Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 412/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2021-01-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 89 ust. 1 pkt 1, art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2018 poz 165
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Dnia 27 stycznia 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzenna Kosewska Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska WSA Szymon Widłak (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 stycznia 2021 roku sprawy ze skargi Spółki A w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2020r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach bez zezwolenia oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: "DIAS") decyzją z [...] czerwca 2020 r., nr [...], po rozpatrzeniu odwołania Spółki A. (dalej: "spółka", "strona") od decyzji Naczelnika W. Urzędu Celno-Skarbowego w P. (dalej: "NUCS") z [...] listopada 2019 r., nr [...], w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym.

W dniu [...] września 2018 r. funkcjonariusze W. Urzędu Celno-Skarbowego w P. przeprowadzili działania w lokalu o nazwie [...] znajdującym się przy ul. [...] w P., stwierdzając obecność [...] urządzeń elektronicznych o nazwach Hot Fun Turbo Finder nr [...], Energy Finder nr [...], Hot Fun Turbo Finder nr [...], Hot Fun Finder 103007FF, przypominających automaty do gier hazardowych. Z uwagi na podejrzenie naruszenia ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 165 ze zm., dalej: "u.g.h.") funkcjonariusze przeprowadzili na tych urządzeniach eksperymenty procesowe, w wyniku których ustalili, że gry na nich oferowane wypełniają przesłanki gier na automatach w rozumieniu ustawy. Na podstawie informacji na urządzeniach ustalono, że są one własnością spółki.

Decyzją z [...] listopada 2019 r., nr [...], NUCS wymierzył spółce karę pieniężną w łącznej wysokości [...] zł za urządzanie gier hazardowych na powyższych urządzeniach bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia.

DIAS, utrzymując w mocy decyzję I instancji, powołał się na wynikające z eksperymentów procesowych ustalenia stwierdzając, że dają one podstawę do uznania, iż gry na kontrolowanych urządzeniach toczą się o wygrane pieniężne lub rzeczowe, a ich wynik – ustawienie odpowiedniego układu znaków lub symboli – nie zależy od grającego, którego rola sprowadza się tylko do wybrania gry, ustalenia stawki, a następnie naciśnięcia przycisku "Start" wprawiającego w ruch wirtualne bębny ze znakami graficznymi. Wynik zależy od losowego wytypowania symboli przez program zainstalowany w automacie. Możliwość wpływu na przebieg gry jest hipotetyczny i nie potwierdzony w rzeczywistej grze. Jednocześnie istnieje możliwość rozpoczęcia kolejnej gry przez wykorzystanie wygranych punktów w grze poprzedniej. Powyższe przekonuje, że będące przedmiotem badania gry wypełniają przesłanki z art. 2 ust. 3-5 u.g.h.

Spółka podniosła, że zgodnie z opisem zasad gry na urządzeniach z oprogramowaniem FINDER zawierają one zestaw gier bazujących na zdolnościach pamięciowych i logicznych gracza. Cechy te gracz ma wykorzystywać, aby odnaleźć właściwy układ i zaplanować strategię dalszej gry. O sukcesie nie decyduje urządzenie ani los, a umiejętności gracza i obrana przez niego strategia.

Organ II instancji wskazał, że podczas eksperymentu funkcjonariusze sprawdzili opcję "Pomoc". Po jej użyciu gracz ma możliwość zapoznania się z kolejnymi układami symboli w polach gry, które według regulaminu są ewentualnymi, możliwymi układami. Gracz musi odnaleźć plansze z aktualnym układem symboli oznaczonym na czerwono. Wyszukiwanie aktualnego układu, oznaczonego tym kolorem, przy uwzględnieniu ograniczeń psychofizycznych człowieka jest bardzo czasochłonne i przy braku szczęścia może trać kilka lub nawet kilkanaście godzin. Gra na automacie nie sprowadza się wówczas do wprawiania w ruch wirtualnych bębnów. Dojście do informacji o aktualnym układzie symboli odbywa się w warunkach nietypowych dla gracza.

Organ zauważył ponadto, że zmiana stawki powoduje wylosowanie przez urządzenie nowego układu spośród pół miliona układów dostępnych w opcji "Pomoc". W konsekwencji gracz nie może opracować strategii, po odnalezieniu aktualnego układu, polegającej na zwiększeniu wygranej lub zminimalizowaniu strat, przez zmianę stawki. Nie stwierdzono, aby w informacjach na stronach wyświetlanych przez urządzenia była o tym mowa.

Gracz pomijając opcję "Pomoc" i wyszukiwanie aktualnego układu – nie było takiej konieczności, urządzenie tego nie wymuszało – mógł natomiast wprawiać w ruch wirtualne bębny za pomocą przycisku "Start", które po zatrzymaniu się dawały wygrywający albo przegrywający układ symboli, co było istotą gry. W konsekwencji świadczyło to, zdaniem DIAS, o losowym charakterze gier, ponieważ wirtualne bębny zatrzymywały się samodzielnie w wybranej przez urządzenie konfiguracji symboli. Wystąpienie elementu losowości determinuje nieprzewidywalność wyniku, a nieprzewidywalność wyniku oznacza, że jego osiągnięcie nie jest uzależnione od gracza. Bez znaczenia pozostaje, czy wynik jaki padnie można wcześniej poznać, jeśli na jego osiągnięcie gracz nie ma wpływu. Reasumując DIAS stwierdził, że możliwość odnalezienia właściwego układu i zapoznania się z kolejnymi układami dostępna w opcji "Pomoc" tworzy jedynie pozór tego, że gracz ma do czynienia z grą logiczną, podczas gdy w rzeczywistości gry mają charakter losowy.

DIAS stwierdził, że brak jest podstaw do kwestionowania wartości dowodowych przeprowadzonych eksperymentów. Co zaś tyczy się przedłożonych przez stronę zasad gry logiczno-pamięciowej FINDER, prezentacji działania gier logiczno-pamięciowych FINDER, jak również ekspertyz technicznych rzeczoznawcy do spraw jakości produktów lub usług podniósł, że opinie nie dotyczą automatów, za które została wymierzona kara pieniężna i nie mogą wpływać na ustalenia dokonane podczas eksperymentów. Opinie wykonano na zlecenie podmiotu Spółki B, przez podmiot nie będący jednostką badającą upoważnioną przez Ministra Finansów. DIAS uznał przy tym, że ustalenia w zakresie losowości gier oferowanych przez sporne urządzenia były wystarczające i nie były wymagane wiadomości specjalne. Organ przeprowadził postępowanie gromadząc materiał dowodowy, w tym uzyskany w toku kontroli, jak i dokumentację dostarczoną przez stronę, i na tej podstawie uznał, że doszło do naruszenia przepisów ustawy o grach hazardowych.

Stwierdzony stan faktyczny podlega subsumcji pod art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h.

W skardze do tut. Sądu, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, jak i decyzji ją poprzedzającej oraz ewentualnie o umorzenie postępowania, strona zarzuciła: 1) oczywisty i elementarny błąd w zakresie ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie, przez niczym nieuzasadnione przyjęcie, że sporne urządzenia do gier logicznych klasy FINDER oferują gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h., chociaż tego rodzaju kwalifikacja prawna jest ewidentnie błędna, gdyż gry dostępne na tych urządzeniach nie mają ani charakteru losowego, ani też żadnego losowego elementu, co wyklucza taką ocenę, 2) rażące naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h., przez bezzasadne ich zastosowanie, to jest nałożenie kary za urządzanie gier na automatach, pomimo że w okolicznościach istotnych w postępowaniu nikt takich gier nie urządzał, gdyż gry dostępne na urządzeniach zakwestionowanych przez organ mają charakter logiczny, a nie losowy, nie są zatem grami na automatach, których urządzanie wymaga jakiejkolwiek koncesji, 3) naruszenie art. 121 oraz art. 121 w zw. z art. 180 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), przez odmowę przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę, jak i przedstawionych przez nią wniosków formalnych, jak o przeprowadzenie rozprawy administracyjnej i selektywne dopuszczanie dowodów pochodzących z tego samego postępowania, co nie tylko pozbawia skarżącej faktycznej inicjatywy dowodowej, ale również skutkuje pozostawieniem w aktach sprawy wyłącznie dowodów ukierunkowanych na potwierdzenie tezy organów, co prowadzi do naruszenia zasady prawdy materialnej oraz wymogu dopuszczenia wszystkich dowodów pozwalających ustalić stan faktyczny sprawy, 4) rażące naruszenie art. 188 w zw. z art. 197 Ordynacji podatkowej, przez odmowę uwzględnienia kluczowego w sprawie wniosku dowodowego o przeprowadzenie dowodu z opinii jednostki badającej, o której mowa w art. 23f u.g.h., szczególnie gdy dowód ten organ usiłuje zastąpić wynikiem tzw. "eksperymentów celnych", które już tylko przy pobieżnej ocenie jawią się jako rażąco nierzetelne i to do tego stopnia, że zasadnym staje się formułowany względem nich zarzut rozmyślnej manipulacji dowodowej, ukierunkowanej na wykreowanie dowodu sprzecznego z rzeczywistością, 5) naruszenie art. 189a i nast. ustawy z 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm., dalej: "K.p.a."), przez ich całkowite pominięcie, pomimo że przepisy te znajdują pełne zastosowanie do kar takich jak przedmiotowa.

DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko.

Zarządzeniem z [...] grudnia 2020 r. Przewodniczący Wydziału III tut. Sądu, powołując się na ustawę z 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. z 2020 r., poz. 875 ze zm.), a także wskazując na aktualną sytuację epidemiczną i wprowadzone w związku z nią ograniczenia, nakazy i zakazy, skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Zarządzenie to doręczone zostało stronom postępowania.

Skarżąca w piśmie z [...] grudnia 2020 r. sprzeciwiła się skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne, wnosząc o przeprowadzenie rozprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie wskazać trzeba, że zgodnie z treścią art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm., dalej: "ustawa COVID") przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnych w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Wobec aktualnej sytuacji epidemicznej zaistniały wskazane w tym przepisie podstawy do rozpoznania niniejszej sprawy na posiedzeniu niejawnym, o czym strony zostały dodatkowo uprzedzone celem umożliwienia zajęcia ewentualnych dalszych stanowisk w sprawie.

Zgodzić trzeba się ze skarżącą, że zasadą – także w świetle unormowań konstytucyjnych (zob. art. 45 ust. 1 Konstytucji RP) – jest jawne rozpoznanie sprawy przez sąd administracyjny (zob. art. 10 oraz art. 90 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "P.p.s.a."). Nie jest to jednakże zasada absolutna, która nie może doznawać wyjątków, na co zwraca uwagę także sama skarżąca. Wynika to expressis verbis z art. 10 P.p.s.a., który przewiduje, że rozpoznanie spraw odbywa się jawnie, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Takim przepisem szczególnym w rozpatrywanym przypadku jest art. 15zzs4 ust. 3 ustawy COVID. Podkreślenia przy tym wymaga, że przewidziany w tym przepisie wyjątek od zasady jawności znajduje szerokie oparcie w konieczności ochrony innych wartości konstytucyjnych, zwłaszcza zdrowia publicznego, w tym zdrowia osób, które uczestniczą w niniejszym postępowaniu (por. art. 31 ust. 3 Konstytucji RP).

Istota sporu do jakiego doszło w sprawie poddanej kontroli tut. Sądu sprowadza się do stwierdzenia, czy należące do skarżącej urządzenia prawidłowo zostały zakwalifikowane przez DIAS, jako oferujące gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h., a zwłaszcza, czy organ prawidłowo w tym względzie uznał ich losowy charakter.

Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowi art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., zgodnie z którym karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej – w przypadku gier na automatach – wynosi [...] tys. zł od każdego automatu (art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h.). Do wskazanej kary pieniężnej stosuje się odpowiednio przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa (art. 91 u.g.h.).

W kontrolowanej sprawie niekwestionowane jest, że skarżąca nie posiadała na działalność w zakresie gier na automatach koncesji na prowadzenie kasyna gry wymaganej stosownie do art. 3 w zw. z art. 6 ust. 1 u.g.h. Sporne natomiast pozostaje – co zostało już powyżej wskazane – czy gry przez nią urządzane stanowiły gry na automatach, o których mowa w art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h.

Odnosząc się w tak nakreślonym zakresie do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania, wskazać trzeba, że należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy ma dla zastosowania powyższych regulacji podstawowe znaczenie. W ocenie tut. Sądu podniesiony w skardze zarzut błędu w ustaleniach faktycznych okazał się jednak niezasadny. DIAS w sposób prawidłowy wykazał, że sporne urządzenia umożliwiały grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach, o czym stanowi już art. 2 ust. 4 u.g.h., jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Zakres definicji legalnej gier na automatach poszerza art. 2 ust. 5 u.g.h., zgodnie z którym grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela przedstawioną przez DIAS argumentację i uznaje prawidłowość zajętego przez ten organ stanowiska, co do charakteru przedmiotowych urządzeń, w świetle art. 2 ust. 3-5 u.g.h. Przepisy postępowania zawarte w Ordynacji podatkowej, określając zasady gromadzenia i przeprowadzania dowodów oraz ich oceny, zapewniać mają zgodność ustaleń faktycznych z prawdą materialną (zob. zwłaszcza art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej). Organy mają wobec tego obowiązek podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, dokonując na jego podstawie oceny, czy dana okoliczność została udowodniona – postępując w sposób odpowiadający wymogom wynikającym z ostatnio przywołanych przepisów postępowania. Postępowanie powinno być przy tym prowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej).

Zdaniem Sądu, podejmowanie przez organy kroków zmierzających do ustalenia okoliczności związanych z prowadzeniem gry wbrew warunkom z u.g.h. należy uznać za postępowanie wypełniające przesłanki zawarte w art. 122 Ordynacji podatkowej. Trzeba mieć na względzie, że przepis ten mówi o działaniach niezbędnych, a wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek organów do gromadzenia materiału dowodowego, nie jest niczym nieograniczony i bezwzględny. Obowiązek ten obciąża organy jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. W ocenie tut. Sądu, zgromadzony w kontrolowanej sprawie materiał dowodowy pozwalał natomiast na poczynienie istotnych ustaleń faktycznych, stąd też zarzuty skarżącej zmierzające do wykazania niekompletnego charakteru materiału dowodowego nie mogą zostać uwzględnione.

Jednocześnie podkreślić trzeba, że przeprowadzony przez DIAS wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd podziela w tym zakresie argumentację organu, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej).

W ocenie Sądu, argumentacja skarżącej ogranicza się w głównej mierze do polemiki z ustaleniami DIAS, przez proste zaprzeczenie tym ustaleniom. Tymczasem skuteczność wykazania, że organ naruszył zasadę z art. 191 Ordynacji podatkowej wymaga wykazania, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego, bowiem to jedynie może być przeciwstawione uprawnieniu organu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest zaś wystarczające samo subiektywne przekonanie strony o innej, niż przyjął organ, wadze (doniosłości) poszczególnych środków dowodowych i ich odmiennej ocenie niż ocena organu. Zarzut dowolnego działania organu można postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją. Sytuacja taka nie występuje jednak wówczas, gdy organ – jak w kontrolowanej sprawie – wyczerpująco uzasadniając swoje stanowisko wskazuje, którym dowodom przyznaje moc dowodową, a którym odmawia wiarygodności i z jakich przyczyn. W ocenie Sądu w kontrolowanej sprawie organy dokonały oceny zebranych dowodów, dokonując ich analizy także we wzajemnej łączności.

Odnosząc się do zarzutów skarżącej dotyczących nieprzeprowadzenia wnioskowanych przez nią dowodów, Sąd nie stwierdził w tym zakresie naruszenia przepisów postępowania, w szczególności wskazanych przez spółkę art. 188 w zw. z art. 197 Ordynacji podatkowej. Brak także podstaw do uznania, aby w sprawie doszło do istotnego naruszenia art. 121 w zw. z art. 180 Ordynacji podatkowej. Zauważyć trzeba, że oceny żądań dowodowych strony organ powinien dokonywać z uwzględnieniem znaczenia przeprowadzonych już w postępowaniu dowodów, co w rozpatrywanym przypadku uczynił. Nie istnieje bowiem nieograniczony obowiązek dowodzenia wszelkich okoliczności faktycznych, w tym takich jak wnioskowane przez skarżącą co do ustaleń na okoliczność, że gry na urządzeniach mają charakter logiczny, stąd nie można zgodzić się z zarzutami o braku kompletności zgromadzonego materiału dowodowego. W ocenie Sądu brak przeprowadzenia przez organ wnioskowanych przez stronę dowodów nie można ocenić negatywnie w kontekście pozostałych zgromadzonych w sprawie dowodów, które jednoznacznie wskazują na losowy charakter gier oferowanych na tych urządzeniach. Organ swobodnie, na podstawie całego zgromadzonego materiału dowodowego ocenia, czy materiał ten wymaga jeszcze uzupełnienia, czy też nie i w rozpatrywanej sprawie zasadnie stwierdził, że materiał dowodowy jest wystarczający do podjęcia decyzji, bez konieczności przedłużania postępowania. Wskazać należy, że zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie ma charakteru bezwzględnego, a jeżeli organ na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów może dokonać nie budzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z [...] grudnia 2005 r., I FSK [...], z [...] września 2012 r., II FSK [...]; CBOSA).

Bezspornie zadaniem organu było wykazanie w sprawie, czy gry na przedmiotowych urządzeniach są grami na automatach, o jakich mowa w przepisach u.g.h. Organ przeprowadził postępowanie wyjaśniające gromadząc materiał dowodowy w tym zwłaszcza zebrany w toku czynności przeprowadzonych w lokalu z automatami, a także dokumentację udostępnioną przez skarżącą. Skarżąca miała też zapewniony czynny udział w postępowaniu. Strona mogła wypowiadać się, co do zebranych dowodów.

Dokonana przez DIAS ocena dowodów w postaci eksperymentów procesowych, jakie przeprowadzone zostały przez funkcjonariuszy kontroli celno-skarbowej w pełni odpowiada przy tym wymogom zawartym w art. 191 Ordynacji podatkowej. Z eksperymentów procesowych jednoznacznie wynika, że na spornych automatach dostępne były gry mające charakter losowy, których wynik zależy od zatrzymania wirtualnych bębnów przez urządzenie. Na układ symboli na zatrzymanych bębnach, czyli na ewentualną wygraną bądź przegraną, osoba grająca nie miała żadnego wpływu. Grający nie miał realnej możliwości zatrzymania zmieniających się symboli na bębnach w najlepszym dla siebie ustawieniu, a w konsekwencji nie mógł zdecydować o wysokości wygranej. Wynik gry nie zależał od gracza, a od urządzenia (przypadku). Aktywność gracza miała wpływ jedynie na rozpoczęcie samej gry.

Zarzuty skarżącej, że eksperymenty procesowe były nierzetelne oraz powołanie się w tym względzie na ekspertyzy rzeczoznawcy dotyczące oprogramowania urządzeń typu FINDER, nie daje żadnych podstaw do odmiennej oceny zgromadzonego w kontrolowanej sprawie materiału dowodowego względem tej przyjętej przez organ, w szczególności nie uzasadnia zarzutu przekroczenia granicy swobodnej oceny dowodów. Przesłane przez skarżącą w toku postępowania ekspertyzy techniczne nie dotyczą spornych w sprawie automatów. Przedstawione ekspertyzy zostały sporządzone na zlecenie podmiotu trzeciego, jakim jest Spółka B po zbadaniu przez rzeczoznawcę innych urządzeń niż te, które zostały zakwestionowane przez organ.

Nie ma przy tym istotnego znaczenia – jak prawidłowo zauważył DIAS w zaskarżonej decyzji – funkcjonalność opcji "Pomoc". Jak wynika z eksperymentu procesowego, na urządzeniach gry można przeprowadzać bez użycia tej opcji, chociaż jak podnosi skarżąca miałaby ona przesądzać o logicznym charakterze gier. Tym samym, jak wynika z eksperymentów procesowych, możliwe jest rozgrywanie gier bez użycia opcji "Pomoc" i gry takie mają charakter losowy, co wprost wynika z protokołu.

Nie sposób pominąć także realnych możliwości skorzystania przez gracza z wzmiankowanej opcji w celu kształtowania jakiejkolwiek strategii rozgrywek. Jak wynika z ustaleń poczynionych w toku eksperymentów procesowych, zbiór wyników teoretycznie pozwalający graczowi na sprawdzenie układów dla kolejnych gier, zawiera 500.000 wyników. Celem skorzystania z możliwości sprawdzenia tych wyników, gracz – dla którego numer układu początkowego nie jest znany – musi najpierw odnaleźć tenże układ, przesuwając strzałkami w prawo i w lewo pomiędzy dziesiątkami tysięcy stron, aż do natrafienia na układ oznaczony kolorem czerwonym. W tej sytuacji rozgrywanie gier w oparciu o opcję "Pomoc" ma – zdaniem tut. Sądu – wymiar czysto teoretyczny, podczas gdy założeniem jest, że gracz będzie losowo wybierał stawki dla kolejnych gier zamiast poświęcać nieproporcjonalnie dużo czasu na przeszukiwanie zbiorów wyników. Element losowości powinien być oceniany z perspektywy możliwości i zachowań gracza, nie zaś teoretycznego modelu działania gry.

Oczywiste jest, że wprowadzenie do oprogramowania spornych automatów opisanej opcji ma jedynie tworzyć pozór tego, że urządzenia nie służą do urządzania gier na automatach w rozumieniu u.g.h. W rzeczywistości, nie ma to jednak wpływu na realne przeznaczenie i wykorzystanie urządzeń.

W ocenie Sądu wnioski skarżącej dotyczące konieczności przeprowadzenia dowodu z opinii jednostki badającej są bezpodstawne. Trzeba podkreślić, że ustalenie charakteru gry w drodze opinii jednostki badającej jest trybem, który nie znajduje zastosowania w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień (por. orzecznictwo wymienione w uzasadnieniu do nieprawomocnego wyroku WSA w Poznaniu z [...] grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/Po [...]; CBOSA). Jak wskazał NSA w uzasadnieniu wyroku z [...] listopada 2015 r., II GSK [...], w sytuacji, gdy bez zwracania się o rozstrzygnięcie do Ministra Finansów i bez zwracania się o opinię do uprawnionej jednostki badającej, strona podejmuje działalność w postaci gier na automatach, należy uznać, że świadomie pomija wskazany wyżej etap wstępnych ustaleń charakteru gry.

Konieczność poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez jednostkę badającą, upoważnioną zgodnie z art. 23f u.g.h. do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, przewiduje art. 23b u.g.h. Z treści ust. 1 ostatnio wspomnianego artykułu wynika jednak, że znajduje on zastosowanie w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Przepis ten dotyczy zatem automatów zarejestrowanych, co nie miało miejsca w okolicznościach sprawy. Ponadto, opinia jednostki badającej upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest potrzebna do samej rejestracji danego automatu (art. 23a ust. 3 u.g.h.), co także nie dotyczy kontrolowanej sprawy.

Powyższe rozważania przesądzają o bezzasadności zarzutu niedopuszczenia wnioskowanych dowodów.

W świetle powyższego za trafną uznać należy ocenę DIAS, że sporne automaty odpowiadają swymi cechami regulacjom art. 2 ust. 3-5 u.g.h. Stanowisko to znajduje oparcie w poczynionych w sprawie ustaleniach faktycznych, bazujących na zgromadzonych w niej dowodach, obejmujących m.in. wyniki eksperymentów procesowych, a więc rozegranych przez funkcjonariuszy kontroli celno-skarbowej gier kontrolnych, które zostały rozegrane na każdym z kwestionowanych urządzeń.

Reasumując, w działaniu organów Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości, tak w zakresie ustalenia stanu faktycznego, jak i jego oceny. Organy orzekające wyjaśniły motywy podjętego rozstrzygnięcia, a przytoczona argumentacja jest wystarczająca do jego podjęcia. Tym samym nieusprawiedliwione są zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania w zakresie kompletności materiału dowodowego, prawidłowości jego gromadzenia i jego oceny oraz ujęcia tej oceny w uzasadnieniu, którą Sąd uznał za odpowiadającą prawu i dopuszczalną, a której to oceny skarżąca nie zdołała skutecznie podważyć. Skarżąca nie przedstawiła spójnej i logicznej motywacji i opisu działań dotyczących przedmiotowych urządzeń. Organy rzetelnie zaś zebrały wystarczający materiał dowodowy, dokonały jego wnikliwej analizy, akcentując jego wzajemną koherentność i wykazały przesłanki zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h., zawierając stosowne rozważania wyjaśniające wszelkie istotne kwestie w uzasadnieniach decyzji. W szczególności organy wskazały w uzasadnieniu decyzji przesłanki ustalenia losowego charakteru gier prowadzonych na spornych urządzeniach, okoliczności urządzania przez skarżącą gier bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia.

Sąd podziela ustalenia faktyczne poczynione przez organy i przyjmuje je za własne. Organy zastosowały właściwe normy prawa materialnego. Podstawą wymierzenia kary pieniężnej, o której mowa jest w art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h. jest zaistnienie w sposób łączny następujących przesłanek: ustalenie konkretnego podmiotu urządzającego gry na automatach; ustalenie w sposób jednoznaczny charakteru urządzanych gier, tj. muszą to być gry na automatach w rozumieniu cytowanej ustawy; ustalenie, że gry na automatach urządzane były bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. Analiza akt sprawy pozwala na stwierdzenie, że organy dysponując dowodami w postaci eksperymentów przeprowadzonych przez funkcjonariuszy w sposób wystarczający ustaliły losowy charakter gier prowadzonych na spornych urządzeniach, a zgromadzony materiał dowodowy, dawał podstawy do stwierdzenia, że skarżąca była podmiotem urządzającym gry na automatach. Podnieść należy, że ustalenia co do losowego charakteru gier dotyczyły stanu automatów w chwili kontroli i z perspektywy umiejętności przeciętnego gracza, z jakiej należy oceniać charakter gier.

W świetle powyższego, zarzuty w zakresie dotyczącym naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania uznać należy za nieuzasadnione, a jednocześnie Sąd nie stwierdził po stronie organu uchybień naruszających prawo, które należałoby wziąć pod uwagę z urzędu.

Bezpodstawny jest także zarzut naruszenia art. 189a i nast. K.p.a. przez ich całkowite pominięcie w sprawie, mimo że przepisy te zdaniem skarżącej znajdują pełne zastosowanie do takich kar jak przedmiotowa. Zwrócić należy uwagę, że do postępowań w sprawach określonych w ustawie o grach hazardowych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, chyba że ustawa ta stanowi inaczej (art. 8 u.g.h.). Zgodnie zaś z art. 91 u.g.h. także do kar pieniężnych – o których stanowi art. 89 u.g.h. – stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Ponadto, problematyka kar pieniężnych za urządzanie gier hazardowych została szczegółowo uregulowana w przepisach u.g.h., która to ustawa określa jednoznacznie wysokość kary za takie przewinienie, którego dopuściła się skarżąca.

Z tych względów, na podstawie art. 151 P.p.s.a., skarga została oddalona