Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2757/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-07-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lipca 2012 r. sprawy ze skargi K. S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz K. S. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. K. S. (dalej: "Skarżący"), we wniosku z [...] marca 2011r. zwrócił się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odszkodowania wypłaconego byłemu pracownikowi na mocy ugody mediacyjnej zatwierdzonej przez sąd. Skarżący w stanie faktycznym wskazał, że:

zawarł [...] lipca 2006r. umowę o pracę na czas nieokreślony. Nowa umowa z tą samą firmą została podpisana [...] sierpnia 2007r. z wydłużonym okresem wypowiedzenia do 9 miesięcy. Firma 2 kwietnia 2009r. wręczyła Skarżącemu wypowiedzenie umowy o pracę, z zachowaniem okresu wypowiedzenia, zaś [...] kwietnia 2009r. rozwiązała ze Skarżącym umowę o pracę. Dziewięciomiesięczny okres wypowiedzenia trwał więc jedynie 20 dni, doszło zatem do rozwiązania umowy o pracę w sposób niezgodny z prawem.

Skarżący [...] maja 2009r. skierował do Sądu Rejonowego pozew o zasądzenie odszkodowania za nieuzasadnione i niezgodne z przepisami prawa rozwiązanie umowy o pracę oraz odszkodowania za dyskryminację w zatrudnieniu, ze względu na bezzasadność zarzutów zawartych w rozwiązaniu umowy o pracę.

Strony zawarły [...] grudnia 2009r. ugodę mediacyjną, na mocy której firma zobowiązała się do wypłaty Skarżącemu tytułem rekompensaty [...] zł, wycofała oświadczenie woli o rozwiązaniu umowy o pracę bez wypowiedzenia. Uzgodniono też, że stosunek pracy łączący strony ustał [...] kwietnia 2009r. na podstawie porozumienia stron. Od rekompensaty, przekazanej na konto, na które wpływała pensja, firma potrąciła zaliczkę ma podatek dochodowy od osób fizycznych. Sąd Rejonowy [...] grudnia 2009r. zatwierdził ww. ugodę, w związku z czym, na mocy art. 183¹5 k.p.c., ugoda zyskała moc prawną ugody zawartej przed sądem.

Skarżący wskazując na powyższe zadał następujące pytanie: czy otrzymane na podstawie ugody sądowej odszkodowanie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

W ocenie Skarżącego na powyższe pytanie należy udzielić twierdzącej odpowiedzi. Z treści art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że odszkodowania otrzymywane przez podatników na podstawie ugód sądowych są co do zasady, zwolnione od podatku dochodowego. W wyniku ugody doszło do zmiany sposobu rozwiązania umowy o pracę, zamiast wypowiedzenia doszło do porozumieniem stron [...] kwietnia 2009r. Strony ustaliły też, że firma zobowiązuje się zapłacić Skarżącemu określoną kwotę, tytułem rekompensaty. Zmienił się bowiem charakter świadczenia, bo przepisy ustawy z 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm., dalej: "K.p.") nie przewiduj wypłaty odszkodowania, gdy rozwiązywana jest umowa za porozumieniem stron. W konsekwencji brak jest możliwości sprecyzowania na gruncie K.p. podstawy prawnej ustalenia odszkodowania/rekompensaty. Wobec tego zawarta ze Skarżącym ugoda stanowi ugodę w rozumieniu art. 917 ustawy z 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: "K.c."). Odszkodowanie wypłacone Skarżącemu wynika z ustaleń zawartych między stronami ugody i ma charakter czysto umowny, jego wysokość uwzględnia interesy obu stron. Co więcej wypłacona Skarżącemu kwota nie była świadczeniem stanowiącym zadośćuczynienie za utracone korzyści. Nie wystąpiły warunki wyłączające ze zwolnienia - nie było to świadczenia stanowiące zadośćuczynienie za utracone korzyści nie otrzymano go w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

2. Minister Finansów przy piśmie z [...] maja 2011 r. wezwał Skarżącego do sprecyzowania stanu faktycznego zawartego w ww. wniosku przez wskazanie czy z treści ugody wynika, że ustalone świadczenie ma charakter odszkodowania, czy wypłacona kwota stanowi rekompensatę za utracone przez pracownika w wyniku rozwiązania umowy spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę oraz kiedy nastąpiła wypłata wynikającej z ugody sądowej kwotę (wskazanie daty).

3. W odpowiedzi na ww. wezwanie podano, że z treści ugody wynika, że firma zobowiązała się do wypłaty [...] zł tytułem rekompensaty na rachunek bankowy, w terminie 14 dni kalendarzowych od dnia uprawomocnienia postanowienia o zatwierdzeniu ugody przez Sąd. Rekompensata wynikająca z ustaleń stron ugody ma charakter czysto umowny, jej wysokość uwzględnia interesy obu stron, przy czym wysokość tej kwoty jest różna od kwoty, jaka przysługiwałaby Skarżącemu za okres wypowiedzenia. Pełnomocnik Skarżącego w zakresie odpowiedzi na pytanie, kiedy wypłacono rekompensatę wskazał, że z uwagi na utrudniony kontakt ze Skarżącym, niezwłocznie po uzyskaniu stosownej informacji, uzupełni odpowiedź na ww. wezwanie (nie później niż do 10 czerwca 2011r.).

4. Minister Finansów w indywidualnej interpretacji z [...] czerwca 2011r. uznał ww. stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe, odwołując się do treści art. 9, art. 10, art. 12 i art. 21 ust. 1 pkt 3, 3b ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.") oraz art. 45 § 1, 2 oraz art. 47¹ K.p.

Podkreślił, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.). Zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów wskazano przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są, więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Takim przychodem jest również opisana kwota pieniężna z ugody sądowej.

Ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wyłączył z opodatkowania te odszkodowania, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, z wyjątkiem wymienionych w lit. a-g tego przepisu – m.in. odszkodowań wypłacanych, na podstawie ugód i umów innych niż ugody sądowe. Natomiast w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. wskazano, że wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub inne zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Jeżeli zatem wysokość lub zasady ustalania odszkodowania nie wynikają wprost z odrębnych ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych odrębnych ustaw, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas odszkodowanie takie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. a) i b) u.p.d.o.f.

Minister Finansów, po odwołaniu się do stanu faktycznego oraz treści art. 917 K.c., wskazał, że kwota wypłacona Skarżącemu wynika jedynie z ustaleń zawartych między stronami ugody, ma charakter czysto umowny, a jej wysokość uwzględnia interesy obu stron. Ma zatem rekompensować Skarżącemu utracone przez niego, w wyniku rozwiązania umowy o pracę, spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę. Wypłacono ją tytułem rekompensaty i, jak wskazał Skarżący jest ona różna od tej, jaka przysługiwałaby za okres wypowiedzenia. Należy w związku z tym uznać, iż określone w ugodzie świadczenie przyznane Skarżącemu nie jest odszkodowaniem wynikającym z przepisów odrębnych ustaw, o których mowa w art. 21 ust. 1 pakt 3 u.p.d.o.f.

Zastosowanie do tej części świadczenia mógłby mieć art. 21 ust.1 pkt 3b u.p.d.o.f., jednakże zgodnie z art. 21 ust.1 pkt 3b lit b) u.p.d.o.f., zwolnienie nie ma zastosowania do odszkodowań dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Minister Finansów w związku z tym uznał, że wypłacona Skarżącemu rekompensata kwota nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Świadczenia to należy zakwalifikować do przychodu ze stosunku pracy, bo jego wypłata ma swe źródło w uprzednio łączącym Skarżącego z pracodawcą stosunkiem pracy. Gdyby tego stosunku nie było – Skarżący nie miałby podstaw występować z roszczeniem przeciwko pracodawcy o zasądzenie odszkodowania za nieuzasadnione i niezgodne z prawem wypowiedzenie umowy o pracę oraz odszkodowania za dyskryminację w zatrudnieniu, ze względu na bezzasadność zarzutów zawartych w rozwiązaniu umowy o pracę. Świadczenie wypłacone na podstawie ugody sądowej zawartej z byłym pracodawcą stanowi u Skarżącego przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu.

5. Minister Finansów, w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, skierowane przez Skarżącego [...] czerwca 2011r., stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

6. Skarżący w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z [...] sierpnia 2011r. wniósł o uchylenie ww. interpretacji indywidualnej i o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego, ze wyglądu na naruszenie: art. 121 § 1 O.p., art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b lit. b) u.p.d.o.f.

Skarżący wskazał, że w konsekwencji błędnej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f. Minister Finansów dokonał błędnej oceny stanu faktycznego i na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3b lit b) u.p.d.o.f. bezpodstawnie uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. Bezpodstawne było uznanie, że wynikające z ugody świadczenie winno być zakwalifikowane do przychodu ze stosunku pracy, bo wyplata tegoż świadczenia miała swe źródło w uprzednio łączącym Skarżącego z pracodawcą stosunkiem pracy. Prawdą jest, że gdyby stosunku pracy nie było, nie byłoby podstaw występować z roszczeniem przeciwko pracodawcy o zasądzenie odszkodowania za nieuzasadnione i niezgodne z prawem wypowiedzenie umowy o pracę oraz odszkodowania za dyskryminację w zatrudnieniu, ze względu na bezzasadność zarzutów zawartych w rozwiązaniu umowy o pracę. Jednakże w interpretacji Minister pominął, że w wyniku ugody doszło do zmiany sposobu rozwiązania umowy o pracę, Strony ustaliły też, że firma zobowiązuje się zapłacić Skarżącemu określoną kwotę tytułem rekompensaty, zaś przepisy K.p. w sytuacji rozwiązania umowy za porozumieniem stron nie przewidują wypłaty odszkodowania/rekompensaty, co powoduje, że w wyniku zawartej ugody zmienił się charakter świadczenia. Brak jest więc możliwości sprecyzowania na gruncie K.p. podstawy prawnej ustalenia wysokości odszkodowania/rekompensaty. Wobec tego ugoda stanowi ugodę w rozumieniu art. 917 K.c. Wbrew stanowisku Ministra wypłata rekompensaty nastąpiła na podstawie ugody sądowej, a nie stosunku pracy (rozwiązanie umowy nastąpiło na podstawie porozumienia stron). Minister Finansów, mimo wskazania i wykazania w opisie stanu faktycznego, iż kwota wypłacona Skarżącemu nie była świadczeniem stanowiącym zadośćuczynienie za utracone korzyści przed wydaniem interpretacji pytał "czy wypłacona kwota stanowi rekompensatę za utracone przez pracownika w wyniku rozwiązania umowy spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę?" Choć Skarżący wskazał, że z ustaleń zawartych między stronami ugody rekompensata ma charakter czysto umowny i jej wysokość uwzględnia interesy obu stron, przy czym jej wysokość jest różna od kwoty, jaka przysługiwałaby Skarżącemu za okres wypowiedzenia, Minister Finansów uznał, że kwota ta ma rekompensować Skarżącemu utracone przez niego, w wyniku rozwiązania umowy o pracę, spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę. Nie ma więc zastosowanie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. Rezultatem takiego uznania była błędna ocena stanu faktycznego przez Ministra Finansów oraz bezpodstawne uznanie na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3b lit b) u.p.d.o.f. stanowiska Skarżącego za nieprawidłowe.

Wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. dokonana przez Ministra Finansów w oparciu o błędnie oceniony stan faktyczny prowadzi do wniosku, iż Minister dopuścił się wykładni in dubio pro fisco, której zakaz akcentowany jest w orzecznictwie sądowym i Trybunału Konstytucyjnego. Naruszono więc zasadę nakazującą działać organom podatkowym w sposób budzący do nich zaufanie (art. 121 § 1 O.p.).

7. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych powodów niż w niej wskazane.

2. Wojewódzkie sądy administracyjne powołane zostały do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej, przy czym zakres tej kontroli ograniczony jest do kontroli legalności działania organów administracji (art. 1 ust. 1 i 2 ustawy 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz.U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.). Indywidualne akty administracyjne, takie jak akty wymienione w art. 3 2 pkt 1-4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), w tym interpretacje indywidualne wydane przez Ministra Finansów, podlegają uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd ich niezgodności z prawem.

Sąd administracyjny, choć rozstrzyga w granicach danej sprawy, na mocy art. 134 § 1 P.p.s.a., nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

3. Sąd, w ramach kompetencji wyznaczonej przez wyżej wskazane przepisy, stwierdza, że zaskarżona interpretacja przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie narusza prawo.

4. Na wstępie Sąd wskazuje, że z akt sprawy, na podstawie, których stosownie do art. 133 § 1 P.p.s.a. Sąd administracyjny pierwszej instancji orzeka, zasadne było – wbrew zarzutowi skargi - skierowanie przez Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p., do Skarżącego wezwania z 24 maja 2011r. o doprecyzowanie stanu faktycznego przez wskazanie: 1) czy z treści ugody wynika, że ustalone świadczenie ma charakter odszkodowania? 2) czy stanowi rekompensatę za utracone przez pracownika w wyniku rozwiązania umowy spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę? 3) kiedy (wskazanie daty) nastąpiła wypłata wynikającej z ugody sądowej kwoty?

Żadna z wyżej wskazanych okoliczności nie wynikała ze stanu faktycznego, zaś ocena dokonana przez Ministra Finansów, że miały one istotne znaczenie do rozpatrzenia wniosku o interpretację, z uwagi na treść art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f. nie budzi wątpliwości.

4.1. Sąd po pierwsze wskazuje, że data, w jakiej nastąpiła wypłata rekompensaty Skarżącemu, określonej w ugodzie mediacyjnej, zatwierdzonej przez sąd, jest niezbędna do ustalenia reżimu prawnego – konkretnych przepisów prawnych obowiązujących w dacie zajścia zdarzenia. Bez podania tej daty nie wiadomo, w jakim brzmieniu należy zastosować przepisy prawa podatkowego – normy prawa materialnego, jak również, który z publikatorów – Dz. U. - należy wskazać w podstawie prawnej rozstrzygnięcia.

W konsekwencji Minister Finansów, który wydaje interpretacje indywidualne, nie może zastąpić wnioskodawcy, jak również ocenić jego stanowiska, z powołaniem się na właściwy przepis i publikator u.p.d.o.f.

Skarżący tymczasem w stanie faktycznym opisanym we wniosku o interpretację, który stanowi stan faktyczny sprawy, wskazał jedynie, że ugoda mediacyjna z [...] grudnia 2009r. została zatwierdzona przez Sąd 30 grudnia 2009r., jak również, że dokonano wypłaty rekompensaty, potrącając zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. Wniosek o wydanie interpretacji złożono natomiast 14 marca 2011r. Ze stanu faktycznego opisanego przez Skarżącego nie wynika zatem, kiedy doszło do wypłaty ww. rekompensaty, którą Skarżący uznaje za zwolnioną z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z akt sprawy wynika ponadto, że choć Skarżący został prawidłowo wezwany do uzupełnienia ww. braku formalnego wniosku o interpretację indywidualną (data doręczenia wezwania [...] maja 2011r. - k. 9 akt administracyjnych), odpowiedź na to wezwanie wysłał [...] czerwca 2011r. (k. 10 akt administracyjnych), a więc z uchybieniem prawem ustanowionego siedmiodniowego terminu. Sąd podkreśla również, że Skarżący także po upływie terminu przez siebie wskazanego w piśmie procesowym z [...] czerwca 2011r. nie dopełnił wnioskowanej przez siebie czynności, tj. do 10 czerwca 2011r. (k. 11-12 akt administracyjnych) - nie udzielił odpowiedzi w zakresie daty wypłaty należności wynikającej z ww. ugody.

4.2. W ocenie Sądu, jeśli wnioskodawca, mimo upływu terminu, o którym mowa w art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p., nie uzupełni wniosku o interpretację indywidualną, tak aby doszło do wyczerpującego przedstawienia istniejącego stanu faktycznego sprawy (art. 14b § 3 O.p.) i nie wskaże kiedy doszło do czynności, która może być uznana za objętą zwolnieniem lub opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych, niemożliwe jest wydanie przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Konieczne jest w takim przypadku, stosownie do treści art. 14g O.p. w związku z art. 14b § 3 O.p. pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. Skoro bowiem z treści przepisu art. 14g O.p. wynika, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. pozostawia się bez rozpatrzenia, Minister Finansów powinien zamiast merytorycznie rozpoznać sprawę, pozostawić wniosek bez rozpatrzenia.

4.3. Sąd wskazuje ponadto, że nawet, gdyby uznać, że wskazanie daty wypłaty rekompensaty nie miało istotnego znaczenia, bowiem treść przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f., o których interpretację wystąpiono we wniosku z [...] marca 2011r. pozostawała niezmienna począwszy od 1 stycznia 2009r. do daty udzielenia zaskarżonej interpretacji, to i tak Skarżący w terminie siedmiu dni od wezwania, dokonanego przez Ministra Finansów w trybie art. 14b § 3 O.p., nie doprecyzował pozostałych okoliczności faktycznych, które organ uznał za istotne przy wykładni ww. przepisów prawa materialnego - art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f. W związku z tym na tej podstawie możliwe było pozostawienie przez Ministra Finansów bez rozpoznania wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego, zgodnie z art. 14g O.p. w związku z art. 14b § 3 O.p. oraz w związku z art. 169 § 1 i art. 14h O.p.

4.4. Sąd uznaje ponadto, że nieuzasadniony jest zarzut skargi, że nie było potrzeby kierowania do Skarżącego, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p., wezwania czy z treści ugody wynika, że ustalone ugodą świadczenie ma charakter odszkodowania oraz czy wypłacona kwota stanowi rekompensatę za utracone przez pracownika w wyniku rozwiązania umowy korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę.

Skoro bowiem Skarżący wnosił o interpretację przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f., rolą Ministra Finansów było dążenie do uzyskania od Skarżącego wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, tak jak nakazuje treść art. 14b § 3 O.p., w celu dokonania ocen prawidłowości stanowiska wnioskodawcy.

4.5. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009r. stanowi, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,

g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009r. stanowi, że wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

4.6. Sąd stwierdza, że oba ww. przepisy - art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f. - odwołują się zarówno do odszkodowań, jak też do zadośćuczynień, których to pojęć nie definiuje u.p.d.o.f. Zakres zwolnienia podatkowego, o którym mowa w ww. przepisach ustawodawca ograniczył przez wskazanie na kategorie odszkodowań niekorzystających ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Tym samym wskazanie w opisie stanu faktycznego wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, z jakim rodzajem świadczenia mamy do czynienia jest niezwykle istotne. Jest to tym bardziej ważne, że organ, który udziela interpretacji indywidualnej nie został przez ustawodawcę wyposażony w inny niż wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku (art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p.) instrument prawny umożliwiający stwierdzenie, jaki jest stan faktyczny sprawy. Minister Finansów nie może zatem przed wydaniem interpretacji indywidualnej prowadzić postępowania podatkowego, które doprowadzi do ustalenia, czy Skarżącemu w drodze ugody mediacyjnej przyznano rekompensatę o charakterze damnum emergens czy lucrum secans. Informacje te, z uwagi na kazuistyczne unormowania zawarte w treści ww. przepisów, a w szczególności z uwagi na dyspozycję art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) u.p.d.o.f., są niezbędne do prawidłowej oceny stanowiska wnioskodawcy.

4.7. W doktrynie przyjmuje się, że zadośćuczynienie stanowi wynagrodzenie krzywd niematerialnych, zaś odszkodowanie zasadniczo stanowi naprawienie szkód materialnych (por. A. Bartoszewicz, R. Kubacki PIT stan prawny: 1 stycznia 2009r., LEX a Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o., s. 410). Odszkodowania co do zasady służą naprawieniu konkretnej szkody materialnej (damnum emergens), ale mogą dotyczyć też utraconych korzyści (lucrum cessans).

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) u.p.d.o.f. wynika wprost, że ze zwolnienia podatkowego nie korzysta odszkodowanie, inne niż wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., z tytułu utraconych korzyści.

4.8. Sąd stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie Minister Finansów uznał, że na podstawie treści przedstawionych w opisie stanu faktycznego pojawiły się istotne trudności praktyczne związane z określeniem, czy przyznana Skarżącemu w drodze ugody mediacyjnej rekompensata stanowi naprawienie faktycznej szkody (damnum emergens) czy też utraconych korzyści (lucrum cessans).

W takim przypadku wystąpienie przez Ministra Finansów, na mocy art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p., o doprecyzowanie przez Skarżącego, na podstawie posiadanych przez niego informacji, stanu faktycznego, podanego we wniosku o interpretację było jedyną drogą przewidzianą przez prawo do rozwiania istotnych w sprawie wątpliwości.

W tym zakresie Sąd za prawidłowe uznaje działanie podjęte przez Ministra Finansów. Wskazanie przez Skarżącego, że otrzymane świadczenie nie jest zadośćuczynieniem za utracone korzyści nie rozwiązywało problemu czy świadczenie to nie jest odszkodowaniem, które ma na celu naprawienie konkretnej szkody materialnej (damnum emergens) czy też dotyczy utraconych korzyści (lucrum cessans).

5. Zdaniem Sądu brak więc jednoznacznego wyjaśnienia przez Skarżącego istotnych z punktu widzenia art. 21 ust. 1 pkt 3b lit b) u.p.d.o.f. okoliczności faktycznych, uniemożliwiał Ministrowi Finansów – stosownie do art. 14b § 3 O.p. w związku z art. 14g O.p. udzielenie wiążącej odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie.

Sąd ocenia w związku z tym, że wadliwe było wydanie przez Ministra Finansów zaskarżonej interpretacji indywidualnej, gdy wniosek o interpretację indywidualną nie zawierał wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, a Skarżący mimo skierowanego do niego wezwania, na mocy art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14b § 3 O.p., nie wykonał go w terminie prawem przepisanym. Skoro z treści przepisu art. 14g O.p. wynika, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. pozostawia się bez rozpatrzenia, Minister Finansów - zamiast merytorycznie rozpoznać sprawę i dokonywać ocen polegających na uznaniu, że rekompensata "ma zatem rekompensować Wnioskodawcy utracone przez niego, w wyniku rozwiązania umowy o pracę, spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę" - powinien pozostawić wniosek bez rozpatrzenia, stosownie do art. 14g O.p. Wniosek ten nie zawierał bowiem wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego sprawy.

6.1. Sąd, biorąc pod uwagę powyższe rozważania, z których w sposób oczywisty wynika brak konsekwencji w podejmowanych przez Ministra Finansów działaniach, stwierdza, że zaskarżona interpretacja indywidualna w sposób rażący naruszała prawo, a w szczególności art. 14g O.p. w związku z art. 14b § 3 O.p. Podlegała więc uchyleniu, na mocy art. 146 § 1 P.p.s.a. (punkt pierwszy sentencji).

Sąd podnosi, że ustawodawca w dyspozycji art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. zarezerwował prawo stwierdzania nieważności wyłącznie postanowień i decyzji zaskarżonych do sądu. W treści art. 146 § 1 P.p.s.a. upoważnił sądy administracyjne jedynie do uchylenia zaskarżonych interpretacji indywidualnych, także w takich przypadkach, gdy Sąd uzna, że doszło do rażącego nie przestrzegania przez Ministra Finansów wydającego zaskarżoną interpretację indywidualną przepisów prawa.

6.2. Orzeczenie z punktu drugiego sentencji ma uzasadnienie w dyspozycji art. 152 P.p.s.a.

6.3. Sąd o zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 P.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011r. w sprawie opłat za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31 poz. 153), zasądzając na rzecz Skarżącego zwrot wpisu sądowego w wysokości 200 złotych oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego w wysokości 240 złotych.