Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1564/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Barbara Orzepowska–Kyć (spr.), Protokolant Specjalista Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2015 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...] , po rozpoznaniu odwołania firmy P.P.H. "A" Sp. z o.o., utrzymał w mocy własną decyzję z [...] r. nr [...] , mocą której organ odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] orzekającej w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od lutego do maja 2010 r., w związku z niestwierdzeniem istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm., zwaną dalej O.p.).

. Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania podatkowego organ wyjaśnił, że w trakcie kontroli w firmie P.P.H. "A" Sp. z o.o. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. ustalił, że firma ujęła w ewidencji zakupu i następnie rozliczyła w deklaracjach VAT-7 faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych, a których przedmiotem były towary w postaci fryzy dębowej oraz płyty dębowej klejonej (w lutym, marcu i kwietniu 2010 r.), tarcicy dębowej (w maju 2010 r.) oraz usługi marketingowe (w lutym, marcu i kwietniu 2010 r.), a także usługi transportowe fikcyjnego towaru w postaci fryzy dębowej i deski dębowej klejonej (w lutym, marcu i kwietniu 2010 r.). Ponadto w lutym, marcu i kwietniu 2010 r. Spółka ujęła w ewidencji sprzedaży prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług, wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w postaci fryzy dębowej oraz deski dębowej klejonej, które pochodziły z fikcyjnych transakcji zakupu, a w maju 2010 r. ujęła podatek należny wynikający z faktur VAT dokumentujących sprzedaż tarcicy dębowej, co do których ustalono, że nie dokumentują faktycznych transakcji.

W konsekwencji powyższych ustaleń decyzją z [...] r. nr [...] , Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. określił Spółce z o.o. "A" zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień i maj 2010 r. oraz kwotę do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynikającą z wystawionych w maju 2010 r. faktur VAT. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...] , utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Prawomocnym postanowieniem z 4 lutego 2013 r. sygn. akt III SA/Gl 1852/12, WSA w Gliwicach odrzucił skargę na tę decyzję.

Pismem z [...] r. P.P.H. "A" Sp. z o.o. wniosła, o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, z powodu zaistnienia przesłanek wskazanych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zdaniem pełnomocnika strony nowymi dowodami są:

1. oświadczenie firmy "B" z siedzibą w B. , z którego wynika, iż podmiot ten sprzedawał drewno firmie "C" z R. w 2009 r. oraz, że "C" odbierała sukcesywnie towar w 2010 r. w ilościach paletowych o wartości około [...] zł;

2. oświadczenie J. F. , który podaje, że [...] r. na zlecenie spedytora firmy "D" z S. przewiózł drewno z firmy "B" B. do R. , gdzie zostało rozładowane. Na drugi dzień na zlecenie tego samego spedytora przewiózł drewno z R. do P. w C., gdzie zostało ono rozładowane, po czym po otrzymaniu dokumentów, podobne drewno zostało przez niego załadowane i przywiezione do R.. Było to drewno wyglądające podobnie do towaru przywiezionego z Polski do Czech, ale składający oświadczenie nie jest w stanie stwierdzić, czy to ten sam towar;

3. informacje oraz okoliczności ujawnione w toku procesu karnego prowadzonego przed Sądem Okręgowym w G. (wyrok z [...] r. sygn. akt [...] ), z których wynika, iż K. K. – prezes firmy "E" Sp. z o.o. w toku zeznań złożonych przed sądem karnym przyznał, że:

- nie uregulował 7 faktur VAT wystawionych przez Spółkę "A" na kwotę [...] zł za maj i czerwiec 2010 r.;

- odebrał tarcicę dębową od PHU "A" , celem jej przetworzenia. Zeznał również, iż drewno po przetworzeniu miał odesłać Spółce "A" , która planowała dostarczyć je do Holandii, jednak tego nie zrobił bowiem po przerobieniu drewna sam je sprzedał;

Ze stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu karnym wynika, że:

- firma "F" kupowała drewno od "C" Sp. z o.o., a następnie odsprzedawała je do PHU "A" ;

- firmy "G" i "H" dostarczały drewno do "C" , gdzie było przerabiane do postaci fryzy dębowej a następnie odbierane przez "F" ;

- A. H. z firmy "H" współpracowała z firmą "C" od 2009 r. (K. K. w imieniu firmy "I" zamawiał tarcicę) i otrzymała zapłatę za trzy transporty, a za dwa kolejne toczy się obecnie postępowanie o zapłatę (w tych przypadkach towar również zakupiła firma "I" );

- A. N. z firmy "G" w 2010 r. sprzedał tarcicę dębową do "C" , dostarczał ją również do tego podmiotu w imieniu firmy "I" , a ponadto posiada wobec "C" roszczenie w wysokości [...] zł;

- D. B. z firmy "J" współpracowała z "C" kupując od tej firmy fryzę dębową oraz płytę dębową, którą następnie odsprzedawała Spółce "A" . Dokonywała płatności na rzecz "C" U i ma wobec tego podmiotu dalej zobowiązanie do zapłaty. W okresie współpracy z "C" otrzymywała codziennie partie towaru o wartości około [...] zł, które Spółka "A" odbierała bezpośrednio w R. ;

- A. M. z firmy "F" współpracowała z "C" w okresie od listopada 2009 r. do stycznia 2010 r., zamawiając w tej firmie fryzę dębową, którą następnie sprzedawała do podmiotu [...] w Czechach, przy czym płaciła regularnie za nabywane towary, które firma "K" odbierała bezpośrednio z "C" .

Powyższe okoliczności stanowią, w ocenie strony, niewątpliwie nowe dowody i potwierdzają nowe, dotychczas nie ustalone okoliczności faktyczne, mające bezsprzecznie wpływ na istotę rozstrzygnięcia podjętego przez organ odwoławczy. W szczególności ujawniają pochodzenie towaru będącego przedmiotem spornych transakcji (tj. drewna) i dalsze czynności związane z jego obróbką.

Niezależnie od powyższego wnioskodawca wskazał, iż Spółka z o.o. PPH "A" w zakresie kwestionowanych przez organy podatkowe transakcji nie działała w sposób nieuczciwy, ani w celu nadużycia prawa. Podatnik nie miał świadomości, że transakcje, w których uczestniczył, mogły być nieuczciwe albo stanowić część łańcucha transakcji mających na celu wyłudzenie podatku VAT. Nie może więc ponosić odpowiedzialności za nieprawidłowości występujące w działalności prowadzonej przez podmioty występujące na poprzednich etapach obrotu.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdzając, że zostały spełnione formalne przesłanki wznowienia postępowania, postanowieniem z [...] r wznowił postępowanie w sprawie.

Pismami z dnia [...] r., strona złożyła wnioski o:

- przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka K. K. ,

- włączenie do zgromadzonego materiału dowodowego zapisów wynikających z rejestrów zakupu oraz sprzedaży Spółki "C" za okres 2009-2010 r.,

- bezpośrednią konfrontację wyjaśnień świadka pozyskanych podczas przeprowadzenia ww. dowodu ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym oraz gruntownymi wyjaśnieniami w zakresie poszczególnych kwestii dowodowych składanych przez stronę w toku uprzednio prowadzonych postępowań;

- przeprowadzenie dowodów z zeznań świadków: A. M. , D. B. , A. K. , A. H. , A. N. ;

- przeprowadzenie dowodów z zeznań świadków: A. K. , A. K. .

Decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej orzekł w pierwszej instancji, iż w sprawie nie stwierdził istnienia przesłanek wznowienia postępowania podatkowego i tym samym odmówił uchylenia ostatecznej decyzji z [...] r.

W odwołaniu od tej decyzji strona działając przez pełnomocnika zarzuciła naruszenie art. 245 § 1 pkt 2 O.p., poprzez odmowę uchylenia decyzji ze względu na niestwierdzenie istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p.

W uzasadnieniu odwołania wskazała, że:

1) Oświadczenie J. F. stanowi dowód nieobjęty rozstrzyganiem w pierwotnym postępowaniu kontrolnym, oraz:

- jest uzupełnieniem dowodu przesłuchania ww. świadka,

- wskazuje na nowe okoliczności faktyczne,

- potwierdza dysponowanie drewnem przez firmę "C" , gdyż przewoźnik (J. F. ) dostarczał je z B. do R. (tej okoliczności nie stwierdzono w postępowaniu kontrolnym, a organ kontroli ustalił, iż drewno pochodziło z nieujawnionego źródła), a następnie do [...] w Czechach,

- wskazuje spedytora na rzecz, którego J. F. wykonywał swoje usługi spedycyjne, tj. firmę "D" z S. ,

- określa czynności wykonywane u czeskiego kontrahenta (rozładunek przywiezionego towaru i załadunek podobnego drewna i przywiezienie tego towaru do firmy "C" w R. ),

- wraz z zeznaniami kierowców i właścicieli firm transportowych, złożonymi w toku postępowania kontrolnego, potwierdza, iż rzeczywiście drewno dostarczono do czeskiego odbiorcy,

- wskazane okoliczności strona próbowała udowodnić, wnosząc o przeprowadzenie rozprawy administracyjnej, jednakże wniosek został odrzucony;

2) Oświadczenie J. F. z [...] r. i wyrok Sądu Okręgowego w G. z [...] r. zostały formalnie wydane po dacie wydania decyzji przez organ odwoławczy. Potwierdzają one bezsprzecznie wszystkie okoliczności istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej, a nieustalone przez organy podatkowe. Oba dowody źródłowe nie musiały fizycznie być sporządzone przed datą wydania decyzji ostatecznej, aby uzasadnić wznowienie postępowania administracyjnego. Stwierdzenie organu podatkowego, iż same daty sporządzenia tych dokumentów "nie stanowią przesłanki do uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej" jest błędne.

3) Zarówno postępowanie karne jak i postępowanie podatkowe winno opierać się na jednym, jednoznacznie wyjaśnionym i obiektywnie ustalonym stanie faktycznym, tymczasem rozstrzygnięcie organów podatkowych bazuje na innym stanie faktycznym niż ustalony przez Sąd Okręgowy w G. . Zatem organy kontroli winny dokładnie i wnikliwie zbadać i wyjaśnić cały stan faktyczny (co z kolei może skutkować konsekwencjami na gruncie prawa karnego).

4) Brak daty na oświadczeniu firmy "B" z B. , nie ma znaczenia, gdyż ważna jest jego treść, z której wynika, iż firma ta była dostawcą drewna do firmy "C" w R. w 2009 r.

5) Nieprzeprowadzenie przez organy podatkowe w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną z [...] r. oraz w postępowaniu wznowieniowym zgłaszanych wniosków dowodowych, stanowi o naruszeniu wszystkich podstawowych zasad postępowania podatkowego i dowodowego, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p.

6) Strona nie wiedziała, ani nie była nawet w stanie posiadać takiej wiedzy, że transakcje prowadzone na innych etapach obrotu mogą być wykorzystane przez inne podmioty w celach nieuczciwych.

7) W postępowaniu nadzwyczajnym organ podatkowy winien zbadać nowe dowody lub nowe okoliczności oraz ich wpływ na prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia. Decyzja ostateczna została bowiem wydana na podstawie innego stanu faktycznego niż ustalony przez sąd kamy w toku procesu karnego.

Na podstawie art. 220a § 1 pkt 2 O.p. pełnomocnik strony wniósł o przeprowadzenie rozprawy administracyjnej przed organem odwoławczym, oraz o przeprowadzenie na rozprawie wszystkich środków dowodowych zgłoszonych w pismach z [...] r., w tym także o zrealizowanie wniosku o:

- ustalenie rzeczywistego postępowania spółki "C" , kierowanej przez K. K. ,

- ustalenie rzeczywistego udziału w poszczególnych transakcjach wszystkich pozostałych podmiotów gospodarczych oraz ich współdziałania z firmą "C" w całym kontrolowanym okresie,

- włączenie do materiału dowodowego zeznań świadków – E. W. i L.M. , uzyskanych w toku czynności procesowych polskich i czeskich organów ścigania,

- ustalenie, iż towary przywożone do Polski po dokonanych przez stronę transakcjach WDT nie miały związku z przedmiotem jej działalności oraz, że dokonywane były bez jej wiedzy i udziału,

- ustalenie braku wiedzy i świadomości strony udziału w nielegalnych transakcjach na poprzednich etapach obrotu.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstncyjne.

W uzasadnieniu zaakcentował, że okoliczności, na które wskazała strona skarżąca:

1) oświadczenie J. F. z [...] r.;

2) informacje oraz okoliczności ujawnione w toku procesu karnego prowadzonego przed Sądem Okręgowym w G., wynikające z wyroku tego Sądu z dnia [...] r. sygn. akt [...] (w szczególności zeznania K. K. );

3) oświadczenie firmy "B" z siedzibą w B. -

- nie są nowymi okolicznościami i dowodami w sprawie, uzasadniającymi wznowienie postępowania, albowiem nie wypełniają znamion przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Żadna z powyższych okoliczności nie posiada przymiotu "nowej", ani jako "dowód" ani jako "okoliczność faktyczna", która tym dowodem (oświadczeniem, bądź wyrokiem) została stwierdzona.

Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie oświadczenie J. F. z [...] r. oraz wyrok Sądu Okręgowego z [...] r. sygn. akt [...] nie są nowymi dowodami w sprawie, gdyż nie istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej (t.j. [...] r. nr [...] ). Natomiast oświadczenie firmy "B" z siedzibą w B. nie zawiera daty sporządzenia. Powyższe uniemożliwia dokonanie analizy formalnej pisma i oceny czy przesłanka została spełniona. Ponadto pełnomocnik strony nie wskazał w postępowaniu odwoławczym w jakiej dacie to oświadczenie zostało sporządzone, twierdząc jedynie, że brak daty na oświadczeniu firmy "B" z B. , nie ma znaczenia, gdyż ważna jest jego treść. Zatem oświadczenie zostało ocenione w kontekście zaistnienia "nowych okoliczności faktycznych", które dowód ten ma wyrażać. Zdaniem organu nie ma racji pełnomocnik strony, że stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, iż same daty sporządzenia tych dokumentów "nie stanowią przesłanki do uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej" jest błędne.

Oceniając treść ww. dowodów w celu stwierdzenia czy okoliczności faktyczne przedstawione w tych dowodach są nowe organ odwołał się do dowodów stanowiących podstawę wydania decyzji organów podatkowych w trybie zwykłym.

Wskazał przy tym, że:

1. Z akt podatkowych sprawy wynika, że firma "L" wykonała jednorazowo 25 marca 2010 r. usługę transportową na zlecenie spedytora "D" sp. z o.o. z siedzibą w S. (ustalenia dokonano w oparciu o dokument przewozowy CMR). Wobec ww. okoliczności sprawy, J. F. został przesłuchany w charakterze świadka [...] r. (protokół nr [...] ). Świadek zeznał, że "Spedycja dała mi zlecenie przewiezienia towaru między Ł., B., R. z firmy "B" , a na drugi dzień ten sam spedytor zlecił wykonanie usługi z R. do P. i z P. do R.. Przy załadunku stałem z boku, potem mocowałem pasami. Były to palety okryte folią. Dokładnie nie wiem co wiozłem, czy były to sklejki, deski, czy parkiet. W P. wyładowałem towar, potem trochę poczekałem i towar mniej więcej wyglądający tak samo znowu załadowano z powrotem na samochód. Następnie wracałem do R. do "C" U. (...) Jechałem na tzw. kółko. (...) mam swoje CMRki z logiem firmy "D" , ale w "C" dali mi własną CMRkę, na której była już pieczątka [...] , pewnie coś wyskoczyło, że nie mogli jechać. Tamte pieczątki przekreślono i podbiłem dokument własną pieczątką." Zeznania J. F. zostały poparte dowodami, takimi jak: zlecenie nr [...] z 1 kwietnia 2010 r., listami przewozowymi CMR nr [...] na transport 100 sztuk płyt dębowych klejonych i CMR nr Cz Ty [...] na transport 100 sztuk płyt dębowych klejonych. Firma "C" potwierdziła odbiór tego towaru - pieczęcią i podpisem.

Następnie organ wskazał, że z załączonego do wniosku o wznowienie postępowania oświadczenia z [... ] r. wynika, że J. F. przewiózł [...] r. na zlecenie spedytora - "D" z S. drewno z firmy "B" B. do R. (które zostało rozładowane), że na drugi dzień na zlecenie tego samego spedytora zawiózł drewno z R. do Czech ([...] ), gdzie zostało rozładowane, a następnie po otrzymaniu dokumentów podobne drewno zostało załadowane i zawiezione do R. (w każdym przypadku drewno podobnie wyglądało, a ww. nie miał pewności czy wiózł to samo drewno). Zdaniem organu treść oświadczenia J. F. nie wskazuje na istnienie nowych okoliczności sprawy. Wbrew twierdzeniom strony, zdarzenia wskazane w oświadczeniu nie są uzupełnieniem przesłuchania świadka, gdyż potwierdzają ten sam stan faktyczny sprawy.

2. Odnosząc się do okoliczności faktycznych wynikających z wyroku Sądu Okręgowego z [...] r. sygn. akt [...] organ stwierdził, że podstawą orzekania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną w trybie zwykłym były m.in. zeznania K. K. , prezesa zarządu "C" sp. z o.o. oraz dowód z przeprowadzonych w jego firmie czynności sprawdzających (protokół z [...] r. nr [...] ). Podczas toczącego się postępowania podatkowego, K. K. oświadczył [...] r., pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, że nie posiada wiedzy skąd przyjeżdża zakupiony przez niego towar, nie posiada także dokumentów dotyczących transportu przedmiotowego towaru oraz opisał w jaki sposób doszło do współpracy z Panem K. i jego firmami - "F" i "J" . Zeznał także, że Pan K. przyjechał po kilku dniach z Panem K. (udziałowcem Spółki "A" i i członkiem rady nadzorczej "M" ) i zaproponowali, że "F" kupi towar od "C" , a od "F" kupi towar "A" pana K. . Zeznał także, że pan K. pomagał K. K. w transakcjach obrotu drewnem: "Pomoc Pana K. polegała na tym, że kupi mi surowiec, za który częściowo zapłacę, gdyż miałem niezapłacone wierzytelności względem "F" i "J" . Faktycznie to one winny mi były pieniądze, ale wiedząc, że "F" i "J" współpracuje ze Spółką "A" naciskałem "A" Spółka z o.o." Ponadto powiedział panu K. , że: "Zanim sprowadzimy drewno z Ukrainy, to ja mam dostawców w Polsce doliczysz sobie prowizję [...] zł za metr sześcienny i będziemy zadowoleni". Pan K. przyjął propozycję i powiedział, że ma firmy w "uśpieniu" i przez nie pójdą te dostawy. K. K. oświadczył też, że A. K. - prezes zarządu "A" przekazał mu podpisane i ostemplowane pieczątką firmową dokumenty WZ i CMR. Dostawców fryzy dębowej oraz płyty dębowej klejonej znał z ofert umieszczonych na portalu e-drewno lub drewno (vide decyzja z [...] r. nr [...] , str 12-13). W tym stanie rzeczy organ ocenił, że zeznania K. K. nie są nową okolicznością w sprawie, uzasadniającą uchylenie lub zmianę decyzji organów podatkowych w trybie zwykłym, gdyż zeznania te są tożsame z zeznaniami złożonymi przed Sądem Okręgowym w G..

Odnosząc się do pozostałych okoliczności faktycznych wynikających z przywołanego wyroku Sądu Okręgowego w Gliwicach, organ stwierdził, że:

1. Nie kwestionowano nieregulowania zobowiązań pomiędzy firmą "C" i Spółką z o.o. PPH "A" , podkreślając, że okoliczność ta nie ma istotnego znaczenia dla sprawy: "nie ma też znaczenia czy firma "C" dokonała zapłaty za przedmiotowe faktury bowiem dla podatnika w tym przypadku Spółki "A" zdarzeniem rodzącym obowiązek zapłaty z mocy art. 108 ustawy VAT, jest sam fakt wystawienia faktur, w których wykazana została kwota podatku (...)" (vide str 69 decyzji Dyrektora UKS w K. z [...] r. nr [...] ).

2. Okoliczności zakupu i sprzedaży tarcicy dębowej, będącej przedmiotem transakcji w maju 2010 r. pomiędzy firmą "C" i Spółką "A" zostały zbadane przez organy podatkowe, które jednoznacznie wykazały, iż w sprawie doszło do fakturowania sprzedaży przez poszczególnych uczestników transakcji, co zostało szczegółowo opisane w decyzji Dyrektora UKS w K. z [...] r. (str. 68) oraz w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...] r. (str. 28).

W toku postępowania kontrolnego i podatkowego ustalono, iż firma "F" A.M. sprzedawała towar (fryzę dębową i płytę dębową klejoną) firmie "A" i "M" , zakupiony uprzednio od firmy "C" , jednakże z uwagi na brak bazy produkcyjnej, własnych środków transportu, zaplecza magazynowego towar transportowano bezpośrednio od sprzedawcy do nabywcy z pominięciem pośrednika. "M" sprzedawała towar do firmy "A" . Obie firmy tj. "A" i "M" były powiązane poprzez osobę A. K., który w firmie "A" był udziałowcem, a w "M" pełnił funkcję członka rady nadzorczej (str. 11 decyzji z 30 sierpnia 2012 r.). Okoliczności nawiązania współpracy i rozliczeń oraz transakcji między firmami "F" , "C" oraz "A" zostały opisane szczegółowo na str. 14-17 decyzji z 16 marca 2012 r.

W toku czynności kontrolnych i postępowania podatkowego wskazano na udział w procederze (łańcucha dostaw) firm "G" i "H" A. H. oraz ich współpracę z "F" i "C" , podobnie jak "J" D. B. . Wszystkie okoliczności sprawy w postępowaniu podatkowym zostały zbadane i wyjaśnione, oraz poparte stosownymi dowodami. Natomiast współpraca firmy "F" z "C" w okresie od listopada 2009 r. do stycznia 2010 r. nie była przedmiotem rozstrzygnięcia organów podatkowych w trybie zwykłym w przedmiotowej sprawie (decyzje organów podatkowych dotyczą bowiem okresu do lutego do maja 2010 r.) i nie ma istotnego znaczenia w sprawie.

Organ przeanalizował także treść oświadczenia firmy "B" z siedzibą w B. i stwierdził, że wynika z niego, że ww. firma "sprzedała towar firmie "C" z R. w 2009 r., która sukcesywnie odbierała go w roku 2010 w ilościach paletowych, wartość około [...] zł". Organ podkreślił, że zaistnienie współpracy pomiędzy "C" "B" w 2009 r., oraz przechowywanie towaru w B. w 2010 r. jest okolicznością, która bezsprzecznie miała miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej z [...] r. Jednakże, z racji okresu objętego postępowaniem kontrolnym i podatkowym, współpraca między tymi podmiotami w 2009 r. nie była przedmiotem analizy organów podatkowych w sprawie rozstrzygniętej ww. decyzją ostateczną i nie ma ona, wbrew twierdzeniom strony, istotnego znaczenia dla sprawy. Okoliczność, że zakupionym towarem Spółka "C" rozporządzała jako właściciel sprzedając towar w 2010 r. kontrahentom Spółki P.P.H. "A" została ustalona w toku postępowania podatkowego i nie wymaga potwierdzenia innymi środkami dowodowymi. Natomiast fakt przewożenia towaru między tymi firmami z B. do R. był przedmiotem chociażby zeznań J. F. z [...] r., zatem nie jest okolicznością ani nową ani nieznaną organowi podatkowemu w dniu wydania decyzji ostatecznej.

Odnosząc się do zarzutu, że stan faktyczny sprawy wynikający z ustaleń organów podatkowych jest odmienny od tego co wynika z wyroku Sądu Okręgowego z [...] r. sygn. akt [...] , organ zauważył, że postępowanie karne i postępowanie podatkowe są odrębne, w których przyjmowane są odrębne kryteria orzekania. Celem postępowania karnego jest bowiem ustalenie sprawstwa, winy i ewentualna odpowiedzialność karna lub stwierdzenie jej braku, a nie wymiar należności podatkowych, co należy do kompetencji organów podatkowych. Zatem wynik postępowania karnego nie wpływa na prawidłowość rozliczenia podatku od towarów i usług. Zdaniem organu wyrok w sprawie karnej z [...] r. nie dotyczył analizy dokumentacji firmy PPH "A" pod kątem istnienia tzw. "pustych" faktur ani też badania procederu łańcucha dostaw, lub fikcyjnych transakcji, nie badano więc czy faktury dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Natomiast jak wynika z treści sentencji wyroku, K. K. został oskarżony m.in. o to, że w okresie od 17 maja 2010 r. do 28 czerwca 2010 r. w R. działając w krótkich odstępach czasu i w wykonaniu z góry powziętego zamiaru oraz w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, pełniąc funkcję prezesa zarządu "C" Sp. z o.o. z siedzibą w R. , po uprzednim wprowadzeniu w błąd A. K. reprezentującego Spółkę z o.o. "A" z siedzibą w G. , co do możliwości dokonania zapłaty za zrealizowane przez ten podmiot dostawy drewna wynikające ze wskazanych faktur, doprowadził Spółkę do niekorzystnego rozporządzania mieniem przez dostarczenie tarcicy dębowej w łącznej wysokości [...] zł czym spowodował straty we wskazanej wysokości na szkodę Spółki z o.o. "A" z siedzibą w G. (pkt. III sentencji wyroku). Przedmiotem postępowania były zatem rozliczenia finansowe pomiędzy podmiotami, w szczególności - niezapłaconej kwoty za sprzedaż firmie "C" przez firmę "A" tarcicy dębowej w maju 2010 r. i w czerwcu 2010 r. Rozliczenia finansowe "C" i PPH "A" nie były przez organy podatkowe kwestionowane. Ponadto, jak wynika z akt sprawy postępowanie podatkowe dotyczyło zobowiązania podatkowego w VAT za okres od lutego do maja 2010 r., natomiast sprawa karna (w zakresie zobowiązań pieniężnych między spółka "A" "C" ) dotyczyła okresu od 17 maja 2010 r . do 28 czerwca 2010 r. Zatem organ stwierdził, że nie tylko fakt, że wyrok sądu w sprawie karnej dotyczył rozliczeń finansowych, ale także zakres czasowy rozpatrywania przestępstwa polegającego na niezapłaceniu należności z faktur sprzedaży spółki z o.o. "A" potwierdza nieistotność okoliczności, na które powołuje się strona w uzasadnieniu wniosku o wznowienie postępowania.

Z tych powodów organ uznał, że zarzut odwołania, iż w toku postępowania karnego zostały ujawnione nowe okoliczności sprawy, co oznacza, że decyzja ostateczna Dyrektora Izby Skarbowej w K. została wydana w odmiennym od przedstawionego w postępowaniu karnym stanie faktycznym, jest bezpodstawny.

Organ za niezasadne uznał zarzuty naruszenia przepisów postępowania, a to: art. 120, art. 121 § l, art. 122, art. 180, art. 181 art. 187 § 1 i art. 191 O.p., argumentując, że analiza "nowych" okoliczności sprawy, na które powołuje się strona, wskazuje, że w istocie przymiotnik "nowe" odnosi się do odmiennej interpretacji tych samych okoliczności, które przy wydaniu decyzji ostatecznej były znane organom podatkowym. Odmienna od oczekiwań odwołującej ocena organu nie może natomiast stanowić o naruszeniu art. 191 O.p., jeżeli - jak było w niniejszej sprawie - rozumowanie, w wyniku którego organy ustaliły istnienie okoliczności faktycznych było zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego.

Odnosząc się do zagadnienia świadomości strony, iż uczestniczyła w transakcjach o charakterze przestępczym, organ podkreślił, że wypowiedział się w tym zakresie w postępowaniu w trybie zwykłym (str. 31-32 decyzji z [...] r.), rozstrzygnął kwestię sporną zatem ponowna ocena w postępowaniu wznowieniowym materiału dowodowego w tym kontekście jest nieuprawniona.

Dodatkowo organ zauważył, że rozstrzygnięcie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z [...] r. opierało się na bogatym materiale dowodowym (7 tomów), w tym na materiale dowodowym udostępnionym przez Prokuraturę Okręgową w K. Wydział do Spraw Przestępczości Gospodarczych. Dlatego pojedyncze dowody przedłożone w postępowaniu w trybie wznowienia postępowania nie mogą przesądzać o rozstrzygnięciu, w którym całokształt zgromadzonego materiału dowodowego potwierdzał fikcyjność transakcji, obieg dokumentów, powiązania podmiotów oraz przepływ towarów a także obrazował łańcuch dostaw, co w rezultacie prowadziło do wyłudzenia podatku VAT.

Ponadto organ zauważył, że zarzuty sformułowane przez stronę w odwołaniu w dużej mierze nie dotyczą zagadnienia czy istniały podstawy wznowienia postępowania, na podstawie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., lecz są argumentami, które zmierzają do podważenia merytorycznej zasadności decyzji ostatecznej, a takie nie mogą odnieść skutku w postępowaniu wznowieniowym. Przedmiotem postępowania o wznowienie nie jest bowiem ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wyliczone w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. pełnomocnik strony skarżącej wniósł o jej uchylenie w całości oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej z [...] r., zarzucając:

1. naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w związku z art. 233 § 1 pkt 1 i art. 13 § 1 pkt 2 lit. c) O.p., poprzez brak właściwego zastosowania oraz utrzymanie w mocy decyzji odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej wskutek niestwierdzenia istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 O.p.;

2. naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122. art. 180, art. 181, art. 187§ 1, art. 188 oraz art. 191 O.p., poprzez odmowę przeprowadzenia wniosków dowodowych, nieuwzględnienie i odrzucenie złożonych przez skarżącą wraz z wnioskiem o wznowienie nowych dowodów w sprawie, niezebranie i brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, niepodjęcie działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności uniemożliwienie skarżącej udowodnienia:

- braku świadomości o uczestnictwie w transakcjach mających na celu oszustwo w podatku od towarów i usług,

- dochowania należytej staranności przy prowadzeniu zakwestionowanych transakcji gospodarczych;

3. naruszenie przepisów art. 200a § 1 pkt 2 O.p., poprzez odmowę przeprowadzenia rozprawy administracyjnej w toku postępowania odwoławczego od decyzji z [...] r.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik strony skarżącej zaakcentował, że okoliczności wskazane we wniosku o wznowienie postępowania stanowią, niewątpliwie nowe dowody i potwierdzają nowe, dotychczas nie ustalone okoliczności faktyczne, mające bezsprzecznie wpływ na istotę rozstrzygnięcia podjętego przez organ odwoławczy. Bez znaczenia przy tym jest, że zostały w sensie fizycznym wytworzone po wydaniu decyzji ostatecznej, albowiem potwierdzają nieustalone przez organ istotne fakty.

Powołując się na oświadczenie J. F. pełnomocnik podniósł, że wskazuje ono na nowe nieustalone fakty. W trakcie postępowania podatkowego organ błędnie wskazał datę wykonania usługi transportowej przez J. F. na dzień [...] r. Tymczasem z oświadczenia z 27 września 2012 r. wynika, że J. F. przewiózł drewno w dniu 24 marca 2010 r. do P. i w rzeczywistości nie wiedział, czy z tym samym towarem oznaczonym co do gatunku, rodzaju, ilości i wielkości wracał do R. . Te okoliczności w kontekście całego materiału dowodowego winny być wyjaśnione. Istnienie analizowanego oświadczenia strona powoływała składając wniosek o przeprowadzenie rozprawy administracyjnej w swoim pierwszym odwołaniu (tj. w piśmie z [...] r.), a po odrzuceniu wniosku, powoływała istnienie tego dowodu w skardze do WSA na str. 20 pisma z [...] r. Zatem w ocenie strony jest to nowy dowód oraz potwierdza nowe okoliczności faktyczne.

Zdaniem strony skarżącej nowymi okolicznościami w sprawie są także zeznania K. K. złożone w toku procesu karnego przez Sądem Okręgowym w G., albowiem różnią się one od jego zeznań złożonych w postępowaniu podatkowym. Zeznania te potwierdzają, że K. K. otrzymał drewno od skarżącej Spółki i je przerobił oraz sprzedał, bo nie otrzymał zlecenia z Holandii na przerób drewna. Spółka wystawiła za drewno 7 faktur na łączną kwotę [...] zł za maj i czerwiec 2010 r. Ta okoliczność ma znaczenie i twierdzenie organu podatkowego, że nie badano współpracy firm "C" i "N" w okresie od listopada 2009 r. do stycznia 2010 r, ponieważ nie były przedmiotem rozstrzygnięcia w postępowaniu zwykłym. Z zeznań tych wynika istnienie nowych okoliczności w zakresie wzajemnych kontaktów handlowych pomiędzy skarżącą Spółką a "C" i "N"

W szczególności ujawniają one pochodzenie towaru będącego przedmiotem spornych transakcji (tj. drewna) i dalsze czynności związane z jego obróbką.

Pełnomocnik strony skarżącej zarzucił też, że decyzja ostateczna oparta jest wyłącznie na zeznaniach K. K. . Tymczasem K. K. zmienił swoje zeznania w Sądzie i z wyroku Sądu Okręgowego w G. wynika, że podmioty, które były dostawcami skarżącej, dokonywały rzeczywistych transakcji gospodarczych na wcześniejszych etapach obrotu drewnem, które wywoływały określone skutki nie tylko na gruncie cywilnoprawnym (w tym, m.in, związane z koniecznością regulacji wzajemnych należności i zobowiązań), a także na gruncie podatkowym. Oczywistym jest przy tym fakt, że wyrok nie dotyczy dokumentacji skarżącej, badania procederu łańcucha dostawczy fikcyjnych transakcji gospodarczych. Mimo to w świetle ustaleń faktycznych poczynionych przez sąd karny, organy podatkowe niesłusznie odmówiły Spółce "A" rozliczenia w podatku od towarów i usług, w tym również w zakresie dostaw wewnątrzwspólnotowych, skoro firma "C" jako dostawca towaru skarżącej Spółce dysponowała i rozporządzała towarem jak właściciel.

Nadto wobec oświadczenia Firmy "B" należy go zweryfikować nowymi dowodami.

Pełnomocnik strony skarżącej podkreślił również, że w postępowaniu podatkowym organy nie udowodniły, że skarżący świadomie uczestniczył w transakcjach gospodarczych wykorzystywanych do popełnienia oszustwa podatkowego.

Uzasadniając naruszenie przepisów prawa procesowego pełnomocnik strony skarżącej zaakcentował, że organy podatkowe odmówiły przeprowadzenia wszystkich środków dowodowych zgłaszanych przez stronę na etapie postępowania pierwotnego w 2012 r. Ponadto organ nie przeprowadził również dowodów zgłaszanych przez stronę w trakcie postępowania wznowieniowego. Nie podjął też z urzędu wszelkich działań mogących przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Pełnomocnik strony skarżącej zarzucił też, że nieprzeprowadzenie przez organ rozprawy administracyjnej pozbawiło stronę możliwości rozwinięcia przywołanych dowodów w sprawie wznowieniowej i uargumentowania ich nowymi środkami dowodowymi, celem wyjaśnienia okoliczności kontrolowanego stanu faktycznego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270 – dalej: P.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy zauważyć, że postępowanie w sprawie wznowienia postępowania podatkowego jest postępowaniem prowadzonym w trybie nadzwyczajnym. Wznowienie postępowania jest instytucją procesową, która daje możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą określoną w art. 240 O.p. Wznowienie postępowania powinno prowadzić do eliminacji wadliwości procesowych, które istnieją w decyzji ostatecznej. Przy czym niedopuszczalne jest wykorzystanie postępowania wznowieniowego do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym. Postepowanie wznowieniowe nie jest bowiem kontynuacją postępowania zwykłego.

W rozpoznawanej sprawie Spółka z o.o. "A" wskazała jako podstawę wznowienia postępowania przesłankę wymienioną w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, ale nieznanych organowi, który decyzję wydał.

Przesłanka wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. jest spełniona wówczas, gdy:

- ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

- okoliczności te lub dowody mają charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego (w trybie zwykłym),

- okoliczności te lub dowody są istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, wywołują zatem konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części,

- okoliczności te lub dowody istniały w chwili wydania przez organ podatkowy decyzji ostatecznej, ale nie były znane organowi, który decyzję wydał.

W rozpoznawanej sprawie, strona skarżąca jako nowe dowody, istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej i nieznane organowi podatkowemu wskazała oświadczenie firmy "B" , oświadczenie J. F. , informacje oraz okoliczności ujawnione w toku procesu karnego prowadzonego przed Sądem Okręgowym w G. , wynikające z uzasadnienia wyroku tego Sądu z [...] r. sygn. akt [...].

Ocenę twierdzeń strony skarżącej należy poprzedzić wyjaśnieniem, że występując o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. podatnik zobowiązany jest wskazać konkretne dowody lub okoliczności faktyczne, które w jego ocenie, pozwalają na wznowienie postępowania podatkowego.

W kontekście wskazanej przez skarżącej podstawy wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., stwierdzić ponadto należy, że przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy gdy: ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego, powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli takie, które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. Użyte przez ustawodawcę wyrazy "wyjdą na jaw" oznaczają, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienie ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez tenże organ. Błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności. Tylko brak wiedzy w chwili orzekania o istnieniu okoliczności faktycznej czy też dowodu stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego. W orzecznictwie podkreśla się jednak, że postępowanie zainicjowane skargą o wznowienie toczy się tylko w zakresie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 O.p. Przedmiotem postępowania wszczętego na skutek wniosku o wznowienie postępowania, nie może być ocena prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego w postępowaniu zwykłym (por. wyrok NSA z dnia 23 września 2014 r., II FSK 2395/12, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Jak wynika z uzasadnienia skargi, właśnie w tym kierunku zmierzają zarzuty skarżącej, która akcentując pojawienie się nowych okoliczności, t.j.: oświadczenia firmy "B" , oświadczenia J. F. , informacji oraz okoliczności ujawnionych w toku procesu karnego prowadzonego przed Sądem Okręgowym w G. , wskazanych w uzasadnieniu wyroku tego Sądu z [...] r. sygn. akt [...], dokonuje własnej oceny dowodów zebranych w trakcie zakończonego postępowania wymiarowego, wynikiem której to oceny jest przyjęcie za prawdziwy i udowodniony fakt, że skarżąca Spółka nie brała udziału w obrocie karuzelowym drewnem, że dostawcą towaru była Firma "C" , która w badanym okresie tym towarem dysponowała i rozporządzała. W ocenie Sądu stanowisko skarżącej nie zasługuje na uwzględnienie, a kluczowe dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kwestie to: ustalenia poczynione przez organy podatkowe w postępowaniu zwykłym, których to ustaleń nie mogą zakwestionować okoliczności, przywołane przez skarżącą we wniosku o wznowienie postępowania.

W pierwszym rzędzie wskazać przyjdzie, że Sąd podziela stanowisko organu, iż treść oświadczenia J. F. nie wskazuje na istnienie nowych okoliczności sprawy. Wbrew twierdzeniom strony, zdarzenia wskazane w oświadczeniu nie są uzupełnieniem przesłuchania świadka, gdyż potwierdzają ten sam stan faktyczny sprawy. Wynika to z porównania protokołu przesłuchania świadka w Urzędzie Kontroli Skarbowej w K. z [...] r. oraz z oświadczenia złożonego przez niego [...] r. Z oświadczenia z dnia [...] r. wynika bowiem, że J. F. przewiózł w dniu [...] r. na zlecenie spedytora - "D" z S. drewno z firmy "B" B. do R. (które zostało rozładowane). Na drugi dzień (tj. [...] r.) na zlecenie tego samego spedytora zawiózł drewno z R. do Czech ([...] ), gdzie zostało rozładowane. W każdym przypadku było to drewno podobnie wyglądające, ale nie ma pewności czy to samo. Zdarzenia wskazane w oświadczeniu dotyczące przewozu drewna [...] r. nie są więc uzupełnieniem przesłuchania świadka, gdyż potwierdzają ten sam stan faktyczny sprawy. Odnośnie zaś oceny tych zeznań oraz przywołanego oświadczenia co do tożsamości przewożonego drewna, to wskazać przyjdzie, że również w tym zakresie zeznania J. F. się nie różniły, albowiem w jednym i w drugim przypadku świadek ten zeznał, że nie ma pewności czy w obie strony przewoził to samo drewno. Organ podatkowy ocenił zeznania tego świadka w decyzji ostatecznej, posiłkując się innymi dowodami m.in. zeznaniami kierowców i właścicieli firm transportowych. Strona skarżąca żąda uzupełnienia tych zeznań, poprzez powołanie oświadczenia z [...] r.

Prawidłowe jest stanowisko organu odwoławczego, że samo oświadczenie nie jest nowym dowodem, istniejącym w dniu wydania decyzji ostatecznej. Organ analizował jednak podane przez tego świadka fakty w ramach przesłanki nowych okoliczności faktycznych, uznając, że nie dają one podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej. Z takimi też ustaleniami organu należy się zgodzić.

Słusznie też oceniły organy, że nie stanowi przesłanki wznowienia postępowania treść oświadczenia firmy "B" z siedzibą w B. . Z uwagi na brak daty nie można stwierdził, że oświadczenie to istniało w dniu wydania decyzji ostatecznej. Oświadczenie to nie wskazuje na okoliczności nowe, ani nieznane organowi w dniu wydania decyzji ostatecznej. Słusznie organ stwierdził, że okoliczności współpracy pomiędzy "C" a "B" w 2009 r. oraz przechowywanie towaru w B. w 2010 r. nie były przedmiotem analizy organów podatkowych w sprawie rozstrzygniętej decyzją ostateczną. Okoliczność, że zakupionym towarem Spółka "C" rozporządzała jako właściciel sprzedając towar w 2010 r. kontrahentom Spółki P.P.H. "A" została ustalona w toku postępowania podatkowego i nie wymaga potwierdzenia innymi środkami dowodowymi.

W ocenie Sądu nie stanowią również przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. okoliczności faktyczne ustalone w uzasadnieniu wyroku Sądu Okręgowego w G. z dnia [...] r. sygn. akt [...] , gdyż jak oświadczył pełnomocnik strony skarżącej na rozprawie w dniu 5 marca 2014 r., wyrok ten jest nieprawomocny. Zatem ustalenia w zakresie ustalenia stanu faktycznego poczynione przez sąd pierwszoinstancyjny mogą ulec zmianie.

Nadto z sentencji tego wyroku wynika, że K. K. został oskarżony m.in. o to, że w okresie od 17 maja 2010 r. do 28 czerwca 2010 r. w R. działając w krótkich odstępach czasu i w wykonaniu z góry powziętego zamiaru oraz w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, pełniąc funkcję prezesa zarządu "C" Sp. z o.o. z siedzibą w R. , po uprzednim wprowadzeniu w błąd A. K. reprezentującego Spółkę z o.o. "A" z siedzibą w G. , co do możliwości dokonania zapłaty za zrealizowane przez ten podmiot dostawy drewna wynikające ze wskazanych faktur, doprowadził Spółkę do niekorzystnego rozporządzania mieniem przez dostarczenie tarcicy dębowej w łącznej wysokości [...] zł, czym spowodował straty we wskazanej wysokości na szkodę Spółki z o.o. "A" z siedzibą w G. (pkt. III sentencji wyroku). Przedmiotem postępowania były zatem rozliczenia finansowe pomiędzy podmiotami, w szczególności - niezapłaconej kwoty za sprzedaż firmie "C" przez firmę "A" tarcicy dębowej w maju 2010 r. i w czerwcu 2010 r. Rozliczenia finansowe "C" i PPH "A" nie były przez organy podatkowe kwestionowane. Nadto zauważyć przyjdzie, że organy nie zakwestionowały całości operacji gospodarczych pomiędzy firmami "C" i PPH "A" , a jedynie część tych operacji. Istotną okolicznością jest również zakres prowadzonego postepowania karnego, który dotyczył jedynie ustalenia, czy doszło do popełnienia przestępstwa z art. 286 § 1 Kodeksu karnego. Postępowanie to jak wynika z uzasadnienia wyroku karnego nie zmierzało do ustalenia, czy wszystkie faktury VAT wystawione przez skarżącą Spółkę dotyczą transakcji faktycznie dokonanych.

W ocenie Sądu orzekającego słusznie ocenił organ, że stan faktyczny ustalony w uzasadnieniu spornego wyroku nie ma wpływu na treść decyzji ostatecznej, gdyż: organ nie kwestionował nieregulowania zobowiązań pomiędzy firmą "C" i Spółką z o.o. PPH "A" ; zdarzeniem rodzącym obowiązek zapłaty z mocy art. 108 ustawy VAT, jest sam fakt wystawienia faktur, w których skarżąca Spółka wykazała kwotę podatku należnego; okoliczności zakupu i sprzedaży tarcicy dębowej, będącej przedmiotem transakcji w maju 2010 r. pomiędzy firmą "C" i Spółką "A" zostały zbadane przez organy podatkowe, które jednoznacznie wykazały, iż w sprawie doszło do fakturowania sprzedaży przez poszczególnych uczestników transakcji - firma "F" A. M. sprzedawała towar (fryzę dębową i płytę dębową klejoną) firmie "A" i "M" , zakupiony uprzednio od firmy "C" , jednakże z uwagi na brak bazy produkcyjnej, własnych środków transportu, zaplecza magazynowego towar transportowano bezpośrednio od sprzedawcy do nabywcy z pominięciem pośrednika. "M" sprzedawała towar do firmy "A" . Obie firmy tj. "A" i "M" były powiązane poprzez osobę A. K., który w firmie "A" był udziałowcem, a w "M" pełnił funkcję członka rady nadzorczej, w toku czynności kontrolnych i postępowania podatkowego wskazano na udział w procederze (łańcucha dostaw) firm "G" i "H" A. H. oraz ich współpracę z "F" i "C" , podobnie jak "J" D. B. .

Wbrew zatem twierdzeniom skarżącej, przywołane przez stronę we wniosku o wznowienie postępowania nowe dowody i okoliczności w kontekście całokształtu materiału dowodnego zebranego w postępowaniu zwykłym, nie mogą wpłynąć na zmianę ustaleń organów podatkowych. Skarżąca przedstawia w ramach postępowania wznowieniowego własną ocenę faktów, odnosząc oświadczenie firmy "B" , oświadczenie J. F. , informacje oraz okoliczności ujawnione w toku procesu karnego prowadzonego przed Sądem Okręgowym w G. tylko do części materiału dowodowego, akcentując okoliczność, że skarżąca Spółka weryfikowała głównego dostawcę towarów oraz czeskich odbiorców, towar istniał i stanowił przedmiot faktycznego obrotu, zaś w sytuacji, gdy towar brał udział w transakcjach karuzelowych, to skarżąca nie miała tej świadomości. Jednakże nie może ujść z pola widzenia Sądu obszerny materiał dowodowy zebrany przez organy w postaci: protokołu kontroli z [...] r., protokołu badania ksiąg z [...] r., dokumentów włączonych do dokumentacji postępowania kontrolnego postanowieniem z [...] r., przesłuchania prezesa zarządu A. K. , przesłuchania świadków (T. i A. K. , M.K., M. B., D.N. i in.), przeprowadzonych czynności sprawdzających przez właściwych naczelników urzędów skarbowych w poszczególnych firmach biorących udział w obrocie karuzelowym (P.U.H. "O" [...] , "P" Sp. z o.o. "F" A. M. , "C" Sp. z o.o.,"J" D. B. , "Q" , "I" Sp. z o.o. i in.) oraz innych dowodów wymienionych na str. 3-5 decyzji ostatecznej z [...] r.

Wobec powyższego Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę uznał, że zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wskazane we wniosku o wznowienie postępowania okoliczności nie są nowe, istotne i nie mogą mieć wpływu na odmienne rozstrzygnięcie.

Przystępując natomiast do oceny zasadności pozostałych, wskazanych w skardze naruszeń przepisów postępowania, podnieść na wstępie należy, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 O.p. zgodnie z którą, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP.

Zgodnie natomiast z art. 125 § 1 O.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy podkreślić, że w myśl art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 O.p. poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie.

W świetle zarzutu naruszenia art. 121 § 1 O.p. istotną w tej kwestii jest wypowiedź Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w kontekście zasady zaufania do organów podatkowych stwierdził, że postępowanie budzące zaufanie to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, gdzie traktuje się równo interesy podatnika i Skarbu Państwa, nie zmienia się ocen tych interesów, a materialnoprawnych wątpliwości nie rozstrzyga się na niekorzyść podatnika (tak NSA w wyroku z dnia z dnia 21 listopada 2012 r., II FSK 545/11, LEX nr 1291571). Zasada zaufania wyrażona w tym przepisie nie może być jednak rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z prawem. Zasada ta musi być bowiem stosowana w postępowaniu podatkowym z uwzględnieniem zasady legalizmu. Wyważenie tych dwóch zasad jest obowiązkiem organów podatkowych i warunkuje prowadzenie postępowania podatkowego zgodnie z prawem. Podobny pogląd wyraził NSA w sprawach o sygnaturach akt: I FSK 2528/04 (dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl) oraz I FSK 1660/04 (publ. ONSA i WSA 2006, nr 1 poz. 32).

W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O. p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11, LEX nr 1269916).

Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie powołanego już art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 192 O.p. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów.

Należy zwrócić uwagę, że konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) pozwala jedynie na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski i swobodnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne. Ocena dowodów przez organ podatkowy staje się dowolną dopiero wtedy, gdy w danej sprawie przekroczone zostaną granice swobodnej oceny dowodów. Te granice nie są jednak w żaden sposób bezpośrednio określone przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Dlatego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej, przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń. Należy wreszcie wskazać i na treść art. 181 O.p., który wprowadza otwarty katalog dowodów i żadnemu z nich nie nadaje pierwszeństwa.

Skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 O.p. wymaga wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, jedynie to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy podatkowe. Dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego może być bowiem skutecznie podważona tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami, lub gdy rozumowanie organu wykracza poza reguły logiki albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego, nie uwzględnia związku przyczynowo-skutkowego.

Sąd zauważa ponadto, że co do zasady - kwestionowanie oceny dowodów nie może polegać na zaprezentowaniu przez skarżącego stanu faktycznego przyjętego przez niego na podstawie własnej oceny dowodów. Dlatego – w ocenie Sądu - skarżąca prezentuje jedynie własne odmienne sądy i oceny, które nie znajdują uzasadnienia w konfrontacji z treścią uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły zespół faktów, które stały się podstawą faktyczną wydanej decyzji. Na tle tych faktów organy wyraziły określone oceny, które nie pozostają w sprzeczności z zasadami logicznego rozumowania czy doświadczeniem życiowym.

Wychodząc z powyższych założeń, mając też na uwadze wskazaną na wstępie charakterystykę postępowania wznowieniowego, przedmiotem którego nie może być ocena prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego w postępowaniu zwykłym, Sąd uznał, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 O.p.

Nie doszło też do naruszenia art. 200a § 1 pkt 2 O.p. w zakresie przeprowadzenia rozprawy administracyjnej.

Słusznie Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] r. odmówił przeprowadzenia rozprawy, wskazując, że zasadność żądania strony należy rozpatrywać w kontekście wniosku o wznowienie postępowania. Tymczasem wniosek strony dotyczył przeprowadzenia szeregu dowodów celem wykazania przebiegu transakcji Spółki "C" , istnienia dobrej wiary skarżącej Spółki w transakcjach WDT. Zatem strona żądała przeprowadzenia rozprawy celem złożenia dowodów mających na celu przeprowadzenie kompleksowego postępowania dowodowego zakończonego decyzją ostateczną. Taki wniosek strony nie mógł zostać uwzględniony.

Nie mogły odnieść także pożądanych skutków prawnych zarzuty strony skarżącej, co do nieustalenia w decyzji ostatecznej stanu świadomości spółki "A" . Słusznie wskazał organ, że żaden z dowodów i okoliczności, stanowiących podstawę wznowienia postępowania w sprawie nie odnosi się do zagadnienia świadomości, nie udowadnia ani nie potwierdza tezy skargi, iż skarżąca nie miała świadomości uczestniczenia w procederze o charakterze przestępczym oraz nie porusza zagadnienia staranności w doborze kontrahentów. Sąd zgadza się ze stanowiskiem organu, że kwestia ta nie może być przedmiotem ponownej analizy w toku postępowania wznowieniowego. Sąd zauważa też, że organ podatkowy wypowiedział się odnośnie tej kwestii w postępowaniu w trybie zwykłym (str. 31-32 decyzji z [...] r.). Nieuprawniona jest więc, wbrew twierdzeniu pełnomocnika, ponowna ocena w postępowaniu wznowieniowym materiału dowodowego w tym kontekście.

Na zakończenie zauważyć przyjdzie, że strona skarżąca w kolejnych pismach podnosi nie tylko zarzuty dotyczące postępowania wznowieniowego, ale przede wszystkim polemizuje z ustaleniami poczynionymi przez organy podatkowe w postępowaniu zakończonymi decyzją ostateczną, przywołuje te same dowody, które już w tymże postępowaniu były przedmiotem rozważań organów. Stąd koniecznym było oddalenie przez organy podatkowe tych wniosków.

Tymczasem postępowanie wznowieniowe, jak już na wstępie stwierdzono, nie może prowadzić do ponownego rozpoznania sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie może dotyczyć zbadania, czy zaszły okoliczności wyliczone w art. 240 § 1 O.p.

W podsumowaniu dokonanej kontroli Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, albowiem przy jej wydaniu nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogłyby lub miały istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe w oparciu o art. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji.