Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1045/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2008-01-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 4 pkt. 4, art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Dnia 3 stycznia 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, Protokolant Tomasz Porczyński, po rozpoznaniu w dniu 17 grudnia 2007 roku na rozprawie sprawy ze skargi A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1045/07

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 1 lit.a, art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004r. Nr 8, poz. 65 ze zm.), art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 7 ust. 2, art. 9 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 16b, art. 25 ust. 1, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) określił A Sp. z o. o. w P. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy od 19 września 2003 roku do 31 grudnia 2003 roku w kwocie 133.438,00 zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, iż w pierwotnej deklaracji o wysokości osiągniętego dochodu za okres 19.09.2003r. - 31.12.2003r. CIT-8 spółka wykazała następujące kwoty:

- przychód: 5.325.113,72 zł,

- koszty uzyskania przychodu: 4.926.064,51 zł,

- dochód: 399.049,21 zł,

- należny podatek wg stawki 27%: 107.743,00 zł.

Natomiast w złożonej w dniu 20 lipca 2004 roku korekcie powyższej deklaracji podatnik wykazał:

- przychód: 5.325.173,02 zł,

- koszty uzyskania przychodu: 4.915.762,07 zł,

- dochód: 409.410,95 zł,

- należny podatek wg stawki 27%: 110.540,00 zł.

W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości deklarowanej podstawy opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego odo osób prawnych za okres 2003 roku organ kontroli skarbowej stwierdził, iż podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 84.804,19 zł, na którą składają się:

- skapitalizowana wartość czynszu najmu nieruchomości w kwocie 73.770,51 zł oraz

- wartość przekazanych mebli do Kancelarii Adwokackiej w C. prowadzonej przez Prezesa A Sp. z o.o. w kwocie 11.033,68 zł.

Organ ustalił, iż jednym z udziałowców kontrolowanej spółki jest B S.A. w P.. Z umowy spółki z dnia 18 września 2003 roku wynika, że B S.A. w P. objęła w A Sp. z o.o. 3240 udziałów na łączną wartość 1.620.000,00 zł i pokryła je aportem w postaci wierzytelności stanowiącej skapitalizowaną wartość czynszu najmu. Z kolei w dniu 19 września 2003 roku pomiędzy B S.A. w P. a A. Sp. z o.o. w P. w organizacji zawarta została umowa najmu w przedmiocie oddania najemcy w użytkowanie zabudowanej nieruchomości o pow. 5,16 ha położonej w P. przy ul. A. Strony ustaliły skapitalizowaną wartość czynszu za okres 5 lat za oddanie w użytkowanie w drodze najmu nieruchomości i budynków wskazanych w umowie na kwotę 1.800.000,00 zł, z czego w zamian za kwotę 1.620.000,00 zł objęła udziały w A Sp. z o.o., a kwotę nadwyżki 180.00,00 zł przeznaczono na kapitał zapasowy. Spółka uzyskał wpis do KRS w dniu 4 grudnia 2003 roku. Na podstawie dowodu [...] strona pod datą 31 grudnia 2003 roku ujęła w księgach rachunkowych kapitał w wysokości 1.800.000,00 zł wykazując go drugostronnie jako należność od udziałowca. W toku kontroli organ ustalił, iż strona czynsz dzierżawny w wynikający z trzech faktur o nr 164, 165 i 166 z dnia 15 października 2003 roku dotyczących października, listopada i grudnia 2003 roku o łącznej wartości 90.000,00 zł zaliczyła na ciężar kosztów uzyskania przychodu, co uwzględniła w pierwotnym zeznaniu CIT-8. Następnie po otrzymaniu od B S.A. w P. faktury nr 125/04 z dnia 30 czerwca 2004 roku dotyczącej skapitalizowanej wartości czynszu najmu o wartości 1.475.410,00 zł (wartość brutto1.800.00,00 zł), spółka wyksięgowała z kosztów powyższą kwotę 90.000,00 zł, wpisując w koszty do rozliczenia w czasie wartość 1.475.410,00 zł. Z tejże kwoty do kosztów uzyskania przychodu za rok 2003 spółka zaliczyła kwotę 73.770,51 zł, co uwzględniła w korekcie zeznania CIT-8 za 2003 rok. Jednocześnie organ kontroli skarbowej ustalił, iż spółka wynikające z wymienionej faktury zobowiązanie w wysokości 1.800.000,00 zł uznała jako wniesienie kapitału przez B S.A..

W ocenie organu kontroli skarbowej ani z treści umowy spółki, ani z treści umowy najmu nie wynika, aby na kontrolowanej jednostce ciążył obowiązek zapłaty czynszu najmu. Nastąpiła jedynie konwersja długu z tytułu umowy najmu na kapitał spółki, w wyniku której udziałowiec uzyskał udziały, natomiast zobowiązanie z tytułu umowy najmu wygasło. W zaistniałej sytuacji spółka nie ponosi zatem wydatków na zobowiązanie z tytułu umowy najmu i w związku z tym odniesiona w koszty wartość czynszu nie może być uznana za koszt uzyskania przychodów. Wniesiony przez udziałowca aport pokryty wkładem niepieniężnym w postaci wierzytelności równej skapitalizowanej wartości czynszu najmu, a w konsekwencji dokonanej konwersji, dający podatnikowi prawo użytkowania przez okres 5 lat nieruchomości udziałowca, stanowi wartość niematerialną, która w myśl przepisu art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie podlega amortyzacji. Przepisy powołanego art. 16b zawierają zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, co oznacza, że inne niż wymienione w nim wartości niematerialne i prawne, nie podlegają amortyzacji dla celów podatkowych. W katalogu tym nie uwzględniono prawa dzierżawy czy też prawa użytkowania, jak również wierzytelności z tytułu skapitalizowanej wartości czynszu.

Ponadto organ kontroli skarbowej zakwestionował zaliczenie przez spółkę do kosztów uzyskania przychodu badanego okresu kwotę 11.033,68 zł wynikającą z faktur nr 226/03 i 356/03 dotyczących nieodpłatnego przekazania wyrobów własnych, tj. mebli do ekspozycji w kancelarii prawniczej ówczesnego Prezesa Spółki I.J.. Zdaniem organu kontroli skarbowej wydanie wyrobów własnych na ekspozycję nie jest równoznaczne z możliwością odniesienia ich wartości w koszty spółki. Meble do chwili ich sprzedaży stanowią bowiem własność spółki i na dzień 31 grudnia 2003 roku winny być zinwentaryzowane jako meble poza przedsiębiorstwem oraz ujęte w ewidencji księgowej na wyodrębnionym koncie aktywów. W tym stanie rzeczy zadeklarowana wartość przedmiotowych mebli nie może stanowić kosztów uzyskania przychodu.

Reasumując, w ocenie organu kontroli skarbowej, zawyżenie kosztów uzyskania przychodów przez podatnika wyniosło ogółem 84.804,19 zł i koszty te po uwzględnieniu stwierdzonych nieprawidłowości wynoszą 4.830.957,88 zł. W wyniku czego wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy od 19 września 2003 roku do 31 grudnia 2003 roku wynosi 133.438,00 zł.

Od powyższej decyzji A Sp. z o.o. w P. wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł..

Wnosząc o uchylenie lub stwierdzenie nieważność zaskarżonej decyzji strona wskazał na naruszenie:

- art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych polegające na wadliwym przyjęciu, i z pojęcie kosztu poniesionego należy utożsamiać wyłącznie z wydatkiem gotówkowym, wadliwym przyjęciu, iż kompensata wierzytelności nie jest zapłatą i nie jest wydatkiem skutkującym powstaniem kosztu poniesionego oraz wadliwym przyjęciu, iż w przypadku jednostek prowadzących księgi rachunkowe za koszt poniesiony będący kosztem uzyskania przychodu nie może być uznany koszt zarachowany metodą memoriałową w rozumieniu przepisów o rachunkowości,

- art. 498 k.c. poprzez błędną jego wykładnię i wadliwe przyjęcie, iż potrącenie nie jest równoznaczne z zapłatą zobowiązania,

- art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej poprzez błędne oraz niepełne rozpatrzenie materiału dowodowego zebranego w sprawie,

- art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej polegające na nieuwzględnieniu przy dokonanej interpretacji orzecznictwa Sądu Najwyższego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego,

- art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji sprzecznej ze stanem faktycznym,

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej polegające na błędnym uzasadnieniu decyzji.

Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] roku Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., na podatnie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko wyrażone w decyzji pierwszoinstancyjnej stwierdzając, iż uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzależnione jest od wykazania przez podatnika poniesienia wydatku oraz istnienia zależności między tym wydatkiem a możliwością uzyskania w przyszłości przychodu z tego tytułu. W rozpoznawanej sprawie na stronie odwołującej się nie ciążył obowiązek zapłaty czynszu najmu z tytułu używania części zabudowanej nieruchomości, bowiem wierzytelność ta została wniesiona aportem do spółki przez jednego z udziałowców - B S.A. w P.. Zdaniem organu odwoławczego wartość wniesionego wkładu w postaci wierzytelności z tytułu skapitalizowanej wartości czynszu najmu, nie może równocześnie stanowić kosztów uzyskania przychodów z tytułu czynszu najmu oraz stanowić wkład stanowiący podstawę do uczestnictwa w spółce. Wniesienie wierzytelności jako wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej jest zdarzeniem generalnie neutralnym podatkowo dla spółki otrzymującej aport. W tym zakresie podstawową regulację stanowi art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się m.in. przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. Tym samym zdaniem organu odwoławczego, sporny wydatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie podzielił także zarzutów odwołania odnoszących się do naruszenia przepisów postępowania podatkowego. W ocenie organu w toku postępowania organ I instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w sposób wyczerpujący rozpatrzył zebrany materiał dowodowy. W toku postępowania, wbrew twierdzeniom strony, nie naruszono również art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie orzecznictwa NSA i SN, gdyż orzeczenia dotyczą określonego stanu faktycznego i wiążą jedynie w danej sprawie, przez co nie stanowią obowiązującej wykładni.

W dniu 25 lipca 2007 roku A Sp. z o.o. w P. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł..

Strona skarżąca powtórzyła zawarte w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej zarzuty dotyczące naruszenia art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 498 k.c., art. 120, 121, 122, 187, 191, 210 § 4 Ordynacji podatkowej i wniosła o:

- uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego, ewentualnie stwierdzenie nieważności tychże decyzji jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa,

- rozstrzygnięcie sprawy co do istoty poprzez określenie wysokości zobowiązania podatkowego spółki, przy uwzględnieniu kosztów wynikających z zapłaty czynszu najmu.

Zdaniem strony skarżącej koszty wynikające z faktur za czynsz najmu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu bez względu na moment zapłaty tych kosztów, czy też zapłatę tych kosztów w ogólności, gdyż prawo do zaliczenia kosztów z tytułu czynszu najmu do kosztów uzyskania przychodu wynika z możliwości ich zarachowania, tym bardziej gdy zostały zapłacone przez kompensatę.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 17 grudnia 2007 roku stanowiącym uzupełnienie skargi skarżąca spółka podniosła, iż brak jest podstaw do kwestionowania kosztów z tytułu obowiązku zapłaty czynszu najmu. Strona zakwestionowała twierdzenie organu podatkowego, iż podatnik nie poniósł kosztu z tytułu najmu, które opiera się na błędnym założeniu, iż podatnik korzysta z nieruchomości z tego tytułu, iż prawo do ich użytkowania zostało wniesione jako aport. Zdaniem spółki twierdzenie to jest nieprawdziwe i oznacza, że organy podatkowe błędnie ustaliły stan faktyczny. Podatnik bowiem, pomimo wniesienia przez wspólnika wierzytelności z tytułu najmu aportem, nadal zachował prawo do korzystania z nieruchomości na podstawie umowy najmu. Jako aport wniesiona została tylko wierzytelność pieniężna wynikająca z umowy najmu. Pozostałe prawa wierzyciela pozostały bez zmian podobnie jak obowiązki podatnika, tj. zwrot przedmiotu najmu po wygaśnięciu umowy, dbałość o używaną nieruchomość. Zdaniem strony skarżącej organy podatkowe pominęły, iż konwersja długu na kapitał zakładowy wywołuje takie same skutki prawne jak kompensata wzajemnych wierzytelności, co oznacza, że konwersja wywołuje skutki na dwóch płaszczyznach, tj. w stosunku do wierzyciela jako wspólnika oznacza umorzenie wierzytelności w zamian za wydanie udziałów, natomiast w stosunku do dłużnika jako spółki oznacza zapłatę zobowiązania i jednoczesne uzyskanie kapitału zakładowego. Z kolei kompensata jest formą zapłaty zobowiązań, która daje podatnikowi prawo do rozpoznania kosztu jako kosztu nie tylko poniesionego, ale także wydatku faktycznie poniesionego. Zdaniem skarżącej spółki koszty wynikające z faktur za czynsz najmu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu bez względu na moment zapłaty tych kosztów czy też zapłatę tych kosztów w ogólności, gdyż prawo do zaliczenia kosztów z tytułu czynszu najmu do kosztów uzyskania przychodu wynika z samej możliwości ich zarachowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd administracyjny kontroluje legalność wydanych przez organy podatkowe decyzji, tj. ich zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami podatkowymi. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może ją uchylić, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa przez organ. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) powoływanej dalej jako p.p.s.a., skarga podlega oddaleniu.

Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd nie uwzględnił skargi, gdyż nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja pierwszoinstancyjna naruszały przepisy prawa materialnego lub przepisy postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Bezspornym w sprawie jest, iż B S.A. w P. za wkład w postaci wierzytelności stanowiącej skapitalizowaną wartość czynszu najmu w kwocie 1.800.000 zł z tytułu umowy najmu części nieruchomości położonej w P. przy ul. A, objęła udziały w A Sp. z o.o. w P.. Bezspornym jest także, iż skarżąca spółka do kosztów uzyskania przychodów w 2003 roku zaliczyła kwotę 73.770,51 zł stanowiącą czynsz najmu za wyżej wymienioną nieruchomość w miesiącach od października do grudnia 2003 roku.

Istota sporu między stronami sprowadza się do ustalenia czy do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć zobowiązanie z tytułu skapitalizowanego czynszu najmu, które jako wierzytelność zostało wniesione aportem do skarżącej spółki. Możliwość zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wpływa bezpośrednio na wysokość dochodu będącego podstawą opodatkowania, a w konsekwencji na wysokość należnego zobowiązania.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zwanej dalej updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja cytowanego przepisu oparta jest na swoistej klauzuli generalnej, która stanowi, że kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz koszty funkcjonowania osoby prawnej, z wyjątkiem taksatywnie w ustawie wymienionych. Wykładnia gramatyczna użytego zwrotu "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu" oznacza, iż podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, iż wykaże ich bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu (por. wyrok NSA z 7 kwietnia 1994 r. sygn. akt SA/Po 3369/93, opubl. Monitor Podatkowy 1994/7/219). Zatem podstawowym wymogiem wynikającym z art. 15 ust. 1 udop, dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest to, by wydatek był poniesiony w celu uzyskania przychodów. Podkreślić należy, iż ustawodawca nie posługuje się kategorią kosztów prowadzonej działalności, lecz wiąże pojęcie kosztu z pojęciem przychodu. Koszt jest wydatkiem i zaliczenie konkretnego wydatku do kosztu uzyskania przychodu, jest uzależnione od wykazania jego bezpośredniego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Cel poniesienia wydatku musi być wyraźnie widoczny, a poniesione wydatki powinny go bezpośrednio realizować lub co najmniej powinny go zakładać jako realny. Zatem, aby podatnik mógł dany wydatek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu dla celów podatkowych, winien on wykazać bezpośredni związek tego wydatku nie tylko z prowadzoną działalnością gospodarczą, ale przede wszystkim to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu (por. wyrok NSA z 22 grudnia 2001 r., sygn. akt SA/Sz 43/00, opubl. LEX nr 47502).

Kierując się powyższą wykładnią i opierając się na ustaleniach faktycznych przyjętych w sprawie należy stwierdzić, iż organy podatkowe dokonały prawidłowej oceny, iż w roku 2003 z tytułu najmu nieruchomości przy ul. A w P. skarżąca spółka nie poniosła wydatków, które mogłyby zostać zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów.

Dopuszczalność wniesienia aportu niepieniężnego w postaci oświadczenia wspólnika o przeniesieniu na poczet tego udziału jego wierzytelności przysługującej mu wobec spółki i skutkiem tego wygaśnięcie zobowiązania z tego tytułu nie oznacza, że równocześnie spółka poniosła wydatki podlegające zaliczeniu do kosztu uzyskania przychodów odpowiadające kwocie tej wierzytelności. Dokonana wpłata (oświadczenie o wniesienie aportu niepieniężnego) nie stanowi przychodu spółki (art. 12 ust. 4 pkt 4 updop) lecz powiększa jej kapitał zakładowy. Skapitalizowany czynsz najmu nie może być równocześnie aportem i zarazem rodzić obowiązku jego zapłaty. W konsekwencji wydane udziały w zamian za aport niepieniężny (wierzytelność) nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu. W przeciwnym razie doszłoby do sytuacji, w której kosztem uzyskania przychodu byłby aport.

Nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut skargi dotyczący błędnej wykładni art. 498 k.c. poprzez przyjęcie przez organy, iż potrącenie nie jest równoznaczne z zapłatą zobowiązania.

Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie trudno mówić o potrąceniu wierzytelności, które może mieć miejsce jedynie w sytuacji, gdy po obu stronach stosunku cywilnoprawnego występują wierzytelności. Bardziej uzasadnione byłoby stwierdzenie, że w takim przypadku w wyniku przeniesienia na spółkę przysługującej wspólnikowi wierzytelności dochodzi do tzw. konfuzji, tzn. spółka staje się jednocześnie swoim wierzycielem i jest wobec siebie zobowiązana. I chociaż z teoretycznego punktu widzenia rozróżnienie to mogłoby wydawać się istotne, ponieważ w przypadku potrącenia dochodzi do umorzenia wierzytelności, natomiast w przypadku konfuzji wierzytelność ta wygasa, to przy ocenie skutków prawnopodatkowych ustalenie cywilnoprawnej istoty takiej czynności praktycznego znaczenia już nie posiada. Niezależnie bowiem od tego czy w sytuacji wniesienia aportem wierzytelności wspólnika dochodzi do potrącenia umownego, skutkiem czego jest umorzenie wierzytelności, czy też, że zobowiązanie spółki wobec wspólnika wygasa, ponieważ spółka jako osoba prawna staje się jednocześnie zobowiązanym i wierzycielem, to nie budzi najmniejszych wątpliwości fakt, że wierzytelność przestaje istnieć. To z kolej oznacza, że wierzytelność wspólnika wobec spółki wniesiona tytułem aportu z natury rzeczy nie może już stanowić wartości materialnej i prawnej. Ponieważ zobowiązanie skarżącej spółki z tytułu najmu nieruchomości wobec B S.A. w P. wygasło, spółka nie ponosiła z tego tytułu żadnych wydatków. Twierdzenia strony skarżącej, że poniosła ona kosztów czynszu najmu, wydając B S.A. 3240 udziałów o określonej wartości, uznać należy za bezzasadne, bowiem ani akcje, ani udziały wydawane odpowiednio akcjonariuszom bądź udziałowcom spółek prawa handlowego nie mogą stanowić, z uwagi na swój charakter kosztów uzyskania przychodu. Podobnie jak wpłata dokonana z tytułu objęcia udziałów bądź akcji nie stanowi przychodu spółki prawa handlowego, lecz powiększa jej kapitał zakładowy, tak i wydane udziały nie stanowią kosztu jego uzyskania.

Konkludując stwierdzić należy, iż skarżąca spółka wydając 3240 udziałów o wartości 1.800.000 złotych pokrytych aportem - nie poniosła kosztów uzyskania przychodów, a zatem organy podatkowe w sposób prawidłowy zakwestionowały wskazane przez stronę koszty uzyskania przychodów z tytułu zapłaty czynszu najmu nieruchomości w 2003 roku i określiły zobowiązanie spółki w CIT w oparciu o art. 15 updop.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. W toku postępowania nie doszło, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, do naruszenia licznie powołanych przepisów Ordynacji podatkowej. Zarzut naruszenia przepisów postępowania jest niezrozumiały o tyle, że istotne okoliczności faktyczne są w zasadzie bezsporne a spór dotyczy jedynie oceny skutków prawnych wynikających z bezspornych czynności. Wydając rozstrzygnięcie, organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów Państwa i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego w żaden sposób nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów i mają pełne oparcie w zebranym w sprawie materiale dowodowym.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w wyroku.

P.Pie.