Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1058/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2010-12-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Maria Flisikowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2010 r. A Spółka z o.o. z siedzibą w L. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uzyskania nieodpłatnych poręczeń lub gwarancji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: spółka posiadająca 100% udziałów w kapitale zakładowym wnioskującej Spółki udzieliła zabezpieczenia kredytu bankowego, poprzez jego poręczenie. Poręczenie udzielone zostało nieodpłatnie. Poręczająca kredyt bankowy spółka nie jest uprawniona do odpłatnego świadczenia usług finansowych w zakresie udzielania poręczeń i gwarancji na zabezpieczenie kredytów bankowych na rzecz innych podmiotów.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie: czy nieodpłatne udzielenie poręczenia przez wspólnika spółki kapitałowej na rzecz tej spółki stanowi przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.)?

Zdaniem wnioskującej Spółki umowa poręczenia jest obojętna podatkowo dla jej przychodów. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń za wyjątkiem świadczeń wskazanych w tym przepisie. W ocenie Spółki na skutek udzielenia poręczenia prawo do ewentualnego świadczenia (polegającego na zaspokojeniu się z majątku podmiotu udzielającego poręczenie) otrzymuje wierzyciel. Stanowisko to wynika z samej istoty umowy poręczenia. Umowa poręczenia jest bowiem stosunkiem zobowiązaniowym, łączącym poręczyciela z wierzycielem; na mocy takiej umowy poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał - art. 876 k.c. W konsekwencji zawarcia umowy poręczenia poręczyciel staje się wraz z dłużnikiem, współdłużnikiem solidarnym wobec wierzyciela w rozumieniu art. 881 k.c.

W ocenie Spółki, nie można uznać, że w wyniku umowy poręczenia dochodzi do nieodpłatnego świadczenia na rzecz kredytobiorcy, ponieważ umowa poręczenia nie prowadzi do otrzymania praw po stronie dłużnika, co jest przedmiotem opodatkowania zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tylko po stronie wierzyciela, tj. podmiotu na rzecz którego udzielono poręczenia.

Interpretacją indywidualną z dnia 14 czerwca 2010 r. Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej uznał zaprezentowane stanowisko za nieprawidłowe.

W ocenie organu zabezpieczenie przedmiotowego kredytu stanowi konkretną korzyść finansową dla wnioskodawcy, wynikającą z zaniechania pobrania wynagrodzenia za udzielenie poręczenia przez spółkę zależną stanowiąc tym samym przychód podatkowy z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

Organ wyjaśnił, ze zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy do przychodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, zalicza się w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia. Nieodpłatnym świadczeniem jest uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności, w szczególności zbadania, czy należy ona do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową.

Organ wyjaśnił, ze sposób określania wartości takiego przychodu normuje art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do tego przepisu, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

- jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,

- jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,

- jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu,

- w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W ocenie organu zarówno poręczenie, jak i gwarancja stanowią formy zabezpieczenia zobowiązań, polegające na wprowadzeniu odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania dłużnika. Udzielenie poręczenia lub gwarancji niesie za sobą ryzyko gospodarcze związane ze spłatą zobowiązań dłużnika. Świadczenie takie jest usługą która na rynku finansowym ma określoną wartość.

W analizowanym przypadku, poręczenia lub gwarancje zostają udzielone Spółce bez konieczności zapłaty przez nią wynagrodzenia. Wnioskodawca uzyskuje zatem przysporzenia majątkowe, tj. świadczenia mające konkretny wymiar finansowy (usługi o określonej wartości rynkowej), bez obowiązku realizacji świadczenia wzajemnego. W konsekwencji, spełnione zostają przesłanki uznania przedmiotowych poręczeń lub gwarancji za nieodpłatne świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - po stronie Spółki powstał przychód podatkowy z tytułu nieodpłatnych świadczeń, którego wartość należy ustalić na podstawie art. 12 ust. 6 ustawy.

Organ dokonujący interpretacji podniósł, ze dla kwalifikacji przedmiotowych świadczeń nie ma znaczenia zakres prowadzonej działalności przez podmiot udzielający poręczenia i gwarancji. Przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy nie odnosi się bowiem do kryterium profesjonalnego działania podmiotu realizującego nieodpłatne świadczenie jako przesłanki różnicującej skutki podatkowe uzyskania tego świadczenia.

Brak wskazania w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) "odpłatności" jako przedmiotowo istotnego składnika treści czynności prawnej (essentialia negotii) umowy poręczenia, nie przesądza o neutralności podatkowej uzyskania poręczenia kredytu bez wynagrodzenia. W szczególności - jak wyjaśniono powyżej - pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych ma szersze znaczenie niż w prawie cywilnym.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji indywidualnej, A Spółka z o.o. w L. wezwała Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa.

Po dokonaniu analizy zarzutów postawionych w treści wezwania do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, w odpowiedzi na wezwanie, pismem z dnia 30 lipca 2010 r. stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 31 sierpnia 2010 r. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, w której wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzucono naruszenie:

* prawa podatkowego - art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez nieprawidłowe zastosowanie prowadzące do uznania, że uzyskanie zabezpiecza kredytu bez wynagrodzenia stanowi przychód podatkowy z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia;

* przepisów art. 14b § 6, art. 14e § 1 oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez brak jednolitości wydawanych wiążących interpretacji indywidualnych oraz brak zmiany interpretacji indywidualnej z urzędu w celu zapewnienia jednolitości wydawanych interpretacji indywidualnych a także poprzez stosowanie w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego reguły interpretacyjnej, że wszelkie wątpliwości należy rozstrzygać na korzyść Skarbu Państwa.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca wskazała na brzmienie art. 876 § 1 k.c., zgodnie z którym poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wypełnił, nie można zasadnie mówić o jakiejkolwiek formie świadczenia wierzyciela na rzecz dłużnika już w chwili zawarcia umowy poręczenia. Świadczenie poręczyciela może ewentualnie zastąpić w przyszłości, jeżeli dłużnik zobowiązania nie wykona, ale to wówczas świadczenie na rzecz wierzyciela, a nie dłużnika.

Spółka podniosła, że ustawowa definicja umowy poręczenia zawarta w tym przepisie milczy w przedmiocie odpłatności poręczenia. Nie oznacza to wprawdzie, że poręczenie nie może być udzielone odpłatnie, gdyż nie sprzeciwia się to właściwości stosunku poręczenia, a ponadto działają na rynku gospodarczym firmy zawodowo i odpłatnie udzielające poręczeń.

Skarżąca ponadto wskazała, że jeżeli podmiot gospodarczy, który w sposób zorganizowany zajmuje się poręczeniem kredytów i pożyczek, udzieli innemu podmiotowi gospodarczemu poręczenia bez wynagrodzenia, wówczas można mówić o nieodpłatnym świadczeniu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy jednak z góry przyjąć założenie, że zakres semantyczny użytego w ustawie podatkowej pojęcia świadczenie jest rzeczywiście znacznie szerszy od zakresu definiowanego w treści art. 353 § 2 k.c., a w jego zakres wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztem lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy.

W ocenie skarżącej w przypadku poręczenia kredytu bankowego przez powiązaną lub zależną spółkę nie sposób mówić, że uzyskanie korzyści majątkowej, tj. środków z kredytu bankowego, odbyło się kosztem spółki poręczającej. W chwili zawierania umowy poręczenia nie rodzi ona po stronie poręczyciela żadnych negatywnych skutków materialnych.

Spółka wskazała, że w księgach rachunkowych wartość udzielonych poręczeń ujmuje się w ewidencji pozabilansowej "zobowiązania warunkowe" i w przypadku gdy kredytobiorca spłaci kredyt bez konieczności realizacji poręczenia, zobowiązanie warunkowe podlega wyksięgowaniu.

Zdaniem skarżącej, gdy usługa poręczenia świadczona jest przez profesjonalny podmiot gospodarczy - bank lub inną instytucję finansową, prowadzącą działalność w zakresie udzielania poręczeń, wówczas można zasadnie twierdzić, że udzielenie poręczenia odbyło się kosztem poręczyciela, gdyż nie uzyskał on przychodu z działalności. Tego rodzaju odstąpienia od pobrania należności za usługę nie można jednak utożsamiać z sytuacją, gdy poręczenie udzielone zostaje przez podmiot zależny lub powiązany, do którego zakresu działalności nie należy świadczenie tego rodzaju usług. Omawiane świadczenia pomiędzy podmiotami powiązanymi, których konsekwencją nie jest powstanie w danym momencie ciężaru majątkowego po stronie udzielającego poręczenia, nie odbywa się jego kosztem, należy odróżnić od rynku profesjonalnych usług finansowych świadczonych przez wyspecjalizowanych przedsiębiorców, czego konsekwencją jest uznanie, że w przypadku takich poręczeń przepis art. 12 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma zastosowania.

Skarżąca uznała, że nie do przyjęcia wydaje się sytuacja, w której Minister Finansów, realizując ustawowy obowiązek zapewnienia jednolitości wydawanych interpretacji indywidualnych, zmienia z urzędu wydaną w analogicznym stanie faktycznym interpretację wydaną przez upoważnionego do jej wydania w swoim imieniu organu, a organ ten w kolejnej interpretacji stanowisko Ministra Finansów ignoruje, podtrzymując stanowisko prezentowane w zmienionej interpretacji.

Strona ponadto wskazała, iż ma świadomość funkcjonowania w obrocie prawnym niejednolitych poglądów w będącej przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji sprawie kwalifikowania poręczeń kredytów bankowych jako nieodpłatnych świadczeń, przy czym wspomniana niejednolitość poglądów ma miejsce zarówno w interpretacjach indywidualnych, jak też w judykaturze. Podnosi jednak, że zgodnie z tezą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2000 r. sygn. akt III SA 680/99 za rażąco sprzeczne z zasadą z art. 121 § 1 ordynacji podatkowej jest posługiwanie się w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego regułą interpretacyjną, w myśl której wszelkie wątpliwości należy rozstrzygać na korzyść Skarbu Państwa (in dubio pro fisco).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej reprezentujący Ministra Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie

w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a". W określonych przez ten artykuł przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m.in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach (art. 3

§ 2 pkt 4a p.p.s.a.).

Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu (np. interpretacji indywidualnej), ma nie tylko prawo, ale i obowiązek uwzględnić okoliczności niepowołane w skardze, lecz mające wpływ na tę ocenę.

W ramach tak wyznaczonych kompetencji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdza, że skarga A Spółka z o.o. z siedzibą w L. nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, jest prawidłowe.

Rozpatrzenie skargi należy rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem kwestie merytoryczne winny być rozpoznane przez organy podatkowe w zgodzie z wymogami formalnymi, co daje dopiero podstawy do rozpatrzenia prawidłowości wykładni przepisów prawa materialnego w interpretacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona interpretacja nie została wydana z naruszeniem przepisów proceduralnych, które miały istotny wpływ na wynik sprawy.

Wbrew twierdzeniom skarżącej, organ dokonujący interpretacji przepisów prawa podatkowego nie naruszył art. 14 b § 6, art. 14 e § 1 i art. 121 § 1. Dyrektor Izby Skarbowej reprezentujący Ministra Finansów prawidłowo uznał, że zasada zaufania do organów podatkowych nie może być rozumiana jako konieczność wydawania interpretacji sprzecznych z obowiązującym prawem. Podstawowym zadaniem organów dokonujących interpretacji prawa jest prawidłowe odczytywanie norm prawnych zawartych w przepisach prawa. Pomimo funkcjonowania w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych odmiennie oceniających taki sam stan faktyczny, Minister Finansów nie ma obowiązku wydania interpretacji uwzględniającej stanowisko wnioskodawcy, tym bardziej, jeśli jest ono sprzeczne z kształtującą się aktualnie linią orzeczniczą sądów administracyjnych. Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w niniejszej sprawie nie naruszył zatem art. 14 e § 1 ordynacji podatkowej.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie czy nieodpłatne udzielenie poręczenia przez wspólnika spółki kapitałowej na rzecz tej spółki stanowi przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

W przedstawionym stanie faktycznym, wynika iż spółka posiadająca 100% udziałów w kapitale zakładowym wnioskującej Spółki, udzieliła zabezpieczenia kredytu bankowego poprzez jego poręczenie. Spółka poręczająca nie otrzymała w zamian wynagrodzenia. Wnioskodawca, podmiot otrzymujący nieodpłatne poręczenie, wywodzi że przedmiotowa umowa nie będzie stanowić dla niego przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w związku z uzyskaniem przez nią nieodpłatnych poręczeń lub gwarancji.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy do przychodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, zalicza się w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 22 stycznia 2010 r. w sprawie sygn. akt I SA/Lu 776/09, LEX nr 559488 za "otrzymane nieodpłatne rzeczy, prawa lub świadczenia" należy uznać wszystkie te zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy. Istotą "nieodpłatnego otrzymania" jest więc brak świadczenia wzajemnego, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego (beneficjenta) dochodzi do zwiększenia aktywów, bądź zmniejszenia pasywów.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności, w szczególności zbadania, czy należy ona do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję zawierają m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06).

Sposób określania wartości takiego przychodu normuje art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do tego przepisu, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

- jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,

- jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,

- jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu,

- w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W ocenie Sąd orzekającego w niniejszej sprawie organ zasadnie przyjął, że zarówno poręczenie, jak i gwarancja stanowią formy zabezpieczenia zobowiązań, polegające na wprowadzeniu odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania dłużnika. Udzielenie poręczenia lub gwarancji niesie za sobą ryzyko gospodarcze związane ze spłatą zobowiązań dłużnika. Świadczenie takie jest usługą która na rynku finansowym ma określoną wartość.

W analizowanym przypadku organ prawidłowo skonstatował, że poręczenia lub gwarancje zostają udzielone Spółce bez konieczności zapłaty przez nią wynagrodzenia. Wnioskodawca uzyskuje zatem przysporzenia majątkowe, tj. świadczenia mające konkretny wymiar finansowy (usługi o określonej wartości rynkowej), bez obowiązku realizacji świadczenia wzajemnego. W konsekwencji, spełnione zostają przesłanki uznania przedmiotowych poręczeń lub gwarancji za nieodpłatne świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - po stronie Spółki powstał przychód podatkowy z tytułu nieodpłatnych świadczeń, którego wartość należy ustalić na podstawie art. 12 ust. 6 ww. ustawy.

Organ dokonujący interpretacji w ocenie tut. Sądu prawidłowo podniósł, że dla kwalifikacji przedmiotowych świadczeń nie ma znaczenia zakres prowadzonej działalności przez podmiot udzielający poręczenia i gwarancji. Przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy nie odnosi się bowiem do kryterium profesjonalnego działania podmiotu realizującego nieodpłatne świadczenie jako przesłanki różnicującej skutki podatkowe uzyskania tego świadczenia.

Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z dnia 8 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 1156/08, wyraził pogląd, który Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, że nie ma istotnego znaczenia dla opodatkowania nieodpłatnego świadczenia okoliczność, że w przypadku poręczenia nie postanowiono o wynagrodzeniu za tę czynność, skoro ustawa podatkowa w art. 12 ust. 6 pkt 1 przewiduje sposób określenia wysokości nieodpłatnego świadczenia. Udzielenie podatnikowi przez powiązaną z nim spółkę gwarancji i poręczenia wekslowego nieodpłatnie w celu zabezpieczenia kredytu udzielonego podatnikowi przez bank spełnia bowiem wymogi opodatkowania tego świadczenia jako nieodpłatnego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. (por. również wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2008, II FSK 1361/07 i 26 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1417/08).

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku orzekającego w niniejszej sprawie organ podatkowy przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji nie naruszył przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego, a ponadto badana interpretacja indywidualna nie narusza wskazanych w skardze przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.