Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 144/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 26 par. 5
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 185 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 83 ust. 3
journal: Dz.U. 1994 nr 71 poz 312
law: Ustawa z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Jan Zając Sędziowie sędzia NSA Juliusz Antosik Sędzia NSA Ryszard Mikosz (spr.) Protokolant Dariusz Rosiak po rozpoznaniu w dniu 26 października 2006r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 listopada 2005 r. sygn. akt I SA/Po 2636/03 w sprawie ze skargi Bogumiły S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 30 września 2003 r. (...) w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, 2) zasądza od Bogumiły ST. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Z. kwotę 1.200 /tysiąc dwieście/ tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 8 listopada 2005 r. I SA/Po 2636/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 30 września 2003 r. (...) o umorzeniu postępowania egzekucyjnego oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia 2 kwietnia 2003 r., (...), tylko jednak w części odmawiającej umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego (...) z dnia 18.11.1998 r. Ponadto Sąd zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej w Z. na rzecz skarżącej Bogumiły S. kwotę 250 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu wyroku Sąd w pierwszej kolejności omówił przebieg dotychczasowego postępowania w sprawie. W tych ramach odnotował w szczególności, że Dyrektor Izby Celnej w R. wspomnianym wyżej postanowieniem z dnia 2 kwietnia 2003 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko Bogumile S. na podstawie tytułu wykonawczego (...) z dnia 18 listopada 1998 r., odmówił natomiast umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wystawionego tego samego dnia tytułu wykonawczego. Postępowania te toczyły się w związku z egzekucją należności celnych określonych siedmioma decyzjami Dyrektora Urzędu Celnego w R. z dnia 14 marca 1994 r., utrzymanymi następnie w mocy przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł decyzjami z dnia 28 lutego 1995 r. Decyzje te skierowane były do spółki cywilnej "E." utworzonej przez Bogumiłę S. i Grzegorza J.

W dalszym fragmencie uzasadnienia Sąd odnotował, że pierwsza próba egzekucji wspomnianych należności celnych od Bogumiły S. doprowadziła do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Nastąpiło to postanowieniem Urzędu Skarbowego P.-W. z dnia 29 marca 1996 r., wobec ustalenia, że w postępowaniu tym nie zostanie uzyskana kwota przewyższająca wydatki egzekucyjne. Po ustaleniu, że zobowiązana pracuje, organ celny wystawił w dniu 18 listopada 1998 r. kolejne tytuły egzekucyjne (...), na podstawie których wszczął egzekucję z wynagrodzenia za pracę Bogumiły S.

Pismem z dnia 11 kwietnia 2002 r. adresowanym do Bogumiły S. i Grzegorza J. Urząd Celny w R. stwierdził, na podstawie art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej, przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku obrotowym, wynikającego z decyzji z dnia 23 marca 1995 r. w kwocie 3.386.282,90 oraz odsetek liczonych od tej daty w kwocie 11.010.830,90 /jak stwierdzono w uzasadnieniu wyroku "sądzić należy że starych złotych"/. Niezależnie od tego organ, nawiązując do regulacji zawartej w art. 83 ust. 3-5 Prawa celnego, wyraził pogląd, że w odniesieniu do należności celnych termin biegu przedawnienia został skutecznie przerwany, są one zatem w dalszym ciągu wymagalne i podlegają egzekucji.

W kolejnym fragmencie uzasadnienia Sąd odnotował, iż zażalenie na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w R. wniesione przez pełnomocnika Bogumiły S. nie odniosło oczekiwanego przez stronę skutku, albowiem Dyrektor Izby Skarbowej w Z. podzielił pogląd organu pierwszej instancji.

W dalszej części uzasadnienia wyroku Sąd I instancji nawiązał do skargi wniesionej przez pełnomocnika Bogumiły S., który w imieniu strony domagał się uchylenia zarówno postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Z., jak i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji, tylko w części odmawiającej umorzenia postępowania egzekucyjnego dotyczącego należności celnych. Sąd odnotował, że uzasadniając to stanowisko pełnomocnik sformułował zarzut naruszenia prawa materialnego, twierdząc, że egzekucja prowadzona przeciwko skarżącej została umorzona postanowieniem z dnia 29 marca 1996 r., "po czym na podstawie art. 83 Prawa celnego nastąpiło przedawnienie roszczenia objętego tym tytułem". Z tego względu postępowanie egzekucyjne powinno, zdaniem pełnomocnika, zostać umorzone na podstawie art. 59 par. 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Sąd zwrócił też uwagę, że Dyrektor Izby Skarbowej w Z., odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie.

Odnosząc się do zarzutów skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, rozpatrując sprawę na podstawie art. 97 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /powinno być Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./, w punkcie wyjścia skonstatował, że pierwszoplanową kwestią wymagającą rozważenia jest problem przedawnienia należności celnych ustalonych w decyzjach Urzędu Celnego z dnia 14 marca 1994 r. Sąd zaznaczył przy tym, że wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 107 par. 3 Kpa, organy obu instancji w uzasadnieniach wydanych postanowień nie wyjaśniły, czy należności te uległy przedawnieniu, poprzestając na przytoczeniu treści Prawa celnego.

Rozwijając ten wątek, Sąd w pierwszej kolejności stwierdził, że niespornym jest w sprawie, iż wspomniane wyżej decyzje stały się ostateczne z dniem 28 lutego 1995 r. Od tej daty więc rozpoczął swój bieg 3-letni "okres przedawnienia". Następnie Sąd, przywołując treść art. 26 par. 5 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji skonstatował, że w jej świetle znajdujące się w aktach sprawy tytuły wykonawcze z dnia 17 listopada 1995 r. (...) nie zostały doręczone zobowiązanym, na co "jednoznacznie wskazuje brak jakichkolwiek adnotacji i podpisów zobowiązanych potwierdzających odbiór tych tytułów", a także "brak dowodów ich doręczenia za pośrednictwem poczty". Sąd podkreślił też, że brak jakiegokolwiek pisma wskazującego na to, "że organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności lub prawa majątkowego i by zawiadomienie o takiej czynności doręczył skarżącej, skoro nie otrzymała ona tytułu wykonawczego".

W świetle tych konstatacji Sąd uznał za uzasadnione twierdzenie, że w świetle art. 83 ust. 3 Prawa celnego należności te uległy przedawnieniu z dniem 28 lutego 1998 r. To zaś oznacza, zdaniem Sądu, iż za "nieuzasadnione" uznać należy wystawienie przez Urząd Celny w R. w dniu 18 listopada 1998 r. tytułu wykonawczego. Tytuł ten zresztą również nie został stronie doręczony, nadto zaś brak w aktach sprawy dowodu doręczenia Bogumile S. zawiadomienia o zajęciu jej wynagrodzenia za pracę, co spowodowało, że i w tym przypadku nie nastąpiło wszczęcie egzekucji w trybie art. 26 par. 5 ustawy postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Ten stan rzeczy przesądzał, zdaniem Sądu, o obowiązku umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 par. 1 pkt 1 wspomnianej ustawy, wobec wygaśnięcia obowiązku celnego.

W konkluzji uzasadnienia wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że organy obu instancji nie ustaliły prawidłowo stanu faktycznego sprawy, co spowodowało, że postanowienia odmawiające umorzenia postępowania egzekucyjnego w zakresie tytułu wykonawczego (...) wydane zostały z naruszeniem art. 83 ust. 3 Prawa celnego oraz art. 59 par. 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Z tego powodu, działając na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a i c" oraz art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił w całości zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 30 września 2003 r., natomiast poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia 2 kwietnia 2003 r. w części odmawiającej umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 18.11.1998 r.

Od wyroku tego Dyrektor Izby Skarbowej w Z., reprezentowany przez pełnomocnika będącego radcą prawnym, wniósł na podstawie art. 173 par. 1 oraz art. 175 par. 1 i art. 177 par. 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę kasacyjną, domagając się bądź to uchylenia go w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, bądź to zmiany zaskarżonego wyroku i oddalenia skargi. Niezależnie od tego organ wniósł o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego "według norm przepisanych".

Zaskarżonemu wyrokowi pełnomocnik organu zarzucił, na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, naruszenie zarówno prawa procesowego, jak i prawa materialnego. W pierwszym z tych zakresów doszło, jego zdaniem, do błędnej wykładni art. 26 par. 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji /Dz.U. nr 24 poz. 151 ze zm., aktualny t.j. Dz.U. 2005 nr 229 poz. 1954 ze zm./, "poprzez przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia, o którym mowa w art. 83 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. Prawo celne /Dz.U. nr 75 poz. 445 ze zm., t.j. Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312 ze zm./", ze względu na fakt, iż wszczęcie przez Dyrektora Urzędu Celnego w R. egzekucji zaległych należności celnych za 1994 r. nie spełniało przesłanek określonych w tym przepisie. W zakresie dotyczącym naruszenia prawa materialnego pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Z. zakwestionował z kolei stanowisko przyjmujące, iż dochodzona należność uległa przedawnieniu na podstawie art. 83 ust. 3 ustawy Prawo celne.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik w pierwszej kolejności syntetycznie przedstawił stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Następnie, polemizując z tym stanowiskiem, w punkcie wyjścia podkreślił, iż powołany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny przepis art. 26 par. 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie mógł znaleźć zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Został on bowiem wprowadzony do obrotu prawnego z dniem 30 listopada 2001 r., co nastąpiło ustawą z dnia 6 września 2001 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i zmianie niektórych ustaw /Dz.U. nr 125 poz. 1368/. Ten stan rzeczy powoduje, zdaniem pełnomocnika organu, że nieuzasadnione jest "dokonywanie analizy czynności dokonywanych przez organ egzekucyjny przed dniem 30 listopada 2001 r. w świetle uregulowań w nim zawartych". Podkreślił on zarazem, powołując się w tym zakresie na stanowisko wyrażone w uchwale Sądu Najwyższego z dnia 28 maja 1992 r. /III AZP 5/92 - OSNC 1992 nr 10 poz. 175/, że przed wspomnianą wyżej zmianą stanu prawnego "o wszczęciu egzekucji administracyjnej stanowiło doręczenie organowi egzekucyjnemu przez wierzyciela wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego wraz z tytułem wykonawczym". W rozpatrywanej sprawie zaś tytuł wykonawczy (...) obejmujący należności celne za

1994 r. wystawiony przez Urząd Celny w R., będący jednocześnie organem egzekucyjnym, został przyjęty do egzekucji w dniu 17 listopada 1995 r.

W kontekście wszystkich przywołanych wyżej faktów pełnomocnik podkreślił, że "tym samym, zgodnie z art. 83 ust. 4 pkt 1 ustawy Prawo celne, w sprawie doszło do przerwania biegu przedawnienia ww. należności, określonego w art. 83 ust. 3 tej ustawy". Bieg tego terminu rozpoczął się zaś na nowo, wobec stwierdzenia przez Urząd Celny w R. bezskuteczności egzekucji. Kolejne przerwanie biegu przedawnienia nastąpiło - zdaniem pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej - w wyniku wystawienia w dniu 25 stycznia 1996 r. przez Urząd Celny w R., tytułu wykonawczego (...) i przekazania go wraz z wnioskiem o wszczęcie egzekucji wymienionych w nim należności do Urzędu Skarbowego P.-W. Tytuł ten został przyjęty do egzekucji w dniu 22 lutego 1996 r., a "ponowny bieg terminu przedawnienia" rozpoczął się w dniu 26 marca 1996 r., kiedy to wydane zostało postanowienie (...) o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Bieg tego terminu został, zdaniem pełnomocnika organu, przerwany w wyniku przystąpienia przez wierzyciela do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego (...). Egzekucja ta, skierowana do wynagrodzenia za pracę, była skutecznie prowadzona aż do roku 2003, kiedy to wydane zostały postanowienia będące przedmiotem rozstrzygnięcia przez Sąd I instancji. W konkluzji skargi kasacyjnej pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Z. wyraził pogląd, iż "w sprawie nie zaistniały przesłanki wskazujące na upływ biegu przedawnienia".

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna, mimo iż po części wadliwie sformułowana, zasługuje na uwzględnienie. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego trafny jest bowiem przede wszystkim sformułowany w niej zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji prawa materialnego w postaci uznania, iż dochodzona należność uległa przedawnieniu na podstawie art. 83 ust. 3 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /Dz.U. nr 75 poz. 445 ze zm., późniejszy tekst jednolity Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312 ze zm./.

Odnosząc się do tej kwestii, w punkcie wyjścia skonstatować trzeba, że Wojewódzki Sąd Administracyjny wypowiadając kategoryczne twierdzenie o tym, iż doszło do przedawnienia dochodzenia egzekwowanej należności, dokonał oceny stanu faktycznego sprawy odmiennej od tej, którą sformułowały organy egzekucyjne obu instancji. Dokonując tej oceny, Sąd sięgnął przy tym - co szczególnie istotne - do treści art. 26 par. 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji /Dz.U. nr 24 poz. 151 ze zm., aktualnie Dz.U. 2005 nr 229 poz. 1954 ze zm./, uznając, w świetle regulacji zawartej w tym przepisie, że w sprawie nie doszło do wszczęcia egzekucji, gdyż "brak jakichkolwiek adnotacji i podpisów zobowiązanych" potwierdzających doręczenie im tytułów wykonawczych. Skoro zaś tak, to nie doszło również, zdaniem Sądu pierwszej instancji, do przerwania biegu przedawnienia na podstawie art. 83 ust. 4 pkt 1 powołanego wyżej Prawa celnego.

Ocena ta została, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nieprawidłowo uzasadniona. Nie ulega bowiem najmniejszej wątpliwości, że przepis art. 26 par. 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - stanowiący, iż wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego - w nawiązaniu do treści którego Wojewódzki Sąd Administracyjny oceniał skuteczność wszczęcia postępowania egzekucyjnego - wprowadzony został do obrotu prawnego z dniem 30 listopada 2001 r. Wniosek taki wynika jednoznacznie z treści art. 1 pkt 22 oraz art. 15 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i zmianie niektórych ustaw /Dz.U. nr 125 poz. 1368/. Jest zatem poza sporem, że przepis ten nie mógł być brany pod uwagę przy poszukiwaniu odpowiedzi na pytanie o to, czy doszło do wszczęcia egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego w dniu 17 listopada 1995 r. W brzmieniu obowiązującym w tym czasie art. 26 stanowił bowiem jedynie, iż organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego /par. 1/, nadto zaś, że jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, przystępuje on z urzędu do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego przez siebie wystawionego /par. 2/.

Podniesione wyżej okoliczności sprawiają, że zaskarżony skargą kasacyjną wyrok nie mógł się ostać. Nie ulega najmniejszej wątpliwości, że ocena skuteczności wszczęcia postępowania egzekucyjnego dokonana musi zostać przez pryzmat regulacji prawnej obowiązującej w chwili, gdy podjęte zostały czynności egzekucyjne. W kontekście rozpatrywanej sprawy ocena ta wymaga zatem odpowiedzi na zasadnicze pytanie, czy w świetle stanu prawnego obowiązującego w chwili wystawienia tytułów wykonawczych doszło do "wszczęcia egzekucji". Tylko bowiem w przypadku twierdzącej odpowiedzi na tak sformułowane pytanie można byłoby przyjąć, iż doszło do przerwania biegu przedawnienia ze względu na treść wskazanego wyżej art. 83 ust. 4 pkt 1 Prawa celnego. Dopiero dokonanie takiej oceny, odnoszącej się także do poglądów wyrażonych w tej materii w orzecznictwie /por. uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 28 maja 1992 r., III AZP 5/92 - OSNC 1992 nr 10 poz. 175/, pozwoli Sądowi rozstrzygnąć, czy stanowisko zajęte w rozpatrywanej sprawie przez organy egzekucyjne uznać można za zgodne z prawem, czy nie. Zanim to nie nastąpi, pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, iż egzekwowane należności uległy przedawnieniu w dniu 28 lutego 1998 r., a w związku z tym postępowanie egzekucyjne należało umorzyć uznać trzeba za co najmniej przedwczesny.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 par. 1 ustawy z dnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę kasacyjną. O kosztach orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.