Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 578/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2011-04-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 168 par. 1 i 2 w zw. z art. 239 f par. 1 pkt 1, art. 169 par. 1 i 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędzia WSA Grzegorz Gocki Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi T. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 12 sierpnia 2010 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji w sprawie odpowiedzialności spadkobiercy za zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu, wydane na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 oraz art. 216 ustawy Ordynacja podatkowa, którym Dyrektor utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oleśnie z dnia 28 maja 2010r. Nr [...], pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek strony z dnia 18 kwietnia 2010r. "o wstrzymanie wykonania decyzji nr [...]". Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w następujących okolicznościach.

Skarżąca – T. K., zwróciła się do Urzędu Skarbowego w Oleśnie o wstrzymanie wykonania decyzji nr [...], wskazując jako podstawę wstrzymania art. 239 f §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wniosek uzasadniła wniesieniem w tej sprawie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, która miała być rozpoznana w pod sygn. akt I SA/Op 195/10.

Po otrzymaniu wniosku organ I instancji - na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej - wezwał Skarżącą pismem z dnia 30 kwietnia 2010r. do usunięcia braków wniosku, poprzez dokonanie zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji ostatecznej nr [...]wraz z odsetkami za zwłokę w jednej z form przewidzianych w art. 33 d § 2 Ordynacji podatkowej i dostarczenie w terminie 7 dni dokumentów potwierdzających dokonanie zabezpieczenia. Uzasadniając konieczność dokonania zabezpieczenia organ wskazał na treść art. 239 f § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i art. 33 d § 2 oraz pouczył stronę, iż w przypadku niespełnienia powyższego warunku organ, stosownie do art.169 § 4 Ordynacji podatkowej, pozostawi wniosek bez rozpatrzenia.

Wezwanie doręczono Skarżącej w dniu 6 maja 2010r. i po jego otrzymaniu Skarżąca za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oleśnie, wniosła do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu "zażalenie-odwołanie", w którym domagała się uchylenia wezwania z dnia 30 kwietnia 2010r. oraz zawieszenia postępowania i wstrzymania wykonania decyzji - do czasu zakończenia postępowania toczącego się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Opolu w tej samej sprawie.

Postanowieniem z dnia 9 lipca 2010r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu stwierdził niedopuszczalność zażalenia na wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oleśnie do usunięcia braków wniosku dotyczącego wstrzymania wykonania decyzji.

Jednocześnie, ponieważ Strona nie uzupełniła w terminie braków wniosku, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Oleśnie postanowieniem z dnia 28 maja 2010r. nr [...] - stosownie do art. 169 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej - pozostawił wniosek bez rozpatrzenia.

Nie godząc się z tym rozstrzygnięciem Skarżąca wniosła zażalenie, uzupełnione pismem z dnia 4 lipca 2010r., w którym domagała się uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości i nadania sprawie biegu. Uzasadniając odwołanie wskazała, że jej wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji administracyjnej jest słuszny i celowy, bowiem aktualnie toczy się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Opolu postępowanie o to samo roszczenie, między tymi samymi stronami, w tych samych okolicznościach sprawy i dotyczące tego samego przedmiotu sprawy. Zakwestionowała sens dokonania zabezpieczenia, skoro w istocie jest ono wykonaniem obowiązku podatkowego przed wydaniem wyroku sądowego.

Wskazanym na wstępie postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor przytoczył treść art. 168 § 1 i 2 oraz 169 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa i podkreślił, że zaniechanie usunięcia braków formalnych podania, w szczególności wymagań formalnych określonych w art. 168 § 2 Ordynacji, spowoduje bezskuteczność podania, co oznacza, iż nie jest ono zdolne do wywołania skutku prawnego w postaci wszczęcia postępowania i merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie.

Dalej Dyrektor zauważył, że Skarżąca zwróciła się o wstrzymanie wykonania decyzji wskazując na dyspozycję art. 239 f § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz na fakt wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu na decyzję, o wstrzymanie której wnioskuje w niniejszej sprawie.

Z art. 239 f § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa wynika, że organ podatkowy pierwszej instancji wstrzymuje wykonanie decyzji ostatecznej w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego, na wniosek - po przyjęciu zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, o którym mowa w art. 33 d § 2 Ordynacji podatkowej - do wysokości zabezpieczenia i na czas jego trwania. Z treści tego przepisu jednoznacznie wynika, że organ podatkowy będzie zobligowany do wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej po spełnieniu łącznie wszystkich określonych w nim warunków.

Nadto Dyrektor wskazał także na art. 33 d § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym przyjęcie przez organ podatkowy, na wniosek strony, zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, następuje w określonych w tym przepisie formach.

Ponieważ wniosek Skarżącej o wstrzymanie wykonania decyzji zawierał braki formalne, zasadnie zdaniem Dyrektora Izby, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Oleśnie wezwał stronę do usunięcia braków poprzez dokonanie zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji ostatecznej wraz z odsetkami za zwłokę w jednej z form wskazanych w art. 33 d § 2 Ordynacji podatkowej i dostarczenie w terminie 7 dni dokumentów potwierdzających dokonanie zabezpieczenia. Wezwanie zawierało pouczenie o skutkach w przypadku nieuzupełnienia wniosku w terminie.

Wezwanie doręczono stronie w dniu 6 maja 2010r., a zatem siedmiodniowy termin do uzupełnienia braków upływał w dniu 13 maja 2010r. Wobec nieusunięcia braków formalnych wniosku, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Oleśnie zasadnie pozostawił wniosek Skarżącej bez rozpatrzenia. Jednocześnie Dyrektor podkreślił, że sam fakt wniesienia skargi do sądu administracyjnego nie jest wystarczający do wstrzymania wykonania decyzji, bowiem zgodnie z art. 239 f § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy wstrzymuje na wniosek wykonanie decyzji ostatecznej po spełnieniu łącznie wszystkich określonych w tym przepisie warunków, tj. w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego oraz po przyjęciu zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, o którym mowa w art. 33 d § 2 Ordynacji podatkowej - do wysokości zabezpieczenia i na czas jego trwania.

W niniejszej sprawie został spełniony jedynie warunek dotyczący wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. Strona nie dokonała zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33 d § 2 Ordynacji podatkowej, a zatem nie zostały spełnione łącznie obie przesłanki niezbędne do wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej.

Odnosząc się z kolei do argumentacji dotyczącej wyegzekwowania należności przed rozpoznaniem sprawy przez sąd, Dyrektor wskazał, że w sytuacji, gdy zaskarżona do sądu decyzja ostateczna, zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, to kwota zapłaconego podatku, jako nadpłata (stosownie do art. 77 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej) podlega zwrotowi w terminie 14 dni od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności. Wskazał także na treść art. 77 § 3 i art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej.

Od postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, w której zakwestionowała to rozstrzygnięcie. Wskazała na sprzeczność wynikającą z postanowienia, a dotyczącą istnienia instytucji wstrzymania wykonania i podkreśliła, że postępowanie spadkowe nadal trwa, bowiem nie został dokonany dział spadku. Nadto zwróciła uwagę, iż postępowanie dotyczące wstrzymania wykonania decyzji nie jest żadnym odrębnym postępowaniem, ale jest związane z postępowaniem, jakie toczy się w tej sprawie przed sądem. Z tych względów Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu oraz wstrzymanie wykonania przedmiotowej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) /dalej: P.p.s.a./.

Sąd w niniejszej sprawie nie stwierdził naruszenia przepisów prawa materialnego ani procesowego skutkującego koniecznością uchylenia zaskarżonego postanowienia, bądź wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania.

Stosownie do art. 239 f § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), organ podatkowy pierwszej instancji wstrzymuje wykonanie decyzji ostatecznej w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego, na wniosek - po przyjęciu zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, o którym mowa w art. 33 d § 2 Ordynacji podatkowej - do wysokości zabezpieczenia i na czas jego trwania.

W przepisie tym ustawodawca określa warunki, które muszą być spełnione, aby organ wstrzymał wykonanie decyzji ostatecznej. Z treści wskazanego przepisu jednoznacznie wynika, że w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego, organ podatkowy (na wniosek) dopiero po przyjęciu zabezpieczenia wykonania zobowiązania, wstrzymuje wykonanie decyzji ostatecznej.

Zabezpieczenie wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji, stosownie do art. 33 d § 2 Ordynacji podatkowej może przybierać różne formy, a mianowicie: gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej; poręczenia banku; weksla z poręczeniem wekslowym banku; czeku potwierdzonego przez krajowy bank wystawcy czeku; zastawu rejestrowego na prawach z papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa lub Narodowy Bank Polski - według ich wartości nominalnej; uznania kwoty

na rachunku depozytowym organu podatkowego; pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, do wyłącznego dysponowania środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku lokaty terminowej.

Nadto należy zwrócić uwagę, iż w art. 168 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa przewidziano, że podania (żądania, wyjaśnienia, odwołania, zażalenia, wnioski) mogą być wnoszone na piśmie, przy czym podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adresu, a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. Z kolei zgodnie z art. 169 § 1 wskazanej ustawy, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż Skarżąca po złożeniu wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej została wezwana, stosownie do treści art. 168 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa w powiązaniu z treścią art. 239 f § 1 pkt 1 tejże ustawy, do uzupełnienia braków wniosku poprzez dokonanie zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji ostatecznej wraz z odsetkami za zwłokę w jednej z form wskazanych w art. 33 d § 2 Ordynacji podatkowej i dostarczenie w terminie 7 dni dokumentów potwierdzających dokonanie zabezpieczenia. Równocześnie organ pouczył Skarżącą, że w przypadku niewypełnienia powyższego warunku, stosownie do art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej, pozostawi wniosek bez rozpatrzenia.

Nie ulega wątpliwości, że Skarżąca wezwanie otrzymała i w wyznaczonym terminie braku nie uzupełniła, zatem organ I instancji zasadnie pozostawił wniosek bez rozpatrzenia. Jak wynika bowiem z art. 169. § 1, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Bezsprzecznie, warunkiem wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej w oparciu o art. 239 f § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a na taką podstawę powoływała się Skarżąca we wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, było przyjęcie zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, o którym mowa w art. 33 d § 2 Ordynacji podatkowej. Zatem organ prawidłowo wezwał Skarżącą do uzupełnienia tego braku (pouczając o skutkach niewypełnienia w terminie) i wobec niewypełnienia go w wyznaczonym terminie, prawidłowo pozostawił wniosek bez rozpatrzenia.

Jednocześnie zauważyć należy, iż odrębnie uregulowano instytucję wstrzymania wykonania decyzji w art. 61 P.p.s.a. Stosownie do tego artykułu (§ 2 pkt 1) w razie wniesienia skargi na decyzję lub postanowienie - organ, który wydał decyzję lub postanowienie, może wstrzymać, z urzędu lub na wniosek skarżącego, ich wykonanie w całości lub w części, chyba że zachodzą przesłanki, od których w postępowaniu administracyjnym uzależnione jest nadanie decyzji lub postanowieniu rygoru natychmiastowej wykonalności albo, gdy ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. A po przekazaniu sądowi skargi, stosownie do § 3 wskazanego artykułu, sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w §1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego prawa złożenia wniosku do sądu. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy.

Wnioski takie rozpatrywane są w ramach jednej sprawy, której dotyczy postępowanie, a inicjatywa w tym zakresie należy do strony. W takim przypadku rozstrzygnięcie dotyczące wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej wydawane jest w granicach tej samej sprawy, w której wydano decyzję ostateczną.

W niniejszej sprawie Skarżąca, już po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego, wystąpiła odrębnie z wnioskiem o wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej na podstawie art. 239 f § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wskazany przepis, niezależnie od art. 61 P.p.s.a., reguluje odmiennie zasady dotyczące wstrzymania decyzji ostatecznej i organ zobligowany był do rozpoznania tego wniosku zgodnie z wolą strony, w ramach niniejszego postępowania, właśnie w oparciu o ten przepis prawa, stanowiący lex specialis w stosunku do art. 61 P.p.s.a. Jak wykazano wyżej, warunkiem wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej w oparciu o ten właśnie przepis, jest przyjęcie zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę i wobec niewypełnienia tego warunku przez stronę, pomimo stosownego wezwania do jego uzupełnienia w wyznaczonym terminie, organy prawidłowo stwierdziły, iż taki wniosek należy pozostawić bez rozpatrzenia.

Dodatkowo podkreślić należy, jak słusznie zauważył organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, iż organy nie twierdziły, że wstrzymanie wykonania decyzji jest możliwe, gdy wpłacone zostanie zobowiązanie. Zgodnie z art. 239 f § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wskazywały jedynie na konieczność zabezpieczenia wykonania zobowiązania w jednej z form wymienionych w art. 33 d § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Ustanowienie takiego zabezpieczenia nie jest równoznaczne z zapłatą zobowiązania. Bez znaczenia w niniejszym postępowaniu są także argumenty podnoszone w skardze, a dotyczące działu spadku, gdyż ewentualne wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej nie jest uzależnione od dokonania działu spadku.

Wobec powyższego Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.