Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 11/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-09-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka – Medek (spr.), Sędzia NSA Hieronim Sęk, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 15 września 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. P. Spółka Akcyjna z siedzibą w Ł. (poprzednio: H. Spółka Akcyjna) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 10 września 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 150/14 w sprawie ze skargi C. P. Spółka Akcyjna z siedzibą w Ł. (poprzednio: H. Spółka Akcyjna) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 3 stycznia 2014 r. nr ... w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od C. P. Spółka Akcyjna z siedzibą w Ł. (poprzednio: H. Spółka Akcyjna) na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. kwotę 2700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Skarga kasacyjna C. P. S.A. z/s w Ł. (poprzednio H. S.A.) dotyczy wyroku z dnia 10 września 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 150/14, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "Ppsa", oddalił skargę C. P. S.A. z/s w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 3 stycznia 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2006 r.

Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu sprawy wynikało, że decyzją z dnia 12 października 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. dokonał rozliczenia w podatku od towarów i usług w sposób odmienny aniżeli skarżąca w złożonych deklaracjach podatkowych. Powodem takiego orzeczenia było dokonanie wenątrzwspólnotowego nabycia obrazu autorstwa A. W. od firmy E S. GmbH za kwotę 90.000 euro, co nie zostało ujęte i rozliczone w deklaracji VAT-7K po stronie podatku naliczonego i należnego. Ponadto skarżąca nie ujęła w deklaracji VAT-7 za IV kwartał 2006 r. i nie opodatkowała stawką 22% nieodpłatnego przekazania nabytego obrazu na cele osobiste jej prezesa zarządu.

W toku postępowania odwoławczego skarżąca wskazywała, że obraz pierwotnie miał zostać przez nią zakupiony. Z uwagi jednak na brak środków finansowych prezes zarządu spółki A. F. podjął decyzję, że nabędzie obraz na własne potrzeby. Zdaniem skarżącej, stroną transakcji kupna obrazu był zatem A. F., który dokonał zapłaty za obraz środkami finansowymi pochodzącymi z jego prywatnego majątku oraz odebrał go osobiście. Nie mogło więc dojść do wewnątrzwspólnotowego nabycia obrazu przez spółkę, a w konsekwencji do jego nieodpłatnego przekazania prezesowi zarządu.

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 16 stycznia 2012 r., utrzymująca w mocy powyższe orzeczenie organu pierwszej instancji, została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 24 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 281/12. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że kluczowy w sprawie dokument Rechnung z 30 grudnia 2006 r. nie był przetłumaczony na język polski. Sąd dodał również, że organ nie określił jednoznacznie dostawcy towaru. Raz bowiem organ podawał, że dostawy dokonała spółka E S. GmbH, innym zaś razem, że C. B.

Skarga kasacyjna spółki na ten wyrok została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1308/14.

Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podniósł, że zgodnie z otrzymaną od austriackiej administracji podatkowej informacją o obrotach wewnątrzwspólnotowych na formularzu SCAC 2004, podmiot posługujący się numerem VAT AT U62300799 dokonał wewnątrzwspólnotowej dostawy obrazu na rzecz H. S.A. (Ł., ul. P.), posługującej się numerem VAT UE PL ... na kwotę 90.000 EUR w IV kwartale 2006 r. Austriacki kontrahent wykazał przedmiotową transakcję jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT) i opodatkował stawką 0%. Ponadto administracja austriacka poinformowała, że towar będący przedmiotem transakcji odebrał osobiście dyrektor H. S.A. A. F. Płatność za obraz w kwocie 90.000 euro została dokonana gotówką. Do przedmiotowej informacji załączono kserokopię faktury (dokument Rechnung z 30 grudnia 2006 r.) na kwotę 90.000 euro, dotyczącą zakupu obrazu autorstwa A. W., wystawioną na rzecz H. S.A. Na fakturze A. F. ręcznie potwierdził wywóz towaru do Polski w dniu 30 grudnia 2006 r. Widniało na niej również pokwitowanie dokonania zapłaty.

Postanowieniem z dnia 9 września 2013 r. organ podatkowy włączył do akt jako dowód tłumaczenie na język polski dokumentu Rechnung z 30 grudnia 2006 r. Z przetłumaczonej na język polski faktury wynikały dane nabywcy H. S.A., jego adres (P., PL Ł.), numer VAT UE (PL ...), kwota transakcji (90.000 euro), przedmiot transakcji (obraz autorstwa A. W.), data wystawienia faktury (30 grudnia 2006 r.) oraz wystawca faktury (C. B., A-1010 W., D. 12).

Z aktualnych danych rejestracyjnych kontrahentów systemu VIES wynikało natomiast, że podmiotem posługującym się numerem VAT AT U62300799 była firma E S. GmbH, D., A-1010 W. Na wystawionej fakturze z dnia 30 grudnia 2006 r. jako wystawca widniał C. B., A-1010 W., D. (wskazany w górnej części faktury), E S. GmbH, ATU ... (wskazany w dolnej części faktury). Zatem, zdaniem organu, dostawcą towaru była firma E S. GmbH, C. B., D. 12, A-1010 W.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej uznał w zaskarżonej decyzji, że H. S.A. winna wykazać wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru (WNT) wynikające z dokumentu Rechnung z 30 grudnia 2006 r. Przy założeniu bowiem, że A. F. nabył obraz na cele prywatne powyższy dokument powinien zostać skorygowany, co w niniejszej sprawie nie nastąpiło. W konsekwencji, zdaniem organu, spółka miała również obowiązek opodatkować nieodpłatne przekazanie obrazu na cele prywatne prezesa zarządu.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi C. P. S.A. podniosła zarzuty naruszenia:

- art. 9 ust. 1 i 2, art. 20 ust. 5 i 6, art. 31 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 4, art. 100 ust. 1 pkt 2 oraz art. 106 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej "Uptu", poprzez ich zastosowanie, pomimo że spółka nie dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

- art. 7 ust. 2 pkt 1 Uptu, poprzez zastosowanie w sytuacji, w której spółka nie mogła dokonać przekazania obrazu autorstwa A. W. na rzecz prezesa zarządu, jako że w żadnym momencie nie nabyła obrazu;

- art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191, art. 194 § 1, art. 197, art. 200, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej "Op", poprzez:

a) uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności kwestii związanej z ustaleniem rzeczywistego nabywcy obrazu oraz źródła finansowania zakupu obrazu;

b) naruszenie zasady przekonywania poprzez niewyjaśnienie kluczowych w sprawie okoliczności mimo zgłaszanych w tym zakresie uwag, co jest szczególnie istotne w zakresie ustalenia rzeczywistego nabywcy obrazu;

c) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej, poprzez zakwestionowanie składanych przez prezesa zarządu wyjaśnień dotyczących okoliczności nabycia obrazu;

d) naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, poprzez oparcie rozstrzygnięcia na fragmentarycznym materiale dowodowym, który nie stwarzał podstaw do wydania przedmiotowej decyzji i rozstrzygania wszelkich wątpliwości, wynikających z braków w zakresie materiału dowodowego, na niekorzyść podatnika;

e) brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, które ma charakter sprawozdawczy i ograniczony do powtórzenia za organem pierwszej instancji argumentów i okoliczności, które w ocenie organu podatkowego przesądzają o naruszeniu przez podatnika przepisów prawa podatkowego, które miały istotny i decydujący wpływ na wynik sprawy;

- rażące naruszenie art. 153 Ppsa, poprzez niewykonanie wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w wyroku WSA w Łodzi z dnia 24 kwietnia 2012 r., I SA/Łd 281/12, wskutek braku ponownej oceny zebranych dowodów i poprzestanie na ocenie dokonanej w decyzji z dnia 16 stycznia 2012 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wskazując na motywy oddalenia skargi Sąd pierwszej instancji odwołał się do poprzedniego swojego orzeczenia z dnia 24 kwietnia 2012 r., I SA/Łd 281/12 oraz do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1308/12 oddalającego skargę kasacyjną C. P. S.A.

Sąd pierwszej instancji podniósł, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego organy podatkowe miały wszelkie podstawy aby uznać, iż transakcja między skarżącą a podatnikiem austriackim stanowiła WNT. Wynikało to zresztą z wyjaśnień A. F., który zeznał, że "obraz pierwotnie miał zostać rzeczywiście nabyty przez spółkę". Stwierdził on ponadto, że "ze względu na brak zgody udziałowców H. S.A. zakupione dzieło sztuki nigdy nie znalazło się na stanie towarów ani środków firmy". Wskazał również, że "dokonując zakupu w/w obiektu zaangażował własne środki finansowe, a na skutek decyzji udziałowców spółki H. obiekt pozostał jego własnością osobistą".

Z powyższych wyjaśnień, w ocenie Sądu, wynikało, że w dniu 30 grudnia 2006 r. doszło do transakcji sprzedaży obrazu, której stroną była H. S.A. Dopiero później podjęto decyzję, że obraz stanie się własnością A. F. Nastąpiło to w chwili gdy zarząd spółki nie wyraził zgody na sfinansowanie tego zakupu.

Zdaniem Sądu, kontrahent austriacki prawidłowo wykazał sprzedaż obrazu jako WDT. Otrzymał bowiem od polskiego nabywcy NIP przynależny do skarżącej, a A. F. w dniu 30 grudnia 2006 r., jako prezes zarządu H. S.A., miał prawo aby w imieniu spółki dokonywać wszelkich transakcji. Zresztą A. F. zamierzał nabyć przedmiotowy obraz na rzecz H. S.A. Sąd podkreślił, że transakcja zakupu obrazu wiązała się z datą 30 grudnia 2006 r. W tym dniu bowiem potwierdzono jego odbiór celem dostarczenia do Polski. Płatność za zakupiony towar nastąpiła dopiero w dniu 18 czerwca 2007 r. Powyższe dane wynikały natomiast z tłumaczenia dokumentu Rechnung z 30 grudnia 2006 r.

Sąd wskazał ponadto, że oświadczenie A. F., iż obraz stał się jego własnością, dawało organom podatkowym prawo do uznania, że doszło do przekazania towaru na cele osobiste.

Na powyższe orzeczenie C. P. S.A. z/s w Ł., działająca za pośrednictwem pełnomocnika - adwokata, złożyła skargę kasacyjną, w której wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Jako podstawy kasacyjne spółka wskazała:

1) na podstawie art. 174 pkt 1 Ppsa naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:

- art. 7 ust. 2 pkt 1 Uptu, poprzez niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, w której spółka nie mogła dokonać przekazania obrazu prezesowi spółki, ponieważ go nie nabyła;

- art. 9 ust. 1 Uptu, poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że spółka nabyła obraz, w sytuacji gdy nabył go jej prezes zarządu jako osoba fizyczna;

- art. 9 ust. 2 Uptu, poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na przypisaniu spółce WNT, podczas gdy nie zostały spełnione warunki do uznania nabycia obrazu za WNT;

- art. 20 ust. 6 Uptu, poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT;

- art. 31 ust. 1 Uptu, poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że wartość obrazu zwiększyła podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, pomimo że spółka nie dokonała WNT;

- art. 86 ust. 2 pkt 4 Uptu, poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że spółce przysługiwało prawo do odliczenia, pomimo że nie dokonała WNT;

- art. 100 ust. 1 pkt 2 Uptu, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że spółka była zobowiązana do złożenia informacji podsumowującej, pomimo że nie dokonała WNT;

- art. 106 ust. 7 Uptu, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że spółka powinna wystawić fakturę wewnętrzną dokumentującą WNT;

2) na podstawie art. 174 pkt 2 Ppsa naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

- art. 141 § 4 Ppsa, poprzez błędne przyjęcie w ślad za organami podatkowymi, że przedstawiony przez nie stan faktyczny odpowiada rzeczywistości, w szczególności poprzez przyjęcie, że faktura jest jedynym i niepodważalnym dowodem przebiegu transakcji;

- art. 141 § 4 Ppsa, poprzez brak należytego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które ma charakter ogólnikowy, ograniczony jedynie do przytoczenia poglądów organów podatkowych, pomijający szereg okoliczności podnoszonych przez stronę, związanych z zarzutami zgłoszonymi w skardze, co spowodowało nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa w zw. z art. 121 § 1 Op, poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy organy naruszyły zasadę zaufania, wedle której wszelkie wątpliwości nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Op, poprzez uznanie, że organy nie naruszyły zasady prawdy obiektywnej, pomimo braku wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych, w szczególności ustalenia rzeczywistego nabywcy obrazu, źródła jego finansowania, braku ujęcia transakcji w dokumentach księgowych spółki oraz przez przyjęcie, że stan faktyczny jest zgodny z rzeczywistością, w tym poprzez przyjęcie, że samo wystawienie faktury jest wystarczające dla stwierdzenia rzeczywistego przebiegu transakcji, przy jednoczesnym braku uwzględnienia, że faktura nie została zaksięgowana;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa w zw. z art. 191 Op, poprzez uznanie transakcji wykazanej na fakturze za rzeczywistą, pomimo że organ wydał decyzję w oparciu o materiał dowodowy, który nie został zebrany w sposób kompleksowy, bowiem nie uwzględniono okoliczności wskazujących na inny przebieg transakcji, niż wskazany na fakturze;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa w zw. z art. 191 Op, poprzez uznanie decyzji za prawidłową w sytuacji oparcia się przez organ na wybranych dowodach, odmowę dania wiary innym dowodom bez wyjaśnienia i uzasadnienia, a w konsekwencji dokonania przez organ niewłaściwej oceny dowodów powodujące przekroczenie granic swobodnej ich oceny, która przybrała cechy oceny dowolnej, poprzez zakwestionowanie wyjaśnień prezesa zarządu dotyczących okoliczności nabycia obrazu oraz innych okoliczności wskazujących na inny przebieg transakcji, niż wynikający z treści faktury;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa w zw. z art. 210 § 4 Op, poprzez uznanie zaskarżonej decyzji za prawidłową, podczas gdy nie miała ona prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, gdyż w pierwszej części miała ona jedynie charakter sprawozdawczy, odnosiła się w sposób ogólnikowy jedynie do niektórych zarzutów, a całkowicie pomijała rzeczowe zarzuty oraz argumenty przedstawione w odwołaniu.

W uzasadnieniu podstaw kasacyjnych skarżąca dodała, że organy pominęły fakt, iż spółka dokonując dostawy obrazu korzystała z procedury przewidzianej w rozdziale 4 działu XII Uptu, co z kolei w sposób istotny wpływało na ustalenie podstawy opodatkowania, albowiem zastosowania nie znajdowały zasady ogólne, ujęte w art. 29 Uptu.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy, działający za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego, wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Analiza wniesionego środka odwoławczego prowadzi do wniosku, że kluczowe znaczenie z punktu widzenia zasadności zgłoszonych zarzutów ma ustalenie, kto dokonał nabycia obrazu autorstwa A. W. od firmy E S. GmbH. Sąd pierwszej instancji uznał, że rację w tym względzie miały organy podatkowe przypisujące tę czynność spółce H. S.A. Skarżąca utrzymuje natomiast konsekwentnie, że nabywcą obrazu był prezes jej zarządu A. F.

Kwestionując zaskarżony wyrok autor skargi kasacyjnej zarzucił Sądowi dokonanie wadliwej kontroli działań organów w zakresie ustalania stanu faktycznego sprawy. Zarzuty dotyczyły zarówno niewłaściwego gromadzenia materiału dowodowego, jak również jego oceny.

Jeśli chodzi o zarzut niedostrzeżenia przez Sąd wadliwego zgromadzenia i nierozpatrzenia całego materiału dowodowego wskazać należy, że w złożonej skardze kasacyjnej, oprócz ogólnikowych stwierdzeń, iż materiał dowodowy był niekompletny, nie sposób dopatrzyć się wykazania jakichkolwiek, konkretnych uchybień w tym zakresie. W szczególności skarżąca nie wyjaśniła jakie istotne dowody zostały pominięte (jakich istotnych dowodów organy nie przeprowadziły bądź nie rozpatrzyły). Wywody skargi kasacyjnej dotyczyły natomiast skupienia się organów na treści faktury wystawionej przez austriackiego kontrahenta oraz formularza SCAC 2004 nadesłanego przez austriacką administrację podatkową, co samo w sobie nie może stanowić o skuteczności analizowanego zarzutu. Jedyną bowiem przeciwwagę dla treści tych dokumentów stanowiły wyjaśnienia złożone przez A. F., które zostały poddane analizie zarówno przez organy jak i Sąd pierwszej instancji. Odmienna ocena tychże wyjaśnień nie może natomiast świadczyć o tym, że proces gromadzenia dowodów był przeprowadzony w sposób nierzetelny. Skarżąca winna zatem wskazać w jaki sposób materiał dowodowy należało uzupełnić, czego w toku postępowania jednak nie uczyniła.

Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za gołosłowny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Op. Sąd pierwszej instancji zasadnie zatem wywiódł, że materiał dowodowy został prawidłowo zgromadzony i w sposób wyczerpujący rozpatrzony. W szczególności organy, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, odniosły się do okoliczności wynikających z wyjaśnień A. F. w kontekście treści faktury wystawionej przez austriackiego kontrahenta. Organ odwoławczy prawidłowo również zrealizował zalecenia zawarte w wyroku WSA w Łodzi z dnia 24 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 281/12. Akta sprawy zostały bowiem uzupełnione o przetłumaczoną fakturę na język polski. Wyjaśniono również wątpliwości związane z osobą wystawcy rzeczonego dokumentu.

Jeśli chodzi natomiast o zarzuty dotyczące pominięcia przez Sąd niewłaściwej oceny materiału dowodowego wskazać trzeba, że kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie miała treść faktury dokumentującej nabycie obrazu oraz informacje uzyskane od austriackiej administracji podatkowej. Wynikało z nich, że zarówno skarżąca, jak i sprzedawca obrazu dopełnili formalności, które nadawały transakcji wewnątrzwspólnotowy charakter. W treści faktury wskazano nabywcę spółkę H., tj. podatnika podatku od towarów i usług, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, który posłużył się swoim numerem VAT UE. Wskazano również, że w następstwie sprzedaży miało dojść do wywiezienia towaru na terytorium innego państwa członkowskiego. Sprzedawca nie wykazał ponadto w treści faktury kwoty należnego podatku, co w zależności od kraju członkowskiego sugeruje właściwą dla WDT stawkę 0%, bądź zwolnienie przedmiotowe z prawem do odliczenia. Wewnątrzwspólnotowy charakter powyższej transakcji potwierdziły natomiast informacje uzyskane od austriackiej administracji podatkowej, z których wynikało, że dostawca ujął sprzedaż obrazu jako WDT i zastosował stawkę 0%. Sąd zasadnie zatem uznał, że organy prawidłowo wywiodły, iż treść faktury oraz formularza SCAC 2004 świadczą o dokonaniu transakcji wenątrzwspólnotowej, z tytułu której spółka H. winna uiścić podatek należny według stawki obowiązującej na terenie Polski.

Powyższych ustaleń nie podważają okoliczności faktyczne, na które powoływał się autor skargi kasacyjnej. Odstąpienie od zamiaru zakupu przez spółkę, dokonanie zapłaty z prywatnego majątku A. F. oraz osobisty odbiór obrazu od austriackiego kontrahenta nie były bowiem tak istotne, jak fakt przyjęcia faktury dokumentującej transakcję wewnątrzwspólnotową, wystawioną na rzecz H. S.A., która to czynność wywołała określone skutki podatkowe. Austriacka firma nabyła bowiem w ten sposób uprawnienie do zastosowania stawki 0%, z którego to prawa skorzystała. Mając natomiast na względzie, że podatek od wartości dodanej jest podatkiem zharmonizowanym, nie można pominąć okoliczności, iż podatek należny nie został na terenie Austrii zapłacony. Skoro w chwili dokonywania zapłaty przez A. F. (18 lipca 2006 r.) spółka zrezygnowała już z nabycia obrazu, to powinna podjąć stosowne kroki mające na celu odstąpienie od umowy, bądź skorygowanie treści faktury w części dotyczącej odbiorcy towaru. Nie podejmując jakichkolwiek czynności w tym zakresie spółka musiała więc liczyć się z poniesieniem konsekwencji podatkowych swoich wcześniejszych działań. Rację należało zatem przyznać Sądowi pierwszej instancji, że dokonanie zapłaty z prywatnych środków prezesa zarządu nie miało znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Z punktu widzenia WDT istotna była bowiem osoba nabywcy, którą w dniu wydania towaru nie była osoba fizyczna występująca w swoim własnym imieniu, lecz podatnik podatku od towarów i usług, zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, działający za pośrednictwa swojego prezesa zarządu.

Z tych też względów za niezasadne uznać należało oba zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa w zw. z art. 191 Op. Wbrew autorowi skargi kasacyjnej, okoliczności faktyczne niniejszej sprawy wskazywały, że spółka H. nabyła obraz w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowej. Z kolei oświadczenie A. F., że obraz stał się jego własnością, dawało organom podatkowym prawo do uznania, iż doszło następnie do przekazania towaru na jego cele osobiste.

Niezasadny okazał się zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa w zw. z art. 121 § 1 Op. Sąd pierwszej instancji nie miał bowiem podstaw by stwierdzić, że wynikająca z powołanego przepisu Op zasada ogólna pogłębiania zaufania do organów podatkowych została w niniejszej sprawie naruszona. Wykładnia prawa materialnego nie budziła kontrowersji, a zatem reguła interpretacyjna, aby niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzygać na korzyść podatnika, nie znajdowała zastosowania w niniejszym postępowaniu. Skarżąca nie wykazała ponadto, że organy nie przestrzegały reguł rządzących postępowaniem podatkowym i to zarówno w zakresie zasad ogólnych jak i rozwiązań przyjętych w przepisach szczególnych.

Nie zasługiwał na uwzględnienie również zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa w zw. z art. 210 § 4 Op. Kontrolowana decyzja zawierała bowiem zarówno uzasadnienie faktyczne jak i prawne, które odpowiadało wymogom powołanego przepisu Op. Organ wskazał bowiem na przesłanki, którymi kierował się załatwiając sprawę. Wskazał również i wyjaśnił podstawę prawną i faktyczną wydanej decyzji.

Za niezasadne uznać należało ponadto zarzuty odnoszące się do uzasadnienia zaskarżonego wyroku, wskazujące na naruszenie art. 141 § 4 Ppsa. Zgodnie z tym przepisem, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisko pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Powołany przepis określa elementy, z jakich powinno składać się uzasadnienie orzeczenia. Jest więc przepisem o charakterze formalnym. O jego naruszeniu można mówić przede wszystkim wówczas, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełnia jednego z ustawowych, wyżej wymienionych warunków. Na gruncie uchwały NSA z dnia 15 lutego 2010 r. II FPS 9/09 (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl) przyjmuje się, że przepis art. 141 § 4 Ppsa może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną tylko wtedy, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Ponadto, aby zarzut taki mógł stanowić samodzielną podstawę skargi kasacyjnej, wskazana wada uzasadnienia musi być na tyle istotna, że może to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a samo uchybienie musi uniemożliwiać kontrolę kasacyjną zaskarżonego wyroku. Oznacza to, że orzeczenie sądu pierwszej instancji nie będzie się poddawało takiej kontroli w przypadku braku wymaganych prawem części (np. nieprzedstawienia stanu sprawy, czy też niewskazania lub niewyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia), a także wówczas, gdy będą one co prawda obecne, niemniej jednak obejmować będą treści podane w sposób niejasny, czy też nielogiczny, uniemożliwiający jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego i prawnego, stanowiącego podstawę kontrolowanego orzeczenia sądu.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi i standardy, o których stanowi art. 141 § 4 Ppsa. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty oraz wskazano podstawę prawną oddalenia skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w dostateczny sposób wyjaśnił ponadto motywy podjętego rozstrzygnięcia. Okoliczność, że stanowisko zajęte przez Sąd jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną nie oznacza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wady konstrukcyjne oraz nie poddaje się kontroli kasacyjnej.

W konsekwencji niezakwestionowanych skutecznie ustaleń faktycznych nie zostały uwzględnione zarzuty naruszenia prawa materialnego. Zarzuty kasacyjne oparte na naruszeniu art. 9 ust. 1 i 2, art. 20 ust. 6, art. 31 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 4, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 106 ust. 7 Uptu mogły zostać bowiem uznane za zasadne wyłącznie w przypadku, gdyby przyjąć, że spółka H. nie nabyła wewnątrzwspólnotowo obrazu autorstwa A. W. od firmy E S. GmbH za kwotę 90.000 euro. Z kolei zarzut naruszenia art. 7 ust. 2 pkt 1 Uptu bazował na założeniu, że spółka nie nabyła obrazu w ramach WNT, a zatem nie mogła go następnie przekazać prezesowi zarządu A. F.

Jeśli chodzi natomiast o wskazany w uzasadnieniu skargi kasacyjnej zarzut dotyczący ustalania podstawy opodatkowania dla czynności przekazania obrazu prezesowi zarządu wskazać trzeba, że został on wadliwie skonstruowany. Autor skargi kasacyjnej nie może bowiem ograniczać się do powołania art. 29 Uptu, gdyż przepis ten, w stanie prawnym obowiązującym w 2006 r., dzielił się na 22 ustępy, stanowiące odrębne normy prawne. Z tych samych przyczyn nie można uznać nawiązania w sposób ogólny do rozdziału 4 działu XII tej ustawy, za prawidłowo skonstruowaną podstawę kasacyjną. Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy dokładne wskazanie tych przepisów prawa (z uwzględnieniem podziału na jednostki redakcyjne, jeżeli taki podział występuje), które – zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną – uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie (art. 176 w zw. z art. 174 Ppsa).

Na marginesie można jedynie nadmienić, że sugerowane przez skarżącego wykorzystanie procedury VAT-marża dla opodatkowania czynności przekazania obrazu na cele osobiste prezesa zarządu nie było możliwe. Procedura ta znajduje bowiem zastosowanie gdy przedmiot dostawy (dzieło sztuki) został nabyty w okolicznościach wskazanych w art. 120 ust. 10 Uptu. Takie okoliczności jednak w niniejszej sprawie nie wystąpiły.

Wobec powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 Ppsa orzekł jak w sentencji.