Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 729/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2011-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 2 pkt 9, ust. 5
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 151;
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Dnia 30 listopada 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Alberciak (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Irena Krzemieniewska Sędzia WSA Monika Krzyżaniak Protokolant ref. staż. Bartosz Adamus po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2011 roku sprawy ze skargi C. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za październik, listopad i grudzień 2005 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm., w skrócie O.p.) utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...], określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiące październik, listopad i grudzień 2005r.

W toku postępowania ustalono, iż postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. wszczął postępowanie kontrolne w stosunku do firmy "A", z siedzibą w P., w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 rok. W trakcie prowadzonej kontroli ustalono, że przedmiotem działalności gospodarczej wykonywanej przez C. M. było świadczenie usług transportowych drogowych pojazdami uniwersalnymi. Firma nie była w 2005 roku zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego i nie składała deklaracji dla podatku akcyzowego AKC. W wyniku postępowania kontrolnego ustalono, że strona skarżąca zobowiązana jest do zapłaty podatku akcyzowego od ilości oleju napędowego zużytego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej do napędu pojazdów samochodowych, nabytego z nieznanego źródła. Nabycie paliwa udokumentowane było jedynie fakturami zakupu VAT, na których w miejscu określenia sprzedawcy widniała firma FHU "B" M. K. Zebrany w sprawie materiał dowodowy wykazał, że działalność FHU "B" polegała jedynie na wystawianiu faktur VAT na sprzedaż oleju napędowego. Wystawione faktury nie dokumentowały jednak rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż paliwo wyszczególnione na tych fakturach nie było własnością firmy "B".

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił C. M. zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiąc październik 2005r. w kwocie 26.963,00 zł, za miesiąc listopad 2005r. w kwocie 31.553,00 zł, za miesiąc grudzień 2005r. w kwocie 36.581,00zł.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem C. M. złożył odwołanie, w którym zarzucając organowi naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 121 §1 , art. 122, art. 188, art. 190, art. 191, art. 210 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa oraz naruszenie art. 32 Konstytucji RP, wniósł o uchylenie decyzji w całości i określenie zobowiązania podatkowego w stosunku do M. K..

W uzasadnieniu odwołania skarżący wskazał, że materiał zgromadzony w sprawie nie daje podstaw do stwierdzenia, że firma "B" M. K. był jedynie wystawcą pustych faktur i nie dokonywał faktycznej sprzedaży. Nie ma również podstaw do twierdzenia, że strona niedopełniła staranności w ocenie kontrahenta. Nie miała ona bowiem świadomości, że firma ta nie posiadała koncesji na obrót paliwami. Skarżący podniósł, że przedmiotowe postępowanie powinno być prowadzone w stosunku do M. K., ponieważ to on sprzedawał paliwo, wystawiał faktury i pobierał opłaty. Ponadto skarżący postawił również zarzuty dotyczące innych postępowań prowadzonych przez organy podatkowe nie związane z rozstrzygnięciem zawartym w zaskarżonej decyzji i nie mające na niego wpływu, w tym zarzut związany z rozstrzygnięciem postępowania kontrolnego wobec firmy FHU"C" M. W.

Powołaną na wstępie decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał zaskarżoną decyzję organu I instancji w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podniósł, iż podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowi art. 4 ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), zgodnie z którym opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. W myśl art. 4 ust. 2 pkt 9 tej ustawy, za sprzedaż uważa się również zużycie wyrobów na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie zaś art. 4 ust. 2 pkt 5 jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1-3, to nie powstaje obowiązek na podstawie innej czynności określonej w tych przepisach, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie czy podatnik jest zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego z tytułu zużytego do celów prowadzonej działalności oleju napędowego, na zakup, którego posiada faktury wystawione przez firmę "B". Z teoretycznej konstrukcji akcyzy jako selektywnego i jednofazowego podatku zdaniem organu podatkowego wynika, iż podatnikiem podatku akcyzowego jest co do zasady producent lub pierwszy sprzedawca wyrobów akcyzowych. Oznacza to zatem, że nabywca wyrobów akcyzowych, który takie wyroby posiada i zużywa, zasadniczo opodatkowaniu tym podatkiem nie podlega. Zasada jednokrotnego opodatkowania podatkiem akcyzowym została wyrażona w art. 4 ust. 5 ustawy. Zgodnie z treścią niniejszego przepisu obowiązek podatkowy w akcyzie nie powstaje, jeżeli obowiązek podatkowy powstał w związku z wykonaniem innej czynności dokonanej na wcześniejszym etapie obrotu. Niemniej jednak warunkiem nieopodatkowania kolejno następujących transakcji jest prawidłowe rozliczenie kwoty należnej akcyzy w momencie powstania obowiązku podatkowego z tytułu pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu. W konsekwencji zużywający wyroby akcyzowe musi się liczyć z tym, że zostanie zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego, gdy zużyte przez niego wyroby nie były obciążone podatkiem akcyzowym na wcześniejszych etapach obrotu towarowego przez producenta albo pierwszego sprzedawcę. W myśl zasady jednorazowości opodatkowania akcyzą wyrażoną w ww. artykule obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym nie powstaje przy sprzedaży- zużyciu wyrobów akcyzowych, wówczas gdy kwota akcyzy została uprzednio określona lub zadeklarowana w należytej wysokości. Obowiązek podatkowy powstanie natomiast, gdy kwota akcyzy nie została określona lub zadeklarowana na wcześniejszym etapie obrotu. Należy stwierdzić, że dowodem potwierdzającym spełnienie przesłanki wymienionej w ww. art. 4 ust. 5 jest dokument. Dokumentem tym jest deklaracja podatkowa w podatku akcyzowym, która -by wywołać skutki prawne - musi być złożona w odpowiednim czasie do organu podatkowego lub decyzja organu określająca zobowiązanie podatkowe za dany okres rozliczeniowy, która dla wywołania skutków prawnych musi być doręczona podatnikowi. Zasadnicze znaczenie w przedmiotowej sprawie miało ustalenie, czy strona dokonywała sprzedaży - zużyła wyroby akcyzowe, czy wyroby te podlegały z mocy prawa opodatkowaniu podatkiem akcyzowym oraz czy na jakimś wcześniejszym etapie został uiszczony od tych wyrobów podatek akcyzowy. Bezspornym w niniejszej sprawie jest, że skarżący zużył w poszczególnych miesiącach paliwo - olej napędowy, który zgodnie z przepisami jest wyrobem akcyzowym, nie deklarując i nie uiszczając należnego podatku akcyzowego. Z materiału zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika, że w miesiącu październiku, listopadzie i grudniu 2005 roku firma C. M. zużyła olej napędowy, który według faktur VAT zakupiła od firmy FHU "B" M. K., która wystawiała jedynie puste faktury, ponieważ towarem wskazanym na fakturach firma B w ogóle nie dysponowała. Organ odwoławczy podniósł, iż z protokołów przesłuchań M. K. właściciela firmy "B" podczas kontroli skarbowej, która odbyła się w dniu 4 grudnia 2007 roku i 12 grudnia 2008 roku wynika, że w 2005 roku poznał on R. K., który zaproponował mu prowadzenie działalności gospodarczej polegającą na handlu paliwem. M. K. zeznał, że kontaktował się z R. K. telefonicznie, nie pamiętał jednak numeru telefonu, ponieważ kilka razy w miesiącu numer telefonu był zmieniany. Oświadczył również, że R. K. przedstawiał się jako prezes firmy "D", ale nigdy nie był w firmie D i nigdy nie jeździł do tej firmy po paliwo. Z firmy D paliwo przywoził kierowca cysterną A koloru czarnego z białą beczką bez logo. Paliwo było przelewane na parkingach na trasie T. – P. do cysterny, którą załatwił R. K.. Wraz z dostawą paliwa przekazywane były przez kierowcę faktury zakupu paliwa, na których jako wystawca widniała firma D Sp. z o.o. z/s w S. M. K. nie znał nazwiska kierowcy przywożącego paliwo. Zeznał, że zatrudniał na czarno kierowców, którzy mieli uprawnienia do przewożenia materiałów niebezpiecznych, ale nie znał ich nazwisk. Kierowcy rozwozili paliwo, a M. K. jeździł po odbiór pieniędzy i zawoził faktury, które wystawiał w domu w Z. Za paliwo zawsze otrzymywał gotówkę, którą przekazywał R. K. otrzymując w zamian około 1000 złotych i dodatkowe pieniądze na opłacenie składek ZUS. Podatki regulował R. K.. Wyjaśnił, ze w grudniu 2005 roku zakupił samochód B i rozwoził nim paliwo do sierpnia 2006 roku. Na zakup samochodu otrzymał pieniądze od R. K.. Za jego też namową podpisał umowę dzierżawy ze stacją Paliw w M.. Zeznał, ze starał się o koncesję na obrót paliwem, ponieważ tak mu kazał R. K., ale jej nie uzyskał. Nie znał pochodzenia paliwa, które rzekomo kupował od firmy "D". Nie posiadał dokumentów potwierdzających jakość paliwa. W dniu 19 maja 2010 roku M. K. złożył oświadczenie potwierdzające wcześniej złożone zeznania. Z dokumentów natomiast zgromadzonych w sprawie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. wynika, że nie było możliwości przeprowadzenia czynności sprawdzających w firmie D Spółka z o o. ponieważ spółka nie wynajmuje już pomieszczeń w S. i K., a jej prezes R. K. przebywa w więzieniu. Poza tym organ ten poinformował, że nie udało się również przeprowadzić czynności sprawdzających w firmie "B". Pomimo wielokrotnych prób, zarówno w miejscu zamieszkania M. K., tj. w Z. i I., jak również w miejscu wskazanym jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, tj. ul. A 34, T., a także w miejscu dzierżawy stacji paliw, tj. w M. 23 ze względu na to, że pomieszczenia były zamknięte, brak było oznaczenia firmy i brak oznak prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu paliwami. Pracownicy Urzędu Skarbowego w R. przeprowadzili oględziny w posesji, gdzie miała znajdować się stacja paliw. Z oględzin wynika, że nie była tam prowadzona żadna działalność gospodarcza. Z czynności przeprowadzonych w firmie B w siedzibie Urzędu Skarbowego w T., gdzie znajdowały się kserokopie dokumentów księgowych tej firmy wynika, że jedynym dostawcą paliwa do firmy B była D Spółka z o.o. Ponadto w prowadzone przez Prokuraturę Okręgową w P. śledztwo w sprawie nr [...] wykazało, że M. K., jak sam zeznał, nie posiada bazy paliwowej, paliwo rozwoził samochodem marki B. Paliwo było dostarczane przez firmę "D" cysterną a on tankował paliwo na parkingach i rozwoził do swoich klientów. Przesłuchiwany w dniu 14 lutego 2007 roku przez ABW Delegaturę w K. właściciel firmy D R. K. zeznał, że wszystkie faktury wystawione na firmę B zostały sfałszowane. Z ekspertyzy z zakresu kryminalistycznych badań dokumentów z dnia 16 marca 2009 roku przesłanej przez Prokuraturę a dotyczącej prawdziwości podpisów widniejących na fakturach wystawionych przez firmę D wynika, że podpisy R. K. zostały sfałszowane. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że M. K. nie posiadał koncesji na handel paliwami.

Na stronie internetowej Urzędu Regulacji Energetyki sprawdzono, że M. K. nie uzyskał również koncesji na obrót paliwami płynnymi. Nie dysponował olejem napędowym, faktury zakupu oleju napędowego od D Spółka z o.o. będące w jego posiadaniu zostały sfałszowane, podatnik nie dysponował żadnymi środkami technicznymi i organizacyjnymi umożliwiającymi prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami. Nie posiadał i nie wynajmował samochodów do przewozu paliwa, a zakupiony Jelcz cysterna nie mógł uczestniczyć w ruchu drogowym, ponieważ podatnik nie odebrał dowodu rejestracyjnego stwierdzającego dopuszczenie pojazdu do ruchu. Nie posiadał bazy paliwowej, ani zbiorników do magazynowania paliw.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Ł. powyższe okoliczności wskazują, że M. K. nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami. Podobne stanowisko zajął Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. w decyzjach z dnia [...] w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, luty, kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 2006 roku wydanych na podstawie art. 108 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami) dla M. K.. Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego pozwala zatem na stwierdzenie że M. K. był producentem "pustych faktur" czyli takich, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji sprzedaży paliwa. Faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż paliwo wyszczególnione na fakturach nie było własnością firmy B . W firmie nie następował faktyczny zakup, ani faktyczna sprzedaż paliwa. W ocenie organu II instancji firma B została stworzona tylko po to, aby dokumentować obrót paliwem. Przesłuchiwany przez funkcjonariuszy Delegatury ABW w Ł. w dniu 27 października 2009 roku C. M. zeznał, że w firmie B kupował paliwo od października 2005 roku do sierpnia 2006 roku. Paliwo dostarczał regularnie - średnio dwa razy w tygodniu osobiście M. K., który przyjeżdżał albo z kierowcą ciężarówki albo samochodem prywatnym. Ciężarówki, którymi przywożono paliwo były różne, zmieniały się, wszystkie posiadały dystrybucję. Nie znał nazwisk kierowców przywożących paliwo. M. K. wcześniej nie znał, poznał go dopiero przy pierwszej dostawie paliwa. Nie pamiętał dokładnie jak rozpoczął współpracę z M. K., w każdym razie M. K. zostawił mu numer telefonu kontaktowego. Obecnie nie pamięta tego numeru. Firma oferowała dobrą cenę paliwa, jego jakość była dobra, więc kupował duże ilości. Umowy o współpracy nie zawierał. Nigdy nie był w siedzibie firmy B. Dostawy towaru zawsze odbierał osobiście i płacił za nie gotówką M. K.. Faktury dostarczał M. K. przy dostawie lub następnego dnia. Zdaniem C. M. otrzymane faktury były potwierdzeniem zapłaty, czasami otrzymywał też druk KP, nigdy nie zdarzyło się aby paliwo odbierał ktoś z pracowników. Olej napędowy przelewany był do zbiorników znajdujących się na działce podatnika . Paliwo wykorzystywał do prowadzenia własnej działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych. Posiadał wówczas 18 samochodów i zatrudniał 18 kierowców. Z zeznań skarżącego wynika, że nigdy nie sprawdzał czy kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Nie interesował się tym, kto ma zapłacić jaki podatek, to znaczy czy podatek VAT i akcyzowy od zakupionego paliwa był zapłacony na wcześniejszych etapach obrotu czy nie. Zawsze płacił gotówkę przy każdej dostawie. Nie wiedział jakimi samochodami było przywożone paliwo, nie zwracał uwagi na numery rejestracyjne. Twierdził, że wystawiał dokumenty KP, ale nie okazał ich organowi kontroli skarbowej. Zatrudnieni w firmie A C. M. na stanowiskach kierowców przesłuchani w charakterze świadków zeznali, że jeździli samochodami ciężarowymi na różnych trasach na terenie kraju, paliwo do samochodów tankowane było w bazie firmy w R. ze znajdujących się tam zbiorników w zależności od potrzeb. Paliwo to było według nich dobrej jakości. Zdarzało się, że byli świadkami dostarczania paliwa na bazę, ale nie znali firm ani osób, które je dostarczały, nie wiedzieli skąd było przywożone. Nie znali numerów rejestracyjnych samochodów, ani ile paliwa tankowane było do zbiorników na terenie bazy. Czasami widzieli jak kierowcy przywożący paliwo wręczali C. M. jakieś papiery, a on wręczał im jakieś pieniądze. Zeznania pracowników są spójne z zeznaniami strony postępowania kontrolnego. Zarówno bowiem skarżący, jak i świadkowie nie potrafili podać żadnych szczegółów dotyczących dostaw paliwa, zasłaniając się niepamięcią lub niewiedzą. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego należy stwierdzić, że dostawy paliwa udokumentowane fakturami, na których jako sprzedawca wskazana była firma "B" nie były jednostkowymi i przypadkowymi zdarzeniami, lecz sytuacjami powtarzającymi się w ciągu kilku miesięcy. Możliwa zatem była identyfikacja firmy. C. M. w miesiącach październik, listopad i grudzień 2005 roku wykorzystał do rozliczeń podatkowych 97 sztuk faktur wystawionych przez nieistniejący podmiot. Ogółem ilość oleju napędowego według faktur zakupu, na których jako dostawca widniała firma "B" wynosiła 80.590 litrów.

Następnie organ stwierdził, iż kwestia wyboru strony transakcji mieści się w granicach ryzyka gospodarczego podatnika, który kierując się określonymi kryteriami podejmuje samodzielne decyzje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Podatnik ma możliwość zwrócenia się do organów podatkowych z wnioskiem o wskazanie, czy jego kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem VAT - zgodnie z art. 96 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) oraz art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.). Zgodnie z powołanymi przepisami na wniosek zainteresowanego właściwy naczelnik urzędu celnego jest obowiązany do wydania zaświadczenia stwierdzającego, że podatnik jest zarejestrowanym podatnikiem. Zainteresowanym jest każdy mający interes prawny w uzyskaniu informacji o zarejestrowanym podatniku. C. M. mógł zatem sprawdzić, czy jego kontrahent był zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. Tym bardziej, że na przedmiotowych fakturach nie był wskazany podatek akcyzowy. Wskazane wyżej okoliczności świadczą o tym, że skarżacy nabywając paliwo z niewiadomego źródła, wiedział lub powinien wiedzieć, że uczestniczy w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa podatkowego. Reasumując Dyrektor Izby Celnej wskazał, że C. M. przy dołożeniu należytej staranności mógł mieć uzasadnione podejrzenie, że firma B nie jest rzeczywistym dostawcą paliwa, a świadczy o tym brak jakichkolwiek dowodów, które potwierdzałyby faktyczny zakup paliwa od firmy "B" to jest: np. przelewów bankowych, dowodów zapłat, zamówień, dowodów magazynowych, umów o realizację dostaw poza fikcyjnymi fakturami, z zeznań strony wynika, że przywoził nieznajomy kierowca a w tym samym czasie przyjeżdżał M. K., który przywoził faktury VAT i pobierał należność za paliwo bez pokwitowania. Dyrektor Izby Celnej w Ł. uznał nadto, iż postępowanie w przedmiotowej sprawie było prowadzone przez organ podatkowy l instancji zgodnie art. 121 §1 , art. 122, art. 191, art. 210 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Według organu odwoławczego przyjęte rozstrzygnięcie dotyczące zasadności określenia zobowiązania znajduje potwierdzenie w ustalonym stanie faktycznym sprawy. Organy podatkowe działały w sposób pozwalający na wydanie rozstrzygnięcia zgodnego z prawdą obiektywną. W prowadzonym postępowaniu organ l instancji wyjaśnił podatnikowi zasadność przesłanek, którymi kierowano się załatwiając sprawę. W niniejszej sprawie, według organu odwoławczego, podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zebrany materiał dowodowy, zdaniem organu, nie dawał organowi l instancji podstaw do przyjęcia, że firma B rzeczywiście sprzedały paliwo, które następnie zużył skarżący. Wykazano, że w stosunku do paliwa nie zadeklarowano i nie określono podatku akcyzowego, a tylko taki dowód zwolniłby skarżącego z obowiązku zapłaty podatku akcyzowego.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 4 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym poprzez przyjęcie, iż w stosunku do F.H.U "B" M. K. nie powstał obowiązek podatkowy, mimo iż firma ta posiadała i dokonywała sprzedaży wyrobu akcyzowego na terytorium kraju oraz naruszenie przepisów postępowania, tj.:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez dokonanie różnorakiej kwalifikacji działalności F.H.U "B" M. K. i F.H.U. "C" M. W., mimo iż podmioty te prowadziły działalność według identycznego schematu, a Dyrektor Izby Celnej w Ł. posiadał wiedzę w tym zakresie,

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 §1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez określenie zobowiązania podatkowego w stosunku do niewłaściwego podmiotu.

Powołując się na powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi podnosząc argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach.

Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Badając legalność zaskarżonej decyzji sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego ani procesowego w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

Podstawą prawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy z 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29 poz. 257 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 pkt 3 wymienionej ustawy opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż wyrobów akcyzowych.

W myśl art. 4 ust. 2 pkt 9 cytowanej ustawy za sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju uważa się również zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią art. 4 ust. 5 wymienionej ustawy jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności o których mowa w ust. 1-3 to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności określonej w tych przepisach, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

Należy zaznaczyć, iż podatek akcyzowy jest podatkiem jednofazowym, a więc daniną płaconą na jednym z etapów obrotu. W zasadzie podatnikiem tego podatku jest producent lub pierwszy sprzedawca wyrobu akcyzowego. Kolejno następujące transakcje nie podlegają opodatkowaniu jeżeli należna akcyza została zadeklarowana i zapłacona w prawidłowej wysokości przy pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu. Obowiązek podatkowy natomiast powstaje gdy kwota akcyzy nie została zadeklarowana i zapłacona we wcześniejszym etapie obrotu towarowego. Oznacza to, iż nabywający lub zużywający wyroby akcyzowe musi się liczyć z tym, że zostanie zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego, gdy nabyte przez niego lub zużyte wyroby akcyzowe nie były obciążone podatkiem akcyzowym we wcześniejszych etapach obrotu towarowego.

Mimo, że w praktyce podatek akcyzowy uiszcza pierwszy producent lub sprzedawca wyrobu akcyzowego to zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych ( wyrok NSA z dnia 18 października 2006 roku w sprawie o sygn. akt I FSK 53/06 opublikowany w M.Pod. za 2006r., nr.11 str.2, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 17 września 2009 roku w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 543/09, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 1 grudnia 2009 roku w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 715/09 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 czerwca 2009 roku w sprawie o sygn. akt

I SA/Gd 183/09 – trzy ostatnie orzeczenia opublikowane w programie Legalis wydawnictwa CH.Beck) które akceptuje sąd rozpoznający niniejszą sprawę, z redakcji przepisu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym nie wynika kolejność podmiotów zobowiązanych do zapłacenia akcyzy, co oznacza, że każdy z wymienionych w tych przepisach podmiotów - producent, importer, sprzedawca, nabywca i inni - zobowiązany jest w tym samym stopniu do zapłaty podatku. Mając przy tym na względzie to, że cechą konstrukcyjną podatku akcyzowego jest jego jednokrotne nałożenie (jednofazowość) stwierdzić należy, że dopiero wykazanie, iż podatek akcyzowy został już zapłacony, zwalnia z obowiązku jego zapłaty podmiot występujący w kolejnej fazie obrotu. Oznacza to, że sprzedawca wyrobów akcyzowych jest zwolniony od podatku akcyzowego, pod warunkiem uiszczenia od tych wyrobów akcyzy na wcześniejszym etapie. Komentowane przepisy nie wyróżniają żadnego etapu w tym sensie, że nie zawierają żadnej regulacji, która zobowiązywałaby organy podatkowe do podejmowania działań zmierzających do uzyskania zapłaty podatku akcyzowego w kolejności w nich wskazanej (producent, importer, sprzedawca, nabywca, posiadacz). Tym samym organy podatkowe mogą prawnie domagać się zapłaty tego podatku od każdego z tych podmiotów, zaś jedynym warunkiem jest to, aby wykazały, że podatek akcyzowy nie został zapłacony na jednej z poprzednich faz obrotu (produkcji). Innymi słowy oznacza to, iż w sytuacji gdy podatek akcyzowy nie został uiszczony na żadnym z etapów obrotu wyrobem akcyzowym to organy podatkowe mogą żądać jego zapłaty od każdego podmiotu uczestniczącego w obrocie tym produktem. Pogląd taki wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 3 listopada 2010r. w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 801/10.

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem zobowiązania podatkowego było zużycie przez firmę skarżącego 80.590 litrów oleju napędowego nabytego w okresie od października do grudnia 2005r. na podstawie 97 faktur wystawionych przez FHU "B" M. K. w T. Należy zaznaczyć, iż nabycie wymienionej ilości oleju oraz jego zużycie nie było kwestionowane przez stronę skarżącą. Nie budzi wątpliwości fakt, iż olej napędowy jest wyrobem akcyzowym i od obrotu tym towarem winien być uiszczony podatek akcyzowy.

W sprawach, w których podstawą materialną rozstrzygnięcia ma być przepis art. 4 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, organy podatkowe winny udowodnić, że podatek akcyzowy nie został zapłacony, zadeklarowany albo określony we wcześniejszych fazach obrotu. W wypadku paliwa legalnego (uprzednio opodatkowanego) takie ustalenia nie powinny łączyć się ze szczególnymi trudnościami - analiza ogniw łańcucha dostaw powinna doprowadzić do tego podmiotu, który zrealizował obowiązek podatkowy, co winno spowodować umorzenie postępowania podatkowego. Jeśli natomiast taki obowiązek nie został zrealizowany (podatek niezapłacony, niezadeklarowany albo nieokreślony decyzją) organy winny wydać decyzję, której podstawą będzie art. 4 ust. 5 ustawy.

Sytuacja jest znacznie bardziej złożona, gdy jednym z ogniw dostaw jest tzw. "słup". Na wstępie należy wskazać, że paliwo jest rzeczą oznaczoną tylko co do gatunku, używaną w olbrzymich ilościach, praktycznie w każdej działalności gospodarczej, którego obrotem zajmuje się znaczna ilość przedsiębiorców. Z kolei "słup" jest takim podmiotem, celem istnienia którego jest stworzenie wobec kontrahentów pozorów legalności jego działania (legalności paliwa). Z drugiej strony "słup" ma chronić przed odpowiedzialnością karną, podatkową i cywilną te osoby, które rzeczywiście zajmują się wprowadzeniem do obrotu nielegalnego paliwa. Biorąc pod uwagę te szczególne cechy paliwa jako towaru oraz "słupa" w obrocie można przyjąć, że w poszukiwaniu bezpośredniego dowodu, że podatek akcyzowy od paliwa został zadeklarowany albo określony (lub nie) organy podatkowe z góry będą skazane na niepowodzenie. Ordynacja podatkowa przewiduje w postępowaniu podatkowym otwarty katalog dowodów. Zgodnie z art.180 tej ustawy – jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Skoro tak, to nie ma przeszkód do przyjęcia, że dowodzenie istotnych dla wyniku sprawy okoliczności może odbywać się na podstawie wszelkich dostanych środków dowodowych. W okolicznościach sprawy z takiej możliwości organy skorzystały.

Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że organy wykazały w sposób co najmniej dostateczny, że właścicielem paliwa, które w okresie od października do grudnia 2005 roku zużywał skarżący była nieustalona osoba (lub grupa osób). Wystawcy faktur firma FHU "B" w rzeczywistości nie była właścicielem przedmiotowego paliwa. W obrocie nim stanowiła tzw. "słup" zajmujący się produkcją "pustych" faktur. Nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego, nie składała deklaracji w tym podatku, ani też wysokości tego podatku wobec tego podmiotu nigdy nie określano. Zapłata kwot wynikających z faktur następowała gotówką. Firma FHU "B" nie miała też koncesji na obrót paliwem. M. K. wystawiał tylko faktury nie dokumentujące rzeczywistego zdarzenia gospodarczego.

Z zeznań M. K. wynika, iż w 2005r. mężczyzna podający się za R. K., Prezesa spółki D zaproponował mu rozpoczęcie działalności gospodarczej polegającej na handlu paliwem. Mężczyzna ten załatwił mu cysternę do której przelewane było paliwo i dostarczał faktury na których jako wystawca widniała firma D. Zadaniem M. K. było wyszukiwanie odbiorców oleju. Paliwo rozwozili kierowcy zaś M. K. wystawiał faktury, odbierał pieniądze za paliwo i przekazywał je R. K.. W zamian M. K. otrzymywał około 1000 zł od R. K.. W tym czasie M. K. pozostawał bez pracy i fizycznie nie kupował paliwa od R. K. bo nie miał na to pieniędzy. Nie posiadał również koncesji na handel paliwem.

Z relacji R. K. wynika natomiast, iż nie zna on M. K. zaś jego podpisy na fakturach wystawianych przez spółkę D okazały się sfałszowane. Prowadzi to do wniosku, iż paliwo dostarczane skarżącemu przez M. K. było nieustalonego pochodzenia.

M. K. brał udział w obrocie tym paliwem a jego rola sprowadzała się do dostarczania towaru odbiorcom, w tym skarżącemu, odbiorze za nie gotówki i przekazywaniu jej osobie podającej się za R. K. oraz wystawianiu na nie faktur. Faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji sprzedaży paliwa gdyż olej wystawiany na fakturach nie był własnością firmy "B". W rzeczywistości M. K. wystawiał tzw. "puste" faktury na paliwo nie będące w jego dyspozycji.

Przeprowadzone postępowanie dowodowe wykazało, iż od paliwa, które nabywał C. M. od firmy "B", we wcześniejszych fazach obrotu podatek akcyzowy nie został uiszczony. W sytuacji gdyby paliwo było legalne osoby nimi handlujące nie miałyby żadnego istotnego powodu dla powołania specjalnego ogniwa obrotu w postaci "słupa". Łączy się to bowiem z koniecznością znalezienia odpowiedniej osoby, załatwieniem formalności związanych z powstaniem i funkcjonowaniem firmy oraz kosztami (wynagrodzenie "słupa", koszty wynajmu lokalu). Nielegalność paliwa polegała więc na tym, że nie zostały uiszczone od tego paliwa należne podatki, w tym podatek akcyzowy.

Z zebranego materiału dowodowego wynika, że FHU "B" nie jest i nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego, nie składała deklaracji podatkowych oraz nie płaciła podatku akcyzowego. Również spółka D nie składała deklaracji w podatku akcyzowym, nie płaciła tego podatku ani nie wydano wobec niej decyzji określającej zobowiązanie w podatku akcyzowym za 2005r. Prowadzi to do wniosku, iż w dacie wydania zaskarżonej decyzji od oleju nabytego przez skarżącego od FHU "B" a następnie zużytego, nie został uiszczony podatek akcyzowy.

W postępowaniu sądowym pełnomocnik organu złożył decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. z [...] określającą wobec M. K. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres od października 2005r. do września 2006r. (k.51-59). Z uzasadnienia tej decyzji wynika jednak, iż decyzja ta nie obejmuje ilości oleju napędowego opodatkowanego decyzją organu w niniejszej sprawie. W związku z czym decyzja z [...] nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

W takich sprawach jak rozpoznawana często pojawiają się argumenty opierające się na założeniu, że zachowanie przez skarżących dobrej wiary czy wymaganej w danych stosunkach gospodarczych należytej staranności, winno skutkować umorzeniem postępowania podatkowego. W związku z czym rozważenia wymaga także ten aspekt sprawy. Przy założeniu, że pogląd taki byłby uznany za słuszny, należałoby przyjąć, że ciężar dowodu zachowania staranności i dobrej wiary spoczywałby na podatniku (skarżącym), bo tylko on te okoliczności mógłby udowodnić (bo to jemu byłyby znane).

Z prowadzeniem działalności gospodarczej łączy się ryzyko, także ryzyko podatkowe. Typowym przykładem takiego ryzyka jest przepis art. 4 ust. 5 cytowanej ustawy, który wyłącza powstanie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym od czynności tym podatkiem opodatkowanych, pod warunkiem, że wcześniej kwota podatku została zadeklarowana lub określona w należnej wysokości.

Rzeczywiście trudno jest wymagać od przeciętnego konsumenta paliwa kupowanego w stacjach paliw podejmowania szczególnych działań sprawdzających pochodzenie tego paliwa. Inne wymagania jednak należy postawić przed przedsiębiorcą prowadzącym usługi transportowe. Skoro używanie paliwa o nieznanym pochodzeniu może łączyć się z możliwością obciążenia podatkiem akcyzowym (a także podatkowymi konsekwencjami w podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowym) przedsiębiorca powinien podjąć takie działania, które zminimalizują ryzyko podatkowe.

W rozpoznawanej sprawie nie można przyjąć, iż skarżący w stosunku do FHU "B" dołożył należytej staranności. C. M. nie sprawdził czy firma M. K. posiada koncesję na obrót paliwami. Nie podjął również czynności sprawdzających we właściwym urzędzie skarbowym czy FHU "B" jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Mógł również zażądać wydania przez właściwy urząd celny zaświadczenia stwierdzającego czy firma M. K. jest zarejestrowanym podatnikiem (art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym) lecz tego nie uczynił. Dodać należy, iż paliwo zawsze przywoził nieznajomy kierowca zaś C. M. nie posiadał żadnych informacji o firmie "B". Nigdy nie był w siedzibie firmy, nie sprawdzał czy prowadzi ona działalność gospodarczą pod wskazanym adresem ani czy posiada jakąkolwiek bazę paliwową bądź transportową. Mimo, że kwoty transakcji były wysokie to zapłata następowała zawsze gotówką a nie za pośrednictwem banku. Zaznaczyć także należy, iż cena paliwa była atrakcyjna w stosunku do ceny obowiązującej, skarżący nigdy nie pytał skąd pochodzi olej ani nie żądał pokwitowania zapłaty za towar. Powyższe okoliczności wskazują, iż w żadnym wypadku nie można uznać, że C. M. dołożył należytej staranności w stosunku do FHU "B". W przekonaniu sądu skarżący zdawał sobie sprawę z nielegalnego pochodzenia nabywanego oleju.

Reasumując tę część rozważań należy stwierdzić, że nawet wówczas, gdyby za słuszny uznać pogląd, że zachowanie należytej staranności chroni podatnika przed odpowiedzialnością podatkową w sprawach tego rodzaju, to w wypadku C. M. nie można zasadnie przyjąć, aby w stosunkach z FHU "B" zachował on tę staranność. W ocenie sądu powyższe rozważania wskazują, że strona musiała co najmniej przypuszczać, że uczestniczy w transakcjach nabywania oleju pochodzącego z nieujawionego źródła.

Zagadnienie świadomości nabywcy towaru akcyzowego co do tego czy we wcześniejszej fazie obrotu została uiszczona akcyza nie jest okolicznością warunkującą uznanie nabywcy towaru akcyzowego za podatnika akcyzy w sytuacji takiej jak w rozpoznawanej sprawie. Z tego też względu, to czy podatnik dołożył należytej staranności przy sprawdzaniu kontrahenta w aspekcie dotyczącym zapłacenia podatku akcyzowego, uchyla się spod kontroli sądowej. Kwestia ta ma natomiast istotne znaczenie dla określenia sytuacji prawnej nabywcy towaru akcyzowego, który mógłby się uwolnić od obowiązku podatkowego wykazując, że akcyza została opłacona wcześniej. (por. wyroki NSA z 14 lipca 2010r. o sygn. akt

I GSK 960/09 , I GSK 961/09, I GSK 954/09, oraz wyrok NSA z dnia 14 września 2010r. o sygn. akt I GSK 1162/09 – wszystkie dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

A zatem do przyjęcia, że na stronie ciążył obowiązek podatkowy w odniesieniu do oleju napędowego, udokumentowanego fakturami, na których jako sprzedawcę wskazano FHU "B", wystarczające było stwierdzenie wystąpienia przesłanki wskazanej w art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, tj. niezapłacenie akcyzy na wcześniejszym etapie obrotu.

Nieuzasadniony jest zarzut skargi iż to na skarżącego przerzucono ciężar udowodnienia, że od nabytego oleju został uiszczony podatek akcyzowy we wcześniejszej fazie obrotu.

Przeprowadzone postępowanie dowodowe wykazało, iż 80.590 litrów oleju nabytego przez skarżącego na podstawie faktur wystawionych przez FHU "B" jest nieustalonego pochodzenia. Zebrany materiał dowodowy wskazuje, iż zarówno M. K. jak i spółka D nie zapłaciły podatku akcyzowego od tego wyrobu. Brak jest bowiem dokumentów, z których wynikałoby, iż podatek został uiszczony i organy podatkowe same dokonały ustaleń w tym zakresie. W związku z czym niezasadny jest zarzut podniesiony w skardze, iż to C. M. miał obowiązek udowodnienia, że akcyza została zapłacona.

Niezasadny jest także zarzut podniesiony w skardze, iż obciążenie skarżącego obowiązkiem zapłaty podatku powoduje, iż osoba zużywająca wyrób akcyzowy powinna gromadzić wszystkie dokumenty odzwierciedlające obrót takim wyrobem.

W ocenie strony skarżącej, przy prowadzeniu działalności gospodarczej, gromadzenie takiej dokumentacji jest praktycznie niemożliwe.

Zaznaczyć należy, iż prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu wyrobem akcyzowym zawsze wiąże się z ryzykiem zapłaty podatku akcyzowego.

W myśl bowiem art. 4 ust. 5 ustawy z 23 stycznia 2004r. obowiązek zapłaty akcyzy spoczywa na każdym podmiocie uczestniczącym w obrocie tym towarem, (tzn. na producencie, importerze, sprzedawcy, nabywcy czy posiadaczu). W związku z czym przedsiębiorca biorący udział w takim obrocie winien podjąć działania minimalizujące ryzyko podatkowe. Do takich działań należy dołożenie należytej staranności wobec podmiotu, od którego nabywany jest wyrób akcyzowy. C. M. w stosunku do FHU "B" nie dołożył należytej staranności o czym była mowa we wcześniejszej części rozważań. W sytuacji gdy skarżący nie dołożył należytej staranności w tym zakresie to obecnie nie może się skutecznie tłumaczyć tym, iż nie był w stanie gromadzić dokumentacji odzwierciedlającej transakcje nabywanego oleju napędowego.

Niezasadny jest zarzut skarżącego, iż nie powinien być obciążony podatkiem gdyż podatek ten winien uiścić firma M. K.. Podniesiono także, iż w innych podobnych sprawach zobowiązaniem podatkowym obciążono FHU "C", która działała na podobnych zasadach jak FHU "B".

Przede wszystkim należy podnieść, iż przedmiotem niniejszej sprawy nie jest wyjaśnianie zasad funkcjonowania FHU C oraz ustalanie dlaczego wobec tej firmy wydano decyzję obciążającą podatkiem akcyzowym. Skarżący nie dokonywał transakcji z tą firmą. W związku z czym kwestia obciążenia FHU C podatkiem akcyzowym nie ma żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Odnośnie kwestii dlaczego obowiązek zapłaty podatku nałożony został na skarżącego, a nie na FHU "B" to podnieść należy, iż w przepisie ustawy z 23 stycznia 2004r. nie ustalono kolejności podmiotów zobowiązanych do zapłaty akcyzy. Oznacza to, iż każdy z wymienionych w tym przepisie podmiotów tzn. producent, importer, sprzedawca czy nabywca jest zobowiązany do zapłaty podatku. Podmiot występujący w kolejnej fazie obrotu wyrobem akcyzowym jest zwolniony od uiszczenia akcyzy tylko wówczas gdy podatek ten został już wcześniej uiszczony. Wymieniony przepis nie zawiera regulacji, która zobowiązywałaby organy podatkowe do podejmowania działań zmierzających do uzyskania zapłaty podatku w kolejności wskazanej w przepisie tzn. najpierw od producenta, potem od sprzedawcy, nabywcy czy posiadacza. Skoro w przepisie art. 4 ustawy z 23 stycznia 2004r. nie ustalono takiej kolejności to organy podatkowe mogą się domagać się zapłaty podatku od każdego z podmiotów uczestniczących w obrocie towarowym wyrobu akcyzowego. Jedynym warunkiem jest to aby podatek akcyzowy nie został zapłacony na żadnej z faz obrotu takim wyrobem. Pogląd taki wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 3 listopada 2010r. w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 801/10.

Zaznaczyć należy, iż konstrukcja przepisu art. 4 ma na celu zapewnienie skuteczności poboru podatku akcyzowego. W związku z czym podmioty uczestniczące w obrocie wyrobem akcyzowym są zobowiązane do zachowania szczególnej staranności zaś kwestia ich dobrej wiary lub zaufania do kontrahenta nie ma żadnego znaczenia dla obowiązku zapłaty podatku.

W rozpoznawanej sprawie postępowanie dowodowe wykazało, iż podatek akcyzowy od 80.590 litrów oleju nabytego przez skarżącego na podstawie 97 faktur, a następnie zużytego nie został zapłacony. W związku z czym organy podatkowe mają prawo dochodzić zapłaty tego podatku od skarżącego.

Reasumując sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przeprowadzone postępowanie dowodowe wykazało, iż skarżący nabył 80.590 litrów oleju napędowego na podstawie 97 faktur wystawionych przez FHU "B". Następnie olej ten zużył do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Od czynności tej nie został zapłacony podatek akcyzowy. W związku z czym organy podatkowe trafnie określiły zobowiązanie podatkowe. Wysokość tego podatku została prawidłowo wyliczona i wyliczenie to nie było kwestionowane. Rozpoznając sprawę sąd nie stwierdził naruszenia przez organ administracji przepisów prawa materialnego, bądź przepisów postępowania administracyjnego mogących mieć wpływ na wynik sprawy.

Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd oddalił skargę.