Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1343/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-06-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 106,111
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 120-121
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 3,100,101
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1343/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 8 czerwca 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędziowie: WSA Grażyna Firek (spr.), WSA Piotr Głowacki, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 czerwca 2016 r., sprawy ze skarg L. C. FHU "C" L.C. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia 18 czerwca 2015 r. nr [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu - skargi oddala -


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia 16 marca 2015 r., nr [...]oraz [...] Naczelnik Urzędu Celnego w Krakowie określił zobowiązania L.C. w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów. Po rozpatrzeniu odwołań L.C. Dyrektor Izby Celnej decyzjami z dnia 18 czerwca 2015 r., nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. We wszystkich rozstrzygnięciach organy celne uznały, że poszczególne nabyte przez L. C. samochody są samochodami osobowymi, podlegającymi akcyzie na podstawie art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., nr 3, poz. 11 ze zm.).

W decyzjach nr [...] i [...] określone zostało zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 61 259 zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w dniu 22 listopada 2010 r. samochodu A. [...]Organy na podstawie dowodów, w tym pisemnej informacji V. Group Polska oraz oględzin pojazdu, dokonanych w dniu 20 stycznia 2015 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego ustalił, że sporny pojazd jest samochodem o nadwoziu typu SUV, pięcioosobowym, w pełni przeszklonym. Wszystkie siedzenia są zamontowane w miejscach fabrycznie przystosowanych, siedzenia wyposażono w zagłówki oraz pasy bezpieczeństwa, zamontowane w fabrycznych punktach kotwiących. Samochód posiada też dywaniki, nawiewy, oświetlenie i schowki przeznaczone dla wszystkich siedzeń, każde siedzenie ma również jednolitą skórzaną tapicerkę, a w zagłówkach dwóch siedzeń przedniego rzędu zamontowane są ekrany video. Wszystkie okna w drzwiach otwierane są elektrycznie, klimatyzacja jest czterostrefowa. W dniu oględzin aktualny właściciel samochodu zeznał, że zakupił samochód w takim stanie, w jakim znajduje się on obecnie, nie był informowany o jakichkolwiek przeróbkach, które mogły być dokonywane w przeszłości i nie zauważył śladów takich przeróbek, jak również sam takich przeróbek nie dokonywał. Z informacji V. Group Polska wynika, że sporny samochód wyprodukowano jako osobowy (pięcioosobowy), o wysokim standardzie wyposażenia podstawowego – posiada klimatyzację, koła z felgami ze stopów lekkich, napęd na wszystkie koła, poduszki powietrzne przednie i boczne wraz z kurtynami, wewnętrzne elementy z drewna, aluminium lub skóry, automatyczną skrzynię biegów, przygotowanie do podłączenia telefonu komórkowego. Nadto samochód posiada wyposażenie dodatkowe – multimedialną kierownicę obszytą skórą, elektryczną regulację siedzeń przednich, podgrzewanie siedzeń przednich i tylnych, odtwarzacz dvd ze zmieniarką płyt, nawigację satelitarną, reflektory ksenonowe, sygnalizator parkowania, tapicerkę skórzaną, panoramiczny, otwierany szklany dach, pakiet sportowy S-line i system nagłośnienia "Bose".

W decyzjach nr [...] i [...] określone zostało zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 65 954 zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w dniu 23 listopada 2010 r. samochodu A. [...] Organy na podstawie dowodów, w tym pisemnej informacji V. Group Polska oraz oględzin pojazdu, dokonanych w dniu 20 stycznia 2015 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego . ustalił, że sporny pojazd jest samochodem o nadwoziu typu SUV, w pełni przeszklonym, z dwoma siedzeniami ze skórzaną tapicerką, regulowanymi elektrycznie, przystosowanym do trzech rzędów siedzeń. Za siedzeniami znajduje się krata oddzielająca przestrzeń bagażową od pasażerskiej, zamontowana do sufitu i podestu, który pełni rolę wyrównującej podłogi. Samochód posiada cztery boczne drzwi, w których szyby otwierane są elektrycznie; wszystkie drzwi wyposażone są w głośniki. Dla trzeciego rzędu siedzeń głośniki zamontowano w podsufitce. Samochód posiada szyberdach dla trzech rzędów siedzeń i miejsca na napoje dla wszystkich rzędów. Wyposażony jest w dwanaście poduszek powietrznych, jednolitą podsufitkę, felgi aluminiowe i czterostrefową klimatyzację.

W dniu oględzin aktualny właściciel samochodu zeznał, że zakupił samochód w takim stanie, w jakim znajduje się on obecnie, nie był informowany o jakichkolwiek przeróbkach, które mogły być dokonywane w przeszłości i nie zauważył śladów takich przeróbek, jak również sam takich przeróbek nie dokonywał, poinformował jedynie, że kratka została zdemontowana przez właściciela komisu. Z informacji V. Group Polska wynika, że sporny samochód wyprodukowano jako osobowy (siedmioosobowy), o wysokim standardzie wyposażenia podstawowego – posiada klimatyzację, koła z felgami ze stopów lekkich, napęd na wszystkie koła, poduszki powietrzne przednie i boczne wraz z kurtynami, wewnętrzne elementy z drewna, aluminium lub skóry, automatyczną skrzynię biegów, przygotowanie do podłączenia telefonu komórkowego. Nadto samochód posiada wyposażenie dodatkowe – multimedialną kierownicę obszytą skórą, elektryczną regulację siedzeń przednich, podgrzewanie siedzeń przednich i tylnych, odtwarzacz dvd ze zmieniarką płyt, nawigację satelitarną, reflektory ksenonowe, sygnalizator parkowania, tapicerkę skórzaną.

W decyzjach nr [...] i [...] określone zostało zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 46 940zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w dniu 21 listopada 2010r. samochodu A. [...].

Organy na podstawie dowodów, w tym pisemnej informacji V. Group Polska oraz oględzin pojazdu, dokonanych w dniu 7 stycznia 2015 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego ustalił, że sporny pojazd jest pięcioosobowym samochodem o nadwoziu typu SUV, w pełni przeszklonym. Wszystkie siedzenia są zamontowane w miejscach fabrycznie przystosowanych, posiadają zagłówki oraz pasy bezpieczeństwa, które są zamontowane w fabrycznych punktach kotwiących. Samochód wyposażono w dywaniki, nawiewy, oświetlenie oraz schowki dla wszystkich siedzeń, a każde z siedzeń posiada jednolitą, skórzaną tapicerkę. Samochód posiada elektryczne otwieranie wszystkich okien w drzwiach, dwustrefową klimatyzację i automatyczną skrzynię biegów.

W dniu oględzin aktualny właściciel samochodu zeznał, że zakupił samochód w takim stanie, w jakim znajduje się on obecnie, nie był informowany o jakichkolwiek przeróbkach, które mogły być dokonywane w przeszłości i nie zauważył śladów takich przeróbek, jak również sam takich przeróbek nie dokonywał. Z informacji V. Group Polska wynika, że sporny samochód wyprodukowano jako osobowy (pięciomiejscowy), a wśród najistotniejszego wyposażenia, związanego z komfortem użytkowania wskazano boczne szyby z termoizolacyjnego szkła, zewnętrzne lusterka składane automatycznie, podgrzewane i przyciemniane, czujniki parkowania, przygotowanie do podłączenia z telefonem komórkowym, odtwarzacz dvd, system nawigacji i elektryczną regulację przednich foteli.

W decyzjach nr [...] i [...] określone zostało zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 50 365 zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w dniu 8 grudnia 2010r. samochodu A. [...]

Organy na podstawie dowodów, w tym pisemnej informacji V. Group Polska oraz oględzin pojazdu, dokonanych w dniu 16 stycznia 2015 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego ustalił, że sporny pojazd jest pięcioosobowym samochodem o nadwoziu typu SUV, w pełni przeszklonym. Wszystkie siedzenia są zamontowane w miejscach fabrycznie przystosowanych, posiadają zagłówki oraz pasy bezpieczeństwa, które są zamontowane w fabrycznych punktach kotwiących. Samochód wyposażono w dywaniki, nawiewy, oświetlenie oraz schowki dla wszystkich siedzeń, a każde z siedzeń posiada jednolitą, skórzaną tapicerkę. Samochód posiada elektryczne otwieranie wszystkich okien w drzwiach, szyberdach i dwustrefową klimatyzację. Bagażnik pojazdu oddzielono od części pasażerskiej metalową kratą

W dniu oględzin aktualny właściciel samochodu zeznał, że zakupił samochód w takim stanie, w jakim znajduje się on obecnie, nie był informowany o jakichkolwiek przeróbkach, które mogły być dokonywane w przeszłości i nie zauważył śladów takich przeróbek, jak również sam takich przeróbek nie dokonywał. Z informacji V. Group Polska wynika, że sporny samochód wyprodukowano jako osobowy, o wysokim standardzie wyposażenia podstawowego (klimatyzacja, koła z felgami ze stopów lekkich, napęd na wszystkie koła, poduszki powietrzne przednie i boczne z kurtynami, wewnętrzne elementy dekoracyjne z drewna, aluminium lub skóry, automatyczna skrzynia biegów, przygotowanie do połączenia telefonu komórkowego) oraz wyposażeniem dodatkowym (multifunkcyjna kierownica obszyta skórą, elektryczna regulacja siedzeń przednich z pamięcią ustawienia, podgrzewanie siedzeń przednich i tylnych, dvd ze zmieniarką płyt, nawigacja satelitarna, reflektory ksenonowe, sygnalizator parkowania, tapicerka skórzana, panoramiczny, otwierany dach szklany, pakiet sportowy S-line i system nagłośnienia "Bose".

W decyzjach nr [...] i [...] określone zostało zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 50 365 zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w dniu 15 grudnia 2010r. samochodu A. [...]

Organy na podstawie dowodów, w tym pisemnej informacji V. Group Polska oraz oględzin pojazdu, dokonanych w dniu 13 stycznia 2015 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego ustalił, że sporny pojazd jest pięcioosobowym samochodem o nadwoziu typu SUV, w pełni przeszklonym. Wszystkie siedzenia są zamontowane w miejscach fabrycznie przystosowanych, posiadają zagłówki oraz pasy bezpieczeństwa, które są zamontowane w fabrycznych punktach kotwiących. Samochód wyposażono w dywaniki, nawiewy, oświetlenie oraz schowki dla wszystkich siedzeń, a każde z siedzeń posiada jednolitą, skórzaną tapicerkę. Samochód posiada elektryczne otwieranie wszystkich okien w drzwiach, szyberdach i dwustrefową klimatyzację.

W dniu oględzin aktualny właściciel samochodu zeznał, że zakupił samochód w takim stanie, w jakim znajduje się on obecnie, nie był informowany o jakichkolwiek przeróbkach, które mogły być dokonywane w przeszłości i nie zauważył śladów takich przeróbek, jak również sam takich przeróbek nie dokonywał. Z informacji V. Group Polska wynika, że sporny samochód wyprodukowano jako osobowy, o wysokim standardzie wyposażenia podstawowego (klimatyzacja, koła z felgami ze stopów lekkich, napęd na wszystkie koła, poduszki powietrzne przednie i boczne z kurtynami, wewnętrzne elementy dekoracyjne z drewna, aluminium lub skóry, automatyczna skrzynia biegów, przygotowanie do połączenia telefonu komórkowego) oraz wyposażeniem dodatkowym (multifunkcyjna kierownica obszyta skórą, elektryczna regulacja siedzeń przednich, podgrzewanie siedzeń przednich, dvd ze zmieniarką płyt, nawigacja satelitarna, reflektory ksenonowe, sygnalizator parkowania, tapicerka skórzana, panoramiczny, otwierany dach szklany. Samochód został wyprodukowany jako pięciomiejscowy.

W decyzjach nr [...] i [...] określone zostało zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 36 358 zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w dniu 20 grudnia 2010r. samochodu V.[...]

Organy na podstawie dowodów, w tym pisemnej informacji V. Group Polska oraz oględzin pojazdu, dokonanych w dniu 7 stycznia 2015 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego ustalił, że sporny pojazd jest pięcioosobowym samochodem o nadwoziu typu SUV, w pełni przeszklonym. Wszystkie siedzenia są zamontowane w miejscach fabrycznie przystosowanych, posiadają zagłówki oraz pasy bezpieczeństwa, które są zamontowane w fabrycznych punktach kotwiących. Samochód wyposażono w dywaniki, nawiewy, oświetlenie oraz schowki dla wszystkich siedzeń, a każde z siedzeń posiada jednolitą, skórzaną tapicerkę. Samochód posiada elektryczne otwieranie wszystkich okien w drzwiach i czterostrefową klimatyzację.

W dniu oględzin aktualny właściciel samochodu zeznał, że zakupił samochód w takim stanie, w jakim znajduje się on obecnie, nie był informowany o jakichkolwiek przeróbkach, które mogły być dokonywane w przeszłości i nie zauważył śladów takich przeróbek, jak również sam takich przeróbek nie dokonywał. Z informacji V. Group Polska wynika, że sporny samochód wyprodukowano jako osobowy, o wysokim standardzie wyposażenia podstawowego (klimatyzacja, koła z felgami ze stopów lekkich, napęd na wszystkie koła, poduszki powietrzne przednie i boczne z kurtynami, wewnętrzne elementy dekoracyjne z drewna, aluminium lub skóry, automatyczna skrzynia biegów, przygotowanie do połączenia telefonu komórkowego) oraz wyposażeniem dodatkowym (kierownica obszyta skórą, elektryczna regulacja siedzeń przednich z pamięcią ustawień, podgrzewanie siedzeń przednich, dvd ze zmieniarką płyt, nawigacja satelitarna, reflektory ksenonowe, sygnalizator parkowania, tapicerka z wykorzystaniem elementów skórzanych). Samochód został wyprodukowany jako pięciomiejscowy.

W decyzjach nr [...] i [...] określone zostało zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 30 915 zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w dniu 21 grudnia 2010r. samochodu A.[...]

Organy na podstawie dowodów, w tym pisemnej informacji V. Group Polska oraz oględzin pojazdu, dokonanych w dniu 15 stycznia 2015 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego ustalił, że sporny pojazd jest pięcioosobowym samochodem o nadwoziu typu SUV, w pełni przeszklonym. Wszystkie siedzenia są zamontowane w miejscach fabrycznie przystosowanych, posiadają zagłówki oraz pasy bezpieczeństwa, które są zamontowane w fabrycznych punktach kotwiących. Samochód wyposażono w dywaniki, nawiewy, oświetlenie oraz schowki dla wszystkich siedzeń, a każde z siedzeń posiada jednolitą, skórzaną tapicerkę. Samochód posiada elektryczne otwieranie wszystkich okien w drzwiach i czterostrefową klimatyzację. Bagażnik pojazdu został oddzielony od części pasażerskiej metalową kratą.

W dniu oględzin aktualny właściciel samochodu zeznał, że zakupił samochód w takim stanie, w jakim znajduje się on obecnie, nie był informowany o jakichkolwiek przeróbkach, które mogły być dokonywane w przeszłości i nie zauważył śladów takich przeróbek, jak również sam takich przeróbek nie dokonywał. Z informacji V. Group Polska wynika, że sporny samochód wyprodukowano jako osobowy, o wysokim standardzie wyposażenia podstawowego (klimatyzacja, koła z felgami ze stopów lekkich, napęd na wszystkie koła, poduszki powietrzne przednie i boczne z kurtynami, wewnętrzne elementy dekoracyjne z drewna, aluminium lub skóry, automatyczna skrzynia biegów, przygotowanie do połączenia telefonu komórkowego) oraz wyposażeniem dodatkowym (multifunkcyjna kierownica obszyta skórą, elektryczna regulacja siedzeń przednich, podgrzewanie siedzeń przednich i tylnych, dvd, nawigacja satelitarna, reflektory ksenonowe, sygnalizator parkowania, tapicerka skórzana). Samochód został wyprodukowany jako pięciomiejscowy.

W decyzjach nr [...] i [...] określone zostało zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 54 663 zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w dniu 18 lutego 2011r. samochodu M.[...].

Organy na podstawie dowodów, w tym pisemnej informacji przedstawicieli marki M. w Polsce oraz oględzin pojazdu, dokonanych w dniu 29 grudnia 2014 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego ustalił, że sporny pojazd jest pięcioosobowym samochodem o nadwoziu typu SUV, w pełni przeszklonym. Wszystkie siedzenia są zamontowane w miejscach fabrycznie przystosowanych, posiadają zagłówki oraz pasy bezpieczeństwa, które są zamontowane w fabrycznych punktach kotwiących. Samochód wyposażono w dywaniki, nawiewy, oświetlenie oraz schowki dla wszystkich siedzeń, a każde z siedzeń posiada jednolitą, skórzaną tapicerkę. Samochód posiada elektryczne otwieranie wszystkich okien w drzwiach, szyberdach i czterostrefową klimatyzację. W zagłówkach pierwszego rzędu siedzeń zamontowane są ekrany video.

W dniu oględzin aktualny właściciel samochodu zeznał, że zakupił samochód w takim stanie, w jakim znajduje się on obecnie, nie był informowany o jakichkolwiek przeróbkach, które mogły być dokonywane w przeszłości i nie zauważył śladów takich przeróbek, jak również sam takich przeróbek nie dokonywał. Z informacji spółek S. Z. wynika, że sporny samochód wyprodukowano jako osobowy – kategoria M1 z luksusowym wyposażeniem. Spółka M.poinformowała też, że w bazie producenta brak jest jakiejkolwiek informacji na temat przebudowy spornego pojazdu w zakresie jego eksploatacji.

W decyzjach nr [...] i [...] określone zostało zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 20 350 zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w dniu 22 marca 2011r. samochodu A.

Organy na podstawie dowodów, w tym pisemnej informacji V. oraz oględzin pojazdu, dokonanych w dniu 14 stycznia 2015 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego ustalił, że sporny pojazd jest siedmioosobowym samochodem o nadwoziu typu SUV, w pełni przeszklonym. Wszystkie siedzenia są zamontowane w miejscach fabrycznie przystosowanych, posiadają zagłówki oraz pasy bezpieczeństwa, które są zamontowane w fabrycznych punktach kotwiących. Samochód wyposażono w dywaniki, nawiewy, oświetlenie oraz schowki dla wszystkich siedzeń, a każde z siedzeń posiada jednolitą, skórzaną tapicerkę. Samochód posiada elektryczne otwieranie wszystkich okien w drzwiach i dwustrefową klimatyzację. W dniu oględzin aktualny właściciel samochodu zeznał, że zakupił samochód w takim stanie, w jakim znajduje się on obecnie, nie był informowany o jakichkolwiek przeróbkach, które mogły być dokonywane w przeszłości i nie zauważył śladów takich przeróbek, jak również sam takich przeróbek nie dokonywał. Z informacji V.wynika, że sporny samochód wyprodukowano jako osobowy, o wysokim standardzie wyposażenia podstawowego (klimatyzacja, koła z felgami ze stopów lekkich, napęd na wszystkie koła, poduszki powietrzne przednie i boczne z kurtynami, wewnętrzne elementy dekoracyjne z drewna, aluminium lub skóry, automatyczna skrzynia biegów, przygotowanie do połączenia telefonu komórkowego) oraz wyposażeniem dodatkowym (multifunkcyjna kierownica obszyta skórą, elektryczna regulacja siedzeń przednich, podgrzewanie siedzeń przednich, dvd, nawigacja satelitarna, reflektory ksenonowe, sygnalizator parkowania, tapicerka skórzana, system nagłośnienia "Bose", panoramiczny, szklany, otwierany dach). Samochód został wyprodukowany jako siedmiomiejscowy.

W decyzjach nr [...] i [...] określone zostało zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 39 991zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w dniu 31 marca 2011r. samochodu A.

Organy na podstawie dowodów, w tym pisemnej informacji V. Group Polska oraz oględzin pojazdu, dokonanych w dniu 8 stycznia 2015 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego ustalił, że sporny pojazd jest siedmioosobowym samochodem o nadwoziu typu SUV, w pełni przeszklonym. Wszystkie siedzenia są zamontowane w miejscach fabrycznie przystosowanych, posiadają zagłówki oraz pasy bezpieczeństwa, które są zamontowane w fabrycznych punktach kotwiących. Samochód wyposażono w dywaniki, nawiewy, oświetlenie oraz schowki dla wszystkich siedzeń, a każde z siedzeń posiada jednolitą, skórzaną tapicerkę. Samochód posiada elektryczne otwieranie wszystkich okien w drzwiach i czterostrefową klimatyzację. W zagłówkach pierwszego rzędu siedzeń są nadto zamontowane ekrany video. W dniu oględzin aktualny właściciel samochodu zeznał, że zakupił samochód w takim stanie, w jakim znajduje się on obecnie, nie był informowany o jakichkolwiek przeróbkach, które mogły być dokonywane w przeszłości i nie zauważył śladów takich przeróbek, jak również sam takich przeróbek nie dokonywał. Z informacji V.Polska wynika, że sporny samochód wyprodukowano jako osobowy, o wysokim standardzie wyposażenia podstawowego (klimatyzacja, koła z felgami ze stopów lekkich, napęd na wszystkie koła, poduszki powietrzne przednie i boczne z kurtynami, wewnętrzne elementy dekoracyjne z drewna, aluminium lub skóry, automatyczna skrzynia biegów, przygotowanie do połączenia telefonu komórkowego) oraz wyposażeniem dodatkowym (multifunkcyjna kierownica obszyta skórą, elektryczna regulacja siedzeń przednich, podgrzewanie siedzeń przednich, dvd ze zmieniarką płyt, nawigacja satelitarna, reflektory ksenonowe, sygnalizator parkowania, tapicerka skórzana oraz pakiet sportowy S-line). Samochód został wyprodukowany jako siedmiomiejscowy.

W decyzjach nr [...] i [...] określone zostało zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 39 991zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w dniu 7 kwietnia 2011r. samochodu V.

Organy na podstawie dowodów, w tym pisemnej informacji V. Group Polska oraz oględzin pojazdu, dokonanych w dniu 8 stycznia 2015 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego ustalił, że sporny pojazd jest pięcioosobowym samochodem o nadwoziu typu SUV, w pełni przeszklonym. Wszystkie siedzenia są zamontowane w miejscach fabrycznie przystosowanych, posiadają zagłówki oraz pasy bezpieczeństwa, które są zamontowane w fabrycznych punktach kotwiących. Samochód wyposażono w dywaniki, nawiewy, oświetlenie oraz schowki dla wszystkich siedzeń, a każde z siedzeń posiada jednolitą, skórzaną tapicerkę. Samochód posiada elektryczne otwieranie wszystkich okien w drzwiach i czterostrefową klimatyzację. W dniu oględzin aktualny właściciel samochodu zeznał, że zakupił samochód w takim stanie, w jakim znajduje się on obecnie, nie był informowany o jakichkolwiek przeróbkach, które mogły być dokonywane w przeszłości i nie zauważył śladów takich przeróbek, jak również sam takich przeróbek nie dokonywał. Z informacji V. Group Polska wynika, że sporny samochód wyprodukowano jako osobowy, o wysokim standardzie wyposażenia podstawowego (klimatyzacja, koła z felgami ze stopów lekkich, napęd na wszystkie koła, poduszki powietrzne przednie i boczne z kurtynami, wewnętrzne elementy dekoracyjne z drewna, aluminium lub skóry, automatyczna skrzynia biegów, przygotowanie do połączenia telefonu komórkowego) oraz wyposażeniem dodatkowym (multifunkcyjna kierownica obszyta skórą, elektryczna regulacja siedzeń przednich z pamięcią ustawienia, podgrzewanie siedzeń przednich i tylnych, dvd ze zmieniarką płyt, nawigacja satelitarna, reflektory ksenonowe, sygnalizator parkowania, tapicerka skórzana). Samochód został wyprodukowany jako pięciomiejscowy.

L. C. nie zgodził się z powyższymi rozstrzygnięciami, wnosząc w terminie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Domagał się uchylenia zaskarżonych decyzji Dyrektora Izby Celnej, poprzedzających je decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, dopuszczenia wszystkich materiałów dowodowych zgłoszonych przez skarżącego przed organami obu instancji na okoliczność ich treści, a nadto zasądzenia zwrotu kosztów postępowania;

Skarżący zarzucił zaskarżonym decyzjom:

- naruszenie art. 121 o.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego wbrew zasadzie zaufania do organu podatkowego, a to poprzez ponowne wszczęcie wobec skarżącego kontroli w oparciu o ten sam stan faktyczny, brak obiektywizmu w przypadku interpretacji przepisów w stosunku do skarżącego, a to uznania w pierwszej kontroli podatkowej prawidłowości w interpretacji przez skarżącego przepisów podatkowych, a co za tym idzie braku zasadności wszczęcia kontroli podatkowej oraz wszczęcia drugiej kontroli podatkowej na polecenie Prokuratury Apelacyjnej, czego implikacją jest oczywista konstatacja o oczekiwaniu Prokuratury Apelacyjnej na satysfakcjonujące ją rozstrzygnięcie w postaci ustalenia błędów, wadliwości i złej interpretacji przez skarżącego przepisów podatkowych, co doprowadzić ma do wszczęcia postępowania podatkowego, nałożenia na skarżącego decyzji o obowiązku podatkowym w związku z nierozliczeniem się przezeń z fiskusem z tytułu podatku akcyzowego, a w konsekwencji otwarciu Prokuraturze Apelacyjnej drogi do wszczęcia przeciwko skarżącemu postępowania karnego, a nadto poprzez uwzględnianie jedynie okoliczności korzystnych dla organu a nie dla skarżącego, czego konsekwencją jest brak rzetelnego i obiektywnego przeprowadzenia postępowania dowodowego w niniejszej sprawie;

- naruszenie art. 100 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędną jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż pojazd zarejestrowany w Niemczech jako pojazd ciężarowy i mający homologację pojazdu ciężarowego podlega pod kod CN 8703, podczas gdy takie pojazdy podlegają pod kod CN 8704;

- naruszenie art. 2 pkt 42 ustawy Prawo o ruchu drogowym poprzez jego błędne niezastosowanie przy wykładni pojęcia samochód ciężarowy;

- naruszenia art. 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez brak poszanowania uzasadnionych interesów przedsiębiorcy w związku z przyjęciem zasadniczo odmiennego wyniku drugiej kontroli podatkowej wobec podatnika;

- błąd w ustaleniach faktycznych polegających na przyjęciu, iż dla oceny, czy samochód był samochodem osobowym, czy ciężarowym miarodajne były oględziny pojazdu dokonane w czasie, gdy samochód nie był własnością skarżącego, a nie w dniu pierwszej kontroli podatkowej, zakończonej sporządzeniem protokołu kontroli podatkowej;

- błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż dla kwestii prawidłowej klasyfikacji pojazdu bez znaczenia jest fakt, iż nabyty on został w Niemczech jako pojazd ciężarowy, z dokumentami rejestrowymi potwierdzającymi ciężarowy status samochodu oraz z dwoma miejscami do siedzenia, podczas gdy jest to podstawową kwestią w ustaleniu po pierwsze jako to typ pojazdu, a po wtóre czy skarżący prawidłowo zakwalifikował ten pojazd do kodu CN 8704, od którego nie jest należny podatek akcyzowy;

- błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż o przeznaczeniu tego pojazdu do kodu CN 8703 świadczyć ma jego wyposażenie w elementy umożliwiające bardzo komfortowe podróżowanie osób na zamontowanych tylnych siedzeniach, podczas gdy skarżący zakupił samochód ciężarowy z dwoma miejscami do siedzenia, gdzie nie było żadnego wyposażenia świadczącego o nie tylko komforcie podróży osób na tylnych siedzeniach, co możliwości ich podróży w ogóle;

- błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż bez znaczenia jest, że przedmiotowy pojazd według dokumentów rejestrowych został uznany za samochód ciężarowy podczas gdy jest to kluczowa kwestia w ustaleniu, czy podatek akcyzowy należny jest do zapłaty;

- błąd w ustaleniach faktycznych polegający na bezzasadnym przyjęciu, iż skarżący sprowadzał do Polski samochody osobowe i jako takie je zbywał, co miało rodzić obowiązek uiszczenia przezeń podatku akcyzowego, podczas gdy w rzeczywistości skarżący sprowadzał samochody ciężarowe i jak takie je sprzedawał, co nie rodzi po jego stronie obowiązku uiszczenia podatku akcyzowego.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Celnej wniósł o ich oddalenie.

Skargi zostały zarejestrowane pod sygn. akt I SA/Kr 1343/15 do I SA/Kr 1353/15. Postanowieniem z dnia 8 czerwca 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie połączył wymienione sprawy do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz postanowił prowadzić je pod sygnaturą akt I SA/Kr 1343/15.

W piśmie procesowym z dnia 13 maja 2016 r. skarżący wskazał, że śledztwo przeciwko niemu zostało umorzone, powołał się również na treść postanowienia prokuratury z dnia 14 grudnia 2015 r., sygn. akt V Ds. 81/14/S.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity : Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm. – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku niestwierdzenia takich wad, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 p.p.s.a.

W pierwszej kolejności Sąd podkreśla, że istniały podstawy połączenia wszystkich spraw zakończonych zaskarżonymi decyzjami do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 111 § 2 p.p.s.a. sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W literaturze oraz w dotychczasowym orzecznictwie sądowym dominuje pogląd, iż połączenie dwóch lub więcej spraw w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia ma charakter techniczny i podyktowany jest względami ekonomii procesowej. Uznaje się, iż takie połączenie nie zmienia faktu, że mamy do czynienia z samodzielnymi sprawami sądowoadministracyjnymi (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 kwietnia 2005 r., sygn. akt FSK 1561/04; Lex Omega nr 197037). Przesłanką do połączenia kilku oddzielnych spraw sądowoadministracyjnych jest zarówno związek prawny, jak i faktyczny. Związek faktyczny dotyczy w szczególności materiału dowodowego sprawy (okoliczności faktycznych), natomiast związek prawny – treści stosunków prawnych łączących różne podmioty. Przy czym pamiętać należy, że połączenie kilku oddzielnych spraw w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia nie oznacza, że takie połączenie tworzy z tych spraw jedną nową sprawę. Zgodnie z definicją słownikową jedno z wielu znaczeń pojęcia "związek" oznacza stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób (http://sjp.pwn.pl). Należy zadem dojść do wniosku, że ustawodawca pozostawił sądowi administracyjnemu daleko idącą swobodę w dokonywaniu połączenia kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania, a także rozstrzygnięcia. Przy czym, co należy podkreślić, jedna i wyłączna przesłanka związku pomiędzy sprawami odnosi się zarówno do łącznego rozpoznania oraz do łącznego rozstrzygnięcia.

W rozpoznawanej sprawie wszystkie skargi ze względu na osobę skarżącego oraz stan faktyczny istotny dla spornych zagadnień prawnych (wyprodukowanie spornych samochodów jako osobowe i ocena czy w dniu sprowadzenia dokonano zmian umożliwiających zakwalifikowanie ich jako samochodów ciężarowych), pozostawały ze sobą w związku w rozumieniu przywołanego przepisu. Uzasadnione było więc połączenie postępowań sądowych, wszczętych odrębnymi skargami, do łącznego ich rozpoznania i rozstrzygnięcia.

We wszystkich połączonych sprawach, ostatecznie ustalony stan faktyczny według organów był w swoich zasadniczych elementach taki sam. Różnice sprowadzały się do danych, identyfikujących konkretny pojazd (marka, model i nr VIN), ilości miejsc oraz pewnych szczegółów wyposażenia podstawowego i dodatkowego. Jednak we wszystkich wypadkach zdaniem organów sporne samochody ze względu na istniejące nadal w dniu nabycia elementy konstrukcyjne oraz cechy związane w wykończeniem (m. in. oszklone szyby, uchwyty, otwory wentylacyjne, głośniki w części przeznaczonej do przewozu towarów; wyposażenie w postaci dywaników, a nadto dodatkowe wyposażenie oraz taki sposób wykończenia tylnej części samochodów, który jednoznacznie wskazywał na wykorzystywanie dla przewozu osób, jednocześnie zaś byłby zupełnie zbędny, a wręcz niepraktyczny w wypadku wykorzystania w charakterze samochodu ciężarowego) – były samochodami klasyfikowanymi do pozycji CN8703, a zdaniem skarżącego samochody te powinny były zostać zakwalifikowane do pozycji CN 8704.

Oceniając prawidłowość ustalenia stanu faktycznego stwierdzić należy, że ustalony przez organy stan faktyczny podlega kontroli z punktu widzenia kompletności, zupełności zebranego materiału dowodowego i prawidłowości jego oceny. W rozpoznanych sprawach Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy, albowiem w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia spraw zebrały wystarczający materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny spraw stał się w związku z tym stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

W tym miejscu wskazać trzeba na bezprzedmiotowość wniosków skarżącego o dopuszczenie przed Sądem w charakterze dowodów wszystkich dokumentów, wnioskowanych przez L. C. na etapie postępowania przed organami celnymi. Dowody te zostały dopuszczone w postępowaniu podatkowym, a Sąd w ramach kontroli zgodności z prawem tegoż postępowania z urzędu obowiązany jest badać, czy organy celne słusznie dowody te dopuściły oraz czy oceniły je w sposób odpowiadający wymogom prawa, a nadto – czy powzięte na podstawie tych dowodów wnioski mieszczą się w granicach swobodnej oceny, a także czy ustalenia faktyczne, poczynione w oparciu o te dowody są prawidłowe. Sądowa kontrola dotyczy zatem prawidłowości postępowania dowodowego, nie polega zaś na powtórzeniu postępowania dowodowego przed sądem. Przepisy p.p.s.a. (art. 106 § 3) przewidują, że sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Zauważyć jednak należy, że skarżący nie wskazywał na żadne nowe dowody, a jedynie powołał się na dokumenty, znajdujące się już w aktach organów celnych i zaliczone przez nie w poczet materiału dowodowego. Nie byłyby to więc "dowody uzupełniające" w rozumieniu art. 106 § 3 p.p.s.a., a ocena tych dokumentów przez Sąd ma miejsce w ramach kontroli zgodności z prawem zaskarżonych decyzji.

Należy podkreślić, że z wyrażonej w przepisie art. 122 o.p. zasady prawdy materialnej wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. Sąd stwierdza, że dokonana przez organy celne ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzjach ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Odmienna ocena dowodów przez skarżącego, w szczególności w zakresie znaczenia dowodu z dokumentów, tj. dowodów rejestracyjnych, zaświadczeń z badań technicznych pojazdów czy świadectw homologacji typu samochody, przy klasyfikowaniu przedmiotowych samochodów nie przesądza, że oceny organów są błędne. Zawarte w decyzjach wnioski, że nabyte przez podatnika pojazdy dysponowały określonymi cechami i właściwościami, znajdują swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym zawartym w aktach spraw, który został poddany całościowej ocenie.

W szczególności, dokonując ustaleń faktycznych organy podatkowe korzystały z dowodów z dokumentów, m.in. faktur, czy też pisma z dnia 8 października 2012r. od V. Group Polska, względnie pism przedstawicieli marki M. (decyzja Dyrektora Izby Celnej nr [...] które jednoznacznie potwierdzało, że przedmiotowe pojazdy zostały wyprodukowane jako samochody osobowe z pięcioma miejscami siedzącymi (siedmioma miejscami w przypadku A.,[...] A.[...] oraz A.[...]) wyposażonymi w pasy bezpieczeństwa, nawiewy, oświetlenie, schowki dla wszystkich miejsc siedzących. Ponadto żaden z ww. samochodów nie został fabrycznie wyposażony w przegrodę dzielącą część pasażerską od bagażowej, a jedynie w przypadku pojazdu A.[...] krata taka została zamontowana przez właściciela komisu. W toku postępowania organ przeprowadził też oględziny samochodów oraz przesłuchanie obecnych właścicieli samochodów w charakterze świadków. Również i te dowody jednoznacznie potwierdzają osobowy charakter przedmiotowych pojazdów. Sąd zauważa przy tym, że skarżący nie podważył skutecznie dokonanej w powyższych granicach oceny poszczególnych dowodów, ani też wniosków z niej wynikających. Negując ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania podatkowego, skarżący nie przedstawił w istocie – mimo pozornej ich wielości - żadnych konkretnych środków dowodowych, które mogłyby podważyć faktografię, leżącą u podstaw decyzji.

Spór w rozpoznanych sprawach sprowadzał się do kwalifikacji dla celów podatku akcyzowego nabytych wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego samochodów szczegółowo opisanych w zaskarżonych decyzjach oraz decyzjach je poprzedzających. Z uwagi na czas nabycia spornych samochodów (lata 2010, 2011) zastosowanie w sprawie znalazły przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.). Zgodnie z art. 3 ust. 1 tejże ustawy, że do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.).

Stosownie do art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Stosownie do ust. 4 ww. art. samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN8703 1018. Zgodnie z art. 102 ust. 1 ww. ustawy podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2.

Zgodnie natomiast z art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji WE nr 1214/2007 z dnia 20.09.2007r. zmieniającym załącznik 1 do rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE.L. 2007.286.1). Natomiast o klasyfikacji samochodu do pozycji 8703 decyduje jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Sąd zaznacza, odwołując się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości, że noty wyjaśniające opracowane w odniesieniu do CN przez Komisję Wspólnot Europejskich, a w odniesieniu do HS przez Światową Organizację Ceł nie mają wprawdzie charakteru prawnie wiążącego, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji tych nomenklatur (wyrok Trybunału z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C – 486/06 BVBA Van Landeghem; wyrok z dnia 28 kwietnia 1999 r. w sprawie C – 405/97 Mövenpick Deutschland, Zb. Orzecz. s.I-02397). W tym kontekście Sąd uznał więc powoływanie się przez organy na wyrok w sprawie C – 486/06 za uzasadnione. Stosowanie w procesie interpretacji nomenklatury towarowej należy traktować jako zasadę. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału odstąpienie od ich stosowania jest dopuszczalne w przypadku ich niezgodności ze sformułowaniem danej pozycji nomenklatury lub przekroczenia uprawnień przez organ upoważniony do ich opracowania.

Zgodnie z Nomenklaturą Scaloną pozycja CN 8703 obejmuje Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Pozycja 8704 obejmuje natomiast pojazdy mechaniczne do transportu towarów. Decydującym kryterium klasyfikacji pojazdów samochodowych w nomenklaturze CN jest więc ich przeznaczenie.

W Polsce wyjaśnienia do Nomenklatury HS opublikowane są w Monitorze Polskim w formie obwieszczenia Ministra Finansów (obwieszczenie z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej; M.P. nr 86, poz. 880). W tomie IV sekcji XVII "Pojazdy, statki powietrzne, jednostki pływające oraz współdziałające urządzenia transportowe", w dziale 87 "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" ujęto noty wyjaśniające do pozycji 8703 "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". W wyjaśnieniach tych wskazano, że niniejsza pozycja obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702, tj. pojazdów mechanicznych do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą. Wskazano, że określenie "samochody osobowo – towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. W wyjaśnieniach stwierdzono, że klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów (pozycja 8704). Wskazano także na pewne cechy projektowe zwykle stosowane do pojazdów, które objęte są pozycją 8703, takie jak:

- obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składane;

- obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

- obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

- brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana zarówno do przewozu osób jak i towarów;

- wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Natomiast pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu towarowego, objęte pozycją CN 8704 to, w szczególności: zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.); ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki - chłodnie i izotermiczne; ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z butanem itp.; ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu czołgów, urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów elektrycznych itp.; ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki nawet wyposażone w urządzenia do załadunku, zgniatania itp. Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych do tej pozycji zależy od pewnych cech, które wskazują, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób. Jako cechy właściwe pojazdom tej kategorii wymieniono:

- siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów;

- oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup);

- brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany);

- zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną;

- brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Z powyższych uwag wynika zatem, że sformułowanie "zasadnicze przeznaczenie" oznacza najważniejszą, główną, przeważającą funkcję jaką spełnia samochód. Jest to kategoria obiektywna, uniezależniona od chwilowych potrzeb konsumenta, zdefiniowanych przez niego celów czy potencjalnych możliwości, jakim ten pojazd może służyć (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 18 października 2012 r., I SA/Ol 495/12, Lex Omega nr 1233477). W sytuacji więc, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazuje, że jest on w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi funkcję dodatkową, pojazd taki należy zakwalifikować do pozycji CN 8703. A zatem samochody osobowe nie służą wyłącznie do przewozu osób. Potwierdza to ujęcie w tym kodzie również samochodów osobowo-towarowych (kombi). Natomiast, jeżeli głównym przeznaczeniem pojazdu jest przewóz towarów, a przewóz osób stanowi jedynie jego funkcję uzupełniającą, pojazd powinien zostać sklasyfikowany pod pozycją CN 8704, jako samochód ciężarowy, który nie podlega opodatkowaniu akcyzą. Chodzi więc o główny, dominujący charakter samochodu. Szczególnie istotne w tym względzie są cechy określonego pojazdu nadane przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. W Notach wyjaśniających do CN wskazano, że pozycja 8703 (Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi) obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary.

Podkreślić należy, że ze wskazanych przepisów akcyzowych tak krajowych jak i unijnych wynika, że pojazd ciężarowy to taki samochód, którego towarowe przeznaczenie nie może zostać zmienione na osobowe na skutek dopuszczalnych zmian konstrukcyjnych. Pojazdy te nie posiadają bowiem możliwości zamontowania dodatkowego wyposażenia. Charakteryzuje je surowe wnętrze związane właśnie z ich towarowym przeznaczeniem. Brak okien na bokach pojazdu, zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną, oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą, są to elementy stałe, które nie mogą być dowolnie zmieniane czy to przez producenta, czy też przez użytkownika i w zasadzie to one decydować będą właśnie o ciężarowym przeznaczeniu pojazdu. Pozostałe bowiem cechy, takie jak brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, uchwyty, wentylacja, oświetlenie), nie stwarzają już trudności zmiany.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznanych spraw należy zgodzić się z organami podatkowymi, że sporne pojazdy mieszczą się w pozycji 8703. Biorąc pod uwagę stan wyposażenia pojazdów objętych spornymi decyzjami, stwierdzić należy, że nie mieszczą się one w zakresie pojęciowym żadnej z wymienionych ciężarówek, cystern czy też śmieciarek. W większości samochodów nie dokonano żadnych zmian, zaś w tych wypadkach, gdy do przeróbek doszło (wspomniany wyżej przypadek zamontowania kraty za przednim rzędem siedzeń) - nie spowodowały one zmian w ich konstrukcji, jak również nie pozbawiały pojazdów elementów charakterystycznych dla samochodów osobowych, co najmniej niefunkcjonalnych z punktu widzenia przewozu towarów.

W zaskarżonych decyzjach oraz na wstępie niniejszego uzasadnienia szczegółowo wymieniono co do każdego samochodu te obiektywne elementy, które przesądzają o jego kwalifikacji jako samochodu osobowego. W szczególności na pierwszy plan wysuwają się okoliczności, iż są to samochody pięcio- lub siedmiomiejscowe, posiadają przeszklenie w dachu i tapicerkę w części bagażowej charakterystyczną dla aut osobowych, a także wyposażenie (otwory wentylacyjne, głośniki, elektrycznie opuszczane szyby, nagłośnienie w całej kabinie, w niektórych przypadkach – ekrany video w zagłówkach przedniego rzędu siedzeń, tj. ewidentnie przeznaczone dla pasażerów, siedzących w kolejnym/kolejnych rzędach) typowo przeznaczone dla przewożonych osób, a nie towarów. Ponadto w większości z tych pojazdów siedzenia są zamontowane w miejscach fabrycznie przystosowanych, a tam, gdzie zostały wymontowane, bez trudności można dokonać ich ponownego montażu. Siedzenia posiadają zagłówki oraz pasy bezpieczeństwa, które są zamontowane w fabrycznych punktach kotwiących. Co również istotne samochody w dacie oględzin w kraju mają jednolite luksusowe wyposażenie z przodu i z tyłu pojazdu oraz jednolitą kolorystykę tego wyposażenia, co byłoby trudne lub wręcz niemożliwe do uzyskania w przypadku samochodu ze skórzaną tapicerką, gdyby samochód był wcześniej realnie przerobiony i wykorzystywany do wożenia towarów, a następnie przywrócono by mu wszystkie cechy samochodu osobowego. Niewątpliwie musiałyby wówczas zostać usunięty tylny rząd siedzeń. Okoliczności sprawy wskazują jednak, że wnętrza samochodów (z przodu i z tyłu) mają jednolity charakter, co pozwala przypuszczać, iż elementy wyposażenia samochodów sprowadzonych do kraju jako ciężarowe jedynie fikcyjnie i czasowo były usuwane z kabin nabytych wewnątrzwspólnotowo samochodów.

Należy podkreślić, że charakter dokonanych w samochodach zmian – o ile do takowych doszło, które miały potwierdzić ich ciężarowe przeznaczenie był prowizoryczny i łatwo odwracalny. Zmiany w postaci zdemontowania tylnych foteli, czy też przykręcenia przegrody oddzielającej część tylną samochodu, nie mogą przesądzać o kwalifikacji pojazdu, powodującej utratę zasadniczego jego przeznaczenia do przewozu osób nadanego na etapie produkcji. Istotnym jest też, że zgodnie z informacją przedstawicieli producenta w Polsce każdy z ww. samochodów zidentyfikowany na podstawie numer VIN został wyprodukowany jako luksusowy samochód osobowy, a żaden z modeli pojazdów objętych badanymi rozstrzygnięciami nie był produkowany w wersji ciężarowej.

Biorąc zatem pod uwagę przytoczoną na wstępie treść opisu kodu CN 8703, należy stwierdzić, że sporne pojazdy spełniają warunek "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", zaś opisane zmiany nie pozbawiły ich tego charakteru. Krótkotrwałe pozbawienie samochodów elementów tylnego wyposażenia nie pozwala na zmianę jego klasyfikacji z punktu widzenia podatku akcyzowego, dla którego główne znaczenie mają cechy konstrukcyjne nadane przez producenta. Podkreślenia wymaga, że nie było przez skarżącego kwestionowane, że przedmiotowe samochody wyprodukowano w fabryce jako osobowe. Potwierdza to zresztą ich wyposażenie opisane wyżej. Zaznaczyć należy, że pojazdy nie zostały fabrycznie wyposażone przez producenta w oddzieloną na stałe dominującą część ładunkową do przewozu towarów w postaci skrzyni ładunkowej, czy też innego rodzaju zabudowy nadwozia typowego dla przewozu towarów. Otrzymały natomiast nadwozie charakterystyczne do pełnienia funkcji przewozu osób. Nawet przyjęcie, że w chwili dostawy pojazd miał zamontowaną przegrodę oddzielającą część pasażerską od towarowej, czy wymontowane tylne siedzenia oraz pasy bezpieczeństwa, nie wpłynęłoby na zmianę kwalifikacji pojazdu, gdyż nie doszło w sposób trwały do zmiany ilości miejsc w pojeździe, objętości bagażnika oraz pierwotnego konstrukcyjnego przeznaczenia pojazdu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2012 r., I GSK 1402/11, Lex Omega nr 1145003, wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 grudnia 2012 r. I SA/Kr 1299/12, Lex Omega nr 1372919 oraz z dnia 19 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 1630/13).

Wbrew zarzutom skarg Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 121 o.p. poprzez przeprowadzenie przez organ pierwszej instancji powtórnej kontroli podatkowej. Materiał dowodowy pozyskany w ramach kontroli podlega swobodnej ocenie organu, podobnie jak inne dowody zebrane na etapie tego postępowania. Zakończenie postępowanie następuje już wyłącznie w formie decyzji, która rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji (art. 207 o.p.). Zatem słuszne jest stanowisko organu odwoławczego, że zakończenie kontroli podatkowej nie przesądza o rozstrzygnięciu sprawy przez organy podatkowe, nie kończy poszukiwania prawdy obiektywnej i nie przesądza o możliwości zmiany stanowiska zawartego w kontroli odnośnie meritum sprawy. Sytuacja taka miała miejsce w niniejszych sprawach, albowiem po dokonaniu pierwszej kontroli z dnia 30 maja 2011r. pojawiły się wątpliwości co do klasyfikacji nabywanych przez skarżącego wewnątrzwspólnotowo samochodów. Dlatego też organ podatkowy był zobowiązany do przeprowadzenia powtórnej kontroli podatkowej. W sytuacji bowiem, gdy wcześniejsze postępowanie kontrolne, nie zakończyło się wszczęciem postępowania podatkowego i wydaniem ostatecznej decyzji podatkowej, podjęcie ponownej kontroli podatkowej jest prawnie możliwe, co wynika z przepisów regulujących zasady prowadzenia kontroli podatkowej, w tym art. 282a Ordynacji podatkowej. Dodatkowo w toku spornej kontroli nie badano i nie dokonywano oględzin wszystkich spornych pojazdów, a wyłącznie jeden z nich.

Wbrew zarzutom skarg, wobec jednoznacznej dyspozycji zawartej w w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym fakt klasyfikacji pojazdu wynikający z homologacji i innych dokumentów wydanych przez organy niemieckiej administracji, jak również w dokumencie rejestracyjnym wydanym przez polską administrację samorządową czy zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym nie był wiążący dla tej sprawy, bowiem, jak stanowią ww. przepisy dla poboru akcyzy przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się wyłącznie klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Orzekający w sprawie Sąd w pełni podziela pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 19 kwietnia 2007r., sygn. akt III SA/Kr 130/07 (Lex Omega nr 977250), gdzie stwierdzono, że "dla dokonania prawidłowej klasyfikacji towaru wiążące są bowiem jego cechy fizyczne i tym samym konstrukcyjne przeznaczenie, nie natomiast opis zawarty w dołączonych dokumentach". Podobnie zaakceptować i podzielić należy stwierdzenie, że "dowód rejestracyjny, zaświadczenie o badaniu technicznym i świadectwo homologacji nie są wobec tego wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia, czy pojazd jest wyrobem akcyzowym. Dla potrzeb podatku akcyzowego podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią bowiem wyłącznie przepisy podatkowe, zawarte w ustawie o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych - są to, jak już wyżej powiedziano, postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnej Taryfy Celnej "(wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 194/13, Lex Omega nr 1314117).

W kontekście powyższego stanowiska orzekającego Sądu, nie może odnieść zamierzonego skutku powoływanie się przez skarżącego w uzasadnieniu skarg na interpretację podatkową Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 22 kwietnia 2010 r., nr [...], gdzie uznano za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego w przypadku, gdy kupi w Niemczech samochód, który w Niemczech został przerobiony z osobowego na ciężarowy, posiadający niemiecki dowód rejestracyjny stwierdzający, że jest to samochód ciężarowy. Sąd zaznacza, że organem właściwym dla celów klasyfikacji towarów według Scalonej Nomenklatury w niniejszym postępowaniu jest Naczelnik Urzędu Celnego. Nie jest on związany stanowiskiem swoich odpowiedników w innych Państwach Członkowskich UE.

Podsumowując, Sąd stwierdza, że organy podatkowe dołożyły wszelkich starań w celu należytego wyjaśnienia spraw, a zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na prawidłowe zaklasyfikowanie przedmiotowych samochodów do pozycji CN 8703, co skutkowało uznaniem, że ich wewnątrzwspólnotowe nabycie podlegało opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Mając powyższe na uwadze Sąd skargi oddalił, za podstawę biorąc art. 151 p.p.s.a.