Wyrok NSA, sygn. akt III SA 533/97
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1998-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 1989 nr 4 poz. 23
law: Ustawa z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej.
Teza: Ugoda nie powołuje do życia nowego stosunku prawnego, a tylko zmienia /modyfikuje/ istniejący.

Umowa ugody nie jest wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./ jako przedmiot tej opłaty.

TEZY

Ugoda nie powołuje do życia nowego stosunku prawnego, a tylko zmienia /modyfikuje/ istniejący.

Umowa ugody nie jest wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./ jako przedmiot tej opłaty.


SENTENCJA

stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w przedmiocie opłaty skarbowej od pożyczki na podstawie ugody w sprawie przejęcia kredytu.


UZASADNIENIE

Decyzją z 8.1.1997 r., wydaną na podstawie art. 1 pkt 2 lit. "c" ustawy o opłacie skarbowej, Urząd Skarbowy w D. ustalił na 3.000 zł należną od G.K. opłatę skarbową "od pożyczki w kwocie 150.000 zł, na podstawie ugody z 27.12.1994 r. w sprawie przejęcia kredytu G.K. przez "P." SA.". W odwołaniu pełnomocnik podatnika zarzucił Urzędowi Skarbowemu naruszenie wskazanego przepisu ustawy w opłacie skarbowej oraz art. 720 Kc, poprzez niesłuszne przyjęcie, iż ugoda z 27.12.1994 r. miała charakter samoistnej umowy pożyczki, gdy tymczasem treść ugody jednoznacznie przeczy takiemu stanowisku; ugoda dotyczyła terminu zapłaty pożyczki zaciągniętej wcześniej. Izba Skarbowa w C. decyzją z 12.3.1997 r. wydaną na podstawie art. 138 par. 2 Kpa w zw. z art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy o opłacie skarbowej i par. 68 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 1994 r. w sprawie opłaty skarbowej, uchyliła zaskarżoną decyzję i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia Urzędowi Skarbowemu. Z uzasadnienia decyzji wynika, że:

- dnia 20.12.1993 r. G.K. zawarł umowę kredytową o kredyt średnioterminowy z bankiem,

- umową przelewu wierzytelności z 23.12.1994 r. Przedsiębiorstwo "P" SA nabyło od banku wierzytelność wobec G.K. wynikającą z udzielonego kredytu,

- po przelaniu wierzytelności przez bank została zawarta ugoda między nabywcą wierzytelności - "P. " SA, a G.K. co do terminu i sposobu spłaty wierzytelności przez dłużnika,

- akt ugody - zdaniem Izby Skarbowej - jest czynnością dwustronnie zobowiązującą i dlatego nosi cechy umowy pożyczki, co z kolei rodzi obowiązek zapłacenia opłaty skarbowej stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. "c" ustawy o opłacie skarbowej.

W tym stanie sprawy ocena czynności cywilnoprawnej - stwierdza organ odwoławczy - dokonana przez organ I instancji była trafna, natomiast argumenty strony w zakresie obrotu wierzytelnością nie zasługują na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej obciąża solidarnie strony czynności cywilnoprawnej - dlatego decyzja wymiarowa została uchylona. Przy ponownym rozpoznawaniu sprawy Urząd Skarbowy zażądał uiszczenia opłaty skarbowej od wszystkich zobowiązanych łącznie.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik G.K. wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji Izby Skarbowej oraz utrzymanej przez nią decyzji Urzędu Skarbowego, z uwagi na to, że decyzje były wydane bez podstawy prawnej. Obie /decyzje/ zostały podjęte z obrazą art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. "c" ustawy o opłacie skarbowej, art. 720 Kc, a także art. 11, art. 77, art. 78 i art. 107 par. i par. 3 Kpa.

Organy podatkowe nie wykazały, aby ugoda, zawarta między skarżącym a "P." SA miała cechy umowy pożyczki wymienione w art. 720 Kc, a tylko taka umowa podlega opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. "c" ustawy o opłacie skarbowej. Ponadto zaskarżona decyzja została wydana po 1.1.1995 r. Jednak czynność prawna, z którą Izba Skarbowa wiąże obowiązek zapłaty opłaty skarbowej, powstała przed tą datą.

Do 1.1.1995 r. obowiązywało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skarbowej. Izba nie rozważyła tej kwestii, choć zgodnie z przyjętą praktyką stosuje się przepisy względniejsze. Z decyzji Izby Skarbowej nie wynika, które przepisy są względniejsze i dlaczego zastosowano określone rozporządzenie.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie. Decyzją z 3.4.1997 r. Urząd Skarbowy w D. ponownie, na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. "c" ustawy 0 opłacie skarbowej dokonał wymiaru opłaty w kwocie 3.000 zł od pożyczki w kwocie 150.000 zł, na podstawie ugody z 27.12.1994 r. w sprawie przejęcia kredytu G.K. przez "P." SA. Decyzja została doręczona G.K. i Przedsiębiorstwu "P" SA.

W odwołaniu pełnomocnik G.K. ponownie wniósł o uchylenie decyzji wymiarowej jako wydanej bez podstawy prawnej. Autor odwołania stwierdził, że w sprawie nie został wyczerpany tryb odwoławczy wskutek wniesienia skargi do NSA. Zgodnie z art. 30 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym ocena prawna wyrażona przez sąd wiąże organy skarbowe. Tym samym nie było podstaw do wydawania decyzji w sprawie, która zawisła w sądzie. Decyzją z 10.7.1997 r., wydaną na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa, Izba Skarbowa w C. decyzję organu I instancji utrzymała w mocy, wywodząc w uzasadnieniu, że między G.K. a "P." SA istniał stosunek prawny, o jakim mowa w art. 720 Kc, czyli umowa pożyczki. Nastąpił element przeniesienia przez "P" SA na własność określonej ilości pieniędzy poprzez spłatę zadłużenia G.K. w banku, natomiast G.K. zobowiązał się do zwrotu pełnej kwoty wierzytelności wraz z odsetkami.

W skardze na tę decyzję pełnomocnik G.K. wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji Izby i poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego jako wydanych bez podstawy prawnej, ponawiając argumenty jak w skardze na decyzję Izby z 12.3.1997 r. i podkreślając, że G.K. nie otrzymał od "P." SA żadnych pieniędzy z tytułu pożyczek. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził co następuje:

Obie skargi są zasadne.

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486/, obowiązującej w czasie orzekania w sprawie przez organy podatkowe, obowiązek podatkowy określają ustawy. Opłacie skarbowej, do której przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych miały zastosowanie na podstawie par. 1 pkt 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 lutego 1989 r. w sprawie rozciągnięcia przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych na niektóre rodzaje świadczeń pieniężnych (...) /Dz.U. nr 6 poz. 40 ze zm./, podlegają nie jakiekolwiek "czynności dwustronnie zobowiązujące", a wyłącznie te czynności cywilnoprawne, które zostały wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./.

Stan sprawy i jej przebieg nie jest między stronami sporny. Dnia 20.12.1993 r. G.K. zawiera z bankiem umowę o kredyt średnioterminowy. Pożyczki udzielane przez podmioty gospodarcze prowadzące działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek korzystały ze zwolnienia od opłaty skarbowej na podstawie par. 68 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skarbowej /Dz.U. nr 53 poz. 253 ze zm./. Dnia 23.12.1994 r. bank sprzedaje swoją wierzytelność w stosunku do G.K. Przedsiębiorstwu "P." SA. Ta czynność, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej, w ogóle nie podlega opłacie, jako że została zawarta w wykonywaniu działalności usługowej banku, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm., vide poz. 13 zał. nr 2 do ustawy/; co do tego organy podatkowe nie mają wątpliwości. Skarżący G.K. nie był stroną tej umowy /por. treść art. 509 i art. 516 Kc/.

Dnia 27.12.1997 r. "P." i G.K. zawierają ugodę co do sposobu zwrotu wierzytelności przez tego ostatniego Przedsiębiorstwu "P. ".

Zgodnie z art. 917 Kc przez ugodę strony czynią sobie wzajemnie ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo uchylić spór istniejący lub mogący powstać. Opisana umowa ugody jest umową nazwaną podlegającą ogólnym przepisom o czynnościach prawnych. Ugoda nie powołuje do życia nowego stosunku prawnego, a tylko zmienia /modyfikuje/ istniejące. Umowa ugody nie jest wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o opłacie jako przedmiot tej opłaty.

Poza opisanymi wyżej nie miały w sprawie miejsca inne zdarzenia, które można by określić jako zawarcie umowy pożyczki - zdefiniowanej w art. 720 par. 1 Kc - między "P." a G.K. Skarżący spłacił bądź spłaca - w trybie przewidzianym w przepisach kodeksu cywilnego - "do rąk "P." dług zaciągnięty w banku.

Uznając zatem, że obie decyzje Urzędu Skarbowego: z 8.1.1997 r. i z 3.4.1997 r. w sprawie wymiaru G.K. opłaty skarbowej od pożyczki w kwocie 150 000 zł, na podstawie ugody /podkreśl. NSA/ i z 27.12.1994 r. w sprawie przejęcia kredytu G.K. przez "P." SA w L. wydane zostały z rażącym naruszeniem prawa, a to art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. "c" ustawy o opłacie skarbowej /art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa/, sąd stwierdził, że również obie decyzje Izby Skarbowej w C.: z 12.3.1997 r. i z 10.7.1997 r. rażąco naruszyły prawo.

Wprawdzie decyzja z 12.3.1996 r. wydana została na podstawie art. 138 par. 2 Kpa, ale - poza tym, że narusza również ten przepis - w uzasadnieniu /str. 3, 5 ust. od góry/ potwierdza prawidłowość decyzji wydanej z rażącym naruszeniem prawa.

W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 22 ust. 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ stwierdził nieważność decyzji obu instancji, rozstrzygając równocześnie o kosztach postępowania w myśl art. 55 ust. 1 tej ustawy.