Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 430/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2006-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.16a
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie: sędzia WSA Teresa Liwacz asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr) Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Synakiewicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 września 2006 r. sprawy ze skargi Zakładów Z. S.A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2006r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] 2003 r. Nr [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. w kwocie 7.097.564,00 zł i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. w kwocie 7.092.413,00 zł.

W uzasadnieniu wskazano na dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 listopada 2005 r. sygn. akt FSK 2503/04 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Bydgoszczy z dnia 23 lipca 2004 r. sygn. akt I S.A./Bd 225/04 oddalający skargę Spółki na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2004 r. Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] 2003 r. Nr [...] określającą Zakładom [...] "Z." wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000r. w kwocie 7.097.564,00 zł. Wyrokiem tym Naczelny Sąd Administracyjny uchylił także w całości przedmiotową decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w By.

W związku z faktem, iż uchylona została decyzja organu odwoławczego, ponownie pozostało do rozpatrzenia odwołanie Spółki z dnia [...] 2004 r. L.dz. [...] od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] 2003 r. Nr [...] .

W decyzji tej organ I instancji wskazał, iż zaniżenie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych w kwocie 78.453,00 zł wynikało z zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 261.509,96 zł na którą składają się wydatki:

1. z tytułu podróży służbowych członków Rady Nadzorczej Zakładów "Z." w ogólnej kwocie 1.795,85 zł,

2. odnoszące się do innego roku podatkowego w ogólnej kwocie 17.171,00 zł w tym:

a) dotyczące udziału pracowników Zakładu w Seminarium [...] w B. w okresie od 07.02.2001 r. do 11.02.2001 r. w kwocie 5.095,79 zł,

b) poniesione za raporty chemiczne przesyłane pocztą elektroniczną dotyczące okresu od 01.01.2001r. do 20.03.2001 r. w kwocie 8.324,91 zł,;

c) z tytułu usług serwisowych chromatografów gazowych dotyczące okresu od stycznia do maja 2001r. w kwocie 3.750,30 zł,;

3. z tytułu odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od prawa wieczystego użytkowania gruntu w kwocie 7.025,40 zł,

4. z tytułu dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od niewykorzystywanych środków trwałych dla potrzeb działalności gospodarczej Zakładu w kwocie 231.145,88 zł,

5. składki na ubezpieczenie samochodów osobowych w wysokości przekraczającej ich część uznaną za koszt uzyskania przychodów o kwotę 4.376,78 zł,

W odwołaniu Spółka nie kwestionowała ustaleń dotyczących zawyżenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od prawa wieczystego użytkowania gruntu w kwocie 7.025,40 zł oraz składki na ubezpieczenie samochodów osobowych w wysokości przekraczającej ich część uznaną za koszt uzyskania przychodów o kwotę 4.376,78 zł, a Dyrektor Izby Skarbowej nie dopatrzył się naruszenia prawa wobec tego uznał, iż pozostają one poza sporem.

Organ odwoławczy odnosząc się do ustalenia nie uznającego za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych w 2000 r., a dotyczących roku 2001 oraz mając na względzie treść uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2005 r. stwierdził, że poniesione wydatki w łącznej kwocie 17.171,00 zł stanowią koszt uzyskania przychodu w 2000 r.

Wskazał w tym zakresie na treść przepisu art. 15 ust. 4 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą. Wynikająca z tego przepisu norma prawna interpretowana winna być w taki sposób, że koszty uzyskania przychodu można potrącić w roku podatkowym, w którym przychód ten wstąpi, albo - powinien wystąpić. W praktyce gospodarczej wystąpić może jednak sytuacja, że danemu rodzajowi wydatku nie można przypisać konkretnego przychodu. Mając na względzie przedmiotowy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdzono, iż poniesione przez Spółkę wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji pracowników, zapłatą za raporty chemiczne, prognozami cen surowców i wyrobów oraz zapłatą za usługi serwisowe chromatografów nie można przypisać przychodom określonego roku podatkowego. W związku z tym powinny obciążać koszty uzyskania w roku ich poniesienia.

W kwestii nie uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków z tytułu podróży służbowych członków Rady Nadzorczej Zakładów "Z." w ogólnej kwocie 1.795,85 zł organ podatkowy wskazał, iż materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia w tym zakresie stanowi przepis art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że jeżeli dokonywane są jakiekolwiek inne wypłaty na rzecz osób zasiadających w ww. organach w związku z wykonywaniem przez nich funkcji w tych organach, za koszt uzyskania przychodów uznać można wyłącznie wypłacone z tego tytułu wynagrodzenie. Zatem jeżeli oprócz ww. wynagrodzenia zostaną wypłacone inne kwoty, np. związane ze zwrotem kosztów podróży służbowej to nie będą one kosztem uzyskania przychodów.

Organ podkreślił, iż w przedmiotowej sprawie wydatki w kwocie 1.795,85 zł związane ze zwrotem kosztów podróży służbowych członkom Rady Nadzorczej poniesione na podstawie dowodu kasowego nr [...] z dnia [...] 2000 r. i nr [..] z dnia [...] 2000 r. pozostawały w związku z pełnioną przez nich funkcją, czego nie kwestionuje Spółka w uzasadnieniu wniesionego odwołania. W konsekwencji nie mogą one stanowić kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 16 ust. 1 pkt 38a cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odnośnie tego ustalenia organ wskazał, iż stanowisko takie zajął także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 listopada 2005 r. sygn. akt FSK 2503/04 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 23 lipca 2004 r. sygn. akt I S.A./Bd 225/04, stwierdzając, że wydatków tych nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się do ustalenia dotyczącego nie uznania za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w kwocie 231.145,88 zł od nieużywanych środków trwałych, organ odwoławczy uznał stanowisko zawarte w decyzji organu pierwszej instancji za zgodne z obowiązującymi przepisami.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 listopada 2005r. sygn. akt FSK 2503/04 stwierdził, iż przepis art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować zgodnie z zasadą wyrażoną w innych przepisach cyt. ustawy, że amortyzacji podlegają wartości materialne wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Tak więc w przypadku zaprzestania wykorzystywania środków trwałych do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej powstaje konieczność zaprzestania ich amortyzacji. Zaprzestanie wykorzystywania środków trwałych występuje także w sytuacji przeniesienia ich do innego zakresu prowadzonej działalności gospodarczej, z czym wiąże się nie używanie tych środków trwałych.

W kwestii tej wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy w wyroku z dnia 27 marca 2003 r. sygn. akt SA/Bd 482/03 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 23 lipca 2004 r. sygn. akt I SA/Bd 225/04.

W tym stanie rzeczy, organ odwoławczy uznał za prawidłowe stanowisko Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, iż wraz z zaprzestaniem wykorzystywania danego składnika majątku do działalności, w której był wykorzystywany (i nie używania go odtąd w innej działalności), podatnik nie może dokonywać odpisów amortyzacyjnych i zaliczać ich do kosztów uzyskania przychodów, i to bez względu na czas trwania przerwy. Samo przeznaczenie środka trwałego do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu nieruchomości nie może stanowić bowiem podstawy zaliczania dokonanych odpisów amortyzacyjnych do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Samo postawienie środków trwałych w gotowości do zawarcia stosownych umów w celu ich wynajmu bez podpisania stosownych umów uzasadnia zastosowanie przepisu z art. 16c pkt 5 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnośnie zarzutów naruszenia w zaskarżonej decyzji norm prawa procesowego organ odwoławczy stwierdził, że nie znajdują one uzasadnienia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości . Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 16c pkt 5 a także art. 16a ust. 1, 16d ust. 2 i 16h ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 19992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 564 ze zm.) poprzez nie uznanie za koszt uzyskania przychodów odpisów z tytułu amortyzacji środków trwałych (budowli i budynków) nie tylko nieczynnych , nieużywanych w działalności podatnika ale także tych , których wznowienie używania polegające na oddaniu w posiadanie zależne po zmianie ich przeznaczenia , zostało faktycznie rozpoczęte i potwierdzone zawarciem umów najmu lub dzierżawy; nie uznanie za koszt uzyskania przychodów odpisów z tytułu amortyzacji środków trwałych (budowli i budynków) używanych w całym roku podatkowym w działalności gospodarczej. Ponadto postawiono zarzut naruszenia przepisów postępowania tj. art. 121§ 1 i 2, art. 122, art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej , poprzez błędne określenie wartości odpisów amortyzacyjnych przyporządkowanych składnikom majątku trwałego nieużywanym (wyłączonym) w działalności podatnika , co miało istotny wpływ na wynik sprawy jako , że spowodowało wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów także części odpisów amortyzacyjnych od składników majątku trwałego używanych w działalności podatnika.

W uzasadnieniu skargi Spółka podnosi, iż istota sporu na obecnym etapie sprowadza się do błędnego ustalenia przez organy wysokości odpisów amortyzacyjnych. W ocenie skarżącej z załącznika nr 1 do protokołu z badania dokumentów i ewidencji z dnia [...] 2002r. wynika, iż faktyczne rozpoczęcie używania części składników majątku trwałego po ich przeznaczeniu na cele najmu i dzierżawy zostało w 2000r. rozpoczęte. Krótkotrwała przerwa na poszukiwanie kolejnego najemcy nie jest wystarczającą przesłanką dla stwierdzenia konieczności zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Dalej skarżącą wywodzi, iż odnośniki do pozycji 28-31, 41-42, wyraźnie dowodzą, iż budynki produkcyjne , których dotyczą były używane także w działalności produkcyjnej (zakład [...]) i to w całym okresie 2000r. Amortyzacji podlegają budynki , zatem okoliczność , iż jakaś część jest czasowo nie używana nie skutkuje utratą prawa dokonywania odpisów amortyzacyjnych ani w całości ani nawet w części.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie. Ustosunkowując się do zarzutów podniesionych przez skarżącą wskazał, iż w kwestii wysokości odpisów amortyzacyjnych w niniejszej sprawie wypowiedział się już Naczelny Sad Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy w wyroku z dnia 27 marca 2003r. sygn. akt SA/Bd 482/03 potwierdzając zasadność rozstrzygnięcia w tym zakresie dokonanego przez organy podatkowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego tylko z punktu widzenia jej legalności tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze z zm.) wynika zaś, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga nie została uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu, o jakim mowa w art. 145 cyt. ustawy, oceniona według kryterium zgodności z prawem, jak wymaga tego przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269).

Podkreślić należy, iż w niniejszej sprawie trzykrotnie już wypowiadał się sąd administracyjny. Wyrokiem z dnia 27 marca 2003r. Naczelny Sad Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy w sprawie sygn. akt SA/Bd 482/03 uchylił decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] 2002r. Z uzasadnienia wynika, iż Sąd uznał skargę w części za zasadną tj. odnośnie nie wyjaśnienia stanu faktycznego w kwestii zaliczenia w koszty uzyskania przychodu wydatków na wdrażanie systemu SAP/R3 , natomiast za prawidłowe uznał skorygowanie kosztów uzyskania przychodów o wysokość odpisów amortyzacyjnych od nieużywanych składników majątku. Ponownie wydana decyzja ( z dnia [...] 2004r. Nr [...]) została poddana kontroli sądowej w wyniku której Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 23 lipca 2004r. w sprawie sygn. akt I SA/Bd 225/04 oddalił skargę . W uzasadnieniu Sąd wskazał, iż kwestia zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od nieużywanych składników majątku trwałego została przesądzona przez Naczelny Sad Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy. W wyniku skargi kasacyjnej sprawą zajął się Naczelny Sąd Administracyjny działając jako sąd drugiej instancji. Wyrokiem z dnia 17 listopada 2005r. (sygn. akt FSK 2503/04) NSA uchylił wyrok WSA z dnia 23 lipca 2004r. oraz uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2004r. Nr [...]. Również ten Sąd wypowiedział się w kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych stwierdzając, iż "przeznaczenie środka trwałego dotąd używanego w działalności podatnika do zakresu tej działalności polegającej na jego wynajmowaniu bez zawarcia stosowanej umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobnym charakterze nie uzasadnia poglądu, że jest to środek trwały w rozumieniu art. 16 a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlegający amortyzacji , a to oznacza, że zachodzi sytuacja z art. 16c pkt 5 ustawy."

Mając powyższe okoliczności na uwadze skarżąca podnosi, iż skarga dotyczy zarzutów co do których słuszności nie wypowiedziały się sądy administracyjne, wydając w sprawie stosowne orzeczenia. Spółka bowiem nie kwestionuje samej zasady nieuznawania za koszt uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od nieużywanych budynków i budowli ale wskazuje na błędne ustalenie wysokości tychże odpisów.

Przechodząc zatem do meritum sporu odnieść się trzeba do treści załącznika nr 1 do protokołu z badania dokumentów i ewidencji z dnia [...] 2002r. (k - 97 akt administracyjnych). Załącznik stanowi tabelaryczne zestawienie środków trwałych ze wskazaniem :

-numeru inwentarzowego środka trwałego,(kolumna 2)

- nazwy środka trwałego (kolumna 3),

- amortyzacji rocznej zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów wynikającej z planu amortyzacji (kolumna 4),

- ilości miesięcy w ciągu 2000r., w których środek nie był wykorzystywany na potrzeby związane z prowadzona działalnością gospodarczą oraz nie był oddany do używania na podstawie umowy najmu i dzierżawy (kolumna 5),

- kwoty amortyzacji nie stanowiącej kosztów uzyskania przychodów (kolumna 4:12 miesięcy x kolumna 5).

Analiza treści załącznika niewątpliwie wskazuje, iż organy wyliczając kwotę odpisów amortyzacyjnych nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów uwzględniły okresy kiedy dany środek był wynajmowany lub dzierżawiony.

Nie mniej dla rozstrzygnięcia istotne jest przede wszystkim to, że w uzasadnieniu wyroku z dnia 27 marca 2003r. sygn. akt SA/Bd 482/03 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy wypowiedział się nie tylko co do samej zasady (możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od nieużywanych składników majątku trwałego) ale także co do sposobu wyliczenia wielkości tych odpisów dokonanych w niniejszej sprawie. Sąd wskazał, iż "organy orzekające w sprawie, zgodnie z danymi zawartymi na k.96-97 akt administracyjnych (załącznik nr 1 do protokołu z badania dokumentów i ewidencji z dnia 04 marca 2002r.) uwzględniły okresy, w których przedmiotowe budynki były wynajmowane oraz wskazały okresy, kiedy nie były wykorzystywane na ten cel. Taka konstrukcja uwzględnienia kosztu w postaci amortyzacji środka trwałego koresponduje z ogólna zasadą w ramach której musi istnieć związek przyczynowy pomiędzy kosztem w postaci amortyzacji środka trwałego a przychodem uzyskiwanym w następstwie wykorzystywania w działalności gospodarczej tego właśnie środka."

Mając powyższe na uwadze Sąd wskazuje, iż stosownie do art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych – i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) ocena prawna wyrażona w orzeczeniu naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanym przed dniem 01 stycznia 2004r. wiąże w sprawie wojewódzki sąd administracyjny oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. W konsekwencji podniesione w skardze zarzuty uznano za niezasadne.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia i wnioski należy stwierdzić, iż brak było przesłanek do uwzględnienia skargi i w związku z tym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).