Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 604/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2018-12-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 29 ust. 1, art. 30 ust. 2, art. 31 ust. 1 i 2
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący SWSA Krystyna Józefczyk Sędziowie WSA Magdalena Józefczyk WSA Maciej Kobak /spr./ Protokolant specjalista Anna Mazurek - Ferenc po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2018 r. spraw ze skarg A. w T. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2018 r.nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r.nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r.nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r.nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r.nr [...] z dnia [...] czerwca 2018 r.nr [...] w przedmiocie długu celnego -skargi oddala-


UZASADNIENIE

Przedmiotem skarg Syndyka Masy Upadłości "B." Sp. z o.o. z siedzibą w T. (dalej w skrócie: "skarżący") są decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] (organ odwoławczy):

- z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (organ I instancji) z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego (sygn. akt I SA/Rz 604/18),

- z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (organ I instancji) z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego (sygn. akt I SA/Rz 605/18),

- z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (organ I instancji) z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] zmienioną decyzją z dnia [...] maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego (sygn. akt I SA/Rz 606/18),

- z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (organ I instancji) z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] zmienioną decyzją z dnia [...] maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego (sygn. akt I SA/Rz 607/18),

- z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (organ I instancji) z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego (sygn. akt I SA/Rz 608/18),

- z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (organ I instancji) z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego (sygn. akt I SA/Rz 609/18).

Decyzją z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] organ I instancji działając na podstawie art. 13, art. 20 ust. 1, art. 31, art. 201 ust. 1 lit. a), ust. 2, ust. 3, art. 214 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302, z 19.10.1992 r. ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t.4, str. 307, ze zm. – dalej w skrócie: "WKC"), art. 66, art. 67 ust. 1 lit. a), art. 74 ust. 1, art. 97l ust. 1, ust. 6, art. 97n ust. 1, art. 181a Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993 ze zm. – dalej w skrócie: "RWKC"), art. 1, art. 2 i art. 3 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. L 256 z 07.09.1987 r.), art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) Nr 1001/2013 z dnia 4 października 2013 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 290 z 31.10.2013 r.), art. 65 ust. 5 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2004 r., Nr 68, poz. 622), art. 65 ust. 1, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2015 r. poz. 858 ze zm.), art. 1, art. 2, art. 5 ust. 1, art. 6 i art. 7 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 978/2012 z dnia 25 października 2012 r. wprowadzające ogólny system preferencji taryfowych i uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 732/2008 (Dz. Urz. WE L 303 z 31.10.2012 r. ze zm.), art. 5 pkt 39, art. 22 ust. 4 i ust. 5, w związku z art. 29, art. 48, art. 101 ust. 1, art. 104 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (wersja przekształcona) (Dz. U UE L 269 z 10.10.2013 r. ze zm.) oraz art. 211 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. 2016r. poz. 1948):

1. Określił kwotę należności celnych przywozowych wynikającą z długu celnego powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru z zastosowaniem procedur uproszczonych zarejestrowanego pod pozycją [...] z dnia [...] marca 2014 r. w wysokości: 14.130,00 PLN,

2. Zaksięgował kwotę 2.975 PLN stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą należności celnych przywozowych określoną w pkt 1 a kwotą wykazaną w w/w zgłoszeniu celnym.

3. Stwierdził powstanie obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego od zaksięgowanej kwoty należności wymienionej w pkt 2 (sygn. akt I SA/Rz 604/18).

Analogicznie:

- decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] organ I instancji: 1) określił kwotę należności celnych przywozowych wynikającą z długu celnego powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru z zastosowaniem procedur uproszczonych zarejestrowanego pod pozycją [...] z dnia [...] marca 2014 r. w wysokości: 28.260,00 PLN; 2) zaksięgował kwotę 5.950 PLN stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą należności celnych przywozowych określoną w pkt 1 a kwotą wykazaną w w/w zgłoszeniu celnym; 3) stwierdził powstanie obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego od zaksięgowanej kwoty należności wymienionej w pkt 2 (sygn. akt I SA/Rz 605/18);

- decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] (zmienioną decyzją z dnia [...] maja 2018 r. w części dotyczącej daty wydania decyzji) organ I instancji: 1) określił kwotę należności celnych przywozowych wynikającą z długu celnego powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru z zastosowaniem procedur uproszczonych zarejestrowanego pod pozycją [...] z dnia [...] marca 2014 r. w wysokości: 29.288,00 PLN; 2) zaksięgował kwotę 6.166 PLN stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą należności celnych przywozowych określoną w pkt 1 a kwotą wykazaną w w/w zgłoszeniu celnym; 3) stwierdził powstanie obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego od zaksięgowanej kwoty należności wymienionej w pkt 2 (sygn. akt I SA/Rz 606/18);

- decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] (zmienioną decyzją z dnia [...] maja 2018 r. w części dotyczącej daty wydania decyzji) organ I instancji: 1) określił kwotę należności celnych przywozowych wynikającą z długu celnego powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru z zastosowaniem procedur uproszczonych zarejestrowanego pod pozycją [...] z dnia [...] marca 2014 r. w wysokości: 30.316,00 PLN; 2) zaksięgował kwotę 6.382 PLN stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą należności celnych przywozowych określoną w pkt 1 a kwotą wykazaną w w/w zgłoszeniu celnym; 3) stwierdził powstanie obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego od zaksięgowanej kwoty należności wymienionej w pkt 2 (sygn. akt I SA/Rz 607/18);

- decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] organ I instancji: 1) określił kwotę należności celnych przywozowych wynikającą z długu celnego powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru z zastosowaniem procedur uproszczonych zarejestrowanego pod pozycją [...] z dnia [...] marca 2014 r. w wysokości: 8.992,00 PLN; 2) zaksięgował kwotę 1.893 PLN stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą należności celnych przywozowych określoną w pkt 1 a kwotą wykazaną w w/w zgłoszeniu celnym; 3) stwierdził powstanie obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego od zaksięgowanej kwoty należności wymienionej w pkt 2 (sygn. akt I SA/Rz 608/18);

- decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] organ I instancji: 1) określił kwotę należności celnych przywozowych wynikającą z długu celnego powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru z zastosowaniem procedur uproszczonych zarejestrowanego pod pozycją [...] z dnia [...] marca 2014 r. w wysokości: 29.802,00 PLN; 2) zaksięgował kwotę 6.274 PLN stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą należności celnych przywozowych określoną w pkt 1 a kwotą wykazaną w w/w zgłoszeniu celnym; 3) stwierdził powstanie obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego od zaksięgowanej kwoty należności wymienionej w pkt 2 (sygn. akt I SA/Rz 609/18).

W uzasadnieniach decyzji organ I instancji wskazał, że "S." Sp. z o. o. z siedzibą w T. (obecna nazwa "B." Sp. z o. o. w upadłości), działająca w charakterze przedstawicielstwa pośredniego z upoważnienia importera tj. firmy "K." Sp. z o. o. z siedzibą w K., złożyła zgłoszenia celne uzupełniające przywiezionego z Ukrainy towaru opisanego w: 5 pozycjach (I SA/Rz 604/18), 10 pozycjach (I SA Rz 605 - 607/18, 609/18), 3 pozycjach (I SA/Rz 608/18) - pola 31 dokumentu SAD jako "zagęszczony sok jabłkowy do przetwórstwa spożywczego o liczbie Brix 21+- 0,5% niesłodzony". Towar ten został wpisany, na podstawie art. 76 ust. 1 lit. c) WKC do rejestru towarów objętych procedurą uproszczoną - dopuszczenie do obrotu, a następnie zarejestrowany w systemie CELINA pod pozycjami:

- [...] (sygn. akt I SA/Rz 604/18),

- [...] (sygn. akt I SA/Rz 605/18),

- [...] (sygn. akt I SA/Rz 606/18),

- [...] (sygn. akt I SA/Rz 607/18),

- [...] (sygn. akt I SA/Rz 608/18),

- [...] (sygn. akt I SA/Rz 609/18).

Zgłaszający zaklasyfikował towar według kodu TARIC 2009 79 98 20. W przedmiotowych zgłoszeniach celnych określono wartość towaru w wysokości 17.600 EUR (I SA/Rz 604/18), 35.200 EUR (I SA/Rz 605/18), 36.480 EUR (I SA/Rz 606/18), 37.760 EUR (I SA/Rz 607/18), 11.200 EUR (I SA/Rz 608/18), 37.120 EUR (I SA/Rz 609/18).

W zgłoszeniu do wyliczenia kwoty cła zastosowano zgodnie z art. 20 ust. 3 lit. e) WKC preferencyjną stawkę celną 14,5 % przypisaną do towaru o kodzie CN 2009 79 98, określono również i wykazano podatek VAT z tytułu importu towaru, który obliczony został z zastosowaniem 5% stawki.

Następnie organ I instancji wyjaśnił, że stosownie do art. 78 ust. 2 WKC w ramach prowadzonych czynności kontrolnych podjęte zostały działania w celu sprawdzenia wartości celnej towaru deklarowanej w ww. zgłoszeniach. Kontrolą objęto faktury:

- nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] lutego 2014 r., nr [...] z dnia [...] lutego 2014 r., nr [...] z dnia [...] lutego 2014 r. (I SA/Rz 604/18),

- nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] stycznia 2014 r., nr [...] z dnia [...] stycznia 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. (SA/Rz 605/18),

- nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...]z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. (SA/Rz 606/18),

- nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] stycznia 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. (SA/Rz 607/18),

- nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. (SA/Rz 608/18),

- nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. (SA/Rz 609/18),

na podstawie których deklarowano wartość celną towaru. Zgodnie z ich treścią "W." sprzedawał koncentrat soku jabłkowego o wartości 160 EUR za tonę. Z udostępnionych organowi I instancji dokumentów "K." Sp. z o. o., zajętych do śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w [...] pod sygn. [...] oraz informacji uzyskanych z instytucji bankowych prowadzących rachunki kontrolowanej spółki, wynikało, że płatności, mogące stanowić rozliczenie z kontrahentami zagranicznymi wyniosły łącznie 33.005.175,29 EUR, przy ustalonej przez kontrolujących łącznej kwocie zobowiązań za wszystkie importowane towary w okresie objętym kontrolą 25.562.726,82 EUR. Wykazano więc nadwyżkę płatności za towar pominiętą w deklarowanej wartości celnej towarów. Z uwagi na to, iż importer nie udostępnił kontrolującym pełnej dokumentacji odnoszącej się do płatności, w ocenie organu I instancji nie było możliwe zweryfikowanie wartości celnej towaru i obliczonych na jej podstawie należności.

Podejmując działania mające na celu weryfikację wartości celnej koncentratu organ I instancji skorzystał z pomocy administracji celnej Ukrainy (kraj eksportu koncentratu) oraz Wielkiej Brytanii (kraju, w którym zarejestrowano firmę W. odsprzedającą towar zgłoszony na rynek polski). Zgłoszenia celne będące przedmiotem postępowania powiązano z ukraińskimi zgłoszeniami celnymi wywozowymi, albowiem zarówno faktury dołączone do ukraińskich zgłoszeń celnych, jak i faktury dołączone do zgłoszenia celnego przywozowego, noszą ten sam numer i datę wystawienia, jednak faktury dołączone do zgłoszeń ukraińskich wystawione zostały na kwotę ponad dziewięciokrotnie wyższą.

Administracja celna Wielkiej Brytanii poinformowała organ, iż firma W. zarejestrowana jest w Companies House pod numerem [...], lecz przedsiębiorca nie jest zarejestrowany w bazach celnych departamentu. Adres firmy został zidentyfikowany jako dobrze znany adres wykorzystywany do odbioru korespondencji, z którego korzysta również wiele innych firm. Rejestry handlowe nie są tam przechowywane. Administracja celna Wielkiej Brytanii poinformowała, iż nie może dokonać ustaleń w celu realizacji wniosku.

Natomiast Prokuratura Okręgowa w [...] przekazała organowi I instancji kserokopie postanowień o przedstawieniu zarzutów i protokoły przesłuchań podejrzanych ze śledztwa o sygn. [...] prowadzonego w sprawie działania w okresie od 2012 r. do czerwca 2014 r. na terenie województwa [...], [...], [...] oraz Ukrainy zorganizowanej grupy przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw w postaci wprowadzania w błąd organów podatkowych poprzez zatajenie rzeczywistego stanu rzeczy i podanie niezgodnych ze stanem rzeczywistym danych w obrocie koncentratem soku jabłkowego w oparciu o fikcyjne kontrakty na dostawy towaru zawarte pomiędzy spółkami-słupami, a w konsekwencji narażenie na uszczuplenie należności celnych i podatkowych tj. o przestępstwa z art. 258 §1 i 3 k.k., art. 76 §1 k.k.s., art. 87 §1 k.k.s. i inne. Prokurator przedstawił osobom związanym z importem koncentratu soku jabłkowego zarzuty dotyczące udziału w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw polegających na wprowadzaniu w błąd organu uprawnionego do kontroli celnej co do rzeczywistej wartości towaru w postaci importowanego na teren Polski z Ukrainy koncentratu soku jabłkowego, a w konsekwencji narażenie na uszczuplenie należności celnych i podatkowych. Organ I instancji stwierdził, że informacje zawarte w dokumentach pozyskanych z Prokuratury wykazują, iż taki sam proceder miał miejsce w przypadku sprzedaży na rynek unijny towaru objętego zgłoszeniami:

[...], [...], [...], [...],

[...], [...].

Dalej organ I instancji stwierdził, że z udostępnionych dokumentów wynika, iż firmą kontrolującą całą transakcję zakupu koncentratu soku jabłkowego importowanego przez firmę "K." Sp. z o.o. a następnie sprzedawanego firmie "A." Sp. z o. o. Spółka Komandytowo-Akcyjna była firma "C." na Ukrainie. Faktyczny obrót towaru odbywał się w ramach tego samego koncernu, czyli pomiędzy podmiotami powiązanymi. W ocenie organu I instancji stanowiło to transakcję łańcuchową, w przypadku której następowało fikcyjne odsprzedanie towaru w tym samym dniu za cenę ponad 9-krotnie niższą niż w przypadku poprzedniej transakcji. Działania te nie miały ekonomicznego uzasadnienia, a ukierunkowane były wyłącznie na stworzenie fikcji zdarzeń gospodarczych.

Wobec powyższego organ I instancji uznał, że faktury wystawione przez "W." dla firmy "K." Sp. z o.o. na potrzeby udokumentowania fikcyjnych transakcji, dołączone do wymienionych wyżej zgłoszeń jako dowód zakupu koncentratu soku jabłkowego nie stanowią dokumentów wiarygodnych co do prawdziwości wskazanych w tych dokumentów danych.

W ocenie organu I instancji, opisane wyżej okoliczności dają podstawę do powzięcia uzasadnionych wątpliwości, że zadeklarowane wartości celne, które zdefiniowano na wstępie uzasadnienia, stanowią całkowitą płatność zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC. Zgodnie zaś z art. 181a RWKC, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej importowanych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. W takim przypadku przepis wynikający z art. 181a RWKC uprawnia organ celny do pominięcia metody wartości transakcyjnej i zastosowania innej metody ustalania wartości celnej, przewidzianej w art. 30 bądź w art. 31.

Organ I instancji wyjaśnił, że wobec faktu, iż w zgłoszeniach celnych zadeklarowano sok jabłkowy 21 brix oraz faktu, iż przy takim samym opisie towaru w innych zgłoszeniach celnych dokonanych przez tego samego importera przeprowadzone badania laboratoryjne potwierdziły tożsamość towaru, dla potrzeb ustalenia wartości celnej i określenia należności przywozowych przyjęto, iż przedmiotem importu był sok jabłkowy o liczbie brix 21.

Po przeanalizowaniu danych w systemie ALINA organ I instancji uznał, iż w omawianym przypadku nie można zastosować metody określonej w art. 30 ust. 2 lit. a) WKC, bowiem oparcie się na wartości transakcyjnej towarów identycznych, takich samych pod każdym względem, włączając cechy fizyczne, jakość i renomę, nie jest możliwe. Nie było możliwe również zastosowanie metody określonej w art. 30 ust. 2 lit. b) WKC, albowiem na podstawie danych z bazy ustalono, iż w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna, nie przywożono towaru podobnego wytworzonego na Ukrainie. Wykluczono również możliwość zastosowania metody określonej w art. 30 ust. 2 lit. c) WKC, ze względu na brak danych o transakcjach sprzedaży dotyczących towarów identycznych i podobnych zawartych na terenie Wspólnoty. Wreszcie nie mogła mieć zastosowania metoda określona w art. 30 ust. 2 lit. d) WKC, albowiem w trakcie prowadzonego postępowania nie przedłożono dokumentów umożliwiających ustalenie wartości celnej koncentratu.

W związku z powyższym organ I instancji stwierdził, że w celu ustalenia wartości celnej zgodnie z przepisami prawa winna mieć zastosowanie metoda "ostatniej szansy" (art. 31 ust. 1 WKC).

Organ I instancji wyjaśnił, że wartość celną towaru dopuszczonego do obrotu za przedmiotowymi zgłoszeniami celnymi ustalono na podstawie art. 31 WKC, w ramach której w sposób elastyczny wykorzystano metodę wartości transakcyjnej towarów podobnych. Po uwzględnieniu zebranych materiałów jako podstawę sporządzenia kalkulacji do obliczenia wartości celnej importowanego towaru przyjęto materiał porównawczy ze zgłoszenia [...] z dnia [...] czerwca 2014 r. z ceną jednostkową koncentratu soku jabłkowego o liczbie Brix 65, w wysokości 0,74 EUR/kg, dokonując korekty w celu uwzględnienia istotnych rozbieżności w kosztach transportu między towarami przywożonymi i podobnymi, oraz pomniejszając wartość soku o wskazany przez biegłego procentowy stopień utraty wartości z uwagi na liczbę brix, tj.: 0,64 EUR/kg - 68% = 0,2048 EUR/kg (tj. 204,8 EUR/tonę). Ustalając wartość celną uwzględniono dyspozycję art. 151 ust. 3 RWKC, zgodnie z którą do ustalenia wartości celnej przywożonych towarów przyjmuje się najniższą wartość z ustalonych.

Opierając się na danych z materiału porównawczego oraz opinii biegłego ustalono wartość celną towaru zgłoszonego wg:

- [...] z dnia [...] marca 2014 r. na kwotę 19.493,00 PLN (poz. 1), 19.493,00 PLN (poz. 2), 19.493,00 PLN (poz. 3), 19.493,00 PLN (poz. 4), 19.493,00 PLN (poz. 5) - I SA/Rz 604/18,

- [...] z dnia [...] marca 2014 r. na kwotę 19.493,00 PLN (poz. 1), 19.493,00 PLN (poz. 2), 19.493,00 PLN (poz. 3), 19.493,00 PLN (poz. 4), 19.493,00 PLN (poz. 5), 19.493,00 PLN (poz. 6), 19.493,00 PLN (poz. 7), 19.493,00 PLN (poz. 8), 19.493,00 PLN (poz. 9), 19.493,00 PLN (poz. 10) - I SA/Rz 605/18,

- [...] z dnia [...] marca 2014 r. na kwotę 19.493,00 PLN (poz. 1), 21.265,00 PLN (poz. 2), 19.493,00 PLN (poz. 3), 19.493,00 PLN (poz. 4), 21.265,00 PLN (poz. 5), 21.265,00 PLN (poz. 6), 19.493,00 PLN (poz. 7), 19.493,00 PLN (poz. 8), 21.265,00 PLN (poz. 9), 19.493,00 PLN (poz. 10) - I SA/Rz 606/18,

- [...] z dnia [...] marca 2014 r. na kwotę 21.265,00 PLN (poz. 1), 21.265,00 PLN (poz. 2), 21.265,00 PLN (poz. 3), 19.493,00 PLN (poz. 4), 19.493,00 PLN (poz. 5), 21.265,00 PLN (poz. 6), 21.265,00 PLN (poz. 7), 21.265,00 PLN (poz. 8), 21.265,00 PLN (poz. 9), 21.265,00 PLN (poz. 10) - I SA/Rz 607/18,

- [...] z dnia [...] marca 2014 r. na kwotę 21.265,00 PLN (poz. 1), 21.265,00 PLN (poz. 2), 19.493,00 PLN (poz. 3) - I SA/Rz 608/18,

- [...] z dnia [...] marca 2014 r. na kwotę 19.493,00 PLN (poz. 1), 19.493,00 PLN (poz. 2), 19.493,00 PLN (poz. 3), 21.265,00 PLN (poz. 4), 21.265,00 PLN (poz. 5), 21.265,00 PLN (poz. 6), 21.265,00 PLN (poz. 7), 19.493,00 PLN (poz. 8), 21.265,00 PLN (poz. 9), 21.265,00 PLN (poz. 10) - I SA/Rz 609/18.

Organ I instancji wyjaśnił, że zastosowanie prawidłowo ustalonej wartości celnej oraz preferencyjnej stawki celnej 14,5 % stosowanej przez zgłaszającego zgodnie z art. 20 ust. 3 lit. e) WKC i przypisanej do towaru o kodzie CN 2009 79 98 powoduje obliczenie i wykazanie kwoty wynikającej z długu celnego w wysokości 14.130,00 PLN (I SA/Rz 604/18), 28.260,00 PLN (I SA/Rz 605/18), 29.288,00 PLN (I SA/Rz 606/18), 30.316,00 PLN (I SA/Rz 607/18), 8.992,00 PLN (I SA/Rz 608/18), 29.802,00 PLN (I SA/Rz 609/18).

Organ I instancji stwierdził, że wysokość kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długów celnych jest wyższa niż wykazana w zgłoszeniach celnych. Nie zostały spełnione przesłanki do odstąpienia od księgowania w związku z powyższym różnica tych kwot podlega zaksięgowaniu, o którym mowa w art. 104 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające Unijny kodeks celny (dalej w skrócie: "UKC"). Jednocześnie nie udowodniono, że podanie nieprawidłowych danych w zgłoszeniach było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z zaniedbania lub świadomego działania importera przedmiotowego towaru i w związku z tym zgodnie z art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne organ celny winien pobrać odsetki od niezaksięgowanej i niepobranej na podstawie zgłoszenia celnego kwoty należności wynikającej z długu celnego. Odsetki pobierane są od niezaksięgowanej i niepobranej na podstawie zgłoszenia celnego kwoty należności wynikającej z długu celnego, od dnia następnego po dniu powstania długu celnego do dnia powiadomienia o tej kwocie.

Ponieważ postanowieniem z dnia 30 października 2017 r. sygn. akt X GU 433/17/5 Sąd Rejonowy Katowice-Wschód w Katowicach ogłosił upadłość "B." spółka z o.o. w likwidacji i ustanowił Syndyka masy upadłości "B." spółka z o.o. w upadłości, adresatami decyzji byli "K." Sp. z o.o. oraz Syndyk masy upadłości "B." spółka z o.o. w upadłości.

Po rozpoznaniu odwołań skarżącego od powyższych decyzji organu I instancji, zaskarżonymi decyzjami organ odwoławczy utrzymał je w mocy.

W uzasadnieniach decyzji organ odwoławczy stwierdził, że zgromadzony w sprawach materiał dowodowy oraz ustalenia poczynione przez organ I instancji, których prawidłowość nie budzi wątpliwości, dawały wystarczającą podstawę do powzięcia uzasadnionych wątpliwości, czy zadeklarowane wartości celne stanowiły całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC.

Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo zastosował w sprawach metodę ostatniej szansy, stosując w ramach tej metody z rozsądną elastycznością metodę wartości transakcyjnej towarów podobnych z jednoczesnym wykorzystaniem dowodu w postaci opinii biegłego, do czego uprawnia dyspozycja przepisu art. 31 WKC oraz przepisy art. 180 § 1, art. 181 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne. W ocenie organu odwoławczego, wnioski zawarte w opinii są jednoznaczne i stanowcze. Opinia stanowi logiczną całość - biegły wyjaśnił podstawy, które doprowadziły go do określonych wniosków, dając tym samym organom celnym możliwość dokonania oceny faktycznej przydatności w przedmiotowym postępowaniu.

Odnosząc się do argumentacji przedstawionej w odwołaniach organ odwoławczy stwierdził, że wartość celną towaru ustalono zgodnie z obowiązującymi regulacjami. Przy ustalaniu wartości celnej metodą ostatniej szansy z wykorzystaniem z rozsądną elastycznością metody wartości transakcyjnej towarów podobnych, organ I instancji przyjął za podstawę cenę jednostkową zadeklarowaną w zgłoszeniu celnym pozycja [...] wynoszącą 0,74 EUR/kg (która po dokonaniu niezbędnych korekt wyniosła 0,64 EUR/Kg). Niewątpliwie zgłoszenie to dotyczyło koncentratu soku jabłkowego wytworzonego na Ukrainie, objętego tym samym kodem TARIC 2009 79 98 20, według którego klasyfikowany jest sok jabłkowy o liczbie Brixa przekraczającej 20, ale nieprzekraczającej 67, niezawierający dodatku cukru, inny niż sproszkowany, co ze względu na podobne cechy, skład i funkcje, wyczerpywało elementy definicji towaru podobnego w rozumieniu art. 142 ust. 1 lit. d) RWKC. Jednocześnie, w ocenie organu odwoławczego, wyceny towaru dokonano zgodnie z treścią przepisu art. 151 ust. 1 RWKC.

Zdaniem organu odwoławczego, porównanie ilości towaru objętego zgłoszeniami celnymi stanowiącymi przedmiot postępowania w sprawie (70, 110, 220, 228, 232, 236 tony) oraz zgłoszeniami stanowiącymi z kolei przedmiot analizy pod kątem wykorzystania w celu ustalenia wartości celnej towaru (23000 kg, 23000 kg, 23000 kg), prowadzi do wniosku, że w każdym przypadku mamy do czynienia z ilością przemysłową i brak jest różnic, które dawałyby podstawę do zastosowania korekty, o której mowa w art. 151 ust. 1 RWKC, zwłaszcza, że skarżący nie przedstawił dowodów jednoznacznie potwierdzających zasadność i prawidłowość takiej korekty. Sugerowane przyjęcie 20 % upustu przy zakupie towaru w ilościach hurtowych na duża skalę stanowi wyłącznie nieudowodnioną hipotezę. Ponadto organ I instancji dokonał wyboru materiału porównawczego zgodnie z dyspozycją art. 151 ust. 3 RWKC, gdyż jednostkowa wartość towaru we wszystkich wytypowanych zgłoszeniach celnych kształtowała się na jednakowym poziomie.

Organ odwoławczy podkreślił, że będące przedmiotem niniejszego postępowania zgłoszenia celne były tzw. zgłoszeniami uzupełniającymi, następczymi dla jednostkowo dokonanych wpisów do rejestru w ramach stosowania procedur uproszczonych, regulowanymi przepisami art. 76 WKC i art. 253 - 289 RWKC. W przedmiotowej sprawie przedstawiciel pośredni "S." Sp. z o. o. korzystała z możliwości wynikającej z udzielonego jej przez Dyrektora Izby Celnej w [...] pozwolenia Nr [...] na stosowanie procedur uproszczonych poprzez wpis do rejestru. Jako podmiot sprawdzony i wiarygodny korzystała z szeregu ułatwień, w tym z możliwości dokonywania dopuszczenia do obrotu towarów w ramach procedury uproszczonej poprzez wpis do rejestru w miejscu uznanym w/w pozwoleniem, zlokalizowanym w miejscowości M.

W świetle powyższego każdy z dokonanych wpisów do rejestru, zgodnie z numeracją wg wykazu dołączonego do zgłoszeń uzupełniających stanowił odrębne zgłoszenie celne, zgodnie z którymi towar objęto procedurą dopuszczenia do obrotu i zwolniono do tej procedury. Natomiast ilości towarów zgłaszanych w zgłoszeniach, stanowiących materiał porównawczy przy ustalaniu wartości celnej towaru są porównywalne do ilości towaru objętego zgłoszeniami poprzez wpisy do rejestru w ramach przedmiotowej sprawy.

Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że wiarygodność ustalonej wartości celnej zastępczą metodą ostatniej szansy potwierdzają materiały uzyskane w ramach postępowania odwoławczego z wykorzystaniem witryn internetowych.

Następnie organ odwoławczy wyjaśnił, że dla zastosowania art. 221 ust. 4 WKC nie jest konieczne wszczęcie postępowania karnego. W celu możliwości powiadomienia dłużnika o kwocie należności istotne jest stwierdzenie faktu popełnienia czynu podlegającego ściganiu karnemu, niezależnie od tego czy istnieją podstawy do przypisania odpowiedzialności karnej za ten czyn osobie dłużnika. W przedmiotowej sprawie wystąpił związek pomiędzy powstaniem długu celnego z tytułu przywozu na teren UE towaru zgłoszonego wg: [...], [...],

[...],

[...],

[...],

[...],

a czynem objętym śledztwem o sygn. [...]. W związku z powyższym, w ocenie organu odwoławczego, organ I instancji słusznie uznał, że zastosowanie w sprawie znajduje art. 221 ust. 4 WKC.

Organ odwoławczy nie znalazł też podstaw do uwzględnienia zarzutu skarżącego w zakresie dowolnej oceny materiału dowodowego i nie wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy i zarzutu sprzeczności ustaleń organu z treścią zebranego w sprawie materiału.

W ocenie organu odwoławczego nie zasługuje także na uwzględnienie wskazany w odwołaniach zarzut dotyczący pominięcia przez organ I instancji okoliczności ogłoszenia upadłości i nie zastosowania się do reguły wynikającej z treści przepisów art.144 i art. 145 ustawy Prawo upadłościowe. Z treści przepisów tej ustawy nie wynika bowiem obowiązek zawieszenia postępowania administracyjnego przez organ prowadzący takie postępowanie w przypadku powzięcia informacji o ogłoszeniu upadłości strony. Obowiązek taki nie wynika też z przepisów ustawy Ordynacja podatkowa mających zastosowanie do postępowania w przedmiotowej sprawie. Pogląd o możliwości kontynuowania postępowań administracyjnych "w toku" po ogłoszeniu upadłości znajduje swoje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych.

Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji zapewnił stronom postępowania możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, czyniąc zadość postanowieniom art. 22 ust. 6 UKC. Powiadomienia o zamiarze wydania decyzji niekorzystnej zostały skutecznie doręczone stronom postępowania. Dopiero ogłoszenie upadłości przez sąd i wyznaczenie syndyka spowodowało utratę legitymacji formalnej upadłego na rzecz syndyka, którego obowiązkiem stało się przejęcie w tym zakresie uprawnień upadłego i prowadzenie na jego rzecz postępowania. W tym kontekście organ zwrócił uwagę na obowiązki nałożone na upadłego mocą art. 57 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe. Zatem, w ocenie organu odwoławczego, wszystkie podjęte przez organ czynności procesowe wobec "B." Sp. z o. o. w likwidacji do momentu ogłoszenia upadłości uznać należy za skuteczne. Z kolei ogłoszenie upadłości Spółki w likwidacji z jednoczesnym powołaniem syndyka w dniu 30 października 2017 r. wywołało ten skutek, że upadły utracił legitymację do występowania w niniejszej sprawie na rzecz syndyka. Powyższa okoliczność została uwzględniona przez organ I instancji, który prawidłowo doręczył decyzje ustanowionemu przez sąd upadłościowy syndykowi. W tym stanie rzeczy jako chybiony organ odwoławczy uznał zarzut naruszenia przez organ I instancji art. 123 Ordynacji podatkowej.

W ustawowym terminie skarżący wniósł skargi na powyższe decyzje, zarzucając im:

1. Obrazę przepisów prawa materialnego, które mogło mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia a mianowicie:

a) art. 29 ust. 1 WKC poprzez jego niezastosowanie i ustalenie wartości celnej innej niż wartość transakcyjna, podczas gdy prawidłowe zastosowanie reguł postępowania przy uwzględnieniu obowiązujących przepisów prawa materialnego w zaistniałym stanie faktycznym muszą prowadzić do wniosku, iż cena jednostkowa sprowadzonego towaru wykazana w fakturach importowych nie odbiega w rażący sposób od wartości skalkulowanej metodami zastępczymi;

b) art. 29 ust. 1 pkt d) w zw. z art. 29 ust. 2 WKC poprzez jego błędną interpretację i nieprawidłowe ustalenie powiązania podmiotów, które miało mieć wpływ na cenę towaru,

c) art. 31 ust. 1 WKC poprzez jego błędną interpretację, w szczególności z przekroczeniem reguł interpretacyjnych wynikających z załącznika nr 23 do RWKC, co skutkowało ustaleniem wartości celnej w sposób nieprawidłowy, na podstawie metody wyceny, która z uwagi na brak przesłanek jej zastosowania nie mogła być samodzielną podstawą ustalenia wartości celnej towaru,

d) art. 31 ust. 1 WKC poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i pominięcie obowiązku zebrania "danych dostępnych we Wspólnocie",

e) art. 31 ust. 2 WKC poprzez jego niezastosowanie i określenie wartości celnej na podstawie arbitralnie ustalonych przez organ celny wartości, na podstawie arbitralnie ustalonych przez organ celny wartości, w tym na podstawie cen sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie,

f) art. 221 ust. 3 WKC poprzez jego błędną interpretację, która spowodowała nieuwzględnienie okoliczności upływu terminu dla powiadomienia dłużnika o długu celnym oraz możliwości określenia wymiaru należności celnych w nowej wysokości,

g) art. 3 ust. 1 Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994 w zw. z art. 31 ust. 1 WKC poprzez jego błędną interpretację i określenie wartości celnej towaru na podstawie ceny towaru sprowadzonego w czasie innym niż zbliżony oraz w innych ilościach,

h) art. 7 ust. 1 Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994 w zw. z przepisami ogólnymi tego porozumienia w zw. z art. 31 ust. 1 WKC, poprzez jego niezastosowanie i ustalenie wartości celnej z pominięciem podstawowych zasad takich jak: zasada, iż naczelną wartością jest wartość transakcyjna, zasada ustalenia faktycznej wartości towaru, co doprowadziło do ustalenia wartości celnej towaru z przekroczeniem uprawnień organów celnych i naruszeniem przepisów prawa,

i) art. VII Układu Ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994 (GATT 1994) w zw. z art. 31 ust. 1 WKC poprzez jego niezastosowanie przejawiające się w pominięciu zasady ustalenia rzeczywistej wartości towaru i kryteriów ustalenia tej wartości, co doprowadziło do ustalenia wartości towaru wyłącznie na podstawie ceny innego towaru, sprowadzonego w innym czasie, przy stosunkowym jej pomniejszeniu z uwagi na różnicę w zawartości cukru, z pominięciem innych czynników decydujących o rzeczywistej wartości towaru,

j) art. 30 ust. 2 pkt b) WKC poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i ustalenie wartości celnej wyłącznie na podstawie ceny transakcyjnej innego towaru, mimo braku przesłanek zastosowania metody transakcyjnej towarów podobnych,

k) art. 151 ust. 1 RWKC w zw. z treścią załącznika nr 23 do RWKC poprzez jego błędną interpretację i niezastosowanie, skutkujące ustaleniem wartości celnej przy pomocy niedozwolonej metody, mimo braku przesłanek do jej zastosowania,

l) art. 181a RWKC poprzez jego nieprawidłową interpretację i zastosowanie.

2. Naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na treść zaskarżonej decyzji, a mianowicie:

a) art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne poprzez ich niezastosowanie i dowolną ocenę materiału dowodowego sprawy, nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz sprzeczność ustaleń organu z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, a także wyciąganie nielogicznych wniosków w szczególności w zakresie: ustaleń powiązania podmiotów uczestniczących w transakcji i jego wpływu na cenę towaru, ustaleń w zakresie ilości sprowadzonego przez importera na teren Wspólnoty surowca, ustalenia właściwej wartości celnej importowanego towaru, a nadto poprzez przerzucenie ciężaru dowodu na stronę, podczas gdy na organie ciąży obowiązek przeprowadzenia dowodów i prawidłowego, zgodnego z prawem i rzeczywistością ustalenia stanu faktycznego,

b) art. 190 § 1 i § 2 oraz 197 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne poprzez ich niezastosowanie i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w sposób pozostający w sprzeczności z ww. przepisami, co mogło mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia wobec braku wiedzy strony o przeprowadzeniu takiego dowodu i treści opinii,

c) art. 90 ustawy Prawo celne poprzez jego niezastosowanie i niedokonanie połączenia spraw zgłoszeń celnych tego samego importera, tego samego towaru w tym samym czasie, co spowodowało traktowanie w sposób samodzielny importu tych samych towarów w tym samym czasie i mogło mieć wpływ na wyliczenie wartości celnej.

Ponadto w sprawach o sygn. I SA/Rz 604/18, I SA/Rz 605/18, I SA/Rz 608/18 podniesiono zarzuty naruszenia:

- art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie,

- art. 210 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne poprzez jego niezastosowanie i niepowołanie w sposób prawidłowy podstawy prawnej wydanej decyzji,

Natomiast w sprawach o sygn. I SA/Rz 606/18, I SA/Rz 607/18 i I SA/Rz 609/18 podniesiono zarzuty:

- naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i pominięcie przez organ odwoławczy, iż zaskarżona decyzja organu I instancji zawiera w uzasadnieniu błąd rachunkowy wskazujący na niezgodność treści wydanej decyzji z ustaleniami zawartymi w uzasadnieniu,

- art. 210 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne poprzez jego niezastosowanie i pominięcie przez organ odwoławczy, iż zaskarżona decyzja organu I instancji zawiera w uzasadnieniu błąd rachunkowy wskazujący na niezgodność treści wydanej decyzji z ustaleniami zawartymi w uzasadnieniu.

Biorąc pod uwagę powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości oraz uchylenie poprzedzających ich decyzji organu I instancji.

W odpowiedziach na skargi, organ odwoławczy wniósł o oddalenie skarg, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Na wstępie wyjaśnić należy, że z dniem 1 maja 2016r. wszedł w życie Unijny Kodeks Celny - rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013r. ustanawiające unijny kodeks celny (Dz.U.UE.L 269 z dnia 10 października 2013r., dalej: UKC). Z mocy art. 286 ust. 2 UKC - rozporządzenie (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny zostało uchylone. UKC nie zawiera przepisów przejściowych.

Pomimo braku przepisów przejściowych należy określić sposób postępowania w przypadku długów celnych powstałych przed dniem 1 maja 2016r. Zdaniem Sądu w takim wypadku odnieść się należy do analogicznej sytuacji, która miała miejsce na przełomie 1993r. i 1994r., tj. w chwili zastąpienia przez WKC szeregu odrębnych, szczególnych aktów prawa unijnego. Zgodnie bowiem z przepisem art. 251 WKC, rozporządzenia i dyrektywy traciły wówczas moc z dniem 1 stycznia 1994r.

Podobnie jak obecnie, również wtedy brak było przepisów przejściowych. W tym zakresie zasadnym będzie odwołanie się do wypracowanego stanowiska doktryny oraz orzecznictwa ówczesnego ETS wskazującego, że przepisy proceduralne stosować należy do wszystkich postępowań, które zawisły po wejściu w życie tych przepisów, a przepisy materialne, nie mogą regulować skutków prawnych zdarzeń, zaistniałych przed wejściem w życie tych przepisów. Przykładowo w wyroku w sprawie C-201/04 z dnia 23 lutego 2006r., Trybunał przypomniał, że "zgodnie z utrwalonym orzecznictwem uważa się na ogół, że przepisy proceduralne mają zastosowanie do wszystkich postępowań zawisłych w momencie ich wejścia w życie, w odróżnieniu od przepisów materialnych, które są zazwyczaj interpretowane w ten sposób, iż nie obowiązują w stosunku do sytuacji powstałych przed ich wejściem w życie. W odniesieniu do okoliczności faktycznych leżących u podstaw sprawy przed sądem krajowym, z którymi były związane długi celne powstałe przed chwilą wejścia w życie WKC, sąd krajowy został zobowiązany do stosowania przepisów materialnych zawartych w uregulowaniach obowiązujących przed datą wejścia w życie WKC, a z drugiej strony, przepisów proceduralnych zawartych w WKC" (zob. też wyrok ETS z dnia 10 maja 2001r. w sprawie T-186/97). Podobnie te kwestie postrzega się w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 13 lutego 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 1204/16 czy WSA w Krakowie z dnia 23 lutego 2018 r. sygn. akt III SA/Kr 1478/17).

Odnosząc się wpierw do zarzutów prawa procesowego, gdyż sugerowane nieprawidłowości mają mieć związek z błędnymi ustaleniami faktycznymi wskazać trzeba, że Skarżący zarzuca naruszenie przez organy celne przepisów prawa procesowego to jest art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez całkowicie dowolną w jego ocenie ocenę materiału dowodowego, niewyjaśnienie wszelkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności, a także sprzeczność ustaleń organów z treścią zebranego w sprawach materiału dowodowego, w szczególności w zakresie ustalenia wartości celnej importowanego towaru. Sąd ocenia te zarzuty jako całkowicie pozbawione podstawy faktycznej ale i prawnej. Zgodnie bowiem z art. 73 ust 1 prawa celnego do postępowań w sprawach celnych nie stosuje się przepisów pomieszczonych w rozdziale 1 działu IV ordynacji podatkowej. Zasady które rządzą postępowaniem celnym zostały opisane w preambule do Unijnego Kodeksu Celnego. W przypadku zasad rządzących procedurą wydawania decyzji celnych, zostały one zawarte m.in. w punktach: 20,21,22,24,25,26,27,32,58. Odnoszą się one do takich zasad ogólnych jak m.in. zasada legalizmu, zapewnienie czynnego udziału strony w postępowaniu, zaufania do organów celnych, a więc tych które formułują elementarne zasady ogólne postępowania podatkowego.

W nawiązaniu do tych zasad zauważyć należy, że w trybie art. 22 ust 6 UKC organ celny I instancji poinformował syndyka masy upadłości spółki o zamiarze wydania decyzji niekorzystnych dla strony określającej kwoty długu celnego, podstawach wydania decyzji, przysługującym prawie do bycia wysłuchanym przed wydaniem decyzji oraz wyznaczył termin 30 dni na przedstawienie stanowiska przez stronę. Z kolei organ odwoławczy działając na podstawie art. 90d prawa celnego wyznaczył syndykowi termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego

w sprawach materiału dowodowego. Niewątpliwie więc skarżącej spółce został zapewniony czynny udział w postępowaniu przed organami celnymi.

Mając więc na uwadze okoliczności rozpoznawanej sprawy oraz sposób procedowania organów stwierdzić należy, że postępowania zostały przeprowadzone w sposób prawidłowy, odpowiadającym standardom wynikającym z uregulowań Prawa celnego, a także stosowanych odpowiednio w tym przypadku regulacji Ordynacji podatkowej.

Jeżeli chodzi o zarzuty związane z niedopuszczeniem i przeprowadzeniem dowodu z opinii biegłego z zakresu technologii żywności i żywienia, to godzi się zauważyć, że ustalenia w tym zakresie są domeną organów celnych, które w ramach dochodzenie prawdy obiektywnej, gromadzą i oceniają dowody i nie może ich

w realizacji tego obowiązku zastępować biegły. Opinia biegłego jest jednym

z dowodów, o przeprowadzeniu którego decyduje wyłącznie organ podatkowy

w trybie art. 197 § 1 O.p. w zw. z art. 73 pkt 1 prawa celnego, jeżeli uzna, że dla wyjaśnienia sprawy niezbędne jest wykorzystanie wiadomości specjalnych posiadanych przez biegłego. To organ podatkowy jest gospodarzem prowadzonego przez siebie postępowania, stąd zakres i kierunek podejmowanych czynności dowodowych wyznaczany jest właśnie przez niego, na podstawie stanu rozpatrywanej sprawy, tj. jej zakresu przedmiotowego oraz potrzeb dowodowych, determinowanych obrazem stanu faktycznego. W ramach przyznanej mu swobody

w ocenie dowodów, to organ decyduje więc, czy konkretna okoliczność, w tym wypadku różnica w wartości pomiędzy towarem deklarowanym a ustalonym

w ramach dobierania materiału porównawczego, ze względu na stwierdzone odmienności cech, tu wartości tzw. liczby Brix, wymaga wiadomości specjalnych i tak też było w niniejszej sprawie. Organ stosując przepisy prawa regulujące zasady konstruowania metod zastępczych wyliczenia należności celnych, tylko w tym zakresie uznał za konieczne posiłkować się wiadomościami specjalnymi i skorzystał z opinii biegłego z zakresu technologii żywności i żywienia dr inż. M. S. K., który wydał opinię z dnia [...] października 2017 r.

Wypada zauważyć, że w stanie przedmiotowych spraw nie budzi wątpliwości, że osoba o określonych, specjalistycznych kompetencjach i wiedzy wypowiedziała się na polecenie organu celnego na okoliczności faktyczne podlegające ocenie w rozpoznawanej sprawie, w związku z tym nawet naruszenie zasad procesowych związanych z dopuszczeniem tego dowodu i udostępnienia stronom, nie może mieć tej doniosłości, że mogłoby zostać uznane za mające wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, skoro Skarżący nie podważa ani kompetencji biegłego ani zawartości merytorycznej opinii, ani też tego że zlecającym był organ I instancji. Zastrzeżenia skargi co do strony formalnej otrzymanego dokumentu opinii biegłego udostępnionej skarżącemu, także takiej doniosłości mieć nie mogą. Poza wszystkim jednak podkreślenia wymaga, że skarżący miał możliwość zapoznania się z treścią rzeczonej opinii i wypowiedzieć się w jej przedmiocie, czego ostatecznie dowodzi treść skargi.

Organy nie mogły również uchybić dyspozycji art. 90 prawa celnego poprzez nie połączenie do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia spraw dotyczących zgłoszeń celnych tego samego towaru, bowiem adresatem zawartej w nim normy jest wyłącznie organ celny, który kierując się pragmatyzmem i celowością podejmuje taką fakultatywną decyzję. Nie naruszyły więc organy prawa rozpoznając i rozstrzygając odrębnie sprawy dotyczące różnych zgłoszeń celnych dokonanych w różnej dacie, czy też łącząc tylko niektóre z nich.

Analiza akt spraw administracyjnych oraz części sprawozdawczej skarżonych decyzji wskazuje zdaniem Sadu, że rozstrzygające sprawy organy zebrały materiał dowodowy wystarczający i zdatny do wyjaśnienia wszelkich okoliczności spraw,

a dokonana przez nie ocena zebranych dowodów, wbrew twierdzeniom Skarżącego, nie nosi cech dowolności. W tym miejscu należy podkreślić, że w zakresie poczynionych ustaleń organy oparły się w przeważającej mierze na dowodach

z dokumentów urzędowych – pism brytyjskiej i ukraińskiej administracji celnej, dokumentów z karnego postępowania przygotowawczego, co do których brak było podstaw do podważenia ich wiarygodności. Godzi się przy tym zauważyć, że na okoliczności mogące stanowić podstawę zakwestionowania wiarygodności wyżej wskazanych dokumentów nie wskazała również strona skarżąca.

W tych okolicznościach nie można mówić o nieprawidłowości w działaniu organów, które swoje ustalenia w powyższym zakresie poczyniły w oparciu o całokształt ujawnionych okoliczności sprawy stosownie do art. 191 O.p. Sam fakt, że materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy oceniony odmiennie niż oczekiwał tego Skarżący nie świadczy o naruszeniu wskazanych w skardze zasad postępowania wyrażonych w art. 187 § 1 O.p. i art. 191 O.p. w zw. z art. 73 pkt 1 prawa celnego.

Nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącego, że organy w niniejszych postępowaniach bezpodstawnie przerzucają na niego ciężar udowodnienia okoliczności, które kształtować mogą jego odpowiedzialność za domniemany dług celny. Wbrew stawianym zarzutom to organ dokonał wykazał się niezbędna inicjatywą dowodową, dokonał weryfikacji zgłoszeń celnych, wskazując jakie obiektywne okoliczności sprawy poddają w wątpliwość rzetelność wskazanej w zgłoszeniu ceny transakcyjnej oraz określił na nowo elementy kalkulacyjne należności celnej. Strona kwestionując ustalenia organu nie przedstawiła żadnych dowodów, na których oparła swoje twierdzenia. Generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, że każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić. Tym samym stwierdzić należy, że chociaż co do zasady w postępowaniu podatkowym czy celnym ciężar dowodu spoczywa na organach, to strona formułując przeciwne wnioski obowiązana jest je udowodnić. "Kto w postępowaniu formułuje określone twierdzenie, musi je następnie dowieść pod rygorem, iż twierdzenie uznane zostanie za nieudowodnione, przez co nie wywoła ono pożądanych przez twierdzącego skutków (por. wyrok NSA z dnia 23 października 2012 r. sygn. akt I FSK 2157/11).

Niezasadny okazał się także zarzut naruszenia art. 210 § 1 O.p. bowiem zdaniem Sądu organ odwoławczy w sposób obszerny, wyczerpujący i przekonujący uzasadnił zaskarżone decyzje przedstawiając jej uzasadnienie faktyczne i prawne oraz zawierając w niej wszelkie niezbędne elementy. W uzasadnieniu skarżonej decyzji organ omówił oraz uzasadnił zastosowanie wszystkich przepisów prawa, które współkształtowały zakres odpowiedzialności m.in. upadłej spółki jako uczestnika określonej procedury celnej. Nie jest konieczne aby wszystkie przepisy

z podstawy prawnej wyprowadzone zostały niejako przed nawias i wyszczególnione w decyzji przed jej osnową, i jako wystarczające ocenić należy pomieszczenie tych przepisów w części sprawozdawczej, która wraz z rozstrzygnięciem stanowi immamentną, komplementarną całość.

Przechodząc do oceny zasadności zarzutów naruszenia prawa materialnego wskazać należy, że najdalej idący jest zarzut przedawnienia to jest naruszenia przez organy celne art. 221 ust. 3 WKC poprzez nieuwzględnienie okoliczności upływu terminu dla powiadomienia dłużnika o długu celnym oraz możliwości określenia wymiaru należności celnych w nowej wysokości. Zarzut ten jest jednak chybiony. Wprawdzie zasadą jest zgodnie z art. 221 ust 3 WKC, że powiadomienia dłużnika

o kwocie należności nie może nastąpić po upływie 3 lat, licząc od dnia powstania długu celnego, ale normodawca unijny przewidział od tej zasady wyjątek. Mianowice w myśl art. 221 ust 4 WKC, jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, sądowym sankcjom karnym, dłużnika można powiadomić, na warunkach przewidzianych obowiązującymi przepisami, po upływie terminu 3 lat. Analogicznie tę kwestię z powołaniem się na regulacje WKC uregulował krajowy ustawodawca stanowiąc w art. 56 prawa celnego, że w przypadku, o którym mowa w art. 221 ust. 4 WKC, powiadomienie dłużnika o kwocie należności celnych nie może nastąpić po upływie 5 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Z tych przepisów pominiętych przez Skarżącego wynika, że organ celny może powiadomić dłużnika o długu celnym po upływie 3 lat, o ile stwierdzi, że powstał on na skutek czynu karalnego, do czego organ odniósł się przekonywująco w skarżonych decyzjach.

Zwrócić więc tylko należy uwagę Skarżącemu, że tak w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jak i sądów krajowych nie budzi wątpliwości, że do wydłużenia terminu powiadomienia o kwocie należności celnej nie jest konieczne ani stwierdzenie prawomocnym wyrokiem popełnienie czynu zabronionego, ani nawet wszczęcie postępowania karnego, lecz stwierdzenie wystąpienia czynu, który powoduje wszczęcie postępowania karnego. Wystarczającą przesłanką do zastosowania art. 221 ust. 4 WKC jest wykazanie przez organ celny, że czyn, który spowodował powstanie długu celnego był w momencie popełnienia zagrożony przez obowiązujące przepisy sankcją karną (por. wyrok TSUE z 16 lipca 2009r. w sprawach C-124/08 i C-125/08, wyroki NSA: z 30 czerwca 2017 r., sygn. akt I GSK 278/17; z 27 lipca 2011 r., sygn. akt I GSK 190/10 czy z 21 stycznia 2014 r., sygn. akt I GSK 908/12). Konieczne jest natomiast wykazanie przez organy celne istnienia związku przyczynowo – skutkowego między tym czynem a powstaniem długu celnego, z czego, zdaniem Sądu, w niniejszych sprawach organy się w pełni wywiązały. Bezsporne jest bowiem, że Prokuratura Okręgowa w [...] prowadzi śledztwo o sygn. akt [...], z którego materiały dołączone są do akt sprawy administracyjnej, w którym postawiono zarzuty dotyczące udziału w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnienie przestępstw polegających na wprowadzeniu w błąd organu uprawnionego do kontroli celnej co do rzeczywistej wartości towaru w postaci importowanego na teren Polski z Ukrainy koncentratu soku jabłkowego w zakresie obejmującym także przedmiotowe zgłoszenia.

Poza powyższymi kwestiami zasadniczy spór koncentruje się wokół tego, czy istniały usprawiedliwione podstawy do zakwestionowania wartości transakcyjnej towarów zgłoszonych spornymi zgłoszeniami celnymi oraz w konsekwencji, prawidłowości doboru przez organy celne metody wyliczenia wartości celnej tych towarów. Przechodząc do oceny zarzutów w tym zakresie, na wstępie należy podkreślić, co zresztą już wyżej sygnalizowano, że rozstrzygające sprawę organy słusznie przyjęły, że podstawę rozstrzygnięcia w tym zakresie winny stanowić regulacje WKC oraz RWKC, z uwagi na daty dokonanych w sprawach zgłoszeń celnych, a odpowiedzialność za wszelkie konsekwencje przedmiotowego zgłoszenia spada również na upadłego – przedstawiciela pośredniego importera. Przedmiotowe kwestie są zresztą bezsporne w niniejszej sprawie.

Jeżeli chodzi o wartość celną towarów, stanowiącą główny przedmiot sporu pomiędzy stronami, to zgodnie z art. 29 ust. 1 WKC wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. Jednakże w pewnych przypadkach, wyliczonych w powołanym wyżej przepisie w punktach a-d, zasada ta doznaje ograniczeń i wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towaru.

Wartość transakcyjna towaru, co do zasady, stanowiąca w pierwszej kolejności podstawę wyliczenia należności celnej, nie zawsze będzie mogła stanowić wyznacznik służący ustaleniu tej wartości. Po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą bowiem, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania (art. 78 ust. 1 i 2 WKC).

Zgodnie z art. 181a ust. 1 RWKC, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Organowi celnemu przysługuje bowiem uprawnienie do badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Oznacza to, że wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nich ceny transakcyjnej. Nie jest konieczne by organy oczekiwały na zakończenie śledztwa, które ma za przedmiot kwestie związane z nieprawidłowościami w obrocie towarów i wydanie wyroku przez sąd powszechny, gdyż, przez wzgląd na czasochłonność tego rodzaju spraw, związanych często z działalnością zorganizowanych grup przestępczych, postępowania celne i podatkowe byłyby sparaliżowane. Dlatego organy celne są uprawnione a zarazem zobowiązane do samodzielnego, wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy, co oznacza również obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art. 187 O.p.), a następnie dokonania swobodnej jego oceny (art. 191 O.p.). Oznacza to, że organy te nie zostały zwolnione z obowiązku kwalifikowania zdarzeń na gruncie prawa celnego oraz oceny skutków prawnych, jakie one wywierają.

Organy celne mogą zatem po zwolnieniu towarów zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4 WKC, przedstawienia uzupełniających informacji. Równocześnie podkreślenia wymaga, że złożenie w urzędzie celnym deklaracji wartości celnej traktowane jest, jako przyjęcie odpowiedzialności przez osobę ją składającą, w odniesieniu do: prawidłowości i kompletności danych podanych w deklaracji, autentyczności dokumentów przedstawionych na poparcie tych danych oraz dostarczenia każdej dodatkowej informacji lub dokumentu potrzebnego dla ustalenia wartości celnej towarów.

Z powyższych regulacji wynika, że organy administracji nie są bezwzględnie związane wartością transakcyjną towaru deklarowaną przez podmiot dokonujący jego importu (zgłoszenia), na podstawie art. 181 a RWKC, mogą ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionują wiarygodność i dokładność informacji składanych przez stronę. Występujący w tym przepisie zwrot "uzasadnione wątpliwości" nie został bliżej zdefiniowany przez prawodawcę, jest to zatem zwrot niedookreślony, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie objętego nią stanu faktycznego. Nie ma bowiem jednego, jednolitego "wzoru" wymagań dotyczących zgłoszenia celnego. Stosownie do okoliczności każdego indywidualnego przypadku zgłaszający powinien przedstawić i ujawnić wszystkie dokumenty i informacje odnoszące się do importowanego towaru, niezbędne do przeprowadzenia procedury celnej, w tym do prawidłowego ustalenia jego wartości celnej.

Postępowanie w zakresie badania wiarygodności zadeklarowanej wartości celnej towarów jest dwuetapowe. Pierwszy etap ma na celu ustalenie, czy cena wynikająca z dokumentu zakupu jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar. Drugi etap – w przypadku odrzucenia wartości transakcyjnej, ma na celu ustalenie rzeczywistej wartości celnej, w oparciu o metody przewidziane w WKC.

Mając na uwadze powyższe, a także poczynione w niniejszych sprawach ustalenia faktyczne, których prawidłowość nie budzi wątpliwości Sądu, stwierdzić należy że organy zasadnie zakwestionowały wartość transakcyjną towaru objętego przedmiotowymi zgłoszeniami. Należy bowiem zgodzić się z ich twierdzeniem, że zadeklarowana wartość celna importowanego z Ukrainy soku budzi uzasadnione wątpliwości, już wobec takich okoliczności jak kilkukrotna różnica w wartości importowanego do Polski towaru, pomiędzy fakturami załączonymi do zgłoszeń celnych, a fakturami załączonymi do deklaracji wywozowych, złożonych po stronie ukraińskiej noszącymi te same daty i numery. Przedmiotowe wątpliwości potęgują ponadto również takie fakty jak niemożność identyfikacji sprzedawców importowanych towarów na terenie Wielkiej Brytanii oraz powiązania wszystkich podmiotów biorących udział w transakcjach, zwłaszcza w kontekście osoby Z. Z. mającego reprezentować podmioty brytyjskie, a który występuje również jako reprezentant finalnego odbiorcy. Również dokonana przez organy celne analiza płatności za zgłoszony towar, wykazująca nadwyżkę tej płatności w stosunku do zadeklarowanych wartości celnych przedmiotowych towarów budzi uzasadnione zastrzeżenia, co do wiarygodności tychże deklaracji.

Skarżący, podważając ustalenia organów w opisanym wyżej zakresie, nie był w stanie wyjaśnić przyczyn różnicy w cenach tego samego towaru, zwłaszcza

w kontekście danych dotyczących tożsamości faktur. Spółka zasugerowała

w postępowaniu przed organami, jedynie możliwość sfałszowania faktur dołączonych do ukraińskich zgłoszeń celnych wywozowych. Okoliczność ta, nawet gdyby okazała się prawdziwa - do stwierdzenia czego brak jest uzasadnionych podstaw - nie może stanowić podstawy uwiarygodnienia wartości transakcyjnej towaru. W dalszym bowiem ciągu, wobec powiązań podmiotów biorących udział w transakcji, pozostaje wiele wątpliwości w tym zakresie, a to z kolei nie pozwala na bezkrytyczne oparcie się na deklaracjach importera.

W kontekście zastrzeżeń skarżącego do legalności działania organów celnych w niniejszych sprawach, wysnutych na podstawie braku powiadomienia stron postępowania, że powiązanie podmiotów biorących udział w transakcji wpłynęło na zaniżenie ceny, co miało uniemożliwić skarżącemu podanie własnej argumentacji

w tym zakresie, godzi się zwrócić mu uwagę, że owo powiązanie nie stanowiło samodzielnej przesłanki do zakwestionowania wartości transakcyjnej deklarowanych towarów, lecz stanowił je splot tych wszystkich okoliczności, które wyżej wymieniono, a które w swej łącznej wymowie, zdaniem Sądu, stanowią, obiektywne, dostatecznie uzasadnione wątpliwości o których mowa w art. 181 a RWKC.

Niezależnie od powyższego, wypada także zauważyć, że zgodnie

z dyspozycją art. 29 ust 2 lit. b WKC, w sytuacji wystąpienia powiązania stron transakcji, wartość transakcyjna może zostać zaakceptowana o ile zgłaszający udowodni, że owo powiązanie nie miało wpływu na wartość transakcyjną w sposób wskazany w omawianym przepisie. Tak więc wbrew stanowisku skargi, nie w każdym przypadku ciężar okoliczności związanych z ustaleniem wartości celnej spoczywa na organie celnym. Podkreślenia dalej wymaga, że Skarżący nie dostarczył adekwatnej dokumentacji czy danych dotyczących wartości transakcyjnych innych, identycznych lub podobnych towarów czy wartości celnej identycznych lub podobnych towarów,

i to nie tylko na etapie postępowania celnego po dokonaniu powiadomień

o zakwestionowaniu kwot zadeklarowanych w przedmiotowych zgłoszeniach uzupełniających gdzie zwrócono w uzasadnieniu uwagę na powiązanie stron transakcji lecz także na etapie postepowania sądowego, ograniczając się do polemiki z ustaleniami i twierdzeniami organów celnych.

Argumentem za uwiarygodnieniem wartości transakcyjnej, zadeklarowanej

w zgłoszeniu celnym, nie może być także fakt dokonania przelewów bankowych

za przedmiotowy towar, gdyż zgodnie z ustaleniami organów przelewy te opiewają na kwoty przewyższające wartość towaru, jaka została zadeklarowana. Okoliczność ta, zwłaszcza wobec wzmiankowanych powiązań podmiotów biorących udział

w transakcji nie dowodzi rzeczywistej wartości celnej towaru.

Nie bez znaczenia w sprawach jest też to, że wobec zbieżności czasowej dokonywanych transakcji pomiędzy podmiotami polskimi, brytyjskimi i ukraińskimi, brak jest racjonalnego uzasadnienia ekonomicznego dla tak dużych różnic

w wartościach tego samego towaru, na co słusznie zwróciły uwagę organy obu instancji. W tej sytuacji nie można przyjąć bezkrytycznie za wiarygodną i rzeczywistą wartości transakcyjnej importowanych towarów.

Reasumując tę część rozważań, stwierdzić przychodzi, że powyżej naprowadzone okoliczności, stanowiły dostatecznie uzasadnione okoliczności do podważenia wartości zadeklarowanych towarów i uprawniały organy do przeprowadzenia postępowania celem określenia prawidłowej wartości celnej tych towarów, zwłaszcza przy, co wymaga podkreślenia, braku ze strony skarżącej przedstawienia wiarygodnego przeciwdowodu.

Wobec zakwestionowania wartości transakcyjnej towarów, w celu określenia prawidłowej wartości celnej niezbędnym jest odwołanie się do regulacji art. 30

i art. 31 WKC. Przepisy WKC regulują sposób określania wartości celnej towaru przyjmując zasadę, że kolejna metoda znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy nie można ustalić tej wartości na podstawie poprzedniej.

Zgodnie z art. 30 ust. 2 WKC wartością celną ustalaną na podstawie niniejszego artykułu jest w pierwszej kolejności wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna, następnie wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna, w dalszej kolejności wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami oraz wartość kalkulowana, która jest sumą kosztów lub wartości materiałów i produkcji bądź innych procesów zastosowanych przy wytworzeniu przywożonych towarów, kwoty zysku i kosztów ogólnych równych kwocie zwyczajowo wliczanej w cenę sprzedaży towarów tego samego gatunku lub rodzaju jak te, dla których ustalana jest wartość celna, wytworzonych przez producentów

z kraju wywozu na eksport do Wspólnoty i kosztów lub wartości elementów wymienionych w art. 32 ust. 1 lit. e).

W odniesieniu do doboru zastosowanych w niniejszych sprawach metody stwierdzić należy, że organy przeanalizowały możliwość ustalenia wartości celnej na podstawie kolejnych metod zastępczych z art. 30 WKC, dokonując ich omówienia

i wykazując, dlaczego poszczególne z nich nie mogą mieć zastosowania w niniejszej sprawie. Wykazał mianowicie przekonywująco, że w dostępnych bazach danych brak było informacji o odprawach celnych dotyczących towarów identycznych czy towarów podobnych w tym samym lub zbliżonym czasie, a organ nie dysponował danymi umożliwiającymi ustalenie wartości celnej metodą wartości kalkulowanej. Nie było więc możliwości zastosowania powołanych wyżej metod co do przedmiotowych zgłoszeń, co organy wykazały z przekonującym uzasadnieniem co do każdej z nich. Brak w/w danych, pomimo podjętych działań w kierunku ich ustalenia i braku jakiejkolwiek inicjatywy w tym kierunku strony przeciwnej, stanowi wystarczający argument za przyjęciem m.in. metody ostatniej szansy wskazanej w art. 31 WKC

i wybór ten jest prawidłowy. Skarżący nie przedkładając dokumentów, które pozwoliłyby ustalić wartość celną w oparciu o inne metody zastępcze, nie może skutecznie zakwestionować ich odrzucenia przez organ.

W konsekwencji, nie dysponując jakimkolwiek adekwatnym dla wcześniejszych metod materiałem porównawczym, w ocenie Sądu, organy prawidłowo sięgnęły po metodę tzw. "ostatniej szansy" z art. 31 ust.1 WKC. Organy należycie uzasadniły podjęte w tej mierze działania, odpowiadające przepisom prawa, w szczególności dobór zgłoszeń celnych stanowiących materiał porównawczy, spośród, którego wybrano ten, gdzie cena jednostkowa była najniższa, co wszystko sprawia, że poczynione w ten sposób ustalenia nie są dowolne. Skarżący kwestionując dobór tych zgłoszeń nie wskazuje przy tym na inne dane, które można by przeciwstawić tym przyjętym przez organ.

Słusznie wywodzą organy, że uwagi interpretacyjne określone w załączniku

nr 23 do RWKC wskazują, że wartość celna ustalana metodą wartości ostatniej szansy powinna uwzględniać inne, stosowane z gradacją metody zastępcze z rozsądną elastycznością, która może się przejawiać, w pominięciu niektórych właściwych im warunków. Korzystanie z metody ostatniej szansy nie może być wszak dowolne lecz powinno opierać się, co też słusznie zauważa skarżący, na indywidualnym podejściu i uwzględnieniu konkretnych okoliczności sprawy.

Organy ustaliły na podstawie dostępnych danych dotyczących wszystkich zgłoszeń celnych na podstawie których dopuszczono do obrotu w tym samym lub zbliżonym czasie co towary dla których ustalana jest wartość celna w niniejszych postępowaniach, koncentrat soku jabłkowego objęty tym samym kodem CN. Rzecz jednak w tym, że żadne z tych zgłoszeń nie dotyczyło koncentratu soku jabłkowego o liczbie Brix 21, lecz o liczbie Brix 65. Zatem ten materiał porównawczy w ramach metody ostatniej szansy mógł stanowić tylko punkt wyjścia do wyliczenia wartości celnej, przy czym słusznie, zgodnie z dyspozycją art. 151 ust 3 RWKC organy celne przyjęły najniższą z ustalonej w ten sposób wartości towaru stanowiącego materiał porównawczy. Postępując dalej w ramach przyjętej metody z należytą, zdaniem Sądu elastycznością, dokonały organy korekty tak ustalonej wstępnie wartości, a to

w oparciu o opinię biegłego z zakresu technologii żywności i żywienia. Biegły ten

w sposób klarowny i logiczny wyliczył różnicę wartości soku Brix 21 w porównaniu do soku Brix 65. Zarówno dobór materiału porównawczego jak i sięgnięcia po opinię osoby dysponującej niekwestionowaną wiedzą specjalistyczną, nie budzą zastrzeżeń ze strony Sądu, a wynikające z nich dane w pełni mogły zostać wykorzystane

w procesie kalkulacji wartości celnej towarów deklarowanych w przedmiotowym zgłoszeniu celnych.

Nieuzasadnione są oczekiwania skarżącego, że organy powinny dokonać dodatkowej korekty oszacowanej wartości celnej deklarowanych towarów, poprzez uwzględnienie okoliczności, że w niniejszych sprawach dokonywano zgłoszeń celnych w ramach jednostkowych, w tym wypadku wielopozycyjnych, zgłoszeń importowanego towaru, który hurtowo był sprowadzany w ogromnych ilościach na przestrzeni długiego okresu czasu, co musiało mieć przełożenie na wartość (niższą) tego towaru. Wpierw należy zwrócić uwagę skarżącego, że przyczyną podważenia wartości transakcyjnej, to jest czy stanowi ona całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, była nie sama wartość deklarowanego towaru lecz całokształt okoliczności związanych ze sprowadzaniem tego towaru na obszar RP, wynikających już to z ustaleń prowadzonego śledztwa przez organy ścigania, już to nadesłanych przez właściwe organy administracji celnej i podatkowej Wielkiej Brytanii i Ukrainy. Wykluczenie innych, według gradacyjnej systematyki WKC, metod wyliczenia wartości transakcyjnej i oparcie się na metodzie tzw. ostatniej szansy, skonstruowanej przy uwzględnieniu okoliczności niniejszej sprawy, oznacza, że ustalana wartość nie stanowi wartości rzeczywistej, lecz odpowiednik takiej wartości, najbardziej doń zbliżony. W ramach tej metody wyselekcjonowano, w sposób wyżej opisany, materiał porównawczy, który stanowi punkt wyjścia do wyliczenia wartości celnej, a wszelkie okoliczności modalne dotyczące podważanej ceny transakcyjnej, eliminowane są poprzez regułę z art. 151 ust 3 RWKC. Z natury rzeczy oszacowanie wartości celnej może nie odzwierciedlać rzeczywistej wartości importowanego towaru, ale zdaniem Sądu organy podjęły należyte działania, aby ustalić wartość maksymalnie doń zbliżoną i bynajmniej nie można tych działań uznać za dowolne jak sugeruje strona skarżąca. Zresztą skarżący kwestionując przyjętą na użytek niniejszych spraw metodę wyliczenia wartości celnej nie wskazuje (poza dodatkową korektą dla ilości hurtowych) jak organy powinny dokonać tego wyliczenia, nie przedkłada żadnych wymiernych danych, które powinny zostać uwzględnione w tej kalkulacji, co zdaniem Sądu oznacza, że ta krytyka ze strony skarżącego stanowi nieuzasadnioną polemikę z prawidłowymi ustaleniami i twierdzeniami organów celnych.

Nie można także pominąć, że okoliczności transakcji, których przedmiotem były deklarowane towary, budziły uzasadnione wątpliwości, toteż trudno, wybiórczo powoływać się na niektóre z nich, w tym wypadku rzekomy upust związany ze skalą nabyć. Dobór przez organy celne materiału porównawczego na podstawie dostępnych ogólnopolskich baz danych, determinowany był w ocenie Sądu w sposób przekonywująco dostępnymi informacjami zawartymi w kwestionowanym zgłoszeniu celnym, uwzględniającym określony rodzaj towaru, jego ilość oraz określony czas

i ten sam kierunek handlu.

Przedmiotowe zgłoszenia są zgłoszeniami wielopozycyjnymi i dotyczą kilku odrębnych dostaw udokumentowanych odrębnymi fakturami. Zgodzić się więc należy z organami co do tego, że porównanie ilości towaru objętego zgłoszeniem celnym stanowiącym przedmiot postępowania w sprawie w poszczególnej pozycji oraz zgłoszeniami rozważanymi jako materiał porównawczy wskazuje, że w każdym przypadku mamy do czynienia z ilością przemysłową i brak podstaw do stosowania dodatkowej korekty do której odwołuje się skarżący, nie przedstawiając wszelako dowodów potwierdzających zasadność i prawidłowość takiej korekty.

Warto zauważyć, że wyliczona w ten sposób wartość celna znacznie odbiega od wartości deklarowanej i to przy danych wyjściowych najkorzystniejszych dla skarżącego, co tylko potwierdza powzięte wątpliwości co do rzetelności cen transakcyjnych. Natomiast już tylko pomocniczo organy celne poparły swoje stanowisko danymi wynikającymi z informacji giełdowych i publikacji w Internecie, które uwiarygadniają i potwierdzają prawidłowość wartości celnej ustalonej w ramach metody ostatniej szansy.

Bezpodstawne są argumenty skarżącego co do braku adekwatności danych zawartych w ogólnopolskiej bazie zgłoszeń celnych Alina. Podkreślenia w tym względzie wymaga, że jednym z czynników, które kształtują wartość podobnych towarów na rynku eksportu sprzedawanych w celu importu na rynek Wspólnoty, jest rynek docelowy, czyli rynek, na który towary te są bezpośrednio przeznaczone. Jednolitość obszaru celnego Wspólnoty rozumiana jest w sensie prawnym – jako jednolitość reguł prawnych i praktyk administracyjnych w odniesieniu do środków polityki handlowej stosowanych wobec towarów spoza tego obszaru. Nie ma natomiast mowy o jednolitości rynku w sensie ekonomicznym. Rynki poszczególnych państw członkowskich znacznie się różnią w sensie ekonomicznym. Jest to czynnik niewątpliwie wpływający na kształtowanie się cen towarów importowanych na te rynki. Wybór transakcji służących stosowaniu metody cen podobnych musi uwzględniać specyfikę tej części rynku unijnego, na który towar jest sprowadzany, rynek Wspólnoty nie jest bowiem rynkiem jednorodnym. Dysfunkcjonalny dla potrzeb ustalania elementów kalkulacyjnych należności celnych w niniejszych sprawach jest prezentowany w skardze sposób rozumienia obszaru celnego Wspólnoty, jako sumy wszystkich rynków krajów członkowskich, bo znaczyłoby konieczność uwzględnienia w procesie ustalania wartości celnej ogromnej skali danych, które przez wzgląd na specyfikę każdego z tych rynków, prowadziłoby do nieadekwatnych wyników. Słusznym jest zatem ograniczenie przez organy przeprowadzenia analiz do zgłoszeń celnych zaewidencjonowanych w bazach danych polskich organów celnych (ogólnopolska baza zgłoszeń celnych ALINA).

Odnośnie zarzutu naruszenia przez organy art. 3 ust. 1 i art. 7 ust. 1 Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994 w zw. z art. 31 ust 1 WKC poprzez brak przyjęcia najniższej wartości towaru podobnego dla ustalenia wartości celnej towaru oraz pominięcia naczelnych zasad jej ustalenia oraz pominięcia zasady ustalania rzeczywistej wartości towarów i kryteriów ustalenia tej wartości należy zauważyć, że Światowa Organizacji Handlu (WTO) zgodnie z art. 1 i art. II ust. 1 i ust. 2 Porozumienia ustanawiającego tę organizację sporządzonego w dniu 15 kwietnia 1994 r. (Dz.U.

z 1995 r. Nr 98, poz. 483 ze zm.), została powołana w celu stanowienia wspólnych ram instytucjonalnych dla stosunków handlowych, utrzymywanych między jego Członkami, w sprawach dotyczących porozumień i związanych z nimi instrumentów prawnych zawartych w załącznikach 1, 2 i 3 do Porozumienia, stanowiących jego integralne części, wiążące dla wszystkich Członków. Członkami WTO są między innymi Unia Europejska i Rzeczpospolita Polska. W grupie Wielostronnych porozumień w sprawie handlu towarami, objętych załącznikiem 1A w ramach załącznika 1 do Porozumienia dnia 15 kwietnia 1994 r. znalazł się "Układ ogólny

w sprawie taryf celnych i handlu 1994" oraz "Porozumienie o stosowaniu artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994", zwane Kodeksem Wartości Celnej WTO. Godzi się podkreślić, że rozwiązania przyjęte w tych postanowieniach, co do zasady są niesprzeczne z regulacjami WKC i RWKC, na które powołały się organy w niniejszych sprawach i w praktyce wspierają proces ich interpretowania

w zakresie przepisów dotyczących ustalania wartości celnej, także poprzez wytyczne i wyjaśnienia Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej. Jak to już wyżej wyjaśniono, proces wykładni, a następnie zastosowania tych przepisów zaprezentowany przez organy w niniejszej sprawie, który doprowadził do ustalenia takiej a nie innej wartości celnej zgłoszonego towaru, nie budzi wątpliwości Sądu, także co do zgodności ze wskazanymi wyżej wytycznymi, do których wprost nawiązuje art. 31 ust 1 WKC przytaczany przez organy w uzasadnieniu skarżonych decyzji.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargi.