Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 272/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-10-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko za nieprawidłowe
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, ust. 3,
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Protokolant Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 października 2012 r. sprawy ze skargi C. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] października 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko strony skarżącej za nieprawidłowe, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w części wskazanej w pkt. 1, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz C. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 217 zł (słownie: dwieście siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2011 r. do Ministra Finansów wpłynął wniosek C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako: "Skarżąca"), o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 29 września 2011 r., został przedstawiony stan faktyczny, z którego wynika, że głównym przedmiotem działalności Skarżącej jest sprzedaż piwa. Skarżąca podejmuje działania o charakterze marketingowo - promocyjnym, mające przyczynić się do zwiększenia wartości jej obrotów. W ramach tych aktywności Skarżąca m.in. wydaje nieodpłatnie różnego rodzaju towary. Wśród towarów tych wyróżnić można m.in. dwie grupy:

1) towary, na których nadrukowane zostało logo Skarżącej i/lub informacje ją identyfikujące (np. informacja o sponsorowaniu imprezy sportowej, slogan reklamowy dotyczący konkretnego produktu, dane tele-adresowe Skarżącej); wśród tych produktów znajdują się np. szklanki, kufle, zapalniczki, smycze, podkładki pod kufle do piwa, długopisy, koszulki, kalendarze, banery reklamowe, plecaki, ubrania itp. Wartość tych towarów waha się najczęściej od kilku do kilkuset złotych.

2) towary, których wartość jednostkowa nie przekracza 10 zł netto. Przykładami takich towarów mogą być w szczególności piwo produkowane przez Skarżącą oraz towary zakupione od osób trzecich, na których nie umieszczono logo Skarżącej (świece zapachowe, piłki, gry, ramki do zdjęć, pamięć przenośna, garnek itp.).

Opisane towary przekazywane są zarówno konsumentom produktów Skarżącej, jak również jej kontrahentom (dystrybutorom, lokalom gastronomicznym), przede wszystkim w celu dalszego promocyjnego przekazania konsumentom.

Co do zasady, wskazane towary wydawane są jednorazowo, jednej osobie pojedynczo (np. jedna koszulka, jedna ramka do zdjęć). Mogą zdarzyć się jednak sytuacje, w których, zarówno towary wskazane w pkt 1 jak i w pkt 2 będą wydawane w opakowaniach zbiorczych np. komplet sześciu szklanek czy pięciu świec zapachowych.

Ponadto Skarżąca wskazała, że przysługiwało jej prawo do obniżenia podatku naliczonego w całości lub w części przy nabywaniu towarów, na których umieszczane są dane ją identyfikujące. Z szacunkowych informacji Skarżącej wynika, że wartość towarów, na których umieszczane są dane ją identyfikujące może wahać się od kilku złotych do kilkuset złotych. Skarżąca nie prowadzi ewidencji wydań takich towarów.

W związku z powyższym Skarżąca zadała następujące pytania:

1. Czy przekazanie materiałów z nadrukowanym logo Skarżącej oraz informacjami ją identyfikującymi (np. jako sponsora imprezy sportowej), mieści się w dyspozycji art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U nr 54 poz. 535 ze zm.) - dalej jako: "ustawy o VAT", a w konsekwencji ich przekazanie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2. Czy przekazanie jednorazowo kilku sztuk towarów, jeśli jednostkowa wartość każdego z nich nie przekracza 10 zł netto, może być uznane za przekazanie prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 3 w zw. z ust. 4 ustawy o VAT, a w konsekwencji ich przekazanie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Skarżąca z treści przepisów art. 7 ust. 1, 2 i 3 ustawy o VAT wywiodła, że aby nieodpłatne przekazanie towarów nie zostało uznane za dostawę towarów, towary te muszą być zaklasyfikowane, jako drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości, bądź też, jako próbki.

Ponieważ ustawa o VAT, ani przepisy wykonawcze do niej, nie wskazują, co należy rozumieć przez "drukowane materiały reklamowe i informacyjne", Skarżąca opierając się o definicje słownikowe, potoczne rozumienie oraz orzecznictwo sądowe stwierdziła, że umieszczenie na towarze jej logo wraz z innymi informacjami, które pozwalają identyfikować firmę lub jej produkty powoduje, że materiały te mogą być uznane za drukowane materiały reklamowe i informacyjne. Wskazała, że celem umieszczenia logo oraz informacji identyfikujących Skarżącą jest upowszechnienie oraz zareklamowanie jej produktów oraz samej firmy. Powyższemu rozumowaniu nie stoi w sprzeczności to, że tylko część przekazywanych przez nią towarów ma charakter papierowy (np. kalendarze). Mając na uwadze zaawansowany stopień rozwoju technik drukarskich, drukować można nie tylko na papierze, ale także na innych powierzchniach np. na szkle, materiale czy folii.

Konsekwentnie przekazanie towarów opatrzonych logo Skarżącej oraz informacjami dotyczącymi produkowanych przez nią produktów lub prowadzonego przedsiębiorstwa może być uznane za przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych w rozumieniu art. 7 ust 3 ustawy o VAT, a więc nie będzie wiązało się z koniecznością naliczenia podatku od towarów i usług w momencie ich przekazania. W takim przypadku nie ma znaczenia jednostkowa wartość przekazywanych towarów.

Odnośnie zaś prezentów o małej wartości to ich definicja zawarta jest w przepisie art. 7 ust. 4 ustawy o VAT. Opierając się na brzmieniu powyższego przepisu, jeśli podatnik nie prowadzi ewidencji przekazywanych towarów oraz osób, które je otrzymują, towary te zostaną uznane za prezenty o małej wówczas, jeśli ich jednostkowa wartość (cena nabycia lub koszt wytworzenia) nie przekroczy 10 zł netto. W ocenie Skarżącej, przepis ten ma zastosowanie przede wszystkim do sytuacji, gdy jednorazowo jednej osobie przekazywane są towary, których cena/koszt wytworzenia nie przekracza 10 zł netto. Ponadto może on być zastosowany także do sytuacji, w której jednorazowo, jednej osobie, przekazywane jest zbiorcze opakowanie towarów, z których wartość każdego pojedynczego towaru nie przekracza 10 zł netto.

W ocenie Skarżącej, kluczowa dla uznania danego towaru za prezent o małej wartości jest zawsze, jednostkowa wartość pojedynczego towaru, nawet wówczas, gdy globalna wartość przekazywanych towarów może przekroczyć 10 zł netto. Ważne jest, że każdy z przekazywanych w ten sposób (tzn. w opakowaniach zbiorczych) towarów może być również przekazany pojedynczo, nie tracąc przy tym swoich właściwości lub przeznaczenia. W przypadku przekazywania towarów zaliczanych do prezentów o małej wartości, nie jest istotny charakter towaru tzn. czy jest on w szczególności nośnikiem informacji lub treści reklamowych (towar taki może, ale nie musi zawierać treści reklamowych).

W związku z powyższym, przekazanie towarów w przypadku, jeśli jednostkowa wartość towarów nie przekracza 10 zł netto, jako przekazanie prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 3 w zw. z ust. 4 ustawy o VAT, nawet jeśli towary są przekazywane w opakowaniach zbiorczych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W interpretacji indywidualnej z [...] października 2011 r. Minister Finansów stanowisko Skarżącej w zakresie uznania przekazywanych towarów za drukowane materiały reklamowe uznał za nieprawidłowe, zaś w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania prezentów o małej wartości za prawidłowe.

W uzasadnieniu przytoczył treść przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, 2, 3, 4 ustawy o VAT, z których wywiódł, że dla uznania nieodpłatnej dostawy za odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełniono łącznie 2 przesłanki:

- podatnik przekazuje lub zużywa nieodpłatnie towary (inne niż drukowane materiały reklamowe i informacyjne oraz prezenty o małej wartości i próbki) należące do jego przedsiębiorstwa,

- podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Nie jest opodatkowane przekazanie klientom towarów, których jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekracza 10 zł. Nie jest również opodatkowane przekazanie prezentów, których wartość mieści się w przedziale od 10,01 zł do 100 zł, pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych. Jeżeli wartość przekazanego towaru przekracza 100 zł podatnik ma obowiązek opodatkować wartość nieodpłatnego świadczenia. Ponadto, opodatkowaniem nie są objęte czynności nieodpłatnego przekazania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych.

Analizując ww. przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny Minister Finansów stwierdził, że za drukowane materiały informacyjne i reklamowe można uznać materiały przygotowane w drodze procesu technologicznego polegającego na nadrukowaniu informacji na nośniku. Jednak nośniki z nadrukiem, które oprócz charakteru reklamowo-informacyjnego, wyraźnie określonego w sposób zawężający w przepisie art. 7 ust. 3, będą miały również charakter użytkowy, takie jak wymienione we wniosku szklanki, kufle, plecaki, ubrania, z nadrukiem reklamowym, nie mogą być uznane za drukowany materiał reklamowy i informacyjny, o którym mowa w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT. Produkty te będą podlegały opodatkowaniu zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy. Jednakże w sytuacji, gdy jednostkowa cena nabycia tych towarów (bez podatku) w momencie ich przekazywania nie będzie przekraczała 10 zł, wówczas towary te nie będą podlegały opodatkowaniu zgodnie z art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy.

W odniesieniu zaś do przekazania kalendarzy i banerów reklamowych, zdaniem Ministra Finansów, w świetle definicji słownikowych i potocznego rozumienia tych pojęć należy je uznać za drukowane materiały, których celem jest reklamowanie produktów i usług świadczonych przez Skarżącą oraz informacja o nich. Kalendarze firmowe mają na celu rozpowszechnianie marki oraz reklamowanie świadczonych usług, a niejako "przy okazji" mogą służyć kontrahentom, klientom i innym ich użytkownikom do celów zgodnych z ich głównym przeznaczeniem. Zatem kalendarze firmowe, zarówno w postaci kalendarzy książkowych, jak i kalendarzy ściennych z nadrukowanym na nich logo marki pod jaką Skarżąca świadczy usługi, przekazywane w celach propagowania marki mają charakter reklamowo-informacyjny i spełniają kryteria drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT.

Dodatkowo, w odniesieniu do banerów służących celom reklamowym wskazał, iż spełniają one definicję drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT. Celem tych materiałów jest wyłącznie odpowiednie oznakowanie punktu obsługi klienta i nie mają one żadnej funkcji użytkowej. W konsekwencji, przekazanie ich nie będzie podlegało opodatkowaniu zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT.

Minister Finansów za prawidłowe natomiast uznał stanowisko Skarżącej w zakresie nieodpłatnego przekazania produktów, których wartość jednostkowa nie przekracza 10 zł netto. Bez względu na ilość przekazywanych przez Skarżącą jednemu podmiotowi towarów (nawet gdy ich łączna wartość przekroczy 100 zł) oraz status tego podmiotu (np. organizacje pożytku publicznego czy NZOZ), z uwagi na fakt, że jednostkowa cena nabycia (koszt wytworzenia) tych towarów nie przekracza 10 zł, nieodpłatne ich wydanie nie będzie uznane za dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Skarżąca nie zgadzając się z taką interpretacją wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, jakim jej zdaniem było wydanie przedmiotowej interpretacji w części, w której uznał on jej stanowisko za nieprawidłowe.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Minister Finansów nie znajdując podstaw do zmiany interpretacji podtrzymał swoje stanowisko w sprawie.

Pismem z 6 grudnia 2011 r. Skarżąca wniosła na powyższą interpretację indywidualną skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze podniosła zarzut naruszenia art. 7 ust. 3 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT przez zastosowanie rozszerzającej wykładni ww. przepisów, a w konsekwencji przez uznanie, że jedynie nieodpłatne przekazywanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, które nie posiadają dodatkowego "charakteru użytkowego", nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Skarżącej, nie jest dopuszczalne, uzależnianie tego, czy dany towar zostanie uznany za drukowany materiał reklamowy i informacyjny w rozumieniu art. 7 ust.3 ustawy o VAT, od tego czy posiada on jeszcze jakiś dodatkowy charakter lub cechę, która nie jest wymieniona wprost w przepisach ustawy.

W związku z powyższym wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w części, w jakiej uznaje jej stanowisko za nieprawidłowe oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1) lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a) powołanej ustawy procesowej, kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach. Sąd w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy a także kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego w postaci pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnych sprawach, określone w przepisach ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uznał, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego skutkujących jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego.

Spornym pomiędzy stronami było to, czy przekazywane przez Skarżącą nieodpłatnie materiały z nadrukowanym logo Spółki lub informacjami identyfikującymi Spółkę takie jak: szklanki, kufle, zapalniczki, smycze, podkładki pod kufle, długopisy, koszulki, kalendarze, banery reklamowe, plecaki stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Skarżącej produkty te jako drukowane materiały reklamowe i informacyjne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast w ocenie organu z racji tego, że towary te pełnią dodatkowo funkcję użytkową nie mogą być uznane za drukowane materiały reklamowe i informacyjne.

W ocenie Sądu stanowisko Skarżącej jest prawidłowe i znajduje przede wszystkim potwierdzenie w literalnym brzmieniu przepisów ustawy o VAT regulujących przedmiotową kwestię.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, "przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel". Za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT ustawodawca uznaje również inne czynności wymienione w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. W szczególności przepis ten stanowi, że "przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2. wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów".

Jednak dla pewnej kategorii towarów przekazywanych nieodpłatnie przez podatnika ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie wyłączenia od powyższej zasady zrównania ww. przekazań towarów z opodatkowaną dostawą towarów. Na podstawie bowiem art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, "przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek".

Powyższy przepis wyraźnie więc wyłącza z zakresu uznania za odpłatną dostawę towarów opodatkowaną VAT przekazania:

- drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych,

- prezentów o małej wartości i

- próbek.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż na podstawie przepisów ustawy o VAT nieodpłatne przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Jednak zasadniczą kwestią w stanie faktycznym zaprezentowanym przez Skarżącą jest ocena, czy wymienione przez nią materiały reklamowe i informacyjne spełniają definicję drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT.

Przede wszystkim należy zauważyć, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych. Dlatego też, w procesie wykładni językowej przepisu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, koniecznym jest odwołanie się do potocznego znaczenia zawartych w normie prawnej zwrotów.

I tak, na podstawie definicji przedstawionych w Słowniku Języka Polskiego (Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1995, pod redakcją prof. Mieczysława Szymczaka) przez:

- materiał rozumie się: "to z czego są wytwarzane lub z czego się składają przedmioty; tworzywo; surowiec, substancja; przedmiot mający praktyczne zastosowanie, przeznaczony do użytku",

- zwrot informacyjny oznacza: "mający charakter informacji, zawierający wiadomości, wskazówki; informujący; objaśniający", natomiast

- reklama oznacza: "rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia (...); środki (np. plakaty, napisy, ogłoszenia)".

Jednak równie istotną cechą materiałów, które wypełniają definicję art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, oprócz ich funkcji, jakie pełnią w stosunku do otoczenia (tj. funkcja informacyjna i reklamowa) jest sposób ich wykonania. Przepis art. 7 ust. 3 ustawy o VAT wymaga, aby materiały te były materiałami drukowanymi. Natomiast zgodnie z aktualną definicją słowa "drukowanie" przedstawioną w Encyklopedii PWN (wersja on-line, adres: http://encyklopedia.pwn.pl) proces ten oznacza: "proces wielokrotnej reprodukcji obrazu na podłożu drukowym: papierze, kartonie, tekturze, foliach metalowych i z tworzyw sztucznych, szkle, porcelanie i in.".

Bezsprzecznie, zatem na podstawie powyższych definicji materiały przekazywane kontrahentom przez Skarżącą wymienione w stanie faktycznym wniosku należy uznać za drukowane materiały reklamowe i informacyjne, które nie podlegają opodatkowaniu VAT, ponieważ spełniają wszystkie cechy wymienionych powyżej pojęć wchodzących w zakres art. 7 ust. 3 ustawy o VAT. Należy wskazać, że produkty wymienione przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji zarówno te klasyczne takie jak: kalendarze i banery reklamowe, jak również szklanki, kufle, plecaki i ubrania z logo Spółki mają na celu informowanie konsumentów o Spółce i reklamują jej produkty, a zatem spełniają zarówno funkcję informacyjną i reklamową.

W orzecznictwie sądów administracyjnych uznaje się, że "celem reklamy jest przekazywanie informacji o towarach (usługach) i nakłanianie potencjalnych klientów do ich nabycia; polega ona głównie na prezentowaniu danego towaru, danej usługi, ewentualnie marki (oznakowania produktu lub producenta), cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych i zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych, modnych czy nawet prowokujących, aby skłonić jak największą liczbę potencjalnych nabywców do zakupu (do korzystania z usługi); od strony przedmiotowej można rozróżnić: reklamę towaru, usługi, a także marki" (tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 listopada 2002 r. o sygn. akt SA/Wr 4097/01).

Mając na uwadze powołane powyżej definicje stwierdzić należy, iż materiały informacyjne i reklamowe wymienione przez Skarżącą należą do materiałów drukowanych. Drukowanie treści reklamowych i informacyjnych, zgodnie z definicją słownikową, może bowiem następować na różnych nośnikach. W przypadkach opisanych przez Skarżącą materiały informacyjne i reklamowe są drukowane na papierze lub nadrukowane odpowiednimi metodami na materiałach takich jak np. szkło, czy tekstylia, co potwierdza ich drukowany charakter i spełnia dyspozycję normy art. 7 ust. 3 ustawy o VAT.

Jak wskazano powyżej, dla drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych ustawodawca utrzymał wyłączenie ich przekazania spod opodatkowania VAT, podczas gdy od dnia 1 kwietnia 2011 r., co do zasady, każde inne przekazanie nieodpłatne towarów przez podatnika, określone w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT powinno zostać opodatkowane VAT.

Dokonując wykładni art. 7 ust. 3 ustawy o VAT nie można zapominać, że w prawie podatkowym obowiązuje ogólna zasada interpretacji ścisłej wszystkich przepisów prawnych, a szczególności zakaz stosowania wykładni rozszerzającej na niekorzyść podatnika. Przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle oraz zgodnie z ich literalnym brzmieniem. Nie jest w szczególności dopuszczalne tworzenie w drodze wykładni, czy analogii nowych stanów podatkowych. Z założeń językowej racjonalności prawodawcy należy wyprowadzić regułę, że jeżeli przepis jednoznacznie w danym języku formułuje normę postępowania, to tak właśnie należy przepis rozumieć (por. L. Morawski "Wykładnia w orzecznictwie sądów. Komentarz", Toruń 2002 r.).

Stosując zatem zasady prawidłowej wykładni norm prawa podatkowego stwierdzić należy, że z treści art. 7 ust. 3 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że nie jest dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych. Zdaniem Sądu, aby skorzystać z powyższego wyłączenia należy zbadać jedynie czy dany produkt jest materiałem drukowanym oraz czy pełni funkcję reklamową i informacyjną. Fakt, że oprócz swej głównej funkcji reklamowej przekazywany produkt może mieć dodatkowo inne zastosowanie pozostaje bez wpływu na przedmiotowe wyłączenie, a odmowa jego zastosowania stanowi rozszerzającą wykładnię przepisów prawa podatkowego.

Organ ponownie rozpoznający niniejszą sprawę powinien uwzględnić stanowisko Sadu w niej wyrażone.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 146 § 1, art. 152 oraz art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.