Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 436/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2010-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par. 48 ust. 4 pkt 5 lit. a
journal: Dz.U. 2002 nr 27 poz 268
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 120, art. 122, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod (spr.) Sędzia WSA Renata Kantecka Protokolant Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2010r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" określającą Spólce A zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące : lipiec, wrzesień, październik, grudzień 2002r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za miesiące : sierpień, listopad 2002r.

Z motywów decyzji i akt podatkowych wynika następujący stan sprawy.

Spółka A w 2002r. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu wyrobami ropopochodnymi oraz świadczenia usług marketingowych. Jej siedzibą i miejscem prowadzenia działalności był "[...]".

W wyniku przeprowadzonej na podstawie upoważnienia Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 22.03.2004r. kontroli skarbowej uzyskano materiał dowodowy dający podstawę do zakwestionowania poprawności rozliczenia podatku VAT w składanych deklaracjach VAT-7.

Stwierdzono, że spośród 17 podmiotów, z którymi Spółka A w 2002r. zawierała transakcje zakupu paliwa jak i sprzedaży, dwa z nich nie prowadziły działalności w zakresie obrotu paliwami. Były to firmy: Firma B i Firma C.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił, że Spółka A wykazała sprzedaż w 2002 r. 55.000 litrów oleju napędowego i 12.000 litrów benzyny dla Firmy B o wartości netto 124.240,00 zł, podatek VAT 27.332,80 zł i brutto 151.572,80 zł na podstawie 3 faktur – odpowiednio : z 1, 2, i 3.08.2002r. oraz 2 faktur : z 10 i 12.09.2002r.

W związku z transakcjami przeprowadzonymi z Firmą C, Spółka A w okresie od lipca do października 2002 r., wykazała zakup od tej Firmy 225.828 litrów oleju napędowego i 37.538 litrów etyliny o łącznej wartości netto 478.995,75 zł, podatek VAT 105.379,07 zł i brutto 584.374,82 zł na podstawie 13 faktur (6 w lipcu, 1 w sierpniu, 4 we wrześniu, 1 w październiku).

Organ I instancji ustalił ponadto, iż wg dokumentów Spółka w okresie od lipca do października 2002r. sprzedała firmie C 26,00 ton mieszaniny węglowodorów aromatycznych i 250,23 ton olejów bazowych o łącznej wartości netto 351.908,00 zł, podatek VAT 77.419,76 zł i brutto 429.327,76 zł na podstawie 6 faktur (1 w lipcu, 1 w sierpniu, 4 w październiku).

Spółka A nie okazała dokumentów potwierdzających zapłatę w 2002 r. dla Firmy C, ani potwierdzających otrzymanie z tej Firmy należności za sprzedany towar. Dopiero w okresie od 28.11.2003 r. do 19.12.2003 r. Spółka wystawiła dowody wypłat gotówki (KW) dla Firmy C na łączną kwotę 203.316,43 zł.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że faktury wystawione przez Firmę C nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych, a tym samym nie stanowią podstawy do odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego w łącznej kwocie 105.379,07 zł. W ocenie Organu Spółka nie nabyła paliwa od Firmy C, gdyż ta firma nie była stroną transakcji. Wobec tego Spółka z tytułu odliczenia podatku V A T z faktur wystawionych przez ww. podmiot zawyżyła podatek naliczony:

– w lipcu 2002 roku o 55.026,57 zł,

– w sierpniu 2002 roku o 12.269,40 zł,

– we wrześniu 2002 roku o 24.937,00 zł,

– w październiku 2002 roku o 13.146,10 zł.

W odniesieniu do stwierdzonych nieprawidłowości w zakresie dokumentowania sprzedaży dla ww. podmiotu, jak i Firma B, organ uznał, iż zaewidencjonowanie faktur sprzedaży stanowiło naruszenie art. 193 § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej. Ponieważ jednak postępowanie wykazało, że Spółka faktycznie dysponowała towarem i transakcje sprzedaży w rzeczywistości miały miejsce, lecz stronami tych transakcji nie byli wskazani w fakturach nabywcy, organ I instancji uznał, że w przypadku kwestionowanych transakcji z Firmą B czynności sprzedaży faktycznie dokonane zostały z Firmą B, a w przypadku firmy C z nieznanymi podmiotami. Okoliczności te nie wpłynęły na wysokość wykazanego podatku należnego.

Wobec dokonanych ustaleń Organ I instancji na podstawie art. 21 § 3 i 3a Ordynacji podatkowej, art. 10 ust. 2, art. 27 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 8.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i § 48 ust. 4 pkt 5 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. określił podatek za m-ce od lipca do grudnia 2002r. w kwotach podanych w sentencji decyzji.

W odwołaniu strona reprezentowana przez pełnomocnika zarzuciła decyzji Organu I instancji:

– naruszenie przepisów postępowania tj. art. 123 § 1, art. 162 i art. 200 w związku z art. 121 § 1 i § 2 i art. 129 Ordynacji podatkowej, przez uniemożliwienie stronie wzięcia czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu,

– naruszenie prawa materialnego tj. art. 33 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez błędną interpretację wymienionego przepisu,

– naruszenie prawa materialnego, tj. art. 193 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i art. 189 1 Kodeksu postępowania cywilnego poprzez bezzasadne uznanie nierzetelności ksiąg bez przyprowadzenia procedur do jednoznacznego ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego strony z kontrahentem.

Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił odwołania. Dokonując ponownie oceny kwestionowanych przez organ I instancji transakcji wskazał - w odniesieniu do Firmy B, iż w wyniku kontroli Nr "[...]" z dnia "[...]" wydanym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej H. S. i w decyzji z dnia "[...]" nr "[...]" wydanej w zakresie podatku od towarów i usług za 2002 r. Firmy B jednoznacznie stwierdzono, że H.S. nie prowadził działalności gospodarczej polegającej na obrocie paliwami. W rzeczywistości działalność Firmy B w tym zakresie była działalnością Spółki B H.S. zeznał, że faktycznie to M. K., Prezes tej Spółki, zajmował się działalnością paliwową w firmie. On sam nie uczestniczył w transakcjach zakupu i sprzedaży paliw. Podpisywał jedynie przedkładane faktury. Za paliwo nie płacił i nie był informowany o żadnych rozliczeniach z dostawcami.

M.K., przesłuchany w charakterze świadka w postępowaniu prowadzonym w stosunku do H.S. potwierdził, że praktycznie sam kierował działalnością paliwową firmy B. Zeznał też, że z obawy przekroczenia w Spółce limitu obrotu paliwami bez wymaganej koncesji, część obrotu przerzucił na firmę H.S.

W decyzji z dnia "[...]" organ wykazał, że Spółka B dokonała podziału faktycznie prowadzonej przez siebie działalności dotyczącej obrotu paliwami na kilka innych podmiotów, w tym na Firmę B. Jednocześnie z decyzji tej wynika, że wymienione w dokumentacji Firmy B transakcje zakupu paliw ze Spółki A, organ uznał jako rzeczywiste transakcje zawarte między spółkami B i A.

Powyższe ustalenia potwierdzają, że Spółka A dysponowała benzyną i olejem napędowym w ilościach i wartościach wykazanych na fakturach sprzedaży wystawionych dla Firmy B. Faktury te nie są jednak zgodne z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń gospodarczych, bowiem nie wskazują faktycznego nabywcy.

Zdaniem organu odwoławczego analiza dowodów zakupu i sprzedaży przeprowadzonych w kontrolowanym okresie z firmą C wykazała, że zakupione towary były sprzedawane w tym samym dniu lub w dniu następnym bezpośrednio od dostawcy do odbiorcy w całości jednemu lub w części 1-2 nabywcom, którzy potwierdzili przyjęcie towaru, a dostawcy potwierdzili dostawę. Świadczyło to o tym, że podatnik faktycznie dysponował towarami i transakcje zakupu oraz sprzedaży miały miejsce, tylko stroną nie była Firma C, a nieznane podmioty.

Organ odwoławczy podał, iż z zebranego materiału dowodowego wynika, że Firma C była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od marca 2002 r., deklaracje VAT-7 złożyła za miesiące od marca do sierpnia 2002 r. W deklaracji za miesiąc lipiec 2002 r. wykazała wartość sprzedaży i podatku należnego w kwotach wielokrotnie wyższych niż wartość sprzedaży dla Podatnika. W ostatniej deklaracji za miesiąc sierpień 2002 r. nie wykazano żadnej sprzedaży.

G. F. właściciel Firmy C, przesłuchany w dniu 23.02.2006 r. w charakterze świadka przez funkcjonariusza CBŚ w "[...]" w postępowaniu karnym sygn. akt VI Ds. 8/04 zeznał, że prowadził działalność gospodarczą od 2001 r. w zakresie promowania informacji turystycznej. Na przełomie 2001-2002 r. zawiesił działalność i do chwili przesłuchania była ona zawieszona.

W całym okresie prowadzonej działalności nie kupował, ani nie sprzedawał żadnych paliw, nigdy nie zawierał żadnych transakcji z Firma A, nie zna firmy o takiej nazwie (t. VII, str. 3.153).

Przesłuchany ponownie w postępowaniu podatkowym w dniu 12.05.2006 r. w charakterze świadka G.F. po okazaniu kserokopii 6 faktur zakupu olejów bazowych i mieszaniny węglowodorów aromatycznych ze Spółki A i 13 faktur sprzedaży etyliny i oleju napędowego dla Spółki A oraz dowodów KW spółki A, mających potwierdzać wypłaty za dostarczane dla Spółki A paliwa zeznał, że nie wystawiał faktur, nie kupował paliwa od podatnika i nie miał z nim kontaktów handlowych. Podpisy na dokumentach są bardzo podobne do jego podpisu, ale nie może potwierdzić, że są jego. Nie otrzymywał i nie kwitował odbioru żadnych pieniędzy ze Spółki A. Potwierdził natomiast, że na dokumentach znajduje się pieczątka, którą posługiwał się w prowadzonej działalności, ale nie wie, jak znalazła się na okazanych kserokopiach dokumentów. Zaginięcie pieczęci stwierdził dopiero w lutym 2006 r. Zeznał, że M. K. mógł dysponować dokumentami rejestracyjnymi i pieczęcią firmy C w związku z deklarowaną przez niego pomocą w rozwoju działalności gospodarczej firmy dot. portalu internetowego, lecz rozmowy z nim nie dotyczyły paliw płynnych. G.F. zauważył, że na okazanych deklaracjach podatkowych VAT-7 za miesiące od marca do sierpnia 2002 r. są jego podpisy i że rozliczał w nich obrót dotyczący portalu internetowego. Nie potrafił jednak wyjaśnić wysokiego obrotu w deklaracji za lipiec 2002 r. w kwocie 698.992 zł. Nie wykluczył, że mógł złożyć na deklaracji podpis, nie analizując wielkości w niej wykazanych przez współpracującego z nim M.K. (t. XIII, str. 4774-4775).

Na wniosek strony, w dniu 8.05.2007r. został przesłuchany w charakterze świadka M. K., który zeznał, że firmę A zna ze słyszenia i dowiedział się o niej od G.F.. Nie prowadził i nie pomagał w prowadzeniu firmy C. Nie brał udziału w transakcjach dokonywanych przez Firmę C, nie był świadkiem tych transakcji na etapie uzgodnień, ani faktycznych dokonań. Raz, czy dwa słyszał rozmowę telefoniczną G.F. z firmą A w sprawie transakcji produktów ropopochodnych. Firmę A zapamiętał z tego powodu, że najczęściej ta nazwa była wymieniana podczas rozmów telefonicznych prowadzonych przez G.F.. W siedzibie firmy bywał sporadycznie, jedynie w sytuacjach, gdy potrzebował od G.F. pomocy w naprawie sprzętu komputerowego.

Pomoc G.F. ograniczała się do przewiezienia jego lub jego sprzętu samochodem, kiedy był o to poproszony. Świadek nie sporządzał dokumentów firmy C mających potwierdzać transakcje, ani deklaracji podatkowych. Zaprzeczył, że dysponował pieczęcią i dokumentami tej firmy. Nie reprezentował jej w rozmowach z jej klientami. Wyjaśnił, że G.F. nie miał magazynów na paliwo; był pośrednikiem (. XIII, str. 4768-4770).

Dalej Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że na okoliczność transakcji zawartych z firmą C, został przesłuchany M. W. - Prokurent Spółki A, który w okresie objętym kontrolą pełnił obowiązki jej prezesa. M. W. zeznał, iż obrotem paliwami w Spółce A zajmował się osobiście oraz wszyscy pracownicy z wyjątkiem kierowców i pracowników działu księgowego. Faktury sprzedaży towarów były wystawiane przez pracowników działu księgowości na podstawie informacji przekazywanych im przez pracownika działu handlowego, który obsługiwał daną transakcję. Firmy C nie kojarzy i nie przypomina jej sobie. Nie pamięta okoliczności składania przez siebie podpisów na fakturach sprzedaży, ale nie składał ich w "[...]", nie pamięta, czy w "[...]" był.

Nie pamięta również kto z pracowników obsługiwał transakcje z tą firmą. Stwierdził jednak, że faktury odzwierciedlają transakcje jakie Spółka A przeprowadzała, a towary wyszczególnione na tych fakturach były w jej dyspozycji.

W sprawie zapłat dla kontrahentów Spółki A wyjaśnił, że decyzje były podejmowane przez niego lub sporadycznie przez żonę (w 2002r. J. W. była członkiem władz statutowych Spółki A). Zapłaty gotówkowe dla kontrahentów były stosowane na wyraźne prośby dostawców i dotyczyły przypadków wyjątkowo korzystnych cen zakupu. W sprawie stosowanych w spółce cen zakupu i sprzedaży, M.W. zeznał, że były one odnoszone do cen zakupu Koncernu Naftowego "ORLEN".

W sprawie zapłaty Firmie C kwoty 203.316,43 zł za transakcje z 2002 r. na podstawie dowodów KW pochodzących z listopada i grudnia 2003 r. wyjaśnił, iż powstała sytuacja była wynikiem zaniedbań księgowej A. K., która za to została zwolniona dyscyplinarnie (t. XI, str. 4219-4222).

Wyjaśnił, że nie zna osobiście ani M.K., ani G.F., a kontakt z tą firmą nawiązał poprzez pracowników Spółki A, po ogłoszeniach w internecie (t. XII, str. 4489).

Organ odwoławczy przytoczył zeznania pracowników Spółki zatrudnionych od 1 lutego 2003r. Podał, że A.K. zeznała, iż nigdy nie dysponowała gotówką i nie dokonywała płatności gotówkowych. Na ustne polecenie Prezesa sporządzała dowody KW i KP, które mu przekazywała. Natomiast B. A. wyjaśniła, że płatnościami w Spółce A zajmował się Prezes, jego żona i J. J.. Dział księgowości sporządzał jedynie dowody KW i KP (t.XIII, str. 4748-4749).

Następnie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w związku z zarzutami odwołania przeprowadził w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej uzupełniające postępowanie dowodowe. W wyniku dokonanych czynności uzyskano :

– informację, od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (pismo z dnia 1.10.2007r., nr UKS I-072-540/2007), z której wynika, że w stosunku do firmy C nie przeprowadzono kontroli skarbowej w podatku VAT za 2002 r. W piśmie dodatkowo poinformowano, że w UKS G.F. był kilkakrotnie przesłuchiwany w charakterze świadka na wniosek innych urzędów, zeznając każdorazowo, iż działalność gospodarczą polegającą na promocji informacji turystycznych poprzez serwis internetowy prowadził tylko przez kilka miesięcy 2002r. Innych usług nie wykonywał, nie zajmował się żadną inną działalnością handlową i nie wystawiał faktur V AT (t. XIV, str. 4858);

– informację od Naczelnika Urzędu Skarbowego (pismo z dnia 2.10.2007r., nr B.A: 114113/2007), z której wynika, że firma C za 2002r. nie złożyła deklaracji PIT-4 na zaliczki miesięczne na podatek dochodowy pracowników oraz, że organ nie dysponuje danymi osobowymi pracowników zatrudnionych w firmie;

Wskazano także, że ww. firmie nie prowadzono kontroli ani postępowania podatkowego w podatku VAT za 2002 r. z uwagi na brak kontaktu z podatnikiem. Z uwagi na to, że z całej Polski napływały informacje o handlu paliwami i prośby o przeprowadzenie czynności sprawdzających, sprawę przekazano do UKS. W ramach prowadzonego postępowania UKS, a także CBŚ KGP przesłuchały G.F. w charakterze świadka. W załączeniu przekazano 3 protokoły przesłuchania G.F.: z dnia 13.03.2006 r. (bez znaczenia dla sprawy, gdyż dotyczyły faktur wystawionych w 2003r. dla Firmy G) oraz wspomniane już protokoły z dnia 12.05.2006r. i 23.02.2006r. (t. XIV, str. 4864-4873);

– notatkę służbową sporządzoną przez inspektora kontroli skarbowej w UKS z dnia 23.10.2007r., na okoliczność stawienia się w urzędzie M.K. i złożenia dodatkowych wyjaśnień do zeznań z dnia 8.05.2007r., z której wynika, że M.K. był świadkiem jak G.F. wielokrotnie dostarczał olej napędowy do firmy A wraz z fakturami i dowodami WZ. Miało to miejsce w "[...]", przy hotelu "[...]". Cysterny dostarczające olej napędowy jechały do "[...]" do bazy Podatnika. Olej napędowy dostarczała prawdopodobnie Firma D (t. XIV, str. 4919);

– opinię biegłego sądowego z dnia 28.12.2007r., nr BPD 4/02/07, przekazaną przez Prokuraturę Rejonową "[...]", odnośnie podpisów na zakwestionowanych fakturach VAT oraz dokumentach WZ, mającą na celu ustalenie, czy widniejące na wspomnianych dokumentach podpisy zostały nakreślone przez G.F. lub M.K..

Z opinii wynika, iż na: 11 fakturach zakupu paliw od Firmy C, tj. od nr "[...]" do "[...]" oraz 6 zakwestionowanych fakturach sprzedaży wystawionych przez podatnika dla firmy C, podpisy zostały nakreślone przez G.F.. Natomiast na wszystkich dokumentach WZ wystawionych przez firmę C dla Spółki A dotyczących 11 faktur zakupu paliw od nr "[...]" do "[...]", podpisy nie zostały nakreślone przez G.F. (t. XV, str. 4956-5038);

– zeznania G.F., przesłuchanego jako świadka w dniu 4.03.2008r. i w dniu 9.06.2008r.

W zeznaniu z dnia 4.03.2008r. G.F. potwierdził wcześniejsze zeznania z dnia 24.02.06 i 12.05.06, co do zakresu działalności swojej firmy, tzn., że nie prowadził handlu paliwami. Nigdy nie współpracował ze Spółką A - nic od niej nie kupował ani nie sprzedawał. Współpraca z M.K., polegała na promocji informacji turystycznej, nigdy nie spotykał się z M.K. w hotelu "[...]". Zanegował informacje zawarte w notatce z dnia 23.10.2007r. Zaprzeczył zeznaniom M.K., że prowadził rozmowy telefoniczne dotyczące handlu paliwami. Nie zna Firmy D (t. XV, str. 5060-5061).

W związku z wynikami ekspertyzy grafologicznej, która potwierdziła autentyczność Jego podpisów na fakturach sprzedaży sporządzonych przez Spółkę A, w zeznaniu z dnia 9.06.2008 r. wyjaśnił, iż podpisywał faktury in blanco dla M.K. i nie wie w jaki sposób uzupełniano ich treść. Nie wiedział, że faktury podpisane przez niego były wystawiane dla dokumentowania sprzedaży paliwa. Wyraził także gotowość konfrontacji z M.K.. Poza tym podtrzymał wcześniej wspomniane zeznania, (t. XVI, str. 5133-5135);

– ponowne zeznania M.K. złożone w dniu 4.03.2008r., w których podtrzymał swoje wyjaśnienia związane ze współpracą z G.F., wskazując, że miała ona bardzo luźny charakter i polegała na wyświadczaniu przysług, nie wynikały z niej żadne rozliczenia finansowe. Wiedzę na temat handlu paliwami przez G.F. z firmą A czerpał z obserwacji i kontaktów z G.F., gdyż podczas podwożenia G.F. wielokrotnie słyszał, że handluje z ww. podmiotem oraz, że paliwo dostarcza Firma D. Sam nigdy nie prowadził rozmów i nie kontaktował się ze Spółką A. Do złożenia wyjaśnień opisanych w notatce służbowej z dnia 23.10.2007 r. skłoniło Go prawdopodobnie otrzymane wezwanie, jednak nie potrafił podać od kogo pochodziło (t. XV, str. 5062-5063);

– informacje o zatrudnieniu w kontrolowanym okresie w Spółce A nw. pracowników: P.O. od 27.12.2000r. - informacja od podatnika, wynikająca z pisma z dnia 04.04.2008 r. (t. XV, str. 5081-5082),

M.W. w okresie od 01.01.2002r. - 31.12.2002r., J.J. w okresie od 15.10.2002r. do 31.21.2002r. i M.K. w okresie od 15.10.2002r. - 30.11.2002r. - informacja przekazana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 25.04.2008 r., nr "[...]"(t. XV, str. 5103);

– zeznania J. W. złożone w dniu 3.02.2009r., z których wynika, iż zatrudniona była w Spółce w całym 2002r. na stanowisku konsultanta; od 19.02.2002r. do połowy listopada 2002r. przebywała na zwolnieniu lekarskim. Zna bardzo dobrze Firmę C. Według Jej wiedzy zamówieniami paliw i kontaktami z tą firmą zajmował się mąż – M.W.; mogli to też być J.J., W. P. i E. P.

Po przedstawieniu informacji na temat zatrudnionych w Spółce w 2002r. pracowników, które były w posiadaniu organu odwoławczego, stwierdziła, iż była w tym czasie na zwolnieniu więc nie może wypowiadać się na ten temat (t. XVII, str. 5579-5581);

– zeznania P.O., przesłuchanego w dniu 12.02.2009r. jako świadka, który był zatrudniony w Spółce w charakterze pracownika biurowego. Nie pamiętał nazwy Firmy C i nie miał wiedzy na temat transakcji z tą firmą. (t. XV, str. 5583-5584);

– zeznania M.K., przesłuchanego w charakterze świadka w dniu 18.02.2009r., z których wynika, że w Spółce był zatrudniony jako przedstawiciel handlowy od połowy października 2002r. do grudnia 2002r. Nie zna Firmy C i pierwszy raz słyszał jej nazwę (t. XVII, str. 5594-5596);

– zeznania J.J. z dnia 9.01.2009r. przesłuchanego w charakterze świadka, który był zatrudniony w Spółce od 15.10.2002r. do 31.01.2007r. i kojarzył nazwę Firma C, ale G.F. nie znał. Wskazał, że Spółka A była pośrednikiem, nie miała magazynów i towar jechał bezpośrednio do dostawcy (t. XVII, str. 5571-5572);

– decyzję wydaną dla Spółki A przez Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 29.02.2008r. nr "[...]" w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2002 (t. XV, str. 5084-5092) oraz informację, o oddaleniu skargi na ww. decyzję przez WSA w Warszawie Wydział VIII Zamiejscowy w Radomiu prawomocnym wyrokiem z dnia 23.07.2008r. Sygn. akt VIII Sa/Wa 136/08 (t. XVII, str. 5560);

– deklaracje VAT-7 za okresy od marca do sierpnia 2002r. złożone przez G.F. (t. XVI, str. 5155-5163), w których zadeklarowane kwoty obrotu i podatku należnego wyniosły odpowiednio: w marcu - 943 zł i VAT 207 zł, w kwietniu -1.102 zł i VAT 242 zł, w maju 260 zł i VAT 57 zł, w czerwcu 949 zł i VAT 209 zł, w lipcu 698.991 zł i VAT 153.778 zł, w sierpniu - deklaracja zerowa.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że analiza zebranego materiału dowodzi, iż G.F. nie sprzedał Spółce A paliw co potwierdzać ma rzekomo 13 kwestionowanych faktur VAT, jak również nie nabył od strony paliwa, na co wskazywać miały wystawione przez podatnika faktury sprzedaży.

Ustalenia potwierdzają wszystkie zeznania G.F. W każdym z nich konsekwentnie utrzymywał, iż nie handlował ze Spółką A paliwami, nie zna jej, nie otrzymał żadnych pieniędzy z tytułu rzekomej sprzedaży. Niezmiennie negował zeznania M.K. co do wykonywania przez Firmę C działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami, wskazując, iż współpraca z M.K. dotyczyła promocji informacji turystycznej przez serwis internetowy. Przyznał, że wystawiał in blanco faktury jednak nie miał wiedzy, że będą one wykorzystane do dokumentowania handlu paliwami. Zdecydowanie zaprzeczał, aby działalność Firmy C polegała na handlu paliwami. Zdaniem organu odwoławczego zeznania świadka M. K. nie mogły doprowadzić do przyjęcia innego stanu faktycznego. M.K. całą wiedzę w tym zakresie czerpał jedynie ze słyszenia i fragmentów bliżej nieokreślonych rozmów. Nie przytaczał treści zasłyszanych rozmów ani też nie twierdził, że rozmowy telefoniczne odbywały się z przedstawicielem Spółki A i dotyczyły transakcji handlowych. Zeznał jedynie, odwołując się do jednej czy dwóch rozmów, że nazwa tej Spółki w rozmowach wystąpiła. W innym natomiast zeznaniu podał, że wielokrotnie padała nazwa Spółki A, co w jego ocenie dowodziło, że Firma C handlowała paliwem z podatnikiem. Podał, że jego kontakty z G.F. nie były związane z działalnością paliwową, poza tym opierały się na zasadzie wyświadczanych przysług.

Nieuzasadnione i wbrew logice byłoby konstruowanie okoliczności sprawy w oparciu o mało konkretne zeznania świadka stojące w ewidentnej sprzeczności z zeznaniami G.F., pracowników Spółki A, którzy nie kojarzyli tego kontrahenta, deklaracjami VAT, w których G.F. deklarował niewielkie kwoty podatku należnego i naliczonego poza miesiącem lipcem 2002r., brakiem dowodów zapłaty przez stronę za nabyte paliwo.

Ponadto organ odwoławczy zauważył, iż niedopuszczalne jest, jak miało to miejsce w rozpoznawanej sprawie uzupełnianie zeznań świadka poprzez oświadczenie, spisane w formie notatki służbowej (t. XIV, str. 4.921). Tak pozyskana informacja nie stanowi dowodu w sprawie.

Nie są jasne okoliczności złożenia oświadczenia, ujęte w notatce z dnia 23.10.2007r. Okoliczności sprawy sugerują, iż została ona spisana w obecności inspektora w UKS, nie ma jednakże żadnej wzmianki o pouczeniu świadka o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. Oświadczenie M.K., odnosi się bezpośrednio do zeznania z 8.05.2007 r., wcześniej złożonego w sprawie w charakterze świadka, a więc należy je potraktować przynajmniej jako jego uzupełnienie, a w takiej sytuacji obowiązek pouczenia o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań wypływa bezpośrednio z art. 196 § 1 Ordynacji podatkowej. Przedmiotowe oświadczenie zostało odebrane z naruszeniem przepisów prawa i jako takie nie powinno stanowić dowodu w sprawie.

W świetle materiału dowodowego Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że zeznania M.W. z których wynika, iż kwestionowane faktury odzwierciedlają rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych, nie zasługują na uwzględnienie.

Podkreślił, iż M.W. zeznając, iż obrotem paliw zajmował się osobiście, jednocześnie nie znał firmy C, nie pamiętał także okoliczności podpisywania faktur. Nie potrafił wskazać, który z pracowników Spółki współpracował z firmą C, chociaż ustalono, że w kontrolowanym czasie mogły to być tylko 2 osoby, tj. J. J. i M.K. Jednocześnie z zebranych w postępowaniu dowodów wynika, że Spółka A w okresie gdy występowały transakcje z Firmą C, od lipca do połowy października 2002r. nie zatrudniała przedstawicieli handlowych. Wymienieni wyżej zatrudnieni zostali jako pracownicy działu handlowego dopiero od 15.10.2002r. Ponadto z zeznań ich wynika, że w ramach zatrudnienia nie mieli kontaktów z Firmą C. Nie posiadali też żadnej wiedzy na temat transakcji podatnika z tą firmą.

Zatrudniony natomiast od grudnia 2000r. P.O. był pracownikiem biurowym i nie potrafił nic powiedzieć odnośnie kontaktów handlowych Spółki z G.F.

Po dokonaniu oceny wszystkich dowodów w sprawie Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, iż faktury zakupu otrzymane od Firmy C G.F., nie uprawniały podatnika do odliczenia podatku VAT w nich wykazanego, gdyż paliwo nie zostało sprzedane przez ww. podmiot. Tym samym dokumenty wystawione w związku z transakcjami nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Uznał, iż w sprawie znajduje zastosowanie § 48 ust. 4 pkt 5 lit a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w myśl którego "w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego".

Zaakceptował też ustalenia organu I instancji w odniesieniu do podatku należnego wynikającego z faktur sprzedaży wystawionych przez podatnika dla Firmy C i Firmy B. Stwierdził, że Spółka faktycznie dysponowała towarem wskazanym w tych fakturach. Natomiast fakt, że odbiorcami paliw faktycznie nie były podmioty w tych dokumentach wskazane, nie wpływa na wysokość deklarowanego przez stronę podatku należnego.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 193 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 33 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym i art. 189 § 1 K.p.c. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przepis art. 189 § 1 kpc nie obliguje organu do występowania do sądu w każdym przypadku, lecz w sytuacji wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, jeżeli w sprawie zostały zgromadzone dowody, które te wątpliwości nasuwają.

Wskazał, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły wątpliwości co do istnienia bądź nie istnienia stosunku prawnego. Zebrany materiał dowodzi, iż zaistniały transakcje, w których jedną ze stron była Spółka A, a drugą podmioty inne, niż widniejące na fakturach.

Mając na uwadze istnienie faktur, które nie odzwierciedlają faktycznych stron transakcji, słusznie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał (w świetle art. 193 § 2 Ordynacji podatkowej), księgi powadzone przez Spółkę A za 2002r. za nierzetelne.

Odnośnie naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 123 § 1, art. 162 i art. 200 w związku z art. 121 § 1 i § 2 i art. 129 Ordynacji podatkowej, przez uniemożliwienie stronie wzięcia czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że z akt sprawy wynika, iż w toku postępowania, aż do 27.05.2007 r. Spółkę reprezentowali: M.W. - najpierw jako Prezes Spółki, a później jako Prokurent oraz J.W. jako Prezes Spółki (od 2007r.). Reprezentujący jednostkę M.W. składał wyjaśnienia i zeznania, a także wniósł o przesłuchanie świadka M.K.. O wszystkich czynnościach kontrolnych strona była informowana zgodnie z obowiązującymi przepisami i zawiadamiana o gromadzonych dowodach.

Protokół z kontroli z dnia 15.05.2007r., przeprowadzonej w Firmie A (od 12.02.2004r. zmiana siedziby – [...]) w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa i budżetu gminy, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych za lata 2002-2004., doręczony dnia 15.05.2007r., zawiera pouczenie o prawach i terminach wynikających z art. 291 Ordynacji podatkowej, jak również określonych w art. 14c ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej.

Natomiast 14-dniowy termin do wniesienia zastrzeżeń i wyjaśnień do protokołu, o którym mowa w art. 291 Ordynacji podatkowej, upływał w dniu 30.05.2007r. Jest to termin materialnoprawny zawity i nie ma do niego zastosowanie art. 162 Ordynacji podatkowej, ponieważ zgodnie z § 4 artykułu 162 jego przepisy odnoszą się do terminów procesowych.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że do dnia 27.05.2007r., Spółka nie skorzystała z ww. praw. Ustanowiony w dniu 28.05.2007 r. pełnomocnik wniósł tego samego dnia o weryfikację ustaleń zawartych w protokole kontroli nie wskazując jednak konkretnych zarzutów. Fakt, że pełnomocnik dopiero na 3 dni przed upływem 14-dniowego terminu mógł, jak twierdzi "tylko pobieżnie" zapoznać się z protokołem kontroli skarbowej z dnia 15 maja 2007r., nie stanowi o naruszeniu praw strony do czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu. Przeprowadzona przez organ I instancji, na wniosek pełnomocnika strony ocena dowodów i weryfikacja ustaleń zawartych w protokole nie doprowadziła do ich zmiany, o czym został on poinformowany pismem z dnia 30.05.2007r.

Organ odwoławczy wskazał, że przepisy Ordynacji podatkowej, jak i ustawy o kontroli skarbowej, nie przewidują, w przypadku ustanowienia pełnomocnika w trakcie rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia zastrzeżeń i wyjaśnień do protokołu, powtórnego wyznaczenia tego terminu. W związku z powyższym, po upływie 14-dniowego terminu do wniesienia zastrzeżeń do protokołu, zgodnie z art. 200 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 31.05.2007r. doręczonym dnia 4.06.2007r., wyznaczono stronie 7 dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W dniu 8.06.2007r. umożliwiono pełnomocnikowi przeglądanie całości akt sprawy w siedzibie organu pierwszej instancji. Fakt, że akta sprawy były obszerne nie oznacza, wbrew twierdzeniu pełnomocnika, że "nieprawdziwym i nierzetelnym jest argument organu, że pełnomocnik strony zapoznał się z całością zebranego materiału dowodowego w dniu 18.06.2007r. Nie wniósł żadnych uwag ani zastrzeżeń do tego materiału". W trakcie przeglądania akt pełnomocnik oświadczył do protokołu z czynności zapoznania się z aktami, że posiada otrzymane od Spółki A fragmentaryczne dowody w sprawie. Na jego wniosek akta zostały skserowane i postawione do dyspozycji zgodnie z uzgodnieniem – J.W. w dniu 18.06.2007r. Ani w dniu 8.06.2007 r., ani w późniejszym terminie, tj. do dnia wydania decyzji, do organu kontroli skarbowej nie wpłynęły żadne zastrzeżenia, wyjaśnienia bądź wnioski strony.

Zatem w ocenie organu odwoławczego strona nie została pozbawiona prawa do czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu, a organ I instancji prowadził postępowanie zgodnie z przepisami prawa procesowego i materialnego.

Odnosząc się do zarzutu rażącego naruszenia art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej, Organ odwoławczy stwierdził, iż zgodnie z art. 31 w/w ustawy w zakresie nie uregulowanym w ustawie do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa. Ocena ksiąg znalazła swoje odzwierciedlenie w protokole kontroli z dnia 15.05.2007r., stosownie do art. 290 § 5 Ordynacji podatkowej. Nie było zatem obowiązku sporządzenia odrębnego protokołu z badania ksiąg, bowiem dane z ww. protokołu wypełniają dyspozycje zawarte w art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej.

Dodał, że powołanie art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w kontekście dokonanych ustaleń jest nietrafne, bowiem ww. przepis nie został zastosowany.

W końcowej części uzasadnienia decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na kompletność materiału dowodowego dla poczynionych ustaleń faktycznych, co było przyczyną odmowy przeprowadzenia dowodów żądanych przez stronę (postanowieniem z dnia "[...]".) oraz odniósł się do błędów rachunkowych w decyzji organu I instancji, które nie spowodowały konieczności jej uchylenia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Spółka A wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

– art. 19 ust 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przez błędne przyjęcie, iż Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT, chociaż wspomniane faktury w rzeczywistości dokumentowały nabycie towarów,

– §48 ust. 4 pkt. 5 lit a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27 poz. 268 ze zm.) przez błędne przyjęcie iż faktury zakupu stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane,

– art. 120, art. 122, art. 191 oraz art. 193§2 i §3 Ordynacji podatkowej przez pominięcie dowodów, które w ocenie Spółki były istotne w sprawie; poprzez oddalenie wniosków dowodowych przedstawionych przez stronę, a które miały na celu ustalenie stanu faktycznego przedmiotowej sprawy, a nie takiego stanu, który organ uznaje za prawidłowy, a także bezpodstawne uznanie ksiąg za wadliwe i nierzetelne,

W uzasadnieniu skargi podniosła, że nie zgadza się ze stanem faktycznym ustalonym przez organy podatkowe.

Mimo bardzo obszernego materiału dowodowego wysegregowano tylko takie jego elementy, które miały świadczyć o innym przebiegu zdarzeń, niż wynikało to z treści faktur VAT zakupu towarów handlowych.

Zdaniem skarżącej Spółki niezasadnie organ podatkowy oparł się na zeznaniach wystawcy faktur – G.F. działającego pod firmą C. W okresie sprzedaży udokumentowanej zakwestionowanymi fakturami był on zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Zeznawał nieprawdę w każdym przesłuchaniu, by uchronić się przed konsekwencjami podatkowymi, których od rozpoczęcia handlu paliwami i materiałami ropopochodnymi chciał uniknąć, wykorzystując niedoskonałość przepisów.

Skarżąca wskazała na sprzeczności w zeznaniach G.F.: twierdził, że zawiesił działalność na przełomie lat 2001/2002 ale od marca 2002r. do sierpnia 2002r. wykazywał w deklaracjach VAT-7 sprzedaż i podatek do zapłaty. Za lipiec wykazał sprzedaż netto 698.981 zł oraz VAT należny w kwocie 153.778 zł, mimo zaprzeczenia, że handlował paliwami. Zmieniał też zeznania odnośnie wystawiania faktur. Najpierw twierdził, że ich nie podpisywał, a po ekspertyzie grafologa przyznał, że podpisy są jego. Wzmiankował w swoich zeznania o okolicznościach takich jak o hotelu "[...]" mimo, że nikt go o to nie pytał, a inni świadkowie wymieniali to miejsce jako miejsce spotkań, uzgodnień sprzedaży i miejsce wyjazdu cystern ze sprzedawanym przez niego towarem.

Zdaniem skarżącej dowód z przesłuchań wymienionego świadka jak i okoliczności faktyczne przez niego przedstawiane nie powinny być uznane przez organ jako wiarygodne, stanowiące podstawę do rozstrzygnięcia sprawy.

Dalej Spółka podniosła, że również drugi kontrahent – Firma B, na rzecz którego wystawiała faktury VAT dokumentujące sprzedaż, był podmiotem istniejącym i zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Uznanie po latach przez organ, że faktycznie wszelkie działania Firmy B były działaniami Spółki B nie może rodzić skutków negatywnych dla jej kontrahentów.

Następnie skarżąca stwierdziła, że osoby wystawiające zakwestionowane faktury VAT rzeczywiście istniały i były czynnymi podatnikami podatku VAT. Wystawione faktury dokumentowały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. O powyższym świadczą też pominięte przez organ dowody i okoliczności takie jak:

– korespondencja pocztowa polecona, pomiędzy skarżącą a firmą C i B,

– dowody z faksów między skarżącą a firmą C ,

– autentyczność przewoźników, to jest samochodów, osób kierowców włącznie z ich danymi personalnymi, nr telefonów kontaktowych, którzy przewozili kwestionowane towary od firmy C, B z jednoczesnym wskazaniem gdzie je pobierano, kto je wydawał i gdzie je odwożono.

Spółka podniosła, że §48 ust. 4 pkt 5 lit a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym odnosi się jedynie do czynności i faktury stanowiącej podstawę obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nie dotyczy natomiast wcześniejszego etapu obrotu towarami, który powinien się ewentualnie znaleźć w kręgu zainteresowania organów ścigania, nie zaś przesądzać o pozbawieniu podatnika fundamentalnego prawa wynikającego z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Spółka wskazała, że podobny pogląd wyraził WSA w Warszawie, w wyroku z dnia 14.11.2006r. sygn. akt. III SA/Wa 2242/06. Czynność zakupu towarów, który następnie został sprzedany, bezspornie musiała mieć miejsce i miała, a faktury, który zakwestionował organ przedstawiały fakty zakupu tych towarów. Identycznie rzecz się miała w przypadku sprzedaży dokonanej przez skarżącą dla wymienionych firm.

Spółka podniosła, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z otrzymanej faktury jest fundamentalnym uprawnieniem podatnika VAT. Zwróciła uwagę na orzecznictwo, m. in. wyrok NSA z 7 czerwca 2004r. sygn. akt FSK 87/04 (Glosa 2004/11/43) w którym akcentowano konieczność uwzględniania zasady neutralności.

Podkreśliła, że ustalenie faktu rzeczywistego wykonania sprzedaży musi wynikać z dowodów zgromadzonych u sprzedawcy i że taki pogląd wyraził WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 11.01.2007r. III SA/Gl 811/06 Legalis.

Zauważyła również, że w orzecznictwie ugruntował się pogląd, przemawiający za tym, że sam fakt, że podatnik dokonywał zakupu oleju napędowego wyłącznie od podmiotów, które z kolei pośrednio lub bezpośrednio nabywały olej napędowy od fikcyjnej firmy, nie może automatycznie pozbawiać go uprawnienia przewidzianego w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Spółka przytoczyła tezę z wyroku WSA w Łodzi z dnia 20.06.2007r. I SA/Łd 1908/06 według której "Skoro podatnik kupował paliwo od istniejących firm, które były podatnikami VAT, prowadziły działalność gospodarczą i wymagane rejestry oraz składały stosowne deklaracje podatkowe, to brak jest podstaw do kwestionowania faktur i wskazywania przez organy podatkowe, że transakcje nimi objęte nie miały w rzeczywistości miejsca, a tym samym do obciążania go negatywnymi skutkami z tego powodu, że obrót nabytym przez niego olejem napędowym we wcześniejszych fazach odbywał się z naruszeniem przepisów o podatku od towarów i usług.

Na zakończenie Spółka podniosła, że w sprawie doszło do ewidentnego przekroczenia terminów określonych w art. 139 Ordynacji podatkowej, co powinno skutkować przy orzekaniu, w szczególności w zakresie odsetek podatkowych/

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wskazał, że Spółka powołuje się na niektóre dowody, które nie zostały przedstawione organom w czasie postępowania podatkowego ani też nie zostały załączone do skargi, takie jak:

- korespondencja pocztowa, polecona, pomiędzy Spółką a firmą C,

- faksy przesyłane między tymi firmami,

- umowy i porozumienia między innymi kompensujące wzajemne rozrachunki,

- ustalenia odnośnie przewoźników, którzy przewozili kwestionowane towary od firmy C i B.

Podniósł też, iż skarżąca powołuje się na tezy orzeczeń sądowych, które dotyczyły odmiennych stanów faktycznych, zatem nie znajdują zastosowania w sprawie.

Natomiast z wyroku WSA w Gliwicach III SA/Gl 811/06 z dnia 11.07.2007r. skarżąca zacytowała tylko część uzasadnienia, co zmieniło jego sens. W wyroku tym bowiem Sąd stwierdził, że warunkiem koniecznym odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej przez podatnika jest wykonanie świadczenia, nie wystarczy zaś samo zawarcie umowy i zapłata umówionej ceny.

W piśmie procesowym z dnia 20.04.2010r. złożonym na rozprawie, skarżąca ponownie zarzuciła organowi niepodjęcie z urzędu wszystkich działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Podstawowym zaniechaniem był brak zainteresowania losami postępowania karnego prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową "[...]", o którym Dyrektor Izby Skarbowej był informowany pismem z dnia 2 stycznia 2008r..

W ocenie Spółki jest to istotne, albowiem organy obu instancji oparły rozstrzygnięcie na zeznaniach G. F., a nie uwzględniły faktur i deklaracji przez niego podpisanych, co wykazała opinia grafologiczna. Opinia ta dowodzi, że zeznania były kłamliwe. Organ nie przeprowadził konfrontacji G. F. z jego współpracownikiem M. K., chociaż wyrażał na to gotowość. Przy ocenie zeznań świadka pominięto też jego uprzednią karalność, co wynika z aktu oskarżenia przesłanego organowi przy piśmie Prokuratora z dnia 02.01.2008r.

Dyrektor Izby Skarbowej nie przeprowadził dowodów wynikających z zeznań M.W. oraz M.K. o istnieniu pisemnych rozliczeń korespondencji i faksów a także konkretnych przewoźników paliwa, a ponadto w uzasadnieniu decyzji nie wskazał dlaczego odmówił wiarygodności zeznaniom tych świadków. Przedstawiając własną ocenę działań G. F. skarżąca na zakończenie stwierdziła, że kupowała paliwo od podmiotów, które w rzeczywistości je sprzedawały, dostarczały do nabywcy.

Zarzut, że faktury VAT nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych mija się ze stanem faktycznym.

Wskazała na postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lipca 2008r. sygn. akt I FSK 748/08 o skierowaniu pytania prejudycjalnego do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o wykładnię prawa w zakresie zbieżnym – jej zdaniem – z przedmiotem niniejszej sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zarzuty i argumenty skargi nie dają podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. Na wstępie należy wyjaśnić, że pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lipca 2009r. w sprawie o sygn. akt I FSK 748/08 skierowane do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości dotyczy zgodności z normami VI Dyrektywy VAT uregulowania, według którego faktury wystawione przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do ich wystawiania nie stanowią podstawy do obniżenia podatku oraz zwrotu różnicy podatku.

W powyższym zakresie, w uzasadnieniu postanowienia Naczelny Sąd Administracyjny przytoczył krajowy stan prawny obowiązujący zarówno przed 1 maja 2004, jak i po tej dacie.

Jednak powołanie się przez skarżącą na wymienione wyżej postanowienie wyrażające określone wątpliwości co do zgodności uregulowań krajowych z normami VI Dyrektywy VAT nie mogło wpłynąć w jakimkolwiek stopniu na ocenę zaskarżonej decyzji, gdyż w rozpoznawanej sprawie inny jest stan faktyczny jak i podstawa prawna rozstrzygnięcia. Nie chodzi bowiem o faktury VAT wystawione przez niezarejestrowanego podatnika, dotyczące rzeczywiście wykonanych świadczeń a odwrotnie. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest stwierdzenie przez organy podatkowe, że faktury wystawione w 2002 roku przez zarejestrowanego podatnika nie potwierdzają rzeczywistych transakcji między wskazanymi w treści tych faktur podmiotami. Na marginesie tylko można dodać, że gdyby nawet stan sprawy był tożsamy z tym którego dotyczy pytanie skierowane do ETS, to kognicja Trybunału (zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału – sprawy : C-302/04 i C-168/06) będzie obejmowała stany faktyczne zaistniałe po 1 maja 2004r.

Wskazać też należy, że na gruncie VI Dyrektywy VAT i przewidzianego w jej art. 17 prawa podatnika do odliczenia podatku VAT, w sprawie C-342/87 pomiędzy Genius Holding BV a Stratssecretoris van Financien (Holandia) Europejski Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że "zgodnie z art. 17(2) podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegających opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były one należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który na mocy art. 21(1c) Dyrektywy jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze.

Powyższe orzeczenie niezależnie od tego, że w odniesieniu do stanów sprzed 1 maja 2004r. nie musiałoby stanowić wzorca dla wykładni tego elementu konstrukcji podatku od towar i usług jakim jest "potrącalność", a więc neutralność dla podatnika, jest zbieżne z utrwaloną linią orzecznictwa sądów administracyjnych odnośnie interpretacji art. 19 ust. 1 i ust.2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) zwanej dalej w skrócie ustawą o VAT. Faktyczna dostawa towaru (lub wykonanie usługi) jest warunkiem koniecznym dla skorzystania z prawa do odliczenia podatku. Natomiast faktura stanowi potwierdzenie czynności dokonanej przez jej wystawcę.

Zdaniem Sądu niezasadne są zarzuty, że organy podatkowe naruszyły wyżej wymieniony art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT oraz precyzujący normatywną treść tych przepisów § 48 ust. 4 pkt. 5 lit a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT (Dz. U. Nr 27 poz. 268 ze zm.) przez niepełne, a przez to błędne ustalenie, że zakwestionowane faktury nie potwierdziły rzeczywistych transakcji między Spółką, a wystawcą faktur.

Wnioski o naruszeniu reguł procedury podatkowej tj. art. 120, 122 i 191 Ordynacji podatkowej Spółka wywodzi z własnej, odmiennej oceny dowodów, a w szczególności z przekonania, iż nie można było uznać za wiarygodne zeznań wystawcy faktur tj. G.F. iż nie prowadził on działalności polegającej na obrocie paliwem.

To prawda, iż z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wynika, że trudno uznać G.F. za osobę godną zaufania. Jednak przestępstwo za które został skazany nie miało charakteru podatkowo-gospodarczego. Natomiast M.K., na którego zeznaniach, według oceny skarżącej Spółki, organy powinny się oprzeć, był osobą podejrzaną o popełnienie przestępstwa natury finansowej.

W ocenie Sądu dokonana przez Dyrektora Izby Skarbowej ocena zeznań wymienionych wyżej osób w kontekście zeznań pracowników Spółki, a także obojga małżonków Wilkaniec, co do tego, czy G.F. mógł być faktycznym dostawcą paliwa, nie jest dowolna. Przede wszystkim zauważyć należny, że w okresie lipiec do 15 października 2002r. jedyną osobą, która w Spółce zajmowała się obrotem paliwami był M.W. (ówczesny Prezes) który zeznał, iż G.F. nie znał i nic nie mógł powiedzieć na okoliczności transakcji z Firma C.

Ponadto skarżąca zdaje się nie zauważać, że w opinii biegłego grafologa z dnia 28.12.2007r. (t. XV akt), stwierdzono, że na spornych fakturach są podpisy G. F., natomiast podpisy na dowodach wydania materiałów Wz (wystawiane na określoną ilość paliwa, z wartością netto) z datami o dzień wcześniejszymi w stosunku do faktur nie zostały nakreślone ręką G.F.. Potwierdza to, że w rzeczywistości zupełnie inny podmiot dokonywał dostaw paliwa. W tej sytuacji bez znaczenia pozostaje fakt, czy G.F. świadomie wystawiał faktury, które miały potwierdzić wcześniej dostarczone paliwo, czy też okoliczności wystawiania faktur i deklaracji za lipiec 2002r. z dużą wartością sprzedaży były takie, jak podawał to w zeznaniach. Poza sporem jest również to, że wyżej wymieniony nie dysponował żadną infrastrukturą dla tego rodzaju działalności. Ponadto dostawy z sierpnia, września i października (łącznie 6 faktur) nie zostały przez niego wykazane w deklaracjach (za sierpień deklaracja "0", za wrzesień i październik deklaracje nie były składane).

Wobec powyższego nie jest słuszna argumentacja, z której zdaje się wynikać, że w sytuacji gdy podatnik w rzeczywistości dysponował towarem to brak jest podstaw do kwestionowania faktur. Rzecz w tym, że potrącalność podatku przez podatników wynika z faktu, iż pierwszy w łańcuchu dostaw podatnik wpłaca podatek należny do budżetu. W sytuacji gdy nie można ustalić pierwszego i rzeczywistego dostawcy a "pośrednicy" ograniczają się do wystawiania faktur, w istocie odliczają podatek, który do budżetu nie wpłynął. Tak więc, wbrew argumentacji skargi organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Firmę C G.F.. Podkreślić należy, że Organy nie były zobowiązane do poszukiwania z urzędu dowodów, takich jak: umowy, faksy, korespondencja między kontrahentami, której strona w toku postępowania nie przedłożyła a których istnienie wynikało li tylko z zeznań M.W. Zgromadzone dowody były wystarczające do wyprowadzenia z nich skutków prawnych przedstawionych w decyzji.

Również ustalenie, że Spółka dokonywała sprzedaży paliwa czy komponentów na rzecz innych kontrahentów niż Firma B i C stanowi nieprawidłowość w zakresie dokumentowania sprzedaży ale nie wpływa na obowiązek wykazania podatku należnego w rozliczeniach VAT jest prawidłowe.

Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.