Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 50/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 7b i art. 13
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Kotlarek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 lutego 2018 r. sprawy ze skargi G.M.R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 6 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wypłaty oprocentowania z tytułu zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące: luty, marzec, maj i kwiecień 2010 roku oraz od stycznia do września 2011 roku, za listopad i grudzień 2011 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 757( siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Gmina Miejska (dalej w skrócie zwana Gminą) w dniu 5 stycznia 2016r. złożyła do Urzędu Skarbowego w W. korekty deklaracji VAT-7 za miesiące od stycznia 2010 r. do grudnia 2011r. wraz z pismem, w którym wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za ww. okresy rozliczeniowe w łącznej wysokości 1.472.036,00 zł powstałej wskutek wydania przez Trybunał Sprawiedliwości UE wyroku z dnia 29 września 2015r. w sprawie C-276/14. Gmina wniosła też o wypłatę należnego oprocentowania na podstawie art. 78 § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), zwanej dalej także O.p., tj. od dnia powstania nadpłaty, tj. od daty zapłaty poszczególnych kwot podatku do trzydziestego dnia od publikacji sentencji orzeczenia TSUE z dnia 29 września 2015 r., C-276/14.

Decyzją z dnia 14 marca 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił stwierdzenia nadpłaty we wnioskowanej przez stronę kwocie za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r., styczeń, marzec, czerwiec, sierpień, listopad 2011r., określił nadpłatę w podatku od towarów i usług za miesiące luty, marzec, maj, czerwiec 2010r.,z od stycznia do września 2011r. i od listopada do grudnia 2011r., oraz określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 36.781,00 zł.

W dniu 14 kwietnia 2017 r. Naczelnik dokonał zwrotu nadpłat i nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwotach wynikających z ww. decyzji.

Decyzją z dnia 14 marca 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił stronie wypłaty oprocentowania nadpłat za miesiące: luty, marzec, maj, czerwiec 2010r., styczeń-wrzesień, listopad, grudzień 2011r. w trybie wskazanym we wniosku. Do kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2011r. zostały doliczone odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej naliczone od terminu zwrotu, tj. od dnia 1 lutego 2016r.

W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że w przedmiotowej sprawie do nadpłaty zastosowanie znajdą przepisy art. 75 § 1 i § 3, art. 77 § 1 pkt 4 i pkt 6 lit. a O.p., a nie wskazane przez Gminę przepisy art. 74 pkt 1 i art. 78 § 5 O.p. Zdaniem organu nadpłaty nie powstały w wyniku wydania wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14.

W odwołaniu wniesionym od powyższej decyzji Gmina zarzuciła organowi naruszenie art. 78 § 5 pkt 2 w zw. z art. 74 pkt 1 O.p. poprzez odmowę wypłaty oprocentowania nadpłaty wykazanej w korektach deklaracji, w wyniku dokonania zawężającej wykładni art. 74 pkt 1 O.p.

Po rozpatrzeniu wniesionego przez Gminę odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 6 listopada 2017 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika US co do właściwej podstawy prawnej oprocentowania nadpłat.

Powołując się na wyrok WSA w Szczecinie z dnia 19 kwietnia 2017r., sygn. akt I SA/Sz 81/17, organ stwierdził, że wyrok TSUE w sprawie C-276/14 z 29.09.2015r. spowodował zmianę wadliwej wykładni art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. przyjętej przez sądy administracyjne i organy podatkowe dotyczące gminnych jednostek budżetowych. Wyrok ten nie dotyczył prawa do odliczenia przez gminę podatku naliczonego związanego z jednostkami budżetowymi tej gminy, lecz statusu prawnopodatkowego tych jednostek. Zatem brak jest tożsamości sprawy pomiędzy prawem do skorygowania rozliczeń w podatku VAT przez jednostki samorządu terytorialnego a statusem prawnopodatkowym należących do jednostek samorządu terytorialnego jednostek budżetowych. Sprawy te są ze sobą związane jedynie pośrednio. W związku z tym, zdaniem organu, nie można wywodzić, że nadpłata wykazana w korektach składanych przez stronę powstała w wyniku orzeczenia TSUE. Korekty zostały złożone przez Gminę w związku z centralizacją rozliczeń Gminy i podległych jej jednostek organizacyjnych. Nie podlegają one zatem oprocentowaniu na podstawie art. 78 § 5 pkt 2 O.p.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zobowiązanie Dyrektora do wydania w określonym terminie decyzji orzekającej określenie Gminie wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w kwocie 1.396.917,00 zł, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 78 § 5 pkt 2 w zw. z art. 74 pkt 1 O.p. poprzez odmowę wypłaty oprocentowania nadpłaty wykazanej w korektach deklaracji, w wyniku dokonania zawężającej wykładni art. 74 pkt 1 O.p. skutkującej uznaniem, że w niniejszej sprawie przedmiotowe nadpłaty i zwroty (traktowane jak nadpłaty) nie powstały w wyniku orzeczenia TSUE w sprawie C-276/14.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji stwierdzić należy, że została ona wydana z naruszeniem prawa, a zatem istniały podstawy do jej uchylenia.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do stwierdzenia, czy nadpłata, o której zwrot wystąpiła Skarżąca wnioskiem z dnia 5 stycznia 2016 r. wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a co za tym idzie, czy powinna podlegać zwrotowi wraz z oprocentowaniem, na podstawie art. 78 § 5 pkt 2 w zw. z art. 74 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Skarżącej, jest ona uprawniona do zwrotu nadpłaty oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wraz z oprocentowaniem. Kwoty nadpłaty oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, związane są z centralizacja rozliczeń Gminy i podległych jej jednostek organizacyjnych, która została dokonana wskutek wydania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyroku z dnia 29 września 2015 r., w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław. W ocenie skarżącej, skoro w niniejszej sprawie wystąpiła nadpłata, powstała w wyniku orzeczenia TSUE, o której mowa w art. 74 pkt 1 O.p., to Gminie przysługuje oprocentowanie tej nadpłaty zgodnie z art. 78 § 5 pkt 2 O.p.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 74 pkt 1 O.p. - jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację.

Zgodnie z art. 77 § 1 pkt 4 O.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie;

- 30 dni od dnia złożenia wniosku, o którym mowa w art. 74 ( pkt 4 ),

- 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny, jeżeli wniosek, o którym mowa w art. 74, został złożony przed terminem wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w dzienniku Urzędowym unii Europejskiej (pkt 4a);

Zgodnie natomiast z art. 78 § 5 pkt 2 O.p., w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 4 i 4a oprocentowanie przysługuje za okres od dnia powstania nadpłaty do 30 dnia od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny - jeżeli wniosek o zwrot nadpłaty został złożony po upływie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części ten akt.

Powołując się na te przepisy organy podatkowe obu instancji uznały, że w okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy skarżącej Gminie nie przysługuje oprocentowanie przedmiotowej nadpłaty VAT. Organy nie podzieliły bowiem stanowiska Gminy, że nadpłaty te są konsekwencją wydania przez TSUE wyroku z dnia 29 września 2015 r., w sprawie C-276/14 podkreślając, że wyrok ten dotyczył podmiotowości podatkowej gminnych jednostek budżetowych a nie prawa do odliczenia przez gminę podatku naliczonego związanego z jednostkami budżetowymi tej gminy, a więc nadpłata nie powstała w warunkach określonych w art. 74 pkt 1 O.p. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń w oparciu o uchwałę NSA sygn. akt I FPS 1/13, potwierdzoną następnie przez TSUE w odniesieniu do jednostek budżetowych, oraz uchwałę NSA sygn. akt I FPS 4/15 w odniesieniu do zakładów budżetowych.

Zdaniem organów podatkowych w konsekwencji uznania, że wniosek winien być rozpatrzony w trybie art. 75 § 1 O.p. w niniejszej sprawie nie ma zastosowania art. 74 pkt 1 O.p. i nie przysługuje oprocentowanie na podstawie art. 78 § 5 pkt 2 O.p.

W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych nie jest prawidłowe.

W wyroku z dnia 29 września 2015r., wydanym w sprawie C-276/14, TSUE, odpowiadając na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego orzekł, że "Artykuł 9 ust.1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie".

Dokonując oceny wpływu powołanego orzeczenia TSUE na powstanie nadpłaty, o której zwrot wniosła skarżąca należy wskazać, że art. 267 TUE stanowi jednoznacznie, że orzekając w trybie prejudycjalnym, czyli wskutek pytania prawnego zadanego przez sąd państwa członkowskiego, TSUE orzeka o wykładni Traktatów, a także ważności i wykładni aktów przyjętych przez instytucje, organy i jednostki organizacyjne Unii. Na gruncie tego przepisu wspólnotowego prawa pierwotnego nie istnieje podział orzeczeń na interpretacyjne i derogacyjne, gdyż wydane w tym trybie orzeczenie zawsze jedynie interpretuje prawo wspólnotowe. Trybunał nie może więc formalnie, ani tym bardziej faktycznie, derogować żadnego przepisu prawa krajowego, gdyż nie ma takiej kompetencji. Trybunał ani nie zmienia, ani nie modyfikuje prawa wspólnotowego, nie zmienia też i nie uchyla prawa krajowego, a jedynie dostarcza sądowi pytającemu (a przez to czyni swoje orzeczenie skutecznym erga omnes) wiążącej interpretacji w danej kwestii.

Jak zatem trafnie stwierdzono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1204/14 (dostępny Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl), zawarte w art. 74 pkt 1 O.p. określenie "nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości", odnosi się również do sytuacji, kiedy orzeczenie Trybunału skutkowało wyeliminowaniem niezgodnej z prawem unijnym wykładni prawa krajowego stosowanej przez organy podatkowe i sądy, co w istocie wcześniej uniemożliwiało podatnikowi stosowanie prawa zgodnie z prawem unijnym.

Istotnym z punktu widzenia zastosowania art. 74 pkt 1 O.p. jest, aby to orzeczenie TSUE – niezależnie od jego charakteru - dawało podstawę podatnikowi, aby zweryfikował stan swoich rozliczeń podatkowych, żądając zwrotu kwot podatku, których nie musiał (jak się okazało) uiścić z uwagi na podjęte orzeczenie. Jak orzekł bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt I FSK 1085/10; "Skoro analizowany przepis uzależnia złożenie wniosku o zwrot nadpłaty od wystąpienia zdarzenia w postaci "orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości" w wyniku którego "nadpłata powstała" i orzeczenie takie zapada po tym jak podatnik uprzednio złożył już deklarację, z której wynikała wysokość zobowiązania podatkowego, to późniejsze w stosunku do tej czynności pojawienie się orzeczenia ETS, uznać należy za determinant przesądzający o stosowaniu art. 74 O.p. Jego działanie odnosi się bowiem do stanu faktycznego w postaci wydania orzeczenia ETS generującego sytuację kwalifikowaną jako stan powstania nadpłaty, a ściślej rzecz ujmując: stan, który może zostać przez podatnika wykorzystany dla wykazania istnienia nadpłaty. Dopiero więc pojawienie się takiej możliwości daje podstawę do zastosowania rzeczonego przepisu".

Nie można zgodzić się z organami, że o tym, iż jednostki organizacyjne gminy mające status jednostek budżetowych (zgodnie z przepisami ustawy o finansach publicznych), nie mają "wystarczającej samodzielności", by uznać je za podatników VAT, przesądziła uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I FPS 1/13.

Do powyższej kwestii odnosił się Naczelny Sąd Administracyjny kilku wyrokach, m.in. z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 326/17, w którym odwołując się m.in. do wyroków z dnia 12 września 2017 r., sygn. akt I FSK 668/17 i z dnia 3 października 2017 r. sygn. akt I FSK 930/17 stwierdził, że błędne jest stanowisko, w myśl którego w przypadku samorządowych zakładów budżetowych to uchwała NSA z dnia 26 października 2015 r. sygn. akt I FPS 4/15, a nie ww. wyrok TSUE, stanowiła podstawę złożenia korekt przez gminy, które scentralizowały rozliczenia ze swoimi jednostkami organizacyjnymi, w tym z zakładami budżetowymi. Wprawdzie Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. I FPS 1/13 przyjął, że w świetle art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. jednostki budżetowe gminy nie są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz pogląd wyrażony w tej uchwale został poddany - w sprawie, w której wydana została ta uchwała – w wątpliwość, poprzez skierowanie przez skład orzekający do TSUE pytania prejudycjalnego w brzmieniu: "Czy w świetle art. 4 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE z 2012 r., Nr C 326, s. 13 i nast.) jednostka organizacyjna gminy (lokalnego organu władzy w Polsce) może być uznana za podatnika VAT w sytuacji, gdy wykonuje czynności w charakterze innym niż organ władzy publicznej w rozumieniu art. 13 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE z 2006 r., Nr L 347, s. 1 i nast. ze zm.), pomimo, że nie spełnia warunku samodzielności (niezależności) przewidzianego w art. 9 ust. 1 tej dyrektywy?" (postanowienie NSA z dnia 10 grudnia 2013 r., w sprawie sygn. akt I FSK 311/12).

Właśnie w odpowiedzi na to pytanie prejudycjalne, TSUE w dniu 29 września 2015 r. wydał wyrok w sprawie sygn. C-276/14 (Dz.U.UE.C. 2015.381.7 z dnia 16 listopada 2015 r.), w którym orzekł, że art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe, będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie.

Dopiero zatem to orzeczenie przesądziło, że brak podstaw aby jednostkom organizacyjnym gminy przydawać przymiot odrębnej od gminy podmiotowości podatkowej w zakresie VAT. Wydana przez NSA w dniu w 26 października 2015 r. uchwała o sygn. akt I FPS 4/15, stwierdzająca brak tej odrębnej podmiotowości również w przypadku samorządowych zakładów budżetowych, stanowiła jedynie potwierdzenie poglądu wyrażonego w tym zakresie przez TSUE w ww. orzeczeniu z 29 września 2015 r.

Zwrócono uwagę, że w związku z uchwałą z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 1/13 ustawodawca nie dokonał żadnych zmian w krajowym prawodawstwie. Nastąpiły one dopiero w następstwie wyroku TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, w uzasadnieniu których jednoznacznie odwołano się do tego orzeczenia, jako podstawy poczynionych regulacji.

W dniu 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2016, poz. 1454), regulująca zasady centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT w samorządach. Zarówno w treści tej ustawy (por. art. 1 i art. 11), jak i w uzasadnieniu jej projektu, odwołano się bezpośrednio do powyższego wyroku TSUE, jako podstawy poczynionej regulacji.

Również do tego orzeczenia odwołano się dokonując nowelizacji rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2013 r., poz. 1722), poprzez uchylenie w nim z dniem 1 stycznia 2017 r. przepisu § 3 ust. 1 pkt 7 (por. rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 grudnia 2016 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień - Dz.U. z 2016, poz. 2302), który wskazywał na odrębną podmiotowość podatkową w zakresie VAT samorządowych zakładów budżetowych oraz jednostek budżetowych.

Skoro zatem sam prawodawca, wprowadzając ww. rozwiązania prawne dla centralizacji rozliczeń VAT przez samorządowe jednostki organizacyjne, wskazał, że są one następstwem orzeczenia TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, należy ten fakt również uwzględnić czyniąc wykładnię art. 74 pkt 1 O.p. i analizując zastosowanie tego przepisu odnośnie korekt rozliczeń zawartych w deklaracjach tych jednostek za okresy sprzed daty wydania tego orzeczenia, a będących jego konsekwencją.

Niewątpliwie więc to wyrok TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław spowodował zmianę poglądu organów podatkowych odnośnie odrębnej od gminy podmiotowości podatkowej w VAT samorządowych zakładów budżetowych oraz jednostek budżetowych, a w konsekwencji stanowił podstawę powyższych zmian legislacyjnych. Do chwili jego wydania organy podatkowe - stojąc na stanowisku odrębnej podmiotowości tych jednostek i zakładów - nie stosowały się do uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 1/13 i - powołując się na postanowienie NSA z dnia 10 grudnia 2013 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 311/12 o skierowaniu w tej sprawie pytania prejudycjalnego do TSUE – nie uznawały wyrażonego w tej uchwale poglądu za przesądzający sporną kwestię. Dopiero udzielona odnośnie tego zagadnienia, w ramach wyroku TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, odpowiedź miała zatem decydujący wpływ na potwierdzenie zasadności stanowiska NSA w spornym zakresie i zaakceptowanie przez organy podatkowe poglądu, że w świetle art. 15 ust. 1 i u.p.t.u, jednostki budżetowe oraz samorządowe zakłady budżetowe gminy nie są podatnikami podatku od towarów i usług.

Wprawdzie wyrok TSUE odnosił się bezpośrednio do gminnych jednostek budżetowych, lecz to zawarte w nim tezy oraz sformułowane warunki uznania danej samorządowej jednostki organizacyjnej za samodzielnego podatnika VAT zdecydowały również o stwierdzeniu przez NSA w uchwale z dnia 26 października 2015 r. o sygn. akt I FPS 4/15, o braku tej odrębnej podmiotowości również w przypadku samorządowych zakładów budżetowych. NSA w uchwale tej odwołał się do stanowiska TSUE wyrażonego w jego orzeczeniu z dnia 29 września 2015 r., podkreślając, że: "w świetle kryteriów samodzielności podatnika wskazanych w wyroku TSUE z 29 września 2015 r., w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław – nie można uznać, że samorządowy zakład budżetowy wykonuje działalność gospodarczą we własnym imieniu, na własny rachunek i własną odpowiedzialność oraz że ponosi on związane z prowadzeniem działalności gospodarczej ryzyko gospodarcze.". Tym samym - również w przypadku samorządowych zakładów budżetowych - to wyrok TSUE miał decydujący wpływ na stanowisko NSA wyrażone w powyższej uchwale, a w konsekwencji był elementem sprawczym zmiany prezentowanego w tym zakresie poglądu przez organy podatkowe, jak również podjętych w tym przedmiocie dostosowujących prac legislacyjnych, umożliwiających centralizację rozliczeń w zakresie VAT w samorządach.

Podsumowując wskazano, że nadpłata podatku, powstała w wyniku dokonania przez jednostkę samorządu terytorialnego - z powołaniem się na wyrok TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław - korekty rozliczeń podatku za okresy rozliczeniowe upływające przed dniem podjęcia przez nią rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, uwzględniająca rozliczenia wszystkich tych jednostek, stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 74 pkt 1 O.p., powstałą w wyniku powyższego orzeczenia Trybunału.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznający obecną sprawę w pełni akceptuje i podziela cytowane wyżej poglądy.

Tym samym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznając, że nadpłata o której zwrot wnioskowała skarżąca Gmina nie powstała w wyniku orzeczenia TSUE w sprawie C-276/14 i w rezultacie nie podlega oprocentowaniu, naruszył przepis art. 78 § 5 pkt 2 w zw. z art. 74 pkt 1 O.p.

Ponownie rozpatrując sprawę wskutek wniesionego odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uwzględni ocenę prawną zawartą w niniejszym wyroku.

Mając na względzie powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369), uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 zasądzając na rzecz skarżącej kwotę 757 zł, na którą składa się równowartość uiszczonego wpisu od skargi (500 zł), opłata od pełnomocnictwa (17 zł) i wynagrodzenie pełnomocnika – doradcy podatkowego (240 zł).