Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 219/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-04-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par 1, 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 219/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 3 kwietnia 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędzia: WSA Grażyna Firek (spr.), Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 kwietnia 2012 r., sprawy ze skargi S. D., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 20 marca 2009 r. Nr [...], w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 2 grudnia 2008r. Nr [...]na podstawie art. 107 §1, art. 108§1 , art. 109, art.116§ 1 i 2, art.51§1 i art. 53§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2005 r. Nr 8 poz.60 ze zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o solidarnej odpowiedzialności S. D. wraz ze Spółka z o.o. "C." oraz z A. M. za zaległości podatkowe z tytułu pobranego, a nie wypłaconego podatku dochodowego na zaliczkę miesięczną na podatek dochodowy od łącznej kwoty wypłat dokonanych w miesiącu czerwcu 2003r. w wysokości 5834,90 złotych wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od ww. zaległości (na dzień wydania decyzji 4120,00 złotych ).

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że 5 czerwca 2001r., zawarta została umowa spółki o nazwie "P" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, którą w dniu 10 lipca 2001r., wpisano do rejestru przedsiębiorców. Następnie, dnia 9 stycznia 2002r., nastąpiła zmiana nazwy spółki, na "C" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Z dniem 18 grudnia 2002 r. S. D. powołany został na stanowisko wiceprezesa zarządu spółki i pełnił tę funkcje do dnia złożenia rezygnacji tj. do dnia 7 lipca 2003 r., pomimo, że z treści oświadczenia wynika, że skarżący zrezygnował z pełnionej funkcji z dniem 30 czerwca 2003 roku.

Organ wskazał nadto, że w deklaracji dla podatku dochodowego za czerwiec 2003r. Spółka C. Sp. z o.o. (dalej zwana Spółka z o.o. C.) wykazała kwotę należnych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 5834,90 złotych. Kwota ta jednak nie została uiszczona w całości w przewidzianym terminie, powstała zaległość podatkowa, która została objęta tytułem wykonawczym z dnia 11 września 2003 roku Nr[....]

Egzekucja prowadzona wobec Spółki z o.o. C. okazała się bezskuteczna i została zakończona postanowieniem z dnia 21 stycznia 2005r. sygn. akt I KM 1217/04 o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Nadto organ prowadził również postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych:[...] , [...] , [...],[...] , [...], [...], [...], [...], [...], stwierdzając jego bezskuteczność z powodu braku majątku rzeczowego oraz innych praw majątkowych (postanowienie [...] z dnia 7 lutego 2006r.). Organ podatkowy na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie dokonał analizy sytuacji finansowej Spółki z o.o. C. w 2002 roku, stwierdzając, że Spółka utraciła zdolność do terminowego regulowania swoich zobowiązań i już w momencie objęcia przez skarżącego funkcji członka zarządu Spółka była bardzo zadłużona co spowodowane było m.in. reklamacjami produkowanych wyrobów. Sytuacja finansowa Spółki w okresie pełnienia funkcji członka zarządu przez skarżącego nie uległa poprawie lecz sukcesywnie pogarszała się, a przychody z działalności gospodarczej na koniec czerwca 2003r., były prawie o połowę mniejsze niż na koniec czerwca 2002r., a wysokość straty z działalności gospodarczej była w czerwca 2003r., wyższa o 278% w stosunku do tego samego okresu roku poprzedniego. Pomimo tego nie było prowadzone postępowanie upadłościowe w stosunku do Spółki.

Reasumując, organ skarbowy stwierdził, że w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki pozytywne przeniesienia odpowiedzialności za przedmiotowe zobowiązania na skarżącego ponieważ:

1) egzekucja z majątku zobowiązanej spółki okazała się bezskuteczna,

2) w czasie powstania zobowiązania skarżący pełnił funkcję członka zarządu zobowiązanej Spółki z o.o. Wymagalność tegoż zobowiązania przypadła na okres, w którym skarżący nie był już członkiem zarządu przedmiotowej Spółki, lecz zdaniem organu nie wpływa to na jego odpowiedzialność, z uwagi na istnienie przesłanek do ogłoszenia upadłości C. Sp. z o.o. (tu organ powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dn. 1 lipca 2008r., I SA/Kr 185/08),

3) organ skarbowy nie stwierdził, aby w sprawie wystąpiły przesłanki negatywne, określone w art. 116 Ordynacji podatkowej.

W odwołaniu od powyższej decyzji S. D domagał się uchylenia lub zmiany zaskarżonej decyzji, zarzucając jej uchybienia formalne polegające na braku określenia w petitum, w stosunku do kogo decyzja została wydana, jak również z ostrożności proceduralnej zarzucił decyzji sprzeczność ustaleń poczynionych przez organ I instancji z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Zdaniem skarżącego samo zaadresowanie decyzji do danego podmiotu jest niewystarczające do uznania tej osoby za podmiot decyzji. Nadto wskazał on, że z ostrożności proceduralnej, zarzuca sprzeczność ustaleń poczynionych przez organ I instancji z zebranym w sprawie materiałem dowodowym poprzez przyjęcie, że w okresie kiedy sprawował funkcję prezesa zarządu C. Sp. z o.o., wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości tego podmiotu. Według skarżącego, w okresie gdy sprawował funkcję członka zarządu nie było przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a przedmiotowa Spółka nie zaprzestała w sposób trwały regulowania swoich zobowiązań, zaś na jej rachunek wpływały środki pieniężne, i posiadała ona zapasy magazynowe o znacznej wartości. Skarżący podkreślił, że w okresie, gdy sprawował funkcję członka zarządu Spółki, uzyskiwała ona przychody, a na jej rachunek bankowy regularnie wpływały środki wystarczające na pokrycie przedmiotowych należności. Na poparcie tego stanowiska wskazał między innymi ustalenia organu I instancji, a mianowicie fakt osiągnięcia przez Spółkę w czerwcu 2003r., przychodu w wysokości 930197,64 złotych. Skarżący stwierdził również, że podjęcie czynności egzekucyjnych przez organ skarbowy w odpowiednim czasie doprowadziłoby do wyegzekwowania przedmiotowego zobowiązania bezpośrednio od zobowiązanej Spółki. Nadto zdaniem skarżącego, jego odpowiedzialność jest wyłączona z uwagi na fakt, iż nie był on osobą odpowiedzialną w Spółce za sprawy finansowo-skarbowe, którymi osobiście zajmował się prezes zarządu. S. D. wskazał nadto, że pomimo podjętych czynności, z powodu braku współpracy ze strony zgromadzenia wspólników oraz rady nadzorczej, zmuszony został do rezygnacji z zajmowanej przez siebie funkcji. Na poparcie swojego stanowiska skarżący powołał decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 13 lutego 2008r., wydaną w sprawie BON.III-5220-387-KB/2007, z której uzasadnienia – zdaniem skarżącego – jednoznacznie wynika, iż w wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego ustalono, że w latach 2001 – 2003 nie wystąpiły przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości C. Sp. z o.o., gdyż Spółka z opóźnieniem, ale regulowała zobowiązania, posiadała majątek w postaci materiałów i obuwia w magazynach, posiadała należności od odbiorców oraz zamówienia kontrahentów zagranicznych.

Decyzją z dnia 20 marca 2009r. Nr [...] na podstawie art. 233§1 pkt 1 oraz art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. nr 8 poz.60 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Zdaniem organu odwoławczego, organ podatkowy I instancji dokonał rzetelnej i wyczerpującej analizy sytuacji ekonomiczno-finansowej Spółki za lata 2002 – 2003, oraz odnosząc się do kwestii ewentualnych możliwości uwolnienia się zobowiązanego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki ze względu na treść art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, dokonał również ustalenia wskaźników płynności finansowej Spółki w okresie gdy S. D. pełnił funkcję członka zarządu.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w orzecznictwie sądowo-administracyjnym obowiązuje pogląd, iż sens przesłanek określonych w art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa sprowadza się do tego, że orzekając o odpowiedzialności na podstawie tych przepisów organ podatkowy obowiązany jest wykazać jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną należność podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji skierowanej do jej majątku. Zdaniem organu ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (tu organ powołał wyrok NSA sygn. akt II FSK 842/07).

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w przedmiotowej sprawie bezsprzecznym pozostaje, iż wobec omawianej Spółki prowadzona było postępowanie egzekucyjne, które zostało umorzone z uwagi na brak majątku zobowiązanej.

Zdaniem organu odwoławczego twierdzenia skarżącego nie zasługują na uwzględnienie, gdyż są sprzeczne z analizą deklaracji CIT-2, oraz dokonaną na podstawie bilansu, rachunku zysków i strat analizą płynności i wypłacalności przedmiotowej Spółki. Dyrektor Izby Skarbowej stanowisko swe poparł orzecznictwem sądowym, zgodnie z którym "o spełnieniu przesłanki zaprzestania płacenia długów nie świadczy fakt, że dany podmiot reguluje wybrane należności. Podstawa do ogłoszenia upadłości zachodzi w sytuacji, gdy dłużnik nie płaci przeważającej części długów"(wyrok Sadu Apelacyjnego w Poznaniu z dnia 7 marca 2006r., ACa 964/05). Organ odwoławczy stwierdził również, że Spółka nie regulowała należności wobec Skarbu Państwa, a przez cały okres pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu generowała pogłębiająca się stratę, co w efekcie doprowadziło do stanu uzasadniającego złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Nadto wskazał, że na dzień 31 grudnia 2002r., majątek Spółki wynosił 556.268,66zł, zaś jej zobowiązania 1.410.376,67zł., co samo w sobie uzasadniało złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Nadto Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż wewnętrzny podział obowiązków pomiędzy członkami zarządu, tj. fakt rzeczywistego nie zajmowania się przez skarżącego kwestiami finansowo-skarbowymi, nie zwalnia go z odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki. Zdaniem organu odwoławczego powoływana przez skarżącego decyzja Ministra Pracy i Polityki Społecznej nie odnosi się do okresu, w którym skarżący pełnił funkcję zarządu Spółki, lecz do poprzedzającego czasookresu. Za bezzasadne organ uznał zarzuty skarżącego odnośnie braków w zaskarżonej decyzji polegających na nie określeniu "podmiotu decyzji", bowiem zgodnie z art. 210 Ordynacji podatkowej zamieszczenie w przedmiotowej decyzji imienia nazwiska i adresu podmiotu, którego ona dotyczy czyni zadość wymaganiom praw.. Organ odwoławczy odniósł się nadto do kwestii przedawnienia przedmiotowych roszczeń.

W skardze od powyższej decyzji skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie S. D. domagał się uchylenia decyzji , zarzucając jej:

1. naruszenie prawa polegające na błędnej interpretacji przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, której skutkiem było przyjęcie, że nie wystąpiły przesłanki wyłączające odpowiedzialność skarżącego za zobowiązania objęte zaskarżoną decyzją,

2. naruszenie prawa polegające na błędnej interpretacji przepisu art. 210 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, której skutkiem było przyjęcie, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 2 grudnia 2008r., nr [...]zawierała prawidłowe oznaczenie strony.

Skarżący podniósł, że organ podatkowy I instancji w ogóle nie wyjaśnił, czy w okresie kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu w ogóle zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości. Wskazał nadto, że Spółka nie zaprzestała w sposób trwały regulowania swych zobowiązań, posiadała majątek ruchomy, jak również środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym. Na potwierdzenie powyższego skarżący ponownie powołał się na stanowisko Ministra Pracy i Polityki Społecznej, który decyzją z dnia 4 lutego 2009r., nr BON-III-5220-401-ZR/2008 uchylił decyzję Prezesa Zarządu PFRON i zwolnił skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki w stosunku do PFRON-u za okres od grudnia 2002 do kwietnia 2003r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w całości podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, wnosząc o jej oddalenie.

Organ podniósł także, że jak wynika z akt sprawy, zaległość przypisana skarżącemu została przeniesiona również na inne osoby mogące ponosić odpowiedzialność., przez co wypełniono obowiązek wskazany przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwałą z dnia 9 marca 2009r. (I FPS 4/08), która wskazuje, że Ordynacja podatkowa nakłada obowiązek na organ podatkowy do prowadzenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. wobec wszystkich osób mogących ponosić taką odpowiedzialność.

Wyrokiem z dnia 15 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 934/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji uznając, że sam fakt, iż postępowanie przeciwko skarżącemu o przeniesienie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. nie było prowadzone przeciwko wszystkim członkom zarządu jednocześnie, nie stanowi podstawy do uchylania zaskarżonej decyzji, jednak fakt, że postępowanie to było prowadzone tylko przeciwko skarżącemu, bez uczestnictwa drugiego członka zarządu spółki, stanowi już takie naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd wskazał, że skoro w postępowaniu o przeniesienie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki należy zapewnić wszystkim osobom potencjalnie odpowiedzialnym za cudzą zaległość podatkową, możliwość obrony własnych interesów, w tym w zakresie dowodzenia przesłanek egzoneracyjnych, to można to uczynić tylko wtedy, gdy będą one miały możliwość współuczestniczenia w tym postępowaniu. W przedmiotowej sprawie organy obu instancji nie dopuściły drugiego członka zarządu spółki do udziału w postępowaniu, jako uczestnika postępowania, przez co organy obu instancji dopuściły się naruszenia przepisu art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej.

Wyrokiem z dnia 13 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1159/10 Naczelny Sąd Administracyjny , po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej uchylił wyrok z dnia 15 stycznia 2010 r. w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi Wojewódzkiemu w Krakowie. W uzasadnieniu tego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że Sąd I instancji błędnie ustalił konsekwencje prawne dokonanej przez organy podatkowe subsumcji. Sąd wadliwie wyinterpretował bowiem zawarte w normie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej dyspozycje i zapowiedź sankcji w sytuacji, w której celowe, zdaniem organów podatkowych, staje się rozszerzenie odpowiedzialności za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością działającej pod firmą "C." na osoby trzecie, a więc członków jej zarządu. Z powodu błędnej wykładni prawa materialnego, to jest art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej Sąd nie zastosował przepisu art. 151 u.p.p.s.a. i uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. W konsekwencji za podstawę rozstrzygnięcia błędnie przyjął przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i lit b) u.p.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał także, iż dokonując interpretacji art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej Sąd bezpodstawnie przyjął, iż w przypadku przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania spółki kapitałowej na członków jej zarządu należy obowiązkowo prowadzić jedno i tylko jedno postępowanie w tej sprawie, a uczestnikami tego postępowania powinny być wszyscy członkowie zarządu spółki. Sąd nie wziął jednak pod uwagę, iż postępowanie w sprawie rozszerzenia odpowiedzialności podatkowej na członków zarządu spółki kapitałowej może się toczyć w stosunku do każdego z nich odrębnie, bez naruszenia w ten sposób porządku prawnego. W ramach tych postępowań należy badać wszystkie ustawowe przesłanki tej odpowiedzialności, w tym także przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność w stosunku do każdego z członków zarządu spółki kapitałowej.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z treści zaskarżonego wyroku nie wynika , aby prowadzenie równolegle dwu postępowań wobec każdego z członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością działającą pod firmą "C." pozbawiło możliwości obrony interesów S. D., a nadto z akt sprawy wynika, że drugi z członków zarządu A. M. nie złożył odwołania od decyzji naczelnika Urzędu Skarbowego. w przedmiocie odpowiedzialności solidarnej ze spółką oraz S. D. za zaległości podatkowe spółki.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, by Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie mając na uwadze, iż przepis art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakłada na organ podatkowy obowiązek prowadzenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wobec wszystkich osób mogących ponosić taką odpowiedzialność oraz to, że w świetle regulacji procesowych nie może być poczytywane za błąd prowadzenie odrębnych postępowań pod warunkiem, iż postępowania te obejmują wszystkich zobowiązanych, zbadał zgodność z prawem zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, a zatem postępowaniem swym objął zgodność tej decyzji z normą art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej tak pod względem wystąpienia pozytywnych, jak negatywnych przesłanek odpowiedzialności S. D. jako członka zarządu przedmiotowej Spółki. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że kontrola zgodności z prawem zaskarżonej decyzji powinna objąć prawidłowość ustaleń faktycznych, subsumcji stanu faktycznego i konsekwencji prawnych dokonanej subsumcji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji, stwierdzeniem jej nieważności bądź wydania decyzji z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W razie nie stwierdzenia takich uchybień, Sąd skargę oddala na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Stosownie zaś do treści art. 190 p.p.s.a. sąd któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sad Administracyjny.

Z powyższych zasad jednoznacznie wynika, że zadaniem Sądu w ramach przeprowadzonej kontroli legalności w rozpoznawanej sprawie było przesądzenie, czy istniały dostateczne podstawy faktyczne i prawne, by obciążyć odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki z o.o. "C" skarżącego S. .D., który był członkiem jej zarządu w okresie od 18 grudnia 2002 r. do 7 lipca 2003 r..

Rozstrzygnięcie tej kwestii wymagało ustalenia w toku postępowania podatkowego, czy spełnione zostały przesłanki określone w art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej Regulacja ta stanowi podstawę przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe podatnika będącego spółką kapitałową na osoby trzecie, tj. członków jej zarządu.

Zgodnie z treścią art. 116 § 1ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (DZ.U. z 2005 r. Nr 8 poz.60 ze zm.) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2). Powyższe przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu (§ 4).

Przechodząc zatem do przesłanek orzekania o odpowiedzialności z art. 116 Ordynacji podatkowej wskazać należy, iż są nimi:

a) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki,

b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części,

c) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku,

d) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego prowadzenie egzekucji.

Sąd w składzie orzekającym podziela pogląd ukształtowany w orzecznictwie, że na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania przesłanek pozytywnych tj. pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, natomiast ciężar wskazania jakiejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności (przesłanki negatywnej) spoczywa na członku zarządu (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003r., sygn. akt SA/Bd 85/03, wyrok NSA z dnia 11 lutego 2003r., sygn. akt I SA/Łd 1006/01, wyrok WSA z dnia 30 czerwca 2005r., sygn. akt III SA/Wa 629/04, wyrok WSA z dnia 25 stycznia 2010r., sygn. akt I SA/Gl 313/09, wyrok NSA z dnia 26 listopada 2010r., sygn. akt II FSK 1667/09).

W rozpatrywanej sprawie okolicznością bezsporną jest, że skarżący S. D. pełnił funkcję członka zarządu Spółki z o.o. "C." w okresie od dnia 18 grudnia 2002 r. do dnia 7 lipca 2003 r. oraz , że na Spółce tej ciąży zaległość podatkowa z tytułu pobranego , a nie wpłaconego podatku dochodowego na zaliczkę miesięczną na podatek dochodowy od łącznej kwoty wypłat wynagrodzeń dokonanych w miesiącu czerwcu 2003 r. Bezsprzecznie też , egzekucja prowadzona do Spółki okazała się bezskuteczna. Postępowanie egzekucyjne zostało bowiem umorzone , najpierw przez Komornika Sądowego w dniu 21 stycznia 2005 r. postanowieniem sygn. akt I KM 1217/04, a później przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 7 lutego 2006 r. postanowieniem Nr[...], z powodu braku majątku umożliwiającego prowadzenie działań egzekucyjnych.

Tym samym zd. Sądu organy obu instancji prawidłowo uznały, że w nin. sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki uzasadniające przeniesienie odpowiedzialności za zobowiązania Spółki z o.o. "C." na skarżącego jako jej członka zarządu, w okresie kiedy powstało zobowiązanie podatkowe. Słusznie organy uznały także, iż bez znaczenia pozostaje fakt podziału obowiązków miedzy członków zarządu i okoliczność , że skarżący nie zajmował się sprawami finansowymi Spółki.

Zdaniem Sądu w rozpatrywanym stanie faktycznym nie zaistniały także przesłanki egzoneracyjne, tj. wyłączające możliwość orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej za zaległości tejże spółki. Przypomnieć należy, że przesłankami tymi są: (1) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku, (2) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego prowadzenie egzekucji.

O ile w wypadku wcześniej omówionych przesłanek pozytywnych orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, na organie podatkowym ciąży obowiązek ich wykazania, co wynika chociażby z treści art. 122 Ordynacji podatkowej, to sposób redakcji przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, w kontekście przesłanek egzoneracyjnych wyraźnie przesuwa ciężar dowodu na członka zarządu. Świadczą o tym sformułowania "niewskazanie przez członka zarządu". Zatem to podatnik winien wykazać aktywność w kierunku wskazania dowodów potwierdzających istnienie jednej (lub obu) okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki, powstałe w czasie, kiedy wchodził w skład jej zarządu. Pogląd o spoczywaniu na członku zarządu ciężaru wykazania okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jest ugruntowany w orzecznictwie sądowoadminstracyjnym, co znajduje potwierdzenie w wyroku z dnia 15 grudnia 2009r., sygn. akt I FSK 1511/08, gdzie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że obciążenie członków zarządu obowiązkiem wykazania przesłanek negatywnych przeniesienia na nich odpowiedzialności za zaległości podatkowe zarządzanych przez nich spółek nie pozostaje w sprzeczności z zasadami ogólnymi postępowania podatkowego, a w szczególności z określoną w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadą prawdy obiektywnej, w myśl której w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie jest także sprzeczne z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Cytowane przepisy określają zasadę i dotyczą wszystkich tych postępowań, w których ciężar dowodzenia wszystkich okoliczności istotnych dla ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego leży po stronie organów podatkowych. Przepis art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej określa wyjątek od zasady i jest przepisem szczególnym.

Uwzględniając powyższe zasady i poglądy Sąd doszedł do przekonania, że w spornej sprawie skarżący nie wykazał zaistnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki. I tak w rozpatrywanym przypadku nie zachodzi pierwsza z wymienionych przesłanek negatywnych - złożenie we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, bądź wykazaniu braku winy w jego niezłożeniu. Przepis art. 116 Ordynacji podatkowej regulujący tę kwestię nie uzależnia uwolnienia od odpowiedzialności w zależności od sposobu rozstrzygnięcia przez sąd powszechny tego wniosku co do jego zasadności, wniosek ten jednak musi być zgłoszony i merytorycznie rozpoznany. Z ustaleń faktycznych w tym zakresie – na żadnym etapie postępowania podatkowego niekwestionowanych – bezspornie wynika, że taki wniosek nie został złożony. W toku postępowania przed organami podatkowymi , a także w skardze, skarżący S. D. twierdził, że w okresie kiedy pełnił funkcje członka zarządu, mimo niewątpliwego faktu wystąpienia zaległości podatkowych, nie zachodziły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Spółka nie zaprzestała bowiem w sposób trwały regulowania swoich zobowiązań, na jej rachunek wpływały środki pieniężne, a także istniały zapasy magazynowe o znacznej wartości i łatwej zbywalności. Twierdzenia te nie znajdują jednak potwierdzenia w materiale dowodowym , zaś analiza sytuacji finansowo-ekonomicznej Spółki dokonana przez organy podatkowe obu instancji, która nie została przez skarżącego podważona, jest prawidłowa i pozwala stwierdzić, że w okresie , kiedy skarżący był członkiem zarządu Spółka nie posiadała zdolności do regulowania zobowiązań, generowała pogłębiającą się stratę, skoro przychody z działalności gospodarczej na koniec czerwca 2003 r. były prawie o połowę mniejsze niż na koniec czerwca 2002 r. , a wysokość straty z działalności gospodarczej była w czerwcu 2003 r. wyższa o 278% w stosunku do tego samego okresu roku poprzedniego .Nadto analiza ta pozwala stwierdzić, że w okresie kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółka praktycznie utraciła zdolność do terminowego regulowania swoich zobowiązań. Majątek Spółki na dzień 31 grudnia 2002 r. wynosił 556268,66 zł , a jej zobowiązania wynosiły 1410376,67 zł, a zatem już z końcem 2002 r. Spółka nie dysponowała majątkiem pozwalającym na spłatę wszystkich swoich długów.

W rozpatrywanym przypadku nie zachodzi także druga z wymienionych przesłanek wyłączających odpowiedzialność podatkową skarżącego w postaci wskazania przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Na żadnym etapie postępowania podatkowego jak również przed Sądem skarżący nie wskazał majątku spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie długów spółki z tytułu należności podatkowych.

Mając na uwadze przytoczone wyżej względy Sąd uznał, że organy podatkowe zbadały kwestię ewentualnego wystąpienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności i zasadnie przyjęły, że w rozpatrywanym przypadku one nie wystąpiły. Tym samym Sąd uznał zarzuty skargi odnoszące się do błędnej interpretacji przepisu art. 116§1 Ordynacji podatkowej za nieuzasadnione..

Wskazanej oceny nie może podważyć decyzja Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 4 lutego 2009 r. nr BON-III-5220-401-ZR/2008 dotycząca zwolnienia skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki w stosunku do PEFRON za okres od XII 2002 r. do IV 2003 r., ani decyzja tego samego organu z dnia 13 lutego 2008 r. Nr BON.III-5220-387-KB/2007 o uchyleniu decyzji Prezesa Zarządu PEFRON orzekającej o odpowiedzialności W. G. za zaległości z tytułu wpłat na Fundusz Spółki "C." odnoszących się do zaległości za okres od listopada 2001 r. do sierpnia 2002 r., skoro analizy stanu faktycznego objętych przedmiotowymi decyzjami dotyczą innego okresu niż w sprawie niniejszej.

Nieuzasadniony, zd. Sądu, jest także drugi zarzut skargi jakoby w zaskarżonej decyzji nie określono do kogo jest kierowana, czy też jak twierdzi skarżący "podmiotu decyzji". Wymogi formalne decyzji reguluje art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, a jednym z nich jest oznaczenie strony ( art. 210 §1 pkt 30). Zaskarżona decyzja , jak i poprzedzającą ją decyzja organu I instancji spełniają wszystkie elementy określone we wskazanym przepisie, a co do oznaczenia strony, to wymóg ten został zrealizowany , poprzez zamieszczenie imienia , nazwiska i adresu skarżącego jako podmiotu będącego adresatem decyzji.

Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.