Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1205/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2 art. 2 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Protokolant sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 lutego 2015 r. sprawy ze skargi P. [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

P. w W. (dalej zwana także "Spółką", "Wnioskodawczynią" lub "Stroną" ) złożyła w dniu 18 czerwca 2014 r. wniosek, uzupełniony w dniu 23 lipca 2014 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości w zakresie opodatkowania myjni bezdotykowej.

Przedstawiając opis stanu faktycznego sprawy, Wnioskodawczyni wskazała,

że P. jest właścicielem myjni bezdotykowej, znajdującej się na terenie stanowiącym własność F. w S. przy ul. [...]. Obiekt myjni posiada konstrukcję wiaty myjni z kontenerem, stanowisko zewnętrzne oraz przegrody ścian między stanowiskami przeszklone. Zgodnie z listem inwentaryzacyjnym do umowy leasingu z 23 lipca 2009 r., objęty tą umową przedmiot leasingu stanowi łącznie trzynaście elementów:

1) elementy konstrukcyjne:

a) konstrukcja wiaty z kontenerem,

b) stanowisko zewnętrzne,

c) przegrody ścian między stanowiskami przeszklone;

2) urządzenia:

a) myjnia Nilfisk ALTO,

b) centralny system odsysania monet,

c) pulpity monitorowane,

d) odkurzacz TANDEM SB,

e) 6 programów mycia,

f) instalacja doprowadzająca do stanowisk,

g) oświetlenie stanowisk,

h) pulpity sterownicze,

i) wysepki pod odkurzacze,

j) trzepaczki z koszami na śmieci.

Bezspornym jest – jak wskazała Spółka – że myjnia samochodowa co do zasady stanowi obiekt budowlany (sporna pozostaje kwestia, które jej elementy stanowią części budowli), co potwierdził Prezydent miasta .i w piśmie kierowanym do Wnioskodawczyni z dnia 20 maja 2014 r.

W odpowiedzi na wezwanie Prezydenta Miasta S. z dnia 15.07.2014 r. do uzupełnienia wniosku o opis każdego z ww. urządzeń Spółka dodatkowo wyjaśniła, że:

a) myjnia Nilfisk ALTO - urządzenia znajdujące się w kontenerze o różnym charakterze pracy są to: pompy z silnikiem służące do podawania wody, szamponu do stanowisk, gdzie znajdują się lance do mycia - pompy ułożone są na półkach regatowych stalowych; szereg różnych zaworów posiadających zadanie odcinania dopływu wody i szamponu na poszczególne stanowiska bezpieczeństwa, których celem jest redukcja wysokiego ciśnienia; wolnostojący piec do podgrzewania wody, tablica bezpieczników jako zabezpieczenie elektryczne poszczególnych stanowisk mycia przyczepiona do ściany kontenera,

b) centralny system odsysania monet - to pompa ssąca z rurą taką jak od odkurzacza, służąca do odsysania monet z poszczególnych stanowisk do kasety przymocowanej do ściany kontenera,

c) pulpity monitorowane - urządzenia na stanowiskach do mycia służące sterowaniu -zmiany czasu i programów mycia, są połączone z tablicą elektryczną

d) odkurzacz TANDEM SB - służy do odkurzania wnętrz pojazdów, ułożony jest na kostce betonowej w obramowaniu, nie jest połączony trwale z gruntem,

e) 6 programów mycia - płytka elektryczna znajdująca się w pulpicie, pozwalająca na stosowanie sześciu różnych programów mycia pojazdów; jest połączona

z przyciskami na pulpitach,

f) instalacja doprowadzająca do stanowisk - są to rurki ze stali nierdzewnej doprowadzające wodę i szampon do poszczególnych stanowisk, a tam są połączone za pomocą węży gumowych wraz z obrotnicami, z lancami i szczotkami do mycia,

g) oświetlenie stanowisk - lampy demontowalne, przyczepione do konstrukcji wiaty, zasilane kablem elektrycznym połączonym z gniazdem znajdującym się w tablicy elektrycznej,

h) pulpity sterownicze - obudowy ze stali nierdzewnej znajdujące się na każdym stanowisku, przykręcone do posadzki; znajdują się w nich urządzenia do sterowania,

tj. wyboru odpowiedniego programu mycia,

i) wysepki pod odkurzacze - kostka betonowa w obramowaniu ze stali, ułożona na podłożu pod stanowisko odkurzaczy,

j) trzepaczki z koszami na śmieci to ułożone na tej samej kostce betonowej co odkurzacze, kosz na śmieci z jedną ścianką z siatki. Wnioskodawca jeszcze raz podkreślił, iż wszystkie z ww. urządzeń, mają z myjnią i jej konstrukcją jedynie związek użytkowy a nie techniczno-użytkowy.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego, zadano pytanie, a mianowicie, czy podatkiem od nieruchomości będzie podlegać część budowlana myjni (wskazana jako "Elementy konstrukcyjne" pkt 1) bez urządzeń (wskazanych w pkt 2 wyliczenia w opisie stanu faktycznego).

Zdaniem Wnioskodawczyni, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega jedynie część budowlana myjni. Zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849) - dalej zwanej "u.p.o.l.", oraz art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013r., poz. 1409 ze zm.) - dalej zwanej "Pr. bud.", opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega budowla, a więc elementy budowlane myjni tworzące całość konstrukcyjną tj. konstrukcja wiaty z kontenerem, stanowisko zewnętrzne i przegrody ścian między stanowiskami przeszklone. Pozostałe elementy, tj. myjnia Nilfisk ALTO w kontenerze, centralny system odsysania monet, pulpity monitorowane, odkurzacz TANDEM SB, 6 programów mycia, instalacja odprowadzająca do stanowisk, oświetlenie stanowisk, pulpity sterownicze, wysepki pod odkurzacze i trzepaczki z koszami na śmieci, stanowią natomiast urządzenia techniczne, które nie zawierają się w definicji budowli, bądź urządzenia budowlanego.

Spółka powołując się na treść art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wskazała, że budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Urządzenia niezaliczane do konstrukcji budowli, musiałyby być urządzeniami budowlanymi, aby mogły zostać objęte podatkiem od nieruchomości. Jako, że są to jednak urządzenia techniczne, których posadowienie w budynkach i budowlach nie wymaga zezwoleń, nie są one zarazem urządzeniami budowlanymi, a ich działanie nie jest objęte zakresem pojęciowym robot budowlanych. Nie mogą więc podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, na poparcie czego Strona powołała orzecznictwo sądów administracyjnych (I SA/Rz 420/13, I SA/SA/Gl 680/13, I SA/Kr 955/13). Strona wskazała, że tylko wtedy elementy budowlane i niebudowlane stanowią jedną budowlę, gdy stanowią całość techniczno-użytkową, na co powołała wyrok NSA z dnia 31.05.2006 r., II FSK 812/05). Jeżeli istnieje związek użytkowy pomiędzy urządzeniami a budowlą w postaci myjni, opodatkowaniu podlega jedynie część budowlana, a elementy wyposażenia, tj. urządzenia takie jak odkurzacze, systemy sterowania, lance, dysze, szczotki, oświetlenie, system zasysania monet, kotły wodne, podgrzewacze wody, pulpity, etc. nie stanowią urządzeń budowlanych, wskazując przy tym, że podobne stanowisko wyraził Naczelny sąd Administracyjny w wyroku z dnia 05.01.2010 r., II FSK 1101/08.

Nadto, podkreślono, że każdy z elementów może zostać bez najmniejszego uszczerbku dla konstrukcji budowli wymieniony na inny, zmieniony, zamieniony, wymontowany, zastąpiony innym urządzeniem czy też jego parametry mogą ulec zmianie, wówczas konstrukcja wciąż będzie stanowiła budowlę przeznaczoną do mycia pojazdów bez utraty swej integralności, a żaden z wymienionych przez Wnioskodawcę elementów nie jest związany z obiektem budowlanym zapewniając mu możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Nie można go porównać do przyłączy, przejazdów ogrodzenia lub innych urządzeń technicznych wymienionych w art. 3 pkt 9 P. bud., na co powołano ww. wyrok NSA z 05.01.2010 r., II FSK 1101/08.

Sumując, Spółka wskazała, że w świetle przedstawionej powyżej argumentacji, opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości podlegają jedynie elementy konstrukcyjne budowli, tj. konstrukcja wiaty z kontenerem, stanowisko zewnętrzne

i przegrody ścian między stanowiskami przeszklone. Natomiast pozostałe urządzenia wymienione w umowie leasingu i jej załączniku, tj. myjnia Nilfisk ALTO w kontenerze, centralny system odsysania monet, pulpity monitorowane, odkurzacz TANDEM SB,

6 programów mycia, instalacja doprowadzająca do stanowisk, oświetlenie stanowisk, pulpity sterownicze, wysepki pod odkurzacze i trzepaczki z koszami na śmieci nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Zaskarżoną interpretacją Prezydent Miasta S. uznał ww. stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wskazując na art. 2 ust. 1 u.p.o.l., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomością podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty;

2) budynki lub ich części;

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, organ interpretacyjny wyjaśnił, że meritum sprawy dotyczy jednak zakresu pojęcia "budowli". Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Istotą przedstawionej definicji jest fakt odesłania ustawodawcy i spójnego połączenia przepisów prawa podatkowego z prawem budowlanym. Następnie przytoczono treść definicji "budowli" z ustawy - Prawo Budowlane, przez którą należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części Uprzedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3). Następnie wskazując na orzecznictwo sądowo-administracyjne, organ interpretacyjny wskazał, że ugruntował się pogląd, iż wymienione w ww. przepisie obiekty budowlane nie stanowią zamkniętego katalogu, lecz jedynie przykładowe wyliczenie obiektów budowlanych, które należy uznać za budowlę (wyrok WSA w Łodzi z 15.03.2012 r., I SA/Łd 140/12). Zakwalifikowanie określonego obiektu do budowli nie polega zatem na przyporządkowaniu go do któregoś w wymienionych przepisie art. 3 pkt 3 Pr. bud. rodzajów obiektów, lecz wymaga rozstrzygnięcia, czy jest budowlą w kontekście przepisu zawartego w art. 1 Pr. bud., zgodnie z którym ustawa - Prawo budowlane, normuje działalność obejmującą sprawy projektowania, budowy, utrzymania i rozbiórki obiektów budowlanych oraz określa zasady działania organów administracji publicznej w tych dziedzinach. Mając powyższe na uwadze, z definicji zawartej w omawianej ustawie, przedstawionej w formie przykładowego przedstawienia katalogu obiektów zaliczanych do "budowli" wysuwa się wniosek, iż prawo budowlane odnosi się tylko do takich obiektów, które są wytworem procesu budowlanego, a nie wynikiem wytwórczego procesu technologicznego. Jak dalej wskazał organ interpretacyjny, sięgając do treści ustawy - Prawo Budowlane, istotnym w rozpatrywanej sprawie jest przytoczenie pojęcia "robót budowlanych" zdefiniowanych w art. 3 pkt 7 Pr. bud., przez który należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Nawiązując w kontekście przytoczonych przepisów ustawy - Prawo budowlane do przedmiotu niniejszej interpretacji, organ interpretacyjny zauważył, iż skoro ustawodawca definiując pojęcie "robót budowlanych" zalicza do nich także "prace polegające na montażu", to zarówno sama budowa myjni jak i montaż poszczególnych elementów urządzeń technicznych myjni, stanowi zespół powiązanych ze sobą czynności, których efektem jest powstanie obiektu myjni samochodowej jako całości. Stwierdził również, że budowa takiego obiektu (wraz z montażem) ma swój określony cel gospodarczy, polegający na prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie mycia i konserwacji pojazdów mechanicznych przy wykorzystywaniu wszystkich urządzeń, zarówno budowlanych jak i niebudowlanych. W przypadku prowadzenia działalności w tym zakresie istotne jest stworzenie obiektu stanowiącego jednorodną całość zarówno z elementów konstrukcyjnych jak i powstałych w wyniku montażu urządzeń przywiezionych i zakupionych z zewnątrz. Rozważając dalej przepisy ustawy - Prawo budowlane, do której w treści definicji budowli z ww. ustawy o podatkach

i opłatach lokalnych odsyła ustawodawca, organ interpretacyjny przytoczył również treść definicji "obiektu budowlanego", określonego w art. 3 pkt 1 Pr. bud., przez który należy rozumieć :

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

b) budowle stanowiąca całość techniczno - użytkowa wraz z instalacjami i urządzeniami,

c) obiekt małej architektury.

Obiekt budowlany, jakim jest bezdotykowa myjnia samochodowa, to zespół urządzeń przeznaczonych do mycia i konserwacji pojazdów mechanicznych, zapewniająca bezpieczne, skuteczne mycie aut, ale również komfort i funkcjonalność stanowiska mycia w formie bezdotykowej, która przeznaczona jest dla klientów wybierających określony standard mycia i czyszczenia. Obiekt taki nie posiada z pewnością cech budynku lub obiektu małej architektury. Jest zatem budowlą rozumieniu prawa budowlanego, a tym samym w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Aby właściwie argumentować stanowisko, organ interpretacyjny zaznaczył,

że w przypadku obiektu budowlanego - budowli istotne jest sformułowanie "całości techniczno-użytkowej". Aby je zrozumieć należy sięgnąć do znaczenia słownikowego pojęć w nim zawartych. Po pierwsze, przez pojęcie "całość" należy rozumieć wszystkie części, wszystko razem, ogół, składniki, szczegóły połączone ze sobą w samodzielną jednostkę, po drugie, pojęcie "techniczny" to odnoszący się do techniki, dotyczy spraw związanych ze sposobem wykonania, "użytkowy" natomiast to służący celom praktycznym, mający praktyczne zastosowanie, dający się użytkować. Określone przez ustawodawcę sformułowanie "całości techniczno-użytkowej" jest pomocne przy eliminowaniu wątpliwości związanych z zakwalifikowaniem, często wyjątkowo zróżnicowanych obiektów do kategorii budowli, a ponadto dzięki temu kryterium można określić czy dany obiekt winien być traktowany jako samodzielna budowla, czy jedynie jako część bardziej złożonej budowli. Kwalifikując poszczególne obiekty niebudowlane myjni bezdotykowej, należy zatem rozstrzygać w oparciu o kryterium "całości techniczno-użytkowej". Przedmiotem niniejszej interpretacji są następujące urządzenia:

a) myjnia Nilfisk ALTO,

b) centralny system odsysania monet,

c) pulpity monitorowane,

d) odkurzacz TANDEM SB,

e) 6 programów mycia,

f) instalacja doprowadzająca do stanowisk,

g) oświetlenie stanowisk,

h) pulpity sterownicze,

i) wysepki pod odkurzacze,

j) trzepaczki z koszami na śmieci.

Nadto, jak wskazał organ interpretacyjny, z przedstawionych przez Wnioskodawczynię dodatkowych wyjaśnień opisujących ww. urządzenia wynika, że każde z nich spełnia określoną funkcję w celu zapewnienia sprawności działania i funkcjonowania myjni bezdotykowej.

Wnioskodawczyni w swoim stanowisku podkreśliła, iż, cyt.: "opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega budowla, a więc elementy budowlane myjni tworzące całość konstrukcyjną..." Istnienie jednak wyłącznie "całości konstrukcyjnej" nie ma zastosowania w realizacji celu gospodarczego jakim jest bezdotykowa myjnia samochodowa, która w zaistniałym stanie faktycznym jest przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Przedstawione wnioski - zdaniem organu interpretacyjnego - prowadzą do stwierdzenia, iż wszystkie elementy myjni stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej, czyli jednego obiektu "myjni bezdotykowej". Pomimo faktu, iż niektóre elementy łatwo można zdemontować, w ocenie gospodarczej istnieje pomiędzy urządzeniami budowlanymi i niebudowlanymi powiązanie fizyczne i funkcjonalne, dlatego też te elementy tworzą gospodarczą całość jednej rzeczy złożonej. Aby myjnia mogła, funkcjonować, konieczne i niezbędne jest połączenie w całość określonych specjalistycznych części budowlanych jak i nie mających takiego charakteru

(m.in. pompy, zbiorniki, zawory, piece, bezpieczniki, urządzenia sterujące, instalacje, odkurzacz). To powiązanie sprawia, że wszystkie elementy myjni pozostają ze sobą w związku funkcjonalnym (funkcjonują razem aby zapewnić możliwość użytkowania myjni). W aspekcie analizowanej sprawy stwierdzono, że stworzenie "gospodarczej całości" stanowi "związek funkcjonalny" wszystkich połączonych ze sobą urządzeń. Brak jest podstaw do uznania, iż samą konstrukcję myjni należy uznać za budowlę na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdyż w przypadku myjni bezdotykowej pod terminem "całości techniczno-użytkowej" należy rozumieć taką sytuację, w której każdy z jej elementów jest niezbędny do realizacji funkcji, do jakiej został przecież stworzony i przeznaczony w omawianym stanie faktycznym. Zdaniem organu, nie istnieje możliwość odłączenia (demontażu) pewnego elementu obiektu bez wpływu na jego możliwości użytkowe i eksploatacyjne. Obiekt myjni umożliwiającej świadczenie usług bezdotykowego mycia pojazdów mechanicznych, który posiada złożony charakter, tj. połączenia w całość urządzeń, instalacji i elementów konstrukcyjnych, stanowi jednolity ustrój konstrukcyjny. Jak wskazał organ interpretacyjny, Wnioskodawczyni zauważając ten problem stwierdziła, że każdy z elementów może zostać bez najmniejszego uszczerbku dla konstrukcji budowli wymieniony na inny, zamieniony, wymontowany, zastąpiony innym urządzeniem, czy też jego parametry mogą ulec zmianie bez utraty integralności konstrukcji, która wciąż będzie stanowiła budowlę przeznaczoną do mycia pojazdów. Organ interpretacyjny w pełni z tym zgodził się, gdyż Wnioskodawczyni wymieniła czynności związane jedynie z zamianą określonych elementów (urządzeń) myjni, po których cały obiekt dalej funkcjonuje i realizuje swój cel gospodarczy. Zintegrowany system składający się zarówno z elementów konstrukcyjnych, urządzeń i instalacji stanowi taki ustrój, w którym zdemontowanie określonego urządzenia, powoduje brak możliwości funkcjonowania myjni jako całości. Podkreślono przy tym, że wymieniona we wniosku "część budowlana" (pkt 1) wraz z "urządzeniami" wymienionymi w pkt 2, spełniają przesłankę "całości techniczno-użytkowej", co czyni zadość warunkowi określonemu w "pierwszej" części definicji budowli określonej w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Rozszerzając treść "pierwszej" części definicji budowli z ww. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych o przepisy prawa budowlanego zawartego w treści art. 3 pkt 1, stwierdzono, że przez "budowlę" należy rozumieć obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, czyli budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. "Druga" część definicji określa, że na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowlą są także "urządzenie budowlane" w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Nie znajduje zatem uzasadnienia argument Wnioskodawcy, iż "żaden z wymienionych elementów nie jest związany z obiektem budowlanym zapewniając mu możliwość użytkowania zgodnie z jego przeznaczeniem", gdyż obiekt myjni, jako całości, spełnia warunek "pierwszej" części definicji budowli. Tym samym bez znaczenia pozostaje fakt, iż urządzenia wymienione w pkt 2, będące przedmiotem interpretacji nie wymagają zezwolenia lub pozwolenia na budowę, ponieważ elementy składające się na obiekt myjni zarówno te wymienione w pkt 1 jak i w pkt 2 wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, są wykorzystywane przez klientów myjni w całości, bo

w takim celu gospodarczym przedmiotowy obiekt został stworzony w procesie budowy jak i montażu określonych urządzeń, tj. w procesie robót budowlanych zdefiniowanych w art. 3 pkt 7 Pr. bud.

We wnioskach końcowych organ interpretacyjny wskazał, że wszystkie elementy łącznie stanowią myjnię bezdotykową, która zapewnia korzystanie z niej zgodnie z przeznaczeniem. Tworzenie całości techniczno - użytkowej należy rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnymobiektem, choć nie zawsze będzie mógł być samodzielnie wykorzystywany do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno – użytkową, na co przywołano wyrok NSA z dnia 04.04.2014 r., sygn. akt II FSK 930/12.

Zdaniem Prezydenta Miasta S., w analizowanym stanie faktycznym "budowlą" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. jest myjnia bezdotykowa tworząca całość techniczno-użytkową. Podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi zatem wartość tej budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, określona zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Rozdzielanie na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości części budowlanych myjni od urządzeń – zdaniem organu interpretacyjnego - jest sprzeczne ze wskazaniami zawartymi w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 lit. b) Pr. bud.

Końcowo, organ interpretacyjny podzielił stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w uzasadnieniu wyroku z dnia 14.02.2012 r., II FSK 1589/10, zgodnie z którym, "W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie było zatem możliwe zaaprobowanie stanowiska skarżącej spółki, że budowlą są jedynie części budowlane wyciągu narciarskiego (stacji narciarskiej), to jest słupy, fundamenty oraz liny. Elementy te tworzą jedynie całość techniczną, a nie techniczno-użytkową wyciągu, jak wymaga tego art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy Prawo budowlane. Pomimo, że elementy budowlane nie są technicznie tożsame z pozostałymi urządzeniami wyciągu, to jednak dopiero wszystkie łącznie tworzą całość techniczno-użytkową składającą się na budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy Prawo budowlane."

Prezydent Miasta S., w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na przedmiotową indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, domagając się jej uchylenia oraz zasądzenia na rzecz Skarżącej kosztów postępowania.

Skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art.1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 i 9 Pr. bud. przez błędne uznanie, że podatkiem od nieruchomości należy objąć część budowlaną myjni wraz z wyposażeniem technicznym;

- art. 7 i 8 K.p.a. przez nieuwzględnienie dowodów zgłaszanych w postępowaniu, w sytuacji gdy organ był do tego zobligowany.

W odpowiedzi na skargę Prezydent Miasta S. wniósł o oddalenie skargi jako niezasadnej, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji, odnosząc się do poszczególnych zarzutów skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Przedmiotem skargi jest wydana przez Prezydenta Miasta S., interpretacja indywidualna, w której wyrażono stanowisko, że wszystkie elementy "myjni bezdotykowej" (elementy konstrukcyjne wraz z urządzeniami) stanowią całość techniczno-użytkową jako części składowe jednej rzeczy złożonej, czyli jednego obiektu "myjni bezdotykowej". Zdaniem Skarżącej, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega jedynie część budowlana myjni.

A zatem, istota sporu sprowadza się do ustalenia, czy podatkiem od nieruchomości będzie podlegać część budowlana myjni (wskazana w pkt 1 jako "Elementy konstrukcyjne", tj. konstrukcja wiaty z kontenerem, stanowisko zewnętrzne, przegrody ścian między stanowiskami przeszklone) bez urządzeń (wskazanych w pkt 2, tj. myjnia Nilfisk ALTO, centralny system odsysania monet, pulpity monitorowane, odkurzacz TANDEM SB, 6 programów mycia, instalacja doprowadzająca do stanowisk, oświetlenie stanowisk, pulpity sterownicze, wysepki pod odkurzacze, trzepaczki z koszami na śmieci).

Rozpoznając niniejszą sprawę w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów skargi co do naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 7 i 8 K.p.a., które nie mają zastosowania w postępowaniu interpretacyjnym, stosownie do art. 14h Ordynacji podatkowej.

Wskazać zatem należy, że postępowanie interpretacyjne prowadzone jest według przepisów Rozdziału 1a (art. 14a – 14p) ustawy - Ordynacja podatkowa, które organ interpretacyjny prawidłowo powołał w podstawie prawnej zaskarżonej interpretacji.. Postępowanie to jest postępowaniem szczególnym, bowiem jest prowadzone na podstawie powołanych przepisów, które uzupełnione są tylko wybranymi regulacjami Działu IV Ordynacji podatkowej dotyczącego postępowania podatkowego. Istota postępowania interpretacyjnego sprowadza się do tego, że wnioskodawca (pytający) formułuje pytanie na tle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, na które udziela odpowiedzi. W kompetencjach zaś organu interpretacyjnego leży ocena, czy odpowiedź jest prawidłowa i w istocie rzeczy dopiero w przypadku oceny negatywnej, bądź stwierdzenia innych nieprawidłowości interpretacyjnych, udzielenie prawidłowej odpowiedzi (art. 14b § 3, art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej). Z przywołanych wyżej regulacji jednoznacznie wynika, że w postępowaniu w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji nie może być prowadzone postępowanie dowodowe, zmierzające do zbierania materiałów dowodowych w sposób odpowiadający dyspozycji art. 187 Ordynacji podatkowej w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej, jak również nie może toczyć się spór o stan faktyczny. Brak jest także podstaw do poddawania jakichkolwiek dowodów, w tym dokumentów, składanych przez wnioskodawcę swobodnej ocenie, zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej. W postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji wnioskodawca (podatnik) wyczerpująco przedstawia stan faktyczny zdarzenia przyszłego. Przedstawia go przy tym w całym niezbędnym dla oceny prawnej zakresie wprost w treści wniosku, który kieruje do organu mającego wydać interpretację. Oznacza to, że stan faktyczny, na gruncie którego ma być wydana interpretacja, nie może być ,,dopowiadany" dołączanymi do wniosku dokumentami. Podatnik w tym postępowaniu nie powinien, a tym bardziej nie musi udowadniać, że przedstawiany przez niego stan faktyczny ma umocowanie i potwierdzenie w określonym materiale dowodowym. Jednocześnie nie może wymagać, aby organ podatkowy (interpretacyjny) w oparciu o dowody składane przez podatnika lub poszukiwane z urzędu ustalał stan faktyczny, uzupełniał go, czy też oceniał zgodność opisu stanu faktycznego formułowanego we wniosku z rzeczywistością (w przypadku, gdy wniosek podatnika dotyczy stanów, które mają lub miały już miejsce), co ma miejsce w rozpoznawanej sprawie.

Nie może być również prowadzone postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych w sposób odpowiadający dyspozycji art. 187 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej. Brak jest także podstaw do poddawania jakichkolwiek dowodów składanych przez wnioskodawcę swobodnej ocenie, zgodnie z art. 191 O.p. Innymi słowy, postępowanie to nie może zmierzać do kwestionowania przez organ podatkowy stanu faktycznego podawanego przez wnioskodawcę, lecz organ ten ma obowiązek przyjąć do sformułowania oceny prawnej taki stan faktyczny, jaki podaje podatnik. Co najwyżej, może wyłącznie w trybie art. 14a § 5 w zw. z art. 169 § 1 O.p. żądać od wnioskodawcy uszczegółowienia opisu stanu faktycznego, jeśli uzna, że jest to niezbędne do dokonania jego prawidłowej kwalifikacji prawnej. Organ podatkowy dokonuje więc interpretacji, przyjmując za wnioskodawcą ściśle określony stan faktyczny.

Wobec powyższego, za bezpodstawny należało uznać zarzut Skarżącej co do naruszenia przepisów postępowania dotyczący nieuwzględnienia przez organ dowodów zgłaszanych w postępowaniu.

Co do zasady odpowiedź jest formułowana na tle pytania sformułowanego na podstawie okoliczności faktycznych zaprezentowanych przez wnioskodawcę, który z faktem tym musi się liczyć w zakresie skutków, jakie z tytułu jej udzielenia może ponieść. Niemniej, Sąd zauważa, że organ jest uprawniony do żądania od wnioskodawcy uzupełnienia opisu stanu faktycznego, uznając, że jest to niezbędne do dokonania jego prawidłowej kwalifikacji prawnej w trybie art. 14h w związku z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, co miało miejsce w rozpoznawanej sprawie.

Należy jednakże podkreślić, że organ podatkowy dokonuje interpretacji indywidualnej, przyjmując za podatnikiem ściśle określony stan faktyczny, zatem wniosek o udzielenie interpretacji musi wyczerpująco i rzetelnie opisywać stan faktyczny sprawy, gdyż przedstawiony przez stronę stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone skutki prawne. Zakres i przedmiot sprawy administracyjnej o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego wyznacza treść wniosku wszczynającego postępowanie.

Wobec powyższego nie budzi wątpliwości, że nie doszło do naruszenia przepisów procesowych, bowiem po pierwsze - przepisy K.p.a. nie mają zastosowania w postępowaniu interpretacyjnym, po drugie - w pisemnej interpretacji prawa podatkowego organ, uznając stanowisko skarżącej Gminy za nieprawidłowe, szczegółowo ustosunkował się do jej argumentów zawartych we wniosku i w sposób wyczerpujący wyjaśnił, z jakich przyczyn nie mają one zastosowania w rozpoznawanej sprawie, przywołując racje prawne. Ponadto, zauważyć należy, że organ uznając, że opisany we wniosku stan faktyczny nie zostało przedstawiony w sposób jednoznaczny, skorzystał ze swojego uprawnienia i na podstawie art. 14h w związku z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej wezwał Skarżącą do jego uzupełnienia.

Przechodząc do merytorycznego rozpoznania sprawy i podzielając stanowisko Prezydenta Miasta S. wskazać należy, że organ podatkowy dokonał prawidłowej wykładni przepisów art. 2 ust. 1 pkt 1 - 3 u.p.o.l. oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 lit. b) i art. 3 pkt 1 lit. b) i pkt. 3 Pr. bud. wskazując, że opodatkowaniu podlegają wszystkie elementy (urządzenia określone w pkt 2 stanu faktycznego) łącznie, z których składa się myjnia bezdotykowa, gdyż stanowią całość techniczno – użytkową, w związku z czym należy uznać je za budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wszystkie bowiem elementy myjni stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej, czyli jednego obiektu "myjni bezdotykowej".

Tym samym brak jest podstaw do uznania stanowiska Skarżącej, że podstawą obliczenia podatku od nieruchomości powinna być wartość jedynie elementów konstrukcyjnych myjni określonych w pkt 1 stanu faktycznego (części budowlane) jest nieprawidłowe.

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust.1 pkt. 3 u.p.o.l.).

Stosownie zaś do art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. "budowlą" jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

W myśl natomiast art. 3 pkt 1 lit. b) Pr. bud. za "obiekt budowlany" należy rozumieć budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

Z kolei art. 3 pkt 3 Pr. bud. stanowi, że "budowlą" jest każdy obiekt budowlany stanowiący całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jak wynika z dyspozycji wyżej przytoczonego art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. "budowlę" stanowi także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Natomiast "urządzeniem budowlanym" jest – zgodnie z art. 3 pkt 9 Pr. bud. - urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego wynika, że myjnia bezdotykowa, której Skarżąca jest właścicielem, składa się z trzynastu elementów, w tym trzy elementy konstrukcyjne (konstrukcja wiaty z kontenerem, stanowisko zewnętrzne, przegrody ścian między stanowiskami przeszklone) oraz z urządzeń (myjni Nilfisk ALTO, centralnego systemu odsysania monet, pulpitów monitorowania, odkurzacza TANDEM SB, 6 programów mycia, instalacji doprowadzającej do stanowisk, oświetlenia stanowisk, pulpitów sterowniczych, wysepek pod odkurzacze oraz trzepaczek z koszami na śmieci).

Zdaniem Spółki jako "budowla" mogą być kwalifikowane jedynie elementy konstrukcyjne myjni, bez jej urządzeń, gdyż stanowią urządzenia techniczne , które nie zawierają się w definicji "budowli" bądź "urządzenia budowlanego".

Sąd nie podziela stanowiska Skarżącej, gdyż jak trafnie wskazał organ podatkowy, budowlę mogą tworzyć wszystkie elementy "myjni bezdotykowej" łącznie (elementy konstrukcyjne wraz z urządzeniami), stanowią bowiem części składowe jednej rzeczy złożonej, czyli jednego obiektu "myjni bezdotykowej". Zgodzić się należy również z organem, że mimo, iż niektóre elementy łatwo można zdemontować, to w istocie charakteru gospodarczego myjni istnieje pomiędzy jej urządzeniami budowlanymi i niebudowlanymi powiązanie fizyczne i funkcjonalne, dlatego też te elementy tworzą gospodarczą całość jednej rzeczy złożonej. Aby myjnia mogła być wykorzystywana w celu jej przeznaczenia, a zatem by mogła funkcjonować w każdym zakresie jej funkcji, konieczne i niezbędne jest połączenie w całość określonych specjalistycznych części budowlanych jak i nie mających takiego charakteru (m.in. pompy, zbiorniki, zawory, piece, bezpieczniki, urządzenia sterujące, instalacje, odkurzacz). Ta więź gospodarcza powoduje, że wszystkie elementy myjni pozostają ze sobą w ścisłym związku funkcjonalnym (funkcjonują razem by zapewnić możliwość użytkowania myjni w pełnym zakresie jej działania). A zatem, na gruncie stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, trzynaście elementów myjni tworzy "gospodarczą całość" stanowiąc "związek funkcjonalny" wszystkich połączonych ze sobą elementów. Tym samym – jak słusznie wskazał organ - brak jest podstaw do uznania, że tylko elementy konstrukcyjne myjni należy uznać za budowlę, jako podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdyż w przypadku myjni bezdotykowej pod terminem "całości techniczno-użytkowej" należy rozumieć taką sytuację, w której każdy z jej elementów jest niezbędny do realizacji funkcji, do jakiej został przecież stworzony i przeznaczony. Nie budzi bowiem wątpliwości, że w przypadku odłączenia (demontażu) któregoś z urządzeń myjni (wskazanych w pkt 2 stanu faktycznego) nie pozostanie to bez wpływu na jej możliwości użytkowe i eksploatacyjne. Obiekt myjni umożliwiającej świadczenie usług bezdotykowego mycia pojazdów mechanicznych, który posiada złożony charakter, tj. połączenia w całość urządzeń, instalacji i elementów konstrukcyjnych, stanowi jednolity ustrój konstrukcyjny.

W przepisie art. 3 pkt 3 Pr. bud. ustawodawca podał przykładowe wyliczenie rodzajów budowli (w tym np. m. in. oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową) wskazując tym samym, że pewne obiekty mogą występować jako odrębne budowle (wolnostojące instalacyjne przemysłowe lub urządzenia techniczne, części budowlane urządzeń technicznych, fundamenty pod maszyny i urządzenia), ale w innych konkretnych sytuacjach mogą też tworzyć jedną budowlę z uwagi na zachodzącą pomiędzy nimi spójność techniczno-użytkową (zob. wyrok NSA z dnia 2 lutego 2010 r., II FSK 1023/08 - publikowane w internetowej bazie orzeczeń NSA: www.nsa.gov.pl). Oznacza to, że w zakresie przedmiotowym terminu "budowla" na gruncie prawa budowlanego znajdują się urządzenia techniczne, pod warunkiem, że stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo urządzeniami budowlanymi.

W stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy - urządzenia techniczne tworzące myjnię w istocie tworzą całość techniczno-użytkową, która zapewnia korzystanie zgodnie z jej przeznaczeniem. Brak ich trwałego połączenia z gruntem w świetle art. 3 pkt 3 Pr. bud. nie ma znaczenia.

W świetle powyższego nie budzi zatem wątpliwości stanowisko organu interpretacyjnego, który przyjmując, że wszystkie elementy łącznie myjni, jako jej elementy składowe, stanowią całość techniczno-użytkową, uznał je za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Stanowisko to znajduje w pełni oparcie w racjach prawnych, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych, które organ trafnie powołał, a w szczególności wyrok NSA z dnia 04.04.2014 r., II FSK 930/12, w którym wskazano, że, cytuję: "Wszystkie te elementy stanowią łącznie stację zgazowania gazu ziemnego LNG, która zapewnia korzystanie z niej zgodnie z przeznaczeniem. Tworzenie całości techniczno – użytkowej należy rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być samodzielnie wykorzystywany do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno – użytkową (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2011 r., sygn. akt II FSK 553/10; publ. CBOSA).

Brak jest podstaw prawnych do sztucznego podziału stacji gazowych LNG na poszczególne elementy i wyodrębnianie z niej fundamentów. Nie ulega wątpliwości, że sam zbiornik nie może funkcjonować samodzielnie, w oderwaniu od pozostałych urządzeń".

Tym samym za pozbawione uzasadnionych podstaw należało także uznać podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 i 9 Pr. bud., opierające się na błędnej ich wykładni prowadzącej do wyodrębnienia jako podlegającej opodatkowaniu jedynie części budowlanej (fundamentów) tego rodzaju budowli.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) p.p.s.a, Sąd skargę jako nieuzasadnioną oddalił.