Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 447/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-06-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Dnia 2 czerwca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: starszy specjalista Izabela Ścieszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 czerwca 2014 roku sprawy ze skargi B. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2005 r. oraz styczeń 2006 r. oraz uchylenia i umorzenia postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2005 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania B. S. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...] listopada 2010 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń-listopad 2005 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2005 r. i styczeń 2006 r., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w części określającej wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2005 r. w kwocie 7.791 zł oraz za styczeń 2006 r. w kwocie 5.277 zł, w pozostałej części uchylił zaskarżoną decyzję i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie.

W uzasadnieniu wskazano, że w wyniku przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. kontroli w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od I do XII 2005 r. oraz za I 2006 r. w firmie B. S. ustalono, że w kontrolowanym okresie Strona otrzymała faktury VAT dotyczące zakupu oleju napędowego wystawione przez A. Sp. z o.o. w Z. oraz B. Sp. z o.o. w Z..

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. ustalił, że ww. firmy wystawiały jedynie faktury VAT na "sprzedaż" oleju napędowego, a faktycznie paliwo niewiadomego pochodzenia rozprowadzane było przez A. K. z bazy paliw w M. k. Z., gdzie mieściła się siedziba firmy C. Sp.j., której jednym z udziałowców był A. K..

Wobec powyższego organ podatkowy pierwszej instancji zakwestionował prawo Podatnika do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych w okresie I - V 2005 r. przez A. oraz w okresie V - XII 2005 r. przez B. na zakup oleju napędowego. W ocenie organu pierwszej instancji zebrany podczas kontroli materiał dowodowy jednoznacznie potwierdził, że wskazane faktury VAT, dokumentujące zakup oleju napędowego przez Stronę, nie odzwierciedlają faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych.

Decyzją z [...] listopada 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. określił Stronie zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okres I - XI 2005 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za XII 2005 r. oraz I 2006 r.

Wydaną w następstwie rozpoznania odwołania strony decyzją z dnia [...] lutego 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Wyrokiem z dnia 20 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1210/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.. Sąd w uzasadnieniu wyroku wskazał, że w oparciu o ustalenia faktyczne przedstawione w zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie był uprawniony do wydania po dniu 31.12.2010 r. decyzji utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. w przedmiocie zobowiązań Skarżącej w podatku VAT za okres od I do XI 2005 r. W prowadzonym ponownie postępowaniu podatkowym zalecono przeanalizowanie sytuacji Podatniczki pod kątem wystąpienia innych okoliczności faktycznych wyłączających przedawnienie, poza wskazanymi: czynnością egzekucyjną oraz wszczęciem dochodzenia, które w ocenie Sądu nie mogły wywołać skutku w postaci przerwania bądź zawieszenia biegu terminu przedawnienia w sprawie. Sąd zalecił, że w sytuacji braku nowych okoliczności organ winien rozważyć celowość uchylenia decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

Rozpoznając sprawę ponownie, Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] sierpnia 2013 r. wskazał m.in., że w odpowiedzi na zapytanie dotyczące okoliczności powodujących przerwanie bądź zawieszenie biegu terminu przedawnienia Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. poinformował, że w niniejszej sprawie takowe nie wystąpiły. Wobec powyższego, organ odwoławczy stwierdził, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od I do XI 2005 r. nie został przerwany, analiza akt sprawy wskazuje, że nie został także zawieszony, jak i nie wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 70 § 8 ustawy Ordynacja podatkowa. Zatem pięcioletni termin okresu przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych upłynął w dniu 31 grudnia 2010 r.

Organ zauważył ponadto, że rozpatrywana sprawa dotyczy również kwot nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za grudzień 2005 r. oraz styczeń 2006 r. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. Jednocześnie zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 ww. ustawy bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Stosownie natomiast do art. 70 § 7 pkt 2 ww. ustawy bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. W przedmiotowej sprawie skargę wniesiono w dniu 14 marca 2011 r. a prawomocny wyrok został doręczony w dniu 12 lutego 2013 r. Wobec powyższego przedawnienie zobowiązania podatkowego za okres rozliczeniowy objęty niniejszą decyzją nastąpi z dniem 1 grudnia 2013 r. - zatem zaskarżona decyzja w tej części podlega merytorycznemu rozstrzygnięciu.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez B. Sp. z o.o. organ drugiej instancji stwierdził, że przedsiębiorstwo to nie dokonało faktycznej sprzedaży paliwa na rzecz Podatnika, gdyż nie było faktycznie jego właścicielem. W ocenie organu podatkowego, ustalenie to znalazło odzwierciedlenie w ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...] września 2009 r. wydanej wobec spółki. Zdaniem organu drugiej instancji, faktury VAT wystawione przez B. nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych, a służyły jedynie legalizacji obrotu paliwem, przy pełnej świadomości wystawcy co do roli, jaką odgrywa w tej działalności.

W dalszej części uzasadnienia Dyrektor Izby Skarbowej opisał szczegółowo historię powstania spółki B., a także zasady na jakich prowadziła swoją działalność. Wskazał, że dowodami potwierdzającymi, faktyczną działalność tej firmy, były przede wszystkim obszerne zeznania G. M. (współwłaściciela spółki) składane wielokrotnie przed organami ścigania, jak również organami podatkowymi. Cechą wspólną tych zeznań było przyznanie przez G. M., że firmował działalność wykonywaną w rzeczywistości przez A. K., który przekazał małżonkom M. pieniądze na założenie spółki, a także finansował zakupy paliwa, jakich dokonywała spółka B.. Gotówka ze sprzedaży paliwa była przekazywana A. K., który zajmował się również pozyskiwaniem kontrahentów i decydował o cenach paliwa i terminach płatności.

Organ odwoławczy wskazał następnie, powołując się na zeznania G. M., że kontrahenci spółki B., na polecenie A. K., płacili za zakupione paliwo mniej niż opiewały faktury.

Stanowisko organów, że faktury wystawiane przez kontrahentów na rzecz firmy B. nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych, znalazło potwierdzenie m. in. w wyrokach Sądu Rejonowego dla Ł. – Ś. w Ł. z dnia:

- [...] r. [...], uznającym S. D. (główną księgową w spółce B.)., winną działania w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu dokonywanie oszustw na szkodę Skarbu Państwa oraz przestępstwa polegającego na ewidencjonowaniu przez Spółkę B. faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych,

- [...] r., [...], uznający B. M. winną dokonywania oszustw przy obrocie paliwem przez spółkę B. oraz D..

Podsumowując organ odwoławczy podkreślił, że okoliczności przedmiotowej sprawy pozwalają przyjąć, że paliwo, jakie kupował Podatnik, nie należało faktycznie do sprzedawcy (Sp. z o.o. B.), a ponadto towarem nabywanym przez Stronę nie był olej napędowy, ale inny produkt ropopochodny. Zatem faktury wystawione przez ww. Spółkę nie odzwierciedlają rzeczywistości gospodarczej i nie dają Stronie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z nich wynikającego.

Organ zauważył, że aby odliczyć podatek z posiadanej faktury musi ona rodzić po stronie wystawcy obowiązek podatkowy, tzn. musi dokumentować rzeczywiste transakcje gospodarcze pomiędzy podmiotami wymienionymi na fakturze. W toku postępowania ustalono, że dostawcą paliwa nie był podmiot wskazany w tej fakturze jako wystawca (B. Sp. z o.o.), a więc po jego stronie nie powstał obowiązek podatkowy, gdyż wystawieniu faktury nie towarzyszyło wykonanie czynności tym dokumentem stwierdzonej (dostawa towaru). Ustalenia te znalazły swoje odzwierciedlenie w prawomocnym rozstrzygnięciu organu podatkowego, które zostało włączone do akt przedmiotowej sprawy. Zatem w świetle obowiązujących przepisów odbiorca takich faktur nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż po stronie wskazanego w tym dokumencie wystawcy nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu wykonania czynności podlegających opodatkowaniu (podatek należny). Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Z przyczyn obiektywnych nie można odliczyć czegoś, co nie powstało na poprzednim etapie obrotu, a więc nie istnieje.

Dalej organ stwierdził, że w świetle unormowań zawartych w art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej: ustawa o VAT podstawę do dokonania odliczenia podatku naliczonego może stanowić wyłącznie faktura odzwierciedlająca faktyczne zdarzenie gospodarcze w aspekcie podmiotowym, przedmiotowym oraz ilościowym. Zatem faktura musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy konkretnymi podmiotami, w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi oraz w zakresie ilości danego towaru lub usługi. Natomiast przepisy powyższe w zakresie, w jakim faktura nieodzwierciedlająca rzeczywistych zdarzeń gospodarczych nie może stanowić podstawy do dokonania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury, są zgodne z obowiązującą wówczas VI Dyrektywą.

Ponadto, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, strona nie dołożyła należytej staranności przy weryfikacji dostawcy paliwa, a mianowicie B. Sp. z o.o. Świadczyć mogą o tym następujące okoliczności:

• w dniu 11.05.2010 r. B. S. odmówiła złożenia zeznań w charakterze Strony, co świadczy o bierności w realizacji obowiązku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

• przez cały okres współpracy ze Spółką B. (jak zeznał mąż Podatniczki, który w firmie Strony zajmował się zakupem paliwa do taboru samochodowego) nigdy nie żądano świadectw jakości paliwa, z nikim nie negocjowano warunków zakupu, nie zawierano również żadnych umów pisemnych dot. współpracy (umowy były ustne),

• Pan S. będąc osobą odpowiedzialną w firmie za zakup paliwa - jak zeznał - nie dochodził nigdy skąd pochodziło kupowane paliwo oraz nie zwracał uwagi na dostawcę oleju widniejącego na fakturze VAT, gdyż interesowały go jedynie warunki tankowań (tj. cena oraz płatności),

• płatność za zakupiony towar następowała w formie gotówki,

• firma nie podjęła żadnych działań zmierzających do zweryfikowania ww. Spółki w zakresie rejestracji jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez B. S., która wniosła o jej uchylenie.

Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie:

- art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT w związku z art. 22 ust. 8 i art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej, poprzez ich błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie,

- art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie zastosowanie zawartej w nim zasady podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, pominięcie przy ustaleni podstawy faktycznej rozstrzygnięcia szeregu okoliczności istotnych oraz odstąpienia od wszechstronnej oceny całego zgromadzonego materiału dowodowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje:

Skarga nie jest zasadna. Zarzuty koncentrują się wokół naruszeń przepisów prawa formalnego oraz prawa materialnego a zatem rozpatrzenie tych pierwszych jest konieczne ażeby móc dokonać oceny przyjętych ustaleń za wyczerpujące dla zrealizowania hipotezy norm prawa materialnego, czyniąc decyzję zasadną bądź odmówić jej takiego przymiotu.

Na wstępie wskazać należy , że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi rozpoznawał już przedmiotową sprawę wydając wyrok 20.11. 2012 r. w sprawie sygn. akt I SA/Ł 1210/12, w którym przesądził ,że zobowiązanie w podatku VAT za okres od I-XI.2005 r. uległo przedawnieniu a pogląd ten podzielił organ umarzając postępowanie w tej części, w wydanej decyzji będącej przedmiotem skargi.

Zatem aktualnie ramy czasowe przedmiotowej sprawy obejmują rozstrzygnięcie w zakresie prawidłowego określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku VAT do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2005 r. i styczeń 2006 roku, oraz dostawcę paliwa , którym była w tym czasie spółka z o.o. B..

Naruszenia art. 122 Op. strona upatruje w tym ,że organy skoncentrowały się na przedstawieniu z pomocą zgromadzonych dowodów kulisów przestępczego procederu uprawianego przez dostawców paliwa, w tym także dla podatniczki , a nie "okoliczności niekoniecznie istotnych dla oceny odpowiedzialności podatkowej podatnika". W szczególności zarzucono brak zainteresowania się okolicznościami dotyczącymi stosunków faktycznych strony z dostawcami paliwa oraz ich skutków, a także precyzyjnego ustalenia stosunków prawnych i faktycznych przepływów towarowych i pieniężnych w obrębie osób i podmiotów uczestniczących w grupie przestępczej , co warunkuje wykluczenie możliwości nabywania od nich paliwa.

Jednocześnie strona, jak wynika z uzasadnienia skargi, nie kwestionuje poczynionych ustaleń ,że członkowie zarządu A. jak i B. oraz A. K. należeli do grupy przestępczej i działali wspólnie by wprowadzić w błąd nabywców części sprzedawanego przez nich paliwa, co do jego pochodzenia i właściwości. Niemiej jednak uważa , że nie całość sprzedawanego oleju opałowego niewiadomego pochodzenia była nielegalna , a zatem należało szerzej zbadać kwestię źródeł zaopatrzenia A. K. i jego spółek C. i E. , przesłuchując tego ostatniego , M. B. oraz kierowców dowożących paliwo.

Ta konstatacja pozostaje jednakże w sprzeczności z twierdzeniami zawartymi na str. 9 uzasadnienia skargi , gdzie pełnomocnik przyznaje ,że dokonywane przez skarżącą zakupy od B. miały wszelkie pozory legalności, albowiem następowały faktyczne dostawy , spółka jawnie funkcjonowała na rynku a dopiero ujawnione po kilku latach rzeczywiste przepływy towarów i gotówki wykazały niezgodności z rzeczywistością w zakresie tożsamości podmiotów wskazanych na fakturach VAT a faktycznym posiadaczem paliwa, oraz co do cech oleju stanowiącego przedmiot sprzedaży. Strona padła ofiarą skomplikowanego oszustwa realizowanego przez świetnie działającą grupę przestępczą.

Powyższe pokazuje ,że tak naprawdę to strona nie kwestionuje poczynionych ustaleń przez organy co do nierzetelności transakcji opisanych na fakturach VAT otrzymanych od B. , koncentrując się na czym innym , na tym mianowicie ,że nie jest wystarczające w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy przyjęcie , że skarżąca wiedziała lub powinna była wiedzieć ,że zdziałane transakcje wiązały się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

Mając na uwadze te zarzuty nie sposób uznać ,że są one trafne. Zdaniem sądu kwestia nierzetelności faktur pochodzących od B. jest niewątpliwa . Ustalenia , które przywiodły organy do tej oceny znajdują umocowanie w szeroko opisanych dowodach na str. 6-9 decyzji , pozyskanych w ramach własnego postępowania prowadzonego przez organy , postępowań prowadzonych przeciwko spółce B. a także postępowań karnych zakończonych wyrokami skazującymi osoby zamieszane w proceder wprowadzania do obrotu paliwa niewiadomego pochodzenia , którego rzekomym właścicielem był A. K.. Postępowanie to pozostaje pod ochroną art. 181 Op. W szczególności są to takie dowody jak ; decyzja ostateczna i prawomocna Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] września 2009 r., mocą której stwierdzono ,że brak jest powstania zobowiązań podatkowych z tytułu dokonanej przez B. sprzedaży paliwa na rzecz jego odbiorców , w tym także za okres współpracy ze stroną - zważyć przy tym należy ,że decyzja ta jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 Op. o podwyższonej mocy dowodowej; w dalszej kolejności zeznania prezesa tej spółki G. M. przyznającego się do firmowania działalności A. K. , wreszcie zapady prawomocny wyrok skazujący S. D. ( księgową spółki B. ) Sądu Rejonowego dla Ł. Ś. w Ł. z [...] r. sygn. akt [...] m. in. za to ,że ewidencjonowała w księgach tegoż podmiotu ( B. ) faktury zakupu oleju napędowego od wskazanych tam firm , nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Zasadna zatem jest ocena ,że podmiot ten nie dokonał faktycznej sprzedaży paliwa na rzecz podatnika.

Odnosząc się natomiast to sugerowanej ewentualnej sfery fragmentu rzeczywistego obrotu paliwem przez ten podmiot , podnieść należy ,że zarzut ten jest nieuprawniony w świetle zgromadzonych już dowodów i przytoczonych w zaskarżonej decyzji co wykluczało w ocenie sądu obowiązek , zbadania szerzej kwestii źródeł zaopatrzenia A. K. i jego spółek. Podnieść w tym miejscu należy ,że strona nie wskazuje jaki wpływ jej zdaniem to uchybienie miało na wynik sprawy.

Tym samym w ocenie sądu bezpodstawny jest zarzut naruszenia art. 122 Op. Organy wyjaśniły w sposób drobiazgowy i wyczerpujący ,że transakcje odnotowane w posiadanych fakturach od B. nie dokumentowały rzeczywistego przebiegu zakupu paliwa, którym dysponowała strona , której to okoliczności organy nie kwestionowały, jak również i tego , że poniosła na jego zakup stosowne wydatki.

Nie sposób w świetle zgromadzonego materiału dowodnego uznać także , iż organy nie czyniły ustaleń co do okoliczności zakupów rzeczonego paliwa . Na str14 zaskarżonej decyzji organ odwoławczy powołał się na dowody , które zgromadził, a mianowicie odmowę złożenia zeznań przez stronę w dniu 11.05.2010 r. oraz zeznania jej męża.

Z pierwszego z nich wynika , że strona kwestię zakupów paliwa do jej firmy powierzyła mężowi A. S. ( vide : adnotacja na wezwaniu z 11 maja 2010 r. ) , za którego działania jako podatnik ponosi odpowiedzialność , odmawiając jednocześnie składania wyjaśnień. Z kolei świadek A. S. w protokole przesłuchania z 14.05.2010 r., na co powołały się organy, opisał okoliczności nabywania paliwa od B. wskazując na wybór tego podmiotu ze względu na niższą cenę oraz wydłużony termin płatności. Wskazał również ,że z nikim nie negocjował warunków zakupu paliwa , nie zawierał umów pisemnych o współpracy z dostawcami paliwa , umowy były tylko ustne. Zapłata dokonywana była w momencie odbiory faktury oraz ,że poza tym dokumentem nie ma innych potwierdzających zapłatę. Nie interesował się skąd pochodziło paliwo , czy miało ono legalne źródło pochodzenia. Nie zwracał uwagi na dostawcę oleju napędowego na fakturze VAT , interesowały go tylko warunki tankowań, cena oraz płatność.

Powyższe pokazuje wbrew twierdzeniom autora skargi ,że organy interesowały się okolicznościami zakupu paliwa przez stronę gromadząc stosowne dowody i fakty te przyjęły za ustalone na potrzeby zastosowanych przepisów prawa materialnego. Nie można zatem podzielić poglądu ,że w tym zakresie nie było ani postępowania dowodowego ani ustaleń faktycznych .

Przechodząc do oceny zarzutów naruszenia norm prawa materialnego opisanych w punkcie 1 skargi stwierdzić należy ,że również i one są nieuprawnione. Strona specyfikując je podnosi ,że doszło do ich naruszenia na skutek błędnej interpretacji i niewłaściwego zastosowania. Są to ; art. 86 ust 1 i 2 oraz art.. 88 ust 3 a pkt 4 lit a ustawy o VAT a także art. 22 ust. 8 i art. 17 Vi Dyrektywy z 17 maja 1977 r. W tym zakresie strona odwołuje się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej m.in. w sprawach C-80/11 i C- 142/11 , argumentując , iż w ich świetle organy nie poświęciły należytej uwagi świadomości skarżącej i nie wykazały na podstawie obiektywnych przesłanek , iż wiedziała lub powinna była wiedzieć ,że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

Pierwszy z tych przepisów ( art. 86 VAT ) stanowił w brzmieniu z okresu objętego postępowaniem podatkowym , że "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124" (ust. 1), a "kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług" (ust. 2 pkt 1 lit a). Wskazany z kolei art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT od dnia 1 czerwca 2005 r., zawierał ograniczenie w obniżeniu podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego m.in., gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Zważyć przy tym należy ,że przepis cytowanego art. 86 polskiej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług odzwierciedla regulacje zawarte w art. 17 VI Dyrektywy oraz art. 167 i art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1). Prawo do odliczenia podatku naliczonego, czy też - jak określa to przepis ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest zatem podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej.

Z chwilą przystąpienia Polski do Unii Europejskiej organy państwa są obowiązane respektować przepisy prawa unijnego regulujące zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług a także uwzględniać wykładnię tych przepisów dokonywaną przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W postanowieniu z 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyjaśnił, że "Szóstą dyrektywę Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienioną dyrektywą Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2001 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się ona temu, aby podatnikowi odmówiono prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego z tytułu towarów otrzymanych przez niego, na tej podstawie, iż biorąc pod uwagę przestępstwa lub nieprawidłowości, jakich dopuścił się wystawca faktury dotyczącej tej dostawy, uznaje się, że nie została ona rzeczywiście dokonana przez rzeczonego wystawcę, chyba że zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek – bez wymagania od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem – że podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, co ustalić powinien sąd odsyłający". W ślad za przytoczonym postanowieniem Trybunału oraz wcześniejszymi wyrokami z 31 stycznia 2013 r. w sprawach C-642/11 Stroj trans EOOD i C-643/11 ŁWK – 56 EOOD oraz z dnia 21 czerwca 2012 r. sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft oraz Péter Dávid, należy przyjąć, że prawo podatników do odliczenia od podatku VAT, który są zobowiązani zapłacić, podatku VAT należnego lub zapłaconego z tytułu dostawy towarów i usług otrzymanych przez nich, stanowi zasadę podstawową wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez ustawodawcę Unii Europejskiej.

Wobec tego , że odmowa prawa do odliczenia stanowi wyjątek od zasady podstawowej, jaką jest istnienie takiego prawa, organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja, mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia, wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. W taki też sposób regulacje te postrzegane są przez Naczelny Sąd Administracyjny ( por. wyrok NSA z 23.04.2014 r. sygn. akt I FSK 714/13 ).

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy nie sposób zgodzić się ze stroną ,że organy skupiły się w niniejszej sprawie wyłącznie na ustaleniu fikcyjności transakcji podlegającej na sprzedaży oleju przez spółkę B. , pomijając w ogóle czy też nie odnosząc się z należytą uwagą do sfery dochowania przez podatniczkę należytej staranności przy kontaktach handlowych z tą spółką , jako przesłanki pozbawienia jej prawa skorzystania z odliczenia podatku wyszczególnionego w zakwestionowanych fakturach.

Przyjęte przez organy ustalenia zyskały aprobatę sądu , o czym wcześniej , i były wystarczające dla prowadzenia rozważań i wykładni przepisów polskiej ustawy o VAT oraz przyjętego rozstrzygnięcia pozostającego w zgodzie z przepisami unijnymi i ich interpretacją dokonywaną przez Trybunał.

Analizę taką organ podatkowy przeprowadził dając temu wyraz na stronie 14 i 15 uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

Jako punkt wyjścia dla tej oceny przyjąć należy , jak wynika z akt sprawy , że w okresie od maja do grudnia 2005 r. strona nabyła na własne potrzeby , o czym zaświadczają wystawione faktury przez B. , paliwo za kwotę ok. 185 tyś. złotych.

Rząd poniesionych kosztów na rzecz kontrahenta , który został wybrany jedynie poprzez takie kryteria jak niższa cena za olej oraz wydłużony termin płatności, jawi się jako działanie lekkomyślne. Rzeczą notoryjną jest , że przedsiębiorca obarczony jest ryzykiem nawiązania kontaktów handlowych przez nieuczciwe funkcjonujące na rynku podmioty , co nakłada na niego obowiązek podwyższonej ostrożności, przejawem której winno być zwrócenie uwagi na okoliczności towarzyszące nawiązywaniu kontaktów handlowych , w tym sprawdzenie rzetelności dostawcy , proponowanego towaru , który oferuje a nie kierowanie się jedynie nastawieniem na uzyskanie jak najniższej ceny.

Słusznie zatem organy przyjęły - w oparciu o zgromadzone dowody , przy braku współpracy przez podatniczkę z organami ( składania wyjaśnień ) , w interesie której leżało przecież przedstawienie dowodów pozwalających na ocenę , że pomimo podjętych działań , i tak nie uniknęłaby zawarcia transakcji z podmiotem , który wprowadza na rynek towar niewiadomego pochodzenia, i co w świetle wykładni pro wspólnotowej polskiej ustawy o VAT, stanowiłoby element ochronny , skutkując pozostawieniem prawa do odliczenia podatku VAT - że jej zachowanie świadczy o odstąpieniu od tych reguł , czyniąc uprawnionym postawienie jej zarzut nie dołożenia należytej staranności w wybierze B. jako dostawcy paliwa. Jak przyjęły organy działający w jej imieniu mąż wykazał się daleko posuniętą niefrasobliwością albowiem jak zeznał przyczyną nawiązania współpracy była niższa cena oraz wydłużony termin płatności. Rzeczą powszechnie wiadomą jest ,że w działalności gospodarczej mają miejsce zatory płatnicze wynikające z braku regulowania należności w ustalonym czasie, w sytuacjach kiedy uprawniony do otrzymania zapłaty dąży do uzyskania swojej należności jak najszybciej. W takich okolicznościach uzyskanie wydłużonego terminu płatności , płatności wyłącznie w gotówce przy jednoczesnej proponowanej i realizowanej niższej cenie za paliwo, powinno jawić się anomalią wywołując refleksję czy też zastanowienie nad powodami tych faktów w kontekście firmy dostawcy - czy takie postępowanie jest prawnie usprawiedliwione, czyniąc potencjalne zagrożenie dla prowadzonej firmy w tym także w zakresie rozliczeń z budżetem. Wyrazem słusznie odczytanego przez organy braku posiadania elementarnej wiedzy o dostawcy jest twierdzenie męża podatniczki ,że nie obchodziło go skąd pochodziło paliwo, skoro było dobrej jakości, nie zwracając uwagi na dostawcę oleju napędowego a także dysponowanie jedynie fakturą na potwierdzenie zapłaty za towar. Z zeznań tych wynika także , że pomimo występujących zagrożeń, przejawem których są przytoczone przez organy fakty nakazujące poddać w wątpliwość rzetelności dostawcy , nie doszło do jakichkolwiek działań ze strony skarżącej zmierzających do zweryfikowania B. w żadnej ze sfer prowadzenia przez nią działalności gospodarczej ( rejestracyjnej , podatkowej czy też dysponowania zezwoleniem na obrót paliwem). Braku zachowania elementarnej przezorności w kontaktach z B. dodaje fakt prowadzenia współpracy przez okres 8 miesięcy i wydatkowania w tym czasie znacznej kwoty na zakup paliwa . Odwołując się zatem do poglądów Trybunału Sprawiedliwości wyrażanych w cytowanych wyrokach, zdaniem sądu strona w przytoczonych okoliczności powinna była wiedzieć a co najmniej przewidywać , że realizowane przez nią dostawy są ryzykowne na co wskazywały okoliczności ich zawierania i przeprowadzania, i że mogą wiązać się z przestępstwem popełnianym w dziedzinie podatku VAT, a pomimo tego godziła się na nie. Z ryzykiem tym wiązała się również możliwość utraty prawa odliczenia podatku odnotowanego w otrzymanych fakturach od dostawcy paliwa.

W ocenie sądu organy stosując powołane w podstawie prawnej rozstrzygnięcia przepisy ustawy o VAT uczyniły zadość ich wykładni zgodnej z dokonywaną przez TSUE. Powyższe czyni niezasadnymi zarzuty stawiane organom , które miały dopuścić się ich naruszenia.

Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 2012 .270 j.t ) orzekł jak w sentencji.

J.B.