Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1462/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 169 par. 1, art. 228 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi M. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M. Z. kwotę 580 zł (słownie: pięćset osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z 7 maja 2018 r. M. Z.(zwany dalej: "Skarżącym" lub "Stroną") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] marca 2018 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania.

Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy.

1.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., decyzją z [...] stycznia 2018 r., określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych w 2011 r. w kwocie 159.230 zł. Decyzja organu pierwszej instancji została wysłana na adres zamieszkania Skarżącego, tj.: ul. [...] [...] S., zaś doręczona Stronie 17 stycznia 2018 r.

1.2. Skarżący, 2 lutego 2018 r. (data nadania w urzędzie pocztowym), wniósł odwołanie od powyższej decyzji. W treści odwołania zaznaczył, że jest ono wnoszone wyłącznie z ostrożności procesowej, gdyż w jego ocenie nadal decyzja nie została skutecznie doręczona (nie otrzymał jej pełnomocnik). Pełnomocnik Skarżącego podkreślił, że dopiero w dniu wniesienia odwołania mógł zapoznać się z jej treścią (2 lutego 2018 r.) i uczynił to przeglądając akta sprawy w siedzibie organu. Pełnomocnik zauważył, iż wcześniej, tj. 27 grudnia 2017 r. inny pełnomocnik Skarżącego – M. S.- wniósł pismo ustosunkowujące się do zebranego materiału dowodowego. Zaznaczył jednak, iż poszanowanie zasady czynnego udziału w postępowaniu miało charakter czysto iluzoryczny, gdyż mimo dochowania siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego decyzja została wysłana do Skarżącego przed otrzymaniem przez organ pisma pełnomocnika zawierającego zastrzeżenia.

Ponadto pełnomocnik Skarżącego stwierdził, iż o fakcie udzielenia pełnomocnictwa organ podatkowy wiedział (odbył rozmowy telefoniczne ze Skarżącym). Co więcej, w momencie wniesienia odwołania zostało ujawnione pełnomocnictwo udzielone przez Skarżącego. Jeśli organ nadal dysponował wątpliwościami, powinien był wezwać do uzupełnienia braków formalnych. Tymczasem pomimo skutecznie wniesionego pisma przez pełnomocnika, podjęto próbę doręczenia decyzji wyłącznie Skarżącemu. Skarżący nie odebrał decyzji z [...] stycznia 2018 r. więc Pełnomocnik przypuszcza, iż najprawdopodobniej tego dnia w ocenie organu zaistniała fikcja doręczenia i zaczął bieg 14 dniowy termin na wniesienie odwołania. Pełnomocnik zaznaczył jednak, iż odrzuca powyższe stanowisko i uważa, że decyzja nie została prawidłowo doręczona, a odwołanie jest wnoszone wyłącznie ze względu na chęć zachowania daleko idącej ostrożności.

1.3. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W., postanowieniem z [...] marca 2018 r., stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, że decyzja organu pierwszej instancji została doręczona Stronie w trybie art. 150 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) – dalej "O.p." - 17 stycznia 2018 r. (środa), tj. z upływem czternastodniowego terminu przechowywania przesyłki w placówce pocztowej. Zatem termin do wniesienia odwołania upłynął 31 stycznia 2018 r. (środa). Tymczasem odwołanie na decyzję organu pierwszej instancji zostało wniesione 2 lutego 2018 r., o czym świadczy data stempla pocztowego, a więc dwa dni po upływie ustawowego terminu. Jednocześnie organ odwoławczy wskazał, że decyzja organu pierwszej instancji słusznie została wysłana na adres zamieszkania Skarżącego albowiem do dnia wydania jak i wysłania decyzji nie został załączony do akt sprawy żaden dokument pełnomocnictwa. Organ odwoławczy wyjaśnił, że jakkolwiek 2 stycznia 2018 r. wpłynęło do organu pierwszej instancji pismo z 27 grudnia 2017 r. zatytułowane "Stanowisko strony w sprawie zebranego materiału dowodowego w postępowaniu podatkowym" podpisane przez M. S. mającego reprezentować Skarżącego, to do pisma tego nie został załączony dokument pełnomocnictwa. Z akt sprawy wynika, iż dokument pełnomocnictwa (PPS-1), z którego wynika umocowanie M. S. do reprezentowania Skarżącego został dostarczony do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. dopiero 12 lutego 2018 r. wraz z pismem z 8 lutego 2018 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie tego organu z 31 stycznia 2018 r. Z kolei pełnomocnictwo udzielone adw. M. R., który w imieniu Skarżącego wniósł odwołanie zostało złożone wraz z odwołaniem z 2 lutego 2018 r. Tym samym organ odwoławczy uznał, że organ pierwszej instancji wydając zaskarżoną decyzję [...] stycznia 2018 r. słusznie wysłał ją do Skarżącego, albowiem na tamten moment nie został organowi podatkowemu dostarczony żaden dokument pełnomocnictwa. Bez wpływu zaś pozostają twierdzenia, jakoby organ podatkowy miał wiedzieć o fakcie udzielenia pełnomocnictwa z rozmów telefonicznych ze Skarżącym. Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdził, że zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji została skutecznie doręczona Stronie 17 stycznia 2018 r., zaś wyniesienie odwołania od tej decyzji nastąpiło z uchybieniem ustawowego terminu.

2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości i zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

- art. 145 § 2 O.p. poprzez brak doręczenia decyzji organu pierwszej instancji pełnomocnikowi Skarżącego – M. S. Pierwszą czynnością pełnomocnika w postępowaniu było wniesienie pisma w postaci ustosunkowania się do materiału zebranego w sprawie, nadanego 27 grudnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. nie odpowiedział jednak pełnomocnikowi na to pismo i tym samym w arbitralny sposób nie dopuścił pełnomocnika do udziału w postępowaniu. W rezultacie, na skutek próby doręczenia decyzji Skarżącemu, nie zaś jego pełnomocnikowi, decyzja nie została doręczona we właściwy sposób i tym samym nie zaczął biec termin do wniesienia odwołania. W rezultacie nie mogło dojść do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania,

- art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1 O.p. poprzez pozbawienie strony czynnego udziału w postępowaniu, a w szczególności uczynienie iluzorycznym prawa wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem decyzji, poprzez jej wydanie przed zapoznaniem się z pismem wniesionym przez pełnomocnika Skarżącego. Wadliwe działanie w tym zakresie pozostaje w bezpośrednim związku z nieprawidłową oceną dokonaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, gdyż w rezultacie braku nadania dalszego biegu pismu z 27 grudnia 2018 r. Skarżący został pozbawiony prawa do wniesienia odwołania,

- art. 121 § 1 O.p. poprzez pogwałcenie zasady zaufania do organów podatkowych w wyniku:

a) suponowania Skarżącemu, w sposób rażąco mylny i błędny merytorycznie, pismem z 12 lutego 2018 r., że jego pismo zawierające ustosunkowanie do materiału zebranego w sprawie zostało wniesione po terminie. Organ w tym przypadku chcąc konwalidować brak uwzględnienia pisma w materiale dowodowym (na skutek wydania decyzji przed zapoznaniem się z treścią pisma) usiłował wykazać, że 26 grudnia 2017 r. nie jest dniem wolnym od pracy) i w rezultacie poinformował Skarżącego, że w jego ocenie uchybił on terminowi do wniesienia ustosunkowania do materiału zebranego w sprawie, i w rezultacie organ nie był zobowiązany do uwzględnienia w decyzji wniosków i spostrzeżeń zawartych w piśmie,

b) podania nieprawidłowej informacji w zakresie terminu na wniesienie odwołania w rozmowie telefonicznej 26 stycznia 2018 r. między M. Z. a M. S. Pełnomocnik uzyskał wówczas informację, że fikcja doręczenia zaistniała z dniem 19 stycznia 2018 r. i w oparciu o tę datę została ustalona data zapoznania się z aktami postępowania (2 lutego 2018 r). W konsekwencji, tego dnia również zostało wniesione odwołanie,

- art 138a § 1 O.p. poprzez uniemożliwienie stronie działania przez pełnomocnika w wyniku zignorowania pisma M. S. zawierającego ustosunkowanie się do materiału zebranego w sprawie. Brak uwzględnienia pisma w którym pełnomocnik ustosunkował się do materiału zgromadzonego w sprawie wywołał negatywne skutki na gruncie procesowym, w konsekwencji pozbawiając podatnika możliwości wniesienia odwołania. Naruszenie polega również, na prawdopodobnie świadomym, niewezwaniu przed wydaniem decyzji pełnomocnika M. S. do usunięcia braków formalnych pełnomocnictwa - organ uczynił to stanowczo zbyt późno. Naruszenia te należy rozpatrzyć na gruncie niniejszego postępowania, gdyż skutkowało wadliwą próbą doręczenia decyzji (wadliwa próba doręczenia jest rezultatem niewłaściwego działania w zakresie rzeczonego pisma; organ powinien był rozpatrzyć wnioski i uwagi zawarte w piśmie podatnika 27 grudnia 2017 r. lub w przypadku jakichkolwiek wątpliwości, umożliwić podatnikowi uzupełnienie ewentualnych braków. Brak uwzględnienia zarzutu w przedmiocie wadliwego postępowania w zakresie pisma z 27 grudnia będzie skutkował pozostawieniem w obrocie decyzji wydanej z naruszeniem prawa). Pełnomocnik został ustanowiony z woli strony, organ powziął o tym wiadomość, zaś druk pełnomocnictwa stanowi jedynie formalne potwierdzenie. Ponadto M. S. pełnił funkcję pełnomocnika Skarżącego w postępowaniu prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego,

- art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez stwierdzenie, że doszło do uchybienia terminowi na wniesienia odwołania, w sytuacji, gdy nie jest możliwym uchybienie terminowi w sytuacji, gdy odwołanie nie zostało prawidłowo doręczone (Sąd uznaje to za oczywistą omyłkę – chodzi o doręczenie decyzji),

- art. 207 § 1 O.p. poprzez dalsze prowadzenie postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, pomimo wydania decyzji, która rozstrzyga sprawę co do istoty oraz kończy postępowanie w sprawie. Działanie to podlegało między innymi na wezwaniu strony do uzupełnienia braków pisma z 27 grudnia 2017 r.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 - dalej zwanej "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Przedmiotem sporu jest to, czy termin do wniesienia odwołania został uchybiony. W tej kwestii rozstrzygnięcia wymaga to, czy organ winien był podjąć czynności zmierzające do wyjaśnienia, czy Strona ma ustanowionego pełnomocnika i doręczyć decyzję pełnomocnikowi (zdanie Skarżącego), czy wobec braku dokumentu pełnomocnictwa winien był doręczać pismo bezpośrednio Stronie (tak twierdzi organ).

5. Skarga jest zasadna. Organ przed wysłaniem decyzji winien był podjąć czynności zmierzające do wyjaśnienia, czy Strona ma ustanowionego pełnomocnika, a w razie poztywnego ustalenia doręczyć decyzję pełnomocnikowi. Doręczenie decyzji bezpośrednio Stronie było nieskuteczne. W związku z tym, termin do wniesienia odwołania nie został uchybiony.

6. Wyjaśniając ramy prawne wyroku wskazać należy, że z mocy art. 223 § 2 pkt 1 O.p. organ w pierwszej kolejności zobowiązany jest stwierdzić, czy odwołanie zostało wniesione w terminie. Okoliczność ta stanowi kategorię obiektywną i nie jest zależna od uznania organu. Stwierdzenie bowiem wniesienia odwołania z przekroczeniem terminu, zobowiązuje organ do wydania postanowienia w trybie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie bowiem z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Rozstrzygnięcie to powinno być poprzedzone ustaleniem, w sposób nie budzący wątpliwości, zarówno skuteczności jak i daty doręczenia decyzji oraz daty wniesienia odwołania.

Decyzja organu nie wywołuje żadnych skutków prawnych, nie staje się częścią obrotu prawnego, o ile nie zostanie w sposób niewadliwy doręczona stronie. Warunkiem stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. jest skuteczne doręczenie decyzji stronie. Przy braku skutecznego doręczenia nie rozpoczyna się bieg terminu do wniesienia odwołania i wobec tego nie może on zostać przekroczony (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 grudnia 2011 r. II FSK 1372/10 - wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl").

7. Z art. 138i § 2 O.p. stanowi, iż ustanowienie, zmiana zakresu, odwołanie lub wypowiedzenie pełnomocnictwa szczególnego wywiera skutek od dnia zawiadomienia organu podatkowego. Sąd podziela poglądy orzecznicze szeroko przytaczane przez organ, datowane sprzed wejścia w życie tego przepisu dotyczące konieczności zawiadomienia organu o ustanowieniu pełnomocnika. Art. 145 § 2 O.p. stanowi, że jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie.

Organ ma rację twierdząc, że w dniu 2 stycznia 2018 r., kiedy to nastąpiło wydanie jak i wysłanie na adres zamieszkania Podatnika zaskarżonej decyzji organ pierwszej instancji nie dysponował dokumentem pełnomocnictwa, z którego wynikałoby, iż Strona była w niniejszym postępowaniu podatkowym reprezentowana przez pełnomocnika, co obligowałoby organ do wysyłania korespondencji, w tym zaskarżonej decyzji pełnomocnikowi. Skarżący tego twierdzenia nie neguje.

Z akt sprawy wynika, że dokument pełnomocnictwa (PPS-1), z którego wynika umocowanie M. S. do reprezentowania Podatnika w niniejszej sprawie został dostarczony do Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 12 lutego 2018 r. wraz z pismem z dnia 8 lutego 2018 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie tego organu z dnia 31 stycznia 2018 r. Z kolei pełnomocnictwo udzielone adwokatowi M.R., który w imieniu Podatnika wniósł odwołanie zostało złożone wraz z przedmiotowym odwołaniem z dnia 2 lutego 2018 r.

8. 1. Kluczowe znaczenia dla rozstrzygnięcia sporu ma to, że 2 stycznia 2018 r. do organu pierwszej instancji wpłynęło pismo podpisane przez M. S. Pismo zawiera wypowiedź w przedmiocie ustosunkowania do materiału zgromadzonego w sprawie postępowania prowadzonego wobec Strony, zawiera dane M. S. oraz jego adres do korespondencji. Co istotne na liście załączników wskazano również pełnomocnictwo udzielone przez M. Z., jakkolwiek tego załącznika brak.

8.2. Co do zasady uznać należy, że w sytuacji, kiedy pismo w imieniu strony wniosła osoba działająca jako pełnomocnik, która nie złożyła jednocześnie dokumentu potwierdzającego takie umocowanie, wniesiony środek prawny dotknięty jest brakiem formalnym. Złożonemu bowiem środkowi nie można nadać dalszego biegu lub przypisać skutków procesowych bez uprzedniego przeprowadzenia procedury uzupełnienia braków formalnych przewidzianej w art. 169 § 1 O.p. Pismo zawierające wypowiedź w przedmiocie ustosunkowania do materiału mieści się w pojęciu "podania" wskazanym w art. 168 § 1 O.p. Stosownie do art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Braki, o których mowa w art. 169 O.p., należy rozumieć bardzo szeroko i mogą one dotyczyć istotnego elementu treści pisma np. podpisu, czy też pełnomocnictwa. Będą one podlegały uzupełnieniu pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia, a zatem nie nadania mu dalszego toku postępowania lub zanegowania jego skutków procesowych.

Wbrew temu co twierdzi Skarżący, art. 200 O.p. nie nakłada na organ obowiązku pisemnego ustosunkowania się do wypowiedzi co do zebranego materiału dowodowego lub nadawania temu pisma jakiegoś specjalnego biegu. Organ winien był wyjaśnić tą kwestię dla potrzeb kwalifikacji procesowej tego pisma: jako formalnej wypowiedzi Strony dokonanej na podstawie art. 200 O.p. albo jako pisma od osoby postronnej, bez skutków procesowych, wraz z idącym za tym stwierdzeniem, że Strona nie wypowiedziała się w sprawie na podstawie art. 200 O.p. A przede wszystkim wyjaśnienie sprawy pełnomocnictwa M.S. było potrzebne dla oceny właściwego doręczenia decyzji.

8.3. Otrzymawszy pismo zawierające oczekiwaną przez organ wypowiedź do materiału zgromadzonego w sprawie, a więc pismo zakotwiczone w art. 200 O.p., od osoby, która – jak wskazuje treść pisma – manifestuje intencje działania jako pełnomocnika Strony Naczelnik Urzędu Skarbowego nie wezwał ani Strony, ani M. S. (wskazanego w nagłówku pisma jako reprezentujący Stronę) do wykazania umocowania tego drugiego poprzez złożenie właściwego pełnomocnictwa. Jest to podstawowy wymóg każdego postępowania - w razie wątpliwości co do istnienia lub zakresu umocowania należy wystąpić do osoby, powołującej się na umocowanie o przedłożenie pełnomocnictwa. W tym zakresie należało zastosować tryb wezwania do usunięcia braków formalnych podania, przewidziany w art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 121 § 1 O.p. nakazującym organowi prowadzić postępowanie w sposób budzący do niego zaufanie oraz w związku z art. 123 § 1 O.p. nakładającym na organ obowiązek zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu, a w tym umożliwić wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów w sprawie.

Nawet najbardziej uzasadnione przekonanie organu, że określona osoba jest lub nie jest pełnomocnikiem strony musi ustąpić przed obowiązkiem upewnienia się w sposób niepozostawiający wątpliwości, iż tak jest w istocie. Rzecz w tym, że organ nie uczynił nic, aby wyjaśnić kwestię umocowania lub braku umocowania M. S. do działania jako pełnomocnik przed zakończeniem postępowania i doręczeniem decyzji. Początkowo organ zignorował to pismo, uznając - jak się wydaje - że ma do czynienia z osobą podszywającą się pod pełnomocnika Strony. Organ nie zainteresował się więc dlaczego M. S. koresponduje z organem w sprawie Podatnika, podaje swój adres korespondencyjny oraz nadmienia o załączeniu pełnomocnictwa, którego brakowało przy piśmie z 2 stycznia 2018 r. Organ miał więc, aż nadto powodów, aby przyjąć, że został zawiadomiony o ustanowieniu pełnomocnictwa, ale mając pewne wątpliwości (brak dokumentu ustanowienia pełnomocnictwa podpisanego przez Stronę), zobligowany był te kwestie wyjaśnić jeszcze przed zakończeniem postępowania. Było to potrzebne po pierwsze dla oceny, czy pismo z 2 stycznia wywołuje jakiekolwiek skutki procesowe, a po drugie, komu doręczyć decyzję.

8.4. Organ zauważył swój błąd procesowy, bo 31 stycznia 2018 r. wezwał M. S. do uzupełnienia braków formalnych pisma poprzez przedłożenie pełnomocnictwa pod rygorem pozostawienia pisma bez rozpoznania. M. S. ten brak uzupełnił i złożył dokument pełnomocnictwa. Spekulacje organu zawarte w odpowiedzi na skargę, że być może dokument pełnomocnictwa nie powstał w dniu 27 grudnia 2017 r., ale po wezwaniu przez organ są bez znaczenia dla istoty sprawy. Zgodnie z przepisem art. 103 § 1 Kodeksu cywilnego stosowanym odpowiednio w postępowaniu podatkowym w związku z art. 138o O.p., jeżeli zawierający umowę jako pełnomocnik nie ma umocowania albo przekroczy jego zakres, ważność umowy zależy od jej potwierdzenia przez osobę, w której imieniu została zawarta. Udzielając pełnomocnictwa M.S. z dniem 27 grudnia 2017 r. Strona legitymuje jego działanie jako pełnomocnika w postaci pisma zawierającego wypowiedź w przedmiocie ustosunkowania do materiału dowodowego w sprawie wymiaru podatku.

Wada działania organu wyraża się w tym, że wezwanie M. S. do konwalidacji braków formalnych pisma poprzez przedłożenie pełnomocnictwa, jakie organ wystosował 31 stycznia 2018 r. winien był wystosować już 2 stycznia 2018 r., albo zaraz po tej dacie. Ta okoliczność wskazuje też na to, że organ - jakkolwiek poniewczasie - powziął jednak wątpliwości co do umocowania M. S. i uznał za stosowane je wyjaśniać, mimo że decyzja została już wcześniej skierowana do Strony i przez nią odebrana. W wywodzie organu tkwi wewnętrzna sprzeczność. Po co bowiem wyjaśniać skuteczność działania pełnomocnika w postępowaniu podatkowym, jeżeli organ – jak twierdzi – 17 stycznia 2018 r. skutecznie doręczył decyzję kończącą postępowanie w pierwszej instancji. Już zupełnie pozbawione logiki było wyjaśnienie wątpliwości odnośnie pełnomocnictwa w tym samym dniu (31 stycznia 2018 r.), gdy - wedle wersji organu - uostateczniała się decyzja.

Zdaniem Sądu działanie organu wskazuje, na spóźnioną refleksję co do popełnionego błędu polegającego na skierowaniu decyzji bezpośrednio do Strony, bez próby wyjaśnienia wątpliwości co do ustanowienia pełnomocnictwa.

8.5. Z powyższych względów Sąd uznaje zasadność zarzutów naruszenia art. 145 §2 O.p., art. 121 § 1 O.p., art. 138a § 1 O.p. Naruszono też art. 169 § 1 O.p., niestosując tego przepisu we właściwym czasie. To przekłada się na naruszenie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez stwierdzenie organu, że doszło do uchybienia terminowi na wniesienia odwołania, w sytuacji, gdy nie jest możliwym uchybienie terminowi w sytuacji, gdy decyzja organu pierwszej instancji odwołanie nie została prawidłowo doręczona, a więc nie rozpoczął biegu termin do wniesienia odwołania. Naruszenia te wpłynęły na wynik sprawy.

9. Jakkolwiek nie ma to znaczenia dla rozstrzygnięcia istoty prawy to odnosząc się do podniesionego w skardze stwierdzenia, że z rozmowy telefonicznej z pracownikiem urzędu skarbowego pełnomocnik miał dowiedzieć się, że datą doręczenia decyzji jest dzień 19 stycznia 2018r., a nie jak przyjął Dyrektor Izby Administracji Skarbowej dzień 17 stycznia 2018 r. należy przede wszystkim zauważyć, iż brak jest jakichkolwiek dowodów na to, że taka rozmowa miała miejsce. Nie upewniając się, że ma do czynienia z pełnomocnikiem Strony pracownik organu przestrzegając zasady jawności postępowania tylko dla strony oraz przepisów o tajemnicy skarbowej nie mógł udzielać jakichkolwiek informacji o sprawie M.S. Jak wynika z akt, pewność co do jego umocowania w sprawie organ uzyskał dopiero 12 lutego 2018 r.

10. Poza granicami niniejszej sprawy leżą kwestie związane z oceną treści pisma wypowiadającego się o zebranym materiale dowodowym w sprawie oraz ustalaniem, czy stan faktyczny sprawy był dostatecznie wyjaśniony przed wydaniem decyzji. Te zagadnienia przynależą do innej sprawy – sprawy wymiaru podatku, a Sąd orzekając w sprawie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania nie zyskuje kompetencji do wypowiadania się co do meritum sprawy wymiaru podatku.

Z tego względu zarzuty naruszenia art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1 O.p. oraz art. 207 § 1 O.p. nie mogą być badane na gruncie niniejszej sprawy.

11. W tym stanie rzeczy zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., co orzeczono w sentencji wyroku.

Działając w związaniu oceną prawną wyrażoną w niniejszym wyroku organ rozpatrzy odwołanie wniesione od decyzji wymierzającej podatek.

12. Na wniosek strony skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis w wysokości 100 zł i koszty zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł (art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.).