Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 160/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2007-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędziowie Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.), Asesor WSA Renata Kubot-Szustowska, Protokolant Asystentka sędziego Dominika Janicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2007 r. sprawy ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...], Nr [...] 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz R. S. kwotę 1.554 (tysiąc pięćset pięćdziesiąt cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 160/07

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł., po rozpatrzeniu odwołania R. S. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...], określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości 8.462,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Jeep Grand Cheronee nr nadwozia [...], rok produkcji 2004, utrzymał w mocy decyzję organu celnego I instancji.

W postępowaniu administracyjnym ustalono, że podatnik dokonał na terenie Niemiec zgłoszenia celnego wskazanego wyżej samochodu, zakupionego wcześniej w USA. Na podstawie dowodu niemieckiej odprawy celnej samochód został zarejestrowany w Polsce. Strona nie zapłaciła podatku akcyzowego należnego od nabycia wewnątrzwspólnotowego tego samochodu. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął więc z urzędu postępowanie podatkowe i określił zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie 8.462,00 zł. W uzasadnieniu decyzji Naczelnik stwierdził, iż w przypadku przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (w tym również samochodu osobowego dopuszczonego do obrotu w tym państwie członkowskim, gdzie nastąpiła zapłata należności), mamy do czynienia z czynnością nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, która to czynność zgodnie z art.80 ustawy o podatku akcyzowym podlega opodatkowaniu.

W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił naruszenie prawa materialnego, to jest : art.23 ust.1 i 2, art.25 i art.90 Traktatu Wspólnoty Europejskiej poprzez ich błędną wykładnię skutkującą ich niezastosowaniem, art.51 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez błędne przyjęcie, że powstała zaległość podatkowa, podczas gdy nie istniała podstawa do stwierdzenia powstania zobowiązania podatkowego, oraz naruszenie przepisów postępowania podatkowego, to jest art.121 i 210 § 1 pkt.4, 5, i 6, § 4 i § 6 ustawy Ordynacja podatkowa. Wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji i stwierdzenie braku obowiązku zapłaty podatku akcyzowego. Zdaniem strony nie dokonano wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, gdyż samochód został sprowadzony z terytorium USA, a następnie odprawiony zgodnie z przepisami prawa niemieckiego. Dodatkowo odwołujący się podniósł, że nałożenie podatku akcyzowego w przedmiotowej sprawie stanowi naruszenie zakazu dyskryminacji produktów importowanych, a tym samym zasady swobody przepływu towarów.

Dyrektor Izby Celnej nie uwzględnił zarzutów odwołania. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdził, że zgodnie z definicją zawartą w art.2 ustawy o podatku akcyzowym, import towarów jest to przywóz wyrobów akcyzowych z terytorium państw trzecich na terytorium kraju, a nabycie wewnątrzwspólnotowe jest to przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. W tej sprawie przywóz samochodu nastąpił z terytorium państwa członkowskiego – z Niemiec. W Niemczech nastąpiło zatem, zdaniem organu odwoławczego, wprowadzenie towaru na obszar Unii i jego dopuszczenie do wolnego obrotu, chociaż faktem jest, że samochód pochodzi z kraju trzeciego.

Odnosząc się do podniesionego przez stronę zarzutu naruszenia art. 23, 25, i 90 TWE Dyrektor Izby Celnej w Ł. podkreślił, że samochody osobowe nie są wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi, w związku z powyższym zasady ich opodatkowania w państwach członkowskich nie są ujednolicone, a zatem w poszczególnych państwach stosowane są różne opłaty i podatki ich dotyczące.

Kwota podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest należna, bowiem istnieje obowiązek podatkowy wynikający z art. 80 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym.

W dalszej części uzasadnienia Dyrektor Izby Celnej w Ł. wskazał, iż zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym , podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego, a także dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju. Stawki podatku akcyzowego na wyroby akcyzowe niezharmonizowane zostały określone w art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, a także na podstawie delegacji ustawowej w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. nr 87, poz.825 ze zm). Dyrektor Izby Celnej w Ł. nie podzielił stanowiska skarżącego, iż przepisy ustawy o podatku akcyzowym oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia są niezgodne z art. 90 TWE poprzez nakładanie na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakładane są bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe. Wywiódł, że zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym i przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, stawki podatku akcyzowego dotyczą w równym stopniu sprzedaży samochodów przed pierwszą rejestracją, pochodzących z RP jak i z innego państwa członkowskiego.

W skardze na powyższą decyzję skarżący podniósł argumenty jak w odwołaniu od decyzji organu celnego I instancji. Dodatkowo zarzucił naruszenie art.3 pkt.1 a TWE oraz art.122 i 187 §1 Ordynacji podatkowej. Pokreślił, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia są niezgodne z art. 90 TWE poprzez nakładanie na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakładane są bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe. W art. 90 TWE sformułowano zakaz dyskryminacji podatkowej. Przez dyskryminację należy rozumieć stosowanie różnych zasad do porównywalnych sytuacji lub stosowanie tej samej zasady do różnych sytuacji. Podkreślił także, że w sprawie niniejszej nie można porównywać pozycji nabywców krajowych i wewnątrzwspólnotowych, gdyż nabywca krajowy w niniejszej sprawie nie jest podatnikiem postępowania w sprawie o zapłatę świadczenia z tytułu podatku akcyzowego.

Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje Uregulowania prawne odnoszące się do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, dotyczące podatku akcyzowego, zawarte są w ustawie z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz.257 ze zm.) oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania obowiązku podatkowego.

Należy podzielić stanowisko organów podatkowych, że stan faktyczny niniejszej sprawy uzasadnia przyjęcie w świetle art.4 ust.1 pkt.5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz.257), iż w niniejszej sprawie mamy do czynienia z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu, a nie z importem z terytorium państwa trzeciego. W związku ze zniesieniem granic celnych pomiędzy Polską a innymi państwami członkowskimi, uległ zmianie zakres czynności uznawanych do dnia 1 maja 2004 r. za eksport lub import. Definiując import ustawodawca stwierdził w art.2 pkt.9 ustawy, że importem jest przywóz wyrobów akcyzowych na terytorium kraju z terytoriów państw trzecich. Natomiast nabycie wewnątrzwspólnotowe to, zgodnie z art.2 pkt.11 ustawy, przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. W tej sprawie przemieszczenie samochodu nastąpiło z terytorium państwa członkowskiego – z Niemiec na terytorium Polski. W Niemczech nastąpiło, jak zasadnie stwierdził organ odwoławczy, wprowadzenie towaru na obszar Unii i jego dopuszczenie do wolnego obrotu. Fakt, że samochód pochodził z USA nie ma w tej sytuacji znaczenia.

Niesporne jest, że skarżący zarejestrował samochód w Polsce w dniu 12 stycznia 2006 r. na podstawie dowodu niemieckiej odprawy celnej, bez dopełnienia formalności związanych z opłaceniem akcyzy.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt.5 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe. Samochody osobowe są wyrobami akcyzowymi niezharmonizowanymi, bowiem zostały wymienione w art. 2 pkt.1 w zw. z zał. nr 1 poz. 59 ustawy. Podatnicy dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych są obowiązani po dokonaniu przywozu na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego oraz dokonać zapłaty akcyzy w terminie 5 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego (art. 76 ust. 1 ustawy). Akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są:

1) podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju,

2) importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 1 i 2 ustawy).

Podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju , zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną i dokonać zapłaty podatku (art. 81 ust. 1). Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt.2 tej ustawy w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za pojazd. Stawki podatkowe odnoszące się do samochodów osobowych - nowych i używanych - zarówno sprzedawanych w kraju, jak i sprowadzanych z krajów Unii określone są procentem podstawy opodatkowania. Obniżone stawki określone zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.). Rozporządzenie to określa stawki podatku - dla podobnych samochodów używanych i nowych, sprzedawanych w kraju i nabywanych wewnątrzwspólnotowo. Kryterium wysokości stawek jest wiek i pojemność skokowa silnika.

Zaskarżoną decyzją określono stronie skarżącej zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w kwocie 8.462 zł. Podatek wyliczony został według stawki 25,6% przy uwzględnieniu jako podstawy wyliczenia kwoty 33.053,00 zł stanowiącej równowartość kwoty 9.700,00 USD, wskazanej w umowie sprzedaży.. Z decyzji nie wynika czy samochód sprowadzony został przed upływem dwóch lat od daty produkcji czy po upływie tego okresu.

Z dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, to jest z dniem 1 maja 2004 r. częścią polskiego porządku prawnego stały się przepisy Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, w skrócie TWE. Ocena zgodności z prawem obciążenia strony skarżącej podatkiem wprowadzonym wyżej wymienionymi, krajowymi aktami prawnymi na samochody używane, wymaga dokonania oceny zgodności wskazanych wyżej uregulowań, z art.90 TWE. W szczególności ocena ta dotyczy art.80 ust.1 powołanej ustawy.

Dla dokonania oceny konieczne jest zajęcie stanowiska w następujących kwestiach:

- wzajemnego stosunku pomiędzy ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi, których Rzeczpospolita Polska jest jedną ze stron, a prawem wewnętrznym, w tym wypadku ustawami uchwalonymi przez Sejm RP,

- możliwości samodzielnej oceny przez organy administracji czy przepisy ustawy są zgodne z normami prawa traktatowego, w tym wypadku z normami prawa wspólnotowego, a w razie stwierdzenia istniejącej niezgodności - możliwości bezpośredniego zastosowania przez organ administracji normy wspólnotowej przy jednoczesnej odmowie zastosowania przepisu ustawy,

- oceny zgodności zastosowanych w sprawie przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) z art. 90 TWE,

Zasadnicze znaczenie dla określenia źródeł prawa powszechnie obowiązującego w Rzeczypospolitej Polskiej oraz hierarchii poszczególnych aktów normatywnych ma ustawa z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja RP. Zgodnie z treścią art. 87 ust. 1 ustawy zasadniczej źródłami prawa powszechnie obowiązującego są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia, a w zakresie ograniczonym przedmiotowo i terytorialnie – akty prawa miejscowego. Szczególną rangę Konstytucja przyznaje ratyfikowanym umowom międzynarodowym, które zgodnie z art. 91 ust. 1, po ich ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowią część krajowego porządku prawnego i są bezpośrednio stosowane, chyba że ich stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. Ustęp 2 tego artykułu jednoznacznie przesądza o nadrzędności umów międzynarodowych ratyfikowanych za zgodą wyrażoną w ustawie nad ustawami w sytuacji, gdy ustawy nie da się pogodzić z umową, a więc gdy nie jest możliwa taka interpretacja treści ustawy, która dałaby się pogodzić z postanowieniami umowy ani też nie dokonano stosownej nowelizacji ustawy.

W sprawie niniejszej istotne znaczenie ma art. 91 ust. 3 Konstytucji RP. Zgodnie z jego treścią, jeżeli wynika to z ratyfikowanej przez Polskę umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami. Na mocy tego przepisu Konstytucji od chwili przystąpienia Polski do Unii Europejskiej prawo traktatowe (wspólnotowe Unii) obowiązuje także na terenie naszego kraju, powinno być bezpośrednio stosowane przez organy polskiej władzy publicznej, w tym organy administracji, i ma pozycję zwierzchnią w stosunku do ustawodawstwa wewnątrzkrajowego.

W dniu 16 kwietnia 2003 r. w Atenach podpisany został Traktat pomiędzy Państwami Członkowskimi Unii Europejskiej, a Republiką Czeską, Republiką Estońską, Republiką Cypryjską, Republiką Łotewską, Republiką Węgierską, Republiką Malty, Rzeczpospolitą Polską, Republiką Słowenii i Republiką Słowacką o przystąpieniu wymienionych wyżej państw do Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864). Stosownie do art. 2 Aktu o warunkach przystąpienia, stanowiącego część Traktatu, od dnia przystąpienia do Unii Polska związana jest postanowieniami Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny, co oznacza, że normy prawa wspólnotowego od dnia 1 maja 2004 r. stały się automatycznie częścią porządku prawnego obowiązującego w Polsce, bez konieczności ich inkorporacji. Z Oświadczenia Rządowego z dnia 21 kwietnia 2004 r. w sprawie mocy obowiązującej Traktatu dotyczącego przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, podpisanego w Atenach w dniu 16 kwietnia 2003 r. Traktat o przystąpieniu do Unii został ratyfikowany przez Prezydenta RP w dniu 23 lipca 2003 r. i wszedł w życie w dniu 1 maja 2004 r.

Oczywiste zatem jest, jak już wyżej stwierdzono, że częścią polskiego porządku prawnego stały się przepisy wspomnianego wcześniej Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Zgodnie z art. 3 TWE do realizacji celów określonych w art. 2 TWE działalność Wspólnoty obejmuje m.in.: zakaz opłat celnych i ograniczeń ilościowych pomiędzy Państwami Członkowskimi przy przywozie i wywozie towarów, jak również wszelkich innych środków o podobnym skutku, rynek wewnętrzny charakteryzujący się zniesieniem między Państwami Członkowskimi przeszkód w swobodnym przepływie towarów, osób, usług i kapitału oraz system zapewniający niezakłóconą konkurencję na rynku wewnętrznym. Stosownie do art. 10 TWE państwa członkowskie zobowiązały się do podjęcia wszelkich właściwych środków o charakterze ogólnym lub szczególnym, aby zapewnić wykonanie zobowiązań wynikających z Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz zobowiązały się do powstrzymywania od podejmowania wszelkich środków , które mogłyby zagrozić osiągnięciu celów Traktatu.

Realizacja celów TWE w sferze podatkowej wyrażona został m.in. w art. 90. Z treści tego przepisu wynika, że Państwa Członkowskie nie nakładają bezpośrednio lub pośrednio na towary pochodzące z innych Państw Członkowskich jakichkolwiek podatków wewnętrznych wyższych od tych, które nakładają bezpośrednio lub pośrednio na podobne towary krajowe. Państwa Członkowskie nie nakładają na towary pochodzące z innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych, które mają na celu ochronę pewnych rodzajów produkcji. Z wyżej określonego przepisu wynika zatem nakaz równego traktowania przez wszystkie kraje Unii Europejskiej towarów pochodzących z jakichkolwiek państw członkowskich. Nakaz równego traktowania, a więc zakaz dyskryminacji podatkowej oznacza, że nie powinno się stosować w sferze podatkowej rożnych zasad w odniesieniu do porównywalnych sytuacji lub porównywalnych towarów. Należy mieć na uwadze, że wynikający z art. 90 TWE zakaz dyskryminacji podatkowej dotyczy zarówno dyskryminacji bezpośredniej, jak i dyskryminacji pośredniej, ukrytej – polegającej na tym, że wewnętrzne przepisy podatkowe formalnie traktują jednakowo podatników własnych i podatników z państw obcych, jednakże nie uwzględniają faktu, iż obie grupy podatników znajdują się w odmiennej sytuacji faktycznej, co w rezultacie prowadzi do odmiennych rezultatów.

Norma prawna wynikająca z art. 90 TWE jest jasna i bezwarunkowa, a zatem organy podatkowe (organy celne w odniesieniu do akcyzy) mają nie tylko prawo ale i obowiązek stosując krajowe prawo podatkowe ocenić, czy prawo to nie jest sprzeczne z przepisami TWE, mającymi charakter nadrzędny w razie wystąpienia sprzeczności.

Z cyt. wyżej przepisów prawa krajowego wynika, że akcyzie podlegają zarówno samochody osobowe nowe, jak i używane sprzedawane na terenie kraju, importowane oraz nabyte na terytorium innego państwa członkowskiego, niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Oceny, czy i ewentualnie w jakim zakresie przepisy prawa krajowego - w/w ustawy o podatku akcyzowym - są sprzeczne w tym stanie faktycznym z art. 90 TWE Sąd dokonał z uwzględnieniem stanowiska zaprezentowanego w wyroku Trybunału z dnia 18 stycznia 2007 r., sygn. C-313/05. W wyroku tym, wydanym w analogicznej sprawie na podstawie art.234 TWE, Trybunał dokonał na wniosek Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wykładni art. 25, art. 28 i art. 90 Traktatu oraz art. 3 ust. 1 i 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U. L 76, str. 1).

W związku z powyższym przy rozstrzyganiu sprawy niniejszej należy uwzględnić treść wyroku Trybunału z dnia 18 stycznia 2007 r., sygn. C-313/05.

Wyrokiem powyższym Trybunał orzekł, co następuje:

1) Podatek akcyzowy, taki jak ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE.

2) Artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma taki skutek.

3) Artykuł 28 TWE nie znajduje zastosowania do deklaracji uproszczonej, takiej jak przewidziana w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, a art. 3 ust. 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. nie sprzeciwia się takiej deklaracji, jeżeli sporne uregulowanie można interpretować w ten sposób, że deklarację tę należy złożyć z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne są, wynikające z dokonanej przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w trybie prejudycjalnym wykładni art.90 TWE stwierdzenia, z których wynika, że nałożenie obowiązku zapłaty podatku akcyzowego na transakcję nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych nie jest z samego założenia działaniem dyskryminacyjnym oraz, że opodatkowanie akcyzą nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych używanych w okresie dwóch lat od daty ich produkcji, nie jest niezgodne z art. 90 TWE z uwagi na fakt, że są one opodatkowane zgodnie z powołanym wyżej rozporządzeniem, podatkiem akcyzowym obliczanym według tej samej stawki co samochody nabywane na rynku krajowym.

Warunkiem jest jednak, aby zastosowanie tej samej stawki prowadziło do obciążenia równego kwocie rezydualnej podatku zawartej w wartości rynkowej podobnego pojazdu zarejestrowanego w Polsce. Należy tu mieć na uwadze, że zgodnie ze stanowiskiem Trybunały Sprawiedliwości art.90 TWE zostaje naruszony w sytuacji, gdy podatek nakładany na produkty przywożone zza granicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe, obliczane są w różny sposób i według innych zasad, co prowadzi, choćby tylko w niektórych przypadkach, do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego zza granicy. Zatem podatek akcyzowy nie powinien obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe.

Z orzecznictwa Trybunału wskazanego w analizowanym wyroku Trybunału z dnia 18 stycznia 2007 r., sygn. C-313/05 (pkt.40) wynika, że dane opodatkowanie można uznać za zgodne z art.90 WE tylko wtedy, gdy zostanie wykazane, że jest ono tak skonstruowane, iż wyklucza w każdym przypadku opodatkowanie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych, oraz że w związku z tym nie wywołuje ono w żadnym razie dyskryminujących skutków.

Reasumując stwierdzić należy, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym i przepisy wykonawcze do tego aktu są sprzeczne z art. 90 TWE tylko w takim zakresie, w jakim przewidują obowiązek zapłaty większej kwoty podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego, niż wynosi kwota rezydualna tego podatku tkwiąca w cenie płaconej za podobny pojazd nabywany w kraju (por. pkt.36 analizowanego wyroku). Okoliczność ta nie została zbadana w postępowaniu podatkowym.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania Sądu i treść wskazanego wyroku Trybunału, organ podatkowy powinien zbadać, czy samochód został nabyty przez skarżącego przed upływem dwóch lat od daty jego produkcji, czy po upływie dwóch lat oraz czy został obciążony z tytułu podatku akcyzowego kwotą równą kwocie podatku rezydualnego zawartego w wartości rynkowej podobnych pojazdów osobowych zarejestrowanych w Polsce czy wyższą. Ustalenia dokonane w tym zakresie pozwolą na stwierdzenie, czy obciążenie podatkiem akcyzowym samochodu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez stronę skarżącą, wynikające z zaskarżonej decyzji, dokonane zostało z uwzględnieniem art.90 TWE.

W związku z powyższym Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 tej ustawy.