Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 877/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2008-09-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 51 par. 2, art. 53 par. 1,2, art. 53a, art. 59 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 877/08 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 września 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, Sędziowie: WSA Bogusław Wolas (spr), WSA Anna Znamiec, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 września 2008r., sprawy ze skargi S. K., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie zaliczenia części wpłaty na poczet zaległych odsetek za zwłokę, I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji. II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 357 zł ( trzysta pięćdziesiąt siedem złotych).


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego, zaliczył wpłatę podatnika S. K. z dnia [...].03.2007 r., w kwocie 919 430, 10 zł na poczet zaległych odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiąc luty 2003 r. w wysokości 7,52 zł.

W uzasadnieniu wskazano, iż w dniu [...].02.2007 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Olkuszu wpłynęła decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...], określająca wysokość odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 2003 obliczonych do dnia [...] kwietnia 2004 r. w łącznej kwocie 47 741 zł. Ponieważ podatnik nie uregulował powyższej należności w dniu 7.03.2007 r., o godz. 10.34, tj. w chwili doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności (Bank [...] w W.), zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego nastąpiło wszczęcie egzekucji. Realizacja zajęcia nastąpiła w tym samym dniu o godz. 15.55. Po zaksięgowaniu kwot uzyskanych z egzekucji na karcie kontowej podatnika pozostała zaległość w kwocie 7,52 zł stanowiąca odsetki od zaniżonej zaliczki na podatek dochodowy za luty 2003 r. W dniu 7.03.2007 r. o godz. 13.10 podatnik dokonał przelewu w kwocie 919 430, 10 zł na poczet "zaległego podatku dochodowego za 2003 r. według decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej +odsetki". W związku z wcześniejszym zajęciem wierzytelności z rachunku bankowego, w oparciu o powołane wcześniej tytuły wykonawcze i wyegzekwowaniem kwoty 909 425,47 zł, wpłata dokonana przez podatnika stanowiła nadpłatę, którą Naczelnik Urzędu Skarbowego zaliczył na poczet zaległości podatkowej w kwocie 7,52 zł, stanowiącej odsetki od zaniżonej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc luty 2003 r. Ponieważ kwota wpłaty podatnika dokonana na rzecz wierzyciela przewyższała kwotę zaległości, w dniu [...].03.2007 r. dokonano zwrotu nadpłaconej kwoty 919 422,58 zł na rachunek bankowy podatnika, po wcześniejszym zaliczeniu kwoty 7,52 zł w powyższy sposób.

W zażaleniu na powyższe postanowienie, podatnik wniósł o jego uchylenie i orzeczenie przez organ II instancji co do istoty sprawy, tj. że wpłata dokonana dobrowolnie przez S. K. w dniu 7.03.2007 r. o godz. 13.10 (obciążenie rachunku bankowego podatników S. i U. K.) na kwotę 919 430, 10 zł, podlega zaliczeniu na poczet zaległości w płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2003 (z czego 629 552 zł to należność główna, a 279 880,89 zł to odsetki za zwłokę, przy zwrocie pozostałej kwoty - nadpłaty - na rachunek bankowy podatników); ewentualnie o uchylenie i przekazanie sprawy organowi I instancji celem ponownego rozpatrzenia.

Postanowieniu organu I instancji zarzucono:

1. wydanie przedmiotowego postanowienia jedynie na rzecz S. K., w sytuacji gdy decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]. dotyczyła również U. K.,

2. dokonanie w trybie art. 62 Ordynacji podatkowej wadliwego podziału kwoty 919 430,10 zł uzyskanej w drodze dobrowolnej wpłaty zobowiązanego, z powodu błędnego przyjęcia, iż zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, w kwocie 963 991,07 zł (z czego na kwotę 54 565,50 zł określono koszty egzekucji) dokonane na podstawie zawiadomienia Banku [...] w W. z dnia [...].03.2007 r. było wcześniejsze niż wpłata dokonana przez jednego ze zobowiązanych, a tym samym odrzucenia stanowiska, że to wpłata zobowiązanego (zobowiązanych) winna być kwalifikowana jako zapłata całości zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r., a nie tylko na rzecz zaległych odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiąc luty 2003 r. w wysokości 7,52 zł.

Po jego rozpatrzeniu, w dniu [...], Dyrektor Izy Skarbowej wydał postanowienie nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w związku z wcześniejszym zajęciem wierzytelności z rachunku bankowego, w oparciu o szczegółowo opisane w postanowieniu tytuły wykonawcze i wyegzekwowaniem kwoty 909 425,47 zł wpłata dokonana przez podatnika stanowiła nadpłatę. W związku z tym dokonano jej zwrotu na rachunek bankowy podatnika, po wcześniejszym zaliczeniu kwoty 7,52 zł. Organ zauważył, że postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, nieprzesądzającym o istnieniu zaległości podatkowej lecz informującym o sposobie zaliczenia wpłaty. Odpowiadając na zarzut, iż przedmiotowe postanowienie zostało wydane tylko na S. K., organ odwoławczy wskazał, iż decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] określająca wysokość odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r., adresowana jest tylko na S. K. Dobrowolna wpłata podatnika w kwocie 919 430,10 zł, została przelana na konto bankowe, które w urzędzie skarbowym zgłoszone jest jako konto gospodarcze, którego właścicielem jest tylko podatnik. Ponadto na dowodzie wpłaty podatnik nie wskazał żony jako osoby dokonującej wpłaty razem z nim.

W skardze na powyższe postanowienie, S. K., wniósł o jego uchylenie wraz z poprzedzającym je postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, zarzucając naruszenie:

1. art. 121§1, art. 122, art. 187§1, art. 210§4 w zw. z art. 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej określanej skrótem "O.p.") poprzez: całkowite pominięcie w uzasadnieniu tego postanowienia odniesienia się do treści zażalenia zobowiązanego oraz przedstawionych przez niego dowodów, że zaliczeniu na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. jako pierwsza powinna podlegać cała kwota wpłacona dobrowolnie przez zobowiązanego - przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego - a nie tylko kwota 7,52 zł na rzecz odsetek za miesiąc luty 2003 r.,

2. art. 120 O.p. poprzez uznanie, że zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] 03.2007 r. o zajęciu rachunku bankowego zobowiązanego, skierowane do Banku [...] w W., na podstawie którego wyegzekwowano zaległości w podatku od osób fizycznych za 2003 r. było prawnie skuteczne mimo, że zobowiązany przed przekazaniem bankowi w/w zawiadomienia dokonał dobrowolnej zapłaty całości zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. wraz z odsetkami za zwłokę - co zgodnie z art. 59§1 pkt 1 O.p. winno było prowadzić do uznania, że całość zobowiązania wygasła, a tym samym postanowienie wydane w trybie art. 62§4 i §5 O.p. winno dotyczyć zaliczenia całej wpłaty zobowiązanego na poczet należności głównej i odsetek za zwłokę, a nie tylko kwoty 7,52 zł (z tej wpłaty) na poczet odsetek za zwłokę od zaniżonej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za luty 2003 r.

W uzasadnieniu skarżący podał, iż organ II instancji przyjął twierdzenia organu I instancji, że zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego na podstawie którego wszczęto postępowanie egzekucyjne, nastąpiło w dniu [...].03.2007 r. o godz. 10.34 nie wskazując dlaczego odrzuca twierdzenia skarżącego. Uznając więc, że egzekucja wyprzedziła działania zobowiązanego, polegające na dobrowolnej zapłacie zaległości podatkowej, organ odwoławczy potwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego prawidłowo zarachował na potrzeby tego zobowiązania kwoty uzyskane z egzekucji, a dopiero potem kwotę 7,52 zł z należności wpłaconej dobrowolnie przez skarżącego. Skarżący już na etapie postępowania zażaleniowego wyraźnie dowodził, że zawiadomienia banku o zajęciu rachunku bankowego, na podstawie którego prowadzono egzekucję, doręczone zostały Bankowi w dniu 7.03.2007 r. o godz. 15.55, a samym zobowiązanym dzień później, tj. 8.03.2007 r. Z dokumentów dostarczonych skarżącemu przez bank, w żaden sposób nie wynika aby w/w zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego zostało mu doręczone 7.03.2007 r., o godz. 10.34. W tej godzinie doręczono bankowi inne zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego z dnia 7 marca 2007 r., które nie stało się podstawą wszczęcia egzekucji, gdyż Naczelnik Urzędu Skarbowego uchylił zajęcie na podstawie tego zawiadomienia - o czym poinformował bank w zawiadomieniu o uchyleniu zajęcia. Następnie o godz. 15.55 zostało złożone w tym banku ponownie zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego. Organy administracji zarachowując tak a nie inaczej wpłatę skarżącego, dokonały tego z naruszeniem podstawowych zasad postępowania podatkowego, co doprowadziło do błędnego rozliczenia należności kwot pozyskanych z egzekucji w sytuacji, gdy zobowiązanie już nie istniało, a w konsekwencji tylko do zarachowania z wpłaty dokonanej przez zobowiązanego kwoty 7,52 zł. Zdaniem skarżącego takie działanie organu podatkowego nie tylko, że podważa zaufanie podatnika do organu podatkowego, to poprzez trwającą od wielu miesięcy próbę "uwiarygodnienia wstecz potrzeby" postępowania egzekucyjnego narażało wnoszącego niniejszą skargę na dodatkowe straty finansowe, chociażby z powodu niemożności dysponowania kwotą 54 565,60 zł zajętą na poczet kosztów rzekomego postępowania egzekucyjnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podkreślił on, iż organ I instancji w przedmiotowej sprawie wykazał, iż wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło przed dokonaniem zapłaty przez zobowiązanego. Zauważył, że przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące zaliczenia dokonanych wpłat na poczet odsetek oraz zaległości podatkowej przewidują wydanie postanowienia o zaliczeniu dokonanych wpłat na poczet odsetek oraz zaległości podatkowych. Nie mniej jednak dotyczą one postępowania podatkowego oraz dokonywanych wpłat przez podatnika poza postępowaniem egzekucyjnym. Odnośnie zarzutów dotyczących naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że organy podatkowe dołożyły wszelkich niezbędnych starań w celu dokładnego i rzetelnego wyjaśnienia sprawy. Zaskarżona decyzja zawiera wszystkie elementy wymagane przez art. 210 O.p. Z unormowania tego nie wynika, aby uzasadnienie decyzji podatkowej musiało przedstawiać stanowisko organu podatkowego we wszystkich najdrobniejszych kwestiach proceduralnych, które były podnoszone, czy sygnalizowane w toku postępowania podatkowego przez podatnika, wystarczy bowiem, że uzasadnienie to odpowiada wymogom wyżej wskazanym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 z późn. zm - oznaczana dalej jako "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.).

Stosownie do treści art. 51 § 2 O.p. niezapłacenie w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy powoduje powstanie zaległości podatkowej. Na mocy przepisu art. 53§1 O.p. od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę, a zgodnie z art. 53§2 przepis §1 stosuje się również do nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, w części przekraczającej wysokość podatku należnego za rok podatkowy. Nieuiszczenie w terminie zaliczki na podatek dochodowy daje organom podatkowym możliwość skorzystania z uregulowania zawartego w art. 53a O.p., zgodnie, z którym "jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub w części, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie - odsetki na ostatni dzień terminu złożenia zeznania, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek". Z możliwości tej organy podatkowe skorzystały, wydając decyzję z dnia [...] określającą wysokość odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do treści art. 59 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części min. wskutek: zapłaty; przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych; przejęcia własności nieruchomości lub prawa majątkowego w postępowaniu egzekucyjnym.

Podkreślić należy, że zobowiązanie, które wygasło na skutek dobrowolnej wpłaty dokonanej przez podatnika, nie może być jako wygasłe, wykonywane w drodze postępowania egzekucyjnego. W rozpoznanej sprawie do zajęcia rachunku bankowego podatnika doszło w dniu 7.03.2007 r. o godz. 14.55, podczas gdy wpłata skarżącego na poczet zaległości podatkowych nastąpiła w tym samym dniu o godz. 13.10. Wskazać należy, że zajęcie rachunku bankowego podatnika dokonane w dniu 7.03.2007 r. o godz. 10.34, przed jego uchyleniem o godz. 14.55, nie doprowadziło do wyegzekwowania zaległości podatkowych z tytułu odsetek za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy. W chwili dokonania więc zajęcia rachunku bankowego S. K. o godz. 14.55, zobowiązanie podatkowe już wygasło i nie mogło być już egzekwowane.

Z tego względu Sąd działając na zasadzie art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania postanowił zgodnie z art. 200 tej ustawy, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Co należy do nich zaliczyć określa natomiast art. 205 wyżej powołanej ustawy. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis, wynagrodzenie pełnomocnika ustalone zgodnie z §14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163 poz. 1349 z późn. zm.) oraz opłatę od pełnomocnictwa.