Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1148/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-08-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędziowie NSA Zofia Borowicz (spr.) Piotr Piszczek Protokolant Jerzy Stelmaszuk po rozpoznaniu w dniu 29 sierpnia 2006 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej P. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 maja 2005 r. sygn. akt III SA/Lu 123/05 w sprawie ze skargi P. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej z dnia 20 stycznia 2005 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. W. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej kwotę 1800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

+UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 10 maja 2005 r. sygn. akt III SA/Lu 123/05 oddalił skargę P. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej z dnia 20 stycznia 2005 r., nr [...], w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia wysokości cła, podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług.

Z akt administracyjnych wynika, że w Oddziale Celnym I w Lublinie według zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 7 lutego 2002 r. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu samochód osobowy marki Ford Mondeo, sprowadzony z Holandii, taryfikowany do kodu PCN 8703 23 909. Ze względu na fakt, iż pochodzenie towaru zostało udokumentowane deklaracją o jego unijnym preferencyjnym pochodzeniu, sporządzoną na fakturze z dnia 5 lutego 2002 r., do obliczenia kwoty cła zastosowano obniżoną stawkę celną w wysokości 0%.

W związku z wątpliwościami co do autentyczności wspomnianej deklaracji oraz złożonego pod nią podpisu eksportera, została ona przesłana do weryfikacji przez władze celne kraju eksportera. Holenderskie władze celne pismem z dnia 28 czerwca 2004 r. poinformowały, że dane podane na rachunku dotyczące sprzedającego są fałszywe, pojazd jednak wyprodukowano w UE i odpowiada on warunkom dotyczącym pochodzenia wymienionym w protokole.

Naczelnik Urzędu Celnego w Lublinie decyzją nr [...] z dnia 8 listopada 2004 r. uznał wyżej wymienione zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej stawki celnej, kwoty cła oraz kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług, następnie określił kwotę długu celnego oraz kwotę podatków.

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia 20 stycznia 2005 r. utrzymał w mocy decyzję organu celnego I instancji.

Oddalając skargę Spółki na powyższą decyzję, WSA w Lublinie stwierdził, iż w rozpoznawanej sprawie organy celne obowiązane były stosować przepisy prawne - zarówno prawa materialnego, jak i proceduralne - obowiązujące na dzień przyjęcia zgłoszenia celnego.

Sąd podkreślił, że zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623) przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Zarówno w świetle obowiązującego Rzeczpospolitą Polską od dnia 1 maja 2004 r. Wspólnotowego Kodeksu celnego (rozporządzenie Rady nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r.), jak i obowiązującej do dnia 30 kwietnia 2004 r. ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) dług celny w przywozie powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 201 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu celnego, art. 209 § 2 Kodeksu celnego). Obowiązek stosowania dotychczas obowiązujących przepisów proceduralnych potwierdza art. 67 Wspólnotowego Kodeksu celnego.

Sąd stwierdził, że ogólne sformułowanie "przepisy dotychczasowe" należy interpretować poprzez zakres regulacji zawartej w Kodeksie celnym. Zgodnie z art. 1 tej ustawy przedmiotem regulacji tego aktu prawnego są zasady i tryb przywozu towarów na polski obszar celny i wywozu towarów z polskiego obszaru celnego, związane z tym prawa i obowiązki osób oraz uprawnienia i obowiązki organów celnych. Z powyższego wynika, że w Kodeksie zawarto zarówno przepisy proceduralne prawa celnego, jak i przepisy materialnego prawa celnego.

W ocenie Sądu, do wydania zaskarżonych rozstrzygnięć zastosowanie miały przepisy obowiązujące na dzień przyjęcia zgłoszenia celnego (7 lutego 2002 r.), w tym ustawa Kodeks celny z 1997 r.

Sąd podkreślił, że mimo iż co do zasady od dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej traktaty założycielskie (Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską, Traktat o utworzeniu Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej, Traktat o Unii Europejskiej i ich modyfikacje) oraz opierające się na tych traktatach akty prawne są dla Rzeczpospolitej Polskiej prawem obowiązującym, to w art. 2 Aktu Przystąpienia (Dz.U. UE L z 2003 r. Nr 236 z 23 września 2003 r.) zastrzeżono, iż prawo pierwotne obowiązuje nowe Państwa Członkowskie, jednakże obowiązuje zgodnie z przepisami Aktu Przystąpienia, który mieści szereg przepisów intertemporalnych dotyczących między innymi prawa celnego.

Przepisy przejściowe dotyczące stosowania przepisów prawa celnego zawiera Załącznik IV nr 5 do Aktu Przystąpienia, w którym w tytule "Unia celna" w ustępie 13 stwierdzono, że "odzyskiwanie należności jest przeprowadzane na warunkach określonych w ustawodawstwie wspólnotowym. Jednakże w przypadku, gdy dług celny powstał przed dniem przystąpienia, odzyskiwanie należności zostanie przeprowadzone zgodnie z warunkami obowiązującymi w nowym Państwie Członkowskim, przez to Państwo na jego rzecz". Oznacza to zdaniem Sądu, że w sytuacji gdy dług celny powstał (tj. zgłoszenie celne przyjęto) przed dniem 1 maja 2004 r., do postępowania celnego dotyczącego owego zgłoszenia celnego związanego między innymi z ponownym naliczeniem cła, w tym do czynności weryfikacyjnych dokumentów o preferencyjnym pochodzeniu towaru, zastosowanie będą miały przepisy państwa członkowskiego, które postępowanie prowadzi, tj. w przypadku Polski przepisy obowiązujące przed dniem 1 maja 2004 r.

W tytule Unia celna Załącznik nr 4 do Aktu Przystąpienia umieszczono również przepisy przejściowe dotyczące dowodów pochodzenia wystawionych przed dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. Zgodnie z ust. 6, w przypadku gdy dowód pochodzenia i/lub dokumenty przewozowe zostały wystawione przed dniem przystąpienia i gdy wymagane jest dokonanie formalności celnych w odniesieniu do handlu towarami pomiędzy nowymi Państwami Członkowskimi a obecnymi Państwami Członkowskimi lub też pomiędzy samymi nowymi Państwami Członkowskimi, miały zastosowanie postanowienia Protokołów do właściwych Układów, dotyczących definicji pojęcia "produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej.

Mając na względzie ust. 5 Załącznika IV nr 5 do Aktu Przystąpienia, w tej sprawie, w zakresie współpracy administracyjnej i czynności weryfikacyjnych dokumentów o preferencyjnym pochodzeniu towaru, zastosowanie prawidłowo miały postanowienia Protokołu nr 4 Układu Europejskiego (Załącznik do Dz.U. z 1997 r. Nr 104, poz. 662).

Sąd odnosząc się więc do podstawy prawnej wydanych w postępowaniu celnym rozstrzygnięć, ocenił jako prawidłowe zastosowanie przez organy celne do weryfikacji dokonanego w dniu 7 lutego 2002 r. przez P. W. zgłoszenia celnego - przepisów Kodeksu celnego oraz Protokołu nr 4 Układu Europejskiego. Organy nie powołały w podstawie prawnej rozstrzygnięć przytoczonych przepisów intertemporalnych wyrażonych we Wspólnotowym Kodeksie celnym oraz Załączniku nr 4 do Aktu Przystąpienia, jednakże uchybienie to nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy.

Sąd poddał badaniu legalność zaskarżonej decyzji w zakresie rozstrzygnięcia oraz uzasadnienia prawnego i faktycznego i stwierdził, że decyzja ta wydana została w zgodzie z prawem.

W dniu 7 lutego 2002 r. przy obejmowaniu procedurą dopuszczenia do obrotu pojazdu Ford Mondeo, zastosowano do obliczenia kwoty cła obniżoną stawkę celną w wysokości 0%. Preferencyjne unijne pochodzenie towaru zostało przez importera P. W. udokumentowane tzw. "deklaracją na fakturze".

Przed dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej towary pochodzące ze Wspólnoty Europejskiej, transportowane bezpośrednio między Wspólnotą i Polską lub przez terytoria krajów wymienionych w art. 4 Protokołu nr 4 poddane były preferencyjnemu traktowaniu, tj. stosowaniu do nich obniżonych stawek celnych 0%.

Po zwolnieniu przedmiotowego towaru, organ celny powziął wątpliwości co do autentyczności tzw. "deklaracji na fakturze" o unijnym preferencyjnym pochodzeniu towaru i skorzystał z przewidzianej w art. 83 Kodeksu celnego możliwości dokonania kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru, czyli tzw. kontroli postimportowej, polegającej w szczególności na skontrolowaniu dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem.

W oparciu zatem o postanowienia art. 31-32 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego dotyczące współpracy administracyjnej władz celnych poszczególnych państw organ celny wystąpił do organów celnych kraju eksportu o dodatkową weryfikację dowodów pochodzenia przedmiotowego pojazdu. Organy celne Holandii, z której importowano towar, w odpowiedzi na wystąpienie polskiego organu celnego nadesłały pismo z dnia 28 czerwca 2004 r., oceniając dane podane "w deklaracji na fakturze" jako fałszywe, a także stwierdzając, że pojazd wyprodukowano w Unii Europejskiej oraz że pojazd ten odpowiada warunkom pochodzenia wymienionym w Protokole nr 4.

Mając na względzie przepis art. 32 ust. 3 Protokołu nr 4, zgodnie z którym weryfikacji dokonują władze celne kraju eksportu, Sąd uznał, że weryfikacji "deklaracji na fakturze" mogły dokonać tylko władze celne Holandii. Władze celne Rzeczypospolitej Polskiej mogły jedynie przyjąć wyniki weryfikacji dokonanych przez władze celne kraju eksportu oraz ocenić owe wyniki, czy organy celne państwa eksportu wypowiedziały się wyraźnie w kwestii autentyczności weryfikowanych dokumentów oraz pochodzenia przedmiotowych produktów. Organy celne Rzeczypospolitej Polskiej zobowiązane były wziąć pod uwagę wyniki weryfikacji w ustalaniu, czy przedmiotowy towar mógł być objęty obniżoną stawką celną. Wynik weryfikacji pochodzenia towarów był wiążący dla władz kraju importu.

Sąd ocenił, że skoro deklarację zweryfikowano jako zawierającą fałszywe dane oraz z uwagi na brak prawidłowo wystawionego świadectwa przewozowego EUR.1 lub świadectwa wystawionego retrospektywnie, uznać należało, że w świetle art. 16 ust. 1 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego sprowadzany pojazd nie podlegał preferencyjnemu traktowaniu w imporcie do Polski, toteż nie zachodziły przesłanki zastosowania do tego pojazdu obniżonej stawki celnej.

W myśl art. 83 § 3 Kodeksu celnego z uwagi na to, że z kontroli zgłoszenia

celnego po zwolnieniu towaru wynikło, iż przepisy regulujące procedurę celną zostały

zastosowane w oparciu o nieprawdziwe lub niekompletne dane lub dokumenty,

organ celny, biorąc pod uwagę nowe dane, zasadnie zastosował przepis art. 65 § 4

pkt 2 lit. a Kodeksu celnego.

Do wymierzenia cła w tej sprawie zastosowano stawkę celną autonomiczną podaną w załączniku do rozporządzenia w sprawie ustanowienia Taryfy celnej w odniesieniu do określonego kodem PCN 8703 23 909 pojazdu wyposażonego w silnik tłokowy wewnętrznego spalania o zapłonie iskrowym o pojemności skokowej powyżej 1500 cm3, używanego powyżej czterech lat - tj. stawkę 35%, jednak nie mniej niż 2500 EURO za sztukę. Z uwagi na wartość transakcyjną towaru 10153 zł, kwotę cła wymierzono na 8843,80 zł.

Odnosząc się do kwestii określenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, Sąd stwierdził, że organy prawidłowo określiły podatek akcyzowy oraz podatek od towarów i usług w odniesieniu do importowanego pojazdu, jednakże błędnie zastosowały przepisy proceduralne zawarte w ustawie z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), bowiem obie decyzje wydane zostały pod rządami nowych przepisów (ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, która weszła w życie w dniu 20 kwietnia 2004 r. Dz.U. Nr 54, poz. 535 oraz ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, która weszła w życie w dniu 1 marca 2004 r. Dz.U. Nr 29 poz. 257). Jednakże uchybienie powołania w podstawie prawnej przepisów prawnych identycznie brzmiących z tymi, które należało podać, nie było naruszeniem prawa mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej: p.p.s.a., skutkującym uchyleniem decyzji.

Za chybione Sąd uznał pozostałe zarzuty skargi, tj. naruszenie przez organy

obu instancji art. 2, 7 i 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Organy celne w swoich decyzjach szczegółowo wykazały, które przepisy prawa rangi ustawowej uprawniały je do nałożenia cła i podatków od sprowadzonego przez skarżącego samochodu. Również decyzje organów obu instancji, zawierają obszerne uzasadnienie faktyczne i prawne, znajdujące potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym i obowiązujących przepisach krajowych i umowach międzynarodowych.

W skardze kasacyjnej P. W. zaskarżył powyższy wyrok w całości i wniósł o jego uchylenie oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie.

Wyrokowi zarzucił:

I) naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z:

1) art. 25, art. 26, art. 36 i art. 39 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623) - poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej nr [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Lublinie z dnia 8 listopada 2004 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia wysokości cła, podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług i uznanie, że użyte w art. 26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne sformułowanie "stosuje się przepisy dotychczasowe" oznacza, iż do postępowań dotyczących długu celnego powstałego przed dniem 1 maja 2004 r., poza przepisami materialnymi, stosowane będą także przepisy proceduralne, obowiązujące przed akcesją Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej i prawidłowe było prowadzenie przez organy celne postępowania w oparciu o przepisy ustawy Kodeks celny, która to ustawa utraciła moc z dniem 1 maja 2004 r. (art. 25 i art. 39 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne), w sytuacji kiedy ww. przepisy przejściowe dotyczą wyłącznie przepisów prawa materialnego zawartych w Kodeksie celnym i opartych na nim rozporządzeniach, zaś dokonywanie zmian przepisów prawa procesowego opiera się na założeniu, w świetle którego z chwilą wejścia w życie nowe przepisy proceduralne mają zastosowanie także do postępowań wszczętych przed ich wejściem w życie, co w niniejszej sprawie jest obligatoryjne. Ustawodawca w art. 36 ww. ustawy przyjął, że w przypadku postępowań wszczętych i nie zakończonych przed dniem wejścia w życie ww. ustawy czynności podjęte w toku postępowań pozostają w mocy, o ile zakres przedmiotowy jest wymagany do wydania stosownego rozstrzygnięcia według przepisów obowiązujących od dnia uzyskania przez Polskę członkostwa w Unii Europejskiej. Skoro więc ustawodawca przewidział - jako wyjątek - pozostawienie w mocy niektórych tylko czynności procesowych podjętych w toku postępowań w sprawach wszczętych i nie zakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne, to jest oczywiste, że po wejściu w życie tej ustawy wszystkie postępowania - zarówno toczące się, jak i mające być wszczęte - podlegają regulacji nowych przepisów procesowych,

2) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1 i art. 3 p.p.s.a. - poprzez:

- nieuchylenie ww. zaskarżonych decyzji pomimo braku prawidłowego i wystarczającego uzasadnienia faktycznego i prawnego, co polegało m.in. na nieprawidłowym i niewystarczającym wskazaniu przez organy podstawy prawnej i niewyjaśnieniu, co organ celny rozumie pod pojęciami "prawidłowości formalnej" i "prawidłowości materialnej" dokumentu potwierdzającego preferencyjne pochodzenie pojazdu, pomimo uznania tychże pojęć za "przedmiot postępowania w sprawie wznowionej z urzędu",

- niewyeliminowanie z podstawy prawnej zaskarżonych decyzji art. 13, art. 65 § 4 pkt 2 lit. "b" i "c", art. 83, art. 85 § 1, art. 209, art. 222 § 1 i § 4, art. 231 § 1 pkt 1, art. 242 § 2, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 z późn. zm.), która to ustawa i ww. przepisy została powołana w podstawie prawnej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Lublinie, utrzymanej w mocy przez obecnie zaskarżoną decyzję, w sytuacji kiedy w niniejszej sprawie ww. ustawa nie ma zastosowania,

- niewzięcie pod uwagę, iż organy celne w zaskarżonych decyzjach nie wykazały, jakie przepisy prawne upoważniają organ celny do wymagania od importera łącznego spełniania trzech warunków, aby skorzystać z preferencyjnej stawki celnej, tj.: 1. "zgłoszenie towaru "pochodzącego z państw członkowskich Unii Europejskiej", 2. "bezpośredni przywóz towarów z obszaru Unii Europejskiej do Polski", 3. "przedłożenia prawidłowego dokumentu potwierdzającego status pochodzenia towarów tj. świadectwa przewozowego EUR.1 lub deklaracji o pochodzeniu towaru sporządzonej zgodnie z art. 21 Protokołu",

- nieusunięcie sprzeczności logicznej w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Lublinie, tj. jednoczesnym wymaganiu od importera spełnienia łącznie ww. trzech warunków, aby skorzystać z preferencyjnej stawki celnej i własnym stwierdzeniu, że "o możliwości zastosowania do importowanego towaru stawek celnych obniżonych przesądza jego rzeczywiste pochodzenie", które przecież w niniejszej sprawie zostało ponad wszelką możliwość udowodnione, a przy tym powoływanie się przez organ II instancji, że wyniki weryfikacji "muszą być takie, żeby umożliwiły ustalenie, czy deklaracja eksportera na fakturze odnosi się do omawianych produktów i czy produkty te mogą w rzeczywistości kwalifikować się do zastosowania działań preferencyjnych", z czego wynika, że postępowanie jest już bezprzedmiotowe w obliczu udowodnienia przez skarżącego pochodzenia importowanego pojazdu,

3) art. 13, art. 16, art. 21, art. 31 i art. 32 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzecząpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi, z drugiej strony, (załącznik do Dz.U. z 1997 r. Nr 104, poz. 662, z późn. zm.) - poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, co polegało na przyjęciu stanowiska, że skoro "dane odnośnie sprzedającego okazały się nieprawdziwe, zatem deklaracja o pochodzeniu została wystawiona nieprawnie. Przedmiotowy towar nie może korzystać z preferencji przewidzianych postanowieniami Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego", które to stanowisko należy uznać za błędne i sprzeczne z treścią i istotą Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego, który jest jedynie pomocniczym aktem prawnym, służącym przede wszystkim ustalaniu pochodzenia towarów, zaś istotą przysługiwania importerowi w Polsce preferencyjnej stawki celnej 0% jest zakup i import do Polski towaru pochodzącego z krajów Unii Europejskiej, co w niniejszej sprawie ma miejsce z uwagi na zakup przez skarżącego samochodu osobowego w Holandii; przy czym pojazd pochodzi z Belgii,

4) art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 224 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej i w zw. z art. 262 Ustawy Kodeks celny z 1997 r. - poprzez niewzięcie pod uwagę, że nieprawidłowe było rozpoznanie przez organy celne wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji Urzędu Celnego w Lublinie i oparcie się wyłącznie na przepisie art. 271 ustawy Kodeks celny, z pominięciem art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 224 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej i w zw. z art. 262 ustawy Kodeks celny z 1997 r.,

II) naruszenie prawa materialnego - art. 2, art. 7 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej - poprzez naruszenie zasady zaufania obywateli do Państwa i prawa przez Państwo stanowionego oraz zasady działania organów władzy publicznej na podstawie i w granicach prawa i naruszenie zasady ustawowej regulacji danin publicznych.

Powyższe zarzuty zostały omówione przez skarżącą w szczegółowym uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

Dyrektor Izby Celnej w Białej Podlaskiej wniósł odpowiedź na skargę kasacyjną, w której podkreślił, że zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej, to do spraw dotyczących tego długu celnego stosuje się przepisy dotychczasowe. Powołany przepis nie rozgranicza rodzaju przepisów stosowanych w prowadzonym postępowaniu na przepisy materialne i proceduralne, a jedynie uzależnia stosowanie właściwych przepisów od daty powstania długu celnego. Sprawy dotyczące długu celnego powstałego przed 1 maja 2004 r. reguluje ustawa Kodeks celny, w kwestiach w nim nie uregulowanych stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, a w szczególności działu IV.

Obowiązek stosowania przepisów dotychczasowych wynika też z załącznika IV nr 5, ust. 5 i 6, o którym mowa w art. 22 Aktu Przystąpienia. Przepisy te nakładają obowiązek stosowania Protokołu nr 4 Układu Europejskiego do weryfikacji dowodów pochodzenia również po akcesji Polski do Unii Europejskiej.

Dyrektor Izby Celnej odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej wyjaśnił, że jest to zarzut stawiany organowi celnemu, a nie Sądowi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej dalej p.p.s.a. – Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z wyjątkiem nieważności postępowania, która w niniejszej sprawie nie występuje.

Przedmiotową skargę kasacyjną oparto na obu podstawach przewidzianych w art. 174 p.p.s.a.

Uwzględniając zakres zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej, w pierwszej kolejności wymaga odniesienie się do zarzutu naruszenia przez Sąd I instancji art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623) – zwanej dalej Przepisy wprowadzające. Zdaniem strony skarżącej, Sąd I instancji błędnie uznał, że użyte w art. 26 cyt. ustawy sformułowanie "stosuje się przepisy dotychczasowe" oznacza, iż do postępowań dotyczących długu celnego powstałego przed dniem 1 maja 2004 r., poza przepisami prawa materialnego, stosowane będą także przepisy proceduralne, obowiązujące przed akcesją Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej.

W ocenie strony skarżącej z treści art. 25 i 39 Przepisów wprowadzających wynika, że ustawa Kodeks celny utraciła moc z dniem 1 maja 2004 r. Zatem powyższe oznacza, że po wejściu w życie ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) wszystkie postępowania – zarówno toczące się, jak i mające być wszczęte – podlegają regulacji nowych przepisów procesowych. Przez nowe przepisy proceduralne strona skarżąca rozumie także regulacje zawarte w rozporządzeniu Rady EWG Nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. o ustanowieniu Wspólnotowego Kodeksu Celnego (Dz.Urz. WE nr L 253 z późn. zm.) i innych przepisach prawa wspólnotowego.

Pogląd ten nie można uznać za trafny.

Zgodnie z art. 26 Przepisów wprowadzających, przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej.

Ustawodawca w art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623) mówi o "przepisach dotychczasowych", nie rozróżniając przepisów materialnych i proceduralnych. Jedynym warunkiem stosowania tego przepisu jest data powstania długu celnego. Jeżeli więc dług celny powstał przed dniem 1 maja 2004 r., to należy stosować przepisy dotychczasowe, a więc m.in. Kodeks celny, który zawiera zarówno przepisy prawa materialnego, jak i przepisy proceduralne (jeżeli chodzi o tzw. "procedurę celną"). Natomiast w postępowaniach w sprawach celnych stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, a w szczególności działu IV.

Należy zauważyć, że art. 26 Przepisów wprowadzających został umieszczony w Rozdziale 3 zatytułowanym "Przepisy przejściowe i końcowe", który kompleksowo reguluje kwestie dotyczące zagadnień intertemporalnych w związku z wejściem w życie z dniem 1 maja 2004 r. ustawy – Prawo celne. Zatem treść art. 25 czy 36 i 39 Przepisów wprowadzających, na które powołuje się strona skarżąca, nie oznacza jeszcze, że art. 26 Przepisów wprowadzających należy interpretować w sposób przedstawiony w skardze kasacyjnej. W szczególności gdy się zważy, iż art. 26 ostatnio powołany reguluje kwestie intertemporalne odnoszące się do spraw dotyczących długu celnego, zaś powoływany przez stronę skarżącą art. 36 Przepisów wprowadzających dotyczy zupełnie innej problematyki. W uzasadnieniu projektu rządowego ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (zob. druk sejmowy nr 2556 Sejmu RP IV-tej kadencji str. 1, 13, 16) rozróżniono wyraźnie powyższe kwestie, wskazując m.in., że regulacje omawianej ustawy zawierają też przepisy przejściowe w takim zakresie, na jaki pozwala Traktat Akcesyjny. W szczególności podkreślono w uzasadnieniu projektu przyjętych w art. 26 Przepisów wprowadzających uregulowań, że zapis ten formułuje generalną zasadę, iż do spraw dotyczących długu celnego powstałego przed dniem uzyskania przez Polskę członkostwa w Unii Europejskiej, stosuje się przepisy dotychczasowe, a zasada ta jest zgodna z regulacjami Traktatu Akcesyjnego.

Oznacza to, że Sąd I instancji trafnie uznał, iż organy celne zasadnie zastosowały w sprawie Protokół nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzecząpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi, z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli dnia 16 grudnia 1991 r. (Dz.U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38), zmienionego Porozumieniem między Rzecząpospolitą Polską a Wspólnotami Europejskimi, podpisanym w Brukseli dnia 24 czerwca 1997 r. (Dz.U. Nr 104, poz. 662 z późn. zm., zwany dalej Protokół nr 4). Przepis art. 32 tego Protokołu reguluje kwestie weryfikacji dowodu pochodzenia towarów, a więc ma charakter proceduralny. Określona w tym przepisie procedura ma istotne znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego, gdyż jedynie prawidłowe ustalenie stanu faktycznego może służyć właściwemu stosowaniu prawa materialnego.

Prawidłowość zastosowania przez organy celne Protokołu nr 4 wynika nie tylko z art. 26 Przepisów wprowadzających, ale także z załącznika IV nr 5 ust. 6, o którym mowa w art. 22 umowy międzynarodowej z dnia 16 kwietnia 2003 r. – Traktat dotyczący przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej do Unii Europejskiej, Ateny 2003.04.16 (Dz.U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864 – zwanej dalej Akt Przystąpienia).

Zgodnie z ust. 6 załącznika IV nr 5, o którym mowa w art. 22 Aktu Przystąpienia, w przypadku gdy dowód pochodzenia i/lub dokumenty przewozowe zostały wystawione przed dniem przystąpienia i gdy wymagane jest dokonanie formalności celnych w odniesieniu do handlu towarami pomiędzy nowymi Państwami Członkowskimi a obecnymi Państwami Członkowskimi lub też pomiędzy samymi nowymi Państwami Członkowskimi, mają zastosowanie postanowienia Protokołów do właściwych Układów, dotyczących definicji "produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej. W rozpoznawanej sprawie deklaracja o preferencyjnym unijnym pochodzeniu towaru – sprowadzonego samochodu sporządzona została na fakturze z dnia 5 lutego 2002 r. W związku z powyższym zastosowanie miał Protokół nr 4 do Układu Europejskiego.

Za nietrafny zatem należało uznać pogląd strony skarżącej, że przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy powinny mieć zastosowanie przepisy proceduralne zamieszczone w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. o ustanowieniu Wspólnotowego Kodeksu Celnego (Dz.Urz. WE nr L 253 ze zm.) i innych przepisach prawa wspólnotowego, a w zakresie w nich nieuregulowanym przepisy ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne. Europejski Trybunał Sprawiedliwości w swoim orzecznictwie wielokrotnie podkreślał, że nie jest właściwy w sprawach przed sądami krajowymi, w których okoliczności faktyczne miały miejsce przed przystąpieniem państwa do Unii Europejskiej (por. wyrok ETS z dnia 10 stycznia 2006 r. w sprawie Ynos sygn. akt C-302/04). Z tego wynika, że prawa wspólnotowego nie stosuje się do stanów faktycznych mających miejsce przed akcesją danego państwa do Unii Europejskiej.

Przechodząc do oceny dalszych zarzutów, stwierdzić należy, iż są one bezzasadne.

Istota sprawy dotyczy weryfikacji zgłoszenia celnego, w szczególności co do pochodzenia towaru. Zatem prawidłowość postępowania dowodowego oceniać należało z uwzględnieniem regulacji zawartych w przepisach Protokołu nr 4. Zgodnie z art. 16 pochodzenie tworu można dokumentować na dwa sposoby, bądź to przy pomocy świadectwa przewozowego EUR.1 wystawionego na wniosek eksportera przez władze celne jego kraju, bądź, w zakresie ograniczonym do przypadków objętych art. 21 Protokołu nr 4, przy pomocy deklaracji złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym, który opisuje produkty w sposób wystarczający do jego identyfikacji. Protokół nr 4 określa szczegółowe wymagania związane z wystawianiem dowodów pochodzenia i związane z tym procesowe uprawnienia władz celnych do żądania stosownych dowodów, ale dotyczą one władz celnych kraju eksportu (art. 17 ust. 3 i 5, art. 18 ust. 3, art. 21 ust. 3, art. 22). Niezależnie od tego, władze celne kraju eksportu są uprawnione w myśl postanowień art. 32 Protokołu nr 4, do dodatkowej, wyrywkowej weryfikacji dowodów pochodzenia, w ramach której mają prawo zażądać każdego dowodu, przeprowadzić każdą kontrolę i mogą to czynić zarówno z urzędu, jak i na wniosek władz celnych kraju importu. Jeśli idzie o władze celne kraju importu, to ich rola w zakresie dotyczącym weryfikacji dowodów pochodzenia jest ograniczona i wynika także z postanowień art. 32 Protokołu nr 4. W razie uzasadnionych wątpliwości co do autentyczności tych dokumentów, statusu pochodzenia sprowadzonych produktów lub wypełnienia innych wymogów Protokołu, władze celne kraju importu zwracają się o weryfikację, której dokonują władze celne kraju eksportu, a następnie informują wnioskodawcę o wynikach weryfikacji. Wyniki te muszą być takie, żeby umożliwiły wyraźne ustalenie czy dokumenty są autentyczne i czy sprowadzone produkty można uznać za pochodzące ze Wspólnoty lub z Polski, lub z innego kraju wymienionego w art. 4 Protokołu i czy spełniają inne wymogi Protokołu (art. 32 ust. 1, 3, 5). Z powyższych unormowań wynika, że w zakresie dotyczącym weryfikacji dowodu pochodzenia, organy celne kraju importu korzystają z wyników postępowania organów celnych kraju eksportu i dokonują w tym zakresie jedynie oceny. Jeżeli służby celne kraju eksportera nie udzielą odpowiedzi w ciągu 10 miesięcy od dnia złożenia wniosku o sprawdzenie, albo jeżeli odpowiedź nie zawiera wystarczającej informacji do ustalenia autentyczności weryfikowanych dokumentów lub rzeczywistego pochodzenia produktów, to władze wnioskujące weryfikację odmawiają, jeżeli nie zaistnieją wyjątkowe okoliczności, wszelkich preferencji (art. 32 ust. 6).

W niniejszej sprawie ustalono w sposób wiążący (strona nie podniosła bowiem w skardze kasacyjnej stosownego zarzutu), że holenderskie władze celne stwierdziły, iż podane na rachunku dane dotyczące sprzedającego są fałszywe. Zatem przedmiotowy wynik weryfikacji słusznie uznano za dowód wiążący w sprawie.

Trafnie w tej sytuacji uznał Sąd I instancji, że skoro deklarację zweryfikowano jako zawierającą fałszywe dane oraz z uwagi na brak prawidłowo wystawionego świadectwa przewozowego EUR.1 lub świadectwa wystawionego retrospektywnie, w świetle art. 16 ust. 1 Protokołu nr 4 przedmiotowy pojazd nie podlegał preferencyjnemu traktowaniu w imporcie do Polski, a w konsekwencji, że nie zachodziły przesłanki zastosowania do przedmiotowego towaru obniżonej stawki celnej (art. 13 ust. 1 Protokołu nr 4). Bez znaczenia w tej sytuacji jest, że przedmiotowy towar pochodził z kraju Unii Europejskiej, skoro nie zostały spełnione pozostałe wymogi Protokołu.

Wbrew zarzutom strony skarżącej nie jest to jedynie "pomocniczy akt prawny". Protokół nr 4 stanowi załącznik do Układu Europejskiego ratyfikowanego w dniu 20 października 1992 r., a więc przed wejściem w życie Konstytucji RP, która w art. 241 ust. 1 uznała takie umowy międzynarodowe za ratyfikowane za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie i ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Za bezzasadny należało zatem uznać zarzut błędnej wykładni art. 13, 16, 21, 31 i 32 Protokołu nr 4.

Strona skarżąca podnosząc zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., powiązała go z naruszeniem art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1 i art. 3 p.p.s.a. W uzasadnieniu tak sformułowanego zarzutu podniosła, iż nie uchylono zaskarżonych decyzji pomimo braku prawidłowego i wystarczającego uzasadnienia faktycznego i prawnego, a w konsekwencji nie wyeliminowano z podstawy prawnej decyzji art. 13, art. 65 § 4 pkt 2 lit. b) i c), art. 83, art. 85 § 1, art. 209, art. 222 § 1 i § 4, art. 231 § 1 pkt 1, art. 242 § 2, art. 262 ustawy Kodeks celny, w sytuacji gdy ustawa ta w tej sprawie nie ma zastosowania.

Rozważając zasadność tego zarzutu należy zauważyć, że zgodnie z art. 1 p.p.s.a. przepis ten zawiera definicję pojęcia sprawy sądowoadministracyjnej. Natomiast art. 3 p.p.s.a. stanowi, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W kontekście treści normatywnej powołanych powyżej przepisów brak jest podstaw do stwierdzenia, że zaskarżony wyrok został wydany z ich naruszeniem. Wojewódzki Sąd Administracyjny kierując się powierzoną mu przepisami ustawy procesowej funkcją kontrolną, dokonał oceny zastosowanych przez organy celne przepisów prawa materialnego i procesowego, w kontekście prawidłowości zastosowania art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, spełniającym wymogi z art. 141 § 4 p.p.s.a. Skoro Naczelny Sąd Administracyjny dokonując oceny zawartego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 26 Przepisów wprowadzających zarzut ten uznał za chybiony, to tym samym za nietrafny należało uznać zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w zw. z ww. przepisami Kodeksu celnego, sprowadzający się do stwierdzenia, że Sąd I instancji zobowiązany był do uchylenia zaskarżonej decyzji w celu wyeliminowania z podstawy prawnej rozstrzygnięcia organu celnego wskazanych przepisów Kodeksu celnego.

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. obowiązek uchylenia zaskarżonej decyzji z powodu naruszenia przepisów postępowania innych niż dające podstawę jego wznowienia występuje tylko gdy mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podnosząc tego rodzaju zarzut (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) strona skarżąca zobligowana jest zatem bezwzględnie powołać przepisy postępowania, którym uchybił sąd, uzasadnić ich naruszenie i wykazać, że wytknięte uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z dnia 1.06.2004 r. sygn. GSK 73/04, opubl. Mon. Praw. 2004/14/632).

Strona skarżąca podnosząc zarzut naruszenia przepisów postępowania, w uzasadnieniu tego zarzutu jedynie wskazała, iż skarga złożona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na decyzje Dyrektora Izby Celnej zawierała szereg dodatkowych zarzutów, do których Sąd w ogóle się nie odniósł, choć zdaniem skarżącego – powinien. Jednakże strona skarżąca nie wyjaśniła o jakie zarzuty chodzi, a w szczególności jakim przepisom postępowania sądowoadministracyjnego Sąd I instancji uchybił i jaki wpływ to uchybienie miało na wynik sprawy.

W tej sytuacji brak podstaw do uwzględnienia tego zarzutu, gdyż niemożliwa jest jego prawidłowa ocena.

Za całkowicie niezrozumiały należy uznać zarzut naruszenia art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 224 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej i art. 262 Kodeksu celnego w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. W uzasadnieniu tak sformułowanego zarzutu strona skarżąca wywiodła, że nieprawidłowe było rozpoznanie przez organy celne wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Lublinie, który oparł się wyłącznie na przepisie art. 271 Kodeksu celnego.

Otóż w decyzji organu celnego I instancji, jak również w decyzji organu II instancji, którą utrzymano w mocy powyższą decyzją, brak rozstrzygnięcia w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji. Rozstrzygnięcie dotyczące tej kwestii zostało zawarte w decyzji organu celnego z dnia 19 stycznia 2005 r., która nie była przedmiotem skargi wniesionej w niniejszej sprawie do Sądu I instancji.

Wbrew dalszym zarzutom skargi kasacyjnej, zaskarżonym wyrokiem nie naruszono art. 7 i 217 Konstytucji RP.

Strona skarżąca nie wykazała bowiem, by zaskarżone rozstrzygnięcie naruszało te przepisy Konstytucji.

Wyrok Sądu I instancji znajduje uzasadnienie w przepisach ustawowych, które nie naruszają postanowień Konstytucji. Sąd I instancji nie nadał tym przepisom znaczenia, które byłoby niezgodne z postanowieniami Konstytucji. Nadto Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku szczegółowo wskazał z jakich przyczyn przepisy zastosowane przez organy celne nie naruszały art. 7 i 217 Konstytucji RP, a Naczelny Sąd Administracyjny argumentację tę uznał za prawidłową.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania kasacyjnego Sąd oparł o treść art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 6 pkt 5 w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).