Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1127/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-08-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 64  par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Beata Kozicka, Teresa Randak (spr.), Protokolant Katarzyna Kot, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi A Sp. z o. o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od gier oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 64 § 1 pkt 1, § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] nr [...] o odmowie potrącenia zaległości podatkowej A sp. z o.o. w podatku od gier za styczeń 2011 r. z wierzytelności wobec Skarbu Państwa.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano, że pismem z dnia 11 lutego 2011 r. A sp. z o.o. z siedzibą w W., powołując się na art. 64 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w K. z wnioskiem o potrącenie zaległości podatkowej z tytułu niezapłaconej deklaracji POG-4 za styczeń 2011 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami, z wymagalnymi wierzytelnościami wobec Skarbu Państwa w związku z nabyciem w drodze umowy cesji z dnia 16 kwietnia 2010 r. wierzytelności Skarbu Państwa od B z siedzibą w N. Jako podstawę prawną roszczeń wobec Skarbu Państwa, Spółka wymieniła załączone do wniosku wyroki sądów.

Do wniosku strona dołączyła także kserokopię zawiadomienia o cesji z dnia 22 kwietnia 2010 r. sporządzonego przez B z siedzibą w N., adresowanego do przedstawicieli władz państwowych, izb celnych, przesłanego także do urzędów celnych i oddziałów celnych wraz z kserokopią potwierdzenia nadania oraz 25 kserokopii odpisów wyroków i postanowień sądów powszechnych i jednego orzeczenia NSA.

Jako podstawę prawną roszczenia wobec Skarbu Państwa Spółka wymieniła wyroki:

1) Sądu Okręgowego w Ł. Wydział VIII i Wydział IX Pracy i Ubezpieczeń Społecznych

- z dnia [...] sygnatura akt [...] i sygnatura akt [...]

- z dnia [...] sygnatura akt [...] i sygnatura akt [...]

2) Sądu Apelacyjnego w Ł. -III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych o sygnaturach:

[...],

3) Sądu Okręgowego w Ł. - VIII Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych ( postanowienia oraz wyrok) o sygnaturach: [...],

4) Sądu Apelacyjnego III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł. o sygnaturach: [...];

5) Sądu Okręgowego w Ł. VIII Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł. z dnia [...] o sygnaturze akt [...];

6) Sądu Okręgowego we W. VIII Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] o sygnaturze akt [...]:

7) Sądu Apelacyjnego we W. III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. akt [...];

8) Naczelnego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia

28.11.2011 r., sygn. akt I SA/ Wr 1722/99.

W uzasadnieniu wniosku Spółka podniosła, że pomimo, iż wyroki sądów są ostateczne nie zostały wykonane i nie otrzymano kwoty odszkodowania wobec pierwotnego wierzyciela. Wobec istniejącej zaległości podatkowej w podatku od gier Spółka wniosła, aby wierzytelność z tytułu odszkodowania została potracona z zaległością podatkową i należnymi od niej odsetkami, mając na uwadze, że wierzytelności B są wzajemne i wymagalne.

Pismem z dnia 24 lutego 2011 r., Naczelnik Urzędu Celnego w K. wezwał Spółkę do przedłożenia, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania:

-oryginałów prawomocnych odpisów wyroków, wydanych na podstawie art. 417 lub art 417 Kodeksu cywilnego, z naniesioną klauzulą prawomocności;

-dokumentu potwierdzającego nabycie przez Spółkę przedmiotowych wierzytelności,

-jednoznacznego wskazania dłużnika (państwowej jednostki budżetowej) oraz wyroków, z których ma być dokonane potrącenie. , ,

Wezwanie zostało doręczone Spółce dnia 4 marca 2011r., jednakże Spółka nie udzieliła na nie odpowiedzi.

Postanowieniem z dnia 16 maja 2011 r. Spółka została powiadomiona o możliwości zapoznania się z aktami sprawy oraz wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, jednakże nie skorzystała z tego uprawnienia.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w K. odmówił dokonania wnioskowanego potrącenia uznając, że Spółka nie przedstawiła prawomocnego wyroku sądowego mogącego być podstawą dokonania potrącenia oraz nie wskazała dłużnika (państwowej jednostki budżetowej).

Przedstawiając zarzuty zawarte w odwołaniu od tej decyzji organ II instancji podał, że Spółka podniosła zarzut naruszenia:

1) art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że postępowanie o stwierdzenie istnienia zobowiązania i jego potrącenie stało się bezprzedmiotowe;

2) art. 2 Konstytucji RP w wyniku zastosowania art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, przez co złamana została zasada zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa;

3) art. 32 Konstytucji RP i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 219 i art. 64 § 1 Ordynacji podatkowej wskutek różnicowania sytuacji prawno-podatkowej podatników w przedmiocie podatników i płatników;

4) art. 116, art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie obowiązku wszechstronnego i wyczerpującego zebrania materiału dowodowego oraz jego rzetelnej oceny poprzez: zasady oceny pełnego zebranego w sprawie materiału dowodowego w sposób obiektywny, zgodnie z regułami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, zawartymi w art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez odmówienie mocy dowodowej wyrokom sądu administracyjnego i całkowicie nietrafną ich ocenę.

Ponadto Spółka sformułowała zarzut wadliwej klasyfikacji (nieuprawionej) oceny wyroków nie mających odniesienia do przedmiotowego postępowania w orzecznictwie sądów administracyjnych dla potrąceń wierzytelności w trybie art. 64 Ordynacji podatkowej. Wskazała również, że powołane wyroki sądów administracyjnych są prawomocne, natomiast organ celny odmawia ich uznania i dopatruje się braku klauzuli wykonalności, natomiast klauzulę taką nadaje sąd rejonowy "z urzędu". Spółka stwierdziła, że "po nadaniu klauzuli wykonalności wyrok sądu administracyjnego stanowi tytuł wykonawczy, podlegający (we wskazanej części) wykonaniu przez komornika sądowego. Zwróciła także uwagę na zaniechanie przez organ I instancji wystąpienia na podstawie art. 67 § 2 Kpc, zgodnie z którym za Skarb Państwa podejmuje czynności procesowe organ państwowej jednostki organizacyjnej, z której działalnością wiąże się dochodzone roszczenie lub organ jednostki nadrzędnej. W przypadku więc powzięcia wątpliwości przez organ podatkowy co do istnienia danej czynności cywilnoprawnej lub przedmiotowej odpowiedzialności Skarbu Państwa z urzędu, organ podatkowy I instancji, działając w imieniu Skarbu Państwa może wystąpić z pozwem do sądu powszechnego lub administracyjnego o ustalenie istnienia stosunku prawnego łączącego obie strony dla przedmiotowego potrącenia wierzytelności(...). Jednocześnie Spółka zaznaczyła, że organy podatkowe nie mogą badać zasadności cesji wierzytelności, gdyż należy to do sądów powszechnych. Zarzuciła także, że organy podatkowe naruszyły prawo poprzez niewydanie decyzji w trybie art. 63 § 7 Ordynacji podatkowej o potrąceniu w terminie 7 dni, gdyż naruszyły termin i działały opieszale.

W uzasadnieniu odwołania Spółka podniosła m.in., że w przedmiotowej sprawie rażąco został naruszony art. 64 Ordynacji podatkowej stanowiący, że postanowienie lub decyzja powinno zawierać prawidłowo sformułowane rozstrzygnięcie. Spółka stwierdziła bowiem, że "z uzasadnienia postanowienia organu I instancji wynika, że wadliwie ustalone zostały okoliczności stanu faktycznego, bez wskazania przy tym, jakie normy postępowania zostały naruszone przez organ w procesie kontroli legalności wyroków objętej wyrokami załączonymi do wniosku o potrącenie (...). (...) Uchybienie polega w istocie rzeczy na tzw. błędzie subsumcji, co wyraża się tym, iż stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej albo, że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej z art. 64 ustawy Ordynacja podatkowa. Podobny pogląd można odnaleźć w jednolitym ukształtowanym orzecznictwie. Ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może, zatem być dokonana wyłącznie na podstawie konkretnie ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, które skarżący uznaje za prawidłowy (..)".

Odnosząc się do granicy pomiędzy prawem cywilnym a prawem podatkowym Spółka, powołała się na wyrok NSA w Gdańsku z 24.04.1996 r. (sygn. akt SA/Gd 2959/94), w którym wskazano m.in., że "strony mogą dowolnie i na swobodnie przyjętych warunkach określać stosunki zobowiązaniowe te strony łączące w umowie cesji wierzytelności, jednakże ocena ich zgodności z prawem podatkowym należy do organu"(..) (..),,organy podatkowe nie są powołane do tego, by stwierdzić, czy umowa cywilnoprawna odpowiada przepisom Kc, czy też zachodzi jej nieważność z mocy art. 58 § 1 Kc - należy to bowiem do kognicji sądu powszechnego. Prawo podatkowe jest prawem autonomicznym i tym samym stanowi ono podstawę opodatkowania, jak i kwestii z tym opodatkowaniem się wiążących", w ocenie Spółki, organ i urzędnicy przekroczyli uprawnienia i wydali wadliwe postanowienie na szkodę podatnika. Na potwierdzenie argumentacji przedstawionej w odwołaniu Spółka powołała orzeczenia sądów administracyjnych.

Rozważania prawne organ rozpoczął od stwierdzenia, że potrącenie jest jednym ze sposobów wygasania zobowiązań podatkowych. Dalej podkreślono, że zasady dokonywania potrąceń podatków i zaległości podatkowych uregulowane zostały całościowo w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tj.Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Przytoczywszy treść art. 64 ustawy organ stwierdził, iż z analizy treści § 1 tego przepisu wynika, ze instytucja potrącenia ma zastosowanie w sytuacji, gdy wierzytelność jest bezsporna, wymagalna i wzajemna. Wzajemność wierzytelności istnieje wówczas, gdy obie strony są względem siebie wierzycielami i dłużnikami. Podatnik jest dłużnikiem Skarbu Państwa z tytułu ciążących na nim podatków i zaległości a jednocześnie Skarb Państwa jest dłużnikiem podatnika ze ściśle określonych tytułów wyliczonych w powyższym przepisie (pkt 1-6). Bezsporność wierzytelności występuje wówczas, gdy żadna ze stron nie kwestionuje jej istnienia, wielkości i terminu płatności. Bezsporna jest wierzytelność wynikająca z prawomocnych orzeczeń sądowych, ostatecznych decyzji administracyjnych, ugody zawartej między wierzycielem a dłużnikiem. Wymagalność wierzytelności natomiast następuje co do zasady wówczas, gdy upłynął termin jej płatności, wobec czego można dochodzić jej zapłaty na drodze prawnej.

Z kolei z § 2 art. 64 wynika, że potrącenie podatku (zaległości) jest również możliwe z wzajemnych, bezspornych i wymagalnych wierzytelności podatnika wobec państwowych jednostek budżetowych z tytułu zamówień wykonanych przez podatnika na podstawie zawartych w trybie przepisów o zamówieniach publicznych umów, przy czym warunkiem jest, aby potrącenie dokonywane było przez tego podatnika i z tej wierzytelności. Tym samym ustawodawca ograniczył w tym przepisie możliwość potrącenia tylko do wierzytelności podatnika co oznacza, że nie mogą tego zrobić nabywcy wierzytelności w drodze cesji.

W kontekście powyższej regulacji Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, że organ podatkowy zobligowany jest do ustalenia czy wnioskowana do potrącenia wierzytelność spełnia wszystkie ww, przesłanki, to znaczy czy jest bezsporna, wymagalna i wzajemna oraz czy wynika z tytułów wymienionych w art. 64 Ordynacji podatkowej, które stanowią katalog zamknięty. Dopuszczalność potrącenia uwarunkowana jest spełnieniem wszystkich czterech przesłanek.

Następnie organ II instancji wskazał, iż w niniejszej sprawie Spółka A zwróciła się z wnioskiem o potrącenie istniejącej zaległości podatkowej w podatku od gier za miesiąc styczeń 2011 r. na podstawie art. 64 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązania podatkowe oraz zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek podatnika, potrąceniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa z tytułu prawomocnego wyroku sądowego, wydanego na podstawie art. 417 lub art. 4172. Kodeksu cywilnego. Wspomniany art. 417 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, że za szkodę wyrządzoną przez niezgodne z prawem działanie lub zaniechanie przy wykonywaniu władzy publicznej ponosi odpowiedzialność Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego lub inna osoba prawna wykonująca tę władzę z mocy prawa. Jeżeli wykonywanie zadań z zakresu władzy publicznej zlecono, na podstawie porozumienia, jednostce samorządu terytorialnego albo innej osobie prawnej, solidarną odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę ponosi ich wykonawca oraz zlecająca je jednostka samorządu terytorialnego albo Skarb Państwa.(§ 2). Natomiast z treści art. 4172 k.c. wynika, że jeżeli przez zgodne z prawem wykonywanie władzy publicznej została wyrządzona szkoda na osobie, poszkodowany może żądać całkowitego lub częściowego jej naprawienia oraz zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę, gdy okoliczności, a zwłaszcza niezdolność poszkodowanego do pracy lub jego ciężkie położenie materialne, wskazują, że wymagają tego względy słuszności.

Wobec powyższego Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, że Spółka żądając wnioskowanego potrącenia winna przedłożyć prawomocne wyroki sądowe wydane na podstawie wspomnianych wyżej przepisów Kodeksu cywilnego, które określałyby odpowiedzialność odszkodowawczą Skarbu Państwa.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Spółka, jako podstawę uzasadniającą żądanie przedłożyła wraz z wnioskiem kserokopie odpisów następujących wyroków i postanowień:

1) wyrok NSA we Wrocławiu z dnia 28.11.2000 r., sygn. Akt I SA/Wr 1772/99 ze skargi H.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z [...] nr [...] w przedmiocie wymiaru opłaty skarbowej od sprzedaży udziałów Spółki C we W.

W wyroku tym Sąd uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji oraz zasądził od Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącej [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania;

2) postanowienie Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł. VIII Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] sygn. akt [...], którym Sąd, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym sprawy B z siedzibą w N. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych Oddział we W. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia - przekazał pozew B, zawierający żądanie zmiany decyzji wydanych przez ZUS Oddział we W. w przedmiocie podlegania ubezpieczeniom społecznym przez pracowników zatrudnionych przez Spółkę - Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych - Oddział we W. celem wydania decyzji wykonawczych;

3) Wyrok Sądu Apelacyjnego w Ł. III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] sygn. akt [...], którym Sąd po rozpoznaniu sprawy M.K. przy udziale zainteresowanych Z.K. i H.K. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych we W. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia, na skutek apelacji organu rentowego od wyroku Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł. z dnia [...] sygn. Akt [...] - oddalił apelację;

4) wyrok Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł. Wydział VIII Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] sygn. akt [...], którym Sąd na skutek odwołania M.K. od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział we W. z dnia [...] Nr [...], przeciwko H.K. i Z.K. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia zmieni zaskarżoną decyzję i ustalił, że M.K. podlega ubezpieczeniu emerytalnemu, rentowemu, chorobowemu i stosunku pracy w B 1 w Ł. poczynając od dnia 1 października 2001 r. ;

5) wyrok Sądu Apelacyjnego w Ł. III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] sygn. akt [...], którym Sąd po rozpoznaniu sprawy M.W. przy udziale B przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych -Oddziałowi we W. o objęcie ubezpieczeniem społecznym, na skutek apelacji organu rentowego od wyroku Sądu Okrędowego Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w P. z dnia [...], sygn . akt [...] - uchylił zaskarżony wyrok, zniósł postępowanie przed Sądem Okręgowym; - Sądem Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w P. i przekazał temu Sądowi do ponownego rozpoznania oraz rozstrzygnięcia o kosztach postępowania;

6) Wyrok Sądu Okręgowego -Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w P. z dnia [...], sygn. akt [...], którym Sąd po rozpoznaniu sprawy z wniosku M.W. przeciwko Zakładowi Społecznych -Oddziałowi we W. o objęcie ubezpieczeniem społecznym, z udziałem B, na skutek odwołania M.W. od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych -Oddział we W. z dnia [...] sygn. [...] zmienił zaskarżoną decyzję i ustalił, że wnioskodawca M.W. podlegał od dnia 1 marca 2002 r. do dnia 30 listopada 2002 r. ubezpieczeniu społecznemu z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy w B 2 w W.;

7) wyrok Sądu Apelacyjnego w Ł., III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu sprawy D.S. przy udziale zainteresowanych Z.K. i H.K. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych- Oddziałowi we W. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia, na skutek apelacji organu rentowego od wyroku Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł. z dnia [...],sygnatura akt [...] - oddalił apelację;

8) wyrok Sądu Apelacyjnego w Ł. , III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. akt III [...], w którym Sąd po rozpoznaniu sprawy K.M., J.K. i A.J., przy udziale H.K. i Z.K. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych - Oddziałowi we W. o ustalenie podlegania ubezpieczeniom społecznym pracowników, na skutek apelacji organu rentowego od wyroku Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł. z dnia [...] , sygn. akt [...] -oddalił apelację

9) wyrok Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł., Wydział VIII Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. akt [...] w którym Sąd po rozpoznaniu, na skutek odwołania K.M., J.K. i A.J. od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział we W. z dnia [...] Nr [...], Nr [...] oraz z dnia [...] Nr [...]- sprawy K.M., J.K. i A.J., przeciwko ZUS Oddział we W. przy udziale zainteresowanych H.K. i Z.K. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia - zmienił zaskarżone decyzje i ustalił, że K.M., J.K. i A.J. podlegają ubezpieczeniu emerytalnemu, rentowemu , chorobowemu i wypadkowemu z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy w B 1 w Ł., poczynając od 1 października 2001 r.;

10) wyrok Sądu Apelacyjnego w Ł., III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu sprawy J.Ś., G.B., A.P., B.L., H.C., A.F. i W.S. przy udziale H.K. i Z.K. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych - Oddziałowi we W. o ustalenie podleganiu ubezpieczeniom społecznym pracowników, na skutek apelacji organu rentowego od wyroku Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł. z dnia [...], sygn. akt [...] - oddalił apelację;

11) wyrok Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł., Wydział VIII Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu odwołania J.S., G.B., A.P., B.L., H.C., A.F. i W.S. od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział we W. Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...] w sprawie przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych - Oddział we W., przy udziale zainteresowanych H.K i Z.K. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia - zmienił zaskarżone decyzje i ustalił, że J.Ś., G.B., A.P., B.L., H.C., A.F. i W.S. podlegają ubezpieczeniu emerytalnemu, rentowemu , chorobowemu i wypadkowemu z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy w B 1 w Ł., poczynając od 1 października 2001 r,;

12) wyrok Sądu Apelacyjnego w Ł., III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu sprawy E.Ł., W.P., H.J. i M.P., przy udziale H.K. i Z.K. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych - Oddziałowi we W. o ustalenie podlegania ubezpieczeniom społecznym pracowników, na skutek apelacji organu rentowego od wyroku Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł. z dnia [...], sygn. akt [...]

- oddalił apelację;

13) wyrok Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł., Wydział VIII Pracy I Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu odwołania E.Ł., W.P., H.J. i M.P., od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział we W. Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], w sprawie przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych - Oddział we W., przy udziale zainteresowanych H.K. i Z.K. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia - zmienił zaskarżone decyzje i ustalił, że E.Ł., W.P., H.J. i M.P., podlegają ubezpieczeniu emerytalnemu, rentowemu, chorobowemu i wypadkowemu z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy w B 1 w Ł., poczynając od 1 października 2001 r.;

14) wyrok Sądu Apelacyjnego w Ł., III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu sprawy H.K., I.Z., T.K., T.G., D.K., W.P. oraz J.J., przy udziale H.K. i Z.K. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych - Oddziałowi we W. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia, na skutek apelacji organu rentowego od wyroku Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł. z dnia [...], sygn. akt [...] - zmienił zaskarżony wyrok w ten sposób, że objął ubezpieczeniem emerytalnym, rentowym, chorobowym i wypadkowym z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy w B 1 w Ł., T.K. od dnia [...], W.P. od dnia 29 października 2001 r. i J.J. od dnia 10 stycznia 2002r. a w pozostałej części apelację oddalił;

15) wyrok Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł., Wydział VIII Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu odwołania H.K., I.Z., T.K., T.G., D.K., W.P. oraz J.J., od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział we W. Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], w sprawie przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych - Oddział we W., przy udziale zainteresowanych H.K. i Z.K. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia - zmienił zaskarżone decyzje i ustalił, że H.K., I.Z., T.K., T.G., D.K., W.P., J.J., podlegają ubezpieczeniu emerytalnemu, rentowemu, chorobowemu i wypadkowemu z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku ptacy w B 1 w Ł., poczynając od 1 października 2001 r.;

16) wyrok Sądu Apelacyjnego w Ł., III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu sprawy A.D. przy udziale zainteresowanych Z.K. I H.K. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych- Oddziałowi we W. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia na skutek apelacji organu rentowego od wyroku Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł. z dnia [...] ,sygnatura akt [...] - oddalił apelację;

17) wyrok Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł., Wydział VIII Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu, na skutek odwołania A.D. od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział we W. z dnia [...] Nr [...], przy udziale zainteresowanych H.K. i Z.K. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia — zmienił zaskarżoną decyzję i ustalił, że A.D. podlega ubezpieczeniu emerytalnemu, rentowemu, chorobowemu i wypadkowemu z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy w B 1, poczynając od 1 października 2001 r.;

18) wyrok Sądu Apelacyjnego w Ł., III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu sprawy Z.W. przy udziale zainteresowanych Z.K. i H.K. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych- Oddziałowi we W. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia, na skutek apelacji organu rentowego od wyioku Sądu Okręgowego — Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł. z dnia [...], sygnatura akt [...] - oddalił apelację;

19) wyrok Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł., Wydział VIII Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] " sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu, na skutek odwołania Z.W. od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział we W. z dnia [...] Nr [...], przy udziale zainteresowanych H.K. i Z.K. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia - zmienił zaskarżoną decyzję i ustalił, że Z.W. podlega ubezpieczeniu emerytalnemu, rentowemu, chorobowemu i wypadkowemu z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy w B 1 w Ł., poczynając od 1 października 2001 r.;

20) postanowienie Sądu Apelacyjnego w Ł., III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym sprawy B.W. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych- Oddziałowi we W. o ustalenie podlegania ubezpieczeniom społecznym pracowników, na skutek skargi kasacyjnej organu rentowego od wyroku Sądu Apelacyjnego w Ł. z dnia [...], sygnatura akt [...]– odrzucił skargę kasacyjną; .

21) wyrok Sądu Okręgowego - Sądu Pracy I Ubezpieczeń Społecznych w Ł., VIII Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. Akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu sprawy, na skutek odwołania M.J. od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział we W. z dnia [...] Nr [...], przy udziale zainteresowanych H.K. i Z.K. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia - zmienił zaskarżoną decyzję i ustalił, że M.J. została objęta ubezpieczeniem społecznym: emerytalnym, rentowym, chorobowym i wypadkowym jako pracownik B - w okresie od 27 marca 2002 do 31 lipca 2002 r.;

22) wyrok Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł., VIII Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...], sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu sprawy, na skutek odwołania D.S. od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział we W. z dnia [...] Nr [...], przy udziale zainteresowanych H.K. i Z.K. o ustalenie istnienia obowiązku ubezpieczenia - zmienił zaskarżoną decyzję i ustalił, że D.S. została objęta ubezpieczeniem społecznym: emerytalnym, rentowym, chorobowym i wypadkowym jako pracownik B - w okresie od 12 października 2001 do 31 lipca 2002 r,;

23) wyrok Sądu Apelacyjnego we W., III Wydział Sąd Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu sprawy z wniosku G.K., przy udziale zainteresowanego B przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych- Oddziałowi we W. o ubezpieczenie społeczne, na skutek apelacji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych we W. od wyroku Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych we W. z dnia [...], sygnatura akt [...] - oddalił apelację;

24) wyrok Sądu Okręgowego we W. - Sądu Ubezpieczeń Społecznych - Wydział VIII z dnia [...], sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu odwołania G.K. z udziałem zainteresowanego B od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział we W. z dnia [...] znak [...] sprawy G.K. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych we W. o objęcie ubezpieczeniem społecznym -zmienił zaskarżoną decyzję i objął wnioskodawczynię G.K. ubezpieczeniem emerytalnym, rentowym, chorobowym i wypadkowym jako pracownik B - w okresie od 01 stycznia 2001 do 31 lipca 2001, w pozostałym zakresie oddalił odwołanie;

25) wyrok Sądu Apelacyjnego w Ł., III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych sygn. akt [...], w którym Sąd po rozpoznaniu sprawy M.J. przy udziale zainteresowanych Z.K. i H.K., przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych - Oddziałowi we W. o ustalenie podlegania ubezpieczeniom społecznym pracowników, na skutek apelacji organu rentowego od wyroku Sądu Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Ł. z dnia [...], sygnatura akt [...] - oddalił apelację

Analizując treść powyższych orzeczeń organ odwoławczy jednoznacznie wskazał, że dotyczą one obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym poszczególnych pracowników zatrudnionych w B (poz. 2-25) oraz wymiaru opłaty skarbowej od sprzedaży udziałów Spółki C we W. (poz. 1). Orzeczenia te niewątpliwie nie stanowią więc wyroków sądowych określających zasądzone odszkodowanie od Skarbu Państwa na podstawie art. 417 lub 417 2 Kodeksu cywilnego. Nie stanowią też wierzytelności wobec Skarbu Państwa z innych tytułów wymienionych w art. 64 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym stanie rzeczy organ II instancji stwierdził, że Spółka nie przedstawiła żadnych wierzytelności, które mogłyby stanowić przedmiot potrącenia, a zatem odmowa potrącenia i wydania decyzji, zgodnie z dyspozycją art. 64 § 6 Ordynacji podatkowej - jak to uczynił organ I instancji – jest słuszna.

W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że zawarte w odwołaniu zarzuty naruszenia art. 208 § 1 oraz art. 2 Konstytucji RP są bezpodstawne. Wspomniany art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej nie stanowił (dotyczący umorzenia postępowania) podstawy rozstrzygnięcia. Organ I instancji prowadził postępowanie (a nie je umorzył) zakończone decyzją o odmowie potrącenia.

Zarzut Spółki dotyczący naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 32 Konstytucji RP i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 219 i art. 64 § 1 Ordynacji podatkowej wskutek różnicowania sytuacji "prawno-podatkowej podatników w przedmiocie podatników i płatników" uznał organ za chybiony, z uwagi na brak związku z przedmiotową sprawą. Podkreślono bowiem, że Spółka nie sprecyzowała, na czym rzeczone zróżnicowanie polegało i jaki miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Organ odwoławczy zaznaczył jednocześnie, iż odmówiono dokonania wnioskowanego przez Spółkę A potrącenia, na podstawie art. 64 § 1 Ordynacji podatkowej, ze względu na niewykazania powstania i istnienia wierzytelności wobec Skarbu Państwa, a nie z uwagi na status podatkowy Spółki, to jest to czy jest ona płatnikiem czy też inkasentem. Nadto zauważono, że art. 219 Ordynacji podatkowej regulujący kwestie stosowania do postanowień odpowiednich przepisów o decyzji nie ma zastosowania w omawianej sprawie, podobnie - co już wcześniej wykazano - art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

Za bezzasadny uznał również organ odwoławczy zarzut naruszenia prawa poprzez niewydanie w trybie art. 64 § 7 Ordynacji podatkowej (który strona omyłkowo oznaczyła jako art. 63 § 7 Ordynacji podatkowej) decyzji o potrąceniu w terminie 7 dni. W odniesieniu do tego zarzutu wyjaśniono, że organ nie wydaje żadnej decyzji o potrąceniu w trybie art. 64 § 7 Ordynacji podatkowej w terminie 7 dni. Zgodnie bowiem z brzmieniem tego przepisu jednostka budżetowa, której zobowiązanie zostało potrącone z wierzytelności podatnika, jest zobowiązana wpłacić równowartość wygasłego podatku do organu podatkowego w terminie 7 dni od dnia dokonania potrącenia. Przepis ten reguluje zatem obowiązek jednostki budżetowej do wpłaty potrąconego podatku w terminie 7 dni od dnia dokonania potrącenia. Dokonanie potrącenia natomiast następuje po pozytywnym rozpatrzeniu wniosku i wydaniu postanowienia, stosownie do treści art. 64 § 6a, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. .

Organ odwoławczy nie podzielił również opinii Spółki odnośnie naruszenia w prowadzonym postępowaniu przepisów art. 116, art. 122, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu II instancji całokształt postępowania wskazuje, że było ono prowadzone w oparciu o ogólne zasady postępowania administracyjnego. Kierując się zasadą określoną w art. 122 Ordynacji podatkowej organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Załączone do wniosku dowody w postaci odpisów wyroków oraz zawiadomienia o cesji wierzytelności, (abstrahując od tego, że nie są oryginałami, czy też potwierdzonymi urzędowo lub przez uprawnione osoby odpisami) nie potwierdzały odpowiedzialności odszkodowawczej Skarbu Państwa. Zaznaczono także, iż organ nie pominął, jak też nie kwestionował dokonanej cesji, a jedynie stwierdził, że załączone do wniosku o potrącenie wyroki sądów nie stanowią o odpowiedzialności odszkodowawczej Skarbu Państwa, (wezwanie Spółki do przedłożenia stosownych dokumentów potwierdzających istnienia wierzytelności wobec Skarbu Państwa pozostało bez odpowiedzi).

Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił także, iż to na Spółce (która wywodzi z danego zdarzenia określone skutki prawne) ciąży obowiązek udowodnienia, że jej żądanie jest uzasadnione faktycznie i prawnie. Organ podatkowy nie może być obarczany nieograniczonym obowiązkiem dowodzenia i gromadzenia dowodów korzystnych dla strony. Wbrew sugestiom Spółki, organ nie miał obowiązku ani podstaw prawnych do występowania do ZUS, a także do sądu powszechnego o ustalenie ewentualnego odszkodowania. Spółka nie może obarczać organów podatkowych nieograniczonym obowiązkiem dowodzenia i gromadzenia dowodów na jej korzyść. Wskazane powyżej przepisy prawa nie obligują organów podatkowych do zastępowania podatników i gromadzenia dowodów potwierdzających zasadność zastosowania instytucji potrącenia, a regulacja zawarta w art. 64 Ordynacji podatkowej uzależnia potrącenie od spełnienia przez wnioskodawcę określonych warunków.

Organ odwoławczy stwierdził również, że w niniejszej sprawie respektowano wymogi wynikające z art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej (wskazywany w odwołaniu art. 116 ordynacji podatkowej nie miał zastosowania w niniejszej sprawie), a także zapewniono stronie czynny udział w postępowaniu.

Organ II instancji zanegował także zarzut rażącego naruszenia art. 64 Ordynacji podatkowej, wyjaśniając istotę rażącego naruszenia prawa i stwierdzając, że w jego ocenie, wspomniany przepis został w niniejszej sprawie właściwie zinterpretowany w odniesieniu do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, Spółka zarzuciła naruszenie: przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.

1. ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), a w szczególności art. 139 ust. 1 tej ustawy poprzez jego błędne zastosowanie, w sytuacji, gdy do wystawianych przez skarżącą deklaracji POG-4 winien mieć zastosowanie art. 45 a ust. 1 poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (DZ.U. z 2004 r., Nr 4, poz. 27 ze zm.), co w odniesieniu do skarżącej skutkuje koniecznością regulowania podwyższonego ze 180 EURO miesięcznie do 2000 zł miesięcznie zryczałtowanego podatku od gier.

2. Dyrektywy 98/34/WE, a w szczególności jej art. 8 pkt 1 i art. 9, transponowanej do prawa krajowego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania notyfikacji, norm i aktów prawnych (Dz.U. Nr 239, poz. 2039 ze zm.) poprzez ich naruszenie, tj. niewykonanie przez RP jako członka UE obowiązku notyfikowania Komisji każdego projektu przepisów technicznych, w zakresie zmian ustawy o grach i zakładach wzajemnych, tj. ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która weszła w życie 1 stycznia 2009 r., co nakłada na skarżącą obowiązek regulowania podwyższonego ze 180 EURO miesięcznie do 2000 zł zryczałtowanego podatku od gier,

3. art. 2, art. 21 i art. 64 ust. 1, a także innych przepisów Konstytucji RP wobec braku ustanowienia, przy wprowadzaniu do obrotu prawnego przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r., przepisów przejściowych, co stanowi naruszenie zasady lojalności państwa wobec adresata norm prawnych oraz braku poszanowania interesów skarżącej w toku, tj. zastosowania wobec niej wyższego zryczałtowanego podatku od gier, pomimo, iż strona legitymuje się ostateczną decyzją przyznającą jej uprawnienia do prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych, wydaną na podstawie przepisów poprzednio obowiązującej ustawy, z czego wynika obowiązek regulowania podatku w znacznie wyższej wysokości,

4. Kodeksu cywilnego, a w szczególności art. 509 oraz art. 510 i nast. poprzez ich zastosowanie i uznanie, iż cesja wierzytelności przewidziana umową z dnia 16 kwietnia 2010 r. zawarta pomiędzy zbywcą a skarżącą Spółką w zakresie posiadanej przez zbywcę wymagalnej wierzytelności wobec Skarbu Państwa nie była skuteczna,

5. BGB (niemieckiego kodeksu cywilnego), w szczególności art. 398-413 BGB poprzez ich niezastosowanie, mimo, iż wspomniana umowa cesji winna być oceniana według tych unormowań,

W zarzutach dotyczących naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy skarżąca wskazała na naruszenie:

1. art. 64 Ordynacji podatkowej poprzez niedokonanie wnioskowanego potrącenia oraz dokonanie błędnej subsumcji, co wyraża się tym, że ustalony w sprawie stan faktyczny mylnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej albo, że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie podciągnięto pod hipotezę normy prawnej oraz niewydajnie decyzji w sprawie potrącenia w zakreślonym tym przepisem terminie 7 dni,

2. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zobowiązanie skarżącej do składania organowi wyroków sądu administracyjnego z uzasadnieniem, którego treść winna być organom podatkowym znana z urzędu oraz nieuprawnione żądanie przedłożenia umowy cesji, w sytuacji, gdy organ został zawiadomiony o cesji długu przez wierzyciela Skarbu Państwa, który dokonał cesji.

3. art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie wszechstronnego i wyczerpującego zebrania dowodów w sprawie, np. brak wystąpienia do do sądu celem ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego – umowy cesji wierzytelności oraz niewystarczające odniesienie się w uzasadnieniu decyzji do powołanych przez stronę i znajdujących się w aktach sprawy orzeczeń sądowych,

4. art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niewystarczające i częściowo błędne wyjaśnienie (stronie występującej bez profesjonalnego pełnomocnika) przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwianiu niniejszej sprawy,

5. art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dopuszczenie do przewlekłości postępowania (związanej m.in. z brakiem bieżącej weryfikacji kompletności dowodów), co naraziło stronę na wymierną szkodę wynikającą z wszczęcia postępowania egzekucyjnego,

6. art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie uchylenia decyzji organu I instancji oraz przekazania sprawy temu organowi do ponownego rozpoznania.

Wobec powyższych zarzutów skarżąca Spółka wniosła o uchylenie, względnie stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, dokonanie przez sąd prawnej oceny przedmiotowej sprawy i zawarcie w wyroku wskazań, co do dalszego postępowania oraz wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu skargi strona postawiła pytanie, czy przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, a w szczególności jej art. 139 ust. 1 mogą stanowić obowiązujące źródło prawa na terenie Polski, a także, czy bezwzględnie wiążą skarżącą w jej sytuacji faktycznej i prawnej. Wskazała bowiem, że wspomniana ustawa zawiera, jej zdaniem, przepisy techniczne w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących społeczeństwa informacyjnego, a Polska uchybiła obowiązkowi notyfikacji jej zapisów Komisji Europejskiej. Na poparcie tego stanowiska strona wskazała orzeczenie ETS z dnia 26 października 2006 r. w sprawie C-65/05 Komisja Europejska c/a Republika Grecka.

W dalszych wywodach skargi strona podniosła również, że wejście w życie ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych tylko pozornie umożliwiło spółkom prowadzącym działalność w sektorze automatów do gier o niskich wygranych kontynuację dotychczasowej działalności przez okres, jaki pozostał do wygaśnięcia zezwoleń. Wprowadzono bowiem "szereg utrudnień faktycznych i prawnych". Podwyższono zryczałtowany podatek od gier z kwoty 180 Euro do 2000 zł od jednego urządzenia przy jednoczesnym wprowadzeniu zakazu zmiany miejsc, w których prowadzone mogą być punkty gier. Przyjęto zasadę, że w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsca urządzania gry, a dopuszczalne jest jedynie zmniejszenie liczby takich punktów. Zezwolenia wydawane na postawie uprzednio obowiązującej ustawy obejmowały określoną liczbę lokali, a spółki uiszczały stosowne opłaty nie tylko za zezwolenie, ale także za każdy lokal, przy zachowaniu możliwości zmiany punktów gier. Obecne regulacje nie przewidują takiej możliwości, co powoduje, że z w razie nierentowności danego punktu czy też likwidacji danego lokalu następuje samoczynne zmniejszanie liczby punktów gier.

W kontekście powyższych spostrzeżeń strona przywołała orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, w których stwierdzano, że przyjmowane przez ustawodawcę nowe unormowania nie mogą zaskakiwać ich adresatów, którzy powinni mieć czas na dostosowanie się do zmienionych regulacji i spokojne podjęcie decyzji, co do dalszego postępowania.

W skardze wskazano także, iż organy podatkowe dokonały nie dość wnikliwej oceny cesji wierzytelności przez B z siedzibą w N. na skarżącą. Zdaniem strony, organy bezpodstawnie przyjęły, że do tej umowy cesji mają zastosowanie przepisy kodeksu cywilnego, podczas, gdy stosownie do powszechnie obowiązujących przepisów, a w szczególności art. 29 ustawy z dnia 12 listopada 1965 r. Prawo międzynarodowe prywatne (Dz.U. nr 46, poz. 290 ze zm.), do oceny jej uregulowań zastosowanie ma prawo państwa, na terenie którego umowa została zawarta, a więc przepisy niemieckiego kodeksu cywilnego (BGB), z wszelkimi tego konsekwencjami.

W dalszych wywodach skargi przedstawiono, odwołując się orzecznictwa sądowego, zasady ogólne prowadzenia postępowania podatkowego. W tym kontekście stwierdzono, że organy podatkowe nietrafnie oceniły konsekwencje zgłoszenia przez skarżącą zarzutu potrącenia należności podatkowych w podatku od gier wraz z odsetkami, z wcześniej nabytymi na podstawie umowy cesji z dnia 16 kwietnia 2010 r. wierzytelnościami posiadanymi przez tę Spółkę wobec Skarbu Państwa. Przedstawionych w zaskarżonej decyzji wniosków w tej sprawie, nie poprzedziła wnikliwa analiza dotycząca skuteczności cesji, a przede wszystkim nie rozstrzygnięto, czy właściwym dla tej umowy jest prawo polskie, czy niemieckie. W ocenie skarżącej argumentacja organu zawarta w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie jest w pełni precyzyjna oraz spójna, wskutek czego wymyka się spod kontroli formalnoprawnej. Skarżąca podniosła również, że niezastosowanie w niniejszej sprawie zasady "in dubio pro tributario" godzi w zasadę określoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Za naruszenie zasady wynikającej z art. 122 Ordynacji podatkowej skarżąca uznała niewystąpienie przez organy podatkowe do sądu powszechnego celem ustalenia istnienia bądź nieistnienia skuteczności umowy cesji wierzytelności z dnia 16 kwietnia 2010 r. Wskazała także, iż organy podatkowe powinny szczególnie skrupulatnie przestrzegać zasady wynikającej z art. 124 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do podatników, którzy – tak jak skarżąca – działają bez profesjonalnego pełnomocnika. Jednocześnie skarżąca zwróciła uwagę, że organy podatkowe działały w niniejszej sprawie opieszale, co mogło narazić stronę na określone konsekwencje prawne, w tym dotkliwe postępowanie egzekucyjne.

Zdaniem skarżącej Dyrektor Izby Celnej w K. naruszył także tryb przewidziany w art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Akcentując (odwołując się do orzecznictwa sądowego) istotę dwuinstancyjności postępowania, skarżąca zarzuciła, że organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji nie wskazał, iż przeprowadzone postępowanie wyjaśniające jest niewystarczające do prawidłowego rozpatrzenia sprawy oraz jakie dowody organ I instancji ma przeprowadzić, zwłaszcza w zakresie oceny umowy cesji.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy w całości podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Nawiązując do zarzutów skargi zaakcentowano, że organ nie kwestionował zawarcia umowy cesji na gruncie prawa cywilnego, a organy podatkowe nie mogły i nie rozpatrywały przedmiotowej sprawy w trybie przepisów kodeksu cywilnego niemieckiego czy też polskiego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli, nie narusza przepisów prawa, w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ).

W ocenie Sądu, decyzja organu odwoławczego została wydana zgodnie z przepisami prawa, tym samym nie mogły zostać uwzględnione zarzuty skargi.

Przedmiot sporu dotyczy zasadności odmowy dokonania potrącenia wierzytelności przysługujących skarżącej Spółce wobec Skarbu Państwa (jak twierdzi strona skarżąca). Organy podatkowe z kolei twierdzą, że należności wynikające z przedłożonych 25 orzeczeń sądów, w tym 24 sądów powszechnych nie stanowiły wierzytelności, z których można dokonać potrącenia przysługujących budżetowi Państwa podatków.

W istocie więc sprawa dotyczy interpretacji/wykładni i zastosowania normy art. 64 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm.) – określanej zamiennie w dalszej części uzasadnienia skrótem Op. Nadmienić należy, że potrącenie zobowiązań podatkowych jako instytucja prawna została przejęta z prawa cywilnego jako sposób wykonania zobowiązań znajdujący zastosowanie, gdy dwie strony są równocześnie w stosunku do siebie dłużnikami i wierzycielami, przy czym zobowiązania ich, co do zasady, nie wynikają z umowy wzajemnej, a ich świadczenia mają charakter jednorodzajowy (por. K. Gandor, Wygaśnięcie zobowiązań, w: System prawa cywilnego, t. III, cz. 1, Wrocław 1980, s. 853). Potrącenie upraszcza rozliczenia między podmiotami, które są wobec siebie jednocześnie dłużnikami i wierzycielami. Zgodnie z art. 64 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązania podatkowe oraz zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek podatnika, potrąceniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa z tytułu ściśle określonej w tym przepisie wierzytelności. Potrąceniu podlegają zarówno bieżące zobowiązania podatkowe, jak i zaległości podatkowe, w tym odsetki za zwłokę.

Ordynacja podatkowa w art. 64 § 1 wprowadza zamknięty katalog wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa, z których może nastąpić potrącenie. Są to wierzytelności z tytułu:

1) prawomocnego wyroku sądowego wydanego na podstawie art. 417 k.c.,

2) prawomocnej ugody sądowej zawartej w związku z zaistnieniem okoliczności przewidzianych w art. 417 k.c.,

3) nabycia przez Skarb Państwa nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub wywłaszczenia nieruchomości na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami,

4) odszkodowania za niesłuszne skazanie, tymczasowe aresztowanie lub zatrzymanie, uzyskanego na podstawie przepisów Kodeksu postępowania karnego,

5) odszkodowania uzyskanego na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz bytu Państwa Polskiego,

6) odszkodowania orzeczonego w decyzji organu administracji rządowej.

Potrącenie jest sposobem wygaśnięcia (w całości lub części) zobowiązania podatkowego. W tym zakresie zastosowanie mają wyłącznie przepisy Ordynacji podatkowej, do których nie można posiłkowo stosować przepisów Kodeksu cywilnego. Przede wszystkim wymaga bowiem podkreślenia, że zobowiązanie podatkowe to danina publiczna, a więc może być potrącone tylko i wyłącznie z wierzytelności konkretnie wskazanej w Ordynacji podatkowej, w trybie określonym w tej ustawie. Za niezasadny w tym kontekście należy uznać zarzut skarżącej Spółki, dotyczący niezastosowania niemieckiego kodeksu cywilnego, na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. Prawo prywatne międzynarodowe ( Dz. U. Nr 80, poz. 432 ), gdyż ustawa ta reguluje właściwość prawa, ale – co wymaga zaakcentowania – dla stosunków z zakresu prawa prywatnego związanych z więcej niż jednym państwem. Do takich stosunków nie jest natomiast możliwe zaliczenie postępowania w sprawach podatkowych, bowiem dotyczy ono prawa publicznego.

Wracając do art. 64 § 1 Op. wymaga podkreślenia, że potrącalne wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa pochodzić mają z określonych tytułów prawnych. Pierwszy ich zakres wymienia art. 64 § 1 pkt 1 Op., dotyczący prawomocnego wyroku sądowego wydanego na podstawie art. 417 i art. 417 ze znaczkiem 2 Kodeksu cywilnego (powołanego przez stronę skarżącą we wniosku z dnia 11 lutego 2011 r.).

Art. 417 k.c. przewiduje odpowiedzialność Skarbu Państwa za szkodę wyrządzoną przez funkcjonariusza państwowego przy wykonywaniu powierzonej mu czynności. Funkcjonariuszami państwowymi w rozumieniu tego przepisu są pracownicy organów władzy, administracji lub gospodarki państwowej, osoby działające na zlecenie tych organów, osoby powołane z wyboru, sędziowie, prokuratorzy i żołnierze sił zbrojnych. Wierzytelność potrącalna musi wynikać z prawomocnego wyroku sądowego lub prawomocnej ugody sądowej. Strona skarżąca przedłożyła co prawda 25 orzeczeń sądowych, jednakże żaden z tych wyroków nie został wydany w oparciu o wskazane powyżej przepisy. Spółka uznała, że orzeczenia dotyczące ZUS – u (a właściwie okresu ubezpieczenia), są wierzytelnością podatnika wobec Skarbu Państwa. Twierdzeniu temu przeczą jednakże regulacje dotyczące ZUS – u. Jak stanowi bowiem art. 66 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, ZUS jest państwową jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną, a to oznacza, że na gruncie Kodeksu cywilnego wierzytelności wobec tego Zakładu nie są wierzytelnościami wobec Skarbu Państwa. Redakcja art. 40 § 1 Kc. wskazuje bowiem, że Skarb Państwa nie ponosi odpowiedzialności za zobowiązania państwowych osób prawnych, podobnie zresztą jak państwowe osoby prawne nie ponoszą odpowiedzialności za zobowiązania Skarbu Państwa. W konsekwencji uprawnionym jest pogląd, że przedłożone orzeczenia sądów nie tylko nie dotyczą art. 417 i 417 ze znaczkiem dwa Kc., ale że nie są wierzytelnościami wobec Skarbu Państwa, a więc że nie spełniają żadnej z przesłanek wymienionych w art. 64 § 1 Op.

Drugi zakres przedmiotowy wierzytelności potrącalnych wynika z art. 64 § 2 Op. Wierzytelności te również muszą spełniać określone warunki.

Jak stanowi bowiem § 2 art. 64, przepis § 1 stosuje się również do wzajemnych, bezspornych i wymagalnych wierzytelności podatnika wobec państwowych jednostek budżetowych (podkreślenie Sądu), z tytułu zamówień wykonywanych przez niego na podstawie umów zawartych w trybie przepisów o zamówieniach publicznych, pod warunkiem, że potrącenie jest dokonywane przez tego podatnika i z tej wierzytelności.

Potrącenia można dokonać z wierzytelności podatnika wobec państwowych jednostek budżetowych. Jednostkami budżetowymi są takie jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek dochodów właściwego budżetu: państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, w zależności od podległości organizacyjnej jednostki budżetowej (art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych, Dz. U. z 2003 r. Nr 15, poz. 148).

Wierzytelność musi wynikać z robót budowlanych, dostaw lub usług wykonanych przez samego podatnika w trybie przepisów o zamówieniach publicznych, tj. w wyniku przetargu nieograniczonego, przetargu ograniczonego, przetargu dwustopniowego, negocjacji z zachowaniem konkurencji, zapytania o cenę bądź zamówienia z wolnej ręki (art. 13 ustawy z dnia 10 czerwca 1994 r. o zamówieniach publicznych, Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 664 z późn. zm.).

Potrącenie może być dokonane tylko przez podatnika, który wykonał powyższe czynności (a nie np. przez nabywcę jego wierzytelności), oraz tylko z wierzytelności uprawniającej do potrącenia (tzn. do wysokości jej wartości, z jednoczesnym umorzeniem wierzytelności w odpowiednim zakresie).

"Do wierzytelności wobec Skarbu Państwa, z której na podstawie art. 28 u.z.p. (obecnie art. 64 O.p.) potrącone zostało zobowiązanie podatkowe, nie mają zastosowania przepisy u.z.p. (o.p.). Wierzytelność ta, po potrąceniu z niej zobowiązania podatkowego, nie nabiera cech zobowiązania podatkowego ani nie staje się takim zobowiązaniem" (wyrok NSA z dnia 11 stycznia 1996 r., SA/Kr 1957/95, POP 1998, nr 2, poz. 41).

Wierzytelność o wszystkich wyżej opisanych cechach musi istnieć w dniu dokonywania potrącenia. Możliwe jest potrącenie wierzytelności wobec jednostki budżetowej innej niż ta, na rzecz której podatnik świadczył działalność, o ile jest to ta sama wierzytelność przejęta zgodnie z prawem przez tę inną jednostkę budżetową.

W badanej sprawie także ten przepis nie mógł mieć zastosowania, gdyż Spółka po pierwsze w drodze cesji nabyła wierzytelności przysługujące innemu podmiotowi, a po drugie, ZUS nie jest jednostką budżetową, ale – na co wyżej już wskazywano – osobą prawną, a więc norma ta nie mogła mieć zastosowania w tej konkretnej sprawie.

Wymaga także zaakcentowania, że wierzytelności związane z Funduszem Ubezpieczeń Społecznych, nie są wierzytelnościami, którym przypisać można cechę wierzytelności wobec Skarbu Państwa, albowiem jest on funduszem celowym, którego dysponentem jest ZUS. Zasadnie zatem organy podatkowe przyjęły, że załączone do wniosku orzeczenia sądów nie określają wierzytelności mogących stanowiących podstawę potrącenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od gier za miesiąc styczeń 2011 r.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, w tym do zarzutów naruszenia przepisów wymienionych w punkcie od 1 do 5 niniejszego uzasadnienia, a dotyczących ustawy o grach hazardowych, Dyrektywy 98/34/We, Konstytucji, polskiego kodeksu cywilnego i niemieckiego kodeksu cywilnego wskazać wypada, że przepisy te nie miały zastosowania w sprawie. Organy orzekały bowiem tylko w zakresie złożonego wniosku, a ten dotyczył dokonania potrącenia podatku od gier za miesiąc styczeń 2011 r. z wierzytelności Skarbu Państwa, a nie zagadnień związanych z prawidłowością bądź nie implementacji Dyrektywy 98/34/We.

Za nieuzasadnione uznano także zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego, gdyż organ w sposób prawidłowy ustalił stan faktyczny sprawy, który stanowił podstawę zastosowania art. 64 Ordynacji podatkowej. Nie można zwłaszcza uznać zarzutu, że organ domagał się umowy cesji, czy wyroków, które miały stanowić podstawę ustalenia stanu faktycznego, gdyż zasada prawdy obiektywnej nakłada na organy podatkowe zebranie całokształtu materiału dowodowego. Dowodem z kolei może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest niezgodne z prawem. Postępowanie przed organem ma ten przymiot, że twierdzenia czy wnioski strony podlegają ocenie, z punktu prawnopodatkowej kwalifikacji, a tę zapewnić może tylko i wyłącznie materiał dowodowy. Na organie nie ciążył też obowiązek do wystąpienia do sądu o ustalenie bądź nie stosunku prawnego w postaci umowy cesji, a to z tej przyczyny, że organ nie kwestionował faktu jej zawarcia, a więc nie kwestionował istnienia tego stosunku prawnego.

Reasumując, stwierdzić wypada, że organy podatkowe prawidłowo przeprowadziły postępowanie wyjaśniające pozwalające na prawidłowe ustalenie przesłanek określonych w art. 64 Ordynacji podatkowej, określających warunki i sposób potrącenia zaległości podatkowej z wierzytelności Skarbu Państwa. W stanie faktycznym sprawy nie budzi zastrzeżeń dokonana przez organ podatkowy ocena, iż brak było przesłanek do dokonania potrącenia, którego domagała się skarżąca Spółka.

Decyzja organu została uzasadniana w sposób umożliwiający weryfikację zarówno ustalonego w sprawie stanu faktycznego, jak i prawnej jego subsumcji. Organ odwoławczy odniósł się do wszystkich zarzutów odwołania, wyjaśniając, na podstawie jakich dowodów oraz w oparciu o jaki sposób rozumowania/wywodzenia uznał stanowisko organu I instancji za zasadne. Zdaniem Sądu, ocena dokonana przez organy podatkowa wypełnia dyspozycję art. 191 Op. w zakresie swobodnej oceny dowodów, a wywiedzione wnioski są logiczne, spójne, zgodne z doświadczeniem życiowym i znajdują odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, głównie zaś w zgromadzonych dokumentach urzędowych (wyroki sądów).

W oparciu o powyższe ustalenia i wywody Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób opisany w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012 r., poz. 1270 ) i orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 tej ustawy.