Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2286/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-07-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 121 par. 1, art. 187 par. 1, art. 191, art. 127
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Protokolant Katarzyna Domańska, po rozpoznaniu w dniu 23 lipca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 8 czerwca 2011 r. sygn. akt I SA/Go 273/11 w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 15 lutego 2011 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 15 lutego 2011 r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.

Stan sprawy Sąd przedstawił następująco:

Decyzją z dnia 14 maja 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. ustalił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2006 rok w wysokości 867.193 zł. Postępowanie kontrolne wykazało brak pokrycia poniesionych przez J. S. w 2006 r. wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia w łącznej wysokości 1.156.256,75 zł, w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca zarzuciła organowi pierwszej instancji naruszenie art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) poprzez ustalenie zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, w sytuacji, gdy podatnik dysponował środkami finansowymi pochodzącymi ze źródeł ujawnionych w latach poprzednich oraz w okresie bieżącym, pokrywającymi poniesione w 2006 roku wydatki.

Dyrektor Izby Skarbowej w Z. decyzją z dnia 15 lutego 2011 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy podzielił ustalenia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z., że zarówno skarżąca, jak i przesłuchani świadkowie nie udowodnili, że obrót środkami pieniężnymi pomiędzy J. i J. S. (mężem skarżącej) a małżonkami C. dotyczył tej samej kwoty, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego bo wielokrotnego jej zaliczenia przez organ kontroli skarbowej po stronie wydatków poniesionych w 2006 roku.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim skarżąca zarzuciła organom podatkowym naruszenie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., poprzez ustalenie zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, w sytuacji, gdy podatnik dysponował środkami finansowymi pochodzącymi ze źródeł ujawnionych w latach poprzednich oraz w okresie bieżącym, pokrywającymi poniesione w 2006 roku wydatki.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Z. wniósł o jej oddalenie.

Oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), Wojewódzki Sąd Administracyjny zaaprobował ustalenia faktyczne poczynione w sprawie przez organy. Organy prawidłowo ustaliły, że kwota w łącznej wysokości 2.911.871,88 zł przekazana przez J. i J. S. na rzecz małżonków Z. i M. C. stanowiła wydatek 2006 roku i nie została, nawet w części zwrócona małżonkom S. w badanym okresie. Powyższych ustaleń organy podatkowe obu instancji dokonały w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego w oparciu o wszechstronnie zgromadzony materiał dowodowy.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego wyroku skarżąca wniosła o uchylenie w całości orzeczenia Sądu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim oraz o zasądzenie na jej rzecz od organu odwoławczego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzuciła naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe:

1) art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe ustalenie stanu faktycznego sprawy,

2) art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez odmówienie wiarygodności spójnym i logicznym zeznaniom osób przesłuchiwanych w toku postępowania,

3) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie oceny dowodów zebranych w sprawie w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w tym przepisie,

4) art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie dwukrotnie postępowania wyjaśniającego w sprawie.

W skardze kasacyjnej postawiono również zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sporządzenie uzasadnienia wyroku w sposób uniemożliwiający wskazanie jaki stan faktyczny został przyjęty przez WSA oraz dokonanie pełnej kontroli zasadności wydanego orzeczenia.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucono naruszenie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. poprzez nieuzasadnione zaaprobowanie rozstrzygnięcia organów w postaci ustalenia skarżącej zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, w sytuacji, gdy podatnik dysponował środkami finansowymi pochodzącymi ze źródeł ujawnionych w latach poprzednich oraz w okresie bieżącym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie przez organy podatkowe. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji słusznie uznał, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przez organy zgodnie z prawem. W sprawie zgromadzono obszerny i wyczerpujący materiał dowodowy, stąd zarzuty naruszenia przez organy art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej uznać należało za chybione. Organy podatkowe oceniły zebrane dowody w zgodzie z zasadą wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej, co doprowadziło do prawidłowego wniosku, że wydatki poniesione przez skarżącą w analizowanym roku podatkowym nie znajdowały pokrycia w przychodach uzyskanych w tym okresie oraz latach ubiegłych.

Potwierdzenia nie znalazł także zarzut naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Autor skargi kasacyjnej niezasadnie upatruje w ocenie dowodów dokonanej przez organy podatkowe naruszenia zasady działania w sposób budzący zaufanie do tych organów. Jak wskazano powyżej, ocena dowodów dokonana w postępowaniu podatkowym mieściła się w granicach swobodnej oceny dowodów, a fakt, że przyjęto w sprawie inny stan faktyczny niż forsowany przez skarżącą nie świadczył o naruszeniu zasady wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Oczywiście bezzasadny okazał się zarzut naruszenia art. 127 Ordynacji podatkowej, statuującego zasadę dwuinstancyjności w postępowaniu podatkowym. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, organ odwoławczy nie rozpoznał sprawy ponownie, ograniczając się jedynie do powielenia twierdzeń organu pierwszej instancji. Jednakże, ani w jej petitum, ani w uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor nie precyzuje, na czym w istocie miałoby polegać owo naruszenie. Przebieg postępowania w sprawie, odzwierciedlony w aktach administracyjnych, w sposób jednoznaczny dowodzi, wbrew zarzutom kasatora, że organ odwoławczy nie naruszył powyższego przepisu, rozpoznając sprawę ponownie pod kątem merytorycznym. Organ drugiej instancji nie ograniczył się jedynie do kontroli rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego, ale przeprowadził własne postępowanie dowodowe i na tej podstawie wydał zaskarżoną decyzję.

Konkludując tę część rozważań, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że kontrola sądowoadministracyjna przeprowadzona przez Sąd pierwszej instancji była prawidłowa, a wobec stwierdzenia, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów proceduralnych w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, WSA w Gorzowie Wielkopolskim zasadnie skargę oddalił.

Potwierdzenia nie znalazł także zarzut skierowany przeciwko uzasadnieniu orzeczenia wydanego przez Sąd pierwszej instancji. Zgodnie z powołanym w skardze kasacyjnej art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wbrew zarzutom autora skargi kasacyjnej, uzasadnienie wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim zawiera wszystkie wskazane powyżej elementy. Kontrola przeprowadzona przez Sąd pierwszej instancji koncentrowała się wokół analizy podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego, stąd zasadniczym elementem uzasadnienia było odniesienie się do ustaleń faktycznych poczynionych w toku postępowania podatkowego przez organy. Sąd, uzasadniając wyrok, szczegółowo przedstawił racje przemawiające za zaaprobowaniem stanu faktycznego przyjętego przez organy.

Nietrafiony okazał się także zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego. Zarzut ten miał w istocie charakter pochodny względem zarzutów skierowanych przeciwko ustaleniom faktycznym sprawy, poczynionym przez organy podatkowe i zaaprobowanym przez Sąd pierwszej instancji. Treść zarzutu, w ramach którego skarżąca kwestionuje sposób zastosowania w sprawie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., wskazuje, że jej zamiarem było wyłącznie podważenie oceny materiału dowodowego dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, a nie zgłoszenie wątpliwości co do zastosowania przepisów prawa materialnego. Ponieważ, zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, zarzut naruszenia prawa materialnego nie może służyć podważaniu ustaleń faktycznych, zarzut ten uznać należało za nietrafiony.

Konkludując, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że żaden z zarzutów kasacyjnych nie okazał się trafny, a skargę kasacyjną należało uznać za pozbawioną usprawiedliwionych podstaw i podlegającą oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.