Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1764/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 144, art. 145 § 1 i § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant specjalista Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lutego 2014 r. sprawy ze skargi O. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] lutego 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (NUS) ustalił Skarżącej, O. K., podatek od spadków i darowizn z tytułu nieodpłatnej służebności, w kwocie [...] zł. Decyzja ta została doręczona Pełnomocnikowi Skarżącej U.N. w dniu 25 lutego 2013 r.

Pismem z [...] marca 2013 r. Skarżąca wniosła odwołanie od tej decyzji.

Postanowieniem z [...] maja 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (DIS) stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - dalej: "O.p.", odwołanie od decyzji wnosi się w terminie 14 dni od jej doręczenia. Termin ten w postępowaniu podatkowym, jest terminem zawitym, co oznacza, że dana czynność procesowa może być wykonana w ramach wyznaczonego okresu. Niedotrzymanie takiego terminu powoduje ujemne skutki procesowe dla strony, polegające na uznaniu bezskuteczności dokonanej po terminie czynności. Ponadto jest to termin ustawowy, który nie może być zmieniany przez organ podatkowy ani przez stronę.

Argumentował, że ww. decyzja została doręczona Pełnomocnikowi Skarżącej 25 lutego 2013 r. i zawierała pouczenie o 14 dniowym terminie do wniesienia odwołania. Termin ten upłynął więc w dniu 11 marca 2013 r. natomiast odwołanie zostało złożone osobiście w Urzędzie Skarbowym w dniu 15 marca 2013 r. a zatem po upływie terminu wskazanego w art. 223 § 2 pkt 1 "O.p."

Pismem z 12 czerwca 2013 r. Pełnomocnik Skarżącej wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższe postanowienie, zarzucając mu błędne ustalenie stanu faktycznego, co do biegu terminu wniesienia odwołania od decyzji NUS z 11 lutego 2013 r., w związku z tym, iż sposób doręczenia był sprzeczny z przepisami art. 145 § 3 O.p. Zdaniem Pełnomocnika, decyzję tę organ powinien był doręczyć drugiemu Pełnomocnikowi, czyli Z. N. a nie U. N., gdyż na tym drugim pełnomocnictwie był wskazany adres do doręczeń.

Pozostałe zarzuty dotyczyły postępowania na etapie organu pierwszej instancji, tj. dopuszczenie pierwszego Pełnomocnika U. N. do udziału w czynnościach prawnych w imieniu dwóch stron, które mogło doprowadzić do naruszenia interesów Skarżącej. Pełnomocnik podtrzymał swój wniosek zawarty w piśmie z 31 maja 2013 r. skierowanym do DIS, o ustalenie podatku z tytułu służebności w drodze mediacji.

W związku z powyższym, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, stwierdzenie nieważności decyzji NUS z [...] lutego 2013 r., wyznaczenie innego organu podatkowego, niż NUS, do ponownego rozpoznania sprawy, rozpatrzenie możliwości uregulowania podatku od służebności drogą mediacji, rozpatrzenie dowodów potwierdzających możliwość naruszenia interesów Skarżącej w związku z jednoczesnym reprezentowaniem przez U. N. wszystkich stron czynności prawnych oraz o zwrot kosztów sądowych.

Pismem z [...] czerwca 2013 r. Pełnomocnik Skarżącej Z. N. zwrócił się o przyjęcie i rozpoznanie w ramach skargi nowego dokumentu, tj. kserokopii postanowienia NUS z [...] czerwca 2013 r. o odmowie wglądu do akt sprawy, dotyczącej wymiaru podatku od czynności cywilnoprawnych dla A. i R. P..

W odpowiedzi na skargę DIS podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

W jego ocenie, powołanie drugiego Pełnomocnika w dniu 15 lutego 2013 r., czyli już po wydaniu decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. oraz wyekspediowaniu przesyłki zawierającej decyzję, nie zobowiązywało organu podatkowego do doręczenia tej decyzji również drugiemu Pełnomocnikowi. W związku z powyższym organ nie stwierdził by został naruszony art. 145 § 3 O.p.

Organ wskazał, że Skarżąca pismem z 13 grudnia 2012 r. upoważniła swoją siostrzenicę U. N. do załatwienia swoich spraw związanych ze służebnością. Zgodnie z art. 137 § 1 O.p., aby pełnomocnictwo mogło być uznane za skutecznie udzielone, muszą zostać spełnione dwa warunki: pełnomocnikiem musi być osoba fizyczna, oraz osoba ta, musi posiadać pełną zdolność do czynności prawnych. Pełnomocnik spełniała te warunki, a więc organ nie miał prawa odmówić przyjęcia tego pełnomocnictwa. Decyzja została, zatem prawidłowo doręczona w dniu 25 lutego 2013 r. Termin odwołania upłynął w dniu 11 marca 2013 r., a odwołanie ostało złożone w dniu 15 marca 2013 r. z przekroczeniem 14-dniowego terminu do jego wniesienia. W przedmiotowej sprawie DIS odmówił przywrócenia terminu do złożenia odwołania. Konsekwencją tego było postanowienie z 8 maja 2013 r. stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

Pismem z 28 października 2013 r., w uzupełnieniu skargi, Pełnomocnik Skarżącej podniósł zarzuty naruszenia:

- art. 120 i 121 § 1 O.p. - przez naruszenie przepisów prawa i prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania jego uczestników do organów podatkowych;

- art. 122 O.p. - przez jego niezastosowanie i zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędne działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy i w rezultacie całkowitego zignorowania argumentacji wyrażonej w pismach Pełnomocników Skarżącej wniesionych 28 lutego, 8 i 15 marca 2013 r., co może doprowadzić do pozostawienia w mocy decyzji wydanej z naruszeniem przepisów, które uzasadnia jej uchylenie lub zmianę;

- art. 127 O.p. - przez jego niezastosowanie i uniemożliwienie Skarżącej rozpoznania jej sprawy w II instancji;

- art. 222 w zw. z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. - przez jego niezastosowanie i przyjęcie, że pisma Pełnomocników Skarżącej wniesione 28 lutego pt. "Prośba" i 8 marca 2013 r. pt. "Wniosek o wyjaśnienie co do treści" nie stanowiły odwołania od przedmiotowej decyzji i w rezultacie uznanie, że odwołanie zostało wniesione dopiero 15 marca 2013 r., czyli z uchybieniem terminu;

- art. 136 i 145 § 3 O.p. - przez jego niewłaściwe zastosowanie i wadliwe doręczenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Pełnomocnikowi, którego Skarżąca nie wyznaczyła, jako pełnomocnika do doręczeń;

- art. 227 § 1 pkt 2 i art. 228 § 1 O.p. - przez ich bezzasadne zastosowanie i w konsekwencji stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji NUS zamiast rozpoznania odwołania przez organ odwoławczy.

W związku z powyższym Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania oraz przyznanie mu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.

Pełnomocnik argumentował, że decyzja NUS została doręczona Pełnomocnik Skarżącej, U. N. 25 lutego 2013 r. U. N. złożyła w dniu 28 lutego 2013 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego pismo zatytułowane "Prośba". Dnia 8 marca 2013 r. do tego samego organu wpłynęło pismo od drugiego Pełnomocnika Skarżącej, Z. N., zatytułowane "Wniosek o wyjaśnienie co do treści". Oba pisma, wniesione w terminie do złożenia odwołania, stanowią w istocie odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] lutego 2013 r.

Z treści art. 222 O.p. wynika, że aby uznać pismo za odwołanie, wystarczy aby zawierało określone w powyższym przepisie elementy. Nie jest przy tym konieczne jednoznaczne wskazanie przez odwołującego, że dane pismo stanowi odwołanie, w szczególności zatytułowanie pisma jako "odwołanie". Pismo złożone przez U. N. nie zawiera wprawdzie tytułu "odwołanie", zawiera jednak wszystkie elementy niezbędne do uznania je za takowe. Z pisma tego można wyodrębnić zarzut błędnej interpretacji jej oświadczenia, co do zgody na podwyższenie wartości nieodpłatnej służebności, kluczowy dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Również z łatwością można wyinterpretować istotę i zakres żądania, polegającego na zmianie decyzji w zakresie objętym powyższym zarzutem. Argumentacja ta może być również zastosowana do pisma Z. N. z 8 marca 2013 r. Jako podstawę złożenia pisma wskazał on wprawdzie art. 215 O.p., czyli uprawnienie strony do żądania wyjaśnienia w drodze postanowienia wątpliwości co do treści decyzji, jednak zawiera ono wszystkie elementy niezbędne do uznania je za odwołanie. Pismo zawiera typowe zarzuty stawiane decyzji, właściwe odwołaniu. Sformułowanie "proszę o wyjaśnienie wątpliwości" w rzeczywistości stanowi formę grzecznościową, wyrażającą konkretne zarzuty wobec decyzji.

Oprócz zarzutu błędu pisarskiego, pełnomocnik Skarżącej przedstawił w ww. piśmie 2 główne zarzuty:

- zarzut błędnej interpretacji umowy ustanowienia służebności na rzecz Skarżącej w formie aktu notarialnego, czyli w istocie naruszenia art. 65 Kodeksu Cywilnego przez jego niezastosowanie i wykładnię zawartej umowy wyłącznie na podstawie jej dosłownego brzmienia bez względu na okoliczności, w których została zawarta, zasady współżycia społecznego oraz ustalone zwyczaje, a także bez zbadania jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy;

- zarzut błędnej interpretacji oświadczenia U. N., co do zgody na podwyższenie wartości nieodpłatnej służebności, kluczowy dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Oba powyższe zarzuty są poważne i dotykają istoty decyzji, poddając w wątpliwość jej zasadność i prawidłowość.

W ocenie Pełnomocnika, pisma te zawierają wszystkie elementy wymagane przez art. 222 O.p. Organ zaś nie wziął pod uwagę treści pism, sugerując się wyłącznie tytułem i wskazaną na początku pisma Z. N. podstawą prawną, co nie powinno w żadnym wypadku być jedynym kryterium stanowiącym o jego prawdziwym charakterze, zwłaszcza jeśli są to pisma pochodzące od pełnomocników nieprofesjonalnych, nie będących prawnikami. Nawet jeżeli organ uznałby, że ww. pisma nie spełniają wymogów art. 222 O.p. to powinien był wezwać stronę do uzupełnienia braków.

Abstrahując od zasadności zarzutów wyrażonych w omawianych pismach, Pełnomocnik uznał, że organ miał obowiązek przyjąć je jako odwołanie i dołożyć wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organ zaniechał podjęcia takich działań, czym naruszył art. 120, 121 § 1, 122 i 127 O.p., pozbawiając Skarżącą prawa do rozpoznania jej sprawy w II instancji.

Ponadto, w jego ocenie, z czynności Pełnomocnika Skarżącej wyraźnie wynika, że jego wolą było zastąpienie i doprecyzowanie twierdzeń zawartych w pismach z 28 lutego i 8 marca 2013 r., za pomocą pisma pt. "odwołanie" z 15 marca 2013 r., które w zasadzie zawiera zbliżone zarzuty, tyle że uzupełnione i uszczegółowione, oraz opatrzone tytułem "odwołanie". Z. N. został ustanowiony Pełnomocnikiem później niż U. N., w treści jego pełnomocnictwa został wskazany adres jako "adres do doręczeń". W pełnomocnictwie U. N. nie ma wskazania adresu nie zostało także użyte sformułowanie "adres do doręczeń". Organ mógł więc domniemywać, że Z. N. został wskazany przez Skarżącą jako pełnomocnik, na którego adres należy doręczać pisma. W razie wątpliwości w tym zakresie, organ powinien był zwrócić się bezpośrednio do strony o wskazanie pełnomocnika właściwego do doręczeń.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje :

Skarga jest niezasadna.

Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze i w piśmie z 28 października 2013 r., doręczenie decyzji na adres pełnomocnika w osobie Pani U. N. uznać należy za prawidłowe.

Z akt administracyjnych wynika, że Skarżąca, składając zeznanie SD-3 w dniu 28 listopada 212 r. w rubryce H wskazała "Pełnomocnik U. N. zamieszkała [...] ". W rubryce tej znalazła się również uwaga "pełnomocnictwo doniosę". Następnie, 12 grudnia 2012 r. do organu wpłynęło upoważnienie udzielone Pani N. przez Skarżącą, w którym wskazano, że Pani N. upoważniona jest do załatwiania spraw związanych z aktem służebności.

Dalsza korespondencja w sprawie kierowana była przez organ na adres pełnomocnika w osobie Pani N., do niej też wysłana została decyzja z [...] lutego 2013 r., przy czym jak wynika z odcisku pieczęci Urzędu Pocztowego na której figuruje data 13.02.2014 przesyłka zawierająca powyższą decyzję została wysłana nie później niż 13 lutego 2013 r.

Pełnomocnictwo udzielone przez Panią K. drugiemu pełnomocnikowi w osobie pana Z. N. wpłynęło do organu pierwszej instancji w dniu 15 lutego 2013 r., a więc już po dacie wysłania decyzji na adres poprzednio ustanowionego pełnomocnika.

W tej sytuacji uznać należy że doręczenie dokonane na adres pełnomocnika, którego dane znane były organowi w dacie ekspediowania przesyłki zawierającej decyzję, zostało dokonane prawidłowo. Stanowisko powyższe uznawane jest powszechnie w orzecznictwie administracyjnym, na jego potwierdzenie przytoczyć można pogląd wrażony w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 sierpnia 2013 r. I FSK 1231/13, w którym wskazano, że organ, dokonując doręczeń, o których mowa w art. 144 O.p. musi już w momencie ekspedycji pisma zdeterminować adres, pod którym doręczenie to będzie dokonywane, stąd też właśnie ten moment jest decydujący dla tego, czy przesyłka będzie doręczana w trybie z art. 145 § 1 O.p., czyli bezpośrednio stronie, czy też w trybie z art. 145 § 2 tej ustawy, tj. ustanowionemu pełnomocnikowi. Zatem ustalenie, czy doręczenie powinno nastąpić na adres pełnomocnika, w tym to, czy pełnomocnik ten jest prawidłowo umocowany do działania za stronę, musi nastąpić w dacie nadania pisma. W cytowanym postanowieniu podzielony został pogląd wyrażony w wyroku NSA z 3 listopada 2011 r., II FSK 2586/10, w którym stwierdzono, że "stan wiedzy organu o istnieniu pełnomocnictwa powinien zostać oceniony na dzień dokonania konkretnej czynności, w tym wypadku nadania przesyłki na adres ustanowionego w sprawie pełnomocnika. Nadanie przesyłki w sposób prawidłowy na wskazany adres wiąże się również z oceną skuteczności jej doręczenia". Warto też zwrócić uwagę na wyrok NSA z 21 lutego 2012 r., II FSK 1614/10, w świetle którego uwzględnienie okoliczności w postaci cofnięcia pełnomocnictwa w toku oceny skuteczności doręczenia (tj. poinformowania o takim cofnięciu po wysłaniu decyzji) prowadziłoby praktycznie do braku możliwości skutecznego doręczenia decyzji przez organ podatkowy.

Wobec powyższego uznać należy, że dla oceny dla oceny prawidłowości zastosowanego trybu doręczenia ma stan wiedzy organu z daty wysłania przesyłki. Skoro zatem w okolicznościach sprawy organ został zawiadomiony o ustanowieniu nowego pełnomocnika 15 lutego 2013 r., uznać należy że wysłanie decyzji 13 lutego 2013 r. na adres pierwszego z ustanowionych w sprawie pełnomocników było prawidłowe. W konsekwencji uznać należy doręczenie decyzji Pani N. w dniu 25 lutego 2013 r. za prawidłowe.

Podsumowując tę część rozważań wskazać należy, że DIS prawidłowo ustalił, że termin do wniesienia odwołania od decyzji doręczonej 25 lutego 2013 r. upływał w dniu 11 marca 2013 r.

W piśmie z 28 października 2013 r. pełnomocnik Skarżącej podniósł, że w niniejszej sprawie nie doszło do wniesienia odwołania z uchybieniem terminu, gdyż jako odwołanie organy winny potraktować, pismo wniesione przez Panią N. 28 lutego 2013 r. oraz pismo Pana N. z 8 marca 2013 r.

Ustosunkowując się do powyższego stanowiska w pierwszej kolejności wskazać należy, że argument o konieczności potraktowania powyższych pism, jako odwołań pojawił się dopiero na etapie postępowania sądowego.

Sąd wskazuje w tym miejscu, że z przywołanych w piśmie z 28 października 2013 r. wyroków sądów administracyjnych wynika, że elementem koniecznym dla uznania danego pisma za odwołanie jest wskazanie konkretnej decyzji, zastrzeżeń co do niej, jak również żądania wnoszącego odwołanie (wyrok WSA w Gliwicach z 5 sierpnia 2010 r. III SA/GL 955/08, wyrok WSA w Łodzi z 21 października 2009 r. I SA/Łd 333/09, WSA w Warszawie z 9 marca 2005 r. III SA/Wa 2303/04, oraz z 22 października 2007 r. III SA/Wa 1177/07, wyrok WSA w Lublinie I SA/Lu 465/08 z 9 grudnia 2008).

W powołanym piśmie Pani N. poprosiła o umożliwienie sprostowania pomyłki polegającej na tym, że w dniu 25 stycznia zamierzała wyrazić w Urzędzie Skarbowym zgodę na podwyższenie wartości nieruchomości i wpłacenie naliczonego przez urząd podatku, co też uczyniła, ale po czasie okazało się, że dokonała tego nie w imieniu małżonków P. (których również reprezentowała), tylko w imieniu Skarżącej. Pani N. wyjaśniła, że omyłka ta była spowodowana bardzo trudną sytuacją w jej domu będącą następstwem choroby jej męża.

W powyższym piśmie, w ocenie sądu, brak jest jakichkolwiek elementów pozwalających na uznanie go za odwołania - nie została w nim powołana decyzja wydana w stosunku do Skarżącej, nie zostały postawione zarzuty ani też nie zostało wskazane żądania wnoszącego odwołanie, czyli Skarżącej. Za takie żądanie Skarżącej nie można uznać "umożliwienia sprostowania omyłki". To Pani N. popełniła pomyłkę i chciała ją sprostować.

Sąd wskazuje, że w pełni podziela stanowisko wyrażone w przywołanych w piśmie z 28 października 2013 r. wyrokach (wyrok z 18 stycznia 2007 r. II FSK 74/09, z 2 lipca 2002r. III SA 3330/07 ), z których wynika, że jeżeli odwołanie czyni zadość wymaganiom z art. 222 Ordynacji podatkowej należy wezwać wnoszącego odwołanie do jego uzupełnienia. Jednak pismu wniesionemu przez Panią N. nie sposób było przypisać jakiegokolwiek elementu odwołania, stąd brak było podstaw do wzywania jej do jego uzupełnienia.

Odnosząc się do pisma złożonego w imieniu Skarżącej przez Pana N. w dniu 8 marca 2013 r. wskazać należy, że zatytułowane zostało ono wyraźnie jako "wniosek o wyjaśnienie co do treści", z przywołaniem podstawy prawnej, to jest art. 215 O.p., w tym z podaniem adresu publikacji ostatniego tekstu jednolitego ustawy.

W piśmie tym przywołano konkretne decyzje oraz wskazano, że Skarżąca prosi o wyjaśnienie co do treści decyzji w związku z :

a. aktem notarialnym sporządzonym 20 lutego 2013 r., a więc już po dacie wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, na mocy którego dokonano zmiany zapisów co do wartości nieruchomości,

b. wątpliwości do wrażenia zgody na podwyższenie wartości nieruchomości wynikające ze stanowiska Pani N., że była przekonana o złożeniu powyższego oświadczenia w imieniu Państwa P., czyli nabywców nieruchomości,

c. błędnych zapisów co do wartości nieruchomości.

W ocenie sądu, z powyższej treści nie wynika, by zamiarem pełnomocnika było wniesienie odwołania.

Również przywołane poniżej okoliczności świadczą, że nie można uznać powyższego pisma za odwołanie.

W dniu [...] marca 2013 r. NUS wydał z urzędu postanowienie prostujące oczywistą omyłkę pisarską zaistniałą w decyzji z [...] lutego 2013 r. Postanowienie to pełnomocnik Skarżącej w osobie Pana N. odebrał osobiście w dniu jego wydania, co potwierdza odręczna adnotacja na postanowieniu. Tego samego dnia, po potrzymaniu powyższego postanowienia, pełnomocnik :

a. cofnął wniosek z 8 marca 2013 r. , co potwierdza znajdujące się w aktach sprawy jego odręczne pismo (karta 136 akt sprawy),

b. złożył obszerne odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego złożenia, sporządzone już pismem maszynowym wraz z załącznikami.

Powyższa sekwencja zdarzeń pozwala w ocenie sądu na stwierdzenie, że pismo pełnomocnika Skarżącej zatytułowane "wniosek o wyjaśnienie co do treści" nie mogło być w żaden sposób potraktowane .jako odwołanie. Pełnomocnik Skarżącej cofnął wniosek z 8 marca 2013 r. z chwilą, kiedy dowiedział się o wydaniu przez organ pierwszej instancji postanowienia o sprostowaniu omyłki pisarskiej. Oznacza to, że brak było podstaw do uznania powyższego pisma za odwołanie, skoro sam autor tak go nie traktował, uznając, że postanowienie wydane przez NUS [...] marca 2013 r. wyczerpuje wszystkie jego żądania związane ze złożonym pismem z 8 marca 2013 r. Intencją pełnomocnika było natomiast wniesienie odrębnego odwołania, co uczynił dopiero w dniu 15 marca 2013 r.

Sąd wskazuje końcowo, że również z treści skargi wynika, że Pan N. nie traktował pisma z 8 marca 2013 r. jako odwołania.

Powyższe ustalenie czyni niezasadnym zarzut naruszenia przez organ art. 232 § 2 Ordynacji podatkowej. Skoro pełnomocnik Skarżącej nie traktował swojego pisma z 8 marca 2013 r. jako odwołania, nie można czynić organowi zarzutu naruszenia powyższego przepisu.

W ocenie sądu, okoliczności rozpoznawanej sprawy wskazują, że do niepodjęcia działań mających na celu dokładne wyjaśnienie sprawy doszło wyłącznie z przyczyn leżących po stronie pełnomocników Skarżącej, którzy bez należytej staranności prowadzili sprawy swojej mocodawczyni, myląc się co do tego, w czyim imieniu składają oświadczenia mogące mieć istotny wpływ na zakres jej obowiązków, jak również nie składając w terminie środków odwoławczych. Poza zakresem kognicji sądu pozostaje ocena sposobu prowadzenia sprawy Skarżącej przez jej pełnomocników w świetle przepisów kodeksu cywilnego i kodeksu karnego. W ramach niniejszej sprawy stwierdzić należy jedynie, że to zaniedbania pełnomocników wpłynęły na sytuację prawną Skarżącej, pozbawiając ją możliwości rozpoznania sprawy przez organ drugiej instancji,

Sąd podkreśla w tym miejscu, że dopiero po wydaniu decyzji przez NUS Pani N. podjęła czynności mającej na celu uchylenie się od skutków swojego oświadczenia co do wartości nieruchomości a drugi pełnomocnik zaczął powoływać się na fakt zawarcia kolejnej umowy między Skarżącą a Państwem P.. Okoliczności te nie były znane organowi pierwszej instancji w dniu wydania decyzji, organ drugiej instancji, na skutek wniesienia odwołania z uchybieniem terminu nie mógł ich uwzględnić przy rozpoznaniu sprawy. W tej sytuacji sąd uznaje również za niezasadne podniesione w piśmie z 28 października 2013 r. zarzuty naruszenia art. 120, art 121 § 1, art. 122 i art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy.

Podsumowując wskazać należy, że odwołanie wniesione 15 marca 2013 r. zostało wniesione z uchybieniem czternastodniowego terminu do dokonania tej czynności.

W konsekwencji, uznając, że zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.