Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2144/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-08-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116, art. 210 § 1, art. 121, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Anna Zaorska, asesor WSA Konrad Aromiński (sprawozdawca), Protokolant referent Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 sierpnia 2020 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2012 r., i 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

K. B. (dalej: "Skarżąca", "Strona") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS" lub "organ odwoławczy") z dnia [...] lipca 2019 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2012 r. i 2013 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W.(dalej: "NUS") w dniu [...] listopada 2018 r. wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności Skarżącej jako prezesa zarządu, w związku z niedopełnieniem przez [...] Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") obowiązku związanego z zapłatą zaległego zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2015 r. w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r., styczeń-czerwiec 2013 r. oraz nienależnie dokonanego zwrotu podatku za okresy od października do grudnia 2012 r., styczeń-luty, maj 2013 r., z uwagi na brak możliwości wyegzekwowania zaległości od Spółki w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym.

NUS decyzją z dnia [...] grudnia 2018 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej, pełniącej funkcję prezesa zarządu Spółki, za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług z tytułu nieuiszczonych w terminach płatności zobowiązań podatkowych za grudzień 2012 r., oraz styczeń-czerwiec 2013 r. w łącznej wysokości 177 369 zł, wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, naliczonymi na dzień wydania niniejszej decyzji w łącznej kwocie 66 762 zł oraz z tytułu nienależnie otrzymanego zwrotu podatku za okresy od października do grudnia 2012 r., styczeń-luty, maj 2013 r., w łącznej kwocie 413 804 zł wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi od terminu zwrotu w łącznej wysokości 135 830 zł.

Skarżąca w odwołaniu zarzuciła naruszeniu przepisów:

- art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1 w zw. z art. 187 § 1, art. 191, art. 192 w zw. z art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej "O.p.") przez jego nieprawidłową interpretację i błędnie ustalony stan faktyczny sprawy na skutek wybiórczej i dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie oraz przeprowadzenie postępowania w sposób pozorny ukierunkowany na wydanie decyzji a nie w celu wyjaśnienia okoliczności sprawy zwłaszcza na skutek nieprzeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze strony Skarżącej oraz zaniechanie wyjaśnienia analizy ekonomicznej Spółki na okoliczność braku winy Skarżącej w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki;

- art. 116 § 1 w zw. z art. 116 § 4 O.p. polegającym na bezpodstawnym przyjęciu, że Strona ponosi odpowiedzialność w sytuacji, w której istnieje negatywna przesłanka przeniesienia odpowiedzialności w postaci braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki oraz przeniesienie odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki powstałe po dniu odwołania Skarżącej z zarządu Spółki.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lipca 2019 r. DIAS uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej nieuiszczonego w terminie płatności zobowiązania w podatku od towarów i usług podatkowych za grudzień 2012 r. w kwocie 31508 zł wraz z odsetkami w wysokości 9601 zł i umorzył w tej części postępowanie w sprawie, w pozostałej części dotyczącej przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na Skarżącą za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług z tytułu nieuiszczonych w terminach płatności zobowiązań podatkowych za okresy od stycznia do czerwca 2013 r. w łącznej wysokości 145 861 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 57 161 zł, oraz w podatku od towarów i usług z tytułu nienależnie otrzymanego zwrotu podatku za okresy od października do grudnia 2012 r., styczeń-luty, maj 2013 r. w łącznej kwocie 413 804 zł wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi od terminu zwrotu w łącznej wysokości 135 830 zł utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że Spółka nie uregulowała w terminie płatności całości zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji NUS z [...] listopada 2015 r. w łącznej kwocie 591 443 zł w związku z czym powstała zaległość podatkowa.

NUS jako wierzyciel wystawił tytuły wykonawcze na ww. zaległości za okres i skierował do realizacji do organu egzekucyjnego. W dniu 29 marca 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wydał zawiadomienie w sprawie nieprzystąpienia do egzekucji.

Wedle DIAS zobowiązanie wynikające z nieuiszczonych w terminach płatności zobowiązań podatkowych z grudzień 2012 r. uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2018 r. i zostało odpisane na karcie kontowej w dniu 15 stycznia 2019 r. Z kolei zobowiązania za okresy od stycznia do czerwca 2013 r. są objęte zawieszeniem, z uwagi na wszczęcie w dniu 16 października 2018 r. postępowania w sprawie o przestępstwo/wykroczenie skarbowe, które nie zostało zakończone.

Ponadto na zobowiązaniach wynikających z tytułu nienależnie otrzymanego zwrotu podatku za październik – grudzień 2012 r. dokonano zabezpieczenia na majątku podatnika od dnia 19 lipca 2013 r. do dnia 18 grudnia 2015 r. w związku z tym zobowiązania te wygasają wskutek przedawnienia z dniem 20 grudnia 2020 r. Natomiast zobowiązania za styczeń-luty oraz maj 2013 r., z tytułu nienależnie otrzymanego zwrotu podatku, są objęte zawieszeniem, z uwagi na wszczęcie w dniu 16 października 2018 r. postępowania w sprawie o przestępstwo/wykroczenie skarbowe, które nie zostało zakończone.

DIAS stwierdził, że zaległość w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. w wysokości 31 508 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 9601 zł wygasła wskutek przedawnienia z dniem 1 stycznia 2019 r. Natomiast pozostałe zaległości podatkowe na dzień wydania niniejszej decyzji są nadal wymagalne.

Odnosząc się do pierwszej przesłanki odpowiedzialności subsydiarnej Skarżącej, DIAS wskazał, że Strona w okresie powstania ww. zaległości podatkowych pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki. Okoliczność sprawowania funkcji przez Stronę w tym okresie potwierdza odpis pełny z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego Nr [...], stan na dzień 21 listopada 2018 r., zgodnie z którym Strona pełniła funkcję prezesa zarządu od 3 lutego 2012 r. do 9 grudnia 2014 r. oraz akt notarialny z dnia 12 stycznia 2012 r. Repertorium A nr [...],

W kwestii drugiej przesłanki odpowiedzialności Skarżącej, tj. bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki, organ odwoławczy, zaznaczył, że NUS wystawił na Spółkę tytuły wykonawcze w podatku od towarów i usług z 26 stycznia 2016 r. nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] oraz z 27.01.2016 r. nr [...] nr [...], nr SM [...], nr [...], nr SM [...], nr [...].

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. zawiadomieniem z 29 marca 2016 r. poinformował Spółkę, że nie przystąpi do egzekucji i zawiadomi wierzyciela o przyczynach nieprzystąpienia do egzekucji, jeżeli uprawdopodobni, że nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Co więcej ww. organ dokonał ustaleń, iż siedziba Spółki nie mieści się pod wskazanym adresem, tj. [...] [...], W. ul. [...] oraz, że Spółka nie posiada żadnego majątku. Pod wskazanym adresem mieści się prywatne mieszkanie R. P. i A. P., którzy stwierdzili, że ich ojciec mógł podać adres do prowadzenia działalności.

Wedle DIAS, należy stwierdzić bezskuteczność egzekucji wobec majątku podmiotu gospodarczego Spółki. Ponadto Spółka nie figuruje w komputerowej bazie ewidencji gruntów i budynków jako właściciel lub użytkownik wieczysty.

W kontekście przesłanek egzoneracyjnych odpowiedzialności Skarżącej, DIAS stwierdził, że Spółka zaprzestała regulowania zobowiązań podatkowych począwszy od grudnia 2012 r. Spółka posiadała zaległości w podatku od towarów i usług z tytułu nieuiszczonych w terminach płatności zobowiązań podatkowych za grudzień 2012 r., oraz za okresy od stycznia do czerwca 2013 r. oraz z tytułu nienależnie otrzymanego zwrotu podatku wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi od terminu zwrotu za okresy od września do grudnia 2012 r., styczeń-luty oraz maj 2013 r.

Ponadto Spółka ostatnią deklarację VAT-7K złożyła za III kwartał 2014 r., deklarację podatkową PIT-4R za 2013 r. oraz zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 r. wykazując dochód w wysokości 20 335,44 zł.

Zdaniem DIAS zaprzestanie płacenia wymagalnych zobowiązań przez Spółkę miało charakter trwały, ponieważ Spółka zaprzestała płacenia należnych zobowiązań podatkowych od 25 stycznia 2013 r. (termin płatności zaległości za grudzień 2012 r.) i stan ten nie uległ zmianie, bowiem powstały kolejne zaległości za okresy od stycznia do czerwca 2013 r. Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że przesłanka zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości zaistniała już w lutym 2013 r. (termin płatności drugiej zaległości). Ponadto Spółka nie regulowała zobowiązań wobec Skarbu Państwa w dłuższym czasie.

Biorąc zatem pod uwagę wskazane powyżej nieuregulowane zobowiązania Spółki, DIAS skonstatował, że w przypadku Spółki wystąpiła przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości określona w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r. nr 60, poz. 535 ze zm., dalej: "P.u.n.") w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.

Wobec powyższego Skarżąca, działając w czasie powstania przedmiotowych zaległości jako prezes zarządu Spółki, w momencie stwierdzenia, że zaistniała przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, o czym mogła się dowiedzieć przy zachowaniu należytej staranności, winna to uczynić w terminie dwóch tygodni od dnia jej powstania. Tymczasem Skarżąca nie dopełniła ciążącego na niej obowiązku i nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

W toku postępowania podatkowego zarówno przed organem pierwszej jak i drugiej instancji Skarżąca nie wykazała, że niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o upadłość Spółki nastąpiło bez jej winy. Strona nie wskazała również składników majątkowych należących do Spółki, z których możliwe byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji.

W kontekście zarzutów odwołania Strony, DIAS wskazał, że w toku prowadzonego postępowania zgromadzony materiał dowodowy oraz całokształt ujawnionych okoliczności nie budziły wątpliwości i były wystarczające do podjęcia rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie, a NUS wskazał w treści uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia dowody, na które się powołuje, a które to zostały zgromadzone w toku prowadzonego postępowania. Organ pierwszej instancji wydał decyzję, wskazując stosowne dowody i fakty uzasadniające orzeczenie o odpowiedzialności Strony za zaległości spółki.

DIAS nie zgodził się również z zarzutem Strony polegającym na nieprzeprowadzeniu dowodu z przesłuchania Strony, gdyż w ocenie organu odwoławczego, stan faktyczny w niniejszej sprawie został ustalony jednoznacznie i sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji.

Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu niedokonania analizy ekonomicznej Spółki wskazał, iż dogłębna analiza dokumentów księgowych byłaby wskazana gdyby wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony, a badaniu podlegałoby ustalenie czy wniosek ten był złożony we właściwym czasie czy był spóźniony.

W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji DIAS oraz poprzedzającej ją decyzji NUS, ewentualnie przekazania do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania, według norm prawem przepisanych.

Strona zaskarżyła decyzję DIAS z [...] lipca 2019 r. w części utrzymującej w mocy decyzję NUS z [...] grudnia 2018 r. i zarzuciła naruszenie:

- art. 121, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 197 § 1 O.p. przez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego sądowego w zakresie oceny, czy w dniu odwołania Skarżącej z zarządu zachodziły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, podczas gdy przesłanką egzoneracyjną, uwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności jest wykazanie, że niezgłoszenie ww. wniosku nastąpiło nie z jego winy, co w konsekwencji skutkowało uznaniem, że Skarżąca nie wykazała, że nie ponosi winy w niezgłoszonym wniosku o ogłoszenie upadłości i przyczyniło się do orzeczenia o jej solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe ze Spółką;

- art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez niezebranie całego materiału dowodowego i dokonanie jego oceny w sposób wybiórczy, poprzez pominięcie dowodów wskazujących na to, że w dniu odwołania Skarżącej z pełnienia funkcji prezesa zarządu nie było przesłanek do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a mianowicie zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu nieuiszczonych zobowiązań podatkowych oraz z tytułu nienależycie otrzymanego zwrotu podatku za powstały z dniem 30 listopada 2015 r. na skutek wydanych decyzji wymiarowych, podczas gdy Skarżąca została odwołana z ww. funkcji z dniem 18 sierpnia 2014 r.;

- art. 120, art. 121 i art. 122 O.p. ze względu na niezachowanie zasady obiektywnej prawdy materialnej i wydanie decyzji bez przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego oraz oparcie oceny materiału wyłącznie na dowodach zebranych przez organ podatkowy i tym samym orzeczenie o solidarnej za Spółkę odpowiedzialności prezesa zarządu w sytuacji, kiedy z dowodów przedstawianych przez Skarżącą wynika, że wykazała, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość Spółki;

- art. 121 § 1 i art. 122 O.p. przez prowadzenie przez organy podatkowe postępowań podatkowych w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, a także naruszenie przez organy podatkowe obu instancji zasady prawdy obiektywnej i brak dążenia do wszechstronnego wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy podatkowej będącej przedmiotem rozpoznania organu podatkowego, a w konsekwencji brak dążenia do trafnego zastosowania przepisów podatkowych, czego skutkiem była m. in. obraza prawa materialnego;

- art. 123 O.p. przez przeprowadzenie postępowania podatkowego z naruszeniem fundamentalnych zasad tego postępowania, a w szczególności z naruszeniem czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym;

- art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 125 § 1 O.p. przez działanie przez organ pierwszej instancji pod presją czasu, z uwagi na zbliżający się termin przedawnienia i przedłożenie określonej w art. 125 § 1 O.p. zasady szybkości i prostoty postępowania nad obowiązek zapewnienia stronie jej podstawowych praw, co w całości zaakceptował organ odwoławczy;

- art. 210 § 4 O.p. przez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji organów podatkowych obu instancji, w szczególności nie odniesienie się do zarzutów, wniosków, twierdzeń strony wskazywanych w odwołaniu, jak i pismach składanych w toku postępowania;

- art. 233 § 1 O.p. przez jego niezastosowanie i nieuchylenie przez organ odwoławczy zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, bowiem organ pierwszej instancji naruszył przepisy prawa materialnego i prawa procesowego wskazane w odwołaniu, jak również w niniejszej skardze;

a w konsekwencji naruszenie prawa materialnego, a mianowicie:

- art. 116 § 1 i § 2 O.p. przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że pełnienie funkcji członka zarządu jest okolicznością, która wyklucza możliwość wykazania braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do wniosku, ze pełnienie funkcji członka zarządu jest jedynie pozytywną przesłanką do orzeczenia solidarnej odpowiedzialności i wpływa na podwyższenie miary staranności, jaką powinien dołożyć członek zarządu przy ocenie zasadności zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, ale nie wyklucza możliwości wykazania braku winy w niezgłoszeniu takiego wniosku;

- art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. przez jego niezastosowanie i przyjęcie, że niezłożenie wniosku o upadłość Spółki nastąpiło z winy Skarżącej, podczas gdy prawidłowa ocena okoliczności faktycznych prowadzi do wniosku, iż w czasie sprawowania funkcji prezesa zarządu przez Skarżącą kondycja ekonomiczno-finansowa była dobra, spółka była wypłacalna i nie posiadała zaległości podatkowych;

- art. 10 w zw. z art. 11 ust. 1 P.u.n. przez bezpodstawne uznanie, że w okresie, w którym Skarżąca zasiadała w zarządzie Spółki ziściła się przesłanka uzasadniająca zgłoszenie wniosku o zgłoszenie upadłości (była niewypłacalna), wedle Skarżącej zobowiązania podatkowe wynikające z dwóch decyzji NUS stały się wymagalne w dniu wydania decyzji, tj. z dnia [...] listopada 2015 r., kiedy Skarżąca nie reprezentowała Spółki, a także nie prowadziła jej spraw, co za tym idzie nie była uprawniona do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki i nie miała na to żadnego wpływu, w związku z czym nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku w 2015 r., kiedy wymagalne stało się zobowiązanie podatkowe wynikające z ww. decyzji NUS.

DIAS w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym strony Skarżącej stanowiącym uzupełnienie skargi, Skarżąca odwołując się do treści wyroku NSA z dnia 25 maja 2018 r. (sygn. akt I FSK 1328/16) wskazała, że nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w okresie pełnienia przez nią funkcji prezesa zarządu Spółki gdyż przesłanki do złożenia wniosku zaistniały, gdy nie miała już wpływu na podjęcie kroków zmierzających do złożenia takiego wniosku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Należy również podkreślić, że zgodnie z art. 133 p.p.s.a. Sąd orzeka na podstawie akt sprawy. Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Kontrola sądowa decyzji w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółki ma charakter wieloaspektowy, dokonywany przez pryzmat określonych prawem warunków dopuszczalności i zasadności orzeczenia w tej sprawie. Będą one kolejno przedmiotem analizy Sądu.

W niniejszej sprawie istotę sporu stanowi zasadność orzeczenia, na podstawie art. 116 O.p., o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej za zaległości Spółki z tytułu nieprzedawnionych zaległości w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do czerwca 2013 r. oraz z tytułu nienależnie otrzymanego zwrotu podatku za okresy od października do grudnia 2012 r. oraz styczeń-luty oraz maj 2013 r.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy istniały przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności Skarżącej, tj. czy w czasie pełnienia przez nią funkcji członka zarządu istniały przesłanki wnioskowania o ogłoszenie upadłości związane z powstaniem zobowiązania, określonego decyzyjnie już po rezygnacji z zarządzania Spółką.

Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zobowiązania, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ) u.p.t.u. powstały w czasie zarządzania Spółką przez Skarżąca. Wyjaśnić należy, że organy przypisały Spółce rolę "brokera" w zakresie hurtowego handlu odzieżą.

Niesporne jest, że zobowiązania objęte decyzją orzekającą odpowiedzialność podatkową Skarżącej wynikają z ostatecznych decyzji wydanej wobec Spółki. W granicach niniejszej sprawy nie mieści się natomiast ocena postępowania podatkowego poprzedzającego wymierzenie Spółce zobowiązań oraz ocena legalności samych decyzji wydanych wobec Spółki.

Istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółek kapitałowych jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p. Według postanowień tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości lub postępowanie układowe (od 1 stycznia 2016 r. także, że w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązań przez Spółkę, a które zaskarżoną decyzją zostały objęte zakresem jej odpowiedzialności. Okoliczność sprawowania funkcji przez Stronę w tym okresie potwierdzają odpis pełny z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego Nr [...], stan na dzień 21 listopada 2018 r., zgodnie z którym Strona pełniła funkcję prezesa zarządu od 3 lutego 2012 r. do 9 grudnia 2014 r. oraz akt notarialny z dnia 12 stycznia 2012 r. Repertorium A nr [...],

Zobowiązania, za które Skarżąca odpowiada, jak słusznie wskazał DIAS nie są przedawnione w dacie orzekania jej odpowiedzialności. Kwestia ta nie jest również sporna. Słusznie wskazał DIAS, że w zakresie możliwości przeniesienia odpowiedzialności za grudzień 2012 r. stwierdzono wystąpienie wygaśnięcia zobowiązań na skutek ich przedawnienia co skutkowało brakiem podstaw do przeniesienia tej odpowiedzialności na Skarżącą.

Pozytywną przesłanką obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu jest nieskuteczna w całości lub w części egzekucja z majątku spółki. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, przy czym może to nastąpić jedynie po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08 - wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl"). Zatem o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 O.p., nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 lutego 2007 r., II FSK 233/06 i wyrok Sądu Najwyższego z 23 marca 2012 r., II UK 152/11).

W zakresie kwestionowanej przesłanki wykazania bezskuteczności egzekucji wskazać należy, że organy prawidłowo przyjęły, iż przesłanka bezskuteczności egzekucji rozumiana, jako brak możliwości przymusowego zaspokojenia wierzyciela publicznoprawnego w toku wszczętej i przeprowadzonej przez organ egzekucyjny egzekucji, skierowanej do majątku spółki może być wykazana nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale także w inny sposób (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 26 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 533/17). Znajduje to potwierdzenie, zarówno w wykładni językowej art. 116 § 1 O.p., z którego nie wynikają żadne wymogi, co do formalnego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, jak i wykładni systemowej, opartej na analizie art. 59 § 1 i 2 ustawy o z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej: "u.p.e.a."). Bezskuteczność egzekucji stwierdza się na podstawie okoliczności, wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym (por. Sądu Najwyższego w wyroku z dnia 6 czerwca 2013 r., II UK 329/12, LEX nr 1331292). W kontrolowanej sprawie organ egzekucyjny nie przystąpił do egzekucji zaległości Spółki, wobec braku jej majątku i nieprowadzenie działalności gospodarczej, zatem prawidłowo uprawdopodobnił, że egzekucja zobowiązania prowadzona w stosunku do majątku Spółki nie pozwoli na uzyskanie kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Również z pisma z dnia 16 listopada 2018 r. (k. 53 akt administracyjnych) nie wynika aby Spółka figurowała jako właściciel (użytkownik wieczysty) jakichkolwiek gruntów ani budynków.

Sąd stwierdza zatem, że organ prawidłowo wykazał istnienie pozytywnych przesłanek orzeczenia odpowiedzialności podatkowej.

Rozstrzygnięcia wymagają również zarzuty skargi co do negatywnych kryteriów odpowiedzialności, tj. niezgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcia postępowania upadłościowego.

Aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).

W uzasadnieniu tej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "zgodnie z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpić wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin 14 dni na złożenie przez przedsiębiorcę wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną, nie dochowując tego terminu i rozporządzając majątkiem przedsiębiorcy, narażają prawa wierzycieli. W związku z powyższym należy zaznaczyć, że rygor zawarty w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego jest emanacją naczelnej zasady tego rozporządzenia (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej".

W świetle powołanych przepisów, jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Dla określenia stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak też, jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003, s. 41 i 42).

W powołanej wyżej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził też, że:

1) w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p.;

2) odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości;

3) z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie; w każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony;

4) jeśli w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki w okresie, kiedy już tej funkcji nie pełnił, powoduje uwolnienie tego członka zarządu od odpowiedzialności ukształtowanej w art. 116 § 1 O.p.;

5) w decyzji podjętej na podstawie art. 116 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W przypadku orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek, badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność z uwagi na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu i dotyczyć zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 O.p.);

6) badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 kwietnia 2011 r., I GSK 1033/12, ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Istnienie lub nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest w postępowaniu sądowym kontrolowana, zaś ciężar dowodu ich istnienia spoczywa wyłącznie na członku zarządu (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 grudnia 2009 r., III UK 51/09, LEX nr 578159; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 515/12).

Z powyższego wynika m.in., że organ tylko wtedy może wydać decyzję o odpowiedzialności członka zarządu, gdy wykaże, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony. Dlatego też, określając zakres obowiązków dowodowych organów podatkowych w rozpoznanej sprawie, których niespełnienie zarzucała Skarżąca, Sąd wziął również pod uwagę konieczność wykazania istnienia przesłanek upadłości Spółki w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji w zarządzie.

Na podstawie art. 208 § 2 Kodeksu spółek handlowych (dalej "K.s.h.") każdy członek zarządu spółki posiada prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, co jednocześnie oznacza, że odpowiada za wszystkie istotne sprawy spółki, w tym również związane z jej sytuacją ekonomiczno-finansową. Natomiast zgodnie z art. 293 § 2 K.s.h., członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przy wykonywaniu swoich obowiązków powinien dołożyć szczególnej staranności będącej wynikiem zawodowego charakteru i w czasie trwania mandatu stale monitorować dokumentację spółki i stan jej finansów.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 16 czerwca 2009 r., III SA/GI 1513/08, członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jedynie wtedy, gdy wykaże, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób z przyczyn obiektywnych - przewidzieć, że zaistniała w Spółce sytuacja finansowa wymagała zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. Profesjonalizm wymagany od członka zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność, pozwala na przyjęcie, że jest on obowiązany kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości (wyrok Sądu Najwyższego z 16 września 2008 r., sygn. akt II UK 381/07).

Sąd wyjaśnia, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony jedynie do wyjątkowych sytuacji, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 lutego 2011 r., sygn. akt II UK 265/10).

Rozstrzygnięcia wymagają zatem zarzuty skargi co do negatywnych kryteriów odpowiedzialności, tj. niezgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcia postępowania upadłościowego.

W ramach wyjaśnienia podstaw prawnych wyroku w tej materii należy przywołać orzeczenia sądów administracyjnych, które zapadały na gruncie art. 116 § 1 O.p. W pierwszej kolejności należy wskazać na wyrok z 14 stycznia 2016 r., II FSK 3063/13, w którym Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że "współstosowanie z art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) Ordynacji podatkowej oraz odpowiednich przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze jest niezbędne i uzasadnione, ponieważ przepis ten nie definiuje i nie wyjaśnia terminów i pojęć: zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości - zagadnienia te są natomiast całościowo uregulowane w powoływanym Prawie upadłościowym, tak więc bez odwołania się do niego zastosowanie wymienionego na początku przepisu prawa podatkowego nie byłoby możliwe".

Definicja pojęcia niewypłacalności została unormowana w przepisach ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze.

W ocenie Sądu uprawniony był wniosek organów, że sam fakt nieregulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 P.u.n.) był wystarczający do uznania, iż dłużnik będący osobą prawną jest niewypłacalny, co powinno skłonić jego zarząd do podjęcia stosownych kroków przewidzianych w powołanej ustawie.

Zdaniem Sądu dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań (tak np. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13). Istotne znaczenie ma wyrok z 15 listopada 2017 r., II FSK 46/16, w którym NSA przypomniał, że "obie sformułowane w nich (art. 11 ust. 1 i 2 P.u.n.) przesłanki mają charakter alternatywny i dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości (...) podmiotu. Jak bowiem wynika z art. 10 P.u.n., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, a z kolei stosownie do art. 21 ust. 1 P.u.n., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.(...) Dodać też należy, że określone w art. 11 ust. 1 oraz ust. 2 P.u.n. przesłanki niewypłacalności dłużnika, stanowiące zarazem podstawę do ogłoszenia jego upadłości, normują dwie różne sytuacje. Nie można ich więc ujednolicać i łączyć w ramach ogólnej oceny stanu finansowego dłużnika (tu - Spółki), lecz muszą być one analizowane i oceniane oddzielnie (...)". Wreszcie przywołać należy wyrok NSA z 11 lipca 2017 r., I FSK 2229/15, w którym sąd argumentował, że "(...) prawidłowa jest ocena dokonana przez organy, a następnie zaakceptowana przez Sąd I instancji, że wniosek o ogłoszenie upadłości winien być złożony w sytuacji niewypłacalności rozumianej jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 P.u.n.). Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. (...). Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 P.u.n. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań.".

Podsumowując tę kwestię, dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne i to bez względu na ich wysokość.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie identyfikuje się z przytoczonymi poglądami.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jednoznacznie wynika, że stan niewypłacalności Spółki określono na podstawie art. 11 ust. 1 P.u.n. Jak wynika bowiem z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. w zw. z art. 10 i art. 11 ust. 1 P.u.n. właściwym czasem do dokonania tej czynności jest moment, w którym Spółka stała się niewypłacalna, a zatem nie regulowała ciążących na niej zobowiązań. Należy zwrócić uwagę, że z ustaleń dokonanych przez organy podatkowe, wynika, że Spółka nie regulowała należności w podatku od towarów i usług począwszy od grudnia 2012 r. Od tego czasu, systematycznie, za kolejne okresy rozliczeniowe powstały zobowiązania, które nie zostały zapłacone ani dobrowolnie ani przymusowo. Jest to okoliczność obiektywna, ustalona w oparciu o rzeczywiste zdarzenia potwierdzone treścią wyciągów z kart kontowych organów podatkowych.

W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 P.u.n. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2015 r., II FSK 853/13; z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13; 15 listopada 2017 r., II FSK 3073/15).

Organy wskazały moment w którym Skarżąca winna złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości w związku brakiem wykonania wymagalnego zobowiązania tj. w lutym 2013 r. W ocenie Sądu stan niewypłacalności powstaje z chwilą nieuregulowania w terminie określonym ustawą drugiego z kolei zobowiązania. Zatem 2 tygodniowy termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości zaczął biec od 25 lutego 2013 r. i Skarżąca powinna przedmiotowe wniosek złożyć w marcu 2013 r. czego jednakże bezspornie nie uczyniła. Bez wątpienia Spółka w sposób trwały zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań wobec wierzyciela podatkowego.

Stabilne orzecznictwo wskazuje, że wystarczające jest zaistnienie jednej z przesłanek zawartych w art. 11 P.u.n. To przesądza już o legalności zaskarżonej decyzji, niezależnie od tego, czy dodatkowo jeszcze istnieje przesłanka wnioskowania o ogłoszenie upadłości opierana na podstawie art. 11 ust. 2 P.u.n.

Nie mogą być podstawą do przyjęcia innych ustaleń okoliczności wskazywane przez Skarżąca w skardze, że "istniała baza i perspektywy na rozwój i wypracowanie zysków w kolejnych latach" bowiem Spółka zamknęła 2012 r. zyskiem bilansowym w wysokości 14 334,10 zł, a rok 2013 r. zyskiem w wysokości 6 673, 87 zł. W sprawie ustalono bowiem bezsprzecznie że Skarżąca nie regulowała swoim wymagalnych zobowiązań co było podstawą uznania ją za niewypłacalną, w świetle w art. 11 ust. 1 P.u.n. Obalić należy również tezę zgodnie z która Spółka nie miała zaległości podatkowych, gdyż w istocie nie dokonywała rzetelnych rozliczeń z organami podatkowymi, czego dowodem są wydane wobec Spółki ostateczne i prawomocne decyzje wymiarowe z dnia [...] listopada 2015 r.

Mając powyższe na względzie nie są zasadne zarzuty naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. oraz art. 10 w zw. z art. 11 ust. 1 P.u.n.

Skarżąca nie wykazała również, że niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nastąpiło bez jej winy.

Nie wskazała również mienia Spółki z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych z znacznej części.

Kolejną kwestią sporną, jest możliwość zaliczenia do zakresu odpowiedzialności członka zarządu zobowiązania określonego Spółce decyzją doręczoną już po odwołaniu z funkcji członka zarządu Spółki.

Odnosząc się do zarzutów skargi wskazać należy, że nie można zgodzić się ze Skarżącą, ze zaległości podatkowe powstałe na skutek wydania decyzji wymiarowych w dniem [...] listopada 2015 r. kiedy to już nie pełniła funkcji członka zarządu i nie miała możliwości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Sąd podziela dominujący w orzecznictwie pogląd (zob. uchwała II FPS 3/09, wyrok NSA z 25 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 1328/16, wyrok NSA z 10 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3737/14), że w odniesieniu do zobowiązań, które powstają z mocy prawa Spółka zobowiązana była do zapłaty podatku należnego w wysokości właściwej i we właściwych terminach. Niewypełnienie tych obowiązków uzasadniało wydanie decyzji na podstawie artykułu 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to powstało już wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach i wysokości przewidzianej w przepisach prawa. Tym samym odpowiedzialność Skarżącego należy powiązać z momentem powstania zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa. Wtedy to zobowiązania te stały się wymagalne.

Zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Przepis ten jednoznacznie wiąże odpowiedzialność z momentem powstania zobowiązania podatkowego z mocy prawa, a nie z datą wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania w wysokości innej niż deklarowane.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów podejmując uchwałę z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09. w której zostało podkreślone, iż badając w toku prowadzonego postępowania podatkowego występowanie przesłanek egzoneracyjnych. należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego określonego w decyzji organu podatkowego. nawet jeżeli decyzja ta została wydana w okresie. kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji (Spółka jest bowiem zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie art. 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny. iż zobowiązanie to już powstało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa. Zatem badanie ww. przesłanek powinno nastąpić z uwzględnieniem kwoty zobowiązania podatkowego określonej w decyzji. a nie w deklaracji podatkowej wykazującej inną wysokość zobowiązania podatkowego, niż to wynikało z przepisów prawa, na podstawie których zobowiązanie to powstało).

Jak podkreślono w piśmie procesowym strony Skarżącej z dnia 27 stycznia 2020 r. w orzecznictwie (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 maja 2018 r., I FSK 1385/16, z 25 maja 2018 r., I FSK 1328/16) występuje pogląd, że odnosząc się tylko do przesłanki ogłoszenia upadłości przewidzianej w art. 11 ust. 2 P.u.n., zbadanie przesłanek egzoneracyjnych powinno nastąpić z uwzględnieniem kwoty zobowiązania podatkowego określonej w decyzji, a nie w deklaracji podatkowej wykazującej inną wysokość zobowiązania podatkowego, niż to wynikało z przepisów prawa, na podstawie których zobowiązanie to powstało. Postępowanie takie nie jest natomiast dopuszczalne przy ocenie niewykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 P.u.n.). Innymi słowy, zobowiązania podatkowe wynikające z później wydanej decyzji określającej, zwiększają pasywa majątku w procesie porównywania z aktywami spółki. Zatem zestawiając zobowiązania spółki z jej majątkiem w aspekcie stwierdzenia przesłanki z art. 11 ust. 2 P.u.n. uwzględniać należy wysokość zobowiązania wynikającego nie ze złożonej pierwotnie deklaracji, lecz z później wydanej decyzji. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje bowiem z mocy prawa. Odmiennie należy jednak postępować w przypadku analizy przesłanki ogłoszenia upadłości z art. 11 ust. 1 P.u.n. Przepis ten stanowi, że dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Unormowanie to stawia nacisk na wymagalność zobowiązań podatnika. NSA w powołanym wyroku wskazuje, że przyjęcie innej wykładni "doprowadziłoby do sytuacji, że w istocie zawsze, gdy zaległość podatkowa jest konsekwencją wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, członek zarządu ponosiłby odpowiedzialność, nawet wówczas, gdy ta decyzja wydana została w okresie, gdy status członka zarządu utracił. W istocie w takiej sytuacji ten członek zarządu nigdy nie mógłby wykazać istnienia okoliczności egzoneracyjnych w postaci braku winy w zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Stałoby to w oczywistej sprzeczności z tezą uchwały 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09. Odpowiedzialność tej osoby za zaległości spółki byłaby niczym nieograniczona, gdyż nigdy nie mógłby się od niej zwolnić. Zawsze bowiem organ by twierdził, że spółka nie regulowała zobowiązań podatkowych, nawet wówczas, gdy decyzja w której określono inną wysokość tego zobowiązania niż wykazano w pierwotnej deklaracji, wydana została kilka lat później".

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie opisanej tu koncepcji interpretacji art. 11 ust. 1 P.u.n. nie podziela, z powodów wskazanych poniżej.

Jak wskazuje uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09: "Badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. Badając w toku prowadzonego postępowania podatkowego istnienie tej obiektywnej przesłanki, należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego, określonego w decyzji organu podatkowego nawet, jeżeli decyzja ta została wydana w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji. W przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (...), to Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już istniało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1605/06)".

Decyzje organu określające wysokość zobowiązania podatkowego Spółki, w związku z udziałem w "karuzeli podatkowej", nie ukształtowała nowego obowiązku podatkowego. Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Zgodnie z art. 5 O.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 O.p., zobowiązania objęte niniejszym postępowaniem powstały z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, a zatem zobowiązanie do zapłaty podatku powinno zostać wykonane przez Spółkę w terminach wynikających z przepisów prawa i w prawidłowej wysokości, wynikającej z przepisów prawa, a nie w wysokości wynikającej z nieprawidłowych deklaracji podatkowych.

Przenosząc to na treść, zastosowanego przez organ, art. 11 ust. 1 P.u.n. w związku z art. 116 § 1 O.p., za które orzeczono odpowiedzialność Skarżącej, w każdym momencie ich istnienia są wymagalne, tj. podatnik jest zobowiązany je zapłacić, a organ podatkowy jest uprawniony do otrzymania zapłaty (również dotyczy to nienależnego zwrotu podatku). W każdym czasie istnienia zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją wierzyciel podatkowy miał prawo oczekiwać jego zapłacenia w prawidłowej wysokości, bo termin płatności zobowiązania minął.

Powstające z mocy prawa zobowiązanie podatkowe staje się wymagalne w momencie określonym w art. 47 § 3 O.p., który stanowi, że jeżeli podatnik jest obowiązany sam obliczyć i wpłacić podatek, za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, wpłata powinna nastąpić. Zgodnie z art. 52 § 1 O.p., zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. W tym momencie zobowiązanie staje się wymagalne. Dla zobowiązań powstających z mocy prawa, wymagalność zobowiązania nie została więc powiązana z datą wydania lub doręczenia decyzji określającej jego wysokość. Art. 11 ust. 1 P.u.n. odwołuje się jednak do wymagalności, a nie wykonalności zobowiązania.

W ocenie Sądu pojęcia "wymagalności" oraz "wykonalności" zobowiązania mają odmienne znaczenie. Zobowiązanie jest wykonalne, gdy można skierować je do przymusowego wykonania, co wymaga istnienia podstaw (decyzji lub deklaracji) do wystawienia tytułu wykonawczego. Można też wstrzymać wykonalność zobowiązania na zasadach określonych w rozdziale 16a, działu IV O.p. Nie można jednak w żaden sposób wstrzymać wymagalności zobowiązania, bo ta powstaje obiektywnie z upływem terminu płatności.

Przenosząc powyższe na grunt art. 11 ust. 1 P.u.n. wymagalność zobowiązania nie wymaga istnienia w obrocie prawnym decyzji lub deklaracji podatkowej określającej jego wysokość, tytułów wykonawczych lub kart kontowych podatnika odnotowujących kwotę zaległości wynikającej z zobowiązania. Zobowiązanie wynika wprost z przepisów prawa i z przepisów prawa wynika termin jego płatności, a tylko to ustalenie jest potrzebne do wykazania wymagalności zobowiązania

Zdaniem Sądu inna wykładnia art. 11 ust. 1 P.u.n. prowadziłaby do kuriozalnego wniosku, że zarząd spółki, która nie składa deklaracji podatkowych i nie opłaca podatków powstałych z mocy prawa, lub składa te deklaracje nierzetelnie i zaniża te zobowiązania nigdy by nie odpowiadał za zaległości podatkowe spółki, jeżeli byłby w stanie wykazać, że kondycja spółki była dostatecznie dobra w czasie trwania kadencji.

W ten sposób eliminowane byłoby stosowanie art. 11 ust. 1 P.u.n. oraz brak byłoby dostatecznych przesłanek do stosowania art. 11 ust. 2 P.u.n. Innymi słowy, spółką posiadającą aktywa można by tak zarządzać, że nigdy nie odpowiadałoby się za zaległości podatkowe, od których zapłaty spółka się uchylała. Wystarczyłoby jedynie zaniechać składania sprawozdań finansowych lub pilnować tego, aby wysokość podatków, od zapłacenia których uchyla się spółka nie doprowadziła do przekroczenia wysokości jej aktywów, a następnie zrezygnować z zarządzania spółką po np. wszczęciu postępowania podatkowego zmierzającego do określenia wysokości zobowiązania lub już w toku kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej.

Wykładnia art. 11 ust. 1 P.u.n. nie może stawiać w lepszej sytuacji zarządu spółki, która nie składa deklaracji podatkowych i nie opłaca podatków powstałych z mocy prawa, lub składa te deklaracje nierzetelnie i zaniża te zobowiązania - względem zarządu spółki, która rzetelnie wykazuje należne podatki w deklaracjach, lecz ich nie płaci w terminie. Rodziłoby to uzasadnione wątpliwości pod kątem konstytucyjnej zasady równości wobec prawa.

Wbrew twierdzeniom skargi zobowiązania na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. zostało określone Spółce i obowiązek jego zapłaty spoczywa na Spółce. Z powyższych względów Sąd stoi na stanowisku, że zaległości Spółki wskazane w badanej decyzji mieszczą się zakresie odpowiedzialności Skarżącej, niezależnie od tego, że decyzję określającą te zobowiązania doręczono Spółce już po rezygnacji (odwołaniu) Skarżącej z funkcji członka zarządu. Zarzuty w tym zakresie również były niezasadne.

Bezzasadny był także zarzut niepowołania biegłego sądowego w celu oceny sytuacji finansowej Spółki.

W tym kontekście wskazać należy, że organ podatkowy w myśl art. 197 § 1 O.p. może powołać na biegłego osobę dysponującą wiadomościami specjalnymi w przypadku, gdy w sprawie wymagane są takie wiadomości. W postępowaniu podatkowym dowód z opinii biegłego przeprowadza się zatem wówczas, gdy dla rozstrzygnięcia sprawy wymagane są wiadomości specjalne. O konieczności jego przeprowadzenia decyduje ostatecznie organ podatkowy. Granice korzystania z tej swobody wyznacza zasada prawdy obiektywnej, gdyż z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy podatkowej. Organ podatkowy obowiązany jest wykorzystać ten środek dowodowy w sprawie o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami (por. wyrok NSA z dnia 10 czerwca 2010 r., I GSK 1082/09, CBOSA). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 27 maja 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1055/07 (Lex nr 500980), wskazał, iż zadaniem biegłego jest dostarczenie organowi podatkowemu prowadzącemu postępowanie wiadomości specjalnych, w celu ułatwienia należytej oceny przedstawionych mu do zaopiniowania okoliczności faktycznych, mających wpływ na treść rozstrzygnięcia. Biegły nie komunikuje organowi podatkowemu swych spostrzeżeń o faktach istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, lecz służy wiadomościami specjalnymi, wypowiadanymi w postaci opinii. Generalną zasadą jest, że przedmiotem opinii biegłego mogą być tylko okoliczności dotyczące stanu faktycznego, a nie jego ocena prawna. W literaturze wskazuje się, że nie może być przedmiotem dowodu ustalenie stanu prawnego ani też interpretacja przepisów prawa. Zgodnie z zasadą ekonomiki postępowania nie jest konieczne przeprowadzenie dodatkowych, czasochłonnych i kosztownych dowodów w postępowaniu, jeśli przeprowadzenie ich nie wpłynęłoby na wynik sprawy. Organy nie mają generalnego obowiązku przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych z zakresu rachunkowości i finansów na okoliczność faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeśli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z 10 stycznia 2012 r., II FSK 1235/10). W wyroku z dnia 10 lutego 2009 r. sygn. akt II FSK 1072/07 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że organy podatkowe, podobnie jak sąd upadłościowy, nie mają obowiązku, przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeżeli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 6 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1693/11, organy podatkowe posiadają dostateczna wiedzę i umiejętności, aby dokonać oceny zgromadzonego materiału dowodowego pod kątem spełnienia bądź nie przesłanek z art. 116 O.p., w tym określenia właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o upadłość.

Sąd powyższe poglądy uznaje za słuszne i uznaje jej za własne. Tym samym zarzut ten uznać należy za bezzasadny.

W ocenie Sądu w sprawie nie zostały naruszone przepisy procesowe, w tym wskazane w skardze art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 125 art. 127, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 oraz art. 233 § 1 O.p.

Wbrew zarzutom Skarżącej, Sąd nie dopatrzył się uchybienia zasadom: prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i zupełności postępowania podatkowego (art. 187 O.p.), gdyż materiał dowodowy został należycie zebrany, a organy wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Natomiast okoliczność, że strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem, nie oznacza naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 O.p.). Strona ma bowiem prawo do prezentowania swojego własnego stanowiska, zaś organ ma prawo go nie uwzględnić, jeżeli uzna, że nie ma ono odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych oraz ich wykładni. Nie można uznać, że organy nie podjęły niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Uznać należy, że organy prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy. W ocenie Sądu dokonana przez organy w niniejszej sprawie ocena dowodów nie nosi cech dowolności. Wnioski, które wywiodły organy uznać należy za logiczne, spójne i zgodne z doświadczeniem życiowym. Organy przeprowadziły postępowanie w sposób wyczerpujący. Uzyskane w ten sposób dowody poddały wnikliwej i poprawnej ocenie. Rozumowanie organów uwzględnia podstawowe reguły postępowania administracyjnego, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Organy poddały bowiem swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, które wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu faktycznego, a wysnutym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności. Strona miała też możliwość czynnego uczestniczenia w prowadzonym postępowaniu podatkowym, czego dowodem są złożone wyjaśnienia (pisma z dnia 15 listopada 2018 r. oraz 3 grudnia 2018 r.).

Z zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 O.p.) wynika, że organ odwoławczy jest zobowiązany, oprócz odniesienia się do zarzutów zawartych w odwołaniu, ponownie merytorycznie rozparzyć sprawę we wszystkich jej aspektach. Istotą zasady dwuinstancyjności jest bowiem prawo do dwukrotnego rozpoznania danej sprawy. Działanie organu odwoławczego nie może ograniczać się do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, lecz winno polegać na podjęciu działań mających na celu pełne wyjaśnienie sprawy. Realizacja zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego winna znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji organu II instancji, co miało miejsce w niniejszym postępowaniu wbrew twierdzeniom Skarżącego. W rezultacie nietrafny jest również zarzut naruszenia art. 233 O.p. zawierającego wyczerpujące wyliczenie decyzji organu odwoławczego, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zaskarżona decyzja odpowiada przy tym wymogom, jakie stawia art. 210 § 1 i 4 O.p.

W ocenie Sądu, w toku postępowania podatkowego, organ słusznie odmówił Skarżącej przesłuchania jej w charakterze strony na okoliczność wyjaśnienia wszelkich wątpliwości. Zgodnie bowiem z art. 188 O.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W toku postępowania w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania spółki organ bada zaistnienie przesłanek tej odpowiedzialności określonych w art. 116 O.p. Skarżą ma natomiast możliwość wykazania przesłanek negatywnych, które mogą uwolnić ją od odpowiedzialności. Oceniając niniejsze postępowanie w sprawie, Sąd nie stwierdził aby ograniczono stronie możliwości wypowiedzi czy też składania wyjaśnień. Podkreślić należy, że obejmując stanowisko w zarządzie Spółki, zgodnie z profesjonalnym charakterem pełnionej funkcji, nałożoną odpowiedzialnością, a także dbałością o zarządzany podmiot i swój interes powinna na bieżąco zapoznawać się i analizować kompletną dokumentację spółki i jej stan finansowy, a także zawierane transakcje i wystawiane w związku z tym faktury. Jako osoba kierująca spółką Skarżąca powinna wiedzieć, czy odzwierciedlają one rzeczywiste obroty, czy też fikcyjne.

Wobec powyższego, w ocenie Sądu, postępowanie w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności Skarżącej za zobowiązania zarządzanej przez nią Spółki, było przeprowadzone prawidłowo. Sąd nie dopatrzył się w sprawie naruszenia przepisów postępowania. Organ oparł się w swoim rozstrzygnięciu na zgromadzonych w aktach sprawy dowodach, prawidłowo je ocenił i opisał wyniki w wydanej decyzji. Na tej podstawie, organ zastosował przepis art. 116 O.p., obciążając Skarżącą odpowiedzialnością za zobowiązania spółki. Sąd nie znalazł w sprawie również podstaw do uwzględnienia zarzutu Skarżącej, jakoby postępowanie prowadzone było z naruszeniem zasad wynikających z O.p. Skarżąca dopatruje się bowiem naruszenia tej zasady postępowania w tym, że organ miał nałożyć na nią odpowiedzialność za zobowiązania Spółki w sytuacji gdy nie było ku temu przesłanek. Zarzut ten nie znajduje jednak uzasadnienia, gdyż jak wyżej wskazano, w ocenie Sądu, wszystkie przesłanki wydania zaskarżonej decyzji zostały w sprawie wykazane.

Nie stwierdzając zatem, aby organy naruszyły prawo materialne, bądź procedurę podatkową w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.