Wyrok NSA, sygn. akt FSK 1379/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-02-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz 482
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 20 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Grzegorz Borkowski (spr.), Sędziowie NSA Edyta Anyżewska, Joanna Kuczyńska, Protokolant Piotr Dębkowski, po rozpoznaniu w dniu 8 lutego 2005 r. na rozprawie w II Wydziale Izby Finansowej skargi kasacyjnej "K." Spółka z o.o. z siedzibą w Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 stycznia 2004 r. sygn. akt I SA/Łd 984-986/03 w sprawie ze skargi "K." Spółka z o.o. z siedzibą w Ł. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia 5 czerwca 2003 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za lata 1997 i 1998 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od strony skarżącej, na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. kwotę 3.600 (słownie trzy tysiące sześćset) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił skarżącej spółce wysokość zobowiązań w podatku dochodowym od osób prawnych - z odsetkami za lata 1996-1998.

W decyzjach dotyczących lat 1997 i 98 zanegowano możliwość uznania za koszty uzyskania przychodu wydatków na podróże prywatnym samochodem prezesa zarządu spółki oraz noclegi w hotelach i opłaty parkingowe jako, że podatnik nie posiadał udokumentowania, które świadczyłoby o tym, iż poniesione wydatki mają związek pomiędzy ich poniesieniem a osiągnięciem przychodów. W poleceniach wyjazdu służbowego nie był określany cel wyjazdu, mimo, że ilość wyjazdów była znacząca.

W konkluzji wywiedziono, że koszty muszą mieć związek z osiągniętymi przychodami, zaś koszty, o których mowa powyżej pozostają bez związku z osiągniętymi przychodami.

Zakwestionowano też wydatki związane z wynajęciem przez spółkę mieszkania w W. Na podstawie dokonanego wyliczenia wykazano, że miesięcznie spółka płaciła za noclegi w hotelach pond 5 razy mniej niż wynosiły koszty wynajęcia mieszkania. Organ podniósł, że przedmiotowe wydatki nie mają bezpośredniego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą a ich poniesienie nie miało wpływu na wielkość osiągniętego przychodu.

Odmówiono uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodu wydatków na materiały budowlanego, środki czystości, artykuły spożywcze i konsumpcyjne oraz rozmowy telefoniczne. W szczególności zaakcentowano, że świadczą one o zaspokojeniu osobistych potrzeb Prezesa Zarządu i nie mają związku z osiąganymi przychodami.

Z kolei, w decyzji dotyczącej roku 1998 skupiono się na kosztach noclegów Prezesa zarządu spółki w hotelach na terenie kraju wywodząc, że żaden z wydatków nie dotyczył zadań służbowych określonych w poleceniach wyjazdu służbowego, gdyż takowych poleceń spółka nie przedłożyła. Organ ocenił, że owe noclegi nie mają związku z osiągnięciem przychodu. Podniesiono również, że przychody 1998 r. zostały udokumentowane tylko 4 fakturami. Podobnie oceniono wydatki na rozmowy telefoniczne prowadzone z aparatu w J., zakupy artykułów żywnościowych i środków czystości.

W odwołaniu od decyzji dotyczących lat 1997-1998 zarzucono naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez nieuwzględnienie wydatków poniesionych z tytułu rozliczenia kosztów przejazdów służbowych Prezesa zarządu spółki, rozmów telefonicznych, wynajem mieszkania w Warszawie, z tytułu zakupów akcesoriów niezbędnych do funkcjonowania spółki i pracy jej Prezesa.

Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzje organu I instancji podzielając zawartą w ich uzasadnieniach argumentację.

W skardze na powyższe decyzje podatniczka zarzuciła, że niezasadne było nie uznanie za koszty uzyskania przychodu wszystkich opisanych wyżej wydatków, powołując się m.in. na specyficzne warunki, w jakich funkcjonowała Spółka.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uwzględnił skargę w części dotyczącej 1996 roku i oddalił ją w pozostałym zakresie. Odnosząc się do podniesionego w skardze problemu, na kim /na podatniku czy organie podatkowym/ powinien spoczywać ciężar dowodzenia w sprawie podatkowej, Sąd stwierdził, że w stanie faktycznym, jaki zaistniał w rozpoznawanej sprawie nie ma potrzeby rozstrzygania tego rodzaju kwestii.

Ciężar dowodu, bowiem wiąże się z obowiązkiem dowodzenia tych wszystkich okoliczności, które mogą być istotne przy rozstrzyganiu sprawy. Posiada on dwa wymiary: podmiotowy tj. określający, która strona w toku postępowania ma dany dowód przeprowadzić oraz przedmiotowy, czyli wskazujący, jaki dowód należy przeprowadzić dla udowodnienia wskazywanych okoliczności.

Niezasadne, zatem jest sprowadzenie ciężaru dowodzenia tylko do aspektu podmiotowego i wywodzenia, że wobec niestosowania art. 6 Kc w postępowaniu podatkowym, zgodnie /w szczególności/ z art. 121 i 122 oraz art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej ciężar dowodu spoczywa na organach podatkowych.

Ciężar dowodu nie ma charakteru nieograniczonego. W tej postaci bowiem prowadziłby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika procesowego.

Doprowadziłoby to do absurdalnej sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do rozstrzygnięcia a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać.

Innymi słowy zagadnienie ciężaru dowodzenia ma decydujące znaczenie dla oceny legalności decyzji administracyjnej wówczas, gdy właściwie przeprowadzony proces oceny istniejących dowodów doprowadzi do przekonania, że dla wydania rozstrzygnięcia niezbędne jest uzyskanie kolejnych istotnych danych oraz gdy istnienia takich danych należy oczekiwać. Wówczas jedynie może wystąpić problem, na której stronie postępowania ciąży obowiązek dowodzenia. W braku jednej z powyższych przesłanek problem, na kim ciąży obowiązek dowodzenia traci na znaczeniu.

Właśnie w rozpoznawanej sprawie zaszła tego rodzaju sytuacja, że organ odwoławczy miał prawo przyjąć, iż nie należy oczekiwać istnienia innych dowodów poza tymi, które już zostały zebrane z inicjatywy obu stron.

W szczególności uprawniona jest taka ocena w odniesieniu do stanowiska strony skarżącej zaprezentowanego w piśmie z 6 maja 2003 r., w którym jednoznacznie stwierdzono, że podatnik nie dysponuje innymi ponad te, które zostały już złożone do akt sprawy oraz, że przyporządkowania /dokonanego na podstawie delegacji służbowych/ podatnik dokonał na podstawie własnej pamięci, gdyż nie dysponował zawartymi umowami. Stąd oraz organ odwoławczy nie naruszył prawa wydając decyzję na podstawie dostępnych dowodów.

Pozostaje do rozważenia kwestia wyciągnięcia uprawnionych wniosków i wyrażenia właściwej oceny materiału dowodowego na podstawie zebranych dowodów w zakresie poniesionych przez stronę skarżącą wydatków.

W tej mierze stanowisko Izby Skarbowej, aczkolwiek dość nieprecyzyjne, pozostaje jednak jasne i znajdujące akceptację sądu. Chodzi o należytą dokumentację poniesionych wydatków. Problem bowiem tkwi, nie w przerzucaniu ciężaru dowodzenia, jak widziałaby to strona skarżąca, lecz w ocenie dostępnego materiału dowodowego.

Tu zaś granice osądów, do których uprawnione są organy podatkowe są jasno zdefiniowane. Są nimi granice wyznaczone przez zasadę swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 Op. Sądowa kontrola tego rodzaju ocen polega zaś na zweryfikowaniu według zasad wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego prawidłowości rozumowania organu podatkowego.

W przedmiocie wydatków na rozmowy telefoniczne prowadzone z Jeleniej Góry, organy podatkowe miały prawo ocenić, że nie udowodnione zostało, iż rozmowy te dotyczyły prowadzonej działalności gospodarczej. Wypada w tym miejscu zauważyć, że akceptacja przez sąd tego rozumowania wynikała po części ze specyficznej sytuacji zaistniałej w sprawie, w której, zgodnie z wyjaśnieniami podatnika większość rozmów telefonicznych odbywała się z aparatu komórkowego, co znajduje uzasadnienie w mobilności czynności zawodowych prezesa zarządu spółki i charakterze usług świadczonych przez spółkę.

Najistotniejsze były zarzuty dotyczące odmowy uwzględnienia wydatków związanych z podróżami odbywanymi przez Prezesa Zarządu spółki oraz związanymi z nimi noclegami w hotelach. Oczywiste jest, że nie ma decydującego znaczenia dla zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodu przestrzeganie przez podatnika regulacji prawnych odnoszące się do wymogów formalnych i sposobu dokumentowania delegacji szczegółowo opisanych w skardze. Niewątpliwie jednak ich przestrzeganie stanowiłoby istotną wskazówkę interpretacyjną dla organów podatkowych, co do celu poniesienia tych wydatków. W jej braku twierdzenia strony, iż zostały poniesione w celu nawiązania określonych kontaktów gospodarczych trafnie zostały potraktowane przez organ podatkowe jako niewiarygodne.

Jedynie na marginesie rozważań dot. wydatków na rozmowy telefoniczne oraz przejazdy i noclegi podnieść należy, że na ich przykładzie najtrafniej jest zobrazować prezentowaną powyżej tezę, iż nie jest uzasadnione sprowadzanie istoty problemu do przerzucania na organy podatkowe ciężaru dowodzenia.

W omawianym przypadku przyjęcie sugerowanej przez skarżącą formuły oznaczałoby, że każdy wydatek, co do którego istniałoby zapewnienie podatnika o celu w postaci osiągnięcia przychodu podlegałby uwzględnieniu. Stałoby to w jaskrawej sprzeczności w szczególności z zasadą swobodnej oceny dowodów nakazującą badać i oceniać każdą okoliczność mającą znaczenie w sprawie.

Nie ma również podstaw do kwestionowania ustaleń i ocen organów podatkowych, co do odmowy uwzględnienia wydatków na zakup artykułów konsumpcyjnych takich jak aparat fotograficzny wraz z akcesoriami oraz serwisów do kawy i herbaty, odkurzaczy itp. Organy bowiem trafnie przyjęły, że skoro Prezes firmy odwiedzał klientów, a nie odwrotnie, to pozostawienie obu serwisów w mieszkaniu prywatnym Prezesa świadczy o ich nieprzydatności w prowadzonej działalności gospodarczej. Co do zdjęć fotograficznych również zasadnie organy wywiodły, że przedstawienie 8 sztuk zdjęć obiektów /które mogą być przedmiotem postępowania kompensacyjnego/ nie jest dowodem wystarczającym dla uzasadnienia wielkości wydatkowanej kwoty.

Z kolei szczegółowe rozliczenie kosztów poniesionych w związku z wynajęciem przez Spółkę mieszkania w Warszawie oraz zwrócenie przez organy uwagi na fakt, iż spółka miała siedzibę w Łodzi oraz pomieszczenie wynajęte w Z. jak również specyfikę działalności polegającą na ustawicznych podróżach w poszukiwaniu kontrahentów gospodarczych dostateczenie uzasadnia uznanie, że wynajęcie mieszkania oczywiście nie było racjonalne.

Wreszcie wydatki na zakup map drukowanych i środków czystości, o których mowa w skardze pozostały na marginesie rozważań sądu z uwagi na brak uzasadnienia skargi w tym zakresie. Jedynie tytułem wyjaśnienia należy podnieść, że sąd podziela stanowisko organów podatkowych, iż ocenione przez nie materiały dowodowe jednoznacznie wskazują, że wydatki te miały charakter konsumpcyjny.

Wobec tych okoliczności sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku podatniczka zarzuciła:

1. naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy /art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/ tj. naruszenie art. 141 par. 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - przez brak dostatecznego wyjaśnienia podstawy rozstrzygnięcia w zakresie uznania części poniesionych wydatków za koszt uzyskania przychodów spółki skarżącej i jednoczesną odmowę zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów innych wydatków, uzasadnionych zarówno przedmiotem działalności spółki jak też charakterem pracy jej prezesa - Andrzeja K.;

2. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zarówno poprzez jego błędną wykładnię, zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, co do charakteru wydatków, jakie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, jak też przez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na nie uznaniu za koszt uzyskania przychodów spółki z o.o. "K." wydatków związanych ze specyfiką przedmiotu działalności i organizacji pracy w spółce, a w szczególności - przez odmowę włączenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na podróże służbowe, noclegi, paliwo, parkingi poniesionych przez prezesa spółki - Andrzeja K.

wnosząc o

1. uchylenie zaskarżonego wyroku w części oddalającej skargę i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania;

2. zasądzenie od Izby Skarbowej w Ł. zwrotu poniesionych przez skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego.

Strona skarżąca konsekwentnie twierdzi, że związek zakwestionowanych wydatków z przychodami spółki /rzeczywistymi bądź oczekiwanymi/ był ewidentny, co uzasadnia - w ocenie podatnika - zasadność stosowania do nich art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i zaliczania ich w ciężar kosztów uzyskania przychodów spółki.

Specyfika pracy spółki polega na wyszukiwaniu klientów z terenu całej Polski, zawieraniu z nimi umów cesji wierzytelności oraz dążeniu do zaspokojenia wierzycieli. Taki przedmiot działalności wymaga częstych wyjazdów w celu - po pierwsze - wyszukania wierzycieli i dotarcia do nich oraz - po drugie - doprowadzenia do spłaty długów, poprzez ich wzajemną kompensatę pomiędzy wierzycielami i dłużnikami niekiedy z odległych krańców Polski. Samo ustalenie kręgu potencjalnych kontrahentów /dłużników i wierzycieli/ nie oznacza, że zaplanowana kompensata wierzytelności rzeczywiście nastąpi. Znacznie częściej nie dochodzi do zawarcia umowy, niż do jej realizacji. Prowadzenie negocjacji, które nie przynoszą zamierzonych efektów jest elementem ryzyka, charakterystycznego dla takiego obszaru działalności gospodarczej. Niemożność zaspokojenia wierzyciela /zawarcia umowy/ nie niweczy jednakowoż kosztowego charakteru poniesionych przez spółkę wydatków.

Kontrahenci spółki "K." wywodzą się z terenu całej Polski, stąd konieczność ciągłych podróży, uzasadniająca ponad przeciętny przebieg kilometrów /służbowych/ w prywatnym samochodzie prezesa spółki Andrzeja K. Opisany charakter pracy przekłada się również na wysokie rachunki telefoniczne.

Uzasadnieniem dla wynajmu mieszkania w Warszawie oraz częstych noclegów w hotelach był czysty rachunek ekonomiczny, a zwłaszcza względy racjonalne.

Kwestie kosztów uzyskania przychodów regulują zasady ogólne zwarte w art. 15 ust. 1 ustawy 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten nie wprowadza wymogu dokumentowania, dla celów podatkowych, prawdziwości zdarzeń w postaci wyjazdów służbowych pieczęciami kontrahentów znajdujących się w miejscu docelowym podróży. Jeśli chodzi o wymogi formalne i sposób dokumentowania delegacji - to odpowiednie regulacje znajdują się w:

1. zarządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 14 sierpnia 1990 r. w sprawie diet i innych należności z tytułu podróży służbowych na obszarze kraju /M.P. nr 32 poz. 257/;

2. zarządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowych na obszarze kraju /M.P. nr 39 poz. 387/;

3. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 1 czerwca 1998 r. w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju /Dz.U. nr 69 poz. 454/.

Należy pamiętać, że przepisy, o których mowa wyżej są aktami prawnymi z zakresu prawa pracy, a nie prawa podatkowego, co oznacza, że spełnienie warunków w nich określonych nie jest równoznaczne z wypełnianiem obowiązków stawianych przez prawo podatkowe /i odwrotnie/.W kwestii dowodowej, spełnienie wymagań określonych w tych przepisach ma znaczenie posiłkowe, a nie - jak usiłowały wykazać organy podatkowe - zasadnicze. Nie wszystkie podróże służbowe nie zostały należycie /w rozumieniu organów podatkowych/ udokumentowane. Uogólnienie dokonane przez Izbę Skarbową, a potwierdzone orzeczeniem Sądu /wyłączenie z kosztów wszystkich wydatków na podróże służbowe/ jest poważnym naruszeniem zarówno przepisów materialnych, jak i zasad postępowania podatkowego i sądowego.

W kontekście stanowiska WSA zawartego na str. 6- 7 uzasadnienia wyroku trudno znaleźć podstawy dla odmowy zastosowania art. 15 ust. 1 updp do wydatków na podróże służbowe i akcesoria związane w sposób ewidentny z prowadzoną przez spółkę działalnością, tym bardziej, że wykładnia gramatyczna użytego przez ustawodawcę pojęcia "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" oznacza, że podatnik ma możliwość odliczania dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem że wykaże ich bezpośrednio związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Z powyższego wynikają dwie konstatacje. Mianowicie, to na podatniku, jako na osobie wywodzącej z określonych faktów skutki prawne, spoczywa ciężar ich udowodnienia oraz że warunkiem odliczenia wydatków od przychodu jest udokumentowanie faktu ponoszenia wydatku w sposób nie budzący wątpliwości /vide: wyrok NSA w Warszawie z dnia 7 marca 2001 r., III SA. 64/00 - Lex nr 47489/.

W aktualnym stanie prawnym nie powinno być już wątpliwości, że aby można uznać jakiś wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione dwa warunki: /1/ celem powinno być osiągnięcie przychodów i /2/ wydatek nie może znajdować się na liście zawartej w art. 23 ustawy, stanowiącej katalog wydatków i odpisów, które nie mogą być wliczane do kosztów uzyskania przychodów. Łączne spełnienie tych dwóch warunków /pozytywnego i negatywnego/ pozwala dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów /vide: wyrok NSA w Gdańsku z dnia 27 czerwca 2001 r., I SA/Gd 45/99 - Lex nr 53576/.

Każdorazowo o celowości ponoszenia wydatków, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym również o podejmowaniu nowych rodzajów i kierunków działalności gospodarczej, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Ponadto, jeżeli wydatki poniesione przez podatnika w celu uzyskania przychodu zostały prawidłowo udokumentowane i zaewidencjonowane w prowadzonej ewidencji podatkowej /księgach rachunkowych/, podlegają one uwzględnieniu przy ustalaniu podstawy opodatkowania, jako koszty uzyskania przychodów bez potrzeby ich udowodnienia w inny sposób /vide: wyrok NSA OZ w Łodzi z dnia 8 września 2000 r., I SA/Łd 1317/98 - Lex nr 45413/.

Skarżąca zauważa, że rozstrzygnięcie organów podatkowych usankcjonowane zaskarżonym wyrokiem, stawia pod znakiem zapytania gospodarcze uzasadnienie i cel prowadzonej przez spółkę działalności. Utrwalenie poglądu prawnego wyrażonego w zaskarżonym wyroku oznacza, że przedmiot działalności spółki jest obciążony nadmiernym ryzykiem w postaci ponoszenia ponad przeciętnych wydatków, bez możliwości zaliczenia ich w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego.

W odpowiedzi na tę skargę ustosunkował się do podniesionych w niej zarzutów uznając je za bezzasadne.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Odnosząc się w - pierwszej kolejności - do zarzutu naruszenia art. 141 par. 4 p.p.s.a. - należy stwierdzić, że nie jest on uzasadniony. Miałoby ono polegać na sprzeczności poszczególnych fragmentów uzasadnienia - zacytowanych w skardze kasacyjnej. Sąd rozpoznający tę skargę takiej sprzeczności nie dostrzega. Zgodzić się należy z poglądem, że o celowości wydatku decyduje ten, kto ten wydatek ponosi.

To jego pieniądze i na nim ciąży ryzyko, że wydatek nie odniesie zamierzonego skutku. Tym niemniej z uwagi na możliwość uznania za koszty uzyskania przychodu tylko takich wydatków, które pozostają w związku z przychodami /osiągniętymi lub oczekiwanymi/ nie można kwestionować uprawnienia organów podatkowych w tym aspekcie /związku przyczynowego/. Tak też należy rozumieć wyczerpujące i logiczne wywody uzasadnienia.

Należy zwrócić uwagę, że naruszenie prawa procesowego, do którego zalicza się art. 141 par. 4 p.p.s.a. daje podstawę do uwzględnienia skargi kasacyjnej, jedynie wówczas, gdy zostanie wykazane, że mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do pisemnych motywów wyroku, sporządzonych już po rozstrzygnięciu sprawy może to mieć miejsce wówczas, gdy wskazują one, że Sąd pewnych istotnych okoliczności w ogóle nie rozważał bądź gdy wywody są nielogiczne lub wewnętrznie sprzeczne. Nie dotyczy to uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które spełnia wszystkie wymogi, o których mowa w art. 145 par. 4 p.p.s.a.

Jeśli chodzi natomiast o dokonaną w tym uzasadnieniu wykładnię art. 15ust. 1 u.p.d.o.p. to odpowiada ona utrwalonej linii orzecznictwa, w myśl której kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą /por. wyroki cytowane we wszystkich komentarzach do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - np. z 13.03.1998 r. SA/Lu 230/97/.Natomiast niewłaściwe zastosowanie art. 15 ust. 1, które skarżąca upatruje w nieuznaniu za koszt określonych wydatków sprowadza się w istocie do odmiennej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności co do związku tych wydatków z osiągniętym - bądź spodziewanym - przychodem. Taka argumentacja nie mieści się w postawionym zarzucie, gdyż dotyczy prawidłowości kontroli sądu w zakresie ustalenia faktycznej podstawy zaskarżonej decyzji. Mogłoby to stanowić uzasadnienie zarzutu naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., którego to przepisu, mimo istotnych naruszeń przepisów postępowania sąd nie zastosował. Przekonywanie sądu kasacyjnego o istnieniu związku przyczynowego pomiędzy wydatkami a prowadzoną działalnością i o racjonalności tych wydatków /str. 3 skargi kasacyjnej/ jest niecelowe w obowiązującym modelu kontroli instancyjnej wyroków sądów administracyjnych. Mogłoby to być skuteczne "jedynie w modelu apelacyjnym".

Mając powyższe na uwadze należało skargę kasacyjną oddalić /art. 184 p.p.s.a./ orzekając o kosztach postępowania stosownie do art. 204 pkt 1 p.p.s.a.