Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 694/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2007-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 14 a-c
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 8 ust. 1 i ust. 2, art. 9 ust. 2, art. 21 ust. 1 pkt 50
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca),, Asesor WSA Wojciech Kręcisz, Protokolant Stażysta Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz J. S. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

W dniu [...] J. S. złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. We wniosku opisał stan faktyczny podając, że spółka jawna A J. S., W. K., U. S. sp. jawna powstała na podstawie umowy zawartej w dniu [...] po przekształceniu spółki cywilnej A. Spółka cywilna A prowadziła działalność gospodarczą od 15 lipca 1990 r. Spółka jawna na dzień wypowiedzenia udziału przez wspólnika składającego wniosek liczyła czterech wspólników i nadal prowadzi działalność gospodarczą. Wspólnik zgodnie z umową spółki oraz kodeksem spółek handlowych wypowiedział swój udział we wrześniu 2006 r. i wystąpił ze spółki jawnej z dniem 20 października 2006 r. Spółka jawna jako kontynuatorka działalności gospodarczej spółki cywilnej przez 16 lat powiększała swój majątek i przez te lata majątek spółki był sukcesywnie corocznie opodatkowany podatkiem dochodowym u każdego ze wspólników spółki odrębnie. W związku z odejściem wspólnik otrzyma zwrot wkładu pieniężnego w wysokości, który wniósł do spółki oraz 33% wartości przyrostu majątku zgromadzonego w okresie działalności spółki w pieniądzu. Przyjęta proporcja odzwierciedla jego uczestnictwo w zyskach i stratach. Podstawą obliczenia należnej wspólnikowi kwoty jest odrębny bilans aktywów i pasywów spółki na dzień odejścia wspólnika. Spółka jawna do bilansu przyjęła wartość nieruchomości oraz wartość maszyn i urządzeń na podstawie operatu szacunkowego wykonanego przez biegłego rzeczoznawcę w czerwcu 2006 r.

Po przedstawieniu stanu faktycznego, strona zapytała, czy odchodzący wspólnik spółki jawnej płaci podatek dochodowy od wypłaconego w pieniądzu udziału kapitałowego powyżej wartości wniesionej do spółki oraz stwierdziła, że jej zdaniem występujący wspólnik spółki jawnej nie płaci podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconego w pieniądzu udziału kapitałowego powyżej wartości wniesionej do spółki.

Uzasadniając swoje stanowisko, podatnik oparł się na wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 października 2004 r. (sygn.akt FSK 594/04), w którym sąd ten wyraził pogląd, że wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającego temu wspólnikowi majątku spółki nie skutkuje powstaniem u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu, bowiem dochody uzyskane dla spółki w czasie jej trwania podlegały opodatkowaniu w każdym roku podatkowym. Zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki oznaczałoby opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku.

Postanowieniem z dnia [...] , nr [...] , Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał stanowisko J. S. za niezgodne z przepisami prawa podatkowego, wskazując, że dla podanego stanu faktycznego i zadanego pytana prawidłowa odpowiedź brzmi: opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega jedynie różnica (nadwyżka) między kwotą wypłaconą podatnikowi w związku z wystąpieniem ze spółki jawnej, a wartością zwróconego wkładu oraz wartością udziału w spółce ponad wysokość wkładu, odpowiadającą dochodowi już u podatnika opodatkowanemu, pomniejszona o dochód z remanentu likwidacyjnego – w przypadku likwidacji działalności gospodarczej. Uzasadniając, organ I instancji powołał się na przepisy art. 8 ust. 1 i 2, art. 9 ust. 1 i 2, art. 21 ust. 1 pkt 50, art. 22 § 1, art. 24 ust. 3 oraz art. 44 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z których wynika, że opodatkowaniu tym podatkiem nie podlegają: zwrot równowartości wkładu pierwotnie wniesionego do spółki i procentowy udział w nadwyżce majątkowej ponad wniesione przez wspólników wkłady, odpowiadający dochodowi uprzednio opodatkowanemu u podatnika z tytułu prowadzonej w formie spółki jawnej działalności gospodarczej, natomiast podatek dochodowy należny jest od udziału w nadwyżce, w części przekraczającej dochód uprzednio opodatkowany u podatnika z tytułu prowadzonej z formie spółki jawnej działalności gospodarczej.

Na powyższe postanowienie, J. S., reprezentowany przez doradcę podatkowego złożył zażalenie, w którym powtórzył stan faktyczny, zadane pytanie, swoje stanowisko i uzasadnienie zawarte we wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego. Ponadto wskazał, że gdy występujący wspólnik otrzymuje spłatę przypadającej na niego części majątku spółki, to zmienia się jedynie tytuł do dysponowania majątkiem ze współwłasności na własność. Gdy występujący wspólnik otrzyma spłatę przypadającej na niego części majątku, to zdaniem pełnomocnika podatnika, mamy do czynienia z równowartością, a to wyklucza uzyskanie jakiegokolwiek przychodu. Ponadto przychody wypracowane przez spółkę jawną i opodatkowane w trakcie jej trwania nie mogą być opodatkowane po raz drugi w momencie, gdy są przekazywane występującemu wspólnikowi pieniądzu.

Jednocześnie pełnomocnik podatnika podzielił stanowisko organu podatkowego odnośnie podziału kwoty otrzymanej przez występującego podatnika na zwrot równowartości wkładu pierwotnie wniesionego do spółki, procentowy udział w nadwyżce majątkowej ponad wniesione przez wspólników wkłady, odpowiadający dochodowi uprzednio opodatkowanemu u podatnika z tytułu prowadzonej w formie spółki jawnej działalności gospodarczej oraz udział w nadwyżce w części przekraczającej dochód uprzednio opodatkowany z tytułu prowadzonej z formie spółki jawnej działalności gospodarczej. Jednakże odnosząc się do wymienionych kategorii należności, podał, iż ostatnia z nich - udział w nadwyżce w części przekraczającej dochód uprzednio opodatkowany z tytułu prowadzonej z formie spółki jawnej działalności gospodarczej, w analizowanym stanie faktycznym nie wystąpił. Również w uzupełnieniu poinformował, że występujący wspólnik kontynuuje działalność gospodarczą, a zatem w tym przypadku nie występuje 10% zryczałtowany podatek od dochodu z remanentu likwidacyjnego.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...], nr [...], wydaną na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 i art. 207 Ordynacji podatkowej odmówił zmiany postanowienia organu I instancji.

W uzasadnieniu wskazał, że w świetle przepisów art. 65 § 1- 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037, ze zm.) wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika przez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym. Ustalony w ten sposób udział kapitałowy powinien, być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 k.s.h.). Zatem udział kapitałowy ustalony w sposób określony w wyżej powołanym przepisie obejmuje zwrot wniesionych do spółki wkładów, a także nadwyżkę majątkową.

Odnosząc powyższe na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. organ odwoławczy stwierdził, że wypłacenie występującemu ze spółki jawnej wspólnikowi wartości ustalonego udziału kapitałowego w pieniądzu czy też w naturze stanowi przysporzenie majątkowe.

W myśl art. 9 ust. 1 cyt. ustawy podatkowej opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu ustawowych zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Stosownie zaś do art. 21 ust. 1 pkt 50 w/w ustawy - wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

Zgodnie z zapisem powołanego wyżej przepisu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychody z tytułu zwróconych wkładów, ale wyłącznie do wysokości wniesionych wkładów do spółki osobowej. Natomiast w przypadku otrzymania przez występującego ze spółki wspólnika udziału kapitałowego w wysokości wyższej niż wniesiony do spółki wkład - różnica pomiędzy otrzymaną kwotą, a wniesionymi wkładami nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że wcześniej była opodatkowana zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, gdy w okresie prowadzenia działalności w formie spółki osobowej, opodatkowano mniejszy dochód niż kwota wynikająca z tytułu wypłaty wartości udziału w majątku spółki występującego wspólnika, wówczas różnica ta stanowi przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - dochód wypracowany przez spółkę, podlega (o ile nie wystąpiła strata z tytułu prowadzonej działalności) w czasie jej trwania opodatkowaniu osobno u każdego ze wspólników w stosunku do jego udziału w zyskach w każdym roku podatkowym. Jednakże ustalenie prawidłowych kwot uzyskanego dochodu z tytułu udziału w zysku oraz dochodu opodatkowanego na bieżąco w okresie funkcjonowania spółki jest możliwe jedynie na podstawie urządzeń księgowych spółki.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a)-c). Z kolei w myśl przepisu art. 18 w/w ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Zdaniem organu odwoławczego, wypłata udziału kapitałowego na rzecz wspólnika występującego ze spółki jawnej (ponad kwotę zwróconego wkładu) stanowi dla niego dochód podlegający opodatkowaniu, którego źródło stanowią prawa majątkowe przysługujące wspólnikowi z tytułu członkostwa w tej spółce.

Wyłączeniu z opodatkowania podlegać będzie tylko ta część wypłaconej nadwyżki, która odpowiada dochodowi już opodatkowanemu.

Obowiązek podatkowy w odniesieniu do źródła przychodów w postaci praw majątkowych, powstaje z chwilą faktycznego otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniędzy, przy czym dochody z praw majątkowych łączy się z innymi dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych i należy wykazać je w zeznaniu rocznym składanym we właściwym urzędzie skarbowym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Biorąc powyższe pod uwagę - stanowisko przedstawione przez pełnomocnika w zażaleniu, iż uiszczenie podatku dochodowego od spłaty udziału we wspólnym majątku występującemu ze spółki wspólnikowi byłoby powtórnym opodatkowaniem wspólnego majątku organ odwoławczy uznał za nieprawidłowe.

Ponadto organ odwoławczy podkreślił, iż w trybie przewidzianym w art. 14a Ordynacji podatkowej naczelnik urzędu skarbowego udziela pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, dlatego też nie znajduje żadnego uzasadnienia sformułowane w zażaleniu żądanie potwierdzenia, iż w danym stanie faktycznym nie występuje nadwyżka przekraczająca dochody opodatkowane podatkiem dochodowym. Żądanie takie wykracza poza dyspozycję powołanego powyżej art. 14a Ordynacji podatkowej.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, pełnomocnik skarżącego złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której wniósł o jej uchylenie.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 127 Ordynacji podatkowej oraz niewłaściwą ocenę organu, co do zakresu odpowiedzi strony na postawione pytanie, wyrażonej w uzasadnieniu wniosku podkreślonej, w zażaleniu i piśmie z 24 lipca 2007 r., iż - różnica pomiędzy otrzymaną kwotą, a wniesionymi wkładami nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że wcześniej była opodatkowana zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego wyraził wątpliwość, czy przedmiotowa decyzja interpretacyjna Dyrektora Izby Skarbowej wydana po zażaleniu strony na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, może być zaskarżana bezpośrednio do WSA. Inaczej precyzując, czy jest ona decyzją drugoinstancyjną czy też jest to decyzja pierwszoinstancyjna.

Zdaniem pełnomocnika skarżącego, przedmiotowa decyzja Dyrektora Izby Skarbowej wydana została w I instancji bez wydania jej w drugiej instancji, naruszając zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego wyrażone wart. 127 ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnosząc się merytorycznie do decyzji organu odwoławczego, pełnomocnik stwierdził, że strona w uzasadnieniu wniosku wykazała, iż wspólnik spółki jawnej był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i płacił ten podatek w poszczególnych latach stosownie do procentowego swego udziału w dochodzie. Strona w wniosku nie żądała potwierdzenia tej czynności przez organ w pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Takie żądanie nie mieści się w zakresie postawionego pytania we wniosku uzupełnionego w uzasadnieniu warunkiem.

Zdaniem pełnomocnika pytanie zawarte we wniosku o interpretację brzmiało: czy przy corocznym opodatkowaniu dochodu wspólnika w latach funkcjonowania spółki jawnej, w przypadku wypłaconego w pieniądzu udziału kapitałowego powyżej wartości wniesionej do spółki, odchodzący wspólnik płaci podatek dochodowy pod warunkiem (ujętym w uzasadnieniu wniosku i zażaleniu) jego wcześniejszego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w kwocie wyższej niż wypłacona wspólnikowi kwota w pieniądzu?

Strona w uzasadnieniu wniosku i zażaleniu oraz w piśmie złożonym w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, wielokrotnie wykazała, iż tylko w przypadku opodatkowanego corocznie dochodu przez wspólników spółki, uzyskanego w trakcie jej istnienia, występujący wspólnik nie płaci po raz drugi podatku dochodowego od osób fizycznych pod warunkiem, że ten dochód został wcześniej opodatkowany kwotą wyższą niż wypłacona wspólnikowi kwota w pieniądzu.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Jednocześnie odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 127 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy stwierdził, że wydana przez niego decyzja w trybie art. 14b § 5 tej ustawy jest decyzją drugoinstancyjną, o czym świadczy, niezależnie od faktu ponownego rozpatrywania danej sprawy, treść tego artykułu.

Poza tym organ podkreślił, że w niniejszej sprawie skarżący podziela co do zasady stanowisko prezentowane przez organy podatkowe, żądając jednakże dodatkowo potwierdzenia zgodności domniemanego stanu faktycznego z prezentowaną przez siebie tezą. Żądanie takie wykracza natomiast poza dyspozycję art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Mając na uwadze art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Zaskarżona decyzja, jak wyżej była o tym mowa, wydana została w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów o podatku dochodowego od osób fizycznych.

Kwestie dotyczące interpretacji prawa podatkowego przez organy podatkowe o zakresie i sposobie zastosowania przepisów prawa podatkowego w sprawach z wniosków złożonych przed 1 lipca 2007 r., uregulowane są w przepisach art. 14a – 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do tej daty.

Decyzja organu odwoławczego dotycząca takiej interpretacji, wydana na podstawie art. 14a § 5 Ordynacji podatkowej, podlega kontroli sądu administracyjnego, który sprawując na podstawie art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) kontrolę działalności administracji publicznej, jest obowiązany do kontroli takiej decyzji nie tylko ze strony formalnej, ale również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanej w niej interpretacji. Tak o zakresie sądowej kontroli interpretacji podatkowych wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06, podjętej w trybie art. 187 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, mającej ogólną moc wiążącą, wynikającą z art. 269 § 1 tej ustawy.

Mając na uwadze powyższe, sąd nie podzielił stanowiska pełnomocnika skarżącego odnośnie naruszenie w niniejszej sprawie art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności. Sąd nie dopatrzył się również innych uchybień proceduralnych, mogących skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do kwestii związanej z jej merytoryczną oceną, przypomnieć należy, że zgodnie z art. 14 a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, naczelnik urzędu skarbowego (...) na pisemny wniosek podatnika (...) ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Składając wniosek, podatnik (...) jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie.

Jak wynika z akt sprawy, skarżący w piśmie z dnia [...] o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego podał stan faktyczny, w którym wskazał m.in., że w związku z odejściem ze spółki jawnej wspólnik otrzyma zwrot wkładu pieniężnego w wysokości, który wniósł do spółki oraz 33% wartości przyrostu majątku, zgromadzonego w okresie działalności spółki pieniądzu. Przyjęta proporcja odzwierciedla jego uczestnictwo w zyskach i stratach.

Z powyższego wynika, że podatnik przedstawiając stan faktyczny, wyjaśnił, że wypłacony w pieniądzu na jego rzecz udział kapitałowy w spółce jawnej, stanowi odzwierciedlenie przypadającego mu majątku spółki, nabytego w trakcie jej trwania w wyniku prowadzonej przez wspólników działalności gospodarczej.

Organ podatkowy nie kwestionuje, że nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychody z tytułu zwróconych wkładów wniesionych do spółki osobowej (art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.)) oraz z tytułu wypłaty wartości udziałów w majątku spółki ponad wniesione przez wspólników wkłady, opodatkowanych wcześniej zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Twierdzi natomiast, że w przypadku, gdy w okresie prowadzenia działalności w formie spółki osobowej, opodatkowano mniejszy dochód niż kwota wynikająca z tytułu wypłaty wartości udziału w majątku spółki występującego wspólnika, wówczas różnica ta stanowi przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, którego źródło stanowi prawo majątkowe przysługujące wspólnikowi z tytułu członkostwa w tej spółce.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - dochód wypracowany przez spółkę, podlega (o ile nie wystąpiła strata z tytułu prowadzonej działalności) w czasie jej trwania opodatkowaniu osobno u każdego ze wspólników w stosunku do jego udziału w zyskach w każdym roku podatkowym.

Zdaniem sądu, ze stanu faktycznego, podanego przez skarżącego, nie wynika, aby majątek spółki (a co za tym idzie – udział kapitałowy należny podatnikowi) obejmował mienie inne, niż to opodatkowane na podstawie wyżej powołanych przepisów.

Zgodnie z art. 28 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę czasie jej istnienia. Nie budzi wątpliwości, że mienie nabyte przez spółkę obejmuje majątek wypracowany przez nią w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem opodatkowany u każdego ze wspólników na postawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sąd podzielił stanowisko zaprezentowane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 października 2004 r., sygn. akt I FSK 594/04, publ. M. Pod. 2005/3/41), zgodnie z którym wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającemu temu wspólnikowi majątku spółki nie skutkuje powstaniem u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu, bowiem dochody uzyskane dla spółki w czasie jej trwania podlegały opodatkowaniu w każdym roku podatkowym. Zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki oznaczałoby opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku, a to godziłoby w podstawową zasadę prawa podatkowego – unikania podwójnego opodatkowania.

Nie podzielił natomiast stanowiska organu, że w przypadku, gdy w okresie prowadzenia działalności w formie spółki osobowej, opodatkowano mniejszy dochód niż kwota wynikająca z tytułu wypłaty wartości udziału w majątku spółki występującego wspólnika, wówczas różnica ta stanowi przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, którego źródło stanowi prawo majątkowe przysługujące wspólnikowi z tytułu członkostwa w tej spółce. Rozliczenie bowiem spółki z występującym wspólnikiem z tytułu posiadanego przez niego udziału w spółce, nie może stanowić podstawy dla późniejszego opodatkowania przychodów uzyskanych wcześniej i nieopodatkowanych stosownie do przepisów powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z tych też względów oraz na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a) i 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało orzec jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 powołanej ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.