Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 300/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-05-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 23 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2006 nr 72 poz 500
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego - tekst jednolity
article: 120, 121 par. 1, art. 122, art. 187, art. 197 par 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska (spr.) Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia NSA Andrzej Kuba Protokolant Michał Stępkowski po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. S. z o.o. we Wł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 6 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 428/09 w sprawie ze skargi T. S. z o.o. we W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia [...] maja 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od T. S. z o.o. we W. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w B. P. kwotę 3600 (trzy tysiące sześćset) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 6 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 428/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. oddalił skargę T. Sp. z o.o. we W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia [...] maja 2009 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiąc kwiecień 2008 r.

Sąd I instancji oparł swoje rozstrzygnięcie na następujących ustaleniach faktycznych: W dniach [...] i [...] kwietnia 2008 r. pracownicy szczególnego nadzoru podatkowego Urzędu Celnego w L. przeprowadzili kontrolę doraźną z zakresu badania przyczyny przelania zbiornika magazynowego nr [...] oraz nadzoru nad usuwaniem skutków przelania zbiornika w składzie podatkowym zlokalizowanym w miejscowości R. należącym do firmy T. Sp. z o.o., która od grudnia 2006 r. rozpoczęła produkcję alkoholu etylowego w gorzelni w R. wydzierżawionej od firmy P.W. T. W trakcie kontroli ustalono, że dniu [...] kwietnia 2008 r. w składzie podatkowym prowadzonym przez firmę spółkę na etapie produkcji powstał ubytek alkoholu etylowego w ilości 7983 dm3 100 % wskutek przelania się zbiornika nr [...] i wycieku alkoholu przez podłoże, a bezpośrednią przyczyną przelania się alkoholu etylowego był fakt zamknięcia się dźwigni zaworu przelewowego na rurociągu przelewowym, którym to rurociągiem nadmiar alkoholu etylowego ze zbiornika nr [...] miał przepływać do zbiornika nr [...]. Powyższe ustalenia stanowiły podstawę do wszczęcia postępowania podatkowego i określenie przez organ I instancji w drodze decyzji administracyjnej zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc kwiecień 2008 r. dla spółki w kwocie 363.227,-zł. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] maja 2009 r. organ II instancji utrzymał decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Z. w mocy wyjaśniając, że stwierdzone nieprawidłowości co do stanu urządzeń gorzelni ustalone w toku kontroli oraz na podstawie opinii rzeczoznawców i zeznań świadków, wskazują na zaniedbania podmiotu prowadzącego skład podatkowy. Zwrócił uwagę, że używany przez spółkę zawór zaporowy na rurociągu łączącym zbiorniki był poluzowany i wypracowany oraz niskiej jakości, a powyższych nieprawidłowości nie sposób wiązać tylko z wadą materiału. Przypomniał, że zdarzenia losowe należy powiązać głównie z działaniami sił przyrody i z tego względu zużycie przedmiotu wskutek używania lub wieku nie jest zdarzeniem losowym. Zebrany materiał dowodowy, a w szczególności wnioski końcowe i zalecenia zawarte w Ocenie technicznej dołączonej do akt przez spółkę nie potwierdziły zachowania należytej staranności przez firmę T. w zakresie dbałości o stan techniczny znajdujących się w magazynie spirytusu zbiorników, rurociągów i armatury oraz należytego zabezpieczenia posadzek i ścian pomieszczeń magazynu w celu ewentualnego zapobieżeniu stratom na wypadek mogących wystąpić awarii urządzeń, wykazały niedbalstwo skarżącej, co stanowiło podstawę do odmowy zastosowania § 23 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. 2006 r. nr 72, poz. 500 z późn. zm.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. oddalił skargę spółki uznając, że jest ona niezasadna. W pierwszej kolejności zwrócił uwagę, że nie kwestionowała ona ustaleń przeprowadzonej kontroli, a jedynie wskazała, że zdarzenie powodujące ubytek wyrobu akcyzowego miało jednak charakter zdarzenia losowego lub siły wyższej, a więc okoliczności od niej niezależnych, na które nie mogła i nie miała wpływu. Zdaniem Sąd I instancji spółka nie wykazała jednak żadnej okoliczności jak zaistnienie zdarzenia losowego, siły wyższej czy innej okoliczności wyłączającej jej bezprawność lub winę. Jak słusznie uznał organ podatkowy, spółka rozpoczynając w grudniu 2006 r. produkcję alkoholu etylowego w wydzierżawionej od firmy P. W. . gorzelni w R. winna była zachować należytą dbałość o stan techniczny wszystkich pomieszczeń, urządzeń i naczyń służących do wykonywania działalności w zakresie produkcji alkoholu etylowego, wyrobu o specyficznych właściwościach fizykochemicznych (cieczy wysoko agresywnej, wybuchowej, posiadającej zdolności rozpuszczające w zetknięciu z innymi materiałami). Spółka powinna działać z należytą starannością, wnikliwością i skrupulatnością w trakcie całego procesu produkcyjnego oraz prowadzić stałą kontrolę nad procesem produkcyjnym ze względu na bezpieczeństwo ludzi i możliwe do przewidzenia straty materialne. Analiza zebranego materiału dowodowego, a w szczególności wniosków końcowych i zaleceń zawartych w dołączonej przez stronę Opinii technicznej z dnia [...] lipca 2008 r. nie potwierdza zachowania przez spółkę należytej staranności w zakresie dbałości o stan techniczny znajdujących się w magazynie spirytusu zbiorników, rurociągów i armatury, czy należytego zabezpieczenia posadzek i ścian pomieszczeń magazynu w celu ewentualnego zapobieżenia stratom na wypadek mogących wystąpić usterek, awarii urządzeń czy klęsk żywiołowych. Rację miał organ podatkowy, który stwierdził, że taką sytuację można było przewidzieć i jej zapobiec. Okoliczności istotne dla sprawy zostały potwierdzone w Opinii technicznej z dnia [...] lipca 2008 r. sporządzonej na wniosek strony przez rzeczoznawców Naczelnej Organizacji Technicznej Federacji Stowarzyszeń Naukowo -Technicznych w Warszawie Z. D. i Z. P., i załączonej do akt sprawy na jej żądanie. Opinia ta zawiera wiadomości specjalne niezbędne w procesie ustalania stanu faktycznego i spełnia wymogi opinii biegłego o jakiej mowa w art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej O.p. Ma pełną moc dowodową i nie wymagała dopuszczenia w formie postanowienia wydanego w trybie art. 216 O.p., jak sugeruje skarżąca. Została sporządzona przez osoby posiadające wiadomości specjalne w istotnym dla sprawy przedmiocie, a jej celem było wskazanie przyczyn zamknięcia zaworu przepływowego na rurociągu łączącym zbiorniki nr 31 i 51 oraz pęknięcia posadzki w magazynie alkoholu w budynku nr 5. Opinia ta została wykonana na zlecenie samej skarżącej, a art. 180 § 1 O.p. kreujący zasadę otwartości postępowania dowodowego nie zawęża pojęcia dowodu jedynie do dokumentów urzędowych. Brak było podstaw, aby organom podatkowym zarzucać naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów tylko i wyłącznie z tego powodu, że wnioski formułowane w rezultacie tej oceny odbiegają od oczekiwań strony postępowania. Najistotniejszą więc kwestią mająca podstawowe znaczenie dla sprawy stanowi stwierdzenie rzeczoznawców, iż na dzień oględzin elementy takie jak pompa, zbiorniki, rurociągi i balustrady mocowane są na sztywno do ścian i w czasie pracy pompy występuje przenoszenie drgań na te wszystkie elementy, które to drgania w "poluzowanym - wypracowanym zaworze" przyczyniły się do opadnięcia dźwigni zaworu powodując jego zamknięcie i przelanie zbiornika, że instalacja wymaga kapitalnego remontu i modernizacji, a stan techniczny głównie rurociągów wskazuje na znaczne ubytki z powodu korozji, co może być przyczyną rozszczelnienia instalacji, że brak jest bieżącej konserwacji całej instalacji i utrzymania w należytym stanie technicznym. W tych okolicznościach analiza przyczyn zaistnienia zdarzenia i w konsekwencji powstania ubytków pozwoliła na wyprowadzenie przez organy podatkowe prawidłowych wniosków, iż przyczyną "samozamknięcia" zaworu była wina podatnika, której można przypisać charakter niedbalstwa, na skutek niezachowania należytej i wymaganej w danych okolicznościach staranności. Powyższych nieprawidłowości nie sposób również wiązać z wadą materiału, a ściślej z użyciem materiału o słabszej jakości (który niekoniecznie musi być wadliwy), jak to też stara się argumentować skarżąca, albowiem zużycia się przedmiotu wskutek używania lub wieku nie można wiązać ze zdarzeniem losowym w powyżej wskazanym rozumieniu. Sąd dodał również, że zasadnie w sprawie znajdują zastosowanie poglądy wyrażone w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 2007 r., C-314/06, dotyczące interpretacji § 23 rozporządzenia i uzasadniające odmowę zastosowania ulgi.

Skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji złożyła T. Sp. z o.o. we W. zaskarżając to orzeczenie w całości i zarzucając mu naruszenie:

I. prawa materialnego, t.j. § 23 rozporządzenia poprzez jego błędną wykładnię w stanie

faktycznym sprawy i przyjęcie, w ślad za wcześniejszymi ustaleniami organów podatkowych, iż przedmiotowe zdarzenie nie miało charakteru zdarzenia losowego lub też siły wyższej i w konsekwencji niewłaściwe przyjęcie, iż nie nastąpiło zdarzenie wyłączające bezprawność lub winę podatnika w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, w sytuacji gdy przyczyny ubytku alkoholu nie miały postaci winy nieumyślnej - niedbalstwa, bowiem stronie nie można postawić zarzutu w zakresie nieprawidłowości w dbałości o urządzenia gorzelni;

II. przepisów postępowania t.j.:

a) art. 120, 121 § 1, 122, 187 O.p. , poprzez usankcjonowanie w zaskarżonym orzeczeniu decyzji podatkowych wydanych z rażącym naruszeniem prawa i pokrzywdzeniem podatnika, ze względu na naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, niewyjaśnienie okoliczności mających wpływ na sposób rozstrzygnięcia sprawy, niepodjęcie działań w celu wyjaśnienia, czy powstanie ubytku było w jakiejkolwiek mierze zawinione przez stronę, jak również poprzez naruszenie zasady dochodzenia do prawdy obiektywnej wyrażające się w zaniechaniu samodzielnej analizy przyczyn przedmiotowego zdarzenia i oparcie się na danych z opinii prywatnej przedstawionej przez stronę, jak również poprzez poczynienie całkowicie arbitralnych ustaleń, że przyczyny ubytku alkoholu wynikają z winy nieumyślnej – niedbalstwa, w sytuacji gdy organy podatkowe nie wskazały na żadne konkretne zaniedbania strony;

b) art. 197 O.p. przez przyjęcie, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, gdyż została wydana na skutek prawidłowo przeprowadzonego postępowania podatkowego, podczas gdy w sprawie zachodziła konieczność pozyskania wiadomości specjalnych celem przeanalizowania mechanizmu powstania ubytku oraz zbadania przesłanek z § 23 rozporządzenia co do możliwości postawienia stronie zarzutu z jej działań lub zaniechań, natomiast organ poprzestał jedynie na oparciu swoich konkluzji na treści dokumentu prywatnego, tj. Oceny technicznej, która jest wadliwa zarówno pod względem metodologicznym jak i merytorycznym i nie daje odpowiedzi na pytanie w zakresie możliwości zwolnienia skarżącej od podatku akcyzowego.

Wskazując na powyższe spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W obszernym uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona powtórzyła powoływane w skardze jak i w postępowaniu administracyjnym argumenty przemawiające – jej zdaniem – za zasadnością zarzutów wskazanych w petitum skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

T. Spółka z o. o. we W. sformułowała zarzuty składające się na obie podstawy kasacyjne wymienione w art. 174 p.p.s.a., tj. naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię w stanie faktycznym sprawy oraz naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W takiej sytuacji w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów art. 120, 121 § 1, 122, 187 oraz 197 § 1 O.p., których uwzględnienie skutkowałoby uchyleniem zaskarżonego wyroku. W rozpatrywanej sprawie zakres niezbędnych ustaleń faktycznych jest ściśle powiązany z oceną zarzutów naruszenia prawa materialnego.

Autor skargi kasacyjnej powołując się na ogólne zasady postępowania podatkowego nakładające na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia materiału dowodowego, kwestionuje sposób w jaki organy celne prowadziły to postępowanie. Skarżący wywodzi, iż organy w sposób jednostronny tj. ukierunkowany na z góry założony cel, gromadziły tylko te dowody, które ten cel przybliżały. Organ wydając decyzję oparł się na opinii przedstawionej przez podatnika – Ocenie technicznej NOT z [...] lipca 2008 r., który to dokument nie posiadał założonej tezy dowodowej ani też jego opracowanie nie zostało zlecone w związku z toczącym się postępowaniem. Działanie takie w ocenie strony jest nieprawidłowe, bowiem organ zaniechał przeprowadzenia samodzielnej analizy przedmiotowego zdarzenia i oparł się na danych z opinii prywatnej przedstawionej przez stronę, w sytuacji gdy stan sprawy wymagał wiadomości specjalnych. Powołując się na orzecznictwo, strona wywodziła, że biegły powołany przez organ podatkowy winien ustosunkować się do prywatnej opinii rzeczoznawcy zamówionej przez podatnika. W tym kontekście autor skargi kasacyjnej podniósł, że Sąd i instancji błędnie przyjął, iż organy podatkowe zebrały materiał dowodowy w sposób wyczerpujący, nie naruszając art. 197 § 1 O.p.

Ustosunkowując się do tak sformułowanego zarzutu procesowego należy rozpatrzyć jego zasadność odwołując się do przepisu art. 23 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. W świetle tego przepisu, zwolnienie od akcyzy ubytków wyrobów zharmonizowanych powstałych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w czasie produkcji, magazynowania, przerobu, zużycia lub przewozu, wskutek zdarzenia losowego, siły wyższej lub innego zdarzenia wyłączającego bezprawność lub winę podatnika w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, ma zastosowanie pod warunkiem, że uprawniony do zwolnienia wykaże zaistnienie tych okoliczności. Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1 dyrektywy horyzontalnej Rady UE z dnia 25 lutego 1992 r. nr 92/12/EWG w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania, uprawnieni właściciele składów są zwolnieni od podatków za występujące ubytki w ramach systemu zawieszenia, które zostają przypisane czynnikom losowym lub sile wyższej oraz ustalone przez zainteresowane Państwo Członkowskie. Są oni także zwolnieni, w ramach systemu zawieszania, od podatku ubytków powstałych podczas produkcji i przetwarzania, składowania i transportu. Każde Państwo Członkowskie ustala warunki, na których te zwolnienia zostają przyznane, co oznacza że określenie tych warunków, ustawodawca unijny pozostawił państwom członkowskim. Prawodawca polski wprowadził konieczność wykazania przez podmiot uprawniony do zwolnienia istnienia okoliczności wyłączających bezprawność lub winę podatnika. Strona skarżąca w postępowaniu podatkowym nie wykazała istnienia okoliczności od niej niezależnych, nadzwyczajnych i niemożliwych do przewidzenia, których skutków nie można było uniknąć pomimo dochowania wszystkich środków należytej staranności, okoliczności znajdujących się poza jej kontrolą lub znajdujących się poza sferą jej odpowiedzialności. Z całokształtu materiału dowodowego, nie ograniczonego do wniosków prywatnej opinii rzeczoznawców, w tym z zeznań świadków – kierownika gorzelni, strażaka czy też pracownika szczególnego nadzoru technicznego, jednoznacznie wynikało, że bezpośrednią przyczyną przelania się alkoholu etylowego podczas produkcji w składzie podatkowym prowadzonym przez stronę skarżącą, był fakt zamknięcia się dźwigni zaworu przelewowego na rurociągu przelewowym, którym to rurociągiem przepływał nadmiar alkoholu etylowego ze zbiornika nr [...] do zbiornika nr [...]. Zeznania świadków korespondują z dowodem przedstawionym przez stronę – Opinią techniczną z dnia [...] lipca 2008 r. Ocena techniczna wydana po przeprowadzeniu wizji lokalnej w dniu [...] lipca 2008 r. wykazała, że stan techniczny zbiornika głównego nr [...] jest dostateczny, a zbiornika zapasowego nr [...] dobry, natomiast stan rurociągów określono jako zaledwie dostateczny z powodu ubytków lub braków zabezpieczeń antykorozyjnych, braku podwieszeń, podparć lub umocowania rurociągów, załamań wykonanych niepoprawnie. Podobnie stan techniczny armatury odcinającej zawory zaporowe określono jako dostateczny, a zawór zaporowy na rurociągu łączącym zbiorniki nr [...] i [...], produkcji włoskiej, wykazał obniżoną jakość. Analiza materiału dowodowego pozwoliła na wyciągnięcie prawidłowego wniosku, że przyczyną "samozamknięcia się’’ zaworu zaporowego i powstania ubytku alkoholu nie było zdarzenie losowe ani siła wyższa, lecz zawinione zachowanie podatnika, któremu można przypisać charakter niedbalstwa, na skutek niezachowania należytej staranności i wymaganej w danych okoliczności staranności. Wnioski końcowe i zalecenia zawarte w Ocenie Technicznej nie potwierdzają zachowania należytej staranności przez podatnika w zakresie dbałości o stan techniczny zbiorników spirytusu, rurociągów i armatury czy też odpowiedniego zabezpieczenia posadzek i ścian pomieszczeń magazynu w celu ewentualnego zapobieżenia stratom na wypadek mogących wystąpić awarii urządzeń. Strona skarżąca tych okoliczności nie podważyła w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 197 § 1 O.p. w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Omawiany przepis nie zawiera ograniczeń w swobodzie podejmowania decyzji w tej kwestii przez organ podatkowy. Słusznie zauważył Sąd I instancji, że w myśl art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te są stwierdzone wystarczająco innym dowodem, tak jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie. Okoliczności istotne zostały potwierdzone innym dowodem – Oceną techniczną – dowodem przedstawionym przez stronę. Opinia ta została sporządzona przez osoby posiadające wiadomości specjalne w istotnym dla sprawy przedmiocie tj. wykazania przyczyn zamknięcia zaworu przepływowego na rurociągu łączącym zbiorniki nr [...] i [...] oraz pęknięcia posadzki w magazynie alkoholu w budynku nr [...]. Opinia została wykonana na zlecenie podatnika i zgodnie z zasadą otwartego postępowania dowodowego, wyrażonego w art. 180 O.p., stanowiła dowód w sprawie. Podstawowe znaczenia, dla oceny naruszenia przepisów postępowania, ma jednak okoliczność, że strona mogła w każdym czasie powadzonego postępowania dowodowego zgłosić żądanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. Żądanie możne być zgłoszone zarówno przed organem pierwszej, jak i drugiej instancji. W takiej sytuacji, mając na uwadze postanowienia § 23 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 26 kwietnia 2004 r. w spawie zwolnień od podatku akcyzowego, że podmiot uprawniony do zwolnienia wykaże okoliczności, o których mowa w ust. 1, podatnik nie może czynić zarzutu Sądowi I instancji, że zaakceptował prawidłowość działania organów podatkowych, mimo nie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego.

Kasator zarzuca naruszenie prawa materialnego, to jest § 23 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego podnosząc, że Sąd I instancji błędnie uznał, że zdarzenie, które zaistniało w niniejszej sprawie nie miało charakteru zdarzenia losowego lub też siły wyższej i w konsekwencji wadliwie uznano, że nie zaszło zdarzenie wyłączające winę podatnika w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, podczas gdy przyczyny ubytku alkoholu nie miały postaci winy nieumyślnej – niedbalstwa, ponieważ stronie nie można postawić zarzutu w zakresie nieprawidłowego dbania o urządzenia gorzelni.

Odnosząc się do tego zarzutu należy zauważyć, że w implementowanej dyrektywie horyzontalnej i rozporządzeniu w sprawie zwolnień od podatku wspólnymi elementami są odniesienia do czynnika (zdarzenia) losowego oraz siły wyższej. Prawodawca krajowy dodatkowo odwołał się do przesłanki skutku innego zdarzenia wyłączającego bezprawność lub winę podatnika w rozumieniu przepisów prawa cywilnego. Zwolnienie ma zastosowanie do ubytków wyrobów akcyzowych zharmonizowanych powstałych w następstwie zaistnienia ww. zdarzeń. Przez pojęcie "siła wyższa" uważa się według tzw. teorii obiektywnej takie zdarzenie pochodzące z zewnątrz, które ma charakter nadzwyczajny, a którego skutkom nie da się zapobiec nawet przy dołożeniu najwyższego stopnia staranności. Natomiast zdarzenie losowe występuje wtedy, gdy określony skutek jest następstwem zdarzenia niezależnego od woli podmiotu, którego dotyczy regulacja odwołująca się do tego pojęcia. W ocenie Sądu kasacyjnego czynnik losowy nie występuje wtedy, gdy skutek powstaje jako bezpośredni wynik działań lub zaniechań podatnika. W analizowanej sprawie organy podatkowe wyprowadziły prawidłowy wniosek, że przyczyną "samozamkniecia się" zaworu zaporowego była wina podatnika, której można przypisać charakter niedbalstwa. Dla przypisania niedbalstwa konieczne jest ustalenie, że w konkretnych okolicznościach danego przypadku sprawca mógł zachować należytą staranność ( art. 355 k.c.). Analiza materiału dowodowego nie potwierdza zachowania należytej staranności przez stronę skarżącą w zakresie dbałości stan techniczny urządzeń służących do wykonywania działalności gospodarczej polegającej na produkcji alkoholu etylowego. W przedmiotowej sprawie nie wystąpiła wada materiału, jak to stara się argumentować kasator, lecz zużycie się przedmiotu wskutek używania bez odpowiedniej konserwacji.

Przedstawione uwagi dotyczące wykładni art. 23 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego korespondują z wyrokiem ETS z dnia 18 grudnia 2007 r. w sprawie C - 314/06. W pkt 30 Trybunał orzekł, że zwolnienie przewidziane w art. 14 ust. 1 zadnie pierwsze dyrektywy 92/12 dla ubytków wynikających z przypadków siły wyższej stanowi wyjątek od zasady ogólnej, który w związku z tym powinien być interpretowany w sposób ścisły. W pkt 37 Trybunał odniósł się do dochowania należytej staranności stwierdzając, iż " w rzeczywistości bowiem należyta staranność oznacza ponadto ciągle aktywne zachowanie ukierunkowane na wykrycie i ocenę potencjalnych zagrożeń, a także możliwość przedsięwzięcia odpowiednich i skutecznych kroków w celu zapobieżenia urzeczywistnieniu się tych zagrożeń". Należy także zauważyć, że za stan techniczny danej instalacji odpowiada podmiot, który ją eksploatuje. Niezasadny jest zatem argument kasatora, iż stawianie stronie arbitralnego zarzutu rzekomej nienależytej dbałości o stan techniczny urządzeń jest całkowicie nieuprawnione, skoro pracownicy szczególnego nadzoru podatkowego nie sygnalizowali niesprawności znajdujących się w gorzelni urządzeń.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i 204 pkt 1 p.p.s.a, orzekł jak w sentencji.