Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1694/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2005-06-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Dnia 10 czerwca 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący : Sędzia NSA Przemysław Dumana (sprawozdawca), Sędzia NSA : Marek Kołaczek, Asesor WSA : Teresa Randak, Protokolant : Anna Florek, po rozpoznaniu w dniu 10 czerwca 2005 roku sprawy ze skargi B. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] roku, nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 roku, nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] roku, nr [...], którą organ ten określił B. G. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 rok w kwocie [...] złotych.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w pierwszej kolejności przedstawił ustalony w sprawie stan faktyczny. Wynikało z niego zaś, iż w 1998 roku podatniczka prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu i gastronomii w formie spółki cywilnej "A" wraz z W. C.. W złożonym zeznaniu podatkowym za omawiany rok B. G. dokonała odliczenia od dochodu wydatków mieszkaniowych w kwocie [...] złotych (tj. 50% z kwoty [...] złotych).

Organ podatkowy pierwszej instancji, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego określił podatniczce wysokość należnego podatku wspomnianą wyżej decyzją z dnia [...] roku wskazując, iż strona nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających poniesienie wydatków na budowę domu mieszkalnego w 1996 roku, a zatem Urząd Skarbowy nie mógł uwzględnić w odliczeniach od dochodu wskazanej w zeznaniu podatkowym za 1998 rok kwoty [...] złotych.

W odwołaniu od tej decyzji B. G. podniosła, iż w 1996 roku rozpoczęła budowę budynku mieszkalno – gospodarczego w P., na którą to budowę otrzymała pozwolenie wydane przez Nadzór Budowlany w K.. Przedstawione przez nią dowody (potwierdzenie przez T. D., iż wykonał w 1996 roku projekt budowlany oraz faktura VAT wystawiona za zakup drzwi oraz automatu zmierzchowego) uprawniały ją do odliczenia od dochodu poniesionych w 1998 roku wydatków na budowę domu. Wskazała także, że ogólna powierzchnia w/w budynku wynosi [...] m², a powierzchnia usługowo – handlowa zajmuje [...] m2. Na podstawie tych danych obliczyła procentowy wskaźnik powierzchni mieszkalnej, który wynosił w jej 72,60%.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu Dyrektor Izby Skarbowej w pierwszej kolejności przywołał przepis art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 8 maja 1998 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 74, poz. 471), zgodnie z którym – podatnikom, którzy w latach 1992 – 1996 nabyli prawo do odliczenia od dochodu wydatków poniesionych między innymi na budowę budynku mieszkalnego i po tym dniu dokonali dalszych wydatków na budowę tego budynku, przysługuje prawo do odliczania tych wydatków na zasadach określonych w art. 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 roku.

Następnie organ odwoławczy wskazał, iż dziennik budowy załączony przez podatniczkę został wydany w dniu dnia [...] 1998 roku, a pierwszy zamieszczony w nim wpis opatrzony był datą [...] 1996 roku. Z pierwszych zapisów w nim zawartych wynika, że od [...] 1996 roku wykonano wiele prac budowlanych. Jednakże w trakcie prowadzonego postępowania dowodowego B. G. nie potrafiła okazać żadnych dokumentów potwierdzających ich poniesienie, przy czym również w zeznaniu podatkowym za 1996 rok podatniczka nie dokonała jakichkolwiek odliczeń wydatków związanych z tą budową.

Strona przedstawiła dopiero w dniu [...] 2004 roku fakturę VAT z dnia [...] roku dotycząca zakupu dwóch par skrzydeł drzwiowych oraz automatu zmierzchowego (na kwotę [...] złotych).

W dalszej części uzasadnienia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że organ podatkowy pierwszej instancji nie pozbawił podatniczki całkowitego prawa do odliczeń, ponieważ uznał i odliczył od podatku 19% wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego w 1998 roku (19% od kwoty [...] złotych, tj. [...] złotych).

Odnosząc się natomiast do kwestii wadliwego ustalenia powierzchni mieszkalnej budowanego domu organ odwoławczy stwierdził, iż w zgromadzonym materiale dowodowym znajduje się korespondencja Urzędu Skarbowego w B. z Powiatowym Inspektoratem Nadzoru Budowlanego w K., z której jasno wynika, że powierzchnia przeznaczona na cele mieszkalne wynosi [...] m2, co stanowi 52% powierzchni użytkowej budowanego domu.

W konkluzji uzasadnienia decyzji Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż to na podatniku ciąży obowiązek prawidłowego rozliczenia uzyskanych dochodów za dany rok podatkowy i udokumentowania wszelkich odliczonych wydatków.

W skardze, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach B. G. domagała się uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. oraz utrzymanej nią w mocy decyzji organu pierwszej instancji.

W podstawie prawnej skargi zarzuciła naruszenie art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 8 maja 1998 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 74, poz. 471) oraz art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że przed wydaniem decyzji organ podatkowy zobowiązany był do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz do przestrzegania przepisów prawa procesowego i prawa materialnego, czego w przedmiotowej sprawie nie uczynił. Organ ten nie powinien także rozstrzygać na niekorzyść strony wszelkich niejasności, czy też wątpliwości dotyczących oceny stanu faktycznego. Podkreśliła również, iż przedstawiając organowi podatkowemu dowód poniesienia w 1996 roku wydatku na budowę domu udowodniła, że przysługuje jej prawo do odliczenia od dochodu wydatków poniesionych w 1998 roku na tę budowę.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko organów podatkowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Nie jest to zaś, zdaniem Sądu, możliwe w rozpatrywanej sprawie.

Oceniając stanowisko zajęte w niej przez organy podatkowe należy w pierwszej kolejności wskazać, iż zasadnicze znaczenie dla sporu jaki zaistniał między stronami w przedmiotowej sprawie ma regulacja zawarta w ustawie z dnia 8 maja 1998 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. nr 74, poz. 471). Zgodnie z postanowieniami art. 2 ust. 3 tej ustawy – podatnikom, którzy w latach 1992 – 1996 nabyli prawo do odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na cele określone w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b), e) i f) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 roku i po tym dniu dokonali dalszych wydatków na budowę tego budynku mieszkalnego, nadbudowę lub rozbudowę tego budynku na cele mieszkalne lub przebudowę tego strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie tego lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu, przysługuje prawo do odliczania tych wydatków na zasadach określonych w art. 26 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 roku.

Innymi słowy, możliwość odliczenia wydatków na cele mieszkaniowe w sposób dokonany przez podatniczkę w zeznaniu podatkowym za rok 1998, możliwe było jedynie przy wykazaniu, iż już w 1996 roku nabyła ona prawo do takiej ulgi.

Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego organy podatkowe ustaliły, że :

- dziennik budowy nr [...] wydany został w dniu [...] 1998 roku, a zatem rozpoczęcie w nim zapisów powinno odbywać najwcześniej z datą jego wydania (por. rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 26 lutego 2002 roku w sprawie dziennika budowy ... Dz.U. nr 108, poz. 953). Nie był to również duplikat dziennika budowy – jak twierdził w swoim wyjaśnieniu z dnia [...] 2004 roku kierownik budowy R. B.– a jedyny dziennik zarejestrowany w rejestrze dzienników budów, co jednoznacznie wyjaśnił w swoim piśmie z dnia [...] 2004 roku, nr [...] Starosta Powiatu K. (k. 90),

- faktura VAT z dnia [...] roku (dostarczona organowi podatkowemu pierwszej instancji dopiero w dniu [...] 2004 roku), nr [...], wystawiona na wspólników spółki cywilnej (B. G. i W. C.) za zakup dwóch par skrzydeł drzwiowych i automatu zmierzchowego nie została odliczona od dochodu 1996 roku,

- autor projektu budowlanego (bez daty jego sporządzenia) nie przedstawiając żadnych dowodów zeznał, iż wykonał go skarżącej w 1996 roku i w tym też roku wystawił fakturę VAT oraz "prawdopodobnie" otrzymał za wykonaną usługę ustalone wynagrodzenie.

W świetle powyższych ustaleń organy podatkowe zasadnie więc – zdaniem Sądu – uznały, że skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających, iż poniosła ona w 1996 roku wydatki na budowę budynku mieszkalnego.

Ustalenia te, w ocenie Sądu, znajdują podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji organów podatkowych z mocy art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem “Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego.

W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że:

- należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania,

- materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie,

- ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy,

- rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego,

(tak B. Adamiak “Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz". Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 1996 rok str.376 – 378, którego tezy zachowują swą aktualność, zdaniem składu orzekającego, także na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów proceduralnych). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. W toku postępowania wyjaśniającego organy podatkowe zebrały materiał dowodowy, dokonując jego analizy i oceny tego materiału. Podsumowując wyniki postępowania dowodowego prawidłowo organy te skonstatowały, iż skarżąca w żaden sposób nie wykazała, że w 1996 roku faktycznie poniosła wydatki związane z budową budynku mieszkalnego, a zatem, że nabyła prawo do odliczenia od dochodu wydatków poniesionych w 1998 roku na cele mieszkaniowe.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń i powołanych przez nią dowodów. To, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów.

Wobec powyższych ustaleń organy podatkowe prawidłowo, zdaniem Sądu, zastosowały niniejszej sprawie regulację zawartą w art. 27a ust. 1 lit.b powołanej wyżej ustawy od podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą podatek dochodowy od osób fizycznych zmniejsza się o 19% wydatków na budowę budynku mieszkalnego. Ponadto, nie nasuwa zastrzeżeń ustalenie powierzchni mieszkalnej budowanego domu (wynoszącej 52 % ogólnej powierzchni użytkowej domu), gdyż taka wielkość tej powierzchni wynika zarówno z dokumentów zebranych przez organy podatkowe jak i przedłożonych przez skarżącą.

Dokonując więc w myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259) kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej i nie naruszyły reguł interpretacyjnych ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia.

Sąd uznał również – jak wykazano wyżej – że organy nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wniosek organu odwoławczego wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa.

W sumie zatem wszystkie poczynione wyżej uwagi w pełni potwierdzają sformułowaną już wyżej ocenę, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270).