Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 669/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-09-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1a ust.1 pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 3 pkt 3 i 5
journal: Dz.U. 2017 poz 1332
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia WSA Janina Guść, Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 września 2018 r. sprawy ze skargi "A" S.A. Sp. k. z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 22 maja 2018 r., sygn. akt [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. na rzecz strony skarżącej kwotę 4.017 (cztery tysiące siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 22 maja 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze – dalej jako "SKO", działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 72, art. 75, art. 81b § 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. – dalej jako "O.p."), art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm. – dalej jako "u.p.o.l.") w zw. z art. 3 pkt 1, pkt 3 oraz pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. 2017 r., poz. 1332 – dalej jako "u.p.b."), po rozpoznaniu odwołania A Spółka Akcyjna Sp.k. w G. – dalej jako "Skarżąca" od decyzji Prezydenta Miasta (dalej jako "Prezydent") z dnia 19 lutego 2018 r. odmawiającej Skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

Skarżąca w 2012 r. zadeklarowała i zapłaciła zobowiązanie podatkowe w wysokości 319.142 zł.

Pismem w dnia 22 grudnia 2017 r. Skarżąca wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2012 w kwocie 11.447 zł. Skarżąca wyłączyła z podstawy opodatkowania wartość kontenerów mobilnych niezwiązanych trwale z gruntem, służących jako zaplecze socjalnomagazynowe oraz biurowe, które dotychczas deklarowała jako budowle.

Skarżąca wskazała, że kontenery, jako obiekty niewymienione w art. 3 pkt 3 oraz innych przepisach u.p.b., nie stanowią budowli, a co za tym idzie również przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Decyzją z dnia 19 lutego 2018 r. Prezydent odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r.

Zdaniem organu, należące do Skarżącej kontenery stanowią tymczasowe obiekty budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 5 u.p.b., a zatem zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. stanowią budowle opodatkowane od ich wartości.

W odwołaniu od decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 5 u.p.b. polegającym na mylnym przyjęciu, że stanowiące własność podatnika kontenery mobilne należy uznać za budowle w rozumieniu u.p.o.l.

Podatnik wniósł o zmianę decyzji i stwierdzenie nadpłaty w kwocie 11.447 zł za rok 2012, ewentualnie uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Decyzją z dnia 22 maja 2018 r. SKO utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu SKO powołało treść art. 1a ust. 1 pkt 2 i 3, art. 2 ust. 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 1 i pkt 3 u.p.b. i stwierdziło, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomość podlegają obiekty budowlane stanowiące budynki i budowle, z wyjątkiem obiektów małej architektury.

Wskazując na treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09, organ stwierdził, że gdy u.p.b. nie wymienia z nazwy określonego obiektu jako obiektu budowli, to wówczas obiekt nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla.

Zdaniem SKO, zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lutego 2014 r., sygn. II FPS 11/13, wyliczenie obiektów budowlanych zamieszczone w art. 3 pkt 1 u.p.b. ma charakter wyczerpujący, zatem każdy obiekt budowlany możemy zaliczyć wyłącznie do jednej z trzech wymienionych w tym przepisie kategorii. Zatem "tymczasowe obiekty budowlane" nie tworzą odrębnej, czwartej kategorii obiektów budowlanych.

W ocenie SKO, tymczasowe obiekty budowlane wskazane z nazwy w art. 3 pkt 5 u.p.b., o ile nie spełniają definicji budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l, i nie stanowią obiektów małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 4 u.p.b., powinny być klasyfikowane dla potrzeb opodatkowania jako budowle.

SKO przyjęło, że skoro kontenery mobilne nie są budynkami, to mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle, stosownie od ich wartości, bowiem wymienione zostały z nazwy w art. 3 pkt 5 u.p.b.

W ocenie SKO, wniosek o stwierdzenie nadpłaty jest niezasadny, a korekta deklaracji podatkowej za rok 2012 była bezskuteczna.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego - art. 2 ust. 1 pkt. 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 i 5 u.p.b., polegające na nieprawidłowym przyjęciu przez organ, że stanowiące własność Skarżącej mobilne kontenery, należy uznać za budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W ocenie Skarżącej mobilne kontenery, choć stanowią tymczasowe obiekty budowlane, to jednak nie są budowlami, które wprost zostały wymienione w art. 3 pkt 3 u.p.b. lub w jakimkolwiek innym przepisie tej ustawy czy też w załączniku do niej. Skoro tak, to nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadach dotyczących budowli, jako nie mieszczące się w zamkniętym katalogu obiektów budowlanych podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

W piśmie procesowym z dnia 23 sierpnia 2018 r. Skarżąca dokonała przeglądu orzecznictwa sądów administracyjnych, które potwierdzają słuszność jej stanowiska.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie jest decyzja SKO z dnia 22 maja 2018 r. utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta z dnia 19 lutego 2018 r., a spór koncentruje się wokół rozstrzygnięcia, czy organ zasadnie uznał, że stanowiące własność Skarżącej kontenery mobilne należy uznać za budowle w rozumieniu u.p.o.l., a co za tym idzie, czy prawidłowo organ odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r.

W sporze tym Sąd przyznał rację Skarżącej.

Zgodnie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Art. 3 pkt 1 u.p.b. stanowi, że obiektem budowlanym jest budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. W myśl w art. 3 pkt 3 u.p.b. przez budowlę rozumieć należy każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, taki jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Z kolei przez tymczasowy obiekt budowlany - w myśl art. 3 pkt 5 u.p.b. - należy rozumieć obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, pokrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe.

W ocenie Sądu okolicznością bezsporną jest, że mobilne kontenery stanowiące własność Skarżącej nie mogą być zaliczone do budynków, ani też nie są obiektem małej architektury. Spór dotyczy rozstrzygnięcia, czy mobilne kontenery stanowią budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W ocenie Sądu, Skarżąca prawidłowo skonstatowała, że nie można kontenerom mobilnym nadać takiego charakteru przez wzgląd na fakt, że tego rodzaju budowle nie zostały wprost wymienione w treści u.p.b. lub któregokolwiek z załączników do przedmiotowej ustawy. Wbrew stanowisku SKO, wymienienie obiektów kontenerowych w art. 3 pkt 5 u.p.b. (a więc w definicji obiektu tymczasowego), nie spełnia wymogów określoności, o których mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09. Skoro tak, to nie można uznać, że mobilne kontenery podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W ocenie Sądu, w przywołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że jedynie taki tymczasowy obiekt budowlany, który wprost jest wskazany w przytoczonym powyżej katalogu budowli (zawartym w art. 3 pkt. 3 lub też w innych przepisach u.p.b., w tym załącznikach do niej), może być budowlą w rozumieniu u.p.o.l.

Warunkiem zaliczenia danego obiektu do budowli opodatkowanej podatkiem od nieruchomości, jest wymienienie go wprost w przepisach prawa budowlanego, rozumiane jako użycie nazwy danego obiektu, a z przepisu ustawy musi jasno wynikać, iż dany obiekt budowlany należy do kategorii budowli. Kwestia ta nie może być przedmiotem dalszego badania. Wskazane w art. 3 pkt 5 u.p.b. kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej czy obiekty kontenerowe, mogą w zależności od okoliczności danej sprawy, być budynkami albo budowlami, o czym będzie decydowała przesłanka trwałego związania z gruntem. Nie budzi wątpliwości, że charakter obiektu tymczasowego mogą mieć także budynki, a będą one obiektem tymczasowym nie przez wzgląd na brak związania z gruntem, ale w oparciu o przesłankę przeznaczenia do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej.

W ocenie Sądu, art. 3 pkt 5 u.p.b. nie może być uznany za przepis jednoznaczne wskazujący obiekty kontenerowe jako budowle będące przedmiotem opodatkowania, bowiem część obiektów kontenerowych może spełniać definicję budynku, jeśli kontener taki będzie trwale związany z gruntem.

W powołanej przez organ uchwale 7 sędziów NSA z dnia 3 lutego 2014 r. II FPS 11/13, Sąd stwierdził, że nie każdy obiekt budowlany kwalifikowany do budowli w rozumieniu u.p.b. może zostać uznany za budowlę w ujęciu u.p.o.l., a w konsekwencji nie każdy obiekt budowlany zaliczony do budowli w rozumieniu u.p.b. może podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Do opodatkowania tymczasowego obiektu budowlanego podatkiem od nieruchomości, konieczne jest nie tylko aby wypełniał on definicję tymczasowego obiektu budowlanego wskazaną w art. 3 pkt 5 u.p.b., ale także jako budowla musi być on wymieniony wprost w art. 3 pkt 3 u.p.b. lub innych przepisach tej ustawy oraz załączniku do niej, tak aby mógł być zakwalifikowany jako budowla w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Mając na uwadze powyższe Sąd doszedł do przekonania, że kontenery mobilne służące jako zaplecze socjalnomagazynowe lub biurowe na budowach, stanowiące tymczasowe obiekty budowlane w rozumieniu u.p.b., niepołączone trwale z gruntem, nie zostały expressis verbis wymienione w art. 3 pkt 3 u.p.b., który zawiera definicję legalną budowli. Kontenery takie nie zostały także wymienione wprost jako budowle w żadnym innym przepisie u.p.b. ani w załączniku do niej. Za przepis taki nie można uznać art. 3 pkt 5 u.p.b., bowiem wymienia on typy obiektów budowlanych, w tym "obiekty kontenerowe", które w zależności od okoliczności mogą być budynkami, budowlami lub obiektami małej architektury.

Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdził, że w sprawie doszło do naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i pkt 5 u.p.b. w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji.

Wskazania co do dalszego postępowania w sprawie wynikają wprost z treści niniejszego uzasadnienia.

Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w kwocie równej uiszczonemu wpisowi, opłacie za pełnomocnictwo, oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości określonej w § 2 ust. 5 w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit.a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 265).