Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 63/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2005-04-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia NSA Bogusław Klimowicz, Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Sędzia NSA Anna Świderska, Protokolant: asystent sędziego Marek Pilc, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2005 roku sprawy ze skargi J. B.-T. i M. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I S.A./Łd 63/05

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 30 kwietnia 2003 roku Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 2037/01 uchylił decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] 2001 roku, którą utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. z dnia [...] 2001 roku określającą skarżącym należne zobowiązanie podatkowe za 1999 rok oraz zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z odsetkami.

W niniejszej sprawie organy podatkowe odmówiły skarżącym skorzystania z przewidzianej w art. 27 ust. l pkt l lit. f ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku (tekst jedn. Dz. U. z 1993 roku. Nr 90, poz. 416 ze zm.) o podatku dochodowym od osób fizycznych ulgi podatkowej polegającej na odliczeniu od dochodu wydatków na cele mieszkaniowe. Organy ustaliły bowiem, że skarżący wprawdzie ponieśli określone wydatki na przystosowanie pomieszczeń inwentarskich na cele mieszkaniowe, jednak uczynili to nie dysponując wymaganym przez przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku (Dz. U. Nr 89, poz. 414 ze zm.) Prawo Budowlane pozwoleniem budowlanym. Wobec tego organy stanęły na stanowisku, że po stronie skarżących istniała przeszkoda w osiągnięciu celu, jakim ma służyć ulga podatkowa, o której mowa w art. 27 a ust. l pkt l lit. f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak przedmiotowego pozwolenia budowlanego spowodował, zdaniem organów, niemożliwość skorzystania przez skarżących z możliwości odliczenia od dochodu poczynionych wydatków na cele mieszkaniowe.

Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia podzielił stanowisko organów podatkowych, zgodnie z którym zastosowanie przedmiotowej ulgi nie może nastąpić w przypadkach tzw. samowoli budowlanej, tj. wykonania robót bez wymaganego prawem pozwolenia budowlanego. Sąd zauważył jednak, że organy nie stwierdziły stanowczo, czy takie pozwolenie w przedmiotowej sprawie było rzeczywiście wymagane i nakazał, by ponownie rozpatrując sprawę organy ustaliły, czy ten obowiązek na skarżących rzeczywiście spoczywał. Następnie zaś zobowiązano organy do poczynienia ustaleń w zakresie ewentualnego spełnienia przez skarżących owego obowiązku, tj. czy uzyskali oni przedmiotowe pozwolenie budowlane.

W wyniku rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego, Izba Skarbowa uchyliła w dniu [...] 2003 roku decyzję Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. z dnia

[...] 2001 roku, określającą skarżącym należne zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok.

Ta decyzja Izby Skarbowej również była przedmiotem kontroli sądowej dokonywanej przez Sąd, który wyrokiem z dnia 22 kwietnia 2004 roku w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 901/03 oddalił skargę stwierdziwszy, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

W dniu [...] 2004 roku decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. –Ś. ponownie określono skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok. W toku powtórnego rozpatrywania sprawy, posiłkując się ustaleniami innych organów administracyjnych oraz przeprowadzając niezbędne postępowanie dowodowe organ podatkowy ustalił, że roboty modernizacyjne wykonywane w 1999 roku przez skarżących wymagały wydania pozwolenia budowlanego, którego skarżący nie uzyskali. W tym stanie rzeczy odmówiono skarżącym skorzystania z ulgi podatkowej.

Skarżący odwołali się od tej decyzji w dniu 20 sierpnia 2004 roku podnosząc, że wymóg uzyskania pozwolenia budowlanego nie może stanowić przesłanki skorzystania z ulgi w podatku dochodowym. Nadto, zakwestionowali w ogóle obowiązek uzyskania pozwolenia dla prac modernizacyjnych, jakie wykonali w 1999 roku.

Decyzją z dnia [...] 2004 roku Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy podnosząc, że skarżący nie dowiedli, że pozwolenie budowlane nie było obligatoryjne. Organ ustalając stan faktyczny skorzystał z informacji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Ł. o postępowaniu w sprawie legalizacji spornego budynku. Brak pozwolenia na budowę spowodował dokonanie przez organ podatkowy kwalifikacji prac adaptacyjnych budynku skarżących jako samowolę budowlaną, która nie korzysta z uprzywilejowania w postaci możliwości skorzystania z ulgi podatkowej w podatku dochodowym.

W skardze z dnia 28 grudnia 2004 roku do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji podnosząc zarzuty tożsame z przedstawionymi w odwołaniu a nadto wskazali, że wobec zaadaptowanego przez nich budynku wszczęto postępowanie legalizacyjne; podkreślili, że z dniem [...] 2004 roku uzyskali decyzję PINB w Ł. o pozwoleniu na użytkowanie budynku mieszkalnego, o czym organy podatkowe były poinformowane.

Odpowiadając na skargę w dniu 21 stycznia 2005 roku Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko zwarte w decyzji organu odwoławczego. Nadto, podniósł, że uzyskana przez skarżących decyzja o pozwoleniu na użytkowanie budynku mieszkalnego nie może stanowić podstawy rewizji rozstrzygnięcia

organów podatkowych z uwagi na fakt, że rozpoczęta rozbudowa w 1999 roku, za który dokonano odliczenia, stanowiła samowolę budowlaną. Późniejsze jej zalegalizowanie nie zmieniło oceny co do bezzasadności skorzystania przez skarżących z ulgi; ocena ta bowiem dokonywana była przez organy podatkowe z punktu widzenia stanu faktycznego, zastanego w 1999 roku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Pierwotnie przedmiotem zaskarżenia w rozpoznawanej sprawie była decyzja Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] 2001r. Wyrokiem z dnia 30 kwietnia 2003r. w sprawie sygn. akt I S.A./Łd 2037/01 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi uchylił wymienioną decyzję. W uzasadnieniu, w zakresie, który dotyczy skargi w obecnym jej kształcie, sąd podniósł, że co do zasady podziela stanowisko organów podatkowych, iż zastosowanie odliczenia na podstawie art. 27a ust. l pktl litera f cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może mieć miejsca w przypadku tzw. samowoli budowlanej tj. wykonywania robót budowlanych bez wymaganego pozwolenia budowlanego. Wytknął jednakże organom, iż w sprawie ograniczyły się jedynie do żądania okazania przez skarżących stosownego pozwolenia podczas, gdy w istocie nie ustaliły nawet, czy takie pozwolenie było wymagane i czy kiedykolwiek zostało udzielone. W tym samym uzasadnieniu sąd zalecił organom ustalenie, czy przeprowadzone w 1999r. prace budowlane związane z przystosowaniem istniejących już uprzednio pomieszczeń inwentarskich na cele mieszkalne wymagały wyjednania decyzji o pozwoleniu na budowę oraz, czy zostało ono udzielone.

Zgodnie z art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami) ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanym przed dniem l stycznia 2004r. wiąże w sprawie wojewódzki sąd administracyjny oraz organ, którego działanie były przedmiotem zaskarżenia.

W tych warunkach organy podatkowe w toku ponowionego postępowania były obowiązane wykonać polecenia sądu i po ustaleniu zaleconych okoliczności - zgodnie z oceną sądu administracyjnego - uzależnić od nich kierunek rozstrzygnięcia sprawy. W wykonaniu przedmiotowego plecenia organy wyjednały stanowisko uprawnionego organu tj. Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Ł., zgodnie z którym przedmiotowe

roboty wymagały pozwolenia na budowę, którego jednak nie udzielono (k. 23 akt

administracyjnych).

Co równie istotne organy podatkowe zostały utwierdzone w powziętym przekonaniu

kolejnym pismem PINB w Ł. z października 2004r. informującym o postępowaniu w

przedmiocie legalizacji przedmiotowego budynku (k. 33 akt administracyjnych).

W tej sytuacji w datach wydania decyzji przez organy obu instancji istniejący stan prawny

związany z robotami wykonywanymi przez skarżących w budynku położonym w

miejscowości Z. winien być uważany za samowolę budowlaną.

Dlatego też organy obu instancji były uprawnione do zakwestionowania dokonanego

odliczenia z tytułu przeprowadzonych robót budowlanych. Organy te były, bowiem, jak

wyżej wskazano związane oceną prawną NSA wyrażoną w wyroku w sprawie sygn. akt I

S.A./Łd 2037/01.

Oceną tą, zgodnie ze wskazanym wyżej art. 99 cytowanej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.

związany jest również sąd administracyjny w toku ponownego rozpoznawania sprawy.

Owo związanie oznacza, ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten Sąd

będzie on związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono

uchylone w prawem określonym trybie i oczywiście o ile nie uległy zmianie przepisy prawne

stanowiące podstawę oceny w danej sprawie.

Innymi słowy związanie oceną prawną i jej konsekwencjami w postaci wskazań, co do

dalszego postępowania zawartymi w orzeczeniu sądowym, może być wyłączone tylko w razie

istotnej zmiany (po wydaniu wyroku) stanu faktycznego lub zmiany przepisów prawa, a także

po wzruszeniu wyroku w stosownym trybie.

Przedmiotowe związanie nie zależy od dobrej woli czy też zgodności wyrażonej oceny z

własnymi zapatrywaniami prawnymi sądu lub organu ponownie badającego sprawę, lecz jest

ich obowiązkiem wynikającym wprost z ustawy.

W zaistniałej w sprawie sytuacji prawnej zasadnicze znaczenie ma konstatacja, że sąd

ponownie rozpoznający sprawę bada w istocie prawidłowość wykonania przez organy

podatkowe zaleceń sądu pierwotnie rozpoznającego sprawę co do dalszego przebiegu

postępowania oraz podporządkowanie się ocenie prawnej tego sądu wyrażonym w

uzasadnieniu wyroku uchylającego poprzednią decyzję w tym samym przedmiocie.

W związku zaś z tym, że sąd obecnie rozpoznający sprawę nie dopatrzył się naruszeń

organów podatkowych w wykonaniu zaleceń i respektowaniu oceny prawnej zawartych w

cytowanym wyroku NSA z dnia 30 kwietnia 2003r. brak jest podstaw do uwzględnienia

skargi.

Niejako na marginesie niniejszych rozważań wypada podnieść, że powyższego stanowiska nie

może zmienić także załączona do akt sprawy decyzja organu budowlanego z dnia [...]

2004r. w przedmiocie udzielenia skarżącym pozwolenia na użytkowanie przedmiotowego

budynku mieszkalnego, czyli legalizująca istniejącą uprzednio samowolę budowlaną.

Po pierwsze, bowiem decyzja ta została wydana już po wydaniu i doręczeniu skarżącym

decyzji organu II instancji zaskarżonej ostatecznie do sądu, a więc nie mogła wpłynąć w

jakikolwiek sposób na ustalenia i oceny w niej zawarte.

Po wtóre zaś z uzasadnienia decyzji organu budowlanego jasno wynika, że ustalenia

poczynione przezeń wskazują, iż przedmiotowe roboty polegające na przebudowie budynku

inwentarskiego na mieszkalny były wykonane w latach 1992-1994 i od tego czasu budynek

jest użytkowany na cele mieszkalne.

Świadczy to w każdym razie o znacznych odmiennościach stanów faktycznych obu

wymienionych spraw, które stawiają pod znakiem zapytania możliwość odniesienia decyzji

legalizacyjnej do faktów ustalonych w rozpoznawanej sprawie.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) należało orzec jak w sentencji.