Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1055/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 44
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Anna Dumas, Protokolant Marta Sarnowiec-Cisłak, po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. T. B. S. sp. z o.o. w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 28 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Sz 523/09 w sprawie ze skargi S. T. B. S. sp. z o.o. w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 10 marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. T. B. S. sp. z o.o. w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 180 zł (słownie: sto osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 28 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 523/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę S. T. B. S. Spółka z o.o. z siedzibą w S. (zwanego dalej: "spółką") na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 10 marca 2009 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

W uzasadnieniu orzeczenia podano, że pismem z dnia 5 października 2007 r. spółka wystąpiła do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku wskazano, że spółka prowadzi działalność określoną w rozdziale 4 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 ze zm.), której przedmiotem jest - w myśl art. 27 tej ustawy - budowanie domów mieszkalnych oraz ich eksploatacja na zasadach najmu, zarządzanie i administrowanie zasobem mieszkaniowym, wynajmowanie lokali użytkowych, przeprowadzanie remontów i modernizacji obiektów przeznaczonych na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych, prowadzenie innej działalności związanej z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą. Osiągane w ramach prowadzonej działalności dochody przeznaczane są na działalność statutową. Zdaniem spółki, ze względu na brak ustawowej definicji pojęcia "gospodarka zasobami mieszkaniowymi", jakim posłużono się w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi należy uznać:

- przychody i koszty związane z działalnością operacyjną dotyczącą lokali mieszkalnych i garaży,

- otrzymane kary umowne lub odszkodowania od wykonawców robót i dostawców usług w zakresie lokali mieszkalnych i garaży oraz kary umowne od wykonawców robót inwestycyjnych (budowa mieszkań na wynajem),

- odsetki od najemców lokali mieszkalnych i garaży z tytułu nieterminowego regulowania należności czynszowych,

- odsetki zapłacone na rzecz Banku [...] z tytułu zaciągniętych długoterminowych kredytów na budowę mieszkań na wynajem,

- wartość umorzonego kredytu preferencyjnego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego,

- odszkodowania z zakładu ubezpieczeń z tytułu zalania budynków mieszkalnych i garaży.

Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego spółka zadała pytanie, czy prawidłowe jest twierdzenie, że wskazane wyżej dochody są wolne od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi?.

W dniu 4 stycznia 2008 r. Minister Finansów wydał interpretację indywidualną, wskazującą, że przedstawione przez spółkę stanowisko jest nieprawidłowe, a następnie - wezwany przez nią do usunięcia naruszenia prawa - stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji.

Wyrokiem z dnia 22 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 824/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił przedmiotową interpretację z uwagi na naruszenie art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Sąd uznał, że organ podatkowy - dokonując interpretacji art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - nie odniósł swojej oceny prawnej do stanu faktycznego opisanego przez skarżącą i nie uwzględnił przedmiotu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, która powinna stanowić punkt wyjścia do oceny, które z osiągniętych przez spółkę dochodów podlegają zwolnieniu z opodatkowania.

W dniu 10 marca 2009 r. Minister Finansów (organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w B.) wydał ponownie interpretację uznającą stanowisko spółki za nieprawidłowe.

Przytaczając treść art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r.), organ wyjaśnił, że z uwagi na brak definicji pojęcia "zasobów mieszkaniowych" czy też pojęcia "gospodarki zasobami mieszkaniowymi" w ustawie podatkowej należy w tym zakresie sięgnąć do definicji zawartych w słownikach języka polskiego. Mając powyższe na względzie organ ustalił, że termin "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" oznacza dysponowanie i zarządzanie nie tylko lokalami mieszkalnymi, ale także pozostałymi pomieszczeniami i urządzeniami wchodzącymi w skład budynku mieszkalnego lub znajdującymi się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla korzystania z lokali mieszkalnych, ułatwia takie korzystanie bądź też zapewnia sprawne funkcjonowanie i administrowanie budynkiem mieszkalnym. Na tej podstawie organ częściowo zgodził się z twierdzeniami spółki uznając, że ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystają: dochody uzyskane z działalności operacyjnej dotyczącej lokali mieszkalnych i garaży, kary umowne lub odszkodowania otrzymane od wykonawców robót i dostawców usług w zakresie lokali mieszkalnych i garaży, odsetki od najemców lokali mieszkalnych i garaży z tytułu nieterminowego regulowania należności czynszowych, odszkodowania z zakładu ubezpieczeń z tytułu zalania budynków mieszkalnych oraz garaży.

Minister Finansów wskazał jednakże, że od gospodarowania istniejącymi zasobami mieszkaniowymi należy odróżnić sam proces inwestycyjny tworzenia zasobów mieszkaniowych. W przekonaniu organu, aby można było mówić o gospodarowaniu zasobami mieszkaniowymi, zasób taki musi istnieć, tymczasem realizacja procesu inwestycyjnego jest działalnością zmierzającą dopiero do stworzenia takiego zasobu. Proces budowy mieszkań na wynajem nie może być zatem utożsamiany z gospodarką zasobami mieszkaniowymi. W konsekwencji dochody uzyskane z tytułu kar umownych otrzymanych od wykonawców robót inwestycyjnych (w procesie budowy mieszkań na wynajem), z tytułu zapłaconych odsetek od zaciągniętego kredytu na budowę mieszkań na wynajem oraz z tytułu wartości umorzonego kredytu preferencyjnego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy podatkowej i nie są objęte spornym zwolnieniem podatkowym.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Minister Finansów odmówił zmiany wydanej przez siebie interpretacji.

W skardze do sądu administracyjnego spółka domagała się uchylenia interpretacji indywidualnej zarzucając naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, jako nieuzasadnionej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, oddalając skargę, uznał za prawidłowe stanowisko organu, zgodnie z którym dochody pochodzące z działalności gospodarczej polegającej na budowie lokali mieszkalnych i infrastruktury towarzyszącej (dochody z umorzonego kredytu preferencyjnego uzyskanego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego oraz kary umowne od wykonawców robót inwestycyjnych) nie są objęte zwolnieniem przewidzianym w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Sąd podkreślił, że jakkolwiek ani powołana ustawa podatkowa, ani inne akty prawne nie zawierają normatywnej definicji "gospodarki zasobami mieszkaniowym", to językowa wykładnia tego pojęcia wskazuje, że pod pojęciem tym należy rozumieć ogół czynności mających charakter dysponowania i zarządzania określoną, istniejącą już (zgromadzoną), substancją mieszkaniową i towarzyszącą jej infrastrukturą niezbędną dla zaspokojenia społecznych potrzeb mieszkaniowych. Skoro zatem zwolnieniem podatkowym objęte zostały dochody (przychody) uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w wyniku dysponowania i zarządzania tym majątkiem, to jako oczywista jawi się teza, iż dochody te są efektem wykonywania czynności gospodarowania istniejącymi już zasobami majątkowymi, a nie efektem czynności zmierzających do stworzenia (powiększenia) tych zasobów, a więc np. efektem umorzenia kredytu zaciągniętego w tym celu lub uzyskania innych przysporzeń majątkowych związanych z działalnością inwestycyjną (kary umowne).

W dalszej części uzasadnienia Sąd podniósł, że za przyjętą interpretacją przemawiają również względy historyczne. W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. ustawodawca obejmował zwolnieniem podatkowym dochody towarzystw budownictwa społecznego uzyskane zarówno z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, jak i z innych źródeł, o ile przeznaczone one zostały na cele związane nie tylko z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, ale również na budowę mieszkań na wynajem. W obowiązującym poprzednio stanie prawnym ustawodawca odróżniał zatem pojęcie utrzymania zasobów mieszkaniowych od pojęcia tworzenia tych zasobów (budowa mieszkań na wynajem). Tak więc, skoro w znowelizowanym z dniem 1 stycznia 2007 r. stanie prawnym mowa jest wyłącznie o gospodarce zasobem mieszkaniowym jako źródle dochodu i o utrzymaniu tego zasobu jako o celu, dla realizacji którego dochody z tej gospodarki podlegają zwolnieniu od podatku, to uprawniony jest wniosek, że celem dokonanej nowelizacji było ograniczenie zwolnienia podatkowego do dochodów uzyskanych bezpośrednio z takiej działalności gospodarczej podatnika, która dotyczy dysponowania i zarządzania istniejącym zasobem mieszkaniowym w celu jego utrzymania na poziomie zapewniającym zaspokojenie społecznych potrzeb mieszkaniowych.

Końcowo skład orzekający zwrócił uwagę, że zapłata odsetek od zaciągniętego kredytu pozostaje poza zakresem przedmiotowym zwolnień podatkowych ustanowionych w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W skardze kasacyjnej S. T. B. S. Spółka z o.o. w S. wniosła o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono:

1) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, to jest:

- art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, polegające na nieuwzględnieniu, zarówno przez organ jak i przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, oceny prawnej wykładni pojęcia "gospodarka" (zasobami mieszkaniowymi), wyrażonej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 22 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 824/08, uchylającym zaskarżoną interpretację indywidualną,

- art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez brak wszechstronnego i wnikliwego odniesienia się do podniesionych w skardze zarzutów,

2) naruszenie przepisu prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez błędną wykładnię art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i uznanie, że językowa wykładnia "gospodarki zasobami mieszkaniowym" wskazuje, że pod pojęciem tym należy rozumieć ogół czynności mających charakter dysponowania i zarządzania określoną, istniejącą już (zgromadzoną), substancją mieszkaniową i towarzyszącą jej infrastrukturą niezbędną dla zaspokojenia społecznych potrzeb mieszkaniowych, podczas gdy prawidłowa wykładnia "gospodarki zasobami mieszkaniowym", stanowiąca ocenę prawną w rozumieniu art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wyrażona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 22 października 2010 r. stanowi, że pojęcie to oznacza całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem zasobów mieszkaniowych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono przebieg dotychczasowego postępowania wskazując, że organ i Sąd pierwszej instancji – wbrew nakazowi z art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - zignorowali ocenę prawną wyrażoną w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 824/08. W orzeczeniu tym Sąd dokonał wykładni pojęcia "gospodarka" i wyjaśnił, że "z powyższej definicji wynika, iż nie ma uzasadnienia do ograniczania pojęcia gospodarki tylko do zarządzania i dysponowania czymś. Pojęcie gospodarki jak wynika z punktu pierwszego powołanej wyżej definicji słownikowej obejmuje całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług". Zdaniem skarżącej, z powyższego wyraźnie wynika, że budowa domów mieszkalnych i ich eksploatacja mieści się pod pojęciem gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a w konsekwencji dochody uzyskane w procesie inwestycyjnym powinny korzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto skarżąca spółka podniosła, że Sąd pierwszej instancji naruszył art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, gdyż z uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie wynika, czy Sąd w ogóle rozpoznawał podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Spółka formułując zarzuty kasacyjne - wyznaczające co do zasady zakres rozpoznania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) - wskazała zarówno na uchybienia o charakterze procesowym, jak i materialnoprawnym. W pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają - jako najdalej idące - podstawy skargi kasacyjnej oparte o art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Dopiero bowiem przesądzenie, że Sąd pierwszej instancji zastosował się do wymogów przewidzianych w art. 153 i art. 141 § 4 cytowanego Prawa, pozwoli na dokonanie oceny prezentowanej w zaskarżonym wyroku wykładni art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, obydwa zarzuty naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego należy uznać za nietrafne. Zgodnie z art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. W przekonaniu spółki, Sąd pierwszej instancji naruszył wymienioną wyżej zasadę związania orzeczeniem sądowym, bowiem nie uwzględnił stanowiska wyrażonego w wydanym w tej sprawie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 824/08.

Ze stwierdzeniem takim nie sposób się zgodzić. Z treści wskazanego wyroku jednoznacznie wynika, że powodem uchylenia interpretacji podatkowej było naruszenie przez Ministra Finansów art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej z uwagi na nieodniesienie oceny prawnej organu do stanu faktycznego przedstawionego przez spółkę we wniosku o wydanie interpretacji. Rację ma skarżąca, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zauważył, iż pojęcie "gospodarki" jest definiowane w Słowniku Języka Polskiego nie tylko jako "dysponowanie i zarządzanie czymś" ale również jako "całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związana z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług". Uwagi Sądu poczynione w tym zakresie nie powinny być jednak odczytywane w oderwaniu od pełnej treści uzasadnienia tego wyroku i motywów podjętego rozstrzygnięcia. Ogólne wypowiedzi Sądu dotyczące terminu "gospodarka", nie odnoszące się zresztą wprost do spornego na gruncie niniejszej sprawy pojęcia "gospodarki zasobami mieszkaniowymi", nie przesądzały w żaden sposób o bezzasadności interpretacji dokonanej przez Ministra Finansów. Wprost przeciwnie w analizowanym orzeczeniu stwierdzono, że "zaskarżona interpretacja, wobec braku uzasadnienia prawnego co do oceny stanowiska wnioskodawcy uchyla się spod kontroli Sądu i wydanie wiążącego rozstrzygnięcia w sprawie nie jest możliwe". Wbrew zatem sugestiom skarżącej spółki Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 22 października 2008 r. nie zajmował stanowiska co do trafności przedstawionej przez organ wykładni art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nakazał jedynie ponowne, bardziej wyczerpujące uzasadnienie zajętego stanowiska, co Minister Finansów uczynił w wydanej w dniu 10 marca 2009 r. interpretacji.

Za pozbawiony podstaw należało również uznać zarzut naruszenia art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym "uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej uzasadnienie...". Kwestionowany wyrok zawierał wszystkie te elementy. Okoliczność, że skarżąca spółka nie zgodziła się z wykładnią prawa dokonaną przez Sąd w zaskarżonym wyroku, nie dyskwalifikuje tego orzeczenia w świetle przesłanki z art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Za nietrafne należało uznać przy tym argumenty autora skargi kasacyjnej, jakoby Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do zarzutów podniesionych w skardze. W zaskarżonym orzeczeniu wyjaśniono, że nie doszło do uchybień w zakresie art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, gdyż Minister Finansów zastosował się do zaleceń zawartych w wyroku z dnia 22 października 2008 r., a wyrażona przez niego ocena prawna nie pozostawała w sprzeczności ze stanowiskiem zawartym w wydanym wcześniej wyroku (por. str. 15 uzasadnienia zaskarżonego wyroku z dnia 28 stycznia 2010 r.). Trudno również przyjmować, – jak chce tego spółka - że z uzasadnienia kwestionowanego orzeczenia nie wynika, czy w sprawie rozpoznano zarzut naruszenia art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, w sytuacji, gdy Sąd, oddalając skargę, przychylił się do poglądów organu i przesądził wprost, iż nie znajduje "podstaw do uznania zaskarżonej interpretacji za niezgodną z prawem" (por. str. 15 uzasadnienia zaskarżonego wyroku z dnia 28 stycznia 2010 r.). W świetle powyższego nie można mieć wątpliwości, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie ocenił przedmiotową interpretację podatkową jako odpowiadającą przepisom prawa, w tym również art. 14c Ordynacji podatkowej.

Na uwzględnienie nie zasługiwały również twierdzenia spółki dotyczące uchybień prawu materialnemu. Zgodnie ze wskazanym przez spółkę art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r.), wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Istota sporu zaistniałego na gruncie niniejszej sprawy dotyczy wykładni pojęcia "gospodarka zasobami mieszkaniowymi", a ściślej sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy przytoczone sformułowanie obejmuje również budowę lokali mieszkalnych i infrastruktury towarzyszącej.

W przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowisko prezentowane w powyższym zakresie w zaskarżonym wyroku zasługuje na aprobatę. Sąd kasacyjny w pełni podziela twierdzenie, że gospodarka zasobami mieszkaniowymi ze swej istoty oznacza zarządzanie i dysponowanie już istniejącym zasobem i nie zawiera w sobie działań zmierzających do stworzenia zasobu mieszkaniowego, a więc budowy nowych lokali mieszkalnych. Takie rozumienie analizowanego terminu znalazło potwierdzenie w orzecznictwie sądowym (por. m. in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 772/09 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Po 1422/08 – treść orzeczeń dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Bezsprzecznie samo pojęcie "gospodarka" – na co zwracała uwagę spółka – jest wieloznaczne i różnie definiowane, jednakże o wyborze takiego a nie innego znaczenia omawianego terminu decyduje z jednej strony powiązanie go z wyrażeniem "zasobami mieszkaniowymi", z drugiej zaś analiza brzmienia przedmiotowego zwolnienia podatkowego w poprzednio obowiązującym stanie prawnym, co całkowicie pominięto w skardze kasacyjnej. Otóż stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (znajdującym zastosowanie do dnia 31 grudnia 2006 r. na mocy art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. Nr 202, poz. 1957 ze zm.), ze zwolnienia od podatku korzystały dochody towarzystw budownictwa społecznego uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i z innych źródeł – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz na budowę mieszkań na wynajem. W świetle przytoczonej regulacji nie może ulegać wątpliwości, że ustawodawca rozróżniał pojęcia utrzymania zasobów mieszkaniowych i tworzenia takiego zasobu (budowy mieszkań).

Nowelizacja dokonana z dniem 1 stycznia 2007 r. miała zaś charakter normatywny i wprowadzała zasadniczą zmianę treści przepisu. W stanie prawnym obowiązującym po dniu 31 grudnia 2006 r. zawężono zakres zwolnienia podatkowego ograniczając go jedynie do dochodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i przeznaczonych na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, wykluczając ze zwolnienia dochody związane z budową mieszkań na wynajem (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2010 r., sygn. akt II FSK 862/09, LEX nr 745911).

Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że dochody skarżącej spółki uzyskane z umorzonego kredytu preferencyjnego przeznaczonego na budowę lokali mieszkalnych oraz z kar umownych od wykonawców inwestycji, jako dochody otrzymane w związku z tworzeniem nowego zasobu mieszkaniowego, nie podlegają zwolnieniu przewidzianemu w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.