Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Ka 2928/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2004-04-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
6391 Skargi na uchwały rady gminy w przedmiocie ... (art. 100 i 101a ustawy o samorządzie gminnym)
Skarżony organ: Rada Gminy
Treść wyniku: Stwierdzono wydanie  uchwały z naruszeniem prawa

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Przemysław Dumana, Protokolant Katarzyna Orzoł, po rozpoznaniu w dniu 14 kwietnia 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi C. A. (A.) na uchwałę Rady Gminy J. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. stwierdza, że § 1 pkt 3 zaskarżonej uchwały został wydany z naruszeniem prawa; 2. zasądza na rzecz skarżącego od Rady Gminy J. kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego;


UZASADNIENIE

W piśmie z dnia 23 grudnia 2003 r., skierowanym do Naczelnego Sądu Administracyjnego, C. A. zawarł skargę na uchwałę Rady Gminy J. z dnia [...] r., nr [...]. Powołując się na art. 101 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej uchwały jako rażąco naruszającej prawo i zasądzenie kosztów procesu według norm przepisanych. Z ostrożności procesowej wniósł również o stwierdzenie niezgodności z prawem zaskarżonej uchwały, jeżeli doszłoby do rozstrzygnięcia skargi przez Sąd po upływie jednego roku od dnia podjęcia skarżonej uchwały.

Uzasadniając skargę skarżący wyjaśnił, że będąc przedsiębiorcą dzierżawiącym schronisko górskie – "A" - został objęty zobowiązaniem podatkowym z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r., określonym w szczególności uchwałą nr [...] Rady Gminy J. z dnia [...] 2002 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, budynków, budowli i gruntów, zwolnień podatkowych na rok 2003 r. Wskazał, że powołana uchwała, jako akt prawa miejscowego weszła w życie 1 stycznia 2003 r., ale została ogłoszona w Dzienniku Urzędowym Województwa Śląskiego w dniu 17 grudnia 2002 r.

Pismem skarżący wezwał Radę Gminy J. do usunięcia naruszenia prawa w przedmiotowej uchwale, na które otrzymał odpowiedź, że "kwestionowana uchwała nie wprowadza nierównego traktowania przedsiębiorców, gdyż różnicuje stawki podatku według rodzaju budynku, w którym prowadzona jest działalność, nie zaś ze względu na osobę podatnika".

Traktując tę odpowiedź jako czynność organu gminy uzasadniającą wniesienie skargi, w dalszej części skargi skarżący zwrócił uwagę na okoliczności uzasadniające stwierdzenie nieważności skarżonej uchwały. Zdaniem skarżącego, obowiązujące przepisy prawne naruszają § 1 pkt 3 oraz § 1 pkt 4 przedmiotowej uchwały, które są niezgodne z art. 20, art. 32 i art. 64 ust. 2 i 3 Konstytucji RP oraz art. 5 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej, poprzez nierówne traktowanie przedsiębiorców prowadzących tę samą działalność gospodarczą. Skarżący wskazał, że kwestionowane przepisy zaskarżonej uchwały, działalność hotelową - rozumianą jako odpłatny wynajem kwater - kwalifikują w zakresie zobowiązania podatkowego różnie w sytuacji, gdy jest to działalność prowadzona przy użyciu mienia prywatnego, a inaczej gdy jest to mienie nieprywatne, a więc społeczne, państwowe, itd. Stawia to w nierównej sytuacji przedsiębiorców, prowadzących taką samą działalność gospodarczą, ale z użyciem innego mienia, co jest sprzeczne z podstawową zasadą konstytucyjną traktowania wszystkich równo i ingeruje na poziomie aktu miejscowego w swobodę prowadzenia działalności gospodarczej. Ograniczenie wolności działalności gospodarczej jest zaś dopuszczalne tylko w drodze ustawy i tylko ze względu na ważny interes publiczny. Brak jest również uzasadnienia na poziomie aktów prawa miejscowego dla swoistego karania za korzystanie z mienia państwowego czy też społecznego. Zgodnie bowiem z Konstytucją RP, Rzeczpospolita Polska chroni własność bez względu na jej charakter. Własność, inne prawa majątkowe oraz prawo dziedziczenia podlegają zaś równej dla wszystkich ochronie prawnej. Zakwestionowane przepisy naruszają istotę własności, a zgodnie z Konstytucją może być ona ograniczona tylko w drodze ustawy i tylko w zakresie, w jakim nie narusza ona istoty prawa własności. Zdaniem skarżącego, ograniczenie prawa własności poprzez zwiększenie obciążeń fiskalnych w tym przypadku nastąpiło zaś na podstawie aktów prawa miejscowego.

Skarżący ponadto zwrócił uwagę, że uchwałodawca dla oznaczenia powyższej różnicy między przedsiębiorcami użył zwrotu "budynki prywatne", który nie ma ustalonego swojego desygnatu w przeciwieństwie do zwrotu "budynki mieszkalne" używanego w przepisach podatkowych.

Według skarżącego, kwestionowane przepisy w.w. uchwały naruszają również regulacje (Sekcja H), zawarte w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 października 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD). Przepisy przywołanego rozporządzenia wyróżniają następującą działalność w ramach prowadzenia hoteli i restauracji: hotele i motele z restauracjami; hotele i motele bez restauracji; pozostałe obiekty noclegowe turystyki i inne miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, wśród których należy wyróżnić schroniska turystyczne, pola kempingowe oraz pozostałe miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, gdzie indziej nie sklasyfikowane. Tymczasem kwestionowane przepisy uchwały dla potrzeb stawek podatku od nieruchomości wprowadziły inną klasyfikację, która nie nawiązuje do prowadzonej działalności gospodarczej. Powoduje to taki skutek, że w przypadku skarżącego podatnika -prowadzącego schronisko górskie - określenie stawki podatku od nieruchomości dokona urzędnik organu podatkowego, a nie Rada Gminy. Brak jest bowiem wskazania do jakiej kategorii należy ten rodzaj działalności gospodarczej. W ramach decyzji podatkowej powinno następować wyłącznie przyporządkowanie określonego stanu prawnego do określonego stanu faktycznego nie zaś kreowanie norm prawnych, co w niniejszej sprawie ma miejsce.

Niezależnie od powyższego skarżący podkreślił, że obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości powinien być wiązany z obiektem budowlanym, a w szczególności ze sposobem użytkowania tego obiektu. Dopuszczony sposób użytkowania obiektu budowlanego ma swoje korzenie już w etapie planistycznym związanym z ustaleniem przeznaczenia terenu w danej gminie. Proces ten ma charakter pierwotny w stosunku do procesu budowlanego. Cechy danego obiektu budowlanego są określane na poziomie tworzenia projektu budowlanego. W szczególności obejmują one jego przeznaczenie, sposób użytkowania, usytuowanie, rozmiary, sposób i zakres oddziaływania na otoczenie i złożoność rozwiązań technicznych, oraz rodzaj i specyfikę obiektu budowlanego. To te cechy powinny być analizowane w odniesieniu do rozwiązań podatkowych dotyczących podatku od nieruchomości. Bazując na tych przesłankach skarżący stwierdził, że kwestionowane przepisy przedmiotowej uchwały naruszają regulacje (IV. Schemat klasyfikacji z objaśnieniami) zawarte w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). W tym względzie Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, która służy klasyfikowaniu obiektów budowlanych, wyróżnia w ramach sekcji "budynki" dział "budynki niemieszkalne", który składa się z następujących grup: (1) Hotele i budynki zakwaterowania turystycznego, (2) Budynki biurowe, (3) Budynki handlowo - usługowe, (4) Budynki transportu i łączności, (5) Budynki przemysłowe i magazynowe, (6) Ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej, (7) Pozostałe budynki niemieszkalne. W ramach grupy "hotele i budynki zakwaterowania turystycznego" można natomiast wymienić następujące klasy: (a) budynki hoteli - klasa ta obejmuje hotele, motele, gospody, pensjonaty i podobne budynki oferujące zakwaterowanie z restauracjami lub bez; oraz samodzielne restauracje i bary; (b) budynki zakwaterowania turystycznego pozostałe - klasa ta obejmuje schroniska młodzieżowe, schroniska górskie, domki kempingowe, domy wypoczynkowe oraz pozostałe budynki zakwaterowania turystycznego.

Skarżący stwierdził, że brak jest z punktu widzenia klasyfikacji obiektów budowlanych podstaw do przypadkowego łączenia wybranych obiektów budowlanych należących do różnych klas w jedną grupę podatkową. Niekwestionowany zakres samodzielności gminy w sprawach podatkowych nie obejmuje jednak działań bezprawnych. Praktyka obejmowania całych klas lub grup obiektów budowlanych jedną grupą podatkową jest dozwolona. Dozwolona jest również sytuacja, w której w ramach klasy obiektów budowlanych, różnicuje się dane stawki podatku od nieruchomości. Nie powinno być natomiast dozwolone różnicowanie stawek podatku w zależności od właściciela obiektu budowlanego.

Zdaniem skarżącego, kwestionowana uchwała nie czyni również zadość podstawom dobrej legislacji oraz narusza prawo obywateli i przedsiębiorców do uzyskiwania informacji o obowiązujących podatkach w danym roku z odpowiednim wyprzedzeniem, na co zwracał uwagę Trybunał Konstytucyjny w swoich licznych orzeczeniach. Uchwała weszła bowiem w życie 1 stycznia 2003 r., ale została podjęta i ogłoszono w Dzienniku Urzędowym Województwa Śląskiego w dniu 17 grudnia 2002 r. Powoduje to ten skutek, że skarżący jako przedsiębiorca nie mógł z odpowiednim wyprzedzeniem zapoznać się ze stawkami podatku od nieruchomości i zaplanować swojej działalności gospodarczej w roku 2003 r.

Skarżący zauważył, że opublikowanie przedmiotowej uchwały w Dzienniku Urzędowym Województwa Śląskiego z tą samą datą, co data jej uchwalenia, czyni wymagane prawem działania administracji publicznej fikcyjnymi: podjęcie uchwały na sesji, podpisanie tekstu uchwały po zakończonej sesji Rady Gminy, przesłanie jej przez wójta do organu nadzoru, wszczęcie postępowania nadzorczego, zgłoszenie do publikacji, skład dziennika i jego wydanie. Zdaniem skarżącego, ryzyko podejmowania działań pozornych, czy nawet fikcyjnych, jest szczególnie niebezpieczne w przypadku przepisów powszechnie obowiązujących. Art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych przewiduje bowiem, że akty normatywne, zawierające przepisy powszechnie obowiązujące, a taką jest przedmiotowa uchwała, ogłaszane w dziennikach urzędowych, wchodziły w życie po upływie czternastu dni od dnia ich ogłoszenia, chyba że dany akt normatywny określi termin dłuższy. Jedynie w uzasadnionych przypadkach akty normatywne, z zastrzeżeniem przepisów porządkowych, mogą wchodzić w życie w terminie krótszym niż czternaście dni, a jeżeli ważny interes państwa wymaga natychmiastowego wejścia w życie aktu normatywnego i zasady demokratycznego państwa prawnego nie stoją temu na przeszkodzie, dniem wejścia w życie może być dzień ogłoszenia tego aktu w dzienniku urzędowym. Kwestia wejścia aktu normatywnego w życie jest nierozerwalnie związana z mocą jego obowiązywania. Podstawową bowiem zasadą państwa prawnego jest zasada nie działania prawa wstecz. Jest to szczególnie istotne w przypadku przepisów podatkowych, do których zaliczana jest przedmiotowa uchwała, na co szczególną uwagę zwracał Trybunał Konstytucyjny w licznych swoich orzeczeniach. Tymczasem kwestionowana uchwała została podjęta [...] 2002 r. i z tą samą datą ogłoszona w Dzienniku Urzędowym Województwa Śląskiego. Skarżący wyraził wątpliwość, aby wykazane powyżej czynności zostały faktycznie dokonane.

Odpowiadając na skargę Rada Gminy J. wniosła o oddalenie skargi w całości.

W uzasadnieniu zwrócono uwagę, że z przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) oraz licznego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, wynika samodzielność rady gminy w kwestiach ustalania wysokości stawek podatku. Ustawodawca zaś, w art. 5 cytowanej ustawy, ustalił jedynie dolne i górne granice stawek. Przepis art. 5 ust. 1 nie wyklucza wprowadzenia przez radę gminy w uchwale ustalającej szczegółowe stawki podatkowe, dalszych podziałów nieruchomości na mniejsze grupy i różnicowanie dla nich stawek podatkowych, jeżeli nie powoduje to przekroczenia stawki maksymalnej ustalonej dla poszczególnych rodzajów nieruchomości w ustawie. Ponadto z art. 5 ust. 4 wynika, że rada gminy może różnicować wysokość stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności rodzaj prowadzonej działalności. Wskazano dalej, że Rada Gminy J., biorąc pod uwagę powyższe kryteria, miała prawo określić zróżnicowane stawki podatkowe i kształtować ich wysokości dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, co miało miejsce w poprzednim stanie prawnym. Według Rady Gminy, kwestionowana uchwała nie wprowadza nierównego traktowania przedsiębiorców, gdyż różnicuje ona jedynie stawki według rodzaju budynku, w którym prowadzona jest działalność, nie zaś ze względu na osobę podatnika. Za bezzasadne uznała stwierdzenie "o rażąco naruszającej prawo" uchwale, gdyż zróżnicowanie stawek podatku z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej nie wykraczało poza limity ustawowe, zastosowanie zaś dwóch stawek podatku, tj. (a) "od budynków lub ich części w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej z tytułu wynajmu kwater i stołówki domowej w budynkach prywatnych", (b) "od hoteli i ośrodków wypoczynkowych", nie spowodowało przesunięć międzykategorialnych, a tym samym nie było modyfikacji ustawowej konstrukcji podatku od nieruchomości.

Zwrócono również uwagę, że zgodnie z art. 36 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (Dz.U. z 2001 r. Nr 55, poz. 578), schronisko jest jednym z rodzajów obiektów hotelarskich. Pozostałe to: hotele, motele, pensjonaty, kempingi, domy wycieczkowe, schroniska młodzieżowe, pola biwakowe. Rada Gminy zwróciła uwagę, że ustawa ta nie wymienia jako obiektów hotelarskich budynków, w których wynajmowane są kwatery, więc zawarty w uchwale Rady Gminy J. podział znajduje uzasadnienie w ustawie o usługach turystycznych i powoduje konieczność zakwalifikowania schroniska turystycznego do kategorii, do której należą hotele i ośrodki wypoczynkowe.

W końcowej części odpowiedzi na skargę podkreślono również, że Regionalna Izba Obrachunkowa w K. oraz Śląski Urząd Wojewódzki Wydział Nadzoru Prawnego nie kwestionowały treści uchwały. W związku z powyższym została ona opublikowana w Dzienniku Urzędowym Wojewody Śląskiego Nr 92 z dnia 17 grudnia 2002 r. z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2003 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył, co następuje:

Skarga na uchwałę Rady Gminy J. z dnia [...] 2002 r., nr [...] (Dziennik Urzędowy Województwa Śląskiego z dnia 17 grudnia 2002 r. Nr 92, poz. 3915) została złożona przez C. A. do Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach Naczelnego Sądu Administracyjnego po rządami ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. Nr 74, poz. 368 ze zm.). Należy jednak zauważyć, że wyżej cytowana ustawa o Naczelnym Sądzie Administracyjnym straciła moc z dniem 1 stycznia 2004 r., na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm. Dz.U. z 2002 r. Nr 240 , poz. 2052). W myśl art. 85 ostatnio cytowanej ustawy, z dniem 1 stycznia 2004 r. utworzono w Warszawie i w miejscowościach, w których miały siedziby ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sadu Administracyjnego, wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1259) oraz zniesiono ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W myśl art. 97 §1 w.w. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). Na podstawie § 1 pkt 4 Rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 25 kwietnia 2003 r. w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych oraz ustalenia ich siedzib i obszarów właściwości (Dz.U. Nr 72, poz. 652), dla obszaru województwa śląskiego utworzony został Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach.

Rozpatrując zarzuty zawarte w skardze, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podzielił stanowiska strony skarżącej w kwestii naruszenia przez Wojewodę Śląskiego obowiązku publikacji zaskarżonej uchwały Rady Gminy J.. Zgodnie z art. 42 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), zasady i tryb ogłaszania aktów prawa miejscowego określa ustawa z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (Dz. U. Nr 62, poz. 718 ze zm.). Powołana ustawa stanowi w art. 13 pkt 2, że w wojewódzkim dzienniku urzędowym ogłasza się m.in. akty prawa miejscowego stanowione przez organ gminy. Obowiązkiem wojewody jest niezwłoczne publikowanie w wojewódzkim dzienniku urzędowym przedstawionych mu do publikacji aktów normatywnych wskazanych w art. 13 w.w. ustawy i innych przepisach szczególnych.

W rozpatrywanej sprawie Wojewoda Śląski wykonał obowiązek natychmiastowego skierowania przedstawionego mu dokumentu do publikacji po potwierdzeniu prawdziwości przedstawionego dokumentu oraz zakwalifikowania go do którejś z kategorii aktów normatywnych lub innych dokumentów, których obowiązek publikacji wynika z ustawy. Weryfikacja legalności aktów prawa miejscowego prowadzona jest w odrębnym postępowaniu, które nie zostało powiązane z procedurą ich publikacji. Należy również zaznaczyć, że powołana ustawa z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych nie tworzy dla wojewody specjalnego, dodatkowego środka nadzoru nad organami samorządowymi. Sama publikacja jest czynnością techniczną, której sposób realizacji przewiduje art. 15 tej ustawy. Artykuł 15 ust. 3 jednak przewiduje nie tylko przekazanie aktu normatywnego do publikacji, ale wymaga złożenia organowi wydającemu dziennik wniosku o ogłoszenie w dzienniku urzędowym. Organ ten dopiero kieruje akt normatywny do ogłoszenia, zamieszczając na tym akcie wizę (ust. 4). Jest to moment, w którym organ publikacji ocenia, czy jest kompetentny do ogłoszenia przekazanego mu aktu normatywnego. Nie jest to zatem kontrola nad organem kierującym akt normatywny do publikacji, lecz ocena prawnej możliwości opublikowania danego aktu w prowadzonym dzienniku urzędowym.

Przechodząc do następnej spornej kwestii należy w punkcie wyjścia zauważyć, że stosownie do art. 101 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) "każdy, czyj interes prawny lub uprawnienie zostały naruszone uchwałą lub zarządzeniem podjętymi przez organ gminy w sprawie z zakresu administracji publicznej, może - po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia - zaskarżyć uchwałę do sądu administracyjnego".

Na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym, w wyłącznej kompetencji rady gminy pozostaje podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat, w granicach określonych w odrębnych ustawach. Właściwość rady gminy odnośnie stanowienia w sprawach podatków i opłat lokalnych została uregulowana w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84). Tak więc z mocy art. 18 ustawy o samorządzie gminnym, rada ma uprawnienia do podejmowania uchwał w sprawach podatkowych, jednak wyłącznie w zakresie przewidzianym w ustawach. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w grudniu 2002 r.) przewidywała dla rady - w zakresie podatku od nieruchomości - jedynie trzy uprawnienia: określenie wysokości stawek podatku (art. 5), zarządzenie poboru podatku w formie inkasa (art. 6 ust. 9) oraz zastosowanie zwolnień (art. 7 ust. 2). A zatem, w odniesieniu do wysokości podatku obciążającego podatników, rada może uchwalić stawki podatkowe dla przedmiotów opodatkowania wyodrębnionych przez ustawodawcę w art. 5 lub zastosować zwolnienie podatkowe na mocy art. 7 ust. 2.

Przepis art. 5 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w grudniu 2002 r.) wyraźnie stanowił, że rada gminy określa wysokość stawek podatku od różnych nieruchomości wymienionych w pkt 1-3 tego przepisu. Z ustępem pierwszym tego artykułu ściśle związane są ustępy 2 i 3, również dotyczące wyłącznie przedmiotu opodatkowania:

"Art. 5. 1. Rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie:

1) od gruntów:

a) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - 0,62 zł od 1 m2 powierzchni,

b) pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych - 3,38 zł od 1 ha powierzchni,

c) pozostałych - 0,30 zł od 1 m2 powierzchni,

2) od budynków lub ich części:

a) mieszkalnych - 0,51 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,

b) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej - 17,31 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,

c) zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym - 8,06 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,

d) zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych - 3,46 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,

e) pozostałych - 5, 78 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej,

3) od budowli - 2% ich wartości określonej na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3-7.

2. Przy określaniu wysokości stawek, o których mowa w ust. 1 pkt 1, rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, rodzaj prowadzonej działalności, rodzaj zabudowy, przeznaczenie i sposób wykorzystywania gruntu.

3. Przy określaniu wysokości stawek, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, sposób wykorzystywania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek budynków.

4. Przy określaniu wysokości stawek, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. b)-e) oraz w ust. 1 pkt 3, rada gminy może różnicować wysokość stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności rodzaj prowadzonej działalności".

Jak z powyższego wynika, żaden z przepisów art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie uzależnia stawki podatku od takich okoliczności jak rodzaj własności, a w szczególności od tego, czy działalność gospodarcza jest prowadzona "w budynkach prywatnych", czy też w budynkach będących własnością innych podmiotów. Różnicowanie stawek podatku w zależności od rodzaju własności narusza - jak celnie podniesiono w skardze - zasadę równości wobec prawa, wyrażoną w art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Punkt 3 § 1 zaskarżonej uchwały Rady Gminy J. jest ewidentnie również sprzeczny z art. 5 ust. 1, 2 , 3 i 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przepisy te stanowią, że rada gminy określa wysokość stawek podatku od gruntów, od budynków lub ich części oraz od budowli, mając uprawnienie jedynie do różnicowania ich wysokości dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania. Wbrew twierdzeniu skarżącego stawka podatku, o której mowa w pkt 4 § 1, w brzmieniu: "Ustala się następujące stawki podatku od nieruchomości (...) od hoteli i ośrodków wypoczynkowych od 1 m² powierzchni użytkowej 15,70 zł", została ustalona z uwzględnieniem w.w. przepisów ustawy, przy realizacji uprawnienia do wyróżnienia jej wysokości w stosunku do konkretnego przedmiotu opodatkowania.

Tymczasem w uchwale Rady Gminy J. punkt 3 § 1 brzmi: "Ustala się następujące stawki podatku od nieruchomości (...) od budynków lub ich części w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej z tytułu wynajmu kwater i stołówki domowej w budynkach prywatnych od 1 m² powierzchni użytkowej 8,00 zł". Uchwałodawca dla wyróżnienia wysokości stawki podatku użył "budynki prywatne", a więc kryterium podmiotowego, którego nie przewidują przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Jak już bowiem wspomniano, stosownie do art. 5 w.w. ustawy, rada gminy ma wyłącznie uprawnienie jedynie do różnicowania wysokości stawki podatku dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania. Taka sprzeczna z art. 5 ustawy podatkach i opłatach lokalnych redakcja punktu 3 § 1 zaskarżonej uchwały przemawia za tym, że uchwała Rady Gminy J. z dnia [...] 2002 r., nr [...] (Dziennik Urzędowy Województwa Śląskiego z dnia 17 grudnia 2002 r. Nr 92, poz. 3915), w zakresie objętym § 1 pkt 3, została podjęta z istotnym naruszeniem prawa, o czym Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł, jak w punkcie pierwszym wyroku.

Należy przy tym wyjaśnić, że stosownie do treści przepisu art. 147 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), Sąd uwzględniając skargę na uchwałę stwierdza nieważność tej uchwały w całości lub w części albo stwierdza, że została wydana z naruszeniem prawa, jeżeli przepis szczególny wyłącza stwierdzenie jej nieważności. Takim szczególnym przepisem jest art. 101 ust. 4 w związku z art. 94 ustawy o samorządzie gminnym. Zgodnie z nimi nie stwierdza się nieważności uchwały organu samorządu po upływie jednego roku od dnia jej podjęcia, chyba że uchybiono obowiązkowi przedłożenia uchwały w przepisanym terminie wojewodzie. W takim przypadku Sąd orzeka o ich niezgodności z prawem.

W punkcie drugim wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny zasądził na rzecz skarżącego od Rady Gminy J. koszty postępowania sądowego, obejmujące opłatę od skargi, stosownie do art. 200 w.w. ustawy, wg którego "w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia spraw".