Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 277/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2017-07-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej~Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 108 ust. 1, art 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art 88 ust.3a pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska / spr./ Asesor WSA Jacek Boratyn Protokolant sekr. sąd. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lipca 2017 r. sprawy ze skargi spółki "A" s. c. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2015r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania "A" S.C. (dalej: Spółka/skarżąca) utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] lipca 2014r. nr [...], określającą w podatku od towarów i usług za luty 2009r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 63.421 zł oraz kwotę podatku do zapłaty w wysokości 1.716 zł, wynikającą z wystawionej w lutym 2009r. faktury VAT nr 018/2009.

Po przeprowadzeniu w stosunku do Spółki, postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za 2009r., zakwestionowano rozliczenie Spółki za luty 2009r. stwierdzając, że Spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturze z dnia 12 lutego 2009r., wystawionej przez A. N. (firma "B"), mającej dokumentować zakup przez spółkę 8 szaf laboratoryjnych, 6 stołów laboratoryjnych, 3 biurek i 3 krzeseł biurowych o łącznej wartości netto 6.430 zł oraz podatek VAT 1.414,60 zł. W ocenie organu I instancji faktura ta potwierdza czynności, które nie zostały w rzeczywistości dokonane, faktycznie bowiem zlecającym i odbiorcą robót była firma "C", zaś Spółka "A" nie była stroną tej transakcji. Opisana faktura nie dokumentuje nabycia towarów i usług przez wskazanego w niej nabywcę, nie podlega zatem rozliczeniu.

Następnie organ stwierdził, że wystawiona przez spółkę "A" faktura z dnia 20 lutego 2009r. nr 018/2009 dla "C" w R., w której wykazano min. odsprzedaż ww. mebli laboratoryjnych, w tej części nie potwierdza przeprowadzenia transakcji i podlega wyłączeniu z zadeklarowanego rozliczenia podatku VAT, a wykazany w niej podatek w wysokości 1.716 zł Spółka zobowiązana jest zapłacić na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: ustawa o VAT). Ponadto Spółka w sposób nieprawidłowy odliczyła podatek naliczony w kwocie 213,11 zł z faktury VAT nr 3/2009 z dnia 2 lutego 2009r. za odzież zakupioną na cele osobiste tj. za towar niezwiązany z czynnościami opodatkowanymi.

Uznając prowadzone przez podatnika księgi podatkowe za nierzetelne w zakresie opisanych wyżej zdarzeń, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z [...] lipca 2014r. określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty 2009r. w wysokości 63.421 zł oraz kwotę podatku do zapłaty, w wysokości 1.716 zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji, Spółka zarzuciła naruszenie

1) prawa materialnego, a w szczególności:

a) przepisów art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w związku z art. 2 pkt 22 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w 2009r. poprzez przyjęcie, że podatnik nie nabył prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, podczas gdy spełnił wszystkie warunki, od których przepisy ustawy uzależniają nabycie tego prawa,

b) przepisów art. 108 ust. 1 ustawy o VAT - poprzez uznanie, że podatnik wystawił fakturę nie potwierdzającą rzeczywiście dokonanej transakcji i w efekcie był zobowiązany do zapłaty wykazanego w niej podatku,

2) postępowania podatkowego, a w szczególności:

a) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez niepełne (wybiórcze) zebranie materiału dowodowego oraz jednostronną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, w tym tłumaczenie wszelkich wątpliwości na niekorzyść podatnika,

b) art. 199a ust. 1 i 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (tekst jednolity z 2014r., poz. 121) - poprzez bezpodstawne uznanie, że podatnik nie zawarł umowy z A. N., a w konsekwencji, że nie nabył mebli, które były przedmiotem tej umowy, w sytuacji, gdy istniejące wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia tej umowy winien rozstrzygnąć sąd powszechny,

c) art. 193 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej - poprzez uznanie, że księgi podatkowe były przez podatnika prowadzone nierzetelnie, podczas gdy prowadzone były zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W uzasadnieniu odwołania strona podniosła, że podstawą zaskarżonego rozstrzygnięcia stały się w istocie jedynie zeznania A. N., które w ocenie strony są sprzeczne z zeznaniami pozostałych świadków, dość ogólne i odnoszące się jednakowo do wszystkich umów, jakie kontrahent ten wykonywał w okresie luty 2009 - grudzień 2010, wobec czego z zeznań tych nie można wywodzić, że dotyczą one konkretnie zakwestionowanej transakcji. Strona podniosła szereg argumentów mających podważyć wiarygodność zeznań tego świadka, a ponadto wskazała, że W. D., przekraczając obowiązki i uprawnienia inwestora oraz P. L. – pracownik koordynujący prace, mogli wykonywać niektóre czynności w imieniu i na rachunek "A" s.c. Uzasadniając zarzut bezpodstawnego pozbawienia przez organ I instancji prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego powołała się na orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości konkludując, że organ I instancji dąży do dwukrotnego opodatkowania dostawy przedmiotowych mebli pozbawiając przy tym nabywców prawa do rozliczenia podatku naliczonego, co narusza jedną z podstawowych zasad wspólnego systemu VAT - zasadę neutralności VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej, uznając powyższe odwołanie za bezzasadne, podkreślił, że w świetle art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w 2009r, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury, w przypadku, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w niej kontrahentami nie może wywołać żadnych uprawnień podatkowych u jej odbiorcy. Nie można uznać za prawidłową faktury, z której treści wynika zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami.

Z kolei stosownie do dyspozycji art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty, nawet jeśli faktura nie dokumentuje faktycznej transakcji gospodarczej.

Analizując stan faktyczny w przedmiotowej sprawie organ odwoławczy podkreślił, że firma "C" realizująca w latach 2009-2010 projekt budowy laboratorium w Parku Naukowo-Technologicznym, zawarła ze spółką cywilną "A" m.in. umowę z dnia 23 stycznia 2009r. na dostawę sprzętu i urządzeń laboratoryjnych za wynagrodzeniem w wysokości 345.400 zł netto. Umowa ta obejmowała swym zakresem m.in. dostawę 6 stołów laboratoryjnych, 4 szaf laboratoryjnych oraz 3 kompletów biurek wraz z krzesłami. Spółka nie była jednak w stanie przedstawić kosztorysów ofertowych sporządzonych do umów na dostawę powyższego sprzętu, ani uprawdopodobnić faktycznego zaangażowania w wykonanie tej umowy.

Opierając się na złożonych w dniu 24 stycznia 2012r zeznaniach A. N., który w 2009r. i 2010r. wykonywał prace zlecone dla firmy "C" w R., organ odwoławczy przyjął, że A. N. nie zawarł żadnej umowy na realizację usług bądź dostawę towarów ze spółką cywilną "A", a zamówione prace wykonywał na zlecenie W. D. tj. dla firmy "C" w R. Szczegóły, organizacja i zakres prac były ustalane częściowo z P. L. oraz z W. D. Świadek zeznał, że sam pokrywał koszty wykorzystanych materiałów, które były wliczone w cenę usług. Faktury za wymienione usługi zostały wystawione dla spółki cywilnej "A" ponieważ była ona głównym wykonawcą robót i sam W. D. poinformował świadka, że spółka "A" jest głównym wykonawcą, a inwestor chce mieć faktury od jednego wykonawcy. A. N. sporządził wszystkie swoje faktury i doręczał je W. D. lub Panu L. w R. lub na ulicy [...] w R. Wszystkie faktury zostały zapłacone częściowo gotówką, a częściowo przez przelewy bankowe z konta spółki cywilnej "A".

Zdaniem organu odwoławczego zeznania A. N. wskazują jednoznacznie, że w lutym 2009r. doszło do dostawy mebli wykonanych przez A. N. na rzecz firmy "C", a nie na rzecz "A" s.c. Wniosek ten potwierdzają, w ocenie organu, również złożone w toku postępowania zeznania P. L. pracownika "C" w R., zaangażowanego w realizację umowy z A. N. oraz zeznania właściciela "C" w R.

Organ odwoławczy, analizując wskazany materiał dowodowy pod kątem zakwalifikowania przedmiotowych czynności jako dostawy w rozumieniu ustawy o VAT, stwierdził, że okoliczności faktyczne wskazane przez A. N. przemawiają za kwalifikacją prac dla firmy "C" w R. jako dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji, że wymienione faktury z dnia 12 lutego 2009r. nr 8a/2 oraz z dnia 20 lutego 2009r. nr 018/2009 rozliczone przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za luty 2009r. odpowiednio w części D "Rozliczenie podatku naliczonego" oraz w części C "Rozliczenie podatku należnego", nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i jako takie podlegają eliminacji z tego rozliczenia. Dostawa mebli na rzecz "C" została bowiem dokonana bezpośrednio przez ich wykonawcę A. N., a "A" s.c. nie uczestniczyła w przedmiotowej transakcji.

Odnosząc się do zarzutów odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ I instancji nie naruszył przepisów proceduralnych - jego działanie ukierunkowane było na ustalenie stanu faktycznego zgodnego ze stanem rzeczywistym, materiał dowodowy w sprawie został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący, organ umożliwił stronie czynny udział na każdym jego etapie. Zebrany w sprawie materiał dowodowy nie budzi wątpliwości, w tym również okoliczność, że firma "B" A. N. nie przyjęła ani pisemnego, ani też ustnego zlecenia wykonania mebli od "A" s.c. i na rzecz tej firmy mebli nie wykonała. Wobec tego brak było uzasadnienia do angażowania sądu powszechnego do ustalenia, czy podatnik zawarł umowę z A. N. o ich wykonanie.

W związku z powołaniem się w uzasadnieniu odwołania na zasadę neutralności podatku od towarów i usług, organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z obowiązującą od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości (Dz. U. UE. L. Nr 347 poz. 1), podatek od wartości dodanej powinien być neutralny dla podatnika. Realizacja tej zasady polega na umożliwieniu podatnikowi obniżenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług, związanych z jego działalnością gospodarczą. Podatnicy nie mogą jednak powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. np. wyroki: z dnia 12.05.1998r. w sprawie C-367/96 Kefalas i in. - LEX nr 111724), z dnia 23.03.2000r. w sprawie C-373/97 Diamantis - LEX nr 82729). Zatem odwoływanie się do zasad neutralności w tym wypadku, gdy podatnik nie udowodnił, że zakwestionowane transakcje miały miejsce, nie zasługuje na uwzględnienie.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, w zw. z art. 2 pkt 22 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przez przyjęcie, że skarżąca nie nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego, podczas gdy spełniła wszystkie warunki, od których przepisy ustawy uzależniają nabycie tego prawa oraz art. 108 ust. 1 ustawy o VAT - przez uznanie, że podatnik wystawił fakturę nie potwierdzającą rzeczywiście dokonanej transakcji i w efekcie był zobowiązany do zapłaty wykazanego w niej podatku, a także naruszanie przepisów postępowania tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 § 1 i 2 oraz art. 199a ust. 1 i 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 353 K.c.

W uzasadnieniu skargi Spółka zarzuciła organowi pominięcie nieścisłości w zeznaniach poszczególnych świadków oraz interpretowanie wątpliwości dotyczących faktów na niekorzyść Spółki, a więc z naruszeniem zasady in dubio pro tributario. Skarżąca wskazała, że działający w toku wykonania umowy P. L., jak wynika z jego zeznań, miał pełnomocnictwo do działania w imieniu "A" s.c., a więc nie można było uznać, że Spółka nie brała udziału w zawarciu i wykonaniu umowy. Organ pominął skutki udziału P. L. w transakcji, nie wyjaśnił w jakim charakterze dokonywał on czynności, których organy nie kwestionują. Jednocześnie organ nie przedstawił dowodu na to, by P. L. działał w imieniu i na rachunek "C".

Skarżąca podniosła też, że organ nie dokonał prawidłowej oceny zeznań świadka A. N., nie wziął pod uwagę, iż nie mówił on o poszczególnych transakcjach, ale w dużej części o usługach, które realizował przez 2 lata, a organy instrumentalnie odnoszą te zeznania do jednej transakcji. Wątpliwości budzą zeznania tego świadka odnośnie podanego faktu, iż nie zna żadnego pracownika "A" s.c., skoro przez dwa lata pojawiał się na budowie w R., dostarczał tam meble i je montował. Na tej samej budowie pracowało okresowo nawet 20 pracowników skarżącej.

Zdaniem skarżącej, organ odwoławczy w sposób tendencyjny ocenił również zeznania W. D., wywodząc – z jego ogólnych zeznań – skutki w odniesieniu do konkretnych transakcji.

Organy nie wyjaśniły też, czemu miałaby służyć taka fikcyjna transakcja, skoro w przedmiotowej sprawie nie doszło do żadnego uszczuplenia podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wyrokiem z dnia 7 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 263/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę "A" na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2015 r., podzielając ustalenia organów podatkowych, że wystawiona przez A. N. faktura z dnia 12 lutego 2009 r., wskazująca na zakup przez spółkę cywilną "A" określonych w niej szaf, stołów laboratoryjnych oraz biurek i krzeseł biurowych, nie odzwierciedlała faktycznego zdarzenia gospodarczego, gdyż faktycznym nabywcą powyższych przedmiotów była firma "C" z siedzibą w R.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca wywiodła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, kwestionując w niej w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Rzeszowie.

Wyrokiem z dnia 15 lutego 2017r. sygn. akt I FSK 1575/15 Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, jednakże nie wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej uznał za zasadne.

Przede wszystkim NSA nie uwzględnił zarzutów naruszenia art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT w zw. z art. 31 ust. 3, art. 2 oraz art. 64 w zw. z art. 21 Konstytucji RP i w zw. z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, a także zarzut naruszenia art. 199a ust. 1 i 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 3531 Kodeksu cywilnego.

Za zasadny natomiast uznał NSA zarzut naruszenia art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r. poz. 718 ze zm. – dalej: P.p.s.a.), przez pominięcie w zaskarżonym wyroku większości argumentów podniesionych w skardze, a dotyczących w szczególności oceny ustaleń faktycznych i ich niezgodności ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Sąd kasacyjny uznał za błędne stwierdzenie przez WSA w Rzeszowie o spójności zeznań A. N. (wystawcy faktur) oraz zeznań P. L., czy też W. D., skoro w zaskarżonej decyzji zeznania tych dwóch ostatnich świadków uznane zostały za niewiarygodne m.in. z tego powodu, że według organów, są sprzeczne za spójnymi zeznaniami kilkukrotnie przesłuchiwanego A. N. W efekcie sąd pierwszej instancji nie odniósł się do sprzeczności zawartych w zeznaniach tych świadków, nie ocenił prawidłowości uznania za niewiarygodne zeznań P. L., czy też W. D. W konsekwencji nie wskazał, którym zeznaniom daje wiarę, co było niezbędne w sytuacji, gdy zeznania te się wykluczały.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Na mocy art. 190 P.p.s.a. sąd administracyjny, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W związku z powyższym należy podzielić stwierdzenia zawarte w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 15 lutego 2017r. sygn. akt I FSK 1575/15 i uznać za niezasadne podnoszone w skardze zarzuty niewłaściwej wykładni art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT w zw. z art. 31 ust. 3, art. 2 oraz art. 64 w zw. z art. 21 Konstytucji RP, a także w zw. z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, polegającej na przyjęciu, że podwójne opodatkowanie dostawy towarów wykonanej przez A. N., przy pozbawieniu skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest zgodne z zasadą neutralności podatku od towarów i usług. Zdaniem Sądu, zarzut ten opiera się na mylnym założeniu, że w wyniku zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT dochodzi do podwójnego opodatkowania transakcji, gdy tymczasem art. 108 ust. 1 ustawy o VAT ma na celu zapobieżenie uszczuplenia wpływów budżetowych, a kwota w jego ramach nie jest podatkiem, a swoistą sankcją za wystawienie faktury, która może doprowadzić do takiego uszczuplenia. Art. 108 ustawy o VAT, przenosi do polskiej ustawy postanowienia art. 21 ust 1 lit. d Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, a obecnie art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L z 2006r nr 347/1 dalej Dyrektywa 112).

Na uwzględnienie - zdaniem NSA - nie zasługiwał również zarzut naruszenia art. 199a ust. 1 i 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 3531 Kodeksu cywilnego, bowiem organ podatkowy ma prawo i obowiązek dokonania autonomicznych ustaleń, co do przebiegu zdarzeń gospodarczych.

Do rozstrzygnięcia obecnie przez Sąd pozostaje kwestia oceny wiarygodności zeznań świadków, bowiem w powołanym wyroku NSA uznał, że zeznań A. N. (wystawcy faktury) nie potwierdzają zeznania P. L. czy W. D. NSA zobowiązał sąd pierwszej instancji do odniesienia się do sprzeczności w zeznaniach tych świadków i oceny prawidłowości uznania przez organy za niewiarygodne zeznań P. L. i W.D.

Rozpoznając ponownie sprawę Sąd stwierdza, że organy orzekające w niniejszej sprawie miały prawo uznać – w świetle zebranego materiału dowodowego – że A. N. (wystawca spornej faktury) wykonał dostawę mebli laboratoryjnych na rzecz przedsiębiorstwa "C", a nie na rzecz "A" s.c.

Rację należy przyznać organom, że zeznania A. N. są spójne i wiarygodne, a wynika z nich m.in., że w latach 2009-2010 wykonywał usługi dla "C" w R., a nie zawierał żadnych umów z "A" s.c., Z. P. ze spółki "A" poznał dopiero w połowie 2010r., kiedy realizował zlecenie obudowy wanien do trawienia szkła. Przedmiotową usługę wykonywał na zlecenie W. D. (przedstawiciela "C"), a szczegóły i organizacja prac ustalane były z W. D. i P. L.

W ocenie Sądu, brak podstaw do kwestionowania wiarygodności zeznań A. N., który konsekwentnie zeznawał, że prace objęte sporną fakturą wykonywał na zlecenie "C", a nie dla "A" s.c. Natomiast fakturę wystawił dla spółki "A" na zlecenie W. D., który poinformował go, że spółka "A" jest głównym wykonawcą robót, a inwestor chce mieć faktury od jednego wykonawcy. Taki "model" postępowania stosowany był również wobec innych wykonawców usług na rzecz "C", co potwierdzają zeznania świadków T. N. i H. K. Z zeznań tych świadków (wykonawców innych usług) wynika, że wg ich wiedzy i świadomości wykonywali prace na rzecz właściciela hali w R. tj. "C", a na polecenie W. D. wystawiali faktury na rzecz "A" s.c.

Niesłuszny jest zarzut skargi instrumentalnego interpretowania zeznań A. N. odnoszących się do wszystkich transakcji realizowanych przez dwa lata. W postępowaniu uzupełniającym organ I instancji ponownie dwukrotnie przesłuchał tego świadka, formułując pytania dotyczące wyłącznie przedmiotowej transakcji.

Podnoszone w skardze sprzeczności w zeznaniach tego świadka, co do udziału w transakcji P. L., są pozorne, bowiem zeznania z dnia 21 stycznia 2012r. dotyczą ogólnie usług świadczonych przez A. N. na rzecz "C", (wówczas zeznał, że zakres prac uzgadniał z W. D. i P. L.), natomiast przesłuchany później, co do przedmiotowej transakcji A. N. stwierdził, że zakres prac uzgadniany był z W.D.(przesłuchanie z dnia 10 września 2013r.). Zdaniem Sądu, nie można uznać, że w związku z tymi "rozbieżnościami" zeznania A. N. są niespójne i niewiarygodne.

W ocenie Sądu brak też podstaw do odmówienia wiarygodności tym zeznaniom A. N., które odnoszą się do pracowników "A" s.c. Skarżąca zarzuca, że w świetle doświadczenia życiowego nie jest możliwe, aby A. N. nie miał kontaktu z pracownikami skarżącej na budowie w R., skoro pracowało ich tam w różnych okresach ok. 20 - tu. Sąd nie dostrzega instrumentalnego podejścia do zgromadzonych dowodów w stwierdzeniu organów, że sam kontakt z określoną osobą nie jest równoznaczny z jej znajomością i wiedzą czyim jest pracownikiem. Skoro świadek ten zeznał, że nie znał pracowników s.c. "A" i nie ma na to dowodów przeciwnych, to brak podstaw do zarzucania organom, że gdyby zapytały świadka czy wie, czyimi pracownikami są poszczególne osoby, z którymi stykał się na budowie, to udzieliłby odpowiedzi twierdzącej.

W ocenie Sądu, niezasadne są też zarzuty tendencyjnej oceny zeznań W. D. Organ uznał je za niewiarygodne z powodu sprzeczności ze spójnymi zeznaniami A. N., a ponadto ze względu na zawarte w zeznaniach sformułowania typu" jakieś zamówienia", "był podwykonawcą bodajże mebli", "nie pamiętam, które z tych elementów były przedmiotem dyskusji z P. N." - gdyż świadek W. D. dokonując płatności na rzecz A. N. z całą pewnością wiedział z jakiego tytułu wypłaca pieniądze i czy są to kwoty należne. Byłoby to niemożliwe, gdyby wcześniej nie uczestniczył w negocjacjach i uzgodnieniach z A. N.. Analiza zeznań świadka W. D. wskazuje też na ich niewiarygodność co do dokonywania płatności, np. gdy stwierdza, że A. N. miał się zgłaszać do W. D. i T. D. po pieniądze w imieniu Z. P. Słusznie wywodzi organ, że skoro strona twierdzi, że A. N. był dostawcą mebli dla "A" s.c, to nie było powodów, aby domagał się płatności od przedstawicieli "C". Co do udziału W. D. w przedmiotowej transakcji i oceny wiarygodności podzielić należy stanowisko organu, że skoro W. D. działał jako inwestor ("C"), to nie mógł równocześnie działać jako pełnomocnik "A" s.c. , w sytuacji, gdy "C" i "A" s.c. łączyła umowa z dnia 23 stycznia 2009r.

Odnosząc się do zarzutu nieustalenia roli P. L. w spornej transakcji należy zauważyć, że jego nazwisko pojawia się w kontekście ustaleń zakresu robót, lecz nie dotyczących tej przedmiotowej usługi, a ogółu usług świadczonych na rzecz "C" w hali w R. w latach 2009-2010, a ponadto w kontekście zapłaty za wykonane usługi.

Nie można uznać, jak chce strona skarżąca, by na podstawie zeznań A. N. z dnia 24 stycznia 2012r. i zawartego tam stwierdzenia o "częściowym uzgadnianiu prac" wywodzić, że P. L. został wskazany jako osoba mająca istotny wpływ na treść i wykonanie umowy. Istotny wpływ miał natomiast W. D., który niewątpliwie zlecał A. N. wykonanie prac, uzgadniał zakres robót oraz wysokość wynagrodzenia i formę płatności. W zeznaniach dotyczących już tylko przedmiotowej transakcji (zeznania z dnia 10 września 2013r.) A. N. w ogóle nie wskazał na udział P. L. w uzgadnianiu zakresu prac, stwierdzając, że wszystkie sprawy związane z wykonaniem mebli i wyposażenia pomocniczego uzgadniał z W. D., który działał w imieniu "C". Jednocześnie A. N. wskazał, że obudowę wanien uzgadniał częściowo ze Z. P., ale te roboty nie są objęte kwestionowaną fakturą.

W kwestii zapłaty za zlecone roboty A. N. przyznał, że otrzymywał należności w gotówce od różnych osób (W. D., T. D. i P. L.) i przelewem na rachunek bankowy (z rachunku "A" s.c.). Na tej podstawie w żaden sposób nie można uznać, że P. L. działał jako pełnomocnik "A" s.c. Sugestie skarżącej, że P. L. jako pracownik "C" nie mógł działać w imieniu T. D. nie znajdują żadnego oparcia w materiale dowodowym. Zdaniem Sądu, prawidłowo przyjął organ, że zatrudnienie go na stanowisku kierownika produkcji nie wyklucza podejmowania przez niego czynności z kontrahentami "C". Skoro gotówkę A. N. przekazywali i T. D. i W. D., to również przekazanie gotówki przez P.L., pracownika T. D., można było odczytywać jako przekazanie zapłaty przez "C", zwłaszcza, że P. L. nie twierdził wobec A. N. czyim jest pełnomocnikiem, a z racji jego zatrudnienia w "C" naturalnie mógł być kojarzony z tym właśnie przedsiębiorstwem. W odniesieniu zatem do spornej transakcji zeznania A. N. są spójne i nie ma w nich żadnych sprzeczności, dlatego słusznie zostały uznane za wiarygodne.

Zarzuty skarżącej, że dowody zgromadzone w sprawie, a w szczególności zeznania P. L. i innych świadków wskazują, że P. L. miał pełnomocnictwo do działania w imieniu "A" s.c., są gołosłowne. Skarżąca nie sprecyzowała jakie zeznania "innych świadków" miałyby potwierdzać fakt umocowania P. L. do działania w imieniu skarżącej. Wbrew twierdzeniom skargi, z zeznań P. L. nie wynika, aby działał w imieniu s.c. "A", zaprzeczył on jakoby dokonywał osobiście uzgodnień na temat robót z A. N. – ich kontakty ograniczały się do rozmów "o przyspieszeniu prac zleconych przez Z. P." - a raz czy dwa przekazał mu zapłatę za wykonane usługi. Stwierdzenie, że kwoty te przekazywał na polecenie Z. P., a pieniądze otrzymywał od pracowników Z. P. jest sprzeczne z zeznaniami Z. P., który nie potwierdził, aby przekazywał pracownikom jakiekolwiek pieniądze – w tym zakresie słusznie zeznania P. L. zostały uznane za niewiarygodne.

W trakcie postępowania kontrolnego organ wzywał dwukrotnie na przesłuchanie Z. P. (w charakterze strony) – bezskutecznie. W pisemnych wyjaśnieniach nie potrafił on wskazać ani okoliczności nawiązania znajomości z A. N., ani okoliczności dotyczących zawarcia i realizacji przedmiotowej transakcji, nie wiedział w istocie jak konkretnie wyglądały meble wykonane przez A. N., z czego były wykonane – jego wyjaśnienia w tym zakresie są bardzo lakoniczne. Nie przedstawił też ani kosztorysów ofertowych, ani nie wykazał w inny sposób faktycznego zaangażowania skarżącej w wykonanie umowy dla "C".

W tych okolicznościach organy podatkowe miały prawo przyjąć, że faktycznie A. N. dokonał dostawy mebli laboratoryjnych i biurowych na rzecz firmy "C", a nie na rzecz "A" s.c., co skutkowało pozbawieniem skarżącej prawa do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturze z dnia 12 lutego 2009r., stosownie do treści art.88 ust.3a pkt 4 lit.a ustawy o VAT. W konsekwencji zasadnie też uznały organy, że nierzetelna jest faktura z dnia 20 lutego 2009r. dokumentująca sprzedaż przez skarżącą przedmiotowych mebli na rzecz "C" T. D., lecz wykazany w niej podatek w wysokości 1.716 zł Spółka zobowiązana jest zapłacić na podstawie art.108 ust. 1 ustawy o VAT.

Nietrafne są zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego.

W ocenie Sądu, orzekające organy zebrały materiał dowodowy w sposób wyczerpujący, który poddany został szczegółowej analizie, a ocena dowodów dokonana została zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, bez przekraczania norm swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Zebrany materiał dowodowy uzasadniał uznanie ksiąg podatkowych skarżącej za nierzetelne we wskazanym zakresie i nie uznanie ich w tej części za dowód, stosownie do treści art.193 § 4 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Sądu, nie została też naruszona zasada in dubio pro tributario, ani zasada neutralności VAT, bo ustalony przez organy stan faktyczny nie budzi wątpliwości, co do rzeczywistego przebiegu transakcji. W sytuacji, gdy wynikające z przedmiotowych faktur transakcje w rzeczywistości nie miały miejsca, zasada neutralności podatku od wartości dodanej doznaje ograniczenia. Nie ma przy tym znaczenia, czy w sprawie doszło do uszczuplenia podatkowego czy nie, a organy nie mają obowiązku dociekać, czemu miały służyć kwestionowane transakcje, które nie przyniosły ich uczestnikom korzyści ekonomicznych.

Z powyższych względów niezasadne są zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd uznał, że zaskarżona decyzja, jak też poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, nie naruszają prawa, dlatego na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.