Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 423/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2015-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.59 § 1 pkt 2 ,
journal: Dz.U. 1966 nr 24 poz 151
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
article: art.70, art.70 § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie sędzia WSA Renata Kantecka sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 października 2015r. sprawy ze skargi A. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

A. L.(dalej powoływany jako "skarżący", "strona", "zobowiązany") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej (dalej powoływany również w skrócie "DIS") z dnia "[...]" r., w którym utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]"r. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego.

W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest kwestia dopuszczalności prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych nr "[...]"oraz "[...]", w zakresie wystąpienia przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego, określonej w treści przepisu art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2014r., poz. 1619; zwanej dalej: "u.p.e.a."), zgodnie z którym postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał.

Organ odwoławczy wskazał, że w przedmiotowej sprawie bieg terminu przedawnienia wskazanych w treści ww. tytułów zaległości podatkowych rozpoczął swój bieg w dniu 01.01.1998r. Uwzględniając ogólne zasady przedawnienia zaległości podatkowych, stosownie do której zaległości podatkowe przedawniają się z upływem 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin ich płatności. Zatem w przedmiotowej sprawie, gdyby nie podjęto działań mających wpływ na bieg terminu przedawnienia, zaległości objęte tytułami wykonawczymi o numerach "[...]"i "[...]"z dnia "[...]"r., uległyby przedawnieniu z dniem 31.12.2002r.

DIS podał, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułów wykonawczych nastąpiło w dniu "[...]"r. poprzez doręczenie dłużnikowi zajętej wierzytelności - Bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej z rachunku bankowego z dnia "[...]"r., nr "[...]". Przedmiotowe zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego oraz odpisy tytułów wykonawczych zostały doręczone w dniu 10.08.2000 r. (w trybie przewidzianym w art. 43 k.p.a. małżonce zobowiązanego, zgodnie z treścią adnotacji umieszczonej na dowodzie doręczenia).

Organ odwoławczy wskazał, że stosownie do brzmienia art. 70 § 3 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa - w brzmieniu obowiązującym na dzień 09.08.2000r., (Dz. U z 1997r., Nr 137, poz. 926 ze zm.), bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony. W niniejszej sprawie, pierwszą czynnością egzekucyjną zastosowaną przez organ egzekucyjny w prowadzonym postępowaniu, było dokonanie zajęcia u dłużnika wierzytelności w dniu 09.08.2000r. Zastosowanie przedmiotowego środka (dokonanie czynności egzekucyjnej) zatem przerwało bieg terminu przedawnienia. Bieg terminu przedawnienia biegłby na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne (art. 70 § 4 ww. ustawy). W przedmiotowej sprawie nie doszło do zakończenia postępowania.

Ponadto z akt sprawy wynika również, iż pismem z dnia "[...]"r., strona złożyła wniosek o restrukturyzację należności publicznoprawnych, obejmując zakresem żądania zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. (dochodzone w drodze egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych o nr SM "[...]"i "[...]"z dnia "[...]"r.). W przedmiotowej sprawie prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postępowanie egzekucyjne zostało zawieszone. Faktyczna i rzeczywista przesłanka zawieszenia postępowania egzekucyjnego trwała do dnia "[...]"r., z uwagi na fakt, iż postępowanie restrukturyzacyjne zostało zakończone decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]"., utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]"., Zawieszone postępowanie egzekucyjne podjęto w dniu "[...]"r. Zatem prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postępowanie egzekucyjne pozostawało zawieszone od dnia "[...]". (wpływ wniosku z dnia "[...]"r. do właściwego organu) do dnia "[...]". (data wydania ww. decyzji organu drugiej instancji).

Ponadto organ odwoławczy wskazał, że bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych przerwany został wskutek zajęcia egzekucyjnego, dokonanego u dłużnika zajętej wierzytelności w dniu "[...]". Od tej daty, należy zatem liczyć pięcioletni okres przedawnienia tych zobowiązań, o którym mowa w art.70 § 1 Ordynacji podatkowej. Bieg terminu przedawnienia został jednak zawieszony z dniem "[...]"., a zatem z chwilą wszczęcia na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji, na wniosek zobowiązanego, postępowania restrukturyzacyjnego w zakresie m.in. należności w podatku dochodowym za 1996r. Termin przedawnienia zaczął biec zatem dalej od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w tej sprawie, zaś okres od "[...]"r. do "[...]"r. nie może być liczony do pięcioletniego okresu przedawnienia, wskazanego w art.70 § 1 Ordynacji podatkowej. Uwzględniając powyższe, pięcioletni okres przedawnienia upłynąłby z dniem "[...]". (okres od dnia "[...]". do dnia "[...]"- 2 lata, 3 miesiące, 10 dni. Okres od dnia "[...]". do dnia "[...]". - 2 lata, 8 miesięcy i 20 dni).

DIS podał, że od dnia 01.09.2005r. nastąpiła zmiana przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, w tym brzmienia przepisu art. 70 tej ustawy. Stosownie do brzmienia art. 21 ustawy z dnia 30.06.2005r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2005r., Nr 143, poz. 1199), do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepis art. 70 § 4 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Z uwagi na przerwanie biegu przedawnienia w dniu "[...]". oraz zawieszenie biegu terminu przedawnienia na okres od dnia "[...]". do dnia "[...]". wynika jednoznacznie, iż dochodzone na podstawie tytułów wykonawczych o nr "[...]"i "[...]"z dnia "[...]"r. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996r. nie uległo przedawnieniu na dzień wejścia w życie nowych przepisów (art. 70) ustawy Ordynacji podatkowej. Stosownie do brzmienia art. 70 § 3 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa - w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.09.2005r., (t.j. Dz.U z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Organ odwoławczy podkreślił, że w przedmiotowym postępowaniu, od dnia wejścia w życie nowych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, t.j. od dnia 01.09.2005r., organ egzekucyjny zastosował w prowadzonym postępowaniu szereg środków egzekucyjnych, które stosownie do brzmienia ww. przepisu art. 70 § 3, przerywały bieg terminu przedawnienia. Od dnia 01.09.2005r. organ egzekucyjny, w prowadzonym postępowaniu zastosował szereg środków egzekucyjnych, a okres pomiędzy zastosowaniem każdego kolejnego środka, jednoznacznie wskazuje, zgodnie z art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej, iż dochodzone na podstawie tytułów wykonawczych o nr "[...]"r., nie uległo przedawnieniu. W prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, bieg przedawnienia ww. zobowiązania po raz ostatni został przerwany w dniu "[...]".

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że kwestia przedawnienia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. była wielokrotnie przedmiotem badania dokonanego przez organ egzekucyjny, Dyrektora Izby Skarbowej oraz sądy administracyjne w wyniku składanych przez zobowiązanego wniosków, m.in. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. W przedmiotowej kwestii sądy administracyjne orzekły w prawomocnych wyrokach:

- wyrok NSA w Warszawie "[...]"

- wyrok WSA w Olsztynie z "[...]"

- wyroku WSA w Olsztynie "[...]"

- wyroku WSA w Olsztynie z "[...]"

Podkreślił, że pozostaje związany oceną prawną dokonaną przez WSA w Olsztynie w wyroku z dnia "[...]"r. sygn akt. "[...]", w przedmiocie braku wpływu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia "[...]"., nr "[...]", na kwestię przedawnienia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r.

DIS wskazał również, że stanowisko o tym, iż za datę zakończenia prowadzonego postępowania restrukturyzacyjnego należy uznać dzień "[...]". Zdaniem DIS w tej kwestii znajduje więc zastosowanie art. 153 ustawy z dnia 30.08.2002r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012r. Nr 270 ze zm.)., co skutkuje tym, iż organ jest związany oceną prawną dokonaną przez sądy administracyjne we wspomnianych wyrokach.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem strona w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, zarzucając naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., w związku z art. 70 O.p., w zw. z art.70 § 4 O.p. oraz w związku z art. 14 ust. 3 ustawy o restrukturyzacji oraz art. 21 ust. 1 tej ustawy.

W uzasadnieniu skarżący wskazał, iż organ egzekucyjny miał obowiązek umorzyć prowadzone postępowanie egzekucyjne z uwagi na przedawnienie dochodzonego zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1996 r. oraz odsetek od niezapłaconych zaliczek na poczet tego podatku. W ocenie skarżącego, bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązania został przerwany w dniu "[...]". w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego (zajęcia rachunku bankowego) w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia "[...]"r., nr "[...]"Na bieg terminu przedawnienia, mając na uwadze brzmienie art. 70 § 5 O.p., nie miało natomiast wpływu dokonanie w dniu "[...]". czynności egzekucyjnej (zajęcie rachunku bankowego) w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułów wykonawczych z dnia "[...]". Zdaniem skarżącego przy uwzględnieniu mającego wpływ na przedawnienie ww. zobowiązań okresu zawieszenia postępowania egzekucyjnego w związku prowadzonym postępowaniem restrukturyzacyjnym, należy uwzględnić okres od dnia złożenia wniosku przez stronę, tj. od dnia "[...]". do dnia wydania decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, tj. do dnia "[...]". Na potwierdzenie powyższej tezy skarżący dołączył do wniesionego zażalenia opinię prawną z dnia "[...]". sporządzoną przez B.P. Mając na uwadze powyższe, zdaniem strony w przedmiotowej sprawie zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1996 r. uległy przedawnieniu przed zastosowaniem w dniu "[...]"., pierwszego po wejściu w życie nowelizacji ustawy Ordynacja podatkowa, tj. po dniu 01.09.2005r., środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę. W ocenie strony, jedynie środek egzekucyjny zastosowany w dniu "[...]". w postaci zajęcia rachunku bankowego przerwał bieg terminu przedawnienia.

Dodatkowo skarżący wskazał, iż powyższej oceny nie zmienia fakt wpisania w dniu "[...]". przez Sąd Rejonowy - na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego - hipotek przymusowych do ksiąg wieczystych w celu zabezpieczenia zaległości podatkowych, objętych ww. tytułami wykonawczymi. Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 08.10.2013r., sygn. akt SK 40/2012, przepis art. 70 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.01.1998r. do dnia 31.12.2002r., zgodnie z którym nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zaległość podatkowa może być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki - jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył , co następuje :

Na wstępie rozważań sądu stwierdzić należy , że stosownie do art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2014.1647 j.t.) oraz art. 3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tekst jedn. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm. , cyt. dalej jako "p.p.s.a"), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 134 §1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Ponadto, na podstawie art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest dopuszczalność prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych z dnia "[...]", w zakresie wystąpienia przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego, określonej w treści przepisu art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., zgodnie z którym postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał.

W tym miejscu przypomnieć należy, że w przedmiotowej sprawie, bieg terminu przedawnienia wskazanych w treści ww. tytułów zaległości podatkowych, rozpoczął swój bieg w dniu "[...]". Uwzględniając ogólne zasady przedawnienia zaległości podatkowych, stosownie do których zaległości podatkowe przedawniają się z upływem 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin ich płatności (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej), w przedmiotowej sprawie, gdyby nie podjęto działań mających wpływ na bieg terminu przedawnienia, zaległości objęte tytułami wykonawczymi z dnia "[...]", uległyby przedawnieniu z dniem "[...]".

Wszczęcie postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułów wykonawczych nastąpiło w dniu "[...]". poprzez doręczenie dłużnikowi zajętej wierzytelności - Bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej z rachunku bankowego z dnia "[...]". Zawiadomienie to - o zajęciu rachunku bankowego oraz odpisy tytułów wykonawczych zostały doręczone w dniu "[...]"., w trybie przewidzianym w art. 43 K.p.a. - małżonce skarżącego. Pierwszą czynnością egzekucyjną zastosowaną przez organ egzekucyjny w prowadzonym postępowaniu, było dokonanie zajęcia rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności, będącego bankiem, w dniu "[...]". Zastosowanie wskazanego środka (dokonanie czynności egzekucyjnej) przerwało bieg terminu przedawnienia (stosownie do brzmienia art. 70 § 3 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa - w brzmieniu obowiązującym na dzień "[...]".). Bieg terminu przedawnienia biegłby na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne (art. 70 § 4 ww. ustawy). W niniejszej sprawie nie doszło do zakończenia postępowania. W związku ze złożonym przez skarżącego wnioskiem o restrukturyzację należności publicznoprawnych, obejmującym zakresem żądania zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. (dochodzone w drodze egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych z dnia "[...]") postępowanie egzekucyjne zostało zawieszone od dnia "[...]". - wpływ wniosku z dnia "[...]"r. do właściwego organu - do dnia 17"[...]". - data wydania decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej).

W związku z powyższym, zdaniem Sądu organy egzekucyjne prawidłowo uznały, że bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych przerwany został wskutek zajęcia egzekucyjnego rachunku bankowego, dokonanego u dłużnika zajętej wierzytelności, będącego bankiem, w dniu "[...]". Od tej daty, należy zatem liczyć pięcioletni okres przedawnienia tych zobowiązań, o którym mowa w art.70 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślić jednak należy, że bieg terminu przedawnienia został zawieszony z dniem "[...]"., czyli od dnia wpływu wniosku o restrukturyzację należności publicznoprawnych.

Dokonując analizy treści przepisów prawa odnoszących się do wskazanej kwestii przerwania biegu terminu przedawnienia należy wskazać na treść art. 70 Ordynacji podatkowej oraz na chronologiczny przebieg zmian ustawowych tego unormowania. Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej obowiązującym do 31 grudnia 2002 roku, bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony, zaś z treści art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej wynika, iż po przerwaniu biegu terminu przedawnienia, biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. Zatem bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany poprzez samo doręczenie tytułu wykonawczego, bowiem stanowi to czynność egzekucyjną w rozumieniu art. 32 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Wyżej opisany przepis uległ zmianie na mocy art. 1 ustawy z dnia 12 września 2002 roku o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa i o zmianie innych ustaw (Dz.U. z 2002r. Nr 169, póz. 1387) Zgodnie ze zmienioną treścią przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej od dnia 1 stycznia 2003 roku bieg terminu przedawnienia mógł zostać przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, przy czym po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegł on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne, zaś zgodnie z art. 70 § 5 Ordynacji podatkowej, kolejne wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie przerywało biegu terminu przedawnienia. W tym miejscu należy powołać treść art. 20 ustawy o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa i o zmianie innych ustaw, który wprowadzał zasadę, iż do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie wskazanej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienionej chyba, że przepisy dotychczasowe określają korzystniejsze dla podatnika zasady i terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych, wtedy stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem wejścia w życie znowelizowanej ustawy.

W dniu 1 września 2005 roku weszła w życie ustawa z dnia 30 czerwca 2005 roku o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2005r. Nr 143, póz. 1199), która dokonała nowelizacji art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z nowym brzmieniem wskazanego przepisu bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, a po przerwaniu biegu terminu przedawnienia, zobowiązanie biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Stosowanie zaś do znowelizowanej treści art. 21 ustawy, do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej, stosuje się przepis art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą.

Dokonując podsumowania i analizy treści powołanych wyżej uregulowań prawnych dotyczących kwestii przerwania biegu terminu przedawnienia należy wskazać, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 roku do dnia 31 sierpnia 2005 roku zobowiązanie podatkowe po przerwaniu biegu terminu przedawnienia, nie ulega przedawnieniu bez względu na czas trwania i sposób prowadzenia postępowania egzekucyjnego lub jego skuteczność, a zatem dopiero po zakończeniu postępowania egzekucyjnego termin przedawnienia rozpoczynał bieg na nowo, z tym, że od dnia 1 stycznia 2003 roku kolejne wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie przerywało już biegu terminu przedawnienia (wyrok NSA w Warszawie z dn. 17,02.2010r, II FSK 2063/09 LEX 570256, wyrok WSA w Warszawie z dn.21.01.2010r. III SA/Wa 1374/09)

Do przerwania biegu terminu przedawnienia, bez żadnych ograniczeń czasowych, wystarczające było zastosowanie środka egzekucyjnego lub czynności egzekucyjnej do dnia 1 stycznia 2003 roku zgodnie z treścią wówczas obowiązującego art. 70 § 3 Op. Natomiast w stanie prawnym obowiązującym po wyżej wskazanej nowelizacji ustawy z dnia 30 czerwca 2005 roku, skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia wywołuje każdy zastosowany środek egzekucyjny, o którym podatnik został powiadomiony, co skutkuje możliwością wielokrotnego przerywania biegu terminu przedawnienia.

Wskazać zatem należy, że z uwagi na przerwanie biegu przedawnienia w dniu "[...]". oraz zawieszenie biegu terminu przedawnienia na okres od dnia "[...]". do dnia "[...]". wynika jednoznacznie, iż dochodzone na podstawie tytułów wykonawczych o nr "[...]"r. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996r. nie uległo przedawnieniu na dzień wejścia w życie nowych przepisów (art. 70) ustawy Ordynacji podatkowej.

Jak Dyrektor Izby Skarbowej wskazał w zaskarżonym postanowieniu, od dnia wejścia w życie nowych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, t.j. od dnia 01.09.2005r., organ egzekucyjny zastosował w prowadzonym postępowaniu szereg środków egzekucyjnych (10 środków wskazanych szczegółowo w zaskarżonym postanowieniu), które stosownie do brzmienia ww. przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, przerywały bieg terminu przedawnienia, w tym zajęcie wynagrodzenia za pracę, dokonane zawiadomieniem z dnia "[...]"., u dłużnika zajętej wierzytelności będącego pracodawcą - "[...]"doręczone spółce w dniu "[...]". oraz zobowiązanemu w dniu "[...]". Ostatnim skutecznie zastosowanym środkiem egzekucyjnym było zajęcie prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego, dokonane zawiadomieniem z dnia "[...]"., u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem - Bank., doręczone bankowi w dniu "[...]"., zobowiązanemu zawiadomienie z dnia "[...]". - dotyczące zajęcia rachunku bankowego w ww. banku, doręczono w dniu "[...]".).

Mając powyższe okoliczności na uwadze podkreślić należy, że w prowadzonym postępowaniu organ egzekucyjny zastosował szereg środków egzekucyjnych, a okres pomiędzy zastosowaniem każdego kolejnego środka, jednoznacznie wskazuje, zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, iż dochodzona na podstawie tytułów wykonawczych o nr "[...]"z dnia "[...]"r. zaległość podatkowa, w ocenie Sądu nie uległa przedawnieniu. W prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, bieg przedawnienia ww. zobowiązania po raz ostatni został przerwany w dniu "[...]".

W tym miejscu wskazać należy, że z art. 153 p.p.s.a wynika, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Jak zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej kwestia przedawnienia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. była wielokrotnie przedmiotem badania dokonanego przez organ egzekucyjny, Dyrektora Izby Skarbowej oraz sądy administracyjne w wyniku składanych przez zobowiązanego wniosków, m.in. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zarówno organy jak i tutejszy Sąd pozostaje związany oceną prawną dokonaną przez WSA w Olsztynie w wyroku z dnia "[...]", w przedmiocie braku wpływu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia "[...]", na kwestię przedawnienia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. Należy również wskazać, że stanowisko o tym, iż za datę zakończenia prowadzonego postępowania restrukturyzacyjnego należy uznać dzień 17.09.2004r. zostało zaaprobowane w wyroku "[...]". Jak już wyżej wskazano, w tej kwestii znajduje zastosowanie art. 153 ustawy z dnia 30.08.2002r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012r. Nr 270 ze zm.)., co skutkuje tym, iż zarówno organ jak i tutejszy Sąd jest związany oceną prawną dokonaną przez sądy administracyjne we wspomnianych wyrokach.

W związku z faktem, że zaległości skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. nie uległy przedawnieniu, zdaniem Sądu bezprzedmiotowym pozostaje argumentacja skarżącego, dotycząca wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 08.10.2013r., sygn. akt SK 40/2012, dotyczącego orzeczenia niezgodności z art. 64 ust. 2 Konstytucji treści art. 70 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.01.1998r. do dnia 31.12.2002r.

Reasumując, wydając zaskarżone postanowienie, zasadnie organ odwoławczy uznał, że nie było podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych nr "[...]". W związku z kontrolą tego rozstrzygnięcia Sąd nie stwierdził, aby działania organów I i II instancji naruszyły powołane w skardze przepisy prawa, tj. art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., art. 70, art.70 § 4 Ordynacji podatkowej, art. 14 ust. 3 i art. 21 ust. 1 ustawy o restrukturyzacji.

Z akt wynika, że organy w sposób szczegółowy przedstawiły stan faktyczny sprawy i wyczerpująco odniosły się do argumentacji skarżącego, dokonując analizy przesłanek warunkujących umorzenie postępowania egzekucyjnego.

Nie znajdując podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa w stopniu wskazanym na wstępie, stosownie do przepisu art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę.