Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1377/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 150
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 145  par 1  pkt 1  lit. c, art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Bożena Dziełak, sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi T. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz T. M. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. określił Skarżącemu – T. M. wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia, przed upływem pięciu lat, prawa użytkowania wieczystego nieruchomości. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. organ pierwszej instancji nadał powyższej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Powyższa decyzja i postanowienie zostały uznane za doręczone, w trybie art. 150 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) - dalej "O.p.", w dniu 6 grudnia 2012 r.

W dniu 11 stycznia 2013 r. Skarżący złożył zażalenie na powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji, wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia. Uzasadniając wniosek wskazał, że w dniu 18 grudnia 2012 r. uzyskał informację o wydaniu jakiejś decyzji podatkowej z tytułu zbycia nieruchomości i w tym samym dniu wniósł od decyzji tej odwołanie. Dopiero zaś w dniu 8 stycznia 2013 r., podczas zapoznania z aktami podatkowymi w związku ze złożeniem odwołania, dowiedział się, że postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. nadano tej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności.

Skarżący podkreślił przy tym, że w stosunku do niego nie zostało skutecznie wszczęte postępowanie podatkowe, gdyż postanowienie o wszczęciu postępowania nigdy nie zostało mu doręczone, zaś organ podatkowy zaniechał wyznaczenia kuratora w trybie art. 138 § 1 O.p. - dla osoby nieobecnej.

Według Skarżącego w sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające przyjęcie fikcji skutecznego doręczenia. Skarżący wskazał przy tym na adnotację z dnia 13 listopada 2012 r. w której stwierdzono, że korespondencja kierowana do mieszkańców budynku przy ul. [...] pozostawiana jest w całości w recepcji budynku, jednakże brak jest informacji o pozostawieniu ewentualnych zawiadomień w skrzynkach oddawczych adresatów.

Zdaniem Skarżącego skoro nie doszło do wszczęcia postępowania, nie zaszły również przesłanki do wydania decyzji.

W piśmie z dnia 6 lutego 2013 r. Skarżący podniósł, że z akt sprawy podatkowej wynika, iż w toku postępowania nie doręczono mu żadnego pisma i w sposób nieuprawniony zastosowano fikcję doręczeń, w tym również w odniesieniu do postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji. W konsekwencji nie sposób uznać, że zażalenie wniesione niezwłocznie po zapoznaniu się Skarżącego z aktami postępowania podatkowego złożono po terminie. Skarżący nie wiedział o toczącym się postępowaniu jak również, że decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Skarżący wskazuje, że zdiagnozowano u niego chorobę [...] i od marca 2012 r. niemal stale przebywa poza granicami kraju, o czym nie był obowiązany informować, gdyż w dacie diagnozy nie doszło do wszczęcia postępowania podatkowego.

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia.

Według Dyrektora Izby Skarbowej postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2012 r. zostało prawidłowo uznane za doręczone w dniu 6 grudnia 2012 r. a zatem termin do wniesienia zażalenia upłynął w dniu 13 grudnia 2012 r. Okoliczności, na które powołał się Skarżący w złożonym wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia nie uprawdopodobniły braku jego winy w uchybieniu terminowi. Choroba Skarżącego nie miała charakteru niespodziewanego, ponieważ chorobę [...] zdiagnozowano w lutym 2012 r., natomiast Skarżący miał świadomość, że w stosunku do niego prowadzi się czynności sprawdzające dotyczące wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości

Wyrokiem z dnia 16 października 2013 r. o sygn. III SA/Wa 1120/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi Skarżącego uchylił powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2013 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia.

Sąd wskazał, że wyjaśnienia wymaga, czy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2012 r. zostało skutecznie doręczone. Wprawdzie na potwierdzeniu odbioru przesyłki zawierającej to postanowienie zaznaczono, iż zawiadomienie o pozostawieniu pisma w urzędzie pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata, jednakże wobec oświadczenia zawartego w piśmie Poczty Polskiej S.A., informacji zawartych w adnotacji sporządzonej przez zastępcę Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz twierdzeń Skarżącego konieczne jest poczynienie ustaleń, czy informacja zawarta na potwierdzeniu odbioru jest prawdziwa.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia.

Organ odwoławczy wskazał, że w ponownie prowadzonym postępowaniu wystąpił do Poczty Polskiej S.A. o wyjaśnienie kwestii doręczenia korespondencji zawierającej postanowienie z dnia [...] listopada 2012 r. i decyzję z dnia [...] listopada 2012 r., tj. czy zawiadomienie o pozostawieniu pisma w urzędzie pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata czy w innym miejscu. W odpowiedzi Poczta Polska S.A. pismem z dnia 17 lutego 2014 r. wyjaśniła, że przesyłka polecona nadana do Skarżącego została w dniu 22 listopada 2012 r. skierowana do doręczenia i z powodu nieobecności adresata w domu zawiadomienie z informacją o miejscu i terminie odbioru pozostawiono w skrzynce oddawczej adresata. Skrzynki oddawcze adresatów z ul. [...] (adres Skarżącego) umieszczone są w recepcji budynku.

Organ odwoławczy wskazał, że wystąpiono również do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o udzielenie informacji, czy pracownicy Urzędu Skarbowego W. doręczający korespondencję Skarżącemu w przypadku nieobecności adresata mieli swobodny dostęp do oddawczej skrzynki pocztowej adresata w celu pozostawienia zawiadomienia, o którym mowa w art. 150 § 2 O.p., czy też zmuszeni byli do pozostawiania zawiadomień w portierni budynku. W odpowiedzi Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia 28 stycznia 2014 r. wyjaśnił, że w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na podstawie postanowienia z dnia [...] listopada 2012 r. podejmowano próby osobistego doręczenia korespondencji, a zawiadomienie o toczącym się postępowaniu egzekucyjnym w dniu 14 grudnia 2012 r. pozostawiono w skrzynce pocztowej Skarżącego, zaś w dniu 17 grudnia 2012 r., podczas próby doręczenia kolejnej korespondencji ochrona budynku uniemożliwiła wejście do budynku przy ul. [...]. Pracownik Urzędu Skarbowego wezwał Policję w celu umożliwienia dokonania czynności egzekucyjnych. Pomimo asysty Policji nie udało się wejść do budynku i na drzwiach na klatkę schodową pozostawiono zawiadomienie dla Skarżącego o możliwości odbioru korespondencji w UM W.. Powtórne zawiadomienie o pozostawionej korespondencji pozostawiono w dniu 27 grudnia 2012 r. w skrzynce pocztowej adresata.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że z uwagi na powyższe ustalenia należy uznać, iż postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2012 r. skutecznie doręczono Skarżącemu w dniu 6 grudnia 2012 r.

Uzasadniając odmowę przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia Organ odwołał się do art. 162 § 1 oraz § 2 O.p. i stwierdził, że w sytuacji, gdy uchybienie terminowi do złożenia zażalenia jest wynikiem braku wiedzy strony co do faktu wydania postanowienia, od którego przysługuje ten środek, dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się 7-dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p., musi być określony w sposób bezsporny. W niniejszej sprawie pełnomocnik Skarżącego zapoznał się z aktami podatkowymi dotyczącymi odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu [...] stycznia 2013 r., zatem w tym dniu została powzięta informacja o wydaniu postanowienia. Wniosek o przywrócenie terminu wraz z zażaleniem na wniesiono w dniu 11 stycznia 2013 r., więc 7-dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu został zachowany.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej brak było jednak podstaw do pozytywnego rozpatrzenia wniosku Skarżącego, bowiem okoliczności, na które powołuje się Skarżący, tj. przewlekła choroba i w związku z tym przebywanie poza granicami kraju oraz niedoręczenie mu postanowienia, nie uprawdopodabniają braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia zażalenia. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Za takie powody uznaje się np.: awarię komunikacyjną, pożar, powódź, inną katastrofę, nagłą chorobę strony, jej przedstawiciela ustawowego lub pełnomocnika, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą. Brak winy można przyjąć tylko wtedy, gdy wnioskodawca nie mógł przezwyciężyć przeszkody w zachowaniu terminu, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się więc z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie terminu do dokonania określonej czynności procesowej nie jest zatem dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa.

Zdaniem organu odwoławczego to na stronie ciąży obowiązek uwiarygodnienia, poprzez przedstawienie stosownej argumentacji, że dochowała ona należytej staranności, jednakże dopełnienie czynności w terminie stało się niemożliwe z powodu trudnej do przezwyciężenia przeszkody, niezależnej od osoby zainteresowanego. Choroba może przemawiać za brakiem winy w uchybieniu terminu, gdy jest to choroba nagła, obiektywnie i całkowicie uniemożliwiająca podjęcie działań albo wyręczenie się inną osobą. Choroba musi mieć charakter niespodziewany. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. w przedmiotowej sprawie, w świetle informacji znajdujących się w aktach sprawy, choroba Skarżącego nie miała charakteru nagłego. Ponadto Skarżący miał świadomość, iż w stosunku do niego prowadzone są czynności sprawdzające dotyczące wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Skoro zatem Skarżący miał taką świadomość, to we własnym, dobrze pojętym interesie, powinien zadbać o zapewnienie możliwości skutecznego odbioru korespondencji. Skarżący wykazał zatem brak należytej staranności w załatwianiu własnych spraw.

W skardze Skarżący wniósł o uchylenie w całości powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucając naruszenie:

1) art. 180 w związku z art. 181 i art. 187 § 1 w związku z art. 235 O.p., poprzez zaniechanie badania sprawy oraz ustalenia i rozpatrzenia istotnych w sprawie okoliczności, mających znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia - co skutkowało błędną oceną materiału dowodowego zebranego w sprawie i zaniechaniem rozstrzygnięcia z urzędu co do nieważności postanowienia organu pierwszej instancji, mimo, iż zostało wydane w warunkach statuujących nieważność w myśl art. 247 § 1 ust. 2 i ust. 3 oraz art. 120 O.p., poprzez naruszenie zasady legalizmu,

2) art. 122 O.p., poprzez zaniechanie działań, zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

3) art. 127 O.p., poprzez zaniechanie faktycznego przeprowadzenia postępowania drugoinstancyjnego, co w konsekwencji skutkowało naruszeniem art. 247 § 1 ust. 2 i ust. 3 O.p., poprzez zaniechanie stwierdzenia nieważności postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2013 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę należało uwzględnić.

1. Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta jest dokonywana pod względem zgodności z prawem. Koresponduje z tym regulacja art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm. - dalej: p.p.s.a.), według którego, jeśli zaskarżona decyzja (lub postanowienie) została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy - to sąd uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.) albo stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia, jeśli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach - w tym w art. 247 o.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Zakres kontroli sądowej wyznaczony jest natomiast przez przepis art. 134 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

W związku z powyższym w sprawie ze skargi na postanowienie odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia Sąd nie może badać zarzutów dotyczących legalności postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, gdyż stanowiłoby to wyjście poza granice sprawy.

2. Skarżący niezmiennie utrzymuje, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zostało mu skutecznie doręczone. Wskazuje przy tym na znajdującą się w aktach podatkowych adnotację z dnia 13 listopada 2012 r., sporządzoną przez Zastępcę Naczelnika Urzędu Skarbowego I. S., z której wynika, że korespondencja kierowana do mieszkańców budynku przy ul. [...] (adres Skarżącego) pozostawiana jest w całości w recepcji budynku oraz że placówka pocztowa dwukrotnie zagubiła korespondencję skierowaną przez Urząd Skarbowy do Skarżącego.

Powołuje się także na wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 października 2014 r. sygn. III SA/Wa 1934/13 uchylający decyzję Dyrektora IS w W. z dnia [...] maja 2013 r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, w uzasadnieniu którego Sąd odniósł się do kwestii, czy doszło do doręczenia decyzji organu pierwszej instancji z [...] listopada 2012 r. - znajdującej w tej samej kopercie co postanowienie z [...] listopada 2012 r. o nadaniu tej rygoru natychmiastowej wykonalności - uznając, że kwestia ta nie została wyjaśniona.

Skarżący zarzucił również niewykonanie wytycznych poprzedniego wyroku wydanego w niniejszej sprawie tj. wyroku z dnia 16 października 2013 r. sygn.. III SA/Wa 1120/13. Ww. wyroku WSA stwierdził:

"Na potwierdzeniu odbioru postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. wprawdzie zaznaczono, iż zawiadomienie o pozostawieniu pisma w Urzędzie Pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata, jednak wobec oświadczenia zawartego w piśmie Poczty Polskiej S.A. z lipca 2013 r., informacji zawartych w adnotacji sporządzonej przez Zastępcę Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 13 listopada 2012 r. oraz twierdzeń Skarżącego konieczne jest poczynienie ustaleń, czy informacja zawarta na ww. potwierdzeniu odbioru jest prawdziwa. W tym celu organ podatkowy zobowiązany jest przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, a w sytuacji, gdy wynik tego postępowania nie będzie jednoznaczny, wątpliwości należy rozstrzygnąć na korzyść Skarżącego zgodnie z zasadą in dubio pro tributario."

3. Z kolei Dyrektor IS wskazuje na potwierdzenie odbioru przesyłki zawierającej ww. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r., na którym jest adnotacja doręczyciela, iż: "Z powodu niemożności doręczenia w sposób wskazany w punkcie 1, przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji UP [...] w dniu 22.11.2012 (zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym UP umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata)" oraz adnotacje o treści: "Z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni, przesyłkę awizowano powtórnie w dniu 30.11.2012", "Przesyłkę zwrócono do nadawcy, gdyż adresat: nie podjął awizowanej przesyłki 10.12.12 r.".

Podniósł także, że w ponownie prowadzonym postępowaniu wystąpił do Poczty Polskiej S.A. o wyjaśnienie kwestii doręczenia korespondencji zawierającej postanowienie z dnia [...].11.2012 r. Nr [...] i decyzję z dnia [...].11.2012 r. Nr [...], tj. czy zawiadomienie o pozostawieniu pisma w Urzędzie Pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata czy w innym miejscu.

W odpowiedzi Poczta Polska S.A. Biuro Ładu Korporacyjnego i Zgodności, pismem z dnia 17.02.2014 r. znak [...] udzieliła informacji, że przesyłka polecona nadana do Pana T. M., ul. [...] W., została w dniu 22.11.2012 r. skierowana do doręczenia i z powodu nieobecności adresata w domu zawiadomienie z informacją o miejscu i terminie odbioru pozostawiono w skrzynce oddawczej adresata. Jednocześnie w piśmie tym poinformowano, że skrzynki oddawcze adresatów z ul. [...] umieszczone są w recepcji budynku oraz, że w dniu 22.11.2012 r. przedmiotową przesyłkę doręczał listonosz Urzędu Pocztowego [...] M. M..

Organ uznał, że w świetle powyższych ustaleń, wobec nieodebrania przez Skarżącego dwukrotnie awizowanej ww. przesyłki (w dniu 22 listopada 2012 r. oraz w dniu 30 listopada 2012 r.) przesyłka ta została doręczona w trybie art. 150 § 2 O.p., w dniu 6 grudnia 2012 r.

4. Zatem zasadniczą kwestią sporną jest, czy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. w ogóle zostało Skarżącemu doręczone w tzw. trybie zastępczym i w konsekwencji czy w ogóle doszło do przekroczenia terminu do złożenia zażalenia.

Albowiem rozważania dotyczące kwestii przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia muszą być poprzedzone poczynieniem ustaleń, czy termin do wniesienia zażalenia został przekroczony. Tylko w przypadku skutecznego doręczenia postanowienia można mówić o dochowaniu lub niedochowaniu terminu do wniesienia zażalenia i o przywróceniu terminu w razie jego przekroczenia.

6. Sąd odnosząc się do tej kwestii obowiązany był uwzględnić stanowisko innego składu orzekającego tut. Sądu uznającego w wyroku z dnia 24 października 2014 r. sygn. III SA/Wa 1934/13 brak wyczerpujących ustaleń w kwestii doręczenia przesyłki, w której znajdowało się również postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

W uzasadnieniu tego wyroku Sąd stwierdził: "odnosząc się do (...) kwestii doręczenia decyzji organu pierwszej instancji – NUS z [...] listopada 2012 r. - znajdującej w tej samej kopercie, co postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności z [...] listopada 2012 r., stwierdza, że DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wyjaśnił tej kwestii w sposób dostateczny, a ustalenia z tego zakresu mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym zakresie doszło więc do naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 O.p. w stopniu, który pozwalał i uzasadniał zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.

(...) w aktach sprawy znajdowała się - jeszcze przed wydaniem przez NUS ww. decyzji z [...] listopada 2012 r. – adnotacja sporządzona przez Zastępcę NUS –(...), w której wskazano, że listonosz zostawia wszystkie listy w recepcji budynku, w którym zamieszkuje Skarżący, a później odbiera potwierdzenia odbioru przesyłek, bądź pozostawione listy. W adnotacji tej zastępca NUS wskazała również, że od 22 sierpnia 2012 r. nadzoruje i śledzi doręczanie i wysyłanie wszystkich przesyłek do Skarżącego, w ten sposób, że gdy Urząd Skarbowy wyśle przesyłkę i uzyska jej nr, Zastępca NUS dzwoni do placówki pocztowej w celu podania jej nr, z jednoczesną prośbą o jej monitorowanie i o informację czy przesyłka dotarła; następnie prosi o informację o awizowaniu przesyłki, o jej powtórnym awizowaniu, oraz ustala z kierownikiem zmiany, kiedy można odebrać przesyłkę osobiście. Wskazała też, że jest to podyktowane chęcią dotrzymania terminów procesowych oraz z uwagi na zbliżający się termin przedawnienia.

Sąd, (...), wskazuje pismo z lipca 2013 r. (bez daty dziennej) zawiera informacje zbieżne z zawartymi w ww. adnotacji sporządzonej przez Zastępcę NUS z 13 listopada 2012r., a mianowicie, że zawiadomienia dotyczące przesyłek adresowanych na adres Skarżącego, w razie nieobecności adresata, pozostawiane są w recepcji budynku. Ustalenia poczynione przez Zastępcę NUS 13 listopada 2012 r. oraz przekazane przez Pocztę Polską S.A. w piśmie z lipca 2013 r. wskazują, iż listonosz nie pozostawia zawiadomień w oddawczej skrzynce pocztowej, lecz w recepcji budynku.

Z pisma Poczty z 17 lutego 2014 r. wynika natomiast, że skrzynki oddawcze adresatów z ul. [...] umieszczone są w recepcji budynku, przesyłkę o nr [...] (zawierającą m.in. decyzję NUS z [...] listopada 2012 r. i przedmiotowe postanowienie z dnia [...] listopada 2012 r.) doręczał listonosz i z powodu nieobecności adresata w domu zawiadomienie z informacją o miejscu i terminie odbioru pozostawiono w skrzynce oddawczej adresata.

(...) Wszystkie te informacje wskazują na występowanie nieprawidłowości w doręczaniu przez listonosza korespondencji pochodzącej z Urzędu Skarbowego, a kierowanej do Skarżącego. Sprzeczne ze sobą informacje powinny być – zdaniem Sądu - przedmiotem ocen DIS, który przed wydaniem zaskarżonej decyzji powinien przede wszystkim zbadać prawidłowość doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, w kontekście nieprawidłowości doręczenia poprzedniej korespondencji (postanowienia wydanego w trybie art. 200 § 1 O.p.), także przez przesłuchanie listonosza, co do sposobu doręczania przesyłek oraz rozważyć czy nie jest również zasadne przesłuchanie pracowników ochrony budynku, w którym zamieszkuje Skarżący - w zakresie, czy rzeczywiście możliwe było zostawianie korespondencji w skrzynce oddawczej adresata, czy też konieczne było jej zostawianie u pracowników ochrony budynku.

W ocenie Sądu poczynienie ww. ustaleń jest bowiem niezbędne do przyjęcia czy doszło do prawidłowego zastosowania trybu doręczenia zastępczego decyzji NUS z [...] listopada 2012 r., o którym mowa w art. 150 O.p., w sytuacji, gdy do jej doręczenia doszło już po sporządzeniu notatki przez zastępcę NUS z 13 listopada 2012 r. Jest to tym bardziej istotne, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z 16 października 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1119/13 (dostępny na www.nsa.gov.pl),oceniając prawidłowość doręczenia zastępczego w związku ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru przesyłki poleconej, w której znajdowała się zarówno decyzja NUS z [...] listopada 2012 r. jak i postanowienie z [...] listopada 2012 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, która znajduje się też w aktach rozpoznawanej sprawy (k. 267 akt administracyjnych), uznał, że organ podatkowy zobowiązany będzie przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, a w sytuacji, gdy wynik tego postępowania nie będzie jednoznaczny, wątpliwości należy rozstrzygnąć na korzyść Skarżącego, zgodnie z zasadą in dubio pro tributario.

(...) Sąd dodatkowo wskazuje, uznając, że DIS nie przeprowadził należytych ustaleń w sprawie, co do okoliczności prawidłowego doręczenia w trybie zastępczym ww. decyzji NUS z [...] listopada 2012 r., że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalony jest pogląd, że potwierdzenie odbioru stanowi dokument urzędowy, który, jeśli jest sporządzony w przepisanej formie przez uprawniony do tego podmiot, stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo zaświadczone, bowiem korzysta on z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim stwierdzone. Domniemanie to może być obalone, jednakże podejmując próbę dokonania tego należy mieć na względzie, że dokumenty urzędowe są najbardziej wiarygodnymi środkami dowodowymi. Wobec tego dowody przeciwne muszą być zdecydowanie przekonywujące (por. np. wyrok NSA z 14 marca 2014r. sygn. akt I OSK 338/13). Dowody te powinny ponadto istnieć w chwili, gdy doszło do doręczenia ww. przesyłki NUS.

(...) Skoro już po skutecznym wszczęciu postępowania podatkowego ujawniły się okoliczności (pismo Zastępcy NUS z 13 listopada 2012 r.) świadczące o tym, że nie dochodzi do pozostawiana przesyłek pocztowych w oddawczej skrzynce pocztowej adresata - Skarżącego, ani w innym miejscu, które wskazane jest w treści art. 150 § 1 O.p., lecz do pozostawiania pism na recepcji budynku, DIS przed wydaniem zaskarżonej decyzji powinien poczynić ustalenie w tej kwestii, a nie zasłaniać się domniemaniem dokumentu urzędowego, które przez informacje wskazane przez Zastępcę NUS zostało zachwiane.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy powinien więc w sposób niewątpliwy wyjaśnić kwestię czy decyzja organu pierwszej instancji, znajdująca się w tej samej kopercie co postanowienie nadające rygor natychmiastowej wykonalności, o którym mowa w prawomocnym i wiążącym w sprawie ww. wyroku WSA w Warszawie z 16 października 2013r. o sygn. akt III SA/Wa 1119/13 weszła rzeczywiście do obrotu prawnego."

7. Biorąc pod uwagę, że wywody Sądu zawarte w wyroku WSA w Warszawie dotyczą tej samej przesyłki, w której znajdowało się postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, skład orzekający w niniejszej sprawie czuje się zobowiązany do uwzględnienia niniejszej oceny kwestii doręczenia przedmiotowego postanowienia. W związku z tym podziela stanowisko wyrażone w ww. orzeczeniu. W myśl zasady in dubio pro tributario wątpliwości istniejących w sprawie, bez przeprowadzenia postępowania dowodowego, nie można rozstrzygać na niekorzyść Skarżącego.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy powinien więc w sposób niewątpliwy wyjaśnić kwestię, czy postanowienie nadające rygor natychmiastowej wykonalności, znajdujące się w tej samej kopercie co decyzja wymiarowa organu pierwszej instancji, weszło rzeczywiście do obrotu prawnego - także przez przesłuchanie listonosza, co do sposobu doręczania przesyłek oraz rozważyć, czy nie jest również zasadne przesłuchanie pracowników ochrony budynku, w którym zamieszkuje Skarżący - w zakresie, czy rzeczywiście możliwe było zostawianie korespondencji w skrzynce oddawczej adresata, czy też konieczne było jej zostawianie u pracowników ochrony budynku; natomiast wszelkie nieusuwalne wątpliwości przyjąć na dobro Skarżącego.

Zważywszy na powyższe przedwczesne jest rozpatrywanie zarzutów skargi dotyczących zasadności odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia.

Za trafne należy uznać zarzuty dotyczące naruszenia podanych w skardze przepisów postępowania poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego w zakresie prawidłowości doręczenia Skarżącemu ww. postanowienia.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art.152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 2012 r., poz. 270, ze zm.), postanowiono jak w sentencji.