Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 843/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2016-02-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1 i par. 2, art. 122, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 197 par. 1, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka Sędziowie sędzia WSA Jolanta Strumiłło del. sędzia SO Beata Grzybek (sprawozdawca) Protokolant sekretarz sądowy Jolanta Piasecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2016r. sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. za zaległości podatkowe spółki oddala skargę.


UZASADNIENIE

Z akt administracyjnych przedstawionych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie wynika, że zaskarżoną decyzją [...] z dnia 30 października 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 22 kwietnia 2015 r., znak: [...], którą orzeczono odpowiedzialność J. G. jako członka Zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A., obecna nazwa B., solidarnie ze spółką za zobowiązania tej spółki z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za: styczeń 2010 r. w kwocie 7.091,82 zł., marzec 2010 r. w kwocie 3,00 zł., lipiec 2010 r. w kwocie 65.259,00 zł., sierpień 2010 r. w kwocie 1.665,00 zł., wrzesień 2010 r. w kwocie 64.061,06 zł., październik 2010 r. w kwocie 3.328,00 zł., listopad 2010 r. w kwocie 3.222,00 zł, grudzień 2010 r. w kwocie 1.959,00 zł., styczeń 2011r. w kwocie 14.058,50 zł, luty 2011 r. w kwocie 17.564,70 zł., marzec 2011 r. w kwocie 23.626,00 zł., kwiecień 2011 r. w kwocie 5.144,00 zł., maj 2011 r. w kwocie 31.307,00 zł., czerwiec 2011 r. w kwocie 1.813,00 zł., odsetek za zwłokę od ww. zaległości, które na dzień wydania decyzji wynoszą 121.905,00 zł. oraz kosztów postępowania egzekucyjnego w kwocie 13.804,67 zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w wyniku przeprowadzonego postępowania przez organ kontroli skarbowej ustalono, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością A., obecna nazwa B. posiada nieuregulowane zaległości w podatku od towarów i usług za okres i w wysokości wskazanej powyżej. Na te należności wystawione zostały tytuły wykonawcze. W toku postępowania egzekucyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. ustalił, że spółka nie posiada majątku w postaci nieruchomości, ruchomości, który podlegałby zajęciu ani praw majątkowych, czy też majątku znajdującego się we władaniu osób trzecich. Postanowieniem z dnia 29 maja 2013 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko spółce. Z uzasadnienia powołanego postanowienia wynika, że prowadzone postępowanie egzekucyjne wobec majątku spółki, pomimo dokonania szeregu czynności egzekucyjnych, nie przyniosło oczekiwanych rezultatów. W ocenie organu odwoławczego, spełniona została przesłanka pozytywna warunkująca orzeczenie odpowiedzialności osoby trzeciej, jaką jest bezskuteczność egzekucji. Organ zauważył, iż jedną z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki jest wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Jednakże mienie takie nie zostało wskazane.

Organ ten ustalił, że aktem notarialnym z dnia 16 maja 2007 r., Rep. [...]

zawarto umowę Spółki A. z ograniczoną odpowiedzialnością. W § 19.1-3 ww. umowy wskazano, że Zarząd Spółki składa się z jednej do trzech osób. Zarząd wybierany jest na czas określony uchwałą Zgromadzenia Wspólników. Do pierwszego Zarządu wspólnicy powołali J. G. na stanowisko Prezesa Zarządu. W dniu 31 lipca 2007 r. ww. Spółka została wpisana do KRS pod nr [...], a J. G. wpisano jako Prezesa Zarządu. Aktem notarialnym z dnia 16 września 2008 r., Rep. A nr [...] wspólnicy ww. Spółki zmienili jej nazwę na C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Następnie aktem notarialnym z dnia 20 stycznia 2011 r., Rep. A nr [...] na B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem działalności Spółki była sprzedaż hurtowa wyrobów porcelanowych, ceramicznych i szklanych oraz środków czyszczących.

Uchwałą nr [...] z dnia 29 października 2011 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przyjęło rezygnację J. G. z członkostwa w Zarządzie oraz z funkcji Prezesa Zarządu. Uchwałą nr [...] z dnia 29 października 2011 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powołało na członka Zarządu oraz funkcję Prezesa Zarządu W. G.

Zdaniem organu, w czasie, kiedy powstały przedmiotowe zobowiązania

podatkowe spółki, J. G. był jedynym członkiem Zarządu Spółki z o.o. A. obecna nazwa B. Zatem zasadnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., postanowieniem z dnia 17 lutego 2015 r., znak [...], wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności J. G., jako członka Zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "A" obecna nazwa B, solidarnie ze Spółką, za przedmiotowe zaległości podatkowe Spółki, odsetki za zwłokę oraz koszty postępowania egzekucyjnego.

Jednocześnie, zdaniem organu, mandat członka zarządu J. G.

nie wygasł z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie

finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy tj. w dniu 1 czerwca 2009 r. Wg organu, nawet jeśli zgromadzenie wspólników zaniedbało powołania w tym momencie nowego zarządu, istotne jest to, czy dotychczasowy członek zarządu wciąż faktycznie sprawuje dotychczas pełnioną funkcję, podpisuje dokumenty finansowe oraz inne dokumenty, a także nie składa rezygnacji. Tak było w niniejszej sprawie. Pomimo, że w dniu 1 czerwca 2009 r. Zgromadzenie Wspólników ww. Spółki zatwierdziło sprawozdanie finansowe za 2008 r., J. G. nadal pozostawał członkiem Zarządu Spółki (faktycznie pełnił funkcję Prezesa Zarządu podpisując dokumenty finansowe podmiotu) i dopiero w dniu 29 października 2011 r. Zgromadzenie Wspólników B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przyjęło jego rezygnację z członkostwa w Zarządzie oraz z funkcji Prezesa Zarządu. Z tym dniem nastąpiło wygaśnięcie jego mandatu jako członka zarządu. Nadto niecelowe byłoby złożenie przez J. G. w dniu 29 października 2011 r. rezygnacji z członkostwa w Zarządzie oraz z funkcji Prezesa Zarządu przedmiotowej Spółki, skoro uważał, że jego mandat wygasł z dniem 1 czerwca 2009 r. Dodatkowo, dopiero po złożeniu rezygnacji, w dniu 5 grudnia 2011 r. zaktualizowano wpisy w KRS dotyczące składu Zarządu Spółki.

Uchwałą Nr [...], w formie aktu notarialnego, z dnia 6 marca 2013 r., Rep A nr [...], rozwiązano Spółkę i postawiono ją w stan likwidacji. Likwidatorem Spółki, stosownie do uchwały nr [...], na podstawie ww. aktu notarialnego, ustanowiono Prezesa Zarządu Spółki - W. G.

W sprawie organy podatkowe dokonały analizy sytuacji majątkowej Spółki w oparciu o dokumenty zgromadzone w toku postępowania w celu ustalenia, kiedy był czas właściwy do zgłoszenia wniosku o upadłość spółki (art. 10 i 11 oraz 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm.). Poddano analizie sprawozdania finansowe za lata 2007- 2011, w tym bilanse i rachunki zysków i strat, zestawienie danych z deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za lata 2007-2013, zestawienie danych podatnika z deklaracji CIT-8 za lata 2007- 2013. W oparciu o te analizę organy ustaliły, że w początkowym okresie działalności podmiotu, tj. w 2007 r. sytuacja finansowa Spółki była stabilna. Spółka posiadała majątek obrotowy na poziomie 245.894,37 zł, który wystarczał na pokrycie zobowiązań krótkoterminowych wynoszących 242.428,69 zł. Pomimo że rok obrotowy 2007 Spółka zamknęła stratą bilansową wynoszącą -46.534,32 zł, to w bilansie za 2008 r. wykazała dochód w wysokości 20.087,27 zł. W latach 2007 i 2008 posiadała kapitał własny wynoszący odpowiednio: 3.465,68 zł i 70.087,27 zł. Majątek obrotowy Spółki w 2008 r. wynosił 456.783,03 zł i przekraczał o ponad 70.000 zł zobowiązania krótkoterminowe w wysokości 386.695,76 zł.

Natomiast w 2009 r. pojawiły się wskaźniki mogące świadczyć o pogorszeniu sytuacji finansowej Spółki. Majątek obrotowy i trwały wynoszący w 2009 r. łącznie 1.278.645,85 zł nie wystarczał na pokrycie zobowiązań krótkoterminowych wynoszących 1.438.425,95 zł. Rok obrotowy Spółka zamknęła stratą bilansową w wysokości -405.152,60 zł. Od 2009 r. rozpoczęła wykazywanie w bilansach ujemnego kapitału własnego, który w 2009 r. wyniósł -335.065,33 zł, w 2010 r. -652.850,04 zł, a w 2011 r. -641.402,82 zł. Rok 2010 Spółka zamknęła stratą bilansową w wysokości -330.288,22 zł. W bilansie za 2011 r. wykazała dochód, jednakże wynoszący zaledwie 11.447,22 zł przy stracie z lat ubiegłych w łącznej kwocie -722.937,31 zł. Poza tym zarówno w 2010 r., jak i w 2011 r. majątek obrotowy Spółki wynoszący odpowiednio: 1.049.351,41 zł i 693.556,14 zł nie wystarczał na pokrycie zobowiązań krótkoterminowych kształtujących się na poziomie 1.505.394,24 zł w 2010 r. i 1.285.151,75 zł w 2011 r. w latach 2009 - 2010 wykazywała znaczne obroty wynoszące ponad 2 mln zł, już w tych latach i latach 2012 -2013 w zeznaniach rocznych CIT-8 zaczęła wykazywać straty w wysokościach wskazanych powyżej. Trudną sytuację finansową Spółki potwierdza także fakt, że od stycznia 2010 r. rozpoczęła generowanie zaległości podatkowych. W zeznaniu CIT-8 za 2009 r. Spółka wykazała stratę w wysokości -416.775,79 zł., w bilansie za 2009 r. zatwierdzonym przez Stronę w dniu 30 marca 2010 r. wykazała zobowiązania krótkoterminowe w wysokości 1.438.425,95 zł., przy ujemnym kapitale własnym w kwocie -335.065,33 zł i majątku wynoszącym 1.278.645,85 zł. W związku z tym, organy wywiodły, że z dniem 31 marca 2010 r. Strona posiadła wiedzę na temat złej sytuacji finansowej przedmiotowej Spółki i utracie przez nią płynności finansowej uniemożliwiającej regulowanie bieżących zobowiązań finansowych. Zarząd Spółki wniosek o ogłoszenie upadłości winien zatem złożyć do 13 kwietnia 2010 r., czyli w terminie 2 tygodni od daty podpisania bilansu za 2009 r. Zarząd Spółki nie zgłosił jednak wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, nie zostało również wszczęte postępowanie zapobiegające jej upadłości. Organ wskazał przy tym, że w dniu 31 marca 2010 r. Zgromadzenie Wspólników niniejszej Spółki podjęło uchwałę m.in. o tym, że stratę za 2009 r. pokryje przyszłymi dochodami, podczas gdy w CIT-8 za 2010 r. Spółka wykazała stratę w wysokości -50.651,44 zł.

Niesporne w sprawie jest, że J. G., jako członek Zarządu Spółki, nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości.

Organ podkreślił, że przedłożone dowody w zakresie depresji stwierdzonej u J. G., nie stanowią przesłanki eskulpacyjnej w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej, tj. że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy.

W opinii sądowo-psychiatrycznej z dnia 17 maja 2014 r., lekarz psychiatra wyjaśniła, iż na podstawie danych z akt sprawy, danych z dokumentacji i własnego badania stwierdziła u J. G. zaburzenia [...]. W latach 2009-2012 J. G. był zdolny do rozpoznania znaczenia swojego zachowania i pokierowania swoim postępowaniem, natomiast objawy chorobowe spowodowały nieporadność w zakresie wywiązywania się z ról społecznych, zawodowych, nieumiejętność właściwej oceny sytuacji zawodowej, a zwłaszcza trudności z wykonywaniem pracy. Wskazała także, iż J. G. z powodu choroby, nie potrafił w sposób realny ocenić sytuacji, nie potrafił zebrać stosownych informacji (również z powodu ograniczenia kontaktów ze współpracownikami). W związku z fałszywym obrazem sytuacji nie pomyślał o stosownym rozwiązaniu (wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki) i czas na takie rozwiązanie minął. W uzupełniającej opinii sądowo-psychiatrycznej z dnia 24 lipca 2014 r., lekarz psychiatra nadmieniła, że pierwsze objawy zaburzeń depresyjnych zaczęły się w 2008 r., a leczenie psychiatryczne J. G. podjął jesienią 2009 r. Badany w tym czasie nie miał zaburzeń świadomości; z powodu narastających zaburzeń [...] miał znacznie ograniczoną zdolność do prawidłowego funkcjonowania intelektualnego i emocjonalnego (w tym umiejętność korzystania z własnej wiedzy, zdolność do prawidłowej oceny sytuacji, nieporadność w podejmowaniu decyzji); choroba miała przebieg falujący (tzn. były okresy lepszego i gorszego funkcjonowania). W czasie krytycznym, badany nie był, z powodu stanu zdrowia, zdolny do prawidłowej oceny sytuacji ani do podjęcia stosownych działań.

W wyroku z dnia 9 grudnia 2013 r., sygn. akt [...], Sąd Rejonowy, powołując

stanowisko biegłych lekarzy psychiatrów stwierdził, że J. G. był w okresie

czynów (luty 2008 -lipiec 2011) zdolny do rozpoznania znaczenia swojego zachowania, zdolny do pokierowania swoim postępowaniem w rozumieniu art. 11 § 1 Kodeksu karnego skarbowego. W przebiegu depresji osoba chora zachowuje świadomość swojego położenia, swojej choroby, może też podejmować działania, w tym próby leczenia. Sąd zgodził się z opinią biegłych, że choroba ta nie znosi, ani nie ogranicza w znacznym stopniu wymienionych zdolności, upośledza jednakże relacje społeczne i zawodowe chorego. Biegli wskazali na występowanie u chorego zaburzeń o charakterze adaptacyjnym. Lekarz psychiatrii [...] zeznała, że rozpoznała u J. G. od 2009 r. zaburzenia depresyjne nawracające o przebiegu falującym z zaostrzeniami i remisjami. Wyjaśniła, że zaburzenie to wpływa na sferę zawodową i osobistą. W zależności od rodzaju depresji, niektórzy są bardzo ostrożni, lękowi, mają problemy z podjęciem decyzji, inni są obojętni, nie widzą konsekwencji swojego działania, podejmują decyzje w sposób nierozważny. Z zaświadczeń lekarskich wystawionych w dniu 22 stycznia 2013 r. wynika, że J. G. od września 2009 r. jest leczony w Gabinecie Psychiatryczno -Terapeutycznym [...] oraz, że korzysta z indywidualnej psychoterapii od września 2009 r. do maja 2010 r., zaś od listopada 2010 r. trwa systematyczna terapia długoterminowa.

W wyroku z dnia 5 maja 2015 r., sygn. akt [...], Sąd Okręgowy nie zgodził się z ustaleniami Sądu Rejonowego w sprawie o sygn. [...], wkraczającymi w sferę zdrowia J. G. i stwierdził, że jego choroba daje podstawę do przyjęcia, iż nie zgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości nastąpiło z powodów przez nią niezawinionych i uznał, że J. G. wykazał przesłankę, wystarczającą do uwolnienia jego od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki z o.o. C. powstałe w grudniu 2010 r. wobec wierzyciela D. Sp. z o.o. Jednocześnie organ wskazał, że wyrok ten nie może mieć on charakteru wiążącego dla organów podatkowych. Powyższe dotyczy również przedłożonych decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w G. oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w O., które zostały wydane w odrębnych postępowaniach i odmiennym stanie faktycznym. A nadto, że powoływanie kolejnych biegłych w zakresie psychiatrii jest niecelowe, skoro stan psychiczny J. G. był wielokrotnie badany.

Organ podkreślił, a co wynika z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, że J. G. w latach 2009 - 2010, jako Prezes Spółki, podpisywał szereg dokumentów w imieniu Spółki, w tym również finansowych tj. protokoły ze zgromadzeń wspólników w sprawie zatwierdzenia sprawozdania finansowego, sprawozdania z działalności Spółki, korekty deklaracji VAT-7, deklaracje VAT-7, zeznania CIT-8 oraz jego korekty, deklaracje PIT-4R. Zdaniem organu odwoławczego, powyższe okoliczności nie potwierdzają zatem, ażeby choroba J. G. wyłączyła go całkowicie ze sfery zawodowej. Przeciwnie, jako Prezes Zarządu podejmował on szereg czynności dotyczących funkcjonowania Spółki i wykonywał swoje obowiązki zawodowe, m.in. podpisując dokumenty Spółki. Nadto w latach 2009- 2011, był członkiem Zarządu oraz Prezesem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością E., a także jednym ze wspólników i członkiem Zarządu G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Także w ww. okresie prowadził jednoosobową działalność gospodarczą i był z tego tytułu zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność ta znaczne przychody, w 2009 r. w kwocie 129.932,22, w 2010 r. w kwocie 906.715,70 zł i w 2011 r. w kwocie 3.678.511,29 zł. Ponadto, ze znajdujących się w aktach sprawy wydruków czynności majątkowych CZM oraz aktów notarialnych wynika, że J. G. w latach 2009-2011 wielokrotnie występował jako strona czynności cywilnoprawnych, dokonując zbycia i nabycia ruchomości i nieruchomości. W ww. transakcjach występował samodzielnie, także jednocześnie w imieniu swojej żony.

W ocenie organu drugiej instancji, powyższe okoliczności potwierdzają, że

J. G. miał świadomość sytuacji finansowej w kierowanej przez siebie Spółce. Wg organu, bez znaczenia pozostaje okoliczność, że deklaracje VAT-7, CIT-8, PIT- 4R, podpisane przez J. G. zostały sporządzone (zredagowane) przez A. B. lub jej pracowników. Ponadto, ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym opinii biegłych nie wynika, żeby był ubezwłasnowolniony, czy też miał problemy z samodzielnym myśleniem. Biegli nie stwierdzili również okoliczności zakłócających i ograniczających w jakikolwiek sposób tok prawidłowego myślenia i działania.

Tym samym, w świetle poczynionych ustaleń, zdiagnozowana depresja i związane z tym utrudnienia w sprawowaniu funkcji członka Zarządu, nie stanowią przesłanki eskulpującej. Wg organu, w sytuacji pojawienia się przeszkód uniemożliwiających staranne wypełnianie obowiązków, członek Zarządu powinien bezzwłocznie zrezygnować z pełnionej funkcji. Strona pomimo niedyspozycji zdrowotnej, z uprawnienia tego nie skorzystała nawet wtedy, gdy miała remisję choroby. Powyższe okoliczności wskazują, że J. G., jako członek Zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A. obecna nazwa B., ponosi winę w nie zgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki bądź nie wszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego).

Odnosząc się do wniosków o przeprowadzenie dowodów z opinii biegłego psychologa i psychiatry, przesłuchania J. G. oraz z zeznań świadka A. B., organ odwoławczy stwierdził, iż mając na uwadze ww. okoliczności, organy podatkowe zebrały w sprawie materiał dowodowy, w oparciu o który ustaliły stan faktyczny i wywiodły wnioski, dokonując jego oceny, z uwzględnieniem zasady swobodnej oceny dowodów. Nie zachodziła tym samym konieczność przeprowadzenia tych dowodów. Organ przywołał stanowisko wyrażone w uzasadnieniu wyroku WSA w Lublinie z 26.10.2012 r., sygn. akt I SA/Lu 483/12, LEX nr 1233425, który stwierdził, że zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika z brzmienia art. 188 Ordynacji podatkowej. Wobec tego, organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez Stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, adekwatne i wystarczające są inne dowody.

Organ odwoławczy, dokonując analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, stwierdził, że J. G. świadomie pełnił funkcję członka Zarządu Spółki, znał jej sytuację finansową, a jego stan zdrowia nie uniemożliwił mu prowadzenia spraw Spółki, nie pozbawił go także możliwości złożenia rezygnacji z funkcji członka Zarządu i Prezesa Spółki. Tym samym pomimo zdiagnozowanej depresji, należy przypisać jemu winę w zaniechaniu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wniosku o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości we wskazanym terminie.

We wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 września 2015 r., znak: [...], J. G. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości lub ewentualnie uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej - wydanej w pierwszej instancji - decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 22.04.2015 r., znak: [...], a w razie dostrzeżenia przez Sąd podstaw do umorzenia postępowania w sprawie bez uzupełniania przez organ podatkowy postępowania dowodowego, wniósł także po uchyleniu w/w decyzji, o umorzenie postępowania w sprawie podatkowej przez Sąd na podstawie art. 145 § 3 ustawy p.p.s.a., a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg. norm przepisanych. Decyzji tej zarzucił:

1. naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej przez przekroczenie granic swobodnej

oceny dowodów polegającej na ocenie przez organ, że zebrany dotychczas materiał

dowodowy nie potwierdza, że skarżący nie z własnej winy nie zgłosił wniosku o

ogłoszenie upadłości A. Sp. z o.o. (obecna nazwa B.), gdyż przyczyna nie podjęcia takich działań przez skarżącego, wynikała ze zdiagnozowanej u niego choroby psychicznej, przy czym przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów polegało na: częściowo - w istotnym zakresie - wniosków wprost sprzecznych z treścią zebranych dowodów, np. poprzez stawianie tez sprzecznych z tezami zawartymi w wydanych w innych postępowaniach opiniach biegłych zgromadzonych w aktach niniejszej sprawy, przy jednoczesnym twierdzeniu, że tezy stawiane przez organ oparte są na tychże opiniach biegłych, a częściowo poprzez argumentowanie swojej oceny w sposób sprzeczny z zasadami doświadczenia życiowego, a ponadto, który wskazuje na nie zrozumienie przez organ, istoty pojęcia zdolności do czynności prawnych oraz instytucji ubezwłasnowolnienia.

W przypadku gdyby w ocenie Sądu uchybienie wskazane w pkt. I nie było zasadne w takim stopniu, iż mogłoby ono wpłynąć na wynik sprawy, alternatywnie zarzucił

zaskarżonej decyzji:

2. naruszenie art. 188 § 1 Ordynacji podatkowej przez bezzasadną odmowę przeprowadzenia dowodów zgłoszonych przez Stronę zgłoszonych w pkt. II i III

pisma pełnomocnika strony z dnia 5 sierpnia 2015 r. oraz w piśmie z dnia 22 września

2015 r., w sytuacji, gdy dowody te zostały zgłoszone na istotne w sprawie

okoliczności, tj. zmierzały do wykazania, że skarżący nie z własnej winy nie zgłosił

wniosku o ogłoszenie upadłości spółki wymienionej w pkt. 1 powyżej, gdyż przyczyna

nie podjęcia takich działań przez skarżącego wynikała ze zdiagnozowanej u niego

choroby psychicznej, pomimo że w ocenie organu (której prawidłowość jest

kwestionowana odrębnym zarzutem) zebrane w sprawie dowody nie potwierdzały

dostatecznie powyższej tezy,

3.naruszenie art. 187§1 Ordynacji podatkowej oraz art. 197§1 Ordynacji

podatkowej przez nie zebranie wystarczającego materiału dowodowego do oceny, czy

skarżący nie z własnej winy nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości spółki

wymienionej w pkt. 1 powyżej, gdyż przyczyna nie podjęcia takich działań przez

skarżącego wynikała ze zdiagnozowanej u niego choroby psychicznej, w tym czy miał

problemy z samodzielnym myśleniem, a zdiagnozowana u niego choroba psychiczna,

stanowiła okoliczność skutkującą takimi ograniczeniami prawidłowego myślenia i

działania, że jakkolwiek był on zdolny do np. podpisywania przygotowanych przez

inne osoby dokumentów, to nie był w pełni zdolny do prawidłowego funkcjonowania

intelektualnego, a w konsekwencji rzetelnej oceny sytuacji finansowej spółki i podjęcia

racjonalnej decyzji, w tym zebrania niezbędnych informacji do zgłoszenia wniosku o przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: ogłoszenie upadłości spółki, a w szczególności nie przeprowadzenie wnioskowanych

przez pełnomocnika strony dowodów z przesłuchania strony oraz opinii biegłych.

Niezależnie od powyższych zarzutów, nadto zarzucił:

4. naruszenie art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 202 § 1 Kodeksu

spółek handlowych poprzez wadliwe ustalenie odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki wskazanej w pkt.1, wymienione w pkt. 1 zaskarżonej decyzji, pomimo, że termin płatności tych zaległości upływał w okresie, gdy skarżący nie pełnił obowiązków członka zarządu w/w spółki, gdyż nie miał do tego legitymacji (mandatu).

5. naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej oraz art. 202 § 1 Kodeksu spółek

handlowych, polegające na oparciu zaskarżonej decyzji na poglądzie, że mandat

członka zarządu spółki z o.o. nie wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników

zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy rok obrotowy, jeżeli

zaniedbało ono powołania w tym momencie nowego zarządu, jeżeli dotychczasowy

członek zarządu wciąż faktycznie pełni swoją dotychczasową funkcję, podpisując dokumenty finansowe spółki, jak i inne dokumenty oraz nie składa rezygnacji,

pomimo, że ten pogląd jest wprost sprzeczny z art. 202 § 1 Kodeksu spółek

handlowych, a gdy umowa spółki nie stanowi inaczej, w/w pogląd organu nie ma oparcia w żadnej normie prawa powszechnie obowiązującego, tymczasem zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej organowi nie wolno działać bez podstawy prawnej.

W uzasadnieniu wskazał m.in. że w latach 2009-2012 (w tym w dniu wskazanym jako właściwy moment na złożenie wniosku o upadłość ) J. G., nawet gdyby posiadał mandat do pełnienia obowiązków członka zarządu spółki, to nie był on zdolny - nie z własnej winy, bowiem wskutek choroby psychicznej, na którą cierpiał - do podjęcia działań niezbędnych do zgłoszenia w imieniu spółki wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, lub otwarcie jej postępowania układowego, wobec tego - już tylko z powyższej przyczyny - zgodnie z art. 116 § 1 pkt. 1 lit b) Ordynacji podatkowej powinien zostać zwolniony z solidarnej odpowiedzialności z w/w spółką za jej zobowiązania podatkowe. Skarżący przywołał postępowania, które toczyły się przed Sądem Okręgowym i przed Sądem Rejonowym oraz opinie psychiatryczne wydane w tych sprawach.

W kontekście tego, skarżący zgadzając się z poglądem organu odwoławczego, że nie jest on związany wyrokami sądów powszechnych, zauważył, że na gruncie przepisów art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 2 Konstytucji RP, istotna jest zasada in dubia pro tributario, tj. rozstrzyganie niedających się usunąć wątpliwości prawnych i faktycznych następuje na korzyść podatnika. Wg. skarżącego, lektura uzasadnienia zaskarżonej decyzji prowadzi do wniosku, że z opinii biegłych zgromadzonych w aktach sprawy jednoznacznie wynika, że w krytycznym czasie, gdy powinno się złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, skarżący nie był do tego zdolny, z powodu zdiagnozowanych u niego dolegliwości, a mimo to organ ostatecznie uznał, że skarżący zawinił w nie zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Skarżący podkreślił, że w czasie krytycznym, nie był z powodu stanu zdrowia, zdolny do prawidłowej oceny sytuacji, ani podjęcia stosownych działań. Organ wyciągając odmienne wnioski, zaniechał jednocześnie dopuszczenia zgłoszonego przez stronę dowodu z opinii biegłego psychologia i psychiatry. Odnośnie powoływanie się przez organ na dokumentację, podkreślił, że dokumentów tych nie sporządził, tylko je podpisał. Natomiast zostały one sporządzone przez biuro rachunkowe prowadzone przez A. B., której przesłuchania zaniechano. Dodał, że okoliczność, iż skarżący podpisywał jakieś dokumenty, nie oznacza, że był zdolny on do zebrania i zrozumienia niezbędnych informacji, ustalenia rzeczywistego obrazu sytuacji i podjęcia racjonalnej decyzji (np. zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki). Ze zgromadzonych w aktach sprawy opinii biegłych wynika, że skarżący nie był do tego zdolny z powodu choroby, a zatem winno to skutkować oceną, że nie zawinił on w nie zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, chyba że organ by podważył opinie biegłych. Skarżący nie wykluczył, a nawet uznał za wysoce prawdopodobne, że ziściły się przesłanki do jego ubezwłasnowolnienia częściowego na podstawie art. 16 § 1 k.c.

Podniósł nadto, że organ nie przeprowadził zawnioskowanych przez stronę dowodów pomimo, że dotyczyły one okoliczności mających istotne znaczenie w sprawie i wobec wątpliwości organu co do prawidłowości konkluzji zawartych w opiniach biegłych zgromadzonych w aktach sprawy, nie wyjaśnionych dostatecznie w postępowaniu dowodowym. Odmowa przeprowadzenia tych dowodów stanowi, zdaniem skarżącego, naruszenie art. 188 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowo, wg. skarżącego, nie można przyjąć, że był pełniącym obowiązki członkiem zarządu w tej spółce, w okresie gdy te zaległości powstały, bowiem nie miał wtedy mandatu do pełnienia tej funkcji. Mandat jego do pełnienia funkcji w zarządzie wygasł z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy rok obrotowy, co oznacza, że po dacie 1 czerwca 2009 r. nie można go traktować jako członka zarządu spółki, ponieważ po tej dacie z mocy samego prawa przestał nim być. Powołując się na wyrok NSA z dnia 7 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 649/13, stwierdził, że za członka zarządu nie można uznać osoby, której mandat wygasł, a która nadal faktycznie wykonuje obowiązki przynależne członkowi zarządu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.

Ustosunkowując się do zarzutu skargi, wskazał m.in., że gdyby wspólnicy zamierzali korzystać z mających dyspozytywny charakter uregulowań Kodeksu spółek handlowych i zamierzali uregulować stosunki Spółki w taki sposób, że mandat członka Zarządu wygasa z dniem zatwierdzenia odpowiedniego sprawozdania, powołaliby po zatwierdzeniu sprawozdania nowy Zarząd, nie podejmowaliby też uchwały o przyjęciu rezygnacji skarżącego z funkcji Prezesa Zarządu Spółki. Nie można bowiem, zdaniem organu, pozbawić kogoś mandatu członka zarządu, jeżeli osoba taka mandatu tego już nie posiada. Pomimo zatwierdzenia sprawozdania finansowego Spółki za 2008 r., wspólnicy nie zmienili sposobu zarządzania Spółką, nadal uważali skarżącego za członka Zarządu i akceptowali jego działalność. Jednocześnie, organ stwierdził, że wskazane w skardze wyroki Sądu Najwyższego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego dotyczą odmiennego stanu faktycznego, a mianowicie wykonywania faktycznie obowiązków członka Zarządu Spółki po złożonej rezygnacji z pełnienia tej funkcji. Zatem, tezy z przedstawionych wyroków nie mogą mieć odniesienia do niniejszej sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jednoznacznie wyjaśniono na podstawie całokształtu materiału dowodowego, że w okresie sprawowania funkcji członka Zarządu i Prezesa Zarządu ww. Spółki, skarżący działał w sposób świadomy. Organ dokonał analizy przedłożonych dowodów w zakresie depresji stwierdzonej u J. G. i w ocenie organu, nie można uwzględnić zarzutu dotyczącego dowolności organu w zakresie oceny opinii biegłych oraz wyprowadzenia konkluzji sprzecznych z ich treścią. Zdaniem organu, odpowiedzialność osób trzecich uregulowana m.in. w art. 116 Ordynacji podatkowej jest kategorią obiektywną i w celu uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki z o.o. A. (obecna nazwa B) w świetle ww. przepisu, skarżący winien był złożyć rezygnację zaraz po pogorszeniu swojego stanu zdrowia. Niemniej jednak, skarżący pomimo niedyspozycji zdrowotnej, z uprawnienia tego nie skorzystał nawet wtedy, gdy wystąpiła remisja choroby. Jednocześnie, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, przeprowadzenie dodatkowych dowodów z zakresu psychologii i psychiatrii oraz zeznań J. G. w charakterze strony, czy zeznań świadka A. B., nie było konieczne, gdyż mając na uwadze wskazane powyżej okoliczności, organy podatkowe zebrały w sprawie materiał dowodowy, w oparciu o który ustaliły stan faktyczny i wywiodły wnioski, dokonując jego oceny, z uwzględnieniem właśnie zasady swobodnej oceny dowodów. Zatem zarzut, iż organ przez bezzasadną odmowę przeprowadzenia dowodów zgłoszonych przez Skarżącego oraz nie zebranie wystarczającego materiału dowodowego naruszył art. 187 § 1, art. 188 § 1, art. 197 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, nie znajduje uzasadnionych podstaw. Nie podzielił przy tym stanowiska, że naruszona została zasada in dubio pro tributario, gdyż co do zasady organy winny rozstrzygać niedające się usunąć wątpliwości prawne i faktyczne na korzyść podatnika, a takich wątpliwości organ rozstrzygający sprawę nie miał.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje :

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji , dokonywana zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( j.t. Dz. U z 2014 r. poz. 1647) i art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.– Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (j.t. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.) obejmuje badanie decyzji co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi oraz z prawem materialnym.

Tylko na podstawie prawidłowo poczynionych ustaleń faktycznych, istnieje możliwość dokonania prawidłowej subsumcji stanu faktycznego, w odniesieniu do przepisów materialnoprawnych i oceny decyzji, co do zastosowania i wykładni prawa materialnego. Zauważenia wymaga przy tym, że zadaniem sądu nie jest dokonywanie ustaleń faktycznych stanowiących podstawę zastosowania prawa materialnego. Rolą sądu jest kontrola prawidłowości działania organu administracji w zaskarżonej decyzji .

Mając na względzie powyższe ogólne stwierdzenia, w pierwszej kolejności oceny wymaga zgodność zaskarżonej decyzji, w aspekcie naruszenia przepisów postępowania. Przepisy postępowania, określając m.in. zasady gromadzenia i przeprowadzania dowodów oraz ich oceny, zapewniać mają zgodność ustaleń faktycznych z prawdą obiektywną (art.122 O.p.), gdyż tylko prawidłowo ustalone okoliczności faktyczne sprawy, pozwalają na prawidłowe zastosowanie prawa materialnego, przystającego do tych ustaleń. Organy podatkowe mają więc obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy, w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania, a w szczególności art.187 § 1 O.p., art. 188 O.p. , art. 191 O.p. i art. 197 § 1 O.p. Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazanie podstawy prawnej decyzji, powinny znaleźć swój wyraz w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji zgodnie z wymogami art. 210 § 4 O.p.

W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja wydana została bez naruszenia cytowanych przepisów postępowania. Podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 187 § 1 O.p., art. 188 O.p. art. 191 O.p. , art. 197 § 1 O.p. są zatem bezzasadne. Zarzuty te nie znajdują oparcia w treści zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Oceniając ogólnie, stwierdzić należy, że organy podatkowe po przeprowadzeniu postępowania dowodowego i zebraniu materiału dowodowego, dokonały wszechstronnej i wyczerpującej oceny zebranych dowodów i wynikających z nich okoliczności. Znalazło to pełny wyraz w uzasadnieniach decyzji, w których dokonano szczegółowej analizy dowodów we wzajemnym ich powiązaniu. Ocena dowodów dokonana przez organy odpowiada bowiem regułom logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego. Organy wskazały przy tym w odniesieniu do poszczególnych spornych kwestii, jakie dowody i wynikające z nich okoliczności, przyjęły za podstawę ustaleń faktycznych i dlaczego nie uwzględniły stanowiska skarżącego i jego odmiennych twierdzeń. Brak jest też podstaw do tego, by zarzucić organom, ażeby wbrew obowiązkom wynikającym z art.122 O.p. nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zdaniem Sądu, organy podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, zebrały i wyczerpująco rozpatrzyły cały materiał. Podkreślić przy tym należy, że obowiązek poszukiwania dowodów przez organy podatkowe nie jest obowiązkiem nieograniczonym. Jak stwierdził to NSA w wyroku z dnia 27 września 2011 r. ( I FSK 1241/10 "organ podatkowy na postawie art. 188 O.p. nie jest zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innym dowodem". Tym samym, uwzględniając okoliczność, że strona złożyła do akt administracyjnych opinie psychiatryczne, stanowisko organu nie uwzględniające wniosku o dopuszczenia dowodu z kolejnej opinii biegłych, nie można uznać za nieprawidłowe, skoro organ nie podważył samej opinii i konkluzji w nich zawartych, a jedynie w oparciu całokształt materiału dowodowego ( a więc także inne dowody zgromadzone w sprawie, a nie tylko same opinie psychiatrów) wysnuł odmienne od stanowiska skarżącego wnioski. Organ wyjaśnił wyczerpująco, dlaczego pomimo wniosków zawartych w tych opiniach, uznał, że skarżący nie wykazał przesłanki eskulpacyjnej, o czym będzie szerzej w dalszej części uzasadnienia. W odniesieniu do zaniechania przeprowadzenia przez organ dowodu z przesłuchania strony wskazać przede wszystkim należy, że przeprowadzenie tego dowodu nie jest obligatoryjne. Jak stanowi art. 199 O.p. "organ może przesłuchać stronę(...)". W doktrynie wskazuje się, ze gdy w sprawie pozostają niewyjaśnione fakty istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, a inne dowody zostały wyczerpane lub w ogóle ich brakuje, to wówczas organ podatkowy ma nie tylko możliwość lecz także obowiązek przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony.(zob. R. Kubacki "Dowód z przesłuchania strony"). W odniesieniu natomiast do zaniechania przesłuchania świadka A. B., na okoliczność tego, że skarżący jedynie podpisywał dokumenty finansowe, sam ich nie redagując, wskazać należy, że również w tym zakresie zaniechanie tego dowodu przez organ należy uznać za prawidłowy. Przeprowadzenie tego dowodu, prawidłowo organ uznał za zbędny, o czym więcej w dalszej części rozważań.

Podkreślić należy, iż okoliczność , że organy dokonały ustaleń, których strona nie akceptuje, nie może być samo w sobie podstawą do twierdzenia, że naruszono zasadę prawdy obiektywnej. W ocenie Sądu, organ odwoławczy szczegółowo przedstawił okoliczności wskazujące na zasadność przyjętego przez siebie stanowiska. Stanowisko natomiast strony skarżącej w istocie sprowadzało się w niniejszej sprawie, do próby podważania dokonanych ustaleń i polemiki z wnioskami, jakie z tych ustaleń wysnuł organ. Polemika ta nie dostarczyła jednak istotnych argumentów przemawiających za zaakceptowaniem stanowiska prezentowanego przez skarżącego.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego wstępnie wskazać należy, że podstawą materialnoprawną obydwu decyzji stanowił art. 116 § 1 i § 2 O.p.

Zgodnie z art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a. we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b. nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęcie postępowania

zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości

podatkowych spółki w znacznej części.

Natomiast § 2 powołanego przepisu ustawy stanowi, że odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Artykuł 116 § 1 O.p., określa przesłanki odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych za zaległości podatkowe tychże spółek. Do przesłanek, od których uwarunkowane jest powstanie odpowiedzialności podatkowej należy bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowej oraz termin płatności zobowiązania podatkowego przypadający w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu.

Natomiast wykazanie przez członka zarządu, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy bądź też wskaże on mienie jednostki, z którego egzekucja jest możliwa, traktuje się jako przesłanki wyłączające jego odpowiedzialność podatkową.

Z akt sprawy wynika, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością A., obecna nazwa B. posiada nieuregulowane zaległości w podatku od towarów i usług za I, III, VII –XII 2010 r. I-VI 2011 w łącznej wysokości 240.102,08 zł, odsetki za zwłokę od ww. zaległości, które na dzień 22 kwietnia 2015 r. wynosiły 121.905 zł, a także koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości 13.804,67 zł. Na powyższe należności wystawiono tytuły wykonawcze.

Niesporne w sprawie było to, że postępowanie egzekucyjne, które toczyło się przeciwko spółce, wobec jego bezskuteczności, zostało postanowieniem z dnia 29 maja 2013 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego umorzone.

Sporne było to, czy skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Spółki w czasie o którym stanowi powołany powyżej § 2 art. 116 O.p.

W pierwszej kolejności stwierdzić należy, że nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja strony skarżącej, iż z uwagi na to, że w dniu 1 czerwca 2009 r. odbyło się Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników zatwierdzające sprawozdanie finansowe Spółki za 2008 r.( za pierwszy rok obrotowy), to doszło z tym dniem, na podstawie art. 202 § 1 K.s.h., do wygaśnięcia mandatu skarżącego jako członka zarządu Spółki. Jak to wskazuje strona skarżąca, i jak to wynika z zapisu § 19 ust. 1 zdanie 2 umowy spółki (Aktu założycielskiego) B. Sp. z o.o. (występującej pierwotnie w obrocie pod nazwą

A. Sp. z o.o., a później C. Sp. z o.o.), która znajduje się w aktach administracyjnych załączonych do sprawy, zawarto regulację stanowiącą, że "Zarząd jest wybierany na czas określony uchwałą Zgromadzenia Wspólników." Jednocześnie w § 19 ust. 2 Umowy w/w spółki do pierwszego składu Zarządu spółki powołano wyłącznie J. G. na funkcję Prezesa Zarządu. Ani w umowie spółki, ani żadną odrębną uchwałą nie określono czasu na który J. G. został wybrany na funkcję jej Prezesa Zarządu. Umowa w/w spółki nie zawiera żadnych regulacji w przedmiocie tego, ile trwa kadencja Zarządu lub poszczególnych jej członków. Jednocześnie jednak nie można się zgodzić ze stanowiskiem skarżącego, że skoro § 19 ust. 2 Umowy spółki nie stanowi, że J. G. powołano na czas nieoznaczony, to oznacza to, że nie ma żadnych podstaw do przyjęcia, że wolą wspólników było inne uregulowanie kwestii mandatu zarządu, niż to przyjęto w Kodeksie spółek handlowych. Podkreślić należy, że umowa spółki wskazuje, że czas na jaki wybierany jest zarząd określa uchwała Zgromadzenia Wspólników. Skoro nie określono w uchwale czasu na który powołano zarząd, to oznacza to, że został on powołany na czas nieokreślony i że wolą wspólników było, aby do czasu odwołania członka zarządu/ złożenia rezygnacji, pełnił on tę funkcję. Ten wniosek potwierdzają następcze działania Wspólników, którzy na Walnych Zgromadzeniach Wspólników w 2009 r. i w kolejnych latach 2010 r. i 2011 r. nie wybrali innego zarządu. Również z protokołów ze zgromadzeń wspólników, wynika, że skarżący występował na nich jako prezes zarządu. Także szereg dokumentów finansowych wystawianych przez spółkę tj. (bilanse, sprawozdania, czy deklaracje podatkowe) - podpisywał w imieniu spółki J. G., jako prezes zarządu. Zauważyć przy tym należy, że umowa Spółki przewiduje w § 20 procedurę ustąpienia członka zarządu, zaś w § 21 jego odwołanie. Jednocześnie ust. 2 § 21 stanowi o obowiązku niezwłocznego wydania wszystkich dokumentów dotyczących działania spółki, pieczątek wskazujących zajmowane stanowisko, pieczątek spółki oraz co najważniejsze, powstrzymania się do dokonywania wszelkich czynności. W sprawie dopiero po złożeniu rezygnacji przez J. G., uchwałą nr [...] z 29 października 2011 r. przyjęto na Zgromadzeniu Wspólników jego rezygnację oraz w tym samym dniu powołano na prezesa W. G. W KRS w dniu 5 grudnia 2011 r. wykreślono J. G. jako członka zarządu Spółki i wpisano W. G. Powyższe oznacza, że w czasie wskazanym w § 2 art. 116 O.p. obowiązki członka zarządu pełnił skarżący, jak prawidłowo to ustaliły organy, zaś jego mandat wygasł dopiero wskutek złożenia rezygnacji ( art. 202 § 4 k.s.h.). Odmienne twierdzenia są nieuprawnione i nie znajdują uzasadnienia. Jednocześnie zauważenia wymaga, iż trafne są wywody Dyrektora Izby Skarbowej odwołujące się do wyroku NSA w z dnia 22 marca 2013 r. o sygn. akt I FSK 862/12 (LEX nr 1331452), w którym wyrażono pogląd, iż mandat do pełnienia funkcji w zarządzie nie wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy, nawet jeśli zaniedbało ono powołania w tym momencie nowego zarządu, jeżeli członek zarządu wciąż faktycznie sprawuje dotychczas pełnioną funkcję, podpisując dokumenty finansowe, jak i inne dokumenty oraz nie składa rezygnacji (patrz: wyrok NSA z dnia 13.08.2013 r., sygn. akt II FSK 2401/11, wyrok WSA w Krakowie z 09.01.2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1985/13, wyrok WSA w Rzeszowie z 07.07.2013 r, sygn. akt I SA/Rz 788/13, dostępne w CBOSA). Dodatkowo, jak trafnie zauważył organ iż nie można zaś pozbawić mandatu członka zarządu, osoby która takiego mandatu już nie posiada.

W powyższej sytuacji jedynie wykazanie przez skarżącego jednej z przesłanek z §1 art. 116 O.p. uwolniłoby jego od odpowiedzialności.

Jedną z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki jest wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Mienie wskazane przez członka zarządu lub też byłego członka zarządu, z którego egzekucja może być prowadzona, musi istnieć w czasie prowadzenia postępowania o przeniesienie odpowiedzialności. Wówczas orzekanie o przeniesieniu tej odpowiedzialności jest niecelowe, gdyż możliwa jest egzekucja z mienia wskazanego. Regulacja ta koresponduje z warunkiem podstawowym orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, tzn. warunkiem bezskuteczności egzekucji przeciwko Spółce. Powyższa przesłanka nie została spełniona, albowiem skarżący mienia tego nie wskazał.

Jednocześnie o czym wspomniano powyżej, niesporne jest, że skarżący nie zgłosił w ogóle, jako członek zarządu, wniosku o upadłość spółki (116 §1 pkt 1a O.p.).

Choć skarżący podjął próbę wykazania przesłanki z art. 116 §1 pkt 1b O.p. to jednak, jak prawidłowo uznały to organy, nieskutecznie.

Wstępnie stwierdzić należy, że "wina", o której stanowi przywołany przepis prawny to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, jak i wina nieumyślna w postaci niedbalstwa, które zakłada brak "świadomości", ale opiera się na powinności i możliwości przewidywania, co podkreślił NSA w uzasadnieniu do wyroku z dnia 27 listopada 2014 r. ( IFSK 1617/13) lub lekkomyśloność.

W rezultacie skarżący mógłby uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, gdyby wykazał, że przy dochowaniu należytej staranności nie miał wpływu na podane wyżej zaniechanie.

Zauważyć w tym miejscu należy, a co nie było kwestionowane, że "czasem właściwym" na zgłoszenie wniosku o upadłość organy obu instancji wskazały okres od 31 marca do 13 kwietnia 2010 r., tj. okres 14 dni od podpisania bilansu za 2009 r. Wskazany czasookres, ustalony został po dokonanej przez organy podatkowe analizie sytuacji majątkowej, w oparciu o dokumenty zgromadzone w toku postępowania, tj.: sprawozdania finansowe za lata 2007-2011, w tym bilanse i rachunki zysków i strat, zestawienie danych z deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za lata 2007-2013, zestawienie danych podatnika z deklaracji CIT-8 za lata 2007-2013.

W związku z tym, należy wywieść, że z dniem 31 marca 2010r. podpisując bilans za 2009 r., skarżący uzyskał wiedzę na temat złej sytuacji finansowej przedmiotowej Spółki i utracie przez nią płynności finansowej, uniemożliwiającej regulowanie bieżących zobowiązań finansowych. O tym, że tę wiedzę posiadał potwierdza także jego aktywność w postaci udzielania Spółce pożyczek. Pierwsze pożyczki udzielone zostały przez skarżącego już 9 lutego 2009 r., kolejne 23 kwietnia 2009 r., 16 października 2009 r., 20 maja 2010 r.

Jednocześnie podkreślić należy, że okoliczność podnoszonej przez skarżącego niedyspozycji spowodowanej depresją, jako przesłanki ekskulpacyjnej, prawidłowo został przez organy oceniony.

Z akt administracyjnych załączonych do sprawy wynika, że depresja u skarżącego pojawiła się już w 2008 r. i jak wskazali to biegli psychiatrzy, choroba miała charakter falujący. Jednocześnie z opinii tych wynika, że dopiero we wrześniu 2009 r. J. G. zgłosił się do lekarza psychiatry, zaś po wdrożeniu leczenia, po 3 miesiącach uzyskano poprawę. Leki zmieniono tylko ze względu na okoliczność zwiększenia wagi ciała skarżącego. Ustalone wówczas przez lekarza leki skarżący przyjmuje do dziś, jednocześnie jak to wskazała biegła, nie są to leki psychotropowe, ale leki wpływające na nastrój i napęd, nie zmieniają one świadomości. W opinii sądowo-psychiatrycznej z dnia 17 maja 2014 r., lekarz psychiatra stwierdziła, że w latach 2009-2012 J. G. był zdolny do rozpoznania znaczenia swojego zachowania i pokierowania swoim postępowaniem, natomiast objawy chorobowe spowodowały nieporadność w zakresie wywiązywania się z ról społecznych, zawodowych, nieumiejętność właściwej oceny sytuacji zawodowej, a zwłaszcza trudności z wykonywaniem pracy. Jednocześnie wskazała, iż J. G. z powodu choroby, nie potrafił w sposób realny ocenić sytuacji, nie potrafił zebrać stosownych informacji (również z powodu ograniczenia kontaktów ze współpracownikami). W sprawie karnej sygn. akt [...], Sądu Rejonowego, biegli lekarze psychiatrzy stwierdzili, że J. G. był w okresie czynów (luty 2008 -lipiec 2011) zdolny do rozpoznania znaczenia swojego zachowania, zdolny do pokierowania swoim postępowaniem w rozumieniu art.11 § 1 Kodeksu karnego skarbowego. Wskazali, że w przebiegu depresji osoba chora zachowuje świadomość swojego położenia, swojej choroby, może też podejmować działania, w tym próby leczenia.

Dlatego też słusznie organ uznał, że przeprowadzanie dowodu z kolejnej opinii biegłego psychiatry jest niecelowe, skoro stan psychiczny J. G. badany był kilkakrotnie przez specjalistów, zaś w aktach załączonych do niniejszej sprawy znajdują się stosowne opinie, złożone przez skarżącego na k. 41-39, 34-32, 11-10.

Dokonując analizy całego zgromadzonego materiału dowodowego, organy prawidłowo uznały, że skarżącemu zarzucić można winę w zaniechaniu zgłoszenia wniosku o upadłość (co najmniej nieumyślną).

Pomimo choroby, która pojawiła się już w 2008 r. skarżący nie zgłosił czy to rezygnacji z bycia członkiem zarządu. Także później, w czasie gdy choroba o falującym przebiegu, była w fazie remisji, takiego oświadczenia nie złożył.

Niezależnie od powyższego zauważyć należy, że pełna analiza dowodów zgromadzonych w aktach administracyjnych, w tym dokumentów, prowadzi do prawidłowych wniosków wysuniętych przez organy, iż ta dysfunkcja nie wpływała negatywnie na inne sfery działania skarżącego w tym także dotyczące działalności zawodowej.

Tym samym trudno jest przyjąć, że zaburzenia [...], na które powołuje się skarżący, utrudniały lub uniemożliwiały prawidłowe działania jego jako członka zarządu Spółki, natomiast nie odnosiły już skutków na inne jego sfery życia zawodowego, czy prywatnego o skutkach finasowych.

Wskazać trzeba, że z akt załączonych do niniejszej sprawy wynika, że J. G. w latach 2009- 2010, jako Prezes Spółki, podpisywał szereg dokumentów Spółki, w tym również finansowych. Wymienić należy: protokół ze zgromadzenia wspólników z dnia 1 czerwca 2009 r. jednostki C. Sp. z o.o. w sprawie zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok 2008, sprawozdanie z działalności Spółki za rok 2008, protokół ze zgromadzenia wspólników z dnia 31 marca 2010 r. C. Sp. z o.o. w sprawie zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok 2009, sprawozdanie z działalności Spółki za rok 2009, korekty deklaracji VAT-7 za wrzesień 2009 r., październik 2009 r., listopad 2009 r., grudzień 2009 r, sierpień 2010r., wrzesień 2010 r. i październik 2010 r., deklaracje VAT-7 za sierpień 2009 r., wrzesień 2009 r., październik 2009 r., listopad 2009 r., styczeń 2010 r., luty 2010 r., czerwiec 2010 r., zeznanie CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2010 oraz jego korekty, zeznanie CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2009, zeznanie CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2008, deklaracje PIT-4R o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za 2009 r. i 2010 r.

Jednocześnie podnoszona przez skarżącego okoliczność, iż to nie on redagował dokumenty, tylko świadek są bez znaczenia dla odpowiedzialności jego jako członka zarządu. Należy bowiem pamiętać, że powoływanie się przez członka zarządu spółki z o.o. na nieznajomość stanu finansów spółki jako na przyczynę nie zgłoszenia wniosku o upadłość, nie uzasadnia zwolnienia go z odpowiedzialności za zaległości podatkowe na podstawie art. 116 O.p. (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 6 lipca 2011 r., sygn. akt II UK 352/10, publ. M.P. Pr. 2012/1/44-46). Tym samym słusznie, za zbędny, uznał organ wniosek skarżącego o dopuszczenie dowodu z zeznań tego świadka i zaniechał jego przeprowadzenia. Również inna działalność skarżącego przeczy temu, aby wyłączony był on na skutek choroby ze sfery zawodowej. W latach 2009- 2011, był on także Prezesem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością E., a także jednym ze wspólników i członkiem Zarządu G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Przede wszystkim jednak podkreślić należy, że skarżący w ww. okresie prowadził jednoosobową działalność gospodarczą, najpierw jako [...], a potem [...] i był z tego tytułu zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Istotne jest przy tym to, że prowadzona przez niego jednoosobowa działalność gospodarcza przynosiła znaczne przychody, i tak w 2009 r. w kwocie 129.932,22 zł.; w 2010 r. w kwocie 906.715,70 zł i w 2011 r. w kwocie 3.678 511,29 zł; zaś w 2012 r. 2.459.262,15 zł. (k. 208)

Ponadto, ze znajdujących się w aktach sprawy wydruków czynności majątkowych CZM ( k. 207) oraz aktów notarialnych wynika, że J. G. w latach 2009 - 2011 wielokrotnie występował jako strona czynności cywilnoprawnych, dokonując zbycia i nabycia ruchomości i nieruchomości, zaś w dniu 19 czerwca 2012 r. zawarł wraz z żoną umowę o podziale majątku wspólnego w ten sposób, że żona otrzymała wszystkie nieruchomości, zaś J. G. prawa majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością firmy [...].

Przyjąć zatem należy, że stan zdrowia pozwalał skarżącemu na świadome kierowanie także działalnością spółki i nie uniemożliwiał prowadzenia jej spraw, czego dowodem są zgromadzone w aktach sprawy dokumenty. Dotyczy to również okresu pomiędzy 31 marca, a 13 kwietnia 2010 r., kiedy to należało złożyć wniosek o upadłość i kiedy niewątpliwie pełnił on funkcję prezesa zarządu spółki.

Reasumując powyższe stwierdzić trzeba, że organy dysponowały szerokim materiałem dowodowym, nie tylko opiniami psychiatrów, dzięki czemu mogły dokonać prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, a następnie jego oceny.

Zauważyć trzeba, a co wynika z treści znajdującego się w opinii psychiatrycznej z 17 maja 2014 r. wywiadu z badanym, skarżący nie wspominał biegłej o prowadzonej z powodzeniem jednoosobowej działalności gopodarczej, ani o aktywności w sferze cywilnoprawnej. Podobnie z uzasadnienia Sądu Okręgowego w sprawie [...], nie wynika, aby dysponował on pełną dokumentacją, która znajduje się w aktach administracyjnych.

Wspomnieć także trzeba, że uniewinnienie w wyroku Sądu Rejonowego z dnia 9 grudnia 2013 r. J. G. w sprawie o wykroczenie skarbowe z art. 57 kks sygn. akt [...] związane było z ustalonym przez Sąd brakiem uporczywości w działaniu, a więc brakiem winy umyślnej. Sąd nie badał z oczywistych przyczyn występowania w zachowaniu winy nieumyślnej.

Zdaniem Sądu, wbrew zarzutom skarżącego, organy podatkowe ustaliły stan faktyczny w sposób kompletny i dokonały jego analizy i oceny w granicach zasady swobodnej oceny dowodów, a zgromadzone w sprawie dowody w sposób dostateczny potwierdziły, iż stan zdrowia psychicznego J. G. pozwalał mu na podjęcie działań zmierzających do zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu jej upadłości (postępowania układowego). Prawidłowo uzasadniły też odmowę uwzględnienia złożonych przez stronę wniosków dowodowych.

W tym stanie rzeczy, brak jest podstaw do przyjęcia, że choroba psychiczna, na którą cierpiał i cierpi skarżący usprawiedliwia jego brak winy w niezłożeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Uzasadnione było zatem, zdaniem Sądu, uznanie przez organ, że w okolicznościach sprawy uwalniająca od orzeczenia odpowiedzialności przesłanka ekskulpacyjna a z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p., dotycząca braku winy członka zarządu Spółki w niezgłoszeniu wniosku o upadłość, nie wystąpiła.

W związku z postępowaniem w sprawie orzeczenia odpowiedzialności strona skarżąca pomimo, iż to na niej spoczywał obowiązek wykazania przesłanki uwalniającej od orzeczenia o odpowiedzialności, przekonywujących dowodów potwierdzających brak winy w nie zgłoszeniu w tym czasie wniosku o upadłość, nie wykazała.

Reasumując, Sąd nie dopatrzył się w niniejszej sprawie naruszenia przepisów prawa procesowego i materialnego, dlatego też na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.