Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1397/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-04-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 168 lit. a
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
article: art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Zalewski, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent Piotr Niewiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi U. spółka jawna z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2016 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] listopada 2015 r. określającą spółce jawnej U. dalej jako ("Skarżąca", "Spółka") wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r.

2. Z przedłożonych akt sprawy wynikało, że w spółce przeprowadzono kontrolę podatkową. Jedyną nieprawidłowością jaką stwierdzono w wyniku tej kontroli było wykazanie w ewidencji oraz przeniesienie do deklaracji VAT-7 wartości netto 50.000 zł i VAT 4.000 zł wynikających z faktury VAT nr [...] z dnia 23 grudnia 2013r. wystawionej przez firmę R., [...], dokumentującej wykonanie robót budowlanych dotyczących budynku mieszkalnego jednorodzinnego dwulokalowego w zabudowie bliźniaczej segment C i D w R. przy ul. [...]. W toku kontroli uznano, iż zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), dalej "ustawa o VAT", kontrolowanej Spółce nie przysługuje odliczenie z tytułu nabycia usług budowlanych udokumentowanych tą fakturą z uwagi, iż przedmiotowa faktura nie odzwierciedla stanu rzeczywistego w związku z zawyżeniem wartości zakupionej usługi. Z dowodów włączonych do akt postępowania kontrolnego, tj. wyciągu z protokołu kontroli przeprowadzonej w firmie p. G.Z., wyciągów z protokołów przesłuchania oraz protokołów przesłuchania p. W.P. i S.P. wynikało, że p. Z. za usługi budowlani udokumentowane ww. fakturą przyjął zapłatę w kwocie 6.000 zł. Kwota 4.250 zł została zapłacona w listopadzie 2013r., a kwota 1.750 zł w grudniu 2013r. Ponadto po wystawieniu i podpisaniu ww. faktury, p. G.Z. otrzymał od p. O. 4.000 zł, czyli równowartość podatku należnego z tytułu świadczenia usługi budowlane i jak wynika z treści wyciągu z protokołu kontroli podatkowej nie rozliczył należności wynikających z faktury. Strona nie przedstawiła natomiast dowodów potwierdzających zapłatę kwoty 48.000 zł stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą brutto 54.000 zł, a zapłaconą kwotą 6.000 zł. W związku z powyższym uznano, iż kwota brutto wynikająca z ww. faktury, tj. 54.000 zł jest kwotą fikcyjną. Zatem Skarżącej, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b ustawy o VAT nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktury.

3. Postępowanie podatkowe zostało zakończone wydaniem decyzji z dnia [...] listopada 2015r. W jej uzasadnieniu organ pierwszej instancji stwierdził, że Spółka nie zawarła z p. G.Z. żadnej umowy na wykonanie robót budowlanych, nie sporządzono protokołu odbioru robót, poza opisem na fakturze, iż płatność odbywa się w formie gotówkowej, brak jest innych dokumentów przekazania całej kwoty 54.000 zł p. G.Z. Pan Z.O. poza dowodem wypłaty z konta bankowego 6.000 zł nie przedłożył dowodów, które potwierdzałyby zapłatę pozostałej części w wysokości 48.000 zł, natomiast wskazał jedynie, że środki pochodziły z oszczędności z lat ubiegłych. W kwestii spornej jaką jest rzeczywista wartość usług udokumentowanych fakturą nr [...] z dnia 23 grudnia 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania kontrolnego i podatkowego potwierdził, że kwota wskazana na fakturze jest niezgodna z rzeczywistością. Naczelnik Urzędu Skarbowego mając na uwadze przepisy art. 193 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613, z późn. zm.), dalej – "O.p.", stwierdził, że ewidencje nabyć za grudzień 2013 r. - były prowadzone w sposób nierzetelny w części dotyczącej zaewidencjonowania faktury VAT wystawionej przez firmę p. G.Z. Pomimo nierzetelności ewidencji, Naczelnik Urzędu Skarbowego odstąpił od określenia podstawy opodatkowania podatku naliczonego za grudzień 2013r. w drodze oszacowania, gdyż w myśl art. 23 § 2 O.p., dane wynikające z ewidencji nabyć VAT oraz zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalały na jej określenie. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2013r., pomniejszając wartość netto i podatku naliczonego w porównaniu do danych z deklaracji VAT-7 o kwotę wynikającą ze spornej faktury.

4. Strona nie zgadzając się z rozstrzygnięciem pismem z dnia 24 listopada 2015r. odwołała się od powyższej decyzji zarzucając naruszenie: - art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób niepełny (selektywny) oraz rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości, dotyczących zebranego materiału dowodowego, na niekorzyść Strony; naruszenie art. 191 oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez dowolną, nieznajdującą oparcia w zasadach logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, ocenę zebranych w sprawie materiału dowodowego; - naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i w związku z tym bezzasadne przyjęcie, nieznajdujące oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym, że wskazana w decyzji faktura VAT dokumentuje czynności, które nie zostały dokonane i w konsekwencji bezprawne odmówienie Stronie prawa do odliczenia VAT.

5. W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] lutego 2016r., utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji.

6. Na powyższą decyzję Strona wniosła skargę do tut. Sądu Administracyjnego. W skardze Spółka zaskarża decyzję organu drugiej instancji w całości zarzucając jej: naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i w związku z tym bezzasadne przyjęcie, nieznajdujące oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym, że wskazana w decyzji faktura VAT, dokumentuje czynności, które nie zostały dokonane i w konsekwencji bezprawne odmówienie Spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego; - art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób niepełny (selektywny) oraz rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości, dotyczących zebranego materiału dowodowego, na niekorzyść Skarżącej; art. 191 oraz art. 121 § 1 O.p., w związku z art. 60 ustawy z dnia 21 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016, poz. 380), dalej K.c., poprzez dowolną, nieznajdującą oparcia w zasadach logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego; - art. 188 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy z uwagi mi oddalenie wniosków dowodowych Skarżącej na okoliczność realizacji robót w R. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Strony wyraża dezaprobatę z powodu akceptacji przez organ odwoławczy stanowiska organu pierwszej instancji nieuznającego za wiarygodne zeznania Strony w kwestii wykonania prac budowlanych i przekazania gotówki wykonawcy robót w ramach usługi udokumentowanej sporną fakturą, a przyznanie waloru dowodu zeznaniom złożonym przez wykonawcę usługi. Na dowód braku rzetelności zeznań wykonawcy, pełnomocnik Strony przedstawia fragmenty czterech kolejnych zeznań p. G.Z. złożonych w dniach 19.03.2014r., 21.03.2014r., 10.06.2014r. i 27.06.2014 r., na podstawie których dokonuje analizy jego zróżnicowanych wypowiedzi, co do okoliczności i wysokości otrzymanej kwoty z tytułu wykonania usługi. Jednocześnie, w nawiązaniu do odpowiedzi na pytanie zadane w dniu 10 czerwca 2014r., w którym wykonawca zeznaje, jaką kwotę otrzymał za usługę, Strona stawia pytanie - jaki fachowiec zgodziłby się pracować za 8.500 zł wykonując ww. prace budowlane takie jak parter budynku mieszkalnego (bliźniak)? Skarżąca wyraża wątpliwość w prawdziwość oświadczenia wykonawcy stwierdzając, iż nawet osoba zupełnie niezorientowana w budownictwie, nie może nie zauważyć absurdalności takiego oświadczenia. W ocenie Skarżącej jest niedopuszczalne, aby organy podatkowe mogły uwierzyć takim zeznaniom i na ich podstawie stawiać oskarżenia pod adresem Spółki. Zdaniem Skarżącej, organy podatkowe niezasadnie nie dały wiary zeznaniom dwóch świadków, osób niezwiązanych ze Skarżącą, tj. p. J.B. oraz p. P.J., wskazujących na przekazanie wykonawcy dużej sumy pieniędzy przez Skarżącą (około 50 tys. zł). Takie działania organów podatkowych Strona uważa, za nadużycie ich pozycji dominującej, nie mające oparcia w prawie. Pełnomocnik Strony zgłasza nowe dowody, nieznane wcześniej (przed wydaniem przedmiotowej decyzji), w postaci pism wyjaśniających świadków: W.P. i S.P., w których odwołują oni swoje zeznania co do faktu, że nie mieli wiedzy w zakresie okoliczności wystawienia przez zleceniobiorcę faktury VAT [...] z dnia 23.12.2013r. oraz przekazania gotówki. Pan P. przyznaje obecnie, że był świadkiem wystawienia spornej faktury oraz przekazania gotówki przez p. Z.O. na rzecz wykonawcy w kwocie ok. 50.000 zł, zaś swoje wcześniejsze zeznania usprawiedliwia tym, że miał żal do p. O., że wypłacił G.Z. owe 50.000 zł, gdy ten nie rozliczył się ostatecznie ze świadkiem i taki stan trwa do dnia dzisiejszego. Natomiast p. P. wskazuje, że będąc przesłuchiwanym zeznał, że miał wiedzę co do kwoty 10.000 zł, bo tak mówiono na budowie i również miał żal do p. O. za niedokonane rozliczenia z p. Z. W ocenie Skarżącej, po uwzględnieniu nowych dowodów w postaci pisemnych wyjaśnień, już czterech niezależnych świadków oraz sama Strona potwierdza fakty, że wykonawca wykonał prace budowlane i otrzymał za nie 54.000 zł. Zaprzecza temu tylko wykonawca w swoich czterokrotnie zmienianych zeznaniach. Skarżąca stawia zarzut organom podatkowym, że nie skorzystały z procedury konfrontacji zeznań świadków, dysponując ich sprzecznymi zeznaniami. Organy podatkowe nie przeprowadzając tej procedury, a opierając się na jednych niewiarygodnych zeznaniach wykonawcy, dokonały nieuprawnionego oskarżenia w zakresie fikcyjności robót i przedmiotowej faktury. Pełnomocnik Strony podnosi kwestię - czy fakt, iż wystawca faktury nie odprowadził podatku należnego z wystawionej faktury, może obciążać skarżącego. Wskazuje, iż istotnym dla rozstrzygnięcia w sprawie jest ustalenie, czy Skarżąca przyjmując zakwestionowaną fakturę była w dobrej wierze, czy też w złej wierze oraz, czy w stanie faktycznym sprawy, pozbawienie Jej prawa do odliczenia podatku naliczonego nie naruszało zasady proporcjonalności wynikającej nie tylko z Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (art. 31 ust. 3 w związku z art. 2), ale i prawa wspólnotowego. Pełnomocnik Strony podkreśla, że Skarżąca już tylko na podstawie ww. dowodów wykazała, że nie uczestniczyła w tym procederze, a przy tym ma nienaganną opinię. Nie zalega z podatkami, rzetelnie prowadzi księgi podatkowe oraz wszelkie, ewidencje w tym ewidencje VAT. Z kolei wykonawca p. G.Z., który wystawił przedmiotową fakturę, składa fałszywe i niespójne zeznania, że nie otrzymał należnej mu kwoty wynikającej z tej faktury, nie odprowadza podatku VAT należnego, nie płaci podatku dochodowego. Uzasadniając naruszenie art. 188 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. pełnomocnik Strony podnosi, że organ ponownie nie uwzględnił istotnych oraz ważnych wniosków dowodowych składanych przez Spółkę, tj. przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. W związku z powyższym Skarżąca wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji, umorzenie postępowania oraz zasądzenie kosztów postępowania przed sądem administracyjnym. Ponadto Strona wnosi o wstrzymanie wykonania w całości wykonania skarżonej decyzji oraz o uwzględnienie przez Sąd nowych dowodów uzupełniających z dokumentów prywatnych, uzyskanych po dniu wydania skarżonej decyzji.

7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

8. Istota sporu pomiędzy stronami sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy prawidłowo organy zakwestionowały na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy o VAT prawo strony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w zakwestionowanej fakturze dotyczącej usług budowalnych wobec stwierdzenia, że wartość wystawiona faktury nie odpowiada rzeczywistości. W świetle analizy zarzutów skargi należy stwierdzić, iż przede wszystkim strona skarżąca kwestionuje faktyczną podstawę rozstrzygnięcia argumentując, że ustalenia faktyczne poczynione zostały w sprawie z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej i swobodnej oceny dowodów. Dla dokonania oceny trafności przedstawionych zarzutów niezbędne jest przywołanie przepisów prawa materialnego regulujących zasady dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zasady te, ukształtowane w przepisach prawa materialnego mają bowiem wpływ na prowadzenie postępowania dowodowego, a w szczególności na jego zakres i rozkład ciężaru dowodów. Materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowiły m.in. przepisy zawarte w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Z art. 86 ust. 1 ww. ustawy wynika, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT; kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 (zastrzeżenia, o których mowa w ust. 3-7 nie mają zastosowania w niniejszej sprawie) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT). Powołane przepisy ustawy o VAT stanowią odzwierciedlenie zasad wynikających z art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE z dnia 11 grudnia 2006 r. L 347, s. 1 ze zm.), zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty podatku od towarów i usług (VAT), którą jest zobowiązany zapłacić, VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. W celu skorzystania z prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE podatnik musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z art. 220-236 i art. 238-240 (art. 178 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE). Powołane przepisy statuują naczelną zasadę VAT, tj. zasadę neutralności. Przy czym zasada ta podlega ograniczeniom; jednym z takich ograniczeń, wynikającym z treści powyższych regulacji, jak i istoty podatku od wartości dodanej, jest brak możliwości odliczenia podatku z faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z kolei art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) tej ustawy stanowi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane w części dotyczącej tych czynności, a także w sytuacji gdy są nierzetelne co do wartości w nich wykazanych.

9. Z treści powołanych przepisów wynika wniosek, że samo posiadanie faktury nie jest wystarczającą podstawą, aby odliczyć podatek w niej naliczony. Wystawiona faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w niej kontrahentami, nie może wywoływać oczekiwanych przez stronę skutków podatkowych. Podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika tylko w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. (wyrok WSA we Wrocławiu z 3 czerwca 2009 r. Sygn. akt I SA/Wr 368/09, LEX nr 511433). Za utrwalony należy uznać prezentowany w orzecznictwie sądowym pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego -Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach z dnia 6 czerwca 1997 r., I SA/Ka 621/97 - LEX nr 29937, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lutego 2006 r., III SA/Wa 1695/05, - LEX nr 196822, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2005 r., I FSK 301/05, LEX nr 187707, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 529/07).

10. Na gruncie rozpoznawanej sprawy podstawę rozstrzygnięcia stanowi stwierdzenie, że sporna faktura poprzez zawyżenie jej wartości była nierzetelna. Z akt sprawy wynika, iż istnieje spór co do wartości realizowanych usług. Wykonawca wskazuje, że nie otrzymał żadnych środków lub mogło to być ok 8.500 zł, osoby pracujące na budowie wskazywały, że było to ok 2.500 zł lub 10.000 zł natomiast zamawiający podtrzymuje, że przekazał kwotę ok. 50.000 zł. Podnieść należy, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że zamawiającego i wykonawcę nie łączyła pisemna umowa na wykonanie określonych prac. Wszystkie operacje miały być przeprowadzone gotówkowo. Dowody z pierwotnych zeznań świadków potwierdzają, że p. Z. nie dokończył realizowanych usług budowlanych, jego praca został przejęta przez firmę p. P. Z relacji osób pracujących na budowie wynikało także, że p. Z. nie rozliczył się także z pracownikami pracującymi na budowie. Brak jest także dowodów poza oświadczeniami spółki wskazujących na jednorazowy obrót kwotą 50.000 zł z kont Skarżącej. Na podkreślenie zasługuje także zeznanie p. J.B. pracownika budowalnego wskazujące, że p. Z. w trakcie prac doznał urazu palca i nie mógł dalej pracować na budowie. Powyższe okoliczności pozwalały na przyjęcie, iż faktura opiewająca na kwotę 50.000 zł była nierzetelna i nie mogła stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego.

11. Odnosząc się do podnoszonych na etapie skargi wniosków dowodowych, które zostały oddalone przez sąd na rozprawie w postaci zmiany treści zeznań osób związanych z wykonaniem usług budowanych potwierdzających tym razem przekazanie powyższej kwoty w pełnej wysokości p. Z. wskazać należy, że dowody te nie były zgłoszone przed wydaniem zaskarżonych decyzji w sprawie i jako takie nie mogą być brane pod uwagę przez sąd rozpoznający przedmiotową sprawę. Skarżąca uznając, że dowody te zmienią ocenę jej postępowania może zgłosić je w postępowaniu dotyczącym zmiany decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania. Abstrahując od podnoszonych przez Skarżącą okoliczności przed sądem administracyjnym uznać należy, że zgromadzony przez organy podatkowe materiał dowodowy wraz z pierwotnymi zeznaniami świadków pozwalał na zakwestionowanie spornej faktury VAT. W ocenie Sądu wnioski przyjęte przez organy podatkowe nie przekraczały granic swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 O.p. Wyjaśnić przy tym należy, że organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Tym samym organ podatkowy, na podstawie art. 188 O.p., nie jest zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zasada wynikająca z art. 122 O.p. i art. 187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego, na co zwracano już uwagę w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 14 lipca 2005 r. sygn. akt I FSK 2600/04, wyrok NSA z 15 grudnia 2005r. sygn. akt I FSK 391/05. Bezwzględne stosowanie tej zasady prowadziłoby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, że innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać. Wobec powyższego organy podatkowe zasadnie odmówiły powołania biegłego w sprawie oszacowania wartości robót budowalnych, w sytuacji w której występują rozbieżności, co do zakresu wykonanych usług oraz osób i firm faktycznie zaangażowanych w realizację usług objętych sporną fakturą VAT.

12. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji Sąd administracyjny nie dostrzegł naruszenia prawa procesowego, w szczególności art. 121 § 1, art. 122, art. 187 i art. 188 O.p. Zgodnie z powołanymi przepisami, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.). Na podstawie art. 187 § 1 O.p., organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzeć cały materiał dowodowy. Natomiast według art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W prowadzonym w niniejszej sprawie postępowaniu, w ocenie niniejszego składu orzekającego, organ podatkowy przeprowadził prawidłowo czynności dowodowe, zgromadził bogaty materiał dowodowy, a także ustalił wyczerpująco stan faktyczny sprawy. Oceny dowodów dokonał zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego a przeprowadzone czynności i dokonane ustalenia przedstawił w treści uzasadnienia decyzji w sposób, bardzo obszerny, ale logiczny i spójny. Przeprowadził także niewadliwą subsumpcję ustalonego stanu faktycznego pod powołane przez siebie przepisy prawa. W ocenie Sądu w sprawie dołożono starań w wyjaśnieniu stanu faktycznego, a dokonana ocena konsekwencji podatkowych tego stanu jak już wskazano nie nosi cech dowolności. Wbrew zarzutom skargi stanowisko organów podatkowych opiera się na za zasadach logicznego rozumowania i doświadczenia gospodarczego dotyczących oceny wystawiania faktur VAT. Stwierdzić zatem należy, że działania organów podatkowych obu instancji oparte zostały na przepisach prawa i to zarówno materialnego, jak i procesowego, co znalazło swe odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Fakt, iż ocena dowodów w sprawie została przez organ odwoławczy dokonana w sposób odmienny od sugerowanej przez pełnomocnika Strony nie oznacza, że naruszono zasady postępowania, które jako zarzuty Skarżąca podnosi w skardze.

13. Odnosząc się do podnoszonych przez Skarżącą postulatów uwzględnienia zasady należytej staranności wynikającej z orzecznictwa sądów administracyjnych i wykładni prawa unijnego wskazać należy, że trudno mówić o istnieniu należytej staranności po stronie Skarżącej w sytuacji, gdy z akt sprawy wynikają jednoznaczne dowody potwierdzające nierzetelność spornej faktury, spółka przyjęła gotówkowy system płatności, nie istnieją żadne dokumenty potwierdzające przekazanie i odbiór spornej kwoty, a zeznania świadków są rozbieżne w zależności od czasu i miejsca przesłuchania.

14. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę