Wyrok NSA oz. w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1810/99
NSA oz. w Gdańsku
Data orzeczenia: 2002-03-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 18 ust. 1-2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Zmiana opinii klasyfikacyjnej wydanej przez uprawniony organ /podmiot/ w odniesieniu do tego samego towaru dokonana we właściwym trybie i przez uprawniony organ /podmiot/, z którą związana jest zmiana obciążeń podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług nie może działać wstecz.

TEZY

Zmiana opinii klasyfikacyjnej wydanej przez uprawniony organ /podmiot/ w odniesieniu do tego samego towaru dokonana we właściwym trybie i przez uprawniony organ /podmiot/, z którą związana jest zmiana obciążeń podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług nie może działać wstecz.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi "I." Spółki z o.o. w G. na decyzję Izby Skarbowej w G. z dnia 30 lipca 1999 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 1997 r. - uchyla zaskarżoną decyzję; (...).


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 30 lipca 1999 r. (...) Izba Skarbowa w G. utrzymała w mocy decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. z dnia 29 października 1998 r. (...) określającą Spółce z o.o. "I." w G. zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 1997 r.

W uzasadnieniu decyzji Izba podała między innymi, że zgodnie z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. /Dz.U. nr 78 poz. 483/ nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Art. 85 Konstytucji stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawach.

Stosownie do postanowień art. 4 par. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926/ zakres podmiotowy obowiązku podatkowego oraz stawki podatkowe określają ustawy podatkowe. W zakresie podatku od towarów i usług obowiązują uregulowania ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Stosownie do postanowień art. 2 cytowanej ustawy o VAT opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Natomiast art. 4 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności określonych w art. 2, które wymienione są w klasyfikacjach wydanych na postawie przepisów o statystyce państwowej. Wynika z tego, ustawodawca oparł się na klasyfikacjach towarów wskazując zakres przedmiotowy opodatkowania VAT. Zależnie od symbolu towaru obrót nim może być opodatkowany stawką podstawową - 22 procent, preferencyjną - 7 procent lub "0" procent, albo korzystać ze zwolnienia.

Prezes Głównego Urzędu Statystycznego zarządzeniem nr 7 z dnia 26 lutego 1990 r. (...) w sprawie aktualizacji Systematycznego Wykazu Wyrobów /Dz.Urz. GUS nr 3 poz. 11 ze zm./, w wydanym na postawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lutego 1982 r. o statystyce państwowej, wprowadził do stosowania w statystyce i ewidencji Systematyczny Wykaz Wyrobów, Wydanie IV, zwane "SWW-IV", będące Klasyfikacją Wyrobów /par. 1 ust. 1 i ust. 2/. Równocześnie Prezes Głównego Urzędu Statystycznego upoważnił Ośrodek Badawczo Rozwojowy Systemu Państwowej Informacji Statystycznej do interpretacji i udzielania wyjaśnień związanych ze stosowaniem SWW-IV w praktyce /par. 2 ww. zarządzenia/.

Sposób zaś zaliczania wyrobów do poszczególnych grupowań, w tym tryb rozwiązywania sporów związanych z zaliczeniem towarów do poszczególnych grupowań został szczegółowo określony w punkcie 4 Zasad Metodycznych Systematycznego Wykazu Wyrobów /t. IV SWW str. 20 i następna. Zakład Wyd. Systematycznych GUS W-wa 1993 r./. Zaliczenie określonego wyrobu do właściwego grupowania SWW należy do obowiązków producenta tego wyrobu /patrz: pkt 4.1.3 pkt 4 ww. zasad/.

W przypadku zaś sporu związanego z zaliczeniem wyrobów do poszczególnych grupowań, wniosek o rozstrzygnięcie sporu skierowany do Ośrodka Badawczo Rozwojowego Systemu Państwowej Informacji Statystycznej przy GUS powinien zawierać stanowisko obu stron oraz niezbędne informacje producenta dotyczące wyrobu /patrz. pkt 4.3 pkt 4 ww. zasad/.

W sprawie niesporną okolicznością jest, że Spółka "I." w 1997 r. dokonywała sprzedaży terminarzy zakupionych we Włoszech. Przy sprzedaży Spółka stosowała stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 7 procent, podając na fakturach dokumentujących tę sprzedaż symbol SWW 1825-99, uzasadniając powyższe pismem Resortowego Ośrodka Informatyki Przemysłu Chemicznego i Lekkiego "E." (...) z dnia 10.09.1993 r., z którego wynika, iż "terminarz wykonany z papieru i tektury, służący do zapisywania notatek na dany dzień w roku należy klasyfikować w grupowaniu SWW 182599 - Artykuły papiernicze szkolne pozostałe osobno nie wymienione".

Nie budzi również zastrzeżeń Spółki kwota przychodu brutto ustalona przez Urząd w zaskarżonej decyzji.

Kwestią sporną natomiast jest kwalifikacja terminarzy sprzedawanych przez Spółkę w poszczególnych okresach rozliczeniowych tj. od sierpnia do grudnia 1997 r. do odpowiedniego grupowania SWW zgodnie ze wskazanymi wcześniej zasadami metodycznymi i prawidłowość zastosowanej przez podatnika stawki podatku VAT przy sprzedaży ww. wyrobu.

Jak podkreślono wyżej ustawodawca oparł się na klasyfikacjach towarów, wskazując zakres przedmiotowy opodatkowania VAT. W podatku od towarów i usług znaczenie rozstrzygające dla określenia zobowiązania podatkowego ma powstanie takich przesłanek jak sprzedaż oraz cechy samego towaru bowiem ustawa o podatku VAT wiąże powstanie obowiązku podatkowego w tym podatku ze sprzedażą towaru, zaś wysokość stawek z cechami kwalifikacyjnymi tego towaru w momencie powstania tego obowiązku.

Z akt zgromadzonych w przedmiotowej sprawie wynika, że we wskazanych okresach rozliczeniowych 1997 r. Spółka "I." uzyskała między innymi przychód z tytułu sprzedaży terminarzy formatu A5 zszytych, oprawionych w materiał skóropodobny z zakładką, każda ze stron przedmiotowego terminarza opowiada jednemu z dni kalendarzowych, a na jego końcu znajdują się kolorowe mapy geograficzne.

Terminarze te zostały przedłożone przez Spółkę Pierwszemu Urzędowi Skarbowemu w G. w toczącym się postępowaniu podatkowym, a ich fotografie wraz z opisem przesłane przez organ odwoławczy przy piśmie z dnia 12.05.1998 r. do organu klasyfikacyjnego tj. Głównego Urzędu Statystycznego Departament Standardów, Rejestrów i Informatyki w W.

Główny Urząd Statystyczny Departament Standardów, Rejestrów i Informatyki z W. w piśmie z dnia 6.08.1998 r. (...) zawarł opinię, w której poinformował, że zgodnie z Zasadami Metodycznymi SWW /wyd. IV, W-wa, 1990 r./:

- terminarz zszyty, oprawiony materiałem skóropodobnym z zakładką formatu A5, w którym każda strona odpowiada jednemu dniu kalendarzowemu za wyjątkiem sobót i niedziel, posiadający na końcu terminarza kolorowe mapy geograficzne - zaklasyfikowany przez Urząd Celny według PCN do kodu towarowego 4820 10300 "Notesy i zeszyty, bloki listowe, terminarze - mieści się w zakresie grupowania SWW 1829-12 "Notesy i blok-notesy". Według PKWiU odpowiednie jest grupowanie 22.22.20-15.40 "Notesy i blok-notesy". Przedstawioną opinię przesłano do wiadomości Urzędu Statystycznego w G. z prośbą o weryfikację własnej opinii klasyfikacyjnej wyrażonej w piśmie z dnia 24.09.1997 (...) do Pierwszego Urzędu Skarbowego w G.

Przy piśmie z dnia 26.08.1998 r. Izba Skarbowa w G. przesłała Spółce powyższą opinię Głównego Urzędu Statystycznego z W.

Powtórnie z opinią Głównego Urzędu Statystycznego z W. z dnia 06.08.1998 jak również z treścią pisma Izby Skarbowej w G. z dnia 12.05.1998 r. (...) skierowanego do Głównego Urzędu Statystycznego w W. w sprawie kwalifikacji przedmiotowych terminarzy do właściwego grupowania SWW, pełnomocnik Spółki "I." został zapoznany w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w G. przed wydaniem zaskarżonej decyzji z dnia 29.10.1998 r.

Spółka "I." pismami z dnia 12.10 i 12.12.1998 r. wystąpiła do Głównego Urzędu Statystycznego o weryfikację opinii klasyfikującej sporne terminarze do grupowania SWW 1829-12 "Notesy i blok-notesy".

W odpowiedzi na powyższe Główny Urząd Statystyczny w piśmie z dnia 22.03.1999 r. (...) stwierdził, że zaklasyfikowanie przedmiotowych terminarzy do grupowania SWW 1825-99 przez E. w piśmie z dnia 10.09.1999 r. (...) oraz Urząd Statystyczny w G. w piśmie z dnia 24 września 1997 r. (...) - było niewłaściwe i zostało skorygowane pismem z dnia 6.08.1998 r. (...) skierowanym do Izby Skarbowej w G.

Tym samym Główny Urząd Statystyczny podtrzymał swoją opinię klasyfikacyjną stwierdzającą, że wyrób w postaci terminarza zszytego, oprawionego, formatu A-5 posiadającego na końcu kolorowe mapy geograficzne, mieści się w zakresie grupowania SWW 1829-12 "notesy i blok-notesy" oraz według PKWiU w zakresie grupowania 22.22.20-15.40 "Notesy i blok-notesy".

Izba Skarbowa w G. podkreśla, że zaskarżone decyzje zostały wydane sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące sierpień-grudzień 1997 r. Zatem ocenie organów podatkowych podległy takie przesłanki jak moment sprzedaży oraz cechy samego towaru we wskazanym wyżej okresie rozliczeniowym oraz prawidłowość stosowanej przy sprzedaży stawki podatku VAT, bowiem ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wiąże /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, po stronie sprzedającego, powstanie obowiązku podatkowego, w tym podatku, ze sprzedażą towaru, zaś wysokość stawek z cechami kwalifikacyjnymi tego towaru w momencie powstania obowiązku podatkowego. Zarówno organ podatkowy pierwszej instancji poddał ocenie zasadność opodatkowania terminarzy sprzedawanych przez Spółkę "I." w 1997 r. przy zastosowaniu 7 procent stawki podatku VAT jak również i Izba Skarbowa w G. kierując zapytanie, w sprawie prawidłowej kwalifikacji do właściwego grupowania SWW do Głównego Urzędu Statystycznego w W. scharakteryzowała w piśmie oraz dołączyła fotografie terminarzy sprzedawanych przez Spółkę we wskazanym okresie 1997 r. Z tych przyczyn, jako dowód w postępowaniu podatkowym przyjęto kwalifikację terminarzy według symbolu SWW 1829-12 "Notesy i blok-notesy" wynikającą z opinii GUS (...) z dnia 6.08.1998 r., bowiem to właśnie ta opinia dotyczy sprzedawanych przez Spółkę "I." w okresie sierpień-grudzień 1997 r. terminarzy.

Izba Skarbowa w G. zwraca uwagę, że terminarze sprzedawane przez Spółkę "I." ww. okresie rozliczeniowym 1997 r. charakteryzowały się dodatkowo jeszcze innymi cechami, co do tożsamości tego wyrobu /oprawiony materiałem skóropodobnym z zakładką formatu A5, w którym każda strona odpowiada jednemu dniu kalendarzowemu, posiadający na końcu terminarza kolorowe mapy geograficzne/ niż te, które Spółka wskazała w piśmie z dnia 10.09.1993 r. /wykonane z papieru i tektury, m.in. służy do zapisywania notatek na dany dzień w roku/ skierowanym do Resortowego Ośrodka Informatyki "E." w W. w sprawie numeru SWW na terminarze. Dlatego też "E." w 1993 r. sklasyfikował terminarze w grupowaniu SWW 1825-99 natomiast Główny Urząd Statystyczny z W. w 1997 r. na podstawie ww. cech i przekazanego przy piśmie z dnia 12.05.1998 r. przez tutejszą Izbę materiału dowodowego zakwalifikował terminarze do grupowania SWW 1829-12.

Wobec powyższego nie można było uznać za prawidłowe zakwalifikowanie przez Spółkę "I." sprzedawanych w 1997 r. do grupowania SWW 1825-99 i w związku z tym zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 7 procent do opodatkowaniu przychodu ze sprzedaży wymienionych terminarzy.

Izba Skarbowa w G. podziela stanowisko Spółki w przedmiocie, że Urząd nie jest uprawniony do samodzielnego ustalania kwalifikacji statystycznej towaru. W ocenie Izby Skarbowej przedstawione przez organ I instancji wątpliwości, co do cech tożsamości wyrobu klasyfikowanego przez organa statystyczne w 1993 i 1997 r. nie świadczą, iż organ ten dokonał przyporządkowania sprzedawanego przez Spółkę wyrobu do określonego grupowania SWW. Zdaniem Izby powyższe pozostało bez wpływu na wynik sprawy, ponieważ Pierwszy Urząd Skarbowy w G. nie kwalifikował sam terminarzy sprzedawanych przez Spółkę w 1997 r. do odpowiedniego grupowania SWW, lecz skierował zapytanie w tej sprawie do właściwego Urzędu Statystycznego, w tym przypadku do Urzędu Statystycznego w G., zgodnie z Komunikatem Prezesa GUS z dnia 26 września 1996 r. w sprawie trybu wydawania opinii interpretacyjnych według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych, opublikowanym w Dzienniku Urzędowym Głównego Urzędu Statystycznego nr 17 poz. 128.

Mimo, że Urząd Statystyczny w G. wydał opinię, w której zakwalifikował przedmiotowe terminarze do grupowania SWW 1824-9 pozostało to bez wpływu na wysokość stawki podatku VAT przyjętej przez Urząd do wyliczenia podatku należnego, gdyż towary zaliczone do grupowania SWW 1824-9 jak również z grupowania SWW 1829-12 podlegają opodatkowaniu przy sprzedaży taką samą stawką podatku VAT tj. w wysokości 22 procent. Tym samym zarzut strony o naruszeniu przez organ pierwszej instancji wskazanej wyżej zasady tutejsza Izba uznaje za bezzasadny.

Dodatkowo Izba Skarbowa zauważa, że Spółka "I." we wniesionych odwołaniach jak również w pismach kierowanych do Głównego Urzędu Statystycznego, w sprawie weryfikacji kwalifikacji przedmiotowych terminarzy do właściwego grupowania SWW, nie kwestionowała materiału dowodowego w postaci fotografii terminarzy jak również ich opisu w przesłanym przez tutejszą Izbę zapytaniu z dnia 12.05.1998 r.

Z uwagi na fakt, że towar zakwalifikowany do grupowania SWW 1829-12 nie jest wymieniony w załącznikach do ustawy o podatku VAT, których sprzedaż objęta jest stawką podatku niższą niż 22 procent przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowych terminarzy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 22 procent zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka z o.o. "I." zarzucając w pierwszym rzędzie naruszenie art. 2 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi podmiotowa spółka podała, że mając uzasadnione wątpliwości, co do właściwej kwalifikacji do konkretnej pozycji SWW sprzedawanych terminarzy zwróciła się pismem do jednostki autorskiej tj. Resortowego Ośrodka Informatyki Przemysłu Chemicznego i lekkiego "E." w W. otrzymując odpowiedź, że terminarze należy kwalifikować do pozycji SWW 1825-99, do której miała zastosowanie 7 procent stawka podatku od towarów i usług.

Sprzedaż przedmiotowych importowanych terminarzy według stawki 7 procent VAT nie budziła zastrzeżeń organów podatkowych w latach 1993-1997 mimo przeprowadzonych w tym okresie kontroli.

Skoro, zatem wywodziła skarżąca podatnik sprzedawał towary według stawki 7 procent VAT z uwagi na zakwalifikowanie towaru do właściwej pozycji SWW przez uprawniony do tego organ, to późniejsza zmiana opinii, co do klasyfikacji przedmiotowych terminarzy nie mogła wywoływać dla niego niekorzystnych skutków podatkowych.

W konkluzji strona skarżąca stwierdziła, iż należy uznać za sprzeczne z zasadą państwa prawnego oraz zasadą zaufania obywateli do organów państwa - przerzucanie skutków błędnej interpretacji przepisów prawnych i norm klasyfikacyjnych dokonanych przez uprawniony organ państwowy na działających w zaufaniu do tych organów - podatników.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła, o jej oddalenie wywodząc podobnie jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargę należało uznać za uzasadnioną.

Z okoliczności sprawy wynika, że zaistniały między stronami spór sprowadza się do rozstrzygnięcia czy sprzedawane przez skarżącą terminarze w okresie od sierpnia do grudnia 1997 r. winny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 7 procent czy według 22 procent, co związane było bezpośrednio z ich odpowiednim zakwalifikowaniem do właściwej pozycji SWW; 1825-99 /stawka 7 procent/ bądź pozycji 1829-12 /stawka 22 procent/.

Rozstrzygnięcie, co do zastosowania właściwej stawki podatkowej będzie uzależnione wprost od właściwego zakwalifikowania przedmiotowych terminarzy do odpowiedniej pozycji SWW.

W tej mierze, co do zasady należy stwierdzić, że wszelkie normy i klasyfikacje statystyczne nie mają charakteru norm prawnych i są tworzone przez organy statystyczne dla potrzeb gospodarki narodowej.

Swoisty charakter normy prawnej, klasyfikacja statystyczna uzyskuje w sytuacji, kiedy ustawodawca w tekście normy prawnej bezpośrednio się do niej odwołuje. Można tu przykładowo wskazać art. 7 ust. 1 pkt 1, art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U nr 11 poz. 50 ze zm./. Określona pozycja Systematycznego Wykazu Wyrobów ma decydujące znaczenie czy sprzedaż tak zakwalifikowanego przedmiotu /towaru/ będzie zwolniona z podatku od towarów i usług bądź opodatkowana według niższej preferencyjnej stawki.

Do właściwego zakwalifikowania towaru zobowiązany jest podatnik, przy czym w razie wątpliwości może on zwrócić się do właściwego organu statystycznego, który wydaje właściwą opinię klasyfikacyjną. Opinia, co do zakwalifikowania określonego towaru do określonej pozycji klasyfikacji /tu SWW/ wydana przez uprawniony organ statystyczny nie ma, co prawda charakteru decyzji administracyjnej, lecz ze swej istoty wiąże zarówno organ, który ją wydał jak i podmioty ją stosujące, a więc i podatnika i organy podatkowe. Mimo więc, że zgodnie z art. 217 Konstytucji RP oraz art. 4 par. 2 Ordynacji podatkowej nakładanie podatków może następować jedynie w drodze ustawy, to określona opinia statystyczna w przedmiocie kwalifikacji towaru może wpływać na powstanie obowiązku podatkowego bądź jego wysokość zwłaszcza w zakresie podatku od towarów i usług. Sytuacja taka może zaistnieć szczególnie w przypadku, gdy organ statystyczny dokonuje zmiany klasyfikacji tego samego towaru, przy czym zmiana pozycji SWW pociąga za sobą powstanie obowiązku podatkowego lub zwiększenie jego wysokości. Nie przesądzając, przeto czy tego rodzaju zmiana opinii klasyfikacyjnej nie narusza art. 217 Konstytucji RP gdyż taka ocena wykracza poza zakres sprawy będącej przedmiotem postępowania należy stwierdzić, że nowa klasyfikacja tego samego towaru pociągająca za sobą zmianę obowiązku podatkowego obowiązuje z chwilą wydania i wiąże tak organy podatkowe jak i podatnika na przyszłość, przy czym w odniesieniu do podatnika wywołuje skutki od dnia, w którym dowiedział się o jej wydaniu.

Z materiałów sprawy wynika, że Resortowy Ośrodek Informatyki Przemysłu Chemicznego i Lekkiego "E." w W., w odpowiedzi na wystąpienie skarżącej pismem z dnia 10 września 1993 r. (...) wydał opinię klasyfikacyjną w odniesieniu do terminarzy, w której określił, że należy je klasyfikować według SWW 1825-99 - artykuły papiernicze, szkolne, pozostałe osobno nie wymienione.

Jest niespornym w sprawie, że Ośrodek Informatyki Przemysłu Chemicznego i Lekkiego "E." był wymieniony pod poz. 1328 w wykazie jednostek autorskich stanowiących załącznik do zarządzenia Prezesa GUS nr 62 z dnia 23 września 1993 r. w sprawie podstawowych kwalifikacji, kodów oraz nomenklatur wyrobów stosowanych w planowaniu, statystyce i ewidencji /Dz.Urz. GUS nr 5/ i miał uprawnienia do wydawania opinii klasyfikacyjnych według SWW.

W kolejnej opinii klasyfikacyjnej wydanej na wniosek Urzędu Skarbowego przez Wojewódzki Urząd Statystyczny w G. z dnia 24 września 1997 r. terminarze zostały sklasyfikowane według SWW 1824-9 - artykuły papiernicze biurowe pozostałe.

Ostateczną opinią klasyfikacyjną z dnia 6 sierpnia 1998 r. (...) Główny Urząd Statystyczny zweryfikował opinię Wojewódzkiego Urzędu Statystycznego w G. zaliczając ostatecznie przedmiotowe terminarze do grupowania SWW 1829-12 "Notesy i blok-notesy".

Zdaniem Sądu wbrew twierdzeniom organów podatkowych ww. trzy opinie klasyfikacyjne odnosiły się do tych samych terminarzy, które były przedmiotem sprzedaży przez skarżącą spółkę. Wynika to wprost z pisma Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 22 marca 1999 r. (...).

Odmienne stanowisko w tym zakresie prezentowane przez organy podatkowe nie ma żadnego oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym, albowiem okoliczność czy będące przedmiotem sprzedaży terminarze miały okładki tekturowe czy też oprawione w materiał skóropodobny nie wpływała w żaden istotny sposób na ocenę, że przedmiotem sprzedaży były różne przedmioty /towary/ o różnych funkcjach i przeznaczeniu. To, że sprzedawany wyrób raz miał okładki tekturowe, a raz oprawione w materiał skóropodobny nie może w żaden sposób zmienić faktu, że przedmiotem sprzedaży skarżącej były terminarze.

Również wszystkie wydane w sprawie opinie klasyfikacyjne odnoszą się do terminarzy jako takich, niezależnie od tego czy miały okładki tekturowe czy oprawione w materiału skóropodobne.

Zaistniała zatem sytuacja, że opinia klasyfikacyjna wydana przez uprawniony podmiot z dnia 10 września 1993 r. zaliczając przedmiotowe terminarze do SWW 1825-99 a więc grupy towarów wymienionych w poz. 43 zał. nr 3, która zgodnie z art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /w skrócie ustawa o VAT/ podlegały opodatkowaniu według stawki 7 procent - została zmieniona opinią klasyfikacyjną wydaną także przez uprawniony podmiot /Główny Urząd Statystyczny/ w dniu 6 sierpnia 1998 r., w której ten sam towar zaliczono do SWW 1829-12 a więc grupy towarów, które jako nie wymienione w ww. załączniku nr 3 zgodnie z unormowaniem art. 18 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od towarów i usług podlegała opodatkowaniu według stawki 22 procent.

Zmiana opinii klasyfikacyjnej w odniesieniu do tego samego towaru /terminarzy/ - dokonana przez uprawnione podmioty spowodowała w efekcie dla skarżącej spółki znaczne zwiększenie jej obowiązku podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług w odniesieniu do tej grupy sprzedawanych przez nią towarów.

Powyższe zdaniem Sądu uzasadnia postawienie tezy, że zmiana opinii klasyfikacyjnej wydanej przez uprawniony organ /podmiot/ w odniesieniu do tego samego towaru dokonana we właściwym trybie i przez uprawniony organ /podmiot/, z która związana jest zmiana obciążeń podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług nie może działać wstecz.

W okolicznościach sprawy oznacza to, że do czasu doręczenia stronie skarżącej nowej ostatecznej opinii klasyfikacyjnej zaliczającej sprzedawane terminarze do grupowania SWW 1829-12 /sierpień 1998 r./ podlegające opodatkowaniu według stawki 22 procent należało stosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 7 procent właściwą do sprzedaży towarów zaliczonych do SWW 1825-99, albowiem do takiej powyżej zostały zakwalifikowane przedmiotowe terminarze w uprzedniej opinii klasyfikacyjnej z dnia 10 września 1993 r.

Zgodnie z tym poglądem rozliczenie sprzedaży skarżącej spółki z uwzględnieniem 22 procent stawki VAT od sprzedawanych terminarzy mogły nastąpić poczynając od miesiąca września 1998 r.

Skoro zatem zaskarżona decyzja utrzymała w mocy decyzję organu I instancji, w której dokonano określenia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za określony miesiąc 1997 r. przyjmując do rozliczenia, że sprzedaż terminarzy była opodatkowana według stawki 22 procent to decyzję tą należało uznać jako wydaną z naruszeniem prawa materialnego tj. art. 18 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i to w stopniu mającym wpływ na ostateczny wynik sprawy.

Z tych względów Sąd na mocy art. 22 ust. 1 pkt 1, art. 22 ust. 2 pkt 2, art. 55 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł jak w wyroku.