Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1972/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-09-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok
Uchylono zaskarżoną decyzję
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3,
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
Teza: Względy techniczne, o których mowa w art.1a ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.),  wykluczające możliwość wykorzystywania budynku lub budowli w prowadzonej działalności gospodarczej mogą także być wynikiem postępu technologicznego. Bez przebudowy lub adaptacji korzystanie z budynku lub budowli zgodnie z ich pierwotnym przeznaczeniem może być niemożliwe z uwagi na prawem określone warunki techniczne, przy czym niemożność ta ma charakter trwały, nawet wówczas, gdy możliwe jest (technicznie) dostosowanie budynku do nowych, obowiązujących norm technicznych. Dopóki zmiany takie nie zostaną dokonane (niezależnie od powodów, dla których nie są dokonywane), to względy techniczne uniemożliwiają (w sposób obiektywny, niezależny od podatnika) korzystanie z budynku lub budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Istotna jest bowiem pierwotna przyczyna, która uniemożliwia korzystanie z przedmiotu opodatkowania, a nie następcze powody,  dla których nie doprowadzono przedmiotu opodatkowania do stanu używalności.

TEZY

Względy techniczne, o których mowa w art.1a ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.),  wykluczające możliwość wykorzystywania budynku lub budowli w prowadzonej działalności gospodarczej mogą także być wynikiem postępu technologicznego. Bez przebudowy lub adaptacji korzystanie z budynku lub budowli zgodnie z ich pierwotnym przeznaczeniem może być niemożliwe z uwagi na prawem określone warunki techniczne, przy czym niemożność ta ma charakter trwały, nawet wówczas, gdy możliwe jest (technicznie) dostosowanie budynku do nowych, obowiązujących norm technicznych. Dopóki zmiany takie nie zostaną dokonane (niezależnie od powodów, dla których nie są dokonywane), to względy techniczne uniemożliwiają (w sposób obiektywny, niezależny od podatnika) korzystanie z budynku lub budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Istotna jest bowiem pierwotna przyczyna, która uniemożliwia korzystanie z przedmiotu opodatkowania, a nie następcze powody,  dla których nie doprowadzono przedmiotu opodatkowania do stanu używalności.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (sprawozdawca), Protokolant Aleksandra Brach, po rozpoznaniu w dniu 10 września 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. [...] "C." sp. z o. o. w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 8 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 1395/12 w sprawie ze skargi P. [...] "C." sp. z o. o. w C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 5 czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną decyzję z dnia 5 czerwca 2012 r. nr [...], 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz P. [...] "C." sp. z o. o. w C. kwotę 7767 (słownie: siedem tysięcy siedemset sześćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 8 stycznia 2013 r., I SA/Kr 1395/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę C. z o.o. w C. (dalej: "Spółka") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 5 czerwca 2012 r., Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r.

Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez Sąd pierwszej instancji, stanie faktycznym:

Decyzją z dnia 29 grudnia 2011 r., [...] Burmistrz C. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 70.034 zł. Spółka jest użytkownikiem wieczystym gruntu o powierzchni 450 m2 oraz właścicielem posadowionego na tym gruncie budynku administracyjnego o powierzchni użytkowej 3.630 m2. Od 2010 r. Spółka uznała, że z racji niewykorzystywania budynku na działalność gospodarczą nie podlega on opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Do deklaracji za 2010 r. Spółka dołączyła pismo, z którego wynikało, że trudności finansowe oraz techniczne nie pozwalały na wykonanie zaleceń Komendanta Powiatowej Państwowej Straży Pożarnej w O., określonych decyzją z dnia 10 kwietnia 2007 r. nr [...] oraz następnymi w sprawie usunięcia uchybień naruszających przepisy przeciwpożarowe. Spółce nakazano wykonanie niezbędnych prac umożliwiających eksploatację budynku biurowca. Z tego powodu zarząd Spółki zdecydował się na całkowite wyłączenie budynku z eksploatacji ze względu na zbyt duże przeszkody i wymagania stawiane przez Komendanta i jednocześnie uznał za uzasadnione zastosowanie przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), powoływanej dalej jako: "u.p.o.l.". Organ wziął pod uwagę, że w świetle udostępnionej przez Spółkę prywatnej opinii w zakresie budowlanych zabezpieczeń przeciwpożarowych budynku administracyjnego - nie spełnia on wymogów bezpiecznego użytkowania, określonych w przepisach budowlanych i przeciwpożarowych, ewentualna eksploatacja zagraża bezpieczeństwu ludzi. Wobec braku odpowiedzi na skierowane do Spółki wezwanie o przedłożenie nowej dokumentacji dotyczącej budynku czy też wskazania nowych okoliczności dotyczących stanu budynku, przeprowadzono jego oględziny (protokół z dnia 27 października 2011 r.).

W toku postępowania podatkowego, w oparciu o przedstawione przez przedstawicieli Spółki dokumenty ustalono, że Komendant PSP stwierdził bezprzedmiotowość wydanych wcześniej decyzji nakazujących Spółce usunięcie uchybień naruszających przepisy przeciwpożarowe, a to z uwagi na pochodzące od niej informacje o zaprzestaniu z końcem kwietnia 2009 r., faktycznego użytkowania budynku. Organ podatkowy powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych stwierdził, że brak odpowiednich zabezpieczeń czy wymaganego oświetlenia i stwierdzone w złożonej opinii nieprawidłowości w zakresie bezpieczeństwa przeciwpożarowego powodujące, że budynek nie może być użytkowany w obecnym stanie technicznym, nie ma znaczenia, skoro celem prowadzonej przebudowy jest właśnie przystosowanie budynku na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej. Mając na uwadze starania Spółki o określenie przez Komendanta PSP wymogów stawianych takiemu obiektowi oraz docelowego terminu wykonania niezbędnych prac dających możliwość eksploatacji tego obiektu, organ doszedł do przekonania, że strona dążyła do tego, by użytkować budynek biurowca, jednak wymagania wskazane przez Komendanta PSP stały się dla Spółki zbyt uciążliwe, ale przy tym możliwe do usunięcia. Zdaniem organu wynika z tego, że uchybienia te nie mają trwałego charakteru, a ich usunięcie jest zależne od woli podatnika.

W odwołaniu od tej decyzji Spółka zarzuciła organowi naruszenie art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), powoływanej dalej jako: "O.p.", poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i w efekcie błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie, że niemożność, ze względu na niespełnienie warunków bezpieczeństwa przeciwpożarowego, użytkowania budynku nie stanowi o niemożności jego wykorzystywania do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych, ponieważ usunięcie tych przeszkód zależy tylko od woli podatnika, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu powinna przewidywać wyłączenie spod opodatkowania takiego budynku, który ze względu na niespełnienie warunków technicznych (bezpieczeństwa przeciwpożarowego) nie może być użytkowany. W ocenie Spółki nieracjonalne jest przyjmowanie za słuszne ustaleń dokonanych przez biegłego, że sporny budynek nie spełnia warunków bezpieczeństwa przeciwpożarowego i z tego powodu nie może być użytkowany, a jednocześnie negowanie wniosku, że nie oznacza to trwałej przeszkody w wykorzystywaniu budynku do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Przywoływane przez organ kryterium trwałości, zdaniem skarżącej, nie daje się bowiem w żaden sposób wyinterpretować z przepisów prawa. Spółka dalej podniosła, że dokonana przez organ wykładnia przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w istocie czyniłaby ten zapis martwym, gdyż zawsze możliwe jest wykonanie takich prac i robót, które doprowadzą budynek do stanu używalności na cele działalności gospodarczej. Spółka zwróciła uwagę, że samo kryterium trwałości przeciwstawiane musi być przejściowej niemożliwości wykorzystania budynku pod prowadzenie działalności gospodarczej, co wiąże się z wykonaniem prac remontowych tudzież adaptacyjnych. Odwołująca się wskazała, że przez względy techniczne, które uniemożliwiają wykorzystywanie budynku dla potrzeb działalności gospodarczej należy rozumieć taką sytuację, w której budynek nie nadaje się trwale do eksploatacji i użytkowania. Taka sytuacja ma miejsce wówczas, gdy budynek ze względu na wady konstrukcyjne lub niespełnienie przepisów dotyczących warunków technicznych nie może być użytkowany. W takiej sytuacji niemożność wykorzystywania budynku dla potrzeb działalności gospodarczej ma charakter trwały, w przeciwieństwie do przeprowadzania prac adaptacyjnych czy remontowych, których wykonywanie co prawda także uniemożliwia faktyczne wykorzystywanie budynku dla potrzeb działalności gospodarczej, jednakże ze względu na charakter dokonywanych prac, niemożliwość ta ma charakter przejściowy.

Decyzją z dnia 5 czerwca 2012 r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie utrzymało w mocy zakwestionowane rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy zgodził się ze Spółką, że w świetle zebranego materiału dowodowego nie budzi wątpliwości, że należący do spółki budynek nie spełnia warunków bezpieczeństwa przeciwpożarowego i z tego powodu nie może być użytkowany. Spór dotyczy kwestii, czy powyższy stan faktyczny oznacza, że budynek nie może być wykorzystywany ze "względów technicznych" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Organ drugiej instancji nie znalazł podstaw do uwzględnienia sformułowanego w toku postępowania odwoławczego wniosku dowodowego o powołanie biegłego. W ocenie organu we wniosku tym nie wskazano bowiem na inne niż dotychczas okoliczności faktyczne, uzasadniające przeprowadzenie dowodu, a stan sprawy udokumentowany jest dostatecznie innymi dowodami. W tych okolicznościach organ odwoławczy podzielił pogląd organu pierwszej instancji, że braki w wyposażeniu budynku w wymagane urządzenia czy instalacje, stwierdzone nieprawidłowości w zakresie bezpieczeństwa przeciwpożarowego, o których mowa w przedłożonej przez stronę opinii nie skutkują wystąpieniem "względów technicznych".

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Spółka zarzuciła organom naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ wynik sprawy, a to:

- art. 122 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 235 O.p. poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a zwłaszcza nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z dziedziny budownictwa w celu ustalenia, czy budynek należący do Spółki może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych;

- art. 188 w zw. z art. 235 oraz art. 229 O.p. poprzez bezzasadne oddalenie złożonego wniosku o przeprowadzenie dowodu, pomimo że bardzo istotne okoliczności faktyczne mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy nie zostały w sposób wystarczający stwierdzone żadnym innym dowodem;

- art. 197 § 1 w zw. z art. 235 O.p. poprzez odmowę dopuszczenia dowodu z opinii biegłego dysponującego wiadomościami specjalnymi sytuacji, gdy takie wiadomości były wymagane w sprawie.

Ponadto skarżąca wskazała na naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że przez zwrot "nieruchomość nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych" sformułowany w tym przepisie, należy rozumieć niemożność wykorzystywania budynku do działalności gospodarczej, przejawiającą się w niemożności przebudowy lub adaptacji danego budynku do prowadzonej zarejestrowanej przez podatnika działalności gospodarczej, przy czym dla oceny możliwości wykorzystywana nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej nie ma znaczenia okoliczność, że budynek nie spełnia norm technicznych i nie może być użytkowany, podczas gdy prawidłowa wykładnia tej normy powinna zakładać, że przez "nieruchomość nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych", o których mowa w tym przepisie należy rozumieć trwałą, niezależną od woli podatnika niemożność wykorzystywania budynku do działalności gospodarczej, w szczególności potwierdzoną przez stosowne decyzje o zakazie użytkowania budynku, przy czym dla oceny możliwości wykorzystywana nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej nie mają znaczenia potencjalnie istniejąca możliwość przebudowy lub adaptacji budynku.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę. Zdaniem składu orzekającego w sprawie stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podzielił, uznając je za niewadliwe. Uznał więc za nieuzasadnione zarzuty naruszenia przepisów postępowania- art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 197 § 1 w związku z art. 235 i art. 229 O.p. Sąd pierwszej instancji odwołał się do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i zaakceptował stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie, że o tym, czy nieruchomość podlega wyłączeniu z opodatkowania stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decydują obiektywne okoliczności wskazujące na to, że budynek nie może być wykorzystywany ze względów technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej. Pogląd ten jest ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przez względy techniczne, należy rozumieć trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystywaniu gruntu, budynku, budowli do prowadzenia działalności gospodarczej, która musi być niezależna od woli przedsiębiorcy, wynikać bezpośrednio ze stanu technicznego tego przedmiotu, powodującego zerwanie jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji zakup przedmiotowej nieruchomości przez skarżącą Spółkę wskazuje na jej wolę wykorzystywania nieruchomości w takim stanie technicznym dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Z uwagi na stwierdzone uchybienia przepisom przeciwpożarowym w 2007 r. została wydana decyzja Komendanta Powiatowego Straży Pożarnej w O. nakazująca usunięcie wskazanych w niej nieprawidłowości, poprzez wykonanie określonych prac przystosowawczych w stanowiącym własność Spółki budynku. Zdaniem Sądu zasadne jest zatem stanowisko organów podatkowych obu instancji, że niemożność wykorzystania przedmiotowej nieruchomości w działalności gospodarczej nie ma charakteru trwałego i obiektywnego.

Reasumując skład orzekający w sprawie wskazał, iż organy prawidłowo uznały, że w sprawie nie jest możliwe uznanie, aby budynek nie mógł być wykorzystywany do działalności gospodarczej. W ocenie składu orzekającego w sprawie "względy techniczne" nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji determinowanych względami finansowymi.

Wyrok ten Spółka zaskarżyła skargą kasacyjną, domagając się jego uchylenia oraz uchylenia zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 5 czerwca 2012 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Burmistrza C. z dnia 29 grudnia 2011 r. i zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego, według norm przepisanych za obie instancje. Ewentualnie na wypadek nieuwzględnienia tego wniosku Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie do ponownego rozpoznania i zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego, według norm przepisanych.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie prawa materialnego, a to:

1) art. 1a ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt. 2 plit. b) u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że nie stanowi o niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania (budynku) do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, a przez to stanowi o opodatkowaniu według stawki jak dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej niemożność użytkowania budynku potwierdzona decyzjami właściwych organów, gdy technicznie (technologicznie) jest możliwe doprowadzenie przedmiotu opodatkowania (budynku) do stanu "używalności", co świadczy samo w sobie o przejściowości zaistniałej przeszkody (braku trwałości) - innymi słowy względy techniczne to okoliczności, które określają i odnoszą się do technologicznie możliwych czynności, które trzeba dokonać, aby doprowadzić budynek do stanu używalności, podczas gdy prawidłowa wykładnia powinna przyjmować, że stanowi o niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania (budynku) do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, niemożność użytkowania budynku potwierdzona decyzjami właściwych organów, niezależnie od tego czy technicznie (technologicznie) jest możliwe (czy też nie) doprowadzenie przedmiotu opodatkowania (budynku) do stanu "używalności", przy czym o przemijalności zaistniałej przeszkody można mówić, gdy przeszkody te wynikają z podejmowanych przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach czy też czasowym przestoju w działaniu prowadzonego przez niego zakładu - innymi słowy względy techniczne to okoliczności takie, które określają przyczynę zaistnienia okoliczności ze względu na które dana nieruchomość nie może być "ze względów technicznych" wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, a nie potencjalnie możliwe czynności mające na celu doprowadzenie budynku do stanu używalności.

Ponadto Spółka wskazała na naruszenie przepisów postępowania, a to:

1) art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a." poprzez błędne przyjęcie, że organy podatkowe w sposób prawidłowy dokonały ustaleń i oceny stanu faktycznego sprawy (art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.) co stanowiło podstawę wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny;

2) art. 151 p.p.s.a. poprzez nieuzasadnione oddalenie skargi, pomimo, że faktycznie nieruchomość skarżącego podatnika faktycznie nie może być wykorzystywana ze względów technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Organ nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz przedstawienia swojego stanowiska na rozprawie.

Skarżąca Spółka w piśmie z dnia 4 września 2015 r. podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podniosła ponadto, że zalecenia dotyczące zabezpieczenia przeciwpożarowego budynku wynikały ze zmiany przepisów w tym zakresie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna, choć nie wszystkie jej zarzuty zasługują na uwzględnienie.

Nie ma podstaw do uznania, że Wojewódzki Sąd Administracyjny dopuścił się naruszenia art.145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. w zw. z art.122, art.187 § 1 i art.191 O.p. Stan faktyczny sprawy w istocie nie budził wątpliwości. Ani organy, ani Sąd pierwszej instancji nie kwestionowały, że budynek w stanie faktycznym, w jakim się znajdował w badanym roku podatkowym, nie mógł być użytkowany jako budynek administracyjny (biurowy) z uwagi nie niespełnienie warunków wymaganych przez przepisy przeciwpożarowe. Pozostawało także poza sporem, że prace, mające na celu wykonanie zaleceń wynikających z decyzji Komendanta Powiatowego Straży Pożarnej były możliwe do wykonania, ale Spółka (z przyczyn m.in. finansowych) zrezygnowała z ich wykonania i z użytkowania obiektu. Istotą sporu w tej sprawie nie były zatem ustalenia faktyczne, ale wykładnia i zastosowanie w tak ustalonym stanie faktycznym art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., a zatem naruszenie przepisów prawa materialnego.

Zasadnie natomiast zarzucono naruszenie art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię tego przepisu. Definiuje on pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jako grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami,a także gruntów, o których mowa w art.5 ust.1 pkt 1 lit.b , chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Wystąpienie względów technicznych skutkuje opodatkowaniem gruntu czy budynku według stawki niższej niż stawka dotycząca gruntów czy budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art.5 ust.1 pkt 2 lit. b i e u.p.o.l.). Pojęcie względów technicznych nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej, jego wykładnia, jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, nastręcza sporo trudności. Wskazuje się, że względy techniczne to przesłanka związana z przedmiotem opodatkowania. Formuła “nie jest i nie może być wykorzystywany" oznacza, że z woli ustawodawcy niemożność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej musi mieć charakter trwały, a więc nie tylko nie może on być wykorzystywany obecnie, ale również potencjalnie w przyszłości. Względy techniczne muszą wykluczać możliwość użycia budynku, gruntu, budowli do celów jakiejkolwiek działalności gospodarczej (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 marca 2009 r., II FSK 1786/07, z dnia 7 grudnia 2012 r., II FSK 747/11, z dnia 20 grudnia 2012 r., II FSK 1877/11, z dnia 19 lipca 2013 r., II FSK 2188/11, z dnia 19 września 2014 r., II FSK 2361/12, wszystkie dostępne http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako CBOSA). W wyroku z dnia 22 stycznia 2014 r., II FSK 130/12 (CBOSA) wskazano, że użycie w końcowej części art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. wyrażenia “tej działalności" oznacza, że ustawodawca miał na myśli tę konkretną działalność, jaką prowadzi (prowadził) przedsiębiorca z wykorzystaniem przedmiotu opodatkowania. W orzecznictwie podkreśla się, że wzgędy techniczne to okoliczności obiektywne, niezależne od woli przedsiębiorcy, powodujące zerwanie związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą z uwagi na techniczne uwarunkowania, stan techniczny nie pozwalający na użytkowanie przedmiotu opodatkowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2015 r., II FSK 395/13, CBOSA). Zwykle podkreśla się też, że nie mogą one mieć charakteru prawnego czy finansowego (tak w powołanym wyżej wyroku). W piśmiennictwie zauważono jednakże słusznie, że przyczyna zaistnienia stanu technicznego, uniemożliwiającego korzystanie z przedmiotu opodatkowanie nie jest prawnie znacząca (W.Morawski [w:] Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych.Komentarz pod red. W.Morawskiego, Gdańsk 2009, s. 130-131).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego względy techniczne, o których mowa w art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., wykluczające możliwość wykorzystywania budynku lub budowli w prowadzonej działalności gospodarczej mogą także być wynikiem postępu technologicznego. Może on powodować, że zastosowane przy budowie budynku czy budowli rozwiązania techniczne nie pozwalają na jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem z uwagi na zmianę wymagań dotyczących zasad bezpieczeństwa, będących skutkiem powstania nowych technologii. Bez przebudowy lub adaptacji korzystanie z budynku lub budowli zgodnie z ich pierwotnym przeznaczeniem może być niemożliwe z uwagi na prawem określone warunki techniczne, przy czym niemożność ta ma charakter trwały, nawet wówczas, gdy możliwe jest (technicznie) dostosowanie budynku do nowych, obowiązujących norm technicznych. Dopóki zmiany takie nie zostaną dokonane (niezależnie od powodów, dla których nie są dokonywane), to względy techniczne uniemożliwiają (w sposób obiektywny, niezależny od podatnika) korzystanie z budynku lub budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Istotna jest bowiem pierwotna przyczyna, która uniemożliwia korzystanie z przedmiotu opodatkowania, a nie następcze powody, dla których nie doprowadzono przedmiotu opodatkowania do stanu używalności.

Nieprawidłowa wykładnia art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. dokonana przez Sąd pierwszej instancji doprowadziła do niezasadnego oddalenia skargi, z naruszeniem art.151 p.p.s.a. Przyczyną uwzględnienia skargi kasacyjnej było jednak naruszenie prawa materialnego. Uzasadnia to zastosowanie przez Naczelny Sąd Administracyjny art.188 p.p.s.a., a tym samym uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.a tej ustawy uchylenie zaskarżonej decyzji. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ obowiązany będzie uwzględnić przyjęte przez Naczelny Sąd Administracyjny rozumienie art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l.

O kosztach postępowania, na które składały się wpis od skargi, koszty zastępstwa procesowego przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, opłata kancelaryjna od wniosku o doręczenie wyroku z uzasadnieniem, wpis od skargi kasacyjnej i koszty zastępstwa procesowego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym (za sporządzenie skargi kasacyjnej) orzeczono na podstawie art.209, art.200, art.203 pkt 1, art.205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 6 pkt 6, § 14 ust.2 pkt 1 lit.a i pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.).