Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 468/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2016-09-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: par. 3 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2013 poz 1719
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i  usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych.
journal: Dz.U.UE.L 2011 nr 77 poz 1  art. 6
law: Rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) NR 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE  w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2016 r. sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej w P. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu [...] A Sp. z o.o. Spółka komandytowa z siedzibą w P. wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczącej podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: Wnioskodawca prowadzi m.in. hotel i restaurację. Do wykonywanych usług polegających na wydawaniu w restauracji żywności oraz soków Spółka stosuje stawkę 8%, zgodnie z poz. 7 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1719, dalej: rozporządzenie).

Do usługi restauracyjnej związanej ze sprzedażą i podaniem towarów wymienionych w punktach od 1 do 7 w poz. 7 ww. rozporządzenia (m.in. sprzedaż i podanie napojów) spółka stosuje stawkę w wysokości 23% odnosząc ją do całej ceny napoju. Cena napoju, do której Spółka stosuje stawkę podstawową, obejmuje zarówno cenę samego produktu, jak i usługę jego podania.

Po drugie, w prowadzonym przez Spółkę obiekcie organizowane są konferencje, zjazdy, szkolenia, wesela, zebrania, chrzciny, urodziny itd. Spółka podkreśliła, że w umowach z klientami zastrzega, że organizatorem imprezy jest klient zaś spółka zobowiązuje się jedynie do zapewnienia określonych, wskazanych przez klienta świadczeń.

Klienci mają do wyboru następujący wachlarz usług: 1) wynajem sali konferencyjnej na potrzeby inne niż gastronomiczne (np. w celu przeprowadzenia prezentacji, szkolenia, zebrania itd.) - do świadczenia tej usługi Spółka stosuje stawkę 23%; 2) wynajem sprzętu audio-wizualnego podmiotom korzystającym z sal konferencyjnych - do świadczenia tej usługi Spółka stosuje stawkę 23%; 3) usługi gastronomiczne - do świadczenia tej usługi Spółka stosuje stawki 8% i 23%, zgodnie z regułami opisanymi w pkt 1 wniosku interpretacyjnego; 4) usługi noclegowe - do świadczenia tej usługi Spółka stosuje stawkę 8%; 5) usługi noclegowe połączone ze śniadaniem - do świadczenia tej usługi Spółka stosuje stawkę 8%; 6) w przypadku, gdy klienci decydują się na zapewnienie własnego alkoholu podczas imprez, Spółka pobiera tzw. "opłatę korkową", do której stosuje stawkę 23% podatku od towarów i usług - jest to wynagrodzenie za zgodę Spółki na zapewnienie własnego alkoholu.

Spółka oświadczyła, że ww. usługi nie są ze sobą powiązane. Ich dobór zależy wyłącznie od upodobań klienta.

Po trzecie, spółka świadczy również kompleksowe usługi polegające na organizacji i obsłudze imprez np. konferencji, wesel, zebrań, chrzcin, itd. Zapewnia w tym zakresie kompleksowe świadczenie szeregu usług wymienionych w pkt 2. Występuje wówczas w roli organizatora imprezy, spoczywa na niej odpowiedzialność za zorganizowanie i prawidłowy przebieg wydarzenia, koordynację poszczególnych elementów wydarzenia (poprzez oznaczenie i zapewnienie sali, sprzętu audiowizualnego, usług gastronomicznych, noclegu itd.). Dodatkowo Wnioskodawca zapewnia także pomoc opiekuna. Spółka traktuje świadczenie wskazanych usług jako świadczenie kompleksowe i stosuje w odniesieniu do niego stawkę 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy opisane w pkt 1 stanu faktycznego postępowanie Spółki - w zakresie stosowania stawek podatku od towarów i usług - jest prawidłowe?

2. Czy Spółka postępuje prawidłowo, stosując przy poszczególnych usługach opisanych w pkt 2 równolegle stawki 8% i 23%, w zależności od rodzaju świadczonych usług?

3. Czy Spółka postępuje prawidłowo, stosując przy kompleksowej organizacji imprezy opisanej w pkt 3 jednolitą stawkę 23%, traktując świadczone usługi jako świadczenie kompleksowe?

Odnośnie pierwszego pytania zdaniem Spółki przyjęty sposób postępowania, polegający na stosowaniu stawki 8% do świadczonych usług restauracyjnych w zakresie wydawanej na miejscu żywności oraz stawki podstawowej do sprzedaży i podania niektórych produktów, wymienionych w pkt 1-6 w poz. 7 załącznika do rozporządzenia (np. kawa, herbata, woda), jest prawidłowy.

Na pytanie drugie spółka również odpowiedziała twierdząco. Wyjaśniła jakie stawki stosuje do poszczególnych usług. Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo łącznego wykonania określonych usług, są one dla klienta równoważne. Ich rozdzielanie nie ma przy tym charakteru sztucznego.

Przedstawiając własne stanowisko w zakresie problemu zawartego w trzecim pytaniu spółka stwierdziła, że określenie, co jest przedmiotem sprzedaży, zostało pozostawione swobodnej decyzji uczestników obrotu gospodarczego. Jeżeli więc przedmiotem sprzedaży jest usługa kompleksowej organizacji konferencji (szkoleń, zjazdów, itp.), w skład której wchodzą inne usługi i ten całościowy charakter przesądza o naturze usługi, wówczas nie jest zasadne wyłączenie z niej poszczególnych elementów do odrębnej sprzedaży.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wydał w dniu [...] indywidualną interpretację podatkową, w której uznał, że stanowisko Spółki w zakresie: 1) stawki podatku VAT dla sprzedaży w lokalu posiłków i napojów z przeznaczeniem do spożycia na miejscu, 2) odrębnego opodatkowania stawkami 8% i 23% świadczonych przez Wnioskodawcę usług wymienionych w punkcie drugim, 3) stawki podatku VAT dla świadczonych usług kompleksowych - jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wydanej interpretacji podatkowej organ podatkowy stwierdził, że kwestią zasadniczą dla rozstrzygnięcia zagadnienia przedstawionego w punkcie pierwszym wniosku jest ustalenie, czy dostawa produktów żywnościowych (dania i napoje) wraz z wykonaniem szeregu czynności wykonywanych na rzecz klienta przez Wnioskodawcę stanowi jedno świadczenie złożone, czy też należy uznać je za odrębne, niezależne od siebie świadczenia. Ustalenie powyższego determinuje, zdaniem organu podatkowego rozstrzygnięcie co do przedmiotu opodatkowania (świadczenie usług/dostawa towarów) i stawki podatku.

Organ podatkowy przeanalizował orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyroki: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien, z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Yerzekeringen i OV Bank, z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN) i ocenił, że czynności wnioskodawcy polegające na sprzedaży posiłku w lokalu z przeznaczeniem do spożycia wewnątrz lokalu wraz z wykonaniem opisanych czynności dodatkowych stanowią na gruncie podatku od towarów i usług świadczenie złożone składające się z kilku czynności (wydanie posiłku wraz z czynnościami towarzyszącymi), których rozdzielanie miałoby charakter sztuczny i dodatkowo nie byłoby ekonomicznie uzasadnione.

Następnie kierując się wykładnią prawa dokonaną przez TSUE w sprawie C-111/05 organ uznał, że w celu określenia czy jedna transakcja złożona powinna być zakwalifikowana jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług, należy zidentyfikować jej elementy dominujące.

Zdaniem organu podatkowego świadczenie kompleksowe wnioskodawcy polegające na sprzedaży na miejscu klientowi posiłku lub napoju czy też posiłku i napoju wraz z czynnościami dodatkowymi przedstawionymi w przedstawionym we wniosku opisie, stanowi świadczenie usług. Wobec całokształtu czynności wykonywanych przez wnioskodawcę (od przygotowania produktu do jego fizycznego podania w celu spożycia i sprzątnięcia po zakończonej konsumpcji) z wykorzystaniem infrastruktury lokalu oraz otoczenia zasadne jest stwierdzenie, że czynności te stanowią cechy charakterystyczne i typowe dla usługi restauracyjnej/gastronomicznej i tym samym są one dominujące w stosunku do elementu dostawy towarów. Należy więc stwierdzić, że dostawa posiłków lub napojów stanowi tylko jeden ze składników jednolitego świadczenia a przeważa w nim świadczenie usług.

Zdaniem organu podatkowego świadczenie wnioskodawcy przedstawione w opisanym we wniosku punkcie pierwszym obejmujące dostawę posiłku lub napoju do spożycia na miejscu, wewnątrz lokalu wnioskodawcy, wraz z wykonaniem czynności dodatkowych stanowi usługę, która spełnia warunki do uznania jej za usługę restauracyjną z art. 6 rozporządzenia wykonawczego Rady UE Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L Nr 77, str.1). Jest to usługa jednorodna, która podlega jednolitemu opodatkowaniu, co skutkuje brakiem możliwości zastosowania do niej odmiennych (różnych) stawek podatku VAT.

W konsekwencji organ podatkowy stwierdził, że usługa restauracyjna (związana z wyżywieniem) - obejmująca dostawę produktu - co do zasady w całości podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT, zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. Natomiast w sytuacji, gdy usługa ta obejmuje dostawę produktu żywnościowego lub napoju wymienionego w pozycji 7 załącznika do rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów, w całości jest opodatkowana stawką podstawową (23%). Zatem w przypadku, gdy np. jeden produkt żywnościowy lub napój - wymieniony w pozycji 7 załącznika do ww. rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów - jest wydawany w ramach usługi restauracyjnej cena za produkt żywnościowy lub napój zarówno w części odpowiadającej usłudze restauracyjnej, jak też odpowiadającej samej wartości produktu żywnościowego lub napoju, jest opodatkowana w całości stawką podstawową 23%.

Reasumując organ podatkowy uznał, że stanowisko wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem pierwszym, z którego wynika, że "w ramach świadczenia usługi restauracyjnej związanej z wyżywieniem opodatkowanej stawką 8% oraz sprzedaży jednego z towarów wymienionych w § 3 ust. 1 pkt 1-6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r., usługodawca powinien wydzielać wartość odpowiadającą dostawie tych towarów, które nie powinny być opodatkowane obniżoną stawką i tę wartość opodatkować według stawki podstawowej (włączając wynagrodzenie za usługę związaną z podaniem napoju, uwzględniając całą cenę napoju)", jest nieprawidłowe bowiem z usługi restauracyjnej należy wyodrębnić usługę opodatkowaną stawką podstawową 23%, obejmującą dostawę towaru opodatkowaną ww. stawką wraz z czynnościami dodatkowymi (str. 18 uzasadnienia interpretacji podatkowej).

Odnosząc się do opodatkowania usługi kompleksowej (pytanie 3) organ podatkowy stwierdził, że w sytuacji, gdy w świadczonej kompleksowej usłudze organizacji imprez okolicznościowych, dominującą jest usługa gastronomiczna, to w odniesieniu do ww. kompleksowej usługi organizacji imprezy okolicznościowej zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku VAT, natomiast do części ww. usługi obejmującej sprzedaż napojów niekorzystających ze stawki obniżonej zastosowanie ma stawka 23%. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że napoje te dostarczane są w ramach jednej kompleksowej usługi.

W sytuacji, gdy w świadczonej kompleksowej usłudze organizacji imprez okolicznościowych, dominującą jest usługa zaklasyfikowana do grupowania PKWiU 68.20.12.0 "Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi", lub do grupowania PKWiU 82.30.11.0 "Usługi związane z organizacją kongresów", dla których to usług ustawa o podatku od towarów i usług ani rozporządzenie wykonawcze do tej ustawy nie przewiduje obniżonej stawki lub zwolnienia, podlega opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%.

Przy świadczeniu usług wymienionych w punkcie 2 wniosku wnioskodawca, jeśli świadczy szereg powiązanych ze sobą usług wśród których są usługi składowe, które tworzą pewną całość, winien traktować je jako usługę kompleksową i opodatkowywać stawką właściwą dla usługi głównej. Do pozostałych usług, które stanowią odrębne, niebędące niezbędnymi usługami w danym zestawie usług zamówionych przez klienta, należy stosować stawki właściwe dla poszczególnych usług.

W przypadku świadczenia usług przy organizacji np. wesel usługą zasadniczą jest, zdaniem organu podatkowego usługa przygotowania i podawania posiłków w restauracjach, natomiast usługami pomocniczymi będzie wskazana przez wnioskodawcę usługa kelnerska i usługa wynajmu sali, w przypadku świadczenia usług przy organizacji konferencji usługą zasadniczą będzie wynajem sali, a usługą pomocniczą będzie np. wynajem sprzętu audiowizualnego, zapewnienie posiłków, napojów czy również zapewnienie noclegu. Przy zawieraniu umów na świadczenie usług przy organizowaniu różnych imprez wymienionych w punkcie drugim należy każdorazowo dokonywać analizy poszczególnych usług, które z nich stanowią dla nabywcy - klienta usługę zasadniczą oraz czy wszystkie pozostałe usługi stanowią usługi pomocnicze - niezbędne do wykonania/lepszego wykorzystania usługi głównej, czy tez mogą stanowić cel sam w sobie.

Natomiast jeśli klient zamówi szereg usług, które mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem poszczególne usługi zamówione w ramach jednej umowy w sposób naturalnie uzasadniony dla nabywcy stanowią cel sam w sobie, wówczas nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie kompleksowe i tylko takie usługi podlegają opodatkowaniu według właściwej stawki dla każdej z nich.

Spółka, po bezskutecznym wezwaniu organu podatkowego, do usunięcia naruszenia, zaskarżyła przedstawioną powyżej interpretację podatkową w części dotyczącej oceny swojego stanowiska związanego ze stanem faktycznym przedstawionym w pkt 1 wniosku o interpretację, tj. odnoszącego się do kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i świadczenia usług restauracyjnych.

Zarzuciła, że organ podatkowy dopuścił się 1) błędnej wykładni przepisów prawa materialnego, tj. art. 41 i w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako: u.p.tu.), art. 41 ust. 2 A z art. 146a pkt 2 u.p.t.u., art. 146d ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., § 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych w zw. z art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE. L z 2011 r. Nr 77, s. 1 ze zm.) - poprzez przyjęcie, że w przypadku świadczenia usługi restauracyjnej obejmującej wydanie produktów wymienionych w poz. 7 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów, cała usługa restauracyjna (także ta część, w ramach której nie dochodzi do wydania produktów wymienionych w poz. 7 załącznika do ww. rozporządzenia) podlega opodatkowaniu stawką podstawową podatku od towarów i usług, podczas gdy usługa restauracyjna podlega zasadniczo opodatkowaniu stawką obniżoną (8%), zaś w sytuacji, w której obejmuje ona także wydawanie produktów wymienionych w poz. 7 załącznika rozporządzenia Ministra Finansów, wyłącznie wydanie tych produktów wraz z czynnościami dodatkowymi, podlega opodatkowaniu stawką podstawową.

2) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1 i 2 oraz art. 120 i 121 § 1 w z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. - dalej jako: O.p.) - poprzez uchylenie się od przedstawienia wyczerpującego uzasadnienia oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku, w szczególności poprzez zignorowanie argumentacji powołanej przez wnioskodawcę i nieustosunkowanie się do przywołanych przez niego interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz wyroków sądów administracyjnych, a ponadto przez sformułowanie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w sposób nieprecyzyjny, dwuznaczny, a w konsekwencji wewnętrznie sprzeczny, podczas gdy jedynie interpretacja jednoznaczna, precyzyjna i wyczerpująca spełnia funkcje nadane tej instytucji przez ustawodawcę.

Mając na uwadze powyższe zarzuty strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji we wskazanym powyżej zakresie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego aktu.

Podczas rozprawy w dniu 29 września 2016 r. pełnomocnik strony skarżącej potwierdziła, że przedmiotem skargi jest jedynie odpowiedź organu podatkowego udzielona na pytanie pierwsze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

W istocie zasadnicza część uzasadnienia skargi mogłaby stanowić motywy niniejszego wyroku.

Sąd podzielił w szczególności argumenty autorki skargi, która trafnie podniosła, że zaskarżona interpretacja podatkowa, w zakresie dotyczącym opodatkowania świadczonych przez spółkę usług gastronomicznych, jest wewnętrznie sprzeczna, nieprecyzyjna i niejednoznaczna, co oznacza, że zainteresowany nie otrzymał klarownej odpowiedzi na pytanie, czy prawidłowo rozumie i stosuje obowiązujące przepisy prawa podatkowego.

Sąd podziela pogląd przywołany w skardze, iż tylko taka interpretacja podatkowa, która jest jednoznaczna i precyzyjna spełnia swoją funkcję informacyjną i gwarancyjną (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2013 r. sygn. akt II FSK 2616/11 dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

W konsekwencji zgodzić należy się z autorką skargi, iż zaskarżona interpretacja podatkowa narusza art. 14c § 1 oraz art. 120 i art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p.

Przedstawiając we wniosku stan faktyczny spółka oświadczyła, że prowadzi m.in. restaurację, w której świadczy usługi restauracyjne (gastronomiczne). Wyjaśniła, że opodatkowuje te usługi w następujący sposób. Do sprzedawanej żywności oraz soków stosuje stawkę 8% stosownie do pozycji nr 7 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 1719 ze zm.), natomiast sprzedając towary wymienione w punktach 1-6 pozycji nr 7 ww. załącznika, stosuje stawkę podstawową 22%. Powyższy stan faktyczny zilustrowała przykładem: jeżeli klient zamówił zupę, danie główne oraz piwo, to wówczas stawka 8 % znajduje zastosowanie do usługi restauracyjnej polegającej na przyrządzeniu i podaniu zupy oraz dania głównego, zaś stawka podstawowa - do podania piwa.

Formułując pytanie oznaczone we wniosku numerem pierwszym spółka oczekiwała od organu podatkowego potwierdzenia, że postępuje prawidłowo.

Tymczasem organ podatkowy rozpoczął ocenę stanowiska spółki od analizy, "...czy dostawa produktów żywnościowych (dania i napoje) wraz z wykonaniem szeregu czynności wykonywanych na rzecz klienta przez Wnioskodawcę stanowi jedno świadczenie złożone, czy też należy uznać je za odrębne, niezależne od siebie świadczenia pojedyncze." (str. 15 interpretacji). Uznał, że wykonywane przez spółkę usługi mają charakter złożony ponieważ składają się z kilku czynności: wydania posiłku wraz z czynnościami towarzyszącymi.

Następnie organ podatkowy uznał za konieczne zdefiniowanie usług restauracyjnych (str. 16 interpretacji), pomimo że z treści wniosku nie wynika by zainteresowana spółka miała wątpliwości, że świadczy usługi restauracyjne. Organ podatkowy po analizie okoliczności uznał, że spółka świadczy usługi restauracyjne/gastronomiczne (str. 17 interpretacji).

Kolejne akapity zaskarżonej interpretacji są enigmatyczną odpowiedzią organu na zadane pytanie (nr 1). I tak organ podatkowy stwierdza, że na gruncie ww. rozporządzenia Ministra Finansów usługa restauracyjna (związana z wyżywieniem) jako usługa jednorodna podlega jednolitemu opodatkowaniu, co skutkuje brakiem możliwości zastosowania do niej odmiennych (różnych) stawek podatku.

Po drugie, zdaniem organu usługi restauracyjne podlegają, co do zasady opodatkowaniu stawką preferencyjną, natomiast w sytuacji gdy usługa obejmuje dostawę produktu żywnościowego lub napoju wymienionego w pozycji 7 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów, to w całości jest opodatkowana stawką podstawową (str. 17 interpretacji).

Kolejny akapit i konkluzja organu podatkowego, przytoczona we wstępnej części niniejszego uzasadnienia, są niejasne i nie zawierają wyjaśnienia dlaczego organ podatkowy uznał, że stanowisko podatnika jest nieprawidłowe.

Nie jest jasne dlaczego organ podatkowy uznał z jednej strony, że usługa restauracyjna świadczona przez spółkę jest świadczeniem złożonym, a równocześnie że jest to usługa jednorodna. Nie wyjaśniono jak należy rozumieć to stwierdzenie.

Ponieważ uzasadnienie zaskarżonej interpretacji jest niejasne sąd przyjął, kierując się stanowiskiem wyrażonym w sentencji interpretacji, że zdaniem organu podatkowego spółka postępuje nieprawidłowo opodatkowując usługę restauracyjną polegającą na wydaniu posiłku stawką preferencyjną, zaś napojów i innych towarów (wymienionych w punktach 1-6 poz. 7 załącznika rozporządzenia Ministra Finansów) stawką podstawową.

W ocenie sądu sposób w jaki spółka opodatkowuje świadczone usługi jest prawidłowy. Organ podatkowy oceniając je odmiennie dokonał błędnej wykładni przepisów prawa materialnego.

Po pierwsze, należy zauważyć, że zasadą jest, iż każde świadczenie powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Wyjątek od tej zasady stanowią takie sytuacje, gdy dwie lub więcej czynności są ze sobą tak ściśle powiązane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego (pkt 30 i 31 wyroku TSUE z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14).

W przypadku usług restauracyjnych, których przedmiotem mogą być zarówno różnego rodzaju posiłki jak i/lub napoje, taka sytuacja nie ma miejsca. Nie można bowiem stwierdzić, że posiłek jest usługą główną, zaś podanie klientowi napoju czynnością pomocniczą. Między tymi świadczeniami nie zachodzi również zależność tego rodzaju, że są ze sobą tak ściśle powiązane, że tworzą (z punktu widzenia świadczeniodawcy lub świadczeniobiorcy) jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne. Jest oczywiste, że osoby korzystające z usług restauracyjnych mogą w zależności od swoich potrzeb nabyć tylko posiłek, posiłek lub napój albo tylko napój. W konsekwencji każdą z tych czynności należy traktować jako świadczenie odrębne i niezależne, a w konsekwencji opodatkować właściwą stawką.

Skoro ustawodawca krajowy implementując punkt 12a załącznika nr III (Wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można stosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98) do dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1), określił w pozycji nr 7 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 1719 ze zm.), że opodatkowaniu stawką preferencyjną podlegają usługi związane z wyżywieniem z wyłączeniem sprzedaży napojów i innych towarów (wymienionych w punktach 1-6), to oznacza to, że usługi spółki polegające na podaniu klientowi posiłku będą podlegały stawką 8%, zaś usługa polegająca na podaniu napoju (wymienionego w punkcie 1-5 poz. 7 załącznika) będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową.

W obu przypadkach podstawą opodatkowania będzie kwota należna obejmująca wartość produktów zakupionych i zużytych do wytworzenia posiłku i napoju oraz wartość usługi polegającej na wytworzeniu posiłku oraz wartość innych usług (czynności) które umożliwią nabywcy skonsumowanie posiłku. Czynności te wskazane zostały w wyroku TSUE z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94.

Rozpoznając ponownie sprawę organ podatkowy winien uwzględnić wykładnię przepisów dokonaną przez sąd.

Wobec zawartego w skardze oświadczenia, zgodnie z którym skarga dotyczy tylko pytania pierwszego zawartego we wniosku o interpretację podatkową, potwierdzonego następnie na rozprawie, sąd będąc zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, odstąpił od oceny zagadnień przedstawionych w punktach 2 i 3 wniosku o interpretację.

Mając na uwadze powyższe na podstawie 146 P.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację podatkową. O zwrocie kosztów postępowania sąd postanowił na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804).

ms