Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 841/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2007-09-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Gabriela Jyż, Asesor WSA Krzysztof Targoński (spr.), Protokolant Sekretarz sądowy Anna Charchuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2007 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o. o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do wartości celnej towaru oddala skargę.


UZASADNIENIE

Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez "A’ Spółka z o.o. w W. w dniu [...] r. nr [...] objęto procedurą dopuszczenia do obrotu towar ([...]), objęty uprzednio procedurą składu celnego. Wartość celną towaru przyjęto w wysokości zadeklarowanej przez Spółkę, odpowiadającej wartości transakcyjnej udokumentowanej fakturami załączonymi do zgłoszenia celnego, wystawionymi przez sprzedającego – "B".

Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w K., uwzględniając wniosek przedstawiciela bezpośredniego Spółki Agencji Celnej [...]., uznał powyższe zgłoszenie w pozycji 1 za nieprawidłowe i określił kwotę należności celnych z zastosowaniem stawki celnej konwencyjnej wysokości [...] % w miejsce zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym stawki celnej obniżonej w wysokości 0%.

Następnie Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia [...] r. nr [...], po uprzednim wznowieniu postępowania postanowieniem z dnia [...] r., uchylił powyższą decyzję oraz określił kwotę wynikającą z długu celnego, przyjmując wartość celną w wysokości niższej niż od zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym.

W uzasadnieniu tej decyzji stwierdził, że po wydaniu decyzji w dniu [...] r. ujawnione zostały nowe, nieznane organom celnym okoliczności sprawy związane z zawyżeniem wartości celnej importowanych towarów. W wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych w dniach od [...]r. do [...]r., przez funkcjonariuszy celnych Wydziału Kontroli Podmiotów Gospodarczych Izby Celnej w W. ustalono, że Spółka "A" deklarowała w nieprawidłowej wysokości wartość celną sprowadzanych z zagranicy [...]. Spółkę z kontrahentem zagranicznym, [...] firmą "B", łączyły umowy dystrybucyjne z dnia [...] r. i [...] r. (wraz z późniejszymi aneksami). Zgodnie z postanowieniami tych umów dostawca towarów mógł udzielić Spółce dodatku motywacyjnego, przy czym jego wysokość uzależniona została od wyników sprzedaży [...] w Polsce. Dodatek motywacyjny dotyczył [...] określonych w załączniku nr [...] do umowy ( w zgłoszeniu celnym poz. 1), a jego wysokość była ustalana na podstawie załączników nr [...] do w/w umów, które w drodze aneksów do umów podlegały kwartalnym zmianom. Na podstawie tych umów kontrahent zagraniczny wystawił 11 not kredytowych za lata [...] i [...] oraz trzy kwartały [...] r.. Upust wykazany w tych notach nie był uwzględniany przy określaniu wartości celnej importowanych towarów, służył jednak za podstawę rozliczeń pomiędzy Spółką a dostawcą towarów, pomniejszając zobowiązania finansowe za zakupione towary. Ponieważ ujawnione noty kredytowe nie odnosiły się wprost do konkretnych faktur importowych w trakcie kontroli zwrócono się do kontrolowanego o przyporządkowanie ujawnionych not kredytowych do poszczególnych faktur i zgłoszeń celnych. W odpowiedzi na to Spółka oznajmiła, że takie przyporządkowanie jest niemożliwe do wykonania. Wobec powyższego przyporządkowania dokonały organy celne na podstawie podanych na notach informacji (okres którego dotyczą) oraz informacji wynikających z umów dystrybucyjnych.

Dodatek motywacyjny za [...] kwartał [...] r., w kwocie [...] USD, przyznany został notą kredytową nr [...] z dnia [...] r.. Z tego tytułu w księgowości Spółki zaksięgowano kwotę [...] zł. Kwota ta została proporcjonalnie rozliczona do wartości celnej towarów, których dotyczył dodatek motywacyjny, dopuszczonych do obrotu w [...] kwartale [...] r..

W odwołaniu od tej decyzji Spółka "A" zarzuciła organowi celnemu:

1) rażące naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej,

2) naruszenie art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

3) naruszenie przepisów proceduralnych, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.

Uzasadniając te zarzuty Spółka podniosła w szczególności, iż Naczelnik Urzędu Celnego w K. w postanowieniu o wznowieniu postępowania jako przyczynę wznowienia wskazał ujawnienie noty kredytowej z dnia [...] r. nr [...]. Postępowanie zostało wznowione na podstawie nowego dowodu nieistniejącego w dniu wydania decyzji ostatecznej [...] r., czyli z przyczyn innych niż wymienione w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. W opinii Spółki takie działanie stanowi rażące naruszenie prawa, tj. art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, które uzasadnia stwierdzenie nieważności decyzji. Dalej wywiedziono, że wznowienie postępowania bez podstawy prawnej i następnie wydanie decyzji uchylającej decyzję ostateczną Dyrektora Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r., jest działaniem sprzecznym z konstytucyjnym obowiązkiem ochrony zaufania obywatela do działania organów państwa. Niezależnie od tego organ celny błędnie ustalił stan faktyczny sprawy.

W piśmie procesowym z dnia [...] r. Spółka doprecyzowała zarzuty w kwestii błędnej interpretacji przez organ celny umów łączących ją z dostawcą [...]. W szczególności podniosła, że dostawca [...] mógł przyznać Spółce dodatek motywacyjny. Otrzymanie przez Spółkę noty kredytowej oznaczało, że przysługuje jej w stosunku do zagranicznego kontrahenta wierzytelność z tytułu premii pieniężnej, na kwotę określoną w danej nocie. Noty kredytowe nie zmniejszały zobowiązania Spółki za zakupione [...], lecz były wystawiane z innego tytułu. Dodatek motywacyjny uzależniony był od określonego wolumenu sprzedaży towarów na rynku polskim – towarów krajowych dopuszczonych do obrotu na polskim obszarze celnym.

Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżoną tu decyzją z dnia [...]r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu tej decyzji organ odwoławczy przede wszystkim za bezzasadne uznał zarzuty w kwestii braku przesłanek do wznowienia postępowania, w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Dyrektora Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r. nr [...]. Powołując się na orzecznictwo sądów oraz stanowisko doktryny wywiódł, że wystarczającą przesłanką do wznowienia postępowania było ujawnienie w wyniku podjętych czynności kontrolnych umów łączących Spółkę z kontrahentem zagranicznym, w tym aneksu z dnia [...] r., określającego procentową wysokość dodatku motywacyjnego w [...] kwartale [...] r.. Zaakcentował, że mająca istotne znaczenia dla sprawy umowa z [...] r. została zawarta przed wydaniem decyzji stanowiącej przedmiot postępowania wznowieniowego, a także przed przyjęciem zgłoszenia celnego.

Odnosząc się do dalszych zarzutów Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał, że w dniu dokonania zgłoszenia celnego wartość celna została zadeklarowana w sposób nieprawidłowy. Ujawniono bowiem dodatkowe dokumenty w postaci umów dystrybucji z [...] r. i [...] r. (wraz z późniejszymi aneksami) zawartych przez Spółkę z "B" oraz noty kredytowe, zarejestrowane w księgowości importera, które miały wpływ na ustalenia wartości celnej. Tymczasem Spółka nie powiadomiła organów celnych, że w dniu dokonania zgłoszenia celnego dysponowała dokumentami dotyczącymi możliwości przyznania premii za [...] kwartał [...] r..

Zgodnie z umową z dnia [...] r. – w przypadku jeżeli sprzedaż rynkowa produktów w [...] kwartale [...] r. mieścić się będzie w przedziale [...] USD – [...] USD – eksporter przewidywał możliwość dodatku motywacyjnego w wysokości [...]% - [...]% wartości sprzedanych produktów. W przedziałach [...] USD – [...] USD, [...] USD – [...] USD, [...] USD – [...] USD, przewidywał przyznanie dodatku motywacyjnego odpowiednio w wysokości [...]% - [...]%,[...]% - [...]% i [...]% - [...]%. Następnie co kwartał (pierwszego dnia każdego kwartału) sporządzona aneksy do umowy z [...] r. określające (modyfikujące) przedziały procentowe dotyczące wysokości "dodatku motywacyjnego". W przedmiotowej sprawie takie aneksy sporządzono [...] r. i przewidywały one przyznanie "dodatku motywacyjnego" za [...] kwartał [...] r. w wysokości od [...] do [...] % i od [...] do [...] % za sprzedaż produktów w wyszczególnionych w aneksie przedziałach kwotowych.

Umowy dystrybucyjne zawierają również postanowienia dotyczące płatności za zakupiony towar (pkt [...]) oraz realizacji zamówień (pkt [...]). Postanowienia takie są typowe dla umów sprzedaży i wynika z nich, że kontrahent zagraniczny zobowiązuje się dostarczyć Spółce swoje produkty na zasadach określonych w pkt [...] umowy, a ta z kolei zobowiązuje się do dokonania płatności za te produkty na warunkach określonych w pkt [...] umowy.

Zgodnie z punktem [...] umowy z dnia [...] r., z zastrzeżeniem pkt [...] niniejszej umowy, dystrybutor będzie płacić Spółce kwotę równą łącznej cenie odsprzedaży wszystkich produktów ( łącznie z produktami wprowadzonymi i ponownie wprowadzonymi w tym okresie). Dystrybutor zapłaci kwotę podaną w podparagrafie [...] w terminie 10 dni po upływie średniego okresu inkasa należności przez dystrybutora od jego klientów.

Z kolei w pkt [...] umowy ustalono, że dostawca [...] może udzielić dystrybutorowi dodatku motywacyjnego oraz wskazano, że jego wysokość uzależniona będzie od wartości sprzedaży produktów na rynku polskim. Natomiast w pkt [...] przewidziano, że dystrybutor będzie sporządzał i dostarczał dostawcy okresowe raporty sprzedaży.

Następnie organ odwoławczy skonstatował, że skoro w pkt [...] dotyczącym płatności za towar odniesiono się do punktu (podparagrafu) [...] mówiącego o dodatku motywacyjnym, to należy wnioskować, że dodatek motywacyjny ma ścisły związek z ostatecznym uregulowaniem płatności za importowane [...]. Z analizy treści pkt [...] wynika, że udzielenie przez eksportera dodatku motywacyjnego obniżało zobowiązania finansowe na rzecz kontrahenta zagranicznego, bowiem płatność za towar, zgodnie z zasadami określonymi w pkt [...], miała być dokonywana z uwzględnieniem dodatku motywacyjnego, wynikającego z pkt [...].

Ceny [...] wskazane w fakturze dołączonej do zgłoszenia celnego nie były ostateczne, a strona zgłaszająca towar do procedury dopuszczenia do obrotu o tym fakcie wiedziała. Analiza zgromadzonego materiału dowodowego prowadzi do wniosku, że dodatek motywacyjny w istocie rzeczy spełniał rolę upustu obniżającego cenę importowanego towaru. Nazwanie określonego instrumentu w taki a nie inny sposób nie musi być jednoznaczne z jego faktyczną rolą jaką on pełni, co ma miejsce w tej sprawie.

Organ drugiej instancji nie dopatrzył się naruszenia art. 23 § 1 w związku z art. 85 § 1 Kodeksu celnego, poprzez zmianę wartości celnej na podstawie noty kredytowej wystawionej po dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, bowiem Spółka zgłaszając towar wiedziała, że jego ceny ulegną obniżeniu.

Skoro umowy miały wpływ na ustalenie wartości celnej, to powinny być dołączone do zgłoszenia celnego, czego Spółka nie uczyniła. Nie wystąpiła także o uznanie dokonanego zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, w zakresie wartości celnej lub o wznowienie postępowania. W takich sytuacjach organy celne realizując swoje zadania na podstawie art. 83 Kodeksu celnego przeprowadzają stosowne kontrole, które w rozpatrywanej sprawie po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego zaowocowały wydaniem decyzji stwierdzającej niezgodność stanu faktycznego z deklarowanym przez Spółkę w zgłoszeniu celnym.

Dyrektor Izby Celnej w K., powołując się na orzecznictwo sądowe, stwierdził, że zapłacona cena za towar nie jest elementem składowym pojęcia stanu towaru. Konsekwencją tego jest możliwość ustalenia wartości celnej w sposób odmienny od zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym i skorygowania jej we właściwym trybie. Taki też jest cel regulacji zawartej w art. 65 § 4 pkt 2 lit. b Kodeksu celnego.

Organ odwoławczy nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania, akcentując, że ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie wykracza poza ramy zakreślone przepisem art. 191 Ordynacji podatkowej.

Decyzję tę Spółka "A" zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zarzucając Dyrektorowi Izby Celnej w K.:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 23 § 1, art. 23 § 9, art. 30 § 1 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego, poprzez ich błędną wykładnie i niewłaściwe zastosowanie,

2) naruszenie przepisów proceduralnych, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 180, art. 187, art. 191 oraz art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej z uwagi na brak zastosowania lub nieprawidłowe zastosowanie mające istotny wpływ na wynik postępowania.

Na podstawie tak sformułowanych zarzutów wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w K. oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi podniesiono w szczególności, że noty kredytowe wystawiane przez zagranicznego dostawcę na rzecz Spółki związane były, zgodnie z postanowieniami umowy z dnia [...] r. i [...] r., jedynie z wynikami sprzedaży produktów na rynku polskim osiąganymi przez Spółkę. Dlatego też, nie mogły się odnosić do wartości celnej importowanych [...]. Tak więc Spółka w momencie dokonywania zgłoszenia celnego nie miała żadnych podstaw do obniżania wartości transakcyjnej importowanych [...]. Wartość celna była deklarowana zgodnie z otrzymaną fakturą sprzedaży. Takie działanie było podyktowane analizą obowiązujących przepisów, w szczególności art. 23, art. 85 kodeksu celnego, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych.

Kwota dodatku motywacyjnego o charakterze fakultatywnym miała być naliczona i wyrażona jako wartość w procentach w zależności od wyników sprzedaży rynkowej. Co istotne skarżąca nie wiedziała, czy dodatek w ogóle zostanie jej udzielony; stąd też w dniu przedłożenia zgłoszeń celnych nie miała możliwości poznania jego wysokości. Z uwagi zaś na okoliczność, iż podstawą do ustalenia wysokości dodatku była wartość sprzedaży w okresie kwartalnym brak było możliwości odniesienia kwot wynikających z konkretnych faktur zakupu do kwot wskazanych w notach kredytowych. Stąd też zobowiązanie skarżącej z tytułu zakupu [...] nie zmniejszyło się; noty kredytowe zostały bowiem wystawione z innego, odrębnego od zakupu towarów tytułu prawnego - realizacji postanowień umowy w przedmiocie poziomu sprzedaży towarów krajowych. Samo potrącenie dokonywane przez strony w/w umowy stanowiło zaś formę realizacji zapłaty z tytułu wzajemnych zobowiązań, które w momencie jego dokonania wygasły bez zmiany ich wielkości nominalnej. W ocenie skarżącej organ celny nie udowodnił, iż zawarta przez nią umowa ma charakter umowy sprzedaży towaru, która uzależnia nabycie towaru od otrzymania określonych dodatków finansowych jako warunku nabycia przez spółkę towaru; sam towar został bowiem sprzedany spółce bezwarunkowo, a od efektywności przyszłej sprzedaży na terenie kraju kontrahent uzależnił przyznanie wspomnianego dodatku. Nadto zdaniem "A" Sp. z o.o. brak było podstaw do korekty pierwotnie zadeklarowanej wartości celnej; wartość ta odpowiadała bowiem kwocie uwidocznionej na fakturze handlowej i faktycznie przez Spółkę zapłaconej, a zatem stanowiła wartość transakcyjną rozumianą jako należną za dany towar. Wobec powyższego naruszenie przez organy celne art. 23 § 1, art. 23 § 9, art. 30 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego jest oczywiste.

W kwestii naruszenia przez organ celny przepisów postępowania zawartych w ustawie - Ordynacja podatkowa, skarżąca wskazała, iż stan faktyczny spraw został zinterpretowany w sposób dalece wykraczający poza ramy prawne. Postępowania charakteryzowały się bowiem brakiem staranności po stronie organów celnych, które ograniczyły swoją rolę do usankcjonowania ustaleń kontrolnych. Organy orzekające w sprawie rozstrzygnęły istniejące w sprawie wątpliwości na niekorzyść skarżącej, a ocena dowodów dokonana została w sposób dowolny. Oznacza to, iż stany faktyczne spraw zostały ustalone nieprawidłowo; z kolei błędna ocena materiału dowodowego, przejawiająca się w niezrozumieniu charakteru przyznanego dodatku motywacyjnego i błędnym zinterpretowaniu postanowień umownych stawia pod znakiem zapytania realizację zasady prawdy obiektywnej. Spółka podtrzymała także zarzut w kwestii naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w zakresie zgodności z prawem należy stwierdzić, że zarzuty strony skarżącej nie są zasadne.

W pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutu naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Przepis ten pozwala na wznowienie postępowania, gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, a nieznane organowi, który taką decyzję wydał.

Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy:

- ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

- okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych, w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego,

- powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli takie, które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części.

Odnoszą powyższe do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że organy celne prawidłowo uznały, iż ujawnione w toku czynności kontrolnych umowy stanowią nowe okoliczności faktyczne istniejące w dniu [...] r., tj. w dniu wydania decyzji przez Dyrektora Urzędu Celnego w K.. Wskazuje na to chronologia zdarzeń - po wydaniu decyzji i uzyskaniu przez nią przymiotu ostateczności, w okresie od [...] r. do [...] r., została przeprowadzona u skarżącej kontrola w zakresie prawidłowości obrotu towarowego z zagranicą. W toku czynności kontrolnych ustalono, że skarżącą z dostawcą [...] łączyła umowa z [...] r. wraz z aneksem m.in. z [...] r., czyli zawarta przed dokonaniem zgłoszenia celnego oraz wydaniem decyzji przez Dyrektora Urzędu Celnego w K.. Podkreślić należy, że skarżąca wszczynając w [...] r. postępowanie w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, zakończone decyzją z dnia [...] r., nie powiadomiła organów celnych o istnieniu umowy.

Organy celne uznały, że ujawniona umowa wraz z aneksem ma istotne znaczenie dla sprawy, bowiem przewidziany w niej dla skarżącej dodatek motywacyjny kształtował cenę należną za importowane towary. W ich ocenie dodatek motywacyjny był już przyznany w chwili dokonywania zgłoszenia celnego ([...]r.) i przed wydaniem decyzji przez Dyrektora Urzędu Celnego w K. [...] r., a jego wysokość była jedynie określana notami kredytowymi.

Ustaleń tych organy celne dokonały w granicach zasady swobodnej oceny dowodów wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej, na podstawie oceny całokształtu materiału dowodowego.

Zgodnie z tym przepisem "Organ podatkowy ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego.

W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że:

- należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania,

- materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie,

- ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy,

- rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego,

(tak B.Adamiak w "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz" Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 1996r. str.376 - 378).

Pogląd ten został zaprezentowany na kanwie przepisu art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego, jednak w pełni zachowuje on aktualność w odniesieniu do roztrząsanego przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej.

Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie.

Uzasadniając swe stanowisko organ odwoławczy wskazał na fakty, które dały mu podstawę do przyjęcia takich ustaleń. W szczególności wskazał, że kwestie związane z płatnościami za zakupione [...] regulował pkt [...] umowy zawartej przez skarżącą z dostawcą [...] w dniu [...] r.. W pkt [...] umowy ustalono, że dystrybutor (strona skarżąca), z zastrzeżeniem pkt [...], będzie płacić na rzecz dostawcy kwotę równą łącznej cenie odsprzedaży wszystkich produktów (łącznie z produktami wprowadzonymi i ponownie wprowadzonymi w tym okresie). Natomiast w pkt [...] określone zostały zasady przyznawania skarżącej dodatku motywacyjnego. Takie zapisy umowy muszą prowadzić do konkluzji, że kwota należna za zakupione [...], ustalona na podstawie reguł wynikających z pkt [...] umowy, podlegała obniżeniu o kwotę dodatku motywacyjnego, którego możliwość przyznania skarżącej przewidywał pkt [...] umowy. Ustalany na podstawie pkt [...] umowy dystrybucyjnej, dodatek stanowiący odpowiedni procent od wartości danych, rzeczywistych, sprzedanych w danym kwartale [...], którego rozmiar uzależniony był od wielkości tej sprzedaży nie jest "oderwany" od zakupu [...] od eksportera, a tym samym ma wpływ na wartość (cenę) transakcyjną towaru.

Dodać przyjdzie, że dodatek motywacyjny dotyczył tylko [...] wymienionych w załączniku nr [...] do umowy, a jego wysokość wynikała z aneksu do umowy sporządzonego [...] r., co zostało uwzględnione przez organy celne przy ustalaniu wartości celnej.

Tego typu ustalenia nie stanowią w ocenie Sądu o naruszeniu art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego, podobnie jak nie stanowi o takim naruszeniu sam fakt, iż organ celny dokonał na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona skarżąca.

Nie można zatem podzielić zarzutu podniesionego w skardze, iż przyznany stronie skarżącej dodatek motywacyjny pozostawał bez wpływu na wartość celną towaru. Powołany przez stronę skarżącą art. 23 § 1 i § 9 Kodeksu celnego odnosił wartość celną towaru do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej i obejmującej wszelkie płatności dokonane lub mające być dokonane na rzecz sprzedającego towar. Chodziło w nim zatem o cenę rzeczywistą i ostateczną. Ograniczenie ustalenia wartości transakcyjnej tylko do momentu zgłoszenia celnego prowadziło do ustalenia wartości transakcyjnej tymczasowej, a więc nie ostatecznej i nie rzeczywistej. Natomiast przepis art. 85 § 1 Kodeksu celnego dotyczył wymagalności należności celnych przywozowych i z racji systemowych nie zawierał definicji wartości celnej towaru (tak też NSA w wyroku z 25 maja 2004 r., sygn. akt GSK 53/04, ONSAiWSA 2004/2/48). Ustawodawca poprzez używanie jasnych określeń co do ceny: "faktycznie zapłacona", "należna", "wszelkie płatności", "dokonane", "mające być dokonane" wyraził w ten sposób, że chodziło tu o cenę rzeczywistą, całkowitą i ostateczną uwzględniającą wszelkie zmiany dokonane między zawarciem umowy a jej realizacją (zob. wyrok NSA z 2.06.2004 r., sygn. akt GSK 633/04, ONSAiWSA 2004/2/49).

Obniżonej w ramach uzgodnień ceny towaru nie można oderwać od całej transakcji i przyjąć, że była to tylko czynność polegająca na pomniejszeniu kwoty przelewu na rachunek kontrahenta zagranicznego, w związku z dokonanym potrąceniem na podstawie odrębnych tytułów, jak twierdzi skarżąca. Nie można zatem upustu (dodatku motywacyjnego) oderwać od ceny towaru, przyjąć, że nie jest on elementem kształtującym tę cenę na tej tylko podstawie, że jego regulacja mieści się formalnie wśród zobowiązań odrębnych od kontraktu handlowego albo, że udzielono ich dopiero po wprowadzeniu towaru na polski obszar celny. Tym samym upust, jeżeli jest świadczeniem odnoszącym się do ceny towaru, kształtuje tę cenę, niezależnie od tego, kiedy został faktycznie przyznany i jakie intencje kryły się za jej udzieleniem.

Bezzasadny jest także zarzut naruszenia art. 30 § 1 Kodeksu celnego, bowiem przepis ten nie miał zastosowania w sprawie, gdyż wskazuje on jakie koszty należy dodać do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary celem określania wartości celnej z zastosowaniem przepisów art. 23 Kodeksu celnego.

Skarżąca zgłosiła przedmiotowe towary ([...]) do procedury celnej dopuszczenia do obrotu, a zgodnie z art. 64 § 1 i § 2 w związku z art. 60 § 1 Kodeksu celnego, zgłoszenie takie powinno odpowiadać odpowiednim wymogom formalnym, które dla objęcia tą procedurą są wymagane. Niewątpliwie składając zgłoszenie celne, a następnie wniosek o uznanie go za nieprawidłowe w części dotyczącej zadeklarowanej stawki celnej, powinna powiadomić organy celne o tym, że z eksportem łączy ją umowa, która jak wyżej wykazano miała wpływ na cenę faktycznie zapłaconą. Z uwagi na specyficzny sposób przyznawania "dodatku motywacyjnego", w rzeczywistości upustu cenowego od zakupionych towarów, powinna uzgodnić z organem celnym kwestie techniczne, związane ze sposobem jego rozliczania. Dodać przyjdzie, że w obowiązującym od 28 października 2001 r. § 233 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 7 września 2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 117, poz. 1250) określone zostały jedynie przykładowo dokumenty, jakie należy dołączyć do zgłoszenia celnego. To zaś prowadzi do wniosku, że w zależności od okoliczności zgłaszający do zgłoszenia celnego powinien dołączyć wszystkie dokumenty oraz ujawnić wszystkie informacje niezbędne do objęcia towaru wnioskowaną procedurą celną, w tym do prawidłowego określenia wartości celnej.

Organy celne mocą art. 83 § 1 Kodeksu celnego uprawnione są do przeprowadzenia tzw. kontroli postimportowej zgłoszenia celnego. Na podstawie tego przepisu organ celny może w szczególności kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem, jak również późniejszych operacji handlowych dotyczących tych towarów. Stosownie do art. 83 § 3 Kodeksu celnego, jeżeli z kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru wynika, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty, organ celny podejmuje niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane. W niniejszej sprawie, w wyniku przeprowadzonej kontroli postimportowej ujawniono, że deklarowana w zgłoszeniu celnym wartość towaru nie odpowiadała wartości celnej mierzonej faktyczną, całkowitą ceną, zapłaconą za importowane [...], co uzasadniało wznowienie postępowania w sprawie zakończoną decyzją ostateczną Dyrektora Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r., a po jej uchyleniu uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i ustalenie wartości celnej na podstawie nowych danych.

Na koniec dodać przyjdzie, że Sąd nie dopatrzył się takiego naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 180, art. 187 Ordynacji podatkowej, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nadto organy celne prawidłowo zastosowały materialne przepisy ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (tekst jedn. Dz. U. z 2001r. nr 75, poz. 802 ze zm.). wyjaśnić, w związku z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne – (Dz. U. Nr 68, poz.623 ze zm.).

Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd może uwzględnić skargę na decyzję administracyjną i uchylić ją tylko w razie stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponieważ w niniejszej sprawie Sąd nie dopatrzył się po stronie orzekających organów tego typu naruszeń prawa - oddalił skargę Spółki "A" w trybie art. 151 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.