Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 387/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 41 udt 2a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 387/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 maja 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: st. referent Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2014 r., sprawy ze skargi P.N., na indywidualną interpretację Ministra Finansów, z dnia 31 października 2013 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług - skargę oddala -


UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2013 r. do Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów wpłynął wniosek P.N. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia właściwej stawki podatku od towarów i usług dla sprzedaży dań i posiłków dokonywanej przez wnioskodawcę w punktach gastronomicznych.

Wniosek ten został uzupełniony pismem z dnia 21 października 2013 r. (data wpływu 24 października 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tutejszego organu z dnia 9 października 2013 r.

Wnioskodawca wyjaśnił, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność gospodarcza wnioskodawcy polega na prowadzeniu pod wspólną marką punktów gastronomicznych oferujących gotowe potrawy do spożycia na miejscu lub na wynos. Punkty te są w zamyśle nastawione przede wszystkim na tzw. codzienne żywienie (casual dining), przede wszystkim zaś lunche i obiady. Punkty te nie są typowymi restauracjami, oferującymi możliwość delektowania się zamówionymi przez klienta potrawami, w połączeniu z odpowiednią atmosferą miejsca i z zapewnieniem szerokiego zakresu obsługi kelnerskiej. Zasadniczą cechą wszystkich prowadzonych przez wnioskodawcę punktów gastronomicznych zatem jest ich prawie całkowita samoobsługowość. Punkty gastronomiczne wnioskodawcy praktycznie nie posiadają obsługi kelnerskiej, przeważającą rolą obsługi punktu jest pobieranie ceny za zakupiony posiłek oraz zapewnianie właściwego stanu zaopatrzenia (uzupełnianie dań, zapewnianie dostępności sztućców, talerzy, tac itp.). Punkty gastronomiczne są prowadzone:

1) Na terenie centrów handlowych w strefach tzw. food court. tj. przestrzeni (na ogół piętro lub jego część), dookoła której mieszczą się punkty gastronomiczne (kilka-kilkadziesiąt) reprezentujące różne marki (fast food, kuchnie świata, kuchnie rodzajowe, np. rybne). Wnioskodawca najmuje od centrum handlowego powierzchnię pod punkt gastronomiczny. Część służąca przygotowaniu posiłku jest niewidoczna dla klienta. W centralnej części food courtu znajdują się stoliki i krzesełka, nie przypisane do żadnego z punktów gastronomicznych oraz kosze na śmieci (głównie na pojemniki jednorazowe), przy których klienci, którzy nie wybrali posiłku na wynos, mogą go spożyć. Dostęp do food courtu nie jest niczym ograniczony i niekoniecznie stoliki muszą być wykorzystywane przez osoby spożywające posiłki (czy też posiłki zakupione w punktach gastronomicznych food courtu). Dogodności typu toaleta czy szatnia są wspólne dla całego centrum handlowego. W zależności od zasad stosowanych przez dane centrum handlowe, najemcy punktów gastronomicznych są obciążani, bezpośrednio (refaktura) bądź pośrednio (jako element kalkulacyjny czynszu) kosztami sprzątania food courtu (głównie stolików) i usuwania śmieci, na ogół proporcjonalnie do powierzchni punktu gastronomicznego (przestrzeni zajętej na przygotowywanie oraz ekspozycję posiłków). Wnioskodawca partycypuje wraz z innymi najemcami w innych wyspecyfikowanych kosztach związanych z funkcjonowaniem centrum czy foodcourtu (remonty, ochrona itp.). Klient, oprócz zabrania posiłku "na wynos", może również spożyć go na terenie centrum handlowego przy punkcie gastronomicznym w strefie "food court", gdzie udostępnione są stoliki i krzesła, może również w zależności od preferencji spożyć posiłek w innym miejscu na terenie galerii lub zabrać go poza ten teren galerii handlowej. Punkt gastronomiczny nie oferuje żadnych innych świadczeń poza posiłkiem. Sztućce oraz talerze są jednorazowe.

2) Na terenie centrów handlowych z wydzieloną dla punktu gastronomicznego strefą stolików i krzeseł. Różnica w stosunku do food courtów (pkt 1) polega na tym, iż:

a) niekoniecznie punkt gastronomiczny znajduje się w sąsiedztwie innych punktów gastronomicznych.

b) strefa stolików i krzeseł jest przyporządkowana do punktu gastronomicznego w tym sensie, ze z perspektywy klienta jest ona na tyle odseparowana (fizycznie, stylistycznie) od części wspólnych centrum, że z perspektywy klienta jest wyraźnie kojarzona z tym punktem.

Pracownik punktu gastronomicznego może poprosić osoby, które nie spożywają zakupionego w nim posiłku/napoju o opuszczenie stolika znajdującego się w strefie, jeśli blokują miejsce dla klientów punktu lub zachowują się niewłaściwie. Czystość w strefie jest zapewniana przez jej pracowników albo przez zarządzającego centrum handlowym, jednakże w obu wypadkach formalnie koszty ponosi w odniesieniu do całej powierzchni strefy właściciel punktu gastronomicznego. Wnioskodawca partycypuje w innych wyspecyfikowanych kosztach związanych z funkcjonowaniem centrum czy food courtu (remonty, ochrona itp.). W tym wariancie klient, oprócz zabrania posiłku "na wynos", może również spożyć go na terenie centrum handlowego w wydzielonej dla punktu gastronomicznego strefie, w strefie "food court", jeśli taka występuje lub w innym miejscu na terenie galerii. Punkt gastronomiczny nie oferuje żadnych innych świadczeń poza posiłkiem. Sztućce oraz talerze mogą być jednorazowe, mieszane albo tylko metalowe i porcelanowe.

3) Odrębnego lokalu/sali, który może być umiejscowiony: w dowolnym miejscu z wejściem wprost z ulicy, w centrum handlowym albo biurowym. W lokalu znajduje się część służąca przygotowaniu posiłków (niewidoczna dla klienta), część na ekspozycję posiłków (bemary) oraz sala, w której ustawione są stoliki oraz krzesła, przy których można spożyć posiłek. Wystrój lokali jest minimalistyczny, tzn. pozbawiony przepychu, zbędnych dekoracji. W niektórych lokalach są dostępne dla klientów toalety, na ogół z uwagi na przepisy BHP. W tym wariancie klient, oprócz zabrania posiłku "na wynos", może również spożyć posiłek na terenie lokalu. W części lokali dostępne są talerze porcelanowe, w części zaś jednorazowe, przy czym porcelanowe stosuje się przede wszystkim w lokalach o ograniczonej dostępności z zewnątrz (zwłaszcza centra biurowe), gdzie mniejsze jest ryzyko ich kradzieży/zaginięcia. Wnioskodawca w ramach własnych lokali jest całkowicie odpowiedzialny za ich sprzątanie, ochronę, remonty itp. czynności związane z utrzymanie lokalu w należytym stanie. We wszystkich powyższych punktach gastronomicznych przygotowywane są przez kucharzy i personel pomocniczy różne potrawy gotowe do natychmiastowego spożycia, takie jak dania rybne (ryby smażone, duszone, zapiekane itp.), dania mięsne (kotlety, steki, pieczenie, zrazy, rolady, drób pieczony, itd.), inne dania takie jak: bigos, leczo, lasagne, pierogi, naleśniki, pizza, surówki, sałatki, warzywa (smażone, gotowane, zapiekane), frytki, ziemniaki, makarony, kluski, sosy etc. Sprzedaż dań odbywa się "na wagę" i polega na tym, że klient samodzielnie komponuje sobie posiłek z potraw znajdujących się w wystawionych ladach i witrynach gastronomicznych (bemarach). Klient w pierwszej kolejności na zasadzie samoobsługi wybiera sobie naczynie, tj. talerz (służący spożyciu posiłku na miejscu) lub pojemnik zamykany (dedykowany do dań na wynos) i sam nakłada i komponuje sobie danie. Pracownicy punktu gastronomicznego nie biorą w tym procesie udziału i jedynie na żądanie klienta udzielają szczegółowych informacji o danym rodzaju posiłku (np. o technologii przygotowania, zawartości itp.). Następnie, klient kładzie talerz lub pojemnik z daniami na wagę elektroniczną, gdzie następuje ważenie i ustalenie ceny posiłku poprzez przemnożenie ceny (jedna cena za 10 dkg niezależnie od dań wchodzących w skład posiłku) i wagi posiłku wybranego przez klienta. W cenie tej mieści się także waga wybranego pojemnika/talerza. Po ustaleniu ceny klient dokonuje zapłaty w kasie i odchodzi z posiłkiem. Klient ma możliwość zakupu napoju (gotowe napoje bezalkoholowe w butelkach, puszkach itp., w niektórych punktach gastronomicznych także piwo) oraz - bez opłaty, w ramach zakupionego dania - pobrania sobie sztućców, serwetek, przypraw (sól, pieprz, ketchup itp). Klient nie ma możliwości zamówienia dań innych niż znajdujące się w danej chwili w ladach gastronomicznych. Wyjątkiem od tej zasady jest punkt gastronomiczny, w którym istnieje możliwość zamówienia wystandaryzowanej pizzy. Pizza jest przygotowywana dla konkretnego klienta, jednakże w związku z charakterem sieci (dania lunchowe i obiadowe) wybór jest ograniczony do kilku rodzajów pizzy (w szczególności brak tzw. kompozycji własnej, czyli pizzy z wybranymi przez klienta składnikami), dostępna jest tylko jedna wielkość. Klient sam wybiera miejsce, gdzie spożyje posiłek. Klient może również korzystać z tac będących własnością wnioskodawcy, w celu ułatwienia samodzielnego przenoszenia talerza, sztućców, napoi itp., jednakże tace te powinny zostać odłożone na przeznaczony w tym celu stojak/pozostawione na stołach/w lokalu (nie są bowiem jednorazowe i nie są klientowi sprzedawane wraz z posiłkiem). W food courtach nie odniesione przez klientów tace są zbierane przez personel sprzątający centrum handlowego.

Obsługa punktów gastronomicznych zajmuje się jedynie uzupełnianiem dań w ladach w miarę ich ubytku, komunikacją z kuchnią w celu zapewnienia uzupełniania dań, uzupełnianiem czystych tac, talerzy i sztućców, obsługą klientów przy kasie (przyjęcie płatności, wydanie zamówionego napoju) oraz, tam, gdzie nie występuje przestrzeń wspólna dla wielu punktów gastronomicznych, utrzymywanie czystości w lokalu. W żadnym wypadku obsługa nie przyjmuje zamówień przy stolikach oraz nie przynosi dań klientom. Jedynymi wyjątkami od zasady samoobsługi są:

- alternatywne: odbiór przez klienta albo przyniesienie do stolika zamówionej kawy z ekspresu w tych punktach, w których jest ona dostępna (kasjerka nie przygotowuje jej od razu kawy, jeśli kolejne osoby czekają w kolejce na zważenie ich posiłków, lecz czeka, aż kolejka się rozładuje i wówczas przygotowuje kawę).

- alternatywne: odbiór przez klienta albo przyniesienie do stolika zamówionej pizzy, na którą klient musiał czekać w tym punkcie, w którym oferowana jest pizza.

Punkty gastronomiczne nie zapewniają klientom żadnych innych usług ani udogodnień, których celem miałoby być stworzenie klientom warunków w sposób szczególny zachęcających do wyboru konsumpcji na miejscu. Wnioskodawca nie występował do Głównego Urzędu Statystycznego o zaklasyfikowanie sprzedaży posiłków prowadzonej w wyżej opisany sposób.

W piśmie uzupełniającym z dnia 21 sierpnia 2013 r., wnioskodawca wskazał, że według niego opisane dania i posiłki mogą zostać zaklasyfikowane do grupowania 10.85.1 PKWiU ustalonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r., tj. "gotowe posiłki i dania". Tym niemniej wnioskodawca zwraca uwagę na to, że rozdział dostawy towarów oraz świadczenia usług służący prawidłowemu ustaleniu stawki podatkowej w podatku od towarów i usług winien być dokonywany w oparciu o kryteria wskazane w rozporządzeniu z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, które w preambule jako swój cel wskazuje: "Należy wyraźnie zdefiniować usługi restauracyjne i cateringowe, dokonać między nimi rozróżnienia i precyzyjnie określić odpowiednie traktowanie tych usług." Ponieważ Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług nie jest tworzona w oparciu o przepisy unijne oraz orzecznictwo dotyczące podatku od wartości dodanej, jest oczywistym, iż zaklasyfikowanie do grupowania PKWiU danego świadczenia jako dostawy albo świadczenia może zostać dokonane według innych kryteriów niż wymagają tego przepisy o podatku od wartości dodanej. Ewentualne rozbieżności mogą doprowadzić zarówno do rozszerzenia, jak i zawężenia zakresu zastosowania stawek preferencyjnych. To zaś będzie wprost prowadziło do niezgodności polskich przepisów z prawem unijnym. Z tej przyczyny wnioskodawca uważa, że to opis świadczenia, a nie ewentualna klasyfikacja do PKWiU, powinna wystarczyć organowi dla wydania interpretacji i zdecydowania o tym, czy w danym zdarzeniu przyszłym dochodzi do dostawy towarów czy też świadczenie usług. Przeciwne twierdzenie prowadzi do nieakceptowanych konsekwencji, w których brak jest adresata norm rozporządzenia z dnia 15 marca 2001 r. - nie stosuje ich organ podatkowy, ani podatnik, albowiem obaj opierają się na klasyfikacji PKWiU, z oczywistych przyczyn nie stosuje go również organ statystyczny.

W związku z powyższym wnioskodawca powziął wątpliwość, czy dokonywana przezeń w punktach gastronomicznych sprzedaż dań i posiłków powinna być uznana za dostawę towarów (gotowych dań i posiłków) i jako taka korzystać będzie z obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do tej ustawy?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, wnioskodawca odwołał się do treści art. 6 ust. 1 i 2 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a także orzecznictwa TSUE. W konsekwencji doszedł do przekonania, że transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług) "charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania", wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług. Z żywnością na wynos (dostawą towarów) mamy do czynienia, jeżeli poza dostawą artykułów żywnościowych "transakcji nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji na miejscu w odpowiednim otoczeniu". Działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach.

Oznacza to zdaniem wnioskodawcy, że sprzedaż gotowych posiłków we wszystkich wskazanych przezeń we wniosku formach stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie zastrzeżono, że zakwalifikowanie świadczenia zgodnie z PKWiU nie może wypaczać wynikającego z przepisów prawa podatkowego sposobu rozgraniczania dostawy od świadczenia usług. Skoro zaś organy statystyczne przy dokonywaniu klasyfikacji nie posługują się kryteriami przyjętymi przez prawo podatkowe (w sytuacji wnioskodawcy - kryteriami pozwalającymi na odróżnienie usług restauracyjnych od dostawy gotowych dań), wnioskodawca uznał za zbyteczne ubieganie się o dokonanie oficjalnego potwierdzenia zaklasyfikowania przez Główny Urząd Statystyczny.

Końcowo wnioskodawca przywołał interpretacje wydane w podobnych stanach faktycznych, które potwierdzają jego stanowisko w sprawie.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 31 października 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko podatnika za prawidłowe.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy organ uznał, że mając do czynienia z kilkoma czynnościami, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy w sprawie mówić o pewnym kompleksie usług. Organ przychylił się również do zapatrywania wnioskodawcy, że dostawa gotowych do spożycia, opisanych we wniosku, produktów stanowi dostawę towarów, a nie świadczenie usług. Organ zwrócił w tym kontekście uwagę na fakt, że zarówno w lokalach zlokalizowanych na terenie centrów handlowych w strefach tzw. "food court", jak i na terenie centrów handlowych z wydzieloną dla punktu gastronomicznego strefą stolików i krzeseł oraz w odrębnych lokalach/salach (umiejscowionych w dowolnym miejscu z wejściem wprost z ulicy, w centrum handlowym albo biurowym) nie mają zapewnionej obsługi kelnerskiej (w tym doradztwa co do wyboru posiłku). Przeważającą rolą obsługi punktu jest pobieranie ceny za zakupiony posiłek oraz zapewnianie właściwego stanu zaopatrzenia (uzupełnianie dań, zapewnianie dostępności sztućców, talerzy, tac itp.) oraz, tam gdzie nie występuje przestrzeń wspólna dla wielu punktów gastronomicznych, utrzymywaniem czystości w lokalu. W związku z tym uznano, iż w stanie wskazanym przez wnioskodawcę mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów.

Niemniej jednak organ zważył, że podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności. Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Podsumowują stwierdzono, że będące przedmiotem zapytania produkty, sprzedawane przez wnioskodawcę jako towar w postaci gotowych posiłków i dań sklasyfikowanych w grupowaniu 10.85.1 PKWiU, podlegają opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 5%, na mocy art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca, nie zgadzając się w pełni z zapatrywaniem organu, wezwał go do usunięcia naruszenia prawa związanego z wydaną interpretacją, a to poprze usunięcie z uzasadnienia interpretacji fragmentów wskazujących na zależność pomiędzy zaklasyfikowaniem sprzedaży dań i posiłków do PKWiU 10.85.1 a zastosowaniem stawki 5%.

W uzasadnieniu raz jeszcze podkreślono, że wnioskodawca nie występował do GUS celem uzyskania opinii co do klasyfikacji, gdyż w jego ocenie zaklasyfikowanie do którejkolwiek z kategorii PKWiU nie może mieć przesądzającego charakteru dla oceny, czy opisana przezeń dostawa korzysta ze stawki 5%. Klasyfikowanie do grupowania PKWiU danego świadczenia jako dostawy albo świadczenia może zostać dokonane według innych kryteriów niż wymagają tego przepisy o podatku od wartości dodanej. Ewentualne rozbieżności mogą doprowadzić zarówno do rozszerzenia jak i zawężenia zakresu zastosowania stawek preferencyjnych. Zastosowanie PKWiU grozi zniweczeniem rezultatów zastosowania rozdziału pomiędzy świadczeniem usług restauracyjnych a dostawą towarów.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ stwierdził brak podstaw do zmiany zakwestionowanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie P.N. zarzucił organowi naruszenie:

1) art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do tej ustawy oraz art. 98 ust. 1-3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE serii L Nr 347, str. 1 ze zm., powoływanej dalej jako "Dyrektywa 112") oraz poz. 1 Załącznika III do Dyrektywy poprzez błędną wykładnię przejawiającą się uznaniem, że zastosowanie stawki obniżonej dla dań i posiłków gotowych sprzedawanych w lokalach i punktach gastronomicznych jest uzależnione od przynależności tych towarów do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług 10.85.1;

2) art. 98 ust. 1-3 Dyrektywy 112 w związku z zasadą neutralności podatku VAT wynikającą z art. 1 ust. 2 tej Dyrektywy poprzez błędną wykładnię, w wyniku której podobne i konkurencyjne wobec siebie towary zostają opodatkowane różnymi stawkami podatku VAT;

3) art. 98 ust. 1-3 Dyrektywy 112 w zw. poz. 1 Załącznika III do Dyrektywy w związku z zasadą neutralności podatku VAT wynikającą z art. 1 ust. 2 tej Dyrektywy poprzez brak jego bezpośredniego zastosowania pomimo zaistnienia przesłanek bezpośredniego zastosowania ze względu na wadliwą implementację tych przepisów do prawa krajowego;

4) art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) poprzez wezwanie skarżącego do uzupełnienia wniosku o udzielenie interpretacji poprzez podanie symbolu PKWiU dla dokonywanej przezeń sprzedaży gotowych dań i posiłków, pomimo że bez symbolu PKWiU opis stanu faktycznego był kompletny i pozwalał na wydanie interpretacji.

W związku z tak sformułowanymi zarzutami zażądano przeprowadzenia na podstawie art. 106 § 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, dowodu uzupełniającego z dokumentów, tj. wniosku skarżącego o opinię klasyfikacyjną do GUS oraz opinii GUS.

W uzasadnieniu zwrócono uwagę, że negatywne konsekwencje w zakresie zastosowania stawki preferencyjnej wynikającej z uwzględnienia PKWiU potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 12 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 176/12. Skarżący poddał też w wątpliwość dopuszczalność skonstruowania stawki preferencyjnej dla gotowych dań i posiłków z zastosowaniem PKWiU, co w konsekwencji doprowadziło do wyłączenia z zakresu zwolnienia dania i posiłki sprzedawane w formie bezpośrednio przygotowanej do spożycia i postawienia takich dań na najbardziej upośledzonej pozycji wśród usług i towarów zbliżonych.

W tym kontekście podkreślono, że na zakaz posługiwania się innymi niż nomenklatura scalona systemami czy też kryteriami w celu doprecyzowania zakresu stawek preferencyjnych wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 697/12. NSA przychylił się do poglądu, że jeśli w art. 98 Dyrektywy 112 mowa jest o nomenklaturze scalonej, to chodzi o wspólnotową nomenklaturę scaloną, a nie krajowe nomenklatury jak PKWiU. Co więcej, w ramach nomenklatury scalonej państwo członkowskie może jedynie doprecyzować, a nie zawęzić zakres stosowania stawki obniżonej. Polski ustawodawca postąpił zatem nieprawidłowo uzależniając zastosowanie stawek obniżonych dla towarów od przynależności do odpowiednich grupowań PKWiU.

W związku z wadliwym wprowadzeniem przez ustawodawcę obniżonej stawki VAT na dostawę gotowych dań i posiłków, przepis art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z poz. 28 Załącznika nr 10 do tej ustawy, przepis ten powinien być wykładany z zgodzie z art. 98 ust. 3 Dyrektywy 112 w zw. z poz. 1 do Załącznika III poprzez dopuszczenie jego zastosowania do wszelkich dostaw gotowych dań i posiłków niezależnie od tego, czy wedle PKWiU dania i posiłki gotowe nie są w pewnych warunkach nawet uznawane za "wyrób".

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Natomiast według art. 146 § 1 tej ustawy sąd uwzględniając skargę uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Tak więc tylko stwierdzenie, że zaskarżona interpretacja dotknięta jest wadą niezgodności z prawem skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego.

Z kolei odnosząc się do przepisów regulujących postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, zwrócić należy uwagę na treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej stanowiącego, że minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy dokonuje oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie "interpretacyjne" opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Przy czym granice oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy zawartej w indywidualnej interpretacji zakreślone są treścią pytania postawionego we wniosku o interpretację.

W postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji tylko i wyłącznie podatnik (albo płatnik, albo inkasent) "wyczerpująco przedstawia stan faktyczny bądź zdarzenie przyszłe". Przedstawia go przy tym w całym niezbędnym dla oceny prawnej zakresie wprost w treści wniosku, który kieruje do organu mającego wydać interpretację. Oznacza to, że stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) brany pod uwagę do wydania interpretacji nie może być "dopowiadany" dołączanymi do wniosku dokumentami (por. wyrok NSA z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 108/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 20/08). Organ udzielający interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadza postępowania dowodowego. Nie przewidują tego obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa. Przepis art. 14h Ordynacji podatkowej stanowi, że w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV Ordynacji podatkowej. Wynika zatem z powołanego przepisu, że do postępowania dotyczącego udzielania interpretacji mają zastosowanie z zakresu postępowania podatkowego (dział IV Ordynacji podatkowej) tylko cztery instytucje prawne, a mianowicie: doręczenia, wezwania, udostępnianie akt i kary porządkowe. Skoro na etapie postępowania interpretacyjnego organ udzielający interpretacji nie przeprowadza jakichkolwiek dowodów, w tym dowodów z dokumentów, to tym bardziej sąd administracyjny rozpoznając skargę na interpretację indywidualną nie jest uprawniony do przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów uzupełniających. Wynika to przede wszystkim z charakteru kontroli aktów administracyjnych w tym także interpretacji indywidualnych sprawowanej przez sąd z uwzględnieniem kryterium zgodności z prawem. Należy przy tym rozróżnić kontrolę sądowoadministracyjną decyzji określających, czy ustalających zobowiązanie podatkowe od kontroli interpretacji podatkowych. W pierwszej z nich sąd administracyjny bada zastosowanie prawa podatkowego na tle zrekonstruowanego w postępowaniu podatkowym stanu faktycznego, w drugim z nich bada, czy organ wypowiadający się na temat przepisów prawa podatkowego, prawidłowo je zinterpretował wyłącznie w odniesieniu do zaprezentowanego przez podatnika opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Dlatego w ocenie Sądu w postępowaniu sądowoadministracyjnym dotyczącym indywidualnych interpretacji podatkowych wyłączona jest możliwość stosowania art. 106 § 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z tego też powodu należało wniosek skarżącego o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów tj. wniosku skarżącego o opinię klasyfikacyjną do GUS oraz opinii GUS oddalić.

Dokonując kontroli legalności wydanej przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnej na tle przedstawionego przez skarżącego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu ich wydania, Sąd uznał, że interpretacje ta nie narusza prawa w stopniu nakazującym jej uchylenie.

Przede wszystkim należy podkreślić, że przedmiotem kontroli sądu była indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, w której Minister Finansów uznał za prawidłowe stanowisko skarżącego przedstawione we wniosku o interpretację.

Skarżący na tle bardzo obszernie i szczegółowo opisanego zdarzenia przyszłego sformułował pytanie, czy dokonywana przez niego w punktach gastronomicznych sprzedaż dań i posiłków powinna być uznana za dostawę towarów (gotowych dań i posiłków) i jako taka korzystać będzie z obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do tej ustawy ?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie skarżący stwierdził, że "dokonywana przez niego w punktach gastronomicznych sprzedaż dań i posiłków powinna być uznana za dostawę towarów (gotowych dań i posiłków) i jako taka korzystać będzie z obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do tej ustawy".

Z kolei Minister Finansów uznając w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia prawnego za prawidłowe stwierdził, że "będące przedmiotem zapytania produkty sprzedawane przez Wnioskodawcę, traktowane jako towar w postaci gotowych posiłków i dań sklasyfikowanych w grupowaniu 10.85.1 PKWiU, podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 5%, na mocy wyżej powołanego art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług".

Pomimo pełnej, wyczerpującej i jednoznacznej odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie, będącej jednocześnie akceptacją stanowiska skarżącego, ta pozytywna dla skarżącego interpretacja została w całości zaskarżona do WSA w Krakowie.

W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organ dokonał prawidłowej wykładni przepisów art. 41 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. powoływanej dalej jako "u.p.t.u.") w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do tej ustawy.

Natomiast w ocenie skarżącego, Minister Finansów błędne zastosował powołane wyżej przepisy u.p.t.u. wraz z załącznikiem nr 10 w powiązaniu z klasyfikacją PKWiU przy jednoczesnym pominięciu przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. Skarżący argumentował, że przepisy unijne nie zezwalają, aby państwo członkowskie uzależniało zastosowanie obniżonej stawki podatkowej dla dań i posiłków gotowych sprzedawanych lokalach i punktach gastronomicznych od przynależności tych towarów do PKWiU 10.85.1 i przy tym czyniło to w sposób selektywny, a więc opodatkowało niektóre środki spożywcze stawką podstawową, a niektóre obniżoną. W konsekwencji skarżący argumentował, że z powołaniem się na przepisy Dyrektywy 2006/112/WE ma prawo do stosowania obniżonej stawki VAT bezpośrednio na podstawie art. 98 ust. 2 oraz załącznika III poz. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: "Dyrektywa VAT").

W ocenie Sądu z poglądem skarżącego nie można się zgodzić. Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług opiera się na zasadzie powszechności. Wyjątkiem od tej zasady są zwolnienia podatkowe oraz obniżone stawki VAT. Stosowanie jednej lub dwóch obniżonych stawek podatku VAT jest opcją przyznaną państwom członkowskim jako wyjątek od zasady, że zastosowanie ma stawka podstawowa. Oznacza to, że w tym zakresie ustawodawstwa unijny nie wymaga pełnej harmonizacji przepisów wewnętrznych państw członkowskich i dopuszcza sytuację, w której ten sam towar opodatkowany będzie podstawową bądź obniżoną stawką w poszczególnych państwach członkowskich.

Stosownie do treści art. 98 Dyrektywy VAT, państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone; stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. Zgodnie z art. 98 ust. 3, przy stosowaniu stawek obniżonych przewidzianych w ust. 1 do poszczególnych kategorii towarów, państwa członkowskie mogą stosować nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii. Z punktu 1 Załącznika nr III do Dyrektywy VAT wynika, że stawki obniżone, o których mowa w art. 98 tej Dyrektywy mogą być stosowane m.in. do środków spożywczych (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczonych do spożycia przez ludzi i zwierzęta, żywych zwierząt, nasion, roślin oraz składników zwykle przeznaczonych do produkcji środków spożywczych, produktów zwykle przeznaczonych do użytku jako dodatek lub substytut środków spożywczych. Państwa członkowskie mają zatem swobodę co do zastosowania obniżonych stawek podatkowych, przy czym stawki obniżone mogą dotyczyć jedynie towarów i usług wskazanych w dyrektywie, w tym - środków spożywczych.

Z treści przytoczonego wyżej przepisu Dyrektywy VAT nie wynika, jak chce tego skarżący, aby w przypadku, gdy państwo decyduje się na wprowadzenie stawek obniżonych, stawki te musiały dotyczyć całej kategorii określonej w załączniku III, w tym całej kategorii środków spożywczych. Literalna wykładnia powyższego przepisu nie daje więc podstaw do przyjęcia, że obniżone stawki podatkowe muszą dotyczyć wszystkich środków spożywczych.

Zagadnienie zakresu stosowania stawek obniżonych w ramach opcji wybranej przez dane państwo członkowskie było przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, z których wynikają wskazówki dotyczące wprowadzania i stosowania stawek obniżonych przez państwa członkowskie. W wyroku z 8 maja 2003 r. w sprawie C-384/01 Komisja przeciwko Francji, TSUE potwierdził, że brzmienie art. 12 ust. 3 lit. b VI Dyrektywy (zastąpionego następnie analogicznymi przepisami Dyrektywy 2006/112/WE), który zezwalał na opodatkowanie wedle obniżonej stawki podatku VAT dostaw gazu ziemnego i elektryczności, nie zakazuje wybiórczego stosowania obniżonej stawki do konkretnych i specyficznych aspektów, pod warunkiem że nie występuje ryzyko zakłócenia konkurencji (pkt 26-28).

Podobnie w wyroku z 3 kwietnia 2008 r. w sprawie C-442/05 Finanzamt Oschatz p. Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelbien, Trybunał stwierdził, że "brzmienie art. 12 ust. 3 lit. a VI Dyrektywy VAT nie przesądza o tym, że przepis ten powinien być interpretowany jako określający wymóg, iż obniżona stawka podatku może być stosowana jedynie, gdy dotyczy ona wszystkich aspektów dostawy wody objętych zakresem załącznika H do tej Dyrektywy; toteż nie można wykluczyć selektywnego stosowania obniżonej stawki pod warunkiem, że nie spowoduje ono ryzyka zakłócenia konkurencji (zob. analogicznie wyrok z 8 maja 2003 r. w sprawie C-384/01 Komisja przeciwko Francji, Rec. s. I-4395, pkt 27." (pkt 41).

Z kolei w wyroku z 6 maja 2010 r. w sprawie C-94/09 Komisja przeciwko Francji, Trybunał wskazał, że: "Skoro art. 98 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE zasadniczo przejmuje brzmienie art. 12 ust. 3 lit. a VI Dyrektywy, należy rozszerzyć na niego interpretację nadaną przez Trybunał temu ostatniemu przepisowi. Wynika z tego, że gdy państwo członkowskie postanawia skorzystać ze stworzonej przez art. 98 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku VAT do kategorii usług zawartej w załączniku III do tej Dyrektywy, ma ono, z zastrzeżeniem poszanowania zasady neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT, możliwość ograniczenia stosowania tej obniżonej stawki podatku VAT do określonych i swoistych aspektów tej kategorii. Przyznana w ten sposób państwom członkowskim możliwość dokonywania selektywnego stosowania obniżonej stawki podatku jest uzasadniona w szczególności twierdzeniem, że stawka ta stanowi wyjątek, ograniczenie jej stosowania do określonych i swoistych aspektów jest spójne z zasadą, według której wyjątki i odstępstwa należy interpretować ściśle (ww. wyrok w sprawie Komisja przeciwko Francji, pkt 28). Należy jednak podkreślić, że stosowanie tej możliwości podlega podwójnemu warunkowi - po pierwsze, wyodrębnienia, dla celów stosowania obniżonej stawki, tylko określonych i swoistych aspektów omawianej kategorii usług, a po drugie, poszanowania zasady neutralności podatkowej. Celem tych warunków jest zapewnienie, że państwa członkowskie będą korzystać z tej możliwości tylko w warunkach gwarantujących proste i prawidłowe stosowanie wybranych obniżonych stawek oraz zapobieżenie wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć." (pkt 27-30).

W świetle powyższych rozstrzygnięć TSUE, należy uznać, że art. 98 Dyrektywy VAT zezwala na selektywne stosowanie obniżonych stawek podatku VAT, w obrębie kategorii wymienionych w Załączniku III do Dyrektywy, w tym w zakresie środków spożywczych.

Powyższe rozstrzygnięcia dotyczyły wprawdzie usług jako podlegających obniżonej stawce, ale należy je odpowiednio odnieść także do towarów, gdyż art. 98 Dyrektywy VAT nie różnicuje kategorii usług i towarów co do stawki obniżonej w aspekcie jej selektywnego zastosowania. Niewątpliwie w odniesieniu do usług możliwe jest wyodrębnienie pewnych aspektów usług, co nie jest możliwe w przypadku towarów. Jednak fakt ten nie ma znaczenia dla interpretacji art. 98 Dyrektywy VAT w powiązaniu z treścią Załącznika III. Skoro bowiem TSUE dopuścił, aby w obrębie kategorii usług wymienionych w poszczególnych punktach Załącznika III wyodrębniać określone aspekty (elementy) usług i opodatkować je selektywnie stawką obniżoną, a nie nakazał traktowania wymienionej tam usługi jako podlegającej w całości opodatkowaniu stawką obniżoną, to taką samą argumentację należy zastosować do towarów, jakimi są środki spożywcze. W ramach kategorii środków spożywczych wymienionej w Załączniku III, również można wyodrębnić elementy tej kategorii - poszczególne produkty spożywcze, które selektywnie mogą podlegać opodatkowaniu stawką obniżoną, o ile tylko takie opodatkowanie nie naruszy zasady neutralności.

Wynika z tego, że o ile państwo członkowskie postanowi skorzystać z przewidzianej przez art. 98 ust. 1 i 2 Dyrektywy VAT możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług do kategorii usług lub towarów zawartej w Załączniku nr III, ma ono z zastrzeżeniem poszanowania zasady neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system VAT, możliwość ograniczenia stosowania tej obniżonej stawki VAT do określonych swoistych aspektów tej kategorii (por. wyrok NSA z 19 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1125/12).

Powoływany natomiast przez skarżącego wyrok TSUE w sprawach połączonych C-479/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Finanzamt Burgdorf p. Manfred Bog, który według skarżącego, popiera jego stanowisko, dotyczył odmiennego problemu niż występujący w tej sprawie. TSUE opowiedział się w nim za szeroką wykładnią pojęcia środki spożywcze, jako obejmującego artykuły spożywcze niezależnie od sposobu ich produkcji i przygotowania. Uznał w konsekwencji, że dania, posiłki gotowane, pieczone, smażone i w inny sposób przygotowanie do spożycia na miejscu, należy uznać za środki spożywcze w rozumieniu przepisów Dyrektywy VAT, wobec których państwo może stosować obniżoną stawkę podatkową. Z wyroku tego nie wynika jednak, że stawce obniżonej musi zawsze i w każdym przypadku podlegać cała kategoria środków spożywczych.

Odnosząc się zaś do zarzutów skarżącego dotyczących naruszenia prawa UE poprzez wprowadzenie PKWiU jako głównego kryterium klasyfikacji środków spożywczych dla celów określenia właściwej stawki VAT, należy wskazać, że art. 98 ust. 3 Dyrektywy VAT przewiduje, że państwa członkowskie mogą stosować nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii. Zastosowanie nomenklatury scalonej nie jest więc obowiązkowe, państwa mogą z tej opcji skorzystać, ale mogą także wykorzystać inne sposoby określenia towarów podlegających obniżonej stawce podatkowej. Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług została przy tym oparta m.in. na nomenklaturze scalonej (pkt 4.2. PKWiU - rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293), a zakres rzeczowy większości grupowań obejmujących wyroby jest określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji CN, to znaczy, że każde grupowanie PKWiU odpowiada całej pozycji, części pozycji lub stanowi agregat kilku pozycji CN. Ich symbole podano w kolumnie 3 schematu klasyfikacji. Klucz powiązań PKWiU 2008 - CN 2007 został przygotowany w oparciu o projekt klucza CPA 2008 - CN 2007, opracowany przez Eurostat (Urząd Statystyczny w UE) (pkt 5.2.1. PKWiU). Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług nie jest więc oderwana od nomenklatury scalonej, która może, ale nie musi być wykorzystana dla określenia zakresu zastosowania stawki obniżonej. Nie można zgodzić się w tej sytuacji ze stanowiskiem skarżącego, by posługiwanie się przez dane państwo własną definicją towarów samo przez się pozostawało w sprzeczności z przepisami Dyrektywy VAT, przewidującymi opcję stosowania stawek obniżonych i w ramach tego opcję stosowania nomenklatury scalonej do precyzyjnego określenia zakresu kategorii. Z tego ostatniego sformułowania zawartego w art. 98 ust. 3 Dyrektywy VAT wynika, że opcja posługiwania się nomenklaturą scaloną ma służyć precyzyjnemu określeniu zakresu danej kategorii. W sytuacji gdy Polska posługuje się własną definicją środków spożywczych, dla zastosowania obniżonych stawek, ale nie przekracza zakresu danej kategorii, to nie można uznać, że przepisy krajowe naruszają przepisy Dyrektywy VAT, szczególnie gdy weźmie się pod uwagę, że polska klasyfikacja towarów opiera się w większości na nomenklaturze scalonej oraz to, że Komisja i Rada nie zakwestionowały przy stosowaniu stawek obniżonych w odniesieniu do towarów posługiwanie się przez Polskę własną definicją, mimo, że organy te mają pełny ogląd co do stosowania przez Polskę stawek obniżonych (por. np. wyroki NSA z dnia 24 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 754/13, z 19 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1125/12 z 8 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1642/11; z 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1120/11 oraz z 3 lutego 2011 r., sygn. akt I FSK 201/10, wyrok WSA z 12 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1497/12).

Należy także odrzucić zarzut, że przewidziane w prawie krajowym warunki zastosowania stawki obniżonej muszą być zgodne z zasadą neutralności podatkowej, a więc nie mogą powodować odmiennego traktowania pod względem podatkowym konkurencyjnych towarów czy usług (por. np. wyroki TSUE z dnia 6 maja 2010 r. w sprawie C-94/09 Komisja p. Francji; z dnia 3 marca 2011 w sprawie C-41/09, Komisja p. Królestwo Niderlandów, dostępne na http://curia.europa.eu). W ocenie Sądu samo selektywne opodatkowanie środków spożywczych stawką obniżoną zasady neutralności nie narusza. Ponadto należy wskazać, że zaskarżona interpretacja nie rozstrzygała o zastosowaniu obniżonej stawki 5% dla podobnych i konkurencyjnych wobec siebie towarów, ale do opisanych we wniosku czynności, które skarżący sam zaklasyfikował jako dostawę gotowych dań i posiłków objętą pozycją 10.85.1 PKWiU i w stosunku do tak przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazana została stawka podatku od towarów i usług. Również pytanie sformułowane we wniosku o interpretację nie odnosiło się do kwestii opodatkowania konkretnych towarów, które są konkurencyjne wobec siebie. Odnosiło się natomiast do możliwości zastosowania obniżonej 5% stawki podatku do dokonywanej przez skarżącego w punktach gastronomicznych sprzedaży dań i posiłków poprzez uznanie jej za dostawę towarów (gotowych dań i posiłków).

Za nieuzasadniony należy uznać także zarzut naruszenia art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez wezwanie skarżącego o uzupełnienie wniosku poprzez podanie symbolu PKWiU dla dokonywanej przez niego sprzedaży gotowych dań i posiłków. Skoro polskie przepisy podatkowe (art. 5a u.p.t.u.) posługują się Polską Klasyfikacją Towarów i Usług przy zaklasyfikowaniu danego towaru do określonej (obniżonej) stawki podatkowej, a tak to jest w przypadku załącznika nr 10 do u.p.t.u., który zawiera wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, zasadnym było wezwanie skarżącego przez organ rozpatrujący wniosek do uzupełnienia o podanie stosownego symbolu PKWiU, mając także na uwadze zasadę, że to podatnik sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby, usługi, towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach).

Skoro zatem dopuszczalne jest selektywne zastosowanie stawki obniżonej w podatku VAT oraz odwołanie się przez polskiego ustawodawcę w przypadku towarów do PKWiU, to uznać należy, że stanowisko Ministra Finansów zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, było prawidłowe i odpowiadało prawu.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.