Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 706/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: par. 1, poz. PCN 8703 i poz. PCN 8704
journal: Dz.U. 1998 nr 158 poz 1036
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej.
article: art. 194 par. 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 2, art. 68
journal: Dz.U. 2005 nr 108 poz 908
law: Ustawa z dnia  20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym - tekst jednolity
article: art. 156
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędziowie NSA Hanna Kamińska (spr.) del. WSA Jacek Czaja Protokolant Marta Zawadzka po rozpoznaniu w dniu 30 listopada 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej R. P. Spółki z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. W. z dnia 29 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Go 1187/10 w sprawie ze skargi R. P. Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Rz. z dnia [...] października 2010 r. nr [...]; [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od R. P. Spółka z o.o. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Rz. 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. W. wyrokiem z dnia 29 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Go 1187/10, oddalił skargę R. P. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Rz. z dnia [...] października 2010 r. nr [...], [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej.

Sąd pierwszej instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia.

Dokumentem SAD nr [...] z dnia [...] września 1999 r. R. P. Sp. z o.o. w W. dokonała zgłoszenia celnego do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu nowego samochodu marki R. K. przeznaczonego do transportu towarowego i zbudowanego na bazie samochodu osobowego. Spółka wskazała, że samochód jest produktem kompensacyjnym, uzyskanym w wyniku uszlachetniania biernego wywiezionej uprzednio za granicę kratki działowej. Zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. z 1998 r. Nr 158, poz. 1036 ze zm., dalej: Taryfa celna) zgłoszony samochód zaklasyfikowała do kodu PCN 8704 31 91 1.

Decyzją z dnia [...] maja 2000 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w Rz. uznał wyżej wymienione zgłoszenie celne za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że zgłoszony samochód powinien być zaklasyfikowany do kodu PCN 8703 22 19 0.

Następnie, w wyniku rozpatrzenia kolejnego odwołania, decyzją z dnia [...] sierpnia 2001 r. Prezes Głównego Urzędu Ceł skorygował zaskarżoną decyzję w zakresie błędnie wskazanej podstawy prawnej rozstrzygnięcia, a w pozostałym zakresie utrzymał ją w mocy. Decyzję tę R. P. Sp. z o.o. w W. zaskarżyła do sądu administracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. wyrokiem z dnia 18 marca 2005 r., sygn. akt 3/I SA/Po 3502/01, uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd zauważył, że organy celne nie przeprowadziły dowodu z przedłożonego przez stronę świadectwa homologacji stwierdzającego, iż zgłoszony pojazd jest samochodem ciężarowym.

Po kolejnym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] października 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w Rz. ponownie orzekł o modyfikacji decyzji organu pierwszej instancji w zakresie przytoczonej podstawy prawnej, natomiast w pozostałym zakresie utrzymał ją w mocy. Organ ocenił przedłożone świadectwo homologacji i w związku z wątpliwościami wynikającymi z jego treści skorzystał z opinii biegłego na okoliczność, czy zamontowanie kratki w samochodzie osobowym zmieniło rodzaj pojazdu na ciężarowy. Biegły stwierdził, że wstawienie kratki za rzędem tylnych siedzeń pasażerów nie zmieniło typu ani dotychczasowego przeznaczenia pojazdu. Na podstawie opinii nie można było zaklasyfikować pojazdu jako samochodu ciężarowego.

W skardze do WSA w G. W. R. P. Sp. z o.o. w W. wniosła o uchylenie lub stwierdzenie nieważności decyzji wydanych w sprawie.

W odpowiedzi Dyrektor Izby Celnej w Rz. wniósł o oddalenie skargi.

Orzekając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) WSA w G. W. oddalił skargę i stwierdził, że sprawa była już prawomocnie rozpoznawana przez wojewódzkie sądy administracyjne. Decydujący wpływ na rozstrzygnięcie wydane przez WSA w P. miał pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 lipca 2004 r., sygn. akt GSK 340/04, oraz w innych orzeczeniach wydanych w sprawach tego samego rodzaju. WSA w G. W. ocenił, że najistotniejszym dokumentem w sprawie było świadectwo homologacji przedłożone przez skarżącą Spółkę i mogło zostać obalone wyłącznie przeciwdowodem. Przeciwdowodem była dopuszczona przez organ odwoławczy opinia biegłego z 5 sierpnia 2009 r. oraz opinia uzupełniająca z 18 lutego 2010 r.

Biegły stwierdził, że samochody osobowe po wmontowaniu w nich kratki oddzielającej część pasażerską od bagażowej uzyskiwały świadectwa homologacji jako samochody ciężarowe. W praktyce ten sam pojazd mógł być klasyfikowany – dla wymogów rejestracyjnych – jako pojazd osobowy lub ciężarowy. Wstawienie kratki za rzędem tylnych siedzeń pasażerów w samochodzie będącym w dniu zgłoszenia celnego samochodem osobowym, nie zmieniało dotychczasowego typu i przeznaczenia pojazdu. Producent wyprodukował samochody jako osobowe we Francji (kratkę zamontowano w Republice Federalnej Niemiec), natomiast zmiana ich przeznaczenia (bez zmiany typu oraz zmian konstrukcyjnych) nastąpiła w Polsce. W opinii uzupełniającej biegły dodał, że cechy samochodów marki R. K. wskazują jednoznacznie, iż ich podstawowym przeznaczeniem jest przewóz osób i bagażu; są to więc samochody osobowe.

Oceniając zarzuty skargi, Sąd pierwszej instancji nie stwierdził, aby obie opinie biegłego były sprzeczne i zawierały relatywne wnioski. Pierwsza opinia dotyczyła wymogów stawianych przez regulacje zawarte w ustawie z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm., dalej: Prawo o ruchu drogowym) i odnoszące się do rejestracji samochodu. Opinia uzupełniająca dotyczyła przede wszystkim cech charakterystycznych samochodu (budowa, wyposażenie oraz inne) stawianych pojazdom do przewozu osób i pojazdom do przewozu towarów. Taryfa celna klasyfikuje pojazdy samochodowe według ich przeznaczenia. Przeznaczenie ma zatem kluczowe znaczenie dla klasyfikacji. Przeznaczenie nadaje producent i jest ono osiągane przez zaprojektowaną w tym celu konstrukcję pojazdu. Sąd stanął na stanowisku, że nie wymaga specjalistycznej wiedzy rozróżnienie, iż samochody "przeznaczone zasadniczo do przewozu osób" różnią się od tych "przeznaczonych zasadniczo do przewozu towarów".

Zdaniem Sądu pierwszej instancji organy celne nie naruszyły zasady in dubio pro tributario, ponieważ prawidłowo ustaliły stan faktyczny i na tej podstawie wydały prawidłowe rozstrzygnięcie. Prawidłowe ustalenie przez organ odwoławczy stanu faktycznego nie tylko nie narusza konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego z art. 2 Konstytucji RP, ale spełnia jej wymogi. Za równie nietrafne Sąd uznał zarzuty naruszenia § 1 Taryfy celnej (klasyfikacja była prawidłowa) i art. 156 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm., dalej: Kodeks celny) – produktem kompensacyjnym nie był pojazd z pozycji 8704, tylko pojazd z pozycji 8703, gdyż samo zamontowanie w nim kratki nie mogło zmienić klasyfikacji taryfowej. Sąd zaznaczył, że skarżąca nie rozwinęła w uzasadnieniu skargi zarzutu odnośnie stwierdzenia nieważności decyzji. Mimo to, jednoznacznie stwierdził, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka nieważności, którą skarżąca jedynie wskazała. Sąd pierwszej instancji uznał, że przeprowadzenie wnioskowanego przez skarżącą dowodu na okoliczność zamontowania w pojeździe kratki nie miało istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Wyrok z dnia 29 grudnia 2010 r. R. P. Sp. z o.o. w W. w drodze skargi kasacyjnej zaskarżyła w całości. Wniosła o uchylenie tegoż wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w G. W. oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Wnosząca skargę kasacyjną zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

1. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie:

• art. 2 Konstytucji RP poprzez przyjęcie, że działania Dyrektora Izby Celnej

w Rz. nie naruszają zasady in dubio pro tributario, podczas gdy czynności podejmowane przez organ celny zmierzały do wykazania nieprawidłowości w działaniach skarżącej poprzez tłumaczenie wszelkich wątpliwości w sprawie na niekorzyść Spółki;

• § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. z 1998 r. Nr 158, poz. 1036 ze zm.) poprzez przyjęcie, że importowane samochody należy zakwalifikować do pozycji PCN 8703, zamiast do pozycji PCN 8704;

• art. 156 Kodeksu celnego poprzez niezastosowanie zwolnienia od cła przy imporcie przegród działowych objętych procedurą uszlachetniania biernego;

2. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy:

• art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i b) p.p.s.a. w zw. z art. 184 Konstytucji RP oraz art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej: p.u.s.a.), poprzez ich niezastosowanie, wbrew obowiązkowi wynikającemu wprost z ustawy, a w wyniku tego zaakceptowanie (sanowanie) rażącego naruszenia przepisów postępowania znajdujących się w szczególności w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) – art. 121 § 1 w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, art. 122 w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 i 3 poprzez:

- błędne uznanie, iż organy celne zebrały w sposób prawidłowy materiał dowodowy, dokonały jego wyczerpującej oceny i wydały rzetelne i zgodne z prawem rozstrzygnięcie w sprawie;

- błędne uznanie, iż moc wiążąca dokumentu urzędowego, jakim niewątpliwie jest świadectwo homologacji, może zostać skutecznie podważona przez wewnętrznie sprzeczną i niespójną opinię oraz opinię uzupełniającą biegłego rzeczoznawcy;

- tolerowanie przypadku, w którym Spółka stała się ofiarą swoistej praktyki Dyrektora Izby Celnej w Rz., polegającej na podważaniu przez niego kompetencji innych organów administracji i karaniu Spółki za zaufanie okazane tym innym organom administracji;

- błędne uznanie, iż postępowanie celne prowadzone było w sposób rzetelny i wzbudzający zaufanie Spółki do organów celnych;

• art. 190 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie się do oceny prawnej i wskazań odnośnie dalszego postępowania wyrażonych w wyrokach NSA z 2004 r.;

• art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak należytego wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia przez WSA i sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób uchybiający regułom przekonywania.

W uzasadnieniu zarzutów skargi kasacyjnej wnosząca tę skargę sformułowała obszerną argumentację na poparcie zgłoszonych twierdzeń.

W odpowiedzi Dyrektor Izby Celnej w Rz. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

W kolejnych pismach procesowych strony przedstawiały rozbudowaną argumentację na poparcie swoich stanowisk.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zaskarżonym skargą kasacyjną wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. W. Sąd podzielił stanowisko organów celnych co do tego, że objęty zgłoszeniem celnym z dnia [...] września 1999 r. samochód marki R. K. powinien być zaklasyfikowany do pozycji PCN 8703, obejmującej pojazdy samochodowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, włącznie z pojazdami osobowo-towarowymi (kombi), nie zaś do pozycji 8704 – pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

Decyzja Dyrektora Urzędu Celnego w Rz. z [...] października 2010 r. kontrolowana przez Sąd pierwszej instancji dotyczyła samochodu, który był wyprodukowany we Francji jako samochód osobowy. Poddano go jednak procedurze uszlachetniania biernego i w chwili przywozu zadeklarowano jako samochód przeznaczony do transportu towarowego, legitymując się polskim świadectwem homologacji typu pojazdu stwierdzającym, że jest samochodem ciężarowym. W związku z tym sąd administracyjny orzekający w tych sprawach (wyrok WSA

w P. z 18 marca 2005 r.) uznał, że nieuwzględnienie przez organy celne we wcześniejszej decyzji uznającej to zgłoszenie celne za nieprawidłowe, dokumentu urzędowego (świadectwa homologacji) bez przeprowadzenia na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej dowodu przeciwko prawdziwości zawartych w nim informacji stanowi uchybienie procesowe, dające podstawę do uchylenia decyzji.

Dyrektor Izby Celnej w Rz. ponownie rozpatrując odwołanie przeprowadził postępowanie dowodowe w celu zweryfikowania prawdziwości informacji zawartych w świadectwie homologacji. Sięgnął po dowód z opinii biegłego dążąc do wyjaśnienia, czy zamontowanie tzw. kratki w samochodzie osobowym zmieniło rodzaj pojazdu z osobowego na ciężarowy. Na podstawie opinii rzeczoznawcy samochodowego J. M. z 5 sierpnia 2009 r. i opinii uzupełniającej z 18 lutego 2010 r. organ pierwszej instancji uznał, że taka "przeróbka" nie zmieniła typu (rodzaju) i dotychczasowego przeznaczenia pojazdu. Sąd pierwszej instancji nie zakwestionował ustaleń faktycznych organu co do rodzaju importowanego samochodu. Zdaniem Sądu z przeprowadzonych opinii wynika, że sporny pojazd samochodowy zgodnie z jego przeznaczeniem należało zakwalifikować jako pojazd samochodowy przeznaczony zasadniczo do przewozu osób.

Zarzuty skargi kasacyjnej zmierzają do podważenia dokonanej przez Sąd pierwszej instancji oceny ustaleń faktycznych organu i co za tym idzie – przypisują Sądowi również naruszenie wyżej wymienionych przepisów prawa materialnego. Sprowadzają się do próby zakwestionowania wartości dowodowej wspomnianych dwóch opinii biegłego. Wykazania, że nie stanowią one dostatecznych kontrdowodów dla skutecznego obalenia domniemania wiarygodności świadectwa homologacji. Opinie te są bowiem ze sobą sprzeczne. Istnieje również wewnętrzna sprzeczności w tzw. opinii uzupełniającej. A zatem, zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną, jedynym miarodajnym dowodem potwierdzającym przeznaczenie spornego samochodu (samochodu ciężarowego) jest świadectwo homologacji Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej, który to organ tym właśnie dokumentem zmienił przeznaczenie samochodu pierwotnie osobowego na samochód towarowy (ciężarowy).

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tej tezy skargi kasacyjnej i w związku z tym uznaje wszystkie zarzuty, stanowiące jej rozwinięcie za nieuzasadnione.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpatrującego niniejszą skargę kasacyjną Sąd pierwszej instancji nie naruszył też innych wskazanych w niej przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, akceptując ustalenia organu oparte głównie na treści opinii biegłego – rzeczoznawcy samochodowego. Sąd pierwszej instancji prawidłowo bowiem zwrócił uwagę i uwzględnił te poszczególne stwierdzenia i oceny zawarte w opiniach, które niedwuznacznie dowodzą, że sporny samochód jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Podkreślił, że importowany samochód marki R. został wyprodukowany przez producenta jako samochód osobowy i ten fakt nie budzi wątpliwości. Sąd dał też wiarę ustaleniom, że zmiany przeznaczenia pojazdów dokonano w Polsce drogą administracyjną (w świadectwie homologacji), nie przeprowadzając zmian typu pojazdu oraz zmian konstrukcyjnych. Zmianę typu pojazdu można natomiast osiągnąć przez zmianę zasadniczych cech zespołów pojazdu, do których zalicza się na przykład nadwozie. Wstawienie "kratki" nie jest taką zmianą, ponieważ nie spowodowało trwałej zmiany liczby dostępnych miejsc siedzących oraz objętości bagażnika. Nie zmieniła się również dopuszczalna masa całkowita pojazdu. W zakresie tych ustaleń obie opinie biegłego są jednoznaczne i zgodne (odpowiedź na pytanie 8 w opinii z 5 sierpnia 2009 r. i odpowiedź na pytanie 2 w opinii "uzupełniającej").

Przepisy prawne, obowiązujące w czasie importu spornego samochodu nie określały pojęć "typ" lub "rodzaj" pojazdu samochodowego. Natomiast w obowiązującym już wówczas Prawie o ruchu drogowym w art. 2 (tzw. słowniczek) zdefiniowano samochód osobowy jako pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu (pkt 40) i samochód ciężarowy jako pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków; określenie to obejmuje również samochód ciężarowo-osobowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą (pkt 42). W tej ustawie, tak jak w klasyfikacji taryfowej kryterium systematyzującym pojazdy samochodowe jest ich przeznaczenie (do przewozu osób lub do przewozu ładunków – transportu towarowego). Z tym jednak, że w określeniach zawartych w Prawie o ruchu drogowym ustawodawca odwołuje się do aspektów konstrukcyjnych samochodu, uznając je za determinujące jego przeznaczenie. Wynika z tego, że o zaklasyfikowaniu danego pojazdu do typu (rodzaju) pojazdu osobowego lub ciężarowego przesądza pewien zestaw istotnych cech dotyczących jego budowy (struktury). Prawidłowo więc przyjęto w tej sprawie, kierując się opinią biegłego, że bez zmian zasadniczych cech zespołów pojazdu nie można mówić o zmianie typu (rodzaju) pojazdu. Nie budzi również wątpliwości, że zamontowanie tzw. kratki nie wprowadza zasadniczej zmiany w konstrukcji samochodu. W skardze kasacyjnej wyrażono, co prawda pogląd, że zamontowanie kratki ma wpływ na zmianę przeznaczenia konstrukcyjnego pojazdu. Przekonywająco tego jednak nie uzasadniono, ograniczając się do stwierdzenia, że przysłowiowa "kratka" może stanowić trwałą przegrodę oddzielającą w samochodzie ciężarowym przestrzeń przeznaczoną do przewozu osób od przestrzeni ładunkowej. Odwołując się do tej stylistyki można powiedzieć, że trwałość i wytrzymałość tej "kratki" jako przegrody zabezpieczającej przed niekontrolowanym przesunięciem ładunku wydaje się również przysłowiowa. Homologacja pojazdu stanowi jedynie sprawdzenie, zbadanie czy dany typ pojazdu odpowiada określonym wymaganiom, istotnym z punktu widzenia bezpieczeństwa ruchu drogowego (art. 68 Prawa o ruchu drogowym). Jest więc potwierdzeniem pewnych cech i właściwości pojazdu, nie może zaś tych cech i właściwości kreować.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego na to, że sporny samochód uznany w świadectwie homologacji za samochód ciężarowy jest w istocie samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, mogą również wskazywać pewne informacje zawarte w opisie technicznym typu pojazdu, stanowiącym załącznik do świadectwa homologacji. Według tego opisu jest to samochód o dopuszczalnej ładowności 580 kg, zdolny do jednoczesnego przewożenia 5 osób i ładunku. Przyjęcie niezbyt wygórowanej przeciętnej wagi pasażerów pozwala stwierdzić, że większą część "ładunku" będą stanowić pasażerowie samochodu. Według tych proporcji pomiędzy przewożonymi osobami i przewożonym ładunkiem samochód kwalifikuje się zatem jako przeznaczony zasadniczo, (a więc głównie, przede wszystkim) do przewozu osób.

Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzega więc takich uchybień procesowych Sądu pierwszej instancji, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy. Dokonana przez Sąd ocena ustaleń faktycznych organu nie budzi istotnych zastrzeżeń. Została również zadowalająco przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny nie może też uwzględnić zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego. Nie doznała uszczerbku wywiedziona z art. 2 Konstytucji RP zasada in dubio pro tributario, ponieważ Sąd pierwszej instancji miał wątpliwości co do klasyfikacji taryfowej spornego samochodu jedynie na wcześniejszym etapie postępowania w tej sprawie, przed zasięgnięciem przez organ odwoławczy opinii biegłego – rzeczoznawcy samochodowego. Sąd zasadnie uznał, że opinia dostatecznie rozwiała te wątpliwości, a więc zarzut niezastosowania się do tej zasady nie jest usprawiedliwiony. Naruszenia tej zasady nie można upatrywać wyłącznie w ocenie materiału dowodowego, niekorzystnej dla strony.

Sąd nie dopuścił się także naruszenia § 1 Taryfy celnej przez przyjęcie, że importowany samochód należy zaklasyfikować do pozycji PCN 8703, zamiast do pozycji PCN 8704. Taka klasyfikacja spornego pojazdu jest prostą konsekwencją poczynionych i nie budzących wątpliwości ustaleń faktycznych. Stwierdzenie, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób determinuje jego przypisanie przez organy celne do pozycji Taryfy celnej 8703 – pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób.

Nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 156 Kodeksu celnego, przez niezastosowanie zwolnienia od cła importowanej przegrody działowej objętej procedurą uszlachetniania biernego. Stanowi on konsekwencję zarzutu wadliwej – w ocenie strony – taryfikacji samochodu. Uznanie, że klasyfikacja taryfowa samochodu była prawidłowa prowadzi więc do oddalenia zarzutu naruszenia art. 156 Kodeksu celnego.

Naczelny Sąd Administracyjny z powodów wyżej przedstawionych nie uwzględnił skargi kasacyjnej. Kierując się treścią art. 184 w zw. z art. 183 § 1 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 i 3 p.p.s.a w zw. z art. 209 p.p.s.a.