Postanowienie NSA, sygn. akt II FZ 640/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-12-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Zawieszenie/podjęcie postępowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 83
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 125 par. 1 pkt 1, art. 269 par. 1, art. 187 par. 2, art. 15 par. 1 pkt 2 i 3, art. 264, art. 7, art. 185 par. 1, art. 197 par. 1 i 2.
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Teza: Merytoryczna tożsamość zagadnienia prawnego, które wyłoniło się w danej sprawie prowadzonej przez wojewódzki sąd administracyjny, z zagadnieniem, które w odrębnej sprawie przedstawiono do rozpoznania Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w trybie art. 187 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej w skrócie: p.p.s.a.) uzasadnia zawieszenia postępowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a.

TEZY

Merytoryczna tożsamość zagadnienia prawnego, które wyłoniło się w danej sprawie prowadzonej przez wojewódzki sąd administracyjny, z zagadnieniem, które w odrębnej sprawie przedstawiono do rozpoznania Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w trybie art. 187 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej w skrócie: p.p.s.a.) uzasadnia zawieszenia postępowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Stanisław Bogucki po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2010 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia J. W. i S. W. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 17 sierpnia 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 438/10 w zakresie zawieszenia postępowania sądowego w sprawie ze skargi J. W. i S. W. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 1 lutego 2010 r. nr [...], [...], [...], [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych od 2005 do 2008 r. postanawia uchylić zaskarżone postanowienie.


UZASADNIENIE

1. Postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 438/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zawiesił postępowanie sądowe w sprawie ze skargi J. W. i S. W. (dalej: Skarżący) na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 1 lutego 2010 r., nr [...], [...], [...], [...], wydane w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych od 2005 do 2008 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podano art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej w skrócie: p.p.s.a.).

2. Przebieg postępowania przed Sądem pierwszej instancji:

2.1. Uzasadniając swoje rozstrzygniecie WSA w Krakowie podał, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną od wyroku WSA w Warszawie z dnia 29 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1063/08, postanowieniem z dnia 8 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 304/09, postanowił odroczyć rozpoznanie sprawy i na podstawie art. 187 § 1 p.p.s.a. przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości o następującej treści: "Czy zwolnieniem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2000r. Nr 14, poz.176 ze zm. dalej: u.p.d.o.f.), w brzmieniu obowiązującym w latach 2005-2008, objęci zostali żołnierze wyznaczeni do pełnienia służby w międzynarodowych strukturach wojskowych?"

W uzasadnieniu postanowienia podniesione zostało, że w sprawie interpretacji powyższego przepisu pojawiły się rozbieżności w orzecznictwie NSA. W analogicznym stanie faktycznym do występującego w rozpoznawanej sprawie NSA potwierdził bowiem istnienie prawa do zwolnienia – wyroki: z dnia 24 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1505/08, oraz z dnia 19 mara 2010 r., sygn. akt: II FSK 1732/08 (publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczania.nsa.gov.pl). Odmienny pogląd sprowadzający się do stwierdzenia, że żołnierz wyznaczony do pełnienia służby w międzynarodowych strukturach wojskowych nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie tego przepisu przyjęto w wyrokach z dnia 16 września 2009 r., sygn. akt II FSK 185/09, oraz z dnia 18 maja 2010r., sygn. akt II FSK 24/09 (publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczania.nsa.gov.pl).

Wskazane rozbieżności, prowadzące do odmiennego rozumienia zakresu zwolnienia wprowadzonego w art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f., potwierdziły konieczność uznania, że przedstawione zagadnienie prawne budzi poważne wątpliwości (por. R. Hauser, A. Kabat, Uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego w nowych regulacjach procesowych, "Państwo i Prawo" 2004, nr 2, s. 31).

3. Postanowienie Sądu pierwszej instancji:

3.1. Zawieszając postępowanie sądowe WSA w Krakowie stwierdził, że na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym.

3.2. W ocenie Sądu pierwszej instancji, istotą problemu w prowadzonym postępowaniu jest kwestia dopuszczalności zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w latach 2005-2008 żołnierzy, którzy byli wyznaczeni do pełnienia służby w międzynarodowych strukturach wojskowych.

W.w. postępowanie prowadzone przed NSA ma charakter prejudycjalny względem rozpatrywanej sprawy, gdyż istnieje między nimi ścisły związek. Prejudycjalność zakłada istnienie ścisłego związku pomiędzy sprawą rozpoznawaną w postępowaniu przed sądem administracyjnym, a kwestią będącą przedmiotem postępowania prejudycjalnego. Związek ten może polegać m.in. na tym, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego stanowi podstawę rozstrzygnięcia sprawy głównej (patrz: wyrok NSA z dnia 8 lipca 2008 r., sygn. akt II OSK 792/07). W ocenie WSA w Krakowie, niewątpliwie z takim związkiem miano do czynienia w prowadzonej sprawie. Rozstrzygnięcie powyższego zagadnienia wstępnego stanowi zatem podstawę rozstrzygnięcia sprawy prowadzonej przed WSA w Krakowie.

3.3. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że NSA działając w trybie art. 187 § 1 p.p.s.a. przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości a Sąd pierwszej instancji nie był i nie jest upoważniony do występowania z pytaniem prawnym do NSA.

4. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym:

4.1. Wnosząc do Naczelnego Sądu Administracyjnego zażalenie na w.w. postanowienie WSA w Krakowie Skarżący (reprezentowani przez pełnomocnika – doradcę podatkowego) zarzucili Sądowi pierwszej instancji błędną wykładnię art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że w rozpoznawanej sprawie zachodzą przesłanki zawieszenia postępowania. Skarżący wnieśli o (1) uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i (2) zasądzenie kosztów postępowania.

Uzasadniając zażalenie Skarżący podnieśli, że ich zdaniem w rozpoznawanej sprawie przesłanka zawieszenia nie występuje, gdyż nie ma żadnej kwestii prejudycjanej. Nie jest nią wykładnia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. w innej, choć podobnej sprawie, a ta stała się powodem zawieszenia postępowania. Sądy administracyjne samodzielnie bowiem dokonują wykładni prawa w ramach swych uprawnień.

Skarżący powołali się na pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 24 listopada 2008 r., sygn. akt II FPS 4/2008 (Lex Polonica nr 1966719), że art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. nie stanowi podstawy do zawieszenia przez wojewódzki sąd administracyjny z urzędu postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w innej sprawie tego samego rodzaju, w której zapadło już orzeczenie, ale zostało ono zaskarżone do NSA. Stąd Skarżący wywiedli ocenę, że skoro nie stanowi podstawy zawieszenia inna sprawa tego samego rodzaju, to należy przyjąć, że podstawy takiej nie powinna stanowić wykładnia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f., której dokona NSA w składzie siedmiu sędziów w innej, choć podobnej sprawie. Wydaje się, że podstawę zawieszenia mogłyby stanowić zagadnienie wstępnie, a więc sytuacja, gdy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone (wyrok NSA z dnia 21 listopada 1996 r., sygn. akt I SA/Kr 519/96, Lex Polonica nr 341960).

Powołując się na pogląd wyrażony w doktrynie, Skarżący stwierdzili, że można wyróżnić cztery elementy składające się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: (a) zagadnienie to wyłania się w toku postępowania; (b) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu; (c) wymaga ono "uprzedniego" rozstrzygnięcia, tzn. musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji; (d) istnieje zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji (por. G. Łaszczyca, Pojęcie zagadnienia wstępnego w Kodeksie postępowania administracyjnego, "Państwo i Prawo" 2002, nr 7, s. 64). W ocenie Skarżących, z taką sytuacją nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

4.2. Odpowiadając na zażalenie, Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jego oddalenie. W ocenie Dyrektora IS Sąd pierwszej instancji prawidłowo zastosował w sprawie art. 125 § pkt 1 p.p.s.a.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Zażalenie zasługuje na uwzględnienie, lecz z innych powodów niż w nim powołane. Wbrew twierdzeniom zażalenia, WSA w Krakowie zasadnie zawiesił w dacie orzekania postępowanie sądowe, mając na względzie zagadnienie prawne przedstawione składowi siedmiu sędziów NSA w sprawie o sygn. akt II FSK 304/09, które dotyczy wykładni art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f.

5.2. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, bezpodstawnie w zażaleniu Skarżący powołują się na uchwałę Składu Siedmiu Sędziów NSA z dnia 24 listopada 2008 r., sygn. akt II FPS 4/08, gdyż dotyczy ona innej sytuacji procesowej. W powyższej uchwale NSA stwierdził, że art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. nie stanowi podstawy do zawieszenia przez wojewódzki sąd administracyjny z urzędu postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w innej sprawie tego samego rodzaju, w której zapadło już orzeczenie, ale zostało ono zaskarżone do NSA. Skarżący, próbując odczytać powyższą uchwałę w sposób rozszerzający, zignorowali jej granice merytoryczne. Powoływana uchwała dotyczy bowiem takiej sytuacji, w której wojewódzki sąd administracyjny powołując się na treść art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. zawiesza postępowanie sądowe mając na względzie okoliczność procesową, że w innej sprawie o podobnym stanie faktycznym i stanie prawnym wniesiono skargę kasacyjną do NSA. W takiej sytuacji w ocenie NSA zawieszenie jest bezpodstawne i nie można go opierać na dyspozycji normy zawartej w art. 125 § pkt 1 p.p.s.a. Takie stanowisko wyraża powoływana uchwała NSA i na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a., jeżeli dany skład orzekający sądu administracyjnego jej nie podziela, to powinien przekazać powstałe zagadnienie prawne do rozpatrzenie odpowiedniemu składowi NSA. Nieskorzystanie z tej możliwości jest równoznaczne z aprobatą poglądu wyrażonego w uchwale, gdyż w odniesieniu do innych spraw uchwała NSA wiąże pośrednio, gdyż jakikolwiek skład orzekający sądu administracyjnego, który nie podziela poglądu w niej wyrażonego, postępować musi zgodnie z w.w. trybem art. 269 § 1 p.p.s.a. Dopiero ponowna uchwała NSA będzie dla tego sądu (i tylko dla niego) bezpośrednio wiążąca w myśl art. 187 § 2 w związku z art. 269 § 1 zd. 2 p.p.s.a.

W rozpoznawanej sprawie natomiast Skarżący nie dostrzegają okoliczność, że WSA w Krakowie w oparciu o art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. zawiesił postępowanie sądowe mając na względzie to, że NSA rozpoznając skargę kasacyjną od wyroku WSA w Warszawie z dnia 29 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1063/08, postanowieniem z dnia 8 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 304/09, postanowił odroczyć rozpoznanie sprawy i na podstawie art. 187 § 1 p.p.s.a. przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnie prawne budzące poważne wątpliwości o następującej treści: ,,Czy zwolnieniem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2000 r., Nr 14, poz.176 ze zm. dalej: u.p.d.o.f.), w brzmieniu obowiązującym w latach 2005-2008 objęci zostali żołnierze wyznaczeni do pełnienia służby w międzynarodowych strukturach wojskowych?" W rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia zatem nie z zawieszeniem postępowania sądowego ma skutek wniesienia w podobnej sprawie skargi kasacyjnej, ale z zawieszeniem postępowania sądowego na skutek przekazania tożsamego zadnienia prawnego do rozpoznania w trybie art. 187 § 1 p.p.s.a. Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu.

Reasumując powyższe uwagi, należy stwierdzić, że powoływana uchwała NSA z dnia 24 listopada 2008 r., sygn. akt II FPS 4/08, dotyczy in meritum innej sytuacji procesowej, niż ta, która legła u podstaw niniejszego postępowania drugoinstancyjnego. Zatem w.w. uchwała nie ma bezpośredniego zastosowania w rozpoznanej spawie i nie wiąże Naczelnego Sądu Administracyjnego.

5.3. Przechodząc do oceny, czy w rozpoznawanej sprawie zasadnie WSA w Krakowie rozpoznał zagadnienie wstępne, należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że niewątpliwie sprawa o sygn. akt II FSK 304/09 oraz rozpoznawana sprawa dotyczyły wykładni art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. Wyłoniły się w nich analogiczne wątpliwości merytoryczne, zatem można dostrzec związek merytoryczny pomiędzy tymi sprawami. Pozostaje więc zbadać, czy takie związek merytoryczny jest wystarczający do zawieszenia postępowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a.

5.4. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, trzeba podkreślić, że art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. umożliwia sądowi administracyjnemu zawieszenie postępowania, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego. Kluczowe w tym przepisie jest więc słowo "zależy", według którego, jeśli coś zależy od danej sytuacji, to ona decyduje o tym lub ma na to decydujący wpływ (Inny Słownik Języka Polskiego, praca zbiorowa pod red. M. Bańki, Wydawnictwo PWN, Warszawa 2000, Tom P-Ż, s. 1231). Nie chodzi przy tym o jakikolwiek wpływ, ale o wpływ przewidziany prawem, a nie np. o wpływ wynikający z autorytetu NSA. W konsekwencji zawieszenie postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym może mieć miejsce wtedy, gdy wyrok NSA wydany w innej sprawie ma decydujący wpływ na rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem pierwszej instancji.

Owe "decydujące znaczenie" jest konsekwencją użycia przez ustawodawcę w analizowanym przepisie p.p.s.a. zwrotu "zależy". Interpretując go nie można jednak poprzestać jedynie na wykładni językowej. Należy bowiem uwzględnić najnowsze poglądy judykatury oraz doktryny w zakresie wykładni prawa i za licznymi wypowiedziami NSA stwierdzić, że zasada pierwszeństwa wykładni językowej nie powinna prowadzić do wniosku, że interpretatorowi wolno jest całkowicie ignorować wykładnię systemową lub funkcjonalną. Może się bowiem okazać, ze sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej. Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik. W każdej zatem sytuacji, gdy nasuwa się podejrzenie, że wynik wykładni językowej może okazać się nieadekwatny, interpretator powinien go skonfrontować z wykładnią systemową i funkcjonalną (por. postanowienie SN z dnia 26 kwietnia 2007 r., sygn. akt I KZP 6/07, OSNKW 2007/5/37, Biul.SN 2007/5/18; postanowienie NSA z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1885/07; wyroki NSA: z dnia 19 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 976/08, z dnia 2 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1319/08, z dnia 2 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1553/08, publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ oraz wypowiedzi doktryny: M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2002, s. 275; L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2006, s. 74.).

Jednocześnie należy podkreślić, że powyższy pogląd, w myśl którego nie należy pomijać w procesie stosowania prawa wykładni systemowej i funkcjonalnej, nie oznacza aprobaty dla dowolnej wykładani rozszerzającej. Wykładnia językowa jest bowiem nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż "formuła słowna jest (...) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa" (wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2000 r., sygn. akt III SA 3055/09, "Monitor Podatkowy" 2001, nr 4). Aby ustalić ten sens można odwołać się do kontekstu językowego, systemowego i funkcjonalnego interpretowanego przepisu prawa, zgodnie z przyjętymi w judykaturze dyrektywami wykładni językowej, systemowej i funkcjonalnej. Sięgając po pozajęzykowe metody wykładni, należy pamiętać, że ich wynik musi się mieścić w językowym znaczeniu słów tworzących dany przepis prawa, gdyż przyjęcie wyniku wykładni, który ewidentnie jest nie do pogodzenia z szeroko rozumianym znaczeniem interpretowanych zwrotów byłoby równoznaczne z wykładnią contra legem (por. wyrok NSA z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1019/08, postanowienie NSA z dnia 17 grudnia 2009 r., sygn. akt II FZ 553/09, publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/; także B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 41 oraz T. Spyra, Granice wykładni prawa, Kraków 2006, passim).

5.5. Odnosząc powyższy uwagi do rozpoznawanej sprawy, należy stwierdzić, że przy wykładni pojęcia "zależy" użytego przez ustawodawcę w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w sytuacji zawieszenia postępowania sądowego w następstwie przekazania w innej sprawie tożsamego zagadnienia prawnego ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w trybie art. 187 § 1 p.p.s.a. nie można pominąć treści art. 15 § 1 pkt 2 i 3 oraz art. 264 p.p.s.a.

Systemowa wykładnia powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że jednym z kluczowych zadań Naczelnego Sądu Administracyjnego jest nie tylko kontrola orzecznictwa wojewódzkich sądów administracyjnych w konkretnych sprawach, ale także dbałość i stanie na straży jednolitości wykładni prawa administracyjnego. Narzędziem, przy pomocy którego Naczelny Sąd Administracyjny realizuje w.w. zadanie, są uchwały, o których mowa w art. 264 § 1 p.p.s.a. Ochrona wskazanej przez ustawodawcę wartości, jaką jest jednolitość orzecznictwa sądowoadministracyjnego, powinna być zatem uwzględniona przy wykładni art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w stanie faktycznym i prawnym rozpoznawanej sprawy.

Przechodząc na grunt wykładni funkcjonalnej, należy stwierdzić, że racjonalność ustawodawcy, jako twórcy całości systemu prawa, w tym regulacji p.p.s.a., wymaga przyjęcia takiej interpretacji przepisów tejże ustawy, które pozwalają na realizację celów wskazanych przez ustawodawcę. Jeżeli zatem NSA ma dążyć do usuwania rozbieżności interpretacyjnych w praktyce orzeczniczej wojewódzkich sądów administracyjnych, to realizacja tego celu wymaga zastosowania adekwatnych środków. Jednym z tym środków jest możliwość zawieszenia przez wojewódzki sąd administracyjny postępowania sądowego, jeżeli dysponuje informacją, że NSA w drodze uchwały usunie rozbieżności interpretacyjne w kwestii prawnej, istotnej dla prowadzonego postępowania.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego powinno być zatem uzasadnione ze względów celowości, sprawiedliwości, jak również ekonomiki procesowej. W sprawach sądowoadministracyjnych, zwłaszcza w tych, które dotyczą szeroko rozumianego prawa daninowego, zjawiskiem wysoce niepożądanym i utrudniającym praworządne działanie administracji jest odmienne stanowisko sądu, co do wykładni i stosowania prawa w sprawach o analogicznym lub zbliżonym stanie prawnym i faktycznym (por. postanowienie NSA z dnia 13 czerwca 2008 r., sygn. akt I FZ 221/08, publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Reasumując, wbrew stanowisku wyrażonego w zażaleniu, merytoryczna tożsamość zagadnienia prawnego, które wyłoniło się w danej sprawy prowadzonej przez wojewódzki sąd administracyjny, z zagadnieniem, które w odrębnej sprawie przedstawiono do rozpoznania Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w trybie art. 187 § 1 p.p.s.a. uzasadniało zawieszenia postępowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Użyte bowiem w tym ostatnim przepisie pojecie "zależy" należy rozumieć na podstawie wykładni systemowej i funkcjonalnej art. 15 § 1 pkt 2 i 3 oraz art. 264 p.p.s.a. nie tylko jako związek formalno-instytucjonalny - tj. polegający na tym, że dane zagadnienie wstępne należy do kognicji innej instytucji i musi być przez nie rozpoznane, aby można było kontynuować dane postępowanie sądowej - ale także jako związek treściowo-instytucjonalny, polegający na tym, że dana instytucja (w tym przypadku - Naczelny Sąd Administracyjny), realizując swoje ustawowe zadania, przedstawia we właściwym trybie (art. 187 § 1 p.p.s.a.) rozstrzygnięcie, które ma na celu realizację celów wskazanych przez ustawodawcę (w tym przypadku - usunięcie ryzyko wystąpienia w danym typie spraw rozbieżności interpretacyjnych). Zawieszając w takim przypadku postępowanie sądowe wojewódzki sąd administracyjny postępuje adekwatnie do potrzeby ujednolicania w sposób przewidziany przez art. 15 § 1 pkt 2 i 3, art. 187 § 1 i art. 264 p.p.s.a. praktyki wykładniczej sądownictwa administracyjnego.

Powyższe uwagi przesądzają w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego o wadliwości poglądu wyrażonego w zażaleniu.

5.6. Jednakże rozpoznając niniejszą sprawę Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił znaną sobie z urzędu okoliczność, że w dniu 6 grudnia 2010 r. tenże Sąd w sprawie o sygn. akt II FPS 5/10 przyjął w.w. zagadnienie prawne przestawione w sprawie o sygn. akt II FSK 304/10 do rozpoznania w składzie siedmiu sędziów NSA i wyznaczył termin rozprawy na dzień 17 stycznia 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny ocenił zatem, że przedstawione zagadnienie nie wymaga wydania uchwały, o której mowa w art. 264 § 1 p.p.s.a. Ocena ta nie była znana WSA w Krakowie w dacie wydawania zaskarżonego postanowienia. Jednakże na skutek w.w. postanowienia NSA dalsze zawieszenie niniejszego postępowania przed WSA w Krakowie stało się bezcelowe. Zaistniałe zagadnienie prawne nie wymaga bowiem powzięcia kroków mających na celu ujednolicenie wykładni prawa administracyjnego, zatem WSA w Krakowie w granicach swojej kognicji jest władny rozpoznać kwestie wykładni art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f.

5.7. Uwzględniając powyższe okoliczności oraz mając na względzie zasadę ekonomii procesowej, wyrażoną w art. 7 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 w związku z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.