Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 397/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2023-02-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Judecki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Sędzia WSA Grzegorz Gocki po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 17 lutego 2023 r. sprawy ze skargi A. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 7 listopada 2022 r., nr 1601-IEW.4261.18.2022 w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez A. C. (dalej jako: skarżący, strona, podatnik) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 7.11.2022 r., którą organ ten działając na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm. – dalej jako: O.p.) – utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia 22.07.2022 r. o odmowie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. w kwocie 4 498 zł wraz z należnymi odsetkami w kwocie 100 zł.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych.

W dniu 29.06.2022 r. skarżący złożył wniosek o umorzenie w całości zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. wraz z odsetkami. Wskazał, że zaległość wynika z wystawionego dokumentu przez firmę K.S.A. Wniosek uzasadnił bardzo niskimi dochodami oraz tym, że jest przewlekle, [...] chory i nie ma możliwości podjęcia pracy zarobkowej. Obecne dochody z tytułu renty nie pozwalają na spłacanie długów, które powstały przed chorobą. W jego ocenie firma K. nie miała podstaw do wystawienia PIT-11 z tytułu przedawnionego zadłużenia, ponieważ jako podatnik nie osiągnął on żadnego trwałego przychodu, a są to odsetki z przedawnionego długu.

Do wniosku o ulgę przedłożył: oświadczenie o stanie majątkowym osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, kartę informacyjną z wizyty w Poliklinice [...] 2021 r., kserokopie faktur za zakup lekarstw z: 20.01.2022 r. w kwocie 350,04 zł, 28.01.2022 r. w kwocie 38,68 zł, 23.02.2022 r. w kwocie 290,44 zł, 25.03.2022 r. w kwocie 586,54 zł, 26.04.2022 r. w kwocie 282,19 zł, 26.05.2022 r. w kwocie 381,74 zł, 21.06.2022 r. w kwocie 288,97 zł, 12.05.2022 r. w kwocie 107,32 zł, potwierdzenia zapłaty rachunków za energię, za gaz oraz przelew w kwocie 50 zł na rzecz R. (z odręcznym dopiskiem: "wydatki ponoszone przez mamę"), potwierdzenia zapłaty alimentów za kwiecień, maj i czerwiec 2022 r. w kwocie 400 zł, wydruk: "Zajęcia egzekucyjne" według którego kwota zajęcia do spłaty wynosi 42 699,02 zł, decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 1.03.2022 r. o waloryzacji renty według której wysokość świadczenia do wypłaty miesięcznie wynosi 772,60 zł, kserokopię wyroku Sądu Rejonowego w O. z 31.10.2012 r. sygn. akt [...] z którym skarżący ma płacić alimenty na rzecz małoletniej córki L.C. 300 zł miesięcznie oraz skany kart informacyjnych z leczenia szpitalnego z 16.08.2011 r., 25.08.2014 r. i 16.09.2019 r.

Decyzją z dnia 22.07.2022 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] odmówił udzielenia skarżącemu wnioskowanej ulgi.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu wydał opisaną na wstępie decyzję z dnia 7.11.2022 r.

W uzasadnieniu przytoczył treść przepisu art. 67a § 1 pkt 3 O.p. i wyjaśnił, że kryteria udzielenia ulgi, tj. "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", są pojęciami ogólnymi i niedookreślonymi. Z tego powodu w każdej rozpatrywanej sprawie muszę indywidualnie ustalić i ocenić na czym one polegają.

Kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika (np. klęski żywiołowe, zdarzenia losowe) i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa i które to w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów podatkowych.

Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" wymaga, aby mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa.

Dodatkowo decyzja wydawana na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. jest podejmowana w ramach tzw. uznania administracyjnego, co oznacza, że organowi podatkowemu ustawodawca pozostawił wybór czy zaległości podatkowe zostaną umorzone, czy też nie nawet w przypadku stwierdzenia wystąpienia przesłanek zastosowania przedmiotowej ulgi.

W ocenie organu zgromadzone w sprawie dowody potwierdzają, że w sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika.

Z oświadczenia w sprawie aktualnej sytuacji materialnej, finansowej i rodzinnej wynika, że skarżący uzyskuje dochód w kwocie 772,60 zł z tytułu renty. Gospodarstwo domowe prowadzi z matką, która otrzymuje emeryturę w kwocie 1 243,53 zł. Miesięczne wydatki to 350 zł na lekarstwa i leczenie oraz 400 zł na alimenty. Natomiast matka skarżącego ponosi następujące miesięczne wydatki: energia elektryczna 118 zł, gaz 285 zł, ogrzewanie 80 zł, wywóz nieczystości 56 zł, spłata kredytów 50 zł. Łączne wydatki w ich gospodarstwie domowym wynoszą 1 339 zł, zaś łączne dochody wynoszą – 2 016,13 zł. W latach poprzednich skarżący osiągnął następujące przychody:

• za 2019 r. przychód/dochód w kwocie 9 393,15 zł z tytułu renty;

• za 2020 r. przychód/dochód w kwocie 10 207,42 zł tytułu renty;

• za 2021 r. przychód/dochód w kwocie 11 958,84 zł z tytułu renty oraz przychód w kwocie 30 932,44 zł z tytułu przedawnienia.

Ponadto skarżący przebył trzy udary, ma napadowe stany niedokrwienne mózgu, cukrzycę, niewydolność nerek, dnę moczanową, niewydolność kończyn dolnych.

W związku z powyższymi ustaleniami organ dał wiarę twierdzeniom skarżącego, że, w jego budżecie domowym po opłaceniu alimentów i rachunków za media pozostaje kwota nieco ponad 600 zł, którą przeznacza na zakup żywności czy środków higieny. Przyjął, że sytuacja zdrowotna i finansowa strony jest trudna i w sprawie wystąpił ważny interes podatnika, co jednak nie oznacza obowiązku zastosowania wnioskowanej ulgi, która może mieć zastosowanie jedynie w wyjątkowych okolicznościach.

Tym bardziej, że ustalone okoliczności nie wskazują na całkowity brak możliwości zapłaty zaległości podatkowej z odsetkami. Skarżący pobiera rentę w kwocie 772,60 zł, a gospodarstwo domowe prowadzi z matką, która ze swojej emerytury w kwocie 1 243,53 zł pokrywa wszystkie bieżące opłaty oraz spłaca zadłużenie skarżącego w kwocie 50 zł miesięcznie.

Ponadto, skarżący jest osobą w wieku aktywności zawodowej ([...] lat). Jest częściowo niezdolny do pracy, jednakże na obecnym rynku pracy istnieją różne możliwości zarobkowania. Nie tylko w pełnym wymiarze czasu pracy. Także w formie umowy (zlecenia, o dzieło), gdzie w większości prace wykonywane są w miejscu zamieszkania, a nawet prace zlecane do wykonania w domu. Od inicjatywy skarżącego i zaangażowania zależy poprawa sytuacji finansowej, tym bardziej, że ma on nieletnią córkę, na którą płaci alimenty.

Z kolei organy podatkowe mają prawo domagać się zapłaty zaległości do czasu jej przedawnienia i nie mogą z góry zakładać, że do tego terminu sytuacja skarżącego nie ulegnie poprawie w stopniu umożliwiającym jej uregulowanie, chociażby w systemie ratalnym.

Organ nie stwierdził wystąpienia przesłanki interesu publicznego. Wskazał, że powstanie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. w kwocie 4 498 zł nie było skutkiem nieoczekiwanego zdarzenia o nadzwyczajnym charakterze, na które skarżący nie miał wpływu. Zaległość ta wynika z zeznania PIT-37 za 2021 r. Podatek do zapłaty w kwocie 4 498 zł powstał po rozliczeniu przychodów osiągniętych z tytułu renty w kwocie 11 958,84 zł oraz z innych źródeł - przychód z tytułu przedawnienia w kwocie 30 932,44 zł wykazany w PIT-11 przez Prokurę Niestandaryzowany Sekurytyzacyjny Fundusz Inwestycyjny Zamknięty.

Skarżący zarzucał, że przedawnienie świadczenia w kwocie 30 932,44 zł nie stanowiło jego przychodu, a zatem nieuzasadnione było wystawienie przez wierzyciela deklaracji PIT-11 i naliczenie podatku z tego tytułu.

Odnosząc się do powyższego, organ wskazał, że przedmiotem sprawy jest kwestia umorzenia zobowiązania podatkowego, a nie weryfikacja poprawności zeznania PIT-37 za 2021 r. skarżącego, które zostało automatycznie zaakceptowane, zgodnie z art. 45 cd ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm. – dalej jako: u.p.d.o.f.). Jeżeli skarżący nie zgadza się z treścią zeznania PIT-37 za 2021 r. to powinien złożyć jego korektę, co pozwoli na określenie należnego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. we właściwej wysokości. Organ podatkowy nie dokonuje korekt z urzędu, poza wypadkami ściśle wskazanymi w ustawie.

W konsekwencji organ - działając w ramach uznania administracyjnego - stwierdził, że pomimo wystąpienia w sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika, umorzenie zaległości podatkowej nie jest w tym wypadku uzasadnione z przyczyn wyżej omówionych.

Podkreślił przy tym, że odmowa udzielenia ulgi w żaden sposób nie wpłynie na obecną sytuację finansową skarżącego i nie pozbawi go środków do życia. Nie spowoduje też zagrożenia egzystencji, ponieważ ma on zapewnione warunki bytowe. Natomiast, gdy zaistnieją podstawy do prowadzenia egzekucji - organ egzekucyjny będzie miał obowiązek uwzględnić, że skarżącemu muszą pozostać środki do życia. Ponieważ egzekucja ze świadczeń pieniężnych z ZUS podlega ograniczeniom, byt podatnika nie będzie zagrożony nawet w przypadku, jeżeli zostanie wobec wszczęte postępowanie mające na celu przymusowe wyegzekwowanie należności.

Tym samym organ nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów odwołania.

We wniesionej skardze skarżący podniósł zarzuty:

1) naruszenia art. 67 a § 1 pkt 3 O.p. poprzez jego niezastosowanie i odmowę umorzenia zaległości podatkowej, mimo że skarżący pobiera jedynie rentę w wysokości 772,60 zł, mieszka z matką, której dochody wynoszą 1243,53 zł, a po odliczeniu wydatków na lekarstwa, zapłaty alimentów i opłaceniu rachunków za mieszkanie rodzinie w budżecie pozostaje nieco ponad 600,00 zł, która to kwota jest przeznaczana na zakup żywności, czy środków czystości;

2) naruszenia art. 187. § 1 O.p. poprzez nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i pominięcie, że kwota nieco ponad 600 zł jaka zostaje w budżecie domowym odwołującego po opłaceniu alimentów i rachunków za media jest przeznaczana na zakup żywności, czy środków higieny, a nie stanowi nadwyżki w budżecie, która mogłaby zostać przeznaczona na spłatę zadłużenia podatkowego, a także pominięcie przyczyny powstania podatku tj. niezasadnego wystawienia PIT - 11 przez Niestandaryzowany Sekurytyzacyjny Fundusz Inwestycyjny Zamknięty, mimo że świadczenie jest przedawnione, a zatem nie może stanowić przychodu po stronie odwołującego;

3) błędu w ustaleniach faktycznych polegającego na uznaniu, że obecna sytuacja materialno - bytowa strony nie stanowi ważnego interesu podatnika w umorzeniu przedmiotowego długu podatkowego, podczas gdy znajduje się on w trudnej sytuacji majątkowej, nie pracuje i nie jest w stanie jednorazowo, ani w ratach uiścić całej należności podatkowej, co miało wpływ na treść zaskarżonego rozstrzygnięcia.

W oparciu o powyższe skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji obu instancji i udzielnie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. w kwocie 4 498 zł wraz z należnymi odsetkami.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na podstawie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2022 r., poz. 2492 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 - dalej jako P.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Z kolei w myśl art. 145 § 1 P.p.s.a. zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym tu zastosowania).

Dokonując badania legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością jej uchylenia.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 7.11.2022 r. w przedmiocie odmowy umorzenia skarżącemu zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. w kwocie 4 498 zł wraz z należnymi odsetkami w kwocie 100 zł.

Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowi przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Wyjaśnić należy, że przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, wymienione w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., ważny interes podatnika oraz interes publiczny stanowią terminy nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, że w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Kryterium ważnego interesu podatnika wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które uniemożliwiają wywiązanie się z ciążących obowiązków podatkowych bez doraźnej pomocy ze strony organów podatkowych.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany został sposób rozumienia przesłanki ważnego interesu podatnika. Nie można bowiem jej odnosić "(...) do każdej sytuacji, gdy podatnik nie posiada środków finansowych, niezależnie od faktycznej przyczyny tego stanu rzeczy. Przyjęcie takiego stanowiska czyniłoby niecelowym istnienie wskazanej klauzuli generalnej (ważnego interesu podatnika) w omawianym przepisie, bo wystarczającym byłoby stwierdzenie, że podatnik nie posiada środków finansowych. Pojęcia te nie powinny być jednak interpretowane jako obejmujące jakiekolwiek trudności podatnika (...)"- wyrok NSA z dnia 10 listopada 2021 r., sygn. akt III FSK 4333/21 (dostępne, podobnie jak pozostałe orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia, na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Instytucja umorzenia zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej ma bowiem charakter wyjątkowy, stąd też nie może mieć zastosowania do każdej sytuacji podatnika uzasadnionej jego trudnościami finansowymi. Przy ocenie rozpatrywanej przesłanki bierze się bowiem pod uwagę nie tylko sytuację majątkową, ale także wiek i stan zdrowia, gdyż dopiero w całokształcie tych okoliczności można dokonać oceny ważnego interesu podatnika.

Z kolei nakaz uwzględnienia interesu publicznego oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego.

Ponadto podkreślić należy, że użyty w powołanej regulacji zwrot "może" oznacza, że organ przy rozpatrywaniu sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia działa w ramach uznania administracyjnego. Przedmiotem uznania jest tutaj określenie skutku prawnego w postaci umorzenia bądź też odmowy umorzenia zaległości podatkowej. Takie pojęcie uznania jest akceptowane w orzecznictwie (wyrok NSA z dnia 29 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1017/09).

W przypadku stwierdzenia przesłanki umorzenia organ może wniosek uwzględnić lub odmówić jego uwzględnienia, ma prawo wyboru rozstrzygnięcia. Zaznaczyć jednak trzeba, że wybór taki nie może być dowolny i musi wynikać z prawidłowo przeprowadzonego postępowania.

Z kolei sądowa kontrola tego rodzaju decyzji sprowadza się do oceny, czy organ zbadał sprawę pod kątem wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 O.p., tj. istnienia w danej sprawie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Sądową kontrolą nie jest natomiast objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania przez organ wyboru rozstrzygnięcia. Sądy administracyjne nie są bowiem uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Tak też konstrukcja uznania administracyjnego rozumiana jest w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 18 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1117/08) oraz w literaturze (por. B. Dauter w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2010, s. 378 i n.). Podkreśla się mianowicie, że w świetle przyjętej w przepisach Ordynacji podatkowej koncepcji uznania administracyjnego, organ jest skrępowany w zakresie oceny przesłanek zastosowania ulgi, ale pozostaje nieskrępowany w zakresie tego, jak postąpić w przypadku ich stwierdzenia. Uznanie nie wyraża się zatem w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających użytym pojęciom ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ich ustaleniu (zob. R. Dowgier w: System prawa finansowego, pod red. L. Etela, tom III, Prawo daninowe, 2010 r., s. 569 i przywołany tam wyrok NSA). Tym samym, nawet wystąpienie powyższych przesłanek nie zobowiązuje organu podatkowego do udzielenia ulgi. Przepis ten nie wyznacza bowiem decyzji organu podatkowego, lecz pozostawia mu wybór co do jej podjęcia. Taka konstrukcja wywiera daleko idące skutki w zakresie kontroli instancyjnej i sądowoadministracyjnej. Sąd nie rozstrzyga bowiem o tym, czy umorzyć zaległość, lecz bada, czy organ podatkowy wydał decyzję z zachowaniem przepisów postępowania. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale poprawność postępowania dowodowego i wyciągniętych zeń wniosków co do tego, czy dany stan faktyczny wypełnia użyte w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. pojęcia niedookreślone ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Kontrola sądowa nie powinna więc odnosić się do kryteriów celowościowych czy słusznościowych.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd stwierdza, że organy prawidłowo wywiązały się z obowiązków jakie nakłada na nieomówiony powyżej przepis i nie naruszyły przy tym zasad odnoszących się do oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie.

Nie budzą zastrzeżeń ustalenia faktyczne poczynione w sprawie. Materiał dowodowy zgromadzony w aktach administracyjnych jest wyczerpujący i daje podstawy do przyjęcia, że sytuacja finansowa i zdrowotna skarżącego jest trudna.

Jak wskazano już powyżej, skarżący uzyskuje dochód w kwocie 772,60 zł z tytułu renty. Gospodarstwo domowe prowadzi z matką, która otrzymuje emeryturę w kwocie 1 243,53 zł. Miesięczne wydatki to 350 zł na lekarstwa i leczenie oraz 400 zł na alimenty. Natomiast matka skarżącego ponosi następujące miesięczne wydatki: energia elektryczna 118 zł, gaz 285 zł, ogrzewanie 80 zł, wywóz nieczystości 56 zł, spłata kredytów 50 zł. Łączne wydatki w gospodarstwie domowym wynoszą 1 339 zł, zaś łączne dochody - 2 016,13 zł. W latach poprzednich skarżący osiągnął następujące przychody:

• za 2019 r. przychód/dochód w kwocie 9 393,15 zł z tytułu renty,

• za 2020 r. przychód/dochód w kwocie 10 207,42 zł tytułu renty,

• za 2021 r. przychód/dochód w kwocie 11 958,84 zł z tytułu renty oraz przychód w kwocie 30 932,44 zł z tytułu przedawnienia.

Ponadto skarżący przebył trzy [...], ma [...], [...], [...], [...], [...].

W związku z powyższymi ustaleniami organ zasadnie dał wiarę twierdzeniom skarżącego, że w jego budżecie domowym po opłaceniu alimentów i rachunków za media pozostaje kwota nieco ponad 600 zł, którą przeznacza na zakup żywności czy środków higieny.

W konsekwencji w zaskarżonej decyzji prawidłowo wykazano, że sytuacja skarżącego jest trudna, a zatem wystąpiła przesłanka umorzenia w postaci ważnego interesu podatnika.

W ocenie Sądu organ prawidłowo również uzasadnił dlaczego w przedmiotowej nie zaistniała przesłanka interesu publicznego. Trafnie w tym zakresie wskazał, że zastosowanie przedmiotowej ulgi musi ograniczać się do wyjątkowych sytuacji, gdyż zasadą jest terminowe płacenie podatków. Instytucja z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. - jako odstępstwo od zasady sprawiedliwości społecznej, powszechności i równości opodatkowania, która została zapisana w art. 84 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej - musi być stosowana ze szczególną rozwagą. Natomiast powstanie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. w kwocie 4 498 zł nie było skutkiem nieoczekiwanego zdarzenia o nadzwyczajnym charakterze, na które skarżący nie miał wpływu. Odmowa umorzenia zaległości nie spowoduje zagrożenia egzystencji skarżącego (ewentualna egzekucja ze świadczeń pieniężnych z ZUS podlega ograniczeniom), a zatem udzielenie ulgi nie leży w interesie publicznym.

Tym samym organ prawidłowo stwierdził wystąpienie jednej z przesłanek umorzenia zaległości z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., co jednak nie musiało prowadzić do pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia.

Jak wyjaśniono już na wstępie, w przypadku gdy organ podatkowy stwierdzi istnienie jednej z tych przesłanek lub obu łącznie, to postępowanie wkracza w fazę opartą na zasadzie uznania administracyjnego. W takiej sytuacji jeżeli organ przeprowadzi prawidłowo postępowanie wyjaśniające i uargumentuje w sposób przekonujący swoją decyzję wydaną w granicach przysługującego uznania, to sąd administracyjny nie ma podstaw do zakwestionowania takiej decyzji i oceny jej słuszności.

Analiza akt sprawy doprowadziła Sąd do przekonania, że organy wydając decyzje w ramach uznania administracyjnego, wyjaśniły wszystkie istotne i mające znaczenie dla sprawy okoliczności faktyczne oraz zbadały i rozważyły w sposób wyczerpujący przesłanki przemawiające za zajętym stanowiskiem.

W zaskarżonej decyzji przedstawiono szereg okoliczności i argumentów, które uzasadniają odmowę udzielenia skarżącemu wnioskowanej ulgi.

Organ uwzględnił bowiem, że ustalone okoliczności nie wskazują na całkowity i definitywny brak możliwości zapłaty zaległości podatkowej z odsetkami. Z wyjaśnień skarżącego wynika, że pomimo trudnej sytuacji finansowej (dochód gospodarstwa domowego stanowi renta skarżącego w kwocie 772,60 zł i emerytura matki - 1 243,53 zł) matka skarżącego spłaca jego zadłużenie w kwotach po 50 zł miesięcznie.

Nie jest pozbawione racji również stwierdzenie organu, że skarżący jest osobą w wieku aktywności zawodowej ([...] lat). Jest częściowo niezdolny do pracy (zob. decyzja ZUS z dnia 1.03.2022 r. o waloryzacji renty, k. 25 akt adm.), jednakże na obecnym rynku pracy istnieją różne możliwości zarobkowania, nie tylko w pełnym wymiarze czasu pracy, ale także w formie umowy zlecenia, o dzieło, gdzie w większości prace wykonywane są w miejscu zamieszkania, a nawet prace zlecane do wykonania w domu. Od inicjatywy skarżącego i zaangażowania zależy poprawa sytuacji finansowej, tym bardziej, że ma on nieletnią córkę, na którą płaci alimenty.

Powyższe okoliczności mają o tyle znacznie w sprawie, że organy podatkowe mają prawo domagać się zapłaty zaległości do czasu jej przedawnienia i nie mogą z góry zakładać, że do tego terminu sytuacja skarżącego nie ulegnie poprawie w stopniu umożliwiającym jej uregulowanie, chociażby w systemie ratalnym.

Natomiast odmowa udzielenia ulgi w żaden sposób nie wpłynie na obecną sytuację finansową skarżącego i nie pozbawi go środków do życia. Nie spowoduje też zagrożenia egzystencji, ponieważ ma on zapewnione warunki bytowe. Natomiast, gdy zaistnieją podstawy do prowadzenia egzekucji - organ egzekucyjny będzie miał obowiązek uwzględnić, że skarżącemu muszą pozostać środki do życia. Ponieważ egzekucja ze świadczeń pieniężnych z ZUS podlega ograniczeniom, byt podatnika nie będzie zagrożony nawet w przypadku, jeżeli zostanie wobec wszczęte postępowanie mające na celu przymusowe wyegzekwowanie należności.

W konsekwencji Sąd stwierdza, że organ przedstawił swoje stanowisko w sposób odpowiadający wymogom procedury podatkowej, w tym przepisowi art. 210 O.p.

Zaznaczyć przy tym raz jeszcze należy, że decyzje z zakresu uznania administracyjnego podlegają kontroli sądowej, która odnosi się, po pierwsze do oceny, czy organ podatkowy dokładnie wyjaśnił stan sprawy, a więc uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz po drugie, czy nie naruszył w ramach uznania zasady swobodnej oceny dowodów. Sąd nie jest natomiast władny wkraczać w sferę samego uznania organów podatkowych.

Sąd stwierdza również, że zarzuty podniesione w skardze nie zasługują na uwzględnienie.

Przede wszystkim wyjaśnić należy, że wbrew twierdzeniom skarżącego nie mogą stanowić podstawy uwzględnienia wniosku o umorzenie okoliczności powstania zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r.

Ze stanu sprawy wynika, że zaległość wynika z zeznania PIT-37 za 2021 r. Podatek do zapłaty w kwocie 4 498 zł powstał po rozliczeniu przychodów osiągniętych z tytułu renty w kwocie 11 958,84 zł oraz z innych źródeł - przychód z tytułu przedawnienia w kwocie 30 932,44 zł wykazany w PIT-11 przez Prokurę Niestandaryzowany Sekurytyzacyjny Fundusz Inwestycyjny Zamknięty.

Zeznanie PIT-37 za 2021 r. skarżącego zostało automatycznie zaakceptowane, zgodnie z art. 45 cd ust. 4 u.p.d.o.f., który stanowi, że niedokonanie akceptacji lub odrzucenia udostępnionego zeznania przed upływem terminu określonego na jego złożenie oznacza złożenie udostępnionego zeznania w ostatnim dniu tego terminu (automatyczna akceptacja).

Skarżący zarzuca, że przedawnienie świadczenia w kwocie 30 932,44 zł nie stanowiło jego przychodu, a zatem nieuzasadnione było wystawienie przez wierzyciela deklaracji PIT-11 i naliczenie podatku z tego tytułu. Powołuje się przy tym na orzeczenia sądów administracyjnych, tj. wyroki NSA: z dnia 12.02.2020 r., sygn. akt II FSK 808/18 i z dnia 19.12.2019 r., sygn. akt II FSK 301/18.

Powyższa argumentacja nie może jednak odnieść skutku w niniejszej sprawie, dotyczącej umorzenia zaległości podatkowej na podstawie przepisu art. 67a § 1 pkt 3 O.p., a nie weryfikacji poprawności zeznania PIT-37 za 2021 r. strony.

Słusznie zatem wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że jeżeli skarżący nie zgadza się z treścią zeznania PIT-37 za 2021 r. to powinien złożyć jego korektę, co pozwoli na merytoryczne odniesie się do zarzutów związanych z niezasadnym naliczeniem podatku z tytułu przedawnionego świadczenia w kwocie 30 932,44 zł i na określenie należnego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2021 r. we właściwej wysokości. Organ podatkowy nie dokonuje korekt z urzędu, poza wypadkami ściśle wskazanymi w ustawie.

Również pozostałe zarzuty skargi nie są uzasadnione.

Całkowicie bezzasadny jest zarzut błędu w ustaleniach faktycznych polegającego na uznaniu, że obecna sytuacja materialno - bytowa strony nie stanowi ważnego interesu podatnika. Jak już wyjaśniono, organy stwierdziły wystąpienie w sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika, co jednak nie jest równoznaczne z obowiązkiem umorzenia zaległości.

W sprawie nie doszło również do naruszenia art. 67a § 1 pkt 3 O.p. jak i art. 187 § 1 O.p. Organy bowiem nie negowały trudnej sytuacji finansowej i zdrowotnej podatnika i dały wiarę jego wyjaśnieniom w tym zakresie jak i przedłożonym przez niego dowodom. Jak już szczegółowo omówiono powyżej ustalenie, że podatnik znajduje się w trudnej sytuacji finansowej, nie wiąże się z obowiązkiem zastosowania wnioskowanej ulgi, o ile organ prawidłowo uzasadni decyzję odmowną, co miało miejsce w sprawie.

Podsumowując, Sąd uznał, że zaprezentowana w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ocena organu jest swobodna i przeprowadzona w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Wynik powyższej oceny, mimo że sprzeczny z oczekiwaniami strony skarżącej nie może oznaczać, że przeprowadzone postępowanie było niezgodne z obowiązującymi przepisami prawa.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie przepisu art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.