Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1602/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 67a § 1, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA (del.) Anna Maria Świderska (sprawozdawca), Protokolant Ewelina Wołosiak, po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 marca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2077/09 w sprawie ze skargi W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 21 września 2009 r. nr ... w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

UZASDANIENIE

Wyrokiem z dnia 11 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2077/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 21 września 2009 r., w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 i 2003 roku.

Powyższy wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym ustalonym w toku postępowania podatkowego i przyjętym przez sąd I instancji.

Pismem z dnia 7 grudnia 2005 r. W. wystąpiło z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 1999 r. do grudnia 2003 r. i odsetek za zwłokę od tych zaległości. W uzasadnieniu wniosku podniesiono że zapłata kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami godzi w podstawy ekonomiczne miasta, a zatem w szeroko rozumiany interes państwa, gdyż odbędzie się kosztem zmniejszenia wydatków stolicy na inne cele ujęte w jej budżecie. W toku postępowania miasto wyjaśniło, że nie jest beneficjentem pomocy publicznej. Na wezwanie organu podatkowego, z ostrożności procesowej, wskazało jednak rodzaj pomocy o którą się ubiega - umorzenie zaległości wraz z odsetkami oraz przeznaczenie tej pomocy tj promowanie i wspieranie kultury, dziedzictwa narodowego, nauki, oświaty, szkolenia i ochronę środowiska.

Decyzją z dnia 21 grudnia 2006 r. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego W., na podstawie art. 67a § 1 pkt 3, art. 67b § 1 pkt 3 lit. d) i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 ze zm.)- dalej "O.p." odmówił umorzenia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług oraz związanych z nimi odsetek w ramach pomocy publicznej udzielonej na promowanie i wspieranie kultury, dziedzictwa narodowego, nauki i oświaty.

Decyzją z dnia 5 lutego 2008 r., Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazał, że organ podatkowy wydając decyzję, o których mowa w art. 67a O.p., w stosunku do podatnika prowadzącego działalność gospodarczą obowiązany jest w pierwszej kolejności zbadać, czy zastosowanie ulgi jest dopuszczalne na podstawie powołanych przepisów i czy taka ulga stanowi pomoc publiczną. Organ odwoławczy za niezasadny uznał zarzut nie ustosunkowania się do przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" bowiem obowiązująca na dzień 1 stycznia 2008 r. lista programów pomocowych nie zawiera programu, który obejmowałyby udzielenie pomocy publicznej na wskazane przez podatnika cele.

Wyrokiem z dnia 20 października 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 884/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika P. Urzędu Skarbowego W. z dnia 21 grudnia 2006 r. Zdaniem sądu w niniejszej sprawie wniosek strony skarżącej o umorzenie zaległości zawierał wzajemnie wykluczające się żądania. Przed merytorycznym rozpoznaniem wniosku sąd nakazał organom wyjaśnić z udziałem strony, czy podatnik wnioskuje o zastosowanie umorzenia jako ulgi nie stanowiącej pomocy publicznej czy też o ulgę stanowiącą taką pomoc jako pomoc de minimis.

W prowadzonym ponownie postępowaniu strona w piśmie z dnia 31 marca 2009 r. wyjaśniła, że ubiega się o umorzenie zaległości podatkowych z odsetkami na podstawie art. 67a 1 pkt 3 w zw. z art. 67b § 1 pkt 1 O.p., które nie stanowi pomocy publicznej. Wskazała, że po jej stronie występuje interes publiczny w umorzeniu zaległości podatkowej wraz z odsetkami, gdyż W. jest centrum administracyjnym kraju, w którym mają siedziby centralne i naczelne organy administracji publicznej, przedstawicielstwa dyplomatyczne i konsularne państw obcych oraz przedstawicielstwa organizacji międzynarodowych. W W. funkcjonują urządzenia o publicznym charakterze infrastrukturalnym mające znaczenie dla jej stołecznej funkcji. Z tego względu zapłata zaległości podatkowej odsetkami do budżetu państwa osłabi realizację tych funkcji. Dalej wskazano, że zapłata zaległości i odsetek nastąpi kosztem środków przeznaczonych na realizację zadań z zakresu: pomocy społecznej, w tym ośrodki i zakłady opiekuńcze, ochronę zdrowia (szpitale), politykę prorodzinną, w tym zapewnienie kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej, edukację (podwyżki dla nauczycieli), porządek publiczny i bezpieczeństwo obywateli, kulturę w tym biblioteki gminne i inne placówki upowszechniania kultury. Do pisma dołączono sprawozdania finansowe oraz inne dokumenty obrazujące sytuację finansową strony w latach 2004-2009. Dodatkowo miasto wyjaśniało, że zaległości podatkowe, o których umorzenie wnioskuje powstały nie z jej winy. Zaległości te powstały w wyniku tego, że G. sp. z o.o. administrująca nieruchomościami położonymi na terenie gminy O. wynajmowała lokale użytkowe i opłacała od tego najmu podatek od towarów i usług, jednakże podatek ten powinna rozliczać jako podatnik gmina. Wobec powyższego po stronie gminy powstała zaległość podatkowa, jednakże sam podatek został rozliczony przez G. sp. z o.o.

Decyzją z dnia 22 czerwca 2009 r. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego W. odmówił umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiące luty-grudzień 2002 r. i styczeń-grudzień 2003 r. w łącznej kwocie 4.323.522, zł. wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 1.753.558 zł. W uzasadnieniu wskazał, że powołane we wniosku o umorzenie okoliczności nie potwierdzają, że za przyznaniem ulgi przemawia interes społeczny, a ponadto strona znajduje się w dobrej sytuacji materialnej.

Drugą wydaną tego samego dnia decyzją organ I instancji umorzył postępowanie w części dotyczącej umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 1999 r., styczeń i luty 2002 r..

Od decyzji odmawiającej umorzenia zaległości podatkowych strona złożyła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. przez niepełną analizę aktualnej sytuacji finansowej W. oraz lakoniczną ocenę występowania w niniejszej sprawie przesłanki ważnego interesu publicznego. W uzasadnieniu wskazano, że przedstawiona przez organ pierwszej instancji ocena sytuacji finansowej miasta bazuje na danych historycznych (lata 2004-2008), abstrahując od aktualnych dynamicznie zachodzących zjawisk w gospodarce stolicy oraz w otoczeniu zewnętrznym. Strona wskazała przy tym, iż w związku z załamaniem gospodarki światowej oraz przewidywanymi przez rząd niższymi dochodami z PIT i CIT, przewiduje w bieżącym roku ubytek dochodów miasta z tytułu udziału w podatku PIT i CIT o 15%. Ponadto w związku ze spadającymi wpływami z podatku od czynności cywilnoprawnych dochody z tego tytułu w 2009 r. będą niższe o ok. 200 mln. zł. Jednocześnie w związku ze spowolnieniem gospodarczym należy spodziewać się zwiększonych wydatków związanych z osłoną socjalną mieszkańców W. Wskazała również, że w oparciu o realizację budżetu miasta i prognozy w tym zakresie opracowana jest nowelizacja budżetu miasta przewidująca min. ograniczenie programu inwestycyjnego w latach 2009-2013 o 20%, tj. o 3 mld zł.

Decyzją z dnia 21 września 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że w niniejszej sprawie brak było ustawowych przesłanek uzasadniających przyznanie stronie wnioskowanej ulgi tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Organ odwoławczy dokonując analizy wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika, uznał że sytuacja finansowa strony skarżącej jest stabilna, odmowa przyznania wnioskowanej ulgi nie spowoduje zatem zagrożenia egzystencji ekonomicznej miasta. Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu organ wskazał, że fakt spowolnienia gospodarczego (z wszystkimi jego konsekwencjami) nie jest argumentem wystarczającym do przyznania ulgi w spłacie należności. Kryzys i wywołane nim spowolnienie dotyka bowiem wszystkich podatników. Organ odwoławczy zaznaczył, że nie widzi podstawy do preferencyjnego traktowania m.st. W. z powyższego tytułu. Strona w piśmie z dnia 30 marca 2009 r. wskazała, że przyznana ulga zostanie przeznaczona na zwiększenie budżetu Domów Pomocy Społecznej. Przedstawiono przy tym projekt uchwały Rady W. w sprawie zmiany budżetu m.st. W. na 2009 r., w którym zostało uwzględnione zwiększenie dochodów miasta łącznie o kwotę 6.267.227 zł., z przeznaczeniem na działalność bieżącą domów pomocy społecznej. Organ odwoławczy wskazał, że odmowa umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę nie spowoduje jednak zmniejszenia kwoty wydatków przewidzianych na ten cel w 2009 r., tj. kwoty 66.605.537 zł. Nadto Budżet Państwa z wpływów podatkowych dofinansowuje dziedziny życia społecznego równie istotne z punktu widzenia interesu publicznego jak działalność domów pomocy społecznej. Projektowane zatem zwiększenie wydatków na działalność bieżącą domów pomocy społecznej o kwotę 6.267.227 zł. (tj. kwotę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę objętą wnioskiem z dnia 7 grudnia 2005 r.), nie obliguje organów podatkowych do przyznania wnioskowanej ulgi w spłacie należności. W kontekście przesłanki interesu publicznego, odnosząc się do argumentów strony, że spłata przedmiotowych zaległości odbędzie się kosztem zmniejszenia wydatków na takie cele jak ochrona zdrowia, polityka prorodzinna, edukacja publiczna, porządek publiczny i bezpieczeństwo obywateli oraz kultura, organ podatkowy podkreślił, że istnieje możliwość rozłożenie zobowiązań podatkowych na raty, która pozwala wywiązać się z nich bez obciążania swojego budżetu jednorazową zapłatą oraz bez konieczności ograniczenia ważnych wydatków związanych z zadaniami miasta.

Na powyższą decyzję podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 67a § 1 ust. 3, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. W obszernym uzasadnieniu skargi, pełnomocnik strony podniósł, że: organ podatkowy drugiej instancji nie zebrał dodatkowych dowodów na potwierdzenie aktualnie dynamicznie zachodzących zjawisk w gospodarce miasta oraz otoczeniu zewnętrznym. Uznając, iż fakt spowolnienia gospodarczego nie jest argumentem wystarczającym do przyznania ulgi w spłacie należności, nie zebrał i nie przedstawił żadnych dowodów przemawiających za tą tezą. Organ podatkowy drugiej instancji nie wyjaśnił motywów i nie wskazał w oparciu o jakie dowody uznał za udowodnioną okoliczność, że dochody uzyskiwane z podatków, też są przeznaczone na finansowanie ważnych społecznie dziedzin życia.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację.

Oddalając skargę W. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. nawet stwierdzenie zaistnienia w sprawie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego nie obliguje, ale tylko upoważnia organ podatkowy do udzielenia ulgi. Organ podatkowy ma obowiązek zbadać, czy w konkretnej sprawie zachodzą przesłanki, o których mowa w tym przepisie jednocześnie ich wystąpienie nie determinuje pozytywnej decyzji organu podatkowego. Sąd administracyjny nie może więc badać merytorycznej zasadności wydanej decyzji administracyjnej. Kontrola legalności tego rozstrzygnięcia przez sąd sprowadza się do badania legalności przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowo-wyjaśniającego i poprawności oceny dokonanej przez organy na podstawie stanu faktycznego sprawy. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe rozważały argumenty strony skarżącej zarówno pod kątem spełnienia przesłanki ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego. Zaskarżonej decyzji nie sposób skutecznie zarzucić dowolności i naruszenia granic uznania administracyjnego. Za bezzasadny WSA uznał zarzut nie zweryfikowania twierdzeń o pogorszeniu się sytuacji finansowej strony skarżącej. Wskazał, że organ podatkowy pierwszej instancji wezwał stronę pismem z dnia 16 marca 2009 r. do udzielenia wszelkich informacji dotyczących aktualnej sytuacji materialnej. W odpowiedzi na powyższe wezwanie strona nie wskazała jednak okoliczności na które następnie powołała się w odwołaniu, oraz skardze formułując zarzut, nie zebrania dodatkowych dowodów na potwierdzenie jej aktualnej sytuacji finansowej, czy też skutków kryzysu gospodarczego dla miasta.

Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie organy podatkowe w sposób właściwy zgromadziły materiał dowodowy na podstawie którego uznały, że brak jest ustawowych przesłanek uzasadniających przyznanie wnioskowanej ulgi w spłacie należności tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Stan faktyczny, został ustalony w sposób wyczerpujący i pełny. Organ odniósł się do wszelkich twierdzeń skarżącej i oceniły wszystkie podane przez nią argumenty. W aktach sprawy znajdują się dokumenty świadczące o wszechstronnym zbadaniu w toku postępowania sytuacji ekonomicznej miasta oraz podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organy podatkowe umożliwiły stronie czynny udział w prowadzonym postępowaniu i kierując się zasadą prawdy obiektywnej wydały rozstrzygnięcia w oparciu zgromadzony materiał dowodowy, który w sposób wyczerpujący został przez nie oceniony. Świadczy o tym zarówno treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak i dokonana ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w kontekście przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi. W zaskarżonej decyzji zasadnie na podstawie sprawozdań finansowych za lata 2004-2008 organ stwierdził, że sytuacja majątkowa strony jest stabilna i nie uległa pogorszeniu na przestrzeni tego okresu oraz, że ogólny kryzys gospodarczy nie może być uznany za sytuację nadzwyczajną i stanowić przesłanki do umorzenia zaległości podatkowych, gdyż dotyka on także innych podatników. Organ w sposób logiczny stwierdził, także że umorzenia zaległości podatkowych nie może uzasadniać deklaracją skarżącej, że środki zaoszczędzone w wyniku umorzenia zaległości podatkowych przeznaczy na cele publiczne w szczególności opiekę socjalną i zdrowotną, gdyż pochodzące z podatków środki finansowe zasilające budżet państwa także służą finansowaniu celów publicznych. W rozważanym przez organ stanie faktycznym nie można było jednoznacznie stwierdzić, że cele publiczne realizowane przez skarżącą, na które wskazała we wniosku o umorzenie zaległości podatkowych są ważniejsze niż cele realizowane przy pomocy środków finansowych z budżetu państwa zasilanego wpływami z podatku VAT.

Ze skargą kasacyjną na powyższe orzeczenie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wystąpiło W. domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji. Przeciwko zaskarżonemu orzeczeniu na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej "p.p.s.a." sformułowano zarzut naruszenia przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj: art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez ogólnikowe i pobieżne ustosunkowanie się do zarzutów podniesionych w skardze, jak również bezkrytyczne zaaprobowanie przez sąd I instancji ustaleń faktycznych, które legły u podstaw wydania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W., a także; art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § l i art. 191 O.p. poprzez niezasadne oddalenie skargi w konsekwencji błędnego przyjęcia, że organ podatkowy dokonał prawidłowych ustaleń faktycznych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor wskazał, że jeżeli organ administracyjny zaniecha wyjaśnienia istotnych okoliczności, uzasadniających umorzenie zaległości podatkowych, wówczas wydana decyzja nie ma charakteru uznaniowego, lecz jest rozstrzygnięciem dowolnym. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełnia wymagań przewidzianych w art. 141 § 4 p.p.s.a. Stanowisko sądu, co do prawidłowości ustalenia stanu faktycznego w przypadku sporu w tym zakresie pomiędzy stronami postępowania sądowoadministracyjnego powinno zawierać odniesienia do argumentów prezentowanych zarówno przez organ, jak i skarżącego i wyjaśniać dlaczego argumenty jednej ze stron uznaje za nieprawidłowe. Brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz dowolność w konstatacji, że ogólny kryzys gospodarczy nie może być uznany za sytuację nadzwyczajną przemawiającą za uwzględnieniem wniosku W. - skutkowało niezasadnym oddaleniem skargi, co implikuje zarzut obrazy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Sąd I instancji bezkrytycznie zaaprobował dowolne ustalenie organu podatkowego, że fakt spowolnienia gospodarczego nie jest wystarczającą podstawą do przyznania ulgi w spłacie należności, gdyż skutki kryzysu gospodarczego dotyczą wszystkich podatników. Celem stwierdzenia w jakim stopniu spowolnienie gospodarcze wpłynęło na sytuację podatnika konieczne było zbadanie aktualnego stanu majątkowego podatnika, czego zaniechano.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

Na wstępie rozważań w sprawie niniejszej przypomnieć należy, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., poza uregulowanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których w sprawie nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny kontroluje zgodność zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym i procesowym w granicach skargi kasacyjnej. Sąd nie jest uprawniony do badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia wykraczającej poza ramy wyznaczone zarzutami skargi kasacyjnej. A zatem zakres rozpoznania sprawy wyznacza strona wnosząca skargę kasacyjną przez przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie.

Wniesiony w niniejszej sprawie środek odwoławczy zawiera wyłącznie zarzuty naruszenia przepisów postępowania, wobec tego należy przypomnieć, że zgodnie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania może stanowić podstawę kasacyjną tylko wtedy, gdy mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jeżeli zatem autor skargi kasacyjnej poprzestanie tylko na wskazaniu naruszonych jego zdaniem przepisów postępowania, bez wykazania możliwości wywarcia przez to naruszenie istotnego wpływu na wynik sprawy, podstawa kasacyjna nie zostanie należycie uzasadniona, a oparty na niej zarzut nie będzie procesowo skuteczny. Skarga kasacyjna wniesiona w niniejszej sprawie stanowi w istocie rzeczy powtórzenie stanowiska oraz powielenie prezentowanej na jego poparcie argumentacji wysuwanej w toku postępowania podatkowego jak również w postępowaniu przed sądem I instancji. Bardzo ogólny tenor skargi wskazujący, że organy podatkowe: nie wyjaśniły, nie wzięły pod uwagę, nie oceniły wszystkich okoliczności sprawy, a sąd I instancji bezkrytycznie zaaprobował ich wadliwe ustalenia bez wskazania choćby jednego konkretnego uchybienia popełnionego przez organy i zaakceptowanego przez WSA oraz jego wpływu na wynik sprawy czyni kontrolowany środek odwoławczy nieskutecznym.

Jak słusznie wywiódł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wydana na podstawie art. 67a § 1 O.p. decyzja w przedmiocie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych ma charakter uznaniowy, co oznacza to, że nawet spełnienie określonej w tym przepisie przesłanki w postaci zaistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego nie oznacza powstania obowiązku udzielenia ulgi, ale jedynie stwarza możliwość jej udzielenia. Innymi słowy, spełnienie wymienionych przesłanek jedynie otwiera możliwość rozważenia zasadności wniosku podatnika, nie obligując wszakże organów podatkowych do jego uwzględnienia. Uznaniowy charakter decyzji organu podatkowego determinuje także sposób i zakres kontroli legalności takiego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny. Kontrola ta ogranicza się w istocie do zbadania, czy w toku postępowania zebrano w sposób wyczerpujący materiał dowodowy i wyjaśniono istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności faktyczne oraz czy po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu zebranego materiału dokonano prawidłowej oceny przesłanek warunkujących zastosowanie dobrodziejstwa przepisu. Sądowa kontrola decyzji uznaniowej obejmuje samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania określonego wyboru (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lipca 2008 r. sygn. akt II FSK 660/07, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 stycznia 2012r. sygn. akt II FSK 671/11, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 stycznia 2011 r., I OSK 1496/10- dostępne w CBOIS http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

W rozpatrywanej sprawie za niezasadny uznać należy zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez błędne uznanie, iż organy podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności, że dokonały wszechstronnego zebrania i zbadania materiału dowodowego oraz wyjaśniły wszystkie istotne dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy okoliczności dokonując prawidłowych ustaleń faktycznych. W tym miejscu wskazać należy, że przesłanki umorzenia zaległości podatkowej "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" należą do kategorii pojęć nieostrych, niedookreślonych, a więc takich, które wymagają każdorazowej oceny na tle konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy, a ocena ich zaistnienia winna być dokonywana w oparciu o kryteria obiektywne, a nie subiektywne przekonanie podatnika lub organu.

Prowadząc postępowanie dowodowe w zakresie sytuacji ekonomicznej strony skarżącej w kontekście wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika, organy podatkowe działając z urzędu, jak i na podstawie danych przedstawionych przez podatnika w sposób wszechstronny przeprowadziły postępowanie wyjaśniające i dowodowe, w szczególności w zakresie sytuacji finansowej miasta oraz okoliczności powstania objętej wnioskiem zaległości podatkowej. Z akt sprawy wynika, iż organ zgromadził bilanse z wykonania budżetu miasta za lata 2004-2008, wydruki deklaracji VAT-7 za okres od stycznia 2008 do lutego 2009 roku, wskazujące na stabilną sytuację finansową strony skarżącej. Mimo skierowanego do strony wezwania miasto nie dostarczyło żadnych nowszych, bardziej aktualnych danych wskazujących na pogorszenie się jego kondycji na skutek kryzysu gospodarczego. W tej sytuacja niezasadne są twierdzenia o braku przeprowadzenia wszechstronnego postępowania dowodowego na okoliczność wpływu kryzysu gospodarczego na kondycję finansową skarżącej, zwłaszcza, iż wysuwana przez stronę argumentacja wskazywała na możliwość wystąpienia jego skutków w przyszłości. Organy podatkowe zaś decydując o możliwości przyznania ulgi podatkowej obowiązane są do dokonania oceny bieżącej sytuacji finansowej wnioskodawcy, w oparciu o rzeczywiste wskaźniki obrazujące jego sytuację ekonomiczną w dniu wydania decyzji a nie sytuację przyszłą i jedynie hipotetyczną. W tym kontekście prawidłowo ocenione zostało także złożone przez miasto oświadczenie o będącym efektem spowolnienia gospodarczego przewidywanym ubytku dochodów z tytułu udziału w podatkach PIT i CIT o 15 %, niższych dochodach z podatku od czynności cywilnoprawnych oraz konieczności zwiększenia wydatków miasta związanych z osłoną socjalną mieszkańców i planowanym ograniczeniem programu inwestycyjnego na lata 2009-2013.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że ocena legalności decyzji dokonana przez sąd I instancji w zakresie badania naruszeń prawa procesowego jest prawidłowa. Podstawą przyjętych ustaleń faktycznych był obszerny materiał dowodowy zebrany w rozpoznawanej sprawie. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej WSA właściwie ocenił realizację w postępowaniu podatkowym zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.). Organy podatkowe, obowiązane zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy, wyjaśniły okoliczności faktyczne sprawy, w sposób zmierzający do odtworzenia stanu rzeczywistego i uzyskania rzetelnych podstaw do właściwego zastosowania przepisów prawa materialnego. Autor skargi kasacyjnej w zasadzie nie wskazuje żadnych konkretnych wadliwość ustaleń faktycznych, popełnionych przez organy podatkowe przy ustalaniu stanu sprawy poza przyjęciem, że fakt spowolnienia gospodarczego wywołany kryzysem gospodarczym nie uzasadnia przyznania ulgi w spłacie zaległości podatkowych i odsetek. Ocenę powyższą w świetle materiału dowodowego sprawy uznać jednak należy za prawidłową. Organy bowiem trafnie przyjęły, że sytuacja ta dotyka wszystkich podatników, a przeprowadzona analiza sytuacji finansowej miasta wykazała, że jest ona stabilna. W sprawie brak więc było przesłanek do przyjęcia tezy o realnym zagrożeniu podstaw gospodarki miasta, które uniemożliwiłoby mu sprawowanie funkcji, do których zostało powołane.

Z przedstawionych wyżej względów w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, sądowa kontrola legalności zaskarżonej decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych dokonana została prawidłowo pod kątem oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy jego ocena mieści się w ustawowych granicach, a wyciągnięte w oparciu o ten materiał wnioski są logiczne i poprawne. Ponadto autor skargi kasacyjnej przypisując naruszeniom wskazanych w skardze przepisów postępowania walor "mających istotny wpływ na wynik sprawy", nie wykazał aby sugerowane naruszenia przesądziły o niewłaściwym kierunku rozstrzygnięcia.

Naczelny Sąd Administracyjny za chybiony uznał także zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., którego autor skargi kasacyjnej upatruje w ogólnikowym odniesieniu się przez sąd I instancji do sformułowanych w skardze zarzutów i przedstawionej na ich poparcie argumentacji strony. Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Mając na uwadze niniejszy przepis oraz treść uzasadnienia zaskarżonego wyroku należy stwierdzić, że zaskarżone orzeczenie zawiera wszystkie elementy wymienione w powyższym przepisie, a zarzut jego naruszenia polega w gruncie rzeczy na zakwestionowaniu merytorycznej treści uzasadnienia wyroku. Dlatego omawiany zarzut nie mógł zostać uznany za usprawiedliwiony. Zarzutowi naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a poprzez zbytnią ogólnikowość uzasadnienia rozstrzygnięcia sądu I instancji przeczy jednoznacznie uzasadnienie zaskarżonego wyroku znajdujące się w aktach sprawy. Sąd pierwszej instancji na stronie 11 uzasadnienia wyroku wskazał, iż zarzut naruszenia art.121 § 1 O.p. oraz art.122 O.p. jest niezasadny bowiem organy wnikliwie i wyczerpująco zbadały okoliczności sprawy, a strona nie zgłaszała żadnych uwag dotyczących kompletności i prawidłowości zgromadzenia materiału dowodowego. Wątpliwości sądu I instancji nie budziła także prawidłowość oceny materiału dowodowego dokonana przez organy podatkowe w kontekście przesłanek warunkujących zastosowanie wnioskowanej przez podatnika ulgi. Ponadto jak zostało podkreślone na wstępie rozważań w sprawie niniejszej sądowi pierwszej instancji można skutecznie zarzucać naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. tylko wówczas, gdy to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W wyroku z dnia 11 stycznia 2006 r., (sygn. akt II GSK 332/05, dostępne w CBOIS http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.), Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie podziela, że do sytuacji, w której wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić usprawiedliwioną podstawę skargi kasacyjnej, należy zaliczyć tę, gdy uzasadnienie nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia. W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka nie zachodzi. Uzasadnienie wyroku zawiera wszystkie niezbędne elementy i wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia zgodnie z art.141§ 4 p.p.s.a. Strona wnosząca skargę kasacyjną nie wykazała też, iż wskazane przez nią naruszenia przepisów postępowania miały istotny wpływu na wynik sprawy. Postawione bowiem zarzuty naruszenia przepisów postępowania - art.145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a.w związku z art.121§1, art.122 i art.187 § 1 i art. 191 O.p. okazały się niezasadne.

Z powyższych przyczyn, wobec stwierdzenia, że żaden z przedstawionych w skardze kasacyjnej zarzutów nie jest uzasadniony, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. Wysokość wynagrodzenia pełnomocnika strony, która nie wniosła skargi kasacyjnej ustalono w oparciu o treść § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).