Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 317/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2007-07-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Dnia 6 lipca 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Kiss, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.), Asesor WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Protokolant Asystent sędziego Jarosław Szkudlarek, po rozpoznaniu w Łodzi na rozprawie w dniu 27 czerwca 2007 roku przy udziale sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] w sprawie określenia M. B. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2002 r. w kwocie 32.718 zł.

Podstawą wydania decyzji były następujące ustalenia i wnioski:

M. B. w złożonym za 2002 r. zeznaniu podatkowym wykazał dochody z prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 48.069,13 zł, oraz dochody z innych źródeł w wysokości 6015,82 zł.

Należny podatek dochodowy po odliczeniu składek na ubezpieczenie zdrowotne i ulg za wyszkolenie uczniów wykazany został w wysokości 1142,80 zł.

W wyniku przeprowadzenia kontroli skarbowej organ I instancji określił wysokość należnego podatku dochodowego w wysokości 32.718 zł. zł. Określenie zobowiązania w podatku w wysokości innej niż wykazana w zeznaniu spowodowane zostało zaniżeniem przez podatnika przychodów o kwotę100.000 zł. przez nie ujęcie wartości umorzonej przez PFRON pożyczki wraz z odsetkami za zwłokę, zaniżeniem kosztów uzyskania przychodów o kwotę 11.407,95 zł. z tytułu odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, których zakup sfinansowany został przez ZFRON, a środki z tego funduszu są środkami własnymi, zawyżeniem kosztów uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od maszyny do produkcji lodów C. o kwotę 131.300 zł., robota do formowania ciastek A o kwotę 1.470 zł., ponieważ podatnik nie posiada tytułu ich własności, zawyżeniem kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od maszyny B o kwotę 1.197,40 zł. i budynku zakładu o kwotę 217, 46 ze względu na zawyżenie wartości początkowych, zawyżeniem przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów o kwotę 296.078,64 zł. w związku z otrzymaniem refundacji i dofinansowań z PFRON zł., zaniżeniem przychodów o kwotę 45,87 zł. z tytułu odsetek od środków na rachunkach bankowych.

Na powyższą decyzję M.B.za pośrednictwem pełnomocnika wniósł odwołanie, zarzucając naruszenie prawa materialnego, tj. art. 21b pkt 2 i art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej, art. 22a, art. 21 ust. 48 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez niewłaściwą interpretację i błędne zastosowanie oraz art. 14 ust. 2 pkt 6 tejże ustawy, bowiem przepis ten nie powinien być stosowany w sprawie, rażące naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 120, 121, 122, 123, 124, 125, 187, 191, 210 § 4 Ordynacji podatkowej, które miało wpływ na wynik sprawy i wnosząc o uznanie odwołania za zasadne w trybie art. 226 Ordynacji podatkowej i uchylenie decyzji, albo uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania jako oczywiście bezprzedmiotowego, albo uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

W uzasadnieniu odwołania stwierdził, że w toku postępowania naruszono przepisy normujące postępowanie podatkowe, w tym dotyczące zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu poprzez włączenie do materiału dowodowego protokołów z przesłuchań zgromadzonych w innych postępowaniach, a w szczególności protokołu przesłuchania A.K. z dnia [...]Zakwestionowana możliwość zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od maszyny do produkcji lodów i robota do formowania ciastek oparta została na podstawie faktu, że osoby, które dokonały sprzedaży maszyn podały się za inne podmioty. Okoliczności te ustalone zostały jednak w sposób, który pozbawił stronę prawa do czynnego uczestniczenia w toku postępowania. Skarżący uznał, że organ powinien ustalić okoliczności związane z nabyciem maszyn, gdyż nie ulega wątpliwości, że zostały one faktycznie nabyte. Organy podatkowe wywiodły określone wnioski w oparciu o dowody z przesłuchania świadka, które złożone były w innym postępowaniu. Z uwagi na ten fakt skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodów z przesłuchania tego świadka w toku postępowania w sposób umożliwiający mu czynny udział w toku postępowania. Skarżący podniósł ponadto, że amortyzacja dotyczy ujawnionych środków trwałych, dlatego nie powinno budzić wątpliwości, iż w świetle zaistniałego stanu faktycznego było to jak najbardziej dopuszczalne. Zdaniem skarżącego ma to także zastosowanie, gdy podatnik nabył określone środki trwałe nawet wcześniej i dopiero po pewnym czasie ujawnia je w ewidencji a nigdy nie ustalono, że określone składniki majątkowe nie były jego własnością. W tym zakresie, aby móc wywodzić skutki prawne należałoby zdaniem strony wykazać, iż amortyzowane składniki majątkowe nie były własnością podatnika a tego nie wykazano w toku prowadzonego postępowania kontrolnego. Przepisy dotyczące amortyzacji wskazują, iż amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Zdaniem skarżącego wszystkie te warunki zostały spełnione. Skarżący zarzucił, że na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 6 u.p.d.o.f. kontrolujący uznali wsparcie finansowe udzielone przez PFRON za przychód podlegający opodatkowaniu pomijając dyspozycję art. 21 ust. 1 pkt 48 zgodnie z którym zwolnione od podatku są dotacje, subwencje i dopłaty otrzymane przez PFRON przez zakłady pracy chronionej.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wydał wymienioną na wstępie decyzję z dnia [...]. W jej uzasadnieniu uznał, że przedmiotem sporu jest, czy zasadnie organ zakwestionował jako koszt uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od używanych przez podatnika środków trwałych w postaci maszyny do produkcji lodów C. – do kosztów zaliczona została amortyzacja w wysokości 131.300,04 zł. Na potwierdzenie zakupu maszyny podatnik przedłożył umowę kupna sprzedaży zawartą w dniu 27 listopada 1999 r., z której wynika, że osobą sprzedającą jest A. K., a jej wartość określona została na kwotę 1.313.000 zł., oraz robota do formowania ciastek A– do kosztów zaliczona została amortyzacja w wysokości 1.470 zł. Na potwierdzenie zakupu maszyny podatnik przedłożył umowę kupna sprzedaży zawartą w dniu 25 maja 2000 r. z której wynika, że osobą sprzedającą jest M. J., a jego wartość początkowa określona została na kwotę 50.500 zł.. Odpisów amortyzacyjnych dokonywano od kwoty 10.500 zł. Obie maszyny wprowadzone zostały do ewidencji środków trwałych w roku 2000. Organ podniósł, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż A.K. nie zawarł z M. B. umowy kupna – sprzedaży. W toku postępowania ustalono, że podpis osoby wskazanej na kopii umowy został sfałszowany. Ze względu na niewykrycie sprawcy sfałszowania umowy, postępowanie przygotowawcze zostało umorzone. Ponadto M.J. nie figuruje w ewidencji podatników a ponadto w Olsztynie nie ma ulicy, na której zamieszkuje. W toku postępowania zaś M.B. zeznał, że umowę zawarł z osobą podającą się za M.J., i od niej otrzymał maszynę. Oryginału umowy nie posiada, i nie wie, gdzie się on znajduje. Strona w odwołaniu twierdzi, że powyższy stan faktyczny nie został precyzyjnie wyjaśniony, nie wskazuje jednak na istnienie innych okoliczności niż wynikające z zebranych dowodów i dowodów takich nie przedkłada, co oznacza, że stan faktyczny jest taki, jak ze wskazanych dowodów wynika. Nie posiada on więc dowodów, z których wynika prawo własności do posiadanych maszyn. Z załączonych postanowień o umorzeniu śledztwa i wyroku Sądu Rejonowego w Zduńskiej Woli jednoznacznie wynika, że umowy zakupu zostały sfałszowane i w tej sytuacji bez znaczenia jest okoliczność, czy wykryto sprawcę bądź czy winny jest podatnik. Organ powołał się na przepisy § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. nr 6 poz. 35 ze zm.), art. 22 ust. 8 w związku z art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. nr 14 poz. 176 ze zm.) z których wynika, że aby dany składnik majątku mógł zostać zaliczony do środków trwałych, musi stanowić własność lub współwłasność podatnika. Jest to warunek, który musi zostać spełniony, aby w konsekwencji dokonywane odpisy amortyzacyjne zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Nie zasługuje więc na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 22a u.p.d.o.f., jak również twierdzenie, że w aktach sprawy brak jest protokołu przesłuchania A. K., gdyż protokół ten włączony został do akt postanowieniem z dnia [...]. Zarzut ten wskazuje na nieznajomość akt sprawy. Strona pomimo zawiadomienia jej o możliwości zapoznania się z aktami sprawy przed wydaniem decyzji nie skorzystała z tego prawa. Ponadto wykorzystanie zeznań A.K. jest zgodne z art. 181 Ordynacji podatkowej. A.K. nie tylko do protokołu sporządzonego w dniu 12 sierpnia 2005 r., ale również w toku postępowania karnego prowadzonego przez Komendę Powiatową Policji w Zduńskiej Woli zeznał, że nigdy nie sprzedał maszyny cukierniczej M. B.. W takiej sytuacji okoliczność nie uczestniczenia przez stronę lub też jej pełnomocnika w przesłuchaniach świadka nie może mieć przesądzającego znaczenia dla konieczności ponownego przesłuchania tego samego świadka – tym razem z ich udziałem – w postępowaniu podatkowym.

Organ nie zgodził się również z twierdzeniem, że stan faktyczny odnosi się do ujawnionych środków trwałych. Podatnik sam w 2000 roku wprowadził do ewidencji środków trwałych maszynę do produkcji lodów i robot do formowania ciastek, w związku z tym nie można skutecznie twierdzić, że środki trwałe zostały ujawnione, bowiem zostały do ewidencji wpisane. Skoro skarżący nie przedłożył wiarygodnych dowodów nabycia maszyn, nie można przyjąć na ich podstawie, że na zakup tych maszyn poniósł wydatki we wskazanej w umowach wysokości.

Dokonując oceny zarzutu naruszenia przepisów art. 21 ust. 1 pkt 48 oraz art. 14 ust. 2 pkt 6 u.p.d.o.f. organ stwierdził, że z dokonanych w trakcie kontroli ustaleń wynika, że PFRON umorzył podatnikowi 100.000 zł., tj. część pożyczki. Umorzenie pożyczki nie stanowi zaś ani dotacji, ani subwencji, ani dopłaty, w związku z czym bezpodstawne jest twierdzenie, że jest dochodem wolnym od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 48 ustawy. Pożyczka ta stanowiła dla podatnika zobowiązanie, które w części zostało umorzone. Wartość umorzonych zobowiązań natomiast, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, jest również przychodem z działalności gospodarczej.

Organ za niezrozumiały uznał podniesiony w odwołaniu zarzut naruszenia art. 21b pkt 2 Ordynacji podatkowej, który uprawnia organ podatkowy do wydania decyzji określającej dochód w przypadku, gdy stwierdzi, że w deklaracji została wykazana strata, a osiągnięto dochód w wysokości niepowodującej powstania zobowiązania podatkowego. Rozstrzygnięcie organu I instancji dotyczy bowiem określenia wysokości należnego zobowiązania podatkowego, a podstawę prawną stanowił przepis art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z czym nie mogło nastąpić naruszenie w. w. przepisu.

Powyższą decyzję M.B. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych poprzez niewłaściwe zastosowanie i powoływanie się, choć przepis ten nie znajduje zastosowania, gdy chodzi o rozliczenie podatkowe dotyczące roku 2001, § 11 ust. 2 i 3 rozporządzenia z dnia 15 grudnia 2000 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów poprzez uznanie, iż księga jest nierzetelna, bowiem ocena taka nie ma umocowania zgromadzonym materiale dowodowym, art. 169 § 1 ustawy kodeks cywilny poprzez jego pominięcie, art. 21 ust. 48 u.p.d.o.f. poprzez pominięcie w sytuacji, gdy przedsięwzięcia finansowane z PFRON korzystają ze zwolnienia od podatku, art. 14 ust. 2 pkt 6 u.p.d.o.f., gdyż przepis ten nie powinien być zastosowany w sprawie, rażące naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 120, 121 § 1 i 2, 122, 123 § 1, 124, 125 § 1 i 2, art. 187 § 1, 190 § 1, 191, 199a, 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej. Skarżący nie zgodził się z twierdzeniem organu, że wynika to z przepisów, iż aby dany składnik majątku mógł zostać zaliczony do środków trwałych, musi stanowić własność podatnika, a na okoliczność nabycia podatnik musi posiadać wiarygodny dowód jego nabycia. Warunku tego zdaniem skarżącego przepisy nie formułują. Przepisy prawa cywilnego w zakresie kwalifikacji sposobów nabycia własności wyróżniają instytucję nabycia od osoby nieuprawnionej, co reguluje art. 169 § 1 kodeksu cywilnego, z którego wynika, że jeżeli osoba nieuprawniona do rozporządzania rzeczą ruchomą zbywa rzecz i wydaje ją nabywcy, nabywca uzyskuje własność z chwilą objęcia rzeczy w posiadanie, chyba że działa w złej wierze. Skarżący stwierdził, że działał w dobrej wierze, a co za tym idzie nabył własność rzeczy, zatem nieuzasadniony jest pogląd, iż nie był właścicielem nabytych maszyn. Dodatkowo zgodnie z art. 7 k.c., jeżeli ustawa uzależnia skutki prawne od dobrej lub złej wiary, domniemywa się istnienie dobrej wiary. Organy zaś pominęły te okoliczności. Ponadto skarżący zarzucił organom podatkowym ocenianie stosunków cywilnoprawnych z punktu widzenia konsekwencji podatkowych oraz wypowiadanie się w kwestii, w której ich kompetencja jest ograniczona, naruszając art. 199a Ordynacji podatkowej. Skarżący stwierdził również, że w swym uzasadnieniu organ nie uczynił zadość wymogom, o których mowa w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż powinna ona zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Skarżący wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia podnosząc ponadto argumenty zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. powtórzył argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 169 § 1 kodeksu cywilnego stwierdził, że jak wynika z zebranego w toku postępowania karnego materiału, przedstawione przez skarżącego umowy kupna – sprzedaży zostały sfałszowane. Nie są znane osoby, które dokonały sprzedaży maszyn. W związku z tym twierdzenie, że nabycie własności maszyn nastąpiło zgodnie z w. w. przepisem nie zasługuje na uwzględnienie. Niewątpliwie bowiem w przypadku takiego nabycia znana byłaby osoba zbywcy. Odnośnie zarzutu strony, że organy nie mogą oceniać treści stosunków cywilnoprawnych z punktu widzenia konsekwencji podatkowych organ uznał, że kompetencja ta ograniczona jest przepisem art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Organ stwierdził, że przepis ten nie ma zastosowania. Organ I instancji dokonał oceny wiarygodności dowodów, na podstawie których podatnik wprowadził do ewidencji środki trwałe, ustalił ich wartość początkową, dokonywał odpisów amortyzacyjnych i zaliczył je do kosztów uzyskania przychodów. Organ nie zakwestionował, że maszyny są używane przez podatnika do prowadzonej działalności, nie mniej jednak podkreślił, ze względu zarówno na brak udokumentowania nabycia prawa własności rzetelnym dowodem, jak i brak udokumentowania poniesienia wydatków we wskazanych w umowach wysokościach, zasadne jest nie uznanie za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Stosownie do art. 145 § 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:

a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c) naruszenie innych przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art.156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

Sąd nie jest przy tym związany zarzutami skargi, wnioskami i podstawą prawną skargi , nie może jedynie (poza wypadkiem wady powodującej konieczność stwierdzenia nieważności decyzji ) orzekać na niekorzyść strony – art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Rozpoznając niniejszą sprawę sąd uznał, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wydając zaskarżoną decyzję nie naruszył przepisów prawa materialnego, bądź przepisów postępowania w sposób, który miałby wpływ na wynik sprawy.

Za niezasadny należy uznać podniesiony w skardze zarzut naruszenia przepisu art. 22 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 22 a ust. 1 tej ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: maszyny, urządzenia i środki transportu – o przewidzianym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23 a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Organ odwoławczy trafnie wywiódł, że maszyny C. i A nie stały się własnością skarżącego, a zatem nie podlegają amortyzacji. Również prawidłowe jest przyjęte przez organ stanowisko, iż skoro strona nie przedłożyła wiarygodnych dowodów nabycia maszyn, to nie można uznać na podstawie sfałszowanych umów poniesienia przez stronę wydatków w tych umowach wskazanych.

Umowy, w których zamieszczono dane fikcyjnych sprzedawców A. K. i M.J, nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży. Tym samym nie odzwierciedlają faktycznego przeniesienia na M. B. własności maszyn. Nie mogą zatem stanowić podstawy rozliczeń podatkowych.

Nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącego, iż nabycie własności przedmiotowych maszyn nastąpiło na podstawie art. 169 § 1 kodeksu cywilnego. Przepis ten reguluje kwestię nabycia od nieuprawnionego rzeczy ruchomej. Za nieuprawnionego - w myśl art. 169 § 1 k.c. - uważa się osobę, która z jakichkolwiek powodów rozporządza rzeczą powierzona przez właściciela. Do tych osób należy np. pełnomocnik właściciela, który nie miał umocowania do rozporządzania rzeczą albo przekroczył zakres pełnomocnictwa. Powierzeniem jest dobrowolne wydanie rzeczy innej osobie (v. ST. Rudnicki Komentarz do kodeksu cywilnego. Wyd. Prawnicze. Warszawa 1996 str.131).

Osoby wskazane w umowach nie były osobami uprawnionymi w rozumieniu art. 169 § 1 k.c. Jedna z osób określonych jako sprzedający w ogóle nie istniała (M. J.). Druga zaś stwierdziła, że nigdy w jej dyspozycji nie znajdowała się wymieniona w umowie maszyna (A. K.).

Art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdza, iż przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów ( pożyczek ), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Umowa nr [...] zawarta w dniu 1 września 1999 r. przez M.B. z Państwowym Funduszem Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z siedzibą w Warszawie niewątpliwie nie dotyczyła pożyczki z Funduszu Pracy. Pożyczka została udzielona ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z przeznaczeniem na dokończenie budowy obiektu gospodarczego i zakup maszyn.

Zarząd Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych ( PFRON ) uchwałą nr [...] podjętą na posiedzeniu w dniu 11 grudnia 2002 r. umorzył skarżącemu kwotę 100.000 zł. Kolejną uchwałą nr [...] z dnia 29 stycznia 2003 r. umorzył kwotę 500.000 zł. Następne umorzenie -kwoty 360.000 zł.- nastąpiło uchwałą nr [...] z dnia 30 czerwca 2004 r. ( v. pismo PFRON z dnia 6 lipca 2006 r.). Jak wynika z w/w pisma z 6.07.2006 r, w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej ( Dz.U. Nr 123, poz. 1291 ) zarząd PFRON na posiedzeniu w dniu 23 grudnia 2004 r. uchwałą nr [...] dokonał zmian uchwał zarządu PFRON dotyczących umorzenia pożyczek, w tym uchwały nr [...] z dnia 30 czerwca 2004 r. dotyczącej M.B.. Zmiana dotyczyła § 2 ust. 1 uchwały, który otrzymał nowe brzmienie: " Pomoc publiczna, o której mowa w § 1 niniejszej uchwały zostaje udzielona w ramach pomocy de minimis".

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt. 48 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dotacje, subwencje i dopłaty otrzymane z Państwowego Funduszu Osób Niepełnosprawnych przez zakłady pracy chronionej na podstawie przepisów o zatrudnieniu i rehabilitacji osób niepełnosprawnych.

Umorzenie części kwoty pożyczki w wysokości 100.000 zł. w dniu 11 grudnia 2002 r. nie było dotacją, subwencją lub dopłatą w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt. 48 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uchwała o umorzeniu tej kwoty nie przewidywała, by umorzenie nastąpiło w formie dotacji, subwencji lub dopłaty otrzymanej z PFRON. Dopiero uchwała z dnia 23 grudnia 2004 r. nr [...], dotycząca umorzenia skarżącemu kwoty 360.000 zł ustalała, iż umorzenie następuje w formie dotacji publicznej de minimis. Dlatego w ocenie sądu prawidłowe jest stanowisko przyjęte przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., iż wartość umorzonego w 2003 r. zobowiązania jest przychodem z działalności gospodarczej, przewidzianym w art. 14 ust. 2 pkt. 6 powołanej wyżej ustawy.

Zauważyć należy, że umorzenie kwoty 100.000 zł nastąpiło w grudniu 2002 roku, a więc przed wejściem w życie ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy społecznej, która obowiązuje od dnia 31 maja 2004 r. Przepisy tej ustawy mogły stanowić ewentualną podstawę zmiany zasad umarzania pożyczek otrzymanych przez przedsiębiorców ze środków PFRON. Skoro ustawa obowiązywała od 31 maja 2004 r., to nie mogła stanowić podstawy zmian treści uchwały o umorzeniu części pożyczki, podjętej przez zarząd PFRON w 2002 r. Jak wynika z treści pisma PFRON z dnia 6 lipca 2006 r., zarząd PFRON w grudniu 2004 roku podjął uchwałę zmieniającą jedynie uchwałę nr [...], która została podjęta po 31 maja 2004 r. Wcześniejsze uchwały umarzające kwoty pożyczki udzielonej skarżącemu nr [...] i nr [...]nie były zmieniane.

Skarżący bezzasadnie zarzuca organowi naruszenie przepisów artykułów 120, 121 § 1 i 2, 122, 123 § 1, 124, 125 § 1 i 2, 187 § 1, 190 § 1, 191, 210, § 1 pkt 6 oraz § 4 ordynacji podatkowej. Organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Strona miała zapewniony udział w kolejnych stadiach postępowania. Mogła także zapoznać się z protokołem z przesłuchania świadka K. przez Drugi Urząd Skarbowy w L. w dniu [...] i postanowieniami o umorzeniu śledztw w sprawach sfałszowania umów. Dokumenty te znajdowały się w aktach sprawy i zasadnie przyjęte zostały przez organ jako dowody w sprawie na podstawie art. 181 ordynacji podatkowej. Organ zebrany materiał dowodowy rozpatrzył w sposób wyczerpujący, zaś dokonana ocena materiału dowodowego była logiczna i trafna. Decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. W uzasadnieniu decyzji organ przytoczył przepisy prawne, które stanowiły podstawę wydanego orzeczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.

: