Wyrok NSA oz. w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 623/98
NSA oz. w Szczecinie
Data orzeczenia: 1999-04-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: par. 63 ust. 2
journal: Dz.U. 1995 nr 154 poz. 797
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Uprawniony pilot lub przewodnik, o którym mowa w par. 63 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./ to osoba posiadająca kwalifikacje w zakresie obsługi grup turystycznych czy kwalifikacje do oprowadzania grup turystycznych w danym mieście czy regionie, potwierdzone zaświadczeniem o ukończeniu odpowiedniego szkolenia i nadaniem uprawnień pilota czy przewodnika przez właściwe organy.

TEZY

Uprawniony pilot lub przewodnik, o którym mowa w par. 63 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./ to osoba posiadająca kwalifikacje w zakresie obsługi grup turystycznych czy kwalifikacje do oprowadzania grup turystycznych w danym mieście czy regionie, potwierdzone zaświadczeniem o ukończeniu odpowiedniego szkolenia i nadaniem uprawnień pilota czy przewodnika przez właściwe organy.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi Centrum Rehabilitacji w K. na decyzję Urzędu Skarbowego w K. z dnia 22.01.1998 r. określającej zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za okres od czerwca do października 1997 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 27.03.1998 r. (...) Izba Skarbowa w K. na podstawie art. 21 par. 3, art. 52 par. 1, art. 72 par. 1 i art. 233 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ oraz art. 6 ust. 4, art. 10 ust. 2, art. 15 ust. 1, art. 27 ust. 6 i art. 39 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, rozpatrując odwołanie Centrum Rehabilitacji w K. od decyzji Urzędu Skarbowego w K. z dnia 22.01.1998 r. określającej zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za okres od czerwca do października 1997 r., zaskarżoną decyzję utrzymała w mocy.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że do określenia zobowiązań w podatku od towarów i usług Centrum Rehabilitacji w K. doszło w wyniku stwierdzenia przez organ pierwszej instancji, bezpodstawnego zastosowania przez podatnika zerowej stawki podatku dla usług świadczonych na rzecz "Huty" z O. w Republice Czeskiej.

Urząd Skarbowy stwierdził, że usługi świadczone przez Centrum nie mogą być uznane za eksport usług albowiem nie spełniają wymogów przepisu art. 39 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku VAT.

Takiej oceny nie podzielił podatnik podnosząc w odwołaniu że świadczona usługa obejmowała również usługę "pilota", którym był "starosta" grupy oraz uiszczona została zaliczka, którą Centrum otrzymało 23.06.1997 r. w kwocie 98.077,20 zł na podstawie faktury z 18.06.1997 r.

Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z cytowanym przepisem art. 39 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku VAT, eksportem usług są usługi zagranicznej turystyki przyjazdowej, świadczone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej (...) pod warunkiem, że turystyka ma charakter zorganizowany i usługi świadczone są osobom zagranicznym w rozumieniu prawa dewizowego.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (...) /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./, wydanym na podstawie przepisu art. 39 ust. 2 ustawy o podatku VAT, dającym upoważnienie do określenia zakresu usług uznawanych za eksport usług, warunków jakie muszą spełniać podatnicy, aby świadczone usługi mogły być uznane na równi z eksportem usług, zostały określone warunki uznania usług świadczonych na terenie Polski na rzecz podmiotów zagranicznych za usługi zagranicznej turystyki przyjazdowej - par. 63 rozporządzenia.

Taka turystyka musi mieć charakter zorganizowany a więc spełniać łącznie trzy warunki

- usługa dotyczy jednorazowo grupy wynoszącej co najmniej osiem osób lub być związaną z organizacją polowań,

- realizacja usługi obejmuje również usługę uprawnionego przewodnika lub pilota,

- przekazaną zaliczkę w wysokości wynoszącej co najmniej 30 procent ceny zleconej usługi.

Potwierdzeniem świadczenia usługi zagranicznej turystyki przyjazdowej jest łączna faktura wystawiona w walucie obcej przez podatnika osobie zagranicznej i dowód zapłaty.

Ponieważ realizacja usługi przez Centrum nie obejmowała usługi uprawnionego przewodnika lub pilota i nie wpłacono zaliczki wynoszącej 30 procent ceny zleconej usługi brak było podstaw do korzystania z preferencyjnej stawki podatku VAT. Zdaniem organu odwoławczego, przewodnikiem czy pilotem grupy w rozumieniu przepisów nie mógł być "starosta" grupy - uczestnik, albowiem jego funkcja była różna od wymagań stawianych pilotowi czy przewodnikowi, jako osobom prowadzącym wycieczki, opiekujących się turystami, zapoznającymi ich z historią miasta, eksponatami w muzeach, itp. W przedmiotowej sprawie rolę opiekunów poszczególnych grup pełniły bliżej nieokreślone osoby, których danych nie ustalono w postępowaniu.

Należy zauważyć, że kwotę 98.068,63 zł wpłaconą 23.06.1997 r. trudno uznać, za zaliczkę, skoro realizacja usługi, początek pierwszego turnusu pobytu w K. rozpoczął się 14.05.1997 r. a więc wpłata "zaliczki" nie nastąpiła przed rozpoczęciem świadczenia usługi.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Centrum Rehabilitacji, wskazując na błędną interpretację przepisów prawa, zwłaszcza wyrażeń ustawowych zawartych w par. 63 ust. 2 cyt. rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1995 r., wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi, podatnik wskazał, że mylnie przyjęto, że nie spełnił on warunków określonych przepisami, by uznać świadczoną sługę, za usługę zagranicznej turystyki przyjazdowej. Świadczy o tym fakt, że w grupie turystów był "vedouci" co oznacza po czesku pilot - przewodnik, który nie koniecznie musi być zatrudniony przez usługodawcę. Również stanowisko organów nie otrzymania zaliczki przed rozpoczęciem świadczenia usług nie jest zasadne. Umowa z kontrahentem zagranicznym przewidywała wpłatę zaliczki i ta zaliczka została wpłacona 23.06.1997 r. przed rozpoczęciem świadczenia usługi.

Powoływanie się przez organy podatkowe na przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku VAT nie jest zasadne.

W odpowiedzi na skargę, Izba Skarbowa w K. powołując argumenty wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wniosła o oddalenie skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, a zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z zawartą 4.11.1996 r. umową o zabezpieczenie pobytów rehabilitacyjnych i aneksem do tej umowy pomiędzy "Hutą" w O. a Centrum Rehabilitacji, Centrum zobowiązało się zabezpieczyć pobyt rehabilitacyjny dla 42 osobowych grup pracowników Spółki z O. w Republice Czeskiej w czasie sześciu dwutygodniowych turnusów w okresie od 14.05.1997 r. do 24.09.1997 r. Strony uzgodniły wpłatę zaliczki na podstawie faktury wystawionej miesiąc przed przyjazdem grupy przez Centrum obejmującej należność za pobyt 40 osób, płatnej przed rozpoczęciem pierwszego turnusu oraz obecność wśród uczestników turnusu "starosty" którego zadaniem był kontakt z przedsiębiorstwem, /pracodawcą uczestników rehabilitacji/ o przypadkach losowych uczestników.

Określając i kwalifikując w art. 39 ust. 1 pkt 2 usługę zagranicznej turystyki przyjazdowej, jako eksport usług, w ust. 2 ustawodawca upoważnił Ministra Finansów do określenia zakresu usług uznanych za ich eksport, warunki jakie muszą spełniać podatnicy, aby świadczone usługi mogły być uznawane na równi za ich eksport.

W rozporządzeniu z dnia 21 grudnia 1995 r. Ministra Finansów określił warunki zagranicznej turystyki przyjazdowej zwłaszcza wymogi uznania jej za zorganizowaną, stanowiąc w par. 63 ust. 2 rozporządzenia, że taka usługa dotyczy jednorazowo grupy liczącej co najmniej osiem osób, realizacja usługi obejmuje również usługę uprawnionego przewodnika lub pilota oraz przekazano zaliczkę w wysokości wynoszącej co najmniej 30 procent ceny zleconej usługi.

W sprawie spornym jest czy spełnione zostały przez Centrum Rehabilitacji przy świadczeniu usługi na rzecz czeskiego kontrahenta, wymogi obejmujące usługę uprawnionego przewodnika lub pilota oraz przekazanie zaliczki.

Użyte w cytowanym przepisie sformułowanie: "realizacja usługi obejmuje również usługę uprawnionego przewodnika lub pilota" wskazuje, że ustawodawca określając wymogi i warunki, jakie winien spełnić wykonawca usługi zagranicznej turystyki przyjazdowej, aby uznać tę usługę za usługę eksportową, sformułował wymóg udziału przy realizacji usługi turystyki zorganizowanej uprawnionego pilota lub przewodnika. Uprawniony pilot lub przewodnik, to osoba posiadająca kwalifikacje w zakresie obsługi grup turystycznych czy kwalifikacje do oprowadzania grup turystycznych w danym mieście czy regionie, potwierdzone zaświadczeniem o ukończeniu odpowiedniego szkolenia i nadaniem uprawnień pilota czy przewodnika przez właściwe władze.

Starosta grupy, jak słusznie stwierdzają organy podatkowe, takich kwalifikacji i uprawnień nie posiadał, dlatego należy uznać, że skarżąca świadcząc usługę nie zapewniła w niej udziału uprawnionego pilota czy przewodnika.

Również ocena organów podatkowych odnośnie "zaliczki" jest zgodna z prawem.

Skarżąca nie kwestionuje że pierwszą wpłatę w kwocie 98.068,63 zł otrzymała 23.06.1997 r., gdy świadczenie usług /pierwszy turnus/ rozpoczął się 14 maja 1997 r., następny 27.05, a 23.06.1997 r. zakończył się trzeci turnus, pobytu w Centrum Rehabilitacji pracowników zamawiającego usługę.

Tak więc nie była to zaliczka a zapłata za wykonaną usługę - patrz postanowienie pkt I.1. umowy.

Należy stwierdzić, że umowa o zabezpieczenie pobytów rehabilitacyjnych w pkt 1.4. przewidywała obowiązek dokonania wpłaty zaliczki na wartość usługi obejmującej koszty pobytu grupy 40 osób, lecz zebrany materiał dowodowy nie potwierdza, by skarżąca na miesiąc przed rozpoczęciem I turnusu wystawiła "fakturę zaliczkową" a Huta taką należność wpłaciła na konto skarżącej.

Dlatego, mając powyższe na uwadze, uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ skargę oddalił.