Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 922/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.
article: art. 170
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 5 października 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 lutego 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2136/21 w sprawie ze skargi B. sp. k. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 5 lipca 2021 r. nr 1401-IOA.4033.38.2021.JR w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za luty 2019 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z 24 lutego 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2136/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.), dalej "P.p.s.a.", uwzględnił skargę B. sp. k. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej "organ odwoławczy" lub "organ") z 5 lipca 2021 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za luty 2019 r. i uchylił zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że zaskarżone postanowienie jest kolejnym w szeregu rozstrzygnięć wydanych w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku za luty 2019 r., a przy tym Sądowi znane jest z urzędu, że postanowienie bezpośrednio poprzedzające zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wraz z postanowieniem organu pierwszej instancji uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 15 października 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1708/21. Tym samym został przerwany ciąg przedłużeń terminu zwrotu podatku za luty 2019 r. Niemniej jednak, z uwagi na nieprawomocność ww. wyroku z 15 października 2021 r., Sąd pierwszej instancji uznał, że jest zobligowany do merytorycznej oceny niniejszej sprawy. W tym zakresie Sąd stwierdził, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest nadmiernie lakoniczne i powierzchowne w kwestii wskazania podejmowanych czynności weryfikujących zasadność zwrotu. Organ zaniedbał odniesienia się do realiów sprawy, nie podał konkretnych okoliczności faktycznych uzasadniających przedłużenie terminu zwrotu podatku. W rezultacie, zdaniem Sądu, zaskarżone postanowienie narusza przepisy prawa materialnego oraz przepisy postępowania.

2. Skarga kasacyjna

Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez organ, który w skardze kasacyjnej zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w zw. z art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), dalej "ustawa o VAT", w zw. z art. 274b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.), dalej "O.p.", poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów i w konsekwencji niezasadne uchylenie postanowienia organu zażaleniowego, poprzez uznanie, że w ustalonym stanie faktycznym sprawy nie istniały podstawy do przedłużenia terminu na dokonanie zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za luty 2019 r., w sytuacji gdy postanowienie o przedłużeniu terminu na dokonanie zwrotu nadwyżki podatku zostało wydane, ponieważ zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, a organ podatkowy prawidłowo zastosował art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zw. z art. 274b § 1 O.p.;

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1, art. 134 § 1 P.p.s.a. oraz w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 127, art. 124, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191, art. 210 § 4 w zw. z art. 219, art. 217 § 2, art. 274b § 1 O.p., art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r., poz. 646 ze zm.), dalej "P.p.", w zw. z art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, poprzez uchylenie postanowienia organu zażaleniowego w wyniku przyjęcia, że w stanie faktycznym sprawy organ podatkowy wystarczająco nie wykazał i nie uzasadnił, aby zachodziła konieczność dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika w związku ze złożeniem deklaracji VAT-7 za luty 2019 r. Takie uchybienie Sądu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy z uwagi na to, że analiza ustaleń faktycznych oraz materiału dowodowego potwierdzała prawidłowość rozstrzygnięć organów podatkowych, a uchybienia proceduralne nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy;

c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1, art. 134 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 124 i art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 219 O.p. oraz w zw. z art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, poprzez dokonanie przez Sąd wadliwej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia organu zażaleniowego, skutkującej jego bezzasadnym uchyleniem, co było efektem naruszenia przez Sąd określonego w art. 133 § 1 P.p.s.a. obowiązku orzekania na podstawie akt sprawy, a w konsekwencji do błędnego uznania, że uzasadnienie postanowienia organu zażaleniowego narusza przepisy prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wydane rozstrzygnięcie, podczas gdy dokonanie przez Sąd prawidłowej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia przez pryzmat wszystkich okoliczności sprawy, co istotne łącznie przemawiających za zasadnością przedłużenia terminu zwrotu podatku, powinno doprowadzić Sąd do przeciwnych wniosków, a w efekcie do wydania kierunkowo odmiennego rozstrzygnięcia, tj. do oddalenia skargi;

W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych organ wniósł o uchylenie wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego wg norm przepisanych.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są uzasadnione, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.

3.2. Niniejsza sprawa na podstawie art. 182 § 2 P.p.s.a. została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym z uwagi na zrzeczenie się rozprawy przez obie strony postępowania sądowoadministracyjnego.

3.3. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalone jest stanowisko, że ustanowiony w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT termin jest terminem prawa materialnego. Jego upływ wywołuje skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości (art. 99 ust. 12 ustawy o VAT). Materialnoprawny charakter terminu określonego w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT oznacza także, że po jego upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Utrwalone jest bowiem w orzecznictwie stanowisko, że skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać (por. wyroki NSA: z 9 stycznia 2001 r., III SA 2803/99; z 7 czerwca 2019 r., I FSK 557/19 oraz z 19 czerwca 2019 r., I FSK 689/19, publik. CBOSA).

3.4. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należało wyjaśnić, że zasadniczy wpływ na ocenę zasadności skargi kasacyjnej wniesionej w niniejszej sprawie wywiera wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 maja 2022 r., I FSK 222/22 (CBOSA), wydany w sprawie ze skargi kasacyjnej organu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 października 2021 r., III SA/Wa 1708/21, dotyczącego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z 16 marca 2020 r. poprzedzającego postanowienie zaskarżone w niniejszej sprawie. We wskazanym orzeczeniu uchylono postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 26 maja 2021 r. i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 16 marca 2020 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podatkiem od towarów i usług za luty 2019 r. uznając, że ich wydanie nastąpiło z istotnym naruszeniem art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zw. z art. 274b § 1 O.p., a także art. 121 § 1, art. 124 i art. 217 § 2 O.p.

3.5. W związku z powyższym należy przywołać treść art. 170 P.p.s.a., zgodnie z którym orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Jak stwierdził NSA w wyroku z 15 maja 2019 r., I OSK 892/18 (publik. CBOSA), moc wiążąca orzeczenia określona w art. 170 P.p.s.a. w odniesieniu do sądów oznacza, że podmioty te muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być ona ponownie badana. Podobnie w wyroku z 3 lipca 2019 r., II FSK 2625/17, NSA orzekł, że skutkiem zasady mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia jest to, że przesądzenie we wcześniejszym wyroku kwestii o charakterze prejudycjalnym oznacza, że w postępowaniu późniejszym ta kwestia nie może być już w ogóle badana. Zachodzi tu zatem ograniczenie dowodzenia faktów, objętych prejudycjalnym orzeczeniem, a nie tylko ograniczenie poszczególnego środka dowodowego (por. też: B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III.). Ratio legis tego przepisu polega na tym, że gwarantuje on zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy (por. wyrok NSA z 19 maja 1999r., IV SA 2543/98).

Mając na uwadze powyższe regulacje Naczelny Sąd Administracyjny związany jest zatem stanowiskiem wyrażonym w wyroku z 26 maja 2022 r., I FSK 222/22 i poprzedzającym go wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 października 2021 r., I SA/Wa 1708/21, co w efekcie przekłada się na ocenę zasadności zarzutów sformułowanych w ramach aktualnie rozpatrywanej skargi kasacyjnej. Innymi słowy, w stanie faktycznym niniejszej sprawy wyeliminowano skutecznie z obrotu prawnego postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 16 marca 2020 r. (poprzedzające postanowienie z 9 lutego 2021 r.). Jak wyjaśniono wcześniej, materialnoprawny charakter terminu określonego w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT oznacza, że po jego upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Przerwanie ciągu przedłużeń terminu zwrotu podatku za luty 2019 r., które zostało stwierdzone prawomocnym wyrokiem, powoduje brak możliwości późniejszego przedłużenia terminu zwrotu.

3.6. W świetle powyższych uwag brak jest zatem jakichkolwiek podstaw do uwzględnienia podniesionych przez organ zarzutów kasacyjnych, zarówno tych wywiedzionych w oparciu o podstawę kasacyjną z art. 174 pkt 1 jak i art. 174 pkt 2 P.p.s.a.

3.7. Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.

Artur Mudrecki Ryszard Pęk Arkadiusz Cudak