Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 630/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2018-07-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 21 ust 1
journal: Dz.U. 2010 nr 193 poz 1287
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity
article: art. 2, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Grażyna Firek (spr.) Sędziowie : Sędzia WSA Piotr Głowacki Sędzia WSA Inga Gołowska Protokolant: Maksymilian Krzanowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lipca 2018 r. sprawy ze skarg M. R., S. Z. i W. Z. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] marca 2018 r., nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowań podatkowych i ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 r., 2013 r., 2014 r., 2015 r. i 2016 r. skargi oddala.


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia 12 grudnia 2017 r. nr [...],[...] [...] [...] Prezydent Miasta K. orzekł o:

-odmowie umorzenia postępowania podatkowego dotyczącego ustalenia M. R., S. Z. i W. Z. zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i podatku rolnym za 2012 r., 2013 r., 2014 r., 2015 r. i 2016 r.;

- ustaleniu solidarnie w/wymienionym zobowiązanym łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 r. w kwocie [...]zł., za 2013 r. w kwocie [...]zł., za 2014 r. w kwocie [...]zł., za 2015 r. w kwocie [...]zł, i za 2016 r. w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniach powyższych rozstrzygnięć organ podatkowy wskazał, że w toku wszczętych wobec zobowiązanych postępowań w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości i podatku rolnym za lata : 2012, 2013, 2014, 2015 i 2016 w oparciu o zaświadczenia z Wydziału Geodezji Urzędu Miasta K. organ podatkowy ustalił, iż według stanu na dzień 1 stycznia 2012 r M. R., S. Z. i W. Z. figurowali w ewidencji gruntów i budynków jako współwłaściciele nieruchomości gruntowej o łącznej powierzchni 17,7669 ha, składającej się z działek nr: [...], [...], [...], [...], [...] w obrębie [...], w jednostce ewidencyjnej [...] oraz działek nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] w obrębie [...], w jednostce ewidencyjnej [...]. Działki nr: [...], [...], [...], [...], [...] i [...] o łącznej powierzchni 15,4589 ha w 2012 r. były oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako tereny różne (Tr), natomiast działki nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] o łącznej powierzchni 2,308 ha - jako użytki rolne (PsV). W 2012 r. działki nr [...] i [...] zostały podzielone na działki nr: [...], [...], [...] i [...], a także zmieniły powierzchnię z 2,308 ha na 2,311 ha. Następnie decyzją administracyjną z dnia 24 września 2012 r. (ostateczną z dniem 23 października 2012 r.), znak: [...], działki nr [...] i [...] przeszły na własność Miasta K.. Użytki rolne korzystają ze zwolnienia od podatku rolnego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.r. Na dzień 1 stycznia 2013 r. , 1 stycznia 2014 r., 1 stycznia 2015 r. i 1 stycznia 2016 r. w/wymienieni zobowiązani figurowali w ewidencji gruntów i budynków jako współwłaściciele nieruchomości gruntowej o łącznej powierzchni 17,3643 ha składającej się z działek nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] w obrębie [...] w jednostce ewidencyjnej [...] oraz działek nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] w obrębie [...] w jednostce ewidencyjnej [...]. Działki nr [...], [...], [...], [...], [...] i [...] o łącznej powierzchni 15,4589 w 2013 r. były oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako tereny różne (Tr), natomiast działki nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] o łącznej powierzchni 1,9054 ha – jako użytki rolne (PsV), które korzystają ze zwolnienia od podatku rolnego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.r. Organ I instancji zaznaczył, że w dniu 14 czerwca 2016 r. podatnicy sprzedali działkę nr [...] Grupie F. sp. z o.o. aktem notarialnym z dnia 14 czerwca 2016 r. rep. A nr [...].

Odnosząc się do złożonego, w toku wszystkich postępowań, przez podatników wniosku o zawieszenie postępowania, organ I instancji skonstatował, iż postępowanie prowadzone przez Prezydenta Miasta K. w sprawie zmiany klasyfikacji gruntów nie stanowi zagadnienia wstępnego w postępowaniu podatkowym w przedmiocie ustalenia zobowiązań podatkowych w podatku rolnym i podatku od nieruchomości . Na marginesie organ I instancji wskazał, że w dniu 10 października 2017 r. i w dniu 18 października 2017 r. zostały wydane ostateczne decyzje utrzymujące w mocy decyzje Prezydenta Miasta K. orzekające o aktualizacji danych w ewidencji gruntów i budynków. Organ I instancji zwrócił uwagę, iż datą zmiany treści ewidencji gruntów i budynków jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty. Organ podatkowy powinien ustalać moment, z którym należy łączyć zaistnienie skutków prawnopodatkowych, właśnie na podstawie rzeczonego zawiadomienia. Zmiany dokonane w ewidencji gruntów i budynków w październiku 2017 r. nie wywołały więc żadnych skutków dla postępowania prowadzonego w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i podatku rolnym za kolejne lata od 2012 r. do 2016 r., a w szczególności nie uzasadniają umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego.

Od powyższych rozstrzygnięć Prezydenta Miasta K. w ustawowym terminie odwołania złożyli M. R., S. Z. i W. Z. . Odwołujący zarzucili zaskarżonym decyzjom naruszenie:

1)przepisów prawa materialnego, tj.: art. 2 ust. 2, art. 5, art. 6 ust. 1 i ust. 3 do ust. 7 u.p.o.l. w związku z art. 21 ust. 1 u.p.g.k., poprzez bezzasadne ustalenie podatku od nieruchomości od działek o numerach ewidencyjnych: [...], [...], [...], [...], [...] i [...], które Prezydent Miasta K. od wielu lat uznaje za lasy, wydając kolejno w datach: 6 lutego 2007 r., 24 lutego 2009 r., 16 kwietnia 2016 r. oraz 28 czerwca 2017 r. decyzje o aktualizacji użytku gruntowego i zmieniając ujawnioną w ewidencji gruntów i budynków kwalifikację ww. działek na "Ls" (lasy);

2)przepisów postępowania:

-art. 208 § 1 o.p. poprzez bezzasadną odmowę umorzenia postępowania, w sytuacji gdy Prezydent Miasta K. niezmiennie od wielu lat stoi na stanowisku, że przedmiotowe grunty stanowią las, czego wyrazem jest wydanie po raz piąty na przestrzeni ostatnich 17 lat decyzji o zmianie kwalifikacji przedmiotowych działek z "Tr" (tereny różne) na "Ls" (lasy), która to decyzja została utrzymana w mocy przez organ II instancji i wobec tego stała się ostateczna, czego konsekwencją powinno być uznanie przez organ podatkowy postępowania w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości w odniesieniu do tych samych działek za bezprzedmiotowe;

-art. 201 § l pkt 2 o.p. poprzez bezzasadną odmowę zawieszenia postępowania, w sytuacji gdy sprawa kwalifikacji wyżej opisanych gruntów została po raz trzeci skierowana do sądu administracyjnego, a zarówno Prezydent Miasta K., jak i skarżący uważają, iż klasyfikacja gruntów jako tereny różne nie odpowiada stanowi faktycznemu istniejącemu na gruntach od wielu lat;

-art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § l o.p. poprzez brak wszechstronnego wyjaśnienia sprawy i pominięcie znanych Prezydentowi Miasta K. z urzędu okoliczności związanych z postępowaniem w sprawie kwalifikacji przedmiotowych gruntów oraz okoliczności, że sposób faktycznego użytkowania przedmiotowych gruntów nie uległ zmianie od co najmniej kilkunastu lat, a zmiany w ewidencji gruntów i budynków są wyłącznie wynikiem kilkukrotnego uchylenia przez sądy administracyjne bądź organ II instancji wadliwych decyzji Prezydenta Miasta K. w przedmiocie aktualizacji klasyfikacji gruntów, co każdorazowo skutkowało przywróceniem poprzednich wpisów w ewidencji gruntów i budynków, pomimo tego, iż nie odzwierciedlały one istniejącego na tych gruntach od wielu lat stanu faktycznego i rzeczywistego sposobu użytkowania gruntów;

-art. 194 § 1 i § 3 o.p. poprzez pominięcie, że domniemania wynikające z danych zawartych w ewidencji gruntów w odniesieniu do spornych nieruchomości zostały w przedmiotowej sprawie obalone, wobec czego organ I instancji nie mógł się bezkrytycznie oprzeć na tych danych.

Podnosząc powyższe zarzuty, odwołujący wnieśli o uchylenie decyzji organu I instancji w całości i umorzenie postępowań w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości i przekazanie sprawy Prezydentowi Miasta K. do ponownego rozpatrzenia.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzjami z dnia 30 marca 2018 r. , powołując się na przepisy ustaw: z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne , rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków oraz obowiązujących w latach 2012- 2016 uchwał Rady Miasta Krakowa w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości i art. 21 § 1 pkt 2, art. 63 § 1, art. 68 § 2 pkt 1, art. 133 § 1, art. 201 § 1 pkt 2 oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; dalej :"o.p."),utrzymało zaskarżone decyzje w mocy.

W ich uzasadnieniu Kolegium w pierwszej kolejności przywołało art. 144 § 5 o.p. o doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem , a następnie stwierdziło, że wszystkie decyzje organu I instancji zostały skutecznie doręczone pełnomocnikowi M. R.-G., S. Z. i W. Z. - adw. M. K.-R., w trybie art. 152a w związku z art. 144 § 5 o.p., za pomocą środków komunikacji elektronicznej (przez platformę ePUAP) na adres elektroniczny podany przez pełnomocnika stron w złożonych formularzach [...] (pełnomocnictwo szczególne) z dniem 29 grudnia 2017 r. Kolegium nie znalazło przesłanek do zakwestionowania skuteczności doręczenia ww. rozstrzygnięć. Jednocześnie Kolegium stwierdziło, iż doręczenie decyzji w formie papierowej za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 2 stycznia 2018 r. było w analizowanych sprawach prawnie irrelewantne. Decyzje organu I instancji weszły już bowiem do obrotu prawnego z dniem 29 grudnia 2017 r. Na etapie postępowań odwoławczych Kolegium uwzględniło wniosek adw. M. K.-R. z dnia 5 stycznia 2018 r. o doręczanie jej korespondencji w trybie art. 144 § 1 pkt 1 o.p.

Przechodząc do merytorycznego rozpatrzenia spraw, Kolegium stwierdziło, iż odwołujący się mają przymiot podatników podatku od nieruchomości i podatku rolnego za kolejne lata od 2012 r., do 2016 r., w konsekwencji są stronami postępowań podatkowych dotyczących ww. podatków, a podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Kolegium podkreśliło, że informacje ujęte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 § 1 o.p. Kwestionowanie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków odbywa się w postępowaniu odrębnym od postępowania podatkowego. Dopóki właściwy organ nie zmieni zapisów w ewidencji gruntów, dopóty podatnik nie może skutecznie zarzucić organowi podatkowemu błędnych ustaleń co do przedmiotu i podstawy opodatkowania. Jeżeli istnieją rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym a danymi ewidencji gruntów, to na podatniku ciąży obowiązek doprowadzenia do ich zgodności ze stanem faktycznym (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1914/08). Kolegium wskazało, że zasadniczo więc o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże, na co zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, powyższa reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych - niejako wyjątkowych - przypadkach, może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwa od związania zapisami w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów ustawy podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej) - vide: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2361/14 i z dnia 24 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 118/16. Ponieważ organ podatkowy powinien podjąć wszelkie czynności celem ustalenia stanu faktycznego, dopuszcza się weryfikację niektórych danych widniejących w ewidencji, ale nie należą do nich powierzchnia gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych. Powyższy pogląd potwierdza judykatura. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 września 2014 r., sygn. akt II FSK 3099/12, podkreślił, iż istnieją dwie kategorie danych zawartych w ewidencji, tj. bezwzględnie i względnie obowiązujące organ podatkowy. Do danych bezwzględnie wiążących organ podatkowy, czyli takich które nie mogą być samodzielnie korygowane w postępowaniu podatkowym, a ich zmiana następuje jedynie w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, w szczególności należy zaliczyć powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze. W drugiej grupie znajdują się z kolei m.in. dane dotyczące właściciela (użytkownika wieczystego) nieruchomości. W tym zakresie, zgodnie z rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych, należy w pierwszej kolejności uwzględniać wpisy ujawnione w dziale drugim księgi wieczystej. Rękojmia ta jest natomiast wyłączona w odniesieniu do danych zawartych w dziale pierwszym księgi (oznaczenie nieruchomości). Jednocześnie Kolegium zaznaczyło, że - co do zasady - datą zmiany treści ewidencji jest data określona w zawiadomieniu (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11). Dopiero z tą datą -dokonania zmiany w ewidencji - grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. To właśnie zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów i budynków jest podstawowym dokumentem, w oparciu o który organ podatkowy powinien ustalać moment, z którym należy łączyć zaistnienie skutków prawnopodatkowych. Data zmiany, a nie data sporządzenia zawiadomienia, jego doręczenia, czy też data dokumentu, na podstawie którego dokonywana jest zmiana, powinna być przez organy podatkowe uwzględniana (vide: R. Dowgier, Glosa do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1190/09, LEX). Zmian w ewidencji gruntów dokonuje starosta w trybie określonym w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, a zatem organ podatkowy nie może zmieniać klasyfikacji gruntów i czynić w powyższym zakresie samodzielnych ustaleń. Jeżeli aktualizacja danych w ewidencji gruntów obejmująca zmianę rodzaju użytków gruntowych następuje w drodze decyzji administracyjnej, to wywołuje skutek ex nunc, tj. na przyszłość, a nie skutek ex tunc, tj. z mocą wsteczną (vide: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2361/14 i z dnia 14 października 2015 r., sygn. akt I OSK 2078/13).

W okolicznościach nin. spraw, wywodziło Kolegium, aktualizacja użytku gruntowego dla działek nr: [...], [...], [...], [...] i [...] (działki nr [...] i [...] powstały z podziału działki nr [...]) nastąpiła w dniu 18 października 2017 r., a dla działki nr [...] - w dniu 30 października 2017 r. (vide: zawiadomienia o zmianach w danych ewidencyjnych z dnia 18 października 2017 r., znak: [...] oraz z dnia 30 października 2017 r., znak: [...]), a zatem pozostaje bez wpływu na postępowania podatkowe w przedmiocie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania podatkowego za 2012 r., 2013 r., 2014 r. , 2015 r. i 2016 r. Zd. Kolegium , w sprawach nin., Prezydent Miasta K., stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 o.p., podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i odwołał się do danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków według stanu na dzień 1 stycznia 2012 r., 1 stycznia 2013 r., 1 stycznia 2014 r., 1 stycznia 2015 r. i 1 stycznia 2016 r., a następnie na ich podstawie ustalił należne zobowiązania podatkowe. Wspomniane zawiadomienia o zmianach w danych ewidencyjnych oraz zaświadczenia Prezydenta Miasta K. dotyczące opodatkowanych nieruchomości według stanu na dzień: 1 stycznia 2012 r., 1 stycznia 2013 r., 1 stycznia 2014 r., 1 stycznia 2015 r. i 1 stycznia 2016 r. potwierdzają, iż do czasu aktualizacji danych w ewidencji gruntów, tj. w przypadku działek nr: [...], [...], [...], [...] i [...] do dnia 18 października 2017 r., a w przypadku działki nr [...] do dnia 30 października 2017 r., rzeczone nieruchomości gruntowe były sklasyfikowane jako tereny różne (Tr).

Zd. Kolegium, okoliczność, że Prezydent Miasta K. na przestrzeni kilkunastu lat wydał wymienione w odwołaniu decyzje o zmianie użytku gruntowego ww. działek nie ma znaczenia dla przedmiotowych postępowań, gdyż rozstrzygnięcia Prezydenta Miasta K. nie doprowadziły przed 2017 r. do skutecznej aktualizacji danych zamieszczonych w ewidencji gruntów. W wyniku kontroli instancyjnej lub sądowej zostały bowiem wyeliminowane z obrotu prawnego.

Kolegium podtrzymało stanowisko zawarte w postanowieniach z dnia 5 lutego 2018 r., o braku przesłanek do zawieszenia postępowań dotyczących ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i podatku rolnym za 2012r., 2013 r., 2014 r, 2015 r. i 2016 r. , albowiem w sprawach odnoszących się do kolejnych lat od 2012 r. do 2016 r. nie wystąpiło zagadnienie wstępne uzasadniające zawieszenie postępowania na podstawie w art. . 201 § 1 pkt 2 o.p., a wynik postępowań sądowych zainicjowanych skargami na decyzje M. Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z dnia 10 października 2017 r., znak: [...] i z dnia 18 października 2017 r., znak: [...], nie ma charakteru prejudycjalnego. Zaskarżone rozstrzygnięcia stanowiły podstawę wprowadzenia zmian w ewidencji gruntów w 2017 r. Aktualizacja użytku gruntowego dla działek nr: [...], [...], [...], [...] i [...] dokonana w dniu 18 października 2017 r., a dla działki nr [...] - w dniu 30 października 2017 r., o czym wzmiankowano już powyżej, wywołuje skutek ex nunc, tj. na przyszłość, czyli w żaden sposób nie wpływa na postępowanie podatkowe w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za kolejne lata od 2012 r. do 2016 r., a skoro opisane zmiany wywołały skutki prawnopodatkowe od następnego miesiąca od ich zaistnienia, to nie mogą stanowić podstawy do uznania, iż niniejsze postępowania podatkowe są bezprzedmiotowe.

Konkludując , Kolegium stwierdziło, że Prezydent Miasta K. prawidłowo dokonał wymiaru łącznych zobowiązań pieniężnych należnych od odwołujących się za kolejne lata od 2012 r. do 2016 r.- przy zastosowaniu stawki dla gruntów pozostałych, obowiązujących dla poszczególnych lat, z uchwał Rady Miasta K. i dokonało wymiaru tych zobowiązań w takiej samej wysokości za poszczególne lata.

W skargach od powyższych decyzji, wniesionych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie M. R., S. Z. W. Z. powtórzyli zarzuty podniesione w odwołaniach. Ponadto zarzucili zaskarżonym decyzjom naruszenie:

-art. 68 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej "o.p.") poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w pominięciu, iż zobowiązanie podatkowe skarżących w podatku od nieruchomości za 2012 r. nie mogło powstać, jako że decyzja organu I instancji została doręczona pełnomocnikowi skarżących po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (zarzut odnosił się tylko do decyzji dotyczącej łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 r.);

-art. 144 § 1, § 3 i § 5 w związku z art. 152 a w związku z art. 121 o.p. poprzez bezzasadne przyjęcie, iż decyzje organu I instancji zostały skutecznie doręczone pełnomocnikowi skarżących w dniu 29 grudnia 2017r. za pomocą środków komunikacji elektronicznej (przez platformę ePUAP), podczas gdy organ I instancji od początku postępowań wysyłał wszelką korespondencję do pełnomocnika podatników za pośrednictwem Poczty Polskiej i w ten sam sposób dokonał w dniu 2 stycznia 2018 r. doręczenia decyzji, a przepisy o.p. nie przewidują naprzemiennego stosowania różnych trybów doręczeń w toku jednego postępowania, a zastosowanie odmiennego - elektronicznego trybu doręczeń w odniesieniu do samej decyzji godzi w zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Skarżący wnieśli o:

- uchylenie decyzji Kolegium oraz poprzedzających rozstrzygnięć organu I instancji,

- zasądzenie na ich rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedziach na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze w wniosło o oddalenie skarg , w całej rozciągłości podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Na zasadzie art. 111§ 2 p.p.s.a Sąd postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt I SA/Kr 630/18 do I SA/Kr 634/18 i prowadzić je pod sygn.akt I SA/Kr 630/18, uznając , iż sprawy te pozostają ze sobą w związku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014r., poz. 1647 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.- dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, że decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c p.p.s.a.).

Oceniając pod tym kątem zaskarżone , jak i poprzedzające decyzje organu I instancji , Sąd stwierdził, że nie naruszają one prawa, w stopniu powodującym konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a wszystkie zarzuty skarg są nieuzasadnione.

Istota sporu w nin. sprawach praktycznie sprowadza się do dwóch kwestii.

Po pierwsze, czy decyzje organu I instancji zostały skutecznie doręczone pełnomocnikowi podatników drogą elektroniczną (przez platformę ePUAP), podczas gdy od początku postępowania organ I instancji wysyłał wszelką korespondencję do pełnomocnika w formie papierowej tj. za pośrednictwem Poczty Polskiej i w ten sam sposób dokonał doręczenia decyzji I instancji w dniu 2 stycznia 2018 r. , w konsekwencji czego zobowiązanie podatkowe skarżących w podatku od nieruchomości za 2012 r. nie mogło powstać, gdyż decyzja organu I instancji została doręczona pełnomocnikowi podatników po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Po drugie, czy w sytuacji, gdy Prezydent Miasta K. od wielu lat stoi na stanowisku, że przedmiotowe grunty stanowią las, czego wyrazem jest wydanie po raz czwarty na przestrzeni ostatnich 17 lat decyzji o zmianie gruntów z "Tr" (tereny różne) na "Ls" (las), które to decyzje zostały utrzymane w mocy przez organ II instancji i wobec czego stały się ostateczne, to czy w konsekwencji powinno się uznać , że postępowania w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości w odniesieniu do tych samych działek są bezprzedmiotowe, co winno skutkować umorzeniem przedmiotowych postępowań, a przynajmniej ich zawieszeniem, w sytuacji gdy sprawa klasyfikacji gruntów została po raz trzeci poddana kontroli sadowoadministracyjnej.

Zd. skarżących, doręczenie odpisu decyzji organu I instancji nastąpiło w formie papierowej w dniu 2 stycznia 2018 r., a zatem zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2012 r. od gruntów nie mogło powstać, jako że decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi skarżących po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Co do drugiej kwestii, zd. skarżących domniemanie wynikające z danych zawartych w ewidencji gruntów w odniesieniu do przedmiotowych gruntów zostały obalone, wobec czego orzekające organy obu instancji nie mogły się na tych danych bezkrytycznie oprzeć lecz ustalić, iż przedmiotowe działki stanowią las i w konsekwencji uznać, że postępowania w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości w odniesieniu do przedmiotowych działek są bezprzedmiotowe , co winno skutkować umorzeniem postępowań, a przynajmniej ich zawieszeniem w sytuacji, gdy sprawa klasyfikacji gruntów została po raz trzeci poddana kontroli sodowoadministracyjnej.

Zd. organu, decyzje organu I instancji zostały skutecznie doręczone pełnomocnikowi podatników za pomocą środków komunikacji elektronicznej (przez platformę ePUAP) z dniem 29 grudnia 2017 r., a zatem przed upływem terminu 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Co do drugiej kwestii, zd. organu odwoławczego odstępstwo od związania zapisami w ewidencji gruntów i budynków może mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów ustawy podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. Zawarte w ewidencji gruntów dane dotyczące powierzchni gruntów oraz rodzaju użytków gruntowych i klasy gleboznawcze stanowią dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy, czyli takie które nie mogą być samodzielnie korygowane w postępowaniu podatkowym, a ich zmiana następuje jedynie w przewidzianym prawem trybie administracyjnym; w tym stanie rzeczy postępowania dotyczące zobowiązań podatkowych za przedmiotowe lata nie były bezprzedmiotowe; w prawach nie wystąpiło też zagadnienie wstępne uzasadniające zawieszenie postępowania.

Oceniając powyższe stanowiska Sąd uznał, że rację mają organy podatkowe.

W pierwszej kolejności należy wskazać , że stosownie do treści art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz.U. z 2010 r. Nr 193 poz.1287 ze zm., Dz.U z 2015 r. poz.520 ze zm., Dz.U. z 2016 r. poz. 1629 ze zm.- dalej u.p.g.k. ) podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Według § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na użytki rolne (pkt 1) i tereny różne oznaczone symbolem "Tr" (pkt 7). Cytowane rozporządzenie wyróżnia wśród użytków rolnych pastwiska trwałe oznaczone symbolem "Ps" (§ 68 ust. 1 pkt 4). Informacje ujęte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 § 1 o.p. Kwestionowanie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków odbywa się w postępowaniu odrębnym od postępowania podatkowego. Dopóki właściwy organ nie zmieni zapisów w ewidencji gruntów, dopóty podatnik nie może skutecznie zarzucić organowi podatkowemu błędnych ustaleń co do przedmiotu i podstawy opodatkowania. Jeżeli istnieją rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym a danymi ewidencji gruntów, to na podatniku ciąży obowiązek doprowadzenia do ich zgodności ze stanem faktycznym (tak w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1914/08). Zasadniczo więc o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, wskazał, że powyższa reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych - wyjątkowych - przypadkach, może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwa od związania zapisami w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów ustawy podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej) – ( tak w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2361/14 i z dnia 24 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 118/16). Ponieważ organ podatkowy powinien podjąć wszelkie czynności celem ustalenia stanu faktycznego, dopuszcza się weryfikację niektórych danych widniejących w ewidencji, ale nie należą do nich powierzchnia gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych. Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2014 r., sygn. akt II FSK 3099/12, którego stanowisko Sąd w składzie rozpoznającym nin. skargi w pełni podziela, a który podkreślił, iż istnieją dwie kategorie danych zawartych w ewidencji, tj. bezwzględnie i względnie obowiązujące organ podatkowy. Do danych bezwzględnie wiążących organ podatkowy, czyli takich które nie mogą być samodzielnie korygowane w postępowaniu podatkowym, a ich zmiana następuje jedynie w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, w szczególności należy zaliczyć powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze. W drugiej grupie znajdują się z kolei m.in. dane dotyczące właściciela (użytkownika wieczystego) nieruchomości. W tym zakresie, zgodnie z rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych, należy w pierwszej kolejności uwzględniać wpisy ujawnione w dziale drugim księgi wieczystej. Rękojmia ta jest natomiast wyłączona w odniesieniu do danych zawartych w dziale pierwszym księgi (oznaczenie nieruchomości).

Jednocześnie - co do zasady - datą zmiany treści ewidencji jest data określona w zawiadomieniu (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11). Dopiero z tą datą -dokonania zmiany w ewidencji - grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. To właśnie zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów i budynków jest podstawowym dokumentem, w oparciu o który organ podatkowy powinien ustalać moment, z którym należy łączyć zaistnienie skutków prawnopodatkowych. Data zmiany, a nie data sporządzenia zawiadomienia, jego doręczenia, czy też data dokumentu, na podstawie którego dokonywana jest zmiana, powinna być przez organy podatkowe uwzględniana (vide: R. Dowgier, Glosa do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1190/09, LEX). Zmian w ewidencji gruntów dokonuje starosta w trybie określonym w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, a organ podatkowy nie może zmieniać klasyfikacji gruntów i czynić w powyższym zakresie samodzielnych ustaleń. Jeżeli aktualizacja danych w ewidencji gruntów obejmująca zmianę rodzaju użytków gruntowych następuje w drodze decyzji administracyjnej, to wywołuje skutek ex nunc, tj. na przyszłość, a nie skutek ex tunc, tj. z mocą wsteczną (vide: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2361/14 i z dnia 14 października 2015 r., sygn. akt I OSK 2078/13). W okolicznościach nin. sprawy, aktualizacja użytku gruntowego dla działek nr: [...], [...], [...], [...] i [...] (działki nr [...] i [...] powstały z podziału działki nr [...]) nastąpiła w dniu 18 października 2017 r., a dla działki nr [...] - w dniu 30 października 2017 r. (vide: zawiadomienia o zmianach w danych ewidencyjnych z dnia 18 października 2017 r., znak: [...] oraz z dnia 30 października 2017 r., znak: [...]), a zatem słusznie uznały organy podatkowe, iż pozostaje to bez wpływu na postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania podatkowego za kolejne lata od 2012 r. do 2016 r.

W kontrolowanych sprawach organy podatkowe, stosownie do art. 122 i art. 187 §1 o.p., podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i odwołały się do danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków według stanu na dzień 1 stycznia 2012 r., 1 stycznia 2013 r., 1 stycznia 2014 r., 1 stycznia 2015 r. i 1 stycznia 2016 r. , a następnie na ich podstawie ustaliły należne zobowiązania podatkowe. Zawiadomienia o zmianach w danych ewidencyjnych oraz zaświadczenia Prezydenta Miasta K. dotyczące opodatkowanych nieruchomości według stanu na dzień: 1 stycznia 2012 r., 1 stycznia 2013 r., 1 stycznia 2014 r., 1 stycznia 2015 r. i 1 stycznia 2016 r. potwierdzają, iż do czasu aktualizacji danych w ewidencji gruntów, tj. w przypadku działek nr: [...], [...], [...], [...] i [...] do dnia 18 października 2017 r., a w przypadku działki nr [...] do dnia 30 października 2017 r., rzeczone nieruchomości gruntowe były sklasyfikowane jako tereny różne (Tr). Zd. Sądu, nie ma znaczenia i nie podważa domniemania wynikającego z danych zawartych w ewidencji gruntów w odniesieniu do gruntów ( art. 194 § 1 o.p.) okoliczność, że Prezydent Miasta K. na przestrzeni kilkunastu lat wydał szereg decyzji o zmianie użytku gruntowego ww. działek, skoro rozstrzygnięcia te nie doprowadziły przed 2017 r. do skutecznej aktualizacji danych zamieszczonych w ewidencji gruntów. W wyniku kontroli instancyjnej lub sądowej zostały bowiem wyeliminowane z obrotu prawnego, a aktualizacja użytku gruntowego dla działek nr: [...], [...], [...], [...] i [...] dokonana w dniu 18 października 2017 r., a dla działki nr [...] - w dniu 30 października 2017 r., wywołała skutek ex nunc, tj. na przyszłość, czyli w żaden sposób nie wpływała na postępowania podatkowe w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 r., 2013 r., 2014 r., 2015 r. i 2016 r. W tym też stanie rzeczy, zd. Sądu, słusznie organy uznały , iż , skoro opisane zmiany wywołały skutki prawnopodatkowe od następnego miesiąca od ich zaistnienia, to nie mogły stanowić podstawy do uznania, że przedmiotowe postępowania podatkowe są bezprzedmiotowe. Za słuszne uznał Sąd także stanowisko o braku przesłanek do zawieszenia postępowań dotyczących ustalenia wysokości przedmiotowych zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości i podatku rolnym , gdyż istotnie wynik postępowań sądowych zainicjowanych skargami na decyzje M. Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z dnia 10 października 2017 r., znak: [...] i z dnia 18 października 2017 r., znak: [...], nie ma charakteru prejudycjalnego, a zatem w sprawach nie wystąpiło zagadnienie wstępne uzasadniające zawieszenie postępowania.( art. 201 § 1 pkt 2 o.p.). Zaskarżone rozstrzygnięcia stanowiły podstawę wprowadzenia zmian w ewidencji gruntów w 2017 r. i jak wskazano wyżej, aktualizacje dokonane w dniu 18 października 2017 r. i w dniu 30 października 2017 r., wywołały skutki prawnopodatkowe od następnego miesiąca od ich zaistnienia, czyli wywołały skutek ex nunc, tj. na przyszłość, czyli pozostawały bez wpływu na przedmiotowe postępowania podatkowe co do wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za kolejne lata od 2012 r. do 2013 r.

Odnosząc się do kolejnej spornej kwestii wskazać należy iż zgodnie z treścią art. 144 § 5 o.p. doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego. W myśl art. 152a § 1 o.p. w celu doręczenia pisma w formie dokumentu elektronicznego organ podatkowy przesyła na adres elektroniczny adresata zawiadomienie zawierające:

1)informację, że adresat może odebrać pismo w formie dokumentu elektronicznego;

2)wskazanie adresu elektronicznego, z którego adresat może pobrać pismo i pod którym powinien dokonać potwierdzenia doręczenia pisma;

3)pouczenie dotyczące sposobu odbioru pisma, a w szczególności sposobu identyfikacji pod wskazanym adresem elektronicznym w systemie teleinformatycznym organu podatkowego, oraz informację o wymogu podpisania urzędowego poświadczenia odbioru w określony sposób. W przypadku nieodebrania pisma w formie dokumentu elektronicznego w sposób określony w § 1 pkt 3, organ podatkowy po upływie 7 dni, licząc od dnia wysłania zawiadomienia, przesyła powtórne zawiadomienie o możliwości odebrania tego pisma (art. 152a § 2 o.p.). W przypadku nieodebrania pisma doręczenie uważa się za dokonane po upływie 14 dni, licząc od dnia przesłania pierwszego zawiadomienia (art. 152a § 3 o.p.). Stosownie do treści art. 126 o.p. sprawy podatkowe załatwiane są w formie pisemnej lub w formie dokumentu elektronicznego, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Przepis ten wprowadza równorzędność zasady załatwiania spraw podatkowych w formie pisemnej oraz w formie dokumentu elektronicznego, a łącznik "lub" oznaczający alternatywę nierozłączną, zd. Sądu, uzasadnia przyjęcie, że sprawa podatkowa może być załatwiona zarówno w jednej z tych dwóch

równorzędnych form, jak również możliwe jest zastosowanie w jednej sprawie obu tych form Przepis art. 20b ust. 2 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne statuuje zasadę ,iż dane w postaci elektronicznej opatrzone podpisem potwierdzonym profilem zaufanym ePUAP są równoważne pod względem skutków prawnych dokumentowi opatrzonemu podpisem własnoręcznym, chyba że przepisy odrębne stanowią inaczej. A zatem, z tych regulacji prawnych wynika, iż organ ma prawo wyboru formy załatwienia sprawy. W tym też kontekście, okoliczność, iż organ I instancji doręczył postanowienia o przedłużeniu terminu do załatwienia sprawy, postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania podatkowego oraz postanowienie o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego

materiału dowodowego za pośrednictwem Poczty Polskiej nie wyklucza możliwości doręczenia decyzji za pośrednictwem platformy ePUAP i nie może świadczyć o wadliwości doręczenia rozstrzygnięcia za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

Zd. Sądu, uprawnionym jest stanowisko organu odwoławczego, iż w niniejszych sprawach podatkowych Prezydent Miasta K. wydał decyzje w dniu 12 grudnia 2017r. w formie pisemnej, które wymagały własnoręcznego podpisu upoważnionego pracownika wraz z podaniem jego imienia i nazwiska, a opatrzenie decyzji podpisem elektronicznym w dniu 15 grudnia 2017 r. służyło wyłącznie doręczeniu decyzji pełnomocnikowi skarżących. Skoro bowiem organ był zobowiązany doręczyć pełnomocnikowi , stosownie do przywołanej wyżej regulacji, decyzje w formie elektronicznej, to musiał opatrzyć rozstrzygnięcia podpisem elektronicznym. Nie można uznać, iż podpisanie decyzji podpisem elektronicznym, celem jej wysłania do pełnomocnika, po trzech dniach od daty wydania decyzji, świadczy o wygenerowaniu dwóch dokumentów o nazwie "decyzja" w dwóch różnych datach. Decyzje organu l instancji zostały skutecznie doręczone pełnomocnikowi skarżących w trybie art. 152a w związku z art. 144 § 5 o.p., za pomocą środków komunikacji elektronicznej (przez platformę ePUAP) na adres elektroniczny podany przez pełnomocnika w formularzach [...] (pełnomocnictwo szczególne) z dniem 29 grudnia 2017 r. i , zd. Sądu, brak jest przesłanek do zakwestionowania skuteczności doręczenia ww. rozstrzygnięć. Uprawnionym jest zatem stanowisko, że doręczenie decyzji w formie papierowej za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 2 stycznia 2018 r. było w analizowanych sprawach prawnie irrelewantne.

Mając na uwadze przytoczone wyżej względy Sąd uznał wszystkie zarzuty skarg za nieuzasadnione i dlatego na zasadzie art. 151 p.p.s.a. skargi oddalił.