Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 338/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 188, art. 180, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 20 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 września 2018 r. sygn. akt III SA/Gl 557/18 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 15 lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej we wznowionym postępowaniu 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. sp. z o.o. z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 24 września 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 557/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę P. sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 15 lutego 2018 r. o nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia we wznowionym postępowaniu decyzji ostatecznej.

Z uzasadnienia powyższego orzeczenia wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia 30 sierpnia 2012 r., nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 16 marca 2012 r., nr [...], w którym określono spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień i maj 2010 r. oraz kwotę do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynikającą z faktur wystawionych w maju 2010 r. Podstawą powyższego rozstrzygnięcia było ustalenie, że faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji.

Spółka złożyła wniosek o wznowienie postępowania w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), z uwagi na wyjście na jaw nowych dowodów i okoliczności, za które w jej opinii należy uznać oświadczenie J. F. z dnia 27 września 2012 r., oświadczenie firmy P. oraz okoliczności ujawnione w toku procesu karnego zakończonego wyrokiem Sądu Okręgowego w G. z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. akt [...], w szczególności zeznania K. K.

Decyzją z dnia 16 czerwca 2014 r. znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 30 grudnia 2014 r. Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 22 września 2014 r. znak: [...], a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 11 marca 2015 r., sygn. akt III SA/G1 1564/14 oddalił skargę spółki na decyzję organu odwoławczego. Z kolei wyrokiem z dnia 19 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1570/15 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok oraz decyzje organów obydwu instancji, uznając, że organy nie odniosły się do całego materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu zwykłym.

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy organy podatkowe raz jeszcze odmówiły uchylenia decyzji ostatecznej, a Sąd I instancji podzielił ich stanowisko.

Sąd I instancji zgodził się z organami, że oświadczenie J. F. oraz powoływany przez spółkę wyrok nie stanowią nowego dowodu, który może być podstawą uchylenia decyzji ostatecznej, gdyż z pewnością nie istniały w dniu jej wydania, a oświadczenie firmy P. nie zawiera daty, co uniemożliwia stwierdzenie, że istniało w dniu wydania decyzji.

W opinii Sądu I instancji w sprawie nie pojawiły się też nowe okoliczności faktyczne, które uzasadniałyby uchylenie decyzji ostatecznej. W szczególności za okoliczność taką nie może być uznany uniewinniający wyrok karny, a treść powoływanych przez spółkę oświadczeń nie ujawnia nowych okoliczności, nieznanych organowi w dniu wydania decyzji ostatecznej.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego wyroku, pełnomocnik spółki zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organ podatkowy art. 245 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie oraz uznanie, że w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy nie zachodzą podstawy prawne wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a tym samym uznanie, że skarga strony skarżącej pozbawiona jest podstaw;

2. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organ podatkowy art. 243 § 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na zaniechaniu zbadania istnienia przesłanek wznowienia postępowania oraz braku przeprowadzenia rzetelnego postępowania wyjaśniającego co do istoty sprawy, a w konsekwencji niewywiązanie się przez Sąd Administracyjny z obowiązku dokonania oceny legalności czynności podejmowanych przez organ podatkowy w tym postępowaniu oraz akceptację stanowiska, że w stanie faktycznym sprawy nie zaistniały przesłanki wznowienia postępowania;

3. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organ podatkowy art. 243 § 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na:

- zaakceptowaniu dokonanej przez organ podatkowy wadliwej oceny przesłanek wznowienia postępowania oraz uznanie, że w sprawie nie zostały ujawnione nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, które to okoliczności lub dowody są istotne, tj. mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, skutkujące koniecznością uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej, które nie były znane organowi podatkowemu oraz które istniały w chwili wydania przez organ podatkowy tej decyzji,

- braku dostrzeżenia, że Sąd Okręgowy w G. w wyroku z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. akt [...] ustalił oraz potwierdził zaistnienie odmiennych istotnych okoliczności faktycznych w zakresie stanu faktycznego objętego decyzją ostateczną, tj.:

- dokonanie rzeczywistych transakcji gospodarczych na wcześniejszych etapach obrotu fryzą dębową oraz deską dębową klejoną, które to towary stanowiły przedmiot transakcji WDT w kontrolowanym okresie, podczas gdy z decyzji ostatecznej wynika, że firmy na uprzednich etapach obrotu nie prowadziły sprzedaży, a jedynie uczestniczyły "wyłącznie w obiegu dokumentów, pozornie wskazujących na dokonanie transakcji" oraz

- dokonanie przez stronę skarżącą rzeczywistych transakcji dostaw tarcicy dębowej na rzecz M. sp. z o.o. w maju 2010 r., podczas gdy w decyzji ostatecznej stwierdzono, że strona skarżąca "nie sprzedała tarcicy dębowej w maju 2010 r., a jej faktury dokumentują czynności, które nie miały miejsca",

- braku dostrzeżenia, że z oświadczenia firmy P. z B. wynika fakt dysponowania przez M. sp. z o.o. w kontrolowanym stanie faktycznym towarami w znacznych ilościach paletowych (które podmiot ten nabył w roku 2009 oraz sukcesywnie odbierał w roku 2010), wbrew wynikającym z decyzji ostatecznej stwierdzeniom, że podmiot ten "nie miał towaru ani urządzeń do jego produkcji",

- braku dostrzeżenia, że również z oświadczenia J. F. wynikają odmienne okoliczności, niż ustalone w decyzji ostatecznej oraz że potwierdza ono fakt dysponowania towarami przez M. sp. z o.o. w kontrolowanym okresie,

4. naruszenie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organ podatkowy art. 241 § 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że w stanie faktycznym sprawy nie zaistniały przesłanki ujawnienia istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych oraz dowodów istniejących w dniu wydania decyzji (nieznanych organowi podatkowemu oraz mających wypływ na wysokość określonego zobowiązania podatkowego), w postaci wyroku Sądu Okręgowego w G. z 22 listopada 2013 r., sygn. akt [...], oświadczenia firmy P. z B. oraz świadczenia J. F., potwierdzających odmienne okoliczności faktyczne, niż przyjęte oraz stwierdzone w decyzji ostatecznej z dnia 30 sierpnia 2012 r.,

5. naruszenie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organy podatkowe art. 122 w zw. z art. 188, art. 180 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez akceptację ponownej, wadliwej i nieprawidłowej oceny ujawnionych nowych istotnych okoliczności faktycznych wynikających z przedłożonych przez stronę skarżącą dowodów oraz bezzasadne pominięcie ich treści w sytuacji, gdy nie były one znane organowi podatkowemu w dacie wydania decyzji ostatecznej oraz gdy nie wynikają one z dotychczas zgromadzonego materiału dowodowego, a tym samym dokonanie ich ponownej oceny z przekroczeniem dopuszczonych prawem granic, a także akceptację braku wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego, w tym również braku przeprowadzenia zgłoszonych istotnych wniosków dowodowych, których realizacja miała na celu wykazanie, w jaki sposób zaistnienie przesłanki wznowienia w postaci ujawnienia się nowych okoliczności mogłoby wpłynąć na zmianę stanowiska organu podatkowego oraz zmianę decyzji ostatecznej.

W świetle powyższych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości jako naruszającego prawo oraz rozpoznanie skargi, względnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie stosownych kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszym rzędzie stwierdzić należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 z późn. zm.), zgodnie z którym przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Przy czym odnotować należy, że strony zostały powiadomione o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i tym samym miały możliwość zajęcia stanowiska w sprawie.

Ponadto, zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 z późn. zm.), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w sprawie tej jednak nie występuje. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została na obydwu podstawach kasacyjnych, o których mowa w art. 174 cyt. ustawy, albowiem – wbrew deklaracji kasatora - zarzuca się w niej zarówno naruszenie przepisów postępowania, jak i prawa materialnego, jakimi niewątpliwie są przepisy statuujące instytucję wznowienia postępowania.

Wskazać w tym kontekście należy, że przedmiotem kontroli Sądu I instancji była decyzja wydana po wznowieniu postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 sierpnia 2012 r. Zakres rozpoznania takiej sprawy przed organami podatkowymi, a co za tym idzie również przed Sądem I instancji, wyznaczała treść art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, bowiem to na ten przepis powołała się skarżąca spółka wnosząc o wznowienie postępowania podatkowego.

Przypomnieć zatem trzeba, że w świetle wskazanego przepisu wznowienie postępowania następuje w przypadku, gdy po wydaniu ostatecznej decyzji podatkowej wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Przesłanka wznowieniowa z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej składa się de facto z trzech elementów, tj. po pierwsze chodzi o istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, które wyszły na jaw, po drugie, tak określone nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji, a po trzecie nie były znane organowi, który tę decyzję wydał. Dopiero łączne spełnienie tych trzech elementów pozwala przyjąć, że ta przesłanka owa została spełniona.

W ocenie kasatora nowymi dowodami i okolicznościami w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej były złożone przez kontrahentów skarżącej spółki oświadczenia oraz okoliczności, które zostały ustalone w toku procesu karnego, zakończonego wyrokiem Sądu Okręgowego w G. z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. akt [...], w szczególności na podstawie zeznań K. K.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że w orzecznictwie ugruntowane jest jednolite stanowisko, zgodnie z którym strona może powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź takie dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego, prowadzonego w trybie zwykłym, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w toku tego postępowania (por. wyroki NSA z dnia: 13 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2675/12; 21 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 734/13; S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 240, Lex nr 477951). Nieprzeprowadzenie zatem określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania, zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, gdyż naruszałoby to zasadę stałości decyzji (podobnie NSA w wyrokach z dnia: 9 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2701/13; 14 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 3261/16; 13 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 2974/19).

W tym kontekście prawidłowo Sąd I instancji ocenił, że przedłożone przez stronę skarżącą oświadczenia nie stanowią nowych dowodów, ani okoliczności których wyjście na jaw uzasadniałoby uchylenie decyzji ostatecznej.

Oświadczenie J. F. zostało sporządzone już po wydaniu decyzji, co wynika zarówno z daty umieszczonej na tym dokumencie, jak i ze stwierdzenia spółki zawartego w skardze kasacyjnej. Jak odnotowano wyżej, przy ocenie przesłanek wznowienia, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, najistotniejszym warunkiem jest istnienie okoliczności i dowodów w dacie podejmowania decyzji ostatecznej. Jeżeli okoliczności te i dowody powstały po dacie wydania ostatecznej decyzji, nie będą mogły stanowić podstawy wznowienia.

Jeżeli zaś chodzi o oświadczenie firmy P., to również zarzuty spółki w zakresie nieuznania tego dokumentu za nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej są niezasadne. Po pierwsze, oświadczenie to dotyczy nabyć z 2009 r., podczas gdy decyzja podatkowa, którą skarżąca spółka usiłuje wzruszyć dotyczy roku 2010. Po drugie, autor skargi kasacyjnej wprost przyznał, że dowód ten istniał w dniu wydania decyzji ostatecznej i był powoływany przez skarżącą spółkę, jednakże wniosek dowodowy strony został oddalony postanowieniem organu podatkowego z dnia 29 sierpnia 2012 r. W tej sytuacji nie można mówić o nowym dowodzie, który został ujawniony po wydaniu decyzji ostatecznej lecz o dowodzie, na którego przeprowadzenie organ odwoławczy nie wyraził zgody. Powyższe stanowisko organu odwoławczego mogło podlegać kontroli w wyniku złożenia przez spółkę skargi na finalną decyzję podatkową, w żadnym razie nie może być jednak podstawą do wznowienia prawomocnie zakończonego postępowania. W wyroku z dnia 13 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1582/10 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał: "(...) jeżeli organ orzekający w postępowaniu zwykłym, wymiarowym posiada wiedzę na temat potencjalnego dowodu, lecz zrezygnuje z jego przeprowadzenia (np. odmawiając przesłuchania świadka na okoliczność sygnalizowanych przez stronę okoliczności), to nie można ujawnionych po wydaniu decyzji informacji, które mogą być potwierdzone takim dowodem, kwalifikować z punktu widzenia przesłanki wznowieniowej, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. - jako nowych okoliczności faktycznych".

Przechodząc do analizy wpływu zapadłego wyroku karnego na ostateczną decyzję, w pierwszej kolejności należy wskazać na treść art. 11 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, z którego wynika, że wiążący dla sądów administracyjnych i pośrednio dla organów charakter mają jedynie ustalenia wydanego w postępowaniu karnym wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa. Autor skargi kasacyjnej również przywoływał treść tego przepisu, argumentując jednakże, że również wyrok uniewinniający nie powinien być a priori pominięty z uwagi na brak formalnoprawnego związania.

W odpowiedzi należy po pierwsze wskazać, że powoływany przez skarżącą spółkę wyrok nie mógł uzasadniać uchylenia decyzji ostatecznej chociażby z tego względu, że nie istniał w dniu wydania decyzji, lecz zapadł w terminie późniejszym. Po drugie uniewinniający wyrok nie znajduje bezpośredniego przełożenia na odpowiedzialność podatkową – jak zdaje się oczekiwać autor skargi kasacyjnej – z uwagi na autonomiczny charakteru obydwu postępowań, tj. karnego i podatkowego oraz skutki z tym związane. W postępowaniu podatkowym nie bada się ani winy, ani zaistnienia znamion przestępstwa, inne są też cele obydwu postępowań, co powoduje, że nawet wyrok uniewinniający od zarzutów popełnienia przestępstw skarbowych nie wywiera bezpośredniego wpływu na wynik sprawy podatkowej i pozostawia organom podatkowym możliwość samodzielnego ustalenia stanu faktycznego, zgodnie z wymogami określonymi w Ordynacji podatkowej (zob. wyroki NSA: z dnia 6 września 2017 r., sygn. akt I FSK 2310/15, z dnia 19 października 2017 r., sygn. akt I FSK 49/16, z dnia 2 lipca 2021 r., sygn. akt I FSK 131/18, z dnia 31 stycznia 2020 r., sygn. akt I FSK 1288/17).

Nie może zyskać aprobaty również cała argumentacja dotycząca wyjścia na jaw w toku procesu karnego nowych okoliczności faktycznych oraz nowych istotnych okoliczności dowodowych.

Przede wszystkim, zeznania K. K., będącego prezesem firmy M., na które głównie powoływał się autor skargi kasacyjnej, zostały wzięte pod uwagę przy wydawaniu decyzji podatkowej (zeznania tej osoby uzyskane z Prokuratury Okręgowej w G. zostały włączone do akt postępowania kontrolnego).

W efekcie, okoliczności zakupu i sprzedaży tarcicy dębowej, będącej przedmiotem transakcji pomiędzy skarżącą spółką a firmą M. zostały przez organy zbadane, a wynik tej analizy był od zawsze kwestionowany przez stronę skarżącą. Jak przyznał autor skargi kasacyjnej podnoszona przez niego teza o rzetelności zakwestionowanych transakcji, była już na etapie postępowania podatkowego znana organom, jednakże w świetle zgromadzonych dowodów została ona odrzucona w wyniku swobodnej oceny dowodów. Fakty, na które powołuje się skarżąca spółka nie są w istocie nowe, podobnie jak na etapie postępowania kontrolnego, twierdzi ona, że uzyskała towar z ujawnionego na fakturze źródła, w związku z czym dokonała dalszej jego odsprzedaży. W chwili obecnej, skarżąca spółka nie może skutecznie domagać się rewizji ostatecznego stanowiska organów tylko na tej podstawie, że orzekający w późniejszym terminie sąd karny zdecydował się na częściowe uniewinnienie oskarżonego, bądź w toku procesu świadkowie uzupełnili swoje zeznania.

Do uchylenia decyzji ostatecznej nie może też dojść ze wskazywanego przez autora skargi kasacyjnej powodu, że organy podatkowe niezasadnie oddaliły wnioski spółki o dopuszczenie dowodu ze świadków, którzy zostali następnie przesłuchani przez sądem karnym. Jak wskazano wyżej, dowody, które były organom znane, lecz nie zostały przez nie przeprowadzone nie stanowią nowych dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Postępowanie nadzwyczajne nie może przeradzać się w kolejne postępowanie wymiarowe, w którym ponownie badane są wszystkie okoliczności faktyczne, a w jego trakcie nie chodzi również o ocenę prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego, której de facto domaga się autor skargi kasacyjnej.

Z tego też względu niezasadne okazały się sformułowane w pierwszych czterech punktach zarzuty naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, Sąd I instancji prawidłowo bowiem uznał, że przedstawione przez skarżącą spółkę okoliczności i dowody nie wypełniają zawartych w tym przepisie przesłanek, uzasadniających uchylenie ostatecznej decyzji.

W zakresie zarzutu naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. art. 122, art. 188, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że przywołane przepisy statuują zasadę prawdy obiektywnej, nakazują organowi zebranie wszelkich dostępnych dowodów oraz wszechstronną ich analizę w ramach swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe w tym zakresie dopełniły ciążącego na nich obowiązku w zakresie, w jakim były zobowiązane do tego w postępowaniu wszczętym wnioskiem o wznowienie postępowania. Postępowanie nadzwyczajne, jakim jest wznowienie postępowania, nie służy ponownemu rozpoznaniu sprawy podatkowej, zakończonej decyzją ostateczną. W tym przypadku organy, wobec wskazanych przez stronę skarżącą podstaw wznowienia, zbadały i oceniły, czy oświadczenie J. F., oświadczenie firmy P. oraz informacje i okoliczności ujawnione w toku procesu karnego, a wynikające z wyroku sądu powszechnego (w szczególności zeznania K. K.), stanowią nowy dowód lub okoliczność, istniejące w chwili wydania decyzji, ale wówczas nieujawnione, a jednocześnie istotne w sprawie. Ocenę tę skontrolował Sąd I instancji i zasadnie uznał, że nie wypełniły one przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Raz jeszcze należy podkreślić, że postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Instytucja wznowienia postępowania nie jest też środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, niezależnie od stopnia tej wadliwości. Obecnie zatem skarżąca nie może kwestionować braku przeprowadzenia określonych dowodów przez organy w postępowaniu podatkowym oraz wznowionym, bo do tego w istocie zmierza uzasadnienie omawianych zarzutów.

Mając na uwadze wszystkie przedstawione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę kasacyjną uznając ją za bezzasadną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265 z poźn. zm.).