Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 24/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2008-04-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 137 §3, art. 145 §2, art. 149, art. 240 §1 pkt 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędziowie: Sędzia WSA Anna Wójcik (spr.) Sędzia WSA Tomasz Zborzyński Protokolant sekr. sądowy Anna Frydryk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2008r. sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości w podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...], w ramach której odmówiono uchylenia decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...].

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że powołaną decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 Nr 8 poz.60 ze zm.) – dalej:[o.p.] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. orzekł o odpowiedzialności W. S. jako członka zarządu spółki z o.o. - A z siedzibą w B. za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do czerwca 2001 r., odsetki za zwłokę od tych zaległości i za koszty postępowania egzekucyjnego. Decyzję tę skierowano na adres strony w K., Osiedle K. i doręczono ją w dniu 31 października 2006 r. dorosłemu domownikowi adresata, a więc w trybie określonym w art. 149 o.p., co wynika ze zwrotnego poświadczenia odbioru tej decyzji.

W dniu 16 listopada 2006 r. w Urzędzie Skarbowym w B. zostało złożone pełnomocnictwo udzielone w tym samym dniu przez stronę doradcy podatkowemu Z. F., z zakresem umocowania obejmującym m.in. występowanie we wszystkich sprawach przed organami podatkowymi w zakresie postępowań ogólnych i odwoławczych.

W dniu 24 listopada 2006 r. pełnomocnik złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu w/w spółki z o.o. – A w B., wskazując jako podstawę żądania art. 240 § 1 pkt 4 o.p. z tym uzasadnieniem, że zarówno w toku postępowania jak i przy wydaniu decyzji pominięto pełnomocnika strony w osobie doradcy podatkowego Z. F. ustanowionego na podstawie pełnomocnictwa z dnia 16 października 2001 r. złożonego w Urzędzie Skarbowym w B. i honorowanego we wcześniejszych postępowaniach. Fakt pominięcia pełnomocnika jest uznawany w doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych jako równoznaczny z pominięciem strony w postępowaniu i stanowi oczywistą podstawę jego wznowienia określoną w art. 240 § 1 pkt 4 o.p.

Po wznowieniu postępowania postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] odmówił uchylenia własnej decyzji ostatecznej z dnia [...] orzekającej o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu spółki z o.o. A za jej zaległości podatkowe. W uzasadnieniu decyzji wyrażono pogląd, że złożone w tym Urzędzie w dniu 19 października 2001 r. pełnomocnictwo strony dla Z. F., choć miało szeroki zakres umocowania (do reprezentacji w postępowaniu podatkowym, kontrolnym, egzekucyjnym oraz w zakresie sądowej kontroli decyzji administracyjnych) to jednak, aby mogło wywrzeć skutki w spornym postępowaniu, powinno zostać uzewnętrznione zgodnie z art. 137 o.p., a więc poprzez złożenie takiego pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy. W sprawie dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu takie pełnomocnictwo nie zostało złożone, tym samym nie mogło dojść do pominięcia jego udziału tak w czynnościach postępowania, jak i przy doręczaniu decyzji. Odpadła więc podstawa wznowienia wskazywana we wniosku o wznowienie.

Kwestionując zasadność tej decyzji pełnomocnik w złożonym od niej odwołaniu ponownie powołał się na udzielone mu przez stronę w dniu 16.10.2001 r. pełnomocnictwo ogólne złożone w Urzędzie Skarbowym w B. w dniu 19.10.2001 r., które było uwzględniane przez ten Urząd we wszystkich późniejszych postępowaniach prowadzonych z udziałem strony w latach 2001-2005. W jego ocenie to pełnomocnictwo było skutecznie złożone i nie zostało odwołane, co obligowało organ do zapewnienia pełnomocnikowi udziału w każdym postępowaniu; z winy organu doszło do naruszenia art. 145 § 2 o.p. nakazującego doręczanie pism pełnomocnikowi od chwili jego ustanowienia. Pominięcie udziału pełnomocnika w postępowaniu spowodowało, że strona bez własnej winy nie brała w nim udziału. Nie wiedziała ona o fakcie wszczęcia i prowadzenia postępowania z uwagi na odbiór korespondencji z organu podatkowego przez teściową skarżącego, która nie informowała go o tym fakcie, a osobisty odbiór pism przez adresata nie był możliwy ze względu na faktyczną nieobecność pod wskazanym adresem spowodowaną przyczynami osobistymi, m.in. zabiegiem korekty wzroku w dniach 2-3 listopada 2006 r. w przychodni okulistycznej we Wrocławiu. W odwołaniu podkreślono, że w rozpatrywanej sprawie zaktualizowały się pozytywne przesłanki wznowienia (rozstrzygnięcie sprawy decyzją ostateczną i wystąpienie jednej z przesłanek określonych w art. 240 § 1 o.p.), co przy równoczesnym braku przesłanek negatywnych (przedawnienie z art. 245 § 1 pkt 3b o.p. i tożsamość rozstrzygnięcia sprawy w trybie wznowienia postępowania z dotychczasową decyzją ostateczną) czyni oczywiście wadliwą decyzję odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej.

Dyrektor Izby Skarbowej w O. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, nie podzielając żadnego z zarzutów odwołania. W pierwszym rzędzie ustalono, że wszystkie pisma dotyczące przedmiotowej sprawy, a więc postanowienia: o wszczęciu postępowania i o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, oraz decyzja z [...] zostały wysłane na prawidłowy adres w K. przy ul. Osiedle K., jako adres zamieszkania i równocześnie adres dla korespondencji, podany przez stronę w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-3. Prawidłowość i aktualność tego adresu została potwierdzona przez Urząd Skarbowy w K.

Następnie organ odwoławczy ustalił, że powołane wyżej pisma zostały prawidłowo i skutecznie doręczone, co jednoznacznie wynika ze zwrotnych poświadczeń odbioru znajdujących się w aktach sprawy. Doręczenia nastąpiły w trybie art. 149 o.p. do rąk dorosłego domownika adresata – postanowienie o wszczęciu postępowania w dniu [...] i decyzja z dnia [...] – w dniu 31 października 2006 r. Organ nie był powiadomiony przez stronę o zmianie faktycznego miejsca pobytu, nie miał też obowiązku czynić ustaleń w tym przedmiocie z urzędu, nie dysponował też żadnymi informacjami o nieprzekazywaniu przesyłek adresatowi. W ocenie Dyrektora Izby podawane w odwołaniu okoliczności co do osobistych czy też zdrowotnych przyczyn nieobecności adresata w miejscu zamieszkania mogłyby mieć znaczenie przy rozpatrywaniu wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, taki wniosek nie został jednak złożony.

Jako nietrafny uznano zarzut pominięcia w postępowaniu udziału pełnomocnika strony – doradcy podatkowego Z. F. wskutek niedoręczenia mu decyzji z dnia [...] oraz wcześniejszych pism w postępowaniu dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu spółki z o.o. za jej zaległości podatkowe. Na tym twierdzeniu oparte było żądanie wznowienia wskazanego postępowania, uzasadniane faktem pozbawienia strony udziału w tym postępowaniu poprzez pominięcie w nim pełnomocnika, co wyczerpuje – zdaniem strony – przesłankę wznowienia określoną w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. Analizując stan faktyczny i prawny wskazano, że złożone w Urzędzie Skarbowym w B. w dniu 19 października 2001 r. pełnomocnictwo strony dla doradcy podatkowego Z. F., aczkolwiek było pełnomocnictwem ogólnym, nie zostało ani w oryginale, ani w urzędowo poświadczonym odpisie dołączone do akt postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej. Tymczasem z art. 137 § 3 o.p. jednoznacznie wynika obowiązek pełnomocnika dołączenia do akt sprawy dokumentu pełnomocnictwa. Dyrektor wywiódł, że pełnomocnictwo, aby mogło wywrzeć skutki w postępowaniu, musi zostać uzewnętrznione, czyli w myśl art. 137 § 3 o.p. złożone do akt sprawy. Takie pełnomocnictwo (oryginał lub odpis) w postępowaniu wszczętym z urzędu postanowieniem z dnia [...] nie zostało złożone ani po jego wszczęciu, ani w trakcie prowadzonego postępowania. Podkreślono przy tym, że w postanowieniu o wszczęciu postępowania zawarto informację o treści art. 136 o.p., a więc o prawie strony do ustanowienia pełnomocnika oraz o sposobie zawiadomienia o tym organu, czyli poprzez złożenie pełnomocnictwa do akt sprawy.

Mając na względzie istotę postępowania w sprawie wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną organ odwoławczy zaaprobował poprawność działania organu I instancji w aspekcie zasad procesowych kształtujących to postępowanie i wskazał, że w pierwszym rzędzie zachodziła w nim konieczność zbadania, czy rzeczywiście zaistniały podstawy do wznowienia wymienione w art. 240 § 1 o.p. a w razie negatywnego wyniku – organ I instancji zyskał prawo do wydania decyzji odmawiającej uchylenia decyzji dotychczasowej.

Nie godząc się z powyższą decyzją pełnomocnik skarżącego wywiódł od niej skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, domagając się jej uchylenia wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji.

Skarżonej decyzji zarzucił rażące naruszenie szeregu przepisów procesowych w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: art. 136 w związku z art. 145 § 2 o.p. poprzez pominięcie przy doręczaniu pism prawidłowo ustanowionego pełnomocnika strony, art. 149 o.p. poprzez przyjęcie skuteczności doręczenia zastępczego oraz art. 123 § 1 o.p. poprzez niezapewnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu; naruszenie tych przepisów mogło mieć w jego ocenie istotny wpływ na wynik sprawy wywierając skutek w postaci konieczności uchylenia zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu tak stawianych zarzutów podtrzymał argumentację zawartą w odwołaniu, a w szczególności twierdzenie, że jeśli strona działa przez pełnomocnika, to od chwili jego ustanowienia pełnomocnik powinien być zawiadamiany o wszystkich czynnościach procesowych, gdyż tylko takie działanie zapewnia ochronę interesów strony i prawidłowy jej udział w postępowaniu, że pełnomocnictwo z dnia 16 października 2001 r. złożone w Urzędzie Skarbowym w B. było honorowane we wcześniejszych postępowaniach z udziałem strony, że ustanowienie pełnomocnika chroniło interesy skarżącego, który nie zawsze mógł odbierać korespondencję kierowaną na jego adres. Podkreślił, że ogólny charakter pełnomocnictwa upoważniał pełnomocnika do działania w każdej sprawie z udziałem strony, nie nastąpiła zmiana jego zakresu ani odwołanie, stąd bezpodstawne i bezprawne było jego pominięcie w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu. Inną przyczyną pominięcia udziału strony w postępowaniu było to, że - choć korespondencja była kierowana na prawidłowy adres i odbierała ją teściowa jako dorosły domownik - to jednak takiego doręczenia nie można uznać za skuteczne, gdyż decyzja z dnia [...] została przekazana stronie już po upływie terminu do wniesienia odwołania, a ponadto pokwitowanie odbioru korespondencji nie zawiera adnotacji, że dorosły domownik podjął się oddania pisma adresatowi, co stanowi wymóg skuteczności doręczenia zastępczego w myśl art. 149 o.p. i zgodnie z poglądem NSA wyrażonym w wyroku z dnia 17.09.2002 r. sygn. akt I SA/Wr 1117/00 LEX nr 79013. Takie działanie organów podatkowych obu instancji wyczerpuje przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. i stanowi równocześnie o naruszeniu przez nie art. 123 § 1 o.p.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację faktyczną i prawną. Co do powołanego wyroku NSA z dnia 17.09.2002 r. wskazującego – zdaniem strony – na nieskuteczność doręczenia decyzji orzekającej o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki wyjaśnił, że wyrok ten odnosi się do konkretnego stanu faktycznego tamtej sprawy, zaistniałego 1999 r., gdy obowiązywały inne druki doręczeń. Natomiast w sprawie niniejszej nie może budzić wątpliwości, że dorosły domownik odebrał przesyłkę i zobowiązał się do jej oddania adresatowi. To, czy faktycznie przesyłka została doręczona w odpowiednim czasie, nie ma w przedmiotowym postępowaniu znaczenia. Powoływane w postępowaniu i w skardze okoliczności dotyczące przyczyn nieobecności pod wskazanym organom adresem mogłyby być rozważane wyłącznie w postępowaniu o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, jednak wniosek o wszczęcie takiego postępowania nie został złożony.

W piśmie procesowym z dnia 14 marca 2008 r. dodatkowo wskazano na obowiązek organu wyjaśnienia – z udziałem osoby faktycznie odbierającej korespondencję – czy dokonując odbioru zobowiązała się ją oddać adresatowi, czy ją faktycznie przekazała oraz w jakim czasie a nadto podkreślono, że skoro ze względu na zabieg leczniczy strona przebywała w dniach 2-3 listopada 2006 r. we Wrocławiu, a w tym też czasie podjęto próbę doręczenia decyzji pod adresem w K., to takie działanie obiektywnie uniemożliwiało podjęcie przesyłki i możliwość skutecznej obrony.

W odpowiedzi na to pismo Dyrektor Izby podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie mogła być uwzględniona.

Sądy administracyjne dokonują kontroli zaskarżonych decyzji i innych aktów organów administracji publicznej pod względem ich zgodności z prawem. Uwzględnienie skargi prowadzące do uchylenia zaskarżonej decyzji może nastąpić w przypadku, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) – dalej:[p.p.s.a.].

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w powyższym zakresie sąd nie stwierdził naruszenia prawa skutkującego koniecznością usunięcia zaskarżonego aktu z obrotu prawnego.

W punkcie wyjścia rozważań nad oceną jej legalności należy stwierdzić, że wydana ona została w następstwie wniosku pełnomocnika strony o wznowienie postępowania, a więc o uruchomienie nadzwyczajnej procedury wzruszania decyzji ostatecznych. Wniosek ten został oparty na twierdzeniu, że decyzja organu I instancji z dnia [...] została doręczona dorosłemu domownikowi adresata który przekazał ją stronie z opóźnieniem - z pominięciem ustanowionego skutecznie pełnomocnika, co spowodowało, że strona bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, a ta okoliczność wyczerpuje przesłankę wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. Dla zbadania, czy taka przesłanka wznowienia wystąpiła, organ I instancji prawidłowo postanowieniem z dnia [...] wszczął postępowanie, po czym przeprowadził analizę faktyczną i prawną jej wystąpienia. Taki tryb postępowania odpowiada wymogom określonym w art. 243 i art. 245 § 1 pkt 2 o.p.

Mając na względzie charakter kontrolowanego postępowania jako zmierzającego do wzruszenia decyzji ostatecznych, w pierwszej kolejności rozważyć trzeba, czy kwestionowana decyzja ma charakter decyzji ostatecznej. Jest to zasadnicza przesłanka, której brak powinien doprowadzić do odmowy wznowienia postępowania (art. 243 § 3 o.p.). Konieczność rozważenia tej kwestii wynika także z zarzutów samej strony kwestionującej fakt skutecznego doręczenia decyzji ze względu na naruszenie wymagań z art. 149 o.p., co miało wynikać z faktu, że teściowa skarżącego kwitująca odbiór decyzji faktycznie przekazała ją z opóźnieniem, a ponadto z pokwitowania doręczenia nie wynika, by dorosły domownik zobowiązał się oddać pismo adresatowi.

Zagadnienie ostateczności decyzji musi być w niniejszej sprawie rozważone w aspekcie dwóch kwestii. Po pierwsze wymaga ustalenia, czy w dacie wydania decyzji przez organ I instancji występował w postępowaniu należycie umocowany pełnomocnik i czy w związku z tym istniał obowiązek doręczenia mu decyzji, a w przypadku negatywnym – czy decyzja ta została skutecznie doręczona samej stronie według wymagań wynikających z art. 149 o.p.

Nie budzi w sprawie wątpliwości, że w Urzędzie Skarbowym w B. w dniu 19 października 2001 r. zostało złożone sporządzone w dniu 16 października 2001 r. pełnomocnictwo strony dla doradcy podatkowego Z. F. z zakresem umocowania obejmującym reprezentowanie mocodawcy w postępowaniu podatkowym, kontrolnym, egzekucyjnym i w zakresie sądowej kontroli decyzji administracyjnych. Według twierdzeń skargi to pełnomocnictwo było akceptowane i uwzględniane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. we wszystkich postępowaniach z udziałem strony prowadzonych w latach 2001 – 2006, natomiast pominięto je w postępowaniu dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki z o.o. Zdaniem pełnomocnika ogólny charakter tego pełnomocnictwa, zgodny z art. 137 § 4 o.p. w związku z art. 95, 96 i 97 kodeksu cywilnego uprawniał pełnomocnika do reprezentowania strony w każdej sprawie, a równocześnie obligował organ podatkowy do zapewnienia mu udziału w każdym postępowaniu z udziałem strony.

W okolicznościach niniejszej sprawy zarzut skargi o bezzasadnym pominięciu pełnomocnika w postępowaniu z zakresu odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej uznać trzeba za chybiony.

Przepis art. 136 o.p. stanowi, że strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. W myśl art. 137 § 3 o.p. pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa, przy czym adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa. Przepisy te ulokowane są w dziale IV Ordynacji podatkowej normującym postępowanie podatkowe. Zgodnie z art. 165 § 1, § 2 i § 4 o.p. przy wszczęciu postępowania podatkowego z urzędu datą tego wszczęcia jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. Zatem dopiero z chwilą doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania z urzędu dochodzi do uruchomienia postępowania podatkowego, w którym mają zastosowanie wszystkie normy kształtujące przebieg tego postępowania, w tym także uczestnictwo w nim pełnomocnika. Istnienie stosunku pełnomocnictwa jest oparte na umowie pomiędzy mocodawcą a pełnomocnikiem. Aby taka umowa wywarła skutki w zakresie postępowania, musi zostać przedłożony do akt danej sprawy dokument pełnomocnictwa (albo oświadczenie mocodawcy przed organem). Stanowi to wyraz woli strony postępowania, aby w tym właśnie postępowaniu reprezentował ją pełnomocnik. Momentem, od którego pełnomocnik wstępuje do sprawy jako reprezentant strony, jest złożenie do akt sprawy pełnomocnictwa lub jego odpisu (por. M. Szubiakowski, PP 2002/1/50). Dopiero od chwili doręczenia pełnomocnictwa organowi prowadzącemu postępowanie, pełnomocnik ten powinien być zawiadamiany o wszystkich czynnościach i wzywany do wzięcia w nich udziału, temu też pełnomocnikowi od tej chwili powinny być doręczane pisma, stosownie do art. 145 § 2 o.p. Dopiero od tego momentu pominięcie pełnomocnika musiałoby być potraktowane jako pominięcie strony (por. wyrok WSA z dnia 21 kwietnia 2004 r. sygn. akt ISA/Wr 1649/02, ONSAiWSA 2005/1/5, wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2007 r. I FSK 899/06 niepublik., wyrok NSA z dnia 26 lipca 2006 r. sygn. akt I GSK 2865/2005 LEX nr 254927). Z tego ostatniego wyroku, którego pogląd tut. sąd w pełni podziela, jednoznacznie wynika, że dopiero skuteczne ustanowienie pełnomocnictwa, tj. poparte złożonym do akt prawidłowym pełnomocnictwem - obliguje organ do dokonywania doręczeń według zasady określonej w art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej.

Mylne jest zatem stanowisko skarżącego, że już od chwili ustanowienia pełnomocnika organ jest obowiązany zapewnić mu czynny udział w postępowaniu. Ustanowienie pełnomocnika (na podstawie umowy) jest zupełnie inną czynnością niż informacja o tym fakcie organu prowadzącego postępowanie, co następuje poprzez złożenie pełnomocnictwa.

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku o prawidłowym działaniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., który decyzję z dnia [...] skierował na adres strony, gdyż nie dysponował złożonym do akt sprawy pełnomocnictwem dla doradcy podatkowego Z. F. Fakt wcześniejszego złożenia pełnomocnictwa z dnia 16 października 2001 r. w Urzędzie, nawet z szerokim zakresem umocowania, nie obligował organu podatkowego w prowadzonym konkretnym postępowaniu do uwzględnienia jego udziału w tym postępowaniu. Dodać przy tym trzeba, że w postanowieniu o wszczęciu postępowania zawarto obszerną informację o możliwości ustanowienia pełnomocnika i konieczności złożenia pełnomocnictwa do akt sprawy.

Natomiast fakt zmiennego postępowania organu, który raz honoruje tak złożone pełnomocnictwo, zaś w niektórych przypadkach odstępuje od tej zasady (o ile znalazłby on potwierdzenie) mógłby podlegać rozważeniu w postępowaniu o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

Przechodząc do drugiego zagadnienia rzutującego na ocenę, czy decyzja z dnia [...] stała się ostateczna stwierdzić trzeba, że analiza stanu faktycznego z punktu widzenia przesłanek z art. 149 prowadzi do wniosku, że zostały one spełnione, a przeciwne twierdzenie skarżącego nie znajduje oparcia w zebranym materiale dowodowym. Przede wszystkim nie budzi wątpliwości nieobecność adresata w mieszkaniu w czasie prób doręczania mu pism organów podatkowych (w tym decyzji Naczelnika z dnia [...] ) oraz to, że osoba odbierająca pismo była dorosłym domownikiem adresata, że skarżący był tam zameldowany i wskazał ten adres organom podatkowym jako miejsce swego zamieszkania i równoczesny adres dla korespondencji. Nie informował on organów o innym miejscu pobytu, nie złożył zastrzeżeń o niedoręczaniu pism domownikom lub innym osobom, nie sygnalizował faktu niedoręczania mu przesyłek. Bezskuteczna jest próba dowodzenia nieskuteczności doręczenia z tego powodu, że w dacie doręczania decyzji skarżący faktycznie przebywał we Wrocławiu w związku z zabiegiem leczniczym (trwał on 3 dni), skoro krótkotrwały pobyt w szpitalu nie wyłącza doręczenia w sposób przewidziany w art. 149 (por. wyrok NSA z dnia 22 marca 2000 r. sygn. akt ISA/Lu 1735/98 akceptowany przez sąd rozpoznający niniejszą sprawę). Jeśli chodzi o zarzucany w skardze i w dalszych pismach brak adnotacji na dowodzie doręczenia o podjęciu się doręczenia pisma adresatowi przez domownika, to z twierdzeń zawartych we wniosku i w skardze ( (str. 2 uzasadnienia wniosku i str. 7 akt sądowych) wynika, że domownik faktycznie oddał (choć w późniejszym terminie) pismo (decyzję) skarżącemu. Skoro doszło do faktycznego doręczenia, to brak adnotacji nie wywołuje żadnych skutków, bowiem sam fakt oddania pisma świadczy o podjęciu się tej czynności (por. B. Gruszczyński [w}: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004 str. 467). Twierdzenie o spóźnionym przekazaniu decyzji z [...] nie może mieć wpływu na skuteczność doręczenia zastępczego i w dalszej kolejności na bieg terminu związanego z datą doręczenia. Tryb doręczenia zastępczego kończy się bowiem z chwilą doręczenia przesyłki osobom wymienionym w art. 149 o.p. Zawinione przez domownika niedoręczenie przesyłki może być natomiast poddane ocenie w postępowaniu o przywrócenie uchybionego terminu, co słusznie podnosi Dyrektor Izby w odpowiedzi na skargę.

Strona skarżąca nie kwestionuje, a i organy ustaliły to w sposób prawidłowy, że decyzję z dnia [...] organ I instancji wysłał na prawidłowy adres. Nie budzi też wątpliwości, że została ona doręczona w dniu 31 października 2006 r., a jej odbiór pokwitowała osoba wskazana z imienia i nazwiska jako W. S., z zaznaczeniem, że jest ona dorosłym domownikiem adresata (teściowa). Opisując sposób doręczenia tej przesyłki doręczyciel zaznaczył wyraźnie punkt 1 na pokwitowaniu odbioru, a więc – doręczenie jej dla jednej z kategorii osób wymienionych w tej rubryce (odpowiadającej treści art. 149 o.p.), przy czym z treści tego druku wynika, że wymóg zaznaczenia (przypis oznaczony * z wyjaśnieniem: "właściwe zaznaczyć") oznacza wyłącznie konieczność zaznaczenia, czy doręczenia dokonano do rąk dorosłego domownika, sąsiada, lub dozorcy.

Zarzut skargi kwestionujący prawidłowość doręczenia decyzji dokonanego w trybie art. 149 o.p. należy zatem uznać za bezzasadny, podobnie jak zarzut o nienależytym wyjaśnieniu stanu faktycznego wskutek zaniechania przesłuchania jako świadka S. W. na okoliczność podjęcia się oddania pisma adresatowi, gdyż fakt oddania pism adresatowi, nawet spóźnionego, potwierdza wolę podjęcia się oddania tego pisma. W istocie byłoby to przeprowadzenie dowodu przeciw twierdzeniom zawartym we wniosku, odwołaniu od decyzji oraz w skardze, iż decyzja została stronie przekazana przez teściową już po upływie terminu do wniesienia odwołania.

Wobec przedstawionych ustaleń organy podatkowe miały uzasadnione podstawy aby przyjąć, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] stała się ostateczna. W konsekwencji spełniona została jedna z zasadniczych przesłanek niezbędnych do wznowienia postępowania. Nie wystąpiły też inne przesłanki tamujące możliwość wydania postanowienia o wznowieniu postępowania, co otworzyło możliwość zbadania zasadności przesłanki wznowienia, określonej we wniosku pełnomocnika jako niezawiniony przez stronę brak jej udziału w prowadzonym postępowaniu (art. 240 § 1 pkt 4 o.p.). W stanie faktycznym sprawy wyraziło się to – w ocenie skarżącego – w pozbawieniu strony udziału w postępowaniu z przyczyn zawinionych przez organ, który pominął w postępowaniu prawidłowo ustanowionego pełnomocnika oraz w fakcie, że przy doręczaniu pism naruszono przepis art. 149 o.p.

Organy obu instancji prawidłowo oceniły, że tak określona podstawa wznowienia w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła, bowiem nie ziściły się przesłanki wymienione w tym przepisie. Zgodzić się należy ze stanowiskiem wyprowadzanym z utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych i zapatrywań piśmiennictwa, że pominięcie udziału pełnomocnika w postępowaniu jest równoznaczne z pominięciem udziału w nim samej strony, co stanowi przesłankę wznowienia określoną w art. 240 § 1 pkt 4 o.p. Jednakże analiza stanu faktycznego niniejszej sprawy przeprowadzona już wcześniej przez sąd w związku oceną, czy decyzja stała się ostateczna, wykazała, że zarzut o pominięciu pełnomocnika – przy doręczaniu decyzji orzekającej o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu spółki z o.o. za jej zaległości podatkowe - okazał się nieuzasadniony. Wnioski wysnute z tej oceny w pełnym zakresie odnoszą się do zagadnienia pominięcia udziału pełnomocnika w postępowaniu jako przesłanki jego wznowienia.

Brak jest też podstaw do kwestionowania prawidłowości doręczenia stronie innych pism organu w toku prowadzonego postępowania. Postanowienie z dnia [...] o wyznaczeniu terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym, podobnie jak decyzja, zostały doręczone do rąk S. W. – jako dorosłemu domownikowi adresata. W pełni aktualne są tu uwagi dotyczące prawidłowości doręczenia pisma dorosłemu domownikowi, w aspekcie przesłanek z art. 149 o.p. oraz zarzutów skargi, poczynione przy analizie prawidłowości doręczenia decyzji z dnia 25 października 2005 r. Skarżący w odwołaniu oraz w skardze zarzuca, że o fakcie odbioru korespondencji nie był przez teściową informowany. W ocenie Sądu brak przekazania informacji o nadejściu przesyłki nie jest równoznaczny z odmową podjęcia się przekazania pism adresatowi. Nie do obrony jest twierdzenie, że doręczyciel pozostawiłby przesyłkę dorosłemu domownikowi mimo niepodjęcia się oddania mu pisma. Jak wskazano powyżej, faktyczne nieprzekazanie przesyłek stronie nie ma żadnego znaczenia dla oceny prawidłowości doręczenia, bowiem procedura doręczenia kończy się z chwilą pokwitowania odbioru pisma. W niniejszej sprawie domownik niewątpliwie podjął się oddania pisma adresatowi, gdyż potwierdził to własnoręcznym podpisem, a wymóg zaznaczenia przez doręczyciela – na druku doręczenia – dotyczy tylko kategorii podmiotów, którym doręcza się pismo (przypis "właściwe zaznaczyć" dotyczy tylko kategorii podmiotów, którym oddawane jest zastępczo pismo). Uznać więc należy za uzasadnione stanowisko organów podatkowych, że przy doręczaniu wymienionych wyżej pism nie naruszono art.. 149 o.p.

Natomiast doręczenie postanowień o wszczęciu postępowania oraz o wyznaczeniu 7-dniowego terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym sprawy – wbrew stanowisku organów podatkowych – nie nastąpiło w trybie art. 149 o.p., gdyż były one dwukrotnie awizowane i ich odbiór nastąpił do rąk S. W. określonej na dowodzie doręczenia jako pełnomocnik. Taki sposób doręczenia wywarł w ocenie sądu prawidłowy skutek doręczenia, skoro odbiór pism nastąpił przez osobę uprawnioną do ich odbioru pism na podstawie szczególnego rodzaju pełnomocnictwa, czyli tzw. pełnomocnictwa pocztowego. Organy podatkowe nie miały obowiązku weryfikować z urzędu umocowania tej osoby do odbioru w urzędzie pocztowym korespondencji kierowanej do skarżącego, skoro przepisy prawa pocztowego i rozporządzenia wykonawczego wprowadziły instytucję tzw. pełnomocnictwa pocztowego (§ 18 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004 r. w sprawie wykonywania powszechnych usług pocztowych – Dz. U. nr 5 poz. 34 ze zm.), a przepis art. 150 o.p. nie normuje sposobu czy też trybu faktycznego odbioru w urzędzie pocztowym pisma uprzednio awizowanego. Odbiór korespondencji mógł więc nastąpić do rąk takiego pełnomocnika, ze skutkiem dla adresata. Powyższe uchybienie organów w ocenie stanu faktycznego sprawy, dotyczące prawidłowości doręczenia wymienionych dwóch postanowień, z opisanych powyżej przyczyn nie miało jednak wpływu na jej wynik; naruszenie przepisów prawa procesowego tylko wtedy skutkuje uwzględnieniem skargi, gdy może mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W okolicznościach sprawy niniejszej taki związek między tą wadliwą oceną a treścią rozstrzygnięcia nie występuje.

Mając na względzie przedstawioną powyżej argumentację należało uznać, że skarga na uwzględnienie nie zasługuje, co dało podstawę do jej oddalenia w myśl art. 151 p.p.s.a.