Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1860/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 21  ust. 1  pkt 3b,
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (spr.), Protokolant Anna Armińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 stycznia 2008 r. sprawy ze skargi B. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz B. L. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

B. L. (zwany dalej "Skarżącym") zwrócił się 30 listopada 2005r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o udzielenie w trybie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60, ze zm., dalej zwana "O.p.") pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Pytanie postawione w ww. wniosku brzmiało, czy w świetle przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych odszkodowanie umowne otrzymane na podstawie zawartej ugody sądowej podlega zwolnieniu od podatku na mocy art. 21 ust. 3b ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznym (Dz. U. nr 14, 176 ze zm., dalej jako "u.p.d.f."), polegającego na zwolnieniu od podatku dochodowego "innych odszkodowań" otrzymanych na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie.

Przedstawiając stan faktyczny strona podniosła m.in., że 1 lutego 2002r. zawarła umowę o pracę, na mocy której była zatrudniona na stanowisku Dyrektora ds. Informatyki. Wysokość jej wynagrodzenia określono na 21.000 zł miesięcznie brutto (wynagrodzenie zasadnicze), mogła też otrzymywać premię uznaniową do wysokości 21.000 zł, która faktycznie nie była wypłacana. Zgodnie z art. 13.1 umowy, strony zobowiązały do nie rozwiązywania umowy do 31 stycznia 2006r. W razie jednak wypowiedzenia lub rozwiązania jej przez pracodawcę w innej formie, przed upływem terminu, stronie należne było odszkodowanie umowne, którego wysokość określono jako – wynagrodzenie brutto (tj. wynagrodzenie zasadnicze oraz premia), jakie pozostawałyby do wypłacenia za czas pracy do końca upływu terminu, na jaki umowę zawarto. Stronie wypowiedziano umowę [...] lipca 2004r. z zachowaniem sześciomiesięcznego okresu wypowiedzenia, jako podstawę wskazując likwidację stanowiska pracy, zmierzającą do obniżenia kosztów działalności pracodawcy. W ugodzie sądowej, którą zawarto [...] września 2005r., pracodawca zobowiązał się do zapłaty odszkodowania umownego w wysokości 500.000 zł.

Zdaniem strony wypłacone jej odszkodowanie umowne mieści się w kategorii "innych odszkodowań" wskazanych w art. 21 ust. 3b u.p.d.f., gdyż wysokość odszkodowania i zasady jego ustalania, nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, lecz z ugody. Zgodnie z art. 21 ust. 3b u.p.d.f. wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań, określonych w art. 21 ust. 3b lit. a) i b) u.p.d.f.. W ocenie strony w sprawie nie mają zastosowania wyłączenia przewidziane w pkt a) i b) art. 21 ust. 3b u.p.d.f., więc otrzymane przez nią odszkodowanie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych. Odszkodowanie nie ma związku z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą. Nie można go też utożsamiać z pojęciem lucrum cessans, gdyż nie odnosi się ono do poniesionej szkody w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Ustalone odszkodowanie nie ma związku, ani z rzeczywistą stratą (damnum emergens), ani z utraconymi korzyściami (lucrum cessans). Odszkodowanie ustaliły strony umowy dowolnie, na zasadzie zgodnego porozumienia. Odszkodowanie było należne także za miesiące okresu wypowiedzenia, w których strona nadal otrzymywała wynagrodzenie za pracę.

Strona upatrując podobieństwo otrzymanego odszkodowania do kary umownej wskazała na wyrok Sądu Najwyższego w sprawie o sygn. akt III CRN 406/74 (OSNCP 1976/2 poz. 34), z którego wynika, że odszkodowanie umowne jest oderwane od szkody.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] stycznia 2006r. uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Po przytoczeniu treść art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a)–g) u.p.d.f., wskazał, że wolne od podatku dochodowego są tylko odszkodowania przyznane na podstawie przepisów prawa administracyjnego, prawa cywilnego oraz na podstawie innych ustaw oraz odszkodowania i ugody związane z pojęciem zadośćuczynienia, co wiąże się z doznaną krzywdą i formą wynagrodzenia jej poszkodowanemu, zgodnie z art. 444 i 445 k.c. Przypadek podatnika stanowi natomiast jeden z wyjątków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt g) u.p.d.f., co oznacza, że zwolnieniem nie są objęte żadne odszkodowania umowne. Organ wyjaśnił ponadto, że dobrowolne zobowiązanie pracodawcy do świadczeń dodatkowych wypłaconych na mocy zawartych umów i ugód, po rozwiązaniu umowy o pracę, nie zwalnia z opodatkowania podatkiem dochodowym. Zagwarantowane w umowie dodatkowe wynagrodzenia w postaci odszkodowania umownego w związku z uzgodnionym między pracodawcą a pracownikiem trybem rozwiązania stosunku pracy, zgodne z art. 10 ust. 1 pkt 1 i art. 12 ust. 1 u.p.d.f. podlega opodatkowania na zasadach określonych w u.p.d.f.

Strona w zażaleniu z 20 lutego 2006r. wniosła o uchylenie ww. postanowienia i uznanie jej stanowiska za prawidłowe. Wyjaśniła, że po zakwestionowaniu przez pracodawcę wysokość odszkodowania, konieczne stało się rozstrzygnięcie sprawy przed sądem powszechnym. W wyniku polubownego załatwienia sprawy, cała kwota wynikająca z ugody sądowej (500.000 zł) jest odszkodowaniem umownym, co wynika z treści ugody zawartej przez sądem. W sprawie ma zatem zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 3b) u.p.d.f., na mocy którego wolne są od podatku "inne odszkodowania" otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie. Tym samym stanowisko organu jest niezrozumiałe i niezgodne ze stanem faktycznym, gdyż w ww. postanowieniu odwołuje się on do art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.f.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] sierpnia 2007r. odmówił zmiany ww. postanowienia organu pierwszej instancji, powołując się na art. 10 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 12 ust. 1 u.p.d.f. oraz twierdząc, że otrzymane przez stronę odszkodowanie wiązało się z wypowiedzeniem umowy o pracę i odszkodowaniem umownym jest jedynie z nazwy. Pracodawca zawarł ze stroną umowę o pracę, która zobowiązywała go do wypłacenia odszkodowania umownego w przypadku rozwiązania umowy przed dniem 31 stycznia 2006r. Obowiązek wypłaty odszkodowania wynika jedynie z zawartej umowy, a nie z przepisów prawa. Do odszkodowań wypłacanych na podstawie przepisów prawa należą takie odszkodowania, których źródłem jest przepis prawa, niezależnie od tego, że bezpośrednim tytułem wypłaty jest umowa, wyrok sądu lub decyzja innego organu państwa. Kwota wypłacona stronie przez Spółkę stanowi przychód związany ze stosunkiem pracy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. zarzuciła naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f. Wniosła też o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania na jej rzecz. W uzasadnieniu podtrzymała argumentację zaprezentowaną we wniosku i zażaleniu, podkreślając też, że bez znaczenia dla rozstrzygnięcia pozostają rozważania organu, że obowiązek zapłaty odszkodowania wynika jedynie z zawartej umowy o pracę, a nie z przepisów prawa. Wyjaśniła, że art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f. nie stawia warunku, aby odszkodowanie wynikało z przepisu prawa, powinno ono wynikać z wyroku lub ugody sądowej. Gdyby należne odszkodowanie wynikało wprost z przepisów prawa, należałoby jej uprawnienie do zwolnienia od podatku rozpatrywać w świetle art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.f., a strona wywodzi swoje uprawnienie z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie powtarzając w uzasadnieniu dotychczas prezentowane stanowisko.

Na rozprawie strona uzupełniła zarzuty skargi o naruszenie art. 14a O.p. w brzmieniu poprzednim, gdyż organ podatkowy nie odpowiedział na pytanie zawarte we wniosku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Organ podatkowy udzielając interpretacji przepisów prawa podatkowego, w związku z wnioskiem podatnika, ma obowiązek odnieść się do stanu faktycznego opisanego przez wnioskodawcę. Przyjmuje, niejako do wiadomości, okoliczności wskazane przez stronę, nie szukając potwierdzenia ich prawdziwości, czy choćby wiarygodności, nie gromadzi też materiału dowodowego. Wnioskodawca natomiast opisując stan faktyczny, w celu uzyskania interpretacji, bierze na siebie odpowiedzialność za jego wszelkie nieścisłości oraz kompletność. Wyłącznie od jego woli zależy, jakie informacje znajdą się w opisie stanu faktycznego. Przepis art. 14a § 2 O.p. jednoznacznie wymaga, aby opis ten był wyczerpujący.

Jedyną zatem dopuszczalną ingerencją organu podatkowego w stan faktyczny opisany przez stronę jest uznanie go za niewystarczający do zajęcia stanowiska, co stanowi brak formalny wniosku o interpretację, podlegający uzupełnieniu w trybie art. 169 O.p.

W sprawie niniejszej organy podatkowe uznały, że przedstawienie przez stronę stanu faktycznego spełnia wymogi z art. 14a § 2 O.p. Tym samym, zgodnie z art. 14a § 3 O.p. interpretacja, do której udzielenia zobowiązany był organ podatkowy, powinna zawierać ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Z ostatniego ze wskazanych przepisów wynika bowiem obowiązek organów podatkowych do oceny stanowiska podatnika, nie tylko przez wskazanie, czy jest ono prawidłowe, bądź nieprawidłowe, ale również uzasadnienie dokonanej oceny przez odniesienie się do argumentacji wnioskodawcy.

Ocena z istoty swej musi zawierać wyjaśnienie, a ocena prawna, o której mówi art. 14 § 3 O.p. powinna być wzbogacona o przepisy prawa i to nie tylko te, co do których organ uznaje, że mają zastosowanie w sprawie, ale również o te, na które powoływała się strona skarżąca, szczególnie w wypadku, gdy organ uznaje, że stanowisko strony jest nieprawidłowe. Tym samym obok krytyki lub aprobaty stanowiska wnioskodawcy w uzasadnieniu postanowienia interpretującego przepisy prawa podatkowego należy zawrzeć wyjaśnienie dlaczego stanowisko strony, jak również jej argumentacja mająca uzasadniać to stanowisko – z punktu widzenia przepisów prawa - są lub nie są prawidłowe.

Wyrażenie przez organ podatkowy jedynie własnego stanowiska bez odniesienia się do unormowań prawnych, które zdaniem strony, miały w sprawie zastosowanie – należy uznać za nieprawidłowe, w świetle art. 14 § 3 O.p. Dopiero ocena stanowiska wnioskodawcy i stanowisko własne organu podatkowego, odnoszące się przy tym do stanu faktycznego opisanego przez wnioskodawcę oraz powołanych przez stronę przepisów, uzasadniających jej zdaniem zajęte w sprawie stanowisko, składają się na interpretację

Dyrektor Izby Skarbowej w W. w rozpoznawanej sprawie oderwał własne stanowisko od stanu faktycznego i podstawy prawnej przedstawionych przez stronę zarówno we wniosku o interpretację, jak również w zażaleniu. Nie odniósł się ponadto w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do argumentacji podatnika, na co prawidłowo zwróciła uwagę strona wnosząc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Ani jedno zdanie ww. uzasadnienia nie odnosi się do poglądu wyrażonego przez stronę. Dyrektor Izby Skarbowej w ogóle nie wyjaśnił, czy uznaje za zasadną argumentację strony, co do tego czy w przedstawionym przez nią stanie faktycznym zachodzą wyjątki przewidziane w art. 21 ust. 3b u.p.d.f., które uniemożliwiają zwolnienie z podatku dochodowego odszkodowania otrzymanego przez stronę w wyniku zawarcia ugody sądowej.

W przypadku instytucji interpretacji przepisów prawa podatkowego stanowisko organu udzielającego interpretacji, wyrażane jest natomiast w uzasadnieniu rozstrzygnięcia. I to jego treść decyduje czy rozstrzygnięcie jest akceptowane lub kwestionowane przez stronę. Przedstawienie rozumowania, jakiego rezultatem jest określone stanowisko co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów nabiera szczególnie istotnego znaczenia, w świetle art. 14 § 3 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonym postanowieniu nie odniósł się ponadto do zarzutów zażalenia. Nie wyjaśnił, dlaczego w sytuacji, gdy strona skarżąca uznaje otrzymane odszkodowanie w wyniku ugody sądowej za "inne odszkodowanie", o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f. organ powołuje się na treść przepisu, który zdaniem strony nie ma zastosowania w sprawie - art. 21 ust. 3 u.p.d.f., gdyż odnosi się do odszkodowań wypłacanych na podstawie przepisów prawa. Strona natomiast otrzymała natomiast odszkodowanie na podstawie ugody, gdy żaden przepis nie przewidywał jego przyznania, spełniające warunki "innego odszkodowania", o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f.

W tym miejscu warto podkreślić, że istotnym elementem uzasadnienia decyzji organu odwoławczego jest odniesienie się do argumentacji przedstawionej w zażaleniu. Podatnik ma prawo oczekiwać, że organ odwoławczy oceni znaczenie podnoszonych przez niego okoliczności dla rozstrzygnięcia sprawy i ewentualnie wykaże, dlaczego jej argumenty znaczenia tego nie mają. Dyrektor Izby Skarbowej w postępowaniu wszczętym zażaleniem od postanowienia interpretacyjnego pierwszej instancji pełni rolę organu odwoławczego. Jakkolwiek podejmowane przez niego rozstrzygnięcia mają treść odmienną niż wskazana w art. 233 O.p., co wynika ze szczególnego unormowania art. 14b § 5 O.p., niemniej jednak rozstrzygnięcia te powinny spełniać wszelkie wymogi stawiane decyzji organu odwoławczego. Z zasady dwuinstancyjności postępowania wynika, że obowiązkiem organu odwoławczego jest więc ponowne merytoryczne załatwienie sprawy.

Jak już wspominano uzasadnienie zaskarżonej decyzji sprowadza się do wyrażenia przez Dyrektora Izby Skarbowej własnego poglądu koncentrującego się na interpretacji przepisu, o którego interpretację strona nie wnosiła - art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.f., w kontekście braku możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z tego przepisu, gdyż odszkodowanie wypłacone stronie wypływa nie z przepisu prawa, lecz umowy. Słusznie zatem strona skarżąca zauważa, że stanowisko organu jest niezrozumiałe i budzi wątpliwości. Organ wyjaśnia też, co może być źródłem odszkodowania wypłaconego na podstawie przepisów prawa oraz stwierdza, że wypłacona stronie kwota stanowi przychód związany ze stosunkiem pracy, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 12 ust. 1 u.p.d.f. W uzasadnieniu zabrakło jednak odniesienia się do kluczowego – zdaniem strony – zagadnienia czy otrzymane przez nią odszkodowanie, jako "inne odszkodowanie" niż wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 3, bądź art. 21 ust. 1 pkt 3a u.p.d.f., czyli odszkodowanie wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f., jest zwolnione z opodatkowania podatnikiem dochodowym. Nie odniesiono się również do kwestii czy prawidłowe jest stanowisko strony, że w przedstawionym przez nią stanie faktycznym nie zachodzi jedna z przesłanek wskazanych w lit. a) lub lit. b) art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f., która uniemożliwi zastosowanie zwolnienia z tego przepisu.

Ostatnią z wyżej wymienionych wadliwości organ odwoławczy usiłował w pewnym jedynie stopniu naprawić w odpowiedzi na skargę, prezentując stanowisko, że wysokość odszkodowania wynikająca z umowy o pracę, a nie z przepisów prawa, została określona na poziomie odpowiadającym korzyściom, które podatnik mógł osiągnąć, gdyby szkody mu nie wyrządzono. Sąd stwierdza jednak, że wielokrotnie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreślano, a stanowisko to Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela, że skoro wywody i okoliczności podniesione dopiero w odpowiedzi na skargę, nie stanowiły przedmiotu postępowania poprzedzającego wydanie zaskarżonej decyzji, nie zostały zawarte w jej uzasadnieniu, nie mogą być przedmiotem oceny sądu (wyrok NSA z 27 czerwca 2001r., sygn. akt V SA 3659/00, LEX nr 84485). Decyzja, czy też postanowienie, kończące postępowanie, to akt, z którego strona winna czerpać pełną, wszechstronną, zgodnie z prawem umotywowaną informację w swej sytuacji prawnej - w zakresie prawa procesowego, jak i materialnego. To decyzja, czy też postanowienie, stanowią przedmiot zaskarżenia; z nimi polemizuje strona w skardze sądowoadministracyjnej; one to podlegają ocenie i osądowi Sądu jako odzwierciedlenie, przekazanie, uzasadnienie procesu zastosowania prawa, który dokonany został w sprawie. W tym kontekście i z tego powodu wad decyzji (postanowień) istotnych w świetle wymogów art. 210 § 4 O.p. nie może sanować późniejsza aktywność procesowa organu administracji - np. w formie odpowiedzi na skargę; odpowiedź na skargę nie jest aktem skarżonym i rozstrzyganym w postępowaniu sądowym (wyrok NSA z 30 października 2000r., sygn. akt I SA/Łd 588/98, LEX nr 47097).

Zdaniem Sądu, jeżeli Dyrektor Izby Skarbowej w W. chciał zakwestionować twierdzenie zawarte w pytaniu skierowanym do organu, powinien posłużyć się właściwym przepisem, tj. art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f. Tymczasem, o czym mówiono już wyżej, nie odniósł się do niego w żadnym zdaniu swego uzasadnienia, choć powinien to uczynić kierując się celem interpretacji, jakim jest przedstawienie wnioskodawcy podatkowych skutków jego działania i faktem, że strona szczegółowo przedstawiła mechanizm, którego zastosowanie doprowadziło ją do wniosku, że odszkodowanie umowne przez nią otrzymane jest zwolnione z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f. Stwierdziła ponadto, że w stanie faktycznym nie zaszły wyłączenia zawarte w lit. a) lub lit. b) art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f., które powodowałyby, że zwolnienie w ww. przepisu nie mogło być zastosowane. Organ odwoławczy ponadto zignorował całkowicie argumentację podatnika, powołując się tylko na treść art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) u.p.d.f. oraz przepisy, które nakazują w takim przypadku opodatkowanie uzyskanych przychodów.

Sąd nie kwestionuje prawa organu odwoławczego do wyrażenia własnego stanowiska w sprawie wszczętej wnioskiem o interpretację. Stwierdza jednak, że Dyrektor Izby Skarbowej w istocie nie ocenił stanowiska strony skarżącej. Nie wykazał też wadliwości jej stanowiska, przez zakwestionowanie poszczególnych wywodów strony wyrażonych we wniosku o interpretację, jak i w zażaleniu. Sąd stwierdza, jednocześnie, że jest to niezrozumiałe w kontekście rozpatrywania przez organ odwoławczy zażalenie podatnika przez blisko rok i sześć miesięcy.

Zdaniem Sądu, choć strona reprezentowana przez fachowego pełnomocnika nie podniosła zarzutu naruszenia art. 210 § 4 O.p., zasadne jest uznanie, że w zaskarżonej decyzji ww. przepis został naruszony i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ze względu na dyspozycję art. 14 § 3 O.p. Błędne jest bowiem powoływania się przez organ w podstawie materialnoprawnej rozstrzygnięcia wyłącznie na przepis, który zdaniem strony skarżącej nie ma znaczenia dla sprawy, przy jednoczesnym pominięciu przepisu oraz rozwiązań prawnych płynących z innego przepisu, co do którego strona skarżąca uznała, że ma on decydujące znaczenie dla sprawy, a jego analiza powoduje takie a nie inne wnioski (art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.f.).

Sąd, podtrzymując poglądy wyrażane w dotychczasowym orzecznictwem sądów administracyjnych (por. np. wyrok WSA w Warszawie w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 746/07), stwierdza, że dokonując kontroli legalności rozstrzygnięć wydanych w zakresie interpretacji przepisów prawa podatkowego musi mieć możliwość zapoznania się z rozumowaniem, którego interpretacja ta jest rezultatem. Dopiero przedstawienie tego rozumowania w uzasadnieniu decyzji umożliwiłoby Sądowi kontrolę jego poprawności i w efekcie stwierdzenie merytorycznej prawidłowości lub wadliwości stanowiska wyrażonego w zaskarżonej decyzji. Warto również przytoczyć w tym miejscu pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowany w wyroku z 14 grudnia 1999r. sygn. akt III SA 1756/99: "Brak podania w uzasadnieniu decyzji (orzeczeniu) motywów rozstrzygnięcia z jednej strony uniemożliwia Sądowi dokonanie oceny legalności decyzji, a z drugiej strony może być powodem zaskarżenia do Sądu decyzji nie zawierających prawidłowego uzasadnienia wobec niemożności poznania motywów takiego, a nie innego rozstrzygnięcia".

Nie jest rzeczą Sądu poszukiwanie uzasadnienia dla stanowiska organu, skoro uzasadnienia takiego nie przedstawił organ. W istocie rzeczy oznaczałoby to dokonanie interpretacji przez Sąd. Tymczasem do Sądu należy ocena prawidłowości interpretacji dokonanej przez organ (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. w związku z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.; dalej powoływana jako "P.p.s.a."). W kontekście tej oceny Sąd bada zasadność zarzutów skargi.

Skoro zaś zaskarżona decyzja w istocie nie zawiera uzasadnienia w kwestii, która była przedmiotem wniosku o interpretację, Sąd nie może ocenić jego prawidłowości. Ocena zasadności merytorycznego zarzutu skargi sprowadzałaby się do zastąpienia organu odwoławczego w wykonaniu wskazanych wyżej obowiązków tego organu. Przede wszystkim jednak strona skarżącą zostałaby pozbawiona, na co prawidłowo zwróciła uwagę na rozprawie, możliwości uzyskania prawidłowo dokonanej, tj. wyczerpującej oceny jej stanowiska, pochodzącej od organu podatkowego; takiej – która stwarzałaby Sądowi możliwość jej weryfikacji.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 146 § 1 P.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję.

Zakres, w jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu określono na mocy art. 152 P.p.s.a.

Sąd zasądził na rzecz Skarżącej koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a., w kwocie równej uiszczonemu wpisowi oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości określonej w § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).