Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 724/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2019-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 68 § 1, art. 68 § 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 6a ust. 5
journal: Dz.U. 2013 poz 1381
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - tekst jednolity.
article: art. 6 ust. 6, art. 7 ust. 1 pkt 12
journal: Dz.U. 2018 poz 1445
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 2 pkt 5, art. 66 pkt 1
journal: Dz.U. 2014 poz 40
law: Ustawa z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych.
article: art. 41 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2005 nr 169 poz 1419
law: Ustawa z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych
article: art. 32 ust. 1
journal: Dz.U. 1996 nr 85 poz 390
law: Ustawa z dnia 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych - t. jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant st. sekr. sąd. Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2013 I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy [...] z dnia [...] Nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącego kwotę 100,- zł (słownie: sto złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wójt Gminy [...] decyzją z [...] września 2018 r., [...] ustalił A. M. ( dalej: "skarżący") wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2013 r. w kwocie [...]zł. Wójt w postępowaniu podatkowym ustalił wysokość zobowiązania na podstawie aktualnie posiadanych informacji dotyczących przedmiotów opodatkowania skarżącego. Wyjaśnił, że podatnik zgodnie z umową dzierżawy z [...] stycznia 2009 r. od 2009 r. dzierżawi od Lasów Państwowych Nadleśnictwo [...] gruntu rolnego klasy IVa o pow. [...] ha zabudowanego altaną o pow. 25 m2. Umowa przenosi na dzierżawcę obowiązek płatności podatku od danego gruntu oraz budynku znajdującego się na danym terenie. Na podstawie informacji otrzymanych od Stowarzyszenia [...]" i Nadleśnictwa [...] Wójt ustalił, że stowarzyszenie [...] nie nabyło dotychczas praw do gruntów, które w dalszym ciągu stanowią własność nadleśnictwa, a nie stowarzyszenia, a dzierżawcami gruntu są nadal poszczególne osoby fizyczne. Ponadto Ogrody Działkowe Lasów Państwowych [...] w [...] nie były i nie są wpisane w rejestrze pracowniczych ogrodów działkowych prowadzonych na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych (Dz.U. z 2014, poz. 40 – dalej: "u.p.o.d."). Z tych powodów nie są rodzinnym ogrodem działkowym w myśl ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (t.j. Dz.U. z 2017, poz. 2176 – dalej: "u.r.o.d.") oraz nie stosuje się do dzierżawców działek przepisów tej ustawy. Wobec powyższych Wójt uznał, że nie może zastosować zwolnienia z podatku zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 12 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019, poz. 1170 – dalej: "u.p.o.l.") i naliczył podatek od nieruchomości za altanę o pow. 25 m2 oraz podatek rolny za grunt klasy IVa o pow. [...] ha ogródka działkowego nr [...] położonego w [...] należącego do Lasów Państwowych Nadleśnictwo [...]

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący wskazał m.in. na upływ trzyletniego terminu przedawnienia z art. 68 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 – dalej: "O.p."), Skarżący wywodził, że zgodnie z art. 68 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona podatnikowi po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. W związku z powyższym decyzja Wójta stała się bezprzedmiotowa, "bo sprawa zobowiązania podatkowego uległa przedawnieniu w 2017 r." Ponadto skarżący utrzymywał, że dzierżawiony przez niego grunt wchodzi w skład rodzinnych ogrodów działkowych, w rozumieniu ustawy z 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz.U. z 2005 Nr 169, poz. 1419 – dalej: "ustawa z 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych"), gdyż przedtem stanowił pracowniczy ogród działkowy i na mocy art. 41 ust. 1 powołanej ustawy przekształcił się w rodzinny ogród działkowy. W związku z powyższym uznał, że wymierzenie mu podatku nie znajduje uzasadnienia.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] lipca 2019 r., [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W ocenie Kolegium w sprawie nie nastąpiło przedawnienie, ponieważ zachodziły podstawy do ustalenia wysokości zobowiązań za pięć lat wstecz, a więc także za lata 2014 i 2013, z uwagi na to, że wymagane prawem informacje (o gruntach oraz o nieruchomościach i obiektach budowlanych), powinny być złożone w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie obowiązku podatkowego, czyli do [...] stycznia 2009 r., tymczasem informacja taka została sporządzona [...] czerwca 2009 r., a wpłynęła do Wójta dopiero [...] lipca 2009 r. W uzasadnieniu decyzji Kolegium podzieliło stanowisko Wójta, że nie ma wystarczających podstaw, by ogródki w [...] uznać za rodzinne ogrody działkowe, a wcześniej - pracownicze ogrody działkowe. W ocenie organu wyjaśnienia Nadleśnictwa i Polskiego Związku [...] nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że ogrody jako deputatowe - utworzone w oparciu o przepisy regulujące funkcjonowanie Lasów państwowych i nieujęte w rejestrze prowadzonym przez Polski Związek [...] - stanowiły inną kategorię ogrodów niż pracownicze ogrody działkowe i w związku z powyższym nie mogły ulec przekształceniu w rodzinne ogrody działkowe. Kolegium wskazało, że art. 41 ustawy z 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (która utraciła moc po wejściu w życie ustawy z 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych) stanowił, że pracownicze ogrody działkowe istniejące w dniu wejścia w życie tej ustawy stały się rodzinnymi ogrodami działkowymi w jej rozumieniu (ust. 1), przy czym dotyczyło to także pracowniczych ogrodów działkowych o nieuregulowanym stanie prawnym zarejestrowanych w rejestrze pracowniczych ogrodów działkowych prowadzonym na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych (ust. 2.). W przypadku wątpliwości, decydujące znaczenie miał wpis do rejestru, którego w analizowanym przypadku zabrakło. Przy czym okoliczność że Ogródki w [...] miały uregulowany stan prawny w oparciu o przepisy dotyczące Lasów Państwowych, nie przesądza o ich statusie na gruncie przepisów o pracowniczych i rodzinnych ogrodach działkowych.

W skardze na powyższą decyzję Kolegium skarżący stwierdził, że jako użytkownik (posiadacz) od 1983 r. pracowniczego (rodzinnego) ogródka działkowego nr [...], na podstawie umowy zawartej na podstawie ustawy o lasach, pozostającego poza strukturami [...] Związku [...] powinien on być zwolniony od podatku, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 12 u.p.o.l. (tak: WSA w [...] w wyroku z [...] grudnia 2018 r., sygn. I SA/Po [...]).o Ponadto skarżący wskazał, że ogródki działkowe obecnego Stowarzyszenia [...]" w [...] są bezpośrednio dzierżawione od Skarbu Państwa (Nadleśnictwo [...]) przez działkowców i w związku z tym stowarzyszenie to nie musiało nabywać praw do przedmiotowego terenu. Sąd rejestrując stowarzyszenie nie uzależniał rejestracji od nabycia przez nie praw do terenu.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

W pierwszej kolejności sąd skontrolował zasadność zarzutu przedawnienia. Zgodnie z art. 68 § 1 O.p. , zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie jednak z art. 68 § 2 pkt 2 O.p. , jeżeli podatnik: w deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Ustawa o podatku rolnym w art. 6a ust. 5, jak i ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 6 ust. 6 , nakłada na podatników podatku rolnego i podatku od nieruchomości, będących osobami fizycznymi, obowiązek złożenia deklaracji ( informacji o gruntach, informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych ) w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie obowiązku podatkowego w tych podatkach. Skoro skarżący uzyskał posiadanie nieruchomości Skarbu Państwa na podstawie umowy z Nadleśnictwem w dniu [...] stycznia 2009r. ( przy czym według wyjaśnień skarżącego z dnia [...] maja 2014r. altana została wzniesiona już w latach [...]) , to skarżący powinien informacje (o gruntach oraz o nieruchomościach i obiektach budowlanych ) złożyć najpóźniej [...] stycznia 2009r. Tymczasem, informacja w sprawie podatku od nieruchomości ( w której wykazał również grunt ) została przez skarżącego sporządzona [...] czerwca 2009r. a wpłynęła do Wójta dopiero [...] lipca 2009r. Sąd mając na uwadze fakt, że skarżący nie złożył wymaganych prawem informacji w terminie potwierdza, że w sprawie znajdowały zastosowanie postanowienia przytoczonego ostatnio przepisu. Z uwagi na powyższe prawo do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego przedawniało się z końcem 2018 r. Wymieniona na wstępie decyzja Wójta została bezsprzecznie doręczona skarżącemu przed upływem wskazanego terminu.

Mając powyższe na uwadze sąd uznał, że zachodziły warunki do merytorycznego rozpoznania skargi. Rozstrzygnięcie istoty sporu wymagało udzielenia odpowiedzi na pytanie czy organy podatkowe zasadnie nie zastosowały w stosunku do posiadanego przez skarżącego ogródka działkowego zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 12 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku od nieruchomości: budynki położone na terenie rodzinnych ogrodów działkowych, nieprzekraczające norm powierzchni ustalonych w przepisach Prawa budowlanego dla altan i obiektów gospodarczych, z wyjątkiem zajętych na działalność gospodarczą.

Definicja rodzinnego ogrodu działkowego została zawarta w art. 2 pkt 5 u.r.o.d. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o rodzinnym ogrodzie działkowym - należy przez to rozumieć wydzielony obszar lub obszary przeznaczone na cele rodzinnych ogrodów działkowych, składające się z działek i terenu ogólnego, służące do wspólnego korzystania przez działkowców, wyposażone w infrastrukturę ogrodową. Wydzielony obszar to poszczególne działki i teren ogólny, służący do wspólnego korzystania przez działkowców, wyposażony w infrastrukturę ogrodową.

W sprawie od daty powstania ogrodami zarządzają ich użytkownicy (w tym skarżący) według regulaminowych zasad organizacyjnych poprzez walne zebranie użytkowników, zarząd, komisję rewizyjną, komisję rozjemczą. Ogrody te od innych ogrodów działkowych w istocie odróżniały się jedynie samodzielnością wynikająca z nieprzystąpienia w charakterze członka do Krajowego Związku [...] która to okoliczność nie daje podstaw do negowania tego, że są to jednak pracownicze (rodzinne) ogrody działkowe.

Zdaniem sądu zasadność powyższego rozumowania potwierdza wykładnia historyczna przepisów dotyczących rodzinnych ogrodów działkowych. W stanie prawnym obowiązującym przed uchwaleniem u.r.o.d. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 11 lipca 2012 r., K 8/10 [dostępne: ipo.trybunal.gov.pl] wskazał, że brak jest odrębnej ustawy regulującej funkcjonowanie innych, niż będących we władaniu Polskiego Związku [...] ogrodów działkowych. Zgodnie z przepisami powołanej ostatnio u.r.o.d., rodzinne ogrody działkowe - i tylko one, a nie inne formy ogrodnictwa działkowego, które hipotetycznie mogłyby powstawać w Polsce - podlegają szczególnej ochronie prawnej (pkt 10.4). Mając na uwadze powyższy fragment rozważań Trybunału sąd stwierdza, że na gruncie stanu prawnego sprzed uchwalenia u.r.o.d. tworzenie rodzinnych ogródków działkowych poza strukturami Polskiego Związku [...] nie było niemożliwe.

Obecnie dopuszczalną formą organizacyjną zrzeszania się działkowców mogą być stowarzyszenia działkowców, pozbawione wyłączności, takiej, jaka przysługiwała Polskiemu Związkowi [...]. Skarżący od [...] stycznia 2017 r. zmierza do zrzeszenia się wraz pozostałymi posiadaczami działek w stowarzyszenie działkowców, o nazwie Stowarzyszenie [...]" w [...] nr [...] , mającego działać poza strukturą Polskiego Związku [...]

Zdaniem sądu okoliczności opisane przez Nadleśnictwo [...] w piśmie z [...] października 2017 r. powinny być poczytywane jako potwierdzające faktyczne utworzenie rodzinnego ogrodu działkowego aczkolwiek pozostającego poza strukturami Polskiego Związku [...] Trafność powyższego rozumowania znajduje potwierdzenie we wnioskach zawartych także w powołanym wyroku Trybunału precyzujących między innymi obszar swobody regulacyjnej Sejmu zaistniały na skutek wydania tego orzeczenia. Trybunał wskazał, że dopuszczalne konstytucyjnie jest ustalenie w nowej ustawie, że grunty przeznaczone na ogrody działkowe mogą być dzierżawione od gmin lub Skarbu Państwa (ewentualnie oddawane w użytkowanie lub użytkowanie wieczyste) bezpośrednio przez działkowców, albo przez stowarzyszenia działkowców. Ustawodawca nie może natomiast wprowadzać ani prawnego, ani faktycznego monopolu jednej organizacji zrzeszającej działkowców (pkt 17.5). W tym kontekście sąd zauważa, że zawarta przez skarżącego umowa dzierżawy ogródka działkowego z [...] stycznia 2009 r. nadal obowiązuje jej strony.

Sąd również wskazuje, że jak dostrzegł to Trybunał, istotnym problemem, z którym będzie musiał się zmierzyć ustawodawca, jest ustalenie, jak nowa ustawa przekształci dotychczasowe stosunki prawne, zaistniałe pod rządami ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych albo jeszcze wcześniej pod rządami poprzednich ustaw regulujących kwestię ogrodnictwa działkowego w Polsce. Należy pamiętać, że ochroną prawną objęci muszą być sami działkowcy, którzy w dobrej wierze, niekiedy od wielu lat, a nawet kilku pokoleń użytkują (w rozumieniu art. 14 ust. 1 lub art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych) przyznane im działki w funkcjonujących rodzinnych ogrodach działkowych (pkt 17.6). W tym zakresie istotną wymowę mają poniższe przepisy przejściowe następujących ustaw:

- art. 66 pkt 1 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2014 r., poz. 40 ze zm.), zgodnie z którym z dniem wejścia w życie niniejszej ustawy rodzinne ogrody działkowe, w rozumieniu ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, stają się rodzinnymi ogrodami działkowymi w rozumieniu niniejszej ustawy;

- art. 41 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2005 r., Nr 169, poz. 1419 ze zm.), zgodnie z którym pracownicze ogrody działkowe istniejące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy stają się rodzinnymi ogrodami działkowymi w jej rozumieniu (ust.1). Pracownicze ogrody działkowe o nieuregulowanym stanie prawnym, a zarejestrowane w rejestrze pracowniczych ogrodów działkowych prowadzonym na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych stają się rodzinnymi ogrodami działkowymi w rozumieniu niniejszej ustawy (ust. 2); oraz

- art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych (t.j. - Dz. U. z 1996 r., Nr 85, poz. 390 ze zm.) w brzmieniu przed dniem [...] września 2005 r., zgodnie z którym miejskie i przyzakładowe pracownicze ogrody działkowe istniejące w dniu wejścia w życie ustawy stają się pracowniczymi ogrodami działkowymi w jej rozumieniu.

Wymienione ustawy jednoznacznie uwzględniały stan faktyczny (" istniejące w dniu wejścia w życie ustawy") uznając ogrody za pracownicze ogrody działkowe, aczkolwiek "zgarniały" je pod władanie Polskiego Związku [...]

Konkludując rozważania w powyższym zakresie sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja jak również poprzedzającą ją decyzja organu pierwszej instancji nie odpowiadają prawu.

W toku powtórnego postępowania obowiązkiem organu pierwszej instancji będzie uwzględnienie przedstawionej powyżej wykładni prawa materialnego w świetle, której dysponowanie ogródkiem działkowym na podstawie umowy zawartej na podstawie art. 39 ustawy o lasach jak i fakt nieprzynależenia ogrodu do Polskiego Związku [...] nie wykluczyło uznania ogródka za rodzinny ogródek działkowy w rozumieniu art. 2 pkt 5 u.r.o.d. Skarżący jest posiadaczem działki nr [...] w utworzonym w 1983r. i działającym pracowniczym/rodzinnym ogrodzie działkowym pozostającym poza strukturami Polskiego Związku [...]. Organy podatkowe, wobec skarżącego posiadającego ogródek działkowy zastosują więc zwolnienie podatkowe z art. 7 ust. 1 pkt 12 u.p.o.l.

Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) orzekł, jak w pkt I. sentencji. O kosztach sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania sądowego składa się wpis od skargi w kwocie [...]zł.