Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1615/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-02-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 183 § 1 i § 2, art. 141 § 4 , art. 138, art. 174 punkt 1 i punkt 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędziowie NSA Zbigniew Kmieciak, del. WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Protokolant Honorata Klósek, po rozpoznaniu w dniu 5 lutego 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 4 lipca 2006 r. sygn. akt I SA/Po 134/06 w sprawie ze skargi M. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 14 grudnia 2005 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia zarzutów na postępowanie egzekucyjne 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. L. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 4 lipca 2006 r., sygn. akt I SA/Po 134/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 14 grudnia 2005 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z dnia 11 października 2005 r. oddalające zarzuty na postępowanie egzekucyjne. W uzasadnieniu powyższego wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny, uznając skargę za bezzasadną, przedstawił następujący stan faktyczny sprawy:

Naczelnik Urzędu Skarbowego, na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w dniu 7 lipca 2005 r. i przesłanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych (dalej: ZUS lub wierzyciel), obejmujących zaległości z tytułu niezapłaconych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne na łączną kwotę 14.935,60, zł. wraz z odsetkami za zwłokę, wszczął postępowanie egzekucyjne wobec Michała L. (dalej: skarżący).

W dniu 1 września 2005 r. pełnomocnik skarżącego wniósł zarzuty na postępowanie egzekucyjne wskazując na brak istnienia obowiązku. Organ egzekucyjny przesłał zarzuty do wierzyciela celem zajęcia stanowiska, co do ich zasadności. Wierzyciel postanowieniem z dnia 27 września 2005 r. oddalił zarzuty. Następnie organ egzekucyjny postanowieniem z dnia 11 października 2005 r. oddalił zarzuty na postępowanie egzekucyjne.

Pełnomocnik skarżącego złożonym zażaleniu wniósł o uchylenie powyższego postanowienia i zwrot tytułów wykonawczych wierzycielowi. Zarzucił organowi wydanie postanowienia z naruszeniem prawa. Nie zgodził się, że stanowisko wierzyciela jest wiążące dla organu egzekucyjnego. Zarzucił wierzycielowi uchylenie się od wskazania, z jakiego tytułu prawnego wynika obowiązek określony w tytułach wykonawczych. Zarzucił, że tytuły wykonawcze są wadliwe pod względem formalnym, zwłaszcza w części dotyczącej odsetek za zwłokę. Zarzucił, że wierzyciel nie podał w tytułach wykonawczych podstawy prawnej dochodzenia odsetek za zwłokę. Ponadto podniósł, że egzekucja wobec skarżącego jest prowadzona, mimo iż wierzyciel pismem z dnia 29 lipca 2004 r. skierowanym do spółki " T" zawiadomił, że należności objęte zajęciem wynagrodzenia za pracę skarżącego zostały w całości umorzone, w związku z czym postępowanie egzekucyjne zostało umorzone.

Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego jest w tym przypadku wyłącznie organem egzekucyjnym, prowadzącym egzekucję wobec skarżącego na wniosek i na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez wierzyciela, obejmujących zaległości z tytułu obowiązkowych składek.

Wskazał, iż zgodnie z art. 29 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j.t. z 2005 Dz.U. Nr 229, poz.1954 ze zm. – dalej: u.p.e.a.) organ egzekucyjny bada z urzędu jedynie dopuszczalność egzekucji administracyjnej, nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku. Wskazał także na art. art. 26, 27 i 34 powołanej ustawy. Organ odwoławczy stwierdził również, że wypowiedź wierzyciela w sprawie zarzutów zobowiązanego była dla organu egzekucyjnego wiążąca.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący podtrzymał dotychczasowe zarzuty. Skarżący podniósł, że wierzyciel naruszył szereg przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, ordynacji podatkowej oraz ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, kwestionując przede wszystkim działania wierzyciela, co do sposobu obliczania składek, odsetek za zwłokę oraz dochodzenie składek na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz Fundusz Pracy. Zdaniem skarżącego tytuł wykonawczy nie zawiera podstawy prawnej dochodzenia należności odsetek za zwłokę, natomiast podstawa prawna dochodzenia należności głównej (art. 2 u.p.e.a.) jego zdaniem jest wadliwa. Zarzucił, iż wierzyciel wystawił tytuły wykonawcze na zaległości bez wydania odpowiedniej decyzji. Zdaniem skarżącego, wysokość stawki odsetek za zwłokę powinna zostać przyjęta w wysokości z dnia wystawienia tytułu wykonawczego. Końcowo zarzucił brak możliwości zaskarżenia postanowienia wierzyciela oraz nie zgodził się, że stanowisko wierzyciela w nim zawarte jest wiążące dla organu egzekucyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, oddalając skargę, wskazał na wstępie, że przedmiotem skargi są czynności i postanowienia organu egzekucyjnego poczynione w związku z wnioskiem wierzyciela z tytułu zaległości w płaceniu składek na ubezpieczenie. Sąd wskazał również, że organ egzekucyjny jest zobowiązany z urzędu do badania dopuszczalności egzekucji administracyjnej, nie jest natomiast uprawniony do badania czy wierzyciel zasadnie domaga się wszczęcia postępowania egzekucyjnego i czy jego żądanie a ściślej obowiązek objęty tytułem wykonawczym jest wymagalny. Trafnie taż, zdaniem Sądu, zauważył organ odwoławczy, że w postępowaniu egzekucyjnym organ egzekucyjny może rozstrzygać wyłącznie kwestie wynikające z samego postępowania egzekucyjnego po wystawieniu tytułu wykonawczego. W postępowaniu egzekucyjnym nie można natomiast domagać się stwierdzenia, że obowiązek dłużnika nie istnieje. Organ egzekucyjny nie jest też uprawniony do kwestionowania wypowiedzi wierzyciela, co wynika z treści art. 29 u.p.e.a. Zgodnie z treścią art. 34 § 2 u.p.e.a. stanowisko wierzyciela było dla organu egzekucyjnego wiążące. Ponadto Sąd uznał, że analiza treści tytułów wykonawczych prowadzi do wniosku, iż spełniają one wymogi zawarte w art. 27 § 1 u.p.e.a. Wierzyciel wypełnił rubryki dotyczące pobierania odsetek za zwłokę, stawek odsetek i kwot odsetek za zwłokę na dzień wystawienia tytułu wykonawczego. Wskazał również podstawę prawną dochodzenia należności. Ponadto Sąd wskazał, że odsetki za zwłokę powstają z chwilą powstania zaległości z mocy samego prawa i nie wymagają wydania decyzji (art. 23 pkt 1 ustawy z 13 listopada 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych; j.t. z 2007 r. Dz.U Nr 11, poz. 74 ze zm. – dalej: u.s.u.s. i art. 53 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa; j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: Ordynacja podatkowa). W postępowaniu egzekucyjnym organ egzekucyjny nie jest upoważniony do badania, czy wierzyciel słusznie i w prawidłowych kwotach obciążył zobowiązanego odsetkami za zwłokę.

Sąd nie uznał zarzutu pominięcia pisma ZUS z dnia 29 lipca 2002 r. Z jego treści wynika, że umorzono wyłącznie postępowanie egzekucyjne a nie należności z tytułu zaległych składek. Po uwzględnieniu korekty deklaracji wszczęto ponownie postępowanie egzekucyjne doręczając uprzednio upomnienia do zapłaty.

W skardze kasacyjnej z dnia 26 września 2005 r. pełnomocnik skarżącego zaskarżył w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy oraz naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości.

W uzasadnieniu pełnomocnik skarżącego w zakresie przepisów postępowania zarzucił Sądowi naruszenie w szczególności:

- art. 138 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.), polegające na tym, że w sentencji wyroku jako przedmiot zaskarżenia Sąd podał jedynie postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, pomijając 95 tytułów wykonawczych, postanowienie wierzyciela i postanowienie organu egzekucyjnego, w związku z czym wydał wyrok pozostający tylko w częściowym (25%) związku z rzeczywistym zakresem skargi.

- art.141 § 4 p.p.s.a., polegające na tym, że:

a. w uzasadnieniu wyroku nie podał podstawy prawnej pominięcia w rozstrzygnięciu pozostałych przedmiotów skarg;

b. sporządził niesamodzielnie uzasadnienie wyroku, w oparciu o tekst odpowiedzi na skargę sporządzoną przez organ, co doprowadziło do jednostronnego przedstawienia stanu sprawy (nie odniósł się po części do zarzutów, przepisów oraz pojęć wskazane przez skarżącego w skardze; przedstawił w sposób nierzetelny stan faktyczny sprawy; powielił błędy z pism organu) i co rodzi uzasadnione wątpliwości co do praworządności orzekania;

c. w uzasadnieniu wyroku, w związku z art. 141 § 3 p.p.s.a., w nieprawidłowy sposób odniósł się do kwestii naliczania odsetek, w sposób odbiegający od zasad wyrażonych w art. 53 § 4 i art. 53a Ordynacji podatkowej, co powoduje, że za nielegalne należałoby uznać decyzje ZUS obejmujące między innymi zobowiązania z tytułu odsetek.

- art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. – dalej: p.u.s.a.), polegające na tym, że wydał wyrok w sprawie, biorąc za kryterium oceny zaskarżonych aktów nie ich zgodność z prawem, lecz słuszność (zasadność) obowiązku podatkowego skarżącego.

W zakresie prawa materialnego pełnomocnik skarżącego zarzucił Sądowi pominięcie szeregu przepisów, na które powoływał się skarżący w swoich pismach procesowych, a ponadto naruszenie:

- art. 29 u.p.e.a., polegające na błędnej jego wykładni; Sąd pominął treść § 2, a z uzasadnienia wyroku nie wynika, aby ustalił, czy organ egzekucyjny w ogóle badał dopuszczalności egzekucji; czy też zdał się w całej rozciągłości i bez zastrzeżeń na opinię wierzyciela, czego nie można zaakceptować - jeżeli nawet nie ze względów czysto prawnych (ww. art. 29 § 2 oraz art. 34 § 4 w zw. z § 1 i 1a u.p.e.a.), to chociażby z tego powodu, że z góry wiadomo, iż wierzyciel broni swojego stanowiska bez względu na przepisy;

- art. 26 u.p.e.a., polegające na jego niewłaściwym zastosowaniu; nie jest wiadome, do jakich przepisów tego artykułu i w jakim celu nawiązuje – skarżący nie postawił w skardze zarzutu naruszenia wskazanego przepisu;

- art. 34 u.p.e.a., polegające na błędnej jego wykładni i na niewłaściwym zastosowaniu; Sąd uznał za wiążącą wypowiedź wierzyciela zawartą w postanowieniu z dnia 27 września 2005 r., a także zaakceptował pozbawienie skarżącego prawa do złożenia zażalenia na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela; zignorowanie faktu naruszenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego art. 34 § 3 u.p.e.a. – niedopuszczalne było, aby bez uprzedniego rozpatrzenia zażalenia na postanowienie wierzyciela organ mógł przystąpić do merytorycznego rozpoznania wniesionych zarzutów;

- art. 27 § 1 u.p.e.a., polegające na jego niewłaściwym, gołosłownym i bezprzedmiotowym (w odniesieniu do 9 punktów) zastosowaniu, ponieważ Sąd nie uzasadnił ani faktycznie ani prawnie, że tytuły wykonawcze spełniają określone powołanym przepisem wymogi zwłaszcza, iż decyzje wymiarowe zostały wydane po wystawieniu tytułów wykonawczych, co utrudnia kontrole zasadności naliczenia odsetek za zwłokę w świetle przepisów u.s.u.s. i Ordynacji podatkowej;

- art. 23 ust. 1 u.s.u.s., polegające na bezprzedmiotowym zastosowaniu, to jest bez związku z którymkolwiek z zarzutów sformułowanych w skardze; przepis ten jak podstawą nieskonkretyzowanego obowiązku i jako taki nie może być przedmiotem egzekucji należności pieniężnych, stąd też ograniczenie się wierzyciela, organów i Sądu do wskazania jako podstawy prawnej egzekwowanych kwot odsetek jedynie art. 23 ust.1 u.s.u.s., wbrew poglądowi Sądu, nie spełnia wymogów ustawowych;

- art. 53 Ordynacji podatkowej, polegające na tym, że został on powołany, mimo iż w żadnej rubryce, żadnego z zakwestionowanych tytułów wykonawczych nie jest wskazany, a jedynie, zdaniem pełnomocnika skarżącego, wynika z nieprawdziwej informacji ZUS, że zgodnie z art. 23 pkt 1 u.s.u.s. należne są odsetki za zwłokę, na zasadach i w wysokości określonych w art. 53 Ordynacji podatkowej.

W dodatkowym piśmie z dnia 27 lutego 2007 r. pełnomocnik skarżącego wniósł o włączenie do akt sprawy decyzji ZUS z dnia 28 sierpnia 2006 r. uchylającej, w wyniku wniesionych przez skarżącego odwołań, decyzji tego organu z dnia 28 listopada 2005 r. i z dnia 11 lipca 2005 r. oraz przeprowadzenie przez Sąd dowodu uzupełniającego z wymienionych dokumentów na okoliczność potwierdzenia zasadności wniesionej skargi kasacyjnej.

W uzasadnieniu pełnomocnik skarżącego podniósł, iż jednym z głównych zarzutów, na których skarżący oparł swoją skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego był brak stosownej decyzji administracyjnej jako podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku i zarazem podstawy prawnej prowadzenia egzekucji. Jednocześnie wskazał, że ZUS po długotrwałym postępowaniu decyzją z dnia 28 sierpnia 2006 r. (doręczoną w dniu 16 października 2006 r.) uchylił decyzję wymiarową. Zatem wobec braku stosownej decyzji administracyjnej w pełni zasadny, jego zdaniem, jest zarzut skarżącego, że brak było podstaw prawnych, w szczególności w związku z art. 3 § 1 w zw. z art. 2 i 33 pkt 3, 6 i 10 u.p.e.a. oraz art. 53a Ordynacji podatkowej w zw. z art.23 ust.1 u.s.u.s., do prowadzenia egzekucji administracyjnej należności wykazanych w kwestionowanych tytułach wykonawczych.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę z dnia 25 stycznia 2008 r. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od skarżącego na jego rzecz kosztów postępowania według norm przypisanych.

W uzasadnieniu, poza przytoczeniem stanu faktycznego sprawy, organ podniósł, iż nie znajduje żadnych nieprawidłowości dających możliwość podważenia zaskarżonego orzeczenia.

Dyrektor Izby Skarbowej nie zgadza się ze stanowiskiem pełnomocnika skarżącego wyrażonym w skardze kasacyjnej. Z treści wyroku wynika bowiem, że Sąd zbadał okoliczności sprawy i jednoznacznie ustalił, że w przedmiotowej sprawie nie zachodziły przesłanki do uwzględnienia zarzutów skarżącego.

W odniesieniu do podniesionego przez stronę zarzutu naruszenia art. 138 p.p.s.a. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż zgodnie z powyższą regulację twierdzenia skarżącego w przedmiocie nieprawidłowego wskazania przez Sąd w sentencji przedmiotu zaskarżenia uznać należy za całkowicie bezpodstawne. Określenie bowiem przedmiotu zaskarżenia powinno zawierać precyzyjne oznaczenie, jakiego aktu lub czynności organu administracji publicznej dotyczy wyrok, co też przedmiotowe orzeczenie zawiera. Organ wskazał także, iż stosownie do treści art. 3 § 2 pkt. 3 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W przedmiotowej sprawie postanowieniem takim i tym samym przedmiotem zaskarżenia, który winien być wskazany przed Sąd w sentencji wyroku jest z całą pewnością zaskarżone przez stronę skarżącą pismem z dnia 16 stycznia 2006 r. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 grudnia 2005 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 11 października 2005 r. w sprawie oddalenia zarzutów na postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec skarżącego.

Mając na uwadze powyższe tym samym uznać również należy za bezpodstawne zarzuty naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 141 § 4 p.p.s.a, polegające na braku wskazania podstawy prawnej brak objęcia rozstrzygnięciem Sądu - jak wskazał skarżący - trzech z czterech przedmiotów skargi. W ocenie organu uzasadnienie zaskarżonego wyroku wypełnia dyspozycję powołanej regulacji art.141 § 4, zwięźle przedstawiając stan niniejszej sprawy, zarzuty podniesione w skardze, stanowisko organu, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nie sposób również zgodzić się z zarzutem strony skarżącej w przedmiocie niesamodzielnego sporządzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny uzasadnienia wyroku oraz zignorowanie zarzutów sformułowanych w skardze z dnia 16 stycznia 2006r. Odnosząc się do powyższego, wskazać bowiem należy, iż niezrozumiałym byłoby - jak próbuje zasugerować strona przeciwna - aby dotychczasowy przebieg postępowania i zarzuty zawarte w skardze różniły się, czy były w inny sposób przedstawione przez Sąd niż wynika to z faktycznego stanu rzeczywistego oraz akt niniejszej sprawy.

Za nieuzasadniony uznać również należy zarzut zignorowania przez Sąd zarzutów zawartych w skardze. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd odniósł się w całości do podniesionych przez stronę skarżącą zarzutów, jednocześnie podkreślając, z jakich przyczyn zarzuty te nie mogły być przez Sąd uwzględnione. Wskazać ponadto należy, iż brak przytoczenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wspomnianych przez stronę skarżącą aktów normatywnych nie może stanowić podstawy do tak postawionego przez stronę skarżącą naruszenia dyspozycji art.141 § 2 p.p.s.a. W ocenie organu na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia przez Sąd przepisu art. l § 2 p.u.s.a. Zgodnie z powołanym przepisem kontrola, o której mowa w § 1 niniejszego przepisu, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z powyższego jednoznacznie wynika, iż rolą wojewódzkiego sądu administracyjnego jest kontrola zaskarżonego postanowienia pod kątem jego zgodności z prawem. Dokonując niniejszej kontroli Sąd ocenia czy zaskarżone postanowienie jest zgodne z przepisami obowiązującego prawa, w tym z przepisami regulującymi postępowanie, w którym akt ten został wydany. Odnosząc się z kolei do podniesionych przez skarżącego naruszeń prawa materialnego poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, Dyrektor Izby Skarbowej w pierwszej kolejności podkreślił, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny powołując się w zaskarżonym orzeczeniu na przepisy art. art. 29, 26, 34 u.p.e.a. wskazał, iż niniejsze przepisy były brane pod uwagę przez Dyrektora Izby Skarbowej przy rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie oddalenia zarzutów skarżącego (powyższe stwierdzenie Sądu, stanowiło zatem odniesienie się do stanu faktycznego sprawy). Powyższe znajduje również swoje odzwierciedlenie zarówno w zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego postanowieniu oraz w odpowiedzi tutejszego organu na skargę z dnia 16 stycznia 2006 r. W tym miejscu podkreślić ponadto należy, iż WSA powołując się w przedstawieniu dotychczasowego stanu faktycznego na powyższe przepisy jednocześnie wskazał na ich treść (czego wskazany przepis dotyczy), a zatem twierdzenia strony skarżącej w przedmiocie, że powołane przez Sąd artykuły niniejszych przepisów są w sprawie bezprzedmiotowe oraz, że nie można uznać ich za przepisy obowiązujący są całkowicie bezpodstawne.

Ponadto poza powyższym zarzutem, na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut strony skarżącej odnoszący się do merytorycznego zastosowania przez WSA w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia wyżej powołanych przepisów (art. 29, 34 § 2, art. 27 § 1 u.p.e.a., art. 23 ust 1 u.s.u.s., art. 53 Ordynacji podatkowej), które m.in. brane były również pod uwagę przy rozpatrzeniu przez Dyrektora Izby Skarbowej zażalenia z dnia 27 października 2005r.

Odnosząc się do powyższego Dyrektor Izby Skarbowej, pragnie wskazać, iż organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania, czy ZUS jako wierzyciel zasadnie domaga się wszczęcia postępowania egzekucyjnego i czy jego żądanie (obowiązek) objęty tytułem wykonawczym jest wymagalny. Organ egzekucyjny może bowiem rozstrzygać wyłącznie kwestie wynikające z samego postępowania egzekucyjnego po wystawieniu tytułu wykonawczego, nie jest z kolei stosowanie do treści powołanego przez Sąd art. 29 § 1 u.p.e.a. uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Tym samym organ egzekucyjny nie jest również - jak wskazano w zaskarżonym orzeczeniu -uprawniony do kwestionowania wypowiedzi wierzyciela. Zgodnie bowiem z treścią art. 34 § 2 u.p.e.a. stanowisko wierzyciela (ZUS) zawarte w postanowieniu z dnia 27 września 2005r. było dla organu egzekucyjnego wiążące. Wobec powyższego za bezpodstawne uznać również należy zarzuty skarżącego w przedmiocie naruszenia przez wierzyciela art. 34 § 2 u.p.e.a. w związku z art. 83c ust. 2 u.s.u.s. Wskazać bowiem należy, iż przewidziane w przepisie art. 34 § 2 powołanej ustawy prawo do złożenia zażalenia na postanowienie wierzycielskie nie dotyczy sytuacji, gdy wierzycielem - tak jak w przedmiotowej sprawie - jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Zapis taki wynika wprost z treści przepisu art. 83c ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, który to przepis stanowi lex specialis do regulacji art. 34 § 2 u.p.e.a. i tym samym wyłącza możliwość wniesienia środka zaskarżenia na postanowienie wierzycielskie wydane przez ZUS.

Odnosząc się zaś do podniesionego przez skarżącego zarzutu naruszenia przepisu art. 27 § 1 u.p.e.a. oraz prawidłowości wykazania (domagania się) przez wierzyciela odsetek za zwłokę wskazać należy, iż jak wskazał Wojewódzki Sąd administracyjny w zaskarżonym orzeczeniu, analiza treści tytułów wykonawczych prowadzi do wniosku, że spełniały one wymogi zawarte w powołanej regulacji również w przedmiocie prawidłowego opisania (wypełnienia) rubryk dotyczących pobierania odsetek za zwłokę.

Organ zauważył, iż wierzyciel w postanowieniu wierzycielskim wskazał, iż zgodnie z art. 23 pkt. 1 u.s.u.s. od niezapłaconych w terminie składek, należne są odsetki za zwłokę na zasadach i w wysokości określonych w art. 53 Ordynacji podatkowej. Z kolei jak słusznie podkreślił Sąd, organ egzekucyjny nie jest upoważniony do badania czy wierzyciel słusznie i w prawidłowych kwotach obciążył zobowiązanego odsetkami za zwłokę.

Reasumując organ uznał zarzuty skarżącego za całkowicie nieuzasadnione.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Istotną cechą postępowania kasacyjnego jest, poza przypadkami nieważności postępowania, związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej, o czym stanowi art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej jako p.p.s.a.). Skarga kasacyjna jest bowiem środkiem odwoławczym o szczególnym charakterze i w ślad za tym, o szczególnych wymaganiach formalnych. W myśl art. 176 p.p.s.a skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytaczać podstawy kasacyjne i ich uzasadnienie, zawierać wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Prawidłowe wskazanie podstaw skargi kasacyjnej (konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego) jest więc jej zasadniczym elementem konstrukcyjnym i nie ulega sanacji.

Przystępując do rozpatrzenia zarzutów skargi kasacyjnej, należy przypomnieć, iż pełnomocnik skarżącego w podstawie skargi kasacyjnej postawił zarówno zarzut naruszenia prawa materialnego jak i procesowego, co sprawia, że w pierwszej kolejności powinny zostać rozpoznane zarzuty wskazujące na naruszenie prawa procesowego. Dopiero ewentualny brak uwzględnienia zarzutu naruszenia prawa procesowego pozwala na merytoryczne rozpatrzenie zarzutu naruszenia prawa materialnego.

W myśl art. 174 pkt 2 p.p.s.a., naruszenie prawa procesowego może polegać na błędnej jego wykładni (opierając skargę kasacyjną na takim zarzucie należy wskazać, jak według wnoszącego skargę kasacyjną, przepis taki powinien być rozumiany) lub na naruszeniu prawa przez niewłaściwe jego zastosowanie, polegające na tak zwanym błędzie w subsumcji, co wyraża się w tym, że stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej albo, że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej, z tym jednak zastrzeżeniem, iż skargę kasacyjną opartą na zarzucie naruszenia prawa procesowego można jedynie wywieść o ile stwierdzone uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto zarzuty skargi kasacyjnej powinny być skierowane pod adresem sądu pierwszej instancji, co oznacza, iż skarżący jest zobowiązany do wskazania przepisów postępowania sądowoadministracyjnego (numeru artykułu, paragrafu, ustępu), które jego zdaniem zostały przez sąd naruszone oraz zawierać uzasadnienie, na czym to naruszenie polegało i jaki wpływ wywarło na treść kwestionowanego wyroku.

Odnosząc się do postawionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa procesowego, w pierwszej kolejności należy zauważyć, iż pełnomocnik skarżącego nie wskazał, o jaką formę naruszenia chodzi, a więc czy zarzuca Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu błędną jego wykładnię, czy też niewłaściwe zastosowanie. Poza tym, mimo stwierdzenia, że naruszenie przepisów procesowych miało istotny wpływ na wynik sprawy, pełnomocnik skarżącego, w ocenie Sądu, nie wykazał w istocie tego faktu. Brak spełnienia powyższych wymogów uniemożliwia merytoryczne rozpatrzenie zarzutów skargi kasacyjnej w tym zakresie. Niezależnie od powyższego wypada zauważyć, iż pełnomocnik skarżącego, mimo obszernie napisanej skargi, zbyt ogólnikowo uzasadnił zarzuty skargi. Stawiając zarzut naruszenia art. 138 p.p.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a. nie powołał się, na przykład na przepisy, które pozwalałyby na jego sformułowanie, a więc nie wskazał przepisu, który by określał przedmiot i zakres postępowania w inny sposób niż zostało to uczynione w zaskarżonym wyroku. Nie wystarczy, bowiem w świetle powołanych przepisów ograniczyć się do stwierdzenia, ze sentencja wyroku nie obejmuje swym zakresem w całości przedmiotu postępowania, zwłaszcza w sytuacji, gdy wskazuje ona na zaskarżone w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjne postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej.

Również stawiając zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. pełnomocnik skarżącego nie wykazał, jaki ewentualny wpływ na zaskarżone rozstrzygnięcie miało, jak to określił pełnomocnik skarżącego, niesamodzielne sporządzenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyroku, czy też brak odniesienia się w nim do pewnych kwestii faktycznych i prawnych poruszanych przez skarżącego. Innymi słowy pełnomocnik skarżącego powinien był wykazać, jaki skutek prawny (nie faktyczny) pociągnęły za sobą wskazane przez niego nieprawidłowości. Jak słusznie zauważył pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, że stan faktyczny w sprawie jest jeden i Sąd nie może go przedstawić w sposób odbiegający od rzeczywistości. Nie jest także zrozumiałe powołanie się pełnomocnika skarżącego na art. 141 § 3 p.p.s.a. w sytuacji, gdy nie mamy do czynienia z odmowa sporządzenia uzasadnienia. Również nie są zrozumiałe dywagacje na temat ogólnych zasad naliczania odsetek za zwłokę od zobowiązań podatkowych lub należności im podobnych, co do których wypowiedział się Sąd w uzasadnieniu wyroku. Do podobnych wniosków należy dojść w odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 1 § 2 p.u.s.a. Pełnomocnik skarżącego nie wykazał bowiem na jakiej podstawie twierdzi, że Sąd dokonał oceny zaskarżonego postanowienia z punktu widzenia słuszności. Zawarcie w końcowej części wyroku stwierdzenia, że "wierzyciel słusznie domaga się uiszczenia zaległych składek" nie świadczy jeszcze o odstąpieniu przez Sąd od oceny legalności zaskarżonego aktu.

Przechodząc do rozpatrzenia zarzutu naruszenia prawa materialnego, uznając jednocześnie zarzut naruszenia prawa za nieskuteczny, należy stwierdzić, iż nie spełnia on stawianych mu wymogów.

W myśl art. 174 pkt 1 p.p.s.a., podobnie jak w przypadku zarzutu naruszenia prawa procesowego, skargę kasacyjną należy oprzeć na zarzucie błędnej jego wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu, z tym jednak zastrzeżeniem, iż zarzut ten powinien odnosić się do przepisów mających charakter materialny a nie procesowy.

Tymczasem pełnomocnik skarżącego w podstawie zarzutu naruszenia prawa materialnego wskazał na przepisy o charakterze procesowym (art. art. 26, 27, 29 i 34 u.p.e.a.), mieszczące się w grupie przepisów określających zasady prowadzenia egzekucji. Naruszenie którejkolwiek z zasad ogólnych podobnie jak i innych przepisów postępowania egzekucyjnego należy rozpatrywać w kategoriach naruszenia prawa procesowego a nie materialnego. W tej sytuacji pełnomocnik skarżącego ewentualnie powinien był postawić zarzut naruszenia prawa procesowego, przez wskazanie konkretnych przepisy postępowania sądowoadministracyjnego, naruszenie których doprowadziło do zaakceptowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny naruszeń przez organy podatkowe przepisów postępowania egzekucyjnego czego w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził. Stąd też argumentacja pełnomocnika skarżącego odwołująca się w tej części skargi kasacyjnej do przepisów postępowania jest całkowicie chybiona.

Poza tym stawiając zarzut naruszenia prawa materialnego, pełnomocnik skarżącego w istocie zmierzał on do zakwestionowania przyjętego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku stanu faktycznego sprawy. Pełnomocnik skarżącego, powołał się na okoliczności wskazujące na brak podstaw do wystawienia tytułów wykonawczych (brak decyzji) czy też na nieprawidłowe ich wystawienie, mające, jego zdaniem, istotny wpływ na rozstrzygnięcie, a których Wojewódzki Sąd Administracyjny nie wziął po uwagę przy podejmowaniu orzeczenia. Co stoi w sprzeczności z zajętym przez Sąd stanowiskiem – Sąd uznał bowiem, że tytuły wykonawcze zostały wystawione prawidłowo. Ponadto pełnomocnik skarżącego zakwestionował stanowisko Sądu w kwestii związania organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela. Zatem pełnomocnik skarżącego zakwestionował prawidłowość ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz jego ocenę prawną. Tymczasem ewentualna niewłaściwa ocena prawna zaistniałego stanu faktycznego, nie może stanowić naruszenia prawa materialnego i jako taka nie stanowi podstawy kasacyjnej w rozumieniu art. 174 pkt 1 p.p.s.a. a jedynie może stanowić podstawę skargi kasacyjnej przewidzianej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 23 ust. 1 u.s.u.s., stanowiącego podstawę formalną naliczania odsetek za zwłokę od nieopłaconych w terminie składek na ubezpieczenia społeczne, należy zauważyć, iż w istocie zmierza on także do zakwestionowania stanu faktycznego sprawy przyjętego przez Sąd za podstawę rozstrzygnięcia. Poza tym Sąd pierwszej instancji badając legalność zaskarżonego postanowienia powołał się na wskazany przepis odnosząc się do zarzutu pominięcia przez organy pisma ZUS z dnia 29 lipca 2002 r., co nie oznacza jeszcze niewłaściwego zastosowania przepisu.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 53 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, iż pełnomocnik skarżącego nie wskazał na formę tego naruszenia, przez co zarzut ten nie poddaje się ocenie.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał również za stosowne odnieść się do stanowiska zawartego w piśmie z dnia 27 lutego 2007 r., w którym pełnomocnik skarżącego, na potwierdzenie zasadności wniesienia skargi kasacyjnej, powołuje się na okoliczność uchylenia przez ZUS decyzji wymiarowych. Z uwagi jednak, iż wydanie decyzji miało miejsce po wydaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyroku, stąd też nie może ono wpłynąć na jego ocenę. Sąd pierwszej instancji bada bowiem legalność zaskarżonego akt na dzień jego wydania. Wskazaną okoliczność nie można także rozpatrywać w kategorii nieważności postępowania, które Naczelny Sąd Administracyjny powinien wziąć pod uwagę z urzędu. Zgodnie bowiem z art. 183 § 2 p.p.s.a. nieważność postępowania zachodzi w ściśle określonych przypadkach, to jest:

1) jeżeli droga sądowa była niedopuszczalna;

2) jeżeli strona nie miała zdolności sądowej lub procesowej, organu powołanego do jej reprezentowania lub przedstawiciela ustawowego, albo gdy pełnomocnik strony nie był należycie umocowany;

3) jeżeli w tej samej sprawie toczy się postępowanie wcześniej wszczęte przed sądem administracyjnym albo jeżeli sprawa taka została już prawomocnie osądzona;

4) jeżeli skład sądu orzekającego był sprzeczny z przepisami prawa albo jeżeli w rozpoznaniu sprawy brał udział sędzia wyłączony z mocy ustawy;

5) jeżeli strona została pozbawiona możności obrony swych praw;

6) jeżeli wojewódzki sąd administracyjny orzekł w sprawie, w której jest właściwy Naczelny Sąd Administracyjny.

Konkludując, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzut naruszenia prawa procesowego i materialnego należy uznać za bezzasadny.

Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 p.p.s.a