Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 201/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2007-04-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 81 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 75 ust. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
article: art. 72 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz, Sędziowie Asesor WSA Jerzy Drwal (spr.), Sędzia NSA Anna Kwiatek, Protokolant Stażysta Magda Gryzek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 kwietnia 2007r. sprawy ze skargi A. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...], nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz A. T. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, art. 13 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, utrzymał w mocy skarżoną przez A. T. decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...] (Nr [...]) odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym, pobranym w kwocie 2244,00 zł, z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Audi A3 TDI o numerze nadwozia [...].

Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że skarżący dniu 11 maja 2005 r. wystąpił o zwrot uiszczonego podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia wyżej wymienionego samochodu osobowego. Od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...], odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym wniósł odwołanie , w którym zarzucił sprzeczność przepisów o podatku akcyzowym z przepisami wspólnotowymi, a w szczególności z art. 90 TWE

Rozpatrując odwołanie Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym przewiduje, że podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólonotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, są obowiązane złożyć uproszczoną deklarację w terminie pięciu dni od dnia nabycia i dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju (art. 81 tejże ustawy). Wobec tego brak jest podstaw do przyjęcia, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiła nadpłata w podatku w rozumieniu art. 72§1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Nadpłatą jest bowiem świadczenie, które zostało uiszczone przez podatnika bez podstawy prawnej lub gdy podstawa odpadła po jego spełnieniu. Samochody osobowe jako wyroby akcyzowe – w świetle wyroku WSA w Lublinie z dnia 11 lutego 2005 r. (sygn akt III SA/Lu 690/04) nie podlegają przepisom dyrektywy 92/12/EWG. Zdaniem organu odwoławczego, przepis art. 23 TWE wprowadza zakaz stosowania ceł przywozowych i wywozowych między Państwami Członkowskimi. Zatem nie on zastosowania w niniejszej sprawie. Nie ma także zastosowania art. 28 TWE, gdyż dotyczy on zakazu stosowania ceł o charakterze fiskalnym .Cłem jest nakładana przez Państwo opłata pieniężna z tytułu przekroczenia towaru przez granicę, natomiast obowiązek zapłaty akcyzy związany jest z pierwszą rejestracją pojazdu na terenie kraju.

Artykuł 90 TWE na który powołuje się strona, pozostawia Państwom Członkowskim swobodę w zakresie kształtowania krajowych przepisów podatkowych,w tym stawek podatku VAT i akcyzy. Nie mogą one jednak nakładać pośrednio lub bezpośrednio na produkty innych państw Członkowskich jakiegokolwiek podatku wewnętrznego, który byłby wyższy od podatku nałożonego na podobny produkt krajowy. Powyższy przepis zapobiega protekcjonistycznemu traktowaniu produkcji krajowej .Kryterium opodatkowania akcyzą nie stanowi kraj pochodzenia pojazdu ale inne zdarzenie jakim jest pierwsza rejestracja pojazdu w kraju. Przedmiotem opodatkowania są samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju. Warto zwrócić uwagę , że nabywane wewnątrzwspólnotowo nowe samochody osobowe obciążone są takim samym podatkiem akcyzowym jak te sprzedawane w salonach.

Państwa te nie są ograniczane we wprowadzaniu nowych podatków. Jedynym ograniczeniem jest zakaz dyskryminacji. Podatek akcyzowy w Polsce pobierany jest z tytułu pierwszej rejestracji samochodu osobowego na terenie kraju, a nie posiadanie przez niego statusu towaru niekrajowego.

Nie można podważyć zasady bezpośredniej skuteczności i nadrzędności prawa wspólnotowego. Jednakże organ administracyjny ma obowiązek powstrzymania się od stosowania sprzecznych z prawem wspólnotowym przepisów krajowych, w sytuacji gdy sprzeczność ta jest oczywista.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej, dotyczy to przypadków, gdy niezgodność przepisów krajowych z prawem wspólnotowym jest oczywista. W razie powstania wątpliwości w tym zakresie organy podatkowe nie dysponują żadnym instrumentem prawnym umożliwiającym wyjaśnienie kontrowersji wynikających ze sprzecznych dyspozycji przepisów prawa krajowego i unijnego. Fakt, że WSA w Warszawie wystąpił w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 679/05 z pytaniem prejudycjalnym do ETS w kwestii interpretacji przepisów Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, nie przesądza o sprzeczności polskich przepisów akcyzowych z przepisami unijnymi.

W skardze do Sądu A. T. zarzucił sprzeczność przepisów ustawy o podatku akcyzowym oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego z prawem wspólnotowym. Wskazał także, że przepisy TWE mają walor bezpośredniej skuteczności w państwach członkowskich, co potwierdza orzecznictwo ETS. Zachodzi więc niezgodność wymienionej ustawy i rozporządzenia z art. 25,28 i 90 TWE. Z treści tego ostatniego przepisu wynika zakaz dyskryminacji towarów pochodzących z innych krajów członkowskich. We wnioskach domagał się uchylenia skarżonej decyzji i zasądzenia kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wnosił o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego.

Tytułem wstępu należy wskazać, że od dnia 1 maja 2004 r. na terytorium Polski obowiązuje prawo wspólnotowe z całym jego dorobkiem. Stanowi ono część krajowego porządku prawnego. Zgodnie z zasadami bezpośredniego skutku, pierwszeństwa i efektywności, regulacje prawne prawa wspólnotowego mają pierwszeństwo przed normami prawa krajowego, co wynika z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP.

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem sporu między podatnikiem, a organem celnym jest kwestia sprzeczności uregulowań prawa krajowego – przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) oraz przepisów w rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz 825 ze zm.) – z art.25 , 28 i 90 Traktatu Wspólnot Europejskich (TWE).

Oceniając podniesione przez skarżącego zarzuty w kontekście przytoczonych wyżej zasad stosowania i interpretacji prawa należy stwierdzić, że są one częściowo uzasadnione .

Stosownie do art. 25 TWE, zakazane jest stosowanie ceł importowych lub eksportowych w obrocie handlowym między państwami członkowskimi Wspólnoty Europejskiej. Przepis ten ma zastosowanie, gdy prawo krajowe nakłada na towary importowane lub eksportowane opłaty pieniężne w związku z przekroczeniem granicy danego państwa przez te towary (ETS 2-3/62 Komisja przeciwko Luksemburgowi i Belgii – ECR 813). Zakaz ten jest interpretowany szeroko jako zakaz bezwzględny, w odróżnieniu od – wprowadzonego art. 28 TWE – zakazu stosowania ograniczeń ilościowych i wszelkich środków o skutku podobnym. W sytuacji kiedy Państwo – w sposób sprzeczny z treścią art. 25 TWE – nałoży opłatę z tytułu przekroczenia przez towar granicy, importer lub eksporter może odmówić uiszczenia takiej opłaty, powołując się wprost na ten przepis. Swobodny przepływ towarów jest jedną ze swobód funkcjonującą na terytorium Wspólnoty Europejskiej. Zasada swobody przepływu towarów realizowana jest między innymi poprzez zakaz stosowania barier celnych, podatkowych, prawnych lub technicznych. Wyraźny zakaz dyskryminacyjnego lub protekcjonistycznego stosowania podatków przy przepływie towarów wprowadza przepis art. 90 TWE. Przepis ten w ust. 1 stanowi, że żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio na podobne produkty krajowe. W świetle orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) produkty podobne, to takie, które są tak zbliżone do siebie, iż wskazane jest ich jednolite traktowanie pod względem podatkowym. Za podobny produkt należy też uznać towary, które mają podobne właściwości i służą zaspokojeniu podobnych potrzeb z punktu widzenia konsumenta (ETS C 168/78 Komisja przeciwko Francji, wyrok z dnia 27 lutego 1980 r.).

Przepis art. 90 ust. 2 TWE stanowi, że państwa członkowskie powstrzymują się od nakładania podatków, które w pośredni sposób chronią produkcję krajową.

Przechodząc do oceny mających zastosowanie w rozpoznawanej sprawie unormowań ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, należy przypomnieć, iż stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 tejże ustawy, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za samochód.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, określa stawki podatku dla podobnych samochodów używanych i nowych, sprzedawanych w kraju jak i nabywanych wewnątrzwspólnotowo, uzależniając wysokość stawek od wieku pojazdu i pojemności skokowej silnika. Dla pojazdów rocznych i dwuletnich stawka wynosi 3,1% lub 13,6% podstawy opodatkowania w zależności od pojemności skokowej silnika. W przypadku sprzedaży samochodów osobowych na terytorium kraju oraz sprowadzanych w drodze nabycia wewnątrzwspólnotowego (§ 7 ust. 2 rozporządzenia), po upływie 2 lat kalendarzowych od daty produkcji samochodów, do obliczenia stawki stosuje się wzór podany w rozporządzeniu, z zastrzeżeniem, że stawka akcyzy nie może być wyższa niż maksymalna, wynosząca 65%.

W ocenie Sadu, skarżący trafnie zarzuca organowi wadliwą interpretację art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym oraz § 7 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawkę podatku akcyzowego, jako nie dającą się pogodzić z regulacjami zawartymi w art. 90 TWE. Warto w tym miejscu wskazać, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 19 września 2002 r. ( C 101/00 – Tulliasiamies, Antki v Finlandia ) wyraził pogląd, że nie można nałożyć wyższego podatku na samochody używane pochodzące z importu , niż na krajowe samochody używane , a przy ustalaniu wysokości takiego podatku na używane samochody pochodzące z innego państwa członkowskiego , należy brać pod uwagę i wiek pojazdu i faktycznie utraconą wartość takiego pojazdu .Oznacza to ,że nie mogą występować różnice w wysokości podatku między pojazdami pochodzącymi z importu , a pojazdami krajowymi, wykazującymi takie same cechy .Kwestia ta jednak umknęła uwadze orzekających organów zarówno Naczelnikowi Urzędu Celnego w Z. jak i Dyrektorowi Izby Celnej, w wyniku czego dokonana w zaskarżonej decyzji wykładnia art. 80 ust. 1 powołanej ustawy o podatku akcyzowym oraz § 7 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego nie uwzględnia wskazanej interpretacji art. 90 TWE. Uzależnienie stawki podatku akcyzowego od wieku samochodu i pojemności silnika, a nie tylko na przykład od jego pojemności, prowadzi do obciążenia produktów nabywanych wewnątrzwspólnotowo stawką do 65%, a podobnych produktów krajowych stawką do 13,6%. Wypada w tym miejscu wskazać, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości udzielił odpowiedzi na postawione przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie pytanie prejudycjalne w kwestii interpretacji art. 90 TWE i w wyroku z dnia 18 stycznia 2007 roku (w sprawie C-131/05) wyjaśnił, że artykuł 90 TWE sprzeciwia się podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej pojazdów, które wcześniej zarejestrowano w państwie członkowskim, nakładającym podatek.

Stosownie do art. 234 TWE wyroki ETS mają moc quasi prawotwórczą i muszą być uwzględnione przez organy krajowe.

Z akt sprawy wynika, że skarżący A. T. nabył na terytorium Wspólnoty Europejskiej w dniu 7 lutego 2005 r. samochód osobowy marki Audi A3 , 1.9 TD I , wyprodukowany w 2001 r. i na mocy art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w związku z § 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, zapłacił podatek akcyzowy w kwocie 2244,00 zł według stawki przewidzianej w tych przepisach w wysokości 39,1% podstawy opodatkowania.

Biorąc pod uwagę sformułowaną tezę w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. /w sprawie C-313/05/, aby ocenić, czy podatek zapłacony przez skarżącego w wysokości określonej w powołanym wyżej rozporządzeniu został pobrany zgodnie z określonymi w tym wyroku kryteriami, należy zbadać, czy wysokość tego podatku jest równa kwocie podatku zawartej w wartości rynkowej podobnych pojazdów, wcześniej zarejestrowanych w Polsce.

W przypadku, gdy kwota podatku zapłacona przez skarżącego przewyższać będzie kwotę podatku zawartą w wartości rynkowej podobnego samochodu, to różnica w wysokości tych kwot stanowi nadpłatę w rozumieniu przepisu art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa i podlega zwrotowi na rzecz skarżącego.

Przy ponownym rozpoznawaniu sprawy rzeczą organu będzie poczynić takie ustalenia i wydać – popartą niezbędną argumentacją – decyzję, stosownie do podanej wyżej wykładni § 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego.

Z tych względów i na mocy art. 145 § 1 pkt 1 litera a/ ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Z. W przedmiocie zwrotu kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 cyt. ustawy w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 litera a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.). W ocenie Sądu, nakład pracy poniesiony przez pełnomocnika procesowego nie uzasadnia przyznania mu zwrotu kosztów zastępstwa procesowego w wysokości wskazanej we wniosku.