Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 99/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2018-03-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 122, art. 187-188, art. 191-192
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 102 ust. 1, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk- Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 marca 2018 r. sprawy ze skargi Spółdzielni A z siedzibą w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP: [...] [...] w przedmiocie orzeczenia o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług, na podstawie art. 108 ustawy o VAT wynikającego z wystawionej faktury oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] r. orzekającą o obowiązku zapłaty podatku wynikającego z wystawionej dnia 30 maja 2012 r. faktury VAT.

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2016 r. organ I instancji wszczął wobec Spółdzielni A w O. (dalej jako "Spółdzielnia"), postępowanie podatkowe w zakresie określenia kwoty podatku od towarów i usług należnego do zapłaty z tytułu wykazania kwoty podatku na fakturze VAT nr [...] wystawionej w dniu 30 maja 2012 r.

W wyniku przeprowadzonego postępowania, Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia [...] r. orzekł o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm. – dalej jako "ustawa o VAT"), wynikającego z faktury wystawionej dnia 30 maja 2012 r. w kwocie 163.659,84 zł.

W uzasadnieniu organ I instancji stwierdził, iż użyczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może być uznane jako zdarzenie, które miało miejsce faktycznie i prawnie. Spółdzielnia A wyprodukowała i dokonała dostawy ciepła do klientów w październiku 2011 roku.

Ponadto organ podatkowy ustalił, że w deklaracji dla podatku od towarów i usług za listopad 2011 r. Spółdzielnia nie wykazała dokonanych w październiku 2011 r. dostaw ciepła, dostaw z tytułu dzierżaw na rzecz firm telekomunikacyjnych za umiejscowienie przekaźników na kominie kotłowni, za zużycie energii elektrycznej oraz za korzystanie z węzła ciepłowniczego w łącznej kwocie 415.792,21 zł (VAT 95.632 zł).

W październiku 2011 r. tytuł prawny do obiektów i urządzeń do produkcji ciepła, jak i do obiektów, na których umiejscowione były między innymi przekaźniki firm telekomunikacyjnych oraz faktyczne władztwo nad tymi obiektami i urządzeniami posiadała Spółdzielnia. Faktyczne i prawne przekazanie środków trwałych wyposażenia i pozostałego majątku nastąpiło w dniu 2 listopada 2011 r. Tego samego dnia Spółdzielnia przekazała Zakładowi Energetyki Cieplnej Spółka z o.o. w O. (dalej jako "ZEC" lub "Zakład") prawa do zawartych umów z kontrahentami między innymi w przedmiocie dostaw ciepła, umiejscowienia przekaźników na kominie kotłowni oraz pracowników do obsługi zakładu.

Wobec powyższego organ I instancji uznał, że faktura z dnia 30 maja 2012 r. obejmująca "koszty ciepła za m-c październik 2011 w/g załącznika" wystawiona przez Spółdzielnię dla ZEC nie dokumentuje zdarzeń, które faktycznie miały miejsce. Dostawa ciepła nie została bowiem dokonana na rzecz Zakładu lecz na rzecz nabywców, którzy ze Spółdzielnią mieli podpisane stosowne umowy. Zatem podatek należny wynikający z ww. faktury nie powinien być ujęty w rozliczeniu podatku od towarów i usług za listopad 2011 r., gdyż przedmiotowa faktura została ujęta w ewidencji dostaw w miesiącu listopadzie 2011 r. oraz w korekcie deklaracji VAT-7 za miesiąc listopad 2011 r.

Strona, nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu I instancji, złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie decyzji.

Uzasadniając swoje stanowisko, strona opisała kolejne etapy powstawania ZEC. Wskazała, iż w październiku 2011 r. przedmiot aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa był wykorzystywany przez Zakład do wykonywania zadań, dla których Spółka została powołana na podstawie użyczenia. W ocenie Spółdzielni użyczenie to stało się konieczne do tego, aby Spółka mogła pełnić funkcje, dla których została powołana. Strona, powołując się na komentarz do Kodeksu cywilnego podniosła, że nie ma konieczności sporządzania pisemnego protokołu użyczenia, jak i wykazu użyczonego majątku, jak również podjęcia w tym przedmiocie uchwały Zarządu lub Walnego Zgromadzenia Członków. W przedmiotowej sprawie, decyzję o użyczeniu majątku Spółdzielni podjął Zarząd w wykonaniu uchwały nr [...]. Zdaniem strony, dowodem dokonania użyczenia we wskazanym terminie są sporządzone protokoły odbioru przez Spółkę poszczególnych składników majątku. Użyczenie miało miejsce zarówno faktycznie, jak i prawnie. Stwierdziła, że użyczenie składników majątkowych samo w sobie nie stanowi podstawy do wprowadzenia zasobu majątkowego do ksiąg rachunkowych Spółki, której majątek został użyczony. Tym samym zaewidencjonowanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w urządzeniach księgowych ZEC nastąpiło dopiero z chwilą podpisania protokołu zdawczo -odbiorczego, sporządzonego w dniu 2 listopada 2011 r. Spółdzielnia podniosła, że proces wnoszenia aportu i objęcia w zamian udziałów w podwyższonym kapitale Spółki został zakończony dnia 2 listopada 2011 r., czego efektem było podpisanie protokołu zdawczo - odbiorczego. Od tego dnia Spółka nie była już tylko osobą prawną kontrolującą ten majątek, ale stała się również jego właścicielem.

Spółdzielnia wskazała również, że w zarzutach do protokołu z kontroli wnosiła o przesłuchanie osób, które uczestniczyły w procesie wydzielania zorganizowanej części przedsiębiorstwa do ZEC, tj. J.P. oraz Przewodniczącego Rady Nadzorczej Spółdzielni M. K.. Organ podatkowy jednak nie przeprowadził tych dowodów.

Następnie Spółdzielnia w pismach z dnia 7 grudnia 2016 r. i 28 listopada 2016 r. uzupełniła odwołanie, podtrzymując dotychczasowe zarzuty i zarzucając dodatkowo naruszenie:

1. art. 21 § 4 w związku z art. 21 § 3 oraz 59 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. – dalej jako "O.p.") w związku z art. 103 ust 1 oraz art. 108 ust 1 ustawy o VAT, poprzez ich niestosowanie, w wyniku czego wydano decyzję nakazującą powtórne zapłacenie podatku już zapłaconego;

2. art. 191 w związku z art. 122, art. 187 § 1 i § 3 oraz 210 § 4 O.p., poprzez błędną interpretację w wyniku czego oparto rozstrzygnięcie na niewłaściwie zgromadzonym materiale dowodowym;

3. art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 180 § 1 O.p. oraz art. 7 ust. 1, ust. 2 i art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez ich niestosowanie, co doprowadziło do zgromadzenia dowodów niemających znaczenia dla sprawy i jednocześnie pominięcia dowodów istotnych dla rozstrzygnięcia;

4. art. 187 § 1 i art. 122 w związku z art. 194 § 2 w związku z art. 188 i art. 199 oraz art. 199a § 3, a także art. 165b § 1 O.p., poprzez ich niestosowanie, w związku z czym pominięto zgromadzenie istotnych dowodów wnioskowanych przez skarżącą, mających przy tym istotne znaczenie dla oceny sprawy, w wyniku czego rozstrzygnięcie oparto o dowolne ustalenia organu, do dokonania których nie był on uprawniony;

5. art. 191 w związku z art. 120, art. 121 § 1 i art. 424 O.p., poprzez ich błędną interpretację, przez co błędnie i z naruszeniem (rażącym) zasady swobodnej oceny dowodów, a przy tym w sposób sprzeczny z normami prawnymi koniecznymi dla oceny ustalanego stanu faktycznego, rozpoznano obowiązki podatkowe Spółdzielni;

6. art. 7 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 2 w związku z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez ich niestosowanie, przez co błędnie określono w decyzji zobowiązanie podatkowe za listopad 2011 r.;

7. art. 210 § 1 pkt 6, § 4 w związku z art. 124 O.p., poprzez ich niestosowanie, w wyniku czego decyzja organu I instancji nie zawiera wszystkich właściwych przepisów prawa koniecznych do rozstrzygnięcia.

Spółdzielnia złożyła również szereg wniosków dowodowych m.in. o włączenie do akt sprawy dokumentów postępowania w sprawie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] r.; dopuszczenie wniosków dowodowych zawartych w załączonym uzupełnieniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] r.; uchylenie zaskarżonej decyzji, orzeczenie o istocie sprawy i umorzenie postępowania (art. 233 § 1 pkt 2 O.p.); przesłuchanie osób, które uczestniczyły w procesie wydzielania zorganizowanej części przedsiębiorstwa do ZEC tj. J. P. oraz M.K.

W piśmie z dnia 2 maja 2017 r. Spółdzielnia, powołując się na przepisy art. 200 § 1 w związku z art. 188, art. 187 § 1, art. 122 i art. 191 O.p., ponownie złożyła wnioski dowodowe dotyczące m.in. uzupełnienia akt sprawy o przesłane Dyrektorowi Izby Skarbowej w Ł. przez ZEC, wraz z pismem z dnia 23 lutego 2017 r. nr [...], dokumenty wymienione w punktach 4), 5), 6), 7), 8); wykonanie wszystkich wniosków dowodowych pominiętych dotychczas w postępowaniu, a składanych przez stronę w jego toku, w tym w szczególności w piśmie z dnia 28 listopada 2016 r.; przesłuchanie w charakterze świadków 20 pracowników Zakładu, którzy pracowali w ciepłowni w październiku 2011 r., w celu wykazania, kto w tym miesiącu sprawował zarząd majątkiem ciepłowni i komu pracownicy ci podlegali w wykonywaniu obowiązków oraz wykonanie zapisów art. 200 § 1 O.p. po uzupełnieniu akt sprawy.

W wyniku analizy zgromadzonego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego, treści zaskarżonej decyzji oraz argumentów strony zawartych w odwołaniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podzielił stanowisko organu I instancji i uznał, że zorganizowana część przedsiębiorstwa została przekazana aportem do ZEC w dniu 2 listopada 2011r. Okoliczność ta została potwierdzona zebranymi dowodami oraz okolicznościami ustalonymi w toku prowadzonego postępowania. Są to m.in.:

1. uchwała Walnego Zgromadzenia Członków Spółdzielni nr [...] z dnia 5 lutego 2011 r., w której, w § 1, wskazano: "dokonać przeniesienia własności wyodrębnionego majątku ZEC, tj. nieruchomości wraz z naniesieniami oraz urządzeniami służącymi do wytwarzania i przesyłu ciepła, jako aportu na pokrycie kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, ze 100 % udziałem Spółdzielni "A" w O., za wyjątkiem węzłów cieplnych /.../";

2. akt notarialny z dnia 8 czerwca 2011 r. umowa spółki oraz akt notarialny z dnia 2 listopada 2011 r. uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników ZEC Sp. z o.o., której wskazano, że "udziały zostaną w całości pokryte wkładem niepieniężnym (aportem), w postaci Ciepłowni, stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółdzielni A /.../, jako zespół składników materialnych i niematerialnych ";

3. akt notarialny z dnia 2 listopada 2011 r. oświadczenie o objęciu udziałów;

4. protokół zdawczo - odbiorczy części zorganizowanego przedsiębiorstwa ZEC z dnia 2 listopada 2011 r. w sprawie przekazania składników majątkowych i dokumentów dotyczących Ciepłowni szeroko opisanych w treści ww. protokołu wraz z załącznikami;

5. pismo Zakładu z dnia 4 maja 2016 r. skierowane do organu I instancji, w którym wskazano, że przekazanie składników majątkowych i dokumentów dotyczących ciepłowni nastąpiło w dniu spisania protokołu przekazania, tj. w dniu 2 listopada 2011 r. oraz że począwszy od tego dnia ww. Spółka produkowała na przekazanym majątku trwałym ciepło dostarczane do odbiorców;

6. brak jakichkolwiek wiarygodnych dokumentów - wbrew twierdzeniu zawartemu w odwołaniu - potwierdzających użyczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa;

7. niezgłaszanie faktu użyczenia Ciepłowni przez Spółdzielnię dla Zakładu w trakcie prowadzonych kontroli w ZEC w 2012 r.;

8. wszystkie koszty związane z funkcjonowaniem ciepłowni w październiku 2011 r. ponosiła Spółdzielnia, w tym koszty związane z zatrudnieniem pracowników przy wytwarzaniu ciepła, co potwierdza faktura z dnia 30 maja 2012 r. oraz treść załączonego do niej Porozumienia z dnia 30 maja 2012 r., w którym m.in. wymienione zostały koszty poniesione przez stronę w ww. okresie, w tym opał, energia elektryczna, ale też osobowy fundusz płac wynagrodzeń, świadczenia na rzecz pracowników, naliczenia ZUS, amortyzacja;

9. okoliczność, że stroną umów na transport miału węglowego, a także koncesji i zezwoleń ZEC został dopiero od dnia 2 listopada 2011 r.

Organ odwoławczy podkreślił, iż strona dopiero dnia 2 listopada 2011 r. przekazała Zakładowi koncesję na wytwarzanie ciepła, na okres do dnia 31 grudnia 2020 r., instrukcje dotyczące funkcjonowania kotłów, ale także zapasy opału - miał, którego spis z natury wraz z załącznikami został sporządzony dopiero w dniu 31 października 2011 r., a przede wszystkim umowy na dostawy ciepła oraz pracowników (15 osób), którzy mogliby sprawować nadzór nad przekazywanym mieniem i dokonywać przy jego wykorzystaniu dostaw. Z dniem 2 listopada 2011 r. Spółka przejęty majątek zarejestrowała w prowadzonych urządzeniach księgowych. Środki trwałe zostały oddane do użytkowania w dniu ich przejęcia, tj. 2 listopada 2011 r. i od miesiąca grudnia 2011 r. były amortyzowane, co wynika z pisma ZEC z dnia 4 maja 2016 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, iż w dniu [...] lipca 2017 r. wydał na rzecz ZEC decyzję uchylającą decyzję organu I instancji z dnia [...] sierpnia 2016 r. w przedmiocie orzeczenia o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu wystawionych w miesiącu październiku 2011 r. faktur VAT i umarzającą postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu przedmiotowego rozstrzygnięcia organ uznał m.in. że do dnia 2 listopada 2011 r. Zakład nie posiadał tytułu prawnego do obiektów i urządzeń do produkcji ciepła, jak i do obiektów za korzystanie z których wystawiła faktury VAT, tj. za energię elektryczną i usługi telekomunikacyjne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, w wyniku wniesienia środka zaskarżenia, wyrokiem z dnia 6 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 881/17 oddalił skargę, orzeczenie to jest nieprawomocne.

Organ odwoławczy podkreślił, iż z zebranych dowodów oraz ustalonych okoliczności wynika, że Spółdzielnia dopiero z dniem 2 listopada 2011 r. przekazała do Zakładu zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Brak zatem podstaw do uznania, że to właśnie nowo utworzona spółka a nie SM A w październiku 2011 r. wytwarzała energię cieplną i dokonywała jej dostawy. Co za tym, w miesiącu listopadzie 2011 r. nie powstał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług po stronie Spółdzielni z tytułu dostawy, faktura z dnia 30 maja 2012 r. nie dokumentuje zdarzeń, które faktycznie miały miejsce, albowiem dostawa ciepła nie została dokonana na rzecz ZEC, lecz na rzecz klientów, którzy ze SM A mieli podpisane stosowne umowy. Z tych wszystkich względów zasadnie organ I instancji zastosował zapis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

W odniesieniu do podnoszonej przez stronę kwestii wykorzystywania przedmiotu aportu przez ZEC już w październiku 2011 r. na podstawie użyczenia, organ zauważył, że w toku prowadzonych postępowań zarówno przed organem I jak i II instancji Spółdzielnia nie przedłożyła (z własnej inicjatywy, ani na wezwanie organu) żadnych wiarygodnych dowodów, które potwierdzałyby tę tezę. Do protokołu kontroli Prezes Zarządu Spółdzielni oświadczył ustnie, że brak jest uchwały Zarządu lub Walnego Zgromadzenia Członków w przedmiocie użyczenia ZEC całego majątku, który później został wniesiony aportem, ponieważ użyczenie dokonane zostało w oparciu o uchwałę Walnego Zgromadzenia Członków Spółdzielni z dnia 5 lutego 2011 r. w sprawie utworzenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowiącej własność Spółdzielni, której wykonanie powierzono Zarządowi i Radzie Nadzorczej. Wszystkie koszty związane z funkcjonowaniem Ciepłowni w miesiącu październiku 2011 r. ponosiła Spółdzielnia, co wynika zarówno z ewidencji nabyć towarów i usług, jak i z porozumienia z dnia 30 maja 2012 r. zawartego pomiędzy Spółdzielnią a ZEC. Decyzję o użyczeniu majątku Spółdzielni podjął Zarząd bez udziału Rady Nadzorczej, gdyż leży to w kompetencji Zarządu Spółdzielni. Strona w toku kontroli podatkowej, a następnie postępowania podatkowego, zarówno przed organem I jak i II instancji, nie przedłożyła wskazanych protokołów.

Dyrektor Izby Administracji zwrócił uwagę, iż w ZEC w 2012 r. przeprowadzono dwie kontrole podatkowe, których zakresem objęto prawidłowość rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc październik i grudzień 2011 r. W trakcie powyższych kontroli, pomimo że były one przeprowadzone w bardzo krótkim czasie po przekazaniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Spółdzielnię dla Zakładu, nie był podnoszony wątek użyczenia przedmiotu aportu dla ZEC Spółki z o.o. Podobnie przedstawiała się sytuacja w trakcie kontroli prowadzonej w 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące październik 2011 r. - grudzień 2012 r. SM A przedłożyła oświadczenie M. K. i J. P. z dnia 16 maja 2016 r. oraz oświadczenie M.D. z dnia 16 maja 2016 r. Podpisy pod obydwoma oświadczeniami zostały uwierzytelnione przez notariusza w dniu 6 czerwca 2016 r.

M. K. i J. P. w ww. oświadczeniu stwierdzili, że byli członkami Zarządu Spółdzielni A i pełnili funkcje odpowiednio - Prezesa Zarządu oraz Zastępcy Prezesa ds. Technicznych. Jak wyjaśnili, Zarząd Spółdzielni użyczył z dniem 1 października 2011 r. cały majątek, który później został aportem wniesiony do spółki do korzystania, zarządzania, nadzoru i kontroli, do wystawiania faktur, pobierania pożytków i prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem z dniem 1 października 2011 r. ZEC miała tytuł prawny do władania wszystkimi składnikami majątku należącymi do jedynego wspólnika czyli Spółdzielni i jej obowiązkiem było prowadzenie działalności gospodarczej. Proces wnoszenia aportu i objęcia w zamian udziałów w podwyższonym kapitale spółki został zakończony w dniu 2 listopada 2011 r. czego efektem było podpisanie protokołu zdawczo - odbiorczego.

Z kolei M.D. - Członek Zarządu (Główna Księgowa) w ZEC, w swoim oświadczeniu, wskazała, że w dniu 1 października 2011 r. przejęty został w użyczenie cały majątek, który później został aportem wniesiony do korzystania, zarządzania, nadzoru i kontroli, do wystawiania faktur, pobierania pożytków i prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem z dniem 1 października 2011 r. ZEC miała tytuł prawny do władania wszystkimi składnikami majątku należącymi do jedynego wspólnika czyli Spółdzielni i jej obowiązkiem było prowadzenie działalności gospodarczej. Oświadczyła, że proces wnoszenia aportu i objęcia w zamian udziałów w podwyższonym kapitale spółki został zakończony 2 listopada 2011 r. czego efektem było podpisanie protokołu zdawczo – odbiorczego, od tego dnia ZEC nie była już tylko osobą kontrolującą ten majątek, ale stała się również jego właścicielem.

Organ odwoławczy wskazał, iż powyższe oświadczenia pozostają w sprzeczności z dowodami zgromadzonymi w sprawie, w szczególności z treścią protokołu zdawczo - odbiorczego z dnia 2 listopada 2011 r. oraz pisma z dnia 4 maja 2016 r., w którym wskazano, że przekazanie składników majątkowych i dokumentów dotyczących ciepłowni nastąpiło w dniu spisania protokołu przekazania, tj. w dniu 2 listopada 2011 r. oraz, że począwszy od tego dnia ZEC produkowała na przekazanym majątku trwałym i nietrwałym ciepło dostarczane dla odbiorców miasta O. Nadto z cytowanego pisma wynika, że przekazany majątek protokołem z dnia 2 listopada 2011 r. został zarejestrowany w urządzeniach księgowych - z tą datą środki trwałe zostały przekazane do użytkowania i ujęte w ewidencji środków trwałych, natomiast przyjęte wyposażenie również z tą datą zostało przekazane do użytkowania i ujęte na odpowiednich kontach księgowych, podobnie jak pozostały przekazany majątek. Ponadto, zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej, natomiast w niniejszej sprawie, w październiku 2011r. koszty utrzymania zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci ciepłowni ponosiła Spółdzielnia. Dlatego też w dniu 30 maja 2012 r. zawarto porozumienie, na podstawie którego spółka miała zwrócić, jak to ujęto: "koszty poniesione w okresie poprzedzającym czynności mające na celu przeniesienie majątku do fizycznego przeniesienia majątku potwierdzonego protokołem przekazania majątku (od 1.10.2011 r. do 2.11.2011 r.) ".

Wobec powyższego organ odwoławczy wbrew twierdzeniom strony uznał, iż z dniem 1 października 2011 r. przedmiot aportu nie został użyczony Zakładowi, natomiast jego formalne i prawne przekazanie nastąpiło ale w dniu 2 listopada 2011 r. i od tego momentu spółka posiadała tytułu prawny m.in. do obiektów i urządzeń.

Na koniec organ odwoławczy wskazując na odwołanie i pisma je uzupełaniające nie podzielił argumentacji i zarzutów w nich przedstawionych, obszernie uzasadniając swoje stanowisko. Zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie nie zachodzą wątpliwości, co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego pomiędzy Spółdzielnią a Zakładem, albowiem zebrany w sprawie materiał dowodowy daje wystarczające podstawy do przyjęcia dokonanych przez organ I instancji ustaleń za prawidłowe. Organ odwoławczy odmówił nadto uwzględnienia wniosków dowodowych, wskazując, iż strona w istocie nie podała na jaką okoliczność dowody te miały być przeprowadzone, zaś ustalony stan faktyczny nie budzi wątpliwości w świetle zgromadzonego materiału. Organ odwoławczy nie znalazł również podstaw do "powołania biegłego do spraw rachunkowości do oceny zasadności podnoszonych w toku postępowania argumentów skarżącej. " Z akt sprawy wynika, że w przedmiotowej sprawie do prawidłowego zastosowania prawa materialnego nie była niezbędna fachowa wiedza jaką posiadać może biegły. Odmówił także przeprowadzenia rozprawy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, SM [...] w O. zaskarżając decyzję organu odwoławczego w całości wniosła o stwierdzenie jej nieważności wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji i umorzenie postępowania lub uchylenie obu skarżonych decyzji w całości i umorzenie postępowania. Wniosła również o przeprowadzenie postępowania mediacyjnego oraz rozpatrzenie sprawy z wykorzystaniem akt sprawy I SA/Łd 881/17.

Strona skarżąca zarzuciła naruszenie:

1. art. 108 ust. 1 w związku z art. 102 ust. 1 ustawy o VAT poprzez ich zastosowanie, w wyniku czego nie jest wiadomo co organ chciał rozstrzygnąć skarżoną decyzją;

2. art. 7 ust. 1 punkt 2 ust. 2 i art. 5 ust. 2 w związku z art. 86 § 1 ustawy o VAT poprzez ich niestosowanie, w wyniku czego błędnie oceniono elementy stanu faktycznego, których zgromadzenie konieczne było do subsumcji wskazanych w decyzjach obu instancji norm prawnych - nie znajduje oparcia w przepisach prawa oparcie uzasadnienia decyzji na stwierdzeniach, że eksploatacja użyczonego zakładu nie była związana z czynnościami opodatkowanymi, skoro SM przekazała korzyści, oddając drogą cesji należności za dostarczone ciepło, to jest oczywiste, że powinna zwrócić także otrzymać zwrot kosztów tej dostawy; inaczej koszty nie mogłyby, jako niezwiązane z osiągnięciem przychodu, stanowić kosztów jego uzyskania;

3. art. 7 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT poprzez ich błędną interpretację, w wyniku czego przyjęto do prowadzenia postępowania i wydania decyzji błędną podstawę prawną dla stanu faktycznego sprawy – zdaniem strony to czy w październiku 2011 Spółka zależna prowadziła zarząd majątkiem SM nie może podlegać ocenie organu, gdyż nie ma to znaczenia dla oceny obowiązków podatkowych stron umowy;

4. art. 19 ust. 13 punkt 1 litera a punkt 4 ustawy o VAT poprzez ich niewłaściwą interpretację, w wyniku czego błędnie określono datę powstania obowiązku podatkowego dla zakwestionowanych transakcji - kontrahent SM przejął umowy z byłymi odbiorcami dostaw i usług z dniem 2 listopada 2011 r. przed terminem płatności i otrzymał na tej podstawie należności od odbiorców za dostawę ciepła w październiku 2011 roku, nie jest więc zrozumiałe, dlaczego skarżona decyzja podważa termin i fakt wystawienia faktury za poniesione przez SM koszty na wytworzenie ciepła w tym miesiącu.

Nadto strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania:

1. art. 187 § 1 § 3 w związku z art. 127 i art. 122 O.p. poprzez ich niestosowanie, w wyniku czego skarżona decyzja wydana została bez zgromadzenia i uwzględnienia koniecznego materiału dowodowego, a co więcej pominęła istotną jego część znaną organowi II instancji z urzędu;

2. art. 122 w związku art. 200a § 4 w związku z art. 200a § 1 punkt 2 i art. 200a § 3 oraz art. 188 O.p. poprzez ich niestosowanie co skutkowało niewłaściwym odrzuceniem wniosków dowodowych i w konsekwencji oparcia decyzji na nieprzydatnym dla rozstrzygnięcia oraz niepełnym materiale dowodowym;

3. art. 191 w związku z art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 188 i art. 192 O.p. poprzez błędną ich interpretację, co spowodowało błędną ocenę kompletności materiału dowodowego i tym samym jego przydatności do sformułowania rozstrzygnięcia - przy jednoczesnym niezastosowaniu do wymienionych zarzutów przepisów art. 120 i art. 123 § 1 O.p.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie jest uzasadniona, bowiem organy podatkowe nie naruszyły ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Podatnik nie przedstawił argumentów, które mogłyby mieć wpływ na rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji i w konsekwencji stanowić podstawę do jej uchylenia.

Podstawę prawną zaskarżonej decyzji stanowi art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Regulacja prawna art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług, będąca implementacją art. 203 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, wprowadza specyficzną instytucję obowiązku zapłaty podatku w przypadku wystawienia faktury, w której wykazany zostanie podatek VAT i zostanie ona wprowadzona do obrotu prawnego.

Intencją ustawodawcy było, formułując cytowany przepis art. 108 ustawy o VAT zapobieżenie sytuacji, w której wystawca faktury nie zapłaci podatku VAT należnego wykazanego na fakturze, zaś nabywca odlicza z takiej faktury podatek VAT naliczony.

Z materiału dowodowego zebranego w rozpatrywanej sprawie wynika, jak zasadnie przyjęły organy, że zorganizowana część przedsiębiorstwa została przekazana aportem przez Spółdzielnię A do Zakładu Energetyki Cieplnej Sp. z o.o. w dniu 2 listopada 2011 r. W aktach administracyjnych oraz sądowych brak jest jakiegokolwiek dowodu, który wskazywałby, że strona przed tą datą powierzyła Zakładowi rozporządzanie i zarządzanie aportowanymi składnikami. Niniejszej okoliczności nie potwierdzają również dowody przedstawione przez stronę skarżącą.

Przekazanie przez Spółdzielnię A do ZEC Sp. z o.o. zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie aportu nastąpiło, jak słusznie ustalił organ, w dniu 2 listopada 2011 r. Fakt ten potwierdzają zebrane dowody oraz okoliczności ustalone w toku prowadzonego przez organy postępowania.

W uchwale Walnego Zgromadzenia Członków Spółdzielni A nr [...] z dnia 5 lutego 2011 r., w § 1 wskazano: "dokonać przeniesienia własności wyodrębnionego majątku ZEC, tj. nieruchomości wraz z naniesieniami oraz urządzeniami służącymi do wytwarzania i przesyłu ciepła, jako aportu na pokrycie kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, ze 100 % udziałem Spółdzielni A w O., za wyjątkiem węzłów cieplnych /.../".

Treść kolejnych aktów notarialnych również potwierdza powyższe ustalenia. Umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością została sporządzona w formie aktu notarialnego z dnia 8 czerwca 2011 r. Rep. [...]. Zgodnie z treścią aktu notarialnego z dnia 2 listopada 2011 r. Rep. [...] Uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników ZEC Sp. z o.o. "udziały zostaną w całości pokryte wkładem niepieniężnym (aportem), w postaci Ciepłowni, stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółdzielni A /.../, jako zespół składników materialnych i niematerialnych ", a w akcie notarialnym sporządzonym tego samego dnia (Rep. [...]) zawarte jest oświadczenie o objęciu udziałów.

Protokół zdawczo - odbiorczy z dnia 2 listopada 2011 r. dotyczy przekazania składników majątkowych i dokumentów dotyczących Ciepłowni w postaci:

gruntów (2 działki),

budynków (9),

budowli (12),

urządzeń technologicznych (157),

wyposażenia i urządzeń biurowych (65),

należności,

zobowiązań,

środków pieniężnych,

zapasów,

wartości niematerialnych i prawnych,

pracowników wraz z aktami osobowymi,

umów, instrukcji i innych dokumentów,

szeroko opisanych w treści ww. protokołu wraz z załącznikami.

Z dniem 2 listopada 2011 r. spółka przejęty majątek zarejestrowała w prowadzonych urządzeniach księgowych. Środki trwałe zostały oddane do użytkowania w dniu ich przejęcia, tj. w dniu 2 listopada 2011 r. i od miesiąca grudnia 2011 r. były amortyzowane, co wynika wprost z pisma ZEC z dnia 4 maja 2016 r. W piśmie tym wskazano również, że począwszy od tego dnia ww. spółka produkowała na przekazanym majątku trwałym ciepło dostarczane do odbiorców.

W załączonych aktach administracyjnych brak jest jakichkolwiek wiarygodnych dokumentów, które potwierdzałyby fakt użyczenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w okresie poprzedzającym sporządzenie protokołu zdawczo – odbiorczego. Użyczenia Ciepłowni przez Spółdzielnię A dla Zakładu Energetyki Cieplnej nie zgłoszono również w trakcie kontroli prowadzonych w 2012 r. w Zakładzie Energetyki Cieplnej.

Na uwagę zasługuje również okoliczność, iż Zakład Energetyki Cieplnej dopiero od dnia 2 listopada 2011 r. został stroną umów na transport miału węglowego, a także koncesji i zezwoleń. Spółdzielnia A dopiero tego dnia przekazała bowiem Zakładowi Energetyki Cieplnej koncesję na wytwarzanie ciepła, na okres do dnia 31 grudnia 2020 r. (decyzja Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z dnia [...] września 2008 r. [...]), instrukcje dotyczące funkcjonowania kotłów (21 pozycji), a także zapasy opału - miał, którego spis z natury wraz z załącznikami został sporządzony dopiero w dniu 31 października 2011 r., a nadto umowy na dostawy ciepła (175 pozycji) oraz pracowników (15 osób), którzy mogli sprawować nadzór nad przekazywanym mieniem i dokonywać przy jego wykorzystaniu dostaw.

Z przedstawionych powyżej dowodów oraz okoliczności w sposób jednoznaczny wynika, wbrew temu co próbowała wykazać strona, że dopiero z dniem 2 listopada 2011 r. przekazała ona do Zakładu Energetyki Cieplnej zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Stąd też brak jest podstaw do uznania, że to właśnie nowo utworzona spółka a nie Spółdzielnia A w październiku 2011 r. m.in. wytwarzała energię cieplną i dokonywała jej dostawy. Odmiennemu twierdzeniu przeczy materiał dowodowy zgromadzony w przedmiotowej sprawie.

Konsekwencją powyżej wskazanej argumentacji jest to, że w listopadzie 2011 r. nie powstał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług po stronie Spółdzielni A z tytułu dostawy w kwocie netto 711.564,54 zł, podatek VAT 163.659,84 zł wynikającej z faktury z dnia 30 maja 2012 r. nr [...] dokumentującej koszty ciepła za miesiąc październik 2011 r., wystawionej na rzecz ZEC Spółka z o.o. Faktura ta bowiem nie dokumentuje zdarzeń, które faktycznie miały miejsce, albowiem - jak wynika z akt sprawy - dostawa ciepła nie została dokonana na rzecz ZEC Spółki z o.o., ale na rzecz klientów, którzy ze Spółdzielnią A mieli podpisane stosowne umowy.

Mając zatem na uwadze regulację prawną zawartą w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, organy podatkowe uprawnione był do zastosowania tego przepisu, skoro, co wynika z materiału dowodowego, strona wystawiła fakturę z wykazanym w niej podatkiem od towarów i usług, która nie dokumentuje faktycznych zdarzeń gospodarczych a następnie została ona wprowadzona do obrotu gospodarczego.

W toku postępowania prowadzonego przez organy, strona podnosiła, że Zakład już w październiku 2011 r. wykorzystywała przedmiot aportu na podstawie użyczenia, gdyż powierzyła ZEC zarządzanie i rozporządzanie aportowanymi składnikami przedsiębiorstwa właśnie w tym miesiącu. Na potwierdzenie tej tezy nie zostały jednak, jak już wskazano powyżej, przedłożone żadne dowody. Na marginesie należy wskazać, że tego rodzaju dowody nie zostały również złożone, mimo wezwań organu, w toku postępowania prowadzonego wobec ZEC Sp. z o.o. Jednakże z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wynikają wprost odmienne wnioski - przed dniem 2 listopada 2011 r. ZEC Sp. z o.o. nie dysponowała (nie zarządzała i nie rozporządzała) przedmiotem aportu.

Prezes Zarządu Spółdzielni A oświadczył, że brak jest uchwały Zarządu lub Walnego Zgromadzenia Członków w przedmiocie użyczenia ZEC Spółce z o.o. całego majątku, który później został wniesiony aportem, ponieważ użyczenie dokonane zostało w oparciu o uchwałę Walnego Zgromadzenia Członków Spółdzielni A z dnia 5 lutego 2011 r. w sprawie utworzenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowiącej własność Spółdzielni, której wykonanie powierzono Zarządowi i Radzie Nadzorczej. Wszystkie koszty związane z funkcjonowaniem Ciepłowni w miesiącu październiku 2011 r. ponosiła Spółdzielnia A, co wynika zarówno z ewidencji nabyć towarów i usług, jak i z porozumienia z dnia 30 maja 2012 r. zawartego pomiędzy Spółdzielnią a ZEC. Decyzję o użyczeniu majątku Spółdzielni A podjął Zarząd bez udziału Rady Nadzorczej, gdyż leżało to w jego kompetencji. Ponadto wskazał, iż na okoliczność użyczenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie był sporządzony pisemny protokół użyczenia, jak i nie był sporządzony wykaz użyczonego majątku. Jednakże pomimo tych informacji i powoływania się przez stronę na treść protokołów odbioru poszczególnych składników majątku przez ZEC Sp. z o.o., sporządzonych w październiku 2011 r., żadne tego rodzaju dokumenty nie zostały przedłożone.

Organ wskazał, że w 2012 r. w Zakładzie przeprowadzono dwie kontrole podatkowe, których zakresem objęto prawidłowość rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc październik i grudzień 2011 r. oraz ustalenie obowiązku zapłaty zaliczek w podatku dochodowym od osób prawnych za miesiące sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2011 r., styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj 2012 r. W trakcie tych kontroli, pomimo że były one przeprowadzone w bardzo krótkim czasie po przekazaniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Spółdzielnię A dla ZEC Spółki z o.o., nie była podnoszona okoliczność użyczenia przedmiotu aportu dla ZEC. Podobnie było w trakcie kontroli prowadzonej w 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące październik 2011 r. - grudzień 2012 r.

Spółdzielnia przedstawiła oświadczenia M.K. i J. P. w których stwierdzili, że byli członkami Zarządu Spółdzielni A (odpowiednio - prezesem zarządu i zastępcą prezesa ds. technicznych. Wyjaśnili, że Zarząd Spółdzielni A użyczył, z dniem 1 października 2011 r., cały majątek, który później został aportem wniesiony do spółki do korzystania, zarządzania, nadzoru i kontroli, do wystawiania faktur, pobierania pożytków i prowadzenia działalności gospodarczej. W ich ocenie ZEC z dniem 1 października 2011 r. miał tytuł prawny do władania wszystkimi składnikami majątku należącymi do jedynego wspólnika czyli Spółdzielni A i jego obowiązkiem było prowadzenie działalności gospodarczej.

Zgodnie z oświadczeniem M. K. i J. P. proces wnoszenia aportu i objęcia w zamian udziałów w podwyższonym kapitale spółki został zakończony w dniu 2 listopada 2011 r. czego efektem było podpisanie protokołu zdawczo - odbiorczego.

M.D. będąca Członkiem Zarządu (Główna Księgowa) w Zakładzie Energetyki Cieplnej Sp. z o.o. w swoim oświadczeniu wskazała, że w dniu 1 października 2011 r. przejęty został w użyczenie cały majątek, który później został aportem wniesiony do korzystania, zarządzania, nadzoru i kontroli, do wystawiania faktur, pobierania pożytków i prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem z dniem 1 października 2011 r. ZEC miała tytuł prawny do władania wszystkimi składnikami majątku należącymi do jedynego wspólnika czyli Spółdzielni A i jej obowiązkiem było prowadzenie działalności gospodarczej. Oświadczyła również, że proces wnoszenia aportu i objęcia w zamian udziałów w podwyższonym kapitale Spółki został zakończony 2 listopada 2011 r. czego efektem było podpisanie protokołu zdawczo - odbiorczego.

Powyższe oświadczenia również pozostają w sprzeczności z dowodami zgromadzonymi w przedmiotowej sprawie, w szczególności z treścią protokołu zdawczo - odbiorczego z dnia 2 listopada 2011 r. oraz pisma ZEC Sp. o.o. z dnia 4 maja 2016 r., w którym wskazano, że przekazanie składników majątkowych i dokumentów dotyczących Ciepłowni nastąpiło w dniu spisania protokołu przekazania, tj. w dniu 2 listopada 2011 r. oraz że począwszy od tego dnia ZEC Spółka z o.o. produkowała na przekazanym majątku trwałym i nietrwałym ciepło dostarczane dla odbiorców miasta O.

W ocenie sądu, organy dokonał prawidłowego ustalenia, iż przed dniem 2 listopada 2011 r. przedmiot aportu nie został powierzony ZEC Sp. z o.o. Jego formalne i prawne przekazanie nastąpiło bowiem w dniu 2 listopada 2011 r. i od tego momentu spółka posiadała tytuł prawny m.in. do obiektów i urządzeń.

W przedmiotowej sprawie, zdaniem sądu, nie doszło do naruszenia przepisów procedury podatkowej. W sprawie zgromadzono materiał dowodowy w sposób pełny i wyczerpujący, dokonano jego oceny zgodnie z obowiązującymi przepisami i zasadami postępowania podatkowego. Odmienna od strony ocena prawna materiału dowodowego nie oznacza, że organy podatkowe dokonały jej z naruszeniem przepisów. Stanowi jedynie polemikę ze stanowiskiem zawartym w zaskarżonej decyzji. Decyzje wydane przez organy obu instancji zawierają uzasadnienie faktyczne i prawne z wyjaśnieniem podstawy prawnej i przytoczeniem przepisów prawa.

Stan faktyczny rozpatrywanej sprawy został ustalony przez organy prawidłowo. Nieuzasadnione są tym samym zarzuty dotyczące naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego, tj. art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy prowadził postępowanie zgodnie z normami zawartymi w przepisach prawa. Postępowanie przeprowadzono w sposób nienaruszający zasady zaufania do organów podatkowych, a organy podatkowe podjęły wszelkie działania niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Działania organów podatkowych nie miały charakteru profiskalnego ani tendencyjnego, jak wskazywała na to strona skarżąca. Bezzasadne są zarzuty naruszenia art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, ponieważ organy zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, dokonując jego oceny w zgodzie z zasadami logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego. Ustalenia poczynione przez organy podatkowe znajdują potwierdzenie w zgromadzonych w sprawie dowodach, a ich ocena miała charakter swobodny, ale nie dowolny. Zrealizowana została w ten sposób zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej, a decyzje wydane przez organy obu instancji spełniają wymogi określone w art. 210 § 4 ww. ustawy.

W świetle zgromadzonych dowodów oraz ustalonych okoliczności organ odwoławczy nie dostrzega również naruszenia w przedmiotowej sprawie przepisów prawa materialnego wskazanych w skardze.

Wobec powyższej argumentacji za bezpodstawny uznać należy również zarzut Strony dotyczący naruszenia art. 122 w związku z art. 200a § 4 w związku z art. 200a § 1 pkt 2 i art. 200a § 3 oraz art. 188, poprzez ich niezastosowanie, co skutkowało niewłaściwym odrzuceniem wniosków dowodowych i w konsekwencji oparcia decyzji na nieprzydatnym dla rozstrzygnięcia oraz niepełnym materiale dowodowym.

Również na aprobatę nie zasługują zarzuty dotyczące naruszenia art. 191 w związku z art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 188 i art. 192 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną ich interpretację, co spowodowało błędną ocenę kompletności materiału dowodowego i tym samym jego przydatności do sformułowania rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu skargi Strona wyjaśniła, że w aktach sprawy sygn. akt I SA/Łd 881/17 toczącej się przed WSA w Łodzi w związku ze skargą złożoną przez ZEC Spółka z o.o. znajduje się pismo z dnia 23 lutego 2017 r. [...], w którym ww. podmiot złożył wnioski dowodowe wraz z dokumentacją świadczącą o dysponowaniu obiektem w październiku 2011 r. Organ odwoławczy posiadał zatem wiedzę w tym zakresie i miał obowiązek - w związku z przepisami art. 187 § 3, § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej - wykorzystania posiadanych materiałów przy rozpatrywaniu sprawy.

W przywołanym piśmie strona złożyła m.in. wniosek dowodowy dotyczący uzupełnienia akt sprawy o przesłane przez ZEC Sp. z o.o., wraz z pismem z dnia 23 lutego 2017 r. nr [...], dokumenty wymienione w punktach 4), 5), 6), 7), 8). Organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] października 2017 r. włączył ww. dowody do akt postępowania zakończonego wydaniem przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. stanowiącej przedmiot niniejszego zaskarżenia.

Organ oceniając powyższe dowody wskazał, że "ustaleń dokonanych w przedmiotowej sprawie w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego nie są w stanie również podważyć dokumenty, które - na wniosek Strony - zostały włączone przez tut. Organ do akt sprawy /.../. Dokumenty te wręcz potwierdzają ustalenia dokonane w przedmiotowej sprawie". Oznacza to, iż organ nie tylko włączył niniejsze dowody do akt przedmiotowego postępowania ale również poddał je ocenie.

Dlatego też za bezzasadny należy uznać zarzut strony dotyczący naruszenia art. 187 § 1 i § 3 w związku z art. 127 i art. 122 O.p., poprzez ich niezastosowanie, w wyniku czego zaskarżona decyzja wydana została bez zgromadzenia i uwzględnienia koniecznego materiału dowodowego, a co więcej pominęła istotną jego część znaną organowi II instancji z urzędu.

Należy również zwrócić uwagę, że dnia [...] lipca 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wydał na rzecz Zakładu Energetyki Cieplnej Spółka z o.o. decyzję uchylającą decyzję organu I instancji (z dnia [...] sierpnia 2016 r.) orzekającej o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu wystawionych w miesiącu październiku 2011 r. faktur VAT i umarzającą postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu niniejszego rozstrzygnięcia organ uznał m.in. że do dnia 2 listopada 2011 r. Zakład Energetyki Cieplnej Sp. z o.o. nie posiadał tytułu prawnego do obiektów i urządzeń do produkcji ciepła, jak i do obiektów za korzystanie z których wystawiła faktury VAT, tj. za energię elektryczną i usługi telekomunikacyjne. Tutejszy sąd, w wyniku rozpoznania skargi od wskazanej decyzji, wyrokiem z dnia 6 grudnia 2017 r. wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 881/17 oddalił skargę wniesioną przez Zakład Energetyki Cieplnej Spółka z o.o. Orzeczenie to jest nieprawomocne.

Niewątpliwie organ w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji, na co sam zwrócił uwagę, błędnie wskazał przepis art. 102 ust. 1 ustawy o VAT zamiast art. 103 ust. 1 cytowanej ustawy ("Podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego "). W przedmiotowej sprawie niewątpliwie zastosowanie ma regulacja prawna zawarta w treści art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Wynika to bezpośrednio z akt przedmiotowej sprawy, podstawy prawnej i uzasadnienia decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] r. a także z podstawy prawnej i uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r.

Mając powyższe na uwadze, niezasadny jest zatem zarzut strony dotyczący naruszenia art. 108 ust. 1 w związku z art. 102 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez ich zastosowanie, w wyniku czego nie jest wiadomo co organ chciał rozstrzygnąć skarżoną decyzją. Stoi to w sprzeczności już chociażby z uzasadnieniem decyzji organu I instancji, który wprost wskazał w uzasadnieniu swojej decyzji, że podstawę prawną tej decyzji stanowi art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Podobnie wypowiedział się organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, jedynie omyłkową wskazując inny przepis.

Nie są też uzasadnione zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a pkt 4 niniejszej ustawy poprzez ich błędną interpretację. Zarzuty w tym zakresie nie znajdują potwierdzenia w materiale dowodowym zgromadzonym w rozpatrywanej sprawie i ustalonym przez organ w oparciu o niego stanie faktycznym.

Z uwagi na powyżej wskazane argumenty należało rozpatrywaną skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369).

dcz