Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2098/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-02-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 162 § 1-2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 145 § 1 pkt 1 lit c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA (del.) Maciej Jaśniewicz, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 25 lutego 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 września 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 342/09 w sprawie ze skargi C. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 22 grudnia 2008 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2. odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości.


UZASADNIENIE

6

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 21 września 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 342/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone przez C. W. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 22 grudnia 2008 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że decyzją z dnia 7 października 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił Skarżącemu nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za październik 2003 r. i zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2003 r. Decyzja ta została wysłana za pośrednictwem poczty na adres wskazany przez Skarżącego. Przesyłka wróciła nieodebrana do organu I instancji. Z koperty wynika, że przesyłka pocztowa została nadana w dniu 16 października 2008 r., następnie w dniu 17 października 2008 r. z uwagi na niemożliwość doręczenia przesyłki, dokonano jej awizowania wskazując adres placówki pocztowej, w której pozostawiono przesyłkę do dyspozycji adresata. Następnie w dniu 25 października 2008 r. dokonano powtórnego awizowania i z uwagi na upływ terminu, z dniem 4 listopada 2008 r. zwrócono przesyłkę do organu podatkowego. W konsekwencji zgodnie z art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "O.p."), decyzję z dnia 7 października 2008r. organ uznał za doręczoną w sposób zastępczy z dniem 31 października 2008r. Termin czternastodniowy na złożenie środka odwoławczego upływał z dniem 14 listopada 2008r.

W dniu 3 grudnia 2008r. w Urzędzie Skarbowym w P. Skarżący złożył osobiście odwołanie od tej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wniosku wyjaśnił, iż w dniach od 15 do 23 września 2008r. przebywał w szpitalu w związku z koniecznością wykonania poważnej operacji. Po operacji stan Skarżącego ulegał powolnej poprawie. Zły stan zdrowia spowodował, że Skarżący nie był w stanie podjąć działań prawnych, a w szczególności odebrać decyzji, zapoznać się z nią i złożyć odwołanie. Wyżej przedstawione argumenty świadczą, w ocenie Skarżącego, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy. Potwierdzeniem wskazanych okoliczności faktycznych są karta informacyjna z leczenia szpitalnego obejmująca okres od 15 do 23 września 2008r., zaświadczenie lekarskie z dnia 3 listopada 2008r. i zwolnienie lekarskie obejmujące okres od 26 listopada 2008 r. do 5 grudnia 2008r.

Postanowieniem z dnia 22 grudnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W ocenie organu podatkowego nie można uznać, że choroba Skarżącego poświadczona zaświadczeniem lekarskim jest okolicznością wystarczającą do uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania. Organ podatkowy uznał między innymi, iż Strona mając wiedzę o wszczętym wobec niej postępowaniu podatkowym (rozmowa telefoniczna z 25 września 2008r.) i biorąc pod uwagę stan zdrowia (zwolnienie lekarskie w dniach od 15 do 23 września, zaświadczenie lekarskie z 3 listopada 2008r. i zwolnienie lekarskie za okres od 26 listopada do 5 grudnia 2008r.) nie zachowała należytej staranności w kontekście zdarzeń zaistniałych po 23 września, czyli po wyjściu ze szpitala.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący zarzucił naruszenie art. 120 w związku z art. 14h O.p. - zasady państwa prawa; art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p. - zasady zaufania do organów państwa; art. 122 O.p. - zasady prawdy obiektywnej; art. 162 O.p. - poprzez niewłaściwą interpretację; art. 228 O.p. - poprzez niewłaściwe zastosowanie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, podając motywy swojego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności dokonał analizy art. 162 O.p. Sąd I instancji podkreślił, że przesłanki zawarte w tym przepisie muszą występować łącznie. To zaś przekłada się w konsekwencji na to, iż na organie rozpoznającym taki wniosek, ciąży obowiązek sprawdzenia, czy strona wypełniła wszelkie wymogi, o których mowa w powołanym przepisie. Wydając postanowienie, organ jest więc zobowiązany do tego, aby wypowiedzieć się co do wszystkich omawianych przesłanek.

W związku z powyższym Sąd I instancji stwierdził, że organ nie wypowiedział się co do tego, czy strona swój wniosek o przywrócenie terminu złożyła w terminie 7 dni od ustania przyczyny tego uchybienia. Brak stanowiska organu w tym zakresie sprawia, iż skarżone postanowienie nie poddaje się kontroli sądowej. Nie występuje bowiem możliwość stwierdzenia, czy organ badał w ogóle przedmiotową przesłankę. Brak ten jest zaś na tyle istotny, gdyż okoliczność zachowania tego siedmiodniowego terminu, jest jedną z przesłanek, jakie muszą wystąpić łącznie, aby wniosek mógł zostać uwzględniony.

Zdaniem Sądu I instancji, stwierdzenie przez organ uchybienia temu siedmiodniowemu terminowi sprawia, iż nie zachodzi już konieczność merytorycznego badania pozostałych przesłanek, o jakich mowa w art. 162 O.p. Jeśli bowiem strona spóźniła się z wnioskiem o przywrócenie terminu, odpada konieczność wyjaśniania, czy uprawdopodobniła ona brak winy w uchybieniu głównemu terminowi.

Konkludując Sąd I instancji uznał, iż wobec nie zbadania przez organ tego, czy wniosek o przywrócenie terminu został wniesiony w terminie 7 dni od ustania przyczyny jego uchybienia, wypowiadanie się przez organ co do kwestii braku zawinienia w uchybieniu terminowi jest przedwczesne.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżył w całości wyrok Sądu I instancji. W środku odwoławczym zarzucono naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w związku z art. 162 § 1 i 2 O.p. poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia, wskutek wadliwego przyjęcia, że niewypowiedzenie się organu, czy strona złożyła wniosek w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia, stanowi uchybienie skutkujące koniecznością uchylenia postanowienia przez Sąd jako niepoddającego się kontroli Sądu.

W uzasadnieniu organ podatkowy dowodził, że kwestia braku ustalenia daty ustania przyczyny uchybienia w zaistniałym stanie faktycznym w zaskarżonym postanowieniu nie mogła mieć wpływu na wynik sprawy, ponieważ wystarczającą przesłanką nie uwzględnienia wniosku było wykazanie przez organ winy skarżącego w niedotrzymaniu terminu wniesienia odwołania co zdaniem organu zostało uczynione.

W związku z powyższym autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna i odnosi zamierzony skutek w postaci uchylenia zaskarżonego wyroku oraz przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, albowiem zarzuty podniesione w przedmiotowym środku odwoławczym są trafne.

W niniejszej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej odmówił stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania z powodu braku uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi. Rozpoznając skargę na powyższe postanowienie, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił je, albowiem organ nie wypowiedział się co do tego, czy strona swój wniosek o przywrócenie terminu złożyła w terminie 7 dni od ustania przyczyny uchybienia. W kontekście powyższego rozstrzygnięcia oraz jego pisemnych motywów, należy stwierdzić, że zarzut naruszenia art. 162 § 1 i 2 O.p. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. jest trafny.

Trzeba bowiem zaznaczyć, że podstawą uwzględnienia skargi z powodu uchybień procesowych organu podatkowego jest nie tylko wykazanie, że te przepisy postępowania rzeczywiście zostały naruszone, ale niezbędnym jest stwierdzenie, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Istotny wpływ na wynik sprawy ma jedynie takie uchybienie, które może doprowadzić do wydania rozstrzygnięcia o innej treści niż wydane z tym uchybieniem (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 kwietnia 2010 r., I FSK 484/09 oraz z dnia 25 listopada 2008 r., I FSK 1337/07, orzeczenia dostępne w bazie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Trafnie wskazuje autor skargi kasacyjnej, że uchybienie procesowe, które stało się podstawą uwzględnienia skargi przez Sąd I instancji, nie miało istotnego wpływy na wynik sprawy. Należy bowiem podkreślić, że Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przywrócenia terminu z powodu nie uprawdopodobnienia braku zawinienia w uchybieniu terminu. Zatem organ podatkowy odwołał się do braku spełnienia przesłanki z art. 162 § 1 O.p. Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 O.p. istnieją trzy przesłanki przywrócenia terminu. Po pierwsze, uprawdopodobnienie przez osobę zainteresowaną braku swojej winy. Po drugie, wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu. Po trzecie, dochowanie terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu, a więc złożenie tego wniosku w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia. Uwzględniając treść uchwały składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 kwietnia 2009r., II FPS 9/08, ONSAiWSA 2009, nr 4, poz. 65, dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której był ustanowiony przywracany termin stanowi brak formalny podania, a nie przesłankę przywrócenia terminu. Wszystkie powyższe trzy przesłanki powinny zaistnieć łącznie, aby można było przywrócić termin. Oznacza to, że ustalenie braku spełnienia jednej z przesłanek powoduje odmowę przywrócenia terminu. W konsekwencji w sytuacji, gdy organ administracji publicznej ustali, że jedna z przesłanek przywrócenia terminu nie występuje, zbędnym jest ustalanie istnienia pozostałych z nich. Skoro zatem Dyrektor Izby Skarbowej ustalił, że strona nie uprawdopodobniła braku swej winy w uchybieniu terminu, to bez względu na to, czy wniosek o przywrócenie tego terminu wpłynął w ustawowym i nie przywracalnym terminie przewidzianym w art. 162 § 2 O.p. to i tak rozstrzygnięcie organu podatkowego byłoby takie same. Dlatego też należy uznać, że nie ustalenie przez organ podatkowy istnienia przesłanki z art. 162 § 2 in pricipio O.p. nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. Sąd I instancji nie powinien więc uwzględniać skargi na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. (w uzasadnieniu wyroku Sądu I instancji mylnie wskazano przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a.)

Na marginesie należy podkreślić, że zaskarżony wyrok zawiera w istocie rozstrzygnięcie niekorzystne dla skarżącego. Złamano w ten sposób zakaz reformationis in peius. Sąd I instancji nakazał bowiem organowi podatkowemu zbadanie przesłanki zachowania terminu siedmiodniowego do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W sytuacji, gdyby Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że strona złożyła przedmiotowy wniosek po upływie 7 dni od ustania przyczyny uchybienia, organ zobowiązany byłby do odmowy przywrócenia terminu. W przypadku zaś uznania, że strona dochowała terminu z art. 162 § 2 O.p., nadal pozostaje zagadnienie oceny braku zawinienia strony przy uchybieniu terminu. W istocie więc w wyniku wyroku Sądu I instancji sytuacja procesowa strony może się jedynie pogorszyć.

Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny ustosunkuje się merytorycznie do zarzutów podniesionych w skardze. Dokona w tym zakresie kontroli legalności zaskarżonego postanowienia, oceniając, czy strona uprawdopodobniła brak zawinienia w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Należy dodać, że strona w swym wniosku o przywrócenie terminu wskazuje na zły stan zdrowia, pobyt w szpitalu i na zwolnieniach lekarskich. Zatem według strony tą przyczyną uchybienia terminowi do wniesienia odwołania była jego sytuacja zdrowotna. W sytuacji więc, gdy strona składa wniosek o przywrócenie terminu w trakcie trwania zwolnienia lekarskiego, należy uznać, że termin do złożenia wniosku o przywrócenie został zachowany.

Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

Na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił od zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Wadliwe orzeczenie Sądu pierwszej instancji zostało bowiem wydane w wyniku błędnego przyjęcia przez ten Sąd, że doszło do naruszenia przepisów postępowania. Błąd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego spowodował konieczność wniesienia skargi kasacyjnej przez organ podatkowy, koszty nie powinny więc obciążać strony.