Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 438/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 cb ust.1 pkt.1 i ust.6
journal: Dz.U. 2021 poz 1800
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
article: art.151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant starszy inspektor sądowy Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 listopada 2022 r. sprawy ze skargi S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 maja 2022 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.15.2022.1.SH w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2022 r. S. B. T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. (zw. dalej: "Wnioskodawcą", "Spółką" bądź "Skarżącym") złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, która dotyczyła ustalenia czy w związku z formą w jakiej zostały wniesione dopłaty (potrącenie), Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty dopłaty wniesionej do Spółki, w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, zgodnie z art. 15cb ust. 1 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., zw. dalej: "u.p.d.o.p.").

Opisując stan faktyczny Wnioskodawca wskazał, że jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy. Spółka prowadzi działalność głównie w zakresie przeładunku towarów w portach morskich. W 2019 r. podjęta została uchwała o wniesieniu przez wspólników Spółki dopłat do kapitału Spółki. Kwota tych dopłat wynosiła [...] zł i została wniesiona w drodze kompensaty ze zobowiązaniami Spółki z tytułu pożyczek udzielonych Spółce przez jej Wspólników. Dopłata nie została przeznaczona na pokrycie straty bilansowej.

Spółka z tytułu wniesienia dopłat, chciałaby skorzystać z regulacji zawartych w artykule 15 cb u.p.d.o.p. i zakwalifikować do swoich kosztów uzyskania przychodów, kwotę odsetek od dopłat wniesionych przez jej wspólników. Kwota takich odsetek nie przekroczy 220.000 złotych.

Na tle tak opisanego stanu faktycznego, Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy w związku z formą w jakiej zostały wniesione dopłaty (potrącenie), Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty dopłaty wniesionej do Spółki w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, zgodnie z art. 15cb ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty dopłaty wniesionej do Spółki w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, zgodnie z art. 15cb ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., w kwocie nie przekraczającej w roku podatkowym 250.000 zł.

Powołując treść art. 15 ust. 1 i 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Wnioskodawca wskazał, że definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy u.p.d.o.p. wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1. został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

2. jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

3. pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4. poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

5. został właściwie udokumentowany,

6. nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wnioskodawca dodał, że na mocy przepisów ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159; dalej: "ustawa nowelizująca"), nastąpiła nowelizacja przepisów u.p.d.o.p., na mocy której dodano art. 15cb ust. 1 , w myśl którego w spółce za koszt uzyskania przychodów uznaje się również kwotę odpowiadającą iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty:

1. dopłaty wniesionej do spółki w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach lub

2. zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki.

Wnioskodawca powołał następnie treść przepisów art. 15cb ust. 2 -9, art.10 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p.

Odnosząc stan faktyczny do powołanych przepisów Wnioskodawca stwierdził, że Spółka spełniła wymóg zawarty w ust. 1 art. 15cb u.p.d.o.p., bowiem na Zgromadzeniu Wspólników Spółki, które odbyło się w 2019 r. podjęto uchwałę, której treść wskazywała na to, że Zgromadzenie Wspólników Spółki zobowiązuje wspólników Spółki do wniesienia dopłat do Spółki w łącznej kwocie [...]zł. Wnioskodawca podkreślił przy tym, iż z racji tego, że w omawianym przypadku, nie wystąpiła strata bilansowa, czyli ujemna różnica pomiędzy przychodami i kosztami bilansowymi, toteż bezsprzecznie podjęta uchwała o wniesieniu dopłaty do Spółki nie miała na celu przeznaczenie tejże dopłaty na pokrycie straty bilansowej - a zatem spełniony został warunek z art. 15cb ust. 4 u.p.d.o.p. Z uwagi zaś na fakt, że dopłaty zostały wniesione w 2019 r., w myśl art. 15 cb ust. 5 u.p.d.o.p., Spółka co do zasady jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty dopłaty wniesionej do spółki w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach nie przekraczającej w roku podatkowym 250.000 zł, w latach 2020 i 2021. Wnioskodawca dodał, że Spółka chce zarachować w koszty kwotę [...]zł, a to oznacza, że nie zostałby przekroczony limit wynikający z ustawy.

Odnosząc się do opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, iż wniósł dopłaty w formie kompensaty z zobowiązaniami Spółki z tytułu pożyczek, udzielonych uprzednio Spółce przez jej Wspólników. Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy u.p.d.o.p., nie odnoszą się wprost do kwestii rozliczania zobowiązań w drodze kompensaty (potrącenia), ani nie definiują tych pojęć. Zgodnie z regułami wykładni prawa, należy więc sięgnąć do definicji określonych w innych dziedzinach prawa - w tym przypadku do Kodeksu cywilnego (dalej: k.c.) i art.498 k.c. oraz skonfrontować z art. 15d ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis ten w przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania, a to z uwagi na fakt, że istotą jego wprowadzenia, było ograniczenie praktyki gotówkowego regulowania zobowiązań na rzecz form bezgotówkowych. Tym samym, kompensata (potrącenie), jako inna niż gotówkowa forma prowadząca do zaspokojenia i wygaśnięcia zobowiązania, powinna być uznana za niemieszczącą się w dyspozycji art. 15d u.p.d.o.p.

Zdaniem Wnioskodawcy, uznać zatem należy, że również ratio legis art. 15cb u.p.d.o.p. nie pozwala na to, by twierdzić, że wolą ustawodawcy było, aby tylko te dopłaty, które zostały wniesione na rachunek bankowy spółki, mogły korzystać odliczenia uregulowanego w tym przepisie. Ustawodawca mówi o kapitałach własnych, a za takie można również uznać skompensowane pożyczki udzielone Spółce przez jej Wspólników. W dodatku żaden z ustępów art. 15cb nie nakazuje wyboru rachunku płatniczego, jako formy wniesienia dopłaty do spółki. Przeciwne wnioski należy uznać za zbyt daleko idące i nieracjonalne, bowiem skutkują jedynie bezpodstawnym ograniczeniem zasady swobody prowadzenia działalności gospodarczej.

Odnośnie dnia poniesienia kosztu podatkowego na gruncie u.p.d.o.p. Wnioskodawca wskazał, że kluczowe jest zaszeregowanie, czy są to koszty bezpośrednio, czy inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Dokonując wykładni językowej, co należy rozumieć jako koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, Wnioskodawca wskazał, że z racji tego, że hipotetyczne odsetki od kapitału nie są bezpośrednio związane z przychodami, należy stwierdzić, że w tym przypadku mamy do czynienia z kosztami pośrednimi. Powołując następnie treść przepisu art. 15 ust.4 u.p.d.o.p. Wnioskodawca wskazał, że hipotetyczne odsetki od kapitału, w sytuacji w której Spółka wniosła do Spółki dopłaty poprzez kompensatę tychże dopłat z pożyczkami udzielonymi wcześniej przez wspólników Spółki, będą stanowiły koszt podatkowy w momencie jego poniesienia czyli w dniu potrącenia (kompensaty) wzajemnych należności i zobowiązań. Następnie, ponownie odwołując się do art. 10 ust. 1 i 2 ustawy nowelizującej, Wnioskodawca wskazał, że w sytuacji wniesienia dopłat uchwałą podjętą w 2019 r., rokiem wniesienia dopłaty, o której mowa w art. 15cb ust. 1 u.p.d.o.p., stosownie do art. 10 ust. 2 ustawy nowelizującej będzie rok 2020. Tym samym, prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty dopłaty wniesionej do spółki w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach za rok 2019 będzie przysługiwało Wnioskodawcy w 2020 roku, 2021 roku oraz 2022 roku (winno być: "w 2020 roku oraz 2021 roku", co wynika z dalszego opisu sprawy).

Podsumowując Wnioskodawca wskazał, że Spółka spełniała warunki do rozpoznania kosztu podatkowego zgodnie z art. 15cb u.p.d.o.p. w kwocie nie przekraczającej w roku podatkowym 250.000 zł, w latach 2020, 2021. Podjęła uchwałę o wniesieniu przez wspólników Spółki dopłat do kapitału Spółki. Fakt, że dopłaty te zostały wniesione w formie kompensaty z zobowiązaniami Spółki z tytułu pożyczek udzielonych Spółce przez jej Wspólników, zdaniem Wnioskodawcy, nie pozbawia Spółki prawa rozpoznania kosztu podatkowego.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w dniu 9 maja 2022 r. interpretację indywidualną nr 0114-KDIB1-1.4010.15.2022.1.SH, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku za nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny powołując treść przepisów art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wskazał, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Organ dodał, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Organ interpretacyjny wskazał, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami). Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest "zidentyfikowanie" wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Natomiast, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Mając na uwadze zróżnicowany charakter ww. kategorii kosztów ustawodawca zróżnicował zasady ich potrącalności.

Następnie organ interpretacyjny powołał treść art. 15 ust. 4, ust.4 d, ust.4 e u.p.d.o.p., art. 2 pkt 5 ustawy nowelizującej, art. 15cb ust. 1 -10 u.p.d.o.p. oraz art. 498 § 1 i 2 k.c.

Organ interpretacyjny wskazał, że w wyniku zastosowania instytucji potrącenia dochodzi do uregulowania (wygaśnięcia) zobowiązania, to jednak strony umowy nie dokonują "wniesienia dopłaty do spółki", które z mogłyby być objęte zakresem art. 15cb u.p.d.o.p. Wskazane przepisy art. 15cb u.p.d.o.p., w szczególności art. 15cb ust. 1 i ust. 6 tej ustawy, odnoszą się do kwoty dopłaty wniesionej do spółki, a za wniesienie dopłaty uznaje się rok, w którym dopłata wpłynęła na rachunek płatniczy spółki, a nie rok uregulowania zobowiązania z tytułu dopłaty, (które to pojęcie ma szerszy zakres).

Zdaniem organu interpretacyjnego, w przypadku kompensaty nie mamy do czynienia z wpływem określonej kwoty dopłaty na rachunek płatniczy spółki. Dochodzi co prawda do uregulowania w całości lub w części zobowiązania (wygaśnięcia zobowiązania), jednak czynność ta nie może być utożsamiana z wpływem środków pieniężnych na rachunek bankowy, a więc z wniesienia dopłaty. Jeżeli zatem ma miejsce uregulowanie lub wygaśnięcie zobowiązania z innych powodów niż dokonanie wpłaty na rachunek (wniesienie dopłaty), wówczas omawianych przepisów nie stosuje się. Przyjęcie bowiem, że przepisy te odnoszą się do innych form regulowania (wygasania) zobowiązań mogłoby oznaczać zastosowanie wykładni rozszerzającej, która nie tylko nie znajduje należytego umocowania w brzmieniu przepisu, ale także jest niemożliwa do zastosowania w praktyce. Jednocześnie organ zauważył, że jeśli ustawodawca odwołuje się do zastosowania potrącenia wierzytelności jako dopuszczalnej formy uregulowania/wykonania zobowiązania, znajduje to literalne odzwierciedlenie w treści u.p.d.o.p.. Taka możliwość wynika np. z art. 15a ust. 7 u.p.d.o.p. czy art. 26 ust. 7 ww. ustawy.

Odnosząc się do opisanego stanu faktycznego organ interpretacyjny wskazał, że w związku z formą w jakiej zostały wniesione dopłaty (potrącenie), Spółka nie będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty dopłaty wniesionej do Spółki w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, zgodnie z art. 15cb ust. 1 pkt. 1 u.p.d.o.p. Organ zauważył przy tym, że z art. 15cb ust. 6 u.p.d.o.p. jednoznacznie wynika, że za rok podatkowy, w którym dopłata została wniesiona do spółki, uznaje się rok, w którym dopłata wpłynęła na rachunek płatniczy spółki. Dopłaty wskazane we wniosku, nie zostały wniesione na rachunek bankowy Spółki, lecz zostały potrącone w drodze kompensaty ze zobowiązaniami Spółki z tytułu pożyczek udzielonych Spółce przez jej Wspólników. Zatem nie można zdaniem organu uznać, że dopłaty te zostały wniesione do Spółki, bowiem zostały skompensowane ze zobowiązaniami Spółki wobec jej wspólników, co oznacza, że nie wpłynęły na rachunek bankowy Spółki. W związku z powyższym, stanowisko Spółki uznano za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem, Skarżąca pismem z dnia 2 czerwca 2022 r. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę, w której wniosła o uchylenie interpretacji w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów sądowych w tym, kosztów zastępstwa procesowego według norm przewidzianych.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

1. przepisów prawa procesowego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2021 r., poz.1540 ze zm., zw. dalej: O.p.), poprzez niedostateczne i niepełne uzasadnienie interpretacji z uwagi na zawarcie w uzasadnieniu ogólnych wyjaśnień nieodnoszących się do stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji;

- art. 121 O.p. w zw. z art. 14h O.p. polegające na dokonaniu oceny wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych tj. bez wszechstronnej i całościowej analizy jego treści, a w konsekwencji poczynienie błędnych ustaleń.

2. przepisów prawa materialnego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 15cb ust. 1 pkt. 1 u.p.d.o.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że z uwagi na formę w jakiej dopłaty zostały wniesione (potrącenie), Spółka nie ma prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek ustalonych na podstawie art. 15cb u.p.d.o.p., co stanowi podstawę do uchylenia Interpretacji;

- art. 15cb ust. 6 u.p.d.o.p., poprzez jego zastosowanie, podczas gdy przepis ten w ogóle nie odnosi się do dopłat, które zostały wniesione w formie potrącenia, jak to miało miejsce w przedstawionym stanie faktycznym.

W odpowiedzi na skargę, organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że stosownie do treści art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm. dalej: "p.p.s.a."), skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie zaś z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

W niniejszej sprawie przedmiotem sporu jest kwestia uprawnienia do zaliczenia do kosztów podatkowych wartości hipotetycznych odsetek w przypadku wniesienia dopłat do spółki w drodze kompensaty (potrącenia).

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roboczym po- poprzedzającym rok podatkowy powiększonej o 1 punkt procentowy oraz kwoty dopłaty wniesionej do spółki w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, zgodnie z art. 15cb ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, w kwocie nie przekraczającej w roku podatkowym 250.000 zł.

Organ uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe.

Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, stanowisko organu interpretacyjnego zasługuje na aprobatę.

Zgodnie z art. 15cb u.p.d.o.p. spółki są uprawnione do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty odpowiadającej iloczynowi stopy referencyjnej NBP obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy powiększone jo jeden punkt procentowy oraz hipotetycznych kosztów pozyskania kapitału zewnętrznego, tj. w przypadku gdy źródłem finansowania spółki są dopłaty wnoszone przez wspólników lub tzw. zyski zatrzymane (zyski przekazane na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki).

Intencją wprowadzenia niniejszej preferencji było promowanie działań zmierzających do tworzenia w spółkach kapitałów samofinansowania. Ulgi nie stosuje się do dopłat i zysków przeznaczonych na pokrycie straty bilansowej, jednocześnie łączna kwota kosztów uzyskania przychodów odliczona w roku podatkowym z powyższych tytułów nie może przekroczyć kwoty 250.000 zł (koszt uzyskania przychodu może być rozpoznany w roku podwyższenia kapitału rezerwowego lub zapasowego, bądź wniesienia dopłaty oraz w kolejnych dwóch bezpośrednio po sobie następujących latach podatkowych). Jednocześnie, uprawnienie przewidziane w ww. art. 15cb jest warunkowe, gdyż spółka nie może dokonać wypłaty, tzw. zatrzymanego zysku lub dokonać zwrotu dopłat wcześniej niż przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym została podjęta uchwała o zatrzymaniu zysku w spółce albo dopłaty zostały wniesione do spółki.

Organ interpretacyjny słusznie odmówił zatem Spółce prawa do skorzystania z omawianej preferencji uznając, że w rozumieniu art. 15cb u.p.d.o.p. nie doszło do wniesienia dopłat.

Podkreślić bowiem należy, że art.15cb ust. 6 u.p.d.o.p. wymaga aby dopłaty fizycznie wpłynęły na rachunek spółki co w realiach niniejszej sprawy nie miało miejsca. Przywołana regulacja, w przypadku dopłat, niewątpliwie wymaga faktycznego przesunięcia majątkowego (transferu środków) od wspólników do spółki.

A zatem, jedyną możliwością skorzystania z dobrodziejstwa art. 15cb u.p.d.o.p. jest wniesienie dopłat poprzez ich faktyczną wpłatę do Spółki. Wykonanie zobowiązania z tego tytułu w innej formie niweczy prawo podatnika do skorzystania z odliczenia.

Trafnie wskazał również organ interpretacyjny, że jeśli ustawodawca odwołuje się do zastosowania potrącenia wierzytelności jako dopuszczalnej formy uregulowania/wykonania zobowiązania, znajduje to literalne odzwierciedlenie w treści ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, jak np. w art. 15 a ust. 7 u.p.d.o.p. zgodnie z którym, za dzień zapłaty, o której mowa w ust. 2 i 3 uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności lub w art. 26 ust. 7, gdzie wskazano, że wypłata należności (...) oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizacje odsetek.

Wskazana zatem przez organ wykładania art. 15cb u.p.d.o.p. na gruncie przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego jest prawidłowa zarówno na gruncie językowym, jak i celowościowym i systemowym.

Mając na uwadze powyższe, bezpodstawne jest odnoszenie się do obszernych wywodów Skarżącego dotyczących instytucji potrącenia oraz pozostałych kwestii podnoszonych przez Spółkę.

Wbrew zarzutom skargi organ nie dopuścił się zatem również naruszenia przywołanych w skardze przepisów proceduralnych. Uzasadnienie zaskarżonej interpretacji jest wyczerpujące i kompleksowo odnosi się do stanowiska Wnioskodawcy zawartego w kontekście przedstawionego stanu faktycznego oraz sformułowanego pytania.

W tym stanie rzeczy, Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.