Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2227/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-10-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 1 pkt 6, art. 122, art. 187 par. 1, art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca) Sędzia WSA Dariusz Zalewski, Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 października 2012 r. sprawy ze skargi P. W.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik i listopad 2005 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz P. W.W. kwotę 1.353 zł (słownie: tysiąc trzysta pięćdziesiąt trzy złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. (dalej zwany: "NUS") decyzją z [...] grudnia 2010r., określił W. W. prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą P. (dalej zwany: "Skarżącym") nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za październik 2005r. i zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług (dalej: zwany: "VAT") za listopad 2005r.

Z uzasadnienia decyzji NUS wynika, że od 22 września do 19 października 2010r. oraz od 25 do 29 października 2010r. u Skarżącego przeprowadzono kontrolę podatkową, w zakresie prawidłowości rozliczeń VAT w miesiącach od października 2005r. do 31 grudnia 2007r.

NUS 6 grudnia 2010r. wszczął wobec Skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie określenia kwoty do przeniesienia na następny miesiąc, za październik 2005r. i zobowiązania podatkowego w VAT za listopad 2005r. W wyniku kontroli podatkowej za ww. okres stwierdzono, iż Skarżący:

- wystawił w listopadzie i grudniu 2005r. P. R., faktury dokumentujące pobranie zaliczek, z naruszeniem art. 19 ust. 11 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005r. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej zwana: "u.p.t.u.");

- nie wykazał w rejestrze sprzedaży za listopad 2005r. i nie rozliczył w deklaracji VAT-7 za ww. okres sprzedaży nieruchomości gruntowej o powierzchni 579 m², zabudowanej domem mieszkalnym w stanie surowym, zamkniętym, położonej w W. ul. S..

NUS w związku z tym stwierdził, iż sprzedaż ww. nieruchomości położonej w W., przy ul. S. nabyta aktem notarialnym z 11 października 2005r. została dokonana przez osobę fizyczną będącą podatnikiem VAT i posiada znamiona działalności wykonanej z zamiarem czynności częstotliwej (wykaz o czynnościach majątkowych dokonanych z udziałem Skarżącego w latach 2003-2010). NUS zakwalifikował zbycie ww. nieruchomości jako czynność o charakterze gospodarczym podlegającą opodatkowaniu VAT w ramach prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej.

NUS przyporządkował ponadto w decyzji pobrane przez Skarżącego zaliczki, zgodnie z art. 19 ust. 11 u.p.t.u., w myśl którego, w sytuacji, gdy przed dniem dostawy towaru lub wykonania usługi otrzymano część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

2. Skarżący w odwołaniu od ww. decyzji NUS podniósł, oprócz zarzutów dotyczących kwestii prowadzonego przez organ podatkowy postępowania kontrolnego, iż transakcja zakupu/sprzedaży ww. nieruchomości to "spektakularny przypadek patologii interpretacji faktów i doświadczenia". Wskazał, iż zakupił nieruchomość z prywatnych pieniędzy na cele prywatne, mieszkaniowe. W sprzedaży pośredniczyła Agencja Nieruchomości, która pobrała prowizję, na podstawie faktury, wystawionej na osobę prywatną. Bezpodstawny jest więc argument NUS dotyczący zysku ze sprzedaży nieruchomości, który jest wirtualny. Skarżący włożył w ten budynek wiele pracy fizycznej, a samo uszczelnianie tarasów na dachu kosztowało ok. 30.000 zł. Nieruchomość zabudowaną zakupił w stanie surowym, a sprzedał w stanie częściowo wykończonym. Nie zgodził się z NUS, iż zakupy i sprzedaże nieruchomości były przeprowadzane często i w krótkim czasie oraz z zyskiem. Jako przykład podał zakup nieruchomości od Państwa W. za 650.000 zł, a sprzedaż za 350.000 zł.

Zdaniem Skarżącego oddzielnym problemem jest interpretacja art. 15 ust. 2 u.p.t.u. o "zamiarze" i "okolicznościach wskazujących na zamiar". Według Skarżącego "nieujawniona z treści dyrektywa", na którą powołują się organy podatkowe w kwestii interpretacji ww. przepisu stanowi usprawiedliwienie do wykazywania się brakiem krytycyzmu i zdrowego rozsądku.

W uzupełnieniu do ww. odwołania Skarżący wniósł o przesłuchanie w charakterze świadków w sprawie zakupu ww. nieruchomości: A. K. - sprzedawcę nieruchomości, który znał cel zakupu; A. N. - partnerkę życiową, z którą Skarżący zamierzał zamieszkać w ww. domu. Wniósł też o: załączenie, jak dowodu faktury wystawionej przez Agencję Nieruchomości pośredniczącą w sprzedaży nieruchomości, wystawionej na osobę fizyczną, a nie stanowiącej kosztu działalności firmy Skarżącego; złożenie zapytania do Nadzoru Budowlanego w W. w celu upewnienia się czy inwestycja prowadzona przy ul. S. była, w jakikolwiek sposób powiązana formalnie (dziennik budowy, oświadczenie kierownika budowy, tablica informacyjna na budowie) z firmą Skarżącego, porównanie aktów notarialnych zakupu i sprzedaży ww. nieruchomości w celu upewnienia się czy widnieje w tych aktach nazwa firmy, jako podmiotu dokonującego transakcji; wystąpienie do MPWiK, Zakładu Energetycznego czy Gazowni z zapytaniem jw. Skarżący podał też, że: 1) brak jest jakiejkolwiek faktury na roboty budowlane wystawione na rzecz jego firmy. Żaden rachunek wystawiony na inwestycję przy ul. S. nie był włączany do kosztu działalności firmy; 2) oświadczenie złożone do Urzędu Skarbowego z kopią aktu notarialnego, potwierdzające dokonanie stosownych opłat; 3) dwie kontrole skarbowe dokonane po zakupie ww. nieruchomości, przez Urząd Skarbowy w P. i Urząd Skarbowy z M. nie wykazały żadnych uchybień.

W sprawie nieprawidłowo zastosowano art. 15 ust. 2 u.p.t.u., gdyż pojęcie "zamiaru" jest odniesione do czynności podejmowanych tu i teraz. Natomiast wnoszenie o motywacji ex post, po kilku latach jest nieadekwatne, gdyż zakłada w sposób nieuprawniony istnienie związku przyczynowo-skutkowego, a tymczasem między ówczesnym zamiarem, a współczesną interpretacją "zamiaru" (po kilku latach) istniało wiele czynników, których nie sposób uchwycić i uzasadnić precyzyjnie i przeciwstawić interpretacji wyjętej z kontekstu społecznego istnienia w trakcie podjęcia wówczas "zamiaru".

3. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej zwany: "DIS") decyzją z [...] czerwca 2011r. utrzymał w mocy decyzję NUS z [...] grudnia 2010r.

W uzasadnieniu DIS przytoczył treść art. 5 ust.1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Wskazał, że z uwagi na przystąpienie Polski do Unii Europejskiej, wykładnia ww. art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. winna być spójna z VI Dyrektywą Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych- wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (dalej zwana: "VI Dyrektywą"). Podał także, że treść art. 4 ust. 1 VI Dyrektywy, co do zasady, odzwierciedla art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 października 2007r. sygn. akt I FPS/07 stwierdził, że zarówno z art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy, jak i art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. wynika wyraźnie, że warunkiem sine qua non do uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika VAT jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika VAT.

Sprawa dotyczy sprzedaży 18 listopada 2005r. małżeństwu C. i B. D., za 670.000 zł, nieruchomości zabudowanej domem mieszkalnym w stanie surowym zamkniętym, położonej w W. przy ul. S.. Jako właściciele, w momencie spisania umowy nabycia przez Skarżącego 11 października 2005r., za 450.000 zł, według aktu notarialnego, w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości ujawnieni są A. i A. K.. W celu udowodnienia, że ww. sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy już w momencie nabycia nieruchomości Skarżący działał z zamiarem jej odsprzedaży. W rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., działalnością gospodarczą, polegającą na sprzedaży nieruchomości będzie sprzedaż nieruchomości (prowadzona w ramach działalności handlowej), które zostały nabyte z zamiarem ich późniejszego zbycia. W takiej sytuacji decydująca jest sfera woli i zamiaru konkretnego podmiotu w chwili nabycia nieruchomości, a nie w momencie późniejszej jej sprzedaży.

DIS wskazał, że 11 października 2005r. Skarżący i jego partnerka sporządzili umowę przedwstępną sprzedaży niezabudowanej nieruchomości położonej w W., o powierzchni 1300 m², (nr 115/3), nabytej 5 sierpnia 2003r. od osób fizycznych. Na podstawie tej umowy zobowiązali się zawrzeć umowę, na mocy której przeniosą własność na A. i A. K., którzy scedowali swoje prawa, wynikające z tej umowy, na rzecz Z. i J. S.. Te ostatnie osoby wpłaciły do kasy firmy Skarżącego 3 października 2005r. zadatek na prace budowlane w wysokości 8.000 zł, co wynika z dokumentacji źródłowej związanej z działalnością gospodarczą Skarżącego. W związku z ww. wpłatą 27 października 2005r. wystawiono fakturę. Z protokołu kontroli podatkowej i badania ksiąg podatkowych wynika, iż Skarżący świadczył usługi budowy domów w zabudowie szeregowej i domów jednorodzinnych. Przy wykonywaniu usług zatrudniani byli podwykonawcy (m.in. A. K.). Zdaniem DIS powyższe wskazuje, iż w transakcjach brały udział osoby związane z firmą Skarżącego, bądź korzystające z usług budowlanych świadczonych przez Skarżącego.

Nieruchomość przy ul. S., której sprzedaży Skarżący nie wiąże z wykonywaną działalnością gospodarczą nabyto i sprzedano z zyskiem w krótkim okresie czasu (zakup 11 października 2005r., sprzedaż 18 listopada 2005r.). DIS nie neguje, iż Skarżący poniósł nakłady finansowe na zmianę stanu nieruchomości z surowego otwartego na stan surowy zamknięty, jednakże nie świadczy to o zakupie nieruchomości na cele prywatne - zamieszkiwanie. Tym bardziej, że Skarżący w złożonym oświadczeniu stwierdził, że nabył nieruchomość w celu ewentualnego wynajęcia w razie kryzysu. Zasadne było więc stwierdzenie przez NUS, że Skarżący dokonując zakupu nieruchomości działał z zamiarem jej sprzedaży z zyskiem, o czym świadczy krótki odstęp czasowy między nabyciem, a sprzedażą, podniesienie standardu domu (Skarżący w ramach działalności gospodarczej świadczy usługi ogólnobudowlane) oraz sprzedaż domu, gdy właścicielami nieruchomości, według księgi wieczystej, byli A. i A. K. (kontrahent Skarżącego w działalności gospodarczej). Nie bez znaczenia jest i to, że Skarżący nabywając nieruchomość "na własne osobiste cele" kierował się nabyciem nieruchomości bez obciążenia transakcji VAT, co rzutowało na zysk Skarżącego przy sprzedaży nieruchomości.

DIS wskazał ponadto, że z akt sprawy wynika, iż Skarżący w latach 2003-2010 dokonał licznych transakcji kupna bądź sprzedaży, traktując je jako zakup na cele własne, osobiste.

DIS, odnosząc się do argumentów Skarżącego, iż poniósł koszty związane ze sprzedażą domu (faktura Agencji Nieruchomości z 18 listopada 2005r. za usługę pośrednictwa w obrocie nieruchomościami przy sprzedaży domu, zgodnie z umową z 12 maja 2005r.), zauważył, iż faktura potwierdza pośpiech i cel nabycia nieruchomości z zamiarem jej zbycia z zyskiem. Wbrew twierdzeniom Skarżącego faktura ta jest w aktach sprawy. DIS stwierdził, że choć żaden rachunek wystawiony na inwestycję przy ul. S. nie był włączony do kosztu działalności firmy, mnóstwo prac osobiście wykonał Skarżący, a dziennik budowy, tablice budowy wystawione były na Skarżącego jako osobę fizyczną, nie świadczy to o zakupie nieruchomości na cele mieszkaniowe. Skarżący nie przedstawił faktur obciążających go za wykonanie usług ogólnobudowlanych za uszczelnienie tarasów (30.000 zł). Skarżący, nabywając nieruchomość na "własne cele osobiste" świadomie działał, aby nie łączyć nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Załączony przez Skarżącego do uzupełnienia odwołania protokół z kontroli przeprowadzonej przez pracowników NUS W., na który Skarżący powołuje się w odwołaniu, nie dotyczy okresu objętego postępowaniem.

Zdaniem DIS nieodzwierciedlenie w księdze podatkowej stanu rzeczywistego sprowadza się do braku zapisów zdarzeń, które faktycznie miały miejsce, lecz ich nie ujęto (sprzedaż nieruchomości) oraz nieprawidłowego zafakturowania zaliczek otrzymanych przez Skarżącego.

4. Skarżący w skardze Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ww. decyzji DIS z [...] czerwca 2011r. zarzucił rażące naruszenie lub pominięcie: 1) rzeczywistych faktów i zdarzeń ujętych w protokole pokontrolnym i w trakcie kontroli skarbowej wobec firmy Skarżącego, jak i jego osoby; 2) przekroczenie uprawnień urzędniczych, 3) popełnienie przestępstwa, 4) dóbr osobistych Skarżącego i jego firmy, 5) celowego działania na szkodę firmy, dwukrotnego bezprawnego zajęcia konta firmy, 6) mataczenie w sprawie, poświadczenie nieprawdy w dokumentach, stawianie bezprawnych zarzutów w zgłoszonym przez NUS przestępstwie karno-skarbowym, 7) pomówienie E. o dokonanie przestępstwa karno-skarbowego w porozumieniu ze Skarżącym, 8) bezprawnej odmowy przyjęcia wniosków dowodowych przez DIS i pozbawienie Skarżącego prawa do skutecznej obrony, 9) pomówienie o nierzetelne prowadzenie ksiąg, 10) działanie niezgodne z u.p.t.u. w aspekcie art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i odmowę Skarżącemu statusu obywatela - osoby prywatnej - utożsamiając całkowicie jego wszelką aktywność z działalnością gospodarczą, co jest niezgodne z Dyrektywą VI.

Skarżący podniósł, że decyzję z [...] grudnia 2010r. NUS wydał na podstawie protokołu pokontrolnego, który zawierał rażące błędy formalne i merytoryczne; zakres kontroli obejmował okres 2005r.-2007r., natomiast organy odniosły się do okresu 2003r.-2010r. - bez podania podstaw prawnych, celu i faktów transakcji prywatnych oraz wyczerpujących i rzetelnych informacji na ten temat.

DIS celowo nie uznał pisma z 15 grudnia 2010r., jako uzupełnienia argumentacji dowodowej do pism z 25 stycznia i 21 marca 2011r., bez podania merytorycznych racji i pozbawiając Skarżącego efektywnej obrony. DIS wydał postanowienie o odmowie uznania części dowodów, załączonych w 1 piśmie z 21 marca 2011r., z datą tożsamą z wydaniem zaskarżonej decyzji, czyli zwlekał 3 miesiące, natomiast na wydanie decyzji DIS potrzebował 6-ciu miesięcy, podczas gdy odmówił Skarżącemu prawa do obrony i do złożenia dodatkowych istotnych w sprawie i obrazujących cały proceder jako niezgodny z prawem ze strony urzędników skarbowych. DIS wyłuszcza nierzetelnie, bo wybiórczo i tylko część kwestii mających wpływ na rozstrzygnięcie problemu, pomijając celowo wiele istotnych faktów o roli kluczowej przy rozstrzyganiu.

5. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji.

6. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w związku ze skierowaniem przez Naczelny Sąd Administracyjny pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego w zakresie zgodności z Konstytucją RP art. 70 § 6 pkt 1 O.p., zawiesił postępowanie w sprawie ze skargi Skarżącego.

7. Skarżący na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie 2 kwietnia 2012r., po podjęciu przez Sąd zawieszonego postępowania sądowego, oświadczył, że wszczęte postanowieniem z [...] grudnia 2010r. postępowanie o przestępstwo skarbowe, polegające na nierzetelnym prowadzeniu ksiąg rachunkowych, nie toczy się.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie z powodów w niej wskazanych.

2. Sąd administracyjny, zgodnie z art. 184 Konstytucji RP i art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012r., poz. 270, dalej: "P.p.s.a."), na zasadzie kryterium zgodności z prawem. Sąd administracyjny, choć rozstrzyga w granicach danej sprawy, na mocy art. 134 § 1 P.p.s.a., nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego (uchylić) akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, iż doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a.).

3. Sąd, w ramach kompetencji wyznaczonej przez wyżej wskazane przepisy, stwierdza, że zaskarżona decyzja DIS narusza prawo.

4. Zdaniem Sądu przed przystąpieniem do ocen zarzutów o charakterze materialnoprawnym należało zastanowić się nad nadrzędną kwestią w sprawie - przedawnienia wysokości zobowiązania podatkowego. W sytuacji bowiem, gdy okaże się, że doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, rozpatrywanie innych zarzutów skargi jest niecelowe. W świetle art. 208 § 1 O.p. gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.

Sąd wskazuje ponadto, że kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego – w rozpoznawanej sprawie w podatku od towarów i usług - jest tym bardziej istotna, że w dniu orzekania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w zakresie skargi wniesionej przez Skarżącego, Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 17 lipca 2012r. sygn. akt P 30/11 orzekł, po rozpoznaniu pytania prawnego Naczelnego Sądu Administracyjnego, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu nadany, przez art. 1 pkt 58 ustawy z 12 września 2002r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw – w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W treści uzasadnienia ww. orzeczenia Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że z treści art. 70 § 1 pkt 6 O.p. wynika, że jedną z przyczyn zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Skutek ten następuje z mocy prawa z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia w sprawie (in rem), o którym podatnik nie jest informowany. W związku z tym podatnik nie wie o zajściu przesłanki zawieszenia biegu przedawnienia. Powstaje wówczas stan niepewności, co do sytuacji prawnej podatnika, który nie wie, czy jego zobowiązanie podatkowe wygasło. O tym, że toczy się przeciwko niemu postępowanie karne skarbowe, podatnik dowiaduje się dopiero z chwilą wydania postanowienia o przedstawieniu mu zarzutów (w fazie postępowania in personam), co może być bardzo rozciągnięte w czasie. Może też w ogóle się o tym nie dowiedzieć, jeśli postępowanie zakończy się na etapie "w sprawie", co następuje, gdy nie ma uzasadnionego podejrzenia, że przestępstwo popełniła konkretna osoba. Trybunał Konstytucyjny ocenił też, że zasada ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa wymaga, by podatnik nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas. Trybunał uznał bowiem, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem 5-letniego terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p., narusza zasadę ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, gdyż o zmianie swojej sytuacji faktycznej i prawnej podatnik dowiaduje się po tym, jak ta zmiana już nastąpiła.

5. Termin przedawnienia zobowiązań podatkowych, stosownie do treści art. 70 § 1 O.p., wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, które zostało określone w ww. decyzji NUS, utrzymanej w mocy przez zaskarżoną decyzję DIS, dotyczy października i listopada 2005r. Tym samym zaskarżoną decyzję należało wydać i doręczyć najpóźniej w dniu 31 grudnia 2010r. Zaskarżone decyzja została natomiast wydana [...] czerwca 2011r., a doręczona Skarżącemu 15 czerwca 2011r., zatem po upływie pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

6. Sąd stwierdza, że DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wypowiedział się w kwestii przedawnienia wysokości zobowiązania, choć z akt administracyjnych sprawy wynika, że zwracał się do NUS o przedłożenie informacji z tego zakresu. Nie doszło również do przeanalizowania informacji nadesłanych przez NUS, a w każdym razie nie dano temu wyrazu w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Należy zatem uznać, że przed organem odwoławczym doszło do naruszenia prawa o charakterze proceduralnym - art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Ani w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji nie odwołano się do przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p., ani w treści uzasadnienia DIS nie dokonał analizy okoliczności faktycznych, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

7. Sąd ocenia, że opisane wyżej naruszenie ww. przepisu ma istotny wpływ na wynik sprawy, także w związku z ww. wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012r., w którym za niekonstytucyjny uznano przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p.

Sąd stwierdza, że mimo iż postępowanie sądowe było zwieszane w obecności pełnomocnika DIS, z uwagi na sprawę zawisłą przed Trybunałem Konstytucyjnym w zakresie konstytucyjności ww. przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p., organ odwoławczy nie dołączył do akt administracyjnych żadnych dowodów, które mogłyby świadczyć o zawiadomieniu Skarżącego o toczącym się postępowaniu karnoskarbowym, przed upływem terminu przedawnienia. Znajdujące się w aktach administracyjnych, z którymi zapoznawany był Skarżący, ww. pismo NUS wraz z załącznikami, które wpłynęło do DIS 3 marca 2011r., to jest już po upływie terminu przedawnienia, nie może stanowić takiego dowodu.

Z akt administracyjnych sprawy, na podstawie, których stosownie do treści art. 133 § 1 P.p.s.a. Sąd wydaje wyrok, wynika ponadto, że NUS 3 marca 2011r. poinformował DIS, że 13 grudnia 2010r. wszczęto postępowanie karne skarbowe wobec podatnika, dotyczące nierzetelnego prowadzenia ksiąg w okresie od 1 października 2005r. do 31 grudnia 2007r., w związku z czym załączył potwierdzone za zgodność z oryginałem ww. postanowienie o wszczęciu dochodzenia.

NUS, w związku z tym uznał w treści ww. pisma, mając na uwadze przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p., że bieg terminu przedawnienia został zawieszony z dniem 13 grudnia 2010r. (k. 6 akt administracyjnych).

Ze znajdującego się w aktach administracyjnych pisma z 24 lutego 2011r. wynika również, że 13 grudnia 2010r. wysłano (nie wiadomo komu) pierwsze wezwanie na dzień 4 stycznia 2011r., które zostało odebrane (nie wiadomo przez kogo) 23 grudnia 2010r. (k. 4 akt administracyjnych). Do ww. pisma nie zostało załączone zwrotne potwierdzenie odbioru ww. wezwania, z którego mogłoby wynikać, kto odebrał to wezwanie i czy rzeczywiście doszło do jego doręczenia w dacie wskazanej w ww. piśmie.

Brak odniesienie się przez DIS do wyżej wskazanych i niewyjaśnionych okoliczności faktycznych w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, także w kontekście ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego należy uznać za nieprawidłowe, naruszające dyspozycję art. 122 i art. 187 § 1 O.p., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

8. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy DIS w sposób prawidłowy, w oparciu o całość dokumentów, jak również biorąc pod uwagę tezę wyżej powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012r. sygn. akt P 30/11, odniesie się do kwestii przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego i nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej przez Skarżącego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

9. Sąd, mając powyższe rozważania na względzie, uznał, że zasadne było uchylenie zaskarżonej decyzji na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 134 § 1 P.p.s.a. (punkt pierwszy sentencji). Zakres, w jakim zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu określono na mocy art. 152 P.p.s.a. (punkt drugi sentencji). Sąd orzekł o kosztach postępowania sądowego, zgodnie z art. 200, art. 209 P.p.s.a.