Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1053/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-10-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca), Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 października 2010 r. sprawy ze skargi Z. M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia[...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457,00 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem złożonym w dniu 23 listopada 2007 r. w Biurze Krajowej Informacji Podatkowej w L. Z. M. (dalej także określany jako skarżący) zwrócił się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej od towarów i usług w zakresie dostawy nieruchomości niezabudowanej. We wniosku przedstawił następujący stan faktyczny.

Od roku 1974 skarżący wraz z żoną są właścicielami gospodarstwa rolnego, nabytego na prośbę rodziców skarżącego, którzy nie mogli go nabyć ze względu na brak wykształcenia rolniczego (posiadanego przez wnioskodawcę i jego żonę). Jak wynika ponadto z wniosku, Z. M. wraz z rodziną mieszka poza gospodarstwem i pracuje w zawodzie cieśla. Od momentu nabycia gospodarstwa nie prowadził i nadal nie prowadzi produkcji rolnej. Przedmiotowe gospodarstwo praktycznie nie istnieje, ostatni kawałek ziemi ornej o pow. 0,5294 ha został przekształcony na działki budowlane. Pozostałe około dwóch hektarów łąki leży odłogiem, zaś budynki gospodarcze (obora i szopa) w wyniku szkód górniczych zostały rozebrane, na podstawie decyzji wydanej przez Starostę P. Jak podał we wniosku skarżący, jest obecnie zmuszony do przekształcenia i sprzedaży działek budowlanych celem pozyskania środków finansowych, gdyż budynek mieszkalny jest w stanie wymagającym remontu, który prowadzony jest od dwóch lat. Dla pozyskania środków finansowych, w celu prowadzenia dalszego remontu jest zmuszony do przekształcenia oraz sprzedaży działek budowlanych.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego sformułowano następujące pytanie.

Czy skarżący ma obowiązek odprowadzenia podatku VAT w świetle wyroku NSA (sygn. akt I FPS 3/07) z dnia 29 października 2007 r.?

We wniosku Z. M. zajął stanowisko, że nie ma on obowiązku odprowadzenia podatku VAT, tym bardziej, że ziemia została nabyta 33 lata temu i Zainteresowany nie prowadził na niej działalności gospodarczej. Wskazał, że przedmiotowa interpretacja jest mu potrzebna do wycofania zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług oraz zwrotu podatku już zapłaconego.

W dniu [...]r. Minister Finansów, działając przez organ upoważniony – Dyrektora Izby Skarbowej w P., wydał interpretację indywidualną nr [...]w której uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Powołując się na treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej: uptu, określających przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz zawierających definicje m.in. towarów i odpłatnej dostawy towarów, organ konkludował, że przedmiotem opodatkowanej odpłatnej dostawy mogą być także grunty, wobec czego należało uznać, że sprzedaż działek budowlanych jest dostawą towarów i na podstawie przepisu art. 41 ust. 1 uptu podlega opodatkowaniu 22% podatkiem VAT.

Następnie organ wskazał, że warunkiem opodatkowania podatkiem VAT czynności uznanej za dostawę jest wykonanie jej przez podatnika. Podatnikami zaś, stosowanie do treści art. 15 ust. 1 uptu, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 2 uptu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Organ podkreślił również, że zgodnie z art. 96 ust. 1uptu, podmioty, wskazane w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne - którego to obowiązku dopełnił skarżący, potwierdzając tym samym, że będzie prowadził działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 uptu. Zdaniem organu działanie takie wskazuje, iż skarżący dokonując dostawy działek przeznaczonych pod zabudowę zachowywał się jak podatnik podatku od towarów i usług, odprowadzając do urzędu skarbowego podatek, który w cenie działek zapłacili nabywcy. Tym samym dokonując tej czynności występował w charakterze zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów usług, podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Odnosząc się do przywołanego przez Stronę wyroku NSA z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07 organ stwierdził, że wyroki sądów administracyjnych stanowią rozstrzygnięcie w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i są wiążące wyłącznie w sprawach, w których zostały wydane, a organy podatkowe nie są związane rozstrzygnięciami sądów administracyjnych w indywidualnych sprawach. Przy tym NSA we wskazanym wyroku uznał, że odpowiedź na pytanie: czy dany podmiot w odniesieniu do danej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy.

Po otrzymaniu interpretacji Z. M. w dniu 17 marca wystąpił do organu z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa.

Minister Finansów, działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji.

W skardze skierowanej do tutejszego Sądu skarżący uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. Zarzucił, że wydając powyższą interpretację z dnia [...]r. znak: [...]organ błędnie przyjął że skarżący potwierdził poprzez złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, iż będzie prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem skarżącego fakt rejestracji nie przesadza o byciu podatnikiem, bowiem rejestracja ma charakter techniczny i nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. Obowiązek powstanie dopiero wówczas, gdy podmiot działa w charakterze podatnika i dokonuje czynności opodatkowanej podatkiem VAT, przy czym definicja podatnika oraz katalog czynności opodatkowanych określone są przepisami: dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. U. z 2006r. UE L 347.1 ze zm. - dalej: Dyrektywa 112) oraz przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (uptu). Przyjmując , że skarżący był podatnikiem VAT z uwagi na fakt rejestracji, organ naruszył określone w przepisach art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej zasady praworządności i pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Tę ostatnią zasadę narusza także, zdaniem skarżącego, stwierdzenie, że powołane we wniosku strony orzeczenie NSA nie wiąże organu podatkowego, skoro powołanie tego orzeczenia oznaczało, że podatnik powołuje się na zawarta w nim argumentację. Jeśli argumentacji tej organ nie podzielał, to powinien się do niej ustosunkować.

W dalszej części skargi skarżący wskazał na treść art. 9 ust. 1 w związku z art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112 i zarzucił ich niezastosowanie, a także na przepis art. 15 ust. 1 i ust. 2 uptu, zarzucając niewłaściwą jego wykładnię. Podkreślił w szczególności, że w świetle powyższych przepisów niezbędnym warunkiem uznania danego podmiotu za podatnika jest ustalenie, że prowadzi on działalność gospodarczą jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik, czy wykonujący wolny zawód. Jednocześnie zaś pojęcie "działalność gospodarcza" nie obejmuje swoim zakresem operacji pod tytułem prywatnym, polegających na zbyciu składnika majątku osobistego, który nie był i nie jest związany z działalnością gospodarczą. W niniejszej sprawie skarżący nie działał natomiast jako jeden z podmiotów wskazanych w art. 15 ust. 2 uptu, nie można mu bowiem przypisać zamiaru prowadzenia działalności handlowej, bowiem w chwili nabycia opisanej nieruchomości nie działał z zamiarem dokonania jej odsprzedaży.

Końcowo w skardze zwrócono uwagę na kwestię neutralności podatku VAT, wskazując, że w przedmiotowej sprawie opodatkowanie składników majątku podatnika, przy zakupie których nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, byłoby sprzeczne z zasada neutralności systemu VAT.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumenty zawarte w zaskarżonej interpretacji, Zauważył, że przed dokonaniem rejestracji dla celów VAT skarżący nie skorzystał z możliwości zwrócenia się o wydanie indywidualnej interpretacji w kwestii tego obowiązku, wobec czego konsekwencjami swojego zachowania obciążać organu podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej: p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 p.s.a.). Jednocześnie w myśl art. 134 § 1 p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga okazała się zasadna.

Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy tego, czy w opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej okolicznościach, dokonanie przez skarżącego przekształcenia działek rolnych na budowlane i ich sprzedaży będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie budzi wątpliwości, że dostawa gruntów budowlanych lub przeznaczonych na budowę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W myśl bowiem art. 2 pkt 6 uptu grunt jest towarem, zaś art. 5 ust. 1 uptu stanowi, że odpłatna dostawa towarów jest czynnością podlegającą opodatkowaniu. Za odpłatną dostawę towarów uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1). Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 9 uptu, zwolniona z opodatkowania jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Jak słusznie jednak zwracał uwagę skarżący we wniosku o wydanie interpretacji oraz w skardze, dla możliwości opodatkowania dochodu ze sprzedaży gruntów przeznaczonych pod zabudowę zasadnicze znaczenie ma ustalenie, czy czynność taka jest dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług.

Stosownie do dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług jest natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy wszelka działalność producentów, handlowców lub innych usługodawców, w tym również podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, jak również działalność osób wykonujących wolne zawody, także wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub dóbr niematerialnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tak więc z treści art. 15 ust. 1 i 2 uptu wynika, że warunkiem uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest stwierdzenie, że wykonuje on działalność gospodarczą w rozumieniu uptu, a przede wszystkim, że rozpatrywaną czynność wykonuje w ramach tej działalności.

Jakkolwiek ustawa nie wyraża tego wprost, przyjąć należy, że działalnością gospodarczą jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności (vide: A. Bartosiewicz w: A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, 2. wydanie, W-wa 2007, s. 219). Wniosek taki płynie z brzmienia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, który stanowi, iż działalność gospodarcza to działalność producentów, handlowców lub usługodawców. A zatem, w perspektywie powyższych uwag, przyjąć należy, iż za podatnika na gruncie ustawy o VAT uważa się osobę, która dokonuje czynności dostawy towarów w ramach działalności gospodarczej, a zatem funkcjonuje w obrocie profesjonalnym, a podejmowane przez nią czynności mają charakter częstotliwy. Takie też stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 (publ. ONSAiWSA 2008/1/8), stwierdzając, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub osoba wykonująca wolny zawód. Stąd też ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego (co, jak wynika z treści wniosku o wydanie interpretacji, miało miejsce w rozpoznawanej sprawie), ani okoliczności, czy dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie także w prawie wspólnotowym, a przede wszystkim w regulacjach Dyrektywy 112, na które powołano się w skardze. Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast akapit drugi ustępu stanowi, że "działalność gospodarczą" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. W definicji odpłatnej dostawy towarów w art. 2 ust. 1 lit. a) wskazano ponadto, że czynność opodatkowana musi pozostawać w związku z działalnością podatnika.

Porównanie przytoczonych wyżej regulacji prawa krajowego i prawa unijnego prowadzi do wniosku, że w art. 15 ust. 2 uptu dodano sformułowanie o "czynności, która została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy". Zwrot ten nie występuje w przepisach prawa unijnego. Polski ustawodawca nie skorzystał ponadto z uprawnienia zawartego w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy i nie rozszerzył kręgu podatników na podmioty nie prowadzące działalności gospodarczej dokonujące transakcji, których przedmiotem są nieruchomości.

Tak więc zarówno z regulacji Dyrektywy 112, jak i z treści art. 15 ust. 1 i 2 uptu, należy wywodzić, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że prowadzi on działalność gospodarczą, a więc działa niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.

Podejmowanie zachowań odpowiadających rodzajowo czynnościom opodatkowanym, ale poza sferą działalności gospodarczej, nie będzie więc w świetle powyższych regulacji tworzyło obowiązku podatkowego po stronie działającego, nawet jeżeli podejmowane przez niego czynności będą miały charakter powtarzający się, ale nie ciągły. Istotne dla kwalifikacji podatnika jest bowiem kryterium obiektywne, jakim jest profesjonalizm i ciągłość działalności gospodarczej. Nie może on być przy tym wyłącznie "jakimś" podatnikiem podatku VAT, lecz musi nim być nim w stosunku do podejmowanej konkretnie czynności. Jak bowiem podkreślono w uzasadnieniu powołanego wyroku NSA z 29.10.2007 r. "jeśli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług, i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego".

Oznacza to, że uznanie skarżącego za podatnika VAT z tytułu sprzedaży działek wymaga, by jego działaniom można było przypisać zawodowy charakter, a więc cechujący się odpowiednim zorganizowaniem. W powołanym wyżej wyroku NSA z 29.10.2007 r. zwrócono przy tym uwagę, że w przypadku działalności o charakterze zawodowym, jak działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży ( por. też wyrok NSA z dnia 27.06.2008 r. , sygn. I FSK 253/08. LEX nr 469692). To oznacza w kontekście rozpoznawanej sprawy, że aby skarżący mógł być uznany za podatnika z tytułu opisanych we wniosku transakcji, zamiar dalszej odsprzedaży gruntów powinien mu towarzyszyć już w momencie ich nabycia. Nie można natomiast przyjąć, że o handlowym charakterze działania skarżącego świadczy jego aktualny zamiar sprzedaży majątku, gdyż taka interpretacja prowadziłaby do sprzecznego z treścią uptu uznania każdego podmiotu wyprzedającego towar za podatnika VAT, prowadzącego działalność gospodarczą.

W rozpoznawanej sprawie skarżący podał, że nigdy nie prowadził działalności rolniczej, że mieszka poza gospodarstwem rolnym i pracuje w zawodzie cieśli, a ziemię o przeznaczeniu rolnym nabył jedynie na prośbę rodziców, którzy w 1974 r. nie mogli jej nabyć samodzielnie, nie posiadając wykształcenia rolniczego. Z opisu stanu faktycznego, zawartego we wniosku, wynika zatem, że skarżący nie tylko nie wykonywał w momencie nabycia gruntów rolnych działalności rolniczej, ale nigdy nie miał też zamiaru wykorzystywać tych gruntów w takiej działalności. Nie można uznać, że skarżący działał w tym przypadku jako rolnik (podmiot wymieniony w art. 15 ust. 2), a sprzedaż nastąpiła w ramach prowadzonej lub planowanej działalności rolniczej, przez co również sprzedaż opisanych we wniosku działek nie może być postrzegana, jako sprzedaż majątku wykorzystywanego w działalności rolniczej. Jak już podkreślono, decydującym jest bowiem stwierdzenie w jakim charakterze działa podmiot w momencie dokonywania czynności. Podobnie nie można, na gruncie opisanego stanu faktycznego, uznać, że skarżący nabył i obecnie sprzedaje wskazane grunty w ramach również innej działalności gospodarczej. W szczególności brak jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że skarżący nabył grunty, z których później wydzielono działki budowlane, z zamiarem ich późniejszej odsprzedaży, a zatem nie można mu przypisać także zamiaru prowadzenia działalności handlowej.

Zdaniem Sądu organ nie wykazał więc, by skarżący w chwili nabycia nieruchomości działał jako osoba wykonująca działalność gospodarczą, ani tym bardziej, że w przyszłości sprzedając wydzielone z tej nieruchomości działki będzie występował w takiej roli. Inaczej mówiąc, organ nie wykazał, że skarżący kupił nieruchomości, jako towar handlowy, czyli po to aby je sprzedać w całości czy w wydzielonych częściach, jak również, by transakcji tych dokonywał jako rolnik, dysponujący w ten sposób nieruchomością wykorzystywana w prowadzonej przez niego działalności rolniczej lub działając w ramach innego rodzaju działalności gospodarczej. W przekonaniu Sądu, opisane przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji okoliczności nabycia gruntu, przekształcenia charakteru działek i ich sprzedaży świadczą, że podatnik nabył opisane grunty do swojego majątku osobistego i z tego majątku wydzielił następnie działki będące przedmiotem sprzedaży. W tej sytuacji w pełni aktualny pozostaje pogląd wyrażony w powołanym przez stronę wyroku ETS z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92, zgodnie z którym przy sprzedaży przez podatnika części majątku, zarezerwowanej na cele prywatne, w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik. Akcentowany przez organ warunek, wyrażony w powyższym orzeczeniu, iż "podatnik musi w całym okresie posiadania nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego" jest - zdaniem Sądu – w niniejszej sprawie spełniony, co wynika z wyraźnych stwierdzeń wniosku, iż skarżący nigdy nie prowadził i nie prowadzi produkcji rolnej ani innej działalności gospodarczej, mieszka poza gospodarstwem i pracuje w innym zawodzie (cieśla), zaś nabycie nieruchomości nie wiązało się z żadnymi planami gospodarczego jej wykorzystania, ale było wynikiem rodzinnej umowy, warunkowanej obowiązującymi w 1974 r. przepisami, ograniczającymi możliwości nabywania gruntów rolnych przez osoby nieposiadające wykształcenia rolniczego.

W świetle powołanego wyroku NSA z dnia 29.10.2007 r. nie można się również zgodzić z organem także co do tego, że argumentem wskazującym na działanie skarżącego w ramach działalności gospodarczej jest fakt, iż w 2007 r. sprzedając działkę budowlaną zarejestrował się jako podatnik VAT czynny. Ta okoliczność była natomiast powołana jako kluczowa w uzasadnieniu interpretacji, z niej bowiem organ wywodził, że skarżący potwierdził w ten sposób, że będzie prowadził działalność gospodarcza w rozumieniu uptu. Jak jednak podkreślono, formalny status podmiotu dokonującego czynności jako podatnika, nie może przesądzać, że w odniesieniu do konkretnej transakcji występuje on jako podatnik VAT. Trudno także z faktu dokonania rejestracji wywodzić o zamiarze podatnika prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności jeśli zamiar ten należy odnieść już do momentu nabycia nieruchomości. Biorąc pod uwagę, że w 2007 r. powszechną praktyką organów podatkowych było informowanie podatników dokonujących sprzedaży działek budowlanych, wydzielonych z własnych gospodarstw, o konieczności złożenia zgłoszenia rejestracyjnego i odprowadzenia podatku VAT, dokonanie przez skarżącego rejestracji z tytułu powyższych czynności mogło wynikać jedynie z błędnego przekonania, że czynność taka zawsze podlega opodatkowaniu. Z kolei powołany przez organ w odpowiedzi na skargę argument, że podatnik mógł w kwestii powyższego obowiązku zwrócić się o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, nie może mieć znaczenia dla oceny zaskarżonej obecnie interpretacji. We wniosku o wydanie interpretacji skarżący przedstawił bowiem określony stan faktyczny, w tym także opisał okoliczności nabycia gruntu i wskazał na brak jego wykorzystywania w jakimkolwiek momencie w działalności gospodarczej. Organ miał więc obowiązek ocenić prawidłowość stanowiska wnioskodawcy biorąc pod uwagę wszystkie opisane w nim okoliczności, a zatem nawet jeśli nie były mu one znane w momencie gdy skarżący dokonywał rejestracji dla celów VAT, to powołanie się na nie obecnie we wniosku zobowiązuje organ do ich uwzględnienia przy wydaniu interpretacji.

Końcowo, odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu naruszenia art. 121 o.p., poprzez nieuwzględnienie przy wydawaniu interpretacji powołanego we wniosku wyroku NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. I F FPS 3/07, Sąd zauważa, że art. 14e o.p. jako jeden z elementów, jakie powinny być uwzględniane w razie zmiany z urzędu interpretacji, wskazuje się na orzecznictwo sądów administracyjnych. Tym bardziej zatem orzecznictwo to powinno być uwzględniane na etapie wydawania interpretacji (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 20.01.2009 r., sygn. akt. III SA/Wa 1916/08). Pominięcie powołanego przez stronę orzeczenia, wydanego w składzie 7 sędziów, oraz ograniczenie się w interpretacji i odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa do stwierdzenia, że jest to wyrok wydany w indywidualnej sprawie i nie wiąże organu, nawet jeśli nie stanowi samo w sobie przesłanki uchylenia interpretacji, to niewątpliwie podważa zaufanie podatnika do organów podatkowych. Wyrażony w tym wyroku wymóg badania okoliczności każdej konkretnej sprawy celem oceny, czy czynność sprzedaży działek podlega opodatkowaniu nie może być rozumiany jako możliwość zignorowania przez organ wyrażonych w tym wyroku pewnych ogólnych tez dotyczących interpretacji przepisów – jeżeli na tezy te powołuje się podatnik w odniesieniu do konkretnego, opisanego we wniosku o wydanie interpretacji, stanu faktycznego.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem art. 15 ust. 1 i 2 uptu. Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Ponownie wydając interpretację Minister Finansów powinien uwzględnić wyrażoną wyżej ocenę prawną i udzielić indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w oparciu o zasady ogólne wynikające z przepisów unijnych w tym również wnioski wynikające z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących przedmiotowej kwestii.

Wykonanie zaskarżonej interpretacji wstrzymano na podstawie art. 152 p.p.s.a.