Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 320/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 42, art. 43
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 123, art. 180, art. 187, art. 191, art. 203
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Sędzia WSA Renata Siudyka, Protokolant St. sekr. sąd. Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 września 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nr [...] określającą nadwyżkę za miesiąc lipiec 2007r. podatku naliczonego nad podatkiem należnym do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości [...] zł.

Dotychczasowy przebieg postępowania przedstawia się następująco:

Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. decyzją z dnia [...] r. nr [...] określił za lipiec 2007r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł.

Pismem z dnia [...] r. strona wniosła odwołanie od ww. decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. znak: [...] uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia.

W wyniku ponownego rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. decyzją z dnia [...] r. nr [...] określił Spółce za lipiec 2007r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w tej samej wysokości tj. [...] zł.

W związku z odwołaniem strony z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. znak: [...] uchylił w całości ww. decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. zobowiązał organ I instancji do wyjaśnienia wszystkich kwestii związanych z przemieszczaniem na Węgry towarów opisanych w ww. fakturach należących do firmy "A". Organ II instancji wskazał, że należy uwzględnić wszelkie dowody świadczące o wykonaniu dostawy towarów i wykonaniu transportu przez przewoźnika - dokumenty firmy, które mogłyby odzwierciedlać przemieszczenie towarów w związku z wewnątrz wspólnotową dostawą towarów, w szczególności umowy zawarte w tym zakresie z firmą "A", ewidencję podatkową, księgową w tym: ewidencję kosztów transportu przewoźnika oraz ich rozliczenie, ewidencję magazynową, dokumenty przewozowe: listy przewozowe, karty pojazdów. Należało również odnieść się do stwierdzenia pełnomocnika, jakoby informacje o dostarczeniu towaru do odbiorcy (pokwitowanie) zatrzymał właśnie przewoźnik. Podatnik nie wskazał jakie konkretnie inne dokumenty (oprócz wymienionych listów przewozowych CMR) posiada przewoźnik, które dokumentują fakt przemieszczania towarów. Niemniej jednak zgodnie z art.42 ust. 11 pkt 4 ustawy o VAT każdy dokument wskazany przez podatnika należy uznać za dowód wraz z innymi dokumentami uprawniającymi do zastosowania dla dokonanej WDT stawki podatkowej w wysokości 0 %. Jednocześnie prezes Spółki "B" przy piśmie z dnia [...] r. złożył oświadczenie, iż towary opisane zakwestionowanymi fakturami zostały dostarczone odbiorcy węgierskiemu.

W wyniku powtórnego rozpatrzenia sprawy decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i art.21 § 3a Ordynacji podatkowej określił za lipiec 2007 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym do przeniesienia na miesiąc następny w kwocie [...] zł tj. o [...] zł niższej od deklarowanej (to jest [...] zł).

Organ I instancji uznał, iż w omawianej sprawie nie miała miejsca wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu według stawki podatku VAT 0%, o której mowa w art.13 ust 1 ustawy o VAT. W trakcie kontroli podatkowej w lipcu 2008r. w Spółce z o.o. "A" stwierdzono nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru, skutkujące zawyżeniem zadeklarowanej w lipcu 2007r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny o kwotę [...] zł. Organ podatkowy zakwestionował transakcje wynikające z n/w faktur VAT, wystawionych przez Spółkę z o.o. "A" na rzecz "C" [...], [...], NIP [...]:

- nr [...] z dnia [...] o wartości netto [...] zł, VAT 0,00 zł. Do faktury dołączono 2 dokumenty CMR - przewoźnik "B" Sp. z o.o. -samochód ST [...] i naczepa STA [...].

Z dokumentów tych wynikało, iż potwierdzenie odbioru towaru na Węgrzech miało miejsce odpowiednio w dniu [...] r., i w dniu [...] r.

- nr [...] z dnia [...] o wartości netto [...] zł, VAT 0,00. Do faktury dołączono 2 dokumenty CMR - przewoźnik "B" Sp. z o.o. -samochód ST [...] i naczepa STA [...].

Z dokumentów tych wynikało, iż potwierdzenie odbioru towaru na Węgrzech miało miejsce odpowiednio w dniu [...] r., i w dniu [...] r. W wyniku podjęcia czynności sprawdzających omawianych transakcji na Węgrzech organ I instancji ustalił, iż firma węgierska nie dokonała nabycia towarów udokumentowanych ww. fakturami i nie nastąpiła zapłata z tego tytułu. Ponadto ustalono, iż opisane w fakturach towary nie są w posiadaniu Spółki "A".

Organ podatkowy zakwestionował powyższe transakcje udokumentowane przedmiotowymi fakturami w związku z odpowiedzią otrzymaną z administracji węgierskiej "SCAC 2004" Nr [...], przekazaną w dniu [...] r. oraz w dniu [...] r.

Z informacji przekazanej przez węgierski organ państwowy we wniosku z dnia [...] r. "SCAC 2004" - wymiana informacji na podstawie artykułu 5 i 19 rozporządzenia 1798/2003/WE - wynikało, iż podatnik "C" posiada tylko fakturę nr [...] z dnia [...] r. (wartość netto [...] zł) potwierdzającą wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Na fakturze jako sprzedawca widnieje firma "A" Spółka z o.o. Podatnik węgierski oświadczył, iż innych nabyć poza ww. wymienionym nie dokonywał, nie kontaktował się z firmą o tej nazwie, natomiast kontaktował się z właścicielem firmy transportowej "B" Sp. z o.o. - A. F.. Równowartość pieniężna towaru została zapłacona w gotówce (w EUR) A. F.. Podatnik posiada dowód wpłaty.

Ponadto firma "D", S. została wskazana w dowodzie zapłaty (Nr [...]) jako otrzymujący. Zakupione przez podatnika węgierskiego towary zostały odsprzedane rumuńskiej firmie o nazwie "E", która to firma dokonała zapłaty za towary. Zatem podatnik węgierski otrzymał od firmy rumuńskiej "E" w dniu [...] r. kwotę [...] EUR (dokument nr [...] podpisany przez H. J.). Kwota ta została przekazana firmie F.W. "D" w dniu [...] r. jako wydatek dotyczący faktury nr [...].

W związku z tym, iż Spółka z o.o. "A" kwestionowała w dokumencie SCAC ustalenia węgierskiej administracji podatkowej organ podatkowy I instancji ponownie w dniu [...] r. wystąpił do Biura Wymiany Informacji Podatkowych o sprawdzenie transakcji z podatnikiem węgierskim tj. "C" udokumentowanej fakturami z dnia [...] nr [...] i nr [...] na łączną wartość [...] zł. W dniu [...] r. wpłynęła odpowiedź administracji węgierskiej z której wynikało, iż firma węgierska zaprzeczyła istnieniu transakcji opisanych fakturami nr [...] i nr [...] z podmiotem polskim o nazwie "A" Spółka z o.o.

Podatnik złożył swoją deklarację VAT w dniu [...] r., zadeklarował wewnątrzwspólnotowe nabycie na kwotę [...] HUF od podmiotu nr VAT PL [...] i od tamtego czasu deklaracja VAT nie była korygowana.

W trakcie kontroli podatkowej (przeprowadzonej w lipcu 2008r.) w Spółce z o.o. "A" stwierdzono, że Spółka nabyła w czerwcu 2007r. towary budowlane (m.in. okna plastikowe, kaloryfery, zawory, rury ocynkowane) w firmie "B" Sp. z o.o. w S. ul. [...], które zostały zaewidencjonowane w dokumentacji magazynowej (f-a [...] wartość brutto [...] zł, f-a [...] wartość brutto [...] zł, f-a [...] wartość brutto [...] zł, f-a [...] wartość brutto [...] zł) i podatkowej.

Jednocześnie z analizy karty kontowej "B" tj. kontrahenta strony w zakresie rozliczeń należności i zobowiązań z dnia [...] r. /konto [...]/ wynikało, iż Spółka "A" do dnia kontroli tj. [...] r. nie dokonała zapłaty za zakupione towary na podstawie faktur otrzymanych od tego kontrahenta w łącznej kwocie [...] zł.

W lipcu 2007r. Spółka wykazała w rejestrze sprzedaży i zadeklarowała w deklaracji VAT-7 uprzednio zakupione w firmie "B" materiały budowlane jako wewnątrzwspólnotową dostawę na rzecz kontrahenta węgierskiego "C" zgodnie z fakturami nr [...], nr [...] z dnia [...] r. Do faktur dołączono 4 kserokopie międzynarodowych samochodowych listów przewozowych CMR.

Z dokumentów przewozowych CMR wynikało, iż firma "B" Sp. z o.o. w S. występuje jako przewoźnik materiałów budowlanych samochód o nr rej. ST [...] i nr STA [...] na rzecz odbiorcy węgierskiego "C". [...]. Nadawcą towaru jest Spółka o.o. "A" w C.

Do faktury nr [...] dołączono kserokopie dwóch międzynarodowych samochodowych listów przewozowych CMR. Z jednego dokumentu wynikało, iż towar 17 t załadowano w dniu [...] r. w C. Odbiór towaru w dniu [...] potwierdził "C". Dokument ten nie zawierał podpisu przewoźnika, natomiast jest podpis nadawcy i podpis odbiorcy przesyłki. Natomiast drugi dokument CMR nie zawierał miejsca i daty załadowania towaru 17 t i podpisu nadawcy. Jednocześnie w poz. 24 dokumentu CMR jako datę odbioru przesyłki wpisano dzień [...] r. W dokumentach CMR brak szczegółowych informacji o transportowanych towarach jedynie ogólny zapis - materiały budowlane.

Do faktury nr [...] również dołączono kserokopie dwóch międzynarodowych samochodowych listów przewozowych CMR. Z jednego dokumentu wynikało, iż towar 15 t załadowano w dniu [...] r. w C.. Odbiór towaru w dniu [...] r. potwierdził "C". Dokument ten nie zawierał podpisu przewoźnika, natomiast są podpisy nadawcy i odbiorcy przesyłki. Natomiast drugi dokument CMR nie zawierał miejsca i daty załadowania towaru 15 t i podpisu nadawcy. Jednocześnie w poz. 24 dokumentu CMR jako datę odbioru przesyłki wpisano dzień [...] r. W dokumentach CMR brak szczegółowych informacji o transportowanych towarach jedynie ogólny zapis – materiały budowlane.

Z zapisów na koncie [...] należności i zobowiązań kontrahenta "C" z dnia [...] r. wynikało, iż stan nieuregulowanych zobowiązań ww. kontrahenta wynosił łącznie [...] zł /dotyczy to faktur z [...] r. nr [... i [...] oraz z [...] nr [...]/. Do akt sprawy zostały dołączone wezwania do zapłaty przedsądowe /pierwsze/ z dnia [...] r., /drugie/ z dnia [...] r., /pierwsze/ z dnia [...] r., /drugie/ z dnia [...] r. i /trzecie ostateczne/ z dnia [...] r./. Wezwania zostały opatrzone m.in. pieczęcią firmy "C" i zaparafowane.

W dniu [...] r. przesłuchano w charakterze świadka prezesa Spółki "A" - J. P.- w sprawie wyjaśnienia sposobu i miejsca magazynowania towaru zakupionego od firmy "B", a następnie sprzedanego firmie węgierskiej "C".

W sprawie zakupionych m.in. okien plastikowych J. P. zeznał, iż okna były magazynowane w firmie "B" , a następnie bezpośrednio ze S. trafiały na Węgry. Natomiast do magazynu w C. zostały przywiezione towary budowlane, na które nie reflektowali Węgrzy z przeznaczeniem dla odbiorców krajowych. J. P. wyjaśnił ponadto, iż negocjacje handlowe z firmą węgierską prowadził osobiście oraz przy współudziale S. F. z firmy "B" . Towary na Węgry przewoziła firma spedycyjno-transportowa "B" . Koszty transportu nie były ponoszone przez firmę "A".

W trakcie przesłuchania dokonano ponadto analizy towarów handlowych zakupionych w firmie "B" w oparciu o kartoteki magazynowe z dnia [...] r. W wyniku porównania zapisów na kartotekach i wielkości sprzedanych towarów według przedmiotowych faktur /z [...], [...] i [...] ustalono, iż strona nie posiada na stanie magazynowym materiałów budowlanych opisanych w fakturach nr [...], [...], [...] wystawionych na rzecz kontrahenta węgierskiego. Ilość sprzedanych towarów wykazana w fakturach nr [...], nr [...] była zgodna z ewidencją magazynową. Natomiast niezgodne były dane dotyczące sprzedanych towarów z faktury nr [...] w porównaniu z ewidencją magazynową (np. izolacja [...] sprzedaż wg kartoteki 220 szt. a wg faktury 250 szt., okno plastikowe 1[...] wg kartoteki 25 szt. a wg faktury 30 szt. itd.).

W oparciu o przedstawiony stan faktyczny i prawny organ I instancji stwierdził, iż przedmiotowe transakcje jako wykonane przez firmę "A" Spółka z o.o. nie miały charakteru wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz nabywcy z Węgier tj., "C" [...], [...] udokumentowanej fakturami z dnia [...] r. nr [...] i nr [...]. Tym samym nie zostały spełnione obligatoryjne warunki, o których mowa w art.42 ust. 1 i 2 ustawy o VAT do zastosowania 0% stawki podatku dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Pismem z dnia [...] r. pełnomocnik Spółki T. A. złożył odwołanie od ww. decyzji z dnia [...] r., której uzupełnienia odmówił Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. postanowieniem z dnia [...] r. znak: [...]. i wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy i określenie nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym za lipiec 2007r. do przeniesienia na miesiąc następny w kwocie [...] zł,

2) przeprowadzenie dodatkowego postępowania przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecenie przeprowadzenie tego postępowania Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w C. w zakresie:

a) zeznań świadka A. F. na okoliczność wykonania wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów potwierdzonych fakturami z dnia [...] r. Nr [...], i Nr [...] i dokumentami CMR przez przewoźnika "B" Sp. z o.o.,

b) oświadczenia odbiorcy węgierskiego "C" [...], czy potwierdza wykonanie dostaw towarów na podstawie faktury VAT Nr [...], i Nr [...] z dnia [...] r., dokumentami CMR przez przewoźnika "B" Sp. z o.o. oraz czy podpisy złożone na tych dokumentach są jego podpisami jako odbiorcy-nadawcy,

c) wyników kontroli przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. w firmie "B" Sp. z o.o. na okoliczność wykonania przez Spółkę dostaw w lipcu 2007r. na Węgry,

3) przeprowadzenia w toku postępowania rozprawy:

a) z urzędu - gdyż zachodzi potrzeba wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy przy udziale świadków lub biegłych albo w drodze oględzin lub sprecyzowania argumentacji prawnej prezentowanej przez stronę w toku postępowania,

b) lub na wniosek skarżącego - chodzi o wyjaśnienie realizacji (potwierdzenia) dostaw przez przewoźnika "B" na Węgry w lipcu 2007r. na zlecenie podatnika,

4) albo całkowite uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, gdyż rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części,

5) rozstrzygnięcie zagadnień prawnych:

a) czy w postępowaniu podatkowym dotyczącym wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i świadczenia usług stosuje się przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28.11.2006r.,

b) czy Naczelnik Urzędu Skarbowego w postępowaniu podatkowym obowiązany jest udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego, pozostających w związku z przedmiotem sprawy,

c) czy członek zarządu Spółki powinien być przesłuchany w postępowaniu podatkowym w charakterze strony,

d) czy Naczelnik Urzędu Skarbowego powinien przesłuchać wskazanego przez stronę świadka (dowód bezpośredni), który składał w innym Urzędzie Skarbowym zeznania w sprawie częściowo powiązanej z danym postępowaniem,

e) czy pracownicy i naczelnicy urzędów skarbowych są lub byli uprawnieni do świadczeń płacowych (nagród) określonych przepisami wykonawczymi, wydanymi przez Ministra Finansów na podstawie art.7 ust.2 ustawy z 21.06.1996r. o urzędach i izbach skarbowych.

Ponadto skarżący w stosunku do decyzji podniósł następujące zarzuty:

a) naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy: art.2, art.7 i art.217 Konstytucji, art.120, 121, 122, 123, 124, 131 § l, 180, 187, 188, 191, 192, 196, 199, 199 a § 3, 207 § 2, 210 § 1, 2, 3 i 4, 213 § 1 Ordynacji podatkowej,

b) brak udzielenia podatnikowi niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem postępowania,

c) przeprowadzenie czynności sprawdzających zamiast działań określonych w przepisach o postępowaniu podatkowym,

d) przesłuchanie przedstawiciela podatnika - prezesa zarządu Spółki w charakterze świadka, w miejsce przesłuchania w charakterze strony,

e) nienależyte wyjaśnienia stanu faktycznego,

f) pominięcie wyjaśnień i dowodów podatnika,

g) sprzeczność istotnych ustaleń z treścią zebranego materiału dowodowego,

h) błędna kwalifikacja prawna stanu faktycznego (wbrew: fakturom [...], i [...],

z dnia [...] r. i dokumentom CMR),

i) bezzasadna odmowa uzupełnienia decyzji znak: [...],

j) naruszenie prawa materialnego poprzez błędną interpretację lub niewłaściwe

zastosowanie: art.8 ust.1, art. 9 i art. 84 Konstytucji, art 23, 43, 44, 70-80, art. 90 i 91 Traktatu Ustanawiającego WE, Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR), art.14-19, 32-34, 48-52, 63-67, 76 i 138 Dyrektywy rady 2006/112/WE z 28.11.2006r., art.64-65 Kodeksu Cywilnego, art.7, 9, 13, 42 ust.1 i odpowiednio art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11.03.2004r., oraz art.5 i art.21 § 1 pkt 1 i § 3a ustawy Ordynacja podatkowa.

Następnie strona powołała dowody uzasadniające żądanie będące przedmiotem odwołania:

- zeznania świadka A. F.,

- oświadczenia odbiorcy węgierskiego "C",

- wyniki kontroli przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. w firmie "B" Sp. z o.o.

- faktury VAT nr [...] i [...] oraz dwa dokumenty CMR,

- pisma i protokoły Naczelnika organu podatkowego ,

- wyniki rozprawy administracyjnej,

- wyrok sądu powszechnego ustalający istnienie lub nieistnienie stosunku prawnego ( art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej).

Zdaniem strony organ I instancji prowadząc postępowanie podatkowe dopuścił się istotnych uchybień proceduralnych mających bezpośredni wpływ na wynik sprawy, tj. przeprowadził czynności sprawdzające zamiast działań określonych w przepisach o postępowaniu podatkowym, odmówił podatnikowi udzielenia niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego wadliwej kwalifikacji prawnej zdarzeń gospodarczych.

Organ odwoławczy biorąc pod uwagę całokształt sprawy, ocenionej na tle zgromadzonego materiału dowodowego nie podzielił stanowiska strony w zakresie deklarowanej za lipiec 2007r. kwoty podatku i zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. znak: [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Pismem z [...] r. strona zaskarżyła decyzję organu odwoławczego wnioskując o: uchylenie zaskarżonych decyzji w całości oraz dokonane oceny prawnej i wskazania co do dalszego postępowania Dyrektora Izby Skarbowej i Naczelnika Urzędu Skarbowego; ewentualnie stwierdzenie nieważności decyzji w całości lub stwierdzenie wydania decyzji z naruszeniem prawa; zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kosztów postępowania wg norm przepisanych; zwrócenie do prezesa NSA o podjęcie przez NSA uchwał wyjaśniającej przepisy prawne, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie, albo o podjęcie uchwał zawierających rozstrzygniecie zagadnień prawnych budzących poważne wątpliwości w niniejszej sprawie:

a) czy jest zgodne z interesem RP postępowanie organu, który odmawia podatnikowi udzielenia niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania ?

b) czy organ może odmówić podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, c) czy narusza interes publiczny i słuszny interes strony odmowa organu co do przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez podatnika, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy ?

d) czy w razie wątpliwości w sprawie organ może orzec na niekorzyść podatnika ?. Zwróciła się o wystąpienie do Trybunatu Konstytucyjnego o stwierdzenie niezgodności art.42 ust.12 ustawy z dnia 11.03.2004r. o VAT z art. 2, art.7, art. 20, art. 22, art.31 ust.3, art. 32, art. 65 ust.1, art. 68 ust.1, art 69, art.84, art. 123 ust. 1 i art.217 Konstytucji w zakresie, w jakim pozbawia jednostkę prawa do zastosowania ustawowej, 0% stawki podatku w przypadku dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, albo wystąpienie do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z pytaniem prejudycjalnym o wykładnię: art.14-19, art.32-34, art.63-67, art.76 i art.138 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28.11.2006r. /.../, dopuszczenie dowodów (m.in. z dokumentów skarżącej) z: faktur VAT za lipiec 2007r., ewidencji za lipiec 2007r., deklaracji VAT za lipiec 2007r., dowodów zakupów i sprzedaży za lipiec 2007r., rejestrów zakupów i sprzedaży za lipiec 2007r., ksiąg rachunkowych za 2007r., sprawozdania finansowego za 2007r., wezwania do zapłaty przedsądowego pierwszego z [...] r., wezwania do zapłaty przedsądowego drugiego z [...] r., wezwania do zapłaty przedsądowego trzeciego z [...] r. dot. faktur VAT Nr [...] i Nr [...], uzgodnienia sald z kontrahentem węgierskim wg stanu na dzień [...] r., zeznań świadka A. F., oświadczenia odbiorcy węgierskiego "C", w sprawie transakcji wyników kontroli przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. w firmie "B" Sp. z o.o. na okoliczność wykonania w lipcu 2007r. dostaw na Węgry, zeznań prezesa skarżącej na okoliczność wykonania dostawy towarów na Węgry; zobowiązanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. lub Dyrektora Izby Skarbowej w K. do ponownego wystąpienia do administracji węgierskiej o potwierdzenie przez odbiorcę węgierskiego faktur nr [...], nr [...], nr [...] oraz wyjaśnienia dlaczego kontrahent węgierski uznał tylko fakturę nr [...] z [...] r., poprzez zapłatę na rzecz osoby trzeciej nie powiązanej z transakcją, powiadomienie organizacji społecznych zajmujących się obroną praw i wolności jednostki celem wzięcia przez nie udziału w postępowaniu; rozpatrzenie innych wadliwości postępowania, których nie zgłosiła skarżąca, rozpatrzenie sprawy w razie ewentualnej nieobecności skarżącej.

Jako główne zarzuty skargi strona wskazała na naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności: złamanie zasady pisemności, brak udzielenia niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z postępowaniem podatkowym, przesłuchanie prezesa zarządu Spółki z o.o. w charakterze świadka zamiast w charakterze strony, nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego; pominięcie wyjaśnień i dowodów podatnika; przerzucenie ciężaru dowodu na podatnika; sprzeczność istotnych ustaleń z treścią materiału dowodowego; danie bezzasadnej wiary oświadczeniom odbiorcy węgierskiego wbrew treści załączonych przez stronę dokumentów; brak rozprawy choć zaszła potrzeba wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy przy udziale świadków lub biegłych albo w drodze oględzin, lub sprecyzowania argumentacji prawnej prezentowanej przez stronę w toku postępowania; naruszenie prawa materialnego, które wywarło wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjno podatkowego.

Skarżący stwierdził, iż organy podatkowe swoim postępowaniem (zaniechaniem) naruszyły:

a) przepisy postępowania: art. 2, art.7 art. 22, art. 31 ust.3, art. 32 i art. 153 ust. 1 Konstytucji; art. 1 i art. 76 ust. 1 ustawy o służbie cywilnej; art. 79-79b, art. 80 ust.1, art. 82 ust.1 zd. 1 i art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej; art. 120 w zw. z art. 165 § 2, art. 282b i art. 292; art. 121 w zw. z art. 191, art. 210 § 4 i art. 292; art. 122 w zw. z art. 180, art. 187, art. 188, art. 191, art. 199a i art. 292; art. 123 § 1 w zw. art. 178, art.180, art. 188, art. 190, art. 192, art. 194, art. 292 i art. 289 § 1; art. 127 w zw. art. 180, art. 187, art. 188, art.191, art. 192, art. 199a, art. 208 § 1, art.229, art.233 § 2 i art. 292; art.131 § 1 w zw. z art. 130 § 3; art. 145 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa; § 1 pkt 1, 2 i 3, § 2 pkt 1 i 2, § 3 pkt 7 i § 4 Kodeksu etyki służby cywilnej, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy;

b) przepisy prawa materialnego: art. 43, art. 44, ar. 70-80, art. 90 i art. 91 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską; art. 14-19, art. 32-34, art. 48-52, art. 63-67, art. 76 i art. 138 Dyrektywy rady 2006/112/WE z 28.11.2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej; Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR), art. 64 i art. 65 Kodeksu Cywilnego; art. 7 art. 9, art. 13, art.42 ust. 1 i odpowiednio art. 88 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług; art. 5 i art.21 § 1 pkt 1 i § 3a ustawy Ordynacja podatkowa; uchybienie to polegało na błędnej interpretacji lub niewłaściwym zastosowaniu tych przepisów, co miało znaczny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem strony naruszenie ww. przepisów postępowania polegało głównie na złamaniu zasady pisemności, ponadto organy podatkowe: nie wystąpiły do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa (pomiędzy skarżącym i przewoźnikiem), zlekceważyły dokumenty potwierdzające wewnątrzunijną dostawę towarów bez sprawdzenia autentyczności kilku podpisów odbiorcy węgierskiego, zastosowały niespotykaną hierarchię dowodów w postaci bezwzględnego pierwszeństwa wyjaśnieniom administracyjnym innego państwa, nie przesłuchały świadka A. F. na okoliczność wykonania dostawy towarów na Węgry, nie wskazały faktów, które uznały za udowodnione, dowodów, którym dały wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności, uzasadniając decyzje popadły w wewnętrzną sprzeczność, nie wyjaśniły podstawy prawnej decyzji oraz nie nadmieniły, czy przytoczone przepisy są zgodne ze stanem prawnym obowiązującym w dniu powstania zobowiązania podatkowego, czy też według stanu na dzień wydania decyzji. Natomiast prawo materialne zostało naruszone poprzez: bezpodstawne pozbawienie skarżącej uprawnienia do zastosowania 0% stawki podatku pomimo zrealizowania wewnątrzunijnej dostawy towarów.

W opinii strony zaszło naruszenie prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, gdyż: przyjęto dowody sprzeczne z rzeczywistym stanem, a na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, pozbawiono skarżącego realnego udziału w postępowaniu, obie decyzje wydano bez wymaganego prawem stanowiska innego organu - sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego pomiędzy stroną i przewoźnikiem - wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniejące w dniu wydania obu decyzji, a nie znane organom podatkowym; pomiędzy skarżącą a Naczelnikiem zaszły zdarzenia powodujące wątpliwości co do jego bezstronności.

W opinii strony został też naruszony interes prawny skarżącej w postaci pozbawienia jej uprawnień do informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem niniejszego postępowania, prawa do otrzymania niezbędnych wyjaśnień i wskazówek celem uniknięcia szkody z powodu nieznajomości przepisów, prawa czynnego udziału strony, prawa do przeprowadzenia dowodu na wniosek strony; prawa do sprawiedliwego i wszechstronnego rozpatrzenia sprawy.

Następnie w uzasadnieniu skargi skarżący wskazał na istotne uchybienia proceduralne mające bezpośredni wpływ na wynik sprawy (błędne wnioski spowodowały rażące naruszenie prawa materialnego, organ I instancji przeprowadził czynności sprawdzające zamiast podjęcia działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wyczerpującego zebrania całego materiału dowodowego.

Organ II instancji w wydanych wcześniej decyzjach w tej sprawie zwracał uwagę na uchybienia, tymczasem w trzeciej decyzji uznał postępowanie organu I instancji za poprawne, tym samym wg. strony rażąco naruszając konstytucyjne zasady demokratycznego państwa.

Zdaniem strony organy podatkowe nie zebrały poprawnie koniecznego materiału dowodowego, pominęły też dowody wskazane przez podatnika, wyciągnęły zdaniem strony "karkołomny" wniosek, że towar został sprzedany, ale wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów nie została wykonana, przy czym organ podatkowy nie wskazał innego kontrahenta, daty i miejsca dostarczenia towarów.

Zdaniem strony fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej jest bezsporny. Tymczasem od skarżącej Spółki zażądano więcej dowodów, niż przewidują: Kodeks cywilny, Kodeks postępowania cywilnego, i ustawa o terminach płatności w transakcjach handlowych. Ponadto organy podatkowe nie poczekały na rozstrzygniecie sprawy przez Urząd Skarbowy w T. wobec podatnika "B" Sp. z o.o., które ma bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania.

Ustosunkowując się do podniesionej w skardze z dnia [...] r. argumentacji Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji z dnia [...] r.

Wskazał iż sporny jest fakt dostawy towarów przez podatnika krajowego na rzecz kontrahenta węgierskiego według faktur VAT Nr [...] i Nr [...].

Organ podkreślił, że w myśl obowiązujących przepisów wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów ma miejsce wówczas, gdy spełnione są dwa elementy:

- nastąpił wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego kraju członkowskiego (art. 2 pkt 1 ustawy o VAT),

- wywóz nastąpił w wyniku dokonania dostawy (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Jednocześnie przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Spełnienie powyższej okoliczności nie budzi wątpliwości, gdy kontrahent podatnika odebrał towary stanowiące przedmiot wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i fakt ten nie jest sporny. Tymczasem w okolicznościach rozpatrywanej sprawy kontrahent węgierski nie potwierdził dostawy towarów.

Zdaniem organu niezależnie od powyższego, bez wpływu na ocenę spełnienia przesłanki wywozu towaru z kraju pozostaje podnoszona przez pełnomocnika okoliczność, iż transport towarów odbył się, co potwierdzaj ą dokumenty przewozowe CMR. W rozpatrywanej sprawie podstawowe dokumenty przewozowe istnieją, aczkolwiek ich treść nie jest jednoznaczna. Powyższe dokumenty zdaniem organu są nierzetelne a nawet wewnętrznie sprzeczne. Tym samym - w opinii organu odwoławczego - zaistniały wątpliwości odnośnie spełnienia przesłanki wywozu towaru warunkującej uznanie czynności za wewnątrzwspólnotowa dostawę towarów.

Organ wskazał, iż ustawodawca w art. 42 ust. 3-4 ustawy o VAT określił dokumenty, które mają stanowić dowody potwierdzające dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Z kolei w myśl art. 42 ust. 3 dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2) kopia faktury,

3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,

Dokumenty o których mowa mają "łącznie" potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis. Ponieważ dokumenty mają "łącznie" potwierdzać określony fakt, podatnik (dostawca) nie musi posiadać wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT (vide: wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 15.10.2008r. sygn akt I SA/Wr 1836/077.)

Organ wskazał również, że w myśl ust. 11 art. 42 ustawy o VAT - w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Jednocześnie obowiązujący w 2007r. art. 42 ust. 12 ustawy o VAT stanowił, iż jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres, podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art.109 ust. 3, jako dostawę na terytorium kraju.

Jak ustalono w sprawie krajowy podatnik przedłożył 4 dokumenty CMR mające potwierdzać fakt przemieszczenia towaru za granicę. Zgodnie z ich treścią wywozu miała dokonać firma "B" . Prezes Spółki "A" J. P. oświadczył, iż koszty transportu nie były ponoszone przez firmę "A", zaś towary w większości były transportowane bezpośrednio z firmy przewoźnika tj. "B" w S. do nabywcy węgierskiego. Skarżący nie przedstawił jednak żadnych umów regulujących kwestię przechowywania w "B" zakupionych towarów, jak również warunków transportu tych towarów do innego państwa członkowskiego.

Z dokumentów CMR wynikało, iż wywóz towarów nastąpił w dniu [...] r. z C. . Tymczasem według oświadczenia prezesa P. wywóz nastąpił bezpośrednio ze S..

Spółka "A" wystawiła w dniu [...] r., faktury nr [...] i nr [...] dla kontrahenta węgierskiego tj. w dniu załadowania towaru. Natomiast z dokumentu CMR wynikało, iż nabywca potwierdził odbiór towaru w dniach [...] r., i [...] r., a więc przed wystawieniem faktury i przed jego wywozem z miejsca załadunku w kraju w dniu [...] r. Dokumenty CMR przedłożone przez podatnika zdaniem organu zawierały liczne braki były nierzetelne i niewiarygodne, zatem nie mogły dowodzić faktu wywozu towarów do innego państwa członkowskiego.

Organ podkreślił, iż dokument jest uznany za rzetelny, jeżeli odzwierciedla rzeczywisty przebieg opisanego w nim zdarzenia gospodarczego. Sama wadliwość dokumentu jeszcze go nie dyskredytuje, niemniej jednak istotne jest by z pozostałych okoliczności sprawy można było jasno wywieść przebieg zdarzenia gospodarczego stron uczestniczących w transakcji. Jednak zdaniem organu biorąc pod uwagę całokształt niniejszej sprawy takiego wniosku nie można wywieść z badanych dowodów.

W dniach [...] i [...] r. Urząd Skarbowy w C. podjął ponownie czynności sprawdzające w Spółce "A" z udziałem prezesa J. P. i pełnomocnika K. W. w zakresie przebiegu transakcji sprzedaży towarów do firmy węgierskiej "C" oraz uzupełnienia dokumentów źródłowych. Jak wynika z przebiegu sprawy postępowanie w omawianym zakresie nie wpłynęło jednak na zmianę stanowiska organów podatkowych.

Organ zaznaczył w zakresie udokumentowania przemieszczenia towarów do kontrahenta węgierskiego w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jako dowód w sprawie strona przedłożyła oświadczenie z dnia [...] r. prezesa ""B" " Sp. z o.o. z siedzibą w S. W. K.. Prezes ww. firmy stwierdził, iż towary objęte ww. fakturami z dnia [...] r. nr [...] i nr [...] zostały dostarczone odbiorcy węgierskiemu, zgodnie z dokumentami przewozowymi. Ponadto drugie egzemplarze listów przewozowych zostały okazane kontrolującym z Urzędu Skarbowego w T. jako dowody wykonania dostawy wewnątrzwspólnotowej. Zdaniem organu poza oświadczeniem prezesa brak jest innych dowodów wykonania usługi transportowej.

Organy podatkowe I instancji w zakresie wykonania przedmiotowej dostawy towarów na Węgry przesłuchały w charakterze świadka następujące osoby:

W dniu [...] r. został przesłuchany w charakterze świadka prezes firmy "A" J. P., w obecności pełnomocnika T. A.. Przesłuchiwany potwierdził fakt wystawienia 3 faktur dla firmy węgierskiej "C" i ujęcia tych transakcji w księgach rachunkowych i podatkowych. Na wykonanie usługi transportowej nie została zawarta umowa pisemna, była tylko umowa ustna, telefoniczna. Ponadto przesłuchiwany stwierdził, iż firma "B" posiadała samochody do wykonania przewozu na trasie międzynarodowej, posiadała także wózki widłowe do załadunku towaru (okien, kaloryferów i innych towarów). Przewoźnik ponosił koszty transportu, ubezpieczenia. Strona nie posiada innych dokumentów dotyczących przewozu poza listami przewozowymi CMR. Strona wyjaśniła, iż w dniu [...] r. wystawiono WZ jako wydanie towaru z magazynu. W dniu [...] i [...] r. wożono tymi samymi samochodami towary z jednej i drugiej faktury. J. P. stwierdził, iż z ramienia jego firmy nie było wydelegowanego pracownika monitorującego dostawę na Węgry, natomiast faktury z dnia [...] r. dostarczył osobiście właścicielom firmy węgierskiej na terenie Słowacji w obecności osoby, która pomagała w porozumieniu się. Strona nie wskazała żadnych innych dokumentów przewoźnika dotyczących omawianych transakcji przewozu na Węgry. Ponadto przesłuchiwany stwierdził, iż kontrahenta na Węgrzech wyszukał A. F.. W sprawie transakcji dostawy towaru nie zawarto pisemnej umowy z kontrahentem węgierskim. Firma węgierska do dnia spisania protokołu nie zapłaciła za dostarczony towar wymieniony w fakturach. W związku z tym skierowano sprawę zapłaty do Sądu Okręgowego w K..

Jednocześnie prezes Spółki stwierdził, iż towar wymieniony w fakturach [...] i [...] został ujęty w zapisach magazynowych, co wynika z kontroli doraźnej z dnia [...] r.

W dniu [...] r. został przesłuchany w charakterze świadka W. K. - prezes firmy "B" Spółka z o.o. z/s w S., w obecności pełnomocnika T. A..

Przesłuchiwany potwierdził fakt wystawienia 4 faktur /nr [...], nr [...], nr [...], nr [...]/ dokumentujących sprzedaż materiałów budowlanych dla firmy "A" Spółka z o.o. i ujęcia tej transakcji w księgach rachunkowych i podatkowych. Strona jednak nie pamiętała warunków transportu towarów ze Słowacji do siedziby nabywcy w C.. Na dzień przedmiotowej sprzedaży firma posiadała pozwolenie na przewóz międzynarodowy samochodem [...] Nr rej. [...]. Spółka "B" ponosiła koszty transportu i ubezpieczenia. Odnośnie transakcji dotyczącej faktury nr [...] przewoźnik nie posiadał innych dokumentów poza listami przewozowymi CMR.

Na okoliczność dostawy towarów na Węgry przesłuchiwany stwierdził, iż odpowiedzialnym za dostawę z ramienia firmy był A. F. -pracownik, który osobiście dostarczył faktury wystawione przez "A" na Węgry. Przewoźnik nie posiada innych dokumentów potwierdzających dostawę towarów na Węgry. Kontrahenta węgierskiego wyszukał A. F.. Stronie nie było wiadomo czy dostawa towarów została zapłacona przez kontrahenta węgierskiego. Oświadczenie z dnia [...] r. w sprawie dostarczenia towarów na Węgry zostało złożone przez przesłuchiwanego na podstawie informacji przekazanej przez A. F. a. Jednocześnie strona stwierdziła, iż nie prowadzi usług transportu międzynarodowego, bowiem firma zajmuje się przewozem drewna dla swoich potrzeb ze Słowacji. Transakcja ze Spółką "A" była transakcją grzecznościową dwóch znajomych: A. F. a i J. P.. Licencję na transport międzynarodowy przewoźnik posiada z uwagi na transport własnych towarów.

W dniu [...] r. został przesłuchany w charakterze świadka prokurent Spółki z o.o. "B" z/s w S.– A.F.. Przesłuchiwany stwierdził, iż w lutym 2007r. osobiście nawiązał kontakt z firmą słowacką "F" w celu zakupu materiałów budowlanych w tej firmie (kaloryfery, rury ocynkowane, blachy, okna, drzwi) w celu dalszej odsprzedaży dla firmy "A". Przesłuchiwany dodał, iż Spółka nie posiada innej dokumentacji dotyczącej nabycia przedmiotowych towarów oprócz listów przewozowych CMR i faktur wraz ze specyfikacją. Przewozu towarów do kraju dokonał osobiście A. F. w maju-czerwcu 2007r. Towar został dostarczony bezpośrednio do firmy "A" w C., na plac magazynowy, która to firma jest hurtownią budowlaną. Towar został rozładowany na terenie firmy "A" w C. przez pracowników firmy własnym sprzętem. Towar w ogóle nie był przywieziony ze Słowacji do S., lecz bezpośrednio do firmy "A". Ponadto strona stwierdziła, iż na dzień przesłuchania nie dokonano zapłaty za przedmiotowe faktury dla "F", brak jest jakiejkolwiek korespondencji w tej sprawie. Brak jest również umowy dot. zamówienia materiałów przez firmę "A", ponieważ wszelkie ustalenia następowały w formie ustnej. Nie sporządzono również dokumentu Wz podczas przekazania osobiście towaru w lipcu 2007r. przez A. F.. Przesłuchiwany nie dysponuje żadnym dowodem potwierdzającym wydanie towaru firmie "A". Faktury sprzedaży zostały wystawione dla nabywcy w terminie późniejszym. Koszty transportu ponosiła Spółka "B" jednak nie wystawiła żadnej faktury transportowej za wykonaną usługę. W opinii strony zapłata za fakturę dokumentującą sprzedaż materiałów budowlanych dla Spółki "A" miała nastąpić w formie kompensaty pomiędzy firmami "B" i "A". Odnoście transportu materiałów budowlanych w dniach [...] i [...] r. na Węgry, na zlecenie Spółki "A", strona nie zna szczegółów tej usługi, nie ma dokładnej wiedzy jakie towary były przedmiotem transportu. Strona stwierdziła, iż załadunek samochodów na Węgry nastąpił w lipcu 2007r. w C., za pośrednictwem pracowników firmy "A" wózkami widłowymi. Towar do firmy węgierskiej "C" dostarczył osobiście A. F., który został odebrany przez magazynierów tej firmy. Jedynym dokumentem w tej transakcji jest dokument CMR. Firma nie posiadała innych dokumentów potwierdzających wykonanie usługi transportowej na Węgry (pobranie zaliczki, delegacja, rozliczenie czasu pracy kierowcy, karta pojazdu, dowody zakupu paliwa).

W kontekście powyższych ustaleń zdaniem organu uzasadnione jest twierdzenie, że wywóz towarów na Węgry nie został należycie udokumentowany. W trakcie postępowania odwoławczego innych dowodów /poza listami przewozowymi CMR/ skarżąca nie wskazała i nie dostarczyła. Nie dostarczył ich również przewoźnik. Również organ podatkowy innych dowodów nie ustalił poza omawianymi listami przewozowymi CMR. Podkreślono, iż prezes "A" Sp. z o.o. J. P. oświadczył, iż Spółka nie ponosiła kosztów transportu na Węgry, a to oznacza, że koszty wywozu nie były ujęte w księgach rachunkowych tej Spółki. Jednocześnie prezes "B" w sprawie transportu towarów na Węgry stwierdził, iż była to usługa grzecznościowa, i jak ustalono niezafakturowana. Według organu brak dowodów potwierdzających wykonanie dostawy na rzecz kontrahenta węgierskiego po stronie podmiotów krajowych nie pozwalał na uznanie dostawy w ramach WDT. Dodatkowo organ podkreślił, iż zeznania świadków w sprawie odbioru towarów przywiezionych ze Słowacji do kraju, a następnie wywiezionych na Węgry nie były spójne (vide: zeznania J. P. z dnia [...], z dnia [...] r. oraz A. F. z dnia [...] r.).

Organ zaznaczył, iż organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. W sytuacji natomiast gdy wykazane zostało, że dokumenty CMR nie odzwierciedlały rzeczywistej operacji gospodarczej, a przy tym nie przedstawiono żadnego innego dowodu wykazującego, kto był faktycznym dostawcą towaru, a kto wykonawcą usługi przewozu, jaki był charakter tych transakcji, jaki wydatek poniesiono na wywóz, niemożliwe staje się zweryfikowanie przebiegu tejże operacji w aspekcie przesłanek niezbędnych do kwalifikacji dostawy jako WDT.

Organ przywołał stanowisko NSA przedstawione w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 11 października 2010r. I FPS 1/10 i stwierdził iż w jego ocenie dokumenty przedłożone przez podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów muszą wykazać, że nastąpiło faktyczne przemieszczenie towarów z terytorium Polski na teren innego państwa wspólnoty. Tymczasem w rozpatrywanej sprawie faktyczne przemieszczenie towarów z terytorium Polski na teren innego państwa wspólnoty nie zostało w żaden sposób udowodnione.

W związku z powyższym organ podatkowy uznał, że w sposób prawidłowy dokonał ustaleń w zakresie stanu faktycznego, nie naruszając podstawowych zasad postępowania podatkowego, w tym dotyczących reguł postępowania dowodowego.

Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie organy podatkowe wykazały, że przedstawione dokumenty (lub ich brak w ogóle) nie dowodzą wykonania tej przesłanki, co uzasadnia zastosowanie stawki stosownie do art.42 ust. 12 ustawy z 2004r.

Zdaniem organu odwoławczego nie są trafne zarzuty skarżącego w zakresie naruszenia przepisów proceduralnych. Organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie stosowały ogólne zasady postępowania podatkowego, w tym zasadę praworządności (art. 120 Ordynacji podatkowej) i zasadę postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). W przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia zasady praworządności, gdyż organy obu instancji przeprowadziły postępowanie w granicach swoich kompetencji, a w wydanych decyzjach organy podatkowe zastosowały przepisy materialne wynikające z ustawy o VAT obowiązujące w lipcu 2007r.

Organ wskazał również, że nie naruszył zasady dwuinstancyjności ustanowionej w art. 127 Ordynacji podatkowej, ponieważ przedmiotem postępowania odwoławczego była decyzja organu I instancji tożsama pod względem przedmiotowym i podmiotowym sprawy podatkowej. Dlatego organ II instancji nie wykroczył poza granice rozpoznania ani rozstrzygnięcia sprawy.

Z pisma skarżącego z dnia [...] r. wynikało, iż strona nie zaakceptowała rozstrzygnięcia organu odwoławczego w trybie art. 233 § 1 pkt 1) Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak art. 233 Ordynacji podatkowej przyznaje organowi II instancji kompetencje do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, czego następstwem jest utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji, bądź uchylenie i zmiana zaskarżonej decyzji.

W rozpatrywanej sprawie zdaniem organu nie istniały również przeszkody powodujące bezprzedmiotowość postępowania, uniemożliwiające merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy i zakończenie jej ostateczną decyzją wymiarową. Bezprzedmiotowość postępowania w świetle art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza zdaniem organu bowiem brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, że nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty.

W ocenie organu zarzut naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego, w tym reguł dotyczących postępowania dowodowego w wyniku naruszenia art.120, 121, 122, 123, 124, 180, 187, 188, 190, 191, 192 Ordynacji podatkowej w świetle poczynionych ustaleń jest bezpodstawny, bowiem działania organów podatkowych zmierzały do dokładnego i obiektywnego wyjaśnienia sprawy.

Strona wskazała jakie inne dowody nie zostały wykorzystane w sprawie, a jakie jej zdaniem zostały pominięte, a organy podatkowe oceniły znaczenie dowodów wskazanych przez stronę w piśmie odwoławczym oraz we wnioskach podatnika.

Organ podkreślił, iż w tym postępowaniu ocenie podlegał każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności. Niemniej jednak ocena całokształtu materiału dowodowego nie pozwoliła na stwierdzenie, że w kontekście złożonych dowodów okoliczność dostawy towarów w ramach WDT została przez stronę należycie udokumentowana.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia obowiązku wynikającego z art.122 Ordynacji podatkowej podejmowania wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego organ wskazał, iż nie oznacza to, że ciężar dowodu obciąża w każdej sytuacji organ podatkowy. Ustalenie niektórych faktów - zwłaszcza tych, o których wiedzę posiada wyłącznie podatnik - pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego. Jeżeli zatem zdaniem strony organy podatkowe w toku postępowania nie ustaliły dostatecznie precyzyjnie stanu faktycznego, strona winna wskazać dowody mogące przyczynić się do jego wyjaśnienia. Tymczasem wskazane dowody nie przyczyniły się do potwierdzenia przedmiotowej dostawy. Organ podatkowy I instancji zgromadził materiał dowodowy, z którego wynikały istotne dla sprawy okoliczności. Niemniej jednak omówione dowody nie potwierdzały stanu faktycznego przyjętego przez stronę w deklaracji VAT -7 za lipiec 2007r. do określenia wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym do przeniesienia na miesiąc następny. W zgromadzonym materiale dowodowym brak było takich dowodów, które jednoznacznie potwierdzałyby fakt dostawy towarów na Węgry w lipcu 2007r., natomiast przedstawione dokumenty nie potwierdziły wykonania tej dostawy.

W sprawie skarżący zakwestionował dopuszczalność czynności sprawdzających zamiast działań określonych w przepisach o postępowaniu podatkowym, w wyniku czego organ I instancji dopuścił się istotnych naruszeń proceduralnych mających bezpośredni wpływ na wynik sprawy. Organ zauważył, że ustawa ta wyodrębnia m.in. kontrolę podatkową, czynności sprawdzające i postępowanie podatkowe. Każda z tych instytucji charakteryzuje się szczegółowymi zasadami postępowania. Organ podatkowy I instancji w rozpatrywanej sprawie zastosował wszystkie z ww. procedur.

Organ odwoławczy zaznaczył że organ I instancji przeprowadził kontrolę podatkową w trybie art. 281 § 1 i 283 § 1 Ordynacji podatkowej na podstawie imiennego upoważnienia do jej przeprowadzenia z dnia [...] r. Prezes firmy "A" został pouczony o podstawowych prawach i obowiązkach kontrolowanego oraz złożył stosowne oświadczenie, w którym nie wskazał innej osoby do reprezentowania jej w trakcie kontroli. Ponadto organ I instancji podjął w dniu [...] i [...] r. czynności sprawdzające na podstawie art.272 i 274c Ordynacji podatkowej w zakresie uzupełnienia dokumentów źródłowych omawianych transakcji. W przedmiotowych czynnościach uczestniczył J. P..

Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. na podstawie art.165 § 1, § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej wszczął postępowanie podatkowe w zakresie zobowiązań podatkowych z tytułu podatku VAT za lipiec 2007r. Na podstawie art.200 § 1 cyt. ustawy organ podatkowy I instancji wyznaczył stronie termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego oraz na podstawie art.123 § 1 Ordynacji podatkowej wyznaczył termin w celu zapoznania się z całością materiału dowodowego.

Z uwagi na powyższe w sprawie wyczerpująco zebrano materiał dowodowy przydatny do wydania zaskarżonej decyzji oraz dokonano wszechstronnej i trafnej jego oceny, zastosowano właściwe przepisy prawa materialnego i procesowego, zaś stan faktyczny i prawny sprawy ustalono zgodnie z wymogami zawartymi w ustawie Ordynacja podatkowa.

Zdaniem organu zgodnie z procedurą w charakterze świadków organ przesłuchano osoby, które wykazywały związek z przedmiotową sprawą a protokoły z przesłuchania ww. osób zostały włączone do akt. Pełnomocnik strony T. A. został w terminie powiadomiony o przesłuchaniu i uczestniczył w przesłuchaniu W. K. oraz J. P.. Stąd zdaniem organu uprawnienia wynikające z art. 190 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej niezależnie od wagi i treści przeprowadzonego dowodu zostały stronie zapewnione.

Materiał dowodowy uzupełniony we wskazanym przez stronę zakresie stanowił dodatkowe źródło informacji podlegające ocenie na tle zebranego już materiału dowodowego. Żaden ze świadków nie odmówił składania zeznań. Tym samym brak podstaw do kwestionowania powyższego materiału dowodowego i wynikających z niego ustaleń, a zarazem naruszenia w tym zakresie art.196, 199, 199a Ordynacji podatkowej. Strona tego postępowania Spółka z o.o. "A" reprezentowana przez prezesa oraz pełnomocników aktywnie uczestniczyła w tym postępowaniu, zapoznała się z materiałem dowodowym, została przesłuchana w charakterze świadka oraz składała liczne wnioski w sprawie, które organy podatkowe rozpatrzyły w ramach tego postępowania lub odniosły się do nich w postanowieniach, decyzji organu II instancji oraz w odrębnym piśmie z dnia [...] r. Brak zatem podstaw do twierdzenia strony, że zostały naruszone zasady wynikające z art. 289 § 1 i art.190 § 1, czy art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej.

Organ podkreślił także, iż prawo strony na podstawie art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej do wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów w żaden sposób nie zostało ograniczone.

Zdaniem organu w rozpatrywanej sprawie nie zachodziła konieczność zastosowania art. 199a Ordynacji podatkowej, ponieważ sama strona nie wystąpiła do sądu powszechnego o roszczenia finansowe względem kontrahenta węgierskiego za niezapłacone faktury nr [...] i [...] z [...] r. Organ podkreślił, iż zgromadzone w sprawie dowody, a przede wszystkim ich brak wywierały określone skutki prawnopodatkowe w kontekście prawa podatkowego zastosowanego w sprawie, i tym samym pozwalały na podjęcie decyzji bez konieczności udziału sądów powszechnych. Ponadto zdaniem organu w niniejszej sprawie art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej nie mógł mieć zastosowania, bowiem spór nie dotyczył istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz dotyczył braku dowodów na potwierdzenie realizacji dostawy towarów.

Zdaniem organu odwoławczego nie potwierdził się zarzut sformułowany w stosunku do decyzji organu I instancji w zakresie naruszenia art. 207 § 2, art. 210 § 1, 2, 3, 4. Zaskarżona decyzja zawierała bowiem wszystkie elementy wymienione w tym przepisie, również uzasadnienie faktyczne i prawne.

Organ zaznaczył, iż organ I instancji ustosunkował się w postanowieniu z dnia 26.05.2010r. do podnoszonej przez stronę kwestii uzupełnienia zaskarżonej decyzji w trybie art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej o przepisy Dyrektywy Rady Unii Europejskiej. Jednocześnie przepisy mające zastosowanie w niniejszej sprawie znalazły swoje odzwierciedlenie bezpośrednio w zaskarżonej decyzji jak i w decyzjach wcześniej wydanych w tej sprawie. W protokole kontroli zakończonej w dniu [...] r. kontrolujący stwierdzili naruszenie art.42 ust. 11 i 12 ustawy o VAT z dnia 2004r. Strona składała zastrzeżenia do ww. protokołu kontroli /w dniu [...] r./ i powoływała się na ww. przepisy oraz składała wyjaśnienia. Zatem stronie znana była podstawa prawna wskazanego naruszenia przepisów materialnych. Organ zauważył, iż przedmiotem rozpatrywanej sprawy nie była kwestia interpretacji przepisów prawa podatkowego, lecz ich wykonanie przez podatnika a zastosowane w sprawie przepisy ustawy o VAT nie budziły żadnych wątpliwości interpretacyjnych, czy prawnych. Organ dodał, iż przed wszczęciem niniejszego postępowania strona nie występowała z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym zdaniem organu zarzut skarżącej, iż pozbawiono stronę uprawnień do informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego jest bezpodstawny.

Zadaniem organu nie naruszono prawa strony do czynnego udziału w tym postępowaniu. Jak wynika z akt sprawy strona poprzez pełnomocników aktywnie uczestniczyła w tym postępowaniu. W dniach [...] r., i [...] r. pełnomocnik strony K. W. w Izbie Skarbowej zapoznał się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie oraz pismami z dnia [...] r. i z dnia [...] r. złożył wyjaśnienia i zastrzeżenia. Natomiast pismem z dnia [...] r. strona złożyła wniosek o udzielenie niezbędnych informacji i wyjaśnień w sprawie oraz pismem z dnia [...] r. i z dnia [...] r. wniosek o dopuszczenie dowodu z zeznań świadka W. K..

Kolejne wnioski strona złożyła w dniu [...] i [...] r., w dniu [...] r., w dniu [...] r. Natomiast w dniu [...] r. pełnomocnik strony T. A. zapoznał się w Izbie Skarbowej z materiałem dowodowym w sprawie. Następnie wnioski do sprawy strona wniosła pismami z dnia [...] r., z dnia [...] r., z dnia [...] r. Równocześnie pełnomocnik strony nie skorzystał z prawa do zapoznania się materiałem dowodowym w związku z postanowieniem Dyrektora tut. Izby Skarbowej z dnia [...] r.

Chybiony według organu odwoławczego jest również ogólny zarzut strony dotyczący naruszenia prawa materialnego poprzez błędną interpretację lub niewłaściwe zastosowanie przepisów Konstytucji RP, czy Traktatu Ustanawiającego WE, Kodeksu Cywilnego. Zarzut naruszenia prawa musi być postawiony wyraźnie również określać sposób naruszenia prawa. Tymczasem strona nie wyjaśniła dlaczego w sprawie mają zastosowanie cytowane przepisy. Na etapie skargi strona podniosła ponadto zarzuty naruszenia ustawy o służbie cywilnej, kodeksu etyki służby cywilnej, ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy zauważył, iż z dniem [...] r. prawo wspólnotowe stało się również źródłem obowiązującego w kraju prawa. Powołane przez stronę unormowania Dyrektywy zostały implementowane do prawa krajowego w celu bezpośredniego stosowania. Analiza przepisów krajowych zastosowanych w decyzjach organów podatkowych w porównaniu z przepisami wspólnotowymi nie wykazywała dysonansu w treści tych przepisów. Tym samym brak podstaw do twierdzenia, że zachodziło naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności decyzji (art.247 § 1 Ordynacji podatkowej).

Brak również zdaniem organu podstaw do wznowienia postępowania na podstawie art.240 § 1 Ordynacji podatkowej, skoro strona jasno nie wskazała, która przesłanka z art. 240 Ordynacji podatkowej powinna stanowić podstawę do wznowienia tego postępowania.

Zdaniem organu odwoławczego powołane przez skarżącego procedury w zakresie czynności kontrolnych na podstawie przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie zostały naruszone. Podatnikowi w żaden sposób nie została ograniczenia konstytucyjna wolność działalności gospodarczej, na które to przepisy Konstytucji RP powoływał się skarżący. Organy podatkowe I i II instancji działały zgodnie z ustanowionymi procedurami, a także z uwzględnieniem zasad i obowiązków nałożonych przepisami o służbie cywilnej.

W związku z powyższym organ wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze zm.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) - dalej jako: [p.p.s.a.], lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2).

Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd takiego naruszenia się nie dopatrzył.

Rozpatrzenie zarzutów skargi należało rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem właściwie ustalony stan faktyczny w oparciu o prawidłowo przeprowadzone i rozpatrzone dowody, a także w zgodzie z wymogami formalnymi dają dopiero podstawy do rozpatrzenia prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego.

Zgodnie z przepisami zawartymi w dziale IV Ordynacji podatkowej organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.). W ramach realizacji tego obowiązku organy podatkowe są zobowiązane w myśl art. 187 § 1 O.p. w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie zgodnie z art. 191 dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ jako dowód może dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.).

Mając na uwadze powyższe Sąd zauważa, że stan faktyczny sprawy został ustalony jednoznacznie i sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji.

Przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe jednoznacznie potwierdziło brak przesłanek do opodatkowania dostaw towarów stawką 0% przewidzianych dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT).

Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług - dalej ustawa , w przypadku WDT stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42. Zgodnie z tym przepisem warunkiem skorzystania z tej stawki jest to, aby:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transkacji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10 ustawy, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;

2) podatnik przed złożeniem deklaracji za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99 ustawy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Te warunki muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego.

Aby zatem wywóz towaru do innego państwa członkowskiego mógł być opodatkowany stawką 0%, muszą być spełnione warunki odnoszące się do podmiotu będącego nabywcą w innym państwie oraz muszą być spełnione przesłanki uznania WDT za opodatkowaną według stawki 0%, wynikające z art. 42 u.p.t.u. (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2007, Wyd. Unimex, str. 236).

W myśl art. 2 i art. 7 ust. 1 u.p.t.u. wewnątrzwspólnotowa towarów ma miejsce wówczas, gdy: nastąpił wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego członkowskiego i wywóz nastąpił w wyniku dokonania dostawy, przez którą rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2) kopia faktury,

3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,

- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

NSA w uchwale siedmiu sędziów z dnia 11 października 2010r. 1/10 wskazał, że "W świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju".

W konsekwencji powyższego więc dla zastosowania stawki 0% wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów , o ile łącznie potwierdzają fakt wywozu i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W myśl nataomiast art.42 ust. 11 ustawy w przypadku, gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zgodnie zaś z art. 42 ust. 12 ustawy, iż jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres, podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art.109 ust.3, jako dostawę na terytorium kraju.

W przedmiotowej sprawie spór sprowadza się do kwestii czy miała miejsce dostawa towarów wynikających z faktur nr [...] z [...] r o wartości netto [...], VAT 0,00 zł i faktury nr [...] o wartości netto [...] zł i VAT 0,00 zł na Węgry na rzecz kontrahenta węgierskiego.

Zdaniem organów podatnik nie dokonał WDT wymienionych w zakwestionowanych fakturach nr [...] z [...] r i nr [...], tymczasem skarżący konsekwentnie twierdzi, iż dostawy wewntrzwspólnotowe opisane w/w fakturami w rzeczywistości miały miejsce.

Sąd podziela stanowisko w sprawie przyjęte przez organy, albowiem materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy, w tym uzyskane przez organy podatkowe informacje uzyskane od administracji skarbowej Węgier, w konfrontacji z dowodami wskazywanymi przez stronę w postaci m.in. dokumentów CMR zaprzeczają tezie podatnika o dokonaniu dostawy towarów na rzecz podmiotu węgierskiego. Zdaniem Sądu ta okoliczność została dowiedziona przez organy w sposób bezsporny.

Wynika to z następujących faktów.

W wyniku zastosowania procedury weryfikacyjnej w trybie przewidzianym w Rozporządzeniu Rady (WE) Nr 1798/2003 z dnia 7 października 2003 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylenia Rozporządzenia Nr 218/92 uzyskane informacje nie pozwoliły stwierdzić, że towary będące przedmiotem dostaw trafiły do kontrahenta węgierskiego, a odbiorca węgierski zaprzeczył istnieniu transakcji z podmiotem krajowym wynikających z zakwestionowanych faktur.

Z pism otrzymanych z administracji węgierskiej "SCAC 2004" wynikało, iż podatnik "C" posiada tylko fakturę nr [...] z dnia [...] r. potwierdzającą WDT, gdzie na fakturze jako sprzedawca widniała firma "A" Spółka z o.o. Jednak podatnik węgierski oświadczył, iż innych nabyć poza ww. wymienionym nie dokonywał, nie kontaktował się z firmą o tej nazwie, natomiast jak przyznał kontaktował się z właścicielem firmy transportowej "B" Sp. z o.o. - A. F., któremu została zapłacona należność w gotówce. Ponadto firma "D", S. została wskazana w dowodzie zapłaty (Nr [...]) jako otrzymujący. W dniu [...] r. wpłynęła do organów kolejna odpowiedź administracji węgierskiej z której wynikało, iż firma węgierska zaprzeczyła istnieniu transakcji opisanych fakturami nr [...] i nr [...] z podmiotem polskim o nazwie "A" Spółka z o.o. Wskazano też, że podatnik węgierski w złożonej deklaracji VAT za 2007 w dniu [...] r., zadeklarował WDT na kwotę [...] HUF od podmiotu nr VAT PL [...] i od tamtego czasu deklaracja VAT nie była korygowana.

Dokumentacja podatnika przedłożona organom w postaci faktur nr [...], nr [...] z dnia [...] r., do których dołączono 4 kserokopie międzynarodowych samochodowych listów przewozowych CMR nie potwierdziła faktu WDT. Dokumenty przewozowe CMR wskazywały, iż "B" Sp. z o.o. w S. występowała jako przewoźnik materiałów budowlanych samochodem o nr rej. ST [...] i nr STA [...] na rzecz odbiorcy węgierskiego "C", gdzie nadawcą towaru była strona skarżąca. Do faktury nr [...] dołączono kserokopie dwóch międzynarodowych samochodowych listów przewozowych CMR. Z jednego dokumentu wynikało, iż towar o ładowności 17 t załadowano w dniu [...] r. w C.(siedziba spółki). Odbiór towaru w dniu [...] potwierdził "C". Dokument ten nie zawierał podpisu przewoźnika, natomiast widniał w nim podpis nadawcy i podpis odbiorcy przesyłki. Natomiast drugi dokument CMR nie zawierał miejsca i daty załadowania towaru 17 t i podpisu nadawcy. Jednocześnie w poz. 24 dokumentu CMR jako datę odbioru przesyłki wpisano dzień [...] r. Do faktury nr [...] również dołączono kserokopie dwóch międzynarodowych samochodowych listów przewozowych CMR. Z jednego dokumentu wynikało, iż towar 15 t załadowano w dniu [...] r. w C.. Odbiór towaru w dniu [...] potwierdził "C". Dokument ten także nie zawierał podpisu przewoźnika, natomiast są podpisy nadawcy i odbiorcy przesyłki. Natomiast drugi dokument CMR nie zawierał miejsca i daty załadowania towaru 15 t i podpisu nadawcy. Jednocześnie w poz. 24 dokumentu CMR jako datę odbioru przesyłki wpisano dzień [...] r.

Analizując dokumenty CMR zauważyć trzeba, iż wywóz towarów nastąpił w dniu [...] r. z C. . Z zeznań A. F. a, który nabył od Słowackiej firmy "F" towary w celu ich dalszej odsprzedaży dla strony skarżącej wynika, iż towary te zostały sprowadzone na plac magazynowy spółki skarżącej w C.. Towar ten następnie nie był przewożony do firmy "B" do miejscowości S., gdyż pozostawał on w firmie "A". Tymczasem według oświadczenia prezesa spółki skarżącej J. P. wywóz spornego towaru na Węgry nie następował z C. , lecz bezpośrednio ze S..

Strona skarżąca wystawiła w dniu [...] r., faktury: [...] [...] dla kontrahenta węgierskiego tj. w dniu załadowania towaru. Natomiast z dokumentu CMR wynika, iż nabywca potwierdził odbiór towaru w dniach [...] r., i [...] r., a więc przed wystawieniem faktury i przed jego wywozem z miejsca załadunku w kraju w dniu [...] r. Ponadto zauważyć trzeba, iż dokumenty CMR cechowały liczne braki formalne (brak nadania dokument numeru w celu jego identyfikacji i daty wystawienia, brak podpisów nadawcy, przewoźnika, a także brak miejsca i daty załadowania towaru i specyfikacji towarów).

W tej sytuacji za słuszne należy uznać stanowisko organów, iż przedłożone dokumenty CMR są nierzetelne i niewiarygodne, zatem nie mogły dowodzić wywozu towarów do innego państwa członkowskiego. Także fakt, iż faktury za transport towaru na Węgry nie były wystawione, usługę transportową przewoźnik świadczył grzecznościowo, nie przedłożono w toku postępowania innych dokumentów jak np. potwierdzających ubezpieczenie towaru, rozliczeń kierowcy czy samochodu z kosztów transportu uzasadnia stanowisko organów, iż wywóz towarów do innego państwa członkowskiego nie miał miejsca. Zdaniem Sądu nie stanowi bowiem takiego dowodu oświadczenie z [...] r. prezesa ""B" " Sp. z o.o. z siedzibą w S.W. K. z którego to wynikało, iż towary objęte w/ w fakturami z dnia [...] r. nr [...] i nr [...] zostały dostarczone odbiorcy węgierskiemu, zgodnie z dokumentami przewozowymi.

Dodać trzeba, iż niespornym jest fakt zakupu przez stronę skarżącą w czerwcu 2007r. od firmy "B" towarów budowlanych na łączną kwotę [...] zł, w tym zawierających materiały budowlane, które wg twierdzeń strony skarżącej były przedmiotem WDT opisanych w fakturach nr [...] i [...] i ich zaewidencjonowaniu w kartotekach magazynowych firmy. Poza sporem jest także fakt, iż strona nie posiadała na stanie magazynowym na dzień [...] r. towarów budowlanych opisanych w fakturach nr [...] i [...] co oznacza, że były one przedmiotem dostawy i jako takie winny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej. Natomiast w sytuacji jaka miała miejsce w sprawie nie było obowiązkiem dochodzenie przez organy na rzecz jakiego podmiotu w kraju i w jakiej konkretnie dacie dostawy dotyczące towarów opisanych w fakturach VAT nr [...] i [...] zostały dokonane.

W tym miejscu nawiązując do zarzutów dotyczących naruszenia przez organy prawa materialnego- ustawy o VAT a to: art. 42 ust. 1, 3 i 11, zauważyć trzeba, iż skoro jednym z warunków opodatkowania według stawki podatku 0%, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest wykazanie przez stronę, iż w istocie taka dostawa miała miejsce, czego - jak wyżej wskazano- w ocenie Sądu strona nie wykazała, zarzuty podniesione w tym zakresie w skardze nie są zasadne. W konsekwencji powyższego i zarzut naruszenia neutralności podatkowej VAT i pozostawania w sprzeczności z art. 28 c cześć A lit. a) VI Dyrektywy VAT nie jest zasadny. Natomiast zarzut naruszenia w sprawie art. 88 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT jest bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, albowiem przepis ten reguluje prawo do odliczenia podatku VAT, który to przepis nie był stosowany w sprawie.

Gdy dokonane ustalenia faktyczne organów nie budzą wątpliwości bezzasadny jest także zawarty w skardze zarzut naruszenia przepisów postępowania w zakresie gromadzenia dowodów, ich rozpatrzenia, kompletności materiału dowodowego, braku przeprowadzenia we właściwy sposób postępowania wyjaśniającego przez organy dla ustalenia czy podmiot węgierski był faktycznym odbiorcą towarów dostarczanych przez skarżącą stronę. Organ odwoławczy dokonał oceny zgromadzonych dowodów w oparciu o cały materiał dowodowy, przeprowadził ją w sposób pełny, wszechstronny, odniósł się do każdego z zebranych dowodów rozpatrując je w korelacji do innych, uwzględniając zasady logiki i doświadczenia życiowego, wskazując, które z dowodów uwzględniono, a którym odmówiono wiarygodności. Nie naruszono zatem art.120, art. 121, art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p.; przeprowadzonej przez organy ocenie dowodów nie można postawić zarzutu dowolności, a przez to naruszenia art. 191 O. p. Jej efektem jest trafny wniosek organów, że Spółka nie dowiodła, aby towary wynikające z faktur nr [...] i [...] były przedmiotem WDT na rzecz kontrahenta węgierskiego .

Nietrafnym jest zarzut naruszenia art.199a § O.p. sprowadzający się do twierdzenia, iż w razie sporu w kwestii pozorności czynności organ winien był wystąpić do sądu powszechnego o ustalenie istnienia stosunku prawnego lub o ustalenie jego braku, czego nie dokonano przesądzając samodzielnie o istnieniu stosunku prawnego, z którymi związane były skutki podatkowe wobec "A". Powołane przepisy odnoszą się wyłącznie do kwestii ustaleń w zakresie prawa lub stosunku prawnego, nie dotyczą natomiast ustalenia przez sąd powszechny stanu faktycznego lub faktów. Poza zakresem normy z art. 199a § 3 O.p. pozostają okoliczności faktyczne sprawy. Jedyną przesłanką wystąpienia do sądu powszechnego jest stwierdzenie wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. O tym, czy w konkretnej sprawie wystąpiła przesłanka wystąpienia do sądu, czyli pojawiły się "wątpliwości", decyduje organ podatkowy. Chodzi tu o wątpliwości wynikające ze zgromadzonych dowodów. Uwzględniając zapis art. 187 § 1 oraz art. 190 O.p. przyjmuje się, że muszą to być wątpliwości, które istnieją, pomimo że organ podatkowy zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, który następnie poddał ocenie. Dopiero wówczas można dokonać weryfikacji materiału dowodowego pod kątem stwierdzenia konieczności wystąpienia do sądu powszechnego. Wątpliwości te powinny mieć charakter obiektywny. Podkreśla się, że nie można ich postrzegać przez pryzmat subiektywnego przekonania organu podatkowego, że tych wątpliwości nie ma, jak również subiektywnego przekonania strony postępowania, że te wątpliwości istnieją (zob. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6 marca 2008 r., I SA/Gd 1028/07, LEX nr 361897). W niniejszej sprawie w ocenie Sądu zasadnie organy przyjęły, że obiektywnie nie istniały "wątpliwości" uzasadniające wystąpienie z powództwem do sądu powszechnego skoro istniały uzasadnione podstawy faktyczne w oparciu o materiał zgromadzony w aktach sprawy do uznania, że "A" nie dokonały WDT na rzecz kontrahenta węgierskiego. Ponadto zauważyć trzeba, iż jak słusznie organ odwoławczy podkreślił, sama strona skarżąca nie wystąpiła ze stosownym powództwem do sądu powszechnego o spełnienie przez kontrahenta węgierskiego świadczeń finansowych za niezapłacone faktury nr [...] i [...].

Zarzut zakończenia postępowania wobec strony poprzez wydanie spornej decyzji przy nie zakończonym postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec firmy "B" także jest bez znaczenia dla sprawy. W sytuacji, gdy jak strona twierdzi to przewoźnik ponosił koszty transportu towaru na Węgry i w konsekwencji nie ponosiła ona wydatków z tego tytułu, a zatem nie nabywała usług z którymi byłby związany podatek naliczony, prowadzenie postępowania podatkowego wobec w/w firmy jest obojętne dla prawidłowości rozliczenia podatkowego strony skarżącej w podatku VAT obejmującego sporny okres rozliczeniowy.

Odnosząc się do podniesionych wniosków strony w skardze opisanych w pkt 9,10,11 Sąd zauważa iż w sytuacji gdy uznano za niesporne, iż WDT w sprawie nie miała miejsca w ocenie Sądu nie było konieczności występowania do powołanych przez stronę instytucji.

Wnioski zaś strony, o dopuszczenie jako dowodów w sprawie dokumentów opisanych w skardze wraz z żądaniem prowadzenia postępowania dowodowego także w zakresie przez stronę wskazanym nie zasługiwały na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 106 § 3 p.p.s.a., w myśl którego sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie nie przychylił się do wniosku strony. Zgodnie bowiem z powołaną regulacją przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów jest możliwe, jeżeli łącznie spełnione są dwa warunki: jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W przedmiotowej sprawie, w ocenie Sądu, dowody podnoszone przez stronę nie były niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości albowiem w momencie orzekania organ dysponował wystarczającym materiałem dowodowym do oceny czy WDT miała miejsce w spornej sprawie.

Kontrolując sporną decyzję Sąd nie stwierdził by przy jej wydawaniu doszło do naruszenia zarówno art. 2, art. 7 , art. 22 , art.31 ust.3 , art. 32 i art. 153 Konstytucji RP, jak też naruszenia regulacji z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej w jej brzmieniu obowiązującym w lipcu 2007r ., w tym w szczególności art. 79b, który to nie funkcjonował w wówczas obowiązującym reżimie prawnym, jak i naruszenia regulacji z ustawy z 21.11.2008r. o służbie cywilnej. Podobnie Sąd nie dopatrzył się naruszenia przy rozstrzyganiu w sprawie regulacji z art. 43, art. 44 , art. 70-80, art. 90, art. 91 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Nie dopatrzono się także naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego w trybie art. 240 O.p., jak i uchybienia w stosowaniu regulacji z art. 5 i art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p , natomiast regulacje z art. 64 i 65 KC w niniejszej sprawie nie były stosowane. Także zarzuty naruszenia Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) wraz z protokołem podpisania sporządzone w Genewie dnia 19 maja 1956 r. uznano za bez wpływu na wynik sprawy, w sytuacji gdy strona zarzutu w tym względzie nie sprecyzowała w toku postępowania administracyjnego, a ponadto dokumenty CMR stanowiły jedne z dowodów zebranych w aktach i podlegały ocenie w świetle całego materiału dowodowego zebranego w sprawie.

W ocenie Sądu wbrew twierdzeniu strony nie jest zasadny zarzut naruszenia jej prawa do czynnego udziału w postępowaniu. Jak wynika z akt sprawy strona poprzez pełnomocników aktywnie uczestniczyła w postępowaniu. I tak w dniach [...] r., i [...] r. pełnomocnik strony K. W. w Izbie Skarbowej zapoznał się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie oraz pismami z dnia [...] r. i z dnia [...] r. złożył wyjaśnienia i zastrzeżenia. Pismem z dnia [...] r. strona złożyła wniosek o udzielenie niezbędnych informacji i wyjaśnień w sprawie oraz pismami z [...] r. i z [...] r. wniosek o dopuszczenie dowodu z zeznań świadka W. K.. Kolejne wnioski dowodowe strona złożyła w dniach: [...] i [...] r., [...] r., [...]r. Natomiast w dniu [...] r. pełnomocnik strony T. A. zapoznał się w Izbie Skarbowej z materiałem dowodowym w sprawie. Następnie wnioski do sprawy strona wniosła pismami z dnia [...] r., z dnia [...] r., z dnia [...] r. Zauważyć też trzeba, iż pełnomocnik strony pouczony przez organ odwoławczy o możliwości wypowiedzenia się w trybie art. 200 O.p. do materiału dowodowego zebranego w aktach sprawy nie skorzystał z tegoż prawa.

Niesłuszne są zarzuty kwestionujące prawidłowość dokonania przez organy czynności sprawdzających w sprawie, zamiast działań określonych w przepisach o postępowaniu podatkowym, co skutkowało zdaniem strony, naruszeniami proceduralnymi mającymi bezpośredni wpływ na wynik sprawy. Ordynacja podatkowa przewiduje w zależności od etapu postępowania na jakim znajduje się dana sprawa różne narzędzia jakie ma do dyspozycji organ w postaci: czynności sprawdzających, kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego. Jak wynika z akt organy adekwatnie do stanu faktycznego na jakim znajdowała się sprawa stosowały w rozpatrywanej sprawie ww. procedury. To zaś nie uzasadnia w/w twierdzeń o naruszeniach przepisów prawa procesowego mających wpływ na wynik sprawy. I tak organ I instancji przeprowadził kontrolę podatkową w trybie art. 281 § 1 i 283 § 1 Ordynacji podatkowej na podstawie imiennego upoważnienia do jej przeprowadzenia z dnia [...] r. gdzie Prezesa firmy "A" J. P. pouczono o podstawowych prawach i obowiązkach kontrolowanego. Ponadto organ I instancji podjął w dniu [...] i [...] r. czynności sprawdzające w zakresie uzupełnienia dokumentów źródłowych omawianych transakcji, w których to czynnościach uczestniczył J. P. i na podstawie art.165 § 1, § 2 i § 4 O.p. wszczęto postępowanie podatkowe w zakresie zobowiązań podatkowych z tytułu podatku VAT za lipiec 2007r.

Niesłuszny jest też zarzut art. 190 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej albowiem zgodnie zasadami procesowymi w charakterze świadków organ przesłuchał osoby, które wykazywały związek z przedmiotową sprawą, a protokoły z przesłuchań świadków zostały włączone stosownymi postanowieniami do akt spornej sprawy. W toku postępowania pełnomocnik strony T. A. został w terminie powiadomiony o przesłuchaniu i uczestniczył w przesłuchaniu W. K. oraz J. P.. Materiał dowodowy uzupełniony we wskazanym przez stronę zakresie stanowił zatem dodatkowe źródło informacji, które to podlegało ocenie w świetle całego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Zauważyć też trzeba, iż żadna z osób przesłuchiwanych w charakterze świadków nie odmówiła składania zeznań, zatem brak podstaw do kwestionowania uzyskanego materiału dowodowego i wynikających z niego ustaleń, a zarazem naruszenia w tym zakresie art.196, 199, 199a Ordynacji podatkowej. Dodać trzeba, iż strona postępowania reprezentowana przez J. P. oraz pełnomocników K. W. i T. A. aktywnie uczestniczyła w postępowaniu składając wnioski dowodowe zapoznając się z materiałem dowodowym, co było przez organy podatkowe rozpatrzone w ramach prowadzonego postępowania.

W odniesieniu do pozostałych zarzutów skargowych to Sąd zauważa, iż były one także podnoszone w odwołaniu od decyzji organu I instancji, do których to wyczerpująco odniósł się w decyzji organ odwoławczy poszerzając jeszcze argumentację w udzielonej odpowiedzi na skargę, co Sąd podziela w całości.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270, ze zm.), skargę oddalił uznając ją za niezasadną .