Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2077/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.121 par.1, art.122,art.67a par1 pkt 3, art.67b par.1 pkt1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Emilia Jaktorska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2010 r. sprawy ze skargi Miasta W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 i 2003 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] grudnia 2005 r. Miasto W. - Strona Skarżąca w niniejszej sprawie - złożyła wniosek o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 1999 r. do grudnia 2003 r. i odsetek za zwłokę od tych zaległości, powstałych na skutek nierozliczenia we wskazanym okresie przez Urząd Dzielnicy O. Gminy W. podatku należnego z tytułu świadczenia usług wynajmu komunalnych lokali użytkowych. Strona Skarżąca wskazała, iż domaga się umorzenia zaległości podatkowych i odsetek na podstawie art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej w skrócie "O.p.") w związku z art. 26 § 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199; dalej w skrócie "ustawa nowelizująca"). W ocenie Strony Skarżącej spełniony został warunek umorzenia zaległości podatkowych przewidziany w art. 67 O.p. w postaci istnienia ważnego interesu publicznego związanego z umorzeniem zaległości podatkowych. Interes ten wyraża się w tym, że zapłata kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami godzi w podstawy ekonomiczne Miasta W., a zatem w szeroko rozumiany interes państwa, gdyż zapłata zaległości i odsetek odbędzie się kosztem zmniejszenia wydatków stolicy na inne cele ujęte w jego budżecie. We wniosku Skarżąca podkreśliła jednocześnie, iż podtrzymuje swoje dotychczasowe stanowisko, że nie jest beneficjentem pomocy publicznej.

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2006 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. pozostawił wniosek o umorzenie zaległości i odsetek bez rozpatrzenia z uwagi na niewskazanie przez Stronę Skarżącą rodzaju oraz przeznaczenia pomocy, o którą się ubiega, w świetle ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej.

Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] maja 2006 r. uchylił w całości postanowienie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. W uzasadnieniu organ wskazał, że w przypadku złożenia wniosku, do którego mogłyby mieć zastosowanie przepisy dotyczące pomocy publicznej, celem nadania dalszego biegu sprawie, niezbędnym było złożenie przez stronę oświadczenia co do przeznaczenia wnioskowanej pomocy wymaganych przepisami szczególnymi. W ocenie organu drugiej instancji, strona takie oświadczenie złożyła wykazując, iż pomoc przeznaczy na wykonywanie zadań publicznych. Usunęła zatem brak formalny wniosku. Wskazała także rodzaj pomocy – umorzenie zaległości wraz z odsetkami, a to oznaczało brak podstaw do formułowania przez organ pierwszej instancji wezwania do uzupełnienia wniosku w tym zakresie. W ramach ponownego rozpatrzenia sprawy organowi pierwszej instancji zalecono zastosowanie art. 67b O.p., zwierającego katalog przeznaczeń pomocy publicznej, w ramach których może ona być udzielona.

Kolejnym pismem z dnia [...] czerwca 2006 r. organ pierwszej instancji wezwał Skarżącą do wskazania przeznaczenia pomocy publicznej w ramach art. 67b § 1 pkt 3 O.p.

W piśmie z dnia [...] czerwca 2006 r. Skarżąca wskazała, że błędne jest stanowisko organu odwoławczego, iż w sprawie winien mieć zastosowanie art. 67b O.p., a w piśmie z dnia 6 lipca 2006 r. ponowiła stwierdzenie, że tylko z ostrożności procesowej wyjaśnia, że pomoc udzielona w zakresie umorzenia zaległości przeznaczona zostanie na promowanie i wspieranie kultury, dziedzictwa narodowego, nauki, oświaty, szkolenia i ochronę środowiska.

Wezwaniem z dnia [...] lipca 2006 r. organ pierwszej instancji zobowiązał stronę do uzupełnienia złożonego wniosku o dokumentację dotyczącą kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, wynikającą z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy na szkolenia w zakresie niektórych ulg podatkowych (Dz. U. Nr 95, poz. 955).

W odpowiedzi Skarżąca przedłożyła uchwały Rady m. W. w sprawie Strategii Rozwoju Miasta W. do 2020 r., Wieloletniego Planu Inwestycyjnego, utworzenia instytucji kultury pod nazwą "Centrum nauki Kopernik" i "Muzeum Historii Żydów Polskich" oraz w sprawie dotacji dla instytucji kultury i dotacji celowych na zadania zlecone do realizacji przez podmioty nie zaliczone do sektora finansów publicznych.

W odpowiedzi na kolejne wezwanie z dnia [...] września 2006 r. Skarżąca stwierdziła między innymi, że cała kwota wnioskowanej ulgi będzie przeznaczona na promowanie i wspieranie kultury, dziedzictwa narodowego, nauki i oświaty (cel objęty zakresem art. 67b § 1 pkt 3 lit. d) O.p.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r. organ pierwszej instancji, działając na podstawie art. 67a § 1 pkt 3, art. 67b § 1 pkt 3 lit. d) i § 3 odmówił umorzenia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za okres od grudnia 1999 r. do grudnia 2003 r. oraz związanych z nimi odsetek w ramach pomocy publicznej udzielonej na promowanie i wspieranie kultury, dziedzictwa narodowego, nauki i oświaty. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że z dniem 1 września 2005 r. weszły w życie zmiany do Ordynacji podatkowej, które polegały między innymi na uchyleniu dotychczasowego przepisu art. 67 O.p. i wprowadzeniu odrębnego rozdziału 7a dotyczącego ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, w tym art. 67a i art. 67b O.p. Zdaniem organu przedstawione przez Skarżącą dokumenty nie spełniają przesłanek zawartych w art. 67b § 3 O.p., bowiem nie stanowią programu pomocowego ani rządowego. Natomiast program samorządowy, do którego odwołuje się powyższy przepis nie może dotyczyć programów opracowanych przez organ samorządowy na potrzeby związane z wykonywaniem zadań własnych.

Od powyższej decyzji Skarżąca złożyła odwołanie. W motywach odwołania wskazała, że działanie organu na podstawie art. 67b § 1 pkt 3 O.p. nie zwalnia go od rozpatrzenia zasadniczych przesłanek udzielania ulg, czyli "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Jeżeli bowiem nie występują one w niniejszej sprawie, nie można udzielić ulgi nawet jeśli będzie to zgodne z przepisami regulującymi zasady udzielania pomocy publicznej. W ocenie Skarżącej organ winien był w pierwszej kolejności stwierdzić czy za przyznaniem ulgi przemawia "ważny interes publiczny" bądź "interes podatnika". Jeżeli tak, to dopiero wtedy winien był rozpatrzeć możliwość udzielenia ulgi w aspekcie pomocy publicznej.

Decyzją z dnia [...] lutego 2008 r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 67a § 1 pkt 3 i art. 67b § 1 pkt 3 lit. d) i § 3 O.p., DIS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wskazał, że w jego ocenie z przepisów regulujących udzielanie ulg wynika, że organ podatkowy wydając decyzję w przedmiocie ulg podatkowych, o których mowa w art. 67a O.p., w stosunku do podatnika prowadzącego działalność gospodarczą obowiązany jest w pierwszej kolejności zbadać, czy zastosowanie ulgi wnioskowanej przez podatnika jest dopuszczalne na podstawie powołanych przepisów i czy taka ulga stanowi pomoc publiczną. W ocenie organu zarzut Skarżącej, iż organ pierwszej instancji nie ustosunkował się do przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" był więc niezasadny.

Organ odwoławczy uznał także, że obowiązująca na dzień 1 stycznia 2008 r. lista programów pomocowych nie zawiera programu, które obejmowałyby udzielenie pomocy publicznej na wskazane cele.

Skarżąca nie zgodziła się z decyzją DIS i wniosła na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Decyzji zarzuciła naruszenie art. 67b § 1 pkt 3 lit. d) O.p. i art. 87 TWE oraz art. 67a § 1 pkt 3 O.p. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie co miało wpływ na wynik sprawy. Skarżąca domagała się uchylenia decyzji w całości i zasądzenia zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wyrokiem z dnia 20 października 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 884/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2006 r. i stwierdził, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości. Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie wniosek Strony Skarżącej o umorzenie zaległości zawierał wzajemnie wykluczające się stwierdzenia. Z tego względu organy miały obowiązek wyjaśnić z udziałem strony skarżącej te niejasności przed merytorycznym rozpoznaniem wniosku. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że w ponownym postępowaniu organ powinien wezwać stronę skarżącą do sprecyzowania wniosku i wyjaśnienia zawartej w nim sprzeczności wskazując, na istniejące przepisy przejściowe (art. 26 §1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw). W zakresie ewentualnego zastosowania w niniejszej sprawie art. 67b § 1 O.p., Sąd nakazał organom wskazać Stronie Skarżącej, że podatnik może wnioskować o zastosowanie umorzenia jako ulgi nie stanowiącej pomocy publicznej bądź stanowiącej taką pomoc jako pomoc de minimis. Po czym po dokonaniu przez Stronę Skarżącą wyboru rodzaju pomocy, o którą się ona ubiega ocenić zasadność wniosku o umorzenie zaległości podatkowych i odsetek.

W prowadzonym ponownie postępowaniu Strona Skarżąca w piśmie z dnia [...] marca 2009 r. wskazała, że ubiega się o umorzenie zaległości podatkowych z odsetkami na podstawie art. 67a 1 pkt 3 w zw. z art. 67b § 1 pkt 1 O.p., które nie stanowi pomocy publicznej.

Strona Skarżąca wskazała, że po jej stronie występuje interes publiczny w umorzeniu zaległości podatkowej wraz z odsetkami, której dotyczy niniejsza sprawa, gdyż Miasto W. jest centrum administracyjnym kraju, w którym mają siedziby centralne i naczelne organy administracji publicznej, przedstawicielstwa dyplomatyczne i konsularne państw obcych oraz przedstawicielstwa organizacji międzynarodowych. W W. funkcjonują urządzenia o publicznym charakterze infrastrukturalnym mające znaczenie dla jej stołecznej funkcji. Z tego względu Strona Skarżąca uznała, że zapłata kwoty, której dotyczył wniosek o umorzenie, do budżetu państwa osłabi realizację tych funkcji. Dalej wskazano, że zapłata zaległości i odsetek nastąpi kosztem środków przeznaczonych na realizację następujących zadań z zakresu administracji publicznej:

- pomocy społecznej, w tym ośrodki i zakłady opiekuńcze,

- ochronę zdrowia (szpitale),

- politykę prorodzinną, w tym zapewnienie kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej,

- edukację (podwyżki dla nauczycieli),

- porządek publiczny i bezpieczeństwo obywateli,

- kulturę w tym biblioteki gminne i inne placówki upowszechniania kultury.

Do pisma dołączono sprawozdania finansowe oraz inne dokumenty obrazujące sytuację finansową Strony Skarżącej w latach 2004-2009. Wpisie z dnia 1 kwietnia 2009 r. Strona Skarżąca wyjaśniała, że zaległości podatkowe, których dotyczy niniejsza sprawa powstały nie z jej winy. Zaległości te powstały w wyniku tego, że Gminna Gospodarka Komunalna O. sp. z o.o. administrowała nieruchomościami położonymi na terenie gminy ochota. Podmiot ten wynajmował lokale użytkowe i opłacał od tego najmu podatek od towarów i usług, jednakże podatek ten powinna rozliczać jako podatnik gmina. W wyniku tego po stronie gminy powstała zaległość podatkowa, jednakże sam podatek został rozliczony przez Gminną Gospodarkę Komunalną O. sp. z o.o.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2009 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. umorzył postępowanie w części dotyczącej umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 1999 r., styczeń, luty 2002 r. w łącznej kwocie 119.776,08 zł. wraz z odsetkami za zwłokę

Decyzją z dnia [...] czerwca 2009 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. odmówił umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiące luty-grudzień 2002 r. i styczeń-grudzień 2003 r. w łącznej kwocie 4.323.522,42 zł. wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 1.753.558,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji stwierdził, że powołane we wniosku o umorzenie zaległości i odsetek okoliczności nie potwierdzają, że za umorzeniem tym przemawia interes społeczny. Organ stwierdził, że Strona Skarżącą znajduje się w dobrej sytuacji materialnej.

Od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2009 r. nr [...] Strona Skarżąca złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. przez niepełną analizę aktualnej sytuacji finansowej m. W. oraz lakoniczną ocenę występowania w niniejszej sprawie przesłanki ważnego interesu publicznego związanego z umorzeniem zaległości podatkowych Strony Skarżącej.

W uzasadnieniu odwołania Strona Skarżąca podniosła, że wydanie decyzji, w warunkach art. 67a § 1 O.p. musi być poprzedzone wyjaśnieniem okoliczności sprawy w zakresie przesłanek umorzenia zaległości i ich analizą, co winno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. W ocenie Strony tej dokonując analizy należy brać pod uwagę sytuację, w jakiej się znajduje podatnik w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie tj. konieczność dokonania aktualnej w odniesieniu do daty wydania decyzji analizy zdolności płatniczej strony oraz aktualnych warunków jej egzystencji. Zdaniem Strony Skarżącej przedstawiona przez organ pierwszej instancji ocena sytuacji finansowej m. W. bazuje na danych historycznych (lata 2004-2008), abstrahuje od aktualnych dynamicznie zachodzących zjawisk w gospodarce m. W. oraz otoczeniu zewnętrznym. Strona wskazała przy tym, iż w związku z załamaniem gospodarki światowej oraz przewidywanymi przez rząd w bieżącym roku niższymi dochodami z PIT i CIT, przewiduje się w roku bieżącym ubytek dochodów [...] z tytułu udziału w podatku PIT i CIT o 15%. Ponadto w związku ze spadającymi wpływami z podatku od czynności cywilnoprawnych dochody z tego tytułu w 2009 r. będą niższe o ok. 200 mln. zł. Jednocześnie Strona Skarżąca podniosła, iż w związku ze spowolnieniem gospodarczym należy spodziewać się zwiększonych wydatków związanych z osłoną socjalną mieszkańców W. Strona wskazała również, że w oparciu o realizacje budżetu Miasta i prognozy w tym zakresie opracowana jest nowelizacja budżetu m. W. przewidująca min. ograniczenie programu inwestycyjnego w latach 2009-2013 o 20%, tj. o 3 mld zł.

W świetle tych okoliczności oraz w związku z faktem rosnących napięć w gospodarce, przekładających się na pogarszającą się sytuację sektora finansów publicznych, Strona poddała w wątpliwość stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazujące, iż sytuacja finansowa wnioskodawcy nie nosi znamion sytuacji trudnej uzasadniającej udzielenie wnioskowanej ulgi. Strona podniosła ponadto, iż dokonując oceny ważnego interesu podatnika w rozumieniu art. 67a § 1 O.p., należy mieć na uwadze nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale także normalną sytuację ekonomiczną, w tym wysokość uzyskiwanych dochodów jak również konieczność ponoszenia wydatków. W ocenie Strony powyższa kwestia została przez organ podatkowy pierwszej instancji pominięta przy wydawaniu decyzji.

Decyzją z dnia [...] września 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ drugiej instancji powołując się na treść art. 67a § 1 pkt 3, art. 67b § 1 pkt 1, O.p. wskazał, że w jego ocenie w niniejszej sprawie brak było ustawowych przesłanek uzasadniających przyznanie Stronie skarżącej wnioskowanej ulgi w spłacie zaległości podatkowych i odsetek tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Dalej organ dodał, że przyjmuje się że o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o umorzeniu bądź odmowie umorzenia zaległości podatkowej.

Organ odwoławczy dokonując analizy wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika, uznał że organ pierwszej instancji zbadał sytuację finansową Strony Skarżącej w latach 2004 - 2008 na podstawie bilansów z wykonania budżetu [...]. Sytuacja finansowa Strony Skarżącej jest stabilna, odmowa przyznania wnioskowanej ulgi nie spowoduje zatem zagrożenia egzystencji ekonomicznej Strony. Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu organ uznał, że w jego ocenie, fakt spowolnienia gospodarczego (z wszystkimi jego konsekwencjami) nie jest argumentem wystarczającym do przyznania ulgi w spłacie należności. Kryzys i wywołane nim spowolnienie dotyka bowiem wszystkich podatników. Organ odwoławczy zaznaczył, że nie widzi podstawy do preferencyjnego traktowania m.st. Warszawy z powyższego tytułu.

Dalej organ dodał, że Strona Skarżąca w piśmie z dnia 30 marca 2009 r. wskazała, że przyznana ulga zostanie przeznaczona na zwiększenie budżetu Domów Pomocy Społecznej.

Przedstawiono przy tym projekt uchwały Rady m. W. w sprawie zmiany budżetu m. W. na 2009 r., w którym zostało uwzględnione zwiększenie dochodów Miasta łącznie o kwotę 6.267.227 zł., z przeznaczeniem na działalność bieżącą domów pomocy społecznej. Organ odwoławczy odnosząc się do powyższego uznał, że odmowa umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę nie spowoduje zmniejszenia kwoty wydatków przewidzianych na ten cel w 2009 r., tj. kwoty 66.605.537 zł.

Dodatkowo organ dodał, że obowiązek zapłaty przedmiotowej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę wynika z przepisów prawa. Budżet Państwa z wpływów podatkowych, których dotyczy niniejsza sprawa dofinansowuje zaś równie istotne z punktu widzenia interesu publicznego (jak działalność domów pomocy społecznej) dziedziny życia społecznego. Projektowane zatem zwiększenie wydatków na działalność bieżącą domów pomocy społecznej o kwotę 6.267.227 zł. (tj. kwotę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę objętą wnioskiem z dnia 7 grudnia 2005 r.), nie obliguje organów podatkowych do przyznania wnioskowanej ulgi w spłacie należności.

Ponadto w kontekście przesłanki interesu publicznego, odnosząc się do argumentów Skarżącej, że spłata przedmiotowych zaległości wraz z odsetkami za zwłokę dokonana została kosztem zmniejszenia wydatków na takie cele jak ochrona zdrowia, polityka prorodzinna, edukacja publiczna, porządek publiczny i bezpieczeństwo obywateli oraz kultura, organ podatkowy pierwszej instancji podkreślił, że Strona Skarżąca mogła ubiegać się o rozłożenie zobowiązań podatkowych na raty, co pozwoliłoby jej wywiązać się z nich bez obciążania swojego budżetu jednorazową zapłatą oraz bez konieczności ograniczenia ważnych wydatków związanych z zadaniami Miasta i celami do których zostało powołane.

Na powyższą decyzję organu drugiej instancji Strona Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 67a § 1 ust. 3, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie.

W uzasadnieniu skargi, pełnomocnik Skarżącej obszernie uzasadnił stawiane zaskarżonej decyzji zarzuty. Pełnomocnik Strony Skarżącej uzasadniając zarzut naruszenia art. 67a § 1 ust. 3, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., podniósł, że:

- organ podatkowy drugiej instancji (odnosząc się do zarzutu zawartego w odwołaniu wskazującego, iż dokonana przez Urząd Skarbowy ocena sytuacji finansowej m.st. Warszawy bazuje na danych historycznych, abstrahując od aktualnie dynamicznie zachodzących zjawisk w gospodarce Miasta oraz otoczeniu zewnętrznym), nie zebrał dodatkowych dowodów na potwierdzenie okoliczności wskazanych w odwołaniu ;

- organ podatkowy drugiej instancji uznając, iż fakt spowolnienia gospodarczego nie jest argumentem wystarczającym do przyznania ulgi w spłacie należności, nie zebrał i nie rozpatrzył żadnych dowodów przemawiających za tą tezą;

- organ podatkowy drugiej instancji, nie kwestionując celu na jaki ma być przeznaczona ulga przyjął, że dochody uzyskiwane z podatków, też są przeznaczone na finansowanie ważnych społecznie dziedzin życia, jednakże nie wyjaśnił motywów i nie wskazał w oparciu o jakie dowody uznał taką tezę za udowodnioną.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w przepisach art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.").

Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji.

Przesłanką materialnoprawną zaskarżonej decyzji jest przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p., z którego treści wynika, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Decyzja wydana w tym trybie ma charakter uznaniowy. Oznacza to, że do organu należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Organ podatkowy ma obowiązek zbadać, czy w konkretnej sprawie zachodzą przesłanki, o których mowa w tym przepisie, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny, jednocześnie ich wystąpienie nie determinuje pozytywnej decyzji organu podatkowego. Jest on bowiem uprawniony, a nie zobowiązany, do rozważenia, czy w ogóle, a jeżeli tak, to w jakiej części, zaległość może być umorzona.

Zauważyć przy tym należy, że umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną, skoro zasadą jest płacenie podatków, a nie zwalnianie podatników z tego obowiązku. Ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej (z odsetkami za zwłokę), nie można zatem utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przeciwnie, przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika oraz, że umorzenie zaległości podatkowych (odsetek) uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu, i które są niezależne od sposobu jego postępowania.

Ustalenia faktyczne dotyczące okoliczności powstania zaległości podatkowych podmiotu wnioskującego o ich umorzenie lub rozłożenie na raty, oczywiście mieszczą się w zakresie badania istnienia przesłanek uzasadniających przyznanie tej ulgi płatniczej. W szczególności co do przesłanki interesu publicznego. Nakaz uwzględniania interesu publicznego, o którym mowa w tym przepisie, oznacza bowiem dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 października 2009 r., sygn. akt II FSK 805/08, niepubl.).

Uznanie administracyjne nie oznacza oczywiście zupełnej dowolności sposobu rozstrzygnięcia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych (odsetek). Jednak kontrola legalności tego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny jest w tym wypadku ograniczona. Sprowadza się ona w istocie do badania legalności przeprowadzonego organy postępowania dowodowo-wyjaśniającego i poprawności oceny dokonanej przez organy na podstawie stanu faktycznego sprawy. Sądowa kontrola decyzji o charakterze uznaniowym obejmuje więc samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, a nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania wyboru, o którym była wyżej mowa. Sąd administracyjny dokonuje wyłącznie kontroli legalności zaskarżonej decyzji. Nie jest zaś władny wkraczać w sferę uznania organów podatkowych. Sąd nie jest bowiem uprawniony, ani do oceny słuszności, ani celowości zaskarżonej decyzji.

Jeżeli więc organ podatkowy, dokonując koniecznych ustaleń w sprawie, nie dopuścił się naruszenia prawa procesowego i ustalenia faktyczne są wystarczające do merytorycznego załatwienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych, przy tym ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego dokonanej przez organ nie można zarzucić dowolności, to wyprowadzenie z takiej oceny wniosku, czy należy umorzyć zaległości podatkowe, czy też nie, jest zagadnieniem natury słusznościowej, które uchyla się spod kontroli sądu administracyjnego sprawującego tylko kontrolę zgodności decyzji organów administracyjnych z prawem.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe ustaliły okoliczności faktyczne powalające na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Zaskarżonej decyzji nie sposób skutecznie zarzucić dowolności i naruszenia granic uznania administracyjnego. Postępowanie podatkowe poprzedzające jej wydanie zostało przeprowadzone zasadniczo w zgodzie z regułami określonymi w Ordynacji podatkowej. Organy działały w zgodzie z zasadą wyrażoną w art. 121 § 1 oraz 122 O.p., o czym świadczy wydane w dniu

7 sierpnia 2009 r. postanowienie, wzywające Skarżącą do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w toczącym się postępowaniu odwoławczym, w odpowiedzi na które, co do zgromadzonego materiału dowodowego nie wniesiono żadnych uwag. Na podkreślenie zasługuje fakt, że organ odwoławczy miał do dyspozycji dane dotyczące sytuacji finansowej strony skarżącej w latach 2004 -2008 na podstawie bilansów z wykonania budżetu m. W.. Organ odwoławczy dysponował zgromadzonymi w sprawie wydrukami deklaracji VAT-7 strony za okres od 01/2008 r. do 02/2009 r. oraz oświadczeniem, iż w związku z załamaniem gospodarki światowej i spowolnieniem gospodarczym w roku bieżącym przewiduje się ubytek dochodów m. W. z tytułu udziału w podatku PIT i CIT o 15%, niższe o ok. 200 min zł. dochody z podatku od czynności cywilnoprawnych, zwiększenie wydatków Miasta związanych z osłoną socjalną osób, a także ograniczenie programu inwestycyjnego w latach 2009-2013 o 20%, tj. o 3 mld zł.

Ponadto należy zaznaczyć, że organ podatkowy pierwszej instancji w trakcie prowadzonego postępowania wezwał stronę pismem z dnia 16 marca 2009 r. do udzielenia wszelkich informacji dotyczących aktualnej sytuacji materialnej m. W.. W odpowiedzi na powyższe wezwanie Strona nie wskazała jednak okoliczności na które powołała się w odwołaniu, formułując następnie zarzut, że organ odwoławczy nie zebrał dodatkowych dowodów na potwierdzenie aktualnej sytuacji finansowej m. W., czy też skutków kryzysu gospodarczego dla m. W.. Zatem zarzut skargi, według którego organ drugiej instancji nie zweryfikował zawartych w odwołaniu twierdzeń o pogorszeniu się sytuacji Finansowej Skarżącej, należało uznać za bezzasadny.

W ocenie Sądu w toku postępowania odwoławczego organ podatkowy drugiej instancji umożliwił Skarżącej wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, ocenił na podstawie zebranego materiału dowodowego wszystkie okoliczności sprawy, wyjaśnił w uzasadnieniu decyzji jakimi przesłankami kierują się organy podatkowe w przypadku rozpatrywania wniosków o przyznanie ulg w spłacie należności w trybie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., oraz jakimi przesłankami kierował się organ odwoławczy odmawiając przyznania Stronie wnioskowanej ulgi w spłacie należności. W ocenie Sądu zebrany w niniejszej sprawie materiał dowodowy był wystarczający do wydania decyzji z uwzględnieniem przesłanek wynikających z zapisu art. 67a § 1 pkt 3 i art. 67b § 1 pkt 1 O.p.

Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie organy podatkowe w sposób właściwy zgromadziły materiał dowodowy na podstawie którego uznały, że brak jest ustawowych przesłanek uzasadniających przyznanie wnioskowanej ulgi w spłacie należności tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

Z treści skargi wynika, że Strona Skarżąca w istocie nie zgadza się z oceną zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego pod kątem ustalenia istnienia w niniejszej sprawie przesłanek do umorzenia zaległości podatkowych.

W ocenie Sądu o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o umorzeniu, bądź nie, zaległości podatkowej. W doktrynie przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Należy jednak zaznaczyć, że ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej, ponadto ważny interes podatnika, nie może być utożsamiany z dążeniem do uwolnienia się od regulowania zobowiązań podatkowych.

Postępowanie prowadzone w trybie przepisów o ulgach w spłacie zobowiązań (zaległości) podatkowych, nie może co do zasady stanowić zastępczego w stosunku do trybów nadzwyczajnych, unikania konsekwencji ostatecznego wymiaru zobowiązań podatkowych.

Sąd podkreśla, iż umorzenie zaległości podatkowej jest odstępstwem od zasady ponoszenia ciężarów publicznych, dlatego też chcąc skorzystać z tej instytucji Skarżąca winna należycie wykazać przesłanki do skorzystania z ulgi jak i je uzasadnić i udokumentować.

Sąd stwierdza, iż w zaskarżonej decyzji stan faktyczny, co wyżej już podkreślono, został ustalony w sposób wyczerpujący i pełny. Organ odniósł się do wszelkich twierdzeń Skarżącej i oceniły wszystkie podane przez nią argumenty.

Przeprowadzona kontrola legalności zaskarżonej decyzji nie wykazała naruszenia art. 67 a § 1 O.p., a postępowanie, wbrew zarzutom skargi, przeprowadzono z zachowaniem zasad wynikających z art.120, 121,122, 124,180 i 187 O.p. W aktach sprawy znajdują się dokumenty świadczące o wszechstronnym zbadaniu w toku postępowania sytuacji Skarżącej oraz podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Przedstawiona sytuacja strony została oceniona w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy i racje strony. Organy podatkowe umożliwiły stronie czynny udział w prowadzonym postępowaniu i kierując się zasadą prawdy obiektywnej wydały rozstrzygnięcia w oparciu zgromadzony materiał dowodowy, który w sposób wyczerpujący został przez nie oceniony. Świadczy o tym zarówno treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak i dokonana ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w kontekście przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi.

W rozpoznanej sprawie organy rozważyły okoliczności podnoszone przez Stronę Skarżącą jako fakty uzasadniające istnienie po jej stronie ważnego interesu publicznego w umorzeniu zaległych zobowiązań podatkowych i odsetek. W zaskarżonej decyzji zasadnie na podstawie sprawozdań finansowych za lata 2004-2008 organ stwierdził, że sytuacja majątkowa Strony Skarżącej jest stabilna i nie uległa pogorszeniu na przestrzeni tego okresu oraz. W ocenie Sądu trafnie organ uznał, że ogólny kryzys gospodarczy nie może być uznany za sytuację nadzwyczajną i stanowić przesłanki do umorzenia zaległości podatkowych Skarżącej, gdyż dotyka on także innych podatników. Organ w sposób logiczny stwierdził, także że umorzenia zaległości podatkowych nie może uzasadniać deklaracją Skarżącej, że środki zaoszczędzone w wyniku umorzenia zaległości podatkowych przeznaczy na cele publiczne w szczególności opiekę socjalną i zdrowotną, gdyż pochodzące z podatków środki finansowe zasilające budżet państwa także służą finansowaniu celów publicznych. W rozważanym przez organ stanie faktycznym nie można było jednoznacznie stwierdzić, że cele publiczne realizowane przez Skarżącą powoływane przez nią we wniosku o umorzenie zaległości podatkowych i odsetek są ważniejsze niż cele realizowane przy pomocy środków finansowych z budżetu państwa zasilanego wpływami z podatku VAT. Wybór pomiędzy którymś z tych zadań i w konsekwencji umorzenie zaległości na podstawie tego wyboru, stanowi wyłącznie treść uznania administracyjnego i pozostaję poza sferą postępowania dowodowego. Z tych względów Sąd uznał, że ocena materiału dowodowego zebranego w niniejszej sprawie została przez organ dokonana w sposób prawidłowy bez naruszenia art. 191 O.p.

Sąd podziela dokonaną przez organ ocenę prawną, która znajduje swoje oparcie w obowiązującym stanie prawnym, a także opiera się na przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów i nie można jej zarzucić dowolności.

Z powodów wyżej wskazanych, Sąd uznał za chybione zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art. 67a § 1 pkt 3 , art. 121 § 1, art. 122, art. 187 i art. 191 O.p.

Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku