Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 176/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2008-05-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 107 par. 1 i 2  art. 116 par. 1 i 2  art. 116a
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Asesor sądowy Ewa Kruppik - Świetlicka Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Winiecka po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 maja 2008r. sprawy ze skargi J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe osoby prawnej z tytułu podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego kwotę 760 zł ( siedemset sześćdziesiąt złotych ) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. orzekł o solidarnej odpowiedzialności J. Z., jako członka organu zarządzającego osobą prawną, za zaległości podatkowe Stowarzyszenia K. we W. z tytułu podatku od towarów i usług za maj, czerwiec 2003r., styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec 2004r., styczeń, maj 2005r., październik, grudzień 2006r., styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj 2007r. w łącznej kwocie [...] zł, należne od tej kwoty odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł, z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł i należnych od tej kwoty odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł, z tytułu kosztów egzekucyjnych w kwocie [...] zł i umorzył postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości wymienionego podatnika z tytułu podatku od towarów i usług za marzec i kwiecień 2003r. oraz listopad 2006r.

Od decyzji organu I instancji strona złożyła odwołanie, w którym wniosła

o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania lub przekazanie sprawy

do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu podatnik zarzucił naruszenie prawa poprzez błędną wykładnię i zastosowanie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b i pkt 2 w zw. z art. 116a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), naruszenie przepisów postępowania, a zwłaszcza art. 187 w zw. z art. 122, art. 191 tej ustawy poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego i oparcie rozstrzygnięcia wyłącznie na okolicznościach odpowiadających tezom organu podatkowego przy pominięciu słusznego interesu strony oraz art. 120 wskazanej ustawy poprzez naruszenie zasady działania organu podatkowego na podstawie przepisów prawa i dopuszczenie się nadinterpretacji.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odpowiedzialności strony z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł i należnych odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł i w tej części umorzył postępowanie w sprawie, w pozostałej części decyzję utrzymał w mocy.

W uzasadnieniu organ wskazał, że decyzja organu I instancji podlegała uchyleniu, w zakresie dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, ponieważ w momencie zaistnienia nieprawidłowości w Stowarzyszeniu, tj. w czasie złożenia wadliwej deklaracji, przepis art. 116a ustawy Ordynacja podatkowa nie obowiązywał. Pomimo tego, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] ustalająca dodatkowe zobowiązanie podatkowe została doręczona w czasie jego obowiązywania (tj. [...]), nie może on mieć zastosowania w tej części sprawy.

Odnosząc się do podniesionych zarzutów, organ wskazał, że nie może stanowić podstawy uchylenia decyzji powoływanie się na społeczny charakter pełnienia funkcji członka Zarządu. Stan faktyczny sprawy wypełnia przesłanki przepisu art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa i potwierdza pełnienie w danym czasie przez stronę obowiązków członka Zarządu Stowarzyszenia. Przepis ten nie określa charakteru, czy sposobu pełnienia tych obowiązków, zatem rozważania w tym zakresie nie mają znaczenia dla sprawy.

Nie zmienia tego stanowiska również podniesione w odwołaniu stwierdzenie,

że zgodnie z obowiązującymi przepisami osoby prawne będące płatnikami podatku,

są zobowiązane wyznaczyć osoby, do których obowiązków należy obliczanie

i pobieranie podatków oraz terminowe wpłacanie organowi podatkowemu pobranych kwot, a także zgłosić właściwemu miejscowo organowi podatkowemu imiona, nazwiska i adresy tych osób; jak również to, że strona taką osobą nie była. Przepisy, na które powołuje się podatnik, w świetle uregulowań dotyczących odpowiedzialności członka zarządu, nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Ustosunkowując się do zarzutów w zakresie ustaleń dotyczących okresu, kiedy strona pełniła funkcję członka Zarządu Stowarzyszenia, organ wskazał, że strona w dniu [...] na mocy uchwały Zarządu Stowarzyszenia została powołana do Zarządu i pełni tę funkcję do dnia dzisiejszego. Uchwałą z dnia [...] Zarząd Stowarzyszenia postanowił wybrać stronę na V-ce Prezesa Zarządu, a uchwałą z dnia [...] powołał na stanowisko Prezesa Zarządu. Z oświadczenia z dnia [...], wynika jedynie, że strona złożyła rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu, a nie rezygnację z funkcji członka Zarządu. Potwierdzeniem tego jest również uchwała Zarządu nr [...] o przyjęciu rezygnacji strony z funkcji Prezesa Zarządu i jednocześnie powołaniu na zwykłego członka Zarządu. Ostatecznie organ I instancji, po uwzględnieniu wyjaśnień strony w tym zakresie uznał, że Stowarzyszenie powoływało i odwoływało poszczególnych członków Zarządu w drodze uchwały. Skoro brak jest w aktach rejestracyjnych Stowarzyszenia stosownej uchwały, na mocy której strona zostałaby odwołana z członka Zarządu, organ uznał, że takie zdarzenie nie miało miejsca i tym samym strona w przedmiotowym okresie pełniła obowiązki członka organu zarządzającego Stowarzyszeniem pełniąc funkcje Prezesa Zarządu, V-ce Prezesa Zarządu oraz członka tego organu.

Odnosząc się do zarzutu strony, że do skutecznego złożenia rezygnacji przez członka zarządu stowarzyszenia nie jest potrzebne jej przyjęcie przez zarząd, więc na mocy rezygnacji z dnia [...] strona przestała być członkiem Zarządu Stowarzyszenia, organ powołał się na ustawę z dnia 07 kwietnia 1989r. Prawo

o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2001r. Nr 79, poz. 855 ze zm.), oraz na Statut, które nie określają szczegółowo kwestii powoływania i odwoływania członków zarządu Stowarzyszenia. Z uwagi na istnienie w obrocie prawnym uchwały potwierdzającej członkostwo w Zarządzie i brak uchwały odwołującej stronę z tej funkcji organ odwoławczy nie podzielił stanowiska strony.

Rozpatrując zarzut w zakresie wskazania mienia Stowarzyszenia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, organ uwzględnił posiadanie przez Stowarzyszenie akcje W. S. A. Wskazał, że w wyniku podjętych działań zmierzających do zajęcia akcji przysługujących Stowarzyszeniu, pismem z dnia [...] Stowarzyszenie wystąpiło do Prezesa Zarządu Spółki o wydanie [...] akcji imiennych o wartości nominalnej [...] zł w celu realizacji egzekucji. W dniu [...] dokonano zajęcia i odbioru tych akcji. Egzekucja, na poczet której zostały zajęte akcje, została wszczęta na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w związku z zaległościami podatkowymi w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń oraz w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych. Biorąc pod uwagę wartość nominalną akcji należących do Stowarzyszenia, w zestawieniu z wysokością zaległości w podatku od towarów i usług i podatkach dochodowych, które wynosiły łącznie [...] zł, organ podatkowy uznał, że ich sprzedaż nie doprowadzi do zapłaty w znacznej części zaległości Stowarzyszenia. Oznacza to, że organ podatkowy nie pominął w decyzji kwestii wspomnianych wyżej akcji, dokonał również oceny udziału ich wartości w ogólnej kwocie zaległości podatkowych, uznając ją za nieznaczną. Dokonując ustaleń organ podatkowy uwzględnił jedynie wartość nominalną, niemniej jednak uzupełniając materiał dowodowy organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z ich wyceną wykonaną przez biegłego skarbowego w dniu [...] wartość akcji została oszacowana na następujące kwoty: wartość maksymalna [...] zł, wartość minimalna [...] zł. Wobec powyższego organ nie uznał, że w sprawie zaistniała sytuacja wskazywania mienia Stowarzyszenia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części i nie można stwierdzić naruszenia art. 116 § 1 pkt 2 ustawy poprzez jego błędną wykładnię.

W kwestii bezskuteczności egzekucji organ wskazał, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonano zajęcia rachunków bankowych w kilku bankach oraz wierzytelności z tytułu sponsoringu, z których w okresie od maja 2003r. do sierpnia 2004r. uzyskano łączną kwotę [...] zł. Dokonano również zajęcia i sprzedaży samochodów osobowych, z czego uzyskano w 2005r. łączną kwotę [...] zł. W drodze zapytania skierowanego do Urzędu Miasta W. i Starostwa Powiatowego we W. ustalono, iż Stowarzyszenie nie jest właścicielem ani użytkownikiem wieczystym nieruchomości na terenie miasta i powiatu w. Dokonano również zajęcia rachunku bankowego [...], uzyskując z tego tytułu kwotę [...] zł. Dokonano także zajęć rachunków w innych bankach, jednak bezskutecznie. Aktualnie na zajętych rachunkach bankowych brak jest jakichkolwiek środków, Stowarzyszenie w 2004r. zaprzestało działalności gospodarczej polegającej na organizowaniu imprez sportowych oraz nie dysponuje żadnym majątkiem ruchomym oraz nieruchomym, który mógłby być przedmiotem egzekucji. Pomimo udzielanej pomocy w zakresie przyznania ulg w płatności zobowiązań podatkowych, Stowarzyszenie nie tylko nie wykonywało w całości decyzji prolongujących terminy płatności zobowiązań podatkowych, ale generowało kolejne zaległości. Wobec powyższego, uwzględniając również egzekucję z akcji Spółki i przedstawione wyżej ustalenia w zakresie jej efektywności, organ odwoławczy uznał egzekucję z majątku Stowarzyszenia za bezskuteczną w części, co wypełnia przesłankę określoną w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej w zakresie częściowej bezskuteczności egzekucji i pozwoliło orzec o odpowiedzialności strony.

Organ wskazał, że stanowisko podatnika dotyczące niezgłoszenia wniosku

o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie stanowi przesłanki do uwolnienia go od odpowiedzialności na podstawie przepisów art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Nie można bowiem mówić o jej wystąpieniu, w sytuacji gdy w subiektywnej ocenie członków Zarządu (w tym strony) nie wystąpiły powody zgłoszenia wniosku o upadłość Stowarzyszenia, bądź wszczęcia postępowania układowego. W ocenie organu, winą strony jest właśnie fakt, że uważała, iż takiego wniosku w ogóle nie należało składać. Oceny tej nie mogą zmienić argumenty dotyczące zachowania organu w zakresie przyznawania ulg podatkowych. Zarząd Stowarzyszenia dokonał oceny sytuacji finansowej i podjął decyzję o dalszym prowadzeniu działalności i spłacie posiadanych zobowiązań. Organ nie zgodził się zatem z zarzutem naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b wskazanej ustawy.

Organ wskazał również, powołując się na przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 525 ze zm.), że dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco

te zobowiązania wykonuje. W przypadku Stowarzyszenia warunek ten był spełniony,

co wynika z załącznika nr 3 "Bilans za okres 1998-2007r." Dane za poszczególne lata wskazują, że w każdym roku tego okresu zobowiązania przewyższały aktywa Stowarzyszenia, co oznaczało jego niewypłacalność.

Wobec powyższego stanu faktycznego i prawnego sprawy, organ odwoławczy stwierdził, że działania organu I instancji dotyczące zakresu sprawy w części utrzymanej w mocy nie naruszały zasady działania na podstawie przepisów prawa określonych w art. 120 Ordynacji podatkowej. Również nie został naruszony art. 187 w zw. z art. 122 i art. 191, poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego oraz oparcie rozstrzygnięcia wyłącznie na okolicznościach odpowiadających tezom organu podatkowego przy pominięciu słusznego interesu strony. W sprawie został zebrany obszerny materiał dowodowy. Okoliczności pozwalające orzec o odpowiedzialności podatnika zostały ustalone na podstawie kompletnego materiału dowodowego.

Na decyzję organu II instancji strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, poprzez błędną wykładnię

i zastosowanie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) i pkt 2 w zw. z art. 116a Ordynacji podatkowej, naruszenie art. 10 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego oraz art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uniemożliwienie czynnego udziału w każdym stadium postępowania, naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyczerpujące rozpoznanie sprawy i nieuwzględnienie wszystkich czynników, mogących mieć wpływ na wynik sprawy. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu strona podała, że nie ulega wątpliwości, iż członkowie Zarządu Stowarzyszenia nie zgłosili upadłości i nie wszczęli postępowania układowego w rozumieniu przepisów ustawy o postępowaniu upadłościowym i naprawczym. Przygotowywali jednak i realizowali własne programy naprawcze, prowadzili rozmowy i zawierali układy, prowadzili konsekwentnie wszelkie działania, które głównie miały na celu spłatę zobowiązań podatkowych. Okoliczność ta, w połączeniu z faktem, że Stowarzyszenie przekazało Naczelnikowi Urzędu Skarbowego we W. akcje Spółki W. we W., których było właścicielem, a więc wskazało mienie, które mogło umożliwić zaspokojenie zaległości podatkowych w jakiejś części, stanowi w ocenie strony, że jako członek zarządu Stowarzyszenia może ona się skutecznie uwolnić od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Stowarzyszenia.

Zdaniem strony, sytuacja ekonomiczna Stowarzyszenia w latach 2003-2006,

a więc stosunek ówczesnego zadłużenia do możliwości pozyskania środków przez Stowarzyszenie, wysokość kosztów działalności, posiadany majątek, pozytywne decyzje w sprawie rozłożenia na raty lub inne ulgi podatkowe, uprawniały Zarząd do stwierdzenia, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest niecelowe, a wręcz uniemożliwi jakiekolwiek zaspokojenie wierzytelności podatkowych.

W ocenie strony, nie sposób uznać, że na członkach Zarządu spoczywał obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania naprawczego. Organ I instancji wielokrotnie zawieszał postępowanie egzekucyjne wobec Stowarzyszenia, wielokrotnie odraczał i rozkładał na raty płatności zaległości podatkowych. Decyzje takie są odzwierciedleniem uznania, że Stowarzyszenie będzie w stanie spłacić swe zobowiązania, tyle że w odpowiednio ustalonych terminach i wysokościach. Zatem, mając na uwadze postępowanie organu podatkowego, nie można mówić o niedbalstwie ze strony Stowarzyszenia i członków Zarządu, którzy pozostawali w uzasadnionym przekonaniu, że jest możliwy dalszy byt Stowarzyszenia, bez konieczności wszczynania postępowania upadłościowego, czy naprawczego.

Powołując się na przepisy ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, strona stwierdziła, że na członkach Zarządu Stowarzyszenia nie ciążył obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość, czy o przeprowadzenie postępowania naprawczego.

Z dokumentów księgowych Stowarzyszenia wynika bowiem, że od 2003r. jego kondycja finansowa systematycznie ulegała poprawie. Nie licząc 2004r., wyniki finansowe Stowarzyszenia należało uznać za coraz lepsze, pomimo systematycznego spłacania zobowiązań, głównie podatkowych. Istotną jest także okoliczność, że w 2005r. Spółka W. przekazała na rzecz Stowarzyszenia kwotę ok. [...] zł, na spłatę zobowiązań. W razie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Stowarzyszenia, nie byłoby możliwe uzyskanie tak znacznej kwoty.

W ocenie strony, w odniesieniu do członków zarządu Stowarzyszenia nie tylko nie można mówić o zaniedbaniu, ale można, a nawet trzeba stwierdzić, iż wykazali się oni szczególną starannością o byt Stowarzyszenia i interes jego wierzycieli. W tym zakresie strona podała przykładowe uregulowania zaległości z tytułu podatku

od towarów i usług.

Podatnik podkreślił, że zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości byłoby decyzją najprostszą, ale również i niekorzystną dla Skarbu Państwa oraz innych wierzycieli Stowarzyszenia.

Odnosząc się do kwestii niewskazania mienia Stowarzyszenia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, strona wskazała, że Stowarzyszenie przekazało Naczelnikowi Urzędu Skarbowego we W. akcje Spółki W., których było właścicielem, a więc wskazało mienie, które mogło umożliwić zaspokojenie zaległości podatkowych w części.

Argumentując zarzut naruszenia przez organ zasady uczestnictwa strony

w każdym stadium postępowania, strona podniosła, że organ nie powiadomił jej

o przeprowadzanej wycenie wspomnianych akcji, nie umożliwił jej wypowiedzenia się

w kwestii ich wartości. Strona podała, że jest w posiadaniu znaczących informacji,

które mogły zmienić podejście rzeczoznawcy do wyceny.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wniósł

o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargę należało uznać za uzasadnioną.

Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd nie jest związany granicami skargi,

co oznacza, że skarga powinna zostać uwzględniona, jeśli tylko Sąd, niezależnie

od zarzutów i wniosków w niej sformułowanych, stwierdzi istnienie któregoś z naruszeń prawa, powodujących wzruszenie zaskarżonej decyzji.

W niniejszej sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na rozstrzygniecie, dlatego też zaskarżona decyzja została wyeliminowana z obrotu prawnego.

Na podstawie art. 107 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie

z podatnikiem również osoby trzecie za zaległości podatkowe podatnika, jak również za:

- podatki nie pobrane oraz pobrane, a nie wpłacone przez płatników lub inkasentów,

- odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych,

- nie zwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek,

- koszty postępowania egzekucyjnego.

Zgodnie z art. 116 § 1 wymienionej ustawy za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy,

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O. p.).

Przywołane przepisy mają odpowiednie zastosowanie do członków Stowarzyszenia, zgodnie bowiem z art. 116a Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Przepisy art. 116 stosuje się odpowiednio.

Odnosząc powyższe uregulowania do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że istotnym w świetle zapadłego orzeczenia jest stan faktyczny związany z treścią rozstrzygnięcia zaskarżonej do Sądu decyzji. Podnieść zatem należy, że organ odwoławczy rozpatrując sprawę uchylił decyzję o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe osoby prawnej w części dotyczącej dodatkowego zobowiązania podatkowego - obciążającego Stowarzyszenie - oraz odsetek za zwłokę z nim związanych.

W ocenie Sadu, zasadnie organ II instancji uznał, iż skoro w dacie składania deklaracji w podatku od towarów i usług, która implikowała dodatkowe zobowiązanie podatkowe, przepis art. 116a ustawy Ordynacja podatkowa nie obowiązywał, zatem nie powinien on mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

Z przeprowadzonego na rozprawie dowodu, a mianowicie z odpowiedzi na skargę w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 121/08 dotyczącej odpowiedzialności innego

z członków zarządu Stowarzyszenia wynika, że organ stoi na stanowisku, iż członek zarządu uwolniony od odpowiedzialności za dodatkowe zobowiązanie podatkowe

i odsetki za zwłokę z nim związane, nie powinien ponosić odpowiedzialności za koszty egzekucyjne powstałe przy egzekucji tych należności.

Zdaniem Sądu pogląd ten zasługuje na aprobatę.

Koszty egzekucyjne – podobnie jak odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych – związane są ściśle z egzekwowaną należnością. Skoro członek zarządu nie ponosi odpowiedzialności za należność główną (zaległość podatkową) wraz z powiązanymi z nią odsetkami, to nie ma też podstaw do obciążania go kosztami egzekucyjnymi powstałymi w wyniku prowadzenia postępowania egzekucyjnego w stosunku do Stowarzyszenia w przedmiocie tej zaległości podatkowej i odsetek z nią związanych.

Warto w tym miejscu zauważyć, że odsetki za zwłokę oraz koszty egzekucyjne mają charakter akcesoryjny w stosunku do należności głównej (por. uchwałę SN z dnia 07 grudnia 2006r., sygn. akt III CZP 118/06, co prawda uchwała ta została wydana na gruncie przepisów cywilnoprawnych, ale odnosi się do analogicznego zagadnienia: charakteru odsetek, kosztów procesu i kosztów egzekucyjnych).

Z uwagi na akcesoryjny charakter odsetek i kosztów egzekucyjnych konsekwentnie przyjąć należy, że uwolnienie osoby trzeciej od odpowiedzialności

za zaległość podatkową z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego i odsetki

za zwłokę, skutkuje również brakiem odpowiedzialności za koszty egzekucyjne związane z tymi należnościami.

Z przeprowadzonego również na rozprawie dowodu z akt administracyjnych

do sprawy o sygn. akt I SA/Bd 121/08, konkretnie pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...], nr [...] wynika, że koszty egzekucyjne związane z egzekucją dodatkowego zobowiązania podatkowego i odsetek z nim związanych wynoszą [...] zł.

Obciążenie zatem stronę skarżącą w decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej kosztami egzekucyjnymi powstałymi w wyniku egzekwowania od Stowarzyszenia zaległości z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego i odsetek z nim związanych, narusza przepisy prawa materialnego w stopniu implikującym wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Skoro organ odwoławczy uwolnił członka zarządu od odpowiedzialności za zaległość podatkową z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego i odsetek za zwłokę z nią związanych, to konsekwentnie strona nie powinien odpowiadać za koszty egzekucyjne powstałe przy egzekucji tych należności.

Odnośnie zarzutów podniesionych w skardze przez stronę należy stwierdzić,

że są one bezzasadne.

Nie budzi wątpliwości, że przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności z art. 116 Ordynacji podatkowej mają w pełni zastosowanie do odpowiedzialności członków zarządu stowarzyszenia będącego osobą prawną. Przesłankami orzekania o odpowiedzialności tych podmiotów są:

1) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu,

2) bezskuteczność egzekucji w stosunku do podatnika w całości lub w części,

3) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku,

4) niewskazanie przez członka zarządu mienia podatnika umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowej podatnika.

Odnośnie pierwszego zagadnienia należy stwierdzić, że bezsporne w sprawie jest, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu Stowarzyszenia w okresie powstania zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące wskazane przez organy podatkowe, jak również w czasie powstania zaległości podatkowych z tego tytułu.

W zakresie drugiej przesłanki należy wskazać, że bezskuteczność egzekucji oznacza, iż w wyniku wszczęcia i prowadzenia przez organ egzekucji skierowanej do majątku podatnika, nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela.

W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w doktrynie prezentowane są różne poglądy odnośnie formy stwierdzenia bezskuteczności egzekucji administracyjnej. Sąd w tut. składzie w pełni podziela pogląd zaprezentowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2007r. sygn. akt I FSK 508/06, w myśl którego pojęcie "bezskuteczności egzekucji" nie zostało w prawie zdefiniowane, w związku z tym należy je rozumieć zgodnie z dyrektywami wykładni językowej. W języku potocznym pod pojęciem "bezskuteczności" rozumie się "nie przynoszenie (brak) pożądanych rezultatów; daremność; bezowocność" (Słownik języka polskiego PWN, Wyd. VII, pod red. prof. M. Szymczaka, Warszawa 1992r., str. 150). Stąd też, gdy pojęciu temu nada się takie znaczenie i gdy weźmie się pod uwagę, że nie wiąże się z nim żadna dyrektywa prawna, to za w pełni uprawniony uznać trzeba pogląd,

że w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej organy obowiązane są co prawda udowodnić bezskuteczność egzekucji, niemniej uczynić to mogą za pomocą wszelkich dowodów, które okoliczność tę mogą potwierdzić. W ramach tego winny one przede wszystkim wykazać za pomocą obiektywnych dowodów, że w toku egzekucji ustalono, iż spółka nie posiada majątku,

z którego można by zaspokoić wierzytelność Skarbu Państwa. Warunkiem koniecznym (przesłanką pozytywną) podjęcia orzeczenia w trybie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej jest bezskuteczność egzekucji do majątku spółki, którą to okoliczność organy podatkowe władne są wykazać za pomocą wszelkich dowodów potwierdzających fakt niemożności zaspokojenia całości bądź części publicznoprawnych roszczeń Skarbu Państwa. Wymóg formalnego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji administracyjnej nie znajduje przy tym jakiegokolwiek umocowania w treści obowiązującego prawa.

Odnosząc powyższe uwagi do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że organ wykazał szeregiem zgromadzonych dowodów, iż egzekucja administracyjna wobec Stowarzyszenia jest bezskuteczna. Organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunków bankowych oraz wierzytelności z tytułu sponsoringu, zajęcia i sprzedaży samochodów osobowych. Na zajętych rachunkach podatnik nie posiada już żadnych środków. Ustalono także, że Stowarzyszenie nie jest właścicielem ani użytkownikiem wieczystym nieruchomości na terenie Miasta i powiatu włocławskiego. Majątek Stowarzyszenia o wartości [...] zł został wniesiony aportem do Spółki Akcyjnej W. w zamian za akcje, a sponsorzy zawarli umowy z tym ostatnim podmiotem, na skutek czego nastąpił znaczny spadek obrotów Stowarzyszenia. Wymienione akcje zostały zajęte w dniu [...], jednakże na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości [...] zł. Wartość natomiast akcji została wyceniona przez biegłego skarbowego na maksymalnie [...] zł i minimalnie na [...] zł. Sprzedaż tych akcji nastąpiła podczas II licytacji w [...], jednakże za kwotę [...] zł, co dodatkowo potwierdza niezasadność zarzutów w przedmiocie dokonanej wyceny przez biegłego. Zarzuty bowiem w tym przedmiocie nie zostały poparte dowodami, poza powołaniem się na doniesienia prasowe i ogólnym stwierdzeniem o posiadaniu ważnych informacji w tym przedmiocie.

Odnośnie kolejnego zagadnienia należy stwierdzić, że strona nie wykazała, aby niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości lub postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. Ocenę wystąpienia tej przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności osobę trzecią, należy bowiem dokonywać według kryteriów obiektywnych, a nie odczuć subiektywnych. Organ dokonał analizy majątkowej podatnika na przestrzeni lat 2004-2007 i wykazał, iż zobowiązania wielokrotnie przewyższały aktywa Stowarzyszenia. Nie budzi zatem wątpliwości, że od kilku lat sytuacja majątkowa Stowarzyszenia była na tyle negatywna, iż brak racjonalnego uzasadnienia do uznania wystąpienia przesłanki uwalniającej skarżącego od odpowiedzialności jako osoby trzeciej.

Zasadnie organ zauważył, że o dobrej kondycji podatnika nie mogły świadczyć przyznawane przez organ ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Wskazać należy,

iż ulgi udzielane są głównie ze względu na ważny interes podatnika, który przede wszystkim uzasadniany jest właśnie trudną sytuacją majątkową wnioskodawcy.

Ponadto należy stwierdzić, że strona nie wskazała mienia podatnika umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych Stowarzyszenia. Niewątpliwie za takie mienie nie można uznać akcji zajętych na poczet zaległości z tytułu innego podatku, a która to zaległość wielokrotnie przekraczała wartość tych akcji.

Odnosząc się do zarzutu niepowiadomienia strony o przeprowadzanej wycenie wspomnianych akcji przez biegłego i uniemożliwienia wypowiedzenia się w kwestii ich wartości, należy wskazać, że ewentualne uwagi strony, co do wartości przedmiotowych akcji pozostają bez wpływu na ich początkową wycenę dokonaną przez biegłego, gdyż, jak wskazano wyżej, akcje te zostały ostatecznie sprzedane w drodze licytacji w [...] za kwotę [...] zł.

W związku z powyższym, uznać trzeba, że zarzuty i wnioski, do jakich doszedł skarżący w odniesieniu do analizowanej materii, są w tej części nieuzasadnione.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art. 152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. O kosztach sądowych rozstrzygnięto na podstawie art. 200 tej ustawy.