Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1809/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-09-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1 pkt 1, 2, 6 i 10, art. 27, art. 34 par. 1 pkt 1,
journal: Dz.U. 2012 poz 1015
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity
article: art. 2 par. 1 pkt 1, art. 145 par. 1 i 2, art. 212, art. 219
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), sędzia WSA Honorata Łopianowska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 września 2019 r. sprawy ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: "organem egzekucyjnym") prowadził wobec O. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżącą") na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] wystawionego przez Burmistrza Z. (zwanego dalej: "wierzycielem"), postępowanie egzekucyjne obejmujące należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r. w łącznej kwocie należności głównej 29.845 zł, powiększonej o odsetki liczone od dnia upływu terminu płatności. Organ egzekucyjny celem wyegzekwowania przedmiotowej należności dokonał zawiadomieniem z dnia 17 grudnia 2015 r. zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego Skarżącej w Banku [...] w W. S.A. Powyższe zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego zostało doręczone ww. Bankowi w dniu 17 grudnia 2015 r., natomiast Skarżącej wraz z odpisem ww. tytułu wykonawczego - w dniu 23 grudnia 2015 r.

Skarżąca pismem z dnia 30 grudnia 2015 r. złożyła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji. Jako podstawę zarzutów wskazała przepisy art. 33 § 1 pkt 1, 2, 6 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012r., poz. 1015 ze zm., dalej: "u.p.e.a."), wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego i uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych.

Skarżąca w uzasadnieniu zarzutów wyjaśniła, że przedmiotowa egzekucja została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku, gdyż organ podatkowy nie doręczył jej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2010 r. (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.). Również w związku z niedoręczeniem ww. decyzji oraz z uwagi na fakt, iż decyzji pierwszoinstancyjnej wierzyciela nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, obowiązek wynikający ze wskazanego w tytule wykonawczym orzeczenia z dnia [...] grudnia 2015 r. nie był wymagalny. W związku z tym decyzja organu podatkowego nie jest wykonalna, zaś określony w niej obowiązek jest niewymagalny (art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.). Dlatego też niedopuszczalna jest również egzekucja administracyjna zobowiązania podatkowego ustalonego w decyzji organu pierwszej instancji, która ze względu na nienadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nie podlega wykonaniu. Powyższe czyni zasadnym zarzut Skarżącej oparty na art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Natomiast odnośnie zarzutu opartego na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Skarżąca stwierdziła, że błędne oznaczenie, iż egzekwowana należność jest wymagalna powoduje, że wymóg określony w tym przepisie nie został zrealizowany.

Następnie organ egzekucyjny przy piśmie z dnia 14 stycznia 2016 r. przekazał powyższe zarzuty Skarżącej - wierzycielowi, celem zajęcia stanowiska w sprawie.

Wierzyciel postanowieniem z dnia 28 stycznia 2016 r. uznał zgłoszone przez Skarżącą zarzuty za nieuzasadnione. W uzasadnieniu wskazał, że jego decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok została odebrana przez pełnomocnika Skarżącej w dniu 14 grudnia 2015 r. Decyzji pierwszoinstancyjnej, o której mowa powyżej nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015 r., które zostało doręczone pełnomocnikowi Skarżącej w dniu 14 grudnia 2015 r. Wierzyciel uznał ponadto, że tytuł wykonawczy został wystawiony zgodnie z wymogami określonymi w art. 27 u.p.e.a. i zawiera wszelkie informacje dotyczące obowiązku, podstawy prawnej, wysokości zobowiązania, terminów płatności odsetek, rodzaju i wysokości odsetek.

Skarżąca złożyła zażalenie na postanowienie wierzyciela z dnia 28 stycznia 2016 r. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w E. (dalej również: "SKO"), które postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r. utrzymało zaskarżone postanowienie w mocy.

Następnie organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2016 r. uznał zarzuty wniesione przez Skarżącą za nieuzasadnione. W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny stwierdził, że w orzecznictwie sądowym wskazuje się na ograniczony zakres kognicji organu egzekucyjnego przy rozpatrywaniu zarzutów opartych w szczególności na podstawie art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a., wynikający z faktu, iż organ egzekucyjny nie będąc jednocześnie wierzycielem, co do zasady poprzestaje na ocenie stanowiska wierzyciela w przedmiocie zarzutów. W związku z powyższym, skoro w rozpoznawanej sprawie wierzyciel uznał zarzuty Skarżącej zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. za nieuzasadnione, to postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie tych zarzutów nie może być inne. Powołując się na stanowisko wierzyciela organ egzekucyjny stwierdził też, że zarzut wniesiony na podstawie art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. jest nieuzasadniony.

Odnosząc się następnie do zarzutu Skarżącej opartego na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. organ egzekucyjny stwierdził, że wnosząc zarzut w ww. trybie podstawą jego zgłoszenia może być niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. W niniejszej zaś sprawie obowiązek objęty ww. tytułem wykonawczym podlega egzekucji administracyjnej, a nie np. sądowej. Natomiast odnośnie zarzutu opartego na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. organ egzekucyjny wyjaśnił, że tytuł wykonawczy jest dokumentem urzędowym, niezbędnym do wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej. Powinien on zawierać treść określoną w art. 27 u.p.e.a., a przy wniesieniu zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalne, jakim musi odpowiadać ten tytuł wykonawczy. Zdaniem organu egzekucyjnego, ww. tytuł wykonawczy spełniał wszystkie wymogi zawarte w art. 27 u.p.e.a. W związku z tym zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. jest bezzasadny.

Skarżąca pismem z dnia 16 maja 2016 r. wniosła zażalenie na ww. postanowienie organu egzekucyjnego, wnosząc o jego uchylenie i uwzględnienie zgłoszonych przez nią zarzutów odnoszących się do prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Skarżąca w uzasadnieniu zażalenia, nawiązując do zarzutu opartego na art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a. wskazała, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r. (a ten stan prawny znalazł zastosowanie w niniejszej sprawie), stanowisko wierzyciela nie może być uznane za wiążące organ egzekucyjny. Zatem powołanie się przez organ egzekucyjny na postanowienie SKO z dnia [...] marca 2016 r. nie stanowi wystarczającego uzasadnienia powielania przez organ egzekucyjny stanowiska wierzyciela. Zdaniem Skarżącej, organ egzekucyjny nie uwzględnił zmiany w przepisie art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), zgodnie z którym kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. Powyższe oznacza, że od dnia 15 sierpnia 2015 r. ciężar orzekania o merytorycznej ocenie zarzutów egzekucyjnych został przeniesiony z wierzyciela na organ egzekucyjny. Skoro zatem w niniejszej sprawie znajdował zastosowanie nowy stan prawny, to przy rozpatrywaniu zarzutów podniesionych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny nie mógł ograniczyć się do powołania brzmienia art. 34 § 1 u.p.e.a. i powołania się na postanowienie SKO z dnia [...] marca 2016 r., ale powinien rozpatrzyć te zarzuty samodzielnie i przedstawić własną ocenę w postanowieniu wydanym w sprawie zarzutów egzekucyjnych, czego jednak zaniechał, czym naruszył art. 124 Kodeksu postępowania administracyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (zwany dalej: "organem nadzoru") postanowieniem z dnia [...] czerwca 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego.

Organ nadzoru w uzasadnieniu powołując się na treść przepisu art. 34 § 1 u.p.e.a. wskazał, że zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a. stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Związanie organu egzekucyjnego, w kwestii zasadności zarzutów zgłoszonych w postępowaniu oznacza, że organ egzekucyjny nie bada ponownie zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi. Również właściwy w sprawie dyrektor izby skarbowej nie jest uprawniony do ingerowania w treść stanowiska wyrażonego przez wierzyciela. Stanowisko to jest bowiem wiążące także dla organu odwoławczego, sprawującego jednocześnie nadzór nad egzekucją administracyjną. W konsekwencji zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Biorąc powyższe pod uwagę organ nadzoru stwierdził, że organ egzekucyjny prawidłowo uznał zarzuty Skarżącej zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2, 6 i 10 u.p.e.a. za nieuzasadnione. Organ egzekucyjny nie był bowiem uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutu i do obalenia w ten sposób stanowiska wierzyciela.

Organ nadzoru nie podzielił również zarzutu Skarżącej dotyczącego niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w związku z brakiem wymagalności egzekwowanego obowiązku. Zdaniem tego organu, podstawy wniesienia zarzutów co do postępowania egzekucyjnego, określone w art. 33 u.p.e.a., są w stosunku do siebie niekonkurencyjne, tzn. nie mogą być stosowane zamiennie, ponieważ każdy z nich ma na celu usunięcie tylko określonego rodzaju wadliwości toczącego się postępowania egzekucyjnego. W związku z tym nie można kwestionować skutków prawnych wywieranych przez decyzję będącą podstawą prowadzenia egzekucji w drodze zarzutu niedopuszczalności egzekucji określonego w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Brak wymagalności obowiązku nie może więc być utożsamiany z niedopuszczalnością egzekucji administracyjnej. Niedopuszczalność egzekucji administracyjnej musi bowiem wynikać z przepisów prawa, wyłączających ze względów formalnych - podmiotowych lub przedmiotowych, a nie merytorycznych, możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej. Jednakże Skarżąca nie wskazała jakichkolwiek okoliczności uzasadniających stwierdzenie niedopuszczalności toczącej się egzekucji, kwestionując wyłącznie prawidłowość doręczenia jej postanowienia o nadaniu nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, co stanowiło podstawę zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a., uznanych przez wierzyciela za nieuzasadnione.

Organ nadzoru zauważył również w tym miejscu, że przedmiotowe postępowanie egzekucyjne prowadzone było na podstawie ww. tytułu wykonawczego wystawionego przez właściwy organ, a obejmującego zaległości w podatku od nieruchomości za 2010 r. Obowiązek ten podlegał więc egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Ponadto Skarżąca podlega orzecznictwu polskich organów administracji publicznej. Wobec powyższego przedmiotową egzekucję administracyjną zdaniem organu nadzoru uznać należy za dopuszczalną.

Organ nadzoru uznał również za niezasadne stanowisko Skarżącej w kwestii "przeniesienia ciężaru" orzekania o merytorycznej ocenie zarzutów egzekucyjnych z wierzyciela na organ egzekucyjny w świetle zmiany przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Odnosząc się do powyższego stanowiska organ nadzoru wskazał, że organy egzekucyjne działają na podstawie i w granicach określonych ustawą z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Dysponentem postępowania egzekucyjnego określonego ww. ustawą jest zaś wierzyciel, natomiast organ egzekucyjny jest jedynie organem wykonawczym. Organ nadzoru powołał się też na treść przepisu art. 29 § 1 u.p.e.a. oraz poglądy wyrażone w wyroku NSA z dnia 12 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 380/14, wskazując że organ egzekucyjny nie był uprawniony do samodzielnego rozpatrzenia wniesionych przez Skarżącą zarzutów i przedstawienia własnej oceny w wydanym postanowieniu odnośnie zarzutu wniesionego w trybie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a.

Końcowo organ nadzoru zauważył, że art. 34 § 4 u.p.e.a. mówi o ostatecznym, a nie o prawomocnym stanowisku wierzyciela. Przymiot ostateczności, w myśl art. 16 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23 ze zm.) – zwanej dalej: "k.p.a.", mają te rozstrzygnięcia, od których nie służy odwołanie (zażalenie) w administracyjnym toku instancji. Wobec tego organ egzekucyjny jest związany stanowiskiem wierzyciela, a jego oceny może dokonać sąd administracyjny, w przypadku skargi wniesionej na ostateczne stanowisko organu egzekucyjnego. W związku z powyższym, zmiana przepisu art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. nie ma zdaniem tego organu wpływu na wydawane przez organ egzekucyjny rozstrzygnięcie w sprawie zarzutów.

Skarżąca zaskarżyła powyższe postanowienie organu nadzoru wnosząc skargę w piśmie z dnia 16 sierpnia 2016 r., w której wniosła o jego uchylenie wraz z poprzedzającym postanowieniem organu egzekucyjnego z dnia [...] kwietnia 2016r., a także zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Skarżąca zarzuciła w skardze naruszenie przepisów art. 34 § 1 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a. oraz art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2, pkt 6 i pkt 10 u.p.e.a.

Skarżąca w uzasadnieniu skargi wskazała, że jej zdaniem organ nadzoru błędnie przyjął, iż w zakresie zarzutów podniesionych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a. jest związany stanowiskiem wierzyciela wyrażonemu w postanowieniu SKO z dnia 21 marca 2016 r. Organ nadzoru nie uwzględnił bowiem, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r. (a ten stan prawny znalazł zastosowanie w przedmiotowej sprawie) stanowisko wierzyciela nie może być uznane za wiążące organ egzekucyjny. Zatem powołanie się na postanowienie SKO z dnia [...] marca 2016 r., nie stanowi wystarczającego uzasadnienia dla odstąpienia przez organ egzekucyjny od samodzielnej oceny zarzutów wobec egzekucji oraz nie stanowi wystarczającego uzasadnienia dla "automatycznego" powielenia przez organ egzekucyjny stanowiska wierzyciela. Skarżąca wskazała też, że organ nadzoru nie uwzględnił, iż z dniem 15 sierpnia 2015 r. postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela wobec egzekucji zostały wyłączone z kognicji sądów administracyjnych, co wynika z nowego brzmienia artykułu 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. Pozostające obecnie poza kontrolą sądową postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela nie może zatem wiązać organu egzekucyjnego, gdyż w tym zakresie oznaczałoby to pozbawienie zobowiązanego prawa do sądu. Zatem kwestie, w których zakresie organ egzekucyjny był przed dniem 15 sierpnia 2015 r. związany stanowiskiem wierzyciela, wymagają obecnie merytorycznej oceny ze strony organu egzekucyjnego.

W opinii Skarżącej, powyższe stanowisko potwierdzają poglądy wyrażone w postanowieniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 890/15. W konsekwencji po zmianie stanu prawnego, tj. od dnia 15 sierpnia 2015 r., "ciężar" orzekania o merytorycznej ocenie zarzutów egzekucyjnych został przeniesiony z wierzyciela na organ egzekucyjny. Skoro zatem w niniejszej sprawie znajdował zastosowanie nowy stan prawny, to przy rozpatrywaniu zarzutów podniesionych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a. ani organ nadzoru, ani organ egzekucyjny nie mógł ograniczyć się do przywołania brzmienia art. 34 § 1 u.p.e.a. i powołania się na postanowienie SKO z dnia [...] marca 2016 r., ale powinien rozpatrzyć te zarzuty samodzielnie i w postanowieniu wydanym w sprawie zarzutów egzekucyjnych przedstawić własną ocenę. Natomiast brak takiej oceny stanowi zdaniem Skarżącej naruszenie art. 124 k.p.a.

Końcowo Skarżąca wskazała również, że podtrzymuje swoje stanowisko w kwestii zasadności jej zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji, podniesionych w piśmie z dnia 30 grudnia 2015 r. Ponadto Skarżąca dodała, że nawet gdyby przyjąć, iż w nowym stanie prawnym organ nadzoru był związany stanowiskiem wierzyciela zawartym w postanowieniu Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 21 marca 2016 r., to rozpatrujący jej skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie powinien objąć kontrolą również powielone przez organ nadzoru stanowisko wierzyciela, a w przypadku uznania go za nieprawidłowe - Sąd powinien również uchylić postanowienia zawierające to stanowisko.

Organ nadzoru w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wyrokiem z dnia 3 lutego 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2787/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Skarżącej. W uzasadnieniu Sąd podniósł, że wprowadzone z dniem 15 sierpnia 2015 r. zawężenie właściwości rzeczowej sądów administracyjnych przez wykluczenie możliwości sądowej kontroli m.in. postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu, nie pozbawia strony możliwości skutecznej obrony jej praw, lecz możliwość uzyskania tej obrony przenosi na późniejszy etap postępowania. Incydentalny charakter postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela zadecydował o uznaniu zasadności kontroli tego rodzaju aktu w drodze zaskarżenia do sądu administracyjnego postanowień organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów. W obowiązującym stanie prawnym strona nie traci definitywnie uprawnienia do sądowej kontroli postanowienia w sprawie uznania zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym za bezpodstawne, lecz uprawnienie to może realizować przez wniesienie skargi na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów, jako rozstrzygnięcia wydanego w sprawie głównej. Zdaniem WSA w Warszawie, stanowisko wierzyciela nie nosi znamion niezgodności z prawem, niezależnie od tego, że Spółka w treści skargi nie wykazała tej wadliwości. Dlatego postanowienie wierzyciela z dnia [...] stycznia 2016 r. oraz postanowienie SKO z dnia [...] marca 2016 r. Sąd uznał za niewadliwe. Odwołując się do orzecznictwa WSA w Warszawie podniósł, że prawidłowość doręczenia decyzji określającej skarżącej zobowiązanie podatkowe, która została doręczona pocztą, jak też prawidłowość doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, nie powinny być weryfikowane w ramach postępowania egzekucyjnego. Dlatego zarzut ten Sąd uznał za nie mający (decydującego) znaczenia dla sprawy. Zaakcentowano, że kwestia prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej nie może podlegać weryfikacji w toku postępowania wszczętego zarzutami wniesionymi do postępowania egzekucyjnego, gdyż prowadziłoby to do naruszenia art. 29 § 1 zd. 2 u.p.e.a. Odnośnie zasadności zarzutu zgłoszonego w trybie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Sąd wskazał, że organ egzekucyjny, w ramach czynności wstępnych postępowania egzekucyjnego, bada dopuszczalność egzekucji, bowiem jej niedopuszczalność oznacza, iż w przypadku danego obowiązku w ogóle nie powinna być wszczęta egzekucja administracyjna. Podkreślono, że w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Zdaniem Sądu, zarzut oparty na podstawie z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. mógłby być uzasadniony, gdyby np. właściwa była egzekucja sądowa, a nie administracyjna, bądź dłużnik korzystał z immunitetu.

Skargę kasacyjną wywiodła Spółka wnosząc o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji.

W wyroku z 2 lipca 2019 r. sygn. akt II FSK 2355/17 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie. W uzasadnieniu NSA wskazał, że doręczenie decyzji wymiarowej, jak i postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, ma fundamentalne znaczenie dla prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji - obowiązkiem wierzyciela było sprawdzenie, czy zarzuty skarżącej są zasadne - ich zasadność oznaczałaby bezzasadność egzekucji. Sprawdzenie, czy przed wszczęciem egzekucji decyzja i postanowienie zostały doręczone stronie nie może być traktowane jako umożliwienie zobowiązanemu podważenia decyzji, ani nie prowadzi do badania podstawy prawnej obowiązku podlegającego egzekucji. Sprawdzenie, czy akty te zostały doręczone przed wszczęciem egzekucji jest zwykłą czynnością materialno-techniczną, która nie prowadzi do podważenia obowiązku określonego decyzją, a ma na celu jedynie sprawdzenie, czy obowiązek istnieje (czy jest decyzja określająca obowiązek), czy obowiązek jest wymagalny (czy postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało doręczone), zatem czy egzekucja jest dopuszczalna.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna. Tytułem wstępu należy zauważyć, że sprawa jest rozpoznawana w następstwie uchylenia przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 2 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2355/17 wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2787/16 i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania.

W tym kontekście należy zauważyć, że zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Podobnie zgodnie z art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Powyższe przepisy skutkują związaniem Sądu oceną wyrażoną w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2355/17.

Odnosząc się do zarzutu skargi upatrującego wadliwość zaskarżonego postanowienia w tym, że Organ odwoławczy – wadliwie zdaniem Skarżącej - przyjął, że w zakresie zarzutów podniesionych na podstawie art. 33 §1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a. Organ ten był związany stanowiskiem wierzyciela wyrażonym w postanowieniu Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] marca 2016 r. należy stwierdzić, że zarzut ten nie jest zasadny. Należy bowiem zauważyć, że wskazane związanie organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela wynika wprost z przepisu art. 34 §1 u.p.e.a. Zgodnie bowiem z art. 34 §1 zdanie pierwsze (w brzmieniu obowiązującym od dnia 21 listopada 2013 r.) zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Tym samym z art. 34 §1 zdanie pierwsze in fine wynika wprost związanie organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela (przepis ten stanowi wprost o tym, że "(...)w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące").

W tym zakresie nie jest również zasadne zastrzeżenie Skarżącej upatrujące w takiej wykładni przepisu (dotyczącej związaniem organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela) "pozbawienie zobowiązanego prawa do sądu"(str. 2 skargi). Jak orzekł bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku z dnia 2 lipca 2019 r. (którym to stanowiskiem Sąd jest związany, o czym była mowa wyżej), wprowadzenie z dniem 15 sierpnia 2015 r. zawężenie właściwości rzeczowej sądów administracyjnych przez wykluczenie możliwości sądowej kontroli m.in. postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu, nie pozbawia strony możliwości skutecznej obrony jej praw, lecz możliwość uzyskania tej obrony przenosi na późniejszy etap postępowania. Incydentalny charakter postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela zadecydował o uznaniu zasadności kontroli tego rodzaju aktu w drodze zaskarżenia do sądu administracyjnego postanowień organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów. W obowiązującym stanie prawnym strona nie traci definitywnie uprawnienia do sądowej kontroli postanowienia w sprawie uznania zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym za bezpodstawne, lecz uprawnienie to może realizować przez wniesienie skargi na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów, jako rozstrzygnięcia wydanego w sprawie głównej.

Odnosząc się do zarzutów skargi upatrujących wadliwość zaskarżonego postanowienia w podniesionym w piśmie z dnia 30 grudnia 2015 r. naruszeniu art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2, pkt 6 i pkt 10 u.p.e.a. w związku z:

• zarzucanym nieistnieniem obowiązku (art. 33 §1 pkt 1 u.p.e.a.) - skoro do dnia podjęcia czynności egzekucyjnych nie doręczono Zobowiązanemu (Skarżącej) decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2010 r.

• zarzucanym brakiem jego wymagalności (art. 33 §1 pkt 2 u.p.e.a.) – skoro decyzji pierwszoinstancyjnej nie doręczono oraz nie nadano jej rygoru natychmiastowej wykonalności, obowiązek wynikający ze wskazanego w tytule wykonawczym orzeczenia z dnia 11 grudnia 2015 r. (ale nie doręczonego do dnia wszczęcia egzekucji) nie był wymagalny;

• zarzucaną niedopuszczalnością egzekucji (art. 33 §1 pkt 6 u.p.e.a.) – skoro wszczęto egzekucję przed doręczeniem decyzji a także mimo brak nadania tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności;

• zarzucanym brakiem spełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. (art. 33 §1 pkt 10 u.p.e.a.) – skoro bowiem błędnie określono, że egzekwowany obowiązek jest wymagalny, wymóg określony w art. 27 u.p.e.a. dotyczący stwierdzenia wymagalności, nie został zrealizowany

(i powtórzonym w skardze stwierdzeniu, że "do dnia wszczęcia egzekucji bowiem – ani nie doręczono decyzji określającej Burmistra Z., ani nie nadano jej – do tego dnia – rygoru natychmiastowej wykonalności. Do doręczenia tych aktów nie doszło, gdyż ustanowiony w tych sprawach pełnomocnik nie otrzymał ani decyzji, ani postanowienia "rygorowego" ") należy stwierdzić, że nie są one zasadne.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku z dnia 2 lipca 2019 r. (którym to stanowiskiem Sąd jest związany, o czym była mowa wyżej), "Sąd orzekający w niniejszej sprawie nie podziela (...) poglądu, że zarzuty podjęcia egzekucji wobec nieistniejącego i niewymagalnego obowiązku nie mogą być przedmiotem oceny w ramach postępowania prowadzonego przez wierzyciela. Kwestia istnienia obowiązku była bowiem przedmiotem odrębnego postępowania prowadzonego przez wierzyciela. Takie ograniczenie nie wynika ani z przepisów prawa, ani z istoty postępowania egzekucyjnego. Przede wszystkim nie można wykluczyć takiej sytuacji, że obowiązek nie istniał w momencie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Sytuację tę przewidział ustawodawca przyznając zobowiązanemu uprawnienie do wniesienia, w bardzo krótkim czasie od doręczenia tytułu wykonawczego (7 dni) zarzutów, w tym zarzutu nieistnienia obowiązku. Należy zauważyć, że w art. 33 §1 pkt 1 u.p.e.a. obok przesłanek takich jak wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie – wskazano nieistnienie obowiązku. Każda z przesłanek wymienionych przed przesłanką nieistnienia obowiązku jest w rzeczy samej tożsama z nieistnieniem obowiązku, zatem zakładając racjonalizm ustawodawcy (biorąc też pod uwagę termin, w jakim zarzut nieistnienia obowiązku może być wniesiony), należy przyjąć, że w omawianym zarzucie chodzi o nieistnienie obowiązku z każdej przyczyny, która czyni egzekucję bezzasadną. Przyczyna bezzasadności egzekucji może istnieć w dniu jej wszczęcia, może też wystąpić po tym dniu. Instytucja zarzutów w postępowaniu egzekucyjny służy ochronie zobowiązanego, a ta wyraża się w tym, że właściwy organ bada, czy egzekucja zasadnie jest prowadzona, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Ochrona ta zostałaby zniweczona, gdyby uznać, że niedopuszczalne jest sprawdzenie, czy obowiązek istniał lub był wymagalny w dacie wszczęcia egzekucji. Zatem istota egzekucji nie stoi na przeszkodzie zbadaniu zasadności zarzutu nieistnienia obowiązku w dacie wszczęcia egzekucji, a przepisy prawa wręcz nakazują rozpatrzenie tego zarzutu.

Badanie, czy obowiązek istnieje lub czy występuje brak jego wymagalności nie musi być równoważne z kontrolą sprawy podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny podziela dość oczywisty pogląd, że w ramach postępowania egzekucyjnego nie mogą by kontrolowane kwestie rozstrzygnięte w odrębnym postępowaniu podatkowym, ale zauważa też, że nie każde nieistnienie obowiązku i nie każdy przypadek braku jego wymagalności musi prowadzić do weryfikacji decyzji określających obowiązki poddane egzekucji. W większości przypadków wystarczy bowiem czynność materialno-techniczna, której realizacja pozwala na ustalenie, czy zobowiązanie istnieje, a jeśli tak, to czy jest ono wymagalne.

W rozpoznawanej sprawie skarżąca nieistnienie obowiązku i brak jego wymagalności wiązała z niedoręczeniem jej przed podjęciem czynności egzekucyjnych decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego oraz postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Zarówno doręczenie decyzji wymiarowej, jak i postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, ma fundamentalne znaczenie dla prowadzenia postępowania egzekucyjnego. W obrocie prawnym istnieje tylko i wyłącznie decyzja doręczona (art. 212 Ordynacji podatkowej), czyli dopóki decyzja nie zostanie doręczona, dopóty nie wywołuje ona żadnych skutków, w tym, nie może być poddany egzekucji określony w niej obowiązek. Wykonaniu nie podlega decyzja nieostateczna, chyba że nadano jej rygor natychmiastowej wykonalności (239a Ordynacji podatkowej). Jeśli więc nawet nieostateczna decyzja została doręczona, ale postanowienie o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało doręczone stronie, wówczas egzekucja jest niedopuszczalna (art. 212 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej).

Wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji - obowiązkiem wierzyciela było sprawdzenie, czy zarzuty skarżącej są zasadne - ich zasadność oznaczałaby bezzasadność egzekucji. Sprawdzenie, czy przed wszczęciem egzekucji decyzja i postanowienie zostały doręczone stronie nie może być traktowane jako umożliwienie zobowiązanemu podważenia decyzji, ani nie prowadzi do badania podstawy prawnej obowiązku podlegającego egzekucji. Sprawdzenie, czy akty te zostały doręczone przed wszczęciem egzekucji jest zwykłą czynnością materialno-techniczną, która nie prowadzi do podważenia obowiązku określonego decyzją, a ma na celu jedynie sprawdzenie, czy obowiązek istnieje (czy jest decyzja określająca obowiązek), czy obowiązek jest wymagalny (czy postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało doręczone), zatem czy egzekucja jest dopuszczalna.".

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie wierzyciel dokonał sprawdzenia tego, czy zarzuty Skarżącej są zasadne – w szczególności odnosząc się do kwestii zarówno doręczenie decyzji wymiarowej, jak i postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności (przed wszczęciem egzekucji).

W postanowieniu z dnia [...] stycznia 2016 r. (k. 46 akt administracyjnych) Burmistrz Z. wskazał, że "Burmistrz Z. przyznaje, że w stosunku do O. S.A. z siedzibą w W. w okresie 2014-2015 było prowadzone postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r., które zakończyło się wydaniem decyzji nr [...] z dnia [...] grudnia 2015 r. Przyznaje również, że ze względu na zbliżający się termin przedawnienia powyższej decyzji został nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Jak wynika z akt prowadzonego postępowania decyzja wraz z rygorem natychmiastowej wykonalności z dnia [...] grudnia 2015 r. w dniu 14 grudnia 2015 r. została doręczona pełnomocnikowi Spółki na wskazany adres.

W dniu [...] grudnia 2015 r. organ podatkowy za pośrednictwem urzędu pocztowego nadał na adres Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego przesyłkę poleconą tj. tytuł wykonawczy [...] r. z dnia [...] grudnia 2015 r." oraz załączył kopię przedmiotowej decyzji i kopię postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności wraz z kopią potwierdzenia ich odbioru (k. 36v-45 akt administracyjnych). W efekcie powyższego Burmistrz Z. uznał zgłoszone zarzuty za całkowicie bezzasadne.

Podobnie Samorządowego Kolegium Odwoławcze w postanowieniu z dnia [...] marca 2016 r. odniosło się do przedmiotowej kwestii wskazując, że " Jak wynika z przedłożonych przez organ I instancji akt sprawy- decyzja z dnia [...] grudnia 2015r. Znak [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2010 wraz z postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015r. o nadaniu tejże decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności została doręczona pełnomocnikowi podatnika w dniu 14 grudnia 2015 r. Jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru – pisma odebrał upoważniony pracownik firmy pod adresem wskazanym przez pełnomocnika – pani A. O. w dniu 14 grudnia 2015 r. (prezentata na zwrotnym poświadczeniu odbioru).

Tytuł wykonawczy Nr [...] wystawiony w dniu [...].12.2015r. przez Burmistrza Z. wraz z decyzją z dnia [...] grudnia 2015r. Znak [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2010 wraz z postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015r. o nadaniu tejże decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności został przesłany do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. w dniu 16.12.2015r. (prezentata na zwrotnym poświadczeniu odbioru) (...) Pełnomocnik podatnika nie wskazał, poza (w jego ocenie) brakiem doręczenia decyzji (...) oraz postanowienia (...) o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności – jako podstaw zarzutów dotyczących postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] z dnia [...].12.2015r.wskazanych w art. 33 § 1 pkt 1,2,6 i 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – innych przesłanek uzasadniających zgłoszenie tych zarzutów.".

Dokonując oceny stanowiska zawartego w ww. postanowieniach, Sąd uznaje je za prawidłowe. W konsekwencji również zgłoszone zarzuty naruszeniu art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2, pkt 6 i pkt 10 u.p.e.a. w związku z rzekomym brakiem doręczenia Skarżącej decyzji określającej zobowiązanie podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2010 wraz z postanowieniem o nadaniu tejże decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności są nieuzasadnione.

Jak wynika z akt sprawy decyzja z dnia [...] grudnia 2015r. Znak [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2010 (k.45) została skierowana do pełnomocnika Pana A. L. (pełnomocnictwo z dnia 31 marca 2014 r. – k. 24) i odebrana przez upoważnionego pracownika firmy, tj. Panią A. O. w dniu 14 grudnia 2015 r. (prezentata na zwrotnym poświadczeniu odbioru) – k. 36.

Z akt sprawy wynika również, że postanowienie z dnia [...] grudnia 2015 r. znak [...] o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności ww. decyzji z dnia [...] grudnia 2015 r. (k.37) zostało skierowane do pełnomocnika Pana Pana A. L. i odebrane przez upoważnionego pracownika firmy, tj. Panią A. O. w dniu 14 grudnia 2015 r. (prezentata na zwrotnym poświadczeniu odbioru) – k. 36.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 145 §1-2 O.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi (§1), jednakże jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie (§2). Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 listopada 2016 r., sygn. akt I GSK 97/15 "Przepis art. 145 § 2 o.p. nakłada na organy prowadzące postępowanie obowiązek doręczania wszystkich pism procesowych ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, zgodnie z przyjętą zasadą oficjalności doręczeń. W przepisie tym nie przewidziano żadnych wyjątków. Ustanowiony przez stronę pełnomocnik powinien mieć zapewniony czynny udział w postępowaniu, na takich samych zasadach jak strona postępowania, gdyby działała samodzielnie".

Powyższa decyzja stanowiła podstawę do wystawienia w dniu [...] grudnia 2015 r. (a więc dzień po odebraniu przez upoważnionego pracownika decyzji wraz z postanowieniem o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności) i przekazaniu w tym dniu tytułu wykonawczego do realizacji do Organu egzekucyjnego – Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. (data wpływu do Organu egzekucyjnego – 16 grudnia 2015 r.) – k. 11 akt administracyjnych. Na tej podstawie w dniu 17 grudnia 2015 r. zostało skierowane zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego - otrzymane przez Bank [...] w dniu 17 grudnia 2015 r., a przez Skarżącą w dniu 23 grudnia 2015 r. (k. 16 akt administracyjnych).

Z powyższego wynika zatem, że decyzja w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2010 wraz z postanowieniem o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności została skutecznie doręczona w dniu 14 grudnia 2015 r., a więc zarówno przed datą wszczęcia postępowania egzekucyjnego, tj. przypadającą na dzień doręczenia organowi egzekucyjnemu przez wierzyciela wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego wraz z tytułem wykonawczym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 3011/17) - w sprawie jest to dzień 16 grudnia 2015 r., jak i przed datą wszczęcia egzekucji administracyjnej, tj. datą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub 2) doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego – w sprawie jest to dzień 17 grudnia 2015 r.

Mając na uwadze powyższe niezasadny jest zarzut naruszeniu art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2, pkt 6 i pkt 10 u.p.e.a. w związku z brakiem doręczenia Skarżącej decyzji określającej zobowiązanie podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2010 wraz z postanowieniem o nadaniu tejże decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności ("do dnia wszczęcia egzekucji" – str. 1 pisma z dnia 30 grudnia 2015 r.). Decyzja określająca zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2010 wraz z postanowieniem o nadaniu tejże decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności została doręczona Pełnomocnikowi (ze skutkiem dla Skarżącej) w dniu 14 grudnia 2015 r., więc zarówno przed datą wszczęcia postępowania egzekucyjnego jak i przed datą wszczęcia egzekucji administracyjnej. Z powyższego wynika, że egzekucja administracyjna została podjęta w zakresie istniejącego obowiązku (wynikającego z ww. decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2010) – co czyni niezasadnym zarzut z art. 33 §1 pkt 1 u.p.e.a., obowiązku wymagalnego (wynikającego z ww. decyzji, której to decyzji ww. postanowieniem nadano rygor natychmiastowej wykonalności) – co czyni niezasadnym zarzut z art. 33 §2 u.p.e.a. W efekcie nie doszło do sytuacji, gdy "nieostateczna decyzja została doręczona, ale postanowienie o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało doręczone stronie(...) [i] wówczas egzekucja jest niedopuszczalna (art. 212 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej)." – na co wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku z dnia 2 lipca 2019 r.

Nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 33 §1 pkt 6 u.p.e.a. Jak wskazał bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1896/16 "Zarówno egzekucja administracyjna, jak i zastosowany środek egzekucyjny są w świetle obowiązujących przepisów dopuszczalne. W przepisie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Niedopuszczalność egzekucji administracyjnej musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji danego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej. Może być powodowana przesłankami natury podmiotowej (np. immunitet dyplomatyczny zobowiązanego), jak i przedmiotowej. Nie ma najmniejszych wątpliwości, że egzekucji administracyjnej podlegają podatki od nieruchomości (art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a.).".

Wreszcie nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 33 §1 pkt 10 u.p.e.a. związany z brakiem spełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. (art. 33 §1 pkt 10 u.p.e.a.) w związku z błędnie określonym egzekwowanym obowiązkiem jako wymagalnym – wobec nadania decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2010 rygoru natychmiastowej wykonalności wskazany w tytule wykonawczym obowiązek był wymagalny.

Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a.

Mając na uwadze powyższe Sąd zgodnie z art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.