Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 498/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-09-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 3 pkt 1, art. 12 ust. 4 pkt 4, art. 12 ust. 4 pkt 11
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: par. 3, par. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b
journal: Dz.U. 1997 nr 6 poz 35
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Teza: Do przychodów na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zalicza się ani pieniędzy otrzymanych na powiększenie kapitału akcyjnego, ani kwot stanowiących nadwyżkę nad kwotą nominalną otrzymaną za akcje przy ich wydaniu i przekazaniu na kapitał zapasowy.

TEZY

Do przychodów na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zalicza się ani pieniędzy otrzymanych na powiększenie kapitału akcyjnego, ani kwot stanowiących nadwyżkę nad kwotą nominalną otrzymaną za akcje przy ich wydaniu i przekazaniu na kapitał zapasowy.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędziowie: NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), del. NSA Krystyna Zaremba, Protokolant: Katarzyna Jaszuk, po rozpoznaniu w dniu 19 września 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "B." S.A. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 grudnia 2005 r., sygn. akt I SA/Gd 265/03 w sprawie ze skargi "B." S.A. z siedzibą w G. na decyzję Izby Skarbowej w G. z dnia 16 stycznia 2003 r., (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "B." S.A. z siedzibą w G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 1.800 /słownie: jeden tysiąc osiemset/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 498/06

UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 grudnia 2005 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w sprawie I SA/Gd 265/03, oddalił skargę spółki akcyjnej "B." z siedzibą w G. na decyzję Izby Skarbowej w G. z dnia 16 stycznia 2003 r., w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 rok. Zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy rozstrzygnięcie Dyrektora Urzędu Skarbowego w S. z dnia 1 sierpnia 2002 r., w której organ zakwestionował sposób rozliczania wydatków z tytułu gwarancji emisji akcji poprzez sukcesywne odpisywanie wydatków z tytułu gwarancji publicznej subskrypcji akcji serii "D" w koszty uzyskania przychodów.

Spółka wnioskiem z dnia 16 listopada 2000 r. wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych oraz żądała skorygowania przyjętego sposobu rozliczenia kosztów poniesionych z tytułu gwarantowania publicznej subskrypcji akcji serii "D". Strona domagała się rozliczenia poniesionych kosztów gwarancji emisji nie w taki sposób jak to pierwotnie uczyniła, to jest poprzez międzyokresowe rozliczenia kosztów w okresie 25 lat, lecz w przeciągu 5 lat, poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych. Organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie uznały, iż sporne koszty nie mogą zostać zakwalifikowane do wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji podatkowej w okresie 5 lat na podstawie par. 3 ust. 2 pkt 1 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych oraz prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35 ze zm./. Jednocześnie przyznano spółce prawo zaliczenia jako koszty organizacji i rozszerzenia spółki akcyjnej do wartości niematerialnych i prawnych, części wydatków poniesionych na gwarantowanie publicznej subskrypcji akcji, która dotyczyła podwyższenia kapitału akcyjnego skarżącej. Prawa tego natomiast nie przyznano wobec spornych wydatków spółki w zakresie podwyższenia kapitału zapasowego.

2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w zaskarżonym wyroku stwierdził, że decyzja Izby Skarbowej w G. z dnia 16 stycznia 2003 r. nie narusza prawa. Sąd w pierwszej kolejności podniósł, iż w spółkach akcyjnych koszty organizacji poniesione przy założeniu lub późniejszym rozszerzeniu spółki, na podstawie par. 3 ust. 2 pkt 1 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych oraz prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35 ze zm./, stanowią kategorię wartości niematerialnych i prawnych. W ocenie Sądu z przepisu tego wynika, że do kategorii wartości niematerialnych i prawnych zaliczyć można tylko koszty poniesione na wyposażenie spółki akcyjnej w kapitał akcyjny oraz późniejsze podwyższenie kapitału. A contrario więc, wydatki dotyczące zwiększenia kapitału zapasowego w spółce akcyjnej nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych. Sąd wskazał także na odmienny charakter kapitału akcyjnego oraz zapasowego z tytułu emisji akcji powyżej ich wartości nominalnej, co wskazuje jednoznacznie, że celem ustawodawcy w tym zakresie było zaliczenie do kategorii kosztów organizacji i rozszerzenia spółki akcyjnej jedynie wydatków dotyczących wyposażenia spółki w kapitał akcyjny oraz późniejszego podwyższenia tego kapitału.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie zgodził się także z poglądem skarżącej spółki stosownie do którego, przyjęcie iż wydatki z tytułu gwarantowania emisji akcji "D" nie stanowią elementu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, to powinny one w całości zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów za rok 1997. Na poparcie tego stanowiska Sąd wskazał art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 ust. 4 tej ustawy.

3. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego spółka zaskarżyła wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów o postępowaniu, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 3 par. 1 i art. 113 par. 1, art. 133 par. 1 zdanie pierwsze, art. 134 par. 1 i art. 141 par. 4 i art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a i c" oraz art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/, dalej jako p.p.s.a. Do naruszenia tych norm dojść miało wskutek nieustosunkowania się przez Sąd do wszystkich zarzutów skargi oraz pisma skarżącej spółki z dnia 25 czerwca 2004 r. W piśmie tym spółka zarzuciła organom rażące naruszenie par. 3 ust. 2 pkt 1 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych oraz prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35 ze zm./ oraz art. 120 i art. 247 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. /Dz.U. 2005 nr 8 poz. 60/ Ordynacja podatkowa w zakresie, w jakim zaskarżona oraz poprzedzająca ją decyzja odmawiają uznania spornego wydatku za koszt uzyskania przychodu spółki. Zarzucono dalej, iż zaskarżone decyzje zostały wydane bez podstawy prawnej. Spółka w ramach nierozpoznanych przez Sąd zarzutów zawartych w piśmie z dnia 25 czerwca 2004 r. wskazała także na brak konsekwencji organów podatkowych w metodzie uznawania za wydatki mieszczące się w hipotezie normy wynikającej z par. 3 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych oraz prawnych. Świadczyć o tym miało zaliczenie do określonych w tym przepisie wydatków podlegających amortyzacji w całości, w sytuacji gdy za taki wydatek powinna być uznana jedynie część tej kwoty obliczona według proporcji odpowiadającej stosunkowi wpłat na kapitał akcyjny do kwot przekazanych przez spółkę na kapitał zapasowy. W ocenie autora skargi kasacyjnej organy podatkowe naruszyły także, czego nie dostrzegł Sąd, art. 121 Ordynacji podatkowej i art. 2 oraz art. 32 Konstytucji RP, gdyż skarżąca spółka miała być jedyną spółką publiczną, do której organy podatkowe zastosowały zawężającą interpretację prawa podatkowego. Oznaczało to w ocenie skarżącej naruszenie zasady zaufania do organów państwa oraz zasady równości wobec prawa ustanowionej w art. 32 Konstytucji. W ramach podstawy kasacyjnej dotyczącej naruszenia przez Sąd przepisów postępowania wskazano także nierozpoznanie w zaskarżonym wyroku zarzutu dotyczącego naruszenia art. 120-125, art. 187 par. 1, art. 191 oraz art. 210 par. 1 pkt 4 i 6 oraz par. 4 Ordynacji podatkowej. Do naruszenia tych norm dojść miało w wyniku niewłaściwego ustalenia stanu faktycznego sprawy, pominięcia oraz niepoznania argumentów strony skarżącej. W ocenie autora skargi kasacyjnej bowiem, Sąd w uzasadnieniu wyroku nie ustosunkował się do zarzutów podniesionych na rozprawie w dniu 1 grudnia 2005 r. Podniesiono też, że protokół z rozprawy nie odzwierciedla jej rzeczywistego przebiegu, gdyż nie zapisano w nim wniosków oraz twierdzeń stron, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy.

W ramach podstawy kasacyjnej zawartej w art. 174 punkt 1 p.p.s.a., dotyczącej zarzutu naruszenia przez Sąd przepisów prawa materialnego, autor skargi kasacyjnej wskazał na art. 8 w związku z art. 175 ust. 1, art. 178 ust. 1 oraz art. 184 Konstytucji RP wskutek ich niezastosowania. Wskazano bowiem, iż podstawą zaskarżonych decyzji był przepis par. 3 ust. 2 pkt 1 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych oraz prawnych. Przepis ten był natomiast niezgodny z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP. W ocenie autora skargi kasacyjnej oznaczać to miało iż Sąd nie dokonał samodzielnej kontroli legalności zaskarżonej decyzji. Spółka zarzuciła także Sądowi błędną wykładnię par. 3 ust. 2 pkt 1 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych oraz prawnych wskutek przyjęcia, że sporne wydatki mieszczą się w dyspozycji tego przepisu, ale jedynie w części, która proporcjonalnie dotyczy wyposażenia spółki w kapitał akcyjny. Do naruszenia tego przepisu dojść miało także wskutek niewłaściwego przyjęcia, że wyposażenie spółki w kapitał akcyjny lub późniejsze jego podwyższenie nie obejmuje podwyższenia kapitału akcyjnego i w konsekwencji późniejszego zwiększenia kapitału zapasowego.

W ocenie autora skargi kasacyjnej Sąd dokonał także błędnej wykładni art. 15 ust. 1, 5, i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez przyjęcie, że wydatki poniesione w związku z gwarantowaniem emisji akcji w obrocie publicznym nie stanowią kosztów normatywnych wymienionych w art. 15 ust. 5 i 6 tej ustawy oraz par. 3 ust. 2 pkt 1 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych oraz prawnych. Sąd miał dopuścić się także, w ocenie spółki, naruszenia art. 32 Konstytucji z uwagi na niezastosowanie tego przepisu co skutkowało nierównym traktowaniem podatników znajdujących się w takiej samej sytuacji faktycznej oraz prawnej.

Wskazując na powyższe zarzuty spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz uchylenie zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej w G. oraz poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego w Sopocie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W skardze kasacyjnej wniesiono także o ewentualne uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, jak również o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w G. skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, a zaskarżony wyrok odpowiada prawu.

5. Rozpoznając niniejszą sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu. Skarga kasacyjna oparta została na obu podstawach wymienionych w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W pierwszej kolejności wnoszący skargę kasacyjną wskazuje na naruszenie przez wojewódzki sąd administracyjny orzekający w sprawie przepisów o postępowaniu tj. art. 3 par. 1, art. 101, art. 113 par. 1 art. 133 par. 1, art. 134 par. 1 i art. 141 par. 4, a także art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" oraz art. 151 tej ustawy. Naruszenie tych przepisów wskazywać ma na to, iż Sąd, którego orzeczenie zaskarżono nie ustosunkował się do wszystkich zarzutów skargi, uzupełnionej pismami procesowymi, a przede wszystkim w piśmie z dnia 25 czerwca 2004 r.

Zarzuty te nie są jednak zasadne z kilku powodów. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżone orzeczenie nie uchybia wskazanym wyżej przepisom w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Wniosek taki wypływa z analizy treści uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, które odpowiada prawu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie naruszył więc dyspozycji art. 141 par. 4 p.p.s.a. Jak wynika z akt sprawy Sąd podczas przeprowadzonego przewodu prawidłowo skontrolował bowiem ustalenia faktyczne stanowiące podstawę wydania zaskarżonych decyzji podatkowych, a także ich ocenę prawną i dał temu wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia.

Rozpatrując zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dyspozycji przepisu art. 141 par. 4 p.p.s.a. należy zatem wskazać, iż uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera podstawę prawną oraz jej wyjaśnienie, o których stanowi treść tego przepisu. Należy również powiedzieć, że materia zawarta w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku oraz jej charakter pozwala na skontrolowanie przez Naczelny Sąd Administracyjny toku jego postępowania i konstatację, że sąd orzekający nie popełnił w swoim rozumowaniu błędów. Analiza zaskarżonego uzasadnienia nie daje również podstaw do stwierdzenia, iż sąd I instancji nie dołożył należytej staranności przy podejmowaniu rozstrzygnięcia. Naczelny Sąd Administracyjny, badając całość zaskarżonego wyroku uznał jednocześnie, że przesłanki, na których oparł się w swym wyrokowaniu sąd I instancji są trafne.

Odnosząc się z kolei do treści pism procesowych wniesionych przez pełnomocników skarżącej spółki, w tym pisma z dnia 25 czerwca 2004 r. należy powiedzieć, że stanowiły one część składową akt sprawy. Analizując zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku nie ma natomiast podstaw aby uznać, iż Sąd ten pominął uwagi w nich zawarte. Świadczy o tym prawidłowe określenie przez Sąd istoty sporu. Brak odniesienia w uzasadnieniu wyroku do wszelkich uwag, sugestii lub argumentów podnoszonych przez stronę skarżącą nie oznacza jeszcze, iż sąd orzekający w danej sprawie pominął je w procesie sprawowania kontroli działalności administracji publicznej i nie zastosował środków określonych w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Za takim stanowiskiem przemawia trafność zdefiniowania sporu, o czy wspomniano wcześniej, oraz jego prawna analiza. Strona nie wykazała natomiast, iż brak odniesienia do wszystkich zgłaszanych przez pełnomocników strony skarżącej w pismach sądowych uwag miało istotny wpływ na wynik sprawy i spowodowało błędne zrozumienie stanu faktycznego lub jego błędną ocenę prawną.

Zarzut naruszenia art. 133 par. 1 p.p.s.a. nie może być zatem skuteczny, gdyż przepis ten nie został obrażony. Nie ma bowiem przesłanek pozwalających uznać, iż Sąd I instancji nie orzekał na podstawie akt sprawy. Prawidłowo zaakceptował on ustalenia faktyczne i słusznie uznał stan faktyczny sprawy za zupełny, a co za tym idzie podlegający subsumpcji. O tym, iż sąd uwzględniał treść zgłaszanych wniosków kierowanych w licznych pismach procesowych wskazujących na różne i często zmieniające się kwalifikacje podatkowe stanu faktycznego sprawy świadczy chociażby treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, w której Sąd odnosi się do załączonej dokumentacji 245 podwyższeń kapitału, w których wystąpiło agio. Dlatego też istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sporu nie mógł mieć brak w treści protokółu z posiedzenia Sądu wzmianki na ten temat. Stronie służyło natomiast prawo wniesienia o sprostowanie lub uzupełnienia tego protokołu na podstawie art. 103 p.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wskazał przy tym trafnie w zaskarżonym orzeczeniu na zakres jego kognicji, w świetle zamkniętego katalogu źródeł powszechnie obowiązującego prawa. Uznał bowiem, iż na ocenę prawną stanu faktycznego Sądu wpływu nie mogą mieć, wbrew stanowisku strony skarżącej, dokumentacje dotyczące stosowanej przez spółki giełdowe w latach 1997-2001 praktyki zaliczania pełnych kosztów emisji do podlegającej amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych. Stanowisko takie nie kłóci się, zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, ani z treścią art. 2 ani art. 32 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, na co powołuje się autor skargi kasacyjnej, a więc z zasadą państwa prawa i zasadą równości wobec prawa.

Zwrócić należy także uwagę, iż kontrolując zaskarżone decyzje podatkowe sąd administracyjny I instancji słusznie stanął na stanowisku, że skarżąca poniosła wydatki na rozszerzenie spółki akcyjnej oraz dodatkowo, będące przedmiotem sporu, wydatki związane z gwarantowaniem emisji publicznej akcji serii "D". Ustalenia te znajdują odzwierciedlenie w aktach sprawy i nie są sporne. W tym zakresie Wojewódzki Sąd Administracyjny nie miał podstaw by uznać działania organów podatkowych jako naruszające przepisy postępowania tj. art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 124, art. 125, art. 187par. 1, art. 191 oraz art. 210 par. 1 pkt 4 i 6, a także art. 247 par. 1 Ordynacji podatkowej. Tym bardziej, iż strona skarżąca nie wykazała w sposób pełny i przekonywujący na czym owe naruszenia prawa miały by polegać i jaki to miało wpływ na wynik sprawy, a czego nie dostrzegł sąd administracyjny I instancji.

Spór jaki zaistniał pomiędzy skarżącą spółką a organami podatkowymi dotyczył w rzeczywistości naruszenia prawa materialnego, a więc błędnej wykładni oraz wadliwego zastosowania prawa tj. przepisów par. 3 ust 2 pkt 1 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Zdaniem skarżącej spółki Sąd naruszył w ten sposób prawo. W istocie więc spór dotyczy właściwego rozumienia dyspozycji normy tam zawartej i ustalenia czy wskazany przepis wskazywał na możliwości zaliczenia do wartości niematerialnych i prawnych kosztów organizacyjnych podwyższenia jedynie kapitału akcyjnego czy też dawał taką możliwość również wydatkom poniesionym na podwyższenie kapitału zapasowego spółki akcyjnej.

Rozstrzygając tę kwestię sąd administracyjny I instancji słusznie zajął stanowisko, iż znaczenie przepisu par. 3 ust 2 pkt 1 lit. "b" powołanego rozporządzenia Ministra Finansów należy przede wszystkim analizować z uwzględnieniem wykładni językowej. Ta natomiast prowadziła do wniosku, zgodnie z brzmieniem słów zawartych w analizowanym przepisie, że do wartości niematerialnych i prawnych zalicza się wyposażenie spółki w kapitał akcyjny lub późniejsze jego podwyższenie. Z brzmienia tego przepisu nie można zatem wnioskować, w brew temu co twierdzi autor skargi kasacyjnej, o możliwościach zaliczania do wartości niematerialnych i prawnych w spółce akcyjnej kosztów poniesionych na podwyższenie kapitału zapasowego. Sąd administracyjny I instancji sięgając także do wykładni funkcjonalnej, czego nie dostrzega strona skarżąca zarzucając temu sądowi błędną wykładnię przepisu par. 3 ust 2 pkt 1 lit. "b" powołanego rozporządzenia Ministra Finansów, wskazuje także na cel przyjętych w tym zakresie regulacji prawnych. Czyni to, bez zbytecznego werbalizmu, w sposób logiczny i przekonywujący na str. 5 i 6 uzasadnienia zaskarżonego wyroku, wskazując jednocześnie na ich tło ekonomiczne. Sąd nie wypowiada się natomiast o jakikolwiek proporcjach, według których dzielić należy koszty organizacyjne poniesione przy założeniu spółki akcyjnej oraz późniejszym jej rozszerzaniu na te, które zaliczyć można do wartości niematerialnych i prawnych uwzględniając odpowiednio podwyższenie kapitału akcyjnego oraz kapitału zapasowego. Zarzuty wskazujące na naruszenie w ten sposób prawa przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku są więc bezzasadne.

Uznać zatem należy, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku przyznając rację organom podatkowym, wyjaśnił, że treść przepisu par. 3 ust 2 pkt 1 lit. "b" powołanego rozporządzenia Ministra Finansów nie pozwalała na zaliczenie wszystkich kosztów organizacyjnych, a więc wydatków poniesionych przez spółkę akcyjną "B." na zagwarantowanie emisji publicznej akcji w kwocie przekraczającej podwyższenie kapitału akcyjnego, do wartości niematerialnych i prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny podziela tę argumentację i uznaje ją za wystarczającą do tego by poznać motywy rozstrzygnięcia oraz poddać je kontroli kasacyjnej. Na przeszkodzie temu nie stoi powołanie się Sądu na ocenę prawną zawartą w rozstrzygnięciu obejmującym poprzedni rok podatkowy, t.j 1997.

Sąd administracyjny I instancji wskazuje również, kontrolując zaskarżone decyzje podatkowe, na brak prawnych możliwości ku temu by wydatki z tytułu gwarantowania emisji akcji serii "D" zaliczyć w całości do kosztów uzyskania przychodów skarżącej spółki za 1997 r. Zastosowanie przepisu art. 15 ust 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych było by możliwe pod warunkiem, że kwoty przekazane przez skarżącą spółkę na kapitał akcyjny i kapitał zapasowy zaliczane były by, w świetle przepisów tej ustawy, do przychodu podatnika. Tymczasem, na co trafnie zwraca uwagę sąd administracyjny I instancji, na taką kwalifikację przedmiotowych wydatków nie pozwala treść art. 7 ust 3 pkt 1 w związku z art. 12 ust 4 pkt 4 oraz art. 12 ust 4 pkt 11 powoływanej ustawy podatkowej. Do przychodów na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zalicza się bowiem ani pieniędzy otrzymanych na powiększenie kapitału akcyjnego, ani kwot stanowiących nadwyżkę nad kwotą nominalną otrzymaną za akcje przy ich wydaniu i przekazaniu na kapitał zapasowy. Zarzut naruszenia przez Sąd art. 15 ust 1 ustawy podatkowej, a także art. 15 ust 5 i ust 6 tej ustawy jest więc bezzasadny.

Mając na uwadze powyższe ustalenia powiedzieć należy, iż sąd I instancji orzekał w granicach badanej sprawy uwzględniając różne, przy tym radykalnie zmieniające się na etapie postępowania sądowego stanowiska skarżącej spółki. Sąd administracyjny nie naruszył także art. 134 par. 1, gdyż jak wynika z akt sprawy zbadał wszystkie istotne elementy materialnoprawnego stosunku zobowiązaniowy łączącego w niniejszej sprawie podatnika oraz Skarb Państwa reprezentowanego przez organy podatkowe. Dlatego też nie dopatrując się naruszenie ani przepisów postępowania ani prawa materialnego, co wyczerpywało by znamiona art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" i lit. "c" p.p.s.a., mając na uwadze dostatecznie ustalony stan faktyczny, który został w sposób właściwy skonfrontowany z podatkowoprawnym stanem faktycznym, sąd administracyjny I instancji obowiązany był zamknąć rozprawę na podstawie art. 113 par. 1 i orzec na podstawie art. 151 tej ustawy.

W świetle powyższych ustaleń Naczelny Sąd Administracyjny uznał za bezzasadny także zarzut naruszenie przez sąd I instancji przepisów prawa materialnego wskazujący na obowiązek wystąpienia z wnioskiem do Trybunału Konstytucyjnego o stwierdzenie niezgodności z art. 217 i art. 92 Konstytucji przepisu par. 3 ust 2 pkt 1 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jednocześnie skarżąca zwraca uwagę, iż przepis ten po wyroku Trybunału został włączony do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisami ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2000 r. Z akt sprawy nie wynika natomiast aby kwestia niekonstytucyjności przepisu par. 3 ust 2 pkt 1 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów oraz jego wpływu na rozstrzygnięcie sporu objęta była przedmiotem postępowania. Skarżąca spółka akcyjna "B." mogła natomiast wystąpić z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego na podstawie art. 240 par. 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Orzekający w niniejszej sprawie Sąd nie dopatrzył się wobec tego naruszenia zaskarżonym orzeczeniem norm art. 8 ust 2 w związku z art. 175 ust 1, art. 178 ust 1 art. 184 Konstytucji.

Naczelny Sąd Administracyjny nie widzi również podstaw aby zwracać się do Trybunału Konstytucyjnego w sprawie stwierdzenia zgodności nieobowiązującego od 31 grudnia 1999 r. przepisu par. 3 ust 2 pkt 1 lit. "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z Konstytucją. Zgodnie co prawda z treścią art. 193 Konstytucji każdy może przedstawić Trybunałowi Konstytucyjnemu pytanie prawne co do zgodności aktu normatywnego z Konstytucją, jeżeli od odpowiedzi na pytanie prawne zależy rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem. Pytanie takie w odniesieniu do badanej sprawy jest jednak bezprzedmiotowe z uwagi na wyrok Trybunału Konstytucyjnego uznający wskazany wyżej przepis za niezgodny z Konstytucją. Ponadto kompetencja, o której mowa, należy do kategorii uprawnień. Powołany przez stronę skarżącą przepis art. 193 Konstytucji nie zawiera w sobie, oprócz reguły kompetencyjnej jednocześnie normy postępowania nakazującej czynić użytek z przyznanej kompetencji. Jest on więc jedynie regułą kompetencyjną, zgodnie z którą podmiot kompetencji, a więc w tym wypadku sąd administracyjny nie jest obowiązany czynić z niej użytku. Natomiast w skardze kasacyjnej nie wskazano na okoliczności, ani normy mające do nich zastosowanie, które w badanym stanie sprawy przewidywały by obowiązek wniesienia pytania prawnego przez Naczelny Sąd Administracyjny do Trybunału Konstytucyjnego.

Mając powyższe na względzie, na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji. Natomiast o kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto uwzględniając treść art. 204 pkt 1 tej ustawy.