Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 344/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2020-07-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 153, art. 170
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 8 § 1 pkt 15, art. 59 § 1 pkt 7
journal: Dz.U. 2017 poz 1201
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz Sędziowie WSA Monika Kazubińska-Kręcisz WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 lipca 2020 r. sprawy ze skargi T. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz T. J. kwotę [...]zł ([...] złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, dalej: "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej", "organ nadzorczy", po rozpatrzeniu zażalenia T. J., dalej: "zobowiązania", "strona", "skarżąca", utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., dalej: Naczelnik Urzędu Skarbowego", "organ egzekucyjny", z [...] odmawiające umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...].

Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie sprawy. Organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne na podstawie wskazanego wyżej tytułu wykonawczego z [...]. wystawionego przez W. M. nr [...], którym objęto łączne zobowiązanie pieniężne za I i II kwartał 2017 r. W celu wyegzekwowania należności objętych tym tytułem wykonawczym Naczelnik Urzędu Skarbowego zawiadomieniem z [...] zajął wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku [...] w R. P..

[...] marca 2018 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego wpłynęło pismo zobowiązanej z [...] marca 2018 r. zatytułowane "Zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej", w którym na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2017 r. poz. 1201 ze. zm.), dalej: "u.p.e.a.", podniosła, że egzekucja administracyjna prowadzona na podstawie tytułu wykonawczego [...] i [...] narusza art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Do zarzutów skarżąca dołączyła kopię umowy z [...] grudnia 2017 r. o udzielenie wsparcia finansowego.

Postanowieniem z [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie wskazanych tytułów wykonawczych. Następnie, pismem z [...] marca 2018 r. wystąpił do Banku [...] w R. P. o przekazanie informacji o rachunkach bankowych strony, oraz pismem z [...] kwietnia 2018 r. wystąpił do Polskiej Fundacji Ośrodków Wspomagania Rozwoju Gospodarczego "O. P." o udzielenie informacji, czy dotacja na rzecz S. G. T. J. w kwocie [...]zł jest wypłacana w postaci zaliczek, czyli przed dokonaniem wydatków.

W odpowiedzi, pismem z [...] maja 2018 r. wskazana fundacja wyjaśniła, że zobowiązana jest uczestniczką projektu "Od pomysłu do działania" realizowanego w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Osi Priorytetowej IX R. pracy Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. na lata 2014-2020, Działanie 9.3 Rozwój przedsiębiorczości. W ramach projektu zostało jej przyznane m. in. bezzwrotne wsparcie finansowe w postaci jednorazowej dotacji inwestycyjnej w kwocie [...]zł oraz finansowe wsparcie pomostowe w kwocie [...]zł, wypłacane w transzach, przez pierwsze 12 miesięcy prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej. Warunkiem wypłaty pierwszej raty wsparcia finansowego było podpisanie umowy o udzielenie wsparcia finansowego nr [...]. Warunkiem wypłaty kolejnych rat wsparcia pomostowego jest zaś udokumentowanie opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz udokumentowanie poniesienia wydatków zaplanowanych we wniosku o przyznanie wsparcia pomostowego.

Przy piśmie z [...] czerwca 2018 r. zobowiązana przesłała do organu egzekucyjnego dokumenty dotyczące wsparcia pomostowego, wskazując, że pieniądze, które są zajęte przez komornika skarbowego przeznaczone są na składki ZUS. Kwoty te pochodzą z wypłaconych przez [...] P. transz, co wynika z zawartej umowy.

Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z [...] czerwca 2018 r. wystąpił do Polskiej Fundacji Ośrodków Wspomagania Rozwoju Gospodarczego "[...] P." o przekazanie informacji, czy wypłaty z rat wsparcia pomostowego mogą być wykorzystane na inne cele niż te, jakie są wskazane w znajdującym się na stronie internetowej "Podstawowym katalogu wydatków w ramach wsparcia pomostowego".

Fundacja "[...] P." pismem z [...] czerwca 2018 r. poinformowała, że pomostowe wsparcie finansowe ma na celu ułatwienie początkującemu przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą pokrycie niezbędnych opłat, ponoszonych niezależnie od poziomu przychodów. Podstawowy katalog wydatków w ramach wsparcia pomostowego nie jest katalogiem zamkniętym, zawiera jednak większość niezbędnych wydatków, które mogą być pokryte z pomostowego wsparcia finansowego. Jest to dokument, który miał pomóc uczestnikom projektu na etapie przygotowania biznesplanu planowanego przedsięwzięcia. Wraz z biznesplanem uczestnicy projektu składali "Wniosek o udzielenie wsparcia pomostowego", w którym wpisywali konkretne kategorie wydatków, które planują rozliczyć w ramach tego wsparcia. Na podstawie wskazanego dokumentu wydatkowane i rozliczane jest finansowe wsparcie pomostowe poszczególnych uczestników projektu. Uczestnik, bez zgody Fundacji "O. P." nie ma możliwości wydatkowania środków na inne kategorie wydatków, niż zatwierdzone we "Wniosku o udzielenie wsparcia pomostowego". W przypadku zobowiązanej w ramach finansowego wsparcia pomostowego, rozliczane są następujące wydatki: obowiązkowe składki ZUS, usługi księgowe oraz koszty wynagrodzenia pracownika.

[...] organ egzekucyjny ponownie wystąpił do Fundacji "O. P." o udzielenie stosownych wyjaśnień co do wskazania charakteru wypłaconych środków, tj. czy mają charakter zaliczki, czy refundacji. Fundacja odpowiedziała zaś, że nie ma kompetencji do dokonania oceny w tym zakresie.

Wójt Gminy M. postanowieniem z [...]. w sprawie stanowiska wierzyciela uznał zarzuty zobowiązanej za uzasadnione w części dotyczącej zajęcia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego rachunku bankowego w kwocie [...]zł oraz uznał zarzuty za nieuzasadnione w zakresie zajęcia rachunku bankowego w kwocie [...]zł. Postanowienie Wójta stało się ostateczne z dniem [...] lipca 2018 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z [...] odmówił uwzględnienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie wystawionych przez Wójta tytułów wykonawczych oznaczonych numerami [...], [...], [...], [...], [...] i [...].

Organ nadzorczy, po rozpatrzeniu zażalenia zobowiązanej, postanowieniem z [...] uchylił postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego w części dotyczącej tytułów wykonawczych o numerach [...], [...], [...], [...] i umorzył postępowanie w tym zakresie jako bezprzedmiotowe (pkt I) oraz utrzymał zaskarżone postanowienie w części dotyczącej tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...] (pkt II). Postanowienie organu nadzorczego w tej części zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, który wyrokiem z 27 marca 2019 r. w sprawie sygn. akt I SA/Lu [...] uchylił postanowienie organu egzekucyjnego w zaskarżonej części (skarga obejmowała postanowienie w zakresie utrzymania w mocy postanowienia organu egzekucyjnego, a więc pkt II).

Uchylając zaskarżone postanowienie w części objętej skargą Sąd podzielił ocenę strony skarżącej, iż informacje udzielone przez Fundację nie przemawiają za zasadnością stanowiska organu. Sąd zwrócił uwagę, że z jednej strony Fundacja posługuje się określeniem refundacja, ale jednocześnie powołuje się na wypłacanie skarżącej transz pomocy pomostowej, aby mogły być one sukcesywnie wydatkowane na umówione cele. Zdaniem Sądu, rozpatrując zarzuty zobowiązanej w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, organ miał obowiązek jednoznacznie wyjaśnić, zgodnie z prawdą obiektywną, jaki w rzeczywistości był charakter wypłacanych skarżącej transz pomocy pomostowej, a więc czy stanowiły one refundację poniesionych wydatków, czy też były wypłacane w sposób zaliczkowy, na poczet przyszłych wydatków. Wykonania tego obowiązku organ nie był uprawniony przerzucać na inne instytucje, w tym przypadku na Fundację "O. P.". Odwołując się do reguł postępowania wyjaśniającego uregulowanych w Kodeksie postępowania administracyjnego Sąd wskazał, że organ powinien wnikliwie przeanalizować umowę z [...] grudnia 2017 r. o udzielenie wsparcia finansowego, do której nawiązywała skarżąca oraz Fundacja w kolejnych pismach kierowanych do organu egzekucyjnego. Jeśli zaś treść postanowień tej umowy okaże się niejasna czy niepełna, organ powinien stosownie uzupełnić materiał dowodowy, przy czym istotne znaczenie może mieć odniesienie postanowień umowy z [...] grudnia 2017 r. do konkretnych dat wypłaty poszczególnych transz pomocy pomostowej - z jednej strony - oraz do dat ponoszenia poszczególnych wydatków objętych tym wsparciem finansowym - z drugiej. Jako dowolne ocenił postępowanie organu, który dostrzega wątpliwości co do tego czy transze pomocy pomostowej wypłacane były skarżącej jako refundacja czy też zaliczkowo, występuje w związku z tym do Fundacji o dodatkowe informacje i pomimo ich braku podejmuje rozstrzygnięcie. W ocenie Sądu oznacza to niewyjaśnienie okoliczności istotnych dla wyniku sprawy, przy czym dowolne jest poleganie organu na ocenach czy wnioskach innych instytucji, przy jednoczesnym zaniechaniu własnych ustaleń faktycznych i niezależnej, samodzielnej oceny prawnej. Sąd skonkludował, iż dopiero prawidłowo odtworzony przez organ stan faktyczny sprawy pozwoli przejść do analizy na ile może znaleźć zastosowanie art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., o ile miesięcznie wypłacane transze pomocy pomostowej mają formę zaliczki. Zaskarżone rozstrzygnięcie Sąd ocenił jako naruszające reguły postępowania.

W konsekwencji wskazanego wyżej rozstrzygnięcia sądowego organ nadzorczy postanowieniem z [...] uchylił postanowienie organu egzekucyjnego z [...] odmawiające uwzględnienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o tytuły wykonawcze o numerach [...] oraz [...] i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi egzekucyjnemu. Organ ten zaś postanowieniem z [...] odmówił uwzględnienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...].

Po rozpatrzeniu zażalenia zobowiązanej Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z [...] utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego. To postanowienie zostało natomiast uchylone nieprawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] z dnia 29 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Lu [...].

Pismem z dnia [...] lipca 2018 r. zobowiązana zwróciła się do organu egzekucyjnego o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego m.in. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. W uzasadnieniu wskazała, że transze wypłacane przez Fundację "O. P." nie mają charakteru refundacji. Z treści umowy wynika, że zobowiązana zaangażowała wkład własny na poziomie 6,52%, pozostała suma pochodzi z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. na lata 2014-2020. Otrzymane wsparcie dzieli się zgodnie z umową na dwie części: bezzwrotną dotację i wsparcie pomostowe. Bezzwrotna dotacja płatna była po ukończeniu przez beneficjenta bloku szkoleń oraz po wniesieniu przez niego zabezpieczenia w formie weksla in blanco (§ 4 ust. 3 umowy) do wykorzystania zgodnie z harmonogramem rzeczowo-finansowym inwestycji stanowiącym część biznesplanu (§ 1 ust. 4 umowy). Natomiast wsparcie pomostowe udzielone zostało na pokrycie obligatoryjnych opłat, w szczególności składek ZUS. Pierwszą transzę zgodnie z umową zobowiązana otrzymała w dniu jej podpisania – w celu pokrycia pierwszej składki (§ 5 ust. 2 umowy), a następne otrzymywała comiesięcznie po udokumentowaniu pokrycia składek z poprzednich transz (§ 5 ust. 3). Podkreśliła zobowiązana, że zgodnie z mechanizmem rozliczania wsparcia pomostowego beneficjent otrzymuje kolejne transze, o ile wykaże, że poprzednie zostały wydatkowane zgodnie z przeznaczeniem, w tym przypadku na pokrycie składek ZUS. Nie oznacza to jednak refundowania dotychczas pokrytych kosztów.

Ponadto, celem wyegzekwowania należności objętych tytułem nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zajęcia rachunku w Banku [...] S.A. ([...] marca 2019 r.). Bank poinformował organ egzekucyjny, że zajęcie nie jest możliwe, jako że dłużnik nie wykorzystał kwoty wolnej od egzekucji. Zajęto też wierzytelności pieniężne z tytułu nadpłat i zwrotów u Naczelnika Urzędu Skarbowego

[...] kwietnia 2019 r. strona wniosła do organu egzekucyjnego zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji, wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego [...] i uchylenie dokonanych czynności oraz zwrot przez organ wyegzekwowanych kwot. Po doprecyzowaniu przez stronę treści wniosku, postanowieniem z dnia [...] odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego [...].

Strona złożyła na to postanowienie zażalenie wskazując, że wszystkie środki zajęte przez organ pochodzą z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. i nie podlegają egzekucji. [...] lipca 2019 r. postępowanie zażaleniowe zostało zawieszone do czasu wydania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyroku w sprawie skargi na postanowienie organu nadzorczego z [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego m.in. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...].

Po rozpoznaniu skargi zobowiązanej Wojewódzki Sąd Administracyjny [...], wyrokiem z 25 września 2019 r. sygn. akt I SA/Lu [...] umorzył postępowanie sądowe wywołane skargą w zakresie tytułów wykonawczych oznaczonych numerami [...], [...], [...] oraz uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] w części dotyczącej tytułów wykonawczych oznaczonych numerami [...], [...] i [...] Odnosząc się do rozstrzygnięcia w zakresie umorzenia postępowania, Sąd wskazał, że strona cofnęła skargę w części dotyczącej tytułów wykonawczych nr [...], [...] i [...] motywując to tym, że w zakresie tytułów wykonawczych nr [...] i [...] postępowanie w sprawie zarzutów jest w toku, a organ pozostaje związany prawomocnym rozstrzygnięciem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] z 27 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Lu [...]. Sąd nie stwierdził istnienia przesłanek niedopuszczalności cofnięcia skargi wskazanych w art. 60 p.p.s.a. i na podstawie art. 161 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w części objętej czynnością dyspozytywną strony umorzył postępowanie sądowe.

W zakresie merytorycznej oceny treści skargi (w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego co do tytułów pozostałych wykonawczych nr [...], [...] i [...]), Sąd odwołał się prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] z 27 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Lu [...] i oceny prawnej dokonanej przez Sąd w tym rozstrzygnięciu, którą skład orzekający pozostał związany. W tym wyroku Sąd podkreślił, że organ egzekucyjny zaniechał obowiązku jednoznacznego wyjaśnienia, jaki w rzeczywistości był charakter wypłacanych skarżącej transz pomocy pomostowej, a więc czy stanowiły one refundację wydatków, czy też były wypłacane zaliczkowo na poczet przyszłych wydatków. W tym zakresie błędnie zinterpretowano zarówno zapisy umowy, jak i wyjaśnienia składane przez instytucję finansującą (Fundację), a nadto nie odtworzono w sposób prawidłowy stanu faktycznego. W tych warunkach Sąd w prawomocnym wyroku w sprawie o sygn. I SA/Lu [...] stwierdził istotne naruszenie art. 7, art. 8 § 1, art. 77 § 1, art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., a ocenę tą Sąd w sprawie o sygn. I SA/Lu [...] uznał za wiążącą, bowiem organ kierował się w niej identyczną argumentacją, przy tożsamym stanie faktycznym, choć dotyczyło innych tytułów wykonawczych ([...], [...]), objętych tym samym postępowanie egzekucyjnym. Stąd ocena dokonana przez Sąd odnosi się do zastosowanych w tym postępowaniu środków egzekucyjnych. Sąd zobowiązał zatem organ do szczegółowej analizy materiału dowodowego i ewentualnego rozważenia jego uzupełnienia, by następnie ocenić, na ile może znaleźć zastosowanie art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., a więc na ile miesięcznie wypłacane transze pomocy pomostowej mają formę zaliczki. W tym względzie organ nie może poprzestać wyłącznie na przytoczeniu brzmienia tego przepisu i bezrefleksyjnym przywołaniu fragmentów pism Fundacji, które – jak sam wskazał – nie prowadziły do jednoznacznych ustaleń.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ponownie rozpatrzył zażalenie zobowiązanej na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...]. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytuł wykonawczego [...]. Organ nadzorczy podkreślił, że egzekucja z rachunku bankowego, w ramach której Naczelnik Urzędu Skarbowego zawiadomieniem z [...] lutego 2018 r. zajął rachunek zobowiązanej w Banku [...] w R. P. oraz egzekucja z rachunku bankowego w Banku [...] S.A. (zawiadomienie z [...] marca 2019 r.), są środkami egzekucyjnym dopuszczalnym w świetle art. 80 w związku z art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a.

Zajęcie rachunku bankowego w Banku [...] S.A., dokonane zawiadomieniami z [...] marca 2019 r., było przedmiotem oceny Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, który oddalił skargę na czynności egzekucyjne, a następnie przedmiotem skargi WSA [...] (wyrok z 29 maja 2020 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Lu [...], którym Sąd oddalił skargę).

Organ nadzorczy wskazał, że przedmiotem zajęcia rachunku bankowego w świetle art. 80 u.p.e.a. nie jest gotówka (pieniądze), tylko wierzytelność z rachunku bankowego. W przypadku skierowania egzekucji do rachunku bankowego nie same środki pieniężne wprost, ale wierzytelność posiadacza rachunku podlega zajęciu. Oznacza to, że w uprawnienia posiadacza rachunku wchodzi organ egzekucyjny, mający możliwość wykonywania uprawnień przysługujących posiadaczowi rachunku (art. 67a § 1 u.p.e.a.). Wierzytelność ta powstaje z chwilą wpłynięcia środków pieniężnych na rachunek posiadacza, niezależnie od tego kto był wpłacającym i niezależnie od tego z czyjego majątku i z jakiego tytułu przekazanie nastąpiło. Bez znaczenia jest bowiem zdarzenie faktyczne lub prawne, które legło u podstaw przelewu określonych środków pieniężnych na rachunek bankowy (prezentując ten pogląd organ odwołał się do wyroku Sądu Apelacyjnego w K. z [...] września 2007 r., sygn. akt [...]).

W ocenie organu nadzorczego nie zaistniały przesłanki z art. 59 u.p.e.a., uzasadniające umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych. Odnosząc się do argumentów dotyczących wystąpienia okoliczności z art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., to jest zastosowania przez organ egzekucyjny niedopuszczalnego środka egzekucyjnego - zajęcia rachunku bankowego z uwagi na przepis art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., to jest zajęcie środków niepodlegających egzekucji z mocy prawa, organ stwierdził, że takie okoliczności w przedmiotowej sprawie nie zachodzą. Jak bowiem ustalono, zajęty rachunek w Banku [...] w R. P. nie jest rachunkiem wyodrębnionym w rozumieniu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., tylko jest wykorzystywany przez zobowiązaną do realizacji projektu "Od pomysłu do działania", zatem jego zajęcie było dopuszczalne. Bank [...] w R. P., jak wskazał w piśmie z [...] marca 2018 r., nie weryfikuje tytułów i charakteru operacji na rachunku bankowym.

Organ nadzorczy stwierdził, że istotą sporu jest kwestia, czy środki pieniężne znajdujące się na zajętym przez organ egzekucyjny rachunku bankowym zostały wypłacone w formie zaliczki i nie podlegają egzekucji na podstawie art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem nie podlegają egzekucji administracyjnej środki pochodzące z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele i znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji oraz środki pochodzące z programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2077 z późn. zm.), wypłacone w formie zaliczki, chyba że wierzytelność egzekwowana powstała w związku z realizacją projektu, na który środki te były przeznaczone.

Organ wskazał, że stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawyo finansach publicznych środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) a także inne środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi. Według organu przekazywane przez Fundację "[...] P." środki pieniężne należy zaliczyć do środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej. Regionalny Program Operacyjny dla Województwa L. finansowany jest z dwóch źródeł: Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i Europejskiego Funduszu Społecznego. Z treści załączonej do wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego umowy z [...] grudnia 2017 r. nr [...] o udzieleniu wsparcia finansowego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. na lata 2014-2020. Oś priorytetowa 9 R. Pracy, Działanie 9.3 Rozwój Przedsiębiorczości wynika, że Projekt "Od pomysłu do działania", współfinansowany jest ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

Organ wskazał, że w świetle przepisu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. egzekucji podlegają środki wypłacone w każdej innej formie niż w formie zaliczki. Należy zatem, wyjaśnić, co oznacza sformułowanie "środki wypłacone w formie zaliczki". Instytucja zaliczki nie została zdefiniowana w prawie. Z wykładni językowej tego pojęcia wynika, że przez zaliczkę należy rozumieć "część należności wpłacanej lub wypłacanej z góry na poczet tej należności (https://sjp.pwn.pl/slowniki). Jak podkreśla się, niezwykle istotne jest, że zaliczka może być udzielona tylko na poczet przyszłych wydatków. Zatem zaliczka jest formą wsparcia finansowego, udzielonego przed faktycznym poniesieniem kosztów przez zainteresowanego, po podpisaniu odpowiedniej umowy.

Jak wynika z uzasadnienia projektu ustawy z dnia 7 lipca 2017 r. o zmianie ustawy o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017r., poz. 1475), którą od dnia 2 września 2017 r. zmieniono art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. "proponowany przepis umożliwia prowadzenie egzekucji ze środków refundacji (...)". Pojęcie "refundacja" należy rozumieć jako "zwrot poniesionych kosztów" (https://sjp.pwn.pl/slowniki). Refundacja to w praktyce kompensata w całości lub w części poniesionych wydatków. Refundacja jest zatem formą wsparcia finansowego udzielonego po wykazaniu faktycznie poniesionych kosztów.

Beneficjenci programów unijnych otrzymują więc dofinansowanie w formie refundacji poniesionych wydatków lub zaliczek na poczet przyszłych wydatków, chociaż w ocenie organu odwoławczego nie wyklucza to otrzymywania dofinansowania w formach mieszanych, łączących zarówno cechy zaliczek, jak i refundacji. Przepis art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. mówi wyraźnie, że nie podlegają egzekucji środki wypłacane tylko i wyłącznie w formie zaliczek, a więc w celu zapewnienia środków na poczet przyszłych wydatków.

Organ zwrócił uwagę, że z umowy o udzieleniu wsparcia finansowego z [...] grudnia 2017 r. nr [...] (§ 2 ust. 2 i 3) wynika, że jej przedmiotem jest udzielenie:

- bezzwrotnego wsparcia w postaci środków finansowych na rozpoczęcie działalności gospodarczej - jednorazowej dotacji w kwocie [...]zł oraz

- finansowego wsparcia pomostowego w kwocie [...]zł, płatnego w miesięcznych ratach przez okres 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej.

Według ustaleń organu z historii rachunku bankowego zobowiązanej przekazanej przez Bank [...] w R. P. przy piśmie z [...] kwietnia 2018 r., wynika, że tytułem dokonanego zajęcia egzekucyjnego organowi egzekucyjnemu były przekazywane kwoty pochodzące ze wsparcia pomostowego, zatem charakter jednorazowej bezzwrotnej dotacji nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Organ nadzorczy stwierdził, umowa z [...] grudnia 2017 r. o udzielenie wparcia finansowego nie posługuje się wprost terminem "refundacja". Jednak z jej treści analizowanej w powiązaniu z innymi dokumentami obowiązującymi uczestnika projektu "Od pomysłu do działania", dostępnymi na stronie internetowej [...], a także z wykładni językowej pojęć "zaliczka" i "refundacja" oraz analizy dokonywanych przez zobowiązaną wpłat na poczet wydatków kwalifikowanych, według organu wynika, że wsparcie pomostowe udzielane zobowiązanej przez Fundację "[...] P." ma co do zasady charakter refundacji wydatkowanych środków i nie podlega wyłączeniu spod egzekucji na podstawie art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a.

Organ nadzoru wskazał, że stosownie do § 2 ust. 6 umowy o udzielenie wsparcia finansowego, beneficjent wypłaci uczestnikowi projektu finansowe wsparcie pomostowe w miesięcznych ratach w kwocie nie większej niż równowartość minimalnego wynagrodzenia za pracę, o którym mowa w przepisach o minimalnym wynagrodzeniu za pracę, obowiązującego na dzień wypłacenia wsparcia bezzwrotnego przez okres 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z § 5 ust. 1, 2 i 3 umowy, uczestnik projektu zobowiązuje się wydatkować wsparcie pomostowe z najwyższym stopniem staranności, w sposób zapewniający uzyskanie jak najlepszych wyników i z dbałością wymaganą przez najlepszą praktykę w danej dziedzinie oraz zgodnie z umową; warunkiem wypłaty pierwszej raty wsparcia pomostowego jest podpisanie umowy, zaś warunkiem wypłaty kolejnych rat wsparcia pomostowego jest udokumentowanie przez uczestnika projektu opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

W myśl § 5 regulaminu przyznawania środków finansowych na rozwój przedsiębiorczości w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. na lata 2014-2020, Oś Priorytetowa 9 R. Pracy, Działanie 9.3 Rozwój przedsiębiorczości, Tytuł projektu "Od pomysłu do działania", pomostowe wsparcie finansowe ma na celu ułatwienie początkującemu podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą pokrycie niezbędnych opłat, ponoszonych przez uczestnika projektu, niezależnie od poziomu przychodów (w szczególności w postaci składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, koszty wynajmu lokalu oraz na pokrycie innych obligatoryjnych wydatków związanych z działalnością przedsiębiorstwa).

Ponadto jak wynika z pkt III ust. 7 zasad wydatkowania, dokumentowania i rozliczenia środków finansowych na rozwój przedsiębiorczości w ramach projektu "Od pomysłu do działania", warunkiem wypłaty kolejnych rat wsparcia pomostowego jest udokumentowanie przez uczestnika projektu opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz udokumentowanie poniesienia wydatków zaplanowanych we wniosku o przyznanie wsparcia pomostowego (...).

W związku z tym – według organu - uczestnik projektu "Od pomysłu do działania" otrzymuje częściową refundację (czyli częściowy zwrot) poniesionych wydatków, w sytuacji gdy częściowo udokumentuje ich poniesienie (umowa wymaga tylko udokumentowania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne). Finansowe wsparcie pomostowe ma więc charakter refundacyjny, gdyż może być ono przeznaczone tylko na ściśle określone wydatki, a ponadto kolejną transzę pomocy w wysokości uregulowanej umową może zobowiązana otrzymać tylko wtedy, gdy udokumentuje opłacenie składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Oznacza to, że są jej zwracane koszty, które poniosła w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Słowo "wydatkowanie", o którym mówi § 5 ust. 1 umowy nie przesądza o zaliczkowym charakterze tej pomocy, gdyż "wydatkowanie" oznacza po prostu czynności faktyczne polegające na wydawaniu środków pieniężnych, opłacaniu należnych zobowiązań, itp.

Nie ma przy tym znaczenia, że pierwszą transzę wsparcia pomostowego zobowiązana otrzymała już po podpisaniu umowy. Istotne jest, że każdą kolejną transzę mogła otrzymać po udokumentowaniu opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Charakter wsparcia pomostowego należy bowiem oceniać jako całość (gdyż § 2 ust. 3 umowy stanowi o całkowitej kwocie finansowego wsparcia pomostowego – [...] zł), a nie oceniać charakter każdej z jego transz, które stanowią tylko techniczny sposób wypłaty wsparcia pomostowego. Sposób wypłaty wsparcia pomostowego, tj. jest w transzach, a nie jednorazowo jak dotacja z § 2 ust. 3 umowy, świadczy o jego refundacyjnym charakterze, gdyż zobowiązana musi ponieść koszty na prowadzenie działalności gospodarczej, które zostaną jej następnie zwrócone. Taki sposób wypłaty wsparcia pomostowego ma za zadanie na bieżąco monitorować, czy zobowiązana faktycznie prowadzi działalność. Przy tym nie ma znaczenia i nie jest konieczna tożsamość kwotowa transzy i wydatków, oraz faktyczne daty dokonania przez zobowiązaną refundowanych przelewów bezpośrednio po otrzymaniu danej transzy pomocowej. Z chwilą wpłynięcia środków pieniężnych na rachunek posiadacza, środki te tracą swoją tożsamość i nie ma znaczenia, kto był wpłacającym, z czyjego majątku i z jakiego tytułu przekazanie nastąpiło. Organy egzekucyjne nie mają możliwości prawnych i faktycznych badania, czy te konkretne środki pieniężne zostały przez zobowiązaną przeznaczone na konkretny cel. Badaniu przez organy egzekucyjne może podlegać tylko, czy istnieje uregulowany i faktycznie realizowany mechanizm refundowania poniesionych kosztów po przedstawieniu dowodów ich poniesienia, a taki w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej istnieje. Wynika to bowiem z umowy i z innych dokumentów dotyczących przedmiotowej pomocy. Świadczą też o tym ustalenia dotyczące poniesionych przez zobowiązaną wydatków.

Na wyciągu miesięcznym salda rachunku w Banku [...] w R. P. za [...] widnieją dokonane przez zobowiązaną przelewy z [...] lutego 2018 r.: do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w L. na kwotę [...]zł oraz do Urzędu Skarbowego w P. na kwotę [...]zł.

Jak wynika z pisma ZUS z [...] grudnia 2019 r. składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne regulowała zobowiązana w następujących terminach:

- [...] stycznia 2018 r. w kwocie [...]zł;

- [...] lutego 2018 r. w kwocie [...]zł;

- [...] marca 2018 r. w kwocie [...]zł;

- [...] kwietnia 2018 r. w kwocie [...]zł;

- [...] maja 2018 r. w kwocie [...]zł;

- [...] czerwca 2018 r. w kwocie [...]zł;

- [...] lipca 2018 r. w kwocie [...]zł;

- [...] sierpnia 2018 r. w kwocie [...]zł;

- [...] września 2018 r. w kwocie [...]zł;

- [...] października 2018 r. w kwocie [...]zł;

- [...] listopada 2018 r. w kwocie [...]zł;

- [...] grudnia 2018 r. w kwocie [...]zł.

Jak wynika natomiast z informacji z [...] listopada 2019 r. podatek dochodowy od osób fizycznych [...] za 2018 r. regulowała zobowiązana w miesięcznych ratach po [...] zł w dniach: [...] lutego 2018 r., [...] marca 2018 r., [...] kwietnia 2018 r" [...] maja 2018 r., [...] czerwca 2018 r., [...] lipca 2018 r., [...] sierpnia 2018 r., [...] września 2018 r., [...] października 2018 r., [...] listopada 2018 r. i [...] grudnia 2018 r.

Według organu do części powyższych terminów należy odnieść wynikające z wyciągu z Banku [...] w R. P. daty przekazania przez Fundację poszczególnych transz wsparcia pomostowego w kwocie [...]zł, które nastąpiło: [...] stycznia 2018 r., [...] marca 2018 r., [...] marca 2018 r. i [...] kwietnia 2018 r.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zestawiając wskazane terminy poniesienia przez zobowiązaną wydatków z datami części wpłat dokonanych przez Fundację, uwzględniając przy tym postanowienia umowy z dnia [...] grudnia 2017 r. oraz innych dokumentów dotyczących przedmiotowej pomocy oraz mając na uwadze znaczenie pojęć "refundacja" i "zaliczka", w świetle art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. należy stwierdzić, że udzielone zobowiązanej finansowe wsparcie pomostowe ma charakter refundacji wydatkowanych przez nią środków, zatem nie stanowi dofinansowania wypłacanego w formie zaliczki, o którym mówi wskazany wyżej przepis.

Na podstawie akt egzekucyjnych organ nadzoru stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie tylko nie zachodzi wskazana przez zobowiązaną przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego, tj. jest niedopuszczalność zastosowanego środka egzekucyjnego, ale również nie występują inne przesłanki umorzenia postępowania określone w art. 59 § 1 i § 2 u.p.e.a.

W skardze do sądu administracyjnego zobowiązana wnosiła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienie oraz postanowienia organu egzekucyjnego zarzucając:

1) mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie prawa materialnego, tj. art. 8 § 1 pkt 15 w związku z art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. poprzez uznanie za dopuszczalne prowadzenie egzekucji z niewyodrębnionego rachunku bankowego wykorzystywanego przez skarżącą do realizacji projektu pt. "Od pomysłu do działania" finansowanego ze środków pochodzących z programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o finansach publicznych,

2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 7, art. 8, art. 77 § 1, art. 107 § 3 k.p.a. oraz art. 15 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez oparcie się na ustaleniach organu egzekucyjnego z innego postępowania i poczynienie ustaleń jedynie w oparciu o ich fragment i to w sposób odmienny od zaleceń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w [...], co skutkowało błędnym uznaniem, że środki pieniężne znajdujące się na zajętym przez organ egzekucyjny rachunku bankowym skarżącej nie zostały wypłacone przez Fundację "O. P." w formie zaliczki i wobec tego podlegają egzekucji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] rozważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona. Przypomnieć należy, że przedmiotem kontroli jest postanowienie organu nadzorczego z dnia [...], utrzymujące w mocy postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...] o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Wójta [...] nr [...], w sytuacji kiedy poprzednie postanowienie organu odwoławczego z dnia [...] utrzymujące w mocy postanowienie organu egzekucyjnego zostało uchylone wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] z dnia 29 czerwca 2020 r. w sprawie I SA/Lu [...], w którym Sąd ten odwołał się do stanowiska i argumentacji zawartej w wyroku w sprawie I SA/Lu [...], w którym zakres skargi obejmował postepowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie również tytułu wykonawczego [...]. W związku z tym organ odwoławczy rozpatrujący ponownie sprawę oraz sąd rozpoznający kolejną skargę powinny uwzględnić, że zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Wskazany przepis ma charakter bezwzględnie obowiązujący, a wyrażona w nim zasada związania oznacza, że orzeczenie sądu oddziałuje na przyszłe postępowanie tak administracyjne, jak i sądowoadministracyjne. W myśl art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Przez ocenę prawną rozumieć należy wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. Ocena prawna o charakterze wiążącym musi dotyczyć właściwego zastosowania konkretnego przepisu, czy prawidłowej jego wykładni, w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią zaś z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych. Sąd administracyjny rozpoznający skargę na rozstrzygnięcie wydane w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ administracyjny, związany jest również takimi ocenami prawnymi (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 655/07).

W ocenie Sądu kontrolowane orzeczenie organu nie spełnia powyższych kryteriów. Przypomnieć należy, że zobowiązana wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. uzasadniała niedopuszczalnością zastosowanego wobec niej środka egzekucyjnego w postaci egzekucji z rachunku bankowego, polegającego na zajęciu rachunku bankowego, przeznaczonego do obsługi prowadzonej działalności gospodarczej, na który wpływało m.in. wsparcie pomostowe udzielone ze środków unijnych. Zagadnienie, że w takiej sytuacji zachodzi niedopuszczalność zastosowanego środka egzekucyjnego w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. zostało rozstrzygnięte w sposób wiążący dla organu rozpatrującego sprawę (a także obecnie dla Sądu rozpoznającego skargę) w prawomocnym wyżej wymienionym wyroku WSA [...] w sprawie o sygn. I SA/Lu [...], którego stanowisko w kwestii merytorycznej podzielił tutejszy Sąd w wyroku w sprawie o sygn. I SA/Lu [...]. Sąd stwierdził bowiem, odwołując się do poglądu przedstawionego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] z 5 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po [...], że zastosowanie niedopuszczalnego środka egzekucyjnego oznacza, iż w postępowaniu egzekucyjnym zastosowano środek pozaprawny, czyli taki, którego nie przewidują przepisy u.p.e.a. lub np. zastosowano środek egzekucyjny określony w tej ustawie, ale w sytuacji, gdy jego zastosowanie nie było dopuszczalne. W rozpoznawanej sprawie przedstawione wyżej stanowisko jest, zgodnie z art. 153 p.p.s.a., wiążące. W związku z tym podnoszona przez organ okoliczność, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego jest czynnością egzekucyjną wymienioną w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 1a pkt 12 lit a u.p.e.a.), a zatem dopuszczalną prawem, nie ma obecnie znaczenia dla właściwego rozpoznania sprawy. Kwestia dotyczy bowiem wykładni art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., zgodnie z którym nie podlegają egzekucji administracyjnej środki pochodzące z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele i znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji oraz środki pochodzące z programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o finansach publicznych, wypłacone w formie zaliczki, chyba że wierzytelność egzekwowana powstała w związku z realizacją projektu, na który środki te były przeznaczone. Przepisy o ograniczeniach egzekucji mają charakter bezwzględnie obowiązujący, organ winien je zatem stosować każdorazowo, gdy stwierdzi istnienie ku temu przesłanek ustawowych.

Zwrócić należy również uwagę, że Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] w sprawie o sygn. akt I SA/Lu [...] (w której przedmiotem oceny Sądu były tytuły wykonawcze wystawione w ramach jednego postępowania egzekucyjnego) uznał za wiążące stanowisko tego Sądu sformułowane w wyroku z dnia 27 marca 2019 r. w sprawie o sygn. I SA/Lu [...], bowiem organ kierował się w niej identyczną argumentacją, przy tożsamym stanie faktycznym.

W związku z tym należy uwzględnić, że Sąd nie zaakceptował stanowiska organu co do oceny charakteru transz pomocy pomostowej wypłacanych skarżącej. Rozstrzygnięciu podlegało czy transze te są refundacją wydatków czy zaliczką. Podkreślono, że istotne w tej mierze są postanowienia umowy z dnia [...] grudnia 2017 r. o udzielenie wsparcia finansowego, w tym § 5 i § 2 ust. 6, z których wynika, że transze pomocy pomostowej były wypłacane na pokrycie przyszłych wydatków. O powyższym świadczą też pisma Fundacji z dnia [...] maja 2018 r. i kolejne: z 12 i 14 czerwca 2018 r., z których jasno wynika, że warunkiem wypłaty pierwszej raty wsparcia było podpisanie umowy o udzielenie wsparcia finansowego, zaś kolejnych rat – udokumentowanie przez uczestnika projektu opłacania składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz udokumentowanie poniesienia wydatków zaplanowanych we wniosku o przyznanie wsparcia pomostowego. Przedmiotowe wsparcie wypłacane było na zasadzie częściowej refundacji, czyli po poniesieniu minimum 70% wydatków przez uczestnika projektu. Fundacja posłużyła się w piśmie pojęciem "refundacja", ale jednocześnie podkreśliła, że wypłacanie skarżącej transz pomocy pomostowej służyło sukcesywnemu ich wydatkowaniu na umówione cele. Sąd podkreślił, że organ egzekucyjny zaniechał obowiązku jednoznacznego wyjaśnienia, jaki w rzeczywistości był charakter wypłacanych skarżącej transz pomocy pomostowej, a więc czy stanowiły one refundację wydatków, czy też były wypłacane zaliczkowo na poczet przyszłych wydatków. W tym zakresie błędnie zinterpretowano zarówno postanowienia umowy, jak i wyjaśnienia składane przez instytucję finansującą (Fundację), a nadto nie odtworzono w sposób prawidłowy stanu faktycznego.

Ocena charakteru transz pomocy pomostowej przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonego w niniejszej sprawie postanowienia, w dotychczas ustalonych okolicznościach faktycznych, nie jest prawidłowa. Zwrócić należy uwagę, że – co konsekwentnie podnosi zobowiązana - pierwsza transza pomocy pomostowej podlegała wypłacie już przy zawarciu z Fundacją umowy nr [...] z [...] grudnia 2017 r. o udzielenie wsparcia finansowego, natomiast wypłata kolejnych miesięcznych transz była uzależniona od udokumentowania, że zostały opłacone składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Nie ma natomiast obowiązku dokumentowania innych wydatków w celu uzyskania kolejnej transzy pomocy. Zatem, zdaniem skarżącej, wypłata środków pomocowych nie miała charakteru refundacji, ale wypłacane kolejno transze miały charakter zaliczki na poczet finansowania umówionych wydatków. Tej treści zapatrywanie skarżąca wyprowadzała przede wszystkim z § 5 ust. 2 i 3 wskazanej umowy, co należy ocenić jako w pełni zasadne. Według § 5 umowy uczestnik projektu zobowiązuje się wydatkować wsparcie pomostowe z najwyższym stopniem staranności, w sposób zapewniający uzyskanie jak najlepszych wyników i z dbałością wymaganą przez najlepszą praktykę w danej dziedzinie oraz zgodnie z umową (ust. 1). Warunkiem wypłaty pierwszej raty wsparcia pomostowego jest podpisanie umowy (ust. 2). Warunkiem wypłaty kolejnych rat wsparcia pomostowego jest udokumentowanie przez uczestnika projektu opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne (ust. 3). Z tak skonstruowanej umowy wynika, że nie można mieć jakichkolwiek wątpliwości, że pierwsza transza pomocy pomostowej nie mogła mieć charakteru refundacji, bowiem jej wypłata nie była uzależniona od wykazania jakichkolwiek wydatków, lecz tylko od podpisania samej umowy. To oczywiście nie przesądza o charakterze pozostałych transz, ale pozwala na wstępną ocenę całej umowy i w związku z tym charakteru wypłacanej pomocy. Okoliczność, że warunkiem wypłaty kolejnych rat wsparcia pomostowego jest udokumentowanie przez uczestnika projektu opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne wcale nie musi oznaczać, że kolejne transze są refundacją tych właśnie opłaconych składek. Nie ma bowiem w umowie jakiegokolwiek związku z wykazaniem wysokości zapłaconych składek i wysokością transzy.

Poprzednio Wojewódzki Sąd Administracyjny [...], zarzucając organowi brak wnikliwości w dokonaniu analizy sprawy podkreślił, że już w świetle tych postanowień umownych nie jest wykluczony wniosek, zgodnie z którym transze pomocy pomostowej były wypłacane na pokrycie przyszłych wydatków, skoro pierwsza transza podlegała wypłacie już po podpisaniu umowy, a warunkiem wypłaty kolejnych było udokumentowanie przez skarżącą opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, a tym samym faktycznego przeznaczenia wcześniejszej transzy. Ponadto, zgodnie z § 5 ust. 1 umowy "(...) uczestnik projektu zobowiązuje się wydatkować wsparcie pomostowe (...)", a posłużenie się pojęciem wydatkowania można odczytywać jako mechanizm, w którym skarżąca najpierw otrzymuje środki, a potem je przeznacza (wydatkuje) na określone w umowie cele. W stanowisku przedstawionym w prawomocnym wyroku w sprawie o sygn. I SA/Lu [...], które zostało uznane za wiążące przez Sąd orzekający w sprawie o sygn. I SA/Lu [...] podkreślono, że istotną wadliwością procedowania organów było przeniesienie oceny sprawy na Fundację, która wielokrotnie była wzywana do udzielenia informacji, mających cechy oceny prawnej. Niezależnie od tego organ wadliwie zinterpretował treści pism pochodzących od tego podmiotu. W piśmie z [...] maja 2018 r. Fundacja poinformowała, że skarżąca - jako uczestniczka projektu "Od pomysłu do działania" realizowanego w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Osi Priorytetowej IX R. Pracy Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. na lata 2014-2020, Działanie 9.3 Rozwój Przedsiębiorczości - uzyskała bezzwrotne wsparcie finansowe w postaci jednorazowej dotacji inwestycyjnej w kwocie [...]zł oraz finansowe wsparcie pomostowe w kwocie [...]zł, wypłacane w transzach przez pierwsze 12 miesięcy prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej. Warunkiem wypłaty pierwszej raty wsparcia pomostowego było podpisanie umowy o udzielenie wsparcia finansowego nr [...]. Warunkiem wypłaty kolejnych rat wsparcia pomostowego jest udokumentowanie przez uczestnika projektu opłacania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz udokumentowanie poniesienia wydatków zaplanowanych we wniosku o przyznanie wsparcia pomostowego, co oznacza, że przedmiotowe wsparcie wypłacane jest na zasadzie częściowej refundacji, czyli po poniesieniu minimum 70 % wydatków przez uczestnika projektu. Stwierdzenie to stało się kluczowe dla organu, który bazował na nim w dalszym postępowaniu (nie wyjaśniając przy tym całości zagadnienia, którego dotyczyła wypowiedź Fundacji, gdy tymczasem pismo to powiela w istocie jedynie treść postanowień umowy z [...] grudnia 2017 r. w żadnym razie nie wyjaśniając istnienia przesłanek z art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Podobnie, w ocenie Sądu, rzecz się ma z pismami z [...] czerwca 2018 r. W pierwszym z nich Fundacja wymienia wydatki objęte pomocą pomostową. Co istotne, wskazuje ona w nim na "wydatkowanie i rozliczanie" finansowego wsparcia pomostowego, na "wydatkowanie środków" na określone cele, a takie sformułowania – w ocenie Sądu – sugerować mogą najpierw otrzymanie transzy, a w dalszej kolejności jej przeznaczenie w postaci wydatkowania. W drugim piśmie Fundacja opisała wysokość wsparcia pomostowego przyznanego skarżącej ([...] zł), ilość miesięcznych transz (12), ich każdorazową ich wysokość ([...] zł) i jednocześnie wyjaśniła, że są one przeznaczone na pokrycie części kosztów ponoszonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez skarżącą. Ponadto, odnosząc się wprost do pytań stawianych przez organ egzekucyjny, Fundacja odpowiedziała, że nie jest jej rolą opiniowanie kwestii wyłączenia spod egzekucji środków wypłacanych skarżącej.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny zgodził się ze skarżącą co do tego, że informacje udzielone przez Fundację nie przemawiają za zasadnością stanowiska organu. Z jednej bowiem strony Fundacja posługuje się określeniem refundacja (pierwsze pismo), ale jednocześnie powołuje się na wypłacanie skarżącej transz pomocy pomostowej, aby mogły być one sukcesywnie wydatkowane na umówione cele. Posłużenie się zatem we wskazanych pismach określoną nomenklaturą, pozostającą w całkowitym oderwaniu od wynikającego z umowy mechanizmu finansowania, nie daje podstawy do formułowania ocen wyłącznie na ich podstawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku w sprawie o sygn. I SA/Lu [...] wskazał także na § 2 ust. 6 umowy z [...] grudnia 2017 r., zgodnie z którym beneficjent wypłaci uczestnikowi projektu finansowe wsparcie pomostowe w miesięcznych ratach (...) przez okres do 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu, organ w pierwotnie prowadzonym postępowaniu nie wyjaśnił, na ile w okolicznościach analizowanej sprawy rata, o której stanowi § 2 ust. 6 umowy, oznacza zwrot poniesionych wydatków, a na ile zaliczkę na poczet wydatków przyszłych.

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że w celu dokonania odpowiednich ustaleń organ, wykonując zalecenie Sądu, zwrócił się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o wskazanie terminów wpłat dokonywanych przez zobowiązaną z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne i społeczne w 2018 r. a ponadto ustalił daty wpłaty zaliczek na podatek dochodowy Według organu, z zestawienia terminów zapłaty przez zobowiązaną z terminami wypłaty poszczególnych transz wsparcia pomostowego, wynika, że udzielone wsparcie finansowe ma charakter refundacji wydatkowanych przez skarżącą środków. Organ odwoławczy powołał się także na § 5 regulaminu przyznawania środków finansowych na rozwój przedsiębiorczości w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. na lata 2014 – 2020 oraz na pkt III ust. 7 zasad wydatkowania, dokumentowania i rozliczenia środków finansowych na rozwój przedsiębiorczości w ramach projektu "Od pomysłu do działania" wywodząc z nich, że wypłacane środki wsparcia pomostowego stanowiły częściową refundację poniesionych kosztów (wcześniej zobowiązana musiała wykazać ich poniesienie, mogły być one też poniesione wyłącznie na określone cele, przy czym umowa wymagała udokumentowania tylko składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne). Zdaniem organu, charakter wsparcia powinno się oceniać jako całość (transze stanowią tylko techniczny sposób wypłaty środków). Ratalna wypłata należności świadczy zaś sama w sobie o refundacyjnym charakterze tego wsparcia – zobowiązana musi ponieść wydatki, by następnie mogły być one zwrócone przez podmiot finansujący. Dlatego, w ocenie organu, bez znaczenia pozostaje fakt, że faktyczne daty dokonania przez skarżącą przelewów do ZUS miały miejsce po wpłynięciu środków pomocy pomostowej na jej rachunek, bowiem z chwilą wpływu tych środków na rachunek bankowy tracą one swoją tożsamość, a zatem nie wiadomo z jakich środków (kiedy i przez kogo wpłaconych) ponoszone były poszczególne wydatki.

Powyższa ocena nie może być uznana za prawidłową, ponieważ dokonana została bez uwzględnienia wniosków wynikających z treści umowy, w szczególności niewątpliwego zaliczkowego charakteru pierwszej transzy, braku obowiązku dokumentowania wydatków w kwotach odpowiadających poszczególnym transzom i bez uwzględnienia, że wykazywanie opłacania składek nie musiało w takiej sytuacji służyć dowodzeniu ponoszenia wydatków w celu uzyskania refundacji tych konkretnych wydatków, lecz mogło być jedynie dowodem aktywności w prowadzeniu działalności. Organ z analizy postanowień umownych i dokumentacji pomocy wysnuł ponownie wnioski, które zostały negatywnie zweryfikowane w kontroli sądowej, pomijając przy tym zarówno stanowisko skarżącej, jak i zebrane w ponownie prowadzonym postępowaniu dowody.

Jakkolwiek organ uzyskał dane o datach, w których skarżąca otrzymała wpłaty transz wsparcia pomostowego oraz datach, w których dokonywała w 2018 r. wpłat podatku i składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, to jednak dane te wcale nie świadczą o stosowaniu mechanizmu refundacji, ponieważ transze wypłacane w wysokości od początku umowy z góry ustalonej nie stanowią pokrycia udowodnionych wydatków. Do innych wniosków nie może prowadzić tylko wymienienie w postanowieniu dat, w których dokonywano określonych przelewów (wpłat i wypłat), ale należy je ocenić z punktu widzenia zasadniczego problemu sprawy – czy wpłata środków na rachunek pokrywała poniesione już przez zobowiązaną wydatki, czy też służyła zgromadzeniu potencjału finansowego na zapłatę należności za kolejny okres. Brak możliwości powiązania wysokości poszczególnych wpływów na rachunek bankowy z konkretnymi udowodnionymi wydatkami przemawia przeciwko ocenie, że stosowano mechanizm refundacji. Fakt, że zobowiązana musiała przy wypłacie wsparcia legitymować się każdorazowo dowodem uiszczenia składek za poprzedni miesiąc oznacza tylko tyle, że finansująca Fundacja w ten sposób weryfikowała aktywność przedsiębiorcy, a tym samym aktualność podstawy wypłaty świadczenia. Zauważa to zresztą sam organ na s. 13 uzasadnienia postanowienia. W żadnym zaś razie nie sposób stwierdzić, z pominięciem pozostałych dowodów (w tym danych o wpłatach i wypłatach z rachunku, treści pozostałych postanowień umowy oraz informacji udzielanych przez Fundację), że powyższy zapis umowny stanowi o refundacyjnym charakterze świadczenia pomostowego. Podobnie, o takim celu przeznaczania środków nie świadczą postanowienia cytowanych przez organ aktów, tj. regulaminu przyznawania środków finansowych oraz zasad wydatkowania, dokumentowania i rozliczania tych środków. Są one bowiem wyłącznie odzwierciedleniem przyjętej w umowie zasady wypłaty transz świadczenia, która w żadnym razie nie odnosi się (kwotowo, procentowo) do poniesionych już wydatków. Transze te mają charakter ratalny, wartość stałą i - jak się okazało z porównania kwot - niezależną od rzeczywistych, wykazywanych zgodnie z umową obciążeń zobowiązanej. Dlatego tak istotnym było zestawienie wypłat z ponoszonymi wydatkami, by ustalić, czy możliwe jest takie powiązanie poszczególnych operacji po stronie wpływów transzy pomocy i wydatków zobowiązanej, że można byłoby ocenić mechanizm pomocy jako refundacyjny. Jeżeli takiego powiązania organ nie jest w stanie wykazać, to należy przyjąć, że pomoc finansowa miała charakter zaliczkowy, bowiem za tym w pierwszej kolejności przemawia treść umowy i niewątpliwy charakter pierwszej transzy. Warto zauważyć i uwzględnić, jako jeden z czynników oceny charakteru wypłat, że taki mechanizm wypłaty pomocy finansowej lepiej odpowiada realizacji celu pomocy, określonemu m.in. w § 5 ust. 3 regulaminu przyznawania środków finansowych na rozwój przedsiębiorczości w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. na lata 2014-2020, którym jest ułatwienie początkującemu podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą pokrycie niezbędnych opłat. Ocena przez organ nadzorczy charakteru pomocy finansowej uzyskiwanej przez zobowiązaną bez wystarczającego uwzględnienia omówionych wyżej okoliczności świadczy o naruszeniu przepisów art. 153 p.p.s.a. oraz art. 7, art. 8 § 1, art. 77 § 1 oraz art. 107 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego w związku z art. 18 u.p.e.a.

Ponownie rozpatrując sprawę organ powinien poddać wszechstronnej ocenie zebrane w sprawie dowody, uwzględniając także te, które stoją w wyraźnej opozycji do przyjętej koncepcji rozstrzygnięcia sprawy, a także uwzględniając przedstawioną wyżej ocenę Sądu co do możliwego innego niż przyjął organ charakteru pomocy finansowej wypłacanej zobowiązanej (wypłaty zaliczkowe a nie refundacja). Organ powinien uwzględnić, że kwoty, które otrzymywała zobowiązana (z wyłączeniem pierwszej transzy) mogłyby być rozważane (bez przesądzenia wyniku tych rozważań ze względu na treść umowy i niewątpliwy charakter pierwszej transzy) jako refundacja wydatków, jedynie gdyby do takiego wniosku prowadziła prawidłowo dokonana analiza otrzymywanych wpłat i wydatków, przy czym wydatki takie musiałyby być ściśle powiązane z wykazywanymi wydatkami, w szczególności co do wysokości oraz kolejności operacji. Ustalenia dotychczas dokonane do takich wniosków nie mogą prowadzić.

Z tych względów zaskarżone postanowienie podlegało uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a.