Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 555/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-10-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, art. 22 ust. 6c, art. 30e
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 33a par. 1 pkt 2, art. 70 par. 1 i 6 pkt 4, art. 70 par. 7 pkt 4, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Czarkowski, Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), asesor WSA Agnieszka Sułkowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 października 2022 r. sprawy ze skargi A.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz A.S. kwotę 1385 zł (słownie: tysiąc trzysta osiemdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżący A.S. (dalej także: "Strona", "Podatnik", "Skarżący"), aktem notarialnym z 4 maja 2015r. Rep. A Nr [...], dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny nr [...] położony w W., przy [...], za cenę 260.000,00 zł. Strona nabyła ten lokal na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia jego własności sporządzonej 10 kwietnia 2014 r. w formie Aktu Notarialnego Repertorium A Nr [...].

Podatnik złożył w Urzędzie Skarbowym W. zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-39 za 2015r. z tytułu sprzedaży nieruchomości za 2015r., w którym wykazał: -przychód ze zbycia nieruchomości w kwocie 260.000,00 zł; -koszty uzyskania przychodu w kwocie 137.540,00 zł; -dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 122.460,00 zł;

-dochód zwolniony w kwocie 122.460,00 zł, -podatek należny w kwocie 0,00 zł. Na okoliczność wykazanych w PIT-39 za 2015r. kosztów uzyskania przychodów w kwocie 137.540,00 zł oraz dochodu zwolnionego w kwocie 122.460,00 zł Skarżący złożył szereg dokumentów.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej jako "Naczelnik"), postanowieniem z [...] sierpnia 2021r. Nr [...], wszczął wobec Skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015r. z tytułu uzyskanego dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości dokonanego przed upływem pięciu lat od daty nabycia.

Następnie Naczelnik, decyzją z [...] września 2021 r. nr [...], określił Podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015r. w kwocie 15.707,00 zł z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat od daty nabycia.

Określając wysokość zobowiązania podatkowego Naczelnik jako przychód przyjął kwotę 260.000 zł z odpłatnego zbycia ww. lokalu nr [...] położonego w W., przy [...], jako koszty uzyskania przychodu Naczelnik zaliczył kwotę 177.332,21 zł wynikającą z opłaty członkowskiej w kwocie 1.350 zł, umowy o budowę lokalu zawartą w dniu 24 września 2001 r. wraz z potwierdzeniem wpłat na kwotę 38.454,71 zł, faktury VAT za koszty Aktu Notarialnego Rep. A Nr [...] z dnia 10 kwietnia 2014 r. dot. umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu poł. przy [...] w W. w kwocie 1.147,20 zł oraz potwierdzenia zapłaty za wkład budowlany za przedmiotowy lokal mieszkalny w kwocie 135.443,84 zł oraz faktury VAT nr [...] z 31 sierpnia 2006 r. z tytułu wkładu mieszkaniowego za przedmiotowy lokal mieszkalny w kwocie 936,56 zł.

Skarżący, odwołaniem z 14 października 2021r. , zarzucił naruszenie:

1) art. 21 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2018 r. poz. 845, ze zm., dalej jako "u.p.d.o.f.") poprzez nieuwzględnienie kosztów kredytu hipotecznego zaciągniętego na poczet orzeczonej nieruchomości: tak raty kapitałowej jak również odsetek,

2) art. 21 u.p.d.o.f. poprzez nieuwzględnienie kosztów kredytów spłaconych co najmniej od 1 stycznia 2007 roku do Spółdzielni [...], które stanowiły koszt dodatkowy budowy lokalu, który ostatecznie był większy od zakładanego,

3) art. 21 u.p.d.o.f. poprzez nieuwzględnienie kosztów spłaty kredytu [...] od 1 września 2006r.

Skarżący załączył do odwołania: specyfikację salda obrotów czynszu za okres 1 stycznia 2014r. – 31 maja 2015r., specyfikację comiesięcznych opłat z zaznaczeniem kwot kredytów nie wchodzących jednak w opłaty eksploatacyjne, wyciąg z konta - raty kredytu (33 strony).

W kolejnym piśmie z dn. 10 grudnia 2021 r. (data wpływu do Dyrektora) Skarżący stwierdził, że odwołanie zostało złożone z powodu nieuwzględnienia przez ten organ dokumentu ze Spółdzielni [...] (dotyczącego specyfikacji opłat) w żadnym możliwym zakresie. Dokument ze Spółdzielni [...] wskazuje, że oprócz opłat eksploatacyjnych były poniesione opłaty związane ze spłatą kredytów, jakie zaciągnęła spółdzielnia (oraz pośrednio członkowie spółdzielni, a jednocześnie mieszkańcy domu przy [...]). Podał zarazem, że wysokość w/w opłat (na 1 lutego 2014 r.) wynosiła z tyt. kredytu [...] 352,25 zł, kredytu 62,45 zł, kosztu finansowania kredytu 43,82 zł oraz spłaty wkładu mieszk. 27,26 zł (wskazał przy tym, że poszczególne pozycje zostały obliczone poprzez odniesienie określonej stawki dla poszczególnych pozycji do powierzchni lokalu mieszkalnego 34,5 m2. Stwierdził, że klucze do mieszkania otrzymał w sierpniu 2006 r., zaś od września spłacał wszystkie w/w kredyty i opłaty. Zdaniem Podatnika, charakter tych opłat jasno wskazuje na ich stały i cykliczny charakter. Również zmiany stóp procentowych na przestrzeni 2006-2014 wskazują, że na pewno nie były one niższe od wskazanych w 2014 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej jako "Dyrektor"), zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2021r. nr [...], uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015r. w kwocie 15.431,00 zł, od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny nr [...] położony w W., przy [...], przed upływem 5 lat od daty nabycia. Dyrektor powołał się na art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), art. 19 ust. 1, art. 22 ust. 6c -6e, art. 30e ust. 1-2, 4-5, 7, art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f., art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, ze zm.), art. 9 ust. 1 i 3, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2018 r. poz. 845, ze zm.).

Dyrektor wskazał, że Skarżący dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny nr [...] położony w W., przy [...], za cenę 260.000,00 zł. Stąd odpłatne zbycie przez Skarżącego w/w nieruchomości nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i skutkiem tego stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dyrektor zaakcentował, że w przypadku ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, a następnie przekształcenia go w prawo odrębnej własności, na podstawie notarialnej umowy ze spółdzielnią mieszkaniową ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia jego własności na członka spółdzielni, do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, uwzględnić należy udokumentowane koszty nabycia, a więc: opłatę członkowską, wkład mieszkaniowy, spłatę zadłużenia kredytowego [...] spółdzielni obciążającego (w czynszu) lokal, wydatki związane z przeniesieniem własności lokalu mieszkalnego.

Dyrektor jako koszty uzyskania przychod, analogicznie jak Naczelnik, uznał koszty z tytułu: opłaty członkowskiej w kwocie 1.350 zł, umowy o budowę lokalu zawartą w dniu 24 września 2001 r. wraz z potwierdzeniem wpłat na kwotę 38.454,71 zł, faktury VAT za koszty Aktu Notarialnego Rep. A Nr [...] z dnia 10 kwietnia 2014 r. dot. umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu poł. przy [...] w W. w kwocie 1.147,20 zł oraz faktury VAT nr [...] z 31 sierpnia 2006 r. z tytułu wkładu mieszkaniowego za przedmiotowy lokal mieszkalny w kwocie 936,56 zł. Jednocześnie Dyrektor jako koszt zamiast wkładu budowlanego za przedmiotowy lokal mieszkaniowy w kwocie 135.443,84 zł (wraz z potwierdzeniem wpłaty) uznał kwotę 135.461,96 zł (wskazaną w piśmie Spółdzielni Mieszkaniowej [...] z dn. 16 czerwca 2021 r.) oraz dodatkowo jako koszt uznał wydatki wynikające z faktury wystawionej przez Spółdzielnię Mieszkaniową [...] z dn. 28 lutego 2014r. nr [...] tytułem zaświadczenia o zwolnieniu z hipoteki dla [...] i aktualizacji zaświadczenia o wysokości zadłużenia do [...] w kwocie 808,28 zł, faktury wystawionej przez Spółdzielnię Mieszkaniową [...] z 4 marca 2014r. nr [...] tytułem "zaświadczenie aktualne" w kwocie 61,50 zł, faktury wystawionej przez Spółdzielnię Mieszkaniową [...] 21 marca 2014r. nr [...] tytułem "zaświadczenie aktualizacyjne o wysokości zadłużenia do [...]" w kwocie 61,50 zł oraz dowodu wpłaty kwoty 500,00 zł na rzecz M.W. - oświadczenie dot. lokalu [...]. Tym samym Dyrektor jako łączną kwotę udokumentowanych kosztów nabycia przedmiotowego lokalu uznał kwotę 178.781,71 zł.

Dyrektor zaznaczył, że do akt sprawy Skarżący nie przedłożył jednak udokumentowanych kosztów nabycia związanych ze spłatą kredytu [...] zaciągniętego przez SM [...], dokonywaną przez Stronę wraz z opłatami eksploatacyjnymi za lokal, co wynika z przedłożonej przez informacji o wysokości opłat za lokal od 1 lutego 2014r. w wysokości 976,58 zł w tym opłata w łącznej kwocie 485,78 zł stanowiąca: czynsz najmu - kredyt [...] w kwocie 352,25 zł, czynsz najmu - kredyt w kwocie 62,45 zł, czynsz najmu - Koszty fin. w kwocie 43,82 zł, spłata wkładu mieszkaniowego w kwocie 27,26 zł, oraz na podstawie specyfikacji salda typu obrotów Czynsz z 4 sierpnia 2021r. wydanej przez SM [...] za okres od 1 stycznia 2014 do 31 maja 2015r. w łącznej kwocie 9.332,02 zł. Dyrektor podkreślił przy tym, że SM [...] pismem z 12 maja 2021r. wskazała o braku możliwości ustalenia wysokości kwot, jakie Skarżący wpłacał z tytułu opłat eksploatacyjnych za lokal mieszkalny nr [...] przy [...] w W. w okresie od 1999 roku do 2015 roku, ponieważ brak jest dokumentów źródłowych. SM [...] wskazała też, że nie posiada w swoich archiwach dokumentów wpłat dokonanych przed rokiem 2015.

Według Dyrektora, brak udokumentowania spłat kredytu [...], uniemożliwia ich zaliczenie w koszty uzyskania przychodu, bowiem jak wynika z 22 ust. 6c u.p.d.o.f. udokumentowane koszty nabycia stanowią koszty uzyskania przychodu. Dowód poniesienia wydatku stanowią faktury, podpisane umowy cywilnoprawne lub inne dowody księgowe. Dyrektor wskazał również, że także przedłożone przez Skarżącego dowody w postaci informacji o wysokości opłat za lokal oraz specyfikacji salda typu obrotów Czynsz nie zasługują na aprobatę, gdyż przedłożone przez Skarżącego dokumenty nie stanowią dowodu spłaty kredytu [...]. Jak już bowiem zostało wskazane tylko udokumentowane koszty nabycia (art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. ) stanowią koszty uzyskania przychodu ze zbycia nieruchomości lokalowej. Tym samym zarzut naruszenia art. 21 u.p.d.o.f. poprzez nieuwzględnienie kosztów spłaty kredytu [...] jest niezasadny.

Za niezasadny Dyrektor uznał także zarzut naruszenia art. 21 u.p.d.o.f. poprzez nieuwzględnienie kredytu hipotecznego zaciągniętego na poczet wykupu rzeczonej nieruchomości (raty kapitałowej oraz odsetek). Dyrektor wskazał, że zaciągnięcie kredytu jest wyłącznie sposobem na pozyskanie pieniędzy na zapłatę ceny za nabycie nieruchomości, zaś kwota wniesionego przez Skarżącego do SM [...] wkładu własnego na sfinansowanie której zaciągnął on kredyt została uznana przez organy podatkowe za koszt uzyskania przychodu. Zatem do kosztów uzyskania przychodów nie mogą być zaliczone wydatki związane ze spłatą kredytu bankowego gdyż mają związek wyłącznie ze spłatą kredytu: odsetki są kosztem pozyskania kapitału na zakup nieruchomości a więc niejako "ceną" jaką podatnik musi zapłacić w związku z pożyczeniem przez bank pieniędzy. Odsetki to koszt kredytobiorcy ponoszony za pożyczone przez niego środki, a więc związany z obsługą kredytu i tego kredytu dotyczący. Stąd odsetki nie mieszczą się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu, zawartych w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. i wydatek na spłatę odsetek nie może być przyjęty jako koszt obniżający podstawę opodatkowania ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Wydatki te nie mogą być również uznane za nakłady poczynione na tę nieruchomość bo nie wpłynęły one w żaden sposób na podwyższenie wartości nieruchomości lokalowej. Dyrektor uznał też, że skoro Skarżący nie przedłożył na potwierdzenie zwolnienia dochodu ze sprzedaży lokalu nie przedłożył żadnych dokumentów, tym samym brak jest podstaw do skorzystania przez Skarżącego ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f.

W efekcie kwotę zobowiązania podatkowego określił na 15.431 zł [(260.000 zł – 178.81,71 zł)x19%].

Strona, w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zakwestionowała decyzję Dyrektora. Skarżący zarzucił nieuwzględnienie płaconej przez 8,5 roku raty kredytu [...] oraz raty kredytów spółdzielczych scedowanych na Skarżącego, jako spółdzielcę w określeniu kosztów mieszkaniowych i wniósł o uwzględnienie kosztów spłacanych kredytów w latach 09.2006 - 02.2014 i odliczenie ich od podstawy opodatkowania. Zdaniem Skarżącego, nie zostały uwzględnione koszty nabycia nieruchomości, które wynikają z logiki i istoty materii, tj. kredyt [...] wzięty przez Spółdzielnię [...] w roku bodajże 1999 i spłacany od września 2006 roku aż do dnia wykupienia mieszkania z zasobów spółdzielni w marcu 2014 roku. Skarżący wskazał, że przez ten czas ponosił stałą, comiesięczna opłatę na rzecz spłaty kredytu [...], jak również innych kredytów zaciągniętych przez spółdzielnią na poczet dokończenia rzeczonej inwestycji. Stanowiły one stałą i niezmienną pozycję w comiesięcznym zestawieniu opłat. Skarżący wyjaśnił, że z racji upływu czasu, dysponuje jedynie zestawieniem ze stycznia 2014 roku, a spółdzielnia twierdzi, że nie posiada już wcześniejszych dokumentów potwierdzających spłaty przez Skarżącego w/w kredytów z racji upływu ponad 5 lat od tego faktu. Nie jest w stanie udokumentować bezpośrednio spłacanych co miesiąc kredytów wziętych na poczet ukończenia budynku, ale wynikają one z logiki i sposobu działania choćby kredytu z [...].

Skarżący zasygnalizował w treści uzasadnienia skargi zestawienie faktów:

• W 1999 roku Skarżący podpisuje umowę na członkostwo spółdzielni i tym samym partycypacje w budowie budynku wielorodzinnego pod adresem [...] w W.

• Spółdzielnia zawiera umowy z [...] na temat kredytu [...] (bodajże w 1999 r.)

• Ponieważ budowa się opóźnia a koszty budowy rosną spółdzielnia zawiera kolejne kredyty na dokończenie budowy, które ceduje na członków spółdzielni w zależności od metrażu mieszkania.

• W sierpniu 2006 Skarżący otrzymuje jako członek spółdzielni klucze do lokalu w budynku i rozpoczyna spłatę rat kredytu [...] oraz kredytów dodatkowych. Spłatę tę kończy dopiero w lutym 2014 roku w momencie wykupienia mieszkania z zasobów spółdzielni w marcu 2014 r. Wartość spłaconych rat Skarżący ocenia na 46.157,04 zł, na podstawie zestawienia z 1 lutego 2014 roku pomnożonego przez 102 miesiące (od września 2006 r.).

Dyrektor, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

Przedmiotem kontroli jest decyzja określająca Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w kwocie 15.431 zł z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny nr [...] położony w W., przy [...], za cenę 260.000,00 zł.

W sprawie nie jest sporne to, że Skarżący nabył przedmiotowy lokal w kwietniu 2014 r. (na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia jego własności sporządzonej 10 kwietnia 2014 r. w formie Aktu Notarialnego Repertorium A Nr [...]), nie jest sporne również to, że dokonał jego zbycia w dniu 4 maja 2015 r. (na mocy aktu notarialnego Rep. A Nr [...]) za cenę 260.000 zł, a więc przed upływem 5 lat od daty nabycia, co oznacza, że dochód podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 30e u.p.d.o.f., a co za tym idzie koszty uzyskania przychodu określa się na podstawie art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. Spór w sprawie dotyczy wysokości kosztów jakie Skarżący poniósł na nabycie przedmiotowego lokalu, a właściwie dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów ponoszonych przez Skarżącego od września 2006 r. aż do dnia wykupienia mieszkania z zasobów spółdzielni w marcu 2014 r. comiesięcznej opłaty do Spółdzielni na rzecz kredytu z [...], jak również innych kredytów zaciągniętych przez Spółdzielnię na poczet dokończenia tej inwestycji. Skarżący jest zdania, że wskazane wydatki należy zaliczyć w ciężar kosztów. Dyrektor uważa natomiast, powołując się na to, że przedłożone przez Skarżącego dokumenty nie stanowią dowodu spłaty Kredytu (a tylko udokumentowane koszty nabycia zgodnie z art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. stanowią koszty uzyskania przychodu), że Skarżący nie ma takiej możliwości. Na tle tak zdefiniowanego sporu rację (przynajmniej częściowo) należy przyznać Skarżącego.

Zanim Sąd odniesie się do przedmiotowej kwestii spornej w pierwszej kolejności należy rozważyć (ewentualną) kwestię przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Zważywszy na to, że:

- przedmiotowe zobowiązanie podatkowe (w braku okoliczności skutkujących zawieszeniem lub przerwaniem biegu terminu przedawnienia) uległoby przedawnieniu z końcem 2021 r. (zgodnie z art. 70 §1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, gdzie termin płatności w odniesieniu do przedmiotowego zobowiązania przypadał na 2016 r.);

- w dniu 20 września 2021 r. doszło do doręczenia Skarżącemu (k. 97v. akt administracyjnych) postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2 (dotyczącym przedmiotowego zobowiązania podatkowego), z tym dniem uległ zawieszeniu termin przedawnienia (zgodnie z art. 70 §6 pkt 4 O.p.)

- w dniu 5 października 2021 r. doręczono Skarżącemu decyzję określającą wysokość przedmiotowego zobowiązania podatkowego (k. 95 akt administracyjnych), co skutkowało wygaśnięciem z tym dniem decyzji o zabezpieczeniu (art. 33a §1 pkt 2 O.p.), czego skutkiem było rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia od dnia następnego (art. 70 §7 pkt 4 O.p.)

stwierdzić należy, że bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu w okresie od 20 września 2021 r. do 5 października 2021 r., to jest na okres 16 dni. W konsekwencji, wskutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia we wskazanym okresie, termin ten (w braku innych okoliczności skutkujących zawieszeniem lub przerwaniem biegu terminu przedawnienia) uległby przedawnieniu z końcem 16 stycznia 2022 r. Mając na uwadze to, że zaskarżona decyzja została doręczona Skarżącemu w dn. 3 stycznia 2022 r. (k. 151v akt administracyjnych), stwierdzić należy, że doręczono ją przed upływem terminu przedawnienia.

Przechodząc do zasygnalizowanej na wstępie kwestii spornej należy wskazać, że przepisem który znajduje zastosowanie jest art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f., zgodnie z którym koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Skarżący podnosi, że od września 2006 r. aż do dnia wykupienia mieszkania z zasobów spółdzielni w marcu 2014 r. ponosił comiesięczne opłaty do Spółdzielni na rzecz kredytu z [...], jak również innych kredytów zaciągniętych przez Spółdzielnię na poczet dokończenia tej inwestycji. W tym miejscu należy wskazać, że jak wynika z umowy o budowę lokalu Spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego zawartej dnia 24 września 2001 r. między Spółdzielnią Mieszkaniową "[...]" a Skarżącym źródłem finansowania inwestycji (tj. budowy budynku mieszkalnego, w ramach którego zgodnie z umową miał zostać dla Skarżącego wybudowany lokal mieszkalny) były "a) środki własne członków ubiegających się o lokal – w wysokości 30% wartości lokalu b) środki z [...] – kredyt [...]" (§1 ust. 3 umowy – k. 55 akt administracyjnych). Jak wynika natomiast z informacji o wysokości opłat od 1 luty 2014 r. (k. 16 akt administracyjnych) łączna wysokość miesięcznie ponoszonych opłat wynosiła 976,58 zł, przy czym kwota ta obejmowała pozycje "Czynsz najmu - kredyt [...] w kwocie 352,25 zł, czynsz najmu - kredyt w kwocie 62,45 zł, czynsz najmu - Koszty fin. w kwocie 43,82 zł, spłata wkładu mieszkaniowego w kwocie 27,26 zł" (co łącznie wynosiło 485,78 zł). W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, że zapłata Spółdzielni określonej kwoty, która to kwota przeznaczona jest przez Spółdzielnię na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego (w tym lokalu mieszkalnego w nim znajdującego się), jest w istocie zapłatą (części) ceny za ten lokal. Powszechnie występującą sytuacją na rynku nieruchomości jest to, że przykładowo deweloper zaciąga kredyt celem sfinansowania prowadzonej przez niego inwestycja. Kalkulując cenę np. mieszkań deweloper w taki sposób, ażeby osiągnąć zakładany zysk z takiej inwestycji deweloper uwzględnia w cenie okoliczność zaciągnięcia przez niego kwoty kredytu oraz konieczności spłaty odsetek z tego tytułu. W efekcie płacona ostatecznie przez nabywającego mieszkanie cena za mieszkanie obejmuje również jego koszt finansowania. Z punktu widzenia nabywcy mieszkania nie ma znaczenia, czy deweloper określi jedną cenę nabycia mieszkania (w której zawrze koszt jego finansowania), czy też rozbije tę cenę na poszczególne elementy (odrębnie kalkulując koszt finansowania) – w jednym i drugim przypadku nabywca zapłaci cenę za mieszkanie (a koszt finansowania mieszkania ponoszony pierwotnie przez dewelopera będzie przerzucony ostatecznie na nabywcę). Analogicznie w niniejszej sprawie okoliczność, że Spółdzielnia w celu wybudowania budynku mieszkalnego (i w nim lokalu mieszkalnego dla Skarżącego) zaciągnęła kredytu, który musiała spłacić (wraz z odsetkami) i który to koszt kredytu przerzucała na Skarżącego, powodowała, że taki wydatek stanowił z punktu widzenia Skarżącego koszt nabycia przedmiotowego lokalu.

Ze wskazanej informacji o wysokości opłat od 1 lutego 2014 r. wynika zatem, że Skarżącemu w ramach miesięcznych opłat w wysokości 976,58 zł była naliczana opłata w wysokości 485,78 zł, która stanowiła w istocie koszt nabycia przedmiotowego lokalu (czy też składała się na koszt nabycia tego lokalu). Z dokumentu "Specyfikacja salda typu obrotów Czynsz za okres 2014-01-01 – 2015-05-31" (k. 15 akt administracyjnych) wynika, że Skarżącemu naliczono opłatę w takiej samej wysokości 976,58 zł zarówno w styczniu 2014 r., jak również w luty 2014 r. Biorąc pod uwagę to, że kwota naliczenia w styczniu 2014 r. oraz w lutym 2014 r. nie zmieniła się (była taka sama jak w ww. informacji o wysokości opłat od 1 lutego 2014 r.), należy, w ocenie Sądu, przyjąć, że opłata za styczeń ("Naliczenie za Styczeń 2014") obejmowała również ww. opłaty w wysokości 485,78 zł. Należy również w tym miejscu wskazać, że jak wynika z ww. specyfikacji salda (k. 15 akt administracyjnych) Skarżącemu nie tylko zostały naliczone opłaty za styczeń oraz luty (obciążenia konta 1 stycznia 2014 r. oraz 1 lutego 2014 r.) ale również Skarżący poniósł ten wydatek (uznania konta w dn. 11 lutego 2014 r.). Powyższe oznacza, zdaniem Sądu, że Skarżący udokumentował również koszty nabycia przedmiotowego lokalu w związku z kredytami zaciągniętymi przez Spółdzielnię (oraz z tytułu wkładu mieszkaniowego w kwocie 27,26 zł miesięcznie) w zakresie opłaty poniesionych w styczniu oraz lutym 2014 r.

W tym zakresie doszło do naruszenia przepisów postępowania (w szczególności art. 187 §1 oraz 191 O.p.) – zgromadzony w sprawie materiał dowodowy uzasadniał przyjęcie, że Skarżący udokumentował również koszty nabycia przedmiotowego lokalu w związku z kredytami zaciągniętymi przez Spółdzielnię (oraz z tytułu wkładu mieszkaniowego w kwocie 27,26 zł miesięcznie) w zakresie opłat poniesionych w styczniu oraz lutym 2014 r.

Jednocześnie jednak stwierdzić należy, że przedłożone przez Skarżącego (dotychczas) dokumenty nie uprawniają do stwierdzenia, ażeby Skarżący wykazał (udokumentował) wydatki (w tym co do ich wielkości) w związku z ponoszonymi przez Skarżącego opłatami na rzecz Spółdzielni w zakresie związanym z kredytami zaciągniętymi przez Spółdzielnię (za okres poprzedzający rok 2014, o czym była mowa wyżej). Sam Skarżący zwraca uwagę w skardze, że nie jest w stanie ich obecnie udokumentować. Okoliczność, że zdaniem Skarżącego wynikają one "z logiki i istoty materii" nie zmienia tego, że wskazane koszty nie zostały przez Skarżącego udokumentowane, jak wynika to z wymogu ustanowionego w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f.

Oczywiście, mając na uwadze rozstrzygnięcie tut. Sądu i jego skutek w postaci ponownego rozpoznania sprawy przez Dyrektora, Skarżący będzie miał możliwość przedłożenia dodatkowych dokumentów (o ile takie odnajdzie), celem udokumentowania dodatkowych kosztów jakie poniósł w związku z nabyciem mieszkania, w tym w związku z ponoszonymi przez Skarżącego opłatami na rzecz Spółdzielni w zakresie związanym z kredytami zaciągniętymi przez Spółdzielnię.

Rozpoznając ponownie sprawę Dyrektor uwzględni ocenę zawartą w niniejszym wyroku, w szczególności uwzględni to, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy uzasadniał przyjęcie, że Skarżący udokumentował również koszty nabycia przedmiotowego lokalu w związku z kredytami zaciągniętymi przez Spółdzielnię (oraz z tytułu wkładu mieszkaniowego w kwocie 27,26 zł miesięcznie) w zakresie opłat poniesionych w styczniu oraz lutym 2014 r.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm. – dalej p.p.s.a.) uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 §1 p.p.s.a. – orzeczona kwota 1.385 zł stanowi uiszczony przez Skarżącego wpis od skargi (k. 27 akt sądowych).