Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 784/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2011-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.20 ust.3
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Synakiewicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 07 grudnia 2011r. sprawy ze skargi J.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2006 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. ustalił stronie wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych w kwocie [...] zł. Organ w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego stwierdził nadwyżkę poniesionych przez skarżącego wydatków nad posiadanymi w 2006 r. środkami finansowymi w kwocie [...] zł.

W złożonym odwołaniu strona zarzuciła naruszenie art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy mienie zgromadzone w 2006 r. oraz w latach poprzednich było wystarczające na pokrycie poniesionych wydatków oraz błędną jego wykładnię polegającą na ustaleniu wysokości wydatku w oparciu o wartość rynkową nabytego pojazdu, a nie w oparciu o rzeczywiście poniesione wydatki.

Ponadto skarżący zarzucił wydanej decyzji naruszenie art. 121 § 1, art. 122,

art. 124, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania lub przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia.

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił zaskarżoną decyzję w całości i ustalił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów za 2006 r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu organ wskazując na poniesione przez podatnika wydatki

w badanym roku podatkowym podał, że skarżący dokonał zakupu lokalu mieszkalnego położonego w W. przy [...] za kwotę [...] zł. W związku z ww. aktem poniósł koszty w kwocie [...] zł. Zatem łączny wydatek na ten cel zamknął się kwotą [...] zł. Ponadto, w 2006 r. strona poniosła również wydatki związane z opłatami dotyczącymi zakupionego mieszkania, tj. czynsz, gaz, prąd w wysokości [...] zł. Bezsporne w sprawie pozostaje także poniesienie wydatków wynikających ze znajdującego się w aktach sprawy zestawienia historii operacji za okres od 01 stycznia do 31 grudnia 2006 r. tj. prowizje, opłaty, wpłaty, a także wydatki dotyczące zakupów i pożyczek udzielonych kolegom lub rodzinie w łącznej wysokości [...] zł. W 2006 r. skarżący poniósł również wydatki wykazane w deklaracji PIT-37, tj. koszty uzyskania przychodów oraz zaliczki na podatek dochodowy w kwocie [...] zł, jak również zapłacił ryczałt dotyczący PIT-28 i kwotę wynikającą z PIT-38 za 2005 r. w łącznej wysokości [...] zł. Zatem łącznie, w tym okresie z wyżej wskazanych tytułów podatnik poniósł wydatki w kwocie [...] zł.

W zakresie finansowania wydatków w 2006 r. organ wskazał na wypłatę pochodzącą z WGI Dom Maklerski S.A. w wysokości [...] zł. Do źródeł finansowania poniesionych w 2006 r. wydatków organ zaliczył również przychody uzyskiwane z najmu zakupionego lokalu ([...] zł) oraz przychody z działalności wykonywanej osobiście wykazane w deklaracji PIT-37 ([...] zł), a także nadpłatę wynikającą z deklaracji PIT-37 za 2005 r. ([...] zł). Ponadto, do przychodów strony

w 2006 r. organ zaliczył odsetki na koncie bankowym, wpłaty na konto od kolegów oraz brata, a także darowizny otrzymane od K. i H. K. oraz E. Z., jak również pożyczkę od A. K., w łącznej wysokości [...] zł. W sumie wysokość przychodów strony w 2006 r. wyniosła [...] zł.

Odnosząc się do powoływanej przez stronę okoliczności uzyskiwania w latach 2000-2005 dochodów ze sprzedaży runa leśnego, tj. grzybów, jagód, poziomek, organ mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy oraz specyfikę uzyskiwania przychodów z powyższego źródła (m. in. brak dowodów dokumentujących powyższą czynność, brak obowiązku opodatkowania tego rodzaju dochodów), uznał przedmiotową okoliczność za uprawdopodobnioną. Jednocześnie wskazał, że zgodnie z oświadczeniami podatnika składanymi w toku prowadzonego postępowania, dochody z tego tytułu w latach 2000-2002 zostały przeznaczone na gry w zakładach bukmacherskich. Wysokość dochodów uzyskanych przed 2006 r. organ skorygował więc o wskazywane przez stronę kwoty uzyskanych dochodów ze sprzedaży runa leśnego w latach 2003-2005, tj. łącznie w wysokości [...] zł.

Organ drugiej instancji dokonał także korekty stanu środków finansowych pochodzących z ujawnionych źródeł na koniec 2005 r. o różnicę kwot przyjętych na zakup samochodu N. w wysokości [...] zł (cena zakupu przyjęta przez organ pierwszej instancji [...] zł pomniejszona o wskazywaną przez stronę cenę

[...] zł).

W zakresie przychodów uzyskiwanych z zakładów bukmacherskich, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że na poparcie zasługuje stanowisko organu pierwszej instancji o uznaniu za niewiarygodne twierdzeń o wydatkowaniu w 2006 r. środków

z wygranych w latach wcześniejszych w zakładach bukmacherskich. Organ zauważył, że przesłuchani w toku postępowania świadkowie wprawdzie potwierdzili fakt uczestnictwa w tego typu zakładach, nie wskazali jednak dokładnego okresu, w jakim czynności te się odbywały i nie potwierdzili faktu uzyskiwania z tego tytułu znacznych środków finansowych. Znaczne wątpliwości budzi również fakt, iż skarżący, pomimo zawierania zakładów niemal codziennie, nie był w stanie dokładnie określić umiejscowienia siedziby zakładów bukmacherskich.

Zdaniem organu więc, podatnik w toku postępowania nie przedstawił dowodów na potwierdzenie powoływanej wyżej okoliczności. Dokumentem potwierdzającym fakt zawierania zakładów bukmacherskich i uzyskiwania z tego tytułu przychodów nie mogą być przedstawione w toku postępowania 3 kupony na okaziciela, albowiem kupony te nie stanowią ani dowodu potwierdzającego fakt uczestnictwa strony w zawieraniu widniejących na nich zakładów lub jakichkolwiek innych zakładów we wskazywanym okresie, ani tym bardziej wygranych z tego tytułu i to w znacznych wysokościach. Organ podkreślił, że przedstawione kupony są dokumentami na okaziciela, a jako takie mogły być zbywane na rzecz osób trzecich. Ponadto organ wskazał, iż istniała możliwość uzyskania zaświadczenia o wygranej na wyraźny wniosek gracza za okazaniem odpowiedniego kuponu.

W odniesieniu do kwestii wiarygodności pochodzenia środków finansowych przekazywanych przez ojca w ratach na konto bankowe skarżącego organ wskazał, że organ I instancji dokonał analizy możliwości posiadania przez skarżącego środków finansowych z wcześniejszych źródeł i dokonał ustaleń w tym zakresie. Okoliczność dokonywania wpłat w ratach stanowiła jedynie wzmocnienie argumentacji organu

I instancji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpoznania. Wydanej decyzji zarzuciła:

1. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 20 ust 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego zastosowanie w sytuacji, kiedy z okoliczności sprawy wynikało, że mienie zgromadzone przez podatnika w 2006 r. oraz w latach poprzedzających było wystarczające do pokrycia wydatków, w szczególności wobec wpłat dokonanych przez ojca na rachunki bankowe,

2. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez:

a) uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i oparcie rozstrzygnięcia jedynie na wybiórczo wybranej części materiału dowodowego, w tym odmowę przeprowadzenia rozprawy, a w jej ramach wnioskowanych dowodów, celem usunięcia ewentualnych wątpliwości, co do stanu faktycznego w sprawie,

b) naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, poprzez:

- ukierunkowaną na wydanie niekorzystnego dla podatnika rozstrzygnięcia ocenę materiału dowodowego, w zakresie składanych wyjaśnień oraz dowodów z osobowych źródeł dowodowych, formułowanie błędnej argumentacji, np. w zakresie okoliczności, które poddają w wątpliwość twierdzenia o wygranych w zakładach bukmacherskich,

- nieuzasadnioną odmowę przyznania wiarygodności dowodom przemawiającym za prawidłowością oświadczeń i wyjaśnień podatnika oraz wydanie rozstrzygnięcia

w oparciu o fragmentaryczny materiał dowodowy, który nie stwarzał podstaw do wydania przedmiotowej decyzji,

c) naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, poprzez:

- nieuzasadnioną odmowę przyznania wiary zeznaniom świadków, w szczególności M. R. w zakresie zawierania zakładów bukmacherskich, w sytuacji gdy wyjaśnienia strony postępowania oraz inne dowody w sprawie przemawiają za uznaniem za wiarygodne tych wyjaśnień,

- kwestionowanie wiarygodności zeznań świadków jedynie na podstawie rozbieżności w nieistotnych szczegółach ich zeznań, które jednak nie wpływały na spójność całości prezentowanych wyjaśnień i nie mają większego znaczenia w sprawie, a dotyczą kwestii o znaczeniu drugorzędnym,

- odwołanie się przez organ podatkowy do zasad logiki i wiedzy oraz doświadczenia życiowego, których jednak prawidłowe zastosowanie prowadzić powinno do wniosków innych niż powzięte przez organ podatkowy,

- kwestionowanie wiarygodności stanowiska podatnika, zgodnie z którym wpłaty dokonane na konto bankowe przez jego ojca pochodziły w całości z wcześniejszych źródeł przychodów strony, na podstawie tego, że wpłaty te następowały w ratach,

d) brak wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy przy załatwieniu sprawy, co przejawia się w tendencyjności oceny materiału dowodowego oraz podejmowaniu decyzji, w szczególności w zakresie zakwestionowanych środków na pokrycie wydatku mieszkaniowego kwotami pochodzącymi z wpłat dokonanych przez ojca, w związku z darowiznami otrzymanymi od dziadków,

e) brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, które ma charakter wyłącznie sprawozdawczy i ograniczony do przytoczenia okoliczności, które w ocenie organu podatkowego przesądzają o naruszeniu przez podatnika przepisów prawa podatkowego i nie pozwala na ustalenie jakie fakty organ podatkowy uznał za udowodnione, a jakim dowodom odmówił wiary oraz z jakich przyczyn,

f) naruszenie art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej,

g) naruszenie przepisu dotyczącego przeprowadzenia rozprawy podatkowej

w celu wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie, w tym usunięcia ewentualnych nieścisłości w zakresie ustaleń dotyczących stanu faktycznego.

W uzasadnieniu skarżący zarzucił, że organ uwzględniając ponoszone wydatki na grę w zakładach bukmacherskich, jednocześnie pominął fakt osiągnięcia z tego tytułu jakichkolwiek korzyści. Tym samym, organ oświadczeniu podatnika o wysokości wydatków dał wiarę, natomiast oświadczeniu o wysokości wygranych nie. Podobnie

w zakresie przychodów uzyskanych ze zbioru runa leśnego, skarżący zarzucił, że organ uwzględnił jedynie kwotę [...] zł z zadeklarowanej przez stronę kwoty [...] zł.

Odnosząc się do zebranego w sprawie materiału dowodowego, skarżący zarzucił, że organ nie uwzględnił okoliczności, iż podatnik nie miał obowiązku przechowywania dokumentów dotyczących zawierania zakładów bukmacherskich. Zaznaczył, że praktyką przy zawieraniu zakładów jest zwrot kuponu w przypadku wygranej. Zdaniem strony, przedstawione w trakcie postępowania kupony uprawdopodobniają sam fakt udziału w przedmiotowych zakładach. Nadto, osiąganie przez podatnika przychodów z tego źródła zostało również potwierdzone przez przesłuchanych w sprawie świadków. W ocenie strony, organ posiadając jakiekolwiek wątpliwości w tym zakresie, powinien je rozstrzygnąć na korzyść podatnika.

W zakresie stanowiska organu dotyczącego możliwości uzyskania imiennego zaświadczenia o wysokości wygranych w zakładach bukmacherskich, skarżący podniósł, że z przepisów podatkowych nie wynika obowiązek żądania i gromadzenia takich zaświadczeń. W konsekwencji, organ zobowiązany był na podstawie art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej uwzględnić oświadczenie podatnika w tym zakresie.

Odnosząc się do wpłat dokonywanych na rachunek bankowy podatnika przez jego ojca, skarżący zarzucił, że z uzasadnienia decyzji nie wynika, dlaczego fakt przekazywania wpłat w formie ratalnej miałby przesądzać o braku wiarygodności tego źródła przychodów.

Końcowo strona podniosła, że organ błędnie zaliczył wydatki związane

z opłatami dotyczącymi zakupionego mieszkania, tj. czynsz, gaz, prąd w wysokości [...] zł do wydatków poniesionych przez skarżącego, albowiem zgodnie z umową najmu, koszty te poniósł najemca, natomiast strona była jedynie ich płatnikiem.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego

z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem należy stwierdzić, że decyzja ta nie narusza prawa.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych do źródeł przychodów ustawodawca zaliczył "inne źródła". W art. 20 ust. 1 tej ustawy za przychody pochodzące z "innych źródeł" wymienił między innymi przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Jednocześnie w ust. 3 tego przepisu określił sposób ustalenia wysokości wymienionych przychodów. Stosownie do jego treści wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia

w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania.

W orzecznictwie oraz w piśmiennictwie wskazuje się, że opodatkowanie w sytuacji, o której mowa w tym przepisie, następuje na podstawie znamion zewnętrznych, tj. wydatków świadczących o położeniu ekonomicznym podatnika. Organ podatkowy ma zatem prawo porównać wielkość wydatków poniesionych przez podatnika w ciągu danego roku podatkowego i odnieść ją do wartości opodatkowanych bądź zwolnionych od podatków zasobów finansowych, jakie zgromadził w tym roku, oraz zasobów zgromadzonych wcześniej, czyli przed analizowanym rokiem podatkowym. Jeżeli

w wyniku takiego porównania zostanie ustalone, że poniesione wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oraz w zgromadzonych wcześniej zasobach finansowych, organ podatkowy ma prawo przyjąć, że podatnik osiągnął przychody ze źródeł, których nie ujawnił (wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2000 r., I SA/Ka 960/98).

W orzecznictwie sądowym wykształciła się linia, zgodnie z którą, jeżeli w postępowaniu dotyczącym dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających znacznie zeznany dochód, na podatniku ciąży wykazanie, że wydatki te znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub posiadanych zasobach (np. wyrok NSA z dnia 31 lipca 2001 r.,

III SA 643/00; wyrok NSA z dnia 2 października 2002 r., I SA/Ka 793/01; wyrok NSA

z dnia 13 stycznia 2005 r., FSK 2350/04; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 4 lutego 2010 r., I SA/Wr 1880/09). Podobny pogląd jest prezentowany w literaturze przedmiotu (np. P. Pietrasz, Opodatkowanie dochodów nieujawnionych, Warszawa 2007, s. 192).

Tego rodzaju ciężar dowodzenia wymusza na podatniku ustawodawca poprzez wykorzystanie konstrukcji domniemania prawnego zawartego w art. 20 ust. 3 wskazanej ustawy (por. wyrok NSA z dnia 8 kwietnia 2009 r., II FSK 1852/07). Oznacza to, że podatnik jest zobowiązany do wykazania źródła finansowania wydatków, co nie ogranicza się jedynie do wskazania mienia, z którego potencjalnie mógłby on pokryć wydatki poniesione w danym roku podatkowym, lecz wykazania, że faktycznie wydatki te zostały sfinansowane środkami pochodzącymi z określonych źródeł (por. wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2009 r., II FSK 1438/07; wyrok NSA z dnia 6 stycznia 2009 r., II FSK 1378/07).

Przeprowadzone postępowanie podatkowe ujawniło nadwyżkę wydatków nad wartością zgromadzonego przez J. K. mienia w 2006 r. w wysokości [...] zł, stąd podatek według stawki 75% wyniósł [...] zł.

Nie zgadzając się z ustaleniami organów podatkowych strona zarzuciła w skardze organom nieuwzględnienie dochodów pochodzących z wygranych w zakładach bukmacherskich. Z tego tytułu skarżący miałby osiągnąć łączny dochód w wysokości [...] zł, a pieniądze były przechowywane w domu. Część tych pieniędzy, według strony, została wpłacona na konto inwestycyjne w WGI, część natomiast przeznaczono na zakup mieszkania w W.

Zdaniem Sądu organ podatkowy trafnie uznał, że przedstawione w toku postępowania trzy kupony (załączone do pisma z dnia 23 grudnia 2010 r.), nie potwierdzają faktu uzyskania przez skarżącego znacznych dochodów z zakładów bukmacherskich. Kupony te są dokumentami na okaziciela i nie stanowią nawet dowodu uczestniczenia strony w zawieraniu widniejących na nich zakładów.

Zasadnie organ podatkowy uznał, że również zeznania świadków nie uprawdopodobniają faktu uzyskiwania przez skarżącego znacznych wygranych

w zakładach bukmacherskich. M. K. (brat skarżącego), w trakcie przesłuchania w dniu 8 lutego 2011 roku wskazał wprawdzie, że był świadkiem zakupu i podejmowania przez stronę zakładów, jednakże nie potrafił wskazać dokładnych kwot wygranych. Ponadto wskazał on, że był świadkiem zawierania przez skarżącego zakładów w lokalu zakładu bukmacherskiego we W. przy ul [...], podkreślając w złożonych zeznaniach, iż była to budka z napisem STS. Tymczasem z ustaleń organu pierwszej instancji wynika, że do 2007 roku na ul. [...] mieścił się punkt pod nazwą "Profesjonał", którego nazwa od 2007r. brzmi "Fortuna". Z uzyskanych informacji od "Star-Typ Sport" Zakłady Wzajemne sp. z o.o. (w skrócie STS) wynika, że w latach 2003-2006 we W. mieścił się jeden punkt przyjmowania zakładów na ul. [...].

Także skarżący, choć – jak twierdzi zawierał zakłady niemal codziennie - nie był

w stanie dokładnie określić, w którym miejscu na ul. [...] mieścił się lokal STS.

Ciotka skarżącego – M. R. zeznała, że była kilkakrotnie z bratankiem

w lokalu zakładu bukmacherskiego w okresie, w którym był on w trzeciej i czwartej klasie liceum. Skarżący czekał na ciocię aż skończy pracę, a następnie szedł z nią razem do punktu przyjmowanie zakładów. Chodził z ciocią, bo było mu raźniej. Zdaniem Sądu, jak trafnie zauważył organ pierwszej instancji, pozostaje w sprzeczności w zasadami doświadczenia życiowego, aby skarżący będący wówczas osobą dorosłą

i samodzielną, wymagał opieki ze strony cioci w drodze do lokalu zakładu bukmacherskiego. Wskazać też należy, że przesłuchani rodzice strony nic nie wspomnieli o ciotce, która miałaby być świadkiem zawierania przez skarżącego zakładów bukmacherskich. Ponadto, rodzice byli przeciwni zawieraniu przez skarżącego zakładów bukmacherskich. Ojciec skarżącego zeznał, że to go denerwowało. Uważał, że syn nie powinien grać. Natomiast matka zeznała, że temat ten ją drażnił. Dziwi zatem, że wbrew opinii rodziców ciotka chodziła z bratankiem do punktu zakładu bukmacherskiego, aby być świadkiem zawieranych przez niego zakładów.

Przesłuchani rodzice - K. i H. K., twierdzili, iż widzieli pokazywane im przez syna kupony z zakładów bukmacherskich, nie dysponowali jednak wiedzą na temat wysokości kwot ewentualnych wygranych, ani osób towarzyszących skarżącemu przy zawieraniu zakładów. Ponadto rodzice zgodnie zeznali, że nie byli świadkami, ani zakupu zakładów bukmacherskich, ani podejmowania z tych zakładów wygranych pieniężnych. Matka, zeznała jedynie, że syn pokazywał jej pieniądze, twierdząc, iż są to wygrane z zakładów bukmacherskich, a także że pokazywał jej dowody wygranych łącznie z pieniędzmi.

Wskazać też należy na sprzeczności w zeznaniach skarżącego i świadków. W toku postępowania J. K. twierdził, iż grał "niemal codziennie", głównie zawierając zakłady we W. (protokół przesłuchania strony z dnia 24 marca 2011r.). Tymczasem wskazani świadkowie zeznali, że w okresie studiów w Szkole Głównej Handlowej w W. skarżący do W. przyjeżdżał "chyba co miesiąc (...) głównie przyjeżdżał na weekendy i święta" (M. K.), "najczęściej raz w miesiącu" (K. K.), "był raz na dwa tygodnie, raz na kilka miesięcy" (H. K.).

W skardze strona utrzymuje, że rozbieżności w zeznaniach świadków

i nieznajomość przez nich szczegółów mają charakter drugorzędny. Sąd tego poglądu nie podziela. W sytuacji, gdy np. brat skarżącego nie jest w stanie umiejscowić lokalu zakładu bukmacherskiego, a zeznaje, że był obecny przy zawieraniu zakładów lub też skarżący twierdzi, że zawierał zakłady niemal codziennie we W., a okazuje się to niemożliwe, ponieważ studiował w W. i nie bywał codziennie we W., to organ podatkowy nie może nad tym przejść do porządku dziennego. Obowiązkiem organu podatkowego jest ujawnienie tych sprzeczności i dokonanie całościowej oceny zebranego materiału dowodowego, w granicach wyznaczonych przez art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem wszystkie dowody powinny być ocenione

z uwzględnieniem zasad prawidłowego rozumowania, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego. W ocenie Sądu, organ nie dając wiary powyższym zeznaniom oraz przyjmując, że strona nieuprawdopobodniła wielkości wykazywanych przez siebie dochodów z zakładów bukmacherskich, nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów.

Nie można także podzielić zarzutu skarżącego, że organ uwzględnił wydatki ponoszone na gry w zakładach bukmacherskich, natomiast pominął uzyskane z tego tytułu korzyści. Skoro organ prezentuje w tym względzie stanowisko odmienne od skarżącego, to nie może dziwić, że organ pominął wskazywane przez skarżącego wygrane i konsekwentnie nie uwzględnił podawanych przez niego wydatków na zakup kuponów w zakładach bukmacherskich.

W skardze strona podnosi także, że organ niezasadnie nie uznał wpłat dokonywanych przez H. K. na rachunek bankowy skarżącego w Volkswagen Bank. Z przesłuchania w dniu 24 marca 2011 r. J. K. oraz z przesłuchania w dniu 7 lutego 2011 r. H. K. wynika, że skarżący przekazywał ojcu zgromadzone przez siebie pieniądze (gotówkę), przechowywane w domu ("w szafkach", "w książkach"), a ojciec dokonywał przelewu tych pieniędzy ze swojego konta w Volkswagen Bank na konto syna w tym samym banku. Skarżący nie chciał bowiem transportować pieniędzy z W. do W., a jedyna kasa tego banku była w W.

Wbrew twierdzeniom skarżącego pominięcie tych wpłat przez organ wynikało nie

z tego powodu, że ojciec skarżącego wpłat tych dokonywał w ratach, lecz z tego względu, że skarżący nie mógł zgromadzić w domu środków pochodzących ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania w takiej wielkości w jakiej ojciec dokonał wpłat na jego rachunek bankowy. W grudniu 2005 r. H. K. przekazał łącznie na rachunek syna kwotę [...] zł, natomiast z wyliczeń organu pierwszej instancji wynika, że nadwyżka przychodów uzyskanych przez skarżącego nad jego wydatkami w latach 1994-2005 wynosiła [...] zł. Także w odniesieniu do wpłat dokonanych w 2006 r., w łącznej kwocie [...] zł, organ zakwestionował ich część, jako nie pochodzących ze źródeł ujawnionych (k. 17 i 35-37 decyzji organu pierwszej instancji).

Zdaniem Sądu skarżący nie wykazał, że powyższe środki pieniężne, z których były dokonywane wpłaty na jego konto bankowe pochodziły ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

W skardze strona neguje stanowisko organu, że wpłaty dokonywane przez ojca pochodziły z nieujawnionych przez skarżącego źródeł, wskazując na dochody uzyskane z zakładów bukmacherskich oraz darowizny od dziadków – I. i J. K. W kwestii dochodów z zakładów bukmacherskich, Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, co zostało wcześniej wyjaśnione. Natomiast zarzut, że organ pominął darowizny otrzymane przez stronę od dziadków jest chybiony, ponieważ z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. wynika, że organ darowizny te uwzględnił, co podkreśla też organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę. Innych zarzutów w tym zakresie strona nie podnosi.

Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut błędnego ustalenia wydatków

w postaci opłat za wynajem mieszkanie. W dniu 11 kwietnia 2006 r. skarżący (jako Wynajmujący) zawarł umowę najmu z firmą "U." S.A. (jako najemcą), w której ustalono czynsz w wysokości [...] zł, obejmujący czynsz płacony wspólnocie mieszkaniowej, fundusz remontowy, opłaty eksploatacyjne, opłaty za media, podatek gruntowy oraz przysporzenie majątkowe. Tym samym to skarżący, faktycznie ponosił wydatki na czynsz oraz opłaty za gaz i prąd z otrzymanej od najemcy kwoty [...] zł. Zasadnie zatem organ podatkowy zaliczył kwotę [...] zł do wydatków skarżącego.

Organ podatkowy nie naruszył także art. 200a Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia rozprawy. W postanowieniu z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej uzasadnił brak podstaw do przeprowadzenia tej rozprawy i stanowisko organu nie budzi w tym względzie zastrzeżeń.

W skardze strona zarzuca również, że w zakresie dochodów ze zbioru runa leśnego, organ przyjął po stronie przychodów jedynie kwotę [...] zł. Skarżący nie przedstawił jednak żadnych argumentów, które przemawiałyby za uwzględnieniem tych dochodów w wyższej wysokości.

Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja została wydana z uwzględnieniem całego materiału dowodowego, poddanego stosownej analizie i ocenie. W sposób wszechstronny organy rozważyły zebrane dowody, uwzględniły wszystkie okoliczności mające znaczenia dla oceny ich mocy i wiarygodności. Z analizy materiału dowodowego wyciągnięto merytorycznie uzasadnione wnioski. Okoliczność, że organ dokonał ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy

o dowolnej ocenie dowodów. Tym samym nie doszło do naruszenia art. 121§ 1,

art. 122, art. 124, art. 187 § 1 art. 191, art. 210 § 4, a także art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.

D. Dudra L. Kleczkowski M. Łent