Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 945/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-09-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1 pkt 1,2,4,10,  art. 34 par. 1, art. 34 par. 1a
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędziowie WSA Krzysztof Kandut, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 4 września 2019 r. sprawy ze skargi W.P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej Dyrektor lub organ odwoławczy), po rozpatrzeniu zażalenia pana W. P. (dalej zobowiązany lub strona) na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. (dalej organ egzekucyjny) z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zarzutu nieistnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym z dnia [...] r. nr [...] oraz uznania pozostałych zgłoszonych zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tego tytułu wykonawczego za nieuzasadnione, działając w oparciu o przepisy art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. 2018. 2096 z późn. zm.) oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1, § 2 i § 4 pkt 1 i art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. 2018. 1314 z późn. zm.), dalej ustawa egzekucyjna, utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego.

Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor wskazał, że w dniu [...] r. Burmistrz P., dalej wierzyciel, wystawił wobec strony tytuł wykonawczy o nr [...] obejmujący należności dotyczące łącznego zobowiązania pieniężnego za okres od dnia 1 stycznia 2012 r. do dnia 31 marca 2018 r. na podstawie decyzji z dnia [...] r. o nr od [...] do [...] oraz z dnia [...] r. nr [...].

Organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia [...] r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego zobowiązanego, które zostało mu doręczone w dniu [...] r. wraz z odpisem tytułu wykonawczego. Następnie zobowiązany pismem z dnia 9 lipca 2018 r. zgłosił zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, domagając się uchylenia dokonanych czynności i umorzenia postępowania. W zarzutach pełnomocnik zobowiązanego podniósł:

1) nieistnienie egzekwowanego obowiązku na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej, wskazując, że nie jest zobowiązany do płacenia podatku od nieruchomości, gdyż stosowne deklaracje podatkowe odnoszące się do tego samego przedmiotu opodatkowania składa posiadacz samoistny Sp. z o.o.,

2) przedawnienie zobowiązania na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej,

3) brak wymagalności obowiązku z uwagi na toczące się postępowanie przed sądem administracyjnym, na podstawie art. 33 § 1 pkt 2 ustawy egzekucyjnej,

4) błąd co do osoby zobowiązanego, na podstawie art. 33 § 1 pkt 4 ustawy egzekucyjnej, wskazując, że w przedmiotowej sprawie zobowiązanym jest posiadacz samoistny nieruchomości,

5) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 7 ustawy egzekucyjnej, na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 tej ustawy.

Pismem z dnia [...] r. organ egzekucyjny zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska w przedmiocie zgłoszonych zarzutów, zaś postanowieniem z dnia [...] r. wierzyciel uznał zgłoszone zarzuty za nieuzasadnione. Postanowieniem z dnia [...] r. organ odwoławczy wierzyciela Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. uchyliło postanowienie i orzekło o stwierdzeniu niedopuszczalności zarzutu nieistnienia obowiązku podniesionego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej oraz o uznaniu pozostałych zarzutów za nieuzasadnione. Następnie postanowieniem z dnia [...] r. organ egzekucyjny stwierdził niedopuszczalność zgłoszonego zarzutu nieistnienia obowiązku podniesionego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej oraz uznał pozostałe zarzuty za nieuzasadnione. W zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik zobowiązanego domagał się uchylenia tego postanowienia wskazując, że zobowiązany dopatruje się jego częściowej lub całkowitej niezgodności z prawem.

Następnie Dyrektor przytoczył treść art. 34 § 1, § 1a, 2, 4 i 5, art. 33 § 1 oraz art. 27 § 1 ustawy egzekucyjnej, by stwierdzić, że zobowiązany zgłosił zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie przedmiotowego tytułu wykonawczego w oparciu o art. 33 § 1 pkt 1, 2, 4 i 10 ustawy egzekucyjnej, podnosząc w istocie nieistnienie obowiązku, przedawnienie obowiązku, brak wymagalności obowiązku z innego powodu (z uwagi na toczące się postępowanie przed sądem administracyjnym), błąd co do osoby zobowiązanego oraz niespełnienie w tytule wykonawczym wymogu określonego w art. 27 § 1 pkt 7 tej ustawy. W efekcie wystąpienia przez organ egzekucyjny do wierzyciela o stanowisko w zakresie zgłoszonych zarzutów na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2, 4 i 10 ustawy egzekucyjnej, SKO w B. ostatecznym postanowieniem z dnia [...] r. uchyliło postanowienie wierzyciela z dnia [...] r. i orzekło o stwierdzeniu niedopuszczalności zgłoszonego przez zobowiązanego zarzutu nieistnienia obowiązku objętego spornym tytułem wykonawczym oraz o uznaniu pozostałych zarzutów za nieuzasadnione. W uzasadnieniu tego postanowienia SKO wskazało, że najistotniejszymi ze zgłoszonych zarzutów są zarzuty wskazane w art. 33 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej: "przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku". W ocenie SKO "nieistnienie obowiązku" dotyczy sytuacji, w której podmiot, wobec którego toczy się postępowanie egzekucyjne nie jest obciążony obowiązkiem zapłaty dochodzonej należności. Zauważyło, że zdaniem pełnomocnika zobowiązanego strona nie była podatnikiem podatku od nieruchomości, a powinien być nim inny podmiot – osoba prawna Sp. z o.o. (posiadacz samoistny) SKO podniosło, iż sprawa zasadności opodatkowania nieruchomości była już przedmiotem postępowania wymiarowego, ponieważ wierzyciel będący organem podatkowym konstytutywnie ustalił zobowiązanemu i innej osobie fizycznej łączne zobowiązanie pieniężne za wszystkie lata objęte tytułem wykonawczym, decyzjami wydanymi w postępowaniu podatkowym. Przy tym organ podatkowy dysponował w trakcie tego postępowania deklaracją podatkową złożoną przez spółkę (Sp. z o.o.), ale mimo tego ustalił zobowiązanie osobie fizycznej oraz wypowiedział się na ten temat w uzasadnieniu decyzji. Decyzje te stały się ostateczne i funkcjonują w obrocie prawnym. Od decyzji za lata 2012-2017 strona wniosła odwołania, które zostały pozostawione bez rozpatrzenia przez SKO postanowieniami z dnia [...] r. Skargi na te postanowienia WSA w Gliwicach, wyrokami z dnia 11 września 2018 r. o sygn. akt I SA/Gl 507-512/18, oddalił. Okoliczność ta ma zasadnicze znaczenie dla ustosunkowania się do zarzutu dotyczącego nieistnienia obowiązku, gdyż obowiązek podatkowy był przedmiotem postępowania podatkowego i jest ustalony w prawomocnych decyzjach podatkowych. Zatem, ponieważ wierzyciel nieprawidłowo objął ten zarzut art. 34 § 1 ustawy egzekucyjnej, rozstrzygając o nim ("nie uwzględniając go"), tę część rozstrzygnięcia organu Kolegium uznało za nieprawidłową proceduralnie i orzekło o niedopuszczalności zarzutu, opierając się na właściwej podstawie prawnej. SKO zauważyło, że postępowania przed WSA w Gliwicach dotyczyły ubocznego rozstrzygnięcia o charakterze proceduralnym, tzn. pozostawienia bez rozpoznania odwołań strony od decyzji podatkowych bez merytorycznego rozpatrzenia. Ponadto postępowania sądowe zakończyły się prawomocnie i nie doprowadziły do otwarcia proceduralnego drogi do rozpatrzenia merytorycznie sprawy zasadności ustalenia zobowiązań podatkowych. Podniosło, że niniejsza sprawa musi zakończyć się rozstrzygnięciem merytorycznym pomimo informacji o wyegzekwowaniu środków od współwłaścicielki nieruchomości. Zrealizowanie środka egzekucyjnego nie powoduje automatycznie zakończenia postępowania egzekucyjnego. Faktyczne zakończenie czynności egzekucyjnych nie może prowadzić do usankcjonowania nieprawidłowości popełnionych w toku postępowania egzekucyjnego, jeżeli zobowiązany w ustawowym terminie skorzystał z przysługującego mu prawa wniesienia zarzutów, a nieprawidłowości te nadal wywołują niekorzystne skutki. Następnie odnosząc się do zarzutu przedawnienia obowiązku SKO wskazało, że zobowiązanie podatkowe w podatkach rolnym i od nieruchomości, składającym się na łączne zobowiązanie pieniężne, powstaje na mocy art. 6c w związku z art. 6a ust. 6 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. 2017. 1892) oraz z art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. 2018. 1445), w drodze decyzji o charakterze konstytutywnym. Zauważyło, że bieg przedawnienia zobowiązań tak powstałych poddany jest terminom wskazanym w art. 70 O.p. Dodało, że termin płatności podatków lokalnych upływa według powyższych przepisów w poszczególnych dniach w nich wskazanych, jednakże decyzje podatkowe za lata odleglejsze niż 5 lat (których mogłoby dotyczyć zagadnienie przedawnienia zobowiązań), tzn. za lata 2012-2013, zostały wydane w 2017 r. i nie dotyczą ich terminy płatności wynikające z tych przepisów. Zgodnie bowiem z art. 47 § 1 O.p., termin płatności podatku wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. W związku z powyższym zobowiązania za wskazane lata powstały w 2017 r., ich terminy płatności, także więc termin ich przedawnienia, rozpoczął swój bieg w 2018 r. i nie upłynął. Ustosunkowując się do zarzutu błędu co do osoby zobowiązanego SKO wskazało, że pełnomocnik strony w zażaleniu utożsamia to sformułowanie z brakiem zasadności opodatkowania danego pomiotu. Jednakże zdaniem SKO taka okoliczność oznacza "nieistnienie obowiązku" i nie stanowi błędu co do osoby zobowiązanego. Zarzut błędu co do osoby zobowiązanego dotyczy kontroli formalnej tożsamości osoby. SKO wskazało, że w tytule wykonawczym będącym przedmiotem oceny oznaczono stronę niniejszego postępowania, zatem ten zarzut należy także uznać za niezasadny. Podniosło również, że tytuł wykonawczy został podpisany przez osobę upoważnioną do dokonywania tej czynności w imieniu wierzyciela dla pracownika urzędu, a upoważnienie to uwidocznione jest w pieczęci postawionej w tytule wykonawczym (dokument upoważnienia znajduje się w aktach sprawy). Podsumowując powyższe SKO stwierdziło, że podziela stanowisko wierzyciela co do braku zasadności zarzutów, poza zarzutem nieistnienia obowiązku, który był niedopuszczalny w okolicznościach niniejszej sprawy i nie powinien podlegać merytorycznemu badaniu. Organ egzekucyjny po uzyskaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela, wydał postanowienie w dniu [...] r. mocą którego stwierdził niedopuszczalność zgłoszonego przez zobowiązanego zarzutu nieistnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym oraz uznał pozostałe zgłoszone przez zobowiązanego zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie jego tytułu wykonawczego za nieuzasadnione.

W ocenie Dyrektora, postanowienie to zostało wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Zdaniem organu odwoławczego, organ egzekucyjny zasadnie stwierdził niedopuszczalność zgłoszonego zarzutu nieistnienia obowiązku, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej, oraz uznał za nieuzasadnione zarzuty przedawnienia obowiązku, braku wymagalności obowiązku z innego powodu, błędu co do osoby zobowiązanego oraz niespełnienia w tym tytule wykonawczym wymogu określonego w art. 27 § 1 pkt 7 ustawy egzekucyjnej, o których mowa odpowiednio w art. 33 § 1 pkt 1, 2, 4 i 10 powołanej ustawy. Organ egzekucyjny podobnie jak organ odwoławczy, będąc związany stanowiskiem wierzyciela w zakresie istnienia obowiązku, wymagalności obowiązku i zarzutu błędu co do osoby zobowiązanego nie był uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia podstaw do uwzględnienia zarzutów i badania w tym trybie stanowiska wierzyciela. Dyrektor wskazał przy tym, iż zgodnie z przepisem art. 29 § 1 ustawy egzekucyjnej, organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej, organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym.

Dyrektor podzielił stanowisko organu egzekucyjnego, iż w przedmiotowej sprawie zarzut niespełnienia w spornym tytule wykonawczym wymogu określonego w art. 27 § 1 pkt 7 tej ustawy, zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 ustawy egzekucyjnej, nie zasługuje na uwzględnienie. Ustalił, że przedmiotowy tytuł wykonawczy zawiera datę jego wystawienia, podpis, imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela. Tytuł ten został wystawiony i podpisany przez osobę działającą z upoważnienia wierzyciela, co wynika z art. 268a K.p.a. Dyrektor stwierdził, że brak jest jakichkolwiek podstaw do uwzględnienia żądania "ustalenia wysokości kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa strony przez pełnomocnika i przyznania tych kosztów na rzecz skarżącego od Skarbu Państwa", na podstawie wskazanych przez pełnomocnika przepisów art. 263 § 2 w związku z art. 264 § 1 K.p.a. Zdaniem Dyrektora bezzasadny był zarzut naruszenia przez organ egzekucyjny przepisów art. 65 w związku z art. 235 § 1 K.p.a., w związku z art. 18 ustawy egzekucyjnej. W przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny nie miał ani obowiązku ani też podstaw prawnych do przekazania innemu organowi – organowi wymiarowemu (zgodnie z właściwością) pisma z dnia 9 lipca 2018 r. w części dotyczącej zgłoszonego zarzutu nieistnienia obowiązku. Z akt sprawy wynika, że w piśmie tym pełnomocnik zobowiązanego jednoznacznie wskazał m.in., że zgłasza zarzut nieistnienia obowiązku na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej. Zgłoszenie takiego zarzutu obligowało zaś organ egzekucyjny do uzyskania wiążącego stanowiska wierzyciela co do istnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Dyrektor wyjaśnił, że pełnomocnik zobowiązanego ograniczył podstawy zarzutów do art. 33 § 1 pkt 1, 2, 4 i 10 ustawy egzekucyjnej, wyznaczając tym samym zakres ich rozpoznania. Skoro zobowiązany w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego zgłosił zarzut nieistnienia obowiązku, przedawnienia obowiązku, braku wymagalności obowiązku z innego powodu, błędu co do osoby zobowiązanego oraz niespełnienia w tym tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 ustawy egzekucyjnej, organ egzekucyjny nie był uprawniony odnieść się do innych podstaw zarzutów określonych w przepisie art. 33 § 1 tej ustawy, bowiem organ egzekucyjny (rozstrzyga) w zakresie zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów, nie zaś w zakresie wszystkich podstaw zarzutów określonych w przepisie art. 33 § 1 ustawy egzekucyjnej. Wskazał również, że organ egzekucyjny nie miał obowiązku, przed wydaniem decyzji, umożliwić stronie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, w myśl art. 10 § 1 K.p.a., bowiem w przedmiotowej sprawie (w postępowaniu w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej) organ egzekucyjny nie wydawał decyzji lecz postanowienie.

W skardze na powyższe postanowienie, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżący reprezentowany przez fachowego pełnomocnika domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia i zasądzenia kosztów postępowania zarzucił naruszenie:

1) art. 34 § 1a ustawy egzekucyjnej, przez błędne zastosowanie tego przepisu (w odniesieniu do tzw. przedawnienia wymiaru podatku),

2) art. 65 § 1 K.p.a. w związku z art. 18 § 1 ustawy egzekucyjnej, poprzez rozpatrzenie sprawy w zakresie nie należącym do właściwości organu,

3) naruszenie art. 10 § 1 K.p.a. w związku z art. 18 § 1 ustawy egzekucyjnej.

Uzasadniając skargę pełnomocnik skarżącego stwierdził, że najistotniejszym w sprawie zarzutem jest naruszenie przepisów o przedawnieniu podatkowym. Zarzut ten może być rozpatrzony w postępowaniu egzekucyjnym na mocy art. 33 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej. Chodzi przy tym nie tyle o fakt przedawnienia, ile sposób, w jaki podniesiony zarzut został potraktowany. Zdaniem skarżącego zastosowanie art. 34 § 1a ustawy egzekucyjnej pozwala na uniknięcie rozpoznania zarzutu przedawnienia podatkowego wtedy i tylko wtedy, gdy ów zarzut był wcześniej rozpatrywany w innym postępowaniu. Okoliczność ta nie zachodzi w niniejszej sprawie, gdyż SKO w ogóle nie rozpatrywało merytorycznie odwołań strony od decyzji wymiarowych, lecz pozostawiło je bez rozpoznania. Skoro zarzut przedawnienia podatkowego nie był przedmiotem rozpoznania w toku wcześniejszych postepowań, to podniesienie tego zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym było dopuszczalne, a więc przepis art. 34 § 1 a ustawy egzekucyjnej został przez organ niewłaściwie zastosowany. Zarzut przedawnienia nie powinien być bowiem badany niejako po raz pierwszy przez sąd administracyjny. Skoro był podniesiony wcześniej, rozpoznanie go należało do uprawnień, ale i do obowiązków organów egzekucyjnych.

Zdaniem pełnomocnika skarżącego z zestawienia przepisów art. 18 ustawy egzekucyjnej, art. 65 K.p.a. i przepisów o właściwości, zawartych w Ordynacji podatkowej, zdaje się wynikać konieczność zwrócenia się organu egzekucyjnego do organu podatkowego. Nie chodzi tutaj jednak o zajęcie stanowiska, jak to widzi strona przeciwna, lecz o to, że organ egzekucyjny nie ma prawa orzekać w trybie Ordynacji podatkowej (chodzi o podstawy materialnoprawne, ale przede wszystkim procesowe), a tylko w ten sposób można rozstrzygnąć problem przedawnienia podatku. Ponadto zarzut przedawnienia podatkowego, który nie był rozpoznany w postępowaniu podatkowym, nie może być uznany za niedopuszczalny w postępowaniu egzekucyjnym.

Skarżący nie zgodził się z poglądem, że organ egzekucyjny nie miał obowiązków przewidzianych w art. 10 K.p.a. Jego zdaniem organy obu instancji, przed wydaniem swoich postanowień, powinny go zawiadomić o możliwości zapoznania się z materiałami sprawy i umożliwić wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Pełnomocnik strony stwierdził, że upowszechniająca się coraz szerzej praktyka, polegająca na marginalizacji znaczenia zasady procesu wymienionej w art. 10 § 1, przybiera niepokojące rozmiary. W swojej istocie jest to zjawisko stopniowego ograniczenia praw obywatelskich, co ujawnia się zresztą również np. w postępowaniu cywilnym, zwłaszcza w kolejnych projektach nowelizacji K.p.c.

Odpowiadając na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko i jego argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Przystępując do oceny legalności zaskarżonego postanowienia stwierdzić należy, że dotyczyło ono niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu (przedawnienia) oraz uznania pozostałych zarzutów na postępowanie egzekucyjne za nieuzasadnione w sytuacji, gdy jego wydanie wymagało uzyskania stanowiska wierzyciela w tym zakresie.

Zgodnie z treścią art. 33 § 1 pkt 1, 2, 4 i 10 ustawy egzekucyjnej podstawą zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być (...) przedawnienie (...) albo "nieistnienie obowiązku" (pkt 1), (...) "brak wymagalności obowiązku" (pkt 2), "błąd co do osoby zobowiązanego" (pkt 4), bądź "niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27" (pkt 10). Wśród wymogów z art. 27 § 1 ustawy egzekucyjnej wymienia się m.in. "datę wystawienia tytułu, podpis, imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela" (pkt 7). W myśl art. 34 § 1 zd. 1 i § 1a ustawy egzekucyjnej zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 (...), organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące (§ 1 zd. 1), jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu (§ 1a). "Organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów (...)" – art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku zaistnienia okoliczności opisanych w art. 34 § 1a ustawy egzekucyjnej wierzyciel ma obowiązek wydania postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, oraz że organ egzekucyjny wiąże ostateczne stanowisko wierzyciela (postanowienie) w przypadkach, o których mowa w art. 34 § 1 tej ustawy co oznacza, że "Sądowa kontrola postanowień organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów musi uwzględniać stanowisko wierzyciela wyrażone w niezaskarżalnym postanowieniu, zwłaszcza że ta wypowiedź wierzyciela jest wiążąca dla organu egzekucyjnego i stanowi niezbędny element jego postanowienia w sprawie zgłoszonych zarzutów" (tak wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r. sygn. akt II FSK 2024/17). Wynika również, że "Nie ma uzasadnienia do merytorycznego rozpatrywania zarzutów dotyczących wymagalności należności, jeżeli została ona określona lub ustalona w orzeczeniu, od którego przysługują odrębne środki zaskarżenia lub zarzut był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu (administracyjnym, podatkowym czy sądowym)" – tak wyrok WSA w Szczecinie z dnia 15 maja 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 1001/18. To ostatnie dotyczy także zarzutu przedawnienia. Warto dodać, że "Celem art. 34 § 1a u.p.e.a. nie jest ograniczenie zakresu merytorycznych kompetencji organów występujących w podwójnej roli, ale usprawnienie postępowania egzekucyjnego. Przepis ten pozbawia wierzyciela i organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce, obliguje zatem organ działający jako wierzyciel do wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu" (tak wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 297/17). "Przepis art. 34 § 1 u.p.e.a wyraźnie nakazuje zarzut ewentualnego przedawnienia należności rozpatrywać po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, przy czym, do tego rodzaju zarzutu znajduje w pełnym zakresie zastosowanie art. 34 § 1a u.p.e.a, nakazujący rozpatrzyć zarzut w postępowaniu głównym (wymiarowym), w którym zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu" (tak wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 lipca 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2825/16).

Jak wynika z akt sprawy stwierdzając niedopuszczalność zgłoszonego zarzutu nieistnienia przedmiotowego obowiązku z uwagi na twierdzenie zobowiązanego, że nie był podatnikiem lecz był nim inny podmiot (osoba prawna) wierzyciel w ostatecznym postanowieniu wyjaśnił, że kwestia ta była przedmiotem postępowania wymiarowego, w wyniku którego organ podatkowy ustalił zobowiązanie osobom fizycznym, w tym stronie i wypowiedział się na ten temat w uzasadnieniu decyzji. Strona skarżąca wniosła odwołania od decyzji ustalających sporną należność jednak odwołania te zostały pozostawione bez rozpatrzenia postanowieniem SKO, zaś skargi zobowiązanego na te postanowienia wyrokami tutejszego Sądu z dnia 11 września 2018 r. sygn. akt I SA/Gl 507-512/18 zostały oddalone. Oznacza to, że decyzje organu podatkowego stanowiące podstawę wystawienia przedmiotowego tytułu wykonawczego stały się ostateczne oraz, że w trakcie postępowania wymiarowego kwestia nieistnienia obowiązku z przyczyn wskazanych przez zobowiązanego była przedmiotem rozpatrzenia, zaś kwestionowana przez zobowiązanego wymagalność tej należności dotyczy należności ustalonej w orzeczeniu (decyzji podatkowej), od którego przysługiwały środki zaskarżenia w postaci odwołania. Okoliczność, że złożone odwołania nie przyniosły zobowiązanemu zamierzonego skutku w postaci uchylenia decyzji podatkowych lub też, że odwołania te nie zostały rozpatrzone z uwagi na obowiązujące przepisy prawa nie oznacza, że zarzut nieistnienia obowiązku z przyczyny, której dotyczyło postępowania podatkowego, stał się dopuszczalny. Z treści art. 34 § 1a ustawy egzekucyjnej wynika wprost, że chodzi wyłącznie o to, by zarzut taki był przedmiotem rozpatrzenia (w odrębnym postępowaniu wymiarowym) lub też by należność została ustalona (określona) w orzeczeniu (decyzji), od której przysługuje środek odwoławczy (odwołanie). Chodzi więc o istnienie uprawnienia, a nie o jego wypełnienie. Skoro w niniejszej sprawie sporna należność została ustalona w decyzji podatkowej, od której służyło odwołanie, to tym samym kwestionowanie jej wymagalności z uwagi na jej wysokość ustaloną w decyzji, w postępowaniu egzekucyjnym czyniło zarzut zobowiązanego w tym zakresie niedopuszczalnym. Co więcej zarzut ten co do osoby zobowiązanej był przedmiotem rozpatrzenia w postępowaniu podatkowym, zatem zarzut co do braku obowiązku po stronie zobowiązanego nie mógł być uwzględniony, a jego zgłoszenie było niedopuszczalne.

Co do zarzutu przedawnienia wierzyciel wskazał, że sprawa dotyczyła łącznego zobowiązania pieniężnego (w podatku rolnym i od nieruchomości) powstającego w drodze decyzji konstytutywnej (ustalającej), których termin płatności reguluje art. 47 § 1 O.p., zaś zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Tym samym co do decyzji wydanych w 2017 r. za lata 2012-2013 termin ich płatności, a więc termin ich przedawnienia rozpoczął swój bieg w 2018 r. i nie upłynął. Odnosząc się do tej kwestii należy stwierdzić, że zgodnie z art. 68 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba, że wystąpiły okoliczności opisane w art. 68 § 2 O.p. wydłużające ten okres do 5 lat. Poza sporem było, że decyzje stanowiące podstawę do wystawienia tytułu zostały wydane zgodnie z art. 68 § 1 i § 2 O.p., skoro w postępowaniu podatkowym ustalono, że deklarację złożył inny podmiot niż ten, który został przedmiotowym obowiązkiem obciążony. Ponadto poza sporem było, że decyzje wymiarowe doręczono przed upływem 5 lat od zaistnienia zdarzeń powodujących ustalenie spornego zobowiązania. Dodać w tym miejscu należy, że twierdzenia skargi dotyczące naruszenia art. 34 § 1a ustawy w odniesieniu do zarzutu przedawnienia były nietrafne skoro wierzyciel wypowiedział się w tej materii i nie stwierdził by zarzut ten był niedopuszczalny.

W przedmiocie zarzutu dotyczącego błędu co do osoby zobowiązanej wierzyciel prawidłowo uznał, że zarzut ten dotyczy kontroli formalnej tożsamości osoby zobowiązanej, zaś zgodnie z decyzjami podatkowymi osobą taką był skarżący. Oceniając zarzut upoważnienia osoby podpisującej sporny tytuł wierzyciel zauważył, że upoważnienie to zostało uwidocznione w pieczęci postawionej na tytule wykonawczym, zaś do akt sprawy dołączono stosownej treści upoważnienie.

Organy egzekucyjne dokonując oceny złożonych zarzutów słusznie uznały swoje związanie stanowiskiem wierzyciela w zakresie zarzutu przedawnienia, braku wymagalności obowiązku z innego powodu, czy błędu co do osoby zobowiązanego. Podobnie uczyniły to w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, zaś badając zarzut z art. 33 § 1 pkt 10 ustawy egzekucyjnej prawidłowo uznały, że zarzut ten był bezzasadny wobec istnienia dokumentu mocującego osobę podpisującą tytuł wykonawczy do dokonywania tego rodzaju czynności. Dyrektor zasadnie również stwierdził, że na gruncie ustawy egzekucyjnej nie funkcjonuje przepis art. 10 § 1 K.p.a. i nie było obowiązku umożliwienia stronie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Zgodnie z art. 18 ustawy egzekucyjnej, jeżeli jej przepisy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Co prawda z mocy art. 18 ustawy egzekucyjnej stosuje się odpowiednio większość zasad ogólnych przewidzianych w K.p.a., to jednak ich stosowanie ograniczone jest specyfiką postępowania egzekucyjnego, zaś odpowiednie stosowanie przepisów K.p.a. w zakresie zagwarantowania stronie czynnego udziału w postępowaniu egzekucyjnym oznacza, że organ egzekucyjny nie jest zobowiązany do zapewnienia stronie możliwości wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału przed wydaniem orzeczenia, jest natomiast zobowiązany do respektowania praw strony w zakresie wyznaczonym treścią art. 73 K.p.a.

Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących właściwości organów rozstrzygających sprawę, a w szczególności zastosowania art. 65 § 1 w związku z art. 18 ustawy egzekucyjnej stwierdzić należy, że przepisy te nie zostały naruszone. Ustawa egzekucyjna nie przewiduje możliwości działania na gruncie jej przepisów innych organów niż w niej wymienionych co oznacza, że organ podatkowy nie jest uczestnikiem tego postępowania. Uczestnikiem takim w określonych przypadkach jest wierzyciel, który może być jednocześnie organem egzekucyjnym czy organem podatkowym. W tym znaczeniu organ podatkowy będący jednocześnie wierzycielem bierze udział (jest stroną) postępowania egzekucyjnego wyrażając swoje stanowisko w zakresie zgłoszonych zarzutów bez możliwości działania w innej postaci. Wierzyciel taki ma kompetencję orzekania (zajęcie stanowiska) w przedmiocie przedawnienia zobowiązań podatkowych czy prawa do ich wymiaru, przyjmując jako podstawę tej czynności odpowiednie przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Z ustawy tej bowiem wynikają materialnoprawne przesłanki do zaistnienia lub niezaistnienia stanu przedawnienia (prawa do orzekania lub zobowiązania podatkowego). W tym przypadku wyłącznie wskazanym do rozstrzygania tej kwestii jest wierzyciel (np. będący jednocześnie organem podatkowym) w ramach postępowania egzekucyjnego, a nie organ podatkowy (np. będący równocześnie wierzycielem) w ramach postępowania podatkowego, skoro postępowanie to zostało ostatecznie zakończone wydaniem stosownej, w tym przedmiocie decyzji. Zarzut egzekucyjny nie otwiera drogi do ponownego rozpoznania sprawy podatkowej.

Z tych przyczyn Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa w sposób opisany w art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2018. 1302 ze zm.) i na podstawie art. 151 tej ustawy skargę oddalił.