Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 987/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-06-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 76 par. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie WSA Wojciech Gapiński, Bożena Suleja-Klimczyk (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 26 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi A S.A. w J. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r. wraz z oprocentowaniem 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. (dalej Kolegium lub SKO), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. dalej O.p.) - po rozpatrzeniu zażalenia A. S.A. z siedzibą w J. (dalej strona lub Spółka) na postanowienie Wójta Gminy S. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 r. w kwocie [...] zł wraz z oprocentowaniem na poczet zobowiązań podatkowych za miesiące od marca do grudnia 2015 r. - utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie.

Wskazanym wyżej postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji, działając na podstawie art. 76a § 1 O.p., dokonał z urzędu zaliczenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 rok z dniem [...] r. - na poczet podatku od nieruchomości za miesiące od marca do grudnia 2015 r. w kwocie [...] zł - wraz z oprocentowaniem należnym stronie w wysokości [...] zł liczonym od dnia 20.11.2014 r. do dnia 20.02.2015 r. Pozostała z nadpłaty kwota w wysokości [...] zł została zwrócona stronie z oprocentowaniem ([...] zł) liczonym od dnia 20.11.2014 r. do dnia zwrotu tj. 31.03.2015 r.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, iż decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Kolegium uchyliło decyzję Wójta Gminy S. z dnia [...] r. w przedmiocie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 r., a następnie organ I instancji umorzył postępowanie wymiarowe z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania za ten rok. Powołując się na decyzję z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r. wraz z oprocentowaniem organ wyjaśnił, iż oprocentowanie obliczono zgodnie z art. 78 § 3 pkt 2 O.p., tzn. od dnia uchylenia decyzji określającej wymiar podatku od nieruchomości za 2005 r., gdyż organ I instancji nie przyczynił się do uchylenia tej decyzji.

W zażaleniu na to postanowienie organu I instancji pełnomocnik strony zarzucił w pierwszej kolejności naruszenie art. 145 § 2 O.p. poprzez doręczenie postanowienia stronie z pominięciem pełnomocnika ustanowionego wcześniej w tej sprawie, co powoduje, iż postanowienie nie weszło do obrotu prawnego. Podniósł także naruszenie art. 76 § 1 w zw. z art. 76a 1 i w zw. z art. 122 O.p poprzez nieuwzględnienie w treści postanowienia całkowitej kwoty nadpłaty wraz z jej oprocentowaniem. Wskazał, iż w dniu wydawania postanowienia o zaliczeniu nadpłaty kwestia oprocentowania nie została rozstrzygnięta ostateczną decyzją i nie powinna ona stanowić podstawy do wydania postanowienia o zaliczeniu, którego przedmiotem była wyłącznie nadpłata. Działanie takie zdaniem pełnomocnika ignoruje zalecenie organu odwoławczego, który uchylając poprzednie postanowienie w tej sprawie wskazał na konieczność uprzedniego konstytutywnego rozpatrzenia sporu w sprawie oprocentowania nadpłaty. Ponadto organ I instancji pominął w zupełności kwestię oprocentowania nadpłaty od momentu jej zaistnienia.

Ustosunkowując się do zarzutów odwoławczych w piśmie z dnia 20.01.2016 r. organ I instancji wskazał, iż wskutek przeoczenia postanowienie zostało doręczone tylko do podatnika, dlatego należy uznać, iż nie weszło do obrotu prawnego i nie wywołuje żadnych skutków prawnych.

Kolegium uznało jednak, iż postanowienie podlega merytorycznemu rozpatrzeniu, gdyż jego zdaniem, w okolicznościach niniejszej sprawy należy uznać, iż doręczenie - pomimo, iż dokonane z naruszeniem prawa - wywołało skutki prawne.

Kolegium zacytowało treść art. 145 O.p. i zgodziło się, że postanowienie powinno być doręczone pełnomocnikowi i to względem takiego doręczenia ocenia się następnie skuteczność jego wejścia do obrotu prawnego i realizację możliwości przyznanych stronie postępowania przez przepisy prawa, jak zaskarżenie tego aktu - co nie miało miejsca w niniejszej sprawie gdyż akt został doręczony bezpośrednio podatnikowi.

Jednakże SKO wskazało, iż na to postanowienie zostało wniesione merytoryczne zażalenie przez pełnomocnika, wszczynając postępowanie drugoinstancyjne na zasadach ogólnych. Prawo podatnika do możliwości wzruszenia postanowienia zostało wykorzystane i nie poniósł on tym samym ujemnych dla siebie skutków prawnych nieprawidłowego doręczenia. W tym szczególnym przypadku należy stwierdzić, że uchybienie powyższe nie miało zatem istotnego wpływu na przebieg sprawy i uznać doręczenie za skuteczne. Stanowisko to, zdaniem SKO, potwierdza ugruntowana linia orzecznicza.

Następnie Kolegium na stronie 3 i 4 zaskarżonego postanowienia omówiło szczegółowo istotne dla oceny sprawy zdarzenia i rozstrzygnięcia, które doprowadziły do obecnego etapu orzekania, końcowo wskazując na decyzję z dnia [...] r., mocą której organ I instancji określił wysokość nadpłaty w kwocie [...] zł, wynikającej z faktu uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania i orzekł o oprocentowaniu nadpłaty, liczonym od dnia uchylenia decyzji do dnia dokonania zarachowania (przeksięgowania) kwoty nadpłaty na bieżące zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości Spółki oraz o zwrocie części nadpłaty. Natomiast decyzją z dnia [...] r. nr [...] SKO utrzymało w mocy tę decyzję pierwszoinstancyjną albowiem podzieliło pogląd organu I instancji, że termin początkowy oprocentowania należy liczyć do dnia uchylenia decyzji wymiarowej tj. od dnia [...] r.

Kolegium podkreśliło znaczenie dla niniejszego postępowania faktu utrzymania w mocy decyzji Wójta Gminy S. w przedmiocie określenia nadpłaty za 2005 r. wraz z oprocentowaniem i rozwiązania tym samym ostatecznie decyzyjnie sporu między organem a podatnikiem co do zasadności i wysokości oprocentowania nadpłaty (terminu jej powstania). Decyzja w przedmiocie określenia nadpłaty wraz z oprocentowaniem zawierała orzeczenie o zasadności naliczenia oprocentowania zgodnie z art. 78 § 3 pkt 2 O.p. czyli od dnia uchylenia decyzji wymiarowej.

Obiektywna okoliczność ujawnienia nadpłaty wymagała dokonania przez organ podatkowy z urzędu odpowiedniego jej rozdysponowania, zgodnie z art. 76 § 1 O.p.

Jak wskazało SKO, stosownie do art. 76 § 1 O.p. "nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2". Natomiast proceduralną formę powyższego rozliczenia reguluje art. 76a § 1 ww. ustawy, zgodnie z którym: "w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio".

Jak wynika z powyższych przepisów oraz z art. 78 § 1 O.p., oprocentowanie nadpłaty podatku powstaje z mocy samego prawa, a przesłanki jego naliczenia i termin, za który jest naliczane wskazuje art. 78 w związku z art. 77. Ordynacja podatkowa nie wskazuje wprost sposobu czy rodzaju rozstrzygnięcia, w którym wskazane zostanie oprocentowanie nadpłaty, jego zasadność, wysokość i uzasadnienie prawne i faktyczne jego naliczenia bądź odmowy jego naliczenia. Jeżeli fakt istnienia oprocentowania nie budzi wątpliwości - to zostaje ono z urzędu rozliczone w postanowieniu wydanym na podstawie art. 76a O.p. lub zwrócone wraz z nadpłatą podatnikowi.

W niniejszej sprawie wysokość oprocentowania, termin rozliczenia bądź zwrotu jest przedmiotem sporu między organem podatkowym a podatnikiem, w szczególności z uwagi na wprowadzone w art. 78 § 3 O.p. przesłanki, które mają wpływ na zakres czasowy naliczenia oprocentowania nadpłaty i wymagają rozstrzygnięcia za pomocą odrębnej decyzji rozstrzygającej to zagadnienie, jak to się stało w sytuacji nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r.

W ocenie Kolegium znaczenie ma charakter prawny postanowienia o

zaliczaniu nadpłaty wraz z oprocentowaniem. To postanowienie jest bowiem tylko aktem o charakterze formalnym, dokonującym technicznie rozliczenia niespornych kwot nadpłaty, wynikających z innych okoliczności już rozstrzygniętych wraz z jej oprocentowaniem, stąd zarzuty dotyczące naruszenia art. 78 § 3 pkt 1 O.p. nie są już przedmiotem badania w niniejszym postępowaniu. Akt ten nie służy rozstrzygnięciu sporów, nie tworzy w sposób konstytutywny nowego stosunku prawnego. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 12.07.2012 r. "postanowienie w trybie art. 76a O.p., wydawane jest dla wiedzy organu podatkowego oraz podatnika i w celu stworzenia możliwości zweryfikowania, a następnie wykorzystania jej w przyszłych rozliczeniach podatkowych, potwierdza i artykułuje w formie aktu administracyjnego w indywidualnej sprawie, że z mocy prawa, w dacie wynikającej z prawa i wskazanej w tymże postanowieniu, nastąpiło zaliczenie określonej kwoty nadpłaty na dane zaległości podatkowe, ale powyższego stanu prawnego niewątpliwie nie konstytuuje". (sygn. akt II FSK 2582/11). Tak również WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 17.07.2013 r. o sygn. akt I SA/Gl 1186/12.

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy Kolegium uznało, iż istniał spór między organem a podatnikiem co do zasadności oprocentowania nadpłaty. Zwróciło uwagę, że na dzień dzisiejszy istnieje w obrocie prawnym ostateczna decyzja rozstrzygająca o oprocentowaniu nadpłaty. Zgodziło się z podatnikiem, iż materia rozstrzygnięta tą decyzją w sposób bezpośredni łączy się z materią ujętą w postanowieniu o zaliczeniu i powinno ono uwzględniać jej rozwiązania. Oprocentowanie zostało w ten sposób naliczone w zaskarżonym postanowieniu o charakterze formalnym.

W skardze na tak wydane postanowienie skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik Spółki zarzucił naruszenie: art. 76 § 1 oraz art. 78 § 3 pkt 1 w zw. z art. 78 § 3 pkt 2 w zw. z art. 122 O.p. poprzez nieuwzględnienie w treści postanowienia całkowitej kwoty nadpłaty wraz z jej oprocentowaniem.

Mając na uwadze powyższe wniósł o:

1. uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zobowiązanie SKO do wydania postanowienia, zgodnie z żądaniem Spółki, tj. uwzględniającego oprocentowanie nadpłaty liczone od momentu jej powstania, tj. od dnia [...] r.

2. zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

Motywując skargę pełnomocnik na wstępie przedstawił dokładnie dotychczasowy przebieg postępowania.

Przechodząc do wskazanego w petitum skargi naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej pełnomocnik wskazał, że zgodnie z treścią art. 76 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1.01.2016r.) nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Poprzednie brzmienie wskazanego powyżej przepisu, a zatem sprzed nowelizacji Ordynacji podatkowej na mocy przepisów ustawy z dnia 10.09.2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, która weszła w życie w dniu 1.01. 2016 r., nie czyniłoby różnicy w zakresie rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Zgodnie z powszechnie aprobowanym w orzecznictwie poglądem, art. 76 § 1 O.p stanowi swoisty nakaz działania dla organu podatkowego, by ten w razie powstania oznaczonych zobowiązań podatkowych dokonał zaliczenia istniejącej nadpłaty na ich poczet. Takie sformułowanie normy prawa podatkowego stanowi bezwzględną dyspozycję skierowaną do organu, niepozostawiającą żadnej dowolności decyzyjnej w przypadku ziszczenia się przesłanek dokonania zaliczenia lub zwrotu nadpłaty. Podkreślił to NSA w wyroku z dnia 22.07.2014 r. (sygn. akt II FSK 2051/12):

Zgodnie zaś z art. 78 § 1 O.p (w brzmieniu obowiązującym od dnia powstania nadpłaty do dnia 31.12.2015 r.) nadpłaty podlegały oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem § 2 (nie mającym zastosowania w niniejszej sprawie).

Następnie pełnomocnik przytoczył treść art. 78 § 3 pkt 1, art. 78 § 3 pkt 2 O.p. (w brzmieniu obowiązującym od dnia powstania nadpłaty do dnia 31.12. 2015 r.), a także wskazał, iż z dniem 1.01.2016 r. przepis art. 78 § 3 pkt 1 uzyskał nowe brzmienie, zaś art. 78 § 3 pkt 2 O.p. został uchylony. Ten pierwszy stanowi obecnie, że oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 - od dnia powstania nadpłaty, a jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji. W istocie zatem doszło do połączenia treści art. 78 § 3 pkt 1 i 2 O.p.w jednej jednostce redakcyjnej.

Zdaniem strony skarżącej w niniejszej sprawie nadpłata w istocie powstała w dniu 1.10.2010 r., kiedy to Spółka uiściła zaległość podatkową wynikającą z nieostatecznej decyzji, wraz z należnymi odsetkami, w łącznej wysokości [...] zł

Pełnomocnik podkreślił, iż jako podstawę rozstrzygnięcia w sprawie zaliczenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 rok na poczet zaległych i bieżących zobowiązań podatkowych organ uczynił wprawdzie ostateczną, lecz jeszcze nie prawomocną, Decyzję określającą z dnia [...] r., którą Spółka zaskarżyła w drodze skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Właśnie to rozstrzygnięcie stało się podstawą naruszenia prawa, którego dopuściły się organy podatkowe w sprawie, orzekając w zakresie należnego Spółce oprocentowania nadpłaty. Następnie (str. 8 - 13 skargi) pełnomocnik przedstawił obszerne wywody na temat przyczynienia się organu I instancji do powstania nadpłaty w sprawie (uchylenia decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego) - analogicznie jak to uczynił w skardze na decyzję określającą wysokość nadpłaty i oprocentowanie.

W dalszej kolejności autor skargi odniósł się do formy orzekania w przedmiocie oprocentowania nadpłaty. W kwestii charakteru prawnego postanowienia o zaliczeniu nadpłaty wraz z oprocentowaniem na poczet innych zobowiązań podatkowych pełnomocnik zaznaczył, że jest to akt administracyjny o charakterze formalnym, na podstawie którego następuje techniczne rozliczenie niespornych kwot nadpłaty wraz z jej oprocentowaniem, wynikających z okoliczności już rozstrzygniętych. Co ważne, akt ten nie służy rozstrzyganiu sporów, bowiem nie tworzy w sposób konstytutywny nowych stosunków prawnych. Dalej powołał się na wyrok NSA z dnia 30.09.2015 r., sygn. II FSK 2038/13, w którym Sąd ten odwołując się do swego wcześniejszego orzecznictwa, wyraźnie przesądził, że: "oprocentowanie nadpłaty nie stanowi zatem tylko czynności materialno-technicznej, polegającej na matematycznym wyliczeniu, ale wymaga uprzedniego zbadania, czy zachodzą przesłanki pozytywne, wyliczone w tym przepisie (upływ czasu) i czy nie zachodzą przesłanki negatywne, pozwalające na odmowę oprocentowania mimo spełnienia przesłanek pozytywnych. Nie można też pominąć, iż w art. 78 § 3 O.p. wskazano różne stany faktyczne, w których przysługuje oprocentowanie. Przepis ten nie wskazuje jednocześnie formy, w jakiej strona winna dowiedzieć się o wysokości i podstawie przysługującego jej oprocentowania, a jedynie wskazuje przypadki i okresy, za jakie ono przysługuje. Niewątpliwie wskazać jednak należy, iż w wypadku, gdy "wysokość oprocentowania, okres, za jaki przysługuje i w związku z tym podstawa prawna jego przyznania są przedmiotem sporu miedzy organem a podatnikiem, konieczne jest rozstrzygnięcie w formie decyzji o odmowie (w całości lub części) oprocentowania (art. 207 § 1 i 2 O.p.)".

W opinii Spółki, w okolicznościach niniejszej sprawy, najpierw powinno dojść do zakończenia sporu pomiędzy Spółką, a organami podatkowymi w sprawie oprocentowania nadpłaty, a dopiero następnie do rozdysponowania nadpłaty wraz z oprocentowaniem na poczet jej określonych zobowiązań podatkowych.

Zdaniem pełnomocnika, organy podatkowe, przyjmując za podstawę postanowienia w sprawie zaliczenia nadpłaty błędne rozstrzygnięcie w sprawie jej oprocentowania dopuściły się naruszenia wskazanych powyżej przepisów prawa, a w szczególności dyspozycji art. 76 § 1 w zw. z art. 78 § 3 pkt 1 w zw. z art. 78 § 3 pkt 2 O.p. Jak wskazał, organ podatkowy w treści rozstrzygnięcia w przedmiocie zaliczenia nadpłaty ma obowiązek jednoznacznego oznaczenia wysokości nadpłaty wraz z należnym oprocentowaniem.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Postanowieniem z dnia 31 stycznia 2017 r. Sąd zawiesił postępowanie sądowe w niniejszej sprawie do czasu uprawomocnienia się wyroku wydanego w dniu 31 stycznia 2017 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 986/16, którym tutejszy Sąd uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. nr [...]. Okoliczności faktyczne niniejszej sprawy były tożsame ze sprawą o sygn. akt I SA/Gl 986/16 albowiem istotą sporu w tej sprawie była kwestia nadpłaty za 2005 rok i wysokości jej oprocentowania. Wyrok stał się prawomocny a zatem postanowieniem z dnia 8 maja 2017 r. Sąd podjął zawieszone postępowanie sądowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.), sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 - dalej p.p.s.a.).

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia - w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie.

W punkcie wyjścia należy nawiązać do treści art. 170 p.p.s.a. wyrażającego zasadę związania sądu prawomocnym wyrokiem. Jej ratio legis polega na tym, iż gwarantuje zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy. Istota mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu wyraża się w tym, że wskazane w powyższym przepisie podmioty muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 6 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Go 170/09). Muszą one przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. W konsekwencji w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana (por. J. Kunicki, glosa do postanowienia SN z dnia 21 października 1999 r., sygn. akt I CKN 169/98, OSP 2001/4/63). Ocena prawna wiąże w danej sprawie (art. 153 p.p.s.a.) natomiast związanie prawomocnym wyrokiem może odnosić się do innych postępowań w zakresie, w jakim w wyroku tym została rozstrzygnięta określona kwestia prawna, która ma znaczenie dla rozstrzygnięcia w innej sprawie (por. Komentarz do ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, T. Woś, H. Knysak-Molczyk, M. Romańska, LexisNexis, Warszawa 2009). W art. 171 p.p.s.a. zawarto z kolei zasadę powagi rzeczy osądzonej (res iudicata), w myśl której wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku ze skargą stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia. W orzecznictwie zwraca się uwagę na to, że wprawdzie powaga rzeczy osądzonej obejmuje sentencję orzeczenia, jednak biorąc pod uwagę, że istota sądowej kontroli wyraża się w ocenie prawnej, ta zaś wyrażona jest w uzasadnieniu, to na zakres powagi rzeczy osądzonej w rozumieniu art. 171 p.p.s.a. wskazują motywy wyroku (por. wyrok NSA z dnia 11 lipca 2008 r., sygn. akt I OSK 1074/07). Jak z tego wynika, dla prawidłowego odczytania treści sentencji orzeczenia należy się kierować treścią jego uzasadnienia.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest kwestia rozdysponowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r. wraz z oprocentowaniem na poczet zobowiązań podatkowych Spółki. Strona skarżąca w szczególności kwestionuje wysokość oprocentowania nadpłaty.

W tym miejscu raz jeszcze wskazać należy, iż wyrokiem z dnia 31 stycznia 2017 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 986/16 tutejszy Sąd uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję pierwszoinstancyjną w przedmiocie określenia wysokości nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 r. w wysokości [...] zł i orzeczenia o oprocentowaniu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 r

W uzasadnieniu ww. wyroku Sąd wskazał, iż w badanej sprawie powodem wystąpienia nadpłaty był fakt uiszczenia przez Spółkę kwoty podatku określonego w decyzji organów podatkowych, którą to decyzję wyeliminowano z obrotu prawnego, gdyż organ błędnie wyłożył i zastosował przepisy prawa. Sąd podkreślił, że błąd ten wykazano w prawomocnym wyroku WSA w Gliwicach o sygn. akt I SA/Gl 944/11, od którego to wyroku skarga kasacyjna SKO została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29.05.2014 r. o sygn. akt II FSK 1377/12. Uchylając decyzję odwoławczą WSA w Gliwicach zwrócił uwagę, iż organy podatkowe nie przeprowadziły postępowania w stopniu, który pozwalał na jednoznaczne ustalenie przedmiotu opodatkowania za sporny rok podatkowy. Sąd I instancji wskazał jednocześnie, że organy podatkowe, kwestionując prawidłowość obliczenia podatku przez Spółkę, nie mogą wszystkich tego rodzaju obiektów i urządzeń uznać za podlegające opodatkowaniu bez zbadania, które z nich rzeczywiście odpowiadają budowlom w rozumieniu przepisu z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i jaka jest ich wartość. Pogląd ten podzielił sąd kasacyjny podnosząc, że zakres opodatkowania budowli musi ściśle odpowiadać dyspozycji normy wywiedzionej z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 tej ustawy.

Z powyższych względów, w wyroku I SA/Gl 986/16 - rozpatrując kwestię nadpłaty wraz z oprocentowaniem - Sąd stanął na stanowisku, iż uchylenie decyzji wymiarowej z przyczyn naruszenia czy to przepisów prawa procesowego czy materialnego przez organ I instancji przesądza o tym, że to ten organ przyczynił się do uchylenia decyzji, a skoro tak, to do oprocentowania nadpłaty stosuje się przepis art. 78 § 3 pkt 1 O.p. a nie przepis art. 78 § 3 pkt 2 tej ustawy. W konsekwencji podzielił zarzuty skargi i przyjął, odmiennie niż to uczyniono w zaskarżonej decyzji z dnia [...] r., że wyliczenie oprocentowania począwszy od daty 20.11.2014 r. nie było prawidłowe.

Kontrolowane w niniejszej sprawie postanowienie z dnia [...] r. wydane na podstawie art. 76a § 1 O.p. jest konsekwencją ww. decyzji w sprawie nadpłaty i jej oprocentowania. Zgodzić się trzeba, iż jest ono aktem o charakterze deklaratoryjnym, który nie tworzy, nie znosi i nie zmienia istniejącego stosunku prawnego, ale potwierdza istniejące prawa i obowiązki jego adresata (podatnika). Wskazuje ono bowiem w jaki sposób zaliczono nadpłatę wraz z oprocentowaniem - i w jakiej wysokości.

W tym stanie rzeczy - prawomocne uchylenie przez tutejszy Sąd decyzji SKO w przedmiocie nadpłaty i wysokości jej oprocentowania - przesądza o konieczności wyeliminowania z obrotu prawnego postanowienia o zaliczeniu tejże nadpłaty wraz z wadliwie wyliczonym oprocentowaniem na poczet bieżących zobowiązań podatkowych Spółki.

Uznając zatem zarzuty skargi za uzasadnione, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie działając w oparciu o art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. Na zasadzoną kwotę 357 zł składa się wpis od skargi (100 zł) oraz koszty zastępstwa procesowego dla doradcy podatkowego (240 zł) i opłata skarbowa w wysokości 17 zł.