Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1767/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 4, art. 18 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.
article: art. 141 § 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Teza: Akt fundacyjny towarzyszący powołaniu każdej fundacji jest jednostronną czynnością prawną o charakterze zobowiązującym. Wskazanie w akcie

fundacyjnym składników majątkowych rodzi zobowiązanie po stronie fundatora do przeniesienia ich na rzecz fundacji z chwilą zarejestrowania. Z kolei stając

się podmiotem majątku określonego w akcie fundacyjnym fundacja uzyskuje roszczenie o jego wydanie.

Z tej przyczyny, majątek wniesiony do fundacji nie może być uznany za darowiznę w rozumieniu przepisu art. 18 ust 1 pkt 1 lit a) ustawy z dnia 15 lutego

1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 roku Nr 54, poz. 654 ze zm.).

TEZY

Akt fundacyjny towarzyszący powołaniu każdej fundacji jest jednostronną czynnością prawną o charakterze zobowiązującym. Wskazanie w akcie

fundacyjnym składników majątkowych rodzi zobowiązanie po stronie fundatora do przeniesienia ich na rzecz fundacji z chwilą zarejestrowania. Z kolei stając

się podmiotem majątku określonego w akcie fundacyjnym fundacja uzyskuje roszczenie o jego wydanie.

Z tej przyczyny, majątek wniesiony do fundacji nie może być uznany za darowiznę w rozumieniu przepisu art. 18 ust 1 pkt 1 lit a) ustawy z dnia 15 lutego

1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 roku Nr 54, poz. 654 ze zm.).


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędziowie NSA: Bogusław Dauter, Bogdan Lubiński, Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 19 lutego 2008r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 19 lipca 2006 r. sygn. akt I SA/Sz 555/05 w sprawie ze skargi "U. L." sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 20 czerwca 2005 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, 2) zasądza od "U. L." sp. z o.o. w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w S. kwotę 600 (sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 1767/06

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 lipca 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w sprawie o sygnaturze akt I SA/Sz 555/05, uchylił zaskarżoną przez "UL" Sp. z o.o. z siedzibą w Szczecinie decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 20 czerwca 2005 roku w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 rok oraz stwierdził, że rozstrzygnięcie to nie podlega wykonaniu. Zaskarżoną do sądu administracyjnego decyzją utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 16 marca 2005 roku określającą spółce wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 rok. Organy podatkowe w toku przeprowadzonego postępowania stwierdziły, że spółka zaniżyła zobowiązanie w podatku od osób prawnych poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty 18.591,60 złotych z tytułu faktury VAT nr [...] z dnia 22 grudnia 2003 roku wystawionej przez M.C. – Kancelarię Radcy Prawnego, dokumentującej usługi prawne świadczone w związku z umową zlecenia z dnia 1 grudnia 2003 roku. Zgodnie z § 2 tej umowy, zleceniobiorca (radca prawny M.C.) zobowiązał się do przygotowania na rzecz spółki pisemnego opracowania obejmującego koncepcję proponowanych działań zmierzających do przystosowania działalności przedsiębiorstwa oraz doprowadzenia go do pełnej zgodności z wymogami prawa obowiązującego przedsiębiorców na terytorium Unii Europejskiej w kontekście członkowstwa Rzeczypospolitej Polskiej w tejże organizacji. Spółka przedłożyła do kontroli wynikające z powyższej umowy opracowanie datowane na dzień 20 kwietnia 2004 roku. W ocenie organów, w dacie wystawienia powyższej faktury nie doszło jednak do wykonania usługi określonej zawartą umową zlecenia, zatem kwota 18.591,60 stanowiła jedynie część należnego wynagrodzenia dla zleceniobiorcy, które mogło być płatne jeszcze przed wykonaniem umowy i nie było związane z nabyciem wykonanej usługi w 2003 roku. Organy dokonały więc wyłączenia z kosztów podatkowych spółki za rok 2003 kwoty 18.591,60 złotych, powołując się na treść art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 roku Nr 54, poz. 654 z póz. zm.). Ponadto organy podatkowe zakwestionowały zaliczenie przez spółkę do kosztów uzyskania przychodów kwotę 10.000,00 złotych, którą skarżąca odliczyła od dochodu jako darowiznę na cele określone w art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej. Stwierdzono bowiem, że spółka wpłaciła wymienioną powyżej kwotę tytułem wniesienia do funduszu założycielskiego Fundacji "P", której spółka była członkiem założycielem. Organy oceniły, że dokonanie przez spółkę wpłaty kwoty 10.000,00 złotych było wykonaniem zobowiązania podatnika jako członka założyciela fundacji i wynikało z postanowień statutu założycielskiego fundacji, a nie zawartej umowy darowizny w rozumieniu art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z póz. zm.).

2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w zaskarżonym wyroku ocenił, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 20 czerwca 2005 roku naruszała prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia Sąd argumentował, że umowa z dnia 1 grudnia 2003 roku w zakresie usług prawniczych, w oparciu o którą wystawiono fakturę VAT nr [...] z dnia 22 grudnia 2003 roku, należała do umów starannego działania, a nie jak przyjęły organy podatkowe, umów o dzieło. Organy podatkowe, w ocenie Sądu, niesłusznie zatem opierając się na jednym zapisie umowy uznały, że określona w jej postanowieniach usługa nie została wykonana w 2003 roku, gdyż przedmiotowe opracowanie dostarczono spółce dopiero w kwietniu 2004 roku. Organy, jak uznał Sąd, pominęły pozostałe postanowienia umowy dotyczące zapłaty za wykonywanie usług objętych kontraktem. Jako nieuzasadnione stanowisko organu Sąd uznał również stwierdzenie, że umowa w 2003 roku nie została wykonana, tylko na tej podstawie, że pisemne opracowanie dostarczono w następnym roku podatkowym.

W dalszej kolejności Sąd za przedwczesne uznał stanowisko organów podatkowych kwestionujące odliczenie od dochodu kwoty wpłaconej przez skarżącą spółkę na rzecz funduszu założycielskiego Fundacji "P". Dla oceny, czy w rozpoznawanej sprawie miało miejsce bezpłatne przysporzenie Fundacji kosztem skarżącej spółki, w rozumieniu w rozumieniu art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego konieczne było ustalenie, czego organy nie uczyniły w toku postępowania podatkowego, w jaki sposób w statucie Fundacji określono przeznaczenie środków majątkowych po jej likwidacji. Jeśli środki te przeznaczono na cele statutowe, w rozpoznawanej sprawie, zdaniem Sądu, występowała umowa darowizny uprawniająca spółkę do zastosowania art. 18 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i dokonania odliczenia przez spółkę darowizn na cele określone w tym przepisie. W ocenie Sądu zatem, ustalenia powyższe były konieczne do prawidłowego rozpoznania niniejszej sprawy. W tej sytuacji, Sąd zastosował art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) Dz. U. Nr 153, poz. 1270) dalej u.p.p.s.a. oraz orzekł o uchyleniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 20 czerwca 2005 roku.

3. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Dyrektor Izby Skarbowej w S. zaskarżył wskazany powyżej wyrok w całości zarzucając mu naruszenie prawa materialnego, to jest art. 15 ust. 1 i ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1991 roku o podatku dochodowym od osób prawnych. Do naruszenia tego dojść miało poprzez jego błędne zastosowanie polegające na przyjęciu przez Sąd, że koszt związany z umową z dnia 1 grudnia 2003 roku o świadczenie usług prawniczych, jako umowę starannego działania, związany był z przychodem roku 2003. Z treści wskazanej umowy, w ocenie autora skargi kasacyjnej wynikało natomiast, że była to umowa rezultatu, który został osiągnięty w roku 2004, a zatem koszt związany z tą umową nie mógł stanowić kosztu roku podatkowego 2003. Drugi wskazany w skardze kasacyjnej zarzut dotyczył naruszenia przez Sąd prawa materialnego, to jest art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, poprzez błędne zastosowanie i przyjęcie, że wpłata środków finansowych na fundusz założycielski Fundacji stanowiła darowiznę, podczas gdy wobec braku obdarowanego, wpłata ta winna zostać uznana jako wykonanie zobowiązania związanego z utworzeniem fundacji.

Kolejne zarzuty skargi kasacyjnej dotyczyły naruszenia w zaskarżonym wyroku przepisów postępowania, to jest art. 133 § 1 u.p.p.s.a. poprzez wyjście przez Sąd przy rozpoznawaniu skargi poza materiał znajdujący się w aktach sprawy i przyjęcie, że umowa z dnia 1 grudnia 2003 roku o świadczenie usług prawniczych stanowiła umowę starannego działania, podczas gdy ocena tejże umowy pod względem jej treści prowadziła do wniosku, iż przedmiotem jej było wykonanie pisemnego opracowania, a zatem była to umowa rezultatu. Naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, gdyż doprowadziło do uchylenia zaskarżonej decyzji. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej Sąd naruszył także art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" u.p.p.s.a. w wyniku uwzględnienia skargi i przyjęcia, że organy podatkowe wydając zaskarżone decyzje dokonały błędnej wykładni art. 15 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie w jakim Sąd uznał, że koszty uzyskania przychodu wynikające z umowy o świadczenie usług stanowiły koszt podatkowy roku 2003, co miało istotny wpływ na wynika sprawy. Naruszony został w ocenie autora skargi kasacyjnej w zaskarżonym wyroku także art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" u.p.p.s.a. Dyrektor Izby Skarbowej argumentował bowiem, że niesłusznie uwzględniono skargę i przyjęto w wyroku, że organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję dokonał błędnej wykładni art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy o podarku dochodowym od osób prawnych w zakresie w jakim Sąd ten uznał, że wpłata na fundusz założycielski Fundacji stanowiła darowiznę. Naruszenie to miało, w ocenie autora skargi kasacyjnej wpływ na wynik sprawy, gdyż w konsekwencji doprowadziło do niesłusznego uchylenia zaskarżonej decyzji.

W kolejnym zarzucie autor skargi kasacyjnej podniósł, że zaskarżony wyrok naruszał art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" u.p.p.s.a., gdyż skarga niesłusznie została uwzględniona w wyniku błędnego uznania, ze decyzja organu podatkowego została wydana z naruszeniem przepisów postępowania przy jednoczesnym niewskazaniu jakichkolwiek przepisów, które miałyby zostać naruszone w toku postępowania podatkowego, co miało wpływ na wynik sprawy. Ostatni wskazany w skardze kasacyjnej zarzut dotyczył naruszania przez Sąd art. 141 § 4 u.p.p.s.a. gdyż, w ocenie autora skargi kasacyjnej uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawierało wskazań co do dalszego postępowania. Naruszenie to również miało zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w S. istotny wpływ na wynik sprawy.

Wskazując na powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku oraz przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie do ponownego rozpoznania jak również zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

4. Spółka z o.o. "UL" z siedzibą w S. w piśmie zawierającym odpowiedź na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W ocenie spółki skarga kasacyjna nie zawierała usprawiedliwionych zarzutów, a zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie odpowiadał prawu.

5. Rozpoznając niniejszą sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna zawierała usprawiedliwione podstawy. W myśl art. 174 pkt 1 i pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (u.p.p.s.a.) skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia przez sąd I instancji przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Przytoczenie właściwych podstaw kasacyjnych, wskazanie zarzutów oraz ich uzasadnienie jest istotnym elementem skargi kasacyjnej, gdyż Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów ani stawiania hipotez w zakresie przepisu stanowiącego podstawę skargi kasacyjnej. W myśl bowiem art. 183 § 1 u.p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej biorąc z urzędu po uwagę jedynie nieważność postępowania. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie sytuacja ta nie ma jednak miejsca.

Rozpoznawana skarga kasacyjna została oparta na obydwóch podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, to jest na podstawie naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego, a więc art. 174 punkt 1 ustawy, jak również na podstawie naruszenia przepisów postępowania, czyli art. 174 punkt 2 u.p.p.s.a. Z tej przyczyny w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania. Rozpatrzenie tych zarzutów poprzedzać musi rozpoznanie zawartych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia norm prawa materialnego. Nie można bowiem opierać skargi kasacyjnej na zarzucie błędnej wykładni prawa materialnego lub jego niewłaściwego zastosowania zanim nie rozpatrzy się zarzutów naruszenia przez sąd przepisów postępowania.

Pierwszy z zarzutów naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie przepisów postępowania dotyczył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 133 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zarzut ten jest chybiony i nie zasługuje na uwzględnienie. Należy bowiem podnieść, że sąd I instancji wydał zaskarżony wyrok na podstawie akt sprawy. Natomiast przepis art. 133 § 1 u.p.p.s.a. nie zawiera norm wskazujących na sposób analizy przez sąd akt sprawy. Treść oraz charakter umowy z dnia 1 grudnia 2003 roku nazwanej umową zlecenia dokonana przez Sąd nie upoważniała do formułowania w sposób skuteczny zarzutu wyjścia poza materiał znajdujący się w aktach sprawy. Ponadto strona wnosząca skargę kasacyjną nie wykazała w jej treści by zamknięcie rozprawy nastąpiło przed wyjaśnieniem wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych sprawy.

Nie przesądzając również ostatecznego wyniku rozstrzygnięcia sprawy w postępowaniu kasacyjnym należy stwierdzić, że trafny był wskazany przez autora skargi kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd art. 141 § 4 u.p.p.s.a. Z treści tego przepisu wynika, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Zwrócić przy tym uwagę trzeba na to, że obowiązek zwięzłego przedstawienia stanu sprawy obejmuje nie tylko przytoczenie ustaleń dokonanych przez organ administracji publicznej, ale także, w świetle art. 3 § 1 u.p.p.s.a., ich ocenę pod względem zgodności z prawem. Nie wystarczy przy tym ograniczyć się do stwierdzenia, co ustalił organ, lecz niezbędne jest wskazanie, które ustalenia zostały przyjęte przez sąd I instancji, a które nie (por. wyrok NSA z dnia 12 maja 2005 r. FSK 2123/04, ONSAiWSA 2006, nr 1, poz. 9).

Odnosząc powyższe uwagi do sporządzonego przez Sąd pierwszej instancji uzasadnienia zaskarżonego wyroku należy stwierdzić, że Sąd ten naruszył normy wynikające z art. 141 § 4 u.p.p.s.a. w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Trafnie bowiem podniesiono w skardze kasacyjnej, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uzasadniając zaskarżony wyrok ograniczył się jedynie do ogólnych twierdzeń wskazujących, iż przedwczesna jest stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji kwestionujące odliczenie od dochodu przed opodatkowaniem kwoty wypłaconej przez spółkę na rzecz fundacji "P".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zajął takie stanowisko mimo tego, że informacje zawarte w aktach sprawy pozwalały na zajęcie merytorycznego stanowiska podczas badania legalności wydania zaskarżonych decyzji podatkowych co do odliczenia od dochodu przed opodatkowaniem kwoty 10 000 zł, wypłaconej na rzecz majątku Fundacji. Badając ten wątek skargi kasacyjnej Sąd nie wskazał także jakie przepisy prawa podatkowego naruszyły organy podatkowe ustalając stan faktyczny, co uniemożliwiło dokonanie jego subsumcji do normy zawartej w art. 18 ust 1 pkt 1 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie Sąd zakwestionował zakres ustaleń faktycznych wskazując na konieczność zbadania przeznaczenia środków majątkowych po likwidacji Fundacji. Sąd nie wskazał jednak przepisów prawa, których uchybienia dopuściły się organy podatkowe. Natomiast w uzasadnieniu orzeczenia sąd administracyjny I instancji, zgodnie z art. 141 § 4 u.p.p.s.a. obowiązany jest wskazać jakie przepisy zobowiązywały organy podatkowe do podjęcia wskazanych przez Sąd działań w zakresie ustalania stanu faktycznego, czym naruszył dyspozycję tego przepisu.

Sąd pierwszej instancji nie zgodził się również z oceną prawną ustaleń faktycznych dokonaną przez organy podatkowe. Sąd ten nie dokonał jednak własnej oceny prawnej stanu faktycznego w związku z rozpoznawaną sprawą, jak również nie dokonał prawidłowej wykładni prawa materialnego oraz procesowego. Bezzasadnie bowiem przyjął, że bez ustalenia w jaki sposób w statucie spółki określono przeznaczenie środków majątkowych po likwidacji spółki nie jest możliwe stwierdzenie czy w rzeczywistości miała miejsce darowizna na rzecz fundacji czy też było to świadczenie, które nie pomniejszało dochodu przed opodatkowaniem. Do wniosków takich nie upoważniała w żaden sposób wykładnia przepisów art. 1 i art. 3 ustawy z dnia 26 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 1991 r., Nr 46, poz. 203), które w uzasadnieniu przytaczał Sąd. Okoliczności te nie mają bowiem istotnego znaczenia dla oceny charakteru świadczenia pieniężnego zrealizowanego na rzecz fundacji w wyniku zobowiązania się spółki do wniesienia określonych środków pieniężnych nas rzecz fundacji zasilając w ten sposób jej majątek nazwany w statucie funduszem założycielskim. Natomiast w świetle art. 5 ust. 4 ustawy o fundacjach, w statucie fundacji można wskazać przeznaczenia środków majątkowych po likwidacji fundacji, a więc nie ma prawnego obowiązku określenia przeznaczenia środków majątkowych. Natomiast jeżeli statut fundacji nie określa przeznaczenia środków majątkowych pozostających po jej likwidacji, o przeznaczeniu tych środków orzeka sąd.

Tymczasem dokonując analizy zbioru dokumentów zawartych w aktach sprawy Sąd powinien wziąć pod uwagę fakt, iż w statucie fundacji określony został dokładnie majątek fundacji. Określona została jego wartość, a także poszczególne składniki tworzące ten majątek w odniesieniu do poszczególnych fundatorów. Środki finansowe fundacja powinna mieć już w chwili zakładania, gdyż bez majątku fundacja nie może powstać i rozpocząć działalności statutowej po uzyskaniu przez nią osobowości prawnej. Natomiast pozyskiwanie środków z zewnątrz może mieć miejsce już po zarejestrowaniu fundacji i środki te mogą służyć tak prowadzeniu działalności statutowej jak też jej poszerzaniu.

Organy podatkowe miały zatem podstawę by zakwestionować dokonane przez podatnika odliczenie od dochodu przed opodatkowaniem kwoty 10 000 zł., jako darowizny na rzecz Fundacji przeznaczonej cele określone w art. 18 ust 1 pkt 1 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którą spółka "UL" będąca członkiem założycielem, wpłaciła w dniu 5 listopada 2003 roku tytułem wniesienia do, jak to nazwano w statucie, funduszu założycielskiego fundacji "P" zarejestrowanej, jak wynika akt sprawy, w dniu 29 września 2003 roku. Podatkowy organ odwoławczy biorąc pod uwagę okoliczności sprawy wskazał więc prawidłowo, iż w rzeczywistości nie miała miejsca realizacja umowy darowizny.

Naczelny Sąd Administracyjny zwraca przy tym uwagę, iż z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że analiza dokonanej czynność prawnej wskazuje, że czynność ta miała charakter jednostronny i podyktowana była wykonaniem zobowiązania podatnika co do zapłaty spornej kwoty przez fundatora. Powyższy obowiązek nie wynikał więc z umowy darowizny. Uzasadniając to stanowisko dodać należy, na co nie zwróciły uwagi organy podatkowe, iż akt fundacyjny towarzyszący powołaniu każdej fundacji jest jednostronną czynnością prawną o charakterze zobowiązującym. Wskazanie więc w akcie fundacyjnym składników majątkowych rodzi zobowiązanie po stronie fundatora do przeniesienia ich na rzecz fundacji z chwilą zarejestrowania. Z kolei stając się podmiotem majątku określonego w akcie fundacyjnym fundacja uzyskuje roszczenie o jego wydanie.

Z tej przyczyny, co wyraźnie należy podkreślić, majątek wniesiony do fundacji nie może być uznany za darowiznę w rozumieniu przepisu art. 18 ust 1 pkt 1 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatnik nie mógł zatem skorzystać z odliczenia kwoty 10 000 zł., od podstawy opodatkowania. W tym zakresie organy prawidłowo więc dokonały weryfikacji zeznania podatkowego spółki za 2003 rok w podatku od osób prawnych i określiły w odmiennym kształcie zobowiązanie podatkowe w tym podatku za 2003 rok, czego nie dostrzegł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie.

Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zarzutów skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej co do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów roku 2003 wydatków poniesionym w związku z wykonywaniem umowy z dnia 1 grudnia 2003 roku. Sąd kasacyjny opierał swą ocenę prawną zarówno na wykładni przepisów prawa materialnego, to jest art. 15 ust 1 oraz art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak zastosowania tych przepisów jako podstawy do wydania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, na treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia 2007 roku, sygn. akt II FPS 8/06., której przedmiotem była ocena prawna stanu faktycznego regulowanego przepisami powoływanej ustawy podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela wyrażony tam pogląd, iż warunkiem koniecznym i wystarczającym zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest celowe ich poniesienie przez podatnika dla osiągnięcia przychodów. Aby jakiś wydatek uznać za koszt w rozumieniu art. 15 ust 1 ustawy nie trzeba więc wykazywać zależności między nim a powstaniem lub powiększeniem konkretnego przychodu. Kosztami uzyskania przychodu w myśl tej uchwały Sądu są więc wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki zmierzające do stworzenia, zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów. Chodzi więc także o wydatki przynoszące przychody w przyszłości.

Analizując badany stan faktyczny sprawy w tym zakresie zauważyć należy, iż istotnego znaczenia dla oceny wydatków poniesionych przez spółkę "UL" w świetle dyspozycji art. 15 ust. i ust. 4 ustawy podatkowej nie ma więc, wbrew twierdzeniom organów podatkowych, a także sądu administracyjnego I instancji, kwestia charakteru i rzeczywistej treści umowy z dnia 1 grudnia 2003 roku. Realizacja tej części umowy i związana z tym wypłata na rzecz kancelarii radcy prawnego M.C. kwoty 19.591,60 zł., w 2003 roku, co bezspornie dokumentuje wystawiona przez spółkę "Unity Line" faktura MP nr [...] z dnia 22 grudnia 2003 roku, wskazuje, iż wydatek ten służyć mógł osiągnięciu przychodów w przyszłości, a więc w kolejnym roku podatkowym. W aktach sprawy brak jest natomiast środków dowodowych prowadzących do odmiennej oceny tego stanu faktycznego. W związku z tym zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie art. 145 § 1 lit. a) u.p.p.s.a. będące wynikiem błędnej wykładni oraz wadliwym zastosowaniem art. 15 ust. 1 i ust. 4 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych należy uznać za bezzasadne.

Z tych wszystkich względów, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art.185 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji. Natomiast o kosztach postanowiono uwzględniając art. 203 pkt 2 oraz art. 206 tej ustawy.