Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1383/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 267
journal: Dz.U. 2004 nr 90 poz 864
law: Traktat o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 314 lit. a, c i d, art. 282-292, art. 136, art. 1 ust. 2, art. 311 ust. 1 pkt. 1
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
article: § 13 ust. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2008 nr 212 poz 1336
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od  towarów i usług.
article: art. 86 ust. 3, art. 120 ust. 4 i ust. 10, art. 91 ust. 4-6, art. 43 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 174 pkt 2, art. 141 § 4, art. 134 § 1, art. 153, art. 188, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędzia WSA del. Roman Wiatrowski, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 14 grudnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skarg kasacyjnych 1) B. M. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., 2) Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 listopada 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 773/09 w sprawie ze skargi B. M. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 20 lutego 2009 r. nr IPPP2/443-148/09-2/KK w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną wniesioną przez B. M. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., 2) uchyla zaskarżony wyrok na skutek wniesionej przez Ministra Finansów skargi kasacyjnej, 3) oddala skargę, 4) zasądza od B. M. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na rzecz Ministra Finansów kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 10 listopada 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 773/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną przez B. M. Sp. z o.o. z siedzibą w W. interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 20 lutego 2009 r., nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu sąd I instancji podał, że skarżąca we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wskazała, że jest podatnikiem VAT czynnym, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm. dalej jako "ustawa o VAT"). Wykonuje działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu salonu samochodowego, w ramach którego nabywa, a następnie sprzedaje samochody osobowe - zarówno nowe, jak i używane. W ramach swojej działalności skarżąca nabywa między innymi samochody używane od podmiotów gospodarczych (tj. osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej), które wystawiają na rzecz skarżącej faktury VAT ze stawką "zwolniona", powołując się jednocześnie na przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (sprzedaż towarów używanych) jako podstawę do zwolnienia tej dostawy z podatku VAT. Skarżąca odsprzedaje wskazane wyżej samochody używane, korzystając przy tym z procedury "VAT marża" uregulowanej w art. 120 ustawy o VAT, tj. obciążając podatkiem VAT jedynie swoją marżę (różnicę pomiędzy ceną sprzedaży a ceną zakupu).

W działalności skarżącej występują również sytuacje, w których dokonuje zakupu używanych samochodów osobowych od podmiotów gospodarczych, które przy zakupie tych samochodów odliczyły podatek naliczony w ramach ustawowego limitu (50% albo 60%, nie więcej niż 5 albo 6 tys. zł). W takiej sytuacji podmioty te wystawiają na spółkę fakturę VAT ze stawką "zwolniona" powołując się jednocześnie na przepis § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 212, poz. 1336 dalej jako "rozporządzenie"), jako podstawę do zwolnienia tej dostawy z podatku VAT.

Do tak przedstawionego stanu faktycznego skarżąca zadała pytanie, czy może korzystać z procedury "VAT marża" uregulowanej w art. 120 ustawy o VAT, w przypadku sprzedaży używanych samochodów osobowych nabytych od podmiotów gospodarczych, które sprzedaż tych samochodów na rzecz skarżącej udokumentowały fakturami VAT wskazującymi § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia jako podstawę do zastosowania zwolnienia z opodatkowania, tj. czy skarżąca może opodatkować podatkiem VAT jedynie dodaną na tym etapie obrotu marżę (wartość dodaną), czyli różnicę pomiędzy ceną sprzedaży, a ceną zakupu samochodu.

Według spółki może ona stosować procedurę "VAT marża". Zdaniem spółki tylko w takiej sytuacji nie zostaje naruszona zasada neutralności VAT-u dla przedsiębiorców oraz zasada efektywnego opodatkowaniem tylko danej fazy obrotu, a także zasada zachowania warunków konkurencji.

W dniu 20 lutego 2009 r. Minister Finansów wydał interpretację, w uzasadnieniu której stwierdził, że w sytuacji nabycia samochodu osobowego od podmiotu, który dokonał odliczenia podatku naliczonego w części przy jego nabyciu, a przy sprzedaży skorzystał ze zwolnienia na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia, spółce przy jego dostawie nie będzie przysługiwało prawo do określenia podstawy opodatkowania metodą marży, gdyż nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w przepisie art. 120 ust. 10 ustawy o VAT. Według organu podatkowego, w zaistniałej sytuacji należy opodatkować taką transakcję na zasadach ogólnych.

Po wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa oraz po stwierdzeniu przez organ braku podstaw do zmiany swojego stanowiska spółka wniosła skargę na wydaną interpretację. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT, przez błędną wykładnię polegającą na wykluczeniu możliwości opodatkowania w systemie "VAT marża" dostawy towarów używanych, które zostały nabyte ze zwolnieniem wynikającym z § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia.

W odpowiedzi na skargę Minister podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę, zgodził się ze skarżącą, że istota problemu sprawy niniejszej sprowadza się do przepisu § 13 ust. 1 punkt 5 rozporządzenia. Uznał, że przepis ten wprowadził nieznane prawu wspólnotowemu zwolnienie od podatku, zakłócił czytelny i logiczny system "VAT marża" – i to nie tylko system prawa wspólnotowego, ale także konstrukcję krajowych przepisów dotyczących opodatkowania wyłącznie marży, zawartych w rozdziale 4 dziale XII ustawy o VAT. Sąd I instancji uznał zatem, że Minister Finansów nieprawidłowo ocenił polskie przepisy w tym zakresie – sama ustawa poprawnie implementuje prawo wspólnotowe, ale na prawo krajowe dotyczące podatku od wartości dodanej (polskiego podatku od towarów i usług) składają się też przepisy wykonawcze do ustawy, w tym analizowany § 13 ust. 1 punkt 5 rozporządzenia.

Według sądu I instancji, zgodnie z art. 120 ust. 10 ustawy, procedura "VAT marża" ma zastosowanie m.in. do podatników, którzy dokonują dostawy używanych towarów nabytych od innych podatników, jeśli ci ostatni przy dokonywaniu dostawy byli zwolnieni z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 punkt 2, zatem wtedy, jeśli nie przysługiwało im prawo do pomniejszenia podatku należnego o efektywnie zapłacony podatek naliczony. Istotnie – z punktu widzenia sytuacji spółki przypadek określony w art. 43 ust. 1 punkt 2 jest analogiczny do sytuacji, gdy nabywa ona używany samochód osobowy od podmiotu zwolnionego z opodatkowania dostawy na podstawie § 13 ust. 1 punkt 5 rozporządzenia – w jednym i w drugim przypadku podmiot, który dokonał dostawy używanego samochodu był zwolniony z opodatkowania tej dostawy, ale tylko w pierwszym z tych przypadków ustawa wprost zezwala na zastosowanie procedury marży. W efekcie literalnie odczytany przepis art. 120 ust. 10 punkt 2 ustawy niezasadnie różnicuje identyczną sytuację podmiotów dokonujących tej samej dostawy (tych samych samochodów używanych), a ta niezasadność wynika z faktu, że różnica między poszczególnymi przypadkami stanowi skutek różnej formalnej podstawy zwolnienia. Prowadzi to do sytuacji, że cena sprzedaży identycznych samochodów musiałaby być istotnie i niezasadnie różna.

W ocenie sądu I instancji mając na uwadze podstawowe zasady podatku od towarów i usług - wykładnia art. 43 ust. 1 punkt 2 ustawy oraz § 13 ust. 1 punkt 5 rozporządzenia wymaga odstąpienia od ściśle językowego rozumienia tych przepisów. Art. 43 ust. 1 punkt 2 wyraża normę, według której zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, jeżeli w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego. Jeśli natomiast przy nabyciu takiego towaru (np. samochodu) podatnik miał prawo do pomniejszenia podatku należnego w całości – dokonana dostawa na rzecz pośrednika podlega opodatkowaniu za zasadach ogólnych. W konsekwencji pośrednik (w niniejszej sprawie spółka) także opodatkowuje dokonywaną przez siebie dostawę na zasadach ogólnych (podstawą opodatkowania jest wartość całego obrotu).

Następnie sąd I instancji odwołał się do kwestii opodatkowania tych transakcji, które mają za przedmiot towar używany (samochód), jeśli na poprzednim etapie obrotu przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku należnego tylko o jakąś część faktycznie zapłaconego podatku naliczonego. Sąd ten wyjaśnił, że o takiej sytuacji stanowi właśnie § 13 ust. 1 punkt 5 rozporządzenia, który odwołuje się do art. 86 ust. 3 ustawy. Jakościowo zatem, zdaniem sądu I instancji, sprzedaż samochodu używanego nabytego wcześniej w warunkach art. 43 ust. 1 punkt 2 ustawy (art. 120 ust. 10 punkt 2 ustawy) różni się od sprzedaży samochodu nabytego w warunkach § 13 ust. 1 punkt 5 rozporządzenia. Według sądu I instancji, tę właśnie różnicę należy uwzględnić przy interpretacji omawianego przepisu rozporządzenia - w rzeczywistości, kierując się wymogiem zachowania spójności systemu podatku od towarów i usług oraz zasadą supremacji prawa wspólnotowego, ocenić trzeba, że w § 13 ust. 1 punkt 5 rozporządzenia nie zwolniono podatnika z opodatkowania dostawy samochodu używanego, gdy przy nabyciu został on pozbawiony prawa do zupełnego odliczenia podatku naliczonego. Zwolnienie to dotyczy tylko tej części podatku należnego, która de facto już została zapłacona przez tegoż podatnika w związku z istnieniem limitów z art. 86 ust. 3 ustawy. Zwolnienie nie obejmuje więc kwoty 6 000 zł (lub 60 % kwoty podatku określonej w fakturze), gdyż tę kwotę podatnik efektywnie odebrał sobie przy nabyciu samochodu. Konstrukcja podatku wymaga, aby ta kwota została uiszczona, gdyż w przeciwnym przypadku podatek słusznie należny Państwu nigdy nie zostałby zapłacony. W konsekwencji podatnik taki nie jest uprawniony do wystawienia faktury potwierdzającej całkowite zwolnienie. Zdaniem sądu I instancji prowadzi to do wniosku, że spółka może zastosować co prawda procedurę "VAT marża", ale także tylko w ograniczonym zakresie, tj. w zakresie, jaki uwzględnia ona konieczność zapłacenia podatku odliczonego wcześniej przez dokonującego dostawy na rzecz spółki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny dodał, że poza niniejszą sprawą pozostaje ewentualna okoliczność, że poprzednik spółki w obrocie, tj. przedsiębiorca dokonujący na jej rzecz dostawy samochodu w warunkach § 13 ust. 1 punkt 5 rozporządzenia, faktycznie wystawia fakturę potwierdzającą zwolnienie z opodatkowania w całości. Takie zwolnienie mu nie przysługuje, zaś sytuacja prawna spółki nie może zostać zdeterminowana nieprawidłowym udokumentowaniem i opodatkowaniem transakcji przez tego poprzednika.

Skargę kasacyjną od powyższego orzeczenia wniosły obie strony postępowania. Spółka zaskarżyła w całości wyrok sądu I instancji, zarzucając:

I. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie – naruszenie art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT w związku z § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia oraz w związku z art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT polegające na wykluczeniu możliwości pełnego opodatkowania w systemie "VAT marża" dostawy towarów używanych, które zostały nabyte ze zwolnieniem wynikającym z § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia,

II. naruszenie przepisów postępowania:

- art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. dotyczące nieprawidłowego wskazania podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz nieprawidłowego wyjaśnienia tej podstawy polegające na pominięciu we wskazanych podstawach prawnych przepisów art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT co skutkowało nieprawidłowym wyjaśnieniem podstawy prawnej. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż merytoryczne rozpoznanie sprawy przez sąd mogłoby być istotnie różne, gdyby ww. przepis nie został pominięty,

- art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 153 p.p.s.a. polegające na nieprawidłowym wskazaniu i nieprawidłowym wyjaśnieniu podstawy prawnej rozstrzygnięcia, gdyż w uzasadnieniu zabrakło jasnego i czytelnego wskazania organu podatkowego dotyczącego sposobu zastosowania wykładni sądu przedstawionej w wyroku, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż mogło skutkować wydaniem nowej interpretacji niezgodnej z dokonaną przez sąd wykładnią.

Wskazując na powyższe naruszenia pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub ewentualnie o uchylenie wyroku i rozpoznanie skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Minister Finansów zarzucił sądowi I instancji błędną wykładnię art. 120 ust. 10 i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia poprzez przyjęcie, że w sytuacji dostawy samochodu osobowego, nabytego od podmiotu, który dokonał przy jego nabyciu odliczenia podatku naliczonego, nie ma podstaw by opodatkować dostawę samochodu na zasadach ogólnych.

W związku z tak postawionym zarzutem pełnomocnik organu wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej postanowieniem z dnia 25 lutego 2011 r. skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytanie prejudycjalne dotyczące wykładni przepisów prawa wspólnotowego: "czy unormowania wynikające z art. 313 ust. 1 i art. 314 w zw. z art. 136 oraz art. 315 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (publ. Dz.U.UE.L.06.347.1 ze zm.; dalej Dyrektywa 112) - należy interpretować w ten sposób, iż pozwalają one na zastosowanie procedury szczególnej "marży" dla podatników pośredników w dostawach towarów używanych także w tej sytuacji, gdy dokonują oni odsprzedaży zakupionych samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, co do których zastosowano z mocy polskich przepisów krajowych przyjętych w § 13 ust. 1 pkt 5) rozporządzenia zwolnienie od podatku dostawy samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych przez podatników, którym przy ich nabyciu przysługiwało jedynie prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, o którym stanowił art. 86 ust. 3 ustawy o VAT, jeżeli te samochody i pojazdy były towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 311 ust. 1 (1) Dyrektywy 112. W związku z tym pytaniem zawieszono postępowanie w sprawie.

Wyrokiem z dnia 19 lipca 2012 r., C-160/11, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że artykuł 313 ust. 1 i art. 314 w związku z art. 136 i 315 Dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że podatnik-pośrednik nie ma prawa do stosowania procedury opodatkowania marży przy dostawie pojazdów uznawanych za towary używane w rozumieniu art. 311 ust. 1 pkt 1 dyrektywy, nabytych uprzednio ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej od innego podatnika, który skorzystał z prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od ceny tych pojazdów na wcześniejszym etapie obrotu.

W następstwie powyższego wyroku podjęto zawieszone postępowanie w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na ocenę zasadności zarzutów rozpoznawanych skarg kasacyjnych zasadnicze znaczenie ma treść wyżej cytowanego wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. Nie ulega bowiem wątpliwości, że orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości w zakresie wykładni prawa unijnego jest wiążące dla sądu, który zwrócił się z pytaniem prejudycjalnym. Związanie to nie wynika co prawda z brzmienia art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, lecz zostało to jednoznacznie przesądzone w orzecznictwie TSUE (zob. wyrok z dnia 5 marca 1986 r. C-69/85 Wünsche Handelsgesellschaft Gmbh & Co przeciwko Republika Federalna Niemiec, pkt 13). Związanie to obejmuje nie tylko sąd, który zwrócił się z pytaniem, lecz także wszystkie sądy krajowe orzekające w danej sprawie.

W związku z powyższym należy przytoczyć najważniejsze tezy powyższego wyroku Trybunału Sprawiedliwości. W orzeczeniu tym wskazano, że procedura opodatkowania marży uzyskanej przez podatnika-pośrednika przy dostawie towarów używanych tego rodzaju jak towary będące przedmiotem sprawy przed sądem krajowym jest szczególną procedurą opodatkowania podatkiem VAT, stanowiącą odstępstwo od zasad ogólnych dyrektywy 112 (zob. wyroki: z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans, Zb.Orz. s. I-10683, pkt 35; z dnia 3 marca 2011 r. w sprawie C-203/10 Auto Nikolovi, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 46. W związku z tym art. 314 dyrektywy 112, określający wypadki zastosowania owej procedury szczególnej, należy interpretować ściśle. Oznacza to, że zawarte tam wyliczenie wypadków zastosowania tej procedury ma charakter wyczerpujący.

Trybunał podkreślił, że okoliczności faktyczne sprawy przed sądem krajowym nie należą do żadnej z sytuacji wymienionych w art. 314 lit. a), c) lub d). Dostawa używanych pojazdów dla spółki B. M. dokonywana była przez osoby będące podatnikami i nie podlegała ani zwolnieniu dla małych przedsiębiorstw przewidzianemu w art. 282–292 dyrektywy 112, ani procedurze opodatkowania marży.

Ponieważ dostawa ta była zwolniona z podatku VAT na mocy § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia w sprawie podatku VAT, Trybunał rozważył i w konsekwencji uznał, że przedmiotowa dostawa nie odpowiada hipotezie normy wynikającej z art. 314 lit. b) dyrektywy 112, dotyczącej dostaw towarów podatnikowi-pośrednikowi przez innego podatnika objętych zwolnieniem na podstawie art. 136 dyrektywy.

W związku z tym Trybunał uznał, że zwolnienie z podatku VAT przewidziane w § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia w sprawie podatku VAT dla dostaw pojazdów samochodowych podatnikowi-pośrednikowi dokonywanych przez podatników, którzy mieli prawo do częściowego odliczenia podatku na wcześniejszym etapie obrotu na podstawie art. 86 ust. 3 ustawy o podatku VAT, w każdym razie nie mieści się w ściśle określonej hipotezie normy art. 136 lit. b) dyrektywy. W konsekwencji późniejsza dostawa tych pojazdów dokonywana przez podatnika-pośrednika nie podlega procedurze opodatkowania marży.

Wbrew stanowisku spółki B. M. odmowa prawa do zastosowania procedury opodatkowania marży przez podatnika-pośrednika, jeżeli ten podatnik-pośrednik uprzednio nabył towar ze zwolnieniem z podatku VAT od innego podatnika, który nie miał w ogóle prawa do odliczenia podatku na wcześniejszym etapie obrotu – nie narusza zasady neutralności podatkowej. Dopuszczenia zastosowania procedury opodatkowania marży sprawiłoby, że podatek VAT nie byłby proporcjonalny do ceny towaru używanego sprzedawanego przez podatnika-pośrednika, mimo że inny podatnik na wcześniejszym etapie obrotu odliczył znaczną część zapłaconego podatku. Rozwiązanie takie byłoby niezgodne z zasadą powszechności podatku VAT wyrażoną w art. 1 ust. 2 dyrektywy 2006/112.

Stąd też TSUE w cytowanym wyroku uznał, że podatnik-pośrednik nie ma prawa do stosowania procedury opodatkowania marży przy dostawie pojazdów uznawanych za towary używane w rozumieniu art. 311 ust. 1 pkt 1 dyrektywy, nabytych uprzednio ze zwolnieniem z podatku VAT od innego podatnika, który skorzystał z prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od ceny tych pojazdów na wcześniejszym etapie obrotu.

W związku z treścią powyższego wyroku Trybunału należy uznać skargę kasacyjną spółki za całkowicie bezzasadną. Chybione są bowiem zarzuty skargi kasacyjnej spółki naruszenia prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT w związku z § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia oraz w związku z art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT. Trafnie bowiem Sąd pierwszej instancji uznał, że wykluczona jest możliwość pełnego opodatkowania w systemie "VAT marża" dostawy towarów używanych, które zostały nabyte ze zwolnieniem wynikającym z § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia.

W konsekwencji powyższego nie są zasadne także zarzuty skargi kasacyjnej wywiedzione w oparciu o podstawę kasacyjną z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Sąd pierwszej instancji nie naruszył art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 153 p.p.s.a. w stopniu uzasadniającym uwzględnienie skargi kasacyjnej.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez spółkę.

Natomiast uzasadniona jest skarga kasacyjna wniesiona przez Ministra Finansów. W kontekście wcześniej cytowanego wyroku Trybunału Sprawiedliwości trafny jest zarzut błędnej wykładni art. 120 ust. 10 i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia. Nie jest bowiem prawidłowe stanowisko Sądu pierwszej instancji, wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że spółka może zastosować procedurę "VAT marża" w ograniczonym zakresie, to jest w części w jakiej uwzględnia ona konieczność zapłacenia podatku odliczonego wcześniej przez dokonującego dostawy na rzecz spółki.

Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną wniesioną przez Ministra Finansów za zasadną. Zgodnie z art. 188 p.p.s.a. jeżeli nie ma naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a zachodzi jedynie naruszenie prawa materialnego, Naczelny Sąd Administracyjny władny jest merytorycznie rozpoznać sprawę.

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. w związku z art. 151 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok Sądu I instancji oraz oddalił skargę na interpretację indywidualną Ministra Finansów..

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Na sumę kosztów składają się uiszczony przez organ wpis stały od skargi kasacyjnej, a także wynagrodzenie pełnomocnika Ministra Finansów. Wysokość tego wynagrodzenia określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a/ w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).