Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 2419/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2004-08-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 630  Obrót towarami z zagranicą, należności celne i ochrona przed nadmiernym  przywozem towaru na polski obszar celny
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.) Sędziowie: WSA Arkadiusz Despot-Mładanowicz NSA Zdzisław Kostka Protokolant Kinga Czernis po rozpoznaniu w dniu 11 sierpnia 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" M. i A. S. Spółka jawna na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia 21 października 2002r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru 1. uchyla zaskarżoną decyzję i zasądza od Dyrektora Izby Celnej [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 265 (dwieście sześćdziesiąt pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

3 I SA/Gd 2419/02

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego uznającą za nieprawidłowe zgłoszenie celne "A" M. i A. S. Spółka jawna w zakresie wartości celnej.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w dniu 9.08.2002r. Auto "A" M. i A. S. Spółka jawna, reprezentowana przez agencję celną, dokonała zgłoszenia celnego, wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu, sprowadzony z Holandii samochód [...] [...], rok produkcji 1997. Do zgłoszenia dołączono m.in. deklarację wartości celnej oraz fakturę z dn. 9.07.2002r. wskazując cenę pojazdu w wys. 6.500 EUR. Zgłoszenie zostało przyjęte i zarejestrowane.

W wyniku przeprowadzonej weryfikacji ww. zgłoszenia celnego, decyzją z dn. 14.08.2002r. Naczelnik Urzędu Celnego uznał je za nieprawidłowe w części dot. wartości celnej.

Następnie na podstawie art.29 Kodeksu Celnego ustalił wartość celną przedmiotowego samochodu na kwotę 18.702,49 EUR.

Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie. W odwołaniu strona zarzuciła decyzji naruszenie art.87 Konstytucji RP oraz przepisów prawa materialnego tj. art.23 § 1 i 7, a także art.29 Kodeksu celnego. Zarzucała Strona ponadto naruszenie zasad postępowania tj. art.120, 121 i 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art.262 Kodeksu celnego.

Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie Dyrektor Izby Celnej podniósł, że przepis art.85 § l Kodeksu celnego stanowi, iż należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Zgodnie z treścią art.23 § 1 Kodeksu celnego, wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art.30 i art.31 niniejszej ustawy. Przepis art.23 § 7 Kodeksu celnego stanowi, że wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego.

Wskazał także Dyrektor Izby Celnej, iż nie ma jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, że w przedmiotowej sprawie założono szczególny charakter przepisu art.23 § 1 Kodeksu celnego. Przeciwnie z uzasadnienia zaskarżonej decyzji w sposób jednoznaczny wynika, iż organ celny pierwszej instancji potraktował ten przepis jako regułę, od której odstępstwo zostało prawnie uzasadnione przez wypełnienie dyspozycji przepisu art.23 § 7 Kodeksu celnego.

Dyrektor Izby Celnej przyznał, że zastosowanie przepisu art.23 § 7 Kodeksu celnego wymaga uzasadnienia. Jednocześnie jednak zauważył, iż w niniejszej decyzji nie uchybiono temu obowiązkowi. Stronie zapewniono czynny udział w postępowaniu, mogła zostać poinformowana o przyczynach zastosowania art.23 § 7 Kodeksu celnego jeszcze przed wydaniem przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzji, a także mogła złożyć dodatkowe wyjaśnienia istotne dla ustalenia wartości celnej przedmiotowego samochodu. Strona nie zwróciła się jednak z pisemnym wnioskiem o wyjaśnienie przyczyn zastosowania art.23 § 7 Kodeksu celnego, ani też z wnioskiem o udzielenie jakichkolwiek informacji na temat przepisów prawa celnego pozostających w związku z przedmiotem postępowania (por. art.23 § 8 Kodeksu celnego i art.121 § 2 Ordynacji podatkowej).

Jak słusznie zauważył organ celny pierwszej instancji, zgodnie z treścią art.23 § 7 Kodeksu celnego, wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w przypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Przepis art.23 § 7 Kodeksu celnego upoważnia organy celne do odmowy przyjęcia w takim przypadku wartości transakcyjnej jako wartości celnej towaru. Przywołany wyżej przepis uprawnia organy celne do oceny przedłożonych dokumentów pod względem formalnym, ale również daje możliwość badania wiarygodności dokumentu pod względem merytorycznym w sytuacji, gdy z uzasadnionych przyczyn wysokość podanej ceny transakcyjnej budzi uzasadnione wątpliwości co do jej prawdziwości. Należy podkreślić, że rezultat badania wiarygodności ceny wynikającej z dokumentów nie zawsze musi prowadzić do ustalenia rzeczywistej ceny, którą zapłaciła strona. Badanie wiarygodności ceny transakcyjnej może jedynie doprowadzić do ustalenia, że jest ona niewiarygodna w aspekcie ustalenia wartości celnej. Ustalenie innej wartości celnej aniżeli wartość transakcyjna nie jest tożsame ze stwierdzeniem, że wykazana przez stronę cena była w rzeczywistości wyższa; oznacza jedynie odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła. Jak wynika z treści art.191 Ordynacji podatkowej, w zw. z art.262 Kodeksu celnego, organ celny rozstrzyga sprawę na podstawie przekonania opartego na swobodnym uznaniu określonych dowodów za wiarygodne, innych natomiast za niewiarygodne. Z uzasadnienia decyzji w sposób jednoznaczny wynika, iż materialna wiarygodność załączonej do zgłoszenia celnego faktury została zakwestionowana z uwagi na fakt, iż "nie odzwierciedla wartości rzeczywistej towaru", ocena wiarygodności ceny transakcyjnej jest możliwa w szczególności w oparciu o wynik rewizji celnej, oględzin towaru, badania technicznego oraz danych dotyczących kształtowania się cen na rynku eksportera.

O zakwestionowaniu wartości transakcyjnej wskazanej w fakturze z dnia 09.07.2002r. zadecydowała niska cena sprowadzonego pojazdu w stosunku do jego wartości, na niemieckim rynku, wskazanej w katalogu Schwacke Liste III/2002, weryfikacja dokumentów oraz przeprowadzona rewizja celna. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, Naczelnik Urzędu Celnego wykazał, że zadeklarowana przez stronę cena transakcyjna pojazdu marki [...] (6.500 EUR), po raz pierwszy dopuszczonego do ruchu 04.04.1997 roku, diametralnie odbiegała od cen niniejszego modelu na rynku Unii Europejskiej – 8.500 EUR wg katalogu Schwacke Liste III/2002. W wyniku rewizji funkcjonariusz celny nie odnotował żadnych widocznych uszkodzeń, ani braków pojazdu. Z załączonego do zgłoszenia celnego zaświadczenia nr [...] o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu wynika, iż pojazd został dopuszczony w sposób bezwarunkowy do ruchu. W przedmiotowym zaświadczeniu nie odnotowano żadnych uwag, które mogłyby rzutować na wartość pojazdu.

Wskazał Dyrektor Izby Celnej, że w świetle art.23 § 7 Kodeksu celnego, a także przytoczonych wyżej argumentów, Naczelnik Urzędu Celnego miał podstawy do odmowy uznania za wartość celną zadeklarowanej przez stronę wartości transakcyjnej.

Dalsze zarzuty strony dotyczą sposobu ustalenia wartości celnej. W szczególności strona kwestionowała prawidłowość ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu w oparciu o metodę określoną w art.29 Kodeksu celnego, której zastosowanie jest - zdaniem strony - ostatecznością.

Odnosząc się do powyższego zarzutu organ odwoławczy stwierdził, iż w pełni zgadza się z twierdzeniem strony, że zastosowanie metody "ostatniej szansy" określonej w art.29 Kodeksu celnego nakłada na organ celny obowiązek kolejnego rozważenia i wyeliminowania metod ustalania wartości celnej, przewidzianych w art.25 - art.28 tejże ustawy. Jednocześnie jednak Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż organ celny pierwszej instancji rozważył i w sposób uzasadniony odrzucił możliwość zastosowania niniejszych metod.

Podniósł przy tym Dyrektor Izby Celnej, że postępowanie w kwestii ustalenia wartości używanych pojazdów zostało opracowane w formie studium 1.1 przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej. Wyjaśnienia tego komitetu do porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku zostały opublikowane w formie załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 roku - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz.U.Nr 80, poz.908 z 1999r.). Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej w wyżej wymienionym studium zwrócił uwagę, że ,,jedną z podstawowych trudności jakie mogą się pojawić w przypadku ustalania wartości używanych pojazdów samochodowych jest trudność praktyczna, dotycząca problemu zbierania danych o faktach niezbędnych przy ustalaniu wartości transakcyjnej".

Przepisy obowiązujące w Polsce w przypadku zakwestionowania wiarygodności faktury lub innego dokumentu określającego wartość transakcyjną dają organom celnym możliwość ustalenia wartości celnej towaru w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna (art.25 i art.26 Kodeksu celnego). Zastosowanie wyżej wymienionych metod w odniesieniu do używanych samochodów Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej uznał za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia.

Jak słusznie zaznaczył organ celny pierwszej instancji, kolejna metoda ustalania wartości celnej towaru - metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art.27 Kodeksu celnego) może znaleźć w zasadzie, zastosowanie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem sprzedaży towarów masowych, sprzedawanych na polskim obszarze celnym w największych zbiorczych ilościach i stanie, w jakim są towary dla których ustalana jest wartość celna. W przypadku importu pojedynczych samochodów organy celne nie mają możliwości sprawdzenia wiarygodności zawieranych pomiędzy podmiotami transakcji. Zwłaszcza, że wykazywane w nich ceny sprzedaży nie zawsze odpowiadają rzeczywistym operacjom finansowym.

Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej (art.28 Kodeksu celnego). Używane pojazdy samochodowe nie są bowiem produkowane jako takie, dlatego też metoda ta oparta na koszcie produkcji importowanych towarów nie może być brana pod uwagę.

W związku z tym, iż sprowadzony przez stronę samochód jest pojazdem używanym, zgodnie z Wyjaśnieniami Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku, nie było możliwe ustalenie wartości celnej przedmiotowego samochodu na podstawie art.25 - art.28 Kodeksu celnego.

Mając powyższe na uwadze, organ celny pierwszej instancji w sposób zasadny posłużył się metoda tzw. ,,ostatniej szansy" określoną w art.29 Kodeksu celnego. Zgodnie z treścią tego przepisu w przypadku, gdy wartość celna nie może być ustalona na podstawie art.23 § 1 oraz art.25-28 Kodeksu celnego, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami:

1) artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 roku,

2) Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r.,

3) przepisów Działu III ustawy Kodeks celny.

Zgodnie z postanowieniami cytowanego wyżej Porozumienia, w przypadku ustalenia wartości celnej sprowadzanych samochodów używanych w oparciu o metodę ,,ostatniej szansy" istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających ceny rynkowe tych pojazdów na polskim obszarze celnym.

Ustalając wartość celną przedmiotowego pojazdu zgodnie z metodą określoną w art.29 Kodeksu celnego Naczelnik Urzędu Celnego skorzystał z notowań opublikowanych w aktualnym w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego Informatorze Rynkowym Eurotax II/2002. Katalog Eurotax jest wydawnictwem powstającym w oparciu o dokładną obserwację i szczegółową analizę rynku samochodów używanych prowadzoną na reprezentatywnej próbie pojazdów z terenu całej Polski. Katalog ten jest stosowany nie tylko przez organy administracji celnej, ale także przez szereg innych instytucji oraz firm.

Wartość rynkowa sprowadzonego przez stronę samochodu marki [...] zamieszczona jest na stronie [...] katalogu Eurotax II/2002 (EC:36862) wynosi 35.400,00 PLN. Przyjmując kurs euro z dnia przyjęcia zgłoszenia celnego (1 EUR=4,0678 PLN) organ celny pierwszej instancji w sposób prawidłowy ustalił wartość celną przedmiotowego samochodu na kwotę 8.702,49 EUR. W ten sposób uzyskał średnią cenę samochodu importowanego na polski obszar celny.

Oczywistym jest przy tym, że stan samochodu z 1999r., zwłaszcza użytkowego, nie jest idealny, co znajduje odzwierciedlenie w notowaniach publikowanych w katalogu Eurotax. Nie ma zatem podstaw do przyjęcia, iż przedmiotowy samochód zużyty był w sposób ponadnormatywny i do dokonywania z tego tytułu dalszej korekty wartości pojazdu. Konkludując, należy stwierdzić, że kwota ustalona przez organ celny pierwszej instancji, mogła być przyjęta za wartość celną samochodu na podstawie art.29 Kodeksu celnego.

Odnosząc się do kwestii uwzględniania marży handlowej i odliczania cła, przy ustalaniu wartości celnej metodą określoną w art.29 Kodeksu celnego, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że większość pojazdów sprowadzanych do Polski od dnia 01.01.2002r. z krajów Unii Europejskiej posiadających preferencyjne unijne pochodzenie dopuszczane jest do obrotu z zastosowaniem obniżonych stawek celnych, które dla samochodów ciężarowych klasyfikowanych pod pozycją kodu [...] - zgodnie z § l rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 2001r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. z 2001r. Nr 146, poz.1639) - wynoszą 0%. Powyższe potwierdza również zgłoszenie samochodu dokonane przez stronę. Należy wziąć pod uwagę, że ceny wskazane w katalogu Eurotax II/2002 obowiązują w II kwartale br. i można przypuszczać, że wartości samochodów pochodzących z Unii Europejskiej (tak jak w przedmiotowej sprawie), mające wpływ na kształtowanie się średnich cen na rynku krajowym, zostały odprawione z zastosowaniem obniżonej stawki celnej. Przedmiotowy katalog nie wskazuje w jakim stopniu ceny w nim podane kształtuje tzw. import handlowy, a w jakim import indywidualny, w przypadku którego nie ma możliwości ustalenia marży handlowej.

Mając na uwadze jednakowe traktowanie wszystkich importerów samochodów oraz powyższe fakty, organ pierwszej instancji prawidłowo dokonał obliczenia wartości celnej metodą "ostatniej szansy", bez odliczenia marży i cła według stawek podstawowych.

Jako ostatni z zarzutów podnoszonych w swoim odwołaniu strona podnosiła fakt ,,całkowitej nieopłacalności" importu samochodów, wobec możliwości zakwestionowania przez organ celny deklarowanej wartości pojazdu i ustalenia jej metodą określoną w art.29 Kodeksu celnego. Ustosunkowując się do powyższego, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że, jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 1995r. (sygn. akt SA/Ka 1615/94), opłacalność importera zakupującego pojazd za granicą nie ma w świetle prawa celnego istotnego znaczenia. Najczęściej bowiem podatki i należności celne stanowią instrument, za pomocą którego państwo świadomie kształtuje politykę importową.

W świetle powyższego za bezpodstawny uznał zarzut strony dotyczący naruszenia zasad postępowania w sprawach celnych: zasady praworządności, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu, udzielania stronie niezbędnych informacji na temat prawa celnego oraz zasady dochodzenia do prawdy obiektywnej (art.120-art.122 Ordynacji podatkowej w zw. z art.262 Kodeksu celnego).

Skargę na powyższą decyzję wniosła "A" M. i A. S. Spółka jawna. Wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła jej:

- rażące naruszenie art.23 § 1 Kodeksu celnego przez przyjęcie, iż zakwestionowanie wiarygodności dokumentów nie wymaga dowodu,

- rażące naruszenie art.23 § 1 Kodeksu celnego przez przyjęcie, iż wymieniona w nim zasada jest wyjątkiem a nie regułą,

- rażące naruszenie art.210 § 4 Ordynacji podatkowej przez brak uzasadnienia z jakich powodów podważono wiarygodność dokumentów,

- rażące naruszenie art.2 i 87 Konstytucji RP przez zastosowanie wobec obywatela prawa powielaczowego.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że meritum sporu sprowadza się do prawidłowego określenia wartości celnej sprowadzonego z zagranicy przez skarżącą samochodu ciężarowego. W trakcie postępowania skarżąca wyjaśniła, iż wpływ na niższą cenę zakupu miała okoliczność, że przedmiotowy samochód charakteryzował się mocno zniszczoną tapicerką i wnętrzem, używany był przez służby drogowe oraz pomalowany w dwóch kolorach z reklamami. Powyższe okoliczności spowodowały, że cena zakupu różniła się od przywołanej przez organ celny ceny katalogowej o 24% i to zdaniem organów w sposób rażący podważa wiarygodność przedstawionych przez stronę dokumentów. 30% różnice w cenie nie są rzadkością nawet wśród samochodów nowych, natomiast 24% różnica w cenie samochodu używanego jest czymś normalnym, tym bardziej, że strona przedstawiła obszerne stanowisko na temat okoliczności wpływających na obniżoną cenę.

Ponadto strona wyjaśniła, że podstawowym przedmiotem jej działalności jest import i sprzedaż samochodów użytkowych i w związku z powyższym ma prawo do marży handlowej.

Dalej powołując się na wyjaśnienia Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej organ celny stwierdza, że jedyną z możliwych do zastosowania metod określenia wartości celnej w przedmiotowej sprawie jest metoda ostatniej szansy. Jednak dokonując określenia wartości celnej tą metodą organ celny zapomina już o dalszych wyjaśnieniach Komitetu, a w szczególności o pkt 23 wyjaśnień zgodnie z którym: "Można oprzeć się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych, jeśli takie istnieją. W takim przypadku należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość (na przykład, nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty, akcesoria) w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia".

Ponadto zdaniem organu celnego nie można od wartości przedmiotowego samochodu odliczyć cła, ponieważ większość samochodów tej marki od 2002 roku sprowadzana jest z zerową stawką celną. Zapomniano tylko dodać, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany w 1997 roku i z całą pewnością notowania katalogowe, przywołane w skarżonej decyzji, dotyczą samochodów sprowadzonych w szczególności w latach 1997-2001, a wtedy stawka celna nie była zerowa. Natomiast z ostatnim argumentem organów odmawiających stronie prawa do marży handlowej, z uwagi na fakt, że wymieniony wyżej katalog rzekomo nie wskazuje w jakim stopniu ceny w nim podane kształtuje import handlowy, a w jakim import indywidualny trudno nawet polemizować. Skoro organ nie wie jakie ceny prezentowane są w katalogu, to nie powinien się nimi posługiwać. Podstawowym przedmiotem działalności skarżącej jest import i sprzedaż aut użytkowych. Rocznie skarżąca importuje około 300 samochodów, co plasuje ją na 3 pozycji w kraju. Traktowanie takiej skali działalności jako importu indywidualnego, a nie handlowego pozostawia skarżąca bez komentarza. W związku z powyższym argument organów, zgodnie z którym postępowanie organu celnego uwarunkowane jest obowiązkiem jednakowego traktowania importerów indywidualnych i handlowych uznać należy za chybiony. Podstawową zasadą działalności gospodarczej jest jej zarobkowy charakter, co zostało trafnie zauważone w przepisach celnych, nakazujących w przypadku importu handlowego odliczać tzw. marżę handlową. Postawienie znaku równości pomiędzy importem indywidualnym a importem handlowym, oraz podpieranie tego zasadą, równości nie znajduje zdaniem skarżącej żadnego uzasadnienia.

Wyżej wskazane zarzuty wyraźnie wskazują, że mimo powoływania się w sentencji i uzasadnieniu skarżonych decyzji na akty powszechnie obowiązujące to w rzeczywistości oparto się jedynie na komunikacie nr 2 Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 18 marca 2002r. - w sprawie ustalania wartości celnej używanych pojazdów samochodowych, innymi słowy w sprawie zastosowano wobec strony prawo powielaczowe, co w sposób rażący narusza przyjęty w naszym kraju porządek prawny.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Pismem procesowym z dnia 21.07.2004r. zgłosił się pełnomocnik skarżącej Spółki, radca prawny, wnosząc o rozważenie czy doradca podatkowy był upoważniony do reprezentowania Spółki przed organami celnymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisem art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1270).

W myśl art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.Nr 153, poz.1269) i art.134 § 1 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, rozstrzygając w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W Kodeksie celnym przyjęto zasadę, według której wartością celną towarów jest wartość transakcyjna rozumiana jako cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przewozu na polski obszar celny skorygowana według zasad określonych w art.30 i art.31 Kodeksu celnego. Zasada ta odnosi się też do używanych pojazdów samochodowych, zwłaszcza do tych, których import następuje bezpośrednio po sprzedaży. W punkcie 6 Studium 1.1, dotyczącym postępowania wobec używanych pojazdów samochodowych, stanowiącego część Wyjaśnień dotyczących wartości celnej (Dz.U. z i 1999r. nr 80, poz.908), czytamy bowiem "Jako ze import następuje bezpośrednio po sprzedaży cena faktycznie zapłacona lub należna zgodnie z transakcją powinna stanowić podstawę ustalenia wartości transakcyjnej za każdym razem, kiedy spełnione są zalecenia i warunki Artykułu 1 Porozumienia". Będzie zatem ona mieć zastosowanie także w niniejszej sprawie, bowiem po pierwsze import nastąpił bezpośrednio po sprzedaży, po drugie spełnione są zalecenia i warunki Artykułu 1 Porozumienia (kupujący nie jest ograniczony w dysponowaniu lub użytkowaniu towaru, sprzedaż lub cena nie są uzależnione od warunków lub świadczeń, których wartość nie może być ustalona w odniesieniu do towarów, dla których ustalona jest wartość celna, jakakolwiek część przychodów z jakiejkolwiek dalszej sprzedaży, dyspozycji lub użytkowania towarów przez kupującego nie przypada bezpośrednio czy też pośrednio sprzedającemu, kupujący i sprzedający nie są powiązani).

Odstępstwo od zasady, że wartością celną towarów jest wartość transakcyjna rozumiana jako cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny skorygowana, według zasad określonych w art.30 i art.31 Kodeksu celnego, przewiduje art.23 § 7 Kodeksu celnego. Według tego przepisu wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego.

Interpretując ten przepis należy przede wszystkim wyjaśnić, czy pod użytym w art.23 § 7 Kodeksu celnego pojęciem "wartość transakcyjna" należy rozumieć, jak wynikać by to mogło z art.23 § 1 Kodeksu celnego, cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. W ocenie Sądu w tym przypadku nie chodzi o cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar, lecz o cenę zadeklarowaną. Taka tylko bowiem może być poddawana w wątpliwość w razie zakwestionowania dokumentów lub informacji albo w przypadku braku dokumentów.

W art.27 § 7 Kodeksu celnego nie chodzi zatem o ustalanie przez organ celny rzeczywistej wartości towaru, lecz o wykazanie fałszu formalnego lub intelektualnego przedstawionych dokumentów. Taka interpretacja jest zgodna z Porozumieniem w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf i Handlu 1994r. (Dz.U. z 1995r. nr 98, poz.483), gdyż w opinii w 2.1. Komitetu Technicznego Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Cielnych i Handlu 1994r. (Dz.U. nr 80, poz.908 ze zm.) wyjaśniono, że sam fakt, iż jakaś cena jest niższa od aktualnych cen rynkowych na identyczne towary nie stanowi wystarczającego powodu, by ją odrzucić z punktu widzenia Artykułu l, z zastrzeżeniem jednak postanowień Artykułu 17 Porozumienia. Z opinii tej zatem wynika, że organy celne nie są uprawnione do badania wartości towaru, lecz do badania prawdziwości dokumentów i oświadczeń. Niższa cena od aktualnych cen rynkowych wskazywałaby bowiem, że wartość transakcyjna jest zaniżona w stosunku do wartości rynkowej, co jednak nie upoważnia organu celnego do odrzucenia jej z punktu widzenia Artykułu 1 Porozumienia. Powołanie się przy tym na Artykuł 17 Porozumienia, który stanowi, że nic w niniejszym Porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawanie w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów wartości celnej, wskazuje, że organy celne mają w takiej sytuacji jedynie prawo badać, czy dokumenty i oświadczenia złożone w celu ustalenia wartości celnej są prawdziwe. Na problem prawdziwości zgłoszonej ceny zakupu, a więc wartości transakcyjnej, wskazuje się też w powołanym już Studium 1.1., gdzie w punkcie 24 pisze się, że jedną z podstawowych trudności jakie mogą pojawić się w przypadku importu używanych pojazdów jest trudność praktyczna, dotycząca problemu zbierania danych o faktach niezbędnych przy ustalaniu wartości transakcyjnej, ponieważ zakupom czynionym przez osoby fizyczne nie zawsze towarzyszy wystawianie faktury handlowej, a często poprzestaje się na wystawieniu zwykłego pokwitowania, pisemnej notatki lub wręcz na porozumieniu ustnym. W takich przypadkach, według tego Studium, administracja celna musi sprawdzić prawdziwość zgłoszonej ceny zakupu. W art. 23 § 7 Kodeksu celnego chodzi więc o sprawdzenie prawdziwości zgłoszonej ceny a nie o ustalenie wartości towaru sprowadzonego na polski obszar celny.

W niniejszej sprawie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podano, że wartość transakcyjną zakwestionowano w wyniku analizy dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz notowań cen samochodów na rynku niemieckim, publikowanych w katalogu "Schwacke Liste" III/2002. A zatem podstawą zakwestionowania wartości transakcyjnej były ceny publikowane w ww. katalogu, który to katalog i zawarte w nim dane został przyjęty jako dowód uzasadniający zakwestionowanie ceny transakcyjnej. Wobec powyższego dowód ten winien być dołączony do akt w postaci umożliwiającej zapoznanie się z nim stronie i Sądowi. Ponadto w treści uzasadnienia winna się znajdować ocena tego dowodu stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia - dokonana przez organ (art.210 § l i 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego).

W aktach sprawy brak tego dowodu w postaci umożliwiającej zapoznanie się z nim, również uzasadnienie decyzji nie zawiera oceny tego dowodu. Nie można bowiem przyjąć, iż kserokopia jednej strony w języku niemieckim jest przedstawieniem dowodu spełniającym wymogi przepisów prawa.

Powyższe uchybienia powodują, że ocena legalności zaskarżonej decyzji już na etapie, kwestionowania wartości transakcyjnej jest niemożliwa dla Sądu jak i dla strony. Uniemożliwiają stronie właściwą obronę jej prawa, Sądowi kontrolę legalności zaskarżonej decyzji i poprzedzającego jej wydanie postępowania, ponieważ ,,Schwacke Liste" nie jest powszechnie uznanym aktem prawnym i wymaga tłumaczenia na język polski, który jest językiem urzędowym w niniejszej sprawie.

Zastosowanie art.23 § 7 Kodeksu celnego wiąże się bowiem zawsze z koniecznością uzasadnienia przyczyn zakwestionowania ceny transakcyjnej przez wykazanie niewiarygodności przedstawionych dokumentów lub informacji służących do określenia wartości celnej.

Ponadto należy wskazać, że organ odwoławczy w niedopuszczalny sposób dowolnie potraktował kwestię uwzględnienia marży handlowej i odliczenia cła, przy ustalaniu wartości na podstawie art.29 Kodeksu celnego. Nie spełnia bowiem wymogów prawidłowego uzasadnienia, spornej kwestii stwierdzenie "że większość pojazdów sprowadzanych do Polski od dnia 1.01.2002r. z krajów Unii Europejskiej posiadających unijne pochodzenie dopuszczone jest do obrotu z zastosowaniem obniżonych stawek celnych", co zdaniem organów celnych uzasadnia przy stosowaniu katalogu Eurotax, nie odliczenie od wartości pojazdu cła.

Uzasadnienie przyjętego przez organy celne stanowiska w sprawie należności celnych nakładanych na importera nie może opierać się na przypuszczeniach, czy wynikać z braku konkretnych informacji, w niniejszej sprawie odnośnie marży handlowej.

Jest bowiem poza sporem, że kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony takiego postępowania.

Zgodnie natomiast z treścią art.122 Ordynacji podatkowej (mającej zastosowanie w sprawie na mocy art.262 Kodeksu celnego), obowiązkiem organów celnych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia i ustalenia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Wymieniony przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej naczelną zasadą postępowania, w tym wypadku, postępowania celnego.

Podkreślić przy tym należy, że zasady ogólne postępowania są integralną częścią przepisów regulujących procedurę i są dla organu wiążące na równi z innymi przepisami procedury, przy czym art.122 Ordynacji podatkowej jest nie tylko zasadą dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania, lecz w równym stopniu wskazówką interpretacyjną prawa materialnego, na co wskazuje zwrot zobowiązujący do "załatwienia sprawcy" zgodnie z tą zasadą.

Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, zdaniem Sądu, że organy celne obu instancji nie uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanego przepisu prawa.

W szczególności organy celne, posługując się katalogiem Eurotax – który jest tylko dowodem w sprawie podlegającym ocenie organów i strony, nie ustaliły i nie uzasadniły kwestii wpływu cła i marży handlowej na wynikające z tego katalogu wartości samochodów. Strona skarżąca miała zatem podstawy do sformułowania zarzutu, iż skoro organ celny nie wie jakie okoliczności kształtowały ceny zawarte w katalogu to nie powinien się nim posługiwać.

Wskazać ponadto należy, w związku z pismem procesowym pełnomocnika strony, że zgodnie z treścią przepisu art.253 § 2 Kodeksu celnego (w brzmieniu obowiązującym w 2002 roku) doradca podatkowy nie był legitymowany do reprezentowania Spółki przed organami celnymi. Należy jednak mieć na uwadze, że przed organami I instancji doradca podatkowy nie występował, natomiast odwołanie poza doradcą podatkowym podpisała M. S. – uprawniona do jednoosobowej reprezentacji Spółki, a zatem należało przyjąć, iż to M. S.wniosła skutecznie odwołanie. Wobec powyższego uchybienie proceduralne organu II instancji, polegające na dokonywaniu doręczeń do rąk doradcy podatkowego – który nie był legitymowany do reprezentowania skarżącej Spółki, stanowi uchybienie mogące mieć wpływ na wynik postępowania.

Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art.145 § 1 pkt l Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję.

Nadto, wobec uwzględnienia skargi, na mocy art.200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art.97 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1271 ze zm.) zasądził od organu (którym stosownie do art.30 ust.2 ustawy z dnia 20 marca 2002r. o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw - Dz.U.Nr 41, poz.365 - jest właściwy dyrektor izby celnej) na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania, przyjmując, stosownie do art.205 § 2 tej ustawy, że na koszty te w niniejszej sprawie składa się wpis sądowy oraz wynagrodzenie pełnomocnika.

Wobec uwzględnienia skargi Sąd stwierdził też na podstawie art.152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.

Ponownie rozpatrując sprawę organy administracji celnej uwzględnią powyższe wskazania, co do zakresu postępowania dowodowego.

Z tych wszystkich względów na mocy powołanych przepisów orzeczono jak w sentencji.