Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 202/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2005-05-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Sygn. akt III SA / Gl 202 / 04 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 6 maja 2005r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący : Sędzia NSA Henryk Wach Sędziowie : NSA Anna Apollo ( spr.) WSA Małgorzata Jużków Protokolant : sekretarz sądowy Beata Jacek po rozpoznaniu w dniu 6 maja 2005r. przy udziale - sprawy ze skargi J. K. – W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [..]nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia [...] nr [...] uznał dokonane przez J. M. K. – W. zgłoszenie celne dokonane na jednolitym dokumencie administracyjnym SAD z [...] nr [...] za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru i kwoty długu celnego, określając wartość długu celnego na kwotę [...] PLN. Jednocześnie wymierzył opłatę manipulacyjną dodatkową za czynności wykonane na wniosek osoby poza miejscem urzędowania w kwocie [...] PLN.

Zgłoszenie celne dotyczyło damskich ubiorów sportowych, , męskich koszulek typu: T-Schirt, Polo-Schirt, bluzek damskich Sweetschirt, spodni męskich, krótkich wyprodukowanych w Chinach.

W odwołaniu od decyzji J., M. K. – W. zanegowała zasadność zakwestionowania wskazanej przez nią w zgłoszeniu celnym i wynikającej z dołączonej do niego faktury wartości transakcyjnej towaru, sposób ustalenia wartości celnej towaru, zasadność naliczenia opłaty manipulacyjnej. Domagała się, aby ewentualne wątpliwości co do wartości transakcyjnej towaru rozstrzygnął specjalista – biegły, którego należało powołać w sprawie. Ponadto przy ustalaniu wartości transakcyjnej towaru należało wziąć pod uwaga to, że odwołująca się kupiła letnią odzież już po sezonie i po tym, jak przez blisko pół roku leżała ona w magazynach. Wreszcie w uzasadnieniu decyzji organ I instancji nie wyjaśnił, dlaczego ustalił wartość celną towaru metodą ostatniej szansy. Na końcu zarzuciła, iż w czynnościach związanych z odprawą celną, za wyjątkiem dokonania samego zgłoszenia celnego uczestniczył jej mąż, nie posiadający umocowania do jej reprezentowania. Nadto dane zawarte w protokole rewizji celnej dotyczące czasu jej trwania nie odpowiadały prawdzie, a protokół przedłożono jej do podpisu dopiero [...].

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] uchylił decyzję organu I instancji i przekazał mu sprawę do ponownego rozpoznania na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm. ) w związku z art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny ( tekst jednolity Dz. U. z 2001r. nr 75, poz. 802 ze zm. ). Uznał, ze w sprawie należy przeprowadzić dodatkowe postępowanie zarówno pod katem zarzutów stawianych przez skarżącą w odwołaniu jak i z uwzględnieniem już zgromadzonego materiału dowodowego. Nakazał organowi I instancji przytoczenie w decyzji pełnej podstawy prawnej jednoznacznego rozstrzygnięcia oraz dokładnego omówienia w uzasadnieniu podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia.

Decyzją dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w T. uznał zgłoszenie celne dokonane na jednolitym dokumencie administracyjnym SAD z [...] listopada 2001r. nr [...] za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru i ustalił kwotę długu celnego w wysokości [...] PLN. . Zgłoszenie dotyczyło 5639 szt. męskich koszul z dzianiny typu T-SHIRT, 3596 kpl. damskich ubiorów treningowych, 36 szt. męskich, krótkich spodni, 3000 szt., koszul męskich z dzianiny typu POLO-SHIRT, 2050 bluzek damskich z dzianiny typu SWEETSHIRT, 32.448 szt., koszul damskich i męskich z dzianiny typu T- SHIRT pochodzących z Chin. Zostały sprowadzone do Polski przez J. M. K. – W..

Jednocześnie na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 marca 2001r. w sprawie opłat pobieranych przez organy celne ( Dz. U. nr 17, poz. 194 ) wymierzono opłatę manipulacyjną dodatkową za czynności wykonywane na wniosek osoby poza miejscem urzędowania w kwocie [...] PLN.

Organ celny I instancji zakwestionował wartość transakcyjną zadeklarowaną przez stronę, która na podstawie rachunków z dnia [...] nr [...] i z dnia [...] nr [...]- 1 dla spodni męskich, krótkich – 65% bawełny, 35% poliestru - wynosiła [...] USD ([...]PLN), dla koszulek POLO-SHIRT - 65% bawełny, 35% poliesteru –[...] USD ([...] PLN), oraz dla koszulek męskich i damskich – 65 % bawełny, 35 % poliestru lub 100% bawełny – wynosiła [...] uznając, że w oczywisty sposób budziła ona wątpliwości i mogła być zaniżona w stosunku do jej rzeczywistej wysokości. Bowiem w oparciu o faktury porównawcze, będące w posiadaniu organów oraz wywiady przeprowadzone w hipermarketach oraz sklepach handlujących odzieżą pochodzącą z Chin celnych wartość podobnych towarów wprowadzonych na polski obszar celny wynosiła odpowiednio dla spodni męskich od [...] do [...] USD, dla koszulek POLO-SHIRT od [...] USD do [...] USD, a dla koszulek damskich i męskich od [...] do [...] USD i więcej. Mając na uwadze te dane uznał, ze wartość celna towaru została zaniżona kilkakrotnie w stosunku do cen towarów tego samego gatunku i tego samego rodzaju sprowadzonego na polski obszar celny lub dostępnych w sprzedaży na polskim obszarze celnym.

Dalej powołując się na art. 23 § 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny ( tekst jednolity Dz.U. nr 75, poz. 802 ze zm. ) organ celny zakwestionował materialną wiarygodność rachunków z dnia[...] i [...] i nie podważając faktu sprzedaży ubrań ustalił ich wartość celną na podstawie art. 29 Kodeksu celnego. Za podstawę jej wyliczenia przyjął najniższe ceny z porównawczych zgłoszeń celnych oraz z danych pochodzących z hipermarketu [...] w T., Centrum Handlowego [...] w K., Domu Handlowego "[...]", Hurtowni Odzieży "[...]" w K., Giełdy Odzieży w K., w oparciu o które zakwestionowano ceny transakcyjne. Następnie uzyskał wartość celną spodni męskich krótkich w kwocie [...] USD, dla koszulek męskich POLO-SHIRT [...] USD, dla koszulek typy T-SHIRT [...] USD. Ceny jednostkowe pomnożył przez ilość sztuk i otrzymał łączną wartość celną zakwestionowanego towaru w wysokości kwota łącznie z wartością celną towaru, której organ celny nie zdołał zakwestionować z uwagi na brak materiału porównawczego stanowiła również podstawę do obliczenia długu celnego.

Dalej organ celny wskazał, że stosownie do art. 200 Ordynacji podatkowej wyznaczył stronie 7 dniowy termin do zaznajomienia się ze zgromadzonym materiałem i wypowiedzenia się na jego temat, z czego strona skorzystała.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących reprezentacji strony i czynności przeprowadzonych poza siedzibą urzędu celnego stwierdził, że z czynności rewizji celnej przeprowadzonej w dniach [...] sporządzono protokół dokładnie wyszczególniający czas trwania rewizji, uczestników tej czynności z rozbiciem na poszczególne dni. Czynności wykonywali dwaj funkcjonariusze za wyjątkiem czynności dokonanych w dniu [...], które wykonał już tylko jeden funkcjonariusz celny. Wszystkie czynności zostały dokonane na podstawie wniesionego przez stronę wniosku, z którego co prawda nie wynikało, kiedy go sporządzono i przyjęto, jednakże bez wątpienia został złożony i dołączony do akt przez stronę, opatrzony jej pieczęcią firmową i podpisem. Ponadto w oświadczeniu podpisanym przez stronę zawarła ona stwierdzenie " po podjęciu decyzji o przeprowadzeniu 100% kontroli podjęliśmy starania o znalezienie odpowiedniego magazynu celnego. Po zgłoszeniu tego faktu Urząd Celny w T. wyraził zgodę na rewizje w pobliskich magazynach".

W podstawie prawnej decyzji, obok już wymienionych przepisów organ celny powołał się na art.207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 13 § 3, art. 30 § 1 pkt 5., art. 65 § 4 pkt 2b, art. 69, art. 83 § 1 i 1, art. 85 § 1, art. 275 § 4 pkt 5, art. 266, art. 262 Kodeksu celnego, § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej ( Dz. U. nr 146, poz. 1639 ), ust. 1 pkt ai ust. 2 pkt a części pierwszej – Postanowienia Wstępne A Stawki Celne i części drugiej – Tabela Stawek Celnych Taryfy Celnej stanowiących załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej ( Dz. U. nr 119, poz. 1253 ze zm. ).

W odwołaniu od decyzji J., M. K. – W. domagała się jej uchylenia. Zarzuciła organowi celnemu naruszenie art. 23 Kodeksu celnego poprzez wadliwe zakwestionowanie wartości celnej towaru objętego zgłoszeniem do procedury dopuszczenia do obrotu oraz wadliwe ustalenie wartości celnej towaru. Dalej zarzuciła, iż nie zgłaszała wniosku o wykonanie czynności poza miejscem urzędowania, nie była obecna przy pobieraniu próbek, nie złożyła rezygnacji z uczestniczenia w czynnościach rewizyjnych, nie doręczono jej niezwłocznie protokołu z rewizji celnej, nadto decyzję wydano z przekroczeniem terminu, nie udostępniono jej wszystkich materiałów, decyzję wydano przed zapoznaniem się z jej uwagami, wadliwie zebrano materiał dowodowy nie odpowiadający towarowi przez nią sprowadzonemu. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy nie rozpatrzono wniosku o powołanie biegłego, nie przeprowadzono dowodu ze sprzedaży odzieży podobnej, której przepadek orzeczono w karnych sprawach..

Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżoną decyzją z dnia [...] wydaną z powołaniem się na art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 23 § 7, art. 29 § 1, art. 85 § 1 i art. 262 Kodeksu celnego odwołania nie uwzględnił i utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji stwierdził, że w świetle art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe ustala się według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia oraz według stawek obowiązujących w tym dniu. Natomiast wartością celną, zgodnie z art. 23 § 1 Kodeksu celnego jest wartość transakcyjna, to jest cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny.

W rozpoznanej sprawie ustalono, iż organ celny I instancji miał uzasadnione podstawy do odmowy przyjęcia wartości transakcyjnej towaru wynikającej z faktur załączonych do zgłoszenia celnego jako wartości celnej towaru. Bowiem cena spodni męskich krótkich, koszulek POLO _ SHIRT, koszulek bawełnianych typu T-SHIRT męskich i damskich znacząco różniła się od ceny podobnych towarów sprowadzonych na polski obszar celny. Wartość spodni męskich według faktur z dnia [...] nr [...] i [...] dołączonych do zgłoszenia celnego wynosiła odpowiednio [...] USD, [...] USD i [...] do [...] USD, tak jak ustalił to organ I instancji. Tymczasem wartość podobnych towarów wprowadzonych na polski obszar celny w zbliżonym czasie wynosiła odpowiednio, spodni męskich od [...] do [...] USD za sztukę, koszulek POLO – SHIRT [...] USD, koszulek męskich i damskich typu T-SHIRT od [...] USD do [...] USD. Zatem zastosowanie przez organ celny I instancji art. 23 § 7 Kodeksu celnego było zasadne.

Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, iż w przypadku zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru jego wartość celną ustala się zgodnie z art. 24 Kodeksu celnego stosując metody określone w art. 25 do 29 Kodeksu celnego. Ponieważ art. 25 powołanej ustawy dotyczy towarów identycznych, którymi zgodnie z definicja zawartą w art. 22 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego są towary wytworzone w tym samym kraju, będące takimi samymi pod każdym względem wliczając w to cechy fizyczne, renomę jaką posiadają, nie mógł być on zastosowany wobec braku materiału porównawczego. Dlatego wartość celną ustalono w oparciu o art. 29 Kodeksu celnego odpowiednio stosując metodę określoną w art. 26 tej ustawy dotyczącą towarów podobnych, a więc w myśl art. 22 § 1 pkt 3 tej ustawy towarów wytworzonych w tym samym kraju, które nie będąc podobnymi poda każdym względem, posiadają podobne cechy i skład materiałowy co pozwala im pełnić te same funkcje i być towarami handlowo zamiennymi; jakość towarów, renoma znak towarowy jakie posiadają są czynnikami które należy uwzględnić przy ustalaniu podobieństwa towaru. Ponieważ jednak przekroczony został 90 –dniowy termin sprowadzenia podobnego towaru oraz różnice ilości importowanego towaru zastosowano metodę ostatniej szansy z art. 29 Kodeksu celnego.

Za podstawę do ustalenia wartości celnej przyjęto ten sam materiał porównawczy, w oparciu o który zakwestionowano wartość transakcyjną. Po porównaniu cen odrzucono ceny najwyższe, a przyjęto, z korzyścią dla strony ceny najniższe.

Odnosząc się do zarzutu strony ustalenia cen towarów podobnych marek mających wysoką renomę na rynku organ celny wyjaśnił, iż zgromadzony w sprawie materiał nie dawał podstaw do uwzględnienia tego zarzutu. Nadto organ celny nie miał obowiązku uwzględniania cen wskazanych przez rzeczoznawcę, bowiem ten ostatni nie mógł zastąpić organu celnego w ustaleniu wartości celnej, a w przedmiotowej sprawie nie zachodziła konieczność powołania biegłego, ponieważ organu celne nie miały wątpliwości co do stanu faktycznego towaru. Wreszcie przy doborze materiału porównawczego kierowano się kodem PCN, składem surowcowym tkaniny, krajem pochodzenia towaru, ogólnym podobieństwem. Zmierzając do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy organy celne przeanalizowały zarówno dowody zebrane z urzędu, jak i dostarczone przez stronę. Ich analiza nie dała podstaw do uchylenia decyzji organu I instancji.

Odnoszą się do zarzutu naruszenia zasady umacniania zaufania do organów celnych oraz zasady czynnego udziału strony w postępowaniu organ odwoławczy wyjaśnił, że dotyczyły one tej części postępowania organu i instancji, która została zamknięta wydaniem decyzji z dnia [...] następnie uchylonej w postępowaniu odwoławczym. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy błędy zostały już usunięte, a odwołującą się zapoznano ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Zaś organ i instancji w swojej decyzji ustosunkował się do zarzutów strony podniesionych już w odwołaniu od decyzji z dnia [...].

Dalej stwierdził, iż organ miał pełną swobodę w kształtowaniu zakresu postępowania wyjaśniającego, mając jednak na uwadze to, że zebrany materiał dowodowy powinien doprowadzić do dokładnego i wszechstronnego wyjaśnienia sprawy z zachowaniem zasady swobodnej oceny dowodów

W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, iż nie znalazł podstaw do uchylenia decyzji organu i instancji

W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego J. M. K. – W. zarzucając organom celnym nierzetelne i tendencyjne zebranie i ocenienie materiału dowodowego, naruszenie art. 23, 29 §1 i 85 § 1 kodeksu celnego domagała się uchylenia decyzji organu odwoławczego. W ocenie skarżącej przede wszystkim nie wykazano uzasadnionej podstawy do zakwestionowania wartości celnej towaru, niekonsekwencje w postępowaniu organu odwoławczego, który pierwszą decyzje, organu I instancji i niemal identyczną ponowną decyzję tego organu odmiennie ocenił. Dalej zarzuciła, iż wybrano faktury, w których ceny za sprzedany towar były najwyższe, a materiał porównawczy nie był podobny do sprowadzonego przez nią towaru. Nie wiadomo na jakiej podstawie dokonano odliczenia marż handlowych i ustalenia ich wysokości przy ustalaniu wartości materiału porównawczego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie. Nie znalazł podstaw do zmiany swojego stanowiska, na poparcie którego przytoczył argumenty powołane już w uzasadnieniu jego decyzji. Nie zgodził się z zarzutem skargi o tendencyjnym doborze materiału dowodowego i jego wadliwej ocenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy wyjaśnić, dlaczego skargę wniesioną do Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach rozpoznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. Otóż z dniem 1 stycznia 2004r. weszły wżycie ustawy reformujące sądownictwo administracyjnego. Na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1271 ) utraciła z dniem 1 stycznia 2004r. moc obowiązującą ustawa z dnia 11 maja 1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym ( Dz. U. nr 74, poz. 368 ze zm. ), pod rządami której wniesiono skargę do Naczelnego Sadu Administracyjnego. Jednocześnie z ta samą datą zniesione zostały ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego, w miejsce których, na podstawie art. 85 cytowanej ustawy utworzono w Warszawie i w miejscowościach, w których siedziby miały ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego – wojewódzkie sądy administracyjne.

Dla obszaru województwa śląskiego powstał, na podstawie § 1 pkt 4 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 25 kwietnia 2003r. w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych oraz ustalenia ich siedzib i obszarów właściwości ( Dz. U. nr 72, poz. 652 ) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. W myśl art. 97 § 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ( .... ) sprawy, w których skargi wniesiono do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie w nich nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270).

Stosownie do brzmienia art. 3 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Natomiast według art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 200r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. nr 153, poz. 1269 ) ta kontrola sprawowana jest pod względem zgodności zaskarżonego aktu z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zatem tylko stwierdzenie naruszenia prawa może stanowić podstawę do uchylenia zaskarżonego aktu.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji należało w pierwszej kolejności rozważyć, czy organy celne miały podstawy do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru, czy też winny były przyjąć wartości wskazane przez skarżącego.

Zasadnicze znaczenie w tym zakresie ma art. 23 § 7 ustawy Kodeks celny. Zgodnie z nim, "Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, o której mowa w § 1, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego." Z tego przepisu wynika, że organ celny nie jest związany wartością transakcyjną towaru deklarowaną przez podmiot dokonujący jego importu, może ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionuje wiarygodność i dokładność informacji składanych przez stronę. Występujący w tym przepisie zwrot "z uzasadnionych przyczyn" nie został bliżej zdefiniowany przez ustawodawcę, jest to zatem zwrot niedookreślony, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie występującego w takiej sprawie stanu faktycznego. Odrzucenie wartości transakcyjnej musi być skutkiem zakwestionowania wiarygodności materialnej lub formalnej informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, ewentualnie wynikać z braku odpowiednich dokumentów. Ocena wiarygodności ceny deklarowanej przez stronę i wynikających z przedstawionych przez nią dokumentów wymaga przeprowadzenia dodatkowego postępowania. W tym miejscu należy wskazać, że rezultat badania wiarygodności ceny, którą ujawniono w zgłoszeniu i która wynikała z dokumentów nie zawsze musi prowadzić do ustalenia rzeczywistej ceny, którą zapłaciła strona. Badanie wiarygodności ceny transakcyjnej może jedynie doprowadzić do ustalenia, ze jest ona niewiarygodna w aspekcie ustalenia wartości celnej. A niewiarygodna będzie wówczas, gdy w sposób rażący będzie niższa od innych cen tego samego lub podobnego towaru.

Odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego w następstwie zakwestionowania materialnej wiarygodności informacji i dokumentów służących do określenia wartości celnej nie tylko może, ale powinna uwzględniać metody ustalania wartości celnej przewidziane w art. 25 – 29 Kodeksu celnego. Konsekwencją odrzucenia wartości transakcyjnej będzie konieczność ustalenia wartości celnej wyłącznie metodami wymienionymi w Kodeksie celnym. Należy podkreślić, że odrzucenie wartości transakcyjnej nie może nastąpić przez proste porównanie wysokości ceny deklarowanej przez stronę z wartością ustaloną przez organ celny. Kwestionowanie materialnej wiarygodności informacji i dokumentów powinno następować z uwzględnieniem indywidualnych okoliczności zakupu. Na takie okoliczności powoływała się skarżąca. Na tle ustalonego stanu faktycznego nie budzą wątpliwości przesłanki do zakwestionowania wartości celnej i przyjęcia dla jej ustalenia wartości transakcyjnej zgodnie z art. 23 Kodeksu celnego.

Sposoby wyliczenia wartości celnej określone w art. 25 – 29 Kodeksu celnego zostały ujęte sekwencyjnie. Oznacza to, iż aby zastosować metodę określoną w późniejszym artykule należy najpierw wyeliminować metodę wskazaną we wcześniejszym artykule. Co prawda z art. 24 § 1 Kodeksu wynika, że jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie art. 23, ustala się ją stosując w kolejności art. 25 – 28, to jednak w rozpatrywanej sprawie zastosowanie art. 29, z pominięciem art. 25 – 28, ma swe uzasadnienie. Art. 25 i art. 26 Kodeksu celnego odwołują się do towarów identycznych i podobnych sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Art. 27 Kodeksu celnego odwołujący się do metody ceny jednostkowej towarów identycznych i podobnych znajduje zastosowanie w stosunku do towarów importowanych do celów handlowych. Jednak wymagane jest tu zachowanie maksymalnie 90 dniowego okresu pomiędzy dniem przywozu towaru, a dniem przywozu towaru – materiału porównawczego. Takim materiałem porównawczym organy celne nie dysponowały. Z kolei art. 28 dotyczy metody wartości kalkulowanej towaru, w której należy uwzględniać takie dane jak: koszty lub wartość materiałów i produkcji, kwotę zysku i kosztów ogólnych, a więc i w tym przypadku nie jest to metoda możliwa do zastosowania w odniesieniu do importowanej przez skarżącą odzieży. Takim materiałem porównawczym dotyczącym kosztów produkcji towarów, zysków, kosztów ogólnych także nie dysponowały organy celne.

Zastosowana w sprawie metoda ostatniej szansy na podstawie art. 29 Kodeksu celnego nie polega na dowolnym ustalaniu wartości celnej. Jak wynika z uwag interpretacyjnych do artykułu 7 Porozumienia o stosowaniu artykułu VIII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994, stanowiącego załącznik nr 1 do Porozumienia ustanawiającego Światową Organizacje Handlu sporządzonego w Marakeszu dni 15 kwietnia 1994r. ( Dz. U. z 1998r., nr 98, poz. 483 ) wartość celna ustalona powyższą metodą powinna być w możliwie największym stopniu oparta na pozostałych metodach ustalania wartości celnej, które powinny być stosowane z "rozsądną elastycznością". Elastyczność w stosowaniu metody może wyrażać się w odstąpieniu od pewnych warunków jej stosowania Rezygnacja z pewnych wymagań w ramach rozsądnej elastyczności wymaga w każdym przypadku indywidualnego i wnikliwego rozważenia. I tak też uczyniły organy obu instancji w rozpoznawanej sprawie.

Nie dysponując materiałem porównawczym dla towarów identycznych w rozumieniu art. 22 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego do tych, które zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu skarżąca organy celne, stosując metodę ostatniej szansy, ustaliły wartość celną korzystając z rozsądna elastycznością z metody towarów podobnych. Definicję towaru podobnego zawiera art. 22 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego. Zgodnie z nią towarami podobnymi są towary wytworzone w tym samym kraju, które nie będąc podobnymi pod każdym względem, posiadają podobne cechy i skład materiałowy, co pozwala im pełnić te same funkcje i być towarami handlowo zamiennymi; jakość towarów, znak towarowy i renoma, jaką posiadają są czynnikami, które należy uwzględniać przy ustalaniu podobieństw. Zgodnie z art. 26 Kodeksu celnego jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 23 i 25, za wartość celną przyjmuje się wartość transakcyjną podobnych towarów sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Przy ustalaniu podobieństwa towaru, zgodnie z przytoczoną już ustawowa definicją towarów podobnych, należy brać pod uwagę jakość, renomę, markę towaru. Ponieważ towary podobne, stanowiące materiał porównawczy różniły się nieco składem tkaniny, bądź dzianiny, zazwyczaj były wyprodukowane w 100 % z bawełny, podczas, gdy zakwestionowane towary z bawełny z domieszką 35% poliestru lub w 95% z bawełny z domieszką 5% spandexu, różniły się marką i renomą, a także ilością sprowadzonego towaru zasadnie organy celne nie zastosowały wprost metody określonej w art. 26 Kodeksu celnego, kecz na podstawie art. 29 Kodeksu celnego zastosowały ją z rozsądną elastycznością odstępując od niej w odniesieniu do składu dzianin, renomy towaru.

Nie zasługuje na uwzględnienie argument skarżącej o złej jakości towaru prze nią sprowadzonego i jego mniejszej atrakcyjności z uwagi na fakt, iż były to ubiory przeznaczone na sezon letni 2001r., a sprowadzono je jesienią. Dobierając materiał porównawczy organy celne porównały wartość transakcyjną towaru sprowadzonego przez skarżącą z podobnym towarem sprowadzonym na polski obszar celny w październiku 2001r. lub oferowanym do sprzedaży w listopadzie i grudnia 2001r., a więc także po sezonie letnim. Po drugie z dokumentów handlowych nie wynikało, by skarżąca kupiła towar w drugim lub gorszym gatunku. Zaś reklamacje zgłoszeń przez jej klientów nie mogły mieć wpływu na ocenę wartości transakcyjnej towaru.

Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego niekonsekwencji organu odwoławczego, to należy stwierdzić, iż uchylając pierwszą decyzję ówczesnego Dyrektora Urzędu Celnego w K. dopatrzył się naruszeń proceduralnych, wymienionych w uzasadnieniu tej decyzji, które w jego ocenie mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Nie ocenił zgromadzonego materiału dowodowego i merytorycznie nie rozpoznał sprawy. Uczynił to dopiero w zaskarżonej decyzji po tym, jak organ I instancji usunął wady prowadzonego postępowania. Zatem nie popełnił błędu, który zarzuciła mu skarżąca. Dalej niedotrzymanie przez organ odwoławczy terminu załatwienia sprawy wynikającego z art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej przedłużonego pismem z dnia [...] do dnia [...] było uchybieniem formalnym, które nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. Ponadto przekroczenie terminu nie było znaczne, wyniosło 14 dni.

Dalej przyjdzie wskazać, iż zarzut wadliwej reprezentacji strony w postępowaniu także nie zasługiwał na uwzględnienie. Sąd podziela w tej mierze argumenty przytoczone przez organy obu instancji. Godzi się wskazać, iż do wykonania czynności poza miejscem urzędowania doszło z inicjatywy skarżącej i za jej zgodą wyrażoną na piśmie opatrzonym jej firmową pieczęcią, ze wskazaniem jej imienia i nazwiska. Na piśmie figuruje również podpis "W.". Zatem organy celne miały pełne prawo uważać, ze pismo to pochodzi od strony. A jeśli zostało podpisane przez męża skarżącej, to zasadnym było przyjęcie, iż działał on za wiedzą, zgodą i z umocowania skarżącej., skoro na jej imiennej pieczęci złożył podpis. Po drugie skarżąca, chociaż faktycznie uczyniła to [...] ., to jednak bez zastrzeżeń podpisała protokół czynności wykonanych poza siedzibą lub czasem urzędowania. Nie zawarła w nim jakiegokolwiek sprzeciwu, jakiejkolwiek uwag co do jej uczestnictwa w czynnościach rewizji bądź przebiegu samych czynności, czasu ich trwania. Wreszcie, oprócz zakwestionowania tych czynności nie przedstawiła szczegółowych zarzutów, ani dowodów na ich poparcie.

Odnośnie udziału męża skarżącej w postępowaniu to wskazać należy, iż zgodnie z art. 137 § 3a ustawy Ordynacja podatkowa, mającego na podstawie art. 262 ustawy Kodeks celny zastosowanie w sprawie w poszczególnych wynikających w toku postępowania kwestiach mniejszej wagi organ celny może nie żądać pełnomocnictwa, jeżeli pełnomocnikiem jest małżonek strony, a nie ma wątpliwości co do istnienia i zakresu upoważnienia do występowania w imieniu strony. Skoro skarżąca bez zastrzeżeń podpisała protokół z czynności wykonanych poza siedzibą urzędu, w których zawarto stwierdzenie, iż wykonano te czynności na jej wniosek, to tym samym akceptowała działania jej męża, jeśli to on podpisał wniosek. A działanie to było skuteczne w rozumieniu art. 104 Kodeksu cywilnego, który miał zastosowanie na podstawie art. 137 § 4 ustawy Ordynacja Podatkowa

Wobec powyższego na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalono skargę.