Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 626/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2009-02-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 23, art.  121 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 lutego 2009 r. sprawy ze skargi P. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 1617 (jeden tysiąc sześćset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 16 lutego 2007r. określił panu P. B. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2002.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 31 sierpnia 2007r. uchylił decyzję Dyrektora UKS z dnia 16 lutego 2007r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, stwierdzając, iż rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego.

W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania Dyrektor UKS decyzją z dnia 12 grudnia 2007r. określił panu P. B. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r.

Dyrektor UKS stwierdził, iż księgi podatkowe za 2002r. prowadzone przez P. B. w ramach firmy "A" były nierzetelne w części dotyczącej zakupu paliwa udokumentowanego fakturami, na których jako wystawca widnieje: F.H.U. J. K. [...] na łączną wartość netto 54.078,69 zł, który w datach zawierania transakcji wskazanych na fakturach przebywał w Areszcie Śledczym i nie potwierdził faktu ich przeprowadzenia oraz Fabryka "B" spółka z o.o. z O. Ś.. [...] na łączną wartość netto 342.100,50 zł, które to dowody nie odzwierciedlają transakcji gospodarczych zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem.

Wobec powyższego koszt zakupu oleju napędowego udokumentowany nierzetelnymi fakturami ustalono szacunkowo na poziomie 309.020,80 zł uwzględniając postanowienia art. 23 Ordynacji podatkowej. Ponadto dokonano korekty (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów.

Pismem z dnia 24 grudnia 2007r. pan P. B. złożył odwołanie od decyzji Dyrektora UKS z dnia 12 grudnia 2007r., wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie decyzji w całości i skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Odnośnie zakupów paliwa od firmy B podatnik podniósł, że przesłuchany w charakterze świadka pan A. L. potwierdził fakt sprzedaży i otrzymania zapłaty za paliwo w cenach wynikających z faktur. Występujące w tych zeznaniach rozbieżności z uwagi na upływ czasu nie mogą świadczyć na niekorzyść podatnika. Pan B. nie zgadza się z założeniem, że ceny za paliwo były niższe o 25 % od kwot wykazanych w fakturach.

Decyzją z dnia 29 lipca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą" zobowiązane są - na podstawie art. 24a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - osoby fizyczne i spółki cywilne osób fizycznych, wykonujące działalność gospodarczą. Księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli, jak stanowi art. 193 § 2 Ordynacji podatkowej, dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty.

Dyrektor Izby Skarbowej potwierdził prawidłowość dokonanej oceny księgi podatkowej, w której podatnik ewidencjonował dowody nie odpowiadające warunkom określonym w § 12 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2000r.

Z akt sprawy wynika, że pan P. B. zaliczył do kosztów uzyskania przychodu wydatki na zakup paliwa udokumentowane fakturami wystawionymi przez F.H.U. J. K. [...] w łącznej kwocie 54.078,69 zł. Wystawca widniejący na zakwestionowanych fakturach - pan J. K. nie potwierdził faktu przeprowadzenia transakcji. W piśmie z dnia 30 maja 2006r. oświadczył, że od dnia 10 kwietnia 2001 r. nie prowadził działalności gospodarczej na własne imię i nazwisko. Od dnia 10 kwietnia 2001 r. do 28 lutego 2002 przebywał w Areszcie Śledczym. Jednocześnie z informacji właściwego miejscowo Naczelnika Urzędu Skarbowego wynika, że pan J. K. ostatnią deklarację VAT -7 złożył za miesiąc kwiecień 2001 r. Ponadto adres siedziby wskazany na zakwestionowanych fakturach jest niezgodny z rzeczywistością bowiem w zgłoszeniu aktualizacyjnym osoby fizycznej prowadzącej samodzielnie działalność gospodarczą złożonym w dniu 17 stycznia 2001r. podatnik wskazał, że zaprzestał prowadzenia działalności w S. i wskazał nowe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – [...] .

Na dowód poniesienia wydatków udokumentowanych spornymi dowodami podatnik posiada jedynie faktury. Uzasadnione jest stwierdzenie, że sporne faktury mają charakter fikcyjny, nie opisują czynności, które w zakresie i wartościach opisanych tymi fakturami przez podmiot na nich wskazany zostały zrealizowane. Podatnik nie przedstawił żadnych dowodów, ani rzeczowych argumentów, które podważałyby te ustalenia organu podatkowego.

Przesłuchany na okoliczność zakupu paliwa udokumentowanego kwestionowanymi fakturami P. B. - do protokołu przesłuchania strony z dnia 24 maja 2006r. zeznał że współpracował z przedstawicielem firmy pana K., którego nazwiska nie pamięta, prawdopodobnie przedstawiciel przybył z polecenia znajomego, ale nie wie kogo, przedstawiciel zgłaszał się co 2-3 dni lub dzwonił z pytaniem czy potrzebne jest paliwo, numerów kontaktowych z firmą J. K. nie pamięta, nie pamięta, czy cysterny z paliwem miały logo jakiejś firmy, numerów rejestracyjnych cystern nie pamięta, płatność przekazywał bezpośrednio kierowcy.

Pan S. Z. - pracownik firmy "A" zeznał, że nie jest w stanie powiedzieć, w jaki sposób doszło do nawiązania kontaktów handlowych z firmą pana J. K., zamówienia były składane telefonicznie, nie pamięta, czy składał zamówienia, dostawa oleju napędowego następowała transportem sprzedawcy, nie wie czy faktury były wystawiane przez pana K. i gdzie je wystawiano, pana K. nie kojarzy, nie wie, czy był kierowcą cysterny, czy akwizytorem, płatnościami zajmował się pan B. i były one realizowane gotówką.

Dokonując płatności gotówką za sporne faktury pan P. B. naraził się na konsekwencje w postaci niemożności potwierdzenia za pośrednictwem dokumentów (przelewów bankowych) faktu poniesienia kosztów na poziomie wynikającym z nierzetelnych dowodów.

Kontrola skarbowa przeprowadzona w spółce z o.o. "B" wykazała, że spółka ta nie miała możliwości magazynowania paliw, całość zakupionego paliwa dostarczała bezpośrednio do odbiorców. W związku z powyższym na podstawie posiadanych przez spółkę faktur zakupu oraz sprzedaży oleju napędowego dokonano chronologicznego porównania ilości zakupionego i sprzedanego paliwa. Z przeprowadzonej analizy wynika, że faktury na zakup paliwa sprzedanego do firmy "A" wystawione zostały przez następujące firmy: PPHU "C" w M. FHU "D " R. W. w M. i PHU "E" W. W.. Podjęte próby przeprowadzenia kontroli źródłowych u wymienionych podmiotów nie przyniosły rezultatu.

Przesłuchany w dniu 29 września 2005r. oraz 14 marca 2006r. w charakterze świadka - pan A. L. - Prezes Zarządu Spółki "B" zeznał, że: spółka "B" była pośrednikiem pomiędzy sprzedającym a kupującym, nie posiadała magazynów, ani środków transportu do handlu paliwami, spółka wystąpiła o koncesję na handel paliwami w 2002r., ale postępowanie zostało zawieszone bezterminowo, oferty handlowe w większości przypadków były składane telefonicznie, nie jest w stanie z pamięci podać źródeł pochodzenia oleju napędowego sprzedawanego do firmy "A", ale była to firma CTC z W. [firmy takiej nie odnaleziono], koszty transportu były skalkulowane w cenie paliwa, transport, który był wynajmowany przez spółkę "B" był kompensowany towarowo lub płacony gotówką, odmówił udostępnienia dokumentów finansowo - księgowych do czasu pobytu w zakładzie karnym , tj. do 2011 r. Termin i cenę paliwa uzgadniał osobiście pan B., faktury, dowody WZ i KP sporządzał osobiście na miejscu w K., w większości przypadków był osobiście przy sprzedaży paliwa, a następnie wystawiał dokumenty tej sprzedaży. Dowody WZ mógł dostarczać kierowca, natomiast faktury i dowody kasowe wystawiał osobiście, płatności odbierał osobiście wystawiając dokument, nie pamiętał czy kiedykolwiek wystawiał upoważnienie do odbioru należności kierowcy cysterny.

Transakcje od firmy "C", "D" "E" przeprowadzone były przez pośredników, których nazwisk nie ujawni.

Pan P. B. w piśmie z dnia 9 listopada 2005r. oświadczył, że do nawiązania kontaktów handlowych z "B" doszło w wyniku otrzymania oferty handlowej sprzedaży oleju napędowego (źródła oraz sposobu otrzymania nie jest w stanie wskazać ze względu na upływ czasu), zamówienia na dostawę oleju napędowego były składane za pomocą telefonu i faksu, dostawa oleju napędowego do odbiorcy następowała transportem sprzedawcy, faktury i dokumenty były dostarczane przez kierowcę cysterny wraz z dostawą oleju napędowego w miejscu jego rozładunku, nie jest w stanie wskazać, czy faktury były już podpisane przez osoby upoważnione, czy też faktury wystawiał i podpisywał kierowca, płatności dokonywano bezpośrednio kierowcy, po przedstawieniu przez niego upoważnienia do odbioru gotówki.

Do protokołu przesłuchania strony z dnia 24 maja 2006 r. pan P. B. zeznał, że: pan L. zgłosił się do niego osobiście, ale nie wie skąd znał adres firmy,

oferty najprawdopodobniej składał pan L., dzwonił i przyjeżdżał do firmy, samochody z paliwem nie miały logo, faktury wypisane i podpisane przez pana L. przywoził kierowca cysterny, kwoty do zapłaty były ustalane telefonicznie, gotówkę przekazywał kierowcy, później po nabraniu zaufania pan L. przyjeżdżał osobiście do firmy "A" i przekazywał faktury, parę razy faktury wypisywał na miejscu oraz odbierał pieniądze za faktury, płatności za paliwo dokonywał gotówką, nazwisk kierowców cystern nie zna, zdarzały się przypadki, że pan L. przyjeżdżał z kierowcą cysterny, a następnie sprostował, że zawsze przyjeżdżał swoim samochodem osobowym w czasie kiedy przyjeżdżała cysterna z paliwem, ofert składanych przez spółkę" B" nie posiada.

Organ odwoławczy stwierdził, że całokształt okoliczności sprawy nie daje podstaw do uznania, że zakwestionowane transakcje kupna - sprzedaży zostały zrealizowane przez wskazane na nich podmioty i w wykazanych kwotach. Wprawdzie wystawiano faktury, składano deklaracje podatkowe w podatku VAT, ale fakty te nie świadczą o tym, że transakcje na nich wykazane zostały zrealizowane w tych kwotach. Wielkość zakupów i sprzedaży w fakturach była tak kształtowana przez pana A. L., aby w deklaracjach VAT -7 wystąpiła nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc. Ze składanych deklaracji CIT -2 za 2002r.. wynika, iż przychody były niższe niż koszty uzyskania przychodu, a w deklaracji CIT-8W spółka wykazała stratę z działalności gospodarczej, co zważywszy, iż przedmiotem działalności były usługi pośrednictwa w zakresie handlu paliwem bezpośrednio dostarczanym do nabywców nie znajduje uzasadnienia ekonomicznego. Organ odwoławczy wskazał na treść art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999r. Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.), który stanowi, iż przedsiębiorca jest obowiązany do dokonywania lub przyjmowania płatności za pośrednictwem rachunku bankowego tego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy stroną transakcji jest inny przedsiębiorca, a jednorazowa wartość należności lub zobowiązań przekracza równowartość 3.000 EURO albo równowartość 1.000 EURO, gdy suma wartości tych należności i zobowiązań powstałych w miesiącu poprzednim przekracza równowartość 10.000 EURO. Celem tego przepisu była pewność obrotu gospodarczego poprzez zapobieżenie niekontrolowanemu przepływowi środków finansowych w gospodarce i zwalczanie w ten sposób zjawisk patologicznych takich jak oszustwa podatkowe, wyłudzanie kredytów, nierzetelne prowadzenie interesów, pranie brudnych pieniędzy.

Nie kwestionując jednak faktu zakupu paliwa na mocy art. 23 § 1 pkt 2 i § 3 Ordynacji podatkowej oszacowano koszt jego zakupu, przyjmując za podstawę ilości paliwa wynikające z zakwestionowanych faktur.

Z treści art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej wynika, że w szczególnie uzasadnionych przypadkach. gdy nie można zastosować metod, o których mowa w § 3, organ podatkowy może w inny sposób oszacować podstawę opodatkowania. Dyrektor UKS dokonując oszacowania kosztów paliwa od podmiotów, które nie były rzeczywistymi stronami transakcji zastosował ceny (zawierające podatek akcyzowy, bez podatku V AT) sprzedaży oleju napędowego za 1 litr obowiązujące w datach zawierania transakcji w P. SA w obrocie hurtowym, zgodnie z pismem P. z dnia 2 października 2007r. oraz w R. S.A. według pisma z dnia 9 października 2007r. (ilość paliwa wg danych z zakwestionowanych faktur, które następnie pomniejszył o 25 %).

Odnośnie zarzutu nieuznania za koszt wydatków związanych z udzielonymi kredytami organy podatkowe ustaliły, iż w dniu 30 sierpnia 2001r. pomiędzy S. w G. a panem P. B. właścicielem firmy "A" została zawarta umowa kredytu na kwotę 413.000,00 zł. Z treści umowy wynika, że kredytu udzielono na okres 30.08.2001 r. do 25.08.2006 r., cel został określony jako budowlany, wyplata kredytu nastąpi w gotówce. Pan P. B. w piśmie z dnia 21.04.2006 r. wyjaśnił, że wskazanie w umowie kredytowej celu budowlanego jest omyłką pracownika wypełniającego druk umowy kredytowej, bowiem żaden z kredytów nie był zaciągnięty ani przeznaczony na cel budowlany. W kolejnym piśmie z dnia 28.03.20061'. Pan P. B. stwierdził, że podano cel budowlany aby wydłużyć okres kredytowania. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że argumentacji tej nie potwierdza kolejna umowa kredytowa, którą P. B. zawarł ze S. na okres 60 miesięcy od 23.05.2002r. do 23.05.2007r. i nie dotyczyła ona celu budowlanego. Również umowę o kredyt zawarł na okres 60 miesięcy, tj. od 29.09.2000 do 10.10.2005r. bez wskazywania celu jego przeznaczenia.

Z kolejnych wyjaśnień podatnika zawartych w piśmie z dnia 21.04.2006r. wynika, że kredyt został wykorzystany jako środki obrotowe niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, tzn. do wysyłania samochodów w trasy i ponoszenia kosztów wynagrodzeń, kosztów zakupu paliwa w kraju i za granicą, opłat za autostrady, zakupów środków eksploatacyjnych oraz zakupów środków trwałych.

W ocenie organu podatkowego logiczny jest wniosek, że gdyby kredyt w wysokości ponad 350.000,00 zł miał służyć finansowaniu bieżącej działalności, to podatnik wpłaciłby tak znaczną kwotę na rachunek bankowy. Pan B. nie wskazał gdzie zostały ulokowane pieniądze z kredytu, nie przedstawił historii rachunku bankowego, która umożliwiłaby zweryfikowanie celowości wydatkowania środków uzyskanych z kredytu. Środki pieniężne nie zostały także ulokowane na rachunku bankowym firmy założonym w dniu 21.08.2001r. Wprawdzie podatnik zwrócił się do S. o udostępnienie dowodów przekazania środków z kredytu przyznanych przez S. na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej dowodów KW i polecenia przelewu dot. kredytu oraz o przedstawienie historii ww. rachunku kredytowego, jednak z pisma S. - z dnia 29 października 2007r. wynika, że udostępnienie dowodów w zakresie uruchomienia i wypłaty środków pieniężnych z kredytu jest niemożliwe ze względów technicznych, albowiem nie ma możliwości odtworzenia archiwalnych zapisów systemowych oraz dokumentów księgowych w żądanym zakresie.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, że wypowiadając się z kolei w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego pan P. B. podniósł, że w związku z porwaniem został zmuszony do wydatkowania znacznych środków finansowych na okup, który zapłacił w części nie z własnych środków i dlatego w latach następnych część dochodów przeznaczał na zwrot wierzycielom. Ta sytuacja spowodowała brak środków pieniężnych na finansowanie bieżących kosztów działalności gospodarczej i konieczność zaciągania na ten cel kredytów.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej pan B. nie przedstawił żadnych dowodów, że środki z kredytu przeznaczył na działalność gospodarczą.

Nie stanowią również kosztów uzyskania przychodu działalności gospodarczej prowadzonej przez pana P. B. w ramach firmy "A" wydatki dot. kredytu zawartej w dniu 23.05.2002r. na kwotę 305.000,00 zł pomiędzy panem P. B. a S. Kasą Oszczędnościowo-Kredytową. Niniejszy kredyt został udzielony na okres od 23.05.2002r. do 23.05.2007r. i przeznaczony na spłatę zobowiązań. Wypłata kredytu nastąpiła przelewem. Kredyt ten podatnik zaciągnął na potrzeby spółki z o.o. F, w której pełnił funkcję Prezesa oraz był jej jedynym udziałowcem zatem nie miał on związku z przychodem z działalności gospodarczej firmy "A".

Nie ma również podstaw prawnych do uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków na realizację umowy kredytowej zawartej ze S. w G. w dniu 29 września 2000r. na kwotę 300.000,00 zł, bowiem umowa została zawarta w dniu 29.09.2000r. tj. przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej przez pana P. B. w dniu 2 maja 2001r., w umowie nie określono celu udzielonego kredytu, podatnik nie przedstawił dowodów KP, nie ujawnił na jaki rachunek bankowy przelano środki z kredytu, nie przedłożył wyciągów bankowych, które potwierdzałyby, że środki te wydatkowano na działalność gospodarczą firmy, a nie na cele osobiste bądź zasilenie działalności spółki z o.o. F, podatnik nie obciążał kosztów działalności wydatkami związanymi z tym kredytem, do ewidencji środków trwałych nie wprowadzono żadnych środków trwałych zakupionych przed rozpoczęciem działalności firmy A czyli przed 02.05.2001r.

Skoro brak jest podstaw do uznania, że podatnik rzeczywiście wykorzystywał uzyskane kredyty w celu osiągnięcia przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej na nazwisko własne - firmy "A", to brak jest także podstaw do uwzględnienia jako kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z tymi kredytami.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pan P. B. wniósł o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżonym decyzjom zarzucił naruszenie: art. 120, 121 § 1, art. 190 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że faktury wystawione przez FHU K. i B nie dokumentują czynności faktycznie dokonanych i pozbawiają podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego; naruszenie przepisów dotyczących kosztów uzyskania przychodu poprzez nieuznanie za koszty wydatków na kredyty zaciągnięte w S., art. 23 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie szacowania kosztów nabycia paliwa w sytuacji, gdy istniały dowody wskazujące wydatki na nabycie paliwa, przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez nieuznanie za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z kredytami oraz podatku V A T od wydatków na zakup paliwa, naruszenie przepisów o postępowaniu dowodowym poprzez nieprzeprowadzenie wnioskowanych dowodów i niewłaściwą ocenę zebranego materiału.

W uzasadnieniu skarżący podkreślił, że działający w imieniu firmy B - pan A. L. potwierdził fakt dostarczania paliwa. Nieuznanie tych wydatków nastąpiło jedynie na podstawie drobnych nieścisłości i nieistotnych sprzeczności pomiędzy zeznaniami podatnika i pana L., co zważywszy na upływ 6 lat od zdarzenia nie może być rozstrzygane na niekorzyść strony.

W odniesieniu do transakcji z panem K. skarżący podkreślił, że paliwo z tych transakcji trafiało do firmy, osoba je dostarczająca posiadała odpowiednie dokumenty firmy oraz wystawiała poprawne faktury VAT. Zarzucił, że pomimo dostarczenia numerów telefonów organ podatkowy nie ustalił na ich podstawie danych osób przeprowadzających zakwestionowane transakcje, co świadczy zdaniem podatnika o nieprzeprowadzeniu wnioskowanych dowodów i rozstrzyganiu wątpliwości na niekorzyść skarżącego. Konsekwencją powyższego było niesłuszne oszacowanie kosztów zakupu paliwa na poziomie niższym o 25 % niż faktycznie poniesione wydatki. Skarżący zarzuca, że nie zostało udowodnione, iż nie poniósł wydatków w kwotach uwidocznionych na fakturach, a zakupione paliwo nie posiadało zapłaconej akcyzy. Odnośnie wydatków związanych z kredytami skarżący podkreślił,. że z przyczyn niezależnych od niego (odmowa ze strony S.) nie był w stanie wykazać przepływu pieniędzy z kredytów. Wskazał, że z bieżących przychodów firmy część środków przeznaczał na utrzymanie własne i rodziny, a należności wobec dostawców regulował na bieżąco. Brak dokumentacji w S. nie może skutkować rozstrzygnięciem wątpliwości na niekorzyść podatnika. W ocenie skarżącego dowodami potwierdzającymi wykorzystanie kredytów w działalności gospodarczej są wszystkie dokumenty firmy. Nie jest natomiast w stanie konkretnie wskazać, które z wydatków były finansowane z bieżących wpływów, a które z kredytów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych decyzji z prawem.

W ocenie Sądu nie jest zasadny zarzut dotyczący ustaleń w zakresie faktur, na których jako wystawca figuruje firma J. K.. Organy zasadnie wskazały jako okoliczność istotną niezgodność siedziby wskazanej w zakwestionowanych fakturach z siedzibą zarejestrowaną od 17 stycznia 2001 r.

Organy trafnie uwzględniły, że przesłuchany w charakterze świadka J. K. zeznał, że od dnia 10 kwietnia 2001 r. nie prowadził działalności gospodarczej. Treść zeznań w tym zakresie uznano za wiarygodne, albowiem ostatnia deklaracja VAT-7 została złożona przez J. K. za miesiąc kwiecień 2001 r., co potwierdziła informacja uzyskana z Urzędu Skarbowego. Sporne faktury zostały opatrzone datami 11 I, 12 II, 22 II, 15 III, 26 III, 8 IV, 10 V, 17 V 2002 r. Prawidłowo porównano te daty z okresem aresztowania J. K., który w Areszcie Śledczym w O. przebywał do 28 lutego 2002 r.

W sprawie nie jest okolicznością sporną fakt dysponowania przez skarżącego paliwem w ilościach przez niego określonych. Dokumenty stanowiące podstawę rachunkową mogą wywoływać oczekiwany przez podatnika skutek w zakresie zobowiązań podatkowych, jeżeli dotyczą czynności faktycznie dokonanych. Zapisy w księdze podatkowej, jak prawidłowo szczegółowo wykazano w zaskarżonej decyzji, mogą być dokonywane na podstawie rzetelnych dowodów. Prawidłowość dokumentu dotyczy zarówno jego formy, jak również zgodności z rzeczywistym przeprowadzeniem operacji gospodarczej. W niniejszej sprawie pan P. B. zarzuty w istocie konstruuje na podstawie przekonania, iż działał w dobrej wierze, ufając przedłożonym dokumentom firmy J. K. i pozostając w przekonaniu, iż osoby, z którymi dokonuje transakcji, reprezentują firmę wskazaną w fakturach. Okoliczności sprawy: sposób rozliczeń, wyłącznie telefoniczne uzgadnianie dostaw uzasadniają oddalenie wniosku o przeprowadzenie poszukiwań u operatorów sieci telefonicznych abonentów telefonów wskazanych przez podatnika. Należy stwierdzić, że poznanie nazwisk tych osób nie mogłoby doprowadzić do ustaleń innych niż poczynione w niniejszej sprawie, albowiem faktury zostały wystawione przez firmę, która w dacie ich wystawienia nie prowadziła działalności gospodarczej. Ewentualna próba wykorzystania tej firmy przez grupę nieznanych osób dla udokumentowania transakcji, w których podmiot sprzedający był inny nie może wpłynąć na ocenę przedłożonego dowodu: faktury nie dokumentują rzeczywistych działań gospodarczych. Działanie gospodarcze jest prawidłowo opisane jedynie wówczas, gdy w fakturze odzwierciedlony jest zarówno przedmiot, jak i uprawnione podmioty transakcji.

Nie zostały naruszone zasady postępowania, w szczególności wskazane przez skarżącego przepisy art. 120, 121 § 1 i 190 Ordynacji podatkowej, albowiem organy przeprowadziły postępowanie dowodowe w zakresie wszystkich istotnych okoliczności sprawy.

W ocenie Sądu nie jest zasadny podniesiony w skardze zarzut (sformułowany w sposób ogólnikowy) dotyczący naruszenia przepisów wskutek nieuznania za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę kredytów uzyskanych ze S..

Podatnik jest zobowiązany do wykazania okoliczności, z których wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. Podjęta przez organy podatkowe próba uzyskania wskazanych przez pana P. B. danych ze S. nie dała rezultatu z uwagi na okres archiwizowania dokumentów. Organy podatkowe dokonujące oceny zebranego materiału w zakresie twierdzeń podatnika, że kredyty były zaciągane na działalność gospodarczą lub środki uzyskane z innych kredytów były przeznaczone na działalność gospodarczą uwzględniły zarówno treść umów kredytowych, czas zawarcie poszczególnych umów oraz wyniki prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Nie jest trafne wskazanie przez skarżącego domniemania, że pozytywna odpowiedź S.- pozwoliłaby na uznanie wydatków na kredyty za koszty uzyskania przychodu. W istocie pan P. B. w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego wyjaśnił, że zamiar uzyskania dłuższego okresu kredytowania spowodował brak określenia celu kredytu jako przeznaczonego na działalność gospodarczą. Nie jest dopuszczalne z jednej strony korzystanie z przywileju podmiotu uprawnionego do kredytu na zasadach ogólnych, nie podlegającego reglamentacji dotyczącej kredytów gospodarczych, z drugiej natomiast wywodzenie dla celów podatkowych innego niż warunki kredytowania przeznaczenia środków.

Organy podatkowe precyzyjnie wskazały przesłanki oceny poszczególnych dowodów dotyczących celu, na jaki zostały przekazane środki pieniężne uzyskane z kredytów. Zaniechanie obrotu bankowego i dokumentowania wydatkowania tych środków uzasadnia wniosek organów podatkowych, że podatnik nie przedłożył dowodów wydatkowania tych środków na działalność gospodarczą. Prawidłowo wskazano, że pan P. B. jednocześnie prowadził działalność gospodarczą i zaciągał kredyty na potrzeby "F" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której był jedynym udziałowcem i pełnił funkcję prezesa zarządu. W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych zostało należycie uzasadnione.

Przyjęty przez organy sposób oszacowania wbrew twierdzeniom skarżącego odpowiada zasadom określonym w art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej. Przyjęta metoda porównawcza zewnętrzna czyni bezcelowym wyliczenie przez podatnika faktycznie poniesionych kosztów. Oszacowanie z natury rzeczy nie może doprowadzić do wyniku w pełni zgodnego ze stanem rzeczywistym. Czynności organu podatkowego powinny jednak zmierzać do określenia wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. W niniejszej sprawie organy zgodnie z art. 23 § 5 Ordynacji podatkowej uzasadniły wybór metody oszacowania. Sąd rozpoznający niniejsza sprawę nie podziela poglądu prezentowanego w wyroku VII SA/Wa 543/07 z dnia 19 grudnia 2007r. wykluczającego możliwość oszacowania przez organy podatkowe podstawy opodatkowania, w sytuacji gdy sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistości. Wprawdzie zaewidencjonowanie przychodu ze sprzedaży towarów niewiadomego pochodzenia w pewnym sensie legalizuje obrót tymi towarami, jednakże brak podstaw do negowania posiadania przez podatnika paliwa w ilościach przez niego podanych. Konsekwencją nierzetelności dokumentów sprzedaży jest uznanie, że organy podatkowe nie naruszając granic swobody prawem dozwolonych dokonują oszacowania przyjmując ceny uwzględniające podatek akcyzowy jako nieuiszczony (por. wyrok WSA w Gdańsku z 30 listopada 2007 r., I SA/Gd 459/07).

Skarżący zasadnie wywodzi, że zebrany w sprawie materiał dowodowy na okoliczność umów zawartych z firmą "B", w której imieniu działał pan A. L. nie pozwala na wnioski, że wskazane faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Należy wskazać, że w postępowaniu i decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług za wskazane miesiące 2002 r. organy podatkowe, oceniając ten sam materiał dowodowy – zeznania przesłuchanych w charakterze świadków A. L. i S. Z., ustaliły, że dostawy dokumentowane fakturami rzeczywiście miały miejsce (por. protokół kontroli nr [...] str. 71 – karta 387 , tom III akt administracyjnych). Odrębność postępowania w sprawach podatku od towarów i usług oraz w sprawie podatku dochodowego tego samego podatnika jest oczywista, jednakże organy podatkowe prowadzące odrębne postępowania powinny szczególnie starannie dokonywać oceny dowodów, a w sytuacji odmiennych wniosków precyzyjnie uzasadnić zmiany stanowiska. Chronologia zdarzeń w sprawach pana P. B. jest jednoznaczna: po wydaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w dniu 30 sierpnia 2007 r. wyroku w sprawie I SA/Gd 222/07, którym, wskazując stanowisko organów podatkowych potwierdzających faktyczne dokonanie obrotu paliwami dokumentowanymi fakturami wystawionymi przez B, uchylono zaskarżoną decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2002 r., decyzją z dnia 31 sierpnia 2002 r. Dyrektor Izby Skarbowej w sprawie w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, nie kwestionując w uzasadnieniu ustalenia w zakresie zakupu paliwa na podstawie 25 faktur wystawionych dla firmy A P. B. przez sprzedawcę B w O. Ś. Sprzeczności w zeznaniach świadków i zeznaniach P. B. dotyczące sposobu transportu paliwa i obecności osób w czasie dostawy nie mogą podważać dowodów istotnych w sprawie. Istotne znaczenie ma pismo Dyrektora Urzędu Skarbowego z dnia 7 kwietnia 2006 r. (Tom III, karta 317), z którego wynika, że spółka B posiada 25 faktur sprzedaży oleju napędowego wystawionych dla firmy A, które zostały ujęte w rejestrze sprzedaży prowadzonym dla celów podatku od towarów i usług, a wynikające z nich kwoty podatku zostały uwzględnione w deklaracjach VAT-7 za poszczególne okresy 2002 r. Z treści pisma wynika, że przedstawione przez pana P. B. faktury nie były kwestionowane przez pracowników Urzędu Skarbowego, dokonujących czynności kontrolnych zleconych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. W treści protokołu sporządzonego przez pracowników US w Tczewie nie wskazano faktur świadczących o fikcyjności transakcji dowodzonych przez P. B.. W konkluzji pisma z 7 kwietnia 2006 r. znalazło się stwierdzenie, że w postępowaniu kontrolnym w spółce B nie kwestionowano sprzedaży paliwa do firmy A. Okoliczności nabycia paliwa przez firmę B nie są istotne dla rozstrzygnięcia w przedmiocie możności zaliczenia przez skarżącego kwot wydatkowanych na nabycie paliwa od spółki B. Z tych względów Sąd uznał zarzuty skargi w tym zakresie za uzasadnione.

Ponownie rozpoznając sprawę organy podatkowe dokonując rozliczenia zobowiązania pana P. B. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. uwzględnią, jako koszty uzyskania przychodu wydatki dokumentujące zakup paliwa od spółki B, albowiem zebrany w sprawie materiał dowodowy nie potwierdza, aby faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Pozostałe zarzuty skargi, jak wyżej wskazano, nie zostały uznane za zasadne.

Z tych względów Sąd na mocy art. 145 § 1 pk1 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze z.) uchylił zaskarżoną decyzję.

Na mocy art. 152 powołanej ustawy Sąd orzekł jak w punkcie II wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 209 powołanej ustawy.