Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 521/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2010-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono interpretację
Powołane przepisy: article: art. 7,8
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 15 ust. 2
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 521/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 maja 2010 roku, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna (spr), Sędzia: WSA Beata Cieloch, WSA Maria Zawadzka, Protokolant: Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2010 roku, sprawy ze skargi Gminy K., na indywidualną interpretację Ministra Finansów, z dnia 15 grudnia 2009 roku nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 440 zł (czterysta czterdzieści złotych).


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 23 września 2009 roku Gmina Miejska ( zwana dalej "stroną skarżącą") wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w następującym stanie faktycznym. Postanowieniem z dnia 9 marca 2009 roku Sąd Rejonowy w K. zniósł częściowo współwłasność nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka nr [...], której współwłaścicielem była strona skarżąca. W jego wyniku pozostali dotychczasowi współwłaściciele zostali zobowiązani do spłat na rzecz skarżącej każdy po 94 713, 34zł brutto. Wobec czego zażądali oni także wystawienia przez skarżącą faktur VAT. Skarżąca zapytała więc czy w przedstawionym stanie faktycznym, zniesienie współwłasności nieruchomości gruntowej w drodze postanowienia sądu z orzeczeniem spłat jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jej zdaniem, przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 roku – o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54. poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej "ustawą o podatku VAT" - wskazywały, że zniesienie współwłasności działki nie było dostawą towaru. Dodatkowo, strona skarżąca zaznaczała, że w jej rozumieniu, nie doszło do odpłatnego świadczenia usług. Zasądzone spłaty nie podlegały więc opodatkowaniu.

Interpretacją indywidualną nr [...] działający z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej uznał stanowisko strony skarżącej za nieprawidłowe. Przytoczywszy na wstępie treść znajdujących, jego zdaniem, zastosowanie przepisów art. 5 ust.1 pkt 1, art.7 ust.1 ustawy o podatku VAT oraz art. 195, 196 i 210 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) organ uzasadniał, że w opisanym stanie faktycznym doszło do wydania nieruchomości w zamian za świadczenie pieniężne. W związku z tym, w ocenie organu, wypełnione zostały przesłanki dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Konsekwencją opodatkowania otrzymywanych spłat był więc obowiązek wystawienia faktur VAT.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa strona skarżąca domagała się zmiany powyższej interpretacji, argumentując, że udział w prawie własności nieruchomości nie jest towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku VAT i tym samym nie może dojść do żadnej "dostawy towarów". Poza tym, zdaniem strony skarżącej, bezzasadne było łączenie faktu wydania nieruchomości z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi z dnia 3 lutego 2010 roku nr [...] na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany zajętego stanowiska.

W skardze z dnia 25 lutego 2010 roku strona skarżąca zażądała uchylenia omawianej interpretacji, podtrzymując dotychczasowe argumenty. Podniosła także, że pogląd organu sprzeczny jest z prawem wspólnotowym, gdyż w świetle Dyrektywy Rady 2006/112/We z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (L.06.347.1) towarem są rzeczy ruchome, a także wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Państwa członkowskie stosownie do art. 15 ust. 2 wspomnianej Dyrektywy mogą wprowadzić przepisy krajowe, nakazujące jako "rzecz" traktować m.in. określone udziały w nieruchomości lub udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części. Jednakże zdaniem strony skarżącej, skoro polski ustawodawca nie zdecydował się jako "towaru" potraktować udziału w nieruchomości, to oznaczało, że taki udział nie stanowił towaru, a sama czynność zniesienia współwłasności nieruchomości z orzeczeniem spłat nie mogła być traktowana jako dostawa towarów. Strona skarżąca, zaznaczyła również, że w jej opinii, organ nie ustosunkował się do przedstawionej przez nią argumentacji prawnej.

W odpowiedzi na skargę dnia 31 marca 2010 roku Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, powtarzając dotychczasowe uzasadnienie. Zarzuty skargi uznał zaś za bezzasadne, szczegółowo się do nich odnosząc.

Na rozprawie w dniu 12 maja 2010r. pełnomocnik strony skarżącej wyjaśniał, że problem z opodatkowaniem związany był z orzekaniem przez sądy powszechne spłat w kwotach brutto, przy czym zaznaczył, że Sąd Okręgowy nie podzielił tej argumentacji.

Pełnomocnik organu wyjaśniał natomiast, że przedmiotem interpretacji nie było rozstrzygnięcie czy spłata jest kwotą brutto czy netto. Wskazywał też, że prawo krajowe i prawo unijne posługuje się nomenklaturą ekonomiczną akcentującą przeniesienie władztwa nad rzeczą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 7 ust. 1 tej ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się zasadniczo przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a także inne zdarzenia ściśle określone ustawą (bez znaczenia jednak dla rozpatrywanego przypadku). W myśl natomiast art. 2 pkt 6 omawianego aktu prawnego jako towar rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Przytaczając dodatkowo regulacje wspólnotowe wskazać należy na już wcześniej cytowane postanowienia Dyrektywy nr 2006/112 We Rady, a to art. 14 ust 1, na podstawie którego "dostawa towarów" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, a także art. 15 ust. 2, gdzie stwierdzono, że państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy: a) określone udziały w nieruchomości; b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości; c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Z literalnej wykładni przytoczonych przepisów wynika zatem jednoznacznie, że udział w prawie własności nieruchomości gruntowej na gruncie prawa wspólnotowego nie jest traktowany automatycznie jako towar. Dopiero odpowiednie postanowienia prawa krajowego mogą taką zasadę wprowadzić (stanowi o tym wprost art. 15 ust. 2 wspomnianej Dyrektywy). Patrząc jednak na definicję "towaru" z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT stwierdzić trzeba, iż "towarem" są jedynie grunty, nieruchomości budynkowe, lokalowe lub części nieruchomości budynkowych lub lokalowych. Nie jest nim zaś udział we współwłasności nieruchomości gruntowej, gdyż po prostu wskazana regulacja tej sytuacji nie przewiduje. Również określenie "dostawy towarów" w art. 7 ustawy o podatku VAT nie zawiera rozporządzenia lub innego zdarzenia prawnego związanego z udziałem w prawie własności nieruchomości gruntowej. W art. 7 ust. 1 pkt 5 – 7 tej ustawy wymieniono bowiem enumeratywnie tylko: spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, odrębną własność lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu na rzecz członka spółdzielni, własności domu jednorodzinnego członka spółdzielni, użytkowanie wieczyste – jako prawa, które w konkretnych ustawowych sytuacjach traktować należy jako "dostawę towarów".

Wobec czego, skoro udział we współwłasności gruntu w świetle przepisów polskich nie został zaliczony do desygnatów pojęcia "towar" lub "dostawa towarów" (tak też WSA w Łodzi w wyroku z dnia 17 października 2007 roku sygn. akt I SA/Łd 929/07), to rację ma strona skarżąca, dowodząc, że sądowe zniesienie współwłasności nieruchomości gruntowej z orzeczeniem spłat nie jest "dostawą towarów" w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT. Przedmiotowe rozwiązanie nie narusza także przepisów wspólnotowych, gdyż pozostawiły one swobodę państwom członkowskim co do traktowania udziałów w nieruchomości jako rzeczy i w konsekwencji dostawy towarów. Podsumowując nie można zgodzić się z przedstawioną w zaskarżonej interpretacji wykładnią przepisów ustawy o podatku o VAT. Dlatego też w tym zakresie skarga musiała odnieść skutek.

W konsekwencji orzekający Sąd nie podzielił przy tym poglądów innych sądów administracyjnych (np. WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 12 października 2009 roku sygn. akt III SA/Gl 775/09) traktujących zniesienie współwłasności i związane z tym zniesieniem spłaty pomiędzy współwłaścicielami jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku VAT. W ocenie Sądu, blankietowy w treści art. 8 ustawy o podatku VAT, nie daje podstawy do uznania, co do zasady, jakichkolwiek świadczeń pieniężnych jako odpłatności za świadczenie usług tylko dlatego, że brak jest możliwości zakwalifikowania podstawy świadczenia (czyli zniesienia współwłasności) do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podatku VAT.

Należy bowiem zauważyć, że powoływane przepisy art. 15 ust. 2 dyrektywy unijnej tj. Dyrektywy Rady 2006/112/We pozostawiają państwom członkowskim możliwość zaliczenia udziałów w nieruchomościach do rzeczy czyli w rozumieniu ustawy podatku VAT do dostawy towarów. Z powyższego wynika, że unijna dyrektywa sama w sobie nie traktuje zniesienia współwłasności jako ekonomicznego przeniesienia władztwa nad rzeczą rozumianego jako dostawa towarów skoro decyzję w tym zakresie pozostawia państwom członkowskim.

W rezultacie, zdaniem Sądu, ponieważ brak jest w ustawie o podatku VAT zaliczenia udziałów w własności nieruchomości gruntowych do kategorii "towarów" to niezasadnym jest odwoływanie się do kategorii usług, skoro prawo unijne dopuszcza jedynie, i to w wyniku wyraźnych postanowień prawa państwa członkowskiego, na zaliczanie udziałów w nieruchomościach do towarów.

W ocenie Sądu tym też należy tłumaczyć interpretację organu, która zmierzała do traktowania zasądzonych spłat w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości gruntowych wyłącznie jako odpłatności za dostawę towarów. Niemniej jednak powoływanie się na ekonomiczny sens przeniesienia władztwa nad rzeczą jest o tyle niezasadne, że w wyniku zniesienia współwłasności dotychczasowi współwłaściciele dokonują w sposób faktyczny podziału nieruchomości, co do której wcześniej przysługiwały im prawa własności, tyle, że wyrażone w częściach ułamkowych.

Powoływanie się przez organ na prawo unijne (poprzez odwoływanie się do ekonomicznego sensu przeniesienia władztwa nad rzeczą) jest przy tym o tyle niezasadne, że zgodnie z utrwalonym poglądem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości organ władzy publicznej nie posiada uprawnienia do powoływania się na zapisy dyrektywy w celu ograniczenia zakresu uprawnień przewidzianych przez przepisy prawa krajowego, jeżeli dyrektywa albo w ogóle nie została w implementowana do krajowego porządku prawnego, albo też błędnie została implementowana (por. wyrok ETS z 5 kwietnia 1979r. w sprawie C-148/78 Tullio Ratti oraz wyrok z dnia 26 września 1996r. w sprawie C-168/95 Luciano Arcaro).

W ocenie Sądu, skoro państwo polskie nie wprowadziło do ustawy o podatku VAT zapisów umożliwiających potraktowania otrzymywanych spłat z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości gruntowych jako odpłatnej dostawy towarów brak jest możliwości konstruowania wykładni rozszerzającej w oparciu o ogólne przepisy unijne.

Mając na uwadze powyższe uwagi, które organ winien uwzględnić przy ponownym rozpoznaniu sprawy, Sąd na zasadzie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach orzeczono na zasadzie art. 200 w zw. z art. 205§2 tejże ustawy.