Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 280/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Opłata skarbowa
Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Sylwester Marciniak (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Golemba, po rozpoznaniu w dniu 20 lutego 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Agencji Handlowej "P." sp. z o.o. w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 22 września 2005 r. sygn. akt I SA/Ol 230/04 w sprawie ze skargi Agencji Handlowej "P." sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 6 maja 2004 r. (...) w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji określającej obowiązek podatkowy w opłacie skarbowej po wznowieniu postępowania. 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od Agencji Handlowej "P." sp. z o.o. w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3) przyznaje radcy prawnemu Radosławowi T. koszty nieopłaconej pomocy prawnej ponoszone przez Skarb Państwa (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie) w kwocie 2.196 (dwa tysiące sto dziewięćdziesiąt sześć) złotych.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 września 2005 r. /I SA/Ol 230/04/ Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę Agencji Handlowej "P." Spółka z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 6 maja 2004 r. (...) w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji określającej obowiązek podatkowy w opłacie skarbowej po wznowieniu postępowania.

2. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji stwierdził, iż zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w O. po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 4 marca 2004 r. (...) w sprawie odmowy uchylenia w całości decyzji Urzędu Skarbowego w S. z dnia 16 marca 1999 r. (...), w przedmiocie stwierdzenia istnienia obowiązku podatkowego w opłacie skarbowej z tytułu zakupu przez agencję Handlową "P." Sp z o.o. od Stefana M. nieruchomości położonej w S. przy ul. P. 38, utrzymał mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu podniesiono, iż w dniu 20 maja 1998 r. Spółka "P." kupiła od Stefana M. nieruchomość o pow. 1,9503 ha zabudowaną budynkiem mieszkalnym, budynkiem gospodarczym, tunelami ogrodniczymi i innymi urządzeniami, położoną w S. przy ul. P. 38 za kwotę 450.000 zł.

Od powyższej transakcji notariusz, jako płatnik opłaty skarbowej pobrał opłatę w kwocie 22.500 zł, powołując się na par. 58 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 1994 r. w sprawie opłaty skarbowej /Dz.U. nr 136 poz. 705 ze zm./.

Pismem z dnia 15 lutego 1999 r. Spółka wniosła o zwrot pobranej przez notariusza opłaty z uwagi na to, iż przedmiotem transakcji była nieruchomość rolna, której nabycie /jej zdaniem/ korzysta ze zwolnienia od opłaty na podstawie par. 63 pkt 2 lit. "a" powyższego rozporządzenia.

Zdaniem organu I instancji spółka nie mogła skorzystać ze zwolnienia, albowiem nie prowadziła gospodarstwa rolnego, nie udowodniła również, że nabyła ową nieruchomość z zamiarem utworzenia i prowadzenia gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym decyzją z dnia 16 marca 1999 r. (...) Urząd Skarbowy w S. stwierdził istnienie obowiązku w opłacie skarbowej i tym samym odmówił stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej. Decyzja ta stała się ostateczna, gdyż w przewidzianym przepisami terminie nie wniesiono od niej odwołania.

Pismem z dnia 27 stycznia 2004 r. spółka "P." wniosła o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Urzędu Skarbowego w S. z dnia 126 marca 1999 r. (...), z uwagi na wyjście na jaw nowych okoliczności faktycznych i nowych dowodów nieznanych organowi podatkowemu w dniu wydania decyzji stwierdzającej istnienie obowiązku podatkowego w opłacie skarbowej. Powołano się mianowicie na to, że zakupione przez spółkę budynki, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym są towarami używanymi, których sprzedaż, na mocy art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej, nie podlega opłacie skarbowej. Owo twierdzenie zostało potwierdzone zaświadczeniem Urzędu Miejskiego w S. z dnia 26 stycznia 2004 r., iż budynki będące przedmiotem transakcji, były używane co najmniej od 1982 r.

Postanowieniem z dnia 4 lutego 2004 r. (...), Dyrektor Izby Skarbowej w O., wszczął - na wniosek spółki - postępowanie w sprawie wznowienia postępowania podatkowego zakończonego powołaną wyżej decyzją Urzędu Skarbowego w S., w przedmiocie stwierdzenia istnienia obowiązku w opłacie skarbowej z tytułu zakupu przez Agencją Handlową "P." Sp. z o.o. od Stefana M., nieruchomości położonej w S. przy ul. P. 38. Jako organ właściwy do przeprowadzenia postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do istoty sprawy, zgodnie z art. 244 par. 2 Ordynacji podatkowej, wyznaczony został Naczelnik Urzędu Skarbowego w S.

Po przeprowadzeniu wznowionego postępowania, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia 4 marca 2004 r. odmówił uchylenia decyzji Urzędu Skarbowego w S. z dnia 16 marca 1999 r. (...), w przedmiocie stwierdzenia istnienia obowiązku podatkowego w opłacie skarbowej.

W uzasadnieniu organ podatkowy I instancji, odniósł się do powoływanej przez Spółkę przesłanki wznowienia postępowania z art. 240 par. 1 pkt 5 O.p. Stwierdził, iż wydając decyzję z dnia 16 marca 1999 r. posiadał informację co do okresu użytkowania budynków znajdujących się na terenie zakupionej przez spółkę nieruchomości. Tym samym nie można tej okoliczności zaliczyć do nowej okoliczności mogącej mieć wpływ na ustalenia faktyczne przyjęte poprzez organ podatkowy i w konsekwencji nie może być podstawą uchylenia prawomocnej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w O., po rozpatrzeniu dowołania, decyzją z dnia 6 maja 2005 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Podniósł, iż art. 240 par. 1 O.p. zawiera wyczerpujący /kompletny i zamknięty/ katalog przesłanek wznowienia postępowania. Zgodnie z pkt 5 tego przepisu, postępowanie wznawia się, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi podatkowemu, który wydał decyzję. Jednak powołany przez spółkę dowód, w postaci zaświadczenia Urzędu Miejskiego w S., wskazującego na okres używania budynków będących przedmiotem transakcji, nie spełnia wszystkich koniecznych przesłanek, stanowiących podstawę wznowienia postępowania z art. 240 par. 1 pkt 5 O.p. Nawet gdyby przyjąć, wbrew twierdzeniu organu podatkowego I instancji, iż jest to nowy dowód, który istniał w dniu wydania decyzji, a nie był znany organowi wydającemu decyzję, nie można uznać za dowód istotny dla sprawy.

Zdaniem organu odwoławczego w niniejszej sprawie, na co wskazuje zarówno treść pism kierowanych do organy podatkowego I instancji w toku wznowionego postępowania /pisma z dnia 10 lutego 2004 r. i 12 lutego 2004 r. zatytułowane "uzupełnienie wniosku o wznowienie postępowania w sprawie opłaty skarbowej"/, jak i treść odwołania, spółka stara się dokonać innych ustaleń prawnych niż zawarte w decyzji w decyzji ostatecznej co w trybie wznowienia postępowania jest niedopuszczalne.

Postępowanie zakończone decyzją ostateczną w dnia 16 marca 1999 r. dotyczyło stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej, która zdaniem spółki, powstała w wyniku nabycia przez nią gospodarstwa rolnego, a nabycie takiego gospodarstwa korzysta ze zwolnienia od opłaty skarbowej. Słusznie spółka zauważa, a organ podatkowy I instancji tego nie kwestionuje, że w postępowaniu zakończonym powołaną wyżej decyzją, nie rozstrzygano kwestii zwolnienia przedmiotowej transakcji z opłaty skarbowej w aspekcie sprzedaży towaru używanego, jakim zdaniem podatniczki, są budynki znajdujące się na zakupionej przez nią nieruchomości. Kwestia owa nie mogła być rozważana, gdyż wniosek spółki z dnia 15 lutego 1999 r. o stwierdzenie nadpłaty w opłacie skarbowej, odnosił się wyłącznie wprost do kwestii zwolnienia wynikającego z art. 63 pkt 2 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów.

Wnosząc o wznowienie postępowania podatkowego, spółka podała natomiast inną podstawę zwolnienia od opłaty skarbowej przedmiotowej transakcji, a mianowicie art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej zgodnie z którym nie podlegają opłacie skarbowej m.in. umowy sprzedaży zawierane przez podatników, o których mowa w art. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ oraz inne tego rodzaju umowy, objęte zwolnieniami na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 i 7, a także umowy sprzedaży zawierane przez podatników, o których mowa w art. 14 tej ustawy w zakresie czynności zwolnionych od podatku.

Przyjmując, że przesłanki wznowienia postępowania muszą być spełnione łącznie, bez znaczenia w decyzji z dnia 4 marca 2004 r. była ocena zarówno czy wskazane przez spółkę okoliczności są nowe, jak i czy były one znane organowi podatkowemu, skoro nie były one istotne dla sprawy rozstrzygającej kwestię zwolnienia z obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej w oparciu o art. 63 pkt 2 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów.

Zdaniem organu odwoławczego postępowanie wznowieniowe oparte jest jedynie na badaniu, czy w danej sprawie występują ustawowe przesłanki do wznowienia, określone w art. 240 O.p. Przedmiotem takiego postępowania nie może być zatem powtórne merytoryczne rozpoznanie sprawy, gdyż w sposób oczywisty naruszyłoby art. 128 O.p.

Słusznie więc organ podatkowy I instancji, po stwierdzeniu, iż w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 240 pkt 5 O.p. odmówił uchylenia dotychczasowej decyzji.

Tym samym bezzasadne są zarzuty naruszenia art. 121, 122, 180, 187, 191 O.p. art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT, nie można bowiem mówić o naruszeniu przepisów procesowych w tej części, poprzez niezgromadzenie i brak oceny materiału dowodowego. Postępowanie wszczęte na wniosek strony w przedmiocie wznowienia postępowania, toczyło się zgodnie z obowiązującymi normami, z zastosowaniem przepisów gwarantujących spółce zachowanie jej praw procesowych. Organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrał i w wyczerpujący sposób rozpatrzył cały materiał dowodowy, poinformował podatniczkę o możliwości brania czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwił wypowiedzenia się co do zgromadzonych dowodów i materiałów.

3. Powyższą decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję I instancji zaskarżyła Agencja Handlowa "P." Sp. z o.o. w S. i wniosła o ich uchylenie oraz przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia ze wskazaniem prawidłowego sposobu załatwienia.

Zarzuciła, iż zaskarżone decyzje naruszają następujące przepisy prawa:

- art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej,

- art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy VAT,

- art. 121, 122, 180, 187 i 190 O.p.,

- art. 2 Konstytucji RP.

W uzasadnieniu skargi podniosła, iż w 1998 r. zakupiła zabudowaną nieruchomość z zamiarem wyremontowania i przeniesienia tam swoich biur. Budynki znajdujące się na tej nieruchomości były w myśl przepisów podatkowych towarem używanym, gdyż zostały posadowione w tym gruncie przed kilkunastu laty. Od aktu notarialnego notariusz w O. pobrał opłatę skarbową w kwocie 22.500 zł, i stwierdził, że strona może wystąpić do miejscowego /w S./ urzędu skarbowego, o zwrot tej opłaty, gdyż urzędy raz zwracają innym razem nie zwracają pobranej opłaty.

W dniu 17 lutego 1999 r. strona wystąpiła do Urzędu Skarbowego w S. o zwrot nienależnie uiszczonej opłaty skarbowej.

W dniu 16 marca 1999 r. Urząd Skarbowy w S. wydał decyzję stwierdzającą istnienie obowiązku podatkowego. W uzasadnieniu tej decyzji stwierdza się, że strona nie może być zwolniona z opłaty skarbowej, gdyż zakupiona nieruchomość nie stanowi gospodarstwa rolnego. Powyższe zaś wynika z pisma Urzędu Miejskiego w S.

W poszanowaniu decyzji podatniczka uznała, że jest ona zgodna z prawem i obowiązującymi przepisami i nie wnosiła odwołania, tym samym decyzja stała się ostateczna.

W lipcu 2003 r. skarżąca uzyskała informację, że przy zakupie towarów używanych nie jest pobierana oplata skarbowa, gdyż czynność ta z mocy art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej jest z niej zwolniona i złożyła w dniu 31 lipca 2003 r. wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Urzędu Skarbowego w S.

Dyrektor Izby Skarbowej w O. decyzją z dnia 26 września 2003 r. utrzymał w mocy decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 22 sierpnia 2003 r., którą odmówiono wszczęcia postępowania w celu stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji.

Organ odwoławczy, za organem I instancji podniósł, że strona złożyła wniosek po upływie roku od momentu otrzymania zaskarżonej decyzji. Tym samym podstawą wydania decyzji odmownej był upływ czasu a nie poprawność zaskarżonych decyzji.

Po otrzymaniu odpowiedzi od Urzędu Miejskiego, iż zakupione przez nią budynki istniały i były używane przez okres ponad 5 lat, skarżąca wystąpiła w dniu 27 stycznia 2004 r., do Dyrektora Izby Skarbowej w O. o wznowienie postępowania, jak, że na jaw wyszły nowe okoliczności oraz ujawniony został nowy stan faktyczny, istniejący w dniu wydania spornej decyzji urzędu skarbowego, który nie został wzięty pod uwagę przy rozpatrywaniu sprawy, przy czym wskazana przez stronę okoliczność ma zasadnicze znaczenie dla odmiennego wyniku rozpatrywanej sprawy.

W zaskarżonej decyzji stwierdzono, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wiedział, ż zakupione przez skarżącą budynki są towarem używanym, tym samym nie może to stanowić nowej okoliczności mogącej mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

W swoim odwołaniu skarżąca stwierdziła wprost, że brak w pierwszej i następnych decyzjach jakiejkolwiek wzmianki na ten temat, nasuwa bardzo poważne wątpliwości, czy takie twierdzenia polega na prawdzie. Jeżeli jednak tak było, to urząd z pełną świadomością złamałby prawo, co jest niedopuszczalne i nie może być tolerowane w praworządnym państwie. Takie zachowanie jest absolutnie niezrozumiałe i nieracjonalne, chyba, że niechęć przyznania podatnikowi słusznej racji jest silniejsza od wszystkiego.

Wskazała dodatkowo, iż poza sporem w niniejszej sprawie pozostaje fakt, że dokument Urzędu Miejskiego w S. spełnia wszelkie wymagane prawem warunki i przesłanki, aby być potraktowanym jako nowy dowód, oddający bez wątpienia stan faktyczny istniejący w dniu wydania zakurzonej decyzji, przedstawiający nowe okoliczności, mające bez wątpienia zasadniczy wpływ na odmienny wynik rozstrzygnięcia sprawy. Tym samym skarżąca nie rozumie, dlaczego nie uznano go za dowód istotny dla sprawy.

Zdaniem skarżącej wyraziła ona w sposób jasny, oczywisty i nader czytelny sens swych żądań, w których domaga się wznowienia postępowania i uchylenia wadliwej decyzji ostatecznej urzędu skarbowego oraz wydania nowej decyzji stwierdzającej, że pobrano od podatnika nienależnie opłatę skarbową a także, że nadpłata ta wraz z należnymi odsetkami zostanie podatnikowi zwrócona.

4. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoją decyzję, jak również wcześniejszą argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

5. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznając, iż brak podstaw do uwzględnienia stwierdził, iż przedmiotem zaskarżenia jest decyzja ostateczna wydana w postępowaniu wznowieniowym przeprowadzonym na wniosek strony. Podnieść należy, iż wznowienie postępowania jako jeden z nadzwyczajnych trybów weryfikacji ostatecznej decyzji podatkowej jest dwuinstancyjnym postępowaniem odrębnym od postępowania, w którym ta decyzja zapadła. W postępowaniu tym nie dokonuje się ponownego rozpoznania sprawy zakończonej decyzją ostateczną we wszystkich jej aspektach, a wyłącznie bada się czy wystąpiły ustawowe przesłanki wznowienia wymienione enumeratywnie w art. 240 par. 1 pkt 1-8 O.p. oraz wpływ tych okoliczności stanowiących podstawę wznowienia na treść tej decyzji.

Stwierdzenie zatem w toku kontroli sądowoadministracyjnej naruszenia prawa w postępowaniu wznowienionym prowadziłoby do uchylenia decyzji zapadłej w tym postępowaniu, a nie decyzji w przedmiocie stwierdzenia istnienia obowiązku podatkowego w opłacie skarbowej z tytułu zakupu nieruchomości, które może nastąpić po ustaleniu zaistnienia oraz wpływu przesłanek wznowienia postępowania na treść decyzji i leży w gestii organu podatkowego, a nie sądu administracyjnego.

Mając powyższe na względzie Sąd I instancji stwierdził, iż zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z przepisami prawa.

Jak słusznie bowiem wskazał organ II instancji skarżąca domagała się wznowienia postępowania, co zresztą wyraźnie zostało potwierdzone we wniesionej skardze. Żądając wznowienia powoływała się na art. 240 par. 1 pkt 5 O.p. wskazując, iż organ w dniu wydania decyzji nie wiedział o zaświadczeniu Urzędu Miejskiego w S., wskazującego na okres używania budynków będących przedmiotem transakcji. Słusznie jednakże wskazano, iż w zwyczajnym trybie postępowania zakończonym decyzją ostateczną Urzędu Skarbowego w S. z dnia 16 marca 1999 r. nie rozstrzygano kwestii zwolnienia transakcji sprzedaży z opłaty skarbowej mając na uwadze, iż dotyczy ona towaru używanego albowiem stwierdzono brak zwolnienia z opłaty skarbowej wyłącznie o par. 63 pkt 23 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów. Skarżąca nie zaskarżyła owej decyzji i stała się ona ostateczna. Chcąc wyeliminować ją z obrotu prawnego, dopiero 5 sierpnia 2003 r. wniosła o stwierdzenie nieważności podając nową podstawę prawną art. 3 ust. 12 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej i zarzucając, że decyzja wydana została z rażącym naruszeniem prawa /art. 247 par. 1 pkt 3 O.p./. Decyzją Izby Skarbowej z dnia 22 sierpnia 2003 r. odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Urzędu Skarbowego w S. Od tej decyzji podatniczka nie wniosła odwołania tym samym straciła możliwość powoływania się na to, iż organy podatkowe odmawiając zwrotu nadpłaty nie wzięły pod uwagę podstawy prawnej z art. 3 ust. 12 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej. Wprawdzie w niniejszej sprawie przedmiotem badania legalności nie jest decyzja zapadła w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji, lecz zauważyć należy, że wniosek o stwierdzenie nieważności oparty był na zarzucie wydania decyzji z "rażącym naruszeniem prawa", a więc naruszeniu prawa ewidentnym, oczywistym, dostrzegalnym bez potrzeby dokonywania szczególnej interpretacji. Kwestia interpretacji art. 3 ust. 12 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej wywołała rozbieżne stanowiska, co znalazło wyraz w zróżnicowanym orzecznictwie sądowym.

W postępowaniu wznowieniowym nie rozpatruje się po raz kolejny merytorycznie sprawy, lecz jak podniesiono zasadnie, bada się jedynie czy wystąpiły przesłanki określone w art. 240 par. 1 i pkt 1-8 O.p. /na gruncie niniejszej sprawy pkt 5/. Mając zaś na uwadze powyższy stan faktyczny Sąd I instancji stwierdził, iż organ odwoławczy prawidłowo przyjął, że bez znaczenia była ocena czy wskazane przez podatniczkę okoliczności były nowe, jak i czy były one znane organowi, skoro nie były istotne dla sprawy rozstrzygającej kwestię zwolnienia z obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej w oparciu o par. 63 pkt 2 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów.

Samo zaś stwierdzenie naruszenia przez organy podatkowe prawa materialnego - nawet mające cechy rażącego naruszenia - w odniesieniu do decyzji ostatecznej nie może stanowić przesłanki do tego, aby uchylić decyzję wydaną w postępowaniu wznowieniowym, jeżeli nie stwierdzi się istnienia przesłanek z art. 240 par. 1 O.p. Uchylenie decyzji ostatecznej z tej przyczyny możliwe byłoby jedynie w trybie stwierdzenia nieważności decyzji, z tego trybu skarżąca skorzystała jednak i na skutek braku zaskarżenia decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności stała się ona ostateczna i nie może podlegać badaniu przez Sąd w niniejszej sprawie, który może orzekać jedynie o prawidłowości decyzji wznowieniowej.

Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących znaczenia zaświadczenia z dnia 26 stycznia 2004 r. (...) jako nowego dowodu w rozumieniu art. 240 par. 1 pkt 5 O.p., stwierdzenia wymaga, że zgodnie z powołanym przepisem konieczne jest, aby ujawniony dowód istniał już w dniu wydania decyzji, a nie był znany organowi wydającemu decyzję w postępowaniu, które miałoby podlegać wznowieniu. Tego wymogu wspomniane zaświadczenie nie spełnia, gdyż nosi datę znacznie późniejszą niż data decyzji ostatecznej. Zauważyć przy tym należy, że zaświadczenie to jedynie potwierdza okoliczności, które istniały w dacie wydawania kwestionowanej decyzji dot. obowiązku podatkowego. Istotne znaczenie w aspekcie treści cyt. art. 240 par. 1 pkt 5 O.p. miałoby ustalenie, że stwierdzone zaświadczeniem okoliczności faktyczne istniały w dniu wydawania tej decyzji lecz nie były znane organowi, gdyż dopiero wyszły na jaw. W ocenie sądu do takiego ustalenia, wbrew odmiennemu stanowisku skarżącego, nie ma podstaw. Wprawdzie ani w akcie notarialnym ani w decyzji z 16 marca 1999 r. nie wskazywano na okoliczność, że przedmiotem sprzedaży jest rzecz używana, lecz z okoliczności wynika, iż fakt ten był znany nie tylko stronom transakcji, ale także organowi podatkowemu. W tym zakresie Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. trafnie podniósł w uzasadnieniu swojej decyzji z 4 marca 2004 r. (...), że właśnie ze względu na przekroczenie okresu pięciu lat od wybudowania lub nabycia nieruchomości nie występował obowiązek zapłaty podatku dochodowego i dlatego notariusz nie dokonał stosownego pouczenia o istnieniu takiego obowiązku /art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 28 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./. A zatem, stwierdzona zaświadczeniem okoliczność okresu używania nabytej przez skarżącego nieruchomości nie jest nowa w rozumieniu przepisów o wznowieniu postępowania.

Konsekwencją powyższych wywodów co prawidłowości poczynionych ustaleń i dokonanej przez organy podatkowe oceny prawnej jest bezzasadność pozostałych zarzutów, podniesionych w skardze, a dotyczących naruszenia przepisów postępowania /art. 121, 122, 180, 187 i 190 O.p./. Zarzuty te nie zostały bliżej uzasadnione, niemniej sąd badając zaskarżoną decyzję także pod tym kątem, nie znalazł podstaw do przyjęcia, iż w postępowaniu o wznowienie postępowania doszło do naruszenia cytowanych reguł. Zebrany materiał dowodowy pozwalał bowiem na prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy a został oceniony przez organy podatkowe zgodnie z wymogami wynikającymi z tych przepisów i zasady swobodnej oceny /art. 191 O.p./.

Mając na uwadze powyższe rozważania Wojewódzki Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi. Na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono zatem o oddaleniu skargi.

6. Skargę kasacyjną błędnie nazwaną "kasacją" złożyła Agencja reprezentowana przez radcę prawnego Radosława T. i w oparciu o przepis art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wyrokowi temu zarzucając naruszenie prawa procesowego, mającego wpływ na wynik orzeczenia, a mianowicie art. 240 par. 1 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez błędna jego wykładnię, polegającą na uznaniu, że przedstawiony przez stronę dowód, w postaci zaświadczenia Urzędu Miejskiego w S. nie nosi znamion nowej okoliczności faktycznej lub nowego dowodu nieznanego organowi, który wydał decyzję.

Stawiając powyższy zarzut strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu oraz zasądzenie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego, za które nie uiszczono zapłaty, za instancję odwoławczą, według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej stwierdzono, iż zasadniczą kwestią do rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest ustalenie, czy przedstawienie przez stronę zaświadczenia Urzędu Miasta w Szczycie jest ujawnieniem nowej okoliczności faktycznej w sprawie, bądź przedstawieniem nowego dowodu, istniejącego w chwili wydania decyzji, a nieznanego organowi wydającemu decyzję. Zgodnie z poglądami doktryny - "Przy wznowieniu postępowania w okolicznościach wskazanych w Ordynacji podatkowej nie jest istotne czy ujawnione nowe okoliczności nie były znane organowi prowadzącemu postępowanie, czy to w wyniku zaniedbań /np. niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego/, czy też z innych powodów. Wystarczy sam fakt, że nie były znane" /Krzysztof Komorniczak - Doradztwo Podatkowe 1997 nr 11 str. 17/. Wskazanie nowej podstawy zwolnienia z opłaty skarbowej, a mianowicie art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej, zgodnie z którym to pismem nie podlegają opłacie skarbowej m.in. umowy sprzedaży zawierane przez podatników, o których mowa w art. 5 ustawy dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jest, zdaniem strony, wskazaniem okoliczności nieznanej organowi w wyniku zaniedbania, polegającego na niepełnym rozpoznaniu wniosku strony o zwolnieniu jej z opłaty skarbowej, pomimo obowiązku wynikającego z przepisu art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa. Okoliczność ta winna być rozpoznana przez organy podatkowe we wznowionym postępowaniu, które określi czy powołana przez stronę podstawa skutkować będzie zwolnieniem jej z opłaty skarbowej.

Z wyrażonym wyżej poglądem koresponduje również rzecznictwo. W wyroku III SA 2484/01 z dnia 23 maja 2003 r. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, iż "Pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne, to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych". Nie sposób nie zgodzić się z twierdzeniem strony, iż zgłosiła ona nową okoliczność w sprawie z tak znacznym opóźnieniem na skutek nienależytego poinformowania jej przez notariusza oraz brakiem pouczenia przez organ podatkowy.

Dodatkowo stwierdzono, że w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie III SA/Ol 1194/03 z dnia 24 czerwca 2004 r. w sprawie tym samych podmiotów, Sąd stwierdził, że: "Istnienie zapisów ksiąg podatkowych na dyskach komputerowych w dacie wydawania decyzji ich równoznaczne z istnieniem tych dokumentów jako dowodów już w tej dacie. Ich późniejsze wydrukowanie nie stanowi stworzenia nowego dowodu po wydaniu decyzji" /OSP 2005 z. 10 poz. 135/. Strona stoi na stanowisku, że jeżeli nie można uznać przedłożenia zaświadczenia UM w S. za nową okoliczność w sprawie, to należy uznać je za dowód istniejący w dniu wydania decyzji, gdyż sam fakt wykorzystywania nabytej przez spółkę nieruchomości w sposób określony przepisami ustawy vatowskiej trwał w dniu wydania decyzji.

7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w O. reprezentowany przez radcę prawnego Katarzynę W.-B. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według przepisanych norm.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna skarżącej spółki z braku usprawiedliwionych podstaw nie zasługuje na uwzględnienie.

8. Zgodnie z treścią przepisu art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1/ naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2/ naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Analizując skargę kasacyjną w niniejszej sprawie należy zauważyć, iż jej autor popadł w wewnętrzną sprzeczność, gdyż opiera ją o przepis ust. 174 pkt 1 p.p.s.a., a więc wskazuje na naruszenie prawa materialnego, po czym zaskarżonemu wyrokowi zarzuca naruszenie prawa procesowego, mającego wpływ na treść orzeczenia. Przy czym nawet nie twierdzi, że uchybienie to mogło mieć istotny /podkr. Sądu/ wpływ na wynik sprawy. Takie sformułowanie podstawy skargi kasacyjnej świadczy o niestaranności w jej sporządzeniu, co nie zwalnia Sądu od rozpatrzenia zarzutu.

9. W zakresie zarzuconego art. 240 par. 1 ust. 1 Ordynacji podatkowej to również on został sformułowany oczywiście błędnie i to niezależnie od tego, iż przepis ten nie zawiera jednostek redakcyjnych typu ustęp, lecz punkt. Mianowicie przepis art. 240 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie został powołany jako podstawa prawna, ani w zaskarżonych decyzjach, jak również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

10. Z kolei z treści skargi kasacyjnej wynika, iż jego autorowi chodziło o naruszenie przepisu art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Należy mieć jednak na uwadze, iż przepis ten jest zawarty w dziale IV Ordynacji podatkowej, zatytułowanym "postępowanie podatkowe", a więc nie ma on zastosowania w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Zatem nie mógł on być naruszony przez sąd administracyjny w procesie kontroli zgodności z prawem decyzji podatkowej. Jak już wskazał Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia 21 kwietnia 2004 r. FSK 181/04 /ONSA 2004 nr 2. s. 36/ powołanie w skardze kasacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej w oderwaniu od przepisów postępowania sądowego nie pozwala traktować ich jako podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

11. Mając powyższe na uwadze i to, że Naczelny Sąd Administracyjny, w związku z treścią art. 183 par. 1 p.p.s.a. nie jest zobowiązany, ani uprawniony do rozszerzenia lub uzupełnienia powołanych przez wnoszącego skargę kasacyjną podstaw kasacyjnych na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 par. 1 i 2 i 248 p.p.s.a., skargę oddalono.