Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 87/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Asesor WSA Danuta Oleś, Protokolant Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 października 2006 r. sprawy ze skargi M.B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2002 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę 1500 ( jeden tysiąc pięćset ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 87/06

U z a s a d n i e n i e

Wójt Gminy postanowieniem z dnia [...], wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego obciążającego M.B. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A" z siedzibą w B. z tytułu podatku od nieruchomości za lata 1998 - 2002.

Postępowanie podatkowe wszczęte zostało w związku z wątpliwościami co do rzetelności danych zawartych w deklaracjach podatnika potwierdzonymi wynikiem kontroli przeprowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej.

W toku postępowania umorzono postępowanie w odniesieniu do zobowiązań za lata 1998 - 2001, wobec przedawnienia możliwości wymierzenia podatku.

W wyniku dokonanych w postępowaniu podatkowym ustaleń organ I instancji wydał decyzję nr [...] w której, ustalił wysokość podatku od nieruchomości dla strony za 2002 rok w kwocie [...] zł., z czego do zapłaty pozostała kwota [...] zł. Termin zapłaty ustalony został na 14 dni od dnia otrzymania decyzji.

W uzasadnieniu decyzji wskazano sposób wyliczenia podatku od poszczególnych przedmiotów opodatkowania z uwzględnieniem stawek podatku ustalonych przez Radę Gminy na 2002 rok.

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, zarzucając organowi podatkowemu I instancji:

- naruszenie przepisów art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych przyjęcie, że torfowisko nie jest gruntem rolnym,

- naruszenie przepisów art.1a) pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przyjęcie, że część gruntu o powierzchni [...], będącego w posiadaniu odwołującego się stanowią grunty, które mogą być wykorzystane na cele działalności gospodarczej w sytuacji braku decyzji stosownego organu o wyłączeniu tych gruntów z produkcji rolnej,

- naruszenie przepisów art. 122, 180, i 187 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, a w szczególności nie wzięcia pod uwagę kwestii związanych z wyłączeniem gruntów z produkcji rolnej i nie wyjaśnieniem charakteru prawnego tych gruntów.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazano, że w objętym niniejszym postępowaniem roku 2002 w zakresie podatku od nieruchomości obowiązywała ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych w wersji opublikowanej w Dzienniku Ustaw z 2002 r., nr 9 poz. 84. Stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na osobach fizycznych i osobach prawnych oraz jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej które:

1) są właścicielami lub samoistnymi posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych nie złączonych trwale z gruntem,

2) są użytkownikami wieczystymi nieruchomości lub ich części,

3) są posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych nie złączonych trwale z gruntem, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub innego tytułu prawnego, a także umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa albo z ustanowionego zarządu.

Niespornym w sprawie jest, że strona w objętym postępowaniem podatkowym 2002 roku była posiadaczem działki oznaczonej numerem [...] o powierzchni [...] m2 i działki nr [...] o powierzchni [...] m2 stanowiącej drogę, położonych w obrębie geodezyjnym M. Posiadanie wynikało z umowy dzierżawy powyższych gruntów zawartej z Urzędem Rejonowym, a następnie, po komunalizacji nieruchomości, z umowy z Gminą. Celem umowy była przemysłowa eksploatacja torfowiska, co wynikało wprost z jej treści. Strona nadto była właścicielem działek nr [...],[...] i [...] o łącznej powierzchni [...] m2 oraz budynków i budowli, związanych z działalnością gospodarczą co również jest niesporne.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały m. in.:

1) budynki lub ich części,

2) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna,

3) grunty nieobjęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym,

4) grunty objęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna oraz niesklasyfikowane grunty - jako użytki rolne położone na terenie miast, a także grunty wyłączone ostatecznymi decyzjami administracyjnymi na cele inne niż rolnicze lub leśne, z wyjątkiem gruntów, na których przez okres do 2 lat od dnia wydania ostatecznej decyzji administracyjnej wyłączającej te grunty na cele nierolnicze prowadzona jest działalność rolnicza.

Grunty użytkowane przez stronę nie były przynajmniej od 1979 roku gruntami rolnymi, bowiem w rejestrze gruntów prowadzonym dla gminy figurowały jako użytki kopalne, a ponadto nie wchodziły w skład gospodarstwa rolnego, bowiem strona takiego gospodarstwa nie prowadziła, była natomiast przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o działalności gospodarczej. Jako użytki kopalne powyższe grunty nie podlegały podatkowi rolnemu.

Istotny dla zaliczenia gruntów użytkowanych przez stronę jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest też zapis art. 5 ust. 3 ustawy, który stanowił, że:

"Za grunty związane z działalnością gospodarczą uważa się grunty zabudowane i niezabudowane, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a w szczególności:

1) grunty pod budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, administracyjnymi, socjalnymi i hotelowymi,

2) grunty pod budowlami i urządzeniami,

3) grunty zajęte na drogi wewnętrzne i place manewrowe, place składowe, zieleńce oraz tereny, na których są lub mają być realizowane zadania inwestycyjne,

4) grunty wyłączone na cele nierolnicze lub nieleśne:

a) na skutek prowadzonej działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna albo na podstawie ostatecznej decyzji administracyjnej,

b) do czasu przywrócenia tym gruntom charakteru rolniczego lub leśnego.

W ocenie SKO wyliczenie gruntów związanych z działalnością gospodarczą ma charakter przykładowy, niepełny. Istotny jest jednak ten fragment przepisu, który nakazuje zaliczyć do związanych z działalnością gospodarczą wszystkich gruntów nie podlegających podatkowi rolnemu będących w posiadaniu przedsiębiorcy. Na taką interpretację cyt., przepisu wskazuje orzecznictwo, w tym w szczególności uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 2001 r., sygn.FPK 3/00 /publ. ONSA 2001/4/150 której teza brzmi następująco:

"W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 1997 r., grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, podlegające podatkowi od nieruchomości, są z mocy prawa związane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu stawkami podatkowymi określonymi w art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r., o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 ze zm.)".

Skoro, jak wykazano wyżej, będące w posiadaniu strony w 2002 r., grunty z mocy samego prawa podlegały zaliczeniu do kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zawartych w odwołaniu zarzutów nie można uznać za uzasadnione.

Należy wskazać także, że obowiązujący w dacie orzekania art. 1a pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podobnie, jak przepisy obowiązujące w 2002 r., jako przedmiot opodatkowania wskazuje grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami. Przepis ten zezwolił jednak na zaliczenie do kategorii pozostałych tych nieruchomości, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Uwzględniając brak możliwości technicznych eksploatacji torfowiska na części obszaru będącego w posiadaniu strony organ I instancji prawidłowo zaliczył te części nieruchomości do gruntów pozostałych. Od braku możliwości technicznych należy jednak odróżnić inne względy, w tym ekonomiczne powodujące nieopłacalność wydobycia czy też prawne - tj., brak zezwolenia na wyłączenie obszaru torfowiska z produkcji rolniczej. Tylko niemożliwość prowadzenia działalności ze względów technicznych pozwala na opodatkowanie nieruchomości przedsiębiorcy wg stawek przewidzianych dla kategorii pozostałych. Na prawidłowość takiej interpretacji wskazuje orzecznictwo np., wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie sygn. I SA/Lu 59/04 z dnia 19 maja 2004 r., (publ. Lex do art. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych).

Dodatkowego wyjaśnienia wymaga podnoszona przez stronę kwestia konieczności wyłączenia obszaru torfowiska z produkcji rolnej dla podjęcia eksploatacji torfu. Istotnie obszar torfowisk i oczek wodnych został zaliczony do gruntów rolnych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 3 grudnia 1995 r., o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U nr 16 poz. 72 z późn. zmianami oraz tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z 2004 r., nr 121 poz.1266). Ustawa ta jednak ustala zasady ochrony torfowisk oraz rekultywacji potorfi i nie zawiera przepisów podatkowych. Stąd występuje istotna rozbieżność w zakresie pojęć obszarów torfowisk w przepisach dot., ich ochrony i w przepisach podatkowych. Rozbieżność ta jednak jest wynikiem celowej działalności ustawodawcy i nie podlega ocenie organu podatkowego stosującego prawo podatkowe.

Reasumując, w ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego zaskarżone przez stronę rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji jest prawidłowe.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego M.B. wniósł o uchylenie powyższej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w części dotyczącej wymiaru podatku od dzierżawionych gruntów w postaci torfowiska w związku z naruszeniem art. 1a ust. 1 pkt 3 u. p. o. l., oraz art. 122 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 197 § 1 oraz art. 210 § 4 ordynacji podatkowej.

Skarżący wskazał, że działka nr [...] o powierzchni [...] jest torfowiskiem, gdzie [...] stanowi jego zdaniem, zasadnie opodatkowany podwyższoną stawką grunt związany z działalnością gospodarczą. Natomiast pozostała część działki o powierzchni [...] powinna być w ocenie skarżącego opodatkowana stawką właściwą dla pozostałych gruntów z uwagi na brak technicznych możliwości eksploatacji torfu.

Odnosząc się do uchybień w zakresie procedury skarżący podkreślił, że zgłoszony przez niego wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego nie został w ogóle rozpatrzony, a w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy nie ustosunkował się ponadto do zarzutu braku technicznych możliwości wykorzystania części dzierżawionego gruntu dla celów działalności gospodarczej.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło ojej oddalenie i podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu pisma procesowego, odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze organ odwoławczy wskazał dodatkowo, że przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego geodety, nie mogłoby wpłynąć na zakres ciążącego na M.B. obowiązku podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga M.B. zasługuje na uwzględnienie.

W ocenie Sądu postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie nie zostało przeprowadzone przez organy podatkowe w sposób prawidłowy, natomiast błędne ustalenia w zakresie stanu faktycznego spowodowały w konsekwencji naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie.

W przedmiotowej sprawie istota sporu sprowadza się do ustalenia charakteru dzierżawionych przez skarżącego gruntów. Jak wynika ze znajdującej się w aktach sprawy zawartej pomiędzy Urzędem Rejonowym a M.B. umowy dzierżawy z dnia 17 grudnia 1997 r., od tej daty skarżący stał się posiadaczem gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa obejmujących działkę [...] o powierzchni [...] oraz działki nr [...] o powierzchni [...] przeznaczonych do eksploatacji torfu. Na mocy aneksu do ww., umowy sporządzonego w dniu 18 stycznia 2000 r., nastąpiła zmiana podmiotu wydzierżawiającego, którym stała się Gmina w związku z uprzednim nabyciem przez nią ww., gruntów.

Kwestią sporną w sprawie niniejszej pozostaje natomiast czy ww., grunty zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych powinny być w całości i przez cały sporny okres roku 2002, opodatkowane według stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, czy też zgodnie z zawartym w skardze stanowiskiem M.B. opodatkowane według dwu różnych stawek w zależności od technicznych możliwości wykorzystania gruntu dla celów gospodarczych.

Jak wskazano w odwołaniu, torfowisko zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych torfowiska stanowi grunt rolny.

Podstawowa zasada rozgraniczająca zakres przedmiotowy podatków obciążających takie grunty wynikała z art. 3 ust. 1 pkt 3 PlokU w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. Zgodnie z nią, podatkowi od nieruchomości podlegały jedynie grunty nieobjęte przepisami o podatku rolnym lub podatku leśnym. Przez grunty objęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym należy rozumieć wszystkie rodzaje gruntów, których stan prawny był uregulowany w ustawie o podatku rolnym i ustawie o lasach (podatek leśny). Ustawy te obejmowały swoim zasięgiem przedmiotowym nie tylko grunty, które podlegały opodatkowaniu, ale również grunty zwolnione od tych podatków oraz grunty niepodlegające opodatkowaniu tymi podatkami.

Zaliczenie do kategorii objętych przepisami gruntów zwolnionych od podatku rolnego i leśnego oraz gruntów niepodlegających opodatkowaniu miało duże znaczenie praktyczne. Przede wszystkim grunty te nie podlegały opodatkowaniu żadnym podatkiem, pod warunkiem, że nie były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż rolnicza lub leśna. Jeżeli ten warunek nie był spełniony, były one, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w ówcześnie obowiązującym brzmieniu, opodatkowane podatkiem od nieruchomości.

Reasumując, należy stwierdzić, że do końca 2002 r., grunty objęte przepisami o podatku rolnym i leśnym podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż rolnicza lub leśna. "Prowadzenie działalności gospodarczej" na gruncie oznaczało, że grunt "fizycznie" jest wykorzystywany do wykonywania działalności gospodarczej. I tak np., jeżeli przedsiębiorca nabywał użytki rolne. których nie zajął na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza lub leśna, to grunty te, jako objęte przepisami o podatku rolnym powinny być opodatkowane podatkiem rolnym. Dopiero gdy na tych gruntach zaczynano prowadzić działalność gospodarczą, należało je opodatkować podatkiem od nieruchomości. Stały się bowiem związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie można było bowiem utożsamiać gruntów "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" z gruntami "związanymi z działalnością gospodarczą", o których była mowa w art. 5 ust. 3 ustawy w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. Grunt związany z działalnością gospodarczą, to grunt będący w posiadaniu przedsiębiorcy, natomiast grunt związany z prowadzeniem działalności to grunt zajęty na wykonywanie czynności związanych z działalnością gospodarczą. Różnicy tej jednak w niniejszej sprawie nie dostrzegły organy podatkowe.

Powyższe oznacza, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy winien określić tym samym czy i w jakim zakresie działka nr [...] stanowiła wyrobiska i tereny rekultywowane, a więc obszar nienadający się do gospodarczego wykorzystania przez podatnika.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, którego kognicja ustalona w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, stwierdzając naruszenie przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 dalej jako p. p. s. a.), uchylił zaskarżoną decyzję.

Z uwagi na charakter zaskarżonego orzeczenia zawarto rozstrzygnięcie w trybie art. 152 p. p. s. a. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 p.p.s.a.