Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2430/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2015-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2  pkt 27e,   6 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 55[1], 55[2]
journal: Dz.U. 2014 poz 121
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 19
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędziowie Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska (sprawozdawca), Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Protokolant specjalista Edyta Luniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2015 r. przy udziale --- sprawy ze skargi "A" w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W, z dnia [...]r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...]r., nr [...] określającą "A" sp. z o.o. z/s w G. (dalej: strona, spółka, skarżąca, podatnik) zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług (dalej: VAT) za listopad 2009 r. w kwocie 85.353 zł.

W wyniku przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej postępowania kontrolnego zostały stwierdzone nieprawidłowości w rozliczaniu przez spółkę podatku VAT za listopad 2009 r. Zdaniem organu pierwszej instancji, strona niezasadnie obniżyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie przez podatnika zorganizowanej części przedsiębiorstwa od P. W. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "B" P. W. z siedzibą w S.

Jak ustalił organ podatkowy, w dniu 30 października 2009 r. strona zawarła z P. W. umowę kupna - sprzedaży radiowej sieci dostępu do Internetu. Przedmiot umowy określono w ten sposób, że "sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność sieci i wydać sieć kupującemu, a kupujący zobowiązuje się sieć odebrać i zapłacić sprzedającemu cenę" (§ 5 umowy). Szczegółowy wykaz urządzeń sieci, topologię sieci oraz listę budynków objętych siecią i wykaz abonentów przedstawiono odpowiednio w załącznikach nr 4, 5 i 6 do umowy. W § 7 umowy dotyczącym abonentów wskazano m.in. że sprzedający zobowiązuje się, że będzie współdziałał z kupującym i dołoży jak najdalej idących starań, aby umowy abonenckie zostały zawarte "w jak największej liczbie". Zgodnie z treścią umowy w okresie od 1 listopada 2009 r. do 31 stycznia 2010 r., zwanym w umowie "okresem początkowym" kupujący, przy współdziałaniu i staraniach sprzedającego, przystąpi do zawierania z abonentami umów (we własnym imieniu i na własny rachunek) w sprawie korzystania z usług dostępu do internetu. Postanowiono, że umowy z abonentami będą zawierane przez skarżącą od dnia 1 listopada 2009 r. Ustalono, że prawo do wynagrodzenia za usługi dostępu do internetu świadczone w okresie początkowym – w stałej kwocie 38.000,00 zł za jeden miesiąc zostanie zebrane od abonentów przez P. W. w imieniu strony oraz ustalono wynagrodzenie P. W. za pomoc przy zawieraniu umów z abonentami w okresie początkowym. W okresie, kiedy zgodnie z umową funkcjonował czynnik cenotwórczy sieci podatnik zawarł łącznie 939 umów abonenckich, w tym w październiku 2009 r. – 0 umów, w listopadzie 2009 r. – 478 umów, w grudniu 2009 r. – 302 umowy, w styczniu 2010 r. – 122 umów oraz w lutym 2010 r. – 37 umów. W § 10 umowy ustalono cenę oraz warunki płatności, uzależniając ostateczną wysokość ceny od faktycznej liczby abonentów, z którymi sprzedający zawrze umowy w sprawie usług dostępu do internetu w okresie od 2 listopada 2009 r. do 31 grudnia 2009 r. W § 12 umowy w odniesieniu do pracowników "B" P. W. zapisano, że w przypadku, gdyby okazało się, że w związku ze sprzedażą sieci pracownicy ci nie stali się z mocy prawa pracownikami kupującego, kupujący zobowiązuje się zatrudnić tych pracowników na warunkach pracy i płacy nie gorszych niż z dnia zawarcia umowy i na czas nie krótszy niż 24 miesiące od 1 kwietnia 2010 r. Zgodnie z tymi postanowieniami w dniu 1 kwietnia 2010 r. skarżąca zawarła umowy o pracę z pracownikami "B" P. W.. W umowie uregulowano również kwestie odpowiedzialności za zobowiązania P. W. związane z siecią lub jej eksploatacją. Przekazanie do użytkowania (eksploatacji) komputerowego systemu obsługi sieci dostępu do internetu nastąpiło komisyjnie w dniu 2 listopada 2009 r. W sporządzonym na tę okoliczność protokole stwierdzono, że sieć jest kompletna, zdatna do użytkowania (eksploatacji) przez stronę. W protokole zapisano również, że w dniu przekazania do użytkowania (eksploatacji) wartość sieci wynosi 290.016,00 zł i wartość ta może ulec zmianie ze względu na postanowienia § 10 ust. 1 umowy. W dniu 2 listopada 2009 r. P. W. sprzedał na rzecz strony kolejne składniki majątkowe, takie jak: laptop, drukarka, samochód osobowy, program fakturzysta, drabina, wiertarka udarowa, wkrętarka oraz wyposażenie biura w postaci mebli.

Zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji, na podstawie ww. umowy z dnia 30 października 2009 r doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: u.p.t.u.), które nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji powyższego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] r. - po uchyleniu przez organ odwoławczy uprzedniej jego decyzji z przyczyn proceduralnych - określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za listopad 2009 r. w kwocie 85.353 zł.

W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji strona - zarzucając zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i procesowego - podniosła, że błędnie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przyjął, że przedmiotem umowy z dnia 30 października 2009 r. było zbycie przedsiębiorstwa.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. wskazaną na wstępie decyzją, po rozpatrzeniu odwołania strony, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy stwierdził, że z akt sprawy wynika, że P. W. zbył całość, nie zaś wydzieloną część prowadzonego przezeń przedsiębiorstwa, dzięki któremu świadczył usługi dostępu do internetu. Podkreślił, że w niniejszej sprawie nie doszło do wydzielenia i zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lecz do zbycia całości przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27c i art. 6 u.p.t.u.

Jak zauważył organ odwoławczy, ze zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie wynika, że faktycznym i jedynym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez P. W. w ramach przedsiębiorstwa "B" P. W. w 2009 r. było świadczenie usług dostępu do Internetu. Działalność ta prowadzona była w oparciu o sieć radiową, składającą się z wymienionych w umowie z dnia 30 października 2009 r. urządzeń tworzących jednocześnie elementy tej sieci i jej dotyczyła kwestionowana transakcja na rzecz "A" Sp. z o.o., jak również niezbędnych do jej obsługi serwisowej składników w postaci samochodu osobowego, narzędzi, laptopów czy programu do fakturowania. Sieć, zgodnie z warunkami umowy z dnia 30 października 2009 r., składała się z elementów wymienionych w umowie i załącznikach do niej i stanowiła zamkniętą całość. Przejście własności radiowej sieci dostępu do Internetu nastąpiło w dniu 2 listopada 2011 r., co wynika z dokumentów, w tym protokołu z dnia 2 listopada 2009 r., jak i wyjaśnień stron umowy. Z tym dniem przekazano ją do użytkowania, co oznacza, według organu, iż sieć dostępu stanowiła całość użytkową jako kompletny system umożliwiający odbiór i transmisję sygnałów o określonych parametrach, służący do zaspokajania potrzeb osób fizycznych i podmiotów gospodarczych w zakresie dostępu do internetu. Organ podkreślił, że z akt sprawy nie wynika bowiem, aby była ona w jakikolwiek sposób niepełna. Przekazywana sieć nie była dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), ale zespołem tych składników, przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

W konsekwencji, organ odwoławczy stwierdził, że nabyte przez stronę materialne i niematerialne składniki majątkowe to zespół składników zdolny do świadczenia usług dostępu do internetu, o czym świadczy fakt, że przy użyciu tych samych składników majątkowych świadczone były usługi przez zbywcę, a nabywca kontynuował świadczenie tych usług w sposób ciągły, tj. bez przerw w dostępie abonentów do internetu. Zatem w oparciu o nabytą sieć możliwe było kontynuowanie przez spółkę świadczonych dotąd usług dostępu do sieci, przy czym sprzedawcą tych usług był podatnik.

Ponadto organ drugiej instancji zauważył, że dla nabytego przedsiębiorstwa istotni byli także abonenci sieci, którzy - zgodnie z umową z dnia 30 października 2009 r. - mieli istotny wpływ na wartości zawartej transakcji. Ostateczną wysokość ceny strony uzależniły bowiem od faktycznej liczby abonentów, z którymi kupujący zawrze umowy w sprawie usług dostępu do internetu w okresie 02.11 - 31.12.2009 r. Ponadto sprzedający zobowiązał się, że będzie współdziałał z kupującym i dołoży jak najdalej idących starań, aby umowy abonenckie zostały zawarte "w jak największej liczbie".

Organ odwoławczy zauważył, że w rozpatrywanej sprawie nie istniała techniczna możliwość jednorazowego "przeniesienia" dotychczasowych umów z abonentami lub zawarcia z nimi nowych umów. Zatem, aby nie przerywać ciągłości funkcjonowania sieci – umowy te były zawierane sukcesywnie, etapami. Dla stron transakcji istotne było bowiem, aby efekt usługowy był trwale taki sam i aby w ten sposób nawiązywać umowy z jak największą liczbą abonentów, nie tracąc ewentualnych klientów. Jak wynika z materiału dowodowego P. W. pobierał od listopada 2009 r. - w imieniu i na rzecz spółki - opłaty za dostęp do internetu, za co otrzymywał wynagrodzenie. Organ zauważył, że pobrana opłata stanowiła należność za usługi świadczone nie przez P. W., lecz przez spółkę. Organ odwoławczy podkreślił, że P. W. nie świadczył usług na rzecz abonentów, lecz na rzecz podatnika. Fakt zaś, że nie wszyscy abonenci od razu zawarli umowy ze spółką wynikał z uwarunkowań technicznych i był przewidziany w umowie sprzedaży z dnia 30 października 2009 r. P. W. nie był więc quasi-dzierżawcą, lecz zewnętrznym podmiotem wykonującym etapami czynności pomocnicze, mające na celu wykonanie umowy przeniesienia własności sieci. P. W. nie będąc właścicielem sieci od dnia 30 października 2009 r. nie mógł wykonywać żadnych czynności w oparciu o jej posiadanie.

W opinii organu odwoławczego całokształt działalność P. W. w początkowym okresie miała charakter jedynie pomocniczy przy załatwianiu kolejnych formalności w celu zrealizowania zapisów umowy sprzedaży sieci. W okresie początkowym miało miejsce podpisywanie umów, uczenie pracowników skarżącej budowy sieci, administrowania nią, zapoznawanie się z wszelkimi problemami związanymi z prowadzeniem sieci. W ocenie organu były to działania wdrażające podatnika w zasady nabytego przedsiębiorstwa. Fakt, że podatnik korzystał w okresie przejściowym z zewnętrznych usług P. W. w żaden sposób nie przekreśla samodzielnego bytu nabytego umową z dnia 30 października 2009 r. przedsiębiorstwa.

W zakresie dostępu do hurtowego zaopatrzenia sieci w sygnał internetu, organ odwoławczy wyjaśnił, że w chwili zawarcia umowy nabycia sieci spółka miała zapewniony dostęp do hurtowego przesyłu Internetu dzięki łączom Telekomunikacji Kolejowej S.A., co wynika z refakturowania przez P. W. na spółkę abonamentu. W sytuacji, gdyby usługi dostępu do Internetu świadczył P. W., nielogicznym i całkowicie niezasadnym byłoby - zdaniem organu odwoławczego - obciążanie spółki kosztami obsługi sieci oraz abonamentem za łącze. Zatem dostęp spółki do łączy był zapewniony, czego dowodem jest fakt refakturowania przez P. W. na spółkę kosztów abonamentu za łącze. Według organu drugiej instancji, to że strona uzyskała następnie dostęp do hurtowego przesyłu danych po wybudowaniu radiowego punktu dostępu nie neguje tego, że strona nabyła przedsiębiorstwo. Oznacza to jedynie, że podatnik nie musiał już ponosić kosztów zakupu sygnału od podmiotu zewnętrznego, a zatem świadczone przez niego usługi były np. bardziej opłacalne. Gdyby jednak nie posiadał własnego sygnału, a korzystał z zewnętrznego, nadal mógłby - zdaniem organu - świadczyć usługi generowane przez swoje przedsiębiorstwo.

Także kwestia późniejszego transferu pracowników - w ocenie organu odwoławczego - nie przekreśla tego, że w momencie zawarcia umowy doszło do nabycia przedsiębiorstwa. Jak wynika z wyjaśnień strony oraz P. W., data zawarcia umów o pracę z pracownikami P. W., tj. 1.04.2010 r., została wpisana w umowie z dnia 30 października 2009 r. z inicjatywy P. W. i wynikała z tego, iż do tego dnia pracownicy mieli podpisane umowy z jego firmą.

W § 12 umowy z dnia 30 października 2009 r. zapisano bowiem, że w przypadku, gdyby okazało się, że w związku ze sprzedażą sieci pracownicy P. W. nie stali się z mocy prawa pracownikami spółki, spółka zobowiązuje się zatrudnić tych pracowników na warunkach pracy i płacy nie gorszych niż z dnia zawarcia umowy i na czas nie krótszy niż 24 miesiące od 1 kwietnia 2010 r. Oznacza to, w ocenie organu, że w momencie zawarcia przedmiotowej umowy postanowiono już, że pracownicy P. W. będą pracownikami spółki, przy czym pracę rozpoczną od 1 kwietnia 2010 r., świadcząc do tej pory usługi jako reprezentanci podmiotu zewnętrznego. Odnosząc się do zarzutu odwołania braku dowodu z ich przesłuchania, organ odwoławczy stwierdził, że dowód taki, jako pokrywający się z twierdzeniami strony, że pracę na rzecz podatnika osoby te świadczyły od 1 kwietnia 2010 r. – nie miał istotnego znaczenia.

W zakresie wniosku strony o powołanie biegłego organ podał, że konieczność przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego powstaje jedynie wówczas, gdy zgromadzony materiał dowodowy pozostawia wątpliwości co do istnienia stosunku prawnego bądź prawa. Tymczasem materiał dowodowy w sprawie jest wiarygodny, spójny i wzajemnie się uzupełniający, nie tworząc – zdaniem organu odwoławczego – wątpliwości prawnych w wysnutych zeń wnioskach.

Organ odwoławczy zauważył również, że w umowie sprzedaży sieci określona została kwestia scedowania zobowiązań sprzedawcy na kupującego. W umowie postanowiono bowiem, że w przypadku ujawnienia jakichkolwiek zobowiązań sprzedawcy, w tym również publicznoprawnych i im podobnych, a związanych z siecią lub jej eksploatacją, kupujący może domagać się od sprzedawcy zapłaty kwoty w jakiej zaspokoił wierzyciela oraz w przypadku, gdyby nabycie własności sieci, jakiegokolwiek z jej urządzeń, niektórych z nich lub wszystkich razem, wiązało się z koniecznością dokonania rozliczeń z osobami trzecimi, kupujący może dokonać takich rozliczeń i odpowiednio umniejszyć pozostałą do zapłaty część ceny, pod warunkiem, iż konieczność dokonania rozliczeń z osobami trzecimi udokumentowana będzie w sposób niebudzący wątpliwości. Organ odwoławczy zaznaczył jednak, że zgodnie z orzecznictwem sądowym dla zbycia przedsiębiorstwa nie było konieczne - z punktu widzenia trwałości i ciągłości usług - przeniesienie zobowiązań przedsiębiorstwa.

Organ odwoławczy stwierdził, że w zakres "zbycia", o którym mowa w art. 6 u.p.t.u., mogą wchodzić czynności polegające na przeniesieniu praw, czy też na sprzedaży rzeczy. W tej mierze powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1279/12.

Końcowo wskazał, że zarzuty sformułowane w pkt 8 odwołania uznać należy za odnoszące się do kwestii związanych z podatkiem dochodowym. Podkreślił, że dla kwestii rozważanych w niniejszej sprawie wartość rynkowa sieci w odniesieniu do jej wartości realnej nie wpływa na fakt konieczności wyłączenia tej wartości z opodatkowania podatkiem od towarów i usług – w myśl art. 6 pkt 1 u.p.t.u.

W skardze do tutejszego Sądu skarżąca spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie na jej rzecz od organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Formułując zarzuty skargi wskazała na naruszenie:

1) art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm., dalej: k.c.) i art. 6 u.p.t.u. oraz 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.) poprzez uznanie, że przedmiotem umowy sprzedaży było zbycie przedsiębiorstwa;

2) art. 552 k.c. w zw. z art. 519 i nast. k.c. poprze przyjęcie, że przedmiotem zbycia były zobowiązania P. W.;

3) art. 88 ust. 3a pkt 2 u.p.t.u. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie oraz w konsekwencji nieprawidłowe określenie spółce, na podstawie art. 99 ust. 12 u.p.t.u., zobowiązania podatkowego w podatku VAT za listopad 2009 r., innego niż wskazanego w złożonej deklaracji VAT-7 za ten miesiąc;

4) art. 122, art. 123 i art. 187 § 1 O.p. poprzez błędy i dowolność w ocenie zebranego materiału dowodowego i w konsekwencji ustalenie, że:

a) przedmiotem umowy sprzedaży z dnia 30 września 2009 r. było zbycie przedsiębiorstwa, zdolnego do samodzielnego świadczenia usług dostępu do Internetu od dnia 2 listopada 2009 r.;

b) spółka rozpoczęła samodzielne świadczenia usług dostępu do Internetu w dniu nabycia własności przedmiotowej sieci telekomunikacyjnej dostępu do Internetu, czyli z dniem 2 listopada 2009 r.;

c) dla przyjęcia, iż przedmiotem było zbycie przedsiębiorstwa, nie było koniecznym przeniesieniem praw z umów z abonentami oraz praw z innych umów kluczowych dla funkcjonowania i obsługi sieci;

d) przedmiotem zbycia były zobowiązania P. W.,

- które to błędy wskazują na brak należytego rozpatrzenia stanu faktycznego sprawy, a miały istotny wpływ na jej wynik;

5) art. 123 i art. 187 § 1 O.p. poprzez niezebranie wyczerpującego materiału dowodowego, który pozwalałby na należyte wyjaśnienia sprawy, a w szczególności poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez spółkę dowodów, o których mowa w postanowieniu organu z dnia 29 września 2014 r.;

6) art. 121 § 1 O.p., albowiem zaskarżona decyzja w wyniku błędnej interpretacji stanu faktycznego zamazuje cezurę pomiędzy nabyciem przedsiębiorstwa a nabyciem innych składników majątkowych, zorganizowanych w zespół i w ten sposób wprowadza istotny stan niepewności prawnej i godzi w zasadę zaufania do organów podatkowych.

Ponadto strona zakwestionowała ustalenia organu odwoławczego w zakresie: przejęcia pracowników p. W. przez spółkę; uzyskania własnego dostępu do hurtowego przesyłu danych. Oprócz tego spółka w skardze podniosła, że organ odwoławczy dokonał odmiennej oceny stanu faktycznego, aniżeli organ pierwszej instancji. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał bowiem, że w sprawie doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zaś Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że spółką nabyła całe przedsiębiorstwo. Skarżąca wyraziła również pogląd, że organ odwoławczy błędnie uznał, że w zakresie zbycia przedsiębiorstwa może wchodzić także jego sprzedaż.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270; dalej: p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie - w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a.). Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a w szczególności powołanych w skardze przepisów prawa materialnego i procesowego.

Przedmiotem sporu między stronami jest pozbawienie strony skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT za miesiąc listopad 2009 r. z faktur wystawionych przez P. W. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "B" P. W. z siedzibą w S. dokumentujących sprzedaż radiowej sieci dostępu do Internetu oraz związanych z nią składników majątkowych.

Organ w zaskarżonej decyzji uznał mianowicie, że wymienione na tychże fakturach przedmioty sprzedaży stanowią przedsiębiorstwo, co oznacza, iż nie stosuje się nich przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepis art. 6 pkt 1 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym w 2009 r.) stanowi bowiem, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy jednak zauważyć, że w u.p.t.u. nie istnieje legalna definicja zbycia przedsiębiorstwa. Jedynie w art. 2 pkt 27e u.p.t.u. ustawodawca wskazał, że przez zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Podkreślić trzeba, że powyższa definicja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa koresponduje z ujęciem przedsiębiorstwa wyrażonym w prawie cywilnym. Stosownie bowiem do treści art. 551 k.c., przez przedsiębiorstwo należy rozumieć zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wyliczenie zawarte w art. 551 k.c. ma charakter przykładowy. Istotne jest, aby ten zespół składników mógł samodzielnie funkcjonować jako przedsiębiorstwo. Składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Ważne jest więc, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Jest to kluczowa kwestia przy ocenie, czy chodzi o przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, których zbycie jest wyłączone spod działania u.p.t.u.

Podać należy również, że przywołane przepisy polskiej u.p.t.u. stanowią implementację art. 5 ust. 8 (obecnie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE) VI Dyrektywy z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 1977 r. nr 145/1; dalej: VI Dyrektywa) zgodnie, z którym w przypadku przeniesienia całości lub części majątku przedsiębiorstwa, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, albo w drodze aportu, państwa członkowskie mogą przyjąć, iż nie nastąpiła dostawa towarów, zaś odbiorca będzie traktowany jak następca prawny przenoszącego. W uzasadnionych okolicznościach Państwa członkowskie mogą podjąć niezbędne kroki w celu niedopuszczenia do pogorszenia warunków konkurencji w przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w całości opodatkowaniu. Przepis art. 19 obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 341/1, dalej: Dyrektywa 112) stanowi, że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

A zatem dokonując interpretacji przepisów polskiej ustawy należy uczynić to z uwzględnieniem powołanych wyżej uregulowań zawartych w prawie unijnym, jak również orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości - ETS (obecnie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - TSUE). W wyroku ETS z dnia 27 listopada 2003 r. (C-497/01) Zita Modes Sarl v. Administration de l'energistrement et des domains (ECR 2003/11B/I-14393) przyjęto natomiast, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy uznając, iż w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak mieć zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Trybunał podkreślił, że istotą regulacji art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy jest zapewnienie, aby transfer majątku nie zakłócił zasady neutralności podatkowej obydwu stron transakcji. Zasada wyłączenia przewidziana w art. 5 ust. 8 stanowi autonomiczną konstrukcję prawa wspólnotowego, której celem jest przeciwdziałanie różnicom w zakresie stosowania wspólnego systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. ETS wskazał, że iż biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. Dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Trybunał uznał, iż celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania VAT jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. W związku z powyższym, ratio legis tego przepisu nie obejmuje sytuacji, w których zbyciu podlega wyłącznie zbiór aktywów, takich jak zapas towarów. W świetle stanowiska ETS, uzasadnione jest stwierdzenie, że zakres przedmiotowy dopuszczalnego wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług obejmuje całość lub część przedsiębiorstwa rozumianych jako zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym). Z tego punktu widzenia istotne jest to, aby na bazie nabytego majątku nabywca mógł kontynuować dotychczasową działalność zbywcy.

Oznacza to, że przyjęta w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. opcja wyłączenia z opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga uznania, że w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej i następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło.

W niniejszej sprawie organy podatkowe ustaliły, że faktycznym i jedynym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez P. W. w ramach przedsiębiorstwa "B" P. W. w 2009 r. było świadczenie usług dostępu do Internetu. Działalność ta prowadzona była w oparciu o sieć radiową, składającą się z wymienionych w umowie z dnia 30 października 2009 r. urządzeń tworzących jednocześnie elementy tej sieci, jak również niezbędnych do jej obsługi serwisowej składników majątkowych. Przejście własności radiowej sieci dostępu do Internetu na skarżącą spółkę nastąpiło w dniu 2 listopada 2011 r. i z tym dniem przekazano ją do użytkowania. W ww. umowie z dnia 30 października 2009 r. uregulowano również kwestię odpowiedzialności kupującego za zobowiązania sprzedawcy oraz zatrudnienie dotychczasowych pracowników P. W..

Zdaniem Sądu poczynione ustalenia uzasadniają tezę, że nabyte przez stronę materialne i niematerialne składniki majątkowe to zespół składników zdolny do świadczenia usług dostępu do Internetu, o czym świadczy fakt, że przy użyciu tych samych składników majątkowych świadczone były usługi przez zbywcę (P. W.), a nabywca ("A". z o.o.) kontynuował świadczenie tych usług w sposób ciągły, tj. bez przerw w dostępie abonentów do internetu. Zatem w oparciu o nabytą sieć możliwe było kontynuowanie przez spółkę działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez P. W.. Przy czym zauważyć trzeba, że warunkiem sine qua non uznania transakcji za zbycie przedsiębiorstwa nie była możliwość natychmiastowego rozpoczęcia przez spółkę działalności w oparciu o nabytą sieć. Należy podkreślić, że przejmowanie prowadzenia działalności gospodarczej przez inny podmiot jest zjawiskiem dynamicznym i skomplikowanym. Może być więc rozciągnięte w czasie. Istotne jest jednak ustalenie, czy dotychczasowy właściciel przedsiębiorstwa zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej oraz czy na bazie nabytego majątku nabywca mógł kontynuować dotychczasową działalność zbywcy.

W początkowym okresie świadczenia przez skarżącą usług dostępu do internetu P. W. pomagał spółce w prowadzeniu przedmiotowej działalności, jednakże, jak trafnie zauważyły organy podatkowe, nie działał on w swoim imieniu, lecz działał w imieniu spółki i na jej rzecz. Oznacza to, że w początkowym stadium świadczenia usług przez spółkę pewne zadania zostały powierzone P. W., m.in. pobór opłat, czy pomoc w zawieraniu nowych umów z abonentami. Zdaniem Sądu, aktywne uczestniczenie P. W. w prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej nie świadczy jednak o tym, że nadal prowadził on dotychczasową działalność gospodarczą, której przedmiotem było świadczenie usług dostępu do Internetu. Z zapisów umowy z dnia 30 października 2009 r. wynika bowiem, że w okresie od 1 listopada 2009 r. do 31 stycznia 2010 r. kupujący, przy współdziałaniu i staraniach sprzedającego, przystąpi do zawierania z abonentami umów (we własnym imieniu i na własny rachunek) w sprawie korzystania z usług dostępu do Internetu. W treści umowy ustalono również, że w okresie początkowym abonament za Internet będzie pobierany przez P. W.. Według Sądu, z powołanych zapisów umowy wynika niezbicie, że od dnia 30 października 2009 r. P. W. zaprzestał świadczenia usług dostępu do Internetu. Tą rolę przejęła bowiem skarżąca spółka. Sprzedający sieć działał natomiast na zlecenie spółki za odpowiednim wynagrodzeniem i wykonywał powierzone mu - umową z dnia 30 października 2009 r. - zadania. Skarżąca korzystała zatem z usług P. W. w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania sieci w okresie początkowym, co było uzasadnione z ekonomicznego, jak i technicznego punktu widzenia.

O tym czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa nie przesądza także kwestia, czy umowy z abonentami zostały przeniesione jednocześnie wraz z nabyciem przez spółkę stosownej infrastruktury. W art. 551 k.c. ustawodawca wskazał bowiem przykładowe składniki przedsiębiorstwa. Art. 552 k.c. stanowi zaś, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Takimi przepisami szczególnymi w niniejszej sprawie są wskazane przez spółkę art. 519 i nast. k.c., zgodnie z którymi przejęcie długu poprzez umowę między wierzycielem, a osobą trzecią może nastąpić jedynie w przypadku uzyskania zgody dłużnika. Podobnie w przypadku zmiany dłużnika potrzebna jest zgoda wierzyciela (por. art. 519 § 1 i § 2 k.c.).

Nadto zauważyć trzeba, że strony mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej. Przy czym swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa (art. 551 k.c.). Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwa (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r., sygn. akt I CKN 850/98, Lexis.pl nr 384993).

W umowie z dnia 30 października 2009 r. strony uregulowały kwestię dotychczasowych abonentów w ten sposób, że miały współdziałać w zawieraniu nowych umów na rzecz spółki. Wynikało to z faktu, że strony były świadome, iż przejęcie długu wymagałoby uzyskania zgody abonenta (por. art. 519 § 1 i § 2 k.c.). Z zebranego materiału dowodowego wynika, że we wskazanym czasie spółka zawarła odpowiednie umowy z abonentami. Spółka - oprócz sieci - przejęła więc także abonentów P. W.. Oznacza to, że spółka nabyła całe przedsiębiorstwo P. W.. To, że niemożliwe było dokonanie tego w ramach jednej czynności prawnej, nie uzasadnia - w ocenie Sądu - tezy przeciwnej.

Co do twierdzeń strony, że organ odwoławczy bezpodstawnie przyjął, że przedmiotem zbycia były zobowiązania P. W., wskazać trzeba, że Dyrektor Izby Skarbowej w treści zaskarżonej decyzji takiego stanowiska nie wyraził. Organ wskazał jedynie, że do uznana spornej transakcji za zbycie przedsiębiorstwa nie było konieczne przeniesienie na spółkę - z chwilą zawarcia umowy z dnia 30 października 2009 r. - umów zawartych z abonentami. Co do zaś zobowiązań P. W. organ odwoławczy podał jedynie, że ta kwestia została uregulowana w § 15 umowy z dnia 30 października 2009 r. Przy czym należy zaaprobować stanowisko organu odwoławczego, że nie wszystkie składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa wymienione w art. 551 k.c. są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym jakie konkretne składniki muszą być przedmiotem umowy aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują okoliczności faktyczne w konkretnej sprawie (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2004 r., sygn. akt I SA/Bd 140/04, CBOSA - orzeczenia.nsa.gov.pl).

W niniejszej sprawie nabyte przez spółkę składniki majątkowej niewątpliwie umożliwiły skarżącej kontynuowanie dotychczasowej działalności zbywcy. W konsekwencji, należało uznać, że przedmiotem umowy z dnia 30 października 2009 r. było przedsiębiorstwo P. W.. Wobec powyższego, zdaniem Sądu, prawidłowo organy podatkowe obu instancji zastosowały w sprawie art. 6 pkt 1 u.p.t.u. W efekcie, zasadnie spółka została pozbawiona prawa do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu. Stosownie bowiem do treści art. 88 ust. 3a pkt 2 u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W zakresie pozostałych zarzutów Sąd pragnie wskazać, że brak możliwości korzystania z własnego sygnału dostępu do Internetu nie wpływa na ocenę, czy sporna transakcja dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa. Jak słusznie zauważył organ odwoławczy, z chwilą uzyskania przez spółkę własnego hurtowego dostępu do sygnału działalność skarżącej stała się bardziej rentowana. Strona od tego dnia nie musiała bowiem już ponosić kosztów zakupu sygnału od podmiotu zewnętrznego. Przy czym brak własnego dostępu do sygnału nie wykluczał (wcześniej) możliwości prowadzenia przez spółkę działalności w oparciu o nabytą sieć.

Dla przyjęcia, że mieliśmy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa nie miało znaczenia to, że skarżąca nie przejęła pracowników w trybie art. 23¹ § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 1502 ze zm.). Instytucja przejęcia zakładu pracy ma na celu zapewnienie ciągłości stosunku pracy zatrudnionych u zbywcy. Natomiast zbycie przedsiębiorstwa reguluje zachowanie ciągłości prowadzenia działalności gospodarczej przez zbywcę. Bez wpływu więc na ocenę prawnopodatkową - ustalonego w niniejszej sprawie - stanu faktycznego pozostaje więc kwestia, czy do pracowników zbywcy miał zastosowanie ww. przepis kodeksu pracy. Pojęcie "zakład pracy" i "przedsiębiorstwo" nie są bowiem tożsame. Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem, że konieczne do przyjęcia, że doszło do nabycia przedsiębiorstwa było przejęcie pracowników

Bezpodstawne są również twierdzenia skarżącej spółki, że poza zakresem pojęcia "zbycie" w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. jest umowa sprzedaży. Takiej tezie przeczy dotychczasowe orzecznictwo sądowe. Przykładowo, w prawomocnym orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 666/2008, CBOSA - orzeczenia.nsa.gov.pl) wskazano, że "transakcją zbycia, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT jest każda czynność, w świetle obowiązujących przepisów skutkująca przeniesieniem własności przedsiębiorstwa". Natomiast w wyroku z 6 października 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 368/2009, CBOSA - orzeczenia.nsa.gov.pl) wskazał, że "wyłączone spod opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia także forma zbycia - podatkowi nie będzie podlegać sprzedaż przedsiębiorstwa, a także aport, zamiana i darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo".

Mając na uwadze powyższe rozważania, w ocenie Sądu, w niniejszej sprawie zostały podjęte wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organy podatkowe zgromadziły wszelkie niezbędne dowody do wydania decyzji. Z zebranego materiału dowodowego nie wynika także, aby organy podatkowe prowadziły postępowanie tendencyjne.

Jak wynika z akt sprawy podatkowej, w toku postępowania odwoławczego strona wniosła o przeprowadzenie dowodu: z opinii biegłego na okoliczności związane z przejęciem sieci od P. W.; ze świadków w osobie pracowników P. W. na okoliczność od kiedy świadczyli pracę na rzecz spółki; z odpowiednich dokumentów oraz świadków na okoliczność, od kiedy spółka zaczęła samodzielnie świadczyć usługi dostępu do Internetu. Postanowieniem z dnia 29 września 2014 r. organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia ww. dowodów.

W opinii Sądu, działanie organu odwoławczego nie naruszało przepisów postępowania. Trzeba bowiem wyjaśnić, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody zebrane w toku postępowania (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 20 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1313/08; z dnia 19 października 2010 r., sygn. akt I SK 1187/09, CBOSA - orzeczenia.nsa.gov.pl). Do stwierdzenia, czy nabyta przez skarżącą radiowa sieć dostępu do Internetu stanowiła przedsiębiorstwo nie było potrzeby powoływania biegłego. Stwierdzenie powyższych okoliczności nie wiązało się z posiadaniem wiadomości specjalnych. Ocena koniecznych warunków do takiego stwierdzenia wynikała z ustaleń faktycznych. Zatem podnoszony w tym zakresie zarzut należało uznać za bezzasadny. Co do wnioskowanego przez stronę dowodu z przesłuchania pracowników, to wskazać należy, że dotyczył on okoliczności niekwestionowanej przez stronę oraz wynikającej z dowodu w postaci umowy z dnia 30 października 2009 r., w której strony transakcji ustaliły, że pracownicy P. W. będą pracownikami spółki (zob. § 12 umowy), przy czym pracę rozpoczną od dnia 1 kwietnia 2010 r. Zatem jego przeprowadzenie było zbędne.

W zakresie zaś wniosku o przeprowadzenie innych dowodów zaakceptować trzeba stanowisko organu odwoławczego, że podatnik nie wskazał dokładnie, jakich świadków należałoby przesłuchać i jakie dokumenty przeanalizować. Błędna więc konstrukcja wniosku uzasadniała jego oddalenie. Przy czym należy zaznaczyć, że kwestia od kiedy spółka zaczęła samodzielnie świadczyć usługi dostępu do Internetu stała się przedmiotem rozważań organu odwoławczego w treści zaskarżonej decyzji.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że dokonana ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie wykracza poza granice swobodnej oceny dowodów, wyciągnięte wnioski ze zgromadzonego materiału dowodowego są jasno i logicznie uzasadnione, ze wskazaniem przemawiających za przyjętą oceną okoliczności. Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie, organy podatkowe dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych.

Wskazać trzeba również, że odmienna ocena zebranego materiału dowodowego przez organ odwoławczy nie narusza art. 127 O.p. (zasada dwuinstancyjności). Organ drugiej instancji rozstrzyga sprawę na nowo i nie jest związany zarzutami odwołania. Możliwe jest więc, że w sposób inny oceni materiał dowodowy. W niniejszej zaś sprawie, przyjęcie przez organ odwoławczy, że transakcja stanowiła zbycie przedsiębiorstwa, było jednak zbieżne z ustaleniami organu pierwszej instancji. Organy podatkowe obu instancji stwierdziły bowiem, że w sprawie zastosowanie będzie miał art. 6 pkt 1 u.p.t.u., a w konsekwencji transakcja była zwolniona z opodatkowania. Nie istniały więc podstawy do uchylenie decyzji pierwszoinstancyjnej.

Sąd nie dopatrzył się także, aby w sprawie doszło do naruszenia at. 121 § 1 O.p. (zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie). Zdaniem Sądu, w treści zaskarżonej decyzji organ odwoławczy zastosował jasne kryterium uznania transakcji za zbycie przedsiębiorstwa, tj. czy spółka kontynuowała działalność gospodarczą zbywcy w oparciu o nabyte składniki majątkowej. Niezasadnie więc spółka twierdziła, że doszło do zatarcia pojęć między zbyciem przedsiębiorstwa, a nabyciem innego składniku majątkowego.

Sąd zauważa również, że w toku całego postępowania strona była informowana o podejmowanych czynnościach przez organy obu instancji. Umożliwiono jej również, zgodne z art. 200 O.p., zapoznanie się z aktami sprawy i wypowiedzenie co do zebranego materiału dowodowego. Z akt sprawy wynika, że strona była prawidłowo zawiadamiania o przeprowadzeniu przesłuchania P. W. i uczestniczyła w tych czynnościach, jak np. w dniu 29 maja 2012 r. Przy czym zgodzić się trzeba z organem odwoławczym, że okoliczność, iż ww. świadek zeznawał w sposób kolidujący ze stanowiskiem skarżącej spółki, nie świadczy o "fikcyjności" tego dowodu.

Wobec powyższego, nie znajdując podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana została z mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów postępowania podatkowego oraz z naruszeniem podatkowego prawa materialnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.