Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1218/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-11-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 122
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Edyta Anyżewska, Sędziowie: NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 16 listopada 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3486/08 w sprawie ze skargi A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia 14 października 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

II FSK 1218/09

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 kwietnia 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 3486/08, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej u.p.p.s.a., oddalił skargę A.K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia 14 października 2008 roku w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 rok. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C., po rozpoznaniu odwołania od decyzji Prezydenta Miasta C. z dnia 28 lutego 2008 r. w sprawie podatku od nieruchomości za 2008 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że kwestią sporną w sprawie pozostawała ocena zasadności kwestionowania przez organ pierwszej instancji prawa podatnika do skorzystania ze zwolnienia w podatku od nieruchomości uchwalonego przez Radę Miasta Ciechanów w dniu 26 października 2006 r. (uchwała nr 497/XLV/2006 w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców realizujących na terenie miasta C. nowe inwestycje lub tworzących nowe miejsca pracy związane z tymi inwestycjami opublikowana w Dzienniku Urzędowym Województwa Mazowieckiego Nr 234, poz. 45367; dalej "uchwała"). Uchwała określając warunki zwolnienia odwołała się do przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 sierpnia 2006 r. w sprawie udzielania przez gminy pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją (Dz. U. Nr 142, poz. 1017); dalej "rozporządzenie". Skarżący zgłosił w dniu 13 grudnia 2006 r. Prezydentowi Miasta C. zamiar korzystania z pomocy w formie zwolnienia od podatku od nieruchomości. W zgłoszeniu oświadczył, że planuje zakup działki i postawienie hali magazynowo-produkcyjnej wraz z wyposażeniem. Skarżący nabył w dniu 15 czerwca 2007 r. prawo użytkowania wieczystego działki nr 11, położonej w C. przy ul. S. oraz prawo własności usytuowanych na działce budynków, budowli i urządzeń stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności. W jego ocenie nabycie w dniu 15 czerwca 2007 r. prawa użytkowania wieczystego działki oraz prawa własności znajdujących się na działce nieruchomości stanowiło realizację zgłoszenia zamiaru skorzystania z pomocy. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji oraz wskazał, że inwestycja określona przez skarżącego w zgłoszeniu z 11 grudnia 2006 r., jako "zakup działki i postawienie hali magazynowo produkcyjnej wraz z wyposażeniem" oraz inwestycja zrealizowana jako "nabycie bazy paliw - płynów", stanowią różne inwestycje. Różnica występuje w ich zakresie przedmiotowym, ponieważ hala magazynowo-produkcyjna służy działalności wytwórczej, natomiast baza paliw-płynów służy działalności usługowej (handlowej). Celem regulacji zawartej w rozporządzeniu i uchwale rady miasta jest refundacja faktycznie poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków na realizację nowych inwestycji oraz zwiększenie liczby miejsc pracy. W ocenie organu odwoławczego cel ten nie został zrealizowany, ponieważ nabycie funkcjonującej bazy paliw spowodowało zmianę właściciela, nie spowodowało natomiast gospodarczej intensyfikacji miasta. Nie można tego zakupu ocenić jako nowej inwestycji. Skarżący zakupił działkę, co oznacza, że zrealizował jedynie część zgłoszonej inwestycji. Natomiast treść przepisu § 6 ust. 1 pkt 3) rozporządzenia, uzależnia udzielenie pomocy od zakończenia nowej inwestycji nie daje jednak możliwości podziału inwestycji na etapy (części). 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyniku przeprowadzenia sądowej kontroli objętej skargą decyzji ocenił, że nie narusza ona prawa. Uzasadniając to stanowisko Sąd wskazał, że zasady uzyskania zwolnienia podatkowego w podatku od nieruchomości zostały określone w uchwale nr 497/XLV/2006 Rady Miasta Ciechanów z dnia 26 października 2006 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców realizujących na terenie miasta nowe inwestycje lub tworzących nowe miejsca pracy związane z tymi inwestycjami oraz w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 sierpnia 2006 r. w sprawie udzielenia przez gminy pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją. Sąd podniósł również, że stosownie do art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 Nr 142, poz. 1591 ze zm.) podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat w granicach określonych w odrębnych ustawach należy do wyłącznej właściwości rady gminy, a stosownie do art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 roku Nr 95, poz. 613) dalej u.p.o.l. rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw. Na podstawie art. 20d ust. 1 u.p.o.l. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, warunki udzielania zwolnień stanowiących pomoc publiczną, o których mowa w art. 7 ust. 3 i art. 12 ust. 4 mając na uwadze zapewnienie zgodności udzielania pomocy z warunkami dopuszczalności tej pomocy określonymi w przepisach Unii Europejskiej. W uzasadnieniu argumentowano także, że art. 7 ust. 3 u.p.o.l. nie ustanawia żadnych kryteriów ani ograniczeń dotyczących wprowadzania przez rady gmin zwolnień od podatku od nieruchomości, z wyjątkiem uwzględnienia przepisów regulujących zasady udzielania pomocy publicznej. Zwolnienia w podatkach i opłatach lokalnych stanowiących pomoc publiczną mogą być wprowadzane z uwzględnieniem warunków określonych w rozporządzeniach Rady Ministrów. Jako nieuzasadniony Sąd ocenił zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisów konstytucyjnych (art. 2 i art. 217 Konstytucji). Rada gminy posiada bowiem ustawowe kompetencje w zakresie władztwa podatkowego, w tym również w zakresie wprowadzania zwolnień od podatków i opłat. W ocenie Sądu, stosownie do powołanych regulacji ustawowych Rada Miasta podjęła uchwałę w celu udzielenia pomocy regionalnej, poprzez zwolnienie od podatku od nieruchomości gruntów, budynków, budowli lub ich części, na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z tą inwestycją na zasadach określonych w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 sierpnia 2006 r. (§ 1 uchwały). Nie był więc uzasadniony zarzut niejasnego określenia w powołanej uchwale zasad udzielania zwolnienia w podatku od nieruchomości. Rada gminy uchwalając zwolnienie podatkowe wskazała, że udzielenie takiej pomocy jest możliwe na zasadach określonych w rozporządzeniu. Sąd dodał następnie, że powołane rozporządzenie w § 6 ust. 1 pkt 1 i 3 stanowiło, że warunkiem udzielenia pomocy jest dokonanie zgłoszenia właściwemu organowi podatkowemu przed rozpoczęciem realizacji inwestycji o zamiarze korzystania z pomocy, w trybie i formie określonymi uchwałą rady gminy, a zakończenie nowej inwestycji lub utworzenie nowych miejsc pracy związanych z tą inwestycją powinno nastąpić w terminie określonym uchwałą rady gminy, o której mowa w § 1 ust. 1. Wobec takiego brzmienia przepisów rozporządzenia, Rada określiła w uchwale tryb i terminy ubiegania się o zwolnienie podatkowe. Odnosząc powołane regulacje i zasady z nich wynikające do stanu faktycznego sprawy Sąd uznał, że skarżący w dniu 11 grudnia 2006 r. zgłosił organowi podatkowemu zamiar realizacji inwestycji, oświadczając, że planuje "zakup działki i postawienie hali magazynowo-produkcyjnej wraz z wyposażeniem". Zakupił działkę, ale nie zrealizował dalszej inwestycji (budowa hali magazynowo-produkcyjnej wraz z wyposażeniem), którą zgłosił we wniosku o udzielenie pomocy w formie zwolnienia podatkowego. Sąd dodał, że skarżący w piśmie z dnia 30 czerwca 2007 r. podtrzymał zamiar kontynuacji inwestycji zgłoszonej w grudniu 2006 r. (budowa hali magazynowo - produkcyjnej), równocześnie wnioskował o rozszerzenie zakresu zwolnienia na wykonanie system monitoringu wycieku paliw do gleby poprzez wymianę zbiornika paliwowego jednopłaszczyznowego na zbiornik dwupłaszczyznowy i zastosowanie systemu wykrywania i stałego monitoringu na innej działce. Następnie oświadczył, że charakter inwestycji, o której wsparcie wystąpił, uległ zmianie. Po dokonaniu zakupu działki, skarżący następnie zakupił bazę paliw-płynów. Ponieważ baza posiada niezbędną infrastrukturę i budynki, budowy hali jest zbędna. W konsekwencji finalizacja zakupu była jednocześnie zakończeniem inwestycji zgłoszonej zgodnie z uchwałą. Sąd wskazał następnie, że w 2007 roku skarżący wykonał jedynie część zadeklarowanej inwestycji (zakup prawa wieczystego użytkowania działki wraz z budynkami stanowiącymi odrębny przedmiot własności). Organ podatkowy zwrócił uwagę, że możliwość uzyskania zwolnienia podatkowego co do zasady istnieje i jest zależne od zakończenia inwestycji (budowa hali magazynowo-produkcyjnej wraz z wyposażeniem) w terminie określonym w uchwale, to jest do 31 grudnia 2009 roku (§ 2. 2 uchwały). Nie można było uznać, że zakup gruntu wraz z bazą paliw stanowi zakończenie inwestycji zgłoszonej w dniu 11 grudnia 2006 r. Uzasadnione więc, wedle opinii Sądu, było stanowisko organów podatkowych, odnośnie uznania inwestycji określonej w zgłoszeniu z dnia 11 grudnia 2006 r., jako "zakup działki i postawienie hali magazynowo-produkcyjnej wraz z wyposażeniem" oraz inwestycji zrealizowanej, którą skarżący, w piśmie z dnia 10 września 2007 r., określił jako "nabycie bazy paliw - płynów", jako różnych inwestycji. Sąd dodał również, że termin do zadeklarowania inwestycji upłynął 31 grudnia 2006 r. Nie jest zatem słuszny pogląd skarżącego o możliwości uzupełnienia wniosku po wskazanej dacie. Udzielenie pomocy regionalnej na wsparcie inwestycji polegającej na kupnie nieruchomości wraz z bazą paliw nie jest możliwe, ponieważ skarżący do dnia 31 grudnia 2006 r. nie zgłosił organowi podatkowemu zamiaru korzystania z pomocy w odniesieniu do tej inwestycji, a więc, że nie został spełniony jeden z zasadniczych warunków formalnych udzielenia pomocy. W świetle poczynionych ustaleń bezpodstawny jest zarzut błędnej wykładni § 6 pkt 1 i 3 rozporządzenia. W ocenie Sądu organy podatkowe rozpoznając sprawę nie naruszyły wskazanych w skardze zasad, według których obowiązane są prowadzić postępowanie podatkowe, a oceniając przedstawione dowody nie naruszyły art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60), dalej O.p. 3. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od opisanego wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucono: I. w oparciu o przepis art. 174 pkt 2 u.p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, poprzez: 1. obrazę przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.); dalej jako "u.p.p.s.a." w zw. z art. 133 § 1 i art. 134 § 1 tej ustawy poprzez nierozpatrzenie zarzutów skargi kasacyjnej w zakresie: naruszenia art. 2 i 217 Konstytucji RP, błędnej wykładni § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów, zarzutów naruszenia przepisów postępowania, przedstawionych w uzasadnieniu niniejszej skargi, poprzez nieuwzględnienie skargi z 21 listopada 2008 r. mimo naruszenia przepisów postępowania przez organy podatkowe obu instancji w toku postępowania podatkowego oraz naruszenie art. 141 § 4 u.p.p.s.a. poprzez niewyjaśnienie dlaczego nierozpatrzono wymienionych zarzutów wskazanych w skardze z dnia 21 listopada 2008 r., 2. obrazę przepisów art. 145 § 1 lit. c) w zw. z art. 145 § 2 u.p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi z dnia 21 listopada 2008 r. na skutek pominięcia przez sąd administracyjny naruszeń jakich dopuściły się w toku postępowania organy podatkowe obu instancji, tj: a) art. 122 i art. 187 § 1 Op. przez uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebrania wszystkich istotnych dowodów w celu wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy, w tym zwłaszcza okoliczności związanych ze zgłoszeniem Prezydentowi Miasta C. inwestycji oraz zakończenia inwestycji,

b) art. 180 i art. 199 Op. poprzez pominięcie wniosku dowodowego o przesłuchanie strony na okoliczność zgłoszenia inwestycji oraz zakończenia inwestycji,

c) art. 191 Op. przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, oparcie się na dowodach i twierdzeniach organów podatkowych z pominięciem twierdzeń i dowodów zgłoszonych przez skarżącego,

d) art. 121 § 1 Op. poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, brak dbałości o bezstronność rozstrzygnięcia, pominięcie ewentualnego wpływu pracowników Urzędu Miasta w [...] na działania skarżącego w przedmiocie zakupu nieruchomości od Gminy Miejskiej C., nieuwzględnieniu stosownego vacatio legis Uchwały Rady Miasta,

II. w oparciu o przepis art. 174 pkt 1 u.p.p.s.a., naruszenie prawa materialnego poprzez:

1. błędną wykładnię § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie udzielania przez gminy pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją w zw. z § 1 Uchwały Nr 497/XLV/2006 Rady Miasta Ciechanów z dnia 26 października 2006 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców realizujących na terenie miasta nowe inwestycje lub tworzących nowe miejsca pracy związane z tymi inwestycjami, poprzez przyjęcie, że nowa inwestycja obejmuje precyzyjnie skonkretyzowane i nowo stworzone składniki majątkowe stanowiące inwestycję, która spowoduje intensyfikację miasta podczas, gdy przepis § 2 pkt rozporządzenia Rady Ministrów przyjmuje szerokie pojęcie nowej inwestycji, rozumianej, jako nakłady w majątku podatnika służące zaplanowanej rozbudowie przedsiębiorstwa i bez wymogu osiągnięcia celu intensyfikacji miasta,

2. niewłaściwe zastosowanie przepisów § 1, § 2 pkt 1, § 6 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów zw. z § 1 i § 2 pkt 2 ust. 1 Uchwały Rady Miasta polegające na błędnym przyjęciu, że zakup nieruchomości wraz z budynkami i budowlami położnymi na działce nr 11, stanowiący "nabycie bazy paliw – płynów" zgłoszony Prezydentowi Miasta C. w dniu 9 lipca 2007 r. stanowi inną inwestycję niż zgłoszona w dniu 11 grudnia 2006 r. inwestycja określona jako: "zakup działki i postawienie hali magazynowo – produkcyjnej wraz z wyposażeniem", co skutkowało przyjęciem, że zgłoszona Prezydentowi Miasta C. w dniu 9 lipca 2007 r. może stanowić jedynie częściowe wykonanie inwestycji zgłoszonej w dniu 13 grudnia 2006 r. i przyjęcie w konsekwencji, że z uwagi na nieukończenie nowej inwestycji, brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia w podatku od nieruchomości za 2007 r. w oparciu o wymienione przepisy.

Z uwagi na powyższe Skarżący wniósł o:

1. na podstawie art. 185 § 1 u.p.p.s.a., uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie,

2. zasądzenie od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C., na rzecz skarżącego A. K. kosztów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, w tym także koszty zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, przeto podlega oddaleniu.

Skarżący w pkt I. 1 skargi kasacyjnej zarzucił obrazę przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 i art. 134 § 1 u.p.p.s.a. poprzez nierozpatrzenia zarzutów skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia art. 2 i art. 217 Konstytucji RP, błędnej wykładni przepisu § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów, zarzutów naruszenia przepisów postępowania, przedstawionych w uzasadnieniu niniejszej skargi poprzez nieuwzględnienie skargi z dnia 21 listopada 2008 r. mimo naruszenia przepisów postępowania przez organy podatkowe obu instancji w toku postępowania podatkowego oraz naruszenie art. 141 § 4 u.p.p.s.a. poprzez niewyjaśnienie, dlaczego nie rozpatrzono wymienionych zarzutów wskazanych w skardze z dnia 21 listopada 2008 r.

Zauważyć i podkreślić trzeba na wstępie, że stawianie sądowi pierwszej instancji zarzutu nierozpatrzenia zarzutów skargi kasacyjnej uznać należy za niezrozumiałe; wprawdzie powiązanie zarzutu sformułowanego w petitum skargi kasacyjnej z jego uzasadnieniem pozwala przyjąć, że mamy do czynienia z pomyłką a intencją strony skarżącej było zarzucenie Sądowi I instancji nierozpatrzenia zarzutów zgłoszonych w skardze to pozostaje jednak ocena braku należytej staranności przy sporządzaniu skargi kasacyjnej.

Skarżący wywodzi, iż Sąd administracyjny I instancji nie odniósł się do zarzutu naruszenia art. 2 i art. 217 Konstytucji RP poprzez brak oceny zastosowania stosownego vacatio legis. Zgodzić należy się ze skarżącym, iż Sąd I instancji zarzut ten pominął w swoich rozważaniach. Trzeba jednak zwrócić uwagę, że zarzut ten jest natury procesowej, a to oznacza, iż aby strona go zgłaszająca mogła osiągnąć zamierzony skutek musiałaby wykazać, że wskazane uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Tymczasem argumentacja tego rodzaju w skardze kasacyjnej nie została przedstawiona. Za taką, a więc uzasadniającą, że stwierdzone uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, nie można uznać stwierdzenia, iż "Brak uzasadnienia pozbawia skarżącego możliwości oceny czy brak stosownego vacatio legis mógł mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia".

Dodać trzeba, że zarzutu braku "stosownego vacatio legis" strona wnosząca skargę kasacyjną nie powiązała z naruszeniem konkretnego przepisu prawa, nie wyjaśniła też jaki ów "stosowny vacatio legis" powinien być i na podstawie jakiego przepisu prawa to swoje twierdzenie ewentualnie opiera. Mimo tych braków w konstrukcji skargi kasacyjnej należy zauważyć, że zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 449 z późn. zm.) akty normatywne, zawierające przepisy powszechnie obowiązujące, ogłaszane w dziennikach urzędowych wchodzą w życie po upływie czternastu dni od dnia ich ogłoszenia, chyba że dany akt normatywny określi termin dłuższy. Strona skarżąca nie wykazała aby będąca przedmiotem kontrowersji w niniejszej sprawie uchwała z dnia 26 października 2006 r. weszła w życie z naruszeniem terminu wynikającego z art. 4 ust. 1 ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych.

Dodać należy, że skarżący kwestionując zgodność z prawem uchwały, której przepisy stanowią podstawę prawną zaskarżonej decyzji powinien skierować zarzuty, w trybie i na zasadach określonych w stosowanych przepisach, przeciwko tej uchwale. Sąd administracyjny ma wprawdzie możliwość pominięcia zapisów aktów podustawowych gdy stwierdzi ich niezgodność z Konstytucją lub ustawą. Jednakże w skardze kasacyjnej nie został podniesiony zarzut, iż Sąd administracyjny I instancji zastosował normę prawną wywiedzioną z uchwały, pomimo jej niezgodności z normami wyższego rzędu.

Jako częściowo zasadny uznać należy zarzut, iż Sąd I instancji nie odniósł się do zarzutu naruszenia art. 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów, bowiem w uzasadnieniu wyroku rzeczywiście brak jest odniesienia się do tego zarzutu expressis verbis. Należy jednak zwrócić uwagę, że przepis ten stanowi legalną definicję pojęcia nowej inwestycji. W tym zakresie Sąd I instancji poczynił stosowne rozważania akceptując stanowisko organów podatkowych. Powyższe stwierdzenie uzasadnia pogląd, iż dostrzeżona wadliwość uzasadnienia nie miała wpływu na wynik sprawy, w konsekwencji nie mogła prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ma racji strona wnosząca skargę kasacyjną jakoby Sąd I instancji nie odniósł się do pozostałych zarzutów skargi. Sąd uznał, że nie miało miejsce naruszenie przepisów postępowania stwierdzając, iż "organy podatkowe rozpoznając sprawę nie naruszyły wskazanych w skardze zasad, według których obowiązane są prowadzić postępowanie podatkowe, a oceniając przedstawione dowody nie naruszyły art. 191 Op". Należy wprawdzie wytknąć, iż ocena ta jest lakoniczna ale nie uzasadnia zarzutu, jakoby Sąd I instancji nie poddał ocenie podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 141 § 4 u.p.p.s.a. poprzez brak wyjaśnienia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, dlaczego nierozpatrzono wymienionych wyżej zarzutów, a podniesionych w skardze z dnia 21 listopada 2008 r. Jak wyżej wskazano, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej Sąd I instancji odniósł się do dwóch z zarzutów podniesionych w skardze, których nierozpatrzenie zarzuca się w skardze kasacyjnej. Zarzut braku odniesienia się przez Sąd I instancji do braku "stosownego vacatio legis" co do zasady trafny Naczelny Sąd Administracyjny ocenił, że pozostawał jednak bez wpływu na wynik sprawy. Stąd też brak wyjaśnienia powodów, dla których Sąd I instancji nie odniósł się do tego zarzutu, także należy ocenić jako nie mający istotnego wpływu na wynik sprawy.

Należy w tym kontekście zauważyć, że nie można obowiązku "przedstawienia stanu sprawy", o którym mowa w art. 141 § 4 u.p.p.s.a., rozumieć jako obowiązku szczegółowego i drobiazgowego odniesienia się do wszystkich podniesionych w skardze zarzutów. Przedstawienie stanu sprawy (podobnie jak i zarzutów skargi, stanowisk pozostałych stron oraz wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia) ma być "zwięzłe", co należy rozumieć w ten sposób, że sąd administracyjny powinien się odnieść wyłącznie do kwestii istotnych z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy, aby nie czynić wywodu nadmiernie rozbudowanym, a przez to niejasnym (zob. wyrok NSA z dnia 29 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1801/06 - publ. w internetowej bazie orzeczeń, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Dodać trzeba także, że w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2010 r. Sygn. akt II FPS 8/09 (ONSAiWSA 2010/3/39, ZNSA 2010/2/122) wskazano, że przepis art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną (art. 174 pkt 2 tej ustawy), jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Tymczasem z uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób jednoznaczny wynika jaki stan faktyczny Sąd I instancji przyjął jako podstawę swojego orzeczenia.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego jako nieusprawiedliwiony uznać należy zarzut naruszenia art. 145 § 1 lit c) u.p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187 § 1, art. 180 i art. 199, art. 191, art. 121 § 1 Op. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej powiązanej z ww. zarzutem wynika, iż strona skarżąca upatruje naruszenia wskazanych przepisów postępowania w zaakceptowaniu przez Sąd I instancji braku przeprowadzenia przez organy podatkowe dowodu w postaci przesłuchania strony. Nadto zarzuca brak wszechstronnego i pełnego wyjaśnienia przez organy podatkowe okoliczności złożenia oświadczeń.

Przyjmuje się zarówno w doktrynie (A. Hanusz. Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego. Zakamycze. 2004.) jak i w orzecznictwie (np. wyrok NSA z 22.01.2010 r. Sygn. akt sygn. akt II FSK 1281/08, LEX nr 558880), że zakres postępowania dowodowego, jakie winny przeprowadzić organy podatkowe, determinuje treść przepisu prawa materialnego, który znajdzie zastosowanie w sprawie. Zgodnie z art. 122 Op. obowiązkiem organów podatkowych jest bowiem ustalenie faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a więc wynikających z hipotezy normy prawa materialnego.

Wśród warunków umożliwiających skorzystanie z ulgi podatkowej z tytułu realizacji nowej inwestycji jest także obowiązek zgłoszenia, w terminie do 31 grudnia 2006 r. Prezydentowi Miasta C. pisemnego wniosku o zamiarze skorzystania z pomocy określonej w § 1 wraz z niezbędną dokumentacją obejmującą m. in. oświadczenie o planowanych do poniesienia kosztach inwestycyjnych, kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną oraz udziale własnym w nakładach związanych z nową inwestycją wynoszącą co najmniej 25 % (§ 2 ust. 1 pkt 2 uchwały Rady Miasta Ciechanów). Zgodnie z ust. 2 § 2 powołanej wyżej uchwały zakończenie nowej inwestycji lub utworzenie nowych miejsc pracy związanych z tą inwestycją winno być zrealizowane w terminie do 31 grudnia 2009 r.

Powyższe prowadzi do wniosku, że Skarżący aby skorzystać z ulgi miał obowiązek: 1) złożyć oświadczenie o planowanych do poniesienia kosztach inwestycyjnych, 2) zakończyć nową inwestycję w terminie do dnia 31 grudnia 2009 r. Dokonując wykładni zwrotu "planowanych do poniesienia kosztów inwestycyjnych" uwzględnić należy, że normodawca stanowi, iż mają być to wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną co prowadzi do wniosku, że w owym oświadczeniu powinno znaleźć się nie tylko oświadczenie o wysokości planowanych kosztów wyrażone kwotowo, ale także oświadczenie co do przedmiotu planowanych inwestycji; wniosek ten znajduje potwierdzenie także w ust. 2 § 2 uchwały Rady, który stanowi, że zakończenie nowej inwestycji winno być zrealizowane w terminie do dnia 31 grudnia 2009 r. Zatem podatnik miał obowiązek zgłosić zamiar realizacji nowej inwestycji, i tą a nie inną inwestycję, zrealizować. Z przyjętego przez Sąd I instancji stanu faktycznego i nie kwestionowanego w skardze kasacyjnej wynika, że zgłoszona przez podatnika inwestycja nie została zrealizowana (skarżący miał wybudować halę magazynowo – produkcyjną wraz wyposażeniem tymczasem zakupił bazę paliw). Stąd też jako bezprzedmiotową uznać należy argumentację odwołującą się do zmiany planów inwestycyjnych podatnika jak i przyczyn, które do tej zmiany doprowadziły. W konsekwencji uznać także należy, że brak przeprowadzenia przez organy podatkowe wnioskowanych przez skarżącego dowodów, które te okoliczności miały wyjaśnić, w tym przesłuchanie w charakterze świadka strony nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy.

Uznać także należy, że Sąd i instancji prawidłowo ocenił, że zgłoszone w dniu 9 lipca 2007 r. nabycie bazy paliw – płynów stanowi inną inwestycję niż zgłoszony w dniu 11 grudnia 2006 r. "zakup działki i postawienie hali magazynowo – produkcyjnej z wyposażeniem" i doszedł do prawidłowej konkluzji przyjmując za organami podatkowymi, że zgłoszona Prezydentowi Miasta C. w dniu 9 lipca 2009 r. inwestycja może stanowić jedynie częściowe wykonanie inwestycji zgłoszonej w dniu 13 grudnia 2006 r. Nie jest więc zasadny zarzut niewłaściwego zastosowania § 1, § 2 pkt 1, § 6 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów, w zw. z § 1 i § 2 pkt ust. 1 uchwały.

Wymienione wyżej warunki skorzystania z ulgi tj. złożenie oświadczenia określonej treści i zrealizowanie inwestycji w tym oświadczeniu określonej mają charakter materialnoprawny. Przedstawiona w skardze kasacyjnej argumentacja, sprowadzająca się do twierdzenia, że warunki skorzystania z ulgi zostały zrealizowane bowiem podatnik wykonał inwestycję służąca prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, i nie jest ważne co zostało zgłoszone w oświadczeniu złożonym przed końcem 2006 r. nie ma wystarczającej podstawy normatywnej.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego bezzasadny jest zarzut naruszenia § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. Skoro bowiem podatnik nie spełnił warunku polegającego na wykonaniu inwestycji zgodnej ze złożonym oświadczeniem to bezprzedmiotowe jest rozważanie, czy owa inwestycja odpowiada definicji nowej inwestycji.

Organy podatkowe trafnie więc ustaliły, a Sąd i instancji zaakceptował, że podatnik nie zrealizował zgłoszonej w dniu 11 grudnia 2006 r. inwestycji i to stało się zasadniczą przyczyną, dla której uznano, że nie spełnił on warunków skorzystania z ulgi na nowe inwestycje. Zasadna zatem okazała się ocena Sądu I instancji, iż decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia 14 października 2008 r. jest zgodna z prawem.

Z tych względów skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw należało oddalić na podstawie art. 184 u.p.p.s.a.