Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 3784/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2005-09-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Irena Kudiura (spr.), Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Asesor WSA - Michał Sowiński, Protokolant - Małgorzata Puchalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2005 r. sprawy ze skargi B. –M. S. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2004 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę -


UZASADNIENIE

W dniu [...] czerwca 2001 r. dokonano zgłoszenia celnego – w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym farmaceutyków sprowadzonych z F., zawartego w formularzu SAD nr [...] Dołączono załączniki m.in. takie jak deklaracja wartości celnej, faktury zakupu wystawione przez eksportera – W. –I. S.A. a B.-M. S. Z przedłożonych dokumentów wynikało, że towar został sprowadzony za łączną kwotę [...] . Zgodnie z deklaracją importera, złożoną w dniu odprawy celnej, dostawa realizowana była na warunkach bazy dostawy CIP.

Dyrektor Urzędu Celnego w W. przyjął ww. zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i 2 Kodeksu celnego, co spowodowało z mocy prawa objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i określenia kwoty wynikającej z długu celnego. Towar został następnie zwolniony dla wykorzystania go w celu określonym przez procedurę celną, którą został objęty.

Decyzją z dnia [...] .08.2003 r. [...] , wydaną w trybie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej i wymiaru cła i orzekając w tej części określił wartość celną towaru w skorygowanej (obniżonej) wysokości ustalonej z uwzględnieniem udzielonego importerowi przez eksportera rabatu, obniżającego – zdaniem organu celnego – pierwotnie zafakturowane przez eksportera ceny według faktur przedstawionych przy zgłoszeniu celnym.

Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] .10.2004 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że po przyjęciu zgłoszenia celnego, w wyniku kontroli celnej przeprowadzonej u importera, ujawniono zawartą przez niego z eksporterem w dniu [...] .12.1997 r. umowę o świadczenie usług dystrybucji i dostawy, przewidującą w sprzedaży leków skarżącej, w trzymiesięcznym okresie rozliczeniowym od [...] czerwca 2001 r. do [...] września 2001 r. stosowanie rabatów dla importera w wysokości 50% wartości netto importowanych leków, jeżeli w okresie tym osiągnięte zostaną określone w umowach wielkości ("progi") zakupu leków przez importera. Według umowy przyznanie rabatów dokumentowane było notami kredytowymi dostawców (eksporterów) i "winno być uzależnione od terminowego rozliczenia płatności należnych dostawcy od nabywcy...".

Przewidziane umową z [...] .12.1997 r. rabaty od dostaw leków w trzymiesięcznym okresie od [...] czerwca 2001 r. do [...] września 2001 r., w którym wykonana została także dostawa objęta w niniejszej sprawie przedmiotowym zgłoszeniem celnym, przyznane zostały skarżącej notami kredytowymi eksporterów z [...] września 2001 r. nr [...] i nr [...] w sumie [...] i w oparciu o te noty deklarowana w dokumencie SAD wartość celna pomniejszona została o wyliczone w decyzji pierwszej instancji kwoty z tytułu rabatów. W tym stanie rzeczy, zdaniem organu odwoławczego, dokonana przez organ celny pierwszej instancji korekta (obniżenie) wartości celnej była zasadna.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka B.-M. S. w W. wystąpiła z żądaniem uchylenia decyzji organów celnych obu instancji zarzucając:

• naruszenie przepisów art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

• rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 23 § 1, § 4 i § 9, art. 85 § 1 i art. 279 § 1 Kodeksu celnego, Wyjaśnień dotyczących wartości celnej (zał. do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. – Dz. U. Nr 80, poz. 908) i postanowień art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli w dniu 16.12.1991 r. (Dz.U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38 ze zm.),

• naruszenie przepisów proceduralnych, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 127, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 201 § 1 pkt 2, art. 210 § 4 i § 6 oraz art. 216 Ordynacji podatkowej.

Rozwijając w motywach skargi zarzuty o charakterze merytorycznym, skarżąca formułuje generalną tezę, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa, odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej kształtującej się w wysokości wynikającej z faktur eksporterów przedstawionych przy zgłoszeniu celnym i brak było podstaw do jej korekty (obniżenia) w trybie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego. W szczególności brak było podstaw do jej obniżenia o kwoty rabatów przewidzianych w umowach zawartych przez skarżącą z eksporterami w dniu [...] .12.1997 r. Umowy te dotyczyły bowiem świadczenia "usług" dystrybucji i dostawy, nie były "umowami kupna-sprzedaży" i zdaniem skarżącej udzielone jej rabaty nie były w ogóle związane z dostawą oraz z ceną zakupu przedmiotu importu i z wartością celną importowanych towarów. Stanowiły bowiem formę wsparcia działalności handlowej skarżącej na rynku polskim.

Skarżąca podniosła, że przewidziane umowami rabaty były warunkowe, ich udzielenie zależało od spełnienia zastrzeżonych w umowach przesłanek, w szczególności od osiągnięcia w okresie rozliczeniowym oznaczonych wielkości (progów) zakupu leków przez skarżącą i terminowego regulowania należności eksporterów. Spełnienie tych przesłanek nie gwarantowało jednak rabatu, bowiem rabat "pozostawiono całkowicie do uznania zagranicznym kontrahentom", czyli że rabaty były fakultatywne. W świetle takiego uregulowania kwestii rabatu, w momencie zgłoszenia celnego nie było wiadome, czy rabat w ogóle zostanie udzielony i w związku z tym nie istniała powinność skarżącej wskazania kwoty rabatu, którą można by odnieść do dokonanego zgłoszenia celnego. Takie wskazanie było bowiem w tym momencie obiektywnie niemożliwe.

Udzielenie rabatu, w razie jego przyznania przez eksportera, następowało zawsze po dokonaniu zgłoszenia celnego i jego przyjęciu przez organ celny ("ex post") i ze względu na tę okoliczność oraz z uwagi na funkcję rabatu jako środka wsparcia działalności skarżącej nie stanowił on czynnika kształtującego wartość celną towaru, w szczególności nie skutkował obniżenia wartości (ceny) transakcyjnej. Odmienne stanowisko i rozstrzygnięcie organów celnych narusza powołane przepisy art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego, postanowienia rozporządzenia Ministra Finansów z 15.09.1999 r. (Dz.U. Nr 80, poz. 908) dotyczące wartości celnej i rabatu (upustu) oraz opinię 15.1 Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej, w świetle których – zdaniem skarżącej – brak jest podstaw do korygowania deklarowanej w zgłoszeniu celnym wartości transakcyjnej, jako wartości celnej, przez jej obniżenie o rabat udzielony po dokonaniu zgłoszenia celnego i jego przyjęciu przez organ celny (ex post) i nie uwidoczniony w fakturach eksporterów.

Powołując się na rozporządzenie Ministra Finansów z 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. Nr 104, poz. 1193) skarżąca podkreśliła, iż deklarowana w zgłoszeniu celnym wartość towaru była prawidłowa i zgodna z otrzymywanymi fakturami sprzedaży. Skarżąca nie wypełniała pola 45 (korekta) zgłoszenia celnego ponieważ, zgodnie z tym rozporządzeniem, należało uwidaczniać tam upusty jedynie potwierdzone, to znaczy uwidocznione na fakturach.

W sferze stanowiącej przedmiot regulacji prawa procesowego, w szczególności powołanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, skarżąca zarzuciła naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania celnego. Według skarżącej, decyzja organu celnego pierwszej instancji była rezultatem podporządkowania się przez ten organ wcześniejszym zaleceniom Prezesa Głównego Urzędu Ceł w piśmie z [...] .09.2001r. Nr [...] wystosowanym do dyrektorów urzędów celnych, zalecającym kontrolę wysokości wartości celnej importowanych leków.

Zdaniem skarżącej, postępowanie dowodowe w sprawie przeprowadzone zostało z naruszeniem powinności organów celnych wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Organy celne ograniczyły się bowiem do ustaleń dokonanych w trakcie kontroli przeprowadzonej u importera przez funkcjonariuszy celnych, natomiast nie podjęły innych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W szczególności zaniechano wnioskowanego przez skarżącą wystąpienia do Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej o uzyskanie opinii odnośnie wpływu rabatów postimportowych na wartość celną towaru, mimo że przedmiot wnioskowanej opinii stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i konieczne było zawieszenie postępowania celnego.

W konsekwencji, decyzje organów celnych wydane zostały w oparciu o niepełny materiał dowodowy, bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, z naruszeniem obowiązującej w postępowaniu administracyjnym zasady prawdy obiektywnej i zasady praworządności, a także powinności działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Na wstępie wskazać należy, że sądy administracyjne w tym sąd wojewódzki, sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, która jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej – patrz art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269). Uzupełnieniem tego zapisu jest treść art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), w którym wskazano, iż owe sądy stosują środki określone w ustawie.

Powyższe regulacje określają podstawową funkcję sądownictwa i toczącego się przed nim postępowania. Jest nią – bez wątpienia – sprawowanie wymiaru sprawiedliwości poprzez działalność kontrolną nad wykonywaniem administracji publicznej.

W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia.

Rozważając w tym kontekście zarzuty skargi stwierdzić należy, że jest ona bezzasadna.

W myśl art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Stosownie zaś do zasady przewidzianej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy.

W niniejszej sprawie wartość celna przedmiotu importu zadeklarowana została, w przyjętym przez organ celny zgłoszeniu celnym, w wysokości odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej określonej w fakturach eksporterów przedstawionych przy zgłoszeniu celnym. W wyniku późniejszej kontroli przeprowadzonej u importera przez funkcjonariuszy celnych, ujawnione zostały zawarte przez importera z eksporterami dnia [...] .12.1997 r. umowy o świadczenie usług dystrybucji i dostawy, przewidujące udzielanie skarżącej rabatów przez dostawców leków oraz noty kredytowe dostawców (eksporterów), według których skarżąca otrzymywała przewidziane umowami rabaty, w kwotach określonych w notach, w tym również noty obejmujące rabaty od dostaw leków w okresie rozliczeniowym od [...] czerwca 2002 r. do [...] września 2001 r., obejmujących także przedmiotową dostawę.

Na tym tle istotna w sprawie jest kwestia, czy wartością transakcyjną wyznaczającą wartość celną towaru jest fakturowana przez eksportera cena pomniejszona o odpowiednią kwotę rabatu, czy cena w wysokości określonej w fakturze, nie uwzględniającej obniżki z tytułu rabatu otrzymanego według not kredytowych. Zawarte przez skarżącą z eksporterami umowy sprzedaży leków objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym wykonane zostały w czasie obowiązywania zawartych przez te podmioty umów i dodatkowych porozumień określających stawki rabatów. Postanowienia tych aktów stanowiły więc w istocie część składową umów sprzedaży importerowi leków objętych przedmiotowym zgłoszeniem, skoro sprzedaż realizowana była w czasie obowiązywania umów i dodatkowych porozumień i – w zakresie ich regulacji – na warunkach tych aktów. Uzasadnia to ocenę, że rabaty na skonkretyzowanych przez strony warunkach przewidziane zostały już w umowie sprzedaży leków importerowi. Nie zachodzi tu więc taka sytuacja, gdy – jak w przypadku tzw. rabatu ex post – czynność prawna będąca źródłem prawa kupującego do rabatu, dokonana jest dopiero po zgłoszeniu celnym towaru z wystawioną wcześniej fakturą. Otrzymywany rabat stanowił niewątpliwie dla skarżącej przysporzenie majątkowe, które w obrocie prawnym – stosownie do generalnej zasady kauzalności czynności cywilno-prawnych – dokonywane są ze względu na istnienie usprawiedliwiającej je określonej podstawy (przyczyny) prawnej, w szczególności ze względu na wzajemne świadczenie będące ekwiwalentem dokonanego przysporzenia.

W niniejszej sprawie taka podstawa (przyczyna), która byłaby odrębna od samego aktu sprzedaży towaru przez eksporterów na rzecz skarżącej, nie została wykazana. W szczególności nie wykazano powinnego względem eksporterów (nie związanego z powyższym aktem sprzedaży) świadczenia skarżącej, którego ekwiwalentem byłby udzielany jej rabat. Wręcz przeciwnie, umowy z [...] .12.1997 r. wyraźnie stanowią w ust. 4 pkt 4.1, że zasadniczą przesłanką prawa skarżącej do rabatu jest zakup od eksportera leków ponad wielkości ("progi") określone przez strony dla poszczególnych okresów rozliczeniowych. W świetle tych postanowień umów podstawą (przyczyną) uzasadniającą udzielenie rabatu na warunkach określonych w umowie był sam fakt importu leków przez skarżącą (ich sprzedaży przez eksporterów). Chybione jest więc twierdzenie skarżącej, że rabat nie był związany z dostawą oraz z ceną zakupu przedmiotu importu i jego wartością celną, w szczególności w świetle postanowień umów brak jest podstaw do uznania rabatu za niezależny od importu środek wsparcia działalności skarżącej na rynku polskim. Owszem, obiektywnie skarżąca odniosła korzyść określoną przez nią jako wsparcie jej działalności, ale było to normalnym skutkiem (efektem) uzyskanego rabatu, a nie przyczyną udzielenia rabatu.

Chybiony jest również wywód skarżącej, że rabat miał charakter fakultatywny, w tym sensie, że przekroczenie określonej wielkości (progu) importu leków nie nakładało na eksportera obowiązku udzielenia rabatu, że udzielenie rabatu zostało pozostawione "do uznania kontrahentowi zagranicznemu". Umowy stanowią bowiem, że na warunkach określonych w nich, w szczególności w razie przekroczenia oznaczonej przez strony wielkości importu leków "nabywca będzie uprawniony do otrzymania od dostawcy rabatów handlowych", a więc będzie podmiotem roszczenia o rabat, czyli że jego udzielenie przewidziane zostało w umowach jako obligatoryjne, a nie fakultatywne. Uzasadnia to dodatkowo ocenę, że rabat przewidziany został już w umowie sprzedaży leków skarżącej. W konsekwencji, broniąc się przed korektą wartości celnej (jej obniżką z tytułu rabatu) skarżąca nie może powoływać się na opinie, wyjaśnienia bądź rozstrzygnięcia dotyczące tzw. rabatów "ex post". W niniejszej sprawie po dokonaniu zgłoszenia celnego następowało jedynie deklaratywne określenie należnego skarżącej rabatu notami eksporterów.

W konkluzji stwierdzić należy, że przewidziane umową sprzedaży rabaty były czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru w wysokości pomniejszonej o rabat ceny wynikającej z faktur eksporterów przedstawionych przy zgłoszeniu celnym i tak określona wartość (cena) transakcyjna stanowiła wartość celną towaru.

Sąd nie podziela stanowiska skarżącej, że w polu 45 zgłoszenia celnego (formularza SAD) podlegały wykazaniu tylko upusty uwidocznione w treści faktury. Interpretacja skarżącej nie uwzględnia jednak, że faktura nie jest jedynym dokumentem służącym do ustalenia wartości celnej, gdyż rozporządzenie Ministra Finansów określa jedynie przykładowo dokumenty, jakie należy dołączyć do zgłoszenia celnego (§206 i 209 rozporządzenia Ministra Finansów z 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych – Dz.U. Nr 104, poz. 1193). Jeśli Strona skarżąca w czasie dokonywania zgłoszenia nie mogła zadeklarować innej (niższej) wartości celnej, ponieważ na fakturze nie był wykazany upust, powinna na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego wystąpić z wnioskiem o stosowną korektę zgłoszenia celnego po otrzymaniu not określających należny jej upust. Skarżąca nie uczyniła tego jednak.

W tym stanie rzeczy, w świetle art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego, uzasadniona była korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organy celne.

Jako całkowicie nietrafny uznać należy również zarzut bezpodstawnego posłużenia się przez organ odwoławczy konstrukcją "obejścia prawa". W ocenie Sądu, stwierdzenie o obejściu prawa nie stanowiło dla Dyrektora Izby Celnej argumentu, który miał wpływ na treść wydanej decyzji.

Nie można podzielić zarzutu skarżącej, iż została naruszona zasada działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych, albowiem poniosła ona negatywne konsekwencje z powodu zastosowania się do obowiązującego w dacie zgłoszenia celnego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 104, poz. 1193 ze zm.), które przy opisie formularza SAD wskazywało, iż uwzględniać należy jedynie upusty potwierdzone, to znaczy uwidocznione na fakturze.

Interpretacja Skarżącej nie uwzględnia jednak, o czym wspomniano wyżej, że faktura nie jest jedynym dokumentem służącym do ustalenia wartości celnej, gdyż rozporządzenie Ministra Finansów określa jedynie przykładowo dokumenty, jakie należy dołączyć do zgłoszenia celnego . Podstawę ustalenia wartości celniej stanowi faktura lub inny dokument. W niniejszej sprawie dołączona do zgłoszenia celnego faktura nie odzwierciedlała rzeczywistej wartości celnej. W sytuacji, gdy faktura nie odzwierciedla wartości celnej towaru Strona jest obowiązana do złożenia wszystkich dokumentów, które mają znaczenie dla określenia wartości celnej. W razie uchybienia temu obowiązkowi organy celne są uprawnione do zakwestionowania wiarygodności zadeklarowanej ceny transakcyjnej (art. 23 § 7 Kodeksu celnego). Reasumując, należy stwierdzić, że nie ma jednego, jednolitego "wzoru" wymagań dotyczących zgłoszenia celnego. Zgłaszający jest zobowiązany do ujawnienia w dokumencie SAD rzeczywistej wartości celnej i powinien przedstawić organom celnym wszystkie dokumenty odnoszące się do importowanego towaru, które są niezbędne do przeprowadzenia procedury celnej, w tym do prawidłowego ustalenia jego wartości celnej. Treść § 206 rozporządzenia Ministra Finansów, w którym użyto w ust. 1 słowa "w szczególności" , wskazuje na bezzasadność wywodów Skarżącej, wiążącej obowiązek podania w dokumencie SAD (pole 45) informacji o udzielonym rabacie tylko wówczas, gdy rabat został uwidoczniony w fakturze. Instrukcja do pola 45 dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy wartość celna wynika z prawidłowo sporządzonej faktury, odzwierciedlającej wartość celną towaru. Obowiązki strony wynikające z ww. rozporządzenia Ministra Finansów należy zatem interpretować w związku z obowiązkiem prawidłowego zgłoszenia celnego umożliwiającego ustalenie ceny transakcyjnej, a nie ceny wstępnej, prowizorycznej, która już w chwili zgłoszenia celnego nie odpowiada rzeczywistej. Stanowisko takie zajął NSA w uzasadnieniu wyroku z dnia 30.08.2004 r. syg.akt GSK 814/04

Nietrafny jest również zarzut naruszenia art. 21 Kodeksu celnego, ponieważ zadaniem organów celnych jest prawidłowe ustalenie wartości celnej. W sytuacji, gdy wartość celna towaru została ustalona w sposób nieprawidłowy to obowiązkiem organów celnych jest dokonanie jej korekty. Nie ma znaczenia przy tym, czy ustalenie wartości celnej jest dokonywane dla potrzeb wymiaru cła i podatków, czy tylko dla celów podatkowych.

Chybiony jest zarzut skargi naruszenia postanowień art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz przepisów prawa unijnego, w szczególności art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego z 16 grudnia 1991 r., stanowiących o dostosowaniu ustawodawstwa m.in. w zakresie prawa celnego do ustawodawstwa Wspólnoty. Unormowania ustawy z dnia 9 stycznia r. Kodeks celny, stanowiące w niniejszej sprawie materialnoprawną podstawę oceny rozstrzygnięć organów celnych, w szczególności regulacje w zakresie wartości celnej przedmiotu importu, opierają się na rozwiązaniach przyjętych w Porozumieniu w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r. (zał. do Dz.U. z 1995 r. Nr 98, poz. 483), które recypowane zostały do Kodeksu celnego. W konsekwencji, oparte na przepisach tej ustawy rozstrzygnięcia nie mogą być poczytane za naruszające prawo Wspólnoty bądź konstytucyjne zasady praworządności i sprawiedliwości (art. 2 i art. 7 Konstytucji RP).

Chybione są również zarzuty skarżącej o charakterze procesowym.

W piśmie z dnia [...] .09.2001 r. skierowanym do dyrektorów urzędów celnych, z którym skarżąca łączy zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności, Prezes Głównego Urzędu Ceł wskazał na potrzebę zwrócenia szczególnej uwagi na prawidłowość deklarowania wartości celnej przez firmy importujące farmaceutyki i - w razie wystąpienia okoliczności mogących wskazywać na nieprawidłowości - przeprowadzenia "kontroli postimportowej" w celu weryfikacji deklarowanej wartości celnej. Wymienione pismo nie było więc aktem ingerencji w postępowanie celne prowadzone przez organy celne i nie wywierało na nie nacisku, zaś o ich ocenie prawidłowości zgłoszeń celnych decydowały ustalenia tych organów, w szczególności wyniki ewentualnych "kontroli postimportowych". W niniejszej sprawie, po przeprowadzeniu kontroli u importera i zebraniu materiału dowodowego, decyzje wydane zostały przez organy administracji celnej w dwóch instancjach, na podstawie ich samodzielnych ocen materiału dowodowego i brak jest podstaw do twierdzenia, że wyłącznie rozstrzygnięcie organu drugiej instancji wyczerpuje tok instancji administracyjnych w sprawie.

Decyzje w niniejszej sprawie wydane zostały na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który uzasadnia oceny i rozstrzygnięcia orzekających w sprawie organów celnych i nietrafne są zarzuty skargi naruszenia powinności wyczerpującego zebrania dowodów i dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz zasad prawdy obiektywnej i działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych.

Oceny tej nie podważa nieuwzględnienie wniosku skarżącej o zawieszenie postępowania celnego i o wystąpienie do Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej o udzielenie opinii w przedmiocie wpływu rabatów postimportowych na wartość celną towaru, jako zagadnienia wstępnego. Przedmiot wnioskowanej opinii, wbrew stanowisku skarżącej, nie stanowił zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego i organy celne prawidłowo postąpiły odmawiając uwzględnienia wniosku o uzyskanie opinii Światowej Organizacji Celnej i zawieszenie postępowania celnego.

Zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zachodzi w sytuacji, gdy w ramach przedmiotu sprawy administracyjnej obejmującego podstawę jej rozstrzygnięcia występuje jako jej element kwestia, której uprzednie rozpoznanie warunkuje możliwość rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, gdy jednocześnie do rozpoznania tej kwestii nie jest właściwy organ administracji rozpatrujący sprawę administracyjną, lecz inny organ lub sąd. W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zachodziła. Postanowienia art. III lit d i g Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej przewidują jako funkcje Rady udzielanie zaleceń w celu zapewnienia jednolitości w interpretacji i stosowaniu m.in. Konwencji w sprawie wartości celnej towarów oraz udzielanie z własnej inicjatywy lub na prośbę zainteresowanych Rządów informacji lub porad w sprawach celnych oraz udzielanie zaleceń w tym zakresie. Są to kompetencje Rady ujęte w formie zaleceń, informacji i porad i nie wynika z tych postanowień norma prawna, która cenę takiej kwestii, jak wpływ udzielonej przez eksportera zniżki wartości (ceny) transakcyjnej towaru na wartość celną, rezerwowałaby dla rady i wyłączała w tym zakresie właściwość krajowych organów celnych.

Dotyczy to również powoływanych przez skarżącą postanowień pkt 2 i 3 zał. II Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994, które określają funkcje Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO) i również ujęte w formie możliwości konsultowania zagadnień związanych z ustalaniem wartości celnej oraz dostarczania informacji i wydawania opinii doradczych w tym zakresie. Również z tych postanowień nie wynika norma prawna, która w zakresie obejmującym rozstrzygnięcie kwestii wpływu na wartość celną rabatów udzielanych importerowi przez eksportera, po dokonaniu zgłoszenia celnego wyłączałaby właściwość krajowych organów celnych i właściwym w tym przedmiocie czyniła Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej.

W konsekwencji stwierdzić należy, że wpływ udzielonych rabatów na wartość celną towaru nie stanowił w niniejszej sprawie zagadnienia wstępnego, rozstrzygnięcie w tym zakresie należało do krajowych organów celnych i nie zachodziła w sprawie obligatoryjna podstawa do zawieszenia postępowania celnego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W konkluzji stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Z tych względów, na podstawie art. 151 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało oddalić skargę jako niezasadną.