Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2508/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2006-10-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Joanna Tarno (spr.), Sędziowie asesor WSA Dariusz Turek,, asesor WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 października 2006 r. sprawy ze skargi R.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2006 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

III SA/Wa 2508/06

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2006 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] stycznia 2006 r., nr [...] o odpowiedzialności R.P. za zaległości firmy G. Sp. z o.o. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r.

W uzasadnieniu organ wskazał, że R.P. pełnił funkcję członka zarządu w roku, którego dotyczy zaległość podatkowa.

Organ powołał się na art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, zgodnie z którym do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie noweli stosuje się przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie noweli. Na podstawie art. 107 § l Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z § 2 pkt 2 tego artykułu wynika zaś, że jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji powołano również art. 116 § l Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją), zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Na podstawie § 2 wymienionego artykułu odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § l obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki.

Orzeczenie o odpowiedzialności R.P. nastąpiło w związku z bezskutecznością egzekucji wobec Spółki. W odwołaniu skarżący podnosił, że nie pełnił funkcji członka zarządu Spółki osobiście, lecz za pośrednictwem pełnomocnika, co oznacza "bierne" piastowanie tej funkcji. Ustosunkowując się do tego, Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił, że ustawodawca nie różnicuje odpowiedzialności członków zarządu, w zależności od tego, czy zajmują się sprawami spółki czynnie czy biernie. Celem powołania członków zarządu jest kierowanie działalnością osoby prawnej, a więc postawa aktywna. Ponadto sprawowanie tej funkcji nie może być przymusowe, zaś bierna postawa członka zarządu może mieć tylko negatywne konsekwencje dla spółki. Członek zarządu nie może skutecznie zwolnić się od odpowiedzialności dowodzeniem, że jego udział we władzach był formalny, że nie interesował się działalnością zarządu i upoważnił inną osobę do działania w jego imieniu (wyrok NSA z dnia 29.10.2002 r., sygn. akt I SA/Lu 250/02).

Ustosunkowując się do argumentu skarżącego zawartego w odwołaniu, że w sprawowaniu swojej funkcji działał nieosobiście, lecz przez pełnomocnika M.M. – organ wyjaśnił, że gdy strona jest prawidłowo reprezentowana przez pełnomocnika, a zwłaszcza gdy nie można stwierdzić, aby pełnomocnik działał na szkodę swojego mocodawcy, to skutki podejmowanych przez pełnomocnika działań i zaniechań - tak pozytywne jak i negatywne - obciążają reprezentowanego (tak samo NSA w wyroku z dnia 19 grudnia 1997 r. I SA/Gd 1144/97).

Zdaniem organu w toku postępowania strona podejmowała nieudolne próby wykazania przesłanek uwalniających od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki. Dotyczyło to argumentu, że do roku którego dotyczą zaległości nie występowały jeszcze przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości. Twierdził ponadto, że momentem wystąpienia przesłanek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki był 16 lipca 2001 r., czyli dzień ogłoszenia upadłości głównego jej dłużnika, tj. G. Natomiast w tym czasie R.P. był chory i przebywał w szpitalu, zatem nie ponosi winy za niezłożenie tego wniosku.

Ustosunkowując się do tego organ stwierdził, że strona ustanowiła pełnomocnika w osobie M.M. i skutki podejmowanych przez niego działań i zaniechań obciążają reprezentowanego. Ponadto dla wyłączenia odpowiedzialności członków zarządu spółki z o. o. nie ma znaczenia kto zgłosił żądanie ogłoszenia upadłości (wszczęcia postępowania układowego), byleby uczynił to w terminie. Na podkreślenie zasługuje również fakt, że do dnia dzisiejszego wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony.

Omawiając kolejną przesłankę wyłączającą odpowiedzialność członka zarządu, czyli wskazanie mienia, z którego egzekucja jest możliwa, organ stwierdził, że również nie została ona spełniona. W piśmie z dnia 14 października 2004 r. pełnomocnik strony poinformował, że na terenie Polski, w R., Spółka posiada nieruchomości, stanowiące majątek o wartości umożliwiającej zaspokojenie zaległości podatkowych, jednakże nie wskazał żadnych bliższych danych. Następnie, pismem z dnia 22 października 2004r. pełnomocnik sprostował tę informację, twierdząc że wskazane nieruchomości należą do innej spółki z grupy.

Powyższa decyzja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez pełnomocniczkę R.P, która wniosła o jej uchylenie i uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonym rozstrzygnięciom zarzucono naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 116 § 1, art. 116 § 1 lit b, art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej przez ich błędne zastosowanie oraz art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie.

W uzasadnieniu podniesiono, że organ odwoławczy nie odniósł się do dowodów złożonych przez skarżącego, które skwitował określeniem działań podejmowanych przez stronę jako "nieudolne". W trakcie postępowania podatkowego wniesiono o włączenie do materiału dowodowego dokumentów na okoliczności: momentu zaistnienia okoliczności uzasadniających zgłoszenie upadłości, braku winy niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz faktycznego niepełnienia przez R. funkcji członka zarządu w momencie zaistnienia okoliczności uzasadniających zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Powyższe dowody zostały pominięte przez organy obu instancji, co stanowi rażące naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.

Z dokumentów złożonych przy piśmie z 5 października 2005 r. wynikało, że w związku z ogłoszeniem upadłości głównych wierzycieli Spółki G. GmbH, Spółka nie była w stanie spłacić swoich długów. Ogłoszenie postępowania upadłościowego głównego dłużnika Spółki miało miejsce 16 lipca 2001 r., natomiast wiadomość o ogłoszeniu tego postępowania ze strony Spółki powziął M.M., pełnomocnik Spółki dopiero dnia 18 września 2001 r., a zatem niemożliwe było złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od tego wydarzenia. Jak wynika z pisma z dnia 18 września 2001 r. wystosowanego przez M.M. w imieniu firmy G. sp. z o.o. do J.G., syndyka masy upadłościowej G. GmbH, Spółka miała wobec tej firmy roszczenie o zapłatę [...] DM tytułem spłaty pożyczek. Dysponując aktywami o takiej wartości Spółka mogła spłacić ciążące na niej zobowiązania, w tym zobowiązania podatkowe. Dopiero ogłoszenie upadłości dłużnika sprawiło, że odzyskanie kwoty udzielonych pożyczek stało się niewykonalne, ponieważ ze względu na brak masy upadłościowej spółka została rozwiązana (Postanowienie Sądu Grodzkiego w S. z dnia 14.02.2002 r.). Syndyk nie poinformował Spółki o wszczętym postępowaniu upadłościowym, o zaś pełnomocnik Spółki M.M. dowiedział się o tym przypadkiem, jak to wynika z pisma, dnia 18 września 2001 r. W tym czasie R.P. nie pełnił funkcji członka zarządu Spółki ze względu na problemy zdrowotne. Nie otrzymał on również informacji o upadłości głównego dłużnika Spółki i nie był w stanie złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości w ustawowym terminie. Świadczą o tym liczne zaświadczenia o jego pobycie w szpitalu ze względu na ciężkie schorzenie serca. W latach 2000-2002 lekarz odradzał mu podejmowanie podróży zagranicznych i uczestniczenie w wyczerpujących spotkaniach biznesowych. R.P. nigdy nie był pracownikiem Spółki i dlatego nie potrzebował zwolnień czy badań lekarskich. Jednakże ze zgromadzonych dokumentów wynika, że schorzenia skarżącego miały charakter trwały i przewlekły. Zdaniem pełnomocniczki należy również wziąć pod uwagę wiek skarżącego – w 2001 r. miał już ponad 65 lat. Udzielenie M.M. ogólnego pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki spowodowane było złym stanem zdrowia R.P. Nie stanowiło to pomocy prawnej, lecz było faktycznym prowadzeniem jej spraw w zastępstwie zarządu.

W skardze podkreślono, że Spółka udzieliła M.M. trzech pełnomocnictw, m. in. w formie aktu notarialnego w dniu 21 lipca 1999 r. i pełnomocnictwa te dawały mu bardzo szerokie uprawnienia. Zatem M.M. mógł i prowadził sprawy Spółki, posiadał wiedzę na temat jej stanu majątkowego i sytuacji finansowej, więc złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości powinno być dokonane przez niego.

Momentem wystąpienia przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki był dzień 16 lipca 2001 r., w którym ogłoszona została upadłość głównego dłużnika spółki tj. G. GmbH. Na krótko przed tą datą jak i na krótko po niej tj. dnia 8 oraz 28 lipca 2001 r. R.P. przebywał w szpitalu we F., co udokumentowano zaświadczeniami ze szpitali (załączniki do wniosku pełnomocnika z dnia 5 października 2005 r.). Zatem nie ponosi winy za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w trakcie biegu dwutygodniowego terminu.

Podniesiono ponadto, że krótkotrwałe wstrzymanie płacenia długów wskutek przejściowych trudności nie jest podstawą ogłoszenia upadłości, co potwierdza orzecznictwo sądów, np. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 16 czerwca 2000 r., sygn. akt V CKN 1117/00. Sam fakt niezapłacenia w terminie podatków nie świadczy bowiem o wystąpieniu przesłanek upadłości przedsiębiorcy. W szczególności z bilansu spółki za rok 1999 wynika, że kwota zobowiązań tj. 3.078.186,77 zł. może być pokryta z majątku obrotowego Spółki, wykazanego w kwocie 8.134.240,10 zł. W roku 2000 sytuacja przedstawiała się jeszcze korzystniej. Występujące problemy finansowe miały związek z opóźnieniami w zapłacie należności i z fazą projektu inwestycyjnego.

Zdaniem skarżącego organy podatkowe pominęły również dowody świadczące o biernym sprawowaniu funkcji członka zarządu spółki przez skarżącego, co stanowi to naruszenie art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej. Na poparcie swojego stanowiska powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych.

Ponadto od 30 czerwca 2001 r. skarżący nie pełnił już funkcji członka zarządu, gdyż jego mandat wygasł, zgodnie z art. 615 Kodeksu spółek handlowych, w momencie zatwierdzenia sprawozdania finansowego Spółki za rok 2000. R.P. został powołany na członka zarządu na czas nieokreślony, a zatem, skoro w art. 615 § 2 Kodeksu spółek handlowych mowa jest o terminie wygaśnięcia mandatu i przyjmuje się, że wygasa on w dniu odbycia zwyczajnego zgromadzenia wspólników, to w momencie powstania zaległości spółki nie był już członkiem jej zarządu Skoro zatem zaległości podatkowe powstały w kwietniu 2002 r., nie jest spełniona przesłanka odpowiedzialności podatkowej określona w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko w sprawie wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga jest bezzasadna, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem również osoby trzecie, solidarnie z podatnikiem. W niniejszej sprawie, dotyczącej zaległości podatkowych za 2001 r., do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed 1 stycznia 2003 r. - stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, które obowiązywały do tej daty (art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa...)

Zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej (którego ówczesne brzmienie w sposób nieistotny dla sprawy różni się od brzmienia obecnego), za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Z kolei z § 2 wynika, że odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki.

Zakresem przedmiotowym odpowiedzialności kategorii osób trzecich objęte są: zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwlokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, a także ich oprocentowanie i koszty postępowania egzekucyjnego.

Przesłankami orzekania o odpowiedzialności tych podmiotów są:

a) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki,

b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części,

c) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku,

d) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki.

W orzeczeniu o odpowiedzialności członka zarządu sp. z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wskazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, gdyż ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r., SA/Bd 85/03, POP 2003, nr 4, poz. 93). W niniejszej sprawie fakt, że w okresie, którego dotyczą zaległości podatkowe skarżący pełnił funkcję jedynego członka Zarządu Spółki wynika z załączonych do akt administracyjnych sprawy kserokopii odpisów z rejestru handlowego.

Zasadniczą przesłanką odpowiedzialności członków zarządu spółki jest bezskuteczność egzekucji wobec spółki, co oznacza, że organ egzekucyjny musi wyczerpać wszelkie sposoby egzekucji. Chodzi więc o taką sytuację, gdy nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki. Dla uznania egzekucji za bezskuteczną nie wystarcza sam fakt niezaspokojenia roszczenia podatkowego, lecz powinno tu być wydane równocześnie odrębne postanowienie o bezskuteczności egzekucji. Postanowienie takie zostało wydane w dniu [...] kwietnia 2006 r. (postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec Spółki z powodu braku majątku, do którego można skierować egzekucję). Wprawdzie decyzja organu I instancji z dnia [...] stycznia 2006 r. o przeniesieniu odpowiedzialności na skarżącego poprzedza to postanowienie, jednakże zaskarżona decyzja organu odwoławczego została wydana już półtora miesiąca po wydaniu postanowienia o umorzeniu, a z akt sprawy nie wynika, aby postanowienie zostało przez kogoś zaskarżone – można zatem uznać, że to uchybienie proceduralne nie miało wpływu na wynik sprawy i zostało konwalidowane w toku postępowania odwoławczego.

Odnośnie powoływanego w skardze rozróżnienia dotyczącego sprawowania funkcji członka zarządu jako: rzeczywistego, czyli czynnego i formalnego, czyli biernego – Sąd stwierdza, że z punktu widzenia odpowiedzialności za długi spółki istotny może być tu jedynie podział dotyczący kompetencji w zakresie decydowania o losach firmy. W tych warunkach członkostwo czynne przypisać należy członkom zarządu, którzy rzeczywiście mogą kształtować stosunki faktyczne i prawne swojej spółki, a więc np. są uprawnieni do samodzielnego składania oświadczeń woli w jej imieniu, zaś członkostwo bierne – tym członkom, których głos nie ma znaczenia decydującego, bowiem funkcję kierowniczą w zarządzie sprawują inne osoby. Natomiast bierna postawa czynnego członka zarządu nie tylko nie pozwala na uwolnienie się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, ale wręcz przeciwnie - uniemożliwia mu wykazanie jednej z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności, o których mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.

Z akt sprawy wynika, że skarżący miał możliwość i obowiązek jednoosobowego działania w imieniu Spółki i odpowiedzialności za ten fakt nie może wyłączyć nawet szerokie pełnomocnictwo do reprezentowania interesów Spółki udzielone przez niego w dniu 21 lipca 1999 r. w formie aktu notarialnego radcy prawnemu M.M. (k. 101 akt administracyjnych). Zgodnie z art. 95 § 2 Kodeksu cywilnego czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. W zakres tych skutków wchodzi nie tylko zmiana stanu prawnego, jaką strony chciały na podstawie czynności prawnej osiągnąć, ale także wszelkie następstwa pozostające z tą czynnością prawną w ścisłym związku, jak skutki dobrej lub złej wiary przedstawiciela, wady jego oświadczenia woli, podstępność jego działania itp. Udzielając pełnomocnictwa członek zarządu nie uwalnia się od odpowiedzialności za firmę, którą reprezentuje, natomiast dodatkowo ponosi konsekwencje również za działania i zaniechania pełnomocnika, którego wybrał.

Odnośnie zarzutu skargi, że z dniem 30 czerwca 2001 r. skarżący nie pełnił już funkcji członka zarządu, gdyż jego mandat wygasł, zgodnie z art. 615 Kodeksu spółek handlowych, Sąd stwierdza, że z kserokopii odpisu rejestru handlowego wynika, iż skarżący został wpisany jako członek Zarządu Spółki w dniu 16 września 1998 r. i od 28 maja 1999 r. pełnił tę funkcję jako jedyny (k. 11 akt administracyjnych). Potwierdza to również odpis (w kserokopii) z rejestru handlowego sporządzony w dniu 22 lutego 2002 r. (k. 103 akt adm.). Zgodnie z art. 17 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym. (tekst jedn. Dz. U. z 2001, Nr 17, poz. 209 z późn. zm) domniemywa się, że dane wpisane do Rejestru są prawdziwe. Jeżeli dane wpisano do Rejestru niezgodnie ze zgłoszeniem podmiotu lub bez tego zgłoszenia, podmiot ten nie może zasłaniać się wobec osoby trzeciej działającej w dobrej wierze zarzutem, że dane te nie są prawdziwe, jeżeli zaniedbał wystąpić niezwłocznie z wnioskiem o sprostowanie, uzupełnienie lub wykreślenie wpisu.

Natomiast analizowanie momentu zaistnienia okoliczności uzasadniających zgłoszenie wniosków o upadłość lub postępowanie układowe w zestawieniu z okresami choroby skarżącego, jest niecelowe wobec ustanowienia pełnomocnika, który miał działać w okresie nieobecności skarżącego oraz dlatego, że wnioski takie nie zostały złożone również po ustaniu choroby skarżącego.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji.