Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 642/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2006-11-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Asesor sądowy Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 listopada 2006 r. sprawy ze skargi Barbary i Andrzeja P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] 2001 r. Urząd Skarbowy w I. określił Barbarze P. i Andrzejowi P. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. w kwocie 6.910,70 zł, wysokość zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za ten rok w kwocie 5.111 zł oraz wysokość odsetek od tej zaległości na dzień wpłaty dokonanej w dniu [...] 2001 r. w wysokości 4.000 zł i na dzień wydania niniejszej decyzji w kwocie 10.023,80 zł. W wyniku przeprowadzonej przez Urząd Skarbowy w I. kontroli w Wytwórni "A." s.c. Piotr P. i Andrzej P., w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r., stwierdzono zawyżenie przychodu spółki o kwotę 5.500 zł, stanowiącą wartość remanentu początkowego oraz zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 15.300 zł, stanowiącą wartość zakupionych usług wykończenia, montażu i uruchomienia suszarni do trocin, udokumentowaną rachunkami nr [...] z dnia [...] 1996 r. na kwotę 7.800 zł oraz nr [...] z dnia [...] 1996 r. na kwotę 7.500 zł, wystawionymi przez Firmę "A." Grzegorz Z., która nie figuruje w ewidencji działalności gospodarczej.

W wyniku złożonego odwołania Izba Skarbowa w B., decyzją z dnia [...] 2002 r. utrzymała w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

Decyzja organu odwoławczego została zaskarżona do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku. Po rozpoznaniu skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, wyrokiem z dnia 17 czerwca 2005 r., sygn. akt I SA/Gd 820/02 uchylił zaskarżoną decyzję.

Decyzją z dnia [...] 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ uznał za konieczne przeprowadzenie w sprawie dodatkowego postępowania dowodowego, w wyniku którego organ I instancji ustalił, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. nie posiada żadnych danych dotyczących prowadzenia działalności gospodarczej przez Grzegorza Z., natomiast osoba fizyczna o takim nazwisku, imieniu i numerze PESEL została zaewidencjonowana bez numeru NIP i innych danych w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. Poza tym z informacji uzyskanych z Urzędu Gminy i Miasta J. wynika, że z dniem [...] 1999 r. został wykreślony z ewidencji podmiotów gospodarczych prowadzonych przez Burmistrza Gminy i Miasta J. wpis działalności gospodarczej Grzegorz Z. z dnia [...] 1990 r.

W dniu [...] 2006 r. przesłuchano w charakterze strony wspólników firmy "A" - Piotra P., Andrzeja P. i jego małżonkę Barbarę P.

Piotr P. złożył wyjaśnienia, iż w spółce cywilnej "A." zajmował się stroną mechaniczno-technologiczną urządzeń, które są przedmiotem działalności spółki oraz że spółka korzystała z usług innych wykonawców, co dotyczyło maszyn zwanych "suszarniami". Nie miał wiedzy o tym, czy usługi świadczyła firma Grzegorza Z., a jedynie, że usługi świadczyli wykonawcy z J., około 8-10 lat temu. Oświadczył ponadto, że sprawami organizacyjnymi, tj. szukaniem kontrahentów, szukaniem nabywców na maszyny, na wykonywanie zleceń, wykańczania, montażu, uruchamiania suszarni, terminami i płatnościami zajmował się jego brat Andrzej P.

Ten ostatni złożył oświadczenie, że regułą w spółce było wykonywanie prac związanych z wykańczaniem, montażem, uruchamianiem suszarni do trocin przez inne firmy. Znajoma osoba, której nazwiska strona nie pamięta, poleciła mu firmę z J., którą prowadził Grzegorz Z. Po ustaleniu warunków wykonywanych usług, tj. zakresu prac, terminów, warunków finansowych, po kilku dniach przyjechali pracownicy Grzegorza Z. i wykonali przedmiotowe usługi, a po ich wykonaniu na jego prośbę przywieźli rachunek za wykonaną usługę nr [...] na kwotę 7.800 zł. Z uwagi na fakt, że przedmiotowe prace zostały wykonane prawidłowo i w terminie, zaproponowano firmie dalszą współpracę. Grzegorz Z. jako gwarancję na dalszą współpracę poprosił o zaliczkę na poczet kolejnych usług wykonywanych w następnym roku. Kwotę ustalono na 7.500 zł, potwierdzoną wystawionym rachunkiem nr [...]. Skarżący przedstawił także okoliczności dokonanego rozliczenia z tytułu wykonanej pracy w formie gotówkowej, nie udokumentowanego żadnymi dowodami zapłaty za wykonane usługi oraz oświadczył, że nie żądał od Grzegorza Z. żadnych dokumentów, które potwierdzałyby, że faktycznie tę firmę prowadzi.

Z zeznań Barbary P., która w latach 1996-1997 prowadziła podatkową księgę przychodu i rozchodu, sprawdzała pod względem formalnym rachunki i faktury firmy "A.", wynika, że pamięta, iż w 1996 r. jednym z wykonawców prac wykończenia, montażu i uruchomienia suszami do trocin była firma "A." z J.

W dniu [...] 2006 r. w Areszcie Śledczym w I. przesłuchano w charakterze świadka Grzegorza Z. Według zeznań świadka, w 1996 r. prawdopodobnie nie prowadził działalności gospodarczej, ale przypomina sobie, że za lata 1995, 1996, 1997 umarzano mu jakieś podatki, gdyż działalności gospodarczej nie wyrejestrował. Świadek stwierdził ponadto, że nie przypomina sobie nazwisk wspólników spółki cywilnej "A.", tj. Andrzeja P. i Piotra P., ani także tego by w 1996 r. wykonywał jakichkolwiek usług dla w/w spółki. Ponadto świadek oświadczył, że nie przypomina sobie okoliczności wystawienia i podpisania okazanych mu rachunków nr [...] z dnia [...] 1996 r. i nr [...] z [...] 1996 r., czy wykonał prace wykazane na tych rachunkach, ani czy otrzymał kwoty z nich wynikające - ze względu na swój wiek i długoletni pobyt w zakładzie karnym.

W wyniku przesłuchania w Urzędzie Skarbowym P. w charakterze świadka Tomasza R., zatrudnionego od 1982 r. w firmie "A.", ustalono, że w w/w firmie świadczono usługi w zakresie montażu, uruchamiania jak również wykańczania zespołu suszarni do trocin przez firmę z J., której nazwy świadek nie pamięta, być może była to firma "A." Grzegorza Z.

Przesłuchanie w charakterze świadka Jacka L. stało się niemożliwe ze względu na jego zgon w dniu [...] 2003 r., potwierdzony przez Urząd Miasta I.

Organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] 2006 r. rozpatrzył merytorycznie wniosek dowodowy zawarty w odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego w I. z dnia [...] 2001 r. oraz w piśmie z dnia [...] 2006 r. – odmawiając przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka Wacława O., z przyczyn wskazanych w jego uzasadnieniu.

Organ wskazał, iż wystawione przez Grzegorza Z. rachunki nie spełniały wymogów formalnych ani materialnych do ujęcia w ewidencji firmy oraz obciążenia kosztów uzyskania przychodów spółki "A." za 1996 r. W toku postępowania w sprawie ustalono bowiem, że Grzegorz Z. uzyskał zaświadczenie o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, wystawione w dniu [...] 1990 r. przez Burmistrza Gminy i Miasta J. w zakresie handlu artykułami rolno-spożywczymi, którą od [...] 1992 r. rozszerzył o murarstwo, malarstwo, malarstwo antykorozyjne, blacharstwo budowlane i stolarkę. Wykreślenie z ewidencji działalności gospodarczej firmy "Prywatne Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe Eksport-Import" nastąpiło z dniem [...] 1999 r. Jednocześnie jednak podatnik ten nigdy nie dokonał zgłoszenia działalności Firmy Remontowo-Usługowo-Handlowej "A.", co oznacza, że wystawca w/w rachunków był w sensie prawnym podmiotem nieistniejącym. Rachunki wystawione przez nieistniejący podmiot gospodarczy nie spełniają – zdaniem organu odwoławczego - wymogów dokumentów prawidłowych, ani rzetelnych.

Również sam wystawca spornych rachunków Grzegorz Z. oświadczył, że w 1996 r. prawdopodobnie nie prowadził aktywnej działalności gospodarczej, ale działalności tej formalnie nie wyrejestrował. Ponadto nie przypomina sobie okoliczności współpracy z firmą "A.", wystawienia i podpisania w/w rachunków ani otrzymania wynikających z nich kwot.

Organ oceniając materiał dowodowy uznał za niewiarygodne wyjaśnienia w zakresie nawiązania i przebiegu współpracy z Grzegorzem Z. w bliżej nieokreślonym czasie, których właściciel firmy "A." nie wykonywał osobiście. Natomiast wg przesłuchanych świadków, prace dotyczące suszarni do trocin wykonywała bliżej niezidentyfikowania "firma z J.".

Organ podniósł, że spółka nie przedstawiła dokumentacji stanowiącej podstawę rozliczenia spółki "A." z firmą "A." dokumentującej istotę i zakres oraz kosztorys wykonanych usług, będących podstawą wskazanej w rachunku nr [...] kwoty wynagrodzenia. Spółka nie przedstawiła też kosztorysu będącego podstawą do wystawienia przez Grzegorza Z. w dniu [...] 1996 r. rachunku na kwotę 7.500 zł, na poczet przyszłych usług.

Organ stwierdził, że niewiarygodne są również zeznane okoliczności poniesienia przez spółkę wydatków w łącznej kwocie 15.300 zł - w gotówce, przekazanej w zaufaniu bliżej nieokreślonym osobom w kopertach i co istotne bez formalnego poświadczenia odbioru tych kwot. Uzasadnione wątpliwości budzi – w ocenie organu - zasadność wypłaty przez spółkę w dniu [...] 1996 r. zaliczki w kwocie 7.500 zł na poczet bliżej nieokreślonych usług, które miały być wykonane dopiero w 1997 r.

Organ odwoławczy uznał, że zeznania powołanych przez wspólników spółki świadków nie potwierdziły faktu wykonania usług przez firmę Grzegorza Z., ani konkretnego zakresu wykonanych przez niego usług.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w obliczu całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego, przedmiotowe rachunki nie mogą stanowić potwierdzenia dokonania w/w usług, ani również okoliczności poniesienia przez spółkę "A." wydatku w łącznej kwocie 15.300 zł. W konsekwencji w/w rachunki nie mogą być podstawą zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, a wynikające z nich kwoty nie stanowią kosztów uzyskania przychodów firmy.

Organ podkreślił jednak, że nie kwestionuje okoliczności, że suszarnie do trocin były przedmiotem usług wykończenia, montażu i uruchomienia, lecz kwestionuje wiarygodność przebiegu transakcji udokumentowanych nierzetelnymi rachunkami.

Na powyższą decyzję została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy.

W skardze strona wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej ustalenia zaległości podatkowej w kwocie przekraczającej wysokość 3.335,18 zł i odpisanie kwoty 1.776,62 zł z pobranymi od tej kwoty odsetkami w kwocie 3.483,27 zł. Zarzuca naruszenie przepisów prawa materialnego zawartych w art. 22 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w § 10 ust. l i § 11 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, przepisów procedury podatkowej: art. 121 § l i § 2 oraz art. 122, art. 187 § l, art. 188, art. 193 §1-3 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Strona argumentuje, że zakwestionowany przez organy podatkowe wydatek w kwocie 15.300 zł dotyczący suszarni do trocin spełnia wymogi kosztu uzyskania przychodu, gdyż był poniesiony w celu uzyskania przychodów spółki "A.". Kwestionuje zarzucaną przez organy podatkowe nierzetelność wystawionych rachunków przez Grzegorza Z. - wykonawcę robót. Twierdzi, że dane dotyczące wykonawcy robót są znane. Organy podatkowe nadinterpretacją pojęcie rzetelności, której legalna definicja zawarta jest w § 10 ust. l rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz art. 193 § l i § 2 Ordynacji podatkowej. Skarżący podnoszą, że organy podatkowe przyjmują, że wydatek zaistniał. A więc, że zapis w księdze pod względem materialnym jest zapisem rzetelnym. Zdaniem strony, na podstawie stanowiska ukształtowanego w literaturze i judykaturze wywieść można, iż dla uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu nie jest rozstrzygająca kwestia, czy podmiot wystawiający rachunek figuruje w ewidencji gospodarczej - lecz okoliczność, czy wydatek wskazany w wystawionym rachunku został poniesiony. Dla poparcia prezentowanego stanowiska powołuje się w skardze wybrane orzecznictwo sądów administracyjnych.

Z kolei zarzut naruszenia wskazanych przepisów proceduralnych skarżący uzasadniają zakwestionowaniem przez organ przedstawionych w postępowaniu okoliczności nawiązania i współpracy z wystawcą rachunków oraz nie uwzględnieniem okoliczności dopełnienia przez wspólników spółki "minimum staranności" w zakresie identyfikacji kontrahenta w sytuacji, gdy żaden przepis nie nakładał takiego obowiązku. Ponadto podkreślają, że o uczciwości i fachowości firmy Grzegorza Z. zapewniali członkowie Spółdzielni w I. Podnoszą też, iż wspólnicy, jako prywatni przedsiębiorcy nie posiadali jakichkolwiek uprawnień do pozyskania informacji o kontrahencie, ani podjęcia stosownych środków administracyjnych w takim celu.

Argumentację wskazaną przez organ skarżący oceniają jako nieuprawnione przekroczenie kompetencji organu podatkowego, gdyż żaden przepis podatkowy nie nakładał obowiązków zawierania umowy na piśmie ani sporządzania dokumentacji dotyczącej wykonania usługi, w tym kosztorysu, ani dokumentowania przez kontrahentów dokonania płatności gotówką. Skarżący wskazują na zeznania świadka Tomasza R., z których wynika, że firma "A." Grzegorza Z. wykonywała usługi na rzecz s.c. "A.".

Poza tym zarzucono pominięcie przy rozpatrywaniu sprawy ustaleń przeprowadzonej w 2001 r. kontroli podatkowej, w toku której nie stwierdzono, aby wydatki z tytułu kwestionowanych rachunków nr [...] i [...] zawyżały koszty uzyskania przychodów, co potwierdza wysokość obliczonego w w/w protokole kontroli dochodu spółki w wysokości przyjmowanej przez wspólników.

Ponadto skarżący zarzucają organowi naruszenie zasad postępowania dowodowego w wyniku odmowy przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka Wacława O., który - zdaniem strony - miał potwierdzić okoliczności ustnego zawierania umów s.c. "A." z kontrahentami oraz nie dokumentowanego dowodami pisemnymi sposobu realizacji takich umów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 21 listopada 2006 r. pełnomocnik skarżących dodatkowo podniósł zarzut naruszenia przez organy podatkowe art.153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Na wniosek strony Sąd przeprowadził także dowód z dwu dokumentów: pisma z dnia 18 sierpnia 2006 r. s.c. "A." i pisma z dnia [...] 2006 r. Przedsiębiorstwa Wielobranżowego Produkcja-Hurt-Transport-Usługi "W. s.c. Wacław O.i Arkadiusz O., będącego odpowiedzią na to pierwsze pismo.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie

Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia zasadności wyłączenia przez organy skarbowe z kosztów uzyskania przychodów wydatku poniesionego w 1996 r., w łącznej kwocie 15.300 zł, przez spółkę cywilną - Rzemieślniczą Wytwórnię Chemiczną "A.", której udziałowcem był Andrzej P.

Sprawa ta była przedmiotem rozstrzygnięcia przez WSA w Gdańsku, który wyrokiem z dnia 17 czerwca 2005 r., I SA/Gd 820/02 uchylił decyzję organu odwoławczego. Sąd uznał, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy nie był wystarczający do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, albowiem nie przeprowadzono dowodu z przesłuchania w charakterze świadka wystawcy zakwestionowanych rachunków – Grzegorza Z. Sąd zauważył, że dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu nie jest rozstrzygająca nazwa podmiotu wystawiającego rachunek, w szczególności czy pod nazwą wskazaną w rachunku figuruje również w ewidencji gospodarczej lub podatkowej, a fakt czy wydatek został rzeczywiście poniesiony i ma związek z przychodem badanego roku podatkowego.

W ocenie Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę powyższe zalecenia zostały wykonane. Organy podatkowe przesłuchały nie tylko Grzegorza Z., ale także Piotra P., Andrzeja P., Barbarę P. oraz Tomasza R. Sąd nie podziela zarzutu skarżących co do naruszenia przez organy podatkowe art.153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Zgodnie z art. 22 ust. l ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z tą regulacją podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, iż:

1) wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą,

2) zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodu,

3) wydatki te nie są wymienione w katalogu wyłączeń wskazanym w art.23 ust.1 wymienionej ustawy.

Decydujące znaczenie dla rozpatrywanej sprawy mają wnioski płynące z ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego. Istota sporu sprowadza się głównie do zagadnień dowodowych.

Przystępując do rozważań na tej płaszczyźnie niezbędne jest odniesienie się do treści art. 191 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten statuuje na gruncie postępowania podatkowego zasadę swobodnej oceny dowodów. Polega ona na tym, że organ podatkowy nie jest związany jakimikolwiek regułami dowodowymi, ocenia dowody za wiarygodne bądź niewiarygodne na podstawie własnego przekonania. Ocena ta powinna być zgodna z wymogami wiedzy, doświadczenia i logiki. Zasada ta ogranicza zakres oceny organu podatkowego do tych dowodów, które zostały zebrane w toku postępowania dowodowego. W postępowaniu tym materiał dowodowy powinien być zebrany w całości i w sposób wyczerpująco rozpatrzony, co wynika z art. 187 § 1 Ordynacji. Ponadto organ podatkowy powinien uczynić zadość treści art. 122 tej ustawy, w świetle którego w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.

Z akt sprawy wynika, że spółka cywilna "A." zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów dwa rachunki wystawione przez Firmę remontowo-usługowo-handlową "A." Grzegorz Z. w J.: nr [...] z dnia [...] 1996 r. na kwotę 7.800 zł za prace przy wykończeniu, montażu i uruchomieniu suszarni do trocin oraz nr [...] z dnia [...]1996 r. na kwotę 7.500 zł z tytułu zaliczki na poczet zleconych prac w roku 1997 r.

Organy podatkowe ustaliły, że Grzegorz Z. uzyskał zaświadczenie o wpisie pod nr [...] w ewidencji działalności gospodarczej, wystawione w dniu [...] 1990 r. przez Burmistrza Gminy i Miasta J., w zakresie handlu artykułami rolno-spożywczymi. W 1992 r. rozszerzył tę działalność i prowadził ją pod nazwą – "Prywatne Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe Eksport-Import".

Z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] 2006 r. wynika, że nie posiada on żadnych danych dotyczących prowadzenia działalności gospodarczej przez Grzegorza Z., natomiast w systemie POLTAX osoba o takim nazwisku, imieniu i numerze PESEL została odnotowana, lecz bez numeru NIP i innych danych wskazujących na fakt prowadzenia działalności gospodarczej (brak deklaracji).

Przesłuchany w charakterze świadka, w Areszcie Śledczym w I., Grzegorz Z. zeznał, iż nie przypomina sobie nazwisk wspólników sp.cyw. "A." – Andrzeja P. i Piotra P. Nie przypomina sobie także wykonywania jakichkolwiek usług na rzecz tej spółki, wystawienia powyższych rachunków, ani otrzymania kwot z nich wynikających.

Piotr P. zeznał, że nie wie czy usługi świadczyła firma Grzegorza Z., ale posiada wiedzę, że osoby, które wykonywały usługi przyjechały z J. Barbara P. oświadczyła, że nie przebywała w C. (miejscu prowadzenia działalności), ale stwierdziła, że jednym z wykonawców była firma "A." z J. Z kolei Andrzej P. zeznał, że do siedziby w C. przyjechał człowiek, który oświadczył, że posiada firmę w Janikowie, jest gotów wykonać przedstawiony zakres prac, pamięta też, że nazywał się Z. Po ustaleniu warunków wykonywanych usług, tj. zakresu prac, terminów, warunków finansowych, po kilku dniach przyjechali do C. pracownicy, którzy przedstawili się, że są od Pana Z. i wykonali przedmiotowe usługi. Po ich wykonaniu na jego prośbę przywieźli rachunek za wykonaną usługę, był to rachunek nr [...] na kwotę 7.800 zł. Ponieważ prace zostały wykonane prawidłowo i w terminie, przeprowadził rozmowę telefoniczną z Panem Z. na temat dalszej współpracy, ten jako gwarancję na dalszą współpracę poprosił o zaliczkę na poczet kolejnych usług wykonywanych w przyszłym roku, kwotę ustalono na 7.500 zł. Na potwierdzenie zapłaty zaliczki otrzymał rachunek nr [...] dostarczony także przez jednego z pracowników. Podczas rozmowy telefonicznej z Panem Z. ustalił także, że z chwilą dostarczenia tego rachunku wypłaci osobie, która ten rachunek dostarczy umówioną kwotę pieniędzy. Kwotę tę włożył do koperty, zakleił taśmą, w taki sam sposób dokonał zapłaty za pierwszy rachunek - nr [...].

W świetle powyższego, zdaniem Sądu, słusznie organ odwoławczy uznał za niewiarygodne wyjaśnienia w zakresie nawiązania i przebiegu współpracy z Grzegorzem Z. Podmiot, który wystawił rachunki – firma "A.", nigdy nie została zarejestrowana w ewidencji działalności gospodarczej. Grzegorz Z. prowadził działalność gospodarczą, ale pod nazwą – "Prywatne Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe Eksport-Import". Wprawdzie podczas przesłuchania oświadczył on, że wiele rzeczy nie pamięta ze względu na swój wiek i wieloletni pobyt w zakładzie karnym, to jednak jego zeznanie nie daje w żadnym razie podstaw do stwierdzenia, iż wykonywał jakiekolwiek roboty na rzecz spółki "A.".

Spośród przesłuchiwanych osób najszersze wyjaśnienia na temat współpracy z wyżej wymienionym złożył Andrzej P. Jego zeznanie pozostaje jednak w sprzeczności z oświadczeniem złożonym do protokołu kontroli doraźnej z dnia [...] 2000 r., przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Skarbowego w M. też nie zna Grzegorza Z. – właściciela firmy "A.". Trafnie także organ odwoławczy wskazał, że niewiarygodnie brzmią zeznania Andrzeja P. w zakresie sposobu przekazywania gotówki. Nie wiadomo również na poczet jakich prac nastąpiła wypłata zaliczki w kwocie 7.500 zł. W sprawie, poza rachunkami, nie ma jakichkolwiek dowodów wskazujących na zakres wykonanych prac, kosztorysów czy pokwitowań odbioru gotówki. Należy zgodzić się ze stroną, że żaden przepis prawa podatkowego nie nakłada obowiązku sporządzania dokumentacji w postaci kosztorysów czy umów, ale dowody te pozwoliłyby na zweryfikowanie twierdzeń skarżących.

W ocenie Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy uzasadnia stanowisko organów skarbowych, że firma "A." nie świadczyła wskazanych usług. Przedstawiona przez organ ocena tego materiału dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Z analizy materiału dowodowego wyciągnięto uzasadnione merytorycznie wnioski.

W konsekwencji Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki wynikające z obydwu rachunków nie pozostawały związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu.

Wbrew twierdzeniom strony dane dotyczące wykonawcy usług nie są znane. Firma "A." nie istnieje. Nie jest ona zarejestrowana pod numerem [...] w ewidencji działalności gospodarczej prowadzonym przez Burmistrza Gminy i Miasta J.

Sąd nie podziela stanowiska skarżących, że organy podatkowe nadinterpretują pojęcie nierzetelności i że naruszyły § 10 ust. l i § 11 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów czy art.193 §1-3 Ordynacji podatkowej.

Organy te wykazały, że wynikające ze spornych rachunków prace nie były wykonywane przez podmiot je wystawiający. Należy zgodzić się ze stwierdzeniem strony, że dla uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu nie jest rozstrzygająca kwestia czy podmiot wystawiający rachunek figuruje w ewidencji działalności gospodarczej. Jednakże organy podatkowe nie podważają powyższych rachunków tylko od strony formalnej, wskazują na ich nieprawidłowość pod względem materialnym. Kwestionują, że usługi w zakresie wykończenia, montażu i uruchomieniu suszarni do trocin wykonywała Firma remontowo-usługowo-handlowa "A." Grzegorz Z. Skarżący nie wskazują natomiast, że prace te były wykonywane przez jakąś inną bliżej zidentyfikowaną osobę, poza Grzegorzem Z. Organ odwoławczy takiej możliwości nie wykluczył.

Okoliczność, że w protokole z kontroli podatkowej z dnia [...] 2001 r. i z dnia [...] 2001 r. nie stwierdzono uchybień kwestionowanych rachunków, nie ma decydującego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Protokoły te stanowiły tylko jeden z dowodów w wszczętym przez organ I instancji postępowaniu podatkowym. Uchybienia te zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami.

Nie można zgodzić się z twierdzeniem, że organ odwoławczy rozstrzygając sprawę pominął zeznanie Tomasza R. Treść zeznania tego świadka organ przytoczył w treści zaskarżonej decyzji (s.4). Świadek ten najpierw zeznał, że nie wie czy w 1996 r. istniała firma "A.", ale wie, że były świadczone usługi w zakresie montażu, uruchomienia i wykończenia suszarni do trocin, w tym przez nieznaną mu z nazwy firmę z J. W trakcie dalszego przesłuchania oświadczył, że prawdopodobnie powyższe prace wykonywała w 1996 r. firma "A.". Zeznanie to jest wewnętrznie sprzeczne i nie może mieć decydującego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Odnośnie zarzutu dotyczącego odmowy przesłuchania w charakterze świadka Wacława O. należy zauważyć, że organ prowadzący postępowanie odmawia przeprowadzenia dowodu, jeżeli okoliczność, która ma być udowodniona nie ma znaczenia dla sprawy albo okoliczność ta została już stwierdzona wystarczająco innym dowodem (art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa a contrario). Stwierdzenie którejkolwiek z tych przesłanek wymaga dokonania przez organ podatkowy określonych ustaleń i ocen, które muszą znaleźć odzwierciedlenie w aktach sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 grudnia 1997r. I SA/Gd 409/96, Biuletyn Skarbowy 1998, nr 2, s.16). Odmowa przeprowadzenia dowodu powinna nastąpić w trybie procesowym (w formie postanowienia) i zawierać argumentację odmowy. W ocenie Sądu odmowa przesłuchania świadka zgłoszonego przez skarżących, którą dokonano postanowieniem z dnia [...] 2006r., nie narusza prawa. Trafnie organ odwoławczy w powyższym postanowieniu wskazał, że przeprowadzenie tego dowodu jest bezzasadne. Skarżący podnoszą, że firma Wacława O. była następnym po firmie "A." , po roku 1996, podwykonawcą robót na rzecz spółki cywilnej "A." i może potwierdzić przebieg operacji gospodarczej. Skoro jednak Wacław O. był następnym wykonawcą, to tym samym nie mógł być świadkiem wykonywania robót przez firmę "A.", która zresztą nie istnieje. W złożonym na rozprawie piśmie z dnia [...] 2006 r. wystawionym przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe Produkcja-Hurt-Transport-Usługi "W. s.c. przedstawiono jedynie przebieg współpracy tego podmiotu ze spółką "A". Nie stwierdzono w nim, że to firma "A." wykonywała roboty. Wacław O. oświadczył jedynie, że wiedział, iż wcześniej firmą kooperującą była firma z J., i to na wyraźną prośbę spółki "A." (sugerującą zresztą odpowiedź), zawartą w piśmie z dnia [...] 2006 r. Ponadto pismo z dnia [...] 2006 r. nie daje podstaw do wyciągnięcia wniosku, że współpraca spółki z każdym innym podmiotem przebiegała w taki sam sposób.

W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu decyzji wskazał motywy swojego rozstrzygnięcia i nie uchybił treści art. 210§4 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy działał z poszanowaniem zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa. Dokładnie wyjaśniono okoliczności faktyczne sprawy i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały zebrany materiał dowodowy.

Na koniec należy zauważyć, że w kilku miejscach skargi (s.6,7) pełnomocnik skarżących przytacza treść decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] 2002 r., a następnie z przytoczonym przez siebie fragmentem polemizuje. Jest to niezrozumiałe, gdyż decyzja ta została wyeliminowana z obrotu prawnego wskazanym wyrokiem WSA w Gdańsku.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji.