Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 164/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2017-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust. 1 pkt 14
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 lutego 2017 r. sprawy ze skargi J.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc sierpień 2014 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego w S., decyzją z dnia [...] października

2015 r. nr [...] określił J. K. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc sierpień 2014 r. w kwocie 54.243 zł z terminem płatności do dnia [...] września 2014 r. W uzasadnieniu organ I instancji podniósł, że w wyniku przeprowadzonej w dniu [...] sierpnia 2014 r. kontroli przez funkcjonariuszy Referatu Dozoru Urzędu Celnego w S. cysterny o nr rejestracyjnym [...] należącej do firmy przewozowej M. Sp. z o.o. z siedzibą w P. przewożącej według dokumentacji olej smarowy ujawniono olej napędowy. Przeprowadzone czynności kontrolne doprowadziły do ustalenia, że nabywcą towaru była firma P. J. K., G., B.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że z akt sprawy wynika, iż funkcjonariusz Grupy Mobilnej Urzędu Celnego w S. pełniąc służbę na byłym przejściu granicznym w B. w dniu [...] sierpnia 2014 r. wytypował do kontroli samochód ciężarowy M. nr rej. [...] wraz z naczepą-cysterną nr rej. [...] jadący z Litwy do Polski. Kierowca – M. W. firmy przewozowej M.Sp. z o.o. z siedzibą w P. zadeklarował, że przewozi olej smarowy okazując dokument CMR- bez numeru oraz "Raport odbioru świadectwa jakości Nr 35/UPS/2014, gdzie w polu nazwa wyrobu widniał zapis: Uniwersalny Preparat Smarowy UPS-10; CN: 34031910. Po zdjęciu z jednej komory cysterny plomby fabrycznej o nr [...] stwierdzono płyn koloru żółtego przypominający zapachem olej napędowy. Po przemieszczeniu towaru pod konwojem do Urzędu Celnego w S., funkcjonariusze Referatu Dozoru Urzędu Celnego w S. dokonali oględzin pojazdu wraz z naczepą i pobrali próbki towaru sporządzając Protokół Pobrania Próbek Towaru nr [...] z dnia [...] sierpnia 2014 r. przekazując je do badania do Wydziału Laboratorium Celnego Terminal Samochodowy w K. Izby Celnej w B.

Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że zgodnie ze Sprawozdaniem z Badań nr [...] nr [...] z dnia [...] sierpnia 2014 r. ustalono, że badane próbki są frakcją węglowodorową o zakresie wrzenia charakterystycznym dla oleju napędowego

z dodatkiem oleju ciężkiego i estrów metylowych kwasów tłuszczowych FAME.

W posumowaniu sprawozdań stwierdzono, że przebadane próbki spełniają wymagania uwagi dodatkowej 2 (d) i 2 (g) do pozycji 2710, co umożliwia ich klasyfikację w grupie "olejów napędowych" w rozumieniu Wspólnej Taryfy Celnej.

Z uwagi na zawartość siarki należy rozpatrzyć klasyfikację próbek do kodu CN 2710 20 11. Sprawozdania zawierają również informację, że "próbka w zakresie temperatury, do której destyluje 95%(V/V) nie spełnia wymagań jakościowych zawartych w Rozporządzeniu ministra Gospodarki z dnia 9 grudnia 2008 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych".

Z dokumentu CMR bez numeru, wystawionego w W. w dniu [...] sierpnia 2014 r. wynika, że towar o kodzie CN 3403 19 10 w ilości 24930 kg i 29771 litrów został nadany przez firmę U. z W., którego odbiorcą jest J. K. G. Przewoźnikiem towaru była firma M. Sp. z o.o. z siedzibą w P., a towar miał być rozładowany w miejscowości P., trasa P. - Z. Organ pierwszej instancji ustalił, że adres wskazany w dokumencie CMR jako miejsce przeznaczenia towaru, jest jednym z miejsc prowadzenia działalności gospodarczej przez J. K.

Organ odwoławczy podniósł również, że przeprowadzona przez wyspecjalizowaną komórkę organizacyjną Urzędu Celnego w S., zajmującą się taryfikacją towarów, analiza taryfikacyjna towaru o nazwie handlowej "uniwersalny preparat smarowy UPS-10" wykazała, że "badany produkt spełnia wymagania uwagi dodatkowej 2(d), bowiem mniej niż 65% objętościowo (włącznie ze stratami) destyluje w 250°C według metody ISO3405, oraz spełnia wymogi pozycji 2(e), bowiem co najmniej 87% destyluje w 350°C. Zdaniem organu oznacza to, że badany produkt jest olejem ciężkim. W grupie olejów ciężkich spełnia wymogi przewidziane dla olejów napędowych. W ten sposób spełniona została reguła 1 ORINS. Z uwagi na zawartość około 3,2%(V/V) estrów metylowych kwasów tłuszczowych (FAME) badany produkt spełnia wymagania określone dla podpozycji 271020 Taryfy Celnej.

Organ podniósł również, że w aktach sprawy znajduje się pismo Głównego Urzędu Statystycznego nr [...] z dnia [...] stycznia 2015 r. adresowane do Naczelnika Urzędu Celnego w S. a przekazane do wiadomości do Naczelnika Urzędu Celnego w S., z którego wynika, że uniwersalny preparat smarowy UPS-10, który jest mieszaniną oleju bazowego i destylatów naftowych (łącznie 90%), estrów metylowych kwasów tłuszczowych (FAME) (ok. 5%) i dodatków uszlachetniających (do 3%), zawartości siarki 6,8 g/kg, mieści się w zakresie podpozycji CN 2710 20 - (...). W pozycji CN 2710 podstawowym kryterium klasyfikacyjnym są parametry destylacji. Podział na podpozycje CN 2710 19 i CN 2710 20.

Organ II instancji wskazał, że w wyniku czynności kontrolnych ustalono,

iż towar będący przedmiotem postępowania, przemieszczany z Litwy do kraju nie był zgłoszony w systemie EMCS (Przemieszczania oraz Nadzoru Wyrobów Akcyzowych - EMCS PL), który wykorzystywany jest do przemieszczania wyrobów akcyzowych

w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, obowiązujący dla wszystkich podmiotów od dnia 1 stycznia 2012 r. W związku z tym stwierdził, że transport 29 771 litrów oleju napędowego nie był objęty procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Organ odwoławczy zaznaczył, że w myśl art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2014 r. poz. 752) do wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701,2702 oraz od 2704 do 2715. Stawka akcyzy dla oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 41 (od 2012 r. jest to kod CN 2710 20 11 - według tablic korelacyjnych) oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach wynosi 1196,00 zł/1000 litrów, o czym stanowi art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy. Z uwagi na fakt, że kontrolowany wyrób nie spełnia wymogów jakościowych w zakresie przekroczenia wskaźnika temperatury destylacji, stawka akcyzy wynosi 1822,00 zł/1000 litrów zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy jak dla pozostałych paliw silnikowych. Mając powyższe organ odwoławczy stwierdził, że kwota akcyzy należna z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oleju napędowego o kodzie CN 2710 20 11 w ilości 29 771 litrów niespełniającego wymagań jakościowych wynosi 29 711 l x 1822,00 zł/1000 litrów= 54242,76 zł

54 243 zł.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem J. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc jednocześnie o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania przez pozbawienie go prawa do obrony i czynnego udziału w sprawie oraz:

1) błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na błędnym przyjęciu, że w sprawie doszło do nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych w postaci oleju napędowego, podczas gdy prawidłowa ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego wskazuje, że dokonał zakupu i przewoził uniwersalny preparat smarowy UPS-10, o kodzie CN 34031910, zgodnie z dokumentami przewozowymi CMR oraz świadectwami jakości;

2) naruszenie przepisu art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, zwanej dalej: "o.p."), poprzez niedokładne wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla sprawy, w szczególności dlaczego w cysternie znajdował się olej napędowy, gdy z dokumentów przewozowych wynikało, że przewożony jest preparat smarowy, a co doprowadziło do bezpodstawnego określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc sierpień 2014 r., podczas gdy w sprawie nie było podstaw do określenia takiego zobowiązania;

3) naruszenie przepisu art. 187 o.p., poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, co doprowadziło do bezpodstawnego określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc sierpień 2014 r.,

w szczególności dlaczego w cysternie znajdował się olej napędowy, gdy

z dokumentów przewozowych wynikało, że przewożony jest preparat smarowy, a co doprowadziło do bezpodstawnego określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc sierpień 2014 r., podczas gdy w sprawie nie było podstaw do określenia takiego zobowiązania.

W uzasadnieniu skargi Skarżący podniósł, że wnosił o przedłużenie terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym w sprawie do [...] stycznia 2016 r. Wskazał, że ze względu na dużą odległość do B. od miejsca zamieszkania i obowiązki zawodowe nie mógł zapoznać się z materiałem zebranym przez Izbę Celną, co było konieczne do podjęcia obrony w sprawie, a w terminie ustalonym przez Izbę Celną nie miał możliwości zapoznania z aktami. Podniósł, że jego wniosek o przesłanie kserokopii akt sprawy nie został w ogóle rozpoznany. Zaznaczył również, że sprowadzał i transportował towar zgodnie z dokumentami przewozowymi oraz, że nie wiedział, iż w cysternie znajduje się olej napędowy.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga okazała się bezzasadna.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji lub postanowienia, przy czym w sprawowaniu tej kontroli nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną rozstrzygając w granicach danej sprawy (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm., dalej "p.p.s.a.").

Usunięcie z obrotu prawnego decyzji lub postanowienia może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 p.p.s.a.

Granice orzekania wyznaczone są tylko i wyłącznie granicami sprawy rozpatrywanej przez Sąd, czyli ogółem elementów stosunku administracyjno-prawnego będącego przedmiotem zaskarżonej decyzji (wyrok NSA z 20 lipca 2005 r., I FSK 68/05, LEX nr 172990). Granice sprawy wyznacza przedmiot rozstrzygnięcia w zaskarżonej ostatecznej decyzji organu odwoławczego (wyrok NSA z 2 listopada 2005 r., I FSK 264/05, LEX nr 187951).

Przedmiotem sporu jest ocena zasadności określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oleju napędowego przez Skarżącego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity Dz. U 2 2014r. poz. 752) przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych (w myśl art. 2 ust. 1 pkt 9 definiowane jako przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju). Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą. Podatnikiem natomiast, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą. W przedmiotowej sprawie, na podstawie zgromadzonej dokumentacji i zeznań świadków bezsprzecznie ustalono, że skontrolowany towar został nabyty wewnątrzwspólnotowo, czyli przemieszczony z Litwy na teren kraju w dniu [...].08.2014r. na rzecz nabywcy – J. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod adresem G., B. Z badania próbek towaru jednoznacznie wynika, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był olej napędowy w ilości 29 771 litrów, klasyfikowany do kodu CN 2710 20 11, który nie spełniał wymogów jakościowych zawartych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 09.12.2008 r. w sprawie wymagań jakościowych (tekst jednolity Dz.U. z 2013 r. poz. 1058). Zgodnie z załącznikiem nr 2 rozporządzenia, maksymalna norma wskaźnika temperatury destylacji wynosi nie więcej niż 360°C. Natomiast kontrolowana próbka paliwa wykazała jego przekroczenie tj. 95% (V/V) destyluje do 375,3°C.

W myśl art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy do wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715. Stawka akcyzy dla oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 41 (od 2012 r. jest to kod CN 2710 20 11 - według tablic korelacyjnych) oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach wynosi 1196,00 zł/1000 litrów, o czym stanowi art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy. Z uwagi na fakt, że kontrolowany wyrób nie spełnia wymogów jakościowych w zakresie przekroczenia wskaźnika temperatury destylacji, stawka akcyzy wynosi 1822,00 zł/1000 litrów zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy jak dla pozostałych paliw silnikowych.

Co więcej, w aktach sprawy znajduje się pismo Głównego Urzędu Statystycznego nr [...] z dnia [...].01.2015 r. adresowane do Naczelnika Urzędu Celnego w S. a przekazane do wiadomości do Naczelnika Urzędu Celnego w S., z którego czytamy, że "W wyniku konsultacji przeprowadzonych i Departamentem Cel Ministerstwa Finansów ustalono, że wyrób: uniwersalny preparat smarowy UPS-10, który jest mieszaniną oleju bazowego i destylatów naftowych (łącznie 90%), estrów metylowych kwasów tłuszczowych (FAME) (ok. 5%) i dodatków uszlachetniających (do 3%), zawartości siarki 6,8 g/kg, mieści się w zakresie podpozycji CN 2710 20 - (...). W pozycji CN 2710 podstawowym kryterium klasyfikacyjnym są parametry destylacji. Podział na podpozycje CN 2710 19 i CN 2710 20 wynika z braku lub obecności dodatku biodiesla. (...) Potwierdzeniem nadrzędności parametrów destylacji nad innymi właściwościami produktu jest rozporządzenie Komisji (WE) nr 231/2004 z 10 lutego 2004 r., zgodnie z którym do kodu CN 2710 19 41 obowiązującego w 2004 r.(obecnie jest to kod CN 2710 19 43) zaklasyfikowano olej smarowy o parametrach destylacji oleju napędowego. W uzasadnieniu podano, że "produkt nie może zostać zaklasyfikowany jako smar, ponieważ spełnia on przepisy dodatkowych uwag 1d) i 1e) do działu 27. Dlatego został zaklasyfikowany jako olej napędowy do silników".

Powyższy dowód w żaden sposób nie został zakwestionowany przez stronę Skarżącą, a zarzuty zawarte w skardze okazały się bezzasadne.

Przede wszystkim w ocenie Sądu zarzut strony pozbawienia podatnika możliwości czynnego udziału w sprawie jest bezpodstawny. Naczelnik Urzędu Celnego w dniu [...] listopada 2015 r. przekazał do organu II Instancji odwołanie Skarżącego wraz z aktami sprawy i ustosunkowaniem się do zarzutów zawartych w odwołaniu. Akta sprawy wpłynęły do Dyrektora Izby Celnej w dniu [...] listopada 2015 r. Po przeanalizowaniu akt sprawy i zarzutów wobec decyzji organu I instancji, postanowieniem nr [...] z dnia [...] grudnia 2015 r. organ II instancji zawiadomił podatnika o siedmiodniowym terminie do zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone w dniu [...] grudnia 2015 r. Należy zgodzić się z organem, że czynność zapoznania z aktami sprawy jest prawem strony a nie jej obowiązkiem. W odpowiedzi na zawiadomienie o możliwości zapoznania z aktami Skarżący wnioskiem z dnia [...] grudnia 2015 r. nadanym w urzędzie pocztowym w dniu [...] grudnia 2015 r. zwrócił się o przedłużenie terminu do zapoznania z materiałem dowodowym w sprawie do dnia [...] stycznia 2016 r. We wniosku Skarżący zawarł stwierdzenie, że w wypadku niemożliwości przedłużenia terminu proszę o przesłanie kserokopii akt sprawy. Dyrektor Izby Celnej pismem z dnia [...] stycznia 2016 r. poinformował podatnika, że termin określony w art. 200 § 1 o.p., dotyczący terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w sprawie jest terminem ustawowym, co oznacza, że nie ma możliwości jego przedłużenia. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 maja 2009 r. sygn. akt I FSK 310/08 (dostępny w bazie internetowej CBOSA) termin zawarty w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej jest terminem ustawowym i nie może być ani skracany ani przedłużany, zaś bezskuteczny jego upływ uprawnia organ do wydania decyzji, mimo iż strona nie skorzystała ze swojego uprawnienia. Takie działanie, jak stwierdził NSA nie stanowi naruszenia zasady czynnego uczestnictwa strony w postępowaniu. Zatem, skoro obowiązujące przepisy nie przewidują możliwości przedłużenia terminu z art. 200 § 1 o.p., to brak było podstaw do formalnego przedłużenia takiego terminu. W piśmie skierowanym do Skarżącego w dniu [...] stycznia 2016 r. informującym o braku możliwości przedłużenia terminu do zapoznania z aktami sprawy, organ II instancji jednocześnie poinformował stronę o możliwości zapoznania z aktami sprawy w siedzibie organu w terminie wnoszonym przez podatnika do dnia [...] stycznia 2016 r. Pomimo nie uwzględnienia wniosku Skarżącego o przedłużenie terminu określonego w art. 200 § 1 ustawy, organ podatkowy wstrzymał się z wydaniem decyzji do dnia wnioskowanego przez podatnika dając mu możliwość zapoznania z aktami sprawy i wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. Tym postępowaniem organ podatkowy w pełni wypełnił obowiązek wynikający z zasady określonej w art. 123 § 1 o.p. umożliwienia podatnikowi czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu. Ponadto, skoro organ poinformował Skarżącego o możliwości zapoznania z aktami sprawy w terminie oczekiwanym przez podatnika, bezzasadnym było wykonanie alternatywnego wniosku strony o przesłanie kserokopii akt sprawy. W dniu [...] stycznia 2016 r. organ II instancji kolejnym pismem skierowanym do Skarżącego poinformował, że zgodnie z datą wpływu odwołania do organu II instancji, termin ustawowy do wydania decyzji upływał w dniu [...].01.2016 r. Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że zarzut Skarżącego o otrzymaniu decyzji, jako odpowiedzi na wniosek o przedłużenie terminu, o którym mowa w art. 200 § 1 ustawy jest nieprawdziwy. Po złożeniu wniosku o przedłużenie terminu do zapoznania z aktami sprawy, organ podatkowy dwukrotnie informował Skarżącego o możliwości zapoznania się z aktami sprawy w siedzibie organu w terminie oczekiwanym przez podatnika. Z uwagi na brak reakcji strony na z dnia [...] i [...] stycznia 2016 r. Dyrektor Izby Celnej w dniu [...] stycznia 2016 r. wydał decyzję utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Kolejne pismo strony z dnia [...] stycznia 2016 r. zawierające wniosek o nadesłanie kserokopii akt sprawy wpłynęło do organu w dniu [...] stycznia 2016 r., czyli po terminie wydania decyzji ostatecznej przez organ II instancji.

Również niezasadny okazał się zarzut naruszenia przepisów art. 122 i art. 187 o.p., poprzez niedokładne wyjaśnienie wszelkich okoliczności faktycznych w sprawie i niewyczerpującą ocenę materiału dowodowego. Organy podatkowe obu instancji w sposób szczegółowy i wyczerpujący w wydanych decyzjach uzasadniły zasadność określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oleju napędowego przez Skarżącego.. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje na fakt, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był olej napędowy o kodzie CN 2710 20 11.

Zgodnie z art. 3 ust. i ustawy o podatku akcyzowym do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną 2 rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 266 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm., Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Klasyfikacja towarowa przeprowadzana w oparciu o Scaloną Nomenklaturę taryfową zawartą w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, stanowi załącznik 1 do tegoż rozporządzenia Rady (EWG), które jest corocznie nowelizowane. Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS); uwag do sekcji i działów do Taryfy, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary; ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu. Dla każdego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod Taryfy Celnej z przyporządkowaną do niego stawka celną, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Organ ma w pełni racje uznając, że wyniki badań laboratoryjnych próbek towaru pobranych w trakcie kontroli świadczą, iż badany produkt spełnia wymagania uwagi dodatkowej 2(d), bowiem mniej niż 65% objętościowo (włącznie ze stratami) destyluje w 250°C według metody ISO 3405, oraz spełnia wymogi pozycji 2 (e), bowiem co najmniej 87 % destyluje w 350 °C. Oznacza to, że badany produkt jest olejem ciężkim. W grupie olejów ciężkich spełnia wymogi przewidziane dla olejów napędowych, dlatego też winien być klasyfikowany do grupy olejów napędowych. W ten sposób spełniona została reguła 1 ORiNS. Z uwagi na zwartość około 3,2 %(V/V) estrów metylowych kwasów tłuszczowych (FAME) badany produkt spełnia wymagania określone dla podpozycji 271020 Taryfy Celnej, która obejmuje: Oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych (inne niż surowe) oraz preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70 % masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów, zawierające biodiesel, inne niż oleje odpadowe i należy go zaklasyfikować, jako olej napędowy o zawartości siarki nieprzekraczającej 0,001 % masy do kodu CN 27102011.

Produkt o nazwie handlowej "uniwersalny preparat smarowy UPS -10" w swoim składzie poza olejami ropy naftowej zawiera około 3 % FAME oraz śladowe ilości dodatku o nazwie Lubriksol SP bądź kwasu oleinowego. Lubriksol SP zgodnie z kartą charakterystyki jest stosowany jako dodatek uszlachetniający (smarnościowo-przeciwzużyciowy) do oleju napędowego (ON) i lekkiego oleju opałowego. Z powyższego wynika, iż są to dodatki poprawiające jakość olejów. Nie ulega zatem wątpliwości, iż zasadniczym składnikiem produktu są oleje ropy naftowej. Oznacza to, iż produkt ten niewątpliwie spełnia pierwszy warunek zasad klasyfikacyjnych, jak też produkt ten nie został objęty bardziej szczegółowymi pozycjami nomenklatury. Pozycja 3403 nie jest bardziej szczegółową pozycją, ponieważ zgodnie z jej brzmieniem mogą być do niej klasyfikowane preparaty smarowe (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatami przeciwrdzewnymi i antykorozyjnymi, preparatami zapobiegającymi przyleganiu do formy opartymi na smarach) oraz preparaty w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych. W ocenie organu taką bardziej szczegółową pozycją nie jest pozycja 3403, bowiem już z samego jej brzmienia wynika, że nie ma ona zastosowania w przedmiotowej sprawie.

W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).