Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1914/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-04-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 14 b par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] września 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2009 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

Skarżąca P. sp. z o.o. z siedzibą w W., dalej Spółka lub Skarżąca, zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania działalności fundacji.

W uzasadnieniu przedstawiła stan faktyczny sprawy, z którego wynika, że jest spółką doradztwa podatkowego, a przedmiot jej działalności obejmuje, między innymi, sporządzanie opinii podatkowych, usługowe prowadzenie ewidencji rachunkowych i sporządzanie deklaracji podatkowych.

W działalności, w sferze doradztwa podatkowego Spółka spotkała się z opisanymi poniżej problemami, w odniesieniu do których zainteresowana jest uzyskaniem interpretacji przepisów praw podatkowego.

Fundacja X została powołana w celu udzielania opieki i pomocy materialnej dla środowisk kombatanckich walczących podczas II wojny światowej, sprawowania opieki nad mogiłami żołnierskimi oraz miejscami walk z hitlerowcami i kaźni członków ruchu oporu, upowszechniania historii, tradycji i dziedzictwa ideowego ruchu oporu w czasie II wojny światowej, prowadzenia i popierania działalności naukowej, publicystycznej i popularyzatorskiej w zakresie utrwalania dorobku historycznego związanego z ruchem oporu, rozpowszechniania idei wartości obywatelskich i patriotycznych, którymi kierowali się Polacy walczący z hitlerowskim najeźdźcą.

W 2000 r. Fundacja X otrzymała od Skarbu Państwa, w celu wykonywania działalności statutowej darowiznę w postaci działki gruntu zabudowanej budynkiem. Budynek ten Fundacja X wykorzystuje w następujących celach

a) własne potrzeby Fundacji X (biuro),

b) użyczenie (nieodpłatne) innym fundacjom albo stowarzyszeniom wyłącznie na ich działalność statutową związaną z ruchem kombatanckim i zbieżną z działalnością statutową Fundacji X, część podmiotów korzystających z użyczonych biur nie prowadzi w ogóle działalności gospodarczej, z kolei pozostałe wykonują także działalność gospodarczą, jednakże nie w użyczanych im przez Fundację X biurach,

c) wynajem (odpłatny) na cele działalności gospodarczej najemców, w zakresie w jakim pomieszczenia budynku są zbędne dla działalności statutowej Fundacji X,

d) potencjalny wynajem, czyli wolne powierzchnie oczekujące na najemców.

Rozliczenie pomiędzy Fundacją X, a dostarczycielami mediów do budynku (prąd, woda itp.) odbywa się na podstawie odczytów z liczników, które są wspólne dla całego budynku. Pozostałe koszty związane ze sprzątaniem, ochroną i wywozem śmieci są naliczane Fundacji X ryczałtowo dla całego budynku. Koszty dostarczania wszelkich mediów, koszty sprzątania, wywozu śmieci oraz ochrony związane z użyczanymi fundacjom i stowarzyszeniom biurami ponosi we własnym zakresie Fundacja X. Natomiast najemcy biur obciążani są tymi kosztami na podstawie faktur VAT, obok faktur wystawianych przez Fundację X za usługi wynajmu. Kalkulacja tych dodatkowych odpłatnych świadczeń (media, sprzątanie itp.) na rzecz najemców odbywa się proporcjonalnie do udziału wykorzystywanej przez danego najemcę powierzchni biurowej do łącznej powierzchni całego budynku.

Od chwili otrzymania darowizny budynek Fundacji X przechodził kilka generalnych remontów i modernizacji, takich jak wymiana instalacji centralnego ogrzewania, instalacji wodnej i kanalizacyjnej, wymiana dachu, remont klatek schodowych, wymiana wind. Ponadto, co kilka lat w zależności od stanu poszczególnych pomieszczeń, w tym pomieszczeń użyczanych fundacjom i stowarzyszeniom, Fundacja X dokonuje ich odmalowania i innych drobnych prac remontowych. Wszelkie prace remontowe i modernizacyjne wykonywane są na własny koszt Fundacji X, to jest bez obciążania nimi najemców lub fundacji i stowarzyszeń korzystających z użyczanych powierzchni. Dotychczas Fundacja X odliczała w pełni podatek naliczony VAT z faktur wystawianych przez dostawców mediów oraz przez podmioty świadczące usługi sprzątania, ochrony, wywozu śmieci, a także usługi remontowe i modernizacyjne związane z całym budynkiem i poszczególnymi pomieszczeniami.

W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny, Spółka zapytała:

1. Czy Fundacja X powinna opodatkować podatkiem VAT nieodpłatne przekazanie do używania (użyczenie) powierzchni biurowych innym fundacjom i stowarzyszeniom o których mowa w pkt "b" stanu faktycznego, a jeśli tak — to jak powinna być ustalona podstawa opodatkowania ?

2. Czy Fundacja X powinna opodatkować podatkiem VAT nieodpłatne dostawy towarów i usług polegające na dostarczaniu mediów (prąd, woda itp.) oraz sprzątaniu ochronie i wywozie śmieci wykonywane na rzecz fundacji i stowarzyszeń korzystających z użyczanych pomieszczeń (pkt "b" stanu faktycznego), a jeśli tak — to jak powinna być ustalona podstawa opodatkowania ?

3. Czy w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 2 Fundacja X może

alternatywnie nie opodatkowywać nieodpłatnych dostawi usług w odniesieniu do użyczanych pomieszczeń, a jednocześnie nie odliczać tej części podatku naliczonego z faktur za dostarczanie mediów, sprzątanie, wywóz śmieci oraz ochronę budynku, która jest związana z użyczanymi pomieszczeniami, a jeśli tak - to jak powinna być ustalona kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu ?

4. Czy Fundacja X postąpiła prawidłowo odliczając cały podatek naliczony VAT z faktur za generalne remonty i modernizacje budynku a także za drobne prace remontowe w poszczególnych pomieszczeniach, a jeśli nie - to jak powinna być ustalona ta część podatku, która nie podlegała odliczeniu?

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2009 r. Minister Finansów odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie wydania indywidualnej interpretacji z uwagi na to, iż przedmiot wniosku nie dotyczy działalności Wnioskodawcy.

W zażaleniu z dnia [...] sierpnia 2009r. Spółka zarzucając błędną wykładnię art. 14b § 1 i art. 14k § 3, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej "O.p.", naruszenie art. 120 O.p. oraz art. 8 ust. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez ich niezastosowanie wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, zgodnie z wnioskiem z dnia 16 czerwca 2009 r.

W uzasadnieniu powołując się na przepis art. 14b § 1 O.p., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r., stwierdził, iż ewidentnie wolą ustawodawcy było rozszerzenie katalogu podmiotów uprawnionych do żądania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W jej ocenie, po pierwsze, obecnie z wnioskiem ORD-IN może występować każdy zainteresowany, a nie tylko podatnik, płatnik lub inkasent. Po drugie, przepisy prawa podatkowego objęte wnioskiem nie muszą mieć zastosowania przy wykonywaniu obowiązków podatkowych ciążących wyłącznie na wnioskodawcy. Ponadto, stwierdziła, że legitymacja do złożenia wniosku o interpretację indywidualną nie może wynikać z teoretycznego, czy też naukowego zainteresowania tematyką podatkową. Podmiot wnioskujący musi mieć indywidualną sprawę, dla której celowe jest według niego złożenie wniosku ORD-IN. Innymi słowy, złożenie wniosku wraz z przytoczonymi w nim przepisami prawa podatkowego musi wiązać się z prowadzoną lub zamierzoną działalnością wnioskodawcy. Wydana interpretacja powinna więc posiadać walor praktyczny dla zainteresowanego. Podkreśliła, iż obecne brzmienie art. 14b § 1 O.p. nie wymaga, aby interpretacja indywidualna dotyczyła tych przepisów prawa podatkowego, które mają zastosowanie przy wykonywaniu własnych obowiązków podatkowych zainteresowanego. Niesłuszne jest, jej zdaniem, stanowisko organu podatkowego, iż przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. Dodała, że podmiot zajmujący się doradztwem podatkowym ma interes w uzyskaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Ponadto, Spółka zarzuciła, iż wykładnia art. 14b § 1 O.p. przedstawiona w zaskarżonym postanowieniu stanowi zanegowanie zasady równości wynikającej z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, która nakazuje równe traktowanie wszystkich podmiotów przez prawo i władze publiczne.

Spółka stwierdziła, że za nietrafny należy uznać argument zaskarżonego postanowienia, iż P. nie przedstawiła organowi podatkowemu dowodu, iż ma prawo złożyć oświadczenie pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że elementy stanu faktycznego dotyczące Fundacji X, objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie były przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Żaden bowiem przepis O.p. nie nakłada wspomnianego obowiązku na wnioskodawcę, a sformułowanie tego zarzutu przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. stanowi naruszenie zasady legalizmu wynikającej z art. 120 powyższej ustawy.

Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] września 2009r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Odnosząc się do zarzutu Spółki dotyczącego błędnej wykładni art. 14b § 1 O.p. stwierdził, iż jest on niezasadny. Wyjaśnił, że przepis ten wskazuje, iż organ podatkowy może wydać interpretację pisemny wniosek podmiotu zainteresowanego wyłącznie w jego indywidualnej sprawie. W związku z tym, w przedmiotowej sprawie organ podatkowy nie ma możliwości wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, gdyż stanowisko Wnioskodawcy, co do zaistniałego stanu faktycznego będącego elementem prawnopodatkowym stanu faktycznego, nie dotyczy Wnioskodawcy lecz podmiotu trzeciego tj. Fundacji X.

Zauważył ponadto, że indywidualna interpretacja jest oceną prawną rzeczywistego stanu faktycznego dotyczącego Wnioskodawcy, lub zdarzenia przyszłego. Z tego zaś wynika, że pomiędzy sprawą przedstawioną we wniosku, a wnioskodawcą musi istnieć - indywidualnie określony - związek łączący wnioskodawcę ze sprawą jako "zainteresowanego", a więc mającego własny interes, potrzebę uzyskania interpretacji w dotyczącej go sprawie. Organ wskazał, że w sprawie wniosek złożyła P. sp. z o.o. - spółka doradztwa podatkowego, natomiast przedstawiony stan faktyczny, w tym sprecyzowane pytania odnoszą się do prawidłowości opodatkowania i ustalenia podstawy opodatkowania czynności dokonywanych przez Fundację X, będącej odrębnym podmiotem gospodarczym oraz prawa tej Fundacji do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związany z poczynionymi zakupami.

Z analizy wniosku wynika zatem, iż sfera opodatkowania Wnioskodawcy w żaden sposób nie jest związana z czynnościami podejmowanymi przez wskazaną Fundację X. Spółka nie jest bowiem stroną umów zawieranych przez Fundację X dotyczących nieodpłatnego użyczania przez Fundację powierzchni biurowych i wiążącymi się z tą umową innymi usługami świadczonymi przez Fundację np. dostarczania wody, prądu, sprzątania, wywozu nieczystości, ochrony budynku. Tym bardziej, nie jest związana ze sferą opodatkowania Wnioskodawcy kwestia dotycząca prawa Fundacji do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących generalne remonty, modernizacje i drobne prace remontowe budynku należącego do Fundacji.

Ponadto organ wyjaśnił, że niezrozumiały jest zarzut, iż żaden przepis O.p. nie nakłada na wnioskodawcę obowiązku złożenia oświadczenia, iż elementy stanu faktycznego nie są lub nie były przedmiotem postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do istoty w decyzji lub w postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej, bowiem powyższa kwestia uregulowana jest w art. 14b § 4 O.p. Wskazał, iż przedmiotowe oświadczenie jest istotnym elementem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, gdyż zgodnie art.14b § 5 ww. ustawy nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Dodał, że wyjaśnienie kwestii, czy podmiot, który złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji jest podmiotem do tego uprawnionym jest istotne również z uwagi na określone przez ustawodawcę w art. 14k - 14m O.p., skutki udzielenia takiej interpretacji dla Wnioskodawcy jak i dla organu podatkowego. Skutki związane z udzieleniem interpretacji dotyczą podmiotu, który o nią wystąpił. Z uwagi na to, iż przedmiotowy wniosek dotyczy de facto Fundacji X nie mogłaby ona korzystać z ochrony, jaką przewiduje wskazany wyżej przepis prawa podatkowego, bowiem z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji nie wystąpił Fundacja lecz Spółka.

Należy również zaznaczyć, iż uzyskanie przez Spółkę indywidualnej interpretacji i zastosowanie się do niej spowodowałoby, iż w toku ewentualnej kontroli rozliczeń podatkowych dokonanych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Fundacji X nie mogłoby skutkować wszczęciem postępowania karnego wobec członków zarządu Spółki, ale tylko w sytuacji gdyby Spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w imieniu Fundacji X. Oznacza to, iż Fundacja musiałaby udzielić Spółce pełnomocnictwa do wystąpienia w jej imieniu o interpretacje przepisów prawa podatkowego.

Z ochrony prawnej przewidzianej w art.14k - art.14m ustawy korzystać może bowiem tylko podmiot, któremu organ podatkowy wydał w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. W sprawie niniejszej Spółka nie wystąpiła o interpretacje prawa podatkowego w swojej indywidualnej sprawie, gdyż złożony wniosek dotyczy sfery opodatkowania Fundacji X.

Stąd też twierdzenie Spółki, iż organ podatkowy dokonał błędnej analizy art. 14k § 3 O.p. poprzez stwierdzenie, iż z ochrony prawnej przewidzianej w tym przepisie nie może skorzystać również Spółka należy uznać za nieuzasadniony.

W skardze z dnia [...] września 2009r. Spółka zarzucając:

- błędną wykładnię art. 14b § 1 O.p. polegającą na uznaniu, iż zainteresowany może wystąpić z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jedynie wówczas, gdy przedstawiony we wniosku problem dotyczy sfery opodatkowaniu łub potencjalnego opodatkowania wnioskodawcy, a nie jakiegokolwiek innego podmiotu,

- błędną wykładnię art. 14k § 3 O.p. polegającą na uznaniu, iż zakres wynikającej z interpretacji Indywidualnej ochrony przed wszczęciem postępowania karno-skarbowego dla spółki doradztwa podatkowego uzależniony jest od okoliczności, czy spółka doradztwa podatkowego wystąpiła z wnioskiem o interpretację we własnym imieniu, czy też w imieniu swojego klienta,

- naruszenie art. 8 ust. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez ich niezastosowanie, skutkujące błędną wykładnią przepisów O.p. i przyjęciem, że spółka doradztwa podatkowego prowadząca rozliczenia podatkowe swoich klientów nie może, w przeciwieństwie do samego podatnika, zapewnić sobie ochrony przed sankcjami z tytułu popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego,

- naruszenie art. 121 § 1 w związku z art. 14h ustawy O.p. poprzez jego niezastosowanie, polegające na zniekształceniu treści jednego z zarzutów Skarżącego skierowanych przeciwko postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2009 r.

W uzasadnieniu Spółka powtórzyła swoje stanowisko oraz argumenty zaprezentowane wcześniej w zażaleniu.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), stanowiąc w art. 1, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - zwanej dalej "p.p.s.a.". W określonych przepisami granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m.in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu (np. interpretacji indywidualnej), ma nie tylko prawo, ale i obowiązek uwzględnić okoliczności niepowołane w skardze, lecz mające wpływ na tę ocenę.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć z innych powodów, niż wskazane w jej treści.

Według oceny Sądu zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów art.14 b §1 O.p. , które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z tym przepisem Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z § 3 powołanego przepisu wynika przy tym ,że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jak również stosownie do § 4 art. 14b O.p. wnioskujący o wydanie interpretacji indywidualnej składa oświadczenie pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. W razie złożenia fałszywego oświadczenia wydana interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych.

W świetle powyższej regulacji nie ulega wątpliwości, że z wnioskiem o indywidualną interpretację można wystąpić jedynie we własnej sprawie.

W orzecznictwie podkreśla się, że udzielający interpretacji indywidualnej, Minister Finansów winien czuwać czy z wnioskiem wystąpił uprawniony podmiot, tj. czy wnioskodawca wystąpił we własnej sprawie i czy ma stosowne umocowanie. Mieści się to w zakresie badania prawidłowości wniosku pod względem formalnym. Ustalenia w tym zakresie mają istotne znaczenie.

W rozpoznawanej sprawie Minister Finansów odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przyjmując ,że przedmiot wniosku nie dotyczy działalności wnioskodawcy. Jednakże według oceny Sądu w pierwszej kolejności w sprawie należy ustalenie pełnomocnictwa do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji, zważywszy, że wnioskodawcą jest spółka z o.o.

Zgodnie z § 7 art. 14 b O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór wniosku, o którym mowa w § 1, który zawiera dane identyfikujące wnioskodawcę oraz dane wskazane w § 2-5, oraz sposób uiszczenia opłaty, o której mowa w art. 14f tej ustawy. We wzorze wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, stanowiącym załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie wzoru wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz sposobu uiszczenia opłaty od wniosku (Dz. U. Nr 112, poz. 771, dalej zwane "rozporządzeniem z 2007r."), wskazano na konieczność podania w nim imienia i nazwiska osoby legitymowanej do jego złożenia oraz opatrzenia go podpisem tej osoby (pola 58, 59 i 61). Jednocześnie w przypisie do opisu pola 61 ww. wzoru wyjaśniono, że w przypadku, gdy z wnioskiem występuje osoba upoważniona, do wniosku należy dołączyć oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa lub innego dokumentu, z którego wynika prawo do występowania w imieniu wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Przypis ten koresponduje z treścią art. 135 - art. 137 O.p., które to przepisy w zakresie zdolności prawnej i zdolności do czynności prawnych w sprawach podatkowych odwołują się do przepisów prawa cywilnego, w tym dotyczących sposobu reprezentowania osób fizycznych i innych podmiotów (m.in. osób prawnych), jak również wprost stanowią o działaniu strony przez pełnomocnika.

Jeśli więc wnioskodawca działa z wyboru przez pełnomocnika lub też z uwagi na swój status prawny przez upoważnione do tego organy, wówczas ma obowiązek dołączyć do wniosku dokument, który będzie stanowił o umocowaniu danych osób do reprezentowania wnioskodawcy w zakresie obejmującym wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Tylko w przypadku, gdy zachowane zostały zasady reprezentacji osoby prawnej uznać można, że wniosek rzeczywiście pochodzi od tej osoby prawnej. Co więcej, tylko prawidłowo podpisany wniosek skutecznie wszczyna postępowanie dotyczące podmiotu, w imieniu którego został złożony. Dołączenie takiego dokumentu stanowi warunek formalny wniosku.

Niedochowanie zatem ww. warunku skutkuje powstaniem po stronie organu wydającego interpretację indywidualną obowiązku wezwania wnioskodawcy do usunięcia braków formalnych złożonego wniosku. Organ podatkowy nie może przystąpić do merytorycznego załatwienia wniosku w sytuacji, gdy wniosek ten owych wymogów nie spełnia.

Usunięcie braku formalnego następuje w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p. Przepis ten stanowi, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Nieusunięcie takiego braku w wyznaczonym terminie uniemożliwia merytoryczne procedowanie nad złożonym wnioskiem, gdyż nie można kontynuować sprawy, nie mając do dyspozycji w aktach sprawy potwierdzeniem umocowania osoby podpisującej wniosek do działania za wnioskodawcę.

Sąd zauważa, że z akt sprawy, na podstawie których orzeka Wojewódzki Sąd Administracyjny, stosownie do art. 133 § 1 P.p.s.a., wynika że Spółka nie dopełniła powyższych wymogów, mimo, że powinna dołączyć oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa lub innego dokumentu, z którego wynika prawo do występowania w imieniu wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego. W aktach sprawy nie ma również dokumentów, które potwierdzałyby, że organ podejmował próby w trakcie toczącego się postępowania ustalenia upoważnienia osób podpisanych na wniosku o udzielenie interpretacji do działania w imieniu skarżącej Spółki.

Skoro skarżąca Spółka jest osobą prawną osobowość prawną nabywa z chwilą wpisu do rejestru - art. 12 ustawy z dnia 15 września 2000r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: "K.s.h."). Osoba prawna działa przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na niej statucie, o czym stanowi art. 38 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 368 K.s.h. zarząd spółki akcyjnej jest jej organem i prowadzi sprawy spółki oraz reprezentuje ją na zewnątrz (§ 1); zarząd składa się z jednego albo większej liczby członków (§ 2). Pojęcie reprezentacji obejmuje dokonywanie wszelkich czynności na zewnątrz. Reprezentacja spółki akcyjnej wiąże się z działaniem organów, przedstawicieli ustawowych lub pełnomocników, które dokonywane są "za" bądź "w imieniu spółki" i dotyczy wszelkich spraw związanych z przedmiotem jej działania ze skutkiem na zewnątrz. Z treści art. 373 § 1 K.s.h. wynika natomiast, że jeżeli zarząd spółki jest wieloosobowy, to sposób reprezentowania określa statut spółki, a jeżeli statut spółki nie zawiera żadnych postanowień w tym przedmiocie, to do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem.

Z akt podatkowych wynika, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, podpisali K. W. i M. M.. Do wniosku nie załączono dokumentu, na podstawie którego możliwe byłoby ustalenie, czy ww. osoby były upoważnione do działania w imieniu Spółki, jaki był skład zarządu Spółki w dacie wnoszenia wniosku o interpretację oraz sposób reprezentacji Spółki.

W związku z powyższym Sąd stwierdza, że w świetle akt sprawy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obarczony był brakami formalnymi, do usunięcia których Minister Finansów powinien wezwać Skarżącą Spółkę w wyżej wskazanym trybie, tj. art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14h i 14b § 7 tej ustawy oraz w związku z ww. rozporządzeniem z 2007r. Nie czyniąc tego naruszył wyżej wskazane przepisy w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Dokument wykazujący umocowanie osób działających w imieniu osoby prawnej jest niezbędny do tego, aby ustalić, że podanie jest skuteczne wniesione oraz pochodzi od strony (wnioskodawcy). Organ podatkowy nie może ani prowadzić postępowania, ani też podjąć w sprawie merytorycznego rozstrzygnięcia, jeżeli wniosek nie został złożony przez stronę lub osobę przez nią do tego umocowaną. Jest to warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania i w efekcie rozpatrzenia wniosku. Co również istotne, ten sam skutek występuje w przypadku, gdy wprawdzie braki wniosku zostaną usunięte, ale z uchybieniem terminu wynikającego z art. 169 § 1 O.p. Taka bowiem czynność, w sytuacji nie przywrócenia terminu, jest nieskuteczna. W konsekwencji przeszkodą do załatwienia wniosku jest nie tylko nieistnienie prawidłowego umocowania, ale także wykazanie jego istnienia w sposób prawnie nieskuteczny (po terminie).

Sąd uznaje zatem, że ani w dacie złożenia wniosku o interpretację, ani w dacie wydania zaskarżonej interpretacji Minister Finansów w sposób prawidłowy nie zweryfikował umocowania do działania w imieniu Spółki, do czego był zobowiązany na mocy ww. przepisów prawa. W ponownie prowadzonym postępowaniu Minister Finansów obowiązany będzie, przed przystąpieniem do merytorycznego rozpatrzenia wniosku, usunąć jego braki formalne w sposób przez Sąd wyżej wskazany.

Wobec stwierdzonych uchybień proceduralnych, Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, nie mógł ocenić legalności zaskarżonej interpretacji pod względem merytorycznym oraz odnieść się do zarzutów podniesionych w skardze.

Sąd, mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie może być wykonana, określono zgodnie z art. 152 p.p.s.a., zaś o kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.