Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 573/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Minister Gospodarki Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. d
journal: Dz.U. 2002 nr 155 poz 1287
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak (spr.), Sędziowie NSA Jan Rudowski, del. Zygmunt Chorzępa, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 12 kwietnia 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej CNTK z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 stycznia 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 909/04 w sprawie ze skargi CNTK z siedzibą w W. na decyzję Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 3 kwietnia 2004 r. (...) w przedmiocie restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 6 stycznia 2005 r. /III SA/Wa 909/04/ Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę CNTK na decyzję Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 3 kwietnia 2004 r., (...), w przedmiocie restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych.

2. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji ustalił, iż zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia 19 listopada 2003 r., (...), ustalającą ogólną kwotę należności objętych restrukturyzacją za okres wrzesień - listopad 2001 r. wraz z odsetkami oraz wysokość opłaty restrukturyzacyjnej. Prezes Zarządu PFRON stwierdził, że restrukturyzacji podlegają należności znane organowi restrukturyzacyjnemu na dzień 31 grudnia 2001 r., tj. z deklaracji złożonych nie później niż do 31 grudnia 2001 r. Ponadto saldo nie wykazuje zaległości za sierpień 2001 r.

W odwołaniu CNTK Jednostka Badawczo Rozwojowa zwróciło uwagę na fakt, że przedstawiło saldo swoich należności wobec PFRON we wniosku restrukturyzacyjnym z dnia 14 listopada 2002 r., ponadto należności, do uiszczenia których CNTK było zobowiązane wobec PFRON na dzień 31 grudnia 2001 r., było znane PFRON z uwagi na złożenie deklaracji rocznej do 20 kwietnia 2001 r.

Organ odwoławczy utrzymując zaskarżoną decyzję w mocy stwierdził, iż restrukturyzacji podlegają należności wobec PFRON znane organowi na dzień 31 grudnia 2001 r. Brak było podstaw do objęcia postępowaniem restrukturyzacyjnym należności za grudzień, gdyż w tym przypadku termin do złożenia deklaracji upływał dnia 20 stycznia 2002 r., a należności za sierpień 2001 r. zostały zapłacone przelewem z dnia 4 stycznia 2002 r., czyli nie istniała w dacie złożenia wniosku o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego.

3. W skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o jej uchylenie, jako niezgodnej z art. 18 ust. 2 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców oraz nierówno traktującej strony postępowania. Twierdzenie organu, że nie jest znana PFRON należność podmiotu na dzień 31 grudnia 2001 r. jest nieprawdziwe, gdyż złożenie deklaracji rocznej za 2001 r. do PFRON nastąpiło do dnia 20 kwietnia 2001 r. Ponadto, jako że okres, którego dotyczą restrukturyzowane należności jest ustalany na dzień 31 grudnia 2001 r., to jakiekolwiek wpłaty dokonane w 2002 r. nie powinny być uwzględniane, gdyż nie wchodzą w okres rozliczeniowy do 31 grudnia 2001 r. Nie istnieją, ponieważ na dzień 31 grudnia 2001 r. nie zostały dokonane.

W odpowiedzi na skargę Minister Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej wskazał, że zgodnie z art. 49 ust. 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, pracodawca dokonuje wpłat, przedkładając jednocześnie Funduszowi miesięczne deklaracje, na podstawie których dokonał wyliczeń, w terminie do 20 następnego miesiąca po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności powodujące powstanie obowiązku wpłat. Na pracodawcy ciąży również obowiązek składania do Funduszu rocznych deklaracji w terminie do 20 dnia następnego miesiąca następującego po zakończeniu roku, którego dotyczą. Zatem strona nie mogła w kwietniu 2001 r. złożyć wypełnionych deklaracji za cały rok 2001, w których byłyby zawarte informacje - m.in. - o stanie zatrudnienia i wskaźniku zatrudnienia osób niepełnosprawnych. Ponieważ miesięczna deklaracja za grudzień 2001 r. powinna zostać złożona do Funduszu w dniu 20 stycznia 2002 r., to należności te nie mogły być znane organowi restrukturyzacyjnemu na dzień 31 grudnia 2001 r. Minister powołał orzeczenia NSA, w których wyrażono pogląd, że nie mogą być objęte postępowaniem restrukturyzacyjnym należności wobec funduszu zgłoszone po 31 grudnia 2001 r.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, uznając skargę za niezasadną, podzielił zdanie organów, wskazując, iż należności za grudzień nie mogły być znane do dnia 31 grudnia 2001 r. Strona nie mogła złożyć w kwietniu 2001 r. deklaracji za cały rok 2001 zawierających dane o stanie zatrudnienia czy wskaźniku zatrudnienia osób niepełnosprawnych, które byłyby podstawą do ustalenia wysokości należności znanych, ponieważ takich informacji w kwietniu nie mogła posiadać. Wbrew twierdzeniu strony deklaracja roczna za rok obrachunkowy 2001 została sporządzona w dniu 18 kwietnia 2002 r., a nie do dnia 20 kwietnia 2001 r., natomiast deklaracja za grudzień 2001 r. wpłynęła do PFRON w dniu 25 stycznia 2002 r. Zapłata przez stronę zaległości za sierpień 2001 r. wraz z odsetkami przelewem z dnia 4 stycznia 2002 r. /przed datą złożenia wniosku o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego/, spowodowała wygaśnięcie należności i z tego powodu nie mogła być objęta postępowaniem restrukturyzacyjnym. Warunkiem objęcia danej należności postępowaniem restrukturyzacyjnym jest bowiem nie tylko możliwość jej zaliczenia do kategorii znanych zaległości na dzień 31 grudnia 2001 r. /art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji/, ale także istnienie należności w chwili złożenia wniosku o restrukturyzację. Restrukturyzacji podlegają wartości, które w momencie dokonywania restrukturyzacji są należnościami i jednocześnie są zaległościami na dzień 31 grudnia 2001 r. Restrukturyzacji mogą podlegać tylko należności, a więc kwoty, które należy komuś zapłacić, czyli kwoty niezapłacone, zaś nie podlegają restrukturyzacji zobowiązania, które zostały uregulowane. Zgodnie z art. 59 par. 1 Ordynacji podatkowej przesłanką wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest spełnienie świadczenia /zapłata/ przez podmiot zobowiązany.

5. W skardze kasacyjnej złożonej przez swego pełnomocnika - radcę prawnego Małgorzatę M. - CNTK zaskarżyło powyższy wyrok w części nie objęcia okresem podlegającym restrukturyzacji sierpnia 2001 r., wniosło o jego uchylenie w części dotyczącej nie objęcia okresem podlegającym restrukturyzacji sierpnia 2001 r. i przekazanie sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skargę kasacyjną oparto na zarzucie naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. "d" ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, polegającą na przyjęciu, że "restrukturyzacji mogą podlegać kwoty niezapłacone, z uwagi, iż restrukturyzacji podlegają wartości, które w momencie dokonywania restrukturyzacji są należnościami i jednocześnie są zaległościami na dzień 31 grudnia 2001 r." Zdaniem strony dyskusyjna jest dokonana przez Sąd I instancji interpretacja zapisów "należność" oraz "zaległość" w art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. "d" w świetle ustawy restrukturyzacyjnej. Autorka skargi kasacyjnej podnosi, iż "należność" oznacza de facto "zobowiązanie", a na gruncie prawnym zobowiązanie to "stosunek prawny, na mocy którego wierzyciel może żądać od dłużnika czynienia czegoś lub zaniechania, a dłużnik ma obowiązek żądaniu temu zadośćuczynić. Przedmiotem prawa wierzyciela jest zawsze zachowanie się dłużnika, czyli świadczenie." W niniejszej sprawie spór dotyczy świadczenia pieniężnego, którego spełnienie następuje przez zapłatę sumy. Zaległość natomiast jest wprost zdefiniowana w art. 51 par. 1 Ordynacji podatkowej skąd wynika, iż "zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie płatności. Za zaległość podatkową uważa się także nie zapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek lub ratę podatku. Zaległość jest więc bezsprzecznie należnością, i to należnością przeterminowaną. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 2d ustawy restrukturyzacyjnej saldo wyznaczone na dzień 31 grudnia 2001 r. dotyczy wprost zaległości, czyli tylko i wyłącznie przeterminowanych należności. Gdyby saldo dotyczyło należności, ustawa w pkt 2 nie posługiwałaby się wprost terminem "zaległość", precyzującym tym samym, jaki rodzaj należności obejmuje. Zgodnie z tym przepisem restrukturyzacji podlegają należności, których termin zapłaty był wymagalny przed 31 grudnia 2001 r., czyli na dzień 31 grudnia 2001 r. są bezsprzecznie zaległościami. Brak ich uregulowania w momencie dokonywania restrukturyzacji kwalifikowałby je także do kategorii "zaległości". Strona wskazuje, iż w świetle art. 59 par. 1 Ordynacji podatkowej teza Sądu co do wygaśnięcia zobowiązania po dniu zapłaty jest słuszna. Jednakże ustawa o restrukturyzacji wskazuje 31 grudnia 2001 r. jako dzień salda zaległości przedsiębiorców wobec PFRON, stanowiący podstawę do określenia wartości /salda/ jego zobowiązań wobec PFRON. Co do zasady saldo należności czy też zaległości określone na dzień 31 grudnia 2001 r. bez względu na datę jego sporządzenia powinno wskazywać taką samą kwotę, tak więc wygaśnięcie zobowiązania w świetle Ordynacji podatkowej nie powinno wpływać na stan salda wyznaczonego na dzień przed dokonaniem zapłaty. Strona podnosi, iż ustawa restrukturyzacyjna nie wymaga istnienia należności w dniu złożenia wniosku restrukturyzacyjnego, jako przesłanki niezbędnej do ustalenia warunków restrukturyzacyjnych. Ustawa nie określa także dnia składania wniosku restrukturyzacyjnego czy też momentu dokonywania restrukturyzacji jako daty wyznacznika określającego wartość salda należności publicznoprawnych przedsiębiorcy. Ustawa wskazuje wprost, że w odniesieniu do zobowiązań wobec PFRON restrukturyzacji podlegają należności, które na datę salda 31 grudnia 2001 r. są zaległościami. Stąd też interpretacja dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny uznająca, iż "restrukturyzacji mogą podlegać kwoty niezapłacone, z uwagi iż restrukturyzacji podlegają wartości, które w momencie dokonywania restrukturyzacji są należnościami i jednocześnie są zaległościami na dzień 31 grudnia 2001 r." jest błędna. Teza ta pozbawiona jest logiki, gdyż należności nie uregulowane w momencie dokonywania restrukturyzacji są także zaległościami, tak więc ustawodawca określiłby je terminem zaległość nie należność. Ponieważ restrukturyzacji w odniesieniu do PFRON podlegają należności będące zgodnie z określonym ustawowo saldem na dzień 31 grudnia 2001 r. zaległościami, tym samym należność za sierpień 2001 r. powinna zostać w świetle art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. "d" ustawy o restrukturyzacji uznania jako znana zaległość wobec PFRON na dzień 31 grudnia 2001 r., podlegającą zaliczeniu w świetle art. 18 ust. 2 pkt 1 do okresu objętego restrukturyzacją.

6. Minister Polityki Społecznej nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną, a jego przedstawiciel nie uczestniczył w rozprawie kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna CNTK nie zasługuje na uwzględnienie.

W świetle treści przepisu art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to jego związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku, a nie - postępowania administracyjnego i wydanych w nim rozstrzygnięć.

Natomiast w myśl art. 176 powyższej ustawy skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Przepis art. 174 omawianej ustawy stanowi z kolei, iż skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie /pkt 1/ lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /pkt 2/.

Zatem do autora skargi należy wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów procesowych naruszonych przez Sąd skarżonym wyrokiem i wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja - w odniesieniu do prawa materialnego bądź opisanie istotnego wpływu naruszenia prawa na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd - w odniesieniu do przepisów procesowych. W świetle treści powyższych przepisów Naczelny Sąd Administracyjny nie może samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować.

W niniejszej sprawie autor skargi kasacyjnej w ogóle nie powołał art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, co należy ocenić ujemnie, jednakże z petitum skargi kasacyjnej wynika, iż została ona oparta na podstawie wynikającej z art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, czyli zarzucie naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. "d" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców /Dz.U. nr 155 poz. 1287 ze zm./. Zdaniem strony z przepisu tego wynika bowiem, wbrew ocenie Sądu i organów, iż należność znana określona na dzień 31 grudnia 2001 r. jest zaległością, której późniejsza /po dniu 31 grudnia 2001 r./ zapłata pozostaje bez wpływu na wysokość należności objętych restrukturyzacją. Ustawodawca bowiem odwołał się jedynie do zapory czasowej jaką w tym przypadku był 31 grudnia 2001 r., a więc nieuzasadnione jest badanie kwestii czy należność znana będąca zaległością w tej dacie jest również zaległością na dzień złożenia wniosku o restrukturyzacji.

Z argumentacją strony nie sposób się zgodzić.

Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 r. /FSK 321/04/ i z dnia 21 kwietnia 2005 r. /FSK 977/04/. Zgodnie z prezentowanym w tych orzeczeniach stanowiskiem restrukturyzacji na podstawie przepisów ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców nie podlegają zaległości znane na dzień 30 czerwca 2002 r. /w niniejszej sprawie: 31 grudnia 2001 r./, które wygasły po tym terminie na skutek zapłaty. Nie można bowiem utożsamiać pojęcia "należności znane" z zaległościami podatkowymi istniejącymi na dzień 30 czerwca 2002 r. /tu: 31 grudnia 2001 r./ jako wartości niezmiennej.

W przedmiotowej sprawie bezsporne jest, iż należności wobec PFRON za sierpień 2001 r., które strona ujęła we wniosku o restrukturyzację z dnia 14 listopada 2002 r., zostały zapłacone przelewem z dnia 4 stycznia 2002 r.

Dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy należy przeanalizować dwie kwestie - stosunek pojęcia "należności znane" do pojęcia "zaległości" z tytułu należnych wpłat na PFRON z zarzuconego art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. "d" ustawy o restrukturyzacji, a także to, czy ustawa ta daje podstawy do przyjęcia odmiennego traktowania konsekwencji zapłaty czy też umorzenia zaległości niż Ordynacja podatkowa.

Zwrócić należy przede wszystkim uwagę na fakt, że ustawodawca w art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji posługuje się wyrażeniem "należności znane na dzień 31 grudnia 2001 r." Definicja pojęcia "należności znane" dla potrzeb ustawy o restrukturyzacji zawarta jest w jej art. 2 pkt 3. Stanowi się w tym przepisie, że przez należności znane rozumie się należności, w tym należności sporne, wynikające z ewidencji lub rejestrów prowadzonych przez organ restrukturyzacyjny lub z innych danych znajdujących się w posiadaniu tego organu, a w szczególności z zeznań, deklaracji, decyzji i postanowień. Definicja ta ma zatem charakter jednoznacznie formalny, rejestracyjny. Nie zawiera elementu materialnoprawnego, to jest czy w świetle prawa należność podlegająca restrukturyzacji istnieje, czy też już wygasła na skutek na przykład zapłaty. W żadnym więc razie takie językowe znaczenie tego wyrażenia nie uprawnia do wprowadzania definicji merytorycznej należności znanych w dniu 31 grudnia 2001 r. z należnościami utożsamionymi jako zaległości istniejące w tym dniu jako wartości niezmiennej. W takim razie bowiem przepis otrzymałby brzmienie następujące "restrukturyzacji podlegają należności znane na dzień 31 grudnia 2001 r. i będące w tym dniu zaległościami (...) wobec Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z tytułu należnych wpłat (...)". Tymczasem przepis takiego brzmienia nie otrzymał. Z tego też powodu kwestia istnienia zaległości podatkowych na dzień wniesienia wniosku o restrukturyzację powinna być wyjaśniona w toku postępowania wnioskiem tym wszczętego. Należy zauważyć, iż stan zaległości ulega zmianie w zależności od poziomu i wysokości wpłat na poczet należnych składek. Daje temu zresztą wyraz ustawodawca w art. 18 ust. 2 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji, nakazując organowi restrukturyzacyjnemu ustalić ogólną kwotę należności (...). Po co więc organ miałby ten poziom ustalać, gdyby o stanie należności znanych przesądzać miał ich poziom istniejący w dniu 31 grudnia 2001 r.? Co więcej przepis ten nie odwołuje się do należności znanych według stanu na jakiś konkretny dzień /czy to 30 czerwca 2002 r., o którym mówi art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy, czy to 31 grudnia 2001 r., o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy/. To oznacza konieczność ich ustalania według stanu na dzień wydania decyzji. Za wskazanym wcześniej rozumieniem tego przepisu przemawia także wykładnia systemowa. Otóż w art. 14 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o restrukturyzacji postanowiono, że od dnia wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego, a ta data jest zgodnie z art. 12 ust. 1 datą złożenia wniosku, do dnia wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, (...) ulega wstrzymaniu wykonanie decyzji rozkładających na raty albo odraczających termin płatności należności objętych tym wnioskiem, a wszczęte postępowania egzekucyjne w powyższym okresie podlegają zawieszeniu. Zatem skoro skutek wstrzymujący i zawieszający, o jakim mowa wyżej następuje i to z mocy ustawy dopiero od dnia wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego /w niniejszej sprawie wniosek złożono dnia 14 listopada 2002 r./, a nie od dnia 31 grudnia 2001 r., jakby to musiało logicznie wynikać z zarzutów skargi kasacyjnej, to przedstawiona wykładnia językowa art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji uzyskuje wsparcie także we wnioskach wynikających z art. 14 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy. Również wykładnia celowościowa nie wskazuje na słuszność argumentacji strony - ustawodawca w celach ustawy nie wskazuje bowiem na stan zaległości, które podlegać mają restrukturyzacji, stąd też trudno uznać, by ustawodawca nakazywał restrukturyzować wyłącznie należności publicznoprawne według stanu faktycznego i prawnego na dzień 31 grudnia 2001 r. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przewidziany w art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji termin 31 grudnia 2001 r. stanowi jedynie barierę czasową ograniczającą dalsze narastanie zaległości podatkowych, objętych postępowaniem restrukturyzacyjnym.

Wskazać także należy, iż żaden z przepisów ustawy o restrukturyzacji nie ustala w sposób odmienny, niż Ordynacja podatkowa /której przepisy na mocy art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - Dz.U. nr 123 poz. 776 ze zm. stosuje się do wpłat należnych PFRON/, konsekwencji zapłaty podatku /tu: wpłat/ lub umorzenia zaległości. Dlatego też należało przyjąć, że normy prawne zawarte w art. 59 Ordynacji podatkowej mają zastosowanie w zakresie objętym regulacją ustawy o restrukturyzacji na mocy art. 9 tej ustawy. Art. 59 Ordynacji podatkowej, mając na względzie wymogi wykładni systemowej zewnętrznej, nie może zostać pominięty przy dokonywaniu wykładni przepisów ustawy o restrukturyzacji, a szczególności jej art. 6 ust. 1 pkt 2. Stosownie do art. 59 par. 1 pkt 1 i 8 Ordynacji podatkowej sposobami wygaśnięcia zobowiązań podatkowych są między innymi ich zapłata lub też umorzenie zaległości, a więc podatku /wpłat/ nie zapłaconego w terminie /art. 51 par. 1 Ordynacji podatkowej/. Podkreślić przy tym trzeba, że żaden z wymienionych sposobów wygaśnięcia zobowiązań podatkowych nie jest przez ustawodawcę preferowany, co wynika ze sformułowania powołanego przepisu Ordynacji podatkowej.

Z art. 4 ustawy o restrukturyzacji wynika z kolei, że restrukturyzacja należności, w tym i wpłat na PFRON, polega na ich umorzeniu w całości wraz z odsetkami za zwłokę lub opłatą prolongacyjną, na zasadach określonych ustawą, a więc przede wszystkim po spełnieniu warunków wynikających z przepisów zawartych w art. 10 ustawy. Konsekwencją zatem restrukturyzacji przedmiotowych należności jest ich wygaśnięcie - taki skutek został przewidziany przepisem art. 59 par. 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Niewątpliwie, jeżeli zobowiązanie podatkowe ma wygasnąć, musi jednak najpierw istnieć. Nie może bowiem wygasnąć nie istniejące już zobowiązanie podatkowe, na skutek na przykład jego zapłaty, jak to miało miejsce w sprawie niniejszej.

W świetle powyższego należy podzielić argumentację zaprezentowaną w niniejszej sprawie przez Sąd I instancji uznając równocześnie, iż Sąd ten prawidłowo zinterpretował art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. "d" ustawy o restrukturyzacji, a zatem zarzut stanowiący podstawę skargi kasacyjnej jest niezasadny.

Z tych to względów skarga kasacyjna podlegała oddaleniu zgodnie z art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.