Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 174/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Opłata skarbowa
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 72 par. 1 pkt 1, art. 2 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d, art. 9 pkt 4
journal: Dz.U. 1989 nr 4 poz 23
law: Ustawa z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej.
article: art. 3 pkt 2 lit. a, art. 2 pkt 9
journal: Dz.U. 1998 nr 150 poz 983
law: Ustawa z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 i 2000.
article: art. 31 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2008 nr 14 poz 92
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska (sprawozdawca), Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi "A." sp. jawna L. G. z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z dnia [...] listopada 2007 r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., po rozpatrzeniu odwołania A. Sp. j., utrzymało w mocy decyzję Prezydenta W. z dnia [...] marca 2006 r. o odmowie stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej w kwocie 127.636,80 zł od zezwolenia z dnia [...] października 2000 r., nr [...] na prowadzenie hurtowego obrotu wyrobami spirytusowymi.

W uzasadnieniu Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że pismem z dnia [...] czerwca 2005 r. A. wystąpiła z wnioskiem o zwrot kwoty 127.636,80 zł, wniesionej jako opłata skarbowa za wydanie zezwolenia na prowadzenie obrotu hurtowego wyrobami spirytusowymi, jako uiszczonej nienależnie.

Decyzją z dnia [...] marca 2006 r. Prezydent W. orzekł o odmowie stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej w kwocie 127.636,80 zł od zezwolenia z dnia [...] października 2000 r., nr [...] na obrót hurtowy wyrobami spirytusowymi.

Od powyższej decyzji odwołanie zostało wniesione przez A. W ocenie strony opłata skarbowa w dniu jej wniesienia stanowiła niepodatkową należność budżetową, z której zwolnione były podmioty prowadzące zakłady pracy chronionej.

W dalszej części uzasadnienia Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. stwierdziło, iż zgodnie z przepisem art. 2 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), w brzmieniu z dnia wniesienia opłaty skarbowej, przepisy ustawy stosowało się do podatków, opłat oraz innych niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe oraz do opłaty skarbowej oraz opłat, o których mowa w przepisach o podatkach i opłatach lokalnych.

Opłata za korzystanie z zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych, przewidziana w art. 111 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 2002 r. Nr 147, poz. 1231 ze zm.), jest opłatą o charakterze publicznoprawnym, o której mowa w art. 3 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. z 2006 r. Nr 225, poz. 1635 ze zm.).

Uzasadniając przyjęte stanowisko należy przede wszystkim wskazać przepisy ustawy z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej, która reguluje zasady wymiaru i poboru daniny publicznej uiszczanej z tytułu czynności urzędowych organów administracji publicznej, a także od niektórych dokumentów. Zakres przedmiotowy opłaty skarbowej został sformułowany w art. 1 ust. 1 tej ustawy i obejmuje w sprawach indywidualnych z zakresu administracji publicznej: podania (żądania, odwołania, zażalenia) i załączniki do podań, czynności urzędowe dokonywane na podstawie zgłoszenia lub na wniosek zainteresowanego, zaświadczenia wydawane na wniosek zainteresowanego, zezwolenia (pozwolenia, koncesje) wydawane na wniosek zainteresowanego, a także następujące dokumenty: stwierdzające ustanowienie pełnomocnika oraz ich odpisy (wypisy), weksel i dokumenty przewozowe. Zakres ten został rozszerzony również na składane podania i załączniki do podań oraz zaświadczenia wydawane przez inne podmioty niż organy administracji rządowej i samorządowej w wypadku wykonywania przez nie zadań z zakresu administracji publicznej (art. 1 ust. 2 tej ustawy).

Wyłączenia z obciążenia opłatą skarbową ustala art. 2 w formie zamkniętego katalogu przypadków odpowiadających przedmiotowemu zakresowi opłaty skarbowej. Wyłączenie to zostało rozszerzone w art. 3 na podania i załączniki do podań, czynności urzędowe, zaświadczenia oraz zezwolenia, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów podlegają innym opłatom o charakterze publicznoprawnym lub są od tych opłat zwolnione.

Treść przytoczonych przepisów wskazuje, że opłacie skarbowej podlegają zezwolenia (pozwolenia, koncesje) wydawane na wniosek zainteresowanego (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d), o ile nie podlegają innym opłatom o charakterze publicznoprawnym lub są od tych opłat zwolnione (art. 3).

Istotne jest również ustalenie charakteru zezwoleń wydawanych w trybie ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi oraz pobieranych opłat, w kontekście zmiany cytowanego art. 111 ust. 1, wprowadzonej przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o zmianie ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. Nr 113, poz. 732). Przed zmianą stanowił on o pobieraniu opłaty "za zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych", po zmianie i obecnie przewiduje, że pobiera się "opłatę za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych".

Istotą każdego zezwolenia jest przyznanie przedsiębiorcom przez organy administracji publicznej uprawnień do podejmowania i prowadzenia działalności gospodarczej w określonej formie, rozmiarach i zasadach, co jest wyrazem swoistego ustępstwa na rzecz podmiotu, który je uzyskał. Z kolei koncesja to wydawany na podstawie odpowiednich przepisów akt administracyjny, przyznający uprawnienie do prowadzenia działalności gospodarczej zastrzeżonej prawnie państwu.

Artykuł 111 ust. 1 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi jednoznacznie przewidywał pobieranie opłaty za "zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych". Ustawą z dnia 1 sierpnia 1997 r. o zmianie ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi przepis ten zmieniono, wprowadzając określenie opłaty "za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych". W dalszej części przepisu art. 111 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi jest mowa o obowiązku wnoszenia opłaty, o której mowa w ustępie 1, "w każdym kolejnym roku kalendarzowym objętym zezwoleniem" (ust. 4), uiszczania jej "w wysokości proporcjonalnej do okresu ważności zezwolenia, z tym że pierwsza opłata wnoszona jest przed wydaniem zezwolenia" (ust. 5). Już z kontekstu przepisów całego art. 111 tej ustawy wynika, że "korzystanie" z zezwolenia jest nierozłącznie związane z "wydaniem" samego zezwolenia, zwłaszcza że pierwsza opłata jest wymagana przed wydaniem zezwolenia. Trudno przyjąć, by ustawa przewidywała podwójne obciążenie opłatami wnoszonymi do gminy: z jednej strony za wydanie zezwolenia, z drugiej za korzystanie z tego samego zezwolenia. Tezę tę potwierdza art. 18 ust. 1 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi, który stanowi, że "sprzedaż napojów alkoholowych (...) może być prowadzona tylko na podstawie zezwolenia wydanego przez właściwego wójta lub burmistrza (prezydenta miasta), po zasięgnięciu opinii zarządu gminy".

Dotychczasowe rozważania prowadzą do wniosku, że opłaty pobierane na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi są opłatami de facto za wydanie zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych, ponieważ istotą każdego zezwolenia jest przyznanie przedsiębiorcy przez organ administracji publicznej uprawnień do podejmowania i prowadzenia określonej działalności gospodarczej, co musi być utożsamiane z korzystaniem z zezwolenia. Nie ulega przy tym wątpliwości, że są to opłaty o charakterze publicznoprawnym, o których mowa w art. 3 ustawy o opłacie skarbowej. Okoliczność ta ma istotne znaczenie, ponieważ tylko taka opłata, niebędąca jednocześnie opłatą skarbową, skutecznie wyłącza obowiązek poniesienia opłaty skarbowej od podań, załączników do podań, czynności urzędowych, zaświadczeń oraz zezwoleń. W tym zakresie pomocne mogą być uwagi Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 10 grudnia 2002 r., sygn. akt P 6/02 (OTK 2002, nr 7, poz. 91) wskazał: "W klasycznej postaci opłaty odznaczają się pełną ekwiwalentnością, co oznacza, że wartość świadczenia administracyjnego odpowiada wysokości pobranej opłaty (...). Oprócz tego (...) są także – jak podatki – świadczeniami pieniężnymi, powszechnymi, bezzwrotnymi, ustalanymi jednostronnie przez państwo. (...) Opłaty publiczne pobierane są zawsze w związku z określonym, konkretnym działaniem organów państwa (samorządu terytorialnego)".

Skoro opłata pobierana na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi jest opłatą za wydanie zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych, czyli opłatą za podejmowanie działań przez organ administracji samorządowej, to oczywiste jest, iż zastępuje opłatę skarbową od wydanego zezwolenia. Zgodnie zatem z art. 3 ustawy o opłacie skarbowej zezwolenie obciążone inną opłatą o charakterze publicznoprawnym nie podlega już opłacie skarbowej.

Powyższe rozważania potwierdzają tezę organu pierwszej instancji, iż opłata skarbowa nie stanowi (i nie stanowiła) niepodatkowej należności budżetowej. W tej sytuacji należy uznać, że decyzja organu pierwszej instancji jest zasadna i prawidłowa.

Odnosząc się do pozostałych argumentów i zarzutów strony, zawartych w odwołaniu, Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że zgodnie z art. 2 § 1 pkt 1 i 3 Ordynacji podatkowej przepisy ustawy stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe, jak również do opłaty skarbowej oraz opłat, o których mowa w przepisach o podatkach i opłatach lokalnych. Z kolei przepis art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.), na który powołuje się strona, stanowił (wg stanu prawnego na dzień 1 stycznia 1999 r.), iż "prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej jest zwolniony w stosunku do tego zakładu, z podatków, z wpłat do urzędu skarbowego należności z tytułu podatku od towarów i usług (...) oraz z niepodatkowych należności budżetowych". Zwolnienie to nie dotyczyło zatem (i nadal nie dotyczy) opłat skarbowych.

Skargę na powyższą decyzję z dnia [...] listopada 2007 r. złożyła A. Zarzucając błędną wykładnię art. 31 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu skargi, powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, podniosła, że opłata za korzystanie z zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych stanowi niepodatkową należność budżetową, o której mowa w art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Opłata ta, tak jak opłata skarbowa, jest dochodem budżetu gminy. Zdaniem strony skarżącej opłata skarbowa także stanowi niepodatkową należność budżetową. Zgodnie bowiem z przepisem art. 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej opłaty są niepodatkowymi należnościami budżetowymi.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Sąd administracyjny, zgodnie z art. 184 Konstytucji RP i art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm., dalej p.p.s.a.), na zasadzie kryterium zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego (uchylić) akt wydany przez organ administracyjny, należy stwierdzić, iż doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przenosząc powyższe kryteria na grunt przedmiotowej sprawy Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego, w stopniu dającym podstawę do jej uchylenia, jak również przepisów proceduralnych w stopniu mającym istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy. Sąd nie dopatrzył się także innych uchybień powodujących obowiązek wycofania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

W rozpoznawanej sprawie, jak wynika z jej akt nadesłanych przez organ, strona Skarżąca wystąpiła wnioskiem z dnia [...] czerwca 2005 r. o stwierdzenie nadpłaty w opłacie skarbowej wnoszonej w związku z wydaniem przez Ministra Gospodarki w dniu [...] października 2000 r. zezwolenia nr [...] dotyczącego prowadzenia hurtowego obrotu wyrobami spirytusowymi. Zezwolenie to zostało wydane dla spółki cywilnej Przedsiębiorstwo Produkcji Handlu i Usług A., która została przekształcona w spółkę jawną – A. Sp. j. Zdaniem Skarżącej – jako zakład pracy chronionej była ona zwolniona z opłaty skarbowej na mocy art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. W świetle bowiem tego przepisu prowadzący zakład pracy chronionej jest zwolniony w stosunku do tego zakładu z niepodatkowych należności budżetowych, do których – w ocenie Skarżącej – należy zaliczyć także opłatę skarbową.

Stanowiska Skarżącej nie podzieliły organy podatkowe, które stwierdziły, że wobec Skarżącej nie może mieć zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, gdyż opłata skarbowa nie stanowi niepodatkowej należności budżetowej.

Zdaniem Sądu rację w tym sporze należy przyznać organom podatkowym.

Przede wszystkim wskazać należy, że w myśl art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

Stosownie do treści art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 4, poz. 23 ze zm.) – opłacie skarbowej podlegają między innymi zezwolenia wydawane na wniosek zainteresowanego. Obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej powstaje z chwilą wydania zezwolenia (art. 5 pkt 3). Opłatę skarbową od przedmiotów określonych w art. 1 ust. 1 pkt 1 wpłaca się z chwilą powstania obowiązku jej uiszczenia (art. 7 ust. 1). Stawki opłaty skarbowej nie mogą przewyższać: od przedmiotów opłaty określonych w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) – 3.000 zł, a przy stawkach procentowych – 25% podstawy obliczenia opłaty (art. 9 pkt 4 tej ustawy).

Zgodnie z § 30 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 1994 r. w sprawie opłaty skarbowej (Dz. U. Nr 136, poz. 705 ze zm.) – wydanego na podstawie upoważnienia ustawowego zawartego w art. 11 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej – opłata skarbowa od zezwoleń na obrót napojami alkoholowymi wynosi:

1) od zezwoleń na hurtowy obrót napojami alkoholowymi zawierającymi powyżej 18% alkoholu – 0,09% od wartości limitu obrotu rocznego określonego w zezwoleniu, przy czym wartość obrotu ustala się według urzędowych cen detalicznych spirytusu luksusowego w butelkach o pojemności 1,0 l,

2) od zezwoleń na hurtowy obrót napojami alkoholowymi zawierającymi do 18% alkoholu 3.000 zł.

Niewątpliwie opłata skarbowa jest należnością budżetową. Zgodnie bowiem z art. 3 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2003 (Dz. U. Nr 150, poz. 983 ze zm.) wpływy z opłaty skarbowej są dochodem gminy.

Opłata skarbowa nie stanowi jednak niepodatkowej należności budżetowej. Stosownie do treści art. 2 pkt 9 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2003 – ilekroć w ustawie jest mowa o podstawowych dochodach podatkowych gminy – rozumie się przez to dochody, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. a)-e) i h), pkt 2 lit. a) i b) oraz pkt 3 i art. 24 (podkr. Sądu).

Podstawowymi dochodami podatkowymi gminy są zatem między innymi:

- wpływy z ustalanych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw podatków: od nieruchomości, rolnego, leśnego, od środków transportowych, od działalności gospodarczej osób fizycznych, opłacanego w formie karty podatkowej, od czynności cywilnoprawnych [art. 3 pkt 1 lit. a)-e) i h)],

- wpływy z opłat: skarbowej i eksploatacyjnej [art. 3 pkt 2 lit. a) i b)],

- udziały w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa, w wysokości: 27,6% wpływów z podatku dochodowego od osób fizycznych, zamieszkałych na terenie gminy, ustalonych w sposób określony w art. 5 oraz 5% wpływów z podatku dochodowego od osób prawnych i jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, posiadających siedzibę na terenie gminy [art. 3 pkt 3].

Opłata skarbowa – w świetle regulacji ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2003 – jest zatem zaliczana do podstawowych dochodów podatkowych gminy, a więc stanowi podatkową należność budżetową gminy.

Opłata skarbowa nie stanowi niepodatkowej należności budżetowej również w świetle przepisów Ordynacji podatkowej. W myśl bowiem art. 2 § 1 Ordynacji podatkowej – w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. – przepisy ustawy stosuje się do:

- podatków, opłat oraz innych niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe (pkt 1),

- opłaty skarbowej oraz opłat, o których mowa w przepisach o podatkach i opłatach lokalnych (pkt 3),

- spraw z zakresu prawa podatkowego innych niż wymienione w pkt 1 i 2, należących do właściwości organów podatkowych (pkt 4).

Ustawa ta również nie zalicza więc opłaty skarbowej do niepodatkowych należności budżetowych. Opłata skarbowa jest wymieniona jako odrębna od niepodatkowych należności budżetowych należność, do której zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej. Ponadto przez opłaty wymienione w pkt 1 § 1 art. 2 Ordynacji podatkowej należy rozumieć inne opłaty niż wymienione w pkt 3 tegoż artykułu. Oznacza to, że w zakresie przepisu art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie mieści się opłata skarbowa, która mieści się w zakresie art. 2 § 1 pkt 3 tej ustawy.

Reasumując, opłata skarbowa nie stanowi niepodatkowej należności budżetowej. Stąd w sprawie nie mógł mieć zastosowania art. 31 ust. 1 pkt 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Jak już wskazano powyżej, zgodnie z tym przepisem prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej jest zwolniony w stosunku do tego zakładu z niepodatkowych należności budżetowych.

Wobec powyższego podniesiony w skardze zarzut naruszenia prawa materialnego art. 31 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych przez błędną jego wykładnię okazał się nieuzasadniony.

W rozpoznawanej sprawie nie mógł mieć także zastosowania przepis art. 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej, w brzmieniu obowiązującym w 2000 r., w myśl którego nie podlegają opłacie skarbowej podania i załączniki do podań, czynności urzędowe, zaświadczenia oraz zezwolenia, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów podlegają innym opłatom na rzecz państwa lub są od tych opłat zwolnione.

Zezwolenia na obrót hurtowy wyrobami spirytusowymi w roku 2000 podlegały jedynie opłacie skarbowej. Ustawa o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi w tym okresie nie przewidywała żadnych opłat związanych z zezwoleniami na obrót hurtowy wyrobami spirytusowymi wydawanymi na podstawie art. 9 przez Ministra Przemysłu i Handlu (ministra właściwego do spraw gospodarki).

Przewidziana natomiast w art. 111 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi opłata była pobierana za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych, o których mowa w art. 18, a więc za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych wydawanych przez właściwego wójta lub burmistrza (prezydenta miasta), po zasięgnięciu opinii zarządu gminy. Opłata przewidziana w art. 111 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi nie dotyczyła zatem zezwoleń wydawanych na podstawie art. 9 tej ustawy na obrót hurtowy wyrobami spirytusowymi. Wskazać także należy, że opłata przewidziana w art. 111 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi za korzystanie z zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych stanowiła dochód gminy, o którym mowa w art. 3 ust. 2 lit. d) ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2003 (inne opłaty, pobierane na podstawie odrębnych ustaw, o ile te ustawy stanowią, że jest to dochód gminy; por. też wyrok NSA z dnia 25 maja 2004 r., sygn. akt GSK 93/04, LEX nr 147106). Opłata ta nie była więc zaliczana do podstawowych dochodów podatkowych gminy.

Natomiast opłata za wydanie zezwolenia na obrót hurtowy wyrobami spirytusowymi została wprowadzona dopiero od 28 czerwca 2001 r. na mocy art. 92 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi. Przepis ten został dodany na mocy art. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. o zmianie ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi, ustawy o radiofonii i telewizji oraz ustawy o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 60, poz. 610).

Skoro w 2000 r. ustawa o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi nie przewidywała opłat od zezwoleń dotyczących obrotu hurtowego wyrobami spirytusowymi, a jedyną opłatą jaką podmioty, na rzecz których zezwolenia te były wydawane była opłata skarbowa, to w niniejszej sprawie nie mogło mieć zastosowania zwolnienie z opłaty skarbowej, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej.

Zważyć należy, że wprawdzie w sentencji zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. błędnie wskazało numer decyzji Prezydenta W. z dnia [...] marca 2006 r., jednakże uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy. Stanowiło ono oczywistą omyłkę pisarską, która nie mogła mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Organ odwoławczy wskazał bowiem nr "[...]" zamiast nr "[...]". Jednocześnie prawidłowo wskazał jednak, że przedmiotem rozstrzygnięcia jest decyzja Prezydenta W. z dnia [...] marca 2006 r. o odmowie stwierdzenia nadpłaty w opłacie skarbowej w kwocie 127.636,80 zł od zezwolenia z dnia [...] października 2000 r., nr [...] na prowadzenie hurtowego obrotu wyrobami spirytusowymi.

Sąd mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.