Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1859/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-12-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 8 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 14b, art. 14c
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 440zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2008r. Skarżąca Spółka P. z siedzibą w W. złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług i przedstawiła następujący stan faktyczny stanowiący podstawę zapytania Spółki.

P. ma zawarte umowy handlowe ze wszystkimi kontrahentami na zakup towarów. Zgodnie z postanowieniami zawartymi w umowie Spółka otrzymuje od dostawców także premie pieniężne roczne za nabycie towarów jest to premia przyznana P. przez dostawcę za nabycie towarów w danym roku. Jej wysokość jest ściśle uzależniona od wielkości zrealizowanego obrotu, im jest on wyższy, tym wyższy jest stosowany wskaźnik na podstawie którego jest ona wyliczana. Uzyskane premie pieniężne rozliczane są, przez Strony umowy na podstawie faktury VAT wystawianej przez Spółkę

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy otrzymane premie pieniężne roczne od dostawcy za nabycie towarów w ciągu całego roku, można dokumentować za pomocą noty księgowej, czyli traktować je jako świadczenie pieniężne nie będące ani zapłatą za usługę ani rabatem, a więc niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Spółki otrzymana premia pieniężna za nabycie towarów w danym roku, nie jest wynagrodzeniem za usługę i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z przepisami art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm. (dalej ustawa VAT), przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, która nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W przypadku Spółki otrzymana premia pieniężna za nabycie towarów w danym roku, nie jest żadnym świadczeniem na rzecz dostawcy towarów. Jest ona powiązana z zakupionymi towarami przez Spółkę, co w efekcie wyklucza możliwość potraktowania premii pieniężnych jako usługi, gdyż nie może dostawa towarów być traktowana jednocześnie jako usługa. Spółka kupując towary od kontrahenta już wykonuje czynność opodatkowaną podatkiem VAT, w postaci dostawy towarów. W związku z tym sytuacja opodatkowania premii pieniężnej podatkiem VAI prowadzi do podwójnego opodatkowania tej samej czynności.

Stanowisko to wynika również z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2007r., sygn. III SA/Wa 4080/2006, zauważyć więc należy na gruncie niniejszej sprawy, że opodatkowanie jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi jako zakupu tego samego towaru, ale jako kolejnego zakupu o określonej łącznej wartości (świadczenia usług) ale w ramach tej samej transakcji. Taką linię orzecznictwa przyjęła także Izba Skarbowa w W. w decyzji z dnia [...] września 2007r., sygn. [...], w której wyjaśniła: zdaniem Dyrektora zakup przez Stronę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów stanowi dostawę towarów, gdyż niewątpliwie jest efektem dokonanych przez Stronę zakupów towaru od kontrahenta. Nie można więc uznać w stanie faktycznym sprawy zrealizowania na rzecz kontrahenta określonego pułapu obrotów, za świadczenie usług, gdyż ewidentnie na uzyskanie określonego pułapu obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, iż czynności stanowiące dostawę towarów nie mogą jednocześnie poprzez ich z sumowanie stanowić usługi. Zakup przez Spółkę towaru, a tym samym osiągnięcie obrotu w ciągu całego roku, nie stanowi świadczenia usług. Powyższy pogląd jest zgodny z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2007r., sygn. I FSK 94/06, w którym Sąd wyraził pogląd, iż za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego poziomu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił w dalszej części wyroku, że wypłacenie premii pieniężnej jest obojętne z punktu widzenia podatku od towarów i usług, podlega natomiast u nabywcy, któremu ta premia jest przekazywana, zaliczeniu do przychodów w podatku dochodowym. Ponadto w ramach zawartych umowach handlowych, na podstawie których wypłacana jest między innymi premia pieniężna roczna za nabycie towarów w ciągu całego roku - dostawca dostarcza towar w ilości dowolnej (zamawianej przez Spółkę) i nie jest zobowiązany on, ani Spółka do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości. Niezrealizowanie przez Spółkę czy kontrahenta odpowiedniego poziomu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją czy jakąkolwiek odpowiedzialnością.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy zdaniem Spółki uznać, że otrzymana premia pieniężna roczna za nabycie towarów w ciągu roku, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Minister Finansów interpretacją indywidualną z dnia [...] kwietnia 2008 r. Nr [...] uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji wyjaśnił, iż aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć pomiędzy świadczącym usługę, a beneficjentem jawny lub zrozumiały stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. W doktrynie prawa i orzecznictwie sądowo-administracyjnym przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce, gdy zachodzi bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Z bezpośrednim związkiem pomiędzy świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem mamy do czynienia wówczas, gdy istnieje bezpośrednia i jasna zindywidualizowana korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podstawą do prawidłowego określenia skutków podatkowych, w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym, czynności polegającej na uzyskaniu uprawnienia do otrzymania premii pieniężnej oraz wypłacania premii pieniężnej jest określenie jaki charakter mają działania będące przedmiotem pytania.

Minister Finansów zauważył, iż w praktyce życia gospodarczego występują sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób (wypłacane premie nie są związane z żadną konkretną dostawą). W takich przypadku należy uznać, iż wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Podkreślenia wymaga fakt, iż usługi są traktowane przez ustawodawcę podatkowego bardzo szeroko. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż premia pieniężna związana jest z osiągnięciem określonego pułapu zakupów towarów dokonanych przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym, którym jest rok podatkowy.

W tym wypadku wypłacona premia stanowi rodzaj wynagrodzenia dla Spółki za świadczone na rzecz kontrahentów usługi. Zatem pomiędzy stronami będzie istniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Natomiast powołane przez Stronę :

-wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2007r. (sygn. III SA/Wa 4080/06);

-decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2007r. Nr [...] są rozstrzygnięciami w konkretnych przypadkach i wiążą tylko w tym zakresie i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Bowiem źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczpospolitej Polskiej są z zgodnie z art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 02 kwietnia 1997 roku (Dz. U. Nr 78, poz. 483) Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Strona w dniu 5 maja 2008 r. wniosła do Ministra Finansów wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w którym zarzuciła wydanej interpretacji indywidualnej naruszenie art.8 ust.1 ustawy VAT oraz art.14 b § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zwana dalej "ord.pod."

W związku z nieuwzględnień przez Ministra Finansów stanowiska Skarżącej, który w odpowiedzi na wezwanie z dnia [...] maja 2008 r. Nr [...], stwierdził brak podstaw do uchylenia lub zmiany wydanej interpretacji indywidualnej , Spółka pismem z dnia 11 czerwca 2008 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

W skardze zarzucono zaskarżonej interpretacji :

1) naruszenie prawa materialnego, polegające na niewłaściwym zastosowaniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT polegające na uznaniu przez Organ, że w przedstawionym przez Skarżącego stanie faktycznym premie pieniężne otrzymane przez Skarżącego od kontrahentów winny być zakwalifikowane jako wynagrodzenie za świadczone przez Skarżącego usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT;

2)wadliwość formalnoprawną, wynikającą z naruszenia art. 14c §1 i §2 ord. pod. poprzez wydanie interpretacji indywidualnej naruszającej standardy prawidłowego uzasadnienia interpretacji indywidualnej oraz brak rzetelnej oceny stanowiska Skarżącej,

3)wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia art. 121 §1 ord. pod.

polegającą na wydaniu interpretacji indywidualnej z naruszeniem zasady zaufania do

organów podatkowych, która zgodnie z art. 14h ord. pod. ma również

zastosowanie do postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Za zasadny należało uznać zarzut naruszenia prawa materialnego, a mianowicie art. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego błędną i niewłaściwe zastosowanie w przedmiotowej sprawie, poprzez przyjęcie, że otrzymywane przez skarżącą Spółkę bonusy, premie pieniężne i nagroda są zapłatą za usługi świadczone na rzecz jej kontrahentów i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spór w niniejszej sprawie sprowadzał się zatem do udzielenia odpowiedzi, czy zrealizowanie przez kupującego określonej wielkości obrotu z tytułu realizowanych zakupów u jego kontrahenta, czy też terminowe realizowanie płatności z tytułu zawartego kontraktu skutkuje wykonaniem usługi na rzecz sprzedawcy. Inaczej rzecz ujmując rozstrzygniecie sporu zależy od odpowiedzi na pytanie, czy można za opodatkowaną usługę wynagradzaną premią pieniężną potraktować uzyskanie pewnego pułapu obrotów związanych z zakupami u kontrahenta oraz rzetelność w przestrzeganiu zawartych umów. Zdaniem Sądu, w opisanym stanie faktycznym nie można postawić tezy o świadczeniu przez kupującego usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, jak i VI Dyrektywy VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 (odpłatne świadczenie usług), rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanego unormowania wynika, że pojęcie świadczenie usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Istotne z punktu widzenia zaistniałego sporu jest to, że art. 8 ust. 1 jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Nie może zatem wystąpić taka sytuacja faktyczna, w rozumieniu tego unormowania, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie. Podkreślić w tym miejscu z całą mocą wypada, że dokonywanie przez Spółkę zakupów u kontrahenta, jak i terminowe regulowanie świadczenia pieniężnego (zapłaty), mieści się w zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. Nie można więc uznać w stanie faktycznym sprawy - zrealizowania na rzecz sprzedającego określonego z góry pułapu obrotu, jak i terminowego wykonania świadczenia pieniężnego - za świadczenie usługi. Zauważyć należy, że na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT. Czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi. Przeszkodą do takiej konstatacji - jak wcześniej zauważono - jest treść art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, z której to wynika, że dostawa nie może być jednocześnie usługą.

Dokonując interpretacji powołanego przepisu należy odnieść się również do unormowań VI Dyrektywy VAT, a w szczególności do odpowiednika art. 8 ust. 1, jakim jest art. 6 aktu wspólnotowego. Zgodnie z treścią tego przepisu pojęcie "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5. Zauważyć zatem trzeba, iż na gruncie VI Dyrektywy VAT funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne - dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Konsekwencją tego jest twierdzenie, że we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi.

Artykuł 6, zawierający definicje świadczenia usług, tworzy wraz z art. 5, definiującym dostawę towarów oraz artykułem 7, zawierającym definicje importu - transakcje opodatkowane. Należy wskazać, że decydujące znaczenie dla określenia przedmiotowego zakresu Dyrektywy miał niewątpliwie cel systemu podatku od wartości dodanej. System ten, co do zasady, obejmować powinien wszystkie transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Powyższe odzwierciedla jedną z podstawowych cech podatku VAT, wyrażona w art. 2 I Dyrektywy - powszechność opodatkowania. Zasada ta stanowi jedną z podstaw interpretacji art. 6 VI Dyrektywy (por. K. Kosakowska w: K. Sachs: VI Dyrektywa VAT. Wydawnictwo C.H. BECK, Warszawa 2004, s.127). Oznacza powyższe, że wszelkie transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie sposób zaakceptować tezy, że w ramach transakcji już opodatkowanych mieszczą się czynności, które winny podlegać odrębnemu opodatkowaniu.

W wyroku ETS w/s Faaborg-Gelting Linien A/S v. Finanzamt Flensburg (orzeczenie wstępne), z uzasadnienia którego wynika, że należy ustalać, czy transakcja stanowi dostawę towarów, czy świadczenie usług, Trybunał orzekł, że o tym, czy w świetle VI Dyrektywy dana transakcja stanowi dostawę towarów, czy świadczenie usług, powinny decydować wszystkie okoliczności zawarcia tejże transakcji (por. M. Chomiuk w: K. Sachs: VI Dyrektywa VAT. Wydawnictwo C.H. BECK, Warszawa 2004, s.112). Z przywołanego orzeczenia wywieść należy wniosek, że albo występuje dostawa towarów, albo świadczenie usług.

Zauważyć także trzeba, że opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz, jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi, jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji.

Podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie w art. 217 Konstytucji" (por. R. Mastalski: Skutki prawne wystawienia faktury w podatku od towarów i usług, "Przegląd Podatkowy" 2001, nr 7, s. 26). Na temat zasady zakazu podwójnego opodatkowania w krajowym systemie prawa podatkowego, w szczególności na gruncie podatku od towarów i usług, wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Konstytucyjny i Naczelny Sąd Administracyjny. Tytułem przykładu można wskazać na orzeczenie Trybunału z dnia 25 października 2004 r., sygn. akt SK 33/03, OTK-A 2004/9/94 oraz uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 22 kwietnia 2002 r., sygn. akt FPS 2/02, ONSA 2002/4/136.

Podnieść także trzeba, że podwójne opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej, jest także niedopuszczalne. Państwa Członkowskie zobowiązane są do podjęcia niezbędnych środków, aby uniknąć podwójnego opodatkowania. Wynika to wprost z treści przepisów VI Dyrektywy VAT - art. 8 ust. 1 , art. 9 ust. 3 oraz art. 14 ust. 2 . Zgodnie z art. 8 ust. 1, odnoszącym się do miejsca opodatkowania dostawy towarów, Państwo Członkowskie, na którego terytorium dokonywana jest instalacja lub montaż podejmie wszystkie niezbędne środki, aby uniknąć podwójnego opodatkowania w tym kraju. W świetle art. 9 ust. 3 regulującego miejsce świadczenia usług, w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, braku opodatkowania lub zniekształcenia konkurencji Państwa Członkowskie mogą w odniesieniu do świadczenia usług określonych w ust. 2 lit. e), z wyjątkiem usług określonych w tiret ostatnim, świadczonych osobom niepodlegającym opodatkowaniu, a także w odniesieniu do najmu środków transportu, uznać:

a) miejsce świadczenia usług, które zgodnie z niniejszym artykułem znajdowałoby się na terytorium kraju, za znajdujące się poza Wspólnotą, jeżeli faktyczne korzystanie i eksploatacja ma miejsce poza Wspólnotą;

b) miejsce świadczenia usług, które na podstawie niniejszego art. znajdowałoby się poza terytorium Wspólnoty, za znajdujące się na terytorium kraju, jeżeli faktyczne świadczenie i eksploatacja usług ma miejsce na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 2 normującego zwolnienia podatkowe w przywozie Państwa Członkowskie do czasu wejścia w życie przepisów wspólnotowych wyraźnie określających zakres obowiązywania tych zwolnień mogą dostosowywać przepisy krajowe tak, aby zmniejszyć możliwość zakłócenia konkurencji, w szczególności możliwość nieopodatkowania lub podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od wartości dodanej wewnątrz Wspólnoty.

Zakaz podwójnego opodatkowania podatkiem od wartości dodanej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W wyroku z dnia 27 czerwca 1989 r., sygn. akt J 50/88, LEX nr 83935 w sprawie Heinz Kühne v. Finanzamt München III (orzeczenie wstępne) Trybunał postawił tezę, że opodatkowanie wydatków poniesionych na konserwację towarów jest zgodne ze wspólnym systemem VAT, gdyż celem tego systemu jest nie tylko wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych transakcji, lecz także braku ich opodatkowania; podatnik może powołać się na artykuł 6(2) przed sądem Państwa Członkowskiego w zakresie, w jakim przepis ten eliminuje opodatkowanie użycia składników przedsiębiorstwa do celów prywatnych w sytuacji, gdy VAT od tych towarów nie podlegał odliczeniu w całości lub w części. Natomiast w orzeczeniu z dnia 3 października 1985 r., sygn. akt J 249/84, LEX nr 84285 w sprawie Ministere public i Ministry of Finance v. Venceslas Profant (orzeczenie wstępne) ETS stwierdził, że organy Państw Członkowskich nie dysponują pełną swobodą decyzji w zakresie wprowadzania zwolnień w imporcie na podstawie artykułu 14 VI Dyrektywy, gdyż spoczywa na nich obowiązek wypełniania podstawowych celów harmonizacji VAT, zwłaszcza umożliwiania swobodnego przepływu osób i towarów oraz zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu.

Przedstawiona argumentacja świadczy jednoznacznie, iż podstawowym celem wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, w konsekwencji także podatku od towarów i usług, jest wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych transakcji. Tym samym za niedopuszczalne należy uznać opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży, raz jako sprzedaży - dostawy towaru, drugi zakupu towaru - jako usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT.

Niezależnie od powyższego zauważyć należy, iż usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 6 ust. 1 VI Dyrektywy VAT, to transakcja gospodarcza. Oznacza to, zdaniem sądu, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Nie musi być to, co prawda, jak wynika z orzecznictwa ETS - stosunek roszczeniowy obwarowany prawem dochodzenia spełnienia świadczenia przed Sądem, może to też być zobowiązanie naturalne, np. dług honorowy (por. wyrok ETS z dnia 17 września 2002 r., sygn. akt J C-498/99, PP 2005/2/62 w sprawie Town & County Factors Ltd v. Commissioners of Customs & Excise). W ramach zawieranych umów o współpracy, gdzie za osiągnięcie określonego pułapu obrotów i terminowego spełnienia świadczeń pieniężnych, sprzedawca wypłaca premię pieniężną, bonus lub nagrodę - nabywca dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest zobowiązany do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. Nie mamy w takim przypadku do czynienia nawet ze zobowiązaniem naturalnym.

Warto zauważyć, iż za brakiem podstaw prawnych do opodatkowania premii (bonusów) opowiedział się J. Zubrzycki w Leksykonie VAT, stwierdzając, że osiągniecie przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem wypłacana temuż nabywcy towarów przez sprzedawcę premia (bonus) za uzyskanie tegoż pułapu obrotów - nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczenie usług). Tym samym wypłacenie tego rodzaju premii (bonusa) jest obojętne z punktu widzenia podatku od towarów i usług, podlega natomiast u nabywcy towarów, któremu ta premia jest przekazywana, zaliczeniu do przychodów w podatku dochodowym. Podobnie w przypadku wypłaty premii przez sprzedawcę nabywcy towarów, z tytułu terminowego płacenia przez tego ostatniego za zakupiony towar, a więc prawidłowe wykonywanie przez nabywcę jednej z czynności istniejącego między stronami (opodatkowanego z tytułu dostawy) kontraktu kupna-sprzedaży - nie jest żadną usługą kupującego na rzecz sprzedawcy, która podlegałaby opodatkowaniu VAT (por. J. Zubrzycki w: Leksykon VAT. Tom I 2006, Wydawnictwo UNIMEX, s. 498).

Skonstatować wobec powyższego należy, iż za usługę w rozumieniu art. 8 ust 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi.

Za nieuzasadnione Sąd uznał natomiast pozostałe zarzuty skargi tj.art.14 §1 i §2 oraz art.121 ord.pod. Strona Skarżąca nie wykazała, iż przepisy te zostały w sprawie naruszone i nie znajdują potwierdzenia w zebranym w sprawie materiale dowodowym sprawy.

W myśl § 1 art.14 b ord.pod. Minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Paragraf 2 powołanego przepisu stanowi, iż wniosek o interpretację może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art.14 c § 1 ord. pod. Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.( § 2)

Zgodnie z jednoznaczną, jasną i niebudzącą wątpliwości treścią przytoczonego przepisu rolą organu i istotą jego postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej jest ocena stanowiska strony, nie zaś przedstawianie poglądów i interpretacji mających zastosowanie w sprawie przepisów prawnych w odniesieniu do różnych sytuacji faktycznych.

Obowiązkiem organu jest dokonanie wykładni co do treści przepisów prawa podatkowego oraz sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej indywidualnie sprawy.

Należy też zaakcentować, że pełną wiedzę o stanie faktycznym stanowiącym punkt wyjścia dla ustalenia adekwatnych regulacji prawa podatkowego organ podatkowy czerpie wyłącznie z wniosku uprawnionego podmiotu. Jeśli wniosek ten nie zawiera określonych informacji, organ może zwrócić się o jego uzupełnienie w trybie przewidzianym dla usuwania braków formalnych. Ponadto organ w tym postępowaniu nie może prowadzić żadnego postępowania dowodowego. Właśnie z tego względu, że ustalenie stanu faktycznego nie jest przedmiotem postępowania w sprawie o wydanie indywidualnej interpretacji, wynika, iż stan ten jest stanem hipotetycznym, określonym przez wnioskującego o interpretację. Dla rozstrzygnięcia kwestii prawnych nie jest bowiem istotne rzeczywiste wystąpienie określonych zdarzeń.

Organ, udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez wnioskodawcę. Również organ odwoławczy kontroluje jedynie poprawność dokonanej interpretacji danego przepisu w kontekście zadanego pytania prawnego. Zarówno na etapie postępowania wywołanego wniesieniem zażalenia, jak i na etapie kontroli sądowej wydanego w wyniku tego postępowania rozstrzygnięcia kontroli podlega prawidłowość wyjaśnienia treści przepisów w odniesieniu do zadanego pytania. Nie jest więc możliwe dalsze uzupełnienie bądź doprecyzowanie zgłoszonego wniosku o interpretację.

Odnosząc powyższe rozważania do realiów niniejszej sprawy, wskazać należy, że organ podatkowy pod względem formalnym prawidłowo rozstrzygnął wniosek o udzielenie interpretacji w kontekście zadanego pytania.

Z tych wszystkich względów Sąd uznając zarzuty skargi dotyczące naruszenie prawa materialnego za uzasadnione na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi(Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy.