Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1268/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-06-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok w części i zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: 70c i art. 70 § 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś (spr.), Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 7 czerwca 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R.L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 7 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Po 1109/17 w sprawie ze skargi R.L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń oraz od sierpnia do grudnia 2011 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w części oddalającej skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 sierpnia 2017 r., [...] w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od sierpnia do grudnia 2011 r., 2) uchyla decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 sierpnia 2017 r., nr [...] w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od sierpnia do grudnia 2011 r., 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu na rzecz R.L. kwotę 15.560 (słownie: piętnaście tysięcy pięćset sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok z 7 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Po 1109/17, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną przez R.L. decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 30 sierpnia 2017 r. w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń i listopad 2011 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące: od sierpnia do października i grudzień 2011 r. w części dotyczącej utrzymania w mocy decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z 29 grudnia 2015 r. określającej skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń 2011 r. natomiast w pozostałej części skargę oddalił.

Z uzasadnienia powyższego wyroku wynika, że postanowieniem z 25 października 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wszczął postępowanie kontrolne u R.L. (dalej: "strona" lub "skarżący") w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2011 r. W okresie objętym kontrolą podatnik prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą Zakład [...], której przedmiotem było świadczenie usług budowlano-montażowych dotyczących budownictwa mieszkaniowego oraz budynków niemieszkalnych. W trakcie postępowania skarżący udzielił pismem z 8 listopada 2013 r. pełnomocnictwa M.M. do reprezentowania go przed naczelnikami urzędów skarbowych, dyrektorami urzędów kontroli skarbowej, dyrektorami izb skarbowych oraz sądami administracyjnymi.

Powyższe postępowanie zakończyło się wydaniem decyzji z 29 grudnia 2015 r., w której organ podatkowy stwierdził, że w prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług rejestrach zakupów za styczeń, sierpień, wrzesień i listopad 2011 r. zaewidencjonowano nieodzwierciedlające faktycznych zdarzeń gospodarczych faktury VAT dotyczące zakupu materiałów budowlanych oraz usług budowlanych. Dla rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 2011 r. organ oparł się na decyzji z 22 września 2015 r., w której określił skarżącemu w zakresie podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w innej wysokości niż wykazana w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc. Natomiast odnośnie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do lipca 2011 r., z uwagi na niestwierdzenie nieprawidłowości, wydano wynik kontroli.

W ocenie organu podatkowego sporne faktury VAT nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy podmiotami w nich wskazanymi. Podmioty, które nie dysponowały żadnymi zasobami osobowymi, technicznymi i w rzeczywistości nie prowadziły działalności gospodarczej - służyły wyłącznie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty. Tym samym skarżący, korzystając z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w spornych fakturach, naruszył art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a, pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., Nr 177, poz. 1221 ze zm., dalej: "ustawa o VAT").

W wyniku rozpatrzenia odwołania strony, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu decyzją z 30 sierpnia 2017 r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W pierwszej kolejności powołując się na art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 103 ust. 1 ustawy o VAT odniósł się do kwestii upływu terminu przedawnienia wskazując, że termin płatności podatku od towarów i usług za styczeń, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2011 r. upływał w 25. dnia każdego następnego miesiąca 2011 r. Natomiast za grudzień 2011 r. upływał 25 stycznia 2012 r. Tym samym zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2011 r., co do zasady przedawniało się z końcem 2016 r., natomiast za grudzień 2011 r. z końcem 2017 r. Jednocześnie wskazując na art. 70 § 6 pkt 1, art. 70 § 7 pkt 1, art. 70c Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy podkreślił, że Inspektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. postanowieniem z 5 lipca 2016 r. wszczął przeciwko skarżącemu postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 1 w zbiegu z art. 76 § 2 i art. 61 § 1 w zw. z art. 7 § 1, art. 6 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2007 r. nr 111, poz. 765 ze zm.). Pismem z 26 lipca 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. zawiadomił skarżącego o zawieszeniu z dniem 5 lipca 2016 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za styczeń, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2011 r. Zawiadomienie to zostało doręczone osobiście skarżącemu 1 sierpnia 2016 r., a więc przed upływem terminu przedawnienia, wobec czego zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu.

W ocenie organu odwoławczego zasadne było, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, zakwestionowanie u skarżącego faktur wystawionych przez wskazane podmioty. Sporne faktury VAT stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy stronami tych transakcji, ponieważ materiały oraz usługi budowlane nie zostały nabyte przez skarżącego od tych podmiotów.

W skardze na powyższą decyzję, skarżący zarzucił jej naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 208 § 1 oraz w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c Ordynacji podatkowej przez nieuchylenie decyzji organu pierwszej instancji oraz nieumorzenie postępowania odwoławczego, w sytuacji, w której nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2011 r. Ponadto zarzucił naruszenie art. 180 § 1 oraz art. 181, art. 187 § 1 w zw. z art. 122, art. 188 w zw. z art. 123, art. 191 § 1 w zw. z art. 122 oraz 187 § 1, art. 121 Ordynacji podatkowej, a także art. 99 ust. 12 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał skargę za zasadną częściowo. Uzasadniając rozstrzygnięcie wskazał, że skarżący odbierając osobiście pismo z 26 lipca 2016 r. nie może twierdzić, że nie wiedział, iż jego zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się i nie miał świadomości wystąpienia skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania. Sąd przyjął, że skarżący został skutecznie zawiadomiony o wszczęciu przeciwko niemu postępowania o przestępstwa skarbowe, jak również i to, że przed upływem terminu przedawnienia został skutecznie zawiadomiony o zawieszeniu biegu tego terminu. W odniesieniu do zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na skutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego konieczna jest świadomość podatnika, o tym, że jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu w terminie wynikającym z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Taką świadomość skarżący w kontrolowanej sprawie bez wątpienia miał, a pominięcie w doręczeniu ww. zawiadomienia pełnomocnika reprezentującego go w sprawie podatkowej toczącej się wobec niego w przedmiocie zobowiązania podatkowego, nie może nie tylko zniweczyć materialnoprawnego skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia i z tego powodu nie może mieć również wpływu na wynik sprawy, co powoduje, że brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji z tego powodu.

W sytuacji, gdy skarżącemu osobiście doręczono 1 sierpnia 2016 r. zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawniania zobowiązania podatkowego należy uznać, że posiadał on wiedzę o tym, iż jego zobowiązanie podatkowe, którego wysokość określono zaskarżoną decyzją, nie ulegnie przedawnieniu w terminie wynikającym z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Została zatem wypełniona przesłanka skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za wskazane wyżej okresy rozliczeniowe, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Sądu zgromadzony materiał dowodowy był wystarczający, by dokonać właściwego rozstrzygnięcia sprawy bez konieczności przesłuchiwania kolejnych świadków i przeprowadzania nowych dowodów. Organ odwoławczy, wnikliwie przeanalizował cały zgromadzony materiał dowodowy i szczegółowo omówił w zaskarżonej decyzji. Zgromadził obszerny materiał dowodowy i dokonał jego oceny w sposób obiektywny, logiczny i spójny. Wskazał fakty, które uznał za udowodnione, dowody którym dał wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a także wyjaśnił podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Przedstawił motywy, którymi kierował się przy wydaniu rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji dokonał wnikliwej analizy, przedstawiając dowody wskazujące na fikcyjność transakcji. Zasadnie stwierdził, że nabycie materiałów i usług budowlanych przez firmę R.L., wykazanych na spornych fakturach VAT wystawionych przez [...], nie zostały w rzeczywistości dokonane przez te podmioty.

Natomiast za trafny Sąd uznał jedyny zarzut skargi, a mianowicie ten dotyczący nieuwzględnienia w rozliczeniu za styczeń 2011 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, wykazanej w deklaracji VAT-7 za grudzień 2010 r.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł skarżący. Wyrok zaskarżył w części oddalającej skargę, zarzucając naruszenie:

- przepisów postępowania:

1) art. 133 § 1, art. 134 § 1 art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") przez nieuchylenie przez Sąd pierwszej instancji zaskarżonej decyzji, podczas gdy należało ją uchylić z uwagi na:

a) naruszenie przez organ drugiej instancji art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 208 § 1 oraz w zw. z 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c w zw. z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nieuchylenie decyzji organu pierwszej instancji oraz nieumorzenie postępowania odwoławczego, w sytuacji, w której nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług,

b) naruszenie przez organ drugiej instancji art. 127, art. 229 w zw. z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez zlecenie przeprowadzenia organowi pierwszej instancji dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów, podczas gdy w sprawie uzasadnione było uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie jej do ponownego rozpatrzenia ze względu na fakt, że rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części,

c) art. 180 § 1 oraz 181 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie ustaleń faktycznych w oparciu o dowody pozyskane z naruszeniem przepisów postępowania,

d) naruszenie przez organy obu instancji art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego,

e) naruszenie przez organy obu art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodów zgłaszanych przez stronę,

f) naruszenie przez organy obu instancji art. 191 § 1 w zw. z art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie dowolnej oceny dowodów,

g) naruszenie przez organy obu instancji art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych,

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. przez nieuchylenie przez Sąd pierwszej instancji zaskarżonej decyzji, podczas gdy należało ją uchylić z uwagi na naruszenie:

a) art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie,

b) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie,

3) art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nieodniesienie się do wszystkich zarzutów skargi oraz argumentacji skarżącego podniesionej w skardze na decyzję organu drugiej instancji,

4) art. 151 p.p.s.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i oddalenie skargi na decyzję obarczoną wadami prawnymi, które winny skutkować uchyleniem decyzji w całości i którą to decyzję wydano w następstwie niewyczerpującego ustalenia stanu faktycznego sprawy,

- przepisów prawa materialnego:

1) art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i wadliwe zastosowanie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie,

2) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie w zaskarżonej części wyroku Sądu pierwszej instancji i rozpoznanie skargi, ewentualnie uchylenie w zaskarżonej części wyroku Sądu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. Wniesiono także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zawiera uzasadnione zarzuty i z tego względu należy uchylić wyrok Sądu pierwszej instancji w zaskarżonej części. Uzasadnione okazały się zarzuty związane z naruszeniem art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i wadliwe zastosowanie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w pierwszej kolejności odniósł się do zarzutu przedawnienia i w tym zakresie nie podzielił stanowiska skarżącego, iż w sprawie nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia jego zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres objęty zaskarżoną decyzją, w związku z czym skargę oddalił w części objętej obecnie rozpatrywaną skargą kasacyjną.

Jak wynika z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Za Sądem pierwszej instancji należy powtórzyć, że w myśl art. 103 ust. 1 ustawy o VAT, termin zapłaty podatku od towaru i usług za okresy miesięczne przypada w następnym miesiącu, a zatem co do zasady, zobowiązanie podatkowe (w tym również traktowana jak zobowiązanie podatkowe nadwyżka podatku naliczonego nad należnym) za styczeń oraz od sierpnia do listopada 2011 r. uległoby przedawnieniu z upływem 2016 r., a za grudzień 2011 r. z końcem roku 2017.

W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu wskazał, że 5 lipca 2016 r. został zawieszony bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń oraz od sierpnia do grudnia 2011 r. na skutek zaistnienia przesłanki określonej w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem (w brzmieniu obowiązującym do dnia 14 października 2013 r.), bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Jak słusznie stwierdził Sąd pierwszej instancji w sprawie nie jest sporne, że skarżący 8 listopada 2013 r. ustanowił pełnomocnika w osobie radcy prawnego M.M. - do reprezentowania go przed naczelnikami urzędów skarbowych, dyrektorami urzędów kontroli skarbowej, dyrektorami izb skarbowych oraz sądami administracyjnymi (t. I, k. 14 akt adm.). W tej samej dacie pełnomocnictwo zostało złożone w siedzibie UKS w P. i od tego momentu organ prowadzący postępowanie kontrolne posiadał wiedzę o ustanowionym przez skarżącego pełnomocniku. Nie jest także sporne, że 5 lipca 2016 r. wszczęte zostało postępowanie karne skarbowe w sprawie uszczuplenie należnego od skarżącego podatku od towarów i usług za styczeń 2011 r. oraz podania przez skarżącego nieprawdziwych danych w deklaracjach VAT-7 za miesiące od sierpnia do grudnia 2011 r., tj. o przestępstwa skarbowe z art. 56 § 2 K.k.s. w zbiegu z art. 61 § 1 K.k.s. w zw. z art. 7 § 1 K.k.s. oraz z art. 76 § 2 K.k.s. w zbiegu z art. 61 § 1 K.k.s. w zw. art. 7 § 1 i art. 6 § 2 K.k.s. (t. VI, k. 62 akt. adm.). Zarzut popełnienia ww. przestępstwa przedstawiono skarżącemu 16 listopada 2016 r. (t. VI, k. 56-57 akt. adm.). Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego w G., działając na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej, pismem z 26 lipca 2016 r. nr [...], zawiadomił skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2011 r., od 5 lipca 2016 r. Zawiadomienie to doręczono osobiście skarżącemu 1 sierpnia 2016 r. (t. VI, k. 84 akt adm.).

Pomiędzy stronami zaistniał spór dotyczący tego czy skierowanie zawiadomienia o którym mowa w art. 70c Ordynacji podatkowej bezpośrednio do skarżącego - z pominięciem jego pełnomocnika - spowodowało skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Rozstrzygając ten spór Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu stwierdził, że "gdy skarżącemu osobiście doręczono w dniu 1 sierpnia 2016 r. zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawniania zobowiązania podatkowego należy uznać, że posiadał on wiedzę o tym, iż jego zobowiązanie podatkowe, którego wysokość określono zaskarżoną decyzją, nie ulegnie przedawnieniu w terminie wynikającym z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Została zatem wypełniona przesłanka skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za wskazane wyżej okresy rozliczeniowe, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej".

W tym miejscu wskazać należy, iż zagadnienie pominięcia ustanowionego przez podatnika pełnomocnika przy doręczaniu zawiadomienia, przewidzianego w art. 70c Ordynacji podatkowej było przedmiotem uchwały składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18 (dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"), z której wynika, że dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c Ordynacji podatkowej zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie, należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. Przyjęto także, że uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a. stanowisko zajęte w uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Przepis ten przewiduje bowiem, iż jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Wskazana moc wiążąca uchwały powoduje, że wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których zastosowanie ma przepis interpretowany w uchwale (tak wyroki NSA: z 18 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 994/09; z 8 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1285/15 czy z 18 stycznia 2022 r., sygn. akt I FSK 1460/18 – publ. CBOSA). Ponieważ skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko przyjęte w uchwale w sprawie I FPS 3/18, to brak jest podstaw do tego, aby ponownie przedstawić odpowiedniemu składowi powiększonemu zagadnienie dotyczące adresata zawiadomienia o wszczęciu postępowania karnego/karnoskarbowego, z którym związany jest skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W świetle tez powyższej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego za błędne należy uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji, że zawiadomienie doręczone bezpośrednio skarżącemu 1 sierpnia 2016 r. spełniało ustawowe warunki, a zatem doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za okres od sierpnia do grudnia 2011 r., na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Uznać bowiem należy, że w efekcie niedoręczenia zawiadomienia, o którym mowa w art. 70c Ordynacji podatkowej, pełnomocnikowi skarżącego nie został zrealizowany materialnoprawny skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo związane z niewykonaniem tych zobowiązań.

Wobec tego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, iż w okolicznościach rozpoznawanej sprawy Sąd pierwszej instancji z naruszeniem art. 70c i art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej błędnie przyjął, że doręczenie skarżącemu w dniu 1 sierpnia 2016 r. zawiadomienia z art. 70c Ordynacji podatkowej wywołało skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za wskazane okresy rozliczeniowe, co uprawniało organ odwoławczy do merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

Mając to na uwadze należy uwzględnić podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia art. 133 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c Ordynacji podatkowej oraz art. 208 § 1 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej.

Z uwagi na skuteczność podstaw kasacyjnych związanych z naruszeniem art. 70c i art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Naczelny Sąd Administracyjny za zbędne uznaje odnoszenie się do pozostałych podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów.

Kierując się zakresem zaskarżenia określonym w skardze kasacyjnej i uznając, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w części oddalającej skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 sierpnia 2017 r., nr [...] w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od sierpnia do grudnia 2011 r., oraz uchylił wskazaną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 sierpnia 2017 r. w tym samym zakresie.

Wydając orzeczenie w przedmiocie należnych stronie kosztów postępowania za obie instancje (art. 203 pkt 1, art. 200 i art. 209 p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił kwotę kosztów zasądzoną na rzecz strony skarżącej w punkcie III. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA

Maja Chodacka Danuta Oleś (spr.) Zbigniew Łoboda