Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1689/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono decyzje II i I instancji
Powołane przepisy: article: art. 3 ust 2
journal: Dz.U. 2001 nr 13 poz 123
law: Ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej - tekst jednolity.
article: par. 2 ust 1 pkt 4, par 65, par 35
journal: Dz.U. 2001 nr 38 poz 454
law: Rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków.
article: art. 122, art. 187  par. 1, art. 121 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 190
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1689/14 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 kwietnia 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), Protokolant: sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2015 r., sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w W, na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 29 maja 2012 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r., , I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji,, II. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana do chwili, prawomocności wyroku,, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 10.016 zł (dziesięć tysięcy, szesnaście złotych)., , ,


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 29 maja 2012 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania A. sp. z o.o. w W., utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Gminy A. z dnia 5 grudnia 2011 r. o nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 279.867 zł.

W uzasadnieniu przedmiotowego rozstrzygnięcia Kolegium wskazało, że organ I instancji ustalił, iż podatnik A. sp. z o.o. w W. złożył w dniu 18 stycznia 2008 r. deklarację w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2008 jako właściciel zabudowanych działek o numerach: [...] - położonych na terenie miejscowości N., gdzie wykazał powierzchnię użytkową gruntów - 73.501 m2, budynków – 12.646,10 m2, oraz wartość budowli – 1.662 770 zł - jako przedmioty zwolnione z opodatkowania.

Organ uznał jednak, że grunty, budynki i budowle należące do podatnika nie podlegają zwolnieniu, bowiem prowadzi on działalność gospodarczą i jest zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, a w związku z tym wszystkie grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu podatnika podlegają opodatkowaniu stawką podatku od nieruchomości jak pod działalność gospodarczą. Powołano się przy tym na art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., nr 121, poz. 844 z późn. zm.).

Uznano także, że powyższe nieruchomości nie są objęte zwolnieniem na podstawie § 1 ust. 5 uchwały Rady Miejskiej w Alwerni nr XXVI/203/2004 z dnia 20 listopada 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości, który zwalnia z podatku od nieruchomości grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części zajęte na cele kultury, kultury fizycznej, sportu i turystyki. Literalne brzmienie tego przepisu każe przyjąć, że do zakresu przedmiotowego zwolnienia należą grunty, budynki i budowle, albo ich części zajęte na prowadzenie działalności w ściśle określonym zakresie, tj. na cele kultury, kultury fizycznej, sportu i turystyki. Pod pojęciem "zajęte" należy rozumieć faktycznie wykorzystywane nieruchomości na cele kultury. "Zajęcie", jak wskazał organ, należy wiązać z bezpośrednim związkiem przedmiotu opodatkowania z kulturą. Objęte sporem nieruchomości nie spełniają tego warunku. Decyzją Burmistrza Gminy A. z dnia 24 marca 2000 r. został zatwierdzony projekt budowlany i wydane pozwolenie na budowę Parku Turystyki i Rozrywki, polegający na budowie trzynastu budynków wraz z instalacjami: elektryczną, wod-kan., gazową, wentylacyjną, klimatyzacyjną, budowie szamba, dróg, placów i parkingów. Następnie decyzją Burmistrza Gminy A. z dnia 19 kwietnia 2002 r. zostało wydane pozwolenie na użytkowanie ww. nieruchomości. Zgodnie z pozwoleniem na użytkowanie - powierzchnia użytkowa budynków wynosi 12.646,10 m2. Na wyżej wymienioną powierzchnię składa się trzynaście budynków, takich jak między innymi: studia produkcyjne, studia radiowe, magazyny, biura, studia nagrań. Studia nagrań czy studia produkcyjne służą do produkcji filmowej, przez którą zgodnie z art. 5 pkt 7 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o kinematografii (Dz. U. z 2005 r., nr 132, poz. 1111 z późn. zm.), rozumieć należy zespół czynności twórczych, organizacyjnych, ekonomicznych, prawnych i technicznych, prowadzących do wytworzenia filmu w postaci kopii wzorcowej. Kopią wzorcową jest zaś w myśl art. 5 pkt 4 zacytowanej ustawy kopia filmu stanowiąca wzorzec przy produkcji kopii eksploatacyjnych. Ponadto organ wskazał, że ww. budynki należy zatem zaliczyć zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych do grupy l – budynki i lokale, podgrupy 10 - budynki niemieszkalne, rodzaj - budynki przemysłowe, gdzie rodzaj ten obejmuje budynki przeznaczone na cele produkcyjne dla wszystkich przemysłów, np. fabryki, warsztaty, hale produkcyjne, rzeźnie, browar, wytwórnie filmowe itp. Z tego względu wytwórni filmowej nie można zakwalifikować do rodzaju budynku oświaty, nauki i kultury oraz budynku sportowego, bowiem rodzaj ten obejmuje tyko ogólnodostępne budynki, takie jak budynki: kin, sal koncertowych, oper, teatrów, muzeów, kasyn itp.

Przyznano, że powyższe budynki, place, parkingi i drogi położone są na działkach, które zgodnie z ewidencją gruntów i budynków są sklasyfikowane jako użytki rolne i leśne, jednakże z uwagi na fakt, że zostały one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Łączną powierzchnię gruntów będących własnością spółki w 2008 r., podlegająca opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych ustalono na 74.001 m2.

Organ I instancji wskazał również, że zwolnienie określone w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dotyczy gruntów objętych ochroną ścisłą, czynną i krajobrazową położonych wyłącznie na terenach parków narodowych i rezerwatów przyrody, a nie na terenach parków krajobrazowych. Natomiast działki należące do spółki - zgodnie z wypisem z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy A. - leżą w granicach T. Parku Krajobrazowego.

Mając powyższe na względzie organ I instancji przyjął podstawę opodatkowania zgodną ze złożoną przez podatnika deklaracją, z wyjątkiem gruntów, dla których organ podatkowy przyjął dane zgodne z ewidencją gruntów i budynków, a stawkę podatkową zgodną z obowiązującą stawką dla gruntów, budynków i budowli zajętych pod działalność gospodarczą - zgodnie z § 1 uchwały Rady Miejskiej w Alwerni nr XV/104/2007 z dnia 27 listopada 2007r.:

- od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, od powierzchni: 74.001 m2 x 0,60 zł - 44.400,60 zł,

- od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, od powierzchni: 12.646,10 m2 x 15,99 zł = 202.211,14 zł,

- od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, od wartości: 1.662.770 zł x 2% = 33.255,40 zł.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji podatnik zarzucił naruszenie :

1. art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2001 r., nr 13, poz. 123 z późn. zm.) oraz art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) poprzez błędne przyjęcie, że działalność podatnika nie jest działalnością kulturalną,

2. § 1 ust. 5 uchwały Rady Miejskiej w Alwerni Nr XXVI/203/2004 z dnia 30 listopada 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości, w brzmieniu zmienionym uchwałą nr XXVIII/223/2005 Rady Miejskiej w Alwerni z dnia 2 lutego 2005 r. w sprawie zmiany uchwały Rady Miejskiej w Alwerni nr XXVI/203/2004 z dnia 30 listopada 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości w związku z art. 120 Ordynacji podatkowej - poprzez jego niezastosowanie, pomimo, że w 2008 r. grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu podatnika były faktycznie zajęte na cele kultury,

3. art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r., nr 240, poz. 2027 z późn. zm) w związku z § 65 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r., nr 38, poz. 454) w związku z przepisami załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 1999 r., nr 112, poz. 1317 z późn. zm.) w związku z art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa - poprzez niezasadne przyjęcie, że przepisy dotyczące ewidencji gruntów i budynków oraz Klasyfikacji Środków Trwałych, wskazując na zaklasyfikowanie budynków uniemożliwiają uznanie, że budynki te są zajęte na cele kultury,

4. art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne w związku z § 65 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków w związku z przepisami załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych w związku z art. 120 Ordynacji podatkowej - poprzez niezasadne przyjęcie, że przepisy dotyczące ewidencji gruntów i budynków oraz Klasyfikacji Środków Trwałych mogłyby mieć wpływ na opodatkowanie jakichkolwiek nieruchomości innych niż budynki (gruntów oraz budowli),

5. art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r., nr 136, poz. 969 z późn. zm.), art. 1 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2002 r., nr 200, poz. 1682 z późn. zm.) , art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz § 1 uchwały nr V/104/2007 Rady Miejskiej w Alwerni z dnia 27 listopada 2007 r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości w związku z art. 3 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz art. 120 Ordynacji podatkowej - poprzez błędne przyjęcie, że zajęte na działalność kulturalną nieruchomości podatnika, będące gruntami rolnymi i leśnymi powinny być opodatkowane jak nieruchomości przeznaczone na działalność gospodarczą.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymując w mocy decyzję organu I instancji w pierwszym rzędzie przytoczyło treść mających zastosowanie w sprawie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tj. art. 2 ust. 1 i 2 i art. 1a ust. 1 pkt 3. Wskazało, że na gruncie ww. przepisów sam fakt posiadania gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i decyduje o zastosowaniu wyższej stawki podatku. Wyjątkiem od powyższej zasady jest sytuacja, w której grunt, budynek lub budowla nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. A. Studio sp. z o.o. w W. jest przedsiębiorcą, co wynika z danych ujawnionych w odpisie z KRS.

Dalej SKO wskazało, że część gruntów należących do spółki, a znajdujących się na działkach nr 307, 314/3 i 283/1 w miejscowości N. o łącznej powierzchni 1.401 m2, które zostały sklasyfikowane zgodnie z ewidencją gruntów jako Lz (grunty zalesione, zakrzewione) i dr (drogi), podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a ze względu na fakt, że znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast pozostałe grunty (o powierzchni 74.001 m2), które zgodnie z ewidencją gruntów i budynków sklasyfikowane są jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych oraz lasy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, bowiem zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna (art. 1 ustawy o podatku rolnym oraz art. 1 ustawy o podatku leśnym).

Zgodzono się przy tym z poglądem organu I instancji, że sporne nieruchomości nie są objęte zwolnieniem od podatku określonym w § 1 ust. 5 uchwały Rady Miejskiej w Alwerni nr XXVI/203/2004 z dnia 30 listopada 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości w brzmieniu zmienionym uchwałą nr XXVIII/223/2005 Rady Miejskiej w Alwerni z dnia 2 lutego 2005 r. w sprawie zmiany uchwały Rady Miejskiej w Alwerni nr XXVI/203/2004 z dnia 30 listopada 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. Powołano się przy tym na wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 listopada 2010 r., sygn. akt l SA/Kr 1445/10 i z dnia 27 marca 2012 r.. sygn. akt l SA/Kr 172/12, w których przyjęto, że organ nie powinien dokonywać samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli jednak budynek nie został wpisany do ewidencji gruntów i budynków, to organy podatkowe są uprawnione, a zarazem zobowiązane, do ustalenia charakteru (klasyfikacji) budynku do celów podatkowych. W takim przypadku rodzaj budynku powinien zostać określony na podstawie dokumentacji budowlanej, takiej m.in. jak pozwolenie na budowę, projekt budowlany, czy decyzja o dopuszczeniu budynku do użytkowania. Organy powinny mieć także na uwadze treść § 2 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków oraz § 65 ust. 1, w którym ustawodawca wymienia 10 rodzajów budynków podzielonych ze względu na ich podstawowe funkcje użytkowe. Przepis ten wskazuje na następujące rodzaje: budynki mieszkalne, budynki przemysłowe, budynki transportu i łączności, budynki handlowo-usługowe, zbiorniki, silosy i budynki magazynowe, budynki biurowe, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej, budynki oświaty, nauki i kultury oraz budynki sportowe, budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa, inne budynki niemieszkalne. Przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych, wprowadzonej na podstawie przepisów o statystyce publicznej (§ 65 ust. 2). Ponieważ zgodnie z § 35 w zw. z § 65 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków podstawa wpisu danych w zakresie funkcji budynków stanowi dokumentacja architektoniczno-budowlana, to w razie braku danych w ewidencji w zakresie kategorii budynku należy oprzeć się na dokumentacji danego budynku. Z tego względu, ponieważ budynki podatnika nie zostały wpisane do ewidencji gruntów i budynków, za prawidłowe uznano sięgniecie do treści decyzji nr 23/00 z dnia 24 marca 2000 r. o zatwierdzeniu projektu budowlanego i wydaniu pozwolenia na budowę dla Parku Turystyki i Rozrywki polegającego na budowie trzynastu budynków wraz z instalacjami: elektryczną, wod-kan., gazową, wentylacyjną, klimatyzacyjną, budową szamba, dróg, placów i parkingów oraz decyzji Burmistrza Gminy A. nr [...] z dnia 19 kwietnia 2002 r. w sprawie wydania pozwolenia na użytkowanie trzynastu budynków kopuł wraz z instalacjami: elektryczną, wod-kan, gazową, wentylacyjną klimatyzacyjną, szamba, dróg, placów i parkingów. Z dokumentów tych wynika, że powierzchnia budynków wynosi 12.646,10 m2, a w ich skład wchodzą między innymi studia produkcyjne, studia radiowe, magazyny, studia nagrań. Ponadto jak wynika z pism podatnika ww. budynki wykazane w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2008 r. przystosowane są do kompleksowej realizacji produkcji filmowej o wysokim standardzie, w budynkach znajdują się także studia dźwiękowe, zdjęciowe i nagraniowe. Budynki przeznaczone są do produkcji filmów fabularnych (kinowych), filmów dokumentalnych, audycji radiowych, nagrań muzycznych, w tym koncertów. Z protokołu przesłuchania świadka K.Z. wynika, że w 2008 r. pomieszczenia, które były wykorzystywane w 100% działały tylko i wyłącznie, zgodnie z działalnością spółki. Obiekty przeznaczone są wyłącznie na produkcję filmową. Pomieszczenia techniczne i socjalne wykorzystywane są na potrzeby działania obiektów należących do spółki. Pomieszczenia wewnątrz nieruchomości są skonstruowane tylko i wyłącznie na docelowe przeznaczenie.

Organ podkreślił przy tym, że z rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych wynika, że do rodzaju budynków oświaty, nauki i kultury oraz budynków kultury fizycznej zaliczono m.in. ogólnodostępne obiekty kulturalne, muzea i biblioteki, przedszkola, szkoły, placówki, szkoły wyższe, budynki instytucji badawczych oraz budynki sportowe, w tym: kina, sale koncertowe, opery, teatry, sale kongresowe, domy kultury i wielozadaniowe sale wykorzystywane głównie do celów rozrywkowych, kasyna, cyrki, teatry muzyczne, sale taneczne i dyskoteki, estrady itp. Zaś do budynków niemieszkalnych, rodzaj - budynki przemysłowe zalicza się budynki przeznaczone na cele produkcyjne dla wszystkich przemysłów, np. fabryki, warsztaty, hale produkcyjne, rzeźnie, browar, wytwórnie filmowe itp. W świetle powyższego wytwórni filmowych nie można zakwalifikować do budynków oświaty, nauki i kultury oraz budynków kultury fizycznej, gdyż ten rodzaj obejmuje tylko ogólnodostępne budynki, a ponadto ustawodawca wytwórnie i itp. budynki zalicza do budynków przemysłowych.

Z zebranego w sprawie materiału nie wynika, aby przedmiotowe budynki miały charakter ogólnodostępny i były udostępniane szerokiej publiczności (odbywały się w nich cykliczne imprezy, koncerty itp.), co jest o tyle istotne, że stosowne regulacje zawarte w KŚT (grupa 1 podgrupa 10 rodzaj 107) wskazują, że budynki kultury obejmują "ogólnodostępne obiekty kulturalne" (rodzaj nie obejmuje parków rozrywki), a nadto w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych PKOB - Dz. U. z 1999 r., nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) również użyto określenia "ogólnodostępne obiekty kulturalne". Kryterium ogólnej dostępności wymienione w powyższych aktach normatywnych determinuje charakter obiektu budowlanego pozwalając zidentyfikować go jako obiekt kulturalny. Organizowanie czy tworzenie kultury mieści w sobie element "otwartości" i "udostępnienia" nieograniczonej rzeszy odbiorców. Ustalając cel zajęcia nieruchomości nie można więc pomijać podstawowych funkcji użytkowych budynków.

Zgodzono się także z poglądem organu I Instancji, że podatnik nie może skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym grunty położone na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową, a także budynki i budowle trwale związane z gruntem, służące bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody – w parkach narodowych oraz w rezerwatach przyrody. Powyższy przepis dotyczy bowiem gruntów objętych ochroną ścisłą, czynną i krajobrazową położonych wyłącznie na terenach parków narodowych i rezerwatów przyrody, a nie na terenach parków krajobrazowych. W związku z powyższym nieruchomość spółki położona w granicach R. Parku Krajobrazowego i T. Parku Krajobrazowego nie może być zwolniona z podatku od nieruchomości na podstawie ww. przepisu, gdyż nie znajduje się ona w obrębie ani parku narodowego ani rezerwatu przyrody.

W związku z tym za prawidłowe uznano opodatkowanie nieruchomości A. sp. z o.o. z siedzibą w W. przy zastosowaniu stawek określonych w uchwale nr XV/104/2007 Rady Miejskiej w Alwerni z dnia 27 listopada 2007 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dziennik Urzędowy Województwa Małopolskiego z 2007 r., nr 937, poz. 6400) odnoszących się do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej lub zajętych na prowadzenie takiej działalności.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1. art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz art. 120 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej – poprzez błędne przyjęcie, że działalność skarżącej nie jest działalnością kulturalną;

2. § 1 ust. 5 uchwały Rady Miejskiej w Alwerni nr XXVI/203/2004 z 30 listopada 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości, w brzmieniu zmienionym uchwałą nr XXVIII/223/2005 Rady Miejskiej w Alwerni z dnia 2 lutego 2005 r. w sprawie zmiany uchwały Rady Miejskiej w Alwerni nr XXVI/203/2004 z 30 listopada 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości w zw. z art. 120 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez jego niezastosowanie, pomimo że w 2008 r. grunty, budynki, budowle będące w posiadaniu podatnika były faktycznie zajęte na cele kultury,

3. § 1 ust. 5 powołanej wyżej uchwały w związku z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne w zw. z § 65 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków oraz z przepisami załącznika do rozporządzenia RM z 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej – poprzez niezasadne przyjęcie, że przepisy dot. tej klasyfikacji wskazując na zaklasyfikowanie do danej kategorii stanowią o tym, na jaki cel jest zajęta nieruchomość, w tym, że dana nieruchomość nie jest zajęta na cele kultury, a także poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że przepisy dotyczące ewidencji gruntów i budynków i Klasyfikacji Środków Trwałych mogłyby mieć wpływ na opodatkowanie jakichkolwiek nieruchomości innych niż budynki (gruntów oraz budowli).

4. art. 1 ustawy o podatku rolnym, art. 1 ust. 1 ustawy o podatku leśnym, art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz § 1 uchwały nr II/13/2006 Rady Miejskiej w Alwerni z 1 grudnia 2006 r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości w zw. z art. 3 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz art. 120 Ordynacji podatkowej - poprzez błędne przyjęcie, że zajęte na działalność kulturalną nieruchomości skarżącej, powinny być opodatkowane jak nieruchomości przeznaczone na działalność gospodarczą;

5. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej – poprzez nieustosunkowanie się do argumentacji skarżącej;

6. art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez niewłaściwe i wybiórcze rozpatrzenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, skutkujące niedokładnym ustaleniem stanu faktycznego, czyli nieustaleniem, że nieruchomości skarżącej były w 2008 r. zajęte na cele kultury.

W uzasadnieniu skargi stwierdzono, że skarżąca prowadzi działalność kulturalną polegającą na tworzeniu dóbr kultury, czemu nie stoi na przeszkodzie fakt, że jest ona przedsiębiorcą, prowadzącym działalność gospodarczą nakierowaną na osiągnięcie dodatniego bilansu ekonomicznego. Pomimo, iż okoliczność ta wynika z przeprowadzonych w sprawie dowodów, organ nie ustalił, czy skarżąca prowadzi działalność kulturalną i wszystkie swoje nieruchomości zajmuje na cele kultury, co w 2008 r. uprawniało ją do zwolnienia podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości.

Podkreślono, że zgodnie z art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej instytucje filmowe zostały wprost wymienione jako formy organizacyjne prowadzenia działalności kulturalnej. Nie chodzi tu przy tym jedynie o państwowe instytucje filmowe, o których mowa w art. 17 ustawy o państwowych instytucjach filmowych, bowiem identyczną działalność mogą prowadzić podmioty prywatne i brak jest podstaw do przyjęcia, że w ich przypadku nie jest to działalność kulturalna, bowiem zgodnie z art. 3 ust 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej mogą ją prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne, oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej.

To że działalność ma charakter zarobkowy, wskazuje jedynie na to, że mamy do czynienia ze zbiegiem działalności gospodarczej i działalności kulturalnej. Podkreślono, że jak wynika z dokumentacji budowlanej objęte sporem obiekty przeznaczone były na studio nagrań i związana z nim infrastrukturę, a podatnik poza prowadzeniem studia nie prowadził żadnej innej działalności.

Zaznaczono także, że rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych, na którym oparł się organ odnosi się jedynie do budynków, a w żaden sposób nie wynika z niego podstawowa funkcja gruntu lub budowli. Ponadto podstawowa funkcja użytkowa budynku według KŚT, wynikająca z jego cech fizycznych jest kryterium rozbieżnym w stosunku do kryterium zajęcia nieruchomości na dany cel. Dlatego też podstawowa funkcja użytkowa budynku według KŚT nie jest kryterium zwolnienia z podatku od nieruchomości zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej Alwerni. Na cele kultury może być bowiem zajęty także budynek przemysłowy.

Przepis § 1 ust. 5 uchwały Rady Miejskiej w Alwerni w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości wprowadza bowiem przedmiotowe zwolnienie dla nieruchomości, które są zajęte na cele kultury, nie odwołuje się natomiast do podstawowej funkcji użytkowej budynku, w szczególności w rozumieniu Klasyfikacji Środków Trwałych. Stwierdzono, że skoro klasyfikacja ta przesądza o podstawowej funkcji użytkowej budynku, to nie wynika z niej cel, na jaki faktycznie dany budynek jest zajmowany, ani rodzaj działalności, jaka jest w nim prowadzona.

Strona skarżąca zwróciła także uwagę, że Rada Miejska wprowadzając zwolnienie przedmiotowe w oparciu o upoważnienie ustawowe wynikające z art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, była związana wyłącznie przepisami tej ustawy także w zakresie pojęciowym. Ponieważ jednak ustawa ta nie posługiwała się w ogóle pojęciem "kultury" lub "celów kultury" rada mogła zdefiniować te pojęcia niezależnie od definicji funkcjonujących na gruncie odmiennych regulacji prawnych. Wskazano także uwagę na zasadę pierwszeństwa wykładni językowej.

Zaznaczono też, że dane zawarte w ewidencji gruntów stanowią podstawę wymiaru podatków. Jednakże skoro zwolnienie wynikające z uchwały rady gminy odwołuje się do kryteriów opartych na danych nieobjętych ewidencją gruntów i budynków oraz niewynikających z cytowanej klasyfikacji, to dane takie nie są wystarczające do rozstrzygnięcia o istnieniu zwolnienia podatkowego, a w konstrukcji normy prawno-podatkowej muszą być uwzględnione inne dane.

Następnie wskazując na brzmienie art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej stwierdzono, że nieruchomości strony skarżącej nie są związane z działalnością gospodarczą w zakresie, w którym są przeznaczone na prowadzenie działalności kulturalnej (filmowej) i nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg stawek jak od nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. A zatem nawet, gdyby przyjąć, ze nieruchomości podatnika nie były zwolnione od podatku, to rozstrzygnięcie organu byłoby błędne, gdyż nie mogły być one opodatkowane jak zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Odnosząc się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 listopada 2010 r. wydanego w sprawie I SA/Kr 1445/10 stwierdzono, że Sąd nigdy nie stwierdził, że kwalifikacja danego budynku wg Klasyfikacji Środków Trwałych ma wpływ dla ustalenia na jakie cele zajęta jest nieruchomość strony skarżącej i przesądza o zwolnieniu podatkowym. Zauważono, że jako dokumentację wskazującą rodzaj budynku w pierwszej kolejności wskazano dokumentację budowlaną, a nie klasyfikację.

Dalej stwierdzono, że wobec koniecznej dla zaklasyfikowania do budynków kultury cechy ogólnodostępności, pomieszczenia służące do produkcji fonogramów nie mogą być zaklasyfikowane wg Klasyfikacji Środków Trwałych jako budynki kultury. Powyższe nie wpływa jednak na fakt, że producent fonogramu oraz wideogramu prowadzi działalność kulturalną, a będące jego własnością budynki zajęte są na cele kultury.

Naruszenia art. 121 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej strona upatruje w tym, że organy jedynie powtarzały swoje wywody nie odnosząc się w ogóle do jej argumentacji. Natomiast naruszenie art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej polega na tym, że organy oparły się na klasyfikacji środków trwałych pomijając dowody wskazujące na to, że jaka działalność jest faktycznie prowadzona na spornych nieruchomościach, a więc na jakie cele są zajęte.

W dodatkowym piśmie procesowym z dnia 25 października 2012 r. skarżąca spółka podtrzymała swoje stanowisko.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1367/12 oddalił skargę A. sp. z o.o. w W..

W pierwszej kolejności Sąd podkreślił w swoich rozważaniach, że organy poczyniły prawidłowe ustalenia co do stanu faktycznego. Zebrano pełny materiał dowodowy, w tym dokumentację budowlaną, a także ustalono jaka działalność jest prowadzona w spornych obiektach. Sąd przyjął zatem za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ponadto, organy podatkowe prawidłowo uznały, że nieruchomości spółki nie podlegają zwolnieniu na podstawie §1 ust. 5 uchwały z 2004 r. ponieważ nie zostały zajęte na cele kultury.

W ocenie sądu I instancji, przesłanką decydującą o uznaniu nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej jest fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Wybór stawki podatku determinuje gospodarczy charakter przedmiotu opodatkowania, a nie właściwości podmiotowe podatników. W ustalonym stanie faktycznym, organy podatkowe prawidłowo uznały, iż skarżąca jest przedsiębiorcą, co wynika z danych zawartych w odpisie z Krajowego Rejestru Sądowego, znajdującego się w aktach sprawy. Wskazano również, że skoro z zapisów w KRS wynika, że spółka prowadzi działalność związaną z kulturą, to nie znaczy, że jest przez to podmiotem prowadzącym działalność kulturalną.

W ocenie Sądu, organy, zachowując poprawną kolejność działania wynikającą ze wskazówek Sądu i uwzględniając dokumenty urzędowe (pozwolenie na budowę i zatwierdzenie projektu budowlanego, zeznania świadka), właściwie ustaliły i określiły rodzaju budynków znajdujących się na nieruchomości strony skarżącej. Sąd podkreślił, że organy podatkowe prawidłowo określiły spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r., przyjmując, że będące w posiadaniu skarżącej nieruchomości były związane z działalnością gospodarczą i nie były zajęte na cele kultury.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 19 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2009/12 uchylił powyższy wyrok w całości i przekazał sprawę Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania.

Zdaniem tego Sądu kluczowe znaczenie w ramach sformułowanych podstaw kasacyjnych ma kwestia charakteru działalności prowadzonej przez skarżącą. Rzutuje ona nie tylko na sposób opodatkowania spółki podatkiem od nieruchomości, ale także na ewentualne zwolnienie z tego podatku na podstawie § 1 ust. 5 uchwały. Zwrócono zatem uwagę na zapisy ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej i wyrażono pogląd, że zgodnie z art. 3 ust. 2 tej ustawy działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów. Oznacza to, że wszystkie podmioty prowadzące działalność kulturalną są opodatkowane tak jak podmioty nieprowadzące działalności gospodarczej, a więc według stawek pozostałych. Z tego punktu widzenia w opinii NSA prawidłowe ustalenie charakteru działalności prowadzonej przez skarżącą ma znaczenie dla ustalenia właściwej stawki podatku.

Naczelny Sąd Administracyjny nie zgodził się z kolei z twierdzeniem skargi kasacyjnej, że fakt, iż skarżąca prowadzi działalność kulturalną przesądzałby o zasadności zastosowania zwolnienia podatkowego (określonego w uchwale) nie ze względu na sam ten fakt, lecz ze względu na to, że wszystkie nieruchomości skarżącej są zajęte na prowadzenie właśnie tej działalności (zajęcie nieruchomości na cele kultury).

Wyjaśnił, że ustalenie charakteru działalności prowadzonej przez podatnika, jako działalności kulturalnej, prowadzonej w określonej formie, samo przez się nie przesądza o tym, że nieruchomości będące w jego posiadaniu są zajęte na cele kultury w rozumieniu § 1 ust. 5 uchwały z 2004 r. Zwolnienie to bowiem ma charakter przedmiotowy, a w związku z tym nie może odnosić się do podmiotu, czy charakteru prowadzonej przez ten podmiot działalności, a wyłącznie do przedmiotu opodatkowania, czyli będących w jego posiadaniu nieruchomości. Charakter ten natomiast NSA nakazał ustalać z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej, rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych PKOB, jak również rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych. Zwrócił Sąd uwagę, że z dwóch ostatnich aktów prawnych wynika, że do rodzaju budynków kultury zaliczono ogólnodostępne obiekty kulturalne, w tym: kina, sale koncertowe, opery, teatry, sale kongresowe, domy kultury i wielozadaniowe sale wykorzystywane głównie do celów rozrywkowych, kasyna, cyrki, teatry muzyczne, sale taneczne i dyskoteki, estrady itp. Analiza tych aktów prawnych przeprowadzona przez sąd pierwszej instancji doprowadziła do konstatacji, że przedmiotowe budynki nie należą do budynków kultury, zwłaszcza ze względu na brak ogólnodostępnego charakteru.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że nie nasuwa zastrzeżeń wywód Sądu I instancji co do celu, jaki przyświecał prawodawcy w uchwaleniu przedmiotowego zwolnienia, a mianowicie, że zwolnienie dotyczyło budynków kultury ogólnodostępnych, udostępnianych nieograniczonej rzeszy odbiorców, z uwzględnieniem ich podstawowych funkcji użytkowych.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy nakazano Sądowi I instancji rozstrzygnięcie, czy działalność skarżącej ma charakter działalności kulturalnej, jeżeli tak to w jakiej formie organizacyjnej ją prowadzi. W przypadku rozstrzygnięcia pozytywnego dla strony Sąd przesądzi kwestię ewentualnego zwolnienia z opodatkowania na podstawie § 1 ust. 5 uchwały z 2004 r. lub opodatkowania właściwą stawką podatkową.

Postanowieniem z dnia 4 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1689/14 WSA w Krakowie zawiesił postępowanie sądowe w oparciu o treść art. 125 § 1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z uwagi na skierowanie do NSA przez skarżącą spółkę wniosku o dokonanie wykładni uzasadnienia wyroku z dnia 1 września 2014 r. Postępowanie zostało podjęte w dniu 25 lutego 2015 r. na skutek wydania przez Naczelny Sąd Administracyjny w W. postanowienia z dnia 8 stycznia 2015 r. o odmowie dokonania wykładni.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z póź. zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w oparciu o wyżej opisane zasady oraz mając na uwadze treść wyroku NSA z dnia 1 września 2014 r., sygn. akt II FSK 1843/13, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że narusza ona prawo w sposób powodujący konieczność wyeliminowania jej z porządku prawnego.

W pierwszym rzędzie wskazać należy, że – jak stwierdził NSA w ww. wyroku – istotna na gruncie niniejszej sprawy jest podnoszona również przez skarżącą spółkę kwestia ustalenia rodzaju prowadzonej przez nią działalności, albowiem ma ona zasadniczy wpływ na sposób opodatkowania spółki podatkiem od nieruchomości, w szczególności na ustalenie właściwej stawki tego podatku. Zgodnie bowiem z treścią art. 3 ust. 2 ustawy z dnia z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. (Dz. U. z 2001 r., nr 13, poz. 123 z późn. zm.) działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów. To zaś powoduje, że wszystkie podmioty prowadzące działalność kulturalną są opodatkowane tak jak podmioty nieprowadzące działalności gospodarczej, a więc według stawek pozostałych.

Przy czym NSA wywiódł, że ustawa wymienia trzy grupy podmiotów prowadzących działalność kulturalną: państwowe instytucje kultury (art. 8 ustawy), samorządowe instytucje kultury (art. 9 ust. 1 ustawy) oraz osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (art. 3 ust. 1 ustawy). Dla wszystkich tych podmiotów prowadzenie takiej działalności powinno być podstawowym celem statutowym. Zastrzeżenie to odnosi się również do osób prawnych (a contrario z art. 4 ust. 1 ustawy.). Przy czym Sąd zaznaczył, że prowadzenie działalności związanej z kulturą (a taki zapis figuruje w KRS skarżącej spółki) nie wyklucza ustalenia, że tenże podmiot prowadzi działalność kulturalną. Jeżeli bowiem działalność związana z kulturą będzie polegała na tworzeniu, upowszechnianiu lub ochronie kultury, wówczas mowa jest o działalności kulturalnej w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, który to przepis stanowi definicję legalną działalności kulturalnej.

Dalej NSA wskazał, że ten kierunek (językowy) rozumienia wskazanych wyżej pojęć, znajduje potwierdzenie w wykładni systemowej na przykładzie chociażby jednostek samorządowych, jako jednych z podmiotów mogących prowadzić działalność kulturalną. Do zadań własnych tych jednostek należą m.in. zadania w zakresie kultury wskazane wprost w ustawach ustrojowych samorządu terytorialnego. Przykładowo na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2013 r., poz. 596 z późn. zm.) samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami. Aktem, który określa konkretne obowiązki jednostek samorządu terytorialnego w zakresie kultury, jest właśnie ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Zgodnie z art. 9 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym. Innymi słowy, instytucje kultury stanowią organizacyjno-finansową formę działalności kulturalnej samorządów w zakresie kultury.

Dalej Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że o ile jednostki samorządu terytorialnego działalność kulturalną realizują za pośrednictwem instytucji kultury, to w przypadku osób prawnych, osób fizycznych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej działalność kulturalna takiego pośrednictwa nie potrzebuje, bowiem działalność kulturalna może być przez te podmioty prowadzona bezpośrednio. Ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej wskazuje natomiast tylko na przykładowe formy organizacyjne działalności kulturalnej. Zgodnie z art. 2 tej ustawy formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury. Ponieważ po nowelizacji ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej z 2005 r., działalność kulturalna nie jest wyłączną domeną instytucji publicznych, za dopuszczalną, po spełnieniu wyżej wymienionych kryteriów, można uznać sytuację lokującą prywatną wytwórnię filmową do jednej z form organizacyjnych działalności kulturalnej, niekoniecznie wymienionej wprost w ustawie.

Zdaniem Sądu obowiązkiem prowadzących postępowanie samorządowych organów podatkowych było zatem skonfrontowanie danych zawartych w dokumentach w postaci statutu czy odpisu aktualnego z rejestru przedsiębiorców ze stanem rzeczywistym, zwłaszcza że zakres działalności wynikający z rejestru nie musi pokrywać się z tym, co faktycznie w ramach prowadzonej działalności wykonuje spółka, z zastrzeżeniem, że prowadzenie działalności kulturalnej musi być celem podstawowym.

NSA zawarł w związku z tym nakaz, aby ponownie rozpoznając sprawę, Sąd I instancji rozstrzygnął, czy działalność skarżącej ma charakter działalności kulturalnej, a jeśli tak, to w jakiej formie organizacyjnej ją prowadzi.

W tym miejscu należy jednak zważyć, że zgodnie z treścią art. 190 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Pojęcie "wykładni prawa" użyte w tym przepisie należy rozumieć wąsko, jako ustalenie znaczenia przepisów prawa. Związanie sądu I instancji wykładnią dokonaną przez NSA nie obejmuje zatem kwestii będących jej przedmiotem, lecz wykraczających poza przesłanki pozytywnego lub negatywnego ustosunkowania się do podstaw kasacyjnych, poglądów prawnych wypowiedzianych na marginesie orzeczenia, a także ocen dotyczących stanu faktycznego sprawy. Sąd I instancji jest związany dokonaną przez NSA wykładnią prawa odnośnie takiego, a nie innego rozumienia określonych przepisów prawa w zakresie sformułowanych w skardze kasacyjnej jej podstaw, co nie odnosi się jednak do oceny prawidłowości ustaleń stanu faktycznego. Ponadto, co istotne na gruncie niniejszej sprawy, Sąd I instancji w granicach swoich kompetencji wynikających z ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, nie jest uprawniony do administrowania za organ, gdyż rozpoznając skargę nie przejmuje sprawy do merytorycznego rozstrzygnięcia, a jedynie ocenia legalność, czyli zgodność z prawem zaskarżonej decyzji.

Tymczasem, z uzasadnienia decyzji organów obydwu instancji wynika, że żaden z nich nie zajmował się kwestią charakteru prowadzonej przez skarżącą spółkę działalności i nie analizował przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, w szczególności art. 1 ust. 1 oraz art. 3 ust. 1 i 2. Organy przyjęły bowiem a priori, iż tylko z tego powodu, że podatnik jest przedsiębiorcą wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego, wszystkie posiadane przez niego grunty, budynki i budowle podlegają opodatkowaniu w stawce jak dla nieruchomości związanych lub zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Tym samym organy nie wyjaśniły istoty sprawy, co doprowadziło również do naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Dodatkowo wskazać należy, że organ II instancji naruszył art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i zawartą w nim zasadę zaufania do organów podatkowych, gdyż uchylił się od rozpatrzenia wszystkich zarzutów odwołania, albowiem już na tym etapie spółka wskazywała na konieczność ustalenia, czy w świetle przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej można ją uznać za podmiot prowadzący działalność kulturalną w rozumieniu art. 1 ust. 1 tej ustawy, a to ze względu na skutki w zakresie zastosowania prawidłowej stawki podatkowej brzmienia art. 3 ust. 2 przedmiotowej ustawy. Kwestia ta jest tymczasem - jak wskazano wyżej - przesądzająca w opinii NSA dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

W tym zakresie zatem decyzje podatkowe wymykają się spod kontroli Sądu, bowiem nie można ocenić stanowiska, które nie zostało wyrażone przez organy. Dlatego też wyartykułowany w uzasadnieniu wyroku NSA nakaz rozstrzygnięcia, czy działalność skarżącej ma charakter działalności kulturalnej, a jeżeli tak, to w jakiej formie organizacyjnej ją prowadzi należy rozumieć wyłącznie w sposób niesprzeczny z kompetencjami sądu I instancji, co prowadzi do wniosku o konieczności wyjaśnienia powyższej kwestii przede wszystkim przez organy podatkowe. Zwłaszcza, że niewykluczone będzie w tej materii przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego w celu ustalenia co faktycznie w ramach prowadzonej działalności wykonuje spółka, z zastrzeżeniem, że prowadzenie działalności kulturalnej musi być celem podstawowym.

Reasumując, organy dokonały zatem na gruncie niniejszej sprawy wadliwej wykładni przepisów ustawy podatkowej, z pominięciem wskazywanych wyżej uregulowań dotyczących problematyki prowadzenia działalności kulturalnej, w szczególności art. 1 ust. 1 oraz art. 3 ust. 2 ustawy z dnia z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, co doprowadziło do przedwczesnego obciążenia skarżącej spółki podatkiem od nieruchomości w stawce najwyższej przewidzianej jak dla działalności gospodarczej. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy będą miały obowiązek zweryfikowania tej kwestii w duchu wskazanym w orzeczeniu NSA z dnia 1 września 2014 r.

Za prawidłowe natomiast należało uznać stanowisko organów, iż nieruchomości skarżącej spółki nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w § 1 ust. 5 uchwały Rady Gminy Alwernia nr XXVI/203/2004 z dnia 30 listopada 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Małop. nr 390, poz. 4324 z późn. zm.). Zgodnie z treścią tego przepisu zwalnia się z podatku od nieruchomości grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części zajęte na cele kultury, kultury fizycznej, sportu i turystyki. W tym miejscu należy przytoczyć rozważania NSA zawarte w tej kwestii w wyroku z dnia 1 września 2014 r., w którym Sąd ten uznał, że zwolnienie powyższe ma charakter przedmiotowy, zaś dokonując jego interpretacji nie można zapominać, że uchwałę (która jest aktem prawa miejscowego) podjęto na podstawie upoważnienia ustawowego wynikającego z art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Dokonując zatem jej wykładni winno się uwzględnić aspekt systemowy, tj. treść aktu podstawowego jakim jest ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, bowiem to w jej kontekście uchwalane są zwolnienia przedmiotowe. Uchwała Rady Miejskiej w Alwernii powinna być interpretowana poprzez pryzmat ustawy podatkowej, gdyż to właśnie ta ustawa delimituje i determinuje charakter prawny zwolnienia przewidzianego w uchwale. W praktyce oznacza to, że i cel zwolnienia nieruchomości z opodatkowania podatkiem nie może być analizowany w zupełnym oderwaniu od treści normatywnej samej ustawy. Zgodnie z art. 217 z art. 217 Konstytucji RP i art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych rada gminy nie może wprowadzać zwolnień określonych podmiotów, może natomiast wprowadzać zwolnienia określonych przedmiotów opodatkowania, stąd taka a nie inna treść § 1 ust. 5 uchwały. Innymi słowy, zwolnienie, o jakim mowa w art. 7 ust. 3 cytowanej ustawy stanowiącym materialno-prawną podstawę do wydania uchwały z 2004 r., nie może odnosić się do podmiotu, czy charakteru prowadzonej przez ten podmiot działalności, a wyłącznie do przedmiotu opodatkowania, czyli będących w jego posiadaniu nieruchomości. W tym kontekście za nieuzasadnione należy uznać twierdzenia skarżącej spółki, że samo ewentualne ustalenie, iż prowadzi ona działalność kulturalną przesądza o tym, że nieruchomości będące w jej posiadaniu są zajęte na cele kultury w rozumieniu § 1 ust. 5 wskazywanej uchwały.

NSA zwrócił też uwagę, że dla prawidłowego rozumienia wskazanego przepisu znaczenie ma ustalenie charakteru przedmiotowych budynków i to z uwzględnieniem rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej, rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych PKOB, jak również rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych, co czyni zarzuty skargi podniesione w tym zakresie za chybione.

Dlatego też wskazać za organami należy, że co do zasady nie mają one uprawnienia do samodzielnej klasyfikacji budynku, ale powinny odwołać się do odpowiednich zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Jeśli jednak budynek nie został wpisany do takiej ewidencji, to organy podatkowe są uprawnione, a nawet zobowiązane do ustalenia charakteru (klasyfikacji) budynku do celów podatkowych. Czynią to w pierwszym rzędzie w oparciu o dokumentację budowlaną taką m.in. jak pozwolenie na budowę, projekt budowlany, czy decyzja o dopuszczeniu budynku do użytkowania. Winny mieć też na uwadze treść § 2 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. nr 38, poz. 454), zgodnie z którym budynkiem jest obiekt budowlany będący budynkiem w rozumieniu standardowej klasyfikacji i nomenklatury, wprowadzonych na podstawie ustawy z 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. nr 88, poz. 439 z późn. zm.), jak również § 65 tego rozporządzenia, który w ust. 1 wymienia 10 rodzajów budynków podzielonych ze względu na ich podstawowe funkcje użytkowe. Przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych, wprowadzonej na podstawie przepisów o statystyce publicznej (§ 65 ust. 2).

Ponadto skoro podstawę wpisu danych w zakresie funkcji budynków na podstawie § 35 w zw. z § 65 rozporządzenia z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków stanowi dokumentacja architektoniczno – budowlana, zaś wpisy danych do ewidencji są podstawą wymiaru podatków, przeto w razie braku danych w ewidencji w zakresie kategorii budynku należy oprzeć się na dokumentacji tego budynku, albowiem decyduje ona o wpisaniu danych do ewidencji, które wiążą organ dokonujący wymiaru podatku.

Bezsprzeczna na gruncie niniejszej sprawy jest okoliczność, że budynki skarżącej spółki nie zostały wpisane do ewidencji gruntów i budynków, zatem zasadnie organy podatkowe sięgnęły do dokumentacji budowlanej w postaci decyzji nr 23/00 z dnia 24 marca 2000 r. o zatwierdzeniu projektu budowlanego i wydaniu pozwolenia na budowę oraz decyzji nr [...] z dnia 19 kwietnia 2002 r. w przedmiocie wydania pozwolenia na użytkowanie. Z dokumentów tych wynika natomiast, że w skład trzynastu budynków wraz z instalacjami wchodzą m. inn. studia produkcyjne, radiowe, magazyny, studia nagrań. Okoliczność ta została zresztą potwierdzona przez samą podatniczkę, która przyznała, że wykazane w deklaracji za 2008 r. budynki przystosowane są do kompleksowej realizacji produkcji filmowej o wysokim standardzie, w budynkach znajdują się sale koncertowe, w których odbywa się nagrywanie koncertów, studia radiowe, telewizyjne, nagraniowe znajdujące się w budynkach przeznaczonych do produkcji filmów fabularnych, filmów dokumentalnych, produkcji audycji radiowych, produkcji nagrań muzycznych. Także świadek K.Z. zeznał, że w 2008 r. pomieszczenia, które były wykorzystywane działały w stu procentach zgodnie z działalnością spółki. Obiekty przeznaczone były wyłącznie na działalność filmową. Pomieszczenia techniczne i socjalne wykorzystywane były na potrzeby działania obiektów należących do spółki.

Tymczasem z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. nr 112, poz. 1317 z późn. zm.), do którego organy miały obowiązek odnieść się klasyfikując budynek do odpowiedniego rodzaju wynika, że wytwórnie filmowe jako budynki niemieszkalne zaliczone zostały do budynków przemysłowych, co jednocześnie oznacza, że nie można ich zakwalifikować do budynków oświaty, nauki i kultury w rozumieniu KTŚ. Stosowne regulacje zawarte w tym rozporządzeniu (grupa 1 podgrupa 10 rodzaj 107) wskazują bowiem, że budynki kultury obejmują "ogólnodostępne obiekty kulturalne" (rodzaj nie obejmuje parków rozrywki). Poza tym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (rozporządzenie Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych PKOB - Dz. U. nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) również użyto określenia "ogólnodostępne obiekty kulturalne". Kryterium ogólnej dostępności wymienione w powyższych aktach normatywnych determinuje charakter obiektu budowlanego pozwalając zidentyfikować go jako obiekt kulturalny. Zdaniem Sądu, prawodawca zdecydował się celowo na ten zabieg legislacyjny mając na uwadze "powszechny" charakter obiektów kulturalnych, ich ogólną dostępność.

Z zebranego w sprawie materiału nie wynika natomiast, by sporne budynki miały charakter ogólnodostępny, by były udostępniane szerokiej publiczności, by odbywały się tam cykliczne imprezy, by działania te były powszechnie reklamowane, by prowadzona była sprzedaż biletów na koncerty itd.

W kontekście powyższych rozważań, niezasadne są i te twierdzenia skarżącej spółki, które opierają się na przekonaniu, że istotny dla zwolnienia z podatku od nieruchomości określonego w uchwale z 2004 r. jest charakter prowadzonej działalności, a nie podstawowa funkcja użytkowa budynku według KŚT. Jak wskazywał NSA w wyroku z dnia 1 września 2014 r. prawidłowe jest stanowisko o konieczności uwzględnienia podstawowych funkcji użytkowych budynków w świetle m. inn. rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych, zwłaszcza jeśli ma się na uwadze podnoszony wcześniej przedmiotowy charakter zwolnienia, co też organy uczyniły w sposób – w ocenie Sądu - prawidłowy.

Wskazać przy tym należy, że spółka w sposób nieuzasadniony przykłada zbyt dużą wagę do definicji "kultury" zaprezentowanej przez NSA w uzasadnieniu wyroku z dnia 1 września 2014 r. Niezależnie bowiem od tego, którą z definicji przyjąć, czy tę, zaprezentowaną przez stronę skarżącą we wniosku o dokonanie wykładni wyroku, czy też przytoczoną przez Naczelny Sąd Administracyjny za Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, z pola widzenia nie może umknąć fakt, że – jak wskazano wyżej - do rodzaju budynków kultury zaliczone być muszą wyłącznie obiekty kulturalne o charakterze ogólnodostępnym. Tego przymiotu udostępnienia szerokiej publiczności nie posiadają natomiast budynki należące do skarżącej spółki. Zatem, jak słusznie zauważył organ, organizowanie czy tworzenie kultury mieści w sobie element "otwartości" i "udostępnienia nieograniczonej rzeszy odbiorców", więc ustalając cel zajęcia nieruchomości nie można pomijać podstawowych funkcji budynku, którą to tezę w pełni i jednoznacznie zaakceptował NSA w przytaczanym wyroku z dnia 1 września 2014 r.

Z tego zatem powodu sporne nieruchomości nie mogą podlegać zwolnieniu, o którym mowa w § 1 ust. 5 uchwały Rady Gminy Alwernia nr XXVI/203/2004 z dnia 30 listopada 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości. Przesądzający w tym względzie jest bowiem brak ich ogólnodostępnego charakteru.

W tym stanie rzeczy orzeczono jak sentencji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. art. 135 oraz 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

O kosztach postępowania orzeczono natomiast na podstawie art. 200 cytowanej ustawy, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd zasądził od organu na rzecz skarżącej spółki kwotę 10.016 zł, na którą składa się: uiszczony wpis od skargi w wysokości 2.799 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 7.200 zł ustalone zgodnie z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z § 6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490) oraz 17 zł tytułem opłaty od pełnomocnictwa.