Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 890/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2015-08-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 120  ust. 1  pkt 5
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj - sprawozdawca, Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędzia WSA Dagmara Dominik - Ogińska, Protokolant Edyta Forysiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 lipca 2015 r. w Wydziale I sprawy ze skargi T. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za marzec 2009 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że decyzja wymieniona w pkt I nie podlega wykonaniu; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącego kwotę 2.817 (dwa tysiące osiemset siedemnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi T. P. (dalej: skarżący, strona) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2014 r. nr [...]określającą za marzec 2009 r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 14.271 zł.

Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy organ podatkowy I instancji stwierdził, że skarżący błędnie dokumentował sprzedaż używanych domków kempingowych, których zakup odbywał się w H. w firmie A (dalej: kontrahent holenderski). Skarżący zakupione towary sprzedawał w kraju dokumentując je fakturą VAT-marża, co stało w sprzeczności z dokumentami zakupu tych towarów, z których wynikało, iż zostały one zakupione bez podatku, jednakże nie zawierały adnotacji, że towar został sprzedany w systemie VAT – marża. Zgodnie z oświadczeniem strony płatności za zakup towaru następowały w formie gotówkowej, a jedynym dowodem zakupu towaru były wystawione przez dostawcę faktury VAT-marża. Nie były zawierane umowy zakupu, a dowodem nabycia była faktura dostarczana wraz z domkiem. Podatnik organizował transport i przywoził towar na plac składowy w kraju. Nabywcy dokonywali zakupu bezpośrednio na placu składowym, po obejrzeniu proponowanego asortymentu i wybraniu odpowiedniej przyczepy, następnie dokonywali wpłat zaliczki a resztę należności regulowali przy odbiorze przyczepy na wskazanym przez nich miejscu dostawy.

Odnośnie dokumentów sprzedaży skarżący oświadczył, że dokonywał sprzedaży w systemie VAT-marża realizowanym w trybie określonym w art. 120 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.- dalej u.p.t.u.). Dokonując sprzedaży towarów używanych skarżący prowadził ewidencję, z której wynikały kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży podlegającej opodatkowaniu. W fakturach VAT marża nie było wykazywanych wartości podatku od dostaw towarów, a jedynie kwota należności do zapłaty – wartość brutto.

Organ podatkowy stwierdził, że kontrahent holenderski jest podatnikiem podatku od wartości dodanej i – jak wynika z komunikatów o transakcjach wewnątrzwspólnotowych uzyskanych z Systemu Wymiany Informacji o VAT – dokonał wewnątrzwspólnotowej dostawy dla skarżącego w kwocie odpowiadającej fakturom uzyskanych od kontrahenta holenderskiego.

Organ w związku z tym uznał, że skarżący dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego towaru od kontrahenta holenderskiego i nie dokonał opodatkowania tej dostawy zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. i jednocześnie zaniżył wartość podatku naliczonego, bowiem był uprawniony zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 u.p.t.u. do odliczenia podatku naliczonego w takiej samej wysokości jak podatek należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Skarżący dokonał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT – sprzedaż towaru handlowego (przyczepy kempingowe) na terytorium kraju i błędnie uznał, iż z tytułu tej sprzedaży uprawniony jest do wystawiania faktur VAT–marża, zaniżając tym samym wartość podatku należnego o różnicę między wartością wyliczoną przez organ podatkowy, a kwotą podatku wyliczona na podstawie faktur VAT-marża wykazaną w rejestrze sprzedaży.

Naczelnik Urzędu Skarbowego ww decyzją określił za marzec 2009 r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 14.271 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania – w którym skarżący zarzucił organowi błędne ustalenie stanu faktycznego w związku z niewystąpieniem do organów skarbowych H. celem ustalenia charakteru faktur sprzedaży wystawionych przez firmę holenderską – Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją [...]lutego 2015 r. Nr [...]utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Organ II instancji powołując treść art. 120 ust. 4 i ust. 5 u.p.t.u. wskazał, że nie wystąpi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i będzie możliwe opodatkowanie marżą, o ile przedmiotem dostawy będzie towar nabyty od zagranicznego podatnika VAT, zaś dostawa – na mocy której nastąpiło nabycie towaru przez polskiego podatnika – została opodatkowana w innym państwie członkowskim także w procedurze opodatkowania marży. Warunkiem jest jednak posiadanie przez podatnika dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów na tych zasadach tj. w systemie VAT marża. W przeciwnym razie nastąpi wewnątrzwspólnotowe nabycie (WNT), określone w art. 9 ustawy o VAT, a to oznacza, że podatek należny winien być obliczony od podstawy opodatkowania stanowiącej kwotę należności jaką nabywający jest obowiązany zapłacić, przy zastosowaniu stawki właściwej dla dostawy krajowej używanych domków kempingowych, jako towarów handlowych.

Organ podkreślił, że również z art. 313 ust. 1 i ust. 2. art. 314, art. 315 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.EU L 347, s 1 ze zm.) wynika, że podstawowym warunkiem opodatkowania w systemie VAT-marża krajowej dostawy towarów używanych nabytych uprzednio od zagranicznego podatnika podatku od wartości dodanej, jest stwierdzenie, że dostawa – na mocy której nastąpiło nabycie towaru przez polskiego podatnika – była w innym państwie członkowskim zwolniona od podatku albo została opodatkowana w procedurze opodatkowania marży.

Zdaniem organu odwoławczego skarżący nie przedstawił dowodów z których wynikałoby, że nabył on od firmy holenderskiej używane domki kempingowe w systemie VAT-marża. Nie stanowi takiego dowodu przetłumaczona przez tłumacza przysięgłego przykładowa faktura VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2008 r. wystawiona przez kontrahenta holenderskiego jak również przesłane drogą elektroniczną wyjaśnienie firmy B , podmiotu współpracującego z firmą A z którego wynika, że A rozlicza do Urzędu Skarbowego tylko 19% podatku naliczonego z różnicy ceny zakupu i sprzedaży przyczep tj. podatku z marży; wyjątkiem jest sytuacja, gdy dotyczy zakupu przyczep, które zakupione zostały i udokumentowane fakturą na której będzie osobno uwidoczniono podatek. Przy sprzedaży i zakupie przyczep, gdzie na fakturze wspomniany podatek jest osobno uwidoczniony, rozliczony on zostaje osobno w urzędzie skarbowym". W ocenie organu odwoławczego z wyjaśnień tych wynika jakie relacje handlowe łączą piszącą wyjaśnienia oraz jak zostają one przeprowadzone i jak dokumentowane przez firmę holenderską.

Organ wskazał, że przetłumaczona faktura VAT nr [...] zawiera dwie charakterystyczne dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów cechy tj. zawiera numery identyfikacji podatkowej dostawcy oraz nabywcy, którymi zarejestrowani podatnicy podatku od towarów i usług obowiązani są do posługiwania przy tego rodzaju dostawach oraz nie zawiera kwoty podatku VAT (obowiązek podatkowy w podatku VAT przechodzi w tego rodzaju transakcjach na kupującego). Ponadto firma holenderska wykazała w systemie VIES swoje transakcje ze skarżącym jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Organ zaznaczył, że skarżący we wcześniejszym okresie rozliczeniowym dokonywał także wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, wykazując w rozliczeniu za II kwartał 2006 r. Tym samym organ za zbędne uznał wystąpienie do holenderskiej administracji podatkowej celem ustalenia czy faktury sprzedaży wystawione przez firmę holenderską są fakturami dokumentującymi transakcje dostawy towarów używanych opodatkowanych szczególną procedurą VAT–marża według prawa holenderskiego.

Zdaniem organu dokonanie przez firmę holenderską na rzecz skarżącego dostawy towarów jako nieopodatkowanej w systemie VAT – marża powoduje, że podatnik był zobowiązany do wystawienia faktur wewnętrznych, zaewidencjonowania tych transakcji w prowadzonej ewidencji nabyć wspólnotowych oraz do rozliczenia tych transakcji w deklaracji VAT-7za odpowiednie okresy 2009 r. i wykazania w informacjach podsumowujących VAT-UE za I kwartał 2009 r. Powyższych obowiązków strona nie wypełniła i dokonując sprzedaży zakupionych używanych domków kempingowych nieprawidłowo zastosowała procedurę opodatkowania VAT–marża. Sprzedaż używanych doków kempingowych winna być opodatkowana na zasadach ogólnych zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawką 22% podatku,, jako sprzedaż na terytorium kraju towarów handlowych.

W skardze do Sądu pełnomocnik skarżącego wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji zarzucił zaskarżonym decyzjom naruszenie przepisów art. 120 ust. 10 u.p.t.u. oraz art. 120, art. 121, art. 122, art. 125 § 1 i art. 157 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej O.p.), co miało istotny wpływ na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy.

Zdaniem strony zamiast domniemywać, że faktury otrzymane od kontrahenta holenderskiego nie spełniają wymogu faktury VAT – marża według prawa holenderskiego, organy powinny ustalić dostatecznie stan faktyczny sprawy i wyjaśnić zgodnie z art. 157 O.p. czy faktura sprzedaży wystawiona przez firmę holenderską jest fakturą dokumentującą transakcję dostawy towarów używanych objętych szczególną procedurą VAT-marża. Zdaniem strony skarżącej organy dopuściły się zaniechania poprzez brak wystąpienia do odpowiedniego organu w Państwie członkowskim Unii Europejskiej właściwym dla miejsca prowadzenia działalności przez dostawcę towarów używanych z zapytaniem dotyczącym dostaw dokonywanych przez firmę holenderską.

Strona skarżąca wskazuje, że właściwie opodatkowała i udokumentowała sprzedaż zakupionych od dostawcy holenderskiego używanych domków kempingowych, korzystając ze szczególnej procedury opodatkowania w systemie VAT–marża. Natomiast postępowanie organu i jego efekty w postaci zaskarżonych decyzji nie budzą zaufania do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Należy wskazać, że z mocy art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.).

Sporną kwestią w przedmiotowej sprawie jest ustalenie sposobu nabycia przez skarżącego prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży używanych domków kempingowych od kontrahenta unijnego, a w konsekwencji określenie sposobu opodatkowania ich sprzedaży na terytorium kraju.

Zdaniem organów podatkowych skarżący nabył używane domki kempingowe jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów i w związku z tym miał obowiązek sprzedaż tych domków opodatkować na zasadach ogólnych zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawką 22% podatku, jako sprzedaż na terytorium kraju towarów handlowych.

Zdaniem skarżącego nabył używane domki kempingowe w systemie VAT–marża i w sprawie ma zastosowanie przepis art. 120 ust. 10 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.- dalej jest w skrócie u.p.t.u.).

Przepis ten przewiduje zastosowanie szczególnej i korzystnej dla importera procedury opodatkowania na zasadzie opodatkowania marży. Jak stanowi art. 120 ust. 4 u.p.t.u., w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia pomniejszoną o kwotę podatku.

Artykuł 120 ust. 10 u.p.t.u. precyzuje, że przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej,

2) podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113,

3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5,

4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113,

5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Polska ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje zatem stosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy - między innymi - towarów używanych, polegającej na opodatkowaniu marży, czyli różnicy między całkowita kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia pomniejszoną o kwotę podatku.

Jest to wyjątek od ogólnej reguły opodatkowania obrotu, czyli kwoty należnej z tytułu sprzedaży pomniejszonej o kwotę należnego podatku. Ta szczególna procedura dotyczy jednak tylko dostawy towarów używanych, które podatnik nabył od osób:

1) niebędących podatnikami podatku od towarów i usług,

2) które wprawdzie są podatnikami podatku od towarów i usług, ale którym w stosunku do dostarczanych towarów używanych nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub które należą do kategorii drobnych przedsiębiorców, zwolnionych od podatku od towarów i usług,

3) które są pośrednikami, a towar będący przedmiotem dostawy opodatkowany już był w szczególnej procedurze opodatkowania marży,

4) i 5) które nie są podatnikami podatku od towarów i usług, ale są podatnikami podatku od wartości dodanej na terytorium innego państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej i realizują dostawę wewnątrzwspólnotową na warunkach określonych w niniejszym akapicie w punktach od 1 do 3.

Wspólną cechą wszystkich przedstawionych wyżej przypadków, warunkujących zastosowanie szczególnej procedury opodatkowania marży, jest to, że we wcześniejszej fazie obrotu podmiot sprzedający używany towar pośrednikowi pozbawiony był prawa odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy jego nabyciu.

Dotyczy to zarówno osób, które nie są podatnikami tego podatku i już z tego powodu pozbawione są możliwości obniżenia podatku należnego (ponieważ podatku tego nie płacą, więc nie mają czego obniżyć), jak i osób, które wprawdzie podatnikami tego podatku są, ale z różnych powodów prawo do obniżenia podatku należnego im nie przysługiwało. Konsekwencją takiej konstrukcji prawnopodatkowej jest to, że w cenie towaru używanego, nabywanego przez pośrednika, zawarta jest cała kwota podatku od towarów i usług.

Jest to sytuacja zasadniczo odmienna od standardowo występującego w obrocie gospodarczym i stanowiącego istotę systemu podatku od wartości dodanej zjawiska odliczania od podatku należnego podatku naliczonego powstałego w danej fazie obrotu, wskutek czego w cenie nabywanego towaru podatek od towarów i usług nie jest zawarty, a - w sensie ekonomicznym - płaci go dopiero ostateczny nabywca, czyli konsument. Rezultatem procedury opodatkowania marży jest zatem traktowanie wszystkich podmiotów sprzedających używany towar pośrednikowi tak, jakby byli tego towaru ostatecznymi (w sensie ekonomicznym) konsumentami.

Zdaniem Sądu opodatkowanie w systemie VAT-marża będzie możliwe, o ile przedmiotem dostawy będzie towar nabyty od zagranicznego podatnika VAT,

a dostawa, na mocy której nastąpiło nabycie towaru przez polskiego podatnika, została opodatkowana w innym państwie członkowskim też w tej samej procedurze - VAT marża.

Jak wynika z treści wskazanego przepisu ustawodawca skorzystanie z tej procedury uzależnił od zgromadzenia przez nabywcę dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów z zastosowaniem procedury VAT-marża.

W przeciwnym razie można mówić, że nastąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie (WNT), określone w art. 9 u.p.t.u, a to oznacza, że nie można zastosować preferencyjnej stawki przy odsprzedaży domków. Należy podkreślić, że w art. 10 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. za wewnątrzwspólnotowe nabycie nie są uważane transakcje, które, co do zasady, mieszczą się w ogólnym schemacie wewnątrzwspólnotowego nabycia, a dotyczą czynności, których przedmiotem są towary używane, których dostawy podlegają szczególnym zasadom opodatkowania.

A zatem w tym przepisie mowa jest o sytuacji, w której dostawa towarów używanych została już opodatkowana w państwie członkowskim rozpoczęcia wysyłki lub transportu na specjalnych zasadach przewidzianych w prawie wspólnotowym, tj. zgodnie ze szczególną procedurą VAT-marża. To oznacza, że dalsza dostawa wykonywana w Polsce będzie mogła zostać opodatkowana w procedurze opodatkowania marżą jeżeli miało miejsce zwolnienie podmiotowe, tj. zagraniczny dostawca był zwolniony podmiotowo od podatku, lub zwolnienie przedmiotowe czyli w sytuacji gdy przedmiotem dostawy był towar używany (w obu przypadkach na zagranicznych rachunkach podatek nie będzie wykazany).

Następnie należy przypomnieć, że system opodatkowania marży uzyskanej przez podatnika-pośrednika przy dostawie towarów używanych stanowi szczególny system VAT stanowiący odstępstwo od systemu ogólnego wynikającego z dyrektywy 2006/112, który podobnie jak inne systemy szczególne przewidziane przez tę dyrektywę powinien być stosowany wyłącznie w zakresie niezbędnym dla realizacji jego celu. A jak wynika z motywu 51 dyrektywy 2006/112, celem procedury marży jest uniknięcie podwójnego opodatkowania i zakłóceń konkurencji między podatnikami w dziedzinie towarów używanych (zob. wyrok z dnia 1 kwietnia 2004 r. w sprawie C-320/02 Stenholmen, Rec. S.I-3509,pkt25, a także wyrok w sprawie Jyske Finans, pkt 35,37,41)

Spór zatem w sprawie sprowadza się do wyjaśnienia, czy podatnik posiada dokumenty wskazujące, że przedmiotowe używane domki kempingowe zostały nabyte w H. w tej samej procedurze tj. VAT-marża.

Kluczowe znaczenie, z punktu widzenia okoliczności rozpatrywanej sprawy, ma zatem ustalenie czy faktury wystawione przez kontrahenta holenderskiego są fakturami dokumentującymi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów czy sprzedaż w systemie VAT-marża.

Jak wynika z akt sprawy, organy podatkowe ustalając stan faktyczny oparły się na tym, że na jednej przykładowej przetłumaczonej fakturze brak jest oznaczenia VAT-marża, ale znajdują się numery identyfikacji podatkowej kontrahenta zagranicznego oraz polskiego oraz, że z systemu VIES wynika, że kontrahent holenderski dokonał wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Należy zgodzić się z organem, że o wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów mogą świadczyć numery identyfikacji podatkowej dostawcy oraz nabywcy dla celów handlu wewnętrznego, albowiem umieszczenie na rachunku nr NIP jest wymagane przy dostawie wewnątrzwspólnotowej, jednak nie mogą o tym przesądzać. Bowiem na fakturach wystawionych w systemie VAT-marża nie wykazuje się podatku VAT, co ma miejsce w rozstrzyganej sprawie.

Z kolei odnośnie danych uzyskanych z systemu VIES, trafnie wskazał organ, że System Wymiany Informacji o VAT jest prowadzony na podstawie rozporządzenia Rady nr 1798/2003 z 7 października 2003 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej (Dz. U. WE L 264 z 15 października 2003 r. ), VIES jest systemem informatycznym, pozwalającym na automatyczną wymianę informacji pomiędzy państwami członkowskimi Wspólnoty Europejskiej w zakresie transakcji dokonywanych wewnątrz Wspólnoty (nabycia i dostawy wewnątrzwspólnotowe towarów) oraz informacji o podatnikach VAT zarejestrowanych dla potrzeb handlu wewnątrzwspólnotowego. Powstał on w celu zapewnienia kontroli przepływu towarów między państwami członkowskimi i daje możliwość wykrywania wszelkich nieprawidłowości z tym związanych, a co za tym idzie, zapobiega uniknięciu powstawania strat we wpływach podatkowych.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 22 ww. rozporządzenia właściwy organ państwa członkowskiego w ramach systemu Wymiany Informacji o VAT (VIES) uzyskuje bezpośrednio i bezzwłocznie informacje dotyczące przede wszystkim :

1) numerów identyfikacyjne VAT osób, które dokonywały transakcji dostaw towarów

i świadczenia usług, o których mowa w art. 23 akapit pierwszy pkt 2 Rozporządzenia 1798/2003;

2) całkowitą wartość takich transakcji dostaw towarów i świadczenia usług przez każdą taką osobę na rzecz każdej osoby posiadającej numer identyfikacyjny VAT, o którym mowa w art. 23 akapit pierwszy pkt 1 Rozporządzenia 1798/2003.

W tym miejscu podkreślenia jednak wymaga to, że informacje uzyskane z systemu VIES uzyskane w ramach współpracy fiskalnej państw członkowskich mają moc dowodową na podstawie art. 5 Rozporządzenia i należy je traktować na podstawie art. 194 jako dokumenty urzędowe, co nie oznacza, że nie podlegają weryfikacji. Informacje takie, tak jak inne dowody w oparciu o art. 194 § 3 mogą zostać zweryfikowane poprzez przeprowadzenie przeciwdowodu.

Szczególnie w sytuacji gdy podatnik konsekwencje twierdzi, że dokonał zakupu w systemie VAT–marża, gdzie na fakturze nie jest uwidoczniony podatek VAT oraz przedstawia dowód w postaci wyjaśnień pośrednika B, który twierdzi, że kontrahent holenderski w sytuacji, gdy podatek nie jest uwidoczniony na fakturze rozlicza się w systemie VAT-marża. W związku z wystąpieniem w sprawie sprzecznych dowodów, właściwe przy ustalaniu stanu faktycznego byłoby wystosowanie zapytania do holenderskiej administracji podatkowej celem ustalenia jak w istocie rozliczył się kontrahent holenderski.

Organy jednak nie wystosowały zapytania do holenderskiej administracji podatkowej w celu dokonania właściwego wymiaru podatku VAT, do czego uprawniało rozporządzenie Rady (WE) nr 1798/2003 z 7 października 2003 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej.

Działania podejmowane w ramach weryfikacji dokumentów mają swoje umocowanie w treści art. 5 ust. 1 rozporządzenia 1798/2003, zgodnie z którym organ współpracujący organizuje przeprowadzenie postępowania administracyjnego niezbędnego do uzyskania takich informacji. W celu uzyskania poszukiwanych informacji lub przeprowadzenia wnioskowanego postępowania administracyjnego organ współpracujący lub organ administracyjny, do którego organ ten może się zwrócić, postępuje tak, jakby działał we własnym imieniu lub na żądanie innego organu w swoim Państwie Członkowskim (ust. 3). "Postępowanie administracyjne" – jak wyjaśnia art. 2 pkt 12 cytowanego rozporządzenia – oznacza "wszelkie kontrole i postępowania wyjaśniające oraz inne działania podejmowane przez Państwa Członkowskie w wykonywaniu swoich funkcji w związku z zapewnieniem właściwego stosowania ustawodawstwa dotyczącego podatku VAT".

W świetle przytoczonych wyżej unormowań należy wskazać, że informacje uzyskane w ramach współpracy fiskalnej państw członkowskich na podstawie art. 5 rozporządzenia Rady (WE) nr 1798/2003 podlegają ocenie organu prowadzącego postępowanie. Informacje te mają moc dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, wedle którego "Dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone". W kontekście mocy dowodowej dokumentu urzędowego odróżnia się moc dowodową formalną i materialną dokumentu urzędowego. Formalna, czyli zewnętrzna moc dowodowa dokumentu wynika z tego, że został on wydany przez podmiot uprawniony i został skierowany na zewnątrz w celu wywołania pożądanego skutku. Z kolei materialna, czyli wewnętrzna moc dowodowa jest związana z treścią samego dokumentu i dotyczy znaczenia oraz skuteczności prawnej oświadczenia zawartego w dokumencie i jego komunikatywności w kontekście postępowania dowodowego (por. uzasadnienie wyroku NSA z dnia 27 października 2011 r. I GSK 38/11; baza orzeczeń nsa.gov.pl).

W tej mierze – oceniając podniesiony w skardze zarzut niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy – trzeba odnotować, że organy podatkowe, korzystając z procedur przewidzianych przez art. 5 rozporządzenia Rady (WE) nr 1798/2003 z dnia 7 października 2003 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2003.264.1), mogły dokonać weryfikacji faktur dokumentujących nabycie przez skarżącego używanych domków kempingowych w H. dla ustalenia czy zostały one opodatkowane w procedurze opodatkowania marży. Dopiero w wyniku weryfikacji, w oparciu o informacje które uzyskają od holenderskiej administracji podatkowej, będą mogły ustalić czy sporne transakcje były rozliczane przez kontrahenta skarżącego jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów czy w procedurze "opodatkowania marży". Zatem w ocenie Sądu dla prawidłowego wyjaśnienia stanu faktycznego konieczny jest wniosek o ustalenie czy kontrahent skarżącego stosował szczególną procedurę opodatkowania w systemie VAT- marża, czy też były to dostawy wewnątrzwspólnotowe.

Zdaniem Sądu nie wystarczające jest oparcie się na jednej przetłumaczonej fakturze z numerami identyfikacji podatkowej oraz informacji z systemu VIES, i przyjęcie, że kontrahent holenderski rozliczył dostawę towarów jako wewnątrzwspólnotową.

W tym miejscu należy wskazać, że na organach podatkowych spoczywa obowiązek przeprowadzenia postępowania podatkowego, zgodnie z obowiązującymi zasadami wyrażonymi m.in. w art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 oraz 191 O.p.

Z powołanych przepisów wynika, że organy podatkowe powinny działać na podstawie przepisów prawa a postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Ponadto w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy i ocenić na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. A więc dowody powinny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a ich analiza i ocena winna być dokonana w całokształcie i wzajemnym powiązaniu. Powyższe powinno znaleźć odzwierciedlenie w wydanej decyzji, a zwłaszcza w jej uzasadnieniu faktycznym i prawnym, stosownie do art. 210 § 1 pkt 6 i 4 O.p.

Zdaniem Sądu zgromadzony materiał dowodowy nie pozwala uznać, że dokonane przez skarżącego nabycia, udokumentowane spornymi fakturami, stanowią wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. W rozpatrywanej sprawie doszło zatem do naruszenia przez organ art. 122 i art. 187 O.p. przez niewystarczające przeprowadzenie postępowania dowodowego.

Ponownie rozpoznając sprawę organ zobowiązany będzie wystąpić z wnioskiem do holenderskiej administracji podatkowej, celem uzyskania informacji w jaki sposób rozliczył się kontrahent skarżącego, czy stosował szczególną procedurę opodatkowania w systemie VAT- marża, czy też były to dostawy wewnątrzwspólnotowe.

Z tych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi( Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. ), orzekł jak w sentencji wyroku. Orzeczenie o wstrzymaniu wykonania uchylonej decyzji uzasadnia przepis art. 152, natomiast orzeczenie o kosztach postępowania – przepis art. 200 powołanej ustawy.