Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 598/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-07-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 239, art. 221, art. 130, art. 240
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lipca 2013 r. sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz E. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2012 r. do Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W.) wpłynął wniosek E. sp. z o.o. (dalej jako: "Skarżąca") o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wartości odpisów amortyzacyjnych od samochodu wpisanego do rejestru pojazdów zabytkowych do kosztów uzyskania przychodów oraz w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z remontem ww. samochodu w dacie ich poniesienia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności Skarżącej jest przede wszystkim realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Skarżąca posiada flotę samochodów (osobowych, specjalistycznych, budowlanych). Zakupiła samochód osobowy marki Mustang (rocznik 1966), wpisany do rejestru zabytków. Pojazd ten będzie wykorzystywany w działalności gospodarczej, przez okres przewyższający jeden rok, na równi z innymi samochodami osobowymi. W przeważającej mierze ma być on użytkowany przez prezesa zarządu i ze względu na swój charakter będzie pełnił funkcje reklamowe. Pojazd ma służyć celom reklamowym, polegającym na zdobyciu nowych klientów oraz zwiększeniu sprzedaży oferowanych usług poprzez posługiwanie się charakterystycznym modelem samochodu, który sam w sobie stanowi reklamę firmy. Wskazała, iż w związku z tym że pojazd nie jest nowy, zamierza przeprowadzić jego remont, którego koszty mogą przewyższyć cenę nabycia.

W związku z powyższym Skarżąca zadała dwa pytania:

1) czy odpisy amortyzacyjne od przedmiotowego samochodu wpisanego do rejestru pojazdów zabytkowych będą stanowiły zgodnie z przepisem art. 16c pkt. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397) - dalej: “u.p.d.o.p.", koszty uzyskania przychodów?

2) czy może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia wydatki związane z kosztem remontu przedmiotowego samochodu?

Przedstawiając swoje stanowisko odnośnie pytania pierwszego stwierdziła, iż odpisy amortyzacyjne od przedmiotowego pojazdu wpisanego do rejestru pojazdów zabytkowych będą stanowiły koszty uzyskania przychodów. Podniosła, że pojazd nie spełnia przesłanek zawartych w art. 16 ust. 3 u.p.d.o.p. pozwalających na zakwalifikowanie go jako dzieła sztuki (eksponatu muzealnego). Powołując się na interpretacje indywidualne Ministra Finansów uznała, iż odpisy amortyzacyjne od nabytych starych samochodów, używanych i wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, będą stanowiły koszt uzyskania przychodów.

Odnośnie pytania drugiego wskazała, iż może zaliczyć wydatki związane z remontem samochodu w koszty uzyskania przychodów, w dacie ich poniesienia. Zdaniem Skarżącej wartość remontu nie ma znaczenia dla jego kwalifikacji prawno-podatkowej. W ocenie Skarżącej tylko i wyłącznie prawidłowa wydaje się klasyfikacja ponoszonych wydatków i nakładów jako "remontu" na gruncie przepisów prawa podatkowego. Celem remontu jest utrzymanie samochodu w stanie umożliwiającym dalsze korzystanie z niego, albo przywrócenie go do pierwotnej używalności. Konsekwencją remontu nie jest więc podniesienie walorów samochodu ponad te, które posiadał w momencie nabycia. Podniosła, że przeprowadzając remont zamierza odtworzyć wartości pierwotne pojazdu poprzez np. wymianę zużytych części. Konieczność przeprowadzenia remontu samochodu jest wynikiem jego eksploatacji i wieku, natomiast celem Skarżącej nie jest ulepszenie posiadanego przez nią środka trwałego.

Pismem z dnia 19 października 2012 r. na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej: "O.p." oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego wezwano Skarżącą do uzupełnienia braków formalnych wniosku poprzez wskazanie:

- czy przed planowanym remontem przedmiotowy samochód będzie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz

- w jaki sposób (na jakich kontach i w jakim czasie) wydatki na "remont" przedmiotowego pojazdu będą ujęte w księgach rachunkowych Skarżącego.

Skarżąca w odpowiedzi na wezwanie potwierdziła, iż pojazd przed planowanym remontem będzie spełniał przesłanki uznania go za środek trwały. Wskazała również, iż nie może określić w jaki sposób wydatki na remont będą ujęte w księgach, gdyż uzależnia to od uzyskania interpretacji.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z [...] listopada 2012 r. pozostawił bez rozpatrzenia wniosek Skarżącej. W uzasadnieniu wskazał, iż wniosek nie został prawidłowo uzupełniony. Zdaniem organu, wniosek Skarżącej nie zawierał informacji pozwalających na jednoznaczną ocenę jej stanowiska.

Pismem z dnia 15 listopada 2012 r. (uzupełnionym 20 listopada 2012 r.) Skarżąca złożyła zażalenie na powyższe postanowienie. Wskazała, iż w odpowiedzi na wezwanie organu do uzupełnienia wniosku udzieliła wyjaśnień co do przedstawionych zagadnień. Podniosła, iż spełniła wszystkie przesłanki niezbędne do wydania interpretacji indywidualnej w jego sprawie poprzez przedstawienie wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Postanowieniem z [...] stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie z [...] listopada 2012 r. W uzasadnieniu wskazując na specyfikę instytucji indywidualnych interpretacji stwierdził, iż jest zobowiązany do jednoznacznej oceny stanowiska wnioskodawcy odnoszącego się do określonego prawnopodatkowego stanu faktycznego. Wyjaśnił, iż wbrew twierdzeniom Skarżącej w odpowiedzi wezwanie nie wskazała, czy samochód będzie wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Wskazano jedynie, iż przed planowanym remontem będzie spełniał przesłanki uznania go za środek trwały. Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. dany samochód może spełniać ustawowe przesłanki uznania go za środek trwały i jednocześnie może nie być wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

Organ zaznaczył, iż Skarżąca nie wskazała metodologii ujęcia bilansowego wartości przedmiotowego pojazdu. Podkreśliła, iż nie może określić, w jaki sposób wydatki na remont będą ujęte w księgach, ponieważ zależy to od uzyskanej odpowiedzi na pytanie drugie, zadane w złożonym wniosku. Odwołując się do przepisów u.p.d.o.p. wskazał, iż nie zawierają one żadnych wskazówek, wytycznych co do ujęcia danych wydatków na poszczególnych kontach w księgach rachunkowych. Ponadto ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2009 r. Nr 152 poz. 122 ze zm.) nie zawiera zapisów uzależniających ujęcie księgowe wartości środka trwałego, czy też jego remontu, od zapisów u.p.d.o.p.

W związku z powyższym stwierdził, iż twierdzenie Strony o niemożności przedstawienia ujęcia księgowego wydatków na "remont" przedmiotowego pojazdu niezależnie od ich kwalifikacji prawnopodatkowej, uznano za nieuprawnione.

Powołując się na art. 14b § 3 O.p. wskazał, iż składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Określone we wniosku zdarzenie przyszłe (stan faktyczny) stanowi bowiem jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego Organ podatkowy nie przeprowadza postępowania dowodowego). W konsekwencji stwierdził, iż tylko w przypadku wypełnienia ww. przesłanek Organ podatkowy może zająć jednoznaczne stanowisko i określić, czy stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawione przez wnioskodawcę jest prawidłowe, czy nieprawidłowe i w jakim zakresie, co należy uznać za jedną z podstaw instytucji interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym stwierdził, iż złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obarczony był brakiem formalnym, o którego usunięcie organ podatkowy wezwał Skarżącą w trybie art. 169 § 1 O.p.

W przypadku braku prawidłowego uzupełnienia wniosku na wezwanie organu w ww. trybie, organ podatkowy zobligowany jest do wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Podsumowując stwierdził, iż wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p.

Pismem z dnia 1 lutego 2013 r. Skarżąca złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższe postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2013 r. wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 14g § 3 O.p. przez uznanie, że nie spełniła wymogów potrzebnych do wydania interpretacji indywidualnej.

W uzasadnieniu skargi wskazała, iż przedstawiła wyczerpująco przyszły stan faktyczny i udzieliła odpowiedzi na zadane przez organ pytania zawarte w wezwaniu z 19 października 2012 r., wskazując, iż pojazd przed planowanym remontem będzie spełniał przesłanki do uznania go za środek trwały.

Wyjaśniła również, że w momencie otrzymania wezwania, nie była w stanie odpowiedzieć, jak ujmie w swoich księgach rachunkowych koszty związane z remontem pojazdu. Zdaniem Skarżącej pytanie w tym zakresie wykraczało poza zakres przedmiotowy wydawania interpretacji indywidualnych.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę należało uwzględnić, aczkolwiek podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się na powodach innych niż w niej wskazane. Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. poz. 1270 ze zm.), dalej – "p.p.s.a.", stanowiący, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie pozostawiające bez rozpoznania wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości zaliczenia wartości odpisów amortyzacyjnych od samochodu wpisanego do rejestru pojazdów zabytkowych oraz wydatków związanych z remontem tego samochodu do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 239 Ordynacji podatkowej, w zakresie nie uregulowanym w rozdziale 16 [działu IV – wyjaśnienie Sądu] do zażaleń stosuje się odpowiednio przepisy o odwołaniach. Oznacza to, że do zaskarżonego postanowienia zastosowanie ma także art. 221 ww. ustawy stanowiący, że w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. Nie ma przy tym znaczenia brak wskazania powyższych przepisów w art. 14h Ordynacji podatkowej, wymieniającym przepisy tej ustawy stosowane odpowiednio w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych, jako że w rozpoznanej sprawie nie doszło do wydania interpretacji indywidualnej. Na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej pozostawiono wniosek strony bez rozpatrzenia. Tryb instancyjny, w jakim wniosek Skarżącej został rozpatrzony jest trybem przewidzianym dla postanowień, nie zaś dla interpretacji indywidualnych. Dlatego też środkiem zaskarżenia przysługującym Skarżącej w tym postępowaniu było zażalenie.

Z akt sprawy wynika, że postanowienie z [...] listopada 2012 r. podpisane zostało przez działającą z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. M.K. – Naczelnika Wydziału. Znajdujący się w aktach egzemplarz postanowienia opatrzony jest także podpisami: osoby która "sporządziła" postanowienie (A. J.) oraz p.o. Kierownika Referatu A. W..

Natomiast zaskarżone postanowienie z [...] stycznia 2013 r. podpisane zostało przez również działającego z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. L. S. – Wicedyrektora Izby Skarbowej w W.. Opatrzone zostało także podpisem osoby, która je "sporządziła" (A. J.) oraz podpisem Kierownika Referatu A. W. i Naczelnika Wydziału M. K..

Z powyższego wynika, że w wydaniu zaskarżonego postanowienia uczestniczyły osoby, które brały udział w załatwieniu sprawy zakończonej wydaniem postanowienia, na które Skarżąca wniosła zażalenie.

Innymi słowy, te same osoby uczestniczyły w rozpatrzeniu wniosku Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie pozostawienia bez rozpatrzenia tego wniosku, jak też brały udział w rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie kończące postępowanie.

Przede wszystkim nie ulega przy tym wątpliwości, że w wydaniu zaskarżonego postanowienia uczestniczyła również Naczelnik Wydziału M. K., która z upoważnienia organu podatkowego wydała postanowienie, na które wniesiono zażalenie.

W tej sytuacji rozważyć należało, czy pracownik organu podatkowego – Dyrektora Izby Skarbowej, upoważnionego przez Ministra Finansów – wydający postanowienie w pierwszej instancji, w toku postępowania wywołanego wniesieniem zażalenia na to postanowienie, może zostać uznany za pracownika, o którym mowa w art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, to jest za pracownika podlegającego wyłączeniu od udziału w postępowaniu.

Zagadnienie powyższe zostało rozstrzygnięte uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2013r. sygn. akt I GPS 2/12 (Lex nr 1271653), zgodnie z którą "Artykuł 130 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy".

Istota rozstrzygniętego problemu dotyczy zatem instytucji wyłączenia pracownika załatwiającego daną sprawę w pierwszej instancji od rozpoznania jej w postępowaniu odwoławczym przed organem jednoosobowym, w postępowaniu, w którym nie obowiązuje zasada dewolutywności.

Instytucja wyłączenia pracownika – jak się przyjmuje – jest elementem sprawiedliwości proceduralnej, a więc jednej z zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP). Z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika ogólny wymóg, aby wszelkie postępowania prowadzone przez organy władzy publicznej w celu rozstrzygnięcia sporów indywidualnych odpowiadały standardom sprawiedliwości proceduralnej. Podkreślając znaczenie tej zasady Naczelny Sąd Administracyjny odwołał się do orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego oraz piśmiennictwa.

Przesłanka wyłączenia pracownika, określona w art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, wskazuje, iż niepożądaną jest sytuacja, gdy przy rozpatrywaniu sprawy – i to bez względu na to, czy chodzi o jej rozpoznanie w ramach dwóch instancji, czy też w ramach jednej instancji – zaangażowany w jej merytoryczne rozpoznanie w jej całokształcie jest pracownik, który brał już udział w wydaniu decyzji w poprzedniej fazie. Uczestniczyłby on nie tylko w dokonywaniu ponownej oceny materiału dowodowego, ale również miałby odnieść się do zarzutów stawianych poprzedniej decyzji przez stronę, w tym także zarzutów adresowanych ad personam do osoby np. najpierw prowadzącej postępowanie dowodowe, a następnie wydającej (podpisującej) decyzję. Jest oczywistym, że w tego rodzaju przypadkach może istnieć bardzo prawdopodobna obawa, że ze względu na tę bliskość pracownika do sprawy, wyrażone w uzasadnieniu poglądy, nie będzie on obiektywny przy ocenie podniesionych zarzutów. Byłby tu poza tym niejako "sędzią we własnej sprawie". Pod znakiem zapytania stałaby więc rzetelność i prawidłowość takiego procedowania, a kontrola byłaby iluzoryczna (tak R. Karczmarczyk, glosa do uchwały NSA z 22 lutego 2007r. sygn. akt II GPS 2/06, GSP Przeg. Orzecz. 2008, nr 1, s. 53). Podobnie podkreślał W. Dawidowicz, podnosząc, że "istotą specyficznego stosunku określonego pracownika do określonej sprawy jest jego osobiste zaangażowanie i zainteresowanie w określonym sposobie załatwienia sprawy, stąd rodzi się niebezpieczeństwo, że będzie on działał w sprawie stronniczo, a więc sprzecznie z zasadniczym celem postępowania, jakim jest rozstrzygnięcie sprawy w sposób obiektywny" (tak J.Borkowski, [w:] B.Adamiak, J.Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego, Warszawa 2000, s. 147).

Naczelny Sąd Administracyjny podzielił wyrażany w orzecznictwie pogląd, że przesłanka "brania udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji", powodująca wyłączenie pracownika jednoosobowego organu podatkowego z postępowania wszczętego wniesieniem odwołania, o którym mowa w art. 221 Ordynacji podatkowej utożsamiana jest z określeniem "udział w załatwianiu sprawy". Ustawodawca nie posługuje się określeniem "wydał zaskarżoną decyzję", a określeniem szerszym, nawiązującym do procesu wydawania decyzji jako czynności rozciągniętej w czasie, obejmującej także jej przygotowanie i podejmowanie czynności procesowych, co niewątpliwie rozszerza istotę tego określenia. W wyroku z 15 grudnia 2008r. sygn. akt P 57/07 (OTK ZU-A 2008, nr 10, poz. 178) Trybunał Konstytucyjny stwierdził, iż "przez określenie to należy rozumieć nie tylko wydanie (podpisanie) decyzji przez pracownika (...), lecz także podejmowanie czynności procesowych mających lub mogących mieć wpływ na wynik (rozstrzygnięcie) sprawy. Ograniczenie zakresu tego pojęcia tylko do formy wydania decyzji w znaczeniu prawnym wydaje się nieuzasadnione ze względu na szczególną właściwość postępowania administracyjnego, w którym – w odróżnieniu od postępowania sądowego – poszczególne czynności o różnej doniosłości procesowej mogą być wykonywane przez różne osoby, mogące mieć mniejszy lub większy wpływ na treść rozstrzygnięcia w sprawie". Naczelny Sąd Administracyjny zaznaczył, że w pojęciu "udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" chodzi o podejmowanie istotnych czynności procesowych, a nie tylko czynności technicznych, organizacyjnych, a więc nie tylko o wydanie decyzji w rozumieniu art. 210 § 1 pkt 2 i 8 Ordynacji podatkowej. Może się bowiem zdarzyć tak, że jeden upoważniony pracownik przeprowadzi w danej sprawie całe postępowanie dowodowe, a inny – także upoważniony pracownik – wyda decyzję. Może się tak stać z różnych powodów, choroby, przejścia na emeryturę, awansu itp. Zawężające rozumienie tej przesłanki przeczyłoby i niweczyło istotę oraz cele wyłączenia pracownika. Należy przy tym mieć na uwadze to, że istnienie przesłanek wyłączenia należy tylko uprawdopodobnić, ale charakter czynności polegających na braniu udziału w wydaniu decyzji należy wykazać, udowodnić. Niemniej jednak każde wydanie (podpisanie) decyzji przez upoważnionego pracownika w poprzedniej fazie załatwiania sprawy wyłączy go zawsze od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w sytuacji określonej w art. 221 Ordynacji podatkowej.

Jak już Sąd wskazał, z akt rozpoznanej sprawy wynika, że Naczelnik Wydziału M. K. wydała (podpisała) postanowienie z [...] listopada 2012 r., co w świetle przytoczonych wyżej rozważań zawartych w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego powinno było skutkować jej wyłączeniem od udziału w postępowaniu w sytuacji określonej w art. 221 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie, z akt sprawy wynika, że Naczelnik Wydziału M. K., podobnie jak inne osoby, których podpisy widnieją na znajdujących się w aktach egzemplarzach obu wydanych w sprawie postanowień, uczestniczyła jednakże w rozpoznaniu zażalenia na powyższe postanowienie.

Zważyć przy tym należało, że specyfika rozpoznanej sprawy, w której zapadło rozstrzygnięcie o pozostawieniu wniosku Skarżącej bez rozpatrzenia, przejawiała się w tym, że postępowanie dowodowe nie było prowadzone, a zatem przygotowanie rozstrzygnięcia w istocie wyczerpywało istotne czynności tego postępowania.

Przepis art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podlegających wyłączeniu z mocy art. 130-132 tej ustawy. Stosownie do art. 219 Ordynacji podatkowej, przepis ten ma odpowiednie zastosowanie do postanowień.

Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny uchyla zaskarżony akt, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów prawa dające podstawę do wznowienia postępowania.

W ocenie Składu orzekającego w niniejszej sprawie, z uwagi na wydanie postanowienia w pierwszej instancji przez Naczelnika Wydziału M. K., która nie została wyłączona następnie od udziału w rozpatrzeniu zażalenia, a także uwzględniając okoliczność, że w przygotowaniu obu tych rozstrzygnięć uczestniczyły również inne te same osoby, uznać należy, iż doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego, tj. jest art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 221 i 239 Ordynacji podatkowej, dającego podstawę do wznowienia postępowania.

Powyższa wadliwość zaskarżonego postanowienia uniemożliwia Sądowi ocenę jego merytorycznej prawidłowości, a tym samym odniesienie się do zarzutów skargi w tym zakresie.

Zażalenie Skarżącej należy rozpatrzeć ponownie, eliminując udział w tej fazie postępowania pracowników, którzy uczestniczyli w wydaniu postanowienia z [...] listopada 2012r.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. Zakres, w jakim uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Na wniosek Skarżącej, na podstawie art. 200 i 205 § 1 p.p.s.a. Sąd zasądził na jej rzecz koszty postępowania sądowego w kwocie stanowiącej sumę uiszczonego wpisu od skargi oraz opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa.