Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 99/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2009-07-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 67a, art. 67b, art. 120, art. 121 par. 1, art. 124, art. 200, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 7, art. 109, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c), art. 183 par. 2 pkt 5, art. 200, art. 205 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U.UE.C 2006 nr 321 poz 37 art. 87 ust. 1, ust. 2 i ust. 3, art. 88
law: Wersja skonsolidowana Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogdan Lubiński Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: Tomasz Spodziewała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 07 lipca 2009 roku sprawy ze skargi D. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia podatku od nieruchomości za rok 2006. 1.uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta Ł. z dnia [...] znak [...]; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. kwotę 500 (pięćset) zł. tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 99/09

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Ł. z dnia [...][...] odmawiającą D. A. umorzenia podatku od nieruchomości za 2006 r. w kwocie zł. [...] wraz z odsetkami w wysokości [...] zł.

Pismem z dnia 3 września 2007 r. D. A. wniosła o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości, położonej w Ł. przy ul. [...], za rok 2006 r., określonego decyzją Prezydenta Miasta Ł. z dnia [...] nr [...].

Decyzją z dnia z dnia [...] Prezydent Miasta Ł. odmówił umorzenia podatku za rok 2006 i 2007. Decyzję tę uchyliło SKO w Ł. decyzją z dnia [...] wydaną w wyniku odwołania D. A, . Rozpatrując ponownie sprawę organ pierwszej instancji po raz drugi odmówił umorzenia podatku od nieruchomości za 2006 r. W uzasadnieniu wskazał, że umorzenie zaległości podatkowych stosuje się w wyjątkowych, szczególnie uzasadnionych wypadkach losowych. Decyzja w zakresie ulg podatkowych ma charakter uznaniowy co oznacza, że organ podatkowy może ale nie ma obowiązku uwzględnienia wniosku podatnika. Podatki są najistotniejszym elementem dochodów gminy, a stosowanie wszelkich ulg, stanowi wyjątek od zasady równości i powszechności opodatkowania. Przyznawanie ulg podatkowych jest nieuzasadnione ze względu na interes publiczny oraz interes samych podatników, gdyż mniejsze dochody mają wpływ na realizację zadań gminy, a ich negatywne skutki odczuwa cała społeczność lokalna, do której należy również wnioskodawczyni.

Utrzymując w mocy decyzję Prezydenta, organ odwoławczy powołał się na art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika, może między innymi umorzyć zaległość podatkową.

Posiłkując się wyrokiem WSA w Olsztynie z dnia 16 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Ol 157/08, Lex 411865, SKO wskazało na uznaniowy charakter takich decyzji, co oznacza, że nawet gdy w sprawie występują okoliczności świadczące o spełnieniu przesłanek określonych przepisami prawa, może to lecz nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy. Podobne stanowisko zajął WSA w Gdańsku, w wyroku z dnia 21 maja 2008 r., I SA/Gd 6457 07, Lex 446565.

SKO wyjaśniło, że organ pierwszej instancji dostrzegł trudną sytuację materialną jak i zdrowotną strony, z akt sprawy nie wynika jednak, aby podjęła ona jakiekolwiek działania naprawcze związane z funkcjonowaniem swojej firmy. Niepowodzenia działalności gospodarczej nie mogą skutkować obowiązkiem umorzenia zaległości podatkowej. Każdy obywatel rozpoczynający działalność gospodarczą, powinien bowiem podejmować decyzje w sposób przemyślany i zgodny z prawem. Nie można przerzucać na państwo i społeczeństwo konsekwencji działania podmiotu, który jest profesjonalistą.

SKO wskazało, że Prezydent rozpatrzył sprawę również w oparciu o art. 67b § 1 pkt 1 oraz § 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tymi przepisami organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które nie stanowią pomocy publicznej (§ 1 pkt 1); ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 67a, w przypadkach wymienionych w § 1 pkt 3 lit. f)-i), lit. l) oraz lit. m) mogą być udzielane po spełnieniu szczegółowych warunków określonych na podstawie §§ 5 i 6. D. A. jest przedsiębiorcą, który działalność wykonuje w budynku będącym jej własnością. Zgodnie z § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2007 r. pomoc, o której mowa w § 1 ust. 1 może być udzielona na nową inwestycję, jeżeli są spełnione przesłanki określone w § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia. Dotyczy to kosztów związanych z inwestycją, poniesionych po dniu złożenia wniosku o udzielenie pomocy. W niniejszej sprawie jednak podatniczka przedstawiła koszty poniesione na inwestycję w latach ubiegłych, tj. przed datą złożenia wniosku o udzielenie pomocy.

SKO nie podzieliło poglądów strony dotyczących naruszenia przepisów procesowych wskazanych w odwołaniu, gdyż brała ona udział w każdym stadium postępowania, co potwierdzają akta sprawy.

Decyzja SKO w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. przez D. A. , która wniosła o jej uchylenie w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją Prezydenta Miasta Ł. , ewentualne o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania zgodnie wykazem przedstawionym na rozprawie.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenia następujących przepisów Ordynacji podatkowej:

- art. 67 § 1 - poprzez niewłaściwe jego zastosowanie,

- art. 120, 121 § 1, 122, 124 - poprzez brak szczególnie przekonywującego, wyczerpującego i jasnego uzasadnienia odmowy umorzenia zaległości,

- art. 67a - poprzez nieuwzględnienie interesu publicznego, na który powoływała się skarżąca w swoich licznych pismach procesowych kierowanych do organów,

- art. 210 § 4 - poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego dla pominięcia "ważnego interesu publicznego", a także brak oceny, czy w sytuacji finansowej i materialnej skarżącej wyegzekwowanie zaległości podatkowej nie doprowadzi do niemożności zaspokojenia podstawowych potrzeb strony i pozbawiając ją środków do życia,

- art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyznaczenie skarżącej przez organ odwoławczy siedmiodniowego terminu do zapoznania się z aktami sprawy, co w konsekwencji uniemożliwiło jej przedstawienie nowych dowodów w sprawie zwłaszcza, że od momentu złożenia dowodów obrazujących sytuację materialną strony do dnia wydania zaskarżonej decyzji upłynęło ponad 8 miesięcy.

Skarżąca zarzuciła, że SKO skupiło się przede wszystkim na ocenie faktu odmowy umorzenia zaległości podatkowej wyłącznie pod kątem istnienia ważnego interesu podatnika, nie ustosunkowując się jednocześnie do argumentów skarżącej dotyczących interesu publicznego, w celu uniknięcia ewentualnej odpowiedzialności odszkodowawczej na skutek wadliwie wydanej decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2006 r., w wyniku jej ewentualnego uchylenia przez sądy administracyjne, co jest bardzo prawdopodobne wobec postępowania prokuratorskiego.

Skarżąca podniosła, że przyznana organowi swoboda w rozstrzygnięciu nie oznacza w żadnej mierze dowolności, lecz polega na uznaniu administracyjnym, które nie powoduje możliwości wydania decyzji w oparciu o z góry przyjęte kryteria, nie uwzględniające indywidualnych okoliczności sprawy, dając przede wszystkim pryzmat interesowi gminy.

Skarżąca stwierdziła, że wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, zarówno ona sama, jak i społeczność łódzka, nie odczuwa negatywnych skutków w związku z uzasadnionym i zgodnym z prawem stosowaniem ulg podatkowych wobec osób, które tego wymagają, gdyż większe straty budżetowe dla gminy i całej gospodarki narodowej przynoszą zniszczone przez błędy urzędników przedsiębiorstwa z kapitałem polskim, bowiem danie szansy na rozwój, w dalszej perspektywie zwraca się budżetowi w postaci płaconych podatków.

Skarżąca wskazała, że pojęcia "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" są nie ostre, co wymaga ich szczególnie wnikliwej oceny w świetle okoliczności konkretnej sprawy. Decyzje negatywne powinny szczegółowo wskazywać przyczyny, dla których organ nie zastosował instytucji umorzenia, pomimo wystąpienia szczególnych okoliczności. Brak prawidłowego uzasadnienia decyzji uniemożliwia bowiem jej właściwą kontrolę. Skarżąca podniosła, że organ odwoławczy przyznał, że zarówno sytuacja materialna, jak i zdrowotna strony jest trudna i spełnia przesłanki ważnego interesu podatnika, o którym mowa w art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, jednakże zasłaniając się błędną interpretacją uznania administracyjnego, odmówił przyznania ulgi, gdyż "jego zdaniem podjęcie pozytywnej decyzji musi być umotywowane wystąpieniem innych szczególnych okoliczności przemawiających za odmową udzielenia ulgi (w ocenie skarżącej winno być przemawiających za przyznaniem ulgi)".

Zdaniem skarżącej organy obu instancji nie zauważają, że oceniając jej możliwości płatnicze nie wystarczy dokonać samych stwierdzeń, bez wskazania dowodów rzeczowych na ich poparcie. Organy powinny mieć na uwadze nie tylko dochody skarżącej, czy nawet wartość jej majątku, lecz "również ciążące na niej wydatki, których cel jest uzasadniony, zasługujący na społeczne poparcie (obrona przed bezprawnym zniszczeniem mienia), bądź nawet w dobrze pojętym interesie publicznym, gdzie do zniszczenia bardzo dobrze prosperującej działalności gospodarczej przyczyniły się sądy wydanymi wyrokami z rażącym naruszeniem prawa, jak również same organy podatkowe (...)".

Zdaniem skarżącej organ odwoławczy nie wykazał podstaw swoich stwierdzeń, zwłaszcza, że niektóre z nich naruszają dobre imię skarżącej jako doradcy podatkowego i wizerunek jej biura, poprzez sformułowanie, że strona nie podjęła jakichkolwiek działań naprawczych dotyczących funkcjonowania tego biura. Zdaniem skarżącej jeśli organ podatkowy przyjął takie kryteria do oceny zasadności wniosku, to powinien wezwać stronę do "przedłożenia dokumentów potwierdzających fakt podjęcia, bądź też nie podjęcia określonych działań oraz wskazać ewentualne obiektywne przyczyny, które udaremniały podjęcia takich działań".

Skarżąca zarzuciła, że gdyby przy prowadzeniu swojej działalności gospodarczej na przestrzeni 18 lat podejmowała swoje decyzje w sposób wskazany przez organ odwoławczy, nie wybudowałaby dwu budynków na cele działalności gospodarczej, nie osiągałaby wysokich dochodów "w okresie przed manifestacją siły", wysokich wynagrodzeń pracowników, "jak również nie utrzymałaby działalności gospodarczej w nienormalnych warunkach w okresie już 8 lat stworzonych jej przez organy władzy publicznej". W ocenie skarżącej niewiele osób wytrzymałoby przez tak długi okres tylu upokorzeń, bezprawnych działań, które niemal codziennie ją dotykają. Zdaniem skarżącej, nawet gdyby znajdowała się w bardzo trudnej sytuacji życiowej i materialnej na skutek własnych błędów, co nie miało miejsca, to i tak organ podatkowy nie jest uprawniony oprzeć decyzji odmownej na argumentacji, że zastosowanie ulgi nie jest społecznie uzasadnione, bo szkodzi zarówno dochodom gminy, jak i całej społeczności, gdyż podatnik w ten sposób nie może dążyć do poprawy swojej sytuacji.

Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organu I instancji, które całkowicie zignorował organ odwoławczy, że umorzenie podatku nie pomoże ani jej, ani jej firmie, a będzie tylko akceptowanym przez organ uszczupleniem dochodów. Stwierdziła, że do tego poglądu odniesie się w terminie późniejszym, z uwagi na konieczność dotrzymania terminu do złożenia zażalenia do NSA .

"W ocenie skarżącej jeśli organy podatkowe nie miały woli zastosowania ulgi podatkowej, aby w konsekwencji kosztem skarżącej i jej działalności gospodarczej usprawiedliwić swoje błędy w całym postępowaniu w zakresie nie tylko ulg podatkowych ale również ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2005 – 2008, to działaniem bardziej irracjonalnym byłoby wykazanie braku przesłanek umożliwiających ich zastosowanie".

Na poparcie swojego stanowiska skarżąca powołała się na orzecznictwo sądów administracyjnych i doktrynę, wskazała również, że ze względu na wizerunek Polski w świecie, konieczne będzie wystąpienie do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w sytuacji gdyby sądy administracyjne poprzez wydane orzeczenia zmusiły ją do tego.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumenty podniesione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 67b Ordynacji podatkowej organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, przy czym ulgi te mogą przybierać następujące formy:

- ulgi, które nie stanowią pomocy publicznej;

- ulgi, które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis;

- ulgi, które stanowią pomoc publiczną.

Z podanej regulacji wynika, że ustawodawca podzielił ulgi dla przedsiębiorcy na dwie grupy: niestanowiące pomocy publicznej i stanowiące pomoc publiczną. Te ostatnie zaś podzielił na takie, które: stanowią pomoc de minimis i stanowią inną pomoc publiczną. Wskazany podział obliguje organ podatkowy do ustalenia w pierwszej kolejności, jakiego charakteru pomocy dotyczy wniosek strony, w dalszej kolejności zaś czy ewentualna pomoc jest dopuszczalna, a w przypadku ulgi dotyczącej pomocy publicznej – rozpoznania jej w świetle wspólnotowych i krajowych przepisów regulujących dopuszczalność jej udzielania, a następnie dokonanie oceny czy wnioskodawca spełnia warunki do zastosowania określonej ulgi.

Ulgi, o których mowa w art. 67a, co do zasady, nie mogą stanowić pomocy publicznej albo też stanowią pomoc de minimis realizowaną na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego. Chodzi o rozporządzenie Komisji Europejskiej Nr 1998/2006 z 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu UE w odniesieniu do pomocy w ramach zasady de minimis. Pomocą de minimis, w rozumieniu prawa wspólnotowego, jest pomoc przyznana temu samemu przedsiębiorcy w jakimkolwiek okresie trzech lat, która nie przekracza 200.000 euro. Udzielana jest ona poza programami pomocowymi i pomocą indywidualną.

Ulgami i zwolnieniami podatkowymi mającymi charakter pomocy publicznej będą te, które spełniają kumulatywnie cztery przesłanki wskazane w art. 87 ust. 1 TWE i które można wywieść z analizy orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Na pojęcie pomocy publicznej składają się następujące cztery elementy:

1) musi być udzielana przez państwo lub ze środków publicznych,

2) uprzywilejowuje tylko niektórych przedsiębiorców lub produkcję tylko niektórych towarów,

3) przynosi określone korzyści przedsiębiorcy,

4) wywiera wpływ na handel wewnątrz Wspólnoty.

Odmiennie niż w przypadku ulg uznaniowych opartych na klauzulach generalnych wymienionych w art. 67a Ordynacji podatkowej, pomoc publiczna musi wspierać konkretne cele oraz mieć ściśle określone przeznaczenie. W szczególności rozpatrywane ulgi dotyczą naprawiania szkód wyrządzonych przez klęski żywiołowe lub inne zdarzenia o podobnym charakterze i są realizowane w ramach określonych programów pomocowych albo też indywidualnie. W ramach programów pomocowych mieszczą się również ulgi służące do zapobieżenia lub likwidacji poważnych zakłóceń w gospodarce o charakterze ponadsektorowym, a także ulgi wspierające krajowych przedsiębiorców działających w ramach przedsięwzięcia gospodarczego w interesie europejskim oraz ulgi udzielane w celu promowania i wspierania kultury i dziedzictwa narodowego, nauki i oświaty. Art. 67b Ordynacji podatkowej wymienia także wiele innych szczegółowych celów jakie mają być realizowane poprzez ulgi podatkowe związanych z realizacją usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (np. szkolenie, zatrudnienie, ochrona środowiska, prace badawczo-rozwojowe) a powierzanych określonym podmiotom na podstawie odrębnych przepisów.

Umorzenie zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej stanowiące pomoc publiczną dla przedsiębiorcy musi być zgodne z przepisami o warunkach dopuszczalności i nadzorowania pomocy publicznej dla przedsiębiorcy. Oznacza to, że klauzula generalna zawarta w art. 67a, odwołująca się do pozaprawnych pojęć ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego jest skonkretyzowana, a nawet w znacznej mierze traci swój pierwotny charakter. Ważny interes podatnika lub interes publiczny zostają bowiem wypełnione normatywną treścią zawartą w przepisach regulujących warunki dopuszczalności i nadzorowania pomocy publicznej dla przedsiębiorców. Rozstrzygnięcia organu podatkowego co do umorzenia należności podatkowych w stosunku do przedsiębiorców przestają mieć charakter uznaniowy zważywszy, że decyzja umorzeniowa musi być zgodna z przepisami o pomocy publicznej dla przedsiębiorców.

Udzielanie pomocy publicznej przedsiębiorcom uregulowane jest w przepisach ustawy z 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2007 r. Nr 59, poz. 404 ze zm.). Pomoc państwa, zgodnie z art. 1 tej ustawy, musi spełniać warunki określone w art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE). Według tego artykułu, z zastrzeżeniem innych postanowień Traktatu, wszelka pomoc przyznawana przez Państwa Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorcom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna ze wspólnym rynkiem w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową pomiędzy Państwami Członkowskimi. W dalszych przepisach art. 87 TWE określa się rodzaje pomocy publicznej, która jest zgodna ze wspólnym rynkiem (art. 87 ust. 2 TWE) lub którą można za taką uznać (art. 87 ust. 3 TWE).

Umorzenie należności podatkowych beneficjenta pomocy publicznej jest w zasadzie finansowaniem z budżetu pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, a nie umorzeniem zobowiązań podatkowych w tradycyjnym rozumieniu tej instytucji prawnej. W tym przypadku umorzenie jest jedynie formą prawną w jakiej realizowana jest pomoc. O zastosowaniu umorzenia decyduje bowiem w pierwszym rzędzie nie trudna sytuacja osobista podatnika albo też bliżej nieokreślone względy społeczne, jak to ma miejsce w przypadku klasycznego umorzenia zaległości podatkowych, lecz spełnienie przez podatnika warunków określonych w aktach prawnych prawa krajowego i wspólnotowego, odnoszących się do pomocy publicznej dla przedsiębiorców. W tej sytuacji instytucję umorzenia powinno się postrzegać nie tylko z punktu widzenia prawa podatkowego, w aspekcie pozyskiwania środków publicznych przez budżet (w tym przypadku rezygnacji z tych środków ze względu na interes społeczny lub podatnika), lecz należy ją uznać przede wszystkim, jako formę wydatków budżetowych przeznaczonych na pomoc publiczną dla przedsiębiorców. Samo podjęcie decyzji umorzeniowej jak i jej byt prawny determinowane są zarówno przez przepisy prawa podatkowego, jak i przepisy pozapodatkowych aktów prawnych regulujących udzielanie pomocy publicznej (por. R. Mastalski [w:] Ordynacja podatkowa Komentarz 2009, UNIMEX, s. 339-340).

W dziedzinie prawa podatkowego istotne znaczenie mają - wydane na podstawie art. 67b § 5 Ordynacji podatkowej - przepisy następujących rozporządzeń Rady Ministrów: z 31 maja 2006 r. w sprawie udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc regionalną na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją (Dz. U. Nr 108, poz. 738), z 5 sierpnia 2008 r. w sprawie warunków udzielania zwolnienia od podatku od nieruchomości oraz podatku od środków transportowych stanowiących regionalną pomoc inwestycyjną (Dz. U. Nr 146, poz. 927), z 22 maja 2007 r. w sprawie udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na szkolenie (Dz. U. Nr 93, poz. 622), z 20 czerwca 2007 r. w sprawie udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na rozwój małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. U. Nr 110, poz. 758), z 24 sierpnia 2007 r. w sprawie udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na zatrudnienie (Dz. U. Nr 158, poz. 1106) oraz z 11 września 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na restrukturyzację (Dz. U. Nr 179, poz. 1266).

Wprawdzie we wniosku o umorzenie zaległości podatkowych skarżąca sama wskazuje podstawę prawną swojego żądania, powołując m. in. przepisy rozporządzenia RM w sprawie udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na rozwój małych i średnich przedsiębiorstw. Nie oznacza to jednak, że akt ten w ogóle ma zastosowanie w rozpoznawanej sprawie.

Ustalenia organu jakiego rodzaju ulgi dotyczy wniosek strony (pomocy publicznej czy też ulgi niestanowiącej takiej pomocy), powinny wynikać z analizy charakteru działalności prowadzonej przez podatnika (lokalny czy międzynarodowy), miejsca jego siedziby i zasięgu prowadzonej działalności gospodarczej oraz przeglądu jego kontrahentów. Gdy przedsiębiorca prowadzi działalność tylko na rynku krajowym (lokalnym), niemając udziału w obrocie handlowym na większą skalę, tj. gdy jego podstawowymi odbiorcami są podmioty krajowe i nie ma powiązań z przedsiębiorcami zagranicznymi, można przyjąć, że ulga udzielona przez organ w ramach przepisów rozdziału 7a Ordynacji podatkowej nie doprowadzi do zakłóceń w konkurencji, negatywnie rzutujących na wymianę handlową w ramach UE. Stosowanie ulg w spłacie podatków jest pomocą publiczną tylko wówczas, gdy prowadzi lub może doprowadzić do zakłóceń w wymianie handlowej pomiędzy państwami UE. Organ powinien zatem rozważyć czy, a jeżeli tak - to w jakim stopniu - udzielenie ulgi przedsiębiorcy wpłynie na wymianę handlową między państwami Wspólnoty. Nie chodzi tu jednak wyłącznie o kwotową wartość ulgi, lecz o wykazanie czy udzielona pomoc wzmacnia pozycję beneficjenta względem konkurencji na terenie UE.

W niniejszej sprawie natomiast organ pierwszej instancji na drugiej stronie uzasadnienia stwierdził jedynie, że kwota umorzenia nie spowodowałaby zakłócenia między państwami UE, zatem nie można w tym przypadku mówić o udzieleniu pomocy publicznej. W ocenie Sądu jest to stanowczo niewystarczające dla wyprowadzenia takiego wniosku, a ponadto pozostaje w oczywistej sprzeczności z analizą wniosku skarżącej dokonywaną na podstawie rozporządzenia RM w sprawie udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na rozwój małych i średnich przedsiębiorstw. Akt ten wydany na podstawie art. 67b § 5 Ordynacji podatkowej dotyczy bowiem właśnie przypadków pomocy publicznej wymienionych w § 1 pkt 3 lit. f)-i) oraz lit. l), udzielanej w ramach programów pomocowych oraz indywidualnie.

Dokonując oceny wniosku podatnika w oparciu o art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej, organ powinien zakwalifikować go do konkretnej instytucji określonej w tym przepisie, co wyklucza przyjęcie zarówno pkt. 1 jak i 3. W przypadku ustalenia, że wniosek dotyczy pomocy publicznej, należy rozpoznać go w oparciu o akt prawny wskazany przez stronę we wniosku lub inny, który zdaniem organu będzie miał zastosowanie w tej sprawie.

Podkreślić należy również, że odesłanie do art. 67a zawarte w art. 67b Ordynacji podatkowej wskazuje na konieczność przeanalizowania "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", szczególnie w sytuacji, gdy organ kwalifikuje wniosek podatnika do rozpatrzenia na podstawie art. 67b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej jako ulgę niestanowiącą pomocy publicznej. Z decyzji organów obu instancji nie wynika bowiem, czy uznały, że w sprawie w ogóle zaistniał ważny interes podatnika lub interes publiczny. Na ostatniej stronie zaskarżonej decyzji SKO podaje jedynie, że na istnienie ważnego interesu podatnika wskazuje strona. Organ nie może ograniczyć się jedynie do odmowy uwzględnienia wniosku, powołując się na uznaniowy charakter takiego rozstrzygnięcia. Gdyby taka sytuacja była dopuszczalna prawem, organ mógłby w ogóle zaniechać uzasadniania swojego stanowiska.

W orzecznictwie NSA przyjmuje się, że obowiązkiem organu rozstrzygającego sprawę w oparciu o uznanie administracyjne jest załatwienie jej zgodnie z żądaniem obywatela, o ile interes społeczny nie stoi temu na przeszkodzie, ani nie przekracza to możliwości organu wynikających z przyznanych mu uprawnień i środków (por. wyrok NSA z 11 czerwca 1981 r., SA 820/81, ONSA 1981, z. 1, poz. 57 z glosą J. Łętowskiego OSPiKA 1982, nr 1-2, poz. 22). Można więc przyjąć, że z zasady tej wynika domniemanie pozytywnego załatwienia sprawy, od którego można odstąpić dopiero wówczas, gdy w uzasadnieniu decyzji organ wykaże, że takie załatwienie sprawy jest nieuzasadnione, kolidowałoby z interesem społecznym lub przekraczałoby możliwości organu.

Zaskarżona decyzja natomiast analizuje sprawę przede wszystkim pod kątem uznaniowości rozstrzygnięcia organu, co powinno być konkluzją, nie zaś podstawową treścią uzasadnienia decyzji. SKO stwierdza ponadto, że sytuacja materialna i zdrowotna strony jest trudna, ale nie można przerzucać konsekwencji działania podmiotu, który jest profesjonalistą na państwo i społeczeństwo. Pogląd taki można uznać za słuszny, jeżeli poprzedza go analiza sytuacji podatnika oraz ocena w zakresie zaistnienia przesłanek uprawniających do uwzględnienia jego wniosku. Kolegium nie zajmuje również stanowiska, czy wniosek skarżącej dotyczy pomocy publicznej. W końcowej części uzasadnienia organ odwoławczy dodaje jedynie, że podatniczka nie spełnia przesłanek do udzielenia pomocy na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z 20 czerwca 2007 r.

Podstawą prawną decyzji Prezydenta są przepisy wskazane we wniosku skarżącej o umorzenie zaległości podatkowych. Wniosek ten nie może jednak wyznaczać postępowania organów, a jedynie je inicjować. W uzasadnieniu swoich decyzji organy obu instancji stwierdzają, że podatniczka jest przedsiębiorcą, który wykonuje działalność gospodarczą na nieruchomości bezpośrednio związanej z przedmiotem ulgi, o którą wnosi. Zatem zasadniczą podstawą prawną decyzji Prezydenta powinien być art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej, dotyczący przedsiębiorców, nie zaś art. 67a § 1, do którego ten pierwszy przepis tylko odsyła. Tymczasem teoretyczne rozważania Kolegium dotyczą przede wszystkim art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej.

Wskazane uchybienia naruszają zasadę prawdy obiektywnej, wynikającą z art. 122 Ordynacji podatkowej, a także art. 124 i 210 § 4 poprzez brak prawidłowego uzasadnienia zasadności przesłanek, którymi organy kierowały się przy załatwieniu sprawy.

Zasadny także jest zarzut naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż przedłożone akta administracyjne nie zawierają potwierdzenia zawiadomienia o wyznaczeniu stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, które powinno być dokonane również przez organ odwoławczy. W skardze strona podnosi, że uniemożliwiło jej to przedstawienie nowych dowodów. Wprawdzie skarżąca nie wskazuje konkretnie jakie dowody chciała organowi przedłożyć, należy uznać jednak, że sytuacja taka mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Nie doszło natomiast do naruszenia art. 120 i 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy działały bowiem na podstawie obowiązujących przepisów prawa - nie naruszyły zatem zasady legalizmu (art. 120). Nie uchybiły również zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej, gdyż nie stanowi o tym samo przyjęcie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika, choćby nawet było ono niedostatecznie uzasadnione.

Rozpoznając sprawę ponownie organ zobowiązany będzie do prawidłowego ustalenia jakiego rodzaju ulgi dotyczył wniosek skarżącej wszczynający postępowanie. Jeżeli sprawa ma związek z pomocą publiczną, organ wykaże czy jest ona dopuszczalna w świetle wspólnotowych i krajowych przepisów regulujących dopuszczalność udzielania takiej pomocy oraz czy wnioskodawca spełnia warunki do zastosowania określonej ulgi. Jeżeli wniosek nie dotyczy pomocy publicznej, organ przeanalizuje, czy w sprawie zaistniały przesłanki do umorzenia należności (ważny interes podatnika lub interes publiczny), a następnie podejmie decyzję w granicach uznania administracyjnego.

Sąd nie uwzględnił ponownego wniosku strony o odroczenie rozprawy.

Jak wynika z treści art. 109 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") nieobecność strony lub jej pełnomocnika powoduje odroczenie rozprawy tylko wtedy, gdy nieobecność wywołana jest nadzwyczajnym wydarzeniem lub inną znaną sądowi przeszkodą, której nie można przezwyciężyć. Konstrukcja tego przepisu, jak i brzmienie art. 7 P.p.s.a. wyrażającego zasadę szybkości postępowania, wyklucza poddawanie go wykładni rozszerzającej. Pojęcie nadzwyczajnego wydarzenia i niemożliwej do przezwyciężenia przeszkody zobrazowane zostało orzecznictwem zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok z dnia 24 marca 2000 r., sygn. I PKN 546/99, OSNP 2001/15/482, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2006 r. sygn. akta II OSK 745/05 LEX nr 290149, z dnia 17 października 2006 r. sygn. akt I OSK 1367/05 LEX nr 281361, z dnia 27 lipca 2006 r. sygn. akt II OSK 237/06 LEX nr 266443, z dnia 24 maja 2006 r. sygn. akt II OSK 864/05 LEX nr 236591, z dnia 19 grudnia 2005 r. sygn. akt II OSK 304/05 LEX nr 190849, z dnia 31 maja 2005 r. sygn. akt FSK 1806/04 LEX nr 171372, z dnia 5 października 2004 r. sygn. akt FSK 44/04 publ. ONSAiWSA 2005/4/72).

W ocenie Sądu nieobecność strony na rozprawie spowodowana planowanym wyjazdem do sanatorium nie jest nadzwyczajnym wydarzeniem o charakterze nagłym. Oceniając na gruncie niniejszej sprawy, czy warunki wskazane w art. 109 P.p.s.a. zostały spełnione należy mieć na względzie uregulowanie zawarte w art. 45 ust. 1 Konstytucji RP nakazujące rozpatrywanie spraw bez nieuzasadnionej zwłoki. Zauważyć trzeba, że osobisty udział strony w rozprawie nie jest jedyną formą zapewnienia możliwości obrony jej interesów. W ustawie o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie ma przepisu, który stawiałby znak równości między nieuwzględnieniem wniosku strony o odroczenie rozprawy z pozbawieniem jej możności obrony swych praw. Jeżeli więc odmowa uwzględnienia takiego wniosku jest uzasadniona, to nie można mówić o nieważności postępowania z przyczyny wskazanej w art. 183 § 2 pkt 5 P.p.s.a., mimo że rozprawa została przeprowadzona bez udziału strony (por. wyrok NSA z dnia 11 lipca 2008 r., II OSK 752/07). Zważyć należy również, że był to już drugi wniosek skarżącej o odroczenie rozprawy złożony w tym postępowaniu, a pierwszy z nich został przez Sąd uwzględniony.

Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. oraz art. 200 w zw. z art. 205 § 1 Sąd orzekł jak w sentencji.

TF