Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2209/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
659
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 146 § 1 pkt 3, art. 149
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik (spr.), po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Prezydenta Miasta Rzeszowa od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 11 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SAB/Rz 2/17 w sprawie ze skargi K.L. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Prezydenta Miasta Rzeszowa w przedmiocie nadpłaty podatku od nieruchomości oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1.Wyrokiem z dnia 11 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SAB/Rz 2/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie (dalej: Sąd pierwszej instancji lub WSA w Rzeszowie) uwzględnił skargę K.L. (dalej: Strona, Skarżący) na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Prezydenta Miasta Rzeszowa (dalej : organ) w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości. Stwierdził, że organ dopuścił się bezczynności przy rozpoznawaniu wniosku Strony o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości z daty 15 grudnia 2005 r. Przyznał także Stronie od organu I instancji sumę pieniężną w kwocie 3.000 zł. Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej "CBOSA".

2. Przebieg postępowania przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji.

2.1. W piśmie z dnia 23 stycznia 2017r. Strona złożyła skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ w przedmiocie nadpłaty podatku od nieruchomości.

Z akt sprawy oraz wyjaśnień zawartych w odpowiedzi na skargę wynika, że w latach 1999 - 2008 Strona była podatnikiem podatku od nieruchomości położonej w obrębie [...] N.M., stanowiącej jej własność oraz od nieruchomości położonej w obrębie [...] - Z., stanowiącej współwłasność z J.L. Organ ustalił za lata 2000- 2005 podatek od nieruchomości stanowiącej własność Skarżącego oraz od nieruchomości stanowiącej współwłasność Skarżącego i J.L. następującymi decyzjami z dnia 26.08.2005r.

Od decyzji dotyczących następujących lat: 2001-2004, Skarżący złożył odwołania a w dniu 22.09.2005r. dokonał wpłaty w kwocie [...] tytułem płatności za podatek od nieruchomości 2000 - 2005. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Rzeszowie decyzjami z dnia 25.11.2005r. nr SKO [...] uchyliło organu i przekazało sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Pismem z dnia 7.09.2005r. Skarżący zwrócił się z prośbą “o poinformowanie o wysokości zaliczek płaconych na poczet należności podatkowych". Organ pismem z dnia 7.11.2005r. udzielił informacji o wysokości wszystkich wpłat dokonanych w latach 1998 - 2005 oraz o wysokości naliczonego podatku.

W dniu 29.12.2005r. do organu wpłynęło kolejne pismo Skarżącego z dnia 15.12.2005r. w sprawie “zwrotu wpłaconych należności".

Organ nie dokonał zwrotu wpłaconego podatku z uwagi na toczące się postępowanie w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za lata 2001 - 2003, zgodnie z decyzjami Samorządowego Kolegium Odwoławczego.

W dniu 5.07.2006r. organ ponownie ustalił zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2001-2003. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Rzeszowie decyzjami z dnia 19.01.2007r. nr [...] utrzymało w mocy ww. decyzje. Wyrokiem z dnia 12.07.2007r., sygn. akt I SA/Rz 367/07 WSA w Rzeszowie uchylił zaskarżone decyzje Kolegium. Następnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Rzeszowie decyzjami z dnia 25.09.2007r. nr [...] uchyliło decyzje organu. W dniu 9.01.2008r. organ ponownie ustalił zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2001-2003. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Rzeszowie decyzjami z dnia 20.05.2008r. nr [...] umorzyło postępowanie podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2001-2002.

SKO w Rzeszowie decyzją z dnia 20.05.2008r. nr [...] uchyliło decyzję w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003r. Ostatecznie organ umorzył postępowanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2003r. decyzją z dnia 22.07.2008r. nr [...]. Odnośnie zobowiązania podatkowego za rok 2004 organ wydał 3 decyzje w sprawie podatku od nieruchomości z dnia 16.09.2004r. Od pierwszej decyzji Strona nie odwołała się, druga został uchylona decyzja SKO w Rzeszowie z dnia 25.11.2005 r, zaś trzecia, po zaskarżeniu jej przez została utrzymana decyzja SKO w Rzeszowie z dnia 19.01.2007 r. nr [...]. W końcu podatek od nieruchomości za rok 2005 został ustalony podatnikowi dwiema decyzjami organu z dnia 26.08.2005 r.

2.2. W dniu 7.07.2008r. Strona złożyła zażalenie na bezczynność organu w sprawie zwlekania z rozliczeniem wpłat i naliczeniem odsetek, pomimo wezwań do zwrotu nienależnych nadpłat na rzecz podatku od nieruchomości. Skarżący wskazał, że w dniach 15.12.2005r. oraz 23.11.2005r. składał stosowne wnioski o “rozksięgowanie wpłaty". Postanowieniem z dnia 26.08.2008r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Rzeszowie uznało ponaglenie na bezczynność za nieuzasadnione. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że wnioskodawca nie wszczął postępowań podatkowych przewidzianych w regulacjach Ordynacji podatkowej, które powinny były zakończyć się wydaniem rozstrzygnięć. W szczególności kolejne pisma podatnika nie mogły być potraktowane jako wnioski o stwierdzenie nadpłaty z uwagi na to, że były to zwykłe pisma procesowe składane w toku toczących się postępowań wymiarowych.

2.3. W dniu 22.09.2008r. Strona złożyła kolejne zażalenie na bezczynność organu. Postanowieniem z dnia 28 listopada 2008r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Rzeszowie uznało ponaglenie za nieuzasadnione. W uzasadnieniu Kolegium podniosło, że w dniach sporządzania oraz składania wniosków z dnia 15.12.2005r. oraz 23.11.2005r. toczyły się postępowania w sprawie podatku od nieruchomości, co uniemożliwiło wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Treść tych wniosków wskazuje, że są to pisma procesowe składane w toku postępowań wymiarowych i nie mogą one być zakwalifikowane jako wnioski o stwierdzenie nadpłaty.

2.4. W dniu 2.09.2009r. Skarżący złożył wniosek, sprecyzowany pismem z dnia 13.10.2009r., dotyczący naliczenia nadpłaty lub niedopłaty z tytułu wpłat na poczet podatku od nieruchomości za lata 1999 - 2008 wraz z należnymi odsetkami. Organ, decyzją z dnia 30.12.2009 r. nr [...] umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty na poczet podatku od nieruchomości za lata 1999-2003 oraz oprocentował nadpłatę w podatku od nieruchomości w kwocie 14.296,58zł, istniejącą w okresie od 25.11.2005 r. do 15.09.2006 r. w łącznej wysokości 1.170zł.

Decyzją z dnia 30.04.2010 r., nr [...], SKO w Rzeszowie utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję z dnia 30.12.2009r. Jednakże WSA w Rzeszowie wyrokiem z dnia 9.11.2010r. sygn. akt I SA/Rz 579/10 uchylił zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającą ją decyzję, gdyż w ww. decyzjach brak było rozstrzygnięcia w kwestii nadpłaty za lata 2004 - 2008.

W dniu 28.04.2011 r., po ponownym rozpatrzeniu sprawy, organ wydał decyzję o nr [...], w której m.in. umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1999-2003 oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za okres od 01.01.2004 r. do 24.11.2005 r. oraz od 16.09.2006 r. do 31.12.2008 r.

SKO w Rzeszowie, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 3.01.2012r. ([...]) uchyliło zaskarżone rozstrzygnięcie w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia, gdyż uznało, że decyzja powinna zawierać oddzielne rozstrzygnięcia co do nadpłaty zaistniałej w każdym roku podatkowym.

Decyzją z dnia 27.09.2012r. nr [...] organ m.in. umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty za poszczególne lata w okresie 1999-2003 oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty za rok 2004.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 13.12.2013r. nr [...] utrzymało w mocy ww. decyzję. WSA w Rzeszowie wyrokiem z dnia 8.05.2014r. sygn. akt I SA/Rz 164/14 uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 13.12.2013r. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 24.11.2016r. sygn. akt II FSK 2920/14 oddalił skargę kasacyjną.

3. Stanowiska stron w postępowaniu Sądem pierwszej instancji.

3.1. Skarżący w skardze na przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ w przedmiocie nadpłaty podatku od nieruchomości zarzucił, że w dniu 25 grudnia 2005r. złożył wniosek o zwrot nadpłaty wpłaconych podatków, gdyż wpłacał należności z tytułu podatku od nieruchomości. Każdorazowo wpłata powinna być przypisywana do należności wynikającej z prawomocnej decyzji wymiarowej oraz zakończona postanowieniem o zaksięgowaniu. Organ z rażącym naruszeniem prawa takich postanowień nie wydawał. Z tego powodu nastąpiło skumulowanie wpłat i należności.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

4. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

Sąd częściowo uwzględnił skargę. W pierwszej kolejności wskazał, że zgodnie z wyrokiem WSA w Rzeszowie z dnia 8 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Rz 1764/14 (utrzymanego w mocy wyrokiem NSA z dnia 24.11.2016 r. sygn. akt II FSK 2920/14) wniosek złożony przez Skarżącego był w swej istocie nie wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku, lecz wnioskiem o zwrot nadpłaty podatku. Taki jego charakter prawny wykluczał (również zgodnie z poglądem wyrażonym w cytowanym uzasadnieniu) przyjęcie, że zaistniały przesłanki przewidujące ograniczenie czasowe do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Ograniczenie uprawnienia do złożenia wniosku zawarte w tym przepisie dotyczy bowiem wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie zaś wniosku o zwrot nadpłaty.

Zdaniem Sądu organ odmawiając jego procedowania , w swej istocie naruszył prawo. Uiszczona kwota pieniędzy była niewątpliwie wpłacona tytułem podatku i w tym trybie organy powinny rozważać jej zwrócenie podatnikowi, zwłaszcza w sytuacji gdy nie określono jeszcze zobowiązania podatkowego za poszczególne lata w podatku od nieruchomości. Organy w przedmiocie wniosku nie podjęły żadnych czynności, jak choćby wszczęcie postępowania i zawieszenie go.

Podkreślił, że postępowania wymiarowe zostały zakończone w roku 2005, 2007 i 2008 (umorzono część postępowań.) Najpóźniej zatem w roku 2008 zostały zakończone postępowania dotyczące ustalenia wysokości zobowiązań podatkowych Skarżącego, co zgodnie z regulacjami art. 77 § 1 Ordynacji podatkowej powinno powodować podjęcie stosownych czynności w przedmiocie zwrotu podatku. Postępowanie zostało podjęte dopiero na skutek wniosku z dnia 2.09.2009 roku, kiedy to wszczęto postępowanie w przedmiocie nadpłaty i organ dokonał zaliczenia poszczególnych kwot na poszczególne należności podatkowe, jak również dokonał “oprocentowania“ nadpłaty.

Mając na uwadze powyższe Sąd wskazał, że w okresie od zakończenia procedowania w przedmiocie określenia podatku od nieruchomości za lata 2000 – 2005, a najpóźniej zakończyło się ono decyzja SKO z dnia 20.05.2008 r. ( rok 2002 ) do rozpoczęcia procedowania na podstawie wniosku z dnia 02.09.2009 r. organ pozostawał w bezczynności, nie procedując wniosku o zwrot nadpłaty. Nie istniała żadna przeszkoda do wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie tego wniosku. Postępowania wymiarowe zostały zakończone, nie wszczęto żadnego innego postępowania o zwrot – na podstawie innego wniosku. W tym zakresie organy nie podejmując żadnych działań wyczerpały znamię bezczynności , o której mowa w art. 3 § 2 pkt.8 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej "p.p.s.a."). Pomimo skutecznego wniosku o zwrot nadpłaty nie rozpoznały go, nie wydając w tym zakresie żadnego rozstrzygnięcia (niezależnie od jego treści). Musi to skutkować stwierdzeniem, że zaistniała sytuacja o której mowa w art. 149 § 1 pkt 3 p.p.s.a.

Sąd uznał, że wobec stwierdzenia bezczynności organu należy Skarżącemu przyznać kwotę 3.000 zł.

5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym:

5.1. Od wymienionego na wstępie wyroku organ (reprezentowany przez radcę prawnego) złożył skargę na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez:

- błędne ustalenie stanu faktycznego i uznanie, że doszło do bezczynności organu w zakresie niepodjęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku,

- oparcie orzeczenia na nieistniejącym przepisie, tj. art. 146 § 1 pkt.3 p.p.s.a,

- niewłaściwe zastosowanie art. 146 p.p.s.a, zamiast art. 149 p.p.s.a.

W uzasadnieniu organ po przedstawieniu przebiegu postępowania wskazał, że nie podejmował odrębnego postępowania w przedmiocie nadpłaty ponieważ wniosek Skarżącego niejednoznaczny w swej treści, rozpoznawany był w ramach toczących się postępowań wymiarowych. Ponadto zarzucił, iż sentencja zaskarżanego wyroku (pkt.l) stanowi, że organ dopuścił się bezczynności przy rozpoznawaniu wniosku Skarżącego "o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości z daty 15 grudnia 2005r." Sentencja ta nie odpowiada treści uzasadnienia kwestionowanego wyroku. Sąd pierwszej instancji uzasadniając swoje stanowisko przyjął bowiem, iż organ podatkowy pozostawał w bezczynności "nie procedując wniosku o zwrot nadpłaty", a nie o stwierdzenie nadpłaty. Organ podniósł także, że w zaskarżanym wyroku, WSA w Rzeszowie wskazał w uzasadnieniu (in fine), że orzeka na podstawie art. 146§ 1 pkt.3 p.p.s.a., a przepis taki w ustawie nie istnieje.

Mając na uwadze powyższe organ wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA w Rzeszowie do ponownego rozpoznania lub uchylenia wyroku i rozpoznania skargi na podstawie art.188 p.p.s.a.;

2) zasądzenie od organu na rzecz organu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów postępowania kasacyjnego.

5.2. Skarżący nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

6. Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym zważył, co następuje:

6.1. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając w powyższych granicach wniesioną skargę kasacyjną, uznał, że nie zawiera ona usprawiedliwionych podstaw, toteż podlega ona oddaleniu. Skonstruowanie tejże skargi kasacyjnej przez fachowego pełnomocnika – radcę prawnego - zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - nie było prawidłowe i w istotnym stopniu uniemożliwiało merytoryczne odniesienie się przez Sąd drugiej instancji do postawionych zarzutów.

Związanie przez Naczelny Sąd Administracyjny granicami skargi kasacyjnej oznacza, że Sąd ten jest zobowiązany badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Naczelny Sąd Administracyjny w odróżnieniu od Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego nie bada bowiem całokształtu sprawy, lecz tylko weryfikuje zasadność zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny nie jest więc uprawniony do samodzielnego konkretyzowania (uzupełniania lub uściślania) zarzutów skargi kasacyjnej, za jej autora, czy też stawiania hipotez w tym obszarze, sanując istniejące braki, czy rozbudowywania uzasadnienia skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny nie może też bowiem domniemywać intencji strony albo wyręczać autora skargi kasacyjnej w prawidłowym stawianiu zarzutów, czy też poszukiwać (albo wręcz wskazywać) za autora skargi kasacyjnej naruszeń prawa, których mógł dopuścić się (dopuścił się) sąd pierwszej instancji, a które nie zostały zarzucone w skardze kasacyjnej od wyroku, z którym strona się nie zgadza. W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko wyrażone w wyroku NSA z 27 listopada 2015 r. sygn. akt I OSK 902/14 (opubl. CBOSA).

Stwierdzić też należy, że uzasadnienie skargi kasacyjnej ma zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie prawa polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu w danych (konkretnych) okolicznościach sprawy, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - dodatkowo wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć (choćby hipotetycznie) istotny wpływ na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje ponadto, że w orzecznictwie NSA podkreśla się, że w sytuacji, gdy treść uzasadnienia skargi kasacyjnej pozwala na jednoznaczne określenie, jaką postać naruszenia prawa wnoszący skargę kasacyjną chciał powołać w zarzutach skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny może przeprowadzić kontrolę merytoryczną zarzutu. Wadliwość zarzutu jest bowiem możliwa do usunięcia w drodze rozumowania poprzez analizę argumentacji zawartej w uzasadnieniu środka odwoławczego, co nie narusza ani autonomii strony postępowania kasacyjnego do stanowienia o formie i treści zarzutów podnoszonych w postępowaniu kasacyjnym, ani związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej na mocy art. 183 § 1 p.p.s.a. Tym samym realizowany jest obowiązek, nałożony na Naczelny Sąd Administracyjny, a zawarty w art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., w myśl którego w procesie kontroli kasacyjnej należy odnieść się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych (por. uchwała pełnego składu NSA z 26 października 2009 r. sygn. akt I OPS 10/09 oraz wyrok NSA z 9 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 776/10, opubl. CBOSA).

6.2. Pierwszy z zarzutów skargi kasacyjnej dotyczący błędnego ustalenia stanu faktycznego i uznania, że doszło do bezczynności opiera się wyłącznie na art.174 pkt 2 p.p.s.a. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd, że w ramach wykorzystanej przez stronę skarżącą podstawy kasacyjnej, określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., przepis ten powołany samodzielnie nie może stanowić skutecznej podstawy skargi kasacyjnej. Przepis ten ma charakter ogólny (blankietowy), określający jedynie jakiego rodzaju uchybienia mogą być podstawą wniesienia skargi kasacyjnej. Strona skarżąca, chcąca powołać się na zarzut naruszenia tej regulacji, powinna powiązać go z zarzutem naruszenia konkretnych przepisów, którym uchybił Sąd pierwszej instancji w toku rozpatrywania sprawy (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2005 r., z dnia 8 lutego 2007 r. I FSK 1412/06, z dnia 25 czerwca 2013 r. II OSK 502/12, opubl. CBOSA). Tym samym zarzut ten nie poddaje się kontroli kasacyjnej.

6.3. Jeżeli natomiast chodzi o podniesiony zarzut kasacyjny dotyczący rozbieżności pomiędzy sentencją o uzasadnieniem wyroku to autor skargi kasacyjnej nie wskazał żadnej podstawy prawnej w oparciu o którą ten zarzut podnosi zatem nie może on być przedmiotem oceny kasacyjnej.

Natomiast jeżeli zaś chodzi o zarzuty kasacyjne: oparcia rozstrzygnięcia o nieistniejący przepis art.146 §1 pkt 3 p.p.s.a. oraz niewłaściwego zastosowania art.146 zamiast art.149 p.p.s.a. to stwierdzić należy, że nie zasługują one na uwzględnienie. Z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że WSA w Rzeszowie skargę Strony rozpoznał na podstawie art.3 §2 pkt 8 w zw. z art.149 §2 p.p.s.a. - "pismo to [...] musiało być przez sąd administracyjny rozpatrywane w trybie art. 3 § 2 pkt 8 ppsa i art. 149 § 2 ppsa" (patrz str.7 tiret 4, str.8 tiret 1, str.11 tiret 2 i 6). Wskazanie w ostatnim zdaniu uzasadnienia wyroku na art.146 §1 pkt 3 i art.146 §2 p.p.s.a. ma znamiona oczywistej omyłki pisarskiej. Niewątpliwie bowiem Sąd pierwszej instancji orzekał na podstawie art.149 §1 pkt 3 i art.149 §2 p.p.s.a. Omyłka ta nie miała żadnego wpływu na wynik sprawy.

7. Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.