Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 3016/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-10-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Jarecka, asesor WSA Jolanta Sokołowska ( spr. ), Protokolant Teresa Iwaćkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2004 r. sprawy ze skargi Lasów Państwowych Nadleśnictwa P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławcze w C. z dnia [...] września 2003 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; 3) zasadza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. na rzecz strony skarżącej kwotę 2.400 zł ( dwa tysiące czterysta złotych ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] września 2003r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C., po rozpatrzeniu odwołania pełnomocnika Lasów Państwowych Nadleśnictwa P., uchyliło w całości decyzję Wójta Gminy O. z dnia [...] maja 2003r. Nr [...], określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za okres nie objęty przedawnieniem, za lata 1998-2002 w wysokości 19.345,40 zł oraz odsetki na dzień 14 maja 2003r. w wysokości 15.995,60 zł i określiło zobowiązania podatkowe za lata 1998-2002 w łącznej wysokości 12.117,00 zł, których wysokość wynikała z następującego wyliczenia: rok 1998: 34.620 m2 x 0,05 zł/m2 = 1.731,00 zł, rok 1999: 34.620 m2 x 0,06 zł/m2 = 2.077,20 zł, rok 2000: 34.620 m2 x 0,07 zł/m2 = 2.423,40 zł, rok 2001: 34.620 m2 x 0,08 zł/m2 = 2.769,60 zł., rok 2002: 34.620 m2 x 0,09 zł/m2 = 3.115,80 zł. oraz ustaliło termin płatności 1 raty w wysokości 6.117,00 zł w terminie 14 dni od dnia otrzymania decyzji oraz następnej raty w wysokości 6.000,00 zł do 15 listopada 2003r..

Z uzasadnienia decyzji wynika, że Wójt Gminy O. decyzją z dnia [...] maja 2003r., wydaną na podstawie art. 21 § 3, art. 53 § 3 i § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 2, art. 6 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, określił Nadleśnictwu P. wysokość zobowiązania podatkowego za lata 1998-2002 w łącznej wysokości 19.345,40 zł oraz wysokość odsetek od zaległości za poszczególne lata na dzień 14.05.2003 r. w łącznej kwocie 15.995,60 zł. Jako podstawa opodatkowania przyjęta została powierzchnia gruntu pod liniami energetycznymi wynosząca 55.272,5 m2. Grunty o tej powierzchni znajdują się w zarządzie Nadleśnictwa P., zostały wyłączone z produkcji leśnej, a podatnik nie wykazywał ich w deklaracji, ani nie wpłacał podatku.

W odwołaniu pełnomocnik wskazał na bezpodstawność jednoczesnego orzekania o wysokości zobowiązania podatkowego i zaległości podatkowej. Zwrócił uwagę, że organ I instancji stwierdzając, iż grunty leśne pod liniami energetycznymi stanowią własność Skarbu Państwa, powołał się m. in. na wypisy z ewidencji, jednakże nie wskazał dat, numerów i powierzchni wynikających z tych wypisów. Zarzucił naruszenie art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, ponieważ określenie powierzchni do opodatkowania nastąpiło na podstawie dwóch decyzji Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych w W..

Samorządowe Kolegium Odwoławcze potwierdziło zasadność określenia podatku od nieruchomości.. Uznało za słuszny zarzut braku uprawnień organu podatkowego do określania zaległości podatkowej. Stanęło na stanowisku, iż Wójt Gminy ustalając powierzchnię gruntu pod liniami energetycznymi, stanowiącą podstawę do określenia wysokości zobowiązania podatkowego, słusznie oparł się na danych zawartych w decyzjach Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych z dnia [...] lutego 2002r. Nr [...] i z dnia [...] kwietnia 2002r. Nr [...], a nie na rejestrze ewidencji gruntów. Rejestr jest bowiem wyłącznie odzwierciedleniem aktualnego stanu prawnego dotyczącego danej nieruchomości, zawiera jedynie dane wynikające z ostatecznych decyzji administracyjnych, czynności prawnych dokonanych w formie aktów notarialnych; ma charakter deklaratoryjny a nie konstytutywny, co oznacza, że nie kształtuje nowego stanu prawnego nieruchomości, a jedynie potwierdza stan prawny nieruchomości zaistniały wcześniej. Natomiast z treści ww. decyzji Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych bezspornie wynika, iż w stosunku do części gruntów pod liniami energetycznymi uzyskano odpowiednie zgody na zmianę uprawy leśnej na inny rodzaj użytkowania, natomiast na części gruntów zmiany dokonano bez wymaganego zezwolenia. Wprawdzie w ewidencji gruntów (dla poszczególnych działek) powierzchnie gruntów nieleśnych są większe niż faktycznie zajęte pod linie, jednakże do celów określenia zobowiązania podatkowego należało przyjąć te powierzchnie, których wyłączenie zostało udokumentowane przez Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych w ww. decyzjach. Kolegium biorąc pod uwagę te ustalenia orzekło o uchyleniu zaskarżonej decyzji w całości i określiło wysokość zobowiązania podatkowego, przyjmując jako podstawę obliczenia powierzchnię 34.620 m2.

W skardze pełnomocnik powtórzył zarzut odwołania odnośnie naruszenia art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, poprzez pominięcie ustaleń wynikających z ewidencji gruntów oraz wskazał na naruszenie art. 233 § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia co do istoty, podczas gdy przepis ten takich uprawnień mu nie przyznaje; uprawnia jedynie do wydania decyzji kasacyjnej. Na rozprawie zakwestionował zasadność określenia podatku od nieruchomości Lasom Państwowym Nadleśnictwa P. od gruntów znajdujących się pod liniami energetycznymi.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosło o jej oddalenie. Wyraziło pogląd, według którego art. 233 § 3 Ordynacji podatkowej ogranicza kompetencję merytoryczno - reformatoryjną wyłącznie do spraw, w których przepis sposób rozstrzygnięcia pozostawia uznaniu jednostki samorządu terytorialnego. Natomiast decyzja wydana na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej nie jest decyzją uznaniową, lecz decyzją związaną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodzić się należy ze stanowiskiem pełnomocnika, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000r. Nr 100, poz. 1086 ze zm.), który stanowi, iż podstawą planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki państwowej i gospodarki gruntami powinny być dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Z przepisu tego wynika, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym i w postępowaniu podatkowym. Od tej reguły nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a zatem organy ustalające wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów (wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 1995r. sygn. akt SA/Wr 1703/94, Wspólnota 1995/42/24, wyrok NSA z dnia 12 stycznia 1994r. sygn. akt III SA 911/94, OSS 1994/4-5/164, wyrok NSA z dnia 29 grudnia 1993r. sygn. akt III SA 747/93, ONSA 1994/4/163). Wobec kategorycznej normy omawianego przepisu nie do pogodzenia z jej treścią jest stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego, iż za podstawę wymiaru podatku od nieruchomości mogą posłużyć dane określone w decyzjach Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych. Decyzje te mogły stanowić wyłącznie podstawę zmiany danych zawartych w ewidencji gruntu i dopiero po jej dokonaniu mogło dojść do weryfikacji zobowiązania podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002r. Nr 9, poz. 84 ze zm.), jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie.

Nie zasługuje natomiast na uwzględnienie drugi z zarzutów skargi, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 233 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w dniu jej wydania. W myśl postanowień tego przepisu w sprawach należących do właściwości organów jednostek samorządu terytorialnego organ odwoławczy uprawniony jest do wydania decyzji uchylającej i rozstrzygającej sprawę co do istoty jedynie w przypadku, gdy przepisy prawa nie pozostawiają sposobu jej rozstrzygnięcia uznaniu organu jednostki samorządu terytorialnego. W pozostałych przypadkach organ odwoławczy, uwzględniając odwołanie, uchyla zaskarżoną decyzję, stosując odpowiednio § 2. Cytowany przepis ograniczał prawo organu odwoławczego do rozstrzygania sprawy co do istoty wówczas, gdy sposób rozstrzygnięcia został pozostawiony uznaniu organu jednostki samorządu terytorialnego. Rację trzeba przyznać Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu, że decyzja wydana na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej nie jest decyzją uznaniową, a więc miało ono prawo do wydania decyzji rozstrzygającej sprawę. Zgodnie z treścią ww. przepisu, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Brzmienie przytoczonego przepisu nie pozostawia wątpliwości, iż nakłada on na organ podatkowy obowiązek, a nie możliwość podjęcia wskazanych w nim czynności, jeżeli wystąpią określone okoliczności. Natomiast uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi podatkowemu na wybór konsekwencji prawnych zaistnienia sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Reasumując stwierdzić należy, że organ odwoławczy uprawniony był w niniejszej sprawie do wydania decyzji merytorycznej.

Do rozważenia pozostaje podniesiona na rozprawie kwestia zasadności określenia Lasom Państwowym Nadleśnictwa P. podatku od nieruchomości od gruntów znajdujących się pod liniami energetycznymi. Punktem wyjścia do tych rozważań jest ustalenie charakteru podatku od nieruchomości. Problematyką tą zajmował się już Naczelny Sąd Administracyjny, który w uchwale z dnia 19 sierpnia 1996r. FPK 9/96 (ONSA 1996/4/152) stwierdził, że podatek od nieruchomości zalicza się do kategorii podatków majątkowych, gdyż przedmiotem opodatkowania jest majątek. Ustawowa konstrukcja podatku od nieruchomości wskazuje, że należy on do grupy podatków od posiadania majątku. Charakter i zadania tej kategorii podatków są zróżnicowane w zależności od sposobu wykorzystywania majątku. Posiadacze majątku bowiem uzyskują dochody w naturze polegające na zaspokajaniu potrzeb bytowych, socjalnych czy ekonomicznych na wyższym poziomie niż osoby nie posiadające takiego majątku. Właściwości te ma również podatek od nieruchomości, przy czym ma on charakter majątkowy w tym też znaczeniu, że opodatkowaniu podlega posiadanie nieruchomości bez względu na to, czy nieruchomość ta przynosi dochody, czy też na tę nieruchomość należy ponieść nakłady w celu utrzymania jej w stanie zdatnym do użytku, a także na pewnym poziomie estetycznym. Obciążenie tym podatkiem zależy od rodzaju i sposobu wykorzystywania majątku, o czym świadczy konstrukcja stawek podatkowych. Art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przewiduje bowiem, że w wypadku wykorzystywania majątku do prowadzenia działalności gospodarczej stawki podatku są wyższe aniżeli w wypadkach wykorzystywania tegoż majątku do innych celów. Powyższe uwagi prowadzą do jednoznacznego wniosku, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest osoba, która faktycznie włada majątkiem (patrz też: uchwała Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 września 1995 r., OTK 1995, nr 1, poz. 6). Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela ten pogląd. Jego słuszność potwierdza też treść art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2002 objętych rozstrzygnięciem decyzji wydanych w niniejszej sprawie. Powołany przepis stanowił, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości lub obiektów budowlanych nie złączonych trwale z gruntem, pozostających w zarządzie Lasów Państwowych oraz wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, nie objętych obowiązkiem podatkowym na podstawie ust. 1 pkt 3, ciąży odpowiednio na nadleśnictwach i na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, faktycznie władających nieruchomościami i obiektami budowlanymi nie złączonymi trwale z gruntem. Obowiązek podatkowy, o którym mowa w tym przepisie, został powiązany z faktycznym władaniem nieruchomością, co oznacza, że nadleśnictwo jest podatnikiem podatku od nieruchomości jedynie wówczas, gdy spełnia to kryterium.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i ją poprzedzającej nie wynika, kto sprawuje faktyczne władanie nieruchomościami znajdującymi się pod liniami energetycznymi, a przede wszystkim nie wykazano, czy sprawuje je Nadleśnictwo P., któremu określono od tych gruntów podatek od nieruchomości. Organ I instancji ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że obowiązek podatkowy ciąży na nadleśnictwach mocą art. 3 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który zresztą w latach objętych zakresem rozstrzygnięcia definiował działalność rolniczą, a więc nie określał żadnego obowiązku podatkowego. Należy zatem domyślać się, iż organowi temu chodziło o art. 3 ust. 2, ale w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003r., który to przepis mówi o obowiązku podatkowym jednostek organizacyjnych Lasów Państwowych i również wiąże jego istnienie z faktycznym władaniem nieruchomościami. Błędu tego nie skorygował organ odwoławczy, a przede wszystkim nie uzasadnił zastosowania w sprawie ww. przepisu, przez co naruszył art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym integralną częścią każdej decyzji jest jej uzasadnienie faktyczne i prawne. Art. 210 § 4 Ordynacji stanowi, że uzasadnienie faktyczne zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Przytoczenie przepisów prawa to również wskazanie ich treści i relacji do stanu faktycznego sprawy. Zignorowanie wskazanych przepisów uniemożliwiło Sądowi dokonanie oceny zgodności zaskarżonej decyzji z prawem w zakresie zasadności określenia podatku od nieruchomości Nadleśnictwu P..

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy należy przede wszystkim wziąć pod uwagę ustanowione w art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (obowiązki podatkowe określa się według stanu prawnego obowiązującego w dacie ich powstania) kryterium faktycznego władania gruntami znajdującymi się pod liniami energetycznymi, a jeśli z poczynionych ustaleń wyniknie, iż gruntami tymi faktycznie włada Nadleśnictwo P., za podstawę wymiaru podatku należy przyjąć dane wynikające z ewidencji gruntów.

Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), postanowiono jak w sentencji.

O zwrocie kosztów postępowania sądowego orzeczono w oparciu o art. 200 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Na podstawie art. 152 wyżej wymienionej ustawy decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku.