Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3017/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-09-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 art. 5 ust. 2 art. 86 ust. 1 art. 86 ust. 2 pkt 1 art. 88 ust. 3a art. 106 art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Marek Krawczak (sprawozdawca), Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 września 2012 r. sprawy ze skargi P. "V." s.c. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2006 r. do grudnia 2007 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. po przeprowadzeniu postępowania podatkowego wszczętego z urzędu postanowieniem z dnia [...] października 2010 r. decyzją z dnia [...] kwietnia 2011 r., określił P. s.c. E. G., A. S. - dalej: Strona, Spółka lub Skarżąca, kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lutego 2006 r., od kwietnia 2006 r. do października 2006 r., od grudnia 2006 r. do czerwca 2007 r., od sierpnia 2007 r. do grudnia 2007 r. oraz kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za marzec 2006 r. listopad 2006 r. i lipiec 2007 r.

Pismem z dnia 20 kwietnia 2011 r. Strona odwołała się od powyższej decyzji. W treści odwołania Strona nie zgodziła się z zaprezentowanym w decyzji stanowiskiem organu podatkowego pierwszej instancji odnośnie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez następujące podmioty: P. Sp. z o. o., P. W. R.; E. S. S.; P.. D. T.; P. Sp. z o. o.

Strona podniosła, iż nie posiadała wiedzy, iż ww. podmioty nie były zarejestrowanymi podatnikami czynnymi. Dostawa towarów oraz wystawione faktury świadczyły o tym, iż Strona miała do czynienia z podatnikami zarejestrowanymi. Skarżąca wskazała, iż dowodem na istnienie transakcji udokumentowanych spornymi fakturami VAT są wydruki PZ od kontrahentów oraz osiągnięte przez Stronę przychody.

Strona zwróciła uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1625/06, w uzasadnieniu którego Sąd wskazał, iż na gruncie obowiązujących przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od towarów i usług podatnicy mają prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez podmiot nie zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów o usług. Normy prawa krajowego zawarte w art. 88 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535, z późn. zm. dalej u.p.t.u.) są niezgodne z zasadami i normami prawa wspólnotowego występującymi w I i VI Dyrektywie. Dyrektywy zaś nie uzależniają prawa do odliczenia podatku od wymogu formalnego jakim jest rejestracja w charakterze podatnika podatku VAT. Jak zaznaczyła Strona, powyższy wyrok WSA we Wrocławiu został podtrzymany wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 września 2008 r., sygn. akt 1 FSK 1020/07. W ww. orzeczeniu Sąd zauważył, iż podatnik powinien mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną, a wszystkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku traktowane są w doktrynie wspólnego podatku VAT jako fundamentalne prawo podatnika, nie zaś jako jego przywilej. W przypadku, gdy sprzedaż wystąpiła, a jedynie podmiot nie dopełnił stosownych wymagań trudno uznać, że nabywca powinien ponosić negatywne skutki takiego działania sprzedawcy. Żaden z przepisów VI Dyrektywy nie uzależnia prawa do odliczenia podatku od wymogu formalnego, jakim jest rejestracja w charakterze podatnika VAT.

Następnie Strona wskazała na przepis art. 5 ust. 2 u.p.t.u., zgodnie z którym czynności określone w ust. 1 tego artykułu podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego. czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Zdaniem Spółki powyższe potwierdza tezę, iż pojęcie podatnika jest kategorią obiektywną w tym sensie, iż nie jest ona uzależniona od faktu dokonania rejestracji. Strona stanęła na stanowisku, iż przepisy u.p.t.u. pozbawiające podatnika prawa do obniżenia podatku należnego w sytuacji, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami wystawionymi przez podmiot nieuprawniony do ich wystawienia są sprzeczne z prawem wspólnotowym, zasadą neutralności i proporcjonalności podatku. Na poparcie powyższego przywołano orzeczenia: WSA w Szczecinie z dnia 08.07.2007 r. sygn. akt I SA/Sz. 808/06; WSA w Warszawie z dnia 29.10.2007 r. sygn. akt III SA/Wa 267/07; WSA w Lublinie z dnia 12.12.2007 r., sygn. akt I SA/Lu 560/07; WSA w Olsztynie z dnia 09.01.2008 r. sygn. akt I SA/Ol 180/07.

W dalszej części odwołania Strona zarzuciła organowi podatkowemu pierwszej instancji, iż odmawiając prawa do odliczenia podatku naliczonego dał wiarę zeznaniom A. C., pomijając jednocześnie zeznania złożone w tym zakresie przez E. G.. Zdaniem Strony, Naczelnik Urzędu Skarbowego niezasadnie uznał, iż zakup klimatyzatora, usługi naprawy klimatyzacji, wycieraczki itp. nie miał związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością opodatkowaną.

Strona w złożonym odwołaniu zakwestionowała również ustalenia organu pierwszej instancji odnośnie zakupu materiałów reklamowych i ich rozdysponowania w ramach reprezentacji i reklamy. Zdaniem Spółki, Naczelnik Urzędu Skarbowego przyjął w tym zakresie za wiarygodne zeznania A. C., nie dając tym samym wiary wyjaśnieniom złożonym przez A.S..

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] września 2011 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień 2006 r. w wysokości 15.119 zł, czerwiec 2007 r. w wysokości 15.549 zł, sierpień 2007 r. w wysokości 12.086 zł, listopad 2007 r. w wysokości 943 zł oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za lipiec 2007 r. w wysokości 1.869 zł oraz jednocześnie określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień 2006r. w wysokości 15.110 zł, czerwiec 2007r. w wysokości 15.540 zł, sierpień 2007 r. w wysokości 11.599 zł, listopad 2007 r. w wysokości 740 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za lipiec 2007 r. w wysokości 2.356 zł, w pozostałej zaś części utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia 14 kwietnia 2011 r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że istota sporu sprowadza się do oceny, czy faktury VAT ujęte przez Stronę w rozliczeniu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. i 2007 r., wskazujące jako dostawców towarów firmy: P. Sp. z o. o., P. W. R., P. D. T.; E. S.S., P. Sp. z o. o. stanowią podstawę do obniżenia podatku należnego.

Organ odwoławczy wskazał, że organ podatkowy pierwszej instancji uznał, iż przedmiotowe faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, gdyż stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, natomiast Skarżąca stała na stanowisku, że faktury wystawione przez ww. podmioty dokumentują czynności faktycznie dokonanych dostaw towarów i stanowią podstawę do obniżenia podatku należnego.

Organ podatkowy z treści art. 21 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60, z późn. zm. O.p.) a także art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. wywiódł, że podatnikowi co do zasady przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego m. in. w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Będące wyrazem zasady neutralności podatku VAT powyższe uprawnienie, na mocy szczególnych przepisów prawa, zostało jednakże obwarowane pewnymi warunkami. Jednym z wymogów decydujących o możliwości skutecznego skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego w badanym okresie było wskazanie, aby faktury dokumentujące nabycie towarów lub usług przez podatnika stwierdzały czynności faktycznie dokonane. Na podstawie zacytowanych przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy wyraźnie stwierdzić, iż w sytuacji niespełnienia powyższej przesłanki, podatnik nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku wykazanego w pustych fakturach, tzn. takich które nie dokumentowały czynności faktycznie dokonanych.

Organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. skierował pisma do Naczelników Urzędu Skarbowych (właściwych miejscowo dla podmiotów: P. Sp. z o. o., P. W. R., P., E. S. S., P. Sp. z o. o., według miejsca ich siedziby wskazanego na dokumentach) z prośbą o przeprowadzenie czynności sprawdzających wobec ww. podmiotów oraz dokonanie oględzin miejsc działalności wskazanych na fakturach

W piśmie z dnia 13 grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. stwierdził, iż podmiot gospodarczy pod nazwą P. Sp. z o. o. D., ul. [...]. nie figuruje w ewidencji ww. organu. Natomiast wskazany adres przedmiotowej firmy nie istnieje, gdyż w D. brak jest ulicy [...].

Natomiast Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w piśmie z dnia 2 marca 2011 r., poinformował, iż nie przeprowadzono czynności sprawdzających w firmie P. W. R., W., ul. [...], ponieważ ww. podmiot nie figuruje w bazie Urzędu; wskazany numer NIP jest niepoprawny i nie mógł zostać wygenerowany, natomiast adres: W., ul. [...] nie istnieje. Jednocześnie organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, iż ww. firma figuruje w Ewidencji Firm Nieistniejących (EFN) na stronie lokalnej Izby Skarbowej w W. jako podmiot nieistniejący.

Z kolei w piśmie z dnia 22 grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego L. stwierdził, iż podmiot P. D. T. , L., ul. [...]. nie figuruje w bazie Urzędu, a wskazany numer NIP jest nieprawidłowy. A ponadto organ pierwszej instancji stwierdził, iż w L. nie istnieje ulica [...].

Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, że pismem z dnia 21 grudnia 2010 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego L. poinformował, że firma E. S. S., nie figuruje w bazie P. ww. Urzędu, nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i nie składa deklaracji VAT-7. zaś podany numer NIP jest nieprawidłowy.

Ponadto w piśmie z dnia 21 marca 2011 r., organ pierwszej instancji wskazał, iż zgodnie z informacją Wydziału Geodezji, Katastru i Inwentaryzacji Urzędu Miasta L. w bazie ewidencji punktów adresowych w L. brak jest ulicy [...].

Naczelnik Urzędu Skarbowego L. w piśmie z dnia 22 grudnia 2010 r. stwierdził, iż P. Sp. z o. o., nie figuruje w bazie podmiotów ww. Urzędu, numer NIP jest niepoprawny, natomiast w L. przy ul. [...] brak jest numeru 96.

Dodatkowo organ odwoławczy zwrócił uwagę na zeznania złożone przez wspólników Spółki E. G. i A. S. oraz przez pracownika Spółki A. C. odnoszące się do okoliczności współpracy z ww. podmiotami gospodarczymi i tak z protokół przesłuchania E. G. z dnia 20 maja 2010 r. wynika iż zna przedmiotowe firmy jedynie z nazw umieszczonych na fakturach - osobiście nie miała kontaktu z przedstawicielami tych firm. W przypadku, gdy na fakturze określono sposób płatności jako gotówka to w ten sposób Spółka regulowała należności za faktury. Jednocześnie E. G. wskazała, iż nie przypomina sobie by regulowała płatności gotówką. Natomiast A. S. do protokołu przesłuchania z dnia 20 maja 2010 r. zeznał, że nie nawiązywał współpracy z ww. firmami, personalnie nie zna żadnego przedstawiciela tych firm, osobiście nigdy nie był w siedzibach przedmiotowych firm, nie prowadził z nimi żadnej korespondencji handlowej i nie ma z nimi kontaktu. Nazwy tych firm zna jedynie na podstawie faktur. Zdarzało się, że odbierał towar pochodzący od ww. podmiotów i płacił za niego gotówką osobie, która towar dostarczała. A. S. poinformował ponadto, iż nie otrzymywał żadnych pokwitować odbioru gotówki przez te firmy. W pozostałych przypadkach A. S. pozostawiał gotówkę A. C. i to on regulował należności za towar wykazany w fakturach wystawionych przez ww. podmioty.

Organ odwoławczy wskazał ponadto, że z faktem otrzymywania od A. S. gotówki w celu uregulowania należności wynikających z faktur wystawionych przez ww. firmy nie zgodził się A. C. w trakcie przesłuchania w charakterze świadka udokumentowanego protokołem z dnia 21 maja 2010 r. Jak stwierdził A. C. nigdy nie płacił za towar, który ktoś przywoził do Spółki. Nigdy też nie widział, żeby A. S. regulował jakiekolwiek należności w firmie. Ponadto A. C. zeznał, iż nie wie w jaki sposób faktury wystawione przez ww. podmioty gospodarcze znalazły się z Spółce "V." i zobaczył je po raz pierwszy dopiero na Policji podczas przeglądania dokumentów. Jednocześnie A. C. wskazał, że przytoczonych firm nie zna i nigdy nie zamawiał u nich towaru.

Dodatkowo organ odwoławczy podkreślił, że na podstawie znajdującego się w aktach sprawy wyciągu z rachunku bankowego Strony stwierdzono brak jakichkolwiek operacji finansowych z wyżej przedstawionymi podmiotami gospodarczymi.

Organ odwoławczy mając powyższe na uwadze wskazał, że dokumentem uprawniającym do odliczenia podatku jest faktura VAT. Jednakże fakt wystawienia faktury przez podmiot, który w rzeczywistości nie sprzedał towaru i nie wykonał usługi, a jedynie firmował ich wykonanie, nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego. Organ odwoławczy wskazał ponadto, że w orzecznictwie sądowym znajduje poparcie teza, że faktura nie posiada waloru dokumentu urzędowego, z którym Ordynacja podatkowa wiąże takie domniemanie. Elementy formalne wymagane przez przepisy prawa mają jedynie znaczenie dowodowe. Podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika tylko w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatnikiem. Jeżeli podatek wynika z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy to nie daje uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, natomiast faktury, które zawierają dane fikcyjne, niezgodne z rzeczywistością, choć są poprawne formalnie to w związku z faktem, iż nie pozwalają na identyfikację osób dokonujących transakcji, są dowodami nierzetelnymi. Sformalizowane wymogi dotyczące dokumentowania prawa do odliczenia podatku naliczonego nie pozwalają na jego odliczenie z faktur wystawionych przez podmioty nieistniejące, które nie obrazują rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych.

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie wynika, że firmy P. Sp. z o.o. P. W. R., P. D.T., E. S. S., P. Sp. z o.o. okazały się podmiotami nieistniejącymi, nie wykonującymi faktycznie czynności podlegających opodatkowaniu i niebędącymi podatnikami w rozumieniu art. 15 u.p.t.u.

Organ podatkowy przywołując treść wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, z dnia 3 lipca 2007 r. sygn. akt I Sa/Gd 662/06, a także Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 13 sierpnia 2010 r. sygn. akt III SA/GL 411/11 wskazał, że jeżeli w chwili wystawiania faktury VAT podmiot nie istniał należy stwierdzić, że faktura faktycznie nie dokumentuje opisanych w niej transakcji. Oznacza to, że dowodząc, iż firmy: P. Sp. z o. o., P. W. R., P.. E. S. S., P. Sp. z o. o. w datach wystawiania spornych faktur nie istniały, a zatem nie mogły wystawić spornych faktur i dostarczyć opisanego w nich towaru, organ podatkowy w sposób prawidłowy zakwestionował prawo Strony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur.

Organ odwoławczy odnosząc się do argumentów Strony zawartych w odwołaniu przemawiających za prawem do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez podmioty niezarejestrowane jako podatnicy podatku od towarów o usług uznał je za nietrafione w odniesieniu do stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, bowiem przytoczone przez Stronę wyroki zostały wydane w sprawach indywidualnych, odnosząc się do zagadnień dotyczących uprawnienia bądź jego braku do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez kontrahentów niezarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni, tj. którzy nie spełnili jedynie wymogów formalnych przewidzianych w ustawie o VAT. Natomiast w niniejszej sprawie podmioty nie tylko były niezarejestrowanymi dla celów VAT, ale także były podmiotami nieistniejącymi, niebędącymi rzeczywistymi uczestnikami obrotu gospodarczego, niewykonującymi faktycznie czynności podlegających opodatkowaniu.

Organ odwoławczy nie zgodził się również z twierdzeniami Strony zawartymi w odwołaniu, iż transakcje handlowe z przedmiotowymi podmiotami miały miejsce, w sytuacji, gdy wspólnicy Spółki zeznają, że nazwy ww. firm znają jedynie z treści faktur, nie nawiązywali współpracy z ww. firmami, nigdy nie byli w siedzibach przedmiotowych firm, nie prowadzili z nimi żadnej korespondencji handlowej. Pracownik Spółki, A.C. stwierdził natomiast, iż przedmiotowych firm nie zna, nigdy nie zamawiał u nich towaru, a faktury wystawione przez te podmioty zobaczył po raz pierwszy dopiero na Policji.

Organ podatkowy odnosząc się do argumentów Strony o braku wiedzy, iż ww. podmioty nie były zarejestrowanymi podatnikami, uznał iż prawodawca stworzył instrumenty prawne umożliwiające sprawdzenie odpowiednich danych. Stosownie do art. 96 ust. 13 u.p.t.u. na wniosek zainteresowanego Naczelnik Urzędu Skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku. Z pewnością osobą mającą interes prawny w złożeniu wniosku jest kontrahent podatnika bądź jego przyszły kontrahent. Mając na uwadze powyższe za znamienne należy uznać brak podjęcia jakiejkolwiek próby weryfikacji wiarygodności kontrahentów, z którymi Spółka współpracowała przez długi okres (jak zeznał A. S. około trzech lat), przy czym w przypadku, gdy zapłata za towar następowała gotówką, brak jest danych osobowych osób którym przekazywano kwoty z tytułu dostaw, pisemnych pokwitowań zapłaty. Organ podatkowy podkreślił, że przepisy postępowania podatkowego nie nakładają na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów mających znaczenie dla sprawy. Dotyczy to również sytuacji, gdy podatnik, tak jak w niniejszej sprawie, nie dysponuje żadnymi materiałami, które mogłyby wskazywać, że faktycznie nabył towary od ww. podmiotów.

Dodatkowo organ podatkowy podkreślił, iż dokonując w badanym okresie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach wystawionych przez podmioty: P. Sp. z o. o., P. W. R., P., E. S. S., P. Sp. z o. o. Strona naruszyła wskazane wyżej przepisy prawa w zakresie VAT, przez co zawyżyła podatek naliczony we wskazanych przez organ podatkowy pierwszej instancji okresach rozliczeniowych. Zakwestionowane faktury nie dokumentowały bowiem faktycznie dokonanych przez ich wystawców dostaw, o czy świadczą następujące okoliczności:

1. brak dowodów, że faktycznie doszło do dostaw towarów (dokumentów poświadczających dokonanie płatności i ich otrzymanie, dokumentów transportu towarów, zeznań jakichkolwiek świadków o dokonywanych z ww. podmiotami transakcjami itp.),

2. ww. kontrahenci Strony, jak dowiódł organ podatkowy pierwszej instancji, byli podmiotami nieistniejącymi, niebędącymi podatnikami w rozumieniu art. 15 u.p.t.u.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w W. dodał, że druga kwestia sporna dotyczy odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup: drzewek ozdobnych, nawozów, żelazka, okapu, spryskiwacza ciśnieniowego, klimatyzatora, naprawy klimatyzacji, wycieraczki, pługu do śniegu.

Organ wskazał, że podczas przesłuchania w charakterze strony, E. G. zeznała, iż nie pamięta gdzie zainstalowany był okap. Następnie organ pierwszej instancji wspomniał o piśmie z dnia 25 maja 2010 r., w którym E. G. poinformowała, że klimatyzator zainstalowany był w firmie, służył do schładzania oraz ogrzewania powietrza. W dalszej części decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego przytoczył zeznania przesłuchanego w dniu 21 maja 2010 r. w charakterze świadka A. C., który stwierdził, iż w firmie nie było nigdy klimatyzatora i żelazka, nie było pomieszczenia kuchennego, a jedynie czajnik bezprzewodowy oraz, że przed firmą nigdy nie rosły żadne drzewka ozdobne.

Mając powyższe na uwadze w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. przyjął, iż Strona nie wskazała żadnego związku pomiędzy zakupem towarów udokumentowanym ww. fakturami VAT, a prowadzoną działalnością opodatkowaną, a zatem na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u. uznał, iż Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ww. zakupy. Z powyższym nie zgodziła się w złożonym odwołaniu Skarżąca zarzucając organowi pierwszej instancji uznanie za wiarygodne w tym zakresie zeznania A. C..

Odnosząc się do powyższego organ odwoławczy wskazał, że z zebranego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego nie wynika, aby organ podatkowy pierwszej instancji podjął jakiekolwiek działania mające na celu wyjaśnienie faktycznego sposobu przeznaczenia i wykorzystania przez Spółkę zakupionego spryskiwacza ciśnieniowego, wycieraczki oraz pługu do śniegu. Natomiast w kwestii zakupu klimatyzatora oraz jego naprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego przychylił się do zeznań A. C. z których wynika, iż w firmie nigdy nie było klimatyzatora.

W związku z powyższym organ odwoławczy uznał, iż zasadnym będzie skorzystanie z prawa wynikającego z przepisu art. 229 O.p. i w konsekwencji powyższego pismem z dnia 1 lipca 2011 r., zlecił Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P. przeprowadzenie dodatkowego postępowania polegającego na wyjaśnienia wszelkich okoliczności związanych z zakupami udokumentowanymi fakturami VAT: nr 031130607018429/8176 z dnia 13 czerwca 2007 r. nr 65/07/2007/S z dnia 20 lipca 2007 r. nr 334/07/2007/U z dnia 26 lipca 2007 r. oraz nr 3120071114056452 z dnia 14 listopada 2007 r. wskazując jednocześnie jakie w tym celu czynności należy przeprowadzić.

W następstwie powyższego organ podatkowy pierwszej instancji pismem z dnia 15 lipca 2011 r., wezwał Spółkę do złożenia pisemnych wyjaśnień i wskazania celu zakupów udokumentowanych ww. fakturami VAT oraz ich związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W dniu 25 lipca 2011 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wpłynęło pismo Strony z dnia 22 lipca 2011 r., w którym wyjaśniono, iż zakupiony w dniu 13 czerwca 2007 r. spryskiwacz ciśnieniowy o pojemności 5 litrów wykorzystywany był do zwalczania chwastów i mszyc występujących na terenie działki w G. - nowym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto Skarżąca poinformowała, iż z uwagi na okres letni w dniu 20 lipca 2007 r. zakupiono do biura znajdującego się w P. klimatyzator do instalacji we własnym zakresie. Podczas jego instalacji przez A. S. klimatyzator uległ uszkodzeniu, które nie kwalifikowało się do naprawy gwarancyjnej. W związku z powyższym firmie od której zakupiono klimatyzator, tj. "M. M. D., zlecono jego odpłatną naprawę. Dokonanie przedmiotowej naprawy udokumentowano fakturą z dnia 26 lipca 2007 r. W dalszej części pisma Strona wyjaśniła, iż zakupiony pług do śniegu służył do odśnieżania dojazdu do położonego przez siedzibą Spółki parkingu dla samochodów oraz dojścia do biura. Wskazano, iż pług ten będzie również wykorzystywany do odśnieżania chodników i parkingu na nowej inwestycji w G..

Ponadto w dniu 14 lipca 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. przeprowadził czynności sprawdzające wobec "M." M. D.. w toku których M. D. złożył pisemne wyjaśnienie, z których wynikała, że faktura VAT nr 65/07/2007/S z dnia 20 lipca 2007 r. dokumentuje sprzedaż klimatyzatora do samodzielnego montażu, natomiast faktura nr 334/07/2007/U z dnia 26 lipca 2007 r. dotyczy naprawy i montażu sprzedanego wcześniej (faktura VAT nr 65/07/2007/S z dnia 20 lipca 2007 r.) klimatyzatora, który klient uszkodził podczas próby montażu. Montaż ten został wykonany na terenie portu P..

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy uznał, że Strona w sposób wyczerpujący wyjaśniła związek pomiędzy zakupem spryskiwacza ciśnieniowego oraz pługu do śniegu z prowadzoną działalnością opodatkowaną.

Dodatkowo wskazał, że złożone przez Stronę wyjaśnienia opisujące okoliczności zakupu i montażu klimatyzatora, a następnie jego naprawy pokrywają się z wyjaśnieniami złożonymi w tym zakresie przez wystawcę faktur VAT nr 65/07/2007/S z dnia 20 lipca 2007 r. i nr 334/07/2007/U z dnia 26 lipca 2007 r., tj. M. D., właściciela firmy "M." oraz dowodzą, iż przedmiotowy klimatyzator znajdował się i był użytkowany w siedzibie Spółki. W związku z powyższym organ odwoławczy nie przyznał racji Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P., jakoby Strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT nr 65/07/2007/S z dnia 20 lipca 2007 r. oraz nr 334/07/2007/U z dnia 26 lipca 2007 r.

Odnosząc się natomiast do udokumentowanego fakturą VAT z dnia 26 kwietnia 2006 r. nr 3/2006 zakupu przez Stronę drzewek ozdobnych i nawozów wskazał, że w zaskarżonej decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał jedynie na złożone w tym zakresie zeznania A. C. i im dał wiarę, natomiast zupełnie pominął złożone przez Stronę w toku kontroli podatkowej wyjaśnienia zamieszczone w piśmie z dnia 25 maja 2010 r. Tymczasem z przedmiotowych wyjaśnień wynika, że drzewka ozdobne, artykuły dekoracyjne, rośliny w doniczkach służyły jako ozdoba firmy - jednakże z uwagi na fakt, iż pomieszczenia biurowe nie były ogrzewane przez całą dobę, a tylko w godzinach pracy, rośliny te nie utrzymały się.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W., organ podatkowy pierwszej instancji niesłusznie nie dał wiary ww. wyjaśnieniom Strony i przychylił się do zeznań A. C..

Dyrektor Izby Skarbowej w W. odnosząc się z kolei do zarzutu Strony, iż organ podatkowy pierwszej instancji nie uwzględnił wiarygodnych zeznań E.G., w których wskazała, że nie pamięta, gdzie okap został zainstalowany wskazał, iż powyższe wyjaśnienie w żadnej mierze nie mogło stanowić dla Naczelnika Urzędu Skarbowego przesłanki do uznania prawa Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT dokumentującej ten zakup. Zarówno w toku kontroli podatkowej, jak i postępowania podatkowego Strona nie uzupełniła wyjaśnień w tym zakresie i nie wykazała związku pomiędzy zakupem okapu, a wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Ww. związku Skarżąca nie wykazała również w odniesieniu do udokumentowanego fakturą VAT nr 1164/06/AG z dnia 23 maja2006 r. zakupu żelazka.

W ocenie organu odwoławczego, mając na uwadze powyższe oraz biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w przepisie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 u.p.t.u., należy stwierdzić, iż organ pierwszej instancji zasadnie odmówił Stronie prawa do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT nr 1164/06/AG z dnia 23 maja 2006 r. (dokumentującej zakup żelazka) oraz nr 2092/06/AG z dnia 15 września 2006 r. (dokumentującej zakup okapu).

Jednocześnie, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W., organ pierwszej instancji niesłusznie zakwestionował prawo Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT: nr 3/2006 z dnia 26 kwietnia 2006 r. nr 031130607018429/8176 z dnia 13 czerwca 2007 r. nr 65/07/2007/S z dnia 20 lipca 2007 r. nr 334/07/2007/U z dnia 26 lipca 2007 r. oraz nr 3120071114056452 z dnia 14 listopada 2007 r. i tym samym postanowił powiększyć kwotę podatku naliczonego:

- w kwietniu 2006 r. o 8,97 zł,

- w czerwcu 2007 r. o 9,01 zł,

- w lipcu 2007 r. o 486,97 zł,

- w listopadzie 2007 r. o 202,69 zł.

Od powyższej decyzji Skarżąca pismem z dnia 6 października 2011 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie w całości. W uzasadnieniu skargi Skarżąca nie zgodziła się z zaprezentowanym w ww. decyzji stanowiskiem organu drugiej instancji odnośnie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez następujące podmioty: P. Sp. z o. o., D. , ul. [...], P. W. R., W., ul. [...], E. S. S., L., ul. [...], P. D.T., L., ul. [...] oraz P. Sp. z o. o.,L., ul. [...].

Skarżąca wskazała, że w toku postępowania administracyjnego podnosiła, że nie posiadała wiedzy, iż ww. podmioty nie były zarejestrowanymi podatnikami czynnymi. Dostawa towarów oraz wystawione faktury świadczyły o tym, iż Skarżąca miała do czynienia z podatnikami zarejestrowanymi. Skarżąca wskazała, iż dowodem na istnienie transakcji udokumentowanych spornymi fakturami VAT są osiągnięte przez nią przychody, a nawet zeznania pracownika Spółki, A. C., potwierdzające, iż wydruki PZ przyjęcia zewnętrznego materiałów do magazynu dotyczyły ww. kontrahentów.

W dalszej kolejności Skarżąca podniosła, iż nie widzi różnicy pomiędzy podmiotem nieistniejącym, a podmiotem niezarejestrowanym - oba bowiem nie figurują w ewidencjach Urzędu Skarbowego.

Spółka odnosząc się do wskazanych okoliczności dotyczących regulowania należności za towar dostarczany przez wyżej wymienione podmioty wyjaśniła, iż za towar płacił A. S. bezpośrednio osobie dostarczającej towar, zaś sporadycznie należności regulował A. C..

Skarżąca zarzuciła, iż Dyrektor Izby Skarbowej w W. w zaskarżonej decyzji nie ustosunkował się do wskazanych w odwołaniu wyroków WSA i NSA, w tym do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1625/06, a jedynie poinformował, iż wyroki te zapadły w indywidualnych sprawach.

Zdaniem Skarżącej w przedmiotowych wyrokach WSA i NSA wskazano między innymi, iż na gruncie obowiązujących przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od towarów i usług podatnicy mieli prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez podmiot nieistniejący. Normy prawa krajowego powołane w zaskarżonej decyzji i zawarte w art. 88 u.p.t.u. są niezgodne z zasadami i normami prawa wspólnotowego występującymi w I i VI Dyrektywie. Jak zaznaczono w skardze wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 20 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1625/06, został podtrzymany wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 września 2008 r. sygn. akt I FSK 1020/07.

Ponadto Skarżąca zarzuca organowi podatkowemu drugiej instancji, iż odmawiając prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu okapu, żelazka, kalendarzy, czapek, skrzynek i piersiówek dał wiarę zeznaniom A. C., pomijając jednocześnie zeznania złożone w tym zakresie przez A. S.. W ocenie Skarżącej zeznania złożone przez A. C. są nieprawdziwe i niepełne. Dotyczy to m. in. twierdzenia A. C. odnośnie okoliczności wyniesienia pudełka zawierającego dokumenty Spółki i przekazania go Policji. Jak wskazuje Skarżąca cyt. "(...) pan C. zapomniał zeznać, że dokumenty zaniósł na policją tydzień po wyniesieniu ich z biura, a w tym czasie mógł zrobić z nimi wszystko. Pan C. nie zeznał, że będąc pracownikiem naszej firmy był jednocześnie pracownikiem lub współpracownikiem firmy T.- o czym świadczyły wizytówki tejże firmy z numerem telefonu pana C.. Notabene firma T. nie chciała nam wystawić duplikatów faktur i nie możemy porównać(...) ".

Następnie Skarżąca przedstawiła wyliczenia wskazujące na niewspółmierny, w sytuacji nieuznania podatku naliczonego wynikającego z "pustych" faktur, przychód i zysk Spółki w stosunku do poniesionych przez nią kosztów. Jak wskazuje Skarżąca cyt. "Po takiej analizie zachodzi pytanie czy istnieje w Polsce przedsiębiorstwo tej samej branży o tak wysokiej zyskowności". Skarżąca zwróciła ponadto uwagę, iż kwota różnicy pomiędzy podatkiem naliczonym wykazanym w deklaracjach VAT-7, a określonym w decyzjach organów podatkowych jest wyższa od kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez podmioty nieistniejące. Powyższe jest dla Skarżącej niezrozumiałe, gdyż jak twierdzi, przedłożyła pozostałe faktury VAT dokumentujące zakup towarów i usług.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddanie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna. Zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż w świetle art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 dalej powoływana jako "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrolę tę sprawują stosując jedynie kryterium legalności, a więc zgodności z prawem zaskarżonych aktów. Zatem, aby stwierdzić, że wystąpiło naruszenie prawa prowadzące do uchylenia zaskarżonego aktu lub stwierdzenia jego nieważności na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a. Sąd musi w pierwszej kolejności ustalić treść obowiązujących norm prawnych mających zastosowanie w sprawie i wywieść z nich określone prawa i obowiązki, następnie ustalić zakres niezbędnych okoliczności faktycznych, które należy wykazać w ramach postępowania dowodowego i w końcu ocenić prawidłowość dokonanej przez organy subsumcji ustalonych faktów do hipotetycznego stanu prawnego. Oznacza to, iż niewłaściwe zastosowanie przepisów materialnoprawnych każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy opartymi o właściwie ustaloną hipotezę badanej normy prawnej.

Przechodząc do kwestii obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług oraz prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego należy przede wszystkim podkreślić, że zasadnicze znaczenie dla oceny legalności zaskarżonej decyzji, a zarazem dla wyniku sprawy mają przepisy art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 1lit a i pkt 4 lit a oraz art. 106 u.p.t.u. w ich brzemieniu obowiązującym w 2006 i 2007 roku.

Należy podkreślić, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. stanowi, iż podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Kwotę podatku naliczonego stanowi, co do zasady, suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury nie może powstać u jej dysponenta, jeżeli u jej wystawcy nie powstaje obowiązek podatkowy w tym podatku w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu.

Z kolei w art. 88 ust. 3a u.p.t.u. wprowadzono ograniczenia dopuszczalności dokonywania wskazanych wyżej odliczeń. W pkt 1 lit "a" przyjęto, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami wystawionymi przez podmiot nieistniejący, zaś w pkt 4 lit "a" ujęto sytuację, w której wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności, bowiem w takim przypadku faktura dokumentuje czynność, która nie została dokonana pomiędzy podmiotami w niej wskazanymi. W przypadku wykładni tego przepisu zasadnicze znaczenie nabiera interpretacja pojęcia "czynności, które nie zostały dokonane". W ocenie Sądu należy je wykładać z uwzględnieniem treści art. 106 ustawy o VAT, zgodnie z którym faktura winna stwierdzać w szczególności czynność sprzedaży towarów, jej datę, cenę jednostkową bez podatku, wartość sprzedaży, kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Tak więc faktura VAT powinna stwierdzać czynność pomiędzy dwoma konkretnymi podmiotami, sprzedawcą i nabywcą. W sytuacji, gdy dokumentowała czynność pomiędzy dwoma podmiotami, z których jeden nie był jej stroną dokumentowała czynność, która nie została dokonana.

Zauważyć w tym miejscu przyjdzie, że w wyroku z dnia 6 lipca 2006 r.,

C-439/04, (dostępny w bazie LEX nr 187186) Axel Kittel v. Państwo Belgijskie oraz Państwo Belgijskie v. Recolta Recycling SPRL, Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że w przypadku gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, art. 17 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej przez dyrektywę Rady 95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego, zgodnie z którym stwierdzenie nieważności umowy sprzedaży na mocy przepisu prawa cywilnego, który powoduje bezwzględną nieważność umowy jako sprzecznej z zasadami porządku publicznego z powodu sprzecznej z prawem causa po stronie sprzedawcy, powodował utratę prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego przez tego podatnika. W tym przypadku bez znaczenia jest to, czy nieważność ta wynika z popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, czy też powstała ona na skutek innych oszustw.

Potwierdzenia tej tezy dostarczają także wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z tej samej daty, tj. z dnia 21 lutego 2006 r., w sprawach: C 255/02 Halifax plc, Leeds Permanent Development Services Ltd i County Wide Property Investments Ltd vs. Commissioners of Customs & Excise (www.curia.europa.eu; także Lex nr 175869); C 223/03 University of Huddersfield Higher Education Corporation vs. Commissioners of Customs & Excise (www.curia.europa.eu; także Lex nr 226351) oraz C 419/02 BUPA Hospitals Ltd, Goldsborough Developments Ltd vs. Commissioners of Customs & Excise podjętym na tle okoliczności, z których wynika, że: BUPA Hospitals Ltd.(www.curia.europa.eu; także Lex nr 175377).

Z orzeczeń tych wynika, że "Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r., 77/388/EEC, w sprawie harmonizacji przepisów Państwa Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE nr L. 145, str. 1 ze zm.) powinna być interpretowana w ten sposób, iż sprzeciwia się ona prawu podatnika do odliczenia naliczonego podatku VAT, jeżeli transakcje, z których wynika to prawo, stanowią nadużycie. Dla stwierdzenia istnienia nadużycia wymagane jest po pierwsze, aby dane transakcje, pomimo iż spełniają formalne przesłanki przewidziane w odpowiednich przepisach szóstej dyrektywy i ustawodawstwa krajowego transponującego tę dyrektywę, skutkowały uzyskaniem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów. Po drugie, z ogółu obiektywnych okoliczności powinno również wynikać, iż zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowe". [...] W konsekwencji "jeżeli stwierdzono istnienie nadużycia, to przeprowadzone transakcje powinny zostać przedefiniowane w taki sposób, aby odtworzyć sytuację, która istniałaby, gdyby nie dokonano transakcji stanowiących nadużycie".

To, czy do nabycia towaru lub usługi faktycznie doszło, jaka była treść zawartej transakcji, podlega ocenie organów podatkowych, analizujących wiarygodność przedłożonych im dokumentów (m.in. deklaracji podatkowych, rejestrów sprzedaży, faktur) i to nie tylko pod względem formalnym, ale i materialnym. Wskazać w tym miejscu także należy, w nawiązaniu do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 kwietnia 2008 r. sygn. akt I FSK 1210/06 (Baza Lex nr 468698), że podatnik może obniżyć podatek naliczony o taki podatek należny, który pozostaje w nierozerwalnej więzi ze zdarzeniem gospodarczym, które zostało zarówno faktycznie dokonane, jak też realnie odzwierciedlone w dokumentującej je fakturze. Dlatego, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy podatkowej w przypadku, gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały wykonane przez danego, konkretnie w niej określonego podatnika i w sposób w nich opisany - to faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Nie są materialnie poprawne. Co samo w sobie nie wyklucza możliwości dojścia do skutku w tym samym czasie i miejscu innej transakcji, np. między innymi podatnikami albo o innej treści.

Zdaniem Sądu orzekające w niniejszej sprawie organy obu instancji prawidłowo zastosowały przepisy proceduralne i właściwie ustaliły stan faktyczny sprawy i tym samym zasadnie ustaliły, że następujące podmioty: P. Sp. z o. o., P. W. R.; E. S. S.; P. D. T.; P. Sp. z o. o. nie istniały formalnie i prawnie. Nie były zarejestrowane jako podatnicy VAT, nie miały siedziby ani rachunku bankowego, numeru NIP. Z przeprowadzonych dowodów jedynie zeznania jednego ze wspólników oraz faktury potwierdzają dokonywanie transakcji ze wskazanym podmiotem. Nie potwierdzili tego ani pracownik firmy skarżącej ani nawet drugi ze wspólników Spółki, który zeznał, iż zna przedmiotowe firmy jedynie z nazw umieszczonych na fakturach - osobiście nie miał kontaktu z przedstawicielami tych firm.

W kwestii ustalenie stanu świadomości wspólników Spółki co do rzetelności omawianego podmiotu, zdaniem Sądu organy podatkowe na podstawie przeprowadzonych dowodów i ustalonych okoliczności były uprawnione do stwierdzenia, iż Spółka (wspólnicy) w zakresie weryfikowania wiarygodności i uczciwości dostawcy, czy transakcje nie są oszustwami popełnianymi w zakresie VAT nie dołożyła, choć powinna, należytej staranności. Organy podatkowe wykazały istnienie obiektywnych przesłanek uprawniających do wniosku, że Spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć, iż transakcje kontrahentów nie były rzetelne. Wskazuje na to m.in. fakt, iż nie potrafiła podać żadnych bliższych danych na temat kontrahenta, okresu, czy sposobu nawiązania współpracy, danych o wspólnikach kontrahenta, osób tam zatrudnionych. Z zeznań wspólnika A. S. złożonych w toku postępowania administracyjnego wynika, iż płatności były dokonywane gotówką do ręki nieustalonym osobom, które towary dostarczały. Wspólnik Spółki nie starał się pozyskać wiedzy o kontrahencie a nawet nie interesował się źródłem pochodzenia kupowanego towaru, nie dostarczył również organom podatkowym pisemnych pokwitowań zapłaty.

Należy zauważyć, iż ze znajdującego się w aktach sprawy wyciągu z rachunku bankowego wynika brak jakichkolwiek operacji finansowych z ww. podmiotami gospodarczymi.

Sąd podziela pogląd organu podatkowego wyrażony w zaskarżonej decyzji, odnoszący się do argumentów Skarżącej o braku wiedzy, iż ww. podmioty nie były zarejestrowanymi podatnikami, iż ustawodawca stworzył instrumenty prawne umożliwiające sprawdzenie odpowiednich danych. Słusznie organ podatkowy zauważył, że stosownie do art. 96 ust. 13 u.p.t.u. na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku.

Należy podzielić również pogląd Dyrektora Izby Skarbowej w W., że z pewnością osobą mającą interes prawny w złożeniu wniosku jest kontrahent podatnika bądź jego przyszły kontrahent.

W faktycznych okolicznościach sprawy wspólnicy nie mogą zatem twierdzić skutecznie, że w dobrej wierze uczestniczyli w obrocie. Jeżeli istniały przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (tak: wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. wydanego w sprawach połączonych C-80/11 C-142/11 ). Trybunał wielokrotnie podkreślał, iż VI Dyrektywa powinna być interpretowana w ten sposób, iż sprzeciwia się ona prawu podatnika do odliczenia podatku od wartości dodanej, jeżeli transakcje, z których wynika to prawo, stanowią nadużycie (por. wyroki: z dnia 21 lutego 2006 r., sygn. akt C-255/02, z dnia 12 maja 1998 r., sygn. akt C-367/96, z dnia 11 października 1997 r., sygn. akt 125/76, z dnia 3 marca 1993 r., sygn. akt C-8/92, a także z dnia 6 lipca 2006 r., sygn. akt C-439/04).

Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 24 lutego 2011 r. (sygn. akt I FSK 137/10), zgodnie z którym orzecznictwo ETS nie przyznaje podatnikom nieograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego, a przeciwnie - jest w tym zakresie dość rygorystyczne. Nie nakłada ono też na organy podatkowe obowiązki ustalania subiektywnego nastawienia podatnika, w szczególności zaś tego, czy miał on świadomość, że nie zostały spełnione przesłanki odliczenia. Obowiązek taki nie wynika zresztą z jakiegokolwiek przepisu prawa, czy to krajowego, czy unijnego. Ponadto w wyroku z dnia 16 czerwca 2010 r. (sygn. akt I FSK 1108/09), Sąd wskazał, że jeżeli dowiedziono, iż wystawca faktury nie istnieje lub że nie było rzeczywistej możliwości wykonania usług wskazanych w fakturach, to istnienie świadomości naruszenia zasad odliczenia podatku naliczonego przez podatnika jest oczywiste. Spoczywający na organach podatkowych obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy ogranicza się zatem do ustalenia okoliczności obiektywnych stanowiących przesłankę odliczenia, a w razie stwierdzenia, że okoliczności te nie zachodzą, np. gdy organy wykażą, iż transakcje nie zostały wykonane, to na podatnika przenosi się ciężar dowodu mogącego podważyć te ustalenia (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 529/07, LEX nr 469717).

Reasumując, Sąd w niniejszym składzie orzekającym akceptuje ustalenia faktyczne organów podatkowych, przyjmując je jako własne. Dotyczy to także wyciąganych na ich podstawie wniosków co do omówionego powyżej stanu świadomości wspólników Spółki.

Odnosząc się do podniesionego w piśmie procesowym z 15 czerwca 2012 r. zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego, Sąd ponownie wskazuje, iż źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura, lecz nabycie towaru lub usługi i wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych. Rola faktury sprowadza się tylko do odzwierciedlenia przebiegu rzeczywistych czynności. Jeżeli zatem faktura stwierdza czynności, które nie zostały dokonane lub fakturę wystawił podmiot nieistniejący, podatnik nie będzie mógł odliczyć podatku naliczonego z takiej faktury. Tym samym Sąd akceptuje wniosek organu, że zakwestionowane faktury jako dokumentujące czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy podmiotami, których dane widnieją na tych fakturach, nie mogły stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

Na koniec raz jeszcze należy podkreślić, że zarówno z regulacji unijnych jak i krajowych w sposób jednoznaczny wynika, że faktura stanowiąca podstawę do odliczenia podatku naliczonego musi być poprawna formalnie i materialnie. Zatem musi potwierdzać rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych pomiędzy wskazanymi w niej kontrahentami. Jeśli jednym z tych kontrahentów nie jest podmiot w niej wskazany, opisany konkretnie - to z oczywistych względów nie odzwierciedla ona prawdziwego przebiegu zdarzenia gospodarczego, którego dotyczy. Tym samym w konsekwencji nie może stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego.

Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę, jako niezasadną, oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.