Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 2185/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-05-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14 b par 1,art.165 a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 2185/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 maja 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.), Protokolant: Urszula Bukowiec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2012 r., sprawy ze skargi "K" Sp. z o.o. w K., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 14 września 2011r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, iż zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 200 zł (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Spółka "K" Sp. z o.o. z siedzibą w K., dalej zwana "Spółką", złożyła w dniu 31 maja 2011 r. do Dyrektor Izby Skarbowej , działającego z upoważnienia Ministra Finansów, wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych sprzedaży nieruchomości w sytuacji gdy zapłata następuje ratalnie.

Przedstawiając stan faktyczny w sprawie Spółka w pierwszej kolejności odniosła się do postępowania o wydanie interpretacji zainicjowanego wnioskiem z dnia 5 sierpnia 2009 r., którym zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości. Kupujący miał zapłacić część ceny kupna, tj. 800.000 zł w 120 ratach (raty i odsetki płatne miesięcznie do 15 każdego miesiąca, zgodnie z załączonym do aktu notarialnego harmonogramem). Zdaniem strony należność w kwocie 800 tys. zł nie jest przychodem należnym bowiem nie jest jeszcze wymagalna. Wymagalność ta jest zapisana w akcie notarialnym zgodnie z harmonogramem i zabezpieczona hipoteką kaucyjną, cesją polisy ubezpieczeniowej oraz rygorem poddania się egzekucji przez kupującą, w trybie art. 777 § 1 pkt 4 kpc. W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 2 listopada 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., że moment powstania przychodu należnego w przypadku sprzedaży rzeczy, ustawodawca uzależnia od "wydania rzeczy", które należy rozumieć jako czynność związaną z przeniesieniem prawa własności. W związku z powyższym pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności, czyli w omawianym przypadku dzień wydania rzeczy. A zatem obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstanie w dniu wydania rzeczy, czyli w dniu podpisania aktu notarialnego dotyczącego sprzedaży nieruchomości. Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej zostało podzielone przez WSA w Krakowie, który oddalił skargę Spółki.

Następnie Spółka przedstawiła aktualne fakty, wskazując iż na koniec 2009 r. zarejestrowała ona stratę bilansową w wysokości 333.105,61 zł. W dniu 25 marca 2010 r. do urzędu skarbowego złożyła następujące dokumenty, tj.: bilans, rachunek zysków i strat, wprowadzenie do bilansu, uchwałę wspólników, deklarację CIT-8. W dniu 15 lipca 2010 r. Spółka dokonała korekty deklaracji CIT-8 za rok 2009 r. w wyniku w/w wyroku WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 248/10, który obliguje Spółkę do "zarejestrowania fikcyjnego przychodu tj. kwoty 800 tys. zł", który zdaniem sądu Spółka uzyskała przy sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca zapłacił podatek od straty bilansowej wraz z odsetkami w kwocie 70.403 zł. W 2010 r. Spółka na podstawie aktu notarialnego dotyczącego sprzedaży nieruchomości wykazała dochód 69.712,45 zł. Od tego dochodu podatnik już raz zapłacił podatek w 2009 r. zgodnie z interpretacją Izby Skarbowej oraz wyrokiem WSA w Krakowie.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1. Czy podatek w wysokości 70.403 zł, który Spółka zapłaciła przy "fikcyjnym" przychodzie 800 tys. zł oraz przy stracie bilansowej 333.105 zł w 2009 r. jest zasadny?

2. Czy dochód uzyskany w 2010 r., który jest zgodny z zapisami w księgach handlowych powinien być po raz drugi opodatkowany w tym roku, skoro Spółka zapłaciła od tej części podatek ujęty w "fikcyjnym" przychodzie w 2009 r.?

3. Czy Spółka musi dokonywać zapisu w swoich księgach "fikcyjnych" przychodów w przypadku postanowienia sądu?

4. Jak wysoki powinien być podatek od straty, czy zależy od wysokości straty, czy jest to pewien procent, jeśli tak to jak wysoki?

5. Jeżeli Spółka dokonała zapisu "fikcyjnego przychodu", w wyniku postanowienia sądu, w swoich księgach w 2009 r. przy stracie bilansowej, to czy może odpisać dochód rzeczywisty z 2010 r. w wyniku uzyskanej straty bilansowej w roku poprzednim?

6. Dlaczego Spółka musiała zapłacić podatek na dziesięć lat wcześniej na skutek "fikcyjnego dochodu", który ustalił Dyrektor Izby Skarbowej i sąd?

7. Dlaczego Spółka musiała zapłacić podatek od "fikcyjnego dochodu" (w wysokości 800 tys. zł) w 2009 r. i musi płacić ten podatek każdego roku po raz drugi przez dziesięć lat?

8. Jeżeli nie ma odpowiedzi na postawione pytania, to co Spółka ma w tej sytuacji zrobić?

W piśmie z dnia 24 sierpnia 2011 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Spółka wskazała, że w całym procesie sądowym do chwili obecnej, udowadnia, że treść art. 12 ust.3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.), dalej "u.p.d.o.p.", zgodnie z którym "za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo

2. uregulowania należności"

jest zdaniem złożonym opisującym dwie alternatywne koniunkcje to znaczy, że podatnik powinien zapłacić podatek w przedziale czasowym pomiędzy dniem wydania rzeczy, nie później niż dzień wystawienia faktury albo alternatywnie pomiędzy dniem wydania rzeczy, nie później niż dzień uregulowania należności. Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej wyrażone w interpretacji z dnia 2 listopada 2009 r. jest zdaniem wnioskodawcy prawidłowe w sytuacji gdy dzień wydania rzeczy pokrywa się z dniem wystawienia faktury albo dzień wydania rzeczy pokrywa się z dniem uregulowania należności. Spółka wydała rzecz aktem notarialnym, w którym uzgodniono pomiędzy kupującym a sprzedającym, że faktur będzie 120 i momentów czasowych uregulowania należności również 120. Wynika z tego, że dla Spółki pierwszym przedziałem czasowym będzie dzień wydania rzeczy zgodnie z aktem notarialnym nie później niż dzień wystawienia faktury, tj. np. 15 sierpnia 2009 r.; drugi przedział czasowy tj. dzień wydania rzeczy zgodnie z aktem notarialnym nie później niż dzień wystawienia faktury tj. 15 września 2009 r. i tak dalej aż do 120-go okresu czasowego. Podsumowując przedstawienie stanu faktycznego wnioskodawca podał, że w chwili obecnej jest następująca sytuacja: Spółka zapłaciła podatek na zasadach określonych w wyroku WSA w Krakowie oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej dokonując "fikcyjnego przychodu" = "dochodu" w 2010 r., korygując CIT-8, ale nie zmieniając sprawozdania Spółki, gdzie wykazywane są przychody zgodnie z umową sprzedaży. Na podstawie ksiąg handlowych Spółka wykazała stratę 333.105 zł, a równocześnie zapłaciła podatek od "fikcyjnego przychodu" = "dochodu" (800.000 zł) - na które nie ma wystawionej faktury, ani uregulowanej należności. W 2010 r. wnioskodawca wystawił 12 faktur zgodnie z aktem notarialnym (12 uregulowań zapłaty). Wnioskodawca wykazał dochód zgodny z księgami handlowymi w kwocie 69.712,45 zł. Oznacza to, że interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej oraz wyrok sądu doprowadziły do sytuacji, że w 2009r. Spółka zapłaciła podatek przy stracie, natomiast w 2010r. wykazała przychód, który jest prawidłowo ustalony, ale musi zapłacić po raz drugi podatek od tej samej czynności oraz w każdym kolejnym okresie czasowym, tj. przez dziesięć lat spłaty ratalnej.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Spółka wskazała:

Ad. 1. Spółka nie powinna zapłacić podatku w wysokości 70.403 zł na dziesięć lat do przodu, również sąd nie powinien uznać kwoty 800 tys. zł jako przychodu w czasie podpisania aktu notarialnego (gdyż w tym momencie jest to przychód "fikcyjny"). Spółka nie powinna zapłacić podatku przy stracie bilansowej 333.105 zł; WSA oraz Dyrektor Izby Skarbowej nie powinny wymuszać na stronie tych "fikcyjnych" przychodów = dochodów.

Ad.2. Zgodnie z Ordynacją podatkową powinien być opodatkowany dochód w danym roku obrachunkowym.

Ad. 3. Nikt nie powinien wymuszać na Spółce żadnymi decyzjami i postanowieniami zapisów "fikcyjnych" przychodów = dochodów.

Ad.4. Spółka nie powinna zapłacić żadnego podatku przy stracie bilansowej.

Ad.5. Nikt nie powinien wymuszać aby Spółka dopisywała "fikcyjne" przychody = dochody, a na dodatek "straszyć" zarząd kontrolą US względnie UKS; Spółka ma prawo odpisać dochód w 2010 r. od straty w 2009 r., czego nie może obecnie dokonać.

Ad. 6. Nikt nie powinien płacić podatku na dziesięć lat do przodu.

Ad. 7. Nikt nie powinien płacić podatków od "fikcyjnych" dochodów, takich przychodów = dochodów żadna instytucja nie powinna "wymuszać" na podatniku, również WSA w Krakowie oraz Dyrektor Izby Skarbowej .

Ad.8. Jedynym rozwiązaniem tej sytuacji podatkowej jest zastosowanie pełnej treści art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p., a nie tylko do "dnia wydania rzeczy".

W wydanej w dniu 14 września 2011 r. interpretacji indywidualnej, nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ wskazał, że z całokształtu wniosku wyłania się następujący opis stanu faktycznego. W 2009 r. Spółka dokonała sprzedaży nieruchomości w drodze aktu notarialnego (wraz z podpisaniem aktu notarialnego nastąpiło wydanie rzeczy kupującemu). Część zapłaty – 800 tys. zł została rozłożona kupującemu na 120 rat. Organ powołał treść art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Wyjątek od tej reguły wprowadza art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. Przepis ten nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń. Możliwość ta dotyczy jednak wyłącznie przychodów związanych z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej. Moment rozpoznania przychodu z tytułu w/w działalności został uregulowany w art. 12 ust. 3a – 3e u.p.d.o.p. W odniesieniu do zaistniałego stanu faktycznego zastosowanie znajdą postanowienia art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. Zgodnie z jego treścią przychód powstanie w momencie najwcześniejszego ze zdarzeń w nim wskazanych. Nie zakreśla on przy tym żadnych czasokresów lecz wyraźnie wskazuje konkretny moment rozpoznania przychodu w konkretnej dacie (konkretny dzień – uważa się "dzień", "nie później niż dzień"). Momentem istotnym dla ustalenia przychodu jest m.in. wydanie rzeczy, jeżeli czynność ta następuje przed wystawieniem faktury albo uregulowaniem należności. Wystawienie faktury po wcześniejszym wydaniu rzeczy jest zatem czynnością obojętną z punktu widzenia określenia momentu powstania przychodu. Organ wydający interpretację zwrócił także uwagę, że moment wykonania świadczenia określają przepisy Kodeksu cywilnego. Z treści art. 535 k.c. wynika, że umowa sprzedaży jest umową dwustronnie zobowiązującą. Obowiązkiem sprzedającego jest przeniesienie na kupującego własności rzeczy i wydanie mu tej rzeczy. Kupujący natomiast zobowiązuje się odebrać rzecz i zapłacić sprzedającemu cenę. Szczegółowe przepisy Kodeksu cywilnego (art. 155-158) określają moment, w którym następuje skuteczne – w świetle prawa cywilnego – przeniesienie własności. Z przepisów tych wynika, iż za moment zbycia uznaje się dzień przeniesienia własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową, co następuje z chwilą zawarcia aktu notarialnego. Nie ulega bowiem zdaniem organu wątpliwości, że umowa sprzedaży przenosi własność na nabywcę, a transakcję uznaje się za zrealizowaną z datą podpisania umowy notarialnej, na mocy której dochodzi do przeniesienia prawa własności. W konsekwencji odnosząc się do przedstawionego przez stronę stanu faktycznego organ stwierdził, że powstanie przychodu należnego, w przypadku sprzedaży rzeczy, ustawodawca uzależnia od "wydania rzeczy", które należy rozumieć jako czynność związaną z przeniesieniem prawa własności. A zatem obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstanie w dniu wydania rzeczy, tj. w dniu podpisania aktu notarialnego dotyczącego sprzedaży nieruchomości. W dalszej części uzasadnienia Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił dokonanej przez Spółkę interpretacji treści art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. Podkreślił, że przepis ten wymienia zdarzenia określające moment powstania przychodu, a mianowicie: wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie (częściowe) usługi. Te okoliczności w pierwszej kolejności decydują o dacie powstania przychodów należnych. Jeżeli jednak zdarzenia te wystąpią po dniu wystawienia faktury czy po dniu dokonania zapłaty należności, wówczas w dacie tych wcześniejszych okoliczności powstanie przychód należny. Przepis ten nie daje możliwości wyboru określenia momentu powstania przychodu; o jego powstaniu decyduje konkretny fakt. Użyty w końcowej części przepisu spójnik "albo" odnosi się jedynie do wyrażeń "nie później niż dzień wystawienia faktury" i "uregulowania należności". W konsekwencji organ wskazał, że Spółka winna była zaliczyć do przychodów 2009 r. całą kwotę uzyskaną ze sprzedaży nieruchomości, a zatem prawidłowo uiściła podatek dochodowy od uzyskanego z tego tytułu dochodu. Tym samym nie jest zasadne ponowne zaliczanie do przychodów podatkowych otrzymywanych rat i płacenie podatku dochodowego z tego tytułu. Przychód z tytułu sprzedaży nieruchomości został już bowiem przez Spółkę wykazany jako przychód należny, o którym mowa w art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. i nie należy go wykazywać ponownie w momencie faktycznego otrzymania środków pieniężnych z tego tytułu. Przyjęcie odmiennych zasad skutkowałoby bowiem podwójnym opodatkowaniem tego samego dochodu, co nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa podatkowego. Jednocześnie organ wskazał, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlega dochód, a więc nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Organ zaznaczył, że należy mieć na uwadze odmienne zasady ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów obowiązujące na gruncie u.p.d.o.p. oraz ustawy o rachunkowości. Powyższe oznacza, że sam fakt, iż na gruncie prawa bilansowego Spółka poniosła stratę nie przesądza, że dla celów podatkowych również poniosła stratę.

W końcowej części wydanej interpretacji indywidualnej organ poinformował wnioskodawcę, w nawiązaniu do pytań dotyczących zasadności i zasad dokonywania zapisów w prowadzonych przez Spółkę księgach rachunkowych, że kwestie te nie są

uregulowane przepisami prawa podatkowego. Odnoszą się do nich przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Oznacza to, iż Minister Finansów nie jest organem właściwym do wydania interpretacji w tym zakresie, albowiem przepisy ustawy o rachunkowości nie są zaliczane do przepisów prawa podatkowego i nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa Spółka wniosła skargę do WSA w Krakowie zarzucając wydanie w/w interpretacji indywidualnej z naruszenie przepisów prawa:

1. materialnego, a to: art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., poprzez błędną wykładnię polegającą na błędnym przyjęciu, że przychód z tytułu sprzedaży nieruchomości i związany z tym obowiązek podatkowy powstaje w dacie zawarcie umowy sprzedaży bez względu na termin wymagalności poszczególnych części tego przychodu uzyskiwanego w ratach; art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p., poprzez błędną wykładnię polegającą na błędnym przyjęciu, że przy ustaleniu daty powstania przychodu uzyskiwanego w ratach i obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości pierwszeństwo ma dzień dokonania czynności, czyli w niniejszym przypadku dzień wydania rzeczy,

2. procesowego, a to: art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej określanej skrótem "O.p.") - polegające na pominięciu zasady, że rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy oraz przyjęciu powstania przychodu i zobowiązania podatkowego w danym roku z późniejszego okresu obejmującego 10 lat, w którym przychód będzie sukcesywnie uzyskiwany; art. 14a O.p. - poprzez naruszenie zasady dążenia przez organy podatkowe oraz kontroli skarbowej do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego i dokonywania jego interpretacji przy uwzględnieniu orzeczeń Sądu oraz Trybunału Konstytucyjnego lub ETS,

3. Konstytucji, a to art. 64 ust. 3, poprzez zmuszenie sprzedającego do zmiany umowy notarialnej tak, aby "fikcyjny" przychód w kwocie 800 tys. zł można było "dopasować" do błędnej tezy, że za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, lecz z innych powodów niż w niej wskazano.

Na wstępie podkreślić należy, że podstawą do wydawania indywidualnych interpretacji jest art. 14b § 1 O.p. stanowiący, że minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Dla prawidłowego odczytania przedmiotu interpretacji opisanego jako "przepisy prawa podatkowego", niezbędne jest sięgnięcie do definicji legalnych zawartych w art. 3 O.p. Zgodnie z pkt 2 tego artykułu przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Definicja ta odwołuje się min. do pojęcia "ustaw podatkowych". Ustawodawca przez pojęcie to rozumie ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 O.p.). A zatem przepis art. 14b§1 O.p. wymaga istnienia pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, a wnioskodawcą związku wyrażającego się w tym, że przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć sfery opodatkowania, lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1774/06, publ. LEX nr 322375).

Oznacza to, że wnioskodawca ma uprawnienie do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Wynika z tego, że odnośnie do każdego podatku zainteresowany może żądać od organu wykładni co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów normujących ten podatek w jego indywidualnej sprawie, czyli wskazać zakres i sposób zastosowania przepisów regulujących określony podatek do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, który indywidualizuje zakres jego sprawy. W szczególności zatem żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego odnosi się do stanów faktycznych przedstawionych przez wnioskodawcę, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe rozliczenie wnioskodawcy w ramach tego podatku. W efekcie wnioskodawca ma uzyskać rzetelną informację, jak - w dotyczącym go stanie faktycznym - organ podatkowy interpretuje przepisy podatkowe znajdujące w nim zastosowanie, co może mieć wpływ na prawidłowość dokonania przez niego rozliczenia tegoż podatku (por. wyrok NSA z 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1239/07, orzeczenia.nsa.gov.pl).

A zatem z jedną z pierwszych czynności jakiej dokonuje organ po otrzymaniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej powinno być ustalenie czy dotyczy on interpretacji przepisów prawa podatkowego, a więc norm prawnych, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe, podatku.

Jeżeli na skutek wstępnego badania wniosku organ stwierdzi, że przedmiotem pytania (pytań) wnioskodawcy są kwestie nieuregulowane przepisami prawa podatkowego, nie będzie on uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej w tym zakresie. W takiej sytuacji zobligowany będzie do zastosowania art. 165a O.p., który w sprawach dotyczących interpretacji podatkowych ma odpowiednie zastosowanie (art. 14h O.p.). W myśl §1 tego przepisu, gdy żądanie (wydania interpretacji – dopisek Sądu) zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Istotą odmowy wszczęcia postępowania jest wyjątek od zasady, według której żądanie strony wszczyna postępowanie z dniem doręczenia go organowi podatkowemu. Ma to na celu wyeliminowanie sytuacji, w których postępowanie wszczęte na skutek wniesionego żądania nie może zakończyć się rozstrzygnięciem sprawy co do jej istoty, z powodu braku w przepisach prawa podatkowego podstawy do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego. Przeszkody dotyczące przedmiotu żądania wiążą się z tym, że w postępowaniu podatkowym może być rozpatrzone wyłącznie podanie, które dotyczy takiej kategorii spraw, dla których dopuszczalna jest droga postępowania podatkowego.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznanej sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji gdy Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że część pytań zawartych we wniosku dotyczy zasadności i zasad dokonywania zapisów w prowadzonych przez stronę skarżącą księgach rachunkowych, a więc kwestii w zakresie procesu księgowania uregulowanych w ustawie o rachunkowości, której nie zalicza się do przepisów prawa podatkowego, powinien był – w zakresie tych pytań – odmówić wszczęcia postępowania, wydając stosowne postanowienie. Nie jest prawidłowe w wydanej interpretacji indywidualnej, która ma co do zasady zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (art. 14c§1 i §2 O.p.), dokonywanie rozstrzygnięcia w zakresie pytań, które nie mogły być przedmiotem interpretacji Ministra Finansów.

Ponownie rozpoznając sprawę, organ dokona zatem w pierwszej kolejności kwalifikacji wskazanych przez stronę skarżącą ośmiu pytań. W zakresie pytań, które uzna za niedotyczące interpretacji przepisów prawa podatkowego, zobligowany będzie wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, na które to postanowienie stronie służy zażalenie. W zakresie pozostałych pytań zobligowany będzie do dokonania oceny stanowiska wnioskodawcy, tak aby z interpretacji wyraźnie wynikało jaka jest odpowiedź na poszczególne pytania strony skarżącej.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270), dalej "p.p.s.a.", uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. W zakresie pkt II Sąd orzekł na zasadzie art. 152 p.p.s.a.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Co należy do nich zaliczyć określa natomiast art. 205 wyżej powołanej ustawy. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis od skargi.