Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 894/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-11-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 3,  art. 2 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 187
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędziowie WSA Bożena Suleja, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Oleg Marcinowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2011 r. przy udziale Prokuratora Prokuratury Okręgowej Haliny Pełki sprawy ze skargi A S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) orzeka, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., działając m.in. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.), po rozpatrzeniu odwołania A S.A. w K. od decyzji Wójta Gminy M. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2004 w kwocie [...] zł, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

1.1. Z uzasadnienia decyzji wynika, że spółka kwestionując wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości, złożyła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji, wnosząc o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, gdyż w jej ocenie należało przeprowadzić postępowanie dowodowe w znacznej części. Ponadto jednostka zaskarżyła postanowienie Wójta Gminy M. z dnia [...] r. Nr [...] w sprawie odmowy przeprowadzenia dowodu w postaci oględzin podziemnych wyrobisk górniczych. Uzasadniając odwołanie spółka zarzuciła organowi pierwszej instancji, że w sposób nieprawidłowy uznał, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle (obiekty budowlane i urządzenia budowlane) zlokalizowane w podziemnych wyrobiskach górniczych. Zwróciła przy tym uwagę, że przepisy dotyczące zasadności opodatkowania budowli w podziemnych wyrobiskach górniczych nie są tak jednoznacznie oceniane w literaturze, jak w orzecznictwie sądowym, co w jej ocenie, przesądza o braku podstaw prawnych do opodatkowania przedmiotowych budowli. Ponadto spółka stwierdziła, że Wójt Gminy M. przyjął nieprawidłową podstawę opodatkowania budowli (obiektów budowlanych i urządzeń budowlanych) zlokalizowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych, ustalając wartość budowli w oparciu o figurujące w ewidencji środków trwałych wartości początkowe poszczególnych obiektów. Natomiast zdaniem spółki nie wszystkie nakłady, jakie złożyły się na "wartości początkowe podziemnych wyrobisk górniczych z rodzaju 200 KŚT, można zaliczyć do nakładów poniesionych na wytworzenie budowli zlokalizowanych w tych wyrobiskach". Dlatego, w jej ocenie, niezbędne były oględziny budowli znajdujących się w wyrobiskach, celem wyjaśnienia jakie w przedmiotowych wyrobiskach górniczych znajdowały się budowle (obiekty budowlane i urządzenia budowlane) oraz jaka była ich wartość. Zdaniem spółki należy także ustalić, jaka część wartości podziemnych wyrobisk górniczych z rodzaju 200 KŚT przypada na nakłady dotyczące ich drążenia, a jaka na znajdujące się w tych wyrobiskach wyposażenie, w tym również w postaci budowli, co do których w sprawie zachodzi spór, czy stanowią przedmiot opodatkowania. Ponadto jednostka stwierdziła, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych odwołuje się nie do ustawy Prawo budowlane, ale do gałęzi prawa, jaką jest prawo budowlane, czyli również do przepisów innych, np. przepisów ustawy Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2005 r. Nr 228, poz. 1947 ze zm.). Spółka zwróciła przy tym uwagę na art. 58 tej ustawy, zgodnie z którym obiektami budowlanymi zakładu górniczego są obiekty budowlane zakładu górniczego w rozumieniu prawa budowlanego zlokalizowane w całości na powierzchni ziemi.

Pozostałych ustaleń organu pierwszej instancji, jak wskazało Kolegium, spółka nie kwestionowała.

1.2. Odnosząc się do argumentacji podniesionej w odwołaniu, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. w pierwszej kolejności odwołało się do regulacji prawnych, stanowiących podstawę prawną wymiaru podatku od nieruchomości. W tym zakresie organ wskazał na ustawę z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (aktualnie t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej: u.p.o.l.) oraz uchwałę Rady Gminy M. Nr [...] z dnia [...] r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości na 2004 r. Następnie, odwołując się do powołanej wyżej ustawy, organ wskazał podmioty będące podatnikami podatku od nieruchomości i przedmiot opodatkowania tym podatkiem. Organ przywołał także definicję budowli, zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 2 znowelizowanej od 1 stycznia 2003 r. u.p.o.l., zgodnie z którą budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Dokonując analizy tego przepisu Kolegium zauważyło, że w zasadzie każdy obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynek albo budowla. Przy czym, jak wskazał organ odwoławczy, tylko regulacje prawa budowlanego, do których odsyła wprost u.p.o.l., mogą być wykorzystywane przy ustalaniu, czy dany obiekt jest budowlą i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Dotyczy to jednak, jak wyjaśnił organ odwoławczy, tylko takiego zakresu, w jakim przepisy te definiują pojęcia "obiekt budowlany" i "urządzenia budowlane" związane z obiektem budowlanym. Budowlami są więc poszczególne obiekty i urządzenia wzajemnie ze sobą powiązane i służące określonej działalności. Kolegium uznało przy tym, że zlokalizowane w podziemnych wyrobiskach górniczych poszczególne obiekty (urządzenia) funkcjonalnie ze sobą powiązane (sztolnie, szyby, linie energetyczne itp.), służące wydobywaniu kopalin są budowlami, od których winien być odprowadzany podatek od nieruchomości. W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że pojęcie budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należy ustalać wyłącznie na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. z uwzględnieniem regulacji zawartych w art. 3 pkt 3 i 9 ustawy Prawo budowlane. Podniósł przy tym, że z przepisów tych i zawartych w nich definicji wynika, że znajdujące się w podziemnych wyrobiskach budowle stanowią zespół poszczególnych obiektów funkcjonalnie ze sobą powiązanych, a zatem są budowlami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ odwoławczy nie podzielił jednocześnie stanowiska odwołującej, że przedmiot opodatkowania należy w tym przypadku wywieść z treści art. 58 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. Nr 27, poz. 96 ze zm. - w brzmieniu obowiązującym w 2004 r.) bowiem przepis ten definiuje "obiekty budowlane zakładu górniczego". Na poparcie swego stanowiska Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. przytoczyło następnie poglądy wyrażone w orzecznictwie sądów administracyjnych.

1.3. W dalszej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy zwrócił uwagę na przyczynę powodującą wszczęcie, postanowieniem z dnia [...] r., przez organ pierwszej instancji postępowania w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego. Były nią różnice w podstawie opodatkowania budowli wykazanych w deklaracjach na podatek od nieruchomości na 2004 r., złożonych przez oddziały A: B oraz C, a wykazami budowli sporządzonymi przez A S.A. w K. w 2008 r., przesłanymi do organu pierwszej instancji przy piśmie z dnia 25 kwietnia 2008 r. Nadto organ odwoławczy odnotował czynności podjęte w postępowaniu przez organ pierwszej instancji, a także wskazał na dokumenty, jakie spółka złożyła w toku tego postępowania.

Przedstawiając przebieg postępowania, organ odwoławczy zwrócił przede wszystkim uwagę na wniosek spółki o przeprowadzenie oględzin wyrobisk górniczych. Kolegium wskazało przy tym, że postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] organ pierwszej instancji odmówił przeprowadzenia dowodu w postaci oględzin podziemnych wyrobisk górniczych z uwagi na to, że wartość zlokalizowanych tam budowli została już podana przez samą spółkę w przedłożonych organowi podatkowemu pierwszej instancji zestawieniach. Zdaniem Kolegium organ pierwszej instancji zasadnie odmówił przeprowadzenia dowodu z oględzin podziemnych wyrobisk górniczych.

1.4. Kontynuując rozważania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. stwierdziło, że istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do uznania, czy obiekty budowlane i urządzenia budowlane znajdujące się w podziemnym wyrobisku górniczym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jednocześnie organ odwoławczy odnotował, że przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy organ pierwszej instancji posłużył się ustaleniami dokonanymi w trakcie postępowania oraz dowodami przedstawionymi przez stronę. Kolegium wskazało, że do opodatkowania organ pierwszej instancji przyjął budowle, które spółka zaewidencjonowała jako budowle i urządzenia w prowadzonej ewidencji Środków Trwałych, wykorzystywanej także na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych. Następnie organ odwoławczy, odwołując się do art. 16 g ust. 1 pkt 2 oraz 16 ust. 4 ustawy z dnia

15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), za niezasadne uznał żądnie strony przesłuchania w charakterze świadków osób dokonujących wyceny bądź analizy poszczególnych wydatków. Kolegium wskazało przy tym, że organ pierwszej instancji nie kwestionował podanych przez odwołującą spółkę wartości poszczególnych obiektów budowlanych znajdujących się w podziemnym wyrobisku górniczym.

W końcowej części uzasadnienia Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle znajdujące się w podziemnym wyrobisku górniczym, składające się z poszczególnych obiektów (szybów, linii energetycznych, sztolni itp.) funkcjonalnie ze sobą powiązanych, służących wydobywaniu kopalin. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że pojęcie budowli dla celów podatkowych ma szerszy zakres niż pojęcie budowli w przepisach Prawo budowlane, gdyż oprócz obiektu budowlanego obejmuje również urządzenia budowlane z tym obiektem związane (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego). Jednocześnie Kolegium stwierdziło, że przedmiotu opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości nie określa ustawa Prawo geologiczne i górnicze. Organ odwoławczy wyjaśnił przy tym, że powołany przez jednostkę art. 58 tej ustawy, należy interpretować z uwzględnieniem całości regulacji zawartych w tej ustawie. Podsumowując, Kolegium zauważyło, że stanowisko, iż obiekty budowlane i urządzenia budowlane zlokalizowane w wyrobisku górniczym, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, są budowlami w rozumieniu przepisów u.p.o.l. i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jest zgodne z wyrokami sądów administracyjnych, jakie zapadły już w zmienionym stanie prawnym w podobnych sprawach.

2. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, a nadto zasądzenie kosztów postępowania. Skarżąca sformułowała zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. obowiązującego w 2004 r. art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2002 r., Nr 9, poz. 84 ze zm.).

2.1. W uzasadnieniu skargi skarżąca spółka przypomniała przebieg postępowania, a następnie szeroko nawiązała do pytania prawnego przedstawionego Trybunałowi Konstytucyjnemu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 110/09. W tym kontekście jednostka zwróciła uwagę na rozbieżność interpretacyjną dotyczącą użytego w art. 1a ust 1 pkt 2 u.p.o.l. zwrotu

"w rozumieniu prawa budowlanego", a także na wątpliwości co do znaczeniowego pojęcia budowli.

Następnie jednostka przytoczyła poglądy zawarte w orzecznictwie sądów administracyjnych, które wskazują na konieczność opodatkowania nie tyle podziemnych wyrobisk górniczych, jako jednorodnych obiektów, co zlokalizowanych w nich budowli. Skarżąca zwróciła przy tym uwagę na zagadnienie dotyczące sposobu ujmowania w ewidencjach księgowych podziemnych wyrobisk górniczych wraz ze zlokalizowanymi w nich budowlami, jako jednorodnych środków trwałych

z rodzaju 200 KŚT. Zdaniem skarżącej wobec dokonanej przez organy podatkowe obu instancji oceny prawnej stanu faktycznego koniecznym było zbadanie, jakie

w posiadanych w 2004 r. przez jej kopalnie podziemnych wyrobiskach górniczych faktycznie były zlokalizowane budowle (obiekty budowlane i urządzenia budowlane) oraz jaka była ich wartość. Następnie skarżąca ponownie nawiązała do kwestii ustalenia wartości stanowiących przedmiot opodatkowania budowli, w tym przede wszystkim do wliczenia do tej wartości nakładów na drążenie wyrobisk górniczych. Podniosła też, że dla opodatkowania budowli nie ma znaczenia, w jaki sposób została ona ujęta w ewidencji środków trwałych. Odnotowała, że przedmiotem opodatkowania w podatku od nieruchomości nie jest określona grupa środków trwałych, lecz takie obiekty, które ze względu na swe walory techniczno-użytkowe mieszczą się w definicji budowli zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. W konsekwencji, w ocenie skarżącej, wbrew wywodom organów podatkowych, nie może stanowić wyznacznika dla opodatkowania podatkiem od nieruchomości obiektu okoliczność, czy obiekt ten został wprowadzony i w jakiej postaci do ewidencji księgowych jako środek trwały.

2.2. W dalszej części skargi spółka wskazała na odmienne definiowanie pojęcia środka trwałego oraz budowli. W tym kontekście odnotowała, że środek trwały musi spełniać kryterium kompletności i zdatności do użytku. Takich warunków nie musi spełniać budowla zdefiniowana w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Zdaniem skarżącej, to właśnie te okoliczności spowodowały, że podziemne wyrobisko górnicze z rodzaju 200 KŚT, jako środek trwały obejmuje nie tylko wskazywaną przez sądy administracyjne przestrzeń w górotworze, ale także zabudowane w nim wyposażenie, na które składają się m.in. budowle. W konsekwencji jednostka zaakcentowała, że choć składnikiem wyrobisk górniczych są budowle, to nie może to jednak oznaczać, że podatek od nieruchomości należy płacić od wartości początkowej tak sklasyfikowanych środków, skoro obejmują one nakłady nie tylko na przedmiotowe budowle, lecz także nakłady na wyrobiska. W tej sytuacji, zdaniem spółki, zawarte w zaskarżonej decyzji twierdzenia organu odwoławczego zmierzające do tego, iż jakoby opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości miałyby podlegać podziemne wyrobiska górnicze tylko z tego powodu, że zostały wprowadzone do ewidencji księgowych wraz ze zlokalizowanymi w nich budowlami, są wadliwe. W szczególności zaś nie można, w ocenie skarżącej, podzielić argumentu, że ze względu na powyższe okoliczności wyrobiska te są tożsame z rozpatrywanymi budowlami.

2.3. W końcowej części skargi spółka uznała za błędne poglądy przedstawione w zaskarżonej decyzji odnośnie bezzasadności wniosku o przesłuchanie w charakterze świadków osób dokonujących wyceny podziemnych wyrobisk górniczych oraz wnioskowanej analizy poszczególnych wydatków, celem ustalenia, które z nich odnosiły się do zlokalizowanych w wyrobiskach budowli, a które do samych wyrobisk. Za chybione uznała też dokonane w zapadłej decyzji ustalenia, że wartość zlokalizowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych budowli odpowiada wartości środków trwałych z rodzaju 200 KŚT oraz wartości opodatkowanych już przez spółkę budowli, ujętych w ewidencji księgowej jako odrębne środki trwałe z rodzaju innego niż 200 KŚT. Następnie skarżąca, przywołując art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zauważyła, że przepis ten wyznacza kryteria (zasady), według których należy ustalać wartości podlegających opodatkowaniu budowli, i co więcej zasady te są identyczne z zasadami ustalania wartości początkowej środków trwałych. Nie stanowi natomiast, zdaniem skarżącej, expressis verbis jakoby wartości początkowe środków trwałych stanowiły podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości. W wypadku więc, gdy zakres poniesionych nakładów na wytworzenie środka trwałego jest inny niż poniesionych nakładów na podlegającą opodatkowaniu budowlę, wartość początkowa różni się od wartości wchodzącej do podstawy opodatkowania. Skarżąca podniosła, że do takiej sytuacji doszło też w rozpatrywanej sprawie, bowiem nie wszystkie nakłady, jakie złożyły się na wartości początkowe podziemnych wyrobisk górniczych z rodzaju 200 KŚT, można zaliczyć do nakładów poniesionych na wytworzenie budowli zlokalizowanych w tych wyrobiskach.

3. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Nadto organ odwoławczy zwrócił uwagę na wprowadzone przez orzecznictwo sądów administracyjnych rozróżnienie pojęć na podziemne wyrobisko górnicze oraz znajdujące się w nim budowle. Następnie dokonując analizy art. 58 Prawa geologicznego i górniczego, Kolegium stwierdziło, że skoro obiekty budowlane położone pod powierzchnią ziemi są obiektami budowlanymi w rozumieniu Prawa budowlanego, to znaczy, iż podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zgodnie z u.p.o.l. W związku z powyższym za bezzasadny organ odwoławczy uznał zarzut naruszenia przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

W konkluzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. stwierdziło, że nowelizacja ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie tylko poszerzyła pojęcie budowli zawartej w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych poprzez objęcie nim obiektu budowlanego, ale również urządzeń budowlanych z obiektem tym związanych, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, przy czym na zasadność tego opodatkowania nie ma wpływu położenie danego obiektu.

4. Postanowieniem z dnia 1 marca 2010 r. zostało zawieszone postępowanie sądowe w niniejszej sprawie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że tutejszy Sąd postanowieniem z dnia 1 czerwca 2009 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 110/09 skierował pytanie prawne do Trybunału Konstytucyjnego, co do zgodności art. 1a ust. 1 pkt. 2 w związku z art. 2 ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z art. 217 w związku z art. 84 i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Po wydaniu w dniu 13 września 2011 r. wyroku przez Trybunał Konstytucyjny, postanowieniem z dnia 19 września 2011 r. podjęto zawieszone postępowanie sądowe.

5. Pełnomocnik strony skarżącej na rozprawie w pełni podtrzymał stanowisko zaprezentowane w skardze i dodatkowo powołał się na treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego, w świetle którego wyrobisko górnicze nie może być opodatkowane, a co do urządzeń w nim zlokalizowanych niezbędne jest dokonanie szczegółowych ustaleń, które z tych obiektów podlegają opodatkowaniu jako budowle. Oświadczył, że w aktualnym stanie dowodowym sprawy ustaleń takich nie ma, co w pełni uzasadnia uchylenie w całości zaskarżonej decyzji.

6. Stanowisko strony skarżącej podzielił prokurator, który zgłosił udział w sprawie. Stwierdził, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego i procesowego. Powołał się ponadto na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i wstrzymanie jej wykonania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona, gdyż zaskarżona nią decyzja wydana została z naruszeniem prawa, w szczególności wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego.

Na wstępie należy wskazać, że stwarzająca wieloletnie, znaczące rozbieżności w orzecznictwie i literaturze kwestia opodatkowania wyrobisk górniczych i zlokalizowanych w nich budowli została poddana kontroli konstytucyjności stosowanych w tym zakresie uregulowań prawnych, na skutek wystąpienia w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 110/09 z pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego.

Wyrokiem z dnia 13 września 2011 r. sygn. akt P 33/09 Trybunał Konstytucyjny orzekł, iż "art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613, Nr 96, poz. 620, Nr 225, poz. 1461 i Nr 226, poz. 1475 oraz z 2011 r. Nr 102, poz. 584, Nr 112, poz. 654 i Nr 171, poz. 1016), rozumiany w taki sposób, że nie odnosi się do podziemnych wyrobisk górniczych oraz może odnosić się do obiektów i urządzeń zlokalizowanych w tych wyrobiskach, jest zgodny z zasadą ustawowej określoności regulacji podatkowych i zasadą poprawnej legislacji wywodzonymi z art. 217 w związku z art. 84 i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej".

Rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego podjęte zostało wprawdzie na kanwie innego roku podatkowego i innego podatnika jednakże ma ono postać wyroku interpretacyjnego. Powyższe nakazuje przytoczenie niektórych prezentowanych przez Trybunał Konstytucyjny poglądów w kontekście rozpatrywanej sprawy, ze szczególnym uwzględnieniem spornych elementów zarysowanych zarówno w toku postępowania przed organami podatkowymi, jak i na etapie postępowania sądowoadministracyjnego.

Mając na uwadze to, że zasadniczym przedmiotem sporu jest kwestia opodatkowania wyrobisk górniczych i to zarówno w aspekcie przedmiotu opodatkowania jak i określenia podstawy opodatkowania, należy w pierwszej kolejności wskazać, iż Trybunał Konstytucyjny orzekając o zgodności z Konstytucją RP wymienionych przepisów, stwierdził m. in., "że analiza u.p.b i u.p.g.g. prowadzi do wniosku, iż nie istnieją przekonujące argumenty przemawiające generalnie przeciwko możliwości uznania obiektów zlokalizowanych w wyrobiskach górniczych, w tym także w podziemnych wyrobiskach górniczych, za obiekty budowlane".

Trybunał Konstytucyjny podkreślił, iż "skoro przy tym art. 2 ust. 1 u.p.o.l. przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty, 2) budynki lub ich części oraz 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to nie istnieją przeciwwskazania, by obiekty i urządzenia znajdujące się w wyrobiskach górniczych – zarówno odkrywkowych, jak i podziemnych – były obciążone podatkiem od nieruchomości, jeżeli tylko rozważane obiekty dają się zakwalifikować: 1) jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej obiekty budowlane w postaci budowli w rozumieniu u.p.b., będące zarazem budowlami w ujęciu u.p.o.l., albo 2) jako związane z działalnością gospodarczą części obiektów budowlanych uznane za urządzenia budowlane w rozumieniu u.p.b., będące zarazem budowlami w ujęciu u.p.o.l. (o ile założymy, iż w wyrobiskach odkrywkowych nie mogą występować obiekty budowlane w postaci budynków w rozumieniu u.p.b., będące jednocześnie budynkami w ujęciu u.p.o.l., co w odniesieniu do wyrobisk podziemnych jest przesądzone)".

Wyjaśniając istotę podjętego rozstrzygnięcia Trybunał Konstytucyjny podkreślił, iż "stwierdzenie, że zakwestionowana regulacja przewidująca opodatkowanie podatkiem od nieruchomości budowli w rozumieniu u.p.o.l. nie narusza ustawy zasadniczej, jeżeli będzie interpretowana jako nieodnosząca się do podziemnych wyrobisk górniczych, oznacza, iż w świetle obowiązujących przepisów prawa opodatkowanie wskazanych wyrobisk rozważanym podatkiem należy uznać za niedopuszczalne z konstytucyjnego punktu widzenia. Podziemne wyrobiska górnicze nie są bowiem obiektami budowlanymi (urządzeniami budowlanymi) w ujęciu u.p.b., lecz przestrzenią powstałą w wyniku prac górniczych, a w konsekwencji nie mogą być kwalifikowane jako budowle na gruncie u.p.b. Tym samym nie stanowią one przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości ani samodzielnie (jako wyrobiska w znaczeniu fizycznym), ani wespół ze znajdującą się w nich infrastrukturą (jako wyrobiska w znaczeniu kompleksowym)".

W dalszej części uzasadnienia wyroku Trybunał Konstytucyjny wyjaśniał, iż "stwierdzenie z kolei, że zakwestionowana regulacja przewidująca opodatkowanie podatkiem od nieruchomości budowli w rozumieniu u.p.o.l. nie narusza ustawy zasadniczej, jeżeli będzie interpretowana jako mogąca się odnosić do obiektów i urządzeń zlokalizowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych, oznacza, iż w świetle obowiązujących przepisów prawa opodatkowanie wskazanych obiektów i urządzeń rozważanym podatkiem nie jest wykluczone z konstytucyjnego punktu widzenia. Nie istnieje bowiem jakikolwiek przepis prawa, który generalnie wyłączałby możliwość zakwalifikowania elementów infrastruktury usytuowanej w podziemnych wyrobiskach górniczych jako obiektów budowlanych (urządzeń budowlanych) w ujęciu u.p.b., a tym samym jako budowli na gruncie u.p.o.l. Posłużenie się przez Trybunał Konstytucyjny w sentencji niniejszego wyroku zwrotem "rozumiany w taki sposób, że (...) może odnosić się do" (zamiast zwrotu "rozumiany w taki sposób, że (...) odnosi się do") nie jest przypadkowe, gdyż Trybunał w żadnej mierze nie przesądza, czy rozważane obiekty i urządzenia dają się zakwalifikować jako budowle w ujęciu u.p.o.l. Rozstrzygnięcie tej kwestii leży w kompetencji organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, powołanych do kontroli ich działalności. Konieczne w tym kontekście wydaje się jednak przypomnienie wcześniej poczynionych zastrzeżeń, których uwzględnienie warunkować będzie zgodność procesu stosowania prawa w rozważanych sprawach z Konstytucją. Należy zatem wskazać raz jeszcze, że "za budowle w rozumieniu u.p.o.l. można uznać:

jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 u.p.b., w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b, u.p.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową,

jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 u.p.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej, co – jeżeli omawiane urządzenia nie zostały wskazane expressis verbis – wymaga wykazania, że zapewniają one możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem, z wyłączeniem jednak: (1) urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci budowli w rozumieniu u.p.b., które to obiekty budowlane nie dają się zakwalifikować jako budowle w ujęciu u.p.o.l., oraz (2) urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci obiektów małej architektury, przy zastrzeżeniu, że urządzeniami budowlanymi w rozumieniu u.p.b. nie są instalacje;

mając zarazem na uwadze, iż nie jest wykluczone, że o statusie poszczególnych obiektów i urządzeń współdecydować będą również inne przepisy rangi ustawowej, uzupełniające, modyfikujące czy doprecyzowujące prawo budowlane."

Odnosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy za zasadny należy uznać zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm. ), a to z tej przyczyny, że jak wynika z uzasadnienia decyzji zarówno organu pierwszej instancji, jak i organu odwoławczego, za podstawę opodatkowania przyjęto wartość początkową środka trwałego rodzaju 200 KŚT, która to wartość obejmuje – co pozostaje poza sporem – całość nakładów poniesionych na ten środek tj. zarówno nakładów związanych z wytworzeniem wyrobiska jak i nakładów na znajdujące się w nim obiekty i urządzenia.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Organy podatkowe w badanej sprawie wywiodły, że na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., do ustalenia podstawy opodatkowania należy przyjąć zasady ustalania wartości środków trwałych, wynikające z przepisów ustawy z dnia 15 lipca 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku braku całkowicie zamortyzowanych – ich wartość na dzień 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Co do zasady nie można temu twierdzeniu – skoro w/w przepis odsyła wprost do przepisów o podatkach dochodowym – odmówić słuszności. Jednakże, zastosowanie tych przepisów musi być poprzedzone w pierwszej kolejności określeniem przedmiotu opodatkowania. W badanej sprawie tym przedmiotem na pewno nie może być wartość wyrobiska górniczego. Przyjęcie zatem jako podstawy opodatkowania wartości początkowej dotyczącej środka trwałego, który obejmował zarówno wartość nakładów poniesionych na wyrobisko, jak i urządzeń się w nim znajdujących naruszało art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy, gdyż obejmowało opodatkowaniem przedmiot nie podlegający opodatkowaniu tj. wyrobisko górnicze, a w konsekwencji także art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez ujęcie w podstawie opodatkowania nakładów poczynionych na to wyrobisko, a składających się na wartość początkową środka trwałego.

W ocenie Sądu, o tym, co stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a przez to również jest punktem odniesienia przy określaniu podstawy opodatkowania, nie mogą w każdym przypadku rozstrzygać kwestie dotyczące ustalania wartości początkowej, o których stanowią przepisy o podatkach dochodowych. W sytuacji bowiem, gdy wartość początkowa środka trwałego obejmuje również nakłady – a tak było w niniejszej sprawie – na środek, który w świetle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, wartość ta winna być zmniejszona o wartość tych nakładów. Należy bowiem zaakcentować, że ustalenie wartości stanowiącej podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości musi zostać poprzedzone określeniem przedmiotu opodatkowania, gdyż określenie przedmiotu opodatkowania stanowi – co nie budzi wątpliwości – podstawową kategorię w zakresie określania podstawy opodatkowania. W pierwszej kolejności należy zatem określić przedmiot opodatkowania, a dopiero w następstwie takiego ustalenia, określić jego wartość, stanowiącą podstawę opodatkowania.

Odnosząc się z kolei do twierdzeń SKO, co do prawidłowości przyjętej przez organy podatkowe podstawy opodatkowania dla spornych budowli, Sąd stwierdza, że nawet w sytuacji wykazania przez organ podatkowy, iż zespół urządzeń technicznych umieszczonych w wyrobisku górniczym tworzy całość techniczno – użytkową i stanowi budowlę, nie ma prawnych możliwości opodatkowania podatkiem od nieruchomości całej jej wartości. Skoro bowiem wyrobisko górnicze nie stanowi budowli, to wartość tak rozumianego wyrobiska (koszty jego wydrążenia) nie może być zaliczona do podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Nie może być bowiem tak, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania włącza się do podstawy opodatkowania jednego przedmiotu wartość innego składnika majątkowego, nie stanowiącego, ze względów wyżej już wyrażonych, przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W okolicznościach przedmiotowej sprawy jako błędny jawi się pogląd organu odwoławczego, który zmierza do ustalenia podstawy opodatkowania na podstawie faktu zaklasyfikowania przez spółkę spornych obiektów do grupy rodzaju 200 Klasyfikacji Środków Trwałych. Prowadzi to bowiem do sytuacji, w której wartość obiektu uwzględnia (w odniesieniu do niektórych elementów) koszty związane z powstawaniem wyrobiska górniczego, tym samym wartość ta określana jest dla celów innych niż podatek od nieruchomości. Stanowisko SKO, co do tego, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania winno się uwzględnić zapisy art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., mającego zastosowanie wyłącznie do budowli, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych należy skorygować, bowiem nie ulega wątpliwości, że ujęta w księgach wartość księgowa jako suma wartości wszystkich kosztów związanych z realizacją inwestycji zawiera różne opisane w dokumentacji koszty poniesione jeszcze przed aktywowaniem inwestycji i wprowadzeniem jej do ewidencji środków trwałych.

Zdaniem Sądu, zasadnym jest zaakcentowanie - za Trybunałem Konstytucyjnym – że w sytuacji kwalifikowania przez organy podatkowe poszczególnych obiektów i urządzeń do przedmiotów opodatkowania – należy uwzględnić pogląd, zgodnie z którym, "jeżeli przyporządkowanie poszczególnych obiektów i urządzeń usytuowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych nazwom budowli wskazanym w prawie budowlanym zakończy się niepowodzeniem, konieczne będzie ustalenie, czy rozważane obiekty i urządzenia dają się zakwalifikować jako urządzenia budowlane w rozumieniu u.p.b., które zarazem są budowlami w ujęciu u.p.o.l. Określając obiekt budowlany, z którym dane urządzenie techniczne pozostaje w związku, oraz badając, czy zapewnia ono możliwość korzystania z takiego obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem, należy mieć na uwadze dwie okoliczności. Po pierwsze, skoro podziemne wyrobisko górnicze pojmowane jako przestrzeń (wyrobisko górnicze w znaczeniu fizycznym) nie jest obiektem budowlanym w ujęciu u.p.b., a podziemne wyrobisko górnicze pojmowane jako infrastruktura techniczna (wyrobisko górnicze w znaczeniu technicznym) nie jest obiektem budowlanym przynajmniej w ujęciu u.p.o.l., to bezzasadne będą próby kwalifikowania jakichkolwiek urządzeń jako urządzeń budowlanych przez wykazanie ich niezbędności dla funkcjonowania wyrobiska. Po drugie, przynajmniej w niektórych wypadkach wątpliwości może budzić poszukiwanie związku urządzeń technicznych usytuowanych w podziemnym wyrobisku górniczym z naziemnymi obiektami budowlanymi. Powiązania urządzenia budowlanego z obiektem budowlanym, polegającego na zapewnieniu możliwości korzystania z takiego obiektu zgodnie z przeznaczeniem, nie należy bowiem rozumieć na tyle szeroko, żeby miało ono obejmować zapewnienie możliwości realizowania przez dany obiekt zadań gospodarczych wynikających z jego przynależności do określonego przedsiębiorstwa, którym w analizowanym wypadku jest zakład górniczy."

Zdaniem składu orzekającego w przedmiotowej sprawie zaakcentowania ponadto wymaga to, iż Trybunał Konstytucyjny wyraźnie wskazał, że "gdy kwalifikacja obiektu lub urządzenia zlokalizowanego w podziemnym wyrobisku górniczym jako budowli w rozumieniu u.p.o.l. budzi wątpliwości, których nie daje się wyeliminować, kwestię – ze względu na zakaz stosowania analogii z ustawy w prawie podatkowym – należy rozstrzygnąć negatywnie. Rozważany zakaz działa przy tym niejako dwupoziomowo: na poziomie abstrakcyjnym wyklucza uznanie za przedmiot opodatkowania kategorii obiektów, których nazwy nie zostały wyraźnie wymienione w u.p.b., nawet jeżeli obiekty mieszczące się w takiej kategorii są istotnie podobne do obiektów należących do kategorii wskazanych expressis verbis, a na poziomie konkretnym wyklucza uznanie za przedmiot opodatkowania poszczególnych obiektów, jeżeli nie można ich definitywnie przyporządkować do kategorii, której nazwa została wprost zawarta w u.p.b."

Prezentując stanowisko Trybunału Konstytucyjnego należy jednocześnie podkreślić, iż Trybunał nie odrzucił możliwości przypisania statusu budowli w rozumieniu u.p.o.l. niektórym bądź wszystkim obiektom (urządzeniom), znajdującym się w podziemnym wyrobisku górniczym. Jednocześnie Trybunał akcentował konieczność precyzyjnego wyjaśnienia podatnikom, jakie względy przemawiały za takim a nie innym stanowiskiem organów podatkowych, a co ma służyć realizacji zasady zaufania jednostki do państwa i stanowionego przezeń prawa, wywodzonej z konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego.

Mając na uwadze istotę sporu, a także stanowiska stron, w tym polemikę, która odnosiła się w dużej części do kwestii jak postrzegać przedmiot i podstawę opodatkowania, skład orzekający podkreśla, iż nie podziela stanowiska organu odwoławczego, iż przedmiot opodatkowania należy postrzegać kompleksowo, w tym w sposób obejmujący nie tylko obiekty i urządzenia budowlane zlokalizowane w wyrobisku, ale także wartość samego wyrobiska. W ocenie składu orzekającego tego typu rozumowanie pozostaje w kolizji z treścią wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Skoro bowiem wyrobiska górnicze nie stanowią przedmiotu opodatkowania, to nie może opodatkowaniu temu podlegać wartość wykonanych odwiertów, a także budowle i urządzenia budowlane funkcjonalnie powiązane z wyrobiskiem, chyba że zostały one wymienione wprost w art. 3 pkt. 3 i 9 u.p.b. jako obiekty budowlane lub urządzenia budowlane.

Do wydania wadliwej z punktu widzenia przepisów prawa materialnego decyzji doszło, zdaniem Sądu, także z powodu naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż stan faktyczny nie został ustalony w sposób wyczerpujący i prawidłowy. Organ podatkowy co prawda oparł rozstrzygnięcie na materiale dowodowym przedstawionym przez stronę na jego wezwanie oraz na podstawie dokonanych czynności sprawdzających, jednakże strona konsekwentnie kwestionowała zasadność wykorzystania do określenia podstawy opodatkowania tylko i wyłącznie wartości budowli i urządzeń budowlanych zaewidencjonowanych w Ewidencji środków trwałych jako rodzaj 200 Budowle dla górnictwa i kopalnictwa. Szczególnie mocno skarżąca Spółka sprzeciwiała się uwzględnieniu w podstawie opodatkowania wartości nakładów poniesionych na wytworzenie wyrobiska, jednakże ani organ I instancji, ani też organ odwoławczy nie przeprowadził w tym zakresie postępowania i nie zebrał żadnych dowodów, w konsekwencji wartość ta nie została ustalona, a opodatkowaniem objęto całą wartość środka, z uwzględnieniem nakładów poniesionych na jego wytworzenie oraz nakładów na umieszczone w nim obiekty i urządzenia.

Zdaniem składu orzekającego organ podatkowy winien w oparciu o wskazane regulacje prawne obowiązujące w przedmiotowym roku podatkowym, mając na względzie konieczność respektowania przytoczonych powyżej zasadniczych konstatacji Trybunału Konstytucyjnego, a także pozostałych wywodów wyroku tego Trybunału z dnia 13 września 2011 r. sygn. akt P 33/09, dążyć do wyeliminowania uchybień, dotyczących postępowania dowodowego, odnoszącego się do spornego po części stanu faktycznego. Dopiero wówczas możliwe będzie poprawne ustalenie zakresu przedmiotowego opodatkowania podatkiem od nieruchomości obiektów i urządzeń znajdujących się w podziemnym wyrobisku górniczym.. W szczególności zadaniem organu podatkowego będzie ustalenie, które z obiektów i urządzeń znajdujących się w wyrobisku spełniają kryteria do uznania ich za przedmiot opodatkowania według sprecyzowanych wyżej kryteriów. Celem ponownego postępowania winno być zatem jasne, a przez to podlegające jednoznacznej weryfikacji, określenie przedmiotu opodatkowania. Zdaniem Sądu, organ podatkowy winien, wobec częściowo spornego stanu faktycznego, rozważyć możliwość przeprowadzenia rozprawy administracyjnej, celem wyeliminowania tego stanu rzeczy lub przynajmniej jednoznacznego określenia spornych elementów w sprawie.

W toku postępowania organy podatkowe muszą mieć jednak na względzie niedopuszczalność opodatkowania wyrobisk górniczych zarówno w ujęciu fizycznym, jak i kompleksowym. Przyjdzie bowiem jeszcze raz wskazać za Trybunałem Konstytucyjnym (pkt. 4.4.1. wyroku), iż "po pierwsze, nie powinno ulegać wątpliwości, że wyrobiska górnicze pojmowane zgodnie z u.p.g.g. jako przestrzenie w nieruchomościach gruntowych lub w górotworach, nie będąc obiektami budowlanymi, nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako takie obiekty: ani samodzielnie (jako wyrobiska w rozumieniu fizycznym), ani wespół ze zlokalizowanymi w nich urządzeniami (jako wyrobiska w rozumieniu kompleksowym). (...) Po drugie, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako obiekty budowlane mogą potencjalnie podlegać wyrobiska górnicze w znaczeniu technicznym, czyli zespoły funkcjonalnie powiązanych ze sobą urządzeń służących wydobywaniu kopaliny, zlokalizowane w przestrzeniach w nieruchomościach gruntowych lub w górotworach powstałych w wyniku robót górniczych, o ile takie zespoły dają się zakwalifikować jako obiekty budowlane w postaci budowli w rozumieniu u.p.b., będące budowlami w ujęciu u.p.o.l., co wiąże się jednak z koniecznością przyporządkowania omawianych zespołów do jednej z nazw budowli wymienionych expressis verbis w prawie budowlanym. Należy przy tym pamiętać, że nawet gdyby dopuścić, w drodze analogii, uznanie wyrobisk górniczych w znaczeniu technicznym za obiekty budowlane w postaci budowli w rozumieniu u.p.b., to nazwa "wyrobisko górnicze" oznaczająca rodzaj budowli nie występuje w tej ustawie. Podkreślić ponadto wypada, że wyróżnienie technicznego pojęcia wyrobiska górniczego wydaje się w świetle przepisów u.p.g.g. nieuzasadnione i może prowadzić do licznych nieporozumień, a w konsekwencji należy z niego zrezygnować, tym bardziej, iż wystarczające, a przy tym klarowne jest rozróżnienie dwóch zagadnień: opodatkowania wyrobisk górniczych w rozumieniu u.p.g.g. i opodatkowania urządzeń umieszczonych w tak rozumianych wyrobiskach".

Zatem opodatkowanie obiektów i urządzeń umieszczonych w wyrobiskach wymaga wskazania, że odpowiadają one budowlom zdefiniowanym w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych wraz ze stosownymi odesłaniami do ustawy Prawo budowlane, a co wymagać może w przypadku zaistnienia sporu w tym zakresie nierozwiązanego na rozprawie administracyjnej, skorzystania z wiedzy specjalistycznej.

Dopiero w odniesieniu do obiektów spełniających powyższe kryteria należy w toku postępowania dowodowego ustalić wartość poszczególnych, podlegających opodatkowaniu budowli i urządzeń, do czego jednak w ocenie składu orzekającego nie może być przydatna ewidencja środków trwałych, prowadzona w ten sposób, że w grupie 2 KŚT, rodzaj 200 ujmowane są łącznie wyrobiska górnicze wraz ze zlokalizowanymi w nich budowlami. Skutkuje to bowiem w odniesieniu do części budowli przyjmowaniem ich wartości obejmującej także koszt wydrążenia wyrobiska. Skład orzekający uznaje za konieczne takie przedstawienie dokonanych ustaleń, a zwłaszcza tych, które okażą się sporne między organami podatkowymi a podatnikiem, aby możliwa była ich pełna weryfikacja, na każdym etapie postępowania.

Z przyczyn wyżej wskazanych Sąd uznał, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego tj. art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz przepisy postępowania tj. art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zaś naruszenia te miały odpowiednio wpływ na wynik sprawy oraz istotny wpływ na wynik postępowania w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) i orzekł o jej uchyleniu. Sąd orzekł także, że decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku do czego był zobowiązany treścią art. 152 ustawy. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 tej ustawy oraz § 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153), zasądzając zwrot kosztów, na które składa się uiszczony wpis sądowy, koszty zastępstwa procesowego i opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.