Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 870/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-10-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.208 §1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 października 2014 r. sprawy ze skargi "A" S. A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 9 czerwca 2014 r., nr sygn. akt [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2006 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 7 października 2013 r. Prezydent Miasta umorzył z urzędu postępowanie w sprawie określenia "A" S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 r.

Decyzja organu została wydana na tle następującego stanu faktycznego:

Spółka składając w dniu 16 stycznia 2006 r. deklarację na podatek od nieruchomości za 2006 r. wykazała część budowli o wartości 46.967.496 zł jako zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2002 r., nr 9, poz. 84 ze zm.).

Organ I instancji w związku z wątpliwościami co do zastosowania ww. zwolnienia postanowieniem z dnia 5 lipca 2011 r. wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w celu prawidłowego określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2006 rok.

Pismem z dnia 24 listopada 2011 r. strona podniosła, że w sprawie zasadne byłoby wystąpienie przez organ z powództwem do sądu powszechnego w celu ustalenia tego, kto jest właścicielem spornych obiektów uznanych przez Spółkę za infrastrukturę portową. W związku z powyższym organ I instancji pismem z dnia 22 grudnia 2011 r. (złożonym w dniu 23 grudnia 2011 r.) wystąpił z powództwem do Sądu Okręgowego o ustalenie przysługującego podatnikowi prawa do przedmiotowych nieruchomości i postanowieniem z dnia 23 grudnia 2011 r. zawiesił z urzędu postępowanie w sprawie do czasu prawomocnego orzeczenia przez sąd powszechny.

Sąd Okręgowy wyrokiem z dnia 12 marca 2013 r., sygn. akt [...] oddalił powództwo Prezydenta Miasta. Wyrok stał się prawomocny z dniem 2 maja 2013 r.

Organ I instancji decyzją z dnia 7 października 2013 r. umorzył postępowanie w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 r. jako bezprzedmiotowe z uwagi na upływ terminu przedawnienia. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w sprawie zobowiązanie podatkowe uległoby przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2011 r., jednakże wniesienie do sądu powszechnego powództwa zawiesiło bieg terminu przedawnienia z dniem jego złożenia – tj. z dniem 23 grudnia 2011 r. do dnia uprawomocnienia się wyroku Sądu – do dnia 2 maja 2013 r. Termin przedawnienia zaczął biec dalej od dnia 3 maja 2013 r. i zobowiązanie podatkowe za 2006 r. przedawniło się z upływem 11 maja 2013 r.

Po rozpatrzeniu odwołania Spółki od powyższej decyzji Samorządowe Kolegium decyzją z dnia 9 czerwca 2014 r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy przytaczając przepisy art. 70 § 1 i 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) stwierdził, że postępowanie w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 rok należało umorzyć, gdyż zobowiązanie to uległo przedawnieniu z dniem 11 maja 2013 r.

Kolegium nie podzieliło stanowiska strony, że w dniu wydania decyzji umarzającej postępowanie nie istniały przeszkody, aby organ podatkowy wydał decyzję określającą wysokość nadpłaty podatku.

Organ odwoławczy zauważył, że nie zostało wszczęte postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty a Kolegium postanowieniem z dnia 5 czerwca 2013 r. utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji z dnia 25 kwietnia 2013 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 rok. Skarga na ww. postanowienie Kolegium została oddalona prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1025/13.

W przedmiotowej sprawie upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, wobec tego nie było podstaw do określenia wysokości zobowiązania, a w konsekwencji również do orzekania o wysokości nadpłaty co potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12.

Organ nie uznał za zasadne zarzuty błędnego zastosowania art. 70 § 1 i naruszenia art. 208 § 1 w związku z art. 133 § 1 i 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej.

Kolegium odnosząc się do powyższych zarzutów wskazało, że Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2006 r. wskazując, że jest właścicielem budynków i budowli, które ujęła w deklaracji. Organ I instancji wszczął postępowanie podatkowe wobec Spółki tj. podmiotu, który złożył deklarację i w stosunku do tego podmiotu był zobowiązany do zakończenia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania.

Spółka składając deklarację na podatek od nieruchomości i występując jako strona w postępowaniu podatkowym, wbrew twierdzeniu pełnomocnika, posiadała status strony i posiadała interes prawny podlegający konkretyzacji w postępowaniu podatkowym.

Organ nie zgodził się również ze stanowiskiem podatnika, że w przedmiotowej sprawie nie może mieć zastosowania art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, skoro została złożona przez podatnika deklaracja, w której wykazany został podatek od nieruchomości, a także część nieruchomości została wykazana jako zwolniona od podatku od nieruchomości.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucając naruszenie:

- art. 233 § 1 pkt 1 w zw. art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaaprobowanie umorzenia postępowania podatkowego ze względu na jego bezprzedmiotowość, będące konsekwencją błędnego przyjęcia, że w realiach niniejszej sprawy upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 r. skutkował brakiem podstaw prawnych do określenia zobowiązania za ten okres, a w konsekwencji również do orzekania o wysokości nadpłaty, podczas gdy interes prawny skarżącej wyartykułowany organowi podatkowemu w pismach procesowych z dnia 27 maja 2011 r., 5 września 2011 r., 24 listopada 2011 r. i z dnia 9 grudnia 2011 r., a wreszcie w pismach z dnia 26 marca 2013 r. i z dnia 29 maja 2013 r. zawierających wnioski i stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za 2006 r., uzasadniał kontynuację postępowania pomimo upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w celu zweryfikowania zasadności roszczenia Spółki o zwrot środków pieniężnych zapłaconych przez nią nienależnie organowi podatkowemu z tytułu podatku od nieruchomości za 2006 r. pomimo braku statusu podatnika;

- art. 74a Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na jego niezastosowaniu, będące konsekwencją błędnego przyjęcia, że w realiach niniejszej sprawy organy podatkowe nie były uprawnione do rozstrzygania o nadpłacie podatku od nieruchomości za 2006 r. w postępowaniu w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku za ten okres, bowiem rozstrzygnięcie w zakresie nadpłaty oznaczałoby wyjście poza zakres postępowania wymiarowego, podczas gdy ustawowym obowiązkiem organu podatkowego wynikającym z art. 74a Ordynacji podatkowej jest określenie z urzędu wysokości nadpłaty podatku, w szczególności wtedy, gdy nie może dojść do stwierdzenia nadpłaty na żądanie podatnika;

- art. 208 § 1 w zw. z art. 133 § 1 w zw. z art. 5 Ordynacji podatkowej poprzez zaaprobowanie umorzenia postępowania podatkowego ze względu na jego bezprzedmiotowość, będące konsekwencją błędnego przyjęcia, że w realiach niniejszej sprawy doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 r., podczas gdy skarżąca nie była podatnikiem tego podatku, ergo nie była stroną toczącego się wobec niej postępowania wymiarowego, ergo nie mogło dojść do przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za ww. okres, która to okoliczność mogłaby skutkować umorzeniem postępowania w sprawie.

W uzasadnieniu skargi strona powtórzyła, że w ogóle nie była podatnikiem podatku od nieruchomości a zatem podatek wynikający ze złożonej deklaracji zapłaciła nienależnie. W efekcie całość zadeklarowanych i zapłaconych przez Spółkę kwot podatku winna zostać uznana za nadpłatę podlegającą zwrotowi na jej rachunek bankowy co znajduje oparcie w decyzji SKO z dnia 11 stycznia 2012 r., wyroku WSA w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 761/12 i wyroku Sądu Okręgowego z dnia 11 marca 2013 r., sygn. akt [...], a wreszcie w zachowaniu samego Prezydenta Miasta, który w dniu 2 maja 2013 r. zwrócił Spółce kwoty podatku od nieruchomości nienależnie zapłacone przez nią w latach 2005 i 2008-2011, zaś w dniu 2 sierpnia 2013 r. zwrócił kwotę podatku od nieruchomości nienależnie zapłaconą w roku 2007.

Skarżąca podniosła, że postępowanie w sprawie nie powinno zostać umorzone z uwagi na upływ terminu przedawnienia, gdyż interes prawny Spółki w odzyskaniu kwot podatku od nieruchomości nienależnie zapłaconych na rzecz Prezydenta Miasta powoduje, że postępowanie podatkowe winno być prowadzone pomimo upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego dotyczy. W takim wypadku bowiem organ podatkowy miał obowiązek wydać decyzję co do istoty sprawy a nie decyzję o umorzeniu postępowania. W niniejszej sprawie umorzenie postępowania doprowadziło do wywłaszczenia Spółki z jej prawa i skutkowało odniesieniem przez związek publicznoprawny bezzasadnej korzyści majątkowej.

Spółka zarzuciła kolejno, że organ odwoławczy nie odniósł się merytorycznie do zarzutu niewłaściwego zastosowania art. 74a Ordynacji podatkowej.

Końcowo skarżąca podniosła, że skoro nie posiadała przymiotu strony (tylko deklaracja złożona przez podatnika może konstytuować zobowiązanie podatkowe), to zobowiązanie podatkowe nigdy u niej nie powstało i konsekwentnie nigdy nie mogło się przedawnić zatem nie było możliwe umorzenie postępowania podatkowego tylko z powodu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, skoro w sprawie żaden okres przedawnienia nie rozpoczął biegu.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym złożonym na rozprawie w dniu 15 października 2014 r. strona skarżąca podtrzymała dotychczasowe stanowisko podnosząc ponadto, że argumentacja organów podatkowych w zasadzie ucieka od głównej kwestii tej sprawy czyli nienależnie uiszczonej kwoty będącej równowartością podatku przez podmiot, który podatnikiem nie jest. Zdaniem strony organ podatkowy powinien zastosować zasadę wykładni przepisów na zgodność z Konstytucją RP. Organ bowiem przyjął metodę wykładni, której rezultat prowadzi do sprzeczności z wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP zasadą przyzwoitej legislacji. Organ przyjął, że zgodne z tą zasadą oraz zasadą racjonalnego ustawodawcy jest aby podmiot nie podlegający obowiązkowi podatkowemu, który na podstawie błędnej deklaracji zapłacił kwotę będącą równowartością podatku dochodził jej zwrotu na drodze cywilnej a nie na drodze administracyjnej. Stanowisko organu jest nie do pogodzenia z tą zasadą również dlatego, że postępowanie podatkowe zostało wszczęte z urzędu w celu określenia zaległości podatkowej, podczas tego postępowania podatnik wielokrotnie wskazywał na konieczność zwrotu zapłaconego podatku kierując odpowiednie pisma do organu podatkowego. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie mógł być formalnie rozpatrzony z powodu brzmienia przepisów. Czas trwania postępowania podatkowego, na który podatnik nie miał wpływu, uniemożliwił złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty po jego formalnym zakończeniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W świetle art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dając podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270, zwanej dalej "p.p.s.a.").

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 121, poz. 844 ze zm.) – w brzmieniu obowiązującym w istotnym w sprawie roku podatkowym 2006, obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe – stosownie do art. 6 ust. 9 powyższej ustawy – są obowiązane:

1) składać, w terminie do dnia 15 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku;

2) odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia;

3) wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca.

Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania.

Natomiast w myśl art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości w przypadku skarżącej Spółki będącej spółką akcyjną, czyli osobą prawną, powstaje zatem z mocy prawa w drodze samoobliczenia, przy czym organ podatkowy jest uprawniony do zweryfikowania jego poprawności w drodze czynności sprawdzających (art. 272 i nast. Ordynacji podatkowej) oraz postępowania podatkowego kończącego się decyzją określającą zobowiązanie podatkowe wydaną na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.

Zobowiązanie podatkowe wygasa natomiast w całości lub w części – stosownie do art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej m. in. wskutek zapłaty (pkt 1) oraz przedawnienia (pkt 9).

Według art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Z kolei zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego zajętym w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12, ogólnie wiążącym także Sąd orzekający w rozpoznawanej sprawie na mocy art. 269 § 1 P.p.s.a., w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. po upływie przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Powyższą uchwałę należy odnieść do stanu faktycznego niniejszej sprawy dotyczącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, które również powstaje z mocy prawa w drodze samoobliczenia przez podatnika.

W uzasadnieniu powołanej uchwały NSA podzielił stanowisko składu siedmioosobowego Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 28 czerwca 2010 r., w sprawie o sygn. akt I FPS 5/09, w którym m. in. orzeczono, że w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wygasło wskutek zapłaty (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), nie można po upływie terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowe, wbrew interesowi prawnemu podatnika, orzekać o wysokości tego zobowiązania podatkowego.

NSA wyjaśnił w uzasadnieniu powołanej uchwały, podzielając poglądy wyrażone w powyższym wyroku NSA, że podatnik w procesie samoobliczenia swojego zobowiązania podatkowego z różnych względów może zadeklarować i w konsekwencji wpłacić podatek w innej wysokości niż faktycznie istniejące, powstałe z mocy prawa zobowiązanie podatkowe. W związku z tym, zobowiązanie podatkowe, stosownie do treści art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wygaśnie w całości tylko wówczas, gdy podatnik wpłaci podatek w takiej samej lub w wyższej kwocie niż wynikający ze zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa. W takiej sytuacji zobowiązanie podatkowe przestaje istnieć. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego nie biegnie dalej. Odmienna sytuacja zachodzi, gdy podatnik wpłaca kwotę podatku mniejszą niż rzeczywista wysokość zobowiązania podatkowego. W tym przypadku następuje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w części. Natomiast w pozostałym zakresie zobowiązanie nadal istnieje. Dalej biegnie termin przedawnienia w stosunku do pozostałej części zobowiązania podatkowego. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług (w niniejszej sprawie w podatku od nieruchomości) powstaje z mocy prawa i rzeczywista jego wielkość nie jest pewna. W związku z tym nie wiadomo, czy zobowiązanie podatkowe wygasło w całości lub w części, a zatem, czy istnieje zobowiązanie podatkowe w pewnym zakresie. Dlatego też organ podatkowy jest uprawniony do weryfikacji samoobliczenia podatnika. Sytuacja zmienia się po upływie terminu określonego, w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, albowiem nie ma już żadnych wątpliwości, iż zobowiązanie wygasło w całości. Nawet bowiem, gdy zapłacony podatek był w niższej wysokości niż wynikający z mocy prawa, a zatem nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w części (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), to w pozostałej istniejącej części wygasł na skutek przedawnienia. Z momentem upływu terminu przedawnienia nikt nie ma wątpliwości, że zobowiązanie podatkowe wygasło w całości. Nie istnieje już stosunek prawny, nie ma zatem konieczności weryfikowania treści zobowiązania podatkowego.

Podkreślić należy, że przedstawione powyżej stanowisko wspiera dodatkowo treść art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., zgodnie z którym gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Przepis ten w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu pierwszej instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego - niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie, czy przed zapłatą podatku. Nie ulega wątpliwości, że określony w tym przepisie upływ terminu przedawnienia stanowi ujemną przesłankę procesową do orzekania przez organ podatkowy, co do przedawnionego zobowiązania podatkowego, gdyż skutkuje bezprzedmiotowością postępowania.

Jest oczywiste, że wyjątek w tym zakresie musi być wskazany jednoznacznie w ustawie, jak to ma miejsce np. w przypadku instytucji zwrotu nadpłaty, określonej w art. 79 O.p., gdzie w § 2 stwierdzono, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. A contrario wynika z tego, że w przypadku wniosku o nadpłatę złożonego przed upływem terminu przedawnienia, należy orzec również po jego upływie, gdyż postępowanie w takim przypadku nie staje się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 O.p. Orzeczenie dotyczyć jednak będzie wyłącznie kwestii istnienia lub nieistnienia nadpłaty, nie zaś określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Rozstrzygnięcie o wysokości zobowiązania podatkowego nie jest jednakże niezbędne dla ustalenia, czy istotnie wystąpiła nadpłata. W kwestii tej podjęta została uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2014 roku o sygn. II FPS 5/13, w której stwierdzono: "W przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 wymienionej ustawy".

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, należy wskazać, że wszczęte z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2006 mogło być zatem prowadzone przez organy podatkowe, ale tylko do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, a więc w niniejszej sprawie – co do zasady do końca roku 2011 r. Termin przedawnienia został jednak zawieszony w dniu 23 grudnia 2011 r. na skutek wniesienia powództwa do sądu powszechnego na podstawie przepisu art. 70 § 6 pkt 3 Ordynacji podatkowej i zaczął biec na nowo od dnia 3 maja 2013 r. zgodnie z § 7 pkt 3 ww. przepisu. Zobowiązanie podatkowe przedawniło się zatem z upływem 11 maja 2013 r.

Jednocześnie w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały okoliczności uzasadniające prowadzenie postępowania pomimo przedawnienia, ponieważ postępowanie podatkowe nie toczyło się na skutek wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty złożonego przed upływem terminu przedawnienia, lecz było prowadzone z urzędu w celu określenia skarżącej Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w wysokości wyższej aniżeli zadeklarowana przez podatnika (postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w okresie prowadzenia postępowania z urzędu nie mogło zostać wszczęte – art. 79 § 1 Ordynacji podatkowej). W tej sytuacji, wobec przedawnienia tego zobowiązania, które nastąpiło z dniem 11 maja 2013 r., organ I instancji zasadnie umorzył postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006 jako bezprzedmiotowe (por. wyroki WSA w Gliwicach z dnia 3 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 997/13 i WSA w Poznaniu z dnia 13 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Po 849/12).

Z uwagi na upływ terminu przedawnienia organ podatkowy nie był również uprawniony do stwierdzenia z urzędu nadpłaty na podstawie przepisu art. 74a Ordynacji podatkowej, natomiast postępowanie o stwierdzenie nadpłaty w niniejszej sprawie z wniosku strony nie zostało skutecznie wszczęte (skarga strony na rozstrzygnięcie organów w zakresie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 rok została oddalona prawomocnym wyrokiem tut. Sądu z dnia 6 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1025/13).

W ocenie Sądu nie ma racji skarżąca twierdząc, że na przedawnienie w prawie podatkowym powoływać się może tylko podatnik a organ podatkowy nie ma takiego uprawnienia. Przedawnienie odnosi się zarówno do strony postępowania jak i organów podatkowych. Z jednej strony ponagla organy do sprawnego i szybkiego działania. Z drugiej strony, zamyka podatnikom możliwość wystąpienia z wnioskiem o zwrot nadpłaty co wprost wynika z przepisu art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej ("Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.").

O ile zgodzić należy się ze stroną skarżącą, że podmiot, który na podstawie błędnej deklaracji zapłacił kwotę będącą równowartością podatku, jest uprawniony do dochodzenia jej zwrotu na drodze administracyjnej. O tyle wystąpienie z takim żądaniem (wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty), możliwe jest tylko do momentu upływu terminu przedawnienia tego zobowiązania podatkowego, o czym mowa w cyt. wyżej przepisie.

Polemika zawarta w skardze a sprowadzająca się do stwierdzenia, że skarżąca w ogóle nie była podatnikiem – stroną postępowania podatkowego - wobec czego termin przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczął biegu więc nie mógł upłynąć, pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie.

Pomijając już niekonsekwencję uzasadnienia powyższego zarzutu - skarżąca podnosi, że nie była podatnikiem podatku od nieruchomości za 2006 r. jednocześnie wnosząc o stwierdzenie nadpłaty, która to nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej – stwierdzić należy, że przedmiotem postępowania podatkowego w podatku od nieruchomości jest określenie zobowiązania podatkowego. Skoro postępowanie podatkowe toczyło się w sprawie zobowiązania podatkowego, które uległo przedawnieniu to organ podatkowy nie mógł po tym czasie orzekać ani o wymiarze podatku ani o nadpłacie ani ustalać kto jest czy był podatnikiem.

Marginalnie Sąd wskazuje, że w przedmiotowej sprawie organ I instancji wszczął wobec Spółki postępowanie w dniu 12 lipca 2011 r. zatem około pięć i pół roku od złożenia przez stronę deklaracji na podatek od nieruchomości. Nie sposób zatem uznać, że to opieszałość organów podatkowych w zakończeniu postępowania pozbawiła stronę możliwości odzyskania nadpłaty, gdy skarżąca będąc w przeświadczeniu o jej istnieniu (na co wskazuje powołane w skardze wyartykułowanie jej interesu m.in. w piśmie z dnia 27 maja 2011 r.), w okresie od 17 stycznia 2006 r. do 11 lipca 2011 r. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie wystąpiła (wniosek taki złożyła dopiero w piśmie z dnia 26 marca 2013 r. a zatem w toku prowadzonego postępowania podatkowego w przedmiocie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2006 r.).

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.