Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 795/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2017-01-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 7 ust.1 pkt 6
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 3 pkt 6, art. 5, art. 36 ust.1 pkt 1, art. 38
journal: Dz.U. 2014 poz 1446
law: Ustawa z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami - tekst jednolity
article: art. 122, art.180 par.1, art. 187 par.1, art.191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie sędzia WSA Renata Kantecka ( sprawozdawca ) sędzia WSA Przemysław Krzykowski Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 stycznia 2017r. sprawy ze skarg Spółki A na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr: "[...]", "[...]" w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. i 2010r. oddala skargi


UZASADNIENIE

I SA/Ol 795/16

Uzasadnienie

Zaskarżonymi dwiema decyzjami z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołań A. S.A. (zwanych dalej "stroną", "skarżącą"), utrzymało w mocy decyzje Burmistrza B. z dnia "[...]" odmawiające stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości odpowiednio za 2009 oraz 2010 rok.

Z akt sprawy oraz uzasadnień zaskarżonych decyzji wynika, że w dniu 29 grudnia 2014 r. strona złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009-2012 w łącznej kwocie 11.508 zł. Do wniosku dołączyła korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za powyższe lata. Jako przyczynę korekty wskazała niesłuszne opodatkowanie budynków położonych w B. przy ul. "[...]", które podlegały jako zabytek zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 7 ust 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Decyzjami z dnia "[...]" organ I instancji odmówił stronie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 i 2010 rok. W uzasadnieniach decyzji organ wskazał, że zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za ww. lata uległy przedawnieniu, zaś przeprowadzone postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty wykazały, że nie była sprawowana prawidłowa opieka nad budynkami wpisanymi do rejestru zabytków na mocy decyzji z dnia "[...]". W związku z tym organ stwierdził brak podstaw do zastosowania zwolnienia oraz brak nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. i 2010r.

W odwołaniach strona wniosła o uchylenie decyzji i rozstrzygnięcie sprawy co do istoty. Zarzuciła naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że nieruchomości nie mogą korzystać ze zwolnienia podatkowego, gdyż z dowodu przeprowadzonego w roku 2015 r. przez "[...]" Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków nie wynika by w latach 2009-2012 nie były utrzymanie i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

Po rozpatrzeniu odwołań, zaskarżonymi decyzjami organ utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniach decyzji przytoczył treść art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.), dalej jako "u.p.o.l.". Wskazał, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., zwolnione od podatku od nieruchomości są grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że warunkiem uzyskania wnioskowanego przez stronę zwolnienia jest ustalenie stanu nieruchomości. W toku

postępowania podatkowego należy wykazać, że przedmiot opodatkowania jest utrzymywany i konserwowany, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, gdyż brak dowodów dostatecznie potwierdzających istnienie tej, pozytywnie sformułowanej, przesłanki skutkuje nieistnieniem uprawnienia do zwolnienia od podatku.

Powołując się na art. 5 ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, organ wskazał, że opieka nad zabytkiem sprawowana przez jego właściciela lub posiadacza polega w szczególności na zapewnieniu warunków:

1) naukowego badania i dokumentowania zabytku;

2) prowadzenia prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku;

3) zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie;

4) korzystania z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości;

5) popularyzowania i upowszechniania wiedzy o zabytku oraz jego znaczeniu dla historii kultury.

Zgodnie natomiast z art. 38 ww. ustawy, kontrolę przestrzegania i stosowania przepisów dotyczących ochrony zabytków i opieki nad zabytkami prowadzą organy nadzoru konserwatorskiego, a w szczególności wojewódzki konserwator zabytków lub działający z jego upoważnienia pracownicy wojewódzkiego urzędu ochrony zabytków.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w niniejszych sprawach nie budzi wątpliwości fakt wpisania budynków do rejestru zabytków decyzją z dnia "[...]". Wątpliwości organu budzi natomiast okoliczność, czy budynki będące przedmiotem opodatkowania znajdowały się w 2009 i 2010 roku w stanie, który uzasadniałby stwierdzenie, że były utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

Organ odwoławczy wskazał, że organ podatkowy I instancji wystąpił w dniu 12 stycznia 2015 r. z zapytaniem do Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków, czy wskazane we wniosku budynki wpisane do rejestru zbytków były utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków w okresie 2009-2012. W odpowiedzi Konserwator Zabytków poinformował, że w dniu 6 marca 2015 r. przeprowadził kontrolę, która wykazała, że przedmiotowe budynki nie są właściwie użytkowane i znajdują się w złym stanie technicznym, wymagającym podjęcia natychmiastowej interwencji remontowej. Ponadto w budynkach mieszkalnych dokonano robót budowlanych bez stosownych zezwoleń, tym samym nie dostosowując się do przepisów ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Zdaniem Konserwatora Zabytków nie ma podstaw do stwierdzenia, że wymienione we wniosku zabytki są utrzymywane w stanie zgodnym z ustawą o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Stan budynków m. in. dworca oraz wieży ciśnień wskazywał na wieloletnie zaniedbanie.

W dniu 29 października 2015 r. organ podatkowy ponownie wystąpił do Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków o zajęcie stanowiska w sprawie

i przesłanie protokołu kontroli. Z otrzymanego protokołu kontroli wynikało, że budynki znajdowały się w złym stanie technicznym. W budynkach mieszkalnych były przeprowadzane prace mające na celu utrzymanie możliwości zamieszkania tych budynków, tj. naprawa dachu, wymiana okien, jednakże działania te odbyły się bez stosownych zezwoleń. Z protokołu kontroli wynikało także, że budynki nie były odpowiednio zabezpieczone przed niszczeniem.

Z kolei z dokumentów przesłanych przez stronę (protokoły z okresowej kontroli przewodów kominowych, pisma osób zamieszkujących budynki mieszkalne z adnotacjami zarządcy budynków) wynikało, że w budynkach były przeprowadzane drobne naprawy w celu poprawy wentylacji, naprawy schodów i dachów, wymiany okien. Nie przedstawiono natomiast żadnych dokumentów świadczących o przeprowadzeniu remontów, prac konserwatorskich na podstawie stosownych pozwoleń konserwatora zabytków. Z dokumentów przekazanych przez stronę nie wynikało również, że ponoszono nakłady, inwestowano w budynki aby zachować ich zabytkowy charakter.

W celu jednoznacznego potwierdzenia dokonanych przez organ pierwszej instancji ustaleń, organ odwoławczy pismem z dnia 13 lipca 2016 r. wystąpił do Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków o informację, czy na podstawie kontroli budynków wchodzących w skład zabudowy dworca przy ul. "[...]" w B. przeprowadzonej w dniu 6 marca 2015 r. można ocenić, czy budynki te były utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami w latach 2009-2012. Odpowiadając organ konserwatorski wskazał, że przeprowadzona kontrola wykazała, że budynki wchodzące w skład zespołu nie były utrzymywane w stanie zgodnym z ustawą o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

W konsekwencji organ uznał, że nie była sprawowana prawidłowa opieka nad ww. budynkami w latach 2009-2012. Kolegium podkreśliło przy tym, że nie dysponuje wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji. W związku z tym oparł rozstrzygnięcie na pismach wojewódzkiego konserwatora zabytków oraz przeprowadził dodatkowe postępowanie w celu uściślenia stanowiska konserwatora w tym zakresie.

W ocenie Kolegium, wymóg w postaci utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku nieruchomego ma charakter bezwzględny i zupełny (nie podlega też stopniowaniu). Oznacza to, że stwierdzenie uchybienia obowiązkom dysponenta zabytku w powyższym zakresie, określonym w przepisach o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, wyklucza uznanie spełnienia warunku zwolnienia nawet wtedy, gdy równocześnie dysponent ów wykonuje pewne (inne) czynności, które mogą być objęte pojęciem "opieki nad zabytkiem" w rozumieniu art. 5 przedmiotowej ustawy.

W skargach z dnia 6 października 2016 r., uzupełnionych pismami z dnia 18 października 2016r., do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, strona wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji i decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Decyzjom zarzuciła naruszenie:

- art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że nieruchomości objęte wnioskiem nie mogą korzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego dla zabytków, gdyż z kontroli przeprowadzonej przez "[...]" Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w 2015 r. wynika, że nieruchomości te nie były właściwie utrzymywane w okresie, którego dotyczyła kontrola, tj. 2015 r., podczas gdy zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty obejmował lata 2009 – 2012; w ocenie strony, opinia konserwatora może ewentualnie wywierać skutek od chwili przeprowadzenia kontroli, bez możliwości odnoszenia jej do lat przeszłych.

- art. 122, art. 187 § 1, art.180 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego polegające na uznaniu że obiekty objęte postępowaniem nie były w latach 2009 - 2012 utrzymywane w sposób dopuszczający zastosowanie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.,

- art. 5 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, poprzez przyjęcie przez organ, że strona nie dokonywała wszelkich czynności niezbędnych do utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie i korzystania z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości.

Podsumowując strona podniosła, że organ na podstawie zebranego materiału

dowodowego nie wykazał jakoby zabytki w latach objętych wnioskiem nie były utrzymywane w stanie uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia.

W odpowiedziach na skargi, organ odwoławczy wniósł o ich oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji.

Na rozprawie w dniu 4 stycznia 2017 r. Sąd na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", połączył sprawy o sygn. akt I SA/Ol 795/16 i I SA/Ol 796/16 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Ol 795/16.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył co następuje:

Skargi nie zasługują na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a., sąd uchyla decyzję lub postanowienie, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia, jeżeli zachodzą przyczyny określone we właściwych przepisach.

Kontrola sądowoadministracyjna, przeprowadzona w oparciu o powyższe kryteria wykazała, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa i brak jest podstaw uzasadniających ich uchylenie.

W niniejszych sprawach sporne jest, czy przedmiot opodatkowania - budynki położone w B. przy ul. "[...]", wpisane do rejestru zabytków na podstawie decyzji z dnia "[...]" podlegały w latach 2009 i 2010 zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l..

Zgodnie z tym przepisem zwolnione od podatku od nieruchomości są grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Przesłanki zwolnienia od opodatkowania podatkiem od nieruchomości uregulowane w art. 7 ust. 1 pkt 6 stanowią zatem:

- wpisanie nieruchomości indywidualnie do rejestru zabytków;

- utrzymanie i konserwacja zgodnie z przepisami o ochronie zabytków (wszelkie prace remontowe, konserwacyjne i pielęgnacyjne odbywają się w uzgodnieniu z konserwatorem zabytków);

- wyłączenie części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Warunki sformułowane w tej normie prawnej determinują nabycie uprawnienia do zwolnienia od podatku od nieruchomości. Dwie pierwsze ze wskazanych przesłanek omawianego zwolnienia podatkowego to przesłanki pozytywne, tzn. ich wystąpienie warunkuje uzyskanie prawa do zwolnienia. Natomiast trzecia z nich to przesłanka negatywna - jej zaistnienie przesądza o wyłączeniu z zakresu zwolnienia podatkowego.

Przedmiotowe zwolnienie podatkowe jest zatem uzależnione m.in. od istnienia przesłanki należytego utrzymania obiektu, której ustalenie pozwala organowi podatkowemu na odstąpienie od fiskalnego obciążania właściciela zabytku w zakresie podatku od nieruchomości. Tym samym warunkiem konicznym uzyskania wnioskowanego przez skarżącego zwolnienia jest ustalenie stanu nieruchomości. Ustalenia tego organ może dokonać bądź w oparciu o materiały przedstawione przez stronę bądź informacje od organu posiadającego wiedzę w tej dziedzinie. Jednocześnie należy wskazać, że spełnienie powyższego warunku może być dowiedzione w dowolny, dopuszczalny prawem sposób. Podobnie, niespełnienie wskazanego kryterium, również powinno być wykazane odpowiednimi dowodami. Tak więc w toku postępowania podatkowego należy wykazać, że przedmiot opodatkowania jest utrzymywany i konserwowany, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, gdyż brak dowodów dostatecznie potwierdzających istnienie tej przesłanki skutkuje nieistnieniem uprawnienia do zwolnienia od podatku.

Podkreślić należy, że omawiane zwolnienie podatkowe wynika z przepisu ustawowego i jego zastosowanie nie zależy od uznania administracyjnego organu podatkowego. Zwolnienie to jest obligatoryjnie stosowane w stosunku do każdego przedmiotu opodatkowania (gruntu lub budynku) wpisanego indywidualnie do rejestru zabytków, o ile spełnione są warunki wynikające z tego przepisu. Organ podatkowy, ustaliwszy w postępowaniu podatkowym, iż dana nieruchomość jest wpisana do rejestru zabytków, jest zobowiązany zbadać możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Analiza treści powołanego przepisu wskazuje, że badanie to winno polegać na ustaleniu, czy nieruchomości wpisane indywidualnie do rejestru zabytków są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z powyższego wynika, iż ocena zachowania się podatnika polegającego na "utrzymywaniu" i "konserwacji" gruntów i budynków powinna być dokonana z punktu widzenia przepisów o ochronie zabytków.

Przepisy o ochronie zabytków, do których ustawodawca odwołał się w wyżej wskazanej podatkowej normie prawnej, to przepisy ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz.U. z 2014 r., poz. 1446 ze zm.). Właściciel obiektu zabytkowego, w szczególności właściciel nieruchomości o charakterze zabytkowym, podlega różnym ograniczeniom w zakresie wykonywania uprawnień wynikających z przysługującego mu prawa własności, w tym w zakresie korzystania z takiej nieruchomości, oraz ciążą na nim różne obowiązki w zakresie opieki nad obiektem zabytkowym. Ograniczenia te i obowiązki wynikające z poszczególnych przepisów ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami są niewątpliwie większe od ograniczeń i obowiązków dotyczących każdego właściciela nieruchomości niemającej charakteru zabytkowego i wynikających przede wszystkim z przepisów kodeksu cywilnego oraz przepisów o charakterze administracyjnym dotyczących gospodarowania nieruchomościami. Zwolnienie podatkowe określone w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. ma na celu m.in. zrekompensowanie właścicielowi nieruchomości zabytkowej ciążących na nim szczególnych obowiązków i ograniczeń w korzystaniu z nieruchomości, powodujących ograniczenia w gospodarczym wykorzystaniu nieruchomości i w czerpaniu zysków z jej posiadania. Zgodnie z art. 5 ustawy o ochronie zabytków, opieka nad zabytkiem sprawowana przez jego właściciela lub posiadacza polega, w szczególności, na zapewnieniu warunków: naukowego badania i dokumentowania zabytku; prowadzenia prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku; zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie; korzystania z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości; popularyzowania i upowszechniania wiedzy o zabytku oraz jego znaczeniu dla historii i kultury. W świetle przepisu art. 3 pkt 6 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami pod pojęciem prac konserwatorskich należy rozumieć działania mające na celu zabezpieczenie i utrwalenie substancji zabytku, zahamowanie procesów jego destrukcji oraz dokumentowanie tych działań.

Kontrolę przestrzegania i stosowania przepisów dotyczących ochrony zabytków i opieki nad zabytkami prowadzą organy nadzoru konserwatorskiego, a w szczególności wojewódzki konserwator zabytków lub działający z jego upoważnienia pracownicy (art. 38 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami). Skoro zatem kontrola ta jest prowadzona przez organy nadzoru konserwatorskiego, to słuszne jest stanowisko, że organy podatkowe przed wydaniem decyzji podatkowej, w razie wątpliwości, zwracają się do nadzoru konserwatorskiego o stosowne informacje dotyczące konkretnego obiektu zabytkowego i wywiązywania się przez podatnika z ciążących na nim obowiązków w zakresie opieki nad zabytkiem. Informacje udzielane przez właściwy organ nadzoru konserwatorskiego powinny dotyczyć kwestii związanych ze stanem danego obiektu, z konkretnymi obowiązkami ciążącymi na właścicielu tego obiektu, zwłaszcza wynikającymi z zaleceń i decyzji tego organu wydawanych na podstawie ustawy o ochronie zabytków. Natomiast kwestia oceny, czy i w jakim zakresie spełniony został określony w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. warunek stosowania zwolnienia podatkowego, należy do organu podatkowego (zob. wyrok WSA w Łodzi z dnia 8 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 471/15, LEX nr 2014443).

Poza sporem w sprawach jest fakt wpisania budynków do rejestru zabytków. Kwestią sporną jest natomiast wystąpienie drugiej przesłanki, tj. czy budynki będące przedmiotem opodatkowania znajdowały się w stanie, który uzasadniałby stwierdzenie, że są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

W ocenie Sądu dla oceny spełnienia spornej przesłanki zwolnienia istotne były informacje przedstawione w pismach kompetentnego organu, czyli wojewódzkiego konserwatora zabytków. Powyższa konstatacja jest uzasadniona, gdyż art. 7 ust 1 pkt 6 u.p.o.l. nie ustanawia żadnych szczególnych reguł dowodowych, czy proceduralnych dla wykazania przesłanek określanego zwolnienia. Stanowi on jedynie, że zwalnia się od podatku od nieruchomości, grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków (...).

Zgodnie zaś z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), jako dowód można i należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zatem podstawą do wydania rozstrzygnięcia w sprawie jest wszelki materiał dowodowy, który organ może zgromadzić zgodnie z zasadami postępowania dowodowego. Jednakże spełnienie warunku koniecznego, jakim jest utrzymanie i konserwacja zabytku odpowiednio do wymogów przepisów o ochronie zabytków, w pierwszej kolejności powinno być dowiedzione poprzez pozyskanie informacji od właściwego rzeczowo organu administracji publicznej.

Należy podkreślić, że skoro organy podatkowe nie dysponowały wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, to prawidłowym było wystąpienie organu podatkowego do właściwego wojewódzkiego konserwatora zabytków o udzielenie informacji. Takie postępowanie należy uznać za właściwe w świetle przepisów o postępowaniu dowodowym, tj. art. 122, art.187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, bowiem tym sposobem organ podatkowy dążył do zebrania potrzebnego materiału dowodowego uzasadniającego bądź negującego możliwość skorzystania przez stronę skarżącą z wymienionego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. zwolnienia od podatku od nieruchomości.

Zdaniem Sądu rozpatrującego niniejsze sprawy, skoro kontrolę w zakresie przestrzegania i stosowania przepisów dotyczących ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami sprawuje wojewódzki konserwator zabytków, to właśnie do wojewódzkiego konserwatora zabytków powinien zwrócić się organ podatkowy, bądź strona, o zajęcie stanowiska odnośnie należytego utrzymania nieruchomości wpisanej do rejestru zabytków. Organ konserwatorski jest bowiem właściwy do określenia, czy dany zabytek jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą bez znaczenia pozostaje forma w jakiej następuje zajęcie stanowiska. Przepisy prawa materialnego nie przewidują bowiem w tym zakresie obowiązku współdziałania organów w trybie art. 209 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze okoliczności spraw niewątpliwym jest, że w aktach znajdują się stosowne dokumenty sporządzone przez właściwy organ. Są to: protokół z czynności kontrolnych przeprowadzonych w dniu 6 marca 2015 r. w zakresie przestrzegania i stosowania przepisów dotyczących ochrony zabytków i opieki nad zabytkami; pismo Zastępcy "[...]" Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 14 maja 2015 r., z którego wynika, że przedmiotowy zespół zabudowy dworca "[...]" nie jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Zdaniem organu, zespół budynków znajduje się w złym stanie technicznym i wymaga podjęcia natychmiastowej interwencji remontowej; pismo Zastępcy Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 5 sierpnia 2016 r. podtrzymujące negatywne stanowisko co do stanu konserwatorskiego przedmiotowych budynków wchodzących w skład ww. zespołu.

W tych okolicznościach Sąd w pełni podziela stanowisko organów podatkowych, że brak było podstaw do przyjęcia istnienia przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt. 6 u.p.o.l., albowiem sam fakt wpisania przedmiotowych budynków do rejestru zabytków jest niewystarczający. Przy czym organy podatkowe nie negowały, że strona skarżąca wykonała na obiektach jakieś prace, co było związane z poczynieniem określonych nakładów. Jednakże Sąd podziela stanowisko organów, że dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego nie wystarczy wykonanie jakichkolwiek prac na nieruchomości. Kluczowe znaczenie ma ustalenie, czy skarżąca utrzymywała i konserwowała zespół budynków zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, a nie czy podejmowała jakiekolwiek działania w tym zakresie.

Z pisma z dnia 14 maja 2015 r. Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków wynika, że zespół budynków nie był prawidłowo utrzymywany i konserwowany. Jakkolwiek ustawa o ochronie i opiece nad zabytkami nie wyjaśnia wprost, co to znaczy, że obiekt jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z wymogami i zaleceniami konserwatorskimi, niemniej jednak pewne wskazówki zawarte są chociażby w powołanym art. 5 ustawy, który precyzuje obowiązki właściciela wobec nieruchomości zabytkowej. Z tego przepisu jasno wynika, że prawidłowo utrzymywany obiekt powinien znajdować się w dobrym stanie technicznym, co oznacza, że prace restauratorskie, konserwatorskie i roboty budowlane powinny być wykonywane na bieżąco. Tymczasem jak wskazał Wojewódzki Konserwator Zabytków, po przeprowadzeniu kontroli w dniu 6 marca 2015 r. budynek główny dworca oraz wieża ciśnień znajdowały się w złym stanie technicznym i nie były zabezpieczone przed uszkodzeniem i zniszczeniem. Dachy tych obiektów były nieszczelne, co powodowało pękanie i rozwarstwianie ścian. Jak zauważył Konserwator, w budynku nastawni oraz we wszystkich budynkach mieszkalnych wchodzących w skład zespołu wymieniono w całości lub w części stolarkę okienną na wykonaną z PCV. Jednakże na ww. działania i przeprowadzone roboty budowlane strona skarżąca nie uzyskała wymaganych przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami pozwoleń.

Należy zauważyć, że również z dokumentów przesłanych przez skarżącą wynikało, że w budynkach były przeprowadzane drobne naprawy w celu poprawy wentylacji, naprawy schodów i dachów, wymiana okien. Nie przedstawiono jednak żadnych dokumentów świadczących o przeprowadzeniu remontów, prac konserwatorskich na podstawie stosownych pozwoleń konserwatora zabytków. Zgodnie natomiast z art. 36 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, pozwolenia wojewódzkiego konserwatora zabytków wymaga prowadzenie prac konserwatorskich, restauratorskich lub robót budowlanych przy zabytku wpisanym do rejestru.

Z dokumentów przekazanych przez skarżącą nie wynikało również, że ponoszono nakłady i inwestowano w budynki aby zachować ich zabytkowy charakter. Skarżąca nie przeprowadziła bowiem działań mających na celu zabezpieczenie i utrwalenie substancji zabytku, zahamowanie procesów jego destrukcji oraz dokumentowanie tych działań, prac restauratorskich i robót budowlanych przy budynku. Prace podjęte przez skarżącą nie mogły być zatem utożsamiane z prawidłowym utrzymywaniem i konserwowaniem zabytkowego zespołu budynków.

W skargach strona podjęła próbę zakwestionowania ustaleń faktycznych dokonanych przez organy, poprzez wykazanie, że opinia Konserwatora z 2015 r. nie może odnosić się do lat przeszłych. W ocenie Sądu, stanowisko skarżącej nie zasługuje na uwzględnienie. Podkreślić należy, że w chwili wpłynięcia wniosków o stwierdzenie nadpłaty - 29 grudnia 2014r. - organy podatkowe nie dysponowały wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytków i sposób ich konserwacji w latach 2009-2012. W związku z powyższym oparto rozstrzygnięcia na dowodach przedłożonych przez skarżącą oraz pismach Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Przeprowadzono również przed organem II instancji dodatkowe postępowanie w celu uściślenia stanowiska Konserwatora. Ustalono, że remonty były wykonywane bez wymaganych pozwoleń. Natomiast samo ustalenie stanu technicznego spornych budynków w latach 2009-2012, ze względu na upływ czasu, nie było jednoznacznie możliwe. Również skarżąca, poza gołosłownymi twierdzeniami, że spełniła przesłanki zwolnienia, nie przedstawiła żadnych dowodów świadczących o dobrym stanie technicznym i utrzymywaniu tych budynków zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Już sam fakt złożenia wniosków o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009-2012, w których powołano się na opisane zwolnienie dopiero 29 grudnia 2014r., uniemożliwiał organom ustalenie stanu budynków w tamtych latach. Tym niemniej organy podatkowe jednoznacznie ustaliły, że prace remontowe wykonywane w spornych budynkach w ww. okresie dokonywane były bez wymaganych ustawą o ochronie zabytków pozwoleń konserwatora zabytków. Powyższe jest wystarczającą okolicznością do stwierdzenia, że budynki te nie były utrzymywane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków.

Z przedstawionych wyżej względów faktycznych i prawnych należało podzielić stanowisko organów, że nie wystąpiły łączne wszystkie przesłanki wskazane w art. art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., a w konsekwencji, że brak było podstaw do stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009 i 2010.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.