Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 505/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-06-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Zawieszenie/podjęcie postępowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 201 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 505/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 28 czerwca 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.), Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2012 r., sprawy ze skargi M. C., T. C. i W.C., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 24 lutego 2012 r. Nr [...], w przedmiocie zawieszenia postępowania odwoławczego, I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących koszty postępowania w kwocie 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych).


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 22 grudnia 2011r. Nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej działając w oparciu o art. 216 i art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zawiesił postępowanie odwoławcze w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. oraz określenia wysokości straty z najmu do czasu rozpatrzenia przez Wojewódzki Inspektorat Nadzoru Budowlanego odwołania od decyzji PINB nr [...] z dnia 03.08.2011r. znak:[...].

Z powyższym rozstrzygnięciem nie zgodzili M.C., T. C. i W. C., składając zażalenie i zarzucając naruszenie art. 121 § 1 oraz art. 201 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżących istota sprawy sprowadza się do zagadnienia, za który rok podatkowy Dyrektor Izby Skarbowej miał prawo dokonać doliczenia do dochodu odliczonych uprzednio wydatków na budowę. Postępowanie przed organami nadzoru budowlanego jest w obecnym stadium sprawy - zdaniem skarżących - nieistotne, a decyzja nie będzie stanowiła rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, o jakim mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej zawiesił postępowanie w przedmiotowej sprawie do czasu rozpatrzenia przez Wojewódzki Inspektorat Nadzoru Budowlanego odwołania od decyzji Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w sprawie przedłożenia przez inwestorów budynku w K. przy al. [...]dokumentów wymaganych przez art. 51 prawa budowlanego. Istota zagadnienia sprowadza się do stwierdzenia, czy wymieniony budynek ma charakter budynku wielomieszkaniowego, czy też budynku użytkowego wybudowanego wbrew przepisom prawa budowlanego. W wydanych decyzjach organy podatkowe orzekły, iż przedmiotowy budynek ma charakter budynku użytkowego, w związku z czym podatnikom nie przysługuje ulga w podatku dochodowym z tytułu wydatków poniesionych na budowę budynku wielomieszkaniowego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali na wynajem. Skarżący wskazali, że Dyrektor Izby Skarbowej odpierając zarzut, że organy podatkowe nie były właściwe do rozstrzygania kwestii rodzaju i charakteru budynku stwierdził, iż organ podatkowy ma prawo na każdym etapie budowy zakwestionować prawo do ulgi, gdy stwierdzi, że doszło do zmiany charakteru budowy. Powyższe stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej zaakceptował, zdaniem skarżących Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 50/11. Dlatego skarżący podkreślili, iż zawieszenie postępowania odwoławczego w tym stanie faktycznym oznacza "nowe stanowisko" organu podatkowego zajęte wbrew zasadzie ekonomii procesowej, co nie może budzić zaufania do organów podatkowych stanowiąc naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 24 lutego 2012r. Nr[...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji, kiedy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie osądzone. W sprawie dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego zagadnienie wstępne może dotyczyć takich okoliczności, które mogą mieć wpływ np. na ustalenie podmiotu zobowiązanego lub poszczególnych elementów stosunku prawnopodatkowego, co do których zarazem nie jest władny wypowiedzieć się samodzielnie organ podatkowy.

Przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej pozwala na wyodrębnienie istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, a rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego. Zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy oraz istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Jest to sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, ocena zaś tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Jest to przy tym zagadnienie, które nie było przedmiotem prawomocnie przesądzonym w innej sprawie.

W niniejszej sprawie, w świetle orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 8.04.2011r., sygn. akt I SA/Kr 50/11 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 31.07.2008r., Nr [...]w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym za 2002r. oraz określenia wysokości straty z najmu zachodzi tego rodzaju zależność pomiędzy postępowaniem podatkowym, a postępowaniem toczącym się przed Wojewódzkim Inspektoratem Nadzoru Budowlanego. Sąd orzekający zobowiązał organy podatkowe do uzupełnienia materiału dowodowego o ustalenie precyzyjnej daty, w której dokonano zmiany przeznaczenia budynku z wielorodzinnego, przynajmniej z pięcioma lokalami na wynajem na budynek hotelowy, tak aby było możliwe ustalenie czy i kiedy skarżący nabyli prawo do ulgi budowlanej, czy prawo to utracili, a jeżeli tak to w jakiej dacie. Ustalenia te nie są możliwe przed zakończeniem postępowania toczącego się przed Wojewódzkim Inspektoratem Nadzoru Budowlanego, który w odpowiedzi na pismo Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6.10.2011r. pismem z dnia 24.10.2011r. poinformował, że w dniu 7.09.2011r. za pismem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 2.09.2011 r. , wpłynęło odwołanie złożone przez T. K. w imieniu 59 osób od decyzji PINB z dnia 09.08.2011 r. w przedmiocie projektu budowlanego zamiennego. Przedmiotowa sprawa nie została zakończona, z uwagi na konieczność dokonania niezbędnych czynności procesowych. W/w decyzja jako decyzja organu pierwszej instancji, od której zostało złożone odwołanie, jest nieostateczna i nie podlega wykonaniu, a Wojewódzki Inspektorat Nadzoru Budowlanego jako organ odwoławczy, zobowiązany jest do ponownego przeprowadzenia postępowania administracyjnego. Z uwagi na powyższe przed zakończeniem postępowania prowadzonego pod znakiem WOA.7721.569.2011 - wyjaśnienie podniesionych w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 06.10.2011r. kwestii dotyczących zaistnienia w sprawie przesłanek, o których mowa w art. 50 ust. 1 pkt 4 oraz art. 51 ust. 1 pkt 3 Prawo Budowlane nie jest możliwe.

Skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wnieśli M. C., T.C. i W.C. podnosząc tożsame zarzuty jak w postępowaniu zażaleniowym – tj. naruszenia art. 121 § 1 oraz art. 201 Ordynacji podatkowej. Podtrzymali twierdzenie, że istota sprawy sprowadza się obecnie do zagadnienia, za który rok podatkowy (2001 czy 2002) organ podatkowy miał prawo dokonać doliczenia do dochodu odliczonych uprzednio wydatków na budowę. Postępowanie przed organami nadzoru budowlanego jest w obecnym stadium sprawy nieistotne, a decyzja nie będzie stanowiła rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego o jakim mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej nie podał w zaskarżonym postanowieniu żadnych nowych okoliczności i argumentów, które przemawiałyby za zawieszeniem postępowania. Takie postępowanie, zdaniem skarżących, nie może budzić zaufania do organów podatkowych, stanowiąc naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania , czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 ustawy o p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi sąd , w myśl art. 151 tej ustawy skargę oddala.

Skarga jest uzasadniona. Przy ocenie prawidłowości zawieszenia postępowania istotne jest ustalenie , że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylając poprzednio wydaną w sprawie decyzję podatkową zalecił w uzasadnieniu prawomocnego wyroku z dnia 8 kwietnia 2011r. sygn. akt I SA/Kr 50/11, aby organy ustaliły , czy skarżący w ogóle uzyskali ustawowe prawo do ulgi budowlanej, czy też spełniali przesłanki do jej zastosowania, lecz następnie je utracili, a jeżeli utracili – to w jakiej dacie. W wyroku tym sąd uznał także, iż ustalenia powyższe są jednak możliwe do poczynienia dopiero po precyzyjnym określeniu daty, w której dokonano zmiany przeznaczenia budynku z wielorodzinnego (przynajmniej z pięcioma lokalami na wynajem) na budynek hotelowy. Zmiana przeznaczenia budynku będzie miała bowiem skutki podatkowe tj. wpłynie na ocenę możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych w 2002r. na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem. Sąd stwierdził , że istotą postępowania dowodowego jest ustalenie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, aby następnie dokonać ich oceny pod kątem przepisów materialno - prawnych. Z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa wynika, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Stan faktyczny sprawy dotyczącej zastosowania ulgi podatkowej, który nie ujawnia danych faktograficznych, stanowiących o prawach podatnika w przedmiocie tej ulgi jest stanem faktycznym ustalonym wadliwie. Zalecił , aby przy ponownym rozpoznaniu spraw organy podatkowe uzupełniły materiał dowodowy w podanym wyżej zakresie. Dokładne ustalenie stanu faktycznego jest bowiem niezbędne dla dokonania prawidłowej subsumpcji stanu faktycznego pod hipotezy mających w sprawie zastosowanie norm prawa materialnego. Sąd podniósł i wskazał , iż w świetle powyższych rozważań nie są zasadne twierdzenia , że organy podatkowe nie mogą w zakresie charakteru prowadzonej inwestycji dokonywać samodzielnych ustaleń. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniały utraty prawa do ulgi (obowiązku zwrotu uprzednio odliczonych kwot) od uzyskania rozstrzygnięć (zaświadczeń) organów właściwych dla procesu budowlanego. Zdaniem sądu, organy podatkowe stosując reguły postępowania dowodowego, o których mowa w ustawie – Ordynacja podatkowa, mogły więc samodzielnie zebrać materiał dowodowy (w tym ewentualną dokumentacje gromadzoną przez organy nadzoru budowlanego) i dokonać jego oceny w celu ustalenia czy zostały spełnione przesłanki przepisów dotyczących zarówno prawa do korzystania z ulgi podatkowej jak i obowiązku jej zwrotu. Przedstawione wskazania są jasne i nie nasuwają wątpliwości interpretacyjnych ; to organy podatkowe powinny dokonać rzeczonych ustaleń , bez konieczności korzystania z rozstrzygnięć innych organów , w tym budowlanych. Wedle treści art. 153 ustawy o p.p.s.a. cena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Organy podejmując rozstrzygnięcia o zawieszeniu postępowania odwoławczego do czasu rozpatrzenia przez Wojewódzki Inspektorat Nadzoru Budowlanego w Krakowie odwołania od decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z 3.08.2011r. nie uczyniły więc zadość przywołanemu przepisowi , naruszając w ten sposób także art. 121 § 1 oraz 201 § 1 p. 2 Ordynacji podatkowej. Rzeczą organów rozpoznających sprawę będzie zatem poczynienie koniecznych , wskazanych wyżej ustaleń , bez przyjmowania istnienia przeszkody w postaci zagadnienia wstępnego, które legło u podstaw zawieszenia postępowania.

Mając powyższe na uwadze, sąd orzekł jak w sentencji za podstawę przyjmując art. 145 §1 lit. c w związku z art. 166 ustawy o p.p.s.a.