Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VI SA/Wa 1540/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6177 Doradcy podatkowi i biegli rewidenci
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Inne
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 36 ust. 1 pkt 1, art. 182 ust. 1 pkt 26, art. 61 ust. 1 pkt 3, art. 90 ust. 1 , art. 127 § 1, art. 156,
journal: Dz.U. 2017 poz 1089
law: Ustawa z dnia 11 maja 2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym
article: art. 134, art. 104 § 2, art. 127 § 1, art. 1 pkt 1, art. 61 § 4,
journal: Dz.U. 1960 nr 30 poz 168
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego
article: art. 134, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c, art. 145 § 1 pkt 2, art. 151,
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Kozik Sędziowie Sędzia WSA Dorota Dziedzic-Chojnacka Sędzia WSA Tomasz Sałek (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 7 listopada 2022 r. sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Polskiej Agencji Nadzoru Audytowego z dnia 8 marca 2022 r., nr DP.4010.254.2021.EG.3 w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania oddala skargę


UZASADNIENIE

Krajowa Rada Biegłych Rewidentów (dalej też jako "KRBR" lub "Organ I instancji") uchwałą nr 3229/51/2019 z dnia 12 lutego 2019 roku, wszczęła postępowanie w sprawie nałożenia kary na firmę audytorską E. Spółka z o. o. z siedzibą w W. (dalej też jako "Skarżąca", "Spółka" lub "Strona") w związku z nieprzestrzeganiem przepisów dotyczących poddania się kontroli, o której mowa w art. 36 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (tekst jednolity Dz. U. z 2022 r. poz. 1302, ze zm., dalej "u.o.b.").

Powyższe postępowanie zakończyło się uchwałą KRBR z 6 sierpnia 2019 r. nr 228/3/2019, nakładającą na Stronę karę administracyjną skreślenia z listy firm audytorskich wraz z podaniem nazwy firmy do publicznej wiadomości. Jednak w wyniku odwołania Strony, uchwała ta, na mocy decyzji Komisji Nadzoru Audytowego z dnia 20 listopada 2019 r., została uchylona i sprawa przekazana została do ponownego rozpoznania przez KRBR.

Komisja Nadzoru Audytowego podniosła między innymi, że Organ I instancji winien wnikliwie przeanalizować przepisy w kwestii powołania się równocześnie na art. 182 ust. 1 pkt 26 u.o.b. a następnie w uzasadnieniu na art. 61 ust. 1 pkt 3 u.o.b. z uwagi na odmienność obydwu instytucji.

W dniu 19 lipca 2021 r. KRBR podjęła uchwałę nr 1755/26a/21 w sprawie zmiany kierunku postępowania administracyjnego wszczętego z urzędu w sprawie nałożenia kary administracyjnej. Uchwała ta dokonała zmiany uchwały Nr 3229/51/2019 KRBR w zakresie materialnoprawnej podstawy prawnej wszczęcia postępowania administracyjnego (poprzez zmianę treści jej § 1) z art. 182 ust. 1 pkt 26 u.o.b. na art. 61 ust. 1 pkt 3 u.o.b.

Od uchwały z dnia 19 lipca 2021 r. Strona, powołując się na art. 90 ust. 1 u.o.b., złożyła odwołanie, zaskarżając ją w całości.

Postanowieniem z dnia 8 marca 2022 r. nr DP.4010.254.2021.EG.3, Państwowa Agencja Nadzoru Audytowego (dalej też w skrócie jako "PANA", "Agencja" lub "Organ odwoławczy") stwierdziła, na podstawie art. 134 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity Dz. U. z 2021 r. poz. 735, z późn. zm., zwanej dalej "k.p.a.") niedopuszczalność odwołania.

PANA podkreśliła, że Strona uznaje uchwałę KRBR z 19 lipca 2021 r. nr 1755/26a/2021 KRBR w sprawie zmiany kierunku postępowania administracyjnego wszczętego z urzędu w sprawie nałożenia kary administracyjnej za decyzję administracyjną, podczas gdy uchwała ta nie rozstrzyga sprawy co do jej istoty w całości lub w części, ani w inny sposób nie kończy sprawy w danej instancji.

Zgodnie z art. 104 § 2 k.p.a. decyzje rozstrzygają sprawę co do jej istoty w całości lub w części albo w inny sposób kończą sprawę w danej instancji. Wobec powyższego uchwała KRBR nr 1755/26a/2021 KRBR z 19 lipca 2021 r. nie jest decyzją administracyjną.

Z kolei w myśl art. 90 ust. 1 pkt 10 ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym, do zadań Agencji należy rozpatrywanie odwołań od uchwał organów Polskiej Izby Biegłych Rewidentów, do których mają zastosowanie przepisy k.p.a. Nie oznacza to jednak, że od każdej uchwały, do której mają zastosowanie przepisy k.p.a. można wnieść odwołanie. Akt od którego można wnieść odwołanie określa art. 127 § 1 k.p.a. Zgodnie z tym przepisem odwołanie można wnieść jedynie od decyzji.

PANA zastrzegła przy tym, że badając formalnoprawny charakter zaskarżonej uchwały, nie dokonywała oceny jej merytorycznej treści, gdyż prawidłowość działania organu w przedmiotowym postępowaniu oceniona zostanie, zarówno przez Stronę jak i ewentualnie przez organ odwoławczy, po wydaniu decyzji albo postanowienia rozstrzygającego sprawę co do istoty. Strona będzie mogła więc podnosić zawarte w odwołaniu zarzuty, jak również nowe zarzuty lub wnioski, w dalszym toku prowadzonego przez KRBR postępowania administracyjnego.

We wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skardze na postanowienie Państwowej Agencji Nadzoru Audytowego z dnia 8 marca 2022 r. nr DP.4010.254.2021.EG.3, Spółka zarzuciła naruszenie art. 134 k.p.a., przez błędne przyjęcie, że nie przysługiwało jej odwołanie od uchwały KRBR, skoro podjęta uchwał istotnie wpływa na tok prowadzonego postępowania, w szczególności powoduje niedopuszczalne wszczęcie nowego postępowania z pominięciem formalnego zakończenia postępowania pierwotnie wszczętego.

W związku z powyższym Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i skierowanie sprawy do rozpoznania, ewentualnie o rozstrzygnięcie wniesionego przez nią odwołania.

W odpowiedzi na skargę PANA wniosła o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje;

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 roku, poz. 137), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle paragrafu drugiego powołanego wyżej artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy, wchodzi tutaj w grę kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów odnoszących się do słuszności rozstrzygnięcia. W ramach tej kontroli sąd stosuje przewidziane prawem środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity Dz. U. z 2022 r., poz. 329, dalej zwana "p.p.s.a.").

Z kolei zgodnie z art. 145 § 1 p.p.s.a. Sąd zobligowany jest do uchylenia decyzji bądź postanowienia lub stwierdzenia ich nieważności, ewentualnie niezgodności z prawem, gdy dotknięte są one naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeśli miało ono istotny wpływ na wynik sprawy, lub zachodzą przyczyny stwierdzenia nieważności decyzji wymienione w art. 156 k.p.a. lub innych przepisach. Nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi (art. 134 p.p.s.a.).

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Dokonując kontroli w wyżej zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna. Zdaniem Sądu, wbrew zarzutom skargi, Organ odwoławczy nie naruszył w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy przepisów prawa procesowego, tj. art. 134 k.p.a.

Zgodnie bowiem z art. 134 k.p.a., organ odwoławczy stwierdza w drodze postanowienia niedopuszczalność odwołania oraz uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne. Powołany powyżej przepis art. 134 k.p.a. nakłada na organy administracji obowiązek przeprowadzenia kontroli wniesionego środka odwoławczego pod względem formalnym, tj. sprawdzenia, czy środek zaskarżenia jest dopuszczalny i czy został złożony w przepisanym prawem terminie. Wniesienie odwołania, w sytuacji, gdy stronie postępowania nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, skutkuje wydaniem postanowienia o niedopuszczalności odwołania.

Na tle przepisu art. 134 k.p.a. wyróżnia się dwojakie przyczyny niedopuszczalności odwołania - przedmiotowe i podmiotowe. Przyczyny przedmiotowe obejmują przypadki braku przedmiotu zaskarżenia oraz przypadki braku możliwości zaskarżenia decyzji w toku instancji. Odwołanie nie służy od decyzji, która nie weszła do obrotu prawnego lub gdy czynność organu administracji publicznej nie jest decyzją administracyjną. Natomiast niedopuszczalność odwołania z przyczyn podmiotowych obejmuje sytuacje wniesienia odwołania przez osobę niemającą legitymacji do wniesienia tego środka zaskarżenia zgodnie z art. 28 k.p.a. Przy czym kategoryczne użycie przez ustawodawcę zwrotu "organ odwoławczy stwierdza" oznacza obowiązek organu odwoławczego do wydania jednego z rozstrzygnięć przewidzianych, w powołanym wyżej przepisie (stwierdzenia niedopuszczalności odwołania bądź stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania), gdyż nie jest to zależne od swobodnego uznania organu, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej.

Jedną z przyczyn niedopuszczalności odwołania stanowi brak przedmiotu zaskarżenia, czyli sytuacja, w której nie mamy do czynienia z decyzją administracyjną w rozumieniu art. 1 pkt 1 k.p.a., którą można kwestionować w trybie odwoławczym uregulowanym w k.p.a., jak również wyłączenie przez przepisy prawne możliwości zaskarżenia decyzji w toku instancji. Inaczej mówiąc, odwołanie jest niedopuszczalne w sytuacji, gdy czynność administracji publicznej nie jest decyzją administracyjną, a aktem normatywnym prawa miejscowego, czynnością cywilnoprawną bądź też czynnością materialno-techniczną (p. wyrok NSA z 17 stycznia 2019 r. sygn. akt I OSK 3669/18 oraz I OSK 3641/18; publikowane na stronie www.cbois.nas.gov.pl).

Z taką też sytuacją mamy do czynienia na gruncie niniejszej sprawy, bowiem Krajowa Rada Biegłych Rewidentów, uwzględniając stanowisko Komisji Nadzoru Audytowego, wyrażone w decyzji z dnia 20 listopada 2019 r., swą uchwałą z dnia 17 lipca 2021 roku, jedynie zmodyfikowała swą poprzednią uchwałę z dnia 12 lutego 2019 roku, wszczynającą postępowanie wobec strony skarżącej, w zakresie kwalifikacji prawnej zarzucanych firmie audytorskiej nieprawidłowości, odnośnie nieprzestrzegania przepisów dotyczących poddania się kontroli. Jednocześnie podstawa faktyczna wszczęcia postępowania przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów wobec skarżącej, nie uległa zmianie. Zatem w istocie uchwała Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia 17 lipca 2021 roku stanowi uzupełnienie zawiadomienia o wszczęciu postępowania administracyjnego, uregulowanego w art. 61 § 4 k.p.a. Jak stanowi ww. przepis, o wszczęciu postępowania z urzędu lub na żądanie jednej ze stron należy zawiadomić wszystkie osoby będące stronami w sprawie. Przepis ten stanowi formę realizacji zasady ogólnej czynnego udziału strony w postępowaniu administracyjnym (wynikającej z dyrektywy ujętej w art. 10 k.p.a.). Zawiadomienie o wszczęciu postępowania administracyjnego ma umożliwić stronom realizację uprawnień procesowych określonych przepisami k.p.a., przez podejmowanie przez nie czynności procesowych mających wpływ na ustalenie stanu faktycznego i prawnego sprawy administracyjnej. Z tego też względu nie jest istotna forma tego powiadomienia, lecz fakt, czy strony zostały zawiadomione o wszczęciu postępowania administracyjnego w określonej sprawie, a więc to, czy powzięły wiadomość o wszczęciu postępowania administracyjnego. Uzyskanie przez stronę informacji o wszczęciu postępowania administracyjnego w określonej sprawie umożliwia stronie podjęcie stosownych działań w danej sprawie i pozwala na zadbanie o należytą ochronę własnych interesów prawnych.

Taki też charakter ma wspomniana uchwała Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia 17 lipca 2021 roku. W żadnym razie nie sposób przypisać jej cechy władczego rozstrzygnięcia o prawach lub obowiązkach strony skarżącej, pozwalających zakwalifikować ją do kategorii decyzji, od których, na mocy dyspozycji art. 127 k.p.a., przysługiwałoby Spółce odwołanie do organu wyższej instancji.

W tej sytuacji Państwowa Agencja Nadzoru Audytowego, zobligowana treścią art. 134 k.p.a., zasadnie stwierdziła niedopuszczalność wniesionego przez Skarżącą odwołania.

Na marginesie zauważyć należy, że obowiązek dokonania przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów wyboru właściwej podstawy prawnej prowadzonego wobec Skarżącej postępowania, tj. bądź art. 182 ust. 1 pkt 26 u.o.b., bądź art. 61 ust. 1 pkt 3 u.o.b., wynikał wprost z uzasadnienia decyzji Komisji Nadzoru Audytowego z dnia 20 listopada 2019 r. (str. 9), od której to decyzji Spółka nie wniosła środka zaskarżenia w postaci sprzeciwu, w ramach którego mogłaby ewentualnie podważać zasadność wspomnianego rozstrzygnięcia w tym zakresie.

W tym stanie rzeczy, ponieważ zawarte w skardze zarzuty nie mogły odnieść zamierzonego skutku, a jednocześnie brak jest okoliczności, które z urzędu należałoby wziąć pod rozwagę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.