Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 74/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2009-05-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 6
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 200
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Wojciech Kręcisz (spr.),, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Referent stażysta Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 maja 2009 r. sprawy ze skargi B. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu różnicy podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz B. P. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania B. P. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] w sprawie odmowy dokonania zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za listopad 2007 r. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił stan faktyczny sprawy, z którego wynikało, że B. P. w dniu 20 grudnia 2007 r. złożył deklarację dla podatku od towarów i usług VAT -7 za miesiąc listopad 2007 r. z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 247.933 zł do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w terminie 60 dni od daty złożenia deklaracji. Jednocześnie w dniu 20 grudnia 2007 r. do organu podatkowego pierwszej instancji wpłynął wniosek o dokonanie w terminie 25 dni zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT -7 za miesiąc listopad 2007 r. W złożonym wniosku podatnik oświadczył, że spełnia warunki do wcześniejszego zwrotu różnicy w podatku, o których mowa w art. 87 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług z uwagi na fakt, iż kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone bezpośrednio podatnikowi będącemu wystawcą faktury, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej.

W trakcie czynności kontrolnych stwierdzono, że w rejestrze zakupu VAT za listopad 2007 r., zakupy inwestycyjne (poz. 30) widnieje faktura VAT nr [...] z dnia 27 listopada 2007 r. wystawiona przez "A", na wartość brutto 378,20 zł (w tym VAT 68,20 zł) dla B. P., NIP: [...]. Jak ustalono zapłata za przedmiotową fakturę dokonana została, z rachunku bankowego należącego do firmy "B", co oznacza brak bezpośredniości dokonania zapłaty, o jakim mowa w art. 87 ust 6 ustawy VAT.

W tych okolicznościach Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...], nr [...] odmówił B. P. dokonania zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2007 r. w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia - deklaracji V AT -7.

Po rozpatrzeniu odwołania, w którym podatnik wyjaśnił, że faktura nr [...] została błędnie zapłacona przez pracownika podatnika M.P. z jego konta bankowego, który po uzyskaniu informacji o błędnej zapłacie, w dniu 27 listopada 2007r. otrzymał zwrot tej wpłaty i dokonał zapłaty za w/w fakturę gotówką w siedzibie firmy "A", co potwierdza zaświadczenie G. L. z firmy "A" stanowiące załącznik do odwołania.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...], nr [...], uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazując mu sprawę do ponownego rozpatrzenia wskazał na konieczność przesłuchania świadków w celu jednoznacznego ustalenia, czy należność wynikająca z w/w faktury VAT nr [...] została zapłacona gotówką przez "C" w dniu 27 listopada 2007 r., jak wynika z dołączonego do odwołania pisma wystawcy przedmiotowej faktury G.L.. Powyższe ustalenia pozwolą dopiero na ocenę, czy spełnione zostały warunki wynikające z art. 87 ust 6 ustawy VAT.

Po przeprowadzeniu postępowania dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją [...], nr [...] odmówił dokonania zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2007 r. w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia, uzasadniając, iż w dniu złożenia wniosku wraz z deklaracją VAT -7 za miesiąc listopad 2007 r. o wcześniejszy zwrot nadwyżki, wynikającej z deklaracji nie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 87 ust. 6 ustawy VAT.

W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego zgodne ze sobą zeznania świadków M. P. i G. L. o zwrocie M. P. pieniędzy w dniu 27 listopada 2007 r. i dokonaniu zapłaty za przedmiotową fakturę gotówką nie są wiarygodne, gdyż stoją w opozycji do zeznania świadka R. K., z których wynika, iż informowała ona M.P. o błędnej formie zapłaty w rozmowie telefonicznej juz po kontroli podatkowej. Ponadto organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że brak jest zapisów powyższych operacji na koncie rozrachunki z właścicielem i pracownikami oraz, że zeznania wszystkich świadków nie zawierają elementów wiedzy o stanie faktycznym, które mogłyby mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy inne, niż orzeczone w decyzji.

W odwołaniu od przedmiotowej decyzji B. P. zarzucił brak obiektywizmu, poprzez nadanie zeznaniom R. K. rangi rozstrzygającej o meritum podjętej decyzji i wyciągnięcie na tej podstawie niczym nieuprawnionych wniosków, w sytuacji, gdy świadek ten nie był bezpośrednio zaangażowany w przedmiotową transakcję. Wyjaśnił, że w transakcji uczestniczyli przede wszystkim M. P. i G.L. i to zeznania tych świadków są dla sprawy istotne, a z zeznań tych jednoznacznie wynika, iż faktura nr [...] została opłacona gotówką w dniu 27 listopada 2007 r. Przyjęcie natomiast, że rozmowa między R.K. a M. P. mogła mieć miejsce po kontroli pracowników Urzędu Skarbowego nie wyklucza faktu, że M. P. rzeczywiście dokonał płatności gotówką w siedzibie firmy "A", o czym z kolei świadczy materiał dowodowy zgromadzony w sprawie. Podatnik wyjaśnił, iż brak zapisów operacji związanych z płatnością w/w faktury wynika z tego, iż uznał on wydatki poniesione przez pracownika na skorygowanie jego błędu za niestanowiące kosztu i nie wykazał ich w prowadzonych ewidencjach.

B. P. podniósł ponadto że przesłuchania świadków miały miejsce po upływie ośmiu do dziewięciu miesięcy od zdarzenia, a ponadto świadkowie R. K. i J.Z.(na zeznaniach których oparta została decyzja) od dłuższego już czasu nie są pracownikami podatnika. Zauważył, że wydatek udokumentowany fakturą nr [...]to zakup nie wyróżniający się niczym szczególnym spośród setek innych i nie zasługujący na szczególne zapamiętanie, co powoduje, iż część okoliczności związanych z płatnością przedmiotowej faktury może się świadkom mylić.

Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując sprawę i i odnosząc się do zarzutów odwołania podnosił, że zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w danym okresie rozliczeniowym jest wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwot podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zgodnie zaś z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, z zastrzeżeniem ust. 3 i 3a, zwrot różnicy podatku następuje na rachunek bankowy podatnika ( ... ) w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Z art. art. 87 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika zaś, że różnica podatku podlegająca zwrotowi w kwocie przekraczającej wartość podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów lub usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały one zaliczone do środków trwałych nabywcy, powiększonej o 22% obrotu podatnika opodatkowanego stawkami niższymi niż określona w art. 41 ust. 1 oraz obrotu z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług, o których mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1, podlega zwrotowi w terminie 180 dni od dnia złożenia deklaracji podatkowej. Zgodnie z art. 87 ust. 3a ustawy VAT do obrotu, o którym mowa w ust. 3, wlicza się obrót z tytułu otrzymania należności, dla którego obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 12 albo art. 20 ust. 3, pod warunkiem przedstawienia w urzędzie skarbowym zabezpieczenia majątkowego w kwocie odpowiadającej kwocie podatku jaka byłaby należna gdyby obrót ten dotyczył dostawy towarów na terytorium kraju, do czasu przedstawienia dokumentów potwierdzających eksport towarów albo wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, objętych tą należnością.

W tym kontekście organ odwoławczy podnosił, że zgodnie z art. 87 ust. 6 ustawy VAT, na umotywowany wniosek podatnika złożony wraz z deklaracją podatkową urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku w terminie 25 dni, a w przypadku kwoty o której mowa w ust. 3 - w terminie 60 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z: 1) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone bezpośrednio podatnikowi będącemu wystawcą faktury, z uwzględnieniem art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej; 2) dokumentów celnych oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone; 3) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importu usług lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji, przy czym przepis ust. 2 zdanie drugie i trzecie stosuje się odpowiednio.

Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że z przywołanych przepisów wynika, iż podstawowym terminem zwrotu, określonym w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, jest termin 60-dniowy, liczony od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Jednak, na podstawie art. 87 ust. 6 ustawy VAT termin ten może ulec skróceniu do 25 dni, w przypadku, gdy podatnik złoży wniosek o zwrot w terminie przyspieszonym.

Warunkiem zastosowania art. 87 ust. 6 ustawy VAT jest, aby kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji wynikały z faktur (wszystkich), które zostały w całości zapłacone bezpośrednio podatnikowi będącemu wystawcą faktury.

Odnosząc powyższe do kontekstu stanu faktycznego sprawy oraz istoty sporu co do zapłaty należności z faktury nr VAT [...] z 27 listopada 2007 r., Dyrektor Izby Skarbowej podnosił, że bezsporne jest, iż w dniu 26 listopada 2007 r. firma "B" złożyła zamówienie telefonicznie na towar w firmie "A". W zamówieniu zostały podane dane niezbędne do wystawienia faktury nr [...]z dnia 27 listopada 2007 r. Należność wynikająca z faktury została uregulowana przelewem z konta M.P., a towar został wysłany pocztą wraz z fakturą na adres Firmy "B" w dniu 27 listopada 2007 r.

Rozbieżności dotyczą natomiast daty zwrotu kwoty 378,20 zł M.P. przez G. L. oraz przyjęcia gotówki (należącej do B. P.) w tej kwocie przez G.L..

Dyrektora Izby Skarbowej wyjaśniał, że z zeznań świadków M. P. oraz R. K. wynika, iż powyższe okoliczności miały miejsce po kontroli pracowników Urzędu Skarbowego, którą przeprowadzono w dniach 4 stycznia 2008 r., 7 stycznia 2008 r. i 8 stycznia 2008 r. Podnosił, że wbrew twierdzeniom zawartym w odwołaniu, zeznania świadków M.P. i G. L. w przedmiocie zwrotu M. P. pieniędzy dnia 27 listopada 2007 r. nie są zgodne, albowiem świadek M. P. nie zeznał, że zwrot pieniędzy i dokonanie zapłaty nastąpiło 27 listopada 2007 r., nie podał więc daty, wyjaśnił tylko tyle, że o błędnej zapłacie za przedmiotową fakturę poinformowała go księgowa firmy "C", ale kiedy to było nie pamięta.

Argumentował, że w dokumentach firmy brak jest odzwierciedlenia zdarzenia polegającego na wysłaniu do firmy "C", pracownika firmy podatnika (z kwotą pieniędzy otrzymaną od pracodawcy) w celu dokonania płatności za zakupiony towar. Również firma "C" nie wykazała w dokumentach księgowych, że M. P. otrzymał od firmy "C" środki pieniężne w formie zaliczki, które należało zaksięgować na konto rozrachunki z pracownikami. Przyjmując, zatem, że pracownicy rozliczają się z właścicielem firmy (gotówkowo), to podatnik winien wykazać, że z konta firmy "C" o nazwie "rozrachunki z właścicielem" dokonano przelewu środków na rachunek bankowy M. P. i zaksięgowano na rozrachunki z pracownikami, a brak jest u podatnika dokumentacji, że takie operacje miały miejsce. Wszystkie inne operacje mają natomiast odzwierciedlenie w rozliczeniach na koncie rozrachunki właściciela z pracownikami.

Organ odwoławczy podnosił również, że w trakcie kontroli podatkowej, na potwierdzenie, że przedmiotowa faktura nr [...] z dnia 27 listopada 2007 r. została w całości zapłacona bezpośrednio podatnikowi będącemu wystawcą faktury, okazano wydruk przelewu bankowego stanowiącego integralną część protokołu kontroli, z którego wynika, że przedmiotowa faktura została zapłacona z konta bankowego pracownika firmy "C" posiadającego firmę "B" w dniu 26 listopada 2007 r. (data wystawienia dokumentu 17 grudnia 2007 r.), bez żadnych dodatkowych informacji. Gdyby więc, jak utrzymuje podatnik, zwrot kwoty 378,20 zł M. P. przez G.L. oraz przyjęcie gotówki (należącej do podatnika) w tej kwocie przez G.L. nastąpiło 27 listopada 2007 r., to zbędnym było wystawianie dokumentu w dniu 17 grudnia 2007 r. świadczącego, że zapłata za przedmiotową fakturę dokonana została, z rachunku bankowego należącego do firmy M.P.

Według organu odwoławczego, okoliczności te jednoznacznie wskazują, że podatnik nie spełnił warunku, o jakim stanowi art. 87 ust. 6 ustawy VAT.

W skardze na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej B.P. zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 6 pkt 1 i ust. 2 - ustawy VAT oraz przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 125 § 1 i § 2, art. 187 § 1 i § 3, art. 191, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Wnosił o uchylenie wydanych w sprawie decyzji, zasądzenie od organu podatkowego odsetek podatkowych od nieterminowego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 3.246 zł. oraz o zasądzenie kosztów postępowania zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W uzasadnieniu skargi argumentował, że istniejący materiał dowodowy pozwalał na podjęcie decyzji o zwrocie różnicy podatku, bowiem bankowe zapłacenie faktury nr [...] w kwocie 378,20 zł przez pracownika strony, jakkolwiek z jego własnego konta bankowego, nie stanowiło uchybienia art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT. Zauważył, iż zwrot różnicy podatku jest prawem podatnika, a wykładnia rozszerzająca w/w przepisu dokonana przez organy podatkowe stoi w sprzeczności z wykładnią celowościową i systemową. W ocenie skarżącego ograny podatkowe dokonały błędnej interpretacji przedmiotowego przepisu, nie wyjaśniły komu i w jakiej części została zapłacona przedmiotowa faktura, jak nie jej wystawcy. Zwrócił uwagę na nowe brzmienie art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r., gdzie ustawodawca aby rozwiać wątpliwości interpretacyjne utrudniające zwrot podatku przez organy skarbowe, usunął słowa "bezpośrednio podatnikowi będącemu wystawcą faktury". Wywodził, że nowe brzmienie art. 87 ust. 6 pkt 1 wymusiły regulacje unijne. Zarzucił, powołując się na Dyrektywę Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, że organy podatkowe nie zastosowały się do przepisów prawa wspólnotowego regulujących kwestie związane z zasad neutralności VAT i dotyczące zasady "rozsądnych" terminów zwrotu nadwyżki VAT.

Podkreślał, że kwota 378,20 zł nie przekraczała 15.000 euro o której mowa w art. 22 ustawy swobodzie działalności gospodarczej, dlatego można było w stanie faktycznym sprawy dokonywać płatności za sporną fakturę przez jej odbiorcę w formie gotówkowej, bezpośrednio wystawcy faktury.

Argumentował, że gdyby ustawodawca uważał że bezpośrednie zapłacenie na rachunek bankowy wystawcy, może nastąpić wyłącznie z konta bankowego otrzymującego fakturę, to zawarłby taki warunek w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT. Skoro takiego warunku nie wprowadził to - w ocenie skarżącego - samo zapłacenie faktury wyczerpuje dyspozycje powyższego przepisu.

Odnośnie odsetek wyjaśniał, że 25 dniowy termin zwrotu różnicy w podatku VAT przypadał 14 stycznia 2008 r. a faktyczny termin zwrotu różnicy podatku przez organ w dniu 19 lutego 2008 r. Odsetki od niewypłaconej w terminie 25 dni kwoty 247.933 zł wynoszą 3.246 zł. Wywodził (powołując orzecznictwo sądów administracyjnych), że należna kwota zwrotu podlega oprocentowaniu także wtedy, gdy jest niższa od kwoty wykazanej przez podatnika w deklaracji podatkowej, a tym samym pogląd organów podatkowych, że mogą one odmówić wypłaty oprocentowania zwrotu VAT w sytuacji, gdy po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego wniosek o zwrot nadwyżki VAT rozpatrzyły pozytywnie jedynie w części nie ma umocowania w przepisach prawa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosząc o jej oddalanie, podtrzymał stanowisko i argumentację wyrażone w zaskarżonej decyzji. Nie podzielił również zarzutu skarżącego co do naruszenia przepisów prawa wspólnotowego wskazując, iż przepisy Dyrektywy 2006/112/WE pozwalają na swobodę państwa członkowskiego co do określania sposobów rozliczania powstałej nadwyżki podatku.

Sąd zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie.

Kontrola zgodności z prawem zaskarżonej decyzji przeprowadzona zgodnie z zasadami wyrażonymi na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, prowadzi do wniosku, iż wydana ona została z naruszeniem przepisów postępowania o istotnym wpływie na wynik sprawy.

W stanowiącej przedmiot orzekania Sądu istota sporu dotyczy kwestii zasadności odmowy dokonania zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za listopad 2007 r. w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia deklaracji VAT-7.

Z akt sprawy bezspornie wynika, że: 1) B. P. w dniu 20 grudnia 2007 r. złożył deklarację dla podatku od towarów i usług VAT -7 za miesiąc listopad 2007 r. z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 247.933 zł do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika, w terminie 60 dni od daty złożenia deklaracji; 2) w dniu 20 grudnia 2007 r. do organu podatkowego pierwszej instancji wpłynął wniosek o dokonanie w terminie 25 dni zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT -7 za miesiąc listopad 2007 r., w którym to wniosku podatnik podał, że spełnia warunki do wcześniejszego zwrotu różnicy w podatku, a kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone bezpośrednio podatnikowi będącemu wystawcą faktury, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej; 3) w trakcie czynności kontrolnych stwierdzono, że w rejestrze zakupu VAT za listopad 2007 r., zakupy inwestycyjne (poz. 30) widnieje faktura VAT nr [...]z dnia 27 listopada 2007 r. wystawiona przez "A", na wartość brutto 378,20 zł (w tym VAT 68,20 zł) dla B.P., NIP: [...]; 4) zapłata za przedmiotową fakturę dokonana została, z rachunku bankowego należącego do "B"; 5) M. P. był pracownikiem B. P..

Ponadto, z treści pisemnego oświadczenia G. L. z dnia 23 stycznia 2008 r., jak również z jego zeznań wynika, a także z zeznań M.P. wynika, że faktura VAT nr [...] została zapłacona przez "C" gotówką w dniu 27 listopada 2007 r., zaś błędna wpłata przelewem dokonana przez firmę "B" została zwrócona mu, jako pełnomocnikowi skarżącego, gotówką w dniu 27 listopada 2007 r.

W kontekście wskazanych, najistotniejszych, okoliczności sprawy, główną oś argumentacji organów podatkowych uzasadniającą odmowę dokonania zwrotu różnicy w podatku od towarów i usług, stanowi ocena zeznań G.L. i M. P. (w zakresie odnoszącym się do stwierdzenia istnienia pomyłki, zwrotu kwoty zapłaty dokonanej przelewem, a następnie zapłaty gotówką za towar z faktury nr [...]), a w konsekwencji odmowa obdarzenia ich przymiotem wiarygodności podobnie, jak i odmowa przyznania waloru wiarygodności pisemnemu oświadczeniu G.L. z dnia 23 stycznia 2008 r., w rezultacie której organy podatkowe stwierdziły brak ziszczenia się przesłanki zwrotu różnicy podatku w postaci "dokonania zapłaty kwoty należności bezpośrednio podatnikowi będącemu wystawcą faktury".

Według Sądu, wnioski i oceny formułowane przez organy podatkowe w uzasadnieniach wydanych w sprawie rozstrzygnięć należy uznać za dowolne. Naruszają one bowiem zasadę prawdy materialnej wyrażoną w art. 122 w związku z art. 187 § 1 ordynacji podatkowej oraz wyrażoną w art. 191 ordynacji podatkowej zasadę swobodnej oceny dowodów.

W kontekście wskazanych niespornych okoliczności stanu faktycznego sprawy okazuje się, że, po pierwotnym uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] i po ponownym przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego w sprawie, organy podatkowe nie wyjaśniły w jasny i przekonujący sposób wszystkich istotnych okoliczności sprawy. Przeprowadzając dowody z zeznań świadków, zwłaszcza zaś dowody z zeznań M, P. oraz z zeznań G.L.– właściciela "A" – organy podatkowe nie wyjaśniły i nie ustaliły najistotniejszej w sprawie okoliczności. Jest nią, w kontekście wszystkich okoliczności sprawy, istotnych z punkty widzenia ziszczenia się przesłanki, o której mowa w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o towarów i usług, okoliczność charakteru, w jakim działał na wszystkich etapach transakcji nabycia płyty [...] i [..] konfiguratora oprogramowania sieci komputerowej, M. P.. W tym względzie podkreślić bowiem należy, iż z jego zeznań jednoznacznie wynika, że w "C" pełnił funkcję pełnomocnika do spraw internetu. Ponadto, z treści zeznań świadka wynika, że zważywszy na profil działalności przedsiębiorstwa skarżącego, monitorował on oferty rynku usług komputerowych dokonując zakupów dla firmy "C". Okoliczności te, według Sądu są istotne, tym bardziej, że świadek podał również, że zapłaty za zamówiony towar, po uprzednim ustaleniu z jego sprzedawcą miejsca i czasu przeprowadzenia jego demonstracji, dokonał omyłkowo z konta własnej firmy komputerowej, podając jednocześnie wszystkie dane niezbędne do prawidłowego wystawienia faktury na firmę "C".

Okolicznością w sprawie istotną jest więc, w kontekście treści zeznań M.P. charakter, w jakim działał on na poszczególnych etapach transakcji nabywania programu komputerowego oraz jego nośnika.

Z zasad doświadczenia życiowego oraz logiki wynika, że nie można jednoznacznie i kategorycznie wykluczyć, że M.P., jako pracownik skarżącego działał w jego imieniu i na jego rzecz, tj. na rzecz swojego pracodawcy.

Według Sądu, kwestia ta nie pozostaje bez wpływu na prawnopadkową ocenę zasadności wniosku skarżącego o zwrot nadwyżki podatku naliczonego na należnym, dokonywaną z perspektywy ziszczenia się przesłanki, o której w art. 87 ust.6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym względzie stanowisko organów podatkowych ograniczyło się w istocie rzeczy do przeprowadzenia dowodu z zeznań M. P. i G.L.., a także zeznań dwóch pracownic zatrudnionych w pionie księgowym firmy skarżącego. Kierunek prowadzonego postępowania wyjaśniającego nie uwzględniał jednak wskazanej wyżej okoliczności i oceny jej wpływu na ziszczenie się warunków zwrotu różnicy podatku. Jest to według Sądu tym bardziej istotne, że przecież, jak wynika z akt sprawy należność z faktury VAT [...] została w całości zapłacona nabywcy.

Z art. 87 ust. 6 ustawy VAT wynika, że warunkiem zwrotu różnicy podatku należnego nad należnym jest to, aby należności wynikały z faktur (wszystkich), które zostały w całości zapłacone bezpośrednio podatnikowi będącemu wystawcą faktury.

W przywołanych okolicznościach, wbrew stanowisku organów podatkowych, za przedwczesne uznać stanowisko, że sytuacja objęta hipotezą tego przepisu nie wystąpiła.

Fakt dokonania zapłaty za przedmiotową fakturę z rachunku bankowego należącego do "B" (i to przy całej argumentacji organów podatkowych odmawiających wiarygodności zeznaniom M. P. i G. L. odnośnie okoliczności zwrotu kwoty zapłaty dokonanej przelewem i następnie dokonania zapłaty gotówką) nie może mieć więc decydującego znaczenia dla oceny nieziszczenia się przesłanki zwrotu różnicy podatku, wskazanej w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Abstrahując od powyższego wskazać również należy, iż brak jest podstaw, aby wykluczyć prawną dopuszczalność gotówkowej formy zapłaty za fakturę VAT [...]. Wyniki wykładni art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej prowadzą bowiem do wniosku, że dokonywanie lub przyjmowanie płatność związanych z działalnością gospodarczą w innej formie, niż za pośrednictwem rachunku bankowego jest dopuszczalne, gdy jednorazowa wartość transakcji nie przekracza równowartości 15.000 euro.

W związku z powyższym, skargę B. P., jako zasadną należało uwzględnić i w konsekwencji uchylić zaskarżoną decyzję, jako wydaną z naruszeniem przepisów postępowania.

Ponownie orzekając w sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej, w zakresie odnoszącym się do wskazanych naruszeń, uwzględni formułowane wyżej oceny i wnioski istotne z punktu widzenia ustalenia ziszczenia się warunków zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym na wniosek podatnika we wcześniejszym terminie, po czym wyda stosowne rozstrzygnięcie uzasadniając je w sposób czyniący zadość art. 210 § 4 ordynacji podatkowej.

W kontekście żądania skargi o zasądzenie od organu podatkowego odsetek od nieterminowego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym Sąd stwierdza, że brak jest podstaw, aby w tym zakresie uczynić zadość żądaniu skarżącego. Zakres kognicji sądu administracyjnego determinowany jest bowiem przepisami ustaw Prawo o ustroju sądów administracyjnych i Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i sprowadza się wyłącznie do kontroli legalności administracji publicznej.

W związku z powyższym, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak na wstępie. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 205 § 2, § 3 i § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie opłat za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego urzędu (Dz.U. Nr 212, poz. 2075).