Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 851/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a i   pkt 11
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia del. WSA Sylwester Golec, (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 12 października 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 16 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 648/20 w sprawie ze skargi M. R. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 października 2020 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z 16 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 648/20 uchylił wydane w stosunku do M. R. (skarżący) postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 października 2020 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz poprzedzające je postanowienie.

W uzasadnieniu wyroku sąd wskazał, że ww. postanowieniem z dnia 6 października 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia M. R. na postanowienie tego organu działającego jako organ pierwszej instancji z dnia 7 sierpnia 2020 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku skarżącego z dnia 30 kwietnia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Skarżący złożył do ww. organu wniosek o wydanie pisemnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, co do skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą w USA. W opisie stanu faktycznego wskazał, że jego kontrahent-spółka z siedzibą w USA przyznał mu jednostki R[...] (R[...] i R. (R.), z którymi związane będą uprawnienia majątkowe. Jednostki te będą uprawniały do uzyskania w zamian za nie akcji spółki amerykańskiej oraz tokenów, które mają cechy zbliżone do walut wirtualnych. We wniosku wskazano, czym charakteryzują się otrzymane przez wnioskodawcę jednostki R[...] i R. oraz na jakiej zasadzie zostały one przyznane.

W związku z tak opisanym stanem faktycznym, skarżący zapytał, w jaki sposób powinien otrzymane jednostki R[...] i R. opodatkować, czy w momencie otrzymania ww. jednostek, czy w momencie zbycia akcji lub tokenów, które uzyska w wyniku wymiany jednostek R[...] i R. na akcje i tokeny. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie zadanego pytania skarżący wskazał, że jego zdaniem nabycie R[...] w ramach programu motywacyjnego, a następnie ich przekształcenie w V. R[... a następnie w akcje spółki powinno być neutralne podatkowo, zaś do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie zbycia akcji, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1426 - dalej: u.p.d.o.f.). Analogiczne stanowisko skarżący zajął w zakresie R., wskazując że jego zdaniem nabycie R., a następnie ich przekształcenie w V. R. a następnie w tokeny spółki będzie neutralne podatkowo, zaś do powstania przychodu dojdzie na podstawie art. 17 ust. 11 u.p.d.o.f. dopiero w momencie zbycia tokenów.

Zdaniem organu interpretacyjnego, złożony przez skarżącego wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie spełniał wymogów, o których mowa wart. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.- dalej: .O.p.), w związku z czym organ pismem z dnia 20 lipca 2020 r. wezwał skarżącego do jego uzupełnienia. Organ wezwał skarżącego do uzupełnienia opisu stanu faktycznego przez wskazanie czy przyznane wnioskodawcy jednostki R[...] i R. stanowiły pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f., czy papier wartościowy w rozumieniu art. 5a pkt 11 u.p.d.o.f., czy inne prawo, do którego nie miały zastosowania przepisy ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. 2020 r., poz. 89, z późn. zm. dalej powoływanej jako u.o.i.f.).

W piśmie z dnia 23 lipca 2020 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji, skarżący wskazał, że: ,,nie wie czy jednostki R[...] i R. stanowią pochodny instrument finansowy, papier wartościowy, czy inne prawo, do którego nie mają zastosowania przepisy ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Skarżący podkreślił, że we wniosku o wydanie interpretacji wskazał czym charakteryzują się jednostki R[...] i R. oraz wskazał, że nie wie jak je zakwalifikować, gdyż są one trudno kwalifikowalne. Dlatego też wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, gdyż nie jest pewny co do ustalenia właściwego źródła przychodu, a w konsekwencji prawidłowego opodatkowania R[...]/akcji i R./tokenów.

Oświadczenie to organ uznał za brak odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytanie. Podkreślił przy tym, że powyższa informacja była istotna, bo zmierzała do ustalenia istotnego faktu - czy jednostki R[...] i R. stanowiły papier wartościowy w rozumieniu art. 5a pkt 11 u.p.d.o.f., czy pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f., czy inne prawo, do którego nie miały zastosowania przepisy ustawy u.o.i.f. To zaś uniemożliwiło organowi zakwalifikowanie nabycia jednostek do odpowiedniego źródła przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa skarżącego w opisanym programie motywacyjnym. W zaskarżonym postanowieniu wskazano, że niekompletny, nieprecyzyjny, niejednoznaczny opis stanu faktycznego nie może stanowić podstawy faktycznej interpretacji indywidualnej. Organ interpretacyjny nie jest uprawniony do dokonywania samodzielnych ustaleń faktycznych ponad to, co podała we wniosku strona. Zdaniem organu, kwalifikacja prawna posiadanych przez skarżącego jednostek R[...] i R na podstawie u.o.i.f. powinna być elementem opisu stanu faktycznego, który skarżący powinien był zamieścić we wniosku o wydanie interpretacji. Brak uzupełnienia wniosku w zakresie tej kwalifikacji uniemożliwiał wydanie interpretacji indywidualnej i odpowiedź na zadane organowi pytanie.

Na powyższe postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 października 2020 r. M. R. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie przepisów mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy tj.:

1. art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p. przez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu że dokonanie wykładni normy prawa podatkowego składającej się z przepisów ustaw pozapodatkowych powinno być elementem opisu zaistniałego stanu faktycznego, podczas gdy właściwa wykładnia powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że elementem zaistniałego stanu faktycznego nie może być dokonana przez wnioskodawcę wykładnia normy prawnopodatkowej składającej się z przepisów pozapodatkowych, a zatem kwalifikacja prawna posiadanych przez wnioskodawcę jednostek R[...] i R nie powinna być elementem stanu faktycznego;

2. art. 14b § 1 i art. 14c § 1 w zw. z art. 14h i art. 169 § 1 O.p. przez przyjęcie, że wnioskodawca nie uzupełnił w sposób wyczerpujący zawartego we wniosku o wydanie interpretacji opisu stanu faktycznego oraz że nie udzielił konkretnej odpowiedzi na pytanie zawarte w wezwaniu z dnia 20 lipca 2020 r., czym nie dopełnił warunków przedstawionym w wezwaniu, a przez to wniosek w dalszym ciągu zawierał braki, podczas gdy skarżący uzupełnił wniosek w sposób wyczerpujący i udzielił konkretnej odpowiedzi na wskazane pytanie;

3. art. 120 oraz 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. przez przeniesienie na wnioskodawcę odpowiedzialności interpretacyjnej pojęć z innych gałęzi prawa, które to pojęcia zostały uwzględnione (wykorzystane) w unormowaniach prawa podatkowego, celem stworzenia możliwości odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej motywowanej brakiem wypełnienia przez wnioskodawcę ustawowych przesłanek do wydania wniosku, podczas gdy wnioskodawca w istocie te przesłanki wypełnił, gdyż nie jest obowiązany do dokonywania wykładni pojęć z innych gałęzi prawa, uwzględnionych w unormowaniach prawa podatkowego, czym organ naruszył zasadę zaufania do organów podatkowych i działania na podstawie przepisów prawa;

4. art. 14b § 1 O.p. przez jego niezastosowanie polegające na braku wydania interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko prezentowane w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w uzasadnieniu wyroku z 16 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 648/20 stwierdził, że kwalifikacja opisanych przez skarżącego jednostek R[...] i R na podstawie art. 5a pkt 11 i 13 u.p.d.o.f. oraz ocena możliwości zastosowania do nich przepisów u.o.i.f. nie były objęte wynikającym z art. 14b § 3 O.p. obowiązkiem przedstawienia przez wnioskodawcę opisu stanu faktycznego, którego kwalifikacja prawnopodatkowa miała być dokonana w interpretacji indywidualnej. Wobec tego niedokonanie tej kwalifikacji przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji oraz w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia tego wniosku nie stanowiło braku formalnego wniosku o wydanie interpretacji, o którym mowa w art. 169 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. W ocenie sądu okoliczność ta uzasadniała stwierdzanie, że w sprawie nie doszło do wystąpienia przesłanki do zastosowania art. 169 § 4 O.p. i pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia (uzasadnienie wyroku dostępne jest w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych CBOSA na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl).

Od wyroku sądu pierwszej instancji skargę kasacyjną wniósł Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. W skardze kasacyjnej zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.- dalej: P.p.s.a.) zarzucono naruszenie:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 135 i art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 14g § 1, art. 14b § 1 i § 3 oraz w zw. z art. 169 § 1 i § 4 w zw. z art. 14h O.p. przez uwzględnienie skargi, uchylenie zaskarżonego postanowienia i postanowienia je poprzedzającego i w konsekwencji bezpodstawne przyjęcie przez sąd, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki uzasadniające wydanie przez organ postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, a w rezultacie niezasadne uznanie przez sąd, że obowiązkiem organu było właściwe zakwalifikowanie opisanych we wniosku produktów do właściwego źródła przychodów i odpowiedź na zadane we wniosku pytanie;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 135 i art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 14g § 1, art. 14b § 3, art. 120, art. 121 § 1, art. 169 § 1 i § 4 w zw. z art. 14h O.p. przez uwzględnienie skargi, uchylenie zaskarżonego postanowienia i postanowienia je poprzedzającego i w konsekwencji błędne przyjęcie przez sąd, że organ domagając się od skarżącego dokonania kwalifikacji prawnopodatkowej jednostek R[...] i R do właściwego źródła przychodów i wydając w konsekwencji nieuzupełnienia powyższego braku postanowienie o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia naruszył ww. przepisy ustawy Ordynacja podatkowa:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 135 i art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 169 § 1 i § 4 w zw. art. 14h oraz art. 14b § 3 O.p. przez uwzględnienie skargi, uchylenie zaskarżonego postanowienia i postanowienia je poprzedzającego i w konsekwencji bezpodstawne przyjęcie przez sąd, że w przedmiotowej sprawie opis stanu faktycznego zawarty we wniosku o interpretację spełniał standard wskazany w art. 14b § 3 O.p., gdyż w sposób wyczerpujący przedstawiał zaistniały stanu faktyczny a organ nie dokonał właściwego rozróżnienia pomiędzy okolicznościami stanu faktycznego i jego oceną prawną, co skutkowało błędnym przyjęciem przez sąd, że nieuzasadnione było żądanie przez organ, aby wnioskodawca dokonał kwalifikacji opisanych we wniosku jednostek R[...] i R do właściwego źródła przychodów.

W skardze kasacyjnej podniesiono, że powyższe naruszenia przepisów postępowania doprowadziły Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie do uwzględnienia skargi i bezpodstawnego uchylenia postanowień odpowiadających prawu, podczas gdy przedmiotowa skarga powinna zostać oddalona, na podstawie art. 151 P.p.s.a., gdyż w sprawie zaistniały podstawy do pozostawienia wniosku skarżącego bez rozpatrzenia.

W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylnie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi lub o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji. W skardze kasacyjnej zawarto wnioski o zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego i o rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym.

Skarżący nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest bezzasadna.

W rozpoznanej sprawie zagadnienie prawne, które skarżący przedstawił organowi do rozstrzygnięcia odnosiło się do ustalenia momentu powstania przychodu podatkowego w związku z otrzymaniem przez skarżącego jednostek R[...] i R. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia wymagało udzielenia odpowiedzi na pytanie czy skarżący uzyska przychód w momencie przyznania mu jednostek R[...], czy dopiero w momencie sprzedaży akcji uzyskanych w przyszłości w zamian za jednostki R[...] (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f.). W odniesieniu do jednostek R. rozstrzygnięcie sprawy wymagało udzielenia odpowiedzi na pytanie czy skarżący uzyska przychód w momencie przyznania mu tych jednostek, czy dopiero w momencie sprzedaży tokenów (art. 17 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f.).

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f. stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych. Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f. do przychodów z kapitałów pieniężnych zalicza się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających. Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej.

Art. 5a pkt 11 u.p.d.o.f. sanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 u.o.i.f. a art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f. sanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c)-i) u.o.i.f.

Z przytoczonych przepisów wynika, że kwalifikacja prawna jednostek R[...] i R jako wskazane w art. 5a pkt 11 i 13 u.p.d.o.f. papiery wartościowe lub pochodne instrumenty finansowe albo inne prawo, do którego nie ma zastosowania u.o.i.f. ma znaczenie przy zaliczeniu przychodów uzyskanych z tych jednostek do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a), pkt 10 i pkt 11 u.p.d.o.f. Z treści przepisów art. 5a pkt 11 i 13 u.p.d.o.f. wynika wprost, że podstawą tej kwalifikacji jest uprzednie zakwalifikowanie tych jednostek jako papiery wartościowe lub pochodne instrumenty finansowe wskazane w art. 3 pkt 1 i art. 2 ust. 1 pkt 2 lit c)-i) u.o.i.f. Z przepisów tych wynika, że ocena , czy dany stan faktyczny objęty jest zakresem art. 5a ust. 11 i 13 u.p.d.o.f. i przez to zakresem art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) lub pkt 10 u.p.d.o.f. uzależniona jest od uprzedniej kwalifikacji prawnej tego stanu na podstawie wymienionych przepisów u.o.i.f.

Jak trafnie stwierdzono w wyroku NSA z 21 października 2020 r. (sygn. akt I FSK 150/18, opubl. CBOSA): użyte w treści art. 14b § 3 O.p. zwroty "zaistniały stan faktyczny" czy "zdarzenie przyszłe" należy rozumieć, jako wyczerpujące przedstawienie przez wnioskodawcę danego zdarzenia, faktu lub czynności, które mają istotne znaczenie dla oceny możliwości zastosowania prawa podatkowego. Od przedstawienia tych zdarzeń, faktów lub czynności odróżnić trzeba ich kwalifikację prawną. Taką kwalifikacją (oceną) jest także ich zaklasyfikowanie z punktu widzenia przepisów z innych niż prawo podatkowe gałęzi prawa, jeżeli przepisy prawa podatkowego uzależniają wystąpienie skutków podatkowych od odpowiedniej kwalifikacji na podstawie przepisów z tych innych gałęzi prawa. Dlatego nie jest uprawnione stanowisko prezentowane w zaskarżonym postanowieniu i powtórzone następnie w skardze kasacyjnej, że taka kwalifikacja powinna zostać przedstawiona we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jako stanowisko własne wnioskodawcy, lecz wyłącznie w opisie zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Gdyby przyjąć punkt widzenia prezentowany w rozpoznawanej sprawie przez organ interpretacyjny, tj. że podana we wniosku o wydanie interpretacji kwalifikacja stanu faktycznego według, wskazanych w przepisach podatkowych, przepisów prawa pochodzących z innych gałęzi prawa, stanowi jedynie element stanu faktycznego, to konsekwencją uznania tego punktu widzenia za prawidłowy, byłoby związanie taką kwalifikacją organu wydającego interpretację oraz sądu administracyjnego oceniającego zgodność z prawem wydanej na tle tego stanu faktycznego interpretacji indywidualnej. Takie stanowisko, tj. wydanie indywidualnej interpretacji tylko pod warunkiem wskazania przez stronę skutków prawnych występujących w odniesieniu do stanu faktycznego na podstawie innych przepisów niż przepisy prawa podatkowego mijałoby by się z celem postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidulnej i w praktyce ograniczało się do odczytania treści przepisu. Oczywistym jest, że w postępowaniu wymiarowym w przypadku stwierdzenia, że podatnik niezasadnie uznał, że nie zbywał papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych organ byłby obowiązany zakwalifikować zbywane przez podatnika składniki majątku jako składniki majątku wskazane w przepisach art. 5a pkt 11 i 13 u.p.d.o.f. Wymagałoby to dokonania oceny tych składników pod kątem możliwości ich zakwalifikowania jako objętych zakresem przepisów art. 3 pkt 1 i art. 2 ust. 1 pkt 2 lit c)-i) u.o.i.f. Skoro kwalifikacja taka możliwa jest na gruncie postępowania wymiarowego to także możliwa jest na gruncie postępowania prowadzonego w sprawie wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Wniosek ten wynika z tego, że treść art. 14b § 3 i art. 14c § 2 O.p. wskazuje w sposób wyraźny, że poprzez interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego podatnicy mają się dowidzieć, jak stany faktyczne opisane przez nich we wniosku o wydanie interpretacji oceniane będą przy wymiarze zobowiązań podatkowych. Ten cel interpretacji indywidualnych determinuje też przyznanie podatnikom ochrony na wypadek zastosowania się do interpretacji, która została następnie zmieniona lub która nie została uwzględniona przy załatwieniu sprawy podatkowej (art. 14k i 14 m O.p.). Ocena ta ma wskazywać kwalifikację prawnopodatkową stanów faktycznych opisanych we wniosku o wydanie interpretacji. Zatem te elementy, stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji, które mogą być poddane ocenie prawnopodatkowej w toku postepowania wymiarowego mogą być też poddane takiej ocenie w postępowaniu prowadzonym w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (zob. wyrok z 26 maja 2021 r., sygn.. akt I FSK 576/18, opubl. CBOSA).

W świetle powyższych wniosków ocena opisanych przez skarżącego jednostek R[...] i R na gruncie art. 5a pkt 10 i 11 u.p.d.o.f. art. 3 pkt 1 i art. 2 ust. 1 pkt 2 lit c)-i) u.o.i.f. stanowiła ocenę prawną stanu faktycznego będącego przedmiotem złożonego przez skarżącego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, która powinno zostać dokonana przez organ interpretacyjny i zawarta w interpretacji. Wobec tego za niezasadny należało uznać zarzut, według którego sąd pierwszej instancji z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i, art. 135 i art. 151 P.p.s.a. uznał, że dokonanie przez skarżącego kwalifikacji prawnej jednostek R[...] i R według treści ww. przepisów, stanowiło wynikający z art. 14b § 3 O.p. obowiązek przedstawienia we wniosku o wydanie interpretacji opisu stanu faktycznego, którego interpretacja ma dotyczyć. W tym stanie rzeczy należało też uznać, że sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że zastosowanie przez organ w rozpoznanej sprawie art. 169 § 1 i 4 O.p. stanowiło naruszenie przepisów postępowania, które na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. stanowiło przesłankę do uwzględnienia skargi.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w skardze kasacyjnej trafnie zarzucono, że sąd pierwszej instancji niezasadnie uznał, że wydanie zaskarżonego postanowienia nastąpiło z naruszeniem wyrażonej w art. 120 O.p. zasady legalizmu. W rozpoznanej sprawie organ działał na podstawie przepisów prawa i zaskarżone postanowienie oparte zostało na przepisach art. 169 § 1 i § 4 oraz art. 14g § 1 O.p., które przyznają organowi interpretacyjnemu kompetencję do wydania postanowienia w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji w sytuacji, gdy wniosek nie spełnia wymogów wynikających z art. 14b § 3 O.p. a wnioskodawca wady tej nie usunie pomimo wezwania go to tego przez organ. Sama okoliczność, że organ błędnie ocenił wystąpienie w sprawie przesłanek faktycznych zastosowania tych przepisów nie oznacza, że organ działał poza granicami prawa, gdyż błędne zastosowanie obowiązującego prawa, samo w sobie nie stanowi naruszenia zasady legalizmu. Wskazane uchybienie nie miało jednak wpływu na wynik sprawy, gdyż w sprawie wystąpiły inne naruszenia prawa, które uzasadniały uwzględnienie skargi a stosownie do art. 174 pkt 2 P.p.s.a podstawą do uwzględnienia skargi kasacyjnej mogą być tylko naruszenia przez sąd przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zasadny był zawarty w skardze kasacyjnej zarzut wydania zaskarżonego postanowienia z naruszeniem art. 121 § 1 O.p., gdyż żądanie przez organ od skarżącego oceny skutków prawnych stanu faktycznego sprawy na podstawie ww. przepisów u.p.d.o.f. i u.o.i.f. w sposób ewidentny nie stanowiło, żądania uzupełnienia opisu stanu faktycznego sprawy i naruszało art. 14b § 3 O.p.

Skoro jak już wskazano powyżej w sprawie wystąpiły naruszenia prawa uzasadniające zastosowanie przez sąd art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. i uchylenie zaskarżonego postanowienia to niezasadny był zarzut wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem art. 151 P.p.s.a przez niezastosowanie tego przepisu.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny wobec bezzasadności zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej oddalił ją na podstawie art. 184 P.p.s.a