Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 288/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2012-07-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 1a ust. 1 pkt. 3, art. 2 ust. 2, art. 7 ust. 1 i ust. 1a
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 21.
journal: Dz.U. 1989 nr 30 poz 163
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka, Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod (sprawozdawca), sędzia WSA Tadeusz Piskozub, Protokolant Sekretarz sądowy Monika Rząp, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 19 lipca 2012r. sprawy ze skargi spółki A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia "[...]" nr "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia "[...]" określającą Spółce A. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011r. w kwocie 427.789 zł.

Z motywów decyzji oraz akt sprawy wynika, że organ podatkowy I instancji ustalił wysokość podatku przyjmując do podstawy opodatkowania w 2011r.:

– grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 637.168 m2,

– grunty pozostałe o pow. 235,90 m2,

– budynki mieszkalne o pow. 175,10 m2,

– budynki pozostałe o pow. 94 m2,

– oraz budowle o wartości 11.657,19 zł.

Organ podał, iż w dniu 14 stycznia 2011r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2011, w której zastosowała dla wszystkich gruntów posiadanych na terenie gminy stawkę podatku przewidzianą dla gruntów pozostałych. Wyjaśniła, iż w jej ocenie grunty po zlikwidowanych liniach kolejowych powinny być kwalifikowane jako grunty pozostałe, gdyż nie mogą być wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Zdaniem organu taka kwalifikacja była prawidłowa tylko do 235,90 m² (grunty związane z budynkami mieszkalnymi i gospodarczymi). Grunty o powierzchni 637.168 m² należało uznać za związane z działalnością gospodarczą. Według danych z ewidencji gruntów i budynków podatnik jest użytkownikiem wieczystym tych gruntów, oznaczonych symbolem Tk.

Organ I instancji wskazał, iż zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Pojęcie zaś względów technicznych nie zostało nigdzie zdefiniowane przez ustawodawcę. Wobec tego organ zacytował poglądy przedstawione w wyroku NSA w Warszawie z dnia 9 stycznia 2009r. (sygn. akt II FSK 1354/07), a także w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 20 października 2003r. (nr LK-1601/LP/03/PP, Biuletyn Skarbowy 2003, nr 6, s. 19-20). Wynika z nich, że przy interpretacji pojęcia "względy techniczne" należy odnieść się do przepisów prawa budowlanego. Nie obejmuje ono swym zakresem przyczyn technologicznych, ekonomicznych czy finansowych. Istotne jest to, że dany przedmiot nie jest i trwale nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, czego powodem jest zdarzenie niezależne od podatnika i dotyczące stanu technicznego, substancji nieruchomości.

Organ I instancji wskazał, iż nie można zgodzić się ze stanowiskiem strony, że grunty po zlikwidowanych liniach kolejowych, będące w jej posiadaniu, nie mogą być wykorzystane do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Zauważył, że decyzja o likwidacji linii podjęta została ze względów ekonomicznych (nieopłacalność przewozów na danej linii) a nie technicznych. Nie zostały zlikwidowane i nie straciły swojej pierwotnej funkcji, przez co cały czas istnieje możliwość wznowienia przewozów. Podniósł, że nie zachodzi wyłączenie przedmiotu opodatkowania z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i przedmiotowe grunty winny być opodatkowane według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W złożonym odwołaniu pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji w całości, zarzucając jej naruszenie:

- art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez bezpodstawne uznanie, że grunty po zlikwidowanej linii kolejowej stanowią przedmiot opodatkowania związany z prowadzeniem działalności gospodarczej podczas, gdy grunty te nie są i nie mogą być wykorzystywane do tej działalności, ze względów technicznych,

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez niezastosowanie w sprawie przepisów ustawy o transporcie kolejowym i aktu wykonawczego do Prawa budowlanego - rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie.

Pełnomocnik wskazał, że na terenie gminy przebiegała linia kolejowa nr 55 i 22. Podkreślił, że uchwałą nr 25 z dnia 25 kwietnia 1998r. Rada Spółka zatwierdziła projekt likwidacji odcinków nieczynnych linii kolejowych nr 55 i 22, m.in. obejmujących teren gminy, natomiast decyzją z dnia 26 kwietnia 2004r. Minister Infrastruktury wyraził zgodę na jej likwidację. Podał, że na linię kolejową, jako budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, składają się nie tylko same tory kolejowe, czy nawierzchnia kolejowa wraz z podtorzem i budowlami inżynieryjnymi, ale również grunt zajęty pod te tory, czy nawierzchnia, stanowiąca wraz z nimi drogę kolejową, a także przyległy pas gruntu oraz budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami. W sytuacji składania się wskazanych elementów na całość budowli przedmiotem opodatkowania jest ta budowla i raz jest opodatkowana w zakresie zależnym od jej wartości, a drugi raz w ramach opodatkowania gruntu zależnym od jej powierzchni. W ocenie pełnomocnika organ I instancji zaakceptował w ten sposób podwójne opodatkowanie.

Organ odwoławczy nie zgodził się z argumentacją Spółki. W uzasadnieniu decyzji z dnia "[...]" stwierdził, że posiadana przez nią linia kolejowa na terenie gminy, nie została podwójnie opodatkowana: raz od wartości budowli, a powtórnie od powierzchni gruntów. Wskazując, iż w § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie (Dz.U. Nr 151, poz. 987) zawarto definicję "budowli kolejowej" podał, że została ona sformułowana dla potrzeb techniki i transportu kolejowego. Natomiast przepisy prawa podatkowego, o ile już odsyłają do innych dziedzin systemu prawnego, czynią to wyraźnie.

Organ podkreślił, że ustawa z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera odesłania do przepisów prawa transportowego, w tym cyt. rozporządzenia, lecz odsyła do ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.). Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych zawiera w art. 1a własne definicje "budynku", "budowli", "gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej". Tym samym dla celów opodatkowania podatkiem do nieruchomości, grunty stanowią odrębną kategorię od budynków i budowli, stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy. W ten sposób organy podatkowe są obowiązane uwzględnić zróżnicowanie obiektów ze względu na ustawowo wyznaczony obowiązek podatkowy.

Organ nie zgodził się z poglądem wyrażonym we wskazywanym przez Spółkę wyroku WSA w Szczecinie z dnia 19 lutego 2009r., sygn. akt I SA/Sz 650/08, w którym sąd, zaliczając linie kolejowe do obiektów budowlanych uznawanych za budowlę wskazał, że ustawa Prawo budowlane nie zawiera jednak definicji "linii kolejowej". Pojęcia tego nie definiują też wprost przepisy rozporządzenia, wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 7 ust. 2 pkt 2 pr. bud. Organ nie podzielił stanowiska, że w takim przypadku poszukiwać znaczenia tego pojęcia należy w regulacjach prawnych dotyczących samego transportu kolejowego, gdyż ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie odsyła do przepisów o transporcie kolejowym. Zarówno rozporządzenie jak i ustawa z dnia 28 marca 2003r. o transporcie kolejowym (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 16, poz. 94 ze zm.) nie są aktami prawnymi, na podstawie których należy ustalać zakres przedmiotowy podatku od nieruchomości. Są to bowiem akty prawne, które normują zupełnie inną materię niż podatkowa.

Tym samym organ odwoławczy nie podzielił poglądu WSA w Szczecinie, że odrębne traktowanie budowli linii kolejowych i przynależnych do nich gruntów oznaczać będzie podwójne opodatkowanie tego samego przedmiotu. Wręcz przeciwnie, różnicowanie przedmiotu opodatkowania, wykraczające poza zakres obowiązywania ustawy podatkowej, prowadzi do wypaczonego stosowania bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa podatkowego oraz nierównego traktowania podatników. Zatem wiążące są definicje i treść norm ustawy podatkowej, a te odsyłają w zakresie definicji budynków czy budowli do ustawy Prawo budowlane. Nie ma też niekonsekwencji w tym, że odrębnym przedmiotem opodatkowania są grunty, a innym budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przesądzające znaczenie mają tu wpisy w ewidencji gruntów i budynków (art. 1a ust 3 ustawy). Organ zwrócił uwagę, iż argumentacja Spółki dotycząca "podwójnego opodatkowania" gruntów i budowli związana jest ze specyficzną cechą konstrukcyjną podatku od nieruchomości. W konstrukcji tego podatku może wystąpić taka sytuacja jak w niniejszej sprawie, gdy nieruchomości (grunty) stanowią odrębny przedmiot opodatkowania od umiejscowionych na nich budynków i budowli, w tym związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wskazał także, iż orzeczenie sądu administracyjnego zapadłe w innej sprawie nie może stanowić podstawy do korekty deklaracji podatkowej. Taką podstawę wprowadzają jedynie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego albo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej)

Odnosząc się do poglądu podatnika, że przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie nie mogą być linie kolejowe w sytuacji ich wyłączenia z użytkowania, organ wskazał na przepisy ustawy o transporcie kolejowym. Jednakże argumentacja w tym zakresie nie dotyczy obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, a jedynie stwierdzenia, czy linie kolejowe zostały faktycznie zlikwidowane i w związku z tym czy możliwa jest ich eksploatacja.

Organ wskazał na wynikającą z art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z pkt 1a ustawy o transporcie kolejowym definicję linii kolejowej. Podkreślił, że zgodnie z art. 9 ustawy "likwidacja linii kolejowej" następuje z przyczyn ekonomicznych i po spełnieniu ustawowych przesłanek. Zostaje wstrzymana, jeżeli będzie zapewniona możliwość dalszej eksploatacji linii, czego niezbędnym elementem okazuje się zapewnienie środków finansowych na pokrycie kosztów jej eksploatacji albo jej przejęcie.

Likwidacja linii obejmujących gminę: nr 55 – nastąpiła po wojnie, a nr 22 C-S – nastąpiła zgodnie z decyzją z dnia 26 kwietnia 2004r., nr TK "[...]" Ministra Infrastruktury po uzgodnieniu z właściwymi organami jednostek samorządu terytorialnego, na podstawie ww. przepisów ustawy o transporcie kolejowym. W jej uzasadnieniu wskazano, że decyzja o likwidacji linii i odcinków linii kolejowych pozwoli na ograniczenie kosztów utrzymania linii kolejowych ponoszonych przez zarządcę infrastruktury tj. Spółkę A., a tym samym spowoduje zmniejszenie strat poprzez ograniczenie deficytowego obszaru działalności Spółki.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że w wyniku prowadzonego postępowania ustalono, że likwidacja odcinka linii kolejowej nr 55 na odcinku obejmującym gminę polegała na usunięciu nawierzchni torowej składającej się z szyn, podkładów betonowych oraz podłoża. Natomiast na odcinku C-S na terenie tej gminy linia nr 22 nadal istnieje, znajduje się nawierzchnia torowa wraz z podtorzem, nie odbywa się jednak ruch pociągów, odcinek jest porośnięty trawą i krzakami.

Organ podał, że w piśmie z 27 lipca 2010r. uzupełnionym w dniu 19 maja 2011r. Spółka wskazała dokładny przebieg linii nr 22 i 55 i poinformowała, że na chwilę obecną linia nr 22 nie jest fizycznie zlikwidowana, jest nieczynna, nie odbywa się na niej ruch kolejowy, a rozbiórka ujęta jest w planie na 2011r. Dodała, że linia nie może być przywrócona do ruchu ze względu na jej stan techniczny, nie ma możliwości jej udostępnienia licencjonowanym przewoźnikom ze względu na jej stan, a jej przywrócenie do użytku nastąpiłoby jedynie po jej odbudowie. Z kolei likwidacja linii kolejowej nr 55 nastąpiła po wojnie (luty-maj 1945r.) z nieznanych przyczyn, polegała na zdemontowaniu nawierzchni torowej i miała charakter trwały.

Odnosząc się do twierdzeń Spółki organ odwoławczy podniósł, że wystąpienie przyczyn ekonomicznych nie może być utożsamianie ze względami technicznymi, o jakich stanowią przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Pojęcie "względy techniczne" nie zostało zdefiniowane w ustawie. Jednak pod tym pojęciem, w ocenie organu, rozumieć należy obiektywne stany faktyczne, w których nieruchomość, budynek, budowla nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie jest przesądzające, czy zaistnieje on z przyczyn leżących po stronie podatnika, bo formy działalności gospodarczej czy prawidła techniki mogą spowodować niemożliwość wykorzystywania danego składnika majątku do prowadzenia działalności. Wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć również charakter obiektywny, tj. przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą w innym charakterze. Pojęciem tym nie są objęte okoliczności lub zdarzenia faktyczne i prawne prowadzące do niewykorzystywania nieruchomości, a będące skutkiem świadomego, zamierzonego działania przedsiębiorcy, który z różnych względów, innych niż techniczne, zaprzestał czasowo lub trwale użytkowania w celach gospodarczych danej nieruchomości pozostającej nadal w jego posiadaniu.

Organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, że przyczyny ściśle gospodarcze, ekonomiczne nie stanowią względów technicznych. Likwidacja linii kolejowej wykonywana jest w oparciu o rozporządzenie lub decyzję. Nie zmienia to jednak faktu, że są to kwestie natury prawnej podyktowane względami ekonomicznymi, a nie technicznymi. W niniejszym stanie faktycznym nie można mówić o względach technicznych zarówno w odniesieniu do samych gruntów, jak i usytuowanych na nich budowli kolejowych. Również okoliczność, że teren pod liniami kolejowymi jest różnie ukształtowany w wyniku prac budowlanych nie może być uznany za wystąpienie przesłanki względów technicznych. Nie powoduje on bowiem, że nie ma możliwości wykorzystywania takich gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej. Prace polegające na przystosowaniu gruntu na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej są związane z tą działalnością.

Dodatkowo organ podniósł, że w orzecznictwie nie jest kwestionowane stanowisko, iż opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów i budowli znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest uzależnione od rzeczywistego wykorzystywania tych gruntów i zlokalizowanych na nich budowli do czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej.

Wskazał również, że analiza przytoczonych w uzasadnieniu decyzji o likwidacji linii kolejowych przepisów o transporcie kolejowym oraz składanych przez Spółkę wyjaśnień prowadzi do wniosku, że podjęta uchwała o likwidacji nie jest równoznaczna z likwidacją fizyczną budowli lub takim jej demontażem, który pozbawiłby je pierwotnej funkcji. Przez to, że budowle fizycznie nie zostały zlikwidowane i nie straciły swojej pierwotnej funkcji, cały czas istnieje potencjalna możliwość wznowienia przewozów.

Podatnik nie dostarczył ponadto żadnych dokumentów świadczących o stanie technicznym budowli, które w ocenie organu odwoławczego mogłyby być dowodem na brak technicznych możliwości do wykorzystywania tych budowli do działalności gospodarczej. Spółka wskazywała jedynie, że linia kolejowa jest zarośnięta i w złym stanie technicznym. Okoliczność ta jednakże nie może zostać uwzględniona. To, że budynki lub budowle wymagają remontu lub adaptacji nie pozwala na stwierdzenie, że w sposób trwały, ze względów technicznych, nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Przeświadczenie podatnika, że nie można gruntów wykorzystywać do działalności gospodarczej ze względów technicznych tylko dlatego, że tak postanowił (decyzja podatnika) nie jest względem technicznym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka A. reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o usunięcie z obiegu prawnego decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 1 a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez niezastosowanie w sprawie przepisów ustaw i aktu wykonawczego wymienionych w uzasadnieniu skargi.

W uzasadnieniu skargi opisano stanowisko organu zajęte w sprawie oraz wskazano, że brak definicji linii kolejowej w ustawie podatkowej, a także w ustawie Prawo budowlane zmusza do poszukiwania definicji w innych przepisach prawa budowlanego. Powołując się na orzecznictwo oraz poglądy doktryny pełnomocnik Spółki argumentował, że dopuszczalne jest korzystanie z definicji sformułowanych w innych dziedzinach prawa, gdy prawo podatkowe posługuje się określonym pojęciem, lecz ani samo go nie definiuje, ani też nie odsyła do przepisów z innej dziedziny prawa. Dopuszczalne jest posłużenie się nimi w przypadku , gdy definicja użyta w innym akcie prawnym wyraźnie nie odbiega treścią od znaczenia potocznego, a ponadto taka definicja ma znaczenie pomocnicze pozwalające na znalezienie i sprecyzowanie znaczenia potocznego wyrażenia. Użycie terminu mającego już swoje zdefiniowane znaczenie w języku prawnym stwarza domniemanie identyczności pojęć tym samym terminem oznaczonych. Zatem w przypadku braku zdefiniowania linii kolejowej w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych dopuszczalne było sięgnięcie do definicji zawartych w innych aktach prawnych, w tym aktach podustawowych (rozporządzenie Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie).

Nie jest zatem błędem, że strona opowiada się za poglądem wypowiedzianym przez WSA w Szczecinie w wyrokach o sygn. akt I SA/Sz 20/09, I SA/Sz 650/08, I SA/Sz 289/09 oraz NSA II FSK 798/09, za linią orzeczniczą którego opowiedział się również WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 24 marca 2011r. sygn. akt I SA/Wr 130/11, w którym zaaprobował odwołanie się do definicji linii kolejowej zawartej w ustawie o transporcie kolejowym. Przytaczając ten pogląd pełnomocnik skarżącej stwierdził, że organ II instancji, poprzez błędne zdefiniowanie budowli, zaakceptował fakt podwójnego opodatkowania.

Zdaniem skarżącej istnieje zasadnicza różnica między uchwałą Spółki czy decyzją o zawieszeniu wykonywania przewozów, a likwidacją linii kolejowej. O ile bowiem w pierwszym przypadku przewozy mogą zostać wznowione, to w drugim - taka decyzja stanowi podstawę do wszczęcia procedury mającej na celu faktyczne zlikwidowanie linii kolejowej. W przypadku zaś zgody na likwidację linii kolejowej, budynki, budowle i grunty nie są i nie mogą być wykorzystywane do przewozów osób i rzeczy. Taka decyzja ma cechę trwałości stanu niemożności wykorzystywania tych przedmiotów opodatkowania do działalności gospodarczej.

Skarżąca podkreśliła, że organ powinien się skupić na analizie skutków fizycznej likwidacji linii nr 55, nie zaś jej likwidacji prawnej. Linia ta została faktycznie zlikwidowana w okresie luty-maj 1945r., a uchwała Rady Spółki nr 25 z 25 kwietnia 1998r. zatwierdzająca likwidację tej linii oraz decyzja z 26 kwietnia 2004r. wyrażająca zgodę na jej likwidację, to jedynie akty o charakterze formalnym. Zdziwienie budzi postawa organów podatkowych, które 65 lat po faktycznym demontażu nawierzchni torowej, opodatkowują linię kolejową według najwyższej stawki, a nie stawki dla gruntów pozostałych. W ocenie strony fragment przepisu "nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności" jest wieloznaczny, a jego wykładnia może prowadzić do absurdalnych wniosków, że przedmioty kompletnie zrujnowane i nieprzydatne w działalności gospodarczej mogą zostać opodatkowane jak obiekty i grunty związane z taką działalnością. Trudno sobie wyobrazić, jaką działalność można prowadzić na ukształtowanym nasypie kolejowym.

Skarżąca zwróciła również uwagę, iż jako podatnik podatku od osób prawnych, w przypadku wydania decyzji czy zarządzenia o likwidacji linii kolejowej lub jej części, wydatków poniesionych na utrzymywanie linii w stanie pozwalającym na jej eksploatację nie będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, gdyż nie będą ani pośrednio, ani bezpośrednio związane ze źródłem przychodów. Dodatkowo takie generowanie kosztów może nawet skutkować odpowiedzialnością związaną z ustawą o finansach publicznych, czy też odpowiedzialnością za działanie na szkodę spółki.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie oraz podtrzymało stanowisko zajęte w uzasadnieniu decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem Sąd, stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2012.poz.270 ) zwanej dalej w skrócie p.p.s.a, może ją uchylić, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W rozpoznawanej sprawie w skardze podniesiono tylko jeden zarzut natury proceduralnej, mianowicie naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niezastosowanie w sprawie przepisów ustaw i aktu wykonawczego wymienionych w uzasadnieniu skargi. Należy wskazać, że powołany przepis Ordynacji podatkowej określa podstawowy element decyzji podatkowej jakim jest jej uzasadnienie faktyczne i prawne. Stanowi, że uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zaskarżonej decyzji w żadnym wypadku nie można zarzucić takiego braku. Uzasadnienie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego zawiera wskazanie podstawy prawnej oraz jej wyjaśnienie poprzez przedstawienie interpretacji przepisów , poglądów orzecznictwa i odniesienie się do kwestii zastosowania przepisów aktów prawnych powoływanych przez skarżącą. Odmienne stanowisko w tym zakresie od prezentowanego przez stronę nie stanowi jakiegokolwiek naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Może być rozpatrywane w kontekście prawidłowości interpretacji i stosowania przepisów prawa materialnego, do czego w istocie sprowadza się spór między Spółką a organami podatkowymi.

Okoliczności sprawy, przyjęte za podstawę faktyczną orzekania, nie budzą między stronami jakichkolwiek kontrowersji. Na terenie gminy Spółka A. posiada grunty o powierzchni 637.403,90 m², budynki mieszkalne o pow. 175,10 m², budynki pozostałe o pow. 94 m² oraz budowle o wartości 11.657,19 zł., co wynika z deklaracji na podatek od nieruchomości , złożonej w dniu 14 stycznia 2011r. Wskazane przedmioty opodatkowania to pozostałość po zlikwidowanych liniach kolejowych nr 22 i 55. Z faktu likwidacji linii kolejowych Spółka wywiodła wniosek o braku możliwości wykorzystywania gruntów do działalności gospodarczej ze względów technicznych i zadeklarowała ich opodatkowanie według niższej stawki. Organ podatkowy I instancji zakwestionował deklarację w zakresie kwalifikacji gruntów, co wiązało się z zastosowaniem właściwej stawki podatku i wpłynęło na wysokość zobowiązania, potwierdzoną przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji.

Spór w sprawie dotyczy zatem kwestii zakwalifikowania przedmiotów takich jak grunty, na których usytuowane były dwie zlikwidowane linie kolejowe, do związanych z działalnością gospodarczą, oraz rozumienia pojęcia "względów technicznych" .

Z powyższego względu i w kontekście danych zawartych w deklaracji, niezasadne jest powoływanie się na definicję linii kolejowej zawartą w art. 4 pkt 2 ustawy o transporcie kolejowym, dla wykazania, że linia kolejowa to budowla obejmująca także grunty. Sama skarżąca, realizując obowiązek wynikający z ustawy podatkowej, wskazała przedmioty opodatkowania i dokonała wyliczeń odrębnie od gruntów i od budowli, przy czym w zakresie opodatkowania budowli w decyzji nie dokonano żadnych zmian w stosunku do wartości podanych przez podatnika.

Sąd w pełni podziela stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego wyrażone w zaskarżonej decyzji, że ustawa z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2006r., nr 121, poz. 844 ze zm.), zwana dalej w skrócie u.p.o.l., nie zawiera odesłania do przepisów prawa transportowego, lecz odsyła do ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane. Wskazując w art. 2 ust. 1 przedmioty opodatkowania, którymi są: grunty; budynki lub ich części; budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w art. 1a podaje własne definicje "budynku", "budowli", "gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej". Dla celów opodatkowania podatkiem do nieruchomości, grunty niewątpliwie stanowią odrębną kategorię od budynków i budowli, stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy. Tym samym nieuzasadnione jest również poszukiwanie definicji linii kolejowej- jako budowli- w ustawie o transporcie kolejowym, gdy ustawa podatkowa stanowi, że budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury...... a art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jako budowlę wymienia m.in. linie kolejowe. Zauważyć przy tym należy, że z definicji linii kolejowej zawartej w art. 4 pkt 2 w ustawie o transporcie kolejowym wyraźnie wynika, że to definicja dla potrzeb organizacji transportu kolejowego. Jest to bowiem "droga kolejowa mająca początek i koniec wraz z przyległym pasem gruntu, na którą składają się odcinki linii, a także budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami". Nie sposób przyjąć, że tak rozumiana linia kolejowa może stanowić "budowlę" rozumianą jako jeden "obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury w rozumieniu prawa budowlanego", jak to wynika z art. 1a pkt 2 u.p.o.l. Za odrzuceniem możliwości uznania, że definicja linii kolejowej zawarta w ustawie o transporcie kolejowym to definicja budowli pn. "linia kolejowa" w rozumieniu przepisów podatkowych i tych do których ustawa odsyła, przemawia także wykładnia systemowa wewnętrzna. Mianowicie u.p.o.l przewiduje odrębne elementy konstrukcji podatku od nieruchomości nie tylko co do przedmiotu opodatkowania ale również podstawy opodatkowania jak i stawek. W zakresie podstawy opodatkowania budowli odsyła do wartości ustalanych zgodnie z przepisami dotyczącymi amortyzacji środków trwałych. Zatem dla celów opodatkowania linia kolejowa to nie będący gruntem ani budynkiem składnik majątku podatnika , figurujący w ewidencji środków trwałych (według KŚT obiekt inżynierii lądowej zaliczany do infrastruktury transportu).

Oczywistym jest, że likwidacja linii kolejowej w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie kolejowym oznacza zaprzestanie dokonywania przewozów na danej linii i może też prowadzić do fizycznej likwidacji budowli poprzez zdekompletowanie, rozebranie, wyburzenie poszczególnych elementów drogi szynowej jak też otaczającej ją infrastruktury. Nie zmienia to jednak faktu, że dopóty jakakolwiek budowla istnieje, podlega opodatkowaniu, podobnie jak grunt, na którym jest usytuowana, według norm ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stanowiących o opodatkowaniu nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że ustawodawca podatkowy, uwzględniając zarówno znaczenie jak i specyfikę transportu kolejowego, w art. 7 ust. 1 i ust. 1a u.p.o.l przewiduje zwolnienia, które wyraźnie odnoszą się do poszczególnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych w art. 2 ust. 1 i do sytuacji funkcjonowania linii (ust.1) oraz jej zlikwidowania (ust.1a). Z treści art. 7 ust.1a u.p.o.l wynika, że trzyletni okres zwolnienia ma służyć odpowiedniemu zagospodarowaniu składnikami majątku po likwidacji linii, w tym ich zbyciu.

Jak już wyżej wskazano, art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, (z wyjątkiem budynków mieszkalnych i zajętych pod nie gruntów oraz gruntów pod jeziorami i zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych), są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych Z przytoczonej definicji wynika, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W definicji nie ma warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę.

Grunt, budynek i budowla są traktowane jako związane z działalnością gospodarczą, chyba że nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Pojęcie to nie zostało bezpośrednio zdefiniowane przez ustawodawcę. Sąd podziela w tym zakresie argumentację organu, że pod tym pojęciem rozumieć należy obiektywne stany faktyczne, w których nieruchomość, budynek, budowla nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie jest przesądzające, czy zaistnieje on z przyczyn leżących po stronie podatnika, bo formy działalności gospodarczej czy prawidła techniki mogą spowodować niemożliwość wykorzystywania danego składnika majątku do prowadzenia działalności. Wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej musi mieć również charakter obiektywny. Pojęciem tym nie są objęte okoliczności lub zdarzenia faktyczne i prawne prowadzące do niewykorzystywania nieruchomości, a będące skutkiem świadomego, zamierzonego działania przedsiębiorcy, który z różnych względów, innych niż techniczne, zaprzestał czasowo lub trwale użytkowania w celach gospodarczych danej nieruchomości pozostającej nadal w jego posiadaniu. Przyczyny ściśle gospodarcze, ekonomiczne nie stanowią względów technicznych. W stanie faktycznym sprawy nie można mówić o względach technicznych zarówno w odniesieniu do samych gruntów, jak i usytuowanych na nich budowli kolejowych. Również okoliczność, że teren pod liniami kolejowymi jest różnie ukształtowany w wyniku prac budowlanych nie może być uznany za wystąpienie przesłanki względów technicznych. Kwestia posiadania gruntów na których była usytuowana linia kolejowa nr 55, zlikwidowana, jak to podniesiono w skardze, 65 lat temu, jest sprawą Spółki A. jako przedsiębiorcy.

Dla opodatkowania gruntów zasadnicze znaczenie ma odpowiednia klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. W myśl art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne( Dz.U. Nr 30, poz.163 ze zm.), podstawą wymiaru podatków są dane wynikające z tej ewidencji. W takiej sytuacji, w przypadku gdy grunty są zaklasyfikowane w ewidencji gruntów jako Tk (tereny kolejowe), to - zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.- podlegają opodatkowaniu według stawek obowiązujących jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą bez względu na to czy są przez Spółkę wykorzystywane. W takim przypadku organ podatkowy nie musi wykazać, że są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 2 ust. 2 u.p.o.l. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Pojęcia "grunty związane z działalnością gospodarczą" i "grunty zajęte na działalność gospodarczą" nie są tożsame, a rzeczą przedsiębiorcy jest ewentualne doprowadzenie do zmiany klasyfikacji gruntu np. w przypadku jego zakrzewienia (nie mówiąc o możliwości rozwiązania umowy użytkowania wieczystego).

Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego ani reguł postępowania podatkowego Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za nieuzasadnioną i na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.