Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2960/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-08-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 187 par. 1, art. 23 par. 1-5
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 19 ust. 1 i art. 29 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi K. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości.


UZASADNIENIE

Decyzją nr [...] z dnia [...] listopada 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (dalej "Dyrektor UKS") określił Skarżącemu – K. O. zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r.

Z ustaleń organu kontroli skarbowej wynika, że w analizowanym okresie Skarżący dokonywał dostaw towarów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, ze zm.) - dalej "u.p.t.u.". Według Dyrektora UKS, Skarżący dokonywał dostaw za pośrednictwem portalu aukcyjnego Allegro, prowadzonego przez Q. Sp. z o.o. z siedzibą w P., posługując się nick-iem "ebienkowska" a także nick-iem "zeon_12", a przedmiotem sprzedaży były głównie zegarki. Obrót wynikający z tych transakcji wraz z podatkiem należnym nie został ujęty we właściwej ewidencji i nie został wykazany w deklaracjach VAT-7 za okresy, w których powstał z tego tytułu obowiązek podatkowy. Organ uznał, że Skarżący naruszył postanowienia art. 109 ust.3 u.p.t.u. i art. 111 ust. 1 u.p.t.u., bowiem dokonywał sprzedaży towarów osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, zatem winien był prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego za pomocą kas rejestrujących, art. 99 ust. 1 u.p.t.u., gdyż nie składał deklaracji VAT i art. 103 ust. 1, ponieważ nie obliczał i nie wpłacał należnego podatku VAT.

Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji, w którym wniósł o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucając jej naruszenie przepisów:

1. art. 6 i 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98 poz. 1071 z późn. zm.) – dalej k.p.a., tj. zasady praworządności oraz zasady prawdy obiektywnej, która nakłada na organy podatkowe prowadzące postępowanie wszechstronnego zbadania sprawy zarówno pod względem faktycznym i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy, przez błędne i całkowicie bezpodstawne:

a) przypisanie odwołującemu się, iż jest użytkownikiem konta o nick-u "zeon_12" w sytuacji gdy nie jest i nigdy nie był użytkownikiem tego konta,

b) zaliczenie przelewów własnych oraz przelewów całkowicie prywatnych dokonywanych na rachunek bankowy odwołującego się na poczet należność podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT,

a co za tym idzie bezpodstawnym naliczeniem mu podatku w zakresie, w którym nie był zobowiązany.

2. art. 77 § 1 k.p.a. oraz 60 k.p.a. poprzez wydanie decyzji na podstawie niekompletnego materiału dowodowego, w tym w szczególności na błędnej nie popartej jakimikolwiek dowodami tezie, iż:

a) odwołujący się jest użytkownikiem konta o nlck-u "zeon 12",

b) przelewy własne i całkowicie prywatne dokonywane na rachunek bankowy odwołującego się: pochodzą ze sprzedaży dokonywanych za pośrednictwem portalu internetowego Allegro,

a co za tym idzie bezpodstawnym naliczeniem mu podatku w zakresie, w którym nie był zobowiązany.

Rażące naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) - dalej "O.p." a mianowicie:

1. art. 121 §1 O.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a w szczególności poprzez wszczęcie postępowania podatkowego w zakresie wymiaru podatku po upływie ponad 2 - letniego okresu od daty nastąpienia zdarzenia podlegającego obowiązkowi zapłaty podatku, a następnie przewlekłe prowadzenie tegoż postępowania, co skutkować może dla strony poważnymi konsekwencjami finansowymi,

W tym zakresie odwołanie niniejsze stanowi jednocześnie skargę złożoną w trybie art 141 O.p. na nie załatwienie sprawy we właściwym terminie oraz wniosek o wszczęcie postępowania dyscyplinarnego w trybie art. 142 O.p., wobec pracowników Urzędu Skarbowego w Mińsku Mazowieckim odpowiedzialnych za ten stan rzeczy.

2. art. 122 O.p. poprzez naruszenie zasady, według której ciężar udowodnienia faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa na organie podatkowym, a tym samym całkowicie bezpodstawne przypisanie odwołującemu się iż:

a) jest użytkownikiem konta o nick-u "zeon_12", w sytuacji gdy nie jest i nigdy nie był użytkownikiem tego konta,

b) przelewy własne i całkowicie prywatne dokonywane na rachunek bankowy odwołującego się, pochodzą ze sprzedaży dokonywanych za pośrednictwem portalu internetowego Allegro.

3. art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez uznanie za udowodnione okoliczności, o których mowa w pkt. 2) powyżej, w sytuacji gdy odwołujący się nie jest i nigdy nie był użytkownikiem konta o nick-u "zeon_12", zaś zaliczone przez organ przelewy na poczet należności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT, to w rzeczywistości przelewy własne i prywatne, pomimo faktu, iż na poparcie przyjętych przez organ podatkowy, jako udowodnionych, ww. okoliczności me ma żadnych dowodów,

4. art. 29 ust. 1 u.p.t.u. poprzez uznanie za obrót, czyli należność z tytułu sprzedaży przelewów własnych odwołującego się oraz przelewów prywatnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] sierpnia 2011 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za luty, lipiec, sierpień 2008 r. i określił kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości za: -luty 2008 r. - 144 zł, lipiec 2008 r. - 3 134 zł, sierpień 2008 r. - 233 zł.; w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 29 ust. 1 u.p.t.u., podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 u.p.t.u. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej postępowanie kontrolne w niniejszej sprawie nie było obarczone błędami proceduralnymi, w szczególności zaś nie stwierdzono naruszeń w zakresie objętym zarzutami odwołania. Uznał, że organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił stan faktyczny i wobec tego należało przyjąć, że również prawidłowo rozpoznano u Skarżącego obrót i obowiązek podatkowy.

Podkreślił, że Dyrektor UKS nie naruszył zasady prawdy obiektywnej. Analiza zebranego w toku kontroli materiału dowodowego pozwala uznać, iż Skarżący dokonywał transakcji polegających na dostawie towarów - głównie zegarków - za pośrednictwem portalu aukcyjnego Allegro. Wskazał, że z Q. Sp. z o.o. (właściciel portalu Allegro) otrzymano zestawienie transakcji sprzedaży przeprowadzonych przez Stronę na portalu aukcyjnym. Podkreślił, że organ pierwszej instancji wystąpił do B. Bank S.A. o udostępnienie informacji oraz wskazanie osób dokonujących operacji na rachunku bankowym skarżącego oraz, w przypadku przelewów międzybankowych, o podanie danych kontrahenta. Rezultatem tych działań było otrzymanie danych, stanowiących podstawę ustaleń przedstawionych w zaskarżonej decyzji. Zdaniem organu odwoławczego klienci Skarżącego wpłacali odpowiednią należność za zakupiony towar bezpośrednio na rachunek bankowy strony. Powyższe ustalenia stanowiły podstawę do określenia kwot obrotu i podatku należnego za poszczególne miesiące 2008 r.

Organ wyjaśnił także, że stosownie do art. 192 O.p. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli Skarżący miał możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. W kontrolowanej sprawie Skarżący pomimo możliwości nie brał jednak czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu.

Odnosząc się do zarzutu Skarżącego, że nie użytkował konta "zeon_12" Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił, że istotnie posiadaczem tego konta jest inna osoba, a zatem zaskarżona decyzja w zakresie, w jakim określa zobowiązanie podatkowe w części wynikającej z transakcji zawartych za pośrednictwem konta "zeon_12", została oparta na błędnie ustalonym stanie faktycznym i jest w tym zakresie nieprawidłowa. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej dokonał ponownego określenia zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 2008 r.

W świetle dokonanych w trakcie postępowania ustaleń stwierdzono, iż na Skarżącym ciążył obowiązek złożenia deklaracji w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-7) za poszczególne miesiące 2008 r. (art. 99 ust. 1 u.p.t.u.) oraz obowiązek obliczenia i wpłacenia na rachunek bankowy urzędu skarbowego podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy (art. 103 ust. 1 u.p.t.u.). Organ odwoławczy zauważył, że w toku postępowania kontrolnego bezspornie ustalono, iż pomimo wykonywania przez Skarżącego czynności których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. Skarżący nie składał deklaracji podatkowych VAT-7, nie wpłacał należnego podatku od towarów i usług.

W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie; podtrzymując zarzuty zawarte w odwołaniu, wskazał na naruszenie:

1) art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a w szczególności poprzez wydanie skarżonej decyzji bez uwzględnienia wniosków skarżącego, bez uwzględnienia odpowiedzi na odwołanie organu pierwszej instancji oraz - co warto podkreślić - poprzez wypowiedzenie się w zakresie nie objętym odwołaniem, co w konsekwencji łącznie prowadzi do wniosku, iż przedmiotowa decyzja została wydana bez zapoznania się z treścią całości materiału dowodowego,

2) art. 122 O.p. poprzez naruszenie zasady, według której ciężar udowodnienia faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa na organie podatkowym oraz zasady zgodnie, z którą organ podatkowy winien wyjaśnić wszystkie przesłanki, którymi się kieruje podczas wydawania decyzji, a tym samym całkowicie bezpodstawne przyjęcie, iż:

a) przelewy własne i całkowicie prywatne dokonywane na rachunek bankowy odwołującego się, pochodzą ze sprzedaży dokonywanych za pośrednictwem portalu internetowego allegro,

b) istnieją kwoty, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT, pomimo faktu, iż one w rzeczywistości nie wynikają z transakcji na portalu internetowym Allegro, ani z jakiegokolwiek innego faktu, a zatem nie istnieją,

c) nie doszło do błędu rachunkowego, pomimo faktu, iż organ pierwszej instancji w odpowiedzi na odwołanie, przyznał ten fakt jednoznacznie,

d) należy ustosunkować się do zarzutów skarżącego, które w ogóle nie zostały zgłoszone w niniejszej sprawie,

3) art. 187 § 1 oraz 191 O.p. poprzez uznanie za udowodnione okoliczności o których mowa w pkt. 2) powyżej, w sytuacji gdy z udowodnionych okoliczności sprawy wynika całkiem odmienny stan faktyczny,

4) art. 19 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego błędne zastosowanie do transakcji, co do których nie ma jakiegokolwiek potwierdzenia, że zaistniały,

5) art. 29 ust. 1 u.p.t.u. poprzez uznanie za obrót, czyli należność z tytułu sprzedaży

a) przelewów własnych odwołującego się oraz przelewów prywatnych;

b) kwot nie mających jakiegokolwiek potwierdzenia w rzeczywistości.

Rażące naruszenie przepisów k.p.a., tj.:

1) przepisu 6 i 7 k.p.a., tj. zasady praworządności oraz zasady prawdy obiektywnej, która nakłada na organy prowadzące postępowanie obowiązek wszechstronnego zbadania sprawy zarówno pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy, przez błędne i całkowicie bezpodstawne:

a) zaliczenie przelewów własnych oraz przelewów całkowicie prywatnych dokonywanych na rachunek bankowy odwołującego się na poczet należności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT,

b) zaliczenie na poczet transakcji sprzedaży, całkowicie abstrakcyjnych kwot, nieznajdujących potwierdzenia nie tylko w obrotach na portalu aukcyjnym, ale również w rzeczywistości,

c) uznanie za dokonane i skuteczne transakcji, co do których nie ma jakiegokolwiek potwierdzenia, że zaistniały,

d) przyjęcie, że nie doszło do błędu rachunkowego, pomimo faktu, iż organ I instancji w odpowiedzi na odwołanie, przyznał ten fakt jednoznacznie,

e) przyjęcie, że należy ustosunkować się do zarzutów skarżącego, które w ogóle nie zostały zgłoszone w niniejszej sprawie,

a co za tym idzie bezpodstawnym naliczeniem mu podatku w zakresie, w którym nie był zobowiązany.

2) przepisu 8 k.p.a., będącego jednocześnie kontynuacją naruszenia art. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej,

3) przepisu art. 77 § 1 k.p.a. oraz 80 k.p.a. poprzez wydanie decyzji na podstawie niekompletnego materiału dowodowego, w tym w szczególności na błędnej i nie popartej jakimikolwiek dowodami tezie, iż:

a) przelewy własne i całkowicie prywatne dokonywane na rachunek bankowy odwołującego się, pochodzą ze sprzedaży dokonywanych za pośrednictwem portalu internetowego Allegro,

b) istnieją kwoty, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT, pomimo faktu, iż one w rzeczywistości nie wynikają z transakcji na portalu internetowym allegro, ani z jakiegokolwiek innego faktu, a zatem nie istnieją,

c) nie doszło do błędu rachunkowego, pomimo faktu, iż organ pierwszej instancji w odpowiedzi na odwołanie, przyznał ten fakt jednoznacznie,

d) należy ustosunkować się do zarzutów skarżącego, które w ogóle nie zostały zgłoszone w niniejszej sprawie,

a co za tym idzie bezpodstawnym naliczeniem mu podatku w zakresie, w którym nie był zobowiązany.

W uzasadnieniu Skarżący podniósł, że Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej pominął wszystkie zawarte w nim zarzuty Skarżącego. Podkreślił, że nie zauważył, że w badanym okresie Skarżący z całą pewnością nie dokonał sprzedaży na kwotę wykazaną w decyzji, a wykazane obroty nie znajdują potwierdzenia w materiale dowodowym. Wyjaśnił, że w kontrolowanym okresie dokonał sprzedaży jedynie dwóch przedmiotów.

W konsekwencji powyższego doszło do wydania decyzji opartej tylko i wyłącznie na ustaleniach własnych organu, nawet bez uwzględnienia odwołania na decyzję organu pierwszej instancji oraz bez uwzględnienia podnoszonych przez Skarżącego i należycie wykazanych zarzutów, opracowanych na podstawie analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej rozliczenia za lipiec 2008 r. przyznając, że obrót za ten miesiąc zawyżono o 12.500,- zł; Podtrzymał natomiast stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji co do wymiaru za pozostałe miesiące 2008 r., wnosząc o oddalenie skargi w pozostałym zakresie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasadna, albowiem zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania w sposób, który stosownie do art. 145 § 1 pkt.1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.)- dalej powoływana jako "P.p.s.a." - stanowi podstawę jej uwzględnienia.

Na wstępie podkreślić należy, że rozstrzygnięcie w sprawie podatkowej opierać się musi na prawidłowo ustalonym stanie faktycznym; albowiem bez odtworzenia, w odniesieniu do konkretnego podatnika, podatkowo-prawnego stanu faktycznego określonego w ustawie podatkowej, nie można mówić o właściwym zastosowaniu prawa materialnego. Nakaz ustalania faktów prawotwórczych w zgodzie z prawdą materialną formułuje kluczowa zasada postępowania podatkowego, jaką jest zasada prawdy materialnej. Wyraża ją wprost art. 122 Ordynacji podatkowej stanowiący, iż w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Procesową konkretyzację zasady prawdy materialnej formułuje art.187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności i oficjalności postępowania dowodowego.

W świetle powyższego przepisu podmiotem obowiązanym do przeprowadzenia takiego postępowania jest wyłącznie organ podatkowy. To bowiem organ podatkowy zabiegać ma w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie.

Co do zasady, obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego koniecznego do zbudowania podstawy faktycznej rozstrzygnięcia nie obciąża natomiast stron postępowania. Może on jednak wynikać z ukształtowania przepisów materialnego prawa podatkowego. Wówczas przedstawienie dowodów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy obciąża także stronę postępowania.

Przepisy ustaw podatkowych formułując znamiona podatkowego stanu faktycznego mogą nakładać wprost na podatnika ciężar udowodnienia zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże obowiązek lub uprawnienie – ma to miejsce na przykład przy konstrukcji przepisów dotyczących ulg, zwolnień czy odliczeń; albo - co zdarza się znacznie częściej - obarczenie podatnika ciężarem dowodu może wynikać z określonej konstrukcji podatku. W tym przypadku przepisy prawa podatkowego nie odnoszą się w sposób bezpośredni do kwestii dowodowych; ciężar dowodzenia wywodzony jest natomiast w sposób dorozumiany z przepisów regulujących poszczególne elementy podatkowego stanu faktycznego składające się na konstrukcję podatku. Przykładem zjawiska nakładania na podatnika ciężaru dowodu w sposób pośredni jest konstrukcja normatywna kosztów uzyskania przychodów w podatkach dochodowych, lub mechanizm odliczenia podatku naliczonego w podatku VAT. W tych przypadkach strona chcąca zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów musi wykazać związek tego wydatku z przychodami, bądź w razie odliczenia podatku naliczonego – związek określonego zakupu udokumentowanego fakturą VAT z czynnościami opodatkowanymi podatnika podatku od towarów i usług.(p. A.Hanusz - Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego; Zakamycze 2004).

Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy, podnieść należy, że zasadne są zarzuty Skarżącego, co do niedopełnienia przez organy podatkowe obowiązku dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych w zakresie udowodnienia prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na transakcjach sprzedaży za pośrednictwem portalu internetowego Allegro w poszczególnych miesiącach 2008 r., ustalenia rozmiarów tej działalności oraz podstawy opodatkowania.

Z materiałów zgromadzonych w aktach sprawy wynika, iż Skarżący w 2008 r. za pośrednictwem tego portalu dokonał dwóch transakcji o wartości netto po 173 zł każda (dowód: poz. 5413 i 5414 wykazu transakcji sporządzonego przez Q. Sp. z o.o. z siedzibą w P.; płyta CD - k.75 akt administracyjnych). Tymczasem podstawę opodatkowania (obrót), jak wskazuje organ, ustalono w oparciu o informacje banku o operacjach na rachunku bankowym Skarżącego i o osobach dokonujących wpłat na ten rachunek. Przy czym organ podatkowy przyjął, że wszelkie wpłaty na rachunek bankowy Skarżącego i we wszystkich miesiącach 2008 r. są należnościami z tytułu sprzedaży. Nie przeanalizowano charakteru przelewów i przekazów na konto Skarżącego w tym okresie, mimo że tylko cześć wpłat jednoznacznie powiązać można z należnościami z tytułu sprzedaży.

Organ odwoławczy podnosi, że Skarżący odmówił współpracy przy gromadzeniu materiału dowodowego. Jednakże brak współpracy Skarżącego przy ustalaniu obowiązku podatkowego nie oznacza, zdaniem sądu, że organy podatkowe mogły dokonać ustaleń, co do okresu prowadzenia działalności i wysokości obrotów, jedynie na podstawie spekulacji, przyjmując całkowicie dowolnie, że trwała ona przez wszystkie miesiące 2008 r., a wszelkie wpłaty na konto Skarżącego stanowią należności ze sprzedaży. Obowiązkiem organu było bowiem wskazać, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, na podstawie jakich dowodów wnioskował, że Skarżący wykonywał działalność handlową w okresie styczeń – grudzień 2008 r.

Należy, także podkreślić, że wykazanie prowadzenia w poszczególnych okresach rozliczeniowych przez Skarżącego niezgłoszonej do opodatkowania działalności gospodarczej, której podatnik nie ewidencjonował w księgach podatkowych rodziło obowiązek zastosowania art. 23 § 1-5 Ordynacji podatkowej, z uwzględnieniem wynikającej z tej normy procedury. Albowiem zgodnie z art. 23 § 1 cyt. ustawy, jeżeli brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania, organ podatkowy określa ją w drodze oszacowania.

Powierzchowność ustaleń dowodowych w niniejszej sprawie potwierdza, przyznana przez organ, wadliwość obliczeń wysokości wpływów na rachunek bankowy Skarżącego za lipiec 2008 r. Mimo, że błędy te Skarżący podnosił już w odwołaniu, organ odniósł się do nich merytorycznie dopiero w odpowiedzi na skargę.

Nie zasługują natomiast na aprobatę zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, gdyż w postępowaniu podatkowym przepisów K.p.a. nie stosuje się. Zobowiązania podatkowe i postępowanie podatkowe regulowane są wyłącznie przez przepisy Ordynacji podatkowej (art. 1 pkt 1 i 3 oraz art. 2 § 1 pkt 1).

Z uwagi na wskazaną wyżej wadliwość ustaleń faktycznych przedwczesne byłoby odnoszenie się do zarzutów naruszenia prawa materialnego przez błędne zastosowanie art. 19 ust. 1 i art. 29 ust. 1 u.p.t.u. Dopiero prawidłowe ustalenie stanu faktycznego pozwoli ocenić prawidłowość zastosowania przepisów prawa materialnego.

Rozpoznając sprawę ponownie organ prawidłowo określi okres i rozmiar działalności gospodarczej Skarżącego z uwzględnieniem oceny prawnej zawartej niniejszym uzasadnieniu

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. postanowiono jak w sentencji wyroku. Zakres, w jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 P.p.s.a. Sąd nie orzekał o kosztach postępowania sądowego, ponieważ Skarżący, pouczony o przysługującym mu prawie, nie wniósł o ich zasądzenie.