Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2082/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 293, art. 123 par. 1, art. 124, art. 126
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi B. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, po rozpatrzeniu odwołania B. M. (dalej "Skarżąca") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] listopada 2012 r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. oraz odsetki za zwłokę od niewpłaconych w terminie zaliczek na ten podatek.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że w związku z kontrolą podatkową przeprowadzoną u męża Skarżącej – M. M., w zakresie handlu na portalu [...], Organ I instancji ustalił, że nick [...] należy do Skarżącej, która za pośrednictwem portalu internetowego [...] prowadziła niezarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży samodzielnie wykonywanych, samoprzylepnych, ozdobnych naklejek na ścianę oraz bransoletek i odżywek do rzęs.

W związku z powyższym u Skarżącej przeprowadzono kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem Państwa w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2008 r. do 31 sierpnia 2011 r., w trakcie której Skarżąca stwierdziła, że nie posiada domeny internetowej i nie prowadziła działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży w formie sklepu internetowego, zaś z serwisu [...] korzystała jedynie jako osoba prywatna. Natomiast wszystkie sprzedawane na aukcjach internetowych rzeczy pochodziły z jej majątku i stanowiły prywatną kolekcję, którą samodzielnie tworzyła od 1997 r.

Organ wskazał ponadto, że Skarżąca w dniu 16 kwietnia 2009 r. zgłosiła wpis do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Burmistrza Miasta H. pod nazwą "P", podając jako datę rozpoczęcia działalności gospodarczej dzień 1 maja 2009 r. Skarżąca zeznała jednak, że nie otrzymała kredytu z banku, w związku z czym działalności tej nie rozpoczęła.

Zdaniem Organu I instancji, zebrany w sprawie materiał dowodowy, tj. historie rachunku bankowego, programu Allekontrola oraz Archiwum [...], potwierdza, iż Skarżąca prowadziła sprzedaż regularnie i na dużą skalę. Organ podkreślił również, że na portalu [....] znajduje się informacja o treści: "Firma P. oferuje komputerowe wycinanie ploterem tnącym w folii samoprzylepnej. Napisy na witryny sklepowe, reklamowe, okolicznościowe loga firmowe, naklejki dekoracyjne na ścianę. Firma posiada szeroką gamę wzorów. Do naszej produkcji stosujemy dobrej jakości folię samoprzylepną odporną na warunki atmosferyczne. Każda naklejka nanoszona jest na papier lub folię transferową (transportową) w celu jej nałożenia na powierzchnię". W opisach aukcji występowała też informacja, że "P" jest firmą zarejestrowaną i na życzenie wystawia faktury. Formą płatności była wpłata na konto lub paczka pobraniowa.

Naczelnik Urzędu Skarbowego, mając na uwadze nieprawidłowości wykazane przez kontrolę, postanowieniem z dnia 28 lutego 2012 r. wszczął wobec Skarżącej postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. Organ I instancji wskazał, że w trakcie prowadzonego postępowania zebrano materiał dowodowy świadczący o tym, iż prowadzona przez Skarżącą działalność spełniała warunki, aby uznać ją za pozarolniczą działalność gospodarczą.

Organ I instancji, celem ustalenia wysokości wydatków ponoszonych w związku z produkcją sprzedawanych wyrobów, wystąpił do kontrahentów firmy "P" z zapytaniem, czy Skarżąca lub firma "P" dokonywały zakupów w tych firmach, a jeżeli tak, to w jakich ilościach i asortymencie. W odpowiedzi uzyskał informację, że zakupy, tj. folia w różnych kolorach, tuby, mechanizmy i akcesoria do zegarów, noże ploterowe (ostrza tnące) w 2010 r. były dokonywane, jednakże wskazano na firmę "P" (NIP M. M.). Ponadto Organ podkreślił, że w odpowiedziach wskazano, iż płatności za powyższe zakupy dokonywano przeważnie gotówką lub kartą. Zatem, zdaniem Organu, stwierdzenie faktu dokonywania zakupów służących produkcji naklejek stanowiły dodatkowy dowód świadczący o bieżącej produkcji naklejek.

Organ I instancji wskazał ponadto, że M. M. przesłuchany w dniu 18 września 2012 r. w charakterze świadka, zeznał, iż koszty zakupów dokonywanych przez niego w okresie prowadzenia działalności wpisywał do prowadzonej w związku z działalnością gospodarczą podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Tym samym, z uwagi na wpływy w 2010 r. na osobiste konto Skarżącej z tytułu sprzedaży naklejek i innych przedmiotów, dokonywanej poprzez nick "[...]", Organ I instancji uznał, że powyższe koszty dotyczą firmy "P.", pod którą działalność prowadziła Skarżąca.

Z uwagi na fakt, że Skarżąca nie prowadziła podatkowej księgi przychodów i rozchodów, Organ I instancji oszacował podstawę opodatkowania zgodnie z art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej - przy wykorzystaniu posiadanych dowodów.

Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. decyzją z dnia [...] listopada 2012 r. określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie 3 596 zł oraz odsetki za zwłokę od niewpłaconych w terminie zaliczek na ten podatek w łącznej kwocie 294 zł.

W odwołaniu Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, ze względu na naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, poprzez błędną interpretację lub niewłaściwe ich zastosowanie;

2. przepisów Ordynacji podatkowej tj.: art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 125 § 1 i § 2, art. 126, art. 166 § 1 i § 2, art. 181 oraz art. 293 poprzez:

a) niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i pominięcie okoliczności mających istotny wpływ na jej wynik (wyrywkowe przytaczanie wypowiedzi świadków złożonych w innym kontekście oraz sugerowanie odpowiedzi),

b) sprzeczność ustaleń Organu podatkowego z treścią zebranego materiału dowodowego (gromadzenie materiału dowodowego wobec osoby, która nie jest stroną w postępowaniu w postępowaniu w okresie, w którym nie toczyło się wobec niej żadne postępowanie ani kontrola skarbowa),

c) naruszenie procedury podatkowej mające wpływ na rozstrzygnięcie Organu podatkowego poprzez dołączenie do materiału dowodowego pism zdobytych niezgodnie z prawem,

d) brak pisemnej dokumentacji całości prowadzonego postępowania (część postępowania umieszczona na nośnikach komputerowych, brak możliwości wnikliwego zapoznania się z tym materiałem poprzez niewydanie kopii tych dokumentów),

e) pozyskanie dowodów z naruszeniem prawa (wprowadzenie w błąd pracownika banku poprzez podanie informacji, że Skarżąca i jej były mąż M.M. prowadzili wspólną działalność gospodarczą, w celu uzyskania informacji o rachunku bankowym).

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Organu I instancji.

W uzasadnieniu Organ odwoławczy stwierdził, iż prawidłowe było stanowisko Organu I instancji, że czynności Skarżącej polegające na sprzedaży samodzielnie wykonanych, samoprzylepnych ozdobnych naklejek na ścianę oraz bransoletek i odżywek do rzęs za pośrednictwem portalu [...] mieściły się w pojęciu działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 5a pkt 6) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zwanej też dalej "updof" lub "ustawą".

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że działania Skarżącej miały zarobkowy charakter, bowiem wystawiając przedmioty do sprzedaży na [...] miała ona na celu uzyskanie zysku ze sprzedaży. Z tytułu przeprowadzonych transakcji internetowych w latach 2008 - 2010 uzyskała łączny wpływ ze sprzedaży w kwocie 260 098, 36 zł, a w 2010 r. w kwocie 41 854 zł, zaś comiesięczny obrót ze sprzedaży w 2010 r. kształtował się w granicach od 739 zł do 4 922, 64 zł.

Po drugie Organ wskazał, że działania Skarżącej cechowały się ciągłością i systematycznością, bowiem liczba przeprowadzonych transakcji na portalu [...] o nicku "[...]" w okresie od lutego 2008 r. do stycznia 2011 r. wyniosła około 4 000 co dawało średnio 110 transakcji miesięcznie. Organ zauważył także, że Skarżąca rozszerzyła zakres sprzedaży, gdyż oprócz handlu naklejkami samoprzylepnymi od sierpnia 2010 r. rozpoczęła dodatkowo handel kosmetykami, tj. odżywkami do rzęs, kredkami konturówkami, a od września 2010 r. także sprzedaż bransoletek.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił ponadto, że sprzedaż towarów na portalu [...] prowadzona była w sposób w pełni zorganizowany i profesjonalny, o czym - jego zdaniem - świadczą opisy aukcji zamieszczanych przez Skarżącą, opinie kupujących wystawiane po otrzymaniu towarów (99, 9% pozytywnych), stałe kontakty z Pocztą Polską (ok. 440 wpłat za pośrednictwem urzędu pocztowego), czy współpraca z PAYU S.A.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej powyższe działania Skarżącej w pełni mieszczą się w pojęciu prowadzenia działalności gospodarczej, określonej w art. 5a pkt 6) updof.

Organ odwoławczy nie dał również wiary twierdzeniom Skarżącej, że sprzedawane na portalu [...] przedmioty nosiły ślady użytkowania i stanowiły jej 10-letnią kolekcję, gdyż z zeznań świadków przesłuchanych w trakcie postępowania podatkowego wyraźnie wynika, że kupione przez nich przedmioty były nowe, bez śladów używania.

Ponadto, zdaniem Organu, Skarżąca miała świadomość, iż regularnie prowadzona przez nią sprzedaż przedmiotów na [...] stanowiła działalność gospodarczą, gdyż w dniu 16 kwietnia 2009 r. dokonała zgłoszenia do ewidencji działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy, powołując się na przepis art. 23a oraz art. 53a § 1 Ordynacji podatkowej, wskazał, że szacowanie jest zastępczą i nadzwyczajną metodą wymiaru zobowiązań, ponieważ ma zastosowanie, gdy podstawowy sposób wymiaru na zasadach ogólnych nie może być procedowany ze względu na brak danych do ustalenia podstawy opodatkowania w tym zwyczajnym trybie. Organ wyjaśnił również, że stosownie do treści art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Zatem dysponowanie dowodami niezbędnymi do ustalenia podstawy opodatkowania to jeden z warunków, który pozwala na odstąpienie od jej szacowania. Drugim, koniecznym warunkiem, jest realna sposobność ustalenia jej w faktycznej wysokości.

W związku z powyższym, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, z uwagi na określenie podstawy opodatkowania (przychodów i kosztów) w oparciu o zebrane w toku postępowania dowody Organ I instancji w istocie zastosował przepis art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej, a nie szacowanie podstawy opodatkowania w inny sposób, jak mylnie wykazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Jednakże, w opinii Organu, powyższa nieprawidłowość w ocenie sposobu określenia podstawy opodatkowania nie ma wpływu na istotę rozstrzygnięcia, tj. określenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Dyrektor Izby Skarbowej za niezasadne uznał zarzuty Skarżącej zawarte w odwołaniu, a dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. W jego ocenie zaskarżona decyzja Organu I instancji jest prawidłowa i zgodna z obowiązującymi przepisami.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej, zarzucając naruszenie: art. art. 181, 133, 121 § 1, 181, 129, 306a i 306b, 173, 122, 123 § 1, 200 § 1 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Skarżącej dokumenty zgromadzone przez Organy były pozyskane niezgodnie z prawem i nie mogą stanowić dowodu w sprawie, a przede wszystkim nie mogą stanowić podstawy do wyliczenia ciążącego na niej zobowiązania podatkowego. Skarżąca zarzuciła ponadto, że pomiędzy podstawą wyliczenia podatku dochodowego i VAT występują znaczne rozbieżności, co - jej zdaniem - nie powinno mieć miejsca i świadczy, iż "...podejście do sprawy było mocno nie rzetelne.".

Skarżąca powtórzyła i rozbudowała zarzuty odwołania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie.

Jak wynika ze stanowiska Skarżącej zaprezentowanego w skardze, a wcześniej w odwołaniu i zastrzeżeniach do protokołu z kontroli, kwestionowała ona przede wszystkim poczynione w niniejszej sprawie ustalenia faktyczne, tj. fakt zorganizowanej, zarobkowej sprzedaży na portalu [...] samodzielnie wykonywanych, samoprzylepnych, ozdobnych naklejek na ścianę oraz bransoletek i odżywek do rzęs, i odnoszenia w związku z tym przychodu z tej zorganizowanej działalności w kwocie określonej w decyzji. Skarżąca wskazywała też na uchybienia procesowe, które w niniejszej sprawie miały czynić wspomniane ustalenia wadliwymi, albo uchybienia, które w ogóle wykluczały prawne wykorzystanie zgromadzonych materiałów dowodowych. Skarżąca nie zgłaszała w istocie zarzutów o charakterze materialnoprawnym. Sąd uznał zatem, że spór w niniejszej sprawie ma charakter wyłącznie procesowy, gdyż przypisanie Skarżącej zobowiązania stanowiło konsekwencję wadliwych – według niej – ustaleń faktycznych i wadliwie przeprowadzonego postępowania podatkowego.

Z tak sformułowanymi zarzutami skargi (w sprawie niniejszej, dotyczącej wysokości zobowiązania w podatku dochodowym za rok 2010, wniesiono tożsamo brzmiącą skargę, jak w sprawach dotyczących zobowiązania za rok 2008 i 2009, a także zobowiązania w podatku od towarów i usług) nie można się zgodzić.

Wskazywana przez Skarżąca okoliczność, że prowadzący kontrolę pracownicy Urzędu Skarbowego nie stwierdzili w jej mieszkaniu ani materiałów, ani narzędzi do produkcji naklejek, nie świadczy o tym, iż Skarżąca nie prowadziła działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. art. 5a pkt 6 updof, polegającej na produkcji i sprzedaży naklejek samoprzylepnych, kredek konturówek, bransoletek i odżywek do rzęs. Posiadanie takich materiałów i narzędzi w miejscu zamieszkania - w domu lub mieszkaniu – nie jest żadnym przesądzającym dowodem ani na prowadzenie, ani na brak prowadzenia działalności gospodarczej. Fakt, że kontrolujący stwierdzili w domu Skarżącej naklejone "...na ścianach, meblach, i oknach..." naklejki samoprzylepne w żadnym razie nie stanowi dowodu na to, że w latach 1997 – 2007 Skarżąca stworzyła kolekcję na własny użytek, wynikającą z istniejącej "od dziecka" pasji artystycznej (jak oświadczyła matka Skarżącej w pisemnym oświadczeniu z dnia 12 lipca 2013 r., z którego Sąd na rozprawie przeprowadził dowód).

Wielokrotnie akcentowana przez Skarżącą okoliczność umorzenia postępowania prowadzonego wobec jej byłego męża, a także nieuwzględnienie kosztów uzyskania przychodów związanych z nabyciem folii samoprzylepnej, nie może być w żadnym razie uznane za potwierdzenie powstania i istnienia kolekcji Skarżącej w już latach 1997 – 2007. Umorzenie wspomnianego postępowania oznacza jedynie to, że w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. rozliczenie byłego męża Skarżącej w podatku dochodowym za poszczególne lata i w podatku od towarów i usług było prawidłowe, zaś pierwotnie istniejące w tym zakresie wątpliwości, dotyczące niezrozumiale wysokich kosztów uzyskania przychodu, wynikających z analizy rachunków bankowych, wyjaśnione zostały w ten sposób, że istotna część tych kosztów była w rzeczywistości kosztami Skarżącej. Złożone przez byłego męża Skarżącej zeznanie z dnia 18 września 2012 r., które uznała za jednoznacznie potwierdzające prywatny charakter jej zbioru naklejek oraz ich powstanie w latach 1997 – 2007, w rzeczywistości zawiera stanowisko, które jako jedyne, logiczne wytłumaczenie nabywania w latach 2008 – 2011 materiałów do produkcji naklejek nakazuje przyjąć, że nabywała je właśnie Skarżąca. M. M. podał bowiem, że zakupy czynione w poszczególnych firmach (np. F., T., L.) wpisywał do księgi podatkowej. Ta księga nie została zakwestionowana przez Organy, czego formalnym wyrazem było umorzenie postępowań podatkowych prowadzonych względem M. M. Ponieważ jednak z konta bankowego w Bank [...]., a także ze wspólnego konta w Banku [...]., czynione były płatności za materiały do produkcji naklejek, to powstaje nieuchronne pytanie, na czyje potrzeby wykorzystywane były te materiały, za które nie płacił i których nie wykorzystywał Z. M. Sama analiza treści ogłoszenia internetowego, reklamująca oferowane pod nickiem "[...]" towary, nie pozwala co prawda na żadne stanowcze wnioski, gdyż utrzymana jest ona w formie anonimowej albo bezosobowej ("oferujemy", "zapraszamy", wykonujemy" itd., itp.), niemniej były mąż Skarżącej konsekwentnie przyznawał, że z jego działalnością wiąże się tylko kilka kwot odnotowanych w historii rachunku bankowego, z czego wynika a contrario, że inne wpływy i inne nabycia skutkujące uznaniem ich kosztowego charakteru musiały wiązać się z działalnością Skarżącej.

Pomiędzy Skarżącą, a jej byłym mężem, istniał bez wątpienia jakiś rodzaj porozumienia i współpracy w prowadzonej działalności gospodarczej. Pomimo orzeczonego rozwodu Skarżąca i jej były mąż nadal zamieszkiwali pod wspólnym adresem (tak było nawet jeszcze w dacie przesłuchania Z. M., czyli w 2012 r.), prowadzili działalność w tym samym przedmiocie. Jak wskazują ponadto wyjaśnienia Skarżącej złożone na rozprawie w dniu 15 stycznia 2014 r., w sytuacji, kiedy z zawiązanego kontaktu mailowego z potencjalnym klientem wynikało, że nie jest on zainteresowany żadną naklejką oferowaną przez Skarżącą, przekazywała ona ten kontakt do swojego byłego męża w celu ewentualnej realizacji transakcji. Skarżąca upoważniła swojego byłego męża do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Co więcej - pomimo rozwodu Skarżąca i jej były mąż dysponowali wspólnym kontem bankowym w Banku [...]. Ta ostatnia okoliczność szczególnie jednoznacznie wskazuje na relację daleko idącego zaufania Skarżącej i jej byłego męża – wspólne konto bankowe wymaga przecież przekonania, że współuprawniony do środków zgromadzonych na tym koncie nie będzie nimi dysponował w sposób niezgodny z wolą drugiej, współuprawnionej strony umowy rachunku bankowego. W tej perspektywie zatem należy odczytywać zeznania Z. M. Zeznania osoby bliskiej, pozostającej w szczególnie bliskiej relacji ze Skarżącą, wymagają ocen przez ten pryzmat. Analogicznie należy potraktować stanowisko Z. M. zaprezentowane w pisemnym oświadczeniu, z którego Sąd przeprowadził dowód na rozprawie (prywatny dokument z dnia 10 lipca 2013 r.), a także stanowisko matki Skarżącej, T. L. (prywatny dokument z 12 lipca 2013 r.). Odmówienie przez Organy wiary tym dwóm osobom co do okoliczności, które mogłyby wskazywać na powstanie zbioru naklejek w latach 1997 – 2007, nie stanowiło więc naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej.

Wspomniane wyżej porozumienie i współpraca Skarżącej i jej byłego męża w prowadzonej działalności gospodarczej objawiała się i w tym, iż faktury zakupowe dotyczące produkcji naklejek wystawiane były nominalnie na rzecz byłego męża Skarżącej posługującego się własnym numerem NIP. Z tej czysto formalnej okoliczności nie można wyprowadzać żadnych pewnych wniosków co do tego, komu rzeczywiście nabywane towary służyły. Dostawcy tych materiałów wykorzystywanych do produkcji sprzedawanych naklejek istotnie zaprzeczyli, aby Skarżąca nabywała u nich jakiekolwiek towary, niemniej wynika to tylko z tego (jak w każdym przypadku sprzedaży przez telefon lub internet), że takie właśnie dane przekazał nabywca. Stanowisko sprzedawców, np. firmy F. (k. 1443), iż Skarżąca nigdy nie była klientką tej firmy, należy więc odczytywać w ten sposób, że na rzecz Skarżące nigdy nie została wystawiona faktura, co jednak w niczym nie przesądza o rzeczywistym nabywcy tych materiałów.

Odnośnie do zanegowania przez Organy kosztów nabycia folii samoprzylepnej, to wskazać należy, że było ono skutkiem tego, iż taka pozycja kosztowa nie widniała na wyciągach z rachunków bankowych, choć rzeczywiście, jak trafnie odnotowała Skarżąca, stwierdzenie przez Organy, że taka folia była nabywana w latach 1997 – 2007, a przez to, że koszty te są potrącane tylko w tym roku, w którym zostały poniesione, sugerować mogło, że Organy istotnie przyznały prowadzenie działalności przed 2008 r. Niemniej to Skarżąca, zgodnie z ogólną regułą pomniejszania przychodu o koszt, zobowiązana była wykazać, że w którymś z lat objętych postępowaniem, poniosła koszt nabycia folii. Z przeanalizowanych drobiazgowo przez Organy wyciągów z rachunków bankowych taki koszt nie wynikał, co uprawniało je do uwzględnienia tylko tych kosztów, które wiązały się z nabyciem noży, tub opakowaniowych, opłat za usługi hostingowe i innych pozycji wynikających ze zgromadzonych dokumentów.

Odnośnie do zarzutu nieuprawnionego, według Skarżącej, gromadzenia oraz korzystania w postępowaniu prowadzonym względem niej z dowodów, w tym wyciągów z rachunków bankowych, zgromadzonych w postępowaniu prowadzonym względem jej byłego męża, Sąd wyraża stanowisko, iż zasadniczy problem nie polega na tym, czy Skarżąca i jej były mąż prowadzili działalność gospodarczą wspólnie, czy oddzielnie, a także nie na tym, czy było prowadzone jedno, wspólne postępowanie podatkowe (kontrolne) wobec Skarżącej i jej byłego męża, lecz na tym, czy o stosowne informacje dotyczące stanu i obrotów rachunku bankowego Naczelnik US w M. wystąpił w związku z prowadzonym postępowaniem. Inaczej mówiąc – istotne było to, czy wobec osób – posiadaczy tych rachunków bankowych prowadzone było postępowanie, w związku z którym, zgodnie z art. 182 oraz 184 Ordynacji podatkowej, Organ wystąpił z żądaniem "...przekazania informacji dotyczących stron postępowania...". Bezspornie zarówno Skarżąca, jak i jej były mąż, byli stronami postępowania podatkowego, dlatego wspomniane wyżej kwestie ilości tych postępowań (jedno wspólne czy dwa odrębne), jak i wspólności czy odrębności prowadzonej działalności gospodarczej, nie mają takiego znaczenia, jakie przypisano im w skardze. Zresztą połączenie postępowań, o ile zachodzą ku temu stosowne podstawy, zgodnie z art. 166 § 1 Ordynacji, jest tylko uprawnieniem, a nie obowiązkiem organu podatkowego.

Trudno natomiast podzielić stanowisko Skarżącej, wsparte oświadczeniami jej matki oraz jej byłego męża, z którego wynika, że sprzedawane za pośrednictwem internetu rzeczy były używane, gdyż pochodziły z lat 1997 – 2007, jeśli uwzględni się zeznania przesłuchanych w postępowaniu nabywców tych rzeczy. Zeznania te wskazują w każdym przypadku, że nabywane naklejki nie nosiły żadnych cech używania ani przechowywania. Gdyby istotnie, jak twierdziła Skarżąca, sprzedawała ona tylko swoje dawne, nawet dziesięcioletnie naklejki z kolekcji zgromadzonej z zamiłowania do prac artystycznych, to doświadczenie życiowe wyklucza, aby naklejki tak długo przechowywane nie nosiły żadnych śladów tego przechowywania. Analogicznie niewiarygodne są te wyjaśnienia Skarżącej, według których sprzedawała ona kosmetyki tylko w tym przypadku, gdy po wcześniejszym nabyciu do celów prywatnych bliski był upływ terminu przydatności tych kosmetyków do użycia. Otóż nie wydaje się prawdopodobne, aby nabywca godził się na nabycie kosmetyków, których termin ważności właśnie upływa.

Jakkolwiek analiza zeznań świadków – nabywców naklejek oferowanych na portalu [...] istotnie wskazuje na daleko idące podobieństwo tych zeznań (poszczególni świadkowie używają tych samych zwrotów zastosowanych w tej samej kolejności), to jednak wcale nie przekreśla to wartości dowodowej tych zeznań. W Ordynacji podatkowej nie istnieją żadne przepisy instruujące organy podatkowe co do szczegółowych zasad przesłuchania świadków lub stron, w przeciwieństwie np. do procedury karnej (art. 171 § 1, art. 370 Kpk). Nie kwestionując zatem wniosku Skarżącej, że poszczególni świadkowie odpowiadali na z góry przygotowane i skonstruowane pod określone założenie pytania pracowników poszczególnych urzędów skarbowych, nie oznacza to wcale, że ci nabywcy naklejek zeznali nieprawdę. Oparcie wniosków Organów na tych zeznaniach było więc jak najbardziej uprawnione.

Odnośnie do zarzutu wykorzystania w postępowaniu raportu obrotów portalu [...], powstałego i pozyskanego w dniu 22 lutego 2012 r., czyli w dacie, kiedy wobec Skarżącej nie toczyło się żadne postępowanie, przyznać należy, że raport ten istotnie nosi datę 20 lutego 2012 r. Niemniej w aktach postępowania (akta dotyczące postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług) znajduje się płyta CD, która – jak wynika z opisu akt – znajdowała się w nich już w trakcie kontroli i będąca wynikiem czynności kontrolnych, a zawierająca ten raport. Utrwalenie materiału dowodowego nie musi mieć natomiast formy wyłącznie pisemnej w tradycyjnym sensie tego słowa. Utrwalenie go na elektronicznym nośniku danych uznać należy za dopuszczalne. Ponadto trafnie zauważył Dyrektor m.in. w odpowiedzi na skargę, że z tak zgromadzonym i utrwalonym materiałem dowodowym Skarżąca mogła się zaznajomić w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, a o tej możliwości została poinformowana.

Trudno zrozumieć te zarzuty Skarżącej, które dotyczą "celowego wypierania faktów" (cytat ze skargi). Rozwód Skarżącej i jego data nie mają w sprawie większego prawnego znaczenia, dlatego niezrozumiałe jest stawianie Organom zarzutu, że w protokole kontroli nie odnotowano zadanego Skarżącej pytania o tę datę.

Zawarte na dwóch ostatnich stronach skargi wyliczenia co do przychodu, dochodu i obrotów Skarżącej, poza tym, że są dowolne, daleko szacunkowe i nie opierają się na żadnych konkretnych, udokumentowanych danych, pomijają przede wszystkim tę okoliczność, że sprzedając poprzez internet poszczególne towary Skarżąca nie powiększała ceny o należny podatek od towarów i usług. Podatek ten, nominalnie płacony przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w sensie ekonomicznym płaci ostateczny konsument towaru. Skoro jednak tenże konsument w niniejszej sprawie nie płacił podatku od towarów i usług, to wskutek wydanej wobec Skarżącej decyzji rzeczywiście zapłacić go powinna właśnie ona. Stąd wynika różnica w podstawie opodatkowania Skarżącej podatkiem dochodowym (za wszystkie lata objęte postępowaniem kontrolnym), i podstawie opodatkowania VAT za poszczególne miesiące objęte tym postępowaniem.

Tak też należy tłumaczyć zawarte w skardze różnice pomiędzy podstawą wyliczenia podatku dochodowego za poszczególne lata objęte kontrolą, a podstawą wyliczenia podatku od towarów i usług. Podstawą wyliczenia podatku VAT były obroty Skarżącej jako podatnika, gdyż z dniem 8 września 2008 r. takim podatnikiem stała się z powodu przekroczenia kwoty 50 000 zł (art. 113 § 1 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu z tej daty). Tymczasem art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przesądza, że za przychód z działalności gospodarczej podatników VAT uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jak Sąd wyżej zauważył, w niniejszej sprawie Skarżąca wniosła skargę o identycznej treści, jak w sprawach dotyczących zobowiązania w PIT za rok 2008 oraz 2009, a nadto, jak w sprawie dotyczącej zobowiązania w podatku od towarów i usług. Sąd komunikuje ten fakt jako znany mu z urzędu (wszystkie skargi w tych sprawach rozpoznane były w dniu 15 stycznia 2014 r.), toteż argumentacja Sądu zawarta w niniejszym wyroku odpowiada tej, jaka została zaprezentowana także w tamtych sprawach.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę. Zaskarżona decyzja jest zgodne z prawem.