Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 191/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-05-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzje I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 1a ust 1 pkt 3, art.2 ust 1 pkt 1-3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 122,187,191,210 par 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 191/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 8 maja 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędziowie: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), WSA Urszula Zięba, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 maja 2013 r., sprawy ze skarg P.S., na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego, przy uczestnictwie L. Spółka z o.o. w K., z dnia 27 listopada 2012 r. Nr [...],, Nr [...],, Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009, 2010 i 2011 rok, I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, II. określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 7.820 zł ( siedem tysięcy osiemset dwadzieścia złotych).


UZASADNIENIE

W wyniku przeprowadzonego przez Prezydenta Miasta K. postepowania podatkowego ustalono , że spółka U.sp. z o.o. (aktualna nazwa spółki to L. sp. z o.o.) aktem notarialnym rep. [...] z dnia 3 lipca 2006 roku stała się właścicielem nieruchomości położonej w K. przy ul. B. składającej się z działki nr [...] obr. [...]jednostka ewidencyjna K. o powierzchni 546 m2 sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako B - tereny mieszkaniowe. Następnie w oparciu o akt notarialny Rep. [...] z dnia 13 sierpnia 2009 rok, co potwierdza również zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów i budynków, P.S. stał się właścicielem w udziale wynoszącym 20/100 części w/w nieruchomości. Na podstawie treści z elektronicznej księgi wieczystej nr [...] organ I instancji ustalił, że w/w podatnicy w 2011 roku pozostawali współwłaścicielami przedmiotowej nieruchomości.

Ponadto decyzją z dnia 4 sierpnia 2006 roku, nr [...] przenoszącą na spółkę L. sp. z o.o. decyzję z dnia 8 listopada 2002 roku, nr [...] o pozwoleniu na budowę dla zamierzenia budowlanego "Przebudowa i rozbudowa budynku z przeznaczeniem pomieszczeń na cele pensjonatowo-hotelowe, z infrastrukturą techniczną na działce nr [...] obr. [...] przy ul. B. w K.

Organ I instancji w oparciu o sporządzony w dniu 17 sierpnia 2012 r. przez pracowników protokół z oględzin przedmiotu opodatkowania ustalił, że na przedmiotowej działce znajduje się budynek, który jest w trakcie przebudowy. Zaobserwowano w tym budynku wykonane prace budowlane jak przebudowa gzymsów, nowe stropy, wykuta stara stolarka okienna, przygotowanie wnęk okiennych pod nowa stolarkę okienną. W trakcie oględzin obiekt był otwarty, drzwi uchylone i nie były prowadzone prace budowlane. Otwarty budynek pozwolił na przeprowadzenie oględzin wewnątrz, po których stwierdzono wyraźne ślady prowadzonych prac budowlanych. Na parterze budynku została zdemontowana klatka schodowa, co uniemożliwiało oględziny całego budynku. Dodatkowo organ I instancji ustalił, że za budynkiem przy ul. B. w K. została dobudowana nowa część, która nie jest zamknięta i niezabezpieczona. Na obiekcie była zawieszona reklama wieloformatowa informująca o prowadzonym projekcie budowlanym. Żaden z podatników nie stawił się na wezwanie i na czynności oględzin.

Mając na uwadze powyższe organ I instancji przytoczył przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a następnie po ocenie ustalonego stanu faktycznego, stwierdził, że spółka L.sp. z o.o. z siedzibą w K. i P.S. począwszy od 1 stycznia 2009 roku są podatnikami solidarnymi w podatku od nieruchomości względem powyżej wskazanego przedmiotu opodatkowania. Następnie po obszernej analizie przedmiotu opodatkowania organ I instancji stwierdził, że budynek mieszkalny jest zajęty na poczet prowadzonej działalności gospodarczej z uwagi na prowadzone w nim prace adaptacyjne i inwestycyjne pod przyszłą działalność hotelowo-usługową. Ponadto organ I instancji dokonał podziału budynku na dwie części, pierwszą o powierzchni 1882 m2 w której prowadzone są prace adaptacyjne oraz drugą, nowowybudowaną, która jest w stanie surowym, nie oddanym do użytkowania. W związku z czym organ i stwierdził, iż druga cześć budynku zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opatach lokalnych nie podlega opodatkowaniu. Natomiast budynek o powierzchni 1882 m2 w której prowadzone są prac adaptacyjne, z uwagi, iż posiada wszystkie kwalifikowane cechy do uznania go jako budynek związany z prowadzeniem działalności powinien zostać opodatkowany stawką przewidzianą w uchwale Rady Miasta Krakowa nr XXVII/344/07 z dnia 21 listopada 2007 roku w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości, dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Na koniec organ wskazał, że grunt składający się z działki nr [...] obr. [..] jednostka ewidencyjna K. jako, że posiada oznaczenie geodezyjne "B" - tereny mieszkaniowe lecz jest w posiadaniu przedsiębiorcy powinien zostać uznany jako związany z działalnością gospodarczą, w związku z czym należy go opodatkować stawką podatkową właściwą dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą.

W konsekwencji Prezydent Miasta K. decyzjami z dnia 14 września 2012 r. nr [...] określił na rzecz L.sp. z o.o. oraz P.S. wysokość podatku od nieruchomości za lata 2009-2011 rok, którymi opodatkował działkę nr [...] obr.[...] jednostka ewidencyjna K o powierzchni 546 m2 oraz położony na niej budynek o powierzchni 1882 gospodarczą, jako nieruchomości związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wysokość podatku została określona odpowiednio w wysokości 11.822,00 zł. 34.465,00 zł. 35.456,00 zł.

Od powyższej decyzji odwołanie w ustawowym terminie w imieniu P.S. wniósł pełnomocnik, zarzucając jej naruszenie następujących przepisów:

1) art. 1a ust 1 pkt 3) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych i § 1 ust. 2 pkt l uchwały Rady Miasta Krakowa nr XXVII/344/07 z dnia 21 listopada 2007 roku w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości poprzez uznanie, że budynek wchodzący w skład opodatkowanej nieruchomości stanowi budynek związany z działalnością gospodarczą i nie zastosowanie stawki podatku w wysokości 5,49 zł/m2 powierzchni użytkowej oraz co za tym idzie, nieprawidłowe określenie wysokości zobowiązania podatkowego;

2) art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i § 1 ust. 1 pkt. g uchwały Rady Miasta Krakowa nr XXVII/344/07 z dnia 21 listopada 2007 roku w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości poprzez uznanie, że grunt wchodzący w skład opodatkowanej nieruchomości stanowi grunt związany z działalnością gospodarczą i nie zastosowanie stawki podatku w wysokości 0,23 zł/m2 powierzchni oraz, co za tym idzie, nie prawidłowe określenie wysokości zobowiązania podatkowego;

3) art. 187 § l Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całości materiału dowodowego w zakresie okoliczności mających znaczenie dla sprawy;

4) art. 145 § l, art. 151 oraz art. 211 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe doręczenie pism oraz decyzji w toku postępowania, których adresatem jest spółka L.sp. z o.o.

W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik wykazywał , że budynek jest wstanie technicznym uniemożliwiającym prowadzenie w nim działalności gospodarczej, nie posiada miedzy innymi dachu .

Samorządowe Kolegium Odwoławcze po zapoznaniu się z materiałem dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy decyzjami z dnia 27 listopada 2012 r. nr [...],[...],[...] utrzymało w mocy zaskarżone decyzje .

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podniósł, że z akt sprawy (zawiadomienia o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków z dnia 6 stycznia 2010 roku oraz treści elektronicznej księgi wieczystej nr [...]) wynika, że w latach 2009 - 2011 spółka L.sp. z o.o. oraz P.S. byli właścicielami nieruchomości położonej w K. przy ul. B. stanowiącej działkę nr [...] obr. [...] jednostka ewidencyjna K. o powierzchni 546 m2 oraz położonego na niej budynku o powierzchni 1882 m2 oraz drugiego nowowybudowanego budynku, który nie został oddany do użytkowania w 2011 roku.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zauważyło że analizą prawną zostaje poddany budynek położony przy ul. B. w K. o powierzchni 1882 m2, z uwagi, iż jest to budynek wcześniej oddany do użytkowania. Analizą nie zostaje objęty nowowybudowany budynek przy ul. B. w K. z uwagi, iż w latach 2009 - 2011 nie został on oddany do użytkowania, zatem zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Organ przytoczył treść art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. l pkt l lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Z przytoczonej wyżej definicji gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą (art. 1a ust. 1 pkt 3) wynika, że sam fakt posiadania gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i decyduje o zastosowaniu wyższej stawki podatku. Wyjątkiem od powyższej zasady jest sytuacja, w której grunt, budynek lub budowla nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera legalnej definicji pojęcia "względy techniczne", jednakże doktryna prawa i orzecznictwo sądów administracyjnych, wskazują na szereg warunków, jakie winny zostać spełnione dla zaistnienia przedmiotowych względów technicznych.

Jak wskazuje się w orzecznictwie sądowym wykładnia użytego w omawianym przepisie wyrażenia "nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności ze względów technicznych" oznacza obiektywne przeszkody sprawiające, że przedmioty opodatkowania nie są i trwale nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej. Wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości przedmiotów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczy sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i - jednocześnie - nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika, okoliczności zewnętrzne i fizykalne, odnoszące się do substancji przedmiotu opodatkowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1354/2007).

W dalszej kolejności Samorządowe Kolegium Odwoławcze obszernie powołało orzecznictwo sądów administracyjnych dla wykazania jak należy rozumieć pojęcie względy techniczne . Między innymi w ocenie organu zły stan techniczny budynku, który powoduje jego wyłączenia z użytkowania nie oznacza, że budynek ze względów technicznych nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. O ile więc, względy techniczne nie uniemożliwiają przebudowy lub adaptacji danego budynku do prowadzonej zarejestrowanej przez podatnika działalności gospodarczej, budynek taki należy traktować jako związany z jego prowadzeniem (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/GI 862/07, por. również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 czerwca 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 481/05, LEX nr 188184).).

Mając na uwadze wyżej przedstawione stanowisko sądów administracyjnych Kolegium stwierdziło, że stanowiący własność podatników - przedsiębiorcy spółki L.sp. z o.o. i P.S., budynek położony przy ul. B. w K. należało opodatkować według stawki właściwej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Po przeanalizowaniu materiału dowodowego Kolegium uznało, że w niniejszej sprawie nie zachodzą okoliczności pozwalające na przyjęcie, iż ww. przedmiot opodatkowania w latach 2009 - 2011 nie mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Jak bowiem wynika z akt sprawy (protokół z oględzin przedmiotu opodatkowania sporządzonego w dniu 17 sierpnia 2012 roku przez pracowników organu I instancji) działania przeprowadzone na przedmiotowym budynku były pracami inwestorskimi, przygotowującymi budynek na cele pensjonatowo-hotelowe. Wynika to głownie z posiadanych przez podatników praw wynikających z decyzji z dnia 8 listopada 2002 roku, nr [...] o pozwoleniu na budowę dla zamierzenia budowlanego "Przebudowa i rozbudowa budynku z przeznaczeniem pomieszczeń na cele pensjonatowo-hotelowe, z infrastrukturą techniczną na działce nr 129 obr. 14 przy ul. B. w K".

Zatem po analizie sprawy Kolegium stwierdziło, że uszkodzenia budynku nie są uszkodzeniami, które implikowałyby tezę o trwałym wyłączeniu budynku z możliwości jego wykorzystania do działalności gospodarczej. Ponadto w niniejszym budynku prowadzone były prace inwestycyjne na cel gospodarczy, tj. prace budowlane zmierzające do oddania w przyszłości niniejszego budynku na cele działalności pensjonatowo-hotelowej.

W związku z powyższym Kolegium stwierdziło, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdził, aby powyższy budynek znajdował się w złym stanie technicznym uniemożliwiającym prowadzenie w nim działalności gospodarczej w przyszłości.

Organ odwoławczy podzielił również pogląd organu I instancji, iż z uwagi, że budynek położony na działce nr [...] obr. [...] jednostka ewidencyjna K. jest budynkiem mieszkalnym lecz w całości zajętym na poczet prowadzonej działalności gospodarczej, tym samym grunt stanowiący w/w działkę jest związany z budynkiem mieszkalnym (zgodnie z powyższą normą). Zatem przedmiotowy grunt na którym rozpoczęto prace budowlano-adaptacyjne również należy uznać jako związany z działalnością gospodarczą i opodatkować go właściwą dla tego typu nieruchomości stawką podatkową wynikającą z uchwały Rady Miasta Krakowa nr XXVII/344/07 z dnia 21 listopada 2007 roku w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 5 ust 1 pokt 2 b w zw. z art. art. 1a ust 1 pkt 3 i 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych oraz wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 122,187 § 1 i 3 oraz art. 151 i 211 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (DZ.U . Nr 137, poz. 926 ze zm.).

Uzasadniając skargę pełnomocnik podniósł , że organy zaniechały przeprowadzenia dowodu z umowy sprzedaży z dnia 13 sierpnia 2009 roku, Rep. A 6684/2009, w oparciu o którą to umowę skarżący nabył prawo własności 20/100 części we współwłasności nieruchomości. Gdyby bowiem taki dowód został przeprowadzony organ stwierdziłby, iż skarżący nabył nieruchomość wyłącznie na własne potrzeby, a nie celem prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto podniesiono, że zaniechano przeprowadzenia dowodu z dzienników budowy, które pozwoliłyby na stwierdzenie, czy , w jakim zakresie i przez kogo prowadzone są prace adaptacyjne. Pełnomocnik wykazał , że nieruchomość została zajęta w postępowaniu egzekucyjnym co czyni nielogiczne stwierdzenie , że spółka prowadziła tam prace adaptacyjne. Od dłuższego czasu współwłaściciele nieruchomości nie prowadzą żadnych prac remontowo — adaptacyjnych, a przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych (art. 1 ust. 1 pkt 3 ustaw)7 o podatkach i opłatach lokalnych).

Nadto, zauważono , że organ I instancji winien był podjąć działania mające na celu ustalenie stanu prowadzonej egzekucji, w wyniku których uzyskałby wiedzę, że w dniu 14 maja 2012 roku komornik dokonał sprzedaży licytacyjnej Nieruchomości. Tym samym nieprawidłowym jest twierdzenie organów, że to skarżący oraz spółka L.sp. z o.o. są właścicielami i posiadaczami nieruchomości, a nieruchomość jest wykorzystywana przez nich na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zarzucając naruszenie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, pełnomocnik podniósł , że skoro sporny budynek jest budynkiem mieszkalnym, wobec czego winna do niego mieć zastosowanie stawka podatkowa opisana w art. 5 ust. l pkt 2 b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych tylko przypadku "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej", a nie "związania z działalnością gospodarczą".

Niezależnie od powyższego, wbrew twierdzeniom obu organów, w opisywanym stanie faktycznym w odniesieniu do budynku mamy do czynienia z sytuacją, w której spełniona jest przesłanka negatywna z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ze względu na stan techniczny budynku (stan surowy), należy uznać, iż nie nadaje się on do prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto podniesiono , że sam fakt, iż współwłaścicielem nieruchomości jest osoba prawna — spółka L.sp. z o.o., nie przesądza jeszcze o istnieniu związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższe prowadzi do nałożenia na skarżącego, jako osoby fizycznej, obowiązku ponoszenia podatku od nieruchomości w wysokości wielokrotnie wyżej niż opodatkowanie budynków mieszkalnych tylko i wyłącznie dlatego, że współwłaścicielem nieruchomości jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Zakwalifikowanie przez organ nieruchomości jako mającej związek z działalnością gospodarczą nie ma zatem żadnego oparcia w stanie faktycznym, ponieważ zarówno grunty, jak i budynki nie są pośrednio ani bezpośrednio wykorzystywane ani zajmowane na prowadzenie działalności gospodarczej, nie są również prowadzone działania mające na celu doprowadzenie nieruchomości do stanu, w którym mogłaby ona być wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Ponadto w piśmie z dnia 6 maja 2013r. dołączył szereg dokumentów , które wskazują , że sporna budowla nie posiada dachu i jako taka nie stanowi przedmiotu opodatkowania tj. budynku w rozumieniu art. 3 ust 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane ( Dz. U. z 2010 r. nr 243 poz. 1623 ze zm. )

W związku z tymi zarzutami wniesiono o uchylenie rozstrzygnięcia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w całości i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji .

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona, bowiem zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów art. 122, 180 § 1, 187 § 1 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z treścią przepisu art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Należy także przypomnieć, że zasady naczelne postępowania podatkowego są integralną częścią przepisów regulujących procedurę podatkową i są dla organu podatkowego wiążące na równi z innymi przepisami tej procedury, przy czym, jak podkreślono w orzecznictwie i literaturze przedmiotu, przepis art. 122 Ordynacji podatkowej, będący odpowiednikiem przepisu art. 7 k.p.a., wyraża nie tylko zasadę dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania, lecz jest również wskazówką interpretacyjną prawa materialnego, na co wskazuje zwrot "zobowiązujący do załatwienia sprawy" zgodnie z tą zasadą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 1982 r., sygn. akt I SA 258/82, Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego 1982, nr 1, poz. 54; por. również J. Borkowski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski: Polskie postępowanie administracyjne, Warszawa 1993, str. 126).

Zgodnie natomiast z brzmieniem przepisu art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Ponadto, z nakazu zawartego w przepisie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że organ podatkowy zobowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Odpowiednio zaś do przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, wydana decyzja powinna zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, a więc wskazywać fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności.

Przenosząc te ogólne uwagi na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że organy podatkowe nie uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych przepisów.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1-3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz.U z 2006 r. nr 121 , poz. 844 zw zm. ) powoływana dalej jako u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (przedmiot opodatkowania). Definicję nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zawiera treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowiąc, że za związane z tą działalnością uznaje się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami (także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. W niniejszej sprawie organ podatkowy szeroko odniósł się do kwestii opodatkowania budynku związanego z działalnością gospodarczą , przeanalizował przesłanki jakie muszą wystąpić aby uznać , że nieruchomość jest związana z tą działalnością oraz bardzo obszernie wyjaśnił jak należy rozumieć pojęcie "względy techniczne", stanowiących negatywną przesłankę z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

W ocenie Sądu całkowicie jednak pominął kwestię kluczową , mianowicie istnienie przedmiotu opodatkowania czyli budynku.

W trakcie toczącego się postępowania podatkowego organy obu instancji, założyły, że przedmiot opodatkowania w rozumieniu prawa podatkowego istnieje nie dokonując w tej kwestii żadnych ustaleń faktycznych .

Z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wynika natomiast , że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są nieruchomości lub obiekty budowlane m.in. w postaci budynków lub ich części. Dany obiekt budowlany jest opodatkowany jako budynek wówczas, gdy ma cechy wynikające z ustawowej definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Budynkiem - według tej ustawy - jest "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach". Jeżeli więc obiekt budowlany ma te elementy, to jest budynkiem w rozumieniu ustawy. Warto podkreślić już w tym miejscu, że z tej definicji nie wynika, iż budynek taki musi mieć okna, schody, drzwi, instalacje . Wystarczy, że ma dach, ściany i fundament i już jest budynkiem w rozumieniu przytoczonej definicji.

Dach jest zatem jednym z kluczowych elementem definicji budynku i jego brak powoduje , że nie można danego obiektu budowlanego traktować jako budynek . W trakcie postępowania podatkowego pełnomocnik strony sygnalizował , iż sporny obiekt budowlany nie posiada dachu aczkolwiek mylnie to wiązał ze względami technicznymi uniemożliwiającymi wykorzystanie budynku w działalności gospodarczej co z kolei skutkowało zastosowaniem niższej stawki podatkowej.

Do kwestii tej organy w ogóle nie odniosły się, całkowicie pomijając to w ustaleniach faktycznych sprawy. Błędu tego nie można usprawiedliwić nieobecnością podatników w trakcie oględzin obiektu, co jest eksponowane w zaskarżonych decyzjach Na wezwanie podatników z dnia 12 lipca 2012 r. do okazania przedmiotowej nieruchomości , pełnomocnik P.S. poinformował organ , że nieruchomość od 2009 r. jest przedmiotem egzekucji prowadzonej przez Komornika Sądowego , w dniu 22 marca 2012 r. odbyła się w Sądzie Rejonowym licytacja ww. nieruchomości zaś w czerwcu tego roku nastąpiło wyznaczenie Zarządcy Sądowego dla ww. nieruchomości . Jednocześnie zwrócił się z prośbą o kierowanie pism w sprawie do Komornika prowadzącego postępowanie lub jej nowego właściciela . Strona zatem dostatecznie usprawiedliwiła swoją nieobecność podczas oględzin , albowiem nie mając władztwa nad nieruchomością nie mogła zapewnić jej okazania . W tych okolicznościach organ podatkowy nie może stronie czynić zarzutu braku aktywności dowodowej , bądź uniedostępnienia nieruchomości mający wpływ na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy. Natomiast podczas oględzin organy ograniczyły się jedynie do opisania fasady budynku i stopnia zaawansowania prac na jego parterze. Nie ustaliły natomiast czy budynek posiada dach, i ewentualnych okoliczności jego braku.

Tymczasem z materiałów dostarczonych przez podatnika do tut. Sądu jak również zgromadzonych przez organy podatkowe w aktach sprawy wynika, że 25 lipca 2009r. biegły sądowy w operacie szacunkowym stwierdził , że sporny budynek nie posiadał dachu, co skutkowało erozją III pietra obiektu , oraz stęchlizną. Z kolei prace adaptacyjne rozpoczęły się w oparciu o decyzję z dnia 8 listopada 2002 roku, nr [...] o pozwoleniu na budowę, a w 2007 r. prace przerwano . Strona skarżąca utrzymywała , że w nieruchomości nie prowadziła żadnych prac budowlanych co było związane, z tym że od kwietnia 2009 r. z nieruchomości przeciwko spółce L. prowadzona była egzekucja, ostatecznie zakończona sprzedażą tej nieruchomości w 2012 r. na co przedstawiono stosowne dowody, do których organy nie ustosunkowały się .

Pozbawienie istniejącego budynku dachu, a więc jednego z elementów tworzących budynek w rozumieniu ustawy podatkowej, powoduje niemożność jego opodatkowania. Dach to nakrycie budynku, wierzchnia część osłoniętego wnętrza, część budynku ograniczająca go od góry, niezależnie od konstrukcji czy użytych do jego wybudowania materiałów. Budynek posiada dach do momentu jego całkowitego usunięcia, demontażu, rozbiórki. Stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie ( w wyniku czynu niedozwolonego lub prowadzenia prac remontowych) nie oznacza, że dany obiekt "nie posiada dachu", a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony od góry, przestaje być budynkiem a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. ( Wyrok z 10.11. 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 758/10)

W komentarzu do art. 1(a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Wojciech Morawski (red.), Tomasz Brzezicki, Olgierd Łunarski, Paweł Majka - Lex Omega 2012 ) podniesiono , że słusznie sądy nie wnikają w przyczynę braku posiadania przez obiekt dachu, nie idą tu więc tropem koncepcji pojawiających się na gruncie problemu tzw. względów technicznych. W efekcie bez względu na przyczynę pozbawienia obiektu dachu, fakt ten będzie skutkował niemożnością uznania go za budynek. Sąd w składzie rozpoznającym sprawę podziela stanowisko , zgodnie z którym przesłanka tzw. względów technicznych powinna być rozważana dopiero na etapie , w którym istnienie przedmiotu opodatkowania nie budzi wątpliwości . Zatem w pierwszej kolejności należy ustalić czy mamy do czynienia z budynkiem spełniającym wymagania z art. 1a ust 1 pkt 1 u.p.o.l. i dopiero po spełnieniu tego warunku należy rozważać kolejne, wymagane przez przepisy ustawy. Normatywna definicja budynku, przynajmniej na pierwszy rzut oka, wydaje się na tyle precyzyjna, że nie powinno być problemów z prawnopodatkową klasyfikacją danej rzeczy. W definicji tej nie wymieniono względów technicznych jako przesłanki mającej wpływ na klasyfikację obiektu budowlanego jako budynku. Zatem braków w obiekcie budowlanym elementów niezbędnych do uznania go za budynek nie można utożsamiać ze złym stanem technicznym budynku , gdyż są to okoliczności wyłączające dany obiekt z opodatkowania .

Z kolei przyczyny odnoszące się do stanu technicznego budynku nie wyłączają go z zakresu opodatkowania, lecz mogą jedynie wpłynąć na wysokość obciążenia podatkowego.

Sąd natomiast nie podziela stanowiska zawartego w ww. komentarzu , że każde nawet tymczasowe usuniecie dachu wynikające z prac remontowych, czy modernizacyjnych budynku powoduje , że obiekt budowlany traci charakter budynku. Pozbawienie bowiem budynku dachu na czas wymiany, bądź przebudowy dachu wynikający ze sztuki budowlanej, uznać należy prace związane z bieżąca eksploatacją budynku i utrzymaniem jego podstawowych funkcji , nie zaś z utratą podstawowych cech budynku. Zwrócić należy uwagę , że podstawowym zadaniem dachu jest ochrona budynku przed opadami atmosferycznymi i związana z tym erozja budynku (wilgoć mróz). W wyniku prac związanych z wymianą dachu funkcja ta nie zostaje wyeliminowana a wręcz przeciwnie, zostaje umocniona i przedłużona co ma istotne znaczenie dla istnienia i żywotności budynku. Dlatego też , do oceny czy dany obiekt budowlany został pozbawiony dachu w rozumieniu przepisów podatkowych istotne znaczenie ma trwałość tego stanu.

W związku z tym ponownie rozpoznając sprawę organ poczyni zatem niezbędne ustalenia faktyczne co do występowania w sprawie przesłanek, o których mowa w art. 1a ust 1 pkt 1 u.o.p.l. Przy ocenie tej okoliczności organ powinien ustalić czy sporny obiekt budowlany w okresie objętym opodatkowaniem posiadał dach , a jeżeli nie to powinien rozważyć przesłankę trwałości rozbiórki dachu biorąc pod uwagę kiedy zdemontowano dach , okres pozostawiania obiektu bez dachu oraz przyczyny i uwarunkowania formalne ( stosowne pozwolenia i decyzje administracyjne) rozbiórki dachu . W tym celu winien zwrócić się do skarżącego o dostarczenie materiałów przedłożonych przed tyt. Sądem oraz przeprowadzić niezbędne dowody mające na celu prawidłowe ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Z powodu konieczności uchylenia obu decyzji organów podatkowych z przyczyn procesowych związanych z brakiem ustaleń dotyczących istnienia obowiązku podatkowego Sąd uznał jednocześnie za przedwczesne wypowiadanie się co do zasadności zarzutów skargi nawiązujących do ustaleń w zakresie charakteru zastosowanej stawki podatkowej.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. c w/w ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.

Działając zaś na podstawie art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także decyzji organu I instancji poprzedzającej zaskarżoną decyzję, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga.

O kosztach postępowaniu orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.