Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2082/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-03-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 8 ust. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 685
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
article: art. 124 ust. 4, art. 128 ust. 4
journal: Dz.U. 2020 poz 1990
law: Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Hanna Filipczyk, sędzia WSA Anna Zaorska, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 31 marca 2022r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 czerwca 2021r., nr 0114-KDIP4-2.4012.246.2021.1.MC w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

P. S.A. (dalej: "Spółka", "Skarżąca") wnioskiem z dnia [...] kwietnia 2021r., wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej ("Dyrektor KIS", "podatkowy organ interpretacyjny") o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług.

We wniosku Spółka wskazała, że jej jedynym akcjonariuszem jest Skarb Państwa. Spółka pełni nadzór właścicielski nad Grupą P., która powstała w 2001r. w wyniku restrukturyzacji przedsiębiorstwa państwowego "[...]" oraz stanowi jej sukcesora. Głównym celem tych przemian było oddzielenie działalności przewozowej kolei od zarządzania liniami kolejowymi oraz utworzenie samodzielnych podmiotów prawa handlowego mogących świadczyć usługi nie tylko na rynku kolejowym.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka jest jednym z największych posiadaczy samoistnych nieruchomości w Polsce. W jej zasobach znajduje się w szczególności około 96 tys. ha gruntów oraz około 52 tys. budynków i budowli (dalej jako "nieruchomości"). Nieruchomości, których posiadaczem samoistnym jest Spółka w zależności od konkretnego przypadku stanowią jej własność albo prawo użytkowania wieczystego. Większość nieruchomości Spółka uzyskała na podstawie decyzji uwłaszczeniowych wydawanych przez właściwego wojewodę, które zasadniczo przyznają jej prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz prawo własności budynków, budowli i innych urządzeń (w tym urządzeń budowlanych) znajdujących się na danym gruncie.

Decyzjami Wojewody P.: z [...] listopada 2012r., z [...] lutego 2008r. oraz z [...] grudnia 2006r. stwierdzono, w szczególności nabycie przez Przedsiębiorstwo Państwowe "[...]" z dniem [...] grudnia 1990r. prawa użytkowania wieczystego działek nr [...], [...] i [...] (dalej jako "działki") oraz nabycie prawa własności budynków, budowli i urządzeń kolejowych znajdujących się na działkach. Na działkach w chwili wydawania decyzji uwłaszczeniowych znajdowały się dwa budynki o funkcji handlowo usługowej, dwukondygnacyjne o numerach 2 i 3.

W dniu [...] grudnia 2016r. doszło do zawarcia niestandardowej umowy najmu (dalej jako "umowa") pomiędzy Spółką i Gminą G. (dalej jako "Gmina"), która zakładała, w szczególności: przeznaczenie działek na przygotowanie i realizację inwestycji polegającej na utworzeniu komunikacyjnego węzła integracyjnego [...] wraz z budową publicznego parkingu i toalet oraz zawarcie do dnia [...] marca 2017r. umowy regulującej rozliczenie wartości budynków i budowli posadowionych na nieruchomości podlegających wyburzeniu, w związku z prowadzoną inwestycją, a które w ramach obowiązujących umów najmu Spółka przekazała osobom trzecim (§ 2 ust. 7 umowy).

W dniu [...] lutego 2017r. Prezydent Miasta G. wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. W decyzji zapisano m.in. ograniczenia w korzystaniu z działek, polegające na:

w czasie robót - na konieczności rozbiórki obiektów kubaturowych,

w czasie korzystania z działek - na obowiązku każdorazowego ich udostępnienia przez każdorazowego właściciela, użytkownika wieczystego działek, w każdym terminie celem naprawy, konserwacji czy przeglądów infrastruktury technicznej oraz urządzeń zlokalizowanych na działkach w toku inwestycji.

Działki po wydaniu decyzji pozostały w użytkowaniu wieczystym Spółki.

Podstawą prawną wydania decyzji z [...] lutego 2017r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej były m.in. przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2018r. poz. 1474 ze zm.; tzw. "specustawa drogowa").

Zgodnie z art. 11f specustawy drogowej w zw. z art. 124 ust. 4 i art. 128 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020r. poz. 1990; dalej też jako: "u.g.n.") za rozbiórkę istniejących obiektów budowlanych przysługuje odszkodowanie.

Spółka oraz Gmina ostatecznie nie zawarły umowy, na podstawie której doszło do rozliczenia wartości budynków i budowli posadowionych na działkach, podlegających wyburzeniu w związku z prowadzoną inwestycją, natomiast Prezydent Miasta wykonujący zadania starosty z zakresu administracji rządowej wydał decyzje ustalające odszkodowanie za ograniczenie w korzystaniu z nieruchomości dla realizacji obowiązku polegającego na rozbiórce obiektów kubaturowych, które zlokalizowane są na działkach (dalej jako "Odszkodowanie"), w których przyznał Spółce odszkodowanie z tytułu szkody polegającej na rozbiórce obiektów kubaturowych należących do Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy uzyskane przez Spółkę Odszkodowanie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Spółki, otrzymanie odszkodowania nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadniając to stanowisko Spółka powołała treść przepisów art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podniosła, że odszkodowanie, które zostało wypłacone na jej rzecz przez Gminę stanowi jedynie rekompensatę za poniesioną rzeczywistą szkodę powstałą na majątku Spółki wskutek realizacji inwestycji objętej decyzją Prezydenta Miasta G. z [...] lutego 2017r. Powstała szkoda wynikała z faktu, że w celu realizacji inwestycji wynikającej z ww. decyzji, konieczna była likwidacja znajdujących się na działkach budynków.

Według Spółki w przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania przesłanka warunkująca opodatkowanie, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Taki wniosek wynika z faktu wyburzenia budynków należących do Spółki przez Gminę, która wykonywała działania własne. Spółka tym samym nie świadczyła jakichkolwiek usług związanych z wydaną decyzją oraz otrzymaniem odszkodowania.

W opinii Spółki, przedmiotowe odszkodowanie nie ma charakteru wynagrodzenia za usługę, ponieważ:

- nie doszło do przeniesienia praw do działek (Spółka nadal jest użytkownikiem wieczystym działek);

- otrzymanie odszkodowania nie dotyczy sytuacji, w której Spółka świadczyła usługę zgodnie z nakazem organu władzy publicznej, podmiotu działającego w jego imieniu czy nakazem wynikającym z mocy prawa;

- otrzymane odszkodowanie nie jest połączone z jakąkolwiek usługą świadczoną przez Spółkę.

Reasumując, zdaniem Spółki uzyskane odszkodowanie nie wypełnia przesłanek wskazanych w art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, dlatego też nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 25 czerwca 2021r. Dyrektor KIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Podatkowy organ interpretacyjny wskazał, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Przy czym, świadczenie usług nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy bowiem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy czym nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji, usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Usługą będzie jednak tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Zatem, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1) istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

2) wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

3) istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

4) odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

5) istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Podatkowy organ interpretacyjny podkreślił, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT. Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Tak więc, aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

Jednocześnie Dyrektor KIS wskazał, że na podstawie art. 11a ust. 1 specustawy drogowej, wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Zgodnie z art. 11f ust. 1 pkt 8 lit. c) oraz lit. i) specustawy drogowej, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności w razie potrzeby inne ustalenia dotyczące określenia obowiązku i terminów rozbiórki istniejących obiektów budowlanych nieprzewidzianych do dalszego użytkowania oraz tymczasowych obiektów budowlanych oraz określenia ograniczeń w korzystaniu z nieruchomości dla realizacji obowiązków, o których mowa w lit. b, c oraz e-h.

Stosownie do art. 12 ust. 4 specustawy drogowej nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Na podstawie art. 13 ust. 3 specustawy drogowej, w przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 4, jeżeli przejęta jest część nieruchomości, a pozostała część nie nadaje się do prawidłowego wykorzystania na dotychczasowe cele, właściwy zarządca drogi jest obowiązany do nabycia, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego nieruchomości, w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego tej części nieruchomości.

W myśl art. 11f ust. 2 specustawy drogowej do ograniczeń, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. i), przepisy art. 124 ust. 4-7 i art. 124a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020r. poz. 65, 284, 471 i 782) stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 23 specustawy drogowej, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Na podstawie art. 130 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wysokość odszkodowania ustala się według stanu, przeznaczenia i wartości, wywłaszczonej nieruchomości w dniu wydania decyzji o wywłaszczeniu. W przypadku gdy starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, wydaje odrębną decyzję o odszkodowaniu, wysokość odszkodowania ustala się według stanu i przeznaczenia nieruchomości w dniu pozbawienia lub ograniczenia praw, a w przypadkach, o których mowa w art. 98 ust. 3 i art. 106 ust. 1, według stanu i przeznaczenia nieruchomości odpowiednio w dniu wydania decyzji o podziale lub podjęcia uchwały o przystąpieniu do scalenia i podziału oraz jej wartości w dniu wydania decyzji o odszkodowaniu. Przepis art. 134 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 130 ust. 2 u.g.n. ustalenie wysokości odszkodowania następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego, określającej wartość nieruchomości.

W myśl art. 132 ust. 1 u.g.n. zapłata odszkodowania następuje jednorazowo, w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja o wywłaszczeniu podlega wykonaniu, z zastrzeżeniem ust. 1a i 1b. Stosownie do art. 132 ust. 1a i ust. 2 u.g.n. w sprawach, w których wydano odrębną decyzję o odszkodowaniu, zapłata odszkodowania następuje jednorazowo w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja o odszkodowaniu stała się ostateczna. Do skutków zwłoki lub opóźnienia w zapłacie odszkodowania stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego.

Dyrektor KIS podkreślił, że zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 przywołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest jednym z największych posiadaczy samoistnych nieruchomości w Polsce. W zasobach Spółki znajduje się w szczególności około 96 tys. ha gruntów oraz około 52 tys. budynków i budowli. Nieruchomości, których posiadaczem samoistnym jest Spółka w zależności od konkretnego przypadku stanowią jej własność albo prawo użytkowania wieczystego. Większość nieruchomości Spółka uzyskała na podstawie decyzji uwłaszczeniowych wydawanych przez właściwego wojewodę, które zasadniczo przyznają jej prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz prawo własności budynków, budowli i innych urządzeń (w tym urządzeń budowlanych) znajdujących się na danym gruncie. Decyzjami Wojewody Pomorskiego stwierdzono nabycie przez Przedsiębiorstwo Państwowe "[...]" prawa użytkowania wieczystego działek nr [...], [...] i [...] oraz nabycie prawa własności budynków, budowli i urządzeń kolejowych znajdujących się na działkach. Na działkach w chwili wydawania decyzji uwłaszczeniowych znajdowały się dwa budynki o funkcji handlowo usługowej, dwukondygnacyjne o numerach 2 i 3.

W dniu [...] grudnia 2016r. doszło do zawarcia niestandardowej umowy najmu pomiędzy Spółką i Gminą G., która zakładała, w szczególności: przeznaczenie działek na przygotowanie i realizację inwestycji polegającej na utworzeniu komunikacyjnego węzła integracyjnego [...] wraz z budową publicznego parkingu i toalet oraz zawarcie do dnia 31 marca 2017r. umowy regulującej rozliczenie wartości budynków i budowli posadowionych na nieruchomości podlegających wyburzeniu, w związku z prowadzoną inwestycją, a które w ramach obowiązujących umów najmu Spółka przekazała osobom trzecim.

W dniu [...] lutego 2017r. Prezydent Miasta G. wydał decyzję o zezwoleniu na realizacje inwestycji drogowej. W decyzji zapisano ograniczenia w korzystaniu z działek, polegające na: w czasie robót - na konieczności rozbiórki obiektów kubaturowych oraz w czasie korzystania z działek - na obowiązku każdorazowego ich udostępnienia przez każdorazowego właściciela, użytkownika wieczystego działek, w każdym terminie celem naprawy, konserwacji czy przeglądów infrastruktury technicznej oraz urządzeń zlokalizowanych na działkach w toku inwestycji. Działki po wydaniu decyzji pozostały w użytkowaniu wieczystym Spółki.

Podstawą prawną wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej były m.in. przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Spółka oraz Gmina ostatecznie nie zawarły umowy, na podstawie której doszło do rozliczenia wartości budynków budowli posadowionych na działkach podlegających wyburzeniu w związku z prowadzoną inwestycją, natomiast Prezydent Miasta wykonujący zadania starosty z zakresu administracji rządowej wydał decyzje ustalające odszkodowanie za ograniczenie w korzystaniu z nieruchomości dla realizacji obowiązku polegającego na rozbiórce obiektów kubaturowych, które zlokalizowane są na działkach (odszkodowanie), w których przyznał Spółce odszkodowanie z tytułu szkody polegającej na rozbiórce należących do niej obiektów kubaturowych.

Podatkowy organ interpretacyjny wskazał, że termin "odszkodowanie" czy też "szkoda" nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług. Regulacje dotyczące odszkodowania zostały jednak zawarte w art. 361-363 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020r. poz. 1740 ze zm.; dalej: "kc").

Z treści art. 361 § 1 i § 2 kc wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. W myśl art. 362 kc, jeżeli poszkodowany przyczynił się do powstania lub zwiększenia szkody, obowiązek jej naprawienia ulega odpowiedniemu zmniejszeniu stosownie do okoliczności, a zwłaszcza do stopnia winy obu stron.

Na podstawie art. 363 § 1 i § 2 kc, naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu. Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili.

Ponadto, w myśl art. 471 kc, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika oraz na istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie - co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.

W wyroku z 18 lipca 2007r. sprawie C-277/05 Societe thermale d’Eugenie-les-Bains, TSUE wskazał, że pierwsze rozwiązanie zawarte w pytaniu prejudycjalnym (tj. kwoty wypłacone tytułem zadatku przez klienta na rzecz przedsiębiorstwa hotelarskiego powinny zostać uznane za podlegające podatkowi VAT) można zaakceptować jedynie wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego, w którym dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych (pkt 19 ww. wyroku).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług ustalanie statusu wypłacanego odszkodowania, jako podlegającego bądź nie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy Dyrektor KIS stwierdził, że w analizowanym przypadku otrzymane przez Spółkę odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie Prezydent Miasta wykonujący zadania starosty z zakresu administracji rządowej wydał decyzje ustalające odszkodowanie za ograniczenie w korzystaniu z nieruchomości dla realizacji obowiązku polegającego na rozbiórce obiektów kubaturowych, które zlokalizowane są na działkach, w których przyznał Spółce odszkodowanie z tytułu szkody polegającej na rozbiórce należących do niej obiektów kubaturowych. Zatem odszkodowanie, które zostało wypłacone Spółce jest związane z brakiem możliwości korzystania z obiektów kubaturowych zlokalizowanych na działkach w związku z koniecznością rozbiórki tych obiektów z uwagi na prowadzoną przez Gminę inwestycję. Tym samym w rozpatrywanej sprawie Spółka nie ma możliwości korzystania z przedmiotowych obiektów kubaturowych w związku z koniecznością ich rozbiórki i jednocześnie została wynagrodzona w postaci wypłaconego odszkodowania.

Zdaniem Dyrektora KIS przekazane Spółce na mocy decyzji Prezydenta Miasta środki pieniężne w postaci odszkodowania należy uznać za wynagrodzenie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym otrzymane wynagrodzenie w postaci odszkodowania, które zostało wypłacone na rzecz Spółki w związku z brakiem możliwości korzystania z obiektów kubaturowych zlokalizowanych na działkach w związku z koniecznością rozbiórki tych obiektów stanowi wynagrodzenie za świadczoną przez Spółkę usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. Spółka sformułowała żądanie uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej, zarzucając naruszenie:

1) art. 8 ust. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię oraz niewłaściwą ocenę co do zastosowania powołanych przepisów prawa materialnego polegającą na finalnym błędnym uznaniu, że odszkodowanie otrzymane w związku z koniecznością rozbiórki budynków znajdujących na działkach będących w użytkowaniu wieczystym Spółki podlega regulacjom ustawy o VAT i co za tym idzie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

2) art. 120 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r., poz. 1325 ze zm.; dalej jako: "O.p."), poprzez:

- prowadzenie postępowania bez uwzględnienia wszystkich elementów stanu faktycznego oraz rzeczywistego charakteru odszkodowania będącego przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej,

- stosowanie wykładni przepisów prawa w sposób sprzeczny z przyjętymi zasadami wyrażającej się w nadinterpretacji określonych elementów stanu faktycznego na potrzeby formułowanych wniosków,

co w efekcie doprowadziło do niewypełnienia obowiązku dochowania należytej staranności w kwestii rozpoznania rzeczywistego charakteru przysporzenia (odszkodowania) wskazanego w opisie stanu faktycznego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS podtrzymał swoją argumentację wyrażoną w zaskarżonej interpretacji indywidualnej i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wskazać należy, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Sprawa została skierowana do rozpoznania w powyższym trybie zarządzeniem Przewodniczącej Wydziału wydanym na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020r., poz. 374 ze zm.).

Zdaniem Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Przy tym wyjaśnić należy, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji strony skarżącej, bowiem podnoszone przez nią argumenty, podobnie jak argumenty skarżonego organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy.

Stosownie do treści art. 1 § 1 i art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2021r., poz. 137) w zw. z art. 1 i art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022r. poz. 329; dalej: "P.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w przypadkach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a.). Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 P.p.s.a.), przy czym przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie natomiast z art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując oceny zaskarżonej interpretacji indywidualnej pod kątem wskazanych powyżej kryteriów, Sąd uznał, że nie narusza ona prawa. Zarzuty postawione w skardze okazały się niezasadne.

Przedmiotem skargi jest wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja indywidualna, w której na tle przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego wyrażono stanowisko, zgodnie z którym przekazane Spółce na mocy decyzji Prezydenta Miasta środki pieniężne w postaci odszkodowania należy uznać za wynagrodzenie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym otrzymane wynagrodzenie w postaci odszkodowania, które zostało wypłacone na rzecz Spółki w związku z brakiem możliwości korzystania z obiektów kubaturowych zlokalizowanych na działkach w związku z koniecznością rozbiórki tych obiektów stanowi wynagrodzenie za świadczoną przez Spółkę usługę podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy kwestii, czy opisane we wniosku o interpretację indywidualną świadczenie pieniężne uzyskane przez Skarżącą na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych jest odszkodowaniem, czy wynagrodzeniem stanowiącym odpłatność za czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Opis stanu faktycznego oraz wskazana przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji podstawa prawna orzeczenia świadczenia wskazują, że otrzymane przez Skarżącą środki pieniężne pełnią funkcję wynagrodzenia (za usługę) związanego z ograniczeniem Spółce sposobu korzystania z nieruchomości głównie w celu rozbiórki obiektów kubaturowych.

Wyjaśniając podstawy prawne wyroku należy wskazać, że stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: (1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; (2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; (3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W świetle art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, świadczenie usług zachodzi także wówczas, kiedy nie następuje dobrowolnie. Jeżeli podmiot jest przymuszony (zobowiązany) do dokonania określonej czynności, wówczas uznaje się, że świadczy usługę, o ile można wyodrębnić podmiot, który jest jej beneficjentem, czyli odbiorcą świadczenia odnoszącym z niego korzyść. O konieczności wyodrębnienia beneficjenta w orzeczeniach ETS: Jürgen Mohr, C-215/94 oraz Landboden-Agrardienste, C-384/95.

W przepisie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie zostały wymienione odszkodowania, a zatem - co do zasady - nie stanowią one świadczenia usług w rozumieniu tego przepisu i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Cechą odszkodowania pojmowanego jako wyrównanie uszczerbku wywołanego nieprawidłowym zachowaniem kontrahenta jest to, że nie wiąże się ono z żadnym wzajemnym świadczeniem ze strony podatnika. To, czy otrzymana kwota stanowi odszkodowanie wiąże się z oceną zdarzenia, którego skutkiem jest możliwość otrzymania odszkodowania. Samo nazwanie świadczenia odszkodowaniem nie oznacza, że w istocie ma ono taki charakter.

W orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się uwagę, że o charakterze danego świadczenia na gruncie ustawy o VAT nie decyduje nazwa nadana mu przez strony danej czynności, ale treść stosunku prawnego istniejącego pomiędzy stronami i jego cechy istotne z punktu widzenia prawa podatkowego.

Mając to na uwadze w judykaturze uznano na przykład, że kwota otrzymana od najemcy z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu, przekazana na podstawie zawartego porozumienia, jest stosownym wynagrodzeniem z tytułu wcześniejszego zakończenia najmu, nie jest natomiast – wbrew nazwie - odszkodowaniem (por. wyrok NSA z 21 czerwca 2017r. I FSK 1868/15; wyrok NSA z dnia 22 marca 2017r. I FSK 1283/15; orzeczenia sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl").

Przedstawiając otoczenie prawne spornego świadczenia wskazać należy, że na podstawie art. 11 ust. 1 specustawy drogowej, wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi. Artykuł 11f ust. 1 pkt 8 lit. c) i i) tej ustawy wskazuje, że decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności, w razie potrzeby, inne ustalenia dotyczące określenia obowiązku i terminów rozbiórki istniejących obiektów budowlanych nieprzewidzianych do dalszego użytkowania oraz tymczasowych obiektów budowlanych, a także określenia ograniczeń w korzystaniu z nieruchomości dla realizacji obowiązków, o których mowa w lit. b, c oraz e-h. Art. 11f ust. 2 tej ustawy wskazuje, że do ograniczeń, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. i, przepisy art. 124 ust. 4-7 i art. 124a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018r. poz. 121, 50, 650, 1000 i 1089) stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 124 ust. 4 u.g.n. na osobie lub jednostce organizacyjnej występującej o zezwolenie ciąży obowiązek przywrócenia nieruchomości do stanu poprzedniego, niezwłocznie po założeniu lub przeprowadzeniu ciągów, przewodów i urządzeń, o których mowa w ust. 1. Jeżeli przywrócenie nieruchomości do stanu poprzedniego jest niemożliwe albo powoduje nadmierne trudności lub koszty, stosuje się odpowiednio przepis art. 128 ust. 4. Odpowiedniość stosowania tego przepisu, wskazana w art. 11f ust. 2 specustawy drogowej polega więc na tym, że przepis art. 124 ust. 4 u.g.n. ma "odpowiednie" zastosowanie do określenia ograniczeń w korzystaniu z nieruchomości dla realizacji obowiązków rozbiórki istniejących obiektów budowlanych nieprzewidzianych do dalszego użytkowania.

Przepis art. 128 ust. 4 u.g.n. odnosi się do odszkodowań z tytułu przewidzianego we wcześniejszych przepisach ustawy ograniczania praw do nieruchomości, stanowiąc, że odszkodowanie przysługuje również za szkody powstałe wskutek zdarzeń, o których mowa w art. 120 i 124–126 u.g.n. A jak stanowi art. 128 ust. 4 u.g.n., odszkodowanie przysługuje również za szkody powstałe wskutek zdarzeń, o których mowa w art. 120 i 124-126. Odszkodowanie powinno odpowiadać wartości poniesionych szkód. Jeżeli wskutek tych zdarzeń zmniejszy się wartość nieruchomości, odszkodowanie powiększa się o kwotę odpowiadającą temu zmniejszeniu. Jeżeli wskutek tych zdarzeń zmniejszy się wartość nieruchomości, odszkodowanie powiększa się o kwotę odpowiadającą temu zmniejszeniu. Niewątpliwie utrata pożytków jest szkodą, a więc należy się z tego tytułu odszkodowanie, niezależnie od odszkodowania za obniżenie wartości nieruchomości, gdyż wedle ww. przepisu odszkodowanie za szkodę powiększa się o kwotę zmniejszenia wartości nieruchomości (zob. wyrok WSA w Łodzi z 7 sierpnia 2018 r., II SA/Łd 465/18).

Odszkodowanie przewidziane w art. 128 ust. 4 w zw. z art. 124 u.g.n. nie ma charakteru cywilnoprawnego. Wszelkie kwestie związane ze sposobem ustalania wysokości tego odszkodowania zostały unormowane w rozdziale 5 działu III u.g.n. Regulacje tam zawarte nie przewidują żadnego odesłania do odpowiedniego stosowania przepisów Kodeksu cywilnego i nie dają podstaw do stosowania w tym zakresie analogii do rozwiązań cywilnoprawnych (por. wyrok NSA z 25 lutego 2009r., I OSK 460/08).

Należy też przypomnieć, że w postępowaniu o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego organ interpretacyjny udziela interpretacji w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku interpretacyjnym przez stronę, którą ustawodawca, w przepisach Rozdziału 1 A Działu II Ordynacji podatkowej, nazywa zainteresowanym. W szczególności organ interpretacyjny nie ma uprawnień ani też środków prawnych (w postaci przepisów postępowania dowodowego - nieuwzględnionych w przywołanym Rozdziale Ordynacji podatkowej, ani też niewymienionych w mieszczącym się w nim art. 14h) do tego, by stan faktyczny wydawanej interpretacji, poza przedstawiony przez zainteresowanego, ustalać, albo też go zmieniać lub weryfikować. Konstatacja ta dotyczy również sądu administracyjnego, tym bardziej, że nie jest on organem interpretacyjnym w rozumieniu Ordynacji podatkowej i udzieloną (w określonym stanie faktycznym) interpretację indywidualną tylko kontroluje pod względem zgodności z prawem i legalności postępowania, w którym została wydana (por. wyrok NSA z 2 lipca 2013r., II FSK 2232/11).

W ocenie Sądu stanowisko organu interpretacyjnego co do uznania odszkodowania za wynagrodzenie za świadczenie usługi jest prawidłowe i wynika z analizy stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w tym wskazanych podstaw prawnych orzeczenia odszkodowania, którym organ był związany.

Jak wynika z opisanego stanu faktycznego, Prezydent Miasta wydał decyzje o ustaleniu odszkodowania za ograniczenie w korzystaniu z nieruchomości dla realizacji obowiązku polegającego na rozbiórce obiektów kubaturowych, które zlokalizowane są na działkach (odszkodowanie), w których przyznał odszkodowanie z tytułu szkody polegającej na rozbiórce obiektów kubaturowych należących do Spółki. Zasadniczą podstawą prawną przyznania tego świadczenia był, jak wskazuje wniosek o interpretację, przepis art. 11f specustawy drogowej. Z treści tego przepisu wynika, że ma on zastosowanie tylko do jednego przypadku - do ograniczeń, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. i) specustawy drogowej. Tymi ograniczeniami są ograniczenia w korzystaniu z nieruchomości dla realizacji obowiązków, o których mowa w lit. b, c oraz e-h. W realiach niniejszej sprawy, z katalogu wskazanych tu odesłań tylko jedno odesłanie (do lit. c) może mieć zastosowanie w niniejszej sprawie, a jest to odesłanie adresowane do "określenia obowiązku i terminów rozbiórki istniejących obiektów budowlanych nieprzewidzianych do dalszego użytkowania".

W przedstawionych okolicznościach faktycznych, ustalone przez Prezydenta Miasta świadczenie nie wynika z dokonanej dwustronnej czynności prawnej, ale jest ustawowo gwarantowanym odszkodowaniem (wynagrodzeniem) za szkody powstałe w związku z realizacją inwestycji drogowej. Źródłem tego świadczenia jest art. 11f ust. 2 specustawy drogowej, poprzez wyżej wskazany ciąg odesłań, finalizowany w art. 128 ust. 4 w zw. z art. 124 ust. 4 u.g.n.

Stan faktyczny wskazuje, że do czasu dokonania rozbiórki (przez władzę publiczną reprezentowaną przez Prezydenta Miasta) ograniczono Skarżącej sposób korzystania z nieruchomości głównie w celu rozbiórki obiektów kubaturowych. Jak już wskazano w opisie stanu faktycznego podano, że odszkodowanie ma pokrywać uszczerbek związany z ograniczeniem sposobu korzystania z nieruchomości dla realizacji obowiązku polegającego na rozbiórce obiektów kubaturowych oraz podano przepisy art. 11f specustawy drogowej oraz art. 124 ust. 4 i art. 128 u.g.n. jako podstawę prawną przyznanego świadczenia.

Zgodzić się należy z organem, że w przedmiotowej sprawie wynagrodzenie wypłacone Skarżącej związane jest z ograniczeniem Spółce sposobu korzystania z nieruchomości głównie w celu rozbiórki obiektów kubaturowych (nieprzewidzianych do dalszego użytkowania).

Zatem przekazane Skarżącej środki pieniężne należało uznać za wynagrodzenie za świadczenie przez Spółkę usługi opodatkowanej podatkiem VAT. Otrzymane przez Spółkę środki pieniężne dotyczą nieruchomości związanej z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i pełnią funkcję wynagrodzenia za usługę świadczoną zgodnie z nakazem organu władzy publicznej, co wpisuje się w normę art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, czyniąc tego rodzaju usługę faktycznie odpłatną.

Sąd uznał, że wskazane we wniosku okoliczności faktyczne pozwalają na stwierdzenie, że wypłacona Skarżącej kwota jest wynagrodzeniem z tytułu wykonania przez Skarżącą odpłatnej usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, a jednocześnie nie jest odszkodowaniem, które nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 8 ust. 1 tej ustawy. Taki wniosek wynika z analizy stosunku prawnego ukształtowanego decyzjami Prezydenta Miasta i podstaw prawnych orzeczenia świadczenia, niezależnie od tego, że w decyzji nazwano je "odszkodowaniem".

W ocenie Sądu nie można przyjąć, że organ w sposób dowolny zinterpretował przepisy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Organ prawidłowo przyjął, że w realiach sprawy chodzi o wynagrodzenie za ograniczenie w korzystaniu z nieruchomości dla realizacji obowiązku rozbiórki obiektów kubaturowych nieprzewidzianych do dalszego użytkowania, w związku z realizacją inwestycji drogowej.

Nie ulega wątpliwości, że beneficjentem świadczenia ze strony Skarżącej polegającego na tolerowaniu rozbiórki obiektów kubaturowych posadowionych na gruncie będącym w jej użytkowaniu wieczystym oraz, powiązanym z tym, tolerowaniu niemożności korzystania z nieruchomości, jest władza publiczna. Z art. 11f ust. 1 i ust. 8 specustawy drogowej wynika, że decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej "w razie potrzeby" (jak wprost stanowi ust. 8 we wstępie do wyliczenia) zawiera m.in. określenie obowiązku i terminów rozbiórki istniejących obiektów budowlanych nieprzewidzianych do dalszego użytkowania oraz określenie ograniczeń w korzystaniu z nieruchomości dla realizacji tych obowiązków. Skoro obowiązek rozbiórki budynków (obiektów kubaturowych) określono w decyzji o zezwoleniu na inwestycję to znaczy, że było to potrzebne dla realizacji inwestycji. Innymi słowy bez rozstrzygnięć adresowanych do Skarżącej, w tym bez przyznania jej świadczenia pieniężnego, mogłoby nie dojść do realizacji inwestycji chociażby z tej przyczyny, że Skarżąca mogłaby podnosić naruszenie jej prawa własności. Orzeczenie rozbiórki budynków (obiektów kubaturowych) i związane z tym określenie ograniczeń w korzystaniu z nieruchomości nie jest wynikiem widzimisię władzy publicznej, ale jest potrzebne dla realizacji inwestycji. Bez takiego rozstrzygnięcia decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej byłaby niepełna, a przez to wadliwa, a przez to realizacja całej inwestycji mogłaby się opóźnić.

Nie można mieć wątpliwości, że beneficjentem - konsumentem świadczenia ze strony Skarżącej jest więc władza publiczna nakazująca Skarżącej określone zachowanie w zakresie realizacji inwestycji drogowej.

Reasumując, świadczenie przyznane Skarżącej umożliwia inwestorowi drogowemu legalne i niezakłócone kontynuowanie inwestycji, co bez wątpienia jest dla niego korzyścią odpłaconą świadczeniem wypłaconym Skarżącej.

Mając na względzie powyższe Sąd stwierdza, że organ interpretacyjny w realiach faktycznych sprawy prawidłowo zastosował i wyłożył art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, uznając że wypłacona Skarżącej kwota jest wynagrodzeniem z tytułu wykonania przez Skarżącą odpłatnej usługi, a więc doszło do czynności opodatkowanej. Zarzuty naruszenia tych przepisów są więc chybione.

Na uwzględnienie nie zasługiwał również zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Organ interpretacyjny nie stosował tego przepisu, a z zarzutu i uzasadnienia skargi nie wynika, by naruszenie miało polegać na tym, iż powinien on zostać zastosowany.

Sąd zauważa, że powołany przez Skarżącą wyrok WSA w Poznaniu z 5 kwietnia 2018r., I SA/Po 22/18 dotyczył sprawy, której stan faktyczny (wynikający z opisu przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) znacząco różnił się od stanu faktycznego niniejszej sprawy.

Na uwzględnienie nie zasługiwały również zarzuty naruszenia przepisów postępowania.

Zgodnie z brzemieniem art. 14c § 1 O.p., interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Przepis art. 14c § 2 O.p. wskazuje, że w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

W ocenie Sądu zaskarżona interpretacja spełnia wymogi przewidziane przepisami prawa. Podatkowy organ interpretacyjny wydając zaskarżoną interpretację indywidualną, uwzględnił obowiązujące przepisy prawa (działał na podstawie przepisów prawa), choć inaczej je zinterpretował niż uczyniła to Skarżąca, tj. ocenił zaprezentowane we wniosku stanowisko jako nieprawidłowe. Konsekwencją powyższego było - zgodnie z art. 14c § 2 O.p. - wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Stanowisko organu odnosi się do stanowiska Skarżącej wyrażonego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Stanowisko organu zostało zaprezentowane w oparciu o przedstawiony przez Spółkę we wniosku opis stanu faktycznego. Interpretacja zawiera uzasadnienie faktyczne i uzasadnienie prawne z podaniem przepisów, które mają w sprawie zastosowanie. Reasumując, przedstawione w zaskarżonej interpretacji uzasadnienie czyni zadość wskazanym ustawowym wymogom (zarówno tym materialnoprawnym jak i tym procesowym) – zawiera bowiem analizę przedmiotowego zagadnienia przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji i przedstawiony w nim opis stanu faktycznego.

Podatkowy organ interpretacyjny działał na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa, nie naruszając zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 120 i art. 121 § 1 O.p.).

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę w całości oddalił.