Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2056/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-08-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67a, art. 67b, art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Waksmundzka – Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Honorata Łopianowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Staniszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi W. S.A. z siedzibą w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz W. S.A. z siedzibą w Z. kwotę 997 zł (słownie: dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z 25 listopada 2015 r., uzupełnionym pismami z 14 grudnia 2015 r. oraz z 4 stycznia 2016 r., W. Spółka Akcyjna (dalej – "Skarżąca") zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. w wysokości 598.019,30 zł wraz z odsetkami za zwłokę, w ramach wsparcia niestanowiącego pomocy publicznej.

Złożony wniosek Skarżąca uzasadniła występującym w sprawie interesem publicznym. Argumentowała, że jest beneficjentem świadczeń w ramach realizacji umowy offsetowej z dnia 22 października 2008 r., zawartej pomiędzy Ministerstwem Gospodarki a S. S.a.r.l. (obecnie S. S.a.r.l.). Dnia 2 września 2014 r. Skarżąca, stosownie do postanowień w/w umowy, zawarła porozumienie, zmieniające specyfikację zobowiązań offsetowych, w następstwie którego Spółka zamiast uzyskiwanego wsparcia rzeczowego, jak dotychczas, miała otrzymywać wsparcie finansowe. Skarżąca otrzymała zatem środki finansowe wynikające z realizowanej umowy offsetowej w postaci bezzwrotnego wsparcia finansowego, których pierwotnie nie wykazała w zeznaniu CIT-8 za 2014 r.

Spółka wskazała, że zaistniała sytuacja spowodowana została mylnym przekonaniem, że analogicznie, jak w przypadku otrzymywania przez nią świadczeń rzeczowych lub wartości niematerialnych i prawnych związanych z realizacją umów offsetowych, wartość tych przychodów powinna pozostać poza opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób prawnych. Skarżąca wskazała, że Minister Finansów decydował kilkakrotnie o zaniechaniu poboru podatku dochodowego od dochodów związanych z uzyskaniem określonych świadczeń materialnych w związku z offsetem, zgodnie z art. 22 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej – "O.p."), wydając stosowne rozporządzenia w sprawie zaniechania poboru podatku. Umowa, na podstawie której Spółka otrzymała w 2014r. środki finansowe, których nie wykazała jako przychód, była wymieniania w we wspomnianych rozporządzeniach. Minister Finansów decydując o zaniechaniu poboru podatku, kierował się przepisem art. 22 O.p., gdzie podstawową dyrektywą zaniechania poboru podatku pozostaje istnienie t.zw. interesu publicznego. Zdaniem Spółki ta sama przesłanka t.j. ważny interes publiczny musi przemawiać za umorzeniem zaległości podatkowej przez organ podatkowy. Oczywistym jest bowiem, że konieczność zapłaty przez Spółkę podatku dochodowego, spowoduje dla niej, jako beneficjenta offsetu ewidentne obciążenie finansowe, a w rezultacie w sposób istotny wpłynie na wykorzystanie środków, które mają być zainwestowane w nowe składniki majątkowe i technologie dla potrzeb wojska i obronności kraju.

. Zdaniem Skarżącej, udzielnie jej wsparcia w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami, nie będzie stanowiło pomocy publicznej, gdyż zaniechanie poboru podatku dochodowego nie stanowi pomocy publicznej, o ile dotyczy dochodów uzyskanych w następstwie nieodpłatnego nabycia wartości lub praw pozostających w związku z produkcją lub handlem bronią, amunicją lub materiałami wojennymi, pod warunkiem, że produkty te przeznaczone zostaną wyłącznie na cele wojskowe (art. 346 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U.UE.L 2010.325.4, dalej – "TFUE").

W uzupełnieniu wniosku Skarżąca powołała się na okoliczność wydania przez Ministra Finansów rozporządzenia w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych odchodów uzyskanych w następstwie wykonania umowy offsetowej dotyczącego 2015 r. Wskazała, że przy wydawaniu tego aktu prawnego Minister Finansów kierował się jedynie ważnym interes publicznym. Pod uwagę nie były natomiast brane kwestie ekonomiczne i finansowe.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R., nie znajdując podstaw uzasadniających przyznanie wnioskowanej ulgi, decyzją z [...] stycznia 2016 r. odmówił Skarżącej umorzenia zaległości. W ocenie organu I instancji ewentualne umorzenie zaległości stanowiłoby pomoc publiczną, czyli przysporzenie prowadzące do powstania korzyści majątkowej po stronie podatnika. Ponadto, zdaniem organu, Skarżąca jest w dobrej sytuacji finansowej, a umorzenie zaległości pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym.

Od powyższej decyzji Skarżąca złożyła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- przepisów prawa materialnego, tj. art. 67b § 1 w związku z art. 67a § 1 pkt 3 i § 2 O.p., poprzez uznanie, że nie istnieje ani ważny interes publiczny ani ważny interes strony, które przemawiałyby za pozytywnym rozpatrzeniem wniosku i umorzeniem zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę,

- zasad ogólnych postępowania podatkowego (tj. prowadzenia go w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwianiu sprawy).

Decyzją z [...] maja 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał

w mocy decyzję organu I instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. zgodził się z organem I instancji, że

w niniejszym przypadku ewentualne umorzenie zobowiązania stanowiłoby pomoc publiczną.

Organ odwoławczy zauważył, że Skarżąca argumentowała, iż w zakresie offsetu działa tylko na potrzeby systemu obronnego kraju, odbiorcą jej produktów jest właściwie państwo polskie, nie ma zatem możliwości, aby doszło do realnego zakłócenia wymiany handlowej wewnątrz Unii Europejskiej.

DIS wskazał, że powyższe działanie nie wyklucza jednak ewentualnego wpływu pomocy na wymianę handlową między państwami członkowskimi. Pomoc mająca na celu uwolnienie przedsiębiorstwa od kosztów, które musi ono ponosić w ramach zwykłego zarządu lub działalności, zakłóca, co do zasady, warunki konkurencji. Nawet jeżeli podmiot gospodarczy sprzedaje swoje produkty lub usługi tylko wewnątrz jednego państwa członkowskiego, nie oznacza to niemożliwości naruszenia wymiany handlowej między państwami członkowskimi. Wsparcie dla krajowego przedsiębiorcy może zwiększyć jego produkcję lub podaż usług, co może oznaczać zmniejszenie dostępu do rynku dla przedsiębiorców z innych państw członkowskich. W konsekwencji, zdaniem organu, udzielenie Skarżącej ulgi na podstawie art. 67b § 1 pkt 1 Op., jest niedopuszczalne.

Dyrektor Izby Skarbowej w W., wskazał również, że z ostrożności procesowej rozpoznał sprawę również pod kątem przesłanek wynikających z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Dokonując analizy wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika, organ odwoławczy zbadał sytuację finansową Skarżącej i uznał, że sytuacja ta jest stabilna. Zdaniem organu, odmowa przyznania wnioskowanej ulgi nie spowoduje zagrożenia egzystencji Skarżącej. W przedmiotowej sprawie nie stwierdzono więc przesłanki interesu podatnika.

Organ odwoławczy zauważył również, że w niniejszej sprawie, pomimo podniesionej argumentacji wskazującej, że Minister Finansów wielokrotnie wydawał rozporządzenia w zakresie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów uzyskanych w następstwie wykonywania umowy offsetowej, nie stwierdzono również przesłanki interesu publicznego. Organ odwoławczy, po przeanalizowaniu akt sprawy, nie stwierdził bowiem, że odmowa umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę uniemożliwi Skarżącej prowadzenie działalności, w tym wykonywanie umów offsetowych związanych z dostawami na potrzeby obronności i bezpieczeństwa państwa.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że brak zaistnienia w sprawie, wynikających z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego uniemożliwia przyznanie wymienionych w tym przepisie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Zdaniem organu odwoławczego, organ podatkowy I instancji – niezależnie od wcześniej podejmowanych decyzji Ministra Finansów dotyczących zaniechania poboru podatku – był zobligowany do odmowy przyznania wnioskowanej ulgi.

W skardze na powyższą decyzję Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 67b §1 pkt 1 O.p., poprzez niezastosowanie go w sprawie, w następstwie uznania przez organy podatkowe, że udzielenie Skarżącej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej stanowiłoby pomoc publiczną, oraz

- art. 67a §1 pkt 3 i § 2 O.p., poprzez błędną wykładnię przepisów,

a w konsekwencji uznanie, że nie istnieje ani ważny interes publiczny ani ważny interes strony, które przemawiałyby za pozytywnym rozpatrzeniem wniosku Skarżącej i umorzeniem zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że w jej ocenie, umorzenie zaległości podatkowych, powstałych w związku ze świadczeniem pieniężnym otrzymanym w ramach realizacji umowy offsetowej nie stanowi pomocy publicznej. Skarżąca argumentowała, że Minister Finansów w ramach rozporządzenia wskazywał, że zaniechanie poboru podatku dochodowego w okolicznościach związanych z offsetem, w tym z umową dotyczącą Skarżącej, nie stanowi pomocy publicznej, o ile dotyczy dochodów uzyskanych w następstwie zainwestowania bezzwrotnego wsparcia finansowego na nabycie wartości lub praw, pozostających

w związku z produkcją lub handlem bronią, amunicją lub materiałami wojennymi, pod warunkiem, że produkty te przeznaczone zostaną wyłącznie na cele wojskowe (art. 346 TFUE). Tym samym, zdaniem Skarżącej, nie ma żadnych racjonalnych przesłanek dla uznania, iż akurat w odniesieniu do wnioskowanej o umorzenie zaległości podatkowej (co do której nie można było zastosować za 2014 r. zaniechania poboru podatku) będziemy mieć do czynienia z pomocą publiczną.

W ocenie Skarżącej, organy zarówno I, jak II instancji całkowicie ignorują fakt, iż okoliczności towarzyszące świadczeniom otrzymanym w roku 2015 (objęte zaniechaniem), 2014 (będące przedmiotem wniosku) oraz w latach wcześniejszych każdorazowo były dokładnie takie same.

Skarżąca podniosła również, iż fakt, że Minister Finansów, jako organ pełniący ogólny nadzór w sprawach podatkowych, dostrzegał przesłanki interesu publicznego oraz brak znamion pomocy publicznej dla zarówno pieniężnych, jak i niepieniężnych świadczeń, powoduje, iż stanowisko organów podatkowych w przedmiotowej sprawie jest kompletnie niezrozumiałe.

Zdaniem Skarżącej, nie można twierdzić, że pomocą publiczną będzie wsparcie państwa w okolicznościach związanych z zawartymi już kontraktami i umowami dotyczącymi wyposażenia wojskowego, które zostało zaprojektowane i wyprodukowane specjalnie do celów wojskowych, w sytuacji, gdy to wsparcie ma być także wykorzystane na te cele i żadne inne. Celem uzasadniającym przyznanie pomocy jest wyłącznie ochrona podstawowych interesów bezpieczeństwa państwa członkowskiego, a nie wspieranie danego przedsiębiorcy w jego działalności gospodarczej jako takiej, poprzez uprzywilejowanie go w stosunku do innych podmiotów na rynku. Zgodnie z treścią uzasadnienia do rozporządzenia o zaniechaniu, to przemysł krajowy pozostaje kluczowym źródłem zaopatrzenia sił zbrojnych w uzbrojenie i sprzęt wojskowy.

W ocenie Skarżącej, organy podatkowe nie dokonały w jej sprawie ani przekonującego, wyczerpującego i jasnego uzasadnienia, dlaczego nie występuje przesłanka istnienia interesu publicznego, przemawiająca za umorzeniem zaległości, ani nie uwzględniły okoliczności powstania zaległości podatkowej, w szczególności mając na uwadze preferencyjne traktowanie przez ustawodawcę analogicznych sytuacji na przestrzeni lat.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiot sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy zasadności wniosku Skarżącej o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych

za 2014 r.

Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, że Skarżąca jest beneficjentem świadczeń w ramach realizacji umowy offsetowej z dnia 22 października 2008 r., zawartej pomiędzy Ministerstwem Gospodarki a S. S.a.r.l. (obecnie S. S.a.r.l.). Dnia 2 września 2014 r. Skarżąca zawarła umowę inwestycyjną z w/w spółką. Umowa ta stanowi element wykonania zobowiązania wynikającego z umowy offsetowej, której sygnatariuszem w imieniu Skarbu Państwa jest Ministerstwo Gospodarki. W związku z realizacją umowy offsetowej Skarżąca otrzymała m.in. środki pieniężne w postaci bezzwrotnego wsparcia finansowego, których pierwotnie nie wykazała jako przychodu podlegającego opodatkowaniu. Jak argumentowała Skarżąca powyższe wynikało z jej przekonania, że otrzymane środki, podobnie jak w latach poprzednich, zostaną wyłączne z opodatkowania na podstawie rozporządzeń Ministra Finansów w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego.

W ocenie Skarżącej za zasadnością jej wniosku o umorzenie przedmiotowej zaległości przemawia fakt, iż przyznanie wnioskowanej ulgi nie stanowi pomocy publicznej, o której mowa w art. 67b § 1 pkt 1 O.p., a ponadto za umorzeniem zaległości przemawia ważny interes publiczny (art. 67a § 1 O.p.).

Zdaniem z kolei Dyrektora Izby Skarbowej w W., umorzenie zaległości Skarżącej stanowiłoby pomoc publiczną, bowiem okoliczność, że Skarżąca

w zakresie offsetu działa tylko na potrzeby systemu obronnego kraju i odbiorcą jej produktów jest państwo polskie, nie wyklucza ewentualnego wpływu uzyskanej pomocy na wymianę handlową między państwami członkowskimi. Dodatkowo, zdaniem organu podatkowego, w sprawie nie zaistniały również przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego.

Punktem wyjścia do rozpoznania niniejszej sprawy jest wskazanie podstawy prawnej rozpoznania wniosku Skarżącej o umorzenie zaległości.

Tryb i przesłanki przyznawania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych regulują przepisy art. 67a i 67b O.p.

Zgodnie z art. 67a § 1 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika,

z zastrzeżeniem art. 67b), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty,

2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a),

3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Jak stanowi z kolei art. 67b § 1 O.p. organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, przy czym ulgi te mogą przybierać następujące formy: 1) ulgi, które nie stanowią pomocy publicznej; 2) ulgi, które stanowią pomoc de minimis – w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis; 3) ulgi, które stanowią pomoc publiczną.

Na gruncie rozpoznawanej sprawy, Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela pogląd (wyrażony m.in. w wyroku NSA z dnia 23 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 2065/12), zgodnie z którym, otrzymawszy wniosek przedsiębiorcy o udzielenie ulgi organ powinien w pierwszej kolejności ustalić, o jakiego rodzaju ulgę podatnik się ubiega (art. 67b § 1 pkt 1-3 O.p.). Z regulacji tej wynika bowiem, że ustawodawca podzielił ulgi dla przedsiębiorcy na dwie grupy: niestanowiące pomocy publicznej i stanowiące pomoc publiczną, te ostatnie zaś podzielił na takie, które: stanowią pomoc de minimis i są inną pomocą publiczną. Po ustaleniu jakiego rodzaju ulgi dotyczy wniosek, organ winien wezwać stronę do przedłożenia stosownych dokumentów wykazujących tę okoliczność, o ile nie zostały one załączone do wniosku. Dopiero, gdy strona przedłoży niezbędne dokumenty,

z których będzie wynikało, że spełnia warunki do ubiegania się o pomoc określoną w art. 67b § 1 pkt 1-3 O.p., organ powinien poddać wniosek ocenie pod kątem kryteriów, o których mowa w art. 67a §1 O.p. Stanowisko, że regulacja art. 67 b §1 pkt 1-3 w zw. z art. 67a §1 pkt 3 O.p. wyznacza dwie fazy postępowania podatkowego w zakresie badania wniosku, a przepis art. 67 b §1 O.p. nie wyłącza konieczności poddania analizie przesłanek ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, znajduje potwierdzenie także w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 14 marca 2017r., sygn. akt II FSK 3249/16).

Ubocznie możne jedynie odnotować- o czym będzie mowa na str. 12 -13 niniejszego uzasadnienia- że rozstrzygnięcie w rozpatrywanej sprawie nie uległoby zmianie, gdyby uznać za częścią orzecznictwa, że w pierwszej kolejności organ powinien zbadać, czy w sprawie występuje przesłanka ważnego interesu podatnika, lub interesu publicznego, a dopiero w razie twierdzącej odpowiedzi, organ mógłby przystąpić do oceny spełnienia warunków udzielenia ulgi wobec przedsiębiorcy, o czym mowa w art. 67 b O.p. (tak na przykład w wyroku NSA z dnia 10 marca 2016r. sygn. akt II FSK 75/14).

W rozpoznawanej sprawie, jako zasadniczy powód odmowy przyznania skarżącej wnioskowanej ulgi, organ podatkowy wskazał niespełnienie przesłanki

z art. 67b § 1 pkt 1 O.p., bowiem w jego ocenie, umorzenie zaległości Skarżącej stanowiłoby pomoc publiczną.

Odnosząc się do powyższego, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że pojęcie "pomocy publicznej" nie jest zdefiniowane w Ordynacji podatkowej. Również ustawa z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. Nr 123, poz. 1291 ze zm.) nie zawiera definicji tego pojęcia.

W związku z powyższym, za właściwe należy uznać zrekonstruowanie zakresu pomocy publicznej przez odwołanie się do art. 107 TFUE, zgodnie z którym "wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna ze wspólnym rynkiem w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi".

Analizując orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej – "TSUE") można wywieść, że na pojęcie pomocy publicznej składają się cztery elementy. Pomoc musi:

- być udzielana przez państwo lub ze środków publicznych,

- uprzywilejowywać niektórych przedsiębiorców lub produkcję niektórych towarów,

- przynosić korzyści przedsiębiorcy,

- wywierać wpływ na handel wewnątrz wspólnoty.

Przyjmuje się, że aby uznać dane działanie za pomoc publiczną, wymienione elementy muszą być spełnione kumulatywnie (J. Rosińska, Pomoc publiczna

w świetle Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską i orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, Glosa, 5/2004, s. 5)

Brak jest przy tym podstaw do twierdzenia, że każde zmniejszenie obciążenia podatkowego (w drodze chociażby umorzenia) jest co do zasady pomocą publiczną . W przeciwnym wypadku treść art. 67b §1 pkt 1 O.p. byłaby zbędna.

Stosowanie ulg w spłacie podatków jest pomocą publiczną, tylko wówczas, gdy prowadzi lub może doprowadzić do zakłóceń w wymianie handlowej pomiędzy państwami UE. Powodem tych zakłóceń jest "sprzyjanie" niektórym przedsiębiorcom lub produkcji niektórych towarów (usług), przez co należy rozumieć m.in. udzielanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Innymi słowy, niedozwolona pomoc publiczna wystąpi wówczas, gdy: po pierwsze, podatnik uzyska od państwa (samorządu) pewną korzyść (np. ulgę), po drugie, negatywnie wpłynie to na wymianę handlową pomiędzy członkami Wspólnego Rynku.

Tym samym udzielenie pomocy, niezakłócającej funkcjonowania wymiany handlowej między państwami UE, nie jest jeszcze niedozwoloną pomocą publiczną.

Okoliczności te organy podatkowe muszą samodzielnie ustalać w każdej indywidualnej sprawie.

W tym miejscu należy odnotować, że sektor obronny dysponuje znacznie większymi możliwościami, jeśli chodzi o wyjątki od zakazu ustanowionego w art. 107 TFUE, ze względu na brzmienie art. 346 TFUE, który dotyczy ochrony podstawowych interesów bezpieczeństwa państw członkowskich.

Przepis ten w ust. 1 lit. b) stanowi, że każde Państwo Członkowskie może podejmować środki, jakie uważa za konieczne w celu ochrony podstawowych interesów jego bezpieczeństwa, a które odnoszą się do produkcji lub handlu bronią, amunicją lub materiałami wojennymi; środki takie nie mogą negatywnie wpływać na warunki konkurencji na rynku wewnętrznym w odniesieniu do produktów, które nie są przeznaczone wyłącznie do celów wojskowych.

Artykuł 346 TFUE jest szczególną normą derogacyjną, zezwalającą państwom członkowskim na podejmowanie środków, które w innym wypadku byłyby niezgodne z postanowieniami traktatu, z uwagi na ich podstawowe interesy bezpieczeństwa związane z produkcją i handlem bronią, amunicją i materiałami wojennymi. Ratio conventionis art. 346 TFUE stanowiło założenie, że kwestie obronności i bezpieczeństwa należą do wyłącznych kompetencji państw członkowskich, które muszą posiadać szeroki zakres swobody działania w odniesieniu do nich. Tym samym przemysł obronny poszczególnych państw członkowskich nie podlega ogólnym zasadom konkurencji, z uwagi na ochronę interesów bezpieczeństwa państwa (zob. Sadowski Wojciech, Komentarz do art. 346 TFUE, LEX).

Jak słusznie zauważyła Skarżąca, ta najistotniejsza dla sprawy kwestia dotycząca kwalifikacji wnioskowanej ulgi jako pomocy publicznej została potraktowana przez organ odwoławczy wyjątkowo lakonicznie. Twierdzenia organu zostały sformułowane w sposób ogólny i nie przekładają się na sytuację faktyczną i prawną Spółki. Argumentacja DIS w tym zakresie sprowadza się do stwierdzenia, że mimo, iż Skarżąca w zakresie offsetu działa tylko na potrzeby systemu obronnego kraju i odbiorcą jej produktów jest państwo polskie, nie wyklucza to jednak ewentualnego wpływu uzyskanej pomocy na wymianę handlową między państwami członkowskimi. Zdaniem organu, wsparcie dla krajowego przedsiębiorcy może zwiększyć jego produkcję lub podaż usług, co może oznaczać zmniejszenie dostępu do rynku dla przedsiębiorców z innych państw członkowskich. (zob. str. 2 decyzji).

W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie zabrakło wyczerpującego odniesienia się do charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącą, miejsca jej prowadzenia, głównego odbiorcy towarów i usług, a przede wszystkim wyjaśnienia w jaki sposób udzielnie wnioskowanej ulgi miałoby doprowadzić do naruszenia zasad wspólnego rynku. Jak słusznie podniosła Skarżąca, organ nie wskazał w jaki, chociażby potencjalny sposób, wykorzystanie przyznanej ulgi zgodnie z wymogami umowy offsetowej, tj. wydatkowania jej

wyłącznie na cele związane z produkcją lub handlem bronią, amunicją lub materiałami wojennymi, a w tym szczególnym przypadku wprost na działania związane z utworzeniem linii produkcyjnej do montażu kontenerów na potrzeby Sił Zbrojnych RP oraz stanowiska do pomiaru odporności impulsu elektromagnetycznego wyrobów przeznaczonych na potrzeby Sił Zbrojnych RP, miałoby wpłynąć na wymianę handlowa między państwami członkowskimi.

W konsekwencji, przyjąć należy, że zaniechanie poboru podatku dochodowego nie stanowi pomocy publicznej, o ile dotyczy dochodów uzyskanych w następstwie zainwestowania bezzwrotnego wsparcia finansowego w nabycie wartości lub praw, pozostających w związku z produkcją lub handlem bronią, amunicją lub materiałami wojennymi, pod warunkiem, że produkty te przeznaczone zostaną wyłącznie na cele wojskowe (zob. uzasadnienie projektu rozporządzenia Ministra Finansów z 26 listopada 2015 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów uzyskanych w następstwie wykonania umowy offsetowej, Dz. U. z 2015 r., poz. 2085). Z uzasadnienia rzeczonego projektu wynika zatem, że zwolnienie nie dotyczy offsetu pośredniego, nie dotyczącego wojskowości. Bezzwrotne wsparcie finansowe pozyskane w ramach umowy offsetowej przeznaczone jest wyłącznie na technologie objęte listą wyposażenia wojskowego, ustanowioną decyzją Rady Unii Europejskiej nr 255/58 z dnia 15.04.1958r. i nie jest przeznaczone na eksport, ani nie posiada podwójnego cywilno – wojskowego zastosowania. Z kolei z opinii podsekretarza stanu w Ministerstwie Spraw Zagranicznych odnośnie powołanego projektu rozporządzenia wynika, że opiniowany projekt nie jest sprzeczny z prawem Unii Europejskiej (opinia z 21 października 2015 r.).W uzasadnieniu do projektu rozporządzenia wskazano, że jego przepisy nie podlegają notyfikacji, projekt jest zgodny z prawem UE, w szczególności jej art. 346 TFUE i nie wymaga przedstawienia celem zaopiniowania przez właściwe instytucje i organy UE. Trzeba przy tym odnotować, że jak trafnie podnosiła Skarżąca, w ramach rzeczonego rozporządzenia Minister Finansów zaniechał poboru podatku m.in. w odniesieniu do Skarżącej, w stosunku do świadczeń pieniężnych, w następstwie wykonania umowy offsetowej z dnia 22 października 2008r., zawartej między Skarbem Państwa Rzeczypospolitej Polskiej a S. (dawniej S. S.a.r.) związanej z dostawą anten satelitarnych oraz podzespołów satelitarnego sprzętu nadawczo – odbiorczego, celem utworzenia linii produkcyjnej do montażu kontenerów oraz stanowiska do pomiaru odporności na impuls elektromagnetyczny, wyłącznie na potrzeby Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej.

W argumentacji organu odwoławczego pominięta została okoliczność mająca w ocenie Sądu istotne znaczenie prawne, mianowicie fakt wydania rzeczonego rozporządzenia, jak również wydawanych wcześniej rozporządzeń w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego, w uzasadnieniach których, Minister Finansów wskazywał, że zaniechanie poboru podatku w okolicznościach związanych z offsetem nie stanowi pomocy publicznej, a także dostrzegał przesłankę interesu publicznego, przemawiającą za zaniechaniem poboru podatku.

W rozpatrywanej sprawie, organ dopiero w odpowiedzi na skargę zwrócił uwagę, że, jak wynika z informacji zawartej na stronie internetowej Skarżącej, Skarżąca oprócz działalności w ramach offsetu prowadzi również działalność w innym (niewojskowym) zakresie. W ocenie Sądu okoliczność tę należy ocenić jako pozostającą bez wpływu na wynik sprawy. Przedmiot kontroli Sądu stanowi bowiem decyzja organu odwoławczego i zawarta w niej argumentacja, zatem poruszona – i to jedynie w sposób sygnalizacyjny - w odpowiedzi na skargę kwestia przedmiotu działalności Skarżącej nie może przynieść zamierzonego przez DIS skutku.

Odnosząc się zatem jedynie na marginesie do powyższej kwestii zauważyć trzeba, że okoliczność, iż przedmiot działalności Spółki obejmuje także produkcję o przeznaczeniu cywilnym, sama w sobie nie może przesądzać o tym, że wsparcie otrzymywane w ramach zobowiązań offsetowych będzie stanowiło pomoc publiczną, szczególnie w sytuacji, gdy wsparcie to – jak w rozpatrywanej sprawie- wykorzystywane jest tylko i wyłącznie na cele wojskowe. Zdaniem Sądu problemy związane ze stosowaniem art. 346 ust.1 lit.b) TFUE powstają wówczas, gdy przedsiębiorstwa podlegające regułom konkurencji prowadzą działalność zbrojeniową, jak i nie związaną z przemysłem zbrojeniowym, a wsparcie finansowe otrzymywane w ramach offsetu ma podwójne, cywilno- wojskowe zastosowanie. Co istotne, także w takiej sytuacji udzielona ulga nie zawsze będzie stanowiła pomoc publiczną. Przykładowo w sprawie Lürssen (dec. 1999/763) Komisja zaakceptowała argument Republiki Federalnej Niemiec, iż utrzymanie minimalnej zdolności produkcyjnej stoczni wojskowej, która na przestrzeni kilku lat zostanie włączona w istotny program budowy okrętów wojennych, leży w zakresie podstawowych interesów bezpieczeństwa państwa. W konsekwencji Komisja uznała, że pomoc publiczna udzielona tej stoczni objęta jest zakresem zastosowania art. 346 ust. 1 lit. b, jeżeli nawet część środków przeznaczona jest na pokrycie kosztów zatrudnienia pracowników tymczasowo niezatrudnionych przy produkcji okrętów wojennych.

W konsekwencji, w ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej nienależycie zbadał, czy w okolicznościach rozpatrywanej sprawy, udzielnie wnioskowanej ulgi stanowi pomoc publiczną. Tym samym naruszył przepis art. 67b § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie zabrakło również rzetelnej oceny zaistnienia w sprawie przesłanki "interesu publicznego", o której mowa w art. 67a § 1 O.p.

Argumentacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w powyższym zakresie sprowadza się do stwierdzenia: "W niniejszej sprawie, (pomimo podniesionej argumentacji wskazującej, że Minister Finansów wielokrotnie wydawał rozporządzenia w zakresie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów uzyskanych w następstwie wykonywania umowy offsetowej) nie stwierdzono również przesłanki interesu publicznego. Organ odwoławczy, po przeanalizowaniu akt sprawy, nie stwierdził bowiem, Strona nie udowodniła zaś, że odmowa umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę uniemożliwi Spółce prowadzenie działalności, w tym wykonywanie umów offsetowych związanych z dostawami na potrzeby obronności i bezpieczeństwa państwa" (zob. str. 4 decyzji).

W ocenie Sądu, w uzasadnianiu decyzji organ podatkowy winien był wyczerpująco odnieść się do ponoszonej przez Skarżącą kwestii długoletniej praktyki wydawania przez Ministra Finansów rozporządzeń w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów uzyskanych w następstwie wykonania umowy offsetowej. Jak sygnalizowano wyżej, rozporządzenia te dotyczyły zaniechania poboru podatku w związku z umową z 22 października 2008 r. zawartą pomiędzy Skarbem Państwa RP a S. S.a.r.l. związaną z otrzymaniem od zagranicznego dostawcy bezzwrotnego wsparcia finansowego celem utworzenia w W. S.A. linii produkcyjnej do montażu kontenerów w celu zaspokojenia potrzeb Sił Zbrojnych RP oraz utworzenia stanowiska do pomiaru odporności na impuls elektromagnetyczny wyrobów przeznaczonych dla Sił Zbrojnych RP, tj. umową, co której Skarżąca jest beneficjentem świadczeń.

Z uzasadnienia projektu rozporządzenia Ministra Finansów z 26 listopada 2015 r. jednoznacznie wynika, że rozporządzenie to, jak również rozporządzenia z lat ubiegłych, były wydawane z uwagi na zaistnienie "interesu publicznego", o którym mowa w art. 22 ust. 1 pkt 1 O.p.

W uzasadnieniu tym wskazano również, że wniosek Ministra Gospodarki

o zaniechanie poboru podatku dotyczył także 2014 r., jednakże z uwagi na powstałe już w tym zakresie konkretne zobowiązania podatkowe, nie było możliwości objęcia ich zaniechaniem poboru podatku w drodze rozporządzenia.

Zdaniem Sądu, pominięcie przez Dyrektora Izby Skarbowej powyższych okoliczności, przy ocenie zaistnienia w sprawie przesłanki "interesu publicznego" narusza przepis art. 67a §1 pkt 3 O.p. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy

Ponownie rozpoznając sprawę organ obowiązany będzie dokonać rzetelnej analizy i oceny, czy udzielnie wnioskowanej ulgi stanowi pomoc publiczną (art. 67b § 1 O.p.), a następnie, czy umorzenie zaległości uzasadnione jest interesem publicznym (art. 67a § 1 O.p.), z uwzględnieniem powyżej przedstawionej argumentacji Sądu. Dokonana ocena powinna znaleźć wyraz w wyczerpującym uzasadnieniu decyzji.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej – "P.p.s.a."), uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 i § 2 P.p.s.a.