Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 465/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2005-04-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Zbigniew Romała, Protokolant Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi B. N. na decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. z dnia 12 stycznia 2002 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z podatku rolnego oddalono skargę


UZASADNIENIE

I SA/Gd 465/02

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 29 sierpnia 2001 r. skarżący B. N. wystąpił z wnioskiem o zwolnienie z podatku rolnego na okres 5 lat z tytułu zakupu gruntów nabytych w celu powiększenie już istniejącego gospodarstwa rolnego.

Decyzją z dnia 20 października 2001 r. Wójt Gminy C., działając m.in. na podstawie art. 12 ust l pkt 4 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. Nr 94/1993, poz. 431 z późno zm.) odmówił zwolnienia w podatku rolnym z tytułu zakupu gruntów na powiększenie gospodarstwa.

W uzasadnieniu wskazano m.in., że na podstawie umowy z dnia 17 września 1996 r. podatnik wydzierżawił od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa grunt o powierzchni 14 ha, , oznaczony w ewidencji jako działka nr [...]. W dniu 12 maja 1998 r. został sporządzony aneks do ww. umowy, w którym powierzchnię dzierżawionej nieruchomości zwiększono do 21,1421 ha, a następnie na mocy umowy z dnia 3 sierpnia 2001 r. podatnik nabył tę nieruchomość. Mając na uwadze powyższe, organ I instancji uznał, iż podatnikowi nie przysługiwało zwolnienie z podatku, z uwagi na fakt, iż zakupione grunty, były wcześniej w jego posiadaniu jako ich dzierżawcy. Podkreślono bowiem, iż skoro ww. grunty wchodziły w skład gospodarstwa także przed nabyciem ich własności przez podatnika, zakup przedmiotowych gruntów nie wpłynął na powiększenie gospodarstwa ani nie służył jego utworzeniu.

O decyzji tej skarżący wniósł odwołanie. Nie zgadzając się ze stanowiskiem, iż fakt wcześniejszej dzierżawy gruntu wyłącza możliwość zastosowania ulgi, skarżący powołał się na uchwałę NSA z dnia 30 sierpnia 1999 r., sygn. akt FPK 2/99, w której wskazano, iż wcześniejsze użytkowanie gruntu nie stanowi przeszkody dla uzyskania zwolnienia od podatku pod warunkiem, że nie przybrało ono postaci trwałego zagospodarowania gruntu. Skarżący powołując się na treść art. 2 ustawy o podatku rolnym wskazał ponadto, iż skoro w przypadku obowiązku podatkowego ciążącego na posiadaczach zależnych dzierżawione grunty zalicza się już do gospodarstw Skarbu Państwa lub gminy, nie mogą one jednocześnie tworzyć gospodarstwa rolnego podatnika.

Decyzją z dnia 17 stycznia 2002 r., wydaną w trybie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późno zm.) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

Organ odwoławczy odnosząc się do wskazanej w odwołaniu uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, podzielił wyrażony w niej pogląd, iż przedmiotowe zwolnienie można zastosować w stosunku do gruntów nabytych, które były w posiadaniu nabywcy. Jednocześnie jednak Kolegium podkreśliło, iż zgodnie z art. 12 ust 5 ustawy o podatku rolnym, ulgi tej nie stosuje się, jeżeli przedmiotem nabycia są grunty objęte uprzednio przez nabywcę w trwałe zagospodarowanie, za które z kolei uważa się objęcie gruntów w dzierżawę lub użyłkowanie na okres nie krótszy niż 10 lat. W związku z powyższym, mając na uwadze, iż poprzedzająca sprzedaż umowa dzierżawy z dnia 17 września 1996 r. została zawarta pomiędzy podatnikiem a Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa na okres lat 10, organ nie znalazł podstaw dla przyznania wnioskowanej ulgi.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie decyzji I i II instancji w związku z naruszeniem art. 12 ust l pkt 4 ww. ustawy oraz art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo skarżący zarzucił organom dokonanie błędnych ustaleń faktycznych wskazując, iż w przedmiotowej sprawie nie ma w konsekwencji zastosowania art. 12 ust 5 ustawy o podatku rolnym. W ocenie skarżącego, pomimo zawarcia umowy dzierżawy na okres lat 10, nie można bowiem mówić o trwałym zagospodarowani gruntów, w sytuacji gdzie umowa ta, na skutek nabycia własności gruntów przez podatnika, była faktycznie wykonywana jedynie przez lat 5.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie, podkreślając, iż dla objęcia gruntów w trwale zagospodarowanie wystarczający jest fakt zawarcia umowy na ww. okres a nie faktyczny czas jej obowiązywania.

Stosownie do treści art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 z późno zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne, na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wojewódzki Sad Administracyjny zważył, co następuje:

Podstawą prawną rozpoznawanej sprawy jest dyspozycja art. 12 ust. 1 pkt. 4 w związku z art. 12 ust. 5 i 6 4 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. Nr 94/1993, poz. 431 z późno zm.) w brzmieniu obowiązującym w roku 2001. Z woli ustawodawcy zwalnia się od podatku rolnego m. in. grunty lub prawo wieczystego użytkowania gruntów, nabyte w drodze kupna na utworzenie nowego lub powiększenie już istniejącego gospodarstwa do powierzchni nie przekraczającej 100 ha, oraz grunty Państwowego Funduszu Ziemi i Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa objęte w trwałe zagospodarowanie w celu utworzenia nowego gospodarstwa lub powiększenia gospodarstwa już istniejącego do powierzchni nie przekraczającej 100 ha - na okres 5 lat, ( art. 12 ust. 1 pkt. 4). Ulgi z tytułu nabycia gruntów z Państwowego Funduszu Ziemi lub z Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa w drodze kupna nie stosuje się jednak jeżeli przedmiotem nabycia są grunty objęte uprzednio przez nabywcę w trwale zagospodarowanie (art. 12 ust. 5 ).

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż dokonanie czynności określonych w art. 12 ust. 1 pkt 4 ma mieć na celu utworzenie nowego lub powiększenie już istniejącego gospodarstwa rolnego. Cel ten ma zasadnicze znaczenie dla tej sprawy, ujawnia bowiem intencję, jaka przyświecała ustawodawcy przy tworzeniu omawianego zwolnienia podatkowego. Przewidziane w tym przepisie zwolnienie podatkowe ma przysługiwać tylko takiemu podatnikowi, który nabył własność lub prawo wieczystego użytkowania gruntów bądź objął w trwałe zagospodarowanie grunty z Państwowego Funduszu Ziemi lub Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa. Taka regulacja oznacza, że ustawodawca zamierzał przyznać preferencje w podatku rolnym w tych wszystkich wypadkach, które prowadzą do rozwiązań trwałych, poprawiających strukturę agrarną wsi, a więc tworzących w istocie nową jakość w zakresie zagospodarowania użytków rolnych. Ta nowa jakość jednak nie powstaje przy każdym objęciu w posiadanie gruntów rolnych, bowiem o jej powstaniu można mówić tylko wtedy, gdy podatnik nabył grunt na własność lub nabył prawo jego wieczystego użytkowania bądź też objął grunty Państwowego Funduszu Ziemi lub Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa w trwałe zagospodarowanie w wyniku czego powstało nowe gospodarstwo rolne bądź powiększone zostało gospodarstwo już istniejące do powierzchni nie przekraczającej 100 ha. Dlatego stany faktyczne odbiegające od wyżej przedstawionych nie dają podstaw do przyznania preferencji w podatku rolnym na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy. Twierdzenia tego nie może skutecznie podważyć odwoływanie się do definicji gospodarstwa rolnego, zawartej wart. 1 ust. 2 ustawy o podatku rolnym. Zgodnie z tą definicją za gospodarstwo rolne do celów podatku rolnego uważa się obszar użytków rolnych, gruntów pod stawami oraz sklasyfikowanych w operatach ewidencyjnych jako użytki rolne gruntów pod zabudowaniami związanymi z prowadzeniem tego gospodarstwa o łącznej p9wierzchni przekraczającej 1 ha lub o' powierzchni użytków rolnych przekraczającej 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej lub osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej.

Ustawodawca posługuje się dla określenia gospodarstwa rolnego pojęciami nawiązującymi do tytułów prawnych, na których podstawie podatnicy władają oznaczonymi gruntami; tytułami tymi są własność oraz posiadanie gruntu. To ostatnie pojęcie, to jest posiadanie, zostało użyte w sposób ogólny, co mogłoby sugerować, iż w skład gospodarstwa rolnego podatnika, pod w

em spełnienia norm obszarowych, mogą wchodzić grunty znajdujące się w jego posiadaniu zarówno samoistnym, jak i zależnym. Rozpatrując tę definicję oraz użyte w niej pojęcie posiadania, należy mieć na względzie dyspozycję art. 3 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, który stanowi, na kim ciąży obowiązek podatkowy w podatku rolnym, czyli określa podatników tego podatku. Zgodnie z tym przepisem obowiązek podatkowy w podatku rolnym, z zastrzeżeniem ust. 2, ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych, jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, które:

1) są właścicielami albo samoistnymi posiadaczami gruntów wchodzących w skład gospodarstw rolnych lub

2) posiadają - na podstawie zawartej umowy albo innego tytułu prawnego, a także bezumownie - grunty wchodzące w skład gospodarstw rolnych stanowiących własność Skarbu Państwa lub gminy.

Tak więc obowiązek podatkowy w podatku rolnym ciąży na właścicielach i samoistnych posiadaczach gruntów wchodzących w skład ich gospodarstw rolnych, a także na posiadaczach zależnych oraz podmiotach dzierżących grunty bez tytułu prawnego, lecz tylko wtedy, gdy posiadane przez nich grunty wchodzą w skład gospodarstw rolnych stanowiących własność Skarbu Państwa lub gminy. Grunty te zatem nie mogą wchodzić w skład gospodarstw rolnych tej kategorii podatników, o której mowa w pkt 2 powołanego wyżej przepisu. Skoro bowiem grunty te zaliczaj

się już do gospodarstw rolnych Skarbu Państwa lub gminy, to tym samym nie mogą tworzyć gospodarstwa rolnego podatnika, gdyż te same grunty nie mogą jednocześnie zaliczać się, do gospodarstw rolnych różnych, niezależnych od siebie podmiotów. Taka regulacja prowadzi do wniosku, iż art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku rolnym ogranicza w istocie definicję gospodarstwa rolnego zawartą wart. 1 ust. 2, wyłączając z jej zakresu grunty znajdujące się w posiadaniu zależnym podatnika lub użytkowane przez niego bez tytułu prawnego, gdy wchodzą one w skład gospodarstw rolnych stanowiących własność Skarbu Państwa lub gminy.

Gdy więc podatnik był - jak w rozpatrywanej sprawie - posiadaczem zależnym gruntu Skarbu Państwa, to uzasadniona jest ocena, iż grunty te, w świetle przytoczonych wyżej przepisów prawnych, nie powiększyły jego gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym. Dlatego późniejsze nabycie takiego gruntu w drodze kupna prowadziło do utworzenia nowego gospodarstwa rolnego. Z powyższych rozważań wynika, że nie wystąpiła przesłanka wyłączająca możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego.

Taką ocenę stanu prawnego przeprowadził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 30 sierpnia 1999r., FPK 2/99 ( ONSA 2/2000, poz. 50 ) stawiając tezę, iż podatnikowi podatku rolnego przysługuje zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, gdy przedmiotem nabycia w drodze kupna są grunty Państwowego Funduszu Ziemi lub Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, które były wcześniej przez niego użytkowane, pod warunkiem że użytkowanie to nie przybrało postaci trwałego zagospodarowania gruntu.

Po drugie, należy udzielić odpowiedzi na pytanie czy zawarcie przez skarżącego w dniu 17 września 1996r. umowy dzierżawy z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa na okres dziesięciu lat, a następnie nabycie przedmiotu umowy przed upływem tego terminu stanowi wyczerpanie art. 12 ust. 5 cyt. ustawy.

Punktem wyjścia dla wszelkiej interpretacji prawa jest bez wątpienia wykładnia językowa, która jednocześnie zakreśla jej granice w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym. Jedną z podstawowych zasad wykładni językowej jest domniemanie języka potocznego, co oznacza, że tak daleko, jak to możliwe - nadajemy zwrotom prawnym znaczenie występujące w języku potocznym chyba, że istnieją dostateczne racje przypisywania im swoistego znaczenia prawnego (R. Mastalski: "Wykładnia językowa w interpretacji prawa podatkowego" - Przegląd Podatkowy z VIII. 1999 r. - str. 3-5).

Poprzez słowo objąć, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego, PWN, W-wa 1969 r. str. 466, należy rozumieć podjęcie się wykonania czegoś, przejęcie prowadzenia czegoś.

Ulgi z tytułu nabycia gruntów z Państwowego Funduszu Ziemi lub z Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa w drodze kupna nie stosuje się bowiem, (...) jeżeli przedmiotem nabycia są grunty objęte uprzednio przez nabywcę w trwałe zagospodarowanie. Ustawodawca pod pojęciem trwałe zagospodarowanie uznał (...) objęcie gruntów w dzierżawę lub użytkowanie na okres nie krótszy niż 10 lat (art. 12 ust. 6 ).

W tej sprawie ustalony stan faktyczny jest bezsporny: skarżący zawarł umowę dzierżawy przedmiotowej nieruchomości rolnej na okres 10 lat z możliwością jej przedłużenie na następne lata, tym samym, zdaniem Sądu, objął tę nieruchomość w trwałe zagospodarowanie. Fakt nabycia przez skarżącego tej nieruchomości przed upływem tego terminu tezę tę, wbrew stanowisku skarżącego, jedynie potwierdza. Skoro skarżący objął, przed jej nabyciem, nieruchomość rolną w trwałe zagospodarowanie, zgodnie z art. 12 ust. 5 i 6 w związku z art. 12 ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatku rolnym organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję nie naruszył prawa materialnego.

Sąd nie podziela również zarzutu naruszenia przepisów proceduralnych, w tym art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Należy podkreślić, w ślad za wyrokiem NSA z dnia 12 marca 1998r. w sprawie I SA/Po 1361/97, iż w swym orzecznictwie zarówno Naczelny Sąd Administracyjny jak i Sąd Najwyższy wypowiadał się przeciwko stosowaniu w sprawach podatkowych zasady in dubio pro fisco, stwierdzając, że wszelkie niejasności czy wątpliwości i rozbieżności, nie mogą w żadnej mierze być rozstrzygane na niekorzyść podatnika. W rozpoznawanej sprawie zasada zaufania do 9rganów państwa nie została naruszona. Tym bardziej, iż strona skarżąca uczestnicząc w toku postępowania mogła stwierdzić; że organ podatkowy ustalając zakres postępowania dowodowego, dopuszcza dowody, które zostały przez nią zaproponowane jak i wszystkie pozostałe a zmierzające do właściwego ustalenia stanu faktycznego i prawnego sprawy. Nie został w sprawie narzucony prymat interesu publicznego, w tym również poprzez zakres dopuszczonych dowodów w sprawie. Należy w tej sprawie podkreślić, iż ciężar dowodu spoczywa na stronie skaranej. Stosownie do przepisów Ordynacji podatkowej postępowanie dowodowe prowadzi w sprawie organ podatkowy, na którym ciąży obowiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego ( art. 187 Op ); zebrane dowody podlegają przy tym. swobodnej ocenie tego organu, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 Op. Swobodna ocena dowodów nie oznacza samowoli organu podatkowego; aby bowiem ocenę dowodów można było uznać za prawidłową musi być (przeprowadzona zgodnie z normami prawa procesowego oraz z zachowaniem określonych reguł tej oceny. Podkreślić przy tym należy, że prawa strony w postępowaniu podatkowym gwarantowane są w omawianym zakresie zarówno przez zasady ogólne ( rozdział l działu 4 Ordynacji podatkowej ), jak też przez przepis art. 192 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący a uzyskane w ten sposób dowody poddane następnie zostały poprawnej ocenie. Organ podatkowy prowadzący postępowanie musi dążyć do 'ustalenia prawdy materialnej i według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania ocenić wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny, którego kognicja ustalona w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153/02, poz. 1270) skargę oddalił.