Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1573/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2009-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.3, art.134, art.145 par.1 pkt 1,art.153, art.151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art.75 par. 2 pkt 1 lit. b, art. 21 par.1 pkt 1, art.73 par.1 pkt 6, art.73 par.2 pkt 2, art.79 par.2 pkt 2, art.81 b, art.121
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.86 ust.13
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art.7,art.2, art.8 ust. 2
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński Sędziowie WSA Karol Pawlicki as.sąd.WSA Roman Wiatrowski (spr.) Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lutego 2009 r. sprawy ze skargi K. Ż. – R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i uslug za sierpień 1999 r. oddala skargę. /-/ R.Wiatrowski /-/ J.Ruszyński /-/ K.Pawlicki


UZASADNIENIE

I SA/Po 1573/08

UZASADNIENIE

W dniu [...] K Ż-R złożyła korektę deklaracji od podatku od towarów i usług za [...], wykazując nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...]. W wyjaśnieniach do korekty wskazała, że korekta deklaracji za [...] jest związana z decyzją Urzędu Celnego z dnia [...]. Decyzja Urzędu Celnego regulowała sytuację prawną importowanego przez podatniczkę w dniu [...] towaru ([...]) wwiezionych na polski obszar celny przez graniczny Oddział Celny. Organ celny objął wskazany wyżej towar procedurą dopuszczenia do obrotu, określając m.in. należności w podatku od towarów i usług w kwocie [...]. Podatniczka wskazała, że w deklaracji VAT-7 za [...], złożonej w dniu [...], nie rozliczyła podatku naliczonego z tytułu importu towarów, w związku z tym dokonuje rozliczenia podatku zapłaconego w związku z importem towaru w korekcie deklaracji VAT-7 złożonej w dniu [...]. Jednocześnie pismem z dnia [...] podatniczka wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za [...] w wysokości [...], na podstawie art. 75§ 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zmianami; dalej powoływana jako Ordynacja podatkowa).

Decyzją z dnia [...] Urzędu Skarbowego odmówił stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług za [...]. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że w myśl przepisu art. 79§ 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, wygasa po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji). W związku z tym organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że ostateczny termin złożenia wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług za [...] upłynął z dniem [...], ponieważ pierwotną deklarację VAT-7 za [...] strona złożyła w Urzędzie Skarbowym w dniu [...]. Tym samym korekta rozliczenia za miesiąc [...] złożona w dniu [...] nie wywołuje, zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, skutków prawnych. Nadto organ wskazuje, że podatnik nie mógł również skorygować deklaracji za miesiąc [...] w dniu [...], ponieważ możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony poprzez dokonanie korekty deklaracji występuje nie później niż w ciągu pięciu lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535, ze zm.; dalej powoływana jako ustawa o VAT z 2004r.) Zatem ostateczny termin do sporządzenia i przekazania do urzędu skarbowego korekty deklaracji za [...] upłynął z końcem [...].

Od decyzji organu I instancji strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając organowi podatkowemu naruszenie art. 70§ 4 Ordynacji podatkowej.

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Na decyzję organu odwoławczego strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, której zarzuciła naruszenie art 86 ust. 15 ustawy o VAT z 2004r. w związku z art. 81b Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej za błędne należało uznać stanowisko organów podatkowych, iż podatnik nie ma prawa do dokonania korekty deklaracji VAT-7 za [...], bowiem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został przerwany wskutek wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Strona mogła więc złożyć korektę deklaracji podatkowej, a wniosek o stwierdzenie w podatku od towarów i usług nadpłaty za wyżej wskazany miesiąc zasługiwał na uwzględnienie.

Wyrokiem z dnia [...] o sygn. akt [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję z dnia [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...].

W ocenie Sądu powołane w zaskarżonej decyzji przepisy prawa mają zastosowanie w sprawie, jednakże wydano błędne rozstrzygnięcie.

Sąd podkreślił, że ustawodawca ograniczył w czasie prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Zgodnie z art. 79§ 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa, w przypadku złożenia deklaracji dotyczącej podatku VAT (art. 75§ 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej), po upływie 5 lat od dnia złożenia tej deklaracji. Z powołanych przepisów wynika, że nawet jeśli podatnik wykazał w złożonej deklaracji podatek nienależny lub w wysokości wyższej niż należny, po upływie 5 lat od dnia złożenia deklaracji nie może skutecznie domagać się od organu podatkowego stwierdzenia nadpłaty. W związku z tym Sąd za błędne uznał stanowisko skarżącej co do możliwości prowadzenia postępowania w przedmiotowej sprawie i stwierdzenia nadpłaty za [...]. Za bezsporne bowiem przyjął Sąd to, że skarżąca złożyła deklarację za [...]. w dniu [...]. Zatem termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty za [...] w podatku od towarów i usług upłynął w dniu [...]. Termin ten, w ocenie sądu jest terminem prawa materialnego skutkującym, w przypadku jego uchybienia, utratą prawa do złożenia wniosku o stwierdzenia nadpłaty. Decyzja w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty jest decyzją rozstrzygającą co do istoty sprawy. Jednakże, jak podkreśla Sąd, skoro, zgodnie z art. 79§ 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, wygasło prawo podatnika do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, organ podatkowy nie miał podstaw prawnych do prowadzenia postępowania i wydania orzeczenia w zakresie wniosku o stwierdzenia nadpłaty. Winien na podstawie art.165 Ordynacji podatkowej wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W związku z powyższym Sąd nakazał organowi pierwszej instancji, aby przy ponownym rozpatrywaniu sprawy orzekła na podstawie art. 165a§1 Ordynacji podatkowej.

Postanowieniem z dnia [...] Urzędu Skarbowego odmówił, na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej, wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za [...]. W uzasadnieniu postanowienia podniesiono, że w art. 79§ 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej ustawodawca ograniczył w czasie prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W przypadku deklaracji dla podatku od towarów i usług (art. 75§ 2 pkt 1 lit b O.p.) wygasa ono po upływie 5 lat od złożenia deklaracji. Rozliczenie VAT-7 za [...] sporządzone przez podatniczkę wpłynęło do organu podatkowego [...], zatem termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty upłynął [...]. Dlatego też, w ocenie organu I instancji podanie strony o zwrot nadpłaty za powyższy miesiąc złożone w dniu [...] nie mogło stanowić podstawy do wszczęcia postępowania w tej sprawie.

Na powyższe postanowienie organu I instancji z dnia [...] strona, zastępowana przez pełnomocnika złożyła zażalenie. Wobec zaskarżonego postanowienia postawiono zarzut naruszenia art. 79§ 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że prawo do żądania zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług wygasło.

Strona podnosi, że zwłoka w złożeniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty spowodowane było nieprawidłowym postępowaniem organów podatkowych, które niezgodnie z prawem przedłużały postępowanie podatkowe. Obowiązkiem organu podatkowego I instancji było "dokonanie zabiegu zwanego teleologiczną redukcją oraz ograniczenie zakresu zastosowania art.79§2 pkt 2 Ordynacji podatkowej ze względu na szczególne względy leżące po stronie podatnika". Wniosek ten zdaniem strony znajduje swoje potwierdzenie w zasadzie demokratycznego państwa prawnego określonej w art. 2 Konstytucji.

Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy podniósł, że nadpłata w podatku od towarów i usług - stosownie do art. 73§ 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej - powstaje z dniem złożenia korekty deklaracji obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego, w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego lub obniżeniem kwoty podatku należnego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa - w myśl art. 79§2 pkt 2 w związku z art. 75§ 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej - po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji).

Obowiązujące w [...] przepisy ustawy z dnia [...] o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn.zm.) nie regulowały problemu korygowania deklaracji podatkowych, ponieważ te kwestie były uregulowane w Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tymi przepisami podatnik, który w deklaracji podatkowej wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek albo wykazał kwotę podatku przypadającego do zwrotu w wysokości mniejszej od należnej mógł złożyć żądanie stwierdzenia nadpłaty podatku (art. 79§ 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej) i - po uprzednim wydaniu przez organ podatkowy decyzji w tym zakresie - składał korektę rozliczenia (art. 81§ 1pkt 2 Ordynacji podatkowej). Prawo do żądania stwierdzenia nadpłaty wygasało po upływie 5 lat od dnia złożenia deklaracji (art. 80 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej).

W niniejszej natomiast sprawie prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji wygasło z dniem [...], bowiem KŻ-R pierwotne rozliczenie w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] złożyła w urzędzie skarbowym w dniu [...] Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił również, że przepisy Ordynacji podatkowej, regulujące zagadnienie prawa podatnika do składania korekt rozliczeń podatkowych i terminu ich złożenia nie przewidują odroczenia, przedłużenia, przerwania czy też zawieszenia terminu do złożenia korekty. Jest to bowiem termin prawa materialnego, którego uchybienie skutkuje utratą prawa do złożenia wniosku o stwierdzenia nadpłaty.

Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] strona, zastępowana przez pełnomocnika, złożyła skargę do Sądu Administracyjnego.

W skardze strona wniosła o:

1. uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy organowi II instancji do ponownego rozpatrzenia ewentualnie,

2. uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz rozstrzygnięcia organu I Instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez ten organ ewentualnie.

3. stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji.

W skardze wobec zaskarżonego postanowienia postawiono zarzuty naruszenia następujących przepisów:

1. art. 2 w związku z art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 1997r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej ( Dz. U. Nr 78 poz. 483; zwana dalej Konstytucją) poprzez nieuwzględnienie ważnego interesu ,

2. art. 7 w związku z art. 8 ust. 2 Konstytucji poprzez bezpodstawne przedłużanie przez organy prowadzonego postępowania podatkowego, czym organy te uniemożliwiły wcześniejsze złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty,

3. art 86 ust. 13 i ust. 15 ustawy o VAT z 2004r. w związku z art. 81b Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, iż podatnik nie ma prawa do korekty deklaracji VAT-7 za [...].

W uzasadnieniu skargi strona za bezpodstawne uznała stanowisko organów podatkowych, iż podatnik nie ma prawa do dokonania korekty deklaracji VAT-7 za [...], bowiem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został przerwany wskutek wszczęcia postępowania egzekucyjnego.

Strona wskazuje, że stosownie do treści art. 86 ust. 13 ustawy o VAT z 2004r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Jak stanowi natomiast art. 86 ust. 15 ustawy o VAT z 2004r., do uprawnienia, o którym mowa w ust. 13, stosuje się odpowiednio art. 81b Ordynacji podatkowej. Art. 81b§1 pkt1Ordynacji podatkowej stanowi natomiast, że uprawnienie do skorygowania deklaracji:1) ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą.

Strona powołuje się również na art. 70§ 3 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony. W rozpatrywanej sprawie bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego został przerwany w związku z wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Zobowiązanie to istnieje zatem pomimo upływu 5 lat od jego powstania.

Dalej strona wskazuje, że zgodnie z art. 79 §2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa w przypadkach, o których mowa w art. 75§ 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b - po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji).

Natomiast w rozpatrywanej sprawie niezłożenie przez podatnika wcześniej wniosku o stwierdzenie nadpłaty spowodowane było nieprawidłowym postępowaniem organów podatkowych, które w sposób niezgodny z prawem przedłużały toczące się postępowania podatkowe. Organy te naruszyły tym samym wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP zasadę, która stanowi, że organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa.

W ocenie strony skarżącej w niniejszej sprawie w sposób rażący naruszono również wynikającą z art. 121 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania w taki sposób aby jak najpełniej pogłębiać zaufanie obywateli do organów administracji publicznej.

Zgodnie ze stanowiskiem doktryny, regulacja powyższa uznawana jest za "klamrę która spina całość ogólnych zasad postępowania. Jest to bowiem zasada najszersza pod względem zakresu" .

Tymczasem organy podatkowe naruszając art. 7 Konstytucji oraz art. 121 Ordynacji podatkowej bezpodstawnie przedłużały prowadzone postępowania podatkowe, co w konsekwencji uniemożliwiło wcześniejsze złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty przez skarżącą.

Strona podnosi, że obowiązkiem organu podatkowego I instancji było dokonanie zabiegu zwanego teleologiczną redukcją oraz ograniczenie zakresu zastosowania art. 79§ 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej ze względu na szczególne względy leżące po stronie podatnika.

Z powyższego strona wywodzi, że prawo do żądania zwrotu nadpłaty nie wygasło, a sam wniosek zasługuje na uwzględnienie, co znajduje swoje potwierdzenie w zasadzie demokratycznego państwa prawnego urzeczywistniającym zasadę sprawiedliwości społecznej, która zadeklarowana została w art. 2 Konstytucji.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podnosząc te sam argumenty, które zostały przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa.

Na podstawie art.134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowo – administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które to związane są z materią zaskarżonych aktów. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego ( zakaz reformationis in peius ).

Sąd bada prawidłowość zaskarżonego aktu organu podatkowego, nie będąc uprawnionym do dokonania własnych ustaleń stanu faktycznego. Orzekając w przedmiocie zgodności z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej Sąd wykonuje swoją funkcję kontrolną, a nie merytorycznie rozstrzygającą sprawę podatkową na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, do czego powołane są organy podatkowe.

Z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. wynika, że, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji.

W rozpatrywanej natomiast sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które pozwalałyby uznać skargę za uzasadnioną. Wobec powyższego skargę należało oddalić.

Stan faktyczny sprawy nie jest sporny. Spór dotyczy natomiast przepisów prawa podatkowego.

W szczególności przedmiotem sporu pozostaje to, czy strona mogła skutecznie domagać się zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług po upływie 5 lat od dnia złożenia deklaracji w tym podatku.

W sprawie nie budzi wątpliwości to, że skarżąca złożyła deklarację za [...] w dniu [...]. Korekta deklaracji dotyczyła rozliczenia naliczonego podatku VAT obliczonego decyzją Urzędu Celnego z dnia [...] w wysokości [...].

Zdaniem organów podatkowych rozstrzygających w przedmiotowej sprawie prawo do złożenia korekty wygasło z dniem [...], gdyż pierwotną deklarację strona złożyła w dniu [...]. Zatem w ocenie organów podatkowych złożona przez skarżącą w dniu [...] korekta deklaracji VAT-7 za [...] nie mogła wywołać żadnych skutków prawnych.

Negując takie stanowisko organów strona powołuje się na okoliczność prowadzenia postępowania egzekucyjnego również wobec kwoty zobowiązania w podatku od towarów, o której zwrot wniosła. Zwłokę w złożeniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty strona skarżąca tłumaczy "nieprawidłowym postępowaniem organów podatkowych, które w sposób niezgodny z prawem przedłużały toczące się postępowanie podatkowe."

Rozstrzygając tą sporną kwestię, na wstępie należy mieć na względzie okoliczność, że w niniejszej sprawie Sąd I instancji już raz orzekał. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Nie może więc budzić wątpliwości, że organ podatkowy ponownie rozpatrując sprawę powinien zastosować przepisy prawa podatkowego zgodnie z wykładnią dokonaną przez Sąd I instancji w wyroku z dnia [...]. W takim samym zakresie związany jest również Sąd rozpatrujący sprawę na obecnym etapie.

Biorąc pod uwagę powyższe związanie wskazać należy, że w wyroku z dnia [...] o sygn. akt [...] Sąd wskazał, że w sprawie zastosowanie mają powołane przez organy podatkowe przepisy Ordynacji podatkowej.

W sprawie istotne jest to, że w ww. wyroku o sygn. akt [...] Sąd żądanie strony zakwalifikował jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty o którym mowa w art. 75§2pkt1 lit.b Ordynacji podatkowej, uznając, że w rozpatrywanym przypadku nadpłata mogła powstać na podstawie art. 73§1 pkt6 Ordynacji podatkowej. Sąd powołał treść art. art. 75§ 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r., zgodnie z którym podatnicy, których zobowiązanie powstaje w sposób przewidziany w art. 21§ 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania) mogą złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku, jeżeli w deklaracjach (zeznaniach) innych niż wymienione w art. 73§ 2 pkt 2 (deklaracja podatku akcyzowego) i pkt 3 (deklaracja o wpłatach z zysku za rok obrotowy), z wyjątkiem deklaracji dotyczącej zaliczek na podatek dochodowy, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek. Natomiast w art. 73§1 pkt6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu powołanym przez Sąd, a obowiązującym od 1 września 2005r., stanowił, że nadpłata powstaje z dniem złożenia korekty deklaracji w podatku od towarów i usług obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego, w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego lub obniżeniem kwoty podatku należnego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji w przedmiotowym wyroku Sąd powołał się na art. 79§2 pkt2 Ordynacji podatkowej ( w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003r.) zgodnie z którym prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa m.in.w przypadku złożenia deklaracji dotyczącej podatku VAT (art. 75§ 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej), po upływie 5 lat od dnia złożenia tej deklaracji.

Przepisy te, jak stwierdzono w omawianym wyroku, zamykają możliwość żądania stwierdzenia nadpłaty po upływie 5 lat od momentu złożenia deklaracji nawet, jeżeli w tej deklaracji podatnik wykazał podatek nienależny lub w wysokości większej od należnej. Sąd I instancji w ww. wyroku zauważył, że bezsporne w sprawie pozostaje, że skarżąca złożyła deklarację za [...] w dniu [...]. Zatem zdaniem Sądu rozstrzygającego sprawę o sygn. akt [...] termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty za [...] upłynął w dniu [...].

Będąc związanym powyższą oceną prawną stanu faktycznego sprawy, skład Sądu rozpatrujący sprawę na obecnym etapie postępowania uznaje, że podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia tej sprawy ma art.79 §2 pkt2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 do 31 grudnia 2008r. Zgodnie z tym przepisem prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa m.in. w przypadkach o których mowa w art. 75§2 pkt1 lit.b Ordynacji podatkowej tj. również w przypadku złożenia deklaracji w podatku od towarów i usług- po upływie 5 lat od dnia złożenia deklaracji.

Zatem skoro w niniejszej sprawie bezsporne pozostaje to, że skarżąca deklarację od podatku od towarów i usług za [...], złożyła w dniu [...], to termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty za [...] w podatku od towarów i usług upłynął w dniu [...].

Wygaśnięcia w dniu [...] prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty skutkuje tym, że bezskuteczny pozostaje wniosek strony o stwierdzenie nadpłaty z dnia [...] oraz korekta deklaracji VAT -7 za [...] złożona [...].

Wbrew stanowisku strony, wpływu na wynik niniejszej sprawy nie ma to, że wymierzony przez organy celne podatek od towarów i usług stanowił przedmiot egzekucji administracyjnej.

W powyższym wyroku o sygn. akt [...] Sąd, powołując się na komentarz J. Zubrzyckiego ( Ordynacja podatkowa – Komentarz, Unimex, Wrocław 2006r., s. 384) uznał również, że termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, o którym mowa w art. 79§2 pkt2 Ordynacji podatkowej nie podlega odroczeniu ani przedłużeniu, nie może zostać przerwany, czy też .zawieszony.

Podzielając powyższy pogląd wskazać należy także na podobne stanowisko wyrażone w Komentarzu do Ordynacji podatkowej opracowanym przez B. Brzezieńskiego, M.Kalinowskiego, A. Olesińską, M. Masternaka, J.Orłowskiego, gdzie stwierdzono, że przepisy nie przewidują żadnych okoliczności, które powodowałyby zakłócenie (przerwanie, zawieszenie) biegu tego terminu określonego w art. 79§2 Ordynacji podatkowej ( por. B. Brzezieński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J.Orłowski, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Toruń 2007r., s. 613)

Powyższa kwalifikacja przedmiotu postępowania, jako wniosku o stwierdzenie nadpłaty do którego zastosowanie mają ww. przepisy art.73§1 pkt6, 75§ 2 pkt 1 lit. b, 79§2 pkt2 Ordynacji podatkowej, wyklucza możliwość powoływania się przez stronę na treść art. 86 ust.13 i15 ustawy o VAT z 2004r. w związku z art. 81b Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 86 ust.13 Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Do uprawnienia o którym mowa w ust.13 stosuje się odpowiednio art. 81b Ordynacji podatkowej ( art. 86 ust.15 ustawy o VAT z 2004r.).

Zgodnie z art. 81b§1 w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r. uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1) ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;

2) przysługuje nadal po zakończeniu:

a) kontroli podatkowej, b) postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Na marginesie tylko zauważyć należy, że w rozpatrywanej sprawie nie można uznać, że zaszły określone w art. 81b przesłanki zawieszające bieg przewidzianego w art. 86 ust. 13 ustawy o VAT z 2004r. terminu do obniżenia kwoty podatku należnego. Z akt sprawy nie wynika bowiem, że organy podatkowe za okres objęty wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty prowadziły, uniemożliwiające złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, postępowanie zmierzające do określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług w innej wysokości, niż wskazała to strona. Natomiast twierdzenia strony w tym przedmiocie pozostają jedynie ogólnikową wzmianką o takim postępowaniu.

Nie można zatem uznać za uzasadnione zarzutów strony skarżącej, że w sprawie naruszone zostały przepisy art. 7 Konstytucji RP oraz z art. 121 O.p. przez bezpodstawne przedłużanie przez organy prowadzonego postępowania podatkowego, czym organy miały uniemożliwić wcześniejsze złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Zgodnie z art. 7 Konstytucji organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Natomiast art. 121§1 Ordynacji podatkowej wprowadza zasadę prowadzenia postępowania w sposób wzbudzający zaufanie do organów.

W powyższym kontekście tak ustalonego stanu prawnego niniejszej sprawy nie sposób doszukać się podstawy prawnej do uznania stanowiska strony , że obowiązkiem organu podatkowego I instancji było ograniczenie zastosowania art. 79§2 pkt2 Ordynacji podatkowej ze względu na szczególne względy leżące po stronie podatnika.

W konsekwencji też nie można postawić organom podatkowym zarzutu naruszenia art.2 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP. Pierwszy z tych przepisów wyraża zasadę praworządności. Natomiast art. 8 ust. 2 stanowi, że przepisy Konstytucji stosuje się bezpośrednio.

Prawidłowa również pozostaje forma rozstrzygnięcia niniejszej sprawy tj. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego. Na konieczność wydania w sprawie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a§1 Ordynacji podatkowej wskazał, bowiem Sąd I Instancji w ww. wyroku o sygn. akt [...].

Z tych powodów na podstawie art.151 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.

/-/R. Wiatrowski /-/ J. Ruszyński /-/K. Pawlicki