Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 1221/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2017-12-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi T. Sp. z o.o. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

T. Sp. z o.o. złożyła wniosek z dnia [...] grudnia 2016 r. do Prezydenta Miasta S. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2012-2016, w tym za 2012 rok w wysokości 156 164 zł, dołączając korekty deklaracji za powyższe lata. W uzasadnieniu przyczyn złożenia korekt deklaracji na podatek od nieruchomości Spółka wskazała, iż wcześniejsza weryfikacja prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od nieruchomości wykazała, że: w latach 2012-2016 przyjmowała błędną powierzchnię użytkową budynków na potrzeby podatku od nieruchomości, zawyżając tym samym kwotę należnego podatku o 857 050,82 zł; w latach 2012-2016 opodatkowywała jako budowle obiekty małej architektury niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, zawyżając tym samym kwotę należnego podatku o 4 725,60 zł; w latach 2012-2013 opodatkowywała jako budowle prace ziemne polegające na urządzeniu zieleni na działkach Spółki, zawyżając tym samym kwotę należnego podatku o 1736,80 zł. W uzasadnieniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości Spółka wyjaśniła., iż: zleciła kompleksowe pomiary powierzchni użytkowej marketu w oparciu o kryteria zawarte w art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Przeprowadzone w listopadzie 2015 r. pomiary wykazały, iż przyjmowana przez Spółkę w latach 2012-2016 powierzchnia użytkowa budynków Marketu, stanowiąca podstawę jego opodatkowania podatkiem od nieruchomości, została ustalona nieprawidłowo. W latach 2012-2016 Spółka zaliczała do podstawy opodatkowania budynków powierzchnię Marketu 18 303,34 m2. Pomiary wykazały, że faktyczna powierzchnia użytkowa Marketu wynosiła 10 502,04 m2, a zatem Spółka zawyżyła powierzchnię użytkową Marketu o 7 801,30 m2, w latach 2012-2016 Spółka opłacała, na zasadach właściwych dla budowli, podatek od nieruchomości od następujących obiektów: wiaty na wózki sklepowe, zasieki na wózki sklepowe, wiaty autobusowe, stróżówkę, oznakowanie parkingu, wyjaśniając równocześnie, iż obiekty te są niewielkich rozmiarów i zmontowane są z prefabrykowanych elementów niezwiązanych trwale z gruntem. W ocenie Spółki obiekty te należy uznać za obiekty małej architektury, które nie mogą stanowić budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, w latach 2012-2013 Spółka opłacała, na zasadach właściwych dla budowli, podatek od nieruchomości od środka trwałego zieleni. W ocenie Spółki prace polegające na urządzeniu zieleni na działkach nie prowadzą do powstania jakiegokolwiek obiektu budowlanego lub urządzenia budowlanego w rozumieniu prawa budowlanego, co skutkuje tym, iż nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Prezydent Miasta S. decyzją z dnia [...] marca 2017 r. określił T. Sp. z o.o. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie 459 459,00 zł, stwierdził nadpłatę w podatku od nieruchomości za rok 2014 w kwocie 1078,00 zł, oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2012 w kwocie 165 076,00 zł. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, iż podatnik jest właścicielem nieruchomości położonych w S. przy ul. [...], oznaczonej numerem geodezyjnym [...], zabudowanej budynkiem sklasyfikowanym jako handlowo-usługowy oraz niezabudowanych nieruchomości oznaczonych numerami geodezyjnymi [...] o łącznej powierzchni 22 992 m2. Organ stwierdził, iż przedmiotowy parking nie stanowi odrębnego obiektu budowlanego od budynku Centrum Handlowo-Usługowego T. Nie posiada odrębnych fundamentów, dachu i ścian, jest częścią niższej kondygnacji obiektu i znajduje się w obrysie budynku. Garaż bowiem, zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. W związku z powyższym spełnia wszystkie przesłanki ustawowo określonej definicji budynku. Trwałość związania z gruntem oraz to, iż posiada fundamenty i dach jest oczywiste i nie budzi wątpliwości. Przedmiotowy parking posiada cechy kondygnacji nadziemnej budynku - centrum handlowego. Bezpośrednio nad parkingiem znajdują się wyższe kondygnacje tego budynku. Bezspornie zatem część budynku stanowiąca parking jest funkcjonalnie i technicznie związana z budynkiem, a w szczególności z częścią tego budynku która jest nad nim. Mając na uwadze powyższe organ podatkowy stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości parking będący najniższą kondygnacją centrum handlowego, potraktować należy jako kondygnację tego budynku, funkcjonalnie i technicznie z nim związaną. Jest on bowiem wydzielony z przestrzeni zewnętrznej i zakreślony granicami całego budynku. Organ podatkowy stwierdził, że przegroda budowlana nie musi być przy tym ścianą, bowiem choć ściana (jako element budowlany) jest niewątpliwie przegrodą budowlaną, to nie zawsze przegroda musi być ścianą. Nie zgodził się z poglądem, że za przegrodę może być uznany tylko taki element zewnętrzny obiektu budowlanego, który ma cechy ściany, to jest co do zasady ma charakter lity z dopuszczalnymi otworami (okiennymi, drzwiowymi czy technologicznymi). W przypadku naziemnego parkingu, należy uznać, że brak części ścian na kondygnacji parkingowej, ani też jego przeznaczenie faktyczne (dla parkujących samochodów, czy też dla komunikacji pieszych) nie zmienia faktu, że w tej części mamy do czynienia z budynkiem, w skład którego wchodzi również ta kondygnacja. Warto zaznaczyć, iż aby zaliczyć powierzchnię naziemnego parkingu do powierzchni użytkowej całego obiektu budowlanego traktowanego jako budynek w rozumieniu u.p.o.l., parking ten nie musi posiadać wszystkich ścian, wydzielających go w całości z trójwymiarowej przestrzeni zewnętrznej. Wystarczające jest bowiem, że znajduje się on w całości w bryle budynku i jest wydzielony z przestrzeni przegrodami budowlanymi, które jak już wcześniej podano — nie muszą być litymi ścianami. Wystarczy, aby istniejące przegrody zakreśliły granice obiektu dla potrzeb określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd zgodnie z którym, dla spełnienia przez obiekt budowlany przesłanki wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, nie jest konieczne zaniknięcie obiektu ze wszystkich stron. Ustalenie podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości jest możliwe, jeśli istniejące przegrody - przy uwzględnieniu wszystkich kondygnacji - zakreślają granice obiektu. Pojęcia przegrody budowlanej, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.L, nie można zawężać do ściany w tradycyjnym rozumieniu tego słowa, ale należy objąć tą kategorią również takie elementy struktury budynku, jak np. filary, słupy czy kolumny, które w sensie konstrukcyjnym mogą pełnić tę samą funkcję co ściana, i które strukturalnie wydzielają budynek lub jego część z przestrzeni (por. wyrok NSA z 25 września 2015 r. sygn. akt II FSK 2086/13).

Biorąc pod uwagę szeroką i jednolitą linię orzeczniczą oraz dokonując prawidłowej interpretacji art.1la ust. 1 pkt 1 oraz pkt 5 u.p.o.l., organ podatkowy uznał, iż parking (garaż) stanowi - jako najniższa kondygnacja - część budynku, a jego powierzchnia użytkowa wynosząca 7 801,30 m2, powinna zostać zaliczona do podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości i należy ją opodatkować stawką dla budynków związanych z działalnością gospodarczą wynoszącą 22,23 zł/m2 w 2014 r. Organ podatkowy podzielił natomiast stanowisko Spółki, iż oznakowanie parkingu, tj. "PARKING OZNAKOWANIE PIONOWE" oraz "PARKING OZNAKOWANIE POZIOME GRUBOWARSTWOWE", "ZASIEKI NA WÓZKI KLIENTOWSKIE" nie stanowią przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ponieważ nie są budowlami w świetle art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Organ podatkowy stwierdził nadpłatę w podatku od nieruchomości od ww. obiektów za rok 2013 w kwocie 452,00 zł. Natomiast co do pozostałych przedmiotów tj. "WIATY NA WÓZKI SKLEPOWE", "WIATA AUTOBUSOWA", organ podatkowy uznał, iż podlegają one opodatkowaniu jako budowle stawką 2% od ich wartości. Organ podatkowy stwierdził, iż z protokołu oględzin wynika, że cztery wiaty na wózki sklepowe posiadają metalową konstrukcję i zadaszenie wykonane z pleksi i przytwierdzone są do nawierzchni z kostki betonowej za pomocą kołków montażowych. Wiata autobusowa została zdemontowana organ podatkowy nie mógł dokonać jej oględzin. Ustawa prawo budowlane posługuje się pojęciem wiata, lecz go nie definiuje. Ponieważ nie posiada fundamentów nie można jej uznać za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy prawo budowlane wiaty nie uważa się za obiekt małej architektury, jak wskazał na to pełnomocnik podatnika. Zatem, wiata mieści się w definicji budowli i o ile będzie związana z prowadzeniem działalności gospodarczej podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Na podstawie danych z ewidencji gruntów i budynków, protokołu oględzin z dnia [...] lutego 2017 r., wyciągu z ewidencji środków trwałych w zakresie budowli, decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...] listopada 2011 r., projektu budowlanego zamiennego z dnia [...] sierpnia 2011 r., a także w oparciu o złożoną deklarację roczną i korekty deklaracji organ podatkowy określił T. Sp. z o.o. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości. W odwołaniu pełnomocnik podatnika przedmiotowej decyzji zarzucił naruszenie: art. 1a ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych polegające na przyjęciu, iż otwarta część bryły budynku (nie zamknięta ze wszystkich stron ścianami) posiada powierzchnię użytkową w rozumieniu ustawy, która powinna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania budynków; art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy poprzez błędne uznanie, iż niewielkie obiekty stanowiące, zdaniem Spółki, obiekty małej architektury podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle; art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1 w zw. z art. 181 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę dowodów przedstawionych przez Spółkę oraz zaniechanie przeprowadzenia czynności dowodowych zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego; art. 121 i art. 122 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niezamieszczenie w treści uzasadnienia Decyzji przyczyn, dla których Prezydent odmówił niektórym dowodom wiarygodności i tym samym naruszenie zasady prawdy obiektywnej w postępowaniu oraz zasady zaufania do organów podatkowych.

Po rozpoznaniu odwołania organ utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy wskazując jednocześnie, że spółka nie podała do opodatkowania wiat na wózki sklepowe, wiaty autobusowej i stróżówki, a co za tym idzie nie może być to przedmiotem postępowania odwoławczego.

Na tą decyzję wywiedziona została do tutejszego sądu skarga. W skardze pełnomocnik Spółki zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 200 oraz 123 Ordynacji podatkowej poprzez brak wyznaczenia Spółce terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego i w konsekwencji naruszenie zasady czynnego udziału stron, w postępowaniu podatkowym; art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 191 oraz art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie całego materiału dowodowego oraz poprzez błędną ocenę dowodów przedstawionych w sprawie prowadzącą do bezpodstawnego odrzucenia dowodów dołączonych przez Skarżącą i w konsekwencji naruszenie zasady prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym oraz zasady dwuinstancyjności; art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 oraz art. 121 § 1 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak pełnego uzasadnienia faktycznego oraz prawnego i naruszenie tym samym zasady przekonywania w postępowaniu podatkowym oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie. Zarzucił także naruszenie przepisów prawa materialnego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 1a ust. 1 pkt 5 w zw. z art 4 ust. 1 pkt 2 u.o.p.l. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż otwarta część bryły budynku (nieograniczona ścianami ze wszystkich stron) posiada powierzchnię użytkową w rozumieniu ustawy, która powinna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania budynków oraz przyjęcie jako podstawy opodatkowania powierzchni ustalonej na podstawie norm innych niż zawarte w ustawie; art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.o.p.l. poprzez błędne uznanie, iż niewielkie obiekty stanowiące zdaniem Spółki obiekty małej architektury podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle. Z uwagi na powyższe naruszenia prawa, pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ, podtrzymując swoje stanowisko wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu.

Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji lub postanowień, Sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm. oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania sytuacja taka niewątpliwie nie zachodzi.

Zaskarżona w niniejszej sprawie decyzja wydana została bez naruszenia prawa mającego istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy. Faktem jest, że organ nie zawiadamiając podatnika o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym uchybił przepisom postępowania podatkowego, jednakże uchybienie to nie miało wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy ze względu na fakt, iż spółka brała czynny udział w postępowaniu oraz organ nie zgromadził żadnych innych dowodów w sprawie. W istocie przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest prawidłowa interpretacja art. 1a ust. 1 pkt 1w zw. z art. 2 ust. 1 u.o.p.l., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty; budynki lub ich części; budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl natomiast art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), zwana dalej p.b., do której odsyła art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., definiuje obiekt budowlany w art. 3 pkt 1, stanowiąc, że należy przez to rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, obiekt małej architektury (brzmienie obowiązujące do dnia 27 czerwca 2015 r.), zaś w brzmieniu od dnia 28 czerwca 2015 r. budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. W art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. określony został sposób dokonywania pomiarów powierzchni użytkowej budynku lub jego części - powierzchnię mierzy się po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 p.b. przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Ponadto budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. jest także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 p.b. przez "urządzenia budowlane" należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. W myśl art. 4 ust. 1 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi:

dla gruntów - powierzchnia;

dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa;

dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Z akt sprawy wynika, iż Spółka jest właścicielem nieruchomości położonych w S. przy ul. [...], oznaczonej numerem geodezyjnym [...], zabudowanej budynkiem sklasyfikowanym jako handlowo-usługowy oraz niezabudowanych nieruchomości oznaczonych numerami geodezyjnymi [...], o łącznej powierzchni 22 992 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, którą wykazała do opodatkowania zarówno w korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości na 2012 rok, jak i w korekcie tej deklaracji złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w których wykazała inną powierzchnię użytkową oraz stwierdziła błędne opodatkowanie obiektów jej zdaniem małej architektury. W myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. pojęcie "budowla" oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędącym budynkiem lub obiektem małej architektury, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., jest więc budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami (art. 3 pkt 1b p.b.). Z akt sprawy wynika, iż przedmiotem wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a także sporu jest zawyżenie przez Spółkę powierzchni użytkowej budynku wykazanej do opodatkowania o 7 801,30 m2 stanowiącego parking, który umiejscowiony jest w obrysie budynku o deklarowanej pierwotnie powierzchni użytkowej 18 303,34 m2. Parking nie jest wyodrębniony prawnie, nie stanowi przedmiotu odrębnej własności, jest częścią obiektu Centrum Handlowo-Usługowe T. Udzielone pozwolenie na użytkowanie (decyzja [...] z dnia [...] listopada 2011 r.) Centrum obejmuje budynek handlowo-usługowy o powierzchni 18 404,14 m2, przy czym część handlowa i parkingowa stanowi całość konstrukcyjną i techniczno-użytkową jako jeden budynek. Poza tym, parking nie stanowi odrębnego obiektu budowlanego, nie posiada odrębnych fundamentów, dachu i ścian, jest częścią niższej kondygnacji obiektu i znajduje się w obrysie budynku. Ponadto w protokole oględzin z dnia 7 lutego 2017 r. dokładnie opisane zostało umiejscowienie parkingu (którego granice wyznaczają słupy stanowiące podpory wyższej kondygnacji, również z żaluzjami blaszanymi, ściany, mury oporowe), nad którym znajduje się wyższa kondygnacja oparta na siatce słupów powiązanych z gruntem fundamentami. Część budynku stanowiąca parking jest funkcjonalnie i technicznie związana z budynkiem, w szczególności z tą częścią, która jest nad nim. W przypadku naziemnego parkingu, brak części ścian na kondygnacji parkingowej nie zmienia faktu, że mamy w tej części do czynienia z budynkiem, wystarczy, że znajduje się w całości w bryle budynku i jest wydzielony z przestrzeni przegrodami budowlanymi, które nie muszą być litymi ścianami. Poglądy te znajdują potwierdzenie w cytowanych też przez organ pierwszej instancji wyrokach NSA z 25 września 2015 r. sygn. akt II FSK 2086/13, a także z dnia 24 sierpnia 2016 r. sygn. akt IIFSK 2122/14, zgodnie z którymi, dla spełnienia przez obiekt budowlany przesłanki wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, nie jest konieczne zamknięcie obiektu ze wszystkich stron. Ustalenie podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości jest możliwe, jeśli istniejące przegrody - przy uwzględnieniu wszystkich kondygnacji - zakreślają granice obiektu. Pojęcia przegrody budowlanej, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., nie można zawężać do ściany w tradycyjnym rozumieniu tego słowa, ale należy objąć tą kategorią również takie elementy struktury budynku, jak np. filary, słupy czy kolumny, które w sensie konstrukcyjnym mogą pełnić tę samą funkcję co ściana, i które strukturalnie wydzielają budynek lub jego część z przestrzeni. Z poglądem tym, wyrażonym w orzeczeniach NSA tutejszy Sąd się w pełni zgadza. Zatem do opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy przyjąć powierzchnię użytkową budynku jako całości Przy tym należy zwrócić uwagę, iż nie jest istotne to, w jaki sposób właściciel nieruchomości - Spółka, jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą - wykorzystuje bądź nie posiadany budynek lub jego część. Podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym od posiadania, w tym znaczeniu, że obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania przedmiotu opodatkowania. Wobec powyższego zarzuty Spółki naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. należy uznać za niezasadne. Należy zgodzić się także ze stanowiskiem organu podatkowego w zakresie zastrzeżeń do przedłożonego "operatu pomiarowego" wyszczególnionych w piśmie z dnia 4 maja 2017 r., które jak wskazał są również powodem, dla którego organ pierwszej instancji nie dał wiary dowodom przedstawionym przez Spółkę we wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości. Brak ich wyszczególnienia, wskazania w uzasadnieniu decyzji, Spółka uznała jako naruszenie art. 210 § 4 i zasad postępowania określonych w art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej. Wniosek w sprawie odwołania (pismo z dnia 4 maja 2017 r.) stanowi dowód w sprawie, tym samym nie można mówić o zasadnym naruszeniu powyższych przepisów. Przechodząc do następnego przedmiotu opodatkowania - budowli należy stwierdzić, iż Spółka w wskazała budowle, które dotyczą oznakowania parkingu określonego w ewidencji środków trwałych jako "PARKING OZNAKOWANIE PIONOWE", "PARKING OZNAKOWANIE POZIOME". Nie wykazała natyomiast wiaty na wózki sklepowe określone jako "WIATY NA WÓZKI SKLEPOWE POJEDYNCZE"; wiaty autobusowej określonej jako "WIATA AUTOBUSOWA". Biorąc pod uwagę, że organ pierwszej instancji uznał oznakowanie parkingu jako niepodlegające opodatkowaniu, spór w niniejszej sprawie zasadniczo nie istnieje i nie dotyczy wiat na wózki sklepowe oraz wiaty autobusowej. Odnosząc się do rozbieżności w zakresie interpretacji definicji powierzchni użytkowej i zarzutu niezastosowania zasady in dubio pro tributario w przedmiotowej sprawie i rozstrzygnięcia na korzyść podatnika należy stwierdzić co następuje. Zgodnie z art. 2a Ordynacji podatkowej niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Jednak zasada ta dotyczy tylko niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa, a nie wątpliwości co do stanu faktycznego. Nie wystąpiły wątpliwości co do treści przepisów prawa, bowiem ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 1a ust. 1 pkt 5 i art. 4 ust. 2 wyraźnie wskazuje w jaki sposób ustala się powierzchnię użytkową budynku. Natomiast wyrok NSA z dnia 11 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 1581/15, zgodnie z którym ,,brak wszystkich ścian obiektu nie powoduje komplikacji związanych z ustaleniem powierzchni użytkowej budynków", potwierdza, że nieprawidłowym jest twierdzenie Spółki, iż nie jest możliwe ustalenie powierzchni użytkowej parkingu dla celu podatku od nieruchomości.

Z uwagi na powyższe, na mocy art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji orzeczenia.