Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2923/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-01-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 5
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 212
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA del. Grażyna Nasierowska, Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Banku [...] S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2898/13 w sprawie ze skargi Banku [...] S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 września 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Banku [...] S.A. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 14 kwietnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2898/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Bank [...] S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka", "Bank") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 września 2013 r. w przedmiocie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r.

2. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez sąd pierwszej instancji wynika, że Bank złożył w dniu 30 listopada 2011 r. korektę zeznania CIT-8 za 2007 r. wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Bank poinformował, że korekta zeznania ma związek z kontrolą rozliczeń Banku z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia 24 stycznia 2013 r. odmówił Bankowi stwierdzenia nadpłaty w kwocie 2 372 284 zł z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie decyzją z 18 września 2013 r., po rozpoznaniu odwołania Spółki, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 75 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), jeżeli prawidłowość wykazanej w skorygowanej deklaracji nadpłaty nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. W sytuacji natomiast, gdy skorygowana deklaracja budzi zastrzeżenia organu podatkowego wydaje on decyzję, w której stwierdza nadpłatę w wysokości wynikającej z wyliczeń organu podatkowego. Ustalenie tej kwoty jest możliwe dopiero po prawidłowym (innym niż w deklaracji) określeniu wysokości zobowiązania podatkowego przez organ podatkowy. Nie ma możliwości wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę bez wcześniejszego prawidłowego określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Kwota nadpłaty jest bowiem w nierozerwalny sposób związana z wysokością zobowiązania. W przypadku wszczęcia postępowania o stwierdzenie nadpłaty organ podatkowy, który ma wątpliwości co do wysokości nadpłaty i zobowiązania wykazanego w skorygowanej deklaracji, powinien najpierw wszcząć postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania, następnie określić wysokość tego zobowiązania w decyzji (art. 21 § 3) i dopiero wówczas wrócić do postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Zatem w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji zasadnie wszczął z urzędu, postanowieniem z dnia 30 stycznia 2012 r. postępowanie podatkowe w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa Banku z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1 stycznia 2007 r. – 31 grudnia 2007 r. Z uwagi na składane przez Bank korekty, w tym zeznania CIT-8 za 2007 r. wraz z uzasadnieniami, a także złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty za 2007 r. w podatku dochodowym od osób prawnych, jak również z uwagi na fakt prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej postępowania kontrolnego zakończonego wydaniem decyzji określającej Bankowi inną wysokość straty za 2005 r. niż zadeklarowana przez Bank podlegającej odliczeniu od dochodu w najbliższych kolejno po sobie następujących 5 latach podatkowych zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z. 2000 r. nr 54 poz. 654 ze zm., dalej "u.p.d.o.p."). Naczelnik Urzędu Skarbowego zobligowany był do wszczęcia z urzędu postępowania w celu weryfikacji rozliczenia z budżetem państwa Banku z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. Zaistniały bowiem uzasadnione wątpliwości co do prawidłowości dokonanego przez Bank rozliczenia podatkowego za 2007 r., a więc nie mógł mieć zastosowania art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej. Ponadto określenie zobowiązania podatkowego za dany rok podatkowy ma charakter procedury pierwotnej w stosunku do postępowania w sprawie nadpłaty i organ podatkowy nie może orzekać w sprawie nadpłaty bez uprzedniego określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego w zakresie prawidłowości rozliczeń Banku z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego wydał 24 stycznia 2013 r. decyzję, którą określił Bankowi zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w wysokości 10 102 561 zł. Z treści art. 212 Ordynacji podatkowej wynika, że organ podatkowy, który wydal decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia, zatem Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego jest związany wydaną przez siebie decyzją. Związanie organu podatkowego decyzją doręczoną stronie trwa przez cały okres pozostawania jej w obrocie prawnym, a więc do chwili jej zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności czy też wygaśnięcia. Powyższa decyzja, od której Bank wniósł odwołanie, została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją z dnia 27 sierpnia 2013 r. Biorąc pod uwagę uregulowanie zawarte w ww. przepisie Dyrektor Izby Skarbowej jest związany wydaną przez siebie decyzją.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, rozstrzygnięcie dokonane przez organ pierwszej instancji, który odmówił Bankowi stwierdzenia nadpłaty za 2007 r. ze względu na fakt, że kwota zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. wynosi 10 102 561 zł, a kwota podatku wpłacona z tego tytułu przez Bank wynosi 2 372 284 zł należało uznać za prawidłowe.

3. Bank złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucając organowi podatkowemu naruszenie przepisów o postępowaniu: art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego sprawy, co znalazło swój wyraz w brakach uzasadnienia decyzji, a także art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej przez równoczesne prowadzenie dwóch postępowań mających faktycznie za przedmiot określenie zobowiązania podatkowego za 2007 r.; naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 7 ust. 5 u.p.o.d.p. w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. oraz art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu w procesie stwierdzania nadpłaty kwoty straty z lat ubiegłych w pełnej wysokości, do której odliczenia Spółka miała prawo i w konsekwencji odmowę stwierdzenia nadpłaty.

4. Oddalając skargę sąd pierwszej instancji podkreślił na wstępie, że w pełni podziela stanowisko wyrażone przez NSA w uchwale z dnia 27 stycznia 2014 r., sygn. akt II FPS 5/13, zgodnie z którym z treści art. 79 § 1 Ordynacji podatkowej wynika zakaz wszczynania i prowadzenia postępowania w sprawie nadpłaty w czasie trwania postępowania podatkowego i kontroli podatkowej oraz – a contrario – dopuszczalność wszczynania i prowadzenia postępowania w przedmiocie zobowiązania podatkowego w czasie trwania postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego wszczęte w razie uznania przez organ, że podatnik w znacznym stopniu skorygował samoobliczenie podatku zmierza do zbadania i weryfikacji danego okresu podatkowego i skutkować może wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W takim przypadku rozstrzygnięcie co do wysokości zobowiązania podatkowego winno zostać uwzględnione przy rozstrzyganiu wniosku podatnika o stwierdzenie nadpłaty za ten sam okres podatkowy. Zdaniem sądu pierwszej instancji, słusznie Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że decyzja wydana przez organ podatkowy w sprawie nadpłaty musi uwzględniać sentencję rozstrzygnięcia w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Jak długo będzie więc istniała w obrocie prawnym decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w innej wysokości, niż wykazana w zeznaniu, organy podatkowe nie mają możliwości wydania na żądanie podatnika decyzji stwierdzającej nadpłatę.

Jak podkreślono w uzasadnieniu wyroku, zarzuty podniesione w skardze na decyzję odmawiającą stwierdzenia nadpłaty są zbieżne w treści z zarzutami podniesionymi w skardze na decyzję dotyczącą określenia zobowiązania podatkowego, a zatem sąd pierwszej instancji uprawniony był do powtórzenia argumentacji zawartej w wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2014r., sygn. akt III SA/Wa 2705/13, kontrolującym decyzje organów podatkowych w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. W dacie wydania zaskarżonej decyzji funkcjonowała w obrocie prawnym decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 czerwca 2013 r., doręczona Spółce w dniu 1 lipca 2013 r. określająca wysokość straty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 r. Decyzja ta jest ostateczna i korzysta z domniemania prawidłowości, które wywodzone jest z zasady trwałości decyzji administracyjnej przewidzianej w art. 128 Ordynacji podatkowej. Spółka podnosząc zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz zarzuty naruszenia prawa materialnego w zasadzie kwestionuje wysokość straty za 2005 r. podlegającej odliczeniu w kolejnych latach, co ustalone zostało w decyzji za 2005r., korzystającej z domniemania prawidłowości. Jak podkreślono w uzasadnieniu wyroku, jeżeli jeden z elementów stosunku prawnego, w tym przypadku kwestia określenia wysokości straty za 2005 r. podlegającej odliczeniu w kolejnych latach została już rozstrzygnięta w innych decyzjach administracyjnych – w tym przypadku w decyzji dotyczącej określenia wysokości straty za 2005 r. nie było możliwe ponowne dokonywanie ich oceny w toku postępowania dotyczącego określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r.

Odnosząc się do treści powoływanej przez Bank uchwały NSA z dnia 29 stycznia 2014 r., sygn. akt II FPS 5/13, sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że z uchwały tej wynika nie tyle zakaz prowadzenia postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w razie wystąpienia przez podatnika z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, ile jego uprawnienie do nie wszczynania w każdym przypadku takiego postępowania. NSA w powołanej uchwale wskazał, że jeżeli wnioskodawca na poparcie żądania o nadpłatę wraz z wnioskiem o jej stwierdzenie składa zeznanie podatkowe, w którym koryguje całość albo znaczną część samoobliczenia podatku, z którego wywodzi swoje żądanie, wówczas organ podatkowy powinien z urzędu wszcząć postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zmiana i przedstawienie na nowo w całości albo w znacznej części samoobliczenia podatku wymaga jego kompleksowej kontroli, z czym wiąże się zbadanie, przeanalizowanie i weryfikacja okresu podatkowego, którego dotyczy, tym bardziej, że skutkiem tych działań może być wydanie rozstrzygnięcia określającego wysokość zaległości podatkowej z tytułu niewykonania należnego zobowiązania podatkowego, które nie może zostać podjęte w postępowaniu, w którym wnioskodawca dochodzi wyłącznie stwierdzenia nadpłaty.

W niniejszej sprawie spór pomiędzy stronami dotyczył nie tyle nadpłaty, ile wysokości straty z 2005 r. podlegającej odliczeniu w kolejnych latach podatkowych. Wobec powyższego, dla rozstrzygnięcia czy zaistniała nadpłata w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. konieczne było wpierw określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. Zdaniem sądu pierwszej instancji, spór między stronami nie dotyczył więc kwestii marginalnej, takiej jak prawidłowość obliczeń dokonanych w deklaracji podatkowej, ale kwestii merytorycznej. W konsekwencji nie można uznać, że organy podatkowe w niniejszej sprawie nie mogły prowadzić postępowania w sprawie określenia wysokość zobowiązania podatkowego.

5. Od powyższego orzeczenia Bank wniósł skargę kasacyjną żądając jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, a także zasądzenia zwrotu kosztów postępowania, w tym wpisu i wynagrodzenia radcy prawnego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej w skrócie "p.p.s.a."), poprzez oddalenie skargi, mimo naruszenia przez stronę przeciwną prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. w brzmieniu z 2005 r. oraz z art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu w procesie stwierdzania nadpłaty kwoty straty za 2005 r. we właściwej wysokości i w konsekwencji odmowę stwierdzenia nadpłaty;

2) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi, mimo naruszenia przez stronę przeciwną przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

– art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4, art. 212 Ordynacji podatkowej przez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego sprawy, stosowanie w zamian za to niedopuszczalnych w postępowaniu podatkowym domniemań faktycznych oraz przyjęcie, że art. 212 Ordynacji podatkowej powoduje, że ustalenia dokonane w innej decyzji organu podatkowego wiążą organ podatkowy, co znalazło swój wyraz w brakach uzasadnienia decyzji, a także art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej przez równoczesne prowadzenie dwóch postępowań mających faktycznie za przedmiot określenie zobowiązania podatkowego za 2007 r.,

– art. 194 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i Naczelnika Urzędu Skarbowego korzysta z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą wynikającego z tego przepisu,

3) art. 141 § 4 p.p.s.a. przez nieadekwatność uzasadnienia do przedmiotu rozstrzygnięcia.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.

6.1. Należy podkreślić, że wyrokiem z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3000/14, NSA oddalił skargę kasacyjną Banku [...] S.A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 marca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2705/13. Wyrokiem tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Banku na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2013 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Ponadto NSA przesądził kwestię odliczenia straty za 2005 r. (wyrok z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3306/14).

6.2. Skarga kasacyjna została oparta na podstawie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a.,

tj. naruszeniu przepisów postępowania, które to naruszenia, zdaniem autora skargi kasacyjnej, miały istotny wpływ na wynik sprawy. W tym zakresie autor skargi kasacyjnej zarzuca sądowi pierwszej instancji m. in. naruszenie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 212, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego i stosowanie w zamian niedopuszczalnych domniemań oraz przyjęcie, że art. 212 Ordynacji podatkowej powoduje, że ustalenia dokonane w innej decyzji wiążą organ podatkowy.

Odnosząc się do powyższego podkreślić należy, że w sprawie bezspornym jest, że decyzją z dnia 27 czerwca 2013 r. (doręczoną w dniu 1 lipca 2013 r.) Dyrektor Izby Skarbowej określił Spółce wysokość straty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 r. Strata ta podlegała odliczeniu od dochodu w następnych latach podatkowych i ostatecznie została w całości rozliczona w roku podatkowym 2007.

Słusznie zauważył sąd pierwszej instancji, że Bank składając korekty deklaracji wraz z wnioskami o stwierdzenie nadpłaty za kolejne lata podatkowe dążył w istocie do zakwestionowania ustaleń co do wysokości straty za 2005 r., które to ustalenia – z uwagi na wydaną w tym zakresie decyzję z 27 czerwca 2013 r. – korzystają z domniemania prawidłowości.

6.3. Zgodnie z art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. Skoro wysokość straty za 2005 r. określona została najpierw decyzją organu pierwszej instancji, a następnie utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej (decyzja ostateczna) to organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji dokonując rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za kolejne lata podatkowe zobligowane były uwzględnić stratę w wysokości wynikającej z decyzji dotyczącej 2005 r. Przy czym sąd pierwszej instancji, odmiennie niż uczynił to Dyrektor Izby Skarbowej powołał się w tym zakresie na związanie wynikające z art. 128 w zw. z art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, a nie z art. 212 i 194 tej ustawy. Powyższe nie ma w sprawie większego znaczenia. Kwestia podstawy związania zależy przede wszystkim od etapu postępowania podatkowego, tj. tego, czy mamy do czynienia z decyzją ostateczną, czy też nie. Niewątpliwe, na podstawie art. 212 Ordynacji podatkowej każdy organ podatkowy związany jest własną decyzją od chwili ich doręczenia. Związanie organu własną decyzją oznacza, że organ prowadzący postępowanie musi uwzględniać skutki prawne jakie wynikają z treści wprowadzonych do obrotu prawnego rozstrzygnięć. W chwili doręczenia decyzja wchodzi do obrotu prawnego i wiąże organ ukształtowanym na jej mocy stanem faktycznym i prawnym w zakresie sytuacji prawnej strony do czasu wzruszenia tego rozstrzygnięcia w sposób i w trybie prawem przepisanym, w tym również w postępowaniu odwoławczym. Związanie organu treścią wydanej decyzji oznacza, że nie może on pominąć treści własnego rozstrzygnięcia, które ukształtowało prawa i obowiązki strony, wobec czego stan taki winien organ uwzględnić również w innych postępowaniach, które prowadzi, a które pozostają w związku podmiotowoprzedmiotowym z materią sprawy rozstrzygniętą choćby nieostateczną decyzją, ale już funkcjonującą w obiegu prawnym i z niego niewyeliminowaną. Związanie organu decyzją doręczoną stronie trwa przez cały okres jej pozostawania w obrocie prawnym (por. J. Borkowski [w]. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2012, s. 911). Przepis art. 128 Ordynacji podatkowej dotyczy z kolei zasady trwałości decyzji i odnosi się wyłącznie do decyzji ostatecznych, które mogą być wzruszone jedynie w trybach nadzwyczajnych.

Z uwagi na treść art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. oraz wynikające z przepisów Ordynacji podatkowej związanie wydaną decyzją, organ podatkowy dokonując rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za kolejne lata podatkowe zobligowany był uwzględnić stratę w wysokości wynikającej z decyzji z dnia 27 czerwca 2013 r.

Prawidłowo przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, że niedopuszczalne jest odmienne rozstrzyganie uprzednio rozstrzygniętej sprawy, która stanowi element przedmiotu sprawy rozstrzyganej następczo, a to ze względu na zasadę stabilizacji wynikających z decyzji skutków prawnych. Postępowanie takie skutkowałoby nieważnością decyzji, w której odmiennie niż w uprzednio wydanych decyzjach, oceniono by elementy stanu faktycznego, które doprowadziły organy podatkowe do uznania, że w 2005 r. Bank poniósł stratę podatkową w wysokości 3 543 342 zł, a nie, jak wskazywała Spółka w deklaracji podatkowej za 2005 r. w kwocie 287 043 341,93 zł oraz że w roku podatkowym 2007 dokonano rozliczenia całości kwoty podatku dochodowego pobranego przez płatników z tytułu dywidend wypłaconych w latach 2003-2007, poprzez jego odliczenie od podatku.

6.4. Wadliwość stanowiska Spółki w tym zakresie przesądza o braku zasadności pozostałych, powiązanych z tą kwestią zarzutów skargi kasacyjnej, zwłaszcza dotyczących postępowania dowodowego. Skoro bowiem organ podatkowy związany był własną decyzją określającą wysokość straty za 2005 r., to nie mógł w tym zakresie prowadzić postępowania dowodowego i dokonywać odmiennych ustaleń. Wobec powyższego podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania, to jest art. 122, 187 §1, art. 191, art. 194 Ordynacji podatkowej, jak również art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za nieuzasadnione.

6.5. Niezasadny jest także zarzut dotyczący naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Autor skargi kasacyjnej zarzuca uzasadnieniu sądu pierwszej instancji nieadekwatność do przedmiotu rozstrzygnięcia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 2014 r., sygn. akt II FPS 5/13, wskazał, że wynika z niej nie tyle zakaz prowadzenia postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w razie wystąpienia przez podatnika z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, ile uprawnienie organu podatkowego do niewszczynania w każdym przypadku takiego postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że jeżeli wnioskodawca na poparcie żądania o nadpłatę wraz z wnioskiem o jej stwierdzenie składa zeznanie podatkowe, w którym koryguje całość albo znaczną część samoobliczenia podatku, z którego wywodzi swoje żądanie, wówczas organ podatkowy powinien z urzędu wszcząć postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zmiana i przedstawienie na nowo w całości albo w znacznej części samoobliczenia podatku wymaga jego kompleksowej kontroli, z czym wiąże się zbadanie, przeanalizowanie i weryfikacja okresu podatkowego, którego dotyczy, tym bardziej, że skutkiem tych działań może być wydanie rozstrzygnięcia określającego wysokość zaległości podatkowej z tytułu niewykonania należnego zobowiązania podatkowego, które nie może zostać podjęte w postępowaniu, w którym wnioskodawca dochodzi wyłącznie stwierdzenia nadpłaty. Ocena, czy wnioskujący o nadpłatę koryguje w związku z tym żądaniem całość albo znaczną część samoobliczenia podatku określonego okresu podatkowego winna być dokonywana ad casum – w każdym postępowaniu, w relacji do jego okoliczności. Słuszne są zatem wywody Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, że spór nie dotyczył prawidłowości obliczeń dokonanych w deklaracji podatkowej, ale kwestii merytorycznej. W konsekwencji nie można uznać, że organy podatkowe nie mogły prowadzić postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Wobec powyższego, dla rozstrzygnięcia czy zaistniała nadpłata w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. konieczne było wpierw określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego.

6.6. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c, § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a oraz § 6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (j.t. Dz.U. z 2013 r. poz. 490).