Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 328/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-03-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 118 lit. b
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 141 par. 4, art. 153
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Grażyna Nasierowska, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 4 marca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 24 października 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 718/12 w sprawie ze skargi Wojewódzkiego Urzędu Pracy w T. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 25 kwietnia 2012 r. nr ITPB2/415-103/12/IB w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Sygnatura akt II FSK 328/13

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uwzględnił skargę Wojewódzkiego Urzędu Pracy w T. i uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący:

We wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego skarżący Urząd podał, że będzie organizował finansowane z Funduszu Pracy nieodpłatne szkolenia dla dyrektorów i pracowników powiatowych urzędów pracy, zajmujących się pośrednictwem i doradztwem zawodowym. Zadał pytanie, czy wartość uzyskanych przez uczestników tych szkoleń nieodpłatnych świadczeń stanowi dla nich przychód i czy w związku z tym należy obliczać i odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych – zajmując stanowisko, że wartość otrzymanych z tego tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Minister Finansów w indywidualnej interpretacji z dnia 25 kwietnia 2012 r. uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe, stwierdzając, że uczestnicy szkoleń uzyskują nieodpłatne świadczenia, do których nie ma zastosowania zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 118 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.), wprowadzone ustawą z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (obecnie: Dz. U. z 2013 r., poz. 674 ze zm.), odnoszące się tylko do osób poszukujących i podejmujących zatrudnienie. Skarżący nie ma natomiast obowiązku obliczania i odprowadzania zaliczek na podatek, a jedynie powinien wystawić informację na formularzu PIT-8C. Ponadto część otrzymanych przez pracowników świadczeń w postaci nieodpłatnego zakwaterowania, wyżywienia oraz zwrotu kosztów dojazdu, objętych jest zwolnieniem przedmiotowym, określonym w art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżący zarzucił, że pogląd o objęciu uzyskanych przez pracowników przychodów w postaci nieodpłatnych świadczeń zwolnieniem podatkowym przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 118 lit. b u.p.d.o.f. wyraził zarówno Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w piśmie z dnia 7 lipca 2011 r., jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 10 kwietnia 2012 r. (I SA/Bd 118/12).

Uzasadniając uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wskazał, że na mocy art. 21 ust. 1 pkt 118 lit. b u.p.d.o.f. zwolniona jest od podatku dochodowego od osób fizycznych wartość świadczeń z tytułu szkoleń i przygotowania zawodowego wszystkich osób dorosłych, przy czym brak podstaw do jego podmiotowego ograniczenia tylko do osób poszukujących pracy lub podejmujących zatrudnienie, bowiem tam, gdzie zakres zwolnienia jest ograniczony podmiotowo (jak w art. 21 ust. 1 pkt 102 u.p.d.o.f.), ustawodawca wyraźnie to stwierdza. O braku tych ograniczeń w przypadku zwolnienia ustanowionego w pkt 118 lit. b świadczy analiza dokumentacji procesu legislacyjnego, który doprowadził do uchwalenia ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy. Tożsamy pogląd wyraził także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 30 listopada 2011 r. (I SA/Kr 1541/11).

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Minister Finansów wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 141 § 4 w związku z art. 153 P.p.s.a. przez wadliwe uzasadnienie wyroku, które nie zawiera niezbędnych i jednoznacznych wskazań co do dalszego postępowania.

Ponadto na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zarzucił błędną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 118 lit. b w powiązaniu z art. 20 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., prowadzącą do uznania, ze zwolniona jest od podatku dochodowego od osób fizycznych wartość świadczeń z tytułu szkoleń i przygotowania zawodowego, otrzymanych przez dyrektorów i pracowników urzędów pracy na podstawie przepisów ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy.

W piśmie procesowym, które wniesiono po upływie przewidzianego w art. 179 P.p.s.a. terminu na wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną, Wojewódzki Urząd Pracy w T. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 141 § 4 w związku z art. 153 P.p.s.a. przez nie zamieszczenie w uzasadnieniu wyroku uchylającego interpretację wskazań co do dalszego postępowania, należy zauważyć, że istotnie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie ma wyraźnie wyodrębnionych fragmentu, który zawierałby adresowane do organu interpretacyjnego wskazania co do dalszego postępowania. Jednakże w przedostatnim akapicie uzasadnienia, zawierającym konkluzję, Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że nieodpłatne szkolenie, na które składa się koszt wynajmu sali, wynagrodzenie prowadzącego, wyżywienie i zakwaterowanie, organizowane dla dyrektorów i pracowników powiatowych urzędów pracy na podstawie ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, wolne jest od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 118 lit. b u.p.d.o.f., co powoduje, że wojewódzkie urzędy pracy nie mają obowiązku ujmowania w PIT-8C wartości tego typu świadczeń przekazywanych uczestnikom szkoleń; w tym zakresie art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. nie ma zastosowania. Takie stwierdzenie daje organowi, który ma ponownie wydać interpretację, wyraźne wskazanie co do przyjętej przez sąd administracyjny oceny prawnej. Dlatego też, chociaż uzasadnienie wyroku wykazuje wytknięty zarzutem mankament, nie jest to naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co postawiony zarzut czyni nieskutecznym.

Natomiast jeśli chodzi o stanowiące przedmiot zarzutu naruszenia prawa materialnego zagadnienie wykładni art. 21 ust. 1 pkt 118 lit. b u.p.d.o.f., należy stwierdzić, że przepis ten istotnie może budzić uzasadnione wątpliwości interpretacyjne. Stanowi on, że wolna od podatku dochodowego jest wartość nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych z tytułu szkoleń i przygotowania zawodowego dorosłych, otrzymanych na podstawie ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy. Ustawa ta, o czym stanowi jej art. 1 ust. 1, określa zadania państwa w zakresie promocji zatrudnienia, łagodzenia skutków bezrobocia oraz aktywizacji zawodowej i na mocy art. 1 ust. 4 ma zastosowanie do osób poszukujących i podejmujących zatrudnienie lub inną pracę zarobkową. Wiązanie zatem zakresu podmiotowego omawianego zwolnienia ze spełnieniem kryteriów podmiotowych, wynikających z przedmiotu regulacji ustawy o promocji zatrudnienia, nie jest pozbawione argumentów. Z drugiej jednak strony orzecznictwo sądowoadministracyjne jednolicie opowiada się za szerszym rozumieniem kryteriów podmiotowych, prowadzącym do objęcia zwolnieniem także korzystających z różnego typu szkoleń, finansowanych z Funduszu Pracy, pracowników urzędów pracy czy członków rad zatrudnienia. Oprócz wymienionych wcześniej wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych należy także odnotować potwierdzający ten kierunek wykładni wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 maja 2014 r. (II FSK 1762/12). Przede wszystkim jednak trzeba wskazać, że taki sposób wykładni przepisu przyjął także Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 6 września 2013 r. (Dz. Urz. Ministra Finansów z 2013 r., poz. 29). Skoro zatem w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe Minister Finansów nakazuje tym organom stosowanie takiej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 118 u.p.d.o.f., która obejmuje także opisane w tym przepisie świadczenia otrzymane przez pracowników instytucji rynku pracy, brak podstaw do kwestionowania identycznego poglądu prawnego, wyrażonego w zaskarżonym wyroku. Można jedynie wyrazić zdziwienie, że w takiej sytuacji Minister Finansów nie tylko wywodzi, ale także podtrzymuje wywiedzioną wcześniej skargę kasacyjną, zmierzającą do zwalczenia poglądu, który Minister akceptuje.

Ponieważ żaden z zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej nie okazał się uzasadniony, Naczelny Sąd Administracyjny skargę tę oddalił na podstawie art. 184 P.p.s.a.

Zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz strony wygrywającej sprawę w tej instancji nie zasądzono wobec nie wniesienia przez nią odpowiedzi na skargę kasacyjną w ustawowym terminie i braku reprezentacji na rozprawie kasacyjnej.