Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 348/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2009-09-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 41 ust.12-12c
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 września 2009 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pismem złożonym 20 października 2008 r. A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji w przedmiocie stawki właściwej przy zaprojektowaniu i sprzedaży zespołu budynków mieszkalnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą i małą architekturą. Skarżąca wyjaśniła, że zawarła umowę na zaprojektowanie i wybudowanie zespołu budynków mieszkalnych wraz z infrastrukturą i małą architekturą z zastrzeżeniem wynagrodzenia ryczałtowego uwzględniającego zaprojektowanie i wybudowanie budynków mieszalnych w systemie "zaprojektuj i wybuduj" przy zastosowaniu 7 % stawki podatku VAT oraz wykonanie infrastruktury towarzyszącej niezbędnej do realizacji zamówienia przy zastosowaniu 22 % stawki podatku VAT. Uzupełniając wniosek skarżąca wyjaśniła, że przedmiotem umowy jest wykonanie budynków sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11.

Przedstawiając własny pogląd w sprawie skarżąca wskazała, że w wyżej opisanym stanie faktycznym, dostawa budynków mieszkalnych dokonana w formule "zaprojektuj i wybuduj" winna być opodatkowana 7 % stawką podatku, zaś wybudowanie infrastruktury towarzyszącej winno być opodatkowane 22 % stawką podatku VAT stosownie do art. 41 ust. 12 -12 c ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn.zm.) zwanej dalej "ustawą o VAT", oraz § 5 ust. 1a pkt 1-2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r., Nr 97, poz. 970 z późn.zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem wykonawczym".

W wydanej w dniu 16 stycznia 2009 r. indywidualnej interpretacji działający

w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że

w odniesieniu do opisanego we wniosku stanu faktycznego przedstawione przez skarżącą stanowisko jest nieprawidłowe.

Organ wskazał, że stosownie do art. art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT

w brzemieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r. stawkę 7 % podatku od towarów

i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zgodnie z art. 41 ust. 12 a i art. 41 ust. 12 b ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, gdzie w przypadku lokali mieszkalnych ich powierzchnia użytkowa nie może przekroczyć 150 m2. Zgodnie z § 5 ust. 1 a rozporządzenia wykonawczego (obowiązującego do 30 listopada 2008 r.) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 obniża się do 7 % również w odniesieniu do robót budowlano – montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego (...) lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12 ,

a także obiektów sklasyfikowanych w PKOB w klasie ex 1264 (...) – w zakresie, w jakim nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12- 12 c ww. ustawy.

Organ wyjaśnił, że w myśl przytoczonych przepisów obniżoną stawkę 7 % podatku od towarów i usług winno się stosować jedynie w odniesieniu do robót polegających na realizacji obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części. Natomiast, skoro przepisy nie przewidują preferencji podatkowych dla infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, roboty budowlane z nią związane opodatkowane są podstawową stawką podatku tj. 22 %. Organ uznał, że tę stawkę należy zastosować również w odniesieniu do usług projektowych, dlatego też stanowisko zaprezentowane we wniosku ocenił, jako nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu wezwania skarżącej do usunięcia naruszenia prawa, w dniu 23 lutego 2009 r. stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji wydanej w dniu 16 stycznia 2009 r.

Organ wskazał, że stosownie do przytoczonych wyżej przepisów stawkę 7 % podatku od towarów i usług stosuje się do wyłącznie do czynności w nich opisanych tj. budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy, robót budowlano – montażowych. Organ wyjaśnił, że w myśl art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Z kolei remontem, stosownie do art. 3 pkt 8 tej ustawy jest wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji (...). Robotami budowlanymi, wedle art. 3 pkt 7 ww. ustawy są budowa, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Organ podatkowy stwierdził, że w terminach tych nie mieszczą się czynności projektowania budynków mieszkalnych. Organ uznał więc, że czynności projektowania nie wyczerpują dyspozycji przytoczonych wyżej przepisów statuujących prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług.

W skardze na powyższą interpretację indywidualną zarzucono naruszenie art. 41 ust. 12 – 12 c ustawy o VAT poprzez nieprawidłowe zastosowanie prowadzące do uznania, że wybudowanie w formule "zaprojektuj i wybuduj" budynków mieszkalnych przy zastosowaniu stawki 7 % VAT jest nieprawidłowe.

Skarżąca wyjaśniła, że w jej ocenie, opisany przypadek stanowi usługę złożoną, co oznacza powiązanie ze sobą usług w taki sposób, że stanowią one nierozerwalną całość oferowaną kontrahentowi. W przekonaniu skarżącej świadczona przez nią usługa wybudowania budynków ma charakter usługi dominującej, projektowanie zaś jest usługą pomocniczą, która dzieli los prawny świadczenia głównego.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późn.zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 dalej jako p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę uchyla pisemną interpretację.

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem sporu między stronami w niniejszej sprawie jest ustalenie, czy wykonanie robót projektowych poprzedzających wybudowanie budynków mieszkalnych w ramach jednej umowy z kontrahentem podlega preferencyjnej stawce podatkowej. Wedle art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę 7 % stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W myśl art. 41 ust. 12 a przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych

w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych (....). Zgodnie z § 5 ust. 1 a rozporządzenia wykonawczego (obowiązującego do 30 listopada 2008 r.) podstawową stawkę podatku obniża się do 7 % również w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych

i niepełnosprawnych (pkt 1) oraz obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 (pkt 2) - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Skarżąca dowodziła, że zaprojektowanie i wybudowanie budynków mieszkalnych jest usługą złożoną, kompleksową, do której, jako całości, winna być zastosowana jedna stawka podatkowa, przewidziana w przytoczonych wyżej przepisach statuujących preferencje podatkowe.

W przekonaniu Sądu z tak zaprezentowanym poglądem nie sposób się zgodzić. Kwestia sformułowania umowy z kontrahentem, ustalenia sposobu wynagrodzenia jako ryczałtu za wszystkie przewidziane umową i wykonane czynności nie może wywoływać skutków na gruncie podatkowym. W ocenie Sądu organy podatkowe trafnie skonstatowały, że w opisanym przez skarżącą stanie faktycznym mamy do czynienia

z odrębnymi czynnościami, do których mają zastosowanie różne stawki podatkowe.

Po pierwsze wskazać należy, że Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że przepisy statuujące preferencje podatkowe nie mogą być interpretowane rozszerzająco. Takiej właśnie interpretacji dokonuje skarżąca dowodząc, że skoro usługi projektowe stanową usługę pomocniczą w stosunku do czynności dominującej tj. wybudowania budynku i stanowią jednocześnie całość jako jedna zamówiona usługa na gruncie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (tj. Dz.U. z 2007 r. Nr 223, poz. 1655 ze zm.), to owa całość powinna być objęta jedną i tą samą stawką podatkową 7 %. Wskazać bowiem w ocenie Sądu należy, że nie można opodatkować jedną i tą samą stawką podatkową, usługi złożonej z dwóch niezależnych od siebie usług stworzonej na potrzeby innej ustawy i przenosić na grunt ustawy podatkowej zasad, których realizacja nie należy do ustawy podatkowej i gdy z samej ustawy podatkowej jednoznacznie wynika, że usługi te są od siebie niezależne i realizowane w różnym i następującym po sobie czasie i opodatkowane są różnymi stawkami podatku. Gdyby istotnie ustawodawca widział potrzebę opodatkowania jedną stawką podatkową usług złożonych określonej w ww. ustawie z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych, to z całą pewnością, zważywszy na zasadę, że wyjątki od reguły nie powinny być interpretowane rozszerzająco, do istniejącego katalogu wyjątków dodałby niewątpliwie również ten wskazywany przez skarżącą.

Po drugie, w ocenie Sądu należy stwierdzić, że jakkolwiek zdarzają się sytuacje, gdy występuje wielość świadczeń wynikających z jednej umowy i mogą być one potraktowane jako jedna usługa (i opodatkowane jedną stawką podatkową), tylko możliwe jest to tylko i wyłącznie w takich sytuacjach, gdy na ową usługę składa się cały zespół nie dających się w istocie wyodrębnić czynności dających w efekcie ostateczną, jednorodną usługę.

Sytuacja ta nie ma jednak miejsca w opisanym we wniosku stanie faktycznym, gdzie możliwe jest wyodrębnienie robót budowlanych od usługi projektowej. Usługi te mają bowiem charakter samoistny i mogą występować niezależnie. Usługa projektowa nie stanowi składowej części generalnej usługi budowlanej – wprost ją poprzedza i może być wykonana przez dowolny, inny podmiot i usługi te nie są ze sobą tak ściśle powiązane, by nie było możliwe ich wyodrębnienie – wręcz przeciwnie – co do zasady są to dwie różne i niezależne od siebie usługi.

Stąd Sąd uznał, że wniosek skarżącej, iż jedna z nich, oceniona przez skarżącą jako pomocnicza (usługa projektowa), winna dzielić los prawny usługi głównej (budowlanej), jest chybiony.

W ocenie Sądu przyjęta przez organ podatkowy ocena prawna nie jest sprzeczna

z przepisami prawa wspólnotowego. Wskazać bowiem należy, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej jako wyjątkowe wskazują sytuacje, gdy możliwe jest zastosowanie stawek obniżonych, preferencyjnych. Wedle art. 98 możliwe jest ich zastosowanie wyłącznie do usług określonych w załączniku nr III, gdzie w pkt 10 wymieniono dostawę, budowę, remont i przebudowę budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej, nie uwzględniając usług projektowych oraz szczególny przepis (art. 128 ust. 4) odnoszący się do naszych regulacji wewnętrznych zezwalający Polsce na okresowe (do 31 grudnia 2010 r.) zastosowanie stawki obniżonej w odniesieniu do świadczenia usług związanych z budową, remontem i przebudową budynków mieszkalnych, które nie są wykonywane w ramach polityki społecznej, z wyłączeniem materiałów budowlanych oraz w odniesieniu do dostaw, przed pierwszym zasiedleniem, budynków mieszkalnych lub części budynków mieszkalnych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a) (tj. przed pierwszym zasiedleniem).

Zdaniem Sądu trafności przedstawionego przez skarżącą poglądu nie dowodzą przytoczone orzeczenia ETS. Powołany przez skarżącą wyrok w sprawie

C 249/96 (Lisa Jacqueline Grant przeciwko South-West Trains Ltd, a nie jak podała skarżąca Card Protection Ltd) dotyczył kwestii dyskryminacji osób tej samej płci pozostających w stałym związku poprzez odmowę przez pracodawcę przyznania obniżenia cen transportu na rzecz osoby tej samej płci, z którą pracownik pozostaje

w stałym związku, w sytuacji, gdy taka obniżka jest przyznawana na rzecz małżonka pracownika lub osoby przeciwnej płci, z którą pracownik pozostaje w stałym związku pozamałżeńskim. Sąd analizując orzeczenia ETS doszedł do przekonania, ze zamiarem strony skarżącej było przywołanie orzeczenia z dnia 25 lutego 1999 r. C-349/96,

w którym wyrażono pogląd, że "aby ustalić dla celu podatku od wartości dodanej, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako pojedyncze świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę fakt, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone" (ETS, C-349/96 Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise z 25 lutego 1999 r.). Słuszność powyższego poglądu Sąd w pełni akceptuje. Aby bowiem uznać, że

w przypadku realizacji różnych czynności mamy do czynienia z jednym świadczeniem należy badać, czy jest możliwe rozbicie tego świadczenia na poszczególne elementy

i czy podział ten nie skutkuje wytworzeniem świadczeń "sztucznych". W przypadku uznania, że w wyniku podziału świadczenia na poszczególne części składowe powstają świadczenia nieautentyczne, nienaturalne, uznać należałoby, że w istocie mamy do czynienia ze świadczeniem jednorodnym. Odnosząc powyższe do sprawy niniejszej, stwierdzić należy, że właśnie w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego w przedmiotowym wniosku o indywidualną interpretację, nie można w żadnym wypadku mówić, że nie można dwóch świadczeń nienaturalne rozdzielić. Stwierdzić bowiem należy, że sprawie niniejszej w przypadku wyodrębnienia świadczeń opisanych przez skarżącą powstają dwa całkowicie niezależne świadczenia w postaci usługi projektowej i budowlanej. Brak jest więc elementu sztuczności, na który wskazywał ETS w przywołanym przez stronę orzeczeniu, stanowiącego warunek sine qua non uznania tych czynności za jedno świadczenie. W przypadku pozytywnego efektu tej analizy, tj. stwierdzenia, że mamy do czynienia z jednym, jednorodnym świadczeniem, konieczne byłoby ustalenie, która ze składowych czynności ma charakter świadczenia zasadniczego, podstawowego, a która pomocniczego i w tym przypadku przydatna

i adekwatna do rozważań byłaby argumentacja skarżącej, która dowodziła, że zasadniczą, decydującą o wartości świadczenia jest usługa budowlana. Jednak te argumenty strony winnych być, w przekonaniu Sądu, brane pod uwagę dopiero po ustaleniu, że w rzeczywistości mamy do czynienia z jednym świadczeniem, a to zdaniem Sądu organ prawidłowo wykluczył.

Istotą kolejnego z orzeczeń ETS powołanego przez skarżącą tj.

C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg było rozstrzygnięcie, czy czynności polegające na serwowaniu posiłków na pokładzie promu kursującego pomiędzy Danią, a Niemcami winny być klasyfikowane jako dostawa towarów, czy świadczenie usług. Trybunał rozstrzygając przedmiotowy spór stwierdził, że dostawa gotowych posiłków do bezpośredniego spożycia jest rezultatem szeregu usług, przy czym do dyspozycji klienta pozostaje infrastruktura, w tym jadalnia

z pomieszczeniami sąsiadującymi. Trybunał doszedł do przekonania, że skoro

w opisanym stanie faktycznym usługi stanowią większość wykonywanych czynności, to ostatecznie serwowanie posiłku w restauracji na promie należy uznać za usługę. Rozstrzygnięcie w tej sprawie nie dotyczy jednak zastosowania stawek preferencyjnych w odniesieniu do usług świadczonych w ramach jednej umowy, ani, wbrew przekonaniu skarżącej, nie dotyczy uznania zespołu czynności za świadczenie złożone. Wprawdzie w przywołanym przez skarżącą wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie

C-41/04 Levob Verzekeringen BV oraz OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financiën (które dotyczyło sytuacji, gdy podatnik dostarczył kontrahentowi standardowe oprogramowanie wcześniej opracowane i oferowane do sprzedaży, zarejestrowane na nośniku oraz zapewnił następnie przystosowanie tego oprogramowania do specyficznych potrzeb tego nabywcy), Trybunał stanął na stanowisku, że jeżeli dwa lub więcej świadczeń dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Z taką jednak sytuacją, jak wywiedziono to powyżej, nie mamy do czynienia w niniejszym stanie faktycznym.

Ostatecznie Sąd podzielił pogląd organu podatkowego wyrażony w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku skarżącej, że skoro ustawodawca jako regułę określił zastosowanie stawki podatku od towarów i usług w wysokości 22%, to wyjątki od tej reguły nie powinny być interpretowane rozszerzająco. Jeśli więc

w stosunku do danego rodzaju towarów i usług nie została w przepisach szczególnych wyraźnie zastrzeżona niższa stawka podatkowa (jak to ma miejsce w przypadku usług projektowych), to tego rodzaju towar lub usługa podlegają opodatkowaniu stawką podstawową.

W tej sytuacji, w ocenie Sądu nie zasługuje na uwzględnienie zarzut dokonania wykładni cytowanych przepisów in dubio pro fisco. Wbrew poglądowi skarżącej nie mamy do czynienia z przepisem niejasnym, skomplikowanym, wymagającym odwoływania się do wielu metod wykładni prawa.

Odnosząc się w końcowo reasumpcji do ogólnych argumentów skargi o niepodzielności przedmiotu sprzedaży na gruncie przepisów prawa cywilnego (w szczególności przepisów dotyczących zamówień publicznych), zauważyć należy, że prawo podatkowe, w tym ustawa o VAT stanowi samodzielną gałąź prawa, w konsekwencji charakteryzuje się właściwymi dla siebie regułami stosowania prawa, w tym także w odniesieniu do określenia przedmiotu stosunku prawno-podatkowego. Prawidłowe stosowanie przepisów ustaw podatkowych, przy analizie stanów faktycznych związanych z opodatkowaniem, wymaga właściwego oddzielenia zagadnień podatkowych od cywilnoprawnych z uwzględnieniem odmiennych celów tych obu gałęzi prawa.

Jakkolwiek Sąd nie kwestionuje, że występują stany faktyczne, gdzie dla potrzeb podatku od towarów i usług świadczenie obejmujące kilka elementów składowych (dwa lub więcej świadczeń) uznaje się za pojedyncze świadczenie, jednolitą usługę, to jednak nie budzi wątpliwości Sądu, że sytuacja ta nie zachodzi w opisanym przez skarżącą stanie faktycznym.

Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, oddalił ją na mocy art. 151 p.p.s.a.