Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 876/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-03-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 9 pkt 1
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 201 par. 1 pkt 2, art. 213 par 2, art. 219
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA del. Anna Maria Świderska (sprawozdawca), Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 3 marca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 19 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Lu 356/14 przy udziale Prokuratora Prokuratury Okręgowej w Lublinie delegowanego do Prokuratury Regionalnej w Lublinie Agnieszki Nosowskiej w sprawie ze skargi Prokuratora Rejonowego w Świdniku na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z dnia 29 października 2013 r., nr SKO.41/3811/P/2013 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 19 listopada 2014 r., w sprawie sygn. akt I SA/Lu 356/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie określającą Skarbowi Państwa reprezentowanemu przez Starostę Świdnickiego wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd I instancji wskazał, że decyzją z dnia 23 lipca 2013 r. Wójt Gminy Trawniki określił Skarbowi Państwa wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. Przedmiot opodatkowania stanowiły drogi wewnętrzne będące własnością Skarbu Państwa, niezaliczone do żadnej z kategorii dróg publicznych. Ponieważ Skarb Państwa nie złożył deklaracji na podatek od nieruchomości od tych dróg, organ I instancji postanowieniem z 18 sierpnia 2010 r. wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 rok. Następnie organ I instancji postanowieniem z 10 września 2012 r. uzupełnionym postanowieniem z 5 listopada 2012r. zawiesił postępowanie podatkowe do czasu zakończenia postępowań o stwierdzenie nabycia z mocy prawa nieruchomości gruntowych toczących się przed Krajową Komisją Uwłaszczeniową.

W odwołaniu od tego orzeczenia Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę Powiatu Świdnickiego zarzucił błędną wykładnię art. 2 ust. 3 pkt 4, art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.; zwana dalej: "u.p.o.l."), art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 2007 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, dalej zwana: "u.g.n.") oraz naruszenie art. 122 i 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwana dalej: "O. p.").

Decyzją z 29 października 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę Świdnickiego uchyliło decyzję Wójta Gminy Trawniki z 23 lipca 2013 r. określającą Skarbowi Państwa wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

SKO stwierdziło, że organ I instancji wadliwie prowadził postępowanie dowodowe bez wydania postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania. Wszystkie podjete w tym trybie czynności zostały ocenione jako bezskuteczne, gdyż materiał dowodowy nie został zgromadzony zgodnie przepisami O.p. Strona nie została powiadomiona o dołączeniu materiału dowodowego zgromadzonego przed wszczęciem postępowania za 2010 r. Z tego względu zaskarżona decyzja narusza art. 187 § 1 i art. 191 O.p., a Kolegium zostało pozbawione możliwości merytorycznej oceny sprawy. W toku ponownego rozpoznania sprawy organ pierwszej instancji winien w sposób prawidłowy przeprowadzić postępowanie dowodowe i ocenić argumenty zawarte w odwołaniu (w szczególności w zakresie tego, czy w sprawie nie doszło do posiadania zależnego przedmiotu opodatkowania przez Wójta Gminy Trawniki). Materiał dowodowy powinien odzwierciedlać pełen przebieg postępowania podatkowego w przedmiocie określenia podatku od nieruchomości za 2010 r.

Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie złożył Prokurator Rejonowy w Świdniku. Działając na podstawie art. 8, art. 50 § 1, art. 52 § 1 i art. 53 § 3 w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270, dalej – "p.p.s.a.") zaskarżył decyzję w całości, zarzucając jej naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 210 § 4 O.p. poprzez lakoniczne i niezrozumiałe sporządzenie uzasadnienia, z pominięciem elementów wskazanych w tym przepisie, co nie pozwala na zrozumienie motywów podjętego rozstrzygnięcia;

- art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 § 1 O.p., poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia i oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, a w konsekwencji uznanie jego braków w zakresie roku 2013;

- art. 123 § 1 i art. 200 § 1 O.p. poprzez błędne uznanie, że organ nie powiadomił strony o dołączeniu do akt sprawy dowodów z innych postępowań (dotyczących lat wcześniejszych), podczas gdy strona miała możliwość zapoznania się z całością dowodów zebranych w sprawie;

- art. 201 § 1 pkt 2 O.p., poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że w świetle obowiązujących przepisów prawa nie istnieje możliwość zawieszenia postępowania podatkowego w części, co w konsekwencji prowadziło do uznania, że postępowanie podatkowe w zakresie podatku od nieruchomości za lata 2009 – 2012 zostało zawieszone w całości, a co za tym idzie, organ pierwszej instancji nie mógł prowadzić w sprawie żadnych czynności, w tym postępowania dowodowego oraz załączyć zebranych w jego toku dowodów do akt niniejszej sprawy;

- art. 229 O.p., poprzez jego niezastosowanie i zaniechanie przeprowadzenia dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów, ewentualnie zlecenia przeprowadzenia tego postępowania organowi podatkowemu, który wydał decyzję;

- art. 233 § 2 O.p., poprzez wydanie rozstrzygnięcia procesowego uchylającego decyzję organu pierwszej instancji i przekazującego sprawę do ponownego rozpatrzenia, w sytuacji gdy, z uwagi na brak konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części, organ odwoławczy zobligowany był do wydania rozstrzygnięcia merytorycznego, nadto poprzez jedynie iluzorycznie wskazanie okoliczności faktycznych, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

W uzasadnieniu skargi Prokurator nie podzielił poglądu Kolegium, iż na gruncie obowiązujących przepisów O.p. zawieszenie postępowania w części jest prawnie niedopuszczalne. W jego ocenie, nie ma przeszkód aby organ administracji publicznej (organ podatkowy) zawiesił prowadzone przez siebie postępowanie w części.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie.

Uchylając zaskarżoną decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wskazał, że z przepisów u.p.o.l. nie wynika aby wysokość zobowiązania podatkowego jednego podatnika z tytułu posiadania nieruchomości na terenie objętym właściwością jednego organu podatkowego zawsze musiała być objęta tylko jedną decyzją. WSA w Lublinie podzielił pogląd prezentowany w orzecznictwie, iż wydanie jednej decyzji, zawierającej wymiar podatku od nieruchomości, obejmującej wszystkie posiadane przez podatnika na terenie danej gminy nieruchomości jest działaniem modelowym, nie zawsze jednak możliwym i koniecznym do zrealizowania, chociażby dlatego, że istnieje możliwość składania przez podatnika kilku deklaracji, dotyczących poszczególnych składników jego mienia. Ponadto, w podatku od nieruchomości opodatkowane są przedmioty opodatkowania, a nie wynik ich związku i rozliczenia w danym okresie podatkowym, jak w innych podatkach. Każdy z samodzielnych przedmiotów opodatkowania wymienionych w art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l. konstytuuje (wraz ze stroną podmiotową opodatkowania) odrębne zobowiązanie w podatku od nieruchomości. Skoro z przepisów nie można zasadnie wyprowadzić obowiązku organu podatkowego objęcia jedną decyzją z art. 21 § 3 O.p. wszystkich przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości wobec tego organ I instancji mógł wydać w stosunku do nieruchomości położonych na terenie gminy Trawniki (tj. działek położonych w kilku miejscowościach na jej terenie) więcej niż jedną decyzję. Takie postępowanie w sprawie nie było uzasadnione złożeniem więcej niż jednej deklaracji na podatek od nieruchomości, tylko kwestią związaną z ustaleniem prawa własności części działek, niemniej – nie było ono niezgodne z przepisami. Oznacza to, że organ podatkowy mógł wydać decyzję w stosunku do przedmiotów opodatkowania, co do których nie widział konieczności dalszego prowadzenia postępowania, a co jak słusznie zauważył autor skargi zgodne jest z zasadą szybkości postępowania. Dalej WSA w Lublinie wskazał, że skoro postanowienia w przedmiocie zawieszenia postępowania (z dnia 10 września 2012 r. i uzupełniające, z dnia 5 listopada 2012 r.) nie zostały zaskarżone, organy – biorąc pod uwagę treść art. 212 i art. 219 O.p. – były nimi związane. Oznacza to, że mogły procedować w stosunku do nieruchomości, których postanowienia o zawieszeniu postępowania nie objęły. Konkludując, wykorzystanie przez organ podatkowy dowodów zgromadzonych w innym postępowaniu nie narusza zawartych w O.p. zarówno zasad ogólnych postępowania jak i przepisów zawartych w rozdziale 11, działu IV "Dowody". Istotne jest, aby strona miała możliwość wypowiedzenia się co do zebranych dowodów, co w rozpoznawanej sprawie miało miejsce.

Ze skargą kasacyjną od powyższego wyroku wystąpiło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie domagając się jego uchylenie w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji oraz zasądzenia zwrotu niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 151 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw z:

- art. 207 § 1 i § 2 oraz art. 233 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, iż dopuszczalne jest rozstrzygnięcie postępowania podatkowego w części w I instancji oraz w II instancji,

- art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez przyjęcie, iż dopuszczalne jest zawieszenie postępowania podatkowego w części, w sytuacji, gdy zgodnie z art. 201 § 1 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, przepis powyższy nie umożliwia zawieszenia postępowania w części.

- art. 213 § 1 w zw. z art. 213 § 2 i w zw. z art. 219 O.p. oraz w zw. z art. 203 i z art. 202 O.p. poprzez przyjęcie, iż dopuszczalne jest uzupełnienie postanowienia o zawieszeniu postępowania w całości poprzez orzeczenie o zawieszeniu postępowania podatkowego w części,

- art. 233 § 2 O.p. poprzez stwierdzenie, iż Kolegium naruszyło art. 233 § 2 O.p. gdyż uchyliło decyzję I instancji bez wykazania, że zaistniały przesłanki, o jakich mowa w tym przepisie,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 141 § 4 zd. 2 p.p.s.a. mające istotny wpływ na wynik sprawy w zw. z art. 153 p.p.s.a. i w zw. z art. 207 § 2 O.p. poprzez zawarcie przez Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wskazań co do dalszego postępowania podatkowego co do konieczności rozważenia, czy nie zaistniały przesłanki do rozpatrzenia sprawy merytorycznie, a w przypadku, gdy Kolegium uzna, że nie zaistniały - winno wskazać na właściwy sposób procedowania,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.ps.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez oparcie wyroku o przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit a p.p.s.a., bez wyraźnego wskazania, który konkretnie przepis prawa materialnego został przez decyzję naruszony oraz jaki miało to wpływ na wynik sprawy, co w konsekwencji powoduje niepewność co do treści rozstrzygnięcia.

Ponadto na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p. oraz art. 2 ust. 1, art. 3, art. 4 ust 1, art. 6 ust. 9 i 10 u.p.o.l. przez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że Kolegium naruszyło w/w przepisy prawa materialnego, gdyż dopuszczalne jest zawieszenie postępowania w części i zakończenie postępowania podatkowego w części.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Prokurator wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna ze względu na brak usprawiedliwionych podstaw podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art.183 § 2 p.p.s.a.

Pomimo wielu zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej organu podatkowego istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii czy słusznie Sąd I instancji uznał, że organ podatkowy I instancji zgodnie z prawem zawiesił w części postępowanie podatkowe prowadzone w przedmiocie podatku od nieruchomości i czy w konsekwencji organ ten uprawniony był do wydania decyzji w zakresie nieobjętym zawieszeniem postępowania. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego możliwość częściowego zawieszenia postępowania podatkowego prowadzonego w przedmiocie podatku od nieruchomości wynika pośrednio z konstrukcji tego podatku, dlatego niezbędne jest odniesienie się do przepisów prawa materialnego wynikających z u.p.o.l. Przedmiotem obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, a z tego powodu również przedmiotem samoobliczenia wskazanego podatku i składanych w nim deklaracji podatkowych, bądź też w przypadku osób fizycznych informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, są przedmioty opodatkowania, o których mowa w art. 6 ust. 9 pkt 1 i w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. w zw. z art. 2 u.p.o.l. Z przywołanych przepisów nie wynika, że wszystkie, to jest także różne, odrębne i niezależne od siebie, przedmioty opodatkowania bezwzględnie winny zostać zadeklarowane w jednej deklaracji podatkowej lub wskazane w jednej informacji. Deklaracje podatkowe w rozważanym podatku, na podstawie art. 6 ust. 9 pkt 1 i art. 6 ust. 6 u.p.o.l. składa się organowi właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotu opodatkowania. W sytuacji, gdyby wszystkie przedmioty opodatkowania jednego, tego samego podatnika objęte być musiały obowiązkiem prawnym zadeklarowania w jednej, tej samej deklaracji podatkowej, prawodawca wskazałby jeden przyjmujący i kontrolujący tą jedną deklarację organ podatkowy - właściwy pomimo odmiennych miejsc położenia przedmiotów opodatkowania, czego jednak nie uczynił. Przywołana treść obowiązującej regulacji prawnej z art. 6 ust. 9 u.p.o.l. wskazuje, że opodatkowanie różnych przedmiotów opodatkowania zgłoszone w różnych deklaracjach podatkowych, w tym również różnym miejscowo właściwym organom podatkowym wymienionym w art. 6 ust. 9 pkt 1) u.p.o.l., w sytuacji braku wpływu na określenie prawidłowej - w relacji do nich - wysokości zobowiązania podatkowego, nie może naruszyć prawa (zob. wyrok NSA z dnia 30 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 2120/09, publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej zwana: "CBOSA"). W rezultacie podatnik, do którego należy kilka przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości we właściwości tego samego organu podatkowego, jest uprawniony do wykonania obowiązku z art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. bądź w jednej deklaracji, obejmującej wszystkie przedmioty opodatkowania we właściwości tego organu, bądź poprzez złożenie osobnej deklaracji dla każdego odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W każdej z tych sytuacji podatnik wykonuje obowiązek z art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. Odpowiednio organ podatkowy jest uprawniony zakwestionować jedną z kilku deklaracji danego podatnika, niektóre z nich bądź wszystkie, stosownie do konkretnego stanu faktycznego i prawnego (zob. wyrok NSA z dnia 13 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1833/13, publ. CBOSA). Powyższe rozważania jednoznacznie dowodzą, że w stosunku do podatnika podatku od nieruchomości może zostać wydanych kilka decyzji dotyczących poszczególnych przedmiotów opodatkowania, które bądź to zastępują samoobliczenie (art. 21 § 3 O. p.), bądź też dokonują ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). Okoliczność ta stanowi wskazówkę co do prawidłowej wykładni art. 201 § 1 pkt 2 O.p w przedmiocie postępowania podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości.

Na gruncie analizowanej sprawy nie można bowiem tego przepisu interpretować w oderwaniu od konstrukcji podatku od nieruchomości, który jest podatkiem majątkowym od posiadania rzeczy. Każdy zatem z wymienionych w art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l. składników majątkowych (grunt, budynek lub jego część, budowla lub jej część związana z prowadzeniem działalności gospodarczej) jest odrębnym, samodzielnym przedmiotem opodatkowania. Każdy z tych samodzielnych przedmiotów opodatkowania (wraz ze stroną podmiotową opodatkowania) konstytuuje odrębne zobowiązanie w podatku od nieruchomości. Zobowiązanie w podatku od nieruchomości nie jest oparte na konstrukcji łącznego zobowiązania (zob. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1537/11, publ. CBOSA). Oznacza to, że w przypadku zaistnienia przesłanki o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O. p. w stosunku do części przedmiotów opodatkowania literalna treść powyższego przepisu nie stoi na przeszkodzie aby częściowo zawiesić postępowanie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego na gruncie analizowanej sprawy przesądzające znaczenie ma okoliczność, iż jeżeli w sprawie możliwe jest wydanie kilku decyzji określających zobowiązanie podatkowe względem poszczególnych przedmiotów opodatkowania, to w toku postępowania podatkowego z uwagi na okoliczności dotyczące tylko niektórych z przedmiotów opodatkowania, niezbędne może się okazać zawieszenie postępowania w stosunku do niektórych z nich, czyli jedynie dotyczącego części nieruchomości. Przyjęcie odmiennego stanowiska pozostawałoby w sprzeczności z odrębnością i samodzielnością przedmiotów opodatkowania w podatku od nieruchomości.

Nie można również podzielić stanowiska SKO co do naruszenia art. 207 O. p. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej (§ 1). Decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji (§ 2). Uwzględniając przedstawione powyżej rozważania wskazać należy, że wydanie decyzji, która objęła swoim zakresem część nieruchomości nie narusza art. 207 O.p. Decyzja ta rozstrzygnęła bowiem sprawę co do istoty w stosunku właśnie do tych przedmiotów opodatkowania, które zostały w niej wskazane. Niezasadne jest więc stanowisko SKO, że część przedmiotu sprawy pozostała nierozstrzygnięta. Nie można także zgodzić się z argumentacją, że wszczęcie postępowania z urzędu na podstawie art. 165 § 2 O.p w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości determinuje istotę sprawy w rozumieniu art. 207 § 2 O.p. Z uwagi bowiem na wskazaną powyżej specyfikę podatku od nieruchomości, jako podatku majątkowego od poszczególnych indywidualnie określonych rzeczy, zarówno tok postępowania podatkowego jak i treść decyzji nakierowane mogą być na te poszczególne przedmioty podlegające opodatkowaniu.

Przesądzające znaczenie w sprawie ma treść postanowienia o zawieszeniu postępowania, mocą którego zawieszono je jedynie co do ściśle oznaczonych działek. Nie zostało ono zakwestionowane zwłaszcza w części uzupełnionej postanowieniem z dnia 5 listopada 2012 r. i jako takie weszło do obrotu prawnego. Poważne wątpliwości może budzić co prawda sposób procedowania przez organ podatkowy w zakresie "uzupełnienia" postanowienia wydanego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p po blisko dwóch miesiącach w trybie przewidzianym w art. 213 § 2 w zw. z art. 219 O.p, lecz brak jest podstaw do wyeliminowania skutków takiego zawieszenia poprzez uchylenie decyzji zgodnej z treścią takiego prawomocnego postanowienia. Skoro wobec tego zawieszono postępowanie podatkowe co do części nieruchomości, to w pozostałym zakresie organ podatkowy uprawiony był do wydania decyzji rozstrzygającej o pozostałych przedmiotach opodatkowania.

Także zarzut dotyczący naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 151 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 203 oraz z art. 202 O.p nie zasługiwał na uwzględnienie. Słusznie Sąd I instancji zauważył, że ani postanowienie z 10 września 2012 r., ani postanowienie z 5 listopada 2012 r. nie zostały zaskarżone, w rezultacie oba postanowienia stały się prawomocne. To zaś uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu wzięcie pod uwagę ewentualnej wadliwości tych postanowień i zbadanie wpływu tych wad na decyzję wydaną w przedmiocie podatku od nieruchomości.

Jako konsekwencję przedstawionych powyżej rozważań za niezasadny należy uznać zarzut dotyczący naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 151 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 2 O.p. Sąd I instancji prawidłowo uznał, że w sprawie nie powinien zostać zastosowany wskazany przepis, gdyż nie wystąpiły przesłanki w nim wskazane.

Na uwzględnienie nie zasługiwał także zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit a p.p.s.a., gdyż Sąd I instancji wskazał w treści uzasadnienia na możliwość opodatkowania każdego z samodzielnych przedmiotów opodatkowania powołując w tym zakresie art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l. Tym samym bezzasadne okazały się również zarzuty naruszenia prawa materialnego z art. 2 ust. 1, art. 3, art. 4 ust 1, art. 6 ust. 9 i 10 u.p.o.l., gdyż jak wskazano powyżej możliwe jest wydanie odrębnej decyzji jedynie co do poszczególnych przedmiotów opodatkowania także na skutek zawieszenia postępowania podatkowego w części, czyli w odniesieniu do poszczególnych nieruchomości podlegających opodatkowaniu.

Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.