Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 90/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja – Klimczyk, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Asesor WSA Katarzyna Stuła – Marcela (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za lipiec 2017 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. nr [...] , 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. A Sp. z o.o. w L. (dalej skarżąca lub spółka) wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej organ odwoławczy) z [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za lipiec 2017 r.

2. Stan sprawy.

2.1. W dniu 11 sierpnia 2017 r. do Urzędu Skarbowego w Z. (dalej organ I instancji) wpłynęła deklaracja VAT-7 za lipiec 2017 r. z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w terminie 60 dni [...] zł.

Ustawowy termin zwrotu podatku wynikający z ww. deklaracji upływał z dniem 10 października 2017 r.

W dniu [...] r. organ I instancji wszczął wobec skarżącej kontrolę podatkową za okres od 1 lipca 2017 r do 31 lipca 2017 r. w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług w związku ze zwrotem wykazanym w deklaracji VAT- 7 za ww. okres rozliczeniowy.

Postanowieniem z [...] r., organ I instancji wszczął następnie postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za lipiec 2017 r.

Z uwagi na prowadzoną weryfikację zasadności zwrotu organ I instancji przedłużał termin zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług, postanowieniami z:

- [...] r. do 31 grudnia 2017 r.

- [...] r. do 31 marca 2018 r.

- [...] r. do 30 czerwca 2018 r.

- [...] r. do 31 sierpnia 2018 r.

- [...] r. do 31 grudnia 2018 r.

- [...] r. do 28 lutego 2019 r.

- [...] r. do 31 maja 2019 r.

- [...] r. do 31 lipca 2019 r.

Ostatnim postanowieniem z [...] r., nr [...] [...] organ I instancji przedłużył termin dokonania zwrotu ww. nadwyżki do dnia 30 września 2019 r.

Organ I instancji w uzasadnieniu ww. postanowienia wskazał m.in., że wobec spółki została wszczęta kontrola podatkowa, obejmująca swoim zakresem prawidłowość rozliczeń z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług, w związku ze zwrotem wykazanym w deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2017 r. w trakcie, której stwierdzono nieprawidłowości mające wpływ na określenie w prawidłowej wysokości kwoty zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług. Wskazano także, iż w związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami wszczęte zostało wobec ww. spółki postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2017 r. Jak zaznaczono, równocześnie wszczęte zostało także postępowanie podatkowe u kontrahenta tej spółki, będącego wystawcą zakwestionowanych faktur. Ponadto stwierdzono, iż prowadzone wobec spółki przedmiotowe postępowanie podatkowe nie zostało zakończone ze względu na złożony stan faktyczny sprawy, wymagający wnikliwej analizy materiału dowodowego.

2.2. W zażaleniu na ww. postanowienie organu I instancji z [...] r. skarżąca podniosła, iż po dokonaniu rozliczenia podatku za lipiec 2017 r. okazało się, że spółce przysługuje znaczny zwrot podatku, a do chwili obecnej mija prawie dwa lata, od kiedy organ podatkowy bezskutecznie "próbuje" zwrócić należną jej kwotę. Podniosła, że organ I instancji prowadzi niezrozumiałe dla spółki postępowanie wyjaśniające i po raz kolejny przedłuża wyznaczony przez siebie końcowy termin zakończenia czynności sprawdzających. W ocenie strony działanie organu I instancji jest naganne, nieuzasadnione, naruszające zasadę praworządności oraz zaufania do organów państwa.

2.3. Po rozpatrzeniu zażalenia, organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu wskazał, że podstawowym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług, jako podatku od wartości dodanej, jest uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego, wynikające z art. 86 ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (obecnie t.j. Dz. U z 2020 r. poz. 106, ze zm. - u.p.t.u.), zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...).

Z prawem do odliczenia podatku naliczonego ściśle związane jest prawo podatnika do otrzymania zwrotu różnicy podatku, tj. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z kolei w myśl ust. 2 art. 87 zdanie drugie i trzecie u.p.t.u., jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Z treści powyższego przepisu wynika bowiem w sposób bezsporny, iż rozstrzygnięcie o przedłużeniu terminu zwrotu należy do sfery uznaniowej organu podatkowego. Świadczy o tym wprost użyte w nim wyrażenie "może przedłużyć" (uznanie administracyjne).

Zastosowanie ww. przepisu limitowane jest jednak okolicznością warunkującą możliwość skorzystania z przewidzianego w tym przepisie uprawnienia w postaci stwierdzenia przez organ, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania". Warunek ten zakłada więc, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny.

W orzecznictwie prezentowany jest przy tym pogląd, że do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku wystarczy powzięcie przez organ podatkowy wątpliwości co do zasadności zwrotu. Oczywistym jest, że instytucja ta nie powinna być nadużywana. O tym, czy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach postępowania wymienionego w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. decyduje jednak organ. Ocena, czy potrzeba taka występuje musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego sprawy. Muszą bowiem wystąpić okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dalszej weryfikacji rozliczenia podatnika (zasadności zwrotu). Powyższe stanowi zaś wystarczającą przesłankę do wydania postanowienia w ww. trybie.

W niniejszej sprawie bezspornym jest, że organ I instancji przeprowadził kontrolę podatkową w spółce i w oparciu o dokonane w niej ustalenia wskazujące na nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług za ww. okres, wszczął postępowanie podatkowe, które nadal prowadzi zmierzając do dokonania prawidłowego rozliczenia.

Tym samym, wobec faktu, iż na dzień wydania zaskarżonego postanowienia postępowanie podatkowe weryfikujące zasadność zwrotu różnicy podatku wykazanego w deklaracji VAT-7 za ww. miesiąc nie zostało zakończone, poza dyskusją pozostaje okoliczność, iż zwrot nie jest oczywisty i w świetle stwierdzonych nieprawidłowości z całą pewnością wymaga dalszego weryfikowania.

Mając zatem na uwadze przedstawioną wykładnię oraz zaistniały w sprawie stan faktyczny stwierdzono, że organ I instancji zasadnie przedłużył zaskarżonym postanowieniem termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2017 r. W treści tego postanowienia wykazano przy tym w sposób wystarczający przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu, przesądzające o potrzebie prowadzenia dalszej weryfikacji zadeklarowanego zwrotu.

Skoro zaś w niniejszej sprawie bezsprzecznie zaistniały przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku w oparciu o art. 87 ust. 2 u.p.t.u., za bezpodstawne uznano twierdzenie strony, iż działanie organu I instancji jest naganne, nieuzasadnione, naruszające zasadę praworządności oraz zaufania do organów państwa.

3.1. Postanowienie organu odwoławczego zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Zarzucono mu rażące naruszenie art. 87 ust. 2 u.p.t.u., polegające na przedłużaniu rozpatrzenia zwrotu podatku przez okres ponad dwóch lat, podczas gdy taki długi okres jest niczym nieuzasadniony.

Wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie kosztów procesu.

W uzasadnieniu wskazano, że w niniejszej sprawie bez jakiegokolwiek uzasadnienia jest od ponad dwóch lat przedłużany okres rozpatrzenia zwrotu podatku. Działanie to wpływa na prowadzenie przez spółkę działalności gospodarczej, powoduje zatory płatnicze, wpływ na sytuację finansową spółki uniemożliwiając jej dalszy rozwój. Taki długi okres jest niczym nieuzasadniony i działa na niekorzyść spółki.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

4. Skarga zasługiwała na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji naruszają prawo, jednakże nastąpiło to nie z przyczyn wskazanych w skardze.

Zasadniczym zagadnieniem wymagającym oceny w tej sprawie jest zagadnienie skuteczności przedłużenia przez organ I instancji terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej z deklaracji VAT-7 za lipiec 2017 r., a dokładniej ocena czy organ zdołał po raz kolejny przedłużyć termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego, zanim pierwotny termin zwrotu upłynął. Nie budzi bowiem wątpliwości to, że organ podatkowy może przedłużyć tylko taki termin, który jeszcze nie upłynął. Utrwalone jest bowiem w orzecznictwie stanowisko, że skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 stycznia 2001 r. sygn. akt III SA 2803/99, wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

5. Podstawę prawną postanowienia organu I instancji wydanego w niniejszej sprawie stanowił, między innymi art. 87 ust. 2 u.p.t.u.

W art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. ustawodawca przewidział możliwość przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Zgodnie z tym przepisem, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Z treści powołanego powyżej przepisu normującego kwestię zwrotu podatku VAT płyną dwa wnioski. Po pierwsze zasadność wykazanego przez podatnika w ramach samoobliczenia podatku zwrotu podatku VAT winna być weryfikowana przez organ co do zasady. Po drugie zaś, wtedy gdy w ramach tej pierwotnej weryfikacji organ dojdzie do przekonania, że poprawność żądania podatnika budzi wątpliwości wszczyna procedurę przedłużenia terminu do zwrotu VAT (wyrok WSA w Łodzi z 20 lipca 2017 r., I SA/Łd 534/17).

6. W okolicznościach tej sprawy bezspornym było, że termin zwrotu podatku przypadał na dzień 10 października 2017 r. Postanowieniem z [...] r. termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2017 r. został przedłużony do dnia 31 grudnia 2017 r., a odpis tego postanowienia został doręczony stronie w dniu [...] r., czyli już po upływie terminu zwrotu podatku VAT.

Także dwa inne postanowienia zostały doręczone spółce po upływie terminu do dokonania zwrotu podatku. Mianowicie, postanowienie z [...] r. doręczono [...] r., podczas gdy termin zwrotu upływał z dniem 31 grudnia 2017 r.

Po wtóre, postanowienie z [...] r. zostało doręczone [...] r., podczas, gdy termin zwrotu upływał 31 marca 2018.

Kolejnymi postanowieniami organ przedłużał już termin zwrotu podatku w ten sposób, że postanowienia zostały doręczone, zanim upłynął uprzednio ustalony termin zwrotu. Po raz ostatni, postanowieniem z [...] r. przedłużono termin zwrotu podatku VAT do dnia 30 września 2019 r, a odpis tego postanowienia został doręczony spółce w dniu [...] r.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że w sprawie niniejszej termin do dokonania zwrotu różnicy podatku, nie został przedłużony skutecznie. Już bowiem pierwszym postanowieniem, wydanym [...] r. organ I instancji przedłużył termin dokonania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym do 31 grudnia 2017 r. Nastąpiło to jednak w sytuacji, w której termin dokonania zwrotu upływał w dniu 10 października 2017 r. Odpis wskazanego postanowienia doręczono spółce dopiero [...] r., czyli już po terminie do dokonania zwrotu. To w sprawie jest bezsporne.

Powyższe stanowisko, w zakresie braku skuteczności przedłużenia terminu do dokonania zwrotu różnicy podatku, znajduje potwierdzenie w wyroku składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 255/17. Zgodnie z tym orzeczeniem, należy przyjąć, w stanie prawnym obowiązującym w 2017 r. (art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie uległ takim zmianom, które uzasadniałyby odstąpienie od wykładni przedstawionej w tymże wyroku), że określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 u.p.t.u. termin do zwrotu różnicy podatku został przedłużony, jeżeli przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających.

Teza powyższa znajduje w pełni zastosowanie w sprawie niniejszej. Naczelny Sąd Administracyjny w powyższym wyroku podkreślił, że ustanowione w art. 87 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u., terminy są terminami prawa materialnoprawnego. Ich upływ wywołuje bowiem skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości (art. 99 ust. 12 u.p.t.u.). Materialnoprawny charakter terminów określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 u.p.t.u. oznacza także, że po ich upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Utrwalone jest bowiem w orzecznictwie stanowisko, że skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać (por. także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 stycznia 2001 r., sygn. akt III SA 2803/99).

W uzasadnieniu powyższego wyroku odniesiono się do dotychczasowego dorobku judykatury podkreślając, że brak doręczenia stronie postanowienia skutkuje tym, że nie funkcjonuje ono w obrocie prawnym (uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 grudnia 2000 r., sygn. akt FPS 10/00; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 marca 2000 r., sygn. akt V SA 821/99 oraz z 19 października 2005 r., sygn. akt I FSK 132/05). Natomiast w uzasadnieniu wyroku z 15 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 3336/16 NSA wyjaśnił, że samo wydanie decyzji (postanowienia) nie wystarcza, aby weszła ona do obrotu prawnego. Tak długo jak nie zostanie doręczona stronie, nie wywiera żadnych skutków materialnych i procesowych, jak również nie podlega wykonaniu w drodze egzekucji administracyjnej. Nawiązując do uchwały składu 7 sędziów z 4 grudnia 2000 r. (sygn. akt FPS 10/00), NSA podkreślił, że "(...) decyzja procesowa, jako akt zewnętrzny, musi być zakomunikowana stronie. Dopóki nie zostanie zakomunikowania stronie, dopóty jest aktem niewywierającym żadnych skutków. Uzewnętrznienie decyzji w stosunku do strony stwarza nową sytuację procesową, np. możliwość wniesienia odwołania".

Powyższej powołane stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd orzekający w sprawie w pełni akceptuje.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy Sąd stwierdza, że upływ terminu zwrotu nastąpił w dniu 10 października 2017 r., a postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu z dnia [...] r. weszło do obrotu już w dacie, gdy termin ten upłynął - zostało doręczone stronie w dniu [...] r. - a więc nie mogło odnieść skutku prawnego.

Tym samym, kolejne postanowienia, w tym zaskarżone i poprzedzające je postanowienie organu I instancji, nie mogły skutecznie przedłużyć terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec 2017 r.

Sąd wskazuje, że orzekając o przedłużeniu terminu zwrotu podatku na kolejny okres organ podatkowy obowiązany jest zbadać ciągłość dotychczasowego przedłużania tego terminu (w tym w szczególności terminowego doręczania postanowienia o przedłużeniu), a ustalenia w tym zakresie powinny zostać przedstawione w uzasadnieniu rozstrzygnięcia. Ustalenia takie są niezbędne dla wykazania, że dopuszczalne jest (skuteczne prawnie) kolejne przedłużenie terminu zwrotu, bowiem – jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku o sygn. akt I FSK 255/17– "próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać".

Podobne stanowisko zajęte zostało przez NSA, który w wyroku z dnia 23 marca 2020 r., sygn. akt I FSK 140/20 oddalając skargę kasacyjną organu wskazał, że "w analizowanym przypadku doszło do wydania kilku następujących po sobie rozstrzygnięć organów podatkowych, przedłużających kolejno termin zwrotu nadwyżki podatku. Bezspornie jedno z postanowień NUS z dnia [...] r. przedłużające termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za kwiecień 2017 r. zostało doręczone spółce w dniu [...] r., podczas gdy przedłużony termin zwrotu podatku upływał w dniu 5 października 2017 r. Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności faktyczne, Sąd pierwszej instancji uznał, że działanie organu podatkowego, tj. wydanie jednego z kolejnych postanowień przedłużających termin zwrotu (postanowienie NUS z dnia [...] r. utrzymane w mocy przez DIAS zaskarżonym w tej sprawie postanowieniem z dnia [...] r.) nie mogło prowadzić do efektywnego wstrzymania zwrotu różnicy podatku VAT".

Z uwagi na powyższe, zdaniem Sądu, wydanie zaskarżonego w niniejszej sprawie postanowienia organu odwoławczego, jak i wydanie postanowienia organu I instancji, nastąpiło z istotnym naruszeniem art. 87 ust. 2 u.p.t.u.

7. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) p.p.s.a., należało orzec jak w punkcie pierwszym wyroku.

Nadto w związku z tym, że stwierdzonymi powyżej wadliwościami w niniejszej sprawie, obarczone zostało także postanowienie organu I instancji, na podstawie art. 135 p.p.s.a. orzeczono także o wyeliminowaniu z obiegu prawnego również tego rozstrzygnięcia.

8. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200, 205 § 1 i art. 210 § 2 p.p.s.a. Na zasądzoną na posiedzeniu niejawnym kwotę 100 zł złożył się tylko wpis, ponieważ skarżąca działająca osobiście, nie wykazała, że poniosła inne koszty niezbędne do celowego dochodzenia jej praw.