Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1204/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-04-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162, art. 223 par. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 28 marca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. M., T. G. [...] G. i M. spółka cywilna od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 października 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 867/11 w sprawie ze skargi M. M., T. G. [...] G. i M. spółka cywilna na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 21 czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. M., T. G. [...] G. i M. spółka cywilna na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z 19 października 2011 r., sygn. akt: I SA/Gd 867/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę M. M., T. G. [...] G. i M. s.c. (dalej: "spółka", "skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z 21 czerwca 2011 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

1.2. Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że decyzją z 5 listopada 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2005 r. oraz styczeń, luty i marzec 2006 r.

Pismem z 6 grudnia 2010 r. pełnomocnik strony K. K. wniósł na podstawie art. 213 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: "O.p.") żądanie uzupełnienia decyzji co do jej rozstrzygnięcia oraz na podstawie art. 215 § 2 O.p. żądanie wyjaśnienia wątpliwości co do treści decyzji z 5 listopada 2010 r.

Postanowieniami z 16 grudnia 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. odmówił uzupełnienia decyzji co do rozstrzygnięcia i wyjaśnienia wątpliwości co do jej treści. Postanowienia zostały wysłane na adres Kancelarii ze wskazaniem obu pełnomocników strony tj. doradcy podatkowego A. K. oraz doradcy podatkowego K. K.

Powyższa przesyłka zawierająca postanowienia z 16 grudnia 2010 r. została awizowana w dniu 20 grudnia 2010 r. z adnotacją "adresat odmówił przyjęcia" a jej odbiór nastąpił 3 stycznia 2011 r. przez K. K.

1.3. Na skutek wniesionego przez spółkę odwołania (10 stycznia 2011 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w wyniku przeprowadzonego na Poczcie Polskiej postępowania wyjaśniającego, postanowieniem z 1 kwietnia 2011 r., stwierdził, że zostało one wniesione z uchybieniem terminu, albowiem termin do jego wniesienia rozpoczął swój bieg 20 grudnia 2010 r., tj. w dniu, w którym pełnomocnik A. K. odmówiła przyjęcia przesyłki.

1.4. Pismem z dnia 19 kwietnia 2011 r. pełnomocnik strony, K. K. złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania.

W uzasadnieniu złożonego wniosku pełnomocnik strony sprzeciwił się twierdzeniu organu, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu, podkreślając, że w przypadku nieobecności adresata przesyłki w dniu 20 grudnia 2011 r. prawidłowym działaniem, w ocenie pełnomocnika, było pozostawienie awiza, a nie próba doręczania tej przesyłki A. K. lub któremukolwiek z pracowników Kancelarii.

1.5. Postanowieniem z 21 czerwca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 5 listopada 2010 r. określającej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. i 2006 r.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił przede wszystkim, że zaskarżone postanowienie nie rozstrzyga czy wniesione odwołanie zostało złożone w terminie, o którym mowa w art. 233 § 2 pkt 1 w zw. z art. 213 §5 O.p., albowiem było to przedmiotem odrębnego postępowania zakończonego postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 1 kwietnia 2011 r., które wykazało, że pełnomocnik strony A. K. odmówiła 20 grudnia 2010 r. odbioru postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, i od tej daty, czyli prawnie skutecznego odbioru liczony był termin do wniesienia odwołania.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej bez znaczenia pozostaje okoliczność, iż pełnomocnik K. K. nie był obecny w momencie doręczania przez listonosza przesyłki 20 grudnia 2010 r., gdyż wystarczająca była obecność drugiego pełnomocnika będącego również adresatem przedmiotowej przesyłki. Okoliczność ta nie może być zatem traktowana jako uprawdopodobnienie, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy strony, co uzasadniałoby jego przywrócenie na podstawie art. 162 § 1 i 2 O.p.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Zaskarżonemu orzeczeniu spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 162 oraz art. 163 § 2 O.p. w związku z art. 216 § 1 tej ustawy poprzez wydanie wadliwego postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, w sytuacji, gdy zaistniały przesłanki do zastosowania instytucji prawnej przywrócenia terminu;

- art. 122 oraz art. 123 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie przez organ podatkowy niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a także przepisy art. 180, 181, 187, 190, 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 O.p. Takie działanie organu podatkowego grugiej instancji ograniczyło podstawowe prawa procesowe strony do rzetelnego oraz wyczerpującego przeprowadzenia postępowania dowodowego;

- art. 121 oraz art. 124 O.p. poprzez niejasne i nielogiczne wyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwieniu sprawy. Organ podatkowy naruszył zatem zasadę prowadzenia postępowania w sprawach podatkowych w sposób budzący zaufanie do organów administracji państwowej;

- konstytucyjnych zasad państwa i prawa, a w szczególności art. 2 w związku z art. 7 i art. 8 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. nr 54, poz. 483 – dalej: "Konstytucja RP"), przy czym, w ocenie pełnomocnika skarżącej naruszenie wskazanych powyżej przepisów prawa mogło mieć istotny wpływ na prowadzone postępowanie podatkowe oraz na jego rozstrzygnięcie.

2.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując tym samym dotychczasowe stanowisko w sprawie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 6 grudnia 2011 r. stwierdził, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pisemnych motywach wyroku Sąd zwrócił uwagę, że w aktach sprawy znajdują się pełnomocnictwa udzielone 9 lutego 2009 r. przez wspólników spółki cywilnej – T. G. i M. M., doradcom podatkowym – A. K. i K.K. W pełnomocnictwach tych nie został wskazany pełnomocnik właściwy do doręczeń.

W ocenie Sądu pierwszej instancji istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia istnienia przesłanek przywrócenia terminu do złożenia środka zaskarżenia od decyzji organu kontroli skarbowej.

Sąd powołując się na treść art. 162 O.p. nie znalazł podstaw, aby uznać iż w niniejszej sprawie istniały takie przesłanki. Zdaniem Sądu złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie może prowadzić, jak tego zdaje się oczekiwać strona, do ponownego badania prawidłowości doręczenia postanowienia rektyfikacyjnego z dnia 16 grudnia 2010 r.

Sąd podkreślił także, że kwestia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania była już przedmiotem rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w postanowieniu z dnia 1 kwietnia 2011 r., od którego skarga została oddalona wyrokiem tut. Sądu z dnia 14 września 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 589/11.

W przywołanym wyroku Sąd zajął stanowisko, iż "nie budzi najmniejszych wątpliwości fakt, że A. K. była pełnomocnikiem strony, jak również adresatem spornej przesyłki (...). W związku z powyższym w sytuacji, gdy istnieje bezpośredni dowód, że przy doręczaniu postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w dniu 20 grudnia 2010 r. był obecny pełnomocnik strony i jednocześnie adresat A. K. oraz gdy Poczta Polska SA pismem z dnia 11 kwietnia 2011 r. skorygowała treść swoich zapisów na błędnie wypełnionym potwierdzeniu odbioru, za bezzasadne należy uznać twierdzenie skarżącego, że przesyłka została podjęta w urzędzie pocztowym dopiero w dniu 3 stycznia 2011 r."

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do okoliczności niniejszej sprawy Sąd zaznaczył, iż skoro spółka we wniosku o przywrócenie terminu, jak również w skardze nie przywołała żadnych argumentów, które mogłyby świadczyć o braku winy w uchybieniu terminowi, poza kwestionowaniem faktu doręczenia postanowienia rektyfikacyjnego w dniu 20 grudnia 2010 r., to stwierdzić należy, że Dyrektor Izby Skarbowej słusznie uznał, iż nie zostały spełnione przesłanki do przywrócenia terminu. Samo przekonanie strony, że odwołanie złożone zostało w terminie nie jest bowiem równoznaczne z wykazaniem, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Strona zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając naruszenie przepisów postępowania, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 141 § 4 oraz art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zm.- dalej: - "p.p.s.a."), poprzez nieuwzględnienie skargi, a więc naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku przepisów art. 1 § 1 oraz § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1269 ze zm. – dalej: "p.u.s.a.").

- art. 141 § 4 p.p.s.a. albowiem w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie odniósł się do kluczowych zarzutów złożonej skargi,

- art. 141 § 4 p.p.s.a. albowiem Sąd przedstawiając stan sprawy zaakceptował, iż Dyrektor Izby Skarbowej wydał zaskarżone postanowienie na podstawie nieprawidłowo przeprowadzonego postępowania w zakresie ustalenia stanu faktycznego, a ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku a'priori założył (wbrew dokumentom znajdującym się w aktach sprawy), iż stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy jest wystarczający do rozstrzygnięcia kwestii przywrócenia terminu do złożenia odwołania,

- art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez wydanie zaskarżonego orzeczenia na bazie ustalonego przez siebie stanu sprawy z pominięciem materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy (m.in. dokumentów pierwotnych: koperta z postanowieniami rektyfikacyjnymi, awizo oraz karta rejestru doręczeń przesyłek listowych poleconych, które w sposób jednoznaczny przesądzają, iż brak jest winy po stronie pełnomocników przy uchybieniu terminu do złożenia odwołania), który w sposób ewidentny wskazuje, iż nie można przypisać winy pełnomocnikowi za uchybienie terminu do wniesienia odwołania,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit, c p.p.s.a. poprzez niezastosowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku powyższej normy prawnej w sytuacji, w której stan faktyczny i prawny przedmiotowej sprawy w pełni wskazuje na konieczność uwzględnienia skargi na postanowienie ostateczne Dyrektora Izby Skarbowej,

- art. 162 oraz art. 163 § 2 O.p. związku z art. 216 § 1 tej ustawy poprzez wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej wadliwego postanowienia w kwestii odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sytuacji, gdy istniały przesłanki do jego zastosowania,

- art. 122 oraz art. 123 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie przez organ podatkowy niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a także przepisy art. 180, 181, 187, 190, 217 § 2 w związku z art. 210 § 4 i art. 219 wyżej wymienionej ustawy,

- art. 121 oraz art. 124 O.p. poprzez niejasne i nielogiczne wyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwieniu sprawy naruszając w ten sposób zasadę prowadzenia postępowania w sprawach podatkowych w sposób budzący zaufanie do organów administracji państwowej,

- konstytucyjne zasady państwa i prawa, a w szczególności art. 2 w związku z art. 7 i art. 8 Konstytucji RP.

4.2. Przy tak sformułowanych zarzutach spółka wniosła o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

4.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Strona skarżąca zarzutami sformułowanymi w skardze kasacyjnej starała się podważyć stanowisko Sądu pierwszej instancji, który w kwestionowanym wyroku przyjął, że Dyrektor Izby Skarbowej w G. trafnie uznał, że w rozpatrywanej sprawie nie zaistniały przesłanki przywrócenia terminu, o których mowa w 162§1 i 2 O.p.

Zamierzając podważyć stanowisko organu odwoławczego oraz Sądu pierwszej instancji autor skargi kasacyjnej powinien wykazać, że zaistniały przesłanki przywrócenia terminu tj. przede wszystkim, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy strony skarżącej.

Tymczasem kwestionując zasadność wydania przez organ odwoławczy postanowienia, o którym mowa w art. 163 § 2 O.p., odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, skarżąca wywodziła, że postanowienie to było skutkiem nieprawidłowego ustalenia daty doręczenia pełnomocnikowi skarżącej postanowienia organu pierwszej instancji z dnia 16 grudnia 2010 r. odmawiającego uzupełnienia co do rozstrzygnięcia decyzji wymiarowej tego organu oraz wyjaśnienia wątpliwości co do treści tej decyzji.

Strona, uzasadniając sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, podniosła w szczególności, że przesyłka zawierająca opisane wyżej postanowienie organu pierwszej instancji została doręczona pełnomocnikowi strony - doradcy podatkowemu K. K. - w dniu 3 stycznia 2011 r., w trybie art. 150 § 1 pkt 1 O.p. Tym samym strona próbowała wywieść, że w okolicznościach niniejszej sprawy zasadne było zastosowanie przepisów art. 153 § 1 i 2 O.p. Przekonywała co do zasady, że organ nie miał podstaw do przyjęcia uregulowanej tymi przepisami fikcji prawnej doręczenia, z uwagi na to, że jeden z pełnomocników strony – doradca podatkowy A. K., nie mogła odmówić przyjęcia spornej przesyłki, w rozumieniu art. 153 § 1 O.p., gdyż przesyłka ta nie była do niej adresowana, nie została jej okazana przy próbie doręczenia, a ona sama nie była upoważniona przez adresata tej przesyłki, tj. – zdaniem strony – K. K., drugiego jej pełnomocnika, do odbioru jego korespondencji.

5.2. Argumentacja strony skarżącej w powyższym zakresie, która – w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – sprowadza się do kwestionowania stanowiska organu podatkowego oraz Sądu pierwszej instancji zajętego w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu, nie zdołała podważyć prawidłowości stanowiska organu podatkowego oraz Sądu pierwszej instancji zajętego w tej sprawie, która dotyczy odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W tym miejscu zauważyć należy, że w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu toczyło się odrębne postępowanie podatkowe zakończone postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 1 kwietnia 2011 r. , którym stwierdzono uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Postanowienie to zostało poddane kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który wyrokiem z dnia 14 września 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 589/11, oddalił skargę [...] G. i M. s.c. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 1 kwietnia 2011 r. Na wyrok Sądu pierwszej instancji z dnia 14 września 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 589/11 strona złożyła skargę kasacyjną, którą Naczelny Sąd Administracyjny oddalił wyrokiem z dnia 8 kwietnia 2013r., sygn. akt I FSK 12/12.

W uzasadnieniu wyroku I FSK 12/12 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał dlaczego nie mogły zostać uwzględnione zarzuty i argumenty skargi kasacyjnej zmierzające do wykazania, że odwołanie skarżącej z dnia 10 stycznia 2011 r. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia 5 listopada 2010 r. określającej skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za stosowne okresy rozliczeniowe, nie zostało wniesione z uchybieniem terminu, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 O.p.

Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygający w tym samym składzie skargę kasacyjną od wyroku WSA w Gdańsku z 19 października 2011 r., sygn. akt: I SA/Gd 867/11, przyjmuje również do tej sprawy argumenty wynikające z uzasadnienia wyroku NSA o sygn. akt I FSK 12/12, które umieszczone zostaną w dalszej części uzasadnienia.

Skarżąca w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazała, że na kopercie spornej przesyłki poleconej widniał adres: Kancelaria K. K. – Doradca Podatkowy A. K. – Doradca Podatkowy ul. [...] ( m.in.str. 10 skargi kasacyjnej). Okoliczności tej nie można więc uznać za sporną w niniejszej sprawie. Niezrozumiała jest wobec tego, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, argumentacja uzasadnienia skargi kasacyjnej, sprowadzająca się w istocie do stwierdzenia, że mimo tak wskazanego adresata należało uznać (m.in. na podstawie karty doręczeń przesyłek poleconych oraz pierwotnie wystawionego przez listonosza na K. K. awiza dotyczącego spornej przesyłki), że przesyłka adresowana była na doradcę podatkowego K. K., a zatem odmowa przyjęcia tej przesyłki przez A. K. nie mogła spowodować skutków, o których mowa w art. 153 § 2 O.p.

5.3. Wobec powyższego za bezzasadne należało uznać sformułowane w petitum skargi kasacyjnej pod adresem Sądu pierwszej instancji zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 151 i art. 133 § 1 P.p.s.a., bazujące co do zasady na stwierdzeniu, że wydając kwestionowany wyrok Sąd ten oparł się na wadliwie ustalonym stanie faktycznym i dokonał błędnej oceny tegoż stanu faktycznego w niniejszej sprawie. Strona skarżąca nie podważyła bowiem w sposób skuteczny okoliczności faktycznych będących podstawą rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w sprawie I SA/Gd 589/11, w szczególności tych, dotyczących sposobu zaadresowania i doręczenia spornej przesyłki, a które znajdują potwierdzenie również w aktach sprawy rozpatrywanej niniejszym wyrokiem(karta 4 akt podatkowych – zwrotne potwierdzenie odbioru spornej przesyłki; karta 110 akt WSA – nadesłana ze skargą kasacyjną kserokopia koperty spornej przesyłki).

Nie podważyła w konsekwencji również stanowiska Sądu pierwszej instancji zajętego w sprawie I SA/Gd 867/11. Argumentacja skargi kasacyjnej sprowadza się bowiem do twierdzenia, że "Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wydany został w oparciu o nietrafne rozeznanie stanu faktycznego sprowadzające się do błędnego uznania, że pełnomocnik strony skarżącej dr A. K. odmówiła w dniu 20 grudnia 2010roku przesyłki poleconej( ...) a tym samym sprowadza się do błędnego oraz nieuprawnionego wskazania, iż po stronie pełnomocnika strony skarżącej można wykazać winę uchybienia terminowi do złożenia odwołania." (str. 9 skargi kasacyjnej).

Skarżąca nie wykazała przy tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę z naruszeniem art. 151 P.p.s.a., polegającym na zaakceptowaniu przez ten Sąd postępowania organów podatkowych przeprowadzonego z uchybieniem art. 121, art. 122, art. 123, art. 124 w zw. z art. art. 180, art. 181, art. 187, art. 190, 217§2 w zw. z art. 210 § 4 i art. 219 O.p. oraz art. 2 w zw. z art. 7 i art. 8 Konstytucji RP.

5.4. Za nietrafny należało również uznać zarzut naruszenia art. 162 oraz art. 163 § 2 O.p. związku z art. 216 § 1 tej ustawy poprzez wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej wadliwego postanowienia w kwestii odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sytuacji, gdy istniały przesłanki do jego zastosowania.

Odwołując się do braku winy w uchybieniu terminu autor skargi kasacyjnej wywodzi, że do uchybienia terminu w istocie nie doszło. Świadczy o tym m.in. podniesiona w jej uzasadnieniu argumentacja, że "nie można przypisać pełnomocnikowi strony skarżącej winy za uchybienie terminu do wniesienia odwołania, albowiem nie miał on żadnego wpływu na bezpodstawne wykreowanie stanu faktycznego przez Dyrektora Izby Skarbowej w G. (wbrew dokumentom pierwotnym oraz faktom realnym zaistniałym w niniejszej sprawie), a w konsekwencji nie miał on żadnego wpływu na fakt powstania uchybienia terminu do wniesienia odwołania."( str. 18 skargi kasacyjnej).

W tym zakresie istotne jest natomiast to na co zwrócił uwagę już Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku zaskarżonego w niniejszej sprawie, że sprawa uchybienia terminu została rozstrzygnięta w odrębnym postępowaniu sądowym, a skarżąca spółka we wniosku o przywrócenie terminu, jak również w skardze nie przywołała żadnych argumentów, które mogłyby świadczyć o braku winy w uchybieniu terminowi, poza kwestionowaniem faktu doręczenia postanowienia rektyfikacyjnego w dniu 20 grudnia 2010 r.

5.5. Za nietrafny należało również uznać zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisu art. 141 § 4 P.p.s.a., przez nieodniesienie się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do kluczowych zarzutów skargi. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji – w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – odpowiada wymogom ww. przepisu i w sposób wyczerpujący odnosi się do kwestii istotnych w sprawie. Sąd pierwszej instancji szczegółowo bowiem opisał stan faktyczny sprawy, zawarł rzeczową ocenę prawną tegoż stanu faktycznego oraz wyjaśnił motywy rozstrzygnięcia, ustosunkowując się do poszczególnych kwestii podniesionych przez stronę w skardze.

5.6. Na uwzględnienie nie zasługiwały również sformułowane jedynie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej zarzuty dotyczące przepisów art. 137 § 1 i art. 145 § 3 O.p.

Wbrew twierdzeniom skarżącej brak jest bowiem podstaw by przyjąć, że sam fakt zaadresowania przez organ podatkowy spornej przesyłki ze wskazaniem na spółkę cywilną, w ramach której obaj pełnomocnicy skarżącej wspólnie prowadzą swoją działalność oznacza, że organ ten uznał tę spółkę za pełnomocnika, pomijając treść art. 137 § 1 O.p. Argumentacja skarżącej w tym zakresie sprowadza się do polemiki ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji zajętym i przedstawionym w uzasadnieniu wyroku w sprawie I SA/ Gd589/11, w którym jednoznacznie wskazano, że pełnomocnikami strony w sposób prawidłowy ustanowieni zostali obaj doradcy podatkowi – A. K. i K. K. oraz że skutecznie doręczona została tym pełnomocnikom przesyłka zawierająca postanowienia organu pierwszej instancji z dnia 16 grudnia 2010 r. odmawiające uzupełnienia co do rozstrzygnięcia decyzji wymiarowej tego organu oraz wyjaśnienia wątpliwości co do treści tej decyzji.

W kwestii naruszenia przepisu art. 145 § 3 O.p. skarżąca ograniczyła się natomiast do stwierdzenia, że organ odwoławczy powinien był zaadresować sporną przesyłkę na jednego z pełnomocników, a nie na obu. Nie można – w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – przyjąć, że tak sformułowany zarzut zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim bowiem zarzutu tego strona nie rozwinęła, nie wskazała również, jaki wpływ – w jej ocenie – ewentualne naruszenie ww. przepisu mogło mieć na wynik rozpatrywanej sprawy.

5.7. Jak stwierdził to już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 kwietnia 2013r., I FSK 12/12,w sytuacji gdy skarżąca nie podważyła, że sporna przesyłka zaadresowana została na Kancelarię K. K. – Doradca Podatkowy A.K. – Doradca Podatkowy ul. [...], za trafne należało uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji, zajęte w uzasadnieniu wyroku I SA/Gd 589/11, że w sytuacji gdy jeden z dwóch ustanowionych w sprawie pełnomocników strony prowadzących wspólnie pod tym adresem działalność w formie spółki cywilnej (w niniejszej sprawie doradca podatkowy A. K.) odmówił jej przyjęcia, to zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 153 § 2 O.p., wprowadzający tzw. fikcję prawną doręczenia. W konsekwencji wobec ustalenia, iż doręczenie spornej przesyłki nastąpiło w dniu 20 grudnia 2010 r., odwołanie strony z dnia 10 stycznia 2011 r. należało uznać za wniesione z uchybieniem terminu, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 O.p.

5.8. Powyższe rozważania, choć należało je zawrzeć w uzasadnieniu niniejszego wyroku ze względu na sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty, w większości mają jednak znaczenie jedynie uboczne, ponieważ odnoszą się do kwestii uchybienia terminu do wniesienia odwołania, podczas gdy przedmiotowa sprawa dotyczyła odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Dla rozpatrywanej sprawy istotne jest natomiast to, co wyżej już podniesiono, że skarżąca spółka nie wskazała żadnych argumentów, które mogłyby świadczyć o braku winy w uchybieniu terminowi.

5.9. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.

5.10. O kosztach orzeczono w oparciu o przepis art. 204 pkt 1 P.p.s.a.