Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 551/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2011-11-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 1 i ust. 2, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9 i ust. 11
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
article: art. 122, art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151;
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Dnia 3 listopada 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych – Olszanowska Sędziowie NSA Tadeusz M. Geremek WSA Szymon Widłak (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska-Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 listopada 2011 roku przy udziale sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia 04 maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 26 lutego 2010 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w Poznaniu na podstawie art. 207, art. 21 §1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1, § 3 i § 4, art. 54 § 1 pkt 7, art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 6, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9 i ust. 11, art. 105 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ( Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ) określił A. B. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mercedes CLK 350 w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji organ podał, iż w dniu 26 marca 2009r. A. B. złożył w Urzędzie Celnym w Poznaniu deklarację uproszczoną AKC-u z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mercedes CLK 350, rok produkcji 2008, nabytego za kwotę [...] USD. Kwotę [...] zł strona zadeklarowała jako podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym, a kwotę [...] zł jako podatek akcyzowy należny.

Dokonując analizy przedłożonej przez podatnika dokumentacji organ stwierdził, iż podstawa opodatkowania samochodu wskazana w deklaracji uproszczonej znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej. Z uwagi na powyższe Naczelnik Urzędu Celnego w Poznaniu pismem z dnia 14 lipca 2009 r. wezwał A. B. do zmiany wysokości podstawy opodatkowania ( skorygowania złożonej deklaracji podatkowej ) lub pisemnego wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego.

Postanowieniem z dnia 19 sierpnia 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Poznaniu wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu importu ww. samochodu osobowego. Pismem z dnia 1 września 2009 r. wezwał stronę do nadesłania dokumentów dotyczących łącznych kosztów naprawy ww. samochodu osobowego, w tym zakupu części, poniesionych w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym przedmiotowego pojazdu, według rachunku z dnia zakupu, tj. naprawy umożliwiającej dopuszczenie pojazdu do ruchu na terytorium kraju, zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym wraz z dokumentem identyfikacyjnym pojazdu zarejestrowanego po raz pierwszy za granicą (zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu przed pierwszą rejestracją w kraju) oraz urzędowego tłumaczenia faktury nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Do dnia wydania decyzji strona nie nadesłała żadnych dokumentów.

W dalszej części uzasadnienia organ wskazał, że zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie przepisami o ruchu drogowym. Obowiązek podatkowy powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli przed tym momentem nastąpiło nabycie prawa rozporządzenia pojazdem jak właściciel ( art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy ). Ponieważ podana wartość samochodu odbiegała znacznie od jego średniej wartości rynkowej, organ wezwał w trybie art. 104 ust. 8 ustawy do zmiany podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyny uzasadniającej podanie zaniżonej wartości. Wobec nieprzedłożenia przez podatnika żadnych dokumentów, organ podatkowy określił wysokość opodatkowania, odwołując się do średniej wartości rynkowej samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu i rocznika oraz z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym notowanej na rynku krajowym w dniu powstania obowiązku podatkowego ( art. 104 ust. 9 i ust. 11 ustawy ). Przy ustalaniu wartości rynkowej pojazdu organ I instancji oparł się na Informatorze Rynkowym Samochodów Osobowych Eurotax Glass’s, przy zastosowaniu korekty ze względu na zły stan techniczny pojazdu. Wartość rynkową brutto skorygowano o podatek VAT i podatek akcyzowy, uzyskując wartość netto samochodu w kwocie – [...] zł. Stosując stawkę podatkową – 18,6%, organ wyliczył kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...] zł, tj. po zaokrągleniu [...] zł.

W odwołaniu strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji w całości i umorzenie postępowania, względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, zarzucając naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 6, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9 i ust. 11, art. 105 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

W uzupełnieniu odwołania strona reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego zarzuciła naruszenie:

1) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 104 ust. 1 pkt 2, ust 8 i ust. 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym poprzez błędne ustalenie wartości rynkowej samochodu nabytego przez stronę oraz niedokonanie jakichkolwiek ustaleń pozwalających na przyjęcie, że cena zakupu nabytego samochodu osobowego bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej;

2) art. 104 ust. 8, 9, 10 i 11 ustawy o podatku akcyzowym, z uwagi na brak zastosowania, w toku prowadzonego postępowania, wymogów, których spełnienie daje organowi uprawnienie do określenia wysokości podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym, względnie

3) art. 110 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dawny art. 90 TWE) polegające na ustaleniu średniej wartości rynkowej samochodu osobowego na podstawie notowanej na rynku krajowym średniej ceny samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju stosownie do art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, co stanowi przeszkodę w przepływie towaru dopuszczonego już do obrotu w innym państwie członkowskim i pozwala na pobranie podatku proporcjonalnie wyższego niż rezydualna kwota podatku akcyzowego zawarta w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej na terytorium Polski.

W oparciu o przedstawione zarzuty strona wniosła o:

1) przeprowadzenie dowodu w postaci ekspertyzy rzeczoznawcy w celu miarodajnego ustalenia średniej wartości rynkowych uszkodzonych samochodów osobowych marki Mercedes CLK 350 występujących w USA z uwzględnieniem informacji zawartych na stronach serwisów internetowych dostępnych pod adresami: copart.com, iaai.com,

2) przeprowadzenie dowodu z zeznań strony, tj. A. B., w charakterze świadka, na okoliczność stanu pojazdu w momencie nabycia.

Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu decyzją z dnia 4 maja 2011 r., nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego i w tym zakresie orzekł, iż kwota ta wynosi [...] zł.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy, powołując właściwe przepisy ustawy o podatku akcyzowym, wskazał, iż podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania, jest - co do zasady - kwota jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe, w tym samochody osobowe, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego. Jeżeli zaś wysokość podstawy opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu, organ obowiązany jest wezwać podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Z kolei w sytuacji niewskazania przyczyn lub niedokonania zmiany, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej sam określi wysokość podstawy opodatkowania. Biorąc powyższe pod uwagę organ II instancji uznał, iż prawidłowo postąpił organ I instancji wzywając odwołującego do skorygowania deklaracji uproszczonej, bądź podania przyczyn, dla których podatnik podał podstawę opodatkowania znacznie odbiegającą od wartości rynkowej samochodu. Z uwagi zaś na to, że podane przez podatnika okoliczności - iż nie posiada żadnych dokumentów z chwili nabycia, ponieważ w chwili składania deklaracji nie żądano od niego takowych dokumentów, a na chwilę obecną auto jest już sprawne, w związku z czym nie może przedstawić dodatkowych dokumentów ani zdjęć i opinii rzeczoznawcy - okazały się niewystarczające, organ I instancji był uprawniony do określenia podstawy opodatkowania według średniej wartości rynkowej samochodu osobowego.

Odnosząc się do zarzutów odwołania, organ II instancji stwierdził, że przepisy ustawy akcyzowej nakazują, aby przy ustalaniu wysokości podstawy opodatkowania odnosić się do notowań rynkowych, które służą określeniu wartości pojazdu podobnego w realiach polskiego rynku. Niezrozumiałe są zatem wnioski strony, która domaga się, aby organy podatkowe ustalały wartość przedmiotowego pojazdu na rynku amerykańskim.

Uznając za nieuzasadniony zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy wskazał, że wprawdzie w prowadzonym postępowaniu strona przedstawiła tłumaczenie dokumentu zakupu, z którego wynika, że pojazd był powypadkowy, jednak adnotacja ta – zdaniem organu odwoławczego nie wystarcza, aby ustalić rzeczywisty stan techniczny pojazdu w chwili nabycia. Różny charakter mogą mieć uszkodzenia będące następstwem wypadku. Od drobnych i powierzchownych usterek, po uszkodzenia takiego rodzaju, że naprawa pojazdu staje się niemożliwa lub nieopłacalna. Skoro nie jest możliwe do ustalenia, w oparciu o posiadany materiał dowodowy, jaki konkretnie był stan techniczny przedmiotowego samochodu w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia, to niemożliwym jest określenie, w jakim stopniu to, że był on uszkodzony, wpłynęło na jego wartość. Ponieważ jednak organ podatkowy nie mógł całkowicie zignorować wspomnianego zapisu zasadnym było odpowiednio skorygować średnią wartość rynkową przedmiotowego pojazdu. Z tego też względu właściwym instrumentem, który gwarantuje prawidłowe określenie średnich wartości rynkowych w kraju jest zastosowany przez Naczelnika Urzędu Celnego w Poznaniu program do wyceny pojazdów EurotaxGlass's, ponieważ - jak wynika z wyroku ETS z 20 września 2007 r. w sprawie C-74/06 państwa członkowskie w przypadku określania podstawy obliczenia wartości dla celów podatkowych mogą odnieść się również do informatorów wskazujących przeciętne ceny używanych samochodów stosowanych jako punkt odniesienia w sektorze. W trakcie przeprowadzonego postępowania jedynym dowodem świadczącym o pogorszonym stanie technicznym nabytego samochodu był zapis w fakturze nabycia, który wskazuje, że pojazd był po wypadku. Za słuszne zatem organ odwoławczy uznał postępowanie Naczelnika Urzędu Celnego w Poznaniu, który w sporządzonej wycenie uwzględnił korektę z tytułu złego stanu technicznego. Prawidłowo również organ I instancji przyjął datę powstania obowiązku podatkowego, czyli zgodnie z oświadczeniem strony dzień 17 marca 2009 r. i to na ten dzień została określona wartość sprowadzonego auta, a nie jak twierdzi odwołujący, na dzień 28 października 2009 r., który to dzień był datą opracowania wyceny. Jednakże z wyceny organu I instancji wynika, iż jako miesiąc pierwszej rejestracji przyjął on czerwiec 2008 r., podczas, gdy akta sprawy wskazują, iż nastąpiła ona w styczniu 2008 r. Z tego powodu organ odwoławczy sporządził nową wycenę wartości przedmiotowego samochodu i dokonał ponownego wyliczenia zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł.

Odnosząc się zaś do zarzutów strony dotyczących naruszenia artykułu 110 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dawny art. 90 TWE), organ odwoławczy za Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Bydgoszczy (wyrok z dnia 31 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 279/09) stwierdził, iż art. 82a poprzedniej ustawy o podatku akcyzowym (aktualny art. 104 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym) nie narusza prawa wspólnotowego. Przyjęte w tym przepisie rozwiązania nie stanowią bariery ochronnej dla polskiego tynku, a jedynie narzędzie mające za zadanie urealnić kwoty deklarowanych wartości samochodów osobowych.

W skardze na powyższą decyzję strona reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej, zarzucając naruszenie:

1) art. 104 ust. 8, 9, 10 i 11 ustawy o podatku akcyzowym, z uwagi na brak zastosowania, w toku prowadzonego postępowania, wymogów, których spełnienie daje organowi uprawnienie do określenia wysokości podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym,

2) art. 110 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej polegające na ustaleniu średniej wartości rynkowej samochodu osobowego na podstawie notowanej na rynku krajowym średniej ceny samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju stosownie do art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym (bez uwzględnienia cen obowiązujących na rynku zakupu), co stanowi przeszkodę w przepływie towarów dopuszczonych do obrotu w innym państwie Unii Europejskiej,

3) art. 120, art. 121, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 190 § 2 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie dowodu w postaci ekspertyzy rzeczoznawcy w celu miarodajnego ustalenia średniej wartości rynkowej uszkodzonych samochodów osobowych marki Mercedes CLK 350 występujących w USA z uwzględnieniem informacji zawartych na stronach serwisów internetowych oraz nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań skarżącego w charakterze świadka, na okoliczność stanu pojazdu w momencie nabycia, pomimo zgłoszenia wskazanych dowodów przez skarżącego.

Skarżący podniósł także, iż znajduje się w posiadaniu opinii technicznej rzeczoznawcy samochodowego z dnia 21.02.2009 r., sporządzonej na dzień sprowadzenia pojazdu do kraju, z której wynika, że wartość przedmiotowego pojazdu – 61.700 PLN brutto (50.574 PLN netto), jednakże opinia ta nie została przedstawiona w postępowaniu podatkowym, ponieważ skarżący powierzył reprezentowanie go w tymże postępowaniu profesjonalnemu pełnomocnikowi, ufając iż podejmie on wszelkie niezbędne czynności zmierzające do wyjaśnienia wątpliwości organu celnego, jednak wspomniana opinia nie została przedłożona organowi celnemu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

W piśmie z dnia 21 lipca 2011 r. pełnomocnik skarżącego zwrócił dodatkowo uwagę, że przedmiotowy pojazd posiadał status "powypadkowy", który nie jest tożsamy z przyjętym przez organy złym stanem technicznym. Zdaniem skarżącego to na organach podatkowych spoczywał przy tym obowiązek zebrania dowodów dla ustalenia zakresu tych uszkodzeń, natomiast skarżący nie mógł przedstawić tego rodzaju dowodów ze względu na upływ czasu oraz z uwagi na to, że zakupu części samochodowych dokonywał od osób fizycznych oraz na giełdzie samochodowej, gdzie nie stosuje się sprzedaży fakturowej czy paragonowej. Ponadto zarzucił, że organ podatkowy zlekceważył zapis na fakturze zakupu o stanie powypadkowym przedmiotowego samochodu, czym naruszył również art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż nie zawarł oceny dowodowej tejże faktury. Do pisma dołączono opinię techniczną dotyczącą przedmiotowego samochodu z dnia 21.02.2009 r., podnosząc że nie została ona przedłożona w toku postępowania podatkowego, ponieważ organy nie domagały się jej dostarczenia.

Na rozprawie w dniu 3 listopada 2011 r. strony podtrzymały dotychczasowe stanowiska w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd dokonuje kontroli decyzji administracyjnych pod względem ich legalności.

Sąd badając skarżoną decyzję pod kątem jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3 poz. 11 ze zm.) przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium Polski zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Obowiązek podatkowy powstaje z dniem przemieszczenia pojazdu na terytorium kraju – jeżeli przed tym momentem nastąpiło nabycie prawa rozporządzenia pojazdem jak właściciel ( art. 101 ust. 2 pkt. 1 ustawy ). Podstawą opodatkowania jest przy tym kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód (art. 104 ust. 1 pk. 2), wyrażona najczęściej w fakturze dokumentującej zawarcie umowy kupna pojazdu.

Jeżeli wysokość tak ustalonej podstawy opodatkowania znacznie jednak odbiega – bez uzasadnionej przyczyny – od średniej wartości rynkowej danego samochodu organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu (art. 104 ust. 8 ustawy). W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmian wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn uzasadniających podanie jej zaniżonej wysokości organ podatkowy określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9). Średnią wartością rynkową samochodu jest przy tym wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym w dacie powstania obowiązku podatkowego średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej marki, modelu, rocznika oraz (jeżeli jest to możliwe do ustalenia) z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co dany pojazd nabyty wewnątrzwspólnotowo (art. 104 ust. 11).

Należy przy tym zaznaczyć, że w świetle powyższej regulacji wbrew zarzutom skargi orany prawidłowo ustaliły wartość przedmiotowego samochodu sprowadzonego przez skarżącego, odwołując się do wartości rynkowej podobnego samochodu osobowego na terytorium kraju, a nie – jak domagał się skarżący – do cen obowiązujących na rynku zakupu. Wynika to wprost z art. 104 ust. 8, 9 i 11 ustawy o podatku akcyzowym. W ocenie Sądu uregulowanie zawarte w tymże art. 104 ustawy o podatku akcyzowym nie narusza przy tym prawa wspólnotowego. W tym zakresie Sąd podziela stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy wyrażone w wyroku z dnia 31 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 279/09 (na tle analogicznego art. 82a poprzednio obowiązującej ustawy o podatku akcyzowym z 2004 r.), zgodnie z którym regulacja, z której wynika obowiązek ustalenia przez organ wartości rynkowej podobnego samochodu zarejestrowanego w Polsce, nie stanowi bariery ochronnej dla polskiego rynku, a jedynie narzędzie mające za zadanie urealnić kwoty deklarowanych wartości samochodów osobowych.

Ciężar dowodowy odnośnie wykazania okoliczności faktycznych podnoszonych przez podatnika spoczywa wyraźnie na mocy wyżej powołanej regulacji prawnej przede wszystkim na samym podatniku.

Ponieważ wartość samochodu zadeklarowana przez stronę w oparciu o fakturę zakupu znacznie odbiegała od jego średniej wartości rynkowej organ I instancji wezwał skarżącego pismem z dnia 14 lipca 2009 r. w powyższym trybie ustawowym do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn podania zaniżonej wartości (poprzez złożenie odpowiednich dokumentów potwierdzających wysokość zadeklarowanej podstawy opodatkowania) – pod rygorem samodzielnego ustalenia tej wysokości w toku postępowania podatkowego. Następnie pismem z dnia 1 września 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego wezwał stronę do udokumentowania zakresu uszkodzeń samochodu i charakteru przeprowadzanej naprawy.

Pomimo wezwania skarżący podkreślał jedynie, powołując się na fakturę zakupu, że przedmiotowy samochód został zakupiony jako uszkodzony (k. 9 akt adm. I instancji). Następnie ograniczył się do wyjaśnienia, że samochód był naprawiany "systemem" gospodarczym", lecz skarżący nie posiada dokumentów potwierdzających zakup części (k. 7 akt adm. I instancji). To strona ma zaś interes faktyczny i prawny, aby przedstawić dowody dla poparcia swych twierdzeń i aktywnie uczestniczyć w postępowaniu dowodowym. Strona nie jest bowiem zwolniona od dowodzenia i wykazywania okoliczności, na które się powołuje. Zgodnie z ugruntowanym poglądem orzecznictwa i doktryny strona nie może czuć się zwolniona od współdziałania z organem w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego. Nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może doprowadzić do niekorzystnych dla podatnika rezultatów. Należy przy tym zaznaczyć, że z wyjaśnień skarżącego zawartych w piśmie z dnia 11 września 2009 r. (k. 7 akt adm. I instancji) wynika, iż to sam skarżący pozbawił się dowodów mogących świadczyć o zakresie uszkodzeń samochodu i charakteru przeprowadzanej naprawy, wybierając miejsca zakupu części i dokonywania napraw, w których nie otrzymał stosownych potwierdzeń. Konsekwencje takiego stanu rzeczy nie mogą – jak chciałby tego skarżący, prowadzić do przerzucania obowiązku dowodzenia twierdzeń skarżącego na organy podatkowe.

Wskazać w tym miejscu należy, że regulacja art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej nakładająca na organy podatkowe podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy nie oznacza obowiązku nieograniczonego poszukiwania przez organy faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

Zdaniem Sądu ze względu na brak odpowiedniej inicjatywy dowodowej ze strony skarżącego organ miał prawo do ostatecznego ustalenia podstawy opodatkowania wyższej od wskazanej przez podatnika i skoro przepisy art. 104 ust. 9 i 11 ustawy o podatku akcyzowym nakazują przy ustalaniu wysokości podstawy opodatkowania odnosić się do notowań rynkowych, to uprawnione było przyjęcie średniej wartości rynkowej pojazdu na podstawie katalogu Eurotax Glass’s.

Nie ulega przy tym wątpliwości, że ustalenie średniej wartości rynkowej może być dokonane przy pomocy każdego prawnie dopuszczalnego środka dowodowego, a nie tylko za pomocą informacji uzyskanej z informatora "Eurotax". Jednakże w rozpoznawanej sprawie skarżący nie wykazał dostatecznej aktywności dowodowej, nie przedkładając jakichkolwiek przeciwdowodów. Skarżący powołał się jedynie na zapis na fakturze zakupu o uszkodzeniu pojazdu. Nie przedstawił przy tym zdjęć, rachunków na okoliczność zakupu części i dokonanych napraw, opinii rzeczoznawcy, czy innych dokumentów pozwalających dokładnie ustalić rodzaj i zakres tych uszkodzeń. Należy przy tym zaznaczyć, że – wbrew zarzutom skarżącego, organy podatkowe nie kwestionowały zapisu na fakturze o powypadkowym charakterze przedmiotowego pojazdu, lecz słusznie uznały, że ów zapis przy braku innych dowodów był niewystarczający do ustalenia stopnia i zakresu uszkodzeń, co wyraźnie wynika z treści zaskarżonej decyzji (str. 4 uzasadnienia decyzji – k. 48v akt adm. II instancji). Natomiast wyspecjalizowane katalogi motoryzacyjne, służą m. in. do obliczania należnych zobowiązań podatkowych, celnych czy z zakresu ubezpieczeń cywilnych, dlatego nie można postawić organom zarzutu dowolności w ustaleniu podstawy opodatkowania. Należy przy tym podkreślić, że zasadność posługiwania się danymi zawartymi w powszechnie uznanych informatorach i katalogach rynkowych nie jest kwestionowana zarówno w orzecznictwie krajowym, jak i europejskim. Prawidłowo organ powołał się w tym zakresie na wyrok ETS z dnia 20 września 2007 r. w sprawie C-74/06, z którego wynika jednoznacznie, że przy ustalaniu przeciętnej ceny stosowanej na rynku krajowym państwa członkowskie mogą posiłkować się uznanymi powszechnie katalogami i informatorami rynkowymi, które zawierają średnią cenę rynkową samochodów osobowych w momencie powstania obowiązku podatkowego. Zgodzić się należy również z organem, że taka wycena zawiera niezależną i obiektywną informację o średnich wartościach rynkowych pojazdów na polskim rynku. Badania rynku wtórnego pojazdów, prowadzone są przez rzeczoznawców samochodowych oraz pracowników opracowujących katalogi. Monitorują oni największe giełdy samochodowe, komisy samochodowe itp. w całym kraju. Przy pozyskiwaniu informacji o cenach pojazdów zbierają również dane o stanie technicznym, przebiegu, okresie i charakterze użytkowania oraz wyposażeniu. Informacje te pozwalają pracownikom opracowującym katalogi prowadzić stałą analizę cen pojazdów i na jej podstawie wyznaczać wartości bazowe.

W konsekwencji organy słusznie oparły się na danych zawartych w informatorze EurotaxGlass’s, nie uwzględniając wniosku o strony o przeprowadzenie dowodu w postaci ekspertyzy rzeczoznawcy, skoro tego rodzaju dokumentu nie przedstawiła sama strona, jak również nie przedłożyła żadnych dowodów (zdjęć, rachunków za zakup części i dokonane naprawy itp.), które pozwoliłyby na ustalenie rzeczywistego stanu przedmiotowego pojazdu w drodze ekspertyzy. Nie stanowi również naruszenia prawa nieuwzględnienie wniosku strony o przesłuchanie jej na okoliczność stanu pojazdu w momencie nabycia, ponieważ samo oświadczenie strony nie może dowodzić tego rodzaju okoliczności. Powyższej oceny nie może zmienić powołana dopiero w skardze opinia techniczna rzeczoznawcy samochodowego z dnia 21.02.2009 r., przedłożona dopiero w postępowaniu sądowym wraz z pismem z dnia 21 lipca 2011 r. Skoro strona dysponowała tą opinią już w lutym 2009 r., to nie ulega wątpliwości, że mogła i powinna ją przedłożyć w toku postępowania podatkowego przed organem I-szej lub II-ej instancji, tym bardziej że organ I instancji już w piśmie z dnia 14 lipca 2009 r. wzywał stronę do przedłożenia wszelkich dowodów potwierdzających zadeklarowaną wysokość podstawy opodatkowania (k. 3 akt adm. I instancji). Przy tak wyraźnym, a jednocześnie szerokim sformułowaniu nie ulega wątpliwości, że tego rodzaju dowodem (podlegającym ocenie na tle całokształtu materiału sprawy) byłaby niewątpliwie prywatna opinia techniczna rzeczoznawcy samochodowego, z której wynika wycena przedmiotowego samochodu. Fakt, że było to oczywiste dla strony potwierdza odpowiedź zawarta w piśmie z dnia 29 lipca 2009 r., w którym strona (reprezentowana przez pełnomocnika) wyraźnie oświadczyła, że na dzień sporządzania tego pisma nie posiada żadnych dokumentów potwierdzających ówczesny stan pojazdu i dlatego nie może przedstawić dodatkowych dokumentów, ani zdjęć i opinii rzeczoznawcy (k. 9 akt adm. I instancji). Podkreślenia wymaga, iż opinii tej nie przedłożył organom podatkowym również kolejny ustanowiony przez stronę pełnomocnik występujący zarówno na etapie postępowania odwoławczego od decyzji I-szej instancji jak i przed sądem w niniejszej sprawie. W ocenie sądu konsekwencje ewentualnych zaniedbań czy błędów pełnomocnika ustanowionego przez stronę, które podniesione zostały w skardze a polegające na nieprzedłożeniu tejże opinii w toku postępowania podatkowego, obciążają samą stronę, która powierzyła działanie w jej imieniu wybranemu przez siebie pełnomocnikowi. Powyższe oznacza, że ujemne konsekwencje braku dostatecznej aktywności dowodowej należy przypisać samej stronie, a nie organom podatkowym.

Wobec więc braku materiału dowodowego umożliwiającego precyzyjne ustalenie uszkodzeń nabytego przez skarżącego przedmiotowego samochodu osobowego, słusznie organy przyjęły, korzystnie dla strony, wartości wynikające z Informatora Rynkowego Eurotaxglass z uwzględnieniem przeciętnych korekt przewidzianych dla pojazdów w złym stanie technicznym.

Z uwagi na powyższe twierdzenie strony skarżącej, że pojęcie zły stan techniczny pojazdu nie jest równoznaczne ze stanem uszkodzonym nie ma żadnego wpływu na ocenę legalności działania organów podatkowych.

Wartość samochodu została prawidłowo określona na dzień powstania obowiązku podatkowego.

W tym stanie rzeczy, jako że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa wskazanych w skardze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.