Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2716/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 75 par. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran (sprawozdawca), sędzia WSA Beata Sobocha, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 lipca 2020 r. sprawy ze skargi P. z siedzibą w Austrii na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2019 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz P. z siedzibą w Austrii kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez P. z siedzibą w Austrii (dalej "skarżący" lub "fundusz") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2019 roku utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] lipca 2019 roku umarzającą postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy:

Wnioskiem z 29 grudnia 2017 roku, skarżący wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej jako: "organ pierwszej instancji") o stwierdzenie nadpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w łącznej kwocie 105.720,00 zł, pobranego przez P. S.A. z tytułu odsetek od euroobligacji wypłaconych w latach 2012 - 2015 oraz o zwrot wnioskowanej nadpłaty. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że skarżący jest funduszem inwestycyjnym z siedzibą w Austrii, utworzonym i działającym na podstawie przepisów prawa austriackiego, którego przedmiotem działalności jest zbiorowe inwestowanie zebranego kapitału w papiery wartościowe, w tym w polskie obligacje. Fundusz stanowi alternatywny fundusz inwestycyjny w rozumieniu Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2011/61/UE z 8 czerwca 2011 roku. Utworzony został zgodnie z austriacką ustawą o funduszach inwestycyjnych z 2011 roku w związku z austriacką ustawą o zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi. Spółką zarządzającą funduszem jest E. GmbH z siedzibą: A., [...] W., Austria, co znajduje potwierdzenie w Regulaminie Funduszu. W latach 2012 - 2015 ww. spółka podlegała nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w swoim kraju macierzystym, tj. w Austrii, co potwierdza zaświadczenie Urzędu Skarbowego w W. z 19 grudnia 2017 roku. Przechowywanie aktywów funduszu powierzone zostało depozytariuszowi, tj. E. AG. W przedmiotowym wniosku o stwierdzenie nadpłaty wskazano również, że fundusz nie posiada osobowości prawnej, to spółka zarządzająca działa jako podmiot zarządzający sprawami funduszu oraz występuje jako podmiot reprezentujący fundusz, a także podlega nadzorowi austriackiego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, tj. FMA. Fundusz podniósł także, że w latach 2012 - 2015 działał na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych oraz spełniał warunki zwolnienia o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 roku poz. 397 ze zm. - dalej: "ustawa o CIT"). W świetle powyższego, zdaniem funduszu, podatek został pobrany przez polskiego płatnika nienależnie i stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 roku, poz. 613 ze zm. – dalej jako: "ordynacja"), podlegającą zwrotowi. Do wniosku o stwierdzenie nadpłaty załączone zostały dokumenty mające potwierdzić zasadność wniosku i stawianych w nim tez.

Pismem z 27 lutego 2018 roku, organ pierwszej instancji wezwał skarżącego do złożenia m.in. kopii informacji IFT-2R wystawionych w latach 2012 - 2015. W odpowiedzi na powyższe wezwanie, w piśmie z 5 listopada 2018 roku, fundusz poinformował, że nie jest w stanie uzyskać odpowiednich informacji IFT-2R, gdyż płatność otrzymanych odsetek, które objęte są wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty ma swoje źródło w euroobligacjach wyemitowanych przez P. S.A. Następnie fundusz wskazał, że do złożonego wniosku załączono potwierdzenia wypłat odsetek wystawione przez E. AG, co powinno stanowić wystarczający dowód pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych i stwierdzenia nadpłaty tego podatku.

Pismem z 29 listopada 2018 roku, organ pierwszej instancji wystąpił do P. S.A. o potwierdzenie czy w latach 2012 - 2015, skarżący był uprawniony do otrzymania odsetek od euroobligacji, w jakiej kwocie, w jakiej walucie i kiedy dokładnie odsetki zostały wypłacone oraz w jakiej wysokości został pobrany podatek. Organ pierwszej instancji zwrócił się także o podanie kwot i dat przelewów bankowych na rzecz [...] Urzędu Skarbowego w W. zawierających podatek dochodowy od osób prawnych pobrany od skarżącego w latach 2012 - 2015 z podaniem ewentualnego wynagrodzenia płatnika.

W odpowiedzi na powyższe pismo, spółka P. S.A. w W. (dalej jako P.) w piśmie z 21 grudnia 2018 roku poinformowała, że wśród podmiotów zagranicznych na rzecz których we wskazanym okresie dokonywała wypłat odsetek nie zidentyfikowano skarżącego. Ponadto, w piśmie P. zostało wskazane, że w latach 2012 – 2015 były dokonywane wypłaty odsetek z tytułu euroobligacji na rzecz podmiotów zagranicznych, w zakresie których:

- tożsamość części podmiotów została ujawniona - wówczas (w sytuacji spełnienia stosownych wymaganych prawem warunków oraz przedstawieniem certyfikatu rezydencji) zastosowano do opodatkowania wypłaconych odsetek postanowienia właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania,

- tożsamość części podmiotów nie została ujawniona - wówczas stosowane były zasady opodatkowania wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

W odpowiedzi na kolejne wezwanie organu pierwszej instancji, w piśmie z 14 lutego 2019 roku, P. złożyło dalsze, bardziej szczegółowe informacje na dotyczące wypłaconych odsetek od euroobligacji.

Decyzją z [...] lipca 2019 roku, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., działając na podstawie art. 208 ordynacji, umorzył postępowanie w zakresie stwierdzenia nadpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w łącznej kwocie 105.720,00 zł, pobranego przez P. z tytułu odsetek od euroobligacji wypłaconych w latach 2012 - 2015.

W uzasadnieniu podjętej decyzji organ pierwszej instancji stwierdził, że skarżący nie jest podmiotem uprawnionym do złożenia wniosku na podstawie art. 75 § 1 ordynacji. Tym samym w rozumieniu art. 133 § 1 w zw. z art. 7 § 1 ordynacji oraz art. 3 ust. 2 i art. 21 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, nie jest stroną postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty zryczałtowanego podatku pobranego przez P. S.A.

Pismem z 23 lipca 2019 roku, fundusz odwołał się w ustawowym terminie od powyższej decyzji do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W., wnosząc o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości oraz orzeczenie co do istoty sprawy lub przekazanie do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji fundusz zarzucił naruszenie:

1) art. 208 § 1 w związku z art. 75 § 1 ordynacji, poprzez umorzenie postępowania w wyniku stwierdzenia, że nie można uznać, iż skarżący występuje jako podatnik uprawniony do złożenia skutecznego żądania stwierdzenia nadpłaty;

2) art. 133 § 1 w związku z art. 7 § 1 ordynacji oraz art. 3 ust. 2 i art. 21 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, poprzez uznanie, że skarżący nie jest stroną postępowania;

3) art. 191 ordynacji, poprzez arbitralną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego;

4) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w związku z art. 121 § 1 ordynacji, poprzez sporządzenie uzasadnienia decyzji w sposób niespełniający ustawowych wymogów, tj. zawierającego braki w zakresie przyczyn, dla których odmówiono wiarygodności określonym dowodom, a tym samym sporządzenie niespójnego uzasadnienia.

W uzasadnieniu odwołania fundusz wskazał, iż wystarczająco udowodnił fakt, że był podatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z wypłaconymi na jego rzecz odsetkami, a całościowa ocena materiału dowodowego zgromadzona przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. tylko to potwierdza. Z zebranego materiału dowodowego, w ocenie funduszu, bezsprzecznie wynikają bowiem następujące fakty:

1) fundusz przedłożył potwierdzenia wypłat odsetek na jego rzecz (odsetki od euroobligacji o numerze I.[...]), wystawione przez E. AG, z których wynika, iż otrzymał należności w kwotach netto;

2) fundusz przedłożył dokument wystawiony przez E. AG potwierdzający zakup papierów wartościowych (euroobligacji o numerze [...]);

3) z pisma P. S.A. z dnia 14 lutego 2019 roku wynika, że:

a) P. S.A. wypłacało do Agenta Fiskalnego odsetki w kwocie brutto,

b) w przypadku odbiorców, których dane i certyfikaty rezydencji nie zostały przekazane P. S.A. (podmioty niezidentyfikowane) - podatek u źródła był obliczany z zastosowaniem stawki podstawowej (20%),

c) kwoty odsetek wypłacane podmiotowi niezidentyfikowanemu były pomniejszane o należny podatek u źródła - w tym przypadku Agent Fiskalny przekazał P. S.A. kwoty zatrzymane na poczet podatku u źródła,

d) w zestawieniu wypłat należności dla nierezydentów, które stanowiło załącznik do pisma P. S.A. z dnia 14 lutego 2019 roku nie wymieniono wnioskodawcy, tj. wnioskodawca pozostawał podmiotem niezidentyfikowanym.

W wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej jako: "organ odwoławczy", "DIAS") decyzją z [...] października 2019 roku utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Zdaniem organu odwoławczego, fundusz nie jest podmiotem uprawnionym jako podatnik do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych. DIAS wyjaśnił, że chociaż dokumenty potwierdzające otrzymanie płatności przez fundusz, wystawione przez E. AG, załączone do wniosku o stwierdzenie nadpłaty, wskazują, że od otrzymanych należności pobrano podatek wg stawki 20%, to żaden z pozostałych zgromadzonych w toku postępowania dowodów nie wskazuje, że podatek został rzeczywiście pobrany od wskazanych przez skarżącego należności i co istotne wpłacony na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Zarówno z treści pisma P. S.A. z 21 grudnia 2018 roku, jak i z dokumentów załączonych do pisma z 14 lutego 2019 roku – w ocenie organu odwoławczego - nie wynika, by skarżący był podmiotem, który otrzymał odsetki, od których został pobrany, a następnie wpłacony przez P. podatek do organu podatkowego. Fundusz - zdaniem organu odwoławczego - nie dokonał ujawnienia swojej tożsamości płatnikowi, zaś w dokonanych przez P. S.A. wpłatach podatku pobranego od odsetek wypłaconych na rzecz odbiorców, którzy się nie ujawnili płatnikowi, nie można w żaden sposób zidentyfikować, że mieści się w nich podatek który, zdaniem funduszu, został pobrany od otrzymanych w latach 2012-2015 odsetek.

W związku z powyższym, zdaniem DIAS, bez znaczenia są argumenty podnoszone przez skarżącego w odwołaniu, a dotyczące wzajemnych relacji pomiędzy funduszem a E. AG czy też E. GmbH. Relacje te – w ocenie DIAS - w świetle przedstawionych powyżej regulacji prawnych nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu odsetek od euroobligacji jest bowiem podmiot, który przychód ten otrzymał od wypłacającego odsetki podmiotu. Natomiast późniejsze rozporządzenie tymi pieniędzmi w określony sposób nie ma już znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy ciąży bowiem na podmiocie, który osiągnął przychód, a w niniejszej sprawie bezsprzecznie takiego przychodu skarżący od P. S.A. nie uzyskał. Załączone do złożonego wniosku z 29 grudnia 2017 roku potwierdzenia z 23 października 2012 roku, 22 października 2013 roku, 20 października 2014 roku oraz 20 października 2015 roku wskazują że beneficjentem odsetek od zleceniodawcy E. AG jest S. [...].

Reasumując, zdaniem organu odwoławczego, wniosek z 29 grudnia 2017 roku nie został wniesiony przez podmiot uprawniony do jego wniesienia, gdyż nie mający legitymacji do udziału w postępowaniu podatkowym przed organem podatkowym pierwszej instancji w sprawie, której przedmiotem jest stwierdzenie nadpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w łącznej kwocie 105.720,00 zł pobranego przez P. S.A. z tytułu odsetek od euroobligacji wypłaconych w latach 2012 - 2015.

Tym samym – w ocenie DIAS - w rozumieniu art. 133 § 1 w związku z art. 7 § 1 ordynacji oraz art. 3 ust. 2 i art. 21 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, skarżący nie jest zatem stroną tego postępowania. Organ odwoławczy wyjaśnił, że bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy pozostaje to, że środki z tytułu odsetek od euroobligacji miały trafić ostatecznie do funduszu z uwagi na dyspozycję depozytariusza oraz że fundusz miał nimi dysponować.

Od powyższej decyzji organu odwoławczego fundusz wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze tej skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1) art. 208 § 1 w związku z art. 75 § 1 ordynacji, poprzez uznanie, że fundusz nie występuje jako podatnik uprawniony do złożenia skutecznego żądania stwierdzenia nadpłaty, co w efekcie doprowadziło do wydania przez DIAS błędnej decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji;

2) art. 133 § 1 w związku z art. 7 § 1 ordynacji oraz art. 3 ust. 2 i art. 21 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 26 ust. 1 ustawa o CIT, poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji uznanie, iż fundusz nie jest stroną postępowania;

3) art. 191 ordynacji, poprzez arbitralną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego;

4) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w związku z art. 121 § 1 ordynacji, poprzez sporządzenie uzasadnienia decyzji w sposób niespełniający ustawowych wymogów, tj. zawierającego braki w zakresie przyczyn, dla których dyrektor odmówił wiarygodności określonym dowodom, a tym samym sporządzenie niespójnego i niebudzącego zaufania podatnika uzasadnienia.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 ustawy z z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej jako "ppsa") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (...).

Należy również wyjaśnić, że sprawa niniejsza została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 2) ppsa. Zarówno organ odwoławczy, jak i skarżący wnieśli o rozpoznanie niniejszej sprawy w tym trybie (por. wniosek pełnomocnika organu z 9 czerwca 2020 roku k. 48 oraz wniosek pełnomocnika skarżącego k. 54).

Skarga zasługuje na uwzględnienie, a zaskarżona decyzja jest niezgodna z prawem.

Zgodnie z treścią art. 75 § 1 ordynacji, jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Natomiast w świetle art. 7 § 1 ordynacji podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z kolei, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know- how), ustala się w wysokości 20% przychodów. Stosownie do art. 21 ust. 2 updop, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z treścią art. 75 § 1 ordynacji, jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

W stanie faktycznym niniejszej sprawy kwestią sporną jest okoliczność, czy skarżący fundusz jest podatnikiem w rozumieniu ww. przepisów ustawy o CIT i czy w związku z tym jest podmiotem uprawnionym do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku.

W ocenie sądu, w świetle okoliczności niniejszej sprawy, nie można zgodzić się ze stanowiskiem organu odwoławczego, w ocenie którego skarżący nie ma legitymacji do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji organu odwoławczego nie sposób wywnioskować jakie przesłanki i jakie dowody doprowadziły organ odwoławczy do powyższej konstatacji. Stając na stanowisku, że skarżący nie jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, organ odwoławczy, stwierdził, że "żaden z pozostałych zgromadzonych w toku postępowania dowodów nie wskazuje, iż podatek został rzeczywiście pobrany od wskazanych przeze Wnioskodawcę należności i co istotne wpłacony na rachunek właściwego urzędu skarbowego" (por. strona 8 akapit drugi zaskarżonej decyzji). Jednocześnie organ odwoławczy zaznaczył, że dokumenty potwierdzające otrzymanie płatności przez fundusz wskazują, że od otrzymanych należności pobrano podatek wg stawki 20%. Są to załączone do wniosku dokumenty wystawione przez E. AG (depozytariusza aktywów funduszu). Organ nie wyjaśnił jednak, czy i z jakiego powodu dokumenty te uznaje za niewiarygodne. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika również z jakiego powodu przedmiotowe dowody w postaci załączonych do wniosku dokumentów wystawionych przez depozytariusza funduszu uznaje za "niewystarczające": Organ podnosi bowiem w zaskarżonej decyzji, że żaden inny dowód nie potwierdza okoliczności wynikających z dokumentów wystawionych przez E. AG.

W ocenie sądu, wbrew stwierdzeniu organu odwoławczego, w sprawie istnieje jednak inny dowód potwierdzający pobranie od skarżącego podatku w wysokości 20%. Dowód ten stanowi pismo spółki P. SA z 14 lutego 2019 roku. W piśmie tym zostało wyjaśnione, że w związku z emisją euroobligacji z 2011 roku na nominalną kwotę 180 mln euro, funkcję Głównego Agenta ds. Płatności oraz Agenta Fiskalnego pełnił C. Oddział w L. P. wyjaśniło w omawianym piśmie, że zadaniem Agenta Fiskalnego było wypłacenie lub spowodowanie wypłacenia w imieniu P. S.A. w dniu wymagalności każdej kwoty i po tym terminie, wartości nominalnej i/lub odsetek przypadających do zapłaty w związku z poszczególnymi obligacjami zgodnie z Warunkami Euroobligacji. Spółka P. wyjaśniła także, że euroobligacje miały stałe oprocentowanie, wynoszące 5,75%, a odsetki od przedmiotowych euroobligacji były przekazywane przez P. SA do Agenta Fiskalnego. Przy czym – jak wynika z dalszej treści pisma P. - spółka ta dokonywała wypłaty pełnej kwoty odsetek do Agenta Fiskalnego bez jakichkolwiek potrąceń (w tym bez potrącenia podatku u źródła). Jak wynika z dalszych wyjaśnień zawartych w piśmie z 14 lutego 2019 roku na jego drugiej stronie {w punkcie 2)}, w zakresie odbiorców odsetek, których dane i certyfikaty rezydencji nie zostały przekazane do P. (tzw. podmiotów niezidentyfikowanych) - podatek u źródła był obliczany z zastosowaniem ogólnych zasad opodatkowania wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wg 20% stawki podatku (stosownie do art. 21 ust 1 pkt 1 ustawy o CIT). Kwoty wypłaconych podmiotowi niezidentyfikowanemu odsetek były pomniejszone o należny podatek u źródła. W tym przypadku - po zakończonej procedurze weryfikacji odbiorców - Agent Fiskalny przekazywał kwoty zatrzymane na poczet podatku u źródła do P. (pismo P. z 14 lutego 2019 roku k. 277 akt postępowania podatkowego).

Przedstawiona powyżej treść pisma P. z 14 lutego 2019 roku, w ocenie sądu w pełni koresponduje ze złożonymi wraz z wnioskiem dokumentami wystawionymi przez depozytariusza skarżącego funduszu. Z obu tych dokumentów wynika jednoznacznie, że wypłacone odsetki zostały pomniejszone o 20% podatku u źródła. W okolicznościach niniejszej sprawy nie może zatem budzić wątpliwości, że skarżący był w grupie podmiotów do których odnosi się procedura przedstawiona w punkcie 2) na drugiej stronie ww. pisma P. We wniosku o stwierdzenie nadpłaty skarżący wskazał, że nie posiada osobowości prawnej; to spółka zarządzająca działa jako podmiot zarządzający sprawami Funduszu oraz występuje jako podmiot reprezentujący Fundusz, a także to ona podlega nadzorowi austriackiego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, tj. F.

Podkreślić należy, że taki stan faktyczny został ustalony w niniejszej sprawie przez organ pierwszej instancji. Z treści decyzji z [...] lipca 2019 roku wynika, że organ pierwszej instancji ustalił, że fundusz nie posiadał osobowości prawnej i nie mógł przedstawić certyfikatu rezydencji podatkowej. Wskazał, że podatnikiem w Austrii była spółka zarządzająca funduszem. Tych ustaleń organu pierwszej instancji nie kwestionował i nie poddał w wątpliwość organ odwoławczy, co jednoznacznie wynika z treści zaskarżonej decyzji. Skoro zatem skarżący nie przekazał P. certyfikatu rezydencji, stał się on dla tej spółki (emitenta euroobligacji) tzw. podmiotem niezidentyfikowanym. W konsekwencji całkowicie niezrozumiały jest argument podniesiony w decyzji organu odwoławczego, że z treści pism P. nie wynika aby skarżący był podmiotem, który otrzymał odsetki, od których został pobrany podatek. Trudno oczekiwać aby podmiot niezidentyfikowany przez P. był wymieniony w pismach kierowanych właśnie przez P. do organu podatkowego.

Istotną w niniejszej sprawie okolicznością pozostaje, co wynika jednoznacznie z treści pism P. zarówno, z 12 grudnia 2018 roku, jak i 14 lutego 2019 roku, że w odniesieniu do podmiotów zagranicznych, których tożsamość nie została ujawniona wobec P. – były stosowane zasady opodatkowania wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Również bowiem we wcześniejszym piśmie – z 21 grudnia 2018 roku – P. wskazało, że przy wypłacie odsetek od euroobligacji na rzecz podmiotów zagranicznych, w zakresie których tożsamość nie została ujawniona, stosowane były zasady opodatkowania wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. W konsekwencji, odsetki wypłacane tym podmiotom były pomniejszane o podatek u źródła. Skoro zatem, jak wyżej wyjaśnione, skarżący fundusz był podmiotem niezidentyfikowanym – również na jego rzecz wypłacone odsetki były pomniejszone o podatek u źródła.

Z uwagi na powyższe okoliczności nie ulega również wątpliwości, że pobrany od skarżącego podatek u źródła został wpłacony na rachunek właściwego urzędu skarbowego. W treści pisma P. z 14 lutego 2019 roku zostało jednoznacznie wskazane, że po przekazaniu przez Agenta Fiskalnego kwot podatku u źródła, spółka P. dokonywała wpłat należnego podatku u źródła na rachunek bankowy urzędu skarbowego. Organ odwoławczy wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że "(...) w dokonanych przez P. S.A. wpłatach podatku pobranego od odsetek wypłaconych na rzecz odbiorców, którzy się nie ujawnili płatnikowi, nie można w żaden sposób zidentyfikować, że mieści się w nich podatek który, zdaniem Funduszu, został pobrany od otrzymanych w latach 2012-2015 odsetek."

Z powyższego stwierdzenia wynika zatem że, organ odwoławczy nie kwestionuje że P. dokonywało na rachunek bankowy urzędu skarbowego wpłat kwot odpowiadających podatkowi u źródła pobranych od pomiotów niezidentyfikowanych, na rzecz których dokonano wypłaty odsetek. W ocenie DIAS w oparciu o zgromadzone w sprawie dowody nie jednak można ustalić, że we wpłatach dokonywanych przez P. na rachunek bankowy urzędu skarbowego mieści się podatek pobrany od skarżącego w latach 2012 -2015. Także w odniesieniu do tego argumentu organu odwoławczego pozostają aktualne rozważania przedstawione we wcześniejszej części niniejszego uzasadnienia. Oczywistym jest bowiem, że nie można – także w zakresie wpłaconego przez P. podatku – zidentyfikować skarżącego, skoro dla płatnika podatku (P. SA) pozostawał on podmiotem niezidentyfikowanym z uwagi na nieprzedstawienie certyfikatu rezydencji. Na marginesie należy wskazać, że organ odwoławczy nie zakwestionował, że skarżący (działając pod poprzednią nazwą) nabył euroobligacje P. o nr I. [...].

Odnosząc się do dalszej części argumentacji przedstawionej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji należy wskazać, że całkowicie niezrozumiałe – w świetle powyższej argumentacji i materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie jest stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym P. 2 "bezsprzecznie" nie uzyskała przychodu od P. SA, a co za tym idzie – nie jest podmiotem na którym ciąży obowiązek podatkowy, a w konsekwencji nie ma legitymacji do udziału w postępowaniu podatkowym w sprawie, której przedmiotem jest stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych. Jak wynika z treści zaskarżonej decyzji, podstawą ustalenia, że skarżący nie otrzymał odsetek od euroobligacji P. SA, są okoliczności wynikające z dokumentów złożonych przy wniosku o stwierdzenie nadpłaty. DIAS wskazał bowiem, że "(...) potwierdzenia z dnia 23.10.2012 r., 22.10.2013, 20.10.2014 r. oraz 20.10.2015 r. wskazują że beneficjentem odsetek od zleceniodawcy E. AG jest S". Powyższe oznacza, że organ odwoławczy całkowicie pominął wynikającą z materiału dowodowego okoliczność, że wskazany w potwierdzeniach S. i skarżący P. 2 to ten sam podmiot. Należy bowiem zauważyć, że – co także zostało wskazane na stronie 7. zaskarżonej decyzji – że zmianę nazwy skarżącego funduszu z S. na P. potwierdza zaświadczenie Austriackiego Urzędu Nadzoru Rynku Finansowego z [...] lutego 2018 roku załączone do pisma skarżącego z 19 lutego 2018 roku (tłumaczenie przysięgłe zaświadczenia k. 82 akt postępowania podatkowego). Dodatkowo należy wskazać, na oświadczenie przedstawicieli spółki zarządzającej funduszem z 23 kwietnia 2018 roku. Wyjaśniono w nim, że odbiorca "S." jest identyczny z Funduszem P. 2 (poprzednio: S.). Z omawianego oświadczenia wynika, że słowo "E." jest wewnętrznym skrótem w E. (wystawca potwierdzeń otrzymania) dla E. GmbH. zaś liczba 181 oznacza wewnętrzny numer E. dla Funduszu P. 2 (poprzednio: S.). Tłumaczenie przysięgłe na język polski przedmiotowego oświadczenia oraz wyciąg z rejestru handlowego wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski załączono do pisma skarżącego z 8 lutego 2019 roku (pismo skarżącego wraz z ww. załącznikami k. 252-270 akt postępowania podatkowego).

Wreszcie należy zauważyć, że zmiana nazwy skarżącego funduszu z S. 16 na P. 2 została potwierdzona (ustalona) przez organ pierwszej instancji. Tego ustalenia organu pierwszej instancji, utrzymując w mocy ww. decyzję z [...] lipca 2019 roku, organ odwoławczy nie zakwestionował. Tym samym, co słusznie zostało podniesione w skardze, argumentacja organu odwoławczego przedstawiona w zaskarżonej decyzji jest wewnętrznie sprzeczna.

W świetle powyższego, należy zgodzić się ze skarżącym funduszem, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem wskazanych w skardze przepisów postępowania i jako taka musiała zostać wyeliminowana z obrotu prawnego. Ponownie rozpoznając niniejszą sprawę, organ odwoławczy uwzględni ocenę prawną zawartą w niniejszym uzasadnieniu.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) ppsa, sąd orzekł jak w punkcie 1) sentencji wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 w zw. z § 4 ppsa. Łączną kwotę 697 zł zasądzoną z tego tytułu od organu na rzecz skarżącego stanowią: wpis od skargi -200 zł, wynagrodzenie pełnomocnika -480 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa – 17 zł.