Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 368/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-04-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA (del.) Dariusz Skupień, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 7 kwietnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. [...] sp. z o.o. z siedzibą w J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 302/12 w sprawie ze skargi J. [...] sp. z o.o. z siedzibą w J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bielsku Białej z dnia 19 grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 30 września 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 302/12,Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę J. [...] (dalej: "spółka", "skarżąca") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 19 grudnia 2011 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości.

1.2 Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że decyzją z dnia 19 grudnia 2011 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy P. z dnia 19 września 2011 r., którą odmówiono spółce stwierdzenia nadpłaty w kwocie 395.178 zł w podatku od nieruchomości za 2006 r. Organ podzielając stanowisko organu pierwszej instancji stwierdził, że spółka wykazała jedynie to, iż będące przedmiotem sporu linie kolejowe są udostępniane przewoźnikom. Nie jest to natomiast równoznaczne z tym, że linie te były faktycznie wykorzystywane wyłącznie dla potrzeb publicznego transportu kolejowego w rozumieniu art. 7 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm., dalej: "u.p.o.l.").

Na powyższą decyzję spółka wniosła skargę, domagając się jej uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania. Zarzuciła jej błędną wykładnię i "dowolną interpretację" art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w związku z art. 4 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2007 r., Nr 16, poz. 94 ze zm., dalej: "u.t.k.").

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.

1.3 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalając skargę, wziął pod uwagę fakt, że przed WSA w Gliwicach zawisła sprawa ze skargi tej samej spółki na decyzję tego samego organu, w odniesieniu do tych samych nieruchomości położonych na terenie gminy P., w tożsamym stanie faktycznym i prawnym, a obejmująca zobowiązanie podatkowe za rok poprzedni tj. 2005. Sprawa ta została zakończona wyrokiem z dnia 30 listopada 2011 r. o sygn. akt I SA/Gl 850/11, którym skarga została oddalona. Następnie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 14 maja 2013 r. o sygn. akt II FSK 836/12 oddalił skargę kasacyjną strony skarżącej.

Sąd nie znalazł dostatecznych powodów, aby w odniesieniu do zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006 r. orzec odmiennie. Analogicznie jak w odniesieniu do 2005 r. ustalony w sprawie stan faktyczny był bezsporny. Spółka w badanym roku podatkowym posiadała koncesję na wykonywanie działalności gospodarczej polegającej na zarządzaniu liniami kolejowymi. W załączniku wymienione były konkretne linie kolejowe objęte koncesją. Poza sporem było także, iż skarżąca, jako zarządzająca liniami kolejowymi, udostępniała je na zasadach równoprawności koncesjonowanym przewoźnikom. Spółka nie twierdziła by koncesjonowani przewoźnicy korzystający z przedmiotowych linii kolejowych posiadali koncesję w zakresie szerszym niż przewóz rzeczy, albo że na liniach tych realizowane były inne przewozy niż przewóz rzeczy. Spór między stronami sprowadzał się do interpretacji art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i jego zastosowania w ustalonym stanie faktycznym sprawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., od podatku od nieruchomości zwolnione są budowle kolejowe stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, służące do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiające dokonywanie przewozów osób lub rzeczy – wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a także zajęte pod nie grunty. W wyniku nowelizacji, z dniem 1 stycznia 2007 r. przepis ten stanowi, że: zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli: a) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępnienia licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub c) tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1.435 mm.

Zdaniem Sądu zmiany do jakich doszło od dnia 1 stycznia 2007 r. wskazują, że zwolnienie to zmieniło swój charakter i zakres w porównaniu do stanu obowiązującego w 2006 r. Dlatego też na wykładnię omawianego w niniejszej sprawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie mają wpływu zmiany treści przepisu dotyczącego tego zwolnienia, poczynione od dnia 1 stycznia 2007 r. Sąd podzielił wynik wykładni art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zaprezentowany w powyższym wyroku, w szczególności pojęcia "wykorzystywania wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego". W języku potocznym "publiczny" pojmowany jest jako "dotyczący ogółu ludzi, służący ogółowi, przeznaczony, dostępny dla wszystkich; ogólny, powszechny, społeczny, nieprywatny" ("Słownik Języka Polskiego" PWN pod red. prof. M. Szymczaka; PWN W-wa 1999 rok, tom II, str. 1022). Definicja ta wskazuje, że coś co jest "publiczne" (tu "transport") dostępne jest w istocie rzeczy dla publiczności, pod którym do pojęciem rozumie się pewną "zbiorowość, ogół ludzi" ("Słownik ...", op. cit., str. 1022). Można zatem uznać, że w języku potocznym "publiczny transport kolejowy" pojmować należy jako transport, który jest dostępny zarówno dla każdego podmiotu świadczącego usługi w zakresie przewozów kolejowych jak również dla każdego człowieka, który chciałby z niego skorzystać. Dlatego też, w ocenie Sądu, pojęcie "publiczny" nie dotyczy podmiotów eksploatujących linie kolejowe czy pojazdy szynowe w tym uprawnionych do zarządzania tymi liniami, czy to wykonywania na nich przewozów kolejowych już choćby z tego powodu, że działalność taka była koncesjonowana, a więc ograniczona do ściśle określonych podmiotów posiadających cechę przedsiębiorcy i uzyskujący to limitowane uprawnienie. Pojęcie to odnosiło się do wykorzystywania transportu kolejowego "do przewozów osób i rzeczy". Chodziło więc o "korzystanie" z tej formy transportu, a nie o podmioty uprawnione lub zobowiązane do wykonywania przewozów kolejowych czy zarządzania liniami kolejowymi lub obsługi linii lub urządzeń (których obsługa została im przekazana w drodze licencji czy równoważnego zezwolenia).

Zdaniem Sądu, ograniczenie transportu kolejowego do zaspokojenia innych niż "publiczne" potrzeb tego transportu, w tym potrzeb określonych podmiotów gospodarczych, nie stanowi publicznego transportu kolejowego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. To, że zarząd kolei jest zobowiązany do udostępniania linii kolejowych przewoźnikom kolejowym nie oznacza "publiczności" tego transportu. Dopiero fakt, że na linii kolejowej pozostającej w zarządzie kolei przewoźnik kolejowy wykonuje przewozy osób i (lub) rzeczy w zakresie nieograniczonym i dostępnym dla każdego stanowi o "publicznym" charakterze "transportu kolejowego". Nieistotne przy tym jest kto zarządza tą linią i ilu przewoźników wykonuje przewozy kolejowe na tej linii. Decydujące jest to czy z tak wykonywanego transportu skorzystać mogą "wszyscy", czy tylko "niektórzy", czy zaspokaja potrzeby publiczne (w tym społeczne), czy wyłącznie "niepubliczne" (w tym gospodarcze), czy dotyczą nieograniczonego lub ograniczonego kręgu uprawnionych. Ustalenie, że dana linia kolejowa wykorzystywana jest tylko na użytek oznaczonych podmiotów posiadających określone cechy (np. podmioty gospodarcze), powoduje niemożność uznania tak wykonywanego transportu za "publiczny transport kolejowy". O publicznym charakterze transportu kolejowego decyduje krąg użytkowników tego transportu korzystających z przewozu, a nie podmioty przewóz ten organizujące lub wykonujące. Transport kolejowy staje się "publicznym" dopiero wówczas, gdy służy bez wyjątku wszystkim uprawnionym do tego przewozu na ogólnie obowiązujących zasadach.

Sąd zauważył, że oczywiste jest, iż publiczny transport kolejowy w Polsce może być realizowany wyłącznie przez zarządy kolei i przewoźników jednak z faktu tego nie wynika wszak, że obowiązujące w badanym roku podatkowym przepisy ustawy kolejowej, wyznaczały zakres pojęcia "publicznego" transportu kolejowego czy stanowiły o jego publicznym charakterze tylko z tej przyczyny, że nakłada na zarządzającego koleją (przedsiębiorstwo transportowe) obowiązek "zapewnienia usługi transportowej odpowiadającej ustalonym normom ciągłości, prawidłowości i wydajności". Użyte w ustawie podatkowej pojęcie "publiczny" nie odnosi się do tych podmiotów lecz ogólnie do transportu kolejowego, przy czym zwolnienie to dotyczy wyłącznie budowli kolejowych, zajętych pod nie gruntów, wykorzystywanych na użytek publiczny, a nie jakiegokolwiek innego transportu kolejowego. Chodzi więc o przedmiot służący temu transportowi, a nie podmioty organizujące lub wykonujące transport. Budowle kolejowe spełniają swój cel publiczny, gdy wykorzystywane są na potrzeby publicznego transportu kolejowego niezależnie od tego kto i na jakich zasadach transport ten organizuje, wykonuje. Dostępność infrastruktury kolejowej dla każdego licencjonowanego przewoźnika na jednakowych i równych zasadach nie decyduje o publicznym charakterze transportu tak wykonywanego na linii kolejowej. Zawierając umowę z przewoźnikiem, zarząd kolei ma pełną wiedzę o charakterze wykonywanego na zarządzanych budowlach transportu kolejowego. Może więc z całą pewnością twierdzić czy zarządzane przez niego linie kolejowe wykorzystywane są wyłącznie na potrzeby publicznego, a nie ogólnie dostępnego transportu kolejowego, czy też ograniczonej liczby uprawnionych. O tym jaki transport mogą wykonywać przewoźnicy stanowi udzielona im koncesja (licencja). Publiczny charakter transportu kolejowego wprost, a nie pośrednio, wynika z potrzeb, do których zaspokojenia transport ten służy.

Sąd zwrócił również uwagę na fakt, że przywołana wyżej regulacja prawnopodatkowa uzależnia przyznanie zwolnienia podatkowego od drugiego jeszcze warunku - "wyłączności" wykorzystania budowli i związanych z nimi gruntów na potrzeby transportu publicznego. Analiza tego warunku prowadzi do wniosku, iż wymienione w niej nieruchomości tylko wtedy korzystać będą ze zwolnienia podatkowego, gdy wykorzystywane są wyłącznie na potrzeby transportu publicznego.

W ocenie Sądu w postępowaniu prowadzonym w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku za 2006 r. skarżąca nie wykazała, aby mimo obowiązku udostępniania własnych linii kolejowych innym przewoźnikom realizowano po nich publiczny transport kolejowy w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sama możliwość realizacji takiego transportu jest niewystarczająca dla przyznania przedmiotowego zwolnienia. Dlatego też żądanie stwierdzenia nadpłaty przedmiotowego podatku nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach.

Sąd uznał, że organy podatkowe nie naruszyły reguł interpretacyjnych, zastosowanych przepisów prawa materialnego, ograniczając ich stosowanie do podanego wyżej znaczenia. Organy te również nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wniosek wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa.

2.1 W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik skarżącej, zaskarżając go w całości na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: "p.p.s.a.") zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. polegającą na: - niewłaściwej wykładni pojęcia "publiczny transport kolejowy"; - niewłaściwej wykładni przesłanek "sposobu wykorzystania nieruchomości" oraz "charakteru tego wykorzystania" oraz niewłaściwe zastosowanie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez uznanie, że infrastruktura skarżącej objęta niniejszym postępowaniem nie spełnia przesłanek "wykorzystywanej wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego", co miało wpływ na wynik sprawy.

Przy tak sformułowanym zarzucie wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

2.2 Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.2 Skarga kasacyjna jest pozbawiona usprawiedliwionych podstaw Na wstępie trzeba zauważyć, że podniesiony w niej zarzut był już przedmiotem oceny w innych sprawach spółki na tle tożsamego stanu faktycznego i stanu prawnego np. w wyrokach z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK1102/09 oraz z dnia 14 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 836/12, którymi Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargi kasacyjne spółki od wyroków WSA w Gliwicach oddalających skargi na decyzje o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości odpowiednio za rok 2003 i 2005. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela prezentowane w nich stanowisko oraz argumentację, dlatego też posłuży się nią uzasadniając swoje rozstrzygnięcie. Odnosząc się zatem do sformułowanego w skardze kasacyjnej zarzutu należy przede wszystkim zauważyć, że koncentruje się on w istocie na kwestii ustalenia znaczenia poszczególnych, zamieszczonych w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwrotów w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. odwołując się przy tym do przepisów ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym. Argumentacja skargi kasacyjnej sprowadza się do próby ustalenia znaczenia wskazanych w zarzucie pojęć, w szczególności zwrotu "wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego" w oderwaniu od kontekstu prawnego, w jakim zostały one użyte. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie jest trafne powoływanie się na wyrwane z konkretnego kontekstu prawnego tezy orzecznictwa sądowego, w szczególności zaś wywodzenie, że w określonych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia jakiegoś przepisu w celu nadania mu znaczenia, zgodnego ze stanowiskiem prezentowanym przez zainteresowany podmiot. W niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji przedstawił w sposób wyczerpujący, przekonujący i logiczny rozumowanie, które legło u podstaw oddalenia skargi, odwołując się przy tym do stanowiska prezentowanego zarówno przez WSA w Gliwicach, jak i NSA w sprawach spółki odnoszących się do tożsamego stanu faktycznego i prawnego. Należy wskazać, że obowiązująca od dnia 1 stycznia 2007 r. treść art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. odbiega od jego wcześniejszego brzmienia. Oznacza to, że dokonując nowelizacji tego unormowania, ustawodawca wprowadził "nowość normatywną". Data 1 stycznia 2007 r. wyznacza zatem cezurę w sposobie rozumienia analizowanego przepisu, co jednak w najmniejszym stopniu nie może wpłynąć na jego stosowanie w odniesieniu do sytuacji sprzed tej daty, w tym do roku podatkowego 2006. Trafnie wypowiedział się w tej materii Sąd pierwszej instancji podkreślając, iż analizowane zwolnienie podatkowe "zmieniło swój charakter i zakres w porównaniu do stanu obowiązującego w 2006 roku". Dlatego też na wykładnię art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie nie mają wpływu zmiany treści tego przepisu, wprowadzone od dnia 1 stycznia 2007 r. Należy zauważyć, że w pisemnych motywach zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji wyjaśnił sposób rozumienia pojęć "transport kolejowy", "publiczny" oraz "publiczny transport kolejowy". Jak słusznie stwierdził pojęcie "publiczny" nie dotyczy podmiotów eksploatujących linie kolejowe czy pojazdy szynowe w tym uprawnionych do zarządzania tymi liniami, czy to wykonywania na nich przewozów kolejowych już choćby z tego powodu, że działalność taka była koncesjonowana, a więc ograniczona do ściśle określonych podmiotów posiadających cechę przedsiębiorcy i uzyskujący to limitowane uprawnienie. Pojęcie to odnosiło się do wykorzystywania transportu kolejowego "do przewozów osób i rzeczy". Chodziło więc o "korzystanie" z tej formy transportu, a nie o podmioty uprawnione lub zobowiązane do wykonywania przewozów kolejowych czy zarządzania liniami kolejowymi lub obsługi linii lub urządzeń (których obsługa została im przekazana w drodze licencji czy równoważnego zezwolenia). Ograniczenie transportu kolejowego do zaspokojenia innych niż "publiczne" potrzeb tego transportu w tym potrzeb określonych podmiotów gospodarczych nie stanowi publicznego transportu kolejowego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej. To, że zarząd kolei jest zobowiązany do udostępniania linii kolejowych przewoźnikom kolejowym nie oznacza "publiczności" tego transportu. Dopiero fakt, że na linii kolejowej pozostającej w zarządzie kolei przewoźnik kolejowy wykonuje przewozy osób i (lub) rzeczy w zakresie nieograniczonym i dostępnym dla każdego stanowi o "publicznym" charakterze "transportu kolejowego". Nieistotne przy tym jest kto zarządza tą linią i ilu przewoźników wykonuje przewozy kolejowe na tej linii. Decydujące jest to czy z tak wykonywanego transportu skorzystać mogą "wszyscy", czy tylko "niektórzy", czy zaspokaja potrzeby publiczne (w tym społeczne), czy wyłącznie "niepubliczne" (w tym gospodarcze), czy dotyczą nieograniczonego lub ograniczonego kręgu uprawnionych. Ustalenia Sądu w tym przedmiocie nie noszą cech dowolności, przeciwnie – są spójne i logiczne, a co najważniejsze – przystają w pełni do okoliczności rozpoznanej sprawy. Konfrontując je z zarzutami skargi kasacyjnej i ich uzasadnieniem, Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd, że dążenie do podważenia zasadności stanowiska zajętego przez organy podatkowe, a następnie sąd administracyjny pierwszej instancji podyktowane było chęcią wykazania prawidłowości szerszego rozumienia przedmiotowego zakresu zwolnienia podatkowego, o którym mowa wcześniej. Nie bez znaczenia dla wyniku wykładni obowiązującego w 2006 r. art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest użyty w nim zwrot "wykorzystywany wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego". W świetle powyższych rozważań, pozbawiony podstaw jest zarzut błędnej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji nie dopuścił się również uchybienia polegającego na niewłaściwym zastosowaniu owego przepisu. Warto przy okazji podnieść, że sformułowane w tym zakresie zastrzeżenia cechuje wewnętrzna sprzeczność. W skardze kasacyjnej wadliwość tę utożsamia się bowiem z uznaniem, iż infrastruktura skarżącej objęta postępowaniem "nie spełnia przesłanek »wykorzystywanej wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego«". Posłużenie się tym zwrotem dowodziłoby raczej, że chodziło nie tyle o opisane w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. niewłaściwe zastosowanie, co o błędną wykładnię. Okoliczność, że skarżąca tylko potencjalnie udostępniła swą infrastrukturę kolejową na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a nie faktycznie wykorzystała go na potrzeby tego transportu nie była w sprawie, także w skardze kasacyjnej, kwestionowana. Ta zaś okoliczność przesądziła o treści zapadłego przed Sądem pierwszej instancji wyroku.

3.2 Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił.