Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 820/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-10-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 190, art. 183 par. 1, art. 134 par. 1, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, c, art. 135, art. 200, art. 205 par. 2, art. 206
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 212, art. 72 par. 1 pkt 1, art. 79 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 3 pkt 3, art. 7
journal: Dz.U. 2010 nr 213 poz 1397
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 9 listopada 2010 r. w sprawie przedsięwzięć mogących znacząco oddziaływać na środowisko

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st. sekretarz sądowy Katarzyna Fornalik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 października 2017 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. w [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Gminy i Miasta [...] z dnia [...] r., nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( [...] złote ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] A (obecnie B - dalej jako: "spółka", "strona", "skarżąca") wystąpiła do Burmistrza Gminy i Miasta o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za [...] w wysokości [...]. Wraz z wnioskiem spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za [...]. W związku ze złożoną korektą deklaracji organ podatkowy wszczął i przeprowadził postępowanie podatkowe zakończone decyzją Burmistrza Gminy i Miasta z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za [...] w kwocie [...]. Od tej decyzji spółka wniosła odwołanie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymało w mocy powyższą decyzję organu I instancji.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Burmistrz Gminy i Miasta odmówił skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za [...]. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji stwierdził, że dane ujęte w złożonej przez spółkę korekcie deklaracji za [...] nie znajdują potwierdzenia w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie zakończonej decyzją Burmistrza Gminy i Miasta z dnia [...], mocą której określono spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za [...] w kwocie [...]. Wobec tego organ I instancji uznał, że skoro w wyniku postępowania podatkowego nie stwierdzono, że podatek został uiszczony w wysokości większej od należnej, nie było podstaw prawnych stwierdzenia, że w podatku od nieruchomości za [...] powstała nadpłata.

W odwołaniu z dnia [...] spółka zażądała uchylenia decyzji organu I instancji i orzeczenie co do istoty sprawy w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., z art. 3 pkt 1 lit. b) i art. 3 pkt 3 P.b., art. 1a ust.1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a P.b., art. 3 pkt 1 lit. b) P.b. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., a także art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. - w skrócie: "O.p.").

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...], nr [...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji SKO zaznaczyło, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w pierwszym rzędzie zmierza do ustalenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego (jeżeli skorygowana deklaracja budzi wątpliwości) i na tej podstawie stwierdzenie nadpłaty w określonej wysokości lub odmowie jej stwierdzenia. Postępowanie wszczęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty ma bowiem charakter wtórny w stosunku do postępowania, w którym określana jest wysokość zobowiązania podatkowego. Decyzja organu podatkowego w sprawie nadpłaty, musi zatem uwzględniać sentencję rozstrzygnięcia podjętego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Decyzja określająca została wydana z uwagi na to, że spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości. Organ określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego za [...] po to, aby na tej podstawie mógł stwierdzić czy nadpłata w podatku istnieje czy nie. Mając na względzie, że wysokość zobowiązania spółki w podatku od nieruchomości za [...] została ostatecznie określona decyzją SKO z dnia [...], nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza Gminy i Miasta z dnia [...] określającą wysokość tego zobowiązania na kwotę [...], a kwotę taką spółka wpłaciła na konto organu podatkowego, organ odwoławczy uznał, że w sprawie nie zaistniała nadpłata w rozumieniu art. 72 § 1 O.p. Odnosząc się do zarzutów SKO stwierdziło, że sporne urządzenia techniczne kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych gazu, punkty redukcyjno-pomiarowe, urządzenia techniczne i pomiarowe stanowią element tej sieci gazowej (budowli). Budowlę stanowi cała sieć gazowa wraz ze wszystkimi jej częściami, takimi jak urządzenia techniczne znajdujące się w kontenerowych stacjach redukcyjno-pomiarowych, punkty redukcyjno-pomiarowe, urządzenia techniczne i pomiarowe, gdyż stanowią element tej sieci gazowej (budowli).

W skardze z dnia [...] złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego spółka, reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o uchylenie powyższej decyzji SKO i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła naruszenie:

- art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż urządzenia techniczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu, mimo że nie są one w ogóle obiektami budowlanymi ani urządzeniami budowlanymi,

- art. 3 pkt 1 lit. b) i art. 3 pkt 3 P.b. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne niezależnie od części budowlanych tych urządzeń i w konsekwencji pominięcie braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi, a ich częścią budowlaną,

- art. 1 a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a P.b. oraz art. 3 pkt 2 P.b. poprzez uznanie, iż stacja redukcyjno-pomiarowa spełnia definicję budowli bez wcześniejszego rozstrzygnięcia, czy stacja spełnia definicję budynku,

- art. 3 pkt 1 lit. b P.b. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że punkty redukcyjno-pomiarowe stanowią całość techniczno-użytkową z budowlą gazociągu, pomimo że punkty te nie są w ogóle związane z gazociągiem a jedynie z urządzeniami budowlanymi jakimi są przyłącza.

Spółka zarzuciła także naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.: art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.

W obszernej argumentacji skargi skarżąca stwierdziła, że co do urządzeń w kontenerowych stacjach redukcyjno-pomiarowych możliwe są dwie kwalifikacje prawne obiektów objętych wnioskiem o stwierdzenie i zwrot nadpłaty:

- urządzenia redukcyjno-pomiarowe znajdujące się wewnątrz stacji dzielą los podatkowy budynku – ten zaś podlega opodatkowaniu (wraz ze znajdującymi się w nim instalacjami i urządzeniami technicznymi) od swojej powierzchni użytkowej;

- nawet w przypadku uznania iż stacja gazowa nie stanowi budynku należy podjąć się próby zakwalifikowania jej jako budowli, to nie ulega wątpliwości, iż opodatkowaniu na podstawie literalnego brzmienia przepisów, podlegają jedynie elementy budowlane, t.j. fundament oraz obudowa kontenerowa stacji, zaś części niebudowlane, czyli stricte techniczne, t.j. urządzenia redukcyjne i pomiarowe znajdują się w takim wypadku poza zakresem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Strona wskazała, że istnieją przesłanki przemawiające zarówno za pierwszym, jak i drugim wariantem opodatkowania, zdecydowała się na opodatkowanie kontenerów i fundamentów pod stacjami w kategorii budowli. Skarżąca wskazała, ze punkty redukcyjno-pomiarowe, jak i pomiarowe zlokalizowane na przyłączach nie stanowią przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ponieważ są one związane z urządzeniami budowlanymi, jakimi są przyłącza, a nie budowlą. Ustawodawca nie przewiduje zaś kwalifikacji jako obiektów budowlanych urządzeń budowlanych stanowiących całość techniczno-użytkową wraz z innymi urządzeniami, o których mowa w art. 3 pkt 9. Skarżąca podniosła, że jej stanowisko potwierdza również ekspertyza prawna, którą posiada, a która dotyczy uznania niektórych stacji redukcyjno-pomiarowych za budynki.

W odpowiedzi na skargę SKO podtrzymało dotychczasowe stanowisko oraz argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia [...], sygn. akt [...], oddalił skargę. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd stwierdził, że organy obu instancji zasadnie uznały, że nie ma podstaw do stwierdzenia i zwrotu stronie nadpłaty w trybie art. 72 O.p., gdyż w sprawie nie zaistniały ustawowe przesłanki dające podstawę do stwierdzenia, że strona uiściła przedmiotowy podatek od nieruchomości, który był nienależny. Odnosząc się do zarzutów materialnoprawnych, Sąd wskazał, że punkty redukcyjno-pomiarowe, pomiarowe, urządzenia techniczne pomiarowe, kontenerowe stacje redukcyjno-pomiarowe stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej, którą jest sieć gazowa. Są to urządzenia techniczne, które niezależnie od ich usytuowania stanowią całość techniczno-użytkową, która zapewnia korzystanie zgodnie z przeznaczeniem z sieci gazowej. Oznacza to, że poszczególne elementy sieci gazowej są połączone ze sobą i współpracują w taki sposób, że każdy element jest niezbędny do prawidłowego funkcjonowania pozostałych urządzeń. Odłączenie ich czyniłoby budowle bezużytecznymi. Koniecznym jest zatem związek funkcjonalny jak i techniczny występujący pomiędzy poszczególnymi elementami sieci. Ta okoliczność jest kluczowa dla zdefiniowania sieci gazowej jako budowli i determinuje status obiektów, z których sieć gazowa jest zbudowana. Nie ma znaczenia, czy do wytworzenia lub zamontowania poszczególnych urządzeń konieczne są roboty budowlane, czy nie. Budowlę mogą przecież tworzyć elementy gotowe, nie wykonane w ramach prac budowlanych (wolnostojące urządzenia techniczne). W klasyfikacji obiektów budowlanych, takich jak objęte sporem, należy posłużyć się teorią funkcjonalności budowli, a więc mieć na uwadze elementy funkcjonalne takiego obiektu, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwość wykorzystania tego obiektu jako całości. W zakresie zarzutów naruszenia przepisów postępowania WSA stwierdził, że ich sedno sprowadza się do kwestionowania niepowołania biegłego w toku postępowania podatkowego. W tym kontekście podkreślono, że skarżąca nie tyle wyraża pogląd, iż stan faktyczny został błędnie ustalony, lecz wskazuje, że jego ustalenie wymaga wiedzy specjalistycznej, co w konsekwencji doprowadziło do błędów w ustaleniach faktycznych. Zdaniem WSA, dla zastosowania przepisów prawa podatkowego w związku z przepisami prawa budowlanego nie są wymagane wiadomości specjalne. Organu nie może zastąpić biegły, który zamiast niego rozstrzygnie sprawę. Nie może też stanowić podstawy do powołania biegłego dowolne twierdzenie spółki o skomplikowanym charakterze infrastruktury przesyłowej. W konkluzji Sąd stwierdził, że organy podatkowe przeprowadziły prawidłowo postępowanie dowodowe, nie naruszając przepisów gwarantujących przestrzeganie praw strony w postępowaniu.

Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej wywiedzionej przez spółkę, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia [...], o sygn. akt [...], uchylił w całości zaskarżony wyrok Sądu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez WSA. W motywach powyższego orzeczenia NSA zwrócił uwagę, że kwestie merytoryczne dotyczące ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości za [...] kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych, punktów pomiarowych, punktów redukcyjno-pomiarowych, urządzeń technicznych i pomiarowych, zostały rozstrzygnięte decyzją wymiarową z dnia [...], a decyzja z [...], dotycząca stwierdzenia nadpłaty, stanowiła wyłącznie konsekwencję decyzji wymiarowej. NSA podkreślił, że w takiej jednak sytuacji, w postępowaniu w przedmiocie nadpłaty zakończonym wydaniem decyzji nie ocenia się powtórnie merytorycznej zasadności wniosku o stwierdzenie nadpłaty, lecz jedynie - działając w trybie art. 72 § 1 pkt 1 O.p. - porównuje się wysokość zobowiązania określonego w decyzji wymiarowej z kwotą wpłaconego przez podatnika podatku. Zbędne było zatem - z uwagi na związanie decyzją wymiarową - odnoszenie się przez organy podatkowe obu instancji oraz WSA do kwestii uwzględnienia przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych, punktów pomiarowych, punktów redukcyjno-pomiarowych, urządzeń technicznych i pomiarowych, która była przedmiotem oceny w decyzji wymiarowej z dnia [[...]. W związku z powyższym Sąd kasacyjny uznał, że uzasadnienie wyroku WSA zostało sporządzone z naruszeniem art. 141 § 4 P.p.s.a., albowiem odnosiło się ono do kwestii irrelewantnych z punktu widzenia przedmiotu kontroli.

Ponadto NSA wskazał, że wyrok WSA z dnia [...], sygn. akt [...], oddalający skargę na decyzję określającą wysokość zobowiązania za [...] został uchylony przez NSA wyrokiem z dnia [...], sygn. akt [...]. Zaakcentowano, że dostrzeżone przez NSA nieprawidłowości w zakresie postępowania wymiarowego przekładają się wprost na postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Kontrola sądowoadministracyjna dotycząca postępowania w przedmiocie nadpłaty nie może bowiem abstrahować od prawomocnych ustaleń sądu administracyjnego, odnoszących się do decyzji wymiarowej. Wobec powyższego NSA orzekający w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stwierdził, że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a., albowiem treść wyroku WSA - uznającego zgodność z prawem decyzji organów odmawiających stwierdzenia nadpłaty - stoi w wyraźnej sprzeczności z wnioskami płynącymi z wyroku NSA z dnia [...], sygn. akt [...].

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Kluczową kwestią dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, którą Sąd rozważał w ramach sądowej kontroli zaskarżonego aktu na podstawie kryterium zgodności z prawem, była zasadność dokonania przez organ podatkowy podatkowoprawnej kwalifikacji kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych gazu, punktów pomiarowych, punktów redukcyjno – pomiarowych, urządzeń technicznych i pomiarowych, jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Rozbieżności interpretacyjne, powstałe na tle wykładni i zastosowania powołanych w skardze przepisów prawa materialnego, dotyczyły m.in. możliwości uznania wskazanych przez skarżącą urządzeń technicznych za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., a ściślej, za element składowy budowli jaką jest sieć gazowa (gazociąg).

Skarżąca spółka składając korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za [...], zmniejszyła wartość budowli będących w jej posiadaniu uznając, że część obiektów bezzasadnie zgłosiła do opodatkowania, ponieważ kontenerowe stacje redukcyjno-pomiarowe, punkty pomiarowe, punkty redukcyjno-pomiarowe, urządzenia techniczne i pomiarowe nie stanowią obiektu budowlanego lub obiekt budowlany stanowić będzie tylko ich część. Spółka stwierdziła, że wskazane urządzenia i stacje nie są też budowlami. Oceny wymienionych elementów sieci gazowej skarżąca dokonała w oparciu o wykładnię art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 3 P.b.

Organ podatkowy uznał natomiast, że w odniesieniu do tych elementów sieci gazowej strona skarżąca niesłusznie skorygowała deklarację podatkową poprzez nieuwzględnienie ich wartości w podstawie opodatkowania, jako budowli. Istotne przy tym jest, że do takiego wniosku organ doszedł w ramach wszczętego z urzędu postępowania podatkowego, zakończonego wydaniem decyzji z dnia [...], mocą której organ I instancji określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za [...] w kwocie [...]. Następnie, będąc związanym tą decyzją na podstawie art. 212 O.p., organ wydał decyzję w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty, podlegającą kontroli w niniejszym postępowaniu sądowym.

Wykładni i przesłanek stosowania ww. przepisów należy dokonać przy uwzględnieniu art. 190 P.p.s.a. stanowiącym, że sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Jak podkreślono w orzecznictwie, wynikająca z tego przepisu zasada związania sądu, któremu sprawa została przekazana do rozpoznania, wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny, odnosi się wyłącznie do zakresu kontroli tego Sądu wyznaczonego granicami skargi kasacyjnej stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a. Wyrażona w art. 134 § 1 P.p.s.a. zasada niezwiązania sądu granicami skargi, oznaczająca nakaz dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu, nawet gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony doznaje, przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez sąd pierwszej instancji, ograniczenia jedynie w zakresie wynikającym z art. 190 P.p.s.a. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy przesądzone są zatem te kwestie materialnoprawne i procesowe, co do których wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku kasacyjnym, przez dokonanie samodzielnej oceny lub wyraźne zaaprobowanie stanowiska sądu pierwszej instancji. Uchylenie natomiast przez Naczelny Sąd Administracyjny w całości wyroku sądu pierwszej instancji oznacza, że odżywa skarga na akt ostateczny w zakresie, w jakim Sąd ten nie odniósł się do kwestii materialnoprawnych związanych z daną sprawą podatkową, a ocena zastosowania przez organ podatkowy tych regulacji lub dokonania ich wykładni ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Jeżeli zatem Sąd II instancji uchylił w całości pierwotny wyrok sądu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, to Sąd ten ma obowiązek rozpoznać ją w całości uwzględniając ocenę prawną wyrażoną przez Sąd kasacyjny we wskazanym zakresie (wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r., II FSK 68/14, dostępny na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl).

Mając powyższe na uwadze, odnieść się przede wszystkim należy do wzajemnej relacji powołanej wyżej decyzji określającej i decyzji w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty, poddanej sądowej kontroli w niniejszym postępowaniu, na co zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, w cytowanym wyżej wyroku z dnia [...] (sygn. akt. [...]). Jak zauważył NSA, kwestie merytoryczne dotyczące ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych, punktów pomiarowych, punktów redukcyjno-pomiarowych, urządzeń technicznych i pomiarowych, zostały rozstrzygnięte decyzją wymiarową z dnia [...], zbędne było zatem (z uwagi na związanie decyzją wymiarową) odnoszenie się do tych zagadnień przez organy podatkowe obu instancji oraz Sąd I instancji.

W orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się uwagę, że w sytuacji, w której decyzja o odmowie stwierdzenia nadpłaty, wydana na podstawie art.72 § 1 pkt 1 O.p., jest jedynie konsekwencją uprzedniego wydania decyzji wymiarowej, to ma ona charakter wyłącznie "kasowy" (por. wyrok NSA z dnia [...], [...]; dostępny na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl). W tej kwestii Naczelny Sąd Administracyjny odwołał się do uchwały siedmiu sędziów z dnia 27 stycznia 2014 r. (sygn. akt II FPS 5/13), w uzasadnieniu której stwierdzono m.in., że nie ma przeszkód prawnych, aby w trakcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty organ podatkowy, kiedy jest to uzasadnione, wszczął z urzędu odrębne postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Jedyną regulacją prawną dotyczącą łącznie postępowania w sprawie nadpłaty i postępowania w przedmiocie wysokości zobowiązania podatkowego oraz dopuszczalności równoczesnego prowadzenia tych postępowań jest przepis art. 79 § 1 O.p. Na podstawie art. 79 § 1 O.p. postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania – w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Z treści przytoczonego unormowania wynika więc zakaz wszczynania i prowadzenia postępowania w sprawie nadpłaty w czasie trwania postępowania podatkowego i kontroli podatkowej oraz – a contrario – dopuszczalność wszczynania i prowadzenia postępowania w przedmiocie zobowiązania podatkowego w czasie trwania postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. NSA podkreślił ponadto, że jeżeli w uzasadnionych przypadkach w czasie trwania postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty zostanie wszczęte postępowanie podatkowe, to, jak już wcześniej uzasadniono, przedmiot rozstrzygnięć tych postępowań będzie nietożsamy, natomiast rozstrzygnięcie dotyczące zobowiązania podatkowego powinno zostać uwzględnione w następnej w stosunku do niego decyzji w przedmiocie nadpłaty, ponieważ dotyczą one tego samego okresu podatkowego.

W takiej jednak sytuacji, jak zaznaczył NSA, w postępowaniu nadpłatowym zakończonym wydaniem decyzji nie ocenia się powtórnie merytorycznej zasadności wniosku o stwierdzenie nadpłaty, lecz jedynie działając w trybie art. 72 § 1 pkt 1 O.p. porównuje się wysokość zobowiązania określonego w decyzji wymiarowej z kwotą wpłaconego przez podatnika podatku. Prawidłowo zatem zarówno organy podatkowe obu instancji skupiły się na tym aspekcie sprawy, skoro sporna kwestia ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych, punktów pomiarowych, punktów redukcyjno-pomiarowych, urządzeń technicznych i pomiarowych, które była przedmiotem oceny w decyzji wymiarowej z dnia [...], będąc w tym zakresie związanymi tą decyzją.

Z uwagi jednak na znany Sądowi z urzędu fakt wydania przez tut. Sąd w toku ponownej kontroli instancyjnej (wyrok NSA z [...], [...]), wyroku z dnia [...], w sprawie o sygn. akt [...], uchylającego decyzję organu II instancji i powołaną wyżej decyzję określającą z dnia [...], koniecznym stało się również uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji, skoro decyzja o odmowie stwierdzenia wysokości nadpłaty była jedynie efektem decyzji wymiarowej, a stwierdzone przez NSA nieprawidłowości w zakresie postępowania wymiarowego przekładają się wprost na postępowanie nadpłatowe.

Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 135 oraz art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a.

O kosztach postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 P.p.s.a. Miarkując wysokość wynagrodzenia pełnomocnika skarżącej Sąd kierował się dyspozycją art. 206 P.p.s.a., zgodnie z którym, Sąd może w uzasadnionych przypadkach odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części. Ustalając, czy w danej sprawie zachodzi uzasadniony przypadek w rozumieniu ww. przepisu zbadać należy m.in., nakład pracy pełnomocnika oraz stopień zawiłości sprawy. Zasądzając wynagrodzenie pełnomocnika Sąd wziął pod uwagę znany mu z urzędu fakt, że do Sądu wniesiono wiele analogicznej treści skarg w tożsamych rodzajowo sprawach. Zarzuty oraz argumentacja wniesionych skarg są zbieżne, co wynika z powtarzalności danego rodzaju spraw. Powyższe uzasadnia przyznanie wynagrodzenia w części stawki podstawowej, należnego na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w związku z § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.) w brzmieniu nadanym przez § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 12 października 2016 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1667). Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się wpis od skargi w wysokości [...], koszty zastępstwa procesowego radcy prawnego w kwocie [...] oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości [...].