Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1682/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-03-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 247
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1682/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 3 marca 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędziowie: WSA Agnieszka Jakimowicz, WSA Bogusław Wolas (spr.), Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 marca 2016 r., sprawy ze skargi K. D., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K., z dnia 14 września 2015 r nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia, , , - s k a r g ę o d d a l a -,


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 14 września 2015 r Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia 16 czerwca 2015 r odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 czerwca 2014 r stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 marca 2014 r orzekającej o solidarnej odpowiedzialności K. D. (jako pełniącego funkcję prezesa zarządu z Przedsiębiorstwem Usługowym S. Spółką z o o za zaległości podatkowe tej spółki.

Decyzja ta została wydana w następującym stanie faktycznym:

Dnia 6 marca 2014 r Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej K. D. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki Przedsiębiorstwo Usługowe S. Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę.

Przesyłka zawierająca ww. decyzję została przesłana na adres zamieszkania strony i była dwukrotnie awizowana w dniu 11.03.2014 r. i w dniu 19.03.2014 r., a następnie w dniu 26.03.2014 r. została zwrócona do Urzędu Skarbowego z adnotacją: Zwrot - nie podjęto w terminie. W związku z tym, na podstawie art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, decyzję uznano za doręczoną w dniu 25.03.2014 r.

Pismem z dnia 17.04.2014 r. złożonym osobiście do organu I instancji (data wpływu do Urzędu Skarbowego 23.04.2014 r.) - tj. po upływie ustawowego, 14-dniowego terminu do złożenia odwołania, K. D. złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 06.03.2014 r., uzupełniony pismem z dnia 16.05.2014 r. poprzez przesłanie odwołania od ww. decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 06.06.2014 r. [...] odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 06.03.2014 r. z uwagi na nie uprawdopodobnienie przez stronę braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania.

Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 06.06.2015 r. [...] stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 06.03.2014 r. K. D. nie godząc się z powyższymi rozstrzygnięciami Dyrektora tut. Izby Skarbowej złożył na nie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 8 kwietnia sygn. akt I SA/Kr 1268/14 oddalił skargi na postanowienia w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oraz stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

Następnie, pismem z dnia 02.04.2015 r. (data wpływu do tut. Izby Skarbowej w dniu 07.04.2015 r.) K. D. złożył wniosek o wydanie "postanowienia unieważniającego postanowienie nr [...] oraz postanowienia [...] wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego i podtrzymanego przez Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6-06-2014 jako sprzecznego z art. 15 § l Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia 09.04.2015 r. nr wezwał stronę do sprecyzowania żądania, poprzez podanie jakich dokumentów dotyczą wnioski. W odpowiedzi na ww. wezwanie pismem z dnia 14.04.2015 r. (data wpływu 20.04.2015 r.) K. D. poinformował, że sprawa dotyczy:

1. decyzji Urzędu Skarbowego o nr [...] i [...];

2. dokumentów wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej o nr [...]; [...]; [...]; [...] z dnia 06.06.2014 r.

Dyrektor tut. Izby Skarbowej po rozpatrzeniu wniosku wydał decyzję z dnia 16.06.2015 r. nr [...] odmawiającą stwierdzenia nieważności ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 06.03.2014 r. nr [...].

Na powyższą decyzję nr [...] strona złożyła odwołanie z dnia 06.07.2015 r., przedstawiając następujące zarzuty:

1. wzięcie w cudzysłów słowa "unieważnienie" jest dla Pana niezrozumiałe, bowiem art. 247 § l Ordynacji podatkowej, posługuje się słowem "nieważności decyzji" czyli słowo "unieważnienie" jest zrozumiałym i odpowiednim w zakresie języka polskiego,

2. decyzję podpisał Pan A. P. i tym samym wypowiedział się na złożoną na siebie skargę,

3. Pan A. P. nie czyta pism, więc nic nie wie na temat postępowania prokuratorskiego w swojej sprawie,

4. wiedza organu polega na wykorzystaniu Pana drobnego przeoczenia i nieodebraniu korespondencji. Organ egzekucyjny nie miał prawa przeprowadzić egzekucji, z uwagi na błędną właściwość miejscową,

5. przez 1,5 roku nikt nie odpowiada na Pana pytania: "co się stało z tym, że deklaracja VAT-7 z [...] zawiera do przeniesienia nadwyżkę 11620 zł i one znikły w US KK, a zatem kto je ukradł ?

6. ktoś zapomniał przerachować nadpłaty podatku VAT na zobowiązanie VAT za miesiąc lipiec 2009 (622 zł), a także na PIT-4,

7. strona czuje się pokrzywdzona przez szereg osób z aparatu skarbowego oraz sądowego, a władza urzędów skarbowych jest absolutna,

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej, przypomniał treść art. 128, art. 248 i art. 249 Ordynacji podatkowej. Następnie stwierdzono, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 czerwca 2014 r. nr [...], o którego stwierdzenie nieważności wnoszono w piśmie z dnia 02.04.2015 r. jest postanowieniem ostatecznym, na które przysługiwała skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Z uprawnienia tego strona skorzystała wnosząc skargę na ww. postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 8 kwietnia 2015r. sygn. akt I SA/Kr 1268/14 oddalił skargę m.in. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 czerwca 2014r. Nr [...].

W związku z powyższym, w myśl art. 249 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ I instancji był zobowiązany odmówić wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej (też postanowienia ostatecznego, o którym mowa w art. 219 ww. ustawy), gdy sąd administracyjny oddali skargę na to postanowienie. Wyjątkiem jest żądanie oparte na przepisie art. 247 § l pkt 4 powołanej ustawy, co w niniejszym stanie faktycznym nie występuje.

Prawidłowość dokonania powyższego stwierdzenia potwierdza orzecznictwo sądowo-

administracyjne, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia l kwietnia 2015 r. sygn. akt I OSK 2774/14, w którym Sąd orzekł, "że zgodnie z treścią art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Przepis ten dotyczy prawomocności materialnej orzeczenia, która polega na związaniu tym orzeczeniem określonych podmiotów. Podmiotami tymi są przede wszystkim strony postępowania oraz sąd, który wydał

orzeczenie, ale także inne sądy i inne organy państwowe. Moc wiążąca orzeczenia określona w tym przepisie w odniesieniu do sądów oznacza, że podmioty te muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana (por. J. Kunicki, glosa do postanowienia SN z dnia 21 października 1999 r., I CKN 169/98, OSP 2001, z. 4, póz. 63). Przepis ten gwarantuje zachowanie spójności i logiki działania organów publicznych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do

pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 maja 1999 r., sygn. akt IV SA 2543/98, niepubl.). Skutkiem zasady mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia jest to, że przesądzenie we wcześniejszym wyroku kwestii o charakterze prejudycjalnym oznacza, że w postępowaniu późniejszym ta kwestia nie może być już w ogóle badana. Stosownie do art. 171 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, prawomocny wyrok ma powagę rzeczy osądzonej co do tego, co w związku ze skargą stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia. Powaga rzeczy osądzonej oznacza przeszkodę, której wystąpienie tamuje dalszy bieg postępowania i uniemożliwia wydanie ponownego rozstrzygnięcia merytorycznego w tej samej sprawie oraz niemożność modyfikacji orzeczenia sądu administracyjnego w wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania sądowoadministracyjnego.

Przesłanką wadliwości decyzji nie może być także fakt podpisania jej, przez wicedyrektora A. P., zaskarżonej decyzji z dnia 16.06.2015 r. Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w Regulaminie Organizacyjnym Izby Skarbowej, kwiecień 2015 r., Dział IV, Rozdział 2, § 73 pkt l, wicedyrektor ds. poboru i egzekucji w zakresie działania nadzorowanych komórek organizacyjnych jest uprawniony do podejmowania rozstrzygnięć, ostatecznej akceptacji (w tym podpisywania)-bez względu na kwotę decyzji i postanowień wydanych w pierwszej i drugiej instancji oraz w trybach nadzwyczajnych.

Co prawda strona złożył skargę na tego urzędnika, wraz z pismem z dnia 14.04.2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku z dnia 02.04.2015 r., o unieważnienie ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 06.03.2014 r. Powyższy wniosek zainicjował postępowanie prowadzone przez tut. Organ, w zakresie w nim wskazanym tj. w sprawie stwierdzenia te, nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 06.03.2014 r. nr [...]. Zgodnie z art. 234 pkt l ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (j .t. Dz. U. z 2013 r., póz. 267 ze zm.) w sprawie, w której toczy się postępowanie administracyjne skarga złożona przez stronę podlega rozpatrzeniu w toku postępowania, zgodnie z przepisami kodeksu.

Skarga została przekazana do Samodzielnego Oddziału Kontroli Wewnętrznej, a następnie pismem z dnia 24 kwietnia 2015 r. przekazana przez ten Oddział do Ministra Finansów Departament Administracji Podatkowej.

Minister Finansów pismem z dnia 7 maja 2015 r. przekazał ją z powrotem do Dyrektora tut. Izby Skarbowej, celem rozpatrzenia w toku prowadzonych postępowań, powołując się m.in. na ww. art. 234 pkt l Kodeksu postępowania administracyjnego. Jednocześnie Minister Finansów zobowiązał tut. Organ do przekazania zwrotnej informacji o sposobie rozpatrzenia sprawy w terminie 7 dni od daty jej zakończenia. O powyższym fakcie skarżący został powiadomiony.

Nie jest to jednak ustawowa przesłanka wyłączenia pracownika. Natomiast argument, że wobec Pana A. P. toczy się postępowanie prokuratorskie jest gołosłownym, nie popartym żadnym dowodem twierdzeniem. Dyrektor tut. Izby

Skarbowej z całą stanowczością podkreślił, że wbrew twierdzeniom strony, nie posiada żadnej wiedzy, aby toczyło się jakiekolwiek postępowanie prokuratorskie wobec Pana A. P.

W skardze zarzucono , że decyzje obu instancji zostały wydane na podstawie oszustwa i wprowadzenia podatnika w błąd, z jego wykorzystaniem w celu osiągnięci korzyści majątkowej. Urzędnicy domagają się aby skarżący zapłacił ponowni kwotę jaka została już przekazana Urzędowi Skarbowemu 5 lat temu. Jednak pieniądze znajdujące się na koncie urzędu zniknęły , a od skarżącego żąda się ich ponownej zapłaty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje

Skarga nie jest uzasadniona.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji należy na wstępie zauważyć, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest jednym z postępowań tzw. nadzwyczajnych. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy co do istoty. Postępowanie to nie może się przeradzać w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie zarzuty strony. Taka praktyka stanowiłaby naruszenie zasady dwuinstancyjności wynikającej z art. 127 (por. wyroki NSA w Warszawie: z dnia 27 września 2001 r., III SA 1430/00, LEX nr 72919; z dnia 18 października 2001 r., III SA 1685/00, niepubl.; z dnia 12 listopada 2002 r., III SA 3630/00, LEX nr 79266; CBOSA). W omawianym trybie bada się wyłącznie istnienie albo nieistnienie jednej z wad wymienionych w art. 247 § 1. (por. np. B. Gruszczyński /w:/ S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wydanie IX Warszawa 2015, ). Zakres kontroli sądowej w przypadku decyzji wydanej w trybie stwierdzenia nieważności wyznaczają przesłanki enumeratywnie wymienione w art. 247 § 1 O.p. Tylko bowiem w takich granicach sprawa podlegała rozpatrzeniu przez organ administracyjny. Bada się zatem czy w sprawie wystąpiły takie kwalifikowane wady prawne, które sprawiają, że rozstrzygnięcie ostateczne powinno, na zasadzie wyjątku od zasady trwałości rozstrzygnięć (art. 128 O.p.), zostać wyeliminowane z obrotu prawnego.

Przesłanki odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie nieważności decyzji ostatecznej zostały określone w art. 249 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi podstawę odmowy wszczęcia w sytuacji gdy sąd administracyjny oddalił skargę na decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247§ 1 pkt 4.

Skarżący upatruje nieważności w przesłance określonej w art. 247 § 1pkt 1 Ordynacji podatkowej, tzn wydania decyzji z naruszeniem przepisów o właściwości. Istotne jest zatem, że właściwość miejscowa organów w niniejszej sprawie została potwierdzona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 8 kwietnia 2015 r wydanym w sprawie sygn akt I SA/Kr 1268/15 . W uzasadnieniu tego orzeczenia stwierdzono, że kwestię właściwości miejscowej organów do orzekania o odpowiedzialności osób trzecich reguluje art. 17a Ordynacji podatkowej, który wskazuje, że w takich sytuacjach właściwy jest organ właściwy dla podatnika, płatnika lub inkasenta.

Przepis ten ma na celu usprawnienie postępowania poprzez przekazanie orzekania w sprawach odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatnika organowi orzekającemu w sprawie zobowiązania tego podatnika. Ten organ jako kontynuujący sprawę jest w niej bowiem najlepiej zorientowany. Cel jaki związany jest z tym przepisem decydować będzie, o tym, że zawsze o właściwości w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania za dany rok podatkowy bądź inny okres rozliczeniowy decydować będzie właściwość organu w sprawie określenia zobowiązania podatkowego podatnika. Przedsiębiorstwo Usługowe S. spółka z o.o. w czasie gdy wygenerowała zaległości w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych (jako płatnik) posiadała adres siedziby w K. ul. [...] i rozliczała się podatkowo w jako właściwym miejscowo, Urzędzie Skarbowym . Niewątpliwie w lutym 2010r. spółka zmieniła adres siedziby na W. al. [...] (dane z KRS). I właśnie powyższa zmiana adresu siedziby spółki w kontekście art. 18a Ordynacji podatkowej (jeżeli po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich lat podatkowych lub innych okresów rozliczeniowych jest organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń, z zastrzeżeniem art. 18b) zapewne nasunęła wątpliwości, czy właściwym miejscowo do wydania decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe spółki był Naczelnik Urzędu Skarbowego i w konsekwencji do wydania zaskarżonych postanowień właściwym był Dyrektor Izby Skarbowej.

W opinii Sądu powyższe wątpliwości są nieuzasadnione. Przepis art. 18a Ordynacji podatkowej nie może automatycznie przesądzać, że sama zmiana siedziby spółki po roku podatkowym, czy innym okresie rozliczeniowym powodować będzie automatycznie zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego w zakresie orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej. Powodowałoby to w konsekwencji sytuację, że w sprawie orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej orzekałby organ, który wcześniej nie orzekał w sprawie zobowiązań podatkowych, w którym spółka się nie rozliczała, co pozostawałoby z kolei w sprzeczności z celem jaki ustawodawca wiąże z wcześniej wspomnianym art. 17a Ordynacji podatkowej. Ponadto analizowany art. 18a Ordynacji podatkowej mówi o wystąpieniu zdarzenia powodującego zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, zatem przepis ten znajdzie zastosowanie w przypadku łącznego spełnienia przesłanek, o których w nim mowa, tj. w przypadku powstania zdarzenia, jakim może być właśnie zmiana siedziby spółki, powodującego równocześnie zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego. Tymczasem z dokumentów znajdujących się w aktach wynika, że spółka, po zmianie siedziby, nie dokonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czynności płatnika, które podlegałyby kontroli i rozliczeniu z organem podatkowym, zatem pomimo tego, że zmieniła siedzibę, to de facto nie doszło do zmiany właściwości miejscowej organu. Dodać przy tym należy, że z akt sprawy wynika, że spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym W. formularz NIP-2 ze wskazanym adresem W. al. [...], który jednak był niekompletny i został niepoprawnie wypełniony, nie dokonała jednak aktualizacji VAT-R, nie składała żadnych deklaracji podatkowych, zaś jak wykazały czynności sprawdzające przeprowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, pod w. adresem siedziby, spółka nie istniała w dacie wszczęcia postępowania o orzeczeniu odpowiedzialności podatkowej skarżącego za jej zaległości podatkowe.

Brzmienie art. 18a Ordynacji podatkowej wskazuje jednoznacznie, że norma ta ma zastosowanie do podatników będących w dalszym ciągu aktywnymi w zakresie danego podatku (rozliczających dany podatek), regulując w ich przypadku zagadnienie właściwości miejscowej organu podatkowego, gdy po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego (w przypadku podatku od towarów i usług - miesiąca lub kwartału) nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego. Art. 18a Ordynacji podatkowej nie może mieć zastosowania w przypadku podmiotów nieprowadzących już działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, skoro w końcowej swojej części wskazuje on jako na właściwy do prowadzenia takiego postępowania "organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń" (powodujących zmianę właściwości, czyli np. zmianę siedziby), gdyż kryteria właściwości określone są w art. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług i determinowane są miejscem "wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług", a skoro te czynności nie były już wykonywane, brak podstaw do określenia właściwego miejscowo organu w oparciu o ten przepis (por. wyrok WSA z dnia 9 listopada 2010r., sygn. akt I SA/Rz 55/10, wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2013r., sygn. akt I FSK 824/12).

W sytuacji jaka miała miejsce w rozpoznawanych sprawach art. 18a Ordynacji podatkowej nie będzie miał zatem zastosowania. W sprawach odpowiedzialności podatkowej osób trzecich zawsze decydować będzie właściwość organu w sprawie zobowiązania podatkowego podatnika - art. 17a Ordynacji podatkowej. Zmiana siedziby spółki po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego, będzie miała o tyle wpływ na zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego orzekającego o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej o ile wpłynęła ona wcześniej na właściwość organu w zakresie zobowiązania podatkowego dla samego podatnika. Biorąc zatem pod uwagę, że spółka deklaracje VAT-7 na podatek od towarów i usług za lipiec 2009r. składała w Urzędzie Skarbowym (podobnie deklaracje PIT-4 za miesiące od lipca do grudnia 2009r.) i to były ostatnie deklaracje podatkowe złożone przez spółkę, o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości tejże spółki z tych tytułów, pomimo zmiany siedziby spółki, z którą nie wiązało się zmiana organu podatkowego z uwagi na brak faktycznych rozliczeń podatkowych, orzekać powinien zgodnie z art. 17a Ordynacji podatkowej, również Naczelnik Urzędu Skarbowego. W konsekwencji właściwym do rozpatrzenia wniosków o przywrócenie terminu do złożenia odwołań od decyzji orzekających o odpowiedzialności podatkowej skarżącego był Dyrektor Izby Skarbowej.

Powyższy wyrok stanowi zatem przesłankę odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej.

Przesłanką uchylenia zaskarżonej decyzji nie może być także fakt jej wydania przez wicedyrektora Izby Skarbowej A. P., na którego strona złożyła skargę. Nie jest to bowiem podstawa do jego wyłączenia.

Z tych względów orzeczono jak w sentencji na podstawie wyżej powołanych przepisów.