Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 588/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2007-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Asesor WSA Danuta Oleś (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi K. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu firmy "A", spółki z o.o. za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za październik i listopad 2001 r. oraz za styczeń 2002 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności

K.J. za zaległości podatkowe "A." spółki z o.o.

(poprzednia nazwa "B." spółka z o.o.) z tytułu zobowiązań w podatku od towarów

i usług za październik i listopad 2001 roku wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego i orzekł w tym zakresie co do istoty sprawy poprzez wyłączenie odpowiedzialności K.J. za powyższe zobowiązania oraz utrzymał w mocy decyzję organu l instancji w zakresie orzeczenia odpowiedzialnego za zaległość w podatku VAT za styczeń 2002 r.

Podstawą wydanego rozstrzygnięcia był ustalony w sprawie następujący stan faktyczny:

"A." spółka z o.o. nie uiściła ciążących na niej zobowiązań w podatku

od towarów i usług za październik i listopad 2001 roku oraz styczeń 2002 roku,

w konsekwencji czego powstały zaległości podatkowe w rozumieniu art. 51 ustawy

z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.- zwanej dalej "Ordynacja podatkowa").

W czasie, kiedy powstały zaległości podatkowe członkiem zarządu spółki "A." był K.J., który został odwołany z tej funkcji z dniem

8 marca 2006 r. na podstawie uchwały nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki.

Odnośnie zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za styczeń

2002 roku organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Z uwagi na zbieg egzekucji sądowej

i administracyjnej Sąd Rejonowy w G. Wydział II Cywilny postanowieniem II Co 1062/02 wyznaczył do łącznego prowadzenia egzekucji Komornika Sądowego Rewiru II przy Sądzie Rejonowym w G. Postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o powyższy tytuł wykonawczy zostało umorzone postanowieniem z dnia [...] z uwagi na bezskuteczność egzekucji. W związku z przeniesieniem siedziby spółki "A." z G. do W., Naczelnik Urzędu Skarbowego przekazał tytuł wykonawczy do realizacji Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. Organ ten ustalił, iż spółka nie prowadzi działalności pod adresem wskazanym w Krajowym Rejestrze Sądowym, nie figuruje też w bazie danych urzędu skarbowego i w związku z tym zwrócił tytuł wykonawczy Naczelnikowi Urzędu Skarbowego.

Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec K.J. postępowanie w sprawie orzeczenia o jego odpowiedzialności podatkowej jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki "A.". W następstwie przeprowadzonego postępowania organ ten, decyzją z dnia [...] orzekł o odpowiedzialności K.J. za zaległości podatkowe "A." spółki z o.o. w podatku od towarów i usług za miesiące październik i listopad 2001 roku oraz styczeń 2002 roku wraz z odsetkami za zwłokę, a także kosztami postępowania egzekucyjnego.

Po rozpatrzeniu złożonego przez podatnika odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, albowiem rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...]orzekł solidarną odpowiedzialność K.J. za zaległości podatkowe "A." spółki z o.o. w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2001 roku oraz styczeń 2002 roku w łącznej kwocie 190.800,70 zł należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę od przedmiotowych zaległości podatkowych w wysokości 147.077 zł, a także za należne koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 13.755,18 zł.

Od powyższej decyzji K.J. złożył odwołanie wnosząc

o jej uchylenie bądź przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi

l instancji.

Po jego rozpatrzeniu Dyrektor Izby Skarbowej uznał za zasadne uchylić decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej orzeczenia odpowiedzialności K.J. za zaległości podatkowe "A." spółki z o.o. z tytułu zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2001 roku w łącznej kwocie 124.510,70 zł należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę od ww. zaległości podatkowych naliczonych na dzień wydania zaskarżonej decyzji w kwocie 98.920 zł oraz należne koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 8.791,61 zł, a w pozostałym zakresie utrzymać decyzję organu pierwszej instancji w mocy.

W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy, wskazując na treść

art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej zaznaczył, że przez użyte w przepisie pojęcie "wydanie decyzji" rozumieć również należy jej doręczenie stronie (osobie trzeciej)

przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa podatnika. W związku z tym, decyzja organu podatkowego l instancji z dnia [...], orzekająca o odpowiedzialności K.J. za zaległości podatkowe "A." spółki z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za październik i listopad 2001 roku winna zostać wydana i skutecznie doręczona przed 1 stycznia 2007 r. Skoro została ona doręczona pełnomocnikowi podatnika dopiero dniu 2 stycznia 2007 r. to oznacza, że jej wydanie nastąpiło po upływie przewidzianego prawem terminu. Tym samym w tym zakresie należało ją uchylić.

Odnośnie natomiast zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2002 roku organ uznał, że w chwili jego powstania K.J. pełnił funkcję członka zarządu spółki "A.". Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej materiał dowodowy mający na celu ustalenie okresu, w którym K.J. pełnił funkcję członka zarządu "A." z o.o. został zebrany i rozpatrzony przez organ l instancji w sposób wyczerpujący. Jak wynika z zebranych dokumentów np. z karty wynagrodzenia z dnia 20 stycznia 2003 r., po rezygnacji R. L. z pełnienia funkcji członka zarządu, istniał jednoosobowy zarząd w osobie K.J.. Ponadto w oparciu o protokół z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników ustalono, że K.J. został odwołany ze składu zarządu z dniem 8 marca 2006 r. Dodatkowo wskazano, iż w aktach podatkowych spółki "A." znajdują się dokumenty za lata 2002 - 2005 sporządzane i podpisywane przez K.J. co oznacza, że dokonywał on czynności jako dyrektor zarządu.

Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się również z tym, że prowadzoną egzekucję uznać należy za skuteczną. Jak wynika bowiem z akt sprawy, organ egzekucyjny w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2002 roku prowadził postępowanie egzekucyjne, które z uwagi na zbieg egzekucji administracyjnej i sądowej zostało przekazane do łącznego prowadzenia Komornikowi Sądowemu Rewiru II przy Sądzie Rejonowym w G., a ten umorzył je postanowieniem z dnia [...]. Jednocześnie po zmianie siedziby spółki "A." z G. do W. organ l instancji przekazał tytuł wykonawczy do realizacji Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, który z kolei ustalił, iż spółka nie prowadzi działalności pod wskazanym w KRS adresem w związku z czym zwrócił tytuł wykonawczy Naczelnikowi Urzędu Skarbowego.

Dalej Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że nie został spełniony warunek zwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, polegający na złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości w sposób prawidłowy i prawnie skuteczny. W przedmiotowej sprawie, wniosek złożony przez spółkę "A." został bowiem oddalony na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w G., a zatem nie wywołał on żadnych skutków prawnych, jakie ustawa wiąże z jego wniesieniem.

Organ odwoławczy podzielił przy tym pogląd organu l instancji, że spółka "A." przekroczyła termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Jak zostało bowiem ustalone, już w 2001 roku spółka trwale zaprzestała płacenia zobowiązań wobec Skarbu Państwa, o czym świadczą zaległości w podatku od towarów i usług już za październik i listopad 2001 roku. Ponadto w sporządzonym

w dniu 22 marca 2002 r. rachunku zysków i strat za 2001 rok oraz bilansie na dzień

31 grudnia 2001 r. wykazano stratę w wysokości 1.338.947,14 zł. Zdaniem organu

II instancji dowodzi to tego, że K.J. posiadał wiedzę o złej kondycji finansowej spółki jeszcze przed złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości.

Tym samym skoro wniosek o ogłoszenie upadłości był datowany na dzień

16 stycznia 2003 r. to nie został zachowany dwutygodniowy terminy wynikający

z art. 5 § 1 Rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 r., Nr 118, poz. 512 ze zm. - dalej "prawo upadłościowe"). W sprawie nie zachodziła jednocześnie sytuacja krótkotrwałego zaprzestania spłacania zobowiązań, o jakiej mowa w art. 2 tej ustawy.

Dyrektor Izby Skarbowej nie dopatrzył się również w działaniach organu l instancji naruszenia art. 121, art. 122, art. 125, art. 180, art. 187, art. 191

i art. 210 Ordynacji podatkowej. Jego zdaniem, organ podatkowy dokonał wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego, z zachowaniem zasad wynikających z powyższych norm.

W zakresie dopuszczenia wnioskowanych przez stronę dowodów, zdaniem organu odwoławczego nie było konieczne przeprowadzanie dowodu z dokumentu

w postaci świadectwa pracy K.J., skoro ustalenie okresu pełnienia przez niego funkcji członka zarządu zostało stwierdzone za pomocą innych dowodów np. protokołu nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników. Dowód ten organ odwoławczy, mając na uwadze treść art. 201 § 4, art. 202 § 4, art. 203 § 1, art. 227 § 1 i art. 248 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz.1037 ze zm. - dalej "k.s.h."), uznał za wystarczający do potwierdzenia tego, do kiedy K.J. pełnił funkcję członka zarządu.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił również, że wskazywany przez skarżącego faktyczny zakres podejmowanych czynności oraz deklarowany brak wpływu na działalność spółki, nie stanowią przesłanki egzoneracyjnej. Dla odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe spółki z o.o. nie ma znaczenia podział kompetencji pomiędzy jej członkami zarządu. W konsekwencji organ podatkowy uznał, że przeprowadzenie dowodu na okoliczność podziału czynności pomiędzy członkami zarządu nie ma znaczenia dla sprawy.

Odnosząc się do zgłaszanego żądania przeprowadzenia dowodu na okoliczność posiadanego przez spółkę majątku, organ odwoławczy zauważył, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął działania mające na celu ustalenie, czy spółka dysponuje majątkiem. Jednocześnie skarżący nie podał mienia, z którego byłaby możliwa egzekucja, a za taką czynność nie sposób również uznać wskazania świadków.

Kończąc swoje rozważania Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził,

iż w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów o właściwości miejscowej. Zmiana adresu siedziby Spółki z G. na W. po wszczęciu postępowania podatkowego, zgodnie z art. 18b Ordynacji podatkowej, pozostawała bez wpływu na właściwość miejscową organu l instancji.

Od powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej,

K.J. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Gdańsku domagając się jej uchylenia w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego i uchylenia poprzedzającej ją decyzji organu l instancji lub stwierdzenia nieważności tych decyzji oraz zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego

tj. art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, art. 2 i 5 prawa upadłościowego,

art. 202 § 4 k.s.h., art. 60 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny

(Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm.- dalej "k.c.") oraz obrazę przepisów postępowania tj. art. 121, art. 122, art. 125, art. 180, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi wskazał, iż w przedmiotowej sprawie

nie zachodziła przesłanka z art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej. Zaznaczył również, że prowadzone przez organ postępowanie w zakresie ustalenia przesłanek

z art. 116 § 1 było nieprawidłowe. Organ podatkowy w oparciu o dane z Krajowego Rejestru Sądowego uznał bowiem, że skoro skarżący do 2006 r. figurował w rejestrze jako członek zarządu to do tego okresu pełnił tę funkcję. Organ nie uwzględnił przy tym podnoszonej przez niego kwestii rezygnacji z tej funkcji. W konsekwencji błędnie ustalonego okresu pełnienia przez K.J. funkcji członka zarządu, organ podatkowy nie mógł prawidłowo określić tego, czy zobowiązania podatkowe powstały w tym czasie oraz, czy w okresie tym zaistniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość.

Zdaniem skarżącego, szczególny charakter odpowiedzialności

z art. 116 Ordynacji podatkowej wymaga dążenia do ustalenia prawdy obiektywnej. Podatnik przyznał przy tym, że norma ta zmienia częściowo ciężar dowodu, albowiem wymagane jest wskazanie przez członka zarządu istnienia okoliczności, które będą podstawą do wyłączenia jego odpowiedzialności. Podkreślił jednocześnie,

że gromadzenie materiału dowodowego winno być dokonywane przez organy podatkowe, co jest istotne szczególnie w sytuacji, gdy podatnik nie będąc członkiem zarządu ani wspólnikiem spółki, nie ma dostępu do stosownych dokumentów,

na podstawie których mógłby wykazać istnienie przesłanek egzoneracyjnych.

Skarżący zarzucił również, że organ podatkowy nie zastosował art. 2 prawa upadłościowego pomimo tego, iż w sprawie zachodziły podstawy do jego zastosowania. Dodatkowo, zdaniem skarżącego, celem ustalenia, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość konieczne było zbadanie, czy nie istniały okoliczności z art. 2 prawa upadłościowego wyłączające ogłoszenie upadłości. W ocenie skarżącego, w przedmiotowej sprawie organ ustalając przesłanki ogłoszenia upadłości winien brać pod uwagę to, że pomimo problemów finansowych kontrahentów spółki, ściągnięcie należności było możliwe, aczkolwiek rozłożone w czasie. Istniała także możliwość prowadzenia z wierzycielami spółki negocjacji w przedmiocie rozłożenia zobowiązań na raty, czy prolongaty terminów płatności. Ponadto zdaniem skarżącego należało uwzględnić specyfikę sektora stoczniowego, w którym należności sięgają kwot rzędu kilkuset tysięcy złotych, co może diametralnie odmienić ocenę płynności finansowej przedsiębiorstwa. Tymczasem organ podatkowy nie przeprowadził postępowania dowodowego w tym zakresie, ograniczając się do analizy bilansu spółki za 2001 i 2002 r.

Odnosząc się do naruszenia art. 202 § 4 k.s.h. skarżący zaznaczył, że mandat członka zarządu wygasa z chwilą złożenia spółce przez członka zarządu jednostronnego oświadczenia woli o rezygnacji, przy czym nie jest potrzebne przyjęcie tegoż oświadczenia przez spółkę. Dodatkowo organ podatkowy bezzasadnie uznał, że oświadczenie to winno być złożone w formie szczególnej, której niezachowanie wyklucza dowodzenie złożenia oświadczenia woli przy pomocy innych dowodów.

Wskazując na obrazę przepisów postępowania K.J. zarzucił bezzasadność odmowy przeprowadzenia zawnioskowanych dowodów. Jego zdaniem organ podatkowy uznając a priori, iż zgłoszone dowody są nieprzydatne

dla rozstrzygnięcia, bądź też nie potwierdzą prawdziwości podnoszonych twierdzeń, bez przeprowadzania stosownego postępowania dowodowego, rozstrzygnął powstałe w sprawie wątpliwości na jego niekorzyść oraz odmówił uznania prawdziwości podnoszonych twierdzeń. W ocenie skarżącego organ podatkowy kwestionując fakt dysponowania przez podatnika dowodami mogącymi potwierdzić okoliczności uwalniające członka zarządu spółki z o.o. od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe, w sposób uprzedni rozstrzygnął wynik postępowania dowodowego, bez jego przeprowadzenia.

Dyrektor Izby Skarbowej naruszył również art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie podjęcia działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ponadto postępowanie podatkowe cechowała jednostronność i ukierunkowanie na z góry założony cel, polegający na wydaniu decyzji orzekającej odpowiedzialność skarżącego za zobowiązania spółki. Według K.J. organ podatkowy nie uzasadnił także przesłanek, jakimi kierował się odmawiając przeprowadzenia wskazywanych przez skarżącego dowodów, w szczególności dowodów z zeznań świadków czym w konsekwencji naruszył dyspozycję art. 125 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie odmowa przeprowadzenia dowodu, zgodnie z dyspozycją art. 187 § 2 Ordynacji podatkowej, winna zostać zawarta w formie postanowienia co umożliwia kontrolę instancyjną takiego rozstrzygnięcia. Takiemu postępowaniu uchybił jednak organ podatkowy. Zdaniem skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej przekroczył granice swobodnej oceny dowodów, a jego ustalenia miały charakter ustaleń dowolnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji.

W piśmie z dnia 15 czerwca 2007 r. K.J. złożył wniosek

o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego w postaci postanowienia

Sądu Okręgowego w G. z dnia 8 lutego 2007 r., wydanego w sprawie o sygn. akt l Ns 373/05, opinii sądowo psychiatrycznej orzekającej w przedmiocie poczytalności R. L. oraz protokołu rozprawy z dnia 12 grudnia 2006 r.

w sprawie o sygn. akt l C 197/05 toczącej się przed Sądem Okręgowym w G. na okoliczność potwierdzenia złożenia rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu spółki "A." z początkiem 2002 r.

Na rozprawie w dniu 11 grudnia 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku dopuścił dowód z powyższych dokumentów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skargę należało oddalić, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Na wstępie Sąd pragnie odnieść się do kwestii prawidłowości wszczęcia postępowania mającego na celu orzeczenie o odpowiedzialności

K.J. za zaległości spółki "A.". Wskazać należy,

iż postanowienie wydane w tym zakresie w dniu [...] było dwukrotnie awizowane (1.02.2006 r. i 8.02.2006 r.). Zatem prawidłowo organ podatkowy uznał jego doręczenie z dniem 15.02.2006 r. Przedłożone przez skarżącego potwierdzenie jego pobytu w Willi "Ż. R." w K. w okresie od 4 – 11 lutego 2006 r. nie daje podstaw do uznania, iż nie mógł on odebrać awizowanej przesyłki. Z tego względu Sąd uznał, iż postanowienie z dnia [...]zostało prawidłowo doręczone w sposób zastępczy zgodnie z art. 150 Ordynacji podatkowej.

Mając na względzie zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, Sąd przychyla się do stanowiska organów podatkowych, iż były podstawy do uznania, że K.J. pełnił funkcję członka zarządu spółki "A." w okresie kiedy powstała zaległość w podatku od towarów i usług za styczeń 2002 r.

Sąd uznał tym samym, iż została spełniona pozytywna przesłanka wynikająca

z art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej oraz że nie wystąpiły przesłanki zwalniające

z odpowiedzialności, o których mowa w art. 116 § 1 Ordynacji.

Przepis art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje, iż za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Członek zarządu może też uwolnić się od odpowiedzialności wskazując mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2.).

Z powyższego wynika, iż jednym z warunków umożliwiającym orzeczenia

o odpowiedzialności za zaległości spółki jest wykazanie bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku Spółki.

Sąd pragnie wskazać na pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia

31 stycznia 2007 r., sygn. akt l FSK 508/06 (publ. LEX nr 285287) - "warunkiem koniecznym (przesłanką pozytywną) podjęcia orzeczenia w trybie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej jest bezskuteczność egzekucji do majątku spółki, którą to okoliczność organy podatkowe władne są wykazać za pomocą wszelkich dowodów potwierdzających fakt niemożności zaspokojenia całości bądź części publicznoprawnych roszczeń Skarbu Państwa. Wymóg formalnego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji administracyjnej nie znajduje przy tym jakiegokolwiek umocowania w treści obowiązującego prawa."

W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe uwzględniły fakt wydania przez Komornika Sądowego Rewiru II przy Sądzie Rejonowym w G. postanowienia

z dnia [...] o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Nadto wskazały,

że Naczelnik Urzędu Skarbowego - będący organem egzekucyjnym właściwym z uwagi na przeniesienie siedziby Spółki do W. zwrócił przesłane mu do realizacji tytuły wykonawcze, gdyż spółka "A."

nie prowadzi pod wskazanym adresem działalności.

Obie te okoliczności są w ocenie Sądu wystarczające do uznania, iż w sprawie spełniony został warunek bezskuteczności egzekucji.

Pojęcie "bezskuteczności egzekucji" nie zostało w prawie zdefiniowane. Zatem należy je rozumieć zgodnie z dyrektywami wykładni językowej. W języku potocznym pod pojęciem "bezskuteczności" rozumie się nie przynoszenie (brak) pożądanych rezultatów; daremność, bezowocność" (Słownik języka polskiego PWN, Wyd. VII,

pod red. prof. M. Szymczaka, Warszawa 1992 r., str. 150).

Stąd też, gdy pojęciu temu nada się takie znaczenie i gdy weźmie się

pod uwagę, że nie wiąże się z nim żądna dyrektywa prawna, to za w pełni uprawniony uznać trzeba pogląd, że w postępowaniu prowadzonym na podstawie

art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej organy obowiązane są co prawda udowodnić bezskuteczność egzekucji, niemniej uczynić to mogą za pomocą wszelkich dowodów, które okoliczność tę mogą potwierdzić. W ramach tego winny one przede wszystkim wykazać za pomocą obiektywnych dowodów, że w toku egzekucji ustalono, iż spółka nie posiada majątku, z którego możnaby zaspokoić wierzytelność Skarbu Państwa. W aktualnym stanie prawnym, wynikającym z cyt. wyżej ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie można przy tym wymagać, ażeby ustalenie to znalazło formalny wyraz na etapie postępowania egzekucyjnego

Z utrwalonego w tym zakresie orzecznictwa wynika, iż do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji warunkującej odpowiedzialność członka zarządu, nie zawsze jest konieczne uprzednie prowadzenie egzekucji i zakończenie jej np. umorzeniem postępowania. Bezskuteczność może być bowiem stwierdzona także wtedy, gdy z okoliczności sprawy wynika niezbicie, że spółka nie ma żadnego majątku, z którego wierzyciel mógłby uzyskać zaspokojenie swoich należności" (wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 25.05.2004 r., sygn. akt III AUa 1201/03, publ. OSA z 2005 r., z. 1, poz. 3).

Sąd nie podziela zarzutu skargi o naruszeniu przepisów prawa upadłościowego. Zgodnie z art. 2 prawa upadłościowego, krótkotrwałe wstrzymanie płacenia długów wskutek przejściowych trudności nie jest podstawą ogłoszenia upadłości. Natomiast w myśl art. 5 § 1 cytowanej ustawy przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Reprezentant przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 1 § 2, jest zobowiązany zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, chyba że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w § 1(art. 5 § 2). Terminy określone w § 1 i 2 nie biegną, a jeżeli rozpoczęty bieg, ulegają zawieszeniu, gdy przedsiębiorca złożył podanie o otwarcie postępowania układowego(art. 5 § 3).

Sąd nie zaaprobował stanowiska strony, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony we właściwym terminie, tj. zgodnie z art. 5 § 1 i § 2 prawa upadłościowego w ciągu dwóch tygodni od zaprzestania płacenia długów. W tym zakresie wskazać trzeba ugruntowane poglądy wyrażone w orzecznictwie

i piśmiennictwie, gdzie określenie "czasu właściwego do złożenia wniosku" powinno być określane przy uwzględnieniu kryteriów obiektywnych, tj. możliwości stwierdzenia przez członków zarządu niewypłacalności danego podmiotu.

Jak wynika z akt sprawy, wniosek o ogłoszenie upadłości spółki "A." został złożony dopiero w dniu 16 stycznia 2003 r., przy czym Sąd Rejonowy w G. oddalił ten wniosek postanowieniem z 15 lipca 2003 r. (sygn. akt XX U 246/03) z uwagi na brak środków pozwalających na prowadzenie egzekucji lub choćby pokrycie kosztów postępowania.

W ocenie Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, złożenie wniosku o ogłoszenie upadłość w sytuacji, gdy majątek Spółki nie pozwalał na prowadzenie postępowania upadłościowego, świadczy o tym, iż wniosek ten nie został złożony "we właściwym czasie".

Odnosząc się do podniesionej przez K.J. kwestii jego rezygnacji z funkcji członka zarządu spółki "A." przede wszystkim wskazać należy obowiązujące w tym zakresie przepisy.

Przepis art. 202 § 1 k.s.h. stanowi, iż jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu. W przypadku powołania członka zarządu na okres dłuższy niż rok, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników, zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za ostatni pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 202 § 2). Mandat członka zarządu wygasa również wskutek śmierci, rezygnacji albo odwołania ze składu zarządu (art. 202 § 4). Do złożenia rezygnacji przez członka zarządu stosuje się odpowiednio przepisy o wypowiedzeniu zlecenia przez przyjmującego zlecenie (art. 202 § 5).

W doktrynie podkreśla się, że w przypadku rezygnacji chodzi o jednostronny akt członka zarządu, który w ten sposób zamierza doprowadzić do ustania więzi prawnej między nim a spółką. Rezygnacja wystąpi wówczas, gdy następuje w trakcie mandatu członka zarządu. Nie będziemy mieli do czynienia z rezygnacją, gdy stosowne oświadczenie zostanie złożone na zgromadzeniu zamykającym okres pełnienia funkcji (zatwierdzającym sprawozdanie za pierwszy lub ostatni rok urzędowania). Nie ma jednak przeszkód, aby rezygnacja nastąpiła na zgromadzeniu wspólników, na którym nie podjęto uchwał związanych z zakończeniem pełnienia funkcji. Rezygnacja powinna mieć cechy skracania okresu pełnienia funkcji. Może nastąpić z upływem dnia, kiedy rezygnacja jest składana, można wskazać termin w przyszłości, od którego będzie rezygnacja wywoływała skutki prawne, itd. Należy jednak przyjąć, że rezygnacja, która następuje nagle, powoduje naruszenie zasad funkcjonowania spółki. Mimo złożonej rezygnacji do czasu przejęcia obowiązków przez spółkę, tj. nowych członków zarządu, radę nadzorczą, wspólników itp., rezygnujący ma obowiązek dokładać należytej staranności w celu uchronienia spółki przed negatywnymi konsekwencjami.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę pragnie powołać się na pogląd wyrażony

w postanowieniu z dnia 19 sierpnia 2004 r., sygn. akt V CK 600/03 (publ. Glosa 2006/1/19), gdzie Sąd Najwyższy stwierdził, że "oświadczenie woli o rezygnacji, podobnie jak wypowiedzenie, wymaga zakomunikowania innej osobie (...). Podmiotem zainteresowanym tym oświadczeniem w sensie materialnoprawnym jest spółka jako osoba prawna. (...) Oświadczenie o rezygnacji z funkcji członka zarządu powinno być złożone na ręce rady nadzorczej. (...) W braku odmiennych postanowień regulaminu rady nadzorczej - dojście oświadczenia woli o rezygnacji z funkcji członka zarządu do jednego z członków rady nadzorczej w sposób określony w art. 61 k.c., można uznać za chwilę złożenia rezygnacji".

Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom skargi w sprawie nie doszło do naruszenia art. 60 kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli). Nie jest prawdą, aby organy podatkowe naruszyły cytowany przepis domagając się od skarżącego wykazania faktu zrzeczenia się funkcji członka zarządu w spółce "A.".

Skarżący nie wykazał w sposób nie budzący wątpliwości aby w styczniu 2002 r. tj. w okresie kiedy powstała obciążająca go zaległość nie pełnił już funkcji członka zarządu spółki "A.". Wprost przeciwnie, z okoliczności sprawy wynika, że faktycznie sprawował on tę funkcję. Świadczą o tym nie tylko dokumenty wskazywane przez organy podatkowe tj. lista płac oraz uchwała nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników 28.03.2006 r. lecz również inne dowody. Sam fakt podpisywania dokumentów Spółki w tym deklaracji czy zeznań, świadczy o rzeczywistym wykonywaniu funkcji członka zarządu. Wskazać tez należy, iż wniosek o ogłoszenie upadłości z dnia 16 stycznia 2003 r. podpisywał w imieniu spółki K.J..

Sąd nie dał wiary twierdzeniom skarżącego, iż w roku 2002 złożył on funkcję członka zarządu spółki "A." na ręce R. L. Przede wszystkim podkreślenia wymaga, że sam skarżący przyznał, iż R. L. nie był już w tym czasie członkiem zarządu. Ponadto przeprowadzony w sprawie dowód z akt Sądu Okręgowego w G. sygn. akt I Ns 373/05, opinii sądowo - psychiatrycznej orzekającej o poczytalności R. L. oraz protokołu z rozprawy z dnia 12 grudnia 2006 r. w sprawie I C 197/05 wykazał, iż prawdopodobnie już w 2001 r., a na pewno w roku 2002 R. L. nie był w stanie prowadzić spraw spółki "A." z powodu choroby [...] . W tym kontekście niewiarygodne jest twierdzenie skarżącego, iż R. L. mógł świadomie przyjąć od skarżącego rezygnację z funkcji członka zarządu Spółki.

Rację należy też przyznać organom podatkowym, iż nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, jaki był zakres czynności wykonywanych przez skarżącego w zarządzie Spółki. Odpowiedzialność członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wynikająca z art. 116 Ordynacji podatkowej nie jest uzależniona od podziału kompetencji pomiędzy poszczególnymi członkami zarządu, stąd nie było celowe przeprowadzenie w tym zakresie postępowania, w tym z udziałem wskazanych przez skarżącego świadków.

Sąd nie dopatrzył się również w działaniach organów podatkowych naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w tym naruszenia art. 121, art. 122, art. 125, art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 121 Ordynacji podatkowej organy podatkowe zobowiązane są prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Z kolei przepis art. 122 Ordynacji podatkowej wyraża zasadę prawdy materialnej, zgodnie z którą organy podatkowe obowiązane są podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W konsekwencji zasada prawdy materialnej zobowiązuje organy podatkowe do badania związku stanu faktycznego i prawnego sprawy z rzeczywistością. Jedną z podstawowych gwarancji osiągnięcia prawdy materialnej jest wymóg zupełnego zgromadzenia materiału dowodowego sformułowany w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgromadzenie materiału dowodowego wpływa bezpośrednio na obiektywizm prowadzonego postępowania dowodowego. Według oceny Sądu, postępowanie podatkowe w rozpoznawanej sprawie doprowadziło do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a organy podatkowe nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Nie ma też racji skarżący twierdząc, iż organ podatkowy nie uzasadnił przesłanek, jakimi kierował się odmawiając przeprowadzenia wskazywanych przez skarżącego dowodów, w szczególności dowodów z zeznań świadków, a zatem w tym zakresie Sąd nie stwierdza naruszenia art. 125 Ordynacji podatkowej.

Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji nie stwierdził naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.- zwana "p.p.s.a."), nie stwierdził również innego naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a.).

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, nie stwierdzając przy wydaniu zaskarżonej decyzji naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.