Wyrok NSA, sygn. akt I OSK 583/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 648  Sprawy z zakresu informacji publicznej i prawa prasowego
Hasła tematyczne: Dostęp do informacji publicznej
Skarżony organ: Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1 pkt. 1
journal: Dz.U. 2001 nr 112 poz 1198
law: Ustawa z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej.
article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Monika Nowicka sędzia NSA Małgorzata Borowiec sędzia del. WSA Wojciech Jakimowicz (spr.) Protokolant starszy asystent sędziego Wojciech Latocha po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2015 roku na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej A. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 listopada 2013 r. sygn. akt II SA/Wa 1283/13 w sprawie ze skargi A. L. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia informacji publicznej 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od A. L. na rzecz Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 12 listopada 2013 r., sygn. akt: II SA/Wa 1283/13, po rozpoznaniu sprawy ze skargi A. L. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] maja 2013 r., nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia informacji publicznej, oddalił skargę.

Powyższy wyrok zapadł w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych:

Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] maja 2013 r., nr [...] wydaną na podstawie art. 127 § 1 i § 2 oraz art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w związku z art. 16 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej (Dz.U. Nr 112, poz. 1198 ze zm.), w związku z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania A. L. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] marca 2013 r., nr [...] o odmowie udostępnienia informacji publicznej – utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że pismem z dnia [...] lutego 2013 r. A. L. wystąpił do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P., na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej, o udostępnienie informacji publicznej, poprzez udzielenie odpowiedzi na następujące pytania:

1) czy we wskazanym przez organ jedynym przypadku wszczęcia postępowania karnego skarbowego w trakcie toczącego się postępowania podatkowego (odpowiedź na pytanie nr 2 wniosku z dnia [...] kwietnia 2012 r.) w 2010 r., termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego uszczuplenie lub narażenie na uszczuplenie było powodem wszczęcia postępowania karnego skarbowego, upływałby 31 grudnia 2010 r.?

2) w ilu z 86 wskazanych przez organ przypadkach wszczęcia postępowania karnego skarbowego skutkującego zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (odpowiedź na pytanie nr 1 wniosku o udostępnienie informacji publicznej z dnia [...] kwietnia 2012 r.) w 2009 r., zawieszony termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upływałby 31 grudnia 2009 r.?

3) w ilu z 82 wskazanych przez organ przypadkach wszczęcia postępowania karnego skarbowego skutkującego zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (odpowiedź na pytanie nr 1 wniosku o udostępnienie informacji publicznej z dnia [...] kwietnia 2012 r.) w 2010 r. zawieszony termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upływałby 31 grudnia 2010 r.?

Dyrektor UKS w P., mając na względzie, że udzielenie odpowiedzi w żądanym zakresie wymaga przetworzenia informacji, pismem z dnia [...] lutego 2013 r. wezwał wnioskodawcę, powołując się na przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej do uzupełnienia ww. wniosku, poprzez wskazanie okoliczności, które zdaniem strony, powodują, że udzielenie przez organ kontroli skarbowej informacji w przedmiotowej sprawie jest szczególnie istotne dla interesu publicznego.

W odpowiedzi z dnia [...] marca 2013 r. wnioskodawca wskazał, iż w jego ocenie żądane informacje nie stanowią informacji przetworzonej. Jednocześnie, pomimo że wnioskodawca zanegował przetworzony charakter żądanej informacji przywołał przesłanki, które jego zdaniem świadczą, że udostępnienie informacji w zakresie określonym we wniosku jest szczególnie istotne dla interesu publicznego.

W tym stanie sprawy, Dyrektor UKS w P. decyzją z dnia [...] marca 2013 r., nr [...] odmówił udostępnienia informacji publicznej w żądanym zakresie stwierdzając brak przesłanki do udzielenia informacji przetworzonych, ponieważ wnioskodawca nie wykazał, że informacje te są szczególnie istotne dla interesu publicznego, a organ pierwszej instancji sam takiego interesu nie dostrzegł.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ kontroli skarbowej podał m.in., że udzielenie odpowiedzi na wcześniejszy wniosek z dnia [...] kwietnia 2012 r. możliwe było ze względu na fakt, że organ wygenerował dla Ministerstwa Finansów informację zbieżną z zakresem zapytania wnioskodawcy. Dyrektor UKS podkreślił jednak, iż wygenerowanie pierwotnej informacji polegało na złożonej selekcji akt prowadzonych postępowań oraz dokonaniu matematycznego zliczenia przypadków, które spełniały wyznaczone kryteria, bez utrwalania informacji w formie zestawień. Z tego też względu nie jest możliwa jakakolwiek modyfikacja otrzymanej informacji, bez konieczności przeprowadzania całej procedury generowania informacji od początku. Dlatego też sformułowanie odpowiedzi na wszystkie pytania zawarte we wniosku z dnia [...] lutego 2013 r. wymagałoby wytworzenia całkowicie nowej informacji.

Od wskazanej decyzji strona złożyła (drogą elektroniczną) odwołanie do Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, w którym zarzuciła Dyrektorowi UKS w P. naruszenie przepisów ustawy o dostępie do informacji publicznej, a mianowicie:

- art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 tej ustawy, poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie, tj. w okolicznościach faktycznych, które nie dają podstawy do wydania decyzji odmawiającej dostępu do żądanej we wniosku z dnia [...] lutego 2013 r. informacji publicznej;

- art. 14 ust. 2 ww. ustawy poprzez jego niezastosowanie.

W uzasadnieniu odwołania strona stwierdziła, że Dyrektor UKS w P. u błędnie ocenił, że żądana informacja jest informacją przetworzoną. Zdaniem skarżącego wysoce nieprawdopodobne jest, że organ, mimo że przeprowadził analizę akt postępowań na potrzeby zapytania Ministra Finansów, o którym mowa w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, nie jest w posiadaniu podstawowych informacji, do których niewątpliwie zalicza się informacje dotyczące terminu przedawnienia konkretnego zobowiązania podatkowego.

Niezależnie od powyższego, skarżący stwierdził, iż nawet gdyby uznać, że pytania nr 2 i 3 ww. wniosku, stanowią informację o charakterze przetworzonym, to taka kwalifikacja żądania zawartego w pytaniu nr 1 tegoż wniosku jest wysoce dyskusyjna. Strona zauważyła bowiem, że żądanie zawarte w pytaniu nr 1 dotyczy wskazania terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego będącego jedynym przypadkiem wskazanym przez organ w odpowiedzi na pytanie nr 2 wniosku z dnia [...] kwietnia 2012 r. Zdaniem skarżącego pozyskanie informacji na temat terminu przedawnienia jednego przypadku zobowiązania podatkowego nie wymaga specjalnego zaangażowania pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w P. Co więcej strona stoi na stanowisku, że sam fakt wszczęcia postępowania karnego skarbowego świadczy o tym, że organ jest w posiadaniu podstawowych informacji na temat stanu zobowiązania podatkowego.

Jednocześnie, w opinii skarżącego, organ błędnie ocenił brak istotnego interesu publicznego w uzyskaniu żądanej informacji.

Uzasadniając postawioną tezę, skarżący wskazał, że w lipcu 2012 r. G. działając na zlecenie K. "L." przygotowała raport na temat stosowania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w praktyce państwowych organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej. Zdaniem strony, ww. raport wykazał nieprawidłowości w stosowaniu tego przepisu oraz uprawdopodobnił podejrzenie o jego instrumentalnym wykorzystywaniu przez organy podatkowe.

Wnioskodawca wyjaśnił, że wskazany raport przygotowany został na podstawie jedynie części danych i nie oddaje pełnego obrazu zagadnienia, dlatego też autorzy raportu (w tym skarżący) chcieli uzyskać dane, które pozwoliłyby na dokładniejsze potwierdzenie wyżej przytoczonych tez.

W opinii strony, żądanie to uzasadnione jest nie tylko wolą przekazania opinii publicznej rzetelnych danych pozyskanych bezpośrednio od organów skarbowych, ale także rozwiania niewątpliwie szkodliwych podejrzeń instrumentalnego wykorzystywania powyższego przepisu przez publiczne organy administracji skarbowej.

Skarżący zauważył ponadto, że również Trybunał Konstytucyjny, w uzasadnieniu wyroku z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt: P 30/11, potwierdził fakt istnienia w doktrynie poglądów dotyczących nieprawidłowości w stosowaniu przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a tego rodzaju obawy mogą rodzić wątpliwości co do zgodności powyższej normy prawnej z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa. Zdaniem skarżącego, niewątpliwie w interesie publicznym leży rozwianie istniejących wątpliwości, a najbardziej rzetelnym sposobem na oczyszczenie organów z powyższych zarzutów byłoby upublicznienie budzących te kontrowersje danych.

Strona ponadto wskazała, że identyczny wniosek został złożony do wszystkich urzędów kontroli skarbowej, które udzieliły odpowiedzi na wniosek z dnia [...] kwietnia 2012 r., zaznaczając przy tym, że do dnia złożenia odwołania jedynie Urząd Kontroli Skarbowej w P. nie udzielił informacji w żądanym zakresie. W jednym przypadku organ wezwał wnioskodawcę do wykazania istotnego interesu publicznego w celu uzyskania żądanej informacji. W wyniku identycznej argumentacji odnoszącej się do faktu posiadania przez wnioskodawcę istotnego interesu publicznego, organ udostępnił dane w zakresie wskazanym we wniosku.

Powyższe powoduje, że w sprawie powstaje wątpliwość co do rzetelności zbadania sprawy przez Dyrektora UKS w P., a także poszanowania zasady zaufania obywatela do państwa. W tej sytuacji strona zarzuciła, że w sprawie doszło do naruszenia art. 4 ust. 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej ponieważ wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki wynikające z ustawy, aby uzyskać żądane informacje.

Podnosząc powyższe, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia, tj. udzielenia wnioskowanej informacji.

W ocenie Głównego Inspektora Kontroli Skarbowej, organ pierwszej instancji słusznie uznał, że żądana we wniosku strony z dnia [...] lutego 2013 r. informacja publiczna stanowi informację publiczną przetworzoną. Jak wskazał organ w zaskarżonej decyzji, żądana informacja musiałaby zostać przygotowana wyłącznie dla wnioskodawcy, gdyż organ nie dysponuje na dzień złożenia wniosku gotową informacją. Informacja przekazana stronie na wniosek z dnia [...] kwietnia 2012 r., stanowiła jedynie wynik matematycznego zsumowania określonych przypadków, które poprzedzone było analizą i selekcją akt prowadzonych postępowań. Działania te nie zostały jednak utrwalone w odpowiednich zestawieniach.

Bez znaczenia pozostaje zatem argument strony, że żądanie zawarte w pytaniu nr 1 dotyczy zaledwie jednego przypadku wskazanego przez organ w odpowiedzi na wniosek z dnia 11 kwietnia 2012 r., gdyż organ nie posiada obecnie informacji, którego konkretnie postępowania dotyczy ten przypadek, tak więc w celu udostępnienia powyższej informacji, musiałaby zostać przeprowadzona ponowna analiza wszystkich postępowań.

Jak wynika z informacji przekazanych przez Dyrektora UKS w P. w latach 2009 oraz 2010 pracownicy Wydziału Postępowań Przygotowawczych Urzędu Kontroli Skarbowej w P., przeprowadzili około 600 postępowań, które w większości podlegały ewidencjonowaniu w formie papierowej. Dla sformułowania odpowiedzi na zwarte we wniosku pytania, spośród tych 600 pozycji należałoby wyselekcjonować żądane przez wnioskodawcę 169 pozycji. Ponadto selekcja mogłaby nastąpić dopiero po konfrontacji danych zawartych w ewidencji dochodzeń z aktami poszczególnych spraw. Po wykonaniu tych czynności, konieczne byłoby zweryfikowanie akt wszystkich wyszczególnionych postępowań oraz sformułowanie odpowiedzi na zawarte we wniosku pytania.

Co więcej, ustalenie liczby przypadków, w których zawieszony termin przedawnienia zobowiązania podatkowego (ze względu na wszczęcie postępowania o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe) upływałby odpowiednio z końcem 2009 i 2010 roku, wiąże się m.in. z koniecznością ustalenia, czy w sprawie nie zachodzą też inne przesłanki powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określone w ordynacji podatkowej.

Nakład pracy, który musiałby zostać poniesiony do przygotowania informacji zgodnej z żądaniem zawartym we wniosku z dnia [...] lutego 2013 r., czyni żądaną informację informacją przetworzoną.

Na poparcie powyższego stanowiska organ drugiej instancji przywołał poglądy wyrażone w orzecznictwie sądów administracyjnych co do pojęcia informacji publicznej przetworzonej stwierdzając w konkluzji, że nie znajduje potwierdzenia zarzut, że Dyrektor UKS w P. błędnie uznał, że żądane informacje nie są informacją prostą.

Zdaniem organu odwoławczego, skoro przedmiotem żądania wnioskodawcy była informacja przetworzona, to Dyrektor UKS w P. miał prawo żądać wykazania, że jej uzyskanie jest szczególnie istotne dla interesu publicznego oraz zasadnie uznał i wykazał w zaskarżonej decyzji brak istnienia ww. przesłanki ustawowej. Nie można bowiem uznać, że w sprawie zachodzi kwalifikowana szczególna istotność dla interesu publicznego będąca podstawą do udostępnienia informacji publicznej przetworzonej.

W ocenie organu bez znaczenia w przedmiotowej sprawie pozostaje podnoszona przez wnioskodawcę okoliczność, że uzyskaną informację zamierza wykorzystać w procesie uzupełnienia raportu na temat stosowania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w praktyce państwowych organów podatkowych oraz organów kontroli oraz podejrzenie o jego instrumentalnym wykorzystywaniu przez ww. organy.

Zdaniem organu, z okoliczności sprawy wynika, że wnioskodawca nie kieruje się szczególnie istotnym interesem publicznym, lecz chce uzyskać informacje istotne z punktu widzenia jego indywidualnych interesów.

W ocenie organu odwoławczego, nie uzasadnia wystąpienia w sprawie przesłanki szczególnej istotności dla interesu publicznego również powoływany przez wnioskodawcę wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt: P 30/11. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu tego wyroku wyraźnie bowiem zaznaczył, że NSA w swoim zapytaniu nie zakwestionował konstytucyjności zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego co do zasady, lecz jedynie fakt, że skutek ten następuje w momencie, w którym podatnik nie ma wiedzy o jego zaistnieniu.

Trybunał zajął również stanowisko, że organy skarbowe w trakcie 5-letniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią. Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez naruszania zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa i wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. Zatem wbrew stanowisku strony, Trybunał Konstytucyjny nie stwierdził, że uprawdopodobnione zostały nieprawidłowości w stosowaniu przez organy art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a jedynie, że z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku ze wszczęciem postępowania karnoskarbowego.

W ocenie organu nie ma również znaczenia podniesiona w odwołaniu okoliczność, że zaledwie kilka urzędów skarbowych oraz urzędów kontroli skarbowej, do których został skierowany analogiczny wniosek, nie udzieliło żądanych informacji, bowiem każda ze spraw jest rozpatrywana indywidualnie i w każdej z nich mogą istnieć różne okoliczności mające wpływ na sposób ich załatwienia, zaś organ drugiej instancji rozpatrujący odwołanie może orzekać tylko w granicach danej sprawy, co powoduje, że nie może dokonywać oceny rozstrzygnięć innych organów. Użycie przez ustawodawcę pojęć nieostrych, jakim jest pojęcie interesu publicznego, wymaga dokonania jego interpretacji przez organ w sprawie orzekający, który nie jest w tym zakresie związany interpretacją przyjętą przez inne organy w podobnych sprawach.

Podsumowując, organ drugiej instancji stwierdził, że strona nie wykazała, że żądana informacja jest szczególnie ważna dla dużego kręgu potencjalnych odbiorców, a także, że uzyskanie informacji stwarza realną możliwość jej wykorzystania dla poprawy funkcjonowania organów administracji skarbowej i lepszej ochrony interesu publicznego.

Decyzja Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] maja 2013 r. stała się przedmiotem skargi wniesionej przez A. L. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której strona skarżąca zarzuciła niewłaściwe zastosowanie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16, art. 1 ust. 1, art. 2 ust. 1 oraz art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej poprzez nieudzielanie informacji publicznej w okolicznościach zobowiązujących organ do jej udostępnienia. Zarzucając powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że Dyrektor UKS w P. jest w posiadaniu informacji, których udzielenia żąda skarżący. Trudno bowiem wyobrazić sobie sytuację, w której organ skarbowy nie posiada informacji na temat stanu zobowiązań podatkowych stanowiących przedmiot prowadzonych przez niego postępowań. Ponadto, Dyrektor UKS w P. nie wykazał w sposób precyzyjny, jakie działania musiałby podjąć w celu udzielenia informacji i na czym miałaby polegać ich czasochłonność.

Strona skarżąca zwróciła uwagę, że wprawdzie nie posiada oficjalnie potwierdzonych informacji na temat możliwości analitycznych programów informatycznych wykorzystywanych przez Urząd Kontroli Skarbowej w P., jednak – jak wynika z powszechnie dostępnych informacji – organy pierwszej instancji korzystają m.in. z Systemu Ewidencji Spraw Karnych Skarbowych (ESKS) oraz Informatycznego Systemu Wspomagania Kontroli Skarbowej (ISKOS). Za wysoce nieprawdopodobną należy przyjąć zatem sytuację, w której organ pierwszej instancji, dysponując zaawansowanym programem informatycznym, dla udostępnienia żądanej przez niego informacji musiałby dokonywać analiz akt postępowań kontrolnych oraz postępowań karnych skarbowych z wyłączeniem użycia programu informatycznego.

Zdaniem strony skarżącej, organ odwoławczy niewłaściwie przeanalizował jej argumentację, że uzyskanie żądanej informacji jest szczególnie istotne dla interesu publicznego. Strona żądała bowiem udostępnienia informacji w celu zweryfikowania oskarżeń kierowanych pod adresem organów skarbowych (w szczególności urzędów kontroli skarbowej i urzędów skarbowych), dotyczących instrumentalnego wykorzystywania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. wszczynania postępowań karnych skarbowych tylko i wyłącznie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Jej żądanie uzasadnione było zatem nie tylko wolą przekazania opinii publicznej rzetelnych danych pozyskanych bezpośrednio od organów skarbowych, ale także chęcią rozwiania niewątpliwie szkodliwych podejrzeń instrumentalnego wykorzystywania ww. przepisu przez publiczne organy administracji skarbowej.

W ocenie strony, szczególnie istotny interes publiczny w niniejszej sprawie to rzetelność i sprawność działania administracji publicznej. Jest to wartość konstytucyjna (wymieniona w preambule Konstytucji RP), posiada więc najwyższą rangę w krajowym porządku prawnym.

W szczególnym interesie publicznym niewątpliwie leży rzetelne i sprawne działanie organów administracji publicznej. Natomiast rzetelne działanie organów podatkowych oznacza m.in. stosowanie przepisów obowiązującego prawa zgodnie z ich ratio legis. Zatem wszczęcie postępowania karnego skarbowego powinno być poparte uzasadnionym podejrzeniem popełnienia danego przestępstwa lub wykroczenia i prowadzone w celu ukarania sprawcy. Nie jest zgodne z intencją ustawodawcy działanie polegające na wszczynaniu postępowania karnego skarbowego, o co podejrzewane są organy skarbowe. Konsekwencją ujawnienia takiej praktyki działania organów musiałaby być konieczność jej zmiany. Udostępnienie informacji publicznej w zakresie żądanym przez skarżącego przyczyniłoby się zatem do podniesienia poziomu rzetelności funkcjonowania organów administracji skarbowej.

Strona skarżąca podniosła też, iż potwierdzeniem szczególnej istotności interesu publicznego, polegającego na sprawnym i rzetelnym działaniu organów władzy publicznej, jest fakt, że ustawodawca surowo penalizuje działania mogące zmierzać do jego naruszenia. Potwierdzeniem tej tezy jest art. 231 § 1 Kodeksu Karnego, zgodnie z którym "funkcjonariusz publiczny, który przekraczając swoje uprawnienia lub nie dopełniając obowiązków, działa na szkodę interesu publicznego lub prywatnego, podlega karze pozbawienia wolności do lat 3".

Wszczynanie postępowań karnych skarbowych przez organy skarbowe bez właściwej podstawy prawnej, w sposób instrumentalny i w celu innym niż ustawowo przewidziany mieści się w definicji przekroczenia uprawnień przez funkcjonariusza publicznego.

Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał w całości argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do podniesionych w skardze wątpliwości, że funkcjonujące w UKS w P. systemy informatyczne, w szczególności ISKOS, nie umożliwiają automatycznego generowania wnioskowanych danych oraz braku oficjalnego potwierdzenia tego faktu, organ ponownie stwierdził, że Dyrektor UKS w P. żądanymi danymi nie dysponuje i chcąc je udostępnić musiałby dane te pozyskać. System ISKOS dostosowany jest natomiast do potrzeb kontroli skarbowej oraz roli, do jakiej służby te zostały powołane. To powoduje, że system ten nie zawiera wszelkich informacji, lecz takie, które wpływają na efektywność i skuteczność kontroli skarbowej. Aby zatem udostępnić wnioskowaną informację, należałoby uprzednio ją przygotować według kryteriów wskazanych przez skarżącego, co powoduje, że żądana informacja posiada charakter informacji publicznej przetworzonej i nie jest to suma informacji prostych, będących w posiadaniu organu.

Organ podtrzymał też swoje stanowisko, że brak jest podstaw do uznania, że w sprawie zachodzi kwalifikowana szczególna istotność dla interesu publicznego będąca podstawą udostępnienia informacji publicznej przetworzonej. Tym bardziej, że wnioskodawca zamierza wykorzystać pozyskane informacje do indywidualnych (prywatnych) interesów, tj. współautora przywołanego wyżej raportu oraz wspólnika zarządzającego G..

W piśmie procesowym z dnia 5 listopada 2013 r. strona skarżąca podkreśliła, że zamierzała i zamierza nadal upublicznić dane uzyskane drogą dostępu do informacji publicznej od organów administracji podatkowej, żeby każdy zainteresowany miał do nich wgląd i mógł z nich skorzystać. Celem działań skarżącego jest zaś zweryfikowanie istniejących wątpliwości co do instrumentalnego wykorzystywania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez organy skarbowe. A w przypadku, gdyby uzyskane dane potwierdziły te przypuszczenia, doprowadzenie do zbadania konstytucyjności powyższego przepisu w jego pełnym brzmieniu przez Trybunał Konstytucyjny. Strona zaznaczyła, że nie występuje w tej sprawie w roli zawodowej – tzn. doradcy podatkowego, lecz w roli obywatela i podatnika, w stosunku do którego obowiązuje i może być zastosowany ten powszechnie obowiązujący przepis prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga podlega oddaleniu, bowiem zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.

Na wstępie wskazano, że Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej w art. 61 ust. 1 stanowi, że obywatel ma prawo do uzyskiwania informacji o działalności organów władzy publicznej oraz osób pełniących funkcje publiczne. Prawo to obejmuje również uzyskiwanie informacji o działalności organów samorządu gospodarczego i zawodowego, a także innych osób oraz jednostek organizacyjnych w zakresie, w jakim wykonują one zadania władzy publicznej i gospodarują mieniem komunalnym lub majątkiem Skarbu Państwa, zaś według ust. 2, prawo do uzyskiwania informacji obejmuje dostęp do dokumentów oraz wstęp na posiedzenia kolegialnych organów władzy publicznej pochodzących z powszechnych wyborów z możliwością rejestracji dźwięku lub obrazu, przy czym tryb udzielania informacji, o których mowa w ust. 1 i 2, określają ustawy (ust. 3).

Konkretyzacją zaś tego prawa zajmuje się m.in. ustawa z dnia 6 września 2001r. o dostępie do informacji publicznej (Dz.U. Nr 112, poz. 1198 ze zm.), gdzie w myśl art. 1, każda informacja o sprawach publicznych stanowi informację publiczną w rozumieniu ustawy i podlega udostępnieniu na zasadach i w trybie określonym w tym akcie prawnym. Ponadto, na podstawie art. 2 ust. 1, każdemu przysługuje, z zastrzeżeniem art. 5, prawo dostępu do informacji publicznej, co jednocześnie nie oznacza, że każdy podmiot jest zobligowany do jej udostępniania. Realizacja bowiem tego prawa spoczywa na podmiotach określonych w art. 4 ustawy.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie bezspornym jest (biorąc pod uwagę treść art. 4 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy), że zarówno Dyrektor UKS w P., jak i Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej są obowiązani do udzielenia informacji publicznej, jako organy administracji publicznej.

W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest natomiast pogląd, w myśl którego, informacją publiczną jest każda informacja dotycząca sfery faktów i danych, wykonywana lub odnosząca się do władz publicznych, a także odnosząca się do innych podmiotów wykonujących funkcje publiczne, w zakresie wykonywania przez nie zadań władzy publicznej. Informacją publiczną jest zatem, w świetle przepisów art. 1 ust. 1 i art. 6 ust. 1 ustawy, każda informacja o sprawach publicznych, a w szczególności o sprawach wymienionych w art. 6 ust. 1 ustawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2006 r., sygn. akt: I OSK 123/06, Lex nr 291357).

Przypomniano, że skarżący wystąpił do Dyrektora UKS w P. z wnioskiem o odpowiedzi na następujące pytania:

1) czy we wskazanym przez organ jedynym przypadku wszczęcia postępowania karnego skarbowego w trakcie toczącego się postępowania podatkowego (odpowiedź na pytanie nr 2 wniosku z [...] kwietnia 2012 r.) w 2010 r., termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego uszczuplenie lub narażenie na uszczuplenie było powodem wszczęcia postępowania karnego skarbowego upływałby 31 grudnia 2010 r.?

2) w ilu z 86 wskazanych przez organ przypadkach wszczęcia postępowania karnego skarbowego skutkującego zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (odpowiedź na pytanie nr 1 wniosku o udostępnienie informacji publicznej z dnia [...] kwietnia 2012 r.) w 2009 r., zawieszony termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upływałby 31 grudnia 2009 r.?

3) w ilu z 82 wskazanych przez organ przypadkach wszczęcia postępowania karnego skarbowego skutkującego zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (odpowiedź na pytanie nr 1 wniosku o udostępnienie informacji publicznej z dnia [...] kwietnia 2012 r.) w 2010 r., zawieszony termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upływałby 31 grudnia 2010 r.?

W ocenie Sądu pierwszej instancji nie ulega wątpliwości, że odpowiedź na skonstruowane w ten sposób pytanie stanowi informację publiczną, albowiem dotyczy efektów działalności władzy, w tym przypadku organów kontroli skarbowej.

W sprawie kwestią sporną jest natomiast, czy żądana informacja ma charakter informacji przetworzonej, o której mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy, która podlega udostępnieniu tylko w takim zakresie, w jakim jest to szczególnie istotne dla interesu publicznego. Ograniczenie to stanowi konsekwencję zasady podporządkowania interesu prywatnego interesowi publicznemu, która ma za zadanie chronić podmioty zobowiązane do udzielenia informacji publicznej przed koniecznością reorganizacji ich struktury i zasad pracy, w przypadku obowiązku przetwarzania posiadanych informacji udzielanych wnioskodawcom dla ich celów prywatnych – np. przygotowania pracy naukowej (T.R. Aleksandrowicz, Komentarz do ustawy o dostępie informacji publicznej, Warszawa 2002, s. 85-86).

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 września 2012 r., sygn. akt: I OSK 1477/12 wskazał, że zarówno w doktrynie, jak też w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalił się pogląd, że informacją prostą jest informacją, której zasadnicza treść nie ulega zmianie przed jej udostępnieniem. Natomiast informacja przetworzona jest jakościowo nową informacją nieistniejącą dotychczas w przyjętej ostatecznie treści i postaci, chociaż jej źródłem są materiały znajdujące się w posiadaniu zobowiązanego. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 października 2006 r., sygn. akt: I OSK 1347/05 wyraził pogląd, że informacja publiczna przetworzona to taka informacja, na którą składa się pewna suma informacji, tzw. informacji publicznej prostej, dostępnej bez wykazywania przesłanki interesu publicznego. Ze względu jednak na treść żądania, udostępnienie wnioskodawcy konkretnej informacji publicznej nawet o wspomnianym wyżej prostym charakterze, wiązać się może z potrzebą przeprowadzenia odpowiednich analiz, zestawień, wyciągów, usuwania danych chronionych prawem. Takie zabiegi czynią zatem takie informacje proste, informacją przetworzoną, której udzielenie jest skorelowane z potrzebą istnienia przesłanki interesu.

W ocenie Sądu pierwszej instancji w niniejszej sprawie organy prawidłowo uznały, że żądana przez skarżącego informacja publiczna stanowi informację przetworzoną. Z tego mianowicie powodu, że chociaż organ, co jest oczywiste, prowadzi szereg rejestrów i ewidencji, to jednak nie posiadał przedmiotowych danych w postaci żądanej przez skarżącego i musiałby je specjalnie wytworzyć na jego potrzeby. Polegałoby to na analizie posiadanych ewidencji dotyczących postępowań karnych skarbowych za lata 2009-2010.

Sąd podkreślił, że w zaskarżonej decyzji organ wskazał, że w latach 2009-2010 pracownicy Wydziału Postępowań Przygotowawczych UKS w P. przeprowadzili ok. 600 postępowań, które w większości podlegały ewidencjonowaniu w formie papierowej. Dla udzielenia odpowiedzi na zawarte we wniosku pytania, spośród tych 600 pozycji należałoby wyselekcjonować żądane przez wnioskodawcę 169 pozycji. Ponadto selekcja mogłaby nastąpić dopiero po konfrontacji danych zawartych w ewidencji dochodzeń z aktami poszczególnych spraw. Po wykonaniu tych czynności, konieczne byłoby zweryfikowanie akt wszystkich wyszczególnionych postępowań oraz sformułowanie odpowiedzi na zawarte we wniosku pytania. Wykonanie tak pracochłonnego zadania, ze względu na sposób organizacji Urzędu Kontroli Skarbowej w P. ([...] ośrodki zamiejscowe, które samodzielnie prowadzą postępowania kontrolne) wymagałoby – jak twierdzi organ – zaangażowania 6 pracowników urzędu przez kilka dni, co w znacznej mierze zakłóciłoby pracę poszczególnych komórek organizacyjnych Urzędu.

Powyższej oceny nie może zmieniać podniesiony przez skarżącego fakt udzielenia przez organ pierwszej instancji Ministrowi Finansów informacji jakościowo podobnej w określonym zakresie do tej, której domagał się skarżący, albowiem i tak, aby zrealizować przedmiotowy wniosek o informację publiczną, konieczne byłoby jej zmodyfikowanie. Udzielenie natomiast skarżącemu informacji częściowo niepokrywającej się z przedmiotem żądania skarżącego powodowałoby, że organ pozostawałby w bezczynności w zakresie rozpoznania tego wniosku.

W ocenie Sądu pierwszej instancji bez znaczenia dla prawidłowości podjętego w sprawie rozstrzygnięcia pozostaje okoliczność, że zaledwie kilka urzędów skarbowych oraz urzędów kontroli skarbowej, do których został skierowany analogiczny wniosek o udostępnienie informacji publicznej, nie udzieliło skarżącemu żądanych informacji. Jak zasadnie bowiem wskazał organ odwoławczy, każda ze spraw jest rozpatrywana indywidualnie, zaś odmienne stanowisko innych organów podatkowych co do kwalifikacji żądanej informacji publicznej nie może determinować stanowiska organu w sprawie niniejszej.

Wnioskodawca, domagający się udzielenia informacji publicznej przetworzonej, powinien wykazać w jaki sposób zamierza wykorzystać uzyskane informacje dla ochrony interesu publicznego lub poprawy funkcjonowania organów administracji publicznej. Wyjaśnienie takie jest niezbędne dla wykazania szczególnie istotnego interesu publicznego. Do uzyskania informacji publicznej przetworzonej niezbędne jest wykazanie przez podmiot, nie tyle "interesu publicznego", ale kwalifikowanej jego formy, a mianowicie szczególnie istotnego interesu publicznego.

W ocenie Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy, organy zasadnie przyjęły, że skarżący nie wykazał, że otrzymanie przez niego informacji publicznej przetworzonej jest szczególnie istotne dla interesu publicznego.

Pojęcie szczególnie istotnego interesu publicznego jest pojęciem niedookreślonym, niemającym zapisanej formuły na gruncie obowiązującego prawa. Interes publiczny odnosi się w swej istocie do spraw związanych z funkcjonowaniem państwa oraz innych ciał publicznych jako prawnej całości, zwłaszcza, jeżeli związane jest ono z gospodarowaniem mieniem komunalnym lub majątkiem Skarbu Państwa.

Co do zasady ujawnienie każdej informacji o działaniach podejmowanych przez władzę publiczną leży w kręgu zainteresowania obywatela, czy też szeroko rozumianej opinii publicznej. Jednakże ustawodawca nie uzależnił udzielenia informacji publicznej przetworzonej od wykazania po stronie żądającego interesu publicznego, ale wykazania, że uzyskanie przedmiotowej informacji będzie szczególnie istotne dla tego interesu. Ustawodawca kładzie tu szczególny nacisk na kwalifikowaną formą interesu publicznego – poprzez sformułowanie "szczególnie istotne". Szczególny interes publiczny powinien być rozumiany w ten sposób, że uzyskanie informacji powinno przyczynić się do bardzo ważnych dla Państwa, czy społeczeństwa działań i że uzyskania informacja jest bardzo istotna dla dużego kręgu potencjalnych odbiorców (przykładowo wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 października 2006 r., sygn. akt I OSK 1347/05, Lex nr 281369 oraz z dnia 27 stycznia 2011 r., sygn. akt I OSK 1870/10; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 8 sierpnia 2012 r., sygn. akt II SA/Gd 149/12).

Skarżący twierdząc, że spełnia powyżej wskazany warunek do uzyskania żądanej informacji wskazał na potrzebę uzupełnienia sporządzonego na zlecenie P. L. raportu dotyczącego stosowania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, lub stworzenia nowego raportu. Wskazał także, że uzyskania informacja zostanie upubliczniona na branżowych stronach internetowych.

Okoliczność, że Spółka była autorem raportu dotyczącego stosowania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jak też, że uzyskaną informację publiczną wnioskodawca zamierza upowszechnić w formie kolejnego raportu, nie przemawia za uznaniem, że w niniejszej sprawie otrzymanie przez nią żądanych informacji jest szczególnie istotne dla interesu publicznego. Przeciwnie, wskazuje raczej na indywidualny charakter podejmowanych działań, zmierzających do należytego wywiązania się z zobowiązań umownych, choćby nieodpłatnych. Oczywiście cel prywatny określonych działań, czy też ich komercyjny charakter może pokrywać się z interesem publicznym i często tak się dzieje. Jednakże w niniejszej sprawie skarżący nie ma obiektywnych możliwości spowodowania zmiany stosowanej praktyki przez organy kontroli skarbowej w tej materii. Sąd podkreślił, że przedmiotowy raport – jak wynika z akt sprawy – został już przygotowany i nie był tworzony w oparciu o uzyskaną informację publiczną. Natomiast sam zamiar udostępnienia uzyskanej informacji poprzez publikację na stronach internetowych publikatorów branżowych nie uzasadnia istnienia szczególnie ważnego interesu publicznego. Ustawa o dostępie do informacji publicznej każdemu przyznaje uprawnienie do uzyskania informacji publicznej, w tym przetworzonej, o ile wykaże kwalifikowaną postać swego żądania. Zatem każdy obywatel może bezpośrednio z przysługującego mu uprawnienia skorzystać. Wobec tego zamiar publikacji informacji o działalności organu administracji publicznej szerszemu gronu obywateli nie może uzasadniać żądania wytworzenia jakościowo nowej informacji, w stosunku do już istniejącej.

W piśmie procesowym z dnia 5 listopada 2013 r. skarżący podkreślił, że współpracując z P. L. przy tworzeniu ww. raportu, działał wprawdzie na zlecenie tej organizacji, była to jednak działalność pro bono i nie otrzymał za nią żadnego wynagrodzenia. Obecnie nie jest już związany umową zlecenia z żądnym podmiotem. Zbiera dane wyłącznie z własnej inicjatywy i na własny rachunek. Zatem twierdzenie organu o rzekomym interesie prywatnym skarżącego są całkowicie bezpodstawne.

W ocenie Sądu, powyżej wskazany argument także nie przemawia za działaniem wnioskodawcy na rzecz szczególnie istotnego interesu publicznego. Sąd zwrócił bowiem uwagę na to, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowi część regulacji prawnej określającej zasady przedawniania się zobowiązań podatkowych. Problematyka instytucji przedawnienia zobowiązania podatkowego została szczegółowo przedstawiona w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. P 26/10 (OTK ZU nr 5/A/2011, poz. 43), w którym oceniana była zgodność art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej dotyczącego przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony z art. 2 Konstytucji. W związku z tym Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt: P 30/11 ograniczył swoje wywody do ogólnych uwag na potrzeby rozpatrywanej w tym postępowaniu sprawy, m.in. stwierdził, iż: "Naruszenie zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa nie polega więc na tym, ze podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Co więcej, organy skarbowe w trakcie 5-letniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią. Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez naruszania zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa". Skoro Trybunał Konstytucyjny, dwukrotnie zajmował się problematyką zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i nie zakwestionował uprawnień organów skarbowych do wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe w trakcie 5-letniego okresu przedawnienia, to nie znajduje uzasadnienia wniosek o ponowne poddanie kontroli konstytucyjnej treści art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wobec tego próżno w potencjalnym zamiarze wnioskodawcy (wyartykułowanym w piśmie procesowym z dnia 4 września 2013 r.) doszukiwać się szczególnie istotnego interesu publicznego.

Podsumowując Sąd pierwszej instancji stwierdził, że skarżący wykazał jedynie istnienie zwykłego interesu publicznego w otrzymaniu żądanej informacji publicznej. W przypadku informacji przetworzonej ustawa wymaga tu wykazania kwalifikowanego interesu społecznego. W sprawie nie wykazano, w jaki sposób żądane informacje przyczynią się do lepszej pracy organów skarbowych, bowiem zamiar upublicznienia żądanej informacji przetworzonej nie będzie miał wpływu na usprawnienie działania aparatu skarbowego.

Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 listopada 2013 r., sygn. akt: II SA/Wa 1283/13 wniósł do Naczelnego Sadu Administracyjnego A. L. zaskarżając ten wyrok w całości.

W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty:

1) naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie naruszenia art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegającego na niewyjaśnieniu w należyty sposób podstawy prawnej rozstrzygnięcia - niedostatecznym odniesieniu do zarzutów skargi oraz argumentów zawartych w piśmie procesowym z dnia 5 listopada 2013 r., w zakresie wykazania przez skarżącego, że otrzymanie przez niego informacji publicznej przetworzonej jest szczególnie istotne dla interesu publicznego.

2) naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej (Dz. U. z 2001 r. Nr 112, poz. 1198 ze zm.), przez jego:

- błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przesłankę "szczególnej istotności dla interesu publicznego" należy rozumieć w ten sposób, że wnioskodawca musi mieć również obiektywną możliwość spowodowania zmiany stosowanej praktyki przez organy administracji publicznej, podczas gdy wspomnianą przesłankę należy uznać za wypełnioną w takiej sytuacji, w której pozyskanie określonej informacji i jej upublicznienie leży w interesie nie tylko wnioskodawcy, ale także innych obywateli;

- niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym przyjęciu, iż skarżący nie wykazał, że uzyskanie przez niego dostępu do informacji publicznej jest szczególnie istotne dla interesu publicznego.

Skarżący kasacyjnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu zarzutu naruszenia przepisów postępowania podano, że art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nakłada obowiązek wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Należy przez to rozumieć nie tylko wskazanie przepisów regulujących rozpatrywany stan faktyczny, ale także wyjaśnienie, dlaczego w konkretnej sytuacji mają zastosowanie przywołane przepisy (wyrok NSA z dnia 14 lipca 2006 r., sygn. akt: II OSK 970/05). W ramach wyjaśnienia podstawy rozstrzygnięcia sąd jest także obowiązany odnieść się do zarzutów skargi mających istotne znaczenie dla sprawy (wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2005 r., sygn. akt: I FSK 403/05, wyrok NSA z dnia 29 lipca 2005 r., sygn. akt: I FSK 102/05).

Tymczasem WSA w Warszawie nie odniósł się wyczerpująco do większości zarzutów skargi oraz pisma procesowego z dnia 5 listopada 2013 r., szczególnie do argumentów dotyczących posiadania przez skarżącego szczególnie istotnego interesu publicznego w uzyskaniu żądanych informacji.

Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do następujących argumentów skarżącego uzasadniających posiadanie przez niego szczególnie istotnego interesu publicznego:

- wskazujących na panujące w społeczeństwie i doktrynie poglądy dotyczące instrumentalnego wykorzystania art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749) przez organy administracji skarbowej, wykazujących, że jest to problem postrzegany przez różne środowiska, nie tylko przez skarżącego;

- danych zaprezentowanych w piśmie procesowym z 5 listopada 2013 r. uzyskanych przez skarżącego drogą dostępu do informacji publicznej oraz danych zaprezentowanych w tzw. "raporcie G." które uprawdopodobniają instrumentalne wykorzystanie art. 70 § 6 pkt 1 OP;

- oparcia istnienia szczególnie istotnego interesu publicznego w wartościach rangi konstytucyjnej (rzetelność i sprawność działania administracji publicznej), popartych przykładem szczególnej ochrony tych wartości, jaka wyrażona jest w art. 231 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (Dz. U. z 1997 r. Nr 88 poz. 553 ze zm.);

Podniesiono, że wskazane wyżej uchybienie ogranicza możliwość oceny przesłanek rozstrzygnięcia, podjęcie przez skarżącego skutecznej kontrargumentacji, jak również ocenę zasadności czy też niezasadności przytoczonych argumentów, które powinny zostać wzięte pod uwagę przy kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny. W istocie - wobec takiej treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku - skarżący dopiero od Naczelnego Sądu Administracyjnego będzie miał szanse uzyskać odniesienie się do jego racji. Jest to jednak trudne do pogodzenia z zasadą dwuinstancyjności postępowania sądowego. Dlatego też powyższe uchybienie zdaniem skarżącego mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z dnia 17 lutego 2005 r., sygn. akt: FSK 1506/04; wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2005 r., sygn. akt: FSK 602/04).

Uzasadniając zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej przez błędną wykładnię, jak i poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, strona skarżąca kasacyjnie podniosła, że prezentując przyjętą przez siebie wykładnię przesłanki "szczególnej istotności dla interesu publicznego" Sąd pierwszej instancji słusznie wskazał, że "szczególny interes publiczny powinny być rozumiany w ten sposób, że uzyskanie informacji powinno przyczynić się do bardzo ważnych dla Państwa, czy społeczeństwa działań i że uzyskana informacja jest bardzo istotna dla dużego kręgu potencjalnych odbiorców". W dalszej części uzasadnienia wskazał jednak: "Jednakże w niniejszej sprawie skarżący nie ma obiektywnych możliwości spowodowania zmiany stosowanej praktyki przez organy kontroli skarbowej w tej materii.", a także: "W sprawie nie wykazano, w jaki sposób żądane informacje przyczynią się do lepszej pracy organów skarbowych".

Większa część powyższych wywodów została objęta zarzutem niewłaściwego zastosowania prawa materialnego. W kontekście jednak wykładni art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej, na uwagę zasługuje dokonana przez Sąd wykładnia pojęcia "szczególnie istotnego interesu publicznego" - wprowadza ona bowiem dodatkowy warunek do treści tej przesłanki, a mianowicie warunek posiadania wpływu - obiektywnej możliwości zmiany praktyki organów administracji publicznej, czemu miałaby służyć żądana informacja publiczna.

W ocenie skarżącego kasacyjnie warunek ten nie wynika z treści analizowanej przesłanki, nawet przy uwzględnieniu niedookreślonego charakteru "szczególnej istotności dla interesu publicznego". Gdyby przyjąć interpretację Sądu pierwszej instancji, informację przetworzoną mogłyby uzyskać jedynie osoby, które mają realny wpływ na funkcjonowanie organów administracji publicznej, czyli np. członkowie organów nadzoru, takich jak Najwyższa Izba Kontroli, politycy niemający prawa do uzyskania tej informacji na innej podstawie prawnej, itp.

Zdaniem skarżącego kasacyjnie takie rozumienie przesłanki "szczególnej istotności dla interesu publicznego" jest zbyt wąskie i rygorystyczne, prowadzi bowiem do wniosku, że osoba fizyczna niepełniąca żadnej z wyżej wskazanych (lub innych) funkcji publicznych nie ma szans na uzyskanie przetworzonej informacji publicznej. Oznaczałoby to, że przepisy o dostępie do informacji publicznej nie mają zastosowania do "zwykłych" obywateli. Ciężko bowiem wyobrazić sobie, by "zwykły" obywatel posiadał realną - w rozumieniu WSA - możliwość wpływu na poprawę funkcjonowania administracji publicznej.

Podkreślono ponadto, że celem wprowadzenia w życie przepisów o dostępie do informacji publicznej było urzeczywistnienie prawa obywateli do informacji o funkcjonowaniu państwa, samorządów i instytucji publicznych w zakresie ich działalności, zagwarantowanego na poziomie ustawy zasadniczej w art. 61 Konstytucji RP. Ma ono służyć zachowaniu transparentności i zgodnie z poglądami doktryny: "Stanowi ono podstawę do powstania w Polsce obyczaju kontrolowania funkcjonowania organów władzy publicznej przez obywateli. Obowiązek administracji do informowania o sprawach publicznych i wykonywanie przez jednostki przysługującego im prawa do informacji wpłynie na pogłębienie zaufania obywateli do instytucji demokratycznego państwa".

Zdaniem ustawodawcy (wyrażonym w uzasadnieniu do projektu ustawy o dostępie do informacji publicznej), w wymiarze gospodarczym urzeczywistnienie regulacji ustawy będzie wspierało stabilność życia gospodarczego sprzyjając działaniom tych wszystkich podmiotów pragnących, aby respektowanie standardów etycznych było nieodłącznym elementem życia gospodarczego, co na styku służby interesu publicznego z prywatnym jest stanem pożądanym, choćby ze względu na walkę z korupcją. Wskazano też, iż środki przewidziane w przepisach o dostępie do informacji publicznej to najczęściej jedyna, łatwo dostępna dla przeciętnego obywatela, forma kontroli państwa i funkcjonowania administracji publicznej.

Rozumienie prawa dostępu do informacji publicznej przyjęte przez Sąd pierwszej instancji wykluczałoby w zasadzie możliwość uzyskania informacji przetworzonej przez obywateli. Zdaniem skarżącego kasacyjnie nieakceptowalna jest bowiem sytuacja, w której obywatel mający świadomość przekraczania uprawnień przez organy administracji publicznej, nie może tych informacji zweryfikować, ani doprowadzić do ich upublicznienia i ewentualnej zmiany. Skarżący kasacyjnie podkreślił, że występując z wnioskiem do organów administracji publicznej o udostępnienie informacji publicznej, czyni to w roli obywatela i podatnika, wobec którego może zostać zastosowany art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej jako powszechnie obowiązujący przepis prawa. Jeżeli więc założyć, że jest on niezgodny z Konstytucją, oznacza to, że ta niekonstytucyjność dotyka wszystkich obywateli. Nie można zatem uznać, iż w takiej sytuacji zwykły obywatel jest bezradny i pozbawiony jakiejkolwiek możliwości działania w celu zmiany. Jak zostało wyżej wspomniane, przepisy o dostępie do informacji publicznej, są narzędziem służącym obywatelom do sprawdzania i kontroli organów administracji, szczególnie w sytuacji, w której wiele głosów przemawia za koniecznością takiej kontroli, co ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Nie należy także zapominać, że ewentualne uchylenie przepisu niezgodnego z Konstytucją stanowi szczególnie istotny interes publiczny, bo niedopuszczalna jest sytuacja, w której obywateli obowiązuje prawo niezgodne z zasadami wyrażonymi w ustawie zasadniczej.

Zdaniem skarżącego kasacyjnie prawidłowa jest wykładnia przesłanki "szczególnej istotności dla interesu publicznego" przyjęta przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 grudnia 2011 r., sygn. akt: I OSK 1505/11 (LEX nr 1134288), cytowana również w niniejszym wyroku, w którym Sąd ten przyjął, że przesłankę "szczególnej istotności dla interesu publicznego", określoną w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej, należy uznać za wypełnioną w takiej sytuacji, w której pozyskanie określonej informacji i jej upublicznienie leży w interesie nie tylko wnioskodawcy, ale także innych obywateli. Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wyroku zauważył też, że informacja publiczna, to zgodnie z definicją ustawy "każda informacja o sprawach publicznych". Jest to więc szeroko rozumiana informacja, która ze swej natury odnosi się do spraw związanych z funkcjonowaniem państwa, jego organów i innych ciał publicznych. W każdym przypadku żądania jej udzielenia można dopatrzeć się przesłanki "poprawy funkcjonowania państwa i możliwości usprawnienia działania jego organów", ponieważ sam fakt udostępnienia informacji o działaniach organów władzy (wnioskodawcy, a za jego pośrednictwem mniejszemu lub większemu kręgowi obywateli) może przyczynić się do poprawy ich funkcjonowania. W konsekwencji rozumienie interesu publicznego zaprezentowane przez skarżący organ jest niewystarczające dla wydania decyzji odmownej w przedmiocie udostępnienia informacji publicznej".

Skarżący podzielił przytoczone stanowisko zwracając uwagę, że w sprawie, w której zapadł cytowany wyrok NSA, organ administracji również powoływał się na to, że udzielenie stronie wnioskowanej informacji byłoby uzasadnione interesem publicznym tylko wówczas, gdyby mogło mieć realne przełożenie na funkcjonowanie Urzędu m.st. W., bądź organów administracji publicznej w ogólności. Jak wynika z uzasadnienia wyroku NSA, Sąd ten odrzucił to stanowisko i w konsekwencji uznał za bezzasadny podniesiony przez organ zarzut błędnej wykładni art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej.

Z kolei niewłaściwe zastosowanie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej polegało na dokonaniu błędnej analizy argumentacji przytoczonej przez skarżącego, która to analiza doprowadziła WSA do wniosku, że skarżący nie posiada szczególnie istotnego interesu publicznego w uzyskaniu żądanej wnioskiem informacji publicznej.

WSA w Warszawie stwierdził, że organy zasadnie przyjęły, iż skarżący nie wykazał, że otrzymanie przez niego informacji publicznej jest szczególnie istotne dla interesu publicznego. Wskazał ponadto iż "Okoliczność, że Spółka była autorem raportu dotyczącego stosowania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jak też, że uzyskaną informację publiczną wnioskodawca zamierza upublicznić w formie kolejnego raportu, nie przemawia za uznaniem, że w niniejszej sprawie otrzymanie przez nią żądanych informacji jest szczególnie istotne dla interesu publicznego. Przeciwnie, wskazuje raczej na indywidualny charakter podejmowanych działań, zmierzających do należytego wywiązania się ze zobowiązań umownych, choćby nieodpłatnych". Sąd pierwszej instancji wskazał także, iż "(...) zamiar upublicznienia żądanej informacji przetworzonej nie będzie miał wpływu na usprawnienie działania aparatu skarbowego."

Niezależnie od kwestii prawidłowości wykładni art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej, skarżący kasacyjnie nie podzielił tej oceny.

Tylko na marginesie tych rozważań, wskazano, że WSA uznał jednak, iż skarżący kasacyjnie wykazał istnienie zwykłego interesu publicznego w otrzymaniu żądanej informacji publicznej.

Wskazano, że skarżący kasacyjnie nie jest związany żadną umową z K. L. i działa tylko i wyłącznie z własnej inicjatywy i na własny rachunek. Zatem twierdzenie Sądu pierwszej instancji, że działania skarżącego zmierzają do wywiązania się ze zobowiązań umownych wiążących go z tą organizacją, jest bezpodstawne.

Celem działania skarżącego jest doprowadzenie do zbadania zgodności art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z Konstytucją (w jego pełnym brzmieniu - częściowo bowiem został on uznany za niezgodny z Konstytucją - wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P30/11) i co najmniej do zmiany praktyki jego stosowania przez organy skarbowe, a nawet ewentualnego wyeliminowania (w przypadku stwierdzenia jego niezgodności) tego przepisu z obrotu prawnego. Od dawna bowiem istnieją w doktrynie, orzecznictwie oraz wśród praktyków zajmujących się problematyką prawno-podatkową wątpliwości co do konstytucyjności tego przepisu oraz jego stosowania przez organy skarbowe.

Istnieje zatem możliwość, że w obrocie prawnym funkcjonuje i jest stosowany wobec obywateli przepis prawny niezgodny z wartościami wyrażonymi w ustawie zasadniczej. Wyeliminowanie z obrotu prawnego przepisu, który jest niezgodny z konstytucją niewątpliwie leży w szczególnym interesie publicznym i wpłynie na poprawę funkcjonowania administracji publicznej w ten sposób, że organy te przestaną stosować normę prawną, która może być niekonstytucyjna.

Oprócz ewentualnej niekonstytucyjności kwestionowanego artykułu, istotnym problemem jest sposób korzystania z tego przepisu przez organy skarbowe. Problem instrumentalnego wykorzystania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej został zauważony, m.in. przez Trybunał Konstytucyjny, a także jest szeroko komentowany w doktrynie oraz w środowisku przedsiębiorców. Świadczy o tym, m.in. przytoczony w skardze fragment wyroku TK (sygn.P30/11) : "tego rodzaju obawy [co do instrumentalnego wykorzystania] mogą rodzić wątpliwości co do zgodności art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa." TK powołał się również na głosy pojawiające się w doktrynie: "(...) w doktrynie pojawiły się głosy wskazujące, że jedynym celem wszczynania przez organy skarbowe postępowania karnego skarbowego tuż przed upływem 5-letniego terminu przedawnienia, jest zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wskazuje się, że "nowa regulacja z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej spowodowała wzmożone zainteresowanie organów podatkowych postępowaniami karnymi skarbowymi z perspektywy zapobiegania przedawnieniu zobowiązań podatkowych" (G. Łabuda, Zawieszenie postępowania karnego skarbowego ze względu na prejudykat, "Prokuratora i Prawo" nr 3/2011, s. 82) oraz że "Utożsamianie zawieszenia terminu przedawnienia z wszczęciem postępowania karnego skarbowego w sprawie (art. 303 k.p.k.), a nie z wszczęciem postępowania karnego przeciwko osobie (art. 313 k.p.k.) mogłoby skutkować wystąpieniem takich praktyk organów podatkowych nieakceptowanych w demokratycznym państwie prawa (...). W efekcie w każdym przypadku organ podatkowy mógłby właściwie w dowolnym czasie zawiesić bieg przedawnienia zobowiązań podatkowych będących przedmiotem prowadzonego postępowania podatkowego" (B. Brzeziński, A. Olesińska, Zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na wszczęcie postępowania karnego skarbowego (art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej), "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" nr 1/2011, s. 14).

Sąd pierwszej instancji, w odniesieniu do powyższego argumentu (podniesionego już w skardze do sądu pierwszej instancji) stwierdził: "Skoro Trybunał Konstytucyjny, dwukrotnie zajmował się problematyką zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i nie zakwestionował uprawnień organów skarbowych do wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe w trakcie 5-letniego okresu przedawnienia, to nie znajduje uzasadnienia wniosek o ponowne poddanie kontroli konstytucyjnej treści, art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej."

Skarżący kasacyjnie wskazał, że zgodnie z art. 66 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz.U. z 1997 r. Nr 102, poz. 643 ze zm.) "Trybunał orzekając jest związany granicami wniosku, pytania prawnego lub skargi". W dwóch w/w przypadkach badania zgodności z Konstytucją "uprawnienia organów do wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe", zakres wniosku/skargi konstytucyjnej nie obejmował żądania zbadania istoty tego uprawnienia. Wnioski inicjujące konstytucyjną kontrolę w w/w sprawach dotyczyły kwestii powiązanych z tym uprawnieniem organów, nie miały jednak na celu zbadania samego uprawnienia sensu stricto pod kątem jego zgodności z ustawą zasadniczą. W związku z powyższym, Trybunał Konstytucyjny nie mógł orzec o niezgodności z konstytucją art. 70 § 6 pkt 1 w jego pełnym brzmieniu.

Przepis art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej został wprowadzony od dnia 1 stycznia 2003 r. Wcześniej w Ordynacji podatkowej występowały tylko dwie przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia, tj. wydanie przez organ podatkowy decyzji o odroczeniu terminu płatności podatku lub decyzji o rozłożeniu na raty zapłaty podatku lub zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę oraz nabycie prawa do ulgi podatkowej. Późniejsze zmiany tego przepisu w 2005 r. i 2010 r. miały na celu zawężenie zakresu jego stosowania, jednak nie modyfikowały podstawowej zasady, że skutkiem wszczęcia postępowania karnoskarbowego jest zawieszenie biegu terminu przedawnienia. To rozwiązanie było każdorazowo krytycznie oceniane w toku procesu legislacyjnego (szerzej: Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 17 lipca 2012 r., sygn. P 30/11, pkt 2.2.).

Ze względu na to, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej jest przepisem materialnego prawa podatkowego, mógł być stosowany dopiero do zobowiązań podatkowych powstałych w 2003 r. Termin przedawnienia tych zobowiązań upływał z końcem 2008 r. (VAT od stycznia do listopada) oraz z końcem 2009 r. (VAT za grudzień 2003 r. oraz CIT i PIT). To wyjaśnia, skąd wzięło się wzmożone zainteresowanie tą regulacją prawną w organach podatkowych. Skutkiem tego - pojawiły się orzeczenia sądów administracyjnych i wielokrotnie cytowany wyrok Trybunału Konstytucyjnego. Jak to było wielokrotnie podkreślane w toku postępowania, skarżący kasacyjnie dąży do weryfikacji obaw o instrumentalnym stosowaniu tego przepisu. Jego postępowanie stanowi przejaw kontroli społecznej administracji skarbowej przy wykorzystaniu mechanizmu publicznego prawa podmiotowego. Kontrola administracji nie jest jednak możliwa bez pozyskania informacji posiadanych przez nią samą, a równocześnie organy administracji mają pełną świadomość, że są przedmiotem kontroli oraz zostaną poddane ocenie. Mogą też działać według swojego uznania. Jak wyjaśnił E. Modliński, pojęcie interesu publicznego, często przez ustawodawstwo cytowane, łączy się przede wszystkim z uprawnieniem władzy do większej lub mniejszej swobody działania według własnego uznania." (E. Modliński, Pojęcie interesu publicznego w prawie administracyjnym, Warszawa 1932, s. 33).

Żeby jednak ustalić, czy organy administracji skarbowej nadużywają kompetencji do wszczęcia postępowania karnoskarbowego, konieczne jest pozyskanie wiedzy o praktyce działania tych organów. Znalazło to dodatkowe uzasadnienie w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn.: SK 40/12, który stwierdził niekonstytucyjność art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w dawnym brzmieniu (obecnie jest to art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej). Trybunał wskazał, że "...wpływ zaskarżonej regulacji na czas kontroli podatkowej i dożywotniej egzekucji należności podatkowych nie jest jednoznacznie pozytywny, ponieważ może budzić zastrzeżenia z punktu widzenia nakazu sprawnego działania instytucji publicznych (por. preambuła do Konstytucji) oraz zasady zaufania obywateli do państwa i stanowionego przez nie prawa (por. art. 2 Konstytucji). Wprawdzie sama możliwość nadużycia kompetencji przez organ państwa (np. wykorzystania hipoteki przymusowej dla uniknięcia skutków przewlekłości kontroli podatkowej) nie jest wystarczającą podstawą uznania przepisu za niekonstytucyjny, to jednak tego rodzaju obawy mogą rodzić wątpliwości co do zgodności art. 70 § 6 ordynacji podatkowej z ustawą zasadniczą". (s. 37).

O tym, że badanie praktyki działania organów administracji skarbowej jest konieczne, przekonują wypowiedzi inspektorów kontroli skarbowej. Skarżący kasacyjnie przytoczył przede wszystkim wypowiedź inspektora kontroli skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w K., utrwaloną w protokole kontroli tego Urzędu przez Najwyższą Izbę Kontroli (protokół jest dostępny w Biuletynie Informacji Publicznej tego Urzędu). Wyjaśniając powody wszczęcia postępowania karnoskarbowego, inspektor wskazuje: "W listopadzie 2010 r. insp. (...) przekazał protokół badania ksiąg z [...] października 2010 r. w tym też czasie przełożony insp. (...) poinformował mnie, że termin wydania decyzji po ponownym rozpatrzeniu w związku z częstymi zmianami miejsca pobytu może ulec znacznemu opóźnieniu i z tego powodu wskazane byłoby podjęcie czynności zmierzających do przerwania biegu przedawnienia. Mając to na względzie [...] listopada 2010 r. wydałem postanowienie o wszczęciu dochodzenia w sprawie" (s. 10 protokołu). Inny inspektor wyjaśnia szerzej praktykę tego organu kontroli skarbowej: "... kontrolowany jest w kręgu zainteresowania Prokuratury, z uwagi na co w okresie sierpień-wrzesień podjęto próbę kontaktu z prokuratorem, jednak z uwagi na okres wakacyjny bezskuteczną. Trwa analiza materiałów. Ponadto w ostatnim kwartale każdego roku priorytetem są sprawy "zagrożone przedawnieniem", w przedmiotowej zaś sprawie ustalenia dotyczą roku 2009 i nie są zagrożone przedawnieniem." (s. 13).

Kwestia instrumentalnego stosowania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej została także zauważona przez sądy administracyjne, przykładowo WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 28 sierpnia 2013 r. (sygn. I SA/Bk 242/13) stwierdził: "(...) Instytucja zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na wszczęcie postępowania karnego (o przestępstwo lub wykroczenie) wprowadzona została do Ordynacji podatkowej mocą nowelizacji tej ustawy z dnia 12 września 2002 r. (ustawa o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa i niektórych innych ustaw - Dz.U. Nr 169, poz. 1387). Na tle tego przepisu ukształtowała się praktyka organów podatkowych sprowadzająca się do tego, że w sytuacji kiedy zbliżający się upływ terminu przedawnienia uniemożliwiał skuteczne jego przerwanie, wydawane było postanowienie o wszczęciu postępowania o przestępstwo lub wykroczenie".

Powyższe znajduje potwierdzenie w danych uzyskanych z Urzędu Kontroli Skarbowej w W. Wynika z nich, że we wszystkich przypadkach, w których wszczęto postępowanie karne skarbowe w toku postępowania podatkowego, postępowanie podatkowe dotyczyło zobowiązania podatkowego, którego termin przedawnienia upływał z końcem roku, w którym wszczęto postępowanie karne skarbowe. W latach 2008-2011 ponad 85%, a w roku 2012 ok. 70% postępowań karnych skarbowych, o których mowa powyżej zostało wszczętych w ostatnim kwartale roku, w którym upływał termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego uszczuplenie bądź narażenia na uszczuplenie było powodem wszczęcia postępowania karnego. W 98% przypadków wszczęcia postępowania karnego w trakcie toczącego się postępowania podatkowego, wszczęcie miało miejsce bądź przed wydaniem decyzji w pierwszej instancji w postępowaniu podatkowym bądź na etapie postępowania odwoławczego. Ponad 80% wszystkich postępowań karnych skarbowych wszczętych w latach 2008-2012 zostało zawieszonych w toku postępowania (większość na podstawie art. 114a kodeksu karnego skarbowego). Spośród 252 postępowań karnych skarbowych wszczętych w latach 2008-2012, o których mowa powyżej, tylko 17 zakończyło się wydaniem przez sąd wyroku skazującego (wg stanu na sierpień 2013 r.).

Przechodząc w tym kontekście do wykazania, że skarżący kasacyjnie posiada jednak szczególnie istotny interes publiczny w uzyskaniu żądanej informacji, wskazano, że problem instrumentalnego stosowania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej dotyczy wszystkich podatników, płatników i inkasentów. Bez wątpienia jest to problem dotyczący ogółu społeczeństwa. Wobec każdego podatnika, płatnika, inkasenta może zostać wszczęte postępowanie karnoskarbowe, a powodem nie będzie podejrzenie popełnienia czynu zabronionego, lecz dążenie do zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Uzyskanie przez skarżącego kasacyjnie informacji publicznej przyczyni się do realizacji zasady rzetelności i sprawności działania administracji publicznej (jako istotnego elementu sprawności instytucji publicznych). Jest to wartość konstytucyjna (wymieniona w preambule Konstytucji RP), posiada więc najwyższą rangę w krajowym porządku prawnym. Jako wartość prakseologiczna należy zatem do aksjologii prawa administracyjnego. W szczególnym interesie publicznym, niewątpliwie leży rzetelne i sprawne działanie organów administracji publicznej. Przenosząc te wartości na grunt przedmiotowej sprawy, rzetelne działanie organów podatkowych oznacza m.in. stosowanie przepisów obowiązującego prawa zgodnie z ich ratio legis. Zatem wszczęcie postępowania karnego skarbowego powinno być poparte uzasadnionym podejrzeniem popełnienia danego przestępstwa lub wykroczenia i w celu ukarania sprawcy. Nie jest zgodne z intencją ustawodawcy działanie polegające na wszczynaniu postępowania karnego skarbowego w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o co podejrzewane są organy skarbowe. Konsekwencją ujawnienia takiej praktyki działania organów musiałaby być konieczność jej zmiany. Trudno bowiem nazywać demokratycznym państwem prawnym państwo, którego organy uruchamiają przeciwko obywatelom aparat ścigania z powodów innych, niż rzeczywiste podejrzenie popełnienia przestępstwa. Udostępnienie informacji publicznej żądanej przez skarżącego przyczyniłoby się zatem do podniesienia poziomu rzetelności funkcjonowania organów administracji skarbowej.

Nierozerwalnie powiązana z zasadą rzetelności jest zasada "sprawności działania instytucji publicznych". Zgodne z zasadą sprawności byłoby takie prowadzenie postępowania podatkowego przez organ, które prowadziłoby do rozstrzygnięcia merytorycznego danej sprawy w możliwie jak najkrótszym okresie czasu. Instrumentalne zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych również stoi w sprzeczności z tą zasadą. Powoduje ono, że organ nie czuje się zobowiązany do sprawnego i szybkiego działania, gdyż jest świadomy, iż istnieje skuteczne "narzędzie" służące do zapobieżenia skutkom tej "opieszałości". W ten sposób niejako przerzuca na podatnika negatywne konsekwencje przewlekłego procedowania.

Potwierdzeniem szczególnej istotności interesu publicznego polegającego na sprawnym i rzetelnym działaniu organów władzy publicznej, jest fakt, iż ustawodawca surowo penalizuje działania mogące zmierzać do jego naruszenia. Potwierdzeniem tej tezy jest art. 231 § 1 kodeksu karnego, zgodnie z którym: "Funkcjonariusz publiczny, który, przekraczając swoje uprawnienia lub nie dopełniając obowiązków, działa na szkodę interesu publicznego lub prywatnego, podlega karze pozbawienia wolności do lat 3". Wszczynanie postępowań karnych skarbowych przez organy skarbowe bez właściwej podstawy prawnej, w sposób instrumentalny i w celu innym niż ustawowo przewidziany mieści się w definicji przekroczenia uprawnień przez funkcjonariusza publicznego. Należy zauważyć, że rzetelne działanie organów administracji publicznej jest szczególnie chronione przez ustawodawcę karnego, który zdecydował nie tylko o penalizacji takiego działania, ale również przewidział wysoką karę za popełnienie takiego czynu. Interes publiczny, nieposiadający znamion szczególnego interesu publicznego, nie korzysta z aż tak szeroko zakrojonej ochrony. Za działanie polegające na jego naruszeniu ustawodawca przewiduje w wielu przypadkach jedynie odpowiedzialność dyscyplinarną lub w ogóle nie przewiduje żadnych negatywnych konsekwencji. Umiejscowienie w systemie prawa (kodeks karny) i takie sformułowanie art. 231 § 1 kodeksu karnego przemawia za potwierdzeniem tezy, iż chroni on szczególnie istotny interes publiczny polegający na rzetelnym i sprawnym funkcjonowaniu organów administracji publicznej. stycznia

Nawiązując do zaaprobowanych przez Sąd pierwszej instancji wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 października 2006 r. (I OSK 1347/05) i z dnia 27 stycznia 2011 r. (I OSK 1870/10), w których wskazano, że dla uzyskania informacji przetworzonej istotne jest nie tylko, że jest ona ważna dla dużego kręgu potencjalnych odbiorców, ale również że jej uzyskanie stwarza realną możliwość wykorzystania uzyskanych danych dla poprawy funkcjonowania państwa, np. usprawniałoby działanie jego organów, oraz podsumowując powyższe wywody, strona skarżąca kasacyjnie podkreśliła, że: 1) w interesie publicznym leży niewątpliwie funkcjonowanie państwa i jego organów w zgodzie z normami i wartościami zakotwiczonymi zarówno w prawie podatkowym, karnym, jak i - przede wszystkim - w Konstytucji RP. Na te normy i wartości skarżący konsekwentnie wskazuje już w skardze do sądu pierwszej instancji. Dodatkowych argumentów w tej mierze dostarcza wyżej przywołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., 2) weryfikacja praktyki stosowania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej pozwoli jednoznacznie i publicznie odpowiedzieć na pytanie, czy działanie administracji skarbowej jest zgodne z prawem, czy stanowi jego nadużycie; 3) w przypadku ustalenia, że działania administracji skarbowej stanowią nadużycie prawa, upublicznienie tego w postaci raportu (tak jak raportu przygotowanego na zlecenie K. L.) stwarza realną możliwości wykorzystania tych danych do podjęcia przez uprawniony podmiot inicjatywy ustawodawczej nakierowanej na wyeliminowanie nadużyć; 4) niezależnie od powyższego, uprawniony podmiot może także złożyć wniosek do Trybunału Konstytucyjnego o stwierdzenie niekonstytucyjności art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej; 5) możliwe jest również wykorzystanie zebranych danych przez organy nadzoru i kontroli przestrzegania prawa, tj. Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, Ministra Finansów, Najwyższą Izbę Kontroli, Rzecznika Praw Obywatelskich, Prokuraturę, które w ramach posiadanych kompetencji: zapewnią wyższą sprawność administracji skarbowej (nie będzie konieczne wszczynanie postępowania karnoskarbowego, by zawiesić bieg terminu przedawnienia i zyskać czas na wydanie decyzji), sprawią, że działanie administracji skarbowej będzie rzetelne (postępowanie karnoskarbowe będzie wszczynane w sytuacji rzeczywistego podejrzenia popełnienia czynu zabronionego, a nie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia), wyciągną konsekwencje wobec urzędników nadużywających uprawnień (zostaną wszczęte postępowania dyscyplinarne i karne), przywrócą stan zaufania do organów państwa i stanowionego przez nie prawa (obywatele będą ufać, że wszczęcie postępowania karnoskarbowego jest poprzedzone merytoryczną analizą, a nie doraźną potrzebą).

Podsumowując poczynione uwagi, podkreślono, że sprawność i rzetelność instytucji publicznych, zaufanie obywateli do państwa i stanowionego przez nie prawa oraz praworządność, to wartości o charakterze fundamentalnym dla demokratycznego państwa prawnego. Nakierowane na nie działania skarżącego kasacyjnie leżą w interesie publicznym, a biorąc pod uwagę przytoczone fakty i dane, pozyskanie wnioskowanej informacji publicznej jest szczególnie istotne dla interesu publicznego. Równocześnie z faktu osiągnięcia przez skarżącego sukcesu i wysokiej pozycji zawodowej nie można wnioskować, że działa w bliżej nieokreślonych interesach indywidualnych, a nie na rzecz dobra publicznego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wniósł o jej oddalenie, zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Organ podał, że z uwagi na fakt, że skarżący kasacyjnie uzasadniając postawione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego w przeważającej części przedstawił podnoszoną już wcześniej argumentację, tj. na etapie postępowania odwoławczego oraz w skardze wniesionej do WSA w Warszawie, Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej podtrzymuje swoje stanowisko oraz wszystkie argumenty zawarte w decyzji z dnia 8 maja 2013 r., a także w odpowiedzi na skargę z dnia 2 lipca 2013 r., że żądana przez stronę informacja ma charakter informacji przetworzonej, a także, że w toku postępowania przed organem zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji, wnioskodawca nie wykazał, że uzyskanie informacji jest szczególnie istotne dla interesu publicznego, a organy takiego interesu nie dostrzegły.

Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej odnosząc się do zarzutów postawionych w skardze kasacyjnej przede wszystkim zauważa, że zgodnie z art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a ponadto, jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji - wskazania co do dalszego postępowania. Treść przywołanego powyżej przepisu reguluje instytucję o porządkowym charakterze. Czynność procesowa sporządzenia pisemnego uzasadnienia, dokonywana jest już po rozstrzygnięciu sprawy, i ma sprawozdawczy charakter - streszcza przebieg przeprowadzonego przed sądem administracyjnym postępowania i prezentuje stanowisko sądu zajęte w sporze zaistniałym pomiędzy stronami. Do naruszenia cytowanego powyżej przepisu może dojść w sytuacji, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się wojewódzki sąd administracyjny podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia lub brak jest uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć sądu albo gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia.

W ocenie Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej żadna z wymienionych powyżej sytuacji w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła. WSA w Warszawie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przedstawił stan sprawy w sposób nienasuwający zastrzeżeń i znajdujący odzwierciedlenie w aktach sprawy, a co się z tym wiąże w sposób pełny i prawidłowy dokonał kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem.

W uzasadnieniu wyroku Sąd w pierwszej kolejności wskazał, że w niniejszej sprawie oczywiste i bezsporne jest, że zarówno Dyrektor UKS w P., jak i Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej są obowiązani do udzielenia informacji publicznej jako organy administracji publicznej. Wyjaśnił też, dlaczego uznał, że organy prawidłowo oceniły, że w sprawie mamy do czynienia z informacją publiczną przetworzoną, a także, że wnioskodawca nie wykazał, że uzyskanie przez niego informacji publicznej przetworzonej jest szczególnie istotne dla interesu publicznego. To, że Sąd przedstawił zwięzłe uzasadnienie nie oznacza, że Sąd w sposób nienależyty wyjaśnił podstawę prawną rozstrzygnięcia.

W związku z argumentacją strony skarżącej kasacyjnie zwrócono uwagę, że wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia nie musi szczegółowo odnosić się do wszystkich argumentów powołanych w skardze, jeśli argumentacja sądu przesądza łącznie o ich bezzasadności (np. wyroki NSA: z dnia 30 marca 2006 r., sygn. akt: I FSK 795/05, oraz z dnia 13 grudnia 2007 r., sygn. akt: II FSK 1448/06. Wskazano, że strona na każdym etapie postępowania przedstawiała bardzo obszerne pisma procesowe, jednakże w zasadzie powielając te same argumenty.

W świetle powyższego Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej stwierdził, że wbrew twierdzeniom strony, nie można zarzucić Sądowi pierwszej instancji naruszenia przepisu art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej pokreślono, że w przedmiotowej sprawie strona skarżąca (osoba fizyczna), uzasadniając istnienie szczególnie istotnego interesu publicznego, powoływała się przede wszystkim na okoliczność, że jest jednym z współautorów raportu przygotowanego w lipcu 2012 r. przez G., działającą na zlecenie P., na temat stosowania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w praktyce państwowych organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej, w którym zostały wykazane nieprawidłowości w stosowaniu tego przepisu oraz uprawdopodobnione podejrzenie o jego instrumentalnym wykorzystywaniu przez ww. organy, a także, iż żądane dane zostaną wykorzystane do zweryfikowania przywołanego powyżej raportu, czy też sporządzenia nowego raportu, który miałby na celu wyjaśnienie, czy ww. przepis w praktyce jego stosowania nie jest przez organy nadużywany.

Zauważono, że z ww. raportu wprost wynika, że autorem tego raportu jest [...] i Wspólnicy Spółka Komandytowa z siedzibą w W., której A. L. jest komplementariuszem, a także pełni funkcję wspólnika zarządzającego. Nadto jest również upoważniony do jej reprezentowania. Raport ten został przygotowany na zlecenie P. Zaś podstawą zlecenia była umowa z dnia [...] września 2011 r. zawarta pomiędzy P. a ww. Spółką.

Powyższe pozostaje w sprzeczności z zawartymi w skardze stwierdzeniami strony, że ww. raport został przygotowany przez skarżącego jedynie w celu przedstawienia opinii publicznej skali nadużywania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez organy skarbowe.

Z informacji posiadanych przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z urzędu, wynika, że w celu pozyskania danych niezbędnych do wywiązania się z ww. zlecenia - A. L. (osoba fizyczna), będący jednocześnie komplementariuszem ww. Spółki, skierował w dniu [...] kwietnia 2012 r., w trybie ustawy o dostępie do informacji publicznej, wystąpienia do organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej, o przekazanie danych, które miały zostać wykorzystane do sporządzenia raportu przez Spółkę, czego potwierdzeniem jest zdanie pierwsze zamieszczone w pkt 3 raportu zatytułowanym "Ograniczenia w pozyskaniu danych niezbędnych do badania". Wobec odmowy udostępnienia wnioskowanych danych - stanowiących w ocenie większości organów kontroli skarbowej informację przetworzoną, a także wobec nie wykazania przez wnioskodawcę szczególnie istotnego interesu publicznego zostały wydane decyzje o odmowie udostępnienia informacji publicznej, utrzymane następnie w mocy przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, które nie zostały następnie zaskarżone do WSA - ww. raport został przygotowany wyłącznie w oparciu o dane pochodzące z wyroków sądowych. W dniu 17 lipca 2012 r. zapadł wyrok Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt P 30/11, w którym Trybunał orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Po tym wyroku do dyrektorów urzędów kontroli skarbowej (w tym do Dyrektora UKS w P.) zostały skierowane przez A. L., jako osobę fizyczną, kolejne wnioski o udostępnienie informacji publicznej (których treść została nieznacznie zmieniona w stosunku do wcześniejszych wniosków z dnia [...] kwietnia 2013 r.), w uzupełnieniu których wnioskodawca (wezwany do wykazania szczególnie istotnego interesu publicznego) wyraźnie zaznaczył, że dane te miałyby zostać wykorzystane w celu potwierdzenia tez zawartych w raporcie, ewentualnie w celu sporządzenia nowego raportu.

Również w przedmiotowej sprawie w piśmie z dnia [...] marca 2013 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku z dnia [...] lutego 2013 r., wnioskodawca wskazał, że żądane dane miałyby zostać wykorzystane w celu potwierdzenia tez zawartych w raporcie.

Powyższe miało wpływ na ocenę istnienia interesu publicznego uzasadniającego udzielenie informacji przetworzonej. Stąd zarówno w decyzji Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, jak i w odpowiedzi na skargę do WSA, wskazano, że okoliczności sprawy wskazują, że A. L. nie kierował się szczególnie istotnym interesem publicznym, lecz chciał uzyskać informacje istotne z punktu jego indywidualnych (prywatnych) interesów, tj. współautora przywołanego powyżej raportu oraz komandytariusza i wspólnika zarządzającego G., zwłaszcza, że na str. 3 powołanego wcześniej raportu wskazano, że podstawą do jego sporządzenia były obserwacje autorów dotyczące postępowań kontrolnych, w których reprezentowali interesy swoich klientów. Podkreślenia w tym miejscu też wymaga, że pod marką G. prowadzona jest praktyka podatkowa G. Spółka Komandytowa.

Powyższej oceny nie może również zmienić podniesiona w skardze kasacyjnej okoliczność, że obecnie skarżący kasacyjnie nie jest związany żadną umową z K. L. i działa tylko i wyłącznie z własnej inicjatywy i na własny rachunek. Również powoływanie się przez stronę na argumenty, że upublicznienie uzyskanych danych w postaci raportu (tak jak raportu przygotowanego na zlecenie K.) stworzy realną możliwość wykorzystania tych danych do podjęcia przez uprawniony podmiot inicjatywy ustawodawczej, czy też możliwe będzie ich wykorzystanie przez organy nadzoru i kontroli przestrzegania prawa, które w ramach posiadanych kompetencji mogą m.in. zapewnić wyższą sprawność administracji skarbowej - nie ma znaczenia dla oceny występowania szczególnie istotnego interesu publicznego. Należy bowiem mieć na względzie, że organ dokonuje oceny czy w sprawie występuje szczególnie istotny interes publiczny na dzień wydawania decyzji.

Podniesiono także, że wskazanie przez skarżącego kasacyjnie stwierdzeń zawartych w wyroku z dnia 28 sierpnia 2013 r., sygn. akt: I SA/Bk 242/13, że "ukształtowała się praktyka organów podatkowych sprowadzających się do tego, że w sytuacji kiedy zbliżający się upływ terminu przedawnienia uniemożliwiał skuteczne jego przerwanie, wydawane było postanowienie o wszczęciu postępowania o przestępstwo lub wykroczenia", nie oznacza, iż uprawdopodobnione zostały nieprawidłowości instrumentalnego wykorzystywania przez organy administracji skarbowej przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Również indywidualne przekonanie wnioskodawcy, że przepis ten jest przez organy nadużywany, nie może zostać uznane jako potwierdzające instrumentalne jego wykorzystywanie, a tym samym występowanie w sprawie przesłanki szczególnie istotnego interesu publicznego.

W ocenie Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej nie uzasadnia wystąpienia w sprawie przesłanki szczególnej istotności dla interesu publicznego również powoływany przez skarżącego kasacyjnie wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt: SK 40/12, w którym stwierdzono niekonstytucyjność art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r. Przepis ten dotyczy bowiem wyłączenia przedawnienia zobowiązania podatkowego zabezpieczonego hipoteką przymusową (od wejścia w życie nowelizacji Ordynacji podatkowej z 2002 r. - także zastawem skarbowym - art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej), a zatem pozostaje bez związku z przedmiotem żądania wnioskodawcy.

W świetle powyższego Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej stwierdził, że wbrew twierdzeniom skarżącego, nie można zarzucić Sądowi pierwszej instancji naruszenia przepisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej. Dokonana przez Sąd wykładnia tego przepisu jest zgodna z ukształtowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, zgodnie z którą "szczególną istotność dla interesu publicznego" należy rozumieć w ten sposób, że wnioskodawca musi mieć obiektywną możliwość spowodowania zmiany stosowanej praktyki przez organy administracji publicznej.

Dodatkowo wskazano, że w analogicznej sprawie NSA oddalił skargę kasacyjną od wyroku WSA w Warszawie (wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2014 r., sygn. akt: I OSK 2111/13). Podobnie WSA w Warszawie, w tożsamych sprawach, wydał wyroki oddalające skargi na decyzje Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej w sprawach o sygn. akt: II SA/Wa 729/13, II SA/Wa 777/13, II SA/Wa 790/13. Również w sprawach dotyczących takiego samego zakresu żądania, wyrokami z dnia 8 sierpnia 2013 r., sygn. akt: II SA/Wa 924/13, oraz z dnia 18 września 2013 r., sygn. akt: II SA/Wa 923/13, i z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt: II SA/Wa 1942/13, Sąd oddalił skargi G. Spółka Komandytowa na decyzje Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej wydane w przedmiocie odmowy udostępnienia informacji publicznych. Powyższe orzecznictwo wskazuje na jednolite stanowisko sądów administracyjnych w analogicznych sprawach.

W tym stanie rzeczy Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, ponieważ WSA w Warszawie w zaskarżonym wyroku nie naruszył wskazanych przez skarżącego kasacyjnie przepisów prawa.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie nie występują, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej.

Skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Granice skargi kasacyjnej wyznaczają wskazane w niej podstawy.

Naczelny Sąd Administracyjny, ze względu na ograniczenia wynikające ze wskazanych regulacji prawnych, nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich bądź w inny sposób korygować. Do autora skargi kasacyjnej należy wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w jego ocenie naruszył Sąd pierwszej instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja, w odniesieniu do prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd pierwszej instancji.

W skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania. Rozpoznając skargę kasacyjną w tak zakreślonych granicach, stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zasadniczo w pierwszej kolejności rozpatrzeniu podlegają zarzuty naruszenia przepisów postępowania. W niniejszej sprawie zarzuty te jednak w sposób bezpośredni wiążą się z zarzutem naruszenia przez Sąd pierwszej instancji prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej (Dz. U. Nr 112, poz. 1198 ze zm.), stąd ocena przez Naczelny Sąd Administracyjny zarzutów naruszenia przepisów postępowania wymaga uprzedniego odniesienia się do istoty problemu w niniejszej sprawie, tj. do poprawności dokonanej przez Sąd pierwszej instancji wykładni przesłanki szczególnej istotności dla interesu publicznego jako przesłanki uzyskania informacji publicznej przetworzonej i opartego na jej podstawie wniosku, że okoliczności wskazane w zaskarżonej do sądu administracyjnego decyzji Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] maja 2013 r., nr [...] uzasadniały odmowę udostępnienia informacji publicznej objętej wnioskiem A. L. z dnia [...] lutego 2013 r.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej (Dz.U. z 2001 r. Nr 112, poz. 1198 z późn. zm.), prawo do informacji publicznej obejmuje uprawnienia do uzyskania informacji publicznej, w tym uzyskania informacji przetworzonej w takim zakresie, w jakim jest to szczególnie istotne dla interesu publicznego.

Informacja przetworzona podlega zatem udostępnieniu tylko w takim zakresie, w jakim jest to szczególnie istotne dla interesu publicznego. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntowany jest już pogląd, zgodnie z którym "informacją przetworzoną jest informacja publiczna opracowana przez podmiot zobowiązany przy użyciu dodatkowych sił i środków, na podstawie posiadanych przez niego danych, w związku z żądaniem wnioskodawcy i na podstawie kryteriów przez niego wskazanych, czyli innymi słowy informacja, która zostanie przygotowana "specjalnie" dla wnioskodawcy wedle wskazanych przez niego kryteriów. Informacja przetworzona to taka informacja, której wytworzenie wymaga intelektualnego zaangażowania podmiotu zobowiązanego" (wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2013 r., I OSK 89/13, LEX nr 1368968; por. też wyrok NSA z dnia 17 października 2006 r., I OSK 1347/05, LEX nr 281369).

Gdy zatem uwzględni się istotę informacji publicznej przetworzonej jako rezultatu określonego działania zmierzającego do jej przygotowania, to należy przyjąć, że przesłanka szczególnej istotności takiej informacji dla interesu publicznego stanowi podstawę dla podjęcia scharakteryzowanych wyżej działań przez podmiot zobowiązany do udzielenia informacji publicznej. Proces przetworzenia informacji publicznej w celu jej udostępnienia musi znajdować uzasadnienie w przesłance szczególnej istotności dla interesu publicznego. Niewątpliwie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej będąc podstawą do uzyskania informacji publicznej przetworzonej, w istocie ogranicza do niej dostęp, wskazując na konieczność wykazania, że jej udzielenie jest szczególnie istotne dla interesu publicznego. Ograniczenie to dokonane aktem rangi ustawowej odpowiada regulacji art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a ustawodawca, ograniczając w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej dostęp do informacji przetworzonej, czyni to w zgodzie z zasadą proporcjonalności i nie można w tym przypadku mówić o łamaniu konstytucyjnych uprawnień obywatela, skoro przedkładając interes publiczny nad interes strony, prawodawca ma na względzie zapewnienie prawidłowego funkcjonowania organów Państwa i innych podmiotów zobowiązanych do udzielania informacji publicznej. Zwrócił na to uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 października 2010 r., I OSK 1737/12 podnosząc, że konstytucyjne prawo do informacji nie jest absolutne i podkreślając jednocześnie, że nie chodzi o to, "by udzielenie informacji publicznej było jedynie istotne dla interesu publicznego, lecz ma być dla tego interesu publicznego szczególnie istotne. W przypadku bowiem informacji publicznej przetworzonej, jej udostępnienie poprzedzone jest procesem tworzenia nowej informacji, nieistniejącej w chwili skierowania wniosku w takim kształcie i w takiej postaci, jakiej oczekuje wnioskodawca. Wspomniany proces powstawania tej informacji skupia podmiot zobowiązany do udzielenia informacji publicznej na jej wytworzeniu dla wnioskodawcy, odrywając go od przypisanych mu kompetencji i zadań, toteż ustawodawca zdecydował, że proces wytworzenia nowej informacji w oparciu o posiadane dokumenty obwarowany będzie koniecznością wykazania, że jej udostępnienie jest szczególnie istotne dla interesu publicznego" (wyrok NSA z dnia 9 października 2010 r., I OSK 1737/12).

Okoliczności wyżej wskazane determinują sposób wykładni "szczególnej istotności" dla interesu publicznego przygotowania informacji publicznej w celu jej udostępnienia.

Pojęcie interesu publicznego jest pojęciem szerokim i nieostrym, nie ulega jednak wątpliwości, że obejmuje ono interes ogółu (określonej wspólnoty), a nie jedynie interesy indywidualne. Warto zwrócić uwagę, że w doktrynie przyjmuje się, że "jest w interesie indywidualnym" bądź "jest w interesie ogółu" oznacza, że wyprowadzona z danego stanu obiektywnego określona korzyść przypada jednostce względnie całemu społeczeństwu. O ile zatem interes indywidualny jest relacją pomiędzy jakimś stanem obiektywnym a oceną tego stanu z punktu widzenia korzyści, jaką on przynosi lub może przynieść jednostce, to interes ogółu oznacza relację między jakimś stanem obiektywnym a oceną tego stanu z punktu widzenia korzyści, jaką on przynosi lub może przynieść ogółowi (zob. J. Lang: Struktura prawna skargi w prawie administracyjnym, Wrocław 1972, s. 98-100).

Każde działanie w interesie ogółu jako określonej wspólnoty publicznoprawnej jest zatem działaniem w interesie publicznym, a wobec tego działanie "szczególnie istotne" musi charakteryzować się dodatkową kwalifikacją z punktu widzenia interesu ogółu. Wyjątkowość tej kwalifikacji przejawia się w tym, że dla udostępnienia informacji publicznej przetworzonej nie tylko nie jest wystarczające stwierdzenie, że udostępnienie to uzasadnione jest interesem publicznym, a nawet że jest ono dla tego interesu istotne, lecz konieczne jest stwierdzenie, że udostępnienie informacji przetworzonej jest szczególnie istotne dla interesu publicznego (por. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2014 r., I OSK 2721/13). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazywano już na tle analizy unormowań ustawy o dostępie do informacji publicznej, że interes publiczny odnosi się w swej istocie do spraw związanych z funkcjonowaniem Państwa oraz innych ciał publicznych jako prawnej całości, zwłaszcza, jeżeli związane jest ono z gospodarowaniem mieniem komunalnym lub majątkiem Skarbu Państwa, a z brzmienia art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że nie wystarczy, aby uzyskanie informacji przetworzonej było istotne dla interesu publicznego, lecz ma być szczególnie istotne, co stanowi dodatkowy kwalifikator, przy ocenie, czy dany wnioskodawca ma prawo do jej uzyskania (wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2011 r., sygn. akt I OSK 1870/10, LEX nr 951999). Działanie wnioskodawcy nie tylko w interesie indywidualnym, lecz w interesie "ponadindywidualnym" nie jest samoistnie wystarczające dla przyjęcia "szczególnej istotności dla interesu publicznego" takiego działania.

Zasadniczo obowiązek realizowania interesu publicznego charakteryzuje kompetencje szeroko rozumianych organów państwa. Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej wynika jednak, że kategoria "szczególnej istotności" dla interesu publicznego kształtuje prawo indywidualnego podmiotu stojącego na zewnątrz wobec podmiotu zobowiązanego do udzielania informacji publicznej. Należy w konsekwencji przyjąć, że zasadniczo prawo do uzyskania informacji publicznej przetworzonej ma jedynie taki wnioskodawca, który jest w stanie wykazać w chwili składania wniosku swoje indywidualne, realne i konkretne możliwości wykorzystania dla dobra ogółu informacji publicznej, której przygotowania się domaga, tj. uczynienia z niej użytku dla dobra ogółu w taki sposób, który nie jest dostępny dla każdego posiadacza informacji publicznej. Nie chodzi przy tym o jakieś indywidualne cechy określonego podmiotu, zwłaszcza takie, na które nie ma on żadnego wpływu, a o możliwość realnego i efektywnego zaangażowania się przez ten podmiot w wykorzystanie dla dobra ogółu informacji publicznej, której przygotowania się domaga. Uprawnienie to nie służy zatem wszystkim podmiotom potencjalnie zainteresowanym w uzyskaniu informacji publicznej po to, by ją móc następnie udostępnić ogółowi, gdyż cel ten jest co najwyżej ukierunkowany na podstawowe "niekwalifikowane" realizowanie interesu publicznego. Oczywiście kwestia czy uzyskana informacja publiczna przetworzona zostanie następnie wykorzystana we wskazanym wyżej celu, czy też podmiot, który ją uzyskał odstąpi od skorzystania ze swojego prawa – czego nie można mu zabronić - nie jest okolicznością możliwą do zbadania na etapie wniosku o udostępnienie informacji publicznej przetworzonej i nie może mieć wpływu na wykładnię przesłanki "szczególnej istotności dla interesu publicznego", o jakiej stanowi art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej. Jak podkreślono w orzecznictwie NSA, "wnioskodawca żądający informacji publicznej przetworzonej, o której mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.d.i.p. dla jej uzyskania powinien wykazać nie tylko, że jest ona ważna dla dużego kręgu potencjalnych odbiorców ale również, że jej uzyskanie stwarza realną możliwość wykorzystania uzyskanych danych dla poprawy funkcjonowania organów administracji i lepszej ochrony interesu publicznego. W doktrynie wyrażony został pogląd, że charakter lub pozycja podmiotu żądającego udzielenia informacji publicznej, a zwłaszcza realna możliwość wykorzystania uzyskanej informacji mają wpływ na ocenę istnienia szczególnego interesu publicznego uzasadniającego uwzględnienie wniosku. Przykładem takiego podmiotu może być poseł zasiadający w komisji ustawodawczej Sejmu, radny lub też minister nadzorujący działalność podległego mu resortu. Osoby te w swoim codziennym działaniu mają rzeczywistą możliwość wykorzystywania uzyskanych informacji publicznych w celu usprawnienia funkcjonowania odpowiednich organów - J. Drachal, Dostęp do informacji publicznej. Rozwój czy stagnacja? Wystąpienie na konferencji zorganizowanej przez Polską Akademię Nauk 6 czerwca 2006 r." (cytowany wyżej wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2011 r., sygn. akt I OSK 1870/10, LEX nr 951999; wyrok NSA z dnia 17 maja 2012 r., I OSK 416/12). Do kategorii podmiotów mających możliwość efektywnego wykorzystania informacji przetworzonej w celu realizacji szczególnego interesu publicznego zaliczyć można także jednostki sfery nauki: szkoły wyższe, Polską Akademię Nauk, państwowe instytuty badawcze, a nawet grupy badawcze czy pojedynczych naukowców – jeżeli dana informacja wiąże się ściśle z przedmiotem ich badań naukowych wspieranych przez sferę publiczną np. grantem (por. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2014 r., I OSK 2721/13).

Wskazane wyżej przykłady podmiotów spełniających przesłankę uzyskania dostępu do informacji publicznej przetworzonej nie oznaczają oczywiście automatycznego wyeliminowania z katalogu podmiotów uprawnionych do uzyskania takiej informacji innych podmiotów, które nie pełnią wymienionych wyżej funkcji. Podmioty nie pełniące tego rodzaju funkcji również mogą być w stanie wykazać swoje indywidualne, realne i konkretne możliwości wykorzystania dla dobra ogółu informacji publicznej, której przygotowania się domagają, w sytuacji gdy np. występują w określonych procesowych rolach uczestników postępowań dotyczących tworzenia lub kontrolowania aktów normatywnych. Nie jest zatem trafne stanowisko strony skarżącej kasacyjnie, że wskazane wyżej rozumienie przesłanki "szczególnej istotności dla interesu publicznego" prowadzi do wniosku, że przepisy o dostępie do informacji publicznej nie mają zastosowania do "zwykłych" obywateli. Taki zarzut zbyt wąskiego i rygorystycznego przyjętego w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego rozumienia przesłanki "szczególnej istotności dla interesu publicznego" mógłby zasługiwać na uwzględnienie, gdyby dostęp ogółu obywateli do uzyskiwania sygnalizowanych wyżej funkcji czy ról procesowych był ograniczony, a ograniczenie to nie znajdowałoby podstaw w porządku prawnym. Tak jednak nie jest. Prawa wyborcze, prawo do nauki i badań naukowych, czy prawo uczestnictwa w postępowaniach przed organami Państwa przysługują każdemu, kto chce z nich skorzystać i spełnia wymagania określone w przepisach prawa.

Konstytucja RP w art. 61 ust. 3 stanowi, że ograniczenia prawa do uzyskiwania informacji jest dopuszczalne, z tym, że może nastąpić wyłącznie ze względu na określone w ustawach ochronę wolności i praw innych osób i podmiotów gospodarczych oraz ochronę porządku publicznego, bezpieczeństwa lub ważnego interesu gospodarczego państwa. Z istoty ograniczenia wynika, że prawo ograniczane – w zależności od przyjętych kryteriów – może nie być dostępne dla wszystkich obywateli w równym stopniu. Niewątpliwie ograniczenie podmiotowe dostępu do informacji publicznej przetworzonej znajduje swoją ustawową podstawę w 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej i uzasadnienie w potrzebie ochrony porządku publicznego, który w doktrynie prawa konstytucyjnego rozumiany jest jako "stan, który umożliwia normalne funkcjonowanie państwa i społeczeństwa. Przesłanka porządku publicznego powinna uzasadniać ograniczenia praw człowieka wyłącznie dla ochrony ważnych interesów jednostki, które nie mieszczą się w przesłance "wolności i praw innych osób", oraz tych interesów społecznych, które odpowiadają ogólnemu kryterium zapewnienia właściwego funkcjonowania instytucji publicznych w demokratycznym państwie i ochrony tych instytucji przed zachowaniami prowadzącymi do zakłócenia ich działalności. Porządek publiczny w państwie demokratycznym obejmuje w szczególności pewne minimum sprawności funkcjonowania instytucji państwowych" (zob. K. Wojtyczek: Granice ingerencji ustawodawczej w sferę praw człowieka w Konstytucji RP", Zakamycze 1999 r., s. 189-190). Porządek publiczny i jego ochrona są zadaniami władzy publicznej (por. np. wyrok TK z dnia 16 kwietnia 2002 r., SK 23/01, OTK-A 2002, nr 3, poz. 26). Ochrona tak rozumianego porządku publicznego byłaby iluzoryczna, gdyby każde subiektywne przekonanie o niezgodności z Konstytucją określonych przepisów obowiązującego prawa bądź o nieprawidłowościach w działalności i funkcjonowaniu organów administracji publicznej uzasadniało angażowanie tych organów do aktywności w zakresie przygotowania informacji publicznej przetworzonej kosztem realizowania przez te organy ich podstawowych kompetencji i zadań. Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, obywatel, który dostrzega powyższe nieprawidłowości nie jest bezradny, gdyż może korzystać z instrumentów kontroli społecznej i sygnalizować swoje stanowisko określonym podmiotom mogącym z racji sprawowanej funkcji podejmować skuteczne działania zmierzające do wyeliminowania tych nieprawidłowości. Takie mechanizmy ochrony są adekwatne do sytuacji, w których twierdzenia o niezgodności z Konstytucją określonych przepisów obowiązującego prawa bądź o nieprawidłowościach w działalności i funkcjonowaniu organów administracji publicznej oparte są jedynie na przypuszczeniach lub – jak w niniejszej sprawie – wątpliwościach co do konstytucyjności art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej i prawidłowości jego stosowania przez organy skarbowe. Prawo dostępu do informacji publicznej przetworzonej nie może być rozumiane jako nieograniczony instrument do pozyskiwania informacji o funkcjonowaniu organów administracji publicznej po to, aby na ich podstawie każda zainteresowana osoba mogła przygotować dokumentację przeznaczoną do wykorzystania przez wymieniane w skardze kasacyjnej "organy nadzoru i kontroli przestrzegania prawa, tj. Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, Ministra Finansów, Najwyższą Izbę Kontroli, Rzecznika Praw Obywatelskich, Prokuraturę, które w ramach posiadanych kompetencji zapewnią wyższą sprawność administracji skarbowej (...), sprawią, że działanie administracji skarbowej będzie rzetelne (...), wyciągną konsekwencje wobec urzędników nadużywających uprawnień (...), przywrócą stan zaufania do organów państwa i stanowionego przez nie prawa", skoro organy te ze względu na swoje kompetencje mają możliwość uzyskania dostępu do tego rodzaju informacji.

Należy też mieć na uwadze, że zasadniczo kompetencje organów administracji publicznej pozostają w nierozerwalnym związku z prawami obywateli do szybkiego i sprawnego załatwiania ich spraw. Niemożliwość szybkiego i sprawnego realizowania tych kompetencji w związku z koniecznością zaangażowania sił i środków w celu przygotowania informacji przetworzonej również powinna być brana pod uwagę w ocenie ustawowej przesłanki "szczególnej istotności dla interesu publicznego" jako przesłanki ograniczającej dostęp do informacji publicznej przetworzonej. Przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej nie może być zatem odczytywany jako instrument ochrony podmiotów zobowiązanych do udostępnienia informacji publicznej, lecz jako wyraz ochrony ustawowej praw i interesów prawnych podmiotów, których sprawy rozstrzygane są w ramach podstawowych kompetencji i zadań organów.

Uzyskanie informacji przetworzonej jest zatem możliwe po wykazaniu przez wnioskodawcę - wezwanego do wykazania powodów, dla których spełnienie jego żądania udzielenia informacji publicznej będzie szczególnie istotne dla interesu publicznego - szczególnej istotności dla interesu publicznego udostępnienia żądanej informacji (art. 14 ust. 2 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o dostępie do informacji publicznej). W związku z tym brak podstaw do udzielenia informacji publicznej przetworzonej podmiotowi, który nie zapewnia, że zostanie ona realnie wykorzystana w celu ochrony interesu publicznego lub usprawnienia funkcjonowania organów państwa (por. wyrok NSA z 7 grudnia 2011 r., I OSK 1737/11; wyrok NSA z dnia 5 marca 2013 r., I OSK 3097/12). Konieczność wykazania przez wnioskodawcę szczególnej istotności dla interesu publicznego żądanej informacji nie oznacza oczywiście zwolnienia podmiotu, do którego kierowany jest wniosek z obowiązku analizy powyższej ustawowej przesłanki na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy. Chodzi jedynie o podkreślenie, że brak wskazania przez wnioskodawcę, w czym upatruje on szczególnej istotności dla interesu publicznego żądanej informacji publicznej istotnie ogranicza możliwość poczynienia przez podmiot zobowiązany stosownych ustaleń i w konsekwencji uwzględnienia wniosku. Zaprezentowana interpretacja przesłanki "szczególnej istotności dla interesu publicznego" nie prowadzi zatem do pozbawienia podmiotów publicznego prawa podmiotowego do uzyskania informacji publicznej przetworzonej roszczenia o uzyskanie takiej informacji, a jedynie wskazuje na zakres ustawowego ograniczenia w realizowaniu tego roszczenia. Nie uderza zatem w istotę tego prawa podmiotowego.

Przedstawione wyżej rozumienie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej nie kreuje – wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej – nowej przesłanki dostępu do informacji publicznej przetworzonej, która nie jest znana ustawie. Prawo do uzyskania informacji publicznej przetworzonej jedynie w takim zakresie, w jakim jest to szczególnie istotne dla interesu publicznego zostało ukształtowane przez ustawodawcę, a odczytanie użytego w cytowanym przepisie znaczenia pojęcia "szczególnej istotności dla interesu publicznego" jest rezultatem wykładni językowej, celowościowej i systemowej tego zwrotu, przy czym wykładnia celowościowa i systemowa nie przełamuje w tym przypadku rezultatu wykładni językowej, lecz ją potwierdza. W istocie to stanowisko strony skarżącej kasacyjnie, która nie wskazuje czytelnej granicy pomiędzy wymogiem realizowania interesu publicznego a kategorią "szczególnej istotności dla interesu publicznego", a wręcz kategorie te utożsamia może być odczytywane jako tworzące nową przesłankę dostępu do informacji publicznej przetworzonej, która nie jest znana ustawie. W ocenie strony skarżącej kasacyjnie prawo do uzyskania informacji publicznej przetworzonej przysługuje bowiem w takim zakresie, w jakim jest to uzasadnione interesem publicznym, a nie kwalifikowaną formą tego interesu, co jest sprzeczne z treścią art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej.

W świetle powyższych uwag nieuprawnione jest twierdzenie, że Sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej przyjmując, że przesłankę "szczególnej istotności dla interesu publicznego" należy rozumieć w ten sposób, że wnioskodawca musi mieć obiektywną możliwość spowodowania zmiany stosowanej praktyki przez organy administracji publicznej, oraz że niewłaściwie zastosował ten przepis w konsekwencji przyjęcia, że skarżący nie wykazał, że uzyskanie przez niego dostępu do informacji publicznej jest szczególnie istotne dla interesu publicznego. Trafnie wskazuje Sąd pierwszej instancji, że podnoszone przez wnioskodawcę okoliczności, że był on współautorem raportu dotyczącego stosowania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a także, że uzyskaną informację publiczną zamierza upowszechnić nie przemawiają za uznaniem, że w niniejszej sprawie otrzymanie przez niego żądanych informacji jest szczególnie istotne dla interesu publicznego, skoro skarżący nie ma obiektywnych możliwości spowodowania zmiany stosowanej praktyki przez organy kontroli skarbowej w tej materii. Należy podkreślić, że zarówno w toku postępowania poprzedzającego zaskarżoną decyzję (już po wezwaniu skarżącego do wykazania przesłanki z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej), jak i w toku postępowania sądowoadministracyjnego skarżący wskazywał ogólnie, że "w interesie publicznym leży rozwianie istniejących wątpliwości, co do instrumentalnego wykorzystywania przez organy administracji podatkowej przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ niewyobrażalna jest sytuacja, w której pod adresem publicznych organów administracji kierowane są takie podejrzenia", "najbardziej rzetelnym sposobem na oczyszczenie organów z powyższych zarzutów byłoby upublicznienie budzących te kontrowersje danych", "uchylanie się organów od udzielenia informacji publicznej na ten temat wzbudza tylko podejrzenia co do treści tych informacji, a także obiektywności i transparentności ich działań", a także że uzyskane informacje posłużą do przygotowania raportu, który "rzetelnie wyjaśni, czy art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej jest w praktyce jego stosowania nadużywany" (pismo z dnia [...] marca 2013 r. uzupełniające wniosek o udzielenie informacji publicznej), "celem działania skarżącego jest doprowadzenie do zbadania zgodności pełnego brzmienia art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z Konstytucją i co najmniej do zmiany praktyki jego stosowania przez organy skarbowe, a nawet ewentualnego wyeliminowania (w przypadku stwierdzenia jego niezgodności) tego przepisu z obrotu prawnego. Od dawna bowiem istnieją w doktrynie, orzecznictwie oraz wśród praktyków zajmujących się problematyką prawno-podatkową wątpliwości co do konstytucyjności tego przepisu oraz jego stosowania przez organy skarbowe. (...) Wyeliminowanie z obrotu prawnego przepisu, który jest niezgodny z konstytucją niewątpliwie leży w szczególnym interesie publicznym i wpłynie na poprawę funkcjonowania administracji publicznej w ten sposób, że organy te przestaną stosować normę prawną, która może być niekonstytucyjna". Skarżący kasacyjnie wskazuje też, że w interesie publicznym leży rozwianie istniejących wątpliwości, co do instrumentalnego wykorzystywania przez organy administracji podatkowej przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a zatem dążenia skarżącego zmierzają "do weryfikacji obaw o instrumentalnym stosowaniu tego przepisu". Uzyskanie przez skarżącego kasacyjnie informacji publicznej w założeniu ma przyczynić się do realizacji zasady rzetelności i sprawności działania administracji publicznej (jako istotnego elementu sprawności instytucji publicznych) – "w szczególnym interesie publicznym, niewątpliwie leży rzetelne i sprawne działanie organów administracji publicznej (...), rzetelne działanie organów podatkowych oznacza m.in. stosowanie przepisów obowiązującego prawa zgodnie z ich ratio legis". W ocenie skarżącego kasacyjnie potwierdzeniem szczególnej istotności interesu publicznego polegającego na sprawnym i rzetelnym działaniu organów władzy publicznej, jest fakt, iż ustawodawca surowo penalizuje działania mogące zmierzać do jego naruszenia. Wreszcie skarżący kasacyjnie podkreśla, że "w przypadku ustalenia, że działania administracji skarbowej stanowią nadużycie prawa, upublicznienie tego w postaci raportu (tak jak raportu przygotowanego na zlecenie K. L.) stwarza realną możliwość wykorzystania tych danych do podjęcia przez uprawniony podmiot inicjatywy ustawodawczej nakierowanej na wyeliminowanie nadużyć", daje możliwość złożenia wniosku do Trybunału Konstytucyjnego o stwierdzenie niekonstytucyjności art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a także umożliwia wykorzystanie zebranych danych przez organy nadzoru i kontroli przestrzegania prawa. Wszystko to przyczyni się do ochrony rzetelności i sprawności działania administracji publicznej, jako wartości konstytucyjnej wymienionej w preambule Konstytucji RP, a w szczególnym interesie publicznym leży rzetelne i sprawne działanie organów administracji publicznej. W istocie zatem skarżący powołuje się na niekwestionowany w sprawie interes publiczny uzasadniający co do zasady udostępnianie informacji publicznej, a nie na szczególną istotność tego interesu, jak tego wymaga art. 3 ust. 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej. Skarżący zmierza bowiem do ujawnienia rzeczywistego sposobu stosowania przepisu prawa o szczególnym znaczeniu z punktu widzenia podatników, w sytuacji, gdy istnieją uprawdopodobnione przez wnoszącego wniosek o informację publiczną przypuszczenia, że może dochodzić do wykorzystania przepisu niekoniecznie zgodnie z celem, jaki przyświecał ustawodawcy przy jego ustanawianiu. Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę podziela stanowisko, zgodnie z którym "zamiar publikowania informacji o działalności organu administracji publicznej szerszemu gronu obywateli nie może uzasadniać żądania wytworzenia nowej jakościowo informacji w stosunku do już istniejącej" (wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2014 r., I OSK 2721/13).

Podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów postępowania dotyczy z kolei uzasadnienia zaskarżonego wyroku i naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez niewyjaśnienie w należyty sposób podstawy prawnej rozstrzygnięcia i niedostatecznym odniesieniu się do zarzutów skargi oraz argumentów zawartych w piśmie procesowym z dnia 5 listopada 2013 r., w zakresie wykazania przez skarżącego, że otrzymanie przez niego informacji publicznej przetworzonej jest szczególnie istotne dla interesu publicznego.

W związku z tak sformułowanym zarzutem należy podkreślić, że zarzut naruszenia art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy, wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (por. uchwałę NSA z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. akt: II FPS 8/09, LEX nr 552012, wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2009 r., sygn. akt: II FSK 568/08, LEX nr 513044). Naruszenie to musi być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Za jego pomocą nie można skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez sąd stanu faktycznego, czy też stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego. Przepis art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jest przepisem proceduralnym, regulującym wymogi uzasadnienia. W ramach rozpatrywania zarzutu naruszenia tego przepisu Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie do kontroli zgodności uzasadnienia zaskarżonego wyroku z wymogami wynikającymi z powyższej normy prawnej. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska strony przeciwnej, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej Sąd pierwszej instancji wyjaśnił podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz rozpoznał sprawę sądowoadministracyjną zgodnie z jego kontrolnymi kompetencjami. Z wywodów Sądu wynika, dlaczego w jego ocenie nie doszło do naruszenia prawa wskazanego w skardze i jakie znaczenie normy prawnej wynikającej z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o dostępie do informacji publicznej przyjął Sąd pierwszej instancji, i co stanowiło podstawę prawną rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym wyroku. Sąd ocenił stanowisko skarżącego nie mając przy tym bezwzględnego obowiązku odnoszenia się osobno do każdego z argumentów, mających w ocenie strony świadczyć o zasadności zarzutu (por. wyrok NSA z dnia 5 lipca 2013 r., II FSK 2204/11, LEX nr 1351331). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, brak szczegółowego odniesienia się przez wojewódzki sąd administracyjny do wszystkich zarzutów zawartych w skardze i skoncentrowanie się tylko na istotnych kwestiach, nie jest wadliwe, o ile te kwestie mają znaczenie dla rozstrzygnięcia, a wątki pominięte mają jedynie charakter uboczny i nie rzutują na wynik sprawy (por. wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 2633/04, LEX 173345; wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2014 r., I OSK 2721/13).

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skoro skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, to podlega ona oddaleniu na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w związku z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.