Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VI SA/Wa 1170/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-10-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6177 Doradcy podatkowi i biegli rewidenci
Hasła tematyczne: Uprawnienia do wykonywania zawodu
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 182 ust. 1 pkt 23, art. 46 pkt 4 lit. b, art. 47 ust. 1 i 2, art. 183 ust. 6, art. 55 ust. 1, art. 51 ust. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 1421
law: Ustawa z dnia 11 maja 2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 7, art. 8, art. 11, art. 77 par. 1, art. 80, art. 107 par. 3
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 2014 nr 158 poz 77  art. 13, art. 14,  art. 16 ust. 3 lit. a,
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 537/2014 z dnia 16 kwietnia 2014 r. w sprawie szczegółowych wymogów dotyczących  ustawowych badań sprawozdań finansowych jednostek interesu publicznego, uchylające decyzję Komisji 2005/909/WE

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Grzegorz Nowecki Sędziowie: Sędzia WSA Pamela Kuraś-Dębecka Sędzia WSA Magdalena Maliszewska (spr.) po rozpoznaniu w dniu 14 października 2020 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi I. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Komisji Nadzoru Audytowego z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę


UZASADNIENIE

Sygn. akt:

VI SA/Wa 1170/20

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r. Komisja Nadzoru Audytowego utrzymała w mocy własną decyzję nr [...] z dnia [...] października 2019 r. nakładającą na I. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako: strona, skarżąca) karę pieniężną w wysokości 34 058 zł (słownie: trzydzieści cztery tysiące pięćdziesiąt osiem złotych) w związku z nieprzestrzeganiem przez stronę przepisów art. 13 rozporządzenia nr 537/2014 Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 537/2014 z dnia 16 kwietnia 2014 r. w sprawie szczegółowych wymogów dotyczących ustawowych badań sprawozdań finansowych jednostek interesu publicznego, uchylającym decyzję Komisji [...] (Dz. Urz. UE L 158 z 27.05.2014, str. 77 oraz Dz. Urz. UE L 170 z 11.06.2014, str. 66, dalej: rozporządzenie nr 537/2014) dotyczących sporządzenia, publikowania i aktualizowania sprawozdania z przejrzystości, nieprzestrzegania przepisów dotyczących obowiązków wnoszenia opłat z tytułu nadzoru, o których mowa w art. 55 ustawy z dnia 11 maja 2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (Dz.U. 2019 poz. 1421 ze zm. dalej: ustawa o biegłych rewidentach) oraz dotyczących obowiązków informacyjnych, o których mowa w art. 51 ustawy o biegłych rewidentach oraz art. 14 rozporządzenia nr 537/2014.

Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych.

Postępowanie administracyjne zostało wszczęte w dniu [...] kwietnia 2019 r. (doręczenie stronie Uchwały KNA z [...] marca 2019 r. o wszczęciu postępowania).

Pismem z dnia 24 kwietnia 2019 r. KNA wezwała skarżącą do złożenia określonych dokumentów oraz udzielenia wyjaśnień.

W dniu 7 maja 2019 r. Strona złożyła pismo, w którym wyraziła żal z tytułu niezłożenia w terminie sprawozdania za poprzedni rok kalendarzowy, wskazując, że zdarzyło się to po raz pierwszy. Strona potwierdziła złożenie stosownej informacji o prognozowanych przychodach firmy audytorskiej według stanu na 30 września 2018 r. Strona potwierdziła uiszczenie opłaty z tytułu nadzoru w wysokości 4 335 złotych z dniem 25 października 2018 r. Załączyła sprawozdanie za poprzedni rok kalendarzowy, roczne rozliczenie opłat oraz potwierdzenie dokonania płatności w kwocie 1077,88 zł dokonane w dniu 7 maja 2019 r. Jednocześnie zwróciła się z prośbą o umorzenie prowadzonego postępowania, zobowiązując się do terminowego składania wszelkich sprawozdań wynikających z przepisów ustawy o biegłych rewidentach.

Uchwałą z dnia [...] maja 2019r., wszczętym postepowaniem objęto nadto nieprzestrzeganie przepisów art. 182 ust. 1 pkt 15 ustawy o biegłych rewidentach w związku z art. 13 rozporządzania nr 537/2014 dotyczących sporządzania, aktualizowania i publikowania sprawozdania z przejrzystości.

W dniu 23 maja 2019 r. strona złożyła pismo informujące, że opublikowała sprawozdanie z przejrzystości. Strona podała, że dołącza do pisma stosowny formularz i informację o publikacji sprawozdania z przejrzystości. Strona ponownie zwróciła się z prośbą o umorzenie prowadzonego postępowania administracyjnego.

Pismem z dnia 29 maja 2019 r., KNA wezwała stronę do usunięcia naruszeń i złożenia wyjaśnień w sprawie oraz przesłania określonych dokumentów.

Pismami z dnia 26 czerwca 2019 r. oraz z dnia 13 sierpnia 2019 r. KNA wezwała stronę do usunięcia naruszeń i złożenia wyjaśnień w sprawie oraz przesłania określonych dokumentów.

W dniu 19 lipca 2019 r. wpłynęło do KNA pismo Wiceprezesa Zarządu Firmy [...], zawierające sprawozdanie za 2018 r., zawiadomienie na właściwym formularzu, sprawozdanie z przejrzystości za 2018 r., wyjaśnienia dot. różnicy w wysokości przychodów, od których winna zostać uiszczona opłata z tytułu nadzoru oraz informacja o całkowitych obrotach firmy audytorskiej w podziale na 4 kategorie.

Pismem z dnia 13 sierpnia 2019 r. KNA wezwała stronę do usunięcia naruszeń i złożenia wyjaśnień w sprawie oraz przesłania określonych dokumentów.

Pismem z dnia 6 września 2019 r. strona została poinformowana o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, wypowiedzenia co do jego treści oraz złożenia ewentualnych uwag i wniosków.

Przy piśmie z dnia 18 września 2019 r. strona załączyła aktualizację sprawozdania z przejrzystości za 2018 i 2017 r., informację zawiadamiającą o aktualizacji ww. sprawozdań, korektę sprawozdania o przychodach za 2018 r., korektę sprawozdania firmy audytorskiej na wypełnionym formularzu [...].

Pismem z dnia 3 października 2019 r. KNA wezwała Wiceprezesa firmy [...] do złożenia oświadczenia.

Pismem z dnia 9 października 2019 r. strona została wezwana do złożenia wyjaśnień na piśmie.

Pismem z 15 października 2019 r. strona wskazała, iż prawidłowa kwota, od której powinna zostać uiszczona opłata z tytułu nadzoru za 2018 r. to 142 000 zł (słownie: sto czterdzieści dwa tysiące złotych), a wskazywana wcześniej kwota 160 000 zł (słownie: sto sześćdziesiąt tysięcy złotych) była błędna. Jako powód błędnego wskazania kwoty, od której powinna zostać uiszczona opłata z tytułu nadzoru za 2018 r. strona wskazała nieprawidłowe uwzględnienie w przychodach [...], która nie jest jednostką zainteresowania publicznego (dalej: [...]). W załączeniu do ww. pisma strona przekazała kopie pisma do K. (dalej: K.).

W dniu [...] października 2019 r. KNA wydała decyzję nr [...] o nałożeniu na stronę kary pieniężnej w wysokości 34 058 zł (słownie: trzydzieści cztery tysiące pięćdziesiąt osiem złotych) za stwierdzone naruszenia. Od powyższej decyzji strona złożyła wniosek z dnia 7 listopada 2019 r. o ponowne rozpatrzenie sprawy.

Podniesiono w nim, iż wydając zaskarżoną decyzję, KNA dopuściła się naruszenia art. 7, art. 8, art. 11 art. 77 § 1 k.p.a., w zw. z art. 189 ust. 4 ustawy o biegłych rewidentach - poprzez brak wyczerpującego, wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego zgodnie z zasadą dążenia do prawdy obiektywnej, brak wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy dotyczących przyczyn nieterminowego wykonania przez skarżącego niektórych przepisów ustawy o biegłych rewidentach, w szczególności poprzez pominięcie bez jakiejkolwiek oceny prawnej dokumentów i wyjaśnień przedstawianych przez stronę, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż doprowadziło do wydania decyzji nakładającej karę pieniężną. Ponadto zarzucono KNA naruszenie art. 182 ust. 1 pkt 15, pkt 23 i pkt 28 ustawy o biegłych rewidentach poprzez przyjęcie, że strona dopuściła się naruszenia obowiązków wynikających z ww. przepisów, a w uznanie za zasadne nałożenie na nią kary pieniężnej. W ocenie skarżącego, organ także niewłaściwie zastosował dyrektywy wyboru i wymiaru kar administracyjnych, co doprowadziło do nałożenia niezasadnej jego zdaniem kary pieniężnej. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania administracyjnego.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, utrzymującej w mocy wyżej opisaną decyzję, KNA wskazała, iż sprawozdanie z przejrzystości za 2017 r. umieszczone na stronie internetowej Firmy [...] nie spełniało wszystkich wymogów wynikających z art. 13 rozporządzenia nr 537/2014, gdyż:

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. b (i) i (iv) rozporządzenia nr 537/2014 - nie zawierało opisu sieci oraz rozwiązań prawnych i strukturalnych zastosowanych w ramach sieci oraz informacji o całkowitych obrotach firm [...] będących członkami sieci, pochodzących z badania ustawowego rocznych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych,

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. c - niedostatecznie dokonany został opis struktury zarządzania firmy [...], poprzestając jedynie na wymienieniu osób znajdujących się w strukturze zarządzania, w tym względzie zasadnym jest w szczególności odniesienie się do wymogów określonych w art. 46 pkt 4 lit. b ustawy o biegłych rewidentach dotyczących posiadanych przez biegłego rewidenta lub firmę audytorską większości głosów na walnym zgromadzeniu, gdyż zarówno z Krajowego Rejestru Sądowego jak i wpisów na liście nie wynika, że wymóg jest spełniony, a w interesie publicznym jest aby takie informacje w sposób transparentny były dostępne dla potencjalnych klientów firmy [...],

- stosownie do art. 13 ust. 2 lit. e rozporządzenia nr 537/2014 - nie zostało stwierdzone czy i kiedy w ogóle odbyła się ostatnia kontrola na podstawie art. 26 rozporządzenia nr 537/2014. Jeśli kontrola się nie odbyła wówczas należało również udzielić stosownej informacji (podana informacja o kontroli Krajowej Komisji Nadzoru nie jest informacją w rozumieniu art. 26 rozporządzenia nr 537/2014, mogła być jedynie traktowana jako informacja dodatkowa),

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. g rozporządzenia nr 537/2014 - opublikowane sprawozdanie z przejrzystości nie wypełniało tego przepisu w kwestii oświadczenia o zapewnieniu i potwierdzeniu przeprowadzenia wewnętrznej kontroli przestrzegania zasad niezależności, gdyż brak było informacji kiedy została przeprowadzona wewnętrzna kontrola przestrzegania zasad niezależności,

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. j rozporządzenia nr 537/2014 - sprawozdanie z przejrzystości nie zawierało pełnego opisu polityki firmy [...] w zakresie rotacji kluczowych partnerów firmy [...] oraz pracowników zgodnie z art. 17 ust. 7 rozporządzenia nr 537/2014,

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. k rozporządzenia nr 537/2014 - podział zastosowany do przychodów wskazany w sprawozdaniu z przejrzystości nie był zgodny z tym przepisem.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 lit. k rozporządzenia nr 537/2014 sprawozdanie z przejrzystości zawiera (jeżeli informacja te nie została ujawniona w sprawozdaniu finansowym w rozumieniu art. 4 ust. 2 dyrektywy 2013/34/UE) informację o całkowitych obrotach firmy [...] w podziale na następujące kategorie:

(i) przychody z badania ustawowego rocznych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych jednostek interesu publicznego oraz jednostek należących do grupy przedsiębiorstw, których jednostka dominująca jest jednostką interesu publicznego;

(ii) przychody z badania ustawowego rocznych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych innych jednostek;

(iii) przychody z dozwolonych usług niebędących badaniem sprawozdań finansowych świadczonych na rzecz jednostek badanych przez biegłego rewidenta lub firmę [...]; oraz

(iv) przychody z usług niebędących badaniem sprawozdań finansowych świadczonych na rzecz innych jednostek.

Opublikowane sprawozdanie z przejrzystości nie zawierało prezentacji przychodów spełniających wymagania określone w art. 13 ust. 2 lit. k rozporządzenia nr 537/2014.

Tak więc, sprawozdanie z przejrzystości za rok 2017 r. wymagało stosownej aktualizacji pod względem wymogów wynikających z art. 13 rozporządzenia nr 537/2014.

Z kolei sprawozdanie z przejrzystości za 2018 r. umieszczone na stronie internetowej Firmy [...] nie spełniało wszystkich wymogów wynikających z art. 13 rozporządzenia nr 537/2014, gdyż:

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. b (i) i (iv) rozporządzenia nr 537/2014 - nie zawierało opisu sieci oraz rozwiązań prawnych i strukturalnych zastosowanych w ramach sieci oraz informacji o całkowitych obrotach firm audytorskich będących członkami sieci, pochodzących z badania ustawowego rocznych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych,

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. c - niedostatecznie dokonany został opis struktury zarządzania firmy audytorskiej, poprzestając jedynie na wymienieniu osób znajdujących się w strukturze zarządzania, w tym względzie zasadnym było w szczególności odniesienie się do wymogów określonych w art. 46 pkt 4 lit. b ustawy o biegłych rewidentach dotyczących posiadanych przez biegłego rewidenta lub firmę audytorską większości głosów na walnym zgromadzeniu, gdyż zarówno z Krajowego Rejestru Sądowego jak i wpisów na liście nie wynikało, że wymóg jest spełniony, a w interesie publicznym jest aby takie informacje w sposób transparentny były dostępne dla potencjalnych klientów firmy audytorskiej,

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. f rozporządzenia nr 537/2014 - w wykazie jednostek interesu publicznego, na rzecz których biegły rewident lub firma audytorska przeprowadzali badania ustawowe w zakończonym roku obrotowym podano [...], która nie była Jednostką Zainteresowania Publicznego;

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. j rozporządzenia nr 537/2014 - sprawozdanie z przejrzystości nie zawierało pełnego opisu polityki firmy audytorskiej w zakresie rotacji kluczowych partnerów firmy audytorskiej oraz pracowników zgodnie z art. 17 ust. 7 rozporządzenia nr 537/2014 (informacja o rotacji została jedynie ograniczona do samej Firmy [...], bez podania informacji wynikającej z wymogów niniejszego przepisu),

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. k rozporządzenia nr 537/2014 - podział zastosowany do przychodów wskazany w sprawozdaniu z przejrzystości na podstawie tego przepisu nie uzasadniało odwołania się do art. 47 ust. 1 i 2 ustawy o biegłych rewidentach - gdyż podział z tego artykułu nie odzwierciedlał art. 13 ust. 2 lit k ww, rozporządzenia.

KNA wskazała, iż opublikowane sprawozdanie z przejrzystości nie zawierało prezentacji przychodów spełniających wymagania określone w art. 13 ust. 2 lit. k rozporządzenia nr 537/2014.

Organ zaznaczył przy tym, iż strona winna realizować obowiązki wynikające z przepisów prawa bez wezwania.

KNA wskazała, iż zgodnie z art. 13 rozporządzenia nr 537/2014, firma audytorska przeprowadzająca badania ustawowe jednostek interesu publicznego podaje do publicznej wiadomości roczne sprawozdanie z przejrzystości najpóźniej cztery miesiące po zakończeniu każdego roku obrotowego. Sprawozdanie ma zostać opublikowane na stronie internetowej firmy audytorskiej i pozostać na niej dostępne przez co najmniej pięć lat od dnia jego publikacji. Ponadto rozporządzenie nałożyło na firmę audytorską obowiązek aktualizacji opublikowanego sprawozdania jednocześnie wskazując, iż w takim przypadku pierwotna wersja sprawozdania pozostaje nadal dostępna na stronie internetowej. Zgodnie z omawianym artykułem, obowiązkiem firmy audytorskiej jest poinformowanie właściwego organu o tym, że sprawozdanie z przejrzystości zostało opublikowane na stronie internetowej firmy audytorskiej bądź, stosownie do okoliczności, że zostało ono zaktualizowane. W dalszej części art. 13 rozporządzenia nr 537/2014 wskazano, jakie informacje powinno zawierać sprawozdanie z przejrzystości.

Organ podkreślił, iż sprawozdanie z przejrzystości jest narzędziem budującym wizerunek i wiarygodność firmy audytorskiej w szerokich kręgach interesariuszy. KNA, działając w interesie publicznym, zwraca zatem szczególną uwagę na jego sporządzenie, opublikowanie, aktualizację oraz zapewnienie wysokiej jakości jego treści. Według organu, iż opracowane zgodnie z obowiązującymi przepisami sprawozdanie z przejrzystości zamieszczone na stronie internetowej jest nie tylko wizytówką firmy audytorskiej, ale przyczynić się powinno do zwiększenia zaufania do biegłych rewidentów i firm audytorskich. Nieopublikowanie sprawozdania z przejrzystości zgodnie z przepisami uniemożliwia zdobycie podstawowych informacji o działalności firmy audytorskiej badającej jednostki zainteresowania publicznego.

Następnie KNA wskazała, iż sprawdzenie poprawności treści sprawozdania z przejrzystości oraz danych finansowych w nim zawartych jest elementem cyklicznych kontroli planowych prowadzonych przez kontrolerów KNA w ramach nadzoru nad działalnością firm audytorskich badających sprawozdania finansowe jednostek zainteresowania publicznego.

Nadto, według KNA, strona naruszyła przepisy prawa, nie realizując ciążących na niej obowiązków w terminie. Pismem z dnia 29 kwietnia 2019 r. została wezwana do złożenia rocznego rozliczenia opłat i w wyniku postępowania złożyła rozliczenie roczne opłaty z tytułu nadzoru za 2018 r. oraz wniosła opłatę z tytułu nadzoru [...] maja 2019 r. Organ zaznaczył jednak, że nie zrealizowała ww. obowiązków w terminie.

Zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach, firma audytorska osiągająca przychód z tytułu wykonywania czynności rewizji finansowej w jednostkach zainteresowania publicznego w danym roku kalendarzowym, jest obowiązana wnieść opłatę z tytułu nadzoru za dany rok kalendarzowy w wysokości nie wyższej niż 5,5% tych przychodów, jednak nie mniej niż 20% przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej, ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za poprzedni rok kalendarzowy.

Zdaniem organu, strona nie wywiązała się także z obowiązku przesłania sprawozdania rocznego, o którym mowa w art. 51 oraz art. 14 rozporządzenia nr 537/2014, czym doprowadziła do wszczęcia postępowania z art. 182 ust. 1 pkt 28 ustawy o biegłych rewidentach i w efekcie wymierzenia kary.

Organ przywołał art. 51 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach, zgodnie z którym firma audytorska, która w poprzednim roku kalendarzowym przeprowadziła badanie ustawowe jednostki zainteresowania publicznego, w terminie do ostatniego dnia lutego następnego roku, przekazuje KNA sprawozdanie za poprzedni rok kalendarzowy zawierające w szczególności:

1) informacje, o których mowa w art. 14 rozporządzenia nr 537/2014, z podaniem nazw, form organizacyjnoprawnych, siedzib oraz numerów identyfikacji podatkowej jednostek zainteresowania publicznego, w których wykonano usługi, rodzaju usługi, imienia, nazwiska, numeru w rejestrze biegłego rewidenta wykonującego usługę oraz daty i rodzaju sporządzonych sprawozdań i raportów;

2) informacje o badaniach ustawowych jednostek zainteresowania publicznego, w których czynności badania zostały zrealizowane przez podwykonawców, z podaniem nazw podwykonawców, ich form organizacyjnoprawnych, siedzib i numerów wpisu na listę, o której mowa w art. 57 ust. 1, oraz wskazaniem tych czynności;

3) informację o wysokości przychodów firmy audytorskiej, z wyszczególnieniem przychodów z tytułu wykonywania czynności rewizji finansowej w jednostkach zainteresowania publicznego i jednostkach innych niż jednostki zainteresowania publicznego, a także przychodów wskazanych w art. 16 ust. 3 lit. a rozporządzenia nr 537/2014.

Jak podkreślił organ, sprawozdanie roczne jest istotne z punktu widzenia nadzoru publicznego, albowiem służy do opracowania listy firm audytorskich wykonujących badania sprawozdań finansowych jednostek zainteresowania publicznego, która winna zostać opublikowana przez KNA na stronie internetowej do końca marca 2019 r. oraz służy do wykonywania innych zadań KNA związanych z nadzorem publicznym. Niezłożenie sprawozdania rocznego w przewidzianym terminie bądź sporządzenie go w sposób niezgodny z obowiązującymi przepisami prawa może negatywnie oddziaływać na realizację ustawowych zadań KNA.

Organ zwrócił uwagę, iż strona we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy nie kwestionowała faktu, iż do naruszeń doszło, co więcej przyznała, iż obowiązki wynikające z ustawy o biegłych rewidentach i rozporządzenia nr 537/2014 realizowała nieterminowo.

Organ wskazał nadto, iż zgodnie z art. 6 k.p.a., organy administracji publicznej działają na podstawie przepisów prawa. Art. 182 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach stanowi, iż firma audytorska podlega karze administracyjnej za naruszenie przepisów ustawy lub rozporządzenia nr 537/2014, wskazując jednocześnie w pkt 1-28 katalog tych naruszeń. Oznacza to, zdaniem organu, iż w przypadku stwierdzenia popełnienia naruszenia z ww. katalogu, istnieje obowiązek zastosowania sankcji przewidzianej w ustawie o biegłych rewidentach.

Następnie organ przeszedł do omówienia kwestii związanych z wymiarem kary. Podkreślił, iż stwierdzono nie jedno, a kilka naruszeń popełnionych przez stronę. Ponadto zwrócił uwagę, iż dopiero wielokrotne wezwania skutkowały usunięciem naruszeń przez stronę. Raz jeszcze podkreślił, iż strona bez wezwań organu winna realizować obowiązki, które stanowiły podstawę do wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej. Skarżący jest bowiem profesjonalnym podmiotem prowadzącym działalność wymagającą specjalistycznej wiedzy, potwierdzonej urzędowo i wymagającej wpisu na listę firm audytorskich. Powinien zatem wykazywać się daleko idącą znajomością przepisów, jak również wysokim stopniem profesjonalizmu. Biorąc pod uwagę również specyfikę zawodu biegłego rewidenta jako zawodu zaufania publicznego, niezwykle istotna jest dbałość o przejrzystość działalności firmy audytorskiej. Tymczasem strona nie złożyła w terminie rocznego rozliczenia opłat z tytułu nadzoru. Ponadto, niewypełnienie przez Firmę audytorską w ustawowym terminie obowiązku sprawozdawczego, o którym mowa w art. 182 ust. 1 pkt 28, wynikającego wprost z przepisów prawa, mogło, w ocenie organu, negatywnie wpłynąć na realizację zadań KNA, która jako organ sprawujący nadzór publiczny m.in. nad działalnością firm audytorskich, ma obowiązek koncentrować swoją działalność na budowie zaufania do informacji finansowej, a także przyczyniać się do ochrony interesów inwestorów, prawidłowości działalności kluczowych jednostek gospodarczych oraz bezpieczeństwa obrotu gospodarczego. Organ uznał więc, że skarżący nie wypełnił podstawowych obowiązków, jakie ustawa o biegłych rewidentach nakłada na firmy audytorskie.

Dokonując oceny posłanek doboru i wymiaru kary, organ wskazał, iż przepisy ustawy o biegłych rewidentach nie wiążą poszczególnych rodzajów kary z konkretnymi typami deliktów administracyjnych. Oznacza to, że ustawodawca pozostawił organom właściwym do wymierzenia kary możliwość jej miarkowania. Biorąc jednakże pod uwagę wskazane w decyzji okoliczności, wbrew stanowisku strony wyrażonemu we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, uznał, że kara upomnienia nie byłaby karą adekwatną i wystarczającą w stosunku do stwierdzonych naruszeń w sytuacji, gdy kierowane do Strony przez KNA wezwania nie przynosiły efektu w postaci szybkiej reakcji strony mającej na celu usunięcie naruszeń.

KNA wskazała, iż konieczność posługiwania się przesłankami wpływającymi na rodzaj i wymiar kary wynika z ustawy o biegłych rewidentach. Zgodnie z art. 183 ust. 6 ustawy o biegłych rewidentach ustalając rodzaj i wymiar kary nakładanej na firmę audytorską lub osoby, o których mowa w art. 182 ust. 2 ww. aktu prawnego, uwzględnia się w szczególności:

1) wagę naruszenia i czas jego trwania;

2) stopień przyczynienia się do powstania naruszenia;

3) sytuację finansową wyrażającą się w szczególności w wysokości rocznych przychodów lub dochodów;

4) kwotę zysków osiągniętych lub strat unikniętych, w zakresie, w jakim można je ustalić;

5) stopień współpracy z K. lub Komisją Nadzoru Audytowego;

6) popełnione dotychczas naruszenia.

W niniejszej sprawie organ, nakładając karę wziął pod uwagę przede wszystkim wagę naruszenia i czas jego trwania, stopień przyczynienia się do powstania naruszenia, sytuację finansową Strony oraz stopień jej współpracy z KNA.

W zakresie wagi naruszenia i czasu jego trwania organ przyjął, iż strona nie wywiązała się należycie z obowiązków sprawozdawczych oraz informacyjnych w terminach, do których zobowiązana była na mocy obowiązujących przepisów ustawy o biegłych rewidentach i rozporządzenia nr 537/2014 na podstawie, których zostało wszczęte postępowanie administracyjne.

Organ stwierdził, iż pomimo wszczęcia postępowania administracyjnego przez KNA, strona nie podjęła szybko wystarczających działań w celu zrealizowania obowiązków wynikających z art. 182 ust. 1 pkt 15, 23 i 28 ustawy o biegłych rewidentach, nie brała też wystarczająco czynnego udziału w postępowaniu, co oznacza brak wymaganej w danych okolicznościach sprawy współpracy z KNA.

Badając stopień przyczynienia się do powstania naruszenia, organ wyjaśnił, że obowiązki wynikające z art. 182 ust. 1 pkt 15, 23 i 28 ustawy o biegłych rewidentach ciążą na firmie audytorskiej, gdyż jest ona adresatem obowiązków wynikających z tych przepisów. W związku z tym, za niewykonanie dyspozycji zawartej w tych przepisach ponosi odpowiedzialność wyłącznie ta firma.

Nadto KNA stwierdziła, iż brak jest podstaw dla obniżenia kary pieniężnej wobec strony. Z uwagi na zastosowanie kary pieniężnej, KNA wzięła pod uwagę sytuację finansową strony. Ze zgromadzonej dokumentacji zawartej w aktach sprawy wynika, że w 2018 r. strona uzyskała przychód, w rozumieniu art. 183 ust. 3 ustawy o biegłych rewidentach w kwocie 3 405 797 złotych i 23 grosze. Powyższe wskazuje, że kara pieniężna w kwocie 34 058 zł stanowi około 1 % przychodów netto za poprzedni rok obrotowy. Jak wynika z uchwały z dnia 11 lipca 2019 r. (uchwała nr 1/07/2019) zwyczajnego zgromadzenia wspólników, osiągnęła ona zysk netto w kwocie 631 611 złotych i 59 groszy, a więc jej sytuacja finansowa nie ulegnie istotnemu pogorszeniu. Kara zaproponowana przez stronę, tj. kara upomnienia, byłaby natomiast, zdaniem organu nieadekwatna do stwierdzonych naruszeń. Organ stwierdził, że kara pieniężna jest karą, której dolegliwość jest uzasadniona w zestawieniu z innymi możliwymi do orzeczenia za ww. przewinienia karami. W ocenie KNA kara pieniężna w wysokości 34 058 zł jest zasadna i przyczyni się do wywiązywania się z ustawowych obowiązków, zaprzestania naruszeń w przyszłości oraz nakłoni Stronę do należytego zaangażowania do współpracy z KNA w zakresie objętym nadzorem. Organ podkreślił, że naruszenia w zakresie art. 182 ust. 1 pkt 15, 23 i 28 ustawy o biegłych rewidentach były pełnione przez stronę po raz pierwszy. Nadto wskazał, iż stosownie do art. 184 ustawy o biegłych rewidentach, nakładając jedną z kar, o których mowa w art. 183 ust. 1 ww. aktu prawnego, organ postanawia również o nakazie podania do publicznej wiadomości nazwy wraz z numerem, pod którym firma audytorska jest wpisana na listę, lub imienia i nazwiska osoby, o której mowa w art. 182 ust. 2 ustawy o biegłych rewidentach, chyba że podanie tych danych do publicznej wiadomości będzie środkiem nieproporcjonalnym do naruszenia, będzie stanowiło zagrożenie dla stabilności rynków finansowych, zagrozi prowadzonemu postępowaniu karnemu lub wyrządzi niewspółmierną szkodę jednostce, dla której firma audytorska świadczyła swoje usługi, lub zaangażowanym instytucjom lub osobom. Nie podlegają ujawnieniu dane podmiotu, dla którego wykonywane były czynności rewizji finansowej.

KNA stwierdziła jednocześnie, że podanie do publicznej wiadomości nazwy wraz z numerem, pod którym strona jest wpisana na listę na podstawie art. 184 ustawy o biegłych rewidentach byłoby środkiem nieproporcjonalnym do naruszenia, gdyż stwierdzone naruszenia wystąpiły po raz pierwszy od czasu wejścia w życie ustawy o biegłych rewidentach. KNA w związku z powyższym nie podjęła postanowienia o nakazie podania do publicznej wiadomości ww. danych. Biorąc pod uwagę treść art. 139 k.p.a., który stanowi, iż organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub rażąco narusza interes społeczny, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, KNA również postanowiła nie podawać do publicznej wiadomości nazwy wraz z numerem, pod którym strona jest wpisana na listę.

Strona, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, zaskarżyła powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła, mające wpływ na wynik sprawy, naruszenie przepisów postępowania: art. 7 k.p.a., art. 8 k.p.a., art. 11 k.p.a. i art. 77 § ł k.p.a., art. 80 k.p.a., art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 187 ust. 2 i art. 189 ust. 4 ustawy z dnia 11 maja 20I7r. ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym4 - poprzez brak wyczerpującego, wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego zgodnie z zasadą dążenia do prawdy obiektywnej, brak wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy dotyczących przyczyn nieterminowego wykonania przez Skarżącego niektórych przepisów ustawy z dnia 11 maja 2017r., a w szczególności pominięcie bez jakiejkolwiek oceny prawnej dokumentów i wyjaśnień przedstawianych przez Stronę, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż doprowadziło do utrzymania w mocy decyzji nakładającej karę pieniężną.

Decyzji zarzuciła również naruszenie prawa materialnego, tj.:

1. art. 182 ust. 1 pkt 15, pkt 23 i pkt 28 ustawy z dnia 11 maja 2017r. poprzez przyjęcie, że Skarżący dopuścił się naruszenia obowiązków wynikających z ww. przepisów, a w konsekwencji poprzez przyjęcie, iż zasadne było nałożenie na skarżącego kary pieniężnej w łącznej wysokości 34 058 zł,

2. art. 183 ust. 6 ustawy z dnia 11 maja 2017r. poprzez niewłaściwe zastosowanie dyrektyw wyboru i wymiaru kar administracyjnych co doprowadziło do niezasadnego nałożenia kary pieniężnej w wysokości 34 058 zł.

Na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit, c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wniosła o uchylenie decyzji Komisji Nadzoru Audytowego z dnia [...] grudnia 2019r., znak [...] w całości.

Na podstawie art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. wniosła o zwrot kosztów postępowania według norm przypisanych.

Na mocy art. 14 ust. 2 ustawy z dnia z 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym oraz niektórych innych ustaw (Dz. z 2019 r. poz. 1571, 2200), Polska Agencja Nadzoru Audytowego z dniem 1 stycznia 2020 r. wstąpiła w prawa i obowiązki Komisji Nadzoru Audytowego.

Polska Agencja Nadzoru Audytowego w odpowiedzi na skargę, wniosła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób uzasadniający jej uchylenie.

W przedmiotowej sprawie na skarżącego została nałożona kara pieniężna za: niezrealizowanie w terminie obowiązku informacyjnego, o którym mowa w art. 182 ust. 1 pkt 28 ustawy o biegłych rewidentach, nie wniesienie w terminie należnych opłat z tytułu nadzoru oraz niedokonanie rozliczenia rocznego opłat z tytułu nadzoru w terminie, o którym mowa w art. 182 ust. 1 pkt 23 ustawy o biegłych rewidentach, nadto nie wypełnienie obowiązku wynikającego z art. 13 rozporządzenia nr 537/2014 dotyczącego sporządzania, publikowania i aktualizowania sprawozdania z przejrzystości. Zgodnie z art. 182 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach, firma audytorska podlega karze administracyjnej za naruszenie przepisów ustawy lub rozporządzania nr 537/2014,m.in. w przypadkach w nim wymienionych, w tym, o których mowa w art. 15,23, 28,których dotyczyło postępowanie.

Zgodnie z art. 13 rozporządzenia nr 537/2014, biegły rewident lub firma audytorska przeprowadzający badania ustawowe jednostek interesu publicznego podają do publicznej wiadomości roczne sprawozdanie z przejrzystości najpóźniej cztery miesiące po zakończeniu każdego roku obrotowego. To sprawozdanie z przejrzystości jest publikowane na stronie internetowej biegłego rewidenta lub firmy audytorskiej i pozostaje dostępne na tej stronie przez co najmniej pięć lat od dnia jego publikacji na stronie internetowej. Jeżeli biegły rewident jest zatrudniony przez firmę audytorską, obowiązki ustanowione w niniejszym artykule spoczywają na firmie audytorskiej.

Według ustaleń organu, przyjętych za podstawę faktyczną wydanych w sprawie decyzji, sprawozdanie z przejrzystości za 2017 r. umieszczone na stronie internetowej Firmy [...] nie spełniało wszystkich wymogów wynikających z art. 13 rozporządzenia nr 537/2014, gdyż:

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. b (i) i (iv) rozporządzenia nr 537/2014 - nie zawierało opisu sieci oraz rozwiązań prawnych i strukturalnych zastosowanych w ramach sieci oraz informacji o całkowitych obrotach firm audytorskich będących członkami sieci, pochodzących z badania ustawowego rocznych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych,

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. c - niedostatecznie dokonany został opis struktury zarządzania firmy audytorskiej, poprzestając jedynie na wymienieniu osób znajdujących się w strukturze zarządzania, w tym względzie zasadnym jest w szczególności odniesienie się do wymogów określonych w art. 46 pkt 4 lit. b ustawy o biegłych rewidentach dotyczących posiadanych przez biegłego rewidenta lub firmę audytorską większości głosów na walnym zgromadzeniu, gdyż zarówno z Krajowego Rejestru Sądowego jak i wpisów na liście nie wynika, że wymóg jest spełniony, a w interesie publicznym jest aby takie informacje w sposób transparentny były dostępne dla potencjalnych klientów firmy audytorskiej,

- stosownie do art. 13 ust. 2 lit. e rozporządzenia nr 537/2014 - nie zostało stwierdzone czy i kiedy w ogóle odbyła się ostatnia kontrola na podstawie art. 26 rozporządzenia nr 537/2014. Jeśli kontrola się nie odbyła wówczas należało również udzielić stosownej informacji (podana informacja o kontroli Krajowej Komisji Nadzoru nie jest informacją w rozumieniu art. 26 rozporządzenia nr 537/2014, mogła być jedynie traktowana jako informacja dodatkowa),

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. g rozporządzenia nr 537/2014 - opublikowane sprawozdanie z przejrzystości nie wypełniało tego przepisu w kwestii oświadczenia o zapewnieniu i potwierdzeniu przeprowadzenia wewnętrznej kontroli przestrzegania zasad niezależności, gdyż brak było informacji kiedy została przeprowadzona wewnętrzna kontrola przestrzegania zasad niezależności,

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. j rozporządzenia nr 537/2014 - sprawozdanie z przejrzystości nie zawierało pełnego opisu polityki firmy audytorskiej w zakresie rotacji kluczowych partnerów firmy audytorskiej oraz pracowników zgodnie z art. 17 ust. 7 rozporządzenia nr 537/2014,

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. k rozporządzenia nr 537/2014 - podział zastosowany do przychodów wskazany w sprawozdaniu z przejrzystości nie był zgodny z tym przepisem.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 lit. k rozporządzenia nr 537/2014 sprawozdanie z przejrzystości zawiera (jeżeli informacja te nie została ujawniona w sprawozdaniu finansowym w rozumieniu art. 4 ust. 2 dyrektywy 2013/34/UE) informację o całkowitych obrotach firmy audytorskiej w podziale na następujące kategorie:

(i) przychody z badania ustawowego rocznych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych jednostek interesu publicznego oraz jednostek należących do grupy przedsiębiorstw, których jednostka dominująca jest jednostką interesu publicznego;

(ii) przychody z badania ustawowego rocznych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych innych jednostek;

(iii) przychody z dozwolonych usług niebędących badaniem sprawozdań finansowych świadczonych na rzecz jednostek badanych przez biegłego rewidenta lub firmę audytorską; oraz

(iv) przychody z usług niebędących badaniem sprawozdań finansowych świadczonych na rzecz innych jednostek.

Opublikowane sprawozdanie z przejrzystości nie zawierało prezentacji przychodów spełniających wymagania określone w art. 13 ust. 2 lit. k rozporządzenia nr 537/2014. Jak z powyższego wynika, sprawozdanie z przejrzystości za rok 2017 r. wymagało stosownej aktualizacji pod względem wymogów wynikających z art. 13 rozporządzenia nr 537/2014. W ocenie Komisji Nadzoru Audytowego sprawozdanie z przejrzystości za 2018 r. umieszczone na stronie internetowej Firmy [...] nie spełniało wszystkich wymogów wynikających z art. 13 rozporządzenia nr 537/2014, gdyż:

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. b (i) i (iv) rozporządzenia nr 537/2014 - nie zawierało opisu sieci oraz rozwiązań prawnych i strukturalnych zastosowanych w ramach sieci oraz informacji o całkowitych obrotach firm audytorskich będących członkami sieci, pochodzących z badania ustawowego rocznych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych,

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. c - niedostatecznie dokonany został opis struktury zarządzania firmy audytorskiej, poprzestając jedynie na wymienieniu osób znajdujących się w strukturze zarządzania, w tym względzie zasadnym było w szczególności odniesienie się do wymogów określonych w art. 46 pkt 4 lit. b ustawy o biegłych rewidentach dotyczących posiadanych przez biegłego rewidenta lub firmę audytorską większości głosów na walnym zgromadzeniu, gdyż zarówno z Krajowego Rejestru Sądowego jak i wpisów na liście nie wynikało, że wymóg jest spełniony, a w interesie publicznym jest aby takie informacje w sposób transparentny były dostępne dla potencjalnych klientów firmy audytorskiej,

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. f rozporządzenia nr 537/2014 - w wykazie jednostek interesu publicznego, na rzecz których biegły rewident lub firma audytorska przeprowadzali badania ustawowe w zakończonym roku obrotowym podano [...], która nie była Jednostką Zainteresowania Publicznego;

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. j rozporządzenia nr 537/2014 - sprawozdanie z przejrzystości nie zawierało pełnego opisu polityki firmy audytorskiej w zakresie rotacji kluczowych partnerów firmy audytorskiej oraz pracowników zgodnie z art. 17 ust. 7 rozporządzenia nr 537/2014 (informacja o rotacji została jedynie ograniczona do samej Firmy audytorskiej, bez podania informacji wynikającej z wymogów niniejszego przepisu),

- w odniesieniu do art. 13 ust. 2 lit. k rozporządzenia nr 537/2014 - podział zastosowany do przychodów wskazany w sprawozdaniu z przejrzystości na podstawie tego przepisu nie uzasadniało odwołania się do art. 47 ust. 1 i 2 ustawy o biegłych rewidentach - gdyż podział z tego artykułu nie odzwierciedlał art. 13 ust. 2 lit k ww, rozporządzenia.

Opublikowane sprawozdanie z przejrzystości nie zawierało prezentacji przychodów spełniających wymagania określone w art. 13 ust. 2 lit. k rozporządzenia nr 537/2014. Jak zasadnie zaznaczył organ, strona winna realizować obowiązki wynikające z przepisów prawa bez wezwania. KNA podkreśliła, iż jak stanowi art. 13 rozporządzenia nr 537/2014, firma audytorska przeprowadzająca badania ustawowe jednostek interesu publicznego podaje do publicznej wiadomości roczne sprawozdanie z przejrzystości najpóźniej cztery miesiące po zakończeniu każdego roku obrotowego. Sprawozdanie ma zostać opublikowane na stronie internetowej firmy audytorskiej i pozostać na niej dostępne przez co najmniej pięć lat od dnia jego publikacji. Ponadto rozporządzenie nałożyło na firmę audytorską obowiązek aktualizacji opublikowanego sprawozdania jednocześnie wskazując, iż w takim przypadku pierwotna wersja sprawozdania pozostaje nadal dostępna na stronie internetowej. Ponadto zgodnie z omawianym artykułem obowiązkiem firmy audytorskiej jest poinformowanie właściwego organu o tym, że sprawozdanie z przejrzystości zostało opublikowane na stronie internetowej firmy audytorskiej bądź, stosownie do okoliczności, że zostało ono zaktualizowane. W dalszej części art. 13 rozporządzenia nr 537/2014 wskazano, jakie informacje powinno zawierać sprawozdanie z przejrzystości.

Organ podkreślił, iż sprawozdanie z przejrzystości jest narzędziem budującym wizerunek i wiarygodność firmy audytorskiej w szerokich kręgach interesariuszy, stąd KNA działając w interesie publicznym zwraca szczególną uwagę na jego sporządzenie, opublikowanie, aktualizację oraz zapewnienie wysokiej jakości jego treści. KNA podkreśliła, iż opracowane zgodnie z obowiązującymi przepisami sprawozdanie z przejrzystości zamieszczone na stronie internetowej jest nie tylko wizytówką firmy audytorskiej, ale przyczynić się powinno do zwiększenia zaufania do biegłych rewidentów i firm audytorskich. Nieopublikowanie sprawozdania z przejrzystości zgodnie z przepisami uniemożliwia zdobycie podstawowych informacji o działalności firmy audytorskiej badającej jednostki zainteresowania publicznego.

W art. 13 rozporządzenia enumeratywnie wskazano, jakie dane o firmie audytorskiej badającej jednostki zainteresowania publicznego powinny być ogólnodostępne dla wszystkich zainteresowanych. KNA przytoczyła konkretne naruszenia ww. rozporządzenia jakie wystąpiły.

Następnie KNA raz jeszcze wskazała, iż sprawdzenie poprawności treści sprawozdania z przejrzystości oraz danych finansowych w nim zawartych jest elementem cyklicznych kontroli planowych prowadzonych przez kontrolerów KNA w ramach nadzoru nad działalnością firm audytorskich badających sprawozdania finansowe jednostek zainteresowania publicznego.

Nadto, według KNA, strona naruszyła przepisy prawa, nie realizując przedmiotowego obowiązku w terminie. Pismem z dnia 29 kwietnia 2019 r. została wezwana do złożenia rocznego rozliczenia opłat i w wyniku postępowania złożyła rozliczenie roczne opłaty z tytułu nadzoru za 2018 r. oraz wniosła opłatę z tytułu nadzoru [...] maja 2019 r. Organ zaznaczył jednak, że nie zrealizowała ww. obowiązków w terminie.

Zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach, firma audytorska osiągająca przychód z tytułu wykonywania czynności rewizji finansowej w jednostkach zainteresowania publicznego w danym roku kalendarzowym, jest obowiązana wnieść opłatę z tytułu nadzoru za dany rok kalendarzowy w wysokości nie wyższej niż 5,5% tych przychodów, jednak nie mniej niż 20% przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej, ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za poprzedni rok kalendarzowy.

Strona nie wywiązała się także z obowiązku przesłania sprawozdania rocznego, o którym mowa w art. 51 oraz art. 14 rozporządzenia nr 537/2014, czego skutkiem było wszczęcie postępowania z art. 182 ust. 1 pkt 28 ustawy o biegłych rewidentach i w efekcie wymierzenie kary pieniężnej. Według przepisu art. 51 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach, firma audytorska, która w poprzednim roku kalendarzowym przeprowadziła badanie ustawowe jednostki zainteresowania publicznego, w terminie do ostatniego dnia lutego następnego roku, przekazuje KNA sprawozdanie za poprzedni rok kalendarzowy zawierające w szczególności:

1) informacje, o których mowa w art. 14 rozporządzenia nr 537/2014, z podaniem nazw, form organizacyjnoprawnych, siedzib oraz numerów identyfikacji podatkowej jednostek zainteresowania publicznego, w których wykonano usługi, rodzaju usługi, imienia, nazwiska, numeru w rejestrze biegłego rewidenta wykonującego usługę oraz daty i rodzaju sporządzonych sprawozdań i raportów;

2) informacje o badaniach ustawowych jednostek zainteresowania publicznego, w których czynności badania zostały zrealizowane przez podwykonawców, z podaniem nazw podwykonawców, ich form organizacyjnoprawnych, siedzib i numerów wpisu na listę, o której mowa w art. 57 ust. 1, oraz wskazaniem tych czynności;

3) informację o wysokości przychodów firmy audytorskiej, z wyszczególnieniem przychodów z tytułu wykonywania czynności rewizji finansowej w jednostkach zainteresowania publicznego i jednostkach innych niż jednostki zainteresowania publicznego, a także przychodów wskazanych w art. 16 ust. 3 lit. a rozporządzenia nr 537/2014.

Należy zaznaczyć, iż ustalony w powyższym zakresie stan faktyczny w ocenie Sądu nie budzi wątpliwości i – co wymaga podkreślenia - nie jest w sprawie przedmiotem sporu. Strona akcentuje przede wszystkim naruszenie prawa procesowego poprzez przekroczenie swobody uznaniowej organu oraz wskazuje na naruszenie prawa materialnego przez organ. Skarżąca dużą wagę przykłada do pominięcia przez organ przyczyn, jakie według niej usprawiedliwiały naruszenia prawa przez stronę. Wskazywała, iż opóźnienie, jakiego dopuściła się w złożeniu Sprawozdania z przejrzystości [...] Sp. z o.o. wynikało ze złożenia go w danej formie po raz pierwszy. Nadto wskazywała na omyłkowe nie załączenie załączników do pisma strony z 15 lipca 2019 r. Ostatecznie strona wskazała, iż przy piśmie z 17 września 2019 r. przekazała stosowne dokumenty, t.j.: formularze sprawozdań z przejrzystości (za lata: 2017 i 2018) wraz z formularzami informacji o ich publikacji, jak również korekty rozliczenia opłaty z tytułu nadzoru za 2018 r. i korektę sprawozdania rocznego dla KNA za 2018 r. Z kolei, w piśmie z 15 października 2019 r. wskazała kwotę przychodów, od których winna być uiszczona kwota opłaty z tytułu nadzoru za 2018 r. przesyłając równocześnie potwierdzenie złożenia korekty [...] do K.. Strona zaznaczała, ze nie utrudniała postępowania, pozostając chociażby w stałym kontakcie telefonicznym z organem. W tym zakresie podniosła brak wystarczających ustaleń faktycznych organu.

W ocenie Sądu argumentacja prezentowana przez stronę nie jest zasadna, albowiem postępowanie administracyjne, jakie toczy się z tytułu zagrożonych karą administracyjną deliktów, mające na celu przede wszystkim wyeliminowanie zachowań niepożądanych z punktu widzenia prawa administracyjnego, nie jest oparte na zasadzie winy. Popełnienie deliktu administracyjnego ma z reguły charakter odpowiedzialności obiektywnej. Oznacza to – co do zasady – oderwanie się od pryncypiów procesu karnego, w którym odpowiedzialność polega na zasadzie winy. W kontrolowanym w niniejszej sprawie postepowaniu, badanie przyczyn, czy też okoliczności usprawiedliwiających stronę w zakresie niewykonania, bądź nieterminowego wykonania ciążących na niej obowiązków, było zatem niecelowe. Postępowanie organu, który uznał okoliczności podawane przez stronę za irrelewantne, w tej sytuacji należało uznać za prawidłowe. Zasługuje przy tym na aprobatę stanowisko organu, zgodnie z którym sprawozdanie roczne jest istotne z punktu widzenia nadzoru publicznego, gdyż służy do opracowania listy firm audytorskich wykonujących badania sprawozdań finansowych jednostek zainteresowania publicznego, która winna zostać opublikowana przez KNA na stronie internetowej. oraz służy do wykonywania innych zadań KNA związanych z nadzorem publicznym. Niezłożenie sprawozdania rocznego w przewidzianym terminie bądź sporządzenie go w sposób niezgodny z obowiązującymi przepisami prawa może negatywnie oddziaływać na realizację ustawowych zadań KNA.

Działanie strony w trakcie postępowania administracyjnego słusznie zostało uznane przez organ jako niedostatecznie aktywne, co uzasadniałoby wyciągnięciem skutków pozytywnych dla strony w zakresie wpływu na wymiar kary w rozumieniu art. 182 ust. 2 ust. 5) ustawy o biegłych rewidentach. W tym zakresie organ działał w ramach swobodnej oceny dowodów, której w ocenie Sądu nie przekroczył w sposób mogący mieć jakikolwiek wpływ na wynik sprawy.

W zakresie naruszenia prawa materialnego skarżąca zarzucała pominięcie przez organ, iż część należnej na rzecz organu kwoty opłaty z tytułu nadzoru została wpłacona (wpłata 4 355 zł w dniu 25 października 2018 r.), a zatem do zapłaty pozostało jej około 1000 zł i jedynie co do tej kwoty można stawiać zasadny zarzut niewpłacenia jej w terminie. Jednak i ta kwota została już uiszczona, co miało miejsce w dniu [...] maja 2019 r. Należy w tym miejscu zauważyć, iż pismem organu z 29 kwietnia 2019 r., skarżący został wezwany do złożenia rocznego rozliczenia opłat. W toku postępowania, w wyniku wezwania, skarżący złożył rozliczenie roczne opłaty z tytułu nadzoru za 2018 r. oraz wniósł opłatę z tytułu nadzoru ([...] maja 2019 r.). Ww. czynności dopełnił jednakże po upływie terminu. Zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy firma audytorska osiągająca przychód z tytułu wykonywania czynności rewizji finansowej w jednostkach zainteresowania publicznego w danym roku kalendarzowym, jest obowiązana wnieść opłatę z tytułu nadzoru za dany rok kalendarzowy w wysokości nie wyższej niż 5,5% tych przychodów, jednak nie mniej niż 20% przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej, ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za poprzedni rok kalendarzowy.

Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, iż, jak wynika z obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej decyzji § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 31 października 2017 r. w sprawie opłat z tytułu nadzoru wnoszonych przez firmy audytorskie w związku z wykonywaniem czynności rewizji finansowej w jednostkach zainteresowania publicznego (Dz. U. poz. 2055), roczne rozliczenie opłat należnych za dany rok kalendarzowy firma audytorska składa do KNA w terminie do ostatniego dnia lutego roku następującego po danym roku kalendarzowym. Niezależnie od powyższego, zgodnie z § 5 tego rozporządzenia, firma audytorska, w terminie do dnia 30 września danego roku kalendarzowego, przekazuje do KNA informację o prognozowanych przychodach na dany oraz na następny rok kalendarzowy. Należy zatem przyznać rację organowi, że z tego obowiązku strona w sposób terminowy się nie wywiązała.

Skarżący nie wywiązał się także z obowiązku przesłania sprawozdania rocznego, o którym mowa w art. 51 oraz art. 14 rozporządzenia nr 537/2014. Zgodnie z art. 51 ust. 1 ustawy firma audytorska, która w poprzednim roku kalendarzowym przeprowadziła badanie ustawowe jednostki zainteresowania publicznego, w terminie do ostatniego dnia lutego następnego roku, przekazuje KNA sprawozdanie za poprzedni rok kalendarzowy zawierające w szczególności:

1) informacje, o których mowa w art. 14 rozporządzenia nr 537/2014, z podaniem nazw, form organizacyjnoprawnych, siedzib oraz numerów identyfikacji podatkowej jednostek zainteresowania publicznego, w których wykonano usługi, rodzaju usługi, imienia, nazwiska, numeru w rejestrze biegłego rewidenta wykonującego usługę oraz daty i rodzaju sporządzonych sprawozdań i raportów;

2) informacje o badaniach ustawowych jednostek zainteresowania publicznego, w których czynności badania zostały zrealizowane przez podwykonawców, z podaniem nazw podwykonawców, ich form organizacyjnoprawnych, siedzib i numerów wpisu na listę, o której mowa w art. 57 ust. 1, oraz wskazaniem tych czynności;

3) informację o wysokości przychodów firmy audytorskiej, z wyszczególnieniem przychodów z tytułu wykonywania czynności rewizji finansowej w jednostkach zainteresowania publicznego i jednostkach innych niż jednostki zainteresowania publicznego, a także przychodów wskazanych w art. 16 ust. 3 lit. a rozporządzenia nr 537/2014.

Jak już wyżej zaznaczono, sprawozdanie roczne jest istotne z punktu widzenia nadzoru publicznego, gdyż służy do opracowania listy firm audytorskich wykonujących badania sprawozdań finansowych jednostek zainteresowania publicznego, która winna zostać opublikowana przez KNA na stronie internetowej do końca marca 2019 r. oraz służy do wykonywania innych zadań KNA związanych z nadzorem publicznym. Niezłożenie sprawozdania rocznego w przewidzianym terminie bądź sporządzenie go w sposób niezgodny zobowiązującymi przepisami prawa może negatywnie oddziaływać na możliwość realizacji ustawowych zadań organu nadzoru.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, za niezasadne należy uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez Komisję art. 7, 8, 11, art. 77 § 1 i 80 jak również art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 187 ust. 2 i art. 189 ust. 4 ustawy z dnia 11 maja 2017 r. ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym. Komisja dokładnie wyjaśniła stan faktyczny sprawy, zbierając i rozpatrując w sposób wyczerpujący materiał dowodowy, potwierdzający stwierdzone przez Komisję naruszenia przez skarżącego terminów wywiązywania się z obowiązków informacyjnych. Nie można więc zgodzić się również ze stanowiskiem skarżącego, że Komisja w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wyjaśniła, dlaczego odmówiła wiarygodności i mocy dowodowej jego pisma z 29 kwietnia 2019 r., o niepopełnieniu zarzuconych mu wykroczeń. Przeczy temu treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w której organ uzasadnił w sposób należyty swoje stanowisko, odpierające tezę stawianą przez stronę.

Nie można też uznać za zasadne zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego – art. 182 ust. 1 pkt 15, pkt 23 i pkt 28 oraz 183 ust. 6 ustawy.

Zgodnie z art. 182 ust. 1 pkt 15, pkt 23 i pkt 28 u.b.r., firma audytorska podlega karze administracyjnej za naruszenie przepisów ustawy lub rozporządzenia nr 537/2014, w przypadku gdy: nie przestrzega przepisu art. 13 rozporządzenia nr 537/2014, dotyczących sporządzania, publikowania i aktualizowania sprawozdania z przejrzystości; nie przestrzega obowiązków dotyczących wnoszenia opłat z tytułu nadzoru, o których mowa w art. 55 i art. 56; nie wypełnia obowiązków informacyjnych, o których mowa w art. 51 i art. 52 oraz art. 14 rozporządzenia nr 537/2014.

Jak wynika z art. 183 ust. 1 pkt 2 u.b.r., karą administracyjną jest kara pieniężna, która w świetle ust. 3 nie może przekroczyć 10% przychodów netto ze sprzedaży usług świadczonych w ramach działalności, o której mowa w art. 47 ust. 1 i 2, osiągniętych przez firmę audytorską w poprzednim roku obrotowym. Jeżeli w poprzednim roku obrotowym firma audytorska nie osiągnęła przychodów z tytułów, o których mowa w zdaniu pierwszym, wysokość kary odnosi się do ostatniego roku obrotowego, w którym firma osiągnęła przychody z tych tytułów.

Zgodnie z art. 183 ust. 6 u.b.r., ustalając rodzaj i wymiar kary nakładanej na firmę audytorską lub osoby, o których mowa w art. 182 ust. 2, uwzględnia się w szczególności:

1) wagę naruszenia i czas jego trwania;

2) stopień przyczynienia się do powstania naruszenia;

3) sytuację finansową wyrażającą się w szczególności w wysokości rocznych przychodów lub dochodów;

4) kwotę zysków osiągniętych lub strat unikniętych, w zakresie, w jakim można je ustalić;

5) stopień współpracy z K. lub Komisją Nadzoru Audytowego;

6) popełnione dotychczas naruszenia.

Komisja uwzględniła powyższe przesłanki, w sposób szczegółowy, opisując je w zaskarżonej decyzji, wyjaśniając przy tym zasadność wysokości nałożonej na skarżącego kary pieniężnej.

Komisja ustaliła, że firma audytorska skarżącego uzyskała w 2018 r. zysk netto w kwocie 631 611 złotych i 59 groszy. W ocenie Sądu organ właściwie ocenił przesłanki nałożenia kary w wymiarze 34 058 zł, opisując je w końcowej części zaskarżonej decyzji. Zdaniem Sądu, wyważona w sposób adekwatny kara realizuje cele prewencji indywidualnej oraz ogólnej.

Reasumując, Sąd nie stwierdził w niniejszej sprawie naruszenia przez Komisję przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

Z tych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325), orzekł jak w sentencji.