Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 2076/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-08-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Mich na Sędziowie: NSA Józef Michaldo NSA Józef Gach (spr) Protokolant: Bożena Wąsik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lipca 2006r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "I." Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 września 2003r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000r. - skargę oddala-


UZASADNIENIE

.Sygn. akt I S.A./Kr 2076/03

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją- po rozpatrzeniu odwołania - uchylono decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].03.2003r. nr [...] i określono Przedsiębiorstwu "I." Sp. z o.o. w K. (dalej: "Spółka" bądź "skarżąca Spółka") podatek dochodowy od osób prawnych za 2000 rok w kwocie 5552 265 zł zamiast zeznanej kwoty 635979 zł.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że organ I instancji określił ten podatek w kwocie wyższej tj. 6485 434 zł. Różnica wzięła się stąd , że organ ten nie uznał za koszty uzyskania przychodów

1. kwoty 20731 zł z tyt. kosztów delegacji zagranicznych odbywanych przez Prezesa zarządu R. S. i specjalisty do spraw marketingu M.C. – S.udokumentowanych biletami lotniczymi i rachunkami za hotel

2. kwoty 19477453 , 34 zł z tytułu kosztów usług świadczonych przez I.T..w L. ( dalej : T." udokumentowanych fakturami i umowami.

Natomiast organ II instancji koszty uzyskania przychodów i część tych kwot określonych podpunktami 1 i 2 tj. odpowiednio 13206 zł 7 gr i 3097357 zł 50 gr ,co uzasadnił tym, iż w trakcie postępowania odwoławczego został wykazany związek , o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U z 2000r. Nr 54 poz. 654 ze zm.)

Z kolei , z zawartej w dniu[...].11.1998r. umowy ( t. II k 303-327) wynika, że T. zobowiązała się do świadczenia na rzecz Spółki usług w zakresie poszukiwania inwestorów zagranicznych zainteresowanych inwestycjami na polskim rynku nieruchomości, prowadzenia negocjacji mających na celu zawarcie umów sprzedaży działek na rzecz inwestorów zagranicznych , prowadzenia badań rynku nieruchomości, dostarczania informacji dot. projektów inwestycyjnych rozważanych przez zagranicznych inwestorów. Fakt współpracy potwierdziło T. w swoich pisemnych oświadczeniach z dnia 15.08.2003r. (t. III k. 780-793) i z dnia 19.09.2003 (t. III k. 837-845). Innymi dowodami są tu zeznania strony tj. w/w Prezesa Jej zarządu jako osoby kontaktującej się bezpośrednio z przedstawicielami T. oraz zeznania v-ce prezesa tego zarządu, który wprawdzie bezpośrednio nie kontaktował się z tymi przedstawicielami lecz posiadał informację na temat współpracy z tą firmą. Informacje takie posiadali również inni pracownicy Spółki przesłuchani jako świadkowie .Dlatego uznano za koszty uzyskania przychodów tylko zwrot zryczałtowanych kosztów poniesionych przez Spółkę w wykonaniu przedmiotowej umowy . Natomiast Spółka nie przedstawiła jakichkolwiek pisemnych dowodów innych niż faktury co do zakresu świadczonych przez nią usług , w wykonaniu umowy, na podstawie której poniosła kwestionowane wydatki , a które zostałyby sporządzone w roku podatkowym . W szczególności nie posiada raportów , zestawień i opracowań , od żądania których od T. mimo uprawnień wynikających z zawartej umowy odstąpiła , a których T. mimo składanych przez Spółkę w trakcie postępowania podatkowego deklaracji w tym zakresie nie uzupełnił , jak również żadnych innych " opracowań " sporządzonych przez T. w związku ze świadczeniem usług ani też innych własnych dokumentów ( opracowań , analiz, informacji, korespondencji ) tworzonych dla potrzeb prowadzonych w wykonaniu umowy negocjacji j i i uzgodnień. Faktury te zaś nie zawierają specyfikacji wykonanych przez T. usług lecz tylko przywołują jako tytuł wypłaty określony fragment przedmiotowej umowy. To samo dotyczyło umowy zawartej w dniu 23.10.1998r. na mocy, której T. miał udzielić pomocy w negocjacjach B.C. z W.zawarcia nowego kontraktu ze spółką córką tj. BP P.Sp. z o.o. i spółka jawna w Krakowie a po powstaniu sporu na tle wykonania starego kontraktu - celem zawarcia korzystnej ugody.

Dlatego organ II instancji nie uwzględnił argumentów, iż bez udziału T., a w szczególności bez negocjacji prowadzonych przez tę firmę w zarządach spółek matek zawarcie ugody z BP P. czy też np. wskazanie przez T.osoby trzeciej, która nabędzie nieruchomość w wykonaniu umowy przedwstępnej byłoby niemożliwe lub, że negocjacje te miały zawarcia tu zasadnicze znaczenie. Odnoście zawarcia ugody z BP P. uznano, za nieprzekonywujące twierdzenie, że T. prowadziła rozmowy w tym zakresie z zarządem spółki matki za granicą jedynie w oparciu o informacje przekazywane ustnie w bezpośrednich kontaktach z przedstawicielem Spółki, zwłaszcza , że spotkania te odbywały się wyłącznie poza granicami Polski, w nieokreślonych terminach i miejscach. Tymczasem jak to Spółka sama podnosi, i co wynika z akt sprawy , doprowadzenie do zawarcia ugody z BP P. było procesem długotrwałym i skomplikowanym w który zaangażowane były z obu stron liczne zespoły osób a zgłaszane przez obie strony roszczenia nie były bezsporne.

W skardze na decyzję Izby Skarbowej z dnia[...].09.2003r. nr [...] Spółka wniosła ojej uchylenie wraz z poprzedzającą decyzją organu I instancji z powodu naruszenia:

1. art. 15 ust. 1 i art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

2. art. 21 § 1 pkt 1 , § 2 , § 3 , art. 122, art., 123 § 1, art. 187 § 1, art. 188 ,art. 191 i art. 200 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.Ordynacja Podatkowa ( Dz. U. 137, poz. 926 ze zm.).

Z uzasadnienia skargi - uzupełnionej innymi pismami procesowymi -wynikało , że skarżąca Spółka kwestionuje nie uznanie przez organy podatkowe za koszty uzyskania przychodów wydatków za usługi na łączną kwotę 16272273 zł albowiem ustalenia organów podatkowych w tym zakresie są dowolne jako oparte na niepełnym materiale dowodowym. W szczególności organy te nie przesłuchały w charakterze świadka E. C., który był przedstawicielem T.. Organy podatkowe abstrahują więc od tego, że współpraca z T. trwająca od wielu lat jest dla spółki nadzwyczaj korzystna.

W odpowiedzi na skargę - uzupełnionej innymi pismami procesowymi -Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie i podtrzymała dotychczas zajmowane stanowisko. Jednocześnie w sposób obszerny ustosunkowała się do zarzutów skargi. W szczególności wyjaśniła, że Spółka nie udowodnił, iż T. na podstawie umowy z dnia 16.11.1998r. prowadziła jakiekolwiek negocjacje, czy też , że negocjacje te przyczyniły się w jakimkolwiek zakresie do doprowadzenia do zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości zawartej z T.dnia [...].04.1999r - rep. [...] (t.III k.518-541) oraz wskazania przez T.osoby trzeciej , która nabędzie nieruchomość w Rzeszowie w wykonaniu wstępnej umowy sprzedaży nieruchomości zawartej przez I. z T.w dniu [...]12.1999r rep. [...] (t.III k.602-615) w związku z czym nie uznano za koszt uzyskania przychodu wydatków w kwocie 11.603.131,11 zł – wypłaconego T. z tego tytułu na podstawie zapisów umownych i wystawionych przez T. faktur. Także w tym przypadku Spółka nie dysponowała umową i fakturami żadnymi materialnymi dowodami udziału T. w tych negocjacjach w tym także dokumentami własnymi odnośnie przekazania T. informacji niezbędnych do prowadzenia rozmów i ustaleń w skomplikowanym stanie faktycznym i prawnym wiążącym się z uzgodnieniem warunków realizacji inwestycji T. P. w Rzeszowie .

W odpowiedzi na skargę podniesiono także , że konieczność wskazania przez T. P. osoby trzeciej w celu wykonania przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości w Rzeszowie zawartej przez I. z T. P. w dniu [...]12.1999r ( w zaskarżonej decyzji błędnie wskazano datę umowy [...]04.1999r) wynikała z okoliczności , iż T. P. nie uzyskała w odpowiednim czasie decyzji Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji zezwalającej na nabycie nieruchomości . Z zapisów zawartej z T. P. umowy z dnia [...].12.1999r wynika , że strony umowy liczyły się z taką możliwością stwierdzając , że nie zawarcie umowy w wyniku braku tej decyzji nie będzie stanowić winy T. P. . Należy wskazać, że w związku z realizowana inwestycją T. P. w R. obie strony umowy zarówno T. Po. jak i skarżąca Spółka zainteresowane były doprowadzeniem do sfinalizowania umowy i zakończeniem projektu .

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

W przypadku , gdy podatnik prowadzi księgę rachunkową to do obalenia domniemania prawidłowości zeznania z art. 21 § 2 ustawy Ordynacja Podatkowa z reguły jest konieczne wcześniejsze obalenie domniemania prawidłowości tych ksiąg. Tak było i w niniejszej sprawie, gdyż strata Spółki z 1999r w kwocie 38 5733 zł 46 gr podlegające odliczeniu w 50% od jej dochodu za 2000r nie była przez te organy kwestionowana. Przepisy z art. 193 tej ustawy stanowią zaś , że księga podatkowa ( a więc i rachunkową) - art. 3 pkt 6 tej samej ustawy ) prowadzona rzetelnie i w sposób nie wadliwy stanowiły dowód tego, co wynika z zawartych z nich wpisów (§ 1). Księgi te uważa się zaś za rzetelne jeżeli dokonywane w nich zapłaty odzwierciedlają stan rzeczywisty (§2).

Jeżeli organ podatkowy stwierdzi , że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie , to w protokole badania ksiąg określa za jaki okres i w jakiej części nie uznając tych ksiąg za dowód tego co wynika z zawartych w nich zapisów ( § 6).

Organ I instancji na str.4 protokołu kontroli obejmującego m.in. ..badanie ksiąg rachunkowych ( t.I k.6) stwierdził, iż koszty uzyskania przychodów ponoszone na podstawie umów zawartych z T. zostały zawyżone . Stanowisko to podzielił organ II instancji . Stwierdził on tylko , iż zawyżenie to było tak duże .

Tym samym organy podatkowe nie uznały zapisów ksiąg rachunkowych dotyczących kosztów uzyskania przychodów ponoszonych na podstawie umów zawartych z T. za dowód tego co z nich wynika . Jak to wyjaśnił Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 12.09.2005r sygn. akt III K 13/05( OSK - A 2005/8/01) przestępstwa z art.56 § l kks dopuszcza się podatnik , który wbrew ustawie podatkowej , a więc i wbrew ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych - uwaga własna z winy umyślnej nierzetelnie wywiązuje się z ciążącego na nim obowiązku podania danych w sposób umożliwiający sam wymiar podatku. Danymi tymi są nie tylko fakty lecz i ich kwalifikacja na podstawie tej ustawy.

Wyrok ten wprawdzie dotyczy " nierzetelności " na gruncie art.56 § 1 kks lecz przepis ten chroni powinność składania prawidłowych deklaracji podatkowych ( a więc i zeznań - art. 3 pkt 5 ustawy Ordynacja Podatkowa).

W rozpoznawanej sprawie faktami świadczącymi o nierzetelności księgi rachunkowej jest zawyżona wysokość prowizji za pośrednictwo w handlu nieruchomościami . Prowizja ta na rynkach stanowi kilka procent ceny sprzedaży netto nieruchomości . Jest to zaś okoliczność powszechnie znana a więc nie wymagająca dowodu . Dlatego w art.14 ust 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz.U .Nr 11 poz.50 ze zm.) średnia jest wysokość określona na poziomie 31,3% ceny sprzedaży netto . Jest to wskaźnik znacznie niższy od przyjętego przez organ II instancji . Ten wynosi 3097357zł: 39 914 103,47zł - 7,76 %.

Gdy chodzi o kwalifikacje faktów na podstawie ustawy podatkowej , to nie można uznać za koszt uzyskania przychodów kwoty 7576328zł 2 gr wypłaconej T. za doprowadzenie do uzyskania zgody strony T. P. na wstąpienie w jej miejsce osoby trzeciej jako nabywcy nieruchomości . Zgodnie z pkt 2.33 umowy z dnia [...]11.1998r T. była zobowiązana do przekazywania skarżącej Spółce wszelkich danych , dokumentów i zezwoleń związanych z danym projektem , a więc i zezwolenia na nabycie własności nieruchomości w R. przez T. P.. Zezwolenia tego nie dostarczyła i z tego powodu nie mogła żądać podwyższenia prowizji w handlu nieruchomościami z 15% do 50% czy sprzedaży netto . Zresztą nie był to pierwszy przypadek na uzyskanie takiego zezwolenia i wskazywania w związku z tym osoby trzeciej jako nabywcy nieruchomości. W aktach sprawy znajdują się bowiem inne umowy zawarte z osobą trzecią aniżeli umowa z dnia [...].12.2000r . Nie stanowiły one jednak pretekstu do podwyżki prowizji . Nadto z umowy z dnia [...].12.2000r wynika , iż skarżąca Spółka będzie przenosić własność nieruchomości ( a w konsekwencji i posiadanie samoistne na osobę trzecią w latach następnych ). Zgodnie zaś z art. 12 ust.3 zd. pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami związanymi z działalnością gospodarczą są także przychody należne , choćby nie zostały faktycznie otrzymane . Z kolei, w myśl pkt 1 ust 4 tego samego artykułu nie zalicza się do przychodów związanych z działalno gospodarczą pobranych wypłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług , które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych . Okresem takim jest z pewnością rok podatkowy . Oznacza to , że źródłem przychodów związanych z działalnością gospodarczą są rzeczywiście dokonane obroty gospodarcze. W przypadku handlu nieruchomościami , takim obrotem jest wydanie nieruchomości w wykonaniu umowy sprzedaży . Zatem w przypadku umowy z dnia [...].12.2000r przychody z tego handlu zostaną osiągnięte przez skarżącą Spółkę w latach 2 -10 2004r. Według art.15 ust.4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów są zaś potracone z przychodów , których dotyczą . Oznacza to, iż skarżąca Spółka potrącając kwotę kosztów 7576328zł 2 gr w 2000r uczyniła to za wcześnie . To samo dotyczy kwoty prowizji 6285089zł 53gr wypłaconej na rzecz T. na podstawie aneksu z [...].12.2000r do umowy z dnia [...].11.1998r na doprowadzenie przez skarżącą Spółkę do zawarcia w dniu 21.12.2000r ugodę z BP Polska polegającej na wypłacenie przez tę ostatnią odszkodowania w wysokości 15820656zł 04gr poprzez umorzenie roszczeń jakie BP P. posiadała w stosunku do skarżącej Spółki z tytułu nabywania przez nią nieruchomości.

Jeżeliby nawet zająć stanowisko , że powyższe odszkodowanie jest przychodem z działalności gospodarczej , to skarżąca Spółka w przychodach 2000r winna zamieścić również kwotę 5820656zł 04gr.

W tym stanie niniejszej sprawy zaskarżona decyzja mimo częściowo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu . Ewentualne uchybienia procesowe organów podatkowych w tym przesłuchanie w charakterze świadka E. C. ( o ile byłoby to możliwe , gdyż Polska nie miała w tym czasie podpisanych umów o pomocy prawnej w sprawach administracyjnych ) przedstawiciela T. E. C. nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy.

Z tego względu Sąd na podstawie art.151 u p.p.s.a. orzekł , jak w sentencji.