Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 217/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2017-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.119a-119f
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art.134 §1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art.151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 31 maja 2017 r. sprawy ze skargi D.K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w[...], działający w imieniu Ministra Rozwoju

i Finansów postanowieniem z dnia 15 grudnia 2016 r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej

w [...], działającego w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia

11 października 2016 r. nr [...] o pozostawieniu bez rozpoznania wniosku [...](dalej jako: wnioskodawca, skarżąca)

o wydanie interpretacji przepisów prawa w zakresie podatku od spadków i darowizn dotyczącej skutków podatkowych zawarcia umowy darowizny.

Postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym:

W dniu 13 lipca 2016 r. wnioskodawca złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego (uzupełniony 31 sierpnia 2016 r.) w zakresie podatku od spadków i darowizn dotyczącej skutków podatkowych zawarcia umowy darowizny, planowanej nie wcześniej niż 1 sierpnia 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe: wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą obywatelstwo Polskie i spodziewa się nabycia tytułem darowizn od ojca i od matki (dalej jako: "darczyńca") nieruchomości i środków pieniężnych znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, a także ogółu praw i obowiązków w spółce nieposiadającej osobowości prawnej (dalej jako: "darowizna").

Darczyńca oraz wnioskodawca posiadają obywatelstwo Polskie oraz w Polsce posiadają miejsca stałego pobytu. Darowizna środków pieniężnych zostanie wykonana w ten sposób, że darczyńca wpłaci środki pieniężne na rachunek bankowy wnioskodawcy. Wnioskodawca zatem udokumentuje ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy,

w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym. W przypadku zaś darowizny nieruchomości, akcji spółki komandytowo-akcyjnej lub udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oraz ogółu praw

i obowiązków w spółce nieposiadającej osobowości prawnej darczyńca i wnioskodawca podpiszą stosowną umowę darowizny w wymaganej prawem formie. Wnioskodawca zgłosi ww. nabycie tytułem darowizny właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy, co może mieć miejsce w przypadku darowizny środków pieniężnych, w terminie 6 miesięcy od spełnienia przyrzeczonego świadczenia. Wartość darowanych składników majątkowych w ramach jednej darowizny przekroczy [...] zł. Wnioskodawca przewiduje,

że darowizna nastąpi w 2016 r., jednak nie wcześniej niż 1 sierpnia 2016 r.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym zadano następujące pytania:

1. Czy wnioskodawca stosując do otrzymanej darowizny zwolnienie z art. 4a

ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2016 r. poz. 205 – dalej zwanej: "u.p.s.d."), powinien brać pod uwagę jedynie literalne brzmienie tego przepisu skoro w ocenie wnioskodawcy spełnia on warunki zwolnienia zawarte w tym przepisie, z pominięciem innych przepisów prawa podatkowego w tym ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm. – dalej zwanej: "O.p.)? Innymi słowy czy wobec tego w opisanym zdarzeniu przyszłym otrzymane tytułem darowizny składniki majątku będą zwolnione od podatku od spadków i darowizn, o ile tylko wnioskodawca spełni warunki z art. 4a ust. 1 u.p.s.d.?

2. Czy jeśli wnioskodawca spełnia warunki zwolnienia z art. 4a ust. 1 u.p.s.d. dla otrzymanych składników majątkowych tytułem darowizny, możliwość skorzystania

z tego zwolnienia może być ograniczona w związku z uwzględnieniem przepisów działu IlIa, rozdział 1 O.p., tj. art. 119a-119f O.p.?

3. Czy jeśli zdaniem organu interpretacyjnego, oceniając czy do wnioskodawcy ma zastosowanie zwolnienie z art. 4a ust. 1 u.p.s.d., należy brać pod uwagę nie tylko literalne jego brzmienie i warunki formalne w nim zawarte ale także przepisy działu IlIa, rozdział 1 O.p., tj. art. 119a-119f O.p., to prawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy,

że zastosowanie zwolnienia dla otrzymanych w drodze darowizny składników majątkowych z podatku, o którym mowa w art. 4a ust. 1 u.p.s.d., stanowi przedmiot i cel tego przepisu ustawy w rozumieniu art. 119a § 1 O.p.?

4. Czy w razie potwierdzenia w pytaniach nr 1-3 stanowiska wnioskodawcy,

tj. stwierdzenia, że fakt otrzymania darowizny jest zwolniony z opodatkowania, niezależnie od innych okoliczności w przepisie tym nie wymienionych oraz niezależnie od treści przepisów art. 119a-119f O.p., zastosowanie się przez wnioskodawcę do takiej interpretacji indywidualnej skutkuje możliwością zastosowania ochrony wynikającej przepisów z art. 14k-14n O.p., w szczególności skutkuje zastosowaniem zwolnienia

z zapłaty podatku oraz odsetek od zaległości podatkowych?

W zakresie pytania nr 1, pismem z 13 września 2016 r., wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez jednoznaczne wskazanie interpretacji jakich przepisów O.p., w powiązaniu z przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn, wnioskodawca oczekuje w ramach pierwszego pytania, tj. doprecyzowanie do jakich konkretnie przepisów O.p. wnioskodawca odwołuje się w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 1. Wskazano także, że nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie wniosku w zakresie pytania nr 1 bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 14 września 2016 r. skutecznie doręczono poprzez platformę ePUAP w dniu 20 września 2016 r.

Odpowiadając na wezwanie organu pismem z dnia 27 września 2016 r. wnioskodawca wyjaśnił, że pytanie nr 1 zmierza do ustalenia, czy wnioskodawca spełnia warunki zwolnienia określonego w art. 4a u.p.s.d. oraz czy w art. 4a u.p.s.d. wskazane są jedyne warunki określające warunki zwolnienia z podatku od spadków i darowizn, czy też są inne przepisy wpływające na prawa i obowiązki wnioskodawcy jako obdarowanego. Innymi słowy w pytaniu 1 wnioskodawca oczekuje odpowiedzi na pytanie czy spełnia warunki zwolnienia z podatku i czy jedyną podstawę prawną określającą warunki zwolnienia z podatku od spadków i darowizn stanowi art. 4a u.p.s.d. W swoim stanowisku wnioskodawca wskazał wyraźnie, iż spełnia warunki zwolnienia z podatku i nie widzi jakichkolwiek innych przepisów prawa podatkowego

w tym O.p., które by ograniczały przysługujące mu na podstawie tego przepisu zwolnienie. Stąd też niemożliwe jest ich wskazanie. Ewentualnie gdyby istniały takie inne przepisy, których wnioskodawca nie dostrzega, to właśnie celem pytania 1 jest pozyskanie wiedzy od organu interpretacyjnego o tychże przepisach tak aby wnioskodawca prawidłowo wywiązał się z ciążących na nim obowiązków podatkowych, w tym dopełnił wszystkich warunków zastosowania zwolnienia z podatku od spadków

i darowizn.

Uznając, że wnioskodawca nie uzupełnił wniosku w zakresie niezbędnym do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego, tj. nie wskazał do jakich przepisów prawa podatkowego O.p. odwołuje się w pytaniu nr 1, Dyrektor Izby Skarbowej w [...], działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, w oparciu o przepis art. 14g § 1, art. 169 § 1 i § 4 oraz art. 14h O.p., postanowieniem z dnia 11 października 2016 r. nr [...] pozostawił wniosek w zakresie pytania 1 bez rozpatrzenia.

Na powyższe postanowienie, wnioskodawca złożył zażalenie, domagając się jego uchylenia w całości oraz merytoryczne rozpatrzenie wniosku.

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w zażaleniu, Dyrektor Izby Skarbowej w [...], działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów postanowieniem z dnia 15 grudnia 2016 r. utrzymał w mocy postanowienie z dnia 11 października 2016 r.

Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji zasadnie uznał, że złożony przez wnioskodawcę wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w przepisach O.p. W związku z tym zostało wydane postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, po uprzednim wezwaniu wnioskodawcy, na podstawie

art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. do uzupełnienia braków formalnych wniosku poprzez sprecyzowanie czy w ramach pytania nr 1 wnioskodawca wnosi o analizę przepisów dotyczących klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, tak jak to czyni w ramach pozostałych pytań przedłożonych do rozpoznania organowi, czy tylko wnosi o analizę materialnoprawną w zakresie przepisów podatku od spadków i darowizn. Przy czym organ podatkowy wezwał wnioskodawcę do przedstawienia tylko takich danych, które nie prowadziły do przerzucenia ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę. Dane, o przedstawienie których wzywał organ, miały jedynie na celu uzyskanie informacji niezbędnych do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy, a nie dokonania przez niego własnej oceny prawnej. Powyższe oznaczało, że organ podatkowy wskazał bardzo dokładnie jakie braki formalne zawierał wniosek, w jakim terminie należało je usunąć oraz jakie są konsekwencje nieuzupełnienia wniosku, co czyniło wszystkie zarzuty strony za całkowicie chybione i pozbawione podstaw prawnych.

W rozpatrywanej sprawie, wbrew subiektywnemu przekonaniu strony wyrażonemu w złożonym zażaleniu, wnioskodawca wymogów tych nie wypełnił bowiem nie wskazał, jakie przepisy prawa podatkowego miałyby być przedmiotem wnioskowanej interpretacji, a w konsekwencji nie przedstawił oceny prawnej, jaką należałoby przyjąć w nakreślonym stanie faktycznym. Jak podkreślił organ, przedmiotem interpretacji mogą być tylko takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy wynikające z konkretnych norm prawa podatkowego.

W rezultacie, skoro wnioskodawca nie uzupełnił wniosku o wskazanie konkretnych przepisów prawa podatkowego - nie usunął braków formalnych wniosku, to należało wydać, w oparciu o przepis art. 14g § 1 w związku z art. 169 § 1 O.p., postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia tej części złożonego wniosku

o wydanie interpretacji indywidualnej

W skardze na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w [...] skarżąca wniosła o jego uchylenie, zarzucając zaskarżonemu postanowieniu naruszenie:

- przepisu art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz przepisów art. 14b § 1, art. 14b § 2a oraz 14b § 3 O.p. mających istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, czego skutkiem było niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku

o wydanie interpretacji indywidualnej, wymagane przez te przepisy zostały spełnione przez skarżącą a jednocześnie brak było przesłanek które stanowiły podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej i odmowy wszczęcia postępowania,

- przepisu art. 120 O.p. mającego istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez niezastosowanie tego przepisu i działanie przez organ nie na podstawie przepisów prawa. Organ stwierdził bowiem arbitralnie i bez wyraźnej podstawy prawnej,

że skarżąca zobowiązana była do wskazania innych przepisów prawa podatkowego mających zastosowanie w sprawie, niż te których zastosowanie uznał za uzasadnione skarżąca,

- przepisu art. 121 O.p. w zw. z art. 14h O.p. mających istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem organu, polegającym na wzywaniu podatnika do wskazania innych przepisów prawa podatkowego, niż te które za znajdujące zastosowanie w niniejszej sprawie uznaje skarżąca,

- przepisu art. 125 § 1 O.p. mającego istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez wskazanie, iż skarżąca powinna wskazać inne przepisy prawa podatkowego, niż te które uznaje za znajdujące zastosowanie w sprawie, co skutkowało przedłużaniem postępowania bez żadnego uzasadnienia prawnego i występowania w sprawie faktycznej konieczności uzupełnienia takich przepisów.

Dyrektor Izby Skarbowej w [...], działający z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując

w całości swoje stanowisko zawarte w wydanej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w [...] z w a ż y ł, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2261 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; zwanej dalej "P.p.s.a."), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną

z zastrzeżeniem art. 57a. Art. 57a P.p.s.a. z kolei stanowi, że skarga na pisemną interpretację prawa podatkowego wydaną w indywidulanej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów prawa materialnego sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ono prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest prawidłowość wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...], działającego z upoważnienia Ministra Finansów, postanowienia utrzymującego w mocy, wydane na podstawie art. 14g § 1, art. 169 § 1, § 2 i § 4 oraz art. 14h Ordynacji podatkowej, postanowienia tego organu

o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku [...] o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Z treści skargi wynika bowiem, że skarżąca stoi na stanowisku, iż złożony przez nią wniosek wraz z nadesłanym na wezwanie organu uzupełnieniem był kompletny i umożliwiał wydanie interpretacji.

Natomiast zdaniem organu interpretacyjnego pomimo wezwania jej do tego, skarżąca nie dokonała uzupełnienia wniosku w zakresie umożliwiającym wydanie interpretacji, nie wskazała dokładnie interpretacji jakich przepisów oczekuje.

Z uwagi na tak zarysowany przedmiot sporu na wstępie wskazać należy,

że postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji uregulowane zostało

w Rozdziale 1a Działu II Ordynacji podatkowej, jednakże na mocy art. 14h tej ustawy ustawodawca zezwolił na odpowiednie stosowanie w tej procedurze niektórych innych przepisów Ordynacji podatkowej, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w chwili wydania zaskarżonego postanowienia) minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej). Stosownie zaś do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym

(art. 14c § 1-2 Ordynacji .podatkowej). Natomiast w sytuacji, gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 , organ wydaje postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia (art. 14g § 1 i § 3 Ordynacji .podatkowej).

Interpretacja indywidualna, w przeciwieństwie do interpretacji ogólnej (art. 14a Ordynacji podatkowej) ma charakter jednostkowy i konkretny w odniesieniu do podmiotu, który wystąpił o jej udzielenie. Jak wskazano powyżej, na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej w istocie dotyczy tylko indywidualnej, określonej sprawy danego podmiotu i dla niego wyłącznie, jako adresata wydanej interpretacji, wynik postępowania będzie miał znaczenie prawne – w kontekście ochrony prawnej z tytułu zastosowania się do tej interpretacji.

Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny (zaistniały bądź przewidywany), to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Zdarzenie przyszłe musi więc być opisane w sposób konkretny i jednoznaczny.

Organ podatkowy nie może ani domniemywać takich czy innych intencji (zamiarów) podatnika, ani za podatnika ustalać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), uzupełniać go czy oceniać jego zgodność z rzeczywistością. Organ, na podstawie wyczerpująco przestawionego zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, winien udzielić odpowiedzi kategorycznej, tj. z interpretacji musi wynikać wyraźna odpowiedź na zadane przez wnioskodawcę pytanie, a stanowisko powinno być poparte jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym. Funkcją przypisaną interpretacji indywidualnej przez ustawodawcę jest bowiem dokonanie wykładni przepisów prawa podatkowego i wskazanie powodów dlaczego taki, a nie inny przepis znajdzie zastosowanie w konkretnie opisanej sytuacji. Interpretacja wydana

w indywidulanej sprawie nie może natomiast stanowić ogólnych rozważań nad ewentualnymi konsekwencjami podatkowymi, jakie mogą zaistnieć na gruncie stanu faktycznego zarysowanego ogólnikowo lub w sposób niedomknięty. Zadane pytanie zatem musi w sposób bezpośredni odnosić się do przedstawionego stanu faktycznego

i także nie może być sformułowane w sposób ogólnikowy, ani pozostawiający pole do domysłów, gdyż to zakres pytania z kolei wyznacza zakres oceny prawnej, ocena prawna natomiast jest przedmiotem analizy organu interpretacyjnego. Pomiędzy stanem fatycznym, zadanym pytaniem i oceną wnioskodawcy występuje ścisły związek polegający na tym, że w stanie fatycznym musi zawierać się zdarzenie, do którego odnosi się zadane pytanie, natomiast stanowisko własne wnioskodawcy powinno zawierać odpowiedź na postawione pytanie.

Podkreślić w tym miejscu należy, że indywidualna interpretacja podatkowa ma jednocześnie pełnić dwie funkcje - informacyjną oraz gwarancyjną (art. 14k Ordynacji podatkowej). Celem ustanowienia instytucji prawa do uzyskania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego było nie tylko zapewnienie podmiotom wymienianym we wskazanym przepisie (podatnikom, płatnikom

i inkasentom) poczucia pewności co do prawidłowości stosowania przez nich ściśle wskazanych przepisów podatkowych, stwarzających istotne wątpliwości interpretacyjne, lecz także pewności co do skutków zastosowania się do określonej interpretacji tych przepisów (vide np.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 09.10.2008 r., sygn. akt I FSK 1239/07). Nie można wydać interpretacji, która nie będzie spełniała poza funkcją interpretacyjną, funkcji gwarancyjnych, które są ściśle ze sobą związane. Jak to zasadnie stwierdził w swoim wyroku z dnia 27.06.2013 r. o sygn. akt

I FSK 864/12 Naczelny Sąd Administracyjny: "(...) ze swej istoty wydanie interpretacji indywidualnej powinno oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle sytuacji faktograficznej opisanej we wniosku, jak również to że ów zainteresowany będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. W interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób który je właściwie konkretyzuje. Bez niego co najwyżej mogłaby bowiem zostać zrealizowana funkcja informacyjna i to

w znacznym uproszczeniu, ale zupełnie już nie funkcja gwarancyjna interpretacji indywidualnej".

Wymienione powyżej orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są

w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

Jeszcze raz podkreślić należy, że postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, normowane w art. 14b-14p Ordynacji podatkowej, stanowi szczególny typ postępowania administracyjnego. Specyfika tego postępowania polega m.in. na tym, że organ wydający interpretację może poruszać się tylko i wyłącznie w normach prawnych zastosowanych w granicach konkretnie wskazanego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). W postępowaniu interpretacyjnym stan faktyczny przedstawiony we wniosku może mieć charakter hipotetyczny, jednakże musi wskazywać szczegółowo stan sprawy oraz zastosowane doń konkretne przepisy. Przy odpowiedniej "precyzyjności" bowiem tego stanu, obowiązkiem uprawnionego organu jest udzielenie odpowiedzi, czyli wydanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Interpretacja indywidualna nie może bowiem być wydana w oparciu o stan faktyczny, który budzi wątpliwości, ani też w oparciu o stanowisko własne strony nieodnoszące się bezpośrednio do postanowionego pytania, gdyż w takiej sytuacji intencje wnioskodawcy nie są dla organu do końca czytelne. Interpretacja nie może polegać na dywagowaniu na temat stanu faktycznego i zawierać wariantowych ujęć problemów.

We wniosku, który wpłynął do organu interpretacyjnego dnia 13 lipca 2016 r.

o wydanie interpretacji indywidualnej zadano następujące pytanie nr 1:

"Czy wnioskodawca stosując do otrzymanej darowizny zwolnienie z art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2016 r.

poz. 205 – dalej zwanej: "u.p.s.d."), powinien brać pod uwagę jedynie literalne brzmienie tego przepisu skoro w ocenie wnioskodawcy spełnia on warunki zwolnienia zawarte w tym przepisie, z pominięciem innych przepisów prawa podatkowego w tym ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm. – dalej zwanej: "O.p.)? Innymi słowy czy wobec tego w opisanym zdarzeniu przyszłym otrzymane tytułem darowizny składniki majątku będą zwolnione od podatku od spadków i darowizn, o ile tylko wnioskodawca spełni warunki z art. 4a ust. 1 u.p.s.d.?"

W ocenie sądu słusznie organ interpretacyjny uznał, że w zakresie powyższego pytania wniosek jest niezupełny. W pierwszej części pytania bowiem wnioskodawca wskazuje, że spełnia warunki zwolnienia zawarte w art. 4a ust. 1 u.p.s.d., jednocześnie jednak zadaje organowi pytanie czy w takiej sytuacji powinien brać pod uwagę także inne przepisy prawa podatkowego, w tym przepisy ordynacji podatkowej, w tej części pytania zatem podatnik przewiduje możliwość zastosowania do przedstawionego przez niego stanu faktycznego także innych przepisów prawa podatkowego poza przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn, przy czym z przepisów prawa podatkowego wymienia jedynie w sposób ogólny przepisy Ordynacji podatkowej, nie wymienia natomiast żadnych innych ustaw podatkowych. Natomiast w objaśniającej części pytania po użytym sformułowaniu: "innymi słowy", wnioskodawca pyta czy spełnienie tylko warunków z art. 4a ust. 1 u.p.s.d., jest wystarczające do skorzystania ze zwolnienia zawartego w tym przepisie.

Zatem pytanie wnioskodawcy nie dotyczyło wyłącznie zastosowania warunków zwolnienia z ustawy o podatku od spadków i darowizn, lecz także i tego czy dla możliwości zastosowania zwolnienia mogą mieć znaczenie także inne przepisy prawa podatkowego, z których w sposób ogólny wnioskodawca wymienił Ordynację podatkową. Natomiast w pytaniach 2-4 wnioskodawca odwołał się do przepisów działu IIIa Ordynacji podatkowej. Słusznie zatem organ interpretacyjny uznał, że zakres pierwszego pytania był niezupełny i wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez jednoznaczne wskazanie interpretacji jakich przepisów O.p., w powiązaniu

z przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn, wnioskodawca oczekuje

w ramach pierwszego pytania, tj. doprecyzowanie do jakich konkretnie przepisów O.p. wnioskodawca odwołuje się w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 1 w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku w zakresie pytania nr 1 bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na wezwanie organu wnioskodawca wskazał, że: "pytanie nr 1 zmierza do ustalenia, czy wnioskodawca spełnia warunki zwolnienia określonego w art. 4a u.p.s.d. oraz czy w art. 4a u.p.s.d. wskazane są jedyne warunki określające warunki zwolnienia z podatku od spadków i darowizn, czy też są inne przepisy wpływające na prawa i obowiązki wnioskodawcy jako obdarowanego. Innymi słowy w pytaniu 1 wnioskodawca oczekuje odpowiedzi na pytanie czy spełnia warunki zwolnienia

z podatku i czy jedyną podstawę prawną określającą warunki zwolnienia z podatku od spadków i darowizn stanowi art. 4a u.p.s.d. W swoim stanowisku wnioskodawca wskazał wyraźnie, iż spełnia warunki zwolnienia z podatku i nie widzi jakichkolwiek innych przepisów prawa podatkowego w tym O.p., które by ograniczały przysługujące mu na podstawie tego przepisu zwolnienie. Stąd też niemożliwe jest ich wskazanie. Ewentualnie gdyby istniały takie inne przepisy, których wnioskodawca nie dostrzega, to właśnie celem pytania 1 jest pozyskanie wiedzy od organu interpretacyjnego o tychże przepisach tak aby wnioskodawca prawidłowo wywiązał się z ciążących na nim obowiązków podatkowych, w tym dopełnił wszystkich warunków zastosowania zwolnienia z podatku od spadków i darowizn."

Zatem wnioskodawca nie wskazał ani na konkretne przepisy Ordynacji podatkowej, których interpretacji oczekuje od organu, ani też nie wskazał na żadne inne przepisy podatkowe, wskazał jednak, że jego zdaniem żadne inne przepisy nie znajdują zastosowania.

Wnioskodawca zatem w istocie oczekuje od organu analizy przedstawionego stanu faktycznego pod kątem zastosowania wszelkich możliwych przepisów prawa podatkowego w tym przepisów dotyczących klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Tak postawione pytanie jest pytaniem abstrakcyjnym i nie może być uznane za postawione w sposób konkretny bez przenoszenia na organ obowiązku domyślania się intencji wnioskodawcy. Postawione pytanie uniemożliwia udzielenie przez organ interpretacyjny zupełnej odpowiedzi, gdyż celem udzielania takiej, organ powinien przeanalizować wszystkie przepisy Ordynacji podatkowej i wszystkich innych ustaw podatkowych i wskazać, które z poszczególnych przepisów mogą mieć zastosowanie, a które zastosowania takiego nie znajdą.

Zdaniem sądu zatem zachodziły zatem uzasadnione podstawy do wezwania strony do wezwania strony do uzupełnienia wniosku o wskazanie przepisów interpretacji, których oczekuje. Skoro skarżąca działająca przez profesjonalnego pełnomocnika nie uzupełnia wniosku we wskazanym zakresie, to w konsekwencji wystąpiła podstawa do wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

W ocenie sądu organ interpretacyjny nie naruszył przepisów postępowania wskazanych w skardze, bowiem wezwanie do uzupełnienia wniosku było konieczne dla dokonania prawidłowej oceny stanowiska wnioskodawcy. Wdając zaskarżone postanowienie w sposób prawidłowy organ działał na podstawie wskazanych w nim przepisów prawa, zatem nie można mówić o naruszeniu art. 120 O.p. Natomiast wydanie interpretacji bez usunięcia wątpliwości dotyczącej zadanego pytania, zdaniem sądu byłoby naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych, gdyż celem oceny stanowiska wnioskodawcy organ musiałby sam określić to stanowisko, w sposób w jaki sam je rozumie niekoniecznie zgodny z rzeczywistą intencją pytającego.

Mając na uwadze powyższe i nie znajdując innych naruszeń prawa, skutkujących koniecznością wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego, na mocy art. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.