Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 965/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2021-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: § 10 ust.1.
journal: Dz.U. 2021 poz 152
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek  pandemii COVID-19.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi M. L. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 24 maja 2020 r. nr [...] w przedmiocie zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za styczeń i kwiecień 2021 roku uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 24 maja 2021 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych, działając na podstawie art. 31zq ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842, z późn. zm., dalej ustawa o COVID 19) w związku z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266, z późn. zm.), odmówił M. L. (dalej: Skarżący) prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomocowych, za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. oraz za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r.

W uzasadnieniu Zakład wskazał, że zgodnie z § 10 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U. poz. 371 i 713), płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r. działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKO) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 47.71.Z, 47.72.2, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedzającego lub w lutym 2020, lub we wrześniu 2020 r, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r., zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczania społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten okres.

Natomiast zgodnie z § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia płatnika składek prowadzącego na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności kodami: 47.41.Z, 47.42.Z, 47.43.Z, 47.51.Z, 47.52.Z, 47.53.Z, 47.54.Z. 47.59.Z, 47.64.Z, 47.65.Z, 47.71.Z, 47.72.Z, 47.75.Z, 47.77.Z, 77.29.Z, 77.39.Z, 96.02.Z, 96.09.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40 % w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r., zwalnia się z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek na ubezp5eczen:s społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten okres.

Zakład zauważył, że podany we wniosku PKD nie został potwierdzony w otrzymanym z GUS wykazie wg stanu na ostatni dzień miesiąca, w porównaniu do którego nastąpił spadek przychodu lub ostatni dzień miesiąca go poprzedzającego.

W związku z powyższym, zdaniem organu, Skarżącemu nie przysługuje prawo zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. oraz od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r.

Nie zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem M. L. złożył skargę na wydaną decyzję ZUS, zarzucając, że odmowa zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek została oparta o nieaktualne przepisy prawa oraz niezgodnie ze stanem faktycznym i prawnym przedstawionym we wniosku.

Skarżący podniósł, że przez cały okres prowadzenia działalności prowadzi butiki odzieżowe, gdzie prowadzona jest detaliczna sprzedaż odzieży. W wyniku niedopatrzenia przeważający rodzaj działalności wskazany był jako PKD 47.51.Z "sprzedaż detaliczna wyrobów tekstylnych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach", w wyniku prowadzonego postępowania przez organ ZUS w dniu 18 lutego 2021 r., skarżący dokonał sprostowania oznaczenia właściwego PKD odzwierciedlającego rodzaj prowadzonej działalności na PKD 47.71.Z "sprzedaż detaliczna odzieży w wyspecjalizowanych sklepach". Dokonane sprostowanie nie zmieniło charakteru prowadzonej działalności oraz jej zakresu, co najwyżej uszczegółowiło jej przedmiot.

W odpowiedzi na skargę ZUS wniósł o jej oddalenie.

W uzasadnieniu wyjaśnił, że zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U. z 2021 r. poz. 152), zwolnienie z opłacania składek przysługuje płatnikom prowadzącym na dzień 30 listopada 2020 r. działalność oznaczoną wskazanymi kodami PKD. Na podstawie danych zawartych w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej organ ustalił, ze na dzień 30 listopada 2020 r. Skarżący prowadził działalność oznaczoną PKD 47.51.Z., która nie uprawnia do zwolnienia z opłacania składek za sporny okres.

Z kolei przepis § 1a ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021 r., poz. 371) w związku z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 kwietnia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021 r., poz. 713) stanowi o przyznaniu świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy płatnikom prowadzącym na dzień 31 marca 2021 r. działalność oznaczoną wskazanymi kodami, o ile przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z trzech miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy w następstwie wystąpienia COVID-19 co najmniej o 40 % w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r.

Zdaniem ZUS zmiana kodu PKD dokonana w dniu 18 lutego 2021 r. uniemożliwia porównanie czy nastąpił wymagany spadek dochodu. Przed dniem 18 lutego 2021 r. Skarżący bowiem prowadził działalność oznaczoną innym kodem PKD.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - dalej jako "P.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Mając na uwadze tak zakreślony zakres kognicji Sąd uznał, że wniesiona skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wyjaśnić należy, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją, z mocy art. 180 k.p.a. oraz art. 123 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266 ze zm., dalej jako "u.s.u.s."), mają zastosowanie przepisy k.p.a., stanowiące m.in., że podjęte przez organ rozstrzygnięcie oraz okoliczności stanowiące podstawę rozstrzygnięcia powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji spełniającego wymogi określone w art. 107 § 3 k.p.a. Wskazany przepis stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne i prawne jest ważnym elementem decyzji, ponieważ przedstawia tok rozumowania organu, który doprowadził do wydanego rozstrzygnięcia. Prawidłowo zredagowane uzasadnienie wymaga logicznego i czytelnego przedstawienia przez organ swojego stanowiska. Poprawne pod względem merytorycznym uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla realizacji zasady przekonywania wyrażonej w art. 11 k.p.a. Zgodnie z tym przepisem organ administracji jest zobowiązany do wyjaśnienia stronom zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania decyzji bez stosowania środków przymusu. Istotą tej zasady jest to, by każdy uczestnik postępowania był przekonany, że bierze udział w rzetelnie prowadzonym procesie, i że jeżeli zapadło negatywne rozstrzygnięcie, to przyczyną tego są istotne powody (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 1994 r., sygn. akt III ARN 2/94, OSNAPiUS 1994, nr 1, poz. 2 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 1997 r., sygn. akt III RN 94/96, OSNAPiUS 1997, nr 19, poz. 366).

Uzasadnienie decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych sprowadza się do konstatacji, że Skarżącemu nie przysługuje prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania składek albowiem podany we wniosku kod PKD nie został potwierdzony w otrzymanym z GUS wykazie wg stanu na ostatni dzień miesiąca, w porównaniu do którego nastąpił spadek przychodu lub ostatni dzień miesiąca go poprzedzającego. W uzasadnieniu prawnym decyzji ZUS przywołuje przy tym przepisy, które nie miały zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Dopiero w odpowiedzi na skargę ZUS przytacza właściwe dla rozpoznania wniosku przepisy - § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 oraz § 1a ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 w związku z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 kwietnia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 oraz bardziej szczegółową argumentację.

Podnieść należy, że argumentacja zaprezentowana w odpowiedzi na skargę nie może zastępować czy uzupełniać zaskarżonej decyzji. W orzecznictwie podnosi się, że odpowiedź na skargę nie może, jako pismo procesowe, być traktowana jako uzupełnienie istotnych braków decyzji. W odpowiedzi na skargę organ orzekający powinien odnieść się do podniesionych w niej zarzutów, a nie dokonywać brakujących ustaleń faktycznych lub ocen prawnych, które powinny znaleźć się w decyzji. Przedmiotem kontroli Sądu nie są bowiem wywody zawarte w odpowiedzi na skargę, lecz prawidłowość wydanej przez organ decyzji (por. wyrok WSA w Lublinie z 6 lutego 2020 r., III SA/Lu 366/19; wyrok WSA w Gliwicach z 24 lipca 2018 r., I SA/Gl 452/18).

Stwierdzona wadliwość świadczy o naruszeniu przez organ przepisu 107 § 1 i § k.p.a., który miał wpływ na wynik sprawy i już z tej przyczyny zaskarżona decyzja podlega uchyleniu.

Ponadto zauważyć należy, że sporna w sprawie jest kwestia spełnienia przez Skarżącego przesłanek do uzyskania zwolnienia z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, w szczególności zaś przesłanki prowadzenia działalności objętej kodem PKD, uprawniającym do uzyskania tego zwolnienia.

W ocenie organu, w przypadku Skarżącego kod PKD przeważającej działalności w rejestrze CEIDG, zmieniony w dniu 18 lutego 2021 r., na kod objęty pomocą, nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek za okres stycznia 2021 r., albowiem na dzień 30 listopada 2020 r. Skarżący prowadził działalność oznaczoną innym kodem. W odniesieniu do okresu kwietnia 2021 r. organ nie kwestionuje, że Skarżący w dniu 31 marca 2021 r. prowadził działalność oznaczoną kodem objętym zwolnieniem, jednak zdaniem ZUS zmiana kodu PKD dokonana w dniu 18 lutego 2021 r. uniemożliwia porównanie czy nastąpił wymagany spadek dochodu. Przed dniem 18 lutego 2021 r. Skarżący bowiem prowadził działalność oznaczoną innym kodem PKD.

Na gruncie uregulowań prawnych stanowiących podstawę rozpoznania wniosku złożonego przez Skarżącego, a prawidłowo przywołanych dopiero w odpowiedzi na skargę, dla wyjaśnienia sprawy, konieczne jest poprawne zinterpretowanie terminu "przeważającej działalności".

Interpretacją tego terminu zajął się Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 4 lutego 2021 r. sygn. akt III SA/Wr 614/20, którego stanowisko w nim zawarte podziela skład orzekający w sprawie i przyjmuje za własne, ponawiając argumentację poniżej.

Klasyfikacja PKD unormowana jest w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. Nr 251 poz. 1885 ze zm.); dalej: "rozporządzenie PKD". Rozporządzenie PKD wydane zostało na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2020 r. poz. 443 ze zm.); dalej: "u.o.s.p.". W tym akcie, odnośnie do "przeważającej działalności", w załączniku Zasady PKD Zasady Budowy Klasyfikacji w pkt 7, wyjaśniono jedynie, że przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki. W badaniach statystycznych zalecanym wskaźnikiem służącym do określenia przeważającej działalności jest wartość dodana. Jednocześnie, wśród danych ewidencyjnych podlegających wpisowi jest również numer identyfikacyjny REGON przedsiębiorcy, o ile taki posiada (art. 5 ust. 1 pkt 3).

Nadto w u.o.s.p. w przepisie art. 42 ust. 3 pkt 4 wskazano, że wpisowi do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (REGON) podlegają informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności. Informacje te są wpisywane do rejestru na wniosek danego podmiotu. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem bądź skreślenie podmiotu. W samej u.o.s.p. nie zawarto definicji terminu "przeważającej działalności" gospodarczej, ale w art. 46 u.o.s.p. zawarta jest delegacja ustawowa do określenia sposobu i metodologii prowadzenia oraz aktualizacji rejestru podmiotów, wzory wniosków, ankiet i zaświadczeń, uwzględniając konieczność zapewnienia kompletności oraz aktualizacji danych gromadzonych w tym rejestrze. Sposób kodowania wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności, określa § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z dnia 30 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2009 ze zm.); dalej: "rozporządzenie o metodologii", w którym w § 9 ust. 1 przewidziano, że wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy, zaś w § 9 ust. 2 pkt 1, że rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio, w przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, których celem jest osiągnięcie zysku, zakładów działalności gospodarczej, stowarzyszeń organizacji społecznych, fundacji, związków zawodowych, kościołów - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących.

Na gruncie przedstawionego uregulowania prawnego, możliwym sposobem odkodowania terminu "przeważającej działalności" jest przyjęcie go w znaczeniu wynikającym z ww. przepisów statystycznych. Statystyczny charakter ma też informacja o tzw. działalności przeważającej, którą dany podmiot powinien obowiązkowo podać rejestrując firmę. Zatem, należy stwierdzić, że podmiot uprawiony do zastosowania zwolnienia, to podmiot prowadzący na określony dzień, przeważającą działalność według podanego w przepisie PKD, a dana przeważająca działalność jest ustalona na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących.

Wskazać także należy, że ustawa o COVID wraz z ustawami ją nowelizującymi oraz rozporządzeniami wydanymi na jej podstawie wchodzą w skład tzw. pakietu ustaw Tarczy Antykryzysowej. Tarcza Antykryzysowa ma stanowić rozwiązanie dla polskiej gospodarki w dobie epidemii koronawirusa. To pakiet rozwiązań przygotowanych przez rząd, który ma ochronić polskie państwo i obywateli przed kryzysem wywołanym epidemią. Opiera się on na pięciu filarach: ochronie miejsc pracy i bezpieczeństwu pracowników, finansowaniu przedsiębiorców, ochronie zdrowia, wzmocnieniu systemu finansowego, inwestycjach publicznych. Tarcza ma na celu ustabilizowanie polskiej gospodarki, a także stworzenie jej impulsu inwestycyjnego (https://www.gov.pl/web/ tarczaantykryzysowa).

Prawidłowe więc zdefiniowanie terminu "przeważającej działalności" ma zatem doniosłe znaczenie również w kontekście celu Tarczy Antykryzysowej, która stanowi reakcję na negatywne skutki epidemii. Jak wynika z tych przepisów, cel tych regulacji prawnych nastawiony jest na realne wsparcie podmiotów, które skutki epidemii faktycznie ponoszą (np. poprzez wprowadzone ograniczenia w prowadzeniu działalności). Chodzi zatem o to, aby wsparcie otrzymały podmioty faktycznie prowadzące na dany dzień, jako przeważającą działalność, we wskazanym zakresie, według podanego PKD.

Po takim odkodowaniu terminu "przeważającej działalności", dalej konieczne jest odniesienie się do charakteru zapisów w KRS. Przepis art. 40 pkt 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 112), stanowi, że w dziale 3 rejestru przedsiębiorców zamieszcza się następujące dane: przedmiot działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) - nie więcej niż dziesięć pozycji, w tym jeden przedmiot przeważającej działalności na poziomie podklasy, z tym że w przypadku oddziałów przedsiębiorców zagranicznych, głównych oddziałów zagranicznych zakładów ubezpieczeń oraz głównych oddziałów zagranicznych zakładów reasekuracji przedmiot działalności i przedmiot przeważającej działalności określa się dla oddziału. Bardziej szczegółowych uregulowań tej kwestii brak.

W doktrynie podnosi się, że przedmiot działalności wskazany we wniosku nie może różnić się od przedmiotu działalności określonego w umowie lub statucie, nie musi jednakże stanowić jego dosłownego powtórzenia (tak. np. A. Michnik w Komentarzu do ustawy o KRS, Komentarz LEX 2013). Oznacza to tym samym, że można wybrać jeden numer na poziomie podklasy z działów wpisanych w umowie spółki. Numer na poziomie podklasy powinien mieścić się w dziale z umowy, a nie np. wykraczać poza wpisany w umowie przedmiot działalności.

Jednocześnie wskazać należy, że - z uwagi na istotę postępowania rejestracyjnego - organ ewidencyjny, ani później podatkowy, nie badają z urzędu zgodności zadeklarowanej działalności (zgodnie z PKD), z ewentualnymi czynnościami, które w ramach tej działalności, np. podatnik, zamierza faktycznie podjąć. Takie działania organów administracji publicznej naruszałyby swobodę prowadzenia działalności gospodarczej.

Nadto, w orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie podkreśla się, że wpis do ewidencji działalności gospodarczej jest swoistą deklaracją (zgłoszeniem) zamierzonej przez osobę fizyczną działalności, ma on charakter deklaratoryjny i rodzi jedynie domniemanie faktyczne jej prowadzenia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2006 r. sygn. akt VI SA/Wa 2215/05; wyrok NSA z dnia z dnia 26 sierpnia 2014 r. sygn. akt II GSK 1010/13).

W zakresie charakteru prawnego wniosku przedsiębiorcy o wpisanie czy aktualizację danych do rejestru REGON, przywołać należy orzecznictwo Sądu Najwyższego. W wyroku z dnia 7 stycznia 2013 r. sygn. akt II UK 142/12 oraz w wyroku z dnia 23 listopada 2016 r. sygn. akt II UK 402/15 Sąd Najwyższy stwierdził że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Oświadczenia wiedzy mają charakter potwierdzenia faktów. Mogą być więc zakwestionowane, ponieważ stan nimi stwierdzony jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy lub fałszu. (...) Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa jest zatem kwestią dowodową. SN stwierdził, że "Sąd Apelacyjny odmawiając uwzględnienia wniosków dowodowych odnośnie do rodzaju faktycznie prowadzonej w spornym okresie działalności pozbawił go (stronę, przyp. Sądu) możliwości wykazania, że nie doszło do zaniżenia stopy procentowej składki na ubezpieczenia społeczne (...)". Powołane wyroki wydane zostały na gruncie ustawy o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób, która w art. 2 pkt 10 definiuje "rodzaj działalności według PKD" jako rodzaj przeważającej działalności zakodowanej według Polskiej Klasyfikacji Działalności w rejestrze REGON. Wyroki dotyczą skutków prawnych podania w formularzu ZUS IWA rzeczywistego rodzaju działalności według PKD - niepokrywającego się z rejestrem REGON. SN, wskazując na charakter wpisu do rejestru i wniosku o zmianę, stwierdził, że "skoro kategoria ryzyka jest instytucją związaną ze stopniem zagrożeń zawodowych, to kreuje ją rzeczywisty stan rzeczy. W takim też kontekście należy interpretować art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej. Przepis ten określa sposób ustalania przynależności płatnika do określonej grupy działalności według PKD oparty również na oświadczeniu wiedzy płatnika, tyle tylko że złożonym dla potrzeb statystycznych. Wskazana na wstępie i wynikająca z ustawy funkcja, jaką pełni zróżnicowanie stóp procentowych składek na ubezpieczenie wypadkowe, nakazuje uwzględniać rzeczywiste ryzyko zagrożeń zawodowych występujące u danego płatnika. Dlatego też z treści art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej nie można wywieść wniosku, że dane w zakresie PKD ujęte w rejestrze REGON w każdym przypadku są danymi prawidłowymi, a w konsekwencji, że zawsze podanie innego rodzaju działalności według PKD niż wynikający z rejestru REGON będzie podaniem nieprawdziwej informacji w rozumieniu art. 34 ust. 1 ustawy wypadkowej.".

Powyższe obszerne odniesienie się do charakteru wpisu do rejestru i jego znaczenia jest, zdaniem sądu, istotne na gruncie właściwego odczytania § 1 ust. 1 rozporządzenia. Mając na uwadze powyższe rozważania, w ocenie sądu, przyjęty na podstawie ww. regulacji jedyny sposobu weryfikacji warunku prowadzenia, jako przeważającej działalności gospodarczej, według podanego PKD, tj. wpis w CEIDG/KRS, w rubryce przeważającej działalności, nie przyczynia się do realizacji celu ustawy o zwalczaniu COVID-19 i przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie, nie dochowuje zasady proporcjonalności, jak również w efekcie prowadzi do naruszenia zasady równości wobec prawa.

Jak już to wskazano, wsparcie w ramach Tarczy Antykryzysowej jest reakcją na skutki epidemii i jest ukierunkowane na realne wsparcie podmiotów, które poniosły rzeczywiste straty na skutek obostrzeń związanych z epidemią. Zastosowany przez organ, jako jedyny sposób (dowód) spełnienia wymogu do otrzymania ulgi - wpis w jednej CEIDG/KRS - nie znajduje uzasadnienia ani jako pełniący funkcję zabezpieczenia przed dostępem do skorzystania z ulgi podmiotów nieuprawnionych, ani jako uproszczenie procedur. Wpis w rejestrze CEIDG/KRS, nie ma charakteru pewnego, tj. korzysta z domniemania prawdziwości, jednak jest ono wzruszalne, a zatem nie można takiego wpisu traktować jako gwarancji, że podmiot wnioskujący o ulgę na pewno spełnia wymóg ustawowy, co uzasadniałoby wyłączność takiego dowodu i przesądzało o prawidłowości postępowania organu. Zwłaszcza, że istnieje inna możliwość wykazania spełnienia wymaganego warunku. Ponadto, jak wskazano wpis w rejestrze jest oświadczeniem wiedzy przedsiębiorcy, podobnie, jak oświadczenie we wniosku.

Zdaniem sądu, wpis w CEIDG/KRS, jako jedyny sposób weryfikacji spełnienia kryterium przyznania ulgi, nie wypełnia również swojej funkcji jako uproszczenie procedur. Nie ulega wątpliwości, że uproszczenie procedur ma ułatwić skorzystanie ze wsparcia (w tym skrócenie procedury), do czego jednak ww. sposób weryfikacji w sprawie nie prowadzi. Wpis w odpowiedniej rubryce rejestru jako jedyny warunek spełnienia wymogu, de facto powoduje wykluczenie ze wsparcia podmiotów, które w warstwie merytorycznej warunek do przyznania ulgi spełniają (prowadzą na dzień złożenia wniosku przeważającą działalność według podanych PKD), a jedynie nie spełniają warstwy formalnej (uchybiły obwiązkom statystycznym).

Nadto, przywoływane już rozporządzenie PKD stanowi, że aby uniknąć zbyt częstych zmian, stosuje się zasadę stabilności. Zgodnie z tą zasadą, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie zmieniona przypisana do jednostki dana działalność przeważająca, czyli wręcz wymaga się od przedsiębiorcy, aby odczekał dwa lata zanim dokona zmiany w zakresie działalności przeważającej. Tak więc, zdaniem sądu, przyjęty przez organ sposób wykładni przepisów rozporządzeń wydanych na podstawie ustawy o COVID, a co za tym idzie sposób weryfikacji spełnienia wymogu do przyznania ulgi na gruncie tych uregulowań jest nieproporcjonalny do skutków, jakie wywołuje. Przyjęty sposób weryfikacji podmiotów uprawnionych nie może w skutkach prowadzić do wykluczenia z pomocy podmiotów, które w rzeczywistości warunek spełniają, co mogą wykazać w inny sposób. Uproszczenie procedur nie może powodować, że wnioskodawcy nie będą mieli jednakowej możliwości skorzystania ze wsparcia.

W ocenie sądu, przy takim rozumieniu terminu "przeważającej działalności", jaką przyjął organ, dochodzi do naruszenia zasady równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP). Oceny w zakresie równego prawa do wsparcia (bo o takie prawo chodzi), należy dokonać pomiędzy podmiotami, które faktycznie spełniają wymóg prowadzenia na dzień złożenia wniosku przeważającej działalności gospodarczej według podanych kodów PKD. Wprowadzenie zaś, jako jedynego sposobu weryfikacji spełnienia przedmiotowego kryterium, wymogu wpisu w rejestrze CEIDG/KRS, w rubryce przeważającej działalności gospodarczej, doprowadziło więc do sytuacji, że podmioty, które znajdują się w tej samej sytuacji, tj. faktycznie prowadzą na określony przepisami dzień jako przeważającą działalność gospodarczą według PKD wymienioną w przepisach, zostały pozbawione dostępu do uzyskania pomocy. Dokonana więc przez organ wykładnia mających zastosowanie w sprawie przepisów sprowadzająca się jedynie do sprawdzenia zapisu w odpowiedniej rubryce CEIDG/KRS, prowadzi w skutkach do nierównego dostępu do pomocy, a tym samym, nie realizuje głównego celu przyjętej regulacji prawnej. Przyjęta przez organ wykładnia przepisów rozporządzeń wywołuje więc wyłącznie negatywny wpływ na sytuację tożsamych podmiotów uprawnionych do wsparcia, ponieważ, wpis w CEIDG/KRS, w rubryce zadeklarowanej przeważającej działalności, nie uzasadnia pominięcia faktycznie prowadzonej przez dany podmiot przeważającej działalności, skoro istnieje możliwość wykazania spełnienia warunku do przyznania ulgi w inny sposób, na podstawie innych dowodów, o ile oczywiście, jak to ma miejsce w sprawie, strona kwestionuje zasadność rozstrzygnięcia na podstawie kodu PKD wpisanego w rubryce przeważającej działalności, wskazując jednocześnie, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie innego, wskazanego w przepisach przyznających pomoc. Skarżący zaktualizował wpis w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej w dniu 18 lutego 2021 r., przy czym jak podkreślił w złożonej skardze sprostowanie oznaczenia PKD nie zmieniło charakteru prowadzonej działalności. Ze względów ww. zaskarżone rozstrzygnięcie ocenić zatem należy jako wadliwe, bowiem przedwcześnie przyjęto, że skarżący podlega wyłączeniu z kręgu podmiotów mogących ubiegać się o pomoc, bez umożliwienia wykazania, że skarżący spełnia kryterium prowadzenia na określony w przepisach dzień przeważającej działalności według PKD objętego pomocą.

Przy ponownym rozpoznaniu wniosku Zakład Ubezpieczeń Społecznych uwzględni wyrażone w uzasadnieniu stanowisko sądu, rozpozna złożony wniosek w oparciu o właściwe przepisy prawa materialnego i przyjmie, że ustawodawca w przepisach ustawy o COVID19 oraz przepisach wykonawczych do tej ustawy nie zastrzegł, że chodzi o kod PKD wpisany jako rodzaj przeważającej działalności w odpowiednim rejestrze (w rozpoznawanej sprawie CEIDG).

Mając na uwadze powyższe działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a) i c) p.p.s.a uchylił zaskarżoną decyzję. Wyrok nie zawiera rozstrzygnięcia w przedmiocie kosztów, albowiem skarżący nie był obowiązany do ich uiszczenia.

Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.