Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 2067/01
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2005-03-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Protokolant Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2005 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 1 października 2001 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc listopada 1998 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 2 820, 00 (dwa tysiące osiemset dwadzieścia 00/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 2067/01

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 22 marca 2001 r. Trzeci Urząd Skarbowy działając m.in. w oparciu o art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) określił M. S. prowadzącemu działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej pod firmą A podatek od towarów i usług za listopad 1998 r. w kwocie 3.085 zł, zaległość podatkową w tym podatku w kwocie 11.093 zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie 9.678 zł.

Organ wskazał, że zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy podatnikowi nie przysługuje prawo obniżenia podatku należnego ani zwrot różnicy podatku należnego z tytułu nabycia środka transportu w postaci samochodu osobowego. W ocenie organu przedmiotem transakcji kupna - sprzedaż}" udokumentowanej fakturą z dnia 24 listopada 1998 r. nr 492/SV/98, a zawartej pomiędzy podatnikiem a firmą B był samochód osobowy marki Renault Megane. Organ podkreślił, że pomimo wydanej uprzednio przez Rzeczoznawstwo Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego oceny technicznej i zaświadczenia PPKS Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów w E. wskazujących na przeprowadzenie zmian modernizacyjnych samochodu oraz pomimo określenia w dowodzie rejestracyjnym z dnia 24 listopada 1998 r. przedmiotowego pojazdu jako samochodu ciężarowo — uniwersalnego, pojazd ten należy uznać za samochód osobowy. W uzasadnieniu wskazano, że przeprowadzone w toku kontroli w dniu 5 stycznia 1999 r. oględziny pojazdu umożliwiły bowiem ustalenie, że w tym dniu samochód nie posiadał zamontowanej przegrody oddzielającej przestrzeń bagażową od osobowej oraz pozwoliły na jednoczesne stwierdzenie braku dokonania jakichkolwiek innych trwałych przeróbek.

Od decyzji tej podatnik M. S. złożył odwołanie. W związku z naruszeniem przepisów prawa procesowego, w szczególności art. 121 oraz art. 194 § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz.U. Nr 137. poz. 926 z późn. zm.) podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie lub ewentualnie o zmianę decyzji i zaniechanie ustalenia i poboru należności podatkowej wynikającej z zawartej umowy kupna samochodu.

W uzasadnieniu wskazano, że dokonując transakcji i składając deklarację VAT za miesiąc listopad 1998 r. podatnik miał na uwadze, ze dokonał zakupu samochodu ciężarowego, co potwierdzały dokumenty zakupu oraz wpis w dowodzie rejestracyjnym jednoznacznie wskazujący na przeznaczenie pojazdu. W ocenie podatnika postępowanie zostało przeprowadzone z naruszeniem zasady zaufania, gdyż pierwotnie organ podatkowy po dokonaniu w styczniu 1999 r. oględzin przedmiotu umowy sprzedaży i oceny przedstawionych przez podatnika dowodów dokonał zwrotu podatku na rachunek podatnika. Jednocześnie zakwestionowanie zapisu w dowodzie rejestracyjnym, przy jednoczesnym braku przeprowadzenia dowodu przeciwnego rażąco narusza art. 194 ww. ustawy, zgodnie z którym dokumenty urzędowe stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Podatnik powołując się na doktrynę oraz orzecznictwo NSA, w tym uchwałę pięciu sędziów z dnia 23 października 2000 r. sygn. akt OPK 17/00 oraz wyrok z dnia 16 września 1998 r. sygn. akt I SA/Gd 2321/96. wskazał ponadto, że dopiero od 1999 r. warunkiem dokonania zmian w dowodzie rejestracyjnym w zakresie zmiany przeznaczenia pojazdu z samochodu osobowego na ciężarowy jest dołączenie nowego świadectwa homologacji na dany typ pojazdu.

Decyzją z dnia 1 października 2001 r., wydaną w trybie art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z art. 122 ww. ustawy w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. O stanie faktycznym nie przesądza jednak dokument potwierdzający rejestrację pojazdu, jako wydany w trybie kontroli formalnej, obejmującej wyłącznie stwierdzenie faktu czy pojazd jest własnością wnioskodawcy oraz czy był uprzednio rejestrowany. Organ wskazał, że wbrew twierdzeniom odwołującego się dowód przeciwko treści przedłożonych w sprawie dokumentów zosta! przeprowadzony. Odnosząc się do wskazanej kwestii podkreślono, że organ I instancji zasadnie nie uznał za dowód w sprawie oceny technicznej wystawionej przez Rzeczoznawstwo Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego oraz wydanego na jej podstawie zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu wystawionego przez PPKS Okręgową Stację Kontroli Pojazdów w E., bowiem ww. dokumenty zawierały ustalenia niezgodne ze stanem faktycznym ustalonym podczas oględzin pojazdu. Niezależnie od tego, zakupionego samochodu nie można potraktować jako samochodu ciężarowego, skoro według ustaleń Izby Skarbowej nie spełnia on jakichkolwiek warunków klasyfikacji statystycznych w tym Systematycznego Wykazu Wyrobów oraz Klasyfikacji Rodzajowej Środków Trwałych.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnik wniósł o uchylenie powyższej decyzji, podtrzymując dotychczas podniesione zarzuty.

Podkreślono, że organy zakwestionowały treść przedstawionych przez skarżącego dokumentów urzędowych jak i opinii rzeczoznawców, opierając się wyłącznie na ww. klasyfikacjach statystycznych. Natomiast przeprowadzeni dowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu może nastąpić tylko poprzez przeprowadzenie dowodu z innego dokumentu urzędowego, którym może być m.in. wydana przez Urząd Statystyczny opinia klasyfikacyjna, a nie mające ogólny charakter zestawienia statystyczne. Z kolei wątpliwości co do rzetelności opinii rzeczoznawcy powinny być zweryfikowane nie w drodze samodzielnych ustaleń pracowników organów, a w drodze przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę, wniosła o jej oddalenie.

Podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Izba Skarbowa powołała treść wyroku NSA z dnia 21 grudnia 2000 r. sygn. akt I SA/Ka 1765/99 w którym wskazano, że organ podatkowy nie jest związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem czy dany pojazd jest samochodem osobowym czy też ciężarowym, gdyż kwestia ta jest elementem stanu faktycznego sprawy i nie została zastrzeżona do wyłącznej kompetencji organu rejestracyjnego. Jednocześnie w cytowanym wyroku podkreślono, ze w razie dokonania przeróbki pojazdu organ rejestracyjny może wpisać do dowodu tylko takie dane które odnoszą się do ładowności, masy, liczby miejsc, ale nie zmiany typu pojazdu. Tym samym skoro w wystawionym w 1996 r. świadectwie homologacji producent zaznaczył, iż przedmiotowy samochód jest samochodem osobowym, klasyfikacji takiej nie mogły zmienić nawet ewentualne przeróbki pojazdu.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153/02, poz. 1271 ze zm. ) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153/02, poz. 1270 ).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

I.

Kwestia przeróbek samochodów osobowych na samochody ciężarowe poprzez zainstalowanie kratek oddzielających część bagażową samochodu od części pasażerskiej i skutki tego rodzaju i podobnych przeróbek ( np. instalowanie kaset do przewożenia gotówki ) w rozumieniu prawa podatkowego - tu: podatku od towarów i usług, były przyczyną wielu sporów w doktrynie oraz orzecznictwa zarówno SN jak i NSA.

W roku 1999 orzecznictwo sądowe zmierzało do twierdzenia, że bez znaczenia dla uzyskania prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony są czynności powodujące zmianę rodzaju samochodu już po jego nabyciu, nawet znajdujące odzwierciedlenie w jego dowodzie rejestracyjnym, wysławionym po sprzedaży ( wyrok NSA z dnia 22.04.1999 r., I SA/Wr 1248/97, ONSA 2/2000/73 ).

W roku 2000, w uchwale NSA z dnia 23 października ( OPK 17/00 ) stwierdzono, że w świetle art. 68 ust. 9, art. 72 ust. 1 pkt. 3 i art. 78 ust. 2 pkt. 2 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. prawo o ruchu drogowym oraz § 14 ust. 2 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z 19.06.1999 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów ( Dz. U. Nr 59, poz. 632 ze zm. ) warunkiem dokonania zmiany w dowodzie rejestracyjnym rodzaju i przeznaczenia pojazdu, z samochodu osobowego na ciężarowy, jest dołączenie nowego świadectwa homologacji na dany typ pojazdu ( ONSA 2001/2/62, Monitor Podatkowy 1/2001 str. 380-41, LEX 43880, Glosa 2001/11/21 ).

W roku 2001 Sąd Najwyższy wydał wyrok w sprawie III RN 194/01 ( opubl. OSNAP 2002/5/103, LEX 50031 ). w którym zaprezentował pogląd, iż nie jest dopuszczalna zmiana danych określonych w świadectwie homologacji pojazdu w drodze wydania zaświadczenia o wyniku badań technicznych tego pojazdu. W uzasadnieniu tego wyroku podkreślono, że po dokonaniu zmiany / instalacja siatki metalowej / samochód nie został poddany ponownej homologacji, a więc nie została dokonana zmiana świadectwa homologacji tego samochodu, a to oznacza, że w świetle obowiązujących przepisów prawnych pojazd ten nadal musi być traktowany jako samochód osobowy.

W tym okresie doktryna reprezentowała pogląd odmienny - dowód rejestracyjny będący decyzją administracyjną dopuszcza do ruchu określony w nim typ pojazdu, decydując tym samym o jego rodzaju; skoro zatem dopuszcza się do ruchu samochód osobowy, oznacza to, że zgodnie z dowodem rejestracyjnym jest to pojazd przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażem. Natomiast w- przypadku, gdy dopuszczono do ruchu samochód ciężarowy oznacza to. że jest to pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przew-ozu ładunków; określenie to obejmuje również samochód ciężarowo - osobowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą. Wydanie zatem właścicielowi samochodu decyzji w postaci dowodu rejestracyjnego wskazuje mu rodzaj samochodu, który tą decyzją został dopuszczony do ruchu ( R.Mastalski, J. Zubrzycki, Przegląd Podatkowy 2/2002, str. 41 - 43 ).

W 2001 r. pismem z dnia 8 lutego ( Nr PP2-813-96/01/GM ) Ministerstwo Finansów stwierdziło, że zgodnie z § 12 ust. 3 Rozporządzenia MF z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podatnikom nabywającym samochody inne niż osobowe, które nie posiadają homologacji producenta lub importera wymaganej dla tego rodzaju samochodów, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tego samochodu ( opubl. Biuletyn Skarbowy nr 2/2001, str. 14)..

W 2002 r. pismem z dnia 29 stycznia (art. 14 § 1 pkt. 2 Op ), skierowanym do izb skarbowych i urzędów skarbowych, Minister Finansów wskazując na konieczność respektowania konstytucyjnej zasady ochrony zaufania obywateli do państwa i stanowionego przez niego prawa dokonał urzędowej interpretacji prawa, a dotyczących samochodów osobowych przerobionych w okresie do dnia 1 stycznia 2001 r. przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, w odniesieniu do przepisów art. 25 ust. 1 pkt. 2 ustawy VAT. Za osoby uprawnione do odliczania podatku VAT z tytułu zakupu samochodu osobowego, przerobionego na samochód ciężarowy uważa się osoby, które spełniają jednocześnie trzy przesłanki;

1/ nabyli samochód osobowy w okresie do dnia 1 stycznia 2001 r., który został przerobiony na samochód ciężarowy, co zostało stwierdzone stosownym wpisem do dowodu rejestracyjnego tego samochodu;

2/ samochód ten jest wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, przy czym charakter tej działalności wymaga posiadania samochodu ciężarowego;

3/ przeróbki samochodu, uprawniające go do zaliczenia samochodu jako ciężarowy zostały faktycznie dokonane.

Wskazano również w ww. piśmie MF, iż osobami uprawnionymi do odliczenia podatku VAT są również osoby, które użytkują samochód na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

WW. pismo MF objęte zostało komunikatem prasowym z dnia 1 lutego 2002 r. w sprawie podatkowego traktowania samochodów osobowych modyfikowanych nie posiadających homologacji samochodu ciężarowego ( opubl. m. in. Monitor Podatkowy 3/2002, str. 50-51 ).

Sąd w tej sprawie akceptuje powyższe, mając na uwadze wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 kwietnia 2001 r. w sprawie K 13/01 ( OTK 4/2001, p. 81 ) wskazujący na aspekt pewności prawa, który odnosi się nie tylko do względnej stabilności porządku prawnego, mający związek z zasadą legalności, lecz również o pewność prawa rozumianą jako pewność tego, iż w oparciu o obowiązujące prawo obywatel może kształtować swoje stosunki życiowe. W tym drugim sensie prawo / pewność prawa / oznacza także prawo sprawiedliwe.

II.

Zgodnie z treścią art. 25 ust. 1 pkt. 2 ustawy VAT, w brzmieniu obowiązującym w roku 1998. obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg. z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż stanowi przedmiot działalności podatnika.

Poza sporem są następujący stan faktyczny:

1/ w dniu 23 listopada 1998r. Rzeczoznawstwo Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego w E. wydało ocenę techniczną oznaczając zmiany modernizacyjne tego samochodu polegające na zamontowaniu za siedzeniem tylnym przegrody z prętów stalowych tworzących kratę o wymiarach 80x80cm; ramę przegrody przymocowano trwale do stałych elementów nadwozia i zaznaczając o możliwości szybkiego przemontowania przegrody za fotele przednie w celu zwiększenia powierzchni ładunkowej; wskazano na dopuszczalną ładowność na 570 kg;

2/ z zaświadczenia PPKS Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów w E. z dnia 24 listopada 1998r. wynika, że dokonano zmian, w tym zamontowano przegrodę stalowo-siatkową tworząc przedział bagażowy na 570 kg i wpisując nowe dane techniczne tego samochodu na pojazd ciężarowy - uniwersalny;

3/ w dowodzie rejestracyjnym z dnia 24 listopada 1998r. (decyzja administracyjna wydana przez Urząd Miejski w E. ) określono przedmiotowy samochód jako samochód ciężarowy, uniwersalny z pięcioma miejscami do siedzenia ( k. 14 akt);

4/ skarżący, prowadzący działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej pod firmą A po dokonaniu zmian jak w pkt. 1/-3/ nabył przedmiotowy używany samochód marki RENAULT MAGANE 1,6 w dniu 24 listopada 1998r. ( faktura nr 492/SV/98 ).

5/ samochód uprzednio ( tj. przed datą nabycia go przez skarżącego ) posiadał homologację samochodu osobowego a nie ciężarowego.

Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, że w dniu dokonania oględzin samochód miał zdemontowane tylne siedzenia i na (...) urządzonej w ten sposób powierzchni umieszczone były kartony i przyrządy do pomiarów geodezyjnych oraz, że nie miał zamontowanej kratki.

Tak zebrany stan faktyczny (II) i prawny (I) pozwala na następujące stwierdzenie:

po pierwsze skarżący nabył używany samochód osobowy w okresie do dnia 1 stycznia 2001 r., który został uprzednio przerobiony na samochód ciężarowy, co zostało stwierdzone stosownym wpisem do dowodu rejestracyjnego tego samochodu;

po drugie - organy podatkowe nie podważyły okoliczności, iż samochód ten jest wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. przy czy m charakter tej działalności wymaga posiadania samochodu ciężarowego;

po trzecie - przeróbki samochodu, uprawniające go do zaliczenia samochodu jako ciężarowy zostały faktycznie dokonane; fakt, iż w dniu oględzin nie była zainstalowana kratka nie ma w tej sprawie znaczenia, przy czym należy wziąć pod uwagę tę okoliczność, iż z treści protokołów oględzin wynika, iż samochód miał złożone tylne siedzenia i wykorzystaną powiększoną powierzchnię bagażową na przewożenie sprzętu/towaru.

Tym samym spełnione zostały w tej sprawie trzy przesłanki o jakich mowa w piśmie Ministra Finansów z dnia 29 stycznia 2002r. ( cyt. pkt. I uzasadnienia ).

Skoro tak, brak podstawy faktycznej do zastosowania w tej sprawie dyspozycji art. 25 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

III.

Potwierdza się również zarzut naruszenia w sprawie przepisów Ordynacji podatkowej. Należy stwierdzić, iż organ odwoławczy naruszył swym działaniem dyspozycję art. 120. 121, 122, 187 Ordynacji podatkowej (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) interpretując stan faktyczny i prawny sprawy na właściwe dla danej sprawy i niewłaściwe, a ponadto dyspozycję art. 124 i 200 Op.

Jedną z fundamentalnych zasad, na których opiera się w Polsce porządek prawny, jest wyrażona między innymi w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasada zaufania do organów

państwa. W myśl tej zasady nie można przerzucać na podatnika błędów lub uchybień popełnionych przez samego prawodawcę (niejasność przepisów), jak i przez organ podatkowy (niewłaściwa ich interpretacja).

W wyroku z dnia 26 marca 2002r. Naczelny Sąd Administracyjny, w sprawie III SA 3390/00 ( opubl. Prz. Podat. 2003/1/63 ), postawił tezę, iż wyrażona w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasada zaufania do organów podatkowych nie może być traktowana wyłącznie jako abstrakcyjny postulat wobec organów, lecz jako norma prawna, której zastosowanie winno mieć konkretny wymiar. W tej sprawie wszelkie dane, dokumenty i ustalenia zostały zinterpretowane przez organy podatkowe mając na uwadze negatywny skutek dla skarżącego w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego. Taka kolegialna interpretacja prawa jest niedopuszczalna.

W sprawie naruszono również zasadę postępowania w sprawach podatkowych wyrażonej w art. 122 Ordynacja podatkowa tj. zasadę prawdy obiektywnej (materialnej), która nakazuje organowi podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasada ta znajduje rozwinięcie w art. 187 Ordynacji podatkowej, nakazującej organowi podatkowemu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego. Zasada ta nakazuje organom podatkowym uwzględniać zarówno okoliczności korzystne, jak i niekorzystne dla strony. Tymczasem w niniejszej sprawie organy wszelkie dane związane z przedmiotem sporu interpretowały na niekorzyść podatnika. Było to o tyle rażące, że wyniki postępowania podatkowego przemawiały na rzecz stanowiska skarżącego.

Ponadto przeprowadzając wykładnię językową dyspozycji art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej stwierdzić należ}', iż z treści tego przepisu wynika prawo strony do wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji, tym bardziej gdy materiał dowodowy został uzupełniony w danym postępowaniu tu : w postępowaniu odwoławczym. Strona postępowania podatkowego ma prawo do wypowiedzenia się co do całości zebranego materiału dowodowego jaki został zebrany w danej konkretnej sprawie jako całości, bez względu czy materiał ten został zebrany przez organ podatkowy I instancji czy też instancji II. Zarówno w orzecznictwie NSA jak i wśród komentatorów Ordynacji podatkowej przeważa stanowisko, iż art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej daje stronie możliwość wypowiedzenia się w zakresie przesłanek, którymi kieruje się organ przy załatwieniu sprawy.

Zgodnie z dyspozycją art. 124 Ordynacji podatkowej przesłanki te organ podatkowy winien stronie ujawnić, w tym ujawnić swe stanowisko co do oceny wartości dowodowej zebranych środków dowodowych oraz oceny prawnej.

Na marginesie należy i w tej sprawie podkreślić, iż nawet jeżeli w postępowaniu odwoławczym nie doszło do zebrania nowych dowodów i materiałów w sprawie, to również i w takiej sytuacji organ odwoławczy przed wydaniem swej decyzji dokonuje własnych ustaleń zarówno w aspekcie stanu faktycznego jak i prawnego, a co za tym idzie strona postępowania podatkowego nie może zostać ograniczona w swych uprawnieniach wynikających z art. 200 § 1 O.p.

W tej konkretnej sprawie wskazane uchybienia stanowią dodatkową podstawę do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obiegu prawnego, bowiem uchybienia te miały istotny wpływ na wynik sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, którego kognicja ustalona w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269, skr. psa ) ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, stwierdzając naruszenie przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 145 § 1 pkt. 1 a/ic/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153/02, poz. 1270 ) uchylił zaskarżoną decyzję. Z uwagi na charakter zaskarżonego orzeczenia zawarto rozstrzygnięcie w trybie art. 152 psa. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 psa.