Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3016/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-03-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1, art. 22 ust. 4, art. 22 ust. 4c
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (spr.), Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 marca 2009 r. sprawy ze skargi Spółdzielnia C. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną indywidualną interpretacją przepisów prawa podatkowego z dnia 16 lipca 2008 r. (doręczoną 18 lipca 2008 r.), wydaną na podstawie art. 14b § 1 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), powoływanej w dalszej części jako "O.p." Minister Finansów stwierdził, iż stanowisko Spółdzielni "C." – zwanej w dalszej części "Skarżącą" – zawarte we wniosku z 26 marca 2008 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych z opodatkowania dochodu z tytułu dywidendy, jest nieprawidłowe.

We wniosku, który wpłynął do organu podatkowego 21 kwietnia 2008 r., Skarżąca wskazała, że jest podmiotem gospodarczym prowadzącym działalność gospodarczą opodatkowaną od całości swoich dochodów podatkiem dochodowym od osób prawnych. Spółdzielnia nie jest spółdzielnią europejską w rozumieniu Rozporządzenia Rady Nr 1435/2003/WE z dnia 22.07.2003 r. Spółdzielnia posiada nieprzerwanie od ponad 3 lat akcje spółki prawa handlowego, w tym w wysokości nie mniejszej niż 15% w 2007 i 2008 r. Ponadto Spółdzielnia jest większościowym akcjonariuszem spółki. W 2008 roku spółka planuje część swojego zysku za 2007 r. przeznaczyć na wypłatę dywidendy dla akcjonariuszy. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z siedzibą na terytorium RP.

Tak przedstawiając stan faktyczny Skarżąca zwróciła się do organu podatkowego z zapytaniem czy w świetle przepisów art. 22 ust. 4-4c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654, dalej: "u.p.d.o.p."), Spółdzielnia może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania dochodu w postaci dywidendy?

Zdaniem Skarżącej, jako podmiot gospodarczy posiadający osobowość prawną i opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów na terenie RP powinna być zwolniona z opodatkowania dochodu z dywidendy otrzymanej od spółki prawa handlowego będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z siedzibą w Polsce. Spółdzielnia jako podmiot uzyskujący dochód z dywidendy posiada bezpośrednio w kapitale spółki wypłacającej dywidendę nieprzerwanie przez okres ponad trzech lat około 90 % akcji, czym również spełnia warunek ustawowy, tj. nie mniej niż 15% akcji w latach 2007-2008. W ocenie Skarżącej ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem ryczałtowym w wysokości 19% dochodu z dywidendy korzystają na podstawie art. 22 ust. 4 – 4c u.p.d.o.p. podmioty spełniające warunki ustawowe w szczególności: spółki podlegające w RP lub innymi niż RP państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, zagraniczny zakład spółki, o której mowa powyżej i spółdzielnie zawiązane na podstawie rozporządzenia nr 1435/2003/WE z dnia 22.07.2003r. w sprawie statutu spółdzielni Europejskiej (SCE) (Dz. Urz. UE L nr 207 z 18.08.2003 r.).

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z [...] lipca 2008 r. a doręczonej w dniu 18 lipca 2008 r. uznał w/w stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że Skarżącej, nie przysługuje uprawnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4 u.p.d.o.p., ze względu na fakt, że nie spełnia ona podstawowego kryterium podmiotowości. W przypadku zwolnień podmiotowych od podatku zwolniony jest określony w ustawie podmiot, niezależnie od występujących przedmiotów opodatkowania (np. niezależnie od rodzaju dochodów). Zwolnienia przedmiotowe charakteryzują się tym, że od podatku u wszystkich podatników zwolnione są wyspecyfikowane przedmioty - spośród podlegających opodatkowaniu przedmiotów danego rodzaju - np. określone dochody. Z kolei zwolnienia podmiotowo - przedmiotowe dotyczą tylko wyspecyfikowanego przedmiotu opodatkowania, występującego u określonych podmiotów.

Dodatkowo, organ podatkowy podkreślił, że zarówno w orzecznictwie Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także piśmiennictwie ukształtowany jest jednoznaczny pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, tym bardziej jeżeli dotyczą one ulg i zwolnień podatkowych, stanowiących odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzono, że zwolnienie o którym mowa w art. 22 ust. 4 u.p.d.o.p., jest zwolnieniem o charakterze podmiotowo - przedmiotowym. Następnie, powołując się na zapisy art. 22 ust. 4 - 6 u.p.d.o.p. organ wskazał, że zwolnienie od podatku z tytułu dochodu (przychodu) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych odnosi się jedynie do pięciu grup podatników:

1) spółek podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce;

2) spółek podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w jednym z państw Unii Europejskiej lub innym kraju EOG;

3) spółek podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Konfederacji Szwajcarskiej;

4) Spółdzielni Europejskich osiągających dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę w Polsce,

5) Podmiotów wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy.

Organ wyjaśnił, iż Skarżąca, jako podmiot działający na podstawie ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz.U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848 ze zm.) nie została wymieniona wśród podmiotów uprawnionych do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, w szczególności nie posiada ona statutu spółdzielni Europejskiej działającej na podstawie Rozporządzenia Rady Nr 1435/2003/WE z dnia 22.07.2003 r. w sprawie statutu spółdzielni europejskiej (art. 22 ust. 4c). W związku z tym wypłacana jej dywidenda podlega opodatkowaniu w wysokości 19 %. Do pobrania tego podatku (jako płatnik) zobowiązany jest natomiast podmiot dokonujący wypłaty dywidendy, zgodnie z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p.

Pismem z dnia 30 lipca 2008 r. Skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, zarzucając w szczególności naruszenie przepisu art. 1a Traktatu Ustanawiającego Unię Europejską przez nierówne traktowanie spółdzielni prawa polskiego, spółdzielni zagranicznych i spółdzielni prawa europejskiego, a także art. 32 i 64 ust. 2 Konstytucji RP.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] sierpnia 2008 r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej. Podtrzymał argumentację w niej zawartą.

W skardze z 23 września 2008 r. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Interpretacji zarzuciła naruszenie:

1) art. 1a Traktatu Ustanawiającego Unię Europejską przez nierówne traktowanie spółdzielni prawa polskiego, spółdzielni zagranicznych i spółdzielni prawa europejskiego,

2) art. 32 Konstytucji RP przez nierówne traktowanie spółdzielni prawa polskiego, spółdzielni zagranicznych i spółdzielni prawa europejskiego przez polską ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych,

3) art. 64 ust. 2 Konstytucji RP, tj. prawa do równej dla wszystkich ochrony praw majątkowych przez wprowadzenie nieuzasadnionych społecznie ani ekonomicznie przywilejów podatkowych dla spółdzielni zagranicznych i spółdzielni prawa europejskiego w zakresie zwolnienia od podatku z tytułu dywidendy i tym samym dyskryminowanie, prawa polskiego.

W związku z powyższym Skarżąca wniosła o złożenie wniosku do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, "czy art. 20 ust. 12 pkt 1 i ust. 14 oraz art. 22 ust. 4c pkt 1 i ust. 6 u.p.d.o.p. oraz załącznik nr 4 do tej ustawy, czy art. 1a oraz art. 90 ust. 2 Traktatu Ustanawiającego Unię Europejską przez dyskryminowanie spółdzielni prawa polskiego i niektórych spółdzielni zagranicznych w stosunku do spółdzielni prawa europejskiego i niektórych spółdzielni zagranicznych".

Ponadto, Skarżąca wniosła o ewentualne wystosowanie pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego, czy :

1. art. 20 ust. 12 pkt 1 i ust. 14 oraz art. 22 ust. 4 pkt 1 i ust. 6 u.p.d.o.p. oraz załącznik nr 4 do tej ustawy są zgodne z art. 32 Konstytucji RP przez to, że nierówno traktują spółdzielnie prawa polskiego, spółdzielnie prawa europejskiego i niektóre spółdzielnie zagraniczne;

2. art. 20 ust. 12 pkt 1 i ust. 14 oraz art. 22 ust. 4c pkt 1 i ust. 6 u.p.d.o.p. oraz załącznik nr 4 do tej ustawy są zgodne z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP przez to, że wprowadzają nieuzasadnione społecznie ani ekonomicznie przywileje podatkowe dla niektórych spółdzielni zagranicznych i spółdzielni prawa europejskiego w zakresie zwolnienia od podatku z tytułu dywidendy i tym samym dyskryminują spółdzielnie prawa polskiego.

W uzasadnieniu przedmiotowej skargi podniesiono przede wszystkim zarzuty dotyczące nierównego traktowania pod względem przywilejów podatkowych spółdzielni polskich w stosunku do spółdzielni europejskich oraz w stosunku do niektórych spółdzielni zagranicznych. Strona wskazała, że unormowanie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego od dochodów z tytułu dywidend stanowi niczym nieuzasadnioną dyskryminację spółdzielni prawa polskiego (art. 20 ust. 3) w stosunku do spółdzielni europejskich (art. 20 ust. 12 pkt 1 oraz art. 22 ust. 4c pkt 1) oraz w stosunku do niektórych spółdzielni zagranicznych (art. 20 ust. 4 i 22 ust. 6 w związku z załącznikiem nr 4 do ustawy). Skarżąca wskazała, że nawet w zakresie jednego państwa polski ustawodawca wprowadza rozróżnienie między spółdzielniami, faworyzując tylko jej jeden rodzaj, czego przykładem jest uregulowanie dotyczące Niemiec i Austrii.

Strona zwraca uwagę, że ustawodawca polski dyskryminuje podatkowo spółdzielnie prawa polskiego, niektóre spółdzielnie mające swe siedziby w państwach Unii Europejskiej w stosunku do innych spółdzielni mających tam siedziby i do tak zwanych spółdzielni europejskich. A zatem, unormowanie prawa polskiego narusza art. 90 ust. 2 Traktatu Ustanawiającego Unię Europejską. Uprzywilejowanie dochodów z dywidend po względem podatkowym w stosunku do niektórych spółdzielni państw Unii stanowi bowiem pośrednią ochronę produktów tych spółdzielni. Skłania to polskich inwestorów do przenoszenia spółdzielni do tych państw Unii, które mają siedzibę w krajach uprzywilejowanych. Zniechęca także do inwestowania w spółdzielnie polskie. Pośrednio wpływa to na ceny produktów polskich spółdzielni. Wszelka zaś dyskryminacja tego typu jest niedozwolona.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej w skrócie "P.p.s.a."). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 tej ustawy, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Może zatem uwzględnić skargę także z takich przyczyn, które w ogóle nie zostały w niej podniesione, jak również ma prawo uwzględnić jedynie część wniosków skargi.

Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie.

Meritum sprawy dotyczy możliwości skorzystania przez Skarżącą będącą spółdzielnią prawa polskiego ze zwolnienia z opodatkowania dochodu w postaci dywidendy spółki prawa handlowego będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z siedzibą na terytorium RP, w której posiada nieprzerwalnie od ponad 3 lat akcje, w tym w wysokości nie mniejszej niż 15% w 2007 i 2008 roku.

Kwestię opodatkowania/zwolnienia tego rodzaju dywidend normuje art. 22 u.p.d.o.p. Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p. podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19 % uzyskanego przychodu.

Na podstawie ust. 4 tegoż artykułu zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1) wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2) uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,

3) spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10 % udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1,

4) odbiorcą dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest:

a) spółka, o której mowa w pkt 2, albo

b) zagraniczny zakład spółki, o której mowa w pkt 2.

Z kolei w myśl ust. 4a zwolnienie powyższe, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Zgodnie z ust. 4b zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19 % dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Ponadto ust. 4c wskazuje, iż przepisy ust. 4-4b stosuje się odpowiednio do:

1) spółdzielni zawiązanych na podstawie rozporządzenia nr 1435/2003/WE z dnia 22 lipca 2003 r. w sprawie statutu Spółdzielni Europejskiej (SCE) (Dz. Urz. WE L 207 z 18.08.2003),

2) dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, wypłacanych przez spółki, o których mowa w ust. 4 pkt 1, spółkom podlegającym w Konfederacji Szwajcarskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przy czym określony w ust. 4 pkt 3 bezpośredni udział procentowy w kapitale spółki, o której mowa w ust. 4 pkt 1, ustala się w wysokości nie mniejszej niż 25 %.

Natomiast zgodnie z ust. 6 przepisy ust. 4-4c stosuje się odpowiednio również do podmiotów wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy (nie zawierającym podmiotów polskich), przy czym w przypadku Konfederacji Szwajcarskiej przepisy ust. 4-4c mają zastosowanie, jeżeli zostanie spełniony warunek, o którym mowa w ust. 4c pkt 2.

W ocenie Sądu mając na uwadze ukształtowany w doktrynie pogląd, iż wszelkiego rodzaju przepisy zawierające zwolnienia i ulgi w prawie podatkowym stanowiące odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania należy interpretować ściśle i zgodnie z literalnym gramatycznym brzmieniem. Zatem analiza zwolnienia z opodatkowania dochodu w postaci dywidendy określonego w art. 21 ust. 4-4c u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, iż posiadają prawo do skorzystania z tego zwolnienia przy spełnieniu określonych przesłanek jedynie podmioty enumeratywnie wymienione w tym przepisie. Są to:

1) spółki podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce;

2) spółki podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w jednym z państw Unii Europejskiej lub innym kraju EOG;

3) spółki podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Konfederacji Szwajcarskiej;

4) Spółdzielnie Europejskie osiągające dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę w Polsce;

5) podmioty wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy (nie zawierającym podmiotów polskich).

Tym samym a contrario należy uznać, iż pozostałe podmioty (inne niż wymienione powyżej) pomimo spełnienia pozostałych kryteriów zawartych w tymże przepisie nie mają prawa do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przechodząc na grunt niniejszej sprawy zdaniem Sądu należy podkreślić, iż we wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego Skarżąca w stanie faktycznym wskazała, iż jest ona spółdzielnią prawa polskiego i nie spełnia kryteriów wymienionych w rozporządzeniu nr 1435/2003/WE z dnia 22 lipca 2003 r. w sprawie statutu Spółdzielni Europejskiej (SCE) (Dz. Urz. WE L 207 z 18.08.2003). Tym samym okoliczność ta pomimo spełnienia pozostałych przesłanek z art. 21 ust. 4-4c u.p.d.o.p. powoduje niemożność skorzystania przez Skarżącą ze zwolnienia przewidzianego w przedmiotowym przepisie.

Odnosząc się do twierdzenia Skarżącej o niekonstytucyjności przepisów określających zwolnienie z opodatkowania dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się zarzucanych naruszeń. Nie została naruszona zasada równości wobec prawa, wyrażona w art. 32 Konstytucji RP oraz zasada ochrony prawa własności, innych praw majątkowych oraz prawa dziedziczenia wyrażona w art. 64 Konstytucji RP. Przepisy ustalające określone kryteria odnośnie zastosowania zwolnienia z opodatkowania, nie różnicują bowiem adresatów i takie samo kryterium jest ustalone dla wszystkich osób uzyskujących dywidendy oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie podkreślał, że zasada równości podatników wobec prawa polega na tym, że wszystkie podmioty prawa (adresaci norm prawnych), charakteryzujące się daną cechą istotną (relewantną ) w równym stopniu, mają być traktowani równo, a więc bez żadnych zróżnicowań zarówno dyskryminujących, jak i faworyzujących (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 1 lipca 2008r. sygn. K 23/07, podobnie w wyroku z dnia 22 lipca 2008r. sygn. P 41/07). Przepisy u.p.d.o.p. precyzyjnie określają wszelkiego rodzaju ulgi i zwolnienia określając zarówno zakres przedmiotowy jak i podmiotowy warunkujący skorzystanie ze zwolnienia (ulgi), będącego co do zasady wyjątkiem od powszechności opodatkowania. Należy zauważyć, że ustawodawca ma prawo kreować określone sytuacje prawne i do jego wyłącznej kompetencji należy określenie wszystkich elementów stosunku daniowego, w tym określenie warunków mających na celu zapobieżenie uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania lub nadużycia prawa, a także tworzenia preferencji podatkowych w postaci ulg i zwolnień. Zdaniem Sądu okoliczność, że w katalogu podmiotów uprawnionych do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania nie wymieniono jakiegoś podmiotu nie stanowi naruszenia zasady równości wobec prawa, wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP oraz zasady ochrony prawa własności, innych praw majątkowych oraz prawa dziedziczenia wyrażonej w art. 64 Konstytucji RP.

Przystępując do rozważenia sprzeczności wydanego rozstrzygnięcia z prawem wspólnotowym należy zauważyć, że na mocy Traktatu o przystąpieniu Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz.864) z dniem 1 maja 2004 r. zaczęło obowiązywać w Polsce prawo wspólnotowe. Na mocy art. 2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia oraz dostosowań w Traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej od dnia przystąpienia nowe państwa członkowskie są związane postanowieniami Traktatów założycielskich (m.in. Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską) i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny przed dniem przystąpienia. Postanowienia te są stosowane w nowych państwach członkowskich zgodnie z warunkami określonymi w tych Traktatach i w Akcie. Z kolei art. 54 tego Aktu stanowi, że nowe państwa członkowskie wprowadzą w życie środki niezbędne do przestrzegania od dnia przystąpienia przepisów dyrektyw i decyzji w rozumieniu artykułu 249 Traktatu WE.

Z dniem akcesji Polski do Unii Europejskiej weszły w życie przepisy u.p.d.o.p. dotyczące zwolnienia od podatku dochodów (przychodów) z udziału w zyskach polskich osób prawnych osiąganych przez spółki z siedzibą w jednym z państw Unii Europejskiej. Regulacje te są przejawem implementacji Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z 23.7.1990 r. o wspólnym systemie podatkowym w odniesieniu do spółek-matek i spółek-córek różnych państw członkowskich (90/435/EWG). Od 1 stycznia 2005 r. kwestia omawianego zwolnienia uległa modyfikacji, z korzyścią dla podatników z Unii Europejskiej. Wynikało to z konieczności dostosowania polskiego prawa do Dyrektywy Rady Nr 2003/123/WE z 23.12.2003 r., która wprowadza zmiany do wspomnianej wyżej Dyrektywy Nr 90/435/EWG. Zgodnie z nowymi regulacjami unijnymi, państwa członkowskie powinny rozszerzyć stosowanie zwolnienia podatkowego w odniesieniu do dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych, na prowadzące działalność na terytorium UE spółki europejskie, spółdzielnie europejskie, zagraniczne zakłady spółek z siedzibą w państwie UE. Dyrektywa ta nie zobowiązywała państw członkowskich do rozszerzenia stosowania zwolnienia podatkowego od dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych w odniesieniu do spółdzielni prawa krajowego. Tym samym w ocenie Sądu nie można uznać, iż polski ustawodawca nie zawierając w katalogu zwolnień art. 22 ust. 4-4c u.p.d.o.p. spółdzielni prawa polskiego, nie dostosował prawidłowo polskiego prawa do Dyrektywy Rady Nr 2003/123/WE z 23.12.2003 r., która wprowadza zmiany do wspomnianej wyżej Dyrektywy Nr 90/435/EWG.

Z tych względów w przekonaniu Sądu nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut Skarżącej, iż unormowanie praw polskiego zawarte w art. 22 ust. 4-4c u.p.d.o.p. narusza art. 90 ust. 2 Traktatu Ustanawiającego Unię Europejską. Tym samym Sądu uznał, iż nie jest zasadne na podstawie art. 234 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, kierowanie do Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich pytania prejudycjalnego, które sformułowała w skardze Skarżąca.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę. Organ dokonał prawidłowej interpretacji przepisów prawa podatkowego.