Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1590/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-02-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1 a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 lutego 2014 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 14 października 2013 r. o sygn. akt [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 2400 ( dwa tysiące czterysta ) złotych tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.


UZASADNIENIE

ZASKARŻONĄ DECYZJĄ SAMORZĄDOWE KOLEGIUM ODWOŁAWCZE UTRZYMAŁO W MOCY DECYZJĘ BURMISTRZA GMINY Ż. OKREŚLAJĄCĄ A.S.A. W UPADŁOŚCI WYSOKOŚĆ ZOBOWIĄZANIA W PODATKU OD NIERUCHOMOŚCI ZA 2010 ROK.

W UZASADNIENIU DECYZJI SKO WSKAZAŁO, ŻE PRZEDMIOTEM NINIEJSZEJ SPRAWY JEST OKREŚLENIE WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO ZA ROK 2010 R., NALEŻNEGO ZA NIERUCHOMOŚCI GRUNTOWE POŁOŻONE W T., A W SZCZEGÓLNOŚCI WSKAZANIE OSOBY PODATNIKA ZOBOWIĄZANEGO DO ZAPŁATY PODATKU. ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI DECYZJĘ SKIEROWAŁ DO POSIADACZA SAMOISTNEGO NIERUCHOMOŚCI, TJ. A S.A. W UPADŁOŚCI. TEN NATOMIAST TWIERDZI, ŻE PODATNIKIEM JEST JEJ WŁAŚCICIEL, TJ. J.M.B.

PRZY CZYM STAN FAKTYCZNY I PRAWNY JEST NASTĘPUJĄCY, BADANE W POSTĘPOWANIU NIERUCHOMOŚCI MAJĄ RÓŻNE PRZEZNACZENIE. ZGODNIE Z EWIDENCJĄ GRUNTÓW DZIAŁKI [...] STANOWIĄ GRUNTY ROLNE I PODLEGAJĄ PODATKOWY ROLNEMU. Z KOLEI DZIAŁKA NR [...] W EWIDENCJI POSIADA OZNACZENIE B (BUDOWLANA) I MA POWIERZCHNIĘ 1.865 M2. PODATKOWI OD NIERUCHOMOŚCI PODLEGA ZATEM TYLKO DZIAŁKA [...]. NALEŻY JEDNAK POCZYNIĆ TUTAJ ZASTRZEŻENIE, ŻE WPRAWDZIE OPODATKOWANIU PODLEGAŁA JEDYNIE DZIAŁKA [...] TO JEDNAK CZYNNOŚCI FAKTYCZNE ORAZ PRAWNE TAK A SA JAK I SYNDYKA ORAZ ROZSTRZYGNIĘCIA SĄDÓW POWSZECHNYCH ODNOSIŁY SIĘ DO WSZYSTKICH NIERUCHOMOŚCI ŁĄCZNIE. STĄD W PRZYPADKU, GDY W UZASADNIENIU BĘDZIE MOWA O NIERUCHOMOŚCIACH, ODNOSI SIĘ TO DO WSZYSTKICH TYCH DZIAŁEK, CO JEDNAK NIE WYKLUCZA TEGO, ŻE ROZSTRZYGNIĘCIE PODATKOWE KIEROWANE JEST DO JEDNEJ Z NICH.

PODATNIK A SA ZADEKLAROWAŁ NIERUCHOMOŚCI DO OPODATKOWANIA W DEKLARACJI NA PODATEK OD NIERUCHOMOŚCI SKŁADANEJ W ROKU 1998 I 1999. OPRÓCZ TEGO ZGŁOSIŁ BUDYNEK O POW. 2.022,93 M2 JAKO ZWIĄZANY Z DZIAŁALNOŚCIĄ GOSPODARCZĄ ORAZ BUDOWLĘ O WARTOŚCI 213.600 ZŁ. W AKTACH SPRAWY BRAK JEST DEKLARACJI SKŁADANYCH ZA OKRES PÓŹNIEJSZY.

NA WEZWANIE ORGANU SYNDYK W LISTOPADZIE 2008 R. ZADEKLAROWAŁ DO OPODATKOWANIA WW. GRUNTY, A TAKŻE BUDYNKI I BUDOWLĘ O TEJ SAMEJ POWIERZCHNI I WARTOŚCI. W WYJAŚNIENIACH DO DEKLARACJI SYNDYK ZAZNACZYŁ, ŻE W JEGO OCENIE WŁAŚCICIELEM NIERUCHOMOŚCI I ZOBOWIĄZANYM DO ZAPŁATY PODATKU JEST J.B., A SYNDYK SKŁADA DEKLARACJĘ BEZ OKREŚLENIA WŁAŚCICIELA I ZOBOWIĄZANEGO DO ZAPŁATY.

W powyższych okolicznościach organ pierwszej instancji postanowieniem z 12 września 2012 r. wszczął postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego, w tym także za rok 2010, na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.

W postępowaniu ustalono, że spółka A SA w T. opisanej nieruchomości sprzedała spółce C SA w dniu 21 czerwca 1999 r.

Następnie w dniu 8 maja 2000 r. spółka C SA, nieruchomości sprzedała J.M.B

Sąd Okręgowy wyrokiem z dnia 16 czerwca 2005 r. uznał obydwie wskazane wyżej umowy za bezskuteczne względem Masy Upadłości A SA i nakazał wydanie Masie Upadłości opisanej nieruchomości. Sprawa toczyła się z udziałem Syndyka Masy Upadłości A SA w T. jako powodem oraz C SA i J.M.B. jako pozwanymi.

Ostatecznie, po zakończeniu postępowania przed sadami powszechnymi oraz Sądem Najwyższym, apelacja od ww. wyroku SO została oddalona.

W księgach wieczystych nieruchomości będących przedmiotem sprawy jako właściciel wpisany został A SA w upadłości. Podobny wpis znajduje się z w ewidencji gruntów i budynków.

Syndyk kwestionował wobec organu podatkowego wpis w księgach wieczystych, albowiem w jego ocenie dokonany został przedwcześnie na mocy nieprawomocnego wyroku sądu. Syndyk wyjaśnił jednakże, że nie jest legitymowany do wystąpienia o zmianę treści księgi wieczystej. W ocenie Syndyka właścicielem nieruchomości jest J.B., a wyrok SO jedynie pozwala zaspokoić z niej roszczenia wierzycieli.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało również na wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 czerwca 2008 r. SA/Gd 983/07, dotyczącym tego samego przedmiotu opodatkowania tyle że za rok 2007, w którym Sąd ocenił, że cyt.: "(...) Fakt uznania umowy sprzedaży za bezskuteczną względem syndyka i nakazanie wydania mu nieruchomości stanowi istotną dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczność faktyczną. Poza zaistniałym pomiędzy spółkami A S.A., C S.A. oraz J.B. ciągiem zdarzeń gospodarczych, treścią, w tym uzasadnieniem, obu zapadłych przed sądami powszechnymi rozstrzygnięć organy winny zatem ustalić także okoliczności wykonania wyroku o wydanie nieruchomości. Ustalenie kto i w jakim czasie wykonał wyrok nakazujący wydanie nieruchomości pozwoli bowiem na jednoznaczne ustalenie kto faktycznie władał tą nieruchomością zarówno przed, jak i po wykonaniu wyroku".

Mając na uwadze m.in. wskazane wyżej zalecenia Sądu, organ pierwszej instancji zwrócił się o udzielenie wyjaśnień do J.B. oraz Syndyka (pisma z dnia 12 września 2012 r.). Przedmiotem pytania organu było m.in. ustalenie w jaki sposób wykonany został wyrok Sądu Okręgowego mówiący o tym, że nakazuje się wydanie nieruchomości Masie Upadłości.

J.B. w piśmie z dnia 12 października 2012 r. wyjaśnił, że wprawdzie nabył własność opisanych wyżej działek, jednakże nigdy nie objął ich w posiadanie. Stwierdził, że tak w czasie zawarcia umowy, jak i w czasie kiedy zapadały kolejne wyroki sądowe, nieruchomościami władał A prowadzący na nieruchomościach działalność gospodarczą. Wyjaśnił także, że nigdy nie podjęte zostały żadne czynności zmierzające do wykonania wyroku Sądu Okręgowego mówiącego o wydaniu nieruchomości Masie Upadłości.

Syndyk wyjaśnił z kolei w piśmie z 24 września 2012 r., że na nieruchomościach nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej. Stwierdził, że wynajmuje jedynie bufet o pow. 42 m2 z placem o pow. 100 m2 w okresie od października 2005 r. do października 2010 r. Wskazał, że pozostałe grunty są dozorowane przez syndyka (pkt 2 pisma).

Rozstrzygając o tym, kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości należy wskazać na art. 3 ust. 1 ustawy z 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (u.p.o.l.) zgodnie z którym podatnikiem podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (...).

Zgodnie zaś z ust. 3 art. 3 u.p.o.l., jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym.

Jak zatem widać zgodnie z ustawą podatkową podatnikami są zarówno właściciele nieruchomości jak i jej posiadacze samoistni. Może się bowiem zdarzyć taka sytuacja, kiedy krąg wskazanych osób nie jest tożsamy, tzn. są właściciele nieruchomości, którzy nie są jej posiadaczami samoistnymi. Osoby te nie władają nieruchomościami, posiadają jedynie tytuł prawny do nich. Okoliczność kto w takie sytuacji powinien zostać wskazany jako podatnik stała się przedmiotem sporów w nauce prawa oraz orzecznictwie. Zgodnie z jedną grupą poglądów podatek powinien być ustalany osobom będącym właścicielom nieruchomości niezależnie od tego, czy znajduje się ona w ich władaniu. Inni reprezentowali stanowisko zgodnie z którym podatnikiem powinni być tylko ci współwłaściciele nieruchomości, którzy jednocześnie są jej posiadaczami samoistnym. W efekcie ustawodawca dokonał nowelizacji przepisów i przesądził w art. 3 ust. 3 u.p.o.l., że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Tym samym przepis ten uznać należy za swoistą normę kolizyjną zgodnie z którą w przypadku konkurencji pomiędzy współwłaścicielami i posiadaczami samoistnymi, właściciele danej nieruchomości będą zobowiązani do zapłaty podatku od nieruchomości tylko wtedy, gdy pozostają oni równocześnie jej samoistnymi posiadaczami. Takie stanowisko zajął WSA w Gdańsku w sprawie zobowiązania podatkowego należnego za ten sam przedmiot opodatkowania (zob. przywołany wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 czerwca 2008 r.). Zgodnie z tą regułą właściciel, który nie pozostaje posiadaczem samoistnym nieruchomości, nie może być obciążony obowiązkiem zapłaty podatku.

W niniejszej sprawie Syndyk stoi na stanowisku, że właścicielem nieruchomości stanowiących przedmiot opodatkowania jest J.B. Nabył ich własność aktem notarialnym opisanym na wstępie.

W ocenie Kolegium stanowisko Syndyka ocenić należy jako zgodne ze stanem prawnym. Wyrok sądu uznający czynność prawną za bezskuteczną względem wierzyciela nie wywiera skutków prawnorzeczowych, tj. nie powoduje, że własność nieruchomości "wraca" do zbywcy czy jakiegokolwiek innego podmiotu.

Kolegium jest w pełni świadome tego, że stan ujawniony w księgach wieczystych nieruchomości jest inny. Nie są jednakże wiadome powody, które przemawiały za takim a nie innym stanowiskiem Sądu dokonującego wpisu i nie podlega to żadnej ocenie w niniejszym postępowaniu. Na gruncie sprawy podatkowej dotyczącej podatku od nieruchomości jest to o tyle bez znaczenia, że sam fakt bycia właścicielem nie oznacza, że podmiot ten jest podatnikiem podatku od nieruchomości, czemu wyraz dał sam ustawodawca w przywołanym powyżej art. 3 ust. 3 u.p.o.l., jeżeli nieruchomości znajdują się w posiadaniu samoistnym innego podmiotu niż właściciel, podatnikiem jest posiadacz samoistny. Ta przesłanka w ocenie organu podatkowego zadecydowała o tym, że status podatnika przysługuje A SA i to ona podlegała szczegółowym ustaleniom w postępowaniu.

Przechodząc do rozważań dotyczących posiadania warto zaznaczyć, że jest ono określonym stanem faktycznym. Zgodnie z art. 336 Kc posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Posiadanie, jako stan faktyczny, co do zasady jest niezależne od prawa do rzeczy. Badając posiadanie nie należy zatem praktycznie w ogóle zastanawiać się nad tym, komu przysługuje prawo własności posiadanej rzeczy. Oceny własności i posiadania są niezależne. W konsekwencji do ustalenia faktu posiadania niezbędne jest zawsze spełnienie dwóch elementów: corpus i animus. Corpus oznacza faktyczne władztwo nad rzeczą, którego występowanie, w zależności od towarzyszącego mu animus albo jego braku, będzie dowodem posiadania albo dzierżenia (postanowienie SN z dnia 7 kwietnia 2011 r., IV CSK 443/10, LEX nr 1129147).

Prowadzący postępowanie podatkowe organ pierwszej instancji ustalił, że co najmniej od roku 2005 opisane działki znajdowały się w posiadaniu samoistnym A S.A., w związku z czym powinna ona być uznana za podatnika podatku od tych nieruchomości, Spółka władała nimi we własnym imieniu i dla siebie. W ocenie organu świadczą o tym następujące okoliczności:

- od 13 października 2005 r. do 1 października 2010 r. Spółka wydzierżawiła część jednej z nieruchomości o pow. 100 m2 a także oraz budynku o pow. 42 m2 innemu podmiotowi na prowadzenie działalności gospodarczej (umowa najmu nieruchomości zawarta w dniu 13 października 2005 r., protokół przejęcia pomieszczenia handlowego spisany dnia 1 października 2010 r., pismo wyjaśniające syndyka z dnia 24 września 2009 r., sprawozdania składane sędziemu komisarzowi);

- Spółka dozorowała obiekty i regularnie porządkowała pomieszczeń oraz placów wokół budynków (umowa najmu nieruchomości zawarta w dniu 13 października 2005 r., pismo wyjaśniające syndyka z dnia 24 września 2009 r., sprawozdania składane sędziemu komisarzowi).

Kolegium w pełni podziela ocenę organu pierwszej instancji odnośnie tego, że wskazane okoliczności przemawiają za przyjęciem samoistnego posiadania nieruchomości przez A SA. Opisane postępowanie wpisuje się we właścicielski model zachowania. To właściciel troszczy się o jej stan fizyczny oraz zabezpiecza przed niezasadnymi roszczeniami. Złożenie wniosku o ujawnienie prawa własności w księgach wieczystych, a także troska o zabezpieczenie nieruchomości przed dewastacją oraz utratą wartości przekonują o samoistnym posiadaniu nieruchomości przez A SA.

Jako działanie właścicielskie ocenić należy także wydzierżawienie części nieruchomości osobie trzeciej. Nawet jeśli przedmiotem umowy dzierżawy nie była działka [...], od której naliczony został podatek od nieruchomości, to jednak jest to okoliczność świadcząca o tym, w jaki sposób Syndyk działający w imieniu A SA postępował wobec wszystkich nieruchomości, których dotyczyły transakcje sprzedaży oraz wyrok SO: traktował je w taki sposób w jaki traktuje je właściciel. Jest bowiem charakterystyczne dla właściciela, że rozporządza on swoim majątkiem celem uzyskiwania z tego powodu przychodów dla siebie.

Charakteryzując dalej posiadanie nieruchomości przez A należy przyjąć, że nie jest ono posiadaniem zależnym. Podmiot ten nie włada bowiem działkami jak dzierżawca, najemca, użytkownik. A nie dysponuje żadną umową z właścicielem rzeczy, na mocy której właściciel oddałby rzecz posiadaczowi w posiadanie zależne.

Wykluczone jest także przyjęcie, że w sprawie mamy od czynienia z dzierżeniem nieruchomości (art. 338 Kc). Zgodnie z tym przepisem kto rzeczą faktycznie włada za kogo innego, jest dzierżycielem. Dzierżyciel włada rzeczą dla kogo innego i za kogo innego, co odróżnia go od posiadacza zależnego, który włada rzeczą w swoim imieniu i na swoją rzecz, choć nie jest jej właścicielem. Dzierżycielem jest przechowawca czy pracownik, któremu pracodawca powierzył narzędzia. Tego rodzaju sytuacja nie występuje w niniejszej sprawie, gdzie A włada nieruchomościami we własnym imieniu i na swoją rzecz.

Z drugiej strony należy także scharakteryzować sytuację J.B. jako posiadacza nieruchomości. Sam syndyk przyznał, że nieruchomości zostały faktycznie porzucone przez właściciela, on zaś objął ją dozorem celem zabezpieczenia przed dewastacją oraz utratą wartości.

Koresponduje to ze stanowiskiem J. B., który konsekwentnie twierdzi, że nieruchomości, których władność nabył w roku 2000 nigdy nie zostały przekazane mu w posiadanie. Można powiedzieć, że brak jest po jego stronie elementu corpus niezbędnego do przyjęcia, że zachodzi posiadanie rzeczy. J.B. wyjaśnienia takie prezentował w powołanym piśmie z 12 października 2012 r., jak również w skardze do WSA od decyzji Kolegium z dnia 27 sierpnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2007.

J.B. wyjaśnił, że objęta umową nieruchomość faktycznie pozostawała w posiadaniu spółki A prowadzącej na jej terenie działalność gospodarczą. Zawarte w umowie sprzedaży stwierdzenie, że "wydanie przedmiotowej nieruchomości na rzecz kupującego już nastąpiło" miało jedynie charakter formalny i faktycznie polegało na zawiadomieniu ajenta prowadzącego działalność na przedmiotowej nieruchomości, a będącego przedstawicielem A o zmianie właściciela nieruchomości. Podkreślił, że spółka A w chwili obecnej w upadłości, w dalszym ciągu prowadzi działalność gospodarczą korzystając z przedmiotowej nieruchomości, wobec czego jej posiadaczem samoistnym jest syndyk masy upadłości spółki. J.B. wskazał, że pomimo, iż Sąd nakazał mu wydanie nieruchomości na rzecz syndyka, w praktyce nie miało to znaczenia, gdyż nigdy nie objął nieruchomości w posiadanie. W ocenie Kolegium brak jest powodów, aby odmówić wiarogodności stanowisku J.B. Zwłaszcza, że uwiarygodnia je stanowisko Syndyka, który nie wskazywał, by opodatkowane nieruchomości znajdowały się w posiadaniu samoistnym J. B. Syndyk upatruje bowiem konieczność uznania J.B. jako podatnika w tym, że jest on właścicielem nieruchomości, a nie jej posiadaczem.

Tymczasem w okolicznościach nin. sprawy oraz w świetle zebranych dowodów przyjąć należy, że J.B. nabywając własność nieruchomości, najprawdopodobniej nie wszedł w ich posiadanie. Niezależnie od tego ustalenia, z całą pewnością nie był ich posiadaczem od roku 2005, kiedy nieruchomości dozorował i rozporządzał nimi Syndyk. W tych okolicznościach wykluczone jest uznanie za podatnika podatku za rok 2011 J.B., albowiem na przeszkodzie stoi cytowany już art. 3 ust. 3 u.p.o.l. stanowiący, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym (podmiotu innego niż właściciel - przyp. SKO). obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym.

Mając na uwadze powyższe Kolegium uznało, że podatnikiem podatku od nieruchomości stanowiących opisane na wstępie nieruchomości jest A SA w T. jako ich posiadacz samoistny. Argumenty Syndyka twierdzącego, że nie jest on właścicielem nieruchomości, oraz że wpis w księdze wieczystej jakoby potwierdzający ten fakt jest nieważny, nie mają przesądzającego znaczenia w sprawie. Wobec ustalenia, że nieruchomości znajdują się w posiadaniu samoistnym, podatnikiem jest podmiot, który posiadanie to sprawuje, a więc A SA.

Przechodząc do ustalenia podstawy opodatkowania, wskazać należy, że na podstawie ewidencji gruntów i budynków i dokumentów składanych przez A przed i po ogłoszeniu upadłości, w posiadaniu A w 2010 r. znajdowały się następujące nieruchomości podlegające podatkowi od nieruchomości:

- 1865 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (pozostałe grunty oznaczone są w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, nie podlegają więc opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości);

- 213.600 zł, wartości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;

- 2040,47 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (budynek produkcyjno - magazynowy o pow. 1600 m2, budynek oczyszczalni ścieków o pow. 180,20 m2, dwa pomieszczenia magazynowe o pow. 89,94 m2, pawilon handlowo - biurowy o pow. 153,17 m2, portiernia o pow. 17,16 m2). Należy zaznaczyć, że powierzchnia ta różni się od tej deklarowanej przez podatnika oraz Syndyka we wspomnianych na wstępie deklaracjach.

Na różnicę wskazywał operat szacunkowy sporządzony w ramach postępowania upadłościowego. W związku z powyższym organ pierwszej instancji zasadnie zwrócił się do Syndyka o określenie powierzchni użytkowej budynków. Syndyk w piśmie z dnia 21 listopada 2012 r., określił ją na 2040,47 m2, którą to powierzchnię przyjął następnie organ podatkowy.

Organ przyjął wartość budowli z ostatnio składanej deklaracji. Nie była ona korygowana przez wzywanego do tego podatnika, tj. posiadacza samoistnego budowli. Ostatecznie nie została przez niego zakwestionowana. Kolegium uznało, że postępowanie organu pierwszej instancji było w tych okolicznościach prawidłowe i zasadne.

Kończąc zaznaczyć należy także, że Syndyk w złożonej deklaracji na podatek, budynki znajdujące się w posiadaniu A SA zadeklarował jako pozostałe. Było to działanie nieprawidłowe, słusznie skorygowane przez organ pierwszej instancji. Grunty, budynki i budowle w przypadku ich związania z działalnością gospodarczą podlegają wyższym stawkom podatku od nieruchomości. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.o.p.l., chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Dla przyjęcia wystąpienia związania budynku lub gruntu z działalnością gospodarczą wystarczy posiadanie go przez przedsiębiorcę, co w niniejszej sprawie ma miejsce. A SA jest bowiem przedsiębiorcą, a fakt ogłoszenia jego upadłości nic w tym przedmiocie nie zmienia. Kolegium nie dopatrzyło się także jakichkolwiek naruszeń w doręczeniu zaskarżonej decyzji, jak również wcześniejszych pism mających znaczenie dla realizacji uprawnień procesowych.

Ponieważ stroną postępowania jest A SA i podmiot ten działa przez przedstawiciela w osobie Syndyka, organ podatkowy w sposób prawidłowy doręczał decyzje oraz rozstrzygnięcia przedstawicielowi upadłego, czyli Syndykowi w miejscu prowadzenia przez niego działalności, który to adres wskazywał sam Syndyk. Odbiór pism kwitowała osoba zatrudniona przez Syndyka posługując się przy tym jego pieczęcią.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, na powyższą decyzję, wniósł Syndyk masy upadłości A SA, żądając uchylenia zaskarżonej decyzji w całości.

W uzasadnieniu skargi Syndyk masy upadłości (Syndyk) podniósł m.in., że:

• zawiadomienie z 30 listopada 2012 r., o możliwości zapoznania się z materiałem zebranym w sprawie wpłynęło w trakcie jego nieobecności spowodowanej chorobą (leczenie szpitalne i zwolnienie lekarskie), wobec czego wniósł o przywrócenie terminu do zapoznania się z materiałem a organ nie ustosunkował się do tego wniosku,

• wg stanu prawnego właścicielem nieruchomości położonych w T. jest J.B. zamieszkały G;

• syndyk masy upadłości A.SA w T. nie jest stroną niniejszego postępowania podatkowego;

• postępowanie w sprawie podatku od nieruchomości i złożenia deklaracji podatku od nieruchomości powinno być skierowane do J.B. który jest prawnym właścicielem nieruchomości;

• zgodnie z wyrokiem Sądu Apelacyjnego umowa zbycia nieruchomości została uznana jako bezskuteczna w stosunku do masy upadłości A.SA w T. ponadto w wyroku nakazano wydanie jej do masy upadłości co nie jest równoznaczne z zmianą właściciela jak i przejęciem nieruchomości na stan masy upadłości a jedynie możliwością zaspokojenia po jej zbyciu z ceny uzyskanej z jej sprzedaży za pośrednictwem Komornika Sądowego lub Notariusza wierzycieli upadłej spółki.

Skarżący podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i argumentację na jego poparcie.

W ODPOWIEDZI NA SKARGĘ SAMORZĄDOWE KOLEGIUM ODWOŁAWCZE WNIOSŁO O ODDALENIE SKARGI, PODTRZYMUJĄC DOTYCHCZASOWE STANOWISKO W SPRAWIE.

WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270).

Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności do tylko zarzutów i wniosków skargi.

Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga zasługuje na uwzględnienie.

W przedmiotowej sprawie istota sporu pomiędzy stronami sprowadza się do różnicy stanowisk w zakresie wskazania podmiotu obciążonego obowiązkiem podatkowym z tytułu podatku od nieruchomości. Podkreślenia wymaga, że zarówno strona skarżąca jak i organy podatkowe pozostają przy tym zgodne, co do wykładni art. 3 ust. 3 u.p.o.l. stanowiącego, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Wykładnię tę podziela także Sąd.

Treść art. 3 ust. 3 u.p.o.l. pozostaje jasna i nie budzi obecnie wątpliwości interpretacyjnych (w odróżnieniu od określającego krąg podatników stanu prawnego obowiązującego przed 1 stycznia 2003 r.) Ratio legis wprowadzenia wskazanego przepisu (ustawą nowelizacyjną z dnia 30 października 2003 r.; Dz. U. 02 Nr 200, poz. 1683) była konieczność rozstrzygnięcia podatkowoprawnych skutków związanych z sytuacją, w której obok przysługującego jednemu podmiotowi prawa własności, nieruchomość pozostawała w posiadaniu samoistnym innego niż właściciel podmiotu. Konieczność ta była podyktowana istniejącym w orzecznictwie oraz w literaturze przedmiotu sporem dotyczącym "pierwszeństwa" w przypisywaniu przymiotu podatnika właścicielowi, bądź samoistnemu posiadaczowi nieruchomości, którzy w równorzędny sposób byli wymienieni przez ustawę u.p.o.l. jako podatnicy podatku od nieruchomości.

Art. 3 ust. 3 u.p.o.l., stanowi więc po pierwsze swoistą normę kolizyjną, rozstrzygającą, że w sytuacji gdy samoistny posiadacz nieruchomości, nie jest jej właścicielem, to on, a nie właściciel, pozostaje zobowiązany do zapłaty podatku od danej nieruchomości. Przyjęte rozwiązanie należy ocenić jako sprawiedliwe, ponieważ to posiadacz samoistny, a nie właściciel, sprawuje faktyczne władztwo nad nieruchomością, może ją użytkować i uzyskiwać z tego tytułu przychody i innego rodzaju korzyści. Mając na uwadze treść art. 3 ust. 1 u.p.o.l. oznacza to jednocześnie, że właściciel danej nieruchomości będzie zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości tylko wtedy, gdy żaden inny podmiot nie jest jej samoistnym posiadaczem.

Posiadanie, w tym posiadanie samoistne, jest stanem faktycznym. Domniemywa się, że ten kto rzeczą faktycznie włada jest jej posiadaczem. Posiadaczem samoistnym jest natomiast ten, kto włada rzeczą jak właściciel. W większości przypadków posiadaczem samoistnym jest prawowity właściciel. Jak wskazano wyżej może się także zdarzyć, że daną rzeczą faktycznie włada jak właściciel osoba niebędąca właścicielem - pozostająca w dobrej lub złej wierze. Mając na uwadze treść omówionej wyżej regulacji ustalenie tego, w czyim i jakiego rodzaju posiadaniu znajdowała się nieruchomość w 2010 r., było więc kluczową dla rozstrzygnięcia sprawy okolicznością faktyczną.

Przy czym bezspornym jest w sprawie, że Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 12 marca 2001 r., sygn. akt [...] ogłosił upadłość "A" Spółka Akcyjna i syndyk masy upadłości oświadczył, że wstępuje w miejsce wierzycieli do procesu, o uznanie czynności prawnej za bezskuteczną i wydanie nieruchomości, toczącego się przed Sądem Okręgowym, sygn. akt [...]. Proces ten wszczęli wierzyciele "A" SA i dotyczył uznania za bezskuteczne wobec wierzycieli (a następnie wobec masy upadłości) umów sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego postępowania w przedmiocie podatku od nieruchomości. W efekcie postępowań przed sądami powszechnymi syndyk masy upadłości uzyskał uznanie umów sprzedaży za bezskuteczne względem masy upadłości i nakaz wydania ich masie.

Przekazanie (wydanie) przedmiotowej nieruchomości do masy ma służyć jedynie umożliwieniu zaspokojenia z niej wierzycieli w ramach postępowania upadłościowego (art. 59 prawa upadłościowego z 1934 r. ze zm.) i nie zmienia stosunków właścicielskich.

W tym stanie faktycznym syndyk jest posiadaczem nieruchomości na podstawie w/w czynności czyli postanowienia o ogłoszeniu upadłości i ustanowieniu syndyka oraz wyroku Sądu Okręgowego. Zatem syndyk masy upadłości nie może być uznany za posiadacza samoistnego przedmiotowych nieruchomości w roku podatkowym objętym niniejszym postępowaniem, a co za tym idzie jego zachowania i zdziałanie przez niego czynności (posiadanie nieruchomości, wynajem części nieruchomości, dbanie o nieruchomość "jak właściciel") nie mogą skutkować uznaniem, że to upadła Spółka Akcyjna "A" ma przymiot posiadacza samoistnego, włada nieruchomością jak właściciel.

W świetle powyższego ustalenia organów podatkowych nie przyniosły oczekiwanych przez organy rezultatów. Zebrany materiał nie pozwala na przyjęcie, że adresat decyzji był posiadaczem samoistnym w danym roku podatkowym.

Przy czym umknęły uwadze organów, wynikające z materiału zebranego w sprawie, okoliczności takie jak nabycie własności przedmiotowej nieruchomości w 2000 r. przez J.B. (wg aktu notarialnego objął ją w posiadanie a także złożył oświadczenie dla celów podatkowych), przy czym tym właścicielem pozostaje nadal.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy rzeczą organów będzie ustalenie stanu faktycznego w zakresie własności i posiadania z uwzględnieniem treści art. 3 § 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz powyższych rozważań sądu.

Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy p.p.s.a. orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.

W związku z uwzględnieniem skargi, Sąd na zasadzie art. 152 ww. ustawy określił, że zaskarżona decyzja nie może być ona wykonana, natomiast orzeczenie o kosztach uzasadnia dyspozycja art. 200 w zw. z art. 209 tej ustawy.

DSz