Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 173/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2010-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: Art. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: Art. 3, art. 134, art. 146 , art. 200
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: Art. 14b, art. 14c
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: Art. 89
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Jakubiec Sędziowie NSA Grażyna Danielec NSA Krystyna Kutzner (spr.) Protokolant Ewelina Kalita po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2010 r. sprawy ze skargi A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 9 listopada 2009 r. nr [...] w przedmiocie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w K. kwotę 440,- ( czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie :

- art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, póz. 60 ze zm.)

- § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) -

w dniu 9 listopada 2009 r. wydał interpretacje indywidualną, w której stwierdził, że stanowisko skarżącej A Spółka z o.o., przedstawione w jej wniosku z dnia 11 sierpnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uprawnienia do zastosowania zerowej stawki akcyzy - jest nieprawidłowe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione m.in. następujące zdarzenie przyszłe:

skarżąca jest przedsiębiorstwem, zajmującym się produkcją i obrotem środkami smarnymi oraz innymi wyrobami energetycznymi, które nie są przeznaczone do celów opałowych , ani napędowych. W ramach prowadzonej działalności skarżąca wyprowadza ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, a następnie dostarcza do kontrahentów na terenie Polski, szereg wyrobów energetycznych, nie wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 1 -13 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11, ze zm.) . Są to w szczególności:

- frakcja heksanowa o kodzie CN 2901,

- ksyleny o kodzie CN 2902,

- oleje o kodzie CN 2710 19 45 –

przeznaczone przede wszystkim do stosowania jako środki ochrony przeciwkorozyjnej i do innych specjalistycznych zastosowań technologicznych (np. do stosowania przy szlifowaniu łożysk). Wyroby te nie są przeznaczane przez skarżącą do celów opałowych, ani też jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych , ani jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych (dotyczy to również olejów oznaczonych kodem CN 2710 19 45, który w związku z tym nie jest znakowany i barwiony zgodnie z art. 90 ww. ustawy o podatku akcyzowym).

Przeznaczenie wyrobów skarżącej, jak również właściwości fizykochemiczne oraz skład chemiczny, są określone przez skarżącą w ofertach na jej stronach internetowych i na kartach charakterystyki produktu niebezpiecznego.

Co do zasady, cena sprzedaży wyrobów , o których mowa wyżej , jest wyższa , niż cena paliw silnikowych lub opałowych zawierająca akcyzę. W rezultacie, zużycie wyrobów skarżącej do celów napędowych lub opałowych wykluczone jest ze względów ekonomicznych.

Ponadto, skarżąca dokonując sprzedaży swoich wyrobów wskazuje na fakturze stosowanej w rozliczeniach z nabywcami, że dostarczane wyroby nie są przeznaczone do celów opałowych, ani też jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych, ani jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

W związku z powyższym skarżąca wniosła o potwierdzenie, że wskazanie na fakturze sprzedaży, iż wyroby energetyczne nie wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ww. ustawy o podatku akcyzowym nie są przeznaczone do celów opałowych, ani też jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych, ani jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, uprawnia skarżącą do zastosowania zerowej stawki akcyzy przy wyprowadzeniu takich wyrobów ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy oraz ich dostawie do kontrahenta na terytorium kraju.

Zdaniem skarżącej, w nowej ustawie o podatku akcyzowym, obowiązującej od dnia 1 marca 2009r., wyroby energetyczne zostały zdefiniowane w art. 86 ustawy, przy czym wyodrębnionych zostało szereg kategorii tych wyrobów.

Podstawową kategorię wyrobów energetycznych stanowią paliwa silnikowe i paliwa opałowe zdefiniowane w art. 86 ust. 2 i 3 ustawy, dla których ustawodawca określił stawki akcyzy w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy. Zasadniczo stawki akcyzy w przypadku wyrobów wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy mają zastosowanie bez względu na przeznaczenie tych wyrobów, z wyjątkiem sytuacji, gdy konkretny punkt w ustępie pierwszym art. 89 ustawy wskazuje, że dany wyrób podlega określonej stawce akcyzy ze względu na przeznaczenie. Wyjątkiem takim są m.in. oleje przeznaczone do celów opałowych, o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, których stawka zależy od ich przeznaczenia. Szczególną kategorię stanowią oleje smarowe, które nie należą do kategorii paliw silnikowych, ani paliw opałowych, ale ustawodawca określił dla nich stawkę akcyzy w art. 89 ust. 1 pkt 11.

Kolejną kategorią wyrobów są "pozostałe paliwa silnikowe" oraz "pozostałe paliwa opałowe", które zostały zdefiniowane w art. 86 ust. 1 pkt 9 i 10. Stawki dla takich wyrobów zostały określone w art. 89 ust. 1 pkt 14 i 15 ustawy. Opodatkowanie pozostałych paliw uzależnione jest więc w praktyce od przeznaczenia danego wyrobu. Pozostałym paliwem silnikowym , czy też pozostałym paliwem opałowym może więc być zarówno wyrób energetyczny wymieniony wprost w art. 86 ust. 1 pkt 1-8 inny niż te, dla których ustawodawca określił stawki akcyzy w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, jak również inne wyroby nie wymienione w przepisach ustawy , ale przeznaczone do celów opałowych lub napędowych lub jako dodatki do takich paliw.

Trzecią kategorią wyrobów energetycznych są wyroby, dla których nie została określona stawka akcyzy w art. 89 ust. 1, a które zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy. W rezultacie na podstawie przepisów krajowych, jak i przepisów wspólnotowych , produkcja i przemieszczanie tych wyrobów pomiędzy państwami członkowskim podlega kontroli (wyroby te muszą być produkowane w składzie podatkowym, a ich przemieszczanie pomiędzy państwami członkowskim UE może odbywać się tylko w procedurze zawieszenia poboru akcyzy).

Co do zasady, na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy wyroby te podlegają zerowej stawce akcyzy . Zerowa stawka akcyzy, ma więc zastosowanie do tych wyrobów energetycznych w sytuacji, gdy są one wykorzystywane w celach innych, niż opałowe lub napędowe.

Ostatnią kategorię wyrobów energetycznych stanowią wyroby wymienione w art. 86 ust. 1 ustawy, dla których nie została określona stawka akcyzy w art. 89 ust. 1 oraz nie zostały one wymienione w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej. Ta kategoria wyrobów energetycznych nie podlega więc kontroli i nadzorowi zarówno w przypadku produkcji, jak i przemieszczania na terenie kraju, jak i pomiędzy państwami członkowskimi. Wyroby te mogą jednak podlegać opodatkowaniu akcyzą oraz kontroli nad produkcją i przemieszczaniem w sytuacji, gdy są one przeznaczone do celów opałowych, napędowych lub jako dodatki do takich paliw. Wtedy będą one klasyfikowane odpowiednio do kategorii pozostałych paliw silnikowych , czy pozostałych paliw opałowych.

W ocenie skarżącej , wprowadzenie takiego podziału miało na celu zapewnić nadzór oraz kontrolę nad produkcją i przemieszczaniem paliw silnikowych i opałowych (w tym pozostałych paliw) oraz spowodować obniżkę kosztów działalności przedsiębiorców w zakresie wyrobów energetycznych opodatkowanych stawką zero (wyjątek stanowią tu wyroby opodatkowane stawką zero wymienione w załączniku nr 2, które podlegają kontroli i nadzorowi na zasadach analogicznych jak paliwa).

Wprowadzone rozwiązanie , zdaniem skarżącej , stanowi istotne uproszczenie w porównaniu z istniejącym dotychczas systemem, gdzie wyroby energetyczne nie przeznaczone do celów opałowych , ani napędowych były podlegały zwolnieniu , które jednak wymagało m.in. zbierania oświadczeń od nabywców o przeznaczeniu wyrobu).

W związku z wprowadzeniem nowych przepisów pojawiły się jednak wątpliwości, co do ich rozumienia, o których wyjaśnienie skarżąca zwróciła się, przedstawiając jednocześnie swoje stanowisko.

Zdaniem skarżącej , ww. ustawa o podatku akcyzowym stanowi, iż stawka mająca zastosowanie do wyrobów energetycznych, nie wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy o podatku akcyzowym uzależniona jest od przeznaczenia tych wyrobów. Przeznaczenie wyrobu energetycznego powinno być określone przez producenta wyrobów energetycznych. W przypadku będącym przedmiotem wniosku, producent (tj. skarżąca) wskazuje przeznaczenie wytwarzanych przez siebie wyrobów w ofercie na stronie internetowej i w kartach charakterystyki produktów niebezpiecznych. Wyroby produkowane przez skarżącą są sprzedawane jedynie do celów określonych przez skarżącą, tj. zgodnie z przeznaczeniem przez nią określonym.

W ocenie skarżącej , ww. ustawa o podatku akcyzowym nie nakłada przy tym żadnych wymogów formalnych dotyczących sposobu określania przeznaczenia wyrobów.

Skarżąca podniosła , że zgodnie z ww. ustawą, zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym powstaje w momencie wyprowadzenia wyrobów ze składu podatkowego skarżącej poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wtedy bowiem następuje zakończenie tej procedury . W konsekwencji, zgodnie z art.13 ww. ustawy o podatku akcyzowym, jako podmiot dokonujący czynności opodatkowanej, w momencie wyprowadzenia tychże wyrobów ze składu, skarżąca staje się podatnikiem i jest zobowiązana do obliczenia i zapłaty akcyzy w należytej wysokości.

Zdaniem skarżącej, na ten moment tj. na moment wyprowadzenia wyrobów ze składu podatkowego poza procedurą poboru akcyzy, należy również określić przeznaczenie wyrobów, będące podstawą do zastosowania odpowiedniej stawki podatku akcyzowego. Przeznaczenie to jest wskazane przez skarżącą na fakturze i jest podstawą do zastosowania stawki określonej w art. 89 ust. 2 ww. ustawy o podatku akcyzowym.

Ponadto skarżąca podniosła , że nie oznacza to jednak, iż obrót wyrobami objętymi zerową stawką akcyzy pozostaje poza kontrolą. Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy , użycie wyrobów niezgodnie z ich przeznaczeniem stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu. Podatnikiem jest w takim wypadku podmiot zużywający wyroby niezgodnie z przeznaczeniem.

W ocenie skarżącej, w ten sposób ustawodawca wyraźnie rozdzielił zakres odpowiedzialności sprzedawcy i nabywcy. Sprzedawca, wyprowadzający wyrób poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy ma obowiązek przeznaczyć wyrób na określone cele ; nabywca natomiast ma obowiązek ten wyrób zgodnie z deklarowanym przeznaczeniem zużyć .

W momencie wydania wyrobu sprzedawca jest pozbawiony nad nim kontroli, nie może zatem zostać obciążony odpowiedzialnością za jego dalsze losy.

Odpowiedzialność za zużycie wyrobów energetycznych zgodnie z przeznaczeniem deklarowanym , po wydaniu wyrobów energetycznych przez skarżącego , ciąży zatem na kontrahencie, który nabywając wyroby sprzedawane przez skarżącą z określonym przeznaczeniem , potwierdza, że przeznaczy nabywane wyroby do celów pozwalających na zastosowanie stawki zero. W rezultacie, w przypadku gdyby na późniejszym etapie (tj. po ich wyprowadzeniu ze składu podatkowego) wyroby te zostały zużyte do celów opałowych lub napędowych, podmiot dokonujący zużycia niezgodnie z przeznaczeniem będzie zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego w odpowiedniej wysokości.

Skarżąca wskazała również na drugi mechanizm pozwalający organom podatkowym kontrolować zużycie wyrobów energetycznych opodatkowanych zerową stawką akcyzy , a mianowicie w ustawie akcyzowej wprowadzono system norm zużycia. Zobowiązuje on podmioty zużywające wyroby opodatkowane zerową stawką akcyzy poza składem podatkowym do złożenia powiadomienia o zamiarze zużywania takich wyrobów (art. 16 ust. 8 ustawy). Na podstawie takiego zawiadomienia właściwy naczelnik urzędu celnego ustala dopuszczalne normy zużycia. , co miało na celu "ograniczenie skali zjawisk patologicznych dotyczących nielegalnej produkcji i wprowadzania do obrotu nieopodatkowanych paliw silnikowych".

Niezgodne z przeznaczeniem zużycie wyrobów akcyzowych jest wreszcie czynem karalnym, penalizowanym przez art. 73a ustawy z dnia 10 września 1999r., Kodeks karny skarbowy (tekst jedn. Dz. U. z 2007r., Nr 111, póz. 765 ze zm.; dalej: kodeks karny skarbowy). Przepis ten stanowi, że karze podlega ten, kto "kto w użyciu wyrobu akcyzowego zmienia jego przeznaczenie".

Wskazując na powyższe, zdaniem skarżącej, opisany wyżej sposób postępowania, tj. określenie przeznaczenia wyrobów w ofercie skarżącej i kartach produktu niebezpiecznego oraz dodatkowe wskazanie przeznaczenia sprzedawanych wyrobów na fakturze sprzedaży, uprawnia skarżącą do zastosowania stawki określonej w art. 89 ust. 2 ww. ustawy o podatku akcyzowym , która to ustawa nie nakłada innych, dodatkowych warunków stosowania stawki przewidzianej w tym przepisie.

Uznając stanowisko skarżącej w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego za nieprawidłowe , organ wskazał na następujące okoliczności :

zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy o podatku akcyzowym , wyroby objęte kodami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715, w tym oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 45, oraz frakcja ksylenowa CN 2901 i ksyleny CN 2902 są wyrobami energetycznymi.

Stawki akcyzy dla konkretnych wyrobów energetycznych zostały określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy.

W pkt 6 określono stawkę akcyzy dla olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 (w wysokości 1048,00 zł/1000 litrów), stosowaną niezależnie od tego, do jakich celów oleje te są wykorzystywane.

W pkt 9 określono dla olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi (w wysokości 232,00 zł/1000 litrów).

Natomiast dla frakcji ksylenowej CN 2901 i ksylenów CN 2902 nie została wskazana stawka akcyzy w przepisach art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy.

Wyroby nie wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów napędowych lub opałowych, zostały zaliczone do odpowiednio: "pozostałych paliw silnikowych" lub "pozostałych paliw opałowych", dla których stawki akcyzy zostały określone w art. 89 ust. 1 pkt. 14 i 15 ustawy.

Jednocześnie w art. 89 ust. 2 ustawy przyjęto zasadę, iż stawka akcyzy na wyroby energetyczne inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł.

Zarówno frakcja heksanowa o kodzie CN 2901 , jak i ksyleny o kodzie CN 2902, a także oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 45, przeznaczone do innych celów niż napędowe lub opałowe, nie zostały wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy, w związku z czym nie może mieć do nich zastosowania żadna ze stawek akcyzy określonych w tych przepisach.

Powyższe wyroby, z uwagi na ich przeznaczenie (np. do stosowania jako środki ochrony przeciwkorozyjnej, do szlifowania łożysk, itp.), nie mogą być również opodatkowane według stawek akcyzy określonych dla "pozostałych paliw silnikowych" lub "pozostałych paliw opałowych".

W związku z powyższym organ podatkowy uznał , że zgodnie z regułą określoną w art. 89 ust. 2 ww. ustawy , stawka akcyzy dla ww. wyrobów przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych wynosi 0 zł.

Organ podatkowy podniósł , że niezależnie od stosowanej stawki akcyzy , oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 45 są wyrobami energetycznymi ujętymi w załączniku nr 2 do ustawy, do których stosuje się wspólnotowy system w zakresie monitorowania produkcji i przemieszczania wyrobów akcyzowych. Umieszczenie ww. olejów napędowych w załączniku nr 2 do ustawy oznacza, iż przy przemieszczaniu tych wyrobów stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy (chyba że wyprowadzenie wyrobów ze składu podatkowego odbywa się poza tą procedurą - np. do odbiorcy, który nie prowadzi własnego składu podatkowego), a ich produkcja musi odbywać się w składzie podatkowym. Powyższe ma zastosowanie również do produkcji węglowodorów alifatycznych nasyconych o kodzie CN 2901 10 00 , jak i do o-Ksylenu, m-Ksylenu, p-Ksylenu oraz mieszanin izomerów ksylenu o kodach CN, odpowiednio 2902 41 00, 2902 42 00, 2902 43 00 i 2902 44 00.

Odnosząc się do argumentacji skarżącej dotyczącej określania przeznaczenia ww. wyrobów w ofercie skarżącej i w kartach produktów niebezpiecznych oraz wskazanie przeznaczenia sprzedawanych wyrobów na fakturze sprzedaży , organ podatkowy stwierdził , że powyższa kwestia nie jest przedmiotem regulacji przepisów podatkowych w zakresie podatku akcyzowego.

Dane , jakie wina zawierać faktura VAT określa § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, póz. 1337). W przepisie tym określono minimalny zakres danych jakie winna zawierać faktura, przy czym katalog tych danych jest katalogiem otwartym i niema przeciwwskazań, aby na fakturze umieszczać takie informacje , jak przeznaczenie wyrobu, którego sprzedaż dana faktura dokumentuje.

Tym samy brak jest przeciwwskazań, dla celów podatkowych, oznaczenia wyrobów w sposób opisany przez skarżącą. Sam sposób oznaczenie wyrobu, jako taki, nie warunkuje stawki podatkowej , według której winien być ten wyrób opodatkowany, lecz jego faktyczne przeznaczenie.

Organ nie zgodził się ze stwierdzeniem skarżącej , iż staje się podatnikiem w momencie wyprowadzenia przedmiotowych wyrobów ze składu podatkowego. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. ustawy , podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 pkt. 1 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych.

Zdaniem organu , skarżąca staje się podatnikiem podatku akcyzowego już na etapie produkcji wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym, czyli jeszcze przed ich wyprowadzeniem ze składu.

Za nieuprawniony organ podatkowy uznał pogląd skarżącej, iż system norm zużycia odnosi się do podmiotów zużywających wyroby opodatkowane zerową stawką akcyzy poza składem podatkowym , gdyż art. 85 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy , nie wyłącza z obowiązku ustalania norm zużycia w przypadku użycia tych wyrobów do produkcji w składzie podatkowym innych wyrobów akcyzowych, produkowanych w procedurze zwieszenia poboru akcyzy.

W o cenie organu podatkowego , powyższe stwierdzenia nie mają jednak wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Zdaniem organu podatkowego , określenie przeznaczenia wyrobów w ofercie spółki i kartach produktu niebezpiecznego oraz dodatkowe wskazanie przeznaczenia sprzedawanych wyrobów na fakturze sprzedaży należy uznać za dopuszczalne na gruncie podatkowym.

Skarżąca będzie uprawniona do zastosowania stawki 0 zł przy dostawie wyrobów o kodzie CN 2901 (frakcja heksanowa) jak i wyrobów o kodzie CN 2902 (ksyleny), a także oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 45 , jeśli wyroby te są przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, a nie z tytułu samego oznaczenia tych wyrobów , jak wskazała skarżąca .

W dniu 30 listopada 2009 r. skarżąca wezwała do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej nr [...] wydanej dnia 9 listopada 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej, w imieniu Ministra Finansów, poprzez uznanie stanowiska skarżącej przedstawionego w ww. wniosku za prawidłowe.

W ocenie skarżącej , naruszenie prawa w przedmiotowej interpretacji polega na:

- błędnej interpretacji art. 89 ust. 2 ww. ustawy o podatku akcyzowym , poprzez uznanie, że dla zastosowania zerowej stawki podatku akcyzowego, nie jest wystarczające postępowanie skarżącej opisane we wniosku,

- naruszeniu przepisu art. 14 c § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez brak przedstawienia wyczerpującego stanowiska w sprawie.

Skarżąca podniosła, że rozbieżność pomiędzy jej stanowiskiem , a stanowiskiem organu podatkowego, dotyczy sposobu dokumentowania okoliczności, że przedmiotowe wyroby nie są przeznaczone na cele opałowe, ani napędowe, ani jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych lub napędowych.

Organ uznając za dopuszczalne wskazywanie na fakturze przeznaczenia wyrobu , stwierdził jednak , że sam sposób oznaczenia wyrobu nie warunkuje stawki podatkowej, lecz jego faktyczne przeznaczenie .

Zdaniem skarżącej , stanowisko organu podatkowego jest nieprawidłowe na gruncie przedstawionego w pytaniu stanu faktycznego, a ponadto stanowisko to nie wyjaśnia prawidłowego sposobu postępowania w opisanej we wniosku sytuacji, przez co narusza art. 14 c § 2 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do kwestii faktycznego przeznaczenia wyrobów jako warunek stosowania stawki zero , skarżąca podniosła , że przepis art. 89 ust. 2 ww. ustawy "w sposób nie budzący wątpliwości" , uzależnia zastosowanie zerowej stawki akcyzy od określonego przeznaczenia wyrobów.

Pojęcie "przeznaczenie wyrobów" nie zostało w ustawie o podatku akcyzowym zdefiniowane, jednak w orzecznictwie za zasadne uznaje się odwołanie do językowego znaczenia tego pojęcia. Przeznaczenie do użycia - to wg Słownika języka polskiego pod red. M. Szymczaka (wyd. PWN t. 2 s. 1025) - określenie z góry celu, któremu ma służyć dana rzecz.

Skarżąca podniosła , że przeznaczenie wyrobu określane jest przez jego producenta, w tym przypadku przez skarżącą , w momencie jego sprzedaży do kontrahenta. Jest to ostatni moment, w którym producent ma styczność z wyrobem, a więc także ostatni moment, w którym może ponosić odpowiedzialność za sytuację tego wyrobu (tj. między innymi za to, do jakich celów wyrób zostanie przeznaczony). Po dokonaniu sprzedaży i wydaniu wyrobu, skarżąca nie może odpowiadać za jego dalsze losy.

Zdaniem skarżącej , w obecnie obowiązującej ustawie o podatku akcyzowym precyzyjnie rozgraniczono odpowiedzialność producenta i sprzedawcy wyrobu, który ma obowiązek nadać mu określone przeznaczenie, od odpowiedzialności nabywcy wyrobu, który ma obowiązek ten wyrób zgodnie z przeznaczeniem zużyć. Dla tych dwóch sytuacji, tj. dostarczenia z przeznaczeniem nieuprawniającym do określonej stawki i zużycia niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do stosowania określonej stawki podatku, ustawodawca przewidział w przepisie art. 8 ustawy o podatku akcyzowym, odrębne podstawy dla powstania obowiązku podatkowego.

W ocenie skarżącej , nie budzi więc wątpliwości, że sprzedawca wyrobu, nie odpowiada za działania nabywcy wyrobu.

Jak trafnie stwierdził organ podatkowy, ww. ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera warunków formalnych odnośnie sposobu określenia przeznaczenia przez producenta wyrobów. W braku takowych, zastosowanie ma ogólna zasada określona w art. 180 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą dana okoliczność może być udowodniona dowolnym dowodem, pod warunkiem, że jest on zgodny z prawem.

Skarżąca zarzuciła, że w rozpatrywanej sprawie zadała pytanie o to, jakie konkretnie dowody potwierdzą, że wyroby przez nią dostarczane, przeznaczone są na cele, korzystające ze stawki podatku, określonej w art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej , jednak na pytanie to nie uzyskała odpowiedzi.

Skarżąca stoi na stanowisku, że skoro - jak wskazano powyżej - nadanie wyrobowi przeznaczenia odbywa się poprzez oświadczenie woli producenta przy dokonywaniu sprzedaży, to właściwym sposobem określenia tego przeznaczenia jest wskazanie go na fakturze sprzedaży. Faktura stanowi oficjalny dokument potwierdzający dokonanie transakcji sprzedaży, który przechowywany jest zarówno przez skarżącą , jak i przez nabywcę wyrobu . W sytuacji ewentualnej kontroli u nabywcy, organy podatkowe , mając wgląd w faktury , uzyskują informację, z jakim przeznaczeniem dany wyrób został nabyty, mogą więc łatwo zweryfikować, czy to przeznaczenie nie zostało przez nabywcę zmienione, a w sytuacji gdyby zostało to stwierdzone, obciążyć nabywcę podatkiem akcyzowym na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Skarżąca podniosła , że jej stanowisko wynika z analizy konstrukcji przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Otóż w przypadku innej kategorii wyrobów akcyzowych, a mianowicie wyrobów zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, warunkiem zastosowania zwolnienia jest , zgodnie z art. 32 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, dołączenie do tych wyrobów tzw. dokumentu dostawy. Zgodnie z rozporządzeniem Minister Finansów dotyczącym wymogów, jakie powinien spełniać dokument dostawy , jednym z elementów, które powinien zawierać taki dokument jest właśnie rubryka "przeznaczenie uprawniające do zwolnienia". Skoro w przypadku wyrobów zwolnionych, adekwatnym oznaczeniem przeznaczenia wyrobów, jest wskazanie tego przeznaczenia na dokumencie towarzyszącym tym wyrobom, to , w ocenie skarżącej , analogiczne postępowanie właściwe jest również dla wyrobów objętych stawką zero na podstawie art. 89 ust. 2 ww. ustawy o podatku akcyzowym. Z tym że (odmiennie niż dla wyrobów zwolnionych) w wypadku wyrobów objętych stawką zero, przepisy prawa nie przewidują dodatkowych, specyficznych dokumentów, które powinny towarzyszyć wyrobom , ani żadnych innych podobnych wymogów. Stąd też, przeznaczenie można wskazać na dokumentach handlowych, które są stosowane w obrocie tymi wyrobami, a w szczególności właśnie na fakturze.

Wskazując na powyższe , w ocenie skarżącej , zapisy o przeznaczeniu wyrobów na fakturze należycie dokumentują faktyczne przeznaczenie wyrobów, od którego zależy zastosowanie zerowej stawki podatku na podstawie art. 89 ust. 2 ww. ustawy .

Odnosząc się z kolei do zarzutu niepełnego uzasadnienia Interpretacji , skarżąca zarzuciła, że interpretacja przepisów przedstawiona przez organ podatkowy nie wyjaśnia, jakie dokumenty, z opisanych przez skarżącą w jej wniosku, stanowią wystarczającą dokumentację faktycznego przeznaczenia wyrobów, które jest warunkiem zastosowania zerowej stawki podatku akcyzowego.

Samo wskazanie w interpretacji, że chodzi właśnie o owo faktyczne przeznaczenie, choć merytorycznie słuszne, jest daleko niewystarczające, aby skarżąca mogła bez żadnych wątpliwości sprzedawać wyroby akcyzowe, stosując zerową stawkę podatku. W konsekwencji, zdaniem skarżącej , nie sposób uznać, że przedmiotowa interpretacja spełnia wymóg art. 14 c § 2 Ordynacji podatkowej.

Skarżący podniosła, że we wniosku o interpretację wskazywała , że oprócz zapisów na fakturach sprzedaży, przeznaczenie wyrobów udokumentowane jest również w ofercie, którą przedstawia na swoich stronach internetowych oraz jest wskazane w kartach charakterystyki produktu niebezpiecznego.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazywano, że tego typu działania potwierdzają faktyczne przeznaczenie wyrobów. W jednym z wyroków uznano, że już samo określenie przeznaczenia wyrobów, w kartach charakterystyki produktu, wystarczające jest dla udokumentowania jego faktycznego przeznaczenia. Tym niemniej, gdyby zdaniem organu podatkowego, udowodnienie tego przeznaczenia zależało od jeszcze innych okoliczności, lub powinno być dokonane za pomocą innych dokumentów, to obowiązkiem organu podatkowego jest kwestię tę wyjaśnić.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uprawnienia do zastosowania zerowej stawki akcyzy.

W związku z powyższym , na interpretację indywidualną z dnia 9 listopada 2009 r. skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie , w której podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosła o jej uchylenie w całości.

W zadanym pytaniu skarżąca wniosła o potwierdzenie, że wyroby sprzedawane przez nią na cele inne niż opalowe lub napędowe, lub też jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych lub paliw opałowych są opodatkowane zerową stawką podatku akcyzowego , zgodnie z art. 89 ust. 2 ww. ustawy o podatku akcyzowym i że wskazanie tego przeznaczenia na fakturze sprzedaży jest wystarczające dla potwierdzenia prawa do zastosowania tej stawki podatku.

Przeznaczenie wyrobu musi być oceniane na moment sprzedaży tego wyrobu , bo po wydaniu towaru skarżąca nie ma już wpływu na dalsze jego losy.

W otrzymanej interpretacji organ podatkowy potwierdził co do zasady , że wyroby objęte pytaniem skarżącej korzystają z zerowej stawki podatku akcyzowego , jednak sam sposób oznaczenia wyrobu nie warunkuje stawki podatkowej , lecz jego faktyczne przeznaczenie.

Skarżąca zarzuciła, że organ podatkowy nie udzielił jej odpowiedzi na pytanie, jakie konkretne dowody potwierdzają, że wyroby opisane we wniosku przeznaczone są na cele korzystające z zerowej stawki podatku akcyzowego.

Ustawa akcyzowa nie wyposażyła sprzedawcy w mechanizm umożliwiający kontrolę, na jakie cele wyroby te wykorzystuje nabywca.

W świetle powyższego, wykładnia przepisu art. 89 ust. 2 ww. ustawy , przerzucająca na skarżącą odpowiedzialność za dalsze losy sprzedawanych przez nią wyrobów, w sytuacji kiedy przy ich sprzedaży jasno deklaruje ona przeznaczenie, prowadziłaby do niezgodności tego przepisu z Konstytucją RP.

Ustawodawca wprowadził w tej ustawie mechanizm kontroli zużycia wyrobów energetycznych opodatkowanych zerową stawką akcyzy poprzez instytucję dopuszczalnych norm zużycia , których przekroczenie powoduje opodatkowanie tych wyrobów stawką dla paliw.

Podmioty zużywające wyroby opodatkowane zerową stawką akcyzy maja również obowiązki informacyjne ( art.16 ust.8 ustawy ).

Ustawodawca wprowadził mechanizm kontroli obrotu wyrobami opodatkowanymi zerową stawką akcyzy u nabywców takich wyrobów, aby zapewnić, że nie będą one używane do celów opałowych lub napędowych. Tym bardziej nie jest uzasadnione przerzucanie obowiązków kontrolnych w tym zakresie na sprzedawców, a do tego właśnie sprowadzałoby się obciążenie ich odpowiedzialnością za sposób wykorzystania sprzedawanych wyrobów.

Zdaniem skarżącej należy uznać, że faktyczne przeznaczenie wyrobu, do którego odwołuje się organ podatkowy, to nic innego , jak tylko cel na który ten wyrób jest sprzedawany.

W ocenie skarżącej, cel ten w sposób wystarczający wyrażony jest na fakturze sprzedaży, wobec czego stanowisko skarżącej zawarte we wniosku powinno zostać uznane za prawidłowe.

Jednak nawet, gdyby uznać, że opisany przez skarżącą sposób potwierdzania przeznaczenia wyrobów nie jest wystarczający dla zastosowania zerowej stawki akcyzy, obowiązkiem organu podatkowego było precyzyjne wskazanie, jakie dokumenty są w tym celu wymagane.

Skarżąca zarzuciła, że z wydanej interpretacji nie wynika , w jaki sposób skarżąca ma wypełnić ciążące na niej obowiązki podatkowe i jakie dokumenty opisane we wniosku stanowią wystarczającą dokumentację "faktycznego przeznaczenia wyrobu" , które warunkuje zastosowanie zerowej stawki podatku akcyzowego.

W związku z powyższym skarżąca stwierdziła, że przedmiotowa interpretacja nie spełnia wymogów art.14c § 2 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów , wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Organ podatkowy podniósł, iż zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej ustawodawca narzucił w interpretacji jedynie wymóg oceny stanowiska wnioskodawcy. W ocenie organu podatkowego , ocena stanowiska winna być udzielona w kontekście zadanego pytania, które, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. (Dz. U. Nr 112, poz. 771 ze zm.) w sprawie wzoru wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz sposobu uiszczenia opłaty od wniosku, jest integralną częścią wniosku o indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego.

Organ podatkowy stwierdził , że również w sytuacji negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy , o której mowa w art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej , wskazanie prawidłowego stanowiska winno być dokonane w kontekście zadanego pytania.

W rozpatrywanej sprawie skarżąca zapytała, czy umieszczenie na fakturze odpowiedniej adnotacji o przeznaczeniu określonych wyrobów energetycznych uprawnia Spółkę do zastosowania zerowej stawki akcyzy przy dostawie tych wyrobów.

W podsumowaniu swego stanowiska skarżąca stwierdziła, iż określenie przeznaczenia wyrobów w ofercie spółki i kartach produktu niebezpiecznego oraz dodatkowe wskazanie przeznaczenia sprzedawanych wyrobów na fakturze sprzedaży, uprawnia skarżącą do zastosowania stawki zero przy dostawie przedmiotowych wyrobów.

Organ stwierdził, iż to nie sposób dokumentowania dostawy oznaczenie przedmiotowych wyrobów, jako taki, decyduje o opodatkowaniu tych wyrobów stawką zerową , lecz cel , na jaki mają być przeznaczone te wyroby. Innymi słowy w sytuacji , gdy podatnik, działając w dobrej wierze, dokona dostawy przedmiotowych wyrobów do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, opodatkowuje transakcję tę stawką zero niezależnie od tego , czy na fakturze lub na oznaczeniu w zostanie umieszczona odpowiednia adnotacja o przeznaczeniu tych wyrobów , gdyż ustawodawca nie przewidział takiego obowiązku.

Organ podniósł , że wbrew zarzutom skargi , w złożonym wniosku o interpretacje przepisów prawa podatkowego nie zapytano się "jakie konkretnie dowody potwierdzą, że wyroby przez nią [Spółkę] dostarczane, przeznaczone są na cele, korzystające ze stawki podatku, określonej w art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej", , lecz zapytano się wyłącznie , czy umieszczenie na fakturze adnotacji o przeznaczeniu wyrobów uprawnia skarżącą do zastosowania zerowej stawki akcyzy.

W związku z powyższym , organ podatkowy wydając zaskarżoną interpretację odniósł się do problemu w granicach znaczonych przez skarżącą poprzez sformułowane zapytanie oraz wyrażone stanowisko własne w sprawie.

W ocenie organu podatkowego , udzielona odpowiedz w pełni odpowiada na zadane przez skarżącą pytanie, jak również wskazuje prawidłowy sposób postępowania i tym samym nie naruszono art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 89 ust. 2 ww. ustawy , organ podatkowy podniósł , że ustawodawca nie określił wymogów formalnych (dokumentacyjnych) dla zastosowania stawki zero przy dostawie przedmiotowych wyrobów do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych , albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. W związku z tym organ podatkowy nie ma podstaw prawnych do określania rodzajów dokumentów uprawniających do zastosowania stawki zero, co niewątpliwie byłoby naruszeniem przepisu art. 120 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji nie można stwierdzić, że taki lub inny sposób dokumentowania przeznaczenia wyrobów uprawnia do zastosowania zerowej stawki , gdyż ustawodawca w tym wypadku nie uzależnił stawki podatkowej od prowadzonej dokumentacji.

Wskazując na powyższe , organ podatkowy uznał zarzut naruszenia art. 89 ust. 2 za nieuzasadniony i stwierdził , że określenie dokumentów potwierdzających przeznaczenie i tym samym uprawniających do zastosowania stawki zero, o której mowa w tym przepisie stanowiłoby naruszenie tego przepisu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny , zważył , co następuje :

Zgodnie z art.1 § 1 oraz art.2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002r Nr 153, poz.1269 ze zm.) , sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez, między innymi , kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod kątem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji , postanowień , bądź innych aktów.

Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne , stosownie do art.3 § 1 i § 2 pkt.4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002r Nr 153, poz.1270 ze zm.) , obejmuje orzekanie w sprawach skarg , między innymi , na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, stosownie do art.146 § 1 ww. ustawy , uchyla taką interpretację.

Podnieść należy , że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą ( art.134 § 1 ww. ustawy ).

Zgodnie z art.14b § 3 Ordynacji podatkowej składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (co miało miejsce w niniejszej sprawie ) oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego lub przyszłego.

W związku z powyższym ocena interpretacji indywidualnej przez Sąd dokonywana jest na podstawie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez skarżącą . Sąd nie dokonuje własnych ustaleń w tym zakresie. Nie oznacza to, że Sąd nie jest uprawniony do oceny skutków prawnopodatkowych przedstawionego zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku skarżącej.

Dokonując kontroli niniejszej sprawy pod kątem wyżej wskazanym , należy mieć na uwadze cel wprowadzenia w Ordynacji podatkowej instytucji interpretacji przepisów prawa podatkowego. Celem tym było usuwanie wątpliwości interpretacyjnych , co do treści przepisów prawa podatkowego właśnie poprzez udzielanie interpretacji przez właściwy organ podatkowy (podkreśli należy , że z uwagi na wagę tych spraw , upoważnienie do wydawania interpretacji w imieniu Ministra Finansów posiadają tylko cztery organy tj. Dyrektorzy Izb Skarbowych w B., K., P. i w W. – ww. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20.06.2007r.). Co do zasady więc , organy te obowiązane są w udzielonej interpretacji usunąć wątpliwości podatnika.

Tak się jednak nie stało w rozpatrywanej sprawie , co czyni skargę uzasadnioną.

W niniejszej sprawie skarżąca w złożonym wniosku wniosła o potwierdzenie , że wskazanie na fakturze sprzedaży , że wyroby energetyczne nie wymienione w art.89 ust.1 pkt.1-13 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r o podatku akcyzowym , nie są przeznaczone do celów opałowych, ani też jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych, ani jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, uprawnia skarżącą do zastosowania zerowej stawki akcyzy przy wyprowadzeniu takich wyrobów ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy oraz ich dostawie do kontrahenta na terytorium kraju.

Podkreślić należy , że strony sporu zgodne są co do tego , że do wyrobów objętych wnioskiem skarżącej stosuje się stawkę podatku akcyzowego określoną w art.89 ust.2 ww. ustawy tj. w wysokości 0 zł , ze względu na ich przeznaczenie.

Zgodne stanowiska stron dotyczą również tego , że ww. ustawa o podatku akcyzowym nie uzależnia zastosowania zerowej stawki podatku akcyzowego od tych wyrobów , od spełnienia jakichkolwiek warunków formalnych.

Zdaniem skarżącej , istota sporu dotyczy dokumentowania przeznaczenia przedmiotowych wyrobów, z kolei organ podatkowy zajął stanowisko , że dopuszczalne jest wskazanie przeznaczenia towaru na fakturze , ale to nie sposób dokumentowania , lecz faktyczne przeznaczenie towaru warunkuje zastosowanie 0 stawki podatku akcyzowego.

Skarżąca zarzuciła, że organ podatkowy nie wyjaśnił prawidłowego sposobu postępowania w opisanej we wniosku sytuacji , przez co naruszył art.14 c § 2 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu , skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z ww. art.14c § 2 Ordynacji podatkowej , w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy , interpretacja indywidualna zawiera wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Przytoczony przepis wskazuje zatem na dwa obowiązkowe elementy indywidualnej interpretacji negatywnie oceniającej stanowisko wnioskodawcy tj. wskazanie przez organ podatkowy prawidłowego stanowiska w zakresie interpretowanego przepisu oraz przedstawienie uzasadnienia prawnego takiego stanowiska w sprawie. Podkreślić należy , że stanowisko organu powinno polegać na jasnej i zrozumiałej odpowiedzi organu na zadane we wniosku pytanie oraz wskazaniu , w jaki sposób należy rozumieć konkretny przepis określający skutki podatkowe dla wnioskodawcy i jak go należy stosować w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, czy przyszłym. Z uzasadnienia indywidualnej interpretacji powinno wynikać, że wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy zostały rozważone przez organ .

W zaskarżonej interpretacji organ podatkowy odnosząc się do stanowiska skarżącej dotyczącego dokumentowania przeznaczenia przedmiotowych wyrobów energetycznych , stwierdził , że " powyższa kwestia nie jest przedmiotem regulacji przepisów podatkowych w zakresie podatku akcyzowego". Właśnie dlatego , że przepisy nie określają tej kwestii , nie definiują pojęcia " przeznaczenia towaru" , powstały po stronie skarżącej wątpliwości , jak skorzystać z art.89 ust.2 ww. ustawy o podatku akcyzowym.

We wniosku skarżąca przedstawiła analizę przepisów podatkowych, z których wywiodła, że zamieszczenie na fakturze informacji o przeznaczeniu wyrobu umożliwi jej skorzystanie zerowej stawki podatku.

Organ w udzielonej interpretacji uznał za dopuszczalne zamieszczanie takich informacji na fakturze , ale stwierdził , że " sam sposób oznaczenia wyroby , jako taki , nie warunkuje stawki podatkowej według której winien być ten wyrób opodatkowany , lecz jego faktyczne przeznaczenie".

W ocenie tut. Sądu , powyższe stanowisko jest wadliwe , bowiem czym innym jest przeznaczenie towaru , a czym innym jest jego faktyczne przeznaczenie. O zastosowaniu przez skarżącą stawki podatku akcyzowego z art. 89 ust.2 ww. ustawy decyduje p r z e z n a c z e n i e wyrobów energetycznych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych , do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych , a nie decyduje sama możliwość z a s t o s o w a n i a tych wyrobów do innych celów , niż wymienione w ww. przepisie. W związku z tym , o zastosowaniu tej stawki przez skarżącą nie może decydować faktyczne użycie sprzedawanych przez skarżącą wyrobów.

Sąd podzielił stanowisko skarżącej , że sprzedawca wyrobu nie odpowiada za działania nabywcy tego wyrobu. Prawo skarżącej jako podatnika , do zastosowania art. 89 ust. 2 ww. ustawy nie może być uzależnione od działania nabywcy. Stosując się do stanowiska organu wyrażonego w zaskarżonej interpretacji , skarżąca w istocie faktycznie nie mogłaby skorzystać z zerowej stawki podatku akcyzowego w stosunku do wyrobów objętych jej wnioskiem , gdyż musiała by mieć wiedzę , w jaki sposób nabywca wykorzystał towar , do czego go zastosował .

Za trafną należy uznać argumentację skarżącej o rozgraniczeniu odpowiedzialności producenta i sprzedawcy wyrobu , od odpowiedzialności nabywcy tych wyrobów.

Organ podatkowy w udzielonej odpowiedzi nie ustosunkował się do tej argumentacji i nie odniósł się do stanowiska skarżącej jako podatnika, że decydujący jest moment sprzedaży oraz że ustawodawca przewidział mechanizmy kontroli zużycia wyrobów energetycznych opodatkowanych zerową stawką podatku akcyzowego i w tym kontekście niedopuszczalne jest przerzucanie na skarżącą obowiązków kontrolnych w zakresie faktycznego wykorzystania wyrobów.

Sąd podzielił natomiast stanowisko organu podatkowego, że we wniosku skarżąca zwróciła się o potwierdzenie, że wskazanie na fakturze sprzedaży , iż wyroby energetyczne nie wymienione w art.89 ust.1 pkt 1 -13 ww. ustawy o podatku akcyzowym nie są przeznaczone do celów opałowych , ani też jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych , do napędu silników spalinowych , ani jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych , uprawnia ją do zastosowania zerowej stawki akcyzy przy wyprowadzeniu takich wyrobów ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy oraz ich dostawie do kontrahenta na terytorium kraju . Pytanie natomiast nie dotyczyło , jak twierdzi skarżąca , jakie konkretnie dowody potwierdzają , że wyroby przez nią dostarczane , przeznaczone są na cele korzystające ze stawki podatku określonej w art. 89 ust.2 ustawy akcyzowej.

W związku z tym zgodzić należy się z organem, że nie miał obowiązku w udzielonej interpretacji określać warunków formalnych, jakie winny być spełnione dla zastosowania zerowej stawki podatku . Nie zmienia to jednak oceny tut. Sądu, że zaskarżona interpretacja nie zawierała jasnej i zrozumiałej odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie . Jeśli adnotacja o przeznaczeniu wyrobów zamieszczona na fakturze nie ma znaczenia dla zastosowania stawki określonej w art.89 ust.2 ww. ustawy , a wbrew twierdzeniom organu , nie decyduje faktyczne przeznaczenie tych wyrobów, to tym samym nie można uznać, że zostały spełnione przesłanki określone w art.14c § 2 Ordynacji podatkowej tj. że zaskarżona interpretacja zawierała wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Powyższe okoliczności powodują konieczność uchylenia zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 ww. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu, organ wydając interpretację uwzględni powyższe wskazania.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.