Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2295/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-05-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 149, art. 162 § 1 i § 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia NSA Gabriela Zalewska-Radzik (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz, po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 sierpnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 460/21 w sprawie ze skargi M. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 8 lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełnienia braku odwołania oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 10 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 460/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (dalej: "Sąd pierwszej instancji", "Sąd") uchylił zaskarżone przez M. S. (dalej: "Skarżący", "Podatnik") postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: także "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej", "DIAS", "Organ odwoławczy") z 8 lutego 2021 r. oraz poprzedzające je postanowienie tego Organu z 4 grudnia 2020 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełnienia braku odwołania.

Wyrok podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl (dalej: "CBOSA").

W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim (dalej: także "NUS") decyzją z 29 lipca 2020 r. określił Podatnikowi zobowiązanie w podatku od towarów i usług za lipiec 2015 r., od której pismem z 17 sierpnia 2020 r. (data nadania w placówce operatora pocztowego) Skarżący wniósł odwołanie.

W związku z wniesieniem przez Skarżonego niepodpisanego odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej pismem z 10 września 2020 r. wezwał Podatnika do usunięcia braku formalnego środka zaskarżenia, tj. do uzupełnienia podpisu pod odwołaniem, w terminie 7 dni od doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia. Wobec nieobecności Podatnika, wezwanie zostało doręczone K. M. 14 września 2020 r., zatem siedmiodniowy termin do usunięcia braku formalnego upływał z dniem 21 września 2020 r. Podpisane odwołanie Skarżący nadał 22 października 2020 r za pośrednictwem operatora pocztowego. W konsekwencji, wobec nieuzupełnienia braku formalnego we wskazanym terminie, DIAS postanowieniem z 6 października 2020 r. pozostawił odwołanie Skarżącego bez rozpatrzenia.

Podatnik pismem z 15 października 2020 r. złożył zażalenie na postanowienie Organu z 6 października 2020 r. o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. W treści zażalenia Podatnik zawarł wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braku formalnego odwołania wskazując, że wezwanie z 10 września 2020 r. zostało doręczone w sposób wadliwy, doręczono je bowiem K. M. (osobie nieupoważnionej) pod adres: [...] K., ul. L. [...] (adres inny niż miejsce zamieszkania Podatnika, adres do doręczeń w kraju). Dalej Podatnik wskazał, że o wezwaniu dowiedział się dopiero 15 września 2020 r. (w tym dniu zostało mu ono doręczone), natomiast podpis na odwołaniu złożył 22 września 2020 r., tj. w terminie 7 dni od dnia faktycznego doręczenia.

Postanowieniem z 4 grudnia 2020 r. DIAS odmówił przywrócenia terminu do uzupełnienia braku odwołania od decyzji NUS z 29 lipca 2020 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że w sprawie nie zostały spełnione przesłanki przywrócenia uchybionego terminu do uzupełnienia braków odwołania w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania do dokonania tej czynności. Podatnik bowiem ani nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu tego terminu ani też nie złożył wniosku o jego przywrócenie w terminie określonym w art. 162 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: "o.p.").

Po rozpoznaniu zażalenia, DIAS postanowieniem z 8 lutego 2021 r. utrzymał w mocy postanowienie z 4 grudnia 2020 r. Organ odwoławczy za chybiony uznał zarzut, że wezwanie z 10 września 2020 r. do usunięcia braku formalnego odwołania zostało wadliwie doręczone, ponieważ przesyłka zawierająca wezwanie do uzupełnienia braków odwołania została skierowana na prawidłowy adres i została doręczona 14 września 2020 r. pełnoletniemu domownikowi (K. M.), który podjął się oddania pisma adresatowi. Wskazano ponadto, że Skarżący składając 22 września 2020 r. podpisane odwołanie, powinien jednocześnie z dokonaniem tej czynności złożyć wniosek o przywrócenie uchybionego terminu do uzupełnienia braku formalnego odwołania. Tymczasem, wniosek o przywrócenie tego terminu złożony został dopiero 15 października 2020 r. w piśmie stanowiącym zażalenie na postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia.

W skardze na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 8 lutego 2021 r., Skarżący zarzucił naruszenie: art. 162 § 1, art. 162 § 2, art. 148 § 1, art. 148 § 2 pkt 2, art. 148 § 3, art. 149, art. 150 § 1 pkt 1, art. 150 § 2 oraz art. 229 w związku z art. 239, art. 120, art. 121 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. i wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia tego Organu z 4 grudnia 2020 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełnienia braku odwołania

DIAS podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że w sprawie o sygn. I SA/Gd 138/21 (CBOSA) w dniu 8 czerwca 2021 r. zapadł wyrok, mocą którego zostało uznane za niezgodne z prawem postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 4 grudnia 2020 r. w przedmiocie pozostawienia odwołania Skarżącego bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd stwierdził, że nie ulega wątpliwości, że K. M. w momencie doręczenia wezwania z 10 września 2020 r. nie był pracownikiem Podatnika, osobą upoważnioną przez Podatnika do odbioru korespondencji, domownikiem lub sąsiadem Podatnika, czy też zarządcą domu lub dozorcą domu Podatnika. Sąd pierwszej instancji uznał, że naruszony został art. 148 § 2 pkt 2 o.p., poprzez doręczenie innej osobie niż adresatowi (Podatnikowi) oraz osobie niebędącej osobą upoważnioną przez Podatnika do odbioru korespondencji. Zdaniem Sądu, skoro nie było możliwości, aby doręczyć wezwanie Skarżącemu w sposób określony w art. 148 § 1 i 2 o.p., to zgodnie z art. 148 § 3 o.p. należało podjąć próbę ustalenia miejsca gdzie Podatnik przebywa w celu doręczenia mu wezwania. Czynności takie nie zostały jednak podjęte. Zamiast nich wezwanie zostało doręczone osobie, która nie była do tego upoważniona przez Podatnika (nie była pracownikiem Podatnika). Sąd zwrócił uwagę, że jeżeli 14 września 2020 r. Skarżącego nie było w miejscu zamieszkania (pod adresem do doręczeń w kraju), wezwanie powinno zostać doręczone w sposób określony w art. 149 o.p. Jednak z akt sprawy wynika, że przedmiotowe wezwanie nie zostało doręczone ani pełnoletniemu domownikowi ani sąsiadowi ani zarządcy domu ani też dozorcy.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji naruszony został także art. 150 § 1 pkt 1 § 2 o.p., ponieważ jeżeli nie było możliwości doręczenia wezwania Podatnikowi w miejscu jego zamieszkania lub w miejscu wykonywania przez niego działalności lub pełnoletniemu domownikowi Podatnika, sąsiadowi Podatnika, zarządcy domu lub dozorcy domu Podatnika, operator pocztowy powinien przechowywać wezwanie przez okres 14 dni w placówce pocztowej. Sąd zauważył, że operator pocztowy nie pozostawił zawiadomienia, w sposób o którym mowa w art. 150 § 2 o.p., tym samym naruszony został wskazany przepis.

Sąd pierwszej instancji, rozstrzygając o legalności postanowienia z 8 lutego 2021 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełnienia braku odwołania Skarżącego od decyzji NUS z 29 lipca 2020 r. w sprawie podatku od towarów i usług za lipiec 2015 r., w pełni podzielił stanowisko wyrażone w ww. wyroku w sprawie sygn. akt I SA/Gd 138/21 (CBOSA), w kwestii wadliwości doręczenia Skarżącemu przedmiotowego wezwania, co skutkowało stwierdzeniem, że postanowienie z 8 lutego 2021 r. narusza prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego wraz z poprzedzającym go postanowieniem tego Organu z 4 grudnia 2020 r.

W skardze kasacyjnej DIAS zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając na podstawie art.174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") naruszenia przepisów postępowania, stanowiące uchybienia, które miały istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a., poprzez uwzględnienie skargi, pomimo jej bezzasadności; błędne zastosowanie środków określonych w ustawie i uznanie skargi za zasadną w sytuacji, gdy zaskarżone postanowienie nie zawierało podstaw prawnych uzasadniających jego uchylenie, zatem skarga winna być oddalona na podstawie art. 151 p.p.s.a.;

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 141 § 4, art. 133 § 1 p.p.s.a. w związku z:

– art. 162 § 1 o.p., poprzez błędne przyjęcie, że Strona uprawdopodobniła, że wniesienie pisma po terminie nastąpiło bez jej winy;

– art. 162 § 2, poprzez błędne przyjęcie, że wniosek o przywrócenie terminu na uzupełnienie braku podpisu w odwołaniu od decyzji został złożony w ustawowym terminie, podczas gdy Podatnik złożył go po terminie 7 dni od dnia, w którym ustały przyczyny uchybienia terminowi, tj. od dnia w którym Podatnik dowiedział się, że wezwanie w rzeczywistości zostało doręczone jeden dzień wcześniej, niż wynikało to z wiedzy Podatnika;

– art. 149 o.p., poprzez błędne przyjęcie, że pismo zostało odebrane przez osobę nieuprawnioną, pomimo że na zwrotnym potwierdzeniu odbioru widnieje zapis o odbiorze pisma przez domownika adresata;

– art. 148 § 1 o.p., poprzez błędne przyjęcie, że pismo wyekspediowane na adres miejsca zamieszkania Podatnika - co potwierdza zwrotne potwierdzenie odbioru – zostało doręczone pod innym adresem;

– art. 194 § 2 oraz § 3 o.p. w związku z art. 17 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 1041 ze zm.), poprzez nieuwzględnienie okoliczności wynikających z dokumentu urzędowego, - jakim jest zwrotne potwierdzenie odbioru - pomimo nieprzedstawienia przeciwdowodu przez Podatnika; prawidłowa ocena adnotacji na zwrotnym potwierdzeniu odbioru powinna prowadzić do przekonania, że adnotacje dokonane na zwrotnym potwierdzeniu odbioru mają walor dokumentu urzędowego i są wystarczające do uznania skuteczności doręczenia;

3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 133 p.p.s.a. w związku z art. 150 § 1 pkt 1 i § 2 o.p., poprzez błędną ocenę stanu faktycznego i prawnego oraz przyjęcie, że w sprawie wystąpiły przesłanki do przechowania wezwania przez operatora pocztowego przez okres 14 dni w placówce pocztowej i nie doszło do doręczenia pisma w trybie art. 149 o.p.;

4. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a, poprzez nieprzedstawienie w uzasadnieniu, jakimi przesłankami kierował się Sąd formułując rozstrzygnięcie, ograniczając się co do zasady do zacytowania przepisów o.p.

Mając powyższe na uwadze DIAS wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Skarżący wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego przepisu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a.

Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu.

W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na zarzucie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, bądź na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej sformułowane zostały zarzuty oparte na podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

W niniejszej sprawie przedmiot sporu sprowadza się do oceny, czy zasadnie Organ odmówił Skarżącemu przywrócenia terminu do uzupełnienia braku odwołania od decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług. Ocena ta winna być jednak poprzedzona ustaleniem, czy w sprawie doszło do uchybienia terminowi, o którego przywrócenie wystąpił Skarżący. W świetle argumentacji zaprezentowanej w uzasadnieniu Sądu pierwszej instancji oraz podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, za prawidłowe należy uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji.

Przede wszystkim wskazać należy, że w stosunku do Skarżącego toczyło się postępowanie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia ze względu na uchybienie terminowi do uzupełnienia braku formalnego odwołania i zostało ono prawomocnie zakończone wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 listopada 2021 r. w sprawie sygn. akt I FSK 1819/21 (CBOSA). W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Gdańsku z 8 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 138/21 (CBOSA), mocą którego uchylono postanowienie tego Organu z 4 grudnia 2020 r. w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia. Rozpatrując kwestię prawidłowości doręczenia Skarżącemu wezwania do uzupełnienia braku formalnego odwołania, Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku, że z treści zwrotnego potwierdzenia odbioru, dokumentującego doręczenie wezwania do uzupełnienia braku odwołania, nie wynika, w jakim charakterze pismo odebrała osoba podpisująca się, jako K. M. Doręczyciel nie poczynił w treści dokumentu pocztowego żadnego zaznaczenia (adnotacji), która pozwoliłaby zidentyfikować rolę, w jakiej występowała wymieniona osoba. Nie wiadomo zatem, czy K. M. działał, jako domownik, czy może jako sąsiad, czy też być może jako zarządca domu bądź dozorca. Konieczność zachowania kolejności doręczenia do rąk poszczególnych osób oraz wskazane powyżej wymogi doręczenia poszczególnym osobom, nie pozwalają uznać, że bez znaczenia jest brak zaznaczenia, komu spośród wymienionych kategorii osób dokonano doręczenia. Co więcej, brak stosownego zaznaczenia (adnotacji) odnośnie do charakteru, w jakim występuje rzeczywisty odbiorca pisma, rodzi wątpliwość, czy był jedną z osób, wskazanych expressis verbis w art. 149 o.p., wobec których doręczenie wywiera skutek w stosunku do adresata. W oparciu o powyższe Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie doszło do doręczenia wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania w trybie art. 148 § 1 i art. 149 o.p. i wskazał, że zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, za wszelkie błędy popełnione w zakresie doręczenia odpowiada organ administracji publicznej, a prowadzą one do tego, że czynność doręczenia, nie może być uznana za skuteczną (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1134/11; CBOSA).

W myśl art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Podstawowym warunkiem złożenia skutecznego wniosku o przywrócenie terminu do dokonania czynności jest uchybienie terminowi do jej dokonania.

Stosownie do art. 162 § 1 o.p., w razie uchybienia terminowi należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z przepisów art. 162 o.p. należy zatem wyprowadzić wniosek, że aby można było przywrócić termin do dokonania danej czynności powinny być spełnione następujące przesłanki: uchybienie terminowi, uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi, wniesienie wniosku o jego przywrócenie w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi oraz dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

Wynikające z przepisów art.162 o.p. przesłanki przywrócenia terminu muszą być spełnione łącznie. Jednak, badanie zasadności i prawidłowości wniosku w przedmiocie przywrócenia terminu, tj. badanie uprawdopodobnienia braku winy wnioskującego, zachowania terminu do wniesienia wniosku o jego przywrócenie, czy dokonania czynności, dla której termin jest przewidziany winno poprzedzać stwierdzenie uchybienia terminowi. Powołane przepisy nie pozostawiają bowiem wątpliwości co do tego, że aby złożyć wniosek o przywrócenie terminu, termin musi być uchybiony, co czyni niedopuszczalnym wniosek o przywrócenie terminu złożony mimo braku uchybienia terminowi. Dlatego okoliczność, czy rzeczywiście doszło do uchybienia terminowi jest badana z urzędu, każdorazowo, gdy dla danej czynności został określony termin (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 25 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1743/15, z 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1995/15, z 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2288/15, z 2 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 3193/15, z 8 sierpnia 2020 r., sygn. akt. 1104/20; z 1 czerwca 2022 r., sygn. akt II FSK 1091/21; z 8 czerwca 2022 r., sygn. akt I FSK 570/19; z 2 sierpnia 2022 r., sygn. akt I FSK 901/20; CBOSA).

W okolicznościach sprawy, zarzuty skargi kasacyjnej w zakresie prawidłowości doręczenia wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania nie zasługują na uwzględnienie, ponieważ – jak wskazano - kwestia ta została przesądzona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 listopada 2021 r., sygn. akt I FSK 1819/21 (CBOSA). Brak skutecznego doręczenia wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania wyklucza możliwość przywrócenia terminu, o którym mowa w art. 162 o.p. W takiej sytuacji nie rozpoczyna się bowiem bieg terminu do usunięcia braku formalnego odwołania, a jeżeli tak, to nie może on zostać przekroczony, a w konsekwencji również przywrócony, stosownie do art. 162 § 1 o.p.

Skoro w wadliwym doręczeniu należy upatrywać nieskuteczności doręczenia, zgodzić się należy z oceną Sądu pierwszej instancji, że stwierdzenie braku prawidłowego doręczenia Skarżącemu wezwania spowodowało, że nie rozpoczął biegu termin do dokonania żądanej przez Organ czynności. Oznacza to, że zaskarżone postanowienie w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu zapadło z naruszeniem art. 162 § 1 i § 2 o.p.

Nie dawał także podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny poddając ocenie zarzut naruszenia cytowanego przepisu stwierdza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku w pełni odpowiada wymogom przewidzianym art. 141 § 4 p.p.s.a. i umożliwia jego kontrolę instancyjną. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, jaki stan faktyczny przyjmuje za podstawę rozstrzygnięcia i uzasadnił swoje stanowisko, odnosząc się do zarzutów skargi oraz zawarł wyczerpujące wyjaśnienie powodów uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. To zaś, że kasator nie podziela oceny Sądu, nie może stanowić skutecznej podstawy do uznania zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. (por. uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2010r., sygn. akt II FPS 8/09; CBOSA). Na podstawie art. 141 § 4 p.p.s.a. można kwestionować kompletność elementów uzasadnienia, ale nie jego prawidłowość merytoryczną (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 marca 2013 r., sygn. akt II GSK 2243/11; CBOSA). Ewentualna wadliwość argumentacji bądź prezentowanie przez stronę innego poglądu niż wskazany w uzasadnieniu, nie stanowi o naruszeniu przez sąd art. 141 § 4 p.p.s.a. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 2230/13; CBOSA).

Z przedstawionych powyżej powodów Naczelny Sąd Administracyjny, uznając, że skarga kasacyjna nie dostarczyła uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.