Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 476/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-07-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 70 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Zając (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA del. Grażyna Jarmasz, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 23 czerwca 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.-H.N. sp. z o. o. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 26 listopada 2007 r. sygn. akt I SA/Op 273/07 w sprawie ze skargi M.-H.N.sp. z o. o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 29 maja 2007 r. nr [...] w przedmiocie restrukturyzacji zadłużenia 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M.-H. N. sp. z o. o. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 26 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Op 273/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę M. sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 29 maja 2007 r. Nr [...] w przedmiocie restrukturyzacji zadłużenia.

Z przedstawionego przez Sąd I instancji stanu faktycznego sprawy wynikało, że wnioskiem z dnia 31 października 2002 r. skarżąca spółka (wówczas M. K. i Spółka Jawna) zwróciła się do Urzędu Skarbowego w O. z prośbą o restrukturyzację zadłużenia z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: luty-grudzień 1997 r., styczeń-sierpień 1998 r. w ogólnej kwocie 526.850,00 zł. Objęte wnioskiem zobowiązania były należnościami spornymi, zatem organ restrukturyzacyjny zawiesił postępowanie restrukturyzacyjne do dnia zakończenia sporu na podstawie art. 15 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm.), dalej: ustawa o restrukturyzacji. Postanowieniem z dnia 20 września 2005 r., w związku z prawomocnym zakończeniem postępowania sądowego w przedmiocie określenia zgłoszonych do restrukturyzacji zobowiązań, organ restrukturyzacyjny podjął zawieszone postępowanie zmierzające do ustalenia warunków restrukturyzacji.

W dniu 4 listopada 2005 r. organ I instancji przekazał spółce projekt decyzji o warunkach restrukturyzacji, a następnie postanowieniem z tego samego dnia ponownie z urzędu zawiesił postępowanie restrukturyzacyjne do czasu zakończenia postępowania notyfikacyjnego przez Prezesem UOKiK.

Postanowieniem z dnia 15 listopada 2006 r. wobec wejścia w życie z dniem 10 października 2006 r. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 września 2006 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych (Dz. U. nr 169, poz. 1202), organ I instancji podjął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia warunków restrukturyzacji.

Na podstawie istniejącego stanu prawnego i analizy ustalonego stanu faktycznego sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., uznając że spółka nie spełnia wskazanych w ustawie oraz rozporządzeniu kryteriów dla udzielenia pomocy w postaci restrukturyzacji umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie ustalenia warunków restrukturyzacji zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 1997 r., czerwiec-grudzień 1997 r., styczeń-sierpień 1998 r. w ogólnej kwocie 489.420,40 zł. Jednocześnie umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie restrukturyzacyjne w sprawie ustalenia warunków restrukturyzacji zaległości podatkowych za luty-czerwiec 1997 r. w łącznej kwocie 37.429,60 zł, bowiem zaległości w tej wysokości nie istniały na dzień złożenia wniosku o restrukturyzację z uwagi na dokonane przed tym dniem na ich poczet ściągnięcia w drodze egzekucji.

Po rozpatrzeniu odwołania spółki Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że brak jest podstaw do uchylenia zakwestionowanej decyzji i podtrzymał argumenty zawarte w uzasadnieniu decyzji organu I instancji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu strona zarzuciła organom naruszenie:

- art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. ) w związku z art. 21 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji poprzez utrzymanie przez organ II instancji decyzji umarzającej postępowanie w zakresie restrukturyzacji należności podatkowych w sytuacji, gdy istnieje przedmiot tegoż postępowania i zarazem nie zachodzą przesłanki konieczne dla umorzenia takiego postępowania wymienione w przepisie szczególnym ustawy restrukturyzacyjnej,

- art. 120, art. 208 § 1 oraz art. 59 § 1 pkt 9 O. p. w związku z art. 9 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji, poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji w sytuacji przedawnienia zaległości podatkowych objętych wnioskiem restrukturyzacyjnym,

- art. 120, art. 15 § 1 oraz art. 16 O.p., art. 5 ust. 6 pkt 1 i 8 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. z 2004 r. Nr 121, poz. 1267 ze zm.) oraz art. 31 ust. 3 ustawy z dnia 27 czerwca 2003r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych ( Dz. U. Nr 137, poz. 1302 ze zm.) w związku z art. 2 pkt 2 oraz art. 9 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji, poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji w sytuacji, gdy została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości organu,

- art. 145 § 2 O. p. w związku z art. 9 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji, poprzez doręczenie decyzji bezpośrednio stronie, z pominięciem ustanowionych pełnomocników,

- art. 2 Konstytucji RP oraz art. 121 O. p. w związku z art. 9 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji, poprzez wydanie decyzji z naruszeniem praw nabytych, które podatnik uzyskał składając wniosek w sprawie restrukturyzacji zaległości podatkowych.

Po zbadaniu skargi Sąd uznał, że nie jest ona zasadna.

Odnosząc się do pierwszego z zarzutów dotyczącego nieuprawnionego umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego jako bezprzedmiotowego na podstawie art. 208 § 1 O.p. Sąd podkreślił, że nie może on prowadzić do zmiany wydanej decyzji. Sąd dokonując wykładni poszczególnych przepisów ustawy o restrukturyzacji uznał, że zastosowanie tego mechanizmu wobec skarżącej, która ani w dacie złożenia wniosku, ani też w momencie podejmowania rozstrzygnięcia nie spełniała wskazanych w ustawie wymogów przedmiotowych i podmiotowych, a szczególności nie znajdowała się w trudnej sytuacji finansowej i nie zachodziło ryzyko pogorszenia konkurencyjności na rynku, nie jest uprawnione. Ponadto w ocenie Sądu organy prawidłowo wskazały, że skarżąca nie spełniała również warunków określonych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 5 września 2006 r., w sprawie szczególnych warunków udzielania małym i średnim przedsiębiorcom pomocy publicznej na restrukturyzację niektórych należności publicznoprawnych (Dz. U. nr 169, poz. 1202). Podsumowując tę część rozważań Sąd podkreślił, że nawet gdyby doszło do ponownego rozpoznania wniosku o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego, to zapadłe rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy nie mogłoby być odmienne dla skarżącej w skutkach, bowiem brak było podstaw do objęcia skarżącej restrukturyzacją.

Dalej Sąd odniósł się do zarzutu naruszenia art. 59 § 1 O.p. , tj. wygaśnięcia zobowiązania na skutek przedawnienia i również uznał ten zarzut za nieuprawniony.

Sąd wskazał, że powołana przez stronę skarżącą ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw zmieniała art. 70 § 4 O.p. nadając drugiemu zdaniu tego przepisu treść: "po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny", przy czym zdanie pierwsze § 4 nie uległo zmianie. Z wykładni literalnej przepisu art. 70 § 4 O.p. wynika, iż skutek w postaci przerwania biegu przedawnienia wywołuje każdy zastosowany środek egzekucyjny, o którym podatnik został powiadomiony. Bieg terminu przedawnienia może więc być wielokrotnie przerywany. Przepis art. 21 ustawy nowelizującej z dnia 30 czerwca 2005 r. stanowił, iż do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepis art. 70 § 4 O.p. w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Zgodnie z art. 27 ustawy nowelizującej zmieniony przepis art. 70 § 4 O.p. wszedł w życie z dniem 1 września 2005 r.

Sąd podkreślił, że przepis art. 21 ustawy nowelizującej jednoznacznie wprowadza zasadę bezpośredniego działania nowego prawa do stanów faktycznych istniejących w dniu 1 września 2005 r. Zatem z dniem 1 września 2005 r. przepis art. 70 § 4 O.p. w nowym brzmieniu znajduje zastosowanie do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych po dniu 1 września 2005 r. jak i tych zobowiązań, które powstały przed tą datą i istnieją w dniu 1 września 2005 r.

Jak zauważył Sąd I instancji, zobowiązania będące przedmiotem postępowania powstały przed dniem 1 września 2005 r. i przed tą datą bieg terminu przedawnienia został przerwany w wyniku zastosowania pierwszej czynności egzekucyjnej, o której mowa w art. 70 § 3 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2002 r.), i o której skarżąca jak wynika z materiału dowodowego została powiadomiona, było to bowiem zajęcie w dniu 16 maja 2002 r. ruchomości spółki. Ponieważ postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone przed dniem 1 września 2005 r., to na podstawie nowego art. 70 § 4 O.p., w związku z art. 21 ustawy nowelizującej, termin przedawnienia tych zobowiązań biegnie na nowo od dnia 1 września 2005 r. przy czym bieg terminu przedawnienia może być przerwany w wyniku zastosowania po dniu 1 września 2005 r. środka egzekucyjnego. A zatem stanowisko organów w sprawie przedawnienia było w ocenie Sądu I instancji prawidłowe.

Następnie Sąd I instancji zaznaczył, że wbrew twierdzeniom skarżącego nie została spełniona przesłanka obligatoryjnego umorzenia postępowania egzekucyjnego, o której mowa w art., 59 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. nr 229, poz. 1954 ze zm.), który stanowi, że postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu. Ową niedopuszczalność skarżący wywodził z treści art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji, zgodnie z którym od dnia wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego do dnia wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji ulega wstrzymaniu wykonanie należności objętych wnioskiem o restrukturyzację. Zdaniem Sądu prawidłowo organy uczyniły, że przy ustalaniu terminów przedawnienia nie brały pod uwagę okresu zawieszenia postępowania restrukturyzacyjnego. Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy cyt. wyżej zawieszenie biegu terminu przedawnienia odnosi się do należności objętych restrukturyzacją. Nie została wydana decyzja o warunkach restrukturyzacji, nie doszło zatem do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, ponieważ nie było wiadomo, które ewentualnie zaległości podatkowe mogłyby zostać objęte restrukturyzacją.

Dalej Sąd odniósł się do zarzutu naruszenia przez organy przepisów o właściwości i również uznał je za niezasadne. W ocenie Sądu powoływana przez skarżącą ustawa z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych nie zawierała przepisów przejściowych odnośnie postępowania restrukturyzacyjnego, które nie jest postępowaniem podatkowym, a zatem organ restrukturyzacyjny właściwy w dniu wejścia w życie ustawy pozostaje nim w toku całego postępowania restrukturyzacyjnego.

Końcowo Sąd stwierdził, że podstaw do zakwestionowania zapadłego rozstrzygnięcia nie stanowi również zarzut naruszenia art. 145 O.p. poprzez doręczenie decyzji organu I instancji bezpośrednio stronie, z pominięciem ustanowionego pełnomocnika. Sąd przyznał, że niewątpliwie organ błędnie zinterpretował jedno z pism skarżącej, w wyniku czego zaczął przesyłać wszelką korespondencję na adres spółki z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika, jednakże doręczenie decyzji z pominięciem pełnomocnika nie spowodowało ujemnych skutków procesowych dla strony. Strona skorzystała bowiem ze środka odwoławczego, który został wniesiony we właściwym terminie, a ponadto, jak wynika z akt sprawy, pełnomocnik spółki dysponował pełną wiedzą w zakresie toczącego się postępowania restrukturyzacyjnego, a co więcej, korzystał on z uprawnienia do wnoszenia do dnia wydania decyzji dowodów i wyjaśnień mogących mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

Za nieuzasadniony Sąd uznał również zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji RP oraz art. 121 O.p. w zw. z art. 9 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji poprzez wydanie decyzji z naruszeniem praw nabytych, które skarżąca uzyskała składając wniosek w sprawie restrukturyzacji zaległości podatkowych. W ocenie Sądu samo złożenie wniosku nie przesądza o nabyciu praw do restrukturyzacji istniejących zaległości. Organy skarbowe w sposób prawidłowy w toku postępowania wykazały, że skarżąca na żadnym etapie postępowania nie spełniała warunków do objęcia jej restrukturyzacją, a upływ czasu od daty złożenia wniosku do momentu jego rozpoznania nie mógł mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia organów skarbowych.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik spółki.

Na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: p.p.s.a., wyrok zaskarżono w całości zarzucając mu:

I. naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tj.

1) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia wyroku polegające na braku zwięzłego przedstawienia stanu sprawy w części dot. zarzutów w zakresie możliwości stosowania środków egzekucyjnych po wydaniu decyzji przez organ I instancji, a przed doręczeniem decyzji organu II instancji oraz pominięciu w zakresie ustaleń faktycznych dokonanych przez organ II instancji, a także pominięciu stanowiska organu II instancji w przedmiocie terminu rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia w powiązaniu z zarzutem wskazanym w części II skargi kasacyjnej oraz w związku z zastosowanym środkiem egzekucyjnym w dniu 25 kwietnia 2007 r. (zajęcie rachunku bankowego spółki);

2) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia wyroku polegające na niewyjaśnieniu podstawy prawnej rozstrzygnięcia w odniesieniu do zarzutów podniesionych w skardze w zakresie naruszenia przepisów art. 2 Konstytucji RP oraz art. 121 O.p. w związku z art. 9 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji, a jedynie powieleniu argumentów przedstawionych przez stronę przeciwną, bez jakiejkolwiek analizy prawnej przedstawionego w skardze zarzutu w tym zakresie;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi i jej oddalenie na podstawie art. 151, a w rezultacie tego utrzymanie w mocy decyzji organu II instancji oraz organu I instancji, w sytuacji gdy zachodziły podstawy do uwzględnienia skargi z uwagi na przedawnienie należności podatkowych, objętych wnioskiem restrukturyzacyjnym zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1 i 4 O.p. w związku z art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustawy (Dz. U. Nr 143, poz. 1199) oraz art. 9 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji;

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi i jej oddalenie na podstawie art. 151, a w rezultacie tego utrzymanie w mocy decyzji organu II instancji oraz organu I instancji w sytuacji, gdy zachodziły podstawy do uwzględnienia skargi z uwagi na naruszenie przez organ I instancji przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie doręczenia decyzji z pominięciem ustanowionych pełnomocników, tj. art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 9 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji;

5) art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi i jej oddalenie na podstawie art. 151, a w rezultacie tego utrzymanie w mocy decyzji organu II instancji oraz organu I instancji w sytuacji, gdy istniała podstawa do stwierdzenia nieważności decyzji zgodnie w świetle art. 247 § 1 pkt 1 O.p. z uwagi na wydanie przez organ I instancji z naruszeniem przepisów dot. właściwości tj. art. 120, art. 15 § 1 oraz art. 16 O.p., art. 5 ust. 6 pkt 1 i 8 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (t.j. Dz. U. z 2004 r., Nr 121, poz. 1267 ze zm.) oraz art. 31 ust. 3 ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302 ze zm.) w związku z art. 2 pkt 2 oraz 9 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji;

II. naruszenie przepisów prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przez ich błędną wykładnię, a w rezultacie ich niewłaściwe zastosowanie tj. art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 70 § 1 i 4 O.p. oraz art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustawy (Dz. U. Nr 143, poz. 1199) poprzez nieuwzględnienie przez Sąd I instancji zasad wynikających z przepisów przejściowych modyfikujących zasady obliczania terminów przedawnienia zobowiązań podatkowych, które powstały przed wejściem w życie ww. nowelizacji Ordynacji podatkowej, tj. przed dniem 1 września 2005 r., a tym samym uznania, iż w odniesieniu do tych zobowiązań termin przedawnienia biegnie na nowo od dnia 1 września 2005 r.

Mając na względzie powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Opolu oraz zasądzenie kosztów postępowania w tym zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Najdalej idącym zarzutem strony skarżącej jest zarzut nieważności decyzji z powodu naruszenia właściwości rzeczowej organu restrukturyzacyjnego.

Wbrew twierdzeniom strony skarżącej z treści art. 1 ustawy o restrukturyzacji w powiązaniu z art. 9 pkt 1 tej ustawy nie wynika zmiana właściwości organu w wyniku wejścia w życie ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu wojewódzkich kolegiów skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów...

Uszło uwadze strony skarżącej, że postępowanie restrukturyzacyjne dotyczy nie tylko należności podatkowych ale należności publicznoprawnych, które to pojęcie jest pojęciem szerszym od pojęcia należności podatkowych. Nie można więc utożsamiać tych pojęć i wysnuwać wniosku, że przedmiotowe postępowanie jest postępowaniem z zakresu prawa podatkowego, z konsekwencją w postaci tożsamości organu restrukturyzacyjnego z organem podatkowym właściwym dla podatnika. Ustawa o restrukturyzacji była ustawą szczególną i jedynie w odpowiednim zakresie odsyłała do przepisów Ordynacji podatkowej. Dlatego stanowisko Sądu I instancji należy uznać za prawidłowe,

Wbrew twierdzeniu strony skarżącej Sąd ten nie naruszył art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W szczególności strona skarżąca nie wykazała by pominięcie w uzasadnieniu niektórych twierdzeń organu i podatnika mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd I instancji wskazał w uzasadnieniu na kluczową kwestię w niniejszej sprawie w postaci nie wydania decyzji o warunkach restrukturyzacji i wynikające z tej okoliczności konsekwencje w postaci nie dojścia do zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Treść przywołanego przez Sad I instancji art. 14 ust. 3 ustawy restrukturyzacji przesądza o braku wpływu podniesionych przez stronę skarżącą okoliczności nie uwidocznionych w uzasadnieniu wyroku na wynik sprawy.

Jak najbardziej prawidłowa jest argumentacja Sądu I instancji w zakresie twierdzeń strony skarżącej o nabyciu praw nabytych. Uzasadnienie w tym zakresie jest wystarczające i odpowiada standardom wynikającym z art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Okoliczność, że pokrywa się z argumentacją organu nie może przesądzać o jego wadliwości, mimo, że strona skarżąca nie zgadza się z takim stanowiskiem.

Bezzasadne jest twierdzenie strony o wpływie na wynik sprawy wadliwego doręczenia decyzji. Sąd I instancji trafnie wykazał bezzasadność takiego twierdzenia. Strona skarżąca w pełni zrealizowała swoje uprawnienia wynikające z przepisów o odwołaniach i nie ma żadnych postaw do wzruszenia zaskarżonego wyroku z powodu wadliwego doręczenia decyzji I instancji.

Skuteczność 3 zarzutu procesowego zależy od odpowiedzi na pytanie czy zasadny jest zarzut naruszenia prawa materialnego. Zarzut ten musi być rozpatrywany na podstawie stanu faktycznego przyjętego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, gdyż zarzuty procesowe nie okazały się skuteczne.

Według nie podważonego skutecznie stanu faktycznego bieg terminu przedawnienia został skutecznie przerwany na skutek zastosowania pierwszej czynności egzekucyjnej, o której zobowiązany został powiadomiony.

Jak to prawidłowo wyjaśnił Sąd I instancji do dnia 1 września 2005 r. nie rozpoczął biegu na nowo, gdyż znowelizowany art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do wszystkich stanów faktycznych, niezależnie czy dopiero powstaną, czy też powstały wcześniej przed wejściem w życie nowego prawa i trwały w czasie dokonywania zmiany rzeczonego przepisu.

Innymi słowy dotychczasowe regulacje prawne miały zastosowanie jedynie w czasie ich obowiązywania. Po 1 września 2005 r. - zgodnej z zasadą bezpośredniego stosowania nowego prawa - ma zastosowanie art. 70 § 4 w nowym brzmieniu.

Skoro do dnia wejścia w życie znowelizowanego przepisu zobowiązanie nie uległo przedawnieniu, bieg przedawnienia podlegał nowej regulacji. Bezpośrednie stosowanie znowelizowanego art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, do nie przedawnionych w dniu 1 września 2005 r. zobowiązań podatkowych, oznacza, że po przerwaniu przed tą datą, biegu przedawnienia wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, termin przedawnienia biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano ten środek.

Nie uwzględnia się przerwy spowodowanej postępowaniem egzekucyjnym, o której była mowa w tym przepisie w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2005 r.

Tak więc każde kolejne zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym został powiadomiony zobowiązany, przerywa bieg terminu przedawnienia.

Dlatego zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być uwzględniony.

Z tego względu także 3 zarzut procesowy podlega oddaleniu, jako nie znajdujący oparcia w art. 145 §1 pkt 1 lit a) prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Rozważania powyższe prowadzą do wniosku, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw w rozumieniu art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.