Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1036/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 14 b par 1 i 3, art. 14 c par 1 i 2 , art. 121 par 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 146  par 1, art. 200, art. 205
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Grzegorz Nowecki, Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi M. M. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 18 listopada 2015 r. nr IPPP1/443-260/12/15-5/S/KC w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz M. M. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

[...] sp. z o.o. z siedzibą w W.(dalej jako "Skarżąca" lub "Spółka") złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zysku Spółki w postaci kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą obciążenia klienta w zamian za wyemitowane vouchery, a kwotą ryczałtu przekazaną Partnerowi.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Skarżąca prowadzi działalność o charakterze brokera usług reklamowych i marketingowych. W tym zakresie Spółka m.in. pośredniczy w sprzedaży usług reklamowych oferowanych przez inne podmioty, w tym głównie przez operatorów kin, a także zajmuje się organizowaniem wydarzeń marketingowych z udziałem tych podmiotów.

Obecnie Spółka zamierza rozszerzyć zakres działalności o emisję znaków (dalej jako: "vouchery") podlegających wymianie na określone usługi i towary świadczone przez podmiot trzeci będący operatorom sieci kin (dalej jako: "Partner"). Vouchery będą oferowane klientom korporacyjnym (dalej jako: "klient"), klienci po zakupie voucherów będą je przekazywali osobom fizycznym (np. swoim pracownikom, pracownikom kontrahentów, uczestnikom organizowanych przez siebie akcji promocyjnych, itp.).

Vouchery emitowane przez Spółkę będą podlegały wymianie na określone usługi i towary w kinach Partnera, w szczególności jeden voucher będzie mógł zostać wymieniony na bilet do kina na film 2D (tj. film dwuwymiarowy) lub na określony mały zestaw spożywczy w barku znajdującym się w holu kina (zestaw składa się z napoju i przekąski). Ponadto, po uiszczeniu dopłaty gotówkowej w kasie kina lub w kinowym barku, posiadacze voucherów będą mogli wykorzystać posiadane przez siebie vouchery na droższe bilety na filmy 3D (tj. filmy trójwymiarowe), na emisję wydarzeń sportowych lub kulturalnych (np. mecze piłki nożnej, tenisa ziemnego, siatkówki, koncerty zespołów lub wykonawców) lub na większe (droższe) zestawy barowe. Zakres dopłat do voucherów będzie z góry zdefiniowany (np. 5zł, 10 zł).

Szczegółowe zasady funkcjonowania i rozliczania usług i towarów nabywanych w kinach Partnera przez posiadaczy voucherów wyemitowanych przez Spółkę zostaną określone w umowie podpisanej pomiędzy Partnerem a Spółką. W umowie tej, Partner zostanie zobowiązany do świadczenia usług na rzecz posiadaczy voucherów w zamian za te vouchery, zaś Spółka będzie występowała jako pośrednik w dokonywaniu płatności na rzecz Partnera, tj. dokonywała płatności kwot należnych Partnerowi za usługi wyświadczone wcześniej na rzecz posiadaczy voucherów. Poza wymianą voucherów na środki pieniężne, współpraca ta nie będzie obejmowała żadnych usług pomiędzy Partnerem a Spółką. Podstawowe założenia współpracy pomiędzy Spółką a Partnerem w zakresie voucherów będą następujące:

1) Spółka będzie emitowała vouchery, które będą uprawniały ich posiadaczy do nabycia biletów na dowolny film wyświetlany w formacie 2D lub małych zestawów spożywczych,

2) vouchery będą oferowane klientom przez Spółkę po kwocie obciążenia (przez określenie "kwota obciążenia" należy rozumieć kwotę, do zapłaty której zobowiązany będzie klient w zamian za wydanie mu voucherów; transakcja wydania voucherów przez Spółkę na rzecz klientów będzie dokumentowana notą księgową,

3) Spółka będzie zobowiązana do zapłaty kwot należnych Partnerowi w zamian za usługi i towary nabyte przez posiadaczy voucherów w kinach Partnera - będą to kwoty odpowiadające wartości voucherów zrealizowanych przez ich posiadaczy; kwota wynagrodzenia będzie obliczana jako iloczyn voucherów oddanych w kasach kin / barków prowadzonych przez Partnera oraz kwoty ryczałtu (przez określenie "kwota ryczałtu" należy rozumieć kwotę, do zapłaty której zobowiązana będzie Spółka na rzecz Partnera za wyświadczenie usług / dostawę towarów zrealizowane przez Partnera na rzecz posiadacza vouchera w zamian za ten voucher, a także kwotę, po której Partner rozlicza się ze Spółką z wykorzystanych voucherów). Rozliczenie pomiędzy Spółką a Partnerem będzie dokonywane w ustalonych okresach (np. miesięcznych) i dokumentowane notą księgową wystawioną przez Partnera,

4) kwota ryczałtu, po której Spółka wymieni vouchery zebrane przez Partnera na środki pieniężne będzie niższa niż kwota obciążenia, w zamian za którą Spółka wyda vouchery klientowi,

5) każdy voucher wyemitowany przez Spółkę będzie zawierał informację (zapisaną w kodzie kresowym lub w innej postaci) o kwocie ryczałtu, którą Spółka będzie zobowiązana zapłacić Partnerowi za każdy wykorzystany u Partnera voucher,

6) w momencie wymiany vouchera przez jego posiadacza na usługi i towary w kinach Partnera na kasie fiskalnej Partnera zostanie zaewidencjonowana kwota równa kwocie ryczałtu (dzięki zakodowaniu jej wcześniej w kodzie kreskowym zamieszczonym na voucherze przez Spółkę) i w ramach tej kwoty, Partner obliczy kwotę VAT należnego z tytułu wykonania usług / dostawy towarów (Partner posiada w swojej ofercie zarówno usługi i towary opodatkowane stawką podstawową, jak i obniżoną); takie też kwoty zostaną wykazane na paragonie fiskalnym wręczanym posiadaczowi vouchera po zakupie przez niego usług/towarów i opłaceniu ich voucherami,

7) w przypadku dokonania przez posiadacza vouchera dopłaty w celu uzyskania droższego biletu - na seans 3D lub wydarzenie specjalne (np. emisja meczu piłki nożnej, tenisa ziemnego, siatkówki, koncert, itp.) - jest on zobowiązany do dokonania dopłaty gotówkowej.

Zysk Spółki z planowanego przedsięwzięcia będzie wynikał z tego, iż kwota ryczałtu przekazana przez Spółkę Partnerowi w związku ze zrealizowaniem vouchera przez jego posiadacza będzie niższa, niż kwota obciążenia, którą Spółka otrzyma od Klienta (dalej jako: "kwota różnicy") w związku z tym voucherem. Zysk ten, ze względu na fakt, iż nie wynika on z realizacji przez Spółkę ani dostawy towarów, ani świadczenia usług, w ocenie Spółki, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: "VAT"). W ramach planowanej współpracy, Spółka nie będzie świadczyła na rzecz Partnera żadnych usług i w związku z tym nie będzie otrzymywała od niego wynagrodzenia.

Przykładowo, Spółka będzie oferowała vouchery Klientom stosując kwotę obciążenia w wysokości 25 zł, zaś kwota ryczałtu ustalona dla celów rozliczeń z Partnerem będzie wynosiła 20 zł (Partner jest w stanie zgodzić się na niższą kwotę ze względu na fakt, iż w wyniku dystrybucji voucherów przez Spółkę do kin Partnera przychodzi większa liczba klientów). Tak jak wspomniano powyżej, voucher może zostać wymieniony przez jego posiadacza na bilet na film 2D lub mały zestaw spożywczy w dowolnym kinie operowanym przez Partnera. Wymiana ta zostanie zarejestrowana przez Partnera na kasie fiskalnej w kinie jako sprzedaż usług / towarów i w związku z tą sprzedażą Partner rozpozna obowiązek podatkowy w VAT. Na paragonie wydanym nabywcy usług / towarów znajdujących się w ofercie Partnera kwota ryczałtu (20 zł) zostanie wykazana jako cena brutto sprzedaży. Taki schemat oznacza, iż kwota różnicy pozostająca w Spółce nie stanowi wynagrodzenia, a jedynie zysk wynikający z zastosowania przez Spółkę różnych kwot w rozliczeniach dotyczących voucherów z Partnerem i klientami.

W związku z powyższym opisem Skarżąca zadała następujące pytanie:

Czy kwoty otrzymywane przez nią od klientów w związku z wydaniem im voucherów, w tym zysk Spółki w postaci kwoty różnicy pomiędzy kwotą obciążenia klienta w zamian za wyemitowane vouchery a kwotą ryczałtu przekazaną Partnerowi nie są kwotami otrzymywanymi z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu VAT i nie podlegają opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Spółki ww. kwoty otrzymywane od klientów, w tym jej zysk, nie są otrzymywane z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu VAT i nie podlegają opodatkowaniu VAT. W przypadku planowanej współpracy z wykorzystaniem voucherów, do wykonania świadczenia/usługi będzie dochodziło wyłącznie w momencie wydania przez Partnera biletu lub zestawu spożywczego na rzecz posiadacza vouchera w zamian za ten voucher. Obowiązek podatkowy w VAT należnym, zgodnie z art. 19 ust. 1 i 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zmianami, dalej jako: "ustawa o VAT") będzie rozpoznawany przez Partnera w momencie wydania biletu lub zestawu spożywczego posiadaczowi vouchera, co zostanie potwierdzone rejestracją transakcji na kasie fiskalnej. Czynność wcześniejsza polegająca na obciążeniu klienta kwotą związaną z wydaniem voucherów nie będzie podlegała VAT. Będzie miała charakter wyłącznie rozliczenia finansowego polegającego na wydaniu voucherów stanowiących rodzaj znaków płatniczych i pełniących w tym zakresie rolę podobną do roli pieniędzy. Nie mieści się więc w katalogu wymienionym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Stanowisko takie ma potwierdzenie w utrwalonej praktyce organów podatkowych. W planowanym modelu współpracy, dostawa towarów i świadczenie usług skutkujących opodatkowaniem VAT będzie odbywać się wyłącznie w relacji Partner - posiadacz vouchera i wówczas czynności te zostaną opodatkowane.

W ocenie Spółki otrzymywane przez nią od klientów kwoty nie stanowią zaliczek na poczet świadczenia usług/dostawy towarów, które to zaliczki mogłyby skutkować powstaniem obowiązku podatkowego; aby mówić o należności za usługę/towar musi istnieć skonkretyzowane zobowiązanie, a taka sytuacja nie ma miejsca w sprawie. W momencie wydania przez Spółkę voucherów, ani klient, ani Spółka nie są w stanie określić, czy i na jakie usługi lub towary vouchery te zostaną wymienione. Niemożliwe jest określenie wysokości zobowiązania podatkowego, które miałoby wówczas powstać. Voucher może być niewykorzystany przez posiadacza, co oznacza, iż nie dojdzie do wyświadczenia usługi/dostawy towarów. Partner będzie rozpoznawał obowiązek podatkowy od zrealizowanej transakcji, gdy faktyczne przeznaczenie vouchera zostanie ustalone (dopiero po wykonaniu usługi lub dostarczeniu towaru przez Partnera). Stanowisko takie ma potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z [...]czerwca 2010 r. nr [...].

Spółka podkreśliła, że jej zysk wynika wyłącznie z jej umiejętności negocjacyjnych, pozwalających na taką strukturyzację transakcji, iż wartość bonów w relacji Spółka – klient jest ustalana na poziomie wyższym, niż wartość vouchera między Spółką i Partnerem. Spółka nie świadczy usług na rzecz Partnera, nie można więc twierdzić, iż kwota różnicy stanowi wynagrodzenie Spółki. Ze względu na specyfikę przedmiotu obrotu (voucher nie jest usługą, ani towarem) analizowane transakcje nie będą skutkowały powstaniem zobowiązania w VAT. Fakt emisji voucherów przez Spółkę we własnym zakresie potwierdza, iż jej działania nie mają na celu realizacji świadczeń na rzecz Partnera (nie stanowią pośrednictwa w sprzedaży usług Partnera, czy też emitowanych przez Partnera znaków uprawniających do nabywania usług), a stanowią jedynie środek do osiągnięcia zysku. Rozważana współpraca ma charakter wspólnego przedsięwzięcia ukierunkowanego na osiągnięcie wspólnego celu ekonomicznego, z którego obydwie strony uzyskają należne im wynagrodzenia. W ramach podejmowanych działań, Spółka i Partner będą wykonywali czynności wpływające na działalność drugiego podmiotu, lecz nie będą świadczyli w ten sposób wzajemnych usług odpłatnych. Takie stanowisko ma potwierdzenie w wyrokach NSA: z 23 kwietnia 2008 r. sygn. akt I FSK 1788/07 i z 9 października 2008 r. sygn. akt I FSK 291/08.

W interpretacji indywidualnej z 21 czerwca 2012 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w [...], uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Zdaniem Ministra, zysk Skarżącej w postaci kwoty różnicy pomiędzy kwotą obciążenia klienta w zamian za wyemitowane vouchery, a kwotą ryczałtu przekazaną Partnerowi stanowi wynagrodzenie Spółki za świadczone usługi pośrednictwa, które pomniejszone o kwotę VAT winno być włączone do podstawy opodatkowania na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Pismem z 10 lipca 2012 r. Skarżąca wniosła o zmianę interpretacji indywidualnej zgodnie z jego wnioskiem.

W odpowiedzi na to wezwanie, Minister Finansów pismem z 8 sierpnia 2012r., stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W wyniku wniesionej przez Skarżącą skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 24 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2934/12, oddalił skargę Spółki. Zdaniem tego Sądu, prawidłowe było przyjęcie przez organ w zaskarżonej interpretacji, że zysk spółki – stanowiący różnicę między kwotą obciążenia klienta za wydane mu, za wynagrodzeniem, vouchery, a kwotą ryczałtu przekazaną Partnerowi oraz kwoty zatrzymane przez spółkę w związku ze sprzedażą i wydaniem voucherów, otrzymane od klienta, gdy nie dojdzie do realizacji usług przez Partnera, na podstawie vouchera – a tym samym nie dojdzie do rozliczeń między Spółką a Partnerem, jeśli strony w umowach nie postanowiły inaczej, stanowią wynagrodzenie spółki, które, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, będzie podstawą opodatkowania VAT świadczonych przez spółkę usług pośrednictwa, po pomniejszeniu o VAT.

Spółka złożyła skargę kasacyjną od powyższego wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 5 listopada 2014 r. sygn. akt I FSK 1511/13 uchylił ww. wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. W ocenie NSA, treść zaskarżonej interpretacji nie zawierała wyczerpującej odpowiedzi na pytanie postawione przez spółkę, co winien dostrzec Sąd I instancji. Sąd odwoławczy stwierdził, że rozważania Sądu I instancji dotyczące planowanej nowej działalności będzie skutkowało zakwalifikowaniem ich jako działań w charakterze brokera usług reklamowych i marketingowych, nie znajdowały oparcia w stanie faktycznym zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o interpretację, co uzasadniało zarzut naruszenia art. 141 § 1 w zw. z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zmianami, dalej jako "p.p.s.a.") Sąd odwoławczy wskazał, iż Sąd I instancji wbrew wynikającemu z akt stanowi sprawy, dokonał oceny stanowiska organu podatkowego przez pryzmat zakresu czynności wykonywanych przez brokera usług reklamowych i marketingowych. Nie uwzględniono natomiast faktu, że pytanie spółki w istocie dotyczyło zdarzenia przyszłego i rozszerzenia zakresu dotychczas prowadzonej działalności brokerskiej. W ocenie NSA, skutkowało to niewłaściwie wykonaniem funkcji kontrolnej sądu administracyjnego, tj. naruszeniem art. 1 § 1 i § 2 w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a p.p.s.a. Sąd kasacyjny zobowiązał WSA przy ponownym rozpoznaniu sprawy do dokonania kontroli zaskarżonej indywidualnej interpretacji z uwzględnieniem przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji opisu zdarzenia przyszłego, w kontekście zadanego przez spółkę pytania oraz jej własnego stanowiska w sprawie, a także stanowiska zajętego przez organ podatkowy. Dodatkowo nakreślił, iż stanowisko organu podatkowego zawarte w zaskarżonej interpretacji winno być ocenione z uwzględnieniem treści wyroku TSUE z 12 czerwca 2014 r. w sprawie C-461/12 Granton, z którego wynika, że artykuł 13 część B lit. d) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że sprzedaż karty rabatowej takiej jak będąca przedmiotem postępowania głównego nie stanowi transakcji odnoszącej się do "innych rodzajów papierów wartościowych" ani do "innych papierów handlowych" w rozumieniu, odpowiednio, pkt 5 i 3 tego przepisu, obejmującego określone transakcje, które państwa członkowskie zwalniają z podatku od wartości dodanej. "Ponieważ w wyroku tym Trybunał zajmował się kwestią opodatkowania sprzedaży kart rabatowych, to uwagi tam zawarte mogą być przydatne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w dniu 13 maja 2015 r. wydał wyrok o sygn. akt III SA/Wa 759/15, w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Zdaniem Sądu, w odpowiedzi na pytanie Spółki organ skupił się na relacjach między Spółką i Partnerem i przypisał jej rolę pośrednika w sprzedaży usług między Partnerem a ostatecznymi ich nabywcami, zysk spółki (a w razie nie wykorzystania vouchera - kwotę obciążenia) utożsamiając z jej wynagrodzeniem z tego tytułu. Problem w tym, że takie ustalenia nie znajdują oparcia w przedstawionym stanie faktycznym, stanowiąc w istocie jego modyfikację, co narusza obowiązek wydania interpretacji przy uwzględnieniu opisu stanu faktycznego i stanowiska wnioskodawcy przedstawionego we wniosku (art. 14b § 1 w związku z § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, tekst jednolity: Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zmianami, dalej jako "O.p.") i oceny - w tak zakreślonych granicach - stanowiska wnioskodawcy (art. 14 § 1 O.p.).

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] listopada 2015 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał, iż definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Organ zwrócił uwagę, iż z treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik "świadczyć" jako "wykonywać coś na czyjąś rzecz", "świadczenie" zaś, to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

W ocenie organu przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Organ podniósł, iż Trybunał Sprawiedliwości UE wielokrotnie wypowiadał się, kiedy dane zdarzenie może zostać potraktowane, jako podlegająca opodatkowaniu czynność (np. wyroki o sygnaturach: C-154/80, C-89/81, C-102/86, C-16/93, C-174/00, C-210/04, C-277/05). Zdarzenie takie jest traktowane, jako podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, gdy: istnieje stosunek prawny pomiędzy podmiotami, w ramach którego dochodzi do wymiany wzajemnych świadczeń (np. z jednej strony - czynność, a z drugiej - płatność za czynność), istnieje możliwa do zdefiniowania czynność, wynagrodzenie przekazywane jest w zamian za czynność i jest ekwiwalentne do wartości tej czynności, odpłatność pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem, istnieje podmiot będący beneficjentem czynności, inny niż wykonujący czynność.

Organ wyjaśnił, iż musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wykonaniem czynności a uzyskiwanym wynagrodzeniem, a wypłacane wynagrodzenie musi pozostać w bezpośrednim związku z konkretną, wykonaną przez drugą stronę czynnością (ekwiwalentność wzajemnych świadczeń).

Organ dokonując analizy przedmiotowej sprawy w kontekście szerokiej definicji świadczenia usług doszedł do wniosku, że wzajemna relacja pomiędzy Wnioskodawcą a klientami, z uwzględnieniem rozliczeń z Partnerem, posiada znamiona czynności określonej w art. 8 ust. 1 o VAT. Powołał się na wyrok z dnia 21 marca 2002 r. w sprawie C-174/00 Kenner Golf Country Club. Dodatkowo zwrócił uwagę na treść wyroku TSUE z 12 czerwca 2014 r. w sprawie C- 461/12 Granton,

Organ wskazał, iż emitowane przez Wnioskodawcę vouchery umożliwiają, w dalszej kolejności otrzymującym je pracownikom klientów nabywanie określonych towarów i usług w określonych miejscach - w kinach Partnera. Z kolei Wnioskodawca sprzedaje vouchery klientowi po kwocie obciążenia, tj. kwocie, do zapłaty której zobowiązany będzie klient w zamian za wydanie mu voucherów. Tym samym, zdaniem organu, istnieje stosunek prawny pomiędzy Wnioskodawcą a klientami - jest czynność, a z drugiej strony płatność za czynność. Podkreślił, że chociaż czynność ta w momencie sprzedaży voucherów nie jest skonkretyzowana, to jednak voucher daje możliwość skorzystania z nich oraz z korzyści z nimi związanych. Istnieje oczywiście wynagrodzenie przekazywane w zamian za czynność i jest ekwiwalentne do wartości tej czynności. Co istotne, niezależnie od tego, czy osoby fizyczne zrealizują vouchery czy nie, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie od klientów. Dodatkowo, kwota ryczałtu, po której Wnioskodawca wymieni vouchery zebrane przez Partnera na środki pieniężne, będzie niższa niż kwora obciążenia, czyli należności otrzymanej od klienta. Ponadto, istnieje również podmiot będący beneficjentem czynności, inny niż wykonujący czynność.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze na powyższą interpretację indywidualną Skarżąca wniosła o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

- art. 14b § 1, art. 14c § 1 oraz art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez błędne odniesienie się / brak odniesienia się w Interpretacji do przedstawionego przez Spółkę opisu wydarzenia przyszłego i argumentacji, w tym również w wyniku wyciągnięcia przez organ błędnych wniosków z oceny prawnej i wytycznych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zawartych w wyroku tego Sądu z dnia 13 maja 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 759/15, wydanym w następstwie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK1511/13. Wskazane naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż w jego rezultacie Spółka nie uzyskała prawidłowej kwalifikacji prawnopodatkowej wskazanego zdarzenia przyszłego oraz jasnej, klarownej i bezpośredniej odpowiedzi na postawione przez nią pytanie, wskutek czego doszło do naruszenia jej interesu prawnego z art. 14b § 1 O.p. (tj. prawa do uzyskania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika);

- art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię tych przepisów polegającą na uznaniu przez organ, że w opisanym zdarzeniu przyszłym "wzajemna relacja pomiędzy Wnioskodawcą (tj. Spółką) a klientami, z uwzględnieniem rozliczeń z Partnerem, posiada znamiona czynności określonej w art. 8 ust 1 ustawy", tj. że czynność wydania voucherów klientom stanowi świadczenie usług na ich rzecz, zaś otrzymane w związku / tym przez Spółkę środki pieniężne stanowią wynagrodzenie za tą usługę. Powyższe doprowadziło w rezultacie organ także do błędu w subsumpcji polegającym na uznaniu, iż ww. przepisy mają zastosowanie w sprawie (tj. dotyczą przedstawionego zdarzenia przyszłego).

W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, iż w zaskarżonej interpretacji, pomimo zamieszczonej w wydanym przez WSA wyroku rekomendacji, organ zignorował fakt klasyfikacji wydarzeń opisanych w stanie faktycznym zdarzenia przyszłego jako wspólnego przedsięwzięcia, nie odnosząc się tym samym do problemu podatkowego przedstawionego we wniosku. Ponadto organ w interpretacji oparł swoje stanowisko w sprawie Spółki na rozstrzygnięciach TSUE, które zapadły w zupełnie odmiennych stanach faktycznych.

Spółka zgodziła się z organem, iż między Spółką a klientami istnieje stosunek prawny - na jego podstawie dochodzi do sprzedaży voucherów na ich rzecz. Istnieje także płatność - jest to płatność za vouchery. Za błędne uznała także, w świetle powołanego orzecznictwa, dopatrywanie się przez organ w wydaniu voucherów usługi ("świadczonej" w oparciu o ww. umowę na sprzedaż voucherów) oraz utożsamienie płatności z wynagrodzeniem za tę usługę. W efekcie, za błędne uznała wykreowanie przez organ związku przyczynowo - skutkowego między płatnością klienta a podlegającym VAT świadczeniem ze strony Spółki, na rzecz tegoż klienta.

W ocenie Spółki podejście zaprezentowane przez organ w interpretacji, tj. iż czynność wydania voucherów klientom przez Spółkę za wynagrodzeniem stanowi świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzi do sytuacji, w której występuje podwójne opodatkowanie VAT tych samych kwot. Podlegałaby bowiem one opodatkowaniu najpierw przy wydaniu na rzecz klienta voucherów, a następnie przy uiszczaniu na rzecz Partnera zapłaty za usługi / towary, na które vouchery te zostałyby wymienione.

Zdaniem Skarżącej zaskarżona interpretacja prawa podatkowego, jako nieodnosząca się do zagadnienia problemu podatkowego przedstawionego we wniosku, narusza wskazane przepisy prawa procesowego, a wysnute w rezultacie przez organ wnioski/wykładnia uchybia także przepisom materialnego prawa podatkowe, tj. ustawy o VAT. Takie zachowanie organu nie może być uznane za zgodne z zasadami legalizmu i poszanowania uzasadnionych interesów podatnika.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę, podtrzymując swoje stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2016 poz. 718, dalej "p.p.s.a."), kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Treść art. 57a p.p.s.a. stanowi, że skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Natomiast zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

W niniejszej sprawie kontroli sądu poddano interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2015 r., wydaną – jak wynika z jej treści – w wyniku uwzględnienia wyroku tut. Sądu z dnia 13 maja 2015r., sygn. akt III SA/Wa 759/15. W interpretacji tej organ ponownie uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że kwoty otrzymywane przez Spółkę od klientów w związku z wydaniem im voucherów, w tym zysk Spółki w postaci kwoty różnicy między kwotą obciążenia klienta w zamian za wyemitowane vouchery a kwotą ryczałtu przekazaną Partnerowi, nie są kwotami otrzymywanymi z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu VAT i nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Przechodząc do kontroli tej interpretacji wskazać należy, że oceny jej zgodności z prawem należało dokonać z uwzględnieniem ustaleń dokonanych w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2014 r. sygn. akt I FSK 1511/13 oraz powołanym powyżej wyroku tut. Sądu z dnia 13 maja 2015r. Zgodnie bowiem z art. 190 zd. 1 p.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zgodnie zaś z art. 153 tej ustawy ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

W powołanym wyroku tut. Sądu z dnia 13 maja 2015r. odwołano się do zapadłego w tej sprawie wyroku NSA z dnia 5 listopada 2014 r. i wskazano, że treść zaskarżonej interpretacji nie zawiera wyczerpującej odpowiedzi na pytanie postawione przez Spółkę. Sąd poprzednio rozpatrujący niniejszą sprawę stwierdził w związku z tym, że zaskarżona interpretacja nie odpowiada wymaganiom stawianym jej przez przepisy art. 14b § 1 i art. 14c § 1 O.p. Zdaniem Sądu, organ w odpowiedzi na pytanie Spółki skupił się na relacjach między Spółką i Partnerem i przypisał jej rolę pośrednika w sprzedaży usług między Partnerem a ostatecznymi ich nabywcami, zysk spółki (a w razie nie wykorzystania vouchera – kwotę obciążenia) utożsamiając z jej wynagrodzeniem z tego tytułu. Zdaniem Sądu takie ustalenia nie znajdują oparcia w przedstawionym stanie faktycznym, stanowiąc w istocie jego modyfikację, co narusza obowiązek wydania interpretacji przy uwzględnieniu opisu stanu faktycznego i stanowiska wnioskodawcy przedstawionego we wniosku (art. 14b § 1 w związku z § 3 O.p.) i oceny – w tak zakreślonych granicach – stanowiska wnioskodawcy (art. 14 § 1 O.p.). Dalej tut. Sąd wyjaśnił, że o tym, jakie znaczenie należy przypisać spornym kwotom może świadczyć pogląd wyrażony w wyroku TSUE z 12 czerwca 2014 r. w sprawie C-461/12 Granton, w którym stwierdzono, że "kwoty wpłacane przez konsumentów na rzecz Granton z tytułu nabycia karty Granton nie mogą zostać uznane za stanowiące pośrednio świadczenie wzajemne lub jego część w stosunku do świadczeń, które owi konsumencie mają następnie otrzymać ze strony uczestniczących przedsiębiorstw. Nie istnieje bowiem wystarczająco bezpośredni związek między kwotą uiszczoną przez tych konsumentów celem nabycia karty Granton a towarami lub usługami ewentualnie uzyskanymi przez tych samych konsumentów ze strony uczestniczących przedsiębiorstw". Wobec tego Sąd uwzględnił podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zdaniem Sądu "nie można bowiem mówić, że wydanie vouchera jest świadczeniem usługi pośrednictwa na rzecz Partnera, a w konsekwencji, że kwoty, o których mowa w pytaniu, stanowią wynagrodzenie z tego tytułu (zysk Spółki – jeżeli voucher zostanie zrealizowany, a kwota obciążenia – gdy nie zostanie zrealizowany). Jak Spółka podkreślała, w ramach współpracy między nią a Partnerem nie ma świadczeń wzajemnych – spółka będzie emitować vouchery i oferować je Klientom, a Partner dokonywać na ich rzecz dostaw towarów i świadczenia usług przyjmując vouchery jako zapłatę. Ma to charakter wspólnego przedsięwzięcia w celu pozyskania wspólnych Klientów. W ocenie Sądu, nie ma tu elementu świadczenia usługi na rzecz drugiego podmiotu (usługa pośrednictwa – wynagrodzenie)".

Organ, wydając interpretację ponownie, został zobowiązany przez tut. Sąd do dokonania oceny stanowiska wnioskodawcy z uwzględnieniem wskazanej w ww. wyroku oceny prawnej, czego jednak nie uczynił. W związku z tym za zasadny należało uznać zarzut naruszenia przez ten organ art. 14b § 1, art. 14c § 1 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p.

Stosownie do treści art.14b § 1 O.p., Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z istoty interpretacji wynika, że odpowiedź organu, działającego w trybie art. 14a-14e O.p., powinna być tak sformułowana, aby podatnik uzyskał jednoznaczną informację co do trafności jego stanowiska, a ewentualna interpretacja organów ma wyjaśnić, jaki przepis (przepisy) znajdzie zastosowanie w jego indywidualnej sprawie. W przypadku zatem nie podzielenia stanowiska strony, organy powinny w sposób jasny wyjaśnić dlaczego go nie aprobują.

Zgodnie zaś z art. 14c O.p., interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (§ 1). W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2).

Zasadniczym elementem interpretacji indywidualnej jest zatem wyrażenie oceny, co do stanowiska wnioskodawcy zaprezentowanego we wniosku. Wykonanie tego obowiązku zamyka się w zasadzie stwierdzeniem: "stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe", albo "stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe". Jeśli ocena stanowiska wnioskodawcy jest pozytywna, to interpretacja może ograniczyć się do stwierdzenia, że stanowisko wnioskodawcy ocenia się jako prawidłowe. Wiele zależy przy tym od tego, czy ocenę prawidłowości odnosi się do pełnego zakresu stanowiska wnioskodawcy, czy też tylko do jego części.

Jeśli zatem organ wydający interpretację indywidualną uzna, że stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie, to wówczas może odstąpić od uzasadnienia prawnego wydanej interpretacji indywidualnej. Gdy zaś uzna, że stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe tylko w pewnym zakresie, to wówczas powinien określić w jakim zakresie i dlaczego w pozostałej części stanowiska wnioskodawcy nie można uznać za prawidłowe. Oznacza to, że w tym przypadku konieczne jest już zamieszczenie w interpretacji jej uzasadnienia prawnego. Istotne natomiast znaczenie ma uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej, w razie negatywnej oceny stanowiska strony. W takim bowiem przypadku konieczne jest zawarcie w interpretacji wskazania stanowiska, które organ uznał za prawidłowe oraz uzasadnienia prawnego tego stanowiska.

Na tle tych przepisów zauważyć trzeba, że pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14c § 1 O.p., zawierająca ocenę prawną stanowiska pytającego wraz z uzasadnieniem prawnym, musi być na tyle konkretna, aby podatnik mógł się do niej zastosować. Niezbędne jest zatem, aby z interpretacji wynikała wyraźna odpowiedź na zadane przez podatnika pytanie, jasno zaprezentowane było stanowisko prawidłowe (w ocenie organu interpretacyjnego), poparte jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym tego stanowiska. Interpretacja bowiem ma nie tylko informować w sposób konkretny, a nie warunkowy, ale przede wszystkim dać się zastosować w procesie samoobliczenia podatku lub ewentualnie w postępowaniu podatkowym i to w takich okolicznościach, które będą się pokrywały z wcześniej opisanymi i wziętymi pod uwagę przy jej wydawaniu. Opis musi być tak konkretny, aby możliwe było porównanie interpretacji ze stanem, który wystąpił w rzeczywistości. W tym celu zasadniczo niezbędne jest podanie informacji w zakresie elementów pozwalających na uchwycenie tożsamości zdarzeń, zależnie od specyfiki wynikającej z przepisów prawa podatkowego będących w danym przypadku przedmiotem interpretacji (por. wyrok NSA z dnia 19 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2868/12).

Zastosowanie się do wydanej interpretacji wpływa na prawa i obowiązki, w tym podatkowe, wnioskodawcy oraz postępowanie organów podatkowych. Pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie jest czynnością skierowaną do oznaczonego podmiotu, dotyczy uprawnień lub obowiązków tego podmiotu, przy czym uprawnienie lub obowiązek, którego czynność dotyczy, jest określona w obowiązujących przepisach prawa podatkowego. Wydając interpretację organ nie rozstrzyga o prawach i obowiązkach podatkowych wnioskodawcy wynikających z danego stanu faktycznego czy przyszłego stosunku, a jedynie stwierdza czy dany podmiot, w danych warunkach, w istniejącym stanie prawnym, postąpił lub postąpi prawidłowo, a więc zgodnie z prawem podatkowym.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że powyższych kryteriów zaskarżona interpretacja nie spełnia. Podać należy, że w pisemnym wniosku o interpretację prawa podatkowego Skarżąca pytała czy kwoty otrzymywane przez Spółkę od klientów w związku z wydaniem im voucherów, w tym zysk Spółki w postaci kwoty różnicy między kwotą obciążenia klienta w zamian za wyemitowane vouchery a kwotą ryczałtu przekazaną Partnerowi, nie są kwotami otrzymywanymi z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu VAT i nie podlegają opodatkowaniu VAT? Oczywiście pytanie zostało postawione na tle przedstawionego w tymże wniosku opisie zdarzenia przyszłego.

Zdaniem Spółki, odpowiedź na tak postawione pytanie powinna być negatywna. Wynika to, w jej ocenie, z faktu, że czynność polegająca na obciążeniu klienta kwotą obciążenia w związku z wydaniem voucherów będzie miała charakter rozliczenia finansowego. Wydawane Klientom vouchery, stanowiące rodzaj znaków płatniczych uprawniających ich posiadaczy do nabycia przy ich użyciu towarów lub usług w kinach Partnera, pełnią rolę podobną do roli pieniędzy, jednak będą honorowane w ograniczonym zakresie. Czynność taka, zdaniem Spółki, nie mieści się w ujętym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Skoro czynność taka nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług, to konsekwentnie obciążenie klienta kwotą obciążenia w zamian za vouchery nie kreuje obowiązku podatkowego w VAT. Jak podkreślono, faktyczne przeznaczenie vouchera (kwestia czy i na jakie usługi lub towary zostaną one wymienione) będzie mogło być ustalone dopiero po wykonaniu usługi lub dostarczeniu towaru przez Partnera. Wówczas Partner będzie rozpoznawał obowiązek podatkowy od zrealizowanej transakcji. Zaznaczono także, że kwota różnicy nie stanowi wynagrodzenia Spółki za jakiekolwiek świadczenia na rzecz Partnera, gdyż nie taka jest intencja stron (Spółki i Partnera) przy podejmowaniu współpracy. Partner nie oczekuje świadczeń ze strony Spółki, a ta świadczeń nie dokonuje.

Organ podatkowy, który obowiązany był do oceny przedstawionego stanowiska wnioskodawcy, stwierdził, uwzględniając jego zdaniem wskazówki zawarte w wyroku tut. Sądu z dnia 13 maja 2015r., że analiza przedmiotowej sprawy w kontekście szerokiej definicji świadczenia usług prowadzi do wniosku, że wzajemna relacja pomiędzy Wnioskodawcą a klientami, z uwzględnieniem rozliczeń z Partnerem, posiada znamiona czynności określonej w art. 8 ust. 1 o VAT. Organ wskazał, iż emitowane przez Wnioskodawcę vouchery umożliwiają, w dalszej kolejności otrzymującym je pracownikom Klientów nabywanie określonych towarów i usług w określonych miejscach - w kinach [...]. Z kolei Wnioskodawca sprzedaje vouchery klientowi po kwocie obciążenia, tj. kwocie, do zapłaty której zobowiązany będzie klient w zamian za wydanie mu voucherów. Tym samym, zdaniem organu, istnieje stosunek prawny pomiędzy Wnioskodawcą a klientami - jest czynność, a z drugiej strony płatność za czynność. Podkreślił, że chociaż czynność ta w momencie sprzedaży voucherów nie jest skonkretyzowana, to jednak voucher daje możliwość skorzystania z nich oraz z korzyści z nimi związanych. Istnieje zatem wynagrodzenie przekazywane w zamian za czynność i jest ekwiwalentne do wartości tej czynności. Ponadto, istnieje również podmiot będący beneficjentem czynności, inny niż wykonujący czynność.

Z treści zaskarżonej interpretacji jasno wynika, że organ ponownie nie udzielił Skarżącej odpowiedzi na postawione przez nią pytanie. O ile Minister Finansów, uwzględniając wydane w tej sprawie orzeczenia sądowe, przedmiotem swoich rozważań uczynił rozliczenia pomiędzy Skarżącą a klientami, w odróżnieniu od wcześniejszego stanowiska zakwestionowanego przez NSA, to jednak nadal nie przeprowadził analizy okoliczności sprawy w odniesieniu do przepisów podatkowych. Przede wszystkim organ pominął, wskazaną w wyroku tut. Sądu z dnia 13 maja 2015r. kwestię charakteru rozliczeń pomiędzy Stroną a klientami. Sąd wskazywał przecież wyraźnie, że "nie można bowiem mówić, że wydanie vouchera jest świadczeniem usługi pośrednictwa na rzecz Partnera, a w konsekwencji, że kwoty, o których mowa w pytaniu, stanowią wynagrodzenie z tego tytułu (zysk Spółki – jeżeli voucher zostanie zrealizowany, a kwota obciążenia – gdy nie zostanie zrealizowany). Jak Spółka podkreślała, w ramach współpracy między nią a Partnerem nie ma świadczeń wzajemnych – spółka będzie emitować vouchery i oferować je Klientom, a Partner dokonywać na ich rzecz dostaw towarów i świadczenia usług przyjmując vouchery jako zapłatę. Ma to charakter wspólnego przedsięwzięcia w celu pozyskania wspólnych Klientów. W ocenie Sądu, nie ma tu elementu świadczenia usługi na rzecz drugiego podmiotu (usługa pośrednictwa – wynagrodzenie)".

W wydanej ponownie interpretacji organ nie zajął się powyższą kwestią, nie odniósł się do zagadnienia działania Strony w ramach wspólnego przedsięwzięcia i w konsekwencji nie przeniósł tego rodzaju rozważań na grunt odpowiednich przepisów ustawy o VAT. Nie wiadomo też dlaczego organ uważa, że pomiędzy Skarżącą a klientami istnieje stosunek prawny uzasadniający opodatkowanie tej czynności. Organ w tym zakresie zawarł swoje stanowisko, zabrakło jednak uzasadnienia prawnego tegoż stanowiska.

Również odwołanie się przez organ do wyroku TSUE z 12 czerwca 2014 r. w sprawie C-461/12 Granton nastąpiło wbrew wskazówkom zawartym w wyroku tut. Sądu z dnia 13 maja 2015r. Sąd w wyroku tym, odwołując się do uzasadnienia wydanego w tej sprawie wyroku NSA z dnia 5 listopada 2014r., wskazał, że treść tego wyroku TSUE ma posłużyć przy analizie znaczenia jakie należy przypisać kwotom otrzymywanym przez Spółkę od Klientów w związku z wydaniem im voucherów, w tym zyskom Spółki w postaci kwoty różnicy między kwotą obciążenia Klienta w zamian za wyemitowane vouchery a kwotą ryczałtu przekazaną Partnerowi. Minister Finansów nie dokonał analizy tego wyroku, a jedynie stwierdził, że można z niego wywieźć, że "sprzedaż kart rabatowych, przyznających nabywcom określone prawa, stanowi świadczenie usług, które to czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT".

Zdaniem Sądu brak analizy zasadniczej kwestii, tj. opisanego we wniosku wspólnego przedsięwzięcia mającego na celu pozyskanie wspólnych klientów stanowi o tym, że uzasadnienie zaskarżonej interpretacji nie stanowi wyczerpującej oceny stanowiska prawnego Skarżącej, co z kolei stanowi naruszenie normy wynikającej z art. 14c § 1 i 2 O.p. Rację należy przyznać Skarżącej, że Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji nie dokonał analizy tej kwestii, mającej istotne znaczenie dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o co przecież pytała Skarżąca. Celem interpretacji podatkowej jest jednoznaczne przedstawienie wnioskodawcy skutków i konsekwencji prawno-podatkowych podjętych przez niego czynności lub zdarzeń przedstawionych we wniosku o ich udzielenie, w świetle obowiązujących, wskazanych przepisów prawa podatkowego, a w interpretacji organ powinien wyrazić bezwarunkową i odnoszącą się w pełni do przedstawionych kwestii prawną ocenę stanowiska wnioskodawcy. Uzasadnienie prawne stanowiska organu musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie dane przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Uzasadnienie tego stanowiska musi być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. Powinno więc ono przedstawiać argumentację prawną, z której będzie jednoznacznie wynikać, dlaczego stanowisko i argumenty wnioskodawcy organ uznał za nietrafne i jakie argumenty przemawiały za stanowiskiem organu. Zaskarżona interpretacja, z powodów wskazanych powyżej, tych warunków nie spełnia, gdyż ani Skarżąca ani Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę, nie znajdują w niej wyjaśnienia zasadniczej kwestii, tj. opodatkowania podatkiem VAT kwot otrzymywanych przez Spółkę od klientów w związku z wydaniem im voucherów.

W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę z uwagi na charakter opisanych powyżej naruszeń przepisów postępowania przedwczesne jest odnoszenie się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Organ nie wywiązał się bowiem się z nałożonego na niego przepisami art. 14b § 1 i 3 O.p., obowiązku dokonania oceny stanowiska Skarżącej. Wyklucza to możliwość oceny prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego przez organ. Kontrola poprawności wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego uwarunkowana jest jej uprzednim dokonaniem przez organ na tle okoliczności przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji.

Reasumując, zdaniem Sądu, uzasadnienie zaskarżonej interpretacji nie spełnia wymogów interpretacji zawartych w dyspozycji art. 14c O.p., nie stanowi ono bowiem odpowiedzi na pytania zawarte przez Skarżącą we wniosku, co potwierdza wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, jak również skarga, a tym samym jest ona nie do zaakceptowania w świetle zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.).

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd działając na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w związku z art. 205 tej ustawy.