Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2909/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 121 par. 1, art. 122, art. 125 par. 1, art. 180 par. 1, art. 178 par. 1, art. 191, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, Protokolant Katarzyna Latkowska-Kłoczko, po rozpoznaniu w dniu 8 listopada 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 19 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Lu 1298/13 w sprawie ze skargi A. [...] sp. z o.o. z siedzibą w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z dnia 24 września 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 2) zasądza od A. [...] sp. z o.o. z siedzibą w L. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie kwotę 1800 (słownie: tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z 19 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Lu 1298/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił zaskarżoną przez A. sp. z o.o. w L., decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z 24 września 2013 r., w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r.

2. Ze stanu faktycznego ustalonego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że Prezydent Miasta L. decyzją z dnia 12 czerwca 2013 r., określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2010 r., w kwocie 267 514 zł. Po rozpoznaniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 24 września 2013 r., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Kolegium wskazało, że opodatkowaniem objęte zostały grunty o pow. 28 044 m², położone w L. związane z działalnością gospodarczą oraz budowle, których wartość została określona przez organ na kwotę 269 454 zł, niższą od deklarowanej przez podatnika. Przedmiotem opodatkowania były również budynki, przy czym organ nie zgodził się z deklaracjami podatkowymi i argumentami podatnika dotyczącymi budynków. W odniesieniu do budynków nr [...] i [...], organ motywował, że razem stanowią one jedną bryłę konstrukcyjną o łącznej powierzchni 7 274,77 m². W związku z obliczeniem podatku przez podatnika przy zastosowaniu stawki przewidzianej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w odniesieniu do części budynku nr [...] o pow. 2 061,92 m², kwestią sporną jest opodatkowanie części budynku nr [...] i [...] o pow. 5 213 m². W ocenie organu, ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika, by rzeczywiście w rozpatrywanym roku podatkowym istniały względy techniczne, wykluczające opodatkowanie wymienionych wyżej budynków na zasadach związku z działalnością gospodarczą. Organ wyprowadził taki wniosek z ekspertyzy M. R., który oceniał stan omawianych budynków w październiku 2007 r. i stwierdził m.in. pęknięcia murów i ścian, zarysowania stropu, które nie miały znaczenia dla konstrukcji budynku. Jednocześnie organ zauważył, że ekspertyza ta zawiera sprzeczne stwierdzenia odnośnie oceny stanu technicznego budynków. Odnosząc się do ekspertyzy budowlanej ze stycznia 2012 r., sporządzonej przez E. O., organ przyjął, że nie może ona stanowić dowodu na okoliczność stanu budynków w 2010 r., skoro opisuje i ocenia stan techniczny w 2012 r. Zdaniem organu, także decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z 21 marca 2012 r. o nakazie usunięcia stwierdzonych nieprawidłowości w części obejmującej I i II piętro budynku nr [...] oraz o zakazie ich użytkowania do czasu usunięcia tych nieprawidłowości, nie dowodzi istnienia względów technicznych w odniesieniu do dwóch górnych kondygnacji. Organ podkreślał, że wymieniona decyzja nie dotyczy parteru budynku, co oznacza, że nawet obecnie parter budynku może być użytkowany. Akcentując okoliczność, że stan techniczny budynków jest wynikiem wieloletnich zaniedbań administratorów i właścicieli, świadomej woli podatnika, który zaniechał remontu, nie postępował zgodnie ze standardami przeciętnej staranności, Kolegium zauważyło, iż spółka nie dokonywała remontów budynków, gdyż miała inne plany odnośnie do gruntu, na którym zostały one usytuowane. Organ podsumował, że dwie górne kondygnacje budynku nr [...] wymagały remontu, ale nie były zdegradowane w takim stopniu, by miały utracić swoją funkcję i przeznaczenie. W ocenie organu skoro, co do zasady, prowadzenie remontu w budynku nie oznacza pozbawienia go związku z działalnością gospodarczą, to posiadanie budynku wymagającego remontu nie powinno wyłączać zastosowania wyższej stawki podatkowej. W konsekwencji organ przyjął, że budynki nr [...] i [...] należy opodatkować na zasadach związku z działalnością gospodarczą.

3. W skardze na decyzję spółka zarzuciła naruszenie art. 1a ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz.613, ze zm, dalej: "u.p.o.l.") oraz art. 121 § 1 w związku art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).

4. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Podtrzymało stanowisko oraz argumentację faktyczną i prawną, jakie zostały przedstawione w zaskarżonej decyzji.

5. We wskazanym na wstępie wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny odnosząc się do przesłanki względów technicznych w przypadku budynków nr [...] i [...], przywołał treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i stwierdził, że nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych. Zdaniem Sądu przepis ten może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej. Tym samym wyłączenie, o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie obejmuje sytuacji, gdy brak możliwości wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej wynika z przyczyn leżących po stronie posiadającego daną nieruchomość przedsiębiorcy. Sąd zaznaczył, iż względy techniczne w rozumieniu u.p.o.l. to takie, które mają tego rodzaju związek z nieruchomością gruntową lub budowlaną, że ze swej natury nieruchomość ta nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Sąd podkreślił, iż normatywna treść pojęcia "względy techniczne", jak również redakcja art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., na gruncie którego ustawodawca posłużył się koniunkcją wskazuje nie tylko na stan obecny tego przedmiotu, ale także na ulokowane w przyszłości możliwości jego wykorzystywania. Zatem tylko i wyłącznie w sytuacji łącznego ziszczenia się stanów faktycznych objętych hipotezą tego przepisu nieruchomość będzie podlegała opodatkowaniu wg innych stawek niż dla związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd przyjął, że pojęcie względów technicznych nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej, ma ono bowiem normatywny kontekst determinowany kryteriami formalnymi właściwymi dla przepisów prawa budowlanego.

Oceniając ustalenia organu dotyczące zebranego materiału dowodowego Sąd zwrócił uwagę, iż organ uznał, że nie ma znaczenia opinia opisująca stan omawianych budynków z 2012 r., natomiast czynił ustalenia faktyczne na podstawie innej ekspertyzy, także opisującej stan techniczny wymienionych budynków, która również nie dotyczy rozpatrywanego roku podatkowego 2010, bo dotyczyła roku 2007. Sąd uznał, że stan omawianych budynków z roku 2012 należałoby postrzegać jako bliższy ich stanowi istniejącemu w 2010 r. od tego, który z kolei został opisany w ekspertyzie dotyczącej 2007 r. Następnie przytaczając fragmenty ekspertyzy sporządzonej na okoliczność stanu omawianych budynków w 2007 r., za wybiórczą i dowolną Sąd uznał jej ocenę przez organ. W efekcie powyższego stwierdził, że z przedmiotowej ekspertyzy wynika, że stan budynku już w 2007 r. niósł m.in. bezpośrednie zagrożenie dla życia użytkowników i przechodniów z uwagi na naruszenie struktury murów, brak odpowiedniej sztywności, stabilności konstrukcji.

Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie, mając na uwadze treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zasadnicze znaczenie ma zakres robót remontowych czy budowlanych, koniecznych dla przywrócenia budynków do stanu pozwalającego na bezpieczne użytkowanie w ramach działalności gospodarczej. Jeśli te prace remontowe, zmierzające do przywrócenia budynkom możliwości wykorzystywania ich w działalności gospodarczej, mogą być przeprowadzone w ramach istniejących elementów konstrukcyjnych, które są istotne z punktu widzenia definicji budynku określonej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., to rzeczywiście taki remont nie ma znaczenia dla rozpoznania względów technicznych w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 tej ustawy. Jednak w sytuacji, w której tak nie jest i konieczne roboty budowlane sprowadzają się do tworzenia nowych, w miejsce zniszczonych, elementów budynku, decydujących o jego trwałym związku z gruntem, o wydzieleniu z przestrzeni przegrodami budowlanymi, o istnieniu fundamentów i dachu, to istota takich robót polega na stworzeniu nowych elementów nowego budynku, innego przedmiotu opodatkowania. Wówczas istniejący stan techniczny dotychczasowego budynku jest na tyle zły, że ani teraz, ani w przyszłości ten budynek, o tej określonej substancji, nie może służyć prowadzeniu działalności gospodarczej, a zniszczone elementy konstrukcji budynku nie mogą być odtworzone w ramach dotychczasowych, zniszczonych już elementów, ale z powodów technicznych powinny być zastąpione nowymi. Wtedy mamy do czynienia ze względami technicznymi, o których stanowi art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

W efekcie powyższego Sąd uznał, iż organ powinien skupić się na stanie budynków w rozpatrywanym roku podatkowym, a następnie na ustaleniu czy niezbędny remont mógł być dokonany w ramach istniejących elementów budynku, które składają się na definicję przedmiotu opodatkowania rozważanym podatkiem i wówczas rzeczywiście nie występują względy techniczne określone w art.1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W takim właśnie kontekście organ powinien rozważyć znaczenie decyzji organu budowlanego z dnia 21 marca 2012 r., mocą której zakazano użytkowania I i II piętra budynku nr [...], nakazano zamurowanie dostępu do części zagrażającej zdrowiu i życiu ludzi oraz mienia. Organ powinien ustalić także jaka powierzchnia budynku, będąca podstawą opodatkowania, jest objęta względami technicznymi i w następstwie nie podlega opodatkowaniu na zasadach związku z działalnością gospodarczą. Za nieprawidłowe uznał Sąd także stanowisko organu dotyczące odpowiedzialności podatnika za brak przeprowadzenia remontów, za brak odpowiedniej dbałości o budynek, albowiem nie znajdowało ono oparcia w treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W ocenie Sądu, argumentacja organu ma u podstaw nadinterpretację przepisu prawa podatkowego, oderwaną od jego treści i organ z przesłanki względów technicznych w czyni podatkowy instrument wymuszający na właścicielu nieruchomości dokonywanie remontów, a w ten sposób tworzy narzędzie do ingerencji w prawo własności. Zdaniem Sądu na gruncie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. to skutek w postaci zaistnienia względów technicznych ma mieć charakter obiektywny, czyli stanowić przeszkodę o charakterze ściśle technicznym, zaś przyczyny zaistnienia tego stanu mogą być różne, także zależne od podatnika w okolicznościach konkretnej sprawy.

6. W skardze kasacyjnej Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżyło powyższy wyrok w całości zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") naruszenie przepisów:

1) prawa materialnego, mające zasadniczy wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i uznanie, że przesłanka względów technicznych zaistnieje w sprawie, gdy ustalone zostanie, iż prace remontowe, jakie należało przeprowadzić w 2010 roku w budynkach [...] i [...] polegać miały na tworzeniu nowych (w miejsce zniszczonych) elementów budynków decydujących o jego trwałym związku z gruntem, o wydzieleniu z przestrzeni przegrodami budowlanymi, o istnieniu fundamentów i dachu, gdyż wówczas istota takich robót polegała na stworzeniu nowych elementów nowego budynku, czyli innego przedmiotu opodatkowania,

– w sytuacji, gdy przepis prawa materialnego art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi, że przesłanka "względów technicznych" polega na tym, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych, w konsekwencji dla stwierdzenia zaistnienia tzw. względów technicznych - przepis nie wymaga dokonania ustaleń w zakresie: czy konieczny remont polega na modernizacji elementów konstrukcyjnych budynku, czy też konieczny remont polega na zastępowaniu dotychczasowych elementów budynku - nowymi elementami; zaś uchylona decyzja oparta została na prawidłowej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.;

2) postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 art. 122 art. 125 § 1 art. 180 § 1 art. 187 § 1 art. 191 art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez mylne stwierdzenie, iż organy podatkowe nieprawidłowo, bo z naruszeniem ww. przepisów Ordynacji podatkowej prowadziły postępowanie dowodowe nie ustalając zakresu niezbędnego w 2010 roku remontu - w tym czy stan techniczny budynków [...] i [...] wymagał zastąpienia elementów konstrukcyjnych (przegród budowlanych, fundamentów, dachu wymienionych w definicji ustawowej budynku) - nowymi,

– w sytuacji, gdy w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego w sposób wyczerpujący i prawidłowy ustalono stan faktyczny istniejący w 2010 roku, a w uzasadnieniu decyzji zawarto pełne podstawy faktyczne i prawne rozstrzygnięcia, a zbędne jest ustalenie zakresu robót budowlanych, których przeprowadzenia wymagał stan techniczny budynków tj. czy konieczny w 2010 roku remont polegać miał na stworzeniu nowych "ustawowych" elementów budynku, tj. fundamentów, przegród budowlanych i dachu, czy też na modernizacji dotychczas istniejących elementów;

3) prawa materialnego, mające zasadniczy wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 jako u.p.o.l. - poprzez błędną i niespójną wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyrażającą się w stwierdzeniu, że: "wyłączenie, o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie obejmuje sytuacji, gdy brak możliwości wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej wynika z przyczyn leżących po stronie posiadającego daną nieruchomość przedsiębiorcy" oraz w jednoczesnym uznaniu, że "przyczyny zaistnienia względów technicznych mogą być różne, także zależne od podatnika w okolicznościach konkretnej sprawy",

– w sytuacji, gdy przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi, że przesłanka "względów technicznych" polega na tym, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być w przyszłości wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych, w konsekwencji dla zaistnienia względów technicznych konieczne jest stwierdzenie trwałej i obiektywnej niemożności wykorzystania przedmiotu opodatkowania, jaka to sytuacja w sprawie nie zaistniała;

4) postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej mające zasadniczy wpływ na wynik sprawy, poprzez nieuwzględnienie przez Sąd - w konsekwencji dokonanej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., o jakiej mowa w powyższym zarzucie 3 - iż zgromadzony materiał dowodowy pozwolił na dokonanie ustaleń, że podatnik miał wiedzę o stanie technicznym budynków [...] i [...], nie podejmował i nie zamierzał w przyszłości podejmować działań mających na celu utrzymywanie budynków (I i II kondygnacji) w należytym stanie, mając inne plany co do nieruchomości w ramach prowadzonej działalności, toteż niepodejmowanie remontu uwarunkowane było czynnikiem subiektywnym, a nie obiektywną niemożnością wykorzystania obiektu w przyszłości,

– w sytuacji, gdy przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi, że przesłanka "względów technicznych" polega na tym, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych; w konsekwencji dla zaistnienia względów technicznych konieczne jest stwierdzenie trwałej i obiektywnej niemożności wykorzystania przedmiotu opodatkowania, która w niniejszej sprawie nie zaistniała;

5) postępowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez dokonanie przez Sąd wadliwej oceny treści decyzji podatkowej wyrażającej się w stwierdzeniu, iż organ podatkowy nie uwzględnił decyzji organu budowlanego z dnia 21 marca 2012 r. i uzasadnił, że ta decyzja nie ma znaczenia w sprawie, bo parter może być użytkowany,

– w sytuacji, gdy w uchylonej decyzji uwzględniono treść decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego miasta L. z dnia 21 marca 2012 r. o nakazie usunięcia stwierdzonych nieprawidłowości oraz o zakazie użytkowania I i II piętra budynku przetwórni nr [...] przy ul. T. w L. do czasu usunięcia stwierdzonych nieprawidłowości, jednakże uznano, że powyższa decyzja z 2012 roku nie stanowi podstawy do uznania, iż względy techniczne zaistniały w 2010 roku. W decyzji stwierdzono nadto: "przy czym przedmiotowa decyzja nie dotyczy parteru budynku - co oznacza, iż nawet obecnie parter budynku może być użytkowany", co nie oznaczało ustalenia, że "decyzja nie ma znaczenia w sprawie, bo parter może być użytkowany", lecz oznaczało wyłącznie, że decyzja nie odnosi się do kondygnacji parteru;

6) postępowania art. 141 § 4 zd. 2 p.p.s.a. mające istotny wpływ na wynik sprawy w zw. z art. 153 p.p.s.a. - poprzez zawarcie przez Sąd w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku sprzecznych wskazań co do dalszego postępowania podatkowego:

– w zakresie konieczności prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu prawidłowego ustalenia zaistnienia lub niezaistnienia przesłanki tzw. względów technicznych oraz

– co do konieczności uwzględnienia treści decyzji organu budowlanego z dnia 21 marca 2012 roku o zakazie użytkowania I i II piętra budynku nr [...] oraz co do ustalenia, jaka powierzchnia budynku jest objęta względami technicznymi i w następstwie nie podlega opodatkowaniu na zasadach związku z działalnością gospodarczą,

– w sytuacji, gdy przepis art. 141 § 4 zd. 2 p.p.s.a. stanowi, że w razie uwzględnienia skargi, uzasadnienie powinno zawierać wskazania co do dalszego postępowania, a zaskarżony wyrok zawiera wzajemnie wykluczające się wskazania.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi przez jej oddalenie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm prawem przewidzianych.

7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest oczywiście zasadna.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W konsekwencji przesłanka "względów technicznych" zaistnieje, gdy zostanie stwierdzone, że ze względów technicznych niemożliwe jest wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do działalności gospodarczej – obecnie i w przyszłości.

Prawidłowo podnosi w skardze kasacyjnej Samorządowe Kolegium Odwoławcze, że dla stwierdzenia zaistnienia tzw. względów technicznych przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 nie wymaga dokonania ustaleń w zakresie : jakie prace budowlane są konieczne dla przywrócenia użyteczności przedmiotowi opodatkowania, czy konieczny remont polega na modernizacji elementów konstrukcyjnych, czy też konieczny remont polega na zastępowaniu elementów budynku – nowymi elementami. Takie zaś zalecenia zawarł w uzasadnieniu sąd pierwszej instancji, nakazując organom przeprowadzić postępowanie dowodowe na okoliczność zakresu remontu, jaki należało przeprowadzić w budynkach nr [...] i [...] w roku 2010.

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego – opinii mgra inż. M. R. z 2007 r. wynika, że budynki nr [...] i [...], przylegające do siebie mają 3 kondygnacje, posiadały dach, przegrody budowlane oraz stolarkę okienną i drzwiową. Mury i ściany posiadały pęknięcia, a strop zarysowania – jednakże nie mające charakteru uszkodzeń konstrukcyjnych. Budynki nr [...] i [...] nie posiadały izolacji cieplnej, co powodowało przemarzanie i zawilgocenie. Stopień zużycia budynku oceniono – przy uwzględnieniu znaczącej roli braku instalacji (łącznie ok. 25 % z 57 %). Parter budynku był wykorzystywany na cele działalności gospodarczej jako pomieszczenie magazynowe. Istniejący stan był wynikiem wieloletnich zaniedbań administratorów i właścicieli budynku, mógł zostać naprawiony w drodze remontu (m.in. poprzez usunięcie przyczyn nieszczelności izolacji budynku, remont dachu, udrożnienie kanalizacji deszczowej). Samorządowe Kolegium Odwoławcze oceniło, że budynek nr [...] i [...] w 2010 r. wymagał przeprowadzenia remontu, niemniej materiał dowodowy nie wskazywał, aby kondygnacje górne budynków [...] i [...] w 2010 r. były zdegradowane w takim stopniu, iż bezpowrotnie i nieodwracalnie utraciły swoją funkcję i przeznaczenie. Analiza dowodów z dokumentacji fotograficznej załączonej do ekspertyzy M. R. wykazała, że elementy budynku zniszczone były w miejscach, w których brakowało odpowiedniej izolacji lub występowała nieszczelność dachu. Prawidłowo zatem przyjęto w zaskarżonej decyzji, że stanu budynków nr [...] i [...] w 2010 r. nie można było uznać za trwałą, obiektywną przeszkodę w gospodarczym wykorzystywaniu budynku – niezależną od woli podatnika. Ponadto do przedmiotu działalności Spółki należy działalność związana z obsługą rynku nieruchomości, w tym kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Nieuprawniony jest pogląd sądu pierwszej instancji, jakoby organ z przesłanki względów technicznych uczynił podatkowy instrument wymuszający na właścicielu nieruchomości dokonywanie remontów, a w ten sposób ingerując w prawo własności. Treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. definiuje "względy techniczne" jako trwały, odnoszony do teraźniejszości i przyszłości, stan niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności, który nie został spowodowany działaniem podatnika. Wskazać należy, że z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyraźnie wynika, że jedynym czynnikiem decydującym o uznaniu nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej jest kryterium posiadania, które to, wobec braku stosownej definicji w ustawie podatkowej, należy rozumieć w znaczeniu, o jakim mowa w przepisach prawa cywilnego. Majątkowy charakter podatku od nieruchomości wyraża się w tym, że ustawodawca, opodatkowując określone stany faktyczne, koncentruje się na posiadaniu określonych przedmiotów opodatkowania. W swej konstrukcji podatek ten nie nawiązuje więc do efektów ekonomicznych, co oznacza, że z punktu widzenia podatkowego stanu faktycznego nie jest ważna okoliczność, czy i jak wykorzystywany jest przedmiot opodatkowania oraz jakie (i czy w ogóle) przynosi to efekty finansowe. Dla celów podatku od nieruchomości nie ma zatem także znaczenia, czy nieruchomość jest faktycznie, w danym okresie, wykorzystywana do celów prowadzenia działalności gospodarczej. W świetle art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. nieistotny jest również cel nabycia nieruchomości, pochodzenie środków na jej zakup, czy też okoliczność, że nieruchomość wchodzi, bądź nie wchodzi w skład przedsiębiorstwa oraz to, czy nadaje się do wykorzystania w danej działalności z uwagi na specyfikę tej działalności (por. wyrok NSA z 10 maja 2016 r., II FSK 836/14; www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zasadnie również wskazano w skardze kasacyjnej na wzajemnie wykluczające się wskazania dla organu podatkowego co do dalszego postępowania : z jednej strony konieczność prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu prawidłowego ustalenia zaistnienia lub niezaistnienia przesłanki tzw. względów technicznych, z drugiej zaś konieczność uwzględnienia treści decyzji organu budowlanego z dnia 21 marca 2012 roku o zakazie użytkowania I i II piętra budynku nr [...] oraz co do ustalenia, jaka powierzchnia budynku jest objęta względami technicznymi i w następstwie nie podlega opodatkowaniu na zasadach związku z działalnością gospodarczą. Zgodnie z art. 141 §4 zd. 2 in fine P.p.s.a., uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Wskazania te nie mogą się nawzajem wykluczać, winny być precyzyjne. Należy podkreślić, że w treści decyzji Państwowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z 21 marca 2012 r. nakazano usunięcie następujących nieprawidłowości w części obejmującej I i II piętro przetwórni nr [...] przy ul. T. [...] : podstemplowanie spękanych nadproży oraz spoczników i biegów schodowych, usunięcie spękanych i odparzonych tynków, zabezpieczenie dachu i otworów okiennych przed przeciekaniem, udrożnienie kanałów wentylacyjnych, zamurowanie dostępu do części zagrażającej zdrowiu i życiu ludzi oraz zgromadzonego mienia, jak również zakazano użytkowania I i II piętra budynku przetwórni nr [...] przy ul. T. [...] - do czasu usunięcia stwierdzonych nieprawidłowości. Analiza treści decyzji PINB potwierdzała stanowisko wyrażone w decyzji Kolegium o tym, że stan techniczny budynku w 2010 r. mógł zostać naprawiony w drodze remontu, m.in. poprzez usunięcie przyczyn nieszczelności izolacji budynku, remont dachu, udrożnienie kanalizacji deszczowej, ponieważ stwierdzone przez organ budowlany nieprawidłowości wywołane zostały brakiem prawidłowej izolacji budynku, przeciekający dachem, niezabezpieczonymi oknami i niedrożną wentylacją budynku. Już w opinii z 2007 r., na której oparło się Kolegium stwierdzono, że budynek nie posiadał izolacji poziomej oraz izolacji cieplnej, co powodowało przemarzanie i zawilgocenie. Nadto decyzja PINB stwierdzała, że zakaz użytkowania I i II kondygnacji budynku obowiązuje wyłącznie do czasu usunięcia nieprawidłowości, zaś po usunięciu nieprawidłowości (po remoncie) możliwe jest użytkowanie spornych części budynku. Decyzja z 2012 r. nie stwierdzała, aby w 2010 r. zaistniał stan obiektywnej i trwałej niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności wymagany przez przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Materiał dowodowy zebrany w sprawie wskazuje, że stan techniczny nie uniemożliwiał wykorzystania w przyszłości górnych kondygnacji budynków nr [...] i [...] do prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika. Stan techniczny budynków był zaś wynikiem wieloletnich zaniedbań właścicieli, świadomej woli podatnika, który zaniechał remontu, nie postępował zgodnie ze standardami przeciętnej staranności. Wyżej powiedziane prowadzi do wniosku, że zarzuty skargi kasacyjnej okazały się zasadne, a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie naruszył art. 145 §1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. Naruszenia te miały istotny wpływ na wynik sprawy, powodując uchylenie decyzji, mimo że była ona zgodna z prawem, a skarga podatnika bezzasadna. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – działając na podstawie art. 188 P.p.s.a. - uwzględnił skargę kasacyjną, zaś uznając, że sprawa jest dostatecznie wyjaśniona, po rozpoznaniu skargi do WSA w Lublinie oddalił skargę. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a.