Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2158/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 155, art. 191
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Paweł Smulski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargę


UZASADNIENIE

Jak wynika z akt sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. ("Organ I instancji", "Naczelnik") w trakcie prowadzonych w stosunku do M. P. ("Skarżący", "Strona", "Podatnik") czynności sprawdzających w zakresie ustalenia źródeł finansowania inwestycji dokonanych w 2012 r. I niemających pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, wezwał Podatnika do wykazania źródła sfinansowania mieszkania położonego w W., nabytego w dniu 15 maja 2012 r. za kwotę 380 000 zł. Skarżący, w piśmie z dnia 27 marca 2017 r., wskazał, iż zakup przedmiotowego lokalu został w całości sfinansowany przez jego rodziców - A. i W. P. którzy posiadali środki na zakup tej nieruchomości ze sprzedaży własnych nieruchomości oraz z kredytu bankowego w M. S.A. na kwotę 50 000 zł i 35 000 zł. Dodatkowo, w oświadczeniu z dnia 30 marca 2017 r., Skarżący potwierdził, że całość środków finansowych otrzymał od rodziców, oraz że stanowiły one darowiznę. W oświadczeniu tym wskazał, iż "...zakup lokalu mieszkalnego przy ul. [...], [...] W. za kwotę 380 000 złotych w dniu 15 maja 2012 r. został w całości sfinansowany przez moich rodziców A. i W. P. ze środków pochodzących z udokumentowanych sprzedaży nieruchomości do nich należących, a fakt dokonania tej darowizny nie został zgłoszony w ciągu 6 miesięcy do Urzędu Skarbowego".

W związku z powyższym Naczelnik, pismem z dnia 29 czerwca 2017 r., wezwał Podatnika do wskazania, kiedy i w jaki sposób środki finansowe zostały na jego rzecz przekazane przez rodziców, czy była zawarta jakakolwiek umowa na tę okoliczność, i czy środki te zostały przekazane przelewem. Pismem z dnia 4 października 2017 r. Strona wyjaśniła, że środki w wysokości 370 000 zł zostały przekazane bezpośrednio z konta jego rodziców na konto sprzedającego mieszkanie w trzech transzach, tj. 60 000 zł w dniu 22 lutego 2012 r., 100 000 zł w dniu 12 kwietnia 2012 r., 210 000 zł w dniu 15 maja 2012 r. Natomiast 10 000 zł zostało zapłacone gotówką w dniu 22 lutego 2012 r. Jednocześnie zaznaczył, że całość środków finansowych na zakup mieszkania rodzice otrzymali od niego, a środki te posiadł z udokumentowanych dochodów uzyskanych w kraju i za granicą oraz udokumentowanych zaliczek otrzymywanych w 2008 r. od O. Sp. z o. o. na konto osobiste w celu produkcji filmu w Rosji.

Naczelnik, postanowieniem z dnia [...] listopada 2017 r., wszczął w stosunku do Skarżącego postępowanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia darowizny środków pieniężnych w wysokości 190 000 zł, przekazanych w 2012 r. przez W. P..

W piśmie z dnia 27 kwietnia 2018 r. Podatnik wskazał, iż zakup lokalu mieszkalnego został sfinansowany zarówno z jego środków finansowych, jak i ze środków otrzymanych od rodziców. Kwota 210 000 zł stanowiła jego środki finansowe (pochodzące z udokumentowanych dochodów uzyskanych w kraju oraz z dochodów uzyskanych za granicą, a także posiadanych zaliczek otrzymanych od firmy O. Sp.z.o.o), które przekazał rodzicom na zakup nieruchomości. Natomiast kwota 170 000 zł została zapłacona przez jego rodziców, i to ta kwota stanowi faktyczną darowiznę na rzecz jego osoby, tj. po 85 000 zł od każdego z nich.

Pismem z dnia 23 maja 2018 r. Naczelnik wezwał ustanowionego pełnomocnika Skarżącego do dostarczenia dokumentacji potwierdzającej wpływ środków pochodzących od Skarżącego na konto bankowe rodziców w wysokości 210 000 zł, które zostały przeznaczone na zakup nieruchomości, zgodnie z oświadczeniem złożonym w piśmie z dnia 27 kwietnia 2018 r. Następnie Naczelnik wezwał matkę Skarżącego, A. P. (trzykrotnie), do osobistego stawienia się na przesłuchanie w charakterze świadka. Wezwano też Skarżącego (dwukrotnie) do osobistego stawienia się na przesłuchanie w charakterze strony. Wezwania okazały się bezskuteczne.

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2019 r. Naczelnik ustalił Stronie zobowiązanie podatkowe w wysokości 36 073 zł z tytułu nabycia darowizny środków pieniężnych w kwocie 190 000 zł od W. P.. W uzasadnieniu decyzji Naczelnik, powołując się na art. 6 ust. 4 oraz art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków o darowizn (Dz. U. z 2017 r., poz. 833, dalej także "ustawa" lub "upsd"), wskazał, iż obowiązek podatkowy w stosunku do M. P. powstał w chwili powołania się przez niego na fakt nabycia darowizny przed organem podatkowym w toku czynności sprawdzających, tj. w dniu 30 marca 2017 r., a zatem w przedmiotowej sprawie możliwe jest wydanie decyzji, zaś zastosowanie ma 20% stawka sankcyjna. Ponadto Organ I instancji stwierdził, że zmiany w kolejnych wyjaśnieniach Strony - zupełnie sprzeczne ze sobą - nie mogą być uznane za pomyłkę, czy też doprecyzowanie wyjaśnień dokonanych po dogłębnej analizie dokumentacji bankowej (na taką przyczynę zmian wskazywał Skarżacy). Dysponowanie takim kwotami - w ocenie Naczelnika - było dla Strony szczególnymi zdarzeniami życiowymi, które powinny zapaść w pamięć. Dlatego kolejne zmiany stanowiska w sprawie uznano za niewiarygodne i niepoparte żadnymi dowodami.

Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie. Zarzucił naruszenie art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 lipca 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej także "Op"), poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w szczególności poprzez brak przesłuchania Strony i rodziców na okoliczność źródeł i sposobu finansowania zakupu nieruchomości, a także poprzez całkowicie błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, polegającą na przyjęciu, iż zakup nieruchomości sfinansowany był w całości z tytułu darowizny. Jednocześnie Skarżący wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z oświadczeń A. i W. P. z dnia 1 kwietnia 2019 r., zgodnie z którymi dokonali oni darowizny na rzecz syna w łącznej kwocie 170 000 zł, tj. po 85 000 zł każde z nich, a także dowodu z przesłuchania Skarżącego i rodziców na tę okoliczność.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor", "Organ II instancji", "Organ odwoławczy"), decyzją z dnia [...] sierpnia 2019 r., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor wskazał, iż ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że pomiędzy Skarżącym, a jego ojcem, doszło do przekazania darowizny środków pieniężnych w wysokości 190 000 zł, a ponieważ na ten fakt Skarżący powołał się w trakcie czynności sprawdzających, należało dokonać naliczenia podatku z zastosowaniem stawki sankcyjnej. Jednocześnie Dyrektor nie dał wiary argumentacji Podatnika, jakoby środki finansowe, za jakie zakupiono lokal (210 000 zł), pochodziły z udokumentowanych dochodów Skarżącego w kraju i zagranicą. Ponadto nie przychylił się do wniosków dowodowych zawartych w odwołaniu, ponieważ - w ocenie Dyrektora - stanowiłoby to wyłącznie przedłużenie prowadzonego postępowania podatkowego.

Strona złożyła skargę na decyzję Organu II instancji. Zarzuciła jej naruszenie art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 § 1 Op, poprzez:

niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w szczególności poprzez brak przesłuchania Strony, A. P. i W. P., na okoliczność źródeł i sposobu finansowania zakupu nieruchomości, w szczególności, gdy Skarżący złożył stosowne wnioski dowodowe przed Organem II instancji, którego obowiązkiem było ponowne zebranie i przeanalizowanie materiału dowodowego w całości;

całkowicie błędną ocenę zebranego materiału dowodowego, polegającą na przyjęciu, iż zakup nieruchomości sfinansowany był w całości z tytułu darowizny, podczas gdy z oświadczenia Strony z dnia 27 kwietnia 2018 r. wynika, że środki w wysokości 210 000 zł stanowiły udokumentowane środki Strony, a pozostała kwota 170 000 zł została zapłacona przez rodziców Strony, co wynika z oświadczenia W. P. i A. P.;

błędne stwierdzenie, że zeznania Podatnika nie zostały poparte żadnymi dowodami, w sytuacji, gdy do akt sprawy zostało załączone oświadczenie A. P. i W. P., a ponadto został złożony wniosek dowodowy mający na celu przesłuchanie świadków;

art. 888 § 1 oraz art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego, poprzez niezasadne zastosowanie tych przepisów i uznanie, że W. P. udzielił Stronie darowizny w kwocie 190 000 zł w sytuacji, gdy Strona nie otrzymała takich środków w tej wysokości i nie była w ich posiadaniu nawet przez chwilę, skoro przelew tytułem ceny za nieruchomość nastąpił z rachunku A. i W. P. na rachunek osoby trzeciej, a więc nie doszło do wykonania darowizny, a sam fakt, że zakup został sfinansowany w części przez W. P. nie świadczy o dokonaniu darowizny w kwocie określonej przez Organy, a może świadczyć o zastosowaniu innej instytucji prawnej;

art. 6 ust. 1 pkt 4 upsd, poprzez jego błędne zastosowanie i niezasadne uznanie, że w niniejszej sprawie doszło do dokonania darowizny, w sytuacji, gdy w przypadku niespełnienia formy aktu notarialnego obowiązek podatkowy powstaje z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia, podczas gdy z materiału dowodowego nie wynika, aby W. P. dokonał darowizny w kwocie 190 000 zł, gdyż nie przekazał tych środków Skarżącemu;

art. 518 § w zw. z art. 889 pkt 1 Kc, poprzez ich niezastosowanie, w sytuacji, gdy w stanie faktycznym mogło w rzeczywistości dojść do umowy subrogacji, z uwagi na dokonanie płatności przez W. P. na rachunek osoby sprzedającej lokal, za zgodą Skarżącego, a zatem dokonał on płatności zamiast Skarżącego i wstąpił w prawa wierzyciela wobec niego.

W uzasadnieniu skargi wskazano, iż żaden z dowodów nie potwierdza, aby M. P. otrzymał od W. P. darowiznę w wysokości 190 000 zł. Nie świadczy o tym ani żadne potwierdzenie przelewu, ani umowa darowizny. Strona wskazała, że w doktrynie przyjmuje się, że umowę darowizny należy uznać za wykonaną dopiero wtedy, gdy nastąpi wydanie obdarowanemu przedmiotu darowizny. W sytuacji zaś, gdy przeniesienie posiadania rzeczy nastąpi bez wydania rzeczy, dla stwierdzenia, iż doszło do umowy darowizny, ustalenia wymaga, czy zachowanie darczyńcy ujawniło wolę wykonania umowy darowizny. Tym samym obowiązkiem Organów podatkowych było ustalenie, czy rzeczywiście doszło do zawarcia umowy darowizny, i czy wolą W. P. było udzielenie darowizny Stronie w kwocie 190 000 zł, a następnie, czy doszło do wydania takich środków finansowych na jego rzecz. W konsekwencji obowiązkiem Organów podatkowych było przesłuchanie A. P. i W. P., nie zaś bazowanie na mylnym, pierwotnym oświadczeniu Skarżącego, który nie sprawdził dokładnie historii przedmiotowych środków i bez większej refleksji odpowiedział na wezwanie Naczelnika. Jednocześnie Strona podkreśliła, że skoro istotną darowizny jest wola darczyńcy (a nie tylko przekonanie obdarowanego), a w przedmiotowej sprawie W. P. złożył oświadczenie, że darowizna wynosiła 85 000 zł, co potwierdził Podatnik wykazując, że posiadł środki osobiste w kwocie 210 000 zł, to obowiązkiem Organu odwoławczego było uwzględnienie tej okoliczności.

Skarżący wskazał, że mimo zgodnych oświadczeń M. P. i W. P. co do darowizny kwoty 85 000 zł Organy podatkowe zbadać powinny, czy w ogóle doszło do dokonania jakiejkolwiek darowizny, ponieważ mimo zachowania jednego z jej warunków (wyrażenie woli darczyńcy) nie doszło do zachowania drugiego z warunków, czyli przekazania pieniędzy na rzecz Skarżącego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, z prawem procesowym i materialnym obowiązującym w dacie wydania decyzji. Zgodnie natomiast z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Należy przypomnieć, że u początków prowadzonego w sprawie postępowania znalazło się podejrzenie dysponowania przez Skarżącego przychodami pochodzącymi ze źródeł nieujawnionych. Skarżący w roku 2012 nabył bowiem mieszkanie w W. za kwotę 380 000 zł, choć przychody ujawnione w latach poprzednich oraz wartość deklarowanego majątku Skarżącego nie wskazywały, aby mógł uzyskać przychód pozwalający na nabycie takiego mieszkania. Stąd Naczelnik zwrócił się do Skarżącego o podanie źródeł pokrycia przedmiotowego wydatku.

W piśmie z dnia 27 marca 2017 r. (k. 23 akt podatkowych) Skarżący wyjaśnił więc, że nabyte mieszkanie zostało w całości sfinansowane ze środków pochodzących od rodziców, którzy z kolei mieli uzyskać te środki ze sprzedaży nieruchomości oraz –

w niewielkiej części 85 000 zł - z kredytu bankowego. O ile zastosowana w tym piśmie formuła "został w całości sfinansowany przez rodziców" budziła pewne wątpliwości co do prawnej causy świadczenia rodziców Skarżącego, to te wątpliwości ostatecznie rozwiał sam Skarżący w piśmie z 30 marca 2017 r. (k. 36 akt podatkowych), w którym podał, że miała miejsce darowizna ("Fakt dokonania tej darowizny nie został zgłoszony w ciągu 6 miesięcy...). Skarżący do swoich oświadczeń załączył kopie aktów notarialnych, potwierdzających zbycie nieruchomości przez jego rodziców, a także zaświadczenie z banku M., potwierdzające otrzymanie przez rodziców wspomnianego kredytu. Podkreślić należy w końcu, że z takim twierdzeniem Skarżącego, iż otrzymał o swoich rodziców darowiznę na zakup mieszkania, i to darowiznę obejmującą całą jego wartość, korespondują tytuły przelewów bankowych, dokumentujących dokonanie wpłat przez rodziców Skarżącego. Otóż jako tytuły przelewanych kwot wskazywano "za M. P." lub wskazano numer aktu notarialnego ("[...]"), na mocy którego dokonano właściwej transakcji nabycia mieszkania w dniu 15 maja 2012 r.

Skoro więc sam Skarżący wskazywał, że kwota zapłacona za mieszkanie stanowiła darowiznę od rodziców, i skoro takie oświadczenia korespondowały

z dokumentami przelewów bankowych, to zasady logiki i doświadczenia życiowego wykluczały jakiekolwiek wątpliwości co do wspomnianej causy przelanych przez rodziców Skarżącego kwot.

W ocenie Sądu Organ prawidłowo przyjął, że późniejsza zmiana stanowiska Skarżącego, tj. twierdzenie, że kwota darowanych przez W. P. pieniędzy wyniosła tylko 85 000 zł, a nie 190 000 zł, zmierzała do pomniejszenia zobowiązania, wynikła z uświadomienia sobie konsekwencji podatkowych otrzymania darowizny w kwocie aż 190 000 zł i braku jej zgłoszenia, w terminie 6 miesięcy, celem uniknięcia podatku. Dlatego takie twierdzenie Skarżącego jest niewiarygodne. Ponadto Sąd zauważa, że jakkolwiek w aktach niniejszej sprawy nie ma korespondencji pomiędzy Naczelnikiem, a Skarżącym, wskazującej na podjętą próbę uzyskania od Skarżącego dowodów na przekazywanie rodzicom, przed rokiem 2012, środków uzyskiwanych w kraju i za granicą na przyszły zakup mieszkania, to jednak taka korespondencja znajduje się w aktach sprawy III SA/Wa 2000/19, tj. sprawy analogicznej pod względem faktycznym i prawnym, dotyczącej podatku od darowizny dokonanej przez A. P. (okoliczność znana Sądowi z urzędu, a także znana Stronom). Otóż wskazanym na wstępie pismem z 23 maja 2018 r. Naczelnik zwrócił się do Skarżącego, na podstawie art. 155 Ordynacji, o dostarczenie dokumentów potwierdzających przekazanie przez Skarżącego na konto bankowe swoich rodziców kwoty 210 000 zł, która – zgodnie z pismem Skarżącego z dnia 27 kwietnia 2018 r. – miała zostać przekazana na zakup mieszkania, a która miała być własnością Skarżącego. Na to wezwanie z 23 maja 2018 r. Skarżący nie odpowiedział.

W efekcie w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Skarżący, w początkowej fazie postępowania, jednoznacznie wskazywał na otrzymanie od ojca darowizny w kwocie 190 000 zł (tyle samo miał otrzymać od matki). Skarżący był dwukrotnie wzywany na przesłuchanie, ale nie stawił się na żadne tych dwóch wezwań. Właścicielka konta bankowego, z którego pochodziły przelewy pieniędzy na rzecz zbywcy mieszkania, wzywana była na przesłuchanie trzykrotnie, ale także nie stawiła się na żadne z nich. Następnie Skarżący został wezwany (ww. pismem z 23 maja 2018 r.) do przedłożenia dowodów, że przed rokiem 2012 przekazywał rodzicom pieniądze, co ewentualnie uprawdopodobniłoby jego wersję, iż kwota 210 000 zł, nominalnie przekazana z konta bankowego matki (przy czym pierwotnie Skarżący wyjaśniał jednoznacznie, iż rodzice sprzedawali własne nieruchomości, a także zaciągnęli kredyt, po czym darowali Skarżącemu pieniądze, tj. 380 000 zł, na zakup mieszkania), stanowiła środki przekazane przez Stronę. Na to wezwanie z 23 maja 2018 r. Skarżący nie odpowiedział. Należy w tym miejscu dodatkowo zaakcentować, że zawarty w aktach sprawy materiał dowodowy potwierdzał, iż sam Skarżący, z własnych środków, nie mógł uiścić części ceny nabytego w 2012 r. mieszkania, tj. kwoty 210 000 zł, skoro istniejące w aktach dowody, wskazujące na finansowy status Skarżącego w roku 2012 i w latach poprzedzających, wykluczały taką możliwość. Otóż w roku 2012 różnica przychodów i wydatków Skarżącego wyniosła - (minus) 419 353 zł, a w latach 2008 – 2011 różnica ta wyniosła – (minus) 73 369 zł. Jedynie w roku 2008 bilans przychodów

i kosztów był dodatni (plus 61 771 zł). Działalność gospodarcza Skarżącego w latach 2010 – 2012 przynosiła straty, zaś w roku 2009 Strona złożyła zerowy PIT-36L. Nie wydaje się też możliwe, aby ktokolwiek mógł zapomnieć, że na konto bankowe innej osoby przekazał - tytułem jakiejś formy depozytu – kwotę 210 000 zł.

W ocenie Sądu Organy były w pełni uprawnione przyjąć, że pierwotne wyjaśnienia Skarżącego, wskazującego niedwuznacznie na otrzymanie darowizny w pełnej kwocie 380 000 zł (po 190 000 zł od obydwojga rodziców) były prawdziwe, zaś późniejsza zmiana stanowiska Skarżącego wynikła z zamiaru uniknięcia podatkowych konsekwencji otrzymania tej darowizny i braku jej zgłoszenia w terminie 6 miesięcy w celu zwolnienia z podatku. Owszem – Organy zaniechały dalszego wzywania Skarżącego i A. P. na przesłuchanie, nie wezwały też W. P., ale – w ocenie Sądu – stanowisko rodziców Skarżącego stało się ostatecznie jasne. Wskazali oni przecież w pisemnych oświadczeniach załączonych do pisma z 27 czerwca 2019 r. (uzupełnienie odwołania), że przekazali Skarżącemu tylko po 85 000 zł. Przesłuchiwanie ich na okoliczność wysokości darowanych Skarżącemu kwot byłoby więc bezcelowe. Problemem sprawy stało się natomiast dokonanie oceny tych oświadczeń i późniejszych, pisemnych, ale gołosłownych zapewnień Skarżącego. Sąd uznał, że odmowa wiarygodności tych późniejszych dowodów była uzasadniona, racjonalna, że odpowiadała kryteriom oceny dowodów ujętych w art. 191 Ordynacji podatkowej, że była to więc ocena swobodna, ale nie dowolna. Jeśli Skarżący uzyskałby dowody przekazywania swoim rodzicom pieniędzy przed nabyciem mieszkania, sytuacja procesowa byłaby jakościowo zasadniczo inna. Na obecnym jednak etapie Organy trafnie uznały, że podjęte przez Naczelnika próby ustalenia, czy takie przekazywanie pieniędzy przez Skarżącego rzeczywiście miały miejsce, były wystarczające.

Ewentualne pozyskanie przez Skarżącego dowodów tej okoliczności (zwłaszcza dokumentów przelewów bankowych na rzecz rodziców sprzed 2012 r.) otworzy kwestię wznowienia postępowania podatkowego.

W efekcie uznać należało, że forsowana teza o darowiźnie w wysokości tylko 85 000 zł, nie zasługiwała na wiarę. Tym bardziej nie zasługiwała na wiarę teza sugerowana w samej skardze, że Skarżący nie otrzymał żadnej darowizny, nawet tej w wysokości 85 000 zł. Zresztą ta najdalej idąca teza co do braku jakiejkolwiek darowizny najdobitniej potwierdza dość swobodny stosunek Skarżącego do obowiązku lojalnej współpracy z Organami przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy.

Należy w końcu krytycznie odnieść się do poglądu zaprezentowanego

w skardze, że wobec niewykonania darowizny (art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego) Organy nie mogły przyjąć koncepcji umowy darowizny w jakiejkolwiek wysokości. "Wykonać" darowiznę można w jakikolwiek sposób, w wyniku którego w majątku darczyńcy ubędzie jakieś aktywo, wskutek czego majątek obdarowanego o to aktywo się powiększy. Z orzecznictwa sądowego wynika ponadto (np. II FSK 1125/11), że

z darowizną podlegającą reżimowi ustawy mamy do czynienia także w razie nieodpłatnego świadczenia darczyńcy w celu zmniejszenia pasywów obdarowanego. W tym wypadku "spełnienie" świadczenia polega na przekazaniu przedmiotu darowizny wierzycielowi obdarowanego, wskutek czego obdarowany przestaje być dłużnikiem.

W niniejszej sprawie sam Skarżący wyjaśniał, że zakup mieszkania "...został w całości sfinansowany przez rodziców...", a nadto, że "...fakt dokonania darowizny nie został zgłoszony...". Organy mogły więc niewątpliwie przyjąć, że przyrzeczone Skarżącemu świadczenie zostało przez jego rodziców spełnione poprzez przekazanie kwoty 380 000 zł na rzecz zbywcy mieszkania przy ul. [...] w W..

Z tych względów, na podstawie art. 151 Ppsa, Sąd oddalił skargę. Zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.