Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 564/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2007-03-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Piskozub Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod (spr) Asesor WSA Renata Kantecka Protokolant Paweł Guziur po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 28 marca 2007r. sprawy ze skargi T. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia "[...]", Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 233§1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]", którą odmówiono T. P. umorzenia zaległości podatkowej wraz z należnymi odsetkami za zwłokę z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty, październik i grudzień 2003 r., marzec 2004 r. w łącznej kwocie 8.496,50 zł oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za kwiecień i maj 2002 r.

w łącznej kwocie 1.506,34 zł, a także opłaty prolongacyjnej w kwocie 549,70 zł.

Wnioskiem z dnia 15 maja 2006r. T. P. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z prośbą o umorzenie wszystkich należności podatkowych, w związku

z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych oraz podatku od towarów

i usług oraz o umorzenie opłaty prolongacyjnej, wynikającej z decyzji o rozłożeniu na raty zapłaty w/w zaległości podatkowych.

W uzasadnieniu wniosku T. P. podniósł, iż w okresie od 26.06.96r. do 09.03.04r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie usług remontowo-budowlanych. Wskazał, iż niespłacone należności podatkowe są wynikiem choroby, której widoczne objawy pojawiły się pod koniec 2002r. Dodał, iż wówczas nie zdawał sobie sprawy

z choroby, a tym samym z konsekwencji swoich działań. Podał, iż w okresie od "[...]" do "[...]" przebywał w szpitalu, natomiast w obecnej chwili jest pod stałą opieką lekarską. Nadto z tytułu tejże choroby otrzymuje rentę w wysokości 456,31 zł. Podniósł przy tym, iż Sąd Rejonowy wydał wyrok, potwierdzony w całości przez Sąd Okręgowy, ustanawiający pomiędzy T. P. a jego małżonką rozdzielność majątkową małżeńską

z datą od "[...]". Nadmienił także, iż Sąd wydając wyrok, oparł się przede wszystkim na zeznaniach lekarza prowadzącego oraz opinii biegłych ze Szpitala, a także na zeznaniach małżonki.

Dodatkowo podniósł, iż skutki zarówno finansowe, jak i życiowe powstałe

w wyniku stanu zdrowia, spadły na żonę, która pracuje w "C" w A

i z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie miesięczne w kwocie ok. 960,00 zł netto. Ponadto małżonka, na umowę zlecenie, sprząta dodatkowo "[...]" w A i z tego tytułu uzyskuje zapłatę w wysokości 420,00 zł netto. Podkreślił, iż uzyskiwane pieniądze nie wystarczają, aby utrzymać rodzinę i pokryć wszystkie zobowiązania, zwłaszcza, iż budżet domowy rodziny obciążony jest spłatą kredytów zaciągniętych w Banku. Dodał również, iż z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych zawarty został układ ratalny, na mocy którego podatnik spłaca ok. 170,00 zł miesięcznie. Do wniosku, skarżący załączył dokumenty potwierdzające sytuację majątkową rodziny.

Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie art. 67a§1 pkt 3 nie uwzględnił powyższego wniosku i decyzją z dnia "[...]" odmówił przyznania wnioskowanej ulgi. W uzasadnieniu decyzji, organ podatkowy opisał stan majątkowy skarżącego i jego rodziny i stwierdził, że w aktualnym stanie faktycznym brak jest dostatecznych podstaw do umorzenia zaległości podatkowej.

Od powyższej decyzji pismem z dnia 10 sierpnia 2006r. skarżący odwołał się za pośrednictwem organu pierwszej instancji do Dyrektora Izby Skarbowej i wniósł

o ponowne i wnikliwe rozpatrzenie wszystkich aspektów sprawy mając na uwadze jej wyjątkowość i brak możliwości poprawy sytuacji w jakiej się znalazł. W szczególności, podniósł okoliczność nieuznania przez organ I instancji za zdarzenie losowe choroby potwierdzonej w procesie sądowym o ustanowienie rozdzielności majątkowej małżeńskiej. Zarzucił organowi I instancji, iż postępowanie było prowadzone nieprawidłowo i tendencyjnie, w trakcie którego żądano informacji nie mających związku ze sprawą i wykorzystanie ich przeciwko stronie. Nie dążono natomiast do wyjaśnienia prawdy. Podniósł, iż w sprawie zachodzi ważny interes podatnika, gdyż choroba jako "zdarzenie losowe" jest powodem wszystkich zadłużeń i problemów życiowych.

Dyrektor Izby Skarbowej po zapoznaniu się z zarzutami odwołania decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji stwierdzając, iż w niniejszej sprawie nie wystąpiły przesłanki uzasadniające przyznanie wnioskowanej ulgi, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Organ odwoławczy wskazał, iż stosownie do powyższego przepisu, organ podatkowy na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Decyzje w tym przedmiocie mają charakter uznania administracyjnego, bowiem organy dokonują oceny istnienia, bądź nieistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Przy czym, ."ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" są pojęciami nieostrymi niezdefiniowanymi przez ustawodawcę. Upoważniają one organy stosujące prawo do ustalenia pewnych reguł decyzyjnych dla rozstrzyganych kwestii. Dlatego treść tych pojęć musi być ustalona i określona w każdej konkretnej sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując odwołanie, uwzględnił wynikające z materiału dowodowego okoliczności faktyczne, a w szczególności to, iż z protokołu sporządzonego w dniu 29.05. 2006r. o stanie majątkowym wynika, że T. P. utrzymuje się z renty chorobowej przyznanej do "[...]" w wysokości 456,31 zł obecnie potrącanej do wysokości 327,46 zł. Zamieszkuje wraz z rodziną w budynku mieszkalnym o powierzchni 110 m2 stanowiącym współwłasność małżeńską. Uwzględnił także, iż powyższa nieruchomość została obciążona:

- hipoteką kaucyjną na kwotę 22.540 zł i 48.750 na rzecz Banku tytułem zabezpieczenia kredytów udzielonych na podstawie umów z dnia "[...]".,

- hipotekami przymusowymi w kwocie 7.781,50 zł na rzecz Skarbu Państwa - ZUS, na podstawie tytułów wykonawczych oraz w kwocie 6.103,74 zł, na rzecz Skarbu Państwa - Urzędu Skarbowego na podstawie tytułów wykonawczych /vide: wypis z księgi wieczystej nieruchomości Nr "[...]"/.

Miesięczny koszt utrzymania tej nieruchomości wynosi około 270 zł.

Organ odwoławczy odnosząc się do sytuacji rodzinnej odwołującego się wskazał, iż członkami rodziny wspólnie ze stroną zamieszkującymi i pozostającymi we wspólnym gospodarstwie są:

- żona H. P. — zatrudniona w "C" na stanowisku "[...]" uzyskująca z tego tytułu wynagrodzenie netto 1.009,16 zł, a także w "A" na umowę zlecenie z wynagrodzeniem netto 4 19,25 zł,

- syn lat "[...]" uczeń Liceum otrzymuje stypendium w wysokości 140 zł,

- córki lat "[...]" i "[...]" uczennice Gimnazjum.

Posiada także samochód "[...]" rok produkcji "[...]" przewłaszczony przez Bank na poczet zaciągniętego kredytu w wysokości 45 tys. zł, który jest od 2003r. niespłacony (spłacono około 20 tys. zł).

Ponadto, z przedłożonych umów kredytowych wynika, że spłaca wraz z małżonką następujące kredyty zaciągnięte w Banku, tj.:

- z dnia "[...]" na kwotę 10 tys. zł, z którego pozostały do spłaty 2 raty w wysokości 1.150 zł i miesięczne raty odsetek po 27 zł,

- z dnia "[...]" na kwotę 12 tys. zł, z którego pozostało do spłaty 6.750 zł w miesięcznych ratach po 250 zł i odsetkami za zwłokę po 50 zł,

- z dnia "[...]" na kwotę 25 tys. zł, którego spłata nastąpi w miesięcznych ratach po 500 zł od "[...]".

Podatnik spłaca także w miesięcznych ratach zobowiązanie wobec ZUS w kwocie 8.047, 13 zł po około 160 zł.

Jednocześnie w związku z niewykonywaniem umów zawartych w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej tj. do dnia 03.03.2004r. zaległości strony z tego tytułu wynoszą około 56 tys. zł. Orzeczeniem z dnia "[...]" stwierdzono częściową niezdolność strony do pracy do października 2007r.

Ponadto w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu za 2005r. (PIT-37) strona wykazała dochód z tytułu renty w wysokości 2.031,49 zł oraz innych źródeł w wysokości 1.832 zł oraz nadpłatę w kwocie 93 zł. Małżonka podatnika w analogicznym okresie zeznała dochód w łącznej w kwocie 23.715,70 zł.

Z akt sprawy wynika również, iż Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym prowadzi wobec podatnika i jego małżonki egzekucję z nieruchomości, w związku

z nieuregulowaniem zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym na rzecz I. R.

Rozstrzygając sprawę organ miał również na uwadze, że podatnik zakończył prowadzoną działalność gospodarczą z dniem 03.03.2004r. Natomiast zaległości T. P. powstały w:

- podatku od towarów i usług za miesiące styczeń i luty 2003r. i wynikają z ostatecznych decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]", a za miesiące październik

i listopad 2003r. oraz marzec 2004r. z zadeklarowanych i nieuiszczonych zobowiązań za te miesiące,

- zryczałtowanym podatku dochodowym za miesiące kwiecień i maj 2002r. w wyniku

ostatecznych decyzji Urzędu Skarbowego z dnia "[...]", oraz z tytułu opłaty prolongacyjnej ustalonej ostateczną decyzją z dnia "[...]", o rozłożeniu na raty zaległości podatkowych.

Organ II instancji zaznaczył przy tym, iż podejmując działalność gospodarczą podatnik powinien być świadomy zarówno ryzyka jakie niesie ze sobą jej prowadzenie, jak i ciążących na nim z tego tytułu obowiązków wobec Skarbu Państwa,

w szczególności zaś obowiązku zapłaty należnych podatków. Udzielenie ulgi za względu na powyższe okoliczności stanowiłoby przeniesienie ciężaru prowadzenia działalności gospodarczej na budżet Państwa i naruszałoby zasadę równości podatników wobec prawa oraz byłoby sprzeczne z interesem publicznym.

Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił również zarzutu odwołującego się

w zakresie przyjęcia przez organ I instancji do oceny sytuacji materialnej również dochody uzyskane przez żonę podatnika. Organ wskazał, iż zaległości objęte zaskarżoną decyzją dotyczą między innymi okresu, gdy istniała wspólność majątkowa małżeńska (zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów ewidencjonowanych za kwiecień i maj 2002r.). Potwierdza to wyrok Sądu Rejonowego, z dnia "[...]", sygn. akt "[...]"ustanawiający rozdzielność majątkową małżeńską z dniem "[...]".

Ponadto, nie bez znaczenia w sprawie jest fakt udzielenia przez organ I instancji ulgi w spłacie zaległości podatkowych, decyzją z dnia "[...]" rozkładającą na 30 miesięcznych rat zapłatę zaległości podatkowych, które nie są przez stronę regulowane. W sytuacji, gdy wpłacono kwoty wynikające z:

- harmonogramów spłat kredytów udzielonych przez Bank z dnia "[...]" i "[...]",

- umowy Nr "[...]" z dnia "[...]" o rozłożeniu na raty należności z tytułu składek ZUS, strona nie może oczekiwać umorzenia zaległości podatkowych na poczet której dobrowolnie nie dokonała jakiejkolwiek wpłaty. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał przy tym, iż zobowiązania podatkowe są należnościami o charakterze publicznoprawnym,

a obowiązek ich ponoszenia obciąża każdego, co wynika z art. 84 i 217 Konstytucji RP. Obciążenia o charakterze konsumpcyjnym, które zaciągnięte zostały dobrowolnie, nie mogą być w związku z tym traktowane priorytetowo w stosunku do tych obligatoryjnych, nałożonych w drodze ustawy. Żadne okoliczności nie przemawiają zatem za kredytowaniem przez Skarb Państwa spłaty należności publiczno-prawnych w sytuacji, gdy istnieją niewykorzystane dotychczas możliwości wyegzekwowania zaległości podatkowych, a zwłaszcza gdy istnieje ustanowiona hipoteka przymusowa na nieruchomości, jak również dochód z renty.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, T. P. ponownie przedstawił swoją sytuację rodzinną, zdrowotną i majątkową. Nie zgodził się z uwzględnieniem przez organy podatkowe wynagrodzeń żony do oceny jego sytuacji majątkowej i finansowej.

Skarżący podniósł również, iż organy w niedostateczny sposób uwzględniły przyczyny powstania zaległości podatkowych. W jego ocenie jest nią długotrwała

i przewlekła choroba.

Zdaniem skarżącego, zaistniała przesłanka "ważnego interesu podatnika", gdyż choroba powinna być traktowana jako nadzwyczajny, losowy przypadek – "klęska życiowa" wyłączającą z normalnego życia. Skarżący nie jest bowiem w stanie pracować, jak i spłacać wszystkich zobowiązań.

W skardze T. P. wniósł także o załączenie akt sprawy prowadzonej przez Sąd Rejonowy o ustanowienie rozdzielczości majątkowej małżeńskiej sygn. akt "[...]" oraz załączenie akt sprawy prowadzonej przez Prokuraturę Rejonową sygn. akt "[...]".

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie

i podtrzymał argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wyjaśnił, że przedłożone przy skardze zaświadczenie z dnia "[...]" o wysokości wynagrodzenia żony za październik 2006r., i odcinek renty skarżącego nie były brane pod uwagę, gdyż dotyczą zdarzeń po wydaniu decyzji. Inne dowody, jak decyzja Prezesa ZUS z dnia "[...]"

w zakresie odmowy umorzenia składek na ubezpieczenie społeczne, pismo Banku jak również zawiadomienie z dnia "[...]" o wszczęciu egzekucji wobec H. P., nie zostały organowi przedłożone w toku postępowania. Natomiast aneks nr "[...]" do umowy "[...]" zawarty w dniu "[...]" jak również kwota leczenia szpitalnego znajdują się w aktach sprawy i były brane pod uwagę przy wydawaniu decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Przede wszystkim, w związku z tym, że skarżący w skardze nie zawarł wniosku co do sposobu rozstrzygnięcia sprawy wyjaśnić należy, że sąd administracyjny powołany jest do kontroli legalności działania organów administracji publicznej. W jej ramach nie rozstrzyga bezpośrednio o uprawnieniach i obowiązkach strony postępowania administracyjnego (podatkowego). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit.a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. Sąd może jedynie uchylić decyzję, gdy stwierdzi, że została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W rozpatrywanej sprawie zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Użycie w tym przepisie zwrotu "może umorzyć" oznacza, że w sytuacji gdy nawet w rozpoznanej sprawie wystąpią przewidziane w tym przepisie przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej, to organ ma prawo do odmowy umorzenia zaległości podatkowej. Także sformułowania "ważny interes podatnika lub interes publiczny" są pojęciami nieostrymi i zawierają szeroki zakres pojęciowy.

Z tego względu, decyzje wydawane na podstawie powołanego przepisu określane są mianem decyzji uznaniowych, co oznacza, że sądowa kontrola tego rodzaju decyzji sprowadza się do stwierdzenia, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów (por. wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00). Istotne staje się więc zbadanie, czy postępowanie podatkowe przeprowadzone zostało zgodnie z przepisami proceduralnymi i czy rozważono w sposób przekonujący wszystkie zgłoszone przez podatnika okoliczności.

Organy podatkowe prowadząc postępowanie w przedmiocie udzielenia ulgi płatniczej w postaci umorzenia zaległości podatkowej są bowiem zobowiązane do podejmowania w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej); zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 tejże ustawy); dokonania na podstawie zebranego materiału dowodowego oceny, czy dana okoliczność została faktycznie udowodniona (art. 191 powołanej ustawy) oraz ujawnienia w uzasadnieniu decyzji przesłanek jakimi kierował się organ wydając rozstrzygnięcie, a w szczególności wskazania faktów uznanych za udowodnione, przyczyn dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności oraz przepisów prawa zastosowanych w sprawie (art. 210 § 4 Ordynacji).

W ocenie Sądu, treść zaskarżonej decyzji wskazuje, że zarówno organ pierwszej, jak i drugiej instancji - w pełni zastosował się do wyżej wymienionych obowiązków.

W pierwszej kolejności organy zbadały stan majątkowy skarżącego, z którego wynikało, że skarżący utrzymuje się z renty chorobowej przyznanej do "[...]"

w wysokości 456,31 zł a obecnie potrącanej do wysokości 327,46 zł. Organy podatkowe wnikliwie rozpatrzyły także wszystkie podnoszone przez skarżącego okoliczności mające wpływ na podjęte rozstrzygnięcie, a w szczególności jego sytuację majątkową

i osobistą, jak i kłopoty finansowe wynikające z prowadzenia przez podatnika

w przeszłości działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy stwierdzić, że organ zasadnie wskazał na dochody osiągane przez małżonkę podatnika, gdyż te okoliczności wpływały również na ocenę zdolności poniesienia przez skarżącego ciężaru zapłaty zaległego podatku. Zaległości objęte zaskarżoną decyzją dotyczą bowiem między innymi okresu, gdy istniała wspólność majątkowa małżeńska (zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów ewidencjonowanych za kwiecień i maj 2002r.) na co wskazuje wyrok Sądu Rejonowego z dnia "[...]", sygn. akt "[...]" ustanawiający rozdzielność majątkową małżeńską z dniem "[...]". Ponadto, w okresach za które powstały zaległości podatkowe skarżący pozostawał w związku małżeńskim. Małżonkowie prowadzili wspólne gospodarstwo domowe, jak i zamieszkiwali razem. Jak wynika z akt sprawy, żona pomagała skarżącemu w prowadzeniu działalności gospodarczej (prowadziła księgowość firmy skarżącego). Z tego względu, zarzut skargi, że organy nie powinny brać pod uwagę dochodów żony należało uznać za niezasadny.

Organy podatkowe uwzględniły również, iż podatnik dokonywał m.in. spłat kredytów udzielonych przez Bank z dnia "[...]" i "[...]", co organy z kolei zinterpretowały jako preferowanie zobowiązań prywatnych względem należnych związkom publicznoprawnym w formie podatków. Skoro zasadą jest powszechny obowiązek płacenia podatków w wysokościach i w terminach określonych przez prawo

a umorzenie zaległości podatkowych traktowane musi być jako instytucja nadzwyczajna, to Dyrektor Izby Skarbowej kierując się zasadami logiki formalnej mógł z opisanych ustaleń faktycznych wywieść wnioski zawarte w uzasadnieniu decyzji, które w ocenie organu uzasadniały odmowę umorzenia zaległego podatku.

W sprawie skarżący wskazał również, jak winien być rozumiany "ważny interes podatnika" w odniesieniu do jego sytuacji. W swoim wniosku podnosił, iż źródłem powstania zaległości podatkowej było ujawnienie się choroby, która uniemożliwiła skarżącemu w sposób skuteczny prowadzenie działalności gospodarczej. Oceniając tę kwestię, organ odwoławczy uwzględnił również okoliczność, iż skarżący zaczął się leczyć dopiero w 2005r. Jak wynika z załączonej do akt sprawy karty informacyjnej leczenia szpitalnego, skarżący po raz pierwszy był hospitalizowany z powodu ""[...]"" w okresie od "[...]". do "[...]" w "[...]". Powyższa karta leczenia szpitalnego potwierdza, iż skarżący znajduje się pod opieką lekarską po pobycie w szpitalu od "[...]". i wcześniej nie był z powodu tej choroby hospitalizowany. W związku z powyższym, nie było dowolnym stwierdzenie organów podatkowych, iż rozpoczęte leczenie od "[...]". nie miało wpływu na powstanie zaległości podatkowych i nie uzasadniało przyznania ulgi

w zapłacie podatku.

W ocenie Sądu, organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji uwzględnił wszystkie okoliczności faktyczne mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, wskazał potwierdzające je dowody, a także przytoczył przepisy prawa stanowiące podstawę rozstrzygania w niniejszej sprawie. Wywiedziony przez organ wniosek, że w sytuacji zabezpieczenia zobowiązania podatkowego (hipoteka przymusowa na nieruchomości)

trudna sytuacja życiowa skarżącego nie uzasadnia jednak umorzenia należności, mieści się w granicach uznania administracyjnego.

Należy przy tym podkreślić, iż oceny prawidłowości decyzji, z punktu widzenia wskazanych wyżej reguł postępowania podatkowego Sąd dokonuje na dzień wydania decyzji, zatem nie może brać pod uwagę przedłożonych przy skardze dowodów mających dowodzić pogorszenia sytuacji majątkowej skarżącego i jego małżonki. Dowody te nie były znane organom podatkowym. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalony jest pogląd, że odmowna decyzja ostateczna

w sprawie udzielenia ulgi nie zamyka drogi do ponownego wystąpienia z wnioskiem

o umorzenie zaległości podatkowych lub tylko odsetek od tych zaległości, o ile sytuacja życiowa podatnika ulegnie zmianie (pogorszeniu) w stosunku do tej, którą organ oceniał w toku postępowania zakończonego decyzją negatywną.

Mając na uwadze okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszała prawo materialne bądź przepisy procedury podatkowej i na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.