Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 2569/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 122
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 19 ust. 3
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Normy art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, adresowanej do podatnika, a nie do organu podatkowego, nie można odczytywać jako bezwzględnego zakazu do uwzględnienia przez ten organ, przy ustalaniu kwoty podatku naliczonego do odliczenia w danym miesiącu, podatku z faktury, którą w ramach mechanizmu samoobliczenia podatnik zaewidencjonował i zaliczył w miesiącu wcześniejszym niż te miesiące, w którym mógł to uczynić prawidłowo. To właśnie zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ nakazuje organowi podatkowemu uwzględnić zarówno okoliczności niekorzystne jak i okoliczności korzystne dla strony postępowania, gdy przyczyniają się one do realizacji tej zasady.

TEZY

Normy art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, adresowanej do podatnika, a nie do organu podatkowego, nie można odczytywać jako bezwzględnego zakazu do uwzględnienia przez ten organ, przy ustalaniu kwoty podatku naliczonego do odliczenia w danym miesiącu, podatku z faktury, którą w ramach mechanizmu samoobliczenia podatnik zaewidencjonował i zaliczył w miesiącu wcześniejszym niż te miesiące, w którym mógł to uczynić prawidłowo. To właśnie zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ nakazuje organowi podatkowemu uwzględnić zarówno okoliczności niekorzystne jak i okoliczności korzystne dla strony postępowania, gdy przyczyniają się one do realizacji tej zasady.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA (del.) Jerzy Rypina (spr.), Sędzia NSA (del.) Jan Rudowski, Asesor WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Michał Gwardyś, po rozpoznaniu w dniu 19 marca 2004 r. sprawy ze skargi Spółki [...] S. Sp. z o. o., L. K. na decyzję Izba Skarbowa w W. Ośrodek Zamiejscowy w C. z dnia [...] lipca 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. Uchyla zaskarżoną decyzję; 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie może podlec wykonaniu w całości; 3. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...],- złotych ([...] złotych, zero groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lipca 2002r. Izba Skarbowa w W. uchyliła decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w W. OZ w C. z dnia [...] kwietnia 2002r. w części określającej Spółce [...] "S" Sp. z o.o. w W. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień i maj 1998r. i określiła zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług i zaległość podatkową za kwiecień 1998r. w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę, a nadto dodatkowe zobowiązanie za ten miesiąc oraz określiła za maj 1998r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł i nadpłatę w tym podatku w kwocie [...] zł. Utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję w części dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 1998r.

W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa stwierdziła, iż podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług określonego w fakturach, pomimo błędnej stawki podatki. Z tego też względu uznała, iż skarga jest w części uzasadniona.

Wyjaśniła, iż w przypadku sprzedaży bloczków betonowych i krawężników drogowych będących towarami, a nie sprzedażą usług budowlanych, obowiązek podatkowy powstaje, zgodnie z art. 6 ust. 1 i 4 ustawy VAT, z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7 dniu od dnia wydania towaru.

Izba Skarbowa stwierdziła nadto, że Spółka nie kwestionuje skorygowania odliczenia podatku naliczonego z faktury korygującej z dnia [...] kwietnia 1998r., którą Spółka ujęła w rozliczeniu za kwiecień 1998r. zamiast za maj 1998r. Powyższą fakturę Spółka otrzymała w dniu [...] maja 1998r. i w związku z tym na mocy art. 19 ust. 3 ustawy VAT odliczenie podatku z tej faktury winno nastąpić najwcześniej w rozliczeniu za maj 1998r.

W skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji jako podjętej z naruszeniem prawa.

W uzasadnieniu podnosi, iż organy podatkowe winny zaliczyć nadpłatę w podatku od towarów i usług jaką ustaliły za maj 1998r. na poczet zaległości podatkowej w tej samej kwocie powstałej w kwietniu 1998r.

Zdaniem Spółki, wskutek nie zaliczenia nadpłaty za maj 1998r. na pokrycie zaległości za kwiecień 1998r. niezasadnie naliczono odsetki za okres od maja 1998r. do 26 kwietnia 2002r. oraz dodatkowe zobowiązanie.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podnosząc, iż zaskarżona decyzja jest decyzją wymiarową wydaną na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy VAT i dotyczy określenia zobowiązania podatkowego w kwocie innej niż zadeklarowana. Natomiast zarzuty zawarte w skardze dotyczą kwestii zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowej, a więc odrębnego postępowania, dotyczącego wykonania decyzji wymiarowej, opartego na innej podstawie prawnej tj. art. 75 § 1 w zw. z art. 59 § 1 i art. 273 § 1 pkt 2b Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

Podatek od towarów i usług, będący wielofazowym, powszechnym podatkiem obrotowym netto (od wartości dodanej), jest podatkiem, w którym zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy samego prawa na skutek zaistniałego zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie tego obowiązku. Jego ustalenie następuje w drodze samoobliczenia podatkowego dokonanego przez podatnika, co wynika wprost z art. 10 ust. 1 i 2 oraz art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Zaś funkcją organu podatkowego jest wyłącznie kontrola tego samoobliczenia i ewentualna jego weryfikacja w drodze decyzji administracyjnej określającej wysokość zobowiązania, bądź kwotę zwrotu różnicy podatku w wielkościach innych od zadeklarowanych przez samego podatnika. Podatek od towarów i usług jest podatkiem, którego zasadniczą cechą konstrukcyjną jest ustanowione w art. 19 ust. 1 ustawy VAT prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Powyższy przepis adresowany jest niewątpliwie do samego podatnika zaś jego realizacja następuje w fazie dokonywania samoobliczenia podatku i wyrażona jest w deklaracji podatkowej, jaką podatnik obowiązany jest składać stosownie do regulacji wynikającej z art. 10 ust. 1 cyt. ustawy.

W rozpoznawanej sprawie Spółka wywiązała się z obowiązku złożenia deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług tj. z obowiązku samoobliczenia podatku wywiązała się we właściwy sposób i we właściwym terminie, aczkolwiek wadliwie – przedwcześnie – zadeklarowała swą wolę skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o określoną kwotę podatku naliczonego.

W stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2000r. tj. do czasu wprowadzenia w życie przepisu art. 19 ust. 3 b cyt. ustawy brak było unormowania będącego odpowiednikiem tego nowego przepisu, wedle którego naruszenie przez podatnika terminów określonych w art. 19 ust. 3 ustawy powodowało utratę prawa do obniżenia podatku. Oznacza to, że samo przedwczesne odliczenie podatku naliczonego nie powodowało utraty prawa do odliczenia. Organ podatkowy kontrolujący prawidłowość złożonej przez podatnika deklaracji jest zobowiązany do określenia prawidłowej za dany miesiąc wielkości podatku naliczonego obniżającego podatek należny. Podstawę takiego określenia stanowi dla organu podatkowego i podatnika ewidencja podatkowa, którą podatnik obowiązany jest prowadzić stosownie do art. 27 ust. 4 cyt. ustawy, a która winna zawierać wszelkie dane służące do prawidłowego sporządzania deklaracji, w tym również kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny.

Stosownie do art. 122 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ma obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Wobec tego należy podzielić pogląd prezentowany w wyroku NSA z dnia 4 maja 2000r. sygn. akt SA/Łd 144/98, że normy art. 19 ust. 3 cyt. ustawy, adresowanej do podatnika, a nie do organu podatkowego, nie można odczytywać jako bezwzględnego zakazu do uwzględnienia przez ten organ, przy ustalaniu kwoty podatku naliczonego do odliczenia w danym miesiącu, podatku z faktury, którą w ramach mechanizmu samoobliczenia podatnik zaewidencjonował i zaliczył w miesiącu wcześniejszym niż te miesiące, w którym mógł to uczynić prawidłowo. To właśnie zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 O. p. nakazuje organowi podatkowemu uwzględnić zarówno okoliczności niekorzystne jak i okoliczności korzystne dla strony postępowania, gdy przyczyniają się one do realizacji tej zasady.

Innymi słowy, żaden przepis prawa nie zabrania organowi podatkowemu, przy ustaleniu obiektywnej wielkości zobowiązania w podatku od towarów i usług zwrotu różnicy podatku za dany miesiąc, tego, aby przy ustalaniu tych wielkości uwzględniał wszystkie zaewidencjonowane przez podatnika faktury i dowody odprawy celnej, a więc także i te, co do których wyraził wolę odliczenia zawartych w nich kwot podatku naliczonego, czyniąc to wszakże wadliwie, w nieprawidłowym miesiącu (teza uchwały siedmiu sędziów NSA z dnia 19 listopada 2001r. sygn. akt FPS 12/01).

Przedstawione wywody prowadzą do wniosku, że organy podatkowe dopuściły się naruszenia przepisów art. 19 ust. 1 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a także art. 79 § 2 pkt 16 Ordynacji podatkowej.

Wobec tego, na mocy art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na mocy art. 200 cyt. ustawy.