Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2366/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak (spr.), Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Protokolant - ref. staż. Justyna Gadzialska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi S.S. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą P. H.-U. "O." S.S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez S. S. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe "O." S. S. (dalej: "skarżący") jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: "Dyrektor Izby") [...] czerwca 2014 r., nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] marca 2014 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki B.. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym:

S.S. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą: Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe "O." S.S., w dniu [...] lipca 2010 r., kupił w państwie członkowskim Unii Europejskiej pojazd marki B., o numerze nadwozia VIN: [...] za kwotę 41.134,45 euro.

Przedmiotowy pojazd został po raz pierwszy dopuszczony do ruchu drogowego (zarejestrowany) w państwie członkowskim Unii Europejskiej, w dniu [...] sierpnia 2009 r. zgodnie z europejską homologacją typu nr el [...]. Jak wynika ze znajdujących się w aktach sprawy niemieckich dokumentów rejestracyjnych, tj. dowodu rejestracyjnego ([...]) i karty pojazdu ([...]), w dniu[...] lipca 2010 r., przedmiotowy pojazd został ponownie zarejestrowany na terytorium N. jako samochód ciężarowy z nadwoziem skrzyniowym zamkniętym, liczba miejsc siedzących: 2. W polu 22 dowodu rejestracyjnego ([...]) widnieje wpis: "(...) ze ścianką odgradzającą za fotelami przednimi, fotele tylne i pasy bezpieczeństwa usunięte ".

W dniu [...] lipca 2010 r. Podatnik, zgodnie z fakturą VAT nr [...] , zbył przedmiotowy pojazd na rzecz podmiotu: Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Usługowe W. za kwotę 215.000,00 zł.

Na fakturze VAT nr [...] w polu uwagi zapisano, że pojazd jest objęty gwarancją producenta, bez uszkodzeń.

W dniu[...] lipca 2010 r. przedmiotowy samochód przeszedł na terytorium kraju badanie techniczne zakończone wydaniem zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym nr [...]. W dokumencie tym skategoryzowano sporny pojazd jako samochód ciężarowy, podrodzaj VAN, wyposażony w 2 miejsca siedzące włącznie z siedzeniem kierowcy.

Dnia [...] lipca 2010 r. przedmiotowy samochód został zarejestrowany na terytorium kraju jako samochód ciężarowy, w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym.

W dniu [...] sierpnia 2010 r. przedmiotowy samochód przeszedł na terytorium kraju badanie techniczne okresowe oraz dodatkowe zakończone wydaniem zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym nr [...]. W dokumencie tym skategoryzowano sporny pojazd jako samochód ciężarowy, podrodzaj VAN, wyposażony w 4 miejsca siedzące włącznie z siedzeniem kierowcy. Opis zmian: "zmiana ilości miejsc w samochodzie. Ilość miejsc - 4. "

Z tytułu dokonanej czynności przemieszczenia przedmiotowego pojazdu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (nabycia wewnątrzwspólnotowego) Podatnik nie złożył deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego do właściwego naczelnika urzędu celnego oraz nie dokonał zapłaty akcyzy na rachunek izby celnej.

W związku z powyższym, postanowieniem nr [...] z dnia [...] października 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął wobec Podatnika postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od nabytego wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki B., o numerze nadwozia VIN:[...], rok produkcji[...], pojemność silnika [...] cm3.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. określił Podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 31.574,00 zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki B..

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że zagadnienia dotyczące opodatkowania akcyzą nabywanych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych zostały uregulowane postanowieniami ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626, z późn. zm.). W rozumieniu ustawy samochodami osobowymi są pojazdy określone w art. 100 ust. 4 ustawy i zaliczane do pozycji HS 8703 Nomenklatury Scalonej, stosownie do postanowień art. 3 ust. 1 powołanej ustawy.

Klasyfikując pojazdy do odpowiedniej pozycji Nomenklatury Scalonej należy kierować się cechami konstrukcyjnymi i wyposażeniem pojazdu, które decydują o głównej funkcji jaką ten pojazd ma pełnić, tj. należy określić jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób lub towarów. Tym samym klasyfikacje stosowane na potrzeby innych ustaw niepodatkowych nie mają w przedmiocie opodatkowania akcyzą zastosowania.

W świetle obiektywnego stanu faktycznego sprawy zasadnym, w ocenie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., było uznanie pojazdu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez Podatnika, za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i określenie zobowiązania podatkowego w akcyzie z tytułu dokonania przemieszczenia tego samochodu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (nabycia wewnątrzwspólnotowego).

Po rozpoznaniu odwołania Podatnika, Dyrektor Izby Celnej w W. opisaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor IC podkreślił, że istotą sporu pomiędzy skarżącym a organami podatkowymi jest ustalenie, czy nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd marki B. jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (pozycja HS 8703), czy też samochodem ciężarowym (pozycja HS 8704) jak twierdzi Skarżący, wówczas nie podlegałby opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Dyrektor IC wskazał, że przy ustalaniu, czy określony pojazd samochodowy jest do celów poboru akcyzy traktowany jako samochód osobowy i w konsekwencji należy do niego stosować przepisy ustawy o podatku akcyzowym, konieczne jest dokonanie do poprawnej klasyfikacji statystycznej. Stosownie bowiem do przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.; dalej: u.p.a.), do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej taryfy Celnej.

Stosownie do treści art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., akcyzie podlega nabycie wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Z treści tego przepisu jednoznacznie wynika, że przepisy ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137) mają w sprawach podatkowych, w zakresie podatku akcyzowego, zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. To, czy dany pojazd jest wyrobem akcyzowym, czy też nie uzależnione jest jedynie od zakwalifikowania wyrobu do określonej pozycji Nomenklatury Scalonej. Bowiem powstanie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym jest ściśle powiązane z prawidłowym przyporządkowaniem danego wyrobu do określonego kodu CN. Zatem dla prawidłowości określenia pojazdu jako samochodu osobowego podlegającego opodatkowaniu akcyzą istotną jest jedynie jego prawidłowa klasyfikacja statystyczna w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze danego pojazdu a nie kategoria samochodu wynikająca z jego rejestracji w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym, jako samochodu ciężarowego.

Klasyfikacji taryfowej towarów w Nomenklaturze Scalonej dokonuje się na podstawie ściśle określonych zasad (Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej - ORINS). ORINS podane są w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającym załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Zgodnie z regułą pierwszą ORINS tytuły sekcji działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie interpretacyjne; dla celów prawnych klasyfikacje towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji uwag zgodnie z pozostałymi regułami. Część opisową do Scalonej Nomenklatury (CN), stanowią Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS).

Klasyfikując pojazdy samochodowe do samochodów osobowych w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a., wystarczającym jest przyporządkowanie do czterocyfrowej pozycji HS 8703. W myśl powołanego przepisu nie ma bowiem potrzeby ustalania bardziej szczegółowej klasyfikacji, np. do podpozycji.

Dyrektor IC podkreślił, że pojazd zakwalifikowany do pozycji HS 8703 to pojazd przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Kryterium oceny pojazdu pod względem klasyfikowania go do określonej grupy jest jego przeznaczenie z rozróżnieniem na przewóz osób, ładunku, czy też używanie jako pojazdu specjalnego. Kryterium oceny pojazdu jako zakwalifikowanego do pozycji HS 8703 jest jego przeznaczenie do przewozu osób. Musi być ono ustalone na podstawie ogólnych cech pojazdu, jego budowy, wyposażenia, cech konstrukcyjnych. Przesądzać o tym będą obiektywne właściwości pojazdu. Dopiero w sytuacji, gdy nie będzie możliwe ustalenie właściwości pojazdu i jego zaszeregowania do określonej kategorii na podstawie powyżej wskazanej, można pomocniczo stosować kryteria określone w notach wyjaśniających.

W świetle powyższego, dla poprawności klasyfikacji taryfowej pojazdu, takiego jak nabytego wewnątrzwspólnotowe przez skarżącego, a następnie oceny czy podlega opodatkowaniu w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, istotne jest jego obiektywne przeznaczenie wynikające z jego ogólnego wyglądu oraz ogółu cech, w tym projektowych. Dopiero na podstawie zasadniczego przeznaczenia pojazdu w oparciu o noty wyjaśniające należy dokonać właściwej klasyfikacji taryfowej do odpowiedniej pozycji HS.

Zgodnie z wyjaśnieniami do HS opublikowanymi w obwieszczeniu Ministra Finansów w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej, do obiektywnych przesłanek decydujących o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu do przewozu osób, a zatem decydujących o jego przyporządkowaniu do pozycji HS 8703 należą:

1) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składane;

2) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

3) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

4) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów, a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

5) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Dyrektor IC wyjaśnił, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż faktyczny dzień przemieszczenia przedmiotowego pojazdu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju nie jest znany. Stąd kierując się brzmieniem art. 101 ust. 5 u.p.a., datę dokonania czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą należało ustalić w oparciu o zebrane dowody i tą datą jest [...] lipca 2010 r., gdyż w tym dniu wydane zostało zaświadczenie o przeprowadzonym na terytorium kraju badaniu technicznym pojazdu nr [...].

Ustalając obiektywne przeznaczenie przedmiotowego samochodu na tę datę należało, w ocenie Dyrektora IC, dokonać zestawienia ogólnego wyglądu i ogółu cech pojazdu nadanych na etapie procesu produkcyjnego, wobec ewentualnych zmian konstrukcyjnych dokonanych w państwie członkowskim, skutkujących wyglądem i cechami samochodu w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz ustaleniami z dokumentów i przeprowadzonych na terytorium kraju oględzin. Takie porównanie pozwoli bowiem na wskazanie elementów istotnych z punktu widzenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu w dacie przemieszczenia na terytorium kraju.

Dyrektor IC podkreślił, że niewątpliwie w 1 etapie homologacji przedmiotowy pojazd był samochodem osobowym wielozadaniowym kategorii M1. Wynika to z pisma importera pojazdów marki B. – B., który poinformował, że samochód marki B., o numerze nadwozia VIN: [...] został wyprodukowany na podstawie europejskiej homologacji osobowej nr [...]. Typ pojazdu M/G, czyli osobowy (terenowy). Liczba miejsc siedzących 5, w dwóch rzędach siedzeń z 5 miejscami kotwienia foteli i 5 pasami bezpieczeństwa. Liczba drzwi: 4, rodzaj nadwozia kombi, całkowicie przeszklone. Brak przegrody.

W dniu zakończenia procesu produkcji ww. pojazd był więc samochodem osobowym o nadwoziu typu kombi (AC) zaprojektowany i zbudowany w oparciu o europejską homologację typu [...]. Wnioski w tym zakresie wynikają również z niemieckich dokumentów rejestracyjnych [...] i [...] (w polu "K" tych dokumentów wskazano nr homologacji typu).

Wobec braku szczegółowych informacji na temat wyposażenia tego samochodu, Dyrektor Izby Celnej w W. posłużył się w celu ustalenia tego wyposażenia elektroniczną wersją katalogu Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe - wydawnictwo EurotaxGlass's Polska Sp. z o.o. - CARWERT. Stąd uzyskał informację, że pojazd marki B. był pięciomiejscowym samochodem osobowym o nadwoziu typu kombi z pięcioma drzwiami, posiadał nadany na etapie produkcji wygląd i ogół cech co najmniej na poziomie: ABS; 6 poduszek powietrznych; aktywne zagłówki z przodu, alarm, atrapa chłodnicy z czarnym grillem i chromowanym obramowaniem; czarne, matowe obramowania szyb, dywaniki welurowe; elektromechaniczny hamulec postojowy; elektryczne podnoszenie/opuszczanie szyb przednich i tylnych; elementy ozdobne zewnętrzne w kolorze nadwozia; felgi aluminiowe 18 Sternspeiche 209 z ogumieniem 255/55; gniazdo 12 V w bagażniku; immobilizer; kanapa tylna i oparcie składane, dzielone (60/40); kierownica skórzana, trójramienna, wielofunkcyjna; klimatyzacja automatyczna dwustrefowa; komputer pokładowy; kontroler iDrive z wyświetlaczem 6,5 cala; lakier uni, listwy ozdobne - grafitan, mat: lusterka boczne regulowane elektrycznie, ogrzewane, w kolorze nadwozia; lusterka zewnętrzne asferyczne; mocowanie do fotelików dziecięcych ISOFIX; ogrzewane dysze spryskiwaczy szyby przedniej; ogumienie umożliwiające kontynuowanie jazdy po przebiciu Runflat; pakiet serwisowy B.Service Inclusive 5 lat/100000 km; pasy bezpieczeństwa 3 punktowe z pirotechnicznymi napinaczami z przodu; podłokietnik przedni ze schowkiem; podłokietnik środkowy z tylu; radio B. Proffesional CD z funkcją odtwarzania Mp3; schowek w bagażniku; sygnalizacja uszkodzenia opony; System dynamicznej kontroli trakcji DTC; system kontroli zjazdu ze stoku HDC; szyba tylna - w klapie bagażnika - otwierana osobno; światła przeciwmgielne; tapicerka materiałowa Twill; trzecie światło stop, uchwyty na napoje z przodu i z tyłu; układ dynamiczne) kontroli stabilności DSC o rozszerzonym zakresie funkcji, wskaźnik temperatury zewnętrznej, zamek centralny; złącze AUX-IN.

W dniu 30 grudnia 2013 r. pojazd marki B., o numerze nadwozia VIN: [...] poddano oględzinom. Stan poddanego tej czynności dowodowej pojazdu, pod względem ogólnego wyglądu i ogółu cech, odpowiadał temu nadanemu na etapie produkcji.

Pojazd posiadał następujące wyposażenie: nadwozie 5-drzwiowe, drzwi boczne przeszklone wahadłowe - 4 sztuki, klapa bagażnika przeszklona podnoszona do góry, dwa rzędy siedzeń wyposażonych w pasy bezpieczeństwa, liczba miejsc siedzących: 4. Tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli. Wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią przeznaczoną dla pasażerów: dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki, wykładzina podłogowa i boczna, uchwyty górne dla pasażerów, odtwarzacz CD, w drugim rzędzie siedzeń są głośniki, kieszenie w drzwiach, siedzenia skórzane, klimatyzacja, roleta bagażnika. Pojazd ma aluminiowe felgi. Za drugim rzędem siedzeń przykręcona jest kratka. Liczba osi pojazdu: 2.

Przesłuchany świadek – M.W. zeznał, że przedmiotowy pojazd kupił dnia [...] lipca 2010 r. od Podatnika . Świadek zeznał: "Samochód w dniu zakupu posiadał jeden rząd siedzeń a za nim zamontowaną kratką. Uzgodniliśmy ze sprzedającym, że przed odbiorem dokona przeróbki, montując drugi rząd siedzeń a za nim kratkę. Usługi dokonał w cenie zakupu. Pojazd w dniu zakupu posiadał przegrodę oddzielającą przestrzeń osobową od towarowej zamontowaną za przednim rzędem siedzeń. Po zakupie dokonano montażu drugiego rzędu siedzeń, jeszcze u sprzedającego, za którym zamontowano kratkę oddzielającą część osobową od towarowej. Dokładnie nie pamiętam ale wydaje mi się, że przed przeróbką w tylnej części drzwi nie było szyb tylko inny materiał. Również nie było tapicerki tylko jakaś płyta. W tej chwili dokładnie nie pamiętam. Przed przeróbką samochód widziałem raz przez krótką chwilę. W dniu zakupu samochód posiadał w tylnej części płaską podłogę (położoną płytę). Nie wiem czy posiadał fabryczne mocowania siedzeń, nie było ich widać. Samochód był sprawny, bez uszkodzeń. Samochód kupiłem do wykorzystania jako służbowy, do przewozu zarówno osób jaki i towarów".

Organ odwoławczy podkreślił, że pomimo wezwania przez organ podatkowy pierwszej instancji do wskazania zmian konstrukcyjnych oraz zmian wyposażenia pojazdu a także przedłożenia dokumentów potwierdzających dokonanie zmian wyposażenia i konstrukcji pojazdu (pismo z dnia [...] grudnia 2013 r.), Podatnik nie udzielił odpowiedzi na wezwanie i nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających dokonanie zmian wyposażenia i konstrukcji pojazdu.

Dyrektor IC zauważył, iż w załączniku II do dyrektywy Rady 70/156/EWG zostały wskazane definicje kategorii i typów pojazdów w celu ich klasyfikacji na potrzeby ruchu drogowego. Stosownie do pkt 1 załącznika II do tej dyrektywy, kategoria "N" oznacza pojazdy silnikowe mające przynajmniej cztery koła, zaprojektowane i skonstruowane głównie do przewozu ładunków. Dzieli się ona na trzy kategorie, a mianowicie N1, N2 i N3. Przy czym kategoria N1 oznacza pojazdy zaprojektowane i zbudowane do przewozu ładunków o masie maksymalnej nieprzekraczającej 3,5 tony. Podobnie stanowią postanowienia załącznika II do dyrektywy 2007/46/WE Parlamentu Europejskiego i Rady.

Na gruncie krajowym cele zawarte w ww. dyrektywach znalazły odzwierciedlenie w ustawie Prawo o ruchu drogowym i rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 24 października 2005 r. w sprawie homologacji typu pojazdów samochodowych i przyczep (Dz. U. Nr 238, poz. 2010 ze zm.). Jak wynika z postanowień ust. 1 pkt 1 części A załącznika nr 1 do ww. rozporządzenia, kategoria N oznacza pojazdy samochodowe mające, co najmniej cztery koła oraz zaprojektowane i wykonane do przewodu ładunków, w tym kategoria N1 oznacza pojazdy zaprojektowane i wykonane do przewodu ładunków, z tym, że liczba miejsc siedzących poza miejscem siedzącym kierowcy nie może przekroczyć sześć. Ponadto w pkt 3.1. załącznika nr II do ww. dyrektywy wynika, iż z zasady, przedziały, w których znajdują się wszystkie miejsca siedzące, są całkiem oddzielone od przestrzeni ładunkowej. Z kolei art. 2 ppkt 42 ustawy Prawo o ruchu drogowym stanowi, iż samochód ciężarowy to pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków, określenie to obejmuje również samochód ciężarowo-osobowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą.

Dyrektor IC podkreślił, że istotą w rozumieniu powołanych dyrektyw oraz ww. rozporządzenia, rodzaj nadwozia AC – kombi i AF – pojazd wielozadaniowy (np. van) decyduje o zaliczeniu samochodu do kategorii M1. To znaczy do pojazdów zaprojektowanych i wykonanych do przewozu osób (nie więcej niż osiem miejsc siedzących oprócz siedzenia kierowcy). Równocześnie legalna definicja pojęcia "samochód osobowy", zawarta w 2 ppkt 42 ustawy Prawo o ruchu drogowym nie stoi na przeszkodzie takiemu stanowisku. Jak wynika z powołanego przepisu Prawa o ruchu drogowym, samochodem ciężarowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków. Określenie to obejmuje również samochody ciężarowo-osobowe przeznaczone konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą. Tak więc, nazwanie określonego pojazdu pojęciem "samochód ciężarowy" w rozumieniu przepisów Prawa ruchu drogowego nie oznacza, że pojazd ten ze swej istoty nie może być uznany za szeroko zdefiniowany "samochód osobowy" w rozumieniu przepisów podatkowych.

Odnosząc powyższe ustalenia do obowiązku wskazania zasadniczego przeznaczenia pojazdu samochodowego na dzień jego przemieszczenia na terytorium kraju, tak aby można było przyjąć, że jest to podlegający akcyzie samochód osobowy lub samochód ciężarowy wyłączony z opodatkowania tym podatkiem, Dyrektor IC wskazał, że ogólny wygląd i ogół cech samochodu marki B. w dniu [...] lipca 2010 r., tj. w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego, różnił się jedynie od tego nadanego na etapie produkcji zdemontowaniem siedzeń drugiego rzędu, pasów bezpieczeństwa oraz obecnością przegrody dzielącej część pasażerską pojazdu od towarowej. Innych zmian nie dokonywano. Tych zmian nie można uznać za trwałe i nieodwracalne zmiany.

Dyrektor IC dodał, że konstrukcja współczesnych pojazdów zezwala na modelowanie przestrzeni użytkowej, w zależności od aktualnych potrzeb użytkownika poprzez demontaż/montaż niektórych elementów wyposażenia. Jednak nie są to czynności skomplikowane, w szczególności dla osób lub podmiotów profesjonalnie zajmujących się handlem (w tym obsługą i naprawą) samochodów. Stąd brak jest podstaw do twierdzenia, że przedmiotowy pojazd w dniu jego nabycia wewnąrzwspólnotowego, nie posiadał przegrody, czy ograniczonej liczby miejsc siedzących do dwóch, nadanych przed jego przemieszczeniem na terytorium kraju. Jednak nie sposób przyjąć, że w pojeździe dokonano jakichkolwiek innych zmian w przedmiocie ogólnego wyglądu i ogółu cech determinujących zasadnicze przeznaczenie samochodu, poza tymi, które zostały przedstawione. Dyrektor jeszcze raz podkreślił, że Podatnik nie przedstawił dowodów na dokonanie zmian dalej idących ( brak szyb w tylnej części pojazdu, brak w niej tapicerki, brak punktów kotwiących siedzeń, brak wyposażenia tylnej części kojarzonego z częścią przeznaczoną dla pasażerów, zamontowanie w tylnej części płyty przykrywającej podłogę ).

Reasumując Dyrektor IC uznał, że ogólny wygląd i ogół cech pojazdu B. w dniu jego przemieszczenia na terytorium kraju wskazuje, że jest to pojazd zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, a nie do przewozu towarów

W związku z poczynionymi ustaleniami faktycznymi oraz mającymi zastosowanie przepisami prawa organ uznał, że podstawą opodatkowania spornego samochodu będzie kwota jaką skarżący obowiązany był zapłacić, wynikająca z dowodu zakupu , tj. 41.134,45 euro, przeliczona wg średniego kursu waluty NBP (169.754,00 zł), to przy stawce 18,6 % wyniosła 31.574,00,00 zł.

Decyzję Dyrektora IC do tutejszego Sądu zaskarżył skarżący zarzucając jej:

1) naruszenie art. 100 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 100 ust. 4 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11) poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż nabyty przez Skarżącego pojazd jest samochodem osobowym i podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym;

2) naruszenie art. 191 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60) poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na poczynieniu ustaleń faktycznych sprzecznych z zebranym materiałem dowodowym dokonując dowolnej nie zaś swobodnej oceny dowodów poprzez przyjęcie, iż skarżący zakupił pojazd osobowy, podczas gdy przedmiotowy pojazd posiadał wszelkie cechy pojazdu ciężarowego i taka kwalifikacja pojazdu została potwierdzona badaniem technicznym przeprowadzonym w Polsce, a także przyjęciu, że wbrew zebranym w sprawie dowodom - m.in. zaświadczeniu o badaniu technicznym przedmiotowego pojazdu jako osobowego, nigdy nie doszło do zmiany przeznaczenia owego pojazdu;

a także uznanie, iż postępowanie dowodowe przeprowadzone było w sposób prawidłowy i zupełny pomimo nieprzeprowadzenia istotnych dowodów w sprawie;

3) naruszenia art. 2 Konstytucji RP wyrażającego zasadę demokratycznego państwa prawnego i zawartej w niej zasady zaufania do państwa i stanowionego, prawa, a także zasadę rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika poprzez całkowite pominięcie okoliczności, iż klasyfikacji pojazdu (również z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym) dokonywał już starosta (rejestrując pojazd jako ciężarowy bez konieczności przedkładania dowodu uiszczenia podatku akcyzowego), podatnik działał więc w zaufaniu do organów Państwa - z uwagi na powszechność sprzedaży na terytorium RP pojazdów, których przeznaczenie zmieniono na ciężarowe i powszechna akceptacja tego typu działalności przez organy Państwowe, fakt wszczęcia po ponad dwóch latach postępowania podatkowego w przedmiocie określania zobowiązania w podatku akcyzowym uznać należy za niedopuszczalne nadużycie.

W ocenie skarżącego w konsekwencji przywołanych wyżej naruszeń organy celne błędnie przyjęły, że w momencie przemieszczenia spornego pojazdu na terytorium kraju pojazd ten był samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (CN 8703); gdyby natomiast nie dopuściły się zarzuconych wyżej uchybień byłyby obowiązane ustalić, że sporny pojazd w momencie jego przemieszczenia na terytorium kraju był pojazdem silnikowym do transportu towarów (CN 8704); w efekcie tego organy nie mogłyby zasadnie przyjąć, że wewnątrzwspólnotowe nabycie przedmiotowego samochodu zrodziło obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Podnosząc powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości, a nadto o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie wskazać należy, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy przedmiotowy samochód marki B., w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia przez skarżącego był samochodem osobowym, przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i powinien być klasyfikowany do pozycji CN 8703 – jak twierdzą organy podatkowe, czy też był samochodem ciężarowym i powinien być klasyfikowany do pozycji CN 8704 – jak domaga się tego skarżący. Ustalenie prawidłowej klasyfikacji pojazdu w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) przesądza bowiem o tym czy powstało zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu jego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Zdaniem skarżącego sprowadzony przez niego pojazd służył do transportu towarowego, o czym świadczą przedłożone przez niego dokumenty – dowody rejestracyjne pojazdu, zaświadczenie z badań technicznych, z których wynika, że w dacie w wewnątrzwspólnotowego nabycia był to pojazd ciężarowy.

Organy podatkowe uznają natomiast, że zarówno konstrukcja pojazdu, jak i jego wyposażenie świadczą o tym, że jest to samochód osobowy, który powinien być zgodnie z Nomenklaturą Scaloną zakwalifikowany do pozycji 8703, a co za tym idzie, jego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega podatkowi akcyzowemu.

W ocenie Sądu słuszne jest stanowisko organów podatkowych.

Przechodząc do wskazania podstaw argumentów przemawiających za podjętym przez Sąd rozstrzygnięciem wskazać należy, iż podstawę prawną sprawy stanowiły przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r., Nr 108 poz. 626 ze zm.). Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. – przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art. 101 ust. 2 u.p.a. obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych nabytych wewnątrzwspólnotowo i niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1) bądź nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2). Podatnikiem – według art. 102 ust. 1 u.p.a. – jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. Natomiast przepis art. 100 ust. 4 u.p.a. definiuje samochody osobowe jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Z powyższej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji CN 8703 i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są pozycją 8703, są następujące cechy:

- obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących lub składanych,

- obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli,

- obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu,

- brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana zarówno do przewozu osób jak i towarów,

- wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Należy zgodzić się z organami podatkowymi, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Organy obu instancji prawidłowo przyjęły, stosując się do wskazań wynikających z wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06 (Lex nr 337569), że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu. Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów". Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie. Powyższe znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, w którym przyjmuje się, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd.

Należy podkreślić, że nie chodzi tutaj o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu (do przewozu osób bądź towarów) niewątpliwie winno być poprzedzone zebraniem i analizą całokształtu materiału dowodowego sprawy stosownie do postanowień art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p.

Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe dokonały omawianych ustaleń w sposób prawidłowy, zaś prowadzone w tym zakresie postępowanie nie narusza wskazanych przez skarżącego reguł postępowania podatkowego. Zauważyć trzeba, iż w pierwszej kolejności orzekające organy zajęły się ustaleniami dotyczącymi ogólnego wyglądu, w tym ustaleniem ogółu cech samochodu w celu określenia zasadniczego przeznaczenia tego pojazdu. W tym zakresie zastosowały się w szczególności do wskazań wynikających z przywołanego wyroku Trybunału z 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06.

Powyższe okoliczności, wskazujące ogólny wygląd i ogół cech przedmiotowego pojazdu świadczą o osobowym charakterze pojazdu, a więc o jego zasadniczym przeznaczeniu do przewozu osób, a tym samym wyczerpują przesłankę, według której przedmiotowy samochód klasyfikować należy w pozycji CN 8703.

Nie zmienia powyższego fakt, że przedmiotowy pojazd w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego był przerobiony w określony sposób i w kraju pochodzenia (Niemcy) zarejestrowany został jako ciężarowy, wypełniając wymagane dla potrzeb tej rejestracji warunki.

Na pewno w I etapie homologacji pojazd był jednak samochodem osobowym wielozadaniowym kategorii M1, a następnie (jeszcze w Niemczech ) został przerobiony na samochód ciężarowy kategorii N1. Świadczy o tym informacja importera pojazdów marki B. – B., który poinformował, że samochód marki B., o numerze nadwozia VIN: [...] został wyprodukowany na podstawie europejskiej homologacji osobowej nr [...]. Typ pojazdu M/G, czyli osobowy (terenowy). Liczba miejsc siedzących 5, w dwóch rzędach siedzeń z 5 miejscami kotwienia foteli i 5 pasami bezpieczeństwa. Liczba drzwi: 4, rodzaj nadwozia kombi, całkowicie przeszklone. Brak przegrody.

Sąd stwierdza, że organy zasadnie uznały, że dostosowanie pojazdu do celów wynikających z korzystania z samochodu jako osobowego nie wymagało istotnie znaczących zmian konstrukcyjnych.

Należy stwierdzić, że pozbawienie samochodu określonego wyposażenia jest jedynie odpowiedzią na potrzeby rynku przez wyprodukowanie np. samochodów osobowych z przeznaczeniem do transportu towarów pomimo ich osobowego charakteru i zmniejszenie ich wyposażenia do niezbędnego minimum. Dla podatku akcyzowego pojazd taki nie przestaje być jednak samochodem osobowym i to niezależnie od tego, że faktycznie będzie służył do transportu towarów, a także, że jako ciężarowy zostanie zarejestrowany.

Podkreślić należy, że istotą cech projektowych jest ich trwałość i względna niezmienialność. Producent już w fazie projektowania auta przesądza o jego zasadniczym przeznaczeniu. Wyposażając pojazd w punkty kotwienia tylnych siedzeń i pasów bezpieczeństwa, miejsca montażu na etapie produkcji nadaje mu zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Gdyby tak nie było, wskazane wyżej elementy byłyby zbędne, a wyposażanie w nie pojazdu ekonomicznie nieuzasadnione. Oczywiście producent nie wyklucza wykorzystania samochodu w sposób odbiegający od jego zasadniczego przeznaczenia (np. do przewozu towarów) i dlatego umożliwia wymontowanie tylnej kanapy, zablokowanie mechanizmu otwierania szyb w drzwiach tylnych, zamontowanie kraty (przegrody) za siedzeniami przednimi czy montaż blaszanej podłogi. Zabiegi takie znajdują następnie swoje odzwierciedlenie w typie homologacji, co jednak nie wpływa na sposób klasyfikacji pojazdu wg kodu CN, który zdeterminowany jest cechami projektowymi, wskazującymi na przeznaczenie zasadnicze. Odwołanie się do cech projektowych ma swoje uzasadnienie w aspekcie trwałości klasyfikacji. Przyjmując inaczej, każda zmiana sposobu wykorzystania pojazdu powodowałaby zmianę klasyfikacji towarowej, co należy uznać za niepożądane. Oparcie klasyfikacji na innych podstawach, w przypadku samochodów na przepisach regulujących ruch drogowy, prowadziłoby do sytuacji, w której ten sam pojazd w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym mógłby być traktowany odmiennie, po zastosowaniu niewielkich zabiegów. Jeśli auto ma być głównie przeznaczone do przewozu ładunków, zbędne stają się okna w panelach bocznych, mechanizmy otwierania szyb w drzwiach tylnych, punkty mocowania tylnej kanapy i pasów bezpieczeństwa, tapicerka sufitowa w przestrzeni ładunkowej czy też tapicerka drzwi tylnych profilowana w sposób zwiększający jej praktyczne wykorzystanie przez pasażerów tylnej kanapy. Tymczasem cechy zewnętrzne nabytego przez skarżącego samochodu, tj. karoseria jak w samochodzie osobowym, przeszklone drzwi; jak i jego cechy konstrukcyjne, tj. fakt, że został zbudowany, pierwotnie jako samochód osobowy wielozadaniowy kategorii M1, przeczą temu by mógł to być samochód ciężarowy w rozumieniu przepisów ustawy akcyzowej. Także zmiany wyposażenia pojazdu, poprzez demontaż siedzeń, pasów bezpieczeństwa dla pasażerów rzędu drugiego, zamontowanie kratki, które nie nosi cech trwałych, niezmiennych, a może być dowolnie zmieniane tak przez producenta jak i użytkownika, nie wpływa na zasadnicze przeznaczenie pojazdu.

Zasadne zatem jest stanowisko organów, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy. Natomiast zmiany umożliwiające zarejestrowanie tego pojazdu w Niemczech, a następnie w Polsce jako samochodu ciężarowego, nie wiązały się z żadnymi, istotnymi zmianami konstrukcyjnymi i nie pozbawiły pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego. Organy podatkowe właściwie dokonały zestawienia i porównania, stwierdzonych w toku postępowania podatkowego cech przedmiotowego pojazdu z cechami charakterystycznymi dla pojazdów klasyfikowanych do pozycji HS 8703 i pozycji HS 8704, co doprowadziło do prawidłowego uznania, że przedmiotowy samochód jest zasadniczo przeznaczony raczej do przewozu osób aniżeli do przewozu towarów.

W ocenie Sądu, organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Uznać także należy, ze prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej został zebrany i rozpatrzony cały materiał dowodowy. W trakcie prowadzonego postępowania nie doszło do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady przekonywania Stan samochodu został ustalony w oparciu o oględziny samochodu, informację importera, a także na podstawie danych pochodzących z katalogu Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe - wydawnictwo EurotaxGlass's Polska Sp. z o.o. - CARWERT. Tamże wg indywidualnego numeru nadwozia (VIN – Vehicle Identification Number) oraz indywidualnych parametrów (np. pojemność, rodzaj i moc silnika, okres dostępności) istnieje możliwość wskazania specyfikacji wyposażenia pojazdów podlegających transakcji sprzedaży. Dane tam zawarte jakkolwiek służą ustaleniu wartości pojazdów samochodowych, wynikają z analizy rynku samochodowego oraz informacji pozyskanych bezpośrednio od producentów samochodów. Istotne przy wycenie pojazdów samochodowych jest bowiem ustalenie, tzw. wartości bazowej (podstawy wyliczeń), która to z kolei uzależniona jest od marki, modelu, roku produkcji i wyposażenia konkretnej wersji pojazdu wprowadzonej na rynek samochodowy, a więc od cech samochodu nadanych na etapie produkcji.

Na potrzeby prowadzonych postępowań podatkowych, organy podatkowe posługują się m.in. ww. źródłem tylko w celu ustalenia charakterystyk badanych samochodów, w dacie zakończenia procesu produkcji. Innymi słowy ustalają ogólny wygląd i ogół cech, marki i modelu wersji podstawowej spornych pojazdów, tak jak przewidział to producent, bez wyposażenia dodatkowego zamontowanego w późniejszych etapach użytkowania.

Dla powyższych ustaleń bez znaczenia pozostaje również dokumentacja związana z rejestracją pojazdu, w tym również dokumenty przedstawione przez skarżącego. Dokumenty te, w świetle dokonanych ustaleń przez organy podatkowe co do zasadniczego przeznaczenia przedmiotowego pojazdu, nie wpływają na zmianę jego klasyfikacji taryfowej. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że dokumenty, na które powoływał się skarżący, a z których wynikało, że sporny pojazd jest uznany za samochód ciężarowy, zostały wydane w oparciu o inne przepisy niż dotyczące klasyfikacji towarowej. W tej sytuacji nie można uznać, że mają one decydujące znaczenie dla możliwości zastosowania przepisów dotyczących opodatkowania pojazdu podatkiem akcyzowym.

Również pozostałe dokumenty urzędowe, czyli zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu, dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym, jak również świadectwo homologacji typu samochodu, w których określono rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy nie mogą mieć wpływu na rozstrzygnięcie.

Badanie techniczne samochodu ma bowiem na celu stwierdzenie, czy pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane w przepisach ustawy Prawo o ruchu drogowym i jest wymagane zgodnie z przepisami Działu III rozdział 3 tej ustawy. Dowód rejestracyjny samochodu jest dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, wydawanym w trybie Działu III rozdział 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Natomiast homologacja pojazdu stanowi sprawdzenie czy dany typ pojazdu odpowiada określonym wymaganiom, istotnym z punktu widzenia bezpieczeństwa ruchu drogowego, porządku ruchu na drodze, spokoju publicznego i wydzielania szkodliwych emisji (art. 68 ustawy Prawo o ruchu drogowym). Klasyfikacja typu pojazdu wynikająca z powyższych dokumentów uwzględnia definicje samochodu osobowego zamieszczone w przepisach ustawy Prawo o ruchu drogowym (art. 2 pkt 40 - pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu) i samochodu ciężarowego (art. 2 pkt 42 - pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków; określenie to obejmuje również samochód ciężarowo-osobowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą), które nie odwołują się do Nomenklatury Scalonej. Dowód rejestracyjny, zaświadczenie o badaniu technicznym i świadectwo homologacji, nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. u.p.a., które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych – są to, jak już wyżej podniesiono, postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnej Taryfy Celnej.

W ocenie Sądu organy podatkowe dołożyły wszelkich starań w celu należytego wyjaśnienia sprawy, a zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na prawidłowe zaklasyfikowanie przedmiotowego samochodu do pozycji 8703 kodu CN.

W konsekwencji Sąd uznał, że w sprawie nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów, które mogły w sposób istotny wpływać na wynik postępowania podatkowego.

Sąd zauważa, że z ugruntowanej linii orzecznictwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wynika, że samochód posiadający takie cechy, jak pojazd nabyty wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego, jest samochodem osobowym, który należy zakwalifikować do pozycji taryfy celnej 8703.

Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdza, że organy podatkowe zasadnie ustaliły na podstawie cech konstrukcyjnych samochodu, jego ogólnego wyglądu i wyposażenia, że sporny samochód w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego był i jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, a w tej sytuacji podlega klasyfikacji do kodu CN 8703. Tym samym w sprawie nie zostały również naruszone przepisy ustawy akcyzowej mające zastosowanie w sprawie w zakresie obciążenia podatnika podatkiem akcyzowym.

Z tych wszystkich względów uznając, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa sąd oddalił skargę jako niezasadną na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).