Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 88/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2021-02-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji w części
Powołane przepisy: article: art. 7, 77 par. 1,  art. 80
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankowska-Szostak (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Anetta Chołuj, , po rozpoznaniu w Wydziale III na posiedzeniu niejawnym w dniu 25 lutego 2021 r. sprawy ze skargi Z. K. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] grudnia 2019 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia należności z tytułu składek uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R. z dnia [...] października 2019 r. nr [...] w części dotyczącej odmowy umorzenia należności z tytułu składek za zatrudnionych pracowników w części finansowanej przez płatnika składek oraz za osobę prowadzącą działalność gospodarczą (płatnika opłacającego składki na własne ubezpieczenie) w łącznej kwocie 62.043,07 zł.


UZASADNIENIE

Z. K. (wnioskodawca, skarżący zobowiązany) wniósł (za pośrednictwem żony A. K.) 13 czerwca 2019 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddziału we W. wniosek o umorzenie w całości zadłużenia z tytułu składek osobistych oraz odsetek naliczonych wskutek zadłużenia z możliwością rozłożenia na raty składek pracowniczych. Pismem z dnia 25 lipca 2019 r. doprecyzował zakres wniosku prosząc o umorzenie składek osobistych, odsetek od składek osobistych oraz odsetek od składek pracowniczych, jak również rozłożenie na raty składek pracowniczych.

W uzasadnieniu wskazał, że od 2009 roku na skutek przebytego udaru nie jest w pełni sprawny bowiem cierpi na niedowład [...], który utrudnia poruszanie się oraz powoduje poważne problemy z mową, co uniemożliwia komunikowanie się z innymi osobami. Podkreślił, że jego stan zdrowia pogorszył się jeszcze w 2015 roku, gdy zdiagnozowano u niego chorobę nowotworową. Choroba pozbawiła go możliwości podjęcia dodatkowego zatrudnienia, a także zmusiła do zlikwidowania firmy. We wniosku zobowiązany podkreślił, że z jego emerytury od kilku lat pobierana jest kwota około 500,00 zł na rzecz zaległych składek. W toku prowadzonego postępowania wnioskodawca przedłożył dokumenty potwierdzające jego sytuację zdrowotna i finansową, w szczególności oświadczenie o stanie rodzinnym i majątkowym oraz dokumentacje medyczną.

W dniu [...] ZUS Oddział w R. wydał decyzję, w której w punkcie I odmówił umorzenia należności z tytułu składek w łącznej kwocie 62.043,07 zł., w punkcie II umorzył należności z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne za osobę prowadzącą działalność (płatnika opłacającego składki na własne ubezpieczenia) w łącznej kwocie 30 890,45 zł.

Zobowiązany złożył w terminie wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. W treści uzasadnienia wskazał, że decyzja jest krzywdząca. Wnioskodawca podkreślił, że osobą niesamodzielną, schorowaną, nie posiada możliwości podjęcia zatrudnienia, które umożliwiłoby mu uregulowanie powstałego zadłużenia.

Ponadto w piśmie z 3 grudnia 2019 r. odwołujący się wyjaśnił, że nie posiada możliwości opłacania rat w zaproponowanej wysokości, w związku z czym wniósł o ponowne rozpatrzenie sprawy w przedmiocie umorzenia należności z tytułu składek.

Po rozpoznaniu wniosku Organ decyzją z [...] utrzymał w mocy decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w R. z [...] o odmowie umorzenia należności z tytułu składek.

W uzasadnieniu zaskarżonej przez zobowiązanego decyzji podkreślono, że z uwagi na specyfikę zadłużenia, które dotyczy nieopłaconych składek za zatrudnionych pracowników, wniosek o umorzenie może zostać rozpoznany tylko w oparciu o wystąpienie elementu całkowitej nieściągalności długu. Zakład przywołał treść art. 28 ust. 2, ust. 3 pkt. 1-6 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 300 ze zm. dalej u.s.u.s.). organ podkreślił, że przytoczone w tym przepisie przesłanki stanowią zamknięty katalog sytuacji, w których można uznać, że ma miejsce całkowita nieściągalność należności z tytułu składek i jednocześnie zaznaczyć, że spełnienie którejkolwiek z przesłanek automatycznie nie powoduje podjęcia decyzji o umorzeniu należności, ponieważ przepisy art. 28 ust. 3 cytowanej ustawy określają jedynie warunki, w których zaległości mogą być umorzone. Organ ponownie rozpoznający sprawę wskazał, że toku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego ustalono, że w przypadku zobowiązanego przesłanka wymieniona w art. 28 ust. 3 pkt 1 u.s.u.s. nie wystąpiła z przyczyn oczywistych. Ponadto z przedłożonych dokumentów, wynikałoby, że:

• sąd oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości lub umorzył postępowanie upadłościowe z przyczyn, o których mowa w art. 13 oraz art. 361 ust. 1 pkt 1 ustawy z 28 lutego 2003 r.- Prawo upadłościowe,

• nie nastąpiło zaspokojenie należności w zakończonym postępowaniu likwidacyjnym,

• nie nastąpiło zaspokojenie należności w umorzonym postępowaniu upadłościowym,

- wysokość nieopłaconych składek, o których umorzenie wniesiono, przekracza kwotę kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym,

- należności objęte są skutecznym postępowaniem egzekucyjnym prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., więc na tym etapie nie można uznać ich za całkowicie nieściągalne,

- nie został ustalony brak możliwości dochodzenia egzekucyjnego przez uprawnione w tym zakresie organ egzekucyjny,

- nie można jednoznacznie stwierdzić, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwot przekraczających wydatki egzekucyjne.

Organ przywołał orzecznictwo NSA i wskazał, dopóki istnieją niewykorzystane możliwości wyegzekwowania zaległości podatkowej, dopóty jej umorzenie przed ich wyczerpaniem byłoby sprzeczne z interesem publicznym. Organ podkreślił, że dopóki istnieje możliwość prowadzenia działań egzekucyjnych organ rentowy działając jako wierzyciel nie może stwierdzić, że zachodzi przesłanka nieściągalności zadłużenia i zaniechać prób jego wyegzekwowania. W konsekwencji wskazując na ustalenia poczynione w postępowaniu administracyjnym stwierdził, że w przypadku zobowiązanego należało odmówić umorzenia należności składkowych w związku z brakiem przesłanek art. 28 ust. 3 pkt 1,3-6. Zakład podkreślił, że z uwagi na specyfikę zadłużenia widniejącego na koncie płatnika składek (tj. składek za zatrudnionych pracowników w części finansowanej przez płatnika składek oraz odsetek w części finansowanej przez ubezpieczonych), że nie ma możliwości rozpatrzenia spornego wniosku w oparciu o art. 28 ust. 3a w związku z art. 32 u.s.u.s.

Z powyższą decyzją nie zgodziła się strona i wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

a) art. 28 ust. 3 pkt. 3 i 6 ustawy z o systemie ubezpieczeń społecznych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, a przez to przyjęcie, że nie zaistniały przesłanki umorzenia należności z tytułu składek i odsetek podczas gdy znajdują one zastosowanie przy uwzględnieniu sytuacji życiowej, w tym również sytuacji majątkowej, w jakiej się znalazłem oraz moja rodzina;

b) art. 7 k.p.a., art. 77 k.p.a., art. 80 k.p.a., art. 107 k.p.a. i art. 138 k.p.a. polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w kontekście złożonego wniosku o umorzenie i rozłożenia należności na raty, jak również nienależyte uzasadnienie zaskarżonej decyzji z uwagi na zawarcie w nim zbyt ogólnikowych stwierdzeń.

Mając na uwadze powyższe zarzuty, wniosła o:

a) uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji w całości;

b) określenie, że decyzja nie może być wykonana w całości;

c) zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych.

Ponadto strona podniosła zarzut przedawnienia należności ZUS, których dotyczy wniosek o umorzenie.

W odpowiedzi na skargę ZUS podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia należności wskazał, że w uzasadnieniu decyzji z [...] wskazano na okoliczności powodujące, że należności z tytułu składek nie uległy przedawnieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W myśl zaś art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 dalej p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a.).

Analiza procesu decyzyjnego organów podatkowych wskazuje, że narusza on przepisy postępowania - art. 7, art. 8, art. 77, art. 80 i art. 107 § 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r. poz.256, dalej k.p.a.) w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, co uzasadnia wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Skarga okazała się tym samym skuteczna.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja ZUS z [...] odmawiająca Z. K. umorzenia należności z tytułu składek za zatrudnionych pracowników w części finansowanej przez płatnika składek oraz za osobę prowadzącą działalność gospodarczą (płatnika opłacającego składki na własne ubezpieczenia) w łącznej kwocie 62 043,07 zł w tym:

a) ubezpieczenia społeczne za okres 04/2002, 06/2002-08/2003, 05/2004-06/2004, 08/2004, 10/2004-03/2006, 05/2006-04/2007, 06/2007, 08/2007 w łącznej kwocie 25 423,22 zł, w tym z tytułu:

- odsetek za zwłokę w kwocie 11242,00 zł, naliczonych na dzień 13.06.2019 r. przypadających składek w kwocie 7 306,47 zł,

- odsetek za zwłokę w kwocie 11608,00 zł, naliczonych na dzień 13.06.2019 r. przypadających od składek w części finansowanej przez ubezpieczonych za ww. okres w kwocie 7 540,17 zł,

- dodatkowej opłaty - w kwocie 2 160,00 zł,

b) ubezpieczenie zdrowotne w łącznej kwocie 35 296,45 zł, w tym z tytułu:

- składek za okres 04/2002-06/2002, 08/2002, 11/2002-08/2003, 04/2004-06/2004, 08/2004, 10/2004-07/2008, 10/2008, 12/2008-08/2009 w kwocie - 12 547,03 zł,

- odsetek za zwłokę naliczonych na dzień 13.06.2019 r. przypadających od ww. składek - 17 311,00 zł,

- odsetek za zwłokę w kwocie 4 406,00 zł, naliczonych na dzień 13.06.2019r przypadających od składek w części finansowanej przez ubezpieczonych za okres 04/2002-06/2002, 08/2002, 11/2002-08/2003, 04/2004-06/2004, 08/2004, 10/2004-09/2007 w kwocie 2 530,90 zł,

- dodatkowej opłaty - w kwocie 900,00 zł,

- kosztów upomnienia -132,42 zł.

c) należności na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres 12/2002-01/2003, 05/2003, 03/2004-04/2004, 01/2005-02/2006, 04/2006-07/2006, 11/2006-04/2007, 08/2007-09/2007 w łącznej kwocie 1 323,40 zł, w tym z tytułu:

- odsetek za zwłokę w kwocie 1 207,00 zł naliczonych na dzień 13.06.2019r. przypadających od składek w kwocie 805,35 zł,

- dodatkowej opłaty- w kwocie 90,00 zł,

- kosztów upomnienia - 26,40 zł.umorzenia należności z tytułu składek w części finansowanej przez płatnika składek oraz odsetek za zwłokę od należności z tytułu składek w części finansowanej przez ubezpieczonych w łącznej kwocie 81.854,55 zł. oraz odmawiająca umorzenia należności z tytułu składek osoby ubezpieczonej będącej równocześnie płatnikiem tych składek w łącznej kwocie 78.882,27 zł.

Postępowanie w sprawie umorzenia należności z tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenie społeczne i rentowe może być prowadzone wyłącznie wówczas, gdy takie należności są nadal wymagalne, a dłużnik nie jest w stanie - jego zdaniem - ich uiścić. Umorzenie może bowiem dotyczyć tylko należności istniejących. Umorzenie należności zgodnie z art. 31 u.s.u.s. w zw. z art. 59 § 1 pkt 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, dalej o.p.) stanowi przyczynę wygaśnięcia zobowiązania z tytułu należności składkowych. Stosownie do przepisu art. 31 u.s.u.s. w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 o.p. kolejną przyczyną skutkującą wygaśnięciem zobowiązania z tytułu należności składkowych jest przedawnienie. Przedawnienie należności z tytułu należności składkowych uniemożliwia zatem prowadzenie postępowania o ich umorzenie i rozstrzygnięcie sprawy co do istoty, skutkuje koniecznością umorzenia postępowania (w całości lub w części) z powodu bezprzedmiotowości. Z powyższego wynika, że ocena, czy doszło do przedawnienia należności jest istotną okolicznością, która powinna w pierwszej kolejności podlegać badaniu przez organ w trakcie postępowania w przedmiocie umorzenia zaległości czy innych ulg dotyczących należności z tytułu składek na ubezpieczenia, gdyż stwierdzenie przedawnienia powoduje bezprzedmiotowość merytorycznego postępowania (por. wyrok II GSK 4359/16 z 12 stycznia 2017 r. i powołane w nim orzecznictwo NSA, dostępny www.orzecznictwo.nsa.gov.pl).

Ustalenia, co do istnienia objętych wnioskiem należności składkowych, powinny być poczynione w pierwszej kolejności i wyprzedzać analizę przesłanek dopuszczających umorzenie zaległości z tytułu składek w rozumieniu art. 28 u.s.u.s. Merytoryczne rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia należności z tytułu składek jako załatwienie sprawy co do istoty może być bowiem wydane tylko wobec faktycznie istniejących należności.

Odnosząc powyższe do rozpoznawanej sprawy należy zauważyć, że objęte wnioskiem skarżącego należności składkowe dotyczą okresu, począwszy od kwietnia 2002 r. kończąc na sierpniu 2009 r.

Stąd, mając na względzie okres powstania składek, organ przystępując do rozpatrzenia wniosku z 13 czerwca 2019 r. o umorzenie zaległości, zobowiązany był w pierwszej kolejności ustalić, czy są one wymagalne, dokonując w tym zakresie ustaleń i oceny z punktu widzenia przesłanek prowadzących do przedawnienia, z uwzględnieniem zagadnień intertemporalnych i zdarzeń powodujących przerwę lub zawieszenie biegu przedawnienia. Ustalenia w tym przedmiocie powinny być szczegółowo przedstawione w uzasadnieniu decyzji.

Wskazać należy, że zarówno termin przedawnienia jak i zdarzenia skutkujące przerwaniem i zawieszeniem biegu terminu przedawnienia należności składkowych na przestrzeni od 2002 roku do daty wydania zaskarżonej decyzji były przedmiotem różnych regulacji prawnych.

Od 1 stycznia 2003 r. ustawą z dnia 18 grudnia 2002 r. o zmianie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 241, poz. 2074 ze zm.) dokonano zmiany m.in. art. 24 ust. 4 u.s.u.s., stanowiąc, że należności z tytułu składek ulegają przedawnieniu po upływie 10 lat, licząc od dnia, w którym stały się wymagalne z zastrzeżeniem ust. 5-5d.

Kolejna zmiana okresu przedawnienia została wprowadzona od 1 stycznia 2012 r. Z tym dniem na podstawie art. 11 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 16 września 2011 r. o redukcji niektórych obowiązków obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. nr 232, poz. 1378) zmieniono treść art. 24 ust. 4 u.s.u.s. i skrócono okres przedawnienia należności z tytułu składek z 10 lat do 5 lat. Zgodnie z art. 27 powołanej ustawy, do przedawnienia należności z tytułu składek, o którym mowa w art. 24 ust. 4 u.s.u.s., którego bieg rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2012 r., stosuje się przepisy w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą z tym, że bieg przedawnienia rozpoczyna się od dnia 1 stycznia 2012 r. Powyższe oznacza, że do należności składkowych nieprzedawnionych do 1 stycznia 2012 r. (według zasad z zastosowaniem 10-letniego okresu przedawnienia) ma zastosowanie 5-letni termin przedawnienia, z tym jednak zastrzeżeniem, że liczy się go nie od daty ich wymagalności, tak jak o tym stanowi art. 24 ust. 4 u.s.u.s., ale od dnia 1 stycznia 2012 r. Wyjątek od tej zasady ustanawia art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 16 września 2011 r. stosownie do którego, jeżeli przedawnienie rozpoczęte przed dniem 1 stycznia 2012 r. nastąpiłoby zgodnie z przepisami dotychczasowymi wcześniej, przedawnienie następuje z upływem tego wcześniejszego przepisu.

Składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych ulegają przedawnieniu na takich samych zasadach, jak składki na ubezpieczenia społeczne (art. 32 u.s.u.s).

Natomiast w myśl art. 93 ust. 2 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1938 ze zm.) należności z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne ulegają przedawnieniu na zasadach określonych w przepisach o systemie ubezpieczeń społecznych.

Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera żadnych ustaleń i rozważań co do kwestii przedawnienia zaległości z tytułu składek za lata 2002-2009. Nie wystarczającą jest również zdaniem Sądu jest wzmianka znajdująca się w uzasadnieniu decyzji z [...] gdzie Zakład stwierdza, że: "Zadłużenie objęte wnioskiem o umorzenie obejmuje okres 04/2002-08/2009 - bieg terminu przedawnienia został zawieszony poprzez wystawienie w dniu 19.11.2002 roku tytułów egzekucyjnych do US W. za okres od 03/2002-05/2002, 08/2002. Pozostałe należności za okres od 06/2002 były sukcesywnie kierowane do egzekucji. W dniu 1 sierpnia 2018 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego W. dokonał zwrotu tytułów wykonawczych, ponieważ postępowanie egzekucyjne na podstawie zwróconych tytułów nie rokuje na wyegzekwowanie wymaganych zobowiązań."

W aktach administracyjnych brak decyzji ustalającej obowiązek podlegania ubezpieczeniom społecznym, podstawę wymiaru składek lub obowiązek opłacania składek na te ubezpieczenia, zawiadomienia o wszczęciu postępowania w sprawie określenia wysokości należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, ale przede wszystkim dokumentacji wskazującej na podjęcie czynności zmierzających do wyegzekwowania należności z tytułu składek, o której dłużnik został zawiadomiony.

Pominięcie tego zagadnienia stanowi o jej istotnej wadliwości, gdyż została ona oparta na niepełnym materiale dowodowym, który nie pozwala na jednoznaczną ocenę kwestii związanej z przedawnieniem części należności objętych wnioskiem skarżącego. Strona jak i sąd kontrolujący rozstrzygnięcie nie mogą domyślać się przyjętego przez organ toku rozumowania na podstawie materiału znajdującego się w aktach sprawy, jeśli organ nie zawarł go w treści uzasadnienia decyzji. Nie jest tym samym wystarczające dołączenie do akt sprawy informacji o prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym. Brak ustaleń w tym zakresie wskazuje na wadliwe ustalenia stanu faktycznego dotyczące wysokości należności z tytułu składek, której dotyczy wniosek. Rozstrzygnięcie organu nie może mieć charakteru dowolnego, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 7 k.p.a.), wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 77 § 1 k.p.a.), zaś decyzja winna spełniać wymogi określone w art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. Ustalenie, czy doszło do przedawnienia części należności jest istotną okolicznością stanu faktycznego, która w pierwszej kolejności winna podlegać badaniu przez organ w trakcie postępowania w przedmiocie umorzenia zaległości. Stwierdzenie przedawnienia części należności powoduje bezprzedmiotowość merytorycznego rozstrzygania w przedmiocie umorzenia w tym zakresie.

Powyższe uchybienia, naruszające przepisy art. 7, art. 77 § 1 i art. 107 § 3 k.p.a., uniemożliwiają sądowi dokonanie pełnej kontroli zaskarżonej decyzji.

W sytuacji uwzględnienia najdalej idącego zarzutu skargi, bo dotyczącego braku prawidłowego odniesienia się organu do kwestii przedawnienia, ustosunkowanie się przez Sąd do pozostałych zarzutów skargi stało się bezprzedmiotowe. Brak zatem istotnej dla sprawy analizy instytucji przedawnienia powoduje, że Sąd nie może dokonać kompleksowej oceny zaskarżonej decyzji.

W toku ponownego postępowania Organ będzie zobowiązany do uwzględnienia wskazówek zawartych w niniejszym uzasadnieniu.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.