Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 974/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-10-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Rozwoju
Treść wyniku: Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 i 3, art. 11 ust 1
journal: Dz.U. 2016 poz 2032
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia WSA Janina Guść, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 października 2017 r. sprawy ze skargi W. B. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 28 lutego 2017 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Szefa Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W.B. (dalej: wnioskodawca, skarżący) złożył wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik jest pracownikiem niemieckiej spółki należącej do grupy kapitałowej spółek z branży informatycznej. Spółki grupy w ramach kooperacji wykorzystują doświadczenie swoich pracowników w celu usprawniania produkcji i realizowania zamówień klientów. W ramach ww. kooperacji pracownicy spółek należących do grupy kapitałowej są delegowani do pracy w spółkach położonych w różnych krajach. W omawianym stanie faktycznym do Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce został skierowany podatnik – pracownik niemieckiej spółki. Podatnik został delegowany do pracy na rzecz polskiej spółki - spółki przyjmującej - w celu realizacji określonego zlecenia na okres dwóch lat. Podatnik w trakcie pobytu w Polsce w dalszym ciągu pozostaje zatrudniony przez niemiecką spółkę (Spółka wysyłająca), która wypłaca jego wynagrodzenie oraz odprowadza należne składki na ubezpieczenie społeczne do niemieckiego systemu ubezpieczeń społecznych. Podatnik przybył do Polski sam, tj. w czasie oddelegowania do pracy w polskiej spółce Jego najbliższa rodzina pozostanie w Niemczech. Oddelegowanie podatnika do pracy w Polsce związane jest ze zmianą miejsca świadczenia pracy i nie nosi znamion podróży służbowej.

"A" reguluje kwestię zasad delegowania pracowników w ramach grupy. Określa ona, jakiego rodzaju świadczenia pieniężne i niepieniężne przysługują delegowanym pracownikom oraz która ze spółek uczestniczących w procesie delegowania pracownika ponosi koszty poszczególnych świadczeń. Zgodnie z ww. polityką jednym ze świadczeń przysługujących delegowanym pracownikom jest zapewnienie nieodpłatnego zakwaterowania. Świadczenie to obejmuje pomoc w znalezieniu odpowiedniego lokalu mieszkalnego oraz pokrycie kosztów jego najmu i jest finansowane przez spółkę przyjmującą delegowanego pracownika. Z kolei pracownik jest zobowiązany do pokrywania kosztów związanych z bieżącą eksploatacją lokalu tj. opłat za media (ogrzewanie, gaz, elektryczność, woda), wywóz nieczystości etc. Zgodnie z ww. polityką udostępnienie pracownikowi lokalu mieszkalnego następuje w celu umożliwienia mu prawidłowego świadczenia pracy na rzecz podmiotu, do którego został delegowany.

W przesłanym uzupełnieniu wniosku wskazano, że finansowanie świadczeń niepieniężnych w postaci udostępnienia delegowanemu pracownikowi bezpłatnego zakwaterowania związane jest z pozostawaniem przez podatnika w stosunku pracy ze spółką z siedzibą w Niemczech i wynika z postanowień tzw. "listu oddelegowującego" regulującego zakres świadczeń przysługujących pracownikowi w trakcie oddelegowania go przez niemieckiego pracodawcę do wykonywania pracy w Polsce. Spółka przyjmująca pełni funkcję techniczną zapewniając zakwaterowanie delegowanemu pracownikowi i następnie obciąża poniesionymi kosztami spółkę w Niemczech.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zapewnienie przez pracodawcę podatnikowi delegowanemu do wykonywania pracy w Polsce świadczenia niepieniężnego w postaci pomocy w poszukiwaniu lokalu mieszkalnego oraz pokrycia kosztów najmu tego lokalu, będzie stanowić dla niego przychód ze stosunku pracy podlegający zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu, a w konsekwencji, czy podatnik będzie zobowiązany do samodzielnego obliczania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 44 ust. 1a ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy finansowanie przez pracodawcę podatnika, pracownika delegowanego do pracy w Polsce, pomocy w poszukiwaniu mieszkania oraz pokrycie kosztów najmu tego mieszkania, pozostających w bezpośrednim związku z delegowaniem ww. pracownika do pracy w Polsce nie stanowi dla niego przychodu ze stosunku pracy łączącego go z jego niemieckim pracodawcą, a co za tym idzie, pracownik nie ma obowiązku obliczenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwoty stanowiącej wartość ww. świadczenia niepieniężnego.

Według podatnika, przy ocenie, czy danego rodzaju świadczenie udostępnione pracownikowi stanowi dla niego przychód podlegający opodatkowaniu, zasadnicze znaczenie ma wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał zawarł kryteria, jakimi należy się posługiwać przy ustalaniu, czy dane nieodpłatne świadczenie zalicza się do opodatkowanych przychodów ze stosunku pracy, czy też nie.

Trybunał Konstytucyjny wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

◾zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

◾zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

◾korzyść ta jest wymierna (również w postaci zaoszczędzenia wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Zdaniem wnioskodawcy w opisanym powyżej stanie faktycznym nie została wypełniona przesłanka, zgodnie z którą świadczenie powinno być spełnione 1) w interesie pracownika oraz 2) za jego zgodą.

Wnioskodawca podkreślił, że celem udostępnienia bezpłatnego zakwaterowania pracownikowi jest zapewnienie sprawnej i terminowej realizacji przez pracownika zadań określonych w umowie kooperacyjnej będącej podstawą jego oddelegowania, co leży w bezpośrednim ekonomicznym interesie pracodawcy. W sytuacji nieudostępnienia pracownikowi zakwaterowania konieczne byłyby codzienne, dalekie dojazdy pracownika do miejsca pracy, co w omawianym przypadku ze względu na to, że stałe miejsce zamieszkania pracownika znajduje się w Niemczech, byłoby niecelowe zarówno z praktycznego jak i ekonomicznego punktu widzenia. Ponadto tego rodzaju dojazdy do pracy w znacznym stopniu obniżałyby wydajność pracownika oraz mogłyby powodować naruszenia norm prawa pracy dotyczących wymaganego dobowego czasu odpoczynku. Dyrektywa 96/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 1996 r. dotycząca delegowania pracowników w ramach świadczenia usług reguluje gwarantowane pracownikom delegowanym na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej warunki zatrudnienia, obejmujące m.in. następujące zagadnienia jak: maksymalne okresy pracy i minimalne okresy wypoczynku, minimalne stawki płacy i zdrowie, bezpieczeństwo i higiena w miejscu pracy. Zgodnie z ww. dyrektywą pracownik delegowany powinien mieć zapewnione w państwie, do którego został delegowany w celu świadczenia pracy warunki nie gorsze niż przewidziane przez przepisy prawa państwa, w którym świadczy pracę. Oznacza to, że delegowany z Niemiec do Polski pracownik powinien mieć m. in. zapewnione okresy wypoczynku dobowego i tygodniowego, co najmniej takie same, jakie gwarantowane są polskim pracownikom na podstawie przepisów Kodeksu pracy. Zgodnie z przepisem art. 132 Kodeksu pracy, pracownik ma prawo, do co najmniej 11 godzin nieprzerwanego wypoczynku dobowego. W omawianym stanie faktycznym zapewnienie przestrzegania tych norm prawa pracy bez udostępnienia pracowników zakwaterowania w pobliżu miejsca świadczenia pracy byłoby niemożliwe. Ponadto jak, było to już wspominane powyżej konieczność długotrwałych i uciążliwych dojazdów powodowałaby znaczące zmniejszenie efektywności i jakości pracy świadczonej przez delegowanego pracownika, co pozostawałoby w sprzeczności z ekonomicznym interesem pracodawcy.

Zatem zapewnienie zakwaterowania przez pracodawcę pracownikowi służy wyłączenie realizacji obowiązku pracowniczego. Pracownik wykorzystuje je tylko w jednym konkretnym celu, tj. wykonaniu swoich obowiązków pracowniczych.

Ponadto zgodnie z postanowieniami art. 3 ust. 7 Dyrektywy 96/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 1996 r. dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług, określającej gwarantowane warunki zatrudnienia pracowników delegowanych na terenie Unii Europejskiej, wypłacane pracownikowi delegowanemu z tytułu faktycznie poniesionych wydatków na skutek delegowania, takich jak koszty podróży, wyżywienia i zakwaterowania nie należy uważać za część płacy minimalnej. Co za tym idzie ustawodawca tym samym przyznaje, że tego rodzaju świadczenia nie stanowią wynagrodzenia pracownika a jedynie zwrot wydatków, których źródłem jest fakt oddelegowania pracownika do świadczenia pracy w innym kraju członkowskim. Wnioskodawca podkreślił nadto, że to pracodawca, kierując się kryteriami ekonomicznymi oraz odpowiednim położeniem w stosunku do miejsca świadczenia pracy (a więc własnym interesem) decyduje, gdzie i w jakim standardzie zostanie zapewnione pracownikowi zakwaterowanie. Bezpłatne zakwaterowanie w miejscu delegowania nie przynosi pracownikowi dodatkowej korzyści (przychodu), a pracownik nie ma możliwości i swobody w rozporządzaniu tym świadczeniem i wykorzystuje je tylko w celu wykonania obowiązków pracowniczych. Tym samym, nie można mówić w tym przypadku o przychodzie dla pracownika ani o zaoszczędzeniu wydatku, którego pracownik nie poniósłby, gdyby nie świadczył pracy na rzecz swojego pracodawcy. Majątek pracownika nie ulega zmianie i wynosi tyle samo przed i po poniesieniu przedmiotowych świadczeń przez pracodawcę. Poniesione wydatki na te świadczenia, nie przynoszą pracownikowi jakichkolwiek korzyści osobistych poza stosunkiem pracy, czyli takich korzyści, które otrzymane byłyby przez pracownika do jego własnej, swobodnej dyspozycji i które pracownik mógłby przeznaczyć na zaspokojenie wybranych przez siebie potrzeb.

Wnioskodawca zauważył przy tym, że zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych.

Działający z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów Dyrektor Izby Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Po przytoczeniu brzmienia przepisów m. in. art. 3 ust. 1, art. 9 ust. 1, art. 31, art. 11 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 1 i 3, art. 11 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., dalej: u.p.d.f.) organ interpretacyjny stwierdził, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 u.p.d.f., ale rozumienie tego pojęcia zostało wypracowane przez orzecznictwo sądów administracyjnych (uchwała NSA z dnia 18.11.2002 r. sygn. akt FPS 1/06 i uchwała NSA z dnia 24.05.2010 r. sygn. akt II FPS 1/10) oraz Trybunał Konstytucyjny (wyrok z dnia 8.07.2014 r. w sprawie K 7/13). Za wyrokiem TK wskazał, że za przychód pracownika z nieodpłatnych świadczeń, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.f., mogą być uznane te świadczenia, które zostały spełnione za zgodą pracownika, w jego interesie i przyniosły pracownikowi wymierną korzyść. Analizując te warunki Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w przypadku wykonywania przez pracownika pracy czy odbywania przez pracownika szkolenia, w miejscu ściśle określonym w umowie o pracę, powszechnie obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiązku zrekompensowania pracownikowi wydatków, jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej, zgodnie z art. 775 Kodeksu pracy. Oddelegowania nie można zatem utożsamiać z podróżą służbową ani praca mobilną. Oddelegowanie nie stanowi wykonywania zadania służbowego poza stałym miejscem pracy na polecenie pracodawcy, ale dotyczy czasowego wykonywania pracy w oddelegowanej miejscowości. Zgoda pracownika na czasową zmianę warunków umowy o prace w zakresie miejsca wykonywania pracy nie oznacza przekształcenia się pracownika oddelegowanego w mobilnego. W konsekwencji gdy pracodawca, mimo braku obowiązku wynikającego z przepisów prawa, zapewni oddelegowanemu pracownikowi transport od i z miejsca oddelegowania oraz zakwaterowanie (noclegi) to wartość tych świadczeń stanowi dla pracownika przychód z innych nieodpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.f.). Takie świadczenie nie jest wynikiem zdarzenia nietypowego czy okazjonalnego, ale wykonywaniem zadań służbowych w miejscu oddelegowania, tj. w nowym miejscu pracy przyjętym i zaakceptowanym przez pracownika. To, wg organu interpretacyjnego, prowadzi do wniosku, że w braku tego świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść te wydatki. Przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę leży zatem w interesie pracownika, jest bowiem równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatków na zakwaterowanie, jakie musiały ponieść dla wykonania obowiązku służbowych, zgodnie z postanowieniami umowy zawartej z pracodawcą.

Działający z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów Dyrektor Izby Skarbowej wezwany do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku W.B. wniósł o uchylenie wydanej interpretacji indywidualnej, zarzucając jej naruszenie art. 12 ust. 1 i ust. 3 w związku z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędna wykładnię oraz naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie podatnika do organów podatkowych.

W uzasadnieniu skarżący powtórzył argumenty zawarte we wniosku o wydanie interpretacji.

W odpowiedzi na skargę działający z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016r., poz. 1066) sąd kontroluje zaskarżone rozstrzygnięcia w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017r. poz.1369) - dalej: P.p.s.a., w sprawach dotyczących skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga jest zasadna.

Przedmiotem interpretacji była kwestia rozpoznania u skarżącego przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.f., w związku z nieodpłatnym udostępnieniem przez pracodawcę nieodpłatnego zakwaterowania w czasie jego oddelegowania do pracy w Polsce.

W ocenie Sądu niezasadne jest stanowisko organu interpretacyjnego, że opisane we wniosku świadczenia pracodawcy będą stanowiły dla skarżącego przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.f., podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 powołanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Stosownie zaś do treści art. 12 ust. 1 u.p.d.f., za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z powyższych regulacji wynika, że przychodami ze stosunku pracy są nie tylko wypłaty pieniężne, ale również wartość innych otrzymanych lub pozostawionych do dyspozycji pracownika świadczeń pieniężnych lub rzeczowych, wynikających ze stosunku pracy. W szczególności, przychodami ze stosunku pracy jest wartość innych nieodpłatnych świadczeń otrzymanych przez pracownika.

Pojęcie "innych nieodpłatnych świadczeń" nie zostało zdefiniowane w u.p.d.f., ale jego wykładni dokonał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13. W powołanym wyroku Trybunał orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w zw. z art. 11 ust. 2 - 2b u.p.d.f., powinny być rozumiane w taki sposób, że "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika. Natomiast w uzasadnieniu wyroku Trybunał stwierdził m.in., że świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, niezależnie od tego czy są dokonywane w formie pieniężnej czy w formie świadczenia rzeczowego lub usługi, aby podlegały opodatkowaniu muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków.

Trybunał Konstytucyjny stwierdził ponadto, że za przychód pracownika z tytułu otrzymania "innych nieodpłatnych świadczeń", o których mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.f., mogą być uznane świadczenia, które spełniają wszystkie poniższe warunki:

- zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

- korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów),

- zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść.

Nie budzi wątpliwości Sądu, że otrzymane przez skarżącego świadczenie spełnia dwie pierwsze przesłanki, albowiem w zakreślonym stanie faktycznym nieodpłatne świadczenie spełniane jest za zgodą pracownika, a korzyść jest wymierna i może być przypisana indywidualnemu pracownikowi.

Błędne jest natomiast stanowisko organu, że przyjęcie nieodpłatnego zakwaterowania przez pracownika oddelegowanego leży w jego interesie, bo pozwala mu uniknąć niezbędnego wydatku na zakwaterowanie.

Z przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego wynika, że skarżący wykonuje pracę poza swoim miejscem zamieszkania i ośrodkiem interesów życiowych. Ośrodek interesów życiowych skarżącego pozostaje w Niemczech. W ocenie Sądu, świadczenie polegające na skorzystaniu przez skarżącego oddelegowanego do pracy w Polsce z bezpłatnego zakwaterowania nie będzie spełnione w jego interesie, ale w interesie pracodawcy i nie przyniesie skarżącemu korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków służbowych, skarżący nie miałby powodu do korzystania z wynajmowanego przez pracodawcę mieszkania. Ma on bowiem ośrodek interesów życiowych w Niemczech, w związku z czym ponosi wydatki związane z miejscem zamieszkania i oddelegowanie go na określony czas do pracy do Polski tego nie zmienia.

Sąd podziela stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 października 2014r. sygn.. akt II FSK 2387/12 (cbois.nsa.gov.pl), że obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych, czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Obowiązek ten należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro więc prawidłowe i efektywne wypełnianie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania poza jego miejscem zamieszkania, jest to bowiem warunek konieczny świadczenia pracy w ogóle, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy tak, aby była ona możliwa, wydajna i należytej jakości. Zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku odpowiada także obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający jej uciążliwość.

W związku z powyższym, w opisanym stanie faktycznym ponoszenie przez pracodawcę wydatków w celu zapewnienia zakwaterowania dla pracownika jest – w świetle wskazań Trybunału Konstytucyjnego - świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, bo jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść, skoro bez zakwaterowania pracownika w powyższy sposób praca nie mogłaby być świadczona. Celem udostępnienia bezpłatnego zakwaterowania pracownikowi jest bowiem zapewnienie sprawnej i terminowej realizacji przez pracownika zadań określonych w umowie kooperacyjnej będącej podstawą jego oddelegowania, co leży w bezpośrednim ekonomicznym interesie pracodawcy. W sytuacji nieudostępnienia pracownikowi zakwaterowania konieczne byłyby codzienne, dalekie dojazdy pracownika do miejsca pracy, co w omawianym przypadku ze względu na to, że stałe miejsce zamieszkania pracownika znajduje się w Niemczech, byłoby niecelowe zarówno z praktycznego jak i ekonomicznego punktu widzenia. Ponadto tego rodzaju dojazdy do pracy w znacznym stopniu obniżałyby wydajność pracownika oraz mogłyby powodować naruszenia norm prawa pracy dotyczących wymaganego dobowego czasu odpoczynku. Przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy. Wszystkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika pokrywa pracodawca.

Przedstawione wyżej stanowisko zbieżne jest z poglądami wyrażonymi w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 października 2014r. sygn. II FSK 2387/12, z dnia 23 lipca 2015r. sygn. akt II FSK 1689/13, z dnia 9 sierpnia 2016r. sygn. akt II FSK 1970/14, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 6 czerwca 2017r. sygn. akt I SA/Kr 361/17 – wszystkie dostępne na cbois.nsa.gov.pl).

W zaskarżonej interpretacji dokonano zatem nieprawidłowej wykładni pojęcia "inne nieodpłatne świadczenia", o którym mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.f. Ponownie rozpoznając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny zobowiązany będzie uwzględnić przedstawioną przez Sąd wykładnię tych przepisów.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 146 §1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Rozstrzygniecie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200.