Wyrok NSA, sygn. akt FSK 2522/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-06-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: Celem wznowienia postępowania podatkowego jest konieczność sprawdzenia, czy któraś z wad postępowania wymieniona w art. 240 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ nie miała wpływu na treść wydanej decyzji ostatecznej.

TEZY

Celem wznowienia postępowania podatkowego jest konieczność sprawdzenia, czy któraś z wad postępowania wymieniona w art. 240 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ nie miała wpływu na treść wydanej decyzji ostatecznej.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 7 czerwca 2005r. na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 9 sierpnia 2004 r. SA/Rz 1824/03 w sprawie ze skargi Teofili S. na decyzję Izby Skarbowej w R. z dnia 12 listopada 2003 r. (...) w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za styczeń 1998 r. - uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Rzeszowie; (...).


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9.08.2004 r., SA/Rz 1824/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie po rozpoznaniu w dniu 29.07.2004 r. sprawy ze skargi Teofili S. na decyzję Izby Skarbowej w R. z dnia 12.11.2003 r. (...) w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za styczeń 1998 r. - uchylił zaskarżoną decyzję, orzekł, że nie podlega ona wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku i zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej w R. na rzecz skarżącej 2.863,60 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu Sąd podał, że Urząd Skarbowy w T. decyzją z dnia 6.11.1998 r. (...) określił Podatnikowi za styczeń 1998 r. kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości 12.425 zł, zaległość podatkową w kwocie 2 1.213 zł i odsetki za zwłokę w wysokości 6.768,40 zł liczone od dnia zwrotu kwoty 30.000 zł, tj. od 21 marca 1998 r. do dnia wydania decyzji oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 6.363 zł.

Po rozpoznaniu odwołania Teofili S. od powyższej decyzji, Izba Skarbowa w R. decyzją z dnia 22.08.1999 r. (...) uchyliła decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej odsetek za zwłokę oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego i określiła zaległość podatkową w kwocie 17.575 zł a odsetki za zwłokę w wysokości 5.607 zł, w pozostałej części tj. co do określenia kwoty zwrotu różnicy podatku, utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Izba Skarbowa powołała art. 233 par. 1 pkt 2a, art. 52 par. 1 pkt 2, art. 53 par. 1 i 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, art. 10 ust. 2, art. 33 ust. 1, art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm. - zwana dalej ustawą o VAT/. Według ustaleń poczynionych w decyzjach organów podatkowych podatniczka prowadziła działalność w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej firan, obrusów itd. oraz eksportu tych towarów. W toku postępowania organ I instancji - w oparciu o dokumenty źródłowe sprzedaży i rejestry księgowań - stwierdził, iż na udokumentowanie sprzedaży eksportowej podatniczka wystawiała dwa rodzaje faktur, a mianowicie faktury eksportowe z ceną wyrażoną w dolarach amerykańskich i faktury z ceną wyrażoną w złotówkach i wykazanym należnym podatkiem od towarów i usług według stawki 22 procent. Te "podwójne" faktury opatrzone były tymi samymi numerami, zawierały tę samą datę, to samo oznaczenie towaru, odbiór ich był podpisany przez nabywcę, nadto faktury z ceną złotówkową zawierały adnotację: "zapłacono gotówką". W ewidencji sprzedaży VAT ujęte były wyłącznie faktury eksportowe z wykazaną stawką podatkową "0" procent" przy czym wartość sprzedaży była przeliczana na złotówki według stosownego kursu waluty. Należny podatek od towarów i usług wykazany w złotówkowych fakturach według stawki 22 procent wyniósł w styczniu 1998 r. w sumie kwotę 23.052,38 zł i kwota tego podatku winna być wpłacona przez podatniczkę, co wynika z przepisu art. 33 ust. 1 powołanej ustawy o VAT. Przepis ten przewiduje, bowiem szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego na skutek samego tylko wystawienia faktury lub rachunku uproszczonego z wykazaną kwotą podatku od towarów i usług. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na decyzję Izby Skarbowej skarżąca stwierdziła, że wszystkie dokumenty dotyczące transakcji eksportowych były skompletowane i przedłożone do kontroli, przy czym faktury z należnością wyrażoną w złotówkach i ze stawką 22 procent podatku były wystawiane tylko dla uwidocznienia stawek dotyczących towarów eksportowych i były traktowane jako dokumenty wewnętrzne firmy. Faktury złotówkowe nie były przekazywane nabywcy. Nabywca podpisywał je tylko na dowód, że otrzymał dane ilości towaru, zaś adnotacja "zapłacono gotówką" widniała na nich tylko ze względu na "ustawienie" programu komputerowego.

Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Rzeszowie wyrokiem z dnia 23 listopada 2000 r., SA/Rz 477/99 skargę oddalił stwierdzając, że przyjęcie przez organy podatkowe, iż wykazany w "zwykłych" fakturach podatek od towarów i usług jest podatkiem, do którego zapłaty zobowiązana jest skarżąca, nie zostało przez sąd zakwestionowane. Przepis art. 33 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje, bowiem samoistny przypadek powstania obowiązku podatkowego na skutek samego wystawienia przez podmioty w tym przepisie wymienione faktury lub rachunku uproszczonego z wykazanym podatkiem. Niewątpliwie przepis ten ma charakter sankcyjny w celu zapobiegania wystawianiu tzw. pustych faktur lub faktur nieadekwatnych do treści dokonywanych transakcji, ale jest przepisem obowiązującym i organy obowiązane są go stosować.

Rewizja nadzwyczajna od powyższego wyroku, wniesiona przez Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego, została oddalona przez Sąd Najwyższy wyrokiem z dnia 9.07.2002 r. /III RN 119/01/. Teofila S. złożyła w dniu 3.12.2002 r. wniosek o wznowienie postępowania sądowego zakończonego prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Rzeszowie z dnia 23.11.2000 r. /SA/Rz 477/99/, wskazując w uzasadnieniu wniosku rażące naruszenie przepisów prawa a to: art. 217 Konstytucji RP, art. 2 ust. 1-3, art. 15 i art. 33 ustawy o VAT. Wobec stwierdzenia braku podstaw do wznowienia postępowania Naczelny Sąd Administracyjny, postanowieniem z dnia 23.01.2003 r. /SA/Rz 477/99/, wniosek odrzucił. Następnie pismem z dnia 28.06.2003 r. skarżąca powołując się na art. 240 par. 1 pkt 5 i 7 Ordyncji podatkowej podniosła o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Izby Skarbowej w R. z dnia 22.02.1999 r. (...) wywodząc, że wniosek uzasadniony jest błędnym ustaleniem stanu faktycznego poprzez nie przeprowadzenie dowodu na potwierdzenie posiadania przez skarżącą podwójnej ilości asortymentów towarów. Ponadto zdaniem skarżącej decyzja jest sprzeczna z uchwałą siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22.04.2002 r. FPS 2/02.

Izba Skarbowa w R. postanowienie z dnia 24 lipca 2003 r. wszczęła postępowanie wznowieniowe, a następnie decyzją z dnia 29.08.2003 r. (...), wydaną na podstawie art. 245 par. 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 24 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw /Dz.U. nr 169 poz. 1387/, odmówiła uchylenia własnej decyzji ostatecznej uznając, że nie istnieją podstawy do jej uchylenia w trybie przepisów o wznowieniu postępowania, ponieważ nie zachodzą okoliczności określone w art. 240 par. 1 pkt 5 i 7 Ordynacji podatkowej, na które to przepisy powołuje się strona.

Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, Izba Skarbowa decyzją z dnia 12.11.2003 r. (...) utrzymała w mocy swą decyzję z 29.08.2003 r. W uzasadnieniu decyzji podano, że w sprawie - wbrew twierdzeniom skarżącej - nie zachodzą przesłanki pozwalające na uchylenie decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Zgodnie bowiem z przepisem art. 240 par. 1 pkt 5 i 7 Ordynacji podatkowej postępowanie wznawia się, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję bądź też decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Zdaniem organu orzekającego, z uwagi na brzmienie powołanego przepisu, faktury na zakup towarów handlowych nie można uznać za nowy dowód, który istniałby w dniu wydania decyzji i nie byłby znany organowi podatkowemu. Podstawę do uchylenia decyzji nie stanowi także uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 22 kwietnia 2002 r., FPS 2/02.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Teofila S. podniosła, że okolicznością uzasadniającą wznowienie postępowania był dotychczas nie badany przez organy podatkowe fakt, iż w okresie objętym kontrolą nie posiadała ona takich ilości towarów, które pozwalałyby na dokonanie wszystkich transakcji w oparciu o dwa rodzaje faktur. Zarzuciła wydanie decyzji w oparciu o nieaktualny stan prawny. Nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, że uchwała składu 7 sędziów NSA z 22.04.2002 r. nie jest nową okolicznością faktyczną. Dodatkowo na rozprawie pełnomocnik skarżącej wniósł pismo procesowe, w którym podkreślił, że organy podatkowe nie dokonały analizy okoliczności uzasadniających wznowienie postępowania i uchylenie ostatecznych decyzji wymiarowych. W ocenie pełnomocnika skarżącej organy podatkowe zastosowały normę prawną, która nie mogła być wyprowadzona z zastosowanego przepisu art. 33 ustawy o VAT. W jego ocenie podstawa wznowienia określona w art. 240 par. 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej - w drodze wykładni funkcjonalnej - ma także zastosowanie w przypadku zmiany orzecznictwa.

Pełnomocnik skarżącej stwierdził także, że zasady jest wniosek o zbadanie konstytucyjności przepisu art. 33 ustawy o VAT. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w R. wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko. Uchylając zaskarżoną decyzję Sąd podniósł, iż organ podatkowy stwierdzając, że faktury zakupu i spis z natury nie są nowymi dowodami o jakich mowa w przepisie art. 245 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej uzasadniającymi uchylenie decyzji merytorycznej w sposób przekonujący swego stanowiska nie uzasadnia. Zdaniem Sądu organ, poza dokonaną wykładnią pojęcia "nowych dowodów" i "nowych okoliczności" nie wskazuje jednoznacznie konkretnych okoliczności, które wskazywałyby na prawidłowość zajętego w tej mierze stanowiska. W szczególności organ nie podaje jednoznacznie faktów, które pozwalałyby na stwierdzenie. że nowe dowody, na które powołuje się skarżąca były znane organom orzekającym. Pominięcie przez organ orzekający okoliczności wskazujących na prawidłowość zajętego przez niego w tej mierze stanowiska uniemożliwia dokonanie przez Sąd kontroli zaskarżonej decyzji. Także nie wskazano tej części materiału dowodowego /protokół badania ksiąg, ewidencja zakupu, ewidencja sprzedaży i inne/, z której wynikałby fakt skorzystania przez organ podatkowy z tych dowodów, albo tych wniosków dowodowych, w których strona zażądałaby przeprowadzenia tych dowodów, a organ uznał je za zbędne lub nie mające znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Podkreślić tylko należy, że w protokole z dnia 2.06.1998 r. organ ogólnie powołuje się na ewidencję zakupu, a w protokole z dnia 14 września 1998 r. wyjaśnieniu podlegają tylko różnice między dokumentami sprzedaży eksportowej tj. fakturami eksportowymi VAT a dokumentami wywozowymi SAD a nie między dokumentami zakupu towarów a dokumentami sprzedaży. Z pism zalegających w aktach sprawy, a podpisanych przez skarżącą wprost nie wynika by wnosiła ona o przeprowadzenie takich dowodów lub powoływała się na takie same nowe okoliczności faktyczne jak w uzasadnieniu żądania wznowienia postępowania - podkreślił Sąd.

Zdaniem Sądu orzeczenie organu odwoławczego, a ściślej uzasadnienie zaskarżonej decyzji wydane zostało z naruszeniem przepisów art. 210 par. 4 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie organu drugiej instancji winno zawierać ustosunkowanie się do zgłoszonych w odwołaniu zarzutów i zaprezentowanie toku własnego rozumowania. Jako przykład naruszenia art. 210 par. 4 Ordynacji podatkowej Sąd zacytował fragment uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w której organ stwierdził, iż "(...) Powołane faktury na zakup towarów handlowych nie są bowiem nowymi dowodami, które istniałyby w dniu wydania decyzji, byłyby nie znane organowi podatkowemu i którymi nie dysponowałby w trakcie postępowania podatkowego".

W ocenie Sądu organ podatkowy trafnie ocenił, iż za podstawę do wznowienia postępowania nie można uznać uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 2002 r. /FPS 2/02/, na którą powołała się skarżąca oraz jej pełnomocnik, bowiem z utrwalonego już orzecznictwa Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, iż wykładnia przepisu prawa materialnego, w tym przypadku przepisu ustawy o VAT, dokonana przez Naczelny Sąd Administracyjny, a także stanowisko zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest ani nową okolicznością faktyczną, ani nowym dowodem uzasadniającym wznowienie postępowania. W żadnym przypadku nie można także uznać, iż w rozpoznawanej sprawie zachodzi podstawa do wznowienia postępowania określona w przepisie art. 240 par. 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej tzn. aby decyzja, której uchylenia domaga się skarżąca została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji.

Sąd przedstawił też pogląd, że wobec nie budzącej wątpliwości treści przepisu art. 240 par. 1 Ordynacji podatkowej nie można uznać, iż zachodzi w omawianym przypadku konieczność stosowania wykładni funkcjonalnej. Sąd również nie podzielił stanowiska skarżącej w zakresie podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji poprzez niekonstytucyjność przepisu art. 33 ustawy o VAT. W dacie orzekania przez organy podatkowe o wznowieniu postępowania przepis art. 33 ustawy o VAT nie utracił mocy obowiązującej i dlatego nie zachodziła przesłanka z art. 240 par. 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Izby Skarbowej w R..

Zaskarżając wyrok w całości na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wniósł:

1 o uchylenie go w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania ewentualnie

2. o zmianę zaskarżonego wyroku poprzez oddalenie skargi

3. o zasądzenie od skarżącej na rzecz strony przeciwnej kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego tj. art. 240 par. 1 pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa, poprzez niewłaściwe zastosowanie do ustalonego stanu sprawy poprzez przyjęcie nie wykazania przez organ podatkowy braku przesłanek do wznowienia postępowania skutkujących uchyleniem decyzji dotychczasowej. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podano, że skarżąca jako przesłankę do wznowienia postępowania powołała art. 240 par. 1 pkt 5 i 7 Ordynacji podatkowej, przy czym Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku, uznał za słuszne stanowisko organów podatkowych co do braku przesłanki określonej w pkt 7 tego przepisu, stąd przedmiotem skargi kasacyjnej objęto pkt 5 par. 1 art. 240 wskazanej wyżej ustawy. Powołując okoliczności objęte ww. przepisem, skarżąca stwierdziła, że organy podatkowe dokonały rozstrzygnięcia w sprawie w oparciu o błędne ustalenie stanu faktycznego "(...) wobec nie przeprowadzenia dowodu na potwierdzenie faktu posiadania przez moją firmę podwójnych asortymentów towarów, są faktury zakupu za okres objęty przeprowadzoną kontrolą, wystawione przez Fabrykę Firanek przez spis towarów dokonany na dzień 1997.12.31".

W ocenie skarżącej, ponieważ organy podatkowe nie badały powyższych dowodów w żadnym stadium postępowania, stąd są to dowody nie znane organowi, a więc dowody nowe.

Analizując powołaną przez skarżącą okoliczność, nie sposób nie wspomnieć, iż granica postępowania w sprawie wznowienia jest wyznaczona zakresem sprawy rozstrzygniętej decyzją ostateczną przy czym ostateczną decyzją "wymiarową" określono skarżącej podatek od towarów w oparciu o art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług, który to przepis przewidywał /jak to także wskazał Sąd w zaskarżonym wyroku/ samoistny przypadek powstania obowiązku podatkowego na skutek samego wystawienia przez podmioty w tym przepisie wymienione faktury lub rachunku uproszczonego z wykazanym podatkiem; ta sama zasada dotyczy sytuacji wskazanej w ust. 2 tego przepisu.

Wskazane przez stronę "nowe dowody" znane były organowi, który dysponował nimi w trakcie zwykłego postępowania podatkowego. Nie można pominąć i tej okoliczności - podkreślono w skardze kasacyjnej - że nawet zbadanie wskazanych przez stronę "dowodów" nie miałoby istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy z uwagi na treść art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiącej podstawę decyzji wymiarowej. Podniesiono, że okoliczność, iż powołane przez skarżącą "dowody" były w dyspozycji organu, przyznaje sama skarżąca, bo nawet w skardze na str. 4 /co uszło uwadze Sądu/ stwierdza cyt. "Dla organów podatkowych bez znaczenia w sprawie był fakt posiadania lub nie odpowiednich ilości towarów, wystarczających również dla przekazania hipotetycznym klientom w oparciu o tzw. "puste faktury". W związku z takim przekonaniem w kolejnych postępowaniach podatkowych okoliczność ta świadomie była pomijana, jako - zdaniem organów podatkowych - nie posiadająca znaczenia w prowadzonej sprawie (...)". Oświadczenie to stanowi dodatkowe potwierdzenia słuszności zajętego przez organ rozpatrujący przesłanki wznowienia stanowisko, iż powołane "dowody" były w dyspozycji organu, przy czym organ podatkowy nie uznał ich za istotne "w prowadzonej sprawie, co jest przekonaniem zrozumiałym z uwagi na treść art. 33 ustawy o VAT. W podobnej co do zasady sprawie NSA w wyroku z dnia 9 kwietnia 2001 r. V SA 1831/00 - Lex 51329 stwierdził, że jeżeli dowody były znane a organ tylko ich nie badał, to nie można takich dowodów w postępowaniu wznowieniowym uważać za nowe. Tak więc rozstrzygający sprawę w zakresie wznowienia postępowania organ prawidłowo uznał, iż przytoczone przez skarżącą "dowody" nie są "nowymi dowodami" w rozumieniu art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a tym samym nie mogą stanowić podstawy do uchylenia dotychczasowej decyzji.

W świetle przytoczonych okoliczności, nie można też zgodzić się ze stanowiskiem Sądu, iż "uzasadnienie zaskarżonej decyzji zostało wydane z naruszeniem wskazanych przepisów i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy", bo uzasadnienie decyzji zawiera zasadnicze elementy określone w art. 210 i co do zasady prezentuje wyrażone przez organ stanowisko, przy czym nie zawiera takich uchybień, które miałyby "istotny wpływ na wynik sprawy" stosownie do powołanych wyżej okoliczności. Wnoszący skargę kasacyjną nadmienił także, że skarżąca poprze złożenie wniosku o wznowienie postępowania i uzasadnienie jego podstaw zmierza do ponownego rozpatrzenia sprawy w aspekcie merytorycznym w zakresie ponownego przeprowadzenia postępowania dowodowego, co stoi w sprzeczności z istotą postępowania wznowieniowego, które może się toczyć w ramach zakreślonych art. 240 par. 1, stąd przedmiotem takiego postępowania nie może być ponowne merytoryczne rozpatrzenie sprawy zakończonej ostateczną decyzją wymiarową, przy czym prawidłowość tego postępowania została skontrolowana przez Sąd, który oddalając skargę, nie stwierdził uchybień, które uzasadniałyby uchylenie decyzji wymiarowej. Teofila S. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik Teofili S. podniósł zarzut nieważności postępowania w oparciu o przepisy art. 18 par. 3 w zw. z art. 183 par. 2 pkt 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i w oparciu o ten zarzut wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do rozpoznania Sądowi I instancji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Celem wznowienia postępowania podatkowego jest konieczność sprawdzenia, czy któraś z wad postępowania wymieniona w art. 240 par. 1 Ordynacji podatkowej nie miała wpływu na treść wydanej decyzji ostatecznej. Uzasadniając wyrok z dnia 9 sierpnia 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie stwierdził, że organ podatkowy trafnie ocenił, iż za podstawę do wznowienia postępowania nie można uznać uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 2002 r. /FPS 2/02/. na którą powołała się skarżąca oraz jej pełnomocnik, bowiem z utrwalonego już orzecznictwa Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, iż wykładnia przepisu prawa materialnego, w tym przypadku przepisu ustawy o VAT, dokonana przez Naczelny Sąd Administracyjny," a także stanowisko zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest ani nową okolicznością faktyczną, ani nowym dowodem uzasadniającym wznowienie postępowania.

W żadnym wypadku nie można także uznać - podkreślił następnie Sąd - iż w rozpoznawanej sprawie zachodzi podstawa do wznowienia postępowania określona w przepisie art. 240 par. 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. Sąd uznał także, że wobec nie budzącej wątpliwości treści przepisu art. 240 par. 1 Ordynacji podatkowej nie można uznać - jak chce tego pełnomocnik skarżącej - iż zachodzi w omawianym przypadku konieczność stosowania wykładni funkcjonalnej.

Podkreślając, że postępowanie wznowieniowe nie jest procedurą przy pomocy której można wzruszyć wadliwą decyzję administracyjną w każdym przypadku - Sąd podkreślił, że możliwość taka istnieje tylko w przypadkach określonych w art. 240 par. 1 Ordynacji podatkowej. Następnie Sąd I instancji podał, że ewentualnej podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji nie może stanowić także wskazywany przez skarżącą i jej pełnomocnika brak konstytucyjności przepisu art. 33 ustawy o VAT. Po dokonaniu szczegółowej analizy powyższych zagadnień, w końcowej części uzasadnienia Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie stwierdził: "Skoro zatem skarżąca i jej pełnomocnik mimo powołania się na okoliczności określone w art. 240 par. 1 pkt 5 i 7 Ordynacji podatkowej nie wykazali, by okoliczności takie i dowody istniały, to stanowisko organu orzekającego co do braku podstaw uchylenia decyzji w trybie przepisów o wznowieniu postępowania jest prawidłowe". Powyższe stanowisko Sądu odnieść należy do zarzutu skargi kasacyjnej i jej uzasadnienia, a także do tych stwierdzeń Sądu, które rzutowały na uchylenie decyzji administracyjnej w oparciu o przepis art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sąd bowiem stwierdził również, że stanowisko organu, iż faktury zakupu i spis z natury nie są nowymi dowodami o jakich mowa w art. 245 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nie zostało przekonująco uzasadnione, a także, że organ nie podał jednoznacznie faktów pozwalających na stwierdzenie, iż nowe dowody, na które powołuje się skarżąca, były znane organom orzekającym.

Przyznać należy rację Dyrektorowi Izby Skarbowej w R., który podnosi w skardze kasacyjnej, że analizując powołaną przez skarżącą okoliczność, nie sposób nie wspomnieć, iż granica postępowania w sprawie wznowieniowej jest wyznaczona zakresem sprawy rozstrzygniętej decyzją ostateczną. Ostateczną decyzją wymiarową określono skarżącej podatek od towarów i usług w oparciu o przepis art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który to przepis przewidywał samoistny przypadek powstania obowiązku podatkowego na skutek wystawienia faktury lub rachunku uproszczonego z wykazanym podatkiem. Ta sama zasada dotyczy sytuacji wskazanej w ust. 2 tego przepisu. Faktu obowiązywania tego przepisu Sąd nie zakwestionował stwierdzając, że "w rozpoznawanej sprawie w dacie orzekania przez organy podatkowe o wznowieniu postępowania przepis art. 33 ustawy o VAT nie utracił mocy. W rezultacie zaskarżony wyrok wydany został z naruszeniem prawa materialnego tj. art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że organ podatkowy nie wykazał i nie uzasadnił w sposób wystarczający braku przesłanek do odmowy uchylenia decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za styczeń 1998 r. z powodu braku podstaw do jej uchylenia na podstawie art. 240 par. 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do podniesionego na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym przez pełnomocnika Teofili S. zarzutu nieważności postępowania w oparciu o przepis art. 183 w zw. z art. 183 par. 2 pkt 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd stwierdza, że zarzut ten jest niezasadny. Nieważność postępowania Sąd bierze pod rozwagę z urzędu na podstawie przepisu art. 183 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wymieniony przez pełnomocnika strony przepis art. 183 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stanowi, że sędzia, który brał udział w wydaniu orzeczenia objętego skargą o wznowienie postępowania, nie może orzekać co do tej skargi. Przepis ten dotyczy wznowienia postępowania sądowego. Taka sytuacja w sprawie nie zachodzi, co oznacza brak podstaw do zastosowania art. 183 par. 2 pkt 4 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Z przytoczonych powodów Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie przepisów art. 185 par. 1, art. 203 pkt 2 i art. 209 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./.