Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 463/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2019-09-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 15e ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1036
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art 14 § 1, art 14b § 1 i 3
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 145 § 1 pkt 1 lit.c
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Piotr Popek Sędzia WSA Grzegorz Panek Sędzia WSA Jarosław Szaro /spr./ po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 26 września 2019 r. sprawy ze skargi P.&W. S.A. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] maja 2019 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej P.&W. S.A. kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Sygn. I SA/Rz 463/19

Uzasadnienie

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] maja 2019 r., nr [...], działając na podstawie art. 13 § 2a, art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: O.p.), utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...]

o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku "A" S. A. (dalej: Spółka/ Skarżąca) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia oraz z akt sprawy wynika, że

w dniu 4 grudnia 2018 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wartość wynagrodzenia z tytułu zakupu usług informatycznych podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki w pełnej wysokości, tj. w pominięciem ograniczenia wynikającego z przepisu art. 15e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm; dalej: ustawa o CIT).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą, zajmując się wytwarzaniem komponentów silników lotniczych, budową kompletnych jednostek napędowych, projektowaniem nowych silników lotniczych, świadczeniem usług specjalistycznych

w zakresie obróbki metali, a także świadczeniem usług wsparcia inżynieryjnego. Działalność Spółki prowadzona jest na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE) na podstawie zezwolenia określającego warunki zwolnienia osiąganych przez Spółkę dochodów z podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka wskazała także, że funkcjonuje w ramach międzynarodowej grupy podmiotów powiązanych ("Grupa"), korzystając ze współpracy w zakresie zakupów, organizacji łańcucha dostaw, procesów produkcyjnych, centralizacji usług wspólnych, specjalizacji w eksperckich centrach kompetencyjnych, wewnętrznego systemu finansowania oraz obsługi kapitałowej i walutowej. W podanym zakresie, Spółka nabywa od podmiotów z nią powiązanych w myśl art. 11 ustawy o CIT m.in. usługi informatyczne. Spółka we wniosku wskazała na przykładowe rodzaje nabywanych usług.

W dalszej części wniosku, Spółka wyjaśniła, że Podmiot powiązany zwarł umowy z niepowiązanymi podmiotami trzecimi, tj. dostawcami rozwiązań z zakresu technologii informatycznych, na podstawie których Zewnętrzni dostawcy zobowiązania są do dostarczania Podmiotowi powiązanemu oraz jego spółkom zależnym licencji na oprogramowanie, usług serwisowych, usług utrzymania i wdrożenia poszczególnych programów i systemów komputerowych (np. SAP, oprogramowanie Microsoft). Spółka nie jest stroną umowy zawartej z zewnętrznymi dostawcami, aczkolwiek może być wskazana w umowie jako jednostka uprawniona do korzystania z danych rozwiązań IT. Spółka jest zobowiązana do zapłaty podmiotowi powiązanemu wynagrodzenie należne z tytułu świadczenia usług informatycznych.

We wniosku wskazano również, że wynagrodzenie dla podmiotu powiązanego jest obliczane w oparciu o rzeczywiste koszty licencji i utrzymania infrastruktury ponoszone przez podmiot powiązany na realizowanie usług wsparcia. Spółka wyjaśniła, że na należne wynagrodzenie składa się zwrot kosztów poniesionych przez podmiot powiązany oraz wynagrodzenie dla tego podmiotu z tytułu własnych kosztów poniesionych na świadczenie usług informatycznych, których odbiorcą jest m. in. Spółka. Wartość zaś prognozowanych kosztów usług informatycznych uwzględniana jest przez Spółkę w kalkulacji kosztu standardowego produkcji i świadczonych usług. Są to koszty usług obcych, które alokowane są podobnie jak pozostałe pozycje do kosztów linii produkcyjnych w sposób bezpośredni (koszty pierwotne) lub poprzez koszty jednostek wspierających (koszty wtórne). Podstawą wskazanej alokacji jest prognozowany udział danej linii produkcyjnej w całości ponoszonych przez Spółkę kosztów, ustalany indywidualnie w oparciu o reprezentatywne klucze alokacji. W przypadku wystąpienia różnic prognozowanych na etapie budżetowania kosztów planowanych od rzeczywistych kosztów zakupu, usługi ponoszone przez Spółkę są rozliczane w ciężar kosztu własnego poprzez odchylenia, urealniając standardowy koszt wytworzenia produktów do kosztu rzeczywistego.

W tak przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zadano następujące pytanie: Czy wartość Wynagrodzenia z tytułu zakupu Usług Informatycznych podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki w pełnej wysokości, tj. z pominięciem ograniczenia wynikającego z przepisu art. 15e ustawy o CIT - o ile koszty te spełniają ogólną definicję kosztów z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i nie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT?

Dokonując analizy złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

z [...] grudnia 2018r., organ stwierdził, że wniosek ten obarczony jest brakami formalnymi, które uniemożliwiają wydanie interpretacji indywidualnej w podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, pismem z 28 grudnia 2018 r., Znak: [...], organ wezwał Spółkę do usunięcia w terminie 7 dni stwierdzonych braków formalnych ww. wniosku poprzez jednoznacznie wskazanie w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego symbolu PKWiU dla usług informatycznych, według nomenklatury Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. 2008 nr 207 poz. 1293 z późn. zm.).

W odpowiedzi na wezwanie Spółka wskazała, że podmiot powiązany ze Spółką w rozumieniu przepisów ustawy o CIT świadczy na jej rzecz usługi informatyczne o następujących, w jej ocenie, grupowaniach PKWiU:

- rozwój, utrzymanie i udostępnienie interfejsu oprogramowania ANSYS, wykorzystywanego przez Spółkę do analiz wytrzymałościowych, przepływowych, zmęczeniowych materiałów i konstrukcji itp. - PKWiU 63.11.13.0 Usługi w zakresie udostępniania oprogramowania użytkowego,

- rozwój, utrzymanie i udostępnienie interfejsu oprogramowania CAD/CAM/CA CATIA wykorzystywanego przez Spółkę do projektowania i modelowania 3D, programowania CNC, analiz i obliczeń wytrzymałościowych, wsparcia dokumentacji produkcyjnej, produktowej, projektowej i materiałowej itp. - PKWiU 63.11.13.0 Usługi w zakresie udostępniania oprogramowania użytkowego,

- rozwój, utrzymanie i udostępnienie interfejsu oprogramowania PLM (Product Lifecycle Management) EN O VIA, wykorzystywanego przez Spółkę do zarządzania cyklem życia produktu, w szczególności do zarządzania dokumentacją techniczną, konfiguracją produktów, zarządzaniem zmianami konstrukcyjnymi itp. - PKWiU 63.11.13.0 Usługi w zakresie udostępniania oprogramowania użytkowego,

- rozwój, utrzymanie i udostępnienie interfejsu oprogramowania CAD/CAM/CA CAPIA wykorzystywanego przez Spółkę do projektowania i modelowania 3D, programowania CNC, analiz i obliczeń wytrzymałościowych, wsparcia dokumentacji produkcyjnej, produktowej, projektowej i materiałowej itp. - PKWiU 63.11.13.0 Usługi w zakresie udostępniania oprogramowania użytkowego,

- rozwój, utrzymanie i udostępnienie interfejsu oprogramowania PLM (Product Lifecyde Management) ENOVIA, wykorzystywanego przez Spółkę do zarządzania cyklem życia produktu, w szczególności do zarządzania dokumentacją techniczną, konfiguracją produktów, zarządzaniem zmianami konstrukcyjnymi itp. — PKWiU 63.11.13.0 Usługi w zakresie udostępniania oprogramowania użytkowego,

- rozwój, utrzymanie i udostępnienie interfejsu oprogramowania CRM/ERP SAP, wykorzystywanego przez Spółkę jako system ewidencji księgowej, podatkowej, raportowania, planowania i rozliczania zasobów przedsiębiorstwa itp. — PKWiU 63.11.13.0 Usługi w zakresie udostępniania oprogramowania użytkowego,

- rozwój, utrzymanie i udostępnienie oprogramowania Microsoft (systemy operacyjne komputerów, funkcjonalność pakietów MS Office, system pracy grupowej i wymiany informacji Sharepoint itp.) - PKWiU 63.11.13.0 Usługi w zakresie udostępniania oprogramowania użytkowego,

- rozwój, utrzymanie i udostępnienie interfejsu oprogramowania Solumina (systemu informatycznego m.in. do wspomagania procesów technologicznych i raportowania produkcji, montażu, jakości) oraz TRAĆ (ang. Tracking Reliability Aircraft Census), wykorzystywanego do zbierania i udostępniania danych m.in. w zakresie niezawodności silników u klientów kontroli zużycia, części produkowanych przez Spółkę itp. – PKWiU 63.11.13.0 Usługi w zakresie udostępniania oprogramowania użytkowego,

- usługi w zakresie udostępniania oprogramowania użytkowego, udostępnienie oprogramowania Oracle Hyperion służącego do raportowania i konsolidacji osiąganych wyników finansowych - PKWiU 63.11.13.0 Usługi w zakresie udostępniania oprogramowania użytkowego,

- hosting poczty elektronicznej i stron internetowych - PKWiU 62.03.12.0 Usługi związane z zarządzaniem systemami informatycznymi,

- administracja systemem IT - PKWiU 62.03.12.0 Usługi związane z zarządzaniem systemami informatycznymi,

- zarządzanie i utrzymanie siecią WAN — PKWiU 62.03.12.0 Usługi związane z zarządzaniem systemami informatycznymi,

- koordynacja pracy dostawców oprogramowania oraz sprzętu komputerowego w celu zapewnienia wdrożenia projektów IT - PKWiU 62.09.10.0 Usługi instalowania komputerów i urządzeń peryferyjnych,

- obsługa systemu szyfrowanej transmisji danych iPass - PKWiU 62.03.12.0 Usługi związane z zarządzaniem systemami informatycznymi,

- usługa MDM (Mobile Device Management) umożliwiająca dostęp do poczty elektronicznej za. pośrednictwem telefonów komórkowych (tzw. AirWatch, ActivSynch) PKWiU 62.03.12.0 Usługi związane z zarządzaniem systemami informatycznymi,

- usługi komunikacji internetowej VoIP i WEBEX (komunikacja głosowa oraz wymiana i prezentacja danych za pośrednictwem łączy internetowych) — PKWiU 63.11.22.0 Usługi przesyłania strumieni audio przez Internet,

- administracja prawami użytkowników, przydzielanie loginów, administracja hasłami, usługi wsparcia użytkownika (tzw. user support) oraz wsparcia IT (tzw. help-desk) – PKWiU 62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego.

W odpowiedzi na wezwanie Spółka wyjaśniła także, że dokonana klasyfikacja PKWiU została dokonana przez nią w oparciu o najlepszą wiedzę i rozumienie wytycznych klasyfikacyjnych PKWiU przez przedstawicieli Spółki. Spółka nie wykluczyła przy tym, że inne podmioty lub organy mogą dojść we wskazanym zakresie do odmiennych wniosków, co jednak w ocenia Spółki pozostawałoby bez wpływu na poprawność wykładni podatkowej przedstawionej przez Spółkę we wniosku oraz ważność wnioskowanej we wniosku interpretacji prawa podatkowego.

Uznając, że w powyższym zakresie wnioskodawca nie ucznił zadość wezwaniu i nie uzupełnił braków formalnych, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z [...] lutego 2019 r. nr: [...] pozostawił przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wartość wynagrodzenia z tytułu zakupu usług informatycznych podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki w pełnej wysokości, tj. z pominięciem ograniczenia wynikającego z przepisu art. 15e ustawy o CIT – bez rozpatrzenia.

Na powyższe postanowienie Spółka złożyła zażalenie, wnosząc o jego uchylenie w całości i wydanie interpretacji indywidualnej.

W zażaleniu wnioskodawca zarzucił organowi naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie, tj.:

1. naruszenie przepisu art. 169 § 4 w zw. z art. 14h O.p., poprzez uznanie, że Wniosek Spółki może zostać pozostawiony bez rozpatrzenia z uwagi na rzekome braki formalne w postaci niewystarczającego przedstawienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - pomimo precyzyjnego opisania przez Spółkę we Wniosku każdej z nabywanych usług informatycznych których dotyczyło postawione we Wniosku pytanie,

2. naruszenie przepisu art. 169 § 4 w zw. z art. 14h O.p., poprzez uznanie, że postępowanie w sprawie o wydanie interpretacji nie może zostać wszczęte z uwagi na rzekomy brak wypełnienia przez Spółkę obowiązku udzielenia odpowiedzi na Wezwanie - pomimo udzielenia przez Spółkę w wyznaczonym terminie szczegółowych wyjaśnień w żądanym przez Organ zakresie,

3. naruszenia przepisów art. 120, 121 w zw. z art. 14h O.p., poprzez odmowę wydania interpretacji, a w efekcie uniemożliwienie uzyskania przez Spółkę ochrony przewidzianej w Ordynacji podatkowej, dotyczącej sposobu wypełnienia przez Spółkę spoczywającego na niej obowiązku kalkulacji zobowiązania podatkowego z uwzględnieniem wymogów przepisu art. 15e Ustawy o CIT - pomimo faktu, iż powołany przepis w żadnym miejscu nie odnosi się do Grupowania PKWiU, nie uzależnia sposobu podatkowej kwalifikacji nabywanych usług od Grupowania PKWiU oraz nie nakłada na podatnika obowiązku dokonania Grupowania PKWiU w procedurze aplikacji o wydanie wiążącej interpretacji prawa podatkowego.

Rozpoznając przedmiotowe zażalenie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej opisanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] maja 2019 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu postanowienia organ powołując się na treść art. 14b § 1i § 3 oraz art. 14c § 1 O.p. wskazał, że w świetle powyższych przepisów, wnioskodawca jest zobowiązany przedstawić kompleksowo zaistniały stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), na jego podstawie sformułować pytanie w jego indywidualnej sprawie oraz ująć własne stanowisko w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Oznacza to, że te trzy elementy wniosku muszą być ze sobą spójne.

Organ interpretacyjny zaznaczył także m.in., że w myśl art. 14g § 1 O.p., wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnił także, że przed przystąpieniem do merytorycznego rozpoznania wniosku organ obowiązany jest zawsze do sprawdzenia, czy wniosek ten spełnia wymogi formalne, tj. czy przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest wystarczający dla dokonania oceny stanowiska wnioskodawcy. Zgodnie natomiast z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Organ zażaleniowy przypomniał, że w rozpatrywanej sprawie, w toku prowadzonego postępowania organ I instancji stwierdził, że wniosek z 4 grudnia 2018r. dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy do wydatków na nabycie usług informatycznych podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki w pełnej wysokości, tj. z pominięciem ograniczenia wynikającego z art. 15e ustawy o CIT, nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też wezwano Spółkę do uzupełnienia tego wniosku, poprzez jednoznacznie wskazanie w opisie zdarzenia przyszłego symbolu PKWiU dla każdej z usług wykonywanych przez podmiot powiązany na rzecz wnioskodawcy, według nomenklatury Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Analizując treść pisma będącego odpowiedzią wnioskodawcy na przedmiotowe wezwanie organ zażaleniowy stwierdził, iż w zaskarżonym postanowieniu słusznie organ uznał, że Spółka nie dokonała uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego. W odpowiedzi bowiem na wezwania, co prawda dokonała uzupełnienia wniosku, aczkolwiek stwierdziła, że określenia symboli PKWiU usług informatycznych nie stanowi elementu stanu faktycznego wniosku. W tej sytuacji, zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zasadnie organ I instancji pozostawił wniosek Spółki dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych- bez rozpatrzenia, uznając, że brak odpowiedzi na istotne dla rozstrzygnięcia sprawy pytanie, zadane w wezwaniu, uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zauważył ponadto, że w rozpatrywanej sprawie rola organu I instancji sprowadzała się do oceny charakteru czynności i działań podejmowanych przez podmioty powiązane, przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w celu ustalenia, czy do usług informatycznych nabywanych od podmiotu powiązanego zastosowanie znajdzie ograniczenie, o których mowa wart. 15e ustawy o CIT.

Organ interpretacyjny w odniesieniu do zarzutu odwołania dot. naruszenia przepisów prawa procesowego, w szczególności art. 169 § 1 i § 4 w zw. z art. 14h O.p. wyjaśnił, że wezwanie do uzupełnienia wniosku w zakresie przedstawienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego służy temu, aby opis mógł spełniać skutecznie swoje funkcje.

W ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej postępowanie w sprawie było prowadzone zgodnie z zasadą pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Zasada ta nie może być rozumiana jako konieczność wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego wykraczającej poza uprawnienia organu interpretacyjnego

i sprzecznej z obowiązującym prawem. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa.

Spółka wniosła skargę na opisane wyżej postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. W wywiedzionej skardze Spółka zarzuciła zaskarżonemu rozstrzygnięciu naruszenie przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego:

1. nieprawidłowe, rozszerzające zastosowanie przepisów art. 114b § 1, 14g § 1 oraz 169 § 1 O.p., poprzez odmowę wydania w indywidualnej sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie określonym we Wniosku i Uzupełnieniu, w oparciu o założenie, iż Spółka nie usunęła domniemanych przez organ braków formalnych Wniosku - pomimo faktu, iż w złożonych dokumentach Spółka zawarła wszystkie wymagane przepisami prawa podatkowego elementy wymagane do wydania Interpretacji,

2. nieprawidłowe zastosowanie przepisów art. 14b § 3 O.p. poprzez uznanie, że w złożonym wniosku i uzupełnieniu Spółka nie przedstawiła w sposób wyczerpujący zaistniałego stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego wraz z własnym stanowiskiem w sprawie i oceną prawną tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego - pomimo faktu, iż złożony Wniosek zwierał wszystkie wymagane przepisami Ordynacji podatkowej dokumenty,

3. naruszenie przepisu art. 165a w zw. z art. 14h O.p., poprzez wydanie postanowienia w miejsce decyzji, tj. brak merytorycznego rozpatrzenia Wniosku Spółki w żądanym zakresie, pomimo braku prawno-podatkowych przesłanek mogących stanowić podstawę takiego rozstrzygnięcia,

4. naruszenia przepisów art. 120, 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez odmowę wydania interpretacji w odniesieniu do stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego szczegółowo opisanego przez Spółkę we wniosku i uzupełnieniu, uniemożliwiające Spółce uzyskanie ochrony przewidzianej przepisami Ordynacji podatkowej w odniesieniu do wskazanych we wniosku przepisów podatkowych.

Podnosząc przedmiotowe zarzuty strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz zobligowanie organu do wydania żądanej interpretacji prawa podatkowego. Ponadto w skardze Spółka wniosła o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podtrzymała pogląd wyrażony w zażaleniu, że podmiot składający wniosek o interpretację indywidualną nie ma obowiązku podawania symbolu PKWiU dla usług, których dotyczyć ma wnioskowana interpretacja. Zdaniem Spółki obowiązek ten nie wynika w szczególności z art. 14b § 3 O.p. W przepisie tym nałożono na wnioskodawcę obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Niezależnie od powyższego, w skardze zauważono m.in., iż składając wniosek, strona skarżąca opisała zdarzenie przyszłe w sposób wyczerpujący, tj. szczegółowo przedstawiła charakter nabywanych usług, które miały być poddane ocenie na gruncie art. 15e ust. 1 Ustawy CIT. Jeśli pominąć kontrowersję dotyczącą symbolu PKWiU, Dyrektor KIS nie zgłosił żadnych zastrzeżeń względem wspomnianego powyżej opisu. Co więcej, w odpowiedzi na wezwanie Spółka podjęła próbę ustalenia symbolu PKWiU dla każdej opisanej we wniosku usługi, chociaż w jej ocenie, klasyfikacja usług informatycznych do odpowiednich grupowań PKWiU pozostaje bez wpływu na stosowanie przepisu art. 15e ustawy o CIT.

Skarżąca spółka podniosła, ze przedmiotem wniosku nie było żądanie ustalenia przez organ klasyfikacji prowadzonej działalności, produktów, towarów, środków trwałych i obiektów budowlanych, lecz wyłącznie interpretacja przepisu art. 15e ustawy o CIT. Skarżąca powołała się również na szereg orzeczeń, m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lipca 2011 r. sygn. I FSK 1114/10, potwierdzających zasadność podniesionych przez nią zarzutów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując zarazem swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Na wstępie należy podkreślić, że stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.).

Ponadto, w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawę na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.).

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia w tak zakreślonych ramach kontroli zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, Sąd doszedł do przekonania, że skarga jest zasadna albowiem zaskarżone oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej narusza art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu przez organ, że przy składaniu wniosku o interpretację indywidualną w sprawie skutków podatkowych nabywania usług na gruncie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT skarżąca Spółka miała obowiązek podania symbolu PKWiU tych usług. Konsekwencją przedmiotowego naruszenia było także naruszenie przez organ w obu kontrolowanych przez Sąd rozstrzygnięciach art. 14b § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, co doprowadziło do niewydania interpretacji z wniosku Spółki, mimo że wniosek nie był dotknięty dostrzeżonymi przez organ interpretacyjny brakami.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 14 § 1 O.p. - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie zaś z przepisem art. 14b § 3 O.p. - składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Przepis art. 14 b § 1 O.p. określa więc elementy wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego i nakazuje zainteresowanemu przedstawić elementy stanu faktycznego oraz swoją ocenę prawną tego stanu faktycznego. Są to dwa odrębne elementy wniosku, a ich rozróżnienie stanowi zasadniczy problem przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy.

W niniejszej sprawie spór pomiędzy stronami sprowadza się do oceny, czy zakwalifikowanie (grupowanie) określonych usług wykonywanych przez podmiot powiązany na rzecz Spółki tj. usług informatycznych, należy do elementów stanu faktycznego, czy też do zagadnienia oceny prawnej stanu faktycznego. W pierwszej kolejności należy podkreślić, że organ interpretacyjny mógłby się skutecznie powoływać na swoje związanie przedstawionym stanem faktycznym (nie jest kwestionowane oczywiste rozwiązanie występujące w sprawach interpretacyjnych, że organ jest związany przedstawionym stanem faktycznym lub zdarzeniem prawnym, jego ramami i elementami składowymi), czy też grupowanie takie mieści się w ramach poglądu prawnego przedstawionego przez wnioskującego i jako takie podlega ocenie prawnej organu interpretującego i może zostać przez organ ten zaakceptowane lub uznane za nieprawidłowe.

W ocenie Sądu - trafnie zauważyła Spółka w wywiedzionej skardze, że PKWiU to klasyfikacja statystyczna obowiązująca na mocy aktu normatywnego jakim jest rozporządzenie Rady Ministrów. W związku z powyższym przypisywanie określonego symbolu PKWiU poszczególnym usługom to czynność polegająca na zastosowaniu do pewnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego specyficznej normy prawnej, jaką jest kategoria statystyczna PKWiU. Tym samym jest to przejaw subsumpcji, należący do sfery stosowania normy prawnej, a nie opisu okoliczności faktycznych. Słusznie argumentuje w tym zakresie strona skarżąca, że przy dokonywaniu oceny statystycznej pewnych zdarzeń, podmiot dokonujący takiej oceny, nie podaje żadnych nowych okoliczności, a zatem nie można twierdzić, że opis tych okoliczności - przez sam fakt zastosowania symbolu statystycznego - staje się bardziej wyczerpujący niż przed nadaniem tego symbolu. Przedstawiona powyżej teza jest przyjmowania powszechnie przez reprezentatywną część orzecznictwa sądowoadministracyjnego.

W tym miejscu w ślad za wyrokiem WSA w Rzeszowie z dnia 7 lipca 2016r. sygn. akt I SA/Rz 436/16 należy wskazać dla przykładu, iż grupowanie polega na dokonaniu określonego wnioskowania prawniczego, w trakcie którego dokonuje się podporządkowania określonych czynności wskazanych w we wniosku o interpretacje do określonej grupy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Określone grupowanie jest niczym innym jak wynikiem wnioskowania prawniczego polegającego na wykładni pojęć zawartych w tej klasyfikacji do potrzeb określonego stanu podatkowoprawnego. Organ podatkowy jest przy tym władny do dokonania interpretacji prawa nie tylko zawartego w ustawach podatkowych, ale we wszelkich innych ustawach, w tym zakresie, w jakim jest to niezbędne dla oceny prawnopodatkowej sytuacji podatnika, pod tym wszelako warunkiem, że zadane w interpretacji pytanie musi w swej istocie dotyczyć interpretacji prawa podatkowego i nie może dotyczyć jedynie ustaw niepodatkowych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2014r. sygn. akt I FSK 1456/13, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 sierpnia 2011r. sygn. akt I SA/Gl 272/11, publik. LEX nr 898751, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 6 maja 2014r. sygn. akt I SA/Bk 137/14, B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2012, s. 36).

Jeżeli zatem ocena stanowiska wnioskodawcy wymaga dokonania wywodu prawnego, w ramach którego organ interpretujący będzie dokonywał wykładni nie tylko prawa podatkowego, ale też regulującego inne dziedziny prawa, to jest on do tego nie tylko uprawniony ale wręcz zobowiązany, bowiem bez tego nie jest w stanie dokonać prawidłowej oceny stanowiska wnioskodawcy. W przedmiotowej sprawie był zatem również zobowiązany do oceny stanowiska wnioskodawcy co do grupowania przedmiotowych usług. Przeprowadzona wykładnia językowa w jednoznaczny sposób przemawia za takim stanowiskiem. Na podstawie faktów organ powinien wyrazić swój pogląd prawny, w tym przypadku dwustopniowy polegający najpierw na grupowaniu, a następnie odniesieniu grupowania do stawek podatkowych określonych w załączniku do ustawy. Nie mają wpływu na treść tego obowiązku przepisy dotyczące statystki i uprawnień organów statystki. Uprawnienia te odnoszą się tylko do uregulowań ustawy o statystyce i ewentualne wydawane na podstawie tych przepisów akty nie mają wiążącego znaczenia w postępowaniu podatkowym.

W ocenie Sądu błędem organu interpretacyjnego było potraktowanie wskazanego przez Spółkę przy uzupełnieniu wniosku grupowania usług informatycznych wykonywanych przez podmiot powiązany jako brak jednoznacznego, precyzyjnego wskazania elementu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Skoro organ nie podzielał dokonanego przez podatnika (w uzupełnieniu wniosku) grupowania, winien dokonać go samodzielnie, do czego zresztą był zobowiązany. Nie można zaaprobować sytuacji, gdy organ interpretujący stwierdza, że grupowanie należy do podatnika i on nie może się w tym zakresie wypowiedzieć, z jednocześnie występującym uprawnieniem organów kontrolnych czy podatkowych do zakwestionowania tegoż grupowania, pozbawia podatnika ochrony wynikającej z interpretacji. Takie postępowanie godzi w samą istotę tej instytucji. Organ interpretujący musi się wypowiedzieć odnośnie wszystkich elementów prawnych podlegających weryfikacji przez organy podatkowe, gdyż tylko w takim wypadku cel działania tej instytucji zostanie zrealizowany.

W ocenie Sądu w składzie rozpoznającym przedmiotową skargę – podanie symbolu klasyfikacji PKWiU dla konkretnej usługi nie może być uznane za element stanu faktycznego wymagany we wniosku o udzielenie interpretacji w rozumieniu art. 14b § 3 O.p. Co prawda, w postępowaniu interpretacyjnym organy podatkowe mogą wspomagać się klasyfikacją PKWiU, jednakże różnicowanie w ustawach podatkowych przedmiotów opodatkowania, stawek podatkowych, czy zwolnień podatkowych poprzez odpowiednie klasyfikacje statystyczne nakłada na organy podatkowe uprawnienie, a zarazem obowiązek weryfikowania, prawidłowości obranej klasyfikacji statystycznej. W tym zakresie organy podatkowe nie są związane ewentualną klasyfikacją dokonaną przez organ właściwy z zakresu statystyki publicznej, ani też klasyfikacją dokonaną przez podatnika (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 12 grudnia 2018r. I SA/Łd 587/18, wyroki NSA: z dnia 15 października 2008 r., I FSK 1114/07; z dnia 26 kwietnia 2018 r., I FSK 938/16, czy z dnia 11 października 2017 r. II FSK 2412/15, WSA w Gliwicach z dnia 20.08.2019 r. sygn. akt I SA/Gl 325/19, WSA w Krakowie z dnia 3.07.2019 r. sygn. Akt I SA/Kr 391/19, WSA w Lublinie z dnia 11.12.2018 r. sygn. akt I SA/Lu 633/18 czy WSA w Kielcach z dnia 11.10 2018 r. sygn. akt I SA/Ke 311/18). W tym kontekście podkreślić należy, że w sytuacji rozbieżności powstałych między podanym przez podatnika symbolem statystycznym PKWiU klasyfikującym tę czynność, a opisem tej czynności organ winien w tym zakresie wskazać nieprawidłowość podanej klasyfikacji w ramach opisu zdarzenia przedstawionego przez podatnika.

Mając na względzie powyższe, za zasadne należało uznać zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia art. 14b § 1 i 3 oraz art. 169 w zw. z art. 14h O.p.

Rozpoznając sprawę organ uwzględni stanowisko sądu wyrażone w niniejszym wyroku i dokona merytorycznej oceny stanowiska przedstawionego przez Skarżącą we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Sąd działając w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. orzekł jak w pkt I sentencji wyroku. Podstawą uchylenia postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2019 r. był art. 135 P.p.s.a. stanowiący, że sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W związku z wydaniem przedmiotowego postanowienia z naruszeniem wskazanych wyższej przepisów prawa, jego uchylenie stało się konieczne.

Na zasądzone koszty postępowania sądowego składają się: uiszczony od skargi wpis w wysokości 200 zł oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego

w wysokości 480 zł – na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1687).