Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 982/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-05-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust 1, 2 i 6, art. 7 ust 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 13 ust 1 i 2
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Herman, Protokolant Specjalista Anna Wandoch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 maja 2018 r. sprawy ze skargi Powiatu [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją z [...] r. Nr [...] [...] Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy – Powiatu [...] - przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że dokonane odpłatne, sądowe zniesienie współwłasności nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT - jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazano, że we wniosku przedstawiając zdarzenie przyszłe podkreślono, że od dnia 1 lipca 2016 r. Powiat [...] jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i począwszy od lipca 2016 r. składa deklaracje VAT we własnym imieniu. Z dniem 1 stycznia 2017 r. zgodnie z wymogiem art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych (...) (Dz. U. z 2016 r.. poz. 1454) Powiał podjął rozliczanie podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Powiat [...] jest współwłaścicielem w 176/1000 częściach nieruchomości położonej przy ul. [...] w Ż. objętej księgą wieczystą [...]. stanowiącej działki nr [...] o pow. [...] ha i nr [...] o powierzchni [...] ha zabudowane budynkiem [...] Biblioteki Wojewódzkiej w B. i dwoma budynkami gospodarczymi: drugim współwłaścicielem tej nieruchomości jest Województwo [...] w 824/1000 częściach. Ponieważ przysługująca Powiatowi część nieruchomości stała się zbędna dla realizacji zadań Powiatu, współwłaściciele - Powiat i Województwo [...] złożyli w 2016 r. w Sądzie Rejonowym w Ż. zgodny wniosek o zniesienie współwłasności nieruchomości położonej przy ul. [...] w Ż. objętej księgą wieczystą [...] poprzez przyznanie jej na wyłączną własność Województwa [...] z równoczesną spłatą od nabywcy (Województwa) na rzecz Powiatu [...] kwoty odpowiadającej wartości udziału Powiatu (sprawa sygn. akt: [...]). Powiat nie widzi możliwości zagospodarowania przysługującego mu udziału na cele własnej działalności publicznej, natomiast Województwo [...] zagospodaruje wymienioną nieruchomość na realizowane zadania własne. Kwota spłaty przyznana w postanowieniu przez Sąd z tytułu zniesienia współwłasności będzie stanowiła całkowitą zapłatę dla Powiatu z tego tytułu.

Budynek Biblioteki [...] i budynki gospodarcze to budynki murowane, trwale z gruntem związane: zostały wybudowane w latach 30-tych XX wieku. Budynek [...] Biblioteki Wojewódzkiej w B. jest użytkowany od 2006 r. w 824/1000 częściach przez [...] Bibliotekę Wojewódzką w B. (Oddział w Ż.) będącą trwałym zarządcą do ww. udziału w nieruchomości przysługującego Województwu [...] oraz od 4 stycznia 1999 r. w 176/1000 częściach przez Powiat [...] który w okresie od dnia 13 maja 2010 r. do dnia 31 grudnia 2015 r. na podstawie umowy zawartej pomiędzy Powiatem i Związkami Zawodowymi, tj. A - Oddział w Ż. oraz B - stosownie do postanowień art. 33 ustawy o związkach zawodowych - udostępnił nieodpłatnie swoją część nieruchomości ww. związkom zawodowym działającym w Powiecie. Od dnia 1 lutego 2017 r. udział do nieruchomości przypadający Powiatowi jest oddany w nieodpłatne użyczenie [...] Bibliotece Wojewódzkiej w B. na jej cele statutowe, do czasu zakończenia postępowania sądowego o zniesienie współwłasności przedmiotowej nieruchomości, jednakże nie dłużej jak na okres 3 lat.

Własność udziału w wysokości 176/1000 części do nieruchomości położonej przy ul. [...] w Ż. objętej księgą wieczystą [...] Powiat [...] nabył nieodpłatnie z dniem 1 stycznia 1999 r. na podstawie art. 60 ust. 1 i 3 w związku z art. 48 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. Nr 133, poz. 872) oraz art. 147 ustawy z dnia 24 lipca 1998 r. o zmianie niektórych ustaw określających kompetencje organów administracji publicznej. (Dz. U. Nr 106, poz. 668), co potwierdza decyzja Wojewody [...] z dnia 19 października 2009 r.; Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu ww. udziału do nieruchomości. Przysługujący Powiatowi udział do ww. nieruchomości nie był nabyty celem dalszej odsprzedaży i nie służył jakiejkolwiek działalności wytwórczej, handlowej lub usługowej, nie był przedmiotem najmu, dzierżawy ani oddania w użytkowanie wieczyste. Powiat poniósł na zasadzie art. 207 Kodeksu cywilnego nakłady na niezbędne naprawy i roboty budowlane służące zachowaniu w stanie niepogorszonym na budynek Biblioteki (proporcjonalnie do wysokości przysługującego mu udziału) w kwocie [...] zł ale były one niższe niż 30% wartości początkowej obiektu, przy czym wartość budynku Biblioteki wynosi [...] zł, wartość całej nieruchomości wynosi [...] zł a wartość udziału Powiatu 176/1000 części wynosi [...] zł wg treści wniosku o zniesienie współwłasności z dnia 8 listopada 2016 r. Wartość całej nieruchomości i odpowiednio wartość udziału Powiatu może być ustalona w wyższej wysokości ponieważ na rozprawie w dniu 2 czerwca 2017 r. Sąd powołał biegłego rzeczoznawcę majątkowego dla ustalenia aktualnej wartości rynkowej tej nieruchomości. Powiat nie ponosił w odniesieniu do ww. nieruchomości wydatków mających na celu dokonanie jej zbycia na korzystnych warunkach.

Powiat działa na podstawie ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814, ze zm.) Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego powołaną w celu wykonywania określonych ustawami zadań publicznych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność; Powiat posiada osobowość prawną. Zgodnie z art. 4 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 10 ww. ustawy do zadań powiatu należą w szczególności określone ustawami zadania publiczne w zakresie gospodarki nieruchomościami. Stosownie do przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 2147. ze zm.) powiatowy zasób nieruchomości stanowi zasób publiczny (art. 2 pkt 3 ustawy), przy czym do powiatowego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności powiatu i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego powiatu (art. 25a ustawy), powiatowym zasobem nieruchomości gospodaruje zarząd powiatu (art. 25b ustawy). Odpowiednio do kryteriów wskazanych w ustawie, Powiat zbywa nieruchomości w drodze przetargowej lub bezprzetargowej. W świetle art. 37 ust. 2 pkt 2 oraz 9 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej. jeżeli zbycie następuje między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego oraz między tymi jednostkami oraz gdy przedmiotem zbycia jest udział w nieruchomości, a zbycie następuje na rzecz innych współwłaścicieli nieruchomości. Powiat i Województwo [...] nie dokonują zniesienia współwłasności nieruchomości położonej przy ul. [...] w Ż. objętej księgą wieczystą [...] w drodze umowy cywilnoprawnej ale na drodze sądowej - na mocy orzeczenia sądu, zgodnie z art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. W świetle art. 212 § 2 Kodeksu cywilnego - rzecz, która nie daje się podzielić, może być przyznana stosownie do okoliczności jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych. Po myśli art. 622 KPC, w toku postępowania o zniesienie współwłasności sąd powinien nakłaniać współwłaścicieli do zgodnego przeprowadzenia podziału, wskazując im sposoby mogące do tego doprowadzić. Gdy wszyscy współwłaściciele złożą zgodny wniosek co do sposobu zniesienia współwłasności, sąd wyda postanowienie odpowiadające treści wniosku, jeżeli spełnione zostaną wymagania, o których mowa w dwóch artykułach poprzedzających, a projekt podziału nie sprzeciwia się prawu ani zasadom współżycia społecznego, ani też nie narusza w sposób rażący interesu osób uprawnionych. Zgodnie ze zdaniem pierwszym art. 624 KPC - z chwilą uprawomocnienia się postanowienia przyznającego dotychczasowym współwłaścicielom części lub jednemu z nich całość rzeczy własność przechodzi na uczestników wskazanych w postanowieniu.

Zatem współwłaściciele Powiat i Województwo [...] którzy złożyli zgodny wniosek o zniesienie współwłasności nieruchomości położonej przy ul. [...] w Ż, objętej księgą wieczystą [...], poprzez przyznanie jej na wyłączną własność Województwa [...] z równoczesną spłatą od nabywcy (Województwa) na rzecz Powiatu [...] kwoty odpowiadającej wartości udziału Powiatu, dokonają zniesienia współwłasności z chwilą uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego w Ż. w sprawie sygn. akt: [...]. Otrzymana przez Powiat spłata zostanie ujęta w dochodach budżetu Powiatu, które stanowią środki publiczne, przeznaczone na wydatki i rozchody publiczne, stosownie do przepisów ustawy o finansach publicznych. Istotne jest, że Województwo [...] jest jednostką samorządu terytorialnego, która działa na zasadach określonych w ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 486 ze zm.). W myśl art. 6 ust. 1 i 2 powołanej ustawy, samorząd województwa: wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność; dysponuje mieniem wojewódzkim; prowadzi samodzielnie gospodarkę finansową na podstawie budżetu. Województwo ma osobowość prawną.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie - czy dokonując w opisanym stanie faktycznymi/zdarzeniu przyszłym odpłatnego, sądowego zniesienia współwłasności nieruchomości położonej przy ul. [...] w Ż. objętej księgą wieczystą [...], poprzez przyznanie jej na wyłączną własność Województwa [...] z równoczesną spłatą od nabywcy (Województwa) na rzecz Powiatu [...] kwoty odpowiadającej wartości udziału Powiatu, Powiat działa jako podatnik VAT i tym samym realizuje czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym odpłatnego, sądowego zniesienia współwłasności nieruchomości poprzez przyznanie jej na wyłączną własność Województwa [...] z równoczesną splata od nabywcy (Województwa) na rzecz Powiatu [...] kwoty odpowiadającej wartości udziału Powiatu, nie działa jako podatnik VAT i tym samym nie realizuje czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Podkreślono, że Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego powołaną w celu wykonywania określonych ustawami zadań publicznych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność; posiada osobowość prawną; wykonuje określone ustawami zadania publiczne w zakresie gospodarki nieruchomościami.

Przenosząc powyższe na grunt ustawy o podatku od towarów i usług wskazano na art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 6, art. 15 ust. 1ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221;. zwanej dalej ustawa o VAT) oraz postanowienie TSUE z dnia 20 marca 2014 r. C-72/13, w którym Trybunał przypomniał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności przez uprawnionego nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, inaczej jest natomiast w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112 (por. wyrok z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Słaby i inni Z. Orz. S. 1-8461. pkt 36, 39). Istotna jest więc ocena czy w danym przypadku Powiat i Województwo [...] dokonując czynności zniesienia współwłasności zachowały się jak handlowiec. W ocenie Wnioskodawcy w niniejszej sprawie Powiat i Województwo działają jako właściciel realizujący swoje prawo podmiotowe ustanowione w art. 210 Kodeksu cywilnego, a nie jako podmiot gospodarczy. Zbywany przez Powiat udział we współwłasności nieruchomości w żaden sposób nie może być przypisany do działalności gospodarczej Powiatu, albowiem nie działa on w charakterze handlowca profesjonalnie zajmującego się nabywaniem i sprzedażą towarów. Przedmiotowy udział do nieruchomości został przez Powiat nabyty nieodpłatnie z mocy prawa w drodze komunalizacji i nie służył prowadzeniu działalności gospodarczej; z jego nabyciem nie wiązało się prawo do odliczenia podatku VAT. Przedmiotowego mienia Powiat nie nabył w celu jego dalszej odsprzedaży i nie ponosił żadnych nakładów inwestycyjnych, mających na celu dokonanie zbycia na korzystnych warunkach. Odpłatne zniesienie współwłasności jest podyktowane brakiem możliwości efektywnego zagospodaro-wania przysługującej Powiatowi części nieruchomości w inny sposób, podczas gdy Województwo takie możliwości posiada celem zapewnienia rozwoju działalności prowadzonej przez użytkownika nieruchomości [...] Bibliotekę Wojewódzką w B. (Oddział w Ż.) będącej jednostką budżetową samorządu województwa.

Wskazano, że w zbliżonych stanach faktycznych i prawnych orzekały sądy administracyjne, które zajęły stanowisko zbieżne ze stanowiskiem przedstawionym przez Wnioskodawcę (wyroki WSA: w Gliwicach z 12 lipca 2016 r. sygn. akt: III SA/GI 2483/15, we Wrocławiu z 7 sierpnia 2015 r. I SA/Wr 1062/15, w Opolu z 17 maja 2017 r. sygn. akt: I SA/Op 110/17).

Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Przedstawiając regulacje ustawy o VAT stwierdził, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Treść powołanego art. 7 ust. I ustawy, wskazuje, że ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem "przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel’'. Takie zdefiniowanie konstytutywnego aspektu dostawy towarów', odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, że przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż, czy zamiana rzeczy, jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

Ponadto zauważył, że aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/1 12/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z II. 12.2006, Nr 347. str. 1, ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jednocześnie wskazano na uregulowania kwestia współwłasności w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r.. poz. 459, ze zm.; dalej K.c.) podkreślając, że ustawodawca przyznaje każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Jego zaspokojenie może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może zaś skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności. Ponadto, każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości (art. 211 K.c.). Zasadą jest, że zniesienie współwłasności powinno nastąpić przede wszystkim przez podział fizyczny rzeczy wspólnej. Podział rzeczy wspólnej prowadzi do zniesienia współwłasności. Jest bowiem oczywiste, że w wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności - samoistne, odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej). Przypadają zaś one na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom. Tym samym, wygasa współwłasność macierzystej rzeczy wspólnej.

Organ skonkludował, że Wnioskodawca w tej sprawie powziął wątpliwość, czy dokonując odpłatnego, sądowego zniesienia współwłasności nieruchomości poprzez przyznanie jej na wyłączną własność Województwa [...] z równoczesną spłatą od nabywcy na rzecz Powiatu [...] kwoty odpowiadającej wartości udziału Powiatu, Powiat działa jako podatnik VAT i tym samym realizuje czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc jednak przytoczone przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy zauważył, że w myśl zasady wyrażonej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów' i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Aby mówić zatem o dostawie towarów, musi nastąpić czynność polegająca na przeniesieniu prawa do rozporządzania (dysponowania) towarem jak właściciel. Zatem w momencie zniesienia współwłasności Wnioskodawca będzie dokonywał odpłatnej dostawy towarów na rzecz drugiego współwłaściciela, w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT bowiem dojdzie do sytuacji analogicznej jak w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, gdy jeden podmiot (tj. współwłaściciel) zbywa na rzecz drugiego określony udział w nieruchomości otrzymując wynagrodzenie w postaci ceny sprzedaży. Zniesienie współwłasności nieruchomości, wywołuje w kontekście ekonomicznym skutki analogiczne, jak sprzedaż udziału w nieruchomości. W związku z czym na gruncie ustawy VAT zniesienie współwłasności - gdy dokonywane są między współwłaścicielami dopłaty - należy traktować jako równoważne sprzedaży udziału. Wskazać należy, iż zbycie udziału w nieruchomości prowadzi do przeniesienia na nabywcę takiego udziału prawa do rozporządzania towarem (nieruchomością) tak jak właściciel, w związku z czym stanowi dostawę towarów. Zatem stwierdzono, że w przypadku zniesienia współwłasności nieruchomości w drodze orzeczenia sądowego w zamian za rekompensatę, następuje dostawa towarów (udział w nieruchomości).

Nadto zauważono, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika. W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W dniu 20 marca 2014 r. TSUE wydał postanowienie w sprawie C-72/13, w którym orzekł, że "dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez gminę [...], o ile sąd odsyłający stwierdzi, że transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz że nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez wspomnianą gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy".

Organ więc stwierdził, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych powiatu, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. W przypadku gdy powiat wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinien być traktowany jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów. Aby zatem określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, który wyłącza organy władzy publicznej (oraz urzędy obsługujące te organy) z definicji podatnika VAT, konieczne jest określenie czy zadania realizowane przez Powiat są zadaniami, dla których Powiat został powołany w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższe oznacza, że decydującą przesłanką przesądzającą o uznaniu bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika VAT będzie zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako przedsiębiorcy w stosunku do określonych świadczeń.

Zdaniem organu wymieniona norma nakazuje uznać, że w przypadku czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, dany podmiot nie działa w charakterze organu, lecz występuje jako zwykły uczestnik obrotu gospodarczego. Wykonywanie bowiem czynności na podstawie umów cywilnoprawnych mogłoby prowadzić do nierówności konkurencyjnej podmiotów działających na rynku oraz "organu władzy", który korzystałby z wyłączenia z opodatkowania na podstawie ww. przepisu. Powiat bowiem jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną jest podatnikiem podatku VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powiat w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych (zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 2 ustawy). Powiat będąc czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jest również podatnikiem tegoż podatku w zakresie dostawy nieruchomości i innego mienia. Przedmiot zbycia dotyczy bowiem niewątpliwie składników majątku tegoż podatnika. Ponadto nieopodatkowanie transakcji zbycia mienia (nieruchomości) przez Powiat pogorszyłoby sytuację podmiotów prywatnych dokonujących podobnych transakcji i prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji na rynku obrotu nieruchomościami położonymi na terenie Powiatu.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroków sądu organ wyjaśnił, że te wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

W konsekwencji Strona złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na powyższą interpretację żądając jej uchylenia i zasądzenia kosztów. Zarzuciła:

- naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 14b § 1 i art. 14h w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r.. poz. 201 ze zm.; dalej w skrócie: "O.p.") - poprzez pominięcie przy wykładni przepisów prawa podatkowego orzecznictwa sądów administracyjnych, z którego jednoznacznie wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności przez uprawnionego nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 oraz orzecznictwa sądów administracyjnych z którego jednoznacznie wynika, że pojęcia "umowy cywilnoprawnej", o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie można utożsamiać z tak nazwaną tylko umową, ale należy mieć na względzie jej charakter, zwłaszcza że polski system prawny nie przewiduje konstrukcji umowy publicznoprawnej;

- błędną wykładnię przepisów prawa materialnego - art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r.. poz. 1221 ze zm.) - dalej w skrócie: "ustawa o VAT", art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.) polegającą na przyjęciu, że dokonując odpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości nabytej z mocy prawa w drodze komunalizacji mienia państwowego, która nie służy prowadzeniu działalności gospodarczej przez Powiat [...] i nabywcę Województwo [...], w opisanym we wniosku stanie faktycznym Powiat [...] działa jako podatnik podatku od towarów i usług;

- błędną wykładnię przepisów prawa materialnego - art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L Nr 347. str. 1 ze zm.) polegającą na przyjęciu, że dokonując odpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości nabytej z mocy prawa w drodze komunalizacji mienia państwowego, która nie służy prowadzeniu działalności gospodarczej przez Powiat [...] i nabywcę Województwo [...], w opisanym we wniosku stanie faktycznym Powiat [...] działa jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż nieopodatkowanie tej transakcji pogorszyłoby sytuację podmiotów prywatnych dokonujących podobnych transakcji i prowadziłoby do zakłóceń konkurencji na rynku obrotu nieruchomościami położonymi na terenie Powiatu;

- niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 6 ustawy VAT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko. Dodatkowo wskazując na art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych – zauważył, że organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności. Czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Oznacza to. że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te. które mieszczą się w ramach jego zadań oraz. gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywiInoprawnych. Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/1 12/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki łub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte. Zgodnie z ust. 2 cyt. przepisu, państwa członkowskie mogą uznać działalność podmiotów prawa publicznego, zwolnioną na podstawie art. 132, 135, 136 i 371, 374, 375, 376 i 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 i art. 380-390, za działalność, którą podmioty te podejmują jako organy władzy publicznej. Poza tym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej dokonując wykładni art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE wielokrotnie wskazywał, że dla zastosowania ww. przepisu, konieczne jest spełnienie łącznie dwóch warunków - działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być ona wykonywana przez organ władzy publicznej (m.in. wyroki w sprawach C-202/90 i C-288/07). Odnosząc się do drugiej z wymienionych przesłanek, TSUE stwierdził, że działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu tego przepisu jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy (np. wyroki C-107/84, C-235/85. C-446/98, C-288/07. C-260/98, C-408/97). W wyroku C-4/89 Trybunał stwierdził nadto, że jedynym kryterium pozwalającym na rozróżnienie dwóch rodzajów działalności, tj. wykonywanych w oparciu o reżim publicznoprawny lub prywatnoprawny, jest sposób ich traktowania przez prawo poszczególnych państw

członkowskich. W innym ze swych orzeczeń (C-430/04) TSUE przypomniał, że art. 4 (5) VI Dyrektywy służy zapewnieniu przestrzegania zasady neutralności podatkowej, która sprzeciwia się w szczególności temu. aby świadczenie podobnych usług, które są względem siebie konkurencyjne, było traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku VAT (wyrok w sprawie C-498/03). Skoro bowiem sformułowanie "w charakterze władzy publicznej" nawiązuje do sposobu wykonywania działalności, a art. 4 (5) warunkuje wyłączenie z opodatkowania od okoliczności, jaką jest wykonywanie działalności w charakterze władzy publicznej, to zakresem wyłączenia objęta jest działalność, której wykonywanie poddane jest przepisom prawa publicznego, a nie prawa prywatnego.

Przytoczono także fragmenty orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-25/03 z dnia 21 kwietnia 2005 r., w którym ETS orzekł: "(...) zgodnie z utrwalonym orzecznictwem terminy używane przez przepisy szóstej dyrektywy, które nie zawierają żadnego wyraźnego odesłania do prawa państw członkowskich celem ustalenia ich znaczenia i zakresu, powinny być w zasadzie w całej Wspólnocie interpretowane autonomicznie i jednolicie, aby uniknąć rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich" (zob. wyrok z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes, Rec. str. 1-4393, pkt 34).

Nadto wskazano, że jeśli chodzi w szczególności o art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy a obecnie art. 14 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym dostawa towaru oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jak właściciel, to z orzecznictwa Trybunału wynika, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel szóstej dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, która jest jedną z trzech czynności opodatkowanych, zależało od spełnienia warunków, które zmieniają się w zależności od prawa cywilnego danego państwa członkowskiego (zob. podobnie wyrok z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Shipping and Forwarding Enterprise Safe, Rec. str. 1-285, pkt 7 i 8; wyrok z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 Armbrecht. Rec. str. 1-2775. pkt 13 i 14. jak również wyrok z dnia 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01 Auto Lease Holland. Rec. str. 1-1317. pkt 32 i 33).

W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności przez odebranie temu prawu cech wspólności. W związku z tym na gruncie ustawy o VAT taka czynność nie może prowadzić do innych skutków prawnych niż dostawa w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT towaru przez jedynego właściciela bowiem w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Na rozprawie pełnomocnik organu podtrzymał stanowisko i powołał dodatkowo wyroki TSUE i NSA.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 2188) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zauważyć należy, iż specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego polega między innymi na tym, że właściwy organ interpretujący "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko) – art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Organ interpretujący nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się jedynie do analizy okoliczności podanych we wniosku. Ponadto, zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna musi zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Przy czym stanowisko organu zawsze musi być ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Uzasadnienie prawne musi natomiast stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie znajdują zastosowanie określone przepisy, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Innymi słowy, w uzasadnieniu prawnym organ winien m. in. wytłumaczyć wnioskodawcy z jakich przyczyn zastosował w danym stanie faktycznym konkretny przepis. Dopiero ocena stanowiska wnioskodawcy i stanowisko własne organu podatkowego składają się na interpretację, przy czym ocena z istoty swej musi, obok krytyki lub aprobaty stanowiska wnioskodawcy, zawierać "wyjaśnienie", dlaczego takie a nie inne stanowisko zostało zajęte.

Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż w sprawie nie doszło do naruszenia wskazywanych przez skarżąca stronę przepisów prawa.

Zagadnieniem spornym w relacjach pomiędzy stronami postępowania interpretacyjnego, a następnie sądowoadministracyjnego, była wątpliwość czy dokonując odpłatnego, sądowego zniesienia współwłasności nieruchomości poprzez przyznanie jej na wyłączną własność Województwa [...] z równoczesną spłatą od nabywcy na rzecz Powiatu [...] kwoty odpowiadającej wartości udziału Powiatu, Powiat działa jako podatnik VAT i tym samym realizuje czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca uznał, że działa w ramach imperium więc podlega pod zwolnienie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Organ interpretacyjny natomiast uznał, że w zakresie czynności wykonywanych w trybie cywilnoprawnym Powiat jest podatnikiem.

Rozstrzygając ten spór na wstępie należy przytoczyć fragmenty orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-25/03 z dnia 21 kwietnia 2005 r., w którym ETS orzekł, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem terminy używane przez przepisy szóstej dyrektywy, które nie zawierają żadnego wyraźnego odesłania do prawa państw członkowskich celem ustalenia ich znaczenia i zakresu, powinny być w zasadzie w całej Wspólnocie interpretowane autonomicznie i jednolicie, aby uniknąć rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich" (zob. wyrok z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes, Rec. str. 1-4393, pkt 34).

Jeśli chodzi w szczególności o art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy a obecnie art. 14 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym dostawa towaru oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jak właściciel, to z orzecznictwa Trybunału wynika, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel szóstej dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, która jest jedną z trzech czynności opodatkowanych, zależało od spełnienia warunków, które zmieniają się w zależności od prawa cywilnego danego państwa członkowskiego (zob. podobnie wyrok z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Shipping and Forwarding Enterprise Safe, Rec. str. 1-285, pkt 7 i 8; wyrok z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 Armbrecht. Rec. str. 1-2775. pkt 13 i 14. jak również wyrok z dnia 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01 Auto Lease Holland. Rec. str. 1-1317. pkt 32 i 33).

W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności przez odebranie temu prawu cech wspólności i – jak w niniejszej sprawie – przekazania udziału we współwłasności na udziałowca większościowego tj. Województwo [...]; bez znaczenia jest tryb – czy umowy cywilnoprawnej czy sądowego orzeczenia.

W związku z tym na gruncie ustawy o VAT taka czynność nie może prowadzić do innych skutków prawnych niż dostawa w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez jednego z współwłaścicieli bowiem w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel na drugi podmiot.

Zauważyć należy, że zdaniem TSUE dyrektywę 112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez Gminę (tu: Powiat), o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz iż nie są wykonywane przez rzeczoną Gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez Gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy.

Zatem odwołując się do postanowienia TSUE z dnia 20 marca 2014 r. C-72/13, w odniesieniu do przepisów zarówno dyrektywy 112, jak i ustawy VAT, opodatkowanie dostawy mienia komunalnego przez Powiat będzie uzależnione od ustalenia, czy działa on w takim przypadku w charakterze podatnika podatku VAT, czy też owe transakcje są dokonywane w warunkach działalności w ramach imperium – czyli wyłącznych kompetencji jako organu administracji publicznej. W przypadku gdy powyższa analiza dałaby wynik pozytywny, w odwołaniu do art. 13 ust. 1 dyrektywy 112, należałoby się dodatkowo zastanowić, czy dana dostawa będzie prowadziła do znacznych zakłóceń konkurencji.

Warunkiem bowiem koniecznym do opodatkowania podatkiem VAT danej transakcji nie jest sam fakt bycia podatnikiem VAT, ale występowanie w roli podatnika VAT w odniesieniu do konkretnej transakcji wchodzącej w zakres działalności gospodarczej podmiotu, natomiast ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o podatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (wyrok NSA z dnia 5 grudnia 2014 r. I FSK 15447/14).

Skład tut. Sądu orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela trafność poglądów organu przedstawionych w zaskarżonej interpretacji. Zasadą przy świadczeniu usług przez podmioty jest stosowanie podstawowej stawki 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. Wszelkie odstępstwa musza jednoznacznie wynikać z konkretnej normy ustanowionej przez ustawodawcę; niedopuszczalna jest jakakolwiek interpretacja rozszerzająca.

Strona skarżąca zaprezentowała we wniosku stanowisko, że sądowe zniesienie współwłasności nieruchomości nabytej z mocy prawa w drodze komunalizacji mienia państwowego przez Powiat na rzecz Województwa [...] zrealizuje w ramach przysługujących uprawnień właścicielskich, nie jako działalność gospodarcza i nie działa w charakterze podatnika.

Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie powyższe zniesienie współwłasności (jak wyżej wskazano bez względu na tryb jego dokonania- umowny czy sądowy) jednak doprowadzi do zmiany stosunków własnościowych w aspekcie prawa cywilnego oraz nastąpi ekonomiczne przeniesienie prawa dysponowania towarem (udziałem we współwłasności), jak właściciel przez podatnika, jakim jest Powiat na inny podmiot. Aby mówić o dostawie towaru w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług winno nastąpić wyzbycie się przedmiotu dostawy przez podatnika VAT, a w opisanym zdarzeniu warunek ten zostanie spełniony.

Wprawdzie zgodnie z art. 33 K.c osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

Stosownie do art. 2 ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, (Dz. U. nr 99, poz. 631 ze zm.) powiat posiada osobowość prawną. Sporne zniesienie współwłasności nieruchomości dokonane pomiędzy Skarbem Państwa a Powiatem jest niewątpliwie czynnością odpłatną o charakterze cywilnoprawnym – zrealizuje się w drodze orzeczenia sądu cywilnego dotyczącego sprawy między dwiema osobami prawnymi, a jej skutkiem będzie przejście prawa udziału we współwłasności na drugą stronę umowy.

Zdaniem Sądu określenie "rozporządzać rzeczą jak właściciel" oznacza uprawnienie do dysponowania rzeczą w zakresie analogicznym, jak właścicielskie. Rozporządzać to znaczy władać, mieć prawo do podejmowania czynności przekraczających zwykły zarząd, a nie tylko posiadać i dokonywać czynności związane ze zwykłym zarządem nieruchomością. Uprawnienia właściciela do rzeczy określa art. 140 K.c, zgodnie z którym w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Z kolei, zgodnie z art. 23 ust.1 ustawy o gospodarce nieruchomościami zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują (...) starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, a w szczególności:

1) ewidencjonują nieruchomości zgodnie z katastrem nieruchomości;

2) zapewniają wycenę tych nieruchomości;

3) sporządzają plany wykorzystania zasobu;

4) zabezpieczają nieruchomości przed uszkodzeniem lub zniszczeniem;

5) wykonują czynności związane z naliczaniem należności za nieruchomości udostępniane z zasobu oraz prowadzą windykację tych należności;

6) współpracują z innymi organami, które na mocy odrębnych przepisów gospodarują nieruchomościami Skarbu Państwa, a także z właściwymi jednostkami samorządu terytorialnego;

7) zbywają oraz nabywają, za zgodą wojewody, nieruchomości wchodzące w skład zasobu, z zastrzeżeniem art. 17;

7a) wydzierżawiają, wynajmują i użyczają nieruchomości wchodzące w skład zasobu, przy czym umowa zawierana na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub czas nieoznaczony wymaga zgody wojewody; (...);

8) podejmują czynności w postępowaniu sądowym, w szczególności w sprawach dotyczących własności lub innych praw rzeczowych na nieruchomości, o zapłatę należności za korzystanie z nieruchomości, o roszczenia ze stosunku najmu, dzierżawy lub użyczenia, o stwierdzenie nabycia spadku, o stwierdzenie nabycia własności nieruchomości przez zasiedzenie;

9) składają wnioski o założenie księgi wieczystej dla nieruchomości Skarbu Państwa oraz o wpis w księdze wieczystej.

Z powyższego wynika, że w odniesieniu do nieruchomości Skarbu Państwa określone uprawnienia ustawa przyznaje staroście (prezydentowi miasta na prawach powiatu) i są one ściśle zdefiniowane oraz ustawowo ograniczone.

Przenosząc powyższe przepisy na grunt niniejszej sprawy zauważyć należy, że co do nieruchomości własnych powiat jako osoba prawna (a ściślej jej organ wykonawczy) wykonuje czynności we własnym imieniu i na własną rzecz, a kompetencje tego podmiotu jako organu administracji publicznej są ściśle określone ustawowo i nie pokrywają się z uprawnieniami właścicielskimi.

Skoro zatem sformułowanie "w charakterze władzy publicznej" nawiązuje do sposobu wykonywania działalności, a przepisy unijne – np. art. 4 (5) VI Dyrektywy - warunkował wyłączenie z opodatkowania od okoliczności, jaką jest wykonywanie działalności w charakterze władzy publicznej, to zakresem wyłączenia objęta jest działalność, której wykonywanie poddane jest stricte przepisom prawa publicznego, a nie prawa prywatnego – jak ma to miejsce w niniejszej sprawie.

Nie można zatem podzielić poglądu Wnioskodawcy, że w realiach rozpatrywanej sprawy nastąpi zniesienie współwłasności wyłącznie na gruncie cywilnoprawnym jako realizacja uprawnień właścicielskich w ramach gospodarowania powiatowym zasobem nieruchomości, a nie w ramach opodatkowanej działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę bowiem wyżej wskazane regulacje prawne Sąd doszedł do przekonania, że takie "zbycie" nieruchomości, o której mowa we wniosku, będzie czynnością opodatkowaną (odpłatną dostawą towarów). Jako taka, winna być stosownie udokumentowana oraz odzwierciedlona w ewidencjach podatkowych i deklaracji VAT. Zrealizuje się zatem dyspozycja art. 5 ust.1 ustawy o VAT opodatkowującego tym podatkiem odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 7 ust. 1 tej ustawy).

Zauważyć także należy, że poza przedstawionymi wyżej rozważaniami za słusznością wyrażonego poglądu przemawia dodatkowo fakt, że przyjmując odmienne stanowisko i uznanie tej transakcji wykonywanej przez Powiat za działający w charakterze organu władzy publicznej naruszałoby przepisy dyrektywy112, który sprzeciwia się opodatkowaniu, gdyby zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy. Natomiast sprzedaż cywilnoprawna gruntów komunalnych / zniesienie ich współwłasności poza zakresem VAT do tego zakłócenia doprowadziłoby, gdyż cena nieruchomości bez opodatkowania zawsze byłaby niższa niż przeciętna w obrocie.

Tym samym Sąd uznał za nieuprawnione twierdzenie Strony skoro nastąpi przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel i wyraża tym samym odmienne stanowisko. Z tego względu niezasadnym okazał się zarzut naruszenia powołanych przepisów przez ich błędną wykładnię.

W dotychczasowym orzecznictwie sądowoadministracyjnym powyższe zagadnienie było przedmiotem różnych rozstrzygnięć. Wskazać należy, że 24 października 2011 r. w sprawie o sygn. akt I FPS 2/11 Naczelny Sąd Administracyjny w poszerzonym składzie podjął uchwałę, że sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 2 pkt 6 tej ustawy.

Nadto w wyroku o sygn. akt I FSK 386/16 z 6 października 2016 r. wyrażono tezę, że "umowne zniesienie współwłasności, polegające na podziale rzeczy wspólnej, ma charakter rozporządzenia tą rzeczą, prowadzącego do uzyskania przez każdego ze współwłaścicieli wyłącznego prawa własności do nowej rzeczy, co na gruncie podatku od towarów i usług stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054, ze zm.) - jeżeli czynność ta ma charakter odpłatny, wyrażający się zastosowaniem dopłaty pieniężnej".

Nadto Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie także zauważa, że współwłasność, jak wynika z art. 195 K.c., stanowi rodzaj własności, który charakteryzuje się tym, że jedno i to samo prawo własności tej samej rzeczy (w tym przypadku nieruchomości) przysługuje więcej niż jednej osobie. W związku z tym zbycie udziału we współwłasności – czy umową czy przez sądowe zniesienie - prowadzi do przeniesienia na nabywcę takiego udziału prawa do rozporządzania tymi towarami tak jak właściciel. Tym samym na gruncie ustawy o VAT taka czynność nie może prowadzić do innych skutków prawnych niż sprzedaż towaru (udziału we współwłasności nieruchomości) przez jedynego właściciela, która niewątpliwie - w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - stanowi dostawę towarów bowiem w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Konkludując, organ interpretacyjny w stanie faktycznym opisanym przez skarżącą dokonał prawidłowej interpretacji przepisów prawa materialnego przez przyjęcie, że zniesienie współwłasności nieruchomości pomiędzy Powiatem a Województwem [...] jako odrębnymi osobami prawnymi stanowi dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W tym stanie rzeczy Sąd stwierdza, że nieuzasadnione okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy o VAT. Sąd wbrew zarzutom podniesionym w skardze nie dopatrzył się również naruszenia wskazanych przez skarżącą przepisów postępowania.

Nadto zauważyć należy, że organ w sposób szczegółowy i przekonujący odniósł się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze. Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdza, że z przedstawioną argumentacją jako prawidłową należy się zgodzić.

W konsekwencji zatem należało uznać stanowisko Wnioskodawcy i zarzuty skargi za chybione i tym samym niemożliwym było uznanie słuszności podnoszonej przez stronę skarżąca argumentacji. Wobec powyższych okoliczności Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a..