Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3314/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-07-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant st. sekr. sąd. Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lipca 2011 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. W dniu 14 czerwca 2010r. C. Sp. z o.o. (dalej jako "Skarżąca" lub ,,Spółka" ) złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Skarżąca w ramach prowadzonej działalności zawiera z klientami (dalej: ."Klienci") umowy faktoringu, w ramach których Spółka nabywa od Klientów wierzytelności z tytułu faktur handlowych wystawionych przez Klientów za nabyte przez ich kontrahentów towary / usługi.Wierzytelności od Klientów przechodzą na Spółkę z momentem ich powstania u Klientów Spółki.

Nabywane przez Spółkę wierzytelności objęte są ochroną ubezpieczeniową na wypadek braku spłaty, która to ochrona zapewniona jest na podstawie umowy ubezpieczenia, zawieranej przez Klienta z wybranym zakładem ubezpieczeń (dalej: "Ubezpieczyciel").

Klienci występują w umowach ubezpieczenia w charakterze ubezpieczających są zobowiązani do zapłaty składki ubezpieczeniowej. Zgodnie z zapisami umów ubezpieczenia, składki należne są za dany okres ochrony ubezpieczeniowej, a ich płatność może być rozłożona na raty. Opłacenie składki ubezpieczeniowej jest jednym z warunków wypłaty odszkodowania w przypadku zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego.

Zgodnie z Ogólnymi Warunkami Ubezpieczenia stanowiącymi integralną część umów ubezpieczenia zawieranych przez Klientów z Ubezpieczycielami, w przypadku nieopłacenia przez Ubezpieczającego całości lub części składki w określonym terminie od otrzymania od Ubezpieczyciela pisemnego wezwania do zapłaty składki, ochrona ubezpieczeniowa ulega zawieszeniu. W okresie zawieszenia ochrony ubezpieczeniowej Ubezpieczyciel ma prawo do wypowiedzenia umowy ze skutkiem natychmiastowym. Jeśli umowa nie została wypowiedziana, ochrona ubezpieczeniowa przywracana jest ponownie w momencie opłacenia całej zaległej składki, ewentualnie wraz z odsetkami za opóźnienie.

Ponadto, w przypadku nie zapłacenia w całości składki ubezpieczeniowej należnej za dany okres ochrony ubezpieczeniowej, w którym wystąpiło zdarzenie ubezpieczeniowe, Spółka nie ma prawa do dochodzenia zadośćuczynienia szkodzie w formie odszkodowania.

Na mocy art. 823 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm., dalej: "Kodeks cywilny") Spółka zawiera z Klientami oraz Ubezpieczycielami porozumienia trójstronne, w ramach których Klienci przenoszą na Spółkę prawo do odszkodowania z tytułu zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego objętego umową ubezpieczenia, dotyczącego wierzytelności przeniesionych na Spółkę w ramach Umów faktoringowych.

Do wypełniania wszelkich obowiązków określonych w umowach ubezpieczenia, także w zakresie należności nabytych przez Spółkę, zobowiązani są jednakże Klienci. W przypadku nie podjęcia przez Klientów czynności formalno-prawnych dotyczących praw i obowiązków wynikających z umów ubezpieczenia, do podejmowania tych czynności ma prawo Spółka. W sytuacji zatem, gdy za dany okres ochrony ubezpieczeniowej nie zostanie opłacona składka ubezpieczeniowa w całości przez Klienta, składkę tę (lub jej część) płaci Spółka. Sytuacje takie zdarzają się sporadycznie, a opłacenie składki za dany okres ubezpieczeniowy jest niezbędne w celu uzyskania odszkodowania z tytułu szkody zaistniałej okresie, za który opłacana jest składka, a dotyczącej wierzytelności nabytej przez Spółkę w ramach umowy faktoringowej.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Skarżąca zadała pytanie:

Czy składki ubezpieczeniowe (bądź ich części) opłacane przez Skarżącą w związku z zawartymi porozumieniami stanowią po stronie Skarzącej koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Skarżącej składki ubezpieczeniowe opłacane przez nią w związku z zawartymi porozumieniami mogą stanowić po jej stronie koszty uzyskania przychodów. Wydatki na zapłatę składek ubezpieczeniowych mieszczą się w definicji kosztów uzyskania przychodów unormowanej w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p. ").

Zdaniem Skarżącej wydatki związane z zapłatą przez nią w związku z zawartymi porozumieniami składek ubezpieczeniowych nie służą wprost osiągnięciu przez nią przychodów, niemniej jednak stanowią wydatki poniesione w celu zachowania, ewentualnie zabezpieczenia źródła przychodu, a więc pozostają w pośrednim związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i uzyskiwanymi przychodami.

W ocenie Skarżącej, związek ponoszonych przez nią wydatków w postaci składek ubezpieczeniowych z prowadzoną działalnością gospodarczą można wywieść z treści art 823 § 1 i 2 oraz art 814 § 3 Kodeksu cywilnego. Skarżąca wskazała, iż wydatki związane z zapłatą przedmiotowych składek ubezpieczeniowych są niezbędnymi, jakie musi ponieść w celu minimalizacji strat z działalności gospodarczej. Mimo, iż wskazane w stanie faktycznym wydatki w sposób bezpośredni nie przyczyniają się do powstania konkretnego przychodu, ich ponoszenie jest warunkiem zachowania i zabezpieczenia przez Skarżącą źródeł obecnych przychodów oraz uzyskanie przychodów w przyszłości. Podkreśliła, iż opłacane przez nią na podstawie porozumień składki ubezpieczeniowe (lub ich części), jako pozostające w związku przyczynowo-skutkowym ze źródłem przychodów, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

Zdaniem Skarżącej, katalog enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów nie zawiera wyłączeń, które mogłyby skutkować brakiem prawa do ujęcia składek ubezpieczeniowych w kosztach uzyskania przychodów. Skarżąca zaznaczyła, iż ponoszone przez nią wydatki związane z opłaceniem składek ubezpieczeniowych (lub ich części), są dokumentowane w sposób nie budzący wątpliwości.

2. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] września 2010r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W., działając z upoważnienia Ministra Finansów uznał stanowisko przedstawione przez Skarżącą za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zaznaczył, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Podniósł, iż do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Podkreślił, iż Skarżąca nie jest stroną umowy ubezpieczeniowej należności faktoringowych na wypadek braku spłaty wierzytelności. W ocenie Organu fakt, że Skarżąca zawiera z Klientami oraz Ubezpieczycielami porozumienia trójstronne, w ramach których Klienci przenoszą na Spółkę prawo do odszkodowania

z tytułu zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego objętego Umową ubezpieczenia, dotyczącego wierzytelności przeniesionych na Spółkę w ramach Umów faktoringowych wynika z określonej w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) zasady swobody umów. Skarżąca opłacając składki ubezpieczeniowe (bądź ich część) należności faktoringowych, w związku z zawartymi porozumieniami trójstronnymi w sytuacji, gdy za dany okres ochrony ubezpieczeniowej nie zostanie opłacona składka ubezpieczeniowa w całości przez Klienta jako ubezpieczającego, korzysta ze swojego prawa w ramach przyjętej taktyki biznesowej mającej na celu minimalizację strat z działalności gospodarczej.

Organ podatkowy podkreślił, iż Skarżąca uiszczając należność za nie opłacone składki ubezpieczeniowe (bądź ich część) nie ponosi kosztów związanych ze swoją działalnością, lecz pokrywa zaległe składki (bądź ich część) za zobowiązanego do tego Klienta. Zauważył, że takie działanie jest autonomicznym wyborem Skarżącej, w ramach podejmowanego ryzyka gospodarczego i prowadzonej taktyki biznesowej.

W ocenie organu nie uzasadnia to jednak racjonalności podejmowanych działań na gruncie podatkowym. W związku z powyższym stwierdził, iż składki ubezpieczeniowe (bądź ich części) opłacane przez Skarżącą w związku z zawartymi porozumieniami nie mogą stanowić po stronie Skarżącej kosztów uzyskania przychodów ponieważ nie spełniają dyspozycji art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

3. W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Skarżąca, wniosła pismem z dnia 28 września 2010 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

4. Dyrektor Izby Skarbowej w W. działając z upoważnienia Ministra Finansów w odpowiedzi z dnia 22 października 2010 r. na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

5. Skarżąca w skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła o uchylenie w całości interpretacji indywidualnej z dnia [...] września 2010 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy:

- art. 15 ust. 1 u.p.d,o.p., a także

2) przepisów prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 120 oraz art. 121 §1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, z późn. zm.; dalej: "O p").

W uzasadnieniu skargi wskazała, iż żaden z przepisów prawa podatkowego nie uzależnia prawa do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów od tego czy jego poniesienie było racjonalne czy też nie, ale od jego celowości, tj. zamiaru, jaki miał być osiągnięty dzięki tym wydatkom, a w szczególności czy jego poniesienie miało służyć osiągnięciu przychodu bądź zachowaniu lub zabezpieczeniu jego źródła.

Skarżąca nie zgodziła się z twierdzeniem Organu, iż uiszczenie składek ubezpieczeniowych (bądź ich części) będące autonomicznym wyborem Spółki w ramach podejmowanego ryzyka gospodarczego i prowadzonej taktyki biznesowej, nie uzasadnia racjonalności podejmowanych działań na gruncie podatkowym. Powołując się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 lutego 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1785/09 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2010 r. sygn. akt I FSK 248/09 wskazała, iż wszelkie działania uzasadnione z punktu widzenia interesu Spółki należy uznać za racjonalne, również z podatkowego punktu widzenia, zaś związane z tymi działaniami wydatki - za racjonalnie uzasadnione.

Zaznaczyła, iż podejmowane przez nią działania są czynnościami racjonalnie działającego podmiotu w sektorze usług faktoringowych, a przez to powinny być identyfikowane na potrzeby podatkowe w pełnym zakresie. Ponoszone przez Skarżącą wydatki są uzasadnione zachowaniem / zabezpieczeniem źródła jej przychodów. Dokonanie zapłaty zobowiązań wynikających z Umowy ubezpieczenia stanowi warunek sine qua non ewentualnego uzyskania sumy ubezpieczenia w związku z brakiem spłaty zobowiązań z nabytych przez Spółkę wierzytelności przez dłużników.

W ocenie Skarżącej, fakt, iż zawieranie przez Spółkę z Klientami i Ubezpieczycielami porozumień trójstronnych, w ramach których Klienci przenoszą na Spółkę prawo do odszkodowania z tytułu zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego, wynika z zasady swobody umów określonej w art. 353¹ Kodeksu cywilnego, zaś stroną Umowy ubezpieczeniowej w dalszym ciągu jest Klient, pozostaje w przedmiotowej sprawie bez znaczenia. Zaznaczyła, iż podpisanie porozumień w oparciu o zasadę swobody umów miało na celu umożliwienie Skarżącej podejmowania określonych czynności, w tym m.in. mających na celu umożliwienie jej dochodzenia prawa do odszkodowania, w przypadku braku spłaty wierzytelności przez dłużników.

Zdaniem Skarżącej, Organ niesłusznie wskazał, iż uiszczając należność za nie opłacone składki ubezpieczeniowe (bądź ich część) pokrywa je za zobowiązanego do tego Klienta. Zaznaczyła, iż w przypadku skorzystania z zagwarantowanego Skarżącej prawa do podjęcia zgodnie z zapisami Porozumień czynności formalno-prawnych, w tym np. dotyczących zapłaty składki ubezpieczeniowej, Skarżąca podejmuje te czynności we własnym imieniu i w celu ochrony własnych interesów. W przeciwnym przypadku (tj. nie opłacenia wszystkich rat składki ubezpieczeniowej za dany okres ochrony ubezpieczeniowej) mogłoby dojść do ustania ochrony ubezpieczeniowej oraz utraty prawa do ubiegania się o odszkodowanie.

Podniosła ponadto, iż koszt składek ubezpieczeniowych ponoszony przez Skarżącą jest definitywny i ostateczny co wskazuje na powiązanie go z ekonomicznym wynikiem jej działalności, a nie Klienta. Fakt, że to Klient pierwotnie ma regulować składki traci znaczenie w momencie faktycznego pokrycia kosztu przez Skarżącą, a ta ma w tym interes ekonomiczny oraz prawny wynikający z zawartych porozumień.

6. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje :

7.1. Zgodnie z art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – określanej dalej jako "p.p.s.a."), w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a) p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

Skarga analizowana według powyższych kryteriów okazała się uzasadniona.

7.2. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy składki ubezpieczeniowe opłacane przez Skarżącą na podstawie zawartych porozumień z jej klientami (zobowiązanych do zapłaty składki ubezpieczeniowej) oraz ubezpieczycielami stanowią koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem strony Skarżącej wydatki na zapłatę składek ubezpieczeniowych są niezbędnymi jakie Spółka musi ponieść w celu minimalizacji strat z działalności gospodarczej. Pomimo, iż opisane wydatki w sposób bezpośredni nie przyczyniają się do powstania konkretnego przychodu, to jednak stanowią wydatki poniesione w celu zachowania, ewentualnie zabezpieczenia źródła przychodów, a więc pozostają w związku przyczynowo-skutkowym ze źródłem przychodów, a tym samym stanowią po stronie spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 u.p.d.o.p.

Natomiast zdaniem Ministra Finansów Skarżąca uiszczając należności za nieopłacone składki ubezpieczeniowe ( bądź ich część ) nie ponosi kosztów związanych ze swoją działalnością, lecz pokrywa zaległe składki za zobowiązanego do tego klienta. Ponadto w ocenie organu w zakresie ponoszonych wydatków brak jest racjonalności podejmowanych działań na gruncie podatkowym.

W związku z powyższym organ podatkowy uznał, że składki ubezpieczeniowe ( bądź ich części ) opłacane przez Spółkę w związku z zawartymi porozumieniami nie mogą stanowić po stronie Skarżącej kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie spełniają dyspozycji art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Sąd podkreśla, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów, które nie zostały wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, iż konkretny wydatek, nie wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, może stanowić koszt uzyskania przychodu pod warunkiem, że między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowo-skutkowy takiego rodzaju, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie przychodu podatnika.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 czerwca 2009 r. sygn. akt II FSK 234/08 ( publ. LEX nr 513084 ) stwierdził, że sytuacje gdy związek przyczynowy między przychodem i określonym wydatkiem nie jest jednoznaczny, należy rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku.

Sąd podzielając powyższy pogląd stwierdza, że oceniając konkretny wydatek jako koszt uzyskania przychodu należy zatem mieć na względzie wszystkie towarzyszące temu okoliczności, w tym świadczące o racjonalności określonego działania podatnika z punktu widzenia istniejących związków przyczynowo-skutkowych między tym działaniem a przychodami.

Zdaniem Sądu wbrew twierdzeniu strony skarżącej, iż racjonalność działań nie stanowi podstawy w oparciu, o którą powinno się kwalifikować wydatki jako koszty uzyskania przychodów, organ podatkowy słusznie wskazał na aspekt racjonalności ponoszonych wydatków. Jednakże w ocenie Sądu, w świetle przedstawionego stanu faktycznego organ podatkowy błędnie przyjął, że ponoszone wydatki nie uzasadniają racjonalności podejmowanych działań na gruncie podatkowym.

Bowiem z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że zgodnie z umowami ubezpieczenia zawieranymi przez klientów Skarżącej z ubezpieczycielami, w przypadku nieopłacenia przez ubezpieczającego całości lub części składki w określonym terminie od otrzymania od ubezpieczyciela pisemnego wezwania do zapłaty składki, ochrona ubezpieczeniowa ulega zawieszeniu. Ponadto, w przypadku nie zapłacenia w całości składki ubezpieczeniowej należnej za dany okres ochrony ubezpieczeniowej, w którym wystąpiło zdarzenie ubezpieczeniowe, Spółka nie ma prawa do dochodzenia zadośćuczynienia szkodzie w formie odszkodowania.

W przypadku nie podjęcia przez klientów czynności formalno-prawnych dotyczących praw i obowiązków wynikających z umów ubezpieczenia, do podejmowania tych czynności ma prawo Spółka. W sytuacji zatem, gdy za dany okres ochrony ubezpieczeniowej nie zostanie opłacona składka ubezpieczeniowa w całości przez klienta, składkę tę (lub jej część) płaci Spółka. Opłacenie składki za dany okres ubezpieczeniowy jest niezbędne w celu uzyskania odszkodowania z tytułu szkody zaistniałej okresie, za który opłacana jest składka, a dotyczącej wierzytelności nabytej przez Spółkę w ramach Umowy faktoringowej.

Mając na względzie zawarty w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wymóg zaliczenia wydatku jako koszt uzyskania przychodu poniesienia go w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, należy wskazać, że zgodnie z definicją słownikową zachować" oznacza "dochować coś w stanie niezmienionym, nienaruszonym, niezniszczonym (Słownik języka polskiego red. M. Szymczak, Warszawa 1981, t. III, s. 891), a "zabezpieczyć" to "uczynić bezpiecznym, nie zagrożonym; dać ochronę przed czymś, od czego, zabezpieczyć przed zniszczeniem, zepsuciem" (Słownik języka polskiego red. M. Szymczak, Warszawa 1981, s. 885).

W związku z powyższym wydatki ponoszone z tytułu nieopłaconych przez klientów składek ubezpieczeniowych w tym rozumieniu są wydatkiem ponoszonym na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu jakim jest działalność gospodarcza, bowiem dokonanie zapłaty zobowiązań wynikających z umowy ubezpieczenia stanowi warunek ewentualnego uzyskania sumy ubezpieczenia przez Skarżącą w związku z brakiem spłaty zobowiązań z nabytych przez spółkę wierzytelności.

Dlatego też w ocenie Sądu organ podatkowy błędnie przyjął, że uiszczanie przez spółkę należności z tytułu składek ubezpieczeniowych, do których zobowiązani są klienci Spółki nie uzasadnia racjonalności podejmowanych działań na gruncie podatkowym.

Natomiast należy podkreślić, że istotną kwestią, która ma także wpływ na zakwalifikowanie wydatku jako koszt uzyskania przychodu jest kwestia definitywnego poniesienia wydatku.

Organ podatkowy wskazał co prawda, że jednym z warunków zakwalifikowania wydatku jako koszt uzyskania przychodu jest definitywne ( rzeczywiste ) poniesienie wydatku, jednakże nie zwrócił uwagi, iż ta okoliczność nie została wyjaśniona przez wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego.

Należy podkreślić, że wnioskodawca może uzyskać stanowisko organu wyłącznie co do znaczenia i zastosowania przepisów prawa w konkretnej sytuacji faktycznej. Obowiązkiem określenia tej sytuacji oraz wyczerpującego jej przedstawienia we wniosku o interpretację ustawodawca obciążył właśnie wnioskodawcę (art. 14b § 3 O.p.).

Wszelkie zatem elementy stanu faktycznego, jakie organ obowiązany jest uwzględnić przy dokonywaniu interpretacji, muszą wynikać z opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji.

Obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego spoczywa na wnioskodawcy także z tego względu, że jego realizacja przełoży się niejako na przydatność samej interpretacji. Spełni ona swoje funkcje informacyjną i ochronną wobec wnioskodawcy, który się do niej zastosował, tylko o tyle, o ile rzeczywisty przebieg zdarzeń będzie odpowiadał opisanemu we wniosku o jej wydanie.

Wynika to z treści art. 14c § 1 zdanie pierwsze O.p., stanowiącego, że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Oczywistym jest, że stanowisko wnioskodawcy dotyczy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku o interpretację.

Należy zaznaczyć, że organ ma obowiązek przyjąć taki stan, jak podaje podatnik. Co najwyżej może wyłącznie w trybie art. 14h w związku z art. 169 § 1 O.p. żądać uzupełnienia opisu stanu faktycznego, jeśli jest to niezbędne do dokonania jego prawidłowej kwalifikacji prawnej.

Zdaniem Sądu opis stanu faktycznego zamieszczony we wniosku o wydanie interpretacji nie został przedstawiony w sposób wyczerpujący, umożliwiający Organowi ocenę prawidłowości stanowiska wnioskodawcy oraz zajęcie stanowiska własnego.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego to klienci występujący w umowach ubezpieczenia są zobowiązani do zapłaty składki ubezpieczeniowej.

W związku z powyższym zasadne jest stwierdzenie przez wnioskodawcę czy w przypadku skorzystania przez Skarżącą z prawa zapłaty składki zgodnie z postanowieniami porozumienia, przysługuje jej również prawo żądania od klienta zwrotu zapłaconej składki. Informacja taka pozwoliłaby na ocenę czy wydatek poniesiony na opłacenie składki ubezpieczeniowej jest dla Spółki wydatkiem definitywnym.

Dlatego też w ocenie Sądu udzielenie przez Ministra Finansów zaskarżonej interpretacji w stanie faktycznym sprawy, którego nie można uznać za wyczerpująco przedstawiony w rozumieniu art. 14b § 3 O.p., było przedwczesne.

7.3. Przed udzieleniem kolejnej interpretacji, a tym samym przed dokonaniem prawidłowej subsumpcji norm prawnych, organ podatkowy winien wezwać stronę Skarżącą, na mocy art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p., do należytego wypełnienia wymogów przedstawionych w przepisie art. 14b § 3 O.p., z uwzględnieniem wskazań Sądu wyrażonych wyżej.

Mając na uwadze, iż stan faktyczny nie został przedstawiony we wniosku w sposób wyczerpujący przedwczesne jest ustosunkowanie się do pozostałych zarzutów zawartych w skardze.

7.4. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie może być wykonana, określono zgodnie z art. 152 p.p.s.a., zaś o kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.