Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 868/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 116 par1 pkt2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 lutego 2015 r. sprawy ze skargi Z. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego decyzją z dnia 15.05.2014 r., , Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 03.12.2014 r., orzekającej o solidarnej odpowiedzialności jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki wynikające ze zobowiązań podatkowych powstałych w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, określonych wobec Spółki niż wskazanymi decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego ,

w łącznej kwocie [....] zł, na którą składają się zaległości podatkowe w łącznej wysokości [....] zł, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych w łącznej kwocie [....] zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości [....] zł.

Zaskarżoną decyzję podjęto w następującym stanie faktycznym.

Ww. decyzjami skierowanymi do "[...]" Sp. z o.o. z siedzibą (zwanej dalej "Spółką"), Naczelnik Urzędu Celnego określił należne kwoty podatku od towarów i usług w łącznej wysokości [...] zł w związku ze stwierdzeniem powstania w okresie od dnia 30.03.2008 r. do dnia 19.05.2008 r. długu celnego wobec niewywiązania się Spółki z obowiązku dokonania zgłoszenia celnego oraz nadania dopuszczalnego przeznaczenia celnego towarom objętym procedurą uszlachetniania czynnego. W przypadku powstania długu celnego podatnik zobowiązany był do obliczenia i zapłaty kwot podatku w terminie 10 dni od dnia powstania długu celnego. Spółka nie zapłaciła należnych kwot podatku w terminie ich płatności, co spowodowało - zgodnie z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej – powstanie zaległości podatkowej, przy czym zaległości podatkowe w niniejszej sprawie powstały w okresie od dnia 10.04.2008 r. do dnia 29.05.2009 r. w łącznej kwocie [...] zł.

Wobec braku zapłaty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług określonych w stosunku do Spółki ww. doręczonymi decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego (o charakterze deklaratoryjnym, gdyż odnoszą się do zobowiązań powstałych z mocy prawa i określają jedynie prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego) w terminie 10 dni od dnia otrzymania decyzji, w dniu 16.11.2012 r. do Naczelnika Urzędu Celnego wpłynęło pismo Dyrektora Izby Celnej z dnia 14.11.2012 r., w którym zwrócono się o podjęcie działań zmierzających do wydania decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności za zobowiązania Spółki na jej członków zarządu w trybie art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa.

W ww. piśmie poinformowano, że w celu wyegzekwowania wymagalnych należności organ egzekucyjny podjął czynności, tj.:

- w dniu 05.03.2012 r. skierował do central banków zawiadomienia o zajęciu wierzytelności obejmujące należności wynikające z tytułów wykonawczych wystawionych dnia: 28.12.2011 r., 06.02.2012 r., 20.02.2012 r., 27.02.2012 r., 26.03.2012 r., 10.04.2012 r., 12.04.2012 r. (doręczono Spółce ww. zawiadomienia wraz z odpisami tytułów wykonawczych),

- w związku z postanowieniem Sądu Rejonowego rozstrzygającym o zbiegu egzekucji, akta sprawy wraz tytułami wykonawczymi skierowano do służby poborcy, który sporządził raport o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych, ustalając równocześnie, że Spółka pod adresem: [...] nie prowadzi działalności gospodarczej;

- nie ustalono dochodów i wierzytelności Spółki podlegających zajęciu, nie ujawniono również jakiegokolwiek mienia należącego do ww. spółki;

- w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym w innej sprawie w stosunku do Spółki, tytuły wykonawcze zostały przekazane organom rekwizycyjnym - Dyrektorowi Izby Celnej oraz Dyrektorowi Izby Celnej, gdzie ustalono, że Spółka nie prowadzi działalności pod ustalonymi adresami, tj. [...]

W ww. piśmie Dyrektora Izby Celnej z dnia 14.11.2012 r., wskazano również, że Zakład Ubezpieczeń Społecznych poinformował, że Spółka nie figuruje w ewidencji ZUS jako płatnik składek na ubezpieczenie pracowników, zaś dokument dotyczący wyrejestrowania firmy został złożony przez płatnika z dniem 01.02.2009 r. Nadto poinformowano, że Naczelnik Urzędu Skarbowego podał, że podatnik aktualnie nie dokonuje żadnych wpłat z tytułu podatków, nie posiada nadpłat, a ostatnich rozliczeń dokonywał do września 2009r.

W ww. piśmie stwierdzono także, że podmiot nie posiada zarejestrowanych pojazdów w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz nie figuruje w rejestrze Ksiąg Wieczystych jako właściciel bądź użytkownik wieczysty nieruchomości.

Nadto, organ egzekucyjny stwierdził, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

Do ww. pisma Dyrektora Izby Celnej z dnia 14.11.2012 r., załączono kopie pism świadczących o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, tj.: pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego i pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych

z dnia 06.09.2012 r. oraz kopię wydruku z CEPiK, zestawienie kosztów i wydatków egzekucyjnych oraz dwadzieścia pięć tytułów wykonawczych, w tym dotyczące niniejszej sprawy o nr:

[...]

Dalej wskazano, że postanowieniem z dnia 20.11.2012 r., umorzono postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki przy ulicy [...], na podstawie m.in. ww. tytułów wykonawczych z dnia 20.02.2012 r. Z uzasadnienia ww. postanowienia wynika, że na podstawie zawiadomień z dnia 05.03.2012 r. oraz z dnia 20.04.2012 r. obejmujących należności wynikające, m.in. z ww. tytułów wykonawczych z dnia 20.02.2012 r. o [...]., organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego Spółki w Banku Doręczenie Spółce ww. zawiadomień wraz z odpisami tytułów wykonawczych nastąpiło odpowiednio w dniu 23.03.2012 r. i 29.05.2012 r., tym samym nastąpiło wszczęcie egzekucji administracyjnej. Przy czym z tytułu dokonanych zajęć nie uzyskano żadnych środków pieniężnych, bowiem rachunek bankowy Spółki nie wykazywał obrotów od 01.12.2006 r.

Nadto wskazano, że skierowano również zajęcia do central innych banków polskich, tj. [...]., które jednak okazały się nieskuteczne. W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki ustalono, że nie prowadzi ona działalności co najmniej od 3 lat. Dalsze czynności podjęte w sprawie nie doprowadziły do ustalenia innych dochodów i wierzytelności spółki podlegających zajęciu. Zgromadzone w toku postępowania egzekucyjnego informacje wykazały, że Spółka trwale zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej oraz nie posiada majątku, z którego można prowadzić skuteczną egzekucję administracyjną.

Wskazano również, że organ podatkowy I instancji uzyskał dokumenty z akt rejestrowych Spółki, w tym odpis pełny KRS

II. Postanowieniami z dnia 26.03.2013 r., skierowanymi do Strony, Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu Spółki za zaległości podatkowe wynikające ze zobowiązań podatkowych powstałych w podatku od towarów i usług, określonych wobec Spółki ww. decyzjami Naczelnika Urzędu Celnej .

II. 1. Równocześnie pismami z dnia 26.03.2013 r. organ podatkowy I instancji wezwał Stronę do przedstawienia dowodów na okoliczność ewentualnego zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, które uzasadniałyby w sposób wyczerpujący wyłączenie jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe ww. spółki, tj. do wykazania:

- zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcia postępowania układowego, albo

- braku winy ww. w niezgłoszeniu jednego z wniosków, o których mowa w punkcie poprzednim, albo

- istnienia mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W dniu 10.04.2013 r. do Urzędu Celnego wpłynęło pismo Strony

z dnia 09.04.2013r., w którym poinformowała, że: członkiem zarządu Spółki był od 28.06.2006 r. do 31.01.2008 r., powołanie nastąpiło uchwalą Zgromadzenia Wspólników Spółki, zaś ustanie członkostwa w zarządzie nastąpiło w związku ze złożoną rezygnacją. Wskazał również, że od początku członkostwa w zarządzie Spółka posiadała wielomilionowe przychody, w każdym roku wypracowywała zysk na poziomie od [...] tysięcy złotych, posiadała aktywa w postaci majątku ruchomego, zapasy w postaci gotowej produkcji oraz należności krótkoterminowe. Równocześnie Strona poinformowała, że Spółka od 2007 r. miała podpisane i realizowała kontrakty o wartości ponad [...] złotych, nadto realizowała i generowała przychody z zawartej z [...] Sp. z o.o. umowy konsorcjum. Końcowo wskazał, że w dniu 31.01.2008 r. złożył rezygnację z członkostwa w zarządzie i po tej dacie nie miał żadnego wpływu na realizację płatności wobec Urzędu Celnego .

Pismem z dnia 26.04.2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego wezwał Stronę do wskazania, na czyje ręce/jakiemu organowi Spółki złożyła rezygnację, z jakim dniem i kto przyjął rezygnację, czy w sprawie rezygnacji Zgromadzenie Wspólników podjęło stosowną uchwałę i kiedy, kto pełnił funkcję prezesa bezpośrednio po rezygnacji ww.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w piśmie z dnia 08.05.2013 r., Strona wyjaśniła, że 31.01.2008r. w sekretariacie siedziby Spółki złożyła: oświadczenie o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki oraz członkostwa w jej zarządzie, wypowiedzenie umowy o pracę, oświadczenia adresowane do wspólników, tj. [...] o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki "" oraz członkostwa w jej zarządzie, a także zawiadomienia o zwołaniu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki. Według twierdzeń Strony wszystkie wymienione dokumenty zostały również wysłane faksem oraz przesyłką poleconą za potwierdzeniem odbioru. Nadto, w przedmiotowym piśmie poinformował, że zgodnie z obowiązującym prawem oświadczenie o rezygnacji jest aktem jednostronnym i nie wymaga przyjęcia oraz podjęcia uchwały przez zgromadzenie wspólników. Do pisma załączył kopie przywołanych dokumentów oraz kopie potwierdzeń odbioru korespondencji.

Z uwagi na treść złożonych wyjaśnień organ podatkowy I instancji skierował do Strony pismo z dnia 16.05.2013 r. zawierające prośbę o poinformowanie, czy odbyło się Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki, a jeżeli tak, to jakie podjęto uchwały, jak również o nadesłanie fotokopii protokołu z ww. zgromadzenia i podjętych uchwał.

Nadto, pismem z dnia 17.05.2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego zwrócił się do Sądu Rejonowego z prośbą o wydanie poświadczonych kopii wszystkich dokumentów złożonych do akt rejestrowych Spółki dotyczących okresu od 01.02.2008 r. do 05.06.2008 r., w tym w szczególności protokołów ze Zgromadzenia Wspólników i uchwał o powołaniu i odwołaniu członków jej organu. Wnioskowane dokumenty wpłynęły do organu w dniu 07.06.2013 r.

Natomiast w dniu 05.06.2013 r. do kancelarii Urzędu Celnego wpłynęło pismo Strony, w którym oświadczyła, że do momentu rezygnacji z pełnionej funkcji dopełnił wszelkich aktów staranności, tj. zawiadomił Spółkę, wszystkich wspólników oraz zwołał zgromadzenie w celu wyboru nowych władz spółki. Niemniej jednak na tych czynnościach Jego rola się skończyła, gdyż z momentem rezygnacji wygasły Jego uprawnienia jako prezesa zarządu. W tej sytuacji nie mógł uczestniczyć w zgromadzeniu, nie wie, czy się odbyło i jakie podjęto uchwały.

Postanowieniem z dnia 06.06.2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego połączył toczące się przed organem postępowania wszczęte ww. postanowieniami dnia 26.03.2013 r.

W dniu 01.07.2013 r. do organu I instancji wpłynęło pismo z dnia 27.06.2013 r., w którym Wydział Egzekucji Izby Celnej wyjaśnił, że w 2008 r. prowadzone było wobec majątku Spółki postępowanie egzekucyjne w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...]z dnia 06.06.2008 r. Jednak z uwagi na brak majątku, z którego możliwa byłaby skuteczna egzekucja administracyjna, postanowieniem z dnia 05.05.2011 r. postępowanie umorzono. W wydanym rozstrzygnięciu wskazano, że jedyny majątek Spółki stanowiły ruchomości, tj.: ciągnik samochodowy naczepa ciężarowa, jednak ich miejsca położenia nie udało się ustalić. Sprawdzenia dokonano pod adresem siedziby wskazanym w tytule wykonawczym, na okoliczność czego poborca sporządził raport z dnia 21.07.2008 r., z którego wynika, że Spółka wyprowadziła się w 2008 r. Wskutek ustalenia adresów oddziałów Spółki 1) organ egzekucyjny wystąpił do Dyrektorów Izby Celnej o wykonanie czynności rekwizycyjnych w celu zajęcia ww. ruchomości. Z przekazanych raportów sporządzonych w dniach 21.04.2010 r. oraz 23.06.2010 r. przez poborców ww. izb celnych wynikało, że Spółka nie pozostawiła żadnych ruchomości, bowiem pod ww. adresami mieszczą się inne podmioty.

III. Decyzją z dnia 03.12.2013 r. organ podatkowy I instancji orzekł o odpowiedzialności podatkowej Strony jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki, wynikające ze zobowiązań podatkowych powstałych w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, określonych wobec Spółki ww. decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę od zaległości podatkowych, liczonymi za okres od dnia następnego po dniu upływu terminu płatności wynikającego z każdej z ww. decyzji do dnia wydania decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności, w łącznej kwocie [...] zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie [...]zł.

IV. Od powyższej decyzji organu I instancji Strona, działając przez pełnomocnika, pismem z dnia 23.12.2013 r. odwołała się do Dyrektora Izby Celnej , zarzucając jej:

- naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 202 § 4 Kodeksu spółek handlowych (dalej "K.s.h."), polegające na jego błędnej wykładni przez przyjęcie, że pismo Strony z dnia 31.01.2008 r. o rezygnacji z tym dniem z funkcji prezesa i członka zarządu Spółki nie wywołało skutku prawnego i pełnił on funkcję członka zarządu spółki do 05.06.2008 r., tj. do czasu powołania nowego członka zarządu w osobie [...];

- naruszenie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na nie zbadaniu przez organ, czy i kiedy wystąpiła przesłanka zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości jako przesłanka odpowiedzialności za zobowiązania Spółki.

Według Odwołującego naruszenie ww. normy prawnej miałoby również polegać na przyjęciu, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, podczas gdy w okresie pełnienia funkcji członka zarządu spółki przez odwołującego majątek spółki wystarczał w pełni na pokrycie zobowiązania podatkowego określonego w decyzji.

Mając na uwadze powyższe zarzuty Odwołujący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, załączając do odwołania kopie sześciu faktur sprzedaży oraz trzech zestawień materiałów i wyrobów.

IV.1. Nie znajdując podstaw do uznania zarzutów odwołania, Naczelnik Urzędu Celnego pismem z dnia 24.01.2014 r. przesłał odwołanie wraz z aktami sprawy do rozpatrzenia przez Dyrektora Izby Celnej .

W odpowiedzi na zapytania organu odwoławczego, pismem z dnia 19.03.2014 r. Referat ds. Wierzyciela Izby Celnej poinformował, że Spółka nie dokonała żadnych wpłat na poczet zaległości podatkowych określonych w ww. decyzjach Naczelnika Urzędu Celnego , zaś wysokość kosztów egzekucyjnych nie uległa zmianie.

Nadto wskazano, że nie zaistniały żadne nowe fakty w sprawie, a co za tym idzie wyjaśnienia zawarte w piśmie z dnia 17.12.2013 r. pozostają aktualne. Natomiast postępowania egzekucyjne prowadzone na podstawie ww. tytułów wykonawczych zostały umorzone postanowieniem z dnia 05.02.2013 r.

Postanowieniem z dnia 26.03.2014 r. włączono do postępowania wszczętego odwołaniem Strony z dnia 23.12.2013 r. materiał dowodowy pozyskany w toku toczącego się równolegle postępowania odwoławczego zainicjowanego odwołaniem [...] z dnia z dnia 06.11.2013 r., wniesionego od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 22.10.2013 r. orzekającej o odpowiedzialności osoby trzeciej (członka zarządu) za zaległości podatkowe Spółki.

IV.2. Postanowieniem z dnia 26.03.2014 r. wyznaczono Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania odwoławczego, którego to prawa do dnia wydania niniejszej decyzji Strona nie wykorzystała.

V. Organ odwoławczy, po rozpoznaniu zarzutów odwołania i dokonaniu analizy materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, wskazując, że istota sporu sprawy sprowadza się do tego, czy Naczelnik Urzędu Celnego wydając decyzję z dnia 03.12.2013r., zasadnie orzekł o odpowiedzialności podatkowej Strony jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki wynikające ze zobowiązań podatkowych powstałych w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, określonych wobec Spółki ww. decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego .

V.1. Następnie wskazano, że zakres odpowiedzialności osób trzecich, jak i ich krąg określają przepisy Działu III Rozdziału 15 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), po czym przywołano przepisy tej ustawy, w tym art. art. 107, 108, 109.

Dalej organ odwoławczy zwrócił uwagę, że ww. decyzjami, a zatem przed wszczęciem postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki, Naczelnik Urzędu Celnego określił Spółce zobowiązania w podatku od towarów i usług należne z tytułu importu towarów. W przedmiotowych rozstrzygnięciach zobligowano podatnika do wpłaty kwoty ww. zaległości podatkowych w terminie 10 dni licząc od dnia doręczenia ww. decyzji. Wskazano przy tym, że decyzje te zostały doręczone w sposób zastępczy w trybie art. 150 ustawy - Ordynacja podatkowa. W świetle powyższego wypełniony został warunek zawarty w normie prawnej art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) ustawy Ordynacja podatkowa.

Następnie przywołano art. 116 Ordynacji podatkowej wskazując, że przepis ten określa szczegółowo zasady odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Jak dalej wskazano, Ordynacja podatkowa samodzielnie nie reguluje zasad odpowiedzialności solidarnej, bowiem odsyła w art. 91 w tym zakresie do unormowań ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r., nr 16, poz. 93 ze zm.), po czym przywołano art. 366 § 1 Kodeksu cywilnego (dalej "K.c."), wskazując przy tym, że odpowiedzialność solidarna dłużników cechuje się wielością dłużników, zobowiązaniem każdego dłużnika do spełnienia określonego świadczenia wobec tego samego wierzyciela, możliwością żądania przez wierzyciela całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna oraz zwolnieniem wszystkich dłużników w razie zaspokojenia wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników.

Wyjaśniono przy tym, że w myśl § 2 art. 116 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 07.11.2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. z 2008r" nr 209, poz. 138) odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Organ odwoławczy przy tym wyjaśnił, że postanowienia ww. przepisów stosuje się również do byłego członka zarządu (art. 116 § 4 Ordynacji podatkowej).

Dalej organ odwoławczy wskazał, że z treści przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że dla przeniesienia odpowiedzialności na członka zarządu za zaległości podatkowe spółki konieczne jest kumulatywne zaistnienie następujących przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności:

1) musi istnieć zaległość podatkowa spółki,

2) osoba obciążana odpowiedzialnością musi być członkiem zarządu spółki w czasie, gdy upływał termin płatności zaległości podatkowej powstałej z tytułu zobowiązań spółki,

3) musi zaistnieć bezskuteczność egzekucji z majątku spółki w całości lub w znacznej części.

Dodano przy tym, że zaległości podatkowe mogą być następstwem braku zapłaty podatku wynikającego albo z deklaracji albo z wydanych decyzji podatkowych określających wysokość zobowiązania w podatku.

V.2. Odnośnie pierwszej pozytywnej przesłanki co do obciążenia odpowiedzialnością byłego członka zarządu, tj. istnienia zaległości podatkowej obejmującej zobowiązania, które powstały w czasie pełnienia przez odwołującą Stronę obowiązków członka zarządu Spółki wskazano, że zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług powstały, zgodnie z brzmieniem art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej, z mocy prawa, tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takich zobowiązań.

Następnie organ przytoczył art. 5 Ordynacji podatkowej przypominając definicję zobowiązania podatkowego.

Dalej wskazał, że zgodnie z art. 19 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.) obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego.

W przedmiotowej sprawie – jak dalej wskazał organ odwoławczy - do powstania długu celnego doszło w związku z niewykonaniem obowiązku nadania towarom dopuszczalnego przeznaczenia celnego, wynikającego ze stosowania procedury celnej, którą towary zostały wcześniej objęte. Termin zakończenia procedury w każdym przypadku dokonanego zgłoszenia ustalono na dwanaście miesięcy od daty objęcia towaru procedurą. Zatem, niewykonanie przez podatnika ciążącego na nim obowiązku dokonania zgłoszenia celnego i nadania towarom dopuszczalnego przeznaczenia celnego spowodowało powstanie długu celnego, a co za tym idzie obowiązku podatkowego. Zgodnie z ustaleniami Naczelnika Urzędu Celnego do powstania długu celnego oraz obowiązku podatkowego doszło w dniach od 30.03.2008 r. do dnia 19.05.2008r. Z powyższego wynika, że w przypadku powstania długu celnego podatnik zobligowany był do obliczenia kwot podatków w zgłoszeniach celnych, których jednak nie złożył, oraz ich zapłaty w terminie 10 dni od dnia powstania długu celnego.

Nieuiszczenie należnych kwot podatku w terminie płatności spowodowało - zgodnie z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej - powstanie po upływie tego terminu zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług, co oznacza – jak wskazał organ odwoławczy - że już w dniu 10.04.2008 r. powstała zaległość podatkowa.

Z przywołanych wyżej decyzji wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego określił Spółce ww. decyzjami zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług należne z tytułu importu towarów, po czym wskazano, że jak wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie zaległość podatkowa w podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł, wynikająca z powołanych decyzji Naczelnika Urzędu Celnego , do dnia wydania przedmiotowego rozstrzygnięcia nie została uiszczona.

Na tej podstawie organ odwoławczy uznał, że w przedmiotowej sprawie spełniona została pierwsza z wyżej wskazanych pozytywnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności Strony za zaległość podatkową Spółki z tytułu zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług, co zdaniem organu odwoławczego prawidłowo ustalił organ podatkowy I instancji w zaskarżonej decyzji.

V.3. Organ odwoławczy, przechodząc do oceny drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności Strony jako byłego członka zarządu, tj. pełnienia obowiązków członka zarządu w okresie, gdy upływał termin płatności zaległości podatkowej powstałej z tytułu zobowiązań spółki, w pierwszej kolejności wskazał, że zaległość podatkowa w podatku VAT w łącznej wysokości [...] zł powstała w okresie od 09.04.2008 r. do 29.05.2008 r. A zatem, jak dalej wskazał, koniecznym jest ustalenie, kto pełnił obowiązki członka zarządu w ww. okresie.

Następnie wskazano, że na podstawie dokumentów w postaci odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego - aktualnego na dzień 28.01.2013 r., akt rejestrowych Spółki, w tym umowy spółki z dnia 16.10.2001 r., protokołu z Nadzwyczajnego Zgromadzenia jej wspólników z dnia 04.08.2004 r., uchwały nr [...] Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 28.06.2006 r. i uchwały o powołaniu zarządu z dnia 06.06.2008 r., przekazanych przez Sąd Rejonowy S , ustalono następujący stan faktyczny:

- w dniu 16.10.2001r. [...]zawiązali spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzoną pod nazwą "[...]" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wskazując, że siedzibą Spółki jest [....], władzami Spółki są: Zgromadzenie Wspólników i Zarząd (jedno lub wieloosobowy) oraz, że pierwszy zarząd spółki jest jednoosobowy (§ 19 pkt 3 umowy spółki), zaś prezesem zarządu jest [...],

- zgodnie z Uchwałą nr [...] z dnia 28.06.2006 r. Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników "" Sp. z o.o. z dniem 28.06.2006 r. na funkcję prezesa zarządu spółki powołano [...],

- na mocy Uchwały z dnia 06.06.2008 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników "" Sp. z o.o. w sprawie powołania jednoosobowego zarządu powołano zarząd w osobie prezesa [...],

- zgodnie z treścią odpisu pełnego KRS z Rejestru Przedsiębiorców aktualnego na dzień 28.01.2013 r. oraz danymi obejmującym "Dane osób wchodzących w skład organu", w okresie od dnia 15.10.2007 r. do dnia 03.07.2008 r. zarząd spółki był jednoosobowy, zaś funkcję prezesa zarządu pełnił [...].

Jak wskazał organ odwoławczy, powyższe ustalenia Odwołujący podważył w pismach z dnia 09.04.2013 r. i 08.05.2013 r., a następnie w odwołaniu z dnia 23.12.2013 r. podnosząc zarzut naruszenia art. 202 § 4 K.s.h. polegający na jego błędnej wykładni i przyjęciu, że pismo z dnia 31.01.2008 r. o rezygnacji z tym dniem z funkcji prezesa i członka zarządu Spółki nie wywołało skutku prawnego i pełnił on funkcję członka zarządu Spółki do 05.06.2008 r., tj. do czasu powołania nowego członka zarządu w osobie [...].

Odnosząc się do całości materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie oraz do zarzutu podniesionego przez Odwołującego organ odwoławczy wyjaśnił, że w piśmie z dnia 09.04.2013 r. Strona poinformowała, że: członkiem zarządu Spółki była od 28.06.2006 r. do 31.01.2008 r., powołanie nastąpiło uchwałą Zgromadzenia Wspólników Spółki, zaś ustanie członkostwa w zarządzie nastąpiło w związku ze złożoną w dniu 31.01.2008 r. rezygnacją i po tej dacie nie miała żadnego wpływu na realizację płatności wobec Urzędu Celnego . Nadto, w piśmie z dnia 08.05.2013 r. wyjaśniła, że 31.01.2008 r. w sekretariacie siedziby Spółki złożyła: oświadczenie o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki oraz członkostwa w jej zarządzie, wypowiedzenie umowy o pracę, oświadczenia adresowane do wspólników - i o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki oraz członkostwa w jej zarządzie, a także zawiadomienia o zwołaniu na dzień 14.02.2008 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki. Według twierdzeń ww. wszystkie wymienione dokumenty zostały również wysłane faksem oraz przesyłką poleconą za potwierdzeniem odbioru. W przedmiotowym piśmie Strona poinformowała ponadto, że zgodnie z obowiązującym prawem oświadczenie o rezygnacji jest aktem jednostronnym i nie wymaga przyjęcia oraz podjęcia uchwały przez zgromadzenie wspólników.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że dysponując wyjaśnieniami Strony Naczelnik Urzędu Celnego , pismem dnia 16.05.2013 r. zwrócił się do Strony o poinformowanie, czy Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki, zaplanowane na dzień 14.02.2008 r. odbyło się, a jeżeli tak, to jakie podjęto uchwały. Jednocześnie zawnioskowano o nadesłanie fotokopii protokołu ze Zgromadzenia Wspólników oraz uchwał, na co pismem z dnia 04.06.2013 r. Strona poinformowała, że jako prezes zarządu, do momentu rezygnacji dopełnił wszelkich aktów staranności, tj. zawiadomił Spółkę, wszystkich wspólników oraz zwołał zgromadzenie w celu wyboru nowych władz Spółki. Na tych czynnościach jego rola się zakończyła, gdyż z momentem rezygnacji, przysługujące mu uprawnienia prezesa zarządu wygasły. Tym samym nie mógł uczestniczyć w zgromadzeniu, nie wie, czy się odbyło i jakie podjęto uchwały.

W odpowiedzi na pismo organu z dnia 17.05.2013 r. Sąd Rejonowy nadesłał potwierdzone kopie żądanych dokumentów:

- wniosek o zmianę danych podmiotu w rejestrze przedsiębiorców z dnia 10.06.2008 r. (składający - prezes zarządu [...]),

- załącznik do ww. wniosku pn. "Zmiana - organy podmiotu/wspólnicy uprawnieni do reprezentowania spółki" z dnia 10.06.2008 r. w sprawie wykreślenia i wpisania [...] (składający - prezes zarządu [...]),

- załącznik do ww. wniosku pn. "Zmiana - prokurenci, pełnomocnicy" z dnia 10.06.2008 r. w sprawie wykreślenia (składający - prezes zarządu [...]),

- oświadczenie o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki oraz członkostwa w jej zarządzie z dniem 31.01.2008 r., skierowanego do , z potwierdzeniem wpływu do Sekretariatu Spółki w dniu 31.01.2008 r.,

- rezygnacja z funkcji prokurenta Spółki z dniem 23.01.2008 r., skierowanej do Zarządu Spółki z potwierdzeniem wpływu do Sekretariatu Spółki w dniu 23.01.2008 r.,

- postanowienie Sądu Rejonowego , z dnia 03.07.2008 r. o dokonaniu wnioskowanych zmian w KRS odnośnie Spółki.

Według organu odwoławczego, analiza przekazanej dokumentacji nie potwierdziła, aby w dniu 14.02.2008 r. doszło do Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki i wobec zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie sposób zgodzić się z twierdzeniami Odwołującego, że brak było podstaw do przeniesienia na nań odpowiedzialności za zaległości Spółki, zaś zarzut odwołania dotyczący naruszenia art. 202 § 4 K.s.h. należy uznać za nieuzasadniony.

Organ odwoławczy nadto wskazał, że z odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 28.01. 2013 r. wynika, że Odwołujący w dniu 18.10.2006 r. został wpisany jako prezes zarządu Spółki. W skład zarządu wchodziło również dwóch jego członków, tj. (wykreślony z KRS 15.10.2007 r.) i [...] (wykreślony 11.09.2007 r.). Zatem, od końca 2007 r. zarząd Spółki był jednoosobowy, sprawowany przez Odwołującego. Z akt rejestrowych, przekazanych przez Sąd Rejonowy nie wynika także, aby w Spółce była powołana rada nadzorcza.

Dalej wskazano, że zapisy Rejestru Przedsiębiorców dowodzą także, że w okresie od 15.09.2004 r. do 03.07.2008 r. prokurentem Spółki był \ (prokura samoistna). Uchwałą nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 14.12.2004 r., podjętą na podstawie art. 210 § 1 K.s.h., w sprawie ustalania zasad wynagradzania prezesa zarządu oraz powołania pełnomocnika spółki do zawarcia umowy o pracę z prezesem zarządu w pkt. 1 ustalono, że prezes zarządu zostanie zatrudniony na podstawie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony, z wynagrodzeniem zasadniczym w wysokości [...] zł. Natomiast w pkt. 2 tej uchwały powołano [...] na pełnomocnika Spółki do zawarcia z prezesem zarządu umowy o pracę na zasadach określonych w pkt. 1 oraz upoważniono go do ustalenia pozostałych zasad zatrudnienia, a także do reprezentowania spółki w innych sprawach związanych ze stosunkiem pracy pomiędzy spółką a członkami zarządu.

Jednak – jak wskazał organ odwoławczy - pismem z dnia 23.01.2008 r. skierowanym do zarządu Spółki i złożonym w sekretariacie Spółki w dniu 23.01.2008 r. , oświadczył, że z dniem 23.01.2008 r. rezygnuje z funkcji prokurenta Spółki.

Następnie w dniu 31.01.2008 r. Strona złożyła w sekretariacie Spółki oświadczenie skierowane do o rezygnacji z dniem 31.01.2008 r. z funkcji prezesa zarządu Spółki oraz członkostwa w jej zarządzie.

Na tle powyższych ustaleń organ odwoławczy wskazał, że należy zbadać, czy rezygnacja złożona przez Stronę i skierowana do była prawnie skuteczna.

Na tę okoliczność organ odwoławczy przywołał art. 202 § 4 K.s.h., który stanowi, że mandat członka zarządu wygasa również wskutek śmierci, rezygnacji albo odwołania ze składu zarządu. W myśl § 5 art. 202 K.s.h. do złożenia rezygnacji przez członka zarządu stosuje się odpowiednio przepisy o wypowiedzeniu zlecenia przez przyjmującego zlecenie, tj. przepis art. 746 § 2 i § 3 Kodeksu cywilnego (dalej "K.c."). Zgodnie z art. 746 § 2 K.c. przyjmujący zlecenie może je wypowiedzieć w każdym czasie. Jednakże gdy zlecenie jest odpłatne, a wypowiedzenie nastąpiło bez ważnego powodu, przyjmujący zlecenie jest odpowiedzialny za szkodę. Natomiast § 3 ww. przepisu stanowi, że nie można zrzec się z góry uprawnienia do wypowiedzenia zlecenia z ważnych powodów.

Materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie dowodzi – jak dalej wskazał organ odwoławczy – że w umowie spółki zawartej w dniu 16.10.2001 r. brak jest uregulowań dotyczących ewentualnej rezygnacji członka zarządu spółki, a zatem dla rozstrzygnięcia kwestii skuteczności złożonej rezygnacji mają zastosowanie ww. przepisy K.c.

Bezspornym jest zatem – jak dalej wskazał organ odwoławczy- że członek zarządu może w każdym czasie złożyć rezygnację z pełnionej funkcji. Ze względu na zawarte w K.s.h. odesłanie do art. 746 § 2 i 3 K.c., który odwołuje się do jednostronnej czynności prawnej, jaką jest wypowiedzenie, nie jest konieczne przyjęcie tej rezygnacji przez spółkę, nie ma też możliwości by spółka, powołując się na brak przyjęcia rezygnacji, domagała się dalszego wykonywania obowiązków. Jednak skuteczność rezygnacji jako jednostronnej czynności prawnej wymaga dojścia do osób uprawnionych do odbierania oświadczeń kierowanych do spółki i powstaje ona dokładnie z tą chwilą (art. 61 K.c.). Z kolei art. 61 § 1 zdanie pierwsze K.c. stanowi, że oświadczenie woli, które ma być złożone innej osobie, jest złożone z chwilą, gdy doszło do niej w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią.

Oświadczenie o rezygnacji z funkcji prokurenta zostało skierowane do zarządu, tj. do organu uprawnionego do reprezentacji Spółki, i złożone w sekretariacie Spółki, w związku z czym stworzona została możliwość w rozumieniu art. 61 § 1 zdanie pierwsze K.c. do zapoznania się przez zarząd z treścią tego oświadczenia. Tym samym należy stwierdzić, że zostało ono skutecznie złożone z dniem 23.01.2008 r., zaś w dniu 31.01.2008 r. (w dacie złożenia oświadczenia przez Stronę) nie był już prokurentem spółki, a co za tym idzie nie był osobą uprawnioną do przyjmowania oświadczeń skierowanych do Spółki na podstawie art. 205 § 2 K.s.h., zgodnie z którym oświadczenia składane spółce oraz doręczenia pism spółce mogą być dokonywane wobec jednego członka zarządu lub prokurenta.

Jak wcześniej wskazano, uchwałą nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 14.12.2004 r., podjętą na podstawie art. 210 § 1 K.s.h. został umocowany m.in. "do reprezentowania Spółki w innych sprawach związanych ze stosunkiem pracy pomiędzy Spółką a członkami Zarządu".

Aktualna linia orzecznicza – jak wskazał organ odwoławczy - dopuszcza złożenie przez członka zarządu spółki z o.o. oświadczenia o rezygnacji z tej funkcji pełnomocnikowi zgromadzenia wspólników ustanowionemu na podstawie art. 210 § 1 K.s.h. Jest to zgodne z art. 202 § 4 i 5 K.s.h., które to przepisy zezwalają członkowi zarządu sp. z o.o. na złożenie rezygnacji z pełnionej funkcji w każdym czasie i bez żadnych warunków. W związku z tym należy uznać, że pełnomocnik zgromadzenia wspólników ustanowiony na podstawie art. 210 § 1 K.s.h. należy do kręgu osób uprawnionych w spółce z o.o. do przyjęcia oświadczenia o rezygnacji z członkostwa w zarządzie spółki z o.o. Jednak możliwość złożenia takiej rezygnacji istnieje wtedy, gdy taki pełnomocnik w spółce z o.o. został ustanowiony. Jeżeli natomiast takiego pełnomocnika brak i nie ma także innego organu (rady nadzorczej) lub osób (innego członka zarządu lub prokurenta) uprawnionych do przyjęcia w imieniu spółki z o.o. oświadczenia o rezygnacji z członkostwa w jej zarządzie, to w takiej sytuacji członek zarządu, dla skutecznego złożenia rezygnacji winien doprowadzić do ustanowienia pełnomocnika na podstawie art. 210 § 1 K.s.h.

Przekładając powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy organ odwoławczy podkreślił, że , do którego Odwołujący w piśmie z dnia 31.01.2008 r. skierował swoje oświadczenie o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu i członkostwa w zarządzie Spółki, został ustanowiony pełnomocnikiem Spółki na podstawie - podjętej w trybie art. 210 § 1 K.s.h.- Uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 14.12.2004 r. w sprawie ustalania zasad wynagradzania Prezesa Zarządu oraz powołania pełnomocnika Spółki do zawarcia umowy o pracę z Prezesem Zarządu". Przedmiotowa uchwała dotyczyła, jak wskazuje analiza odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 28.01.2013 r., zawarcia umowy o pracę z Prezesem Zarządu Spółki ( został wpisany w KRS jako prezes zarządu Spółki 01.02.2005 r.). A zatem - jak wskazał organ odwoławczy - należało zbadać, czy w dniu 31.01.2008 r., tj. w dniu złożenia przez Odwołującego oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu i członkostwa w zarządzie Spółki, był nadal pełnomocnikiem Spółki uprawnionym do przyjęcia tego oświadczenia. Badaniu należało również poddać kwestię, czy wraz z zawarciem przez Spółkę, reprezentowanej przez , umowy o pracę z , jako prezesem zarządu tej Spółki, udzielone na mocy uchwały z dnia 14.12.2004 r. pełnomocnictwo wygasło na skutek dokonania czynności prawnej przez umocowanego.

Jak wskazał dalej organ odwoławczy, kwestia wygaśnięcie pełnomocnictwa uregulowana jest w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 2 K.s.h. w sprawach określonych w art. 1 § 1 nieuregulowanych w ustawie stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego. Jeżeli wymaga tego właściwość (natura) stosunku prawnego spółki handlowej, przepisy K.c. stosuje się odpowiednio. Z kolei art. 1 § 1 K.s.h. stanowi, że ustawa reguluje tworzenie, organizację, funkcjonowanie, rozwiązywanie, łączenie, podział i przekształcanie spółek handlowych. Wygaśnięcie pełnomocnictwa udzielonego na podstawie art. 210 § 1 K.s.h. dotyczy sfery funkcjonowania spółki z o.o., a zatem regulacje K.c. do takiego pełnomocnictwa mogą znaleźć zastosowanie tylko w zakresie nieuregulowanym przez K.s.h. Kwestia wygaśnięcia pełnomocnictwa, o którym mowa w art. 210 § 1 K.s.h., nie została uregulowana w K.s.h., dlatego – zdaniem organu - dopuszczalne jest zastosowanie regulacji K.c. odnoszących się do pełnomocnictwa.

Zgodnie z art. 101 § 1 K.c. pełnomocnictwo może być w każdym czasie odwołane, chyba że mocodawca zrzekł się odwołania pełnomocnictwa z przyczyn uzasadnionych treścią stosunku prawnego będącego podstawą pełnomocnictwa, a § 2 tego przepisu stanowi, że umocowanie wygasa ze śmiercią mocodawcy lub pełnomocnika, chyba że w pełnomocnictwie inaczej zastrzeżono z przyczyn uzasadnionych treścią stosunku prawnego będącego podstawą pełnomocnictwa. W doktrynie wskazuje się natomiast, że art. 101 K.c. nie wymienia wszystkich przyczyn wygaśnięcia pełnomocnictwa. I tak " W art. 101 KC zostały wymienione trzy zdarzenia prawne, które - co do zasady - powodują wygaśnięcie pełnomocnictwa: jego odwołanie przez mocodawcę oraz śmierć mocodawcy lub pełnomocnika, z jednoczesnym wskazaniem wyjątków od tej zasady (por. też wyrok SN z 24.1.2008 r., I CSK 362/07, OSP 2009, Nr 5, poz. 89, z aprobującą glosą M. Smyka oraz K. Topolewskiego, MoP 2009, Nr 22, s. 132 i nast.). Innymi przyczynami wygaśnięcia pełnomocnictwa są: zrzeczenie się umocowania przez pełnomocnika, nadejście terminu końcowego, którym pełnomocnictwo było ograniczone, utrata osobowości prawnej przez mocodawcę lub pełnomocnika, dokonanie czynności prawnej przez umocowanego (w przypadku udzielenia pełnomocnictwa do określonej czynności) oraz wygaśnięcie stosunku podstawowego, z którego pełnomocnictwo wynikało jako skutek ustawowy" (zob.: Kodeks cywilny. Komentarz red. prof. dr hab. Edward Gniewek, prof. dr hab. Piotr Machnikowski Rok wydania: 2013 Wydawnictwo: C.H.Beck Wydanie: 5, teza 1 do art. 101 opubl. Legalis).

W przedmiotowej sprawie pełnomocnictwo, o którym mowa w art. 210 § 1 K.s.h., udzielone [...] na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników z dnia 14.12.2004 r. dotyczyło dokonania oznaczonej czynności prawnej (zawarcia umowy o pracę z prezesem zarządu), a zatem wskutek dokonania tej czynności przez umocowanego, nastąpiło wygaśnięcie tego pełnomocnictwa. Wraz z wygaśnięciem pełnomocnictwa, osoba której zostało ono udzielone traci status pełnomocnika. A zatem, wraz z zawarciem umowy o pracę, o której mowa w uchwale zgromadzenia wspólników z dnia 14.12.2004 r., przez pełnomocnika Spółki, , wygasło udzielone mu na podstawie tej uchwały pełnomocnictwo, o którym mowa w art. 210 § 1 K.s.h., a on sam przestał być pełnomocnikiem Spółki powołanym w trybie tego przepisu.

Uchwałą z dnia 14.12.2004 r. ww. był również umocowany do "reprezentowania Spółki w innych sprawach związanych ze stosunkiem pracy pomiędzy Spółką a członkami Zarządu".

Jak wskazał organ odwoławczy, Sąd Najwyższy w uzasadnieniu wyroku z dnia 15.06.2012 r., sygn. akt II CSK 217/11, stwierdził, że: "na gruncie prawa spółek handlowych odrębną (własną) regulacją objęte jest pełnomocnictwo udzielane w celu reprezentacji spółki w umowach i sporach z członkami zarządu (art. 210 § 1 K.s.h. i odpowiednio art. 379 K.s.h.). Umocowanie pełnomocnika następuje w trybie szczególnym, a mianowicie na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników. W doktrynie podkreśla się, że pełnomocnik umocowany na podstawie takiej uchwały nie jest pełnomocnikiem spółki sensu stricto, bowiem jego umocowanie nie wynika z oświadczenia woli członków zarządu, a więc organu uprawnionego do reprezentowania spółki, lecz jest specjalnym przedstawicielem nazywanym pełnomocnikiem korporacyjnym lub organizacyjnym. Skarżący trafnie wskazał, że w przypadku, gdy uchwałę podejmuje "zgromadzenie wspólników", a więc organ nie dysponujący samodzielną kompetencją do reprezentacji "zewnętrznej", należy przyjąć, że umocowanie pełnomocnika wynika ze swoistego aktu "zarządu wewnętrznego. Wskazane w art. 210 § 1 K.s.h. źródło umocowania różni się więc zasadniczo od źródła pełnomocnictwa uregulowanego w kodeksie cywilnym. O szczególnym charakterze pełnomocnictwa przewidzianego w art. 210 § 1 K.s.h. świadczy również ograniczony - w stosunku do pełnomocnictwa "cywilnego" - zakres jego kompetencji. Pełnomocnictwem tym objęte są tylko czynności prawne i spory, w których kontrahentem (przeciwnikiem) spółki jest członek jej zarządu. Pełnomocnik spełnia we wskazanym zakresie niejako funkcję zastępczego zarządcy w celu wykonania ściśle oznaczonych czynności, które należą do sfery kompetencji zarządu, jako organu spółki".

Z powyższego wynika – jak wskazał organ odwoławczy - że w przeciwieństwie do pełnomocnictwa udzielonego na podstawie przepisów kodeksu cywilnego - pełnomocnictwo, o którym mowa w art. 210 § 1 K.s.h. może obejmować ściśle określony zakres spraw: może ono dotyczyć wyłącznie, jak to określi! Sąd Najwyższy w powołanym wyżej wyroku, czynności prawnych i sporów, w których kontrahentem (przeciwnikiem) spółki jest członek jej zarządu. Oznacza to, że w uchwale zgromadzania wspólników, powołującej na podstawie art. 210 § 1 K.s.h. pełnomocnika, nie jest dopuszczalne w sposób dowolny określenie jego zakresu umocowania. Pełnomocnictwo udzielone na podstawie tego przepisu może dotyczyć wyłącznie konkretnych czynności i konkretnych sporów, w których kontrahentem (przeciwnikiem) spółki jest członek zarządu.

Wobec powyższej argumentacji organ odwoławczy stwierdził, że brak jest podstaw do uznania, że w dniu 31.01.2008 r. był pełnomocnikiem Spółki uprawnionym do przyjęcia w imieniu Spółki oświadczenia o rezygnacji złożonego przez Stronę odwołującą z pełnienia funkcji prezesa zarządu i członkostwa w zarządzie Spółki. Ponadto, w dniu 31.01. 2008 r. nie był już - jak wcześniej ustalono - prokurentem Spółki, a zatem należy stwierdzić, że Strona odwołująca nie złożyła skutecznie oświadczenia o rezygnacji z pełnienia funkcji prezesa zarządu i członkostwa w zarządzie Spółki. W konsekwencji powyższego pozostawał prezesem zarządu Spółki do dnia

06.06.2008 r., tj. do podjęcia przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników uchwały

o powołaniu na stanowisko prezesa zarządu tej Spółki, [...].

Zdaniem organu odwoławczego, czynności dokonane przez Odwołującego

w dniu 31.01.2008 r., tj. złożenie w sekretariacie siedziby Spółki oświadczeń

o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki oraz członkostwa w jej zarządzie skierowanych do zarządu i wspólników Spółki - i oraz wysłania ich do adresatów faksem i przesyłką poleconą za potwierdzeniem odbioru, nie mogą być uznane za skuteczne złożenie rezygnacji, gdyż rezygnacja ta nie dotarła do właściwego organu Spółki, jakim zgodnie z umową Spółki jest wyłącznie Zgromadzenie Wspólników.

Nadto, według organu odwoławczego, akta przedmiotowej sprawy nie potwierdzają także, aby odbyło się zwołane Stronę na dzień 14.02.2008 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki. Wobec powyższego brak podstaw do stwierdzenia, że rezygnacja dotarła do właściwego organu Spółki przed datą 06.06.2008 r.

Jak wskazano, że oświadczenie o rezygnacji z funkcji członka zarządu jest aktem jednostronnym i nie wymaga przyjęcia oraz podjęcia uchwały przez zgromadzenie wspólników. Niemniej jednak samo oświadczenie o rezygnacji nie jest skuteczne, jeżeli nie zostało złożone właściwym władzom spółki. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wyroku Sądu Najwyższego - Izba Cywilna z dnia 07.05.2010r., III CSK 176/09, w którym stwierdzono, że "skuteczne złożenie rezygnacji przez jedynego członka zarządu spółki z o.o. wymaga by dotarło ono do tego organu spółki, który powołuje zarząd. Powiadomienie wszystkich wspólników nie spełnia tego wymogu."

Również w wyroku sygn. akt II UK 157/09 z dnia 21.01.2010r. (publ. LEX

nr 583805) Sąd Najwyższy wyraził pogląd, że oświadczenie woli o rezygnacji z funkcji członka zarządu jest jednostronną czynnością prawną, która wywołuje skutek w niej wyrażony (art. 56 K.c.) i prowadzi do wygaśnięcia z mocy prawa korporacyjnego stosunku członkostwa w zarządzie spółki z chwilą zakomunikowania woli rezygnacji (art. 61 § 1 zdanie pierwsze K.c.) właściwemu organowi spółki lub jej reprezentantowi w sposób umożliwiający zapoznanie się z treścią złożonej rezygnacji, która nie wymaga ich akceptacji. Pogląd ten podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30.03.2011 r., sygn. akt I FSK 503/10.

Zatem – zdaniem organu odwoławczego - dopiero w dniu 06.06.2008 r., tj. w dniu zwołania organu Spółki - Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników oświadczenie o rezygnacji złożone przez Stronę stało się skuteczne. Dopiero bowiem dotarcie ww. oświadczenia do Zgromadzenia Wspólników umożliwiło podjęcie uchwały o wyborze nowego zarządu spółki, włączenia oświadczenia do akt rejestrowych spółki i wystąpienia w sprawie zmiany danych osób wchodzących w skład organu spółki w KRS.

Odnosząc się do przywołanego w odwołaniu z dnia 23.12.2013 r. przez pełnomocnika Strony wyroku Sądu Najwyższego sygn. akt V CSK 129/10 z dnia 03.11.2010 r. organ odwoławczy wskazał, że treść przedmiotowego orzeczenia potwierdza, że nie ma uzasadnionego powodu, aby eliminować z zakresu umocowania pełnomocnika spółki jednostronne oświadczenia woli członka zarządu, które składane byłyby w ramach obligacyjnego stosunku organizacyjnego łączącego członka zarządu ze spółką i zmierzały do ustania takiego stosunku. Nie sposób jednak na tle treści przywołanego orzeczenia odstąpić od uwzględnienia wcześniej wskazanego zakresu umocowania pełnomocnika Spółki, które upoważniało do zawarcia umowy o pracę z prezesem zarządu i które wygasło z dniem dokonania czynności prawnej przez umocowanego, tj. zawarcia z umowy o pracę, wskutek czego ww. został wpisany z dniem 01.02.2005 r. do KRS jako prezes zarządu.

Dyrektor Izby Skarbowej , biorąc pod uwagę powyższe argumenty stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego - wbrew zarzutom odwołania - prawidłowo zinterpretował przepis art. 202 § 4 K.s.h. i zasadnie uznał, że Odwołujący nie złożył skutecznie oświadczenia o rezygnacji z pełnionej funkcji, stwierdzając przy tym, że w okresie, kiedy powstała zaległość podatkowa ciążąca na Spółce oraz w datach upływu terminu płatności podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towarów, tj. w dniach: [...] r., funkcję członka zarządu Spółki pełnił Odwołujący będąc zarazem jej prezesem.

Organ odwoławczy stwierdził więc, że w przedmiotowej sprawie wypełniona została kolejna z pozytywnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Odwołującego za zaległość podatkową Spółki, o której jest mowa w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej.

V.4. W zakresie trzeciej pozytywnej przesłanki, tj. bezskuteczności egzekucji z majątku spółki w całości lub w części Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że bezskuteczność egzekucji oznacza, że w wyniku wszczęcia i prowadzenia przez organ egzekucji skierowanej do majątku podatnika, nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Zatem, warunkiem koniecznym podjęcia orzeczenia w trybie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej jest bezskuteczność egzekucji do majątku spółki, którą to okoliczność organy podatkowe władne są wykazać za pomocą wszelkich dowodów potwierdzających fakt niemożności zaspokojenia całości bądź części publicznoprawnych roszczeń Skarbu Państwa. Wymóg formalnego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji administracyjnej nie znajduje przy tym jakiegokolwiek umocowania w treści obowiązującego prawa.

Dalej wskazano na aktualną linię orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego określonej uchwałą z dnia 08.12.2008 r. w sprawie o sygn. akt II FPS 6/08 przyjmuje się, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, przy czym stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy wskazano, że ww. decyzjami skierowanymi do Spółki, Naczelnik Urzędu Celnego określił należne kwoty podatku od towarów i usług w związku ze stwierdzeniem powstania w okresie od dnia 30.03.2008 r. do dnia 19.05.2008 r. długu celnego w związku z niewywiązaniem się Spółki z obowiązku nadania dopuszczalnego przeznaczenia towarom objętym procedurą uszlachetniania czynnego, natomiast w wyznaczonym terminie Spółka ww. decyzji nie uregulowała wynikających z nich należności, zaś działania podjęte przez organ egzekucyjny zmierzające do ich wyegzekwowania nie przyniosły żadnych rezultatów, a tym samym należało stwierdzić, że egzekucja stała się bezskuteczna.

Na podstawie przytoczonych okoliczności oraz zgromadzonych w toku postępowania egzekucyjnego dokumentów stwierdzono bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec majątku zobowiązanej Spółki, zaś organ podatkowy I instancji uznał, że zaistniała pozytywna przesłanka orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu Spółki za jej zaległość podatkową.

Dalej wskazano, że Dyrektor Izby Celnej w toku postępowania nie ograniczył się do jednego sposobu egzekucji, lecz poszukiwał składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych na zaspokojenie należności podatkowych, co szeroko wyjaśniono.

Nadto, wskazano, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego poborcy celni, którzy podjęli próbę wykonania czynności egzekucyjnych na majątku należącym do Spółki ustalili, że pod adresem wynikającym z KRS, tj. ul. [...], działalność gospodarczą prowadziła w 2008 r. zupełnie inna firma, tj. "[...]" (raport poborcy z dnia 21.07.2008 r.), zaś w roku 2012 firma "[...]" (raport poborcy z 10.01.2012 r.).

Jak wynika z pisma Wydziału Egzekucji Izby Celnej z dnia 27.06.2013 r. skierowanego do Urzędu Celnego , organ egzekucyjny posiadał wiedzę o majątku ruchomym Spółki w postaci ciągnika samochodowego oraz naczepy ciężarowej jednak ich miejsca położenia nie udało się ustalić, pomimo dokonanego sprawdzenia pod adresami dotychczasowej działalności firmy .

Podkreślono przy tym, że Dyrektor Izby Celnej , na podstawie wydruków z bazy CEPiK oraz materiałów pozyskanych w toku równolegle prowadzonego postępowania odwoławczego, ustalił, że pojazdy, na które w odwołaniu powołuje się Strona odwołująca, są pojazdami wyprodukowanymi w latach 1990-1991, a zatem ponad dwudziestoletnie, które badania techniczne przeszły odpowiednio w roku 2006 i 2007. Na chwilę obecną brak jest informacji dotyczących stanu technicznego ww. pojazdów oraz dalszych badań technicznych, zaś dokument dotyczący ubezpieczenia ciągnika samochodowego jest datowany na dzień 29.11.2006 r. Ewentualne dalsze polisy ubezpieczeniowe nie są w dyspozycji organu podatkowego. Jednocześnie ww. nie przekazał informacji na temat wartości pojazdu, która byłaby przydatna dla stwierdzenia ewentualnej możliwości zaspokojenia w znacznej części zaległości podatkowych Spółki.

Wskazano również przy tym, że nie wiadomo, kto w chwili obecnej jest dysponentem pojazdów, pomimo wskazania w ww. dowodach rejestracyjnych Spółki jako ówczesnego posiadacza pojazdów. Teren bowiem przy ulicy, na którym znajduje się ciągnik wraz z naczepą, jest terenem działalności innych spółek nie związanych w żaden sposób ze Spółką.

Natomiast w dniu 20.12.2013 r. organ II instancji pozyskał z Wydziału Egzekucji Izby Celnej notatkę służbową poborcy sporządzoną w dniu 19.12.2013 r. wraz z dokumentacją fotograficzną wykonaną w dniu 19.12.2013 r. na terenie przynależnym do adresu: [...]. Z notatki tej wynika, że poborca celny na terenie przy ulicy [...]odnalazł ciągnik siodłowy do którego przyczepiona jest płaska naczepa bez numerów rejestracyjnych. Jak podał poborca, wspomniany ciągnik wraz z naczepą są zardzewiałe i zdewastowane. Pracownicy wykonujący roboty na tym terenie poinformowali, że zestaw należy do Spółki i ma być złomowany. Również wykonana przez poborcę dokumentacja fotograficzna potwierdza przywołane powyżej informacje dotyczące katastrofalnego stanu pojazdu, który oprócz tego, że jest zdewastowany i pokryty rdzą, to jest pokryty roślinnością.

Zdaniem organu odwoławczego, ocena stanu technicznego ww. zestawu pojazdów, już tylko na podstawie pozyskanej dokumentacji fotograficznej, czy też dowodów rejestracyjnych ujawniających, że pojazdy zostały wyprodukowane w latach 1990-1991, prowadzi do wniosku, że czynności egzekucyjne podjęte na tym mieniu ruchomym celem ewentualnego zaspokojenia zaległości podatkowych Spółki w całości lub w części nie przyniosłyby żadnych wymiernych rezultatów, albowiem pojazdy te kwalifikują się jedynie na złom.

Zdaniem organu odwoławczego, bezsprzecznie zatem można stwierdzić, że - wbrew twierdzeniom Odwołującego - egzekucja z tego mienia jest niemożliwa, bowiem mienie to na pewno nie jest mieniem o znacznej wartości, zaś organ I instancji, który nie był w posiadaniu informacji zawartych dopiero w odwołaniu z dnia 23.12.2013 r., stwierdzając bezskuteczność egzekucji, działał zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Jego działanie zostało oparte na materiale dowodowym zgromadzonym w toku prowadzonego postępowania, w tym informacjach przekazanych przez organ egzekucyjny, który został skrupulatnie zebrany, przeanalizowany i prawidłowo oceniony. Tym samym organ stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego dysponujący przywołanym powyżej materiałem dowodowym, nie naruszył art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie odnosząc się do przekazanych przez Stronę odwołującą faktur organ odwoławczy wskazał, że wynikające z niej wierzytelności nie zostały zgłoszone organowi egzekucyjnemu w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec Spółki, zatem powoływanie się na istnienie w latach 2007-2008 tych wierzytelności nie może świadczyć o istnieniu mienia podatnika, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, tj. o występowaniu przesłanki wyłączającej odpowiedzialność na podstawie art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Tym bardziej, że mienie takie musi istnieć - jak wcześniej wskazano - nie kiedykolwiek, lecz w dacie orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej.

V.5. W świetle powyższego stwierdzono, że wykazane zostało istnienie wszystkich przesłanek pozytywnych uzasadniających orzeczenie o odpowiedzialności Strony odwołującej za zaległość podatkową Spółki wynikającą ze zobowiązań w podatku od towarów i usług należnych z tytułu importu towarów.

VI. W dalszej kolejności analizie poddano spełnienie w niniejszej sprawie przesłanek egzoneracyjnych (negatywnych), tj. wyłączających możliwość orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu osoby prawnej za zaległości tej osoby prawnej, w wyniku której Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki egzoneracyjne, o których mowa w przywołanym przez organ art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.

VI.1. Jak dalej wskazał organ odwoławczy, treść art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przytoczonej świadczy o tym, że obowiązek wykazania przesłanek egzoneracyjnych ciąży na członku zarządu, wobec którego toczy się postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Zatem, to strona postępowania winna wykazać aktywność w kierunku wskazania dowodów potwierdzających istnienie okoliczności wyłączających jej odpowiedzialność za zobowiązania osoby prawnej, powstałe w czasie, kiedy wchodziła w skład jej zarządu, na co przywołano orzecznictwo sądów administracyjnych (por. m.in. wyrok WSA w Opolu z dnia 27.07.2011 r., sygn. akt I SA/Op 170/11, oraz wyrok WSA w Gliwicach z dnia 27.08.2007 r., sygn. akt I SA/G1 457/07).

Odnosząc się do powyższego, organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego jednak wykazał aktywność dowodową i pismami z dnia 26.03.2013 r. wezwał Stronę do przedstawienia dowodów na okoliczność ewentualnego zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, które uzasadniałyby w sposób wyczerpujący wyłączenie Jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, na co pismem z dnia 09.04.2013 r. Strona poinformowała jedynie o złożonej przez siebie - z dniem 31.01.2008 r. - rezygnacji z funkcji członka zarządu Spółki, która to czynność według Strony spowodowała, że po dniu 31.01.2008 r. nie miał żadnego wpływu na realizację płatności na rzecz Urzędu Celnego . Odwołujący nadmienił, że w okresie gdy był członkiem zarządu, Spółka posiadała wielomilionowe przychody i wypracowywała zysk na poziomie od 100 do 200 tysięcy złotych, posiadała aktywa w postaci majątku ruchomego, zapasy - gotową produkcję, należności krótkoterminowe oraz miała podpisane i realizowała kontrakty o wartości ponad [...] zł. Nadto, realizowała i generowała przychody z zawartej z [...] sp. z o.o. umowy konsorcjum.

Jak wyjaśnił organ odwoławczy, w przedmiotowym piśmie, jak również w kolejnych z dnia 08.05.2013 r. oraz 04.06.2013 r., Strona nie wskazała istnienia przesłanek egzoneracyjnych, które uzasadniałyby wyłączenie jego osoby od odpowiedzialności za zaległości Spółki. Bowiem jak wcześniej wskazano, powoływanie się przez Stronę na majątek Spółki istniejący w czasie powstania zaległości podatkowych Spółki nie może być uznane za spełnienie przesłanki z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem mienie spółki musi istnieć w dacie orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej, zaś egzekucja z tego mienia winna umożliwiać zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, czego w niniejszej sprawie nie udało się dokonać.

W odwołaniu z dnia 23.12.2013 r. Strona powołała się na toczące się w maju 2009 r. przed Sądem Rejonowym [...]postępowanie o wyjawienie majątku, w którym Spółka złożyła wykaz posiadanego majątku.

VI.3. Organ odwoławczy, odnosząc się do argumentów przedstawionych przez Stronę w toku postępowania pierwszo instancyjnego oraz analizując spełnienie przesłanek egzoneracyjnych wskazał, że pojęcie braku winy, o którym mowa w art. 116 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako sytuację, w której nie można członkowi zarządu zarzucić niedbalstwa w pełnieniu swoich obowiązków. Wina członka zarządu spółki prawa handlowego powinna być oceniana według kryteriów prawa handlowego, czyli według miary podwyższonej staranności oczekiwanej od osoby pełniącej funkcję organu osoby prawnej prowadzącej działalność gospodarczą.

Następnie wskazano, że w myśl uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FPS 3/09 z dnia 10.08.2009 r. oceniając, czy wystąpiła przesłanka braku winy, w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony. Z kolei ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które obecnie regulowane jest przepisami ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.).

Na tle powyższego, Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że spółką zarządza zarząd, który prowadzi jej sprawy (art. 201 § 1 K.s.h.), a zatem to jego członkowie winni mieć elementarną wiedzę o kondycji finansowej spółki, jej majątku i zobowiązaniach, tym samym są oni źródłem, a nie odbiorcą tego rodzaju danych. Obejmując funkcję członka zarządu spółki, Strona niniejszego postępowania zgodziła się zatem na przyjęcie obowiązku prowadzenia spraw Spółki i związaną z tym odpowiedzialnością wobec Spółki, wspólników, podmiotów trzecich, jak również Skarbu Państwa. Rzeczą Strony jako członka zarządu Spółki było zatem takie zorganizowanie jej działalności, aby dysponował zawsze aktualną informacją o bieżącym stanie finansów Spółki i ewentualnym zagrożeniu niewypłacalnością czy utratą płynności finansowej, tak aby wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony we właściwym czasie dla ochrony wierzycieli Spółki.

Następnie organ odwoławczy dokonał analizy pojęcia "niewypłacalności" o jakim mowa w art. 10 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, wskazując, że przesłankę ogłoszenia upadłości dłużnika będącego przedsiębiorcą stanowi niewypłacalność.

Nadto, wskazując na art. 5 Ordynacji podatkowej podniesiono, że zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w łącznej wysokości [...] zł nie powstało na mocy ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego , ale z mocy prawa, z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa (w tym przypadku ustawa z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług) wiąże powstanie takiego zobowiązania zgodnie z art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej. Z kolei nie wypełnienie obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług w terminie i we właściwej wysokości uzasadniało wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. W przypadku podatków powstających z mocy prawa, zaległości powstają niezależnie od wydania i doręczenia decyzji określającej. Powstają one z mocy prawa, po upływie wynikającego z przepisów prawa podatkowego terminu płatności tego podatku. Powyższe zatem oznacza, że zobowiązanie to już istniało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa, na co przywołano wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1605/06.

Dalej wskazano, że decyzje wyżej wymienione dotyczyły powstałych z mocy prawa zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług. Zobowiązania powstały w dniach: [...] zaś terminy

ich płatności przez Spółkę upływały odpowiednio w dniach: [...]. Po upływie wskazanych terminów zgodnie

z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów

i usług stały się wymagalne i przekształciły się w zaległość podatkową.

Dyrektor Izby Celnej oceniając, jaki wpływ miało powstanie ww. zaległości podatkowych na kondycję finansową Spółki oraz, czy skutkowało postawieniem Spółki w stan niewypłacalności, a tym samym, czy rodziło konieczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, poddał analizie materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie, mając na uwadze okoliczność, że członek zarządu Spółki powołuje się na wielomilionowe przychody, wypracowywany zysk i aktywa w postaci majątku ruchomego, a zatem na dobrą sytuację finansową spółki w czasie pełnienia przez niego funkcji członka jej zarządu.

Uwzględniając zatem m.in. informacje zawarte w aktach rejestrowych Spółki pozyskanych z Sądu Rejonowego , zapisy znajdujące się w KRS oraz uzyskane z Wydziału Egzekucji Izby Celnej dane dotyczące regulowania przez zobowiązaną Spółkę należnych Skarbowi Państwa należności publicznoprawnych stwierdził, że:

- po pierwsze - wskazano, że w aktach rejestrowych Spółki brak jest sprawozdań finansowych z jej działalności, które dotyczyłyby okresu powstania zaległości podatkowych, tj. 2008 r. Natomiast z zapisów w KRS wynika, że ostatnie sprawozdanie finansowe z działalności Spółki zostało złożone za rok 2006;

- po drugie - wskazano, że informacji pozyskanych z Wydziału Egzekucji Izby Celnej jednoznacznie wynika, że do dnia dzisiejszego Spółka nie zapłaciła kwoty zaległości podatkowych wynikających z ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego .

Powyższe informacje dowodzą – zdaniem organu odwoławczego - że kondycja finansowa Spółki w 2008 r. nie była dobra, gdyż Spółka nie regulowała w badanym okresie zaległości podatkowych, które na niej ciążyły. W przeciwnym bowiem wypadku, w sytuacji dobrej kondycji finansowej nie powinno być żadnych przeszkód do uregulowania wspomnianych zaległości.

Powoływanie się przez Odwołującego na okoliczność posiadania przez Spółkę majątku ruchomego, który to majątek miał należeć do Spółki w czasie pełnienia przez ww. funkcji członka zarządu, nie znajduje odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Jak wynika bowiem z akt przedmiotowej sprawy, przede wszystkim z raportu poborcy celnego sporządzonego w dniu 22.07.2008 r. z czynności podejmowanych w dniu 21.07.2008 r., pod adresem [...], gdzie winna znajdować się siedziba Spółki (zgodnie z zapisami w KRS), nie można było dokonać czynności egzekucyjnych ponieważ znajdowała się tam inna firma, tj. [...], zaś jej pracownik poinformował, że Spółka wyprowadziła się z zajmowanych pomieszczeń w styczniu 2008 r.

Nadto, wszczęcie w stosunku do Spółki postępowania egzekucyjnego prowadzonego w związku z wystawieniem w innej sprawie tytułu wykonawczego nr [...]z dnia 06.06.2008 r. (wpis w rubryce 1 Działu 4 wypisu z Krajowego Rejestru Sądowego) dowodzi, że żadne z ciążących na Spółce zobowiązań podatkowych nie było uregulowane. Postępowanie to zostało umorzone postanowieniem z dnia 05.05.2011 r., , a to z kolei prowadzi do wniosku, że sytuacja finansowa Spółki nie była taka jak utrzymuje odwołujący.

Również postępowania egzekucyjne prowadzone w odniesieniu do zobowiązań Spółki powstałych w 2008 r., wszczęte na podstawie pozostałych tytułów wykonawczych, o których była mowa wyżej, zostały umorzone na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, gdyż na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego stwierdzono, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne (postanowienie z dnia 20.11.2012 r. oraz postanowienie z dnia 05.02.2013 r.).

Takie informacje – zdaniem organu odwoławczego - prowadzą do stwierdzenia, że w 2008 r. Spółka nie regulowała w terminach przewidzianych przepisami prawa swoich zobowiązań, które powstały z mocy prawa, zaś od kwietnia 2008 r. do maja 2008 r. istniały zaległości podatkowe w łącznej kwocie [...] zł. Zaległości te wynikały ze zobowiązań w podatku od towarów i usług powstałych z tytułu importu towarów objętych procedurą celną według 14 zgłoszeń celnych, określonych następnie decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego o numerach wskazanych na stronie pierwszej niniejszej decyzji.

Nadto, podkreślono także, że w toku postępowania ustalono, iż 10 - dniowy termin do zapłaty podatku przypadał odpowiednio w dniach: [...]., zatem nieuregulowanie podatku w terminie płatności spowodowało powstanie zaległości podatkowych odpowiednio w dniach: [...] r.

Dyrektor Izby Celnej zatem, mając na uwadze art. 11 ust. 1 i art. 21 ust. 1 i 2 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze wskazał, że Strona, w sytuacji nieuregulowania wymagalnych zobowiązań wobec Skarbu Państwa, obowiązana była w terminie dwóch tygodni, licząc od dnia 10.04.2008 r., do złożenia w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości. Dzień 10.04.2008 r. jest bowiem dniem powstania zaległości podatkowej, która skutkowała powstaniem w Spółce stanu niewypłacalności, zobowiązującym członka zarządu do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Zaniechanie złożenia tego wniosku - zdaniem organu - pozbawiło członka zarządu Spółki możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki.

Tym samym Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że członek zarządu Spółki, [...] nie wykazał zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej w postaci braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, która zwalniałaby go z odpowiedzialności za długi zarządzanej przez niego Spółki.

VI.2. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ podatkowy I instancji art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej polegający na nie zbadaniu przez organ, czy i kiedy wystąpiła przesłanka zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jako przesłanki odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, wskazano, że z wykładni gramatycznej art. 116 Ordynacji podatkowej wynika, że ciężar udowodnienia dwóch pierwszych przesłanek spoczywa na organach podatkowych, a ciężar dowodu wykazania przesłanek uwalniających od odpowiedzialności członka zarządu spoczywa na tej właśnie stronie postępowania podatkowego, na co przywołano wyrok WSA z dnia 17.07.2013 r., I SA/Sz 946/12 oraz wyrok NSA z dnia 26 listopada 2010 r., II FSK 1667/09.

Dalej Dyrektor Izby Celnej wskazał, że organ I instancji pismami z dnia 26.03.2013 r. wezwał jednak Stronę do przedstawienia dowodów na okoliczność ewentualnego zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, które uzasadniałyby w sposób wyczerpujący wyłączenie jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, tj. do wykazania zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcia postępowania układowego, albo braku winy ww. w niezgłoszeniu jednego z wniosków, o których mowa w punkcie poprzednim, albo istnienia mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Jak wskazał organ odwoławczy, odpowiadając na powyższe wezwanie, Strona nie zgłosiła wystąpienia ww. przesłanek egzoneracyjnych, a zatem Naczelnik Urzędu Celnego dysponując materiałem dowodowym w postaci odpisu pełnego z KRS oraz przekazanych akt rejestrowych Spółki, nie podjął się dalszego poszukiwania dowodów na zaistnienie przesłanek związanych z upadłością Spółki lub wszczęciem postępowania układowego. Zdaniem organu odwoławczego, działanie organu I instancji nie było w pełni zgodne z normami postępowania podatkowego wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej, jednak nie można organowi I instancji odmówić aktywności w tym zakresie. Zdaniem organu, nie wskazanie daty wystąpienia przesłanki zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie miało wpływu na wynik prowadzonego postępowania podatkowego. Całość materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie dowiodła bowiem, że Spółka w 2008 r. nie regulowała wymaganych prawem należności publicznoprawnych, tj. zaległości podatkowych powstałych w czasie, gdy funkcję prezesa zarządu pełnił pan [...].

Według organu odwoławczego, twierdzenia o braku wpływu podniesionych wyżej okoliczności na wynik postępowania prowadzonego przez organ I instancji należy poprzeć analizą stanu wypłacalności Spółki dokonaną przez Dyrektora Izby Celnej w toku ponownie przeprowadzonego postępowania, którego wynikiem jest niniejsza decyzja, w której – zdaniem organu odwoławczego - dowiedziono, że Spółka w dniu 10.04.2008 r., tj. w dniu powstania pierwszej zaległości podatkowej, popadła w stan niewypłacalności, zobowiązujący członka zarządu do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Tym samym – jak wskazał organ odwoławczy - zarzut podniesiony w odwołaniu nie mógł skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji, bowiem odpowiedzialność Strony odwołującej za zaległości Spółki powstałe w okresie pełnienia przez Stronę funkcji prezesa zarządu jest bezsporna.

VI.3. Drugą z przesłanek egzoneracyjnych odpowiedzialności osób trzecich jest wskazanie przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Mienie, które pozwoliłoby na zaspokojenie w znacznej części zaległości ciążących na Spółce, powinno – jak wskazał dalej organ odwoławczy - istnieć realnie w chwili prowadzenia postępowania w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności na członka zarządu (por. wyrok WSA w Opolu z dnia 27.07.2011 r., I SA/Op 170/11). Jak dowodzi materiał dowodowy zgromadzony w sprawie postanowieniami z dnia 26.03.2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu Spółki, za zaległości podatkowe Spółki wynikające ze zobowiązań podatkowych powstałych w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, określonych wobec Spółki ww. decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego .

Dyrektor Izby Celnej podniósł, że w piśmie z dnia 09.04.2013 r. Odwołujący wskazał, że w okresie kiedy pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki, posiadała ona majątek ruchomy. Nie wskazał natomiast, jaki to był majątek i jaka była jego wartość. Dopiero w odwołaniu z dnia 23.12.2013 r. podał, że Spółka posiadała naczepę ciężarową oraz ciągnik samochodowy

. Nadto podał, że Spółka posiadała majątek pozwalający na zaspokojenie zaległości podatkowych, co wynika z wykazu posiadanego majątku złożonego w Sądzie Rejonowym [...]do sprawy miałby stanowić dowód w przedmiotowej sprawie.

Odnosząc się do powyższego, organ odwoławczy stwierdził, że brak jest jednoznacznych informacji potwierdzających, że wskazywane przez członka zarządu mienie Spółki w chwili obecnej, jak również w dacie orzekania przez organ podatkowy

I instancji o odpowiedzialności członka zarządu za długi Spółki, znajduje się w jej posiadaniu. Wykaz majątku, na który powołuje się odwołujący, jest znany Dyrektorowi Izby Celnej , gdyż został przedłożony przez [...] (kolejnego członka zarządu Spółki w późniejszym okresie) w równolegle prowadzonym postępowaniu odwoławczym. Wykaz ten został sporządzony zgodnie ze stanem faktycznym na dzień 31.07.2008 r., a zatem brak jest dowodów na okoliczność istnienia przedmiotowego mienia w dacie orzekania o odpowiedzialności Strony odwołującej,

tj. członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki.

Dodatkowo podkreślono, że egzekucja z majątku Spółki była negatywna. Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej pod adresem wskazanym w KRS, a nowego adresu nie udało się ustalić, Spółka nie podała bowiem nowego adresu do KRS. Nadto, z wykazu mienia Spółki, na który powołuje się odwołujący nie wynika, jaka była jego wartość.

Natomiast orzecznictwo sądowe jednoznacznie wskazuje, że mienie o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej winno być konkretne i rzeczywiście istniejące, a ponadto musi istnieć duża doza pewności, że egzekucja z tego mienia będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności. Nadto, użycie w przepisie art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej sformułowania "w znacznej części" oznacza, że wskazane mienie musi mieć znaczną wartość w porównaniu z wysokością zaległości podatkowej (por. wyrok WSA w Łodzi sygn. akt III SA/Łd 1185/13 z dnia 04.04.2014 r.).

Przesłanka, o której mowa w art.116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej jest zatem spełniona, gdy zostanie wskazane konkretne, rzeczywiście istniejące mienie, co do którego jest realna możliwość wyegzekwowania dochodzonej należności. Odwołujący - jak wskazał organ odwoławczy - takiego mienia nie wskazał. Powoływanie się obecnie ogólnikowo na mienie, z którego mogła być prowadzona egzekucja nie stanowi spełnienia przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika m.in.,

że Spółka nie figuruje w Rejestrze Ksiąg Wieczystych jako właściciel bądź użytkownik wieczysty nieruchomości, jak również nie ujawniono jakiegokolwiek mienia należącego do Spółki, w tym mienia w postaci zarejestrowanych pojazdów.

Opierając się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania pierwszo instancyjnego oraz informacjach udzielonych przez Stronę w złożonym odwołaniu, a dotyczących posiadania przez Spółkę majątku ruchomego, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że mienie powoływane przez Odwołującego nie może być uznane za mienie, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z przywołanym powyżej przepisem warunkiem uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Brzmienie ww. normy prawnej nakazuje osobom trzecim wskazanie takiego mienia, które pozwoli na zaspokojenie należności Skarbu Państwa w znacznej części, a zatem musi być to mienie nie o jakiejkolwiek wartości, lecz takie, którego wartość umożliwi pozyskanie środków pieniężnych na pokrycie należności publiczno-prawnych w znacznej części.

Z uwagi na powyższe organ odwoławczy stwierdził, że podnoszona przez Odwołującego okoliczność posiadania przez Spółkę majątku o nieznanej wartości, nie może być brana pod uwagę dla uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, na poparcie czego przywołano wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 01.03.2011 r., I SA/Gd 951/09, jako zaaprobowany przez NSA wyrokiem sygn. akt II FSK 2904/11 z dnia 26.11.2013 r.).

Zdaniem organu odwoławczego, warunek ten nie jest zatem spełniony wówczas, gdy członek zarządu wskazuje wprawdzie mienie spółki, jednakże jest to mienie, którego wartość nie jest znana. Tym samym brak jest możliwości dokonania egzekucji

z tego mienia, która zaspokoiłaby zaległości podatkowe spółki. Zaznaczono przy tym, że podnoszona przez Odwołującego okoliczność posiadania tego mienia w przeszłości, tj. w dniu 31.07.2008 r. (z tą datą sporządzono wykaz majątku Spółki) nie może stanowić podstawy do uwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności za długi Spółki, na co przywołano wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 22.09.2011 r., I SA/Ke 313/11.

VII. Sumując, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały wszystkie przesłanki umożliwiające pociągnięcie Stronę odwołującą do odpowiedzialności za zaległości podatkowe ciążące na Spółce, jak również Odwołujący nie wykazał zaistnienia żadnej z przesłanek egzoneracyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Tym samym decyzja organu I instancji w sprawie odpowiedzialności Odwołującego za długi Spółki jest w pełni uzasadniona.

Nadto, Dyrektor Izby Celnej , powołując art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej wskazał, że organ podatkowy I instancji w sentencji decyzji z dnia 03.12.2013 r. prawidłowo orzekł o odpowiedzialności Odwołującego za: zaległości podatkowe Spółki w łącznej kwocie [...] zł, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych w łącznej kwocie [..] zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie [...] zł, po czym wyjaśnił, że decyzja ta wydana w trybie art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej ma charakter konstytutywny, wskazał sposób obliczenie należności odsetkowej .

VII.1. Końcowo organ odwoławczy wskazał, że z analizy materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika, iż sytuacja finansowa Spółki nie była tak dobra jak to utrzymywał Odwołujący w pismach kierowanych do organu w toku postępowania pierwszo instancyjnego oraz w treści odwołania. Wręcz przeciwnie analiza sytuacji finansowej Spółki z uwzględnieniem zaległości podatkowych za 2008 r. w łącznej kwocie [...] zł dowodzi, że Spółka była w złej kondycji finansowej. Świadczy o tym choćby fakt, że nie wywiązywała się z ciążących na niej zobowiązań podatkowych w terminach przewidzianych przepisami prawa i już w dniu [...] r. (dzień powstania pierwszej zaległości podatkowej) popadła w stan niewypłacalności.

Twierdzeniom Strony o dobrej sytuacji finansowej Spółki w 2008 r. organ odwoławczy nie dał wiary, gdyż jak wskazał, już w lutym 2009 r. Spółka dokonała w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych wyrejestrowania z ewidencji, zaś ostatniej wpłaty składki dokonała w dniu 25.07.2008 r. Nie bez znaczenia dla oceny sytuacji finansowej Spółki pozostaje również kwestia zaprzestania działalności na terenie przy ulicy [...] już w styczniu 2008 r., co wynika z ustaleń poborców celnych.

Podkreślono przy tym, że na Spółce ciążyły zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań w podatku od towarów i usług powstałych w związku z importem towarów oraz brakiem regulowania ich na bieżąco, a zatem – zdaniem organu odwoławczego - nieprawdziwe są twierdzenia odwołania dotyczące możliwości spłaty zaległości podatkowej w okresie pełnienia przez Odwołującego funkcji w zarządzie Spółki.

Nie sposób bowiem w takiej sytuacji wytłumaczyć istniejących w dalszym ciągu zaległości, które były przez organ podatkowy egzekwowane w drodze postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki. Skoro bowiem sytuacja Spółki była tak dobra, jak utrzymuje to Odwołujący, to dlaczego Spółka nie regulowała na bieżąco wymaganych prawem zobowiązań? Zaniechanie Spółki w tym zakresie prowadzi do stwierdzenia, że odpowiedzialność Odwołującego za zaległości podatkowe Spółki na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej jest bezsporna, na poparcie czego powołano: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13.02.2008 r., II FSK 1606/06, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13.12.2007 r., I SA/Wr 961/07, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

z dnia 26.04.2012 r., I SA/Sz 1091/11, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 22.08.2012 r., I SA/Go 351/12, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 14 lipca 2009 r., I SA/Bd 301/09.

Jak końcowo wskazał Dyrektor Izby Celnej , sytuacja finansowa Spółki została oceniona w kontekście całości materiału dowodowego zgromadzonego

w niniejszej sprawie przy uwzględnieniu podstawowych informacji o braku regulowania przez Spółkę należności wobec Skarbu Państwa. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, organ podatkowy I instancji nie przekroczył granic swobodnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i zasadnie uznał, że odpowiedzialność Odwołującego za zaległości podatkowe Spółki jest bezsporna. Opierając się na zgromadzonym materiale dowodowym, w tym wyjaśnieniach Strony w toku postępowania, organ podatkowy

I instancji prawidłowo stwierdził, że Odwołujący nie wykazał majątku znajdującego się aktualnie w posiadaniu Spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych, jak również nie przedstawił żadnego dowodu wskazującego na brak Jego winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Dyrektor Izby Celnej uznał,

że w sprawie zaistniały przesłanki pozytywne co do orzeczenia o odpowiedzialności Odwołującego za zaległości podatkowe Spółki, Strona zaś nie wykazała istnienia przesłanek egzoneracyjnych, a tym samym zarzuty odwołania są niezasadne.

VIII. [...], w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na ww. decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 15 maja 2014 r., wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucił jej, powtarzając zarzuty odwołania od decyzji organu I instancji, a mianowicie:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego art. 202 § 4 K.s.h. polegające na jego błędnej wykładni, że pismo z 31.01.2008 r. o rezygnacji z funkcji Prezesa i członka zarządu Spółki nie wywołało skutku prawnego i pełnił on funkcję członku zarządu Spółki do 05.06.2008 r. tj. do czasu powołania nowego członka zarządu w osobie [...], gdyż nie zostało złożone właściwemu organowi mimo, że Skarżący dopełnił wszystkich aktów staranności w tym nie tylko zawiadomienia wszystkich wspólników o zamiarze rezygnacji, ale zwołała Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników, z porządkiem obrad uwzględniającym wybór władz Spółki

2. naruszenie prawa materialnego art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej polegającego na przyjęciu, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, podczas gdy w okresie pełnienia funkcji członka zarządu Spółki przez Skarżącego jak i w chwili wydania decyzji przenoszącej odpowiedzialność, majątek Spółki wystarczał w pełni lub w znacznej części na pokrycie zobowiązania podatkowego określonego w decyzji.

W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że podstawą wydania zaskarżonej decyzji było dokonanie przez organ ustaleń pozwalających na przyjęcie spełnienia przesłanek określonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, jako podstawy odpowiedzialności za zobowiązania osoby trzeciej. W oparciu o dokonane ustalenia organ przyjął, że istnieje wymagalne zobowiązanie podatkowe w stosunku do Spółki,

a egzekucja z majątku Spółki jest bezskuteczna. Nadto, że w okresie, kiedy powstało

i stało się wymagalne zobowiązanie podatkowe, członkiem Zarządu był Skarżący. Ustalenie, że Skarżący był członkiem zarządu Spółki w okresie powstania zaległości podatkowej, organ celny dokonał na podstawie, dokumentów zgromadzonych w sprawie, w tym w szczególności pisma Skarżącego z 31.01.2008 r.

Organ przyjął, że złożone pismo Skarżącego o rezygnacji z funkcji i członkostwa w zarządzie nie wywołało skutku prawnego, ponieważ nie zostało złożone organowi Spółki.

W konsekwencji tego organ przyjął, że członkostwo Skarżącego w zarządzie Spółki ustało 05.06.2008 r. w związku z powołaniem przez Zgromadzenie Wspólników 06.06.2008 r [...] na Prezesa zarządu Spółki. Skoro zaległość podatkowa powstała w okresie od 09.04.2008 r. do 29.05.2008 r.,

to odpowiedzialność za zobowiązania Spółki ponosi Skarżący, który w tym czasie był członkiem zarządu.

Fakt, że Skarżący poinformował wszystkich wspólników o rezygnacji w zarządzie Spółki pismem z 31.01.2008 r., nie wywołało skutku prawnego przewidzianego w art. 202 § 4 K.s.h., gdyż w tym momencie nie było w Spółce organu uprawnionego do przyjęcia oświadczenia woli.

Na potwierdzenie zasadności stanowiska, organ powołał orzeczenie Sądu Najwyższego Izba Cywilna z 07.05.2010 r., w którym Sąd wyraził pogląd, że skuteczność rezygnacji przez jedynego członka zarządu spółki z o.o. wymaga by dotarło ono do tego organu spółki, który powołuje zarząd. Powiadomienie wszystkich wspólników nie spełnia tego wymogu.

Skarżący nie zgodził się z dokonaną przez organ oceną prawną ww. ustaleń faktycznych.

Wskazał, że uwadze organu celnego umyka fakt, że Skarżący nie tylko zawiadomił w sposób prawidłowy wszystkich wspólników informując o rezygnacji i konieczności wyboru zarządu w zaistniałej sytuacji, ale również zwołał Zgromadzenie Wspólników na dzień 14.02.2008 r. z porządkiem obrad przewidującym zmiany w składzie zarządu i podjęcie w tym zakresie stosownych uchwał. Jak wskazał Skarżący, zwołanie zgromadzenia było aktem dołożenia staranności ze strony Skarżącego, dającym możliwość organowi Spółki powołania zarządu. W związku ze skutecznym zwołaniem Zgromadzenia Wspólników na dzień 14.02.2008 r. można ocenić skuteczność oświadczenia woli Skarżącego z 31.01.2008 r. w płaszczyźnie

art. 61 § 1, z którym Zgromadzenie mogło się zapoznać i z tym dniem rezygnacja Skarżącego winna wywołać skutek prawny jako złożona właściwemu organowi Spółki. Fakt nie odbycia Zgromadzenia Wspólników w zwołanym w sposób skuteczny terminie, nie może obciążać Skarżącego.

Nie można bowiem wykluczyć sytuacji – jak dalej wskazał Skarżący - w której wspólnicy nie mają, z różnych powodów ochoty się zebrać lub nawet w przypadku zebrania się, podjąć uchwały o wyborze nowego zarządu. Rodzi się więc pytanie, jakie środki prawne posiada "usiłujący" złożyć rezygnację do wymuszenia na wspólnikach określonego zachowania, w sytuacji kiedy bezspornym jest, że czynność rezygnacji jest czynnością jednostronną nie wymagającą dla swej skuteczność potwierdzenia.

Taka sytuacja – zdaniem Skarżącego - miała miejsce w realiach niniejszej sprawy. Wspólnicy zostali zawiadomieni o zwołaniu zgromadzenia w związku z rezygnacją Skarżącego, i mimo pełnej świadomości i doniosłości tego faktu nie raczyli odbyć zgromadzenia. Co równie istotne, a wynika to z akt rejestrowych Spółki i dokumentów złożonych, po odbyciu Zgromadzenia 06.06.2008 r. dotychczasowi wspólnicy zbyli wszystkie swoje udziały 22.02.2008 r.

Nadto, Skarżący wskazał, że powołany przez organ wyrok Sądu Najwyższego z 07.05.2010 r., III CSK 176/09 i z 21.01.2010 r., II UK 157/09, został

wydany w innym stanie faktycznym, składający rezygnację nie zwołał

Zgromadzenia Wspólników, a jedynie zawiadomił wspólników o rezygnacji i dlatego nie może przesądzać o ocenie prawnej zachowania Skarżącego, w szczególności skuteczności złożonej rezygnacji.

Następnie Skarżący przytoczył orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia

03.11.2010 r. V CSK 129/10, w którym Sąd wyraził pogląd, że rezygnacja z mandatu członka zarządu spółki w każdym czasie stanowi uprawnienie tego członka i nie powinno być ograniczane w wyniku ukształtowania się określonej sytuacji faktycznej

w spółce z o.o., w której działa zarząd jednoosobowy i nie powołano rady nadzorczej,

a samo złożenie bezpośrednio wspólnikom oświadczenia o rezygnacji nie byłoby prawnie skuteczne (LEX nr 677783, Biul.SN 2011/1/12).

Skarżący podniósł również, że organ celny wydając zaskarżoną decyzję zobowiązany jest w każdym przypadku zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości. Pogląd ten znajduje uzasadnienie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29.01.2013 r., I SA/Łd 1445/12, w który Sąd wyraził pogląd, że każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę jedynie

w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku

o ogłoszenie upadłości nie wypełnił w terminie lub też ponosi winę za jego niewypełnienie.

Skarżący wskazał nadto, że w okresie pełnienia przez niego funkcji w zarządzie Spółki, jak również po, Spółka posiadała majątek i istniała możliwość spłaty zaległości podatkowej a egzekucja nie mogła być bezskuteczna tak w części jak

i całości

Dalej Skarżący również wskazał, że z wiedzy posiadanej przez Skarżącego oraz potwierdzonej przez Organ w toku postępowania odwoławczego, do chwili obecnej majątkiem Spółki są naczepa ciężarowej, ciągnik samochody, oraz ciągnik samochodowy.

Według Skarżącego, nie można zgodzić się ze stanowiskiem organu,

że w okolicznościach faktycznych sprawy, wskazany majątek Spółki nie wystarczy przynajmniej w znacznej części na pokrycia zobowiązania podatkowego objętego wydaną decyzją. Jak wskazał Skarżący, organ takie stanowisko wywodzi z faktów wewnętrznie sprzecznych. Raz organ wskazuje, że Spółka nie posiada żadnych pojazdów, następnie wskazuje, że aczkolwiek posiada pojazdy, to ich rok produkcji wskazuje, że są bezwartościowe, nie wiadomo gdzie są, w czyim użytkowaniu, a to co jest nadaje się na złom.

Zdaniem Skarżącego, stawianie zarzutu Skarżącemu, że nie przekazał informacji na temat wartości pojazdów, która to wartość byłaby przydatna dla stwierdzenia ewentualnej możliwości zaspokojenia w znacznej części zaległości podatkowych Spółki, jest zupełnie chybionym merytorycznie. Dopiero zbycie wskazanego majątku może dać odpowiedź na pytanie, w jakiej części lub całości nastąpi zaspokojenie zobowiązania podatkowego. A ponieważ okoliczność ta, to jest wskazanie majątku Spółki, stanowi przesłankę egzoneracyjną, to koniecznym jest ustalenie tej wartość w sposób zobiektywizowany a nie zupełnie dowolny. Nie bez znaczenia jest fakt, że ocena wartości tego majątku dokonana przez organ następuje po upływie 5 lat od momentu, w którym zaspokojenie z tego majątku mogło nastąpić,

a w chwili obecnej nastąpiła jego znaczna dekapitalizacja. Zupełnie niezrozumiałe jest w tych warunkach twierdzenie organu, że bezsprzecznie można stwierdzić,

że egzekucja z tego mienia jest niemożliwa, bowiem mienie to nie jest mieniem o znacznej wartości. Stwierdzenie to można skwitować tym, że zaległość podatkowa też nie jest znacznej wartości.

Twierdzenia Skarżącego o sytuacji finansowej Spółki dotyczą okresu, kiedy był członkiem zarządu Spółki, i na tyle ile miał możliwości, po upływie 5 lat od momentu zaprzestania bycia członkiem zarządu, wykazać źródła finansowania Spółki, w tym ze sprzedaży usług na rzecz [...]. z o.o. .

Sumując Skarżący wskazał, że w realiach niniejszej sprawy wątpliwości budzi przyjęcie przez organ, że rezygnacja z członkostwa w zarządzie Spółki przez Skarżącego nastąpiła dopiero 06.06.2008 r., a także, iż Skarżący nie wskazał majątku, z którego zobowiązanie podatkowe nie może być zaspokojone w znacznej części, dlatego wnoszę jak na wstępie.

IX. Dyrektor Izby Celnej nie podzielił stanowiska Skarżącego i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje:

X. Skarga jest niezasadna, kontrola zaskarżonej decyzji co do jej legalności wykazała bowiem, że decyzja ta – mimo częściowego błędnego uzasadnienia - odpowiada prawu i znajduje oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym sprawy.

XI. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 15.05.2014 r., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 03.12.2014 r., którą orzeczono o solidarnej odpowiedzialności jako byłego członka zarządu Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą za zaległości podatkowe Spółki wynikające ze zobowiązań podatkowych powstałych w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, określonych wobec Spółki niżej wskazanymi decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego , tj.:

1) [...]

w łącznej kwocie [...] zł, na którą składają się zaległości podatkowe w łącznej wysokości [...] zł, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych w łącznej kwocie [...] zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości [...] zł.

XII. Z uzasadnienia zarzutów skargi wynika, że Skarżący w istocie nie kwestionuje ustaleń faktycznych dokonanych przez organ w toku postępowania przeprowadzonego w trybie art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, a jedynie ich ocenę,

a w szczególności ocenę pisma Skarżącego z dnia 31.01.2008 r. o rezygnacji z funkcji Prezesa i członka zarządu Spółki co do uznania przez organ, że nie wywołało skutku prawnego i, że w związku z tym Skarżący pełnił funkcję członku zarządu Spółki do dnia 05.06.2008 r.(tj. do czasu powołania nowego członka zarządu w osobie [...]), gdyż nie zostało złożone właściwemu organowi mimo, że zdaniem Skarżącego zostały dopełnione wszystkie akty staranności, w tym zawiadomił wszystkich wspólników o zamiarze rezygnacji, zwołał Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników z porządkiem obrad uwzględniającym wybór władz Spółki. Nadto, Skarżący kwestionuje ocenę organu co do ustalenia, że egzekucja z majątku Spółki okazała się

w całości lub w części bezskuteczna, zdaniem bowiem Skarżącego, w okresie pełnienia przez Niego funkcji członka zarządu Spółki i w chwili wydania decyzji przenoszącej odpowiedzialność, majątek Spółki wystarczał w pełni lub w znacznej części na pokrycie zobowiązania podatkowego określonego w decyzji.

XII.1. Odnosząc się w pierwszej kolejności do podniesionego w skardze (w pkt. 2) zarzutu naruszenia art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, zdaniem Sądu, zarzut ten jest bezpodstawny. Wbrew bowiem wywodom zawartym w skardze, Skarżący nie wykazał okoliczności zwalniających go z odpowiedzialności za ww. zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów określonych wobec Spółki ww. decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego . Ustalenia faktyczne, jakie poczyniły w tej sprawie organy podatkowe, jako że nie były dotknięte błędem i znajdują w pełni oparcie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym mającym istotne znaczenie prawne w kontekście przesłanek wymaganych art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, w całości zaaprobował Sąd orzekający w niniejszej sprawie jako podstawę faktyczną rozstrzygnięcia.

Podkreślić należy, że zakres i kierunek postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organy w rozpoznawanej sprawie wyznaczała treść art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, w których określono zasady przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółek kapitałowych na rzecz członków ich zarządu. Przepis ten przewiduje warunki, jakie muszą w by zaistniała podstawa do powstania solidarnej i osobistej odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe m. in. spółki z ograniczona odpowiedzialnością.

Zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W myśl zaś § 2 art. 116 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał

w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika zatem, że zawarto w nich przesłanki pozytywne, warunkujące powstanie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych za zaległości podatkowe tych spółek oraz przesłanki negatywne (egzogeneracyjne), wyłączające taką odpowiedzialność.

Przesłanki pozytywne, których wykazanie (udowodnienie) obciąża organy podatkowe, to:

- istnienie zaległości podatkowych spółki kapitałowej,

- pełnienie przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki w czasie powstania

zobowiązania podatkowego oraz

- bezskuteczność egzekucji w całości lub w części .

Przesłanki negatywne (egzoneracyjne), których udowodnienie obciąża osoby, których dotyczy odpowiedzialność , to:

- wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub

wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

- wykazanie braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku;

- wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej spółki w znacznej części.

XII.2. Przechodząc zatem do oceny zarzutu skargi (określonego w pkt 2) i mając na uwadze treść tego zarzutu, zdaniem Sądu, nie budzą wątpliwości okoliczności wykazane przez organy podatkowe (przesłanki pozytywne), a mianowicie:

- istnienie zaległości podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług z tytułu importu określonych wobec Spółki ww. decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego , które nie zostały zapłacone przez Spółkę jeszcze w dacie wydania zaskarżonej decyzji (okoliczność bezsporna);

- egzekucja była bezskuteczna co najmniej w znacznej części, a dowodzą temu przeprowadzone w stosunku do Spółki czynności egzekucyjne, w tym na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w 2012 r., obejmujących ww. decyzje Naczelnika Urzędu Celnego (w toku których ustalono, że pod adresem: [...] Spółka od co najmniej 3 lat nie prowadziła działalności gospodarczej, natomiast pod adresami: [...], Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej, lecz inni przedsiębiorcy; nieskuteczne zajęcia rachunków bankowych; nieskuteczne poszukiwanie majątku ruchomego i nieruchomego oraz innych praw majątkowych) nie doprowadziły do ujawnienia składników majątkowych Spółki o wartości egzekucyjnej pozwalającej na zaspokojenie roszczeń wierzycielskich i zakończyły się umorzeniem postępowania egzekucyjnego wobec braku majątku zobowiązanej Spółki oraz, stwierdzono, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, co zostało dowiedzione przez organ w sposób nie budzący wątpliwości wszelkimi możliwymi dostępnymi środkami dowodowymi w myśl art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, co potwierdza zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 20.11.2012 r. o umorzeniu egzekucji, pismo Dyrektora Izby Celnej 14.11.2012 r., pismo Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 06.09.2012 r.

W orzecznictwie sądowym ugruntował się pogląd wyrażony w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 grudnia 2008 r. wydanej w sprawie II FPS 6/08, zgodnie z którym stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, zaś okoliczność tą ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. W uchwale tej wyjaśniono przy tym jak należy rozumieć pojęcie bezskuteczności egzekucji. Zdefiniowano go jako stan, w którym zajęty w egzekucji majątek dłużnika nie rokuje zaspokojenia egzekwowanych należności lub wierzyciel wykaże, że na skutek prowadzonej egzekucji nie uzyskał w pełni zaspokojenia swej wierzytelności. Z takiego rozumienia tego pojęcia wynika wniosek, że do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji niezbędne jest wykazanie przez wierzyciela konieczności zastosowania przez organ egzekucyjny środków egzekucyjnych skierowanych do całego majątku dłużnika. Zaistnienie tych przesłanek może być przy tym wykazywane każdym środkiem dowodowym, w tym sporządzonym przez poborcę skarbowego (komornika) protokołem bezskutecznego zajęcia ruchomości czy praw majątkowych albo protokołem stwierdzającym, że zobowiązany posiada tylko szczegółowo wskazane ruchomości (prawa majątkowe) wolne od egzekucji, albo, że nie zdołano ustalić istnienia jakiegokolwiek majątku. Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie ustalenia dokonane przez organ I instancji - na podstawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu podatkowym (dokumenty z postępowania egzekucyjnego, dokumentacja rejestrowa Spółki, z której wynika brak składania sprawozdań finansowych z działalności Spółki, bowiem ostatnie sprawozdanie złożone do akt rejestrowych Spółki dotyczyło roku 2006; informacja ZUS o wyrejestrowaniu z ewidencji już w lutym 2009 r, przy uwzględnieniu, że ostatniej wpłaty składki dokonano w 25.07.2008 r.), nie pozostawiały wątpliwości, że wykazana została bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku Spółki.

W świetle powyższego zachodzi podstawa do uznania, że argumentacja Skarżącego podnoszona w odwołaniu jak i w skardze co do nieprzeprowadzenia egzekucji ze wszystkich składników mienia Spółki (tj. naczepy ciężarowej oraz dwóch ciągników samochodowych , które jak ustalił poborca w toku czynności egzekucyjnych są zardzewiałe i zdewastowane, i mają być złomowane, co potwierdza również dokumentacja fotograficzna) stanowi w istocie gołosłowną polemikę z prawidłową oceną organu podatkowego dokonaną w oparciu o ustalenia postępowania egzekucyjnego, które w żaden sposób nie zostały podważone przez Skarżącego Zgodzić się również należy z organem, że okoliczność istniejących w latach 2007-2008 wierzytelności należnych Spółce od jej kontrahentów (które nie zostały zgłoszone w toku prowadzonej egzekucji wobec Spółki) nie może świadczyć o istnieniu mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, bowiem musi to być mienie istniejące w chwili orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej, a nie ewentualnie istniejące.

XII.3. W istocie skarga sprowadza się jednak do kwestionowania oceny organu co do ustaleń, że Skarżący był Prezesem Zarządu Spółki (posiadał status członka zarządu Spółki) w czasie gdy powstały ww. zaległości podatkowe Spółki (w okresie od 09.04.2008 r. do 29.05.2008 r.). Nie zgadza się bowiem Skarżący z organem, że złożone pismem z dnia 31.01.2008 r. oświadczenie o rezygnacji z dniem 31.01. 2008 r. z funkcji prezesa zarządu Spółki oraz członkostwa w zarządzie Spółki nie wywołało skutku prawnego, ponieważ nie zostało złożone organowi Spółki, a w konsekwencji tego - zdaniem strony skarżącej - organ niezasadnie przyjął, że członkostwo Skarżącego w zarządzie Spółki ustało z dniem 05.06.2008 r. w związku z powołaniem przez Zgromadzenie Wspólników Spółki w dniu 06.06.2008 r. [...] na prezesa zarządu Spółki, a tym samym, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zaległości Spółki, które powstały w okresie od 09.04.2008 r. do 29.05.2008 r.

XII.4. Z dokumentacji rejestrowej uzyskanej pismem Sądu Rejonowego wynika, że w dniu 31.01.2008 r. złożone zostały w sekretariacie Spółki dwa oświadczenia Skarżącego o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki oraz członkostwa w zarządzie Spółki.

Adresatem jednego oświadczenia był , zaś drugiego - zarząd Spółki. Jednakże z analizy akt sprawy wynika, że w dacie 31.01.2008 r. nie pełnił już funkcji reprezentacyjnej w imieniu Spółki, nie był bowiem ani prezesem Spółki (odwołany z funkcji prezesa z dniem 04.08.2004 r.), ani jej prokurentem (gdyż pismem z dnia 23.01.2008 r. w sekretariacie Spółki skutecznie złożone zostało wobec jednoosobowego zarządu Spółki oświadczenie o rezygnacji z dniem 23.01.2008 r. z funkcji prokurenta Spółki, stosownie do art. 205 § 2 K.s.h., której to okoliczności Skarżący nie kwestionuje), ani też pełnomocnikiem Spółki w rozumieniu art. 210 § 1 K.s.h. (tutaj do przyjmowania oświadczeń dotyczących rezygnacji członków zarządu z pełnionych przez nich funkcji w zarządzie), takiego bowiem umocowania nie zawiera uchwała zgromadzenia Wspólników Spółki Nr z dnia 14.12.2004 r. Z treści bowiem tej uchwały Nr z dnia 14.12.2004 r. wynika, że Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki powołało jako pełnomocnika Spółki ale tylko do zawarcia z prezesem zarządu Spółki umowy o pracę. W dalszym zakresie zaś uchwała ta jedynie upoważniła do ustalenia pozostałych zasad zatrudnienia, a także reprezentowania Spółki w innych sprawach związanych ze stosunkiem pracy pomiędzy Spółką a członkami zarządu. Z akt sprawy również nie wynika by był swoistym pełnomocnikiem Spółki ustanowionym w trybie art. 210 § 1 K.s.h. do przyjmowania w imieniu Spółki oświadczeń co do rezygnacji członków zarządu z pełnionych przez nich funkcji w zarządzie, przy czym okoliczności tej również Skarżący nie kwestionuje.

Odnosząc się do drugiego oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu jak i członkostwa w zarządzie Spółki, którego adresatem był zarząd Spółki, z treści umowy spółki wynika, że "władzami" Spółki są zarząd i zgromadzenie wspólników. Z akt sprawy nie wynika jednak by skutecznie zawiadomiono ten organ (zarząd), gdyż z dokumentacji rejestrowej Spółki nie wynika by na dzień rezygnacji Skarżącego z funkcji prezesa zarządu, tj. na dzień 31.01.2008 r. w skład zarządu Spółki wchodziły inne osoby niż Skarżący (okoliczności tej zresztą Skarżący nie kwestionuje), zaś prokura - jak wyżej wskazano okoliczność bezsporna – wygasła wcześniej, bowiem z dniem 23.01.2008 r. A zatem, nie doszło ze strony Skarżącego - w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy - do skutecznego zakomunikowania Spółce woli rezygnacji, bowiem oświadczenie woli o rezygnacji z funkcji członka zarządu jest jednostronną czynnością prawną, która wywołuje skutek w niej wyrażony (art. 56 k.c.) i prowadzi do wygaśnięcia z mocy prawa korporacyjnego stosunku członkostwa w zarządzie spółki z chwilą zakomunikowania woli rezygnacji (art. 61 § 1 zdanie pierwsze K.c.) "właściwemu" organowi spółki lub jej reprezentantowi w sposób umożliwiający zapoznanie się z treścią złożonej rezygnacji, która nie wymaga ich akceptacji (zob. wyrok SN z dnia 7 maja 2010 r., III CSK 176/09).

Trafnie organ wskazał, że z odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego według stanu na 28.01.2013 r. wynika, że Skarżący w dniu 18.10.2006 r. został wpisany jako prezes zarządu Spółki. W skład zarządu wchodziło również dwóch jego członków, tj. (wykreślony z KRS 15.10.2007 r.) i [...] (wykreślony 11.09.2007 r.). Zatem, od końca 2007 r. zarząd Spółki był jednoosobowy, sprawowany tylko przez Skarżącego (okoliczność bezsporna). Z akt rejestrowych, przekazanych przez Sąd Rejonowy nie wynika również, aby w Spółce była powołana rada nadzorcza (okoliczność bezsporna).

Z akt sprawy wprawdzie wynika, że wykreślenie wpisów dotyczących: Skarżącego jako prezesa zarządu Spółki oraz jako prokurenta Spółki nastąpiło na mocy postanowienia Sądu Rejonowego KRS z dnia 03.07.2008 r., jednakże podkreślić przy tym należy, że wpisy w KRS, w tym wykreślenia, nie mają tutaj charakteru konstytutywnego (tworzącego prawa i obowiązki), a jedynie charakter deklaratoryjny (potwierdzający).

XII.5. Natomiast odnośnie zawiadomienia wspólników Spółki o zwołaniu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników, co podnosi Skarżący w skardze, podzielić należy stanowisko Sądu Najwyższego zawarte w wyroku z dnia 7 maja 2010 r., III CSK 176/09, że: "Prawidłowe złożenie oświadczenia o rezygnacji na zgromadzeniu wspólników daje temu organowi możliwość natychmiastowego powołania nowego członka zarządu. Takiej możliwości nie daje powiadomienie wspólników". Oznacza to, że zawiadomienie przez Skarżącego w niniejszej sprawie wspólników o zwołaniu nadzwyczajnego zgromadzenia nie skutkowało wygaśnięciem stosunku członkostwa w zarządzie Spółki w wyniku złożonego w dniu 31.01.2008 r. oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu i członkostwa w zarządzie Spółki.

Nadto, również w doktrynie jednolicie przyjmuje się, że oświadczenie woli o rezygnacji ze stanowiska członka zarządu nie może być złożone wspólnikowi spółki. Wskazuje się, że z przepisów K.s.h. (a w szczególności z uregulowań art. 202 § 5 K.s.h.) wynika, że rezygnacja jest jednostronną czynnością prawną prowadzącą do ustania stosunku prawnego łączącego członka zarządu ze spółką i oświadczenie takie wymaga jego zakomunikowania drugiej stronie.

Zgodnie z przepisem art. 61 § 1 zdanie pierwsze K.c., oświadczenie woli, które ma być złożone innej osobie, jest złożone z chwilą, gdy doszło do niej w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią. W myśl zaś art. 38 K.c, osoba prawna działa przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i opartym na niej statucie. Zgodnie z przepisem art. 12 K.s.h. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji [...] z chwilą wpisu do rejestru staje się spółką z ograniczoną odpowiedzialnością [...] i uzyskuje osobowość prawną, w związku z czym od chwili wpisu do rejestru, do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stosuje się przepisy o osobie prawnej. Z powyższego wynika wprost, że do działania w imieniu spółki z o.o. uprawnione są jedynie jej organy. Zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, do katalogu organów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należy zaliczyć: zarząd, radę nadzorczą, komisję rewizyjną oraz zgromadzenie wspólników. Podkreślić przy tym należy, że każdy z organów spółki musi działać w ramach przypisanych mu kompetencji.

Zgodnie z art. 201 § 1 K.s.h., zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Natomiast z art. 219 § 1 K.s.h. wynika, że rada nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalnością spółki we wszystkich dziedzinach jej działalności, z tym jednak ograniczeniem, iż w myśl art. 219 § 2 K.s.h. rada nadzorcza nie ma prawa wydawania zarządowi wiążących poleceń dotyczących prowadzenia spółki. Jednocześnie z art. 221 § 1 K.s.h. wynika, że do obowiązków komisji rewizyjnej należy ocena sprawozdań, o których mowa w art. 231 § 2 pkt 1 K.s.h., wniosków zarządu dotyczących podziału zysku lub pokrycia straty, a także składanie zgromadzeniu wspólników corocznego pisemnego sprawozdania z wyników tej oceny, w trybie i w zakresie określonym dla wykonywania tych czynności przez radę nadzorczą. W myśl zaś przepisów Tytułu III, Działu I, Rozdziału 3., Oddziału 3. K.s.h., co do zasady do zakresu działania zgromadzenia wspólników należy swoisty nadzór nad działalnością całej spółki oraz jej organów, w tym w szczególności, podejmowanie czynności związanych z zamknięciem roku obrachunkowego czy rozpatrzenie i zatwierdzenie sprawozdania zarządu z działalności spółki, sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy oraz udzielenie absolutorium członkom organów spółki z wykonania przez nich obowiązków, postanowienie dotyczące roszczeń o naprawienie szkody wyrządzonej przy zawiązaniu spółki lub sprawowaniu zarządu albo nadzoru, zbycie i wydzierżawienie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz ustanowienie na nim ograniczonego prawa rzeczowego, nabycie i zbycie nieruchomości, użytkowania wieczystego lub udziału w nieruchomości, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, zwrot dopłat czy zawarcie umowy między spółką dominującą a spółką zależną w przedmiocie zarządzania spółką zależną lub przekazywanie zysku przez taką spółkę.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów wprost wynika, że wyłącznie zarząd ma uprawnienia do reprezentowania spółki na zewnątrz i przyjmowania oraz wydania oświadczeń woli w jej imieniu, w trybie opisanym i przewidzianym w art. 38 K.c. w związku z art. 61 § 1 K.c. zdanie pierwsze, co uzasadnia również przepis art. 205 § 1 i 2 K.s.h., zgodnie z którym oświadczenia składane spółce oraz doręczenia pism spółce mogą być dokonywane wobec jednego członka zarządu lub prokurenta.

W doktrynie wskazuje się na tę okoliczność, iż oświadczenie woli o rezygnacji, podobnie jak wypowiedzenie, wymaga zakomunikowania innej osobie oraz, że podmiotem zainteresowanym tym oświadczeniem w sensie materialno-prawnym jest spółka jako osoba prawna. Na tle regulacji zawartej w art. 746 § 2 K.c. nie ulega wątpliwości, że przyjmujący zlecenie może je w każdym czasie wypowiedzieć przez złożenie drugiej stronie stosownego oświadczenia woli oraz, że oświadczenie woli o wypowiedzeniu jest złożone z chwilą gdy doszło do drugiej strony w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią.

W świetle powyższego, zachodzi zatem podstawa do uznania, że do przyjęcia oświadczenia członka zarządu o rezygnacji z zajmowanego stanowiska, uprawniony jest co do zasady zarząd, jako organ podejmujący działania w imieniu i na rzecz spółki. Jednakże, gdy mamy do czynienia z zarządem jednoosobowym i właśnie członek tego jednoosobowego zarządu jako jego prezes wyraża wolę rezygnacji – jak w przedmiotowej sprawie - ustawodawca dopuścił również możliwość składania oświadczeń o rezygnacji radzie nadzorczej, a nadto pełnomocnikowi ustanowionemu przez zgromadzenie wspólników (tak na przykład Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 3 listopada 2010 r., V CSK 129/10), których jednak – jak wskazano wyżej Spółka nie powołała.

Jednocześnie, w orzecznictwie wskazuje się, że zakomunikowanie oświadczenia o rezygnacji jedynemu wspólnikowi, gdy istnieje możliwość zastosowania unormowania przewidzianego art. 210 § 1 K.s.h., tj. powołania pełnomocnika przez zgromadzenie wspólników, nie może zostać uznane za skuteczne, bowiem nie można utożsamiać wspólników z organem spółki, tj. zgromadzeniem wspólników (tak na przykład Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 27 stycznia 2010 r., sygn. akt II CSK 301/09).

XII.6. A zatem, w świetle dokumentacji rejestrowej Spółki zgromadzonej w niniejszej sprawie należało uznać, że nie doszło do skutecznej rezygnacji Skarżącego z dniem 31.01.2008 r. z pełnionej funkcji prezesa zarządu czy członkostwa w zarządzie Spółki, gdyż stosunek członkostwa Skarżącego w zarządzie Spółki (jako jedynego członka zarządu Spółki według stanu na 31.01.2008 r.) ustał dopiero z chwilą powołania [...] na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 06.06.2008 r. na stanowisko prezesa zarządu Spółki.

Wskazać zatem należy, że wymagalność zobowiązania Spółki powstało stosownie do § 2 art. 116 Ordynacji podatkowej, tj. czasie, w którym Skarżący posiadał jeszcze status członka zarządu Spółki, był jeszcze prezesem zarządu Spółki.

XIII. W tym stanie rzeczy - w ocenie Sądu - organ podatkowy wykazał istnienie wszystkich przesłanek pozytywnych przewidzianych art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej koniecznych dla przeniesienia na rzecz Skarżącego (jako byłego członka zarządu), posiadającego status członka zarządu Spółki w okresie, gdy upłynął termin płatności zobowiązań podatkowych Spółki określonych ww. decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego , odpowiedzialności Spółki za nieuregulowane zaległości podatkowe.

XIV. Wskazać przy tym także należy, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek egzoneracyjnych przewidzianych w art. 116 § 1 pkt 1-2 Ordynacji podatkowej.

XIV.1. Skarżący kwestionuje w skardze istnienie jednej z przesłanek pozytywnych, których wykazanie obciąża samego Skarżącego, a mianowicie, nie zgodził się z oceną ustaleń organu co do wskazania mienia Spółki, stosownie do art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Podniesiony w tym zakresie zarzut nie podważył jednak oceny organu w żaden sposób, Skarżący bowiem poprzestał jedynie na gołosłownych twierdzeniach, co uzasadnia, że zarzut ten jest całkowicie bezpodstawny. Skarżący nie wzruszył przede wszystkim skutecznie ustaleń, jakie poczyniły w tym zakresie organy podatkowe. Organy podatkowe prowadzące postępowanie podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a w szczególności majątku Spółki, oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 Ordynacji podatkowej), wyczerpująco rozpatrzyły cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), który jest spójny i koresponduje ze sobą, a oceny tego materiału w zakresie dowodów co do braku wykazania mienia Spółki nie można uznać za dowolną (art. 191 Ordynacji podatkowej).

Podkreślenia wymaga, że przepis art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wymaga, by członek zarządu (były członek zarządu) wskazał mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, co oznacza, że chodzi o wskazanie przez członka zarządu takiego mienia Spółki, które umożliwi faktyczne zaspokojenie roszczeń wierzyciela w znacznej części, a nie o wskazanie jakiegokolwiek ewentualnie istniejącego mienia, tym bardziej istniejącego w przeszłości. Dlatego zgodzić się należy z organem, że Skarżący nie wskazał majątku Spółki w kontekście prowadzonych czynności egzekucyjnych podejmowanych w stosunku do Spółki w celu wyegzekwowania wobec niej wymagalnych należności, ten bowiem ustalił organ egzekucyjny w toku postępowania egzekucyjnego, tzn. organ ustalił brak takiego majątku, który przedstawiałby wartość egzekucyjną wyższą niż wartość wydatków, które należy ponieść by przeprowadzić egzekucję umożliwiającą zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Zresztą Skarżący sam podniósł w skardze, że obecny majątek Spółki uległ "znacznej dekapitalizacji", co świadczy, że Skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Mając zatem na uwadze, że wykazanie istnienia mienia Spółki (o wartości egzekucyjnej) leży po stronie, której dotyczy odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spółki, uznać należało, że Skarżący tej przesłanki nie udowodnił.

XIV.2. Kluczowe również znaczenie w kwestii ustalenia organów podatkowych (niepodważone w skardze), że zarząd Spółki, tutaj Skarżący, nie dokonał we właściwym czasie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. W kontekście daty zgłoszenia wniosku rację ma organ uznając, że na gruncie przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej "Prawo upadłościowe i naprawcze", istotne dla merytorycznego rozstrzygnięcia spornej kwestii mają dowody zgromadzone w sprawie, w oparciu o które organ jednoznacznie ustalił, że Spółka posiadała trwałe problemy finansowe już w 2008 r., skoro w aktach rejestrowych Spółki brak jest sprawozdań finansowych z jej działalności, które dotyczyłyby okresu powstania zaległości podatkowych, tj. 2008 r., natomiast z zapisów w KRS wynika, że ostatnie sprawozdanie finansowe z działalności Spółki zostało złożone za rok 2006. Ponadto, z informacji pozyskanych z Wydziału Egzekucji Izby Celnej jednoznacznie wynika, że do dnia dzisiejszego Spółka nie zapłaciła kwoty zaległości podatkowych wynikających z ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego , zaś wobec Spółki w innej sprawie wszczęto postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 06.06.2008 r., w którym również dochodzono realizacji zobowiązań podatkowych. Trafnie zatem organ podniósł, że już takie informacje dowodzą, że kondycja finansowa Spółki w 2008 r. nie była dobra, gdyż już wówczas Spółka nie regulowała zaległości podatkowych, które na niej ciążyły. W sytuacji bowiem dobrej kondycji finansowej, Spółka nie posiadałaby do uregulowania ww. zaległości.

Prawidłowo ustalono w toku postępowania, że 10 - dniowy termin do zapłaty podatku przypadał odpowiednio w dniach: 09.[...]., zatem nieuregulowanie podatku w terminie płatności spowodowało powstanie zaległości podatkowych odpowiednio w dniach: [...]r.

Tym samym trafnie wskazał organ, że zgodnie z art. 11 ust. 1 i art. 21 ust. 1 i 2 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, strona przedmiotowego postępowania, w sytuacji nieuregulowania wymagalnych zobowiązań wobec Skarbu Państwa, obowiązana była w terminie dwóch tygodni, licząc od dnia 10.04.2008 r. do złożenia w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości. Dzień 10.04.2008 r. jest bowiem dniem powstania zaległości podatkowej, która skutkowała powstaniem w Spółce stanu niewypłacalności, zobowiązującym członka zarządu do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Zaniechanie złożenia tego wniosku pozbawiło tym samym Skarżącego jako byłego członka zarządu Spółki możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki, gdyż nie wykazał zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej w postaci braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, która zwalniałaby go z odpowiedzialności za długi zarządzanej przez niego Spółki. Zdaniem Sądu, organ dowiódł w sposób nie budzący wątpliwości, że Spółka w dniu 10.04.2008 r., tj. w dniu powstania pierwszej zaległości podatkowej, popadła w stan niewypłacalności, zobowiązujący członka zarządu Spółki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Skarżący nie złożył wniosku o upadłość za Spółkę w terminie 2 -tygodniowym przewidzianym w art. art. 10, 11 w związku z art. 21 Prawa upadłościowego i naprawczego, a zatem nie budzi wątpliwości, że i ten warunek "zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie" wymagany art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) Ordynacji podatkowej nie został spełniony.

XIV.3. A zatem, ocena ustaleń faktycznych organów podatkowych dotyczących nie wykazania przez Skarżącego przesłanek uwalniających Go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki przewidzianych w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, nie była dotknięta błędem.

XV. Sumując, wobec niezakwestionowania skutecznie w skardze oceny ustaleń organu dokonanych w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony stosownie do zakresu, który wyznaczał art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, zarzuty naruszenia przepisów art. 202 § 4 K.s.h. i art. 116 Ordynacji podatkowej nie zasługiwały na uwzględnienie.

W ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo wykazały, że w okresie sprawowania przez skarżącego funkcji członka Zarządu Spółki powstała zaległość podatkowa, zaś egzekucja prowadzona przeciwko zobowiązanej Spółce w celu przymusowego wyegzekwowania należności z tytułu zaległości podatkowej okazała się bezskuteczna co najmniej w znacznej części. Potwierdzają to dowody zgromadzone w aktach sprawy, które jednoznacznie wskazują na istnienie pozytywnych przesłanek przewidzianych art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, co tym samym uzasadnia odpowiedzialność Skarżącego jako byłego członka zarządu Spółki za jej nieuregulowane zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów określone wobec Spółki ww. decyzjami Naczelnika Urzędu Celnego .

W odniesieniu do przesłanek negatywnych pozwalających na uwolnienie Skarżącego jako członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, inicjatywa dowodowa w ich wykazaniu należała do Skarżącego. To na nim w pierwszej kolejności spoczywał obowiązek wykazania przesłanek ekskulpacyjnych (por. również wyrok NSA w Warszawie z dnia 26 listopada 2010 r., II FSK 1667/09). Organ podatkowy nie ma obowiązku dowodzenia z urzędu istnienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu, wskazanych w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, co nie oznacza, że nie musi przejawiać aktywności i w tym względzie, co też w ocenie Sądu miało miejsce w niniejszej sprawie.

XVI. Należy przy tym zwrócić uwagę, że wykonywanie obowiązków przez członków organów spółki powinno odbywać się z zachowaniem staranności wynikającej z zawodowego charakteru ich działalności. Owa staranność obejmuje, oprócz m. in. znajomości procesów organizacyjnych, finansowych, kierowania zasobami ludzkimi, także znajomość obowiązującego prawa i następstw z niego wynikających w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej (zob. orzeczenie SN z dnia 17 sierpnia 1993 r., III CRN 77/93, OSNC 1994/3/69). W doktrynie przyjęto, że podjęcie wykonywania obowiązków członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w sytuacji braku odpowiedniego wykształcenia i wiadomości lub doświadczenia potrzebnego do prowadzenia spraw i reprezentowania powinno być kwalifikowane jako naruszenie wymaganej staranności i sumienności. Z punktu widzenia art. 293 K.s.h, a tym samym w odniesieniu do osób objętych dyspozycją przepisu art. 116 Ordynacji podatkowej, przy ocenie ich postępowania następuje odejście od przeciętnej, ogólnie wymaganej w stosunkach danego rodzaju staranności. W stosunku do członków organów obowiązuje swoisty miernik w przedmiocie oceny ich postępowania co do rzetelności, wiedzy, sumienności, jakie powinny cechować członków organów.

XVII. Mając powyższe na uwadze, Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.