Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt III SA/Lu 504/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2019-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/, art. 200, art. 205 § 2, art. 209
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: § 3 ust. 1 pkt 1 lit. d/
journal: Dz.U. 2011 nr 31 poz 153
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w  postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę  podatkowego z urzędu.
article: art. 12
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 5 pkt 2 lit. a, art. 22, art. 48, art. 55 ust. 2, art. 116, art. 117 ust. 1, art. 121, art. 173 UKC
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
article: art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2013 poz 727
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Ibrom Sędziowie WSA Jerzy Drwal (sprawozdawca) WSA Robert Hałabis Protokolant Sekretarz sądowy Beata Skubis-Kawczyńska po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 5 lutego 2019 r. sprawy ze skargi N. P. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lipca 2018 r., nr [...] w przedmiocie sprostowania zgłoszenia celnego i zwrotu cła I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. z dnia [...] marca 2018 r., nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz N. P. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. kwotę [...]zł ([...] złotych), tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu [...] stycznia 2014 r. N. P. Spółka z o. o z siedzibą K. na podstawie dokumentu SAD nr [...] dokonała zgłoszenia do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu towaru (gazu), pochodzącego i sprowadzonego z Federacji Rosyjskiej. Towar zaklasyfikowano do kodu CN 2711 12 97 00 ze stawką celną erga omnes (dla krajów trzecich) w wysokości 0,7 % wartości celnej towaru. Zgłoszenie celne zostało przyjęte przez organ celny i określono powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych i podatkowych oraz powiadomiono importera o kwocie tych należności.

Podaniem z dnia [...] stycznia 2017 r. (później uzupełnionym) Spółka N. P. wniosła o weryfikację powyższego zgłoszenia celnego w części zawierającej oznaczenie kodu towaru, określenia cła i podatku VAT oraz o zwrot cła

W uzasadnieniu swojego żądania strona wyjaśniła między innymi, że:

-dochodzi zwrotu należności celnej na podstawie art. 116 oraz art. 117 ust. 1 unijnego kodeksu celnego (dalej "UKC");

- stosownie do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 26 maja 2016 r. w sprawie C-286/15, sprowadzony towar przyporządkowywać należy do kodu CN 2711 19 00 (i taki pogląd wyraził również Minister Finansów w piśmie z dnia 9 grudnia 2016 r. nr PA 1.021.14.2016);

- kod taryfy celnej przyjęty pierwotnie jest błędny i powinien zostać skorygowany w następstwie kontroli zgłoszenia celnego przeprowadzonej stosownie do art. 48 UKC.

W wyniku przeprowadzonego postępowania w tej sprawie Naczelnik Urzędu Celno – Skarbowego w B. P. stwierdził, że brak jest podstaw do zwrotu należności celnych. W tej sytuacji decyzją z dnia [...] 2017 r. organ odmówił zwrotu kwoty należności celnych przywozowych uiszczonych zgodnie ze zgłoszeniem celnym SAD nr [...]

Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w L. uznał, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów proceduralnych. Z tego powodu decyzją z dnia [...] października 2017 r. organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji z dnia [...] lipca 2017 r. i przekazał mu sprawę do ponownego rozpatrzenia z zaleceniem wyjaśnienia kwestii złożenia (i przyjęcia) wniosku w kontekście skutków wynikających z przepisów prawa celnego, a w szczególności z art. 173 ust. 3 UKC

Organ celny I instancji decyzją z dnia [...] marca 2018 r. odmówił zarówno sprostowania spornego zgłoszenia celnego, jak i zwrotu kwoty należności celnych przywozowych.

W uzasadnieniu organ argumentował, że zgodnie z art. 22 ust. 1 UKC, wnioskodawca powinien dostarczyć wszelkie informacje wymagane przez organ, niezbędne do wydania decyzji. W tym celu organ celny niezwłocznie i nie później niż w terminie 30 dni od otrzymania wniosku sprawdza warunki przyjęcia wniosku. Gdy wniosek zawiera wszystkie elementy organ powiadamia wnioskodawcę o jego przyjęciu wniosku (na mocy art. 22 ust. 2 UKC). Wprawdzie podanie o zmianę zgłoszenia celnego złożono w dniu [...] stycznia 2017 r. (data nadania w placówce pocztowej), jednak wymagało ono uzupełnienia. Zatem prawidłowy wniosek, zawierający wszelkie informacje, został wniesiony po upływie trzech łat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, tj. po terminie, w którym możliwe było dokonanie sprostowania zgłoszenia celnego we wnioskowanym zakresie. Takie ustalenia uprawniają do wydania decyzji o odmowie sprostowania zgłoszenia celnego w oparciu o art. 173 ust. 3 UKC, bez rozpatrywania materii klasyfikacji taryfowej towaru.

Pismem z dnia [...] marca 2018 r. Spółka złożyła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz o sprostowanie zgłoszenia celnego oraz o dokonanie zwrotu należności celnych przywozowych uiszczonych zgodnie z przedmiotowym zgłoszeniem celnym.

Decyzją z dnia [...] lipca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w L. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. z dnia [...] marca 2018 r.

Organ odwoławczy zauważył między innymi, że w dniu [...] stycznia 2017 r. wpłynął wniosek strony o zmianę elementów zawartych w zgłoszeniu celnym (w zakresie klasyfikacji kodu towaru) oraz o dokonanie zwrotu pobranych należności celnych. W wyniku wezwania przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu [...] lutego 2017 r. Pismem Nr [...] [...] z dnia [...] lutego 2017 r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. na podstawie art. 22 ust. 2 UKC zawiadomił stronę o przyjęciu przedmiotowego wniosku z dniem [...] lutego 2017 r.

Sporne zgłoszenie celne zostało przyjęte w dniu [...] stycznia 2014 r. i w tym samym dniu nastąpiło powiadomienie o długu celnym. Wniosek strony został zatem złożony po upływie terminu określonego w art. 121 ust.1 lit. a) oraz art. 173 ust. 3 UKC. W tych okolicznościach organ odwoławczy podzielił stanowisko, że trzyletni termin do złożenia wniosku upłynął z dniem [...] stycznia 2017 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w L. argumentował dodatkowo, że wniesienie wniosku po upływie trzech lat od daty złożenia zgłoszenia celnego powinno skutkować wydaniem decyzji o odmowie sprostowania zgłoszenia celnego bez rozpoznawania, czy istotnie zachodziły wskazane we wniosku okoliczności uzasadniające zmianę klasyfikacji zgłoszonego towaru. W konsekwencji organ I instancji prawidłowo odmówił także uwzględnienia żądania Spółki dotyczącego zwrotu cła.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na powyższą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. Spółka zarzuciła naruszenie:

1) art. 22 ust. 1 i 2 UKC w zw. z art 12 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny;

2) art. 121 ust. 1 lit. a) UKC w zw. z art. 116 UKC, oraz art. 173 ust. 3 UKC - poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że momentem złożenia wniosku o sprostowanie zgłoszenia celnego oraz zwrot kwot nienależnie uiszczonych należności celnych przywozowych jest moment przyjęcia przez właściwy organ wniosku uzupełnionego o wszystkie wymagane informacje oraz uznaniu, iż w myśl powyższych przepisów dostarczenie wszelkich niezbędnych informacji do wydania decyzji w sprawie obejmuje także przedstawienie pełnomocnictwa wraz z dowodu uiszczenia opłaty skarbowej.

W uzasadnieniu skargi strona podkreśliła, że właściwa interpretacja przepisów pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że wniosek został skutecznie złożony w momencie jego przedłożenia właściwemu organowi celno-skarbowemu, niezależnie od faktu, czy do wniosku zostało załączone pełnomocnictwo oraz dowód uiszczenia opłaty skarbowej,

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Sąd zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa.

Skarżąca Spółka domagała się sprostowania zgłoszenia celnego oraz zwrotu należności celnych przywozowych uiszczonych na podstawie zgłoszenia celnego, przyjętego przez organ celny w dniu [...] stycznia 2014 r. Zdaniem orzekających organów, możliwość sprostowania zgłoszenia celnego – stosownie do art. 173 ust. 3 UKC – kończy się, co do zasady, z upływem terminu trzech lat. Termin ten upłynął w dniu [...] stycznia 2017 r. Wprawdzie podanie o zmianę zgłoszenia złożono w dniu [...] stycznia 2017 r. (według daty nadania pisma w placówce pocztowej), to jednak podanie to wymagało uzupełnienia (między innymi o przedstawienie pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki), zaś braki w tym zakresie powodowały, że wniosek nie zawierał wszystkich wymaganych informacji niezbędnych do wydania decyzji. Z tego powodu wniosek należało uzupełnić. W niniejszej sprawie organy stwierdziły, że w związku z wykonaniem przez Spółkę wezwania do usunięcia braków wniosku, należało uznać, że z dniem [...] lutego 2017 r. nastąpiło przyjęcie wniosku. Oznaczało to, że kompletny wniosek został wniesiony po upływie trzech lat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, to jest po terminie, w którym możliwe było dokonanie sprostowanie zgłoszenia celnego. Ustalenia te uprawniały organ do - odmowy sprostowania zgłoszenia celnego oraz odmowy zwrotu kwoty należności celnych przywozowych.

W tych okolicznościach spór w sprawie sprowadzał się w istocie do określenia daty skutecznego złożenia wniosku. Wymaga jednakże zwrócenia uwagi, że podanie skarżącej z dnia [...] stycznia 2017 r. zawierało w istocie dwa wnioski: po pierwsze, wniosek o sprostowanie – w trybie art. 48 UKC - zgłoszenia celnego w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru oraz po drugie, wniosek o zwrot – na podstawie art. 116 w zw. z art. 117 ust. 1 UKC - należności celnych. Sprostowanie zgłoszenia celnego oraz zwrot cła stanowią dwie różne instytucje prawne uregulowane odrębnie. Dlatego koniecznym jest przytoczenie przepisów dotyczących obu tych instytucji.

Materialnoprawne podstawy zwrotu należności celnych uregulowane zostały w art. 116 UKC. Zgodnie z art. 116 ust. 1 UKC, kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych podlegają zwrotowi lub umorzeniu z następujących powodów:

a) zawyżenie kwot należności celnych przywozowych lub wywozowych;

b) towary wadliwe lub niezgodne z warunkami umowy;

c) błąd właściwych organów;

d) zasada słuszności.

Skarżąca Spółka domagała się zwrotu należności celnych na podstawie określonej w art. 116 i art. 117 ust. 1 UKC wskazując, że towar w postaci mieszaniny gazów węglowodorowych zadeklarowała do błędnej taryfy celnej, co spowodowało pobranie zawyżonych należności celnych.

Zasady zwrotu zawyżonych kwot należności celnych przywozowych określone zostały w art. 117 UKC. Zgodnie z art. 117 ust. 1 UKC, kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest zwracana lub umarzana, jeżeli kwota odpowiadająca długowi celnemu, o której pierwotnie powiadomiono, przekracza kwotę należną lub gdy dłużnik został powiadomiony o długu celnym niezgodnie z art. 102 ust. 1 akapit drugi lit. c lub d.

Postępowanie w sprawie zwrotu i umorzenia należności celnych uregulowane zostało w art. 121 UKC. Zwrotu zawyżonych należności celnych przywozowych lub wywozowych dotyczy art. 121 ust. 1 lit. a UKC. Zgodnie z tym przepisem, wniosek o zwrot lub umorzenie zawyżonych kwoty należności celnych przywozowych składa się organom celnym w terminie trzech lat od dnia powiadomienia o długu celnym.

Instytucję sprostowania zgłoszenia celnego uregulowano w art. 173 UKC. Zgodnie z tym przepisem zgłaszający, na wniosek, za zgodą organu celnego może po przyjęciu zgłoszenia celnego sprostować jedną lub kilka jego danych (ust. 1). Sprostowanie nie jest możliwe, jeżeli wnioskowano o nie po tym, jak organy celne zwolniły towary (ust. 2 lit. c). Zgodnie jednak z art. 173 ust. 3 UKC, na wniosek zgłaszającego, w terminie trzech lat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, można wyrazić zgodę na sprostowanie zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów, co umożliwi zgłaszającemu spełnienie obowiązków wynikających z objęcia towarów daną procedurą celną.

Przytoczone przepisy dotyczące zwrotu zawyżonych należności celnych oraz sprostowania zgłoszenia celnego wskazują jedynie termin, w jakim można domagać się sprostowania zgłoszenia oraz zwrotu należności celnych, nie określają natomiast ani sposobu złożenia wniosku, ani sposobu liczenia terminu, w którym wniosek może być złożony. W szczególności nie określają przesłanek zachowania terminu.

Takich regulacji nie zawiera także przepis ogólny art. 22 UKC dotyczący decyzji wydawanych na wniosek. Zgodnie z ustępem pierwszym tego przepisu, składając wniosek o wydanie decyzji dotyczącej stosowania przepisów prawa celnego dana osoba dostarcza wszelkie informacje wymagane przez właściwe organy celne niezbędne do wydania tej decyzji. Przepis art. 22 ust. 1 UKC określa także organ właściwy w sprawach decyzji wydawanych na wniosek.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 UKC, organy celne niezwłocznie i nie później niż w terminie 30 dni od otrzymania wniosku o wydanie decyzji sprawdzają, czy spełnione są warunki przyjęcia tego wniosku.

Jeżeli organy celne stwierdzą, że wniosek zawiera wszelkie informacje, które są im niezbędne do wydania decyzji, powiadamiają wnioskodawcę, w terminie określonym w akapicie pierwszym, o przyjęciu wniosku.

Stosownie do art. 22 ust. 3 UKC, właściwe organy celne wydają decyzję, o której mowa w ust. 1, oraz powiadamiają o niej wnioskodawcę niezwłocznie i nie później niż w terminie 120 dni od daty przyjęcia wniosku, o ile nie przewidziano inaczej. Ustęp trzeci określa obowiązki organów w przypadku, gdy organy celne nie mogą dotrzymać terminu na wydanie decyzji, a także warunki przedłużenia terminu na wydanie decyzji.

Przepis art. 22 UKC używa trzech różnych pojęć: złożenie wniosku, otrzymanie wniosku i przyjęcie wniosku. Użycie kilku różnych pojęć jednoznacznie wskazuje na to, że kodeks odróżnia złożenie wniosku od jego otrzymania, a następnie przyjęcia przez organ. Wymaga przy tym zwrócenia uwagi, że przyjęcie wniosku uzależnione jest od spełnienia określonych warunków, które organ bada po otrzymaniu wniosku. Nie ulega więc wątpliwości, że złożenie, otrzymanie i przyjęcie wniosku nastąpić mogą w różnych datach.

Przepis art. 22 UKC określa obowiązki składającego wniosek o wydanie decyzji dotyczącej stosowania przepisów prawa celnego, wskazuje organ właściwy w sprawie oraz szczegółowo określa terminy, w których organ zobowiązany jest dokonać poszczególnych czynności związanych ze złożeniem wniosku, nie zawiera natomiast żadnych bliższych regulacji dotyczących terminów złożenia wniosku wskazanych w art. 121 ust. 1 lit. a/ i art. 173 ust. 3 UKC.

W unijnym kodeksie celnym brak jakichkolwiek bardziej szczegółowych przepisów dotyczących składania wniosków i terminów. Zgodnie z art. 55 ust. 2 UKC, który dotyczy okresów, dat i terminów, jeżeli przepisy prawa celnego nie przewidują szczególnych uregulowań, do okresów, dat i terminów zastosowanie mają zasady dotyczące okresów, dat i terminów znajdujące się w rozporządzeniu Rady (EWG, EURATOM) nr 1182/71 z dnia 3 czerwca 1971 r. określającym zasady mające zastosowanie do okresów, dat i terminów.

Zgodnie z art. 1 rozporządzenia Rady (EWG, EURATOM) nr 1182/71 z dnia 3 czerwca 1971 r. określającego zasady mające zastosowanie do okresów, dat i terminów (Dz. Urz. UE L 124, s. 1 z dnia 8 czerwca 1971 r.), o ile nie postanowiono inaczej, rozporządzenie stosuje się do aktów Rady lub Komisji, które są lub będą wydane na podstawie Traktatu ustanawiającego Europejską Wspólnotę Gospodarczą lub Traktatu ustanawiającego Europejską Wspólnotę Energii Atomowej.

Przepis art. 3 omawianego rozporządzenia dotyczy obliczania okresów, w szczególności terminu początkowego okresu wyrażonego w godzinach, dniach, tygodniach, miesiącach lub latach. Jeżeli okres wyrażony w dniach, tygodniach, miesiącach lub latach nalicza się od chwili zaistnienia wydarzenia lub wykonania czynności, do okresu nie zalicza się dnia, w którym miało miejsce to wydarzenie lub czynność. Zgodnie z art. 3 ust. 2 lit. c, okres wyrażony w tygodniach, miesiącach lub latach rozpoczyna się na początku pierwszej godziny pierwszego dnia okresu i wygasa wraz z upływem ostatniej godziny dnia ostatniego tygodnia, miesiąca lub roku, który jest takim samym dniem tygodnia lub przypada na tę samą datę, co dzień, w którym okres się rozpoczyna. Jeżeli w okresie wyrażonym w miesiącach lub latach dzień, w którym powinien wygasnąć okres, nie wystąpił w tym miesiącu, okres kończy się wraz z upływem ostatniej godziny ostatniego dnia tego miesiąca. Jeżeli ostatni dzień okresu wyrażonego inaczej niż w godzinach jest dniem ustawowo wolnym od pracy, niedzielą lub sobotą, okres wygasa wraz z upływem ostatniej godziny następnego dnia roboczego (art. 3 ust. 4 rozporządzenia nr 1182/71).

Rozporządzenie nr 1182/71 nie daje odpowiedzi na pytanie, jaką datę przyjmuje się za datę złożenia wniosku o zwrot należności celnych.

Sięgnąć należało do przepisów wykonawczych i uzupełniających przepisy unijnego kodeksu celnego, a zatem do: rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. UE L nr 343, s. 1, z dnia 29 grudnia 2015 r. – dalej jako "rozporządzenie delegowane" oraz do rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L nr 343, s. 558, z dnia 29 grudnia 2015 r. – dalej jako "rozporządzenie wykonawcze".

Rozporządzenie delegowane zawiera ogólny przepis art. 11, który dotyczy decyzji wydawanych na wniosek. Przepis ten odnosi się do art. 22 ust. 2 UKC. Przepis art. 11 rozporządzenia delegowanego stanowi, że wniosek o wydanie decyzji dotyczącej stosowania przepisów prawa celnego przyjmuje się, jeżeli spełnione są warunki określone w tym przepisie, w szczególności dotyczące podmiotu składającego wniosek i organu właściwego. Powołany art. 11 rozporządzenia delegowanego określa szczegółowo warunki przyjmowania wniosków, nie wyjaśnia natomiast, w jaki sposób wniosek powinien być złożony i nie odnosi się do terminów składania wniosków.

Wnioski o zwrot i umorzenie należności celnych przywozowych lub wywozowych uregulowane zostały w art. 92 i nast. rozporządzenia delegowanego. Zgodnie z jego art. 92 ust. 2, wniosek o zwrot lub umorzenie należności celnych można składać z wykorzystaniem środków innych niż techniki elektronicznego przetwarzania danych, zgodnie z przepisami obowiązującymi w danym państwie członkowskim. Dalsze przepisy regulują kwestie wymogów dotyczących danych dla wniosku, sposobu powiadamiania o decyzji, wysyłania danych oraz przedłużenia terminu na podjęcie decyzji. Nie odnoszą się natomiast do kwestii terminu do złożenia wniosku.

Szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego zawiera wspominane wyżej rozporządzenie wykonawcze. Przepis art. 12 tego rozporządzenia odnosi się do art. 22 ust. 2 UKC i określa przyjęcie wniosku. Zgodnie art. 12 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego, jeżeli organ celny przyjmuje wniosek zgodnie z art. 11 ust. 1 rozporządzenia delegowanego 2015/2446, datą przyjęcia takiego wniosku jest data otrzymania przez organ celny wszystkich informacji wymaganych zgodnie z art. 22 ust. 2 akapit drugi kodeksu.

Jeżeli organ celny stwierdza, że wniosek nie zawiera wszystkich wymaganych informacji, żąda od wnioskodawcy dostarczenia tych informacji w rozsądnym terminie, który nie powinien przekraczać 30 dni (art. 12 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego).

Jeżeli wnioskodawca nie przekaże organowi celnemu żądanych informacji w określonym terminie, wniosek nie zostaje przyjęty, a wnioskodawcę informuje się o tym fakcie.

Jeżeli wnioskodawca nie otrzyma informacji o przyjęciu lub odrzuceniu wniosku, uznaje się, że wniosek został przyjęty. Datą przyjęcia wniosku jest data jego złożenia lub – w przypadkach, gdy wnioskodawca przedstawił dodatkowe informacje na żądanie organu celnego zgodnie z ust. 2 – data przekazania przez wnioskodawcę ostatniej żądanej informacji (art. 12 ust. 3 cyt. rozporządzenia wykonawczego).

Przytoczone przepisy potwierdzają, że na gruncie UKC data złożenia wniosku nie jest równoznaczna z datą jego otrzymania przez organ oraz datą przyjęcia. Jak już wyżej wskazano, kodeks operuje trzema różnymi pojęciami (złożenie, przyjęcie, otrzymanie wniosku) i z każdym z tych pojęć łączy różne skutki. Przepis art. 12 rozporządzenia wykonawczego określa szczegółowo datę przyjęcia wniosku, wskazując, że w określonych sytuacjach będzie nią data złożenia wniosku, nie wskazuje jednak, jaką datę uznaje za datę złożenia wniosku. Z art. 12 rozporządzenia wykonawczego wynika wprost, że złożenie wniosku i jego przyjęcie nastąpić mogą w różnych datach.

Pozostałe przepisy rozporządzenia wykonawczego dotyczące wniosku o zwrot lub umorzenie, to jest art. 172, który odnosi się do art. 22 ust. 1 kodeksu oraz art. 173, który dotyczy przedstawienia towarów jako warunku zwrotu lub umorzenia i odnoszący się do art. 116 ust. 1 kodeksu, nie zawierają żadnych uregulowań dotyczących terminów składania wniosków o zwrot lub umorzenie należności celnych.

Przedstawione unormowania wskazują, że przepisy unijnego prawa celnego (a także przepisy unijne, do których kodeks odsyła), nie regulują wyczerpująco wszystkich zagadnień związanych ze składaniem wniosków o zwrot należności celnych oraz wniosków o sprostowanie zgłoszenia celnego.

Wynika to niewątpliwie z faktu, że zgodnie z art. 5 pkt 2 lit. a UKC, przepisy prawa celnego zawarte są nie tylko w kodeksie (UKC) oraz przepisach uzupełniających lub wykonawczych przyjętych na szczeblu unijnym, lecz także w przepisach uzupełniających lub wykonawczych przyjętych na szczeblu krajowym. Prawodawca unijny pozostawił bowiem pewną swobodę ustawodawcy krajowemu w zakresie uregulowania tych kwestii, które nie zostały uregulowane na gruncie przepisów wspólnotowych.

W prawie krajowym przepisy celne zawarte są w ustawie z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (j.t. Dz. U. z 2018 r. poz. 167, z późn. zm.). Przepisy tej ustawy mają charakter uzupełniający do unormowań unijnych, co wynika wprost z art. 1 tej ustawy. Przepisy te nie zawierają unormowań dotyczących złożenia wniosku o zwrot należności celnych lub o sprostowanie zgłoszenia celnego. Natomiast przepis art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, zawarty w rozdziale 6. ustawy, regulującym postępowanie w sprawach celnych, przewiduje zaś odpowiednie stosowanie do postępowania w sprawach celnych Ordynacji podatkowej, w szczególności jej art. 12.

Przepisy Ordynacji podatkowej mogą mieć zastosowanie do postępowania w sprawach zwrotu należności celnych tylko w zakresie, w którym przepisy celne unijne i krajowe danej kwestii nie regulują. Z uwagi na to, że w przepisach unijnego kodeksu celnego oraz wymienionych wyżej rozporządzeniach (delegowanym i wykonawczym) nie sprecyzowano, jaką datę uznaje się za datę złożenia wniosku o zwrot należności celnych i nie określono warunków zachowania terminu do złożenia wniosku, zastosowanie mieć będą uzupełniająco przepisy prawa krajowego, czyli przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), w zakresie wskazanym w art. 73 ustawy – Prawo celne.

Jak już wyjaśniono, z przepisu art. 92 ust. 2 rozporządzenia delegowanego nr 2015/2446 wynika, że wniosek o zwrot można składać z wykorzystaniem środków innych niż techniki elektronicznego przetwarzania danych, zgodnie z przepisami obowiązującymi w danym państwie członkowskim. Oznacza to, że wniosek o zwrot może być złożony także pisemnie, zgodnie z przepisami proceduralnymi państwa członkowskiego, czyli w rozpoznawanej sprawie wedle przepisów Ordynacji podatkowej, która ma odpowiednie zastosowanie do spraw celnych na podstawie art. 73 Prawa celnego. Odpowiednie stosowanie przepisów prawa oznacza natomiast, albo stosowanie odnośnych przepisów bez żadnych zmian, albo stosowanie ich z pewnymi zmianami, bądź też niestosowanie tych przepisów w ogóle.

W tym stanie rzeczy przenosząc te uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy w świetle dyspozycji art. 12 Ordynacji podatkowej, wniosek o zwrot należności celnych (a także wniosek o sprostowanie zgłoszenia celnego) może być złożony w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe.

Nie budzi wątpliwości w niniejszej sprawie, że pierwotny wniosek został wniesiony z zachowaniem trzyletniego terminu, o którym mowa w przepisach unijnego kodeksu celnego (w art. 121 ust. 1 lit. a/ oraz w art. 173 ust. 3).

Powyższe oznacza, że obowiązkiem organu I i II instancji było merytoryczne rozpatrzenie - na podstawie przepisów prawa materialnego (unijnego kodeksu celnego) - sprawy wywołanej wniesionym wnioskiem Spółki (dotyczącym zwrotu należności celnych i sprostowania zgłoszenia celnego). Podjęte w rozpatrywanej sprawie działania organów celnych ograniczyły się niesłusznie tyko do analizy przepisów proceduralnych i wyrażenia bezpodstawnej oceny, że uzupełniony po upływie trzech lat od daty zgłoszenia celnego wniosek Spółki jest nieskuteczny (jako złożony po upływie terminu określonego w art. 121 ust. 1 lit. a/ oraz w art. 173 ust. 3 UKC). Jak wcześniej wyjaśniono przepis art. 121 ust. 1 lit. a/ UKC określa, że wniosek o zwrot lub umorzenie zawyżonych kwoty należności celnych przywozowych składa się organom celnym w terminie trzech lat od dnia powiadomienia o długu celnym. Wykazano również, że zgodnie z art. 173 ust. 3 UKC, na wniosek zgłaszającego, w terminie trzech lat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, można wyrazić zgodę na sprostowanie zgłoszenia celnego.

W tych okolicznościach należało uznać, że czynności związane z uzupełnieniem wniosku i usuwaniem jego braków formalnych, dokonywane przez Spółkę po upływie trzech lat od zgłoszenia celnego dotyczyły wyłącznie kwestii proceduralnych (uregulowanych przepisami prawa celnego), niemających wpływu na ocenę samego terminu do wystąpienia z wnioskiem. W świetle powyższych rozważań nieusprawiedliwionym jest wyrażone w zaskarżonej decyzji stanowisko, że nie zachowano trzyletniego terminu i z tego względu organ nie mógł "merytorycznie załatwić" wniosku Spółki.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, po pierwsze, że art. 173 ust. 3 UKC zakazuje podejmowania przez organ czynności określonej w tym przepisie po upływie trzech lat od zgłoszenia celnego, a po drugie, że o zachowaniu tego trzyletniego. terminu rozstrzyga data przekazania przez wnioskodawcę kompletnego i uzupełnionego wniosku (zawierającego wszystkie żądane informacje).

W realiach niniejszej sprawy powyższy pogląd prawny nie znajduje jednak uzasadnienia w powołanych wyżej i szczegółowo omówionych przepisach.

Powyższe oznacza, że nie jest prawidłowe stanowisko organu, że o zachowaniu terminu decyduje data wpływu do organu uzupełnionego wniosku. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ utożsamia datę złożenia wniosku z datą jego przyjęcia przez organ, co nie ma normatywnego uzasadnienia. Powoływany przez organ przepis art. 12 rozporządzenia wykonawczego 2015/2447, dotyczący przyjęcia wniosku, nie określa daty złożenia wniosku i o ile za datę przyjęcia wniosku w pewnych przypadkach uznaje datę jego złożenia, o tyle nie przesądza, że data przyjęcia wniosku decyduje o zachowaniu terminu do złożenia wniosku.

Prowadzi to do wniosku, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które to naruszenia miały wpływ na treść rozstrzygnięcia. Organ błędnie uznał, że do oceny zachowania terminu zastosowanie mają jedynie przepisy unijnego kodeksu celnego (UKC) oraz rozporządzeń: delegowanego i wykonawczego, które – jak wyżej wykazano – nie regulują procedury złożenia wniosku o zwrot należności celnych, w tym także nie określają warunków zachowania terminu do złożenia wniosku.

Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w L. umknął w istocie zarzut sformułowany w odwołaniu od decyzji organu I instancji, że organ nie zastosował art. 12 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne. W konsekwencji organ odwoławczy nie zinterpretował przepisów Ordynacji podatkowej, które miały zastosowanie w tej sprawie. Nie ocenił też przesłanek zachowania terminu określonego w art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej i w konsekwencji wyraził błędne stanowisko, że wniosek został w tej sprawie złożony z uchybieniem terminu określonego w przepisach prawa celnego (w tym w art. 121 ust. 1 lit. a UKC).

Orzekające organy przyjęły więc przedwcześnie, że wniosek strony złożony został po terminie i z tego powodu zaniechały analizy merytorycznej zasadności wniosku o sprostowanie zgłoszenia celnego i zwrotu należności celnych. Skutkuje to koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 – dalej jako: "p.p.s.a."). Uchybień dopuścił się także Naczelnik L. Urzędu Celno – Skarbowego w B. P.. Z tego względu, Sąd – na podstawie art. 135 p.p.s.a. – uchylił także decyzję organu I instancji z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] stwierdzając, że jest to konieczne dla końcowego należytego i prawidłowego załatwienia żądania strony.

Rozpoznając sprawę ponownie organy uwzględnią zawartą w niniejszym uzasadnieniu ocenę prawną, co oznacza obowiązek merytorycznego rozstrzygnięcia wniosku skarżącej Spółki o sprostowanie zgłoszenia celnego i zwrot należności celnych.

Organy obu instancji winny mieć również na uwadze, iż żaden z przepisów unijnego kodeksu celnego nie uzależnia zwrotu zawyżonych należności celnych od uprzedniego złożenia przez stronę wniosku o sprostowanie zgłoszenia celnego. Zależności takiej nie można również wywieść z przepisów rozporządzenia delegowanego 2015/2446 oraz rozporządzenia wykonawczego 2015/2447, odnoszących się do zwrotu należności celnych.

Z przytoczonych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie – na podstawie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/ p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. –uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję organu pierwszej instancji, o czym orzekł w pkt I sentencji wyroku.

Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania zawarte w pkt II sentencji wyroku znajduje uzasadnienie w treści przepisów art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 lit. d/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. Nr 31, poz. 153). Na koszty te – w łącznej kwocie [...]zł – złożyły się: uiszczony przez skarżącą Spółkę wpis od skargi w kwocie [...]zł, wynagrodzenie pełnomocnika będącego doradcą podatkowym w kwocie [...]zł oraz uiszczona przez stronę opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie [...]zł.