Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 716/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 716/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 listopada 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędziowie: WSA Wiesław Kuśnierz, WSA Waldemar Michaldo (spr.), Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2016 r., sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. w C., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 19 kwietnia 2016 r. Nr [...], w przedmiocie zabezpieczenia na majątku przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za okres od, grudnia 2010 r., do maja 2011 r., , , , - s k a r g ę o d d a l a -,


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 19 kwietnia 2016 r. znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 28 grudnia 2015 r. nr [...] w sprawie określenia S. sp. z o.o. z siedzibą w C. (dalej także Spółka) przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2010 r., miesiące od stycznia do maja 2011 r. oraz od lipca do grudnia 2011 r. oraz w sprawie orzeczenia o zabezpieczeniu ww. przybliżonych zobowiązań podatkowych (po uwzględnieniu wpłat w kwocie 77.813,00 zł) w łącznej kwocie 6.059.119,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 2.996.323,00 zł, tj. łączna kwota zabezpieczenia 9.055.442,00 zł.

W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołano art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 poz. 613 ze zm.).

Powyższa decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych.

Postanowieniem z dnia 11 września 2015 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął wobec S. sp. z o.o. kontrolę w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacana podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca 2010 r. do grudnia 2011 r.

Następnie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wnioskiem z dnia 21 października 2015 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wydanie decyzji o zabezpieczeniu na majątku spółki S. celem zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2012 r. przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązań podatkowych za ww. okresy.

Powyższy wniosek został przesłany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego za pismem z dnia 30 października 2015r. nr [...] do Naczelnika Urzędu Skarbowego do załatwienia zgodnie z właściwością miejscową.

Następnie pismem z dnia 17 listopada 2015r. nr [...] skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego Dyrektor Urzędu

Następnie pismem z dnia 17 listopada 2015r. nr [...] skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, wyjaśnił, iż jego wniosek z dnia 21.10.2015r. dotyczył zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych na majątku spółki S. przed wydaniem decyzji podatkowej za okres od marca 2010r. do grudnia 2011r. Jednakże z uwagi na wydanie dla Spółki decyzji z dnia 13 listopada 2015r. nr UKS [...] przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług za miesiące od marca 2010r. do listopada 2010r. - ww. wniosek w zakresie od marca 2010r. do listopada 2010r. stał się bezprzedmiotowy, czyli wnioskowane zabezpieczenie dotyczy okresu od grudnia 2010r. do maja 2011r. oraz od lipca 2011r. do grudnia 2011r. Kolejnymi pismami z dnia 14 grudnia 2015r. i 23 grudnia 2015r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej doprecyzował kwoty przybliżonych zobowiązań podatkowych dla Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2010r. do maja 2011r. oraz od lipca 20l1r. do grudnia 2011r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego mając na uwadze ww. wniosek po dokonaniu własnej analizy akt sprawy, decyzją z dnia 28 grudnia 2015r. nr [...] określił spółce S. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów za miesiące od grudnia 2010 r. do maja 2011 r. oraz od lipca 2011 r. do grudnia 2011 r. w kwocie łącznej 6.059.119,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 2.996.323,00 zł oraz orzekł o dokonaniu zabezpieczenia na majątku Spółki ww. przybliżonego zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ww. miesiące 2010-2011 r., które po uwzględnieniu wpłat w wysokości 806,00 zł i 77.007,00 zł, wynosi łącznej 9.055.442,00 zł.

Od decyzji tej Spółka wniosła odwołanie, domagając się jej uchylenia. Zarzuciła naruszenie: 1) art. 122 oraz art. 187 O.p. poprzez brak ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie koniecznym dla rozstrzygnięcia i oparcie decyzji na subiektywnym przekonaniu organu, 2) art. 210 O.p. poprzez brak prawidłowego uzasadnienia decyzji.

Rozpoznając przedmiotowe odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej, wyjaśnił na wstępie swojej decyzji, że postępowanie zabezpieczające jest postępowaniem szczególnym, którego celem jest ochrona przyszłych interesów wierzyciela w tym przypadku Skarbu Państwa z tytułu wierzytelności podatkowych.

Powołując treść art. 33 O.p., organ odwoławczy zauważył, że przepis ten daje organowi podatkowemu możliwość dokonania zabezpieczenia m. in. przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, jeżeli istnieje uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Z kolei uzasadniona obawa to taka, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jednakże ocena, czy zaistniała ona w konkretnym przypadku pozostawiona została do uznania organu podatkowego. Uznanie to nie może jednak oznaczać dowolności działania lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych, w sposób czytelny uprawdopodobnione dla podatnika w uzasadnieniu decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył następnie, że analiza art. 33 O.p. wskazuje, iż przesłanką zabezpieczenia w każdym przypadku jest tylko i wyłącznie uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, którą należy rozumieć jako znaczne prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania, wynikające bądź to z automatycznych przesłanek, o których mowa w art. 33 § 1 ww. ustawy, bądź z całokształtu okoliczności sytuacji finansowej podatnika.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w świetle orzecznictwa sądowego (Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12) przesłankami pozytywnymi uzasadniającymi zastosowanie instytucji zabezpieczenia są na przykład:

- relatywnie niskie dochody podatnika w stosunku do przyszłego zobowiązania (por. wyrok WSA w Szczecinie z 9 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 726/08);

- znaczna wysokość zaległości podatkowych wraz z odsetkami w porównaniu z dochodami podmiotu, gdy strona nie podejmuje działań w kierunku uregulowania zobowiązań (por. wyrok WSA w Gliwicach z 2 sierpnia 2010 r. sygn. akt I SA/G1 432/09);

- pozbywanie się przez podatnika znacznej części środków trwałych, gdy podatnik spłaca kredyt bankowy i część bieżących zobowiązań reguluje z opóźnieniem (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 20 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1605/06);

- ustalone nierzetelne prowadzenie ksiąg handlowych, zwłaszcza zaniżanie dochodów będących przedmiotem opodatkowania (por. wyrok WSA w Białymstoku z 18 stycznia 2006 r. sygn. akt I SA/Bk 367/05 i WSA w Rzeszowie z 15 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 248/10);

- ujawnienie w postępowaniu kontrolnym okoliczności, że podatnik dokonywał obniżenia podatku należnego na podstawie fikcyjnych faktur (por. wyrok WSA w Rzeszowie z 15 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA Rz 248/10).

Z akt sprawy wynika, że w kontrolowanym okresie 2010-2011 przedmiotem działalności Spółki był obrót wyrobami z drewna, klejem, oraz farbami kompozytowymi i wyrobami stalowymi. W toku postępowania kontrolnego prowadzonego wobec Spółki zgromadzono dowody, z których wynika, że w latach 2010-2011 S. sp. z o.o. działała w "karuzeli podatkowej". Faktury na ww. towary były wprowadzane do obrotu przez podmioty, które w rzeczywistości nie prowadziły działalności gospodarczej i poprzez m.in. S. trafiały do kolejnych podmiotów, dokonujących fikcyjnych dostaw wewnątrzwspólnotowych.

W tym miejscu organ zauważył, że wobec Spółki została wydana decyzja z dnia 13 listopada 2015 r. określająca podatek od towarów i usług za miesiące od marca 2010 r. do listopada 2010 r. W wyniku tej decyzji Spółce został określony podatek na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. nr 54, poz. 535 ze zm.) za ww. okresy 2010 r. w łącznej kwocie 4.980.394,00 zł oraz za miesiąc wrzesień 2010 r. określono Spółce zobowiązanie podatkowe na podstawie art. 99 ust. 12 ww. ustawy w wysokości 29.267,00 zł, a za pozostałe miesiące, tj. od marca 2010 r. do listopada 2010 r. określono kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

Powyższe w ocenie organu odwoławczego świadczy o tym, że Spółka w badanym okresie wystawiała faktury VAT, od których winna odprowadzić podatek należny na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, co stanowi jedną z podstawowych przesłanek dokonanego zabezpieczenia.

Skoro zatem Spółka prowadziła działania zmierzające do uszczuplenia zobowiązań podatkowych to, w ocenie organu odwoławczego, wydaje się być oczywistym, że potwierdza to, iż zachodzi uzasadniona obawa, że przyszłe określone zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Ma to szczególne odniesienie właśnie do podatku VAT, gdzie możliwości nadużycia, czy też stosowania tzw. "optymalizacji podatkowej" są stosunkowo duże. Powyższy argument zyskuje jeszcze na znaczeniu, jeśli weźmie się pod uwagę wysokość prognozowanych zobowiązań podatkowych. Organ zauważył, że łączna kwota zadłużenia Spółki wynikająca zarówno z decyzji wydanej w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług za miesiące od marca 2010 r. do listopada 2010 r., której został nadany rygor natychmiastowej wykonalności w dniu 11 grudnia 2015 r., jak i zobowiązanie podatkowe zabezpieczone zaskarżoną decyzją - wynosi łącznie 13.929.660,00 zł, co tym bardziej, w kontekście analizy sytuacji majątkowej i finansowej Spółki wynikającej z akt sprawy i treści zaskarżonej decyzji, z uwzględnieniem faktu zawieszenia działalności Spółki z dniem 1 stycznia 2015 r. stanowi nieproporcjonalnie wysoką kwotę, względem możliwości finansowych Spółki.

Ponadto zauważono, że fakt, iż wydano ww. decyzję, w efekcie której powstała zaległość Spółki w kwocie prawie 5 mln zł świadczy o wystąpieniu automatycznej przesłanki umożliwiającej dokonanie zabezpieczenia, tj. trwałe nieuiszczanie zobowiązań podatkowych.

Dodatkowo podkreślono, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego aktualnie prezentowany jest wyrazisty pogląd, iż podstawą wydania decyzji o zabezpieczeniu na majątku podatnika jest już nawet to, że zobowiązanie podatkowe powstało z mocy prawa, a jego termin płatności upłynął. Okoliczność ta, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, mieści się w hipotezie normy prawnej zawartej w art. 33 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt IFSK 2070/11).

Ponadto zdaniem organu II instancji z akt sprawy wynika, że S. sp. z o.o. w 2010 r. nikogo nie zatrudniała, lecz dopiero w 2011 r. zaczęła zatrudniać pracowników.

Jak wynika z akt sprawy, Spółka nie posiada zarówno nieruchomości, środków transportowych, jak i środków trwałych. Według informacji Naczelnika Urzędu Skarbowego, Spółka nie posiada również rachunków bankowych, bowiem te zostały zamknięte w 2015 r., w związku z zawieszeniem działalności.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że organ I instancji dokonał analizy zeznań spółki S. za lata 2010-2014 oraz zestawienia deklaracji podatkowych VAT-7 za lata 2012-2014. Wynika z nich, że Spółka wykazała w zeznaniu CIT-8 za:

2010 r. należny podatek dochodowy od osób prawnych w wysokości 59.667,41 zł,

2011 r. należny podatek dochodowy od osób prawnych w wysokości 31.056,07 zł,

2012 r. należny podatek dochodowy od osób prawnych w wysokości 291.788,00 zł.

Natomiast w 2013 i 2014 r. Spółka odnotowała stratę odpowiednio w wysokości 142.204,25 zł i 45.485,75 zł.

Z analizy sprawozdań finansowych spółki S. za dwa ostatnie lata tj. 2013-2014, w których Spółka prowadziła działalność gospodarczą wynika, iż w jej posiadaniu znajdowały się urządzenia techniczne i maszyny o wartości 32.982,00 zł (wg stanu na dzień 31 grudnia 2013 r.), natomiast wg stanu na dzień 31 grudnia 2014 r. o wartości 5.689,43 zł. W bilansie Spółki sporządzonym na dzień 31 grudnia 2013 r. wykazała ona aktywa obrotowe w wysokości 2.033.345,23 zł, na które składały się: towary w kwocie 100.664,30 zł, należności krótkoterminowe w kwocie 1.861.750,62 zł, inwestycje krótkoterminowe w kwocie 22.768,61 zł oraz krótkoterminowe rozliczenia między okresowe w kwocie 48.161,70 zł. Z powyższego bilansu wynika również, że Spółka posiadała na koniec 2013 r. kapitał własny w wysokości 1.226.174,53 zł, na który składał się kapitał podstawowy w kwocie 5.000,00 zł oraz kapitał zapasowy w kwocie 1.392.155,87 zł oraz strata netto w wysokości 170.981,34 zł. Ponadto w bilansie na koniec 2013 r. Spółka wykazała zobowiązania długoterminowe w kwocie 220.000,00 zł i zobowiązania krótkoterminowe w kwocie 620.152,70 zł.

Natomiast w bilansie Spółki sporządzonym na dzień 31 grudnia 2014 r. wykazała ona aktywa obrotowe w wysokości 1.676.460,69 zł, na które składały się: towary w kwocie 57.220,00 zł, należności krótkoterminowe w kwocie 1.616.164,33 zł, inwestycje krótkoterminowe w kwocie 3.076,36 zł. Z powyższego bilansu wynika również, że Spółka posiadała na koniec 2014 r. kapitał własny w wysokości 1.129.401,36 zł, na który składał się kapitał podstawowy w kwocie 5.000,00 zł oraz kapitał zapasowy w kwocie 1.392.155,87 zł, jak również strata z lat ubiegłych w wysokości 170.981,34 zł oraz strata netto z 2014 r. w kwocie 96.773,17 zł. Ponadto w bilansie na koniec 2014 r. Spółka wykazała zobowiązania krótkoterminowe w kwocie 552.748,76 zł.

Ponadto organ odwoławczy zauważył, spółka S. nie posiada gruntów, budynków, lokali, środków transportu, środków trwałych w budowie ani innych środków trwałych. Natomiast z decyzji wydanej wobec Spółki w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług za miesiące od marca 2010 r. do listopada 2010 r. wynika, że siedziba Spółki mieści się pod adresem C., ul. [...], w domu jednorodzinnym, w lokalu mieszkalnym użytkowanym na podstawie bezpłatnego użyczenia od W. P. - prezesa i jedynego udziałowca spółki S.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej powyższe dane nabierają kluczowego znaczenia w rozpatrywanej sprawie bowiem przewidywane zobowiązanie finansowe wobec budżetu państwa pozostaje w takiej proporcji w stosunku do posiadanego majątku, która uniemożliwi w przyszłości zaspokojenie określonego decyzją wymiarową zobowiązania podatkowego dobrowolnie bądź w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że Spółka w latach 2015-2016 nie prowadziła działalności gospodarczej, z uwagi na jej zawieszenie z dniem 1 stycznia 2015 r., a w poprzednich latach tj. w 2013 i w 2014 r. wygenerowała straty w kwocie łącznej 267.754,51 zł, co w odniesieniu do przyszłego zobowiązania podatkowego wynikającego jedynie z wydanej decyzji w kwocie 9.055.442,00 zł, stanowi realne zagrożenie dla jego uregulowania przez Spółkę, zwłaszcza w kontekście posiadanego majątku jedynie w postaci maszyn i urządzeń technicznych o wartości zaledwie 5.689,43 zł (wg stanu na koniec 2014 r.). Natomiast w odniesieniu do całej kwoty, tj. zarówno zabezpieczenia dokonanego zaskarżoną decyzją, jak i kwoty wynikającej z decyzji wymiarowej wydanej wobec Spółki za okres od marca 2010 r. do listopada 2010 r., której został nadany rygor natychmiastowej wykonalności, tj. łącznego zadłużenia za lata 2010-2011 w łącznej kwocie 13.929.660,00 zł istnieje w pełni uzasadniona obawa, iż przyszłe zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez Spółkę wykonane.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż Spółka prowadziła swoje księgi podatkowe nierzetelnie, co znalazło odzwierciedlenie w protokole z badania ksiąg sporządzonym za okresy od marca 2010 r. do grudnia 2011 r. w zakresie podatku od towarów i usług. Zatem rejestry zakupów i sprzedaży prowadzone dla potrzeb podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 i 2011 r. S. zostały uznane za nierzetelne, co również rodzi obawę niewykonania przyszłego zobowiązania podatkowego.

W tym miejscu organ II instancji zauważył, że nieprawdziwy jest zarzut, iż księgi handlowe Spółki nie zostały skutecznie zakwestionowane. Jak wynika z akt sprawy wobec Spółki został sporządzony protokół z dnia 1 października 2015 r. w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca 2010 r. do grudnia 2011 r., z którego wynika, iż rejestry zakupów i rejestry sprzedaży za poszczególne miesiące 2010 i 2011 r. nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego, a zatem nie stanowią dowodów tego, co wynika z zawartych w tym zakresie zapisów. Powyższy protokół został doręczony Spółce w dniu 2 października 2015 r.

Ponadto, w opinii Dyrektora Izby Skarbowej, za nieprawdziwy należy uznać zarzut, że zaskarżona decyzja została wydana jedynie w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony przez Urząd Kontroli Skarbowej w sprawie UKS [...]. Organ odwoławczy wskazał, że zaskarżona decyzja została wydana nie tylko na podstawie danych zgromadzonych w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od marca 2010 r. do listopada 2010 r., lecz również w oparciu o dokonaną przez organ I instancji analizę sytuacji finansowej i majątkowej Spółki, analizę jej zeznań podatkowych CIT-8 oraz deklaracji podatkowych VAT-7.

W tym miejscu Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że fakt, iż postępowanie prowadzone w kwestii określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od marca 2010 r. do listopada 2010 r., pod numerem UKS [...] zostało zakończone decyzją wymiarową wydaną wobec Spółki, a obecnie toczy się postępowanie odwoławcze, nie ma znaczenia dla przedmiotowego zabezpieczenia. Zatem, jeżeli zdaniem Spółki postępowanie dowodowe w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2010 r. do grudnia 2011 r. wymaga uzupełnienia, to zarzut taki pozostaje bez znaczenia dla dokonania przedmiotowego zabezpieczenia. Przesłanką zabezpieczenia jest bowiem istnienie zobowiązania podatkowego, co do którego występuje uzasadniona obawa jego niewykonania, a nie określenie wysokości tego zobowiązania.

Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż z samej istoty decyzji o zabezpieczeniu wydawanej przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, wynika, że decyzja zabezpieczająca nie musi określać wysokości zobowiązania w kwocie, która później zostanie potwierdzona w decyzji wymiarowej. Dopiero bowiem po przeprowadzeniu odpowiedniego postępowania dowodowego, prowadzącego do wydania decyzji wymiarowej, organ może określić prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego.

Stąd nie może zostać uznany za zasadny zarzut Spółki, że organ nie przeprowadził w niniejszej sprawie postępowania dowodowego na okoliczność danych na podstawie, których dokonał zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, a jedynie oparł się na danych z Urzędu Kontroli Skarbowej.

Organ II instancji zauważył także, że nawiązywanie przez Spółkę w odwołaniu do decyzji wymiarowej w zakresie podatku VAT za miesiące od marca 2010 r. do listopada 2010 r., w przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia, bowiem postępowanie zabezpieczające jest postępowaniem odrębnym od postępowania wymiarowego. Natomiast zeznania świadków zebrane w postępowaniu prowadzonym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej zostaną ewentualnie uwzględnione w decyzji wymiarowej wydanej dla Spółki. Dlatego też zarzut Spółki podniesiony w odwołaniu, że nie odniesiono się w decyzji zabezpieczającej do wiarygodności zeznań świadków uznano za niezasadny.

Reasumując, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, wyszczególnione przez organ I instancji okoliczności wskazują, że wobec ustalonego stanu faktycznego sprawy zasadnie przyjęto istnienie uzasadnionej obawy, że przewidywane zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez Spółkę wykonane, co z kolei uzasadniało wydanie decyzji o zabezpieczeniu.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na opisaną wyżej decyzję Dyrektora Izby Skarbowej S. sp. z o.o. w C. zarzuciła:

- naruszenie art. 122 oraz art. 187 O.p. poprzez brak ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie koniecznym dla rozstrzygnięcia i oparcie decyzji na subiektywnym przekonaniu organu,

- uwzględnienie tylko części dowodów wraz z pominięciem dowodów, które przeczą tezom organu I instancji,

- błędne ustalenia faktyczne w postaci przyjęcia uczestnictwa skarżącej spółki w tzw. karuzeli podatkowej, pomimo dowodów (wskazanych w odwołaniu) przeczących tej tezie.

Zdaniem Spółki w chwili wydania decyzji nie było podstaw do określenia przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Zgodnie z 33 § 4 O.p., organ określa przybliżoną wysokość zobowiązania podatkowego na podstawie posiadanych danych. Zdaniem strony skarżącej Urząd Skarbowy nie posiadał danych umożliwiających określenie w dniu 28 grudnia 2015 r. przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego.

Spółka podniosła, że Urząd Skarbowy w uzasadnieniu swej decyzji bezkrytycznie powtarza twierdzenia Urzędu Kontroli Skarbowej o celowym i świadomym udziale Spółki w łańcuchu transakcji handlowych i jego roli polegającej na zwiększeniu ilości podmiotów uczestniczących w fikcyjnych transakcjach. Spółka zaznaczyła, że powyższe twierdzenia dotyczące okresu od marca do listopada roku 2010 zostały przez nią zakwestionowane w złożonym odwołaniu od decyzji z dnia 13 listopada 2015 roku. Decyzja ta zresztą dotyczy okresu od marca do listopada 2010 roku i jako taka nie powinna stanowić dowodu w niniejszym postępowaniu, również dlatego że nie jest prawomocna, a postępowanie odwoławcze zostało przez Izbę Skarbową przedłużone z uwagi na zawiłość sprawy.

Dalej podniesiono, że podstawowym dowodem w sprawie pozostają księgi podatkowe Spółki, które wbrew twierdzeniom organu wydającego decyzję z dnia 28 grudnia 2015 r. nie zostały skutecznie zakwestionowane. Dyrektor Izby Skarbowej przywołując protokół badania ksiąg z dnia 1 października 2015 r. pominął fakt złożenia przez Spółkę pismem z dnia 15 października 2015 r. zastrzeżeń do tego protokołu.

Nadto w protokole z dnia 1 października 2015 r. Urząd Kontroli Skarbowej, wskazując na rzekomą nierzetelność ksiąg Spółki, powołał głównie dowody w postaci źródeł osobowych, w tym również takich osób, które nie były w żaden sposób związane z kontrolowanym podmiotem.

Dalej podniesiono, że w ramach uzupełnienia materiału dowodowego przez Urząd Kontroli Skarbowej w maju 2016 r. zostali przesłuchani świadkowie, których zeznania potwierdzają faktyczne wykonywanie działalności przez S. oraz wskazują okoliczności przeczące tezie organu I instancji o fikcyjności transakcji dokonywanych z udziałem skarżącej Spółki.

Nieudowodnione pozostają także, zdaniem strony skarżącej, twierdzenia Dyrektora Izby Skarbowej, jakoby Spółka prowadziła działania zmierzające do uszczuplenia zobowiązań podatkowych. Wbrew twierdzeniom organów, Spółka wypełniała swoje obowiązki podatnika, a zobowiązania podatkowe wynikające ze składanych deklaracji podatkowych były odprowadzane do urzędu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej jako p.p.s.a.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że decyzja ta jest prawidłowa, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu jest dopuszczalność wydania decyzji określającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług i orzekającej o zabezpieczeniu wykonania tego zobowiązania na majątku Spółki.

Zgodnie z art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zgodnie z § 2 tego przepisu, zabezpieczenia można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji w sprawie zobowiązania podatkowego. Z kolei z mocy art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej dotyczy to także postępowania kontrolnego.

Wyjaśnić należy, że art. 33 Ordynacji podatkowej, jest przepisem szczególnym, pozwalającym organowi podatkowemu zabezpieczyć w decyzji wykonanie zobowiązania podatkowego w oparciu o przesłankę istnienia uzasadnionej obawy, że nie zostanie ono wykonane. Przepis ten zawiera przykładowe wyliczenie okoliczności które mogą tę obawę uzasadniać takich jak: trwałe nieuiszczanie przez podatnika wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, czy też dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Podkreślić należy, że katalog okoliczności, które uzasadniają obawę niewykonania zobowiązania, jest katalogiem otwartym, na co wskazuje użyty w art. 33 § 1 O.p. zwrot "w szczególności". Oznacza to, że wystąpienia przesłanki uzasadniającej dokonanie zabezpieczenia można dowieść poprzez wskazanie na wystąpienie innych okoliczności niż te, które zostały wyraźnie wymienione w przepisie.

Wobec przyjęcia przez ustawodawcę otwartego katalogu przesłanek nic nie stoi na przeszkodzie, aby organ podatkowy wskazał inne okoliczności, które tę obawę także uzasadniają (zob. komentarz do art. 33 Ordynacji podatkowej, Cezary Kosikowski, Leonard Etel, Rafał Dowgier, Piotr Pietrasz, Mariusz Popławski, Sławomir Presnarowicz, komputerowa wersja komentarza- Lex Omega dla Sądów intranet 2015 Wydanie 5, Lex, 2013). W doktrynie oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych zaprezentowano wiele sytuacji, które mogłyby uzasadniać wszczęcie postępowania zabezpieczającego wobec dłużnika.

Jak trafnie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 17 sierpnia 2016 r. sygn. akt III SA/Gl 2449/15 wyliczenie zawarte w art. 33 § 1 O.p. stanowi jedynie egzemplifikację wybranych okoliczności, które mogą uzasadniać stan "obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego. Dokonanie zabezpieczenia w trybie tego przepisu może nastąpić w każdej sytuacji, w której zachodzi uzasadniona obawa niewywiązania się przez podatnika ze zobowiązania podatkowego. Organy podatkowe mogą za pomocą wszelkich argumentów popartych ustalonymi w sprawie okolicznościami, wykazywać, że istnieje groźba niewykonania zobowiązania podatkowego w przyszłości uzasadniająca sięgnięcie do instytucji zabezpieczenia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 sierpnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1230/10).

Podkreślić także należy, że przesłanka zabezpieczenia określona w art. 33 § 1 O.p., nie odwołuje się do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, ale że zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane. "Uzasadniona obawa" musi być wykazana, ale przedmiotem owego procesu nie musi być udowodnienie, że z całą pewnością, podatnik danego zobowiązania nie wykona. Przedmiotem dowodów musi być wykazanie, że organ miał podstawy, aby żywić taką uzasadnioną obawę (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 sierpnia 2016 r. sygn. akt I FSK 251/15).

Organ, który zamierza zabezpieczyć zobowiązanie w omawianym trybie, ma obowiązek przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego. Celem takiego postępowania jest właśnie ustalenie istnienia "uzasadnionej obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego. To, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku, pozostawiono ocenie właściwego w sprawie organu. Ocena ta nie może jednak oznaczać dowolności działania, lecz powinna być oparta na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2012 r. sygn. akt I FSK 594/11).

Taką wskazówką istnienia "obawy" może być sytuacja majątkowa podatnika, świadcząca o tym, że nie dysponuje on odpowiednimi aktywami dla uiszczenia ewentualnego podatku dobrowolnie lub przymusowo, jak również rzetelność podatnika w wywiązywaniu się ze zobowiązań podatkowych. Decyzja o zabezpieczeniu może być zatem wydana np., gdy podatnik nierzetelnie prowadzi ewidencje służące do kontroli wykonania przez niego obowiązków podatkowych; nierzetelnie prowadzi ewidencje i księgę przychodów i rozchodów, gdy dokonuje oszustw podatkowych np. w zakresie nieuprawnionego zwrotu podatku VAT.

Przekładając powyższe rozważania na realia niniejszej sprawy należy stwierdzić, że organy podatkowe wykazały, iż w sprawie istnieje realna, a zarazem uzasadniona obawa, iż zabezpieczone zobowiązanie nie zostanie wykonane przez skarżącą Spółkę.

Podstawą podjętego rozstrzygnięcia była obawa niewykonania zobowiązania podatkowego związana z posługiwaniem się fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a także działanie Spółki w ramach tzw. "karuzeli podatkowej", jak również fakt, iż Spółka ma zaległość podatkową sięgającą prawie 5 mln zł. Już ta ostatnia okoliczność, świadcząca o trwałym nieuiszczaniu zobowiązań podatkowych przez Spółkę, stanowi wystarczająca przesłankę, wprost wyartykułowaną w 33 § 1 O.p. pozwalającą na wydanie decyzji o zabezpieczeniu.

Niezależenie od powyższej przesłanki, organ podatkowy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał także na inne konkretne okoliczności, stanowiące o zasadności zabezpieczenia. Dokonał ustaleń w odniesieniu do kontrahentów Spółki i zwrócił uwagę na stwierdzone w toku kontroli nieprawidłowości, które wskazują, że realna i prawdopodobna jest teza, iż transakcje dokumentowane fakturami VAT nie miały rzeczywistego charakteru oraz, że Spółka działała w ramach karuzeli podatkowej, a także prowadziła nierzetelne księgi podatkowe.

Otóż z ustaleń organów wynika, że w kontrolowanym okresie 2010-2011 przedmiotem działalności Spółki był obrót wyrobami z drewna, klejem, oraz farbami kompozytowymi i wyrobami stalowymi. W toku postępowania kontrolnego prowadzonego wobec Spółki zgromadzono dowody, z których wynika, że w latach 2010-2011 S. działała w "karuzeli podatkowej". Faktury na ww. towary były wprowadzane do obrotu przez podmioty, które w rzeczywistości nie prowadziły działalności gospodarczej i poprzez m.in. S. sp. z o.o. trafiały do kolejnych podmiotów, dokonujących fikcyjnych dostaw wewnątrzwspólnotowych. Wobec Spółki została wydana decyzja (z dnia 13 listopada 2015 r., której nadano rygor natychmiastowej wykonalności) określająca podatek od towarów i usług za miesiące od marca 2010 r. do listopada 2010 r. w łącznej kwocie 4.980.394,00 zł, za miesiąc wrzesień 2010 r. określono Spółce zobowiązanie podatkowe w wysokości 29.267,00 zł, a za pozostałe miesiące czyli od marca 2010 r. do listopada 2010 r. określono kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Jak wskazuje się zgodnie w orzecznictwie sądowym, dokumentowanie zdarzeń gospodarczych, które w rzeczywistości nie zaistniały, rodzi uzasadnioną obawę uchylania się od uregulowania określonego (w przybliżeniu) zobowiązania podatkowego. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 21 września 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 454/16 stwierdził, że wystawianie i przyjmowanie tzw. pustych faktur oraz wykorzystywanie ich w rozliczeniu podatku od towarów i usług przez dłuższy czas (np. okres kilkunastu miesięcy) uprawnia organy podatkowe do uznania, że powstała przesłanka trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych (art. 33 § 1 O.p.) oraz podstawa faktyczna do wydania decyzji zabezpieczającej. Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyroku VIII SA/Wa 110/16 z dnia 14 września 2016 r., czy też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 28 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 1197/15. W kontekście tych orzeczeń analogicznie należy przyjąć, iż uczestnictwo podatnika w procederze tzw. karuzeli podatkowej stanowi dodatkowy argument przemawiający za realnością obawy, iż zabezpieczone zobowiązanie przez skarżącą Spółkę nie zostałoby przez nią wykonane.

Działania podatnika ukierunkowanie na łamanie prawa podatkowego niewątpliwie uzasadniają obawę organów podatkowych, że zobowiązanie nie będzie wykonane i stanowią przesłankę potwierdzającą istnienie okoliczności trwałego nieuiszczania podatków.

Wydając decyzję w przedmiocie zabezpieczenia, organy przeprowadziły również analizę sytuacji majątkowej skarżącej Spółki. Ustalono mianowicie, że łączna kwota zadłużenia Spółki wynikająca z decyzji wydanej w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług za miesiące od marca 2010 r. do listopada 2010 r. jak i zobowiązanie podatkowe zabezpieczone zaskarżoną decyzją wynosi łącznie 13.929.660,00 zł. Porównanie powyższego zobowiązania do sytuacji majątkowej i finansowej Spółki pokazuje, że wysokość nałożonego zobowiązania podatkowego jest niewspółmiernie wysoka w odniesieniu do możliwości finansowych Spółki.

Z analizy przeprowadzonej na podstawie sprawozdań finansowych Spółki za dwa ostatnie lata tj. 2013-2014, w których Spółka prowadziła działalność gospodarczą wynika, iż w posiadaniu jej znajdowały się urządzenia techniczne i maszyny o wartości 32.982,00 zł (wg stanu na dzień 31 grudnia 2013 r.), natomiast wg stanu na dzień 31 grudnia 2014 r. o wartości 5.689,43 zł. W bilansie Spółki sporządzonym na dzień 31 grudnia 2013 r. wykazała aktywa obrotowe w wysokości 2.033.345,23 zł, na które składały się: towary w kwocie 100.664,30 zł, należności krótkoterminowe w kwocie 1.861.750,62 zł, inwestycje krótkoterminowe w kwocie 22.768,61 zł oraz krótkoterminowe rozliczenia między okresowe w kwocie 48.161,70 zł. Z powyższego. bilansu wynika również, iż Spółka posiadała na koniec 2013r. kapitał własny w wysokości 1.226.174,53 zł, na który składał się kapitał podstawowy w kwocie 5.000,00 zł oraz kapitał zapasowy w kwocie 1.392.155,87 zł oraz strata netto w wysokości 170.981,34 zł. Ponadto w bilansie na koniec 2013 r. Spółka wykazała zobowiązania długoterminowe w kwocie 220.000,00zł i zobowiązania krótkoterminowe w kwocie 620.152,70 zł.

Natomiast w bilansie Spółki sporządzonym na dzień 31 grudnia 2014 r. wykazała aktywa obrotowe w wysokości 1.676.460,69 zł, na które składały się: towary w kwocie 57.220,00 zł, należności krótkoterminowe w kwocie 1.616.164,33 zł, inwestycje krótkoterminowe w kwocie 3.076,36 zł. Z powyższego bilansu wynika również, iż Spółka posiadała na koniec 2014 r. kapitał własny w wysokości 1.129.401,36 zł, na który składał się kapitał podstawowy w kwocie 5.000,00 zł oraz kapitał zapasowy w kwocie 1.392.155,87 zł, jak również strata z lat ubiegłych w wysokości 170.981,34 zł oraz strata netto z 2014r. w kwocie 96.773,17 zł. Ponadto w bilansie na koniec 2014 r. Spółka wykazała zobowiązania krótkoterminowe w kwocie 552.748,76 zł.

Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 31 sierpnia 2016 r. sygn. akt I SA/Go 181/16 dysproporcja pomiędzy wartością czynną majątku podatnika, a kwotą przewidywanych zaległości podatkowych stanowi zgodną z prawem i wystarczającą podstawę dla przyjęcia, że sytuacja finansowa i majątkowa podatnika uzasadnia obawę niewykonania zobowiązania. Podobnie zauważył Wojewódzki Sądu Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 13 kwietnia 201 r. sygn. akt III SA/Wa 1308/15, stwierdzając, że suma wysokości przybliżonego zobowiązania w istocie nie uzasadnia obawy niewykonania go w przyszłości, jednakże odniesienie wielkości tego zobowiązania do stanu majątku podatnika oraz ocena prawdopodobnieństwa wykonania zobowiązania w kontekście jego działań jako przedsiębiorcy i podatnika, może prowadzić do wniosku, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania na brak majątku i nierzetelność podatnika.

Dodatkowo, dla zobrazowania sytuacji Spółki wskazać należy, że jak wynika z ustaleń organów, Spółka w latach 2015-2016 nie prowadziła działalności gospodarczej (działalność została zawieszona 1 stycznia 2015 r.), a w latach 2013-2014 zanotowała stratę w łącznej wysokości 267.754,51 zł. W porównaniu z kwotą zobowiązania podatkowego ciążącego na Spółce (należności objęte zaskarżoną decyzją wynoszą 9.055.422,00 zł) oraz przy uwzględnieniu, że jedyny majątek Spółki stanowią maszyny i urządzenia techniczne o wartości 5.689,43 zł zachodzi, w ocenie Sądu, w pełni uzasadniona obawa, że Spółka nie wykonana swoich przyszłych zobowiązań podatkowych.

Jeśli chodzi o księgi podatkowe Spółki dotyczące podatku od towarów i usług, to z protokołu badania ksiąg z dnia 1 października 2015 r. sporządzonego za okres od marca do grudnia 2011 r. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług wynika, że były one prowadzone nierzetelnie. W szczególności rejestry zakupów i rejestry sprzedaży za poszczególne miesiące nie odzwierciedlają rzeczywistego stanu rzeczy, a zatem nie stanowią dowodów tego, co z nich wynika.

Jak już wskazano na wstępie, ujawnienie w postępowaniu kontrolnym, że podatnik prowadził nierzetelne księgi handlowe jest także przesłanką uzasadniającą zastosowanie instytucji zabezpieczenia (tak np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 11 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 1723/15).

Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu, że organy podatkowe określając przybliżoną wysokość zobowiązania podatkowego nie posiadały danych umożliwiających określenie tego zobowiązania, wskazać należy, że jak wynika z treści kontrolowanych decyzji, przy ich wydawaniu, organy uwzględniły sytuację finansową Spółki, stan jej majątku, a także dokonały analizy zeznań podatkowych CIT-8 oraz deklaracji podatkowych VAT-7. Wbrew twierdzeniu strony skarżącej, organy nie bazowały jedynie na materiale dowodowym zgromadzonym przez Urząd Kontroli Skarbowej w sprawie UKS [...]. Jeśli zaś chodzi o zarzut, że Spółka wniosła odwołanie od decyzji wymiarowej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 13 listopada 2015r. nr UKS [...], które nie zostało rozpatrzone na dzień wydawania kontrolowanego rozstrzygnięcia, wyjaśnić należy że na etapie zabezpieczenia nie chodzi o przesądzenie faktów świadczących o nadużyciach, ale o ich uprawdopodobnienie.

Jak wskazuje się w judykaturze decyzja wydawana na podstawie art. 33 § 2 pkt 2 O.p., jest decyzją wydawaną w toku postępowania podatkowego bądź kontrolnego, nierozstrzygającą istoty sprawy i nieprzesądzającą o treści przyszłej decyzji wymiarowej, (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 marca 2013 r. sygn. akt I FSK 578/12). Nadto, podkreślić należy, że na tym etapie (wydawania decyzji zabezpieczającej) nie musi być znana dokładna wielkość zobowiązania podatkowego, a przybliżona kwota zobowiązania podatkowego. Określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Nie oznacza to jednak, iż jest to kwota rzeczywiście obciążającego go zobowiązania, to bowiem określi dopiero decyzja wymiarowa. Decyzja wydawana na podstawie przepisów art. 33 O.p. jest odrębną decyzją, o akcesoryjnym charakterze, której istotą jest dokonanie zabezpieczenia, a nie rozstrzygnięcie co do wysokości zobowiązania podatkowego.

Z powyższych względów jako niezasadny należy ocenić także zarzut Spółki, iż podstawowym dowodem w sprawie były księgi podatkowe, które zostały następnie przez Spółkę zakwestionowane poprzez wniesienie zastrzeżeń do protokołu kontroli.

Okoliczności, czy faktycznie doszło do uchybień w zakresie rozliczania się Spółki w zakresie podatku od towarów i usług i czy miały miejsce fikcyjne transakcje pomiędzy nią, a jej kontrahentami będą przedmiotem rozstrzygania w postępowaniu wymiarowym. Ocena dowodów stanowiących podstawę przyszłych merytorycznych rozstrzygnięć dotyczących m.in. fikcyjności transakcji oraz świadomości Spółki wykracza poza przedmiot decyzji zabezpieczającej i zakres tego postępowania.

W tej sytuacji zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa w toku kontroli podatkowej nie mogły odnieść zamierzonego skutku w postępowaniu zabezpieczającym.

Zdaniem Sądu, przedstawione przez organy podatkowe okoliczności stanowiły wystarczającą podstawę do przyjęcia, że zaistniała określona w art. 33 § 1 O.p. przesłanka umożliwiająca organom podatkowym dokonanie zabezpieczenia na majątku Spółki przed wydaniem decyzji wymiarowej, tj. uzasadniona obawa co do wykonania przyszłego zobowiązania podatkowego. Mając powyższe na uwadze, Sąd orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.