Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 105/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2018-06-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji oraz umorzono postępowanie administracyjne.
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 145 § 3, art. 135, art. 200, art. 205 § 2 i § 4
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 70 § 6, art. 59 § 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: § 3 ust. 1 pkt 1 lit. e
journal: Dz.U. 2011 nr 31 poz 153
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w  postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę  podatkowego z urzędu.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Asesor WSA Zbigniew Kruszewski (spr.) Protokolant sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2018 r . sprawy ze skargi B.C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. 1. Uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] r. nr [...]. 2. Umarza postępowanie podatkowe. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącego B.C. 3.048 (trzy tysiące czterdzieści osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Pismem z dnia [...] stycznia 2018 r. B.C. (Skarżący) reprezentowany przez doradcę podatkowego T.Z., wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS, organ II instancji, organ odwoławczy) z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] uchylającą w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: Naczelnik US, organ I instancji) z [...] maja 2017 r. nr [...] i określającą Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w kwocie 33.481,00 zł.

1.2. Decyzja została wydana m.in. na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; dalej: o.p.) oraz przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144 poz. 930 ze zm.) i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.).

W sprawie został ustalony następujący stan faktyczny:

1.2. Naczelnik US przeprowadził u skarżącego kontrolę podatkową w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za 2010 r., a ustalenia pokontrolne zawarto w protokole kontroli podatkowej z [...] sierpnia 2013 r. Na podstawie postanowienia z [...] stycznia 2014 r. organ I instancji wszczął wobec Skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. O wszczęciu postępowania podatkowego zawiadomiono 9 stycznia 2014 r. pełnomocnika Skarżącego, który zgłosił swój udział w sprawie 6 września 2013 r. wraz z wniesieniem zastrzeżeń do protokołu kontroli podatkowej (pełnomocnictwo k. 89 tomu IV akt administracyjnych).

Organ I instancji ustalił, że Skarżący zgłosił prowadzenie działalności gospodarczej opodatkowanej w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od 1 stycznia 1997 r. Głównym przedmiotem prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej były roboty budowlane związane z budową dróg szynowych i kolei podziemnej. Naczelnik US ustalił również, że Skarżący świadczył usługi w zakresie opracowania dokumentacji z zakresu kolejnictwa, w tym opracowania regulaminów pracy bocznicy kolejowej oraz szkoleń i egzaminowania pracowników bocznicy, usługi solarium a także prowadził najem pomieszczeń, lecz podatkowo działalności z najmu nie kwalifikował jako działalności gospodarczej, dochody z tego tytułu opodatkowując na zasadach ogólnych.

Na podstawie złożonych 25 stycznia 2011 r. i 29 kwietnia 2011 r. zeznań PIT-28

i PIT-36 za 2010 r. Naczelnik US wskazał, że Skarżący wykazał w szczególności: przychody objęte ryczałtem stawki 8,5% (26.276,00 zł), przychody objęte ryczałtem 5,5% (242.997,00 zł), odliczenia od przychodów – składki na ubezpieczenie społeczne (2.200,68 zł), odliczenia od przychodów wg stawki 5% (1.985,89 zł), odliczenia od przychodów wg stawki 8,5% (214,79 zł), ryczałt od przychodów ewidencjonowanych według stawki 5,5% (13.255,61 zł), ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5% (2.215,19 zł), ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (15.470,80 zł), odliczenia od ryczałtu – składka na ubezpieczenie zdrowotne (5.234,82 zł), kwotę należnego ryczałtu po zaokrągleniu do pełnych zł (10.236,00 zł) oraz przychody z najmu w wysokości 131.000 zł i przychody z emerytury w wysokości 27.055,24 zł.

1.3. W ocenie organu I instancji działalność Skarżącego polegająca na wynajmie pomieszczeń, z uwagi na jej rozmiar, planowaną inwestycję, profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter oraz fakt prowadzenia jej na własny rachunek i ryzyko, musiała być uznana za pozarolniczą działalność gospodarczą, w związku z czy spełnione były przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. W ocenie organu I instancji uzyskiwane przychody z tego tytułu spowodowały, że Skarżący utracił w roku podatkowym 2010 prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem uzyskania przychodu z tej działalności (tj. z [...] stycznia 2010 r. z uwagi na wystawienie [...] stycznia 2010 r. faktury VAT za najem jednego z lokali). Nadto organ odmówił zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów części wydatków w tym dotyczących m. in. zakupu paliwa (nie uwzględniono kwoty 39.412,39 zł), leków nie mogących stanowić wyposażenia apteczki pierwszej pomocy (nie uwzględniono kwoty 1.907,11 zł) oraz artykułów spożywczych i higienicznych (nie uwzględniono kwoty 4.921,85 zł).

1.4. Decyzją wydaną [...] lutego 2015 r. Naczelnik US określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w kwocie 34.292,00 zł. Powyższa decyzja na skutek wniesionego odwołania została decyzją z [...] lipca 2015 r. uchylona przez organ II instancji. Po ponownym przeprowadzeniu postępowania organ I instancji [...] sierpnia 2016 r. wydał decyzję, która następnie w wyniku złożonego odwołania została decyzją z [...] października 2016 r. uchylona przez organ odwoławczy. Sprawę przekazano ponownie organowi I instancji z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania w znacznej części. Następnie decyzją z [...] maja 2017 r. Naczelnik US określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r.

z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 33.487,00 zł.

1.5. Po rozpatrzeniu wniesionego przez Skarżącego odwołania DIAS decyzją z [...] grudnia 2017 r. uchylił w całości decyzję Naczelnika US i określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w kwocie 33.481 zł.

W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia DIAS zmienił ustalenia w zakresie kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do zakupu lekarstw i medykamentów do apteczki firmowej, zaliczając do ww. kosztów wydatki na zakup plastrów w łącznej kwocie 18,98 zł. W pozostałym zakresie organ odwoławczy uznał ustalenia organu I instancji za prawidłowe.

1.6. DIAS stwierdził, że ponieważ przedmiotem postępowania jest określenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r., a termin płatności podatku dochodowego upłynął w 2011 r., to termin przedawnienia w sprawie rozpoczął bieg z dniem 1 stycznia 2012 r. Organ II instancji stwierdzając, że w sprawie ma zastosowanie art. 70 § 6 o.p. wskazał, że w związku z poinformowaniem 5 sierpnia 2016 r. Skarżącego o wszczęciu [...] maja 2015 r. postępowania przeciwko niemu o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 kodeksu karnego skarbowego, bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu.

2.1. W skardze na decyzję DIAS Skarżący podniósł zarzuty:

- obrazy art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez odmowę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur potwierdzających nabycie towarów i usług wykorzystywanych w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

- naruszenia art. 122 § 1 oraz art. 187 § 1 o.p. poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz poprzez nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego,

- naruszenia art. 191 o.p. poprzez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego oraz kosztów zastępstwa procesowego.

2.2. Pismem z [...] lutego 2018 r. zawierającym odpowiedź na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie.

2.3. Pismem z [...] czerwca 2018 r. Skarżący uzupełnił skargę podnosząc dodatkowy zarzut obrazy art. 70 § 6 o.p. poprzez wydanie decyzji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. po upływie terminu przedawnienia niniejszego zobowiązania.

Pełnomocnik Skarżącego wskazując na treść zaskarżonej decyzji oraz odpowiedzi na skargę stwierdził, że treść postanowienia o wszczęciu wobec skarżącego postępowania w sprawie przestępstwa skarbowego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r., została stronie ogłoszona w dniu 15 maja 2015 r. Natomiast zawiadomieniem z [...] sierpnia 2016 r. poinformowano podatnika o zawieszeniu z mocy prawa biegu przedawnienia terminu przedawnienia w związku z wszczętym, postępowaniem w sprawie ww. przestępstwa skarbowego. Pełnomocnik Skarżącego podkreślił, że pomimo ustanowienia pełnomocnika w sprawie, zawiadomienie to zostało doręczone jedynie bezpośrednio skarżącemu z pominięciem pełnomocnika.

2.4. W odpowiedzi na ww. pismo Skarżącego DIAS pismem z [...] czerwca podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Nie zgodził się z zarzutem przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z doręczeniem zawiadomienia o zawieszeniu z mocy prawa biegu terminu przedawniania zobowiązania podatkowego w związku z wszczętym postępowaniem w sprawie przestępstwa skarbowego z pominięciem pełnomocnika. Organ II instancji wskazał, że kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego była badana każdorazowo przed wydaniem decyzji. W ocenie DIAS bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został zawieszony z dniem doręczenia Skarżącemu zawiadomienia z [...] sierpnia 2016 r. Na poparcie swojego stanowiska organ odwoławczy zacytował fragmenty uzasadnień wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanych w sprawach I FSK 853/17, II FSK 676/16 i I FSK 1052/14. Podsumowując DIAS podtrzymał stanowisko, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. określone zaskarżoną decyzją nie uległo przedawnieniu, gdyż bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania został zawieszony z dniem [...] maja 2015 r.

2.5. Na rozprawie 21 czerwca 2018 r. pełnomocnik organu odpowiadając

na pytanie Sądu oświadczyła, że w toku postępowania nie dokonywano innych czynności oprócz wszczęcia postępowania karno – skarbowego, które zaskutkowałyby przerwaniem terminu przedawnienia lub go zawiesiły.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga okazała się zasadna.

Na podstawie art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 - powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

3.2. Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] grudnia 2017 r. uchylająca decyzję organu pierwszej instancji w całości i określająca Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w kwocie 33.481,00 zł.

3.3. Spór między stronami niniejszego postępowania początkowo budziła kwestia niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niektórych wydatków poniesionych przez Skarżącego. Jednakże w uzupełnieniu wniesionej skargi pełnomocnik Skarżącego podniósł zarzut obrazy art. 70 § 6 o.p. poprzez wydanie decyzji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. po upływie terminu przedawnienia zobowiązania.

3.4. W rozpatrywanej sprawie, która dotyczy zobowiązania podatkowego

w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w pierwszej kolejności należało rozważyć kwestię przedawnienia zobowiązania, ponieważ stwierdzenie przedawnienia stanowi ujemną przesłankę dla prowadzenia postępowania podatkowego (art. 208 § 1 o.p.).

3.5. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. upływał w 2011 r., albowiem podatnicy w myśl art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f. są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. Stosownie zaś do art. 45 ust. 4 u.p.d.o.f. w tym też terminie, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1, a sumą należnych za dany rok zaliczek.

Zatem pięcioletni termin przedawnienia w myśl art. 70 § 1 o.p. w niniejszej sprawie upływał co do zasady z końcem 2016 r.

Należy jednak wskazać, że zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Stosownie do art. 70c o.p. organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p., oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

3.6. W sprawie nie jest sporne, że pełnomocnik Skarżącego zgłosił swój udział w postępowaniu podatkowym wraz z wniesieniem zastrzeżeń i wyjaśnień do protokołu kontroli podatkowej w dniu [...] września 2013 r. Do ww. pisma dołączona była uwierzytelniona kopia pełnomocnictwa z [...] września 2013 r. (k.89 t. IV akt administracyjnych). Na mocy udzielnego pełnomocnictwa pełnomocnik został upoważniony do działania w imieniu Skarżącego do reprezentowania jego interesów i występowania w jego imieniu w zakresie podejmowania wszelkich czynności zmierzających do realizacji jego praw i wykonywania obowiązków wynikających z przepisów materialnego prawa podatkowego przed: organami podatkowymi wszystkich instancji we wszystkich sprawach należących do właściwości organów podatkowych, organami egzekucyjnymi wszystkich instancji w zakresie postępowania zabezpieczającego i egzekucyjnego w sprawach zobowiązań podatkowych, organami kontroli skarbowej wszystkich instancji we wszystkich sprawach w zakresie kontroli prowadzonej w oparciu o ustawę o kontroli skarbowej, sądami administracyjnymi w zakresie wszystkich sporów z organami podatkowymi, organami kontroli skarbowej i organami egzekucyjnymi oraz innymi organami administracji publicznej w sprawach obowiązków podatkowych na mocy art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 86 ze zm.) w związku z prowadzonym postępowaniem w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za 2010 r. oraz wszelkimi dalszymi czynnościami procesowymi, instancyjnymi i sądowej kontroli decyzji administracyjnej będącymi następstwem ww. postępowania.

3.7. Zauważenia wymaga, że w toku postępowania Naczelnik US doręczał następnie pełnomocnikowi Skarżącego wszystkie pisma w postępowaniu, jak również decyzję wydaną [...] sierpnia 2016 r.

Następnie, już po wydaniu decyzji lecz przed upływem terminu do jej zaskarżenia, pismem z [...] sierpnia 2016 r. opatrzonym adresowanym i wysłanym bezpośrednio do Skarżącego (k. 356 t. IV akt administracyjnych) Naczelnik US na podstawie art. 70 c w związku z art. 70 § 6 o.p. poinformował m. in., że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej uległ zawieszeniu w myśl art. 70 § 6 pkt 1 o.p. z [...] maja 2015 r. z powodu wszczęcia postępowania przeciwko Skarżącemu o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 2 Kodeksu karnego skarbowego.

3.8. Oceniając skutki takiego zawiadomienia, Sąd za trafne uznaje stanowisko Skarżącego, iż skierowanie zawiadomienia z [...] sierpnia 2016 r. bezpośrednio do niego z pominięciem jego pełnomocnika, nie mogło spowodować skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r., którego ustawowy termin przedawnienia upływał 31 grudnia 2016 r. Sąd przychyla się tym samym do stanowiska wyrażanego w orzecznictwie sądów administracyjnych o braku skuteczności zawiadomienia o którym mowa w art. 70c o.p. doręczonego bezpośrednio podatnikowi z pominięciem ustanowionego przez niego pełnomocnika. Przykładowo wskazać należy, iż pogląd taki wyrażono np. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 lipca 2017 r. I FSK 2220/15, z 7 lipca 2017 r. II FSK 2193/15, z 24 lipca 2017 r. I FSK 1806/15 czy z 13 grudnia 2017 r. II FSK 3323/15 (wszystkie orzeczenia dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniach tych orzeczeń w zakresie skutku pominięcia pełnomocnika i doręczeniu zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego bezpośrednio Skarżącemu.

3.9. Wskazać trzeba, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w myśl art. 70 § 6 pkt 1 o.p. zawsze odnosi się do konkretnego zobowiązania podatkowego. W sytuacji więc, gdy takie zobowiązanie podatkowe jest przedmiotem wszczętego postępowania, zawiadomienie o którym mowa w art. 70c o.p. dotyczy zatem również tego postępowania i jest dokonywane w ramach tego postępowania. Zawiadomienia tego dotyczy zatem ten sam reżim doręczeń jaki wiąże organ w przypadku każdego pisma w postępowaniu. Takie same są również skutki naruszenia zasad doręczenia.

W związku z powyższym zauważyć należy, że stosownie do brzmienia art. 145 o.p. pełnomocnik wstępuje do postępowania w zakresie określonym w pełnomocnictwie. Organ podatkowy ma obowiązek doręczania pism pełnomocnikowi stosownie do udzielonego mu pełnomocnictwa. Pełnomocnik, od chwili wejścia do postępowania, traktowany jest co do doręczeń pism jako podmiot podstawowy, taki sam jak strona, gdyby działała samodzielnie. Z tego powodu skutek prawy doręczenia powstaje po dokonaniu tej czynności wobec pełnomocnika (por. Janusz Borkowski, Ordynacja podatkowa, komentarz 2009, Unimex: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki).

3.10. W ocenie Sądu ustanowienie pełnomocnika w postępowaniu podatkowym oznacza, że jest on uprawniony do reprezentowania strony we wszystkich czynnościach postępowania, co stosownie do art. 145 § 2 o.p. obejmuje również doręczenie pisma informującego podatnika o wszczęciu postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, skutkujące zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Z dokumentu pełnomocnictwa udzielonego przez Skarżącego doradcy podatkowemu T.Z. wynika szeroki zakres umocowania i wskazuje, że intencją Skarżącego było upoważnienie pełnomocnika do działania w jego imieniu we wszystkich postępowaniach mających związek z postępowaniem podatkowym w zakresie wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. Jak wynika z akt sprawy pełnomocnictwo przedłożono po doręczeniu protokołu kontroli podatkowej i było ono niezmiennie honorowane przez organ w toku całego postępowania. Skarżący był więc reprezentowany przez pełnomocnika od początku postępowania, a udzielone pełnomocnictwo nie zostało w toku postępowania odwołane. W konsekwencji uznać należało, iż obowiązkiem organu było doręczanie wszystkich pism w postępowaniu, w tym również pisma o którym mowa w art. 70c o.p., na ręce pełnomocnika.

3.11. W świetle powyższego oraz w świetle zasady wynikającej art. 145 § 2 o.p., należy więc uznać, iż doręczenie pisma z [...] sierpnia 2016 r. bezpośrednio Skarżącemu z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika było bezskuteczne, w związku z czym przyjąć należy, iż nie został spełniony wynikający z art. 70 § 1 o.p. wymóg zawiadomienia Skarżącego o okoliczności powodującej zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Tym samym przyjąć należało, że zobowiązanie podatkowe Skarżącego wygasło przez przedawnienie z dniem 31 grudnia 2016 r.

3.13. Ponieważ przedawnienie zobowiązania podatkowego jest przesłanką umorzenia postępowania podatkowego (art. 208 § 1 o.p.), Sąd nie mógł badać legalności zaskarżonej decyzji pod kątem oceny prawidłowości określenia zobowiązanie podatkowego.

3.14. W tym stanie rzeczy wobec tego, że zaskarżona decyzja, uchylająca decyzję organu I instancji i określająca zobowiązanie podatkowe Skarżącemu za 2010 r., została wydana z naruszeniem prawa materialnego tj. art. 70 § 6 pkt 1 o.p., Sąd uchylił obie decyzje na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. (pkt 1. sentencji wyroku), przy czym w odniesieniu do decyzji organu I instancji uczynił to również na podstawie art. 135 p.p.s.a.

3.15. Wobec faktu, że w dacie wydawania decyzji przez organy obu instancji zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. wygasło na skutek przedawnienia (art. 59 § 1 pkt 5 o.p. ), postępowanie podatkowe podlegało umorzeniu na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 208 § 1 o.p. (pkt 2. sentencji wyroku).

3.16. O należnych skarżącemu kosztach postępowania (pkt 3. sentencji wyroku) Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4. W poczet zasądzonych kosztów postępowania sądowego, w łącznej wysokości 3.048 zł, Sąd zaliczył wpis od skargi - 631 zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa - 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika - 2400 zł, określone w § 3 ust. 1 pkt 1 lit. e) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. Nr 31 poz. 153).