Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 860/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-02-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 29a ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Iwona Szymanowicz – Nowak, Sędzia WSA Marek Wroczyński, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 25 lutego 2021 r. w Radomiu sprawy ze skargi T. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] września 2020 r. nr [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz skarżącego T. W. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

T. W. (dalej: "Skarżący", "Podatnik" lub "Strona") pismem z 30 listopada 2020 r. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej: "Sąd" lub "WSA") skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IAS" lub "organ odwoławczy") z [...] listopada 2020 r. nr [...]. Decyzją tą, po rozpatrzeniu odwołania została utrzymana w mocy decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. (dalej: "Naczelnik US" lub "organ I instancji") z [...] września 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2015 r..

1. Decyzja została wydana w następującym stanie sprawy:

1.1. W dniu 30 grudnia 2019 r. do Urzędu Skarbowego w G. wpłynęła złożona przez Skarżącego korekta deklaracji VAT-7 za wrzesień 2015 r., wykazującą kwotę do zwrotu w wysokości [...] zł. Korekta była następstwem korekty deklaracji VAT-7 za sierpień 2015r., w której Podatnik dokonał zmniejszenia podatku należnego o kwotę [...] zł, na skutek nieuznania, że przekazana na jego rachunek bankowy w dniu 25 sierpnia 2015r. kwota w wysokości [...] zł wypłacona na podstawie decyzji Dyrektora Oddziału Terenowego Agencji Rynku Rolnego w W. o stosownym numerze z [...] sierpnia 2015 r. w sprawie udzielenia wsparcia dla producentów niektórych owoców i warzyw w związku z zakazem ich przywozu z Unii Europejskiej do Federacji Rosyjskiej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W pierwotnej deklaracji VAT-7 Podatnik wykazał bowiem przedmiotowe wparcie jako obrót i odprowadził z tego tytułu podatek od towarów i usług w stawce 5% w kwocie 5220,11 zł.

Następnie, powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 października 2018 r., sygn. akt I FSK 2057/16, w świetle którego m.in. przedmiotowe płatności w związku z wycofaniem owoców z rynku nie zwiększają podstawy opodatkowania określonej w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT) Strona uznała, że kwota dofinansowania otrzymana od Agencji Rynku Rolnego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym Podatnik sporządził korektę deklaracji VAT za sierpień 2015 r., w wyniku której wystąpiła kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, tj. na wrzesień 2015 r. - w kwocie [...] zł, a tym samym powstała nadpłata w podatku VAT za ten miesiąc w kwocie [...] zł. W konsekwencji tego w dniu 30 grudnia 2019r. Podatnik złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT za sierpień 2015 r. w ww. kwocie.

Decyzją z [...] stycznia 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. odmówił Podatnikowi stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za sierpień 2015 r. w wysokości [...] zł, informując, że złożona za ten okres korekta deklaracji VAT-7 nie wywołuje skutków prawnych. Organ I instancji stwierdził, że dokonana przez Podatnika dostawa jabłek wraz z transportem, pakowaniem i sortowaniem, za które otrzymał zapłatę w postaci dofinansowania z Agencji Rynku Rolnego winna być opodatkowana preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 5%, tj. zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT.

W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że warunkiem uzyskania wsparcia było przekazanie owoców uprawnionym jednostkom i że jeżeli producent rolny nie przekazałby owoców uprawnionym jednostkom, w warunkach określonych przepisami prawa, nie otrzymałby omawianego wsparcia. Podatnik otrzymał wsparcie od Agencji Rynku Rolnego na rachunek bankowy w dniu 25 sierpnia 2015 r. w kwocie [...] zł za przekazanie owoców, przy czym nie pobierając wynagrodzenia od jednostek, którym jabłka zostały dostarczone, powyższą kwotę otrzymał od osoby trzeciej, tj. zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej z 12 grudnia 2006 r. L 347/1 ze zm.), zwanej dalej "dyrektywą VAT".

W związku z ww. decyzją oraz brakiem korekty rozliczenia za wrzesień 2015r., w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, na podstawie dokonanych w sprawie ustaleń, w tym po dokonaniu analizy okazanych dokumentów w postaci: rejestrów sprzedaży VAT za wrzesień 2015 r., rejestrów zakupu VAT za wrzesień 2015 r. oraz dokumentów źródłowych stanowiących podstawę zapisów w ww. rejestrach, Naczelnik US decyzją z [...] września 2020 r. określił Skarżącemu kwotę do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika za wrzesień 2015 r. w wysokości "[...]" zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty w wysokości [...] zł.

Zdaniem Naczelnika US, w realiach niniejszej sprawy oczywistym jest, że odpłatny charakter przekazania owoców uprawnionym jednostkom do bezpłatnej dystrybucji powoduje, że przekazujący owoce podatnik nie może korzystać ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT, które jest przewidziane dla podmiotów dokonujących nieodpłatnego przekazania (wskazanego w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT) produktów spożywczych na rzecz organizacji pożytku publicznego na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje. W sytuacji nieodpłatnego przekazywania w ramach operacji wycofania z rynku w celu bezpłatnej dystrybucji podmiotom (m.in. organizacjom charytatywnym) owoców przez producentów rolnych (w zamian za przyznaną rekompensatę) dochodzi bowiem do dostawy tych towarów. W takim przypadku otrzymaną kwotę wsparcia finansowego należy uznać za formę wynagrodzenia za przekazane tym podmiotom towary.

Tym samym, dokonana przez Podatnika dostawa jabłek wraz z transportem, pakowaniem i sortowaniem, za które otrzymał zapłatę w postaci dofinansowania z Agencji Rynku Rolnego, winna być opodatkowana preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 5% - zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT. W takim przypadku obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przedmiotowego wsparcia. W iniejszej sprawie na rachunek bankowy Podatnika kwota udzielonego wsparcia brutto [...] zł wpłynęła w dniu 25 sierpnia 2015r. Zatem obowiązek podatkowy w tym przypadku powstał w sierpniu 2015 r., co oznacza że w rozliczeniu za ten miesiąc Strona winna uwzględnić w podstawie opodatkowania wartość netto [...] zł i podatek należny w kwocie [...] zł.

W konsekwencji tego organ potwierdził, że w rozliczeniu Strony za sierpień 2015 r. nie powstała nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

1.2. W odwołaniu od tej decyzji Skarżący postawił zarzuty naruszenia przepisów ustawy o VAT, m.in. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, 29a ust. 1 i wystąpił o uchylenie tej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania.

1.3. Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z [...] września 2020r. Przedstawił na wstępie dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie, w sporze dotyczącym kwestii czy Podatnik, przekazując owoce na rzecz uprawnionych jednostek organizacyjnych dokonał odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, za którą zapłatą (podstawą opodatkowania) jest wsparcie przekazane ze środków publicznych przez Agencję Rynku Rolnego, będące dopłatą (dotacją, subwencja), o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 73 dyrektywy VAT. Dodał, że zasady wypłacania tymczasowych nadzwyczajnych środków wsparcia w związku z zakazem przywozu niektórych owoców i warzyw z Unii Europejskiej do Federacji Rosyjskiej, w odniesieniu do okresu, którego dotyczy rozpoznawana sprawa określały przepisy:- rozporządzenie delegowane Komisji (UE) nr 1031/2014 z dnia 29 września 2014 r., ustanawiające dalsze tymczasowe nadzwyczajne środki wsparcia dla producentów niektórych owoców i warzyw (Dz.U.UE.L.2014.284.22, ze zm.); rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 23 października 2014 r. w sprawie realizacji przez Agencję Rynku Rolnego zadań związanych z ustanowieniem dalszych tymczasowych nadzwyczajnych środków wsparcia dla producentów niektórych owoców i warzyw w związku z zakazem ich przywozu z Unii Europejskiej do Federacji Rosyjskiej (Dz.U. 2014 r., poz. 1468, ze zm.).

Następnie powołał, że jak wynikało z dokonanych w sprawie ustaleń Skarżący wycofał jabłka z obrotu i dostarczył je (w ilości wskazanej w wydanej dla niego decyzji Dyrektora Oddziału Terenowego Agencji Rynku Rolnego z [...] sierpnia 2015r.) do uprawnionych podmiotów otrzymując, po spełnieniu warunków wymienionych w powołanych wyżej przepisach z tego tytułu wsparcie finansowe.

W ocenie organu odwoławczego, otrzymane wsparcie (dofinansowanie) za wycofanie owoców ze sprzedaży i przekazanie ich do bezpłatnej dystrybucji stanowi wynagrodzenie za dostawę owoców. Tym samym, dokonując przekazania owoców Skarżący dokonał odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u., za którą zapłatą (podstawą opodatkowania) jest wsparcie przekazane ze środków publicznych przez Agencję Rynku Rolnego, będące dopłatą (dotacją, subwencją) o której mowa w art. 29a ust. 1 u.p.t.u. oraz art. 73 dyrektywy 2006/112/WE. Skarżący przekazał bowiem prawo do dysponowania towarami (jabłkami) jak właściciel.

Wsparcie obliczane jest w zależności od ilości owoców (przekazanie owoców, ich sortowanie i pakowanie) oraz w odniesieniu do transportu (w zależności od odległości). Dostawa towarów była wprawdzie dokonywana na rzecz innego podmiotu, niż ten który dokonuje płatności, jednak w ocenie organu odwoławczego sposób wyliczenia należności dla podatnika przesądza o uznaniu, że Agencja Rynku Rolnego udzielając wsparcia w istocie przekazuje należność za dostawę, pakowanie i sortowanie owoców oraz za transport. Jak podkreślano, zapłata może pochodzić nie tylko od nabywcy, ale również od osoby trzeciej, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy Agencji Rynku Rolnego przekazującej środki publiczne z zasobów Unii Europejskiej.

DIAS wskazał, że przekazane Skarżącemu wsparcie uzależnione było od ilości przekazanych owoców oraz odległości, na jaką zostały one przetransportowane przez Skarżącego. Czynności te winny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż otrzymane za niego wsparcie stanowi należność za ich wykonanie i zwiększa podstawę opodatkowania.

Ponadto dopłata dotyczyła nie tylko dostawy jabłek, ale również kosztów ich sortowania i pakowania oraz transportu. DIAS stwierdził, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W przypadku gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedne świadczenie, zgodne z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności i są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb podatku VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług. W przypadku czynności wykonywanych przez Skarżącego wyróżnić można kilka elementów składowych, tj. dostawę jabłek, sortowanie i pakowanie oraz transport. Zdaniem DIAS, niewątpliwie świadczeniem wiodącym jest dostawa towarów (jabłek). Pozostałe czynności wykonywane przez Skarżącego nie stanowią dla odbiorcy towaru celu samego w sobie i nie powinny być traktowane jako świadczenie odrębne (niezależne).

Organ odwoławczy podkreślił również, że odpłatny charakter przekazania owoców uprawnionej jednostce organizacyjnej do bezpłatnej dystrybucji powoduje, że przekazujący owoce podatnik nie mógł korzystać ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT. Zatem wskazane dopłaty jako całość winny być uwzględnione w podstawie opodatkowania (art. 29a ustawy o VAT) i wykazane przez podatnika w ewidencji dostaw i deklaracji VAT-7. Z tej przyczyny DIAS stwierdził, że Naczelnik US prawidłowo skorygował w swoim rozstrzygnięciu rozliczenie strony za wskazane okresy rozliczeniowe.

2. W skardze do WSA, Skarżący występując o uchylenie decyzji organów obydwu instancji i zwrot kosztów postępowania postawił zarzuty naruszenia przepisów: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 Op poprzez naruszenie fundamentalnych zasad postępowania podatkowego, tj. zasady praworządności, zasady zaufania do organu podatkowego oraz zasady prawdy obiektywnej a co za tym idzie braku dążenia do wszechstronnego i wnikliwego wyjaśnienia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności co w konsekwencji skłoniło organy podatkowe błędnego ustalenia stanu faktycznego i dokonania dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego, naruszając zasadę swobodnej oceny dowodów i prawdy obiektywnej; art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 29a ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędne uznanie, iż otrzymane wsparcie mieści się w pojęciu zapłaty opisanym w art. 29a i stanowi zapłatę za dostawę towaru podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325; dalej "ppsa"), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. Nr 2021, poz. 137), sprawowana jest w oparciu

o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie,

że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę

do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) ppsa). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną,

z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Istotą sporu w tej sprawie jest kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług rekompensaty pieniężnej otrzymanej przez Skarżącego z tytułu przekazania owoców (jabłek) na cele charytatywne.

Bezsporne są ustalenia, że Skarżący wycofał wyprodukowane przez siebie jabłka z obrotu i dostarczył je do uprawnionych podmiotów nie pobierając od tych podmiotów zapłaty, za co otrzymał wsparcie z Agencji Rynku Rolnego na mocy stosownej decyzji Dyrektora Oddziału Terenowego Agencji Rynku Rolnego w W..

Organy podatkowe uznały natomiast, że wbrew twierdzeniom podatnika kwoty wsparcia podlegają wliczeniu do podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. W sytuacji przekazania owoców na rzecz uprawnionych jednostek organizacyjnych dochodzi bowiem do odpłatnej dostawy tych towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, za którą zapłatą (podstawą opodatkowania) jest wsparcie przekazane ze środków publicznych przez Agencję, będące dopłatą (dotacją, subwencją), o której mowa w art. 29a ust. 1 tej ustawy oraz art. 73 dyrektywy 2006/112/WE. Podatnik przekazał bowiem uprawnionym podmiotom prawo do dysponowania towarami (jabłkami) jak właściciel. Wprawdzie jednostki te dysponują otrzymanymi owocami w określonym celu (bezpłatnej dystrybucji), jednakże przekazujący je producent rolny swoje uprawnienia wynikające z własności przekazanego towaru traci w zupełności. Z punktu widzenia podatnika nie można zatem mówić o nieodpłatnym przekazaniu towaru. Odpłatny charakter przekazania owoców uprawnionej jednostce do bezpłatnej dystrybucji powoduje, iż przekazujący owoce podatnik nie może korzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT.

W tych okolicznościach istotą sporu w niniejszej sprawie jest, czy otrzymana przez Skarżącego kwota wsparcia zwiększa podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Odnosząc się do tak zakreślonego przedmiotu sporu wskazać należy,

że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko,

co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał

lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Przepis ten stanowi implementację art. 11 (A) dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L 145 z 13.06.1977, s. 1; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 23, z późn. zm.), obecnie art. 73 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku

od wartości dodanej, Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, s. 1, z późn. zm.; dalej: "Dyrektywa 112") w myśl, którego w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio

z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Z treści przywołanych wyżej przepisów wynika określenie związku pomiędzy czynnościami opodatkowanymi a dotacjami jako bezpośredniego. Także z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją

a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako "bezpośredniego" ma istotne znaczenie dla opodatkowania (vide np. wyrok TSUE C- 184/00 Office de produits wallons ASBF v. Belgia State). W uzasadnieniu tego wyroku stwierdzono, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnym wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko bowiem w takiej sytuacji można uznać, że stanowią one element wynagrodzenia. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, czyli nie zwiększają obrotu (vide A. Bartosiewicz R. Kubacki, VAT Komentarz, Wydanie III s. 429 i n.). Kryterium uznania dotacji

za zwiększającą obrót stanowi stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem

od towarów i usług. Opodatkowaniu podlegają bowiem jedynie przedmiotowe dotacje do ceny sprzedaży (u dostawcy towaru lub usługi). Nie podlegają natomiast opodatkowaniu przedmiotowe dotacje do ceny zakupu. Takie też stanowisko zajął Naczelny Sad Administracyjny m.in. w wyrokach: z 30 października 2018 sygn. akt I FSK 2057/16, z 6 lipca 2020 r. sygn. akt I FSK 1793/17, z 31 lipca 2020 r. sygn. akt I FSK 1792/17. Takie stanowisko Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę w pełni akceptuje jako mające zastosowanie w realiach tej sprawy. Jak wynika z decyzji

o przyznaniu wsparcia, opartej na zmieniających się w czasie, ale tożsamych co do treści wymienionych wyżej rozporządzeniach, wsparcie jest udzielane

za przeprowadzenie operacji wycofania z rynku produktów w okresach i na zasadach określonych w tych rozporządzeniach. Operacja wycofania z rynku produktów polega na przekazaniu tych produktów jednostce organizacyjnej lub osobie fizycznej, których rejestr prowadzi Prezes Agencji na podstawie art. 12 ust. 5 ustawy z dnia 19 grudnia 2003 r. o organizacji rynków owoców i warzyw, rynku chmielu, rynku suszu paszowego oraz rynku lnu i konopi uprawianych na włókno (Dz. U. z 2011 r. Nr 145, poz. 868, z 2012 r. poz. 243 i 1258 oraz z 2014 r. poz. 1662) lub art. 9p ust. 1 i 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r. poz. 1059, ze zm.). W myśl przepisów tych rozporządzeń, Dyrektor oddziału terenowego Agencji, wydając decyzję o udzieleniu wsparcia, określa wysokość wsparcia jako iloczyn ilości produktów objętych operacją oraz maksymalnej kwoty wsparcia określonej odpowiednio w załącznikach do rozporządzeń.

Z treści decyzji Dyrektora Oddziału Terenowego Agencji Rynku Rolnego wynika, że wycofanie owoców miało miejsce w celu bezpłatnej dystrybucji. Z decyzji tej, analizowanej w kontekście przywołanych wyżej przepisów wynika zatem,

że Skarżący otrzymał wsparcie z uwagi na dokonanie operacji wycofania jabłek

z rynku w celu ich bezpłatnej dystrybucji, wypełniając warunki przewidziane przepisami wskazanymi w tych decyzjach. W sprawie nie jest sporne, że Skarżący wyprodukowane w swoim gospodarstwie rolnym owoce, po ich posortowaniu, opakowaniu, własnym transportem dostarczył do uprawnionych jednostek, bez pobierania od nich zapłaty za dostarczony towar. Organy podatkowe uznały,

iż Skarżący dokonując przekazania owoców na rzecz uprawnionych jednostek dokonał odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, albowiem przekazał tym jednostkom prawo do dysponowania otrzymanymi owocami jak właściciel. Otrzymana kwota wsparcia wypłacona przez Agencję Rynku Rolnego, obliczona w zależności od ilości owoców (przekazanie owoców, sortowanie

i pakowanie) oraz w odniesieniu do transportu (w zależności od odległości) jest zatem zdaniem organów podatkowych formą wynagrodzenia za otrzymane towary

i zwiększa podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom organów podatkowych nie zostało wykazane, że przekazanie towarów jednostkom uprawnionym nastąpiło w zamian

za przekazaną kwotę wsparcia, która stanowi wynagrodzenie za te towary. Otrzymanie wsparcia zostało bowiem uwarunkowane wycofaniem owoców w celu bezpłatnej dystrybucji i nieodpłatnym ich przekazaniem podmiotom wskazanym

w rejestrze prowadzonym Prezesa Agencji. Sąd podziela przy tym pogląd wyrażony w przywoływanych wyżej wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, że skoro wsparcie, udzielane jest na skutek wycofania produktów z rynku i to w celu przekazania ich nieodpłatnie ściśle określonym podmiotom, to nie ma żadnych podstaw do uznania, by wsparcie to dokonywane było w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, a tylko w takiej sytuacji można byłoby uznać, że ma ono bezpośredni wpływ na cenę i stanowiło element wynagrodzenia. To, że wysokość wsparcia obliczana jest w zależności od ilości owoców i odległości –

w odniesieniu do kosztów transportu w żaden sposób nie może podważyć tej oceny. Wsparcie to przekazywane jest bowiem w celu pokrycia kosztów nieopłatnej dostawy owoców i warzyw na rzecz ściśle określonych podmiotów. Ma ono więc charakter jedynie zakupowy.

Zdaniem Sądu, brak jest zatem podstaw do podzielenia poglądu orzekających w sprawie organów i przyjęcia, że sporna kwota wsparcia zwiększa podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i z uwagi na odpłatność przekazania towarów zastosowania w sprawie nie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe zobowiązane będą uwzględnić powyższe rozważania i ocenę prawną.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 135 ppsa Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania, Sąd orzekł zaś na podstawie przepisów art. 200, art. 205 § 1, § 2 i § 4, art. 209 ppsa w związku z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687). Wskazana w punkcie 2 wyroku kwota 1017 zł, obejmuje 100 zł uiszczoną tytułem wpisu sądowego, 900 zł wynagrodzenia adwokata oraz 17 zł opłaty od pełnomocnictwa.

Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.).