Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 277/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2021-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 4
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 29 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi K. P., R. M. i A. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w z dnia 27 marca 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 19 listopada 2019 r. wydaną po ponownym rozpoznaniu sprawy wskutek wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 2230/17, Wójt Gminy ustalił E. C., A. M., R. M., B. M., W.,M. oraz K. P.podatek od nieruchomości za 2016 r. w kwocie 4.737 zł.

W uzasadnieniu tej decyzji organ po opisaniu przeprowadzonego postępowania dowodowego z oględzin nieruchomości, przesłuchania stron, opinii biegłego oraz z dokumentów stwierdził, że uwzględniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy tj. przede wszystkim protokół z oględzin nieruchomości (które odbyły się w dniu 30 maja 2019 r.) położonej w miejscowości N., ul. W., działka nr [...] obręb N. oraz protokoły z przesłuchania stron w sprawie podatku od nieruchomości, które odbyły się w dniu 9 lipca 2019 r. organ podatkowy uznał, iż cała nieruchomość położona w miejscowości N., ul. W. nie znajduje się w posiadaniu jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem własności innych współwłaścicieli.

W opinii organu podatkowego, w zgromadzonym materiale dowodowym brak jest potwierdzenia, iż któryś ze współwłaścicieli ogranicza korzystanie z nieruchomości innym współwłaścicielom, a świadczy o tym przede wszystkim fakt, iż ½ część budynku mieszkalnego - lewa część od strony ul. W. jest nieużytkowania i zgodnie ze złożonymi wyjaśnieniami żaden ze współwłaścicieli do tej części nie posiada kluczy.

Zdaniem organu podatkowego bezspornym jest, iż na przedmiotowej nieruchomości zamieszkują B. i W. M. (dwoje z sześciu współwłaścicieli) jednakże nie są oni samoistnymi posiadaczami całej nieruchomości położonej w miejscowości N., ul.[...]. Z przedstawionych dowodów wynikało, iż B. i W. M. nie użytkują w całości wszystkich budynków (całej nieruchomości) znajdujących się na działce nr [...], położonej w obrębie geodezyjnym N.. W związku z tym organ podatkowy stanął na stanowisku, iż do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przedmiotowej nieruchomości zastosowanie ma art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: "u.p.o.l."), w myśl którego - jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Istota zaś solidarnego obowiązku podatkowego sprowadza się do tego, że wszyscy współwłaściciele są zobowiązani do płacenia podatku od nieruchomości wspólnej, ale zapłacenie całego podatku przez jednego lub kilku z nich powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w stosunku do wszystkich. Organ podatkowy wymierza zatem podatek osobom fizycznym w kwocie ogólnej w jednej decyzji, gdyż nie jest uprawniony do dzielenia zobowiązań między współwłaścicieli.

W celu ustalenia rodzaju oraz powierzchni użytkowej budynków zlokalizowanych na działce nr [...] położonej w obrębie geodezyjnym N., w dniu 5 sierpnia 2013 roku przeprowadzono oględziny nieruchomości w miejscowości N. ul. W. (działki nr [...] i [...] położone w obrębie geodezyjnym N.). Oględziny zostały przeprowadzone z udziałem biegłego. Biegły – A.T. wydał opinię w zakresie ustalenia rodzaju oraz powierzchni użytkowej budynków zlokalizowanych na działkach nr [...] i [...] obręb N. Z opinii wynikało m.in., iż na działce nr [...] znajduje się budynek mieszkalny o pow. użytkowej 477,83 m2 oraz budynek inny niemieszkalny o łącznej powierzchni 463,54 m2 z czego: 18,00 m2 jest to część gospodarcza, natomiast pozostała powierzchnia tj. 445,54 m2 została wskazana przez biegłego jako związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej wynikało, iż 22 lipca 2016 r. B. M. (współwłaściciel nieruchomości) rozpoczęła wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wynajmu pokoi w N. przy ul. W. W dniu 18 sierpnia 2016 r. działalność gospodarcza została wykreślona.

Uwzględniając powyższe wyjaśnienia wysokość podatku od nieruchomości za 2016 rok ustalono na podstawie danych posiadanych przez organ podatkowy tj. ewidencji gruntów i budynków oraz powyższej opinii biegłego; budynki, które zgodnie z opinią biegłego związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz przynależne do nich grunty (tj. powierzchnia zabudowy wynikająca z ewidencji gruntów pomniejszona o powierzchnię, którą budynek zajmuje w działce nr [...] tj. o 11 m2) zostały opodatkowane według stawek przewidzianych dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez okres 1 miesiąca, według stawki przewidzianej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej opodatkowana została także pow. 130 m2 (za 1 miesiąc), którą Państwo M. wykazali jako powierzchnię zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej w 2016 r. w budynku mieszkalnym.

Sposób wyliczenia podatku przedstawiono w uzasadnieniu decyzji.

Rozpatrując odwołanie wniesione przez K. P. , R. M. i A. M., Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 27 marca 2020 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu podkreślono, że organ pierwszej instancji ponownie rozpatrując sprawę, zastosował się do wskazań Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgromadził obszerny materiał dowodowy, w tym przeprowadził dowód z oględzin nieruchomości, a także wezwał strony celem złożenia wyjaśnień w istotnej dla niniejszej sprawy kwestii tj. ustalenia, czy w sprawie zachodzi przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli.

Konfrontując wyjaśnienia stron organ pierwszej instancji doszedł do prawidłowego zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego przekonania, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli.

Zwrócono uwagę, że uzasadnienie decyzji zawiera szczegółowy opis przeprowadzonych przez organ pierwszej instancji dowodów, analizę tych dowodów i wyciągnięte wnioski.

W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, prawidłowo organ pierwszej instancji wywiódł, iż z zeznań stron nie wynika, aby korzystający z części nieruchomości B. i W. M. w jakikolwiek sposób uniemożliwiali pozostałym współwłaścicielom nieruchomości korzystanie z niej. To, że między współwłaścicielami nieruchomości istnieje konflikt nie może stanowić wytłumaczenia na bezpodstawne i niczym niepoparte twierdzenia strony odwołującej się jakoby B. i W. M. uniemożliwiali wstęp i korzystanie z nieruchomości. Wskazano, że wprawdzie K.P. zeznała, że teoretycznie ma dostęp do nieruchomości, lecz w praktyce nie ma dostępu do wszystkich zabudowań, ponieważ z obawy przed bratem W. M. i jego żoną nie odważyłaby się wejść na posesję, jednak takie stwierdzenie nie stanowi dowodu na to, że współwłaściciele B. i W. M. podejmują działania mające na celu objęcie we władanie całej nieruchomości z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli. Odwołująca się wyjaśniła, że była w posiadaniu kluczy od części zabudowy bliźniaczej, ale je zgubiła. Również sytuacja wskazana przez K. P. i A. M., kiedy to A. M. otrzymał klucze do części budynku mieszkalnego od W. M. i przebywał tam dwa dni po czym się wyprowadził, a w wyjaśnieniach wskazał, że brat się do niego nie odzywał, nie dowodzi tego, że W.M.działał w celu przejęcia we władanie całej nieruchomości z wyzuciem z własności pozostałych współwłaścicieli. E. C. zeznała, że nie korzystała z nieruchomości, nie posiada do niej kluczy, nie spotkała się z aktem uniemożliwienia jej korzystania z nieruchomości. R. M. wyjaśnił, że nigdy nie próbował korzystać z przedmiotowej nieruchomości z uwagi na konflikt z bratem W., nie korzystał z niej i nie będzie korzystał, nie posiada kluczy, nie wie kto ma dostęp do tej nieruchomości.

Z wyjaśnień B. i W. M. wynikało, że mieszkają w N. przy ul. [...]. Nie korzystali i nie korzystają z części budynku mieszkalnego w zabudowie bliźniaczej, z której korzystali rodzice W.M.Od 2007 r. tj. od śmierci ojca W. M. ta część stoi pusta. Korzystają także z części budynku niemieszkalnego. Nie ograniczali i nie ograniczają pozostałym współwłaścicielom dostępu do nieruchomości ani oni im. Opłacają podatek od nieruchomości. W części nieruchomości po ojcu W. M. nie ma dostępu do wody ani prądu.

Wskazano także, że organ pierwszej instancji przeprowadził także dowód z oględzin, które wykazały, że część budynku mieszkalnego - lewa od strony ul. W. nie jest użytkowana i zgodnie z wyjaśnieniami stron nikt nie posiada do tej części kluczy.

Organ pierwszej instancji wskazał, że 24 sierpnia 2016 r. wpłynęła informacja w sprawie podatku od nieruchomości B. i W. M., zgodnie z którą do opodatkowania zostały zadeklarowane budynki gospodarcze o pow. 18 m2, grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 80 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 210 m2, grunty pozostałe o pow. 900 m2, budynki pozostałe o pow. 365,54 m2 oraz budynki mieszkalne o pow. 347,83 m2. Nadto do organu wpłynęły wyjaśnienia B. M., że od 22 lipca do 17 sierpnia 2016 r. prowadzona była działalność gospodarcza (wynajem pokoi) w ½ budynku mieszkalnego bliźniaczego na pow. 130 m2, w budynku garażowym z pokojami gościnnymi na pow. 80 m2, zaś w budynku kuchenno-mieszkalnym nie była prowadzona żadna działalność. Organ I instancji ustalił, że w CEDiG znajdują się informacje o rozpoczęciu wykonywania działalności gospodarczej, B. M.Wynajem pokoi w N., przy ul. W.; działalność została wykreślona z rejestru w dniu 18 sierpnia 2016 r.

Organ pierwszej instancji na podstawie wypisu z kartoteki budynku prawidłowo w ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego ustalił, że pozostałe budynki niemieszkalne znajdują się zarówno na w/w działce jak i na działce [...], a budynek mieszkalny znajduje się na działce [...]. Według treści opinii sporządzonej przez uprawnionego geodetę w dniu 17 czerwca 2013 r., budynek oznaczony na mapie jako "i3" usytuowany w większej części na działce [...], ewidentnie jest także usytuowany na działce [...] i powierzchnia, którą zajmuje w tej działce to 11 m2. Z opinii sporządzonej przez osobę posiadającą uprawnienia budowlane w specjalności architektonicznej do projektowania bez ograniczeń (z miesiąca sierpnia 2013 r.) w zakresie ustalenia rodzaju oraz powierzchni użytkowej budynków zlokalizowanych na działkach [...] i [...] w obrębie N. wynikało, że na działce [...] znajduje się budynek mieszkalny (dom bliźniaczy), którego powierzchnia użytkowa wynosi ogółem 477,83 m2, natomiast część budynku innego niemieszkalnego na działce [...] odpowiada powierzchni użytkowej 463,54 m2 z czego 18,00 m2 przypada na część gospodarczą, a pozostała część powierzchni użytkowej tego budynku zlokalizowana jest na działce [...] i wynosi 8,37 m2.

Na podstawie wymienionych wyżej dokumentów organ dokonał ustaleń faktycznych, stanowiących dowód tego co zostało w nich stwierdzone, skoro sporządziły je osoby posiadające wiadomości specjalne w rozumieniu art. 197 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W zaskarżonej decyzji objęto opodatkowaniem wielkości poszczególnych nieruchomości, których to strona odwołująca nie negowała. Nie zaprzeczyła ona także, że wszystkie osoby wymienione w zaskarżonej decyzji są współwłaścicielami nieruchomości w częściach ułamkowych w wielkościach wymienionych w zaskarżonej decyzji.

Zwrócono uwagę, że strona odwołująca zarzuciła organowi pierwszej instancji niezasadność obciążenia ją obowiązkiem zapłaty podatku od nieruchomości, uważała bowiem, że to posiadacz nieruchomości, a nie właściciel winien płacić ów podatek.

W odwołaniu strona skarżąca podniosła zarzut wyłączenia pracownika, oraz organu który powinien podlegać wyłączeniu, zarzuciła pominięcie procedury, nieustalenie osób, które są w posiadaniu nieruchomości. Strona wniosła o dołączenie wskazanej przez nią dokumentacji i przeprowadzenie rozprawy.

Odnośnie żądania odwołującej w zakresie dotyczącym rozprawy administracyjnej, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyjaśniło, iż z brzmienia art. 200a § 1 pkt 2 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa wynika wprost, że tylko organ odwoławczy może przeprowadzić w toku postępowania rozprawę na wniosek strony, z tym, że to strona we wniosku o przeprowadzenie rozprawy uzasadnia potrzebę przeprowadzenia rozprawy, wskazuje jakie okoliczności sprawy powinny być wyjaśnione i jakie czynności powinny być dokonane na rozprawie.

Kolegium wskazało, iż krąg osób będących współwłaścicielami przedmiotowej nieruchomości wynika wprost z dowodów w postaci dokumentów znajdujących się w aktach sprawy i nie ma powodu, dla którego nie należy dawać tym informacjom wiary.

Podkreślono, iż wiążące są dla organów podatkowych informacje dotyczące nieruchomości wynikające ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym i w postępowaniu podatkowym. Organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia innych danych niż te zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Ponadto strona odwołująca wskazała jako okoliczność wymagającą wykazania i uzasadniającą wniosek o przeprowadzenie rozprawy, stwierdzenie osoby lub osób będących posiadaczami nieruchomości. Okoliczność, na którą powołuje się strona nie wymagała, zdaniem organu odwoławczego dodatkowego ustalania i udowadniania, bowiem krąg współwłaścicieli jest bezsporny, ustalony na podstawie wiarygodnych dokumentów, zaś kwestia opodatkowania posiadacza wynika wprost z przepisów, które w przedmiotowym przypadku nie znajdują zastosowania, a brak jakichkolwiek dowodów uzasadniających, że podatkiem powinni być objęci wyłącznie W. i B. M. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, twierdzenia strony zawarte w jej rozważaniach na temat posiadania nie znajdują uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa, mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Wskazano, że w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy wynikające z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jedynie w części mówiącej o współwłaścicielach a nie posiadaczach.

Zgodnie zatem z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. - jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach z wyjątkiem obowiązku podatkowego z tytułu władania wspólnym gruntem oraz wspólną częścią budynku przy wyodrębnieniu własności lokalu (art.3 ust. 5). Zasady odpowiedzialności solidarnej za zobowiązanie podatkowe, o której mowa w ust. 4, nie stosuje się także przy współwłasności w częściach ułamkowych lokalu użytkowego - garażu wielostanowiskowego w budynku mieszkalnym wraz z gruntem stanowiących odrębny przedmiot własności. W takiej sytuacji obowiązek podatkowy ciąży na współwłaścicielach w zakresie odpowiadającym ich udziałowi w prawie własności (art. 3 ust. 4a).

Kierując się powyższym, organ odwoławczy uznał, że decyzja organu pierwszej instancji nie narusza tych przepisów.

Zwrócono także uwagę, że przy wymiarze podatku dla organu istotne jest jedynie zidentyfikowanie współwłaściciela, a więc podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a nie ustalanie innych paramentów mających wpływ na definitywne obciążenie poszczególnych współwłaścicieli kosztami dotyczącymi nieruchomości (w tym podatkami). Dopiero prawomocne zakończenie sprawy o zniesienie współwłasności będzie rodziło określone skutki prawnopodatkowe.

Podkreślono, że organ nie jest uprawniony do dokonania wymiaru podatku osobno dla każdego ze współwłaścicieli, i to nawet wówczas, gdy na wydzielonej części nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze także uznało, że organ pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji odniósł się do dowodów, o które w odwołaniu strona wniosła o ich dołączenie do akt. Dowody te znajdowały się w aktach sprawy przed wydaniem decyzji i zostały przez organ ocenione. Według Kolegium organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że dokumenty, na które powołuje się K.P. w złożonym odwołaniu, nie podważają wydanej decyzji.

Organ nie dopatrzył się podstaw do wyłączenia pracownika organu oraz SKO podkreślając, że w sprawie nie mają zastosowania przepisy kodeksu postępowania administracyjnego, a nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 130 Ordynacji podatkowej.

Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniosła K.P., R.M.i A. M.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

nieuwzględnienie treści art. 6 ust. 11 u.p.o.l., co spowodowało, ze w sprawie zostały wydane, z pominięciem prawem ustalonej procedury, niżej wymienionych niepotrzebnych decyzji dotyczących zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 rok;

decyzja Wójta Gminy [...] z dnia 15 marca 2016 roku;

decyzja Wójta Gminy [...] z dnia 19 listopada 2019 roku;

decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia 30 czerwca 2016 roku;

decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia 19 grudnia 2018 roku;

oraz obecnie skarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 27 marca 2020 roku,

niezastosowanie art. 130 § 1 pkt 6 i 8 Ordynacji podatkowej w stosunku do pracownika Urzędu Gminy E. P. co spowodowało wydanie skarżonej decyzji przez osobę identycznie rozumiejącą interpretującą prawo w stosunku do poprzednio sporządzonych przez tą samą osobę decyzji w sprawie podatku od przedmiotowej nieruchomości;

niezastosowanie art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w stosunku do członków Samorządowego Kolegium Odwoławczego D. K. i A. J., co spowodowało wydanie skarżonej decyzji wskazującej na identyczne rozumienie/interpretowanie prawa w stosunku do poprzednio sporządzonej przez wymienione osoby decyzji w sprawie podatku od przedmiotowej nieruchomości;

brak stwierdzenia osób, które posiadają nieruchomość położoną w N.przy ulicy W., co nie stanowiło przeszkody do określenia sposobu posiadania przez niektórych posiadaczy – W. M. i B. M.;

nieuwzględnienie wnioskowanych przez skarżącą dowodów przemawiających za uzewnętrznieniem chęci niektórych ze współwłaścicieli w kwestii posiadania całości nieruchomości;

nieuprawnione nadinterpretowanie użytego w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. wyrażenia "obowiązek podatkowy od nieruchomości (...) ciąży solidarnie na wszystkich (...) posiadaczach do wyrażenia "obowiązek podatkowy od nieruchomości (...) ciąży solidarnie na wszystkich (...) posiadaczach samoistnych";

nieuprawnione zawężenie treści art. 3 ust. 4 u.p.o.l. do następującego brzmienia: "Jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach";

nieuwzględnienie art. 200a § 1 Ordynacji podatkowej, a to spowodowało wydanie orzeczenia bez rozpoznania sprawy;

nieuwzględnienie art. 200a § 4 Ordynacji podatkowej, a to spowodowało naruszenie procedury postępowania, co zaś doprowadziło do nierozpoznania sprawy;

nie określenie co to jest "posiadanie częściowe nieruchomości" oraz nie podanie warunków takiego posiadania powodujących skutki w podatku od nieruchomości;

pozbawienie współwłaścicieli prawa wynikającego z art. 376 § 1 Kodeksu cywilnego.

Skarżący wnieśli o: stwierdzenie nieważności skarżonej decyzji na podstawie art. 156 § 1 pkt 2 Kodeksu postępowania administracyjnego lub na podstawie art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, czyli jako wydanej mimo braku podstaw prawnych, lub uchylenie skarżonej decyzji z wyżej podanych powodów.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi.

Skarżący w piśmie procesowym z dnia 9 kwietnia 2021 r. podtrzymali zarzuty podniesione w skardze i zwrócili uwagę, że sprawa podatku od przedmiotowej nieruchomości, a w zasadzie sprawa ustalenia osób zobowiązanych do opłacania podatku od tej nieruchomości, trwa już 10 lat. Dotychczas czterokrotnie sprawą: zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny, który uchylił zaskarżone decyzje. Zasadniczym zarzutem podnoszonym przez Naczelny Sąd Administracyjny we wszystkich dotychczasowych wyrokach, powodującym uchylenie orzeczeń poprzedzających, było niedostateczne rozpoznanie kwestii posiadania nieruchomości, a dokładniej ustalenia charakteru tego posiadania.

Mimo istnienia prawomocnych decyzji i braku zapłaty podatku Wójt Gminy do dnia dzisiejszego nie wszczął postępowania egzekucyjnego. Stąd skarżący poddają w wątpliwość cel również niniejszego postępowania. Nie jest im uzyskanie podatku na rzecz gminy, a jedynie uzyskanie podatku od skarżących.

Wskazano, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze aktualnym pismem z dnia 1 marca 2021 roku przedstawiając swoje stanowisko, mimo toczącego się już 10 lat postępowania, nadal pomija rozpoznanie kwestii posiadania nieruchomości.

Kolegium w piśmie tym stwierdza, że kwestia posiadania nieruchomości "nie wymaga, zdaniem organu odwoławczego dodatkowego ustalenia".

Zdaniem skarżących, ustalenie charakteru posiadania nieruchomości powinno rozpocząć się od ustalenia osób, które są w posiadaniu nieruchomości. Ani Wójt Gminy, ani Samorządowe Kolegium Odwoławcze dotychczas nie ustalili (nie widzieli potrzeby ustalenia) w czyim posiadaniu jest nieruchomość. Ustalili natomiast "czy w sprawie zachodzi przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem innych współwłaścicieli". W takiej sytuacji nie wiadomo, do których osób będących posiadaczami ustalenie to się odnosi.

Skarżąca w dniu 29 marca 2021 roku uzyskała telefoniczną informację od osoby zajmującej się w Urzędzie Gminy ewidencją ludności (T. G.), że na przedmiotowej nieruchomości zameldowanych jest 6 osób. Teoretycznie osoby te mogą być posiadaczami tej nieruchomości. Stąd niewątpliwie niezbędne jest ustalenie w sprawie osób będących w posiadaniu nieruchomości oraz charakteru posiadania przez poszczególne osoby.

W trakcie postępowania skarżąca wielokrotnie zwracała uwagę, że jednym z posiadaczy nieruchomości jest, wówczas znana skarżącej osoba, T. M. (27 lat). Ani Wójt, ani Kolegium nie jest zainteresowane ustaleniem charakteru posiadania przez tę osobę.

Dodatkowo Samorządowe Kolegium Odwoławcze w piśmie z dnia 1 marca 2021 roku potwierdza prawidłowe zastosowanie przez organ podatkowy pojęcia "częściowe posiadanie". Jest to pojęcie nieznane systemowi podatkowemu. Kolegium nie wyjaśnia jednocześnie, skąd zaczerpnęło rzeczone pojęcie oraz w jakich przypadkach możliwe będzie powoływanie się na "częściowe posiadanie" w celu ograniczenia obowiązku podatkowego.

W piśmie procesowym z dnia 10 maja 2021 r. uczestnicy postępowania, W. i M. M. podkreślili, że sądy administracyjne wielokrotnie podzielały pogląd, że wszyscy współwłaściciele odpowiadają solidarnie za zobowiązania podatkowe w spornym podatku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga podlega oddaleniu.

Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego , ustalająca wskazanym w decyzji współwłaścicielom zabudowanej nieruchomości wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 rok.

Z tą decyzją nie zgodzili się współwłaściciele K.P., A. M. i R. M. - kwestionując istnienie po ich stronie obowiązku podatkowego.

Istotna w sprawie jest okoliczność, że była już ona przedmiotem rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z dnia 17 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 2230/17 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1744/16 oraz uprzednio wydaną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 30 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r.

Należało zatem odnieść się do kwestii mocy wiążącej oceny prawnej i wskazań, co do dalszego postępowania, zawartych w prawomocnym wyroku sądu administracyjnego.

Zgodnie z treścią art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Jak podkreśla się w orzecznictwie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1328/10, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl), związanie oceną prawną oznacza, że ani organ administracji, ani sąd administracyjny, nie mogą w przyszłości formułować innych, nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z poglądem wcześniej wyrażonym w uzasadnieniu wyroku i mają obowiązek podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Zgodnie bowiem z art. 170 i art. 171 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe. Natomiast ocena prawna zawarta w wyroku traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy (ale tylko zaistniałych po wydaniu wyroku, a nie w wyniku odmiennej oceny znanych i już ocenionych faktów i dowodów) oraz w wypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego ocenę prawną.

W konsekwencji powyższego na obecnym etapie postępowania organ administracji, ale również sąd administracyjny, związane są oceną prawną i wskazaniami, co do dalszego postępowania wyrażonymi w prawomocnym wyroku. Przepis art. 153 p.p.s.a. określa zatem taką relację między organem administracyjnym a sądem, która sprowadza się do związania organu oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, gdzie nie ma już miejsca na polemikę organu z oceną prawną i wskazaniami do dalszego postępowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 maja 2015 r., II OSK 2547/13, publ. j.w.).

W orzecznictwie podkreśla się, iż działania naruszające tę zasadę muszą być konsekwentnie eliminowane przez uchylanie wadliwych z tego powodu rozstrzygnięć administracyjnych, już chociażby z uwagi na związanie wcześniej przedstawioną oceną prawną także i samego sądu administracyjnego. Bez ścisłego stosowania powołanego przepisu trudno byłoby zapewnić spójność działania systemu władzy państwowej. Jego nieprzestrzeganie w istocie podważałoby bowiem obowiązującą w polskim prawie zasadę sądowej kontroli nad aktami i czynnościami organów administracji (wyroki NSA: z dnia 21 października 1999 r., sygn. akt IV SA 1681/97 i z dnia 1 września 2010 r., sygn. akt I OSK 920/10, publ. j.w.).

Uzasadniając rozstrzygnięcie, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 2230/17 podkreślił, że weryfikacja wpisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków, jest możliwa w odrębnych trybach w ramach postępowań prowadzonych przed organem ewidencyjnym, tj. Starostą Lęborskim. Prowadzenie postępowania dowodowego w postaci m.in. dopuszczenia dowodu z przesłuchania świadków na okoliczność podważenia wpisów zawartych w ewidencji stanowiących urzędowe źródło informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach podatkowych, jest nieskuteczne prawnie. Niemniej jednak należy zauważyć, mając na względzie spór zarysowany na tle tej sprawy, przesłuchanie stron (świadków) w ramach przeprowadzonej rozprawy, może przyczynić się do ustalenia ważkiej kwestii, podnoszonej przez stronę konsekwentnie od początku postępowania – że B. i W. M. władają (posiadają samoistnie) całą nieruchomość z wykluczeniem pozostałych współwłaścicieli. WSA, co do zasady - teoretycznie - nawiązał do tej kwestii, aczkolwiek nie wyjaśnił jaki materiał dowodowy i jakie wynikające z niego okoliczności sprawy legły u podstaw przyjętego przez skład orzekający założenia, że w niniejszej sprawie wykluczone jest przyjęcie, że ww. osoby wykonują uprawnienia właścicielskie w odniesieniu do całej nieruchomości, tak jak właściciele bez respektowania uprawnień innych współwłaścicieli [np. chociażby - w piśmie z 28 sierpnia 2013 r. jest mowa o uniemożliwianiu K. P. przez W. M. dostępu do nieruchomości].

W ocenie NSA, na podstawie akt administracyjnych sprawy nie sposób tej kwestii jednoznacznie rozstrzygnąć. Można jedynie domniemywać, że pomimo faktycznego posiadania nieruchomości B. i W. M. mają świadomość istnienia uprawnień właścicielskich pozostałych współwłaścicieli nieruchomości (animus). Aczkolwiek, brak jest niewątpliwego wykazania tej okoliczności zgromadzonym materiałem dowodowym [przesłuchanie stron z zastosowaniem właściwych procedur prawnych, odebranie wyjaśnień zainteresowanych stron ewentualnie świadków, następnie dokonanie konfrontacji wyjaśnień (zeznań) B. i W. M. z ewentualnymi wyjaśnieniami (zeznaniami) pozostałych stron prowadzonego postępowania podatkowego].

Materiał dowodowy znajdujący się w aktach sprawy nie pozwala na jednoznaczne rozstrzygnięcie, że w sprawie w istocie nie wystąpił przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z "wyzuciem" z własności innych współwłaścicieli. Przy ponownym badaniu tego aspektu sprawy nie może z pola widzenia umykać, że jedynie w wypadku posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli, można mówić o posiadaniu samoistnym ponad udziały przysługujące posiadającym współwłaścicielom. Tylko w takiej sytuacji podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości mogą być równocześnie przepisy art. 3 ust. 1 pkt 2 i 1 u.p.o.l.. Wówczas opodatkowaniu podlegają tylko ci spośród współwłaścicieli, którzy posiadają nieruchomość bez respektowania uprawnień innych współwłaścicieli.

NSA uznał za przedwczesną ocenę, czy doszło, czy też nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 4 oraz art. 3 ust. 3 u.p.o.l., poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnym uznaniu, że B. i W. M. nie są wyłącznymi posiadaczami samoistnymi opodatkowanej nieruchomości. Na tym etapie postępowania nie wiadomo zatem, czy B. i W. M. są wyłącznie zobowiązani do zapłaty podatku od nieruchomości za 2016 r. położonej w obrębie N., gm. W. stanowiącej działkę nr [...].

Naczelny Sąd Administracyjny przypomniał, że stosownie do art. 3 ust. 3 u.p.o.l., jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. W myśl natomiast art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przywołane wyżej przepisy należy interpretować w ten sposób, że organ podatkowy ma obowiązek ustalić wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości dla całej nieruchomości w jednej decyzji, której adresatami będą wszyscy współwłaściciele zobowiązani solidarnie. Organ podatkowy ma obowiązek badania, w jakim zakresie dana nieruchomość jest użytkowana (posiadana samoistnie) przez poszczególnych współwłaścicieli. W szczególności ma obowiązek ustalania wysokości zobowiązań w zależności od posiadania części nieruchomości wspólnej, gdy zostanie wykazane zaistnienie samoistnego posiadania przez niektórych (nie wszystkich) współwłaścicieli.

W myśl art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm., dalej: "K.c.") posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Posiadanie nieruchomości przez jej współwłaścicieli (nawet jeżeli jest to tylko jeden z wielu współwłaścicieli) jest z reguły (podkreślenie NSA) posiadaniem samoistnym, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., bowiem zwykle wynika wyłącznie z wykonywania prawa własności przysługującego współwłaścicielom z respektowaniem prawa własności przysługującego wszystkim z nich, to jest posiadającym nieruchomość i nie posiadającym.

Naczelny Sąd Administracyjny zgodził się z interpretacją, że zasadą pozostaje (podkreślenie NSA), że okoliczność, że pozostali współwłaściciele nieruchomości z niej nie korzystają i nie pobierają pożytków, jest nie istotna dla rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie podatku od nieruchomości. W tym zakresie NSA podzielił również pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 26 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 1748/06, opublikowany w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), że zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi współwłasność, to obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich współwłaścicielach solidarnie. Oznacza to między innymi, że wzajemne relacje współwłaścicieli oraz spory co do zakresu posiadania nieruchomości wspólnej (korzystania z niej), pozostają bez znaczenia z punktu widzenia ponoszenia ciężarów w podatku od nieruchomości (płacenia podatku). Interpretacja taka nie odnosi się jednak do sytuacji, gdy w rozpatrywanej sprawie może "zaistnieć samoistne posiadanie" w zakresie spornych nieruchomości.

NSA zobowiązał organ - dla jednoznacznego wykazania, czy w sprawie wystąpił bądź nie przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z "wyzuciem" z własności innych współwłaścicieli - do wzięcia pod uwagę powyższych wskazań dotyczących oceny zupełności materiału dowodowego, ponownego przeanalizowania zgromadzonego materiału dowodowego, oraz rozważenia jego ewentualnego uzupełnienia.

Przytoczenie obszernych fragmentów ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 2230/17 ma istotne znaczenie, bowiem dokonując oceny legalności aktu wydanego na skutek ponownego rozpatrzenia sprawy w wyniku uchylenia poprzedniego aktu, sąd I instancji nie może pominąć kontroli, czy organy administracji prawidłowo uwzględniły wytyczne co do dalszego postępowania, zawarte w poprzednim wyroku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 listopada 2010 r. sygn. akt I GSK 468/09 publ. j.w.).

W ocenie Sądu, w zaskarżonej obecnie decyzji organ uwzględnił ocenę prawną wyrażoną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 2230/17. Wydanie zaskarżonej decyzji z 27 marca 2020 r. zostało bowiem poprzedzone postępowaniem nakierowanym na jednoznaczne wykazanie, czy w sprawie wystąpił, bądź nie, przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem własności innych współwłaścicieli.

W niniejszej sprawie organ pierwszej instancji uznał, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości za 2016 rok ciąży na E. C. , A. M., R. M., B. M., W. M. oraz K. P. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji podzieliło powyższy pogląd.

Sąd oceniając powyższe uznał, że wniosek taki jest prawidłowy, bowiem wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Na wstępie przypomnieć należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części oraz 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;

posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

użytkownikami wieczystymi gruntów;

posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych;

5) lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości;

jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przepis art. 3 ust. 3 u.p.o.l. stanowi natomiast, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, to obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5 (a od 1 stycznia 2016 r. - ust. 4a i 5), które to jednak zastrzeżenia nie mają znaczenia w rozpatrywanej sprawie.

Z przepisu art. 3 ust. 3 i ust. 4 u.p.o.l. (będącego przepisem szczególnym wobec ogólnej normy nakazującej uznawać za podatników właścicieli nieruchomości) wynika, że właściciel nie będzie podatnikiem jeżeli (przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym lub współposiadaniu samoistnym (expressis verbis "w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów"). W takim bowiem przypadku obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczu samoistnym lub współposiadaczach samoistnych.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 3081/18, który to pogląd Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę podziela, samo pojęcie posiadania samoistnego nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej, jednak w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że "skoro pojęcie posiadania zdefiniowane jest wyłącznie na gruncie prawa cywilnego, przy wykładni art. 3 ust. 3 u.p.o.l. należy posłużyć się definicją posiadania zawartą w art. 336 K.c." (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 września 2014 r., sygn. akt II FSK 509/14).

Wobec tego, przy wykładni pojęcia "posiadacz samoistny" z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. należy odwoływać się nie tylko ;do przepisów prawa cywilnego, ale także orzecznictwa sądów powszechnych i Sądu Najwyższego dotyczącego tego pojęcia, a także do dorobku nauki prawa cywilnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 września 2014r., sygn. akt II FSK 917/14).

Zgodnie z art. 366 ab initio K.c., posiadaczem samoistnym rzeczy jest ten, kto nią faktycznie i włada jak właściciel. W orzecznictwie Sądu Najwyższego nie ma wątpliwości co do tego, że posiadaczem I samoistnym może być osoba, której przysługuje tytuł prawny do nieruchomości (prawo własności), jak i osoba, która tytułu takiego nie ma, lecz uznaje się z przyczyn usprawiedliwionych za właściciela, albo przejawia wolę władania rzeczą dla siebie jak właściciel wiedząc, że nie jest właścicielem (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. akt I CSK 82/09). Możemy mieć zatem do czynienia z posiadaczem (samoistnym, który jest właścicielem nieruchomości, jak i z posiadaczem samoistnym, który właścicielem nie jest. W judykaturze przyjmuje się, że w sytuacji, gdy znany jest właściciel nieruchomości, ale nieruchomością włada posiadacz samoistny za podatnika uznaje się posiadacza samoistnego (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 217/17 i powołane tam orzecznictwo).

Jak ponadto wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 lutego 2019r. sygn. akt II FSK 3081/18, że przypadki, w których jeden ze współwłaścicieli włada nieruchomością jak wyłączny właściciel z wolą wykonywania tego władztwa dla siebie z wyłączeniem innych współwłaścicieli, gdzie pozostali właściciele nie są posiadaczami samoistnymi, bo albo zostali wyzuci z posiadania, albo sami z posiadania zrezygnowali - były przedmiotem licznych wypowiedzi Sądu Najwyższego. W orzecznictwie tym władającego współwłaściciela uznaje się za posiadacza samoistnego w odróżnieniu od pozostałych współwłaścicieli, w przypadku których brak władztwa nad rzeczą wyklucza uznanie ich za posiadaczy samoistnych (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 20 września 2012 r., sygn. akt IV CSK 117/12), gdzie stwierdzono, że możliwe jest nabycie przez zasiedzenie nieruchomości wspólnej przez jednego ze współwłaścicieli w zakresie obejmującym udziały pozostałych współwłaścicieli. Zakłada to zatem władanie przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomością wspólną w charakterze posiadacza samoistnego z wyłączeniem pozostałych współwłaścicieli, czyli inaczej mówiąc - brak posiadania samoistnego po stronie współwłaściciela nieruchomości.

Do cech posiadania samoistnego zalicza się istnienie fizycznego elementu władania rzeczą (corpus possessionis) oraz psychicznego elementu (animus) rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Brak jednego z tych elementów wyklucza możliwość uznania, że mamy do czynienia z posiadaniem samoistnym. O możliwości korzystania z rzeczy można mówić wówczas, gdy właściciel może używać rzeczy, pobierać z niej pożytki, przekształcać ją, a nawet zniszczyć. Posiadacz może przejściowo nie wykonywać władztwa nad rzeczą i nie i traci przez to posiadania, ale nie ma mowy o posiadaniu w przypadku, gdy władanie napotyka skuteczny opór innych osób, prowadzący do trwałej utraty władztwa nad rzeczą (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 30 września 2010 r., sygn. akt I CSK 586/09; wyrok Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 11 marca 2015 r., sygn. akt I ACa 458/14 i powołane tam orzecznictwo).

O tak rozumiane posiadanie samoistne chodzi w przepisie art. 3 ust. 3 u.p.o.l. Przepis ten wyklucza stosowanie art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., czyli traktowanie właściciela (współwłaściciela) jako podatnika podatku od nieruchomości zarówno wtedy, gdy kto inny jest właścicielem, a kto inny posiadaczem samoistnym nieruchomości, ale również wtedy, gdy jeden ze współwłaścicieli jest posiadaczem samoistnym, a inni nie - tak jak zarzucają skarżący w rozpoznawanej sprawie.

Posiadanie nieruchomości przez współwłaścicieli (nawet jeżeli jest to jeden z wielu współwłaścicieli) nie jest z reguły samoistnym, o którym stanowi art. 3 ust. 3 u.p.o.l., albowiem wynika zwykle z wykonywania prawa własności przysługującego współwłaścicielom z respektowaniem prawa własności przysługującego wszystkim z nich, tj. posiadającym nieruchomość i nieposiadającym. Jedynie w sytuacji posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli, można ewentualnie mówić o posiadaniu samoistnym ponad udziały przysługujące posiadającym współwłaścicielom (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 7 września 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 469/17, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 5 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1366/13). W takiej też wyłącznie sytuacji można, w ocenie Sądu, dokonać rozważania zasadności zastosowania przepisów art. 3 ust. 3 czy art. 3 ust. 4 u.p.o.l.).

Co do zasady okoliczność, iż pozostali współwłaściciele nieruchomości z niej nie korzystają i nie pobierają pożytków, jest nieistotna dla rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie podatku od nieruchomości.

W tym zakresie Sąd podziela również pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 1748/06, że zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi współwłasność, to obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich współwłaścicielach solidarnie. Oznacza to między innymi, że wzajemne relacje współwłaścicieli oraz spory co do zakresu posiadania nieruchomości wspólnej (korzystania z niej), pozostają bez znaczenia z punktu widzenia ponoszenia ciężarów w podatku od nieruchomości (płacenia podatku).

Nie narusza zatem prawa stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, że organ podatkowy nie jest uprawniony do dokonania wymiaru podatku osobno dla każdego ze współwłaścicieli, i to nawet wówczas, gdy na wydzielonej części nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza.

Ustanowienie solidarnego obowiązku zapłaty podatku oznacza, że każdy ze współwłaścicieli będzie obowiązany do uiszczenia całej kwoty należności podatkowej, a zapłata dokonana przez jednego bądź kilku ze współwłaścicieli zwalnia pozostałych z obowiązku zapłaty (por. art. 91 Ordynacji podatkowej i art. 366 § 1 K.c. oraz L. Etel, Podatek od nieruchomości, rolny, leśny, C.H. Beck Warszawa 2005, s. 185).

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA w Krakowie z dnia 22 kwietnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 154/21, że charakter odpowiedzialności jest w danym przypadku uniezależniony od stosunków wewnętrznych między współwłaścicielami, sposobu korzystania z nieruchomości oraz wielkości przypadających współwłaścicielom udziałów. Wskazane okoliczności mogą mieć wpływ na zakres wzajemnych rozliczeń między współwłaścicielami, które pozostają jednak poza obszarem zainteresowań prawa podatkowego.

W judykaturze i piśmiennictwie podkreśla się, że nawet prawomocne postanowienie sądu o podziale nieruchomości do korzystania (quo ad usum) nie uprawnia organu podatkowego do dokonania wymiaru podatku osobno dla każdego ze współwłaścicieli, także wówczas, gdy na wydzielonej części nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza (por. powołany wcześniej wyrok NSA z 26 czerwca 2007r., sygn. akt: II FSK 1748/06, a także: L. Etel, S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC 2003, s. 146-147). W doktrynie podkreśla się, że w tym przypadku chodzi o zobowiązanie solidarne (R. Mastalski, Komentarz do art. 91 [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, Z. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2007, s. 462). Chodzi tu niewątpliwie o solidarność dłużników jako podatników (dłużników podatkowych - w kwestii dłużnika podatkowego zob. P. Borszowski, Elementy stosunku prawnego zobowiązania podatkowego, Kraków 2004, s. 82 i n.).

Wydając w niniejszej sprawie zaskarżoną decyzję organy prawidłowo zdaniem Sądu zbadały zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i oceniły, iż organ pierwszej instancji dokonując czynności w toku postępowania zgromadził obszerny materiał dowodowy, w tym przeprowadził dowód z oględzin nieruchomości, a także wezwał strony celem złożenia wyjaśnień w istotnej dla niniejszej sprawy kwestii tj. ustalenia, czy w sprawie zachodzi przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli.

W ocenie Sądu, trafnie konfrontując wyjaśnienia stron organy doszły do wniosku, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przypadek posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli.

Zdaniem Sądu organy prawidłowo uznały, iż zeznań stron nie wynika, aby korzystający z części nieruchomości B. i W.M .w jakikolwiek sposób uniemożliwiali pozostałym współwłaścicielom nieruchomości korzystanie z niej. To, że między współwłaścicielami nieruchomości istnieje konflikt, nie może uzasadniać tezy skarżących, że B. i W. M. uniemożliwiali wstęp i korzystanie z nieruchomości.

Wskazywanie, że jedna ze stron nie ma dostępu do wszystkich zabudowań z obawy przed W. M. i jego żoną ,nie stanowi dowodu na to, że współwłaściciele B. i W. M. podejmują działania mające na celu objęcie we władanie całej nieruchomości z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli.

Postępowanie potwierdziło również, że K.P. była w posiadaniu kluczy od części zabudowy bliźniaczej, ale je zgubiła. Również sytuacja wskazana przez K. P. i A. M., kiedy to A. M. otrzymał klucze do części budynku mieszkalnego od W. M. i przebywał tam dwa dni po czym się wyprowadził, a w wyjaśnieniach wskazał, że brat się do niego nie odzywał, nie dowodzi tego, że W.M.działał w celu przejęcia we władanie całej nieruchomości z wyzuciem z własności pozostałych współwłaścicieli. Z akt sprawy wynika także, że E. C. nie korzystała z nieruchomości, nie posiada do niej kluczy, nie spotkała się z aktem uniemożliwienia jej korzystania z nieruchomości, a R.M.nigdy nie próbował korzystać z przedmiotowej nieruchomości z uwagi na konflikt z bratem W., nie korzystał z niej i nie będzie korzystał, nie posiada kluczy i nie wie kto ma dostęp do tej nieruchomości.

Z wyjaśnień B. i W. M. wynikało, że mieszkają w N. przy ul. W. Jak stwierdzili - nie korzystali i nie korzystają z części budynku mieszkalnego w zabudowie bliźniaczej, z której korzystali rodzice W.M.Od 2007 r. tj. od śmierci ojca W. M. ta część stoi pusta. Korzystali także z części budynku niemieszkalnego. Nie ograniczali i nie ograniczają pozostałym współwłaścicielom dostępu do nieruchomości ani oni im. Opłacają podatek od nieruchomości. Poinformowali też części nieruchomości po ojcu W. M. nie ma dostępu do wody ani prądu.

Z akt sprawy wynikało, że organ pierwszej instancji przeprowadził także dowód z oględzin, które wykazały, że część budynku mieszkalnego - lewa od strony ul. W. nie jest użytkowana i zgodnie z wyjaśnieniami stron nikt nie posiada do tej części kluczy.

Organy podatkowe uwzględniły okoliczność, że 24 sierpnia 2016 r. wpłynęła informacja w sprawie podatku od nieruchomości B. i W. M., zgodnie z którą do opodatkowania zostały zadeklarowane budynki gospodarcze o pow. 18 m2, grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 80 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 210 m2, grunty pozostałe o pow. 900 m2, budynki pozostałe o pow. 365,54 m2 oraz budynki mieszkalne o pow. 347,83 m2. Nadto do organu wpłynęły wyjaśnienia B. M., że od 22 lipca do 17 sierpnia 2016 r. prowadzona była działalność gospodarcza (wynajem pokoi) w ½ budynku mieszkalnego bliźniaczego na pow. 130 m2, w budynku garażowym z pokojami gościnnymi na pow. 80 m2, zaś w budynku kuchenno-mieszkalnym nie była prowadzona żadna działalność. Przy czym w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej znajdują się informacje o rozpoczęciu wykonywania działalności gospodarczej, B. M. Wynajem pokoi w N przy ul. W.; działalność została wykreślona z rejestru w dniu 18 sierpnia 2016 r.

Organ pierwszej instancji na podstawie wypisu z kartoteki budynku ustalił także, że pozostałe budynki niemieszkalne znajdują się zarówno na w/w działce jak i na działce [...], a budynek mieszkalny znajduje się na działce [...]. Według treści opinii sporządzonej w dniu 17 czerwca 2013 r., budynek oznaczony na mapie jako "i3" usytuowany w większej części na działce [...], ewidentnie jest także usytuowany na działce [...] i powierzchnia, którą zajmuje w tej działce to 11 m2.

Z opinii w zakresie ustalenia rodzaju oraz powierzchni użytkowej budynków zlokalizowanych na działkach [...] i [...] w obrębie N. wynikało, że na działce [...] znajduje się budynek mieszkalny (dom bliźniaczy), którego powierzchnia użytkowa wynosi ogółem 477,83 m2, natomiast część budynku innego niemieszkalnego na działce [...] odpowiada powierzchni użytkowej 463,54 m2, z czego 18,00 m2 przypada na część gospodarczą, a pozostała część powierzchni użytkowej tego budynku zlokalizowana jest na działce [...] i wynosi 8,37 m2.

Na podstawie wymienionych wyżej dokumentów i dowodów organ dokonał, w ocenie Sądu, prawidłowych ustaleń faktycznych.

W tej sytuacji Sąd uznał za chybiony argument skarżących wskazujący na niezasadność obciążenia ich obowiązkiem zapłaty podatku od nieruchomości i pogląd, że posiadacz nieruchomości, a nie właściciel winien płacić ów podatek, albowiem przeprowadzone postępowanie nie uprawnia do takiego wniosku.

Odnośnie żądania skarżących w zakresie dotyczącym rozprawy administracyjnej należy wyjaśnić, iż z brzmienia art. 200a § 1 pkt 2 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa wynika wprost, że tylko organ odwoławczy może przeprowadzić w toku postępowania rozprawę na wniosek strony, z tym, że to strona we wniosku o przeprowadzenie rozprawy uzasadnia potrzebę przeprowadzenia rozprawy, wskazuje jakie okoliczności sprawy powinny być wyjaśnione i jakie czynności powinny być dokonane na rozprawie.

Nie ulega wątpliwości, iż krąg osób będących współwłaścicielami przedmiotowej nieruchomości wynika wprost z dowodów w postaci dokumentów znajdujących się w aktach sprawy. Trzeba także mieć na uwadze, iż wiążące są dla organów podatkowych informacje dotyczące nieruchomości wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym i w postępowaniu podatkowym. Organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia innych danych, niż te zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Stąd też Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia prawa w tym zakresie.

Ponadto strona skarżąca wskazała jako okoliczność uzasadniającą wniosek o przeprowadzenie rozprawy, stwierdzenie osoby lub osób będących posiadaczami nieruchomości. Okoliczność, na którą powołuje się strona nie wymaga zdaniem Sądu dodatkowego ustalania i udowadniania, bowiem krąg współwłaścicieli jest bezsporny, ustalony na podstawie wiarygodnych dokumentów. Twierdzenia strony zawarte w jej rozważaniach na temat posiadania nie znajdują uzasadnienia w mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie przepisach prawa, jak i w wynikach przeprowadzonego postępowania.

Należy bowiem zwrócić uwagę, że w efekcie niniejszej sprawy, zastosowanie w niej mają przepisy wynikające z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jedynie w części mówiącej o współwłaścicielach a nie posiadaczach.

Z powyższego wynika obowiązek organów podatkowych do wymierzenia podatku osobom fizycznym w kwocie ogólnej w jednej decyzji, adresowanej do wszystkich współwłaścicieli. Organ podatkowy opodatkowując współwłaścicieli wydaje jedną decyzję dotyczącą całej nieruchomości, bez wyszczególnienia udziałów poszczególnych współwłaścicieli. Jednoznaczne brzmienie art. 92 § 1 O.p. nie pozwala ustalić obowiązku podatkowego odrębnie w stosunku do każdego ze współwłaścicieli, proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w nieruchomości. Zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub współposiadanie dwóch lub więcej podmiotów, obowiązek podatkowy od tej nieruchomości ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub współposiadaczach. Przyjęcie w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. zasady o solidarnej odpowiedzialności współwłaścicieli nieruchomości z tytułu zobowiązania w podatku od nieruchomości, rodzi konieczność wydania decyzji wymiarowej (w zależności od statusu prawnego podatnika będzie to decyzja ustalająca albo określająca wysokość zobowiązania podatkowego) w stosunku do każdego współwłaściciela (podatnika) i wskazania w tych decyzjach obowiązku podatkowego odnoszącego się do całego przedmiotu opodatkowania. Nie ulega wątpliwości, że przyjęcie takiego rozwiązania legislacyjnego podyktowane było względami praktycznymi. Przy wymiarze podatku dla organu istotne jest jedynie zidentyfikowanie współwłaściciela, a więc podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a nie ustalanie innych paramentów mających wpływ na definitywne obciążenie poszczególnych współwłaścicieli kosztami dotyczącymi nieruchomości (w tym podatkami). Dopiero prawomocne zakończenie sprawy o zniesienie współwłasności będzie rodziło określone skutki prawnopodatkowe.

Sąd zwraca uwagę, że dokumenty, na które powoływała się K.P. tj. wniosek o przekształcenie prawa użytkowania wieczystego działki nr [...] w prawo własności oraz decyzji wójta w tej sprawie z 19 maja 2008 r., a także dokumenty związane z procedurą podziału nieruchomości nie stanowią dowodu na to, że B. i W. M. w 2016 r. byli samoistnymi posiadaczami. Zarzut ich pominięcia jest zatem chybiony i nie ma wpływu na ocenę legalności decyzji.

Należy wyjaśnić, iż konflikt między stronami wbrew oczekiwaniom strony skarżącej nie mógł mieć wpływu na ustalenie stanu faktycznego i ocenę materiału dowodowego w przedmiotowej sprawie.

Strona wskazywała ponadto na konieczność wyłączenia wójta D. W. jako pracownika organu. Zgodnie z art. 132 § 1 O.p. Wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta, marszałek województwa, ich zastępcy oraz skarbnik jednostki samorządu terytorialnego podlegają wyłączeniu od załatwiania spraw dotyczących ich zobowiązań podatkowych lub innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego. W niniejszej sprawie nie zachodzi zatem przesłanka do wyłączenia organu z tego powodu, a inne przyczyny, na które powołuje się strona, nie zaistniały i nie zostały wykazane żadnymi dowodami. Podobnie należy ocenić zarzut istnienia powodów do wyłączenia E. P. i wskazanych członków Samorządowego Kolegium Odwoławczego, fakt bowiem wydania decyzji o określonej treści nie stanowi powodu do czynienia zarzutu, że zaistniały przesłanki z art. 130 § 1 pkt 6 O.p..

Sąd także nie podzielił poglądu skarżących, że na zaskarżoną decyzję miały wpływ informacje z rozmowy telefonicznej z 29 marca 2021 r., o której mowa w piśmie procesowym z 9 kwietnia 2021 r.

Za pozostającą bez wpływu na legalność decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego należy ocenić sytuację T. M. (vide wyżej wskazane pismo), gdyż organy w wyniku przeprowadzonego postępowania uznały, że w sprawie osobami zobowiązanymi solidarnie do zapłaty podatku są wykazani w dokumentach współwłaściciele nieruchomości, tj. E. C., A. M., R. M., B. M., W.M. i K.P., oraz że żadna osoba nie wyzuła ich z posiadania nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Jako że pozbawiona jest także wad powodujących nieważność tej decyzji, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi uznając, że jest niezasadna.