Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 565/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2017-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14c par 1 i par 2 w zw z art. 14b par 3
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki Sędziowie: WSA Grażyna Firek (spr.) WSA Inga Gołowska Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi Gminy Miejskiej K. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 9 lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 440 zł (czterysta czterdzieści złotych).


UZASADNIENIE

sygn. akt I SA/Kr [...]

U Z A S A D N I E N I E

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w K. działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów w wydanej w dniu 9 lutego 2017 r. Nr [...] interpretacji indywidualnej stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy Gmina Miejska K., przedstawione we wniosku z 21 października 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwoty rekompensaty z tytułu korzystania w latach ubiegłych z lokali w budynku (z wyłączeniem Gminy) ustalonej z współwłaścicielami w trybie ugodowym oraz kwoty rekompensaty z tytułu korzystania w latach ubiegłych z lokali w budynku ( z wyłączeniem Gminy) naliczone jednostronnie przez Gminę w sytuacji braku woli jej zapłaty przez współwłaścicieli - jest nieprawidłowe.

W przedmiotowym wniosku uzupełnionym pismem z 16 stycznia 2017 r. przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina Miejska K. - Urząd Miasta K. (wnioskodawca) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto wnioskodawca wykonuje działalność, która nie podlega regulacji ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016r. poz. 710 z późn. zm.). Wnioskodawca podlega również regulacji ustawy o finansach publicznych

z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz.U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.).

Gmina nabyła udział wynoszący [...] części w działce nr [...] obręb [...] P. zabudowanej budynkiem przy ul. [...] w K. na podstawie decyzji Wojewody M. z 18 kwietnia 2011 r. znak [...], przy czym wcześniej udział ten przysługiwał Skarbowi Państwa, który nabył go na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego dla [...] w K. z dnia 24 lutego 2010r.,sygn.akt I Ns [...] Nieruchomość pozostaje poza zarządem jednostki miejskiej. W budynku znajduje się 5 lokali, które

wykorzystywane są przez współwłaścicieli nieruchomości. W związku z powyższym Gmina wezwała ww. współwłaścicieli do wydania przedmiotowych lokali celem ich wynajęcia skutkiem czego możliwe byłoby czerpanie dochodów przez wszystkich współwłaścicieli proporcjonalnie do posiadanego udziału w nieruchomości (w tym przez Gminę) lub w przypadku nie wydania lokali, rozliczania się z Gminą z korzyści wynikających z wyłącznego z nich korzystania.

Przedmiotowa nieruchomość nie jest objęta podziałem do korzystania. Ponadto Skarb Państwa, a później Gmina nigdy nie wyraził zgody na zajmowanie któregokolwiek z lokali znajdujących się w przedmiotowej nieruchomości do wyłącznego korzystania przez pozostałych współwłaścicieli, z wyłączeniem Skarbu Państwa, a następnie Gminie. Gmina pozbawiona była możliwości korzystania z nieruchomości, gdyż wszystkie lokale zajęte były przez pozostałych współwłaścicieli.

Wskazać należy również, iż w związku z powyższym Gmina nie uzyskuje dochodów z ww. kamienicy.

Obecnie Gmina prowadzi negocjacje z dwoma współwłaścicielkami ww. nieruchomości w celu ustalenia wysokości rekompensaty dla Gminy z tytułu korzystania z dwóch lokali w których prowadzona jest przez te współwłaścicielki działalność usługowa (hostel). Współwłaścicielki te wyraziły wstępnie wolę zapłaty Gminie rekompensaty z tytułu wyłącznego korzystania z ww. lokali

w ubiegłych latach.

Współwłaścicielki zajmujące pozostałe trzy lokale, z których dwa wykorzystywane są na cele mieszkalne, a jeden na działalność usługową w oficjalnym piśmie skierowanym do Gminy uznały za bezpodstawne żądanie umożliwienia Gminie pobierania pożytków oraz przychodów wynikających z korzystania z ww. nieruchomości jak również wydania lokali w celu ich

zagospodarowania umożliwiającego współposiadanie rzeczy/partycypowanie w pożytkach i przychodach przez wszystkich współwłaścicieli, wskazując równocześnie, że w ich ocenie realizacja uprawnienia wynikającego z art. 206 ustawy z dnia 23 kwietnia1964r.Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.) w żądanej przez Gminę formie nie może prowadzić do

wyzucia ze zgodnego z prawem posiadania i korzystania z przedmiotu współwłasności.

Jeżeli nie dojdzie do zgodnych ustaleń w ww. zakresie i dobrowolnego świadczenia przez ww. współwłaścicieli określonych kwot tytułem wynagrodzenia za korzystanie z przedmiotu współwłasności z naruszeniem art. 206 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U.z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.) Gmina podtrzymując uprzednio pisemnie wyrażony sprzeciw dalszego zajmowania lokali przez współwłaścicieli, będzie jednostronnie wskazywać i żądać zapłaty wynagrodzenia /rekompensaty/ , a w razie braku zapłaty będzie dochodziła przysługujących jej roszczeń na drodze postępowania sądowego, tj. rozliczania się z Gminą z korzyści wynikających z wyłącznego korzystania z poszczególnych lokali. W momencie stwierdzenia decyzją Wojewody Małopolskiego z dnia 18 kwietnia 2011 r. nabycia przez Gminę udziału [...] części w nieruchomości przy ul. [...] w K. w budynku znajdowało się pięć lokali. Cztery lokale (nr [...]) pozostawały w dyspozycji współwłaścicieli, jeden (nr [...]) zajęty był na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Wszystkie lokale w budynku pozostają w dyspozycji współwłaścicieli budynku od marca 2016 r. kiedy to lokal nr [...] zajęty na podstawie umowy cywilnoprawnej objęty został do dyspozycji współwłaścicielki A. K.-K.. Ustalenie przedmiotowego faktu wynika ze sprawozdań z zarządu składanych w Wydziale Mieszkalnictwa przez współwłaścicielkę B. K., a także z korespondencji bieżącej prowadzonej z wyżej wymienioną współwłaścicielką. Gmina od dnia nabycia posiadała wiedzę, że lokale zajmowane są przez współwłaścicieli, jednakże nigdy nie wyrażała zgody na ich objęcie.

Wezwania do wydania lokali skierowane zostały do:

N. I. K. (lokal nr [...]) - pismo z 15 stycznia 2014 r. zawierało wezwanie

do umożliwienia Gminie pobierania pożytków oraz przychodów wynikających z korzystania z lokali, rozliczenie się z korzyści jakie czerpie z używania rzeczy wspólnej polegających na uzyskaniu pożytków z tytułu wynajmu lokalu osobom trzecim lub "korzyści osobistej" wynikającej z braku konieczności dokonywania opłaty czynszu najmu w przypadku bezpośredniego używania lokalu jak również wydanie lokalu w celu jego zagospodarowania umożliwiającego współposiadanie rzeczy/partycypowanie/ w pożytkach i przychodach przez wszystkich współwłaścicieli,

B. K. (lokale 4 i 5) - pismo z 25 lipca 2016 r. zawierało propozycję wysokości rekompensaty jakiej Gmina domaga się z tytułu utraconych pożytków z uwagi na samodzielne korzystanie z lokali w okresie od stycznia 2011r. do VI 2016 r.,

B. K.-S. (lokal nr [...]) - pismo z 25 lipca 2016 r. zawierało wezwanie do umożliwienia Gminie pobierania pożytków oraz przychodów wynikających z korzystania z lokali, rozliczenie się z korzyści jakie czerpie z używania rzeczy wspólnej polegających na uzyskaniu pożytków z tytułu wynajmu lokalu osobom trzecim lub "korzyści osobistej" wynikającej z braku konieczności dokonywania opłaty czynszu najmu w przypadku bezpośredniego używania lokalu jak również wydanie lokalu w celu jego zagospodarowania umożliwiającego współposiadanie rzeczy/partycypowanie/ w pożytkach i przychodach przez wszystkich współwłaścicieli,

A. K.-K. - (lokale nr [...]) pismo z 25 lipca 2016 r. zawierało wezwanie do umożliwienia Gminie pobierania pożytków oraz przychodów wynikających z korzystania z lokali, rozliczenie się z korzyści jakie czerpie z używania rzeczy wspólnej polegających na uzyskaniu pożytków z tytułu wynajmu lokalu osobom trzecim lub "korzyści osobistej" wynikającej z braku konieczności dokonywania opłaty czynszu najmu w przypadku bezpośredniego używania lokalu jak również wydanie lokalu w celu jego zagospodarowania umożliwiającego współposiadanie rzeczy/partycypowanie/ w pożytkach i przychodach przez wszystkich współwłaścicieli.

Gmina wobec braku woli wydania lokali przez współwłaścicieli wystąpiła z wezwaniami w celu zagospodarowania ich umożliwiającego współposiadanie rzeczy/partycypowanie/ w pożytkach i przychodach przez wszystkich współwłaścicieli do poszczególnych współwłaścicielek o wpłatę na rachunek bankowy Gminy kwot rekompensaty z tytułu utraconych przez Gminę pożytków z lokali w terminie 14 dni od daty otrzymania wezwania. Wezwania wystosowane zostały do: B. K. (lokale 4 i 5 wspólnie zajmowane z córką N. K.)-pismo z 14 października 2016 r. - wysokość wyliczonej rekompensaty [...] zł za okres I 2011r. - VI 2016 r. Ponadto ww. współwłaścicielka poinformowana została, że za kolejny okres tj. VII 2016 r. - XII 2016 r. i następne (co 6-mcy) rekompensata naliczana będzie za ww. lokal według stawki [...] zł/1 m2 z zastrzeżeniem możliwości zmiany ww. stawki w przypadku wystąpienia okoliczności uzasadniających dokonanie takiej czynności (np. z powodu istotnych zmian cen najmu na rynku nieruchomości). Równocześnie poinformowano, że brak wpłaty w terminie skutkować będzie naliczeniem odsetek ustawowych, A. K.-K. (lokal nr [...]) - pismo z 16 listopada 2016 r. –wysokość wyliczonej rekompensaty [...] zł za okres XII 2006 r. - XI 2016 r. Ponadto ww. współwłaścicielka poinformowana została, że za kolejny okres tj. XII 2016 r. - VI 2017 r. i następne (co 6-mcy) rekompensata naliczana będzie za ww. lokal według stawki [...] zł/1m2 z zastrzeżeniem możliwości zmiany ww. stawki w przypadku wystąpienia okoliczności uzasadniających dokonanie takiej czynności (np. z powodu istotnych zmian cen najmu na rynku nieruchomości); równocześnie poinformowano, że brak wpłaty w terminie skutkować będzie naliczeniem odsetek ustawowych, B. K.-S. (lokal m 2 i 3) pismo z 16 listopada 2016 r. - wysokość wyliczonej rekompensaty za lokal nr [...] zł za okres XII 2006 r. - Xl 2016 r. natomiast za lokal nr [...] zł za okres III 2016 r. - XI 2016 r. Ponadto ww. współwłaścicielka poinformowana została, że za kolejny okres tj. XII 2016 r. - VI 2017 r. i następne (co 6-mcy) rekompensata naliczana będzie za ww. lokale według stawki [...] zł/1m2 z zastrzeżeniem możliwości zmiany ww. stawki w przypadku wystąpienia okoliczności uzasadniających dokonanie takiej czynności(np. z powodu istotnych zmian cen najmu na rynku nieruchomości). Równocześnie poinformowano, że brak wpłaty w terminie skutkować będzie naliczeniem odsetek ustawowych.

W przypadku lokali o nr [...], Wydział Mieszkalnictwa nie posiada wiedzy od kiedy faktycznie pozostają w dyspozycji współwłaścicieli. Z tych też względów roszczenia Gminy wyliczone zostały za okres 10 lat wstecz. Wydział Mieszkalnictwa od 5 stycznia 2011r. posiadał wiedzę, że lokale o nr [...] pozostają zajęte przez współwłaścicieli. Działania w stosunku do współwłaścicieli zajmujących ww. lokale podjęte zostały poprzez wezwania opisane w Ad. 4 i Ad. 5. tj. ok. 4 i 6 lat

od powzięcia informacji o zajmowaniu lokali przez współwłaścicieli, natomiast w przypadku lokalu nr [...] po ok. jednym miesiącu od powzięcia informacji.

Gmina nadal zainteresowana jest możliwością uzyskania współposiadania i współkorzystania z wszystkich lokali (nr [...]) w przypadku gdyby zostały one wydane przez współwłaścicieli w celu zagospodarowania ich umożliwiającego współposiadanie rzeczy/partycypowanie/ w pożytkach i przychodach przez wszystkich współwłaścicieli jednakże bez rezygnacji z roszczeń za czas zajmowania ich w okresie poprzedzającym ewentualne wydanie.

W przypadku braku wydania lokali, Gmina zainteresowana jest otrzymywaniem przychodów (wynagrodzenia) wynikających z wyłącznego korzystania z lokali przez współwłaścicieli w zamian za rozliczanie się z Gminą z korzyści wynikających z wyłącznego z ruch korzystania.

Według informacji przekazanych przez zarządcę budynku w lokalu nr [...] od 2011 r. , a w lokalu nr [...] od 2014 r. prowadzona jest działalność gospodarcza pod firmą FHUP I. B. K.. Działalność ta polega na krótkotrwałym zakwaterowaniu, funkcjonuje jako obiekt turystyczny. Lokale nr [...], aktualnie wykazywane są przez zarządcę jako mieszkalne zajęte przez współwłaścicieli. Wydział Mieszkalnictwa nie posiada wiedzy, czy faktycznie wykorzystywane są one na cele mieszkaniowe.

Gmina żąda rekompensaty z tytułu korzystania w latach ubiegłych z lokali w budynku

z wyłączeniem Gminy od:

B. K. (lokale 4 i 5 wspólnie zajmowane z córką N. K.) okres I 2011 r. - VI 2016 r. z zastrzeżeniem naliczania kolejnych okresów (co 6 m-cy),

A. K.-K. (lokal nr [...]) - za okres XII 2006 - Xl 2016 r. z zastrzeżeniem naliczania kolejnych okresów (co 6 m-cy) ,

B. K.-S. (lokal nr [...]) lokal nr [...] za okres XII 2006 - XI 2016 r., lokal nr [...] za okres III 2016 r.– Xl 2016 r. z zastrzeżeniem naliczania kolejnych okresów (co 6 m-cy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

[...] kwota rekompensaty z tytułu korzystania w latach ubiegłych z lokali w budynku z wyłączeniem Gminy ustalona ze współwłaścicielami w trybie ugodowym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z ustawą z dnia11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a jeśli tak to według jakiej stawki podatkowej?

[...] kwota rekompensaty z tytułu korzystania w latach ubiegłych z lokali w budynku z wyłączeniem Gminy naliczona jednostronnie przez Gminę z uwagi na brak woli jej zapłaty przez współwłaścicieli podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług a jeśli tak to według jakiej stawki podatkowej?

Zd. wnioskodawcy , zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 5 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług mówi, że czynności, o których mowa w ust.1podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W świetle art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Sam fakt dokonania czynności przez podmiot zarejestrowany jako podatnik VAT nie oznacza, że podlega ona opodatkowaniu VAT, bowiem możliwe jest, że w danej transakcji sprzedawca nie występuje w tej właśnie roli. Zatem, aby daną czynność uznać za opodatkowaną VAT muszą zostać spełnione łącznie: zarówno przesłanka przedmiotowa, tzn. czynność musi się mieścić w przedmiotowym katalogu czynności opodatkowanych, jak i przesłanka podmiotowa, tzn. zaistniała czynność powinna być wykonana przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT.

W odniesieniu do sytuacji przedstawionej przez wnioskodawcę, Gmina nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług i nie może być uznany za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust.1pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto, współwłaściciel, który pozbawia innego współwłaściciela posiadania rzeczy w sposób przewidziany w art. 206 ustawy z dnia 23 kwietnia

1964 r. Kodeks cywilny. (Dz.U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.) zwanej dalej k.c. narusza jego uprawnienia wynikające ze współwłasności, będącej postacią własności i tym samym podlegające ochronie na podstawie art. 224 i 225 k.c. Podejmowanie zatem przez Gminę działań zmierzających do uzyskania wynagrodzenia za korzystanie z nieruchomości przez innych współwłaścicieli

niezgodnie z brzmieniem art. 206 k.c. stanowi realizację roszczeń wynikających z ograniczenia prawa własności, a tym samym stanowi realizację przysługujących Gminie uprawnień właścicielskich. Nie jest to zatem działanie podejmowane w ramach działalności gospodarczej, a zatem nie jest dokonywane przez podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji nie podlega ono opodatkowaniu, podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług pomimo zgodnych ustaleń co do określenia jej wysokości i tym samym

akceptacji przez Gminę takiego sposobu korzystania z nieruchomości. Wynagrodzenie należne od współwłaścicieli pozbawiających innego współwłaściciela możliwości posiadania przedmiotu współwłasności na zasadach określonych wart. 206 k.c. nie stanowi wynagrodzenia za usługę.

Zachowanie współwłaściciela niezgodne z brzmieniem art. 206 k.c. narusza uprawnienia wynikające ze współwłasności i w związku z tym jest działaniem bezprawnym. Wynagrodzenie za korzystanie z nieruchomości w związku z pozbawieniem możliwości korzystania z niej przez innego współwłaściciela ma zatem charakter odszkodowawczy, gdyż np. pozwala na zrekompensowanie korzyści, które można by było osiągnąć gdyby rzecz została wynajęta i jako takie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując:

1. Kwota rekompensaty z tytułu korzystania w latach ubiegłych z lokali w budynku

(z wyłączeniem Gminy) ustalona ze współwłaścicielami w trybie ugodowym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z ustawą z dnia 11marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

2. Kwota rekompensaty z tytułu korzystania w latach ubiegłych z lokali w budynku

(z wyłączeniem Gminy) naliczona jednostronnie przez Gminę w sytuacji braku woli jej zapłaty przez współwłaścicieli nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zd. organu, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ( ... ). Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Analiza treści art. 8 ust. 1 ustawy, wskazuje na bardzo szerokie pojęcie świadczenia usług obejmujące różnego rodzaju świadczenia niebędące dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie(uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych

stanów rzeczy).

Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Ponadto zauważyć należy, że aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Stosownie do treści art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z treści powołanych przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem jednostka samorządu terytorialnego działa w charakterze podatnika wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone wart. 15 ust. 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy kwota

rekompensaty z tytułu korzystania w latach ubiegłych z lokali w budynku z wyłączeniem Gminy ustalona ze współwłaścicielami w trybie ugodowym bądź też jednostronnie naliczona przez Gminę i z uwagi na brak woli jej zapłaty przez współwłaścicieli, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Przystępując do rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy należy wskazać, że kwestie

bezumownego korzystania z cudzej rzeczy regulują przepisy m.in. art. 224, 225 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.). Stosownie do art. 224 § 1 Kodeksu cywilnego, samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jego posiadania oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne.

Jak wynika z treści § 2 powołanego przepisu - od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył. Jak wynika natomiast, z art. 225 Kodeksu cywilnego, obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

Z ww. regulacji wynika, że w sytuacji wytoczenia powództwa - przeciwko samoistnemu posiadaczowi w złej wierze - jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy oraz jest odpowiedzialny za jej stan. Ponadto, spoczywa na nim obowiązek zwrotu pobranych od powyższej chwili pożytków, których nie zużył, jak również winny jest uiścić wartość tych, które zużył.

Podkreślenia wymaga również, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia odszkodowania. Zatem w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między

zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Zasady rozliczania się współwłaścicieli reguluje natomiast art. 207 Kodeksu cywilnego zgodnie z którym pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów. W takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną. Wyrażona w tym przepisie zasada partycypacji przez współwłaścicieli w stosunku do wielkości przysługujących im udziałów dotyczy, po pierwsze, pożytków rzeczy wspólnej, oraz po drugie, innych przychodów z rzeczy wspólnej. Przez pożytki

podlegające normie art. 207 Kodeksu cywilnego należy rozumieć pożytki naturalne oraz cywilne, o których mowa wart. 53 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 53 § 1 Kodeksu cywilnego, pożytkami naturalnymi rzeczy są jej płody (np. przychówek zwierząt, zboże) i inne odłączone od niej części składowe, o ile według zasad prawidłowej gospodarki stanowią normalny dochód z rzeczy (np. piasek, glina). W myśl zaś art. 53 § 2 Kodeksu cywilnego, pożytkami cywilnymi rzeczy są dochody, które rzecz przynosi na podstawie stosunku prawnego (np. czynsz najmu, czynsz dzierżawy).Użyte wart. 207 Kodeksu cywilnego pojęcia pożytków i innych przychodów z rzeczy wspólnej nie obejmuje natomiast swymi zakresem korzyści osiąganych przez współwłaścicieli z tytułu posiadania lokalu we wspólnej nieruchomości.

Zasady korzystania z rzeczy wspólnej reguluje art. 206 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli.

A zatem sam ten przepis nie może uzasadniać możliwości żądania przez współwłaściciela od innych współwłaścicieli wynagrodzenia z tytułu posiadania przez nich wspólnej rzeczy "ponad udział", ponieważ, jak jednoznacznie wynika z jego brzmienia, nie uprawnia on współwłaścicieli do korzystania z rzeczy wspólnej w granicach udziału (zob. uchwała pełnego składu Izby Cywilnej Sądu Najwyższego z dnia 28 września 1963 r., III CO 33/62, OSNC 1964, nr 2, poz.

22, oraz wyrok Sądu Najwyższego z dnia 25 października 1973 r., III CRN 247/73, OSNC1974, nr 151, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 29 listopada 2007 r., III CZP94/07,OSNC-ZD 2008, nr D, poz. 96).

Współwłaściciel, który pozbawia innego współwłaściciela posiadania rzeczy w sposób przewidziany wart. 206 Kodeksu cywilnego, narusza jednak jego uprawnienie wynikające ze współwłasności, która jest postacią własności i tym samym podlega ochronie na podstawie art. 222 i następne Kodeksu cywilnego. W konsekwencji współwłaściciel, którego uprawnienie wynikające ze współwłasności zostało w ten sposób naruszone przez innego współwłaściciela, może m.in. dochodzić od niego w postępowaniu o zniesienie współwłasności roszczenia o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy na zasadach określonych w art. 224 § 2 Kodeksu cywilnego w związku z art. 618 k.p.c. lub na zasadach określonych w art. 224 § 2 Kodeksu cywilnego w związku z art. 225 Kodeksu cywilnego i art. 618k.p.c.(zob. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 13 marca 2008 r., III CZP 3/08, OSNC 2009, nr 4, poz. 53). O tym, czy bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, decydować muszą w każdym przypadku konkretne okoliczności.

Kluczowym elementem dla rozstrzygnięcia, czy czynność podlega opodatkowaniu, jest fakt istnienia zgody, chociażby nieformalnej, na korzystanie z przedmiotu, bądź wystąpienie przez jego właściciela na drogę sądową.

W sytuacji zatem, gdy osoba trzecia korzysta z nieruchomości bez zgody jej właściciela, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem nieruchomości i korzystającym bezumownie z tej nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny(umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne.

Świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym na istnienie obowiązku świadczenia usługi oraz wysokości wynagrodzenia - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością i wynikłe z tego tytułu szkody. Inaczej należy jednak oceniać sytuację, gdy korzystający z nieruchomości użytkuje ją za zgodą

właściciela (nawet dorozumianą), a także sytuację, kiedy właściciel rzeczy (np. nieruchomości)- z różnych względów - toleruje sytuację, w której przy braku formalnego stosunku prawnego, inny podmiot korzysta z należącej do niego rzeczy. W tych okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy należy uznać za

wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W konsekwencji należy stwierdzić, że decydujące znaczenie dla opodatkowania lub nieopodatkowania bezumownego korzystania z nieruchomości bez zawiązywania stosunku zobowiązaniowego mają okoliczności faktyczne. Co do zasady, sytuacja ta pozostaje poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak okoliczności wskazują na dorozumianą, milczącą zgodę właściciela nieruchomości na jej użytkowanie przez dotychczasowego użytkownika - czynność ta podlega opodatkowaniu jako świadczenie usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że wnioskodawca nabył udział wynoszący [...] części w działce nr [...] zabudowanej budynkiem na podstawie decyzji Wojewody z 18 kwietnia 2011r., przy czym wcześniej udział ten przysługiwał Skarbowi Państwa, który nabył go na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 24 lutego 2010 r. W budynku znajduje się 5 lokali, które wykorzystywane są przez współwłaścicieli nieruchomości. Cztery lokale (nr [...]) pozostawały w dyspozycji współwłaścicieli, jeden (nr [...]) zajęty był na podstawie umowy cywilnoprawnej. Przedmiotowa nieruchomość nie jest objęta podziałem do korzystania. Gmina pozbawiona była możliwości korzystania z nieruchomości, gdyż wszystkie lokale zajęte były przez pozostałych współwłaścicieli. Gmina nie uzyskuje dochodów z ww. kamienicy. Gmina od dnia nabycia posiadała wiedzę, że lokale zajmowane są przez współwłaścicieli. Gmina wezwała ww. współwłaścicieli do wydania przedmiotowych lokali celem ich wynajęcia skutkiem czego możliwe byłoby czerpanie dochodów przez wszystkich współwłaścicieli proporcjonalnie do posiadanego udziału w nieruchomości (w tym przez Gminę) lub w przypadku niewydania lokali, rozliczania się z Gminą z korzyści wynikających z wyłącznego z nich korzystania.

Wezwania do wydania lokali skierowane zostały do: N. I. K. (lokal nr [...]) –pismo z 15 stycznia 2014 r., B. K. (lokale 4 i 5) - pismo z 25 lipca 2016 r., B. K.- S. (lokal nr [...]) - pismo z 25 lipca 2016 r., A. K.-K. - (lokale nr [...])-pismo z 25 lipca 2016 r. Gmina wobec braku woli wydania lokali przez współwłaścicieli zgodnie z ww. wezwaniami w celu zagospodarowania ich umożliwiającego współposiadanie rzeczy/partycypowanie w pożytkach i przychodach przez wszystkich współwłaścicieli wystąpiła z wezwaniami do poszczególnych współwłaścicielek o wpłatę na rachunek bankowy Gminy kwot

rekompensaty z tytułu utraconych przez Gminę pożytków z lokali w terminie 14 dni od daty otrzymania wezwania. Gmina żąda rekompensaty z tytułu korzystania w latach ubiegłych z lokali w budynku z wyłączeniem Gminy od: B. K. (lokale 4 i 5 wspólnie zajmowane z córką N. K.) za okres I 2011r. - VI 2016 r. z zastrzeżeniem naliczania kolejnych okresów (co 6m- cy), A. K.-K. (lokal nr [...]) - za okres XII 2006r. - XI 2016 r. z zastrzeżeniem naliczania kolejnych okresów (co 6 m-cy), B. K.-S. (lokal nr [...]) lokal nr [...] za okres XII 2006 r.- XI 2016 r., lokal nr [...] za okres III 2016r. - XI 2016 r. z zastrzeżeniem naliczania kolejnych okresów (co 6 m-cy).

Biorąc pod uwagę zaistniały stan faktyczny stwierdzić należy, że wnioskodawca tolerował powstałą sytuacją, tj. korzystanie z nieruchomości będącej również własnością wnioskodawcy przez pozostałych współwłaścicieli ponad przysługujący im w prawie własności udział.

Mimo, że korzystanie z nieruchomości przez innych współwłaścicieli ponad przysługujący im w prawie własności udział, nie nastąpiło na podstawie jakiegokolwiek tytułu prawnego(np. umowa dzierżawy, najmu, użyczenia), na podstawie którego strony mogłyby określić wzajemne obowiązki, tj. zakres świadczonych usług oraz wysokość wynagrodzenia z tego tytułu,

to jednak wnioskodawca toleruje fakt korzystania przez innych współwłaścicieli nieruchomości ponad przysługujący im w prawie własności udział, domagając się jednakże rozliczania się z wnioskodawcą z korzyści wynikających z wyłącznego z nich korzystania. Wnioskodawca wezwał wprawdzie pozostałych współwłaścicieli do wydania lokali celem ich zagospodarowania umożliwiającego współposiadanie i partycypowanie w pożytkach i przychodach przez wszystkich współwłaścicieli, jednakże uczynił to dopiero po ok. 4 i 6 latach (15 stycznia 2014 r.

- lokal nr [...] lipca 2016 r. - lokale nr [...]) od dnia nabycia udziału w nieruchomości zajmowanej przez pozostałych współwłaścicieli. Należy zauważyć, że od momentu nabycia udziału w nieruchomości w roku 2011 do roku 2014 w przypadku lokalu nr [...], a w przypadku pozostałych lokali do roku 2016, Wnioskodawca nie podjął żadnych działań mających na celu uregulowanie stanu rzeczy, pomimo, że - jak wskazał wnioskodawca- od dnia nabycia posiadał wiedzę, że lokale zajmowane są przez pozostałych współwłaścicieli. Ponadto wnioskodawca w związku z brakiem woli wydania przedmiotowych lokali nie wystąpił na drogę postępowania sądowego w celu uregulowania stanu rzeczy, tj. uzyskania możliwości współposiadania i współkorzystania z nieruchomości będącej współwłasnością wnioskodawcy. Wnioskodawca wskazał jedynie, że wobec braku woli wydania lokali przez współwłaścicieli, wezwał do wpłaty na rachunek bankowy Gminy kwot rekompensaty z tytułu utraconych przez Gminę pożytków z ww. lokali. Tym samym uznać należy, że pomiędzy stronami istnieje określony stosunek prawny o charakterze umownym - dorozumiany - skutkujący realizacją wzajemnych świadczeń. Stwierdzić bowiem należy, że wolą wnioskodawcy jako współwłaściciela nieruchomości, bezumownie wykorzystywanej przez pozostałych współwłaścicieli nieruchomości ponad przysługujący im w prawie własności udział, jest udostępnienie im tejże nieruchomości, wprawdzie nie jawne, na podstawie zawartej pomiędzy stronami umowy cywilnoprawnej, lecz właśnie dorozumiane, polegające na tolerowaniu przez wnioskodawcę zaistniałej sytuacji. Powyższe stwierdzenie potwierdza również wskazanie wnioskodawcy, że w razie braku zapłaty Gmina będzie dochodziła przysługujących jej roszczeń na drodze postępowania sądowego, tj. rozliczania się z Gminą z korzyści wynikających z wyłącznego korzystania z poszczególnych lokali. Tak więc wnioskodawca nie dąży do zaniechania/zaprzestania korzystania przez pozostałych współwłaścicieli z nieruchomości ponad przysługujący im w prawie własności udział, a jedynie rozliczania się z wnioskodawcą z korzyści wynikających z wyłącznego korzystania z lokali. Zatem – z uwagi na fakt, że w rozpatrywanej sprawie występuje dorozumiana zgoda na korzystanie z nieruchomości przez innych współwłaścicieli ponad przysługujący im w prawie własności udział umożliwienie przez wnioskodawcę korzystania pozostałym współwłaścicielom z nieruchomości będącej we współwłasności wnioskodawcy, z wyłączeniem wnioskodawcy, należy traktować jako dorozumiany stosunek prawny o charakterze umownym, który spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawieart.5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym stwierdzić należy, że kwoty pieniężne od pozostałych współwłaścicieli nieruchomości z tytułu korzystania z nieruchomości ponad przysługujący im w prawie własności udział, winny być traktowane jako należność za świadczenie wzajemne w postaci świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Podkreślić przy tym należy, że bez znaczenia dla sprawy pozostaje fakt czy kwota z tytułu korzystania z lokali w budynku z wyłączeniem Gminy ustalona została z współwłaścicielami w trybie ugodowym czy też została naliczona jednostronnie przez Gminę z uwagi na brak woli jej zapłaty przez współwłaścicieli. W przedmiotowej sprawie wątpliwości wnioskodawcy dotyczą również ustalenia właściwej stawki podatkowej dla ww. czynności. Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art.120 ust. 2 i 3, art.122 i art. 129 ust. 1 ustawy. Zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Zatem, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług

wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu(lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu(cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega dostawa towarów i usług związanych z lokalami

innymi niż mieszkalne oraz lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi na cel inny niż

mieszkaniowy. Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, w lokalu nr [...] oraz w lokalu nr [...] prowadzona jest przez współwłaścicielki nieruchomości działalność gospodarcza, polegająca na krótkotrwałym zakwaterowaniu. Lokale nr [...] aktualnie wykazywane są przez zarządcę jako mieszkalne.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że dwa wykorzystywane są na cele mieszkalne, a jeden na działalność usługową. Wobec powyższego, odnosząc się do kwestii dotyczącej zastosowania prawidłowej stawki podatku należy stwierdzić, że bezumowne korzystanie z nieruchomości ponad przypadający

udział w prawie własności przez współwłaścicieli zajmujących lokale, w których prowadzona jest działalność gospodarcza oraz lokal mieszkalny, w którym prowadzona jest działalność usługowa, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarówiusługstawkąpodstawową23%. Natomiast bezumowne korzystanie z lokali mieszkalnych wykorzystywanych na cele mieszkaniowe korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Tym samym, stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W skardze na powyższą interpretację wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Gmina Miejska K. zarzuciła naruszenie:

-art.14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14b § 3 oraz w zw. z art. 14g § 1, art. 14 h i art. 169 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2017 r. poz. 201- zwanej dalej O.p.), wg stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji - poprzez wydanie interpretacji w zakresie stawki podatku VAT, chociaż w tym zakresie skarżący nie przedstawił własnego stanowiska w sprawie, a organ podatkowy nie wezwał skarżącego do uzupełnienia braków formalnych wniosku,

-art. 14 c § 1 i 2 w zw. z art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne rozpatrzenie przez organ innego stanu faktycznego, niż ten przedstawiony przez skarżącego i tym samym dokonanie modyfikacji stanu faktycznego wyrażonego we wniosku o wydanie interpretacji, gdyż mimo wyraźnego wskazania przez skarżącego, że nie wyraził on zgody na korzystanie z lokali przez pozostałych współwłaścicieli organ uznał, że skarżący wyraził dorozumiana zgodę na to korzystanie,

-art. 5 ust. 1 p.1 oraz ust. 2 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 1 p. 2 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędna wykładnię, tj. błędne uznanie, że rekompensaty otrzymane przez skarżącego stanowią wynagrodzenie za podlegającą opodatkowaniu czynność świadczenia usług, choć między skarżącym, a innymi współwłaścicielami lokali brak jest stosunku prawnego, który stanowiłby podstawę do uznania, że otrzymane wynagrodzenie stanowi zapłatę za świadczoną usługę, oraz nie istnieje ścisły i bezpośredni związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami, a odpłatnością za nie, co powoduje, że otrzymana rekompensata nie ma charakteru ekwiwalentności, a także

-art. 5 ust. 1 p.1 oraz ust. 2 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 1 p. 2, art. 7 ust. 1, oraz art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie będącej wynikiem błędnej wykładni, poprzez uznanie, że dorozumiana zgoda właścicieli nieruchomości wyłącza odszkodowawczy charakter otrzymanej rekompensaty, co z kolei doprowadziło do uznania skarżącego za podatnika w odniesieniu do kwoty rekompensaty, przy czym organ podatkowy błędnie ustalił, że skarżący wyraził dorozumianą zgodę na określone korzystanie z nieruchomości przez pozostałych współwłaścicieli.

Z uwagi na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. - oznaczanej dalej jako "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Skarga jest uzasadniona.

Postępowanie interpretacyjne jest postępowaniem autonomicznym, do którego stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Celem tego postępowania jest ocena stanu faktycznego i proponowanego we wniosku rozstrzygnięcia, a nie rozstrzyganie sytuacji prawnopodatkowej strony składającej wniosek. Stosownie do postanowień art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie zaś z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Na mocy art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.- interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Specyfika postępowania interpretacyjnego polega na tym, że w jego ramach nie jest dopuszczalne ustalenie przez organ podatkowy faktów istotnych dla zastosowania wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z postanowieniami przytoczonego powyżej art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej to na składającym wniosek o wydanie interpretacji spoczywa ciężar wyczerpującego opisania stanu faktycznego lub też przedstawienia opisu zdarzenia przyszłego. Rola organu interpretacyjnego sprowadza się do dokonania wykładni wskazanych przez wnioskodawcę przepisów prawa oraz odniesienia wynikających z nich norm do stanowiska zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, a przez to w konsekwencji dokonanie oceny czy stanowisko występującego z wnioskiem znajduje oparcie w normach prawa podatkowego.

Jak wyżej podkreślono składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zaakcentować też trzeba, że specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ wydający taką interpretację może «poruszać się» tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). O ile w ramach zwykłego postępowania podatkowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, organ podatkowy obowiązany jest do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych, rzeczywiście zaistniałych (zgodnie z art. 122 O.p.), o tyle zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 897/10, LEX nr 976050). [...] Wynikający z art. 14b § 3 O.p. wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie są uprawnione ani do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego, ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych, które nie zostały przedstawione w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1523/10, LEX nr 1123044.)

Odnosząc powyższe uwagi bezpośrednio do badanej interpretacji indywidualnej należy zgodzić się ze stroną skarżącą, że organ przyjął za podstawę swej analizy prawnej inny stan faktyczny aniżeli ten, który został przedstawiony przez stronę we wniosku. Tymczasem ów stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (A. Kabat [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, komentarz wydanie 5, Lexis Nexis, Warszawa 2009, s. 105). Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę.

Organ bezzasadnie przyjął w szczególności, ze wnioskodawca akceptuje formę wzajemnego rozliczania w drodze otrzymywania przychodów (wynagrodzenia) w zamian za czerpanie korzyści wynikających z wyłącznego korzystania z lokali przez współwłaścicieli, a zatem w rozpatrywanej sprawie występuje dorozumiana zgoda strony wnioskującej na korzystanie z nieruchomości przez innych współwłaścicieli ponad przysługujący im w prawie własności udział, a skoro tak, to umożliwienie przez wnioskodawcę korzystania pozostałym współwłaścicielom z nieruchomości będącej we współwłasności wnioskodawcy, z wyłączeniem wnioskodawcy należy traktować, jako dorozumiany stosunek prawny o charakterze umownym.

Przyjęta przez organ treść stanu faktycznego pozostaje w oczywistej dysharmonii z okolicznościami przywołanymi we wniosku o wydanie interpretacji. Zgodzić należy się ze stroną skarżącą, że nie wyraziła ona zgody na korzystanie z lokali przez pozostałych współwłaścicieli z wyłączeniem (pominięciem) Skarbu Państwa (obecnie Gminy). Wskazuje na to całokształt przedstawionej przez stronę faktografii. Przywołać tu należy stwierdzenia, iż wnioskodawca występował do współwłaścicieli korzystających z poszczególnych części nieruchomości wspólnej, manifestując swoje uprawnienia do współposiadania oraz współkorzystania z przedmiotu współwłasności, wzywał do zapłaty na rzecz Skarbu Państwa wynagrodzenia z tytułu wyłącznego korzystania z lokali znajdujących się w nieruchomości, podkreślał, że w przypadku, gdy nie dojdzie do zgodnych ustaleń w w/w. zakresie i dobrowolnego świadczenia przez współwłaścicieli określonych kwot tytułem wynagrodzenia za korzystanie przez nich z przedmiotu współwłasności, Skarb Państwa, będzie dochodził przysługujących mu roszczeń przed sądem, przejawiał zainteresowanie i wolę współposiadania i korzystania z nieruchomości, tj. czerpania korzyści, jak i partycypowania w kosztach wynikających z utrzymania nieruchomości w należytym stanie, interesował się istnieniem i wysokością dochodów oraz należności obciążających nieruchomość i w tym celu występowały o dokonanie rozliczeń z zarządu nieruchomością, wzywał współwłaścicieli o konsultowanie wszelkich podejmowanych działań stanowiących czynności przekraczające zakres czynności zwykłego zarządu, a także informowanie o działaniach mieszczących się w ramach zwykłego zarządu, zwracał się do pozostałych współwłaścicieli o podjęcie kroków zmierzających do ustanowienia wspólnego zarządcy całej nieruchomości, był i jest nadal zainteresowany możliwością uzyskania współposiadania i współkorzystania z wszystkich lokali, celem ich zagospodarowania umożliwiającego współposiadanie rzeczy/partycypowanie w pożytkach i przychodach przez wszystkich współwłaścicieli, jednakże bez rezygnacji z roszczeń za czas zajmowania ich w okresie poprzedzającym ewentualne wydanie, deklarował, że podejmowanie przez Gminę działań zmierzających do uzyskania wynagrodzenia za korzystanie z nieruchomości przez innych współwłaścicieli niezgodnie z brzmieniem art. 206 K.c. stanowi realizację roszczeń wynikających z ograniczenia prawa własności, a tym samym stanowi realizację przysługujących wnioskodawcy uprawnień właścicielskich; nie jest to zatem działanie podejmowane w ramach działalności gospodarczej, a także wyjaśniał, że jako reprezentujący współwłaściciela nieruchomości, wobec braku woli wydania lokali przez współwłaścicieli w celu ich zagospodarowania, umożliwiającego współposiadanie i współkorzystanie w pożytkach i przychodach przez wszystkich współwłaścicieli, skierował do wskazanych współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości wezwania do zapłaty kwoty wynagrodzenia z tytułu wyłącznego zajmowania przez nich lokali. Nie sposób także eliminować ze sfery rozważań okoliczności, że pytanie strony skarżącej odnosiło się do całego szeregu lat poprzedzających złożenie wniosku, że wezwania do zapłaty obejmowały różnych współwłaścicieli i różne przedziały czasowe, a w uzupełnieniu wniosku expressis verbis wskazano, że żądane rozliczenie związane jest z czasem zajmowania lokali w okresie poprzedzającym ewentualne wydanie.

Mając na uwadze, że kontroli sądowoadministracyjnej podlega interpretacja indywidualna, organ wykroczył poza zakres postawionego mu pytania i opisanego przez stronę stanu faktycznego. Organ skoncentrował się bowiem na próbie wykazania, że w rozpatrywanej sprawie występuje dorozumiana zgoda strony na korzystanie z nieruchomości przez innych współwłaścicieli ponad przysługujący im w prawie własności udział i ma miejsce umożliwienie przez wnioskodawcę korzystania pozostałym współwłaścicielom z nieruchomości będącej we współwłasności wnioskodawcy, z wyłączeniem wnioskodawcy - chociaż organ był związany opisem stanu faktycznego, zawartym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W konsekwencji przeprowadził postępowanie interpretacyjne z naruszeniem art. 14b § 3 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym skarga okazała się trafna w zakresie tego zarzutu.

Skoro zgodnie ze stanem faktycznym brak jest podstaw do przyjęcia, że w rozpatrywanej sprawie występuje dorozumiana zgoda Gminy na korzystanie z nieruchomości przez innych współwłaścicieli ponad przysługujący im w prawie własności udział – merytoryczne rozpoznanie zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego przez ich błędną wykładnię nie mieści się w granicach sprawy.

Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni przedstawione powyżej stanowisko i udzieli odpowiedzi na pytania Gminy sformułowane we wniosku o wydanie interpretacji.

Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji wyroku w oparciu o art. 146 § 1 ustawy o p.p.s.a., zaś w przedmiocie kosztów postępowania sądowego na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 tejże ustawy.