Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 872/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 4 pkt 3a, i 3b,
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant ref. staż. Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2013 r. sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżąca (wnioskodawczyni, spółka) – B. Sp. z o.o. z siedzibą w W., 3 września 2012 r. złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku skarżąca przedstawiła zdarzenie przyszłe, wskazując, że jest spółką kapitałową — polskim rezydentem podatkowym. W przyszłości wnioskodawczyni może zostać wspólnikiem w spółce osobowej innej niż spółka komandytowo-akcyjna ("SPV").

W przyszłości może nastąpić likwidacja SPV. W takim przypadku wnioskodawczyni może otrzymać środki pieniężne lub inne składniki majątku SPV. Pośród innych składników majątku otrzymanych przez wnioskodawczynię mogą m.in. znajdować się wierzytelności pożyczkowe (dalej: "Wierzytelności pożyczkowe") oraz wierzytelności wynikające ze sprzedaży aktywów, w szczególności sprzedaży nieruchomości (dalej: "Wierzytelności ze sprzedaży").

W związku z powyższym możliwe jest. ze po dokonaniu likwidacji SPV. wnioskodawczyni otrzyma zwrot pożyczek z tytułu Wierzytelności pożyczkowych lub spłatę Wierzytelności ze sprzedaży.

W związku z powyższym skarżąca zapytała:

1. Czy otrzymanie przez nią środków pieniężnych z tytułu likwidacji SPV spowoduje powstanie przychodu (dochodu) do opodatkowania?

2. Czy otrzymanie przez nią innych niż środki pieniężne składników majątku z tytułu likwidacji SPV spowoduje powstanie przychodu (dochodu) do opodatkowania?

3. Czy w razie otrzymania przez wnioskodawcę spłaty Wierzytelności pożyczkowych otrzymanych przez wnioskodawcę w wyniku likwidacji SPV (pomijając naliczone odsetki) wnioskodawca osiągnie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

4. Czy w razie otrzymania przez nią spłaty Wierzytelności ze sprzedaży otrzymanych przez skarżącą w wyniku likwidacji SPV osiągnie ona przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

Skarżąca wskazała że SPV będzie spółką osobową niebędącą osobą prawną zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94. poz. 1037 ze zm.) dalej: "KSH".

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), dalej "u.p.d.o.p.", do przychodów nie zalicza się "środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki". W związku z powyższym, w przypadku otrzymania przez wnioskodawczynię środków pieniężnych z tytułu likwidacji SPV, ich wartość nie będzie stanowiła dla niej przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z. art. 12 ust. 4 pkt 3b u.p.d.o.p. do przychodów nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji, przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa (...)". W związku z powyższym, w przypadku otrzymania przez wnioskodawcę składników majątku innych niż środki pieniężne z tytułu likwidacji SPV, przychód wnioskodawcy powstanie dopiero z chwilą ich zbycia. Na chwilę otrzymania składników majątku innych niż środki pieniężne z tytułu likwidacji SPV wnioskodawca nie osiągnie więc przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Skarżąca wskazała też, że w przypadku otrzymania przez wnioskodawczynię spłaty Wierzytelności pożyczkowej, która przeszła na wnioskodawczynię w wyniku likwidacji SPV. sytuacja jest analogiczna jak w przypadku otrzymania przez wnioskodawczynię środków pieniężnych z tytułu likwidacji SPV. Otrzymana w toku likwidacji SPV wierzytelność z chwilą jej spłaty przekształca się bowiem w środki pieniężne.

Ponadto, wskazała, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. otrzymanie zwrotu pożyczki (kwota główna świadczenia) jest zdarzeniem neutralnym podatkowo z uwagi na okoliczność, że przedmiotowa transakcja nie prowadzi ani do przysporzenia majątkowego o trwałym charakterze (nie jest to przychód) ani do uszczuplenia majątku o trwałym charakterze (nie jest to koszt). Jedynie, zapłacone/otrzymane bądź skapitalizowane odsetki bądź ewentualne różnice kursowe stanowią odpowiednio koszt bądź przychód podatkowy. Z tego względu przy pożyczkach operacje dotyczące kwoty głównej są neutralne podatkowo, tzn. kwota główna udzielonej pożyczki nie jest kosztem uzyskania przychodu pożyczkodawcy (nie była kosztem uzyskania przychodu dla wnioskodawcy również, w przedmiotowym przypadku — gdy pożyczka była udzielana przez SPV). ani przychodem dla pożyczkobiorcy. Z kolei przy spłacie pożyczki, kwota główna pożyczki nie stanowi kosztu uzyskania przychodu dla zwracającego pożyczkę, ani przychodu dla otrzymującego zwrot pożyczki.

Podsumowując powyższe, w opinii skarżącej w razie spłaty przez dłużników na rzecz wnioskodawczyni Wierzytelności pożyczkowych (pomijając naliczone odsetki) otrzymanych przez wnioskodawczynię w wyniku likwidacji SPV, wnioskodawczyni nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Analogicznie jak w przypadku Wierzytelności pożyczkowych, spłatę Wierzytelności ze sprzedaży powinno się traktować tak jak otrzymanie środków z tytułu likwidacji SPV. Otrzymana w toku likwidacji SPV wierzytelność z chwilą jej spłaty przekształca się bowiem w środki pieniężne. Z perspektywy wnioskodawczyni bez znaczenia z podatkowego punktu widzenia powinna więc pozostawać okoliczność, czy na datę likwidacji SPV otrzymałaby ona środki pieniężne ze spłaconej już bezpośrednio na rzecz SPV Wierzytelności ze sprzedaży, czy też otrzyma on jedynie te wierzytelności, które następnie będą regulowane przez dłużnika.

Skarżąca wskazała ponadto, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p. "przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe [oraz] wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń". Przepis art. 12 ust. 3 wskazuje jednak, że "za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane''. Przychód z tytułu Wierzytelności ze sprzedaży wynikać będzie ze sprzedaży przez SPV aktywów, w szczególności nieruchomości, a w związku z tym. zgodnie z art. 52 ust. 3 u.p.d.o.p. powstanie jako przychód należny zanim jeszcze Wierzytelności ze sprzedaży trafią do wnioskodawczyni w wyniku likwidacji SPV.

Ponieważ nie jest możliwe, by jeden przychód był opodatkowany wielokrotnie na gruncie u.p.d.o.p. późniejsze spłaty Wierzytelności ze sprzedaży nie mogą więc generować u wnioskodawczyni odrębnego przychodu podatkowego. Innymi słowy, zdarzeniem istotnym z punktu widzenia rozliczeń w ramach podatku dochodowego będzie umowa sprzedaży aktywów w postaci na przykład nieruchomości i powstanie należności z tego tytułu (i co za tym idzie przychodu należnego zgodnie z przepisami podatkowymi). Późniejsze otrzymanie płatności z tego tytułu nie jest zdarzeniem istotnym z punktu widzenia rozliczeń w podatku dochodowym.

Podsumowując powyższe, w opinii Wnioskodawcy, w razie spłaty przez dłużników na jej rzecz Wierzytelności ze sprzedaży (otrzymanych przez nią w wyniku likwidacji SPV). Wnioskodawczyni nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W interpretacji indywidualnej z [...] grudnia 2012 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., stanowisko skarżącej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych:

- otrzymania przez nią środków pieniężnych z tytułu likwidacji spółki osobowej uznał za prawidłowe,

- otrzymania przez nią składników majątkowych innych niż środki pieniężne z tytułu likwidacji spółki osobowej uznał za prawidłowe,

- otrzymania przez, nią spłaty wierzytelności pożyczkowych objętych przez wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki osobowej uznał za nieprawidłowe,

- otrzymania przez nią spłaty wierzytelności z tytułu sprzedaży aktywów objętych w wyniku likwidacji spółki osobowej uznał za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu powołał się na art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. i wyjaśnił, że użycie w przepisie sformułowania "otrzymane" oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. W obrocie bezgotówkowym będzie to dzień uznania rachunku bankowego podatnika jako rachunku wierzyciela.

Przepis ten wskazuje zatem, że przychód podatkowy u podatnika rozpoznawany jest wg zasady kasowej, tj. w momencie faktycznego otrzymania. Ponadto, organ wskazał, iż — co do zasady — przychodem jest każda wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Powyższe oznacza, że wszystkie środki pieniężne jakie wpływają na konto Spółki, bez względu na źródło ich pochodzenia, stanowią przychód w rozumieniu ustawy podatkowej.

Organ wskazał, że w niniejszej sprawie oprócz wierzytelności z tytułu sprzedaży aktywów, mamy także do czynienia z wierzytelnościami z tytułu udzielonych pożyczek i z tego względu rozważyć należy kwestię zastosowania przepisu regulującego kwestię kwalifikacji podatkowej spłaty udzielonych pożyczek. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Powyższy przepis nie będzie miał w przedmiotowej sprawie zastosowania, gdyż dla Spółki nie będzie to splata pożyczki, bowiem to nie ona była pożyczkodawcą.

W sprawie na Spółkę zostały przeniesione prawa majątkowe w postaci wierzytelności (nastąpiło ich nabycie), w wyniku czego Spółka może się domagać spłaty przez dłużnika Wierzytelności pożyczkowych oraz Wierzytelności ze sprzedaży. Wymienione wierzytelności stały się składnikami majątku Spółki, które mogą służyć uzyskiwaniu dalszych przysporzeń. W takiej sytuacji, nabywca wierzytelności (tu: Spółka) otrzymując jej spłatę powiększa swoje aktywa.

Wobec powyższego, spłata Wierzytelności pożyczkowych oraz Wierzytelności ze sprzedaży wiąże się z otrzymaniem przez wnioskodawcę środków pieniężnych. Otrzymanie spłat tych wierzytelności spowoduje po jego stronie powstanie przychodu podatkowego.

Pismem z 19 grudnia 2012 r. skarżąca wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa poprzez uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

W odpowiedzi na to wezwanie, Minister Finansów pismem z 28 stycznia 2013 r., stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze złożonej na ww. interpretację indywidualną skarżąca wniosła o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła:

- naruszenie 12 ust. 4 pkt 3b u.p.d.o.p. poprzez przyjęcie, że spłata wierzytelności pożyczkowych oraz wierzytelności ze sprzedaży otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej innej niż spółka komandytowo-akcyjna wiąże się z otrzymaniem przez skarżącą środków pieniężnych".

W uzasadnieniu wskazała, że otrzymana w toku likwidacji Spółki osobowej wierzytelność z chwilą jej spłaty przekształca się bowiem w środki pieniężne. Ponadto, niezależnie od ww. argumentacji podniosła, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. otrzymanie zwrotu pożyczki jest zdarzeniem neutralnym podatkowo z uwagi na okoliczność, że przedmiotowa transakcja nie prowadzi ani do przysporzenia majątkowego o trwałym charakterze (nie jest to przychód) ani do uszczuplenia majątku o trwałym charakterze (nie jest to koszt). Jedynie, zapłacone/otrzymane bądź skapitalizowane odsetki bądź ewentualne różnice kursowe stanowią odpowiednio koszt bądź przychód podatkowy. Z tego względu przy pożyczkach operacje dotyczące kwoty głównej są neutralne podatkowo, tzn. kwota główna udzielonej pożyczki nie jest kosztem uzyskania przychodu pożyczkodawcy (nie była kosztem uzyskania przychodu dla Strony również w przedmiotowym przypadku — gdy pożyczka była udzielana przez SPV), ani przychodem dla pożyczkobiorcy. Z kolei przy spłacie pożyczki, kwota główna pożyczki nie stanowi kosztu uzyskania przychodu dla zwracającego pożyczkę, ani przychodu dla otrzymującego zwrot pożyczki.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sytuację wspólnika likwidowanej spółki osobowej (niebędącej osobą prawną) kształtują przepisy art. 12 ust. 4 pkt 3a i pkt 3b u.p.d.o.p. Na ich podstawie do przychodów takiego podatnika nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez niego z tytułu likwidacji takiej spółki. Jego przychodu nie stanowi także wartość innych, niż środki pieniężne, składników majątku otrzymanych z ww. tytułu; przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa.

Ww. przepisy zostały wprowadzone do u.p.d.o.p. na podstawie art. 2 pkt 5 lit. a ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (DZ.U. Nr 226, poz. 1478). Jak wynika z uzasadnienia projektu tej ustawy powodem ww. nowelizacji były wątpliwości interpretacyjne odnoszące się do podatkowych skutków związanych z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną oraz wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Wskazuje się tam, że w orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażano pogląd, że wiążący się z powyższymi sytuacjami zwrot przypadającego danemu wspólnikowi majątku spółki nie w każdej sytuacji skutkuje powstaniem u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu, bo "zyski osiągane przez spółkę niebędącą osobą prawną, w czasie jej trwania, były na bieżąco uwzględniane u wspólników zgodnie z art. 8 PIT, jako przychody i koszty z udziału w niej" (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 7 października 2004 r., FSK 594/04, M. Pod. 2005, nr 3, poz. 41; podobnie w wyroku WSA w Warszawie z dnia 30 stycznia 2009 r., III SA/Wa 2247/08, LEX nr 486331; w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 14 lipca 2009 r., I SA/Bd 257/09, LEX nr 552430). Jednocześnie - jak wskazują projektodawcy - w niektórych wyrokach wyrażany był pogląd, że uzyskane środki finansowe stanowiłyby dla wspólnika przysporzenie majątkowe, podlegające opodatkowaniu jedynie w sytuacji, gdy wypłacona nadwyżka majątkowa obejmowałaby dochód, który w okresie prowadzenia działalności w formie spółki osobowej nie był opodatkowany podatkiem dochodowym.

Uwzględniając powyższe rozbieżności i brak jednolitych regulacji w projekcie przewidziano wprowadzenie przepisów precyzujących sposób opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki.

Ww. regulacje nie pozwalają zaś uznać, że przejście na skarżącą wierzytelności (czy to związanych z udzieleniem przez spółkę osobową pożyczki, czy też związanych ze sprzedażą nieruchomości) wywołuje u niej skutek tożsamy z uzyskaniem środków pieniężnych, o których mowa w art. 12 u. 4 pkt 3a u.p.d.o.p.

Jak wiadomo, wierzytelność jest swoistym prawem podmiotowym, które w stosunku zobowiązaniowym przysługuje wierzycielowi (art. 353 k.c.). Zaś "środki pieniężne" to tyle co pieniądze. Wierzytelność i środki pieniężne nie są pojęciami ekwiwalentnymi. Nie można ich więc utożsamiać na gruncie przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3a. Fakt, że później, tj. już po otrzymaniu wierzytelności przez wnioskodawcę, nastąpi spełnienie świadczenia pieniężnego przez dłużnika stosunku zobowiązaniowego jest na gruncie ww. przepisu bez znaczenia. Liczy się bowiem okoliczność, że z majątku likwidowanej spółki osobowej na rzecz jej wspólnika nie są przekazywane pieniądze.

W ocenie Sądu, wierzytelności, które otrzyma Spółka po likwidacji spółki osobowej, stanowić będą "inne wartości", o których z kolei mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3b u.p.d.o.p. Także w tym przypadku w momencie otrzymywania ww. majątku - bez względu na jego wartość - u podatnika nie wystąpi przychód podatkowy. Przychód taki może się jednak pojawić w terminie późniejszym, gdyby ten otrzymany majątek był zbywany. Mamy tu więc do czynienia z odroczeniem opodatkowania przychodu do dnia zbycia takich składników.

I tylko w tym jednym, określonym w przepisie, przypadku u podatnika powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Wskazać należy, że organ również zakwalifikował wierzytelności, o których mowa we wniosku, jako te "inne wartości" z art. 12 ust. 4 pkt 3b u.p.d.o.p. Niemniej jednak błędnie ocenił skutki spłaty tychże wierzytelności - uznając, że spłata ta podlega już opodatkowaniu. Jak bowiem wywodzi się w zaskarżonej interpretacji późniejszy obrót otrzymanymi składnikami jest opodatkowany na zasadach ogólnych. Ten schemat - to jest ten wynikający z art. 12 ust. 4 pkt 3b u.p.d.o.p. (przypomnienie Sądu) - należy również stosować w sytuacji, gdy przedmiotowe składniki majątkowe są wierzytelnościami także w sytuacji, gdy dochodzi do spłaty tych wierzytelności. Zdaniem organu uwzględniając charakter przedmiotowych składników majątkowych, przychód z tych praw może nastąpić ze sprzedaży, spłaty (uregulowania przez dłużnika), jak też w postaci pobieranych odsetek. Uregulowanie wierzytelności podobnie jak sprzedaż spowoduje otrzymanie środków pieniężnych. Te dwie formy należy więc zdaniem organu traktować jednakowo.

Tymczasem w ocenie Sądu brak jest podstaw prawnych do konstruowania takich wniosków. Ustawodawca obowiązek podatkowy powiązał wyłącznie z okolicznością zbycia tych wartości. Taka zaś okoliczność nie została ujęta w stanie faktycznym zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku o interpretację w niniejszej sprawie. Spółka wskazała jedynie, że może otrzymać spłatę wierzytelności z tytułu sprzedaży aktywów i udzielenia pożyczek. Nie wskazywała, że będzie te wierzytelności zbywać.

Podnieść w tym miejscu należy, że ujęty w ustawie podatkowoprawny stan faktyczny zakreśla granice ingerencji państwa w sferę majątkową podmiotu opodatkowanego. Nie może być on w trakcie stosowania prawa rozszerzany poza to, co bezpośrednio wynika z ustawy podatkowej, poprzez analogie nie można tworzyć nowych stanów faktycznych podlegających opodatkowaniu. Milczenie ustawodawcy co do opodatkowania danego stanu faktycznego, niezależnie od tego czy zamierzone, czy wynikające z błędu, stanowi obszar wolny od opodatkowania, a nie lukę prawną podlegającą wypełnieniu w drodze analogii (por. R. Mastalski, Prawo podatkowe, Wydawnictwo C.H. BECK 2004, s. 138).

Podsumowując spłata wierzytelności otrzymanych przez wnioskodawcę z tytułu likwidacji spółki osobowej, nie będzie stanowiła dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Pogląd ten jest zbieżny ze stanowiskiem wyrażonym na tle podobnego stanu faktycznego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 409/13.

Organ dokonał błędnej, bo rozszerzającej, wykładni art. 12 ust. 4 pkt 3b u.p.d.o.p. W ponownie wydawanej interpretacji indywidualnej organ obowiązany będzie uwzględnić wykładnię dokonaną przez Sąd.

Sąd nie wypowiedział się w przedmiocie merytorycznej prawidłowości stanowiska organu interpretacyjnego w części niekwestionowanej przez skarżącą. Było to stanowisko korzystne dla skarżącej, potwierdzające jej własny pogląd, Sąd miał również na względzie zakaz reformationis in peius (orzekania na niekorzyść strony skarżącej), wynikający z art. 134 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Przepis ten dla wyeliminowania z obrotu prawnego interpretacji korzystnej dla strony skarżącej wymaga wykazania przez Sąd, że doszło do naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu. W rozpatrywanej sprawie Sąd naruszenia takiego nie stwierdził. Tym samym w powyższym zakresie Minister Finansów jest związany stanowiskiem prezentowanym uprzednio w zaskarżonej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Mając na uwadze powyższe, Sąd - na podstawie art. 146 § 1 i art. 200 ww. ustawy procesowej - orzekł, jak w sentencji wyroku.