Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 849/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 33 ust. 4, ust. 4a
journal: Dz.U. 2011 nr 127 poz 721
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za sierpień 2013 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Ministra Pracy i Polityki Społecznej na rzecz S. Sp. z o.o. z siedzibą w K. kwotę 7.200 zł (słownie: siedem tysięcy dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: "Prezes Zarządu PFRON") decyzją z [...] marca 2014 r. określił S. Sp. z o.o.

z siedzibą w K. (dalej: "Spółka" lub "Skarżąca") wysokość zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w związku

z niezgodnym z ustawą wykorzystaniem środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (dalej: "zfron") za sierpień 2013 r. w kwocie 260.866 zł.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że organ zakwestionował prawidłowość wydatków dokonywanych przez Spółkę ze środków zfron na: 1) zakup samochodów osobowych dla jedenastu pracowników niepełnosprawnych – w kwocie 776.806 zł, 2) zakup szkoleń dla pracowników niepełnosprawnych – w kwocie 21.648 zł oraz 3) zakup agregatów prądotwórczych oraz kontenerów socjalnych stanowiących wyposażenie bazy socjalnej pracowników niepełnosprawnych – w kwocie 71.097,78 zł.

Od powyższej decyzji Spółka złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w całości. Skarżąca zarzuciła naruszenie: art. 33 ust. 4 i 4a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 ze zm.; dalej "ustawa o rehabilitacji"), poprzez uznanie wydatkowanych środków zfron za wykorzystane niezgodnie z ustawowym przeznaczeniem, podczas gdy u pracodawcy nie doszło do niezgodnego z ustawą i rozporządzeniem przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji; art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji w związku z § 2 ust. 1 pkt 12 lit. f) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1300 ze zm.; dalej: "rozporządzenie ZFRON") poprzez jego błędne zastosowanie w zakresie oceny wydatków dokonywanych w ramach indywidualnych programów rehabilitacji; art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: "O.p."), poprzez pominięcie istotnej części materiału dowodowego mającej wpływ na rozstrzygnięcie, a także przepisu art. 120, art. 121 § 1 i art. 210 § 4 O.p., poprzez błędną i dowolną ocenę materiału dowodowego w tym zakresie oraz przeprowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Decyzją z [...] stycznia 2015 r. Minister Pracy i Polityki Społecznej (dalej: "Minister") utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Minister wyjaśnił, że wydatki z funduszu rehabilitacji pomimo tego, iż pokrywane są z jednego konta, są ściśle wyodrębniane ze względu na cel przeznaczenia (pomoc indywidualna, IPR, pozostałe wydatki). Stanowi to realizację art. 33 ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o rehabilitacji, zgodnie z którym pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej jest obowiązany do prowadzenia ewidencji środków funduszu rehabilitacji, a także jest obowiązany do przeznaczania co najmniej 15% środków funduszu rehabilitacji na indywidualne programy rehabilitacji oraz 10% środków funduszu rehabilitacji na pomoc indywidualną dla niepełnosprawnych pracowników i byłych niepracujących niepełnosprawnych pracowników tego zakładu. Oznacza to, że pozostała kwota (75%) określana w niniejszej sprawie jako fundusz ogólny może być przeznaczana na inne cele określone ww. rozporządzeniem np. na wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych, w szczególności na zakup, modernizację, remont maszyn i urządzeń (§ 2 pkt 1 lit. a) ww. rozporządzenia.

Organ odwoławczy zauważył, że z przepisów art. 33 ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o rehabilitacji wynika zakaz zmniejszania środków przeznaczonych na cele pomocy indywidualnej i indywidualnych programów rehabilitacji. Oznacza to także, że wydatki muszą być ściśle ponoszone na cele narzucone przez rozporządzenie. I tak np. zakup środków transportu niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonanie czynności życiowych, czy też zwrot kosztów ubezpieczeń komunikacyjnych może być sfinansowany z części środków przeznaczonych na pomoc indywidualną, zgodnie z § 2 pkt 11 lit. c) i m). Niedopuszczalne jest sfinansowanie takiego wydatku ze środków funduszu przeznaczonych na indywidualne programy rehabilitacji (IPR). Stanowi to zatem naruszenie prawa.

Minister wyjaśnił, że z prowadzonej przez Spółkę ewidencji oraz protokołu kontroli przeprowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej w K. wynika, że Skarżąca w roku 2011 wydatkowała środki zfron w ramach indywidualnych programów rehabilitacji na zakup 12 samochodów osobowych. Spółka wskazała, że IPR-y były podstawą dokonania zakupu samochodów osobowych dla Z. S. (2 samochody, z czego jeden na własność), K. S., U. B. (zatrudnionej na 3/4 etatu), G. O., J. R. (zatrudnionej na 1/4 etatu), M. W., A. K. (zatrudnionego na 1/8 etatu), J. K. (zatrudnionej na 1/4 etatu), L. M. (zatrudnionego na 1/4) etatu, A. B. (zatrudnionej na 1/4 etatu) i I. P. (zatrudnionej na 1/3 etatu). Minister zauważył, że spośród 11 pracowników "obdarowanych" samochodami jedna pracownica (G. O.) darowizny nie przyjęła. Skarżąca wyjaśniła, że samochody te zostały kupione w celu umożliwienia sprawnego dojazdu do pracy i z pracy, a także dojazdu na zabiegi rehabilitacyjne oraz zapewnieniu prawidłowej mobilności i funkcjonowania życiowego. Wymienionymi przyczynami zakupu samochodów osobowych było m.in. trudności z pokonywaniem dłuższych odległości pieszo, trudności w korzystaniu z publicznych środków transportu, ułatwienie codziennego funkcjonowania.

Organ odwoławczy stwierdził, że w opracowanych programach nie wskazano jednak jakie konkretne rezultaty ma przynieść ich realizacja w odniesieniu do zakupu samochodu. Podzielił stanowisko organu I instancji, iż zasadność wydatku dokonanego w ramach IPR-u musi wynikać wprost z opracowanego dokumentu i musi być uzasadniona spodziewanym zmniejszeniem lub wyeliminowaniem ograniczeń zawodowych wynikających z niepełnosprawności występującej przy wykonywaniu pracy na określonym stanowisku. W jego ocenie, w niniejszej sprawie trudno znaleźć związek pomiędzy dokonanym zakupem samochodów osobowych, a zmniejszeniem ograniczeń zawodowych wynikających z niepełnosprawności zatrudnionych osób niepełnosprawnych.

Ponadto, z faktur znajdujących się w aktach sprawy wynika, że 11 samochodów zakupionych zostało na własność zatrudnionych pracowników, a 1 samochód został zakupiony do użytku służbowego przez Z. S. Minister wskazał, że pracownik ten otrzymał samochód [...] zakupiony w dniu 8 czerwca 2011r. w ramach IPR do użytku służbowego, a następnie w dniu 22 grudnia 2011 r. Spółka zakupiła na jego własność samochód marki [...].

Organ zauważył również, że pracodawca ma obowiązek wyposażyć zatrudnionego pracownika w sprzęt niezbędny do wykonywania obowiązków zawodowych, niezależnie od tego czy pracę wykonuje osoba niepełnosprawna czy pełnosprawna. Z tych też powodów nie można uznać, że zakup samochodu służbowego sfinansowanego w znacznej części ze środków zfron w ramach IPR dla Z. S. został wydatkowany prawidłowo.

Minister wskazał ponadto, że zgodnie z § 4a rozporządzenia ZFRON warunkiem wykorzystania funduszu rehabilitacji jest dokonywanie wydatków z tego funduszu w sposób celowy i oszczędny z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji w stosunku do zakładanych efektów. Oznacza to, że wydatkowanie środków musi odbywać się w sposób przemyślany z zachowaniem zasady gospodarności i dotyczy wszystkich wydatków dokonywanych na podstawie rozporządzenia. W niniejszej sprawie organ odwoławczy nie może uznać by wyżej opisane wydatki zostały dokonane zgodnie z zapisem wspomnianego rozporządzenia. Trudno bowiem uznać za oszczędne czynienie w ramach IPR darowizn na rzecz pracowników poprzez sfinansowanie im zakupu nowych samochodów takich jak np. [...] (107 322,00 zł), [...] (110 720,00 zł), [...] (95 600,00 zł). Również zakup samochodu służbowego [...] o wartości 66 193,00 zł (ze środków zfron w ramach IPR wydatkowano na ten zakup 60 193,00 zł) należy uznać za wydatek nieprawidłowy, gdyż wyposażenie pracownika w służbowy samochód powinno zostać sfinansowane w całości ze środków przeznaczonych na bieżącą działalność gospodarczą pracodawcy.

W dalszej kolejności Minister wskazał, że Spółka bezpodstawnie zapłaciła za szkolenia antystresowe kwotę o 21.648 zł większą niż wynikało to z umowy, w związku z czym kwota w tej wysokości została wydatkowana niezgodnie z przeznaczeniem. Tym samym, zdaniem Ministra, Prezes Zarządu PFRON słusznie nakazał zwrot tych środków oraz określił sankcję w wysokości 30% tej kwoty.

W ocenie organu odwoławczego, decydujące znaczenie dla ustalenia kwoty wydatkowanej nieprawidłowo miała umowa cywilnoprawna zawarta 28 listopada 2011 r. pomiędzy stroną a wykonawcą szkoleń – I. Umowa w § 4 pkt 1 przewidywała, że "należność za przeprowadzenie cyklu 10 szkoleń ustala się na kwotę netto (opodatkowaną 23%) w wysokości 160.000 PLN (słownie złotych sto sześćdziesiąt tysięcy)." Natomiast § 7 stanowił, że "wszelkie ewentualne zmiany treści niniejszej umowy wymagają formy pisemnej pod rygorem nieważności". Z dokumentacji zgromadzonej w sprawie wynika, że wykonawca wystawił faktury za wykonaną usługę na kwotę netto w wysokości 177.600 zł. Wartość brutto wyniosła 218.448 zł, gdy tymczasem zgodnie z zawartą umową kwota netto 160.000 zł powiększona o 23% podatek powinna wynieść 196.800,00 zł. Różnica w kwocie wynikającej z umowy, a faktycznie przekazanej na konto wykonawcy wyniosła 21.648,00 zł. W opinii Ministra twierdzenia Spółki, że zwiększyła się liczba uczestników szkolenia i tym samym zwiększyła się kwota szkolenia jest bez znaczenia w świetle zapisu umowy, który przewidywał – pod rygorem nieważności – że zmiany treści niniejszej umowy wymagają formy pisemnej. Minister zauważył, że strony umowy nie dokonały jej pisemnej zmiany w postaci aneksu do umowy, poprzestając na "uzgodnieniach telefonicznych", co oznacza, że kwota 21.648 zł została wypłacona bezpodstawnie i w tej wysokości została wydatkowana niezgodnie z przeznaczeniem.

Odnosząc się do trzeciego rodzaju poniesionych przez Skarżącą wydatków tj. zakupu agregatów prądotwórczych oraz kontenerów socjalnych (w części obejmującej 75 % tych środków), organ odwoławczy za prawidłowe uznał zastosowanie sankcji przewidzianej w art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji, z uwagi na naruszenie art. 33 ust. 4 tej ustawy. Zdaniem Ministra, powyższe wydatki nie mogły być finansowane ze środków zfron, gdyż obowiązek zapewnienia pracownikom (zarówno pełnosprawnym jak i niepełnosprawnym) odpowiednich warunków socjalnych wynika wprost z przepisów Kodeksu pracy. Oznacza to, że koszty te powinny być ponoszone przez pracodawcę ze środków bieżących. Organ II instancji wskazał również, że w związku z nieuzyskaniem zaświadczenia o pomocy de minimis, Skarżąca zwróciła kwotę 71.097,78 zł wydatkowaną na zakwestionowane przedmioty. Pomimo zwrotu ww. kwoty, została ona zobowiązana do wpłaty 30% sankcji od nieprawidłowo wydatkowanej kwoty w wysokości 21.329,33 zł.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej, zarzuciła naruszenie:

1. przepisu art. 33 ust. 4 i 4a ustawy o rehabilitacji, poprzez uznanie wydatkowanych środków ZFRON za wykorzystane niezgodnie z ustawowym przeznaczeniem, podczas gdy u pracodawcy nie doszło do niezgodnego z ustawą i rozporządzeniem wykonawczym przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji;

2. przepisów art. 33 ust.4 ustawy o rehabilitacji w związku z przepisem § 2 ust. 1 pkt 12 lit. f) rozporządzenia ZFRON, poprzez jego błędną interpretację w zakresie oceny wydatków dokonywanych w ramach indywidualnych programów rehabilitacji;

3. przepisów art. 187 § 1 i 191 O.p., poprzez pominięcie istotnej części materiału dowodowego mającej wpływ na rozstrzygnięcie, a także przepisu art. 120, art. 121 § 1

i art. 210 § 4 O.p., poprzez błędną i dowolną ocenę materiału dowodowego w tym zakresie oraz przeprowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W uzasadnieniu skargi Spółka stwierdziła, że wbrew stanowisku Ministra, poniesione przez nią wydatki zostały dokonane zgodnie z przepisami art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji oraz § 2 ust. 1 pkt 3 lit. b) oraz pkt 12 lit. c) i f) rozporządzenia ZFRON.

Wskazała, że wydatki na wyposażenie bazy socjalnej dla pracowników ochrony (kontenery i agregaty prądotwórcze) zostały dokonane zgodnie z przepisem § 2 ust. 1 pkt 3 lit. b), który stanowi, iż środki zfron przeznacza się na tworzenie, modernizację, remont, rozbudowę i utrzymanie bazy socjalnej.

Wyjaśniła, że pracodawca nie uzyskał zaświadczeń o pomocy de minimis na powyższe wydatki, w efekcie czego zwrócił wydatkowane środki na zakładowy fundusz rehabilitacji. Jednakże zaświadczenie o pomocy de minimis bądź jego brak nie ma wpływu na uznanie wykorzystania środków zfron za niezgodne z art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji, gdyż przepis ten wskazuje jedynie na konieczność przeznaczania środków zfron na "na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej", co w przedmiotowej sprawie miało miejsce. W celu określenia sankcji w wysokości 30% środków wykorzystanych niezgodnie z przepisem art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji niezbędne jest ustalenie sposobu wykorzystania, który będzie wskazywał, iż środki te zostały wykorzystane w sposób inny niż na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej.

Spółka odnosząc się do wydatków poniesionych na zakup samochodów dla osób niepełnosprawnych oraz na szkolenie osób niepełnosprawnych wyjaśniła, że wydatki zostały dokonane na podstawie indywidualnych programów rehabilitacji opracowanych przez komisję rehabilitacyjną dla pracowników niepełnosprawnych Spółki, wskazujących na zmniejszenie ograniczeń zawodowych pracowników. Podkreśliła, iż samochody zostały zakupione na rzecz osób niepełnosprawnych i stanowią ich własność, a nie na rzecz pracodawcy, który na skutek dokonanych wydatków nie uzyskał jakichkolwiek korzyści, ani przysporzenia. Wydatki zostały dokonane zgodnie z przepisami § 2 ust. 1 pkt 12 lit. f) i § 6 ust. 1 rozporządzenia ZFRON.

Odnosząc się do zakwestionowanej przez organ "usługi szkoleniowej" Spółka stwierdziła, że przepisy ustawy o rehabilitacji oraz rozporządzenia ZFRON nie zawierają wymogu realizacji szkoleń finansowanych ze środków zfron na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej.

Skarżąca zarzuciła ponadto, że organ II instancji pominął istotną część materiału dowodowego, dokonał jego doboru w sposób wybiórczy, z całkowitym pominięciem celów programów, w których komisja rehabilitacyjna szczegółowo uzasadniała zmniejszenie ograniczeń zawodowych pracowników objętych programami.

Skarżąca wskazała, że szczegółowe uzasadnienie zmniejszenia ograniczeń zawodowych na skutek dokonanych wydatków w ramach indywidualnych programów rehabilitacji, wraz ze szczegółowym opisem rodzaju niepełnosprawności i schorzeń pracowników zawarte zostało w programach opracowanych przez komisję rehabilitacyjną, wyjaśnieniach przesłanych do organów oraz w zgromadzonym materiale dowodowym. Każdy przypadek był szczegółowo analizowany przez komisję rehabilitacyjną i w każdym przypadku zakup samochodu był uzasadniony ze względu na stan zdrowia pracowników oraz ich trudności związane z poruszaniem się (schorzenia ruchowe). W każdym z programów zawarty został szczegółowy opis zmniejszenia ograniczeń zawodowych pracownika, opracowany indywidualnie dla tego pracownika, wskazujący jednoznacznie i bezpośrednio korzyści w postaci zmniejszenia ograniczeń zawodowych w konkretnym przypadku. W uzasadnieniu decyzji organu natomiast powyższe kwestie zostały całkowicie pominięte.

W odpowiedzi na skargę Minister Pracy i Polityki Społecznej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddana została decyzja Ministra Pracy i Polityki Społecznej utrzymująca w mocy decyzję Prezesa Zarządu PFRON z [...] marca 2014 r.

w przedmiocie określenia Skarżącej zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za sierpień 2013 r. w wysokości 260.866 zł.

Badając powyższą decyzję w świetle kryteriów wskazanych w art. 1, art. 134 oraz art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. Nr 270.; dalej "P.p.s.a."), Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem organ odwoławczy dopuścił się naruszenia przepisów postępowania podatkowego tj. art. 122, art. 124, art. 187, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, które to naruszenia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Istota sporu między stronami sprowadza się do oceny prawidłowości wydatkowania przez Skarżącą środków z zakładowego funduszu rehabilitacji na zakup na rzecz pracowników:

1) 11 samochodów osobowych,

2) cyklu szkoleń antystresowych,

3) agregatów prądotwórczych oraz kontenerów socjalnych.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 i ust. 4 ustawy o rehabilitacji, prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, którego środki są przeznaczane na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowywane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków.

Natomiast w myśl art. 33 ust. 4a pkt 1 i 2 ustawy o rehabilitacji, w przypadku niezgodnego z ust. 4 przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji pracodawca zobowiązany jest do zwrotu 100% kwoty tych środków na fundusz rehabilitacji oraz dokonania wpłaty w wysokości 30% tych środków na Fundusz w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło ujawnienie niezgodnego z ustawą przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji.

Rodzaj wydatków i sposób ich ponoszenia z funduszu rehabilitacji regulują szczegółowo przepisy rozporządzenia ZFRON.

I tak, Skarżąca jako podstawę prawną wydatków na zakup samochodów osobowych dla pracowników wskazała § 2 ust. 1 pkt 12 lit. f) rozporządzenia ZFRON.

Jak stanowi § 2 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia ZFRON, środki funduszu rehabilitacji przeznacza się na indywidualne programy rehabilitacji, zwane dalej "programem rehabilitacji", mające na celu zmniejszenie ograniczeń zawodowych, w ramach których są finansowane koszty:

a) doradztwa zawodowego w zakresie możliwości szkolenia, przekwalifikowania i dokształcenia,

b) specjalistycznych badań lekarskich oraz psychologicznych dla celów doradztwa zawodowego,

c) szkolenia, przekwalifikowania oraz dokształcania w celu nabycia lub podnoszenia kwalifikacji zawodowych,

d) wynagrodzenia:

- pracownika sprawującego opiekę nad uczestnikiem programu rehabilitacji,

- członków komisji rehabilitacyjnej w części nieobjętej finansowaniem ze środków funduszu rehabilitacji na podstawie innych przepisów rozporządzenia lub środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych,

e) dostosowania miejsca pracy i stanowiska pracy do potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności,

f) inne ponoszone w ramach programów rehabilitacji.

Zatem w § 2 ust. 1 pkt 12 lit. f) rozporządzenia ZFRON prawodawca określił, że środki funduszu rehabilitacji przeznacza się na wymienione w tym przepisie rodzaje wydatków, w tym na indywidualne programy rehabilitacji, mające na celu zmniejszenie ograniczeń zawodowych w ramach, których finansowane są m.in. inne koszty ponoszone w ramach realizacji programów rehabilitacji nieobjęte wyliczeniem zawartym w lit. a – e).

Treść przytoczonej regulacji wskazuje jednoznacznie, że zarówno w przypadku kosztów objętych lit. a – e), jak i w przypadku innych kosztów ponoszonych w ramach realizacji programów rehabilitacji (lit. f), finansowanie tych wydatków może nastąpić ze środków funduszu rehabilitacji, gdy wydatek na indywidualny program rehabilitacji ma na celu zmniejszenie ograniczeń zawodowych. Innymi słowy zasadność poniesienia wydatku musi wynikać z indywidualnego programu rehabilitacji i musi być uzasadniona spodziewanym zmniejszeniem ograniczeń zawodowych, wynikających z niepełnosprawności pracownika.

Tym samym w celu rozstrzygnięcia, czy poniesione przez Spółkę, w ramach IPR-ów, wydatki na zakup 11 samochodów osobowych miały na celu zmniejszenie ograniczeń zawodowych pracowników niepełnosprawnych, należało poddać analizie każdy opracowany indywidualny program rehabilitacji z osobna i ustalić, czy zawarte w nim treści wskazują na istnienie związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a zmniejszeniem ograniczeń zawodowych konkretnej osoby niepełnosprawnej.

W zaskarżonej decyzji, poza ogólnymi uwagami dotyczącymi zasadności tych wydatków, takiej analizy zabrakło. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się – nie dość że lakonicznie – to tylko do sytuacji dwóch pracowników, których dotyczyły poniesione wydatki tj. M. W. oraz G. O. Organ odwoławczy nie dokonał natomiast ustaleń i nie odniósł się do konkretnych ograniczeń zawodowych pozostałych pracowników, które uwzględnione zostały w dotyczących ich IPR-ach.

Z powyższego wynika więc, że Minister nie zbadał w sposób odpowiadający treści art. 122 i art. 187 § 1, art. 191 O.p. prawidłowości przeznaczenia środków zfron na wydatki poniesione przez Skarżącą na zakup samochodów dla pracowników niepełnosprawnych, a z całą pewnością nie dał temu wyrazu w treści uzasadnienia, co jest nie do pogodzenia z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. w związku z art. 124 O.p.

Ponadto, z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika jednoznacznie, co było podstawą zakwestionowania prawidłowości dokonanego wydatku. Z jednej bowiem strony Minister zarzuca Skarżącej, że z IPR-ów nie wynika, jakie konkretnie rezultaty przynieść ma ich realizacja w odniesieniu do zakupu samochodów, tj. podnosi niespełnienie przesłanki z § 2 ust. 1 pkt 12 lit f) rozporządzenia ZFRON, z drugiej zaś strony kwestionuje samą możliwość zakwalifikowania tego rodzaju wydatku jako dokonanego

w ramach IPR-ów, wskazując, że taki wydatek może być poniesiony jedynie w ramach przewidzianej w rozporządzeniu pomocy indywidualnej, zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 11 lit. c) i m) rozporządzenia ZFRON (zob. str. 5 i 7 uzasadnienia). Powyższe sprzeczności

w argumentacji organu odwoławczego stanowią naruszenie sformułowanej w art. 124 O.p., zasady przekonywania oraz powodują, że uzasadnienie nie spełnia wymogów, które stawia mu przepis art. 210 § 4 O.p.

Tym samym – zdaniem Sądu – przy ponownym rozpatrywaniu sprawy Minister, powinien w pierwszej kolejności wskazać do jakiego rodzaju wydatków należało zakwalifikować poniesione przez Skarżącą wydatki na zakup samochodów dla pracowników. Jest to o tyle istotne, że przepisy rozporządzenia ZFRON przewidują odmienne przesłanki jeśli chodzi o możliwość przeznaczenia środków zfron na wydatki na tzw. pomoc indywidualną, czy też pomoc udzielaną w ramach IPR-ów. Następnie, w zależności od dokonanej klasyfikacji Minister obowiązany będzie przeprowadzić postępowanie dowodowe i dokonać pełnych ustaleń faktycznych odnoszących się do poszczególnych wydatków poniesionych przez Skarżącą na rzecz jej pracowników. Dopiero po wskazaniu podstawy prawnej regulującej wydatkowanie środków zfron oraz ustaleniu stanu faktycznego w odniesieniu do wydatków poniesionych na rzecz konkretnych pracowników, możliwa będzie ocena spełnienia przesłanek przewidzianych zarówno w rozporządzeniu ZFRON jak i w ustawie o rehabilitacji, warunkujących możliwość przeznaczenie środków zfron na te wydatki.

Odnosząc się do kolejnych zakwestionowanych wydatków, a mianowicie dotyczących zakupu szkoleń antystresowych dla pracowników, zauważyć należy, że również w tym zakresie ustalenia poczynione przez organ odwoławczy są niewystarczające dla oceny zgodności z prawem dokonanego wydatku. Przede wszystkim wskazać trzeba, że Skarżąca zakwalifikowała te wydatki jako dokonane

w ramach IPR-ów (§ 2 ust. 1 pkt 12 lit. c) rozporządzenia ZFRN). Powyższego organ odwoławczy nie kwestionował. Tym samym, aby ocenić legalność tych wydatków, konieczne była ocena, czy wydatki te spełniały przesłanki określone w rozporządzeniu ZFRON oraz w ustawie o rehabilitacji. Organ odwoławczy oceniając powyższą kwestię poprzestał natomiast na stwierdzeniu, że skoro kwota na fakturze za szkolenia jest wyższa od kwoty przewidzianej umową, dla której zmiany zastrzeżono formę pisemną, to to wydatki te, w części przekraczającej kwotę z umowy, zostały wydatkowe niezgodnie z przeznaczeniem. Dla organu odwoławczego decydujące znaczenie miał fakt, że nie dokonano zmiany umowy w formie pisemnego aneksu, a ustalenia dotyczące zwiększenia liczby uczestników szkoleń, a tym samym zwiększenia kosztów szkoleń, dokonane zostały w drodze uzgodnień telefonicznych pomiędzy stronami umowy.

W tym miejscu zgodzić się należy ze Skarżącą, że ani przepisy ustawy o rehabilitacji ani przepisy rozporządzenia ZFRON nie uzależniają zasadności dokonanego wydatku od sposobu jego udokumentowania.

Minister nie kwestionował faktu, że skarżąca rzeczywiście poniosła wydatki na szkolenia antystresowe w kwocie określonej na fakturze. W związku z czym, podstawą do zakwestionowania tych wydatków mogło być tylko wykazanie niespełnienia przewidzianych prawem przesłanek pozwalających na przeznaczenie środków zfron na tego rodzaju wydatki. W zaskarżonej decyzji poza lakonicznym wskazaniem na brak gospodarności brak jest analizy tych przesłanek. W związku z powyższym również w tym zakresie uzasadnienie zaskarżonej decyzji pozostaje w sprzeczności z art. 210 § 4 oraz art. 124 O.p. Z kolei brak ustaleń, w zakresie przesłanek warunkujących przeznaczenia środków zfron na wydatki na szkolenia antystresowe, stanowi o naruszeniu przez organ odwoławczy art. 122, art. 187 § 1 oraz z art. 191 O.p.

Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy jeszcze raz oceni prawidłowość wydatkowania środków zfron na szkolenia antystresowe w kwocie wynikające z faktury,

z uwzględnieniem tylko tych przesłanek, które wynikają z przepisów prawa. Przeprowadzona ocena wraz z uzasadniającą ją argumentacją powinna znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Ostatnia z kwestii będących przedmiotem sporu dotyczy wydatków na agregaty prądotwórcze oraz kontenery socjalne, a dokładnie 30% sankcji za niezgodne z przeznaczeniem wykorzystanie środków zfron. Do tego problemu organ podatkowy odniósł się wyjątkowo lakonicznie (jeden akapit na str. 9 uzasadnienia). Minister poprzestał bowiem na stwierdzeniu o prawidłowości zastosowanej w tym zakresie sankcji przewidzianej w art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji wskazując, że wydatki te nie powinny być finansowane ze środków zfron tylko ze środków bieżących pracodawcy. Minister wskazał również, że skarżąca nie uzyskała zaświadczenia o pomocy de minimis więc zwróciła wydatkowaną kwotę, niemniej jednak została zobowiązana do wpłaty 30% sankcji.

W tym miejscu wskazać należy, że obowiązek wpłaty 30% sankcji, o której mowa w art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji, powstaje w przypadku niezgodnego z ust. 4 przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji. Jak stanowi natomiast powołany ust. 4, środki funduszu rehabilitacji są przeznaczane na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowywane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków.

W konsekwencji orzekając o obowiązku wpłaty sankcji organ powinien wyjaśnić przyczyny zakwestionowania wydatku jako niespełniającego warunków, o których mowa

w art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji. W powyższym zakresie Minister poprzestał natomiast na stwierdzeniu, że tego rodzaju wydatki powinny być finansowane ze środków bieżących pracodawcy. Swojego stanowiska szerzej nie uzasadnił. Nie wskazał ani podstawy prawnej, ani nie przedstawił argumentacji przemawiającej za takim rozstrzygnięciem. Co równie istotne, odmiennie zasadność zapłaty sankcji w związku z tymi wydatkami ocenił organ I instancji. Organ ten uznał, że obowiązek ten związany jest z nieuzyskaniem zaświadczenia o pomocy de minimis, które z kolei nie zostało wydane bowiem przekroczony został limit pomocy.

Brak należytej argumentacji organu odwoławczego, czyni niejasnym, czy w jego ocenie, obowiązek zapłaty sankcji jest konsekwencją tego, że wydatki na agregaty prądotwórcze oraz kontenery socjalne nie mogą być finansowane ze środków zfron, czy też braku zaświadczenia o pomocy de minimis w doniesieniu do tych wydatków.

W związku z powyższym, ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy obowiązany będzie wyczerpująco wypowiedzieć się w tej kwestii.

Z uwagi na wskazane naruszenia przepisów postępowania tj. art. 121, art. 124, art. 187, art. 191 oraz art. 210 § 4 O.p., w stopniu który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, przedwczesnym byłoby odnoszenie się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Dopiero bowiem po ponownym, rzetelnym ustaleniu stanu faktycznego, przeprowadzeniu postępowania dowodowego możliwe będzie dokonanie subsumcji mających w sprawie zastosowanie przepisów ustawy o rehabilitacji oraz rozporządzenia ZFRON do tak ustalonego stanu faktycznego. Do powyższego obowiązany będzie Minister ponownie rozpoznając sprawę. Ustalenia w powyższym zakresie muszą ponadto znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, które spełniać będzie wymogi z art. 210 § 4 w zw. z art. 124 O.p.

Mając powyższe na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz z § 6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (j.t. Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.).

.