Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 539/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2013-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.1 ust.1 pkt 2 i 3, art. 2 ust.1 , art. 4 ust.1, art. 6 ust.1,3,4,5,
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 3 ust.1 pkt 16
journal: Dz.U. 2010 nr 185 poz 1243
law: Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gerard Czech Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Protokolant st. sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 października 2013 r. sprawy ze skargi "A" S.A. we W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 30 stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

"A" S.A. w K. (obecnie "A*" Spółka Akcyjna w K.) sporządziła 15 stycznia 2010 r. deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2010, którą złożyła w Urzędzie Miasta Kędzierzyn-Koźle, ujawniając do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, grunty pozostałe, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i budowle. Obliczona kwota podatku wyniosła 1.993.199 zł.

W dniu 4 stycznia 2011 r. Spółka sporządziła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2010, w której ujęła grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, grunty pozostałe, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i budowle, obliczając podatek na kwotę 1.888.698 zł. Dokument ten stanowił załącznik do wniosku Spółki z 13 stycznia 2011 r. o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za rok 2010 w kwocie 104.501 zł. W uzasadnieniu wniosku Spółka wskazała, że posiada następujące składowiska odpadów (tj. budowle składowisk oraz zajęte pod nie grunty): mokre składowisko odpadów (działka x), składowisko smółek porafinacyjnych (działka nr y), składowisko stawy paku (działka z). Na terenie wymienionych działek zostały zlokalizowane budowle składowisk "Hałda odpadów energetycznych" o wartości 2.196.026,27 zł (działka nr x), "Ekran ekologiczny" o wartości 565.980,78 zł (działka nr y), "BASENY BET P 24" o wartości 26.758,69 zł (działka nr z). Powierzchnia gruntów znajdujących się pod powyższymi budowlami to odpowiednio 8,5752 ha (działka nr x), 0,55 ha (działka nr y) i 0,8189 ha (działka nr z). Powyższe składowiska Spółka uprzednio opodatkowywała przy zastosowaniu stawek właściwych dla przedmiotów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z decyzją Wojewody Opolskiego z 29 czerwca 2007 r., dotyczącą wyrażenia zgody na zamknięcie składowiska odpadów innych niż niebezpieczne i obojętne - mokrego składowiska odpadów, zaprzestano składowania odpadów na przedmiotowym składowisku z dniem 7 marca 2007 r. Natomiast decyzją z 27 stycznia 2005 r. Starosta Kędzierzyńsko-Kozielski ustalił Spółce zakres prac związanych z rekultywacją terenu, w której stwierdził konieczność likwidacji nieczynnych składowisk, a w tym: składowiska smółek porafinacyjnych i składowiska stawy paku. Powyższe składowiska zostały zamknięte przed rokiem 2005.

Zdaniem Spółki, w wyniku zamknięcia składowisk, doszło do zmiany przeznaczenia budowli i zajętych pod nie gruntów. Konieczność zaprzestania składowania odpadów w momencie zamknięcia składowisk powoduje, że tworzące je budowle i znajdujące się w ich obrębie grunty tracą charakter użytkowy dla Spółki -przez co nie mogą być uznane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Grunty takie zalicza się do kategorii gruntów pozostałych, natomiast budowle nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W ocenie Spółki, konieczność przeprowadzenia rekultywacji i związane z tym zamknięcie składowisk odpadów potwierdza, iż budowle oraz grunty ze względu na stan techniczny utraciły swą wartość użytkową i nie mogą być wykorzystane przez podatnika w celach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z obowiązujących przepisów wynika obowiązek zaprzestania prowadzenia jakiejkolwiek działalności na terenie składowisk, do których odnoszą się ww. decyzje.

Następnie Spółka przedstawiła własną analizę problemu "względów technicznych" powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych oraz na pisma urzędowe, dotyczące opodatkowania nieczynnych składowisk odpadów. Spółka wskazała, że zmiana sposobu opodatkowania gruntów oraz wyłączenie z opodatkowania budowli powinno nastąpić odpowiednio z dniem 1 lutego 2005 r. w odniesieniu do składowiska smółek porafinacyjnych i składowiska stawy paku oraz z dniem 1 kwietnia 2007 r. w odniesieniu do mokrego składowiska odpadów.

Ponadto Spółka wyjaśniła w piśmie z 11 marca 2011 r., że w zakresie mokrego składowiska odpadów, zgodnie z decyzją Wojewody Opolskiego z 29 czerwca 2007 r., prace rekultywacyjne na przedmiotowym terenie zostaną ukończone w momencie pełnego zakończenia procesu sukcesji naturalnej oraz kontrolowanego odbioru wód nadosadowych, do czasu naturalnego ich ubytku. Natomiast w zakresie składowiska smółek porafinacyjnych oraz składowiska stawy paku, zgodnie z decyzją Starosty Kędzierzyńsko-Kozielskiego z 27 stycznia 2005 r., "A". S.A. przeprowadziła próbę utylizacji odpadów zgromadzonych na składowisku smółek porafinacyjnych (poprzez spalenie w piecu), która nie powiodła się i ze względu na właściwości odpadów Spółka poszukuje obecnie innej skutecznej metody likwidacji składowiska. Także składowisko odpadów stawy paku nie zostało jeszcze zlikwidowane, zakreślony ww. decyzją termin zakończenia prac przypada na 31 grudnia 2013 r.

Prezydent Miasta Kędzierzyna-Koźla postanowieniem z 16 marca 2011 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Prezydent wydał w dniu 26 kwietnia 2011 r. decyzję nr [...], określającą "A" S.A. w K. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2010 r. w wysokości 1.993.199 zł.

W uzasadnieniu organ I instancji odniósł się do problemu związanego z obowiązkiem przeprowadzenia rekultywacji składowiska odpadów oraz skutków prowadzenia rekultywacji w świetle przepisów prawa podatkowego. W konkluzji stwierdził, że pod pojęciem "względy techniczne" należy rozumieć okoliczności uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej, niezależne od przedsiębiorcy, wywołane przyczynami zewnętrznymi. W żadnym wypadku nie może tu chodzić o dewastację, skażenia, czy inne przypadki wyłączenia nieruchomości ze stanu używalności, będące następstwem działań bądź zaniechań samego podatnika. W przypadku, gdy z istoty określonej działalności gospodarczej wynika pewna dewastacja terenu, należy przyjąć, że związek z działalnością gospodarczą trwa także po zapełnieniu składowiska, tak długo, jak nieruchomość pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy. Zmiana zasad opodatkowania może nastąpić jedynie w wyniku przeprowadzenia rekultywacji, która doprowadzi do zmiany klasyfikacji gruntów np. na użytki rolne, czy ekologiczne, a nieruchomość nie będzie zajmowana do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Z przepisów ustawy o odpadach wynika, że działalność składowiska odpadów ma miejsce także po jego zamknięciu. W świetle orzeczeń sądów administracyjnych, tereny poeksploatacyjne, przed zakończeniem ich rekultywacji, uznawane są za tereny związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wydanie decyzji, dotyczącej zamknięcia składowiska odpadów, nie stanowi przesłanki zaistnienia względów technicznych, o których mowa w art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Decyzje wydane przez Wojewodę Opolskiego oraz Starostę Kędzierzyńsko-Kozielskiego nie zabraniają przeprowadzania prac rekultywacyjnych, które traktowane są jako działalność gospodarcza, lecz wyłącznie składowania odpadów. Nie ma również znaczenia, czy przedsiębiorca dokonuje rekultywacji, czy też na gruncie dokonuje się sukcesja naturalna. Organ I instancji, do opodatkowania podatkiem od nieruchomości, przyjął przedmioty i podstawy opodatkowania oraz stawki podatku i kwotę podatku, zgodne z deklaracją Spółki sporządzoną 15 stycznia 2010 r.

Decyzja stała się przedmiotem odwołania, w którym Spółka domagała się jej uchylenia w całości i wydania orzeczenia co do istoty sprawy, tj. określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. Podnoszone zarzuty dotyczyły naruszenia prawa materialnego tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i art. 5 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów zajętych przez zamknięte składowiska odpadów, przy zastosowaniu stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, zamiast zastosowania stawki właściwej dla tzw. gruntów pozostałych oraz niewyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli zamkniętych składowisk odpadów, w sytuacji, gdy grunty te oraz budowle nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Spółka ponownie wskazała, że zamknięcie składowiska odpadów i konieczność przeprowadzenia jego rekultywacji skutkuje zerwaniem związku składowiska z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą ze względu na niemożność korzystania z takiej budowli i zajętego przez nią gruntu, przy czym okoliczność ta pozostaje niezależna od Spółki. Nadto spółka zwróciła uwagę, że na gruntach mokrego składowiska odpadów dokonuje się sukcesja naturalna, która nie jest pojęciem tożsamym z rekultywacją zdefiniowaną w ustawie o ochronie gruntów rolnych i leśnych. Odwołując się do tej definicji Spółka wskazała, że rekultywacja odnosi się do całokształtu działań podmiotu zobowiązanego i łączy się z aktywnym oddziaływaniem na przedmiot rekultywacji, podczas gdy sukcesja naturalna (renaturyzacja, renaturalizacja) określana jest w literaturze przedmiotu jako samoistne, spontaniczne wkraczanie siedlisk przyrodniczych wskutek zaprzestania eksploatacji. Mając powyższe względy na uwadze Skarżąca podniosła, że sukcesja naturalna nie wymaga po jej stronie jakiegokolwiek działania i nie jest pojęciem tożsamym z rekultywacją w rozumieniu ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych. Nadto ustawa ta nie odnosi się także do dwóch pozostałych składowisk, w przypadku których prowadzona jest jedynie ograniczona rekultywacja.

Rozpoznając wniesione odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu uznało, że nie zasługuje ono na uwzględnienie.

Rozpatrując sprawę Kolegium odwołało się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613)– /dalej wskazywanej jako u.p.o.l./, w tym art. 2 ust. 1,art.3 ust.1,art. 4 ust. 1 art.6 ust. 1 i 3,4,5 u.p.o.l. Podkreśliło, że w niniejszej sprawie Spółka jest - odpowiednio - użytkownikiem wieczystym lub właścicielem gruntów, budynków i budowli. Co do zasady, deklarowane przez Spółkę przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Następnie Kolegium przywołało art. 3 ust. 3 pkt 16 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (Dz.U. z 2010 r. Nr 185, poz. 1243 – w brzmieniu z 2010 r., zgodnie z którym składowisko odpadów to obiekt budowlany przeznaczony do składowania odpadów. Wskazując również na art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r. Nr 1243, poz. 1623), Kolegium podkreśliło, że składowisko odpadów zostało wprost wymienione jako przykład budowli, a zatem jest obiektem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b) Prawa budowlanego i spełnia definicję budowli z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Następnie Kolegium odwołując się do słownikowego znaczenia pojęcia "składowisko" wskazało, że jest to miejsce, na którym się coś składuje, a "składować" znaczy: 1) przechowywać towary, 2) przechowywać materiały, substancje szkodliwe w takich warunkach, by nie zagrażały ludziom i środowisku naturalnemu.

Mając na względzie przywołane regulacje, znaczenie pojęcia "składowisko", decyzję Wojewody Opolskiego wyrażającą zgodę na zamknięcie składowisk odpadów i związane z tym zaprzestanie składowania odpadów oraz rekultywację składowisk polegającą na poddaniu go sukcesji naturalnej i decyzję Starosty Kędzierzyńsko- Kozielskiego ustalającą zakres prac związanych z rekultywacją terenu, Kolegium uznało, że składowiska odpadów istnieją nadal lecz zostały zamknięte, co oznacza, że zaprzestano zgodnie z art. 54 ustawy o odpadach, przyjmowania odpadów do składowania na składowisku. Składowiska nie zostały przez Spółkę zlikwidowane, ani też nie nastąpiła jeszcze rekultywacja terenu, w tym w drodze sukcesji naturalnej. Jednocześnie Kolegium nie podzieliło stanowiska Spółki, że wskutek zaniechania przyjmowania odpadów do składowania zaistniały "względy techniczne", albowiem składowiska takie stają się dla przedsiębiorcy nieprzydatne, nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Kolegium zwróciło uwagę, że odpady dostarczone na składowiska nadal znajdują się na składowiskach, są na nich składowane, co oznacza, że składowiska są wykorzystywane zgodnie z ich przeznaczeniem, a istnieją jedynie przeszkody faktyczne (wypełnienie składowiska) i prawne (wydanie decyzji o zamknięciu składowiska) do zwiększania ilości składowanych odpadów. Z tego powodu, w ocenie organu odwoławczego znajdujące się w posiadaniu Spółki zamknięte składowiska odpadów (budowle) oraz grunty zajęte przez takie składowiska odpadów, to przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przybliżając znaczenie pojęcia "względy techniczne" Kolegium podkreśliło, że wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale i to niezależnie od woli podatnika. Chodzi zatem o takie wady fizyczne budynków i budowli (gruntów), które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności, jak również inne występujące przeszkody faktyczne (tak: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 151/10, Lex nr 992204).

Zatem, wypełnienie składowiska odpadami, czy też faktyczne zaprzestanie składowania na nim odpadów z innych przyczyn (np. odpady określonego rodzaju nie są już wytwarzane przez przedsiębiorcę), nie można wiązać ze "względami technicznymi", gdyż stan ten nie oznacza wady składowiska, a korzystanie ze składowiska polega właśnie na przechowywaniu na nim odpadów. Nadto, jak podkreśliło Kolegium, okoliczność wypełnienia składowiska odpadami, powstającymi w procesie produkcji prowadzonej przez przedsiębiorcę, lub odpadami przyjmowanymi do składowania, wytworzonymi przez inne podmioty, nie jest okolicznością niezależną od przedsiębiorcy posiadającego składowisko odpadów, lecz przeciwnie - jest skutkiem podjętych przez niego czynności. Natomiast wydanie przez właściwy organ decyzji o zamknięciu składowiska w realiach niniejszej sprawy stanowi przeszkodę prawną uniemożliwiającą dalsze przyjmowanie odpadów do składowania. Decyzja taka nie stoi na przeszkodzie przechowywaniu odpadów dotąd zgromadzonych na składowisku, oczywiście z uwzględnieniem przyjętej metody rekultywacji. Jednocześnie Kolegium na poparcie swojego stanowiska odwołało się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 58/11, w którym Sąd wyjaśnił, że rekultywacja gruntów poeksploatacyjnych nie jest odrębną działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę, lecz jest immanentnie związana z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, bowiem jest jej częścią, zwłaszcza, że w samej ustawie o odpadach wspomina się w poszczególnych regulacjach o obowiązku rekultywacji. Kolegium zauważyło jednocześnie, że podatnik przystąpił do rekultywacji zamkniętych składowisk odpadów. Zatem, zachowuje się stosownie do nałożonych na niego obowiązków, których wykonanie jest konsekwencją wytworzenia odpadów w procesie produkcji, a to niewątpliwie oznacza, że czynności podatnika w ramach procesu rekultywacji są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Kolegium poza wskazanymi wyżej nieprawidłowościami nie znalazło podstaw do kwestionowania rzetelności korekty deklaracji podatnika z 4 stycznia 2011 r. i uznało, że zobowiązanie Spółki w podatku od nieruchomości na rok 2010 wyniosło 1.993.199 zł.

Opodatkowaniu podlegały:

1) budowle o wartości 23.975.286 zł (od stycznia do grudnia), przy zastosowaniu stawki 2%, kwota podatku wyniosła 479.505,72 zł;

2) grunty o powierzchni 1.439.218 m2 (od stycznia do grudnia), przy zastosowaniu stawki 0,70 zł, kwota podatku wyniosła 1.007.452,60 zł;

3) budynki o powierzchni użytkowej 29.161,35 m2 (od stycznia do grudnia), przy zastosowaniu stawki 17,36 zł, kwota podatku wyniosła 506.241,04 zł.

Zastosowane stawki podatku wynikają z uchwały Nr XLVIII/555/09 Rady Miasta Kędzierzyn-Koźle z dnia 26 listopada 2009 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz.Urz.Woj.Op. Nr 109, poz. 1623) oraz nie przekraczają stawek maksymalnych z art. 5 ust. 1 u.p.o.l.

Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu stała się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. Skarżąca "A" S.A. w K. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła rażące naruszenie prawa materialnego tj. art., 5 ust. 1 pkt. 1 lit a i pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów zajętych przez zamknięte składowiska odpadów stawką dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zamiast stawką dla tzw. gruntów pozostałych, a także niewyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli zamkniętych stanowiących składowisko odpadów w sytuacji, kiedy grunty te i budowle nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

W uzasadnieniu skargi powtórzono zarzuty i argumenty podnoszone na etapie postępowania odwoławczego .

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie. Odnosząc się do podniesionych przez skarżącą zarzutów podało, że w pełnym zakresie podtrzymuje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze zm.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 t.j.) - [dalej p.p.s.a], lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2).

Sąd w niniejszej sprawie nie dopatrzył się naruszenia przepisów skutkującego koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Jak ustalono w sprawie, "A*" Spółka Akcyjna z siedzibą we W. (poprzednio: "A" Spółka Akcyjna z siedzibą w K.), jest spółką handlową, wyposażoną w osobowość prawną, która posiada status przedsiębiorcy na mocy art. 1 § 2, art. 3 i art. 12 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych, (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 z późno zm.), art. 2 i art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447), art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Skarżąca jest użytkownikiem wieczystym lub właścicielem gruntów, budynków i budowli.

Co do zasady, deklarowane przez Spółkę przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki, w istniejącym stanie faktycznym i prawnym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości budowle zamkniętych składowisk odpadów oraz nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej grunty zajęte przez te budowle, gdyż w odniesieniu do wymienionych przedmiotów opodatkowania zachodzą "względy techniczne", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Powyższe stanowisko nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 2 ust.1 u.p.o.l. (wg stanu prawnego obowiązujące w 2010r.), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l., użyte w ustawie określenie budowla oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (pkt 2). Z gruntami, budynkami i budowlami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej mamy do czynienia wówczas, gdy są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l., chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych (pkt 3).

Ustawa o odpadach w brzmieniu z roku 2010 w art. 3 ust. 3 pkt 16, określa, iż składowisko odpadów to obiekt budowlany przeznaczony do składowania odpadów. Nadto w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane w brzmieniu z roku 2010, składowisko odpadów zostało wprost wymienione jako przykład budowli. Składowisko odpadów jest więc obiektem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b prawa budowlanego i spełnia definicję budowli z art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Niesporne w sprawie jest, że decyzją z 29 czerwca 2007 r., Wojewoda Opolski wyraził zgodę na zamknięcie składowiska odpadów innych niż niebezpieczne i obojętne - mokrego składowiska odpadów, zlokalizowanego w K.. W decyzji wskazał, że 7 marca 2007 r. faktycznie zaprzestano składowania odpadów na składowisku oraz, że rekultywacja składowiska polega na poddaniu go sukcesji naturalnej - do czasu jej zakończenia, przy czym - nałożył obowiązek prowadzenia monitoringu składowiska przez 30 lat od dnia, kiedy decyzja stała się ostateczna. Z kolei decyzją z 27 stycznia 2005 r., Starosta Kędzierzyńsko-Kozielski ustalił zakres prac związanych z rekultywacją terenu, m.in. poprzez likwidację nieczynnych składowisk odpadów, zlokalizowanych w obrębie terenu zajmowanego przez Skarżącą, w tym składowiska smółek porafinacyjnych i składowiska - stawy paku. W przypadku składowiska smółek porafinacyjnych, jak wynika z wyjaśnień Spółki, nie powiodła się próba utylizacji zgromadzonych odpadów i ze względu na właściwości odpadów poszukuje ona obecnie innej skutecznej metody likwidacji składowiska. Także składowisko odpadów stawy paku nie zostało jeszcze zlikwidowane, zakreślony decyzją Starosty termin zakończenia prac przypada na 31 grudnia 2013 r.

Nie budzi zatem wątpliwości, że wymienione składowiska nie zostały dotąd zlikwidowane, a zatem istnieją nadal, chociaż zostały zamknięte - co oznacza - że zaprzestano przyjmowania odpadów do składowania na tych składowiskach. Z poczynionych w sprawie ustaleń wynika również, że nie nastąpiła rekultywacja terenu zajętego pod składowiska, w tym także w drodze sukcesji naturalnej.

Z zaniechania przyjmowania odpadów do składowania skarżąca Spółka wywodzi "względy techniczne" odnoszące się do składowisk odpadów, oceniając, że składowiska takie stają się dla przedsiębiorcy nieprzydatne, gdyż nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Słusznie, zdaniem Sądu, organy podatkowe stwierdziły, że wyrażone przez Skarżącą stanowisko nie jest prawidłowe, gdyż odpady dostarczone na składowiska nadal znajdują się na składowiskach, są tam składowane, a zatem składowiska te są wykorzystywane zgodnie z ich przeznaczeniem, a istnieją jedynie przeszkody faktyczne tj. wypełnienie składowiska i prawne wynikające z wydania decyzji o zamknięciu składowiska. Płynie z tego wprost wniosek, że znajdujące się w posiadaniu Spółki zamknięte składowiska odpadów (budowle) oraz grunty zajęte przez takie składowiska odpadów, to przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę akceptuje stanowisko przedstawione w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 151/10 gdzie wskazano, że: "z uwagi na brak definicji legalnej pojęcia "względy techniczne", wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale i to niezależnie od woli podatnika. Chodzi zatem o takie wady fizyczne budynków i budowli (gruntów), które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności, jak również inne występujące przeszkody faktyczne".

Samo wypełnienie składowiska odpadami, czy też faktyczne zaprzestanie składowania na nim odpadów z innych przyczyn (np. odpady określonego rodzaju nie są już wytwarzane przez przedsiębiorcę) nie ujawnia żadnej wady tego składowiska, gdyż korzystanie ze składowiska polega właśnie na przechowywaniu na nim odpadów. Zatem słusznie zauważył organ odwoławczy, że okoliczność wypełnienia składowiska odpadami, powstającymi w procesie produkcji prowadzonej przez przedsiębiorcę, lub odpadami przyjmowanymi do składowania, wytworzonymi przez inne podmioty, nie jest okolicznością niezależną od przedsiębiorcy posiadającego składowisko odpadów, lecz przeciwnie - jest skutkiem podjętych przez niego czynności. Wydanie przez właściwy organ decyzji wyrażającej zgodę na zamknięcie składowiska stanowi przeszkodę prawną, a więc przeszkodę, która nie należy do zakresu "względów technicznych", uniemożliwiającą dalsze przyjmowanie odpadów do składowania. Decyzja taka nie stoi na przeszkodzie przechowywaniu odpadów dotąd zgromadzonych na składowisku, oczywiście z uwzględnieniem przyjętej metody rekultywacji.

Sąd w niniejszym składzie podziela przywołany przez organ odwoławczy pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarty w wyroku z 8 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 58/11 (dostępny, podobnie jak i pozostałe wyroki w bazie orzeczeń NSA na stronie internetowej NSA), że rekultywacja gruntów poeksploatacyjnych nie jest odrębną działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę, lecz jest immanentnie związana z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jest jej częścią. Jak słusznie zauważył Sąd w tym wyroku, pogląd taki jest już utrwalony w orzecznictwie sądowym, w tym w wyroku NSA z dnia 19 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 75/06; wyroku NSA z dnia 6 kwietnia 2007 r., sygn. akt II FSK 492/06), a został zapoczątkowany uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 27 października 1994 r., sygn. akt III AZP 5/94, w której stwierdzono, że tereny poeksploatacyjne podlegające rekultywacji, które pozostają we władaniu przedsiębiorstwa wydobywającego kopaliny, są gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 2 z dnia 12 stycznia 1991 r. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9 , poz. 31 ze zm.). Wprawdzie orzecznictwo to dotyczyło głównie działalności wydobywczej (odkrywki, żwirowiska, itp.), ale nie ma powodów, aby nie odnosić sformułowanych w tym zakresie tez, w równym stopniu do działalności polegającej na prowadzeniu (zarządzaniu) składowiskami odpadów. Zwłaszcza, iż istnieją ku temu podstawy prawne w samej ustawie o odpadach, gdzie wielokrotnie wspomina się o obowiązku rekultywacji np. w myśl art. 59 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, zarządzający składowiskiem odpadów jest obowiązany zapewnić rekultywację i ponowne zagospodarowanie terenu składowiska odpadów. Do rekultywacji składowiska odpadów nawiązuje również szereg innych przepisów tej ustawy np. art. 37 ust. 4, art. 52 ust. 3 pkt 13, art. 54 ust. 4 pkt 2, zaś art. 61 stanowi, iż cena za przyjęcie odpadów do składowania na składowisko odpadów powinna uwzględniać w szczególności koszty budowy, eksploatacji, zamknięcia, rekultywacji, monitorowania i nadzorowania składowiska odpadów. Zatem niezależnie od tego, z jakich powodów następuje zatrzymanie efektywnej działalności takiego składowiska, poprzez zaprzestanie dalszego przyjmowania odpadów, a więc czy dzieje się tak, gdyż nie zostały dochowane warunki konieczne do dalszego funkcjonowania takiego składowiska, czy zostało ono całkowicie zapełnione, czy też ze względów na opłacalność ekonomiczną, na podmiocie zarządzającym składowiskiem odpadów spoczywa obowiązek rekultywacji składowiska, traktowany jako kolejny etap działalności gospodarczej związanej z zarządzaniem takim składowiskiem.

Skarżąca niewątpliwie zachowuje się stosownie do nałożonych na nią obowiązków, których wykonanie jest konsekwencją wytworzenia odpadów w procesie produkcji. Stąd czynności Skarżącej w ramach procesu rekultywacji, który jest kolejnym etapem działalności gospodarczej należy traktować jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dopóki zatem taka nieruchomość jest w posiadaniu przedsiębiorcy, to jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Związanie to może ustać nie wcześniej niż zakończy się rekultywacja (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 2.10.2013 r. sygn. akt I SA/GL 304/13).

Sąd nie podzielił także zarzutów skargi wywodzących - z odmiennego znaczenia pojęć rekultywacji i sukcesji naturalnej - brak możliwości kwalifikacji procesu sukcesji naturalnej jako rekultywacji stanowiącej element działalności gospodarczej. Przede wszystkim w ustawie o odpadach nie zawarto definicji rekultywacji, chociaż ustawodawca w wielu artykułach nawiązuje do procesu rekultywacji (na co zwrócił uwagę NSA w przywołanym wyroku), w tym w art. 54 ust. 4 pkt 2, w którym wskazuje, że zamknięcie składowiska odpadów lub jego wydzielonej części wymaga zgody właściwego organu, a wniosek zarządzającego składowiskiem powinien zawierać harmonogram działań związanych z rekultywacją składowiska odpadów. Zasadnym w tej sytuacji jest przyjęcie rozumienia tego słowa wynikające z języka potocznego. Zgodnie ze słownikiem wyrazów obcych Polskiego Wydawnictwa Naukowego (dostępny na stronie www.swo.pwn.pl), rekultywacja to przywracanie terenom zniszczonym, zwłaszcza leśnym lub rolniczym, ich pierwotnego charakteru. Przywrócenie terenom zniszczonym pierwotnego charakteru jest pojęciem szerokim i może ono oznaczać zarówno konkretne działania podejmowane przez Spółkę mające na celu przywrócenie pierwotnego charakteru terenom zajętym pod składowiska, ale może być również związane z zaniechaniem działań powodujących degradację środowiska. Zgodzić się należy, że sukcesja naturalna nie wymaga jako taka jakiegokolwiek działania Spółki, tym niemniej obowiązek działania w ramach całego procesu rekultywacji wynika dla Spółki zarówno z decyzji Wojewody Opolskiego z dnia 29 czerwca 2007 r. i z decyzji Starosty Kędzierzyńsko-Kozielskiego z dnia 27 stycznia 2005r. Jak wyjaśniła sama Spółka w piśmie z 11 marca 2011 r., w zakresie mokrego składowiska odpadów, zgodnie z decyzją Wojewody Opolskiego z 29 czerwca 2007 r., prace rekultywacyjne na tym terenie zostaną ukończone w momencie pełnego zakończenia procesu sukcesji naturalnej oraz kontrolowanego odbioru wód nadosadowych, do czasu naturalnego ich ubytku. Na Spółkę Wojewoda nałożył obowiązek monitoringu składowiska przez 30 lat. Zatem sukcesja naturalna tego terenu jest tylko jednym z elementów procesu rekultywacji, w ramach którego na Spółkę, wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, nałożono określone obowiązki.

Natomiast w zakresie składowiska smółek porafinacyjnych oraz składowiska stawy paku, zgodnie z decyzją Starosty Kędzierzyńsko-Kozielskiego z 27 stycznia 2005 r., "A". S.A. podjęła próbę utylizacji odpadów zgromadzonych na składowisku smółek porafinacyjnych, która nie przyniosła oczekiwanych rezultatów i Spółka poszukuje obecnie innej skutecznej metody likwidacji składowiska. Także składowisko odpadów stawy paku nie zostało jeszcze zlikwidowane, a zakreślony ww. decyzją termin zakończenia prac przypada na dzień 31 grudnia 2013 r. Te okoliczności niewątpliwie świadczą o obowiązkach nałożonych na Spółkę w ramach procesu rekultywacji już po zamknięciu składowisk i jego związku z działalnością gospodarczą Spółki, który to związek trwać będzie do zakończenia rekultywacji i powinien być traktowany jako kolejny etap działalności gospodarczej związanej z zarządzaniem składowiskiem. Przy czym sama Skarżąca wskazuje w skardze na konieczność przeprowadzenia w odniesieniu do tych składowisk ograniczonej rekultywacji, wywodząc jednak, że nie mają do nich zastosowania przepisy ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, w których zdefiniowano pojęcie rekultywacji.

Zauważyć jednak należy, że w realiach niniejszej sprawy zasadnicze znaczenie ma obowiązek rekultywacji składowiska odpadów wynikający z ustawy o odpadach, który niewątpliwie należy traktować jako niezbędny etap prowadzonej działalności gospodarczej związanej z zarządzaniem takim składowiskiem już po jego zamknięciu.

W świetle powyższych rozważań zaaprobować należało opodatkowanie gruntów i budowli objętych decyzją według stawek przewidzianych w stosownej uchwale Rady Miasta Kędzierzyna – Koźla. Prawidłowo wskazał organ odwoławczy, że zobowiązanie Spółki w podatku od nieruchomości na rok 2010 wyniosło 1.993.199 zł.

Z tych względów żądanie skarżącej Spółki nie mogło zostać przez organy uwzględnione. Wydana decyzja w odniesieniu do opodatkowania zamkniętych składowisk odpadów określająca zobowiązanie Skarżącej w podatku od nieruchomości na 2008 r. jest prawidłowa i nie ma podstaw do jej wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skargę, na podstawie art. 151 p.p.s.a., należało oddalić.