Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 803/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2022-09-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 2032
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 803/22 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 września 2022 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Sędziowie: WSA Waldemar Michaldo, WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: starszy referent Kinga Bryk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2022 r., sprawy ze skargi G. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 28 kwietnia 2022 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości straty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. skargę oddala.


UZASADNIENIE

W 2017 r. Skarżący prowadził samodzielnie działalność gospodarczą pod firmą Z. z siedzibą przy ul. [...] w G.1, ww. dysponował również dodatkowymi miejscami prowadzenia działalności: G.1 ul. [...], G. ul. [...], P. ul. [...], W. ul. [...] oraz w ramach spółki jawnej E., Spółka jawna z siedzibą w S., [...] R.

Prowadzona przez Skarżącego jednoosobowa działalność gospodarcza polegała na wynajmie lokali, sprzętu mechanicznego i samochodów. Skarżący wynajmował lokale i urządzenia produkcyjne w G. na rzecz E. Sp. z o.o., ul. [...], G.1, NIP [...] oraz lokale użytkowe w budynku położonym w W. przy ul. [...] na rzecz podmiotów gospodarczych z terenu W. W roku 2017 Skarżący prowadził również działalność handlową - firma pośredniczyła w zakupie materiałów do produkcji dla spółki E. Sp. z o.o., NIP [...]. Skarżący zatrudniał w oparciu o umowy zlecenia pracowników zajmujących się pracami porządkowymi na terenie G.

Na podstawie upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. nr [...] z 24 września 2019 r. przeprowadzono wobec Skarżącego kontrolę podatkową w zakresie wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego w podatku dochodowym w wysokości 19% pobieranym od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (PPL) za 2017 rok.

W toku ww. kontroli podatkowej zweryfikowano podatkową księgę przychodów i rozchodów za 2017 r. oraz dokumenty źródłowe będące podstawą wpisów w tej księdze, zarówno dla działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie na własne nazwisko, jak i spółki jawnej.

Wobec stwierdzonych w toku kontroli podatkowej nieprawidłowości oraz braku skorygowania zeznania PIT-36L za 2017 r., postanowieniem nr [...] z 14 lipca 2020 r. wszczęto w stosunku do Skarżącego postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 19% pobieranego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2017 r. Postanowienie to zostało doręczone 13 sierpnia 2020 r.

W związku z tym, że organ I instancji nie stwierdził nieprawidłowości w rozliczeniach spółki E., Sp. J. NIP [...], w której Skarżący posiada udziały, uwagi kontrolujących odnosiły się do jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą Z.

W oparciu o protokół kontroli podatkowej, protokół badania ksiąg z 31 sierpnia 2021 r. oraz materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania kontrolnego i podatkowego, organ I instancji stwierdził, że ogółem w rozliczeniu za 2017 rok zawyżono koszty uzyskania przychodów o wydatki w kwocie netto 97.672,18 zł dotyczące:

- usługi naprawy kabla w budynku przy ul. [...] w W. - wartość netto 1.000,00 zł,

W poz. 270 podatkowej księgi przychodów i rozchodów za miesiąc lipiec 2017 r. wykazano zakup udokumentowany fakturą VAT nr [...] z 6 lipca 2017 r. wystawioną przez A., ul. [...],[...] C., NIP [...] na kwotę netto 1.000,00 zł, 230,00 zł VAT tytułem naprawy kabla 0,4kW. W toku postępowania ustalono, że przedmiotowa usługa została wykonana w budynku przy ul. [...] w W., który od 27 marca 2017 r. nie należał już do Skarżącego i od tej też daty nie stanowił jego źródła przychodów.

- usługi naprawy bramy segmentowej na nieruchomości w W. przy ul. [...] wartość netto 240,00 zł,

W poz. 490 podatkowej księgi przychodów i rozchodów za listopad 2017 r. wykazano zakup usługi serwisowej bramy segmentowej udokumentowany fakturą VAT nr [...] z 6 listopada 2017 r. wystawioną przez A.1, Al. [...], [...] S., NIP [...] na kwotę 240,00 zł netto, 55,20 zł VAT - doraźna naprawa bramy segmentowej przemysłowej w dniu 2 listopada 2017 r. w W. na nieruchomości przy ul. [...], która od 27 marca 2017 r. nie należała już do Skarżącego i nie stanowiła źródła przychodów firmy Z.

- zakupu oleju napędowego na kwotę netto 9.252,78 zł,

W podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2017 r. wykazano faktury VAT dokumentujące zakup oleju napędowego. Zgodnie z umieszczonym na tychże fakturach opisem olej napędowy został przeznaczony do napędu koparki. Zgodnie z pisemnymi wyjaśnieniami z 27 listopada 2019 r. olej napędowy zakupiony w miesiącach od maja do sierpnia 2017 r. został wykorzystany do rozdrobnienia gałęzi przewiezionych z nieruchomości w W. przy ul. [...] - pozostałość z drzew wyciętych w marcu 2017 r. W postępowaniu ustalono, że wskazane przez Skarżącego przeznaczenie oleju napędowego jest sprzeczne ze sporządzonymi na fakturach opisami "olej napędowy do koparki" poświadczonymi podpisem Skarżącego. Ponadto przewóz gałęzi z nieruchomości w W. do S. w miesiącach maj i czerwiec 2017 r., został wykonany po dacie przekazania w darowiźnie nieruchomości w W. Pani A. J. Wskazane prace (sprzątanie nieruchomości w W.: wywiezienie gruzu, gałęzi i ich rozdrobnienie), zostały uznane za mieszczące się w zakresie obowiązków właściciela obiektu - córki Skarżącego, a więc nienależące do obowiązków firmy Skarżącego, zatem nie były one wykonywane w celu uzyskania przez firmę E.1 przychodów, ani też w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Z powyższych przyczyn wydatek związany z zakupem oleju napędowego nie stanowi – zdaniem organów podatkowych - kosztów uzyskania przychodów firmy Z.

- zakupu materiałów budowlanych w okolicach R. - kręgi betonowe, rury przepustowe na kwotę netto 71.294,30 zł,

W podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2017 r. wykazano faktury VAT dokumentujące zakup materiałów budowlanych i instalacyjnych takich jak: kręgi betonowe, pokrywy, studzienki kanalizacyjne, włazy do studzienek kanalizacyjnych, rury PVC, materiały do instalacji wodnej itp. w punktach sprzedaży w okolicach R. Zakwestionowanych zakupów materiałów budowlanych Skarżący dokonał w punktach sprzedaży w okolicach R. od następujących podmiotów:

-P. Sp. z O.O., ul. [...],[...] G.3, NIP [...] posiadającego punkty sprzedaży przy ul. [...],[...] G. oraz Zakrzewo, 87-220 [...] R.;

- A.2, ul. [...],[...] G.4, NIP [...];

- P.1, ul. [...],[...] K., NIP [...];

- M., ul. [...],[...] W.1 , NIP [...].

Na podstawie faktur wystawionych przez ww. podmioty ustalono, że Skarżący zakupił m.in.:

-626 metrów bieżących rur kanalizacyjnych o średnicy od 300 do 500 mm oraz długości od 3 do 6 metrów bieżących;

- 78 szt. kręgów betonowych oraz żelbetowych o średnicy od 60 do 150 cm

- 16 szt. pokryw betonowych.

Po dokonaniu szczegółowej analizy danych ujętych w ewidencji, przedłożonego przez Skarżącego spisu z natury oraz złożonych wyjaśnień organ wykazał, że zakupione materiały budowlane nie zostały wykorzystane na cele prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej i dlatego wyłączono je z kosztów uzyskania przychodów.

- zakupu materiałów wykończeniowych w hipermarketach C. i L. na terenie W. na kwotę netto 12.285,10 zł,

W podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2017 r. wykazano faktury VAT dokumentujące zakupy materiałów do wykończenia wnętrz (m.in. płyt gipsowych, profili, farb, betonu itp.) w hipermarketach budowlanych C. oraz L. w punktach sprzedaży zlokalizowanych na terenie W. Faktury dotyczące ww. zakupów w hipermarketach budowlanych w W. dokumentują zakup m.in.:

- 17 października 2017 r. rury PVC 160x4,0x3mb oraz ich zwrot, co dokumentuje faktura nr [...]oraz faktura korekta nr [...];

- 24 października 2017 r. 2 opakowania betonu B20 oraz dzień później 3 opakowania betonu B20; co dokumentują faktury nr [...],[...];

- 25 października 2017 r. 20 szt. profili C50 o długości 4 mb, co dokumentuje faktura nr [...];

- 25 października 2017 r. 12 profili U50 o długości 3 mb oraz 16 szt. profili C50 o długości 3 mb, co dokumentuje faktura nr [...]oraz ich częściowy zwrot 3 listopada 2017 r. - faktura korekta nr [...];

- 30 października 2017 r. 4 szt. profili U50 oraz 8 szt. profili C50, co dokumentuje faktura nr [...];

- 27 listopada 2017 r. profile głwne, poprzeczne oraz wieszaki na podstawie faktury nr [...];

- 30 listopada 2017 r. profile poprzeczne na podstawie faktury nr [...]

wystawionej o godz. 12:16;

- 30 listopada 2017 r. płyty sufitowe na podstawie faktury nr [...]

wystawionej o godz. 14:15.

Organ I instancji po przeprowadzeniu szczegółowej analizy czasu i miejsca zakupu tych materiałów i złożonych przez Skarżącego wyjaśnień uznał, że ww. materiały nie zostały wykorzystane do prac remontowo-budowlanych prowadzonych przez firmę Z. i dlatego nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

- usługi transportowej świadczonej przez firmę H. Sp. z o.o. udokumentowanej fakturą VAT nr [...]z dnia 29 kwietnia 2017 r. na kwotę netto 2.100,00 zł, która dotyczyła transportu koparki kołowej [...] [...] z miejscowości LL. do miejscowości S.

Zakupiona koparka jest środkiem trwałym firmy Skarżącego, ale prace, które wykonywała w miejscowości S., czyli według wyjaśnień Skarżącego polegające na przeładunku gałęzi, czy też gruzu przywiezionych do S. z W. z ul. [...], nie wiązały się z osiągnięciem przychodów przez firmę Z., tylko z administrowaniem nieruchomości, która to 27 marca 2017 r. została przekazana w formie darowizny córce Skarżącego. Organ I instancji uznał, że wskazane przez Skarżącego prace wykonane koparką [...] [...] w S. należy uznać za wykonane prywatnie, a więc wszelkie wydatki związane z wykonaniem tych prac (transport koparki do S., zakup oleju napędowego), nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

- usługi transportowej świadczonej przez firmę Pani A. Ś., udokumentowanej fakturą nr [...] z dnia 19 października 2017 r, na kwotę netto 1.500,00 zł, która dotyczyła transportu 10 m3 drzewa z W. do R.

Organ I instancji opierając się na dowodach źródłowych oraz na zeznaniach Skarżącego z 22 stycznia 2020 r. uznał, że przewóz drewna z W. do R. w październiku 2017 r. stanowi prywatny wydatek, bowiem był to wydatek związany z administrowaniem obiektu przy ul. [...] w W. (uporządkowanie terenu), po dacie przekazania w 6/29 darowiźnie tej nieruchomości Pani A. J., zatem nie może być kosztem uzyskania przychodu firmy Skarżącego.

Kończąc postępowanie podatkowe Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wydał 3 listopada 2021 r. decyzję nr [...], w której określił wysokość straty poniesionej przez Skarżącego z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej za 2017 rok w kwocie [...] zł, tj. w kwocie niższej niż wykazanej w zeznaniu P1T-36L o [...] zł.

Od powyższej decyzji, pełnomocnik Skarżącego złożył odwołanie z 01.12.2021 roku, w którym zarzucił naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego poprzez:

a) niezastosowanie art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

b) niezastosowanie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

c) niewłaściwe zastosowanie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez bezpodstawną odmowę zaliczenia do kosztu uzyskania przychodów poniesionych kosztów, w celu uzyskania przychodów albo zabezpieczenia źródła przychodów i swobodną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego;

2. przepisów prawa procesowego tj. art. 122 w związku z art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie całości zebranych dowodów.

W związku z powyższym, wniósł o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania w sprawie lub przekazanie do ponownego rozpatrzenia w części dotyczącej zawyżenia kosztów uzyskania przychodu ogółem w kwocie 96.172,18 zł o następujące pozycje wskazane w decyzji:

• kwotę 1.000,00 zł - naprawa kabla,

• kwotę 240,00 zł - naprawa bramy segmentowej,

• kwotę 2.100,00 zł-transport koparki,

• kwotę 9.252,78 zł - olej napędowy,

• kwotę 71.294,30 zł - kręgi betonowe, rury przepustowe,

• kwotę 12.285,10 zł - materiały wykończeniowe.

Po przeanalizowaniu całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., rozpatrzył zarzuty Strony w kontekście ustalonego stanu faktycznego i prawnego sprawy i wydał 28 kwietnia 2022 r. decyzję nr [...], którą utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W ocenie organu odwoławczego zakwestionowane wydatki nie zostały poniesione w ustawowo określonym celu, tj. w celu uzyskania przychodów albo zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, co stanowi naruszenie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2017 r. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. nie zachodzi związek pomiędzy ww. kosztami wskazanymi przez Podatnika i choćby potencjalnym osiągnięciem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów w ramach kontrolowanego rodzaju prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, w ramach której wydatki te ujęto w rozliczeniu podatkowym. Główną okolicznością, na którą powołały się organy podatkowe jest fakt, iż część z ww. kosztów dotyczy nieruchomości zlokalizowanej w W. przy ul. [...], której własności została przeniesiona na córkę Podatnika A. J. - tytułem umowy darowizny z dnia 27 marca 2017 roku. W związku z powyższym, ponoszone przez Podatnika koszty, które miały miejsce po tej dacie miały charakter prywatny i nie miały związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Organy podatkowe poddały również analizie treść umów cywilnoprawnych zawieranych między Podatnikiem a najemcami, z których wynika, iż część robót budowlanych przeprowadzanych przez Skarżącego należała do obowiązków najemcy, co również wyklucza zaliczenie ich do kontrolowanych kosztów uzyskania przychodu.

Decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. została zaskarżona przez pełnomocnika Skarżącego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Zaskarżonej decyzji zarzucono:

I. Naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy

1. Niewłaściwe zastosowanie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez bezpodstawną odmowę zaliczenia do kosztu uzyskania przychodów poniesionych kosztów w celu uzyskania przychodów albo zabezpieczenia źródła przychodów i swobodną ocenę zebranego materiału dowodowego.

II. Naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

1. Naruszenie art 120 Ordynacji podatkowej (ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r., Dz.U.2012.749 j.t. - zwanej ordynacją lub o.p.) poprzez niezastosowanie przepisów prawa materialnego i wydanie decyzji bez podstawy prawnej;

2. Naruszenie art. 122 w związku z art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej polegające na niewyczerpującym rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, m. in. odmowę przeprowadzenia zgłoszonych przez stronę wniosków dowodowych w sprawie przesłuchania świadków.

3. Naruszenie art. 2 a Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty wniesiono o :

1. Na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., uwzględnienie skargi i uchylenie

zaskarżonej decyzji w całości.

2. Ewentualnie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., uwzględnienie skargi

i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Kontrargumentując, organ wskazał, iż Skarżący na etapie postępowania podatkowego nie złożył żadnych wniosków dowodowych, a więc zarzut ich nieuwzględnienia jest chybiony. Co więcej, Skarżący nie przedstawił obiektywnych dowodów potwierdzających istnienie związku między poniesionymi wydatkami a uzyskanymi przychodami firmy Z.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022r. poz. 329.; dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.

Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, w tym także te niepodniesione w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje także środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji w granicach kompetencji, przysługujących sądowi administracyjnemu, na podstawie wyżej wymienionych przepisów, Sąd uznał, że nie zawierają one wad, powodujących konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Sąd podziela argumentację zawartą w decyzjach organów podatkowych. W konsekwencji, przedmiotowa skarga. nie zasługiwała na uwzględnienie.

Głównie zagadnienie dotyczące niniejszej sprawy odnosi się do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W związku z powyższym, zadaniem organów podatkowych I i II instancji było stwierdzenie, czy koszty wskazane przez Podatnika stanowią desygnaty kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu przywołanego przepisu.

Kosztem uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Niemniej jednak wydatki te nie mogą znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W niniejszej sprawie należy więc ocenić, czy kwestionowane przez organy podatkowe wydatki Skarżącego były w adekwatnym związku przyczynowym z uzyskaniem przychodu oraz czy koszty poniesione przez Skarżącego można uznać za racjonalne.

Analizując powyższe okoliczności stwierdzić należy, że zaliczenie określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) wymaga, aby:

a) wydatki służyły osiągnięciu przychodów, zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów

b) były bezpośrednio powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz miały charakter celowy i przyczynowo powiązany z osiągnięciem przychodów albo zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła

c) były należycie udokumentowane i faktycznie poniesione

d) nie należały do kategorii wydatków ustawowo wyłączonych z kosztu uzyskania przychodu (zob. wyrok WSA w Krakowie z dnia 30 czerwca 2020 r., sygn. I SA/Kr 1275/19, LEX nr 3050510; wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 października 2017 r., sygn. I SA/Kr 781/17, LEX nr 2393103; wyrok WSA w Olsztynie z dnia 21 sierpnia 2008 r., sygn. I SA/Ol 273/08, LEX nr 460267; wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2009 r., I FSK 1986/08, LEX nr 508265).

W odniesieniu do wydatków związanych z naprawą kabla oraz bramy segmentowej znajdujących się na nieruchomości zlokalizowanej w W., ul. [...] należy stwierdzić, iż kluczową okolicznością w sprawie jest fakt zawarcia umowy darowizny, mocą której własność ww. nieruchomości została w dniu 27 marca 2017 roku przeniesiona na córkę Skarżącego – A. J. Wobec powyższego, od tego dnia wszelkie wydatki związane z ww. nieruchomością nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu z uwagi na fakt, iż przedmiotowa nieruchomość nie miała już związku z działalnością prowadzoną przez Skarżącego. W tym względzie, Sąd podziela zapatrywanie prawne wyrażone przez organy podatkowe.

Nie można także uznać, że ww. koszt stanowi koszt uzyskania przychodu w związku z tym, że powstał on w trakcie testowania na hamowni podwoziowej samochodu Renault, który Podatnik miał zamiar wynająć, a do czego konieczne w jego ocenie było przeprowadzenie rzeczonych testów. Jak wynika z umów cywilnoprawnych znajdujących się w aktach sprawy, hamownia podwoziowa nie należała do Skarżącego, lecz do E. sp.z o.o. Co więcej, wg umowy najmu, to najemca pojazdu był zobowiązany do dbania o stan techniczny pojazdu, wobec czego Skarżący w tym zakresie wykroczył poza zakres swoich obowiązków. Z uwagi na powyższe, nie można powyższych wydatków zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu analizowanego rodzaju działalności gospodarczej, w ramach którego wydatki te zostały ujęte w sporządzonym przez skarżącego rozliczeniu.

Odnosząc się do usługi na kwotę netto 2.100 złotych dotyczącej transportu koparki kołowej [...] [...] z miejscowości L. do miejscowości S., należy stwierdzić, iż również w tym zakresie kluczową okolicznością jest fakt, iż nieruchomość w W. przy ul. [...] została przekazana tytułem darowizny córce Skarżącego. Jak wynika z akt sprawy, ww. koparka służyła do przeładunku gałęzi, które zostały zebrane z ww. nieruchomości. Biorąc powyższe pod uwagę, konieczne jest stwierdzenie, że koszty za wszelkie prace związane z nieruchomością, która od daty darowizny nie stanowiła już środka trwałego Podatnika, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu. Należy zgodzić się z organami podatkowymi, że ww. usługi nie miały związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, lecz miały charakter prywatny.

Kolejnym wydatkiem, do którego należy się odnieść jest zakup oleju napędowego, który był wykorzystany w celu wykonania prac związanych z rozdrabnianiem gałęzi oraz przewożeniem gruzu z nieruchomości w W. przy ul. [...]. Tak jak przy analizie poprzednich kosztów, należy stwierdzić, że z uwagi na to, że ww. nieruchomość nie stanowiła w dacie wykonywania ww. prac własności Podatnika, ani nie miał on do niej żadnego innego tytułu prawnego, nie jest możliwe zaliczenie wydatków na olej napędowy do kosztów uzyskania przychodu. Wykonane prace miały charakter prywatny, a co więcej można argumentować, że uporządkowanie nieruchomości należało do obowiązków nowego jej właściciela – A. J. Nie istnieje w tej sytuacji możliwość powiązania przyczynowo skutkowego między wydatkiem poniesionym na olej a przychodem lub zabezpieczeniem kontrolowanego źródła przychodu.

W następnej kolejności należy się odnieść kosztów zakupu materiałów budowlanych (m.in. kręgów betonowych, rur przepustowych) na kwotę netto 71 294, 30 zł. W tym zakresie zwrócić należy uwagę na nierzetelny spis z natury, co powoduje trudności z ustaleniem ile i które z ww. materiałów budowlanych zostały wykorzystane na cele remontowe, a które pozostały niewykorzystane. Tytułem przykładu można wskazać, iż zgodnie ze spisem, na dzień 31 grudnia 2017 roku Skarżącemu pozostało 74 rury przepustowe, chociaż zakupił 73,5 sztuki. Niezależnie od powyższego, należy stwierdzić, iż aby koszt zakupu ww. materiałów budowlanych stanowił kosz uzyskania przychodzi, konieczne jest ich powiązanie z uzyskiwaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła przychodu. Zdaniem Podatnika, materiały budowlane zostały wykorzystane na nieruchomości w W. przy ul. [...] oraz na nieruchomości w G. Co do pierwszej z ww. nieruchomości, należy powtórzyć argumentację, iż wszelkie wydatki na nią poniesione po dacie przekazania za pomocą umowy darowizny jej własności na rzecz córki nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu. Od 27 marca 2017 roku Podatnik nie ma żadnego tytułu prawnego do ww. nieruchomości i nie jest ona związana z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Tym samym zakup materiałów budowlanych wykorzystanych na tej nieruchomości wiąże się z prywatnymi wydatkami na rzecz własności córki.

Odnosząc się do prac budowlanych na nieruchomości w G., należy podzielić ocenę prawną organów podatkowych, iż zgodnie ze znajdującymi się w aktach sprawy umowami najmu, koszty takich prac obciążają najemcę, a nie wynajmującego. W związku z powyższym, w tej sytuacji można rozważyć roszczenie wynajmującego względem najemcy, jednak w żadnym razie nie można uznać ich za koszt uzyskania przychodu, skoro był to wydatek, który obciążał najemcę, a nie wynajmującego, a więc Skarżący w ogóle nie powinien go ponosić.

Należy się także odnieść do rzekomej usługi wykonanej na rzecz Skarżącego przez P 2, która miała polegać na transporcie ww. materiałów budowlanych. Należy zwrócić uwagę, iż nie istnieje faktura stwierdzająca najem pojazdu lub usługę transportową na rzecz Podatnika, lecz jedynie faktury dot. sprzedaży części i usług naprawy urządzeń i to na rzecz E. sp z o.o., a więc innego podmiotu.

Następnym wątpliwym kosztem jest wydatek na zakup materiałów wykończeniowych w hipermarketach C. i L. na terenie W. na kwotę netto 12 285, 10 złotych. W niniejszym zakresie należy wskazać na szereg okoliczności, z których wynika niemożność zaliczenia ww. wydatków do kosztu uzyskania przychodu. Przede wszystkim wątpliwość budzi fakt, iż ww. materiały zostały zakupione w W., chociaż jak twierdzi Skarżący, były one wykorzystane do remontu nieruchomości w G., która to miejscowość jest znacznie oddalona od W.. Zakup materiałów wykończeniowych w takiej odległości od miejsca remontu nie stanowi racjonalnego wydatku z punktu widzenia doświadczenia życiowego. Co więcej, Podatnik w żaden sposób nie wykazał, iż do rzeczonego remontu faktycznie doszło, a w szczególności nie przedstawił żadnych dokumentów to potwierdzających. Należy zgodzić się z opinią, że przeprowadzenie przez organ podatkowy oględzin nieruchomości nie miałoby waloru dowodowego, gdyż ukazywałoby obecny stan nieruchomości, natomiast nie wynikałby z tego fakt przeprowadzenia remontu. Budzi także wątpliwość brak faktur dot. sprzedaży jakichkolwiek materiałów przydatnych do remontu w okolicy G. Zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego, w czasie remontu praktycznie zawsze dochodzi konieczność uzupełnienia materiałów.

Jednakże, nawet jeśli przyjmiemy, że do wspomnianego remontu faktycznie doszło, to należy stwierdzić, tak jak uprzednio, że zgodnie z analizowanymi umowami cywilnoprawnymi, koszt ww. remontu obciążał najemcę, a więc E. sp. z o.o.. Tym samym nie można uznać kosztów poniesionych na zakup materiałów wykończeniowych do remontu za koszt uzyskania przychodu kontrolowanej działalności gospodarczej.

Odnosząc się zbiorczo do zarzutów natury proceduralnej, należy stwierdzić, iż w ocenie Sądu organy podatkowe prowadziły postępowanie z należytą starannością. Brak w postępowaniu organów podatkowych jakichkolwiek uchybień procesowych, w tym tych wskazanych przez pełnomocnika Skarżącego. Należy wskazać, iż nie można czynić zarzutu nieuwzględnienia wniosków dowodowych w sytuacji, gdy takowe nie zostały złożone. Organy podatkowe nie dopuściły się uchybień ani w trakcie przeprowadzonej kontroli, ani na etapie wydawania decyzji administracyjnych. Za wystarczający należy uznać zakres materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, a czynności zaproponowane przez Podatnika nie wpłynęłyby w żaden sposób na sposób rozpatrzenia niniejszej sprawy.

Skarżący bowiem, kwestionując rozstrzygnięcie organów podatkowych odnosił się w swej argumentacji w sposób globalny do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, traktując działalność prowadzoną w różnych formach prawnych jako pewną jedność. Tymczasem – w sensie prawnym i podatkowym - każdy z rodzajów prowadzonej działalności ma odrębny charakter, jest też odrębnie rozliczany podatkowo. Przedmiotem postępowania podatkowego była natomiast jednoosobowa działalność gospodarcza Skarżącego, prowadzonej pod firmą Z. Organy podatkowe poddawały zatem analizie dokumenty, dowody i okoliczności związane z tym wycinkiem działalności Skarżącego, które zresztą sam Skarżący w dokumentacji dotyczącej tej działalności zgromadził. Z tej przyczyny argumenty dotyczące zajmowania przez organy podatkowe nieuzasadnionego gospodarczo i ekonomicznie stanowiska, nie mogły być przez Sąd uznane za adekwatne. Podtrzymując swe stanowisko Skarżący nie potwierdził równocześnie konkretnymi dowodami by kwestionowane przez organy wydatki były w istocie powiązane z prowadzoną działalnością jednoosobową, np. by w stosunku do nieruchomości przy ul. [...] w W. istniały konkretne dokumenty zobowiązujące go do określonych działań, mimo formalnego przekazania nieruchomości na rzecz swej córki.

Nie sposób także uznać, że organy podatkowe naruszyły zasadę in dubio pro tributario, bowiem w sprawie nie zaszły żadne wątpliwości prawne, których nie dało się rozwiać w toku prowadzonego postępowania podatkowego.

O rzetelności prowadzonego postępowania świadcz także fakt, iż uzasadnienia decyzji organów podatkowych, a także odpowiedź na niniejszą skargę jest kompleksowa, rzeczowa i w sposób dogłębny wyjaśnia tok rozumowania.

Reasumując, stanowisko zaprezentowane przez organy podatkowe obydwu instancji Sąd uznał w rozpoznawanej sprawie za adekwatne do wyniku przeprowadzonego postepowania. Powyższe uzasadnia konkluzję, iż organy podatkowe prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego do ustalonego stanu faktycznego sprawy.

Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji również innych niż zarzucane w skardze uchybień, które stanowiłyby podstawę do uchylenia lub stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. Wobec powyższego, Sąd - działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. - oddalił skargę G. J.