Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 372/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2019-10-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 78 par. 5, art. 74 pkt 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędzia WSA Marzena Łozowska Protokolant Starszy inspektor sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2019 r. sprawy ze skargi Gminy Izbicko na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 25 czerwca 2019 r., nr 1601-IOV2.4103.37.2019 w przedmiocie odmowy zwrotu oprocentowania od nadpłat oraz nadwyżek podatku naliczonego nad należnym za okres od stycznia do grudnia 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną przez Gminę Izbicko (dalej: Gmina, skarżąca) decyzją z dnia 25 czerwca 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Strzelcach Opolskich (dalej też: organ I instancji) z dnia 25 stycznia 2019 r. w przedmiocie zwrotu oprocentowania od nadpłat oraz nadwyżek podatku naliczonego nad należnym wynikających z korekt deklaracji za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy.

Wnioskiem z dnia 23 sierpnia 2018 r. Gmina zwróciła się o zwrot niezwróconego dotychczas oprocentowania nadpłaty w podatku towarów i usług oraz oprocentowania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2010 r. do października 2015 r., w związku z wyrokiem TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie Gminy Wrocław C-276/14. We wniosku tym Gmina zawarła obszerne uzasadnienie dotyczące związku nadpłat i zwrotów w VAT w niniejszej sprawie z ww. wyrokiem TSUE, a w konsekwencji konieczności naliczenia od nich oprocentowania na podstawie art. 78 § 5 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900; dalej: O.p.). Gmina wskazała, iż w latach 2014 – 2017 występowała o zwrot nadpłat i zwrot nadwyżek podatku naliczonego nad należnym m.in. w związku z dokonanym odliczeniem podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną oraz ośrodek zdrowia. Gmina zauważyła, iż otrzymała zwrot wnioskowanych nadpłat i nadwyżek podatku naliczonego nad należnym, jednakże bez oprocentowania wynikającego z art. 78 § 5 pkt 1 i 2 O.p. Tymczasem, w jej ocenie, takie oprocentowanie jest należne z uwagi na fakt, iż nadpłaty i nadwyżki powstały w wyniku orzeczenia TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (Gmina Wrocław), na co Gmina przedstawiła stosowną argumentację wspartą orzecznictwem sądów administracyjnych.

Organ podatkowy I instancji decyzją z dnia 25 stycznia 2019 r. odmówił Gminie naliczenia i wypłaty oprocentowania od nadpłat oraz nadwyżek podatku naliczonego nad należnym wynikających z korekt deklaracji za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. Za pozostałe okresy rozliczeniowe objęte wnioskiem oprocentowanie zostało Gminie zwrócone. W uzasadnieniu wyjaśnił, że nadpłata podatku powstała w wyniku dokonania przez jednostkę samorządu terytorialnego korekty rozliczeń podatku, w świetle ww. wyroku TSUE jest nadpłatą uwzględniającą rozliczenia wszystkich jej jednostek budżetowych. Organ podatkowy podkreślił, że Gmina za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. nie złożyła scentralizowanego rozliczenia. Uwzględniła bowiem w swoich korektach jedynie podatek naliczony związany z wydatkami inwestycyjnymi na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną oraz ośrodek zdrowia.

Gmina, nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, wniosła odwołanie, w wyniku którego decyzją z dnia 25 czerwca 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu (dalej też: organ odwoławczy) utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W skardze na powyższą decyzję Gmina zarzuciła naruszenie m.in.:

- art. 74 w zw. z art. 120 oraz art. 78 § 5 O.p. pkt 1 - poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, iż oprocentowanie nadpłat i zwrotów podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2010 r. jest nienależne Gminie, ponieważ Gmina nie dokonała za te okresy centralizacji rozliczeń tego podatku ze swoimi jednostkami organizacyjnymi - mimo że ustawa dla naliczenia oprocentowania takiego wymogu nie przewiduje. Skutkiem tego uchybienia jest odmowa zwrotu należnego Gminie oprocentowania;

- art. 74 w zw. z art. 120 oraz art. 78 § 5 O.p. - poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, iż oprocentowanie nadpłat i zwrotów podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2010 r. jest nienależne, ponieważ nie ma związku z wyrokiem TSUE.

Tym samym Gmina wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej i zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

W skardze obszernie argumentowano, iż wbrew stanowisku organów, brak dokonania pełnej centralizacji rozliczeń Gminy z jej jednostkami organizacyjnymi nie stoi w niniejszej sprawie na przeszkodzie naliczeniu oprocentowania na podstawie art. 74 pkt 1 oraz art. 78 § 5 O.p. Nadpłaty i zwroty VAT za 2010 rok wynikają z niezgodności praktyki krajowej z prawem wspólnotowym stwierdzonej wyrokiem TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (Gmina Wrocław). Istnienie zaś takiej niezgodności, w świetle orzecznictwa TSUE, powoduje konieczność naliczenia i wypłaty oprocentowania za cały okres, w którym podatnik pozbawiony był możliwości dysponowania określonymi kwotami.

Wskazano na brzmienie powyższych przepisów, które przesądza, iż wypełnione zostały wszelkie przesłanki uzasadniające zastosowanie w sprawie art. 74 oraz art. 78 § 5 O.p. i w konsekwencji skutkujące koniecznością naliczenia oprocentowania.

Podkreślono również, że żaden przepis prawa dla naliczenia i wypłaty odsetek nie wymaga dokonania centralizacji rozliczeń Gminy.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:

Skargę należało oddalić.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej jako: P.p.s.a.).

Rozpatrując sprawę na podstawie tych kryteriów, Sąd stwierdził, że wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W niniejszej sprawie spór pomiędzy stronami dotyczy możliwości oprocentowania nadpłaty w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 r. w związku z wyrokiem TSUE w sprawie C-276. Organy stanęły na stanowisku, że złożona korekta deklaracji VAT-7 za te okresy wraz z wnioskiem o wypłatę nadpłaty nie miały związku z tym wyrokiem. Gmina zaś uważa, że składając korekty w 2014 r. miała prawo do uzyskania tego oprocentowania.

Rozpoznając spór w niniejszej sprawie w pierwszej kolejności należy zauważyć, że składając wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz ze stosownymi korektami w grudniu 2014 r. Gmina nie dokonała scentralizowanego rozliczenia za okresy od stycznia do grudnia 2010 r. Dokonała ona rozliczenia jedynie wydatków poniesionych na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną oraz ośrodek zdrowia, co zostało przyznane w toku postępowania przed organami, jak również przed tutejszym Sądem.

Tak ustalony stan sprawy stanowi zatem podstawę do oceny zaistniałego sporu pomiędzy stronami, w którym rację należy przyznać organom.

Na wstępie rozważań nad zaistniałym sporem wymaga wskazania, że zgodnie z treścią art. 74 § 1 pkt 1 O.p. jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 tej ustawy złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację. Tak ukształtowany przepis nie pozostawia wątpliwości, że warunkiem do uznania, iż nadpłata powstawała w związku z wyrokiem TSUE jest złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze stosownymi korektami deklaracji.

Należy również zauważyć, że wyrok TSUE w sprawie Gminy Wrocław zapadł w dniu 29 września 2015 r. i został opublikowany w dniu 16 listopada 2015 r.

Konsekwencją powyższego wyroku było wprowadzenie do polskiego porządku prawnego ustawy centralizacyjnej, która to ustawa wprowadziła obowiązek centralizacji rozliczeń jednostek samorządu terytorialnego od dnia 1 stycznia 2017 r. (art. 3). W myśl art. 11 tej ustawy "1. Jednostka samorządu terytorialnego od dnia podjęcia wspólnego rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi może dokonać, z zastrzeżeniem art. 10, korekt rozliczeń podatku za okresy rozliczeniowe upływające przed dniem podjęcia przez nią rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług, ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), zwanej dalej "Ordynacją podatkową", oraz ustawie z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1947, z późn. zm.), zwanych dalej "korektami deklaracji podatkowych", w odniesieniu do rozliczeń:

1) poszczególnych jednostek organizacyjnych, jeżeli korekty deklaracji podatkowych nie są związane z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, pod warunkiem złożenia informacji, że korekty deklaracji podatkowych nie są składane w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości;

2) łącznie wszystkich jednostek organizacyjnych i jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli korekty deklaracji podatkowych są związane z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, pod warunkiem:

a) złożenia informacji według wzoru określonego w załączniku nr 2 do ustawy, że korekty deklaracji podatkowych są składane w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości oraz czy obejmują one kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowane ze środków przeznaczonych na realizację projektów, w odniesieniu do których jednostka samorządu terytorialnego nie była obowiązana, na podstawie art. 17, do zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektów,

b) złożenia wykazu wszystkich jednostek organizacyjnych, których rozliczenia podatku są objęte korektami deklaracji podatkowych, z podaniem ich nazwy, adresu siedziby oraz numeru identyfikacji podatkowej,

c) złożenia korekt deklaracji podatkowych za wszystkie okresy rozliczeniowe, w których jednostki organizacyjne rozliczały odrębnie podatek, licząc od najwcześniejszego okresu rozliczeniowego, za jaki została złożona korekta deklaracji podatkowej,

d) uwzględnienia w składanych korektach deklaracji podatkowych rozliczeń podatku wszystkich jednostek organizacyjnych w odniesieniu do dokonywanych przez nie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem.

2. Warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2 lit. c, uznaje się za spełniony również w przypadku złożenia korekt deklaracji podatkowych jedynie za okresy rozliczeniowe roku podatkowego, w którym przypada okres rozliczeniowy objęty pierwszą korektą, pod warunkiem że jednostka samorządu terytorialnego w informacji, o której mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, wskaże termin, z uwzględnieniem okresu przedawnienia, do którego złoży pozostałe korekty deklaracji podatkowych".

W świetle zatem powyższego przepisu to do decyzji jednostki samorządu terytorialnego należy czy dokona wstecznej centralizacji i w konsekwencji skorygowania deklaracji czy też nie.

Kwestią istotną przy tym jest to, czy w świetle zarówno wyroku TSUE, jak i ustawy centralizacyjnej możliwym było dokonanie wstecznego rozliczenia i tym samym złożenie korekt dla podatku należnego, które uległy przedawnieniu z uwagi na treść art. 86 ust. 13 u.p.t.u. W ocenie Sądu co do zasady wydanie przez TSUE wyroku w sprawie C-276/14 (ale i innych), jak również wejście w życie ww. ustawy centralizacyjnej skutkuje tym, że termin wynikający z art. 86 ust. 13 u.p.t.u. (zgodnie z tym przepisem korekty można złożyć nie później niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego) należy liczyć od tego wyroku.

Konsekwencją powyższego jest zatem uznanie, że Gminie przysługiwałoby prawdo do stwierdzenia nadpłaty w związku z wyrokiem TSUE o ile: dokonałaby scentralizowanego rozliczenia składając korekty w grudniu 2014 r., albo wypełniałaby warunki formalne określone bądź to w art. 74 pkt 1 O.p. bądź też w art. 11 ustawy centralizacyjnej. Tymczasem Gmina nie skorzystała z tego uprawnienia. Nie dokonała centralizacji rozliczeń ani w złożonej w grudniu 2014 r. korekcie deklaracji VAT-7, ani też na etapie późniejszym. Tym samym jej wniosek z grudnia 2014 r. nie mógł zostać potraktowany jako związany z przedmiotowym wyrokiem TSUE.

W tym miejscu należy wskazać, iż oprocentowanie nadpłaty jest swoistym odpowiednikiem odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Obydwie te instytucje pełnią bowiem te same funkcje, będąc przede wszystkim dla podmiotu uprawnionego rekompensatą za korzystanie przez nieuprawnioną do tego osobę z nienależnego jej kapitału. W myśl art. 78 § 1 O.p. nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1, pobieranych od zaległości podatkowych. Nie oznacza to jednak, że zaistnienie każdej nadpłaty wiąże się z powinnością wypłacenia oprocentowania. Szczegółowe, kazuistyczne zasady kształtowania tej ubocznej należności podmiotu uprawnionego z tytułu podatku uiszczanej na rzecz podatnika ukształtowano w art. 78 O.p. Z analizy przepisu, terminowy zwrot nadpłaty po wystąpieniu o jej stwierdzenie nie ma swojej konsekwencji w postaci oprocentowania (art. 78 § 3 pkt 3 lit. b O.p). Szczególną regulacją w tym względzie jest art. 78 § 5 cyt. ustawy, w którym uregulowano odrębne zasady kształtowania oprocentowania nadpłat będących efektem działania Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej

Jeżeli zatem w myśl art. 78 § 5 pkt 1 O.p. oprocentowanie z tytułu nadpłaty przysługuje za okres: 1) od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu - pod warunkiem złożenia przez podatnika wniosku o zwrot nadpłaty przed terminem albo w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub od dnia, w którym uchylono lub zmieniono w całości lub w części akt normatywny, to w niniejszej sprawie brak było podstaw do oprocentowania nadpłaty zgodnie z wnioskiem.

W ocenie Sądu bez znaczenia dla powyższej oceny są argumenty dotyczące rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych czy praktyki organów w dacie złożenia wniosku o nadpłatę wraz z korektami. W dacie złożenia korekt, tj. 16 grudnia 2014 r., zostało już bowiem zadane pytanie prawne do TSUE w sprawie Gminy Wrocław (postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 311/12).

Wskazać należy, odwołując się do wyroku NSA z dnia 23 kwietnia 2018 r., sygn. I FSK 1237/17, że co do zasady dla skuteczności złożonej przez jednostkę samorządu terytorialnego przed dniem 1 października 2016 r. deklaracji korygującej rozliczenie w zakresie podatku od towarów i usług w związku z wyrokiem TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, konieczna jest centralizacja rozliczeń. Z zaskarżonej decyzji wynika, że skoro nadpłata i kwoty zwrotu nie powstały w wyniku wyroku TSUE, a organ I instancji dokonał zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym i nadpłat zgodnie ze złożonymi przez Gminę korektami w obowiązujących terminach, to nie istniały podstawy do naliczania oprocentowania od zwróconych kwot. Stosownie do art. 87 ust. 7 ustawy o VAT, zastosowanie przepisów dotyczących nadpłaty nastąpi tylko wtedy, gdy organ podatkowy dokona zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z naruszeniem terminów wskazanych w art. 87 ust. 2 tej ustawy. W realiach niniejszej sprawy taka sytuacja nie miała miejsca, gdyż organ I instancji dokonał zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie wskazanym we wniosku. Brak zatem podstaw do traktowania tego zwrotu jako nadpłaty podlegającej oprocentowaniu w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Również zwrot nadpłat nastąpił w terminie, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 6 O.p., to jest 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektami deklaracji VAT-7. Tym samym w myśl art. 78 § 3 pkt 3 lit. c O.p., oprocentowanie nie przysługuje. Tym samym uznać należy za chybione zarzuty naruszenia art. 74 i 78 § 5 O.p.

W ocenie Sądu wyrażonej w zaskarżonej decyzji słusznie stwierdzono brak podstaw do uznania, iż kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz nadpłat wynikających ze złożonych dnia 16 grudnia 2014 r. korekt deklaracji VAT-7 za 2010 r. powstały w wyniku wyroku TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14. Powyższy wyrok spowodował zmianę wadliwej wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT przyjętej przez sądy administracyjne i organy podatkowe dotyczącej statusu prawnopodatkowego gminnych jednostek budżetowych. W następstwie tego orzeczenia Naczelny Sąd Administracyjny podjął w dniu 26 października 2015 r. uchwałę (sygn. akt I FPS 4/15), dotyczącą na zasadzie analogii zakładów budżetowych. Kwestia statusu prawnopodatkowego zakładu budżetowego Gminy nie była podnoszona przez organ I instancji przy ocenie prawa Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z infrastrukturą kanalizacyjną wykorzystywaną do działalności opodatkowanej przez jej zakład budżetowy. Organ I instancji ocenił złożone korekty pod kątem prawa do odliczenia uznając, że dokonane zakupy wykazują związek z czynnościami opodatkowanymi Gminy i dokonał zwrotu wykazanych w złożonych dnia 16 grudnia 2014 r. korektach deklaracji VAT-7 kwot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym i kwot nadpłat. W związku z tym, zdaniem Sądu, nie sposób uznać, że Gmina poniosła jakiekolwiek konsekwencje niezgodnej z prawem unijnym wykładni prawa krajowego stosowanej przez organy podatkowe i sądy, która została wyeliminowana na skutek wydania kilka miesięcy później orzeczenia TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14.

Konkludując powyższe należy stwierdzić, że Gmina nie może skorzystać z oprocentowania nadpłaty w oparciu o złożony wniosek w związku z wyrokiem TSUE. Gmina sama nie zdecydowała się do zastosowania do powyższego wyroku w zakresie centralizacji rozliczenia a znamienny przy tym jest fakt, iż zrobiła to dopiero składając 30 grudnia 2015 r. scentralizowane korekty za 2011 r. Niezrozumiałe jest zatem, dlaczego za 2010 r. nie scentralizowała również swoich rozliczeń, składając korekty tylko w odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z inwestycji, a zatem w sposób wybiórczy.

Sąd uznał również za bezzasadny zarzut naruszenia art. 121 O.p. Należy wskazać, że zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów powoduje, że z treści uzasadnienia powinno wynikać, iż wszystkie istotne dla sprawy argumenty skarżącego zostały rozważone przez organ. Z taką sytuacją mamy do czynienia. Okoliczność, że strona skarżąca nie została przekonana co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Skarżący ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jego zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 listopada 2018 r. II FSK 331/18, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 21 lutego 2018 r. I SA/Bk 1863/17).

Sąd doszedł do przekonania, że stan faktyczny sprawy ustalony przez organy nie budzi wątpliwości i ustalono go z poszanowaniem obowiązujących reguł, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Podstawę podjętego rozstrzygnięcia stanowił materiał dowodowy zgromadzony przez organy w sposób wyczerpujący, a ocena tego materiału dowodowego dokonana została zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, uwzględniającą ocenę faktów mających znaczenie prawne, zasady logiki, doświadczenia życiowego i reguły logicznego wnioskowania. Organy obu instancji zapewniły przy tym czynny udział strony w postępowaniu, umożliwiły jej wypowiedzenie się co do zebranego materiału dowodowego, udzielały niezbędnych informacji i wyjaśnień, co skutkowało prowadzeniem postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Organ odwoławczy przeprowadził postępowanie drugoinstancyjne w sposób prawidłowy, dokonując ponownego całościowego ustalenia stanu faktycznego oraz wykładni znajdujących do niego zastosowanie przepisów prawa, doprowadzając tym samym do powtórnego merytorycznego rozpatrzenia sprawy, nie ograniczonego wyłącznie do odpowiedzi na zarzuty odwołania.

Nie stwierdzając zatem naruszeń prawa procesowego, ani prawa materialnego, które skutkowałyby koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.