Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 532/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia del. WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 7 listopada 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 18 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 489/15 w sprawie ze skargi J. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 12 lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług kwoty zobowiązania podatkowego podlegającego wpłacie za kwiecień, maj, lipiec i październik 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. kwotę 1200 (słownie: tysiąc dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 18 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 489/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi ("WSA") oddalił skargę J. B. ("Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. ("Dyrektor IS") z 12 lutego 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

WSA przedstawił następujący stan faktyczny sprawy.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor IS uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. ("Naczelnik US") z 28 sierpnia 2014 r. w części określającej Skarżącej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień, lipiec oraz październik 2009 r. i zobowiązania za te miesiące określił na nowo w niższych kwotach (odpowiednio 270 zł, 9.813 zł i 1.636 zł), natomiast utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w części określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za maj 2009 r. w kwocie 5.861 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej za prawidłowe uznał ustalenia faktyczne poczynione przez organ pierwszej instancji, z których wynikało, że Skarżąca, pomimo ciążącego na niej obowiązku, nie złożyła za ww. okres deklaracji w podatku od towarów i usług oraz nie rozliczyła podatku należnego z tytułu transakcji sprzedaży nieruchomości położonych w T. przy ul. Z. [...] (akt notarialny Rep. A Nr [...] z 1 kwietnia 2009 r.) oraz we W., gmina T.: działka nr [...] oraz udział w działkach nr [...] i [...] stanowiących drogę dojazdową do działki nr [...] (akt notarialny Rep. A Nr [...] z 11 maja 2009 r.); działka nr [...] oraz udział w działkach nr [...] i [...] stanowiących drogę dojazdową do działki nr [...] (akt notarialny Rep. A Nr [...] z 16 listopada 2009 r.); działka nr [...] oraz udział w działkach nr [...] i [...] stanowiących drogę dojazdową do działki nr [...] (akt notarialny Rep. A Nr [...] z 19 listopada 2009 r.). Transakcje te Skarżąca zrealizowała wraz z mężem S. B., działając jako podatnik podatku od towarów i usług.

Zdaniem Dyrektora IS transakcje sprzedaży – wbrew twierdzeniu Skarżącej – nie były czynnościami z zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, związanymi z wykonywaniem prawa własności. Zostały natomiast zawarte w ramach prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej. Świadczy o tym ilość transakcji (w latach 2009 i 2011) oraz charakter podejmowanych przez Skarżącą działań związanych z obrotem nieruchomościami (wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy w związku z planowaną inwestycją polegającą na budowie piętnastu jednorodzinnych budynków mieszkalnych na działkach o nr [...] i [...] we W., wystąpienie z wnioskiem o zatwierdzenie podziału przedmiotowych nieruchomości, a także wybudowanie domów na zlecenie Firmy Budowlano Deweloperskiej [...] J. B., S. B., P. B. (M.B.). Ponadto, skoro wykazano, że nieruchomość przy ul. Z. [...] od 1997 r. stanowiła przedmiot wynajmu (była oddana do użytkowania), który był opodatkowany podatkiem od towarów i usług, dostawa prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości wraz z prawem własności znajdującego się na niej budynku podlegała zwolnieniu od tego podatku. W opinii Dyrektora IS okoliczności te jednoznacznie potwierdzały, że sporne transakcje zostały przeprowadzone w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej "u.p.t.u.". Organ odwoławczy stwierdził też, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług z tytułu dostawy udokumentowanej aktem notarialnym nr [...] z 16 listopada 2009 r. przedawniło się odpowiednio z końcem 2013 i 2014 r. tj. z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym upłynął termin płatności podatku, z uwagi na wcześniejszą zapłatę za nieruchomość.

W złożonej do WSA skardze Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania. Zarzuciła naruszenie:

– art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 2006.347.1 ze zm.) – dalej "Dyrektywa 2006/112/WE", przez błędną wykładnię na skutek uznania, że każda transakcja jednorazowa, której przedmiotem jest nieruchomość, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

– art. 9 ust. 1 w związku z art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE przez niedokonanie ich łącznej oceny, co miało wpływ na błędne przyznanie statusu podatnika osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, w związku z dokonaną przez nią czynnością zbycia nieruchomości;

– art. 2 u.p.t.u. w zakresie, w jakim ustanawia definicje legalne dla potrzeb powołanej ustawy i w zakresie, w jakim wypełnia dyspozycje art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 15 ust. 2 u.p.t.u., który błędnie uznano za zgodny z art. 9 ust. 1 tej Dyrektywy;

– art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania skarżącej w sytuacji, gdy czynność zbycia budynku dokonana została przez M.B., która dla tej czynności występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług;

– art. 29 ust. 5 u.p.t.u. przez przyjęcie, że przedmiot opodatkowania dostawy zabudowanego gruntu (budynkiem wybudowanym przez innego podatnika, tj. M.B.) stanowi wartość całej transakcji, chociaż przedmiotem dostawy był jedynie grunt;

– zasad wyrażonych w art. 91 ust. 2 oraz art. 217 Konstytucji RP i niezastosowaniu do przedstawionego stanu faktycznego art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 w związku z art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE;

– art. 84i art. 217 Konstytucji RP oraz art. 4 i art. 5 O.p. przez określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług na podstawie nieprawidłowej i rozszerzającej interpretacji przepisów ustawy podatkowej, a nie na podstawie konkretnych jej regulacji.

Skarżący zarzucił również naruszenie, w sposób mający wpływ na wynik sprawy, przepisów postępowania podatkowego przez wydanie decyzji bez rozważenia wszystkich okoliczności sprawy (wbrew art. 187 § 1 i art. 191 O.p.), przyjęcie własnego stanowiska bez uprzedniej analizy obszernej i rzeczowej argumentacji strony, co stanowi naruszenie zasady praworządności oraz zasady zaufania do organów podatkowych (wbrew art. 120 i 121 § 1 O.p.), a także przez nierozważenie przedstawionej przez stronę argumentacji oraz przeprowadzenie czynności wykładni prawa w sposób dowolny, bez zachowania jakichkolwiek reguł rzetelnego interpretatora (wbrew art. 122 O.p ).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko zajęte w decyzji z 12 lutego 2015 r.

WSA oddalił skargę Skarżącej na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) – dalej "P.p.s.a.".

Sąd pierwszej instancji za prawidłowy i co do zasady niekwestionowany przez Skarżącą uznał stan faktyczny sprawy. Jak ustaliły organy podatkowe, w marcu 2000 r. małżonkowie B. nabyli dwie działki we wsi W. (nr [...] i [...] o łącznej powierzchni 2,16 ha). W czerwcu 2007 r. zawarli z P. B. umowę spółki cywilnej M.B., celem której miała być budowa osiedla domków jednorodzinnych wraz z infrastrukturą na części ww. nieruchomości. W sierpniu 2007 r. Wójt Gminy T. ustalił inwestorowi – S. B., warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 15 domów jednorodzinnych wraz z infrastrukturą techniczną. We wrześniu 2007 r. M.B. zawarła z małżonkami B. umowę, na mocy której właściciele gruntu wyrazili zgodę na budowę budynków jednorodzinnych. Decyzją z listopada 2007 r. Wójt Gminy T. podzielił nieruchomość we wsi W. na 19 mniejszych działek. W 2009 r. sporządzono trzy akty notarialne dokumentujące sprzedaż przez małżonków B. trzech działek powstałych z podziału, w tym dwóch działek zabudowanych domami jednorodzinnymi, wraz z udziałami w innych działkach wydzielonych na drogi dojazdowe.

W ocenie Sądu pierwszej instancji organy podatkowe prawidłowo zinterpretowały i zastosowały w tej sprawie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przyjmując, że małżonkowie B. (właściciele działek) sprzedając w 2009 r. zabudowane działki, działali w charakterze podatników podatku od towarów i usług, dokonujących odpłatnej dostawy towarów.

WSA podkreślił, że na podstawie art. 15 ust. 2 u.p.t.u. osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, które dokonują dostawy, czy też świadczą usługi, stają się podatnikami podatku od towarów i usług, jeżeli okoliczności towarzyszące wykonywaniu czynności wskazują na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy. Przez zamiar częstotliwości prowadzenia działalności gospodarczej należy zaś rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania w określonym przedziale czasowym czynności składających się na istotę prowadzonej działalności, na przykład sprzedaży poszczególnych działek gruntu na podstawie umów cywilnoprawnych, w celach zarobkowych.

Zdaniem WSA prawidłowo ustalone przez organy podatkowe okoliczności sprawy wskazują jasno, że mniejsze działki wydzielone z pierwotnej nieruchomości składającej się z dwóch działek o pow. całkowitej 2,16 ha, jako odrębne rzeczy (przedmioty własności, towary handlowe), powstały w celu ich dalszej odprzedaży po wcześniejszym zabudowaniu. Pomimo zatem, że rozpoczęcie sprzedaży zostało odroczone, wypełniona została formalna definicja rozpoczęcia działalności handlowej. Podejmując złożone czynności związane z nabyciem gruntu rolnego, uzyskaniem warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na wybudowaniu całego osiedla domów jednorodzinnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym drogami dojazdowymi do poszczególnych działek budowlanych, wybudowaniem budynków na niektórych działkach, podzieleniem gruntu na działki budowlane i przygotowaniem ich do sprzedaży, planując i organizując następnie sprzedaż tak wytworzonych towarów (nowoutworzonych nieruchomości budowlanych i zabudowanych), Skarżąca przejawiła zamiar prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu działkami pod zabudowę i zabudowanymi.

Sąd pierwszej instancji za zbędne uznał rozważania Skarżącej co do prawidłowości opodatkowania każdej transakcji jednorazowej, której przedmiotem jest nieruchomość, jako że w 2009 r. Skarżąca zrealizowała kilka takich transakcji. Postępowanie Skarżącej składające się z całego ciągu zdarzeń trwających w czasie, o charakterze inwestycyjnym i handlowym, zaplanowane, zorganizowane i nastawione na osiągnięcie zysku, wyczerpuje cechy działalności gospodarczej określonej zarówno w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., jak i w art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE.

WSA nie podzielił stanowiska Skarżącej, iż dostawy budynku na działce zabudowanej dokonała M.B., która w tym zakresie powinna być uznana za podatnika. Właścicielem działki i budynku będącego częścią składową działki byli bowiem małżonkowie B. Sam budynek nie mógł być zatem traktowany jako oddzielny towar. M.B. mogły jedynie przysługiwać wobec małżonków B. roszczenia o rozliczenie nakładów w postaci wzniesionego budynku, co nie wpływa jednak na konkluzję, że to małżonkowie B., jako właściciele gruntu i trwale z nim związanego budynku, byli dostawcami zabudowanej nieruchomości. Sąd pierwszej instancji wskazał, że z treści aktu zbycia nieruchomości wynika, iż małżonkowie B. przenieśli na nabywców prawo własności zabudowanej działki gruntu, czyli gruntu i budynku. Konkluzji tej nie zmienia także sposób ustalenia ceny nabycia poprzez oddzielne określenie wartości samej działki i wartości nakładów w postaci budynku, jak też sposób ustalenia płatności (częściowo na rzecz małżonków B. i częściowo na rzecz P. B.). Za trafne WSA uznał więc zastosowanie przez organ odwoławczy art. 29 ust. 5 u.p.t.u., z którego jasno wynika, że w przypadku dostawy budynków trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Skarżąca złożyła skargę kasacyjną od powyższego wyroku wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy WSA celem ponownego rozpoznania, ewentualnie uchylenie wyroku i orzeczenie co do istoty sprawy. Skarżąca wniosła również o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym w 2009 r., poprzez niewłaściwe ich zastosowanie do sprzedaży działek rolnych i uznanie, że sprzedaż nieruchomości stanowiących majątek osobisty stanowi działalność gospodarczą, a dokonując tej transakcji Skarżąca działała w charakterze podatnika.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IS wniósł o oddalenie tej skargi, a także o zasądzenie na jego rzecz kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

I. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Przesłanki te w rozpoznanej sprawie nie wystąpiły. Nie stwierdzono również podstaw do odrzucenia skargi oraz umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a.

II. Wyjaśnić należy, że z art. 183 § 1 p.p.s.a. wynika związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej, sprowadzające się do tego, że zakres kontroli dokonywanej przez ten Sąd określa autor skargi kasacyjnej wskazując naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania. Sąd kasacyjny nie ma nie tylko obowiązku, ale przede wszystkim prawa domyślania się i uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu.

Skarga kasacyjna rozpoznana z uwzględnieniem powyższych zasad okazała się niezasadna.

III. W skardze kasacyjnej nie sformułowano zarzutów podważających dokonane w sprawie ustalenia faktyczne, a zatem ustalenia te, będące podstawą zastosowania przepisów prawa materialnego, należy uznać za w pełni prawidłowe.

Ustalenia faktyczne, poczynione przez organy podatkowe i zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji wskazują, że sporne transakcje sprzedaży nieruchomości zabudowanych, zrealizowane zostały przez Skarżącą (wraz z mężem) w 2009 r., przy czym transakcji takich dokonywała ona na przestrzeni lat 2009-2011. Transakcje te, których przedmiotem była sprzedaż działek uzyskanych po podziale gruntu rolnego nabytego przez Skarżącą i jej męża w 2000 r., a składającego się pierwotnie z 2 działek o powierzchni całkowitej 2,16 ha, poprzedzone były aktywnymi działaniami polegającymi na:

– uzyskaniu warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na wybudowaniu całego osiedla domków jednorodzinnych (15 budynków mieszkalnych) wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym drogami dojazdowymi do poszczególnych działek budowlanych,

– podziale gruntu na 19 działek, przy czym z gruntu wydzielono 3 działki pod budowę drogi wewnętrznej w celu zapewnienia pozostałym działkom dostępu do drogi publicznej,

– wybudowaniu budynków (lub rozpoczęciu ich budowy) na niektórych działkach.

Zasadnie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że Skarżąca niewątpliwie brała udział we wszystkich czynnościach mających na celu przekształcenie dwóch pierwotnie nabytych działek na teren inwestycyjny i rzeczywistą realizację tej inwestycji, czy to poprzez akceptację wniosku męża o uzyskanie warunków zabudowy, czy poprzez udział w spółce cywilnej organizującej budowę poszczególnych domów przeznaczonych z góry do sprzedaży. Z uwagi zaś na brak zarzutów naruszenia przepisów postępowania ustalenie to w skardze kasacyjnej nie zostało podważone.

IV. Uwzględniając powyższe okoliczności faktyczne za nietrafny uznać należy sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym w 2009 r.) przez niewłaściwe ich zastosowanie do sprzedaży przez Skarżącą działek rolnych i uznanie, że sprzedaż nieruchomości stanowiących majątek osobisty jest działalnością gospodarczą, a Skarżąca realizując te transakcje działała w charakterze podatnika.

Wbrew bowiem argumentacji Skarżącej za prawidłowe trzeba uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji sprowadzające się do stwierdzenia, że postępowanie Skarżącej obejmujące cały ciąg zdarzeń o charakterze inwestycyjnym i handlowym, zaplanowane, zorganizowane i nastawione na osiągnięcie zysku, wyczerpuje cechy działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE.

Za trafnością powyższego stanowiska przemawiają tezy sformułowane w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ("TSUE") z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10); dostępny na http://curia.europa.eu. W wyroku tym TSUE przyjął, że nie mogą być uznawane za dokonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Inaczej jest natomiast w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Taka aktywność świadczy bowiem o prowadzeniu przez dany podmiot działalności gospodarczej w tym zakresie. TSUE jako przykład takich działań podał uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stwierdzając przy tym, że stanowią one o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. W ocenie TSUE fakt prowadzenia takiej działalności uzasadnia uznanie podmiotu za podatnika VAT. Nie mają tu jednak znaczenia zamiar, czy motywy, jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Istotne znaczenie mają bowiem obiektywne, a nie subiektywne, przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych, które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym. Dla oceny, czy dany podmiot sprzedając grunty działa w charakterze podatnika nie ma więc znaczenia, w jakich celach grunt ten został nabyty – w tym zakresie po wydaniu omawianego wyroku TSUE stracił na znaczeniu odmienny pogląd w tej mierze zaprezentowany w wyroku składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07 (dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W świetle powyższych kryteriów Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że podjęte przez Skarżącą i jej męża czynności administracyjnoprawne, cywilnoprawne i faktyczne, należy uznać za dokonane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie obrotu nieruchomościami, nawet przy uwzględnieniu, że budynki na działkach będących własnością Skarżącej i jej męża zostały wzniesione przez inne podmioty ( w rozpoznanej sprawie – M.B.) i na ich koszt, ponieważ niewątpliwie spowodowało to wzrost wartości przedmiotowych nieruchomości i miało wpływ na ostateczną cenę ich zbycia.

W tej sytuacji bez znaczenia dla uznania Skarżącej za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu spornych transakcji sprzedaży jest również argumentacja tejże Skarżącej, że nieruchomość gruntowa, z której wydzielono działki, będące przedmiotem transakcji, została nabyta przez małżonków wyłącznie w celu prowadzenia działalności rolnej, a także twierdzenia o planach przeznaczenia środków pieniężnych ze sprzedaży na potrzeby własne Skarżącej i jej męża. Nie można się bowiem zgodzić z autorem skargi kasacyjnej – mając na uwadze tezy ww. wyroku TSUE – że kwestie te, tzn. brak w momencie nabycia i w ciągu kolejnych lat po nim zamiaru odsprzedaży przedmiotowej nieruchomości gruntowej, a także motywy, jakie przyświecały Skarżącej w chwili podjęcia decyzji o sprzedaży, tj. zaspokojenie potrzeb finansowych jej i jej rodziny, przesądzają o konieczności zakwalifikowania dokonywanych przez Skarżącą czynności do tych, mieszczących się w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Przeczy takiemu stanowisku przede wszystkim zasięg podejmowanych przez Skarżącą i jej męża działań, na co wskazuje chociażby uzyskana na wniosek S. B. jako inwestora, decyzja ustalająca warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na wybudowaniu aż 15 domów jednorodzinnych. Podobnie też okoliczność, że Skarżąca i jej mąż zawarli z P. B. umowę spółki cywilnej M.B., która – jak wynika ze stanu faktycznego ustalonego w sprawie – powołana została w celu realizacji ww. inwestycji.

Powyższe, wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej, wskazuje jednoznacznie, że aktywność Skarżącej w ramach podejmowanych działań zmierzających do uatrakcyjnienia przedmiotu sprzedaży, tj. uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, czy wybudowanie bądź też umożliwienie innemu podmiotowi wybudowania na danej działce budynku mieszkalnego, nie pozwala na przyjęcie, iż czynności te mieszczą się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym.

Za bezzasadną należy przy tym uznać argumentację skargi kasacyjnej sprowadzającą się do twierdzenia, że na gruncie art. 7 ust. 1 u.p.t.u. brak było podstaw do uznania Skarżącej za podatnika podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży budynku mieszkalnego wybudowanego przez M.B.

Podkreślić należy raz jeszcze, że ponieważ w skardze kasacyjnej nie sformułowano stosownych zarzutów naruszenia przepisów postępowania, to tym samym nie zakwestionowano skutecznie poczynionych w tej sprawie ustaleń faktycznych, z których – jak już wcześniej wspomniano – wynika, że Skarżąca sprzedała zabudowaną nieruchomość zabudowanej, a zatem w świetle art. 7 ust. 1 u.p.t.u. dokonała odpłatnej dostawy towaru w postaci takiej właśnie nieruchomości, której częścią składową był budynek, niezależnie od tego, przez kogo został wzniesiony. W zakresie tej czynności Skarżąca została uznany za podatnika na podstawie art. 15 ust. 2 u.p.t.u.

Zupełnie inną kwestią jest natomiast prawidłowość określenia w odniesieniu do przedmiotowej transakcji wysokości podstawy opodatkowania, jednakże w skardze kasacyjnej również w tym zakresie nie sformułowano prawidłowych zarzutów naruszenia prawa materialnego. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny, wobec wskazanego wyżej związania granicami skargi kasacyjnej, nie jest władny skontrolować zaskarżony wyrok w zakresie tego zagadnienia.

Podkreślić należy, że analogiczne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wydanych w sprawach małżonka Skarżącej wyrokach z 7 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 530/16 oraz I FSK 531/16 (dostępne j.w.).

V. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 184 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Skarżącej, jako że nie zawiera ona usprawiedliwionych podstaw.

O kosztach postępowania orzeczono na postawie art. 204 pkt 1 art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a., zasądzając je na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. (jako nowej strony w miejsce Dyrektora IS, zniesionego z dniem 1 marca 2017 r.).