Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1108/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2015-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 27 f  ust. 1  pkt 1
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca), Sędziowie: sędzia WSA Barbara Ciołek, sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant: starszy sekretarz sądowy Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 października 2015 r. przy udziale sprawy ze skargi M. J.-G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] 2015 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej 100 (słownie: sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia [...] 2014 r., nr [...], określającą M. J.-G. (dalej: podatniczka, skarżąca) zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w kwocie 2.044,- zł.

Organ pierwszej instancji stwierdził, że podatniczka w złożonym zeznaniu PIT-37 wraz z załącznikiem PIT/O odliczyła kwotę 1112,04 zł tytułem ulgi na niepełnoletnie dziecko. Do zeznania dołączyła m.in. odpis skrócony aktu urodzenia syna, sentencję wyroku Sądu Wojewódzkiego w W. z siedzibą w S. z 25 maja 1998 r., w którym małżeństwo M. i N. J. zostało rozwiązane przez rozwód; sąd ustalił także kwestię sprawowania władzy rodzicielskiej przez oboje rodziców powierzając jej wykonywanie matce. Natomiast obowiązki i uprawnienia ojca dziecka sąd ograniczył do współdecydowania w wyborze szkoły, zawodu i sposobu leczenia w razie poważnej choroby.

Organ pierwszej instancji włączył do akt jako dowód w postępowaniu informację PIT/O złożoną w dniu 26 lutego 2013 r. przez N. J., potwierdzającą odliczenie połowy przysługującej ulgi na syna K. J. oraz oświadczenie N. J., z którego wynika, że podatniczka w 2011 r. została powiadomiona listownie, że za lata 2011 i 2012 N. J. będzie odliczał ulgę w wysokości połowy przysługującego limitu. W odpowiedzi na wezwanie urzędu w piśmie z 22 października 2014 r., były mąż skarżącej potwierdził brak porozumienia z podatniczką w sprawie podziału między nimi przysługującej ulgi oraz poinformował, że nie posiada pisma wystosowanego w 2011 r., do matki ich syna.

Skarżąca na wezwanie organu w piśmie z 20 listopada 2014 r. wyjaśniła, że pomiędzy byłymi małżonkami nie doszło do porozumienia w sprawie odliczenia ulgi prorodzinnej na dziecko. W piśmie tym wskazała także, że odliczyła ulgę rodzinną w całości gdyż nie miała informacji i wiedzy, że ojciec dziecka skorzystał z tego odliczenia w 2012 r. (w załączeniu przesłała pismo z 22 listopada 2011 r., w którym były mąż poinformował, że w 2011 r. odliczy połowę rzeczonej ulgi).

Powołaną na wstępie decyzją z [...] 2014 r. organ określił podatniczce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w wysokości 2 044,00 zł. Uzasadniając swoje stanowisko wskazał, że zarówno matka, jak i ojciec dziecka posiadający władzę rodzicielską, spełnili warunki do skorzystania z ulgi prorodzinnej. Wobec braku porozumienia między rodzicami przyjął, że ulga przysługuje obojgu rodzicom po połowie.

W dowołaniu od tej decyzji strona wniosła o jej uchylenie w całości, podnosząc, że nie zgadza się z tym, że ma zapłacić kwotę 556,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Wskazała, że ojciec od września 2011 r., zerwał całkowity kontakt z synem, płacił wyłącznie alimenty nakazane przez sąd, posiada władzę rodzicielską, ale z niej nie korzysta. W takim stanie faktycznym jej zdaniem ojcu, który nie sprawował władzy rodzicielskiej rzeczona ulga nie przysługuje, na dowód powyższego przytoczyła argumenty z wyroku WSA w Poznaniu I SA/Po 367/14 z 9.10.2014 r. Zatem w jej opinii N. J. ulgę prorodzinną odliczył niesłusznie. Ponadto podatniczka zaznaczyła, że urzędnicy urzędu prowadzącego postępowanie podatkowe nie są neutralni, ponieważ N. J. jest pracownikiem Urzędu Skarbowego w N.. Jej zdaniem urzędnicy są stronniczy i działają na jej niekorzyść, a były mąż jako urzędnik organu podatkowego wpisuje nieprawdziwe dane dotyczące informacji przekazanej w piśmie z listopada 2011 r. - bowiem poinformował w nim Stronę, że ulgę będzie rozliczał za 2011 r., a nie od 2011 r., jak nieprawdziwie oświadczył w piśmie złożonym 27 czerwca 2013 r., w urzędzie.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, ze analiza zgromadzonego w sprawie materiału, uzupełnionego w prowadzonym postępowaniu odwoławczym, zdaniem organu, pozwoliła na zgromadzenie argumentów przemawiających . uznaniem, że wysokość odliczenia od podatku połowy ulgi w kwocie 556,02 zł, o której - owa w art. 27f ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U z 2010 r., nr 51, poz. 307 ze zm.) – dalej: u.p.d.o.f została ustalona przez organ pierwszej instancji prawidłowo.

Zdaniem organu odwoławczego, na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego można stwierdzić, że N. J. w zasadzie nie korzystał z prawa przyznanego przez sąd do sprawowania władzy rodzicielskiej. Za kwestię zasadniczą dla rozstrzygnięcia sprawy uznał organ odpowiedź na pytanie, czy w celu skorzystania z rzeczonej ulgi, rodzice muszą wylegitymować się przed organem podatkowym faktycznym wykonywaniem tej władzy. Odwołując się do treści art. 27f ust. 4 u.p.do.f. organ stwierdził, że odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców i mogą tego dokonać w częściach równych lub w dowolnej ustalonej przez siebie proporcji. A zatem to podatnikom pozostawiono prawo do samodzielnego uregulowania jej w innej proporcji. W sytuacji gdy oboje rodzice dysponują prawem do wykonywania władzy rodzicielskiej, są oboje uprawnieni do korzystania z ulgi, a wobec braku porozumienia między rodzicami ulga przysługuje obojgu rodzicom po połowie.

Organ wskazał, że z zeznań N. J. wynika, że pomiędzy rodzicami nie zostały ustalone zasady sprawowania przez nich władzy rodzicielskiej, ani też czas i miejsce spotkań z synem. Ojciec praktycznie nie spotykał się z synem, nie interesował się wynikami dziecka w szkole, nie podejmował decyzji dotyczących jego leczenia, nie sprawował pieczy nad jego majątkiem, nie przypomina też sobie czy troszczył się o jego rozwój fizyczny, duchowy intelektualny. N. J. stwierdził, że ma prawo do sprawowania władzy rodzicielskiej, ale został jej pozbawiony przez skarżącą. Przesłuchany w charakterze świadka syn K. J. stwierdził, że nie mógł liczyć na ojca w żadnym obszarze swojego życia, ojciec nie próbował się z nim kontaktować ani spotkać. Przeprowadzony dowód z przesłuchania świadków dowodzi, że między rodzicami dziecka nie ma zgody, a wypowiedzi rodziców i ich syna nie zawsze są zgodne.

W tak ustalonym stanie faktycznym organ odwoławczy zajął stanowisko, że nieuczestniczenie w wychowaniu dziecka nie pozbawia prawa do ulgi prorodzinnej, o ile rodzice posiadają władzę rodzicielską. Podstawą do skorzystania z ulgi rodzinnej jest wykonywanie w stosunku do małoletniego dziecka władzy rodzicielskiej. Nie ma przy tym wymogu, aby rodzic był w związku małżeńskim z drugim rodzicem dziecka, mieszkał z dzieckiem czy też przeznaczał zaoszczędzone na uldze prorodzinnej pieniądze na potrzeby dziecka. Prawa do odliczenia nie mają jedynie rodzice którzy nie wykonują władzy rodzicielskiej, a ocena prawidłowości wykonywania władzy rodzicielskiej należy do sądu opiekuńczego. Do organu podatkowego należy natomiast podejmowanie działań mających na celu w szczególności sprawdzenie poprawności dokonanych rozliczeń podatkowych. Stanowisko takie zostało wyrażone także przez przedstawicieli Ministerstwa Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską z dnia 18 marca 2013 r. nr 14947/13.

W rozpoznawanej sprawie rozliczenie ulgi prorodzinnej winno zatem nastąpić w sposób przewidziany w art. 27f ust. 4 u.p.d.o.f., a ponieważ pomiędzy rodzicami nie doszło do zgodnego ustalenia proporcji udziału każdego z nich w prawie do ulgi, należało w sprawie uwzględnić przewidziany przez ustawodawcę podział w równych częściach, tj. po 556,02 zł, gdyż brak takiego uzgodnienia spowodował, że suma odliczeń dokonanych przez małżonków - w ich zeznaniach podatkowych za 2012 r. - przekroczyła określoną przez ustawodawcę w art. 27f ust. 2 u.p.d.o.f.kwotę limitu 1.112,04 zł dla obojga rodziców. Ustawodawca w pierwszej kolejności wskazał na równy podział kwoty wspólnej ulgi na dziecko, pozostawiając jednocześnie podatnikom prawo do samodzielnego uregulowania jej innej proporcji, możliwe jest zatem uwzględnienie przez rodziców rzeczywistego przebiegu realizacji opieki nad dzieckiem w trakcie roku podatkowego, a jedynym warunkiem jest, aby ustalenia sposobu podziału kwoty ulgi dokonali zgodnie. Zgromadzony w sprawie materiał dowodzi, że byli małżonkowie zgodnie potwierdzają, że nie porozumieli się w kwestii ustalenia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej.

W skardze na powyższą decyzję podatniczka wniosła o jej uchylenie. Podniosła zarzuty powielające argumenty odwołania, odnoszące się do całkowitego braku zainteresowania ze strony ojca wychowywaniem syna i jego zdrowiem, wskazując na faktyczny brak sprawowania przez niego władzy rodzicielskiej. Poddała w wątpliwość, czy do nabycia prawa do ulgi prorodzinnej, wystarczy samo płacenie alimentów, czy nie jest konieczne, poza posiadaniem tej władzy, a także jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym, czy nie powinien być brany pod uwagę ciężar wychowania i odpowiedzialności za dziecko, jaki ponosi osoba faktycznie prawująca opiekę nad dzieckiem. Ponownie powołała się na wyrok WSA w Poznaniu I SA/Po 367/14 z 9.10.2014 r., jako uzasadniający jej stanowisko. Zdaniem Strony Skarżącej nie została także wyjaśniona kwestia, podnoszona już w odwołaniu, dotycząca nieprawdziwego oświadczenia przez N. J..

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

Podstawą materialnoprawną wydania zaskarżonej decyzji był art. 27f ust. 1 pkt 1 i ust. 4 u.p.d.o.f.. Przepis ten (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 roku) stanowił, ze od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym wykonywał władzę rodzicielską (ust. 1). Odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej (ust. 4)

W rozpoznawanej sprawie nie budzi zastrzeżeń i wątpliwości ustalony przez organy stan faktyczny. Kontrola zaskarżonej decyzji sprowadza się zatem do wykładni przepisu art. 27f ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. w zakresie zawartego w treści tego przepisu wyrażenia "wykonywał władzę rodzicielską".

Na wstępie Sąd zauważa, że powyższa kwestia była przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych, jednak jest jednolitej linii orzeczniczej co do spornego zagadnienia. Sąd w orzekającym obecnie składzie przychyla się natomiast do poglądów prezentowanych m.in. w wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych: z dnia 12 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 829/13, z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt I SA/Po 367/14, z dnia 15 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Bk 242/15, z dnia 21 listopada 2014 r., I SA/Kr 1049/14, z dnia 23 września 2015 r. I SA/Kr 1247/15.

W ocenie Sądu organy podatkowe co do zasady słusznie odwołały się do reguły zawartej art. 27 f ust. 4 tej ustawy, zgodnie z którą, w sytuacji braku porozumienia między rodzicami co do ustalenia proporcji odliczenia kwoty, o której mowa wart. 27f ust. 2, organ podatkowy uwzględni skorzystanie z ulgi prorodzinnej w częściach równych. Jednak przez zastosowaniem tej reguły, w każdym wypadku organ winien ustalić w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, który z rodziców faktycznie wykonywał w badanym okresie władzę rodzicielską. Nie można bowiem automatycznie stosować reguły rozliczenia tej ulgi w częściach równych, tylko na podstawie formalnej przesłanki opartej na treści rozstrzygnięcia o władzy rodzicielskiej w wyroku orzekającym rozwód, w sytuacji, w której władza ta co do zasady przysługuje obojgu rodzicom (przy czym jednemu w ograniczonym zakresie, zwykle odnoszącym się do istotnych spraw dziecka), ale z okoliczności wynika, że władzę tę faktycznie wykonuje tylko jeden z rodziców. W takiej bowiem sytuacji, podmiotem tej ulgi jest tylko ten z rodziców, który faktycznie tę władzę sprawuje w danym okresie.

W celu właściwego zastosowania art. 27f u.p.d.o.f.kluczowym zatem staje się ustalenie w toku postępowania podatkowego zakresu wykonywania władzy rodzicielskiej przez rodzica, który ubiega się o rozliczenie ulgi na swoją korzyść. Nie chodzi tu jednak o dosłowne i formalne rozumienie wykonywania władzy rodzicielskiej w ujęciu kodeksowym (k.r.o.), ale przede wszystkim o interpretację tej przesłanki w kontekście założonego przez ustawodawcę celu, jaki ulga prorodzinna ma spełniać.

Przypomnieć zatem należy, że ulga prorodzinna została wprowadzona do systemu podatkowego z dniem 1 stycznia 2007 r. ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r., Nr 217, poz. 1588). W uzasadnieniu projektu ustawy wskazano m.in., że celem tej regulacji jest wspieranie rodziny przez system podatkowy. Z punktu widzenia przedmiotu rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie istotny jest zapis w projekcie zgodnie z którym – "[...] W przypadku rodziców, którzy rozwiedli się lub gdy orzeczona została separacja, odliczenie przysługuje wyłącznie temu rodzicowi, u którego dziecko faktycznie przebywa..." (Sejm RP V kadencji, Nr druku 732, dostępny w Systemie Informacji Prawnej LEX). Art. 27f ustawy o PDOF został doprecyzowany z dniem 1 stycznia 2009 r. ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r., nr 209, poz. 1316), w szczególności w ust. 1 tego przepisu dodano pkt 1, w którym mowa jest o wprost o wykonywaniu władzy rodzicielskiej. W uzasadnieniu do projektu tej nowelizacji stwierdzono m.in., że nowelizacja rozszerza zakres tej ulgi o opiekunów prawnych i rodziny zastępcze, a nadto wprowadzono rozwiązanie, aby ulga przysługiwała za miesiące kalendarzowe, w których dziecko pozostawało pod władzą rodzicielską, opieką prawną lub w rodzinie zastępczej, tak aby wyeliminować ewentualne dublowanie ulgi (Sejm RP VI kadencji, Nr druku 1075, dostępny w Systemie Informacji Prawnej LEX).

W orzecznictwie sądów administracyjnych także zwraca się uwagę na cel ulgi prorodzinnej, którym jest pomoc rodzicom w związku z ciążącym na nich obowiązkiem łożenia na utrzymanie małoletnich dzieci czy pełnoletnich w okresie ich nauki. Podkreśla się też, że normy prawne odnoszącego się do tego rodzaju ulg to tzw. normy celu społecznego, który polega na realizacji polityki państwa uwzględniającej rozwój określonych dziedzin życia społecznego, przy czym przy interpretacji tych norm wykładnia celowościowa powinna być stosowana w ścisłym powiązaniu z wykładnią językową i systemową (np. wyrok WSA w Łodzi z dnia 25 kwietnia 2013 r, I SA/Łd 93/13, LEX nr 1314115, i powołane tam orzecznictwo oraz piśmiennictwo).

Odnosząc się do kwestii prawidłowej wykładni analizowanego tu przepisu, zwrócić należy uwagę, że w sytuacji sprzeczności wykładni językowej z celami stosowanej regulacji prawnej, należy pamiętać, że wykładnia językowa nie może prowadzić do rozstrzygnięcia, które w świetle powszechnie akceptowanych wartości musi być uznane za rażąco niesłuszne, niesprawiedliwe, nieracjonalne lub niweczące ratio legis interpretowanego przepisu (uchwała Sądu Najwyższego z dnia 22 marca 2007 r., III CZP 8/2007, LEX nr 230973; wyrok NSA z dnia 26 września 2011 r., II FSK 546/10, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w przywołanym orzecznictwie, zgodnie z którym, w celu nabycia przez podatnika (rodzica) prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej konieczne jest zarówno posiadanie przez niego władzy rodzicielskiej nad małoletnim dzieckiem, jak i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Należy przy tym odróżnić treść władzy rodzicielskiej od jej wykonywania, gdyż samo posiadanie władzy rodzicielskiej nie oznacza jej wykonywania.

W celu nabycia prawa do odliczenia tej ulgi nie wystarczy więc, że podatnik wykaże, iż jest rodzicem posiadającym władzę rodzicielską nad małoletnim dzieckiem i wypełnia swoje obowiązki alimentacyjne względem tego dziecka. Kompleksowa wykładnia art. 27f ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. czyli wykładnia językowa uzupełniona celowościową i systemową zewnętrzną, uzasadnia bowiem wniosek, że dla nabycia prawa do odliczenia ulgi, konieczne jest w szczególności wychowywanie przez podatnika swego dziecka (wykonywanie pieczy nad osobą dziecka, zarząd jego majątkiem oraz reprezentowanie dziecka). Podatnik, który skorzystał z ulgi podatkowej, obowiązany jest zatem wykazać, że w danym roku podatkowym nie tylko posiadał, ale także wykonywał władzę rodzicielską nad małoletnim dzieckiem. Wykładni tego przepisu i oceny zgromadzonego w danej sprawie materiału dowodowego należy każdorazowo dokonywać przez pryzmat konstytucyjnej zasady działania dla dobra rodziny (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 września 2011 r., VIII SA/Wa 320/11, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Organy podatkowe stosując w konkretnych okolicznościach art. 27 f u.p.d.o.f. winny mieć przede wszystkim na uwadze, że treść władzy rodzicielskiej (art. 95 § 1 k.r.o w związku z art. 96 § 1 k.r.o.) należy odróżnić od jej wykonywania (art. 97 § 1 k.r.o.). Wykonywanie tej władzy oznacza, że jedno z rodziców osobiście zajmuje się sprawami dziecka, tj. wykonuje wszystkie obowiązki, dzięki którym dziecko będzie wychowane w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój. Co do zasady władzę rodzicielską powinni wykonywać oboje rodzice, ale może zdarzyć się, że na skutek różnych okoliczności wykonywanie władzy rodzicielskiej będzie powierzone jednemu z nich, bez pozbawiania prawa rodzicielskich drugiego z rodziców, na przykład w wyniku orzeczenia rozwodu.

Z kolei prawo do utrzymywania kontaktu z dzieckiem nie należy do sprawowania władzy rodzicielskiej (uchwała pełnego składu Izby Cywilnej SN z dnia 18 marca 1968 r., III CZP 70/66, OSNCP 1968/5/77). Powyższe wynika też wprost z treści art. 113 k.r.o. Z istoty kontaktów z dzieckiem wynika ponadto, że rodzice nie są zwolnieni z obowiązku utrzymywania tych kontaktów, także wówczas, gdy zostali pozbawieni władzy rodzicielskiej (art. 113 § 2 k.r.o., uchwała SN z dnia 26 września 1983 r., III CZP 46/83, OSNCP 1984/4/4). Jak trafnie zauważa się w piśmiennictwie prawniczym, logiczną konsekwencją wspólnego wykonywania przez rodziców władzy rodzicielskiej jest obowiązek uzgadniania między nimi sposobu wychowywania dziecka i załatwiania jego spraw. Chociaż każde z rodziców może samodzielnie występować wobec dziecka i w jego sprawach wobec osób trzecich i władz, jednakże w sprawach ważniejszych pożądane jest uzgodnione działanie między rodzicami (Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy. Komentarz pod red. Kazimierza Piaseckiego, Wydanie 4, LexisNexis, W-wa 2009 r.,s. 742).

Reasumując, Sąd uznał, że prawidłowa wykładnia art. 27f u.p.d.o.f. wymaga od organów podatkowych przede wszystkim uwzględnienia celu wprowadzenia do systemu podatkowego ulgi prorodzinnej, a nie powinna opierać się wyłącznie na treści rozstrzygnięć w zakresie władzy rodzicielskiej, zawartych w orzeczeniach sądowych. Jak przy tym podkreślono w powołanych wyrokach WSA, powyższe wskazania co do sposobu wykładni normy z art. 27f u.p.d.o.f. i sposobu rozumienia pojęcia "wykonywanie władzy rodzicielskiej" należy zawsze odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w tym ustalonych w toku postępowania podatkowego zachowań rodziców wobec dzieci, ocenianych w kontekście przesłanki wykonywania władzy rodzicielskiej.

Odnosząc się zatem do stanu faktycznego ustalonego na podstawie akt sprawy administracyjnej, zauważyć należy, że organy podatkowe nie miały wątpliwości co do tego, że zarówno w badanym roku podatkowym, jak i w latach wcześniejszych N. J. nie uczestniczył faktycznie w żaden sposób w wychowywaniu syna i nie sprawował czynnej władzy rodzicielskiej. Powyższe nie tylko wynika z wyjaśnień skarżącej, ale także znajduje potwierdzenie w zeznaniach samego N. J. z dnia 10 marca 015 r. oraz zeznań jego syna K. z tego samego dnia. W rozpoznawanej sprawie trudno dopatrzeć się po stronie byłego męża skarżącej jakichkolwiek znamion wykonywania władzy rodzicielskiej. Były mąż skarżącej nie wykonywał pieczy nad synem, nie utrzymywał z nim kontaktów, nie wykazywał zainteresowania jego rozwojem duchowym, edukacją, nie uczestniczył w podejmowaniu żadnych istotnych decyzji dotyczących zdrowia, rozwoju i wychowania oraz przyszłości syna. Sam fakt wykonywania obowiązku alimentacyjnego należy w tej sytuacji uznać za niewystarczający dla przyjęcia, że N. J. w 2008 r. "wykonywał władzę rodzicielską" w rozumieniu art. 27f ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., szczególnie , że obowiązek alimentacyjny nie jest uzależniony od wykonywania, czy nawet posiadania takiej władzy.

W ocenie Sądu, ujawniony w toku postępowania podatkowego sposób zachowania byłego męża skarżącej, ograniczający się do płacenia alimentów i wysłania synowi sms-a z życzeniami świątecznymi nie może być uznany za wykonywanie władzy rodzicielskiej w rozumieniu art. 27f ust. 1 pkt 1 ustawy u.p.d.o.f, skoro z okoliczności faktycznych wynika bezspornie, że cały ciężar związany z utrzymaniem, bezpośrednią pieczą oraz wychowaniem syna spoczywał na skarżącej. Zaakceptowanie stanowiska organu i przyznanie w tej sytuacji N. J. prawa do rozliczenia połowy ulgi prorodzinnej, a w konsekwencji odmowa skarżącej prawa do rozliczenia tej ulgi w pełnej kwocie, byłoby wynikiem takiej wykładni art. 27 f ustawy u.p.d.o.f., która - w świetle przytoczonych wyżej poglądów orzecznictwa, zaakceptowanych przez Sąd orzekający w obecnym składzie, prowadziłby do rozstrzygnięcia, które w świetle powszechnie akceptowanych wartości musi być uznane za rażąco niesłuszne, niesprawiedliwe, nieracjonalne i niweczące ratio legis interpretowanego przepisu (powołany wyżej wyrok NSA z dnia 26 września 2011 r., II FSK 546/100).

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że organy podatkowe naruszyły prawo materialne dokonując błędnej wykładni art. 27f ust. 1 pkt 1u.p.d.o.f. a w konsekwencji wadliwie zastosowały w sprawie art. 27f ust. 4 tej ustawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy powinny uwzględnić stanowisko wyrażone w niniejszym wyroku.

Wobec powyższego Sąd na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.