Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 854/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2015-10-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 190
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 14 b, art. 14d, art. 14g, art. 14h, art. 14k, art. 169 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska SO del. Piotr Popek / spr./ Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 15 października 2015 r. sprawy ze skargi spółki "A" z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...], wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 221 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613; dalej: O.p.), Dyrektor Izby Skarbowej , działający w imieniu Ministra Finansów, po rozpatrzeniu zażalenia spółki H. S.A. utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek spółki H. S.A. (dalej: spółka/skarżąca), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży na rzecz skarżącej prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami w postaci budynku administracyjnego, magazynów, wiat a-9, magazynu-biura, budynku podstawowego, ogrodzenia, zasilania oświetlenia, sieci wodociągowej, nawierzchni placu, utwardzenia nawierzchni, wiaty przy bocznicy, wagi wozowo-samochodowej.

Z akt sprawy przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie wynika, że w dniu 10 lipca 2012 r., spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie jak opisany we wniosku.

W dniu [...] września 2012 r. Minister Finansów, wydał postanowienie nr [...], w którym na podstawie art. 165a § 1 O.p., w związku z art. 14h O.p. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku spółki argumentując, że nie jest ona legitymowana do złożenia takiego wniosku, gdyż dotyczy on indywidualnej sprawy podmiotu, który dokonuje dostawy a nie samej wnioskodawczyni, która w przedstawionym stanie faktycznym była nabywcą. Na skutek zażalenia spółki Minister Finansów wydał [...] listopada 2012 r. postanowienie nr [...] utrzymujące w mocy w/w postanowienie. Spółka złożyła więc skargę do sądu, wnosząc o uchylenie obu postanowień.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 12 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 64/13 oddalił skargę spółki podzielając stanowisko organu interpretacyjnego, stwierdzając w uzasadnieniu wyroku, że w przypadku wniosku o interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego niepochodzącego od osoby uprawnionej, tj. od "zainteresowanego", należy wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. Wyrok ten został zaskarżony przez spółkę skargą kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który z kolei wyrokiem z 15 lipca 2014 r. sygn. akt I FSK 1204/13 uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu sądowi.

W uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że w kontekście rozpoznawanej sprawy stroną postępowania interpretacyjnego jest zainteresowany - w rozumieniu przepisów rozdziału 1a działu II O.p.. W postępowaniu tym nie będą miały zastosowania przepisy i definicje strony administracyjnego postępowania podatkowego zawarte w przepisach art. 133 i art. 133a O.p., których regulacje art. 14h do postępowania "interpretacyjnego" nie wprowadza. Zatem organ nie będzie badał wprost interesu prawnego danego podmiotu w uzyskaniu dochodzonej przezeń interpretacji, ale tylko czy jest on "zainteresowany" w uzyskaniu interpretacji, z uwagi na uzasadnioną faktycznie i prawnie możliwość zastosowania się do niej. Dalej jak podkreślił ten Sąd, sformułowane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytania dotyczyły interpretacji przepisów prawa związanych z podatkiem od towarów i usług. Z uwagi na specyfikę podatku od towarów i usług, zainteresowanym w otrzymaniu indywidualnej interpretacji prawa podatkowego może być podatnik tego podatku, zarówno w zakresie jego podatku należnego, jak i podatku naliczonego. Skoro w sprawie skarżąca domagała się odpowiedzi czy dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami oraz budowlami korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a jeżeli niektóre budynki i budowle korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to w jaki sposób należy ustalić wartość podstawy opodatkowania w zakresie dostawy zwolnionej od podatku, to prawidłowe ustalenie stawki podatku VAT bądź zwolnienia od podatku dotyczy prawnopodatkowej sytuacji spółki. Otrzymaną w tym zakresie informację podatnik, w tym wypadku spółka, może następnie wykorzystywać dokonując rozliczenia podatku, jak również może powoływać się na nią w kontaktach z kontrahentami, dla których może ona mieć walor informacyjny. Sam fakt, że kontrahenci skarżącej nie są treścią takiej interpretacji związani nie może świadczyć o tym, że skarżąca może być przez organ podatkowy traktowana jako nie mająca statusu zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 1 O.p.

Ponownie rozpoznając skargę na opisane wyżej postanowienie organu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 23 października 2014 r., sygn. akt I SA/Rz 796/14, uchylił zaskarżone postanowienie Ministra Finansów z [...] listopada 2012 r. znak: [...] oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z [...]września 2012 r. znak: [...].

Ostatecznie doszło więc do rozpoznania wniosku spółki H. S.A., który wpłynął 10 lipca 2012 r., wskutek czego Minister Finansów, w dniu [...] kwietnia 2015 r. wydał interpretację indywidualną nr [...] w zakresie opodatkowania sprzedaży na rzecz wnioskodawcy/spółki prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowioną na tym gruncie bramą przesuwną oraz siecią wodno-kanalizacyjną, a także w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w zakresie dostawy budynków i urządzeń zwolnionych od podatku.

Natomiast postanowieniem również z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] pozostawił bez rozpatrzenia w/w wniosek w pozostałej części, to jest w zakresie opodatkowania sprzedaży na rzecz wnioskodawcy/spółki prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami w postaci budynku administracyjnego, magazynów, wiat a-9, magazynu-biuro, budynku podstawowego, ogrodzenia, zasilania oświetlenia, sieci wodociągowej, nawierzchni placu, utwardzenia nawierzchni, wiaty przy bocznicy, wagi wozowo-samochodowej.

Na powyższe postanowienie nr [...] spółka, reprezentowana przez pełnomocnika - adwokata, złożyła zażalenie, zarzucając mu: - naruszenie art. 14g § 1 O.p. poprzez nieprawidłowe przyjęcie, iż złożony wniosek nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. skutkiem czego bezpodstawnie pozostawiono go bez rozpatrzenia,

- naruszenie art. 169 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. poprzez brak ponownego wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia wniosku, w sytuacji gdy w ocenie organu nadal nie spełniał on wymogów wskazanych w ustawie,

- naruszenie art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych oraz naruszenie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270, dalej: P.p.s.a.) poprzez zignorowanie mocy wiążącej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 23 października 2014 r., sygn. akt: I SA/Rz 796/14 i poprzedzającego go wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lipca 2014 r., sygn. akt: I FSK 1205/13, polegające na pominięciu faktu, iż w istocie z orzeczeń tych wynikał dla organu obowiązek wydania interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie, gdy tymczasem organ w sposób całkowicie nieuprawniony i nieuzasadniony odmówił wnioskodawcy wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży na rzecz wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i wskazanymi budowlami pozostawiając wniosek w powyższym zakresie bez rozpatrzenia.

Minister Finansów rozpoznając wniesione zażalenie zwrócił uwagę, że pismem z dnia 6 marca 2015 r. nr [...] na podstawie art. 169 § 1 i § 2 O.p. w związku z art. 14h O.p. wezwał spółkę do usunięcia braków, m.in. w postaci złożenia wyjaśnień dotyczących uzupełnienia zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Po dokonaniu analizy treści wyjaśnień uzupełniających złożonych przez spółkę w ustosunkowaniu się do tego wezwania, organ stwierdził, że nie udzieliła ona wyjaśnień wyczerpujących wszystkie podniesione w wezwaniu zagadnienia wymagające uściślenia.

Organ podkreślił, że jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem sformułowanym odpowiednio do przedstawionego zdarzenia przyszłego, zaś stosownie do art. 14g § 1 O.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełniający tego wymagania pozostawia się bez rozpoznania. Przywołany przez organ został także art. 169 § 1 O.p., mający odpowiednie zastosowanie w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14h O.p.. Organ podkreślił także, iż warunek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, ma służyć skonkretyzowaniu wniosku o wydanie interpretacji, tak aby jednoznacznie wynikało z niego jaki zakres ma mieć ocena prawna stanu faktycznego opisanego we wniosku. Powołano orzecznictwo sądów administracyjnych, wyjaśniające termin "wyczerpująco", z którego wynika, że należy go rozumieć jako przedstawienie danego zagadnienia wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo, gruntownie i dokładnie, a zatem w taki sposób, by wnioskodawca mógł zająć własne stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ interpretacyjny na tej podstawie udzielić mu jednoznacznej odpowiedzi, co do konkretnego zdarzenia przyszłego lub obecnego. Wyczerpujący sposób przedstawienia stanu sprawy wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej. Jeżeli wniosek zainteresowanego jest w tym względzie niepełny lub niejasny, wówczas nie daje organowi podstawy do zajęcia stanowiska w indywidualnej interpretacji (tak WSA w Gdańsku w sprawie sygn. akt I SA/Gd 401/09).

Organ podkreślił nadto, że nie jest uprawniony do dokonania samodzielnych ustaleń faktycznych ponad to, co podała strona. Powołując stan prawny i przepisy materialne dotyczące zakresu interpretacji, w tym kwestię warunków zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT podkreślił, że spółka została zobligowana do uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego m.in. poprzez podanie odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu także w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży na jej rzecz nie było ani przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa lecz towary w postaci działki zabudowanej (prawa użytkowania wieczystego), poprzez szczegółowe wskazanie okoliczności wyszczególnionych w wezwaniu. Miało to służyć wyjaśnieniu na podstawie jakich przepisów nastąpiło przekazanie w/w nieruchomości w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż spółka wskazała, że nabycie przez zbywcę nastąpiło bez podatku VAT, czy dostawa była udokumentowana fakturą VAT, czy zbywca jest następcą podatkowym poprzedniego właściciela w rozumieniu przepisów art. 93-93e O.p., do prowadzenia jakiej działalności gospodarczej były wykorzystywane przez poprzednika prawnego zbywcy budynki i budowle posadowione na tej działce, czy poprzednik prawny zbywcy, który dokonał dostawy przedmiotowej nieruchomości zabudowanej w ramach transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ponosił w okresie od 1 lipca 1993 r. do kwietnia 2000 r. wydatki na ulepszenie obiektów budowlanych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, znajdujących się na tej działce, które były równe lub wyższe niż 30% wartości ich początkowej, a jeśli tak, to kiedy i czy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków, (należało podać odrębnie dla każdego z obiektów), kiedy zbywca po nabyciu obiektów (tj. budynku administracyjnego, 2 magazynów -nr 6 i nr 7, 3 wiat a-9 - nr 8, nr 10 i nr 11, magazynu - biuro, zasilania oświetlenia i nawierzchni placu - nr 32) poniósł wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, i czy te ulepszenia były równe lub wyższe niż 30%o ich wartości początkowej; czy zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków i czy z tego prawa skorzystał oraz jak długo te obiekty w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez zbywcę do czynności opodatkowanych, czy było to przez co najmniej pięć lat (należało podać odrębnie dla każdego z obiektów), w jaki sposób poprzednik prawny zbywcy wszedł w posiadanie budynków i budowli będących przedmiotem dostawy w 2000 r. czy zostały przez poprzednika prawnego zakupione, jeśli tak to należy podać daty zakupu poszczególnych obiektów oraz wskazać, czy poprzednik prawny dokonał ich zakupu od podmiotu będącego zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w ramach prowadzonej przez ten podmiot działalności gospodarczej lub podmiotu działającego w charakterze podatnika VAT dla tej czynności, jeżeli budynki, budowle znajdujące się na działce zostały przez poprzednika prawnego wybudowane to kiedy zostały oddane do użytkowania (należało wskazać odrębnie dla każdego z obiektów), czy poprzednikowi prawnemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy budowie lub nabyciu poszczególnych obiektów (należało wskazać odrębnie dla każdego z obiektów), czy 4 obiekty (lub ich części) wymienione we wniosku, które były przedmiotem najmu zostały oddane w najem po ulepszeniach tych obiektów (lub ich części) i czy przedmiotem najmu było całe magazyn biuro i wiata a-9 nr 11 oraz i jakie poszczególne części budynku administracyjnego i magazynu nr 6 były wynajmowane (należało podać, czy jakaś część obiektów nie była nigdy przedmiotem najmu odrębnie dla każdego z obiektów), czy poprzednik prawny zbywcy oddawał obiekty posadowione na tej działce w najem/dzierżawę, jeśli tak to kiedy, które obiekty, w całości czy w części, a które obiekty (lub ich części) nie były nigdy przedmiotem najmu/dzierżawy.

Organ skonstatował, że skoro spółka wyjaśniła, że nie dysponuje szczegółowymi informacjami na temat w/w nieruchomości nabytej przez zbywcę, to uniemożliwia to organowi udzielenie jednoznacznej i pełnej odpowiedzi na zadane pytanie dotyczące opodatkowania sprzedaży na jej rzecz prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym budynkami i szczegółowo wymienionymi we wniosku budowlami.

Organ interpretacyjny odmawiając udzielenia odpowiedzi na stosowanie przepisów prawa we wskazanej części wniosku wyjaśnił, że w przedmiotowa sprawa dotyczy sytuacji, w której zbywca, nabył nieruchomość mającą być przedmiotem sprzedaży na rzecz wnioskodawcy w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tej sytuacji zbywca niewątpliwie stał się następcą prawnym w podatku VAT przejętej, zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a to wynika, z faktu, że ustawodawca w przepisie art. 6 ustawy o VAT wyłączył z zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określone czynności. Stosownie do tego przepisu, regulacji wskazanej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o VAT przewidziane w cytowanym przepisie obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Jest owo wyłączenie konsekwencją postanowień art. 19 Dyrektywy 2006/112/AVE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.). Zgodnie z art. 19 w/w Dyrektywy nr 112 w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Polskie przepisy VAT osiągają więc dozwolony przez dyrektywę skutek - tj. uznanie, że przeniesienie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na inny podmiot nie jest dostawą, poprzez regulację zawartą w art. 6 ustawy o VAT. Zatem nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinien być traktowany jako następca prawny zbywającego. Organ podkreślił, że co prawda przepisy ustawy o VAT nie zawierają szczegółowej regulacji w tym zakresie, jednakże jako przepis implementujący kwestię następstwa prawnego można wskazać przepis dotyczący korekty podatku naliczonego, tj. art. 91 ust. 9 ustawy o VAT. Organ podkreślił, że skoro art. 91 ustawy o VAT stanowiący w ust. 9 ustawy o kontynuacji korekty podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa, wprowadza zasadę sukcesji nabywcy przedsiębiorstwa w zakresie podatku VAT po podmiocie, który wcześniej zbył przedsiębiorstwo, to zasadne jest twierdzenie, że podatnik nabywający zorganizowaną część przedsiębiorstwa staje się następcą prawnym w podatku VAT zbywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym dochodzi do sukcesji podatkowej, w wyniku której nabywca przedsiębiorstwa jest beneficjentem czynności podatnika dokonującego zbycia.

Z tych względów organ wywiódł, że brak wyczerpujących odpowiedzi wnioskodawcy na pytania organu dotyczące sposobu wejścia w posiadanie budynków i budowli przez poprzednika prawnego zbywcy oraz sposobu ich wykorzystywania (najem, dzierżawa) przez tego poprzednika, a także brak odpowiedzi na pozostałe pytania wyszczególnione w wezwaniu, nie pozwoliło organowi ma stwierdzenie kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie poszczególnych budynków i budowli lub ich części, a co za tym idzie na stwierdzenie, czy ich dostawa będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT.

W konsekwencji zatem, według organu, nie było możliwe wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania sprzedaży na rzecz wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami w postaci: budynku administracyjnego, magazynów, wiat a-9, magazynu-biuro, budynku podstawowego, ogrodzenia, zasilania oświetlenia, sieci wodociągowej, nawierzchni placu, utwardzenia nawierzchni, wiaty przy bocznicy, wagi wozowo - samochodowej.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 14g § 1 O.p., organ wyjaśnił, że bez znaczenia jest okoliczność, że w sprawie tej wezwanie o uzupełnienie wniosku zostało skierowane po upływie niespełna trzech lat od jego złożenia. Wyjaśnienia, które winien był złożyć wnioskodawca dotyczyły bowiem okoliczności faktycznych (a zatem takich które zaistniały już na etapie składania wniosku) dotyczących przedmiotu zamierzonej transakcji. Zatem zarzut naruszenia art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p. oraz art. 121 § 1 O.p organ uznał za bezzasadny. Podobnie ocenił zarzut naruszenia art. 153 P.p.s.a, ponieważ ani z uzasadnienia wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 23 października 2014 r. sygn. akt I SA/Rz 796/14, ani z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lipca 2014 r. sygn. akt I FSK 1204/13 nie wynika obowiązek wydania interpretacji, a jedynie to, że spółkę w okolicznościach sprawy należy uznać za podmiot zainteresowany.

W skardze spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zarzucając mu naruszenie:

- art. 14g § 1 O.p.w związku z art. 14b § 3 O.p. poprzez nieprawidłowe przyjęcie, iż złożony przez spółkę wniosek nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p., wskutek czego pozostawiono go bez rozpatrzenia, w sytuacji, gdy przedmiotowy wniosek zawierał wszystkie normatywne elementy, o których jest mowa w art. 14b § 3 O.p., a co za tym idzie, brak było jakichkolwiek podstaw do pozostawienia ww. wniosku bez rozpatrzenia;

- art. 169 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. poprzez brak ponownego wezwania spółki do uzupełnienia wniosku, w sytuacji, gdy w ocenie organu nadal nie spełniał on wymogów wskazanych w ustawie,

- art. 121 O.p. w zw. z art. 14h O.p. poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady nakazującej prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufania do organów podatkowych;

- art. 153 P.p.s.a. poprzez zignorowanie mocy wiążącej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 23 października 2014 r., sygn. akt: I SA/Rz 796/14 i poprzedzającego go wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt: I FSK 1204/13, polegające na pominięciu faktu, iż w istocie z przedmiotowych orzeczeń wynikał dla organu obowiązek wydania interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie, gdy tymczasem organ w sposób całkowicie nieuprawniony i nieuzasadniony odmówił spółce wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży na jej rzecz prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i określonymi budowlami utrzymując w mocy postanowienie pozostawiające wniosek spółki w powyższym zakresie bez rozpatrzenia.

W uzasadnieniu skargi spółka podtrzymała argumentację zawartą w zażaleniu na postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, wskazując tym samym na naruszenie przez organ powołanych powyżej przepisów Ordynacji podatkowej, w sytuacji, gdy jej zdaniem opisany we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, uzupełnione pismem spółki z dnia 18 marca 2015 r. przedstawiały w sposób wyczerpujący informacje niezbędne do wydania interpretacji indywidualnej.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę, podtrzymując swoje stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014, poz. 1647.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, Sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ono prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Kwestiami spornymi w rozpoznawanej sprawie jest po pierwsze to, jaki był zakres związania organu przez orzekające wcześniej sady co do dalszego toku postępowania, po drugie czy organ był uprawniony uruchomienia procedury uzupełniania wniosku podczas gdy od jego skutecznego złożenia upłynął znaczny okres czasu oraz, co najważniejsze, czy wyjaśnienia złożone przez stronę w piśmie z dnia 18 marca 2015 r. wraz z informacjami przedstawionymi we wniosku uzasadniały pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.

Na wstępie dalszych rozważań należy wskazać, że postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji uregulowane zostało w Rozdziale 1a Działu II ustawy – Ordynacja podatkowa, jednakże na mocy art. 14h tej ustawy ustawodawca zezwolił na odpowiednie stosowanie w tej procedurze niektórych innych przepisów Ordynacji podatkowej, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.).

Stosownie zaś do art. 14b § 3 O.p., składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1-2 O.p.).

Natomiast w sytuacji, gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p., organ wydaje postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia co wynika z art. 14g § 1 i § 3 O.p. w związku z art. 14h O.p., który przewiduje, z kolei, że w sprawach dotyczących interpretacji stosuje się odpowiednio wskazane w nim przepisy O.p., w tym m.in. art. 169 § 1 O.p..

Zgodnie zaś z dyspozycją tego ostatniego, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Interpretacja indywidualna ma charakter jednostkowy i konkretny w odniesieniu do podmiotu, który wystąpił o jej udzielenie. Zatem jak wskazano wyżej, na podstawie art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej w istocie dotyczy tylko indywidualnej, określonej sprawy danego podmiotu i dla niego wyłącznie, jako adresata wydanej interpretacji, wynik postępowania będzie miał znaczenie prawne – w kontekście ochrony prawnej z tytułu zastosowania się do tej interpretacji.

W takiej sytuacji wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny (zaistniały bądź przewidywany), to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nie stwarzający żadnych wątpliwości wynikającej z zapytania wnioskodawcy, udzielić jednoznacznej informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Zatem stan faktyczny jak i zdarzenie przyszłe muszą być opisane w sposób konkretny i jednoznaczny, a organ podatkowy nie może ani domniemywać takich czy innych intencji (zamiarów) podatnika, ani za podatnika ustalać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), uzupełniać go czy oceniać jego zgodność z rzeczywistością. Organ interpretacyjny, na podstawie wyczerpująco przestawionego zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, winien udzielić odpowiedzi kategorycznej, tj. z interpretacji musi wynikać wyraźna odpowiedź na zadane przez wnioskodawcę pytanie, a stanowisko powinno być poparte jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym. Funkcją przypisaną przez ustawodawcę interpretacji indywidualnej jest bowiem dokonanie wykładni przepisów prawa podatkowego i wskazanie powodów dlaczego taki, a nie inny przepis znajdzie zastosowanie w konkretnie opisanej sytuacji. Interpretacja wydana w indywidualnej sprawie nie może natomiast stanowić ogólnych rozważań nad ewentualnymi konsekwencjami podatkowymi, jakie mogą zaistnieć na gruncie stanu faktycznego zarysowanego ogólnikowo lub w sposób niedomknięty.

Podkreślenia wymaga także to, że indywidualna interpretacja podatkowa ma jednocześnie pełnić dwie funkcje - informacyjną oraz gwarancyjną (art. 14k O.p.). Celem ustanowienia przez ustawodawcę prawa do uzyskania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego było nie tylko zapewnienie podmiotom wymienianym we wskazanym przepisie (podatnikom, płatnikom i inkasentom) poczucia pewności co do prawidłowości stosowania przez nich ściśle wskazanych przepisów podatkowych, stwarzających istotne wątpliwości interpretacyjne, lecz także pewności co do skutków zastosowania się do określonej interpretacji tych przepisów (vide: np.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1239/07). Jak zasadnie stwierdził w wyroku z dnia 27 czerwca 2013 r. (sygn. akt I FSK 864/12) Naczelny Sąd Administracyjny wydanie interpretacji indywidualnej powinno oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle sytuacji faktograficznej opisanej we wniosku, jak również to że ów zainteresowany będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi. W interesie wnioskodawcy i w zgodzie z funkcjami interpretacji indywidualnej jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń. W postępowaniu interpretacyjnym stan sprawy przedstawiony we wniosku może mieć charakter hipotetyczny, jednakże musi wskazywać szczegółowo okoliczności faktyczne lub przewidywane sprawy oraz zastosowane doń konkretne przepisy. Interpretacja indywidualna nie może bowiem być wydana w oparciu o stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe, które budzi wątpliwości, bo intencje wnioskodawcy nie są do końca czytelne, nie może ona polegać na dywagowaniu na temat stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego i zawierać wariantowych ujęć problemów.

W ocenie Sądu, w realiach niniejszej sprawy zachodziły uzasadnione podstawy do wezwania skarżącej do uzupełnienia i sprecyzowania wniosku o interpretację indywidualną w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p. Z przepisów tych wynika bowiem, że możliwe jest żądanie przez organ uzupełnienie braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, także w zakresie elementów wskazanych w art. 14 b § 3 O.p., tj. elementów stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku.

W zarysowanym na wstępie sporze, we wszystkich jego aspektach, przyznać należy rację organowi. Zgodzić wypada się w szczególności z organem, że pomimo formalnemu zadośćuczynieniu przez skarżącą żądaniu uzupełnienia wniosku, przedstawione łącznie okoliczności faktyczne sprawy, nadal nie są wystarczające dla odpowiedzi na wszystkie przedstawione we wniosku inicjującym postępowanie pytania oraz do jednoznacznej oceny prawidłowości zaprezentowanego tam stanowiska.

W ocenie sądu, w zaskarżonym postanowieniu organ, w kontekście przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie, a dotyczących warunków zwolnienia podatkowego poszczególnych obiektów podał szczegółowo w jakim zakresie skarżąca nie uzupełniła opisu sprawy, to jest jakie okoliczności nie zostały dostatecznie naświetlone aby przesądzić, że w stosunku do nabycia danych budynków i budowli takie zwolnienie będzie przysługiwać. Ostatecznie, mimo, że w tym zakresie organ skierował pytania w wezwaniu z dnia 6 marca 2015 r. nr [...], skarżąca nie uzupełniła wniosku, formalnie udzielając niepełnej odpowiedzi, co uprawniło organ do zastosowania sankcji, pod rygorem której wystosował owo żądanie.

Rekapitulując, brak wyczerpujących odpowiedzi na pytania organu dotyczące sposobu wejścia w posiadanie budynków i budowli przez poprzednika prawnego zbywcy oraz sposobu ich wykorzystywania (najem, dzierżawa) przez poprzednika prawnego zbywcy oraz w zakresie określenia, czy obiekty, które były przez zbywcę oddane w najem, zostały oddane w najem po ich ulepszeniach i czy przedmiotem najmu przez zbywcę było całe biuro i wiata, oraz jakie poszczególne części budynku administracyjnego i magazynu nr 6 były wynajmowane, co wskazano w zaskarżonym postanowieniu, nie pozwoliło organowi ma stwierdzenie choćby kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie poszczególnych budynków i budowli lub ich części, a co za tym idzie na stwierdzenie, czy ich dostawa będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT. W związku z brakiem wyczerpującego przestawienia stanu faktycznego, w przedmiotowej sprawie nie było możliwe wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania sprzedaży na rzecz skarżącej prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami w postaci budynku administracyjnego, magazynów, wiat a-9, magazynu-biuro, budynku podstawowego, ogrodzenia, zasilania oświetlenia, sieci wodociągowej, nawierzchni placu, utwardzenia nawierzchni, wiaty przy bocznicy, wagi wozowo - samochodowej.

Dodać należy, że w sprawie nie było konieczności ponownego wzywania spółki w trybie art. 169 O.p. do uzupełnienia wniosku, wezwania do rozwiania wątpliwości jak sugeruje skarżąca. Treść pytań zawarta w wezwaniu z dnia 6 marca 2015 r. była jasna i zrozumiała, co można wywnioskować z odpowiedzi skarżącej z dnia 18 marca 2015 r., w której spółka nie twierdziła, że nie rozumie treści pytań, a jedynie że nie dysponuje szczegółowymi informacjami w zakresie o jaki organ pytał. Taki sposób udzielenia odpowiedzi czynił bezcelowym kierowanie kolejnych wezwań do spółki o uzupełnienie wniosku. Fakt, że spółka nie uzyskała od swojego potencjalnego kontrahenta pełnej informacji co do okoliczności związanych z poszczególnymi obiektami, a istotnych według organu dla pełnej i rzetelnej oceny konsekwencji prawnopodatkowych nabycia każdej z nich, nie zwalnia spółki od obowiązku wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. To spółka winna bądź wyjednać u swego przyszłego kontrahenta owe informacje, bądź dokonać pewnych założeń, bo organ nie może udzielać odpowiedzi wariantowej.

Godzi się zauważyć, że organ nie prezentował postawy oportunistycznej i w zakresie w jakim uznał, że okoliczności przedstawione przez wnioskodawcę są wyczerpująco przedstawione i wystarczające do odpowiedzi na niektóre pytania zawarte we wniosku wydał interpretację indywidualną z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku towarów i usług w stosunku do H. S.A. w odniesieniu do konsekwencji prawnopodatkowych dostawy na jego rzecz prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na nim budowlami w postaci bramy przesuwnej i sieci wodno-kanalizacyjnej oraz ustalenia podstawy opodatkowania w zakresie dostawy budynków i urządzeń zwolnionych z podatku i podlegających opodatkowaniu.

Przechodząc do oceny zaskarżonego postanowienia pod kątem zachowania przepisów kreujących ogólne zasady postępowania podatkowego, z uwzględnieniem specyfiki postępowania interpretacyjnego, Sąd nie dopatrzył się uchybienia zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 O.p., gdyż nie stanowi o tym przyjęcie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez wnioskodawcę/spółkę w sytuacji, gdy organ prawidłowo ocenił wniosek o udzielenie interpretacji oraz wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną.

W ocenie Sądu uzasadnienie zawarte w zaskarżonym postanowieniu jest logiczne i spójne, zawiera wszystkie elementy określone przepisami, jak również wyjaśnienie podstawy prawnej i przyczyn, na podstawie których w niniejszej sprawie pozostawiono wniosek bez rozpatrzenia.

Ustosunkowując się natomiast do zarzutu naruszenia art. 153 P.p.s.a poprzez zignorowanie mocy wiążącej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 23 października 2014 r. sygn. I SA/Rz 796/14 i poprzedzającego go wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lipca 2014 r. , sygn. I FSK 1204/13, stwierdzić przychodzi, że jest on bezpodstawny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekając w powołanym wyroku z dnia 23 października 2014 r. i uchylając postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...] oraz poprzedzające go postanowienie tegoż Ministra Finansów z dnia [...] września 2012 r. nr [...], zastosował się do treści art. 190 P.p.s.a., tj. związania wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wyrokiem z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1204/13 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił bowiem wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 12 marca 2013 r., sygn. I SA/Rz 64/13 zajmując przeciwne do Sądu jak i organu stanowisko dotyczące prawa do wystąpienia z wnioskiem o interpretację przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przez skarżącą spółkę jako nabywcę prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności posadowionych na nim budynków, budowli i urządzeń.

O ile Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w poprzednio wydanym przez siebie wyroku z dnia 12 marca 2013 r. zgodził się ze stanowiskiem Ministra Finansów, że skarżącej w takiej sytuacji nie przysługuje prawo do wystąpienia na podstawie art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej z wnioskiem o udzielenie interpretacji, i że z takim wnioskiem może wystąpić jedynie jej kontrahent jako bezpośrednio zainteresowany, o tyle Naczelny Sąd Administracyjny uchylając ten wyrok wskazał, że z uwagi na specyfikę podatku od towarów i usług, zainteresowanym w otrzymaniu indywidualnej interpretacji prawa podatkowego może być podatnik tego podatku zarówno w zakresie podatku należnego jak i naliczonego, a zatem że prawo takie przysługiwało również skarżącej.

Zarówno Naczelny Sąd Administracyjny jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny w żadnym razie nie zobligowały organu do wydania interpretacji indywidualnej, lecz jedynie do wszczęcia i przeprowadzenia postępowania interpretacyjnego wskutek złożonego wniosku, przesądzając, że pochodzi od osoby uprawnionej. To czy i jak owo postepowanie ma przebiegać, w szczególności w jakiej formie ma zapaść rozstrzygnięcie, pozostawało poza sferą rozważań sądów i pozostawione zostało swobodzie organu interpretacyjnego w granicach zakreślonych przepisami prawa, w szczególności zawartych w rozdziale 1a ustawy ordynacja podatkowa, w zależności od przebiegu tego postepowania.

Nie ma znaczenia jak długo trwało postępowanie, które ostatecznie potwierdziło prawo skarżącej do złożenia skutecznego, pod względem zainicjowania postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Przystępując do oceny merytorycznej wniosku, organ był związany terminem do wydania interpretacji wynikającym z art. 14d O.p., który to termin biegł na nowo, po zwrocie akt z sądu. Był też organ uprawniony do wszczęcia procedury uzupełnienia wniosku, jeśli według jego oceny, jak się okazało słusznej, wniosek wymagał takiego uzupełnienia.

Z tych wszystkich względów zarzuty naruszenia przepisów wskazanych w skardze należy uznać za niezasadne.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną.