Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 261/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2016-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 2-5, art. 17 ust. 1 pkt 34
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 16 ust. 1
journal: Dz.U. 2007 nr 42 poz 274
law: Ustawa z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2016 r. sprawy ze skargi A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 261/16

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2015 r. "A" Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. złożyła w Izbie Skarbowej w K. w Biurze Krajowej Informacji Podatkowej w B. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego – art. 7 ust. 1, art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3, art. 7 ust. 4, art. 7 ust. 5, art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), dalej; "u.p.d.o.p.", art. 9 ust. 1, art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361) – w zakresie ustalenia, czy strata z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej poniesiona przez Spółkę w poprzednich latach podatkowych będzie mogła zostać odliczona od dochodów podlegających zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, jakie Spółka oczekuje uzyskać w bieżącym oraz w przyszłych okresach podatkowych.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy wnioskodawczyni wskazała, iż prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: "SSE"). Spółka posiada zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, wydane na podstawie art. 16 ust. 4 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r., Nr 42, poz. 274 ze zm.) - działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie SSE. Spółka zajmuje się na terenie SSE wytwarzaniem opakowań dla przemysłu farmaceutycznego. Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Spółka rozpoznaje przychody uzyskane ze sprzedaży wyrobów wytworzonych na terenie Strefy i wymienionych w Zezwoleniu jako tzw. przychody strefowe, korzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. W związku z procesem inwestycyjnym dotyczącym uruchomienia działalności na terenie SSE Spółka w 2013 r. i w 2014 r. poniosła wydatki, które przekraczały przychody realizowane w tym okresie na działalności strefowej. Spowodowało to, że w obydwu latach podatkowych Spółka wykazała stratę na działalności strefowej (działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie i w zakresie określonym w Zezwoleniu).

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Spółka zadała pytanie – czy strata z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia poniesiona przez Spółkę w poprzednich latach podatkowych będzie mogła zostać odliczona od dochodów podlegających zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.), jakie Spółka oczekuje uzyskać w bieżącym oraz w przyszłych okresach podatkowych?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego Spółka uznała, iż strata z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, poniesiona w poprzednich latach podatkowych, będzie mogła zostać odliczona od dochodów podlegających zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.), jakie Wnioskodawca oczekuje uzyskać w bieżącym oraz w przyszłych okresach podatkowych. Dochód oraz odpowiednio strata, o których mowa w art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p stanowi zatem dochód (albo stratę) na całokształcie działalności podatnika (opodatkowanej, niepodlegającej opodatkowaniu, zwolnionej). Ustawodawca nie dokonał tu w szczególności rozróżnienia pomiędzy "stratą podatkową" a tzw. "stratą ekonomiczną" - pojęciem wykorzystywanym jednak nagminnie przez organy podatkowe. W myśl art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. W ocenie Spółki opisane w ww. przepisie zasady rozliczania straty nie zostały przez ustawodawcę ograniczone wyłącznie na potrzeby rozliczania straty podatkowej sensu stricte (straty wygenerowanej w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu). Tym samym Spółka uznała, że art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. odnosi się również do straty wygenerowanej w ramach działalności zwolnionej z opodatkowania (w tym również na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.). Tym bardziej, że ww. przepis odwołuje się bezpośrednio do straty wskazanej w ust. 2 tego artykułu, która dotyczy całokształtu działalności podatnika.

Spółka uważa, że postanowienia art. 7 ust. 3 i ust. 4 u.p.d.o.p. stwierdzają jedynie, iż przy kalkulacji dochodu (albo odpowiednio straty) wygenerowanego na działalności opodatkowanej brak jest możliwości uwzględnienia w podstawie opodatkowania zarówno przychodów, jak i kosztów uzyskania przychodów powstałych w ramach działalności innej niż podlegająca opodatkowaniu (w tym działalności prowadzonej na terenie SSE). Innymi słowy strata poniesiona przez Wnioskodawcę na działalności strefowej nie będzie mogła zostać przez niego rozliczona z dochodem realizowanym przez niego na działalności podlegającej opodatkowaniu, zaś dochód strefowy nie będzie mógł zostać rozliczony ze stratą na działalności opodatkowanej. Z powyższych przepisów nie można natomiast w żadnym wypadku wysnuć wniosku, że Wnioskodawca nie posiada prawa do rozliczenia straty wygenerowanej na działalności zwolnionej z opodatkowania z zyskiem, który będzie realizował na tej działalności w późniejszych okresach. Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy jest również fakt, że kwestia rozliczania strat z działalności zwolnionej została przez ustawodawcę uregulowana w odmienny sposób w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W interpretacji indywidulanej z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., upoważniony do wydawania interpretacji w imieniu Ministra Finansów, stwierdził, że stanowisko przedstawione we wniosku z 17 września 2015 r. (data wpływu do Biura 21 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy strata z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej poniesiona przez Spółkę w poprzednich latach podatkowych będzie mogła zostać odliczona od dochodów podlegających zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, jakie Spółka oczekuje uzyskać w bieżącym oraz w przyszłych okresach podatkowych — jest nieprawidłowe.

Organ podatkowy wskazał na treść przepisów art. 7 ust. 1, ust. 2, ust. 3, ust. 4 i ust. 5, art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, stwierdzając, że skoro dochód uzyskany przez Spółkę może być wolny od podatku dochodowego od osób prawnych, to zgodnie z unormowaniem art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p. przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i kosztów ich uzyskania nie uwzględnia się przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania. Wartości te nie są brane pod uwagę również przy ustalaniu straty (art. 7 ust. 4 u.p.d.o.p.). Strata poniesiona przez Spółkę w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nie jest stratą podatkową w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. Nadwyżka kosztów poniesionych w związku z tą działalnością nad osiągniętymi z niej przychodami stanowi jedynie stratę ekonomiczną, nie może więc być utożsamiana ze stratą w rozumieniu prawa podatkowego. Spółka zwolniona z opodatkowania nie dokonuje zatem, w myśl wskazanych przepisów, ustalenia straty podatkowej, na źródle wolnym od podatku. Ustawodawca nie przewidział w u.p.d.o.p. możliwości obniżenia dochodu uzyskanego przez Spółkę z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE o tego rodzaju straty poniesione w latach poprzednich i wygenerowane na działalności korzystającej ze zwolnienia podatkowego.

Reasumując organ podatkowy uznał, że strata z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE (na podstawie Zezwolenia), poniesiona przez Spółkę w poprzednich latach podatkowych, nie będzie mogła zostać odliczona od dochodów podlegających zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop), jakie Spółka oczekuje uzyskać w przyszłych okresach podatkowych.

Pismem z dnia 9 grudnia 2015 r. "A" Sp. z o.o. wezwała Dyrektora Izby Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa w związku z wydaną interpretacją. Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w K. w odpowiedzi na to wezwanie (pismo z dnia 11 stycznia 2016 r. nr [...]) stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy strata z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej poniesiona przez Spółkę w poprzednich latach podatkowych będzie mogła zostać odliczona od dochodów podlegających zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, jakie Spółka oczekuje uzyskać w bieżącym oraz w przyszłych okresach podatkowych.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie opisanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono:

- naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności regulacji zawartych w art. 7 i art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., poprzez błędną interpretację prowadzącą do uznania, że regulacje te nie zezwalają na uwzględnienie straty z działalności zwolnionej z opodatkowania dla potrzeb kalkulacji kwoty dostępnej pomocy publicznej;

- art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, poprzez niewłaściwą interpretację prowadzącą do uznania, że dla potrzeb kalkulacji kwoty dostępnej pomocy publicznej nie należy uwzględniać straty z działalności zwolnionej z opodatkowania;

- naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), poprzez naruszenie zasady pogłębiania zaufania podatników do organów podatkowych.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Spółki podtrzymał dotychczasową argumentację przedstawioną we wniosku interpretacyjnym. Stwierdził, iż postanowienia art. 7 ust. 3 i ust. 4 u.p.d.o.p. stwierdzają jedynie, że przy kalkulacji dochodu (albo odpowiednio straty) wygenerowanego na działalności opodatkowanej brak jest możliwości uwzględnienia w podstawie opodatkowania zarówno przychodów, jak i kosztów uzyskania przychodów powstałych w ramach działalności innej niż podlegająca opodatkowaniu (w tym działalności prowadzonej na terenie SSE). Innymi słowy strata poniesiona przez Wnioskodawcę na działalności strefowej nie będzie mogła zostać przez niego rozliczona z dochodem realizowanym przez niego na działalności podlegającej opodatkowaniu, zaś dochód strefowy nie będzie mógł zostać rozliczony ze stratą na działalności opodatkowanej. Z powyższych przepisów nie można natomiast w żadnym wypadku wysnuć wniosku, iż Spółka nie posiada prawa do rozliczenia straty .generowanej na działalności zwolnionej z opodatkowania z zyskiem, który będzie realizował na tej działalności w późniejszych okresach.

Spółka uznała też, iż argument, jakoby brak możliwości uwzględnienia strat przy kalkulacji wielkości wykorzystywanej pomocy publicznej wynikał z brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., jest argumentem chybionym. Konstruując ww. przepis ustawodawca posłużył się pojęciem "dochodu", ponieważ to dochód stanowi podstawę opodatkowania. W niniejszej sprawie sednem problemu jest wielkość przysługującego podatnikowi zwolnienia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie ma uzasadnionych podstaw.

Zgodnie z art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej określana jako: "O.p.", interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Od uzasadnienia prawnego można odstąpić jedynie wówczas, gdy stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Podkreślenia wymaga także to, że postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wszczynane jest tylko na wniosek, co wynika z art. 14b § 1 O.p. Treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego. Wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej oraz systemowe odczytanie art. 14b-14h O.p. prowadzą do konkluzji, że organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego jaki strona przedłoży we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1135/10, LEX nr 1082188). Istotą interpretacji indywidualnej jest dokonanie wykładni przepisów prawa podatkowego i wskazanie powodów dlaczego taki, a nie inny przepis znajdzie zastosowanie w danej sytuacji. Obowiązkiem organu interpretacyjnego jest zatem przedstawienie interpretacji przepisów prawa, które zdaniem strony i organu odnoszą się co do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku. Stanowisko organu w danej sprawie winno zostać odzwierciedlone w pełnym i jednoznacznie sformułowanym uzasadnieniu prawnym.

Zatem Minister Finansów jest ściśle związany wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej i jest zobowiązany do precyzyjnego określenia swojego stanowiska w sprawie jedynie w zakresie pytań strony wnioskującej. Minister Finansów nie jest uprawniony do rozszerzania swojego stanowiska ponad treść zawartą we wniosku.

W niniejszej sprawie, we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej skarżąca Spółka opisując stan faktyczny jednoznacznie wskazała, iż prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie stosownego zezwolenia (zajmuje się wytwarzaniem opakowań dla przemysłu farmaceutycznego) i przychody uzyskane ze sprzedaży wyrobów wytworzonych na terenie Strefy rozpoznaje jako tzw. przychody strefowe, korzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Spółka zadała pytanie – czy strata z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej uzyskana w poprzednich latach podatkowych będzie mogła zostać odliczona od dochodów podlegających zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, jakie Spółka oczekuje uzyskać w bieżącym oraz w przyszłych okresach podatkowych?

Zgodnie z art. art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Opis stanu faktycznego i zadane przez podatnika pytanie wskazują, że sednem problemu w sprawie nie jest wielkość przysługującego podatnikowi zwolnienia. Podatnik we wniosku interpretacyjnym nie pytał o sposób wyliczenia dochodu dla potrzeb określenia zwolnienia, jakie przysługuje mu w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy tylko i wyłącznie tego, czy podatnik działający w specjalnej strefie ekonomicznej (uzyskujący dochody zwolnione) ma prawo do obniżenia dochodu osiągniętego z tej działalności o wysokość wcześniej poniesionych strat.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W art. 7 ust. 5 ww. ustawy ustawodawca zezwolił, aby o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym podatnik mógł obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Jednakże w art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p. ustawodawca zastrzegł, iż przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1), jak również kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład (art. 7 ust. 3 pkt 3).

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 4 u.p.d.o.p. przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3, a w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, także straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem spółek przekształconych w inne spółki.

Z powyższych regulacji w sposób jednoznaczny wynika zatem, że przy ustalaniu dochodu i straty podatkowej nie uwzględnia się pewnych przychodów i kosztów ich uzyskania, min. ze źródeł przychodów, których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

Wobec tego podatnik nie ma prawa do obniżenia dochodu o straty poniesione w latach wcześniejszych, jeżeli związane są one z prowadzeniem działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej.

Stanowisko to potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 53/11 (LEX nr 1219226), wskazując na jednolite w tej kwestii orzecznictwo (np. wyroki: z dnia 8 października 2009 r. w sprawie II FSK 621/08, z dnia 13 października 2011 w sprawie II FSK 741/10 i z dnia 15 grudnia 2011 r. w sprawie II FSK 1153/10 - publ.: www.cbois.nsa.gov.pl). NSA stwierdził, że w art. 7 u.p.d.o.p. zawarte zostały regulacje dotyczące: przedmiotu opodatkowania, definicji dochodu i straty dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, przychodów wyłączonych z ustalania dochodu oraz przychodów i kosztów wyłączonych przy ustalaniu straty, a także pomniejszenia dochodu o straty poniesione w poprzednich latach podatkowych. Jeśli zatem, jak w analizowanym przypadku, dochody uzyskane z działalności w specjalnej strefie ekonomicznej są zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., to zarówno przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu nie uwzględnia się przychodu osiąganego z takiej działalności, jak i przy obliczaniu straty podatkowej nie bierze się pod uwagę przychodów uzyskanych w ramach działalności strefowej oraz kosztów ich uzyskania. Przy takiej regulacji dochodu i straty dla potrzeb opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p., normujący prawo podatnika do obniżenia dochodu o straty poniesione w poprzednich okresach podatkowych, nie ma zastosowania do dochodów i strat z działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej. Ustalając dochód do opodatkowania podatnik nie może więc pomniejszyć go o wysokość straty powstałej z działalności w specjalnej strefie ekonomicznej w okresie, gdy przysługiwało mu zwolnienie na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Taka strata ma wyłącznie charakter ekonomiczny i jej wystąpienie nie rodzi konsekwencji podatkowych. Wprawdzie z treści wskazanych wyżej przepisów nie wynika, że co do zasady podatnik nie może obniżyć dochodu zwolnionego uzyskanego w specjalnej strefie ekonomicznej o stratę poniesioną z tej działalności w ramach kalkulacji wysokości pomocy publicznej, bowiem kwestia ta nie jest objęta regulacją z art. 7 u.p.d.o.p., to należy jednak pamiętać, że kwestia rozliczania straty z dochodem w ramach działalności zwolnionej od podatku dochodowego od osób prawnych wymagałaby podstawy normatywnej, w sytuacji gdyby powodowało to skutki w zakresie określenia wielkości pomocy publicznej, a w konsekwencji w zakresie zwolnienia podatkowego.

W cytowanym wyroku NSA zwrócił uwagę na regulację zawartą w art. 5 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw, z której wynika, że do określenia wielkości pomocy publicznej z tytułu zwolnienia z podatku dochodowego przyjmuje się dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, pomniejszony o równowartość strat poniesionych na tej działalności przez przedsiębiorcę. Unormowanie to dotyczyło określonych przedsiębiorców i tylko tych, którzy uzyskali zezwolenie na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej przed dniem 1 stycznia 2001 r. Brak jest takiego odpowiednika w przepisach znajdujących zastosowanie w stosunku do skarżącej, która uzyskała zezwolenie na działalność w Specjalnej Strefie Ekonomicznej w dniu 22 listopada 2012 r. Konieczność zmian w regulacjach dotyczących zwolnień podatkowych dla przedsiębiorców wynikała z przystąpienia Polski do Unii Europejskiej i powinności zapewnienia zgodności przepisów prawa krajowego z prawem wspólnotowym (w tym przypadku m.in. z art. 87 TUWE). Pomoc, jakiej Polska udzielała przedsiębiorcom działającym w specjalnych strefach ekonomicznych przed 1 maja 2004 r., była bowiem niezgodna z obowiązującymi w Unii Europejskiej zasadami udzielania pomocy publicznej. W odniesieniu do tych przedsiębiorców na etapie negocjowania warunków przystąpienia ustalono pewne odstępstwa od zasad prawa wspólnotowego, obowiązujące pod warunkiem zaakceptowania ich przez Komisję Europejską i tylko w okresie przejściowym. Przyjęte w ww. ustawie zmieniającej rozwiązania są wynikiem tych uzgodnień i wypełnieniem obowiązku dostosowania prawa krajowego do acquis communitaire (druk sejmowy Sejmu IV kadencji nr 1532 i stanowiące załącznik pismo Komisji Europejskiej z 14 listopada 2002 r.). Wśród uzgodnień dotyczących przedsiębiorców, innych niż mali i średni, wskazano na konieczność uwzględnienia przy określaniu wielkości pomocy publicznej, pomocy udzielonej przedsiębiorcy we wszelkich formach po 1 stycznia 2001 r. Wymóg ten uwzględniono w art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy zmieniającej ustawę o specjalnych strefach ekonomicznych. Celem wprowadzenia szczególnej regulacji w odniesieniu do określonych przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej przed dniem 1 stycznia 2001 r., było przynajmniej częściowe zrekompensowanie im utraconych korzyści i spowodowanie, aby odstąpili oni od dochodzenia swoich roszczeń z tego tytułu na drodze sądowej. Nie można zatem stwierdzić, że z przepisu tego wynika jedynie to, że w przypadku dużych przedsiębiorców posiadających zezwolenie wydane przed 1 stycznia 2001 r. ustawodawca wprost przewidział prawo takiego podmiotu do rozliczenia strat i nie stanowi on zakazu rozliczania strat z działalności strefowej dla pozostałych podmiotów.

NSA podkreślił, iż zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., jest niewątpliwie formą pomocy publicznej, ale nie wynika z tego podstawa do rozliczenia straty. W świetle powyższych regulacji poniesienie straty z działalności zwolnionej nie stanowi pomocy publicznej - pomocą jest jedynie zwolnienie z opodatkowania dochodów uzyskiwanych z działalności "strefowej". Prawodawca krajowy zgodnie ze swoimi kompetencjami określił co stanowi dochód podatkowy oraz uregulował zasady rozliczania straty z działalności zaliczanej do źródeł przychodów zwolnionych od podatku. W regulacjach tych nie zawarł podstawy do rozliczenia straty z dochodem w ramach działalności zwolnionej z podatku dochodowego w sytuacji takiej, jaką przedstawiono we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Sąd w tym składzie orzekającym podziela przedstawioną powyżej argumentację uznając, iż zaskarżona interpretacja spełniała wszystkie określone w przepisach Ordynacji podatkowej wymagania. Odpowiedź organu podatkowego była tak sformułowana, że podatnik uzyskał informację co do trafności jego stanowiska, a sama interpretacja wyjaśniła w wyczerpujący i rzetelny sposób, jaki przepis (przepisy) znalazły zastosowanie w tej indywidualnej sprawie.

Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z póź. zm.), należało skargę oddalić.

ds