Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 872/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jacek Brolik, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 29 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej [...] Zakładów [...] "F." sp. z o.o. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 27 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 952/12 w sprawie ze skargi [...] Zakładów [...] "F." sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 29 czerwca 2012 r. sygn. akt [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 27 listopada 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (sygn. akt I SA/Gd 952/12) oddalił skargę G.. sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 29 czerwca 2012 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. Kolegium przedmiotową decyzją utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta G. z dnia 16 marca 2012 r., wydaną na podstawie między innymi art. 2 ust. 1 i art. 3 ust. 1 i ust. 4 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006r., nr 121, poz. 844 ze zm.; dalej jako u.p.o.l.) określającą spółce podatek w kwocie 3.069.915 zł.

2. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan sprawy: powodem wszczęcia postępowania podatkowego był fakt, że strona wykazała w deklaracji korygującej, zobowiązanie podatkowego w kwocie niższej z uwagi na przyjęcie, że część posiadanych gruntów i budowli stanowi "grunty i budowle infrastruktury portowej", a w konsekwencji podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Strona skarżąca w złożonym odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji zarzuciła naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 92, art. 217 i art. 32 Konstytucji RP w związku z art. 2 pkt 4 ustawy z 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (t.j. Dz. U. z 2002r., nr 110, poz. 969 ze zm.; dalej jako u.p.p.m.) poprzez ich błędną wykładnię i niezastosowanie w sprawie oraz błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez uznanie, że należące do strony budowle na "N." nie są ogólnodostępne, nie są związane z funkcjonowaniem portu G., nie są przeznaczone do wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań polegających na świadczeniu usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej, a zatem nie stanowią infrastruktury portowej zdefiniowanej w art. 2 pkt 4 u.p.p.m.

3. Odwoławczy organ podatkowy w zaskarżonej decyzji wskazał, że definicja infrastruktury portowej w rozumieniu art. 2 pkt 4 u.p.p.m. obowiązuje także na gruncie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. W sprawie należy przyjąć, że pozostające w użytkowaniu wieczystym strony grunty wraz ze znajdującymi się na nich budowlami (portowymi), jako leżące na terenie tzw. "N.", są w istocie zlokalizowane na terenie portu morskiego w G. (zgodnie z rozporządzeniem Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 23 listopada 1998 r. w sprawie ustalenia granicy od strony lądu portu morskiego w Gdańsku; Dz. U. nr 146, poz. 960), w którym podmiotem zarządzającym jest Z.(Z. SA). Z tego wynika, że strona skarżąca nie jest podmiotem zarządzającym portem w rozumieniu art. 2 pkt 6 u.p.p.m. Strona, skoro nie legitymuje się prawnym statusem podmiotu zarządzającego portem, to nie wypełnia aspektu podmiotowego omawianego zwolnienia, którego charakter prawny organ dookreślił jako zwolnienie o charakterze przedmiotowo-podmiotowym.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku strona, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie skarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie Konstytucji RP (art. 217 w związku z art. 2 Konstytucji RP, art. 32 w związku z art. 64 Konstytucji RP, art. 20 w związku z art. 22 Konstytucji RP) oraz naruszenie prawa materialnego (art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., art. 2 pkt 4 u.p.p.m., art. 5 ust. 2a u.p.p.m., art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., art. 8 ust. 1 u.p.p.m.).

5. W odpowiedzi na skargę organ drugiej instancji wniósł o jej oddalenie.

6. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę strony wskazał, że spór w sprawie dotyczył interpretacji prawa, a konkretnie kwestii, czy przepis art. 2 pkt 4 u.p.p.m. stanowiąc o wykonywaniu przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. (polegających na świadczeniu usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej), obejmuje też sytuacje, gdy usługi te świadczone są nie bezpośrednio przez podmiot zarządzający portem ale przez wyspecjalizowane spółki portowe, w których podmiot ten jest większościowym udziałowcem.

Sąd pierwszej instancji uznał, że definicja "budowli infrastruktury portowej", w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., obejmuje każdy obiekt budowlany stanowiący całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami (niebędący budynkiem ani obiektem małej architektury) lub każde urządzenie techniczne związane z tym obiektem i zapewniające możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, które cechuje się tym, że: znajduje się w granicach portu lub przystani morskiej, jest ogólnodostępne, jest związane z funkcjonowaniem portu, jest przeznaczone do wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. tj. dotyczących świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej. Przy czym wskazane cechy winny występować łącznie. Zdaniem Sądu, brak którejkolwiek z tych przesłanek skutkuje niemożnością uznania obiektu za budowlę infrastruktury portowej i w konsekwencji nie podlega on pod dyspozycję art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Przekładając powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd doszedł do przekonania, że w analizowanym okresie podatkowym strona skarżąca była podmiotem, który wykonywał, w ramach zarządzania portem, zadania w postaci świadczenia usług związanych z korzystaniem infrastruktury portowej w rozumieniu art. 2 pkt 4 u.p.p.m. w związku z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., które to przepisy współtworzą ulgę podatkową wraz z podstawowym w tym zakresie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Dalej Sąd wywodził, iż na podstawie unormowania wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 2 pkt 4 u.p.p.m. i art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., samo uprawnione posiadanie obiektów wskazanych w części początkowej art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w oderwaniu od realizacji ich definicji oraz funkcji opisanych w art. 2 pkt 4 u.p.p.m. w związku z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., nie uprawniało do dochodzonego przez stronę skarżącą zwolnienia podatkowego. Podkreślił przy tym, że przedmiotem działalności przedsiębiorstwa podmiotu zarządzającego nie może być prowadzenie innej działalności gospodarczej niż ta, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, pkt 5 i pkt 6 u.p.p.m. Tylko w przypadku wykorzystania budowli do celu o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. (świadczenie usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej) można odnieść się do ustawowej definicji infrastruktury portowej, czego konsekwencją jest możność korzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości.

Sąd podzielił pogląd organu odwoławczego, że zwolnienie o jakim mowa (art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.) jest zwolnieniem przedmiotowo-podmiotowym.

Sąd nie podzielił zarzutów naruszenia przepisów Konstytucji RP uznając je za bezzasadne tj. art. 217, art. 32 Konstytucji RP.

W ocenie Sądu organ podatkowy w niniejszej sprawie przeprowadził szczegółowe postępowanie wyjaśniające i zgromadził pełny materiał dowodowy pozwalający na poczynienie ustaleń faktycznych. Przy tym wskazał, że kwestia, czy usługi portowe świadczone przez spółki portowe mogą być traktowane jako usługi wykonywane przez podmiot zarządzający portem w ramach wykonywania zadań, o których mowa w art. 2 pkt 4 u.p.p.m. i art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., nie należy do kategorii ustaleń faktycznych, lecz dotyczy problemu wykładni prawa. W rozstrzygnięciu tego problemu dowody w postaci wydruku ze stron internetowych, czy też treść ofert handlowych, nie były przydatne.

W konsekwencji Sąd pierwszej instancji uznał, że zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. może dotyczyć jedynie tych ogólnodostępnych obiektów, urządzeń i instalacji, które są wykorzystywane przez podmiot zarządzający portem do świadczenia bezpośrednio i we własnym imieniu usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej, oraz że G. sp. z o.o., jako podatnik nielegitymujący się prawnym statusem "podmiotu zarządzającego portem", nie wypełnia aspektu podmiotowego zwolnienia podatkowego, o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.; bez znaczenia dla sprawy jest okoliczność, że Z. S.A., jako zarządzający Portem G. oraz strona skarżąca są podmiotami powiązanymi kapitałowo. Tak więc Sąd podzielił stanowisko organu odwoławczego, w którym stwierdza się, że obszar zajmowany przez "N." oraz znajdujące się na tym terenie budowle nie cechują się przymiotem gruntów zajętych/budowli przeznaczonych do wykonywania przez podmiot zarządzający portem (tu: Z.) zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m., tym samym nie podlega zwolnieniu o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

7. Spółka wniosła skargę kasacyjną zaskarżając opisany wyrok w całości i wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. Wniosła również o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Wyrokowi zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), dalej: P.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego tj:

a. naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 2 pkt 4 i art. 7 ust. 1 pkt 5 i art. 5 ust. 2a u.p.p.m. w związku z § 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie określenia akwenów portowych oraz ogólnodostępnych obiektów, urządzeń i instalacji wchodzących w skład infrastruktury portowej dla każdego portu o podstawowym znaczeniu dla gospodarki narodowej (Dz.U.2005.42.407, dalej: Rozporządzenie) w związku z art. 5 ustawy z dnia 23 listopada 2002 r. o zmianie ustawy o portach i przystaniach morskich (Dz.U. z 2004 r., Nr 169, poz. 1766, dalej: Ustawa o zmianie p.p.m.) w związku z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2004 r. o zmianie ustawy o portach i przystaniach morskich (Dz.U. z 2004 r., Nr 281, poz. 2782, dalej: Ustawa nowelizująca), polegające na ich błędnej wykładni poprzez uzależnienie możliwości skorzystania ze zwolnienia wskazanego w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. od faktycznego i bezpośredniego wykonywania usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej (dalej: usługi portowe) przez podmiot zarządzający, co doprowadziło do wniosku, potwierdzonego w wyroku WSA, iż zwolnienie zawarte w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, co nie znajduje uzasadnienia w brzmieniu naruszonych regulacji; błędna wykładnia wskazanych przepisów polega także na przeprowadzeniu wykładni z pominięciem reżimu prawnego podmiotu zarządzającego portem w szczególności braku możliwości świadczenia usług portowych przez Zarząd Portu Morskiego G. (dalej: Z.), co miało istotny wpływ na sposób interpretacji normy prawnej;

b. naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 2 pkt 4 i art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. w związku z § 1 Rozporządzenia w zw. z 5 Ustawy o zmianie p.p.m. w zw. z art. 5 ust. 1 Ustawy nowelizującej, polegające na ich błędnej wykładni i braku zastosowania poprzez uzależnienie możliwości skorzystania ze zwolnienia wskazanego w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. od faktycznego i bezpośredniego wykonywania usług portowych przez podmiot zarządzający, co doprowadziło do wniosku, potwierdzonego w wyroku WSA, iż zwolnienie zawarte w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, co nie znajduje uzasadnienia w brzmieniu naruszonych regulacji; błędna wykładnia wskazanych przepisów polega także na przeprowadzeniu wykładni z pominięciem reżimu prawnego podmiotu zarządzającego portem w szczególności braku możliwości świadczenia usług portowych przez Z., co miało istotny wpływ na sposób interpretacji normy prawnej;

c. naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2 pkt 4 u.p.p.m., art. 5 ust. 2a u.p.p.m. i § 1 Rozporządzenia oraz wydanego na jego podstawie załącznika nr 1 przez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu świadczenia usług portowych przez podmiot zarządzający za niezbędny element definicji infrastruktury portowej, co stoi w sprzeczności z wydanym na podstawie art. 5 ust. 2a u.p.p.m. Rozporządzeniem, które wymienia obiekty kwalifikowane jako elementy infrastruktury portowej bez względu na okoliczności świadczenia usług portowych przez podmiot zarządzający; skarżąca zwraca uwagę, że brzmienie Rozporządzenia (przedstawiony w nim skład infrastruktury portowej) potwierdza interpretację art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 2 pkt 4 u.p.p.m., art. 5 ust. 2a u.p.p.m. dokonaną przez spółkę;

d. naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. oraz art. 5 Ustawy o zmianie p.p.m. oraz art. 5 ust. 1 Ustawy nowelizującej poprzez ich błędną wykładnię i brak zastosowania, które polegały na uznaniu, iż spółka zarządzająca portem morskim (tu: Z. S.A.) jest uprawniona do podejmowania czynności usługodawczych w ramach portu, podczas gdy z uzasadnienia nowelizacji Ustawy o zmianie p.p.m. wyciągnąć należy przeciwne wnioski; wskazana nowelizacja stała się podstawą do rozdzielenia czynności usługodawczych i zarządzających w ramach portu;

e. naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2 pkt 4 u.p.p.m. i art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. i w zw. z art. 8 ust. 1 u.p.p.m. poprzez niezastosowanie art. 8 ust. 1 u.p.p.m. w trakcie wykładni pojęcia "infrastruktury portowej", co doprowadziło do wniosku, że brak jest możliwości do pobierania opłat portowych na terenie Portu Morskiego G. świetle definicji infrastruktury portowej stworzonej przez WSA;

f) naruszenie art. 217 w zw. z art. 2 Konstytucji RP polegające na ich błędnej wykładni poprzez zdekodowanie z art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., art. 2 pkt 4 u.p.p.m. i art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. pustej normy prawnej, która w praktyce nie daje się zrealizować, co narusza zasady prawidłowej legislacji utrwalone w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego;

Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzuciła także naruszenie przepisów postępowania, tj.:

a. naruszenie art. 145 §1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., art. 151 P.p.s.a., art. 141 § 4 i art. 134 P.p.s.a. poprzez nierozpoznanie skargi w granicach sprawy, polegające na nieuwzględnieniu przez WSA przepisu art. 5 ust. 2a u.p.p.m. oraz wydanego na jego podstawie Rozporządzenia (w szczególności obiektów wymienionych w załączniku nr 1 do Rozporządzenia), przepisu art. 8 ust. 1 u.p.p.m.; w wyniku nierozpoznania skargi w granicach sprawy w Wyroku WSA przedstawiono normę prawną, która pozostaje w sprzeczności z pozostałymi przepisami u.p.p.m., w szczególności z art. 8 ust. 1 u.p.p.m. oraz Rozporządzeniem wydanym na podstawie przepisu art. 5 ust. 2a u.p.p.m.; uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż w rezultacie tych naruszeń WSA wydał wyrok oddalający skargę, pomimo tego, iż istniały przesłanki jej uwzględnienia,

b. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 P.p.s.a. i art. 151 P.p.s.a. mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania, które polegało na nieodniesieniu się w sposób dostateczny i poddający się kontroli sądowoadministracyjnej do zarzutów wyrażonych przez stronę skarżącą w skardze, a dotyczących w szczególności uwzględnienia poszczególnych nowelizacji u.p.p.m. jak również znaczenia Rozporządzenia czy też instytucji opłat portowych;

c. naruszenie art. 145 §1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 poprzez oparcie wyroku na nieprawidłowo ustalonym stanie faktycznym, czego dowodem jest wskazanie, że skarżąca jest podmiotem powiązanym kapitałowo z Z. S.A.; uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż dowodzi, że wyrok WSA opiera się na nieprawidłowo ustalonym stanie faktycznym,

d. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. i art. 151 P.p.s.a., które polegało na nieuwzględnieniu przez WSA, iż postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), polegającym na nieprawidłowej ocenie zgromadzonego materiału dowodowego sprawy; uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż w rezultacie tych naruszeń Wojewódzki Sąd Administracyjny wydał wyrok oddalający skargę, pomimo tego, iż istniały przesłanki jej uwzględnienia.

8. W piśmie z dnia 10 kwietnia 2015 r. pełnomocnik Spółki podsumował dotychczasowe argumenty przemawiające za przyjęciem, że Spółka podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Do wskazanego wyżej pisma pełnomocnik załączył opinię prawną prof. dr hab. Hanny Litwińczuk z dnia 10 października 2013 r.

9. Organ nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

10. Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Spółka konsekwentnie, tak jak w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej, jak i w skardze, podnosi i wywodzi w skardze kasacyjnej, że przysługuje jej zwolnienie budowli infrastruktury portowej, których jest użytkownikiem wieczystym, bowiem spełnia przesłanki, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Zarówno organy podatkowe, jaki i Sąd pierwszej instancji uznały, że spółce takie zwolnienie nie przysługuje i z takim stanowiskiem zgadza się Naczelny Sąd Administracyjny.

W ocenie spółki, w sprawie sporne są trzy kwestie. Pierwsza z nich, to charakter zwolnienia, o którym mowa we wzmiankowanym art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Spółka twierdzi, że zwolnienie to ma charakter wyłącznie przedmiotowy. Druga to konieczności szerokiego rozumienia pojęcia "infrastruktura portowa". Trzeci kwestia to pojmowanie pojęcia "świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej" jako niewykonywanych bezpośrednio i faktycznie przez podmiot zarządzający.

Podkreślić trzeba i należy, że powyższe kwestie były już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w postanowieniu z dnia 7 lipca 2014 r., sygn. akt II FPS 2/14, opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń NSA na stronie internetowej cbois.nsa.gov.pl, zw. dalej: CBOIS), wydanym na skutek pytania prawnego zadanego przez Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie podziela poglądy i argumentację tam wyrażone.

Sporny w sprawie art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. stanowi, że zwalnia się z podatku od nieruchomości budowle infrastruktury portowej, budowle infrastruktury zapewniającej dostęp do portów i przystani morskich oraz zajęte pod nie grunty.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjęto, że wobec braku w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych definicji pojęć "infrastruktury portowej" oraz "infrastruktury zapewniającej dostęp do portów i przystani morskich", należy zastosować wykładnię systemową i ustalić znaczenie tych pojęć na podstawie ustawy o portach i przystaniach morskich (por. wyroki NSA z dnia 10 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 1082/07; z dnia 3 czerwca 2008 r., sygn. akt II FSK 996/07; z dnia 5 sierpnia 2011 r., sygn. akt. II FSK 434/10 i II FSK 435/10; z dnia 12 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 678/13; z dnia 14 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1222/12; z dnia 25 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 3363/13; publik. CBOSA).

Pojęcie infrastruktury portowej zdefiniowano w art. 2 ust. 4 u.p.p.m. Zgodnie z tym przepisem ilekroć w ustawie jest mowa o infrastrukturze portowej, rozumie się przez to znajdujące się w granicach portu lub przystani morskiej akweny portowe oraz ogólnodostępne obiekty, urządzenia i instalacje, związane z funkcjonowaniem portu, przeznaczone do wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 tej ustawy.

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m stanowi, że przedmiot działalności przedsiębiorstwa podmiotu zarządzającego obejmuje w szczególności świadczenie usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej.

Spółka uważa, że wykładnia czwartej przesłanki jest sporna pomiędzy nią a organami podatkowymi. Zdaniem spółki z przepisu tego wynika, że wbrew założeniom organów i Sądu, podmiot zarządzający portem nie musi faktycznie i bezpośrednio wykonywać usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej. Odwołanie ustawodawcy do podmiotu zarządzającego w analizowanej definicji legalnej "infrastruktury portowej" zostało wprowadzone w celu podkreślenia konieczności wykorzystania obiektów wchodzących w jej skład dla celów świadczenia usług portowych. Podmiotem zaś odpowiedzialnym za to jest podmiot zarządzający. Do jego funkcji należy zapewnienie równego i niedyskryminacyjnego dostępu do obiektów znajdujących w ramach portu morskiego. Ustawodawca powierzył podmiotowi zarządzającemu wykonywanie zadań z zakresu usług portowych, a nie świadczenie usług portowych. Świadczenie usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej powinno być rozumiane jako administrowanie, koordynowanie i kontrolę w zakresie korzystania z infrastruktury portowej.

Z poglądem takim nie można się zgodzić. Do dnia 6 listopada 2001 r., zgodnie z art. 2 pkt 4, ustawa o portach rozumiała przez infrastrukturę portową znajdujące się w granicach portu lub przystani morskiej ogólnodostępne obiekty, urządzenia i instalacje związane z funkcjonowaniem portu, znajdujące się na gruntach, którymi gospodaruje podmiot zarządzający. Od tego terminu definicję tę rozszerzono na akweny portowe i dodano stwierdzenie, że infrastruktura portowa ma być przeznaczona do wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy. W związku z tym przepis art. 2 pkt 4 otrzymał brzmienie, że "ilekroć w ustawie jest mowa o: (...) infrastrukturze portowej, rozumie się przez to znajdujące się w granicach portu lub przystani morskiej akweny portowe oraz ogólnodostępne obiekty, urządzenia i instalacje, związane z funkcjonowaniem portu, przeznaczone do wykonywania przez podmiot zarządzający portem zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 (...)". Takie oznaczenie definicji infrastruktury portowej w ustawie zmieniającej oznaczało z jednej strony jej rozszerzenie o akweny portowe, a z drugiej jej zawężenie, gdyż usługi musiały być objęte zadaniami wykonywanymi przez podmiot zarządzający portem i być związane z korzystaniem z infrastruktury portowej (por. wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2008 r., sygn. akt II FSK 996/07, publik. CBOSA).

Takiego rozumienia pojęcia "infrastruktura portowa" w żaden sposób nie podważa powoływany przez autora skargi kasacyjnej art. art. 5 ust. 2a, art. 8 u.p.p.m., § 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie określenia akwenów portowych oraz ogólnodostępnych obiektów, urządzeń i instalacji wchodzących w skład infrastruktury portowej dla każdego portu o podstawowym znaczeniu dla gospodarki narodowej oraz kolejne nowelizacje u.p.p.m. Przepisy te nie wskazują na przedmiotowy charakter zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

W konsekwencji przyjąć należy, że zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. obejmuje tylko tę infrastrukturę, która jest przeznaczona do wykonywania przez podmiot zarządzający zadań w zakresie świadczenia usług związanych z korzystaniem z niej (art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m.), gdyż tylko ta infrastruktura ma przymiot infrastruktury portowej. Nadanie urządzeniom i obiektom statusu "infrastruktura portowa" powiązane zostało więc z przeznaczeniem tych obiektów do wykonywania zadań w zakresie świadczenia usług związanych z korzystaniem z niej przez podmiot zarządzający. Podmiotem tym nie może być "każdy", lecz tylko ten, który powstał w sposób przewidziany przez ustawodawcę w ustawie o portach i przystaniach morskich (por. postanowienie NSA z dnia 7 lipca 2014 r., sygn. akt II FPS 2/14). Zwolnienie przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, a zatem o możliwości skorzystania z niego decydować musi fakt korzystania przez zarządcę portu z określonych budowli (gruntów) i wykonywania przy ich zastosowaniu zadań w zakresie świadczenia usług związanych z korzystaniem z infrastruktury portowej. Słusznie zatem wywiódł Sąd pierwszej instancji, że z przyjętego stanu faktycznego nie wynika, aby skarżąca była podmiotem, który, na podstawie określonego tytułu prawnego, wykonywała w ramach zarządzania portem zadania w postaci świadczenia usług związanych z korzystaniem infrastruktury portowej w rozumieniu art. 2 pkt 4 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.p.m. W tym zakresie uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a. Nieodniesienie się przez Sąd do kwestii nowelizacji u.p.p.m. nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Przeciwnej tezy nie udowodnił zresztą autor skargi kasacyjnej. Nie wykazano także, że doszło do naruszenia przepisów postępowania procedury podatkowej. Nie wykazano także, że doszło do naruszenia przepisów postępowania procedury podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził uchybień w ustaleniach stanu faktycznego. Ponadto konstrukcja skargi kasacyjnej wskazuje na to, że zarzuty naruszenia przepisów postępowania są pochodną zarzutów naruszenia prawa materialnego. W konsekwencji podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące przepisów postępowania są nietrafne.

11. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej na podstawie art. 184 p.p.s.a.