Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 820/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2007-10-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 8 ust. 4,  art. 7 ust. 3
journal: Dz.U. 1983 nr 45 poz 207
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Świderska, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.), Asesor WSA Cezary Koziński, Protokolant Agata Brolik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 października 2007 r. sprawy ze skargi A.Ś. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 725 (siedemset dwadzieścia pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia [...] nr [...] ustalił podatek od spadku nabytego przez A. Ś. w wysokości 2936 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy I instancji stwierdził, iż na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w Wieluniu z dnia 23 maja 2006 r. ,sygn. akt Ns 345/06 Anna Ś. nabyła w 1/3 prawo do spadku po zmarłym w dniu 1 maja 1994 r. J. B. Masę spadkową stanowią: udział ½ części gruntów rolnych niezabudowanych o łącznej powierzchni 2,0044 ha znajdujących się w O. gm. Cz., udział w 5/8 częściach gruntów rolnych niezabudowanych o łącznej powierzchni 1,814 ha położonych w W. przy ul. Cz. i D. gm.. W., udział w ½ części zabudowanej działki nr 126 o pow. ogólnej 528 m2 położonej w W. przy ul. Z. oraz udział w 5/8 częściach zabudowanej działki nr 579 o pow. ogólnej 340 m2, położonej w W. przy ul. K. Łączną wartość masy spadkowej strony określiły ostatecznie na 219.155 zł. W ocenie organu podatkowego wartość masy spadkowej nie odpowiadała wartości rynkowej. Dlatego też w dniu 2 sierpnia 2007 r. strona została wezwana do podwyższenia masy spadkowej do łącznej kwoty 259.681 zł. A. Ś. nie wypowiedziała się co do proponowanej wartości masy spadkowej, a ponieważ w wezwaniu była informacja, że brak odpowiedzi będzie traktowany jako zgoda na proponowaną wartość, przyjęto, że wyraziła zgodę na powyższe. Wartość udziału Anny Ś. określono na kwotę 86.560 zł. W związku z tym, że strona nie wypowiedziała się w sprawie zebranego materiału organ ustalił podatek od spadku w kwocie 2.963 zł. zł., przyjmując za podstawę opodatkowania kwotę 51.138 zł., po uprzednim zwolnieniu od podatku gruntów rolnych na mocy art. 4 ust. 1 pkt 1, odliczeniu poniesionych kosztów i kwoty wolnej od podatku określonej w art. 9 ust 1 pkt 1 oraz udzieleniu w stosunku do budynku mieszkalnego – położonego w W. przy ul. K. nr 6 ulgi określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn / Dz. U. Nr 142, poz. 1514 z 2004 r. ze zm./.

A. Ś. odwołała się od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., wnosząc o jej uchylenie. W uzasadnieniu odwołania podniosła, iż organ skarbowy nie wziął pod uwagę zadeklarowanych wartości w zeznaniu podatkowym i dokonał ich podwyższenia. Zdaniem A. Ś. decyzja nie zawiera odpowiedniego uzasadnienia faktycznego. Urząd nie wskazał, które wartości są zawyżone lub zaniżone. Organ podatkowy dopuścił się uchybień: odmawiając zwolnienia od podatku budynków gospodarczych, określając błędnie powierzchnię użytkową budynku mieszkalnego i nie uwzględniając wszystkich faktycznie poniesionych kosztów pogrzebu .

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji.

Ustosunkowując się do zarzutów zawartych w odwołaniu wyjaśnił, iż przy ustalaniu podatku od spadku nie zostały zwolnione z opodatkowania, na mocy art. 4 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, budynki gospodarcze znajdujące się w W. przy ul. Z. nr 6 i ul. K. nr 6 , ponieważ nie są to budynki służące bezpośredniej produkcji rolnej prowadzonej na użytkach rolnych. Działki, na których znajdują się te budynki sklasyfikowane zostały w ewidencji gruntów i budynków jako grunty zabudowane zurbanizowane, stanowiące tereny mieszkaniowe, nie wchodzące w skład gospodarstwa rolnego. Potwierdzeniem powyższego jest załączona przez strony decyzja wydana przez Urząd Miejski w W. w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego na rok 2006, z której wynika, że podatek rolny ustalono tylko od użytków rolnych. Od pozostałych gruntów, to jest działek na ul. Z. i ul. K. oraz budynków mieszkalnych i związanych z działalnością gospodarczą, ustalony został podatek od nieruchomości. Przeprowadzone oględziny potwierdziły, że przeznaczenie budynków nie wskazuje na to, by służyły one bezpośredniej produkcji rolniczej.

Odnośnie zastosowania ulgi określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn, urząd przyjął powierzchnię użytkową wykazaną przez spadkobierców. Dla budynku mieszkalnego znajdującego się w W. przy ul. K. nr 6 strony podały 70 m2 i dotyczy ona powierzchni mieszkania. Przewidziana w art. 16 ulga mieszkaniowa przysługuje w wysokości proporcjonalnej do wielkości nabywanego udziału i tak też została przyjęta. Ponieważ powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego nie przekroczyła 110 m2, to wartość ulgi podatkowej udzielonej stronie wynosi 10.335 zł i stanowi równowartość nabytego przez nią udziału w tym budynku. Ulga mieszkaniowa została udzielona w maksymalnej wysokości. Tak więc zarzut zawyżenia powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych znajdujących się w W. przy ul. Z. nr 6 i ul. K. nr 6, a tym samym zawyżenia podatku od spadku, należy uznać za bezzasadny.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, do długów i ciężarów obciążających masę spadkową należą m.in. koszty pogrzebu łącznie z nagrobkiem w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku. W przypadku, gdy koszty pogrzebu i nagrobka nie zostaną udokumentowane rachunkami, przyjmowane są przez Urząd Skarbowy w W. jako ryczałt w wysokości 5.000 zł. Strony w zeznaniu podatkowym złożonym w dniu 7 listopada 2006 r. nie wykazały obciążeń z tytułu poniesionych kosztów pogrzebu i nagrobka. W korekcie zeznania złożonej w dniu 18 grudnia 2006 r. wykazano koszty związane z pogrzebem w łącznej kwocie 8.000 zł. /bez udokumentowania/, a w kolejnej korekcie złożonej w dniu 17 stycznia 2007 r. wartość obciążeń z tego tytułu wykazano w kwocie 12.000 zł, z czego udokumentowano wydatki na kwotę 10.000 zł. Powyższą kwotę 10.000 zł. organ podatkowy I instancji przyjął jako obciążenie zmniejszające wartość masy spadkowej.

A. Ś. zaskarżyła decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o jej uchylenie. Zarzuciła organowi odwoławczemu naruszenie przepisów artykułów 120, 121, 122, 180, 187, 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej oraz art. 4 ust. 1 , 7 ust. 3, 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W uzasadnieniu skargi podniosła, iż decyzja nie zawiera odpowiedniego uzasadnienia faktycznego. Ponadto organ błędnie przyjął, iż budynki gospodarcze położone w W. przy ul. Z. nr 6 i ul. K. nr 6 nie mogą zostać objęte zwolnieniem od podatku od spadków i darowizn. Zdaniem skarżącej zwolnienie od podatku nabycia gospodarstwa rolnego dotyczy także budynków gospodarczych związanych z gospodarstwem rolnym. W budynkach tych znajdowały się narzędzia rolnicze, nawóz rolniczy, worki wypełnione zbożem, a także worki i skrzynki służące do przygotowania ziemniaków do sadzenia.

Organ błędnie wyliczył wartość masy spadkowej, bowiem przyjął powierzchnię budynku mieszkalnego przy ul. Z. 180 m2, choć powierzchnia użytkowa lokalu mieszkalnego wynosi 109,3 m2. To samo dotyczy budynku mieszkalnego przy ul. K., gdzie wskazano powierzchnię 220 m. Zgodnie z art. 16 powołanej ustawy podstawą wymiaru podatku jest powierzchnia użytkowa.

Kolejny zarzut skargi dotyczy zaniżenia przez organ skarbowy kosztów pogrzebu. Nie została uwzględniona kwota 2.000 zł, wydatkowana na trumnę, ubranie zmarłego i kwiaty, choć zakup powyższych przedmiotów jest zawsze związany z ceremonią pogrzebową..

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Organ podatkowy I instancji nie uwzględnił podanej przez skarżącą wartości masy spadkowej w kwocie 219.155 zł. Pismem z dnia 2 stycznia 2007 r. zawiadomił A. Ś. iż proponuje podwyższenie wartości nabytych w drodze spadku rzeczy do łącznej kwoty 259.681 zł. Jednocześnie pouczył stronę, że brak odpowiedzi na pismo, w terminie 14 dni, potraktuje jako zgodę na przedstawioną przez siebie wartość masy spadkowej. Skarżąca nie odpowiedziała na pismo. Organ przyjął wartość masy spadkowej w kwocie przez siebie wskazanej w piśmie z dnia 2 stycznia 2007 r.

Ustalając w powyższy sposób wartość masy spadkowej organ naruszył przepis art. 8 ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn /Dz.U. z 2004r. Nr 142, poz 1514 ze zm./. Zgodnie z powołanym przepisem, w razie nieudzielania przez nabywcę odpowiedzi na proponowane przez organ podwyższenie wartości, należy ustalić wartość nabytych rzeczy z uwzględnieniem opinii biegłych.

Organ nie był uprawniony do przyjęcia w sposób dorozumiany (brak odpowiedzi na pismo), iż strona zgadza się na przedstawione wyliczenie. W przypadku braku wyraźnego oświadczenia skarżącej o zaakceptowaniu wartości masy spadkowej zaproponowanej przez organ, należało ustalić tę wartość z uwzględnieniem opinii biegłego. Z przedstawionych sądowi akt administracyjnych nie wynika, by organ I instancji bądź organ odwoławczy zlecały biegłemu opracowanie opinii określającej wartość masy spadkowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn do długów i ciężarów obciążających masę spadkową należą m. in. koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku. Organ uwzględnił wydatki udokumentowane oświadczeniami złożonymi na piśmie przez proboszcza parafii rzymskokatolickiej w W. i właściciela zakładu kamieniarskiego. Dokumenty te, którym organ przyznał wartość dowodową, dotyczą jednak tylko kosztów nagrobka. Należy zgodzić się z zarzutem skargi, iż wydatki poniesione na zakup trumny, kwiatów i ubrania zmarłego powinny zostać zaliczone do kosztów odpowiadających zwyczajom przyjętym w środowisku rodziny spadkodawcy. Wysokość kosztów podana przez stronę podlegać może ocenie organu. Jednakże te koszty nie mogą być całkowicie pominięte w wyliczeniu ciężarów obciążających masę spadkową. Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji nie odniósł się do oświadczenia strony o poniesieniu kosztów w wysokości 2.000 zł. Kwestia ta wymagała dokładnego omówienia, bowiem organ I instancji w lakonicznym uzasadnieniu swojej decyzji w ogóle nie wypowiedział się w tym zakresie. Powyższe działanie organu czyni zasadnym podniesiony w skardze zarzut naruszenia przepisów art. 121 § 1, 122, 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto narusza przepis art. 210 § 4 tej ordynacji.

Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu skarżącej naruszenia art. 16 powołanej wyżej ustawy stwierdził, iż Urząd Skarbowy przyjął powierzchnię użytkową wskazaną przez spadkobierców. Powyższe wyjaśnienie nie znajduje potwierdzenia w uzasadnieniu sporządzonym przez organ I instancji. W uzasadnieniu tym Naczelnik Urzędu Skarbowego wymienił jedynie przepis art. 16 ustawy. Nie wskazał natomiast jaką powierzchnię użytkową przyjął do wyliczenia podstawy opodatkowania. Podatniczka, wobec braku jakiegokolwiek wyjaśnienia organu I instancji, mogła mieć wątpliwości co do prawidłowości podstawy przyjętej do wyliczenia ulgi. Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznając odwołanie powinien dokładnie wyjaśnić stronie sposób wyliczenia tej ulgi, w szczególności uwzględnioną powierzchnię użytkową. Tymczasem odniósł się do określonego w odwołaniu zarzutu pobieżnie, naruszając tym samym przepis art. 121 Ordynacji podatkowej

Zarzut skargi, dotyczący bezzasadnej odmowy zwolnienia od opodatkowania budynków gospodarczych położonych w W. przy ul. Z. nr 6 i K. nr 6, nie zasługuje na uwzględnienie.

Budynki gospodarze znajdujące się w W. przy ulicy Z. nr 6 i ulicy K. nr 6 nie mogły zostać zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 4 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, gdyż zgodnie z dołączonymi do akt administracyjnych wypisami z rejestru gruntów sklasyfikowane zostały jako tereny mieszkaniowe. Nie wchodzą one w skład gospodarstwa rolnego, a w konsekwencji nie jest naliczany od nich podatek rolny. Dopóki nie zostaną dokonane zmiany w rejestrze gruntów, organy skarbowe nie będą miały podstaw do traktowania przedmiotowych budynków, jako wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję.

Dyrektor Izby Skarbowej ponownie rozpoznając sprawę ustali wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych w sposób określony w art. 8 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wezwie ponownie stronę do ustosunkowania się do propozycji podwyższenia wartości nabytych rzeczy i praw do łącznej kwoty 259.681 zł. Jeżeli strona odrzuci tę propozycję, bądź nie odpowie na pismo, organ podatkowy dopuści dowód z opinii biegłego na okoliczność wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych. Dokonana wycena poszczególnych składników masy spadkowej pozwoli także na prawidłowe wyliczenie wartości ulgi przysługującej A. Ś. na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Ponadto organ ustali wysokość wydatków poniesionych w związku z pogrzebem spadkodawcy, t.j. koszty trumny, kwiatów i ubrania zmarłego. Ustalona kwota zwiększy ciężary spadku określone przez organ podatkowy w uchylonej przez sąd decyzji.

O kosztach postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Na podstawie art. 152 w/w ustawy orzeczono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.