Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 491/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-10-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Nowecki (sprawozdawca), Sędzia WSA Dariusz Zalewski, Protokolant referent stażysta Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 października 2012 r. sprawy ze skargi L. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień, październik, listopad i grudzień 2006 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] sierpnia 2011r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. określił Skarżącej – L. S.A. z siedzibą w W. kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej "u.p.t.u., do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od września do grudnia 2006r.

Przyjmując za podstawę decyzji ustalenia dokonane w postępowaniu kontrolnym organ I instancji wskazał, iż Skarżąca, w okresie od września do grudnia 2006r. dokonywała sprzedaży kart doładowujących polskich operatorów sieci telefonii komórkowej (karty pre-paid), wskazując jako nabywców w wystawianych fakturach VAT podmioty będące spółkami prawa słowackiego zarejestrowanymi na terytorium Republiki Słowackiej, tj. A. s.r.o., B. s.r.o. oraz R. s.r.o. Podatnik wykazywał powyższą sprzedaż jako świadczenie usług poza terytorium kraju, która zgodnie z art. 27 ust. 4 pkt 9 u.p.t.u., podlega opodatkowaniu przez nabywcę - podatnika mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w innym kraju niż kraj którego podatnikiem VAT jest świadczący usługę.

W wyniku przeprowadzonych czynności zmierzających do ustalenia statusu podatkowego nabywców kart pre-paid stwierdzono, iż jedynym udziałowcem i osobą uprawnioną do działania w imieniu spółki B. s.r.o., jest A. D. P. zamieszkały w K.. Zgodnie z informacjami udzielonymi przez organy administracji podatkowej Republiki Słowackiej, od momentu rejestracji brak było możliwości skontaktowania się ze Spółką, a wszelkie wezwania wracały z adnotacją "adresat nieznany". Podmiot ten nie wypełnił deklaracji VAT, w konsekwencji czego jego rejestracja dla celów podatku od towarów i usług została unieważniona 31 grudnia 2006r. Z wyjaśnień złożonych przez A. P. - podejrzanego w śledztwie prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w K. w sprawie transakcji mających za przedmiot karty telefoniczne polskich operatorów sieci telefonii komórkowej wynika, iż zakup kart realizowany w imieniu B. s.r.o. miał na celu uzyskanie korzyści majątkowej przez uniknięcie zapłaty należnego podatku.

Odnośnie firmy A. s.r.o. organ ustalił, iż wprawdzie podmiot był zarejestrowany do 31 września 2007r., ale ostatnią deklarację podatkową złożył za II kwartał 2006r. Jak poinformowały właściwe władze słowackie, przedstawiciel A. s.r.o. zeznał, iż transakcje pomiędzy spółką a Skarżącą nie miały miejsca. Nie zawierał umów z polską spółką, a także nie otrzymał żadnych faktur wystawionych przez polskiego podatnika VAT.

Zgodnie z informacjami udzielonymi przez władze słowackie odnośnie firmy R. s.r.o., organ podatkowy ustalił, iż z oświadczeń R. S. – przedstawiciela tej Spółki wynika, iż nie współpracował ze Skarżącą, nie zamawiał żadnych usług od polskiego podatnika VAT, nie otrzymał kart pre-paid i nie regulował za nie należności. Zgodnie z zeznaniem podatkowym za IV kwartał 2006r. spółka słowacka nie dokonała żadnych czynności podlegających opodatkowaniu.

Na podstawie protokołów przesłuchań P. K., W. D. oraz A P. - podejrzanych w śledztwie prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową w K. – organ podatkowy ustalił, że od marca 2006r. do maja 2009r. na terenie kraju miał miejsce proceder polegający na nabywaniu od Skarżącej kart telefonicznych polskich operatorów sieci telefonii komórkowej przy wykorzystaniu danych innych podmiotów, w tym ich adresów siedzib i miejsc prowadzenia działalności gospodarczej, zlokalizowanych na terytorium krajów członkowskich Unii Europejskiej. W rzeczywistości karty te kupowały podmioty (osoby fizyczne), które nie prowadziły działalności gospodarczej, a ich aktywność ograniczała się do nabywania kart pre-paid, które nie były wywożone poza terytorium kraju, lecz rozprowadzane na terytorium RP. W okresie od września do grudnia 2006 r. do tego procederu wykorzystywano dane podmiotów zarejestrowanych na Słowacji: A. s.r.o., B. s.r.o. oraz R. s.r.o.

W związku z powyższym, opierając się na zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, organ I instancji uznał, iż w przypadku dokonywanych przez Skarżącą transakcji sprzedaży kart pre-paid, dokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz A. s.r.o., B. s.r.o. oraz R. s.r.o., nie została spełniona obiektywna przesłanka wynikająca z art. 27 ust. 3 pkt 2 u.p.t.u. - świadczenia usług na rzecz podatnika posiadającego siedzibę na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż Polska - warunkująca uznanie danych czynności za opodatkowane poza terytorium kraju. Faktycznymi nabywcami kart były bowiem nie spółki słowackie, ale obywatele polscy posiadający miejsce zamieszkania na terytorium kraju, działający w ramach zorganizowanej grupy przestępczej, którzy następnie dokonywali odsprzedaży zakupionych usług na terytorium Polski bez deklarowania należnego z tego tytułu podatku od towarów i usług. Z tych względów opodatkowanie sprzedaży przez Skarżącą kart pre-paid winno nastąpić na zasadach przewidzianych w art. 27 ust. 1 u.p.t.u., zgodnie z faktycznym miejscem świadczenia, tj. na terytorium kraju.

Kolejnym uchybieniem stwierdzonym w wyniku kontroli przez organ I instancji było błędne wykazanie przez Podatnika transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów opodatkowanych stawką 0%, udokumentowanych fakturą VAT nr 54/2006 i nr 66/2006, na których jako nabywca figuruje B. s.r.o. Zdaniem organu nie doszło do spełnienia przesłanek określonych w art. 13 ust. 1 u.p.t.u., gdyż nabywcą towarów był obywatel polski - A. P., który jedynie posłużył się danymi podmiotu słowackiego, celem uzyskania nienależnej korzyści majątkowej. Ponadto organ stwierdził, iż Skarżąca nie posiadała, określonej w art. 42 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. pełnej dokumentacji transakcji w postaci dowodów, że towary zostały wywiezione poza terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego WE.

Organ ustalił ponadto, iż Skarżąca wykazała obowiązek podatkowy z tytułu importu usług, udokumentowany fakturą nr KGR/2006-LE PL z 22 września 2006r. w rozliczeniu za miesiąc październik 2006r., podczas gdy zgodnie z art. 19 ust. 4 w zw. z art. 86 ust. 10 pkt 2 u.p.t.u. powyższa transakcja zarówno w podatku należnym, jak i naliczonym winna zostać wykazana we wrześniu 2006r.

W odwołaniu od powyższej decyzji organu I instancji Skarżąca wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie, względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 27 ust. 3 pkt 2 w zw. z ust. 4 pkt 7 u.p.t.u., przez uznanie, że faktycznym odbiorcą świadczonych przez Spółkę usług telekomunikacyjnych nie był podmiot posiadający status podatnika od wartości dodanej mający siedzibę na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej, a w konsekwencji, iż nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 27 ust. 3 pkt 2 w zw. z ust. 4 pkt 7 u.p.t.u., rozstrzygające, iż miejscem świadczenia przedmiotowych usług telekomunikacyjnych jest inne państwo członkowskie Unii Europejskiej;

- art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej: "O.p.", przez ustalenie nieprawidłowego stanu faktycznego i dokonanie błędnej oceny dowodów, skutkujące uznaniem, iż Spółka w okresie od września do grudnia 2006r. nie pozostawała w dobrej wierze co do statusu podatkowego odbiorcy świadczonych przez Spółkę usług telekomunikacyjnych oraz, że nie dochowała należytej staranności w ustaleniu tego statusu;

- art. 42 ust. 1 u.p.t.u., przez uznanie, że transakcje sprzedaży towarów na rzecz spółki B. s.r.o., nie stanowią wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w przypadku, gdy nabywcą towarów był podmiot posiadający stosowny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie Unii Europejskiej właściwe dla tego nabywcy, a numer ten został wskazany na fakturach dokumentujących przedmiotowe transakcje, zaś spółka posiada stosowne dowody, z których wynika, że towar opuścił terytorium RP.

Decyzją z [...] grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ II instancji wyjaśnił, iż przedmiotowe usługi telekomunikacyjne (błędnie zakwalifikowane przez Skarżącą jako usługi elektroniczne), w przypadku gdy miejscem ich świadczenia jest inne państwo członkowskie, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju. Jednakże prawo podatnika do uznania danej sprzedaży za niepodlegającą opodatkowaniu w kraju, nie jest bezwzględne i zależy od spełnienia ściśle określonych przesłanek. Ustawodawca, określając w art. 27 ust. 3 u.p.t.u. cechy, które musi posiadać nabywca usługi, posłużył się bowiem pojęciem podatnika, wskazując jednocześnie, że jego siedziba lub miejsce zamieszkania musi znajdować się w kraju innym niż kraj świadczącego usługę. W związku z powyższym, po pierwsze istotne jest ustalenie czy nabywca usługi jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 u.p.t.u. lub podatnikiem podatku od wartości dodanej. Po drugie zaś miejsce siedziby lub miejsce zamieszkania nabywcy musi znajdować się na terytorium państwa członkowskiego UE, innego niż Polska.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, w rozpoznawanej sprawie nie można uznać, że którakolwiek z ww. spółek prawa słowackiego posiadała siedzibę na terytorium Słowacji. Z materiałów dostarczonych przez władze słowackie wynika bowiem, iż w miejscach wskazanych jako siedziby firm nie była prowadzona działalność gospodarcza.

Podzielając stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego, organ odwoławczy stwierdził, iż z całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, w tym materiałów udostępnionych przez Prokuraturę Okręgową w K., prowadzącą śledztwo w sprawie o sygn. akt [...], wynika, iż Skarżąca w treści wystawianych przez siebie faktur wskazywała m. in. podmioty będące spółkami prawa słowackiego, tj.: A. s.r.o., B. s.r.o., R. s.r.o., podczas gdy faktycznymi nabywcami kart pre-paid byli obywatele polscy posiadający miejsce zamieszkania na terytorium kraju, działający w ramach zorganizowanej grupy przestępczej, którzy następnie dokonywali odsprzedaży zakupionych usług na terytorium Polski bez deklarowania należnego z tego tytułu podatku od towarów i usług. W ocenie organu odwoławczego, posłużenie się danymi podmiotów zagranicznych - spółek słowackiego prawa handlowego - miało jedynie na celu osiągnięcie nienależnej korzyści majątkowej. W rzeczywistości zakupów nie dokonywali podatnicy podatku od wartości dodanej mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Republiki Słowackiej.

W związku z powyższym organ uznał, iż przedmiotowe usługi winny zostać opodatkowane na terytorium Polski, gdyż osoby faktycznie nabywające karty pre-paid posiadały miejsce stałego zamieszkania na terytorium kraju. Nie można też przyjąć fikcji, że posiadały one stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Słowacji, gdyż nie prowadziły swojej działalności w miejscu, które charakteryzowałoby się określoną minimalną skalą działalności. Z uwagi zatem na niespełnienie przesłanek obiektywnych wynikających z treści art. 27 ust. 3 pkt 2 u.p.t.u. tj. świadczenia usługi na rzecz podatnika posiadającego siedzibę na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż Polska - powyższe usługi powinny zostać opodatkowane według zasad ogólnych, zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.t.u. - podstawową stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22%..

W świetle powyższego organ nie podzielił zdania Skarżącej, iż organ I instancji, wydając zaskarżoną decyzję, naruszył art. 27 ust. 3 pkt 2 w zw. z ust. 4 pkt 7 u.p.t.u. Wystawione przez Spółkę faktury z tytułu transakcji sprzedaży kart pre-paid na rzecz firmy: A. s.r.o., B. s.r.o., R. s.r.o. nie odzwierciedlały bowiem rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, z uwagi na to, że wskazany na nich nabywca nie był faktycznym nabywcą ww. kart.

Ponadto organ wskazał, iż właściwe rozpoznanie statusu swojego kontrahenta jako "podatnika" obciąża usługodawcę. Niewykazanie podatku należnego z tytułu świadczenia usług mieszczących się w katalogu usług określonych w art. 27 ust. 3 u.p.t.u., a jedynie umieszczenie adnotacji na fakturze, iż podatek rozlicza nabywca, jest swoistą deklaracją, iż wystawca faktury ma pewność co do statusu podatkowego jego kontrahenta i zadeklarowania należnego podatku w kraju, w którym posiada właściwe miejsce prowadzenia działalności. Podkreślił, iż zawarty w art. 27 ust. 3 pkt 2 u.p.t.u. warunek odnoszący się do statusu nabywcy ma charakter obiektywny, niezależny od wiedzy i przekonania sprzedawcy odnośnie spełnienia tego warunku przez kontrahenta.

Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia dobrej wiary Skarżącej, organ odwoławczy nie podzielił opinii, iż dochowała ona należytej staranności podejmując działania zmierzające do potwierdzenia, iż nabywcy kart są rzeczywiście firmami słowackimi, w związku ze świadczeniem na ich rzecz usług telekomunikacyjnych. Przyznał, iż materiał dowodowy przedmiotowej sprawy potwierdza stosowanie przez Skarżącą określonych zasad dotyczących dokumentowania dokonywanych transakcji. Przed pierwszą transakcją z danym kontrahentem Skarżąca wymagała przedstawienia dokumentów rejestrowych podmiotów zagranicznych wydanych przez właściwe organy innych państw oraz potwierdzenia zarejestrowania jako podatnik podatku od wartości dodanej. Jednocześnie wskazał, iż w odniesieniu do spółki R. Skarżąca była w posiadaniu jedynie kserokopii dokumentów rejestrowych, nie potwierdzonych za zgodność z oryginałem, które to dokumenty zostały wydane w 2004r., podczas gdy Skarżąca otrzymała je w 2006r., tj. dwa lata później. W ocenie organu fakt ten potwierdza, że w zakresie procedur weryfikacji kontrahentów nie można mówić o zachowaniu należytej staranności przez Skarżącą. Zdaniem organu procedury weryfikacji kontrahentów, na które powołuje się Skarżąca, nie mogą świadczyć o zachowaniu przez nią należytej staranności. Procedury te polegały bowiem na gromadzeniu pewnych dokumentów pod przyjęty wzór, bez ich analizy pod kątem celowości tej praktyki. W opinii organu odwoławczego prowadzona przez Skarżącą weryfikacja kontrahentów pozorowała jedynie pewien stan faktyczny. Z dokonanych w sprawie ustaleń wynika, iż stosowana u Skarżącej praktyka potwierdzania ważności nr NIP kontrahenta dla transakcji wewnątrzwspólnotowych kształtowała się różnie w poszczególnych okresach - weryfikacji dokonywano jedynie przed pierwszą transakcją i nie ponawiano jej przy kolejnych transakcjach bądź dokonywano jej sporadycznie.

W dokumentacji Skarżącej nie stwierdzono również istnienia dokumentów, które potwierdzałyby upoważnienie do działania w imieniu podmiotów zagranicznych dla osób fizycznie odbierających karty pre-paid. Pierwsze upoważnienia udzielone na piśmie pojawiają się dopiero przy fakturach wystawionych we wrześniu 2007r.

Organ odwoławczy nie podzielił również zdania Skarżącej, iż w analizowanym stanie faktycznym Spółka nie mogła zorientować się, że dokonywane przez nią transakcje sprzedaży kart pre-paid służyły popełnieniu oszustwa podatkowego. Z przesłuchania przez Prokuraturę Okręgową w K. K. S. (pracującego w Spółce od września 2006r. do lutego 2010r. na stanowisku Dyrektora ds. Finansowych i Administracji) jednoznacznie wynika, iż przynajmniej jedna z osób zajmujących kierownicze stanowisko w Spółce powzięła wątpliwości odnośnie transakcji sprzedaży kart pre-paid na rzecz podmiotów zagranicznych, a mimo tego nadal kontynuowano przedmiotowe transakcje. Świadek opisał sytuację, która w jego ocenie mogłaby świadczyć o tym, że obrót kartami pre-paid był nielegalny. Natomiast P. Z. (zatrudniony w Spółce na stanowisku kierownika kategorii produktu) w wyjaśnieniach złożonych w Prokuraturze Okręgowej w K. wskazał, iż docierały do niego sygnały, iż na rynku pojawiły się karty pre-paid o niepokojąco niskich cenach. Miał on podejrzenia, iż są to te same karty, które Spółka sprzedaje podmiotom zagranicznym, jednak Spółka nie podjęła żadnych działań w celu wyjaśnienia takiego stanu rzeczy.

W ocenie organu odwoławczego, dowody świadczące o powzięciu wątpliwości przez pracowników Spółki w okresie późniejszym niż objęty przedmiotowym postępowaniem mają znaczący wpływ na rozliczenie przez Skarżącą podatku od towarów i usług w badanym okresie. W sytuacji, gdy Skarżąca miała sygnały o pojawieniu się na rynku tanich kart pre-paid, powinna podjąć próbę ustalenia, czy ww. karty nie pochodzą z transakcji sprzedaży zawieranych przez Spółkę. W ocenie organu odwoławczego stwierdzenie nieprawidłowości w tym zakresie zobowiązywałoby Skarżącą, oprócz wstrzymania dalszych transakcji, do dokonania korekty podatku należnego za wcześniejsze okresy, za które nie przedawniło się jeszcze zobowiązanie podatkowe, zgodnie z art. 70 § 1 O.p.

Odnosząc się do sformułowanych w odwołaniu twierdzeń Skarżącej, że niektóre wyjaśnienia, np. A. P. oraz P. Z., nie mogły stanowić podstawy ustaleń faktycznych w sprawie, jako nieposiadających waloru dostatecznej wiarygodności, gdyż zostały im postanowione formalne zarzuty popełnienia przestępstwa, Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do tego zarzutu stwierdził, iż zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 180 O.p., w postępowaniu podatkowym nie ma dowodów słabszych i mocniejszych. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej to, że przedmiotowe wyjaśnienia nie zostały złożone pod rygorem odpowiedzialności za składanie fałszywych zeznań lub zatajania prawdy, stosownie do art. 233 § 1 Kodeksu karnego, wbrew opinii Skarżącej, nie powoduje automatycznie, iż są one pozbawione waloru wiarygodności. Zdaniem organu dokonana ocena wyjaśnień złożonych przez A. P. i P. Z. wykazała, że ich zeznania są wiarygodne i spójne z innymi dowodami.

Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił również zarzutu naruszenia art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. przez nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania osób sprawujących funkcje kierownicze w Spółce w okresie od września do grudnia 2006r. W rozpatrywanej sprawie Skarżąca w toku postępowania toczącego się przed organem I instancji nie wnosiła o przesłuchanie członków zarządu Spółki oraz osób odpowiedzialnych za prowadzenie spraw finansowych. W ramach przedmiotowego postępowania wnioskowała natomiast o przesłuchanie M. D., tj. osoby, która zdaniem Skarżącej posiadała najpełniejszą wiedzę w zakresie objętym postępowaniem, którą przesłuchano 20 maja 2011r. Ponadto w aktach sprawy znajdują się protokoły przesłuchań przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz włączone do akt sprawy protokoły przesłuchań przeprowadzonych przez organy ścigania: M. M. (G.) oraz M. S., tj. osób, do których obowiązków należała bezpośrednia obsługa transakcji sprzedaży kart pre-paid i które w związku z tym posiadały istotną wiedzę w przedmiotowym zakresie.

W związku powyższym, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż organy podatkowe zgromadziły wystarczający materiał dowodowy, pozwalający na prawidłową ocenę stanu faktycznego sprawy.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, dostawy towarów udokumentowane fakturami wystawionymi tytułem sprzedaży towarów (prezerwatyw), których nabywcą miała być firma słowacka B. s.r.o, nie mogą zostać uznane za czynności odpowiadające ustawowej definicji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wyrażonej w art. 13 u.p.t.u. W rozpatrywanej sprawie, jako nabywca na fakturach VAT figuruje spółka B. s.r.o., podczas gdy faktycznie za rzeczywistego nabywcę należy uznać A. P., obywatela polskiego posiadającego miejsce zamieszkania na terytorium Polski, który jedynie posłużył się danymi podmiotu zagranicznego działając w ramach zorganizowanej grupy przestępczej w celu uzyskania nienależnej korzyści majątkowej. F. s.r.o. nie składała deklaracji dla celów podatku od wartości dodanej, a zatem nie rozliczyła również podatku należnego z tytułu transakcji udokumentowanych ww. fakturami VAT. Wprawdzie w dokumentacji Skarżącej znajdują się zaświadczenia "o przyjęciu towaru" przez nabywcę, jednak w przypadku analogicznych zaświadczeń składanych przez A. P. w ramach zakupów kart pre-paid, ich treść nie odpowiada ustalonym okolicznościom faktycznym. Karty pre-paid nie były bowiem wywożone poza terytorium Polski, lecz stawały się przedmiotem obrotu na terenie Polski. Ponadto z materiału dowodowego zgromadzonego w trakcie postępowania wynika, iż firma B. s.r.o. nie posiadała siedziby pod adresem rejestrowym, jak również nie dysponowała magazynem na terytorium Słowacji. Ponadto organ zauważył, że załączone do przedmiotowych faktur VAT dowody rejestracyjne pojazdów stanowią jedynie kserokopie wcześniej posiadanych przez Spółkę kopii przedmiotowych dokumentów, które były wielokrotnie kserowane, również dla celów transakcji sprzedaży kart pre-paid.

W konsekwencji organ uznał, iż przedmiotowe transakcje podlegają opodatkowaniu według stawki podatku od towarów i usług właściwej dla dostawy na terytorium kraju.

W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie

i zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania, zarzucając naruszenie:

- art. 27 ust. 3 pkt 2 w zw. z ust. 4 pkt 7 u.p.t.u., w związku z art. 9 Konstytucji RP, art. 10 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. WE C 321 z 29 grudnia 2006r., s. 37) oraz art. 2 Traktatu o przystąpieniu Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej i art. 2 towarzyszącego mu Aktu dotyczącego warunków przystąpienia Rzeczpospolitej Polskiej oraz dostosowań traktatów stanowiących podstawę Unii Europejskiej (DZ. U. z 2004r. Nr 90, poz. 864) - przez brak uwzględnienia przy dokonywaniu wykładni art. 27 ust. 3 pkt 2 w zw. z ust. 4 pkt 7 u.p.t.u. dorobku prawnego Unii Europejskiej ("acquis communautaire") wynikającego z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, dotyczącego prawidłowej wykładni przepisów Szóstej Dyrektywy Rady z 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich UE w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE seria L z 1977r. Nr 145, poz. 1 ze zm.) – dalej "VI Dyrektywa", które to orzecznictwo nakazuje uwzględnienie elementów dobrej wiary oraz należytej staranności po stronie podatnika w związku z dokonywaniem transakcji wewnątrzwspólnotowych, co w konsekwencji przełożyło się na nieprawidłowe zastosowania tych przepisów,

- art. 27 ust. 3 pkt 2 w zw. z ust. 4 pkt 7 u.p.t.u., w zw. z art. 2 Konstytucji RP - przez dokonanie niezgodnej z zasadą zaufania obywateli do państwa oraz zasadą proporcjonalności wykładni przedmiotowych przepisów, co miało skutek w postaci niewłaściwego zastosowania tych przepisów,

- art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., przez:

a) dokonanie nieprawidłowych ustaleń faktycznych polegających na uznaniu, że w świetle okoliczności znanych Skarżącej w 2006r., faktycznymi nabywcami sprzedawanych przez Skarżącą kart pre-paid były osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski, a nie słowackie spółki B. s.r.o., A. s.r.o. oraz R. s.r.o., co doprowadziło do nieprawidłowego zastosowania art. 27 ust. 3 pkt 2 w zw. z ust. 4 pkt 7 u.p.t.u. poprzez brak zastosowania tego przepisu, mimo spełnienia warunków jego zastosowania;

b) dokonanie nieprawidłowych ustaleń faktycznych polegających na uznaniu, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione warunki z art. 42 ust. 1 w zw. z art. 13 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u., pozwalające na opodatkowanie dostaw towarów przez Skarżącą do spółki B. s.r.o. według stawki 0 %, tj. uznaniu, że faktycznymi nabywcami sprzedawanych przez Skarżącą towarów były osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski, a nie słowacka firma B. s.r.o., oraz że przedmiotowy towar nie opuścił terytorium Polski, co doprowadziło do braku zastosowania art. 42 ust. 1 w zw. z art. 13 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u., mimo spełnienia warunków jego zastosowania;

c) dokonanie nieprawidłowej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego skutkującej przyjęciem, że Skarżąca nie zachowała należytej staranności przy świadczeniu na rzecz spółek B. s.r.o., A. s.r.o. oraz R. s.r.o. usług telekomunikacyjnych, dotyczących kart pre-paid, oraz sprzedaży towarów na rzecz spółki B. s.r.o., a tym samym, że Skarżąca pozostawała w zlej wierze co do rzeczywistego statusu podatkowego nabywcy przedmiotowych kart pre-paid oraz innych towarów;

d) brak wyczerpującego przeprowadzenia wszystkich czynności zmierzających do wszechstronnego ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie zachowania przez Skarżącą należytej staranności związanej ze świadczeniem na rzecz spółek B. s.r.o., A. s.r.o. oraz R. s.r.o. usług telekomunikacyjnych dotyczących kart pre-paid oraz ze sprzedażą towarów na rzecz B. s.r.o. - pozostawiania w dobrej bądź złej wierze co do statusu podatkowego nabywcy kart pre-paid oraz innych towarów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu podtrzymał argumentację zawartą w decyzji z 14 grudnia 2011r.

Skarżąca w piśmie procesowym z 3 lipca 2012r. przedstawiła dodatkowe dokumenty, które - jak wskazała - służą ilustracji zachowania przez nią dobrej wiary

i należytej staranności w kontaktach z kontrahentami.

Zaznaczyła, iż przedstawiony dodatkowy materiał dowodowy dotyczy szerszego niż objęte postępowaniem spektrum czasowego. Jednakże celem przedstawionych dowodów jest ukazanie stanu świadomości Skarżącej lub panujących u niej praktyk, które łatwiej zobrazować w dłuższym okresie czasu. W tym zakresie, Skarżąca przedstawiła: analizy zapisów kasowych pod kątem stosunku obrotów gotówkowych w ramach wewnątrzwspólnotowego obrotu towarami i wewnątrzwspólnotowego świadczenia usług w stosunku do całości obrotów gotówkowych od 2006r. do 2009r., zestawienia Potwierdzeń Zidentyfikowania Podmiotów z Krajów Członkowskich Wspólnoty Europejskiej Innych Niż Terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, uzyskanych przez Spółkę od organów podatkowych, zestawienia Raportów Zarządu wraz z towarzyszącą korespondencją elektroniczną za okres od października 2006 r. do kwietnia 2009 r. wraz z tłumaczeniami tych dokumentów.

Analiza zapisów kasowych jest wyliczeniem obrotów gotówkowych Skarżącej w okresie od 2006r. do 2009r. na podstawie rachunków jej księgi głównej. Zestawiając zapisy kasowe wpływów gotówkowych w wymienionym okresie z wpływami z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, do której na potrzeby tej kalkulacji wliczono świadczenie usług telekomunikacyjnych w postaci sprzedaży kart pre-paid, Skarżąca wskazała, iż wpływy gotówkowe z tytułu transakcji wewnątrzwspólnotowych stanowiły nieznaczną część (średnio 7% na przestrzeni czterech badanych lat) całkowitego obrotu gotówkowego Skarżącej. Przedmiotowe zestawienie i dokonana analiza wskazują, że gotówkowy charakter sprzedaży kart pre-paid nie stanowił dla Skarżącej okoliczności mogącej budzić jakiekolwiek podejrzenia, ponieważ, ze względu na charakter działalności Skarżącej, czyli sprzedaż hurtową do małych i średnich przedsiębiorstw, transakcje gotówkowe były w Spółce zjawiskiem powszechnym, a wolumen sprzedaży gotówkowej rzeczonych kart pre-paid nie budził na tle całkowitego wolumenu sprzedaży gotówkowej żadnych podejrzeń.

Kolejnymi dokumentami przedstawianymi przez Skarżącą są Potwierdzenia Zidentyfikowania Podmiotów z Krajów Członkowskich Wspólnoty Europejskiej Innych Niż Terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, wydanych przez organy podatkowe. Są to dokumenty wydane na wniosek Skarżącej za pośrednictwem systemu VIES, które potwierdzają fakt rejestracji jako podatników podatku od wartości dodanej kontrahentów Skarżącej posiadających swoje siedziby na terytorium innych niż Polska państw członkowskich UE. Na potrzeby postępowania, potwierdzenia te stanowią dowód na powtarzaną weryfikację kontrahentów Skarżącej pod względem ich statusu podatkowego

w krajach ich siedziby.

Trzecią kategorią dokumentów prezentowanych przez Skarżącą są zestawienia Raportów Zarządu – dokumentów przygotowanych przez pracowników Skarżącej na potrzeby jej zarządu, jak również na potrzeby głównego udziałowca Skarżącej, niemieckiej Spółki L. AG. Celem raportów było dostarczenie członkom zarządu Skarżącej kluczowych informacji na temat rozwoju firmy: sprzedaży, prognoz zysku i innych podstawowych wskaźników ekonomicznych,

a także ryzyk finansowych oraz gospodarczych. Ponadto, raporty dostarczały informacji strategicznych na temat rozwoju rynków, w które Skarżąca była zaangażowana, o zmianach dotyczących konkurencji, produktów, cen oraz dostawców. Od lipca 2008 r. raporty zawierały także informacje finansowe, takie jak dane dotyczące wysokości sprzedaży, należności. Skarżąca stoi na stanowisku, iż, biorąc pod uwagę wyczerpujący i przekrojowy charakter tych dokumentów są one odzwierciedleniem wiedzy Skarżącej m.in. o swoim położeniu względem kontrahentów czy ryzykach wynikających z określonych transakcji.

Kluczowym elementem Raportów Zarządu jest podsumowanie zaistniałego w danym miesiącu ryzyka. W okresie, którego dotyczą załączone raporty, od października 2006 do kwietnia 2009 r., nie ma mowy o ryzyku związanym z ze sprzedażą kart pre-paid podmiotom zagranicznym. Zdaniem Skarżącej dowód ten jest miarodajny dla poparcia stanowiska, iż nie była ona świadoma niezgodnych

z prawem praktyk odbiorców kart pre-paid zaangażowanych w proceder wykryty przez organy podatkowe i organy ścigania. Dopiero w raporcie dotyczącym miesiąca kwietnia 2009 r. pojawia się informacja o kontroli polskich władz skarbowych dotyczących zwrotu podatku od towarów i usług, gdy już szereg okoliczności nieznanych dotąd Spółce zostało ujawnionych w toku czynności kontrolnych organu podatkowego.

Ponadto pismem procesowym z dnia 17 października 2012 r. Skarżąca dodatkowo odniosła się do argumentacji przedstawionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na złożoną skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna

Pod ocenę Sądu została przekazana sprawa dotycząca transakcji wewnątrzwspólnotowych dokonywanych przez Skarżącą Spółkę w stanie prawnym obowiązującym w 2006r. W obszarze prawa wspólnotowego miała zastosowanie w tym okresie VI Dyrektywa, zastąpiona przez Dyrektywę nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L 347, poz. 1, ze zm.). W zakresie świadczonych przez Skarżącą usług telekomunikacyjnych postanowienia VI Dyrektywy (art. 9 ust. 2 lit. e) przewidywały szczególny tryb rozliczania należnego podatku VAT tj. jego zapłatę przez podatników VAT będących nabywcami takich usług. Powyższe znalazło odzwierciedlenie w prawie polskim, w treści aktualnie już nieobowiązujących art. 27 ust. 3 pkt 2 oraz ust. 4 pkt 7 u.p.t.u. Inny rodzaj dokonywanych przez Spółkę transakcji określonych VI Dyrektywą stanowiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, z zastosowaniem stawki podatku VAT w wysokości 0%.

Tego rodzaju transakcje Skarżącej zostały zakwestionowane przez polskie organy podatkowe, z uwagi na niespełnienie ustawowych przesłanek pozwalających na ich zaklasyfikowanie jako transakcji wewnątrzwspólnotowych, a w konsekwencji zostały one uznane za dokonane na terytorium kraju. Spowodowało to nałożenie na Spółkę obowiązku zapłaty należnego z tego tytułu podatku od towarów i usług według stawek właściwych dla transakcji krajowych, co stanowi istotę zaistniałego sporu między podatnikiem i organami podatkowymi.

Przechodząc do analizy stanu faktycznego przedmiotowej sprawy należy zauważyć, iż poza sporem pozostaje fakt niezgodnego z prawem postępowania kontrahentów Skarżącej, w związku z pozorowaną działalnością handlową i posługiwaniem się w sposób nieuprawniony danymi słowackich spółek. Jak wynika

z akt sprawy, działalność ta miała fikcyjny charakter nieodzwierciedlający właściwych zdarzeń gospodarczych, gdyż nabywcy określonych powyżej towarów i usług od Skarżącego nie występowali w obrocie gospodarczym w charakterze rzeczywistych podatników VAT, w rozumieniu art. 15 u.p.t.u. Z uwagi na stwierdzoną w postępowaniu karnym działalność przestępczą kontrahentów Spółki, którymi faktycznie okazali się obywatele polscy, organy podatkowe uznały dokonaną przez Spółkę kwalifikację dostawy towarów i świadczonych usług dla rzekomych kontrahentów słowackich za nieprawidłową, traktując te czynności za wykonane na terytorium kraju i opodatkowując je stosownie do obowiązujących w 2006 r. stawek podatku od towarów i usług.

Z przedstawioną argumentacją i przyjętym rozstrzygnięciem nie zgodziła się Skarżąca dowodząc, iż dokonując przedmiotowych transakcji i wystawiając potwierdzające ten fakt faktury nie miała świadomości, że jej kontrahenci nie są rzeczywistymi podatnikami VAT z siedzibą w innym kraju członkowskim UE. Tym samym w jej ocenie Spółka nie powinna ponosić negatywnych konsekwencji niezgodnych z prawem działań innych podmiotów w ramach ujednoliconego systemu podatku VAT. Spółka odwołała się w tym zakresie do orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (aktualnie Trybunału Sprawiedliwości UE) i wynikających z niego zasad neutralności, proporcjonalności oraz pewności prawa, które – jej zdaniem – mają bezpośrednie zastosowanie dla dokonania prawidłowej oceny niniejszej sprawy. Ponadto działając w dobrej wierze i zachowując przy tym należytą staranność prawidłowo rozpoznała poszczególne transakcje w ramach ujednoliconego systemu podatku VAT, dlatego w ocenie Skarżącej nie powinna ponosić ekonomicznego ciężaru opodatkowania.

Sąd rozstrzygając niniejszą sprawę miał na uwadze nie tylko przedstawioną argumentację stron, lecz także treść art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270) – dalej: "u.p.p.s.a", zgodnie z którym sąd administracyjny w orzekaniu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co ma znaczenie w przypadku niniejszej sprawy, o stricte dowodowym charakterze.

W ocenie Sądu bezsporne poza wspomnianym popełnieniem przestępstwa przez kontrahenta Skarżącej, pozostaje nieuiszczenie należnego podatku od towarów i usług z tytułu transakcji, które nie były zwolnione lub wyłączone z opodatkowania. Tym samym nastąpiło naruszenie fundamentalnej dla systemu podatku VAT zasady powszechności opodatkowania oraz ochrony konkurencji poprzez nieopodatkowanie towarów i usług dopuszczonych do obrotu. Jak wynika

z materiałów zebranych w sprawie, w przypadku kart pre-paid były one dystrybuowane na rynku polskim w znacznie niższych cenach, z oczywistą szkodą dla konkurencji. Należy zauważyć, iż ustawodawca unijny, a także polski, dopuszczając możliwość przeniesienia ekonomicznego ciężaru opodatkowania na inny podmiot poprzez transakcje wewnątrzwspólnotowe, stworzył szczególną konstrukcję prawną, stanowiącą rodzaj wyjątku od ogólnej zasady rozliczania podatku VAT. Wyjątek ten zgodnie z regułami wykładni należy interpretować ściśle. Oznacza to że konstrukcja ta nie może być wykorzystywana niezgodnie z jej przeznaczeniem, zwłaszcza w sytuacji, gdy będzie powodować negatywne skutki

w postaci unikania opodatkowania, co w konsekwencji prowadzi to do zakłócenia funkcjonowania wspólnego rynku.

W przypadku stwierdzenia wystąpienia takich skutków, zdaniem Sądu uprawnione są działania organów państwa członkowskiego polegające na przeniesieniu ciężaru ekonomicznego podatku na inny podmiot w ramach systemu podatku VAT. uczestniczący w niezgodnej z prawem i celem postanowień VI Dyrektywy transakcji, o ile organy te stwierdzą, iż podmiot ten miał wpływ na powstanie takiej sytuacji, podejmując określone działania lub z uwagi na ich brak, w szczególności niedochowując należytej staranności. Ocena, czy taka sytuacja faktycznie miała miejsce powinna być dokonana z poszanowaniem zasad interpretacyjnych wywiedzionych z prawa unijnego przez Trybunał Sprawiedliwości UE. Trybunał ten jednocześnie przekazał dokonywanie takiej oceny właściwym sądom państw członkowskich (zob. wyrok w połączonych sprawach C-439/04 oraz C-440/04).

W niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, iż w zaistniałym sporze rację ma organ podatkowy. Rozstrzygnięcie takie wynika z przekonania Sądu, iż zaistniałe w sprawie skutki nie były wyłącznie wynikiem niezgodnych z prawem działań kontrahentów Skarżącej, ale także niezachowania przez nią należytej staranności w realizacji transakcji o wymiarze wewnątrzwspólnotowym.

Na potwierdzenie tej tezy należy wskazać, iż Podatnik dokonywał przedmiotowych transakcji z nieznanymi wcześniej nabywcami zagranicznymi, których dane identyfikacyjne weryfikował pro forma (w ograniczony sposób i nie każdorazowo w ramach realizowanych transakcji), co wynika z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy. W przypadku zmiany miejsca świadczenia usług, jak i dostawy towarów do innego kraju członkowskiego, wymiernym skutkiem ekonomicznym jest ich opodatkowanie na terytorium kraju, którego rezydentem jest określony podatnik VAT. Podmiot rozpoznający takie transakcje jest zobligowany do zachowania szczególnej staranności i dokładnego ustalenia statusu podatkowego jego zagranicznych kontrahentów. Jak wynika z dokonanych ustaleń w sprawie, wątpliwości Skarżącego nie wzbudził sposób dokonywanych zamówień towarów i usług (zasadniczo był to kontakt telefoniczny), ich realizacji (tylko za gotówkę),

a także odbioru towaru (własnym transportem przez bliżej niezidentyfikowane osoby). Jak wynika ze zgromadzonej dokumentacji, do zmiany podejścia Skarżącego do tej sprawy nie skłoniły także przekazywane informacje o pojawieniu się na polskim rynku kart pre-paid w znacząco niższych cenach, co musi zastanawiać w sytuacji podmiotu mającego istotny udział w tym segmencie rynku. Mając także na uwadze składane w odrębnych postępowaniach wyjaśnienia pracowników Skarżącej oraz jej kontrahentów, w jaki sposób w praktyce były dystrybuowane i nabywane określone towary i usługi, nie można zgodzić się ze Skarżącą, że w tym przypadku zachowała ona należytą staranność, Ponadto z akt sprawy nie wynika, aby Spółka podejmowała jakiekolwiek dodatkowe działania (sprawdzające lub kontrolne) w celu weryfikacji prawidłowości przedmiotowych transakcji. Należy wskazać, iż Spółka nie zebrała informacji co do faktycznego potencjału gospodarczego nabywców zagranicznych oraz zakresu (skali) ich działalności, chociażby w kontekście analizy sytuacji na rynku kart pre-paid. Takie postępowanie Spółki wskazuje na chęć osiągnięcia jak największych zysków kosztem zachowania właściwej przedmiotowym transakcjom ostrożności, co prowadzi do wniosku, iż de facto Skarżąca godziła się z możliwością nabywania dystrybuowanych przez nią towarów i usług przez inne podmioty, niż wynikało to z wystawianych faktur VAT. W konsekwencji Spółka nie zachowując należytej staranności stała się pośrednio uczestnikiem działalności niezgodnej z prawem, czego skutkiem było naruszenie podstawowych zasad systemu podatku VAT, w tym ochrony konkurencji. Nie zmieniają oglądu sytuacji przekazane przez Stronę, w ramach uzupełniających skargę pism procesowych, dodatkowe materiały obrazujące funkcjonowanie w praktyce procedur stosowanych w kontraktach handlowych przez Skarżącą, niestanowiących w ocenie Sądu przekonującego dowodu dochowania należytej staranności jej działania dla ograniczenia możliwości wystąpienia niekorzystnych dla Spółki skutków podatkowych.

Do podnoszonej przez Skarżącą argumentacji działania w dobrej wierze oraz braku świadomości zarządu Spółki, co do rzeczywistego charakteru zawieranych transakcji, należy odnieść się także w kontekście najnowszego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, tj. wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w połączonych sprawach C-80/11 C-142/11, w którym Trybunał wyraził pogląd odnośnie wystąpienia przesłanki braku świadomości podatnika VAT, w przypadku uczestniczenia w niezgodnym z prawem procederze. W ocenie Sądu organ podatkowy odmawiając przeprowadzenia dowodu z przesłuchania członków zarządu Spółki w takim charakterze nie naruszył przepisów procesowych, gdyż nie miał takiego obowiązku, w związku z przyjętą w postępowaniu podatkowym zasadą swobodnej oceny dowodów. Jednocześnie dowód taki należało uznać za nieistotny dla rozstrzygnięcia sprawy, z uwagi na dokonane ustalenia co do braku staranności działania Skarżącej w zakresie realizacji przedmiotowych transakcji.

Sąd w ramach kontroli legalności działań organów administracji publicznej badał także prawidłowość dokonanego rozstrzygnięcia w kontekście podniesionego przez Stronę zarzutu braku zgodności z zasadami wykładni wynikającymi z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE oraz naruszeniem norm konstytucyjnych. W kwestii naruszenia zasady pewności prawa na gruncie regulacji unijnych oraz Konstytucji RP Sąd zważył, iż przedmiot sporu w niniejszej sprawie nie stanowi nieprawidłowa interpretacja przepisów prawa lecz ich niewłaściwe użycie przez organy podatkowe, co było podyktowane dokonanymi przez te organy ustaleniami w zakresie oceny stanu faktycznego sprawy, w zależności od których zastosowanie znajdują odpowiednie przepisy u.p.t.u. dotyczące transakcji wewnątrzwspólnotowych lub transakcji krajowych. W analizowanym przypadku spór nie dotyczy treści przepisów prawa podatkowego, lecz skutków wynikających z ich stosowania. W tym kontekście należy stwierdzić, iż braku pewności prawa nie można utożsamiać z brakiem pewności podatnika, jeżeli popełni on błąd, że nie zmieni się na niekorzyść jego sytuacja prawnopodatkowa do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Trudno zgodzić się ponadto z zarzutem Skarżącej naruszenia przez organy podatkowe zasady neutralności oraz stanowiącej jej konkretyzację zasady proporcjonalności, w kontekście przeprowadzonego postępowania i dokonanych ustaleń w sprawie. Sąd nie dopatrzył się w tym przypadku nierównoprawnego traktowania podatnika, a także wykorzystywania przez organy podatkowe swojej przewagi procesowej, w tym nakładania na Skarżącą dodatkowych obowiązków pod względem dowodowym, co mogłoby w rezultacie prowadzić do nieprawidłowego rozstrzygnięcia sprawy.

Także podniesiony w skardze zarzut nieustalenia przez organy podatkowe wszystkich istotnych dla wyjaśnienia sprawy okoliczności nie znajduje oparcia w faktach. Dotyczy to w szczególności nieudowodnienia braku wywozu towarów nabytych od Skarżącej poza granicę państwa i zakwestionowaniem prawa do stosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0%. W ocenie Sądu wobec dokonanych przez organ ustaleń w zakresie fikcyjnej (pozorowanej) działalności gospodarczej kontrahentów Spółki, w tym braku siedziby i miejsca prowadzenia działalności nie było konieczne podejmowanie w tym zakresie przez organ dalszych działań, z uwagi na wyczerpujący stan dowodowy.

W odniesieniu do wskazanych w skardze pozostałych zarzutów o charakterze procesowym Sąd, w ramach sprawowanej kontroli w zakresie zgodności z prawem czynności organów administracji publicznej, nie dopatrzył się po ich stronie takich działań lub ich braku, które mogłyby stanowić istotne naruszenie przepisów prawa mających wpływ na wynik sprawy.

Reasumując, Sąd nie stwierdził w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego, które powodowałyby konieczność jej uchylenia w całości lub w części, w związku z czym, na podstawie art. 151 u.p.p.s.a. oddalił skargę.