Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 600/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-10-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Dąbek (spr.) Sędzia WSA Inga Gołowska Sędzia WSA Wiesław Kuśnierz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, w dniu 7 października 2016 r., sprawy ze skargi O, S.A. w W,, na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 4 marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 4 marca 2016r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 239b § 1 pkt 4 i § 2, art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p), utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy Ś. z dnia 10 grudnia 2015r. Nr [...] orzekającego o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej.

Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następujących okolicznościach.

Decyzją z dnia 13 listopada 2015r. Nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy Ś. (dalej: organ I instancji) określił O. P. S.A. z siedzibą w W. (dalej: strona skarżąca) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010r. w kwocie 11.730,00 zł. Postanowieniem z dnia 10 grudnia 2015r. organ I instancji – działając na podstawie art. 216 § 1 w zw. z art. 239b § 1 pkt 4, § 2-4 O.p. – nadał wyżej opisanej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie wskazał, że usprawiedliwione jest przyjęcie, że jeśli okres do upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż trzy miesiące, to stanowi to uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. W kontekście daty wydania postanowienia, organ stwierdził, że zbliża się termin przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji wymiarowej, który mijałaby z dniem 31 grudnia 2015r. Organ, podkreślając zachowanie strony skarżącej w toku postępowania zmierzającego do naliczenia podatku od nieruchomości za 2010r., która nie współpracowała należycie z organem, założył, że nie wykona ona dobrowolnie określonego zobowiązania podatkowego, skoro w ciągu pięciu lat od jego powstania nie zostało ono zapłacone w prawidłowej wysokości. Podkreśli w tym kontekście okoliczność, że wezwał stronę skarżącą do złożenia korekty deklaracji na podatek od nieruchomości na 2010r. w związku z nieopodatkowaniem wartości kabli ułożonych w kanalizacji, powołując się na wynik kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej

z dnia 31 marca 2014r. Strona skarżąca w odpowiedzi na powyższe podniosła, że potrzebuje przeanalizować wynik kontroli i dopiero następnie będzie mogła podjąć decyzję w kwestii złożenia korekty deklaracji. Pomimo jednak takiej zapowiedzi, korekta nie została złożona. W konsekwencji organ zmuszony został do wszczęcia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, które zakończyło się wydaniem decyzji wymiarowej w dniu 18 grudnia 2014r. Decyzja ta została zakwestionowała przez stronę skarżącą w odwołaniu, a w następstwie jego rozpatrzenia, decyzja wymiarowa została uchylona. W związku z tym od dnia 12 sierpnia 2015r. toczyło się ponownie postępowanie przed organem I instancji, zakończone wydaniem decyzji w dniu 13 listopada 2015r.

W zażaleniu na postanowienie, strona skarżąca wnosząc o jego uchylenie, zarzuciła naruszenie art. 121 § 1 O.p. i 239b § 2 O.p. Zauważyła, że mimo braku obowiązku poinformowania o toczącym się postępowaniu w sprawie nadania decyzji klauzuli wykonalności (art. 165 § 5 i art. 200 § 2 pkt 1 O.p.), działania organu pierwszej instancji stanowiły naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 §1 O.p., a fakt nieinformowania podatnika o toczącym się postępowaniu sprawił, że strona skarżąca nie została zmotywowana czy to do dobrowolnego, wcześniejszego wykonania decyzji, czy też do złożenia wniosku o wydanie decyzji, która zawiesi bieg terminu przedawnienia (art. 70 § 2 pkt 1 O.p.).

Strona skarżąca stwierdziła również, że organ podatkowy uchybił przepisowi art. 239 § 2 O.p., gdyż nie wykazał dużego prawdopodobieństwa – graniczącego z pewnością – zmaterializowania braku zapłaty podatku przez spółkę. W ocenie strony skarżącej w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ pierwszej instancji nie przywołał żadnej okoliczności, która realnie wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania podatkowego przez Spółkę. Bo za fakt taki nie można uznać w jej ocenie tego, że nie wykonała uprzednio doręczonej decyzji organu pierwszej instancji i że kwestionuje fakt opodatkowania linii kablowych ułożonych w cudzej kanalizacji. Strona skarżąca nie zgodziła się także ze stanowiskiem organu, że dla oceny uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania podatkowego za rok 2010 istotny jest całokształt postępowania zmierzającego do określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zdaniem strony dla oceny, czy zobowiązanie ustalone w decyzji wymiarowej zostanie, czy też może nie zostać wykonane, bez związku pozostają kwestie związane z wydaniem decyzji, bowiem należy odróżnić wymiar zobowiązania podatkowego (tj. proces wydania decyzji w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego) od jego wykonania i w żadnym stopniu okoliczności związane z procesem wymiaru (w przedmiotowej sprawie – proces zmierzający do wydania decyzji wymiarowej) nie wpływają na ryzyko niewykonania tej decyzji, gdyż są to odrębne aspekty poboru podatku.

Postanowieniem z dnia 4 marca 2016r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy ww. postanowienie z dnia 10 grudnia 2015r. Organ odwoławczy wskazał, że w opisanym wyżej stanie faktycznym zaistniały obie przesłanki, od których kumulatywnego spełnienia zależy możliwość nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności.

Po pierwsze, w dacie wydawania postanowienia w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego był krótszy niż 3 miesiące, a więc spełniona została przesłanka przewidziana w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., czego podatnik nie negował.

Organ odwoławczy w uzasadnieniu swojego postanowienia stwierdził także, że przyjęte przez ustawodawcę sformułowanie "uprawdopodobnienie" znajduje przełożenie na zasady dowodzenia ziszczenia się ustawowej przesłanki możliwości niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wymiarowej, jest to bowiem środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych. Ustawodawca nie wymaga

od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone

i odformalizowane. Według organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie spełniona została określona w art. 239b § 2 O.p. przesłanka nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności w postaci uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane. Strona skarżąca złożyła odwołanie od decyzji wymiarowej. Ponadto w toku postępowania wymiarowego zwlekała z podaniem wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, tym samym świadomie i celowo przedłużając toczące się postępowanie w sprawie. Nadto strona skarżąca konsekwentnie negowała istnienie obowiązku podatkowego w zakresie opodatkowania linii telekomunikacyjnych ułożonych w kanalizacji kablowej stanowiącej własność innego podmiotu i zaniżania przez nią należnego podatku od nieruchomości. Tym samym mało prawdopodobnym było, aby dobrowolnie wykonała decyzję organu I instancji z którą się nie zgadzała i dała temu wyraz wniesieniem odwołania. Z kolei w sytuacji wniesienia odwołania od decyzji wymiarowej – ze względu na przewidziane prawem terminy do wniesienia odwołania i rozstrzygania spraw przez organ odwoławczy – decyzja organu pierwszej instancji nie stałaby się ostateczna i wykonalna przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Organ odwoławczy nie zgodził się także ze stroną skarżącą w kwestii naruszenia art. 121 § 1 O.p. Według niego informowanie zobowiązanego

o wszczynaniu postępowania w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej skutkowałoby zmniejszeniem efektywności działania organu pierwszej instancji, gdyż w tego typu postępowaniach istotne znaczenie odgrywa element zaskoczenia strony postępowania. Nie można więc mówić w tym przypadku o złamaniu zasady zaufania do organów podatkowych.

Pismem z 29 kwietnia 2016r. strona skarżąca zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie powyższe postanowienie, wnosząc

o jego uchylenie w całości oraz uchylenie poprzedzającego go postanowienia organu I instancji. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 210 § 4 w zw. z art. 239b § 2 O.p. wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji organu I instancji nie zostanie przez stronę skarżącą wykonane przed terminem przedawnienia.

W uzasadnieniu skargi powielone zostały zarzuty zawarte w zażaleniu z jednoczesnym wskazaniem, że również organ odwoławczy nie przywołał w istocie żadnej okoliczności, która wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania podatkowego przez stronę skarżącą. Podniosła, że sam termin upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego, nie może stanowić takiego uprawdopodobnienia, bowiem w świetle ustawy są to przesłanki odrębne.

W ocenie strony skarżącej za uprawdopodobnienie nie może być również uznane to, że nie wykonała ona uprzednio doręczonej decyzji organu I instancji oraz że złożyła od decyzji wymiarowej odwołanie. Samo kwestionowanie, że linie kablowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie stanowi uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie uregulowane.

Strona skarżąca powieliła również zarzut z zażalenia, że dla oceny uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania podatkowego za rok 2010 istotny jest całokształt postępowania zmierzającego do określenia wysokości zobowiązania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje.

Przedmiot sporu w niniejszej sprawie stanowi odmienna ocena strony skarżącej i organów podatkowych odnośnie występowania w kontrolowanej sprawie przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej ujętej w art. 239b § 2 O.p. Poza sporem pozostaje natomiast, że okres do upływu terminu przedawnienia na dzień wydania postanowienia przez organ I instancji, był krótszy niż 3 miesiące, i w związku z tym spełniona została przesłanka o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p.

Na wstępie należy zaznaczyć, że sama instytucja nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wydanej w pierwszej instancji ma na celu umożliwienie wykonania obowiązku podatkowego, który z niej wynika, zanim zostanie wydana i doręczona podatnikowi decyzja organu odwoławczego, która stosownie do art. 128 O.p. jest decyzją ostateczną i podlega wykonaniu. Do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, koniecznym jest spełnienie jednej z przesłanek wskazanych w art. 239b § 1 O.p., jak również, stosownie do § 2 tego przepisu, uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Owo uprawdopodobnienie ma określoną konotacje

w dogmatyce prawa procesowego, gdzie podnosi się, że jest środkiem służącym ustaleniu jakiegoś faktu w oparciu o posiadane informacje (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2006, s. 221). Jednocześnie, uprawdopodobnienie jest rozumiane jako środek zastępczy dowodu w znaczeniu ścisłym, a więc nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania (zob. wyrok NSA z dnia 7 lutego 2012r., sygn. akt I GSK 799/10, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Tak więc przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy, przypuszczenia, że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia (por. wyrok NSA z dnia 21 października 2011r., sygn. akt I FSK 1649/10, LEX nr 1069308).

Podkreślenia wymaga, że przesłanka upływu terminu przedawnienia zobowiązania, krótszego niż trzy miesiące, ma, tak jak pozostałe enumeratywnie wymienione w przepisie art. 239b § 1 O.p. przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, charakter odrębny, a jej zaistnienie daje samodzielną podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Przy czym – powiązana być musi z przesłanką wymienioną w § 2 tego przepisu. Przesłanka upływu terminu przedawnienia zobowiązania, krótszego niż trzy miesiące, podobnie jak inne, od których zależy nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, nie jest bezpośrednio związana z treścią decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Z kolei, jak zostało to zaakcentowane we wcześniejszej części uzasadnienia, spełnienie warunku uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania podatkowego nie może być utożsamiane z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy, przypuszczenia, że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia. Co więcej, sama okoliczność faktyczna upływu w okresie krótszym niż trzymiesięczny terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie stanowi też automatycznie zaistnienia przesłanki uprawdopodobnienia niewykonania tego zobowiązania przez zobowiązanego. Krótki okres pozostały do zakończenia biegu terminu przedawnienia nie oznacza bowiem, że zobowiązany nie wykona zobowiązania dobrowolnie lub że przed zakończeniem biegu tego terminu decyzja pierwszoinstancyjna nie stanie się ostateczna, co z kolei umożliwi jego wykonanie w drodze przymusu przed upływem tego terminu lub spowoduje przerwanie biegu terminu przedawnienia wskutek zastosowania środka egzekucyjnego. W tym zakresie Sąd podziela stanowisko strony skarżącej ujęte w skardze, jednocześnie zaznaczając, że zarówno organ pierwszej instancji jak i organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu wskazały okoliczności uprawdopodabniające niewykonanie zobowiązania realizujące dyrektywy związane z zastosowaniem art. 239b § 2 O.p.

W uzasadnieniach postanowień organów obu instancji zaakcentowano okoliczność, że strona skarżąca konsekwentnie nie zgadza się z treścią rozstrzygnięcia i tym samym jest mało prawdopodobnym, aby dobrowolnie wykonała zobowiązanie określone w decyzji, w szczególności w kontekście złożenia odwołania. Biorąc pod uwagę czas trwania postępowania odwoławczego, istnieje duże prawdopodobieństwo, że dojdzie do trwałej utraty możliwości wykonania decyzji wymiarowej. Dzieje się tak dlatego, że wydanie decyzji przez organ podatkowy lub wniesienie od niej odwołania nie przerywa ani nie zawiesza biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego dotyczy ta decyzja. Niewykonalność zaś takiej decyzji nie może być instrumentem doprowadzenia do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego poprzez przedawnienie w toku postępowania odwoławczego, ani też nie może doprowadzić do praktyki, w której odwołanie będzie wnoszone jedynie z pobudek związanych z wykonalnością decyzji, a nie w celu uzyskania, merytorycznej weryfikacji decyzji w toku instancji.

Decyzja wymiarowa określająca wysokość zobowiązania podatkowego wydana została w dniu 13 listopada 2015r., zaś postanowienie w przedmiocie nadania tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności zostało wydane w dniu 10 grudnia 2015r. W tym czasie strona skarżąca nie podjęła żadnych działań zmierzających do zapłaty kwoty wynikającej z decyzji wymiarowej, a organ podatkowy nie miał żadnych podstaw do występowania o dobrowolne uregulowanie zobowiązania podatkowego, dając stronie skarżącej czas do przedsięwzięcia działań skierowanych na zapłacenie podatku, których to czynności strona jednak nie podjęła.

W związku z powyższym, argumentacja organów, z której wynika, że skorzystanie z możliwości złożenia odwołania, stanowi niebezpieczeństwo niewykonania zobowiązania, jest uzasadniona. Podkreślenia przy tym wymaga, że postanowienie o nadaniu decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało wydane natychmiast po wydaniu decyzji wymiarowej. Dopiero postawa strony skarżącej związana ze złożeniem odwołania i uruchomieniem postępowania odwoławczego i wiążące się z tym ryzyko, że nie zostanie ono zakończone przed upływem okresu przedawnienia oraz brak podjęcia jakichkolwiek działań, z których by wynikało, że zobowiązanie zostanie dobrowolnie uregulowane, skłoniło organ do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności.

Ponadto organy podatkowe obu instancji słusznie zwróciły uwagę na zachowanie strony skarżącej w trakcie trwania postępowania wymiarowego. Podkreślały one, że strona skarżąca zwlekała z podaniem wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej (w ramach korekty, o którą była wzywana), tym samym przedłużając toczące się postępowanie w sprawie wydania decyzji wymiarowej. W połączeniu z negowaniem istnienia obowiązku podatkowego w zakresie opodatkowania linii telekomunikacyjnych ułożonych w kanalizacji kablowej stanowiącej własność innego podmiotu, uprawniało to organy do trafnego w ocenie Sądu wniosku, że strona skarżąca dobrowolnie decyzji nie wykona.

Powyższe okoliczności powołane w uzasadnieniu zaskarżonego do Sądu postanowienia uzasadniają przypuszczenie, że strona skarżąca nie zamierzała wykonać dobrowolnie zobowiązania w wysokości wynikającej z decyzji, a decyzja organu pierwszej instancji, wskutek wniesienia w późniejszym terminie odwołania, przed terminem przedawnienia nie stałaby się ostateczna i nie podlegałaby wykonaniu. Wniesienie odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, przy tak krótkim okresie przedawnienia, biorąc pod uwagę sposób jego wnoszenia - za pośrednictwem organu pierwszoinstancyjnego, jego rozpoznania, związania decyzją drugoinstancyjną od daty jej doręczenia itp, uprawdopodabnia, że decyzja pierwszoinstancyjna nie stałaby się ostateczna przed upływem wskazanego okresu przedawnienia, a zobowiązanie nie zostałoby wykonane.

Dla organu podatkowego, którego jednym z zadań jest unikanie sytuacji w których zobowiązanie podatkowe ulegnie przedawnieniu, powyższe okoliczności były wystarczającym sygnałem do braku dobrowolnego uregulowania należności przez stronę i podstawą do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Strona skarżąca miała dość czasu, aby podjąć działania, które mogłyby zostać odczytane, jako chęć uregulowania należności wynikających z decyzji określającej i tym samym stanowiłyby sygnał dla organu podatkowego, że nie zamierza ona dążyć do przedawnienia zobowiązań podatkowych. Takich działań strona skarżąca jednak zaniechała.

Nadto wskazać należy na cel wprowadzenia instytucji nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Instytucja ta ma służyć unikaniu wygasania zobowiązań podatkowych w inny sposób, niż poprzez zapłatę. Ustawodawca wprowadzając przesłankę nadania rygoru w sytuacji, gdy do upływu terminu przedawnienia pozostało mniej niż trzy miesiące, dał wyraźny sygnał organom podatkowym, że mają zbadać, czy możliwym jest zakończenie postępowania podatkowego wydaniem decyzji ostatecznej przed upływem terminu przedawniania. Jeżeli brak jest przesłanek, że postępowanie takie zakończy się zanim zobowiązanie podatkowe ulegnie przedawnieniu oraz brak jest przesłanek, że podatnik dobrowolnie uiści podatek wynikający z decyzji wymiarowej, organ powinien skorzystać z uprawnienia nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Jak wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia, organ podatkowy miał pełne prawo przypuszczać, że zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej, nie zostanie dobrowolnie wykonane, zanim decyzja organu odwoławczego zostanie doręczona stronie skarżącej.

Reasumując wskazać można na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 sierpnia 2014r. (sygn. akt I FSK 1316/13 – LEX nr 1569194), w którym zostało wskazane, że okolicznością stwarzającą ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego, które wiąże się z krótszym niż 3 miesięcznym okresem przedawnienia, może być między innymi czas niezbędny do uzyskania przez decyzję nieostateczną waloru ostateczności. Jeżeli bowiem istnieje ryzyko uruchomienia postępowania odwoławczego, a spodziewany czas przeprowadzenia tego postępowania z zachowaniem terminów, o których mowa w art. 139 § 3 O.p. przekracza okres pozostały do przedawnienia zobowiązania, to okoliczność ta może stanowić uprawdopodobnienie, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Tożsame stanowisko wyrażone zostało w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2013r. (sygn. akt I FSK 1807/12, publ. orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym dodatkowo zostało podkreślone, że w trakcie prac legislacyjnych nad ustawą nowelizującą, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. zwracano uwagę, że pkt 4 jest związany z oczywistą sytuacją, w której należy chronić interesy fiskalne w trakcie postępowania podatkowego. Nie można bowiem dopuścić do tego, żeby odwołanie, czyli element powodujący niewykonalność decyzji nieostatecznej, stał się jednocześnie instrumentem prowadzącym do przedawnienia się zobowiązania podatkowego, stąd potrzeba nadawania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, kiedy okres do przedawnienia jest zbyt krótki. Podkreślano także, że

§2 jest jednym z przepisów kluczowych. To swoistego rodzaju przepis wymagający indywidualizacji postępowania w zakresie nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności (zob. druk sejmowy kadencja VI nr 951, http:orka.sejm.gov.pl). Ponadto NSA wskazał, że powyższe przepisy należy również rozpatrywać w perspektywie art. 84 Konstytucji, ustanawiającego powszechny obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, a także art. 217 Konstytucji, który ustanawia władztwo finansowe państwa (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2011 r., P 26/10, OTK-A 2011, nr 5, poz. 43).

Mając powyższe na uwadze i uznając zarzuty strony skarżącej za nieuzasadnione, jak również nie dopatrując się po zbadaniu prawidłowości rozstrzygnięcia, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t., Dz.U z 2016r., poz. 718 ze zm.) uchybień organów podatkowych, które mogłyby prowadzić do uchylenia zaskarżonego postanowienia, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 wyżej powołanej ustawy.