Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1768/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-05-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116, art. 118
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Anna Wandoch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 maja 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług (odpowiedzialność członka zarządu) oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...], utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...]r. nr [...], orzekające o solidarnej odpowiedzialności A. K. za zaległości firmy "A" Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł. W podstawie prawnej przywołał art. 233 § 1 pkt 1 i art. 116 ustawy z 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej O.p.).

W uzasadnieniu przedstawił następujący stan faktyczny i argumentację prawną:

Spółka z o.o. "A" złożyła w dniu [...]r. deklarację podatkową dla podatku od towarów i usług VAT-7 za listopad 2004 r., w której wykazała kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł.

Wobec nieuregulowania tej należności wszczęto wobec Spółki postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...]r. nr [...].

W trakcie postępowania zajęto rachunek bankowy Spółki w "B" uzyskując kwotę [...] zł. Pozostała egzekucja z tego rachunku jak i z rachunku bankowego Spółki w "C" BANK okazała się nieskuteczna z uwagi na brak środków pieniężnych. Ponadto w toku postępowania egzekucyjnego stwierdzono zbieg egzekucji administracyjnej i sądowej w stosunku do wierzytelności przysługującej "A" Sp. z o.o. od Firmy Prywatnej "D" G. L. z tytułu dzierżawy nieruchomości położonej w S., ul. [...]. Z mocy postanowienia Sądu Rejonowego w S. z [...]r. łączną egzekucję do tej wierzytelności prowadził Komornik Sądowy Rewiru [...] w S., który zawiadomieniem z [...]r. poinformował o całkowitej bezskuteczności egzekucji, gdyż dochodzona wierzytelność nie istniała od ponad 1,5 roku, teren został sprzedany przez dłużnika, a nowy właściciel gruntu pobierał opłaty od znajdującego się tam parkingu strzeżonego "D". Komornik Sądowy poinformował również, iż pod wskazanym adresem w S. ul. [...], nie ma Spółki "A" ani też żadnego jej majątku. Następnie postanowieniem z [...]r. sygn. akt [...], umorzył postępowanie egzekucyjne oraz zwrócił Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w S. tytuł wykonawczy nr [...], wobec bezskuteczności egzekucji.

W wyniku podjętych czynności egzekucyjnych w trakcie egzekucji administracyjnej zajęto również wierzytelność w "E" A. N. z tytułu zapłaty za nabytą od Spółki "A" nieruchomość położoną w S., ul. [...]. Wierzytelność ta nie została jednakże uznana z uwagi na brak jej ujęcia we wniosku o wpis hipoteki z dnia [...] r. W związku z czym uzyskana kwota ze sprzedaży nieruchomości została zarachowana na poczet innych zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do października 2004, podatku dochodowego za miesiące od sierpnia do listopada 2004 i marzec 2005 wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi.

Z raportu poborcy skarbowego wynika również, że nieskuteczne okazały się czynności podjęte [...]r. w siedzibie Spółki, albowiem pod wskazanym adresem Spółka nie istnieje, a nowy adres jest nieznany.

Powyższe znalazło odzwierciedlenie w piśmie Działu Egzekucyjnego z [...] r., informującym wierzyciela o dokonanych czynnościach w toku postępowania egzekucyjnego, w związku z tym Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. uznał egzekucję wobec Spółki za bezskuteczną, stwierdzając, iż została spełniona przesłanka pozytywna z art. 116 § 1 O.p.

Następnie wskazano, że organ pierwszej instancji z Sądu Rejonowego w K. otrzymał następujące dokumenty (odpisy):

• uchwałę nr [...] Zgromadzenia Wspólników "A" Sp. z o.o. z [...]r.,

• protokół z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników "A" Sp. z o.o. z [...] r.,

• uchwałę nr [...] z [...]. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników "A" Sp. z o.o

• odpis pełny z Rejestru Przedsiębiorców wg stanu na dzień [...]r. Nr [...].

W oparciu o te dokumenty organ podatkowy ustalił, że A. K. pełnił funkcję prezesa jednoosobowego zarządu Spółki "A" w okresie od [...]r. do [...]r., a więc w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2004 r.

Wobec Spółki skutecznie nie wszczęto postępowania upadłościowego, albowiem zarówno wnioski wierzyciela jak i dłużnika o wszczęcie postępowania zostały zwrócone przez Sąd zarządzeniami z dnia [...]r. i [...]r.

W tych okolicznościach postanowieniem z [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej A. K. jako prezesa zarządu "A" Sp. z o.o. za jej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu poinformował stronę o przysługujących jej uprawnieniach na podstawie art. 123 O.p. Następnie pismem z [...]r. wezwał stronę do złożenia wyjaśnień oraz dokumentów mogących uwolnić ją od odpowiedzialności podatkowej, o której mowa w art. 116 § 1 i 2 O.p. W odpowiedzi, odbierająca pismo M. N.-K. poinformowała o przedłużającym się pobycie męża poza granicami kraju. Postanowieniem z [...]r. na podstawie art. 200 § 1 O.p., wyznaczono stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W dniu [...]r. radca prawny T. K. - umocowany przez stronę pełnomocnik do przejrzenia akt sprawy, jednakże bez prawa do podejmowania decyzji - zapoznał się z aktami i pismem z [...]r. wniósł uwagi do protokołu z zapoznania. Zgadzając się z faktem, iż dochodzona zaległość podatkowa powstała w okresie, kiedy A. K. pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki "A" stwierdził, iż zgromadzony materiał dowodowy nie stanowi wystarczającej podstawy do "przerzucenia" odpowiedzialności na członka zarządu. Stojąc na stanowisku, iż podatek od towarów i usług nie jest podatkiem w rozumieniu ustawy O.p. wskazał na uchwałę NSA sygn. akt I FPS 2/09, zgodnie z którą dodatkowe zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług nie stanowi zaległości podatkowej, za którą odpowiada członek zarządu. Ponadto zwrócił uwagę na niezbadanie przez organ podatkowy okoliczności związanych z odwołaniem A. K. z funkcji członka zarządu. Zakwestionował również ustalenia organu co do bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, twierdząc, iż w dniu odwołania strony z funkcji prezesa zarządu Spółka posiadała majątek.

Decyzją z [...]r. nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., działając na podstawie m.in. art. 107 § 1 i 2 pkt 2, art. 108 § 1 i 3, art. 116 O.p., orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej A. K., jako prezesa zarządu "A" Spółka z o.o. w S., za zaległości podatkowe ww. Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę.

W uzasadnieniu decyzji ustosunkował się do zarzutów zawartych w piśmie pełnomocnika, zauważając jednocześnie, iż jego działanie wykraczało poza zakres udzielonego mu umocowania, gdyż nie obejmowało upoważnienia do składania wyjaśnień. Organ podkreślił, iż przedmiotem postępowania jest przerzucenie odpowiedzialności za zaległości podatkowe "A" Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług, wynikające z niezapłaconego w terminie do [...]r. zobowiązania podatkowego wykazanego w deklaracji VAT-7 za listopad 2004 r. Wyjaśnił, iż wykazał stronie pozytywne przesłanki odpowiedzialności wynikające z przepisu art. 116 O.p. Odnosząc się z kolei do przesłanek negatywnych stwierdził, iż podnoszone przez pełnomocnika okoliczności (m.in. iż w dniu odwołania A. K. z funkcji członka zarządu Spółka posiadała majątek), nie zostały poparte żadnymi dowodami potwierdzającymi te fakty.

Organ stanął na stanowisku, iż z zebranego materiału dowodowego wynika, że A. K. nie wskazał ani nie udokumentował istnienia mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych oraz nie wystąpił do Sądu z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki. Podkreślił przy tym, że wykazanie tych okoliczności jako przesłanek zwalniających od odpowiedzialności obciążało stronę jako członka zarządu Spółki "A".

W odwołaniu A. K. wniósł o uchylenie w całości decyzji bądź przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do powtórnego rozpatrzenia. Powtarzając w większości zastrzeżenia podniesione przez pełnomocnika w piśmie z [...]r., zarzucił istotne naruszenie prawa materialnego, a w szczególności:

1. przekroczenie biegu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 O.p, argumentując, iż 5-letni okres przedawnienia upłynął [...]r., albowiem decydujące znaczenie ma data doręczenia a nie wydania decyzji, o czym mowa w przepisach rozdziału 8 Kodeksu postępowania administracyjnego. W związku z tym skarżący wskazał, iż zaskarżona decyzja stała się skuteczna od daty jej doręczenia ([...]r.), czyli już po upływie okresu przedawnienia;

2. niewłaściwą interpretację daty wystąpienia zaległości podatkowej, organ podatkowy orzekł o odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki za miesiąc listopad 2004 r., które powstały z dniem [...]r., a więc już po odwołaniu Skarżącego z pełnienia funkcji prezesa zarządu, które jak wskazał w odwołaniu nastąpiło z dniem [...];

3. nieuwzględnienie uchwały NSA sygn. akt I FPS 2/09, gdzie stwierdzono, iż członek zarządu nie odpowiada osobiście za zaległości w podatku od towarów i usług, gdyż O.p. w tym zakresie nie ma zastosowania, bowiem VAT nie jest podatkiem;

4. mylną interpretację pisma pełnomocnika z dnia [...]r., gdyż pełnomocnictwo udzielone T. K. nie obejmowało uprawnień do złożenia odwołania w imieniu podatnika. Tak więc wniesienie przez niego na piśmie uwag co do dokumentów zgromadzonych w sprawie nie wykraczało poza zakres udzielonego umocowania.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszoinstancyjnego, podzielając jego stanowisko w sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając:

- błędną interpretację art. 292 Kodeksu spółek handlowych (Ksh) regulującego możliwość przeniesienia odpowiedzialności na członka zarządu za zobowiązania Spółki,

- mylną interpretację przepisów w zakresie doręczenia przesyłek,

- mylną interpretację dat, od których powstaje zobowiązanie,

- nie uwzględnienie wykładni NSA w zakresie charakteru prawnego podatku VAT,

- niewłaściwą interpretację uprawnień pełnomocnika - T. K.

W uzasadnieniu zarzuciła dowolność interpretacji przepisów Ksh. Skarżący stwierdził, iż jego odpowiedzialność może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym pełnił funkcję członka zarządu Spółki, tj. okresu od dnia jego powołania ([...]r.) do dnia odwołania ([...]r.). Zwrócił przy tym uwagę na deklaratoryjny charakter wpisów sądowych w KRS, podnosząc, iż w przedmiotowej sprawie istotne jest, czy w tym okresie powstało zobowiązanie podatkowe i zaległość podatkowa. Dodał, iż zaległość podatkowa może wystąpić jedynie po "upływie wymagalnym".

Wypowiadając się w kwestii wydania oraz doręczenia decyzji administracyjnej, skarżący nie zgodził się z organem, jakoby data wydania decyzji liczona była od daty jej podjęcia a nie doręczenia stronie. A. K. wysunął także zarzut, iż organ odwoławczy nie ustosunkował się do uchwały z 16 listopada 2009r. sygn. akt I FPS 2/09. Ponownie stanął na stanowisku, iż w myśl tej uchwały podatek VAT nie jest podatkiem i obciążanie nim osoby trzeciej jest bezzasadne.

W kwestii natomiast uprawnień pełnomocnika strony - T. K. do wniesienia uwag odnośnie zgromadzonych akt sprawy, strona potwierdziła istnienie prawa i obowiązku pełnomocnika w tym zakresie.

Ponadto skarżący oświadczył, iż podtrzymuje w pełni swoje stanowisko wyrażone w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej jak i uwagi pełnomocnika zawarte w piśmie z [...]r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, a zarzuty podniesione w skardze uznał za nieuzasadnione.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, iż zarzuty podniesione w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej oraz uwagi pełnomocnika zawarte w piśmie z [...]r. uznał również za zarzuty skargi.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu błędnej interpretacji art. 292 Ksh, wyjaśnił, iż przepis ten nie dotyczy regulacji prawa publicznego, w tym zobowiązań podatkowych. Nadto, w przedmiotowej sprawie organ nie dokonał interpretacji przepisów Ksh, gdyż w podstawie prawnej decyzji oraz w jej uzasadnieniu powołał art. 116 O.p

Przywołując treść tego przepisu zaznaczył, że do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. za jej zaległości podatkowe konieczne jest ustalenie pozytywnych przesłanek i wykazanie, że nie zachodzą przesłanki negatywne. Zauważył, iż organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, zaś wykazanie zaistnienia którejkolwiek z przesłanek negatywnych spoczywa na członku zarządu.

Stwierdził, że A. K. pełnił funkcję prezesa jednoosobowego zarządu Spółki "A" w okresie od [...]r. do [...]r., a więc w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. Zauważył, iż zostało to ustalone zarówno w oparciu o dokumenty Spółki jak i odpis pełny z Rejestru Przedsiębiorców Nr [...] wg stanu na dzień [...] r., za niezrozumiały zatem organ uznał argument skarżącego, że okres jego prezesury liczy się od dnia powołania do dnia odwołania a nie od daty rejestracji w Sądzie Rejestrowym.

Ustosunkowując się do stanowiska skarżącego, iż w przedmiotowej sprawie istotne było, czy w tym okresie powstało zobowiązanie podatkowe Spółki i zaległość podatkowa z tytułu tego zobowiązania - wskazał, iż przepis art. 116 § 2 O.p. - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. - wymaga, aby w okresie pełnienia funkcji członka zarządu powstała zaległość podatkowa spółki. Odpowiedzialność dotyczy bowiem zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przypomniał, że wobec nieuregulowania zadeklarowanej należności podatkowej w deklaracji VAT-7 za listopad 2004 r. w ustawowym terminie, tj. [...]r., zobowiązanie Spółki przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową. Część tej zaległości w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę stała się przedmiotem postępowania podatkowego, w wyniku którego organ pierwszej instancji orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej A.K. jako prezesa jednoosobowego zarządu "A" Sp. z o.o. w trybie art. 116 O.p. Z uwagi na bezsporność ustaleń w tym zakresie stwierdził, że w okresie pełnienia przez stronę funkcji prezesa zarządu powstała zaległość podatkowa Spółki z tytułu podatku VAT za listopad 2004 r., tym samym została spełniona przesłanka pozytywna, określona w art. 116 § 2 O.p.

Odnosząc się do stwierdzenia pełnomocnika, iż o odpowiedzialności członka zarządu może być mowa jedynie wówczas, gdy spółka w ogóle nie posiada majątku, a w dniu odwołania A. K. z funkcji członka zarządu Spółka posiadała majątek - organ przyjął, iż zarzut ten dotyczy drugiej przesłanki pozytywnej, nawiązującej do bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, powtórzył argumentację organu pierwszoinstancyjnego, podkreślając, że zgromadzone w sprawie dowody potwierdzają, iż zasadnie organy obu instancji uznały egzekucję wobec Spółki za bezskuteczną.

Odpowiadając na zarzuty skargi dotyczące mylnej interpretacji przepisów w zakresie doręczenia przesyłek oraz mylnej interpretacji dat, od których powstaje zobowiązanie, organ zwrócił uwagę na ich ogólny charakter, pozbawiony odniesienia do faktów i okoliczności przedmiotowej sprawy. Przywołał treść art. 118 § 1 i § 2 O.p., wskazując, iż przedawnienie prawa do wydania decyzji w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości Spółki z tytułu podatku do towarów i usług za listopad 2004 r. na prezesa jej zarządu nastąpiło z dniem [...]r. Tymczasem decyzja organu pierwszej instancji została wydana w dniu [...]r., a zatem przed upływem tego terminu. Bez znaczenia dla przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej pozostaje fakt doręczenia decyzji organu pierwszej instancji stronie w dniu [...]r. Dla poparcia swego stanowiska powołał uchwałę NSA z 17 grudnia 2007 r. sygn. akt I FPS 5/07.

Podkreślił również, iż nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki "A" z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2004 r., albowiem z akt sprawy jak i z pisma wyjaśniającego Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...]r. wynika, iż wobec Spółki "A" zastosowano skuteczne środki egzekucyjne poprzez zajęcie wierzytelności w dniu [...]r. oraz zajęcie rachunku bankowego w dniu [...]r. Zatem w myśl art. 70 § 4 O.p. doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia i przedawnienie zobowiązania Spółki z tytułu VAT za ww. miesiąc nastąpi najwcześniej z dniem [...]r.

Za bezpodstawny uznał zarzut, że organ odwoławczy nie ustosunkował się do powołanej w odwołaniu uchwały NSA z 16 listopada 2009 r. sygn. akt I FPS 2/09, wskazując, iż na str. 9 zaskarżonej decyzji wypowiedziano się w tej kwestii. Zwrócono też uwagę na niezrozumienie przez skarżącego sentencji i uzasadnienia ww. orzeczenia Sądu, które w ocenie organu odnosi się do dodatkowego zobowiązania podatkowego i nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Odnosząc się do zarzutu skarżącego dotyczącego nieprawidłowej oceny uprawnień pełnomocnika - T. K. w zakresie wniesionych uwag, stwierdził, że zasadnie organ pierwszej instancji uznał, iż działanie pełnomocnika wykraczało poza zakres udzielonego mu umocowania. Pomimo jednak takiego stanowiska, prawidłowo Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. w uzasadnieniu decyzji ustosunkował się do zarzutów wniesionych przez T. K. pismem z [...] r., a organ, uwzględniając zawarte w skardze oświadczenie skarżącego, że podtrzymuje uwagi pełnomocnika, uznał je za zarzuty skargi, stąd w ocenie organu polemika z podniesionym w tej kwestii zarzutem pozostaje nieistotna dla rozstrzygnięcia sprawy.

W piśmie procesowym z [...] r. skarżący podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie, dodatkowo zaś stwierdził też, iż nastąpiło zwolnienie skarżącego z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki "A" Sp. z o.o. z mocy art. 299 Ksh, albowiem wystąpił on z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje fakt, iż upadłości nie orzeczono. Zaakcentował też, że [...] r. sprzedał nieruchomość na pokrycie należności Spółki. Przy czym kwotę [...] zł (będącą zabezpieczeniem na pokrycie należności podatkowych) odebrał udziałowiec Spółki i nie wpłacił tej kwoty na rzecz Urzędu Skarbowego w S.

Podkreślił też, że Spółka posiadała na stanie samochody osobowe, w okresie kiedy skarżący przestał być prezesem, więc można było je sprzedać na poczet spornej należności.

W piśmie procesowym z [...] r. pełnomocnik strony skarżącej ponownie zaakcentował, że nastąpiło przedawnienie prawa do wydania decyzji, na tę okoliczność powołał się na decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] r. umarzającą postępowanie wszczęte w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności A. K. za zaległości firmy "A" Sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-4) za 2005 r., z uwagi na upływ okresu przedawnienia.

Na rozprawie w dniu 13 maja 2011 r. pełnomocnik skarżącego wnosił i wywodził jak w skardze i przywołanych pismach procesowych.

Za organ nie stawił się nikt prawidłowo zawiadomiony o terminie rozprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny ustalił i zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż w świetle art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrolę tę sprawują stosując jedynie kryterium legalności, a więc zgodności z prawem zaskarżonych aktów. Zatem, aby stwierdzić, że wystąpiło naruszenie prawa prowadzące do uchylenia zaskarżonego aktu lub stwierdzenia jego nieważności na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 135, poz. 1270, ze zm. zwanej dalej p.p.s.a.) Sąd musi w pierwszej kolejności ustalić treść obowiązujących norm prawnych mających zastosowanie w sprawie i wywieść z nich określone prawa i obowiązki, następnie ustalić zakres niezbędnych okoliczności faktycznych, które należy wykazać w ramach postępowania dowodowego i w końcu ocenić prawidłowość dokonanej przez organy subsumcji ustalonych faktów do hipotetycznego stanu prawnego. Oznacza to, iż niewłaściwe zastosowanie przepisów materialnoprawnych każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy opartymi o właściwie ustaloną hipotezę badanej normy prawnej.

Oceniając pod tym kątem zaskarżoną decyzję Sąd stwierdza, że nie ma podstaw do uwzględnienia żądania skargi.

Zaznaczyć też trzeba, że Sąd przyjął, iż stan faktyczny sprawy został ustalony przez organy podatkowe prawidłowo.

Przechodząc do istoty sprawy w pierwszym rzędzie zauważyć trzeba, że zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określone są w rozdziale 15 Działu III Ordynacji podatkowej. W rozdziale tym mieści się zakres podmiotowy oraz przedmiotowy tej odpowiedzialności. Zgodnie z art. 107 § 1 O.p. tylko w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. W myśl art. 116 § 1 O.p.: "Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części."

Z kolei zgodnie z § 2 tego przepisu: "Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu." Przepisy te stosuje się również do byłego członka zarządu (§ 4).

Z treści tych przepisów (w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania zaległości podatkowej tj. po upływie terminu płatności podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. wynika, że w postępowaniu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a zobowiązania podatkowe, których dotyczą, powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2003 r., sygn. akt SA/Bd 85/03, POP 2003/4/93). Członka zarządu obciąża natomiast obowiązek wykazania istnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lipca 2005 r. sygn. akt I FSK 66/05, LEX 173042).

Oznacza to, że z punktu widzenia obowiązków organów, wynikających z konieczności wykazania istnienia przesłanek odpowiedzialności określonych w art. 116 O.p. znaczenie miało ustalenie stanu majątkowego spółki w okresie, kiedy prowadzona była wobec niej egzekucja. Decydował on bowiem o skuteczności tej egzekucji, a także ustalenie czy osoba, wobec której wydawana jest decyzja o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki była członkiem zarządu spółki w czasie powstania zaległości podatkowych, a wiec ustalenie, czy może ona odpowiadać za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych spółki powstałych w czasie pełnienia przez nią obowiązków członka zarządu.

Z kolei w trakcie postępowania organy podatkowe winny podejmować niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym zgodnie z ogólnymi zasadami postępowania wyrażonymi w art. 120, art. 122 O.p. Zgodnie z przepisami procesowymi z art. 187 § 1 i art. 191 O.p organ podatkowy ma obowiązek podejmowania określonych czynności procesowych mających na celu zebranie całego materiału dowodowego i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a następnie na tle całokształtu ustalonych faktów dokonać oceny, z zachowaniem zasady swobodnej oceny dowodów, co oznacza wszechstronne rozważenie zebranego materiału i wiąże się z koniecznością uwzględnienia wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu oraz wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzaniu poszczególnych środków dowodowych, mających znaczenie dla ich mocy i wiarygodności. Przy wskazywaniu na istnienie lub nieistnienie określonej okoliczności wynikającej ze zgromadzonych faktów organ winien posługiwać się zasadami logicznego rozumowania.

Odzwierciedleniem dokonania właściwej oceny dowodów jest uzasadnienie faktyczne decyzji, w której organ winien wskazać fakty istotne dla sprawy, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności (art. 210 § 4 O.p.).

Uzyskanie pełnego i obiektywnego materiału dowodowego wiąże się z dalszą kwestią, a mianowicie z obowiązkiem dowodzenia i ciężarem dowodowym w postępowaniu podatkowym. Przepisy procesowe regulujące zasady postępowania podatkowego nie wskazują w sposób wyraźny i jednoznaczny, na kim ciąży obowiązek dowodzenia oraz ciężar dowodu. Może to wynikać z interpretacji zasad ogólnych postępowania podatkowego, regulacji szczegółowych, a także etapu postępowania. Na tej podstawie w literaturze przedmiotu i orzecznictwie wskazuje się na różnice istniejące między tymi pojęciami (zob. A. Hanusz: Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Zakamycze 2006, s. 179 i nast., wyrok NSA z dnia 26 października 2005 r. sygn. FSK 30/05, LEX nr 187813).

Obowiązek dowodzenia w postępowaniu podatkowym spoczywa na organie podatkowym, co wynika z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Z przepisów tych wynikają dwie dyrektywy kierowane do organów podatkowych. Pierwsza stanowi, że organy podatkowe muszą określić z urzędu, jakie dowody są niezbędne do ustalenia stanu faktycznego sprawy, natomiast z drugiej wynika obowiązek przeprowadzenia z urzędu niezbędnych dowodów lub dopuszczenia ich na wniosek strony. Podkreśla się przy tym, że organ nie może przyjąć biernej postawy, ograniczając się jedynie do oceny, czy strona udowodniła fakty stanowiące podstawę jej żądania. Organ podatkowy nie może również ograniczyć się jedynie do przeprowadzenia dowodów, które są niekorzystne dla strony, pomijając całkowicie okoliczności i dowody dla niej korzystne.

Z kolei ciężar dowodu nie wynika z przepisów procesowych, ale znajduje swoje źródło w materialnym prawie podatkowym, które określa to w sposób wyraźny lub dorozumiany. Przy ocenie przepisów, które w sposób dorozumiany regulują kwestę ciężaru dowodu wskazuje się na pomocną zasadę racji dostatecznej. Według niej dowody powinien przedstawić ten spośród uczestników postępowania podatkowego, który związany jest ciężarem twierdzenia, co do faktów, z których wywodzi skutki prawne.

W znaczeniu materialnym ciężar dowodu określa, jakie fakty muszą być udowodnione w celu prawidłowego ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, czyli jakie źródła dowodowe należy przedstawić lub wskazać środki dowodowe na poparcie oznaczonych twierdzeń o faktach sprawy. Tak więc, dotyczy to fazy zbierania, przedstawiania i wskazywania dowodów. Ciężar dowodu w sensie formalnym wskazuje na to, który z uczestników postępowania powinien przedstawić źródła dowodowe lub wskazać środki dowodowe na poparcie swoich twierdzeń. Ciężar dowodu wskazuje równocześnie na to, kto ponosi konsekwencje nieudowodnienia tezy dowodowej, a więc konsekwencje uchylenia się od ciężaru dowodu w sensie materialnym. Uchylenie się od ponoszenia ciężaru dowodowego w toczącym się postępowaniu podatkowym oznacza narażenie się danego uczestnika postępowania na niebezpieczeństwo ujemnych następstw procesowych. Naruszenie obowiązku w zakresie ciężaru dowodu przez organ podatkowy prowadzi do niepełnego zgromadzenia materiału dowodowego, co skutkuje wadliwością wydanego w ten sposób orzeczenia. Natomiast skutki uchylenia się strony od ponoszenia ciężaru dowodowego oznaczają narażenie się na niebezpieczeństwo niekorzystnych dla niej następstw materialnoprawnych lub procesowych, np. utraty prawa do ulgi, zwolnienia, zwrotu podatku lub nadpłaty czy nieprzywrócenia uchybionego terminu.

Na tym etapie rozważań ponownie przypomnieć wypada, że organ podatkowy ma obowiązek wykazać w ramach postępowania dowodowego (obowiązek dowodzenia i ciężar dowodu):

1) istnienie zaległości podatkowych spółki,

2) bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowych przeciwko spółce,

3) że strona postępowania pełniła obowiązki członka zarządu spółki w czasie kiedy powstały zobowiązania podatkowe spółki.

Zaległości podatkowe mogą być następstwem braku zapłaty podatku wynikającego albo z deklaracji albo z wydanych decyzji podatkowych określających lub ustalających wysokość zobowiązania podatkowego w innej kwocie niż wskazanej w deklaracji. Bezskuteczność egzekucji organy podatkowe winny wykazać za pomocą wszelkich dowodów potwierdzających fakt niemożności zaspokojenie zaległości podatkowych. Przy tej przesłance, podobnie jak przy istnieniu zaległości podatkowych, osoba trzecia nie może skutecznie wskazywać na takie naruszenia prawa w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, które mogą być objęte instytucją zarzutów zgłaszanych w postępowaniu egzekucyjnym, a nie są związane z bezskutecznością egzekucji. Z istoty postępowania egzekucyjnego wynika, że osoba trzecia nie może brać udziału w postępowaniu egzekucyjnym, gdzie zobowiązanym i stroną tego postępowania jest spółka.

Również pełnienie funkcji członka zarządu w danym okresie może być wykazane wszelkimi dowodami w postaci, np. właściwych uchwał o powołaniu i odwołaniu z funkcji członka zarządu, wypisu z KRS, czy też bezpośredniej informacji sądu rejestrowego.

Z kolei strona zwolni się z odpowiedzialności (art. 116 § 1 O.p.), gdy wykaże chociażby jedną z poniższych okoliczności, a mianowicie, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości,

b) we właściwym czasie wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe),

c) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło nie z jej winy,

2) wskaże mienie, z którego egzekucja zaległości podatkowych spółki jest możliwa .

Z konstrukcji przepisu art. 116 § 1 O.p. wynika, że w tym zakresie ciężar dowodu spoczywa na stronie, a dopiero ciężar dowodzenia na organie podatkowym. Wnioski takie płyną z porównania jego treści zawartej w części wstępnej, gdzie ustawodawca użył kategorycznego sformułowania "odpowiadają" z częścią końcową, gdzie użyto określeń "wykaże" i "wskaże".

Jeśli chodzi o okoliczność braku winy osoby trzeciej, to odnosi się ona do obowiązku, spoczywającego na zarządzie jako organie wykonawczym osoby prawnej, zgłoszenia wniosku o upadłość lub wszczęcia postępowania układowego. Podstawy prowadzenia takich postępowań do dnia 30 września 2003 r. regulowało rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.), a po tym dniu ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.).

Z przepisu art. 116 § 1 O.p. wynika, że brak winy wiąże się z konkretnym obowiązkiem członka zarządu, a nie elementem bezskuteczności egzekucji kierowanej przeciwko spółce.

Odnosząc te rozważania do rozpoznawanej sprawy należy zgodzić się z organem odwoławczym, że prawidłowo wykazał wystąpienie przesłanek pozytywnych z art. 116 § 1 oraz z § 2 O.p. W ramach tych ustalił, na podstawie odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego, że A. K. pełnił funkcję prezesa jednoosobowego zarządu Spółki "A" w okresie od [...]r. do [...]r., a więc w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. Skarżący pełnił wskazaną funkcję od dnia [...]r. na mocy uchwały nr [...] Zgromadzenia Wspólników "A" Sp. z o.o. z dnia [...]r. Z kolei jego odwołanie z tej funkcji nastąpiło z dniem [...] r. na mocy uchwały nr [...], podjętej w tym dniu przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników. Powyższe potwierdza odpis pełny z Rejestru Przedsiębiorców Nr [...] wg stanu na dzień [...]r., w którym uwidoczniono wpisy dokonane w dniach [...]r. oraz [...]r., odzwierciedlające ww. zmiany w jednoosobowym składzie zarządu Spółki. Wpisy te, jak słusznie zauważyła strona i jak przyjęły organy obu instancji, mają charakter deklaratoryjny. Zgodzić należy się zatem z organem odwoławczym, iż niezrozumiały jest podniesiony w skardze argument, że okres jego prezesury liczy się od dnia powołania do dnia odwołania a nie od daty rejestracji w Sądzie Rejestrowym. Odwołanie z funkcji członka zarządu Spółki nie nastąpiło bowiem w dacie, która pozwoliłaby skutecznie zakwestionować wystąpienie przesłanki odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 § 2 w zw. z § 4 O.p.

Badając dalej stan faktyczny sprawy pod kątem wystąpienia przesłanki bezskuteczności egzekucji, zauważyć należy, że zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że egzekwowana należność nie może być zaspokojona z jakiegokolwiek majątku Spółki, gdyż Spółka go nie posiada. Czynności podjęte przez organy podatkowe i egzekucyjne w zakresie wykazania bezskuteczności egzekucji zaległego zobowiązania podatkowego Spółki "A" Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. z majątku tej Spółki wyczerpywały dyspozycję norm art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., nakazujących organom podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Organy podatkowe zebrały materiał dowodowy w tym zakresie w sposób wyczerpujący oraz dokonały jego oceny, mając na względzie wszystkie znane okoliczności postępowania. Zasadnie zatem oparły się na postanowieniu Komornika Sądowego działającego przy Sądzie Rejonowym w S. z [...]r. sygn. akt [...], którym umorzono postępowanie egzekucyjne wobec Spółki jako bezskuteczne. Słusznie przywołały czynności dokonywane w trakcie postępowania egzekucyjnego, wskazując, że na skutek zajęcia rachunku bankowego Spółki w "B" w dniu [...]r. uzyskano kwotę [...] zł, w tym część kwoty należności głównej w wysokości [...] zł. Pozostała egzekucja z tego rachunku jak i z rachunku bankowego Spółki w "C" BANK okazała się nieskuteczna z uwagi na brak środków pieniężnych na tych rachunkach. Zajęcie wierzytelności w "E" A. N. z tytułu zapłaty za nabytą od Spółki "A" nieruchomość położoną w S., ul. [...], okazało się nieskuteczne wobec jej nie uznania. Nieskutecznymi okazały się również czynności egzekucyjne podjęte przez poborcę skarbowego w dniu [...] r. w siedzibie Spółki pod ww. adresem w S., ul. [...], gdyż pod wskazanym adresem Spółka nie istnieje, a nowy adres jest nieznany.

W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że egzekwowana należność nie może być zaspokojona z jakiegokolwiek majątku Spółki, gdyż Spółka go nie posiada. Czynności podjęte przez organy podatkowe i egzekucyjne w zakresie wykazania bezskuteczności egzekucji zaległego zobowiązania podatkowego Spółki "A" w podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. z majątku tej Spółki wyczerpywały dyspozycję norm art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., nakazujących organom podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, następnie zebrały go w sposób wyczerpujący, oraz dokonały jego oceny mając na względzie wszystkie znane okoliczności postępowania.

Skarżący nie przedstawił też żadnych dowodów, które pozwoliłyby uznać, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania postępowania układowego Spółki nastąpiło bez jego winy.

Oczywiście bezspornym jest fakt, że A. K. nie złożył w ogóle skutecznego wniosku o ogłoszenie upadłości "A" Sp. z o.o. Wnioski o ogłoszenie upadłości: złożony przez wierzyciela "F" Sp. z o.o. w K. z [...]r. oraz dłużnika z [...]r. zostały zwrócone przez Sąd z uwagi na istniejące w nich braki formalne. Zatem organy podatkowe dokonały słusznej oceny, że w/w wnioski o ogłoszenie upadłości Spółki nie wywołały skutków prawnych i wywiodły, że warunkiem zwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności jest tylko prawidłowy i prawnie skutecznie złożony wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Porównaj też np. wyrok WSA z 6 sierpnia 2009 r. sygn. akt I SA/Po 425/09, publ. LEX nr 552493, gdzie Sąd wyraził pogląd, że: "W razie zwrócenia wniosku o upadłość nieodpowiadającego wymogom formalnym nie można mówić o zaistnieniu przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności podatkowej spółki członka jej zarządu."

W tym stanie rzeczy twierdzenie skarżącego, że samo złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest wystarczające do zwolnienia z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki jest chybione.

Skarżący nie przedstawił też żadnych dowodów, które pozwoliłyby uznać, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego Spółki nastąpiło bez jego winy.

W tym stanie rzeczy nie ma znaczenia podnoszony przez skarżącego fakt, że w momencie, gdy przestał być on prezesem Spółki były środki na zaspokojenie zaległości podatkowych w postaci gotówki w kwocie [...] zł i samochodów osobowych, gdyż jak już wcześniej wskazano, istotne jest ustalenie stanu majątkowego Spółki w okresie kiedy prowadzona była wobec niej egzekucja, a ta okazała się bezskuteczna.

Niezasadny okazał się też zarzut, że organ nie zbadał okoliczności związanych z odwołaniem skarżącego z funkcji prezesa, albowiem skarżący w żaden sposób tego zarzutu nie uzasadnił, a przepisy prawa nie nakładają na organ takiego obowiązku.

Niezasadny okazał się również zarzut przedawnienia prawa do wydania decyzji konstytutywnej przez organ I instancji. W tym miejscu przypomnieć trzeba, że zgodnie z art. 118 § 1 O.p. nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. W myśl § 2 tego przepisu przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji, o której mowa w § 1, następuje po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Z treści tych przepisów wynika, iż ustawodawca wyraźnie rozróżnia moment wydania decyzji od jej doręczenia. Kwestia ta była przedmiotem rozbieżności w orzecznictwie sądowym. Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela w pełni stanowisko wyrażone w uchwale NSA z 17 grudnia 2007 r. sygn. akt I FPS 5/07 (publ. ONSAiWSA 2008/2/22), iż dla potrzeb prawidłowego zastosowania art. 118 § 1 O.p. ważny jest dzień wydania decyzji, a nie jej doręczenia. Zdaniem Sądu, zachowuje aktualność pogląd prawny wyrażony w tej uchwale, pomimo tego, że dotyczy stanu prawnego obowiązującego przed 1 stycznia 2003 r.

Odnosząc to do rozpoznawanej sprawy zauważyć trzeba, że zaległość "A" Sp. z o. o. w podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. powstała po upływie 25 dni tj. grudniu 2005 r. Decyzja o odpowiedzialności A. K. za te zaległości mogła być zatem wydana w terminie do dnia [...] r. i termin ten został zachowany, gdyż decyzja konstytutywna organu I instancji została wydana przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w tym przepisie, t.j. [...] r.

Z tego względu w stosunku do skarżącego zastosowanie znajduje art. 118 § 2 zd. 1 O.p., zgodnie z którym - jak już wskazano przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji, o której mowa w § 1, następuje po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. o odpowiedzialności podatkowej skarżącego została doręczona stronie w dniu [...] r., zatem przedawnienie zobowiązań wynikających z tej decyzji nastąpi z upływem 31 grudnia 2013 r., chyba, że zastosowanie znajdzie art. 118 § 2 zd. 2 O.p., zgodnie z którym przepisy art. 70 § 2 pkt 1, 3 i 4 O.p. stosuje się odpowiednio z tym, że termin biegu przedawnienia po jego przerwaniu wynosi 3 lata.

W tym stanie rzeczy bez znaczenia dla oceny przedawnienia w rozpatrywanej sprawie pozostaje załączona do akt decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...]r. umarzająca postępowanie wszczęte w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności A. K. za zaległości firmy "A" Sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-4) za 2005 r., z uwagi na upływ okresu przedawnienia, gdyż dotyczy innego postępowania i nie podlega ocenie Sądu.

Zauważyć też trzeba, że w świetle przedstawionych wyżej rozważań w sprawie przedawnienia z art. 118 O.p. nie mają zastosowania przepisy rozdziału 8 ustawy z 14 czerwca 1966 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071), zatytułowanego "Doręczenia".

Nie mogły także odnieść pożądanych skutków prawnych inne zarzuty pełnomocnika strony skarżącej podnoszone w pismach procesowych i na rozprawie.

Przede wszystkim zauważyć trzeba, iż do decyzji przenoszącej odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki prawa handlowego nie mają zastosowania przepisy art. 292 i art. 299 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037, ze zm.). Pierwszy z tych przepisów stanowi, iż: "Kto, biorąc udział w tworzeniu spółki, wbrew przepisom prawa z winy swojej wyrządził spółce szkodę, obowiązany jest do jej naprawienia." Drugi zaś dotyczy odpowiedzialności cywilnej członków zarządu i organy podatkowe nie są uprawnione do ich stosowania. Regulacja dotycząca odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe jest na gruncie ustawy O.p. uregulowana w sposób kompleksowy i odmienny niż na gruncie prawa cywilnego i tylko ta regulacja ma zastosowanie w sprawie.

Stwierdzić też należy, że organ odwoławczy odniósł się do uwag pełnomocnika strony złożonych do protokołu z dnia [...] r., stąd też bez znaczenia dla sprawy jest ocena organu, że działanie pełnomocnika wykracza poza zakres udzielonego pełnomocnictwa.

Nie mógł odnieść pożądanych skutków prawnych także zarzut, że organ odwoławczy nie ustosunkował się do powołanej w odwołaniu uchwały NSA z dnia 16 listopada 2009 r. sygn. akt I FPS 2/09, albowiem na str. 9 zaskarżonej decyzji wypowiedziano się w tej kwestii. Zaznaczyć też trzeba, że organ słusznie zwrócił uwagę, że uchwała dotyczy dodatkowego zobowiązania podatkowego, czyli sankcji, o której mowa w art. 109 ust. 4 i ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535), albowiem w myśl tej uchwały: "dodatkowe zobowiązanie podatkowe niezapłacone w terminie płatności przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowi zaległości podatkowej w rozumieniu art. 116 § 1 w związku z art. 51 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), za którą odpowiada członek zarządu takiej spółki". Sąd podziela to stanowisko, że uchwała ta nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie, gdyż przedmiotem postępowania organów podatkowych jest orzeczenie o odpowiedzialności A. K., jako prezesa zarządu Spółki "A", za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2004 r., wynikające ze złożonej przez Spółkę deklaracji VAT-7 za ten miesiąc, a nie za zaległości z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego.

Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalono.