Wyrok NSA, sygn. akt OSK 324/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2004-08-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 645  Sprawy nieobjęte symbolami podstawowymi 601644 oraz od 646-652
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Inne
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Teza: Zaklasyfikowanie przez Główny Urząd Statystyczny wyrobu do grupy towarów nie może być zaskarżane do sądu administracyjnego.

TEZY

Zaklasyfikowanie przez Główny Urząd Statystyczny wyrobu do grupy towarów nie może być zaskarżane do sądu administracyjnego.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie : Przewodniczący Sędzia NSA Zygmunt Niewiadomski, Sędziowie NSA Izabella Kulig-Maciszewska (spr.), Elżbieta Stebnicka, Protokolant Mariola Błaszczyk, po rozpoznaniu w dniu 26 sierpnia 2004 r. na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej E. R. od postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 maja 2003 r. sygn. akt II SA 2968/02 w sprawie ze skargi E. R. na pismo Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia [...] kwietnia 2002 r. Nr [...] w przedmiocie opinii na temat klasyfikacji statystycznej określonych wyrobów oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 29 maja 2003 r. odrzucił skargę E. R. na pismo Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia [...] kwietnia 2002 r. w przedmiocie opinii na temat klasyfikacji statystycznej określonych wyrobów.

Postanowienie to zapadło w następujących okolicznościach sprawy.

Pismem z dnia [...] lipca 2002 r. skierowanym do E. R., Prezes Głównego Urzędu Statystycznego, nawiązując do wcześniejszej, prowadzonej w tej sprawie korespondencji poinformował, że wykładnia klasyfikacyjna produkowanych przez nią wyrobów, dokonana przez GUS w 2000 r. - była prawidłowa.

E. R. zaskarżyła to pismo - czynność Prezesa GUS - do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Podniosła, że zaskarżona czynność, zawierająca interpretację standardowych klasyfikacji towarów (SWW) stwierdza indywidualny obowiązek strony skarżącej do klasyfikowania produkowanych przez nią wyrobów do wskazanej przez GUS kategorii SWW i w konsekwencji powoduje konieczność zastosowania wyższej stawki podatku VAT. Jest zatem władczym aktem organu administracji publicznej, objętym zakresem art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym i podlega zaskarżeniu do tego Sądu.

Na rozprawie przed Sądem, pełnomocnik strony skarżącej wyjaśnił, że w gruncie rzeczy przedmiotem skargi jest pismo Dyrektora Sekretariatu Prezesa GUS z dnia 26 kwietnia 2002 r., zawierające zakwalifikowanie wyrobów produkowanych przez stronę skarżącą do określonej grupy SWW.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie rozpoznając skargę zwrócił uwagę na to, że zaskarżone pismo Prezesa GUS z 30 lipca 2002 r. nie zawiera żadnego merytorycznego stanowiska organu w sprawie interpretacji standardowych klasyfikacji SWW.

Odwołuje się bowiem wyłącznie do wcześniejszych, bliżej niesprecyzowanych aktów interpretacyjnych i korespondencji między stronami. Taką opinię klasyfikacyjną zawiera natomiast pismo GUS z dnia 26 kwietnia 2002 r., o które rozszerzono skargę na rozprawie przed NSA. Sąd podniósł również, że skargi na pisma GUS z dnia 30 lipca 2002 r. i z dnia 26 kwietnia 2002 r. nie zostały poprzedzone prawidłowym wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa (art. 34 ust. 3 ustawy o NSA). Jednakże podstawową kwestią - zdaniem Sądu - jest to, że są one niedopuszczalne dlatego, iż interpretacje - opinie urzędów statystycznych, dotyczące standardowych klasyfikacji towarów (SWW) nie mają charakteru decyzji administracyjnych, postanowień ani innych aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.

W myśl art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. Nr 88, poz. 439 ze zm.) Prezes Głównego Urzędu Statystycznego, w porozumieniu z właściwymi naczelnymi organami administracji państwowej, opracowuje podstawowe do określenia przebiegu i opisu procesów gospodarczych i społecznych standardowe klasyfikacje i nomenklatury, wzajemne relacje między nimi oraz ich interpretacje. Te standardowe klasyfikacje i nomenklatury wprowadza Rada Ministrów w drodze rozporządzenia (art. 40 ust. 2 ustawy). Z przepisów ustawy wynika, że prawem powszechnie obowiązującym są jedynie standardowe klasyfikacje i nomenklatury. Nie są nimi zaś interpretacje, jako że nie wchodzą w zakres rozporządzenia, o których mowa w art. 40 ust. 2 ustawy.

Interpretowanie standardowych klasyfikacji i nomenklatur należy do zadań Prezesa GUS. Zadana te realizują w jego imieniu urzędy statystyczne (art. 25 ust. 1 pkt 6 i art. 25 ust. 2 ustawy).

Przepis art. 30 omawianej ustawy nakłada na podmioty gospodarki narodowej obowiązek stosowania w prowadzonej ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości standardów klasyfikacyjnych, ustalonych rozporządzeniem RM.

Ustawa nie zobowiązuje natomiast do stosowania się do wspomnianych interpretacji tych standardów, dokonywanych przez urzędy statystyczne. Stąd - zdaniem Sądu - wniosek, że na gruncie ustawy o statystyce publicznej interpretacje standardów klasyfikacyjnych SWW nie rodzą dla podmiotów gospodarczych żadnych bezpośrednich obowiązków. Nie są też źródłem jakichkolwiek bezpośrednich ich uprawnień. W związku z tym w orzecznictwie sądowym (Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego ) przyjmuje się w zasadzie jednolicie, że tzw. opinie klasyfikacyjne organów statystycznych nie są wiążące zarówno dla organu podatkowego, jak i dla podatnika. Stanowią jedynie dowód w postępowaniu dotyczącym ewentualnego wymiaru podatku VAT, i jak każdy inny dowód - podlegają swobodnej ocenie organu podatkowego, a w razie skargi - ocenie sądu administracyjnego (np. wyrok SN z 26.01.2000 r. III RN 121/99, OSNAP z 2000 r. nr 21, poz. 777, wyroki NSA z: 8.09.1997 r. I SA/Ka 780/97, 10.02.1998 r. I SA/Łd 1147/96, 2.10.2000 r. I SA/Lu 599/99, 20.03.2002 r. I SA/Gd 1810/99, 8.05.2002 r. SA/Sz 2279/00).

Sąd uznał zatem, że nie ma podstaw prawnych do kwalifikowania interpretacji - opinii urzędów statystycznych - jako aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z 11 maja 1995 r. o NSA. Spośród wielu, często bardzo rozbieżnych stanowisk i zapatrywań na temat aktów i czynności objętych kontrolą NSA na podstawie wspomnianego art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o NSA. Sąd przyjął za reprezentatywne te, według których przepis ten obejmuje jedynie akty i czynności prawne wiążące dla ich adresatów. Chodzi zatem o działania organów administracji publicznej bezpośrednio (a nie pośrednio ) wpływające na sytuację prawną podmiotu - przez to, że albo same te sytuacje wyznaczają, albo też wywołują skutek prawny, jaki prawo wiąże z danym aktem lub czynnością.

Takich skutków nie można przypisać interpretacjom standardów klasyfikacyjnych. Mają one jedynie znaczenie prawne jako środek dowodowy. Nie zawierają żadnych treści dyrektywalnych, nie są oświadczeniami woli. Stanowią akty wiedzy organu statystyki publicznej, różniące się od aktów wykładni prawa tym, że poza wyjaśnieniem znaczenia tekstu prawnego (rozporządzenia RM wprowadzającego standardowe klasyfikacje i nomenklatury) dokonują pewnej subsumcji faktu (określonego towaru) pod przepis prawny (klasyfikację SWW). Na tym jednak kończy się ich rola, jako że ta klasyfikacja nie wywołuje żadnych bezpośrednich skutków prawnych w sferze prawnej zainteresowanego.

Ponadto Sąd wskazał, że tezę o prawnie niewiążącym dla podatnika i organu podatkowego charakterze opinii klasyfikacyjnej urzędu statystycznego potwierdza również orzecznictwo sądowe w sprawach podatkowych, w których przewija się problem ponoszenia przez podatnika, działającego w zaufaniu do urzędu statystycznego dokonującego błędnej interpretacji SWW, konsekwencji zastosowania się do takiej interpretacji.

Chodzi więc o sytuacje, w których organy podatkowe kwestionują prawidłowość klasyfikacji towarów, dokonanej przez podatnika na podstawie opinii interpretacyjnej urzędu statystycznego.

Od postanowienia tego skargę kasacyjną sporządzoną przez adwokata, wniosła w trybie art. 101 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) Ewa Reimschussl zarzucając naruszenie art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, poprzez błędną jego wykładnię, iż zaskarżona opinia Prezesa GUS z dnia 26 kwietnia 2002 r. nie mieści się w zakresie aktów o jakich mowa w tym przepisie i wnosząc o jego uchylenie.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że odrzucając skargę Sąd pominął fakt, iż wykładnia dokonana przez GUS została uznana za wiążącą przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie, w wyroku z dnia 23 stycznia 2003 r. w sprawie sygn. akt I S.A./Kr 2502/01, przy rozstrzygnięciu jaką stawkę podatkową zastosować do produkowanych przez skarżącą produktów.

Przyjęto mianowicie, iż produkty powinny być zaliczone do grupy SWW 251 "wyroby cukiernicze" produkowane 22% VAT, a nie do grupy SWW 242 "pieczywo i inne produkty przemysłu piekarskiego" opodatkowane 7% VAT.

Dodać należy, że wcześniej organy GUS zajmowały inne stanowisko i klasyfikowały pieczywo "pałeczki", listki waflowe nie przekładane oraz ciastka z kruchego ciasta do grupowania SWW 242 "pieczywo i inne produkty przemysłu piekarskiego".

We wskazanym wyroku z dnia 23.01.2003 r. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie wręcz stwierdził, że "należy przyjąć, że opinie uprawnionych organów statystycznych są dla organów podatkowych wiążące".

Skoro zatem stanowisko GUS było podstawą rozstrzygnięcia sprawy przez NSA, który w konsekwencji uznał, iż w stosunku do produktów wytwarzanych w zakładzie skarżącej ma zastosowanie podatek VAT 22%, a nie 7%, przeto opinia GUS jako faktycznie wpływająca na prawa skarżącej podlega zaskarżeniu do NSA.

Interpretacja art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o NSA obowiązującego w dacie orzekania, powinna uwzględniać prawo do sądu gwarantowane art. 45 Konstytucji i art. 6 Europejskiej Konwencji Praw Człowieka.

W demokratycznym państwie prawa nie do zaakceptowania jest sytuacja, w której o uprawnieniach jednostki decydują instytucje w trybie, który nie podlegałby zaskarżeniu do sądu. Taki właśnie charakter - przy wykładni zaskarżonego postanowienia przyjętej przez NSA - miałoby pismo GUS nr [...] z 26.04.2002 r. w przedmiocie klasyfikacji statystycznej określonych wyrobów.

Prawo do skutecznego środka prawnego jest też wymienione w art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej.

W orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu od dawna przyjmuje się, iż skarga przysługuje przeciw aktom, które dotyczą bezpośrednio i indywidualnie określonej osoby, choćby akt był skierowany do innego adresata. Przyjmuje się, że sprawa dotyczy bezpośrednio skarżącego, gdy na podstawie tego aktu naruszona zostaje sfera jego praw.

W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw i w związku z tym nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd bowiem prawidłowo uznał, iż interpretacja Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego lub urzędu statystycznego dot. standardowych klasyfikacji i nomenklatur nie stanowi czynności z zakresu administracji publicznej, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 obowiązującej w dacie zaskarżenia ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.

Interpretacja standardów klasyfikacyjnych dokonywana jest na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. Nr 88, poz. 439 z późn. zm.), która to ustawa określa zasady prowadzenia badań statystycznych oraz ustala organizację i tryb prowadzenia tych badań i zakres związanych z nimi obowiązków. W ramach tych obowiązków stosownie do art. 30 pkt 2 w/w ustawy, podmioty gospodarki narodowej zobowiązane są do stosowania ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości standardów klasyfikacyjnych, które są wprowadzone zgodnie z art. 40 ustawy o statystyce publicznej przez Radę Ministrów w drodze rozporządzenia.

To rozporządzenie określa standardowe klasyfikacje i nomenklatury, które muszą być stosowane przez podmioty gospodarcze, a więc źródłem określonego obowiązku, jak to wskazano wyżej, jest ustawa o statystyce publicznej, którego konkretyzacja następuje w formie aktu normatywnego - rozporządzenia Rady Ministrów.

Sama interpretacja dokonywana przez Prezesa GUS tych standardów nie stanowi źródła obowiązku czy uprawnienia. Natomiast do istoty aktu lub czynności z zakresu administracji publicznej, o której mowa w powołanym art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o NSA należy to, że w sposób wiążący wpływają na sytuację prawną określonego podmiotu.

Tak jak to wskazano wyżej, interpretacja określonej w rozporządzeniu standardowej klasyfikacji, takiego charakteru nie posiada..

Bezsporne w sprawie jest, iż interpretacji tej dokonał GUS w związku i na użytek toczącego się postępowania dotyczącego wymiaru podatku. Stanowi więc ona jedynie dowód o postępowaniu podatkowym, który - jak każdy dowód - podlega ocenie organu podatkowego, a następnie sądu. Żaden bowiem przepis nie stanowi o jego wiążącym charakterze. Okoliczność, iż organ w postępowaniu podatkowym a następnie Sąd, zajął stanowisko o jej wiążącym charakterze, nie może zmieniać faktycznego jej znaczenia tj. jako środka dowodowego

W tym też zakresie, jak to wskazano wyżej, podlega ona ocenie Sądu, dlatego nie zasadny jest zarzut podniesiony w skardze kasacyjnej, iż odrzucając skargę Sąd pozbawił skarżącą prawa do sądu zagwarantowane art. 45 Konstytucji RP i art. 6 Europejskiej Konwencji Praw Człowieka, a także art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej.

Z tych wszystkich względów Sąd na zasadzie art. 184 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - orzekł jak w sentencji wyroku.