Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 1575/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-06-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3,
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 1a ust. 1 pkt 2 , art. 3 pkt 1 lit. b, art. 3 pkt 3, art. 29 ust. 2 pkt 11,
journal: Dz.U. 2010 nr 243 poz 1623
law: Ustawa  z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 13 czerwca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek Sędziowie WSA Ireneusz Fornalik (spr.) WSA Małgorzata Górecka Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska - Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2014 roku przy udziale sprawy ze skargi Spółki A w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] września 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 rok oddala skargę


UZASADNIENIE

Burmistrz Gminy R. pismem z dnia [...] lutego 2013 r. wezwał w trybie art. 274a § 1 Ordynacji podatkowej, Spółkę G z siedzibą w W., która jest właścicielem znajdujących się na terenie Gminy R. zbiorników ciśnieniowych na gaz płynny propan butan, wchodzących w skład instalacji zbiornikowych służących m.in. do ogrzewania budynków, z uwagi na fakt, że podatnik nie złożył deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2013, do dokonania powyższego obowiązku.

W odpowiedzi na wezwanie, w piśmie z dnia [...] marca 2013 r., skarżąca Spółka wyjaśniła, iż w jej ocenie zbiorniki na gaz płynny LPG nie są budowlą, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613, ze zm., zwanej dalej: u.p.o.l.), w związku z czym na Spółce nie spoczywa obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości z tytułu przedmiotowych zbiorników, a skarżąca nie jest zobowiązana do złożenia deklaracji podatkowej.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2013 r., nr [...], Burmistrz Gminy R. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. w odniesieniu do przydomowych zbiorników na gaz płynny propan butan.

W trakcie prowadzonego postępowania, organ I instancji wezwał podatnika do przedłożenia wyciągu z ewidencji środków trwałych zawierającego m.in. informację dot. wartości na dzień 1 stycznia 2013 r. przydomowych zbiorników na gaz (nie pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne) oraz informacji dot. dokładnego położenia przedmiotowych zbiorników na terenie Gminy R., aktualnie obowiązującego wzorca umowy na wykonanie instalacji zbiornikowej i na dostawy gazu (celem sprawdzenia czy wzorzec umowy przesłany przy piśmie z dnia [...] lipca 2011 r. jest aktualny) oraz przykładowych projektów instalacji zbiornikowych wykonywanych dla klientów. Podatnik przedłożył żądane dokumenty z wyjątkiem, mimo dwukrotnego wezwania, przykładowego projektu budowlanego, stwierdzając, iż wszelkie dokumenty związane z wykonaniem instalacji zbiornikowej na gaz płynny znajdują się u inwestora a skarżąca nie posiada przykładowego projektu instalacji, bowiem projekt każdorazowo jest wykonywany indywidualnie dla każdej inwestycji. Skarżąca przekazuje jednak projektantowi wytyczne do projektowania na podstawie których wykonywany jest projekt – przedmiotowe wytyczne do projektowania instalacji zbiornikowej na gaz płynny oraz przyłącza gazowego do budynku skarżąca przedłożyła.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r., nr [...] Burmistrz Gminy R., działając na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3 w zw. z art. 207 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., zwanej dalej: Op.), art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt 1 i 3 u.p.o.l. oraz Uchwały Rady Miejskiej Gminy R. z dnia 31 października 2012 r., nr XXIII/194/12 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Województwa Wielkopolskiego z 2012 r., poz. 5436, zwanej dalej: uchwałą) określił skarżącej Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2013 r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że przydomowe zbiorniki magazynujące gaz stanowią urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 1994 r., nr 89, poz. 414, ze zm.), a zatem budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wskazując, iż jest to stanowisko zgodne również z orzeczeniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 kwietnia 2012 r., sygn. akt III SA/Po 212/12, dotyczącym podatku od nieruchomości za rok 2010 z tytułu stanowiących własność skarżącej przydomowych zbiorników magazynujących gaz. Burmistrz wskazał, iż budowla, aby podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, zgodnie z u.p.o.l. musi stanowić obiekt budowlany (budowlę w rozumieniu prawa budowlanego – art. 3 pkt 1 w zw. z art. 3 pkt 3) lub urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym (w rozumieniu przepisów prawa budowlanego – art. 3 pkt 9). Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podatkiem od nieruchomości podlegają wyłącznie budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, natomiast w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. do uznania za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej wystarcza sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę. Organ stwierdził, iż zbiornik stanowiący część składową instalacji grzewczej budynku związany jest z obiektem budowlanym, istnieje związek funkcjonalno-gospodarczy z budynkiem zapewniający możliwość korzystania z budynku zgodnie z przeznaczeniem, a nadto posiada, w ocenie organu, cechę przyłączy i urządzeń instalacyjnych. Tym samym spełnia przesłanki wskazane w art. 3 pkt 9 prawa budowlanego. Zbiorniki te po dostarczeniu do klienta-użytkownika pozostają własnością skarżącej Spółki.

W odwołaniu od powyższej decyzji, Spółka zarzuciła naruszenie przepisów: art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 Op. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w niniejszej sprawie, a w szczególności poprzez niezebranie w sposób wyczerpujący i dokładny materiału dowodowego, co skutkowało brakiem ustalenia w sposób nie budzący wątpliwości stanu faktycznego sprawy oraz poprzez wadliwość uzasadnienia, art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. la ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 9 prawa budowlanego poprzez przyjęcie, że zbiornik na gaz płynny stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu prawa budowlanego, a w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 1-2 u.p.o.l. poprzez błędne ustalenie podstawy opodatkowania i momentu powstania obowiązku podatkowego.

W uzasadnieniu odwołania Spółka stwierdziła, że zakwalifikowanie zbiornika LPG jako budowli może być oparte jedynie o prawidłowo poczynione ustalenia stanu faktycznego, czego w jej ocenie organ podatkowy nie dopełnił, bowiem nie przeprowadził postępowania dowodowego w niezbędnym do wydania prawidłowego rozstrzygnięcia zakresie, tj. m.in. czy wszystkie zbiorniki są związane z obiektami budowlanymi, czy stanowią część składową poszczególnych obiektów budowlanych, czy zapewniają możliwość użytkowania obiektów budowlanych zgodnie z ich przeznaczeniem, elementem jakiej instalacji są zbiorniki oraz czy cechy zbiornika pozwalają na jego zakwalifikowanie jako urządzenia samodzielnego. Nadto organ nie wskazał żadnego dowodu na łączne spełnienie przez przedmiotowy zbiornik cech niezbędnych dla uznania go za urządzenie budowlane i nie wyjaśnił wszystkich przesłanek rozstrzygnięcia. W ocenie skarżącej, zbiorniki nie są trwale związane z budynkami, jako element instalacji zbiornikowej na gaz płynny spełniają funkcję służebną, nie spełniają zatem przesłanki zapewnienia możliwości użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem, a nadto nie posiadają cech przyłączy i urządzeń instalacyjnych. Organ winien nadto dokonać weryfikacji momentu powstania obowiązku podatkowego.

Decyzją z dnia [...] września 2013 r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L., działając na podstawie art. 39 ust. 5 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 594, zwanej dalej: u.s.g.), art. 1, 2, 17 i 18 ustawy z dnia 12 października 1994r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. Nr 79, poz. 856 z 2001 r., ze zm.), §1 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. z 2003 r., Nr 198, poz. 1925) oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, ze zm., zwanej dalej: Op.), po rozpatrzeniu odwołania spółki G od decyzji Burmistrza Gminy R. z dnia [...] czerwca 2013 r., Nr [...] w sprawie określenia Skarżącej wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 r. w kwocie [...] zł, utrzymało decyzję w mocy.

W uzasadnieniu wskazano, że organ I instancji dokonał ustaleń stanu faktycznego sprawy w zakresie całkowicie wystarczającym dla rozstrzygnięcia jej istoty, która sprowadza się do tego czy zbiornik na gaz płynny propan-butan stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, czy też należy zbiornik LPG uznać za urządzenia techniczne, które nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z ustaleń Burmistrza, czego skarżąca Spółka nie kwestionowała, wynikało, że prowadzi ona działalność gospodarczą. Organ odwoławczy podzielił ustalenia organu I instancji, że zbiorniki na gaz płynny LPG stanowią część instalacji gazowej budynku, co potwierdził również opis tych zbiorników znajdujący się na stronie internetowej skarżącej Spółki. Na dzień 1 stycznia 2013 r. na terenie Gminy R. w kilku miejscowościach posadowione były [...] zbiorniki na gaz płynny, które były już osadzone na gruncie na konkretnych działkach. W oparciu o przedłożony egzemplarz "umowy konsumenckiej na wykonanie instalacji zbiornikowej na gaz płynny oraz dostawę gazu" nie budziło wątpliwości, iż celem posadowienia zbiorników na gaz płynny propan-butan było magazynowanie gazu płynnego wykorzystywanego przez instalacje grzewcze budynków, jako ich elementu, co jasno wynika z odwołania i pism kierowanych do organu podatkowego pierwszej instancji w ramach analogicznego postępowania prowadzonego przez Burmistrza, a dotyczącego określenia wysokości zobowiązania wobec skarżącej w podatku od nieruchomości za 2010 r. Brak było zatem konieczności prowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego przez organ podatkowy pierwszej instancji. Organ odwoławczy podkreślił również, że podstawę do opodatkowania budowli należących do przedsiębiorców stanowi art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, zaś stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. sam fakt posiadania przedmiotu opodatkowania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budowle są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sytuacja taka miała miejsce w przedmiotowej sprawie. W ocenie SKO zbiornik LPG jest bez wątpienia urządzeniem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 9 prawa budowlanego. Skarżąca nie kwestionowała faktu, że przedmiotowe zbiorniki stanowią urządzenie techniczne. Wprawdzie nie każde urządzenie techniczne, które ma funkcjonalny związek z obiektem budowlanym, stanowi urządzenie budowlane, jednak w ocenie Kolegium, w przedmiotowej sprawie łącznie spełnione są trzy jego cechy, tj. 1) związanie z obiektem budowlanym, 2) zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, 3) o cechach przyłączy i urządzeń instalacyjnych w stosunku do obiektu budowlanego. Zdaniem Kolegium ustalenia co do bliższego określenia budynku w celu jego dokładnego powiązania z urządzeniem nie mają znaczenia dla przyjęcia, iż zbiornik na gaz płynny posadowiony na konkretnej działce, stanowiący część składową instalacji grzewczej budynku jest związany funkcjonalnie i gospodarczo z tym budynkiem. Nadto nie można utożsamiać pojęcia możliwości użytkowania zgodnie z przeznaczeniem z twierdzeniem Skarżącej, że należy to rozumieć w ten sposób, że bez tego urządzenia obiekt budowlany nie nadaje się do użytkowania. Urządzenie takie ma jedynie na celu umożliwienie użytkowania budynku w określony sposób. Przedmiotowe zbiorniki wykorzystywane jako element instalacji grzewczej budynku, będąc elementem tzw. instalacji zbiornikowej niewątpliwie posiadają także cechę przyłączy i urządzeń instalacyjnych, za czym przemawia ich konstrukcja i opis instalacji. Zbiorniki, nie wymagające mocowania do płyt na których są posadowione, nie są częścią składową nieruchomości bądź budynku, ponieważ połączone są jedynie dla przemijającego użytku (art. 47 ust. 3 k.c.), stąd podatkiem od nieruchomości za budowlę będącą urządzeniem budowlanym winien być obciążony właściciel zbiornika. W ocenie SKO Burmistrz prawidłowo dokonał ustalenia podstawy opodatkowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. w odniesieniu do przedmiotowych zbiorników na gaz płynny, bowiem zasadnie przyjął, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości dotyczy wyłącznie zbiorników, które już stanowią element instalacji zbiornikowej, a więc nie będzie dotyczył wszystkich zbiorników nabytych przez Spółkę np. przechowywanych w magazynach. Organ pierwszej instancji zasadnie przyjął, że momentem powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości wobec tych 23 zbiorników jest dzień 1 stycznia 2013 r., bowiem w piśmie z dnia [...] kwietnia 2013 r. Spółka zawarła dane dotyczące dokładnego miejsca zlokalizowania, położenia każdego konkretnego zbiornika z [...] na terenie Gminy R. oraz ich wartość na dzień 1 stycznia 2013 r. - nie pomniejszoną o wcześniejsze odpisy amortyzacyjne, zatem jako zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Burmistrz przyjął wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustaloną na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, niepomniejszoną o odpisy amortyzacyjne, którą to wartość dokładnie podał podatnik.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, G wniosła o uchylenie w całości skarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, wnosząc ponadto o zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. la ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 9 prawa budowlanego, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że zbiornik LPG stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu prawa budowlanego, a w efekcie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla, wskazując w uzasadnieniu, że zgodnie z ustaleniami organu odwoławczego, przedmiotowe zbiorniki nie są częściami składowymi budynków, w związku z powyższym, nie można uznać ich za urządzenia budowlane. Nadto w ocenie skarżącej Spółki urządzenia budowlane powinny być trwale powiązane z obiektami budowlanymi, co nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie. Zbiorniki na gaz nie stanowią elementu instalacji gazowej, lecz zbiornikowej i nie powinny być traktowane jako odrębne elementy, lecz brane pod uwagę jako całość – a zatem nie posiadające również samoistnie funkcjonalnego powiązania z budynkiem, umożliwiającego korzystanie z obiektu budowlanego zgodnie z przeznaczeniem. Zbiorniki nie posiadają w ocenie Skarżącej także cech przyłączy i urządzeń instalacyjnych w stosunku do obiektu budowlanego. Zbiorniki podlegają regulacjom ustawy z dnia 21 grudnia 2000 r. o dozorze technicznym (Dz. U. Nr 122 poz. 1321, ze zm.), zatem nie podlegają regulacjom prawa budowlanego, co skutkuje brakiem możliwości zaliczenia ich do kategorii urządzeń budowlanych.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r, poz. 270, ze zm. zwanej dalej p.p.s.a), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi(art.134 p.p.s.a).

Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art.145 § 1 p.p.s.a. W wypadku zaś nieuwzględnienia skargi, sąd, w myśl art.151 p.p.s.a , skargę oddala.

Sąd po przeanalizowaniu akt administracyjnych sprawy stwierdził, iż organy podatkowe obu instancji zasadnie uznały powyższe urządzenia za przedmioty podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, wydając swoje decyzję bez naruszenia przepisów prawa materialnego i prawa procesowego.

W dniu [...] lutego 2013 r. z uwagi na to, że podatnik nie złożył deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2013 Burmistrz Gminy R. wezwał G w trybie art. 274a § 1 Op. do dokonania powyższego obowiązku, jednakże skarżąca Spółka wskazała, że zbiorników LPG nie można uznać za obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b prawo budowlane, gdyż nie stanowią całości techniczno – użytkowej wraz z urządzeniami i instalacjami. Przedmiotowych zbiorników nie można również uznać za urządzenia budowlane.

Istotą sporu jest rozstrzygnięcie, czy prawidłowo organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję organu I instancji uznał za budowlę w rozumieniu art.1a ust.1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. z 2010 r .Nr 95, poz.613, ze zm.) zbiorniki ciśnieniowe na gaz płynny propan butan (wchodzących w skład instalacji zbiornikowych służących m.in. do ogrzewania budynków), podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, w myśl art.2 ust.1 pkt 3 tejże ustawy

Przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości określa przepis art.2 u.o.p.l., który w ust.1 pkt 3) stwierdza, iż opodatkowaniu tym podatkiem podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicję użytego na potrzeby ustawy terminu budowla zawiera przepis art.1 a , który w ust.1 pkt 2) stanowi że budowla to "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". Z definicji tej wynika, że budowlą jest : "każdy obiekt budowlany , z wyłączeniem budynku lub obiektu małej architektury".

Nie ulega wątpliwości w świetle tego przepisu, że zdefiniowanie pojęcia budowli dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości musi nastąpić z uwzględnieniem przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym – należy przez to rozmieć:

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

c) obiekt małej architektury,

2) budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

3) budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne(fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przedmiotowa definicja budowli jest definicją zakresowo niepełną. Wymieniono w niej przykładowo określone budowle, zastrzeżono niemniej podstawową negatywną przesłankę, że budowlą jest każdy obiekt nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Natomiast w załączniku do ustawy Prawo budowlane – kategoria XXVI, do obiektów budowlanych zalicza się mi. in sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (art. 29 ust. 2 pkt 11 ustawy).

Należy przyjąć, że aby uznać zbiornik LPG za urządzenie związane z budowlą, należy rozpoznać właściwie funkcje (przeznaczenie) tych urządzeń. Nie budzi wątpliwości, iż celem zamontowania zbiornika było magazynowanie gazu płynnego wykorzystywanego przez instalację grzewczą domu. Zbiornik stanowi zatem uzupełnienie instalacji grzewczej. Stwierdzenia te nie zostały zakwestionowane w treści skargi, lecz strona skarżąca wskazała, że organy powinny były skonkretyzować czy pomiędzy przedmiotowymi zbiornikami LPG, a konkretnymi budynkami istnieje ten związek funkcjonalno - gospodarczy.

Urządzenie jakim jest zbiornik LPG ma jedynie na celu umożliwienie użytkowania budynku w określony sposób. Skoro w obiekcie budowlanym istnieje zapotrzebowanie na otrzymywanie gazu, to bez przedmiotowego zbiornika otrzymanie gazu byłoby niemożliwe. Zatem zbiornik umożliwia korzystanie z obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem, poprzez dostarczanie gazu. Inna sytuacja miałaby miejsce wówczas, gdyby obiekty budowlane nie były w ogóle przystosowane do otrzymywania gazu. W takim przypadku nie byłoby żadnego związku pomiędzy zbiornikiem a obiektem budowlanym i można by wówczas stwierdzić, że zbiornik nie zapewnia możliwości użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Na potrzeby związane z opodatkowaniem zbiorników podatkiem od nieruchomości należy rozstrzygnąć przede wszystkim o statusie urządzeń ją tworzących w kontekście opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości, a więc niezbędne staje się ustalenie charakteru urządzeń będących przedmiotem niniejszego postępowania.

Zdaniem Sądu zbiornik LPG jest urządzeniem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, a nie tylko urządzeniem technicznym, a to w konsekwencji oznacza, iż podlega on opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości ( zob. też m. in. wyrok WSA w Gliwicach z 12.05.2011 r., I SA/GL 70/11, lex nr 795559 ).

W sprawie jak wynika z akt administracyjnych (wyciąg z ewidencji środków trwałych – k. 163), wszystkie wymienione zbiorniki na gaz płynny, których właścicielem w na dzień 1 stycznia 2013 r. była skarżąca Spółka są związane z obiektami budowlanymi i zapewniają możliwość użytkowania obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Główne cechy zbiorników, instalacji zbiornikowej i ich przeznaczenie wynikały m. in. z oferty internetowej strony skarżącej oraz zawartych umów dotyczących montowania instalacji i dostawy gazu. Z umów tych wynika bezpośrednio, że ich celem jest montowanie całej instalacji gazowej – grzewczej, a nie tylko instalowanie zbiorników do magazynowania gazu.

W konsekwencji nie ma też znaczenia czy do wytworzenia lub zamontowania urządzeń konieczne są roboty budowlane, czy też zgłoszenie wykonania robót budowlanych .W aspekcie wyżej przedstawionego stanowiska, bez znaczenia jest okoliczność braku trwałego połączenia z gruntem, czy możliwość wymiany bądź przeniesienia urządzeń. (podobnie w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 17 grudnia 2012 r., sygn. I SA/Wr 1071/12) W wyroku tym sąd podkreślił, iż " do pojęcia budowli na gruncie prawa budowlanego (art.3 pkt 3 i 9 ) zaliczono bowiem również sieci techniczne i urządzenia techniczne, pod warunkiem, że stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo urządzeniami budowlanymi". Oznacza to, że "rozbieranie" sieci gazowej na poszczególne elementy i wyodrębnianie z niej fundamentów ma charakter sztuczny i jest sprzeczne ze wskazaniami zawartymi w art.1a ust.1 pkt 2 ustawy w zw. z art.3 pkt 3 prawa budowlanego. Również bez znaczenia dla ustalenia obowiązku opodatkowania jest bowiem fizyczne usytuowane zbiornika. Nie jest istotne, czy zbiornik znajduje się na zewnątrz budynku, czy też stanowi jeden obiekt budowlany wraz z budowlą.

Mając na uwadze powyższe rozważania uznać należy, że organy podatkowe przeprowadziły prawidłowo postępowanie dowodowe, nie naruszając przepisów gwarantujących przestrzeganie praw strony w postępowaniu dowodowym.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.