Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 845/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-01-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14b § 5a
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA (del.) Zbigniew Romała (spr.), po rozpoznaniu w dniu 11 stycznia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. sp. z o.o. w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 2 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Po 675/21 w sprawie ze skargi R. sp. z o.o. w R. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 czerwca 2021 r., [..] w przedmiocie uznania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej za bezprzedmiotowy 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od R. sp. z o.o. w R. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 2 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Po 675/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w sprawie ze skargi R. sp. z o.o. w R. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 czerwca 2021 r. nr [..] w przedmiocie uznania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej za bezprzedmiotowe, oddalił skargę.

Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny:

W dniu 20 stycznia 2021 r. Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z 14 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p.") objęty jest/będzie - w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia podatkowego - całkowity dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji.

Zdaniem Strony, zwolnieniem podatkowym w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia podatkowego (limit dostępny na podstawie każdej z decyzji kalkulowany odrębnie) objęta jest całkowita wartość dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, a więc działalność określona przy pomocy kodów PKWiU wynikających z decyzji o wsparciu, która jest jednocześnie prowadzona na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu.

Postanowieniem z dnia 18 marca 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał powyższy wniosek za bezprzedmiotowy, gdyż jego zdaniem zastosowanie znajduje interpretacja ogólna Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 25 października 2019 r., nr DD5.8201.10.2019 (Dz. Urz. Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 25 października 2019 r. poz. 18; dalej: "interpretacja ogólna").

W interpretacji z dnia 25 października 2019 r. Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju stwierdził m.in., że: "zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1162 ze zm., dalej "ustawa o WNI"), wsparcie na realizację nowej inwestycji udzielane jest w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji o wsparciu, jeżeli nowa inwestycja spełnia kryteria ilościowe oraz jakościowe, w ramach działalności gospodarczej niewyłączonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji.

Zakres wsparcia stanowiącego pomoc publiczną, udzielanego w postaci zwolnienia podatkowego, determinuje więc zakres oraz sposób stosowania interpretowanych przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. i art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2019 r. poz. 1387 ze zm., dalej "u.p.d.o.f."). Zwolnienie podatkowe nie może bowiem wykraczać poza sytuacje dla których ustawa o WNI przewiduje wsparcie (pomoc publiczną).

Na powyższe postanowienie, pismem z dnia 31 marca 2021 r., Skarżąca złożyła zażalenie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

Pismem z dnia 1 czerwca 2021 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji zasadnie uznał wniosek za bezprzedmiotowy, stwierdzając, że do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 25 października 2019 r. Nr DD5.8201.10.2019.

Pismem z dnia 6 lipca 2021 r. Skarżąca wniosła skargę na powyższe postanowienie, domagając się jego uchylenia w całości oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów postępowania tj. art. 14b § 5a w zw. z art. 14b § 1 oraz art. 121 §1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: "O.p."), poprzez błędne zastosowanie, polegające na przyjęciu, że zakres wydanej w dniu 25 października 2019 r. interpretacji ogólnej odpowiada zagadnieniu będącemu przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej złożonej przez Spółkę, w sytuacji w której interpretacja ogólna została sformułowana w sposób wariantowy (niedający jednoznacznej odpowiedzi na pytanie interpretacyjne Skarżącej), uniemożliwiający jej bezpośrednie stosowanie w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wyrokiem z dnia 2 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Po 675/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę, uznając że nie zasługuje na uwzględnienie.

W ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko organu, zgodnie z którym przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego odpowiada kwestii będącej przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym. Wobec powyższego organ zasadnie stwierdził, że do przedstawionego opisu sprawy ma zastosowanie interpretacja ogólna z dnia 25 października 2019 r., a zatem wniosek stał się bezprzedmiotowy.

Odnosząc się do zarzutów Spółki, Sąd powtórzył, że Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju wydał interpretację ogólną z dnia 25 października 2019 r. W przedmiotowej interpretacji Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju analizując obowiązujące w tym zakresie uregulowania wskazał, że zgodnie z art. 3 ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji udzielane jest w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji o wsparciu, jeżeli nowa inwestycja spełnia kryteria ilościowe oraz jakościowe, w ramach działalności gospodarczej niewyłączonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji.

Zakres wsparcia stanowiącego pomoc publiczną, udzielanego w postaci zwolnienia podatkowego, determinuje więc zakres oraz sposób stosowania interpretowanych przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. i art. 21 ust. 1 pkt 63b u.p.d.o.f. Zwolnienie podatkowe nie może bowiem wykraczać poza sytuacje dla których ustawa o WNI przewiduje wsparcie (pomoc publiczną).

Prawidłowe rozumienie zwolnienia z opodatkowania potwierdza interpretacja art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. i art. 21 ust. 1 pkt 63b u.p.d.o.f., która wskazuje, że zwolnienie pozostaje w ścisłym związku z decyzją o wsparciu w rozumieniu art. 13 ustawy o WNI. Zgodnie z tymi przepisami, zwolnieniu podlega dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu. Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o WNI "decyzję o wsparciu wydaje się na realizację nowej inwestycji [(...)] w ramach działalności gospodarczej niewyłączonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1". To oznacza, że sens decyzji o wsparciu polega nie tylko na charakterystyce nowej inwestycji i ustaleniu wiążących podatnika warunków (zobowiązań) w tym zakresie, ale także na związaniu jej z przedmiotem działalności gospodarczej w ramach której inwestycja jest realizowana, która ma być prowadzona na terenie określonym w decyzji. W konsekwencji zwolnieniu podlega cały dochód osiągnięty w ramach tej działalności gospodarczej, z którą nowa inwestycja pozostaje w ścisłym nierozerwalnym związku, o ile jej przedmiot został określony w decyzji o wsparciu. Przedstawiony sposób i zakres stosowania interpretowanych przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. i art. 21 ust. 1 pkt 63b u.p.d.o.f. umożliwi skorzystanie z prawa do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym (wsparcia w postaci pomocy publicznej) dochodów osiąganych z nowych inwestycji wytwarzających dochód samodzielnie i niezależnie od inwestycji istniejących, jak i dochód pochodzący z inwestycji nowych i istniejących, gdy inwestycje te są ściśle powiązane. Skoro bowiem ustawodawca definiując nową inwestycję uwzględnił możliwość jej współistnienia z inwestycją istniejącą, na tym samym terenie u przedsiębiorcy – uznał tym samym, że dopuszczalne jest zwolnienie całości dochodu wynikającego zarówno z istniejącej inwestycji, jak i nowej, implikując pozytywny wpływ na rozwój gospodarczo-społeczny kraju i regionu współistnienia inwestycji istniejącej z inwestycją nową (a w praktyce pozytywnego wpływu inwestycji nowej na inwestycję istniejącą).

Od powyższego wyroku Sądu pierwszej instancji, skargę kasacyjną wniosła Skarżąca. Wystąpiła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i rozpoznanie skargi z uwagi na dostateczne wyjaśnienie istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu. Strona wniosła także o orzeczenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") autor skargi kasacyjnej postawił zaskarżonemu wyrokowi zarzuty naruszenia przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1 i 5a i art. 14k § 1 i 2 O.p. oraz art. 120 i 121 § 1 w zw. z art 14h O.p. poprzez oddalenie skargi Spółki i zaaprobowanie stanowiska Dyrektora KIS w zakresie zasadności odmowy wydania interpretacji indywidualnej z uwagi na konieczność zastosowania interpretacji ogólnej, w sytuacji gdy (i) interpretacja ogólna dotyczy odmiennego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i odpowiada na inne zagadnienia niż będące przedmiotem pytania zadanego przez Spółkę, zaś (ii) warunkiem zastosowania art. 14b § 5a O.p. jest niebudzące wątpliwości stwierdzenie tożsamości opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz podstaw prawnych zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z zagadnieniem oraz stanem prawnym wynikającymi z interpretacji ogólnej - co doprowadziło do naruszenia zasady pewności prawa, legalizmu oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez pozbawienie Spółki wiążącego potwierdzenia zakresu dostępnego zwolnienia, w sytuacji gdy treść interpretacji ogólnej nie jest na tyle jasna i precyzyjna, aby Strona mogła skorzystać z jej funkcji gwarancyjnej (ochronnej);

2) art 151 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sporządzenie uzasadnienia wyroku w sposób lakoniczny, ogólnikowy i niewyczerpujący, w stopniu uniemożliwiającym poznanie oraz zrozumienie stanowiska WSA w Poznaniu i wspierającej je argumentacji, a także motywów, którymi kierował się WSA w Poznaniu uznając, że Dyrektor KIS prawidłowo utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji;

3) art 151 p.p.s.a. w zw. z art 141 § 4 i art 3 § 1 p.p.s.a. oraz art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustrojów sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137 ze zm., dalej "p.u.s.a.") w zw. z art. 14b § 1 i 5a O.p. oraz art. 120 i 121 § 1 w zw. z art 14h O.p. poprzez wadliwą kontrolę działalności organów administracji publicznej i oddalenie skargi:

- sprowadzające się do powtórzenia stanowiska Dyrektora KIS i pominięcia argumentacji Spółki wskazującej, że opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) nie odpowiadał zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej, co doprowadziło do dokonania niepełnej kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia;

- w sytuacji, w której z uwagi na brak podstaw do odmowy wydania interpretacji (tj. brak tożsamości opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz podstaw prawnych zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z zagadnieniem oraz stanem prawnym wynikającymi z interpretacji ogólnej), Dyrektor KIS był zobowiązany do wydania interpretacji indywidualnej, a odmawiając jej wydania nie spełnił obowiązku działania na podstawie i w granicach prawa oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, co przejawia się w zaniechaniu udzielenia odpowiedzi na zapytanie sformułowane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i tym samym pozbawieniu podatnika ochrony prawnej zapewnianej przepisami o wydawaniu interpretacji indywidualnych w rozumieniu O.p.

2. na podstawie art 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 17 ust 1 pkt 34a u.p.d.o.p. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że możliwość udzielenia zwolnienia całości dochodu o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. jest uzależniona od istnienia "ścisłych powiązań" pomiędzy starą i nową częścią inwestycji, co w konsekwencji doprowadziło do odmowy wydania interpretacji indywidualnej.

W ocenie Spółki, WSA w Poznaniu błędnie podzielił stanowisko Dyrektora KIS w zakresie zasadności odmowy wydania interpretacji indywidualnej z uwagi na konieczność zastosowania w sprawie interpretacji ogólnej. Skarżąca wskazała, że interpretacja ogólna dotyczyła odmiennego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i odpowiadała na inne zagadnienia niż będące przedmiotem pytania i zadanego przez Spółkę, nie można więc mówić, że w sprawie zostały spełnione przesłanki wydania postanowienia o stwierdzeniu bezprzedmiotowości wniosku. Ponadto, interpretacja ogólna przedstawia konsekwencje podatkowe w sposób wariantowy i nie jest dostosowana do konkretnego stanu faktycznego (nie daje jednoznacznej odpowiedzi na pytanie zadane przez Spółkę), co uniemożliwia jej bezpośrednie zastosowanie w przestawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Zdaniem Skarżącej, ustawodawca nie uzależnił możliwości zwolnienia całości dochodu określonego w decyzji o wsparciu (poprzez referencję do konkretnych numerów działek oraz kodów PKWIU) od warunku istnienia ścisłych powiązań pomiędzy starą i nową częścią inwestycji. Innymi słowy, żaden przepis nie przewiduje konieczności spełnienia warunku ścisłych związków dla skorzystania z uprawnień podatnika w kształcie jak przewidziany bezpośrednio przez przepisy podatkowe. Warunek istnienia ścisłych powiązań pomiędzy starą i nową częścią inwestycji dla możliwości zwolnienia całości dochodu jak określony w treści decyzji o wsparciu został zatem wykreowany w sposób prawotwórczy w interpretacji ogólnej (a następnie co do którego to warunku podjęto próbę doprecyzowania w Objaśnieniach). Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych, które tworzą w zasadzie ugruntowaną linię orzeczniczą, wskazującą jasno, że jedynymi przesłankami do zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. są: prowadzenie działalności na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu oraz w ramach wskazanego w tej decyzji zakresu działalności.

Mając na uwadze nieobiektywny i pozbawiony oparcia w przepisach charakter przesłanek służących do oceny powiązań między "istniejącą", a nową inwestycją, Spółka stoi na stanowisku, że ani interpretacja ogólna, ani objaśnienia nie dają klarownej odpowiedzi na pytania zadane przez Spółkę w kontekście stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisanego we Wniosku. Skoro zatem sposób sformułowania interpretacji ogólnej nie daje Skarżącej jasnych wytycznych co do sposobu postępowania, to tym samym nie spełnia ona funkcji gwarancyjnej i informacyjnej pozwalającej na odstąpienie od wydania interpretacji indywidualnej.

Stanowisko WSA w Poznaniu, zgodnie z którym organ zasadnie uznał, że interpretacja ogólna znajduje zastosowanie do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, faktycznie usankcjonowało pozbawienie Skarżącej możliwości uzyskania merytorycznego rozstrzygnięcia, które jednoznacznie przesądzałoby o prawidłowości albo nieprawidłowości jej stanowiska.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie od Strony na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zd. pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku sądu pierwszej instancji.

Spór dotyczy oceny prawidłowości zastosowania przez organ podatkowy art. 14b § 5a O.p., tj. zasadności uznania wniosku spółki o wydanie interpretacji indywidualnej za bezprzedmiotowy z uwagi na wydanie interpretacji ogólnej Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 25 października 2019 r.

Skarżąca powzięła wątpliwości, czy na podstawie decyzji uprawniającej do skorzystania z pomocy publicznej oraz mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego wskazujący na ścisłe związanie nowej inwestycji (której podstawowym celem jest zwiększenie zdolności produkcyjnych poprzez rozbudowę zakładów) z istniejącymi składnikami majątku, spółka ma prawo skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. dla całego dochodu z jej działalności wskazanej w decyzji.

Natomiast istota sprawy sprowadziła się do oceny stanowiska organu interpretacyjnego i Sądu pierwszej instancji odnośnie do tego, że stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony przez spółkę w jej wniosku o wydanie interpretacji odpowiadają zagadnieniu prawnemu będącemu przedmiotem wskazanej wyżej interpretacji ogólnej. Skarżąca wywodzi bowiem, że owa interpretacja ogólna nie rozstrzyga jednoznacznie zagadnienia prawnego będącego istotą jej wątpliwości przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z treścią art. 14b § 5a O.p. w sytuacji, gdy przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, wydaje się postanowienie o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku.

Analogiczny spór był przedmiotem rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 24 maja 2022 r., sygn. akt II FSK 316/21 (wszystkie przywołane wyroki dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się (por. wyroki z dnia 31 maja 2021 r., I FSK 1629/18 i z dnia 7 października 2021 r., I FSK 326/20), że warunkiem zastosowania cytowanej regulacji jest stwierdzenie tożsamości opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz podstaw prawnych zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z zagadnieniem oraz stanem prawnym, wynikającymi z interpretacji ogólnej. Ustalenie, że zakresy indywidualnego pytania interpretacyjnego i interpretacji ogólnej pokrywają się nie powinno budzić wątpliwości z uwagi na konsekwencje rozstrzygnięcia podejmowanego w oparciu o art. 14b § 5a O.p. (skutkiem zastosowania tego unormowania jest odesłanie do interpretacji ogólnej i odmowa udzielenia odpowiedzi na pytanie interpretacyjne). Powyższy pogląd podziela skład orzekający w niniejszej sprawie.

Z treści skargi kasacyjnej wynika, że istota wątpliwości Skarżącej dotyczy pojęcia "ścisłych powiązań" - w ocenie spółki niedookreślonego i pozaustawowego - użytego w interpretacji ogólnej odnośnie do nowej inwestycji w stosunku do już istniejącego zespołu składników majątku, mającego kluczowe znaczenie w jej sprawie dla oceny możliwości zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. Przepis ten stanowi główny element wątpliwości spółki na tle stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), który został przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Tymczasem w opisie stanu faktycznego Skarżąca wielokrotnie wskazuje na ścisłe związanie inwestycji polegającej na rozbudowie, reorganizacji i doposażeniu z istniejącymi już składnikami majątku trwałego. W szczególności Skarżąca wskazuje, że "proces produkcyjny obejmuje zwykle kilka zasadniczych faz, które są ze sobą ściśle powiązane". "Spółka będzie ponosiła nakłady na wybudowanie nowych budynków lub budowli ściśle powiązanych z istniejącymi zabudowaniami na terenie zakładu". Cały opis stanu faktycznego wskazuje na ścisły związek nowych inwestycji z istniejącymi składnikami rzeczowymi majątku strony Skarżącej, która podkreśla, tożsamość miejsca istniejącej i nowej inwestycji, tożsamość wytwarzanych produktów wg kodów PKWiU i wskazuje, że " w zakładzie będą wytwarzane produkty pozostające co do zasady w aktualnej ofercie wnioskodawcy". Składniki majątkowe , które spółka nabędzie dopiero w "połączeniu z istniejącą infrastrukturą i instalacjami (parkiem maszynowym) będą mogły zostać wykorzystane do wytworzenia produktu finalnego".

Zatem stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji jednoznacznie wskazuje na ścisłe związanie inwestycji z istniejącymi składnikami majątku. Spółka już w opisie stanu faktycznego rozstrzyga zatem kluczową kwestię, której dotyczą jej wątpliwości dotyczące oceny możliwości zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. Przepis ten stanowi zaś materialnoprawną podstawę owych wątpliwości. Należy pamiętać, że stan faktyczny podany przez Wnioskodawcę jest wiążący dla organu interpretacyjnego, więc podanie w nim jednoznacznych okoliczności i twierdzeń Strony co do ścisłych powiązań nowej inwestycji z istniejącą infrastrukturą, wyklucza odmienne ustalenia organu i rozważenie w interpretacji, czy ewentualny brak ścisłego powiazania inwestycji wyklucza skorzystanie ze zwolnienia od całości dochodu.

Tym samym stwierdzić należy, że bez wątpienia spełnione zostały warunki niezbędne do zastosowania art. 14b § 5a O.p. Zaistniała bowiem tożsamość opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i podstaw prawnych zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z zagadnieniem i stanem prawnym, wynikającymi z interpretacji ogólnej. Istotne jest to, że zarówno podstawa materialnoprawna, jak i stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawione przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, mieszczą się w zagadnieniu będącym przedmiotem stosownych rozważań przedstawionych w przedmiotowej interpretacji ogólnej.

W konsekwencji za chybiony uznać należy zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przepisu postępowania o charakterze wynikowym, tj. art. 151 p.p.s.a. Organ interpretacyjny prawidłowo zastosował bowiem art. 14b § 5a O.p. w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. Analiza akt sprawy wskazuje, że istotę wątpliwości Skarżącej stanowi treść interpretacji ogólnej z dnia 25 października 2019 r., a nie ocena możliwości zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. na tle stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Przedmiotem kontroli legalności sprawowanej przez Sąd pierwszej instancji było tylko postanowienie stwierdzające bezprzedmiotowość (w rozumieniu art. 14b § 5a O.p.) wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie okoliczność, czy w interpretacji ogólnej z dnia 25 października 2019 r. Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju w sposób zgodny z prawem odwołał się do pojęcia ścisłego związku nowej inwestycji z istniejącą już infrastrukturą.

Również bezzasadny jest zarzut dotyczący naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w powiązaniu z art. 120 i 121 O.p., bowiem uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi przewidziane w tym przepisie. Zawiera zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, czyli wszystkie elementy wskazane w art. 141 § 4 p.p.s.a. będące przedmiotem rozważań w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2010 r. (II FPS 8/09).

Autor skargi kasacyjnej w ogóle nie uzasadnił w czym dopatruje się naruszenia przepisów art. 1 p.u.s.a. i art. 3 § 1 p.p.s.a. Wskazanie na przepisy o charakterze ustrojowym i kompetencyjnym jest niezrozumiałe.

Skoro bezprzedmiotowy okazał się wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, a interpretacja ogólna nie podlega kontroli legalności, to Sąd pierwszej instancji nie mógł wypowiadać się co do tego, czy Spółka jest uprawniona skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. Należało więc uznać oczywistą bezzasadność zarzutu dotyczącego naruszenia przepisów prawa materialnego. Należy powtórzyć, że kwestia ta została rozstrzygnięta przez spółkę w sposób, który nie dawał organowi interpretacyjnemu, a także sSdowi pierwszej instancji, podstaw do orzekania co do istoty wątpliwości Skarżącej wskazywanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wobec powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, zgodnie z art. 184 p.p.s.a.

Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego zostało zaś wydane na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c i pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).