Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 525/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2005-09-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Małgorzata Dałkowska-Szary, Sędzia WSA - Joanna Zabłocka (spr.), Asesor WSA - Piotr Kraczowski, Protokolant - Katarzyna Kotulińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2005 r. sprawy ze skargi J. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2004 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę -


UZASADNIENIE

W dniu [...] marca 2001 r. dokonano zgłoszenia celnego – w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym farmaceutyków sprowadzonych z Włoch zawartego w formularzu SAD nr [...]. Dołączono załączniki m.in. takie jak deklaracja wartości celnej, faktury zakupu wystawione przez eksportera – J. Ltd. z siedzibą w Irlandii. Z przedłożonych dokumentów wynikało, że towar został sprowadzony za łączną kwotę 774,69 USD. Zgodnie z deklaracją importera, złożoną w dniu odprawy celnej, dostawa realizowana była na warunkach bazy dostawy CIP.

Dyrektor Urzędu Celnego w W. przyjął ww. zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i 2 Kodeksu celnego, co spowodowało z mocy prawa objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i określenia kwoty wynikającej z długu celnego. Towar został następnie zwolniony dla wykorzystania go w celu określonym przez procedurę celną, którą został objęty.

Decyzją z dnia [...] lutego 2004 r. nr [...], wydaną w trybie art. 65 § 4 pkt 2 lit. "a" ustawy z 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny [Dz.U. nr 23, poz. 117 ze zm.], Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towarów, kwoty cła i zobowiązania podatkowego i orzekając w tym zakresie określił wartość celną leków objętych poz.1 do poz. 3 dokumentu SAD w skorygowanej (obniżonej) wysokości uznając, że podana w fakturach handlowych ich wartość została zawyżona. Wobec tego, że obniżenie wartości celnej spowodowało obniżenie podstawy opodatkowania, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. określił również kwotę podatku od towarów i usług od tak określonej podstawy opodatkowania.

Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w W. zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2004r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że po przyjęciu zgłoszenia celnego, w wyniku kontroli przeprowadzonej u importera, ujawniono "Umowę o Dystrybucji i Dostawach" zawartą przez niego w dniu 1 maja 2001r. (obowiązującą z mocą wsteczną od dnia 01.01.2000r.), z eksporterem – J. Ltd z Irlandii oraz noty kredytowe zarejestrowane w księgowości importera obniżające wartość importowanych farmaceutyków. W punkcie 6 ww. umowy określono sposób udzielenia upustów. Strony wspólnie określiły Roczny Plan Zakupów (RPZ) na lata 2000, 2001 i 2002 stanowiący załącznik B i B1 do umowy. Jeśli Wartość Netto Produktów (WNP) zakupionych w danym miesiącu (pkt 6.6) przekroczy wartość określoną w "RPZ" importer będzie uprawniony do otrzymania od eksportera upustu w wysokości 30 % (przy przekroczeniu Wartości Docelowej 1) lub 40 % (przy przekroczeniu Wartości Docelowej 2). Upust udzielony zostanie w chwili wystawienia właściwej noty kredytowej przez dostawcę, nie później jednak niż w ciągu 90 dni po upływie okresu, w którym zakupy dokonane importera przekroczyły wartość określoną w "RPZ"( pkt 6.7). Przyznanie upustów miało zależeć od terminowej płatności. W 2000r. spółka otrzymywała od eksportera upust w wys. 20% oraz jednorazowe wyrównanie do 30% (wyjaśnienie skarżącej – pismo z 6 lutego 2002 r., k. nr 129 akt wspólnych). W okresie od 1 stycznia 2000r. do 1 maja 2001r. upust był udzielany w wys. 20%. Organ podniósł, iż ujawnione podczas kontroli dokumenty m.in. Sales invoice nr [...] z dnia [...] marca 2001r. i nr [...] z dnia [...] kwietnia 2001r. wystawione przez eksportera, na podstawie których importer dokonał płatności, zawierają zapis, iż dotyczą raportu za m-c marzec 2001 i odnoszą się do składu celnego C. oraz potwierdzają udzielenie upustu w wys. 30% na leki objęte przedmiotowym zgłoszeniem celnym ([...]). Ujawniony został również dokument Credit Memo nr [...] z dnia [...] marca 2001r. na kwotę 26,88 USD. Przedmiotowy dokument zawiera upust w wysokości 11,52 USD, który powstał w wyniku odliczenia od kwoty 38,40 USD 30%. Wobec powyższego, w niniejszej sprawie organ celny dokonał obniżenia wartości sprowadzonych farmaceutyków o 30% upust wynikający z ujawnionych dokumentów.

Konsekwencją zawarcia umowy powinno być przedstawienie jej organowi celnemu w dniu zgłoszenia celnego zgodnie z art. 64 Kodeksu celnego. Pomimo złożenia oświadczenia (pole 10b DWC) o prawdziwości danych i zobowiązania do dostarczenia dodatkowych informacji i dokumentów służących do ustalenia wartości celnej towarów, ww. umowy nie przedstawiono ani nie zgłoszono faktu, że ceny leków wskazane na załączonych do zgłoszenia fakturach nie są ostateczne.

Ponadto, organ orzekający stwierdził, że nie jest związany treścią składanych dokumentów ani deklarowaną wartością, lecz obowiązany jest wartość tę ustalić samodzielnie, w granicach zasady swobodnej oceny dowodów i określonym przepisami celnymi trybie. Cena faktycznie zapłacona lub należna może być rezultatem dokonania różnego rodzaju korekt. Mogą one być następstwem udzielonych rabatów, upustów cenowych, różnego rodzaju postanowień cenowych wynikających z zawartych kontraktów itp., mających wpływ na ostateczną wysokość ceny transakcyjnej. Jeżeli więc cena faktycznie zapłacona lub należna za towar z różnych względów ulega faktycznej korekcie, to ma to istotny wpływ na wartość celną towaru. Strona powinna wówczas wystąpić do organu celnego z wnioskiem o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, przedstawiając jednocześnie dokumenty potwierdzające fakt dokonania korekty. Nie ma przy tym znaczenia, czy w momencie ustalania wartości celnej płatność za towar została już dokonana czy też nie, ponieważ zgodnie z definicją wartości transakcyjnej ważna jest ostateczna wysokość płatności dokonanej za towar.

W sytuacji, gdy kontrola postimportowa wykaże niezgodność między danymi wynikającymi ze zgłoszenia celnego, a faktycznie realizowanymi płatnościami na rzecz kontrahenta zagranicznego, organy celne są uprawione do uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i ustalenia wartości celnej towaru zgodnie z pełną dokumentacją zgromadzoną w sprawie. Ponowne określenie wartości celnej towaru może być dokonane, zgodnie z art. 65 § 5 Kodeksu celnego, w terminie 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.

Wartość celna importowanego towaru została ustalona w oparciu o art. 23 § 1 i § 9 Kodeksu celnego, bowiem brak było podstaw do zastosowania zastępczych metod wyceny. Organ orzekający nie podważył wiarygodności faktury handlowej, a ustalając rzeczywistą wartość importowanego towaru uwzględnił jedynie notę korygującą wystawioną na podstawie umowy przyznającej Spółce upust.

Obowiązek zebrania i rozpatrzenia przez organ celny całokształtu materiału dowodowego oznacza, że organ ten nie jest związany w jego gromadzeniu wnioskami strony, lecz sam określa granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym rozeznaniem i przekonaniem, co do konieczności udowodnienia mających znaczenie dla sprawy faktów. Organ ma pełną swobodę w kształtowaniu zakresu postępowania wyjaśniającego, mając jednak na względzie, że zebrany materiał ma doprowadzić do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i do załatwienia sprawy.

Odnosząc się do wniosku o wystąpienie do Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej o wydanie opinii w sytuacji występującej w sprawie oraz o zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ orzekający uznał wniosek za nieuzasadniony, gdyż rozstrzygnięcie sprawy nie jest uzależnione od uprzedniego zagadnienia wstępnego, bowiem takie w niniejszej sprawie nie występuje.

Natomiast odnosząc się do kwestii naruszenia prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym i ustalenia zobowiązania podatkowego w decyzji dotyczącej należności celnych Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdził, że decyzja organu I instancji jest w tym zakresie prawidłowa; ponieważ zgodnie z art. 11 ust.2 ustawy o podatku VAT, jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, że kwoty podatków zostały wykazane nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego z urzędu wydaje decyzję, określającą podatki w prawidłowej wysokości. Użyte w tym artykule sformułowanie "weryfikacja zgłoszenia celnego" rozumiane jest szeroko, jako sprawdzenia prawdziwości zgłoszenia celnego.

W skardze z dnia 11 stycznia 2005 r. Spółka J. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2004 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] lutego 2004 r., zarzucając naruszenie:

1. art. 122, 187 § 1 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) w związku z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (Dz.U. 68, poz. 622) poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w dokonaniu nieprawidłowych ustaleń faktycznych w zakresie gwarancji otrzymania przez skarżącą upustu od kontrahenta zagranicznego oraz związku upustu z ceną towaru wykazaną na fakturze handlowej,

2. art. 23 § 1 w związku z art. 23 § 9 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celnego (Dz. U. Nr 23, poz. 117, ze zm.) oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego w związku z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004r. – Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz.U. 68, poz. 623) poprzez:

- niewłaściwe ustalenie, iż otrzymana przez skarżącą po dokonaniu sprzedaży i przyjęciu zgłoszenia celnego nota kredytowa mogła mieć wpływ na cenę należną importowanego towaru,

- błędną wykładnię art. 85 § 1 Kodeksu celnego polegającą na przyjęciu, że stan towaru i jego wartość w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego mogą zostać ustalone z uwzględnieniem zdarzeń mających miejsce po przyjęciu zgłoszenia celnego i odnoszących się do towarów krajowych,

3. § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999r. – wyjaśnienia dotyczące wartości (Nr 80, poz. 908) poprzez niewłaściwe zastosowanie w sprawie przejawiające się w niezastosowaniu Opinii 15.1 Technicznego komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO),

4. art. 2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej oraz dostosowań w traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004r., Nr 90, poz. 864) w związku z orzeczeniem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości poprzez niezgodnie z celami ustanowienia reguł odnoszących się do ustalenia wartości towarów dla potrzeb celnych,

5. art. 65 § 5 Kodeksu celnego poprzez brak zastosowania w sprawie przejawiający się wydaniem decyzji po upływie 3 lat od przyjęcia zgłoszenia celnego,

6. art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50, ze zm.), przez niewłaściwe zastosowanie w sprawie wskutek ustalenia podstawy opodatkowania w oparciu o nieprawidłową wartość celną importowanego towaru,

7. art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i art. 120 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm.), przez niewłaściwe zastosowanie art. 11 ust. 2 oraz art. 11c ust. 2 i 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50, ze zm.), tj. zastosowanie pomimo braku obowiązywania w dacie wydania zaskarżonej decyzji ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Skarżąca sformułowała generalną tezę, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa i odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej kształtującej się w wysokości wynikającej z faktury eksportera, przedstawionej przy zgłoszeniu celnym, zatem brak było podstaw do jej korekty (obniżenia) o kwotę wynikającą z udzielonego upustu potwierdzonego notą kredytową.

Następnie skarżąca zarzuciła, że podejście władz polskich do kwestii następczego obniżania wartości celnej importowanych towarów odbiega w sposób rażący od stanowiska prezentowanego przez organy Unii Europejskiej, w szczególności, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, jeżeli importer nie jest w stanie przedstawić w chwili zgłoszenia celnego dokumentów niezbędnych do wykazania, że określone zniżki zostaną wyłączone z wartości celnej, to zadeklarowana w chwili zgłoszenia celnego wartość transakcyjna nie może podlegać rewizji po dokonaniu importu. Ponadto przepisy dotyczące odliczeń mogą być stosowane tylko, jeśli importer chce z nich skorzystać. W konsekwencji nieuwzględnienie przez Dyrektora Izby Celnej istniejącej praktyki unijnej w zakresie nieuwzględniania, po dokonaniu zgłoszenia celnego, przyznanych stronie rabatów/upustów, stanowi naruszenie zobowiązania do harmonizacji prawa polskiego z systemem prawnym obowiązującym w Unii Europejskiej.

Skarżąca podkreśliła, że umowy zawarte z eksporterami nie zawierały wiążących ustaleń w zakresie upustów i nie uprawniały do bezwarunkowego ich otrzymania. Możliwość uzyskania upustów została uzależniona od spełnienia określonych warunków, upusty mogły zostać przyznane za okresy przeszłe. Skarżąca nie była uprawniona do domagania się zadeklarowanych w umowach przez kontrahenta zagranicznego upustów, a wystawianie przez eksportera not kredytowych stanowiło wyraz dobrej woli eksportera, podyktowanej chęcią ekspansji na polskim rynku. Skarżąca podkreśliła, że wartość celna w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego nie mogła uwzględniać upustów, a późniejsze rozliczenia skarżącej nie mogłyby wpłynąć na obniżenie wartości celnej towaru, nawet wtedy gdyby można je powiązać z wartością celną towaru. Obniżenie w niniejszej sprawie wartości celnej towarów przez organy celne narusza w ocenie skarżącej przepisy art. 23 i art. 85 Kodeksu celnego.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że sądy administracyjne w tym sąd wojewódzki, sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, która jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej – patrz art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269). Uzupełnieniem tego zapisu jest treść art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), w którym wskazano, iż owe sądy stosują środki określone w ustawie.

Powyższe regulacje określają podstawową funkcję sądownictwa i toczącego się przed nim postępowania. Jest nią – bez wątpienia – sprawowanie wymiaru sprawiedliwości poprzez działalność kontrolną nad wykonywaniem administracji publicznej.

W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia.

Rozważając w tym kontekście zarzuty skargi stwierdzić należy, że jest ona bezzasadna.

W myśl art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Stosownie do zasady przewidzianej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy.

W niniejszej sprawie wartość celna przedmiotu importu zadeklarowana została, w przyjętym przez organ celny zgłoszeniu celnym, w wysokości odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej określonych w fakturach eksportera przedstawionych przy zgłoszeniu celnym. W wyniku późniejszej kontroli przeprowadzonej u importera przez funkcjonariuszy celnych, ujawniona została "Umowa o dystrybucji i dostawach" zawarta w 1 maja 2001 r. z mocą wsteczną od 1 stycznia 2000 r. między J. Sp. z o.o. (importerem), a firmą J. Limited – Irlandia (eksporterem), przewidująca udzielanie skarżącej upustów od wartości zakupionych leków, oraz dokumenty wystawione przez ww. eksportera (w niniejszej sprawie: Sales invoice nr [...] z dnia [...] marca 2001r. i nr [...] z dnia [...] kwietnia 2001r. wystawione przez eksportera, zawierają zapis, iż dotyczą raportu za miesiąc marzec 2001 i odnoszą się do składu celnego C. oraz potwierdzają udzielenie upustu w wys. 30% na leki objęte przedmiotowym zgłoszeniem celnym oraz dokument Credit Memo nr [...] z dnia [...] marca 2001r. na kwotę 26,88 USD. Przedmiotowy dokument zawiera upust w wysokości 11,52 USD, który powstał w wyniku odliczenia od kwoty 38,40 USD 30%), według której skarżąca otrzymywała przewidziane umową upusty, w kwotach określonych w umowie.

W umowie z dnia 1 maja 2001r. Strony umowy ustaliły wspólnie Roczny Plan Zakupów. Według tej umowy, jeśli wartość netto produktów zakupionych w danym okresie przekroczy wartość określoną w RPZ importer uprawniony będzie do otrzymania od eksportera upustu w wysokości 30% (po przekroczeniu Wartości Docelowej 1) lub 40 % (po przekroczeniu Wartości Docelowej 2). Według umowy o dystrybucji i dostawach przyznanie upustów miało zależeć od terminowej płatności przez spółkę. Opóźnienie miało automatycznie powodować uchylenie przyznanych upustów i odstąpienie od udzielania kolejnych (pkt 6.8). Zgodnie z umową, upust udzielano w chwili wystawienia odpowiedniej noty kredytowej, nie później niż 90 dni po upływie okresu, w którym zakupy importera przekroczyły wartość określoną w RPZ (pkt 6.7 umowy).

Skarżąca zresztą sama przyznała, że w 2000r. i 2001r. otrzymywała od dostawców towaru upusty/ rabat w wys. 30 %, naliczane w odniesieniu do zrealizowanej wartości obrotów dokonanych przez importera obejmujących zakup i sprzedaż leków i preparatów niezależnie od ich postaci (oświadczenia strony z 6 lutego i 14 października 2002r.).

Na tym tle istotna w sprawie jest kwestia, czy wartością transakcyjną wyznaczającą wartość celną towaru jest fakturowana przez eksportera cena pomniejszona o odpowiednią kwotę upustu, czy też cena w wysokości określonej w fakturze, nie uwzględniającej obniżki z tytułu upustu otrzymanego według ujawnionych dokumentów z [...] marca 2001r. i [...] kwietnia 2001r.

W ocenie Sądu, uzasadnione jest stanowisko organów celnych, iż upusty na skonkretyzowanych przez strony warunkach przewidziane zostały już w umowie sprzedaży leków importerowi. Umowa o dystrybucji i dostawie leków nosi datę 1 maja 2001r., jak wynika z jej treści, warunki w niej określone obowiązywały strony od 1 stycznia 2000r. Zatem strony od 1 stycznia 2000r. realizowały jej wcześniej wspólnie ustalone, a w późniejszym czasie, spisane postanowienia, zaś rabat udzielony był w wysokości przewidzianej umową.

Nie zachodzi tu więc taka sytuacja, gdy – jak w przypadku tzw. rabatu ex post – czynność prawna będąca źródłem prawa kupującego do rabatu, dokonana jest dopiero po zgłoszeniu celnym towaru z wystawioną wcześniej fakturą.

Otrzymywany upust stanowił niewątpliwie dla skarżącej przysporzenie majątkowe, które w obrocie prawnym – stosownie do generalnej zasady kauzalności czynności cywilno-prawnych – dokonywane są ze względu na istnienie usprawiedliwiającej je określonej podstawy (przyczyny) prawnej, w szczególności ze względu na wzajemne świadczenie będące ekwiwalentem dokonanego przysporzenia.

Chybiony jest wywód skarżącej, że upust miał charakter fakultatywny. Umowa określa zobowiązanie zbywcy do udzielenia upustów. W świetle postanowień umowy uprawnienie nabywcy do otrzymania upustu związane było jedynie z wymogiem przekroczenia określonej wartości netto produktów, co jak potwierdza skarżąca miało miejsce zawsze. Przyznane upusty mogły być cofnięte tylko w przypadku wystąpienia opóźnień w płatnościach Postanowienia umowy określające obowiązek dostawcy wystawienia noty kredytowej, nie później niż w ciągu 90 dni po upływie okresu, w którym zakupy przekroczą ustaloną wartość Rocznego Plany Zakupów (pkt 6.7), uzasadniają przyjęcie, że w dacie wystawienia tego dokumentu znana była wysokość upustu, a dopiero ewentualne niespełnienie warunku terminowej płatności spowodowałoby uchylenie udzielonego upustu oraz odstąpienie od udzielenia pozostałych.

W konkluzji stwierdzić należy, że przewidziane umową o dostawach produktu upusty były czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru w wysokości ceny wynikającej z faktur eksportera przedstawionych przy zgłoszeniu celnym pomniejszonej o upust i tak określona wartość (cena) transakcyjna stanowiła wartość celną towaru. W tym stanie rzeczy, w świetle art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego, w brzmieniu obowiązującym w czasie zgłoszenia celnego, uzasadniona była korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organy celne w wysokości 30 %.

Konstrukcja umowy dowodzi, że w istocie nabywca miał prawo do rabatu od dostawcy. Mimo, że umowa w swojej treści zawiera zapisy o współpracy w zakresie wspierania rozwoju działalności skarżącej na rynku polskim, nie przewiduje jednak wynagrodzenia z tego tytułu dla importera. Brak jest jakichkolwiek dowodów np. na to, że dostawca otrzymywał informacje, wykazy czy też dokumentację dotyczącą czynności dystrybucyjnych od importera, i że opłacał je. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie wynika, ażeby dowody takie zostały ujawnione w toku postępowania.

W tych okolicznościach skarżąca nie może twierdzić, że brak było podstaw do weryfikacji zgłoszenia celnego, a ona sama dokonała go w oparciu o kompletne w chwili zgłoszenia dokumenty, zgodnie z istniejącym stanem faktycznym i zgodnie z treścią art. 64 § 1 Kodeksu celnego i wskazywanymi w skardze przepisami wykonawczymi. Chybiony jest zatem zarzut skargi naruszenia przepisów art. 23 § 1 w związku z art. 23 § 9 Kodeks celnego oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego w związku z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004r. – Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne.

Chybiony jest zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisów art. 2 Aktu akcesyjnego, bowiem dopiero od dnia członkostwa Polski w Unii Europejskiej polskie organy celne obowiązane są do stosowania wykładni wynikającej z orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Nie dotyczy to jednakże spraw, które rozpoczęły się przed 1 maja 2004 r.

Chybiony jest także zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. – Wyjaśnień dotyczących wartości celnej poprzez niezastosowanie opinii 15.1 Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej WTO. Uprawnienia organów celnych do kontroli zgłoszenia celnego zawarte w kodeksie celnym wynikają z Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r. załączonego do porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO), a przepis art. 17 tego Porozumienia wprost potwierdza uprawnienia organów administracji celnej do badania prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu, czy deklaracji, przedłożonych do celów wartości celnej. Zdaniem skarżącej wykazaniu podlegały tylko upusty uwidocznione w treści faktury. Interpretacja skarżącej nie uwzględnia jednak, że faktura nie jest jedynym dokumentem służącym do ustalenia wartości celnej, gdyż Rozporządzenie Ministra Finansów określa jedynie przykładowo dokumenty, jakie należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Jeśli skarżąca w czasie dokonywania zgłoszenia nie mogła zadeklarować innej (niższej) wartości celnej, ponieważ na fakturze nie był wykazany upust, powinna na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego wystąpić z wnioskiem o stosowną korektę zgłoszenia celnego po otrzymaniu noty kredytowej określającej należny jej upust. Wzruszenia zaskarżonej decyzji nie uzasadnia również podniesiony przez skarżącą zarzut naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Należy bowiem podkreślić, że stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), podstawą do uwzględnienia skargi może być naruszenie przepisów postępowania tylko wtedy, gdy uchybienie to wywarło istotny wpływ na wynik sprawy. Analiza akt postępowania nie potwierdza zasadności zarzutu wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem wymienionych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie organy celne działały zgodnie z zasadą praworządności i na podstawie obowiązujących przepisów prawa, wydając decyzję między innymi w oparciu o powołane Rozporządzenie Ministra Finansów, która nakłada na importera nie tylko wskazanie upustów uwidocznionych w fakturze, ale również udokumentowanych w inny sposób.

Nietrafne są zarzuty skargi naruszenia powinności wyczerpującego zebrania dowodów i dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz zasad prawdy obiektywnej i działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych. Decyzje w niniejszej sprawie wydane bowiem zostały na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który uzasadnia oceny i rozstrzygnięcia orzekających w sprawie organów celnych.

Sąd podzielił natomiast stanowisko strony odnośnie wskazania przez Dyrektora Izby Celnej w W. jako podstawy prawnej orzekania przepisów proceduralnych – art.11 ust. 2 i 11 c ust. 2 i 4 - nieobowiązującej już w dacie orzekania przez organ II istancji ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 8 stycznia 1993 r. Prawidłowo organ orzekający powinien był wskazać obowiązujący w dacie orzekania art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 1993 r. w sprawie niniejszej zastosowanie mają natomiast przepisy prawa materialnego w brzmieniu obowiązującym w dacie dokonania zgłoszenia celnego, prawidłowo powołane w decyzji organu I instancji.

Powyższy zarzut, pomimo, że uzasadniony, nie stanowi jednak podstawy wzruszenia zaskarżonej decyzji. Należy bowiem podkreślić, że stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), podstawą do uwzględnienia skargi może być naruszenie przepisów postępowania tylko wtedy, gdy uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca, jako że w dacie orzekania istniała - nie wskazana przez organy celne ale obowiązująca - podstawa prawna do orzekania w zakresie podatku od towarów i usług przez organy celne (ww. art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług z 2004r.).

Reasumując, zebrany w sprawie materiał nie daje podstaw do przyjęcia, że w toku postępowania administracyjno-celnego naruszone zostały przepisy prawa materialnego lub przepisy postępowania, które miałyby wpływ na wynik sprawy. Organ celny ustosunkował się do wszystkich zarzutów podnoszonych przez skarżącego w toku postępowania administracyjnego w tym także wyjaśnił, iż w ustawie z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych organom celnym zostały przekazane kompetencje do wydawania decyzji w sprawach podatkowych bez wprowadzenia obowiązku prowadzenia odrębnych postępowań w sprawach celnych i w sprawach podatkowych w odniesieniu do tego samego zgłoszenia celnego przy czym w mocy pozostawały wszystkie podjęte już czynności. Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o VAT podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło a zatem w niniejszej sprawie zmiana podstawy opodatkowania wynikała ze zmiany wartości celnej ustalonej zgodnie z powołanymi wyżej przepisami.

Błędny jest także zarzut naruszenia przepisu art. 65 § 5 Kodeksu celnego stanowiącego, że decyzja korygująca zgłoszenie celne w trybie art. 65 § 4 tej ustawy nie może być wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.

Decyzja organu celnego pierwszej instancji korygująca zgłoszenie celne z [...] marca 2001 r. wydana została w dniu [...] lutego 2004 r. i doręczona importerowi w dniu 9 lutego 2004 r., a więc z zachowaniem powyższego trzyletniego terminu. Decyzja organu odwoławczego z dnia [...] grudnia 2004 r. była natomiast wyrazem instancyjnej kontroli legalności decyzji organu pierwszej instancji i utrzymując tę decyzję w mocy nie zawierała rozstrzygnięcia korygującego elementy zgłoszenia celnego ponad korektę organu I instancji. W konsekwencji jej wydanie nie podlegało czasowemu ograniczeniu przewidzianemu w art. 65 § 5 Kodeksu celnego.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie Nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu skarżącego, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. Wydając rozstrzygnięcie, organy celne działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów celnych i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa.

Z tych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało oddalić skargę jako niezasadną