Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 341/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2005-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod Asesor WSA Renata Kantecka (spr.) Protokolant Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2005 r. sprawy ze skargi K. P. na decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie umorzenia postępowania o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym za lata 1994 - 1995, ze względu na bezprzedmiotowość I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 250 ( dwieście pięćdziesiąt ) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 24 kwietnia 2003r. umarzającą postępowania o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym za lata 1994 - 1995, ze względu na bezprzedmiotowość.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że K. P. złożyła w dniu 26 września 2002r. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1994-1995. Uzasadniając wniosek podatniczka powołała się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 kwietnia 2002r., wskazując, że po uchyleniu decyzji błędnie stwierdzającej zaległość podatkową wpłacona przez podatnika kwota rzekomej zaległości zarachowana przez urząd skarbowy w części na należność główną (zaległy podatek), a w części na odsetki od niej staje się jednorazową nadpłatą. Urząd musi zwrócić ją w całości i od całości zapłacić odsetki za zwłokę liczone od wpłacenia całej kwoty. Odsetki od wpłaty zarachowywanej na odsetki od zaległości podatkowej były i są oprocentowane, dotyczy to również stanu prawnego przed dniem 5 czerwca 2001r.

Decyzją z dnia 24 kwietnia 2003r. Urząd Skarbowy umorzył postępowanie wszczęte opisanym wnioskiem jako bezprzedmiotowe.

W motywach zaskarżonej decyzji Izba Skarbowa zaznaczyła, iż organ I instancji ustosunkował się do kwestii nadpłaty dotyczącej 1994r. i oprocentował poszczególne kwoty zaliczone na poczet odsetek naliczając je za okres od daty wpłaty do dnia zwrotu nadpłaty za 1994r., tj. do dnia 2 sierpnia 2000r. Postanowieniem z dnia 10 października 2002r. Urząd Skarbowy zaliczył z urzędu powstałą nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994r. w kwocie 23.127,10 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. W wyniku rozpatrzenia zażalenia na powyższe postanowienie Izba Skarbowa postanowieniem z dnia 21 stycznia 2003r. utrzymała je w mocy.

Odnosząc się do wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. organ wskazał, iż kwestia ta została już rozstrzygnięta ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia 24 grudnia 2002r., utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 26 września 2002r., którą umorzono postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r.

W skardze K. P. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając jej:

połączenie w jednej decyzji 1994r. i 1995r., co uniemożliwia ustalenie stanu w każdym roku podatkowym,

przyjęcie błędnego stanowiska w przedmiocie określenia wysokości należnej stronie nadpłaty, w szczególności nie naliczania całości oprocentowania od kwot, które organ podatkowy naliczył jako odsetki za zwłokę i nie wypłacił ich w momencie zwrotu podatku,

nieuzasadnione umorzenie postępowania w sytuacji, gdy organy podatkowe uchylają się od podjęcia merytorycznej decyzji w przedmiocie żądań podatnika o naliczenie odsetek karnych od dokonanej nienależnej wpłaty na podatek dochodowy za 1995r. a następnie zabezpieczonej na poczet podatku dochodowego za 1994r.,

błędne ustalenie stanu faktycznego, poprzez przyjęcie przez Izbę Skarbową, iż decyzja wymiarowa w podatku dochodowym za 1995r. z dnia 27 marca 2002r. w całości rozstrzyga żądanie strony w sytuacji, gdy w uzasadnieniu przedmiotowej decyzji Izba Skarbowa stwierdza, że wywody dotyczące należnych odsetek od zabezpieczonej kwoty 49.141,10 zł na poczet podatku dochodowego za 1994r. wykraczają poza zakres merytoryczny zaskarżonej decyzji,

nie zapoznanie strony w sprawie zebranego materiału dotyczącego 1995r.

Zdaniem skarżącej oprocentowanie nadpłaty powstałej przez oprocentowanie kwot zaliczonych pierwotnie na odsetki, nie mogło nastąpić tylko od dnia zapłaty przez podatnika poszczególnych rat podatku do momentu zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości, tj. do dnia 2 sierpnia 2000r., gdyż w tym dniu nie miała ona zaległości podatkowych w podatku dochodowym. Zaznaczyła, że organ dokonał częściowego zwrotu nadpłaty w dniu 11 października 2002r., ale błędnie obliczył oprocentowanie. Na potwierdzenie swoich twierdzeń przytoczyła również, powołany we wniosku z dnia 26 września 2002r., wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 kwietnia 2002r. sygn. akt III RN 29/01. Zdaniem skarżącej decyzja ostateczna z dnia 27 marca 2002r. nie rozstrzygnęła - wbrew twierdzeniom Izby Skarbowej - zgłaszanych w odwołaniu od decyzji pierwszej instancji zastrzeżeń co do sposobu wyliczenia odsetek (zarówno co do wielkości jak i sposobu ich rozliczenia) i nie przedstawiła w decyzji wymiarowej wyliczenia odsetek z uwzględnieniem dokonanych przez nią wpłat oraz przepisów. Izba Skarbowa w decyzji tej stwierdziła, iż wywody dotyczące należnych odsetek od zabezpieczonej kwoty 49.141,10 zł na poczet podatku dochodowego za 1994r. wykraczają poza merytoryczny zakres zaskarżonej decyzji. Zarzuciła także, że postępowanie przeprowadzono wadliwie, gdyż zapoznając ją z zebranym w sprawie materiałem nie przedstawiono jej żadnych ustaleń dokonanych w trakcie tego postępowania, czym pozbawiono ją możliwości obrony swoich racji przed wydaniem decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 24 września 2004r. skarżąca, odnosząc się do odpowiedzi na skargę Dyrektora Izby Skarbowej podtrzymała wszystkie zarzuty podniesione w skardze i podkreśliła, że momentem końcowym naliczania odsetek winien być dzień 10 października 2002r. (dzień wydania postanowienia o zaliczeniu nadpłaty), a nie jak przyjął Urząd Skarbowy 2 sierpnia 2000r. (zwrot niepełnej nadpłaty).

Wyrokiem z dnia 29 września 2004r., sygn. akt 1 III SA 2441/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie opisaną skargę oddalił. Uzasadniając wyrok Sąd zaznaczył, że organy podatkowe obliczając oprocentowanie od kwot wpłaconych rat zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994r. i następnie zaliczając kwotę nadpłaty na poczet zaległości w tym podatku za 1995r. na podstawie ostatecznego postanowienia Izby Skarbowej nie naruszyły prawa. Podkreślił, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 29 czerwca 2004r., sygn. akt 1 III SA 385/03, oddalił skargę K P. na opisane postanowienie. Wniosek o stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za 1995r. został zaś, zdaniem Sądu, rozstrzygnięty ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia 24 grudnia 2002r., która utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 26 września 2002r. umarzającą postępowanie w sprawie nadpłaty w tym podatku. Skargę na opisaną decyzję Sąd oddalił wyrokiem z dnia 15 czerwca 2004r., sygn. akt 1 III SA 272/03. Stwierdził, iż zakończenie postępowań podatkowych w postępowaniu sądowym w sprawie nadpłaty za lata 1994 - 1995, powoduje bezprzedmiotowość wniosku K.P. Sąd zaznaczył także, iż organy zasadnie podniosły, że zgodnie z art.72 Ordynacji podatkowej nadpłata przestaje istnieć z chwilą jej zwrotu podatnikowi. Żądanie odsetek od oprocentowania nadpłaty po tym terminie jest więc nieuzasadnione.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku, pełnomocnik skarżącej zaskarżył wyrok w całości, zarzucając naruszenie prawa procesowego mającego wpływ na wynik sprawy (art.208 Ordynacji podatkowej) oraz norm prawa materialnego (art.72 Ordynacji podatkowej) i wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sad Administracyjny w Olsztynie.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podnosząc, iż skoro decyzją Izby Skarbowej z dnia 27 marca 2002r. określono zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r., to wniosek skarżącej o stwierdzenie nadpłaty stał się bezprzedmiotowy.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał zasadność skargi kasacyjnej i wyrokiem z dnia 24 maja 2005r., sygn. akt II FSK 110/05, zaskarżony wyrok uchylił i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania tut. Sądowi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań podkreślić należy, iż zgodnie z art.190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm., zwanej dalej w skrócie jako p.p.s.a.) sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Nie jest kwestionowane w sprawie, że wnioskiem z dnia 26 września 2002r. K. P. zażądała stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1994-1995.

Pomimo złożenia przedmiotowego wniosku nie został on w niniejszej sprawie rozpoznany w zakresie stwierdzenia nadpłaty za 1994r. Jak stwierdził w wyroku z dnia 24 maja 2005r. Naczelny Sąd Administracyjny, zaskarżona decyzji Izby Skarbowej z dnia 14 sierpnia 2003r. wydana zatem została z naruszeniem art.233§1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Z materiałów sprawy nie wynika, ażeby kwestia nadpłaty za rok 1994 była wcześniej przedmiotem rozstrzygnięcia w drodze decyzji. Za rozstrzygnięcie takie nie można bowiem uznać wydania postanowień o zaliczeniu powstałych nadpłat (postanowienie Izby Skarbowej z dnia 21 stycznia 2003r. utrzymujące w mocy postanowienie Urzędu Skarbowego z dnia 10 października 2002r.), gdyż nie rozstrzygają one kwestii nadpłat w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994r., a jedynie określają sposób jej zaliczenia na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych.

Zaskarżona decyzja w części umarzającej postępowanie o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym za 1994r., w rzeczywistości, pozbawiła podatników możliwości wszczęcia postępowania w sprawie wysokości nadpłaty podatku, w sytuacji gdy organy podatkowe określiły decyzją inną (niższą) wysokość kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym i jednocześnie błędnie - w ocenie podatników - rozliczyły dokonane wpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 maja 2005r.: "Uznanie, że postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty podatku nie może być w takim przypadku prowadzone z uwagi na jego bezprzedmiotowość, oznaczałoby, że podatnikom pozostawałaby wyłącznie droga cywilnoprawna do dochodzenia roszczeń w zakresie wysokości nadpłaty w podatku, co jest niezgodne z trybem zwrotu nadpłaty uregulowanym w art.72 i nast. Ordynacji podatkowej.".

Prawidłowo natomiast organy podatkowe ustaliły, że sprawa stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. jest już rozstrzygnięta decyzją ostateczną Izby Skarbowej z dnia 24 grudnia 2002r., i w tym zakresie postępowanie uznały za bezprzedmiotowe. Ponowne wydanie decyzji w powyższej sprawie wypełniałoby przesłankę stwierdzenia nieważności decyzji, określoną w art.247§1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Bezpodstawny jest także zarzut wadliwego przeprowadzenia postępowania, sprowadzający się do nie zapoznania stron z ustaleniami dokonanymi w trakcie postępowania. Zgodnie z art.200§1 Ordynacji podatkowej, organ wyznaczył stronom siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Z materiałem tym zapoznał się A. S. w dniu 29 sierpnia 2003r. Powołany przepis nie nakłada na organy podatkowe obowiązku zapoznania strony z projektem decyzji, czy też jak to ujęto w skardze dokonanymi w trakcie postępowania ustaleniami.

Mając na uwadze przedstawione wyżej argumenty Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji. Na podstawie art.152 tej ustawy orzeczono o wstrzymaniu wykonania decyzji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art.55 ustawy z dnia 11 maja 1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. nr 74, poz.368 ze zm.) w związku z art.97§2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sadów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1271 ze zm.)