Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1915/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-09-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 119zv par 1, art. 191 zw
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Aneta Trochim -Tuchorska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędzia WSA Anna Zaorska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 września 2021 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia blokady rachunków bankowych oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie postanowieniem z [...] czerwca 2021r. Szef Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: "Organ", "Szef KAS") utrzymał w mocy własne postanowienie z [...] maja 2021r. o przedłużeniu terminu blokady rachunków bankowych podmiotu kwalifikowanego – A. sp. z o.o. z/s w W. (dalej też jako: "Skarżąca" lub "Spółka"), na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do dnia 27 sierpnia 2021r., do kwoty 286.317,00 zł.

Postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Szef KAS żądaniami z 24 maja 2021r. wydanymi w trybie art. 119zv § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r., poz. 1325 ze zm.; dalej: "O.p."), dokonał blokady dwóch rachunków bankowych należących do Spółki - na okres 72 godzin.

W wyniku przeprowadzonej analizy ryzyka Szef KAS uznał, że istnieje uzasadnione podejrzenie, iż Spółka mogła ująć w swoich rozliczeniach podatkowych za okres od stycznia 2020r. do marca 2021r. faktury VAT niedokumentujące faktycznych zdarzeń gospodarczych. Posiadane informacje wskazywały, że ww. podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub czynnościami zmierzającymi do wyłudzenia skarbowego.

Następnie Szef KAS postanowieniem z [...] maja 2021r., przedłużył termin blokady ww. rachunków bankowych Spółki na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do 27 sierpnia 2021r., do kwoty 286.317,00 zł, z uwagi na fakt, że zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona istniejącego zobowiązania w podatku od towarów i usług przekraczającego równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano ww. postanowienie.

W zażaleniu na powyższe postanowienie Spółka zarzuciła naruszenie:

1) art. 119zn O.p. - poprzez niczym nieuzasadnione zastosowanie tego przepisu w okolicznościach faktycznych sprawy i dokonanie nieprawidłowej analizy ryzyka w odniesieniu do Spółki, podczas gdy częściowe niedokonywanie przez nią transakcji za pomocą rachunku bankowego w otoczeniu gospodarczym, w szczególności pod względem celu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, było uzasadnione charakterem prowadzonej działalności;

2) art. 119zw w zw. z art. 119zv § 1 O.p. poprzez niczym nieuzasadnione zastosowanie tego przepisu w okolicznościach faktycznych sprawy i dokonanie przedłużenia blokady rachunków bankowych Spółki na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, podczas gdy dane posiadane przez Szefa KAS nie wskazują na to, że wykorzystuje ona działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, w sprawie żadna z przesłanek nie wskazuje na to, by blokada rachunków bankowych na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące była konieczna do przeciwdziałania takim praktykom, ponadto takiego ustalenia zaniechał Organ w niniejszej sprawie. Organ posiada wszystkie dokumenty księgowe Spółki potwierdzające prowadzenie przez nią działalności w sposób rzetelny i zgodny z prawem i brak jest podstaw do dokonania blokady rachunków bankowych na okres trzech miesięcy;

3) art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy oraz niedokonanie oceny sytuacji ekonomicznej Spółki;

4) art. 191 w zw. z art. 180 § 1, art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez dokonanie przez Organ oceny dowodów noszącej znamiona dowolności i niemieszczącej się w granicach swobodnej oceny dowodów oraz rażące naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w ten sposób, iż Organ rozstrzygnął sprawę na podstawie błędnych ustaleń faktycznych i prawnych, wskutek czego obciążył Spółkę negatywnymi skutkami nieprawidłowości występujących w podmiotach trzecich;

5) błędne przyjęcie przez Organ, że podmioty trzecie, z którymi Spółka zawierała transakcje sprzedaży w okresie od stycznia 2020r. do marca 2021r. nie były wpisane do rejestru podatników od towarów i usług, podczas gdy Spółka zawsze sprawdzała czy kontrahent jest wpisany do ww. rejestru oraz posiada status czynnego podatnika podatku VAT.

W uzasadnieniu zażalenia Spółka wskazała, że nie sposób zgodzić się z takim stosowaniem art. 119zv § 1 O.p., które przybiera postać zabezpieczenia przedwymiarowego, stosowanego w razie, gdy podejrzewa się zaniżenie podatkowe, a na rachunku bankowym znajdują się środki pieniężne. Poprawne rozumienie przepisu art. 119zv § 1 O.p. prowadzi do konkluzji, że blokada środków na rachunku bankowym jest ograniczona w czasie i ma zastosowanie tylko co do tych zdarzeń, które na bieżąco wskazują na możliwość wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do takich wyłudzeń prowadzących.

Spółka wniosła o uchylenie skarżonego postanowienia w całości ewentualnie o jego zmianę i przedłużenie terminu blokady rachunków bankowych na czas oznaczony nie dłuższy niż jeden miesiąc.

Ponadto wniosła o przeprowadzenie dowodu z dokumentów załączonych do zażalenia, tj. faktur sprzedaży, pokwitowań zapłaty za zakupiony towar gotówką, dokumentów WZ potwierdzających odbiór przez Skarżącą towarów z magazynów kontrahentów oraz wydruki ze strony Ministerstwa Finansów potwierdzające, że kontrahenci Skarżącej posiadają status czynnego podatnika podatku VAT. Spółka wniosła również o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków, w obecności tłumacza przysięgłego języka chińskiego: M.N., N.V., M.L., D.Q., C.N., N.T. oraz przeprowadzenie dowodu z przesłuchania osoby reprezentującej Spółkę, w obecności tłumacza przysięgłego języka chińskiego, na okoliczności wskazane w treści uzasadnienia, w szczególności sprawdzania czy kontrahent jest wpisany do rejestru prowadzonego przez Ministra Finansów oraz posiada status czynnego podatnika podatku VAT, faktycznego dokonywania zakupu towarów od kontrahentów wskazanych w postanowieniu, uiszczania zapłaty za zakupiony towar oraz odbioru zakupionych towarów z magazynów kontrahentów, sprzedaży zakupionych towarów w sklepie prowadzonym przez Spółkę w S.

Zdaniem Spółki, wbrew twierdzeniom Szefa KAS, transakcje dokonywane przez nią z A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. dokumentowały rzeczywiście dokonane transakcje gospodarcze. Spółka nie mogła wiedzieć i nie może ponosić odpowiedzialności za to, że na wcześniejszym etapie obrotu towary zostały nabyte przez kontrahentów od podmiotów wykreślonych z rejestru podatników VAT. Spółka wykazała się należytą starannością i przy zawieranych umowach sprzedaży towarów dokonała sprawdzenia swojego kontrahenta czy posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do poszczególnych kontrahentów wskazanych przez Organ w uzasadnieniu postanowienia, co do których Organ powziął wątpliwość, że faktury VAT wystawione przez tych kontrahentów mogą nie dokumentować rzeczywistych transakcji gospodarczych, Spółka na str. od 4 do 28 zażalenia szczegółowo przedstawiła transakcje z tymi kontrahentami, wskazując datę zawarcia transakcji, numer faktury, datę i sposób zapłaty (przelew, gotówka), datę i numer dokumentu potwierdzającego odbiór przez Spółkę towarów, wygenerowane wydruki ze strony Ministerstwa Finansów potwierdzające, że na dzień zawarcia transakcji jej kontrahent posiadał czynny status podatnika podatku VAT. Wszystkie te dokumenty wskazane jako dowody w sprawie, Spółka dołączyła do swojego zażalenia, łącznie 193 załączniki.

Jednocześnie Spółka podniosła, że w skarżonym postanowieniu Organ wskazuje, że nie dokonała żadnych płatności na rzecz A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz w części na rzecz A. sp. z o.o. i A. sp. z o.o., za pośrednictwem rachunków bankowych. Spółka podała, że na podstawie art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców, w przypadku transakcji zakupu towarów na kwotę nieprzekraczającą 15.000 zł, brak jest obowiązku dokonania zapłaty za pośrednictwem rachunku płatniczego. Natomiast żadna transakcja sprzedaży towarów pomiędzy Spółką A. Sp. z o. o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o., K. sp. z o.o., oraz niektóre transakcje zawarte z A. sp. z o.o. i A. sp. z o.o. nie przekroczyły kwoty 15.000 zł, w związku z czym dokonała zapłaty za zakupione towary gotówką.

Przedstawione w uzasadnieniu zażalenia okoliczności oraz dokumenty, zdaniem Spółki jednoznacznie potwierdzają, że faktycznie dokonała zakupu towarów od wskazanych powyżej kontrahentów, dokonała zapłaty ceny oraz odebrała zakupiony towar z magazynów tych podmiotów. Spółka wskazała, że zakupiony towar został przeznaczony do sprzedaży w sklepie prowadzonym przez Spółkę w Środzie Śląskiej.

Jednocześnie podkreśliła, że nie posiada żadnych nieuregulowanych zobowiązań wobec jej kontrahentów z tytułu zakupionych towarów. Dokonując zakupu towarów od tych kontrahentów sprawdziła czy posiadają status czynnego podatnika podatku VAT. Spółka nie ma możliwości ustalenia skąd pochodził towar oferowany do sprzedaży przez A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o., K. sp. z o.o., A. sp. z o.o., jak również nie ma możliwości sprawdzenia statusu ich dostawców. Spółka wskazała przedstawicieli poszczególnych kontrahentów, z którymi kontaktowała się w celu złożenia zamówienia, dokonania zakupu oraz odbioru towarów z magazynów w W.: M.N., N.V., M.D. P.Q., C.N., N.T.

Wskazanym na wstępie postanowieniem z [...] czerwca 2021r. Szef KAS utrzymał w mocy powyższe postanowienie z [...] maja 2021r.

W uzasadnieniu Organ wskazał, że w wyniku dokonanej analizy ryzyka dotyczącej Spółki ustalił, że istnieje uzasadnione podejrzenie, iż Spółka mogła ująć w swoich rozliczeniach podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2020r. do marca 2021r. faktury VAT wystawione przez podmioty A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. niedokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Spółka została zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców KRS z dniem 16 lutego 2018r. i posiada otwarte dwa rachunki bankowe prowadzone przez [...] S.A.:

- numer [...] (rachunek prowadzony w PLN, otwarty 15 maja 2018r.)

- numer [...] (rachunek VAT dla podzielonej płatności, otwarty 9 czerwca 2018r.).

Analiza przepływów pieniężnych na rachunku bankowym numer [...] wykazała, że w okresie od 1 stycznia 2020r. do 10 maja 2021r. rachunek został zasilony środkami pieniężnymi w łącznej wysokości 1.162.644,20 zł. Spółka otrzymała środki pieniężne m.in. od: [...] S.A. w łącznej wysokości 1.085.946,04 zł, z tytułu rozliczenie transakcji z [...] (co zostało uszczegółowione przez Organ w postępowaniu w II instancji), P. S.A. w łącznej wysokości 60.000,00 zł, z tytułu: [...] oraz Powiatowego Urzędu Pracy w P. w wysokości 12.656,09 zł jest to jednorazowa pożyczka na koszty działalności covid-19 oraz dofinansowanie wynagrodzenia.

Obciążenia na rachunku bankowym numer [...] w okresie od 1 stycznia 2020r. do 10 maja 2021r. wyniosły łącznie 1.086.262,04 zł. Podmiotami, na rzecz których Spółka dokonała obciążeń m.in. są: A. sp. z o.o. w łącznej wysokości 130.083,45 zł, B. sp. z o.o. w łącznej wysokości 59.032,38 zł oraz A. sp. z o.o. w łącznej wysokości 52.273,77 zł.

Analiza przepływów pieniężnych na rachunku bankowym numer [..] wykazała, że w okresie od 1 stycznia 2020r. do 10 maja 2021r. na rachunku tym nie wystąpiły uznania oraz obciążenia.

Szef KAS zebrał również informacje w zakresie rozliczeń podatkowych Spółki, na podstawie których ustalił:

1) w zakresie rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych Spółka złożyła zeznanie CIT-8 za 2019r., w którym wykazała przychód w wysokości 1.714.421,84 zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości 1.562.43,66 zł oraz dochód w wysokości 151.878,18 zł.

2) w zakresie rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług od 1 czerwca 2018r., a od 31 grudnia 2020r. właściwym organem podatkowym dla Spółki jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w P.

Szef KAS ustalił również, że Spółka złożyła deklaracje VAT za okres od czerwca 2018r. do marca 2021r. W okresie objętym analizą, tj. od stycznia 2020r. do marca 2021r. w deklaracjach VAT-7K wykazała:

• sprzedaż opodatkowaną stawką 23% w łącznej wysokości netto 1.843.798 zł i podatek należny od tej sprzedaży w łącznej wysokości 424.073 zł;

• nabycia towarów i usług pozostałych w łącznej wysokości netto 1.811.109 zł i podatek naliczony w łącznej wysokości 416.023 zł.

Jednocześnie Szef KAS spostrzegł, że wartość podatku naliczonego i należnego pozostaje w analizowanym okresie na bardzo zbliżonym poziomie.

Spółka w złożonych deklaracjach za analizowany okres, przy dostawach wyłącznie opodatkowanych podstawową stawką VAT 23% o łącznej wartości brutto 2.267.871 zł wykazała nieznaczną kwotę podatku VAT do wpłaty w łącznej wysokości 8.050 zł.

W deklaracjach VAT za okres od czerwca 2018r. do marca 2021r. Spółka nie wykazała zakupu/nabycia środków trwałych.

Spółka złożyła pliki JPK_VAT za analizowany okres, tj. od stycznia 2020r. do marca 2021r. W złożonych za analizowany okres plikach JPK_VAT, Spółka wykazała: sprzedaż ze stawką 23% w łącznej wysokości netto 1.845.484,35 zł, VAT 424.461,48zł oraz nabycia towarów i usług pozostałych w łącznej wysokości netto 1.811.108,93zł, VAT 416.023,02 zł.

Organ przeprowadził analizę porównawczą danych ujętych w plikach JPK_VAT z transakcjami na rachunkach bankowych Spółki. W wyniku tej analizy Szef KAS ustalił, że Spółka w okresie od 1 stycznia 2020r. do 10 maja 2021r. nie dokonała żadnych płatności za pośrednictwem rachunków bankowych na rzecz: A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o. oraz K. sp. z o.o. na łączną kwotę 787.627,76 zł. Ponadto Spółka za pośrednictwem rachunków nie dokonała pełnej płatności na rzecz: A. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. na łączną kwotę 208.191,02 zł. Nieuregulowane zobowiązania przez Spółkę wobec wystawców faktur VAT na jej rzecz za pośrednictwem rachunków bankowych wynoszą łącznie 995.818,78 zł, co szczegółowo zostało przedstawione w tabeli na 14 stronie postanowienia z [...] maja 2021r.

Wartości wynikające z faktur VAT wystawionych przez te podmioty na rzecz Spółki, ujęte przez nią w plikach JPK-VAT Organ zaprezentował w tabeli na stronie 16 postanowienia.

Z uwagi na fakt, że z dokonanych ustaleń faktycznych wynika, iż Spółka nie dokonała płatności na rzecz ww. wystawców faktur, Szef KAS poczynił również ustalenia faktyczne odnoszące się właśnie do tych podmiotów, w wyniku czego ustalił, że:

1. A. sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 4 listopada 2019r. Siedziba tej firmy znajduje się przy ul. [...] (biuro wirtualne). Została założona przez K. sp. z o.o. (podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek). Posiada kapitał zakładowy w wysokości 5.000 zł. Prezesem Zarządu oraz udziałowcem jest M.N. (PESEL: brak) posiadający 100 udziałów o łącznej wartości 5 000 zł. Podmiot wskazał jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana.

A. sp. z o.o. w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od marca 2020r. do lutego 2021r. (ostatni plik JPK_VAT) deklaruje zakup od 11 podmiotów, z których 6 podmiotów, tj.: A. sp. z o.o., B. sp. z o.o., N. sp. z o.o., K. sp. z o.o., M. sp. z o.o. oraz D. sp. z o.o. - zostało wykreślonych z rejestru podatników czynnych VAT. A. sp. z o.o. w ww. plikach JPK_VAT wykazała zakupy od tych podmiotów w łącznej wysokości netto 22.579.878,19 zł, VAT 5.193.372,15 zł, co stanowi 55,10% wszystkich jej nabyć.

Na rachunkach bankowych A. sp. z o.o. w okresie od 6 lipca 2020r. (pierwszy zapis transakcji) do 3 listopada 2020r. (ostatni zapis transakcji) obciążenia wyniosły wyłącznie 5.087.117,74 zł.

A. sp. z o.o. w okresie od marca 2020r. do lutego 2021r. (ostatni plik JPK_VAT) zadeklarowała sprzedaż na rzecz podmiotu kwalifikowanego (Spółki) na łączną kwotę netto 202.915,15 zł, VAT 46.670,48 zł.

Odnosząc się do treści zażalenia, Szef KAS wskazał, że w postanowieniu z [...] maja 2021r. zawarta jest informacja, że A. sp. z o.o. 16 marca 2020r. została wykreślona z rejestru podatników podatku od towarów i usług na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 4 ustawy o VAT. Natomiast, po ponownym sprawdzeniu w prowadzonym przez Ministerstwo Finansów "Wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT", A. sp. z o.o., tak jak wskazano w zażaleniu, została wykreślona z rejestru podatników podatku od towarów i usług 16 marca 2021r.

2. A. sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 5 listopada 2020r. Siedziba znajduje się przy ul. [...] (biuro wirtualne). Została założona przez M. sp. z o.o. (podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek). Posiada kapitał zakładowy w wysokości 5.000 zł. Prezesem Zarządu jest T.N. (PESEL: brak), natomiast udziałowcem jest V.N. (PESEL: brak) posiadający 100 udziałów o łącznej wartości 5.000 zł. Podmiot wskazał jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki.

A. sp. z o.o. w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od listopada 2020r. do marca 2021r. deklaruje zakupy od 2 podmiotów:

• A. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 4.474.504,48 zł VAT 1.029.135,93 zł. Podmiot ten w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od stycznia 2020r. do marca 2021r. deklaruje zakup od 17 podmiotów, z których 12 podmiotów tj.: B. sp. z o.o., D. sp. z o.o., A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., G. sp. z o.o., E. sp. z o.o., A. sp. z o.o., K. sp. z o.o., N. sp. z o.o., B. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. - zostało wykreślonych z rejestru podatników czynnych VAT. A. sp. z o.o. w ww. plikach JPK_VAT wykazała zakupy od tych kontrahentów w łącznej wysokości netto 41.086.007,53 zł, VAT 9.449.778,95 zł, co stanowi 68,63% wszystkich jej nabyć.

Na rachunkach bankowych A. sp. z o.o. w okresie od 25 maja 2020r. (pierwszy zapis transakcji) do 26 kwietnia 2021r. (ostatni zapis transakcji) odciążenia wyniosły 253,90 zł z tytułu opłat bankowych.

A. sp. z o.o. wskazała w KRS jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: działalność związana z oprogramowaniem.

• B. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 4.649.186,84 zł VAT 1.069.312,70 zł. W plikach JPK_VAT za okres od lutego 2020r. do marca 2021r., deklaruje zakup od 6 podmiotów, z których 2 podmioty tj.: A. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o. - zostały wykreślone z rejestru podatników czynnych VAT. B. sp. z o.o. w ww. plikach JPK_VAT wykazała zakupy od tych kontrahentów w łącznej wysokości netto 16.136.521,84 zł, VAT 3.711.400,94 zł, co stanowi 68,83% wszystkich jej nabyć. Na rachunkach bankowych B. sp. z o.o. w okresie od 28 grudnia 2020r. (pierwszy zapis transakcji) do 26 kwietnia 2021r. (ostatni zapis transakcji) obciążenia wyniosły wyłącznie 45 zł i były dokonane tytułem: opłaty bankowe.

Szef KAS spostrzegł, że A. sp. z o.o. rozpoczęła działalność w listopadzie 2020r. i w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od listopada 2020r. do marca 2021r. wykazała obrót w łącznej w wysokości 9.128.127,61 zł, VAT 2.099.469,59 zł oraz zakupy na łączną kwotę netto 9.123.691,32 zł, VAT 2.098.448,63 zł. Mając na uwadze, że kapitał zakładowy w wynosi 5.000 zł, wątpliwości wzbudza zdolność finansowania działalności gospodarczej, obejmującej transakcje w wykazanych kwotach. Zgodnie z bazą STIR podmiot nie posiada rachunków bankowych, co wskazuje na ryzyko naruszenia art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców i w konsekwencji budzi wątpliwości, co do rzetelności prowadzonej działalności oraz wykazywanych transakcji. A. sp. z o.o. w okresie od listopada 2020r. do marca 2021r. zadeklarowała sprzedaż na rzecz podmiotu kwalifikowanego na łączną kwotę netto 192.883,30 zł, VAT 44.363,16 zł.

3. M. sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w 29 października 2020r. Siedziba znajduje się przy ul. [...] (biuro wirtualne). Została założona przez M. sp. z o.o. (podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek) i posiada kapitał zakładowy w wysokości 5.000 zł. Prezesem Zarządu jest M.N. (PESEL: brak), natomiast udziałowcem jest V.N. (PESEL: brak) posiadający 100 udziałów o łącznej wartości 5.000 zł. Podmiot wskazał jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki.

M. sp. z o.o. w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od listopada 2020r. do marca 2021r. deklaruje zakup od 3 podmiotów, tj.:

• A. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 4.009 399,23 zł, VAT 922.161,95 zł, która w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od stycznia 2020r. do marca 2021r. deklaruje zakup od 17 podmiotów, z których 12 podmiotów - zostało wykreślonych z rejestru podatników czynnych VAT;

• B. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 3.918.843,14 zł VAT 901.333,87zł, która w plikach JPK_VAT za okres od lutego 2020r. do marca 2021r. deklaruje zakup od 6 podmiotów, z których 2 podmioty tj.: A. Sp. z o.o. oraz B. Sp. z o.o. - zostały wykreślone z rejestru podatników czynnych VAT;

• T. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 569,11 zł VAT 130,90 zł.

M. sp. z o.o. rozpoczęła działalność w listopadzie 2020r. i w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od listopada 2020r. do marca 2021r. wykazała obrót w łącznej w wysokości 7.935.063,15 zł, VAT 1.825.064,64 zł oraz zakupy na łączną kwotę netto 7.928.811,48 zł, VAT 1.823.626,72 zł. Mając na uwadze kapitał zakładowy w wysokości 5.000 zł, wątpliwości wzbudza zdolność finansowania działalności gospodarczej, obejmującej transakcje w wykazanych wartościach. Zgodnie z bazą STIR podmiot nie posiada rachunków bankowych, co wskazuje na ryzyko naruszenia art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców i w konsekwencji budzi wątpliwość, co do rzetelności prowadzonej działalności i dokonywanych transakcji. M. sp. z o.o. w okresie od listopada 2020r. do marca 2021r. zadeklarowała sprzedaż na rzecz podmiotu kwalifikowanego na łączną kwotę netto 183.032,10 zł, VAT 42.097,40 zł. Szef KAS zauważył również, że w analizowanym okresie M. sp. z o.o. wykazała nabycia od tych samych podmiotów, co A. sp. z o.o.

4. H. sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 12 października 2020r. Siedziba znajduje się przy ul. [...] (biuro wirtualne). Została założona przez M. sp. z o.o. (podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek). Posiada kapitał zakładowy w wysokości 5.000 zł. Prezesem Zarządu jest D.Q. (PESEL: brak), natomiast udziałowcem jest V.N. (PESEL: brak) posiadający 100 udziałów o łącznej wartości 5.000 zł. Podmiot wskazał jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki. H. sp. z o.o. w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od października 2020r. do marca 2021r. deklaruje nabycia od tych samych 2 podmiotów, co A. sp. z o.o. i M. sp. z o.o., tj.: A. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 3.089.480,40 zł, VAT 710.580,50 zł oraz B. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 2.937.441,33 zł, VAT 675.611,44 zł. Szczegółowy opis ww. podmiotów znajduje się powyżej, przy spółce A. sp. z o.o.

H. sp. z o.o. rozpoczęła działalność w listopadzie 2020r. i w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od listopada 2020r. do marca 2021r. wykazała obrót w łącznej w wysokości 6.033.665,23 zł, VAT 1.387.743,12 zł oraz zakupy na łączną kwotę netto 6.026.921,73 zł, VAT 1.386.191,94 zł. Mając na uwadze kapitał zakładowy spółki w wysokości 5.000 zł, wątpliwości wzbudza zdolność finansowania działalności gospodarczej, obejmującej transakcje w wykazanych wartościach. Zgodnie z bazą STIR podmiot nie posiada rachunków bankowych, co wskazuje na ryzyko naruszenia art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców i w konsekwencji budzi wątpliwość, co do rzetelności wykazywanych transakcji oraz prowadzonej działalności gospodarczej. H. sp. z o.o. w okresie od października 2020r. do marca 2021r. zadeklarowała sprzedaż na rzecz podmiotu kwalifikowanego na łączną kwotę netto 145.876,10 zł, VAT 33.551,52 zł

5. K. sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 10 grudnia 2019r. Siedziba znajduje się przy ul. [...] (biuro wirtualne). Została założona przez K. sp. z o.o. (podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek). Posiada kapitał zakładowy w wysokości 5 000 zł. Prezesem Zarządu oraz udziałowcem jest T.C. (PESEL: brak) posiadający 100 udziałów o łącznej wartości 5 000 zł. Podmiot wskazał jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana.

K. sp. z o.o. w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od stycznia 2020r. do października 2020r. deklaruje zakup od 13 podmiotów, z których 12 podmiotów tj.: A. sp. z o.o., B. sp. z o.o., N. sp. z o.o., V. Sp. z o.o., A. sp. z o.o., E. sp. z o.o., G. sp. z o.o., M.sp. z o.o., A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., D. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o. - zostało wykreślonych z rejestru podatników czynnych VAT. K. sp. z o.o. w plikach JPK-VAT wykazała zakupy od tych kontrahentów w łącznej wysokości netto 30.620.683,52 zł, VAT 7.042.755,99 zł, co stanowi 95,67% wszystkich jej nabyć.

Na rachunkach bankowych K. sp. z o.o. w okresie od 26 maja 2020r. (pierwszy zapis transakcji) do 26 kwietnia 2021r. (ostatni zapis transakcji) odciążenia wyniosły wyłącznie 238,90 zł i były dokonane tytułem: opłaty bankowe. K. sp. z o.o. w okresie od stycznia 2020r. do października 2020r. zadeklarowała sprzedaż na rzecz podmiotu kwalifikowanego na łączną kwotę netto 118.556,25 zł, VAT 27.267,93 zł. Ponadto, Szef KAS ustalił, że K. sp. z o.o. posiada zaległości podatkowe, co oznacza, że nie wywiązuje się terminowo z obowiązków podatkowych oraz, że 28 października 2020r. wykreślona została z rejestru podatników podatku od towarów i usług na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT.

6. A. sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w 19 czerwca 2019r. Siedziba znajduje przy ul. [...] (biuro wirtualne). Została założona przez K. sp. z o.o. (podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek). Posiada kapitał zakładowy w wysokości 5.000 zł. Prezesem Zarządu oraz udziałowcem jest T.N. (PESEL: [...]) posiadający 100 udziałów o łącznej wartości 5.000 zł. Podmiot wskazał jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych.

A. sp. z o.o. w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od stycznia 2020r. do czerwca 2020r. (ostatni plik JPK_VAT) deklaruje zakup od 8 podmiotów, tj.: A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., P. sp. z o.o., G. sp. z o.o., E. sp. z o.o., V. sp. z o.o. oraz M. sp. z o.o., które zostały wykreślone z rejestru podatników czynnych VAT. A. sp. z o.o. w ww. plikach JPK_VAT wykazała nabycia od tych kontrahentów w łącznej wysokości netto 19.369.349,15 zł, VAT 4.386.573,32 zł, to jest 100% wszystkich jej nabyć. A. sp. z o.o. w okresie od stycznia 2020r. do czerwca 2020r. zadeklarowała sprzedaż na rzecz podmiotu kwalifikowanego na łączną kwotę netto 114.320,25 zł, VAT 26.293,65 zł.

W ocenie Szefa KAS, zebrany materiał może wskazywać na uzasadnione ryzyko, że faktury VAT wystawione przez podmioty: A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. na rzecz Spółki mogą nie dokumentować rzeczywistych transakcji gospodarczych, w szczególności w sytuacji, gdy na wcześniejszym etapie obrotu, towary/usługi były nabywane od podmiotów wykreślonych z rejestru podatników VAT.

Zdaniem Szefa KAS, ze zgromadzonego materiału wynika, że Spółka może uczestniczyć w wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych, o czym świadczą następujące okoliczności:

1) Spółka w okresie od 1 stycznia 2020r. do 10 maja 2021r. nie dokonała żadnych płatności za pośrednictwem rachunków bankowych na rzecz: A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o. oraz K. sp. z o.o. na łączna kwotę 787.627,76 zł;

2) Spółka za pośrednictwem rachunków nie dokonała pełnej płatności na rzecz: A. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. na łączną kwotę 208.191,02 zł;

3) łącznie kwota nieuregulowanych za pośrednictwem rachunków bankowych zobowiązań wobec wystawców faktur VAT na rzecz podmiotu kwalifikowanego wynosi 995.818,78 zł;

4) K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. tzn. bezpośredni wystawcy faktur VAT na rzecz podmiotu kwalifikowanego wykazują zakupy od tych samych podmiotów wykreślonych z rejestru podatników VAT;

5) bezpośredni wystawcy faktur VAT na rzecz podmiotu kwalifikowanego posiadają nieuregulowane za pośrednictwem rachunków bankowych zobowiązania wobec wystawców faktur VAT na ich rzecz często o wielomilionowej wartości;

6) zebrany materiał może wskazywać na uzasadnione ryzyko, że faktury VAT wystawione przez podmioty wymienione w pkt 1 na rzecz podmiotu kwalifikowanego mogą nie dokumentować rzeczywistych transakcji gospodarczych, w szczególności w sytuacji, gdy na wcześniejszym etapie obrotu, towary/usługi były nabywane od podmiotów wykreślonych z rejestru podatników VAT, a należności z nich wynikające nie zostały uregulowane za pośrednictwem rachunków bankowych;

7) M. sp. z o.o., A. sp. z o.o. oraz H. sp. z o.o. nie posiadają w polskim systemie bankowym otwartych rachunków bankowych, co wskazuje na ryzyko naruszenia art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców oraz ryzyko, iż ww. podmioty pozorowały prowadzenie działalności gospodarczej;

8) podmiot kwalifikowany posiada bezpośrednich kontrahentów wykreślonych z rejestru podatników VAT, tj. K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o.;

9) w okresie objętym analizą w deklaracjach dla potrzeb podatku VAT podmiot kwalifikowany wykazał łączną wartość podatku należnego i podatku naliczonego na bardzo zbliżonym poziomie, w konsekwencji powyższego w deklaracjach VAT za okres od stycznia 2020r. do marca 2021r. przy dostawach opodatkowanych wyłącznie podstawową stawką VAT 23% o łącznej wartości brutto 2.267.871 zł, wykazał kwotę podatku VAT do wpłaty w łącznej wysokości 8.050 zł;

10) Spółka dokonała z rachunków bankowych wypłat gotówkowych na łączną kwotę 300.000,00 zł;

11) kapitał zakładowy wystawców faktur VAT na rzecz Spółki, przedstawionych w niniejszej analizie został ustalony na minimalnym wymaganym przepisami prawa poziomie i wynosi w każdym przypadku 5.000,00 zł;

12) A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. posiadają siedziby w wirtualnych biurach, zostały założone przez podmioty zajmujące się zakładaniem i sprzedażą gotowych spółek, a prezesami i udziałowcami są obcokrajowcy;

13) M. sp. z o.o., A. sp. z o.o. oraz H. sp. z o.o., tj. spółki będące bezpośrednimi wystawcami faktur VAT na rzecz Spółki wykazały w KRS tożsamy przedmiot przeważającej działalności przedsiębiorcy tzn. działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki;

14) istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że faktury wystawione przez A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. na rzecz podmiotu kwalifikowanego nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a zatem istnieje ryzyko, że Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na jej rzecz przez te podmioty;

15) istnieje ryzyko, że faktury VAT wystawione przez A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. na rzecz Skarżącej nie dokumentują faktycznych transakcji, a ich celem było wyłącznie zmniejszenie obciążeń podatkowych poprzez obniżenie podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający;

16) K. sp. z o.o. posiada zaległości podatkowe, co oznacza, że nie wywiązuje się terminowo z obowiązków podatkowych;

17) M. sp. z o.o., A. sp. z o.o. oraz H. sp. z o.o. posiadają siedzibę pod tym samym adresem (ul. [...]);

18) A. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. posiadają siedzibę pod tym samym adresem (ul. [...]);

19) A. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. zostały założone przez ten sam podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek – K. sp. z o.o.;

20) A. sp. z o.o., M. sp. z o.o. oraz H. sp. z o.o. zostały założone przez ten sam podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek – M. sp. z o.o.

Następnie Szef KAS wskazał, że posiadane informacje wskazują, że Spółka nie posiada majątku wystarczającego na pokrycie istniejących bądź przyszłych zobowiązań podatkowych, zaś jedynym składnikiem majątku, z którego mogłoby nastąpić pokrycie szacowanej kwoty zobowiązania są środki pieniężne zgromadzone na jej rachunkach bankowych. Przemawiają za tym poniższe przesłanki:

1) źródło pochodzenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT wystawionych na rzecz podmiotu kwalifikowanego przez A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. oraz związane z tym ryzyko nierzetelnego prowadzenia ksiąg rachunkowych;

2) podmiot kwalifikowany w deklaracjach VAT za okres od czerwca 2018r. do marca 2021r. nie wykazał nabycia środków trwałych;

3) zgodnie z danymi z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, Spółka nie posiada pojazdów;

4) Spółka nie figuruje w Centralnej Bazie Ksiąg Wieczystych, co wskazuje, że nie jest właścicielem nieruchomości;

5) w złożonym sprawozdaniu finansowym wg stanu na dzień 31 grudnia 2019r. Spółka nie wykazała środków trwałych.

Szef KAS wskazał, że z uwagi na zmianę terminu do złożenia zeznania CIT-8 za 2020r. oraz fakt, że nie upłynął jeszcze termin do złożenia sprawozdania finansowego za 2020r. - brak jest możliwości oceny sytuacji ekonomicznej Spółki w oparciu o te dokumenty.

Natomiast, analiza sprawozdania finansowego Spółki za 2019r., wskazuje na posiadanie aktywów obrotowych w wysokości 504.469,10 zł. Jednak w ocenie Szefa KAS, informacje zawarte w sprawozdaniu finansowym za 2019r. nie mają istotnego wpływu na ocenę sytuacji finansowej Spółki i w żaden sposób nie potwierdzają, że Spółka będzie w stanie uregulować szacowane zobowiązanie podatkowe. Ponadto jak wynika z przedstawionych powyżej ustaleń, Spółka nie posiada też wystarczającego majątku trwałego pozwalającego na zapłatę szacowanego zobowiązania w kwocie 286.317 zł. Zabezpieczeniem wykonania oszacowanych zobowiązań podatkowych Spółki w podanej powyżej kwocie nie mogą być jej aktywa obrotowe, których wartość została określona w bilansie za 2019r., według stanu na dzień 31 grudnia 2019r. Takie zabezpieczenie mogłoby być dokonane dopiero na późniejszym etapie prowadzonej wobec Spółki kontroli celno-skarbowej, po wydaniu przez organ kontrolny wobec Spółki decyzji o zabezpieczeniu wykonania oszacowanych zobowiązań podatkowych, w trybie art. 33 O.p. Wtedy jednak stan aktywów obrotowych u podmiotu kwalifikowanego może już przedstawiać się odmiennie, niż na dzień oceny spełnienia przesłanek przedłużenia terminu blokady rachunków tego podmiotu. Dodatkowo, istnieje wysokie ryzyko, że Spółka posługuje się dowodami księgowymi mogącymi dokumentować fikcyjne nabycia, a w konsekwencji składane przez Spółkę deklaracje podatkowe nie są zgodne ze stanem faktycznym.

Zdaniem Szefa KAS, przedstawione wyżej okoliczności, a w szczególności fakt, że Spółka prawdopodobnie obniżała podatek należny o podatek naliczony na podstawie faktur VAT niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, przyjmując tzw. "puste faktury", a następnie wykorzystując je w rozliczeniu podatku od towarów i usług w konsekwencji prowadziła nierzetelne księgi podatkowe - wyraźnie wskazują na uzasadnioną obawę niewykonania istniejącego lub mogącego powstać zobowiązania w podatku od towarów i usług. Tym samym głównym składnikiem majątku, z którego mogłoby nastąpić pokrycie tych zobowiązań podatkowych, są środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych.

Dodatkowo, odnosząc się do kapitału zakładowego Spółki, który zgodnie z odpisem z KRS opiewa na kwotę 300.000 zł, Szef KAS zauważył, że wysokości kapitału zakładowego, wynikającego z odpisu z KRS, nie można traktować jako miernika wypłacalności Spółki, co znalazło odniesienie w niniejszej sytuacji.

Szef KAS podkreślił, że Spółka nie jest właścicielem żadnych nieruchomości, nie posiada żadnych pojazdów, nie wykazała w deklaracjach VAT-7 nabycia środków trwałych. Ponadto istnieje wysokie ryzyko, że składane przez Spółkę deklaracje podatkowe nie są zgodne ze stanem faktycznym. Sama Spółka nie przedłożyła też żadnych dowodów, czy informacji świadczących o tym, że jej sytuacja majątkowa jest inna niż ustalona przez Szefa KAS. W związku z powyższym, wbrew twierdzeniom Spółki, wystąpiły przesłanki przedłużenia terminu zastosowanej blokady na czas oznaczony, tj. do 27 sierpnia 2021r., gdyż zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona zobowiązania w podatku VAT, którego szacowana wartość przekracza równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano zaskarżone postanowienie.

Szef KAS odnosząc się do zarzutów i twierdzeń podniesionych w zażaleniu, dotyczących naruszenia art. 119zn oraz art. 119zw w związku z art. 119zv §1 O.p., wskazał, że dokonuje w ramach swoich kompetencji zgodnie z art. 119zn O.p., analizy ryzyka wykorzystywania przez podmiot kwalifikowany działalności banków i spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, uwzględniając posiadane dane, w tym wskaźnik ryzyka oraz informacje i zestawienia, o których mowa w art. 119zq oraz art. 119zs O.p. Dodał, że w postępowaniu dotyczącym blokady rachunku bankowego nie jest konieczne udowodnienie twierdzeń Organu, że Spółka uczestniczyła w oszustwie podatkowym - wystarczy podejrzenie, a w postępowaniu w sprawie przedłużenia blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego nie jest konieczne udowodnienie, że podmiot nie wykona ciążących na nim zobowiązań - wystarczy uzasadniona obawa. Weryfikacja transakcji dokonywanych pomiędzy Spółką a jej kontrahentami, w tym ocena zasadności skorzystania przez Spółkę z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w cenie nabytych towarów i usług, będzie miała natomiast miejsce w toku kontroli celno-skarbowej, a następnie ewentualnego postępowania podatkowego, w którym organ podatkowy określi prawidłową wysokość zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług za okres objęty tą kontrolą.

Szef KAS wyjaśnił również, że postępowanie w sprawie przedłużenia blokady rachunku, jest postępowaniem specyficznym. Mając zatem na uwadze specyfikę postępowania w przedmiocie blokady rachunku i jego przedłużenia, gdzie Szef KAS musi w terminie trzech dni wydać postanowienie o przedłużeniu blokady, wyklucza to zastosowanie przepisów zawartych w dziale IV Ordynacji podatkowej w zakresie prowadzonego postępowania dowodowego, czynnego udziału strony, wyznaczenia terminu do zapoznania się z aktami. Wyznaczenie stronie chociażby 7-dniowego terminu do zapoznania się z aktami jest nierealne, skoro przedłużenia blokady dokonuje się w terminie 3 dni. To samo dotyczy przesłuchania strony, czy też świadków. Powyższe wyjaśnienia odnoszą się również do prowadzonego przez Szefa KAS postępowania w II instancji, dlatego też Organ w tym postępowaniu, z uwagi na krótki 7-dniowy termin określony w Ordynacji podatkowej do rozpatrzenia zażalenia, nie ma możliwości przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków oraz z przesłuchania strony, o które wniosła Spółka w zażaleniu.

Odnosząc się do wniosku Spółki o przeprowadzenie dowodu z dokumentacji dołączonej do zażalenia dotyczącej zawartych transakcji z jej kontrahentami, Szef KAS wskazał, że zapoznał się z przedmiotowymi dokumentami. Nie mniej jednak, Organ na ich podstawie nie ma możliwości stwierdzenia rzeczywistego przebiegu przedmiotowych transakcji, bez przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego, jak chociażby przeprowadzenia dowodu z przesłuchań świadków, oględzin miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez podmiot kwalifikowany. Natomiast pełna analiza dokumentacji związanej z nabyciem towarów i dokonanymi płatnościami przez Spółkę na rzecz jej kontrahentów, będzie możliwa dopiero w toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej. Szef KAS podkreślił, że celem instytucji prawnej żądania blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego jest przede wszystkim uniemożliwienie szybkiego transferu środków finansowych i przerwanie łańcucha niezgodnego z prawem procederu.

Szef KAS dodał również, że podjęcie przez Organ w niniejszym postępowaniu działań w postaci badania świadomości Spółki, czy też zachowania należytej staranności, wkraczających w kompetencje organów kontrolnych i podatkowych, stanowiłoby naruszenie przepisów o właściwości rzeczowej organów administracji publicznej, co w konsekwencji stanowiłoby też naruszenie konstytucyjnej zasady praworządności wyrażonej w art. 7 Konstytucji RP, która nakazuje organom administracji publicznej działać na podstawie przepisów prawa, w tym również tych przepisów, które określają zakres właściwości rzeczowej tych organów.

Odnosząc się do argumentu Spółki, że w chwili realizacji transakcji podmioty, z którymi te transakcje realizowała figurowały w rejestrze jako podatnicy VAT czynni, Szef KAS wskazał, że data wykreślenia z rejestru kontrahentów nie jest decydująca dla oceny tych podmiotów. Fakt wykreślenia kontrahentów podmiotu kwalifikowanego jest bowiem konsekwencją nieprawidłowości ze strony podmiotu wykreślanego, które miały miejsce przed wykreśleniem z rejestru podatników VAT. Ponadto fakt wykreślenia tych podmiotów z rejestru jest tylko jednym z elementów służącym ich ocenie.

Z kolei, odnosząc się do twierdzeń Spółki, że brak jest przepisów zakazujących: posiadanie przez spółkę siedziby w wirtualnym biurze, zakładania spółek przez podmioty zajmujące się zakładaniem i sprzedażą gotowych spółek, rejestrowanie kilku podmiotom siedziby pod tym samym adresem, żeby w zarządzie spółki oraz udziałowcami spółki byli obcokrajowcy, a dalej, że ustalenie kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na kwotę 5 000 zł jest zgodne z prawem oraz że Spółka nie może ponosić jakiejkolwiek odpowiedzialności za fakt, że podmiot trzeci – K. - posiada zaległości podatkowe - Szef KAS wskazał, że argumentacja przedstawiona w skarżonym postanowieniu nie może być rozpatrywana w oderwaniu od całokształtu poczynionych w niniejszej sprawie ustaleń faktycznych oraz całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego. Spółka próbuje bowiem wykazać w zażaleniu, że poszczególne ustalone przez Organ okoliczności faktyczne, stanowią coś powszechnego i nie mogą stanowić o jej uczestnictwie w nadużyciach podatkowych. Dokonywana przez Spółkę ocena materiału dowodowego wskazuje jednak, że Spółka rozpatruje z osobna poszczególne okoliczności, stwierdzając że Organ zasadniczo nie wskazał na żadne przesłanki, które w sposób racjonalny pozwalałby przyjąć, iż istnieje uzasadniona obawa z art. 119zw § 1 O.p. w odniesieniu do Spółki. Szef KAS nie negując tego twierdzenia Spółki, jednakże zauważył, że w przypadku gdy do danego podmiotu lub grupy podmiotów, odnoszą się wszystkie lub większość tych okoliczności, może to wówczas budzić uzasadnione wątpliwości co do rzeczywistego charakteru prowadzonej przez ten podmiot lub podmioty działalności i realizowanych między nimi transakcji gospodarczych.

Odnosząc się do wyjaśnień Spółki, że M. sp. z o.o., A. sp. z o.o. oraz H. sp. z o.o. poza wskazaniem w rejestrze przedsiębiorców KRS jako przeważającego przedmiotu działalności - działalności związanej z doradztwem w zakresie informatyki, prowadzą również działalność w zakresie sprzedaży hurtowej wyrobów tekstylnych, sprzedaży hurtowej odzieży i obuwia, sprzedaży hurtowej elektrycznych artykułów użytku domowego, sprzedaży hurtowej wyrobów porcelanowych, ceramicznych i szklanych oraz środków czyszczących, sprzedaży hurtowej perfum i kosmetyków oraz wyrobów farmaceutycznych, Szef KAS wskazał, że nie jest to okolicznością potwierdzającą rzetelność transakcji w świetle wszystkich innych okoliczności ustalonych przez Organ w postępowaniu blokadowym.

Podsumowując, w ocenie Szefa KAS, nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja Spółki dotycząca działania w dobrej wierze, wywiązywania się z zobowiązań podatkowych i rzetelnego prowadzenia dokumentacji Spółki. Jak również nie zasługuje na uwzględnienie zarzut, dotyczący naruszenia art. 191 w związku z art. 180 § 1, art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. Skarżone postanowienie, wbrew temu co twierdzi Spółka, zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Szef KAS wskazał na okoliczności uzasadniające zastosowane instytucji blokady rachunków bankowych, jak również uzasadnił obawy niewykonania zobowiązania podatkowego, wskazując na sytuację finansową Spółki. Organ ustalając stan faktyczny i dokonując oceny zaistnienia przesłanki z art. 119zv § 1 i art. 119zw § 1 O.p. poddał analizie zebrane w sprawie dowody w sposób kompleksowy, we wzajemnym ze sobą powiązaniu, przedstawiając, wbrew twierdzeniu Spółki, argumentację zgodną z zasadami logicznego rozumowania, wiedzą i doświadczeniem życiowym.

Z kolei odnosząc się do wyjaśnień Spółki o zapłacie jej zobowiązań wobec wystawców faktur VAT w wysokości 995.818,78 zł gotówką, ponieważ poszczególne transakcje sprzedaży towarów opiewały na kwoty poniżej 15.000 złotych Szef KAS zauważył, że faktycznie zgodnie z art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy: stroną transakcji, z której wynika płatność jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł. Nie miej jednak, rozważyć należy, czy każdą fakturę wystawioną przez kontrahentów Skarżącej należy traktować jako jednorazową transakcję, czy też faktury te są częścią jednej transakcji wynikającej z zawartych umów na dostawę towarów, z tymi podmiotami. W ocenie Szefa KAS, na to, że faktury te mogą być częścią jednej transakcji, może wskazywać ilość faktur VAT oraz częstotliwość ich wystawienia przez poszczególnych kontrahentów. Podmioty te wystawiły faktury na łączne wartości: A. sp. z o.o. 249.585,63 zł (15 faktur), A. sp. z o. o. 237.246,46 zł (17 faktur), M. sp. z o. o. 225.129,50 zł (17 faktur), H. sp. z o.o. 179.427,62 zł (13 faktur), K. sp. z o.o. 145.824,18 zł (12 faktur), A. sp. z o.o. 140.613,90 zł (12 faktur). Spółka w zażaleniu nie wypowiedziała się, co do zawarcia ewentualnych umów z tymi podmiotami.

Natomiast, w przypadku gdy faktury te będą jednak jednorazowymi transakcjami, Szef KAS zauważył, że może to wskazywać na celowe kształtowanie przez Skarżącą i jej kontrahentów takich wielkości dostaw, żeby płatności za nierzetelne faktury odbywały się poza sektorem bankowym. Celowe pominięcie sektora bankowego może oznaczać, że podmiot kwalifikowany miał na celu ukrycie nierzetelnych transakcji, a to też dowodzi o wykorzystaniu sektora bankowego.

Jednocześnie Szef KAS wskazał, że Spółka dokonała z rachunku bankowego wypłat gotówkowych w łącznej wysokości 300.000 zł i co prawda brak jest przepisów zakazujących Skarżącej dokonania wypłaty z rachunków bankowych jakichkolwiek kwot, niemniej jednak Organ rozpatrując zażalenie, uszczegółowił swoją analizę w tym zakresie i stwierdził, że Spółka dokonywała wypłat gotówkowych z bankomatu począwszy od 21 listopada 2020r., a w ciągu jednego dnia było ich klika i tak np. 21 listopada 2020r., Spółka dokonała 10 wypłat gotówkowych z bankomatu po 3.000 zł każda. Takie działanie może wskazywać, że Spółka wykorzystywała rachunki bankowe w celu otrzymania środków pieniężnych, które następnie były wypłacane w gotówce z tych rachunków i mogły być przeznaczone na zapłatę spornych faktur.

A zatem powyższe okoliczności mogą świadczyć o tym, że gdyby nie blokada rachunków, podmiot nadal wykorzystywałby działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. Stąd blokada rachunków bankowych podmiotu kwalifikowanego była konieczna aby przeciwdziałać ww. wyłudzeniom.

Wbrew twierdzeniom Spółki, biorąc pod uwagę cały zebrany materiał dowodowy dotyczący transakcji z podmiotami A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o., Organ w skarżonym postanowieniu z 27 maja 2021r. uprawdopodobnił okoliczności wykazujące, że blokada rachunku była konieczna, aby przeciwdziałać wyłudzeniom skarbowym.

Końcowo, Szef KAS odnosząc się do zarzutu Spółki, że Organ nie dokonał oceny sytuacji ekonomicznej Skarżącej, wyjaśnił, że wskazał już, iż oceny tej nie może dokonać w oparciu o zeznanie CIT-8 za 2020r. oraz sprawozdanie finansowe za 2020r. z uwagi na fakt, że nie upłynął jeszcze termin do ich złożenia. Natomiast przedstawiono okoliczności uzasadniające obawę niewykonania przez Spółkę oszacowanego zobowiązania podatkowego, wskazując przede wszystkim na obecną sytuację finansową Spółki. Nadto, sama Spółka nie przedstawiła żadnych innych dokumentów potwierdzających, że jej sytuacja finansowa jest inna niż przedstawił to Organ. Spółka w zażaleniu wskazała jedynie, że prowadzi sprzedaż detaliczną w sklepie prowadzonym w S., który musi być zatowarowany na odpowiednim poziomie, przy czym nie wskazała ani wartości, ani ilości towaru, który musi mieć na bieżąco w swoim sklepie. Spółka wskazała też, że w związku panującym od ponad 1,5 roku stanem zagrożenia epidemiologicznego jej działalność w okresie od stycznia 2020r. do marca 2021r. była w znacznym stopniu ograniczona i sprzedaż odbywała się na znacznie niższym poziomie. Odnosząc się to tego stwierdzenia Szef KAS wskazał, że Spółka otrzymała dofinansowanie w wysokości 60.000 zł z tarczy od P. S.A. oraz jednorazową pożyczkę na koszty działalności covid-19 oraz dofinansowanie wynagrodzeń z Powiatowego Urzędu Pracy w P. w wysokości 12.656,09 zł. Także jej straty powstałe w związku pandemią COVID-19 zostały pokryte z tzw. tarczy, zgodnie z obowiązującymi przepisami w tym zakresie. Szef KAS nie posiada zatem informacji, żeby podmiot kwalifikowany posiadał majątek pozwalający na uregulowanie w przyszłości zobowiązań podatkowych.

Z tego względu Szef KAS podtrzymuje zawartą w skarżonym postanowieniu z 27 maja 2021r. ocenę, że w niniejszej sprawie zachodzi uzasadniona obawa, iż Spółka nie wykona zobowiązania podatkowego w podatku VAT, którego szacowana kwota, tj. 286.317 zł, przekracza równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano skarżone postanowienie, co w świetle treści przepisu art. 119zw § 1 O.p. stanowiło przesłankę przedłużenia terminu blokady rachunków bankowych Spółki na czas oznaczony do 27 sierpnia 2021r.

Mając powyższe na uwadze, zarzuty zażalenia Organ uznał za niezasadne.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie w całości i uchylenie postanowienia organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie:

1. art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych;

2. art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez błędne przyjęcie przez Organ, w sposób sprzeczny z treścią zgromadzonego materiału dowodowego, że Skarżąca może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego i zachodzi uzasadniona obawa, że Skarżąca nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego lub zobowiązania z tytułu odpowiedzialności osób trzecich;

3. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 119zzb § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Szefa KAS z 27 maja 2021r., podczas gdy w świetle istniejącego stanu faktycznego sprawy należało postanowienie uchylić w całości;

4. art. 191 w zw. z art. 180 § 1 O.p. poprzez dokonanie oceny dowodów noszącej znamiona dowolności i niemieszczącej się w granicach swobodnej oceny dowodów oraz rażące naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w ten sposób, iż organ rozstrzygnął sprawę na podstawie błędnych ustaleń faktycznych i prawnych, wskutek czego obciążył Skarżącą negatywnymi skutkami nieprawidłowości występujących w podmiotach trzecich;

5. art. 119zv § 1 i art. 119 zw § 1 O.p. polegające na utrzymaniu w mocy postanowienia o przedłużeniu blokady rachunków bankowych, których posiadaczem jest Skarżąca pomimo tego, że w sprawie brak jest jakichkolwiek dowodów potwierdzających wykorzystywanie przez Skarżącą działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego oraz że w ogóle nie zachodzi jakakolwiek obawa, że Skarżąca nie wykona zobowiązania podatkowego w kwocie przekraczającej równowartość 10.000 euro, dane posiadane przez Organ nie wskazują na to, że Skarżąca wykorzystuje działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, w sprawie żadna z przesłanek nie wskazuje na to, by blokada rachunków bankowych na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące była konieczna do przeciwdziałania takim praktykom, ponadto takiego ustalenia zaniechał Organ w niniejszej sprawie. Organ posiada wszystkie dokumenty księgowe Skarżącej potwierdzające prowadzenie przez nią działalności w sposób rzetelny i zgodny z prawem i brak jest podstaw do utrzymania w mocy postanowienia o dokonaniu blokady rachunków bankowych na okres trzech miesięcy;

6. art. 217 § 2 w zw. z art. 219 O.p. poprzez ograniczenie się przez Organ do wykazania potencjalnych naruszeń prawa podatkowego przez Skarżącą oraz obliczeniu wysokości zaniżenia zobowiązania podatkowego pominąwszy zupełnie kwestie odnoszące się do konieczności oraz prewencyjnego celu ustanowienia blokady rachunków bankowych Skarżącej, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż brak przesłanek do ustanowienia tzw. krótkiej 72 godzinnej blokady mógł bezpośrednio przełożyć się na niedopuszczalność wydania postanowienia o jej przedłużeniu, a następnie niedopuszczalność postanowienia o utrzymaniu w mocy postanowienia organu I instancji;

7. błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia polegający na uznaniu, że zachodzi obawa, iż Skarżąca nie wykona istniejącego lub mogącego powstać zobowiązania podatkowego, podczas gdy Skarżąca od 2018r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej odzieży, artykułów użytku domowego oraz wyrobów związanych z kulturą i rekreacją w prowadzonym przez nią sklepie w S., posiada aktywa finansowe oraz wierzytelności, a w okolicznościach przedmiotowej sprawy działalność Skarżącej nie wskazuje na ryzyko wyłudzenia podatku od towarów i usług;

8. błędne przyjęcie przez Organ, że podmioty trzecie, z którymi Skarżąca zawierała transakcje sprzedaży w okresie od stycznia 2020r. do marca 2021r. nie były wpisane do rejestru podatników od towarów i usług, podczas gdy Skarżąca zawsze sprawdzała czy kontrahent jest wpisany do ww. rejestru oraz posiada status czynnego podatnika podatku VAT.

W odpowiedzi na skargę, Szef KAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu postanowienia stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm., dalej: "P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Przedmiotem kontroli Sądu w rozpatrywanej sprawie było postanowienie Szefa KAS z dnia [...] czerwca 2021r. utrzymujące w mocy postanowienie z dnia 27 maja 2021r. w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunków bankowych Skarżącej na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do dnia 27 sierpnia 2021r.

Istota sporu między stronami koncentruje się wokół prawidłowości zastosowania instytucji blokady rachunków bankowych Skarżącej. W ocenie Organu, spełnione zostały przesłanki zarówno do zażądania blokady rachunków bankowych Spółki na okres 72 godzin jak i jej przedłużenia w drodze postanowienia na okres 3 miesięcy. W złożonej skardze Spółka wskazuje, że zaskarżone rozstrzygnięcie Szefa KAS zostało oparte na nieprawidłowo ustalonym i wadliwie ocenionym stanie faktycznym sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego zastosowania przepisu art. 119zw § 1 O.p. umożliwiającego przedłużenie blokady rachunków bankowych. Zdaniem Skarżącej organ błędnie wysuwa tezę o tym, że Skarżąca może wykorzystywać działalność banków do celów związanych z wyłudzeniami skarbowymi. Organ nie wykazał, że istnieje jakiekolwiek ryzyko oszustwa podatkowego. Ponadto według Skarżącej, w sprawie nie została spełniona przesłanka z art. 119zw § 1 O.p. umożliwiająca przedłużenie blokady rachunku bankowego, bowiem nie zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona zobowiązania.

W ocenie Sądu, rację w tym sporze należało przyznać Szefowi KAS.

Na wstępie przywołać należy przepisy Ordynacji podatkowej, stanowiące podstawę wydania kwestionowanego rozstrzygnięcia umieszczone w Dziale IIIB – "Przeciwdziałanie wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych", Rozdziale 3 – "Blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego". Dział ten został dodany do Ordynacji podatkowej przez art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 24 listopada 2017r. o zmianie niektórych ustaw w celu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych (Dz. U. z 2017r. poz. 2491, dalej: "ustawa STIR") zmieniającej Ordynację podatkową z dniem 13 stycznia 2018r., natomiast przepisy Rozdziału 3 uprawniają Szefa KAS do blokowania rachunków bankowych podmiotom kwalifikowanym od dnia 30 kwietnia 2018r.

Zgodnie z art. 119zv § 1 O.p. Szef KAS może zażądać blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres nie dłuższy niż 72 godziny, jeżeli posiadane informacje, w szczególności wyniki analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1, wskazują, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. Żądanie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego zawiera (art. 119zv § 2 O.p.) oznaczenie numeru rachunku podmiotu kwalifikowanego (pkt 1) i okres blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego (pkt 2).

Na mocy natomiast art. 119zw § 1 O.p. Szef KAS może przedłużyć, w drodze postanowienia, termin blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na czas oznaczony, nie dłuższy jednak niż 3 miesiące, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego lub zobowiązania z tytułu odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, przekraczających równowartość 10 000 euro przeliczonych na złote, według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano postanowienie.

Postanowienie Szefa KAS, zgodnie z art. 119zw § 2 O.p., zawiera: 1) oznaczenie numeru rachunku podmiotu kwalifikowanego; 2) zakres blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego; 3) oznaczenie terminu przedłużenia blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego; 4) uzasadnienie przedłużenia blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego; 5) pouczenie o treści art. 119zx, art. 119zy § 1, art. 119zz § 1, art. 119zza § 1 i art. 119zzb.

W myśl art. 119zw § 24 O.p. żądanie przedłużenia terminu blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego jest skuteczne, jeżeli zostanie przekazane do banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej w okresie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego, o którym mowa w art. 119zv § 2 pkt 2.

Natomiast zgodnie z art. 119zzb § 4 O.p. w zakresie nieuregulowanym do postępowań dotyczących blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego, stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej - czyli działu Postępowanie podatkowe.

Warto w tym miejscu wskazać, że celem ustawy STIR, która wprowadziła powyższe regulacje, jest zgodnie z opublikowanym do niej uzasadnieniem, uszczelnienie systemu podatkowego, a w szczególności ograniczenie luki w podatku VAT spowodowanej wyłudzeniami, eliminacja z obrotu gospodarczego podstawionych firm oszukujących uczciwych przedsiębiorców oraz poprawa warunków prowadzenia działalności gospodarczej dla wszystkich podatników poprzez przywrócenie uczciwej konkurencji na rynku. Jednym ze sposobów ułatwiających wykrywanie i ściganie wyłudzeń skarbowych ma być wymiana informacji i współpraca pomiędzy organami władzy publicznej a podmiotami sektora finansowego (tak w: Uzasadnienie rządowego projektu ustawy o zmianie ustaw w celu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych, Sejm VIII kadencji, druk sejmowy nr 1880, http://sejm.gov.pl/ Sejm8.nsf/ PrzebiegProc.xsp?id=634548E5640B6BB3C12581AF00514941).

Jak wskazuje Ministerstwo Finansów ustawa STIR uruchomiła system przekazywania informacji bankowych i ich analizy w celu zapobiegania wyłudzeniom skarbowym. Szef KAS otrzymuje codziennie informacje o rachunkach podmiotów kwalifikowanych w rozumieniu ustawy STIR (tj. innych niż rachunki osób fizycznych służące do celów prywatnych), a także o transakcjach tych podmiotów dokonywanych za pośrednictwem objętych tym systemem rachunków bankowych i rachunków w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych. Wszystkie informacje są przesyłane automatycznie i elektronicznie za pośrednictwem izby rozliczeniowej.

Analiza ryzyka wystąpienia wyłudzeń skarbowych przeprowadzana na podstawie przekazanych informacji jest dwutorowa. Izba rozliczeniowa analizuje ryzyko przy pomocy algorytmów opartych na praktyce bankowej wykorzystującej doświadczenia w przeciwdziałaniu praniu pieniędzy. Rezultat analizy izby rozliczeniowej w postaci wskaźnika ryzyka jest przesyłany do Szefa KAS. W oparciu o informacje bankowe, wskaźnik ryzyka oraz inne posiadane dane (podatkowe, z Krajowego Rejestru Sądowego, z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej) Szef KAS dokonuje analizy ryzyka wystąpienia wyłudzenia skarbowego (tak: w odpowiedzi Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów (...) z dnia 29 stycznia 2019r. na interpelację poselską z 3 stycznia 2019r. http://orka2. sejm.gov.pl/ INT8.nsf/klucz/ATTB8XEQX/%24FILE/i28610-o1.pdf).

Dokonywana analiza ryzyka wystąpienia wyłudzenia skarbowego może być podstawą podjęcia różnego rodzaju działań ze strony aparatu państwowego (odmowa rejestracji jako podatnika podatku VAT, wykreślenie podatnika VAT z rejestru, wszczęcie postępowania karnego), a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest jednym z nich.

Podkreślić należy, że zgodnie z wolą ustawodawcy specyfika postępowania w przedmiocie blokady rachunku i jego przedłużenia, gdzie Szef KAS musi w terminie trzech dni wydać postanowienie o przedłużeniu blokady, nie wyklucza stosowania przepisów zawartych w dziale IV Ordynacji podatkowej regulujących postępowanie dowodowe. W świetle bowiem przywoływanego już art. 119zzb § 4 O.p. w zakresie nieuregulowanym do postępowań dotyczących blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego stosuje się odpowiednio przepisy działu IV. Wprawdzie szybkość tego postępowania determinowana jest jego skutecznością, nie zwalnia to jednak organu z obowiązku odpowiedniego stosowania reguł prowadzenia postępowania i przepisów, które te zasady precyzują.

W złożonej skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania dotyczyły przede wszystkim naruszenia zasady zaufania (art. 121 O.p.) oraz zasady prawdy obiektywnej (art. 122, art. 187 i art. 191 O.p).

Stosownie do art. 122 O.p., w toku postępowania organ podejmuje wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w prowadzonym postępowaniu. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej, a jej realizacji służą przepisy Ordynacji podatkowej regulujące postępowanie dowodowe, m.in. art. 187 § 1 O.p., nakładający na organy podatkowe obowiązek zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób wyczerpujący. To czy dana okoliczność została udowodniona można bowiem stwierdzić w oparciu o cały zebrany materiał dowodowy (art. 191 O.p.). Z cytowanych przepisów prawa wynika, że zadaniem organu jest takie ustalenie stanu faktycznego, aby odpowiadał on rzeczywistości. Właściwe zastosowanie odpowiednich norm prawa materialnego jest bowiem uzależnione od uprzedniego, dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Dopiero po spełnieniu tych warunków, tj. prawidłowej subsumpcji okoliczności faktycznych sprawy do prawidłowo ustalonej normy prawa materialnego, można mówić o prawidłowym rozstrzygnięciu sprawy. Kolejną zasadę prowadzenia postępowania podatkowego statuuje art. 121 O.p., zgodnie z którym postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie strony do organów podatkowych. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że postępowanie budzące zaufanie to przede wszystkim postępowanie staranne, prowadzone dokładnie i rzetelnie, to jest z należytą dbałością o każdy istotny w sprawie szczegół oraz wyjaśniające wszystkie kwestie faktyczne i prawne.

W ocenie Sądu, postępowanie Organu odpowiadało przywołanym powyżej, wskazanym przez Skarżącą jako naruszone, przepisom postępowania. Szef KAS zebrał i rozpatrzył kompletny materiał dowodowy, który pozwalał na ustalenie stanu faktycznego w zakresie koniecznym dla oceny możliwości zastosowania instytucji blokady rachunku bankowego, jak i jej przedłużenia. Ocena materiału dowodowego nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów.

Skarżąca nie przedstawiła materiału dowodowego, który mógłby się przyczynić do odmiennych ustaleń stanu faktycznego czy też zdyskredytowałby ocenę dokonaną przez Organ. Takimi dowodami nie są niewątpliwie dokumenty załączone do zażalenia. Skarżąca nie kwestionuje co do zasady istnienia określonych faktów, ale ich ocenę przez Organ.

Odnośnie żądania dokonania blokady rachunków Skarżącej, jak wynika z akt przedłożonych Sądowi, zostało ono poprzedzone analizą ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1 O.p. (Wynik analizy ryzyka - karty 1-8 akt administracyjnych).

Przedstawiona analiza ryzyka uzasadniała – zdaniem Sądu – ocenę organu, zgodnie z którą Spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a dokonana blokada rachunku bankowego na 72 godziny była konieczna, aby temu przeciwdziałać.

Skarżąca próbuje merytorycznie zwalczać legalność i dopuszczalność blokady krótkiej wskazując, że jest podmiotem rzeczywiście działającym od 2018r., prowadzącym rzeczywistą działalność gospodarczą, a argumentacja Szefa KAS jest ogólnikowa i nie wystarczająca do zastosowania najbardziej uciążliwego w skutkach środka zabezpieczającego, jakim jest blokada rachunków bankowych. Szef KAS nie wykazał, że istnieje jakiekolwiek ryzyko oszustwa podatkowego. Zdaniem Skarżącej, Organ nie wykazał, aby Spółka miała zajmować się wyłudzeniami skarbowymi i z tego wnosi o nielegalności krótkiej blokady, a co się z tym wiąże wadliwości jej przedłużenia w badanym przez Sąd postępowaniu.

Odnosząc się tej grupy zarzutów należy wskazać, że zgodnie z art. 119zv § 1 O.p. Szef KAS może zażądać blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres nie dłuższy niż 72 godziny, jeżeli posiadane informacje, w szczególności wyniki analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1, wskazują, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać.

Tak więc w art. 199zv O.p. sformułowany jest wymóg, aby posiadane informacje (w szczególności wyniki analizy ryzyka) wskazywały na możliwość wykorzystania przez podmiot kwalifikowany działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Zatem ustawodawca obniżył wymóg pewności udowodnienia powyższej okoliczności osiągany za pomocą środków dowodowych, gdyż wystarczy jej uprawdopodobnienie. Szef KAS nie musi więc jej udowodnić, tj. wykazać za pomocą środków dowodowych okoliczności wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, musi natomiast przedstawić informacje wskazujące na taką możliwość (uprawdopodobnić). W wyniku dalszej weryfikacji może okazać się, że podmiot kwalifikowany działał jednak zgodnie z prawem.

Powyższe zastrzeżenie jest istotne w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, w których autor podkreśla brak udowodnienia (wykazania z pomocą środków dowodowych) przez Szefa KAS określonych okoliczności oraz dowolną (a nie swobodną) ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, poprzez uznanie, że Skarżąca w składanych deklaracjach VAT rozliczyła faktury VAT, które nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych w konsekwencji przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa, iż podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego. Sąd zatem podkreśla, że dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia ustala czy organ przedstawił informacje wskazujące na możliwe działania Skarżącej prowadzące do wykorzystania działalności banków do celów związanych z wyłudzeniami skarbowymi (uprawdopodobnił), a nie ocenia czy okoliczność powyższa została udowodniona w przedstawionym już znaczeniu.

Z treści przepisu art. 119zv § 1 O.p. wynika przy tym, że wyłudzenia skarbowe lub czynności zmierzające do wyłudzenia skarbowego mogą występować bezpośrednio w podmiocie kwalifikowanym, jak też wyłudzenia te mogą wystąpić u innych podmiotów. Blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego może okazać się konieczna, aby przeciwdziałać wyłudzeniom skarbowym u innych podmiotów niż podmiot kwalifikowany. Oszustwo podatkowe może wystąpić u innych podmiotów niż podmiot kwalifikowany, ale podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków do celów związanych z tym oszustwem, będąc jego świadomym uczestnikiem lub chociażby będąc w to nieświadomie uwikłanym i w ten sposób pomagać innym podmiotom w dopuszczaniu się wyłudzeń skarbowych.

W świetle art. 119zv § 1 O.p. wyłudzenia skarbowe nie muszą koniecznie występować w podmiocie kwalifikowanym, którego rachunki są blokowane, ale takie wyłudzenia mogą występować na etapach fakturowania poprzedzających podmiot kwalifikowany lub na tych etapach łańcucha fakturowania, które następują już po podmiocie kwalifikowanym.

Blokada rachunków bankowych ma, z jednej strony, służyć natychmiastowemu przerwaniu transferu pieniędzy w mechanizmie oszustwa podatkowego (krótka blokada), a z drugiej strony ma zabezpieczyć środki pieniężne na zaspokojenie zobowiązania podatkowego (blokada 3-miesięczna) w podmiocie kwalifikowanym, w związku z powstaniem u niego konsekwencji podatkowych uwikłania się w to oszustwo.

Należy też zwrócić uwagę na szeroką definicje pojęcia "wyłudzenia skarbowe", zawartą w art. 119zg pkt 9 O.p. W pojęciu wyłudzenia skarbowego (dla potrzeb ustawy STIR) mieszą się: przestępstwa skarbowe, o których mowa w art. 54 § 1 i 2, art. 55 § 1 i 2, art. 56 § 1 i 2, art. 62 § 1-2a oraz art. 76 § 1 i 2 ustawy z dnia 10 września 1999r. - Kodeks karny skarbowy, przestępstwa, o których mowa w art. 270a § 1 i 2, art. 271a § 1 i 2 oraz art. 277a § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997r. - Kodeks karny (Dz. U. z 2018r. poz. 1600 i 2077 oraz z 2019r. poz. 730), przestępstwa, o których mowa w art. 258 § 1-3 ustawy z dnia 6 czerwca 1997r. - Kodeks karny, mające na celu popełnienie przestępstw skarbowych, o których mowa w lit. a, lub przestępstw, o których mowa w lit. b.

Wyłudzeniem skarbowym jest też uchylanie się od opodatkowania, nieujawnianie właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub nieskładanie deklaracji podatkowych. Wyłudzeniem skarbowym jest również posługiwanie się nierzetelną fakturą, przestępstwo przeciwko dokumentom (treści faktury). Sytuacja, w której posługiwano się fakturą nierzetelną uzurpując sobie prawo odliczenia podatku w niej wykazanego, a przez to obniżenie swojego podatku należnego mieści się też w pojęciu wyłudzenia skarbowego. Ma tu miejsce nieujawnienie organowi podatkowemu prawidłowej podstawy opodatkowania i uchylenie się od opodatkowania. Blokada rachunków bankowych ma wyprzedzać działanie oszustów podatkowych. Ma powstrzymać ewentualny transfer poza polski system bankowy środków pieniężnych, które w przyszłości powinny zostać przeznaczone na zapłatę należnego podatku.

Powyższe, prawidłowe rozumienie przepisu art. 119zv § 1 O.p. potwierdza treść zaskarżonego postanowienia.

Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia zawiera szczegółową analizę dotyczącą Skarżącej, jej kontrahentów oraz przepływu środków pieniężnych.

Z ustaleń tych wynika, że Spółka została zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców KRS z dniem 16 lutego 2018r. i posiada otwarte dwa rachunki bankowe prowadzone przez [...] S.A.

Analiza przepływów pieniężnych na jednym z tych rachunków bankowych wykazała, że w okresie od 1 stycznia 2020r. do 10 maja 2021r. rachunek został zasilony środkami pieniężnymi w łącznej wysokości 1.162.644,20 zł. Spółka otrzymała środki pieniężne m.in. od: [...] S.A. w łącznej wysokości 1.085.946,04 zł, z tytułu rozliczenie transakcji z [...]; P. S.A. w łącznej wysokości 60.000,00 zł, z tytułu: [...] oraz Powiatowego Urzędu Pracy w P. w wysokości 12.656,09 zł (jednorazowa pożyczka na koszty działalności covid-19 oraz dofinansowanie wynagrodzenia).

Obciążenia na tym rachunku bankowym w okresie od 1 stycznia 2020r. do 10 maja 2021r. wyniosły łącznie 1.086.262,04 zł. Podmiotami, na rzecz których Spółka dokonała obciążeń m.in. są: A. sp. z o.o. w łącznej wysokości 130.083,45 zł, B. sp. z o.o. w łącznej wysokości 59.032,38 zł oraz A. sp. z o.o. w łącznej wysokości 52.273,77 zł.

Analiza przepływów pieniężnych na drugim rachunku bankowym wykazała, że w okresie od 1 stycznia 2020r. do 10 maja 2021r. na rachunku tym nie wystąpiły uznania oraz obciążenia.

Ponadto ustalono, że Spółka złożyła zeznanie CIT-8 za 2019r., w którym wykazała przychód w wysokości 1.714.421,84 zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości 1.562.43,66 zł oraz dochód w wysokości 151.878,18 zł. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług od 1 czerwca 2018r., a od 31 grudnia 2020r. właściwym organem podatkowym dla Spółki jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w P.

Spółka złożyła deklaracje VAT za okres od czerwca 2018r. do marca 2021r. W okresie objętym analizą, tj. od stycznia 2020r. do marca 2021r. w deklaracjach VAT-7K wykazała:

• sprzedaż opodatkowaną stawką 23% w łącznej wysokości netto 1.843.798 zł i podatek należny od tej sprzedaży w łącznej wysokości 424.073 zł;

• nabycia towarów i usług pozostałych w łącznej wysokości netto 1.811.109 zł i podatek naliczony w łącznej wysokości 416.023 zł.

Z powyższego wynika, że wartość podatku naliczonego i należnego pozostaje w analizowanym okresie na bardzo zbliżonym poziomie. W konsekwencji Spółka w złożonych deklaracjach za analizowany okres, przy dostawach wyłącznie opodatkowanych podstawową stawką VAT 23% o łącznej wartości brutto 2.267.871 zł, wykazała nieznaczną kwotę podatku VAT do wpłaty w łącznej wysokości 8.050 zł.

W deklaracjach VAT za okres od czerwca 2018r. do marca 2021r. Spółka nie wykazała zakupu/nabycia środków trwałych.

Spółka złożyła pliki JPK_VAT za analizowany okres, tj. od stycznia 2020r. do marca 2021r. W złożonych za analizowany okres plikach JPK_VAT, Spółka wykazała: sprzedaż ze stawką 23% w łącznej wysokości netto 1.845.484,35 zł, VAT 424.461,48zł oraz nabycia towarów i usług pozostałych w łącznej wysokości netto 1.811.108,93zł, VAT 416.023,02 zł.

W wyniku analizy porównawczej danych ujętych w plikach JPK_VAT z transakcjami na rachunkach bankowych Spółki, Szef KAS ustalił, że Spółka w okresie od 1 stycznia 2020r. do 10 maja 2021r. nie dokonała żadnych płatności za pośrednictwem rachunków bankowych na rzecz: A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o. oraz K. sp. z o.o. na łączną kwotę 787.627,76 zł. Ponadto za pośrednictwem rachunków nie dokonała pełnej płatności na rzecz: A. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. na łączną kwotę 208.191,02 zł. Nieuregulowane zobowiązania przez Spółkę wobec wystawców faktur VAT na jej rzecz za pośrednictwem rachunków bankowych wynoszą łącznie 995.818,78 zł.

W odniesieniu do wystawców faktur, na rzecz których Spółka nie dokonała płatności za pośrednictwem rachunków bankowych Szef KAS ustalił, że:

1. A. sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 4 listopada 2019r. Siedziba tej firmy znajduje się wirtualnym biurze. Została ona założona przez podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek. Posiada kapitał zakładowy w wysokości 5.000 zł. Prezesem zarządu oraz udziałowcem jest M.N. (PESEL: brak) posiadający 100 udziałów o łącznej wartości 5 000 zł. Podmiot wskazał jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana.

A. sp. z o.o. w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od marca 2020r. do lutego 2021r. (ostatni plik JPK_VAT) deklaruje zakup od 11 podmiotów, z których 6 podmiotów, tj.: A. sp. z o.o., B. sp. z o.o., N. sp. z o.o., K. sp. z o.o., M. sp. z o.o. oraz D. sp. z o.o. - zostało wykreślonych z rejestru podatników czynnych VAT. A. sp. z o.o. w ww. plikach JPK_VAT wykazała zakupy od tych podmiotów w łącznej wysokości netto 22.579.878,19 zł, VAT 5.193.372,15 zł, co stanowi 55,10% wszystkich jej nabyć.

Na rachunkach bankowych A. sp. z o.o. w okresie od 6 lipca 2020r. (pierwszy zapis transakcji) do 3 listopada 2020r. (ostatni zapis transakcji) obciążenia wyniosły wyłącznie 5.087.117,74 zł.

A. sp. z o.o. w okresie od marca 2020r. do lutego 2021r. (ostatni plik JPK_VAT) zadeklarowała sprzedaż na rzecz Spółki na łączną kwotę netto 202.915,15 zł, VAT 46.670,48 zł. AFRONIS sp. z o.o. została wykreślona z rejestru podatników podatku od towarów i usług 16 marca 2021r.

2. A. sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 5 listopada 2020r. Siedziba znajduje się w biurze wirtualnym. Została założona przez podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek. Posiada kapitał zakładowy w wysokości 5.000 zł. Prezesem zarządu jest T.N. (PESEL: brak), natomiast udziałowcem jest V.N. (PESEL: brak) posiadający 100 udziałów o łącznej wartości 5.000 zł. Podmiot wskazał jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki.

A. sp. z o.o. w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od listopada 2020r. do marca 2021r. deklaruje zakupy od 2 podmiotów:

• A. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 4.474.504,48 zł VAT 1.029.135,93 zł. Podmiot ten w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od stycznia 2020r. do marca 2021r. deklaruje zakup od 17 podmiotów, z których 12 podmiotów, tj.: B. sp. z o.o., D. sp. z o.o., A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., G. sp. z o.o., E. sp. z o.o., A. sp. z o.o., K. sp. z o.o., N. sp. z o.o., B. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. - zostało wykreślonych z rejestru podatników czynnych VAT. A. sp. z o.o. w ww. plikach JPK_VAT wykazała zakupy od tych kontrahentów w łącznej wysokości netto 41.086.007,53 zł, VAT 9.449.778,95 zł, co stanowi 68,63% wszystkich jej nabyć.

Na rachunkach bankowych A. sp. z o.o. w okresie od 25 maja 2020r. (pierwszy zapis transakcji) do 26 kwietnia 2021r. (ostatni zapis transakcji) odciążenia wyniosły 253,90 zł z tytułu opłat bankowych.

A. sp. z o.o. wskazała w KRS jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: działalność związana z oprogramowaniem.

• B. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 4.649.186,84 zł VAT 1.069.312,70 zł. W plikach JPK_VAT za okres od lutego 2020r. do marca 2021r., deklaruje zakup od 6 podmiotów, z których 2 podmioty tj.: A. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o. - zostały wykreślone z rejestru podatników czynnych VAT. B. sp. z o.o. w ww. plikach JPK_VAT wykazała zakupy od tych kontrahentów w łącznej wysokości netto 16.136.521,84 zł, VAT 3.711.400,94 zł, co stanowi 68,83% wszystkich jej nabyć. Na rachunkach bankowych B. sp. z o.o. w okresie od 28 grudnia 2020r. (pierwszy zapis transakcji) do 26 kwietnia 2021r. (ostatni zapis transakcji) obciążenia wyniosły wyłącznie 45 zł i były dokonane tytułem opłat bankowych.

A. sp. z o.o. rozpoczęła działalność w listopadzie 2020r. i w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od listopada 2020r. do marca 2021r. wykazała obrót w łącznej w wysokości 9.128.127,61 zł, VAT 2.099.469,59 zł oraz zakupy na łączną kwotę netto 9.123.691,32 zł, VAT 2.098.448,63 zł. Zgodnie z bazą STIR podmiot nie posiada rachunków bankowych, co wskazuje na ryzyko naruszenia art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców i w konsekwencji budzi wątpliwości, co do rzetelności prowadzonej działalności oraz wykazywanych transakcji. A. sp. z o.o. w okresie od listopada 2020r. do marca 2021r. zadeklarowała sprzedaż na rzecz podmiotu kwalifikowanego na łączną kwotę netto 192.883,30 zł, VAT 44.363,16 zł.

3. M. sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w 29 października 2020r. Siedziba znajduje się w biurze wirtualnym. Została założona przez podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek i posiada kapitał zakładowy w wysokości 5.000 zł. Prezesem zarządu jest M.N. (PESEL: brak), natomiast udziałowcem jest V.N. (PESEL: brak) posiadający 100 udziałów o łącznej wartości 5.000 zł. Podmiot wskazał jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki.

M. sp. z o.o. w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od listopada 2020r. do marca 2021r. deklaruje zakup od 3 podmiotów, tj.:

• A. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 4.009 399,23 zł, VAT 922.161,95 zł, która w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od stycznia 2020r. do marca 2021r. deklaruje zakup od 17 podmiotów, z których 12 podmiotów - zostało wykreślonych z rejestru podatników czynnych VAT;

• B. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 3.918.843,14 zł VAT 901.333,87zł, która w plikach JPK_VAT za okres od lutego 2020r. do marca 2021r. deklaruje zakup od 6 podmiotów, z których 2 podmioty tj.: A. Sp. z o.o. oraz B. Sp. z o.o. - zostały wykreślone z rejestru podatników czynnych VAT;

• T. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 569,11 zł VAT 130,90 zł.

M. sp. z o.o. rozpoczęła działalność w listopadzie 2020r. i w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od listopada 2020r. do marca 2021r. wykazała obrót w łącznej w wysokości 7.935.063,15 zł, VAT 1.825.064,64 zł oraz zakupy na łączną kwotę netto 7.928.811,48 zł, VAT 1.823.626,72 zł. Zgodnie z bazą STIR podmiot nie posiada rachunków bankowych, co wskazuje na ryzyko naruszenia art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców i w konsekwencji budzi wątpliwość, co do rzetelności prowadzonej działalności i dokonywanych transakcji. M. sp. z o.o. w okresie od listopada 2020r. do marca 2021r. zadeklarowała sprzedaż na rzecz podmiotu kwalifikowanego na łączną kwotę netto 183.032,10 zł, VAT 42.097,40 zł. Przy czym w analizowanym okresie M. sp. z o.o. wykazała nabycia od tych samych podmiotów, co A. sp. z o.o.

4. H. sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 12 października 2020r. Siedziba znajduje się w biurze wirtualnym. Została założona przez podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek. Posiada kapitał zakładowy w wysokości 5.000 zł. Prezesem zarządu jest D.Q. (PESEL: brak), natomiast udziałowcem jest V.N. (PESEL: brak) posiadający 100 udziałów o łącznej wartości 5.000 zł. Podmiot wskazał jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki. H. sp. z o.o. w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od października 2020r. do marca 2021r. deklaruje nabycia od tych samych dwóch podmiotów, co A. sp. z o.o. i M. sp. z o.o., tj.: A. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 3.089.480,40 zł, VAT 710.580,50 zł oraz B. sp. z o.o. w łącznej wysokości netto 2.937.441,33 zł, VAT 675.611,44 zł.

H. sp. z o.o. rozpoczęła działalność w listopadzie 2020r. i w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od listopada 2020r. do marca 2021r. wykazała obrót w łącznej w wysokości 6.033.665,23 zł, VAT 1.387.743,12 zł oraz zakupy na łączną kwotę netto 6.026.921,73 zł, VAT 1.386.191,94 zł. Zgodnie z bazą STIR podmiot nie posiada rachunków bankowych, co wskazuje na ryzyko naruszenia art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców i w konsekwencji budzi wątpliwość, co do rzetelności wykazywanych transakcji oraz prowadzonej działalności gospodarczej. H. sp. z o.o. w okresie od października 2020r. do marca 2021r. zadeklarowała sprzedaż na rzecz podmiotu kwalifikowanego na łączną kwotę netto 145.876,10 zł, VAT 33.551,52 zł

5. K. sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 10 grudnia 2019r. Siedziba znajduje się w wirtualnym biurze. Została założona przez podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek. Posiada kapitał zakładowy w wysokości 5 000 zł. Prezesem zarządu oraz udziałowcem jest T.C. (PESEL: brak) posiadający 100 udziałów o łącznej wartości 5 000 zł. Podmiot wskazał jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana.

K. sp. z o.o. w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od stycznia 2020r. do października 2020r. deklaruje zakup od 13 podmiotów, z których 12 podmiotów tj.: A. sp. z o.o., B. sp. z o.o., N. sp. z o.o., V. Sp. z o.o., A. sp. z o.o., E. sp. z o.o., G. sp. z o.o., M. sp. z o.o., A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., D. sp. z o.o. oraz B. sp. z o.o. - zostało wykreślonych z rejestru podatników czynnych VAT. K. sp. z o.o. w plikach JPK-VAT wykazała zakupy od tych kontrahentów w łącznej wysokości netto 30.620.683,52 zł, VAT 7.042.755,99 zł, co stanowi 95,67% wszystkich jej nabyć.

Na rachunkach bankowych K. sp. z o.o. w okresie od 26 maja 2020r. (pierwszy zapis transakcji) do 26 kwietnia 2021r. (ostatni zapis transakcji) odciążenia wyniosły wyłącznie 238,90 zł i były dokonane tytułem opłat bankowych. K. sp. z o.o. w okresie od stycznia 2020r. do października 2020r. zadeklarowała sprzedaż na rzecz podmiotu kwalifikowanego na łączną kwotę netto 118.556,25 zł, VAT 27.267,93 zł. Ponadto K. sp. z o.o. posiada zaległości podatkowe, co oznacza, że nie wywiązuje się terminowo z obowiązków podatkowych. W dniu 28 października 2020r. wykreślona została z rejestru podatników podatku od towarów i usług na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT.

6. A. sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w 19 czerwca 2019r. Siedziba znajduje się w wirtualnym biurze. Została założona przez podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek. Posiada kapitał zakładowy w wysokości 5.000 zł. Prezesem zarządu oraz udziałowcem jest T.N. (PESEL: [...]) posiadający 100 udziałów o łącznej wartości 5.000 zł. Podmiot wskazał jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności: badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych.

A. sp. z o.o. w złożonych plikach JPK_VAT (zakup) za okres od stycznia 2020r. do czerwca 2020r. (ostatni plik JPK_VAT) deklaruje zakup od 8 podmiotów, tj.: A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., P. sp. z o.o., G. sp. z o.o., E. sp. z o.o., V. sp. z o.o. oraz M. sp. z o.o., które zostały wykreślone z rejestru podatników czynnych VAT. A. sp. z o.o. w ww. plikach JPK_VAT wykazała nabycia od tych kontrahentów w łącznej wysokości netto 19.369.349,15 zł, VAT 4.386.573,32 zł, to jest 100% wszystkich jej nabyć. A. sp. z o.o. w okresie od stycznia 2020r. do czerwca 2020r. zadeklarowała sprzedaż na rzecz podmiotu kwalifikowanego na łączną kwotę netto 114.320,25 zł, VAT 26.293,65 zł.

Mając powyższe na uwadze podzielić należy stanowisko Szefa KAS, że uzasadnione jest ryzyko uczestniczenia Skarżącej w procederze wprowadzania do obrotu prawnego faktur VAT, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, co w rezultacie ma wpływ na prawo Skarżącej do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Ze zgromadzonego materiału wynika wysokie ryzyko, że Skarżąca może uczestniczyć w wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych, na co wskazują następujące okoliczności:

- w okresie od 1 stycznia 2020r. do 10 maja 2021r. Spółka nie dokonała żadnych płatności za pośrednictwem rachunków bankowych na rzecz: A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o. oraz K. sp. z o.o. na łączna kwotę 787.627,76 zł;

- Spółka za pośrednictwem rachunków nie dokonała pełnej płatności na rzecz: A. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. na łączną kwotę 208.191,02 zł;

- łącznie kwota nieuregulowanych za pośrednictwem rachunków bankowych zobowiązań wobec wystawców faktur VAT na rzecz Skarżącej wynosi 995.818,78 zł;

- K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. tzn. bezpośredni wystawcy faktur VAT na rzecz Skarżącej wykazują zakupy od tych samych podmiotów wykreślonych z rejestru podatników VAT;

- bezpośredni wystawcy faktur VAT na rzecz Skarżącej posiadają nieuregulowane za pośrednictwem rachunków bankowych zobowiązania wobec wystawców faktur VAT na ich rzecz często o wielomilionowej wartości;

- zebrany materiał wskazuje na uzasadnione ryzyko, że faktury VAT wystawione przez ww. podmioty na rzecz Skarżącej mogą nie dokumentować rzeczywistych transakcji gospodarczych, w szczególności w sytuacji, gdy na wcześniejszym etapie obrotu, towary/usługi były nabywane od podmiotów wykreślonych z rejestru podatników VAT, a należności z nich wynikające nie zostały uregulowane za pośrednictwem rachunków bankowych;

- M. sp. z o.o., A. sp. z o.o. oraz H. sp. z o.o. nie posiadają w polskim systemie bankowym otwartych rachunków bankowych, co wskazuje na ryzyko naruszenia art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców oraz ryzyko, iż ww. podmioty pozorowały prowadzenie działalności gospodarczej;

- Skarżąca posiada bezpośrednich kontrahentów wykreślonych z rejestru podatników VAT, tj. K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o.;

- w okresie objętym analizą w deklaracjach dla potrzeb podatku VAT Skarżąca wykazała łączną wartość podatku należnego i podatku naliczonego na bardzo zbliżonym poziomie, w konsekwencji powyższego w deklaracjach VAT za okres od stycznia 2020r. do marca 2021r. przy dostawach opodatkowanych wyłącznie podstawową stawką VAT 23% o łącznej wartości brutto 2.267.871 zł, wykazała kwotę podatku VAT do wpłaty w łącznej wysokości 8.050 zł;

- Spółka dokonała z rachunków bankowych wypłat gotówkowych na łączną kwotę 300.000,00 zł;

- kapitał zakładowy ww. wystawców faktur VAT na rzecz Spółki został ustalony na minimalnym wymaganym przepisami prawa poziomie i wynosi w każdym przypadku 5.000,00 zł;

- A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. posiadają siedziby w wirtualnych biurach, zostały założone przez podmioty zajmujące się zakładaniem i sprzedażą gotowych spółek, a prezesami i udziałowcami są obcokrajowcy;

- M. sp. z o.o., A. sp. z o.o. oraz H. sp. z o.o., tj. spółki będące bezpośrednimi wystawcami faktur VAT na rzecz Spółki wykazały w KRS tożsamy przedmiot przeważającej działalności przedsiębiorcy tzn. działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki;

- K. sp. z o.o. posiada zaległości podatkowe, co oznacza, że nie wywiązuje się terminowo z obowiązków podatkowych;

- M. sp. z o.o., A. sp. z o.o. oraz H. sp. z o.o. posiadają siedzibę pod tym samym adresem (ul. [...]);

- A. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. posiadają siedzibę pod tym samym adresem (ul. [...]);

- A. sp. z o.o., K. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. zostały założone przez ten sam podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek – K. sp. z o.o.;

- A. sp. z o.o., M. sp. z o.o. oraz H. sp. z o.o. zostały założone przez ten sam podmiot zajmujący się rejestrowaniem i sprzedażą gotowych spółek – M. sp. z o.o.

W świetle powyższego, podzielić należy stanowisko Szefa KAS, że wszystkie ww. okoliczności w powiązaniu ze sobą, a nie każda z nich z osobna, z którymi polemizuje Spółka, wskazują że, istnieje uzasadnione przypuszczenie, że Spółka mogła być uczestnikiem oszustwa w podatku od towarów i usług, a wskazane okoliczności w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, mogą mieć wpływ na prawo Skarżącej do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych w analizowanym okresie przez ww. podmioty.

Sąd podziela stanowisko Szefa KAS, że transakcje z ww. bezpośrednimi wystawcami faktur VAT, budzą uzasadnione podejrzenie i mogą wskazywać, że Spółka brała udział w oszustwie w podatku VAT. Zachodzi bowiem wysokie prawdopodobieństwo, że Skarżąca w złożonych deklaracjach dla celów podatku od towarów i usług dokonała odliczenia podatku VAT na podstawie nierzetelnych faktur wystawionych przez ww. firmy. Faktury VAT wystawione przez te firmy i rozliczone przez Spółkę w deklaracjach VAT-7 za ww. okresy rozliczeniowe prawdopodobnie nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych, a ich celem było wyłącznie pomniejszenie podatku należnego wynikającego z wystawionych faktur VAT.

Odnosząc się do podnoszonej przez Skarżącą argumentacji, że zapłata należności wynikających z faktur wystawionych przez ww. podmioty nastąpiła gotówką i było to zgodne z prawem, albowiem należności te nie przekraczały wartości 15.000 zł, wskazać należy, że kształtowanie przez Skarżącą i jej kontrahentów takich wielkości dostaw, żeby płatności za faktury odbywały się poza sektorem bankowym może świadczyć, iż były to działania celowe. Zwłaszcza, że maksymalne wartości brutto poszczególnych faktur, za które zapłata dokonana była gotówką wynoszą około 14.900 zł. Jak słusznie zauważa Szef KAS pominięcie sektora bankowego do dokonywania transakcji i jednoczesne korzystanie z wypłat bankomatowych, może oznaczać, że Spółka miała na celu ukrycie nierzetelnych transakcji, a także dowodzi wykorzystania sektora bankowego.

Oceniając wszystkie wskazane okoliczności łącznie należy, zdaniem Sądu, uznać, że Organ wykazał, że posiadane i przedstawione w zaskarżonym postanowieniu informacje, wskazują, że Skarżąca może wykorzystywać działalność banków do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunków podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać.

Na gruncie rozpoznawanej sprawy blokada rachunków bankowych Skarżącej miała na celu uniemożliwienie wykorzystywania jej rachunków bankowych do celów związanych z wyłudzeniami skarbowymi, w sytuacji, gdy istnieje wysokie ryzyko, że Skarżąca w składanych deklaracjach dla celów podatku od towarów i usług odliczała podatek VAT wynikający z faktur VAT, stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane.

Jak już wskazano blokada rachunków bankowych ma wyprzedzać działanie oszustów podatkowych. Ma powstrzymać ewentualny transfer poza polski system bankowy środków pieniężnych, które w przyszłości powinny zostać przeznaczone na zapłatę należnego podatku.

Co istotne, Skarżąca poza polemiką z Organem w powyższym zakresie, nie przedstawiła ani istotnych wyjaśnień ani żadnych dowodów potwierdzających dokonywanie realnych transakcji z ww. podmiotami. Za takowe nie mogą zostać uznane dokumenty dołączone do zażalenia (faktury, pokwitowania zapłaty gotówką, dokumenty WZ, wydruki potwierdzające status podatnika VAT czynnego). Tego rodzaju dokumentacja częstokroć jest sporządzana wyłącznie dla uwiarygodnienia dokonania transakcji. Na podstawie tego rodzaju dokumentów nie ma możliwości stwierdzenia rzeczywistego przebiegu transakcji, bez przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego. Takie pełne postępowanie dowodowe może być przeprowadzone w ramach kontroli celno-skarbowej oraz w ramach postępowania podatkowego. W ramach postępowania blokadowego nie jest możliwe przeprowadzenie tego rodzaju postępowania dowodowego, przede wszystkim ze względu na charakter tego postępowania, jego cele i ograniczenia czasowe.

Zważyć bowiem należy, że blokada rachunków bankowych ma, z jednej strony, uniemożliwić ewentualny transfer pieniędzy w mechanizmie oszustwa podatkowego (krótka blokada), a z drugiej strony ma zabezpieczyć środki pieniężne na zaspokojenie zobowiązania podatkowego (blokada 3-miesięczna) w podmiocie kwalifikowanym, w związku z powstaniem u niego konsekwencji podatkowych uwikłania się w to oszustwo.

Mając powyższe na uwadze, Sąd podziela stanowisko Szefa KAS, że istnieje uzasadnione podejrzenie wykorzystywania przez Skarżącą sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych.

Przy czym kwestie związane z prawidłowością rozliczenia przez Skarżącą podatku od towarów i usług będą szczegółowo weryfikowane w toku przeprowadzonej kontroli celno-skarbowej.

Dokładne ustalenie, kto dopuszczał się wyłudzeń skarbowych, w jaki sposób i w jakim zakresie nie mieści się w zakresie postępowania STIR, a szczególnie w ramach postępowania poprzedzającego krótką blokadę. Na tym etapie było wystarczające stwierdzenie organu, że do takich wyłudzeń skarbowych mogło dochodzić lub może dojść w przyszłości (czynności zmierzające do wyłudzenia).

Spełniona była zatem przesłanka do zastosowania krótkiej blokady u Skarżącej, która jako podmiot kwalifikowany mogła wykorzystywać działalność banków (swoje rachunki bankowe) dla celów związanych z wyłudzeniami skarbowymi. Blokada rachunków bankowych Skarżącej była konieczna, aby temu przeciwdziałać.

Odnosząc się natomiast do wywodów Spółki, że blokada środków na rachunku bankowym jest ograniczona w czasie i ma zastosowanie tylko co do tych zdarzeń, które na bieżąco wskazują na możliwość wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do takich wyłudzeń prowadzących, należy podnieść, że sytuacja taka zachodzi w przedmiotowej sprawie. Blokada została bowiem założona w dniu 24 maja 2021r., zaś analiza rachunków bankowych dotyczyła okresu od 1 stycznia 2020r. do 10 maja 2021r., a analiza plików JPK VAT oraz deklaracji VAT-7K (składanych kwartalnie) obejmowała okres od stycznia 2020r. do marca 2021r., a zatem z całą pewnością blokada ta ma zastosowanie do zdarzeń, które na bieżąco wskazują na możliwość wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do takich wyłudzeń prowadzących.

Prawidłowe jest również stanowisko Organu o zaistnieniu przesłanek do przedłużenia terminu blokady, co nastąpiło postanowieniem z 27 maja 2021r. Postanowieniem tym Szef KAS przedłużył termin blokady rachunków bankowych Skarżącej na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do dnia 27 sierpnia 2021r. z uwagi na fakt, że zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona istniejącego zobowiązania w podatku VAT przekraczającego równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano niniejsze postanowienie.

Postanowienie z 27 maja 2021r. wydane zostało z zachowaniem ustawowego terminu 3 dni, w trakcie obowiązywania tzw. krótkiej blokady. Jak ponadto wynika z akt administracyjnych blokada 2 rachunków bankowych na 72 godziny została dokonana w dniu 24 maja 2021r. o godz.: 11:43 (k. 9-10 akt adm.), a przedłużenie blokady nastąpiło 3 dni później, tj. w dniu 27 maja 2021r. o godz.: 09:14 (k. 129 i 130 akt adm.). Mając to na uwadze, przedłużenie blokady nastąpiło w ustawowym terminie 3 dni w trakcie obowiązywania tzw. krótkiej blokady dokonanej na podstawie żądania z dnia 24 maja 2021r.

Przechodząc do oceny zasadności i prawidłowości zastosowania instytucji przedłużenia terminu blokady dokonanej w dniu 27 maja 2021r., w ocenie Sądu, Szef KAS wykazał zaistnienie przesłanek, o których mowa w art. 119zw O.p., gdyż wykazał, że zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego przekraczającego równowartość 10.000 euro. Co istotne, niewątpliwie w dacie wydawania postanowienia o przedłużeniu terminu blokady z dnia 27 maja 2021r. aktualne pozostawały również twierdzenia organu co do tego, że Skarżąca może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego.

Odnośnie istnienia obawy niewykonania zobowiązania, należy zauważyć, że nie istnieje wyczerpujący katalog okoliczności, które mają znaczenie dla oceny, czy spełnione zostały przesłanki dokonania przedłużenia blokady. W każdej sprawie inne okoliczności mogą świadczyć o istnieniu obawy niewykonania zobowiązania. Podkreślenia wymaga, że kwestia wykładni pojęcia uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania była rozważana przez Trybunał Konstytucyjny na gruncie art. 33 O.p. – instytucji zabezpieczenia zobowiązania podatkowego przed terminem płatności. W tym względzie TK w wyroku z 8 października 2013r. sygn. akt SK 40/12, wskazał na następujące możliwe przesłanki pozytywne uzasadniające zastosowanie instytucji zabezpieczenia: znaczna wysokość zaległości podatkowych wraz z odsetkami w porównaniu z dochodami podmiotu, gdy strona nie podejmuje starań w kierunku uregulowania zobowiązań; relatywnie niskie dochody podatnika w stosunku do przyszłego zobowiązania; ujawnienie w postępowaniu kontrolnym okoliczności, że podatnik dokonywał obniżenia podatku należnego na podstawie fikcyjnych faktur.

W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie organ, na podstawie całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego zasadnie uznał, że zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, którego szacowana kwota 286.317,00 zł przekracza równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski.

Jako okoliczności istotne dla takiego rozstrzygnięcia Szef KAS wskazał fakty, które zdaniem Sądu, oceniane wspólnie i we wzajemnym powiązaniu pozwalały na uznanie, że zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona zobowiązania podatkowego w tych rozmiarach.

Jak wynika bowiem z ustaleń w sprawie Skarżąca nie posiada majątku wystarczającego na pokrycie istniejących bądź przyszłych zobowiązań podatkowych, zaś jedynym składnikiem majątku, z którego mogłoby nastąpić pokrycie tych zobowiązań, są środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych.

Za powyższym przemawiają następujące okoliczności:

• Skarżąca nie figuruje w Centralnej Bazie Ksiąg Wieczystych, co przemawia za faktem, że nie jest właścicielem nieruchomości,

• według danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców Skarżąca nie posiada pojazdów,

• w deklaracjach VAT-7K za okres od czerwca 2018r. do marca 2021r. Skarżąca nie wykazała nabycia środków trwałych,

• w złożonym sprawozdaniu finansowym wg stanu na dzień 31 grudnia 2019r. Spółka nie wykazała środków trwałych,

• z uwagi na fakt, że nie upłynął jeszcze termin na złożenie sprawozdania finansowego i zeznania CIT-8 za 2020r. - nie było możliwe dokonanie kompleksowej oceny sytuacji finansowej Spółki w oparciu o zawarte w tych dokumentach dane,

• źródło pochodzenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT wystawionych na rzecz Spółki przez A. sp. z o.o., A. sp. z o.o., M. sp. z o.o., H. s. z o.o., K. sp. z o.o. i A. sp. z o.o. oraz związane z tym ryzyko nierzetelnego prowadzenia ksiąg rachunkowych.

W tym stanie sprawy, Organ prawidłowo przyjął, że jedynym majątkiem Spółki były środki pieniężne na jej rachunku bankowym. Przy czym środki pieniężne z tego rachunku były wypłacane w gotówce.

Należy mieć na uwadze, że środki pieniężne znajdujące się na rachunkach bankowych stanowią majątek "płynny", transferowany w krótkich odstępach czasu, zatem ich wysokość nie przesądza jednoznacznie o możliwościach płatniczych Spółki.

Zasadnie zatem Organ uznał w sprawie, że Skarżąca nie posiada majątku pozwalającego na uregulowanie w przyszłości zobowiązań podatkowych w oszacowanej wysokości.

Skarżąca natomiast w sprawie nie przedstawiła nawet twierdzeń mogących obalić powyższe wnioski i ustalenia Organu co do braku majątku pozwalającego zabezpieczyć wykonanie zobowiązania podatkowego szacowanego w tak znacznej wysokości. Znamienne, że sama Skarżąca nie wskazała żadnego majątku, który stanowiłby realne "zabezpieczenie" wykonania zobowiązania podatkowego w szacowanej kwocie. Takim realnym zabezpieczeniem wykonania tego zobowiązania podatkowego nie mogą być aktywa obrotowe wykazane w sprawozdaniu finansowym za 2019r., gdyż w żaden sposób nie potwierdzają one, że Spółka będzie w stanie uregulować szacowane zobowiązanie podatkowe. Realnym zabezpieczeniem wykonania tego zobowiązania podatkowego nie mogą być również bliżej nieokreślone wierzytelności od kontrahentów Spółki, czy obecne jej aktywa obrotowe (w tym towary znajdujące się na stanie jej sklepu). Zważyć bowiem należy, że Skarżąca nie podała aktualnej wartości aktywów obrotowych, a nadto aktywa te są aktywami szybko zbywalnymi i ich stan może znacznie i szybko ulec zmianie. Z kolei powołując się w skardze na posiadanie aktywów finansowych, Skarżąca nie wskazała jakie aktywa posiada. Z analizy przepływów pieniężnych na rachunku bankowym Spółki wynika natomiast, że wartość uznań i obciążeń na tym rachunku są do siebie zbliżone, co może świadczyć, o tym, że Spółka nie gromadzi środków pieniężnych na rachunkach bankowych, jak również o dynamice i szybkości transakcji przeprowadzanych za pośrednictwem rachunków bankowych.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, że zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że Skarżąca może uczestniczyć w procederze dokonywania oszustw podatkowych w podatku VAT z wykorzystaniem sektora finansowego.

Zdaniem Sądu powyższe okoliczności wskazują, że zasadnie Szef KAS uznał, iż Spółka nie posiada majątku wystarczającego na pokrycie przedmiotowych zobowiązań podatkowych i istnieje uzasadniona obawa, iż nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego.

Reasumując, w ocenie Sądu, wskazane powyżej okoliczności, pozwalały na uznanie, że wystąpiła uzasadniona obawa niewykonania szacowanego zobowiązania podatkowego. Organ wykazał powołując się na konkretne ustalenia dotyczące sytuacji finansowej Skarżącej, że istnieje prawdopodobieństwo niezapłacenia zobowiązania w podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Szef KAS wykazał też, że zaistniała konieczność zastosowania blokady rachunków, a następnie jej przedłużenia.

Z kolei argumentacja Skarżącej sprowadza się zasadniczo do polemiki z Organem. Skarżąca nie wyjaśnia na czym, w jej ocenie, polegają błędy w ustaleniach organu, co do sytuacji finansowej i majątkowej Spółki. Nie wskazuje również z jakich okoliczności dotyczących jej sytuacji majątkowej wynika możliwość realnego wykonania przyszłego zobowiązania.

Zdaniem Sądu orzekającego w sprawie, organ prawidłowo ocenił i bardzo szczegółowo uzasadnił, dlaczego przyjął w sprawie, że wobec Skarżącej zachodzą ustawowe przesłanki do dokonania blokady (tzw. krótkiej) oraz do przedłużenia blokady jej rachunków bankowych, zarówno bowiem w przypadku tzw. krótkiej blokady, jak i jej przedłużenia wystarczy istnienie ryzyka, obawy, czy możliwości pewnych zachowań, nie jest zaś konieczne stwierdzenie (wykazanie) ich wystąpienia.

Przepis art. 119zv § 1 O.p. posługuje się w tym kontekście zwrotem "podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo- kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego", co – jak prawidłowo przyjęto w zaskarżonym postanowieniu - wskazuje na potencjalne ryzyko takich działań, podobnie jak przepis art. 119zw § 1 O.p., zawierający sformułowanie "uzasadnionej obawy, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego", co umożliwia organowi jego zastosowanie również w przypadku uzasadnionego ryzyka czy ewentualności niewykonania zobowiązania podatkowego, jeśli oczywiście wynika to z ustalonego stanu faktycznego sprawy.

Istotą procedury blokadowej jest zbadanie, na podstawie posiadanych informacji, analizy ryzyka, okoliczności faktycznych, przepływów finansowych czy konkretny podmiot może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi (blokada 72 godzinna), a następnie czy względem tego podmiotu zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego przekraczającego równowartość 10.000 euro (przedłużenie blokady).

W powyższym zakresie Szef KAS, ale także sąd kontrolujący jego postanowienie, są zobowiązani do zbadania zaistnienia przesłanek ustawowych blokady i jej przedłużenia. Nie oznacza to jednak obowiązku prowadzenia przez organ pełnego postępowania dowodowego, celem wykazania istnienia zobowiązania podatkowego, jak i jego wysokości.

Mając bowiem na uwadze specyfikę postępowania w przedmiocie blokady rachunku i jego przedłużenia, charakteryzującą się tym że Szef KAS musi w terminie trzech dni wydać postanowienie o przedłużeniu blokady, nie budzi wątpliwości, że wyklucza to zastosowanie przepisów zawartych w dziale IV Ordynacji podatkowej w zakresie obowiązku organów prowadzenia pełnego postępowania dowodowego. W ramach prowadzonego postępowania dotyczącego blokady rachunku, organ nie prowadzi pełnego postępowania dowodowego. Wystarczy, że po analizie ryzyka przepływów pieniężnych stwierdzi ryzyko wykorzystania instytucji finansowych do wyłudzania podatku (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 września 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2057/18, oraz z 4 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 2960/18).

Mając na względzie całokształt ustaleń stanu faktycznego wskazujących na spełnienie przesłanek z art. 119zv § 1 i art. 119zw § 1 O.p., w ocenie Sądu, zastosowanie blokady było konieczne dla zabezpieczenia interesów fiskalnych Skarbu Państwa.

Zdaniem Sądu, nie zasługiwały na uwzględnienie zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 187 i art. 191 O.p., sprowadzające się do oceny Skarżącej, że organ błędnie ustalił stan faktyczny w niniejszej sprawie, w zakresie istnienia uzasadnionej obawy niewykonania przez Skarżącą istniejącego lub mogącego powstać zobowiązania podatkowego oraz udziału Skarżącej w wykorzystywaniu działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi.

Uwzględniając to, że postępowanie w sprawie blokady jest postępowaniem specyficznym, w którym nie prowadzi się właściwego postępowania dowodowego (tj. w pełnym zakresie) Sąd ocenił, że czynności procesowe organu odpowiadały przewidzianym przez ustawodawcę w tymże postępowaniu standardom postępowania. Ocena zgromadzonego w postępowaniu materiału dowodowego, dokonana przez Szefa KAS nie naruszała powyższych przepisów. Wbrew temu, co twierdzi Skarżąca, Szef KAS uzasadnił podstawę faktyczną przyjętego rozstrzygnięcia, w tym obawę niewykonania zobowiązania podatkowego, wskazując na sytuację finansową Skarżącej. Przedstawił również dane zawarte w wyniku analizy ryzyka.

Zdaniem Sądu, Szef KAS ustalając stan faktyczny i dokonując oceny zaistnienia przesłanki z art. 119zw § 1 O.p., poddał rzetelnej analizie zebrane w sprawie dowody w sposób kompleksowy, we wzajemnym ze sobą powiązaniu, przedstawiając argumentację zgodną z zasadami logicznego rozumowania, wiedzą i doświadczeniem życiowym.

Organ również uzasadnił dlaczego przyjął za uprawdopodobnione okoliczności świadczące o tym, że Skarżąca może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, w tym wskazał na materiał dowodowy jaki posłużył mu do poczynienia ustaleń w tym przedmiocie.

Końcowo, odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych Sąd zauważa, że naruszenia art. 121 § 1 O.p. i zawartej w nim normy, nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z dnia 7 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 237/16; CBOSA).

W rozpoznanej sprawie Szef KAS działał na podstawie przepisów prawa. Tym samym nie można mu zarzucić naruszenia art. 120 O.p., czy też art. 2 Konstytucji RP. Sąd zauważa, że wprowadzenie przepisów pozwalających na dokonanie przedmiotowej blokady służyło zapobieganiu powszechnemu, jak dowodzą analizy ekonomiczne i prawne z ostatnich lat i miesięcy, wyłudzaniu podatku od towarów i usług na dużą skalę. Stan taki zagraża stabilności dochodów budżetowych. System STIR ma też wzmocnić bezpieczeństwo podatników, bo będzie eliminować z obrotu gospodarczego podstawione firmy oszukujące uczciwych przedsiębiorców. To w ocenie Sądu, uzasadnia tak głęboką ingerencję w prawa jednostki (por. wyrok WSA w Warszawie z 20 września 2018r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 2057/18; CBOSA).

Reasumując, Sąd nie znalazł powodów do stwierdzenia, że zaskarżonym postanowieniem naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez Skarżącą, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę w całości.