Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 23/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 183 § 1 § 2; art. 185 § 1; art. 190; art. 207 § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 149 ; art. 162 § 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA (del.) Inga Gołowska (sprawozdawca), Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 4 grudnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 października 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2261/10 w sprawie ze skargi L.N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 lipca 2010 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżony wyrok i sprawę przekazuje Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania, 2) odstępuje od zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego w całości.


UZASADNIENIE

1.Wyrok Sądu I instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1.Wyrokiem z 11 października 2011r. sygn. akt: III SA/Gl 2261/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie ze skargi L.N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 30 lipca 2010r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług, uchylił zaskarżone postanowienie i zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 277,00 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

1.2.Sąd I instancji podał, że postanowieniem z 30 lipca 2010r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z 27 maja 2010r. nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe L.N. w podatku od towarów i usług za maj 2006r. w kwocie 3.478,00 zł. Podstawę prawną postanowienia stanowiły art. 162 i 163§2 w zw. z art. 13§1 pkt 2 a ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej- O.p.).

Zaskarżona decyzja wymiarowa za luty 2006r. (a także inne decyzje za okres od stycznia 2005r. aż do grudnia 2008r. z wyjątkiem listopada 2007r.) zostały wysłane przez organ podatkowy pocztą na adres zamieszkania podatnika i doręczone dorosłemu domownikowi, tj. teściowej strony, Z.P. w dniu 2 czerwca 2010r. Taka data widnieje bowiem na zwrotnym poświadczeniu odbioru przesyłki. Przewidziany zatem ustawowo czternastodniowy termin do złożenia odwołania upłynął 16 czerwca 2010r. (środa), natomiast odwołanie (datowane na dzień 15 czerwca 2010r.) zostało nadane w urzędzie pocztowym w dniu 17 czerwca 2010r. (data stempla pocztowego), a więc z uchybieniem terminu do jego wniesienia.

Jak wynikało z oświadczenia strony o uchybieniu terminu do złożenia środka odwoławczego dowiedziała się 25 czerwca 2010r. podczas wizyty w [...]Urzędzie Skarbowym w C. od pracownika tegoż organu i dlatego 29 czerwca 2010r. złożyła osobiście wniosek o przywrócenie terminu do zaskarżenia decyzji organu pierwszej instancji składając jednocześnie kopię wniesionego wcześniej odwołania. Jako uzasadnienie wniosku podatnik wskazał niezawiniony błąd co do daty doręczenia przesyłki odebranej przez teściową. Około 15 czerwca 2010r. został przez nią poinformowany o odbiorze przesyłki, przy czym nie pamiętała ona dokładnej daty jej odbioru. Stwierdziła jedynie, że nastąpiło to siedem do dziesięciu dni wcześniej. Przyjmując zatem dzień 5 czerwca 2010r. za datę doręczenia przesyłki podatnik był przekonany, że termin do wniesienia odwołania upływał 19 czerwca 2010r. i wysłanie go 17 czerwca 2010r. nastąpiło z zachowaniem terminu zakreślonego ustawą.

Organ odwoławczy nie uznał powyższych okoliczności za uprawdopodobnienie braku zawinienia podatnika w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania i odmówił jego przywrócenia bowiem fakt odebrania przez Z.P. omawianej decyzji organu pierwszej instancji 2 czerwca 2010r. był bezsporny. Osoba ta mogła być uznana za dorosłego domownika w rozumieniu art. 149 O.p. czemu skarżący nigdy nie zaprzeczył co spowodowało spełnienie przesłanek skuteczności doręczenia dokonanego w trybie art. 149 O.p. Powyższe pozwalało przyjąć, że doręczenia spornej przesyłki dokonano skutecznie 2 czerwca 2010r. Natomiast powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 grudnia 2008r. (sygn. akt: II FSK 1356/07) organ stwierdził, że okoliczność późniejszego przekazania pisma adresatowi nie ma wpływu na bieg terminu do wniesienia odwołania. W niniejszej sprawie termin do złożenia odwołania upłynął 16 czerwca 2010r. (środa). Ponadto podatnik nie uczynił zastrzeżenia przewidzianego w art. 26 ust. 2 pkt 3 lit. a ustawy z 12 czerwca 2003r. Prawo pocztowe (Dz. U. Nr 130, poz. 1188 ze zm.) w zakresie doręczenia przesyłki rejestrowanej w odniesieniu do osoby Z.P. Jedną z przesłanek wynikających z art. 162 O.p., jaka musi być spełniona, aby możliwe było przywrócenie uchybionego terminu jest uprawdopodobnienie przez stronę braku jej winy w uchybieniu terminu przewidzianego do dokonania czynności dla której był zakreślony termin.

Odwołanie zostało sporządzone 15 czerwca 2010r. czyli w dacie wskazanej jako data przekazania odwołującemu się przesyłki przez dorosłego domownika i z zachowaniem terminu, ale nadanie odwołania do organu podatkowego nastąpiło w urzędzie pocztowym 17 czerwca 2010r. Zgodnie z wyliczeniami strony z zachowaniem terminu do jego wniesienia. Z powyższych okoliczności organ odwoławczy wyciągnął wniosek, iż można stronie przypisać zarzut co najmniej lekkiego niedbalstwa, gdyż odbierając od teściowej przesyłkę ze znacznym opóźnieniem i w stanie niepewności co do daty rzeczywistego odbioru korespondencji winna była ustalić ponad wszelką wątpliwość w urzędzie pocztowym lub organie podatkowym kiedy faktycznie przesyłka została doręczona. Brak podjęcia takich ustaleń skutkuje możliwością przypisania stronie winy w stopniu co najmniej niedbalstwa, co wyklucza uwzględnienie wniosku o przywrócenie uchybionego terminu. Przekroczony został siedmiodniowy termin przewidziany w art. 162§2 O.p. na złożenie wniosku o przywrócenie terminu, gdyż data ustania przyczyny uchybienia terminowi to dzień 15 czerwca 2010r., kiedy to strona osobiście zapoznała się z przesyłką. Wobec powyższej konstatacji organ stwierdził, że wniosek winien zostać wniesiony do 22 czerwca 2010r. a ponieważ został złożony dopiero 29 czerwca 2010r. to również został wniesiony z uchybieniem siedmiodniowego terminu, przewidzianego w art. 162§2 O.p. na złożenie wniosku o jego przywrócenie. Przywrócenie tego terminu jest niedopuszczalne (art.162 § 3).

2.Skarga do Sądu I instancji.

2.1. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na powyższe rozstrzygnięcie L.N. wniósł o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia zarzucił wydanie go z naruszeniem prawa procesowego:- art. 162§1 O.p. polegającym na mylnym przyjęciu, iż w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do przywrócenia terminu, albowiem strona nie uprawdopodobniła braku winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania, art. 162§2 O.p. polegającym na przyjęciu, iż strona nie dochowała siedmiodniowego terminu wynikającego z tego przepisu, art. 191 O.p. przez dowolną a nie swobodną ocenę materiału dowodowego, art. 149 O.p. poprzez brak wskazania w zaskarżonym postanowieniu jakoby na zwrotnym potwierdzeniu odbioru znajdowała się adnotacja o podjęciu się przez teściową podatnika doręczenia postanowienia.

2.2.Odpowiadając na skargę, Dyrektor izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie.

3.Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu I instancji.

3.1.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, że skarga była zasadna.

3.2.W pisemnych motywach wyroku Sąd stwierdził, że przedmiotem rozpoznawanej sprawy była odmowa przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Zdaniem WSA w Gliwicach organ z urzędu winien uprzednio ustalić prawidłowość doręczenia pisma, jako jednej z czterech przesłanek przywrócenia terminu, które muszą wystąpić łącznie. Pozostałe przesłanki to uprawdopodobnienie przez osobę zainteresowaną braku swojej winy, złożenie wniosku o przywrócenie terminu, dochowanie terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu i dopełnienie czynności, dla której był ustanowiony termin.

W przedmiotowej sprawie kwestią sporną pozostaje uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

Stosownie do art. 149 O.p. w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

Bezspornym było, że przesyłkę zawierającą decyzję w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za wskazany na wstępie okres odebrała 2 czerwca 2010r. teściowa skarżącego, będąca osobą pełnoletnią i domownikiem oraz zobowiązała się do oddania pisma adresatowi, co wynika ze znajdującego się w aktach administracyjnych zwrotnego poświadczenia odbioru.

W piśmiennictwie istnieje rozbieżność, czy z tym momentem powstaje domniemanie prawne doręczenia pisma adresatowi, które jednak jest domniemaniem wzruszalnym, czy też powstaje fikcja prawna doręczenia pisma adresatowi. Przypisanie doręczeniu zastępczemu cech jednej z powyższych instytucji powoduje rozbieżne konsekwencje. Przy domniemaniu prawnie dopuszczalny może być przeciwdowód; fikcja zaś jest tworem prawnym absolutnie bezwzględnym. W tym ostatnim przypadku adresat może jedynie złożyć wniosek o przywrócenie terminu niezachowanego z winy domownika (por. Komentarz do art.149 O.p., C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III.), który to pogląd Sąd I instancji podzielił.

Analiza art. 149 O.p. w powiązaniu z innymi przepisami O.p. w szczególności art. 150 O.p. prowadzi do wniosku, że w przepisie tym ustawodawca wprowadził jedynie domniemanie doręczenia, które jest domniemaniem wzruszalnym. Art. 150 in fine O.p. stanowi bowiem, że w przypadkach określonych w tym przepisie doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia czternastodniowego okresu, o którym mowa w §1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Art. 149 O.p. takiego zastrzeżenia nie zawiera. Skoro zatem jest to jedynie domniemanie, to w świetle wyżej powołanego poglądu może być wzruszone. Dowodzi tego poglądu art. 162§1 O.p., który nakazuje organowi jego przywrócenie gdy zainteresowany uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W tym celu strona winna wykazać, że doręczenie jej korespondencji nie nastąpiło, lub też nastąpiło w innej dacie, niż wynika to z adnotacji na dowodzie doręczenia. Obalenie domniemania doręczenia zastępczego oznacza, że pismo nie zostało w ogóle doręczone, a w takim przypadku nie jest dopuszczalne orzekanie o przywracaniu terminu, jako że termin ten, którego bieg rozpoczyna się od doręczenia przesyłki, w ogóle nie rozpoczął biegu. Analogicznie, w sytuacji, gdy doręczenie stronie nastąpi później niż w dacie doręczenia zastępczego, termin ten później rozpocznie swój bieg (od daty powzięcia informacji przez adresata) i uchybienie mu nastąpi ewentualnie dopiero w przypadku dokonania czynności procesowej po upływie terminu liczonego od dnia faktycznego doręczenia korespondencji stronie. Zbieżny co do zasadniczej oceny pogląd wyrażono w komentarzu do art.149 O.p. (por. Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Dom Wydawniczy ABC, 2003, wyd. III.). Autor stwierdził, że jedną kwestią jest prawidłowość doręczenia, a drugą jego skuteczność prawna. Podkreślił, że doręczenie jest prawidłowe, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 149 O.p. Jednak nie może ono być skuteczne prawnie, jeżeli dowody dokumentują, iż fakt doręczenia nie nastąpił (...).

Samo spełnienie warunków formalnych nie przekreśla możliwości przeprowadzenia dowodu na okoliczność niedoręczenia pisma przez osobę wskazaną w tym przepisie (wyrok NSA z 11 kwietnia 1996r. sygn. akt: SA/Wr 2029/95, Temida (CD), Sopot 2002; wyrok NSA z 3 kwietnia 1996r. sygn. akt: SA/Ka 1312/95, Temida (CD), Sopot 2002). Podobne poglądy są wyrażane także w aktualnym orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z 17 listopada 2009r. sygn. akt: I SA/Bd 682/09 (LEX nr 588809) WSA w Bydgoszczy stwierdził analogicznie jak NSA w powołanym wyżej orzeczeniu, iż na gruncie art. 149 O.p. należy uznać, że samo spełnienie warunków formalnych nie przekreśla możliwości przeprowadzenia dowodu na okoliczność niedoręczenia pisma przez osobę wskazaną w tym przepisie. Uwzględniają powołane poglądy doktryny i dokonując wykładni art. 149 O.p. przy uwzględnieniu wnioskowania a maiori ad minus WSA w Gliwicach stwierdził, że skoro możliwe jest całkowite obalenie domniemania doręczenia i przeprowadzenie dowodu, że doręczenie w ogóle nie nastąpiło oraz wywiedzenie na tej podstawie, że termin procesowy w ogóle nie rozpoczął biegu, to możliwe jest tym bardziej wykazanie, że skutek ten nastąpił z tym jedynie zastrzeżeniem, że w późniejszej dacie.

W sprawie nie można było jednoznacznie uznać, że skutek doręczenia decyzji określających zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług nastąpił w dacie przyjętej przez organ tj. 2 czerwca 2010r. i w tym dniu przesyłka trafiła do rąk adresata. Okoliczności tej konsekwentnie przeczy skarżący wskazując na dzień 15 czerwca 2010r. We wniosku o przywrócenie terminu skarżący również wskazał, że przesyłkę otrzymał od teściowej dopiero 15 czerwca 2010r., a organ okoliczność tę uznał za udowodnioną, gdyż to od tej daty liczył siedmiodniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie uchybionego terminu.

Wnosząc odwołanie w dniu 17 czerwca 2010r. podatnik uczynił to z uchybieniem terminu do jego wniesienia czego był nieświadomy. Jak wyjaśnił, opierając się na oświadczeniu teściowej przesyłka została przez nią odebrana najwcześniej 5 czerwca 2010r., a tym samym termin do wniesienia odwołania upływał 19 czerwca 2010r. Wysyłając odwołanie w 17 czerwca skarżący był przekonany o zachowaniu terminu do jego wniesienia, stąd nie złożył wniosku o jego przywrócenie, a w szczególności nie wysłał odwołania 15 czerwca 2010r.

Organ podatkowy rozpoznając wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania pominął argumentację strony, która kwestionowała datę doręczenia jej w dniu 2 czerwca 2010r. korespondencji przez teściową. We wniosku strona jednoznacznie sygnalizowała, iż doręczenie jej korespondencji nie nastąpiło w dacie 2 czerwca 2010r. jaką to organ przyjął za dzień jej doręczenia, podczas gdy była to jedynie data doręczenia tejże przesyłki do rąk teściowej strony. Przyjmując pogląd o możliwości obalenia domniemania doręczenia zastępczego strona mogła takowe domniemanie obalić. Koniecznym jednak w tym zakresie było przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego. Zaniechanie przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego odnoszącego się do zakwestionowania przez stronę skarżącą faktu otrzymania przez nią od domownika w myśl art. 149 O.p. decyzji podatkowej mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W ocenie Sądu I instancji w sprawie doszło do naruszenia przepisów procesowych art. 122 i 187 O.p. gdyż dowody, którymi dysponował organ odwoławczy nie były wystarczające dla ustalenia daty doręczenia spornej przesyłki adresatowi i obalenia uprawdopodobnienia braku zawinienia przez skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania i tym samym pozbawiło skarżącego możliwości oddania decyzji organu pierwszej instancji kontroli organu odwoławczego, a następnie sądu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wskazał, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ winien wyjaśnić kwestię obalenia domniemania doręczenia z art. 149 O.p i następnie stosownie do dokonanych ustaleń bądź podjąć orzeczenie o umorzeniu postępowania w sprawie lub ponownie rozpoznać wniosek.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej organ zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu orzeczeniu na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu prze sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej-p.p.s.a.) zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1.art. 145§1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141§4 p.p.s.a. oraz art. 149 O.p. poprzez zakwestionowanie skuteczności doręczenia decyzji organu I instancji 2 czerwca 2010r. w trybie przewidzianym w art. 149 O.p. oraz oparcie się przez Sąd I instancji na wskazaniach, które nie miały istotnego znaczenia ze względu na ocenę, iż w tym dniu przesyłka zawierająca decyzję wymiarową została doręczona do rąk pełnoletniego domownika; ponadto skoncentrowanie się przez Sąd wyłącznie na okolicznościach związanych z doręczeniem decyzji spowodowało, że poza obszarem wymaganych rozważań pozostawiono ocenę przesłanek uprawdopodobniających brak winy strony skarżącej w dochowaniu terminu do złożenia odwołania od decyzji (art. 162§1 i §2 O.p).,

2.art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187 O.p. poprzez wskazanie, że dowody, którymi dysponował organ podatkowy, nie były wystarczające do ustalenia daty doręczenia spornej przesyłki adresatowi,

3.art. 145§1 pkt 1 lit. c oraz art. 134§1 i art. 151 p.p.s.a. polegające na uchyleniu rozstrzygnięcia organu odwoławczego przez Sąd, mimo nienaruszenia przez organ przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 149 w zw z art. 122 i art.187 O.p.,

4. art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 162§1 i 2 O.p. poprzez pominięcie przez Sąd w sowich rozważaniach braku uprawdopodobnienia winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania a skupienie się jedynie na kwestii domniemania doręczenia z art.149 O.p.

4.2.W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

4.3. W piśmie procesowym z 21 listopada 2012r., pełnomocnik skarżącego, powołując się na zasadę słuszności wyrażoną w art. 207§2 p.p.s.a. wniósł, na wypadek oddalenia skargi kasacyjnej, o nieobciążanie skarżącego kosztami postępowania kasacyjnego.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1.Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, gdyż ma usprawiedliwione podstawy, a zaskarżone orzeczenie nie odpowiada prawu (argumentum a contrario z art. 184 p.p.s.a.).

5.2. Zgodnie z art. 183§1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki określone w §2 art. 183 p.p.s.a. w tej sprawie nie występują.

5.3. W sprawie nie budzi kontrowersji kwestia złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w terminie, o którym mowa w art. 162§2 O.p. Wprawdzie bowiem w osnowie skargi kasacyjnej organu pojawia się zarzut naruszenia ww. przepisu (pkt 4), jednakże w motywach środka odwoławczego w żaden sposób nie nawiązano do treści tego unormowania. Stąd też zagadnienie to pozostaje poza zakresem kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego (art. 183§1 p.p.s.a.).

5.4.Istota problemu jaki zarysował się w sprawie poddanej kontroli instancyjnej dotyczy winy skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, przy czym pewnych uwag porządkujących wymaga tu-jako zagadnienie wstępne-kwestia skuteczności doręczenia zastępczego przesyłki z decyzją pierwszoinstancyjną, tj. w trybie art. 149 O.p. (pełnoletniemu domownikowi, teściowej skarżącego). Oczywiste jest bowiem, że termin może zostać przywrócony tylko wówczas, gdy nastąpiło jego uchybienie, a to z kolei wymaga rozpoczęcia jego biegu co wiąże się ze wspomnianą kwestią skuteczności doręczenia przesyłki.

5.5.W ocenie Sądu I instancji doręczenie było skuteczne, jednakże we wniosku o przywrócenie terminu skarżący obalił wynikające z art. 149 O.p. domniemanie prawne doręczenia przesyłki adresatowi w dacie, kiedy dorosły domownik potwierdził jej odbiór. Zdaniem Sądu było to równoznaczne z uprawdopodobnieniem przez stronę braku winy w uchybieniu terminowi. W sytuacji bowiem, "kiedy domownik nie oddał pisma adresatowi niezwłocznie po ustaniu przyczyny jego nieobecności w mieszkaniu, zawsze zachodzi sytuacja zawinienia dorosłego domownika".

Z przywołanych twierdzeń wynika, że Sąd I instancji przyjął, iż w sytuacji oddania pisma adresatowi przez pełnoletniego domownika z opóźnieniem zwłoka ta nie wywiera wpływu na bieg terminów procesowych, w tym do wniesienia odwołania; stanowi natomiast przyczynę usprawiedliwiającą uchybienie terminu do dokonania czynności procesowej. Innymi słowy, doręczenie przesyłki pełnoletniemu domownikowi w trybie art. 149 O.p. powoduje rozpoczęcie biegu terminów procesowych (w tym terminu do wniesienia odwołania), czego nie niweczy następcze ustalenie odmiennej (późniejszej) daty oddania przesyłki adresatowi przez domownika; ta ostatnia okoliczność ma jednak wpływ na ocenę przesłanki winy w uchybieniu terminowi.

Wobec tego-abstrahując już w tym miejscu od kwestii spójności tej konstatacji z innymi wypowiedziami Sądu-należy uznać, że wywód Sądu I instancji jest w powyższym zakresie (co do kwestii skutków doręczenia zastępczego dla biegu terminu do wniesienia odwołania) w istocie zbieżny ze stanowiskiem kasatora. W tym zaś stanie rzeczy nie mogą zostać uwzględnione zarzuty związane z naruszeniem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 149 O.p., bowiem w tych ramach Dyrektor Izby Skarbowej nie tylko nie podważa stanowiska Sądu, ale w istocie je potwierdza (uwaga ta dotyczy zarzutów pkt1-3 w zakresie, w jakim nawiązują do ww. zagadnienia).

5.6.Zarazem, mając powyższe na względzie, na uboczu niniejszych rozważań należy pozostawić sporną w dogmatyce prawa kwestię charakteru normy prawnej wynikającej z art. 149 O.p. i ściśle wiążące się z nią zagadnienie konsekwencji wykazania, że przesyłka dotarła do adresata de facto w innej (późniejszej) dacie, aniżeli ta uwidoczniona na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przez pełnoletniego domownika (zob. np. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2010, s. 687 oraz A. Hanusz, P. Czerski, Zasada prawdy materialnej w postępowaniu podatkowym a domniemania i fikcje prawne, Przegląd Sądowy 2002/1, s. 105 i n.). Uwagę tę odpowiednio odnieść należy do wywodu skarżącego zawartego w odpowiedzi na skargę kasacyjną, nawiązującego do ww. zagadnień. Sąd odwoławczy nie może przedstawić własnego stanowiska w powyższym zakresie w sytuacji, gdy kwestie te nie stanowią przedmiotu sporu w postępowaniu kasacyjnym z uwagi na zbieżność poglądów Sądu I instancji i kasatora (art. 183§1 p.p.s.a.).

5.7.Za zasadne Naczelny Sąd Administracyjny uznał natomiast podstawy kasacyjne w zakresie, w jakim nawiązują do kwestii naruszenia zaskarżonym wyrokiem art. 162§1 O.p.

W tym kontekście należy zauważyć, że mylne jest przekonanie Sądu I instancji, iż w sytuacji gdy strona wykaże, "że na skutek zaniechania domownika pismo zostało oddane adresatowi w innej dacie, niż ta wynikająca ze zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki pocztowej, to tym samym uprawdopodobni brak swojej winy w uchybieniu terminu". W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest to-co do zasady-okoliczność świadcząca o braku winy w uchybieniu terminowi w rozumieniu ww. art. 162§1 O.p.

5.8.Skład orzekający podziela w tym zakresie pogląd, że w świetle art. 149 O.p. z faktu pozostawania we wspólnocie domowej oraz zobowiązania się domownika do oddania pisma wynika domniemanie upoważnienia do odbioru pism. Domniemanie to może zostać obalone przez adresata, jeżeli wykaże brak upoważnienia pełnoletniego domownika do odbioru pism. W przeciwnym razie ewentualne zaniechania domownika, w tym polegające na nieoddaniu we właściwym czasie pisma adresatowi, obciążają tegoż adresata (zob. postanowienia NSA z 31 lipca 2008r. sygn. akt: I FZ 319-325/08, opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl., a także na gruncie analogicznych regulacji p.p.s.a. postanowienie NSA z 31 marca 2012r. sygn. akt: II FZ 12/12, opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl). Staraniom strony postępowania pozostawić bowiem należy zapewnienie takiego odbioru korespondencji, który pozwala uniknąć negatywnych konsekwencji upływu terminów procesowych. W rezultacie okoliczność zaniechania lub zwłoki domownika w oddaniu przesyłki adresatowi-co do zasady-nie powinna mieć wpływu na wykazanie przesłanki braku winy u adresata.

W okolicznościach faktycznych przedmiotowej sprawy niesporne jest, że teściowa skarżącego była upoważniona do odbioru pism adresowanych do podatnika, a ponadto podjęła się oddania pisma adresatowi. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika bowiem, że ustalenia powyższe przyjął w ślad za organem Sąd I instancji, a przy tym-z oczywistych względów-nie są one kwestionowane w skardze kasacyjnej. Wobec tego akcentowana przez Sąd okoliczność, że pełnoletni domownik oddał skarżącemu przesyłkę z decyzją pierwszoinstancyjną z opóźnieniem, nie ma znaczenia dla oceny przesłanki braku winy w uchybieniu terminowi, o której mowa w art. 162§1 O.p.; trafnie nie uwzględnił tej okoliczności organ przy ocenie wskazanej przesłanki. Ponieważ oddanie przesyłki skarżącemu (około 15 czerwca 2010r.) nastąpiło jeszcze w terminie do wniesienia odwołania (który upływał z dniem 16 czerwca 2010r.), należało-co też organ uczynił-ocenić zachowanie podatnika w okresie po otrzymaniu informacji o przesyłce do upływu terminu do wniesienia odwołania.

Także i w tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko kasatora wywiedzione w szczególności w ramach zarzutu lit. 4 skargi kasacyjnej. Niezrozumiałe są bowiem poczynione w tym kontekście, przedwczesne uwagi Sądu I instancji-a w podobny sposób wypowiada się też skarżący- że stwierdzając, iż podatnik powinien był zweryfikować datę doręczenia przesyłki w placówce pocztowej lub urzędzie podatkowym, Dyrektor Izby Skarbowej powinien wykazać, że uzyskanie takiej informacji było możliwe. Jak trafnie zauważa organ, jest rzeczą wnioskodawcy wykazanie, że mimo dochowania należytej staranności nie był w stanie dokonać czynności procesowej w terminie, a wobec tego pamiętać należy, że w przypadku nieuprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi organ nie ma obowiązku wyjaśniania, czy w okolicznościach sprawy brak winy miał miejsce (zob. np. wyrok NSA z 18 maja 2012r. sygn. akt: I FSK 1186/11 opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl). Należy w związku z tym wziąć pod uwagę, że w niniejszej sprawie skarżący nie próbował nawet ustalić dokładnego terminu doręczenia przesyłki, tj. zweryfikować niepewnej informacji uzyskanej od teściowej, wskazując na swoje subiektywne przekonanie o rzetelności tej informacji, a tym samym o dochowaniu terminu do wniesienia odwołania.

5.9.Rozpoznając sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zgodnie z art. 190 p.p.s.a. uwzględni wykładnię prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz argumentację organu, że w sytuacji niepewności co rzeczywistej daty odbioru przesyłki (niespornie teściowa skarżącego nie była w stanie określić precyzyjnie tej daty), należycie dbająca o swoje interesy strona postępowania powinna była podjąć czynności zmierzające do jej ustalenia, oraz że brak takich działań świadczy o niedbalstwie, które stosownie do art. 162§1 O.p. wyklucza przywrócenie terminu do dokonania uchybionej czynności procesowej (zob. np. wyrok NSA z 19 maja 2011r. sygn. akt: I FSK 152/10 opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl).

5.10.Stąd też uznając zasadność przedmiotowej skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185§1 p.p.s.a. orzekł jak w wyroku. Na podstawie art. 207§2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny, odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości, uznając, iż zachodzi szczególnie uzasadniony przypadek, o którym mowa w tym przepisie. W istocie rzeczy bowiem w rozpatrywanej sprawie wyłączną przyczyną sprawiającą, że doszło do postępowania kasacyjnego, było wadliwe orzeczenie Sądu I instancji, które spowodowało wniesienie skargi kasacyjnej uwzględnionej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Brak zatem dostatecznych podstaw do tego, by obciążyć stronę, która wniosła skargę do Sądu I instancji, kosztami postępowania kasacyjnego.