Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 943/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2005-10-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Wznowiono postępowanie
Oddalono skargę o wznowienie postępowania

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Tarno, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Protokolant Urszula Hoduń, po rozpoznaniu w dniu 27 października 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi E. K. o wznowienie postępowania w sprawie ze skargi G. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2003 r. Nr [...] w przedmiocie : podatku dochodowego od osób fizycznych p o s t a n a w i a wznowić postępowanie sądowe zakończone wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 listopada 2004 r. sygn. III SA 3465/03 Sygn. akt III SA/Wa 943/05 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLTEJ POLSKIEJ Dnia 27 października 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Tarno, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Protokolant Urszula Hoduń, po rozpoznaniu w dniu 27 października 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi E. K. o wznowienie postępowania w sprawie ze skargi G. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2003 r. Nr [...] w przedmiocie : podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę o wznowienie postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...].11.2003r. nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 lit. a, w związku z art. 220 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm.), po ponownym rozpatrzeniu odwołania z dnia 10.01.1998r. od decyzji Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...].12.1997r. nr [...] określającej podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 1994 E. K. i G. K. w kwocie [...] PLN w związku z uchyleniem decyzji Izby Skarbowej w S. z dnia [...].06.1998r. Nr [...] przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi wyrokiem z dnia 9 maja 2003r. sygn. akt I SA/Łd 174/03 - Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił ww. decyzję Urzędu Skarbowego w Z. w części i określił należny podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości [...] PLN.

Z motywów decyzji wynika, że w wyniku kontroli działalności Spółki cywilnej G., w której jednym ze wspólników był G. K., stwierdzono zawyżenie kosztów uzyskania przychodów oraz niezasadne odliczenie od dochodu wydatków inwestycyjnych. W postępowaniu wymiarowym nie uznano za koszt uzyskania przychodu Spółki: kwoty [...] starych zł, stanowiącej koszt własny sprzedaży pszenicy - z powodu nieprawidłowego udokumentowania oraz nie wykazania przez Spółkę faktycznego poniesienia takiego kosztu, kwoty [...] starych zł, stanowiącej opłaty z tytułu realizacji umowy leasingowej dwóch samochodów ciężarowych LIAZ wraz z przyczepami - uznając, iż zawarta umowa ma charakter leasingu kapitałowego, a także kwoty [...] starych zł z tytułu odsetek od zaległości podatkowych oraz składek ZUS. Urząd Skarbowy w Z. ustalił, iż dochód Spółki wyniósł [...] starych zł, z którego 50-cioprocentowy udział na 1 wspólnika wyniósł [...] starych zł. Po doliczeniu do ww. dochodu z działalności dochodu z tytułu wynagrodzenia żony oraz uwzględnieniu odliczeń od dochodów E. i G. K. w wielkościach wykazanych w zeznaniu rocznym, Urząd Skarbowy określił małżonkom K. należny podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 1994 w wysokości [...] PLN.

Podjęta w postępowaniu odwoławczym decyzja Izby Skarbowej w S. z dnia [...].06.1998r. nr [...] została uchylona przez NSA Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi wyrokiem z dnia 9 maja 2003r. sygn. akt I SA/Łd 174/03. Sąd stwierdził, iż brak było wystarczających podstaw do zakwestionowania zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku 1994 wydatków, związanych z zawartą umową leasingową z dnia 24.02.1994r.. Z treści tej umowy wynika, że spełnia ona warunki określone w § 2 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993r. w sprawie zaliczenia przedmiotu najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników majątku stron tych umów (Dz. U. Nr 28, poz. 129). Uznał, że Izba Skarbowa trafnie wskazała na okoliczności, które pozwalały stwierdzić, iż Spółka G. nie wykazała poniesienia kosztu w kwocie [...] złotych na zakup pszenicy, a sposób udokumentowania tego wydatku jest sprzeczny z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 1991r. w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości (Dz. U. Nr 10, poz. 35 ze zm.). Sąd podzielił stanowisko strony skarżącej, iż organ odwoławczy naruszył art. 200 Ordynacji podatkowej; Izba Skarbowa już po zapoznaniu strony z materiałem dowodowym prowadziła dalsze postępowanie wyjaśniające, ale nie umożliwiła podatnikom zapoznania się z materiałem zebranym w wyniku tego postępowania. Odniósł się też do przedłożonego przez skarżących dowodu, tj. oświadczenia J. J. zauważając, że naruszenie art. 200 Ordynacji podatkowej nie wyłącza możliwości oceny tego oświadczenia jako nie stanowiącego wystarczającej podstawy do uznania, iż Spółka wykazała zakup spornej pszenicy. Nie można bowiem wykluczyć, że zakup pszenicy od tego rolnika został już przez Spółkę zaewidencjonowany. Jednak pełna ocena dowodu będzie możliwa po wypowiedzeniu się stron co do całego materiału dowodowego.

Dyrektor Izby Skarbowej ponownie rozpoznając sprawę uwzględnił stanowisko NSA wyrażone w ww. wyroku w kwestii opłat z tytułu realizacji umowy leasingu dwóch samochodów ciężarowych wraz z przyczepami i odpowiednio obniżył wielkość dochodu Spółki. Natomiast odnośnie sprzedaży pszenicy zauważył, że koszt własny sprzedanych towarów handlowych ustalany był przez Spółkę wg faktur sprzedaży ujmowanych w rejestrach sprzedaży prowadzonych dla potrzeb VAT wg cen ewidencyjnych stosowanych dla poszczególnych zbóż. W trakcie roku obrotowego nie uzgadniano rozchodów towarów z magazynów z wystawionymi fakturami dotyczącymi sprzedaży tych towarów. Na dzień 31.12.1994r. Spółka ustaliła, iż występowały różnice ilościowe między ilością pszenicy sprzedanej, wynikającą z faktur sprzedaży, a wydaną z magazynów wg raportów magazynowych. Różnica ta wg ustaleń Spółki wyniosła [...] kg pszenicy i wynikała z zapisów dokonywanych na koncie rozliczeniowym. W celu skorygowania popełnionych błędów dowodem księgowania dokonano korekty zapisów w ewidencji księgowej.

Zdaniem organu odwoławczego księgowań tych nie można uznać za korektę błędnych zapisów w rozumieniu przepisu § 12 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości. Spółka bowiem dokonała poleceniem księgowania zwiększenia stanu magazynowego o [...] kg pszenicy, zwiększając jednocześnie ilość pszenicy wydanej z magazynu o ilość niezgodną z fakturami sprzedaży. Działanie to nie znajdowało uzasadnienia w dowodach źródłowych, z których wynikało, że kontrahentom wydano z magazynów [...] kg pszenicy mniej od ilości ujętej w fakturach sprzedaży, przez co koszt własny sprzedaży był faktycznie niższy od ustalonego na podstawie faktur sprzedaży o wartość nie wydanej z magazynu pszenicy. Tymczasem Spółka niezasadnie skorygowała rozchód pszenicy z magazynu, zwiększyła także stan magazynowy o [...] kg pszenicy. Nadwyżka ta została więc wykazana jako zakup mimo, iż brak było dowodu zakupu tej ilości pszenicy wg określonej w poleceniu księgowania ceny zakupu za 1 kg oraz braku dowodu zapłaty za ten towar.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej oświadczenie właściciela Gospodarstwa Rolnego w K. z dnia[...].05.1998r., według którego na przełomie lat 1993-1994 sprzedał Spółce G. [...] ton pszenicy w cenie [...] PLN za tonę, nie stanowi dowodu księgowego dokumentującego operację gospodarczą, gdyż nie spełnia wymogów zawartych w § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości. Przeprowadzone w dniu 4.06.1998r. postępowanie wyjaśniające wykazało, iż właściciel tego Gospodarstwa Rolnego nie posiada kopii dowodów stwierdzających sprzedaż pszenicy do Spółki, zaznaczając przy tym, że prawdopodobnie na sprzedaż wystawiane były tylko dowody WZ. Dowód ten nie może stanowić podstawy do przyjęcia, że Spółka wykazała zakup spornej ilości pszenicy oraz uznania w postępowaniu za koszt uzyskania przychodu kwoty [...] starych zł, stanowiącej równowartość tej pszenicy.

W związku z żądaniem strony ponownego przesłuchania świadka J. J., właściciela Gospodarstwa Rolnego, organ odwoławczy stwierdził, że wprawdzie jego zeznania odebrane były bez dochowania wymogów art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej, jednak ponowne zeznania tego świadka wobec upływu tak znacznego czasu nic nowego nie wniosą. W toku prowadzonego w 1998r. postępowania, a więc przed pięciu laty, świadek nie pamiętał i nie mógł podać ilości i wartości sprzedanego zboża, gdyż nie posiadał dowodów sprzedaży. Bez udostępnienia dokumentów sprzedaży stwierdzających ilości, wartości i kiedy transakcje takie zostały przeprowadzone, nie ma możliwości przyporządkowania ich do zapisów zaewidencjonowanych przez Spółkę "G." w 1994r..

Dyrektor Izby Skarbowej za niecelowe uznał też uwzględnienie żądania podatnika o przeprowadzenie kontroli krzyżowych z odbiorcami pod kątem ustalenia, czy wystawione faktury VAT dokumentują rzeczywistą sprzedaż połączoną z wydaniem towaru. Zauważył, iż żądanie to dowodzi podważania wiarygodności wystawionych przez Spółkę "G." faktur VAT oraz że wielkość przychodu z tych faktur nie była przedmiotem sporu. Poza tym żądanie to dotyczy zdarzeń sprzed prawie 10 lat, co przy obowiązku przechowywania dokumentacji związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą przez okres 5 lat (§ 45 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 1991r. w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości), zdaniem organu odwoławczego, wskazuje tylko na próbę wydłużenia postępowania. Poza tym, skoro Spółka podważa wiarygodność własnych dokumentów, to na niej ciąży obowiązek udowodnienia tego.

W związku z tym Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przeprowadzenia dodatkowego postępowania w zakresie wnioskowanym przez stronę.

W skardze pełnomocnik G. K. zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez uchylenie się od wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego, art. 188 tej ustawy poprzez nieprzeprowadzenie dowodu wnioskowanego przez stronę oraz art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez nieuznanie za koszt uzyskania przychodu nieprawidłowo udokumentowanych wydatków na zakup zboża. Zdaniem pełnomocnika, podnoszone w zaskarżonej decyzji argumenty nie przesądzają o tym, że Spółka nie poniosła wydatków na zakup zboża. W jego ocenie zasady doświadczenia życiowego oraz zgromadzony materiał dowodowy świadczą o tym, że wydatki zostały poniesione. Pełnomocnik nie zgodził się ze stanowiskiem organów, iż podatnik, który wprawdzie poniósł faktycznie wydatki, lecz nie posiada dowodów potwierdzających ich poniesienie, nie ma prawa zaliczyć tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Powołał się na orzecznictwo, w którym wskazuje się, że w razie wadliwości dowodu księgowego podatnik może innymi dowodami wykazać poniesienie określonego wydatku. Dlatego oświadczenie właściciela Gospodarstwa Rolnego w K. stanowi dowód na okoliczność poniesienia wydatków, a związku z tym przyjąć należy, że zakup zboża, choć nienależycie udokumentowany, stanowi koszt uzyskania przychodów. Podniósł, iż poprzez nieuwzględnienie przez organ odwoławczy zgłoszonych przez stronę wniosków dowodów nie doszło do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 20.11.2004r. sygn. akt III SA 3465/03 oddalił skargę.

Pismem z dnia [...].04.2005r. E. K. wniosła skargę o wznowienie postępowania zakończonego ww. prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, na podstawie art. 272 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) twierdząc, iż nie została poinformowana o terminie rozprawy, wskutek czego nie mogła działać w niniejszej sprawie. O wyroku dowiedziała się od męża G. K. w dniu [...].01.2005r.. Na wezwanie Sądu przesłała oświadczenie G. K., w celu udokumentowania daty powzięcia wiadomości o zakończeniu postępowania sądowego ww. wyrokiem. Według tego oświadczenia G. K. w dniu[...].01.2005r. dowiedział się od swojego pełnomocnika o zakończeniu sprawy sądowej o sygn. akt III SA 3465/03. Pełnomocnik nie był w stanie wyjaśnić, dlaczego ani on ani mocodawca nie byli poinformowani o terminie rozprawy. Informacją tą podzielił się w tym samym dniu ze swoją żoną.

W piśmie z dnia [...].10.2005r. E. K. podtrzymała stanowisko wyrażone w skardze. Do pisma dołączyła, jak to określiła, duplikaty dwóch oświadczeń G. K. Jedno z dnia [...].09.2005r., w którym tenże zaświadcza, iż dowodem zakupu zboża od rolnika indywidualnego było samodzielnie napisane oświadczenie, sporządzone przez osobę dokonującą zakupu na rzecz Spółki, drugie z dnia [...].12.1993r., zaświadczające o zakupie zboża przez G. K. w grudniu 1993r. w gospodarstwie rolnym J. J. w ilości [...] ton pszenicy, w cenie [...] zł za tonę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20.11.2004r. sygn. akt III SA 3465/03 nie może być uwzględniona.

W niniejszej sprawie E. K. pismem z dnia [...].04.2005r. wniosła skargę o wznowienie postępowania zakończonego ww. prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, na podstawie art. 271 ust. 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi twierdząc, iż nie została poinformowana o terminie rozprawy, wskutek czego nie mogła działać w niniejszej sprawie.

Postanowieniem z dnia [...].10.2005r. sygn. akt III SA/Wa 943/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowił wznowić postępowanie sądowe zakończone ww. wyrokiem. Sąd stwierdził, iż skarga została wniesiona w terminie i opiera się na ustawowej podstawie wznowienia. E. K. nie została powiadomiona o terminie rozprawy w sprawie ze skargi G. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia[...].11.2003r. nr [...] skierowanej do G. K. i E. K. W sprawie wystąpiła zatem przesłanka wznowienia postępowania, o której mowa w art. 271 pkt 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tj. wskutek naruszenia przepisów prawa strona była pozbawiona możności działania.

Pozbawienie strony możności działania oznacza pozbawienie

strony możliwości obrony jej praw na skutek naruszenia przepisów prawa. Wystąpienie tej przesłanki wznowienia postępowania wymaga jednak wykazania związku pomiędzy naruszeniem prawa a pozbawieniem stron możliwości działania (Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Komentarz B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka- Medek, Zakamycze 2005, s. 640-641; Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Komentarz T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, s. 668). W niniejszej sprawie E. K. związku takiego nie wykazała, nie dopatrzył się go też Sąd.

W skardze o wznowienie postępowania uczestniczka postępowania wykazała jedynie, iż została pozbawiona działania w niniejszej sprawie, natomiast w piśmie procesowym podtrzymała stanowisko zawarte w skardze sporządzonej przez pełnomocnika G. K. oraz przedstawiła sposób dokumentowania sprzedaży zboża przez rolników indywidualnych i wskazała na błąd w bilansie otwarcia roku 1994. Powołała się na duplikat dowodu, który jej zdaniem pominięto, tj. oświadczenie G. K. zaświadczające o zakupie przez niego zboża w grudniu 1993r. w gospodarstwie rolnym J. J. w ilości [...] ton pszenicy, w cenie [...] zł za tonę. Do pisma dołączyła też oświadczenie G. K. z dnia [...].09.2005r., w którym tenże zaświadcza, iż dowodem zakupu zboża od rolnika indywidualnego było samodzielnie napisane oświadczenie, sporządzone przez osobę dokonującą zakupu na rzecz Spółki. Na rozprawie E. K. przyznała, że nie uczestniczyła w prowadzeniu działalności męża i nie była wspólnikiem Spółki "G.", a o sprawach związanych z tą działalnością dowiadywała się z rozmów z mężem. Do Spółki przystąpiła w 2000r..

Z zaprezentowanego stanowiska uczestniczki postępowania wynika, iż nie wykazała ona, aby pozbawienie jej możliwości działania w postępowaniu sądowym, czyli wskazana przez nią podstawa wznowienia postępowania, miała wpływ na treść uprzednio wydanego rozstrzygnięcia zawartego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20.11.2004r. sygn. akt III SA 3465/03. Wszystkie podniesione przez nią okoliczności były znane Sądowi i w oparciu o nie Sąd zdecydował o oddaleniu skargi. Poza tym istotne jest, iż E. K. nie uczestniczyła w prowadzeniu działalności w ramach Spółki "G.", a sprawy z nią związane, jak sama oświadczyła, znane jej były wyłącznie z opowieści męża. Nie może więc wypowiadać się w sposób wiążący na temat prowadzonej przez Spółkę księgowości, czy też prawidłowości dokumentowania przeprowadzanych przez nią transakcji. Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji wyraził swoje stanowisko na temat znaczenia dowodów w postaci oświadczeń i wskazał, jakie dowody winny dokumentować transakcje gospodarcze oraz w jaki sposób winny być one ewidencjonowane. Jak już powiedziano, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie poddał ocenie tę decyzję i uznał, iż nie narusza ona prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. W tej sytuacji wskazana przez E. K. podstawa wznowienia postępowania sądowego, jako pozostająca bez wpływu na treść rozstrzygnięcia zawartego w ww. prawomocnym wyroku, nie mogła stać się przesłanką jego uchylenia.

Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 282 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, postanowiono jak w sentencji.