Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 994/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2007-01-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: par. 1  ust. 4  pkt 5  lit. h
journal: Dz.U. 1994 nr 18 poz 62
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego.
article: art. 151,  art. 153
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko Asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant Damian Bronowicki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2007r. sprawy ze skargi E. i A.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Go 994/06

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z [...] czerwca 2006r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] lutego 2006r. w całości i określił małżonkom E. i A.K. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996r. w kwocie 344 665, 00 zł.

Zaskarżona decyzja zapadła w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy przez organy obu instancji wskutek uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 19 lipca 2005r. - sygn. akt I SA/Po 2089/02 decyzji Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] lipca 2002r. , Nr [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] kwietnia 2002r. nr [...].

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, z jednej strony nie zgodził się z organami w zakresie interpretacji przepisu § 1 ust. 4 pkt 5 lit. b rozporządzenia Rady Ministrów z 25 stycznia 1994r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego (j. t. Dz. U. Nr 39, poz. 171 z 1996r. ze zm.) i przyznał podatnikom prawo do ulgi inwestycyjnej w zakresie poniesionych wydatków związanych z adaptacją i modernizacją budynku powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 sierpnia 2004r. - sygn. FSK 331/04, z drugiej zaś strony podzielił stanowisko organów podatkowych o bezzasadności dokonanego przez podatników odliczenia od dochodów kosztów zakupu budynku na podstawie § 1 ust. 4 pkt 5 lit. b tego samego rozporządzenia Rady Ministrów .

Dalej Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż organ I instancji oparł swoją decyzję na ujawnionych w toku kontroli nieprawidłowościach polegających na:

I. zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu:

1. kwoty 82,20 podatku od nieruchomości za część gruntu wykorzystywanego na cele prywatne, nie związane z działalnością gospodarczą,

2. kwoty 4 207,00 zł podatku należnego VAT od eksportu.

3. kwoty 124,80 dotyczącej polisy ubezpieczeniowej nr 237761 dotyczącej ubezpieczenia budynku Koszt ten, jako poniesiony przed oddaniem środka trwałego do użytkowania winien zwiększać wartość inwestycji,

4. kwoty 2744,96 zł odsetek od kredytu bankowego na zakup budynku. Koszt ten, jako poniesiony przed oddaniem środka trwałego do użytkowania winien zdaniem organu I instancji zwiększać wartość inwestycji,

II. niezasadnym odliczeniu od dochodu wydatków inwestycyjnych w kwocie 142 009,80 zł. na zakup budynku.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji do Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy skarżący zarzucili naruszenie przepisu § 1 ust. 1 pkt 5 lit. h rozporządzenia Rady Ministrów z 25 stycznia 1994 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego przez nieuznanie za wydatki inwestycyjne wydatków na wytworzenie środka trwałego - budynku handlowo usługowego oraz nieuznanie za wydatki inwestycyjne podlegające odliczeniu od dochodu wydatków na spłatę odsetek od kredytu wykorzystanego na zakup budynku. Do odwołania załączyli informację Urzędu Statystycznego z [...] lutego 2006 r. w której stwierdzono, iż budynek mieszkalny, który po wykonaniu odpowiednich robót budowlano-adaptacyjnych wykorzystywany jest na cele handlowo usługowe mieści się w grupowaniu "Budynki handlowo-usługowe".

Rozpatrując odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej uznał za zasadny zarzut nie uznania za wydatki inwestycyjne podlegające odliczeniu od dochodu w kwocie 2.744.96 zł. na spłatę odsetek od kredytu bankowego zaciągniętego na zakup budynku zaś w pozostałym zakresie uznał zarzuty odwołania za niezasadne. Powołał się przy tym na związanie w tym zakresie oceną prawną zawartą w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 lipca 2005r. sygn. akt I SA/Po 2089/02.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej przedłożone przez skarżących dokumenty dotyczące zakupu budynku mieszkalnego o pow. 547m 2 tj. akt notarialny, operat szacunkowy, wypis z rejestru gruntu na podstawie którego był sporządzony akt notarialny, wyrys z mapy, polisa ubezpieczeniowa Nr [...] z dnia [...] października 1996 r. dotycząca zakupionego budynku, świadczą o tym, że był to budynek o charakterze mieszkalnym. Dokumenty zaś takie jak ekspertyza nr [...] Ośrodka Rzeczoznawstwa, Doradztwa i Usług Rolniczych przygotowana do uwłaszczenia w/w budynku, pismo Urzędu Miejskiego Wydział Geodezji i Gospodarki Gruntami nr [...] traktują powyższy budynek jako mieszkalny ze sklepem (sklep znajdował się na parterze budynku ). Z pisma Urzędu Miejskiego z 1999r. wynika , iż nie wydawano decyzji na zmianę sposobu użytkowania budynku lub jego części.

W toku kontroli skarżący złożyli oświadczenie, iż w budynku tym, przed zakupem przez nich, na parterze znajdowała się stołówka zakładowa przekształcona następnie na sklep o powierzchni 60 m2, szatnia, umywalnia,

natryski; na piętrze - świetlica zakładowa i pomieszczenia biurowe; na poddaszu - pokoje noclegowe. W projekcie technicznym budynku ze stycznia 1981r. sporządzonym w celu wykonania instalacji elektrycznej, określono budynek jako administracyjno-socjalny zaś w decyzji Urzędu Miejskiego Wydział Architektury i Nadzoru Budowlanego nr ANB [...] z dnia [...].06.1998 r. dotyczącej zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę wewnętrznej instalacji gazowej i kotłowni gazowej na potrzeby centralnego ogrzewania określono go jako budynek biurowy.

Urząd Statystyczny , pismem z [...] marca 1999r., wydanym na wniosek Urzędu Kontroli Skarbowej na użytek toczącego się postępowania, zakwalifikował budynek jako:

- budynek mieszkalny (część parteru zaadaptowana na sklep) przejściowo użytkowany jako biuro klasyfikowany w zakresie KR.ŚT 16 "Budynki mieszkalne" ,

- budynek mieszkalny przystosowany stale na cele biurowe (część parteru zaadaptowana na sklep ) klasyfikowany w zakresie KRŚT 14 "Budynki biurowe"'.

Z przesłuchania byłych pracowników Przedsiębiorstwa "P" na okoliczność dokonanych modernizacji i adaptacji budynku przystosowujących go do prowadzonej działalności przez to Przedsiębiorstwo ustalono, że w latach 70 i 80 wyburzono i przestawiono niektóre ścianki działowe pokoi a konstrukcja budynku nie uległa zmianie. Na podstawie zeznań tych samych świadków ustalono także jakie pomieszczenia znajdowały się w budynku w związku z czym ponownie zwrócono się do Urzędu Statystycznego o prawidłowe zakwalifikowanie przedmiotowego budynku.

Z opinii Urządu Statystycznego wynika, iż budynek mieści się w zakresie:

- KST 105 "Budynki biurowe",

- ,KRŚT 14 "Budynki biurowe",

- KOB 17 "Budynki administracyjne" .

Na podstawie wszystkich tych dowodów organ odwoławczy uznał, że budynek, w chwili nabycia, zaliczał się do kategorii budynków administracyjnych, administracyjno - biurowych czy budynków administracyjno-socjalnych, a ze względu na cechy konstrukcyjne do budynków mieszkalnych, a zatem nie spełniał warunków do zaklasyfikowania go do do podgrupy i rodzajów grupy I budynków, które wymienia § 1 ust. 4 pkt 5 lit. b. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994 r., w związku z czym Dyrektor Izby Skarbowej odmówił zaliczenia do wydatków inwestycyjnych kosztów zakupu tego budynku.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż skarżący w toku postępowania nie podnosili, iż zakupili w 1996r. obiekty budowlane, nie będące budynkami zaś zakres remontu wynikający z pisma skarżących do Urzędu Miejskiego Wydziału Architektury i Nadzoru Budowlanego z [...] września 1997 r. (częściowa wymiana pokrycia dachowego, uzupełnienie ubytków tynków, wymiana drewnianych podłóg i zniszczonych płytek ceramicznych, wykonanie nowej elewacji) nie uwiarygodniał ich twierdzenia, iż w chwili zakupu budynek był niekompletny i niezdatny do użytku. Dowodów na tę okoliczność skarżący nie przedłożyli. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej przepis § 1 ust. 4 pkt. 5 lit. b. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994 r. nie wymaga dokonania wpisu nabytego budynku do ewidencji środków trwałych.

Organ odwoławczy nie zgodził się również z poglądem pełnomocnika, że wydatki na zakup budynków należało zaliczyć do wydatków inwestycyjnych na podstawie § 1 ust. 4 pkt. 5 lit. "h" rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994 r. Przepis ten, jak stwierdził organ odwoławczy, nakazuje zaliczenie do wydatków inwestycyjnych faktycznie poniesione wydatki w roku podatkowym na dokonane w tym samym roku wytworzenie we własnym zakresie lub na zamówienie (zlecenie) środków trwałych, o których mowa pod lit. .a i b. A zatem dla jego zastosowania podatnicy winni byli wykazać, że w 1996 roku ponieśli nakłady na wytworzenie budynku, jako środka trwałego, które uzasadniałyby zaliczenie go do kategorii budynków, o których mowa pod lit. b § 1 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia.

Dalej Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że cena nabycia budynku nie stanowi kosztu jego wytworzenia bowiem, zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (PWN W-wa 1978), "wytwarzać" oznacza produkować coś, spowodować powstanie czegoś. Pod pojęciem wydatków na wytworzenie środków trwałych rozumieć trzeba inne rodzaje wydatków, niż polegające na zakupie, budowie czy rozbudowie budynków. Powołując się na wyrok NSA z 18 sierpnia 20O4 r.- FSK 331/04 Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że mogą nimi być wydatki na przebudowę, odbudowę, modernizację czy adaptację budynków co oznacza, że nie podlega zaliczeniu do wydatków inwestycyjnych w oparciu o § 1 ust. 1 pkt 5 lit. .h wydatek poczyniony na zakup budynku. Ten wydatek podlega ocenie w oparciu o ust. 4 pkt 5 lit. b tego paragrafu .

Nieuwzględnienie dostarczonej przez skarżących opinii Urzędu Statystycznego w Łodzi z 14 lutego 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej uzasadnił faktem, że była ona oparta na dostarczonych temu Urzędowi przez podatników niepełnych lub nieprawdziwych informacjach np., że w dniu zakupu budynek pozbawiony był wszelkich mediów, okien, schodów, podłóg i częściowo dachu podczas, gdyż nie pokrywało się to z zakresem przewidywanego remontu wynikającego z pisma skarżących z 10 czerwca 1998 r. do Urzędu Miejskiego Budynek nie posiadał jedynie instalacji gazowej. W tym ostatnim piśmie stwierdzono też wyraźnie, że nie zostaną naruszone elementy konstrukcyjne obiektu. Zgromadzone dowody przeczyły również twierdzeniem podatników, że budynek ten miał służyć działalności handlowo-usługowej. Z oświadczenia skarżących z dnia [...] marca 1999 r. (oddanie budynku do używania nastąpiło 30 czerwca 1999r.) jak i postanowienia Powiatowego Inspektora Sanitarnego z [...] maja 1999 r. o zmianie sposobu użytkowania obiektu budowlanego wynika jednoznacznie, że podatnicy przeznaczyli parter budynku na sklep, a pozostałe kondygnacje na pomieszczenia biurowe. Także Państwowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w piśmie z dnia [...] lutego 2002 r. nr [...] jednoznacznie stwierdził, że budynek użytkowany jest jako usługowo-biurowy co najmniej od lat 80-tych choć formalnie określony jest jako mieszkalny oraz potwierdził, że zgoda na zmianę sposobu użytkowania budynku nie została wydana.

Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił ponadto uwagę na fakt, że skarżący w piśmie skierowanym do Urzędu Statystycznego w sposób bardzo ogólnikowy opisali sposób użytkowania pomieszczeń zwłaszcza jeżeli chodzi o "pozostałą powierzchnię" - drugie piętro, które stanowi łącznie 157.20 m2 . Opinia taka, zdaniem organu odwoławczego, winna być wydana w oparciu o szczegółowy opis wykorzystania poszczególnych pięter, a na nich konkretnych pomieszczeń.

W skardze do Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik skarżących wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji i zarzucił naruszenie § 1 ust. 4 pkt 5 lit. h rozporządzenia Rady Ministrów z 25 stycznia 1994 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego, poprzez brak uznania za wydatki inwestycyjne, w rozumieniu tego przepisu, wydatku poniesionego w 1996 r. w związku z wytworzeniem środka trwałego - budynku handlowo usługowego. Argumentacja zawarta w uzasadnieniu skargi akcentuje, iż cena zakupu stanowiła w istocie wartość początkową środka trwałego zużytego do wytworzenia rzeczowych składników majątku w rozumieniu § 4 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 1995r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych. O powyższym, zdaniem pełnomocnika skarżących, świadczy okoliczność, że zakupiony budynek był niezdatny do użytku m. in. ze względu na brak mediów, okien, schodów, podłóg i częściowy ubytek dachu w związku z czym skarżący do roku 1999 prowadzili inwestycję zmierzającą do wytworzenia kompletnego i zdatnego do użytku środka trwałego. Po zakończeniu inwestycji podatnicy przyjęli 30 czerwca 1999r. środek trwały do używania określając jego początkową wartość na kwotę 397 910,23.

Odnośnie zakwestionowanej przez skarżących interpretacji statystycznej, pełnomocnik skarżących wyraził pogląd, iż w przypadku wytworzenia środka trwałego, istotna jest kwalifikacja budynku na moment wytworzenia wobec czego fakt, że do wytworzenia środka trwałego doszło np. na bazie obiektu mieszczącego się w innym grupowaniu nie może mieć znaczenia skoro obiekt ten przed zakończeniem prac nie był przydatny do użytku i nie mógł stanowić środka trwałego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie przytaczając argumentację faktyczną i prawną zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zdaniem organu odwoławczego dowody zgromadzone w postępowaniu jednoznacznie wskazują, że budynek przy ulicy Sikorskiego był budynkiem przeznaczonym do celów usługowo-biurowych. Nawet w dokumencie przekazania go do używania w dniu 30.06.1999 r. tak go opisano. Gdyby było inaczej skarżący jeszcze przed oddaniem budynku do używania lub zaraz po tym fakcie wystąpiliby by do odpowiednich instytucji o jego przekwalifikowanie czego nie uczynili mimo, iż rzekomo byli w trakcie wytwarzania środka trwałego. Wydana zaś po 7 latach opinia co do klasyfikacji budynku nie jest odzwierciedleniem jego charakteru z 1999 r. Nie było, zdaniem organu podatkowego żadnych podstaw by po zakończonej przebudowie tego budynku przyjąć go na stan ewidencji środków trwałych jako budynek handlowo-usługowy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżony wyrok nie narusza prawa materialnego przez błędną wykładnię § 1 ust. 4 pkt 5 lit. h rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego (Dz. U. 1994r. Nr 18, poz. 62 ze zm.) zwanego dalej rozporządzeniem.

W sprawie bezsporne jest, iż w 1996r. podatnicy ponieśli wydatek na zakup nieruchomości - budynku mieszkalnego z usytuowanym w parterze lokalem sklepowym położonego. Bezsporne jest także, że podatnicy w tym samym roku podatkowym nie ponieśli żadnych innych nakładów na ten budynek ani nie podjęli żadnych czynności wskazujących na zamiar podjęcia jakichkolwiek kroków inwestycyjnych.

Jak ustalono w toku postępowania podatkowego budynek ten nie mieścił się w grupowaniu środków trwałych wymienionych pod literą b punktu 5 ustępu 4 paragrafu 1 rozporządzenia. Powyższe organy podatkowe ustaliły na podstawie zebranych dowodów z dokumentów, ze świadków oraz opinii Urzędu Statystycznego. Prawidłowość tych ustaleń podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, który w wyroku z 19 lipca 2005r. - sygn. akt I SA/Po 2089/02 wyraził pogląd, iż , stanowisko organów w tym przedmiocie znajduje uzasadnienie w przepisie § 1 ust. 4 pkt 5 lit. b rozporządzenia i organy podatkowe miały podstawę do uznania, że budynek ten w świetle zasad Klasyfikacji rodzajowej środków trwałych podlega zaliczeniu w chwili nabycia do kategorii budynków administracyjnych, administracyjno -biurowych czy budynków administracyjno - socjalnych , a ze względu na cechy konstrukcyjne do budynków mieszkalnych. Dodatkowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu podkreślił, że skarżący nie podnosili w postępowaniu administracyjnym, że zakupili w 1996 r. obiekty budowlane nie będące budynkami. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu przyjął również za prawidłowe ustalenie, iż przeznaczenie przez skarżących budynku do remontu, po jego nabyciu nie jest równoznaczne ze stwierdzeniem przez nich, że w chwili zakupu budynku był on niekompletny , niezdatny do użytku, nie nadający się przez to do zakwalifikowania w oparciu o klasyfikację środków trwałych do określonej grupy, podgrupy i rodzaju budynków. Z takimi ustaleniami zdaje się godzić skarżący, nie domagając się wprost odliczenia od dochodu wydatku inwestycyjnego związanego z zakupem budynków i budowli wymienionych pod lit. a rozporządzenia. Pośrednio zatem przyznaje, iż nie mieścił się on w kategorii budynków bądź budowli ujętych w tym przepisie.

W konkluzji swojego orzeczenia Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że wydatku na ten budynek nie można także zaliczyć do wydatków poniesionych na wytworzenie w 1996r. budynków jako środków trwałych prowadzących do ich zaliczenia do kategorii budynków, o których mowa pod lit. b § 1 ust.4 pkt 5 lit. h rozporządzenia bowiem skarżący w 1996 r. nie poczynili na ten budynek żadnych nakładów wyjąwszy wydatek na jego zakup.

Powyższy pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podziela w całej rozciągłości Sąd orzekający w niniejszej sprawie i w tym składzie.

Przede wszystkim stwierdzić trzeba, że organy podatkowe, przy ponownym rozpatrywaniu sprawy związane były oceną prawną i wskazaniami zawartymi w powołanym wyżej wyroku WSA w Poznaniu z mocy art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej "ppsa". Ocena prawna rozstrzygnięcia bowiem, to ocena wyrażona głównie w jego uzasadnieniu. Związany tą oceną jest również sąd administracyjny i nie może formułować nowych ocen prawnych sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku ( por. wyrok NSA z 22 marca 1999r. , IV SA 57/97 , LEX nr 47275). Związanie trwa tak długo jak długo dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd i organ, jeżeli ocena prawna wyrażona w tym orzeczeniu nie zostanie uchylona w prawem określonym trybie i jeżeli nie uległy zmianie przepisy prawne stanowiące podstawę oceny w danej sprawie (por. m. in. wyrok NSA-OZ w Poznaniu z 16. 10. 1997r, I SA/Po 263/97, LEX nr 30884; wyrok SN z 25.02. 1998r., III RN 130/97, OSNAP 1999, nr 1 , poz. 2 z aprobują glosą B. Adamiak: OSP 1999, nr 5, poz. 101, wyrok NSA z 29. 07. 1999r., IV SA 1177/97, LEX nr 47301; wyrok NSA z 6.09. 1001r., III SA 3377/00, LEX nr 54000).

§ 1 ust. 4 pkt 5 lit. h rozporządzenia, którego naruszenie skarżący zarzuca, zdefiniował "wydatki inwestycyjne" jako faktycznie poniesione wydatki w roku podatkowym nie zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, dokonane w tym samym roku na wytworzenie we własnym zakresie lub na zamówienie środków trwałych, o których mowa pod lit. a) i b) tj. na wytworzenie we własnym zakresie budynków i budowli zaliczonych, zgodnie z Klasyfikacją rodzajową środków trwałych Głównego Urzędu Statystycznego, do grupy 1 podgrupa 10-13, podgrupa 15, rodzaj 151 i 152 w zakresie budynków aptek, podgrupa 16 rodzaj 166 i 168, podgrupa 18 rodzaj 180 i 182-185 oraz do grupy 2 podgrupa 20-23 i 25-27.

Zatem jak wynika z tego przepisu przesłankami warunkującymi odliczenie od dochodu wydatków inwestycyjnych w myśl lit. h punktu 5 ustępu 4 , które muszą być spełnione łącznie są:

1. faktyczne poniesienie wydatku w rozliczanym roku,

2. ustalenie, że wydatek ten nie został zwrócony podatnikowi w żadnej formie,

3. dokonane w tym samym roku wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych,

4. ustalenie, że wytworzone środki trwałe mieszczą się w klasyfikacji wymienionej wyżej, a określonej pod lit. b.

W świetle tak ustalonych warunków jest oczywiste, iż skarżący w 1996r. niczego nie wytworzyli a jedynie ponieśli koszty zakupu budynku. A nie ulega wątpliwości, iż charakter budynku i zdarzeń podatkowych należy oceniać według stanu faktycznego istniejącego w roku podatkowym, którego rozliczenie dotyczy, a nie na podstawie zmian dokonanych w późniejszych latach. Fakt późniejszego wytworzenia środka trwałego spełniającego kryteria wskazanego wyżej przepisu mógł co najwyżej rzutować na prawo do ulgi inwestycyjnej w latach następnych.

Zgodzić się można z poglądem prezentowanym przez pełnomocnika skarżących, iż do wytworzenia budynku będącego środkiem trwałym może dojść w efekcie działań mających na celu osiągnięcie przez niekompletny i niezdatny do użytku budynek, nie mający statusu środka trwałego, stanu kompletności i przydatności do użytkowania co w konsekwencji , na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1993, Nr 90, poz. 416 ze zm.) jak i na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 20 stycznia 1995r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych ( dz. U 1995, Nr 7, poz. 34) umożliwia podatnikom aktualizację wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych, a także pomniejszenie ich o dokonane odpisy amortyzacyjne. Zgodnie z § 4 ust. 4 i 5 rozporządzenia z 20.01. 1995r. aktualizacja i wycena dotyczy wartości początkowej środków trwałych i obejmuje koszty związane z zakupem i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych przedmiotów majątkowych.

Warunkiem wszakże zastosowania tych przepisów jest wytworzenie środka trwałego, co jak wyżej wykazano nie miało w roku 1996 miejsca.

Skarżący nie wykazali również by ustalenia organów w zakresie stanu faktycznego, będące podstawą zastosowania przepisów prawa materialnego, a następnie dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu kontroli decyzji organów podatkowych w tym zakresie, uległ zmianie na skutek przeprowadzenia nowych dowodów.

Okoliczność przedłożenia przez skarżących nowej informacji Urzędu Statystycznego oparta na dostarczonych przez nich temu Urzędowi niepełnych lub nieprawdziwych informacji, oceniona została prawidłowo przez organy w toku ponownego rozpatrywania sprawy jako sprzeczna ze zgromadzonymi wcześniej dowodami z dokumentów urzędowych, które korzystają z domniemania prawdziwości. Analiza i wszechstronność tej oceny nie narusza zdaniem Sądu reguł, którymi powinien kierować się organ, tak by ocena ta nie stała się dowolną.

Mając to na uwadze , na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.

/-/ A. Rzepecka /-/ J. Wierchowicz /-/K.Skowrońska-Pastuszko