Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2876/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-09-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 116, art. 21, art. 107, art. 108 § 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 103, art. 108
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), sędzia WSA Radosław Teresiak, Protokolant referent Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 września 2020 r. sprawy ze skargi A. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Pismem z 25 listopada 2019 r. A.C. (dalej: "Skarżący", "Strona") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS", "organ odwoławczy") z [...] października 2019 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy.

1.1. Postanowieniem z [...] marca 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS", "organ pierwszej instancji") wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, jako członka zarządu R. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") wraz z drugim członkiem zarządu B.C. oraz ze Spółką za niewykonane zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług za luty i czerwiec 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi.

W następstwie ustaleń dokonanych w powyższym postępowaniu NUS decyzją z [...] maja 2019 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Strony jako członka zarządu Spółki wraz z drugim członkiem zarządu B.C. oraz ze Spółką za niewykonane zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług za luty i czerwiec 2014 r. w łącznej wysokości 127.649 zł wraz z odsetkami za naliczonymi na dzień wydania decyzji w łącznej wysokości 51.789 zł oraz kosztami egzekucyjnymi w łącznej wysokości 5.804,99 zł.

1.2. Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji lub alternatywnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: przepisów prawa procesowego, tj. art. 122, 187 § 1 oraz 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze zm., dalej: "O.p.") poprzez dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego, a także przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 w związku z art. 108 i 116 O.p. oraz art. 103 i 108 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: "u.p.t.u.").

1.3. DIAS decyzją z [...] października 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W ocenie DIAS zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala uznać, że NUS prawidłowo wykazał, iż w rozpoznawanej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności, tj. bezskuteczność egzekucji w stosunku do Spółki oraz pełnienie przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu tej Spółki w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego.

NUS ustalił, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązań w podatku od towarów i usług za luty i czerwiec 2014 r. Ustalenia w powyższym zakresie zostały dokonane w oparciu o uchwałę nr [...], którą powołano w dniu [...] czerwca 2013 r. Skarżącego na stanowisko prezesa zarządu Spółki oraz złożoną 21 maja 2016 r. przez Skarżącego rezygnację z pełnienia funkcji członka zarządu Spółki.

W czasie powstania zaległości, za które orzeczono odpowiedzialność Strony, zarząd Spółki był dwuosobowy. O odpowiedzialności drugiego członka zarządu B.C. za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za luty, czerwiec 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi, NUS orzekł odrębną decyzją z [...] maja 2019 r.

Spółka jako podatnik podatku od towarów i usług obowiązana była zgodnie z art. 103 ust. 1 u.p.t.u. bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego (...). Zgodnie z powyższymi regulacjami termin zapłaty przez Spółkę podatku od towarów i usług za luty 2014 r. upływał w dniu 25 marca 2014 r., a za czerwiec 2014 r. - w dniu 25 lipca 2014 r.

Zestawienie ww. dat bezspornie wskazuje, w ocenie DIAS, że Strona pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za luty i czerwiec 2014 r.

W tym stanie rzeczy organ odwoławczy stwierdził, że spełniona została pierwsza z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności osoby trzeciej, o której mowa w art. 116 § 1 w związku z art. 116 § 2 O.p.

W kontekście drugiej przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej, tj. bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, DIAS wskazał, że egzekucja administracyjna zaległości podatkowych Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za luty, czerwiec 2014 r. była prowadzona na podstawie, wystawionych przez NUS tytułów wykonawczych. W ramach prowadzonego postępowania organ egzekucyjny m.in. 2 marca 2018 r. skierował zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunków bankowych (dwa banki) prowadzonych na rzecz zobowiązanej Spółki, obejmujące tytuły wykonawcze. Zawiadomienia zostały odebrane przez dłużnika zajętej wierzytelności 2 marca 2018 r. Zgodnie z pismami banków na rachunkach bankowych prowadzonych na rzecz Spółki brak jest środków na realizacje zajęcia.

Ponadto w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego ustalono, że:

- Spółka pod wskazanym adresem nie prowadzi działalności, nie posiada lokalu ani ruchomości, ma jedynie prawo do posługiwania się adresem;

- Spółka nie prowadzi działalności obrotowej od 2014 r., tj. od czasu dokonania zabezpieczenia na rachunkach bankowych, nie zatrudnia pracowników, Spółka posiada zobowiązania pieniężne wobec udziałowców;

- zgodnie z danymi zawartymi w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców nie odnotowano pojazdów, których właścicielem/współwłaścicielem jest Spółka;

- zgodnie z informacjami pozyskanymi z Centralnej Bazy Ksiąg Wieczystych nie odnotowano nieruchomości, których właścicielem/współwłaścicielem jest Spółka;

- do majątku Spółki prowadzone było postępowanie zabezpieczające na podstawie zarządzenia zabezpieczenia NUS z [...] czerwca 2014 r. Środki zabezpieczone w trakcie postępowania zostały przekazane na konto organu egzekucyjnego w ramach realizacji późniejszych zajęć egzekucyjnych dot. wymagalnych zobowiązań podatkowych.

W związku z tym, że egzekucja okazała się bezskuteczna, NUS postanowieniem z [...] czerwca 2018 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki. Zaś zgromadzony materiał dowodowy potwierdza, że organ egzekucyjny podejmował wszechstronne działania celem ustalenia składników majątku Spółki, tj. poszukiwał majątku Spółki poprzez organy, które mogą posiadać takie informacje, dokonywał czynności egzekucyjnych poprzez zajęcie rachunków bankowych, jednak działania te nie przyniosły pożądanego rezultatu, w postaci zaspokojenia roszczeń podatkowych.

W kwestii przesłanki zwalniającej Skarżącego z odpowiedzialności subsydiarnej za zobowiązania Spółki organ odwoławczy wskazał, że Spółka w 2014 r. nie regulowała we właściwej wysokości wynikającej z ustawy podatkowej należności z tytułu podatku od towarów i usług za luty i czerwiec 2014 r. (tj. zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań podatkowych w prawidłowych wysokościach). Zaistniała więc określona w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2015 r., poz. 233, dalej: "P.u.n"), przesłanka upadłości, tj. brak regulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych.

W czasie pełnienia przez Stronę obowiązków w zarządzie, zaszła również przesłanka upadłościowa wskazana w art. 11 ust. 2 P.u.n., stanowiąca podstawę do złożenia w Sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości, bowiem majątek Spółki nie wystarczał na pokrycie jej wymagalnych zobowiązań na koniec 2014 r. i 2015 r.

Z akt sprawy (bilansu sporządzonego na dzień 31 grudnia 2015 r.) wynika bowiem, że na koniec 2014 r. i 2015 r. zobowiązania i rezerwy na zobowiązania przekraczały aktywa trwałe i aktywa obrotowe Spółki (na koniec 2014 r. kapitał własny wynosił 82.355,44 zł, na koniec 2015 r. kapitał własny wynosił 219.258,91 zł).

Wobec powyższego w czasie pełnienia przez Stronę obowiązków w zarządzie, zaszła przesłanka upadłościowa wskazana w art. 11 ust. 1 i 2 P.u.n., stanowiąca podstawę do złożenia w Sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości. Zgodnie zaś z art. 21 ust. 1 i 2 P.u.n. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.) Strona zobowiązana była złożyć w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie dwóch tygodni od dnia w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości.

Biorąc pod uwagę poczynione ustalenia wskazujące, że majątek Spółki nie wystarczał na pokrycie jej wymagalnych zobowiązań na koniec 2014 r. Strona pełniąc funkcję prezesa zarządu Spółki od czerwca 2013 r., zobowiązana była zatem złożyć w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości już na przełomie 2014 r. i 2015 r.

Organ ustalił, że do Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydziału Gospodarczego dla spraw Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych nie wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości ani o postępowanie restrukturyzacyjne Spółki.

Wobec faktu, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił przesądzić, że Spółka była dłużnikiem niewypłacalnym, uznać należało w ocenie DIAS, że Skarżący jako członek zarządu, nie wywiązując się z obowiązku jaki nakłada na członków zarządu art. 21 P.u.n., winien liczyć się z tym, że będzie zobowiązany ponieść tego wszelkie konsekwencje, w tym finansowe. Tym samym brak zgłoszenia wniosku we właściwym czasie do Sądu nie może być uznany za niezawiniony przez członka zarządu w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p.

Skarżący w postępowaniu w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, z tytułu podatku od towarów i usług za luty i czerwiec 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego, nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja byłaby faktycznie możliwa i w konsekwencji zaspokoiłaby zaległości podatkowe Spółki w znacznej części.

W związku z powyższym, w ocenie organu odwoławczego Skarżący nie wykazał przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Zatem to Strona odpowiada za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za luty, czerwiec 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący sformułował żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji, a także decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Skarżący wniósł także o przyznanie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- przepisów prawa procesowego, tj. art. 122 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 187 i art. 191 O.p., dokonanie dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego, tj. z uwagi na przyjęcie przez organ pierwszej instancji, wbrew zebranemu w aktach sprawy materiałowi dowodowemu, a w konsekwencji orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego;

- przepisów podstępowania mogących mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 210 § 4 O.p. poprzez niedostateczne i niepełne uzasadnienie decyzji, z którego nie wynika dlaczego w tym samym stanie faktycznym i prawnym organ wydaje różne rozstrzygnięcia, raz wydając decyzję podatkową orzekającą, że odpowiedzialność podatkowa Skarżącego jako członka zarządu Spółki za jej zaległości podatkowe ma charakter odpowiedzialności solidarnej ze Spółką i pozostałymi członkiem zarządu, a raz pomijając w decyzji element solidarności zobowiązania podatkowego;

- przepisów prawa materialnego, tj. art. 21, 107, 108 § 1 oraz 116 O.p. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że brak stwierdzenia w decyzji, że orzeczona jej odpowiedzialność podatkowa osoby trzeciej członka zarządu spółki, za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za luty 2014 r. i czerwiec 2014 r. ma charakter odpowiedzialności solidarnej ze Spółką oraz pozostałym członkiem zarządu, nie stanowi rażącego naruszenia prawa, a tym samym nie zachodzą przesłanki do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji,

- błędne zastosowanie art. 116 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, że w istniejącym stanie prawnym i faktycznym zaistniały przesłanki zastosowania w/w przepisu;

- naruszenie art. 103 i 108 u.p.t.u. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji o orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości Spółki w podatku VAT za okres luty i czerwiec 2014 r.

2.2. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, zwanej dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy istniały przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego, tj. czy w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu istniały przesłanki wnioskowania o ogłoszenie upadłości Spółki.

5. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie i nie wykazał, że nastąpiło to bez jego winy. Zobowiązania Spółki powstały w czasie, gdy zarządzał Spółką. Data doręczenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe Spółki nie ma tu znaczenia.

6. Decyzje, z których wynikają zobowiązania Spółki są decyzjami ostatecznymi w dacie orzekania odpowiedzialności podatkowej Strony, co wypełnia warunek orzekania w sprawie odpowiedzialności podatkowej na podstawie art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p. w związku z art. 201 § 1a O.p.

Na decyzje wymierzające ostatecznie Spółce zobowiązania wniesiono skargi do tutejszego Sądu. Skarga na decyzję ostateczną wymierzającą podatek za luty 2014 r. została oddalona wyrokiem WSA w Warszawie z 12 lutego 2019 r. III SA/Wa 839/18 (wyrok prawomocny). Skarga na decyzję ostateczną wymierzającą podatek za czerwiec 2014 r. została oddalona wyrokiem WSA w Warszawie z 28 września 2018 r., III SA/Wa 3654/17 (wyrok nieprawomocny).

7.1. Istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółek kapitałowych jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p. Według postanowień tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości lub postępowanie układowe (od 1 stycznia 2016 r. także, że w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

7.2. Pozytywną przesłanką obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu jest nieskuteczna w całości lub w części egzekucja z majątku spółki. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, przy czym może to nastąpić jedynie po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08 - wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl"). Zatem o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 O.p., nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 lutego 2007 r., II FSK 233/06 i wyrok Sądu Najwyższego z 23 marca 2012 r., II UK 152/11).

7.3. Przed przystąpieniem do rozważenia sporu wyjaśnić należy, że w orzecznictwie przyjmuje się, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", o którym mowa w art. 116 § 1 O.p., powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które obecnie regulowane jest przepisami ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).

W uzasadnieniu tej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "zgodnie z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpić wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin 14 dni na złożenie przez przedsiębiorcę wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną, nie dochowując tego terminu i rozporządzając majątkiem przedsiębiorcy, narażają prawa wierzycieli. W związku z powyższym należy zaznaczyć, że rygor zawarty w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego jest emanacją naczelnej zasady tego rozporządzenia (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej".

W świetle powołanych przepisów, jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Dla określenia stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak też, jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003, s. 41 i 42).

7.4. W powołanej wyżej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził też, że:

1) w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p.;

2) odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości;

3) z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie; w każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony;

4) jeśli w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki w okresie, kiedy już tej funkcji nie pełnił, powoduje uwolnienie tego członka zarządu od odpowiedzialności ukształtowanej w art. 116 § 1 O.p.;

5) w decyzji podjętej na podstawie art. 116 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W przypadku orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek, badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność z uwagi na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu i dotyczyć zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 O.p.);

6) badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy.

7.5. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 kwietnia 2011 r., I GSK 1033/12, ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Istnienie lub nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest w postępowaniu sądowym kontrolowana, zaś ciężar dowodu ich istnienia spoczywa wyłącznie na członku zarządu (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 grudnia 2009 r., III UK 51/09, LEX nr 578159; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 515/12).

Z powyższego wynika m.in., że organ tylko wtedy może wydać decyzję o odpowiedzialności członka zarządu, gdy wykaże, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony. Dlatego też, określając zakres obowiązków dowodowych organów podatkowych w rozpoznanej sprawie, których niespełnienie zarzuca Skarżący, Sąd wziął również pod uwagę konieczność wykazania istnienia przesłanek wnioskowania o upadłość Spółki w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji w zarządzie.

8. Na podstawie art. 208 § 2 Kodeksu spółek handlowych każdy członek zarządu spółki posiada prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, co jednocześnie oznacza, że odpowiada za wszystkie istotne sprawy spółki, w tym również związane z jej sytuacją ekonomiczno-finansową. Natomiast zgodnie z art. 293 § 2 K.s.h., członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przy wykonywaniu swoich obowiązków powinien dołożyć szczególnej staranności będącej wynikiem zawodowego charakteru i w czasie trwania mandatu stale monitorować dokumentację spółki i stan jej finansów.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 16 czerwca 2009 r., III SA/GI 1513/08, członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jedynie wtedy, gdy wykaże, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób z przyczyn obiektywnych - przewidzieć, że zaistniała w Spółce sytuacja finansowa wymagała zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. Profesjonalizm wymagany od członka zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność, pozwala na przyjęcie, że jest on obowiązany kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości (wyrok Sądu Najwyższego z 16 września 2008 r., sygn. akt II UK 381/07).

Sąd wyjaśnia, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony jedynie do wyjątkowych sytuacji, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 lutego 2011 r., sygn. akt II UK 265/10).

9. Przenosząc na grunt rozpatrywanej sprawy powyższe poglądy odnośnie do prawa materialnego, które Sąd podziela i przyjmuje za własne, podkreślenia wymaga to, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych Ordynacji podatkowej. Oznacza, to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie obowiązany jest do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Dotyczy to także ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części, z uwzględnieniem oceny dowodów stwierdzających lub podważających tę przesłankę oraz okoliczność "właściwego czasu" na wystąpienie o ogłoszenie upadłości (art. 191 O.p.).

W ocenie Sądu organ wywiązał się z tych obowiązków. Niezasadne są podnoszone w skardze zarzuty naruszenia przepisów procesowych.

10. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązań przez Spółkę, a które skarżoną decyzją zostały objęte zakresem jego odpowiedzialności.

Zaskarżona decyzja opisuje czynności poszukiwania majątku Spółki i podjęte czynności egzekucyjne. Akta sprawy wskazują, że czynności egzekucyjne okazały się nieefektywne. Nie ujawniono majątku Spółki, z którego można by prowadzić skuteczną egzekucję. Ustalono, że Spółka faktycznie nie prowadzi działalności gospodarczej pod podanym adresem. Spółka nie ma majątku.

Sąd stwierdza, że wyczerpuje to przesłanki uznania bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki. Postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do zaspokojenia zaległości podatkowych Spółki. Na ich zaspokojenie Spółka nie posiada środków pieniężnych ani mienia.

Sąd stwierdza, że organ prawidłowo wykazał istnienie pozytywnych przesłanek orzeczenia odpowiedzialności podatkowej.

11.1. Rozstrzygnięcia wymagają zarzuty skargi co do negatywnych kryteriów odpowiedzialności, tj. niezgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania upadłościowego.

W ramach wyjaśnienia podstaw prawnych wyroku w tej materii należy przywołać orzeczenia sądów administracyjnych, które zapadały na gruncie art. 116 § 1 O.p. W pierwszej kolejności należy wskazać na wyrok z 14 stycznia 2016 r., II FSK 3063/13, w którym Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że "współstosowanie z art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) Ordynacji podatkowej oraz odpowiednich przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze jest niezbędne i uzasadnione, ponieważ przepis ten nie definiuje i nie wyjaśnia terminów i pojęć: zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości - zagadnienia te są natomiast całościowo uregulowane w powoływanym Prawie upadłościowym, tak więc bez odwołania się do niego zastosowanie wymienionego na początku przepisu prawa podatkowego nie byłoby możliwe".

11.2. Definicja pojęcia niewypłacalności została unormowana w przepisach ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r., Nr 175, poz. 1361 ze zm., dalej "P.u.n.").

Z treści przepisów tej ustawy oraz z dokonanych ustaleń faktycznych wynika, że wskazane przez Stronę zaniechanie zbadania rzeczywistej sytuacji finansowej Spółki nie miało wpływu na wynik sprawy. Skarżąca tak wywodząc pomija bowiem, że przesłanka, na którą powołały się organy w kontekście stwierdzenia niewypłacalności Spółki, dotyczyła sytuacji, w której dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, o czym stanowi art. 11 ust. 1 P.u.n. Natomiast w ust. 2 tego przepisu była mowa o zobowiązaniach przekraczających wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Użycie w art. 11 ust. 2 P.u.n. sformułowania "dłużnika (...) uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy (...)" prowadzi do wniosku, że nie mamy tu do czynienia z rozwinięciem ust. 1, lecz z dwiema odrębnymi przesłankami, z których pierwsza nie odnosi się do sytuacji materialnej dłużnika. Stąd też uprawniony był wniosek organów, że sam fakt nieregulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 P.u.n.) był wystarczający do uznania, iż dłużnik będący osobą prawną jest niewypłacalny, co powinno skłonić jego zarząd do podjęcia stosownych kroków przewidzianych w powołanej ustawie.

Zdaniem Sądu dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań (tak np. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13). Istotne znaczenie ma wyrok z 15 listopada 2017 r., II FSK 46/16, w którym NSA przypomniał, że "obie sformułowane w nich (art. 11 ust. 1 i 2 P.u.n.) przesłanki mają charakter alternatywny i dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości (...) podmiotu. Jak bowiem wynika z art. 10 P.u.n., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, a z kolei stosownie do art. 21 ust. 1 P.u.n., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.(...) Dodać też należy, że określone w art. 11 ust. 1 oraz ust. 2 P.u.n. przesłanki niewypłacalności dłużnika, stanowiące zarazem podstawę do ogłoszenia jego upadłości, normują dwie różne sytuacje. Nie można ich więc ujednolicać i łączyć w ramach ogólnej oceny stanu finansowego dłużnika (tu - Spółki), lecz muszą być one analizowane i oceniane oddzielnie (...)". Wreszcie przywołać należy wyrok NSA z 11 lipca 2017 r., I FSK 2229/15, w którym sąd argumentował, że "(...) prawidłowa jest ocena dokonana przez organy, a następnie zaakceptowana przez Sąd I instancji, że wniosek o ogłoszenie upadłości winien być złożony w sytuacji niewypłacalności rozumianej jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 P.u.n.). Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. (...) Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 P.u.n. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań.".

Podsumowując tę kwestię, dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne i to bez względu na ich wysokość (zob. A. Jakubecki, F. Zedler, Komentarz do art. 11 P.u.n., LEX 2011 nr 95901 oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2016 r., II FSK 798/14; z 24 lutego 2016 r., I FSK 1864/14).

Sąd orzekający w niniejszej sprawie identyfikuje się z przytoczonymi poglądami.

11.3. Jak wynika z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. w zw. z art. 10 i 11 ust. 1 P.u.n. właściwym czasem na wnioskowanie o upadłość jest moment, w którym Spółka stała się niewypłacalna, a zatem nie regulowała ciążących na niej zobowiązań.

Należy zwrócić uwagę, że z ustaleń dokonanych przez organy podatkowe, wynika, że Spółka nie regulowała, w prawidłowej wysokości, należności w podatku od towarów i usług za miesiące za luty i czerwiec 2014 r. Jest to okoliczność obiektywna, ustalona w oparciu o rzeczywiste zdarzenia potwierdzone treścią decyzji wymiarowych.

W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 P.u.n. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2015 r., II FSK 853/13; z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13; 15 listopada 2017 r., II FSK 3073/15).

Organ trafnie wywodzi, że w rozpatrywanej sprawie konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki powstała w związku z nieuregulowaniem zobowiązań na przełomie 2014 i 2015 r. Spółka miała bowiem w tym czasie nie tylko wymagalne zobowiązania, o których mowa w zaskarżonej decyzji. Zalegała także wobec ZUS za wrzesień 2013 r.

11.4. Stabilne orzecznictwo wskazuje, że wystarczające jest zaistnienie jednej z przesłanek zawartych w art. 11 P.u.n. Powyższe przesądza już o legalności zaskarżonej decyzji, niezależnie od tego, czy dodatkowo jeszcze istnieje przesłanka wnioskowania o ogłoszenie upadłości opierana na podstawie art. 11 ust. 2 P.u.n.

Niezależnie od wykazania istnienia przesłanki wskazanej w art. 11 ust. 1 P.u.n. oraz wykazał też istnienie przesłanki wskazanej w art. 11 ust. 2 P.u.n. opierając to na ogólnie złych parametrach finansowych Spółki, wyrażających się w tym, że jej zobowiązania oraz rezerwy na zobowiązania przekraczały aktywa Spółki.

11.5. W sprawie nie zostały naruszone przepisy procesowe, w tym wskazane w skardze art. 121 § 1, art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p., które należy rozpatrywać w związku z art. 116 O.p. w związku z art. 11 ust. 1 P.u.n.

12. 1. W odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już powstało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 lutego 2008 r., II FSK 1605/06).

Decyzja organu określająca wysokość zobowiązania podatkowego Spółki, w tym podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. w związku z wystawianiem tzw. "pustych faktur", nie ukształtowała nowego obowiązku podatkowego. Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Zgodnie z art. 5 O.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 O.p., zobowiązania objęte niniejszym postępowaniem powstały z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, a zatem zobowiązanie do zapłaty podatku powinno zostać wykonane przez Spółkę w terminach wynikających z przepisów prawa i w prawidłowej wysokości, wynikającej z przepisów prawa, a nie w wysokości wynikającej z nieprawidłowych deklaracji podatkowych. Zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Przepis ten jednoznacznie wiąże odpowiedzialność z momentem powstania zobowiązania podatkowego z mocy prawa, a nie z datą wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania w wysokości innej niż deklarowana.

Przenosząc to na treść art. 11 ust. 1 P.u.n. w związku z art. 116 § 1 O.p., zobowiązania podatkowe, w tym zobowiązanie o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u., za które orzeczono odpowiedzialność Skarżącego, w każdym momencie ich istnienia są wymagalne, tj. Spółka-podatnik jest zobowiązana je zapłacić, a organ podatkowy jest uprawniony do otrzymania zapłaty. W każdym czasie istnienia zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją wierzyciel podatkowy miał prawo oczekiwać jego zapłacenia w prawidłowej wysokości, bo termin płatności zobowiązania minął.

Powstające z mocy prawa zobowiązanie podatkowe staje się wymagalne w momencie określonym w art. 47 § 3 O.p., który stanowi, że jeżeli podatnik jest obowiązany sam obliczyć i wpłacić podatek, za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, wpłata powinna nastąpić. Zgodnie z art. 52 § 1 O.p., zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. W tym momencie zobowiązanie staje się wymagalne. Dla zobowiązań powstających z mocy prawa, wymagalność zobowiązania nie została więc powiązana z datą wydania lub doręczenia decyzji określającej jego wysokość. Art. 11 ust. 1 P.u.n. odwołuje się jednak do wymagalności, a nie wykonalności zobowiązania.

W ocenie Sądu pojęcia "wymagalności" oraz "wykonalności" zobowiązania mają odmienne znaczenie. Zobowiązanie jest wykonalne, gdy można skierować je do przymusowego wykonania, co wymaga istnienia podstaw (decyzji lub deklaracji) do wystawienia tytułu wykonawczego. Można też wstrzymać wykonalność zobowiązania na zasadach określonych w rozdziale 16a, działu IV O.p. Nie można jednak w żaden sposób wstrzymać wymagalności zobowiązania, bo ta powstaje obiektywnie z upływem terminu płatności.

Przenosząc powyższe na grunt art. 11 ust. 1 P.u.n. wymagalność zobowiązania nie wymaga istnienia w obrocie prawnym decyzji lub deklaracji podatkowej określającej jego wysokość oraz tytułów wykonawczych odnotowujących kwotę zaległości wynikającej z zobowiązania. Zobowiązanie wynika wprost z przepisów prawa i z przepisów prawa wynika termin jego płatności, a tylko to ustalenie jest potrzebne do wykazania wymagalności zobowiązania.

12.2. W rozpatrywanej sprawie bezsprzecznie w okresie wykonywania przez Stronę obowiązków w zarządzie Spółki doszło do nieuregulowania zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług.

Skarżący miał lub musiał mieć wiedzę - należycie pełniąc funkcję w zarządzie - o wszelkich działaniach kierowanej Spółki. Kierując Spółką nierzetelnie rozliczającą zobowiązania podatkowe, w tym wystawiającą tzw. puste faktury, Skarżący musiał mieć świadomość, że ciąży na Spółce obowiązek zapłaty podatku, w tym na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Ten obowiązek powstaje z mocy prawa, a nie w dacie wydawania decyzji określającej.

Zatem w czasie pełnienia funkcji w zarządzie Spółki przez Skarżącego zaistniały podstawy do złożenia wniosku o upadłość na podstawie art. 11 ust. 1 P.u.n. i trwały do końca okresu jej sprawowania.

Nie można zgodzić się z argumentacją Skarżącego, że w czasie pełnienia funkcji członka zarządu nie wiedział o konieczności uregulowania podatku VAT w kwotach określonych w decyzjach za okresy objęte zaskarżoną decyzją, w terminie wynikającym z mocy prawa. Organ prawidłowo wywodzi, że bez znaczenia jest fakt, że do wydania decyzji określających wysokość niewykonanych zobowiązań Spółki z tytułu podatku od towarów i usług, doszło już po ustaniu funkcji Skarżącego w zarządzie Spółki. Jak wyżej przedstawiono, taka wykładnia art. 11 ust. 1 P.u.n. jest prawidłowa. Zaległość podatkowa konkretyzuje się w momencie wskazanym w art. 51 § 1 O.p. skutkiem braku zapłaty podatku w terminie, a nie w dacie wydania decyzji określającej.

12.3. Linia obrony Skarżącego przed odpowiedzialnością podatkową opiera się na tezie, że sytuacja Spółki za czasów jego kadencji w zarządzie była na tyle dobra, że nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a Skarżący nie mógł uwzględniać w swojej ocenie sytuacji finansowej Spółki zaległości ujawnionych po ustaniu jego zarządczej funkcji.

Wbrew temu co się wywodzi w skardze, zobowiązania za które Skarżący odpowiada istniały w czasie, gdy zarządzał Spółką. Data wydania decyzji określającej i doręczenia jej Spółce jest bez znaczenia dla ukształtowania zakresu jego odpowiedzialności podatkowej.

Organ zasadnie twierdzi, że w okolicznościach tej sprawy należy dopatrywać się przede wszystkim trwałego zaprzestania płacenia długów, a więc niewypłacalności w rozumieniu art. 11 ust. 1 P.u.n.

Odnosząc się do wywodów skargi trzeba zauważyć, że organ pierwszej instancji wcale nie twierdzi, że sytuacja Spółki była dobra. Organ ten twierdzi (strona 12 uzasadnienia decyzji), że "sytuacja finansowa spółki pozornie byłaby dobra, gdyby nie fakt, że zostały ujawnione (...) nieprawidłowości w rozliczaniu podatku od towarów i usług (...)". Kluczowe znacznie dla sprawy ma więc nierzetelność rozliczeń podatkowych Spółki, co przekłada się na niewywiązywanie się przez Spółkę ze swoich zobowiązań w terminach wskazanych w przepisach prawa, a także wystawianie tzw. pustych faktur. Te zdarzenia miały miejsce w czasach zarządzania Spółką przez Stronę.

Dodatkowo, Sąd na podstawie stanu faktycznego opisanego w wyrokach wydanych wobec Spółki (znanych Sądowi z urzędu) zauważa, że w zakresie zobowiązania za luty 2014 r. postępowanie podatkowe wobec Spółki zostało wszczęte 23 października 2015 r. a analogiczne postępowanie dotyczące podatku za czerwiec 2014 r. zostało wobec Spółki wszczęte [...] czerwca 2015 r. Skarżący zrezygnował z funkcji zarządczej 21 maja 2016 r. Wbrew temu co wywodzi w skardze, rezygnując z zarządzania Spółką w fazie zaawansowanych postępowań podatkowych, nie mógł mieć uzasadnionego przekonania, że rozliczenia Spółki za wskazane okresy są prawidłowe i nie będą poddane weryfikacji organu podatkowego.

12.4. Nietrafne są zarzuty co do braku prawidłowego uzasadnienia decyzji i nie wykazania istnienia solidarnej odpowiedzialności Strony z drugim członkiem zarządu oraz ze Spółką. Solidarność odpowiedzialności wynika jednoznacznie z sentencji decyzji zaskarżonej oraz z decyzji ją poprzedzającej. Uzasadnienie decyzji jest zgodne z jej sentencją.

12.5. Mając na względzie powyższe, Sąd stwierdza, że zarzuty naruszenia art. 21, art. 107, art. 108 § 1 oraz 116 O.p. są chybione.

Z kolei zarzut naruszenia art. 103 oraz art. 108 u.p.t.u. jest o tyle nietrafiony, że organ tych przepisów w niniejszej sprawie nie stosował – z uwagi na przedmiot i granice sprawy - a więc nie mógł ich naruszyć. Stawianie w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej zarzutów adresowanych wobec ostatecznych decyzji wymiarowych wydanych dla Spółki nie może być skuteczne.

13. Organ wykazał, że w czasie zarządzania Spółką przez Skarżącego istniały przesłanki do wnioskowania o ogłoszenie upadłości, czego Skarżący jednak nie uczynił. Aby zanegować podstawy swojej odpowiedzialności podatkowej Skarżący winien udowodnić istnienie negatywnych przesłanek, uzasadniających zwolnienie z odpowiedzialności. Wskazują na to wyraźnie sformułowania użyte w przepisie art. 116 § 1 O.p. "członek zarządu nie wykazał", "członek zarządu nie wskazuje". Wymieniony przepis przenosi więc ciężar dowodu z organu na stronę, która zobowiązana jest w związku z tym pozyskiwać i przedstawiać organowi administracji dowody na poparcie swoich twierdzeń.

Skarżący nie potrafił takich okoliczności wskazać i udowodnić.

14. Sąd stwierdza, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, tj. pełnienie przez Stronę obowiązków w zarządzie w czasie powstania i w terminie płatności zobowiązania Spółki oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do jej majątku. Organ wykazał, że właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości przypadał podczas zarządzania Spółką przez Skarżącego.

Strona nie wykazała przesłanek egzoneracyjnych, których wystąpienie mogłoby uwolnić ją od obciążenia odpowiedzialnością za zaległość podatkową Spółki, tj. nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy, ani nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

15. 1. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez stronę skarżącą, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy.

Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub w części.

15.2. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić.