Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1588/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1 i 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Protokolant specjalista Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 marca 2017 r. przy udziale - sprawy ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej w zakresie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. o nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. , działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i pkt 4 oraz art. 116 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., w skrócie op), po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w B. nr [...] z dnia [...] r. w sprawie solidarnej ze –"A" Spółka z o.o. odpowiedzialności podatkowej K.K. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień, październik, listopad i grudzień 2010 r. oraz luty 2011 r. w kwocie łącznej [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie łącznej [...] zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie łącznej [...] zł, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Decyzje zapadły w poniższym stanie faktycznym i prawnym.

"A" Spółka z o.o. z siedzibą w W. jest podatnikiem podatku VAT i składa deklaracje podatkowe VAT-7 dokonując co miesiąc rozliczeń podatkowych w tym podatku z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka z zachowaniem terminu złożyła deklaracje VAT-7 za kolejne miesiące od września do grudnia 2010 r. oraz luty 2011 r., które następnie zostały skorygowane deklaracjami m.in. z [...], [...]r., [...] r. z racji skorzystania z kontrahentów z ulgi za tzw. złe dlugi. Korekta polegała na zmniejszeniu kwoty do zwrotu na rachunek podatnika, przy czym kwoty wykazane w pierwotnej deklaracji zostały Spółce zwrócone. Organ określił zatem zaległości podatkowe za:

- wrzesień 2010 r. w kwocie [...] zł, wg deklaracji kwota do zwrotu na rachunek podatnika [...], wg korekty kwota do zwrotu [...]zł;

- październik 2010 r. w kwocie [...]zł, wg deklaracji kwota do zwrotu na rachunek podatnika [...], wg korekty kwota do zwrotu [...]zł;

- za listopad 2010 r. w kwocie [...]zł, wg deklaracji kwota do zwrotu na rachunek podatnika [...], wg korekty kwota do zwrotu [...]zł;

- grudzień 2010 r. w kwocie [...]zł, wg deklaracji kwota do zwrotu na rachunek podatnika [...], wg korekty kwota do zwrotu [...]zł i do przeniesienia [...] zł;

- za luty 2011 r. w kwocie [...]zł, wg deklaracji zobowiązanie w kwocie [...]zł, wg korekty [...]zł.

Jak wskazano wyżej korekty określały niższe kwoty zwrotu, a wynikająca z korekty różnica/nadpłata nie została przez podatnika zwrócona i organ dochodził ich w drodze egzekucji na podstawie [...] tytułów wykonawczych. Kwoty określone decyzją o przeniesienie odpowiedzialności to kwoty zaległości (zwrotu nadpłaty) pozostałe do uregulowania po zakończeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki "A". W stosunku do tych zaległości egzekucja okazała się bezskuteczna.

Organ ustalił, że K.K. został powołany na stanowisko Prezesa Zarządu "A" Spóła z o.o. z dniem [...] r. i pełnił je do [...] r., czyli dnia skutecznego złożenia rezygnacji.

Postępowanie egzekucyjne prowadzone z inicjatywy Naczelnika Urzędu Skarbowego zostało połączone z postępowaniem egzekucyjnym Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w D. (postanowienie z [...] r., sygn. akt [...]) w związku ze zbiegiem egzekucji administracyjnej i sądowej, a następnie umorzone [...] r. Egzekucja była prowadzona z rachunków bankowych, z nieruchomości oraz ruchomości, przy czym te ostatnie były objęte zastawem bankowym lub hipoteką na kwoty znacznie przekraczające ich włartość na rzecz innych wierzycieli.

Ponadto organ ustalił, że Sąd Rejonowy w G. [...] Wydział Gospodarczy postanowieniem z [...] r. oddalił wniosek Spółki z [...] r. o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej z uwagi na brak majątku, który pozwoliłby na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Pierwotny wniosek z [...] r. dotyczył upadłości z możliwością zawarcia układu. Zdaniem organu wniosek ten był spóźniony, gdyż winien być złożony w [...] r. K.K. nie wykazał także braku winy w złożeniu spóźnionego wniosku o upadłość Spółki ani też majątku pozwalającego na zaspokojenie zaległości objętych decyzją

Powyższe ustalenia były podstawą wszczęcia [...] r. postępowania o przeniesienie odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki na członków jej zarządu, a następnie wydania decyzji z [...] r. o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości podatkowe "A" Spółka z o.o. solidarnie na Spółkę na K.K. za kolejne miesiące od września do grudnia 2010 r. oraz luty 2011 r. wraz z należnymi odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Jako podstawę prawną organ wskazał art. 116 op i wystąpienie przesłanek określonych w tym przepisie oraz niewykazania przez skarżącego przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności jako osoby trzeciej.

Nie zgadzając się z decyzją organu I instancji K.K. złożył odwołanie. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania. Zarzucił organowi bezpodstawne zastosowanie art. 116 op w sytuacji braku spełnienia przesłanek ustawowych, złożenia wniosku o upadłość w terminie; art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i 2, art. 188, art. 19, art. 180 § 1, art. 181, art.197 § 1 op w zw. z art. 120 op poprzez ich niezastosowanie pomimo istnienia obowiązku ustawowego w tym zakresie i zaniechanie organu działania w oparciu o przepisy prawa, a w konsekwencji przeprowadzenie postępowania w sposób fragmentaryczny, wybiórczy z pominięciem środków przewidzianych przez ustawodawcę w celu wyjaśnienia sprawy, z naruszeniem podstawowych zasad postępowania administracyjnego, co skutkowało wydaniem decyzji bez odpowiedniej dokumentacji źródłowej i wsparcia merytorycznego osoby posiadającej wiadomości specjalne, a zatem w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny i pozbawieniem strony inicjatywy dowodowej. W uzasadnieniu podkreślił wybiórcze przeprowadzenie dowodów, w tym opinii J.J. i pominięcie faktu, że zaległości wynikają z korekty deklaracji a wskazany termin graniczny dla złożenia wniosku o upadłość nie znajduje uzasadnienia w kondycji Spółki. Po zapoznaniu z aktami postępowania skarżący złożył zastrzeżenia do zebranego materiału dowodowego i wnioski dowodowe (pisma z [...] oraz [...] r.) oraz przesłał opinię biegłej B.L. sporządzoną na zlecenie Sądu Rejonowego we W. [...] Wydział Gospodarczy do sprawy [...]. W odpowiedzi na powyższe organ wydał postanowienie z [...] r. o poszerzeniu materiału dowodowego.

Zaskarżona decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, gdyż nie dopatrzył się zasadności zarzutów odwołania. Podkreślił, że odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki może zostać przeniesiona wyłącznie na byłego członka zarządu w przypadku, kiedy powstały one za czasów jego zarządzania Spółką. Bez znaczenia dla sprawy jest, że zostały one określone korektą deklaracją złożoną w terminie późniejszym i w przypadku braku wystąpienia przesłanek negatywnych ale wystąpienia pozytywnych wskazanych w art. 116 op. Taka sytuacja zaistniała w kontrolowanej sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w jego ocenie, nie ma wątpliwości, że wystąpiły przesłanki pozytywne. Zaległości objęte decyzją powstały w czasie kiedy skarżący pełnił obowiązki Prezesa Zarządu i egzekucja okazała się bezskuteczna. Bezskuteczność została potwierdzona umorzeniem postępowania egzekucyjnego i szczegółowo opisana na k.7 -117 decyzji organu I instancji. Prowadzono egzekucje z rachunku bankowego w "B" Oddział w K., "C" we W., "D" SA,, w stosunku do "E" SA, egzekucje z ruchomości oraz nieruchomości Spółki. W dniu [...] r. w stosunku do Spółki prowadzonych było [...] postępowań egzekucyjnych na kwotę przekraczającą [...] zł. Nieruchomości Spółki obciążone były hipotekami na łączna kwotę ponad [...] zł i ich sprzedaż nie zaspokoi nawet tych zaległości. Sąd Rejonowy w G. [...] Wydział Upadłościowy postanowieniem z [...] r. oddalił wniosek Spółki o ogłoszenie upadłości z racji braku majątku i środków do prowadzenia postępowania upadłościowego. Przypomniał, że Spółka pismem z [...] r. wniosła o wszczęcie postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu, które zmodyfikowała pismem z [...] r. na upadłość likwidacyjną. Przyczyną zmiany wniosku było zapoznanie się z opinią biegłego J.J. z [...] r., który oszacował majątek Spółki na ok. [...] zł (sama skarżące we wniosku o upadłość na [...] zł) a zobowiązania na kwotę [...] zł, nie licząc zastawów i zabezpieczeń hipotecznych. Jak wynika z uzasadnienia postanowienia o oddaleniu wniosku o upadłość wartość majątku dłużnika wolnego od obciążeń stanowi [...] zł, przy czym 65% tej sumy stanowią należności dłużnika ([...]) co daje realną kwotę [...] zł i nie zaspokoi kosztów postępowania egzekucyjnego. W konsekwencji organ odwoławczy uznał, że wniosek o ogłoszenie upadłości był spóźniony. Winien być złożony do [...] r., gdyż najstarsze nieuregulowane zobowiązania datowane są na listopad 2008 r. (składki ZUS), a zobowiązanie wobec kontrahentów na [...] r., o czym skarżący dowiedział się najpóźniej z bilansu za rok 2009 w dniu [...] r. Organ szeroko opisał kondycję Spółki i prowadzone czynności egzekucyjne na k. 14-48 decyzji. Kondycja ta ulegała stałemu pogorszeniu o czym świadczy wzrost zaległych płatności, o czym winien być informowany na bieżąco. Potwierdza powyższe również analiza bilansów za lata 2008-2011 r. Organ przesłuchał również K.K. oraz likwidatora A.S. na okoliczność stanu majątkowego Spółki i możliwości spłacenia jej należności. Podkreślił, że korekta deklaracji wynikała ze skorzystania przez wierzycieli z tzw. ulgi za złe długi. Organ odwoławczy podzielił też zasadność odstąpienia przez organ odwoławczy dowodów wnioskowanych przez stronę opisanych w postanowieniu z A.S. r., gdyż materiał dowodowy zgromadzony w sprawie był wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej nie uznał zatem zasadności argumentów odwołania. Wykluczył wykazanie przez K.K. przesłanek egzoneracyjnych a tylko ich wystąpienie uwolniłoby członka zarządu od ponoszenia solidarnie ze spółką odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe powstałe w czasie jego rządów.

Z takim rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodził się K.K., który wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W skardze powtórzył zarzuty podniesione w odwołaniu, które poszerzył o zarzut naruszenia art. 11 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze przez przyjęcie, że brak uregulowania jakichkolwiek dwóch zobowiązań przez Spółkę powoduje jej niewypłacalność i konieczność złożenia wniosku o upadłość oraz pominiecie ust. 2 tego przepisu. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej, zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi podkreślił wadliwość oceny przez organ opinii B.L. w zakresie określenia właściwego terminu do złożenia wniosku o upadłość, jako wydanej w oparciu wyłącznie o analizę bilansów a nie całego materiału dowodowego zgromadzonego przez organy obu instancji, w sytuacji kiedy dysponowała ona szerszą dokumentacją księgową Spółki niż Sąd upadłościowy. Podkreślił, że wadliwość ta ma fundamentalne znaczenie dla sprawy z racji znaczenia ustalenia właściwego terminu złożenia wniosku o upadłość jako przesłanki egzoneracyjnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi wyjaśniając, że do zarzutów skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą zaskarżoną decyzją ostateczną z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa.

Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 270 ze zm., dalej ppsa) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną.

Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom podatkowym skutecznie zarzucić, że przy rozstrzyganiu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało wpływ na wydane rozstrzygnięcie.

Przechodząc do merytorycznej oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy wskazać, że z mocy art. 116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., op) przesłankami orzekania o odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe były:

a) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez daną osobę funkcji członka zarządu spółki,

b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części,

c) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku,

d) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki.

Należy zgodzić się z organem podatkowym, że powyższa regulacja dowodzi, że oceniając przesłanki orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania spółki organ podatkowy jest zobowiązany wskazać jedynie dwie z nich - pełnienie obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego (zaległości) oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej przeciwko spółce. Ciężar wykazania okoliczności uwalniającej osobę trzecią od odpowiedzialności za długi spółki tj. złożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania układowego), wykazanie braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku bądź wskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki – spoczywa zarówno na organie jaki na członku zarządu. Dwie ostatnie ze wskazanych przesłanek, jeżeli wystąpią (niekoniecznie łącznie) uwalniają stronę od odpowiedzialności za zobowiązania spółki i stanowią przeszkodę do wydania decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności podatkowej. Skarżący był świadom możliwości prawnych w tym zakresie, gdyż został o nich pouczony i wezwany do wykazania. Z prawa tego korzystał czego dowodzi liczna korespondencja i składane wnioski dowodowe.

Należy wskazać, że zobowiązanie objęte postępowaniem dotyczyło podatku VAT za wrzesień, październik, listopad, grudzień 2010 r. oraz luty 2011 r., którego termin przedawnienia upływał odpowiednio [...] r. i [...] r. Zatem organ miał możliwość wydania decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności podatkowej do [...] r., co też uczynił, bowiem decyzja organu I instancji została wydana [...] r. Dla legalności działania organu bez znaczenia pozostaje fakt, że decyzja organu odwoławczego została wydana [...] r., gdyż utrzymywała w mocy rozstrzygniecie organu I instancji.

Sąd orzekający w całej rozciągłości podziela pogląd zawarty w uchwale NSA z 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09 (orzeczenia.gov.pl), "że w każdym wypadku wydania decyzji na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest zobowiązany wskazać przesłanki odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W razie orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność ze względu na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu, i zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 op). Prowadząc postępowanie wyjaśniające w tym zakresie, organ podatkowy jest zobowiązany respektować zasady postępowania wyrażone w przepisach działu IV Ordynacji podatkowej - Postępowanie podatkowe, w tym między innymi zasady wyrażonej w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191. To w tym postępowaniu, zgodnie z art. 116 § 1 op, członek zarządu może "wykazać" wystąpienie przesłanek egzoneracyjnych. Te przesłanki stanowią jedną z zasadniczych okoliczności przesądzających o dopuszczalności wydania decyzji na podstawie tego przepisu.

W niniejszej sprawie nie jest sporne, że skarżący pełnił obowiązki Prezesa Zarządu "A" Spółka z o.o. od dnia [...] r. do [...] r. a zaległość dotyczy podatku VAT za kolejne miesiące od września do grudnia 2010 r. oraz luty 2011 r., za które złożono deklaracje podatkowe w terminie ustawowym, a które zostały skorygowane w następstwie skorzystania z kontrahentów z instytucji tzw. ulgi za złe długi. Zaległości objęte decyzją nie zostały zapłacone przez Spółkę dobrowolnie ani wyegzekwowane w postępowaniu egzekucyjnym, które okazało się bezskuteczne. Nie ujawniono również majątku z których można by je zaspokoić. Powyższe dowodzi, że spełnione zostały przesłanki pozytywne dla przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie za zobowiązania podatkowe Spółki. Z treści skargi można przyjąć, że ustalenia te są niesporne.

Sporne stanowi postępowanie dowodowe z zakresie ustalenia przesłanki złożenia wniosku o upadłość we właściwym czasie. Zdaniem organu złożony przez Spółkę wniosek w dniu [...] r. był spóźniony bowiem przesłanki do jego złożenia wystąpiły już [...] r. Skarżący kwestionuje to ustalenie podkreślając, że najstarsze zaległości wskazane przez organy podatkowe nie dowodzą, że wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o upadłość, gdyż ogólna kondycja Spółki i posiadany majątek tego stanowiska nie potwierdzają. Chwilowe trudności płatnicze czy utrata płynności finansowej nie dowodzą konieczności złożenia wniosku o upadłość. Spółka złożyła wniosek o upadłość we właściwym czasie, co powoduje, że wydanie decyzji było niezasadne i skarżący winien skorzystać z przesłanki egzoneracyjnej, jak złożenie wniosku o upadłość we właściwym czasie.

Zdaniem organów podatkowych pogląd ten nie znajduje uzasadnienia w zebranym materiale dowodowy. Organy obu instancji dokonały szczegółowej analizy prowadzonych postępowań egzekucyjnych prowadzonych w stosunku do majątku Spółki oraz ich wyników, które nie zaspokoiły dochodzonych należności, w tym objętych niniejszą decyzją. Wskazał na opinię biegłego sporządzoną dla potrzeb postępowania upadłościowego, z której jednoznacznie wynika, że w dacie złożenia wniosku o upadłość majątek Spółki nie wystarczył na zaspokojenie ujętych w spisie wierzycieli należności, których wartość wnioskodawca określił na kwotę [...] zł (załącznik nr 11 do wniosku o upadłość). Organ posiłkował się opinią biegłego sądowego sporządzoną dla potrzeb postępowania upadłościowego J.J. z dnia [...] r. Ustalenia zawarte w tej opinii były podstawą sądowej oceny wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Pierwotnie wniosek ten dotyczył upadłości z możliwością zawarcia układu a następnie zmieniony na upadłość likwidacyjną, który został oddalony wobec braku środków na pokrycie postępowania upadłościowego. Koszty oszacowano na kwotę [...] zł przy realnej wartości majątku Spółki w kwocie [...] zł. Sąd oddalając wniosek uznał prowadzenie postępowania upadłościowego za niecelowe w sytuacji, kiedy łączna kwota uzyskana z majątku likwidowanego nie wystarczy nawet na pokrycie kosztów postępowania likwidacyjnego. Stąd należało wniosek uznać za spóźniony. Organy dokonały również analizy bilansów Spółki za lata 2009 - 2011, a w szczególności wskaźnika płynności bieżącej, szybkiej płynności i płynności gotówkowej oraz ogólnego zadłużenia, które od roku 2008 ulegały znacznym pogorszeniom. Przykładowo wskaźnik płynności finansowej z [...] do [...] w roku 2011, wskaźnik płynności gotówkowej z [...] do [...] w roku 2011. Wskaźnik ogólnego zadłużenia już w roku 2008 przekroczył pożądany wskaźnik [...] i wynosił [...], a to potwierdza złą kondycje finansowa Spółki od roku 2008 i jej stałe pogłębianie (k. [...] decyzji). Potwierdza to również wykaz zaległości załączony do wniosku o upadłość (załącznik nr 12), który rozpoczynają faktury z kwietnia i maja 2009 r, następne z kwietnia i maja 2010 r. Są to zaległe płatności na rzecz podmiotów gospodarczych, natomiast zaległości na rzecz ZUS datowane są na listopad i grudzień 2008 r., następne kwiecień i sierpień roku 2010. Najstarsze zaległości dotyczą podatku VAT za wrzesień 2010 r. Analiza powyższych dokumentów wskazuje, że zaległości Spółki z każdym miesiącem stopniowo wzrastały, a w dniu [...] r. wynosiły [...] zł. Spółka nie płaciła zaległości ani bieżących należności, utraciła płynność finansową i to było wystarczającą przesłanką do złożenia wniosku o upadłość, dalsza działalność obciążona była znacznym ryzykiem. Organ nie zarzucił wystąpienie przesłanki z art. 11 ust. 2 prawa upadłościowego, tj. wartość majątku Spółki przekracza jej zobowiązania. Podkreślił, że przesłanki z art. 11 prawa upadłościowego mają charakter samoistny i wystarczy wystąpienie jednej z nich dla uzasadnienia wystąpienia z wnioskiem o upadłość i taka sytuacja zaistniała w kontrolowanej sprawie. Stad organ odwoławczy, prawidłowo złożony w dniu [...] r. wniosek o upadłość, uznał za spóźniony w kontekście utraty płynności finansowej i zaprzestania bieżącego spłacania należności od kwietnia 2009 r. W tym miejscu należy tez wskazać, że opinia biegłej B.L. odnosi się do kolejnej przesłanki uzasadniającej złożenie wniosku o upadłość, tj. zobowiązania przekraczają majątek Spółki, nawet wtedy, gdy na bieżąco reguluje swoje zobowiązania. Biegła całkowicie pominęła wykaz wierzycieli i nie badała przesłanek z art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego, co okazało się niewystarczające dla odmiennej oceny ustaleń organów podatkowych wystąpienia przesłanek z art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego i czasu właściwego dla złożenia wniosku o upadłość.

Art. 116 § 1 op stanowi, że dla uwolnienia się od odpowiedzialności za długi spółki koniecznym jest zgłoszenie skuteczne wniosku o upadłość bądź podjęcie działań naprawczych w sytuacjach wskazanych w prawie upadłościowym. Obowiązek ten ciąży na każdym członku zarządu, jeżeli chce się uwolnić od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, których spółka nie spłaca a uprawnienia decyzyjne w tym zakresie spoczywają w jego ręku. Ma zatem świadomość, że zobowiązania nie są regulowane i przekształcają się w zaległość podatkową, której organ będzie dochodzić od Spółki a także jej władz, gdyż jest to odpowiedzialność solidarna.

W ocenie Sądu orzekającego członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, w szczególności niezapłacone zobowiązania kontrahentów, ZUS - wynikające z deklaracji a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia wierzycieli i spłaty długów (wyroki Sądu Najwyższego z dnia 2 października 2008 r. sygn. akt I UK 39/08, z dnia 24 września 2008 r. sygn. akt II CSK 142/08, z dnia 11 marca 2008 r. sygn. akt II CSK 545/07, z dnia 16 stycznia 2008 r. sygn. akt IV CSK 430/07). Winien mieć świadomość z możliwości korzystania przez kontrahentów z ulgi za złe długi czy obciążenie majątku zastawem oraz hipoteką. To na członku zarządu ciąży ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej z pozytywnym wynikiem, jak również ponoszenie odpowiedzialności majątkowej wspólnie ze spółką w przypadku jej niepowodzenia czy dalsze prowadzenie działalności przy pogarszającej się kondycji, utracie płynności finansowej, zaniechaniu bieżących płatności należności w tym składek ZUS. Należy podkreślić, że objęcie stanowiska prezesa jest dobrowolne, nie wiąże się wyłącznie ze splendorem i apanażami. Nie zwalnia go z znajomości bieżącej kondycji finansowej spółki i występujących trudności w realizowaniu bieżących płatności.

Badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. Organ takowych ustaleń dokonał, jak również ich analizy z zachowaniem zasad określonych w ustawie Ordynacja podatkowa. Skarżący polemizuje z ustaleniami organu i ich oceną ale wskazuje, że są one niewystarczające i wadliwe wobec wystąpienia innych okoliczności, które organ pominął. Jednakże wobec samoistnego charakteru przesłanek z art. 11 ust. 1 i 2 prawa upadłościowego argumenty podnoszone przez skarżącego należało uznać za nieskuteczne.

Dla oceny kondycji spółki nie jest potrzebna kolejna opinia biegłego. Sąd podziela w tym zakresie argumentację organu przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji a w szczególności poczynione w tym zakresie ustalenia oparte na opinii biegłego księgowego powołanego przez sędziego komisarza w postępowaniu upadłościowym dla oceny kondycji Spółki. W dalszej konsekwencji posiadania środków finansowych na prowadzenie postępowania likwidacyjnego i możliwości spłacenia wskazanych we wniosku zobowiązań, które nie zostały zaspokojone w postępowaniu egzekucyjnym i nie zostaną zaspokojone w postępowaniu upadłościowym wobec braku środków finansowych na jego prowadzenie.

Zatem zasadnie organ przyjął, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek egzeoneracyjnych. Sąd nie dopatrzył się także wskazanych naruszeń prawa procesowego a w szczególności podstawowych zasad jego prowadzenia.

Skoro Sąd nie znalazł podstaw prawnych do uwzględnienia skargi, to stosownie do postanowień art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało skargę oddalić.