Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 215/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2019-08-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 4 ust.1, ust. 2, ust. 3, ust. 7, art. 6 ust. 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: specjalista Dorota Choińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 lipca 2019 r. sprawy ze skargi G. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w . na rzecz strony skarżącej kwotę 4046 złotych (cztery tysiące czterdzieści sześć) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Burmistrza Miasta O. z dnia [...] 2017 r., ustalającej G. S. i I. Ł. – S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonej w O. przy ul. A 2, działka nr 19/5, za 2017 rok w kwocie 14.890,00 zł, uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i ustaliło G. S. i I. Ł. – S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonej w O. przy ul. A 2, działka nr 19/5, za 2017 rok w kwocie 14.291,00 zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że postanowieniem z dnia 3 sierpnia 2017 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 rok. Postanowieniem z dnia 7 września 2017 r. organ I instancji postanowił włączyć do prowadzonego postępowania protokół kontroli podatkowej z dnia 25 lipca 2017 r. Postanowieniem z dnia 27 września 2017 r. organ I instancji powołał biegłego rzeczoznawcę majątkowego G. T., na okoliczność ustalenia powierzchni użytkowej budynku (hali magazynowej) ze wskazaniem powierzchni przypadającej na każdą z działek 19/3 i 19/5 oraz wartości rynkowej budowli zlokalizowanych odrębnie na każdej z działek 19/3 i 19/5. W dniu 27 października 2017 r. pracownicy organu pierwszej instancji wraz z biegłym rzeczoznawcą majątkowym G. T., geodetą uprawnionym R. M. i geodetą P. M., przy udziale G. S., przeprowadzili oględziny przedmiotowej nieruchomości. W dniu 20 listopada 2017 r. do organu I instancji wpłynęła opinia biegłego - operat szacunkowy z wyceny budowli. Postanowieniem z dnia 23 listopada 2017 r. organ I instancji wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W dniu 18 grudnia 2017 roku pełnomocnik podatnika wypowiedział się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Burmistrz Miasta O. decyzją z dnia [...] 2017 r. ustalił podatnikom G. S. i I. Ł. – S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonej w O., przy ul. A 2 za 2017 rok w kwocie 14.890,00 zł, opodatkowując 1000,00 m² powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 525,99 m² powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz 117500,00 zł wartości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Od decyzji organu I instancji strona wniosła odwołanie.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. przytaczając zapisy art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 4, art. 5, art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. i podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1785 ze zm. – dalej: u.p.o.l.) pomniało, że jak wynika z wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz ksiąg wieczystych prowadzonych dla przedmiotowej nieruchomości G. S. wraz z żoną I. Ł. – S. są współwłaścicielami na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej zabudowanej nieruchomości położonej w O. przy ul. A 2, działka nr 19/5 w obrębie O. [...], o powierzchni 1000 m², oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków symbolem Ba - tereny przemysłowe, na której (a także sąsiedniej działce 19/3) znajduje się budynek, zaliczony do zbiorników, silosów i budynków magazynowych. G. S., jak wynika z ewidencji działalności gospodarczej jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowo-Usługowe "A" G. S. z przeważającą działalnością gospodarczą - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. I. Ł. – S. nie jest przedsiębiorcą.

Kolegium przypomniało nadto, że pracownicy organu I instancji przeprowadzili kontrolę podatkową nieruchomości, w trakcie której przeprowadzili w dniu 14 lutego 2017 r. oględziny, ustalając, że na nieruchomości położonej w O., przy ul. A 2, działka 19/3, stanowiąca współwłasność G. S. i małoletniego O. S. oraz działka 19/5, stanowiąca współwłasność G. S. i jego żony I. Ł. - S., znajduje się hala magazynowa. Cały teren przed i z boków hali (działki 19/3 i 19/5) jest utwardzony kostką brukową. Dojazd do hali jest możliwy od ul. A 2 przez działkę 19/3 oraz od ul. B l przez działkę 23/2 oraz od ul. B 5/7 przez działki nr 20 i 21. Działki 19/3 i 19/5 są ogrodzone, tworząc jedną całość. W ewidencji środków trwałych firmy PPHU "A" G. S. wpisany jest budynek hali magazynowej, przyjęty do ewidencji w dniu 30 stycznia 2009 r. (poz. 189). G. S. wynajmował nieruchomość innym podmiotom: B Sp. z o.o. z siedzibą w O. przy u. A 2 obecnie w likwidacji w okresie od stycznia 2012 roku do kwietnia 2014 roku (brak umowy wynajmu, faktury za wynajem). Nieruchomość następnie była wynajmowana Spółce C Sp. z o.o. na podstawie umowy z dnia 5 marca 2015 roku z zapisem, iż wydanie przedmiotu najmu do 31 marca 2015 r., wynajmowane: budynek - magazyn wysokiego składowania z zapleczem socjalno - biurowym. Wraz z przedmiotem wynajmu udostępniono plac postojowy i dojazd bez dodatkowej opłaty; umowa została rozwiązana z dniem 31 stycznia 2017 roku. Przedmiotowa hala została wybudowana podstawie pozwolenia na budowę - rozbudowę istniejącego budynku magazynowego na ul. B 1 - decyzja Starostwa Powiatowego w Z. z dnia 30 maja 2006 r. nr [...], wydane na inwestora "A" Sp. z o.o. z siedzibą w O., przy ul. B 1. Wniosek o wydanie decyzji o pozwoleniu na użytkowanie został wydany na wniosek G. S. złożony w dniu 6 czerwca 2008 r. Zakończenie budowy, jak wynika z wniosku oraz dziennika budowy nastąpiło w dniu 29 maja 2008 roku. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Z. decyzją z dnia 31 stycznia 2013 r. udzielił "A" Sp. z o.o. pozwolenia na użytkowanie - jak wynika z pisma tego organu opóźnienie w wydaniu decyzji wynikało z faktu, że inwestor nie uzupełniał brakujących wymaganych prawem dokumentów. Z faktur za miesiące: styczeń, luty oraz kwiecień - grudzień 2013 r. oraz styczeń - kwiecień oraz czerwiec 2014 r. wynika, że dotyczyły one wynajmu powierzchni magazynowych. Z dokumentacji księgowej, takiej jak rejestry nabyć i dostaw oraz kserokopie faktur wynika, że zarówno przychody, jak i koszty np. energia, olej opałowy, amortyzacja, podatek od nieruchomości, nakłady na modernizację (uwidocznione w ewidencji środków trwałych firmy PPHU "A" G. S.) dotyczące nieruchomości ujmowane były w ewidencji podatkowej wykonywanej działalności gospodarczej. Umowy o zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków oraz kompleksowe świadczenie usług zawarł G. S. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą PPHU "A" G. S.. Przedmiotowa nieruchomość była zatem w posiadaniu właściciela, tj. G. S., prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą Przedsiębiorstwo Produkcyjno- Handlowo-Usługowe "A" G. S., a także "A" Sp. z o.o. z siedzibą w O. oraz w posiadaniu zależnym najpierw B Sp. z o.o. obecnie w likwidacji, a następnie C Sp. z o.o.

Tym samym, w ocenie organów, przedmiotowa nieruchomość była związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Wobec nieruchomości powstał też obowiązek podatkowy na zasadzie art. 6 ust. 2 u.p.o.l., bowiem zakończenie budowy nastąpiło z dniem 29 maja 2008 r., a ponadto nieruchomość jest wykorzystywana przynajmniej od stycznia 2012 roku. Jak wynika z wiążącej organy podatkowe ewidencji gruntów działka nr 19/5 posiada powierzchnię 1000,00 m², stanowiącą podstawę opodatkowania w zakresie gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Jak wynika z ustaleń kontroli podatkowej, w tym przeprowadzonych w dniu 14 lutego 2017 r. oględzin, powierzchnia użytkowa całej hali zlokalizowanej na działkach 19/3 i 19/5 wynosi 1079,92 m², z czego na działce nr 19/5 znajduje się powierzchnia 499,15 m². Natomiast, jak wynika z ze sporządzonego przez biegłego G. T. operatu szacunkowego, opartego na ustaleniach z oględzin przeprowadzonych w dniu 27 października 2017 r., powierzchnia użytkowa całej hali zlokalizowanej na działkach 19/3 i 19/5 wynosi 1142,92 m², z czego na działce nr 19/5 znajduje się powierzchnia 525,99 m². Ponadto, na przedmiotowej nieruchomości znajdują się budowle.

Kolegium wskazało, iż w materiale dowodowym znajdują się dwa rozbieżne dowody w przedmiocie ustalenia powierzchni użytkowej przedmiotowej hali. Zauważono, że w protokole oględzin przeprowadzonych w dniu 14 lutego 2017 r. w sposób szczegółowy wskazano, jak została ustalona powierzchnia użytkowa hali, w sposób nie budzący wątpliwości co do zgodności tej powierzchni z przepisami art. 1a ust. 1 pkt 5 i art. 4 ust. 2 u.p.o.l. Natomiast w protokole oględzin przeprowadzonych w dniu 27 października 2017 r. wskazano ogólnikowo na pomiary inwentaryzacyjne powierzchni użytkowej, co nie pozwala na stwierdzenie zgodności ustalonej powierzchni z przepisami art. 1a ust. 1 pkt 5 i art. 4 ust. 2 u.p.o.l. Dodatkowo pomiary były dokonywane przez R. M. - geodetę uprawnionego wraz z geodetą P. M., którzy nie zostali powołani na biegłych przez organ podatkowy.

Kolegium wobec rozbieżności pomiędzy dowodami w zakresie powierzchni użytkowej, kierując się tym, że w oparciu o ustalenia kontroli podatkowej wszczęto postępowanie, a także kierując się zasadą in dubio pro tributario, opiera się na ustaleniach wynikających z oględzin przeprowadzonych w dniu 14 lutego 2017 r. w ramach przeprowadzonej kontroli podatkowej, z których wynika mniejsza powierzchnia użytkowa przedmiotowej hali, co powoduje, iż całej tej powierzchni użytkowej hali 1079,92 m² w odniesieniu do działki 19/5 przypada 499,15 m² powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, co powoduje konieczność pomniejszenia wymiaru zobowiązania podatkowego, bowiem organ I instancji opodatkował 525,99 m² powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Kolegium podkreśliło, że jak wynika z ze sporządzonego przez biegłego rzeczoznawcy majątkowego G. T. operatu szacunkowego z wyceny budowli z dnia 20 listopada 2017 r. na działkach 19/3 i 19/5 znajdują się budowle: utwardzenie terenu (parkingi, dojazdy) oraz ogrodzenie o łącznej wartości 457.200,00 zł (w tym utwardzenie terenu 395.500,00 zł, a ogrodzenie terenu 61.700,00 zł), przy czym wartość budowli przypadająca na działkę 19/5 wynosi 117.500,00 zł (w tym utwardzenie terenu 86.500,00 zł, a ogrodzenie terenu 31.000,00 zł).

Wskazano, że wbrew twierdzeniom strony, z akt przedmiotowej sprawy, w tym w szczególności z protokołów oględzin z dnia 28 października 2015 r., 14 lutego 2017 r. oraz 27 października 2017 r. nie wynika, że inwestycja polegająca na ułożeniu kostki brukowej na przedmiotowej nieruchomości zakończona została w 2012 roku, tylko że z informacji uzyskanej od właściciela nieruchomości wynika, że utwardzenie zostało wykonane w 2012 roku. W protokole oględzin z dnia 27 października 2017 r., a co za tym idzie w opinii biegłego nie ustalono więc powstania budowli w 2012 roku, tylko to, że współwłaściciel budowli tak oświadczył. Z dziennika budowy wynika, iż w dniu 29 maja 2008 r. zakończono prace wykonane zgodnie z decyzją o pozwoleniu na budowę, w tym w szczególności w zakresie budowy układu drogowego. Po tej dacie kolejne wpisy to wyłącznie: 05.05.2010 - dokonano malowania tynków zewnętrznych - elewacji, 09.04.2012 - wykonano instalację C.O., 01.08.2012 - wykonano posadzkę z płytek ceramicznych oraz prace malarskie pomieszczenia biurowego.

W ocenie Kolegium w sferze podatkowej decydujące są zapisy dziennika budowy, którego nie można podważać innymi dowodami. Oznacza to, że z zebranego materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że od dnia 1 stycznia 2009 r. powstał obowiązek podatkowy względem utwardzenia kostką brukową. Z opinii biegłego wynika, iż na nieruchomości znajduje się 1848,00 m² powierzchni kostki brukowej, z czego na terenie działki 19/3 znajduje się 1444,00 m², zaś na terenie działki 19/5 znajduje się 404,00 m².

Tym samym Kolegium nie dało wiary przedłożonemu wraz z odwołaniem oświadczeniu wykonawcy K. S., w którym poniekąd nie wskazano w odniesieniu do jakiej nieruchomości i których działek prowadził prace budowlane, bowiem opiera się w tym zakresie na zapisach z dziennika budowy, z których wynika jednoznacznie, że w odniesieniu do utwardzenia terenu po dniu 29 maja 2008 r. nie prowadzono jakichkolwiek prac budowlanych, bowiem wyłączne prace dotyczyły elewacji, instalacji C.O. oraz posadzek, nie zaś jakichkolwiek budowli.

Organ II instancji podkreślił również, że stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 3 art. 4 ust. 5 art. 4 ust. 7 art. 4 ust. 8 u.p.o.l. operat szacunkowy stanowi opinię biegłego, która podlega ocenie nie tylko pod względem formalnym, ale również materialnym. Organ rozpoznający sprawę ma nie tylko prawo, ale i obowiązek zbadać przedstawiony operat pod względem zgodności ze stosowanymi przepisami, ale również czy jest logiczny i zupełny. W przypadku zaś istniejących wątpliwości lub niejasności - może żądać wyjaśnień lub uzupełnienia wyceny. Taka ocena znalazła się w zaskarżonej decyzji i w ocenie Kolegium była wystarczająca. Biegły rzeczoznawca majątkowy G. T. w wyniku analizy rynku, stwierdził niemożność określenia wartości rynkowej przedmiotowych budowli i w związku z tym postanowił określić ich wartość odtworzeniową. Mając powyższe na względzie, Kolegium uznało, że biegły rzeczoznawca majątkowy dokonał prawidłowego, dopuszczonego prawem wyboru podejścia i metody wyceny budowli, uwzględniając cel wyceny, rodzaj i charakterystykę przedmiotu oszacowania oraz dostępność i przydatność danych, którymi mógł się posłużyć w wycenie. W przypadku braku stosownych informacji rynkowych, bądź w przypadku określenia wartości rzeczy, które ze względu na rodzaj, obecne użytkowanie lub przeznaczenie nie są lub nie mogą być przedmiotem obrotu rynkowego, art. 150 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami dopuszcza określenie dla budowli wartości odtworzeniowej. W ocenie Kolegium, w przypadku gdy nie ma możliwości wytypowania na rynku lokalnym cen nieruchomości do ustalenia wartości rynkowej, a ta ostatecznie jest wartością przybliżoną, to zgodnie z zasadą powszechności i równoważności opodatkowania, dla celów opodatkowania budowli, można przyjąć jej wartość odtworzeniową.

Przypomniano również, że strona wniosła o ustalenie wartości budowli w oparciu o przedłożony operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego B. F.. Kolegium zauważyło, że opinia prywatna, tzn. sporządzona na zlecenie strony, nie zaś przez powołanego przez organ podatkowy biegłego, stanowi jedynie umotywowane stanowisko strony, nie zaś opinię biegłego w rozumieniu przepisu art. 197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej : O.p.).

Odnosząc się do zarzutów dotyczących art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Kolegium wskazało, iż z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż organ pierwszej instancji oceniając związek przedmiotowej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą dokonał wszechstronnej oceny opartej na analizie cech nieruchomości, nie opierając się na wąsko rozumianym kryterium posiadania, a na cechach nieruchomości niewątpliwie mającej gospodarczy charakter, także dokumentach wskazujących na zaliczenie nieruchomości do środków trwałych oraz wliczenie kosztów i przychodów z nieruchomości do prowadzonej przez podatnika działalności, co świadczy o tym, że przedmiotowa nieruchomość będąca we współwłasności nie jest władana przez współwłaścicieli jako osoby fizyczne bez związku z prowadzoną działalnością, a wchodzi w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa G. S. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą PPHU "A" w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, tj. może być potencjalnie przeznaczona do realizacji zadań gospodarczych, zatem jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Kolegium stwierdziło również, iż postępowanie organu I instancji zostało przeprowadzone zgodnie z zasadami postępowania dowodowego (art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.), a organ podatkowy wydał zaskarżoną decyzję w oparciu o dokumenty zebrane w postępowaniu dowodowym, w tym od podatników (art. 189 O.p.) oraz dane wynikające z wiążącej organy podatkowe ewidencji gruntów.

Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] 2018 r. G. S. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. oraz art. 2 ust. 1, art. 1a ust 1 pkt 3, art. 4 ust. 1 pkt 2, 3 i ust. 7 u.p.o.l.

Mając na uwadze powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji i umorzenie postępowania, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, lecz nie ze wszystkich powodów w niej wskazanych.

Przedmiotem sporu jest opodatkowanie podatkiem od nieruchomości budynku hali magazynowej położonej na dwóch przyległych działkach o numerach 19/3 i 19/5 oraz wartość budowli usytuowanych na tych działkach, tj. utwardzenia terenu oraz ogrodzenia, przy czym działka 19/5 będąca przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie należy do podatnika i jego żony jako współwłaścicieli na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej, natomiast działka nr 19/3 jest współwłasnością skarżącego i jego małoletniego syna. Przedmiotowe działki są położone w O. i tworzą jedną całość, przy czym skarżący jest przedsiębiorcą prowadzącym na ww. nieruchomościach działalność gospodarczą.

Zaskarżona decyzja jest następstwem wszczętego z urzędu postępowania, w ramach którego w dniu 14 lutego 2017 r. przeprowadzono oględziny, z których sporządzony protokół włączono do przeprowadzonej kontroli podatkowej, stwierdzającej obiekty pozostające poza opodatkowaniem, niezgłoszone prawidłowo jako przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Za podstawę wyliczenia daniny organy przyjęły operat szacunkowy biegłego G. T., którego powołano w oparciu o przepis art. 4 ust. 7 u.p.o.l., wobec nie określenia przez podatnika wartości budowli odpowiadającej wartości rynkowej. Celem opinii było uzyskanie informacji o powierzchni hali magazynowej ze wskazaniem powierzchni przypadającej na każdą z działek oraz wartości rynkowej budowli zlokalizowanych na każdej z tych działek, według stanu na dzień 31 grudnia 2011r., tj. na dzień zakończenia budowy. Biegły wyliczył wartość budowli metodą odtworzeniową, stwierdzając brak na rynku lokalnym obrotu przedmiotami wyceny, jednocześnie wyliczył powierzchnię hali magazynowej przypadającą na każdą z działek. Do podstawy opodatkowania organ przyjął wartość budowli według wyliczeń rzeczoznawcy, natomiast jeśli chodzi o powierzchnię, wobec rozbieżności między wyliczeniami biegłego a wyliczeniami wcześniejszymi organu (oględziny z dnia 14 lutego 2017 r.), przyjął tę ostatnią kierując się zasadą in dubio pro tributario.

W skardze wniesionej na zaskarżoną decyzję znajdują się zarzuty oparte na naruszeniu przepisów zarówno prawa formalnego jak i materialnego. W ocenie Sądu należy podzielić zarzuty jedne i drugie, lecz nie w całej ich zaprezentowanej postaci.

Jeśli chodzi o zarzut stawiany organom, a polegający na nieprawidłowym przyjęciu w oparciu o art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., że w roku podatkowym całość powierzchni gruntów, budynków i innych obiektów winna zostać opodatkowana wg stawek najwyższych, albowiem są w całości wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej, podnieść należy, że powyższy zarzut wywodzony jest z faktu, iż posiadanie w niniejszej sprawie dotyczy osoby fizycznej - przedsiębiorcy, która może być posiadaczem różnych nieruchomości, zarówno związanych z działalnością gospodarczą, jak i nie związanych z tą działalnością. Ponadto, w ocenie autora skargi, pozwolenie na użytkowanie obiektu budowlanego udzielone zostało w dniu 31 stycznia 2013 r., co przeczy tezie o uznaniu za przedmiot opodatkowania budynku hali magazynowej w czasie poprzedzającym ww. datę, a nadto brak jest powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do kostki brukowej za rok 2012, na którą to okoliczność strona przedstawia dowód z oświadczenia wykonującego te prace K. S. z dnia 19 grudnia 2017 r., zaświadczające o tym, że w 2012 r. jako zleceniobiorca wykonywał prace ułożenia kostki brukowej na przedmiotowej nieruchomości, co ma oznaczać, że ten przedmiot opodatkowania jako budowla nie istniał w roku 2012.

Odnosząc się do tych zarzutów należy je uznać za nietrafne. Podatnik jest przedsiębiorcą, co wynika ze stosownej ewidencji i jest prowadzącym działalność gospodarczą na opisanej nieruchomości. Stosownie do artykułu 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. - grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust.1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W judykaturze utrwalone jest stanowisko, że znajdująca się w posiadaniu osoby fizycznej nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., jeżeli jest posiadana przez tę osobę fizyczną działającą w charakterze przedsiębiorcy, tj. jest elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub może być uznana za związaną z tym przedsiębiorstwem, jest w jakikolwiek sposób wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub - biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej - może być wykorzystana wprost na ten cel. O gospodarczym przeznaczeniu nieruchomości przesądza zatem jej ujęcie w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, czy zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości. Nie są to jednak jedyne kryteria decydujące o takiej kwalifikacji gruntu lub budynku, bowiem do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez osobę fizyczną w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel. Natomiast warunków takich nie spełnia nieruchomość (budynek, grunt) przeznaczona na realizację niegospodarczych, osobistych celów życiowych osoby fizycznej (por. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 748/14 wraz z orzeczeniami tamże powołanymi, także przytoczone w zaskarżonej decyzji stanowisko jurysprudencji – str.8). Sąd poglądy te podziela.

Uwzględnienie przedstawionej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przesądza, że istotne znaczenie dla wyniku niniejszej sprawy ma ustalenie, czy przedmiotowa nieruchomość jest (była) faktycznie związana, w sposób opisany powyżej, z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącego. O związaniu z prowadzoną działalnością nieruchomości skarżącego świadczą ustalenia organów wskazujące, iż skarżący nie ponosił nakładów na tej nieruchomości dla innych celów niż prowadzenie działalności gospodarczej, a przynajmniej na takie się nie powołuje. Po pierwsze, wchodzi ona w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzonego przez podatnika pod nazwą Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowo- Usługowe "A" G. S.. W dalszej kolejności o jej związku świadczą także takie cechy jak, dokonywane rozliczenia przychodów i kosztów odnoszone do całej nieruchomości, zaliczenie do środków trwałych, pozwolenie na budowę hali wydane na rzecz A sp. z o.o., spółki będącej obecnie w likwidacji, złożenie przez podatnika wniosku o wydanie decyzji na użytkowanie obiektu, wynajmowanie jej innym podmiotom, treść aktu notarialnego z zaznaczonym celem nabycia nieruchomości, źródła finansowania zakupu, a także zawierane umowy na dostawę energii, zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków dotyczące całego obiektu ze wskazaniem PPHU "A" G. S., bez rozbicia na poszczególne działki (19/3, 19/5), czy też odrębnych współwłaścicieli. Argumentacja skargi, iż w niektórych okresach budynek nie był wynajmowany w całości, nie oznacza - w ocenie Sądu - że nie był związany z działalnością gospodarczą strony. Jak już wcześniej wskazano dla uznania istnienia takiego związku wystarczy przyjęcie, że hala wchodziła w skład przedsiębiorstwa podatnika oraz, że potencjalnie mogła być przeznaczona na realizację zadań gospodarczych (por. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 281/12) . Taka sytuacja, jak wykazały organy, miała miejsce w niniejszej sprawie. Skarżący nie wykazał innego celu związania budynku niż gospodarczy.

Jeśli chodzi o zarzut dotyczący bezpodstawnego opodatkowania nieruchomości, w ocenie Sądu, bezapelacyjnie podzielić należy argumentację organów zakorzenioną w poczynionych ustaleniach, że rozstrzygające znaczenia ma nie decyzja o pozwoleniu na użytkowanie czy też oświadczenie podatnika przedłożone biegłemu i opisane w ekspertyzie oraz wskazany już dowód w postaci oświadczenia K. S. o ukończeniu ułożenia kostki brukowej w 2012 r., albowiem w rozumieniu art. 6 ust. 2 u.p.o.l., obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem, lecz faktyczne zakończenia prac związanych z budową budynku, wynikające z dziennika budowy stanowiącego urzędowy dokument przebiegu robót budowlanych oraz zdarzeń i okoliczności zachodzących w toku wykonywania robót. Podzielić należy poglądu tak judykatury jak i piśmiennictwa, że data wpisu ujawniona w dzienniku budowy ma decydujące znaczenie w kontekście ustalania skutków w sferze prawa podatkowego. Jak wynika z tego dokumentu zakończenie budowy (dziennik budowy nr 687/2006) nastąpiło w dniu 29 maja 2008 r., o czym świadczą wpisy potwierdzone przez kierownika budowy. Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy Prawo budowlane - dziennik budowy stanowi dokument urzędowy. Wobec tego stosownie do art. 194 § 1 O.p., stanowi on dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Organ nie mógł tego dowodu pominąć. Przyjmuje się w judykaturze, że swobodna ocena takiego dowodu jest wyłączona. Stąd też zasadnie odmówiono wartości dowodowej na powoływane okoliczności (zakończenia prac ułożenia kostki) oświadczeniu złożonemu przez K. S. tym bardziej, że nie wskazuje On, na jakiej nieruchomość rzekome prace prowadził. Tym samym nie doszło do obalenia domniemania wynikającego z cyt. dziennika budowy o zakończeniu prac związanych z utwardzeniem terenu poprzez położenie na nim szlachetnej nawierzchni, podobnie jak daty zakończenia budowy w całości. Zasadnie, zdaniem Sądu, uznano, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do wszystkich obiektów powstał już w 2012 r., na co wskazuje wpis, iż w dniu 29 maja 2008 r. wykonano prace także w odniesieniu do budowy układu drogowego, czyli utwardzenia terenu z położeniem kostki brukowej, a nie dopiero po 1 stycznia 2012 r. jak dowodzi strona, przesuwając w czasie powstanie obowiązku podatkowego. Jeśli zaś zakończenie budowy, jak to miało miejsce w rozpoznanej sprawie, wyprzedza rozpoczęcie użytkowania budowli, to obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po zakończeniu budowy. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że budowa została zakończona przed 2012 r. Wskazały dowody, które w sposób bezsprzeczny zaświadczają wystąpienie tej okoliczności.

Przechodząc do oceny pozostałych zarzutów związanych z wydanym operatem szacunkowym wykonanym przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego powołanego przez organ G. T. i powiązanego z nim złożonego przez stronę kontrdowodu w postaci operatu szacunkowego wykonanego przez biegłą B. F., słusznie potraktowanego jako stanowisko strony, zdaniem Sądu nie sposób podzielić oceny pierwszego z wymienionych operatów, w taki sposób jak uczynił to organ, a mianowicie, że jest przekonywujący, uzasadniony w sposób logiczny i merytoryczny, a biegłemu nie sposób zarzucić braku fachowości oraz merytorycznego przygotowania. Odnosząc się do ww. opinii zaakceptować należy stanowisko, że opinia biegłego jest przedmiotem swobodnej oceny organu, jak każdy inny dowód zgromadzony przez organy w toku prowadzonego postępowania, także i to, że prywatna opinia winna być potraktowana jako wypowiedź strony i także oceniona.

Na wstępie rozważań w tej kwestii Sąd zauważa, że nie ma sporu co do tego, iż powołany biegły miał dokonać oceny wartości budowli w oparciu ich wartość rynkową (teza dowodowa, wskazane przepisy u.p.o.l.) oraz ustalić wielkość powierzchni hali magazynowej przypadającą na każdą z działek. W odniesieniu do ostatniego z wymienionych zagadnień biegły przyjął, że na działce oznaczonej nr 19/5, będącej przedmiotem analizy w tej sprawie, w roku 2012 powierzchnia użytkowa wynosiła 525,99 m² - przyjęta w oparciu o ustalenia z oględzin przeprowadzonych w dniu 27 października 2017 r. Jednocześnie organ wskazał, iż dokonał także wcześniej oględzin hali w dniu 14 lutego 2017 r. i wówczas powierzchnia przypadająca na tę działkę wynosiła według pomiarów 499,15 m². Własne obliczenia potraktowano jako przeprowadzone szczegółowo, natomiast na potrzeby opinii "ogólnikowo", co nie pozwala na stwierdzenie zgodności ustalonej powierzchni z przepisami u.p.o.l. Ta różnorodność ocen fizycznych właściwości hali, niezmiennych w datach pomiaru spowodowała, zdaniem organu, że "wobec rozbieżności pomiędzy dowodami w zakresie powierzchni użytkowej, kierując się zasadą in dubio pro tributario, nakazującą rozstrzyganie wątpliwości na korzyść podatnika, przyjęto powierzchnię do opodatkowania w ilości 499,15 m². Stanowisko to wzmacnia wedle organu udział przedstawicieli strony w oględzinach oraz nie zgłoszenie do pomiarów żadnych uwag.

Zdaniem Sądu, przyjęte przez organ rozwiązanie jest błędne, a skierowana przeciwko tym poglądom skarga z przytoczonymi zarzutami zasługuje na uwzględnienie. Z zasady prawdy materialnej (art. 122 O.p.) wynika obowiązek dotarcia do rzeczywistych stosunków (dokonania dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego), co oddziaływuje w efekcie na wymierzenie prawidłowego zobowiązanie podatkowe co do wysokości. Powszechnie przyjmuje się w judykaturze, że ww. reguła powinna mieć również zastosowanie do usuwania wątpliwości co do stanu faktycznego, albowiem należyte stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących postępowania podatkowego, a w szczególności przepisów normujących przeprowadzanie dowodów powinno zapewnić taki stopień wnikliwości badania stanu faktycznego, który prowadzi do ustalenia, jakie fakty w sprawie miały miejsce, a jakie nie zaistniały (por. wyrok NSA z dnia 19 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 1264/14, powołany przez stronę ). Odczytując w taki sposób funkcję wskazanej zasady trudno zgodzić się z organem, że zaistniały w niniejszej sprawie przesłanki do jej zastosowania. Przede wszystkim wskazać należy, że w zakresie stałego elementu powierzchni (jej obszaru), na który nie wpływają żadne czynniki zewnętrzne dochodzi do rozbieżności w ustaleniu powierzchni hali magazynowej przypadającej tylko na działkę nr 19/5 rzędu aż o 30,84 m². Stan taki nie jest do zaakceptowania, gdyż w tej kwestii nie chodzi tylko o uwzględnienie na korzyść strony tej okoliczności, ale przede wszystkim dotarcie do faktycznej powierzchni hali, która bez wątpienia poddaje się dokładnemu obmiarowi przy zastosowaniu jednostek miary - metrów kwadratowych. Ta odmienność obmiarów stanowisk nie może być tratowana w kategorii nie dających się usunąć wątpliwości, bo takie są w okolicznościach niniejszej sprawy po prostu usuwalne, a brak wnikliwości w badaniu stanu faktycznego jawi się jako jaskrawe naruszenie reguł postępowania dowodowego. A zatem nie ustalono rzeczywistej wielkości podstawy opodatkowania. Stąd dokonana subsumcja nie mogła być uznana za prawidłową w zakresie zastosowanej stawki. Nie można przecież wykluczyć, że dokładnie przeprowadzone pomiary wykażą, że także i powierzchnia akceptowana poprzez zasadę in dubio pro tributario jest zawyżona. Tym samym sąd podziela zarzuty skargi kierowane pod adresem niewystarczającego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Odnosząc się z kolei do zarzutów stawianych wobec ustalonej wartości obiektów budowlanych tj. utwardzenia terenu (kostka brukowa) oraz ogrodzenia Sąd stwierdza, że opinia nie daje podstaw do przyjęcia ich za prawidłowe. Organ i strona powołują się na te same regulacje prawa materialnego, jednakże odmiennie je interpretują.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Stosownie do art. 4 ust. 5 u.p.o.l., jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa określona przez podatnika. Natomiast zgodnie z ust. 7 tego artykułu, jeżeli podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5 lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. Przy czym w ust. 8 tego przepisu nałożono na organ obowiązek powołania biegłego spośród rzeczoznawców majątkowych, o których mowa w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (u.g.n.). Ustawa o gospodarce nieruchomościami w art. 7 wskazuje z kolei, że jeżeli istnieje potrzeba określenia wartości nieruchomości, wartość tę określają rzeczoznawcy majątkowi, o których mowa w przepisach. Przyjdzie wskazać, że w judykaturze ukształtował się jednolity pogląd, że przepisy u.g.n. stosuje się do wszystkich nieruchomości, bez względu na ich podmiotową przynależność (a więc nie tylko do nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa czy jednostek samorządu terytorialnego). Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 7 października 2005 r., sygn. akt IV CK 106/05 (pub. m.in. w OSN z 2006/7 – 8/128) stwierdził, że ilekroć w przepisach odrębnych ustaw mówi się o czynnościach wykonywanych przez biegłych lub inne osoby posiadające uprawnienia do szacowania nieruchomości, należy przez to rozumieć, że czynności te mogą wykonywać wyłącznie rzeczoznawcy majątkowi, o których mowa w ustawie. Jak zauważył SN "Oznacza to także, że dokonując szacowania (wyceny) nieruchomości, biegły rzeczoznawca majątkowy powinien przestrzegać przepisów działu IV u.g.n. Wynika to jednoznacznie z art. 149, który stanowi, że przepisy rozdziału 1 działu IV stosuje się do wszystkich nieruchomości, bez względu na ich rodzaj, położenie, podmiot własności i cel wyceny." Podobne stanowisko zostało zawarte w wyroku SN z dnia 16 stycznia 2002 r., IV CKN 610/00 (OSNC 2002, nr 11, poz. 138). Związanie biegłego przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami rodzi określone implikacje, w tym konieczność uwzględnienia przy wycenie treści art. 150 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 tej ustawy. Pierwszy z tych przepisów wyróżnia trzy rodzaje wartości nieruchomości, tj. wartość rynkową, odtworzeniową i katastralną. Przy czym, jak stanowi ust. 2 tego przepisu wartość rynkową stosuje się dla nieruchomości, które są lub mogą być przedmiotem obrotu (art. 150 ust. 2). Wartość odtworzeniową określa się dla nieruchomości, które ze względu na obecne użytkowanie lub przeznaczenie nie są lub nie mogą być przedmiotem obrotu rynkowego, a także jeżeli wymagają tego przepisy szczególne (art. 150 ust. 3). Użyte w tym przepisie sformułowanie "o ile nie są przedmiotem obrotu rynkowego" oznacza, że nie ma na danym rynku lokalnym transakcji dotyczących danego rodzaju nieruchomości. Z reguły taka sytuacja dotyczy nieruchomości o szczególnym przeznaczeniu. Także przepisy szczególne mogą przewidywać zastosowanie wartości odtworzeniowej, np. regulacje ubezpieczeniowe, ustawa o rachunkowości itp.

W okolicznościach niniejszej sprawy biegły, który został powołany przez organ, nie ustalił wartości rynkowej budowli, lecz ich wartość odtworzeniową, przy zastosowaniu metody kosztowej. Biegły nie wyjaśnił, z jakich względów uznał, iż nie ma obrotu podobnymi obiektami, z jakich źródeł zaczerpnął informacje, iż brak jest jakichkolwiek porównywalnych transakcji. Inaczej mówiąc, biegły nie wyjaśnił w oparciu o obiektywne okoliczności, co spowodowało brak możliwości zastosowania metody porównawczej oraz określenia wartości rynkowej budowli. Organy podatkowe mając na uwadze, że w art. 4 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. mowa jest o wartości rynkowej, a nie odtworzeniowej, zobowiązane były w sposób przewidziany przepisami procedury podatkowej zweryfikować twierdzenie biegłego. W szczególności istotne było ustalenie, co biegły ma na myśli stwierdzając brak obrotu podobnymi obiektami i brak porównywalnych transakcji. Tego rodzaju twierdzenie rodzi pytanie, czy brak obrotu występuje w na rynku lokalnym, regionalnym, czy też, być może, w całej Polsce. Biegły nie wyjaśnił tych okoliczności, co należy uznać za istotną wadę dowodu, jakim jest opinia biegłego. Organy podatkowe zamiast dążyć do ustalenia wartości rynkowej budowli, bezkrytycznie oparły się na pozbawionej należytego uzasadnienia opinii biegłego. Jakkolwiek dostrzegając, że ustawodawca posługuje się pojęciem wartości rynkowej, to w ocenie organów opinia poprzez przytoczenie za biegłym braku obrotu wskazanymi obiektami budowlanymi jest trafna, albowiem w sytuacji nie notowania wolnorynkowych transakcji w obrocie danego rodzaju budowlami, stan taki skutkowałaby tym, że nie istniałaby w ogóle możliwość ustalenia podstawy opodatkowania i wymierzenia daniny przy użyciu metody rynkowej , co pozostaje w kolizji z racjonalnością ustawodawcy. W ocenie Sądu, jest to stwierdzenia gołosłowne przytoczone za ekspertyzą. Powołane w tym przedmiocie, w zaskarżonej decyzji, orzecznictwo ze wskazaniem wyroków w WSA w Łodzi (str. 14) nie stanowi o słuszności tego poglądu, gdyż sąd odwoławczy orzeczenia te uchylił. Natomiast powoływanie się przez organ na wyrok WSA w Gliwicach (I SA/Gl 507/15 wyrok prawomocny skontrolowany przez NSA sygn. II FSK 131/17) z powołaną tezą - Określenie wartości odtworzeniowej budowli – w sytuacji, gdy niedopuszczalne było określenie jej wartości rynkowej, gdyż budowla nie mogła stanowić przedmiot obrotu – nie narusza art. 4 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.), gdyż zastosowanie tego przepisu podlega wyłączeniu na mocy regulacji szczególnej wynikającej z art. 150 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U z 2015, poz. 1774 ze zm.), zdaniem Sądu, nie przystaje do okoliczności niniejszej sprawy z uwagi na daleko odmienny stan faktyczny. W cytowanej sprawie chodziło o wyrobisko górnicze i poszczególne obiekty w nim usytuowane (obudowy górnicze). Trudno uznać, że jako takie mogą być przedmiotem wolnorynkowego obrotu. Znamienne jest, że sama teza zawiera stwierdzenie, że budowla ta nie mogła stanowić przedmiotu obrotu, i to legło u podstaw odstąpienia od określenia wartości rynkowej, i fakt ten całkowicie różnicuje te sprawy. Tymczasem w niniejszej sprawie trudno zaakceptować pogląd biegłego G.T., że nie ma obrotu nieruchomościami z ułożoną kostką brukową i ogrodzeniem terenu. Oczywiście, jak wskazuje doświadczenie życiowe można nie uzyskać informacji o samych sprzedażach terenu z ułożoną kostką brukową czy samych ogrodzeniach, ale bez wątpienia jest wolnorynkowy obrót nieruchomościami, na które składają się te elementy. Na te okoliczności zwróciła uwagę biegła B. F.. Nie można również zgodzić się z organami, że inny był cel opinii tej bieglej. Z celu wyceny pkt 1.4 wynika rzeczywiście, iż ma ona określić wartość rynkową prawa własności zabudowanej nieruchomości gruntowej (...). Umknęło jednak uwadze organu to, że w pkt 1.3 Przedmiot i zakres wyceny podano, że obejmuje on określenie wartości rynkowej prawa własności naniesień w postaci utwardzenia terenu oraz ogrodzenia nieruchomości. Jak wskazała biegła z uwagi na brak obrotu na rynku nieruchomościami ogrodzonymi z częściowo utwardzonym terenem, odnotowano nieruchomości gruntowe zabudowane obiektami usługowo-produkcyjnymi w ilości 12, które autor opracowania opisał szczegółowo w zakresie elementów istotnych dla ekspertyzy. Podobnie uczyniono w odniesieniu nieruchomości gruntowych o przeznaczeniu zbliżonym do przedmiotowego gruntu. W oparciu o uzyskane dane biegła posłużyła się do wyceny podejściem porównawczym parami (czerpiąc informacje z rynku nieruchomościami) i metodą korygowania ceny średniej. Jak wynika z przedstawionych wyliczeń biegła ustalała wartość rynkową gruntu, a wartość rynkową obiektów budowlanych szacowała na podstawie udziału kosztu odtworzenia poszczególnych części pomniejszonych o zużycie techniczne. Powyższe pokazuje, że istnieje rynek obrotu nieruchomościami, i w oparciu o dane z niego pochodzące można zrealizować postulat ustawodawcy – wyliczenie wartości rynkowej budowli ( art. 4 ust. 7 u.p.o.l.). Także wskaźnik przeliczeniowy przyjęty przez biegłego G.T. nie jest w żaden sposób uzasadniony a tym samym weryfikowalny, nawet jeśli weźmie się pod uwagę, że przyjęty przez B. F. jest nieco wyższy.

W ocenie Sądu - z uwagi na wskazane uchybienia dostrzeżone w ekspertyzie G.T. i uzyskaną dublującą wartość przedmiotów poddanych wycenie przez niego, jakkolwiek nie stanowi to w pierwszym rzędzie o jej negatywnym odbiorze, jednakże pokazuje na całkowite inne podejście do zagadnienia - w kwestii wyników ekspertyz sporządzonych przecież przez biegłych dysponujących takimi samymi kwalifikacjami, nie sposób uznać stanowiska organu za trafne. Ta odmienność stanowiska, w ocenie Sądu, stanowiła podstawę do uznania za słuszny wniosek dowodowy strony o powołanie kolejnego biegłego, który wydałby ekspertyzę, odnosząc się w niej także do dotychczasowych stanowisk jego poprzedników. Podkreślić należy, że przedmioty opodatkowania obiektywnie muszą mieć jedną wartość, niezależną od osoby ją ustalającego. Z tego punktu widzenia już sama rażąca różnica w określeniu wartości utwardzenia terenu, według organu to 395.500,00 zł, a według strony w oparciu o opinię biegłej B.F. to 144.614,06 zł, odpowiednio wartość ogrodzenia 117.500,00 zł oraz 9.253,85 zł (łącznie do usytułowanych na obu działkach gruntu) powodują, że nie sposób przyjąć, że stan faktyczny sprawy został ustalony w stopniu pozwalającym na podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia.

Uznając zatem zasadność zarzutów naruszenia prawa procesowego w części, w powołanych obszarach czynionych ustaleń przez organy jako niepełnych, a tym samym ich oceny (art. 122, art. 187 § 1 , art.191 , art. 188 O.p.) o istotnym wpływie na wynik sprawy, Sąd przyjął, że decyzja nie może pozostać w obrocie prawny jako akt wydany zgodnie z obowiązującym prawem.

W tej sytuacji Sąd postanowił na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) uchylić zaskarżoną decyzję. Na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 cytowanej ustawy orzeczono o kosztach postępowania.

Rozpoznając sprawę ponownie, nie przesądzając jej wyniku, organ zobowiązany będzie do odniesienia się do dostrzeżonych wad, w szczególności wyartykułowanych wobec przyjętej za podstawę określenia daniny opinii biegłego G.T., a podzieliwszy je, podejmie kolejną próbę wyliczenia wartości przedmiotów opodatkowania czyniąc rzetelne ustalenia co do obszaru powierzchni użytkowej hali magazynowej przypadającej na przedmiotową nieruchomość, a także wyliczy rzeczywistą wartość rynkową obiektów budowlanych.

a.j.