Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 676/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-10-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust 1
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant: Pomocnik sekretarza Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2014 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po rozpatrzeniu odwołania A. Spółki z o.o. w likwidacji z siedzibą w Ch. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z 24 [...], określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009 r. w kwocie 25.178 zł, uchylił w całości rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i określił to zobowiązanie w kwocie 25.067 zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że w wyniku przeprowadzonego w A. Spółce z o.o. postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł.wydał w dniu [..]. decyzję, którą określił Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009r. w kwocie 25.178 zł.

W ocenie organu pierwszej instancji Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę 57.856.96 zł poprzez zaliczenie do nich:

1. zakupu usług detektywistycznych w kwocie 3.813,93 zł

Faktury VAT za usługi wystawił detektyw K. M., a usługa zgodnie z zawartą przez Spółkę z K. M. umową miała polegać na obserwacji byłego pracownika A. M.J.. W ocenie organu I instancji koszty przedmiotowej usługi nie powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, nie wiążą się bowiem z uzyskaniem przez Spółkę przychodów w momencie ich poniesienia, jak również nie pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami w przyszłości. Organ podatkowy ocenił, iż w przedmiotowej sprawie zaliczenia takiego nie uzasadnia również fakt toczącego się postępowania karnego przygotowawczego dotyczącego przestępstw działania na szkodę Spółki;

2. zakupu zestawu kina domowego w kwocie 5.409,84 zł

Fakturę VAT dotyczącą tego zakupu wystawiła firma B. P. L., faktura ta została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów i zaewidencjonowana na koncie 402-11 - płatności dokonano gotówką. Ze znajdującej się na fakturze kwalifikacji podpisanej przez prezesa Spółki wynikało, że zakup dotyczy działu wykonawstwa -budowa w Gminie R.. Organ I instancji przeprowadził czynności sprawdzające w Gminie R. w wyniku których ocenił, iż zakupiony zestaw kina domowego nie został wykorzystany zgodnie z wynikającym z ww. specyfikacji przeznaczeniem, a zatem poniesiony na niego wydatek nie dotyczył działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę A.;

3. zakupu wagi łazienkowej w kwocie 291,80 zł

Faktura za zakup elektronicznej wagi łazienkowej została wystawiona przez C. P, P.. Zakup ten został zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów, jako dotyczący działu wykonawstwa - budowa W. – B.. Organ I instancji ocenił, iż zakup przedmiotowej wagi stanowił wydatek przeznaczony na cele osobiste, który nie jest związany z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę A.;

4. kosztów organizacji konferencji w kwocie 5.037,70 zł

Fakturę VAT za organizację konferencji wystawiła D. Spółka z o.o. Z kwalifikacji dokonanej przez Spółkę na otrzymanej fakturze wynika, że ww. wydatek został zaewidencjonowany na koncie 406-05 i opisany jako dotyczący Marketu [...] W celu potwierdzenia zasadności poniesienia przedmiotowego wydatku przez Spółkę organ I instancji wystąpił do D. we W. o nadesłanie dokumentów i wyjaśnień związanych z przedmiotową usługą. Na podstawie otrzymanych informacji organ I instancji ocenił, iż przebywające z panem W. we W. osoby nie były związane ze Spółką A., nie były również jej kontrahentami. Uznano zatem, iż brak było celowości poniesionego kosztu oraz jego uwidocznionego efektu w celu uzyskania przychodu, jak również brak związku z całokształtem funkcjonowania A. Spółki z o.o.;

5. niezapłaconych odsetek od pozostałych zobowiązań w kwocie 6.049,42 zł

Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów niezapłacone odsetki od zobowiązań, co organ I instancji ustalił na podstawie zapisów na koncie 756-04 - odsetki od pozostałych zobowiązań niezapłacone. Na podstawie wyjaśnień księgowej Spółki A. organ I instancji ustalił jednocześnie, że powyższe odsetki nie zostały zapłacone w 2009r. W oparciu zatem o art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) - nie uznano za koszty uzyskania przychodów przedmiotowych naliczonych ale nie zapłaconych odsetek;

6. odpisów amortyzacyjnych na kwotę 37.254,27 zł (1.490.170,81 zł x 2,5%) dokonanych od wartości początkowej środka trwałego pn. [...] uwzględniającej faktury otrzymane od E. K. J. w łącznej kwocie 1.490.170,81 zł. Organ I instancji na podstawie zapisów dokonanych w kartotece środków trwałych Spółki ustalił, że zawyżona została wartość początkowa środka trwałego pn. [...] o kwotę 1.490.170,81 zł w wyniku zaliczenia do niej faktur VAT wystawionych przez E. K. J. za wykonanie prac budowlanych zgodnie z umową z dnia 08.05.2007r., które w ocenie organu I instancji nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych -a w związku z tym nie powinny zostać uwzględnione przy ustalaniu wartości początkowej środka trwałego.

Uchylając rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji organ odwoławczy ustosunkował się do zarzutów odwołania i wskazał – w zakresie zakupu usług detektywistycznych – że nie można uznać aby został wykazany związek przyczynowy między poniesionym wydatkiem a uzyskaniem przychodu lub zachowaniem czy zabezpieczeniem źródła przychodów. W ocenie organu odwoławczego Strona nie wskazała na konkretne przesłanki świadczące, iż koszty poniesione w związku z usługą detektywistyczną, polegającą na obserwacji działań byłego pracownika Spółki, poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów. Zdaniem organu odwoławczego sam fakt prowadzenia postępowania przygotowawczego przez Prokuraturę Okręgową w S. - nawet jeśli spółka A. posiada status pokrzywdzonego - nie stanowi uzasadnienia dla uznania kosztów przedmiotowych usług detektywistycznych za koszty uzyskania przychodów. Wręcz przeciwnie, fakt iż takie postępowanie jest już przez prokuraturę - a więc instytucję do tego powołaną - prowadzone powoduje, iż nie można zgodzić się z tezą, że niezbędne było ponoszenie przedmiotowych kosztów przez Spółkę, a tym bardziej kwalifikowanie ich jako kosztów uzyskania przychodów. Dodatkową wątpliwość w powyższym zakresie budzi fakt, iż decyzja o poniesieniu przedmiotowych kosztów wynikających z obserwacji M. J., podjęta została przez spółkę A.w grudniu 2009r., kiedy prezesem zarządu Spółki był A. W.- sam będącym drugim podejrzanym przez Prokuraturę o działanie na szkodę Spółki.

Jednocześnie organ odwoławczy wskazał na błąd pisarski, jaki organ pierwszej instancji popełnił przy sumowaniu wartości netto faktur, w efekcie czego stwierdzono zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 3.813,93 zł, zamiast prawidłowej 3.804,93 zł.

Odnosząc się do kwestii zakupu elementów kina domowego, za bezsprzeczne uznano, że sprzęt elektroniczny wyszczególniony na analizowanej fakturze pod numerami 1-3 (ONKYO TX-SR607, ONKYO DV-SP406, JBL SILVERPACK) nie został zainstalowany w Sali Ślubów w R., w ramach wykonanej tam przez A. usługi, wobec czego koszty poniesione na jego zakup - w łącznej kwocie 4.836,07 zł nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów spółki A.Jeżeli chodzi natomiast o ostatnią pozycję widniejącą na fakturze, tj. głośniki KODA model SL-600S, organ odwoławczy stwierdził, że ich wartość, tj. 573,77 zł należy uznać za koszt uzyskania przychodów Spółki, albowiem jest on związany z wykonaniem usługo i Gminie R..

Organ wskazał też, że zakup wagi łazienkowej stanowił typowy wydatek przeznaczony na cele osobiste, który nie mający nic wspólnego z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę A. Nie powinien zatem z pewnością zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustosunkowując się do kosztów poniesionych z tytułu organizacji konferencji, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że cel poniesienia przedmiotowego wydatku i jego wpływ na osiągnięcie przez Spółkę przychodów nie został przez Stronę jasno doprecyzowany na żadnym etapie postępowania. Trudno bowiem uznać, iż cel poniesienia wydatku jest jasno określony w sytuacji, gdy na fakturze dotyczącej przedmiotowego wydatku widnieje dopisek "Konferencja poświęcona spotkaniu z firmami handlowymi -przyszłymi dostawcami sieci handlowej [...], natomiast w odwołaniu Strona wskazuje, iż konferencja została zorganizowana i dla pracowników Spółki i potencjalnych kontrahentów. Jednocześnie odnosząc się do przedmiotowego wydatku Strona nie podaje żadnych szczegółów, posługując się jedynie ogólnymi stwierdzeniami o racjonalnie i gospodarczo uzasadnionych wydatkach, nie precyzuje natomiast tematyki konferencji, nie przedstawia żadnych materiałów z nią związanych, efektów które ewentualnie przyniosła ani innych osób w niej uczestniczących (poza tymi, które ustalił sam organ podatkowy). Strona nie skorzystała z możliwości poparcia swojego stanowiska w przedmiotowej kwestii kiedy składała, pismem z 11.03.2013r., zastrzeżenia do Protokołu Kontroli Podatkowej - nie odniosła się bowiem w ogóle do tego punktu ustaleń protokołu. Natomiast w odwołaniu całe uzasadnienie celowości poniesienia wydatku na weekendowy pobyt wymienianych w treści decyzji osób w D. stanowiło stwierdzenie "we wspomnianej konferencji brali udział wspólnicy Spółki F. Sp. z o.o. M. J. i A. W. - będący jednocześnie Prezesem Zarządu Spółki A. Sp. z o.o. oraz drugi, potencjalny kontrahent A. P.". Jak wynika z zapisów w Krajowym Rejestrze Sądowym M. J. i A. W.są faktycznie od początku udziałowcami, a także członkami zarządu (odpowiednio prezesem i wiceprezesem) Spółki F. Sp. z o.o., zaś A. W. jednocześnie Prezesem Zarządu Spółki A. Sp. z o.o. - jednakże sam ten fakt nie stanowi o związku przyczynowo-skutkowym poniesienia przedmiotowych wydatków z osiągnięciem przychodu przez spółkę A. W świetle powyższego, w ocenie organu odwoławczego, nie można w opisanej sytuacji uznać, iż przedmiotowe wydatki poniesione przez A. Sp. z o.o. w D., w kwocie netto 5.037,70 zł stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Organ drugiej instancji potwierdził również prawidłowość ustaleń organu kontroli skarbowej w odniesieniu do kosztów w postaci niezapłaconych odsetek od pozostałych zobowiązań, zaś w kwestii odpisów amortyzacyjnych naliczonych od nieprawidłowo ustalonej wartości początkowej środka trwałego pn. [...] wskazał, że z całości zgromadzonego materiału dowodowego, a w szczególności ze sporządzonych zestawień "przepływów środków pieniężnych na rachunkach bankowych Spółki z o.o. A. w związku z zawartą umową Nr [...] z dnia 08.05.2007r. pomiędzy A. Sp. z o.o. a E. J. wynika jednoznacznie, iż czynności których miały dotyczyć ww. faktury wystawiane sobie wzajemnie przez A. sp. z o.o. i E. K.J. nie zostały w rzeczywistości wykonane. Analiza zebranego materiału dowodowego wskazuje również wyraźnie, iż czynność prawna, będąca przedmiotem ww. umowy nr [...] z dnia 08.05.2007r. miała charakter pozorny, a jedynym faktycznym celem zawarcia przedmiotowej umowy było opisane powyżej uzyskanie przez spółkę A. kredytu inwestycyjnego. Fakt ten potwierdzają zeznania K. J. z 11.03.2010r., gdzie przyznał on, iż celem zawarcia przez E. K.J. umowy z A. spółka z o.o. było uzyskanie przez A. kredytu z banku na przedmiotową budowę marketu budowlanego.

Dodatkowym argumentem potwierdzającym pozorność umowy o roboty budowlane zawartej między spółką A., a E. K. J. stanowi znajdująca się w aktach sprawy kserokopia dziennika budowy wydanego przez Starostwo Powiatowe we W., dotyczącego przedmiotowej budowy - gdzie wszystkich znajdujących się w dzienniku wpisów (od pierwszego z 12.01.2006r. do ostatniego z 18.02.2008r.) dokonał będący kierownikiem budowy F. W. - Wiceprezes Zarządu A. Kwestię tę potwierdził także K. J., który zeznał, iż roboty budowlane faktycznie wykonała A. sp. z o.o., przy budowie pracowali jej pracownicy.

Organ ocenił, że szczegółowe zeznania złożone przez obie strony przedmiotowej umowy nr [...] z dnia 08.05.2007r. nie pozostawiają wątpliwości co do jej pozorności, wskazują również jasno, iż wystawiane sobie nawzajem przez obie strony faktury nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych, które miały w przedmiotowej sprawie miejsce.

Stanowisko takie dodatkowo potwierdzają zeznania kolejnej przesłuchanej przez organ I instancji w charakterze świadka osoby, t.j. Z. M. - majstra budowy i asystenta projektanta, pracownika spółki A. który wystawiał faktury na rzecz E. K.J..

Mając na uwadze opisane powyżej dowody przeprowadzone z zeznań świadków, organ stwierdził że wystawiane sobie wzajemnie przez spółkę A. oraz E. K.J. faktury VAT dotyczące przedmiotowej budowy marketu budowlanego nie odzwierciedlały faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Oceny takiej, w świetle całości zgromadzonego materiału dowodowego, nie może zmienić fakt, iż A. W.przesłuchiwany ponownie w dniu 21.07.2010 r. w charakterze świadka w ramach postępowania kontrolnego prowadzonego wobec E. K.J., oraz w dniu 11.02.2011 r. jako strona - nie negując wprawdzie zeznań z 12.04.2010 r., próbował jednak zmieniać przedstawioną wcześniej wersję wydarzeń w zakresie udziału firmy K.J. w budowie przedmiotowego marketu budowlanego.

Organ odwoławczy zauważył, iż w świetle bogatego materiału dowodowego zebranego w sprawie, nie sposób dać wiary twierdzeniom A. W. z przesłuchań z dnia 21.07.2010r. i 11.02.2011 r. Powyższym twierdzeniom przeczą zeznania K.J. i Z. M. oraz samego A. W. z wcześniejszego przesłuchania z 12.04.2010r., z których jednoznacznie wynika, iż udział K. J.w budowie marketu [...] ograniczał się do nadzoru nad obiegiem dokumentów związanych z budową marketu - jak ujął to A. W., natomiast Z. M. zeznał, iż polegało to po prostu na wystawianiu faktur zgodnie z harmonogramem określonym przez bank.

Kolejne potwierdzenie faktu, iż to sama firma A. przy użyciu własnych zasobów oraz podwykonawców prowadziła przedmiotową inwestycję stanowiły ustalenia dokonane w wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających u niektórych podwykonawców spółki A. którzy w 2007r. wystawili Spółce faktury dotyczące wykonania usług budowlanych. Jak ustalono spółka A. dokonała w 2007r. zakupu usług budowlanych związanych z inwestycją w R. m.in. od firm G. J. CH. M. K., I. T,P,, Usługi Ogólnobudowlane B,J,. Niewątpliwie na prowadzenie przez spółkę A. przedmiotowej inwestycji wskazuje również fakt, iż w okresie trwania budowy marketu budowlanego [...], t.j. od stycznia 2006r. do lutego 2008r. zwiększono wyraźnie liczbę pracowników zatrudnionych w Spółce na stanowiskach robotników budowlanych.

W ocenie organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z pozornością ww. umowy nr [...] zawartej dnia 08.05.2007r., której celem nie było faktyczne wykonanie przez E. J. przedmiotowych robót budowlanych a jedynie wywołanie przeświadczenia u osób udzielających kredytu inwestycyjnego w Banku A. SA, że inwestor ubiegający się o kredyt posiada generalnego wykonawcę do planowanej inwestycji. Skutkiem powyższego również wystawiane sobie nawzajem przez strony ww. umowy faktury nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych, które miały w przedmiotowej sprawie miejsce.

Słusznie zatem organ I instancji uznał, iż skoro faktury wystawiane sobie nawzajem przez E. K.J. i spółkę z o.o. A. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, zatem faktury wystawione przez E. K.J. nie mogą stanowić podstawy do uwzględnienia ich przy ustalaniu wartości początkowej środka trwałego pn. [...] a w dalszej kolejności do dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Nie uznając zatem faktur wystawionych przez E. K.J. za dokumentujące rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, nie można również zaliczyć wartości usług wynikających z tych faktur, tj. 1.490.170,81 zł do wartości początkowej środka trwałego pn. [...]. Jak wynika z powyższego słusznym było dokonane przez organ I instancji ustalenie, iż spółka A. zawyżyła koszty uzyskania przychodu o kwotę 37.254,27 zł (1.490.170,81 zł x 2,5%) w wyniku zaliczenia do nich odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej przedmiotowego marketu uwzględniającej wartość ww. faktur otrzymanych od E. K. J..

Reasumując organ odwoławczy stwierdził zawyżenie przez spółkę z o.o. A. kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009r. na łączną kwotę 57.274,19.

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez A. Spółkę z o.o. w likwidacji z siedzibą w Ch., która kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzuciła:

1) Naruszenie przepisów prawa materialnego, a to:

a) art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez stwierdzenie zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 3.813,93 zł, powstałych w wyniku zakup usług detektywistycznych, polegających na obserwacji byłego członka Zarządu – M. J., przeciwko któremu toczy się postępowanie karne w zw. z narażeniem Spółki na szkodę. W opinii Spółki, Organ kontroli błędnie przyjął, iż wydatki poniesione na obserwację pracownika po zakończeniu okresu zatrudnienia nie są kosztami dotyczącymi działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę a mającymi wpływ na wielkość uzyskanych przychodów w okresie ich poniesienia oraz, że nie będą przydatne w przyszłości;

b) art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stwierdzając zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 5.037,70 zł, poprzez zaliczenie do nich kosztów poniesionych z tytułu organizacji konferencji, zorganizowanej dla pracowników Spółki oraz jej potencjalnych kontrahentów, błędnie przyjmując, iż osoby uczestniczące w konferencji nie były związane ze Spółką i że brak jest celowości poniesionego kosztu, jego uwidocznionego efektu w celu uzyskania przychodu oraz związku z całokształtem funkcjonowania Spółki;

c) art. 16 g ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez odmowę zaliczenia do wartości początkowej środka trwałego pn. [...] podlegającego amortyzacji faktur wystawionych przez E. K. J., podczas gdy wystawione przez tego kontrahenta faktury odzwierciedlały w całości przebieg zdarzeń gospodarczych i dokumentowały rzeczywiste czynności oraz poprzez przyjęcie, iż wartość początkowa środka trwałego pn. [...] zawyżona o kwotę 1.490.170,81 zł poprzez zaliczenie do niej faktur wystawionych przez E. K. J. za wykonanie prac budowlanych, które zdaniem organu nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, podczas gdy wszelkie wskazane przez Odwołującego prace budowlane zostały w całości wykonane.

2) Naruszenie przepisów postępowania - art. 210 § 1 w zw. z art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) poprzez brak prawidłowego uzasadnienia decyzji, organ nie odniósł się do argumentów podnoszonych przez stronę w odwołaniu powtarzając jedynie stanowisko organu pierwszej instancji co naruszyło również zasadę przekonywania.

Mając na uwadze powyższe, skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zarzuty skargi zasadniczo koncentrują się na wykazaniu naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego , akcesoryjnie jedynie formalnego poprzez niewłaściwe uzasadnienie decyzji oraz naruszenie zasady przekonywania .

Analiza akt administracyjnych , wynikające z nich wnioski i oceny organów , nawiązujące do stanowiska strony wyrażanego w toku postępowania podatkowego także zawartego w dowołaniu, pozostają w oczywistej opozycji do zarzutu naruszenia prawa procesowego , opisanego w tym zakresie w skardze.

Zarzut ten zawarty jedynie w osnowie skargi nie został poparty żadną argumentacją w jej uzasadnieniu , która pozwoliłaby na dokonanie kontroli sądowej działania administracji podatkowej jako naruszającej wskazane normy prawne. Na stronie 4 skargi jedynie w sposób sprawozdawczy przypomniano przebieg postępowania , powołując się na wnoszone zastrzeżenia oraz wyjaśnienia , kwestionujące ustalenia w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości w obszarze kosztów podatkowych oraz powołano się na złożone odwołanie.

Wobec tak sformułowanych zarzutów naruszenia art. 210 § 1 w zw. z art. 124 Op. nie sposób uznać , że są one zasadne . Co więcej dodać należy ,że w przypadku naruszenia przepisów postępowania ażeby naruszenie to mogło skutkować uchyleniem zaskarżonego aktu winno mieć istotny wpływ na wynik spraw . Skoro strona nie dowiodła , że miało ono jakikolwiek wpływ, to tym bardziej nie stanowi naruszeniu wskazanych przepisów prawa.

Odnosząc się z kolei do powołanych naruszeń przepisów prawa materialnego przez pryzmat niewłaściwej ich oceny w zakresie ponoszonych wydatków, kwalifikowanych przez spółkę jako koszty uzyskania przychodów , zasadnym jest w pierwszej kolejności przytoczyć podstawową regulację prawną mająca tu zastosowanie, w brzmieniu dotyczącym roku kontrolowanego .

Stosownie do art. 15 ust 1 u.o.d.o.p. – Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1 . Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez B. Bank P. z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu ( zdanie drugie cyt. przepisu nie ma w sprawie zastosowania ).

Z treści tej wynika , że tylko koszty poniesione w celu uzyskania przychodów są uznawane za koszty podatkowe. Związek kosztów podatkowych z przychodami (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów) jest zatem podstawowym warunkiem uznania wydatku za koszt podatkowy.

Najwyraźniej zasadę tę opisuje wyrok NSA z dnia 16 października 2012 r., II FSK 430/11, LEX nr 1225442, w którym stwierdzono: "Zwrot "w celu" oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku".

Przy czym każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Należy zatem badać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Istotne znaczenie ma więc cel w jakim koszt został poniesiony.

Przenosząc powyższe uwagi do okoliczności przedmiotowej sprawy nie sposób podzielić argumentacji skargi , iż organy błędnie zakwalifikowały kwestionowane wydatki jako nie pozwalające na uznanie ich za koszty podatkowe . Dotyczy to wskazanych w skardze następujących pozycji ; wydatków na zakup usług detektywistycznych, kosztów organizacji konferencji a także kosztów odpisów amortyzacyjnych i powiązanych z nimi wydatkównma wytworzenie a zatem i ustalenie wartości początkowej środka trwałego pn. [...].

Odnosząc się kolejno do tych pozycji przez pryzmat argumentacji przytoczonej przez organy oraz kontestującego stanowiska skarżącego stwierdzić należy ,że administracja podatkowa w sposób właściwy dokonała oceny tych wydatków z punktu widzenia wskazanej normy prawnej . Dodatkowo dla odmowy uznania za koszty odpisów amortyzacyjnych prawidłowo odwołano się do regulacji art. 16a i art. 16 g u.p.d.o.p. z podaniem jednostek redakcyjnych tych przepisów, mających w sprawie zastosowanie.

Jeśli chodzi o wydatki związane z usługą detektywistyczna, ponoszone w XII 2009 r. celem obserwacji byłego pracownika p. M.J., rację mają organy kiedy nie dopatrują się ich związku z prowadzoną działalnością spółki , tak w celu osiągnięcia przychodów bądź też zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Odnotować należy w tym względzie przede wszystkim to , że 15 stycznia 2009 r. z obserwowanym uległ rozwianiu stosunek pracy. Pomiędzy wykonaniem usługi detektywistycznej a tym zdarzeniem upłynął znaczny okres czasu, a strona nie wykazuje w jakim celu prowadzono czynności przez detektywa. Nie jest w ocenie sądu wystarczającym oparcie się na przesłance "prawdopodobieństwa" wykorzystania w przyszłości tak pozyskanego materiały dowodowego w obszarze procesu o naprawienie szkody, tym bardziej jeśli weźmie się pod uwagę , że wobec M. J. prowadzone było w tym samym czasie postępowania karne przez Prokuraturę Okręgową w S. dotyczące przestępstw działania na szkodę Spółki , wywołane zawiadomieniem złożonym przez nią samą . Zgromadzony przez ten uprawniony organ materiał dowodowy pozwoli bez wątpienia na skuteczne przyszłe zabezpieczenie roszczeń wobec byłego członka zarządu spółki , którym był J. , i ich dochodzenie np. w drodze powództwa adhezyjnego . Poza tym , w postępowaniu przygotowawczym dowody gromadzi organ prowadzący, nawet wówczas gdy spółka jak wynika z akt sprawy posiada status pokrzywdzonego. Bez wątpienia na tym etapie postępowania koszty poniesione przez spółkę na rzeczone usługi detektywistyczne nie są kosztami procesu, tak w momencie ich wydatkowania , jak i nie można powiązać ich z przychodami w przyszłości albowiem ich wykorzystanie jest jedynie prawdopodobne, jak sam twierdzi podatnik, . Zasadnie zatem oceniono na gruncie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. , że nie wykazano związku tego wydatku z poniesieniem go w celu osiągnięcia przychodu lub zachowaniem czy zabezpieczeniem źródła przychodów. Możliwość wykorzystania rezultatu tego wydatku w przyszłości w okolicznościach jego poniesienia jest nieuprawniona. Nie ma on żadnego gospodarczego uzasadnienia dla funkcjonowania spółki w perspektywie celu jakim jest osiąganie przychodu . Spółka powołuje się jedynie na zdarzenia przyszłe i niepewne , z którymi wydatek ten łączy a to w ocenie sądu jest niewystarczające. Oznacza to ,że kwalifikacji jaką dokonał organ w odniesieniu do tego wydatku nie sposób zarzucić cech dowolności czy braku wykazania niecelowości poniesienia, o skutku wymaganym przez ustawodawcę nakierowanym na ewentualne przychody.

Podobnie zasadnie organ nie przyjął za koszty podatkowe wydatków na zorganizowanie konferencji. Zgromadzone dowody , także pochodzące od D. informacje o pobycie tamże 3 mężczyzn – dwóch z nich będących wspólnikami spółki F. S. przy czym A.W. będący jednocześnie prezesem zarządu skarżącej spółki , którzy wynajęli 4 dwupokojowe pokoje wraz z organizacją tamże , jak opisano na fakturze - " Konferencji poświęconej spotkaniu z firmami handlowymi – przyszłymi dostawcami sieci handlowej [...] bez wykazania szczegółów tego spotkania, czyni nieweryfikowalną celowość ich poniesienia w świetle przesłanek art. 15 ust 1 u.p.d.o.p. .

Strona nie wskazała na żadne inne poza składanymi oświadczeniami dowody uprawdopodabniające zasadność tego wydatku z punktu widzenia możliwości osiągania przychodów , takich jak ; materiały i ich tematyka wykorzystane na konferencji , spodziewane efekty, które wiązała z tym spotkaniem , ich uczestników poza trzema wcześniej opisanymi. Wobec braku przesłanek powiązania rzeczonego wydatku z niewątpliwym wymaganym przez ustawodawcę celem gospodarczym jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, z uwagi na niemożliwości zweryfikowania jego poniesienia np. chociażby poprzez przybliżenie osoby potencjalnego kontrahenta A, P, , organ nie naruszył wskazanej normy prawnej w wydanym rozstrzygnięciu , z którą wiąże zarzut skarżąca spółka.

Trudno mówić w świetle poczynionych ustaleń ,że celem konferencji było spotkanie z przyszłymi dostawcami czy też potencjalnymi kontrahentami skoro dwóch z uczestniczących należało już do sieci [...] – tj. Panowie M. J, A. W. , zaś krąg pozostałych potencjalnych zainteresowanych jest nieznany co do ich liczby czy też nazwy firm , które reprezentowali. Wydatek ten w żaden racjonalny sposób z uwagi na jego charakter a także ograniczony personalnie zasięg nie przekłada się na cel jakim jest ówczesny czy też przyszły przychód spółki wiązany z jego poniesieniem .

Podobnie nie zyskał uznania Sądu ostatni zarzut skargi koncentrujący się na naruszeniu art. 16 g ust. 1 u.o.d.o.p. na skutek odmowy zaliczenia przez organy do wartości początkowej środka trwałego pn. " Market [...] faktur wystawionych przez E. K.J. jako nie odzwierciedlających rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych , co miało bezpośredni wpływ na kwalifikowanie odpisów amortyzacyjnych od tego środka trwałego w roku kontrolowanym.

Poza sporem jest to, doszło do wybudowania tego obiektu handlowego . Szczegółowa argumentacja dotycząca okoliczności powstanie marketu opisana została na stronach 9-15 zaskarżonej decyzji .

Z materiałów zgromadzonych wynika , że faktury wystawione przez K. J. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Jak bowiem wykazały organy strona w celu pozyskania środków na budowę obiektu zmuszona byłą skorzystać z usług innego wykonawcy albowiem bank nie wyrażał zgody na kredytowanie tej inwestycji , w sytuacji kiedy jej wykonawcą byłaby sama spółka A..

Cel ten osiągnięto poprzez zawarcie umowy z K. J. , który według jej pierwotnej treści miał być wykonawcą robót budowlanych o wartości 1.194.500 zł netto , i który miał także zapewnić niezbędne materiały. W oparciu o tę umowę strona otrzymała kredyt z A. Bank SA. Jednakże już dnia następnego po podpisaniu umowy z wykonawcą robót zawarto do niej aneks, datowany 9.05.2007 r. , którym dokonano zamian w zakresie wykonania przedmiotowych prac , powierzając K. J. obowiązki generalnego realizatora inwestycji z opisanym zakresem obowiązków, innych niż przewidywano pierwotnie, a mianowicie - Koordynowania robót budowlanych oraz utrzymania płynności finansowej w postaci fakturowania w celu zapewnienia zgodności z harmonogramem kredytowania przez bank. Uległo także zmianie wynagrodzenie, zredukowane do kwoty 40.000 zł.

Jak ustaliły organy w oparciu o pozyskany materiał dowodowy także z prowadzonego postępowania wobec K. J. w zakresie podatku VAT za 2007 r. i wydanych wobec niego prawomocnych rozstrzygnięć ( decyzji organów podatkowych oraz wyroku WSA ) , wystawione przez niego faktury na rzecz A. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Faktycznym wykonawcą obiektu marketu była strona . Jak zeznał w dniu 11.03.2010 r. J. bezpośrednio roboty budowlane zrealizowane były przez A. ich własnym sumptem i działaniem. Formalnie, jak podał dalej , jego firma była wykonawcą , natomiast A. pełnił rolę podwykonawcy i inwestora. Jego rola ( J. – przyp. Sądu ) polegała na tym ,że wystawiał fakturę za fizyczne wykonanie prac przeZ A.. Tak wystawioną fakturę Spółka przedstawiała bankowi ten z kolei przelewał na jej konto wskazane na niej środki pieniężne , po czym A. pieniądze te przelewała na konto K. J. , a on następnie z tytułu wystawionych na niego faktur przelewał je na konto A.. W ramach tego procederu zachodziła całkowita zgodność Ilości faktur oraz ich wartości, wystawianych przez J. dla A. oraz z powrotem przez tego ostatniego dla J.. Jak zeznał J. celem zawarcia takiej umowy było uzyskanie przez A. kredytu . Organ ocenił tak zawartą umowę jako pozorną zawartą jedynie dla wyjednania finansowania inwestycji przez bank.

Na taki charakter umowy oraz fakt wykonania marketu przez skarżącą spółkę wskazują powołane już zeznania J. , który stwierdził również , że roboty budowlane faktycznie wykonała A. , przy budowie pracowali jej pracownicy. Podobnie zeznał A. W. Prezes Zarządu A. w dniu 12.04.2010 r. , opisując rolę J. jako wykonującego usługi w zakresie nadzoru nad obiegiem dokumentów . Opisując przebieg robót budowlanych wskazał ,że prace te wykonywały firmy zewnętrzne , którym płaciła A. . Szczególne znaczenie nabierają także zeznania pracownika A. Z. M. – majstra budowy i asystenta projektanta, który zeznał ,że pomysłodawcą sporządzenia takiej umowy był prezes W., J.był generalnym wykonawcą, a A. podwykonawcą oraz , że tenże J. nie uczestniczył fizycznie w procesie budowy. Jego rola – J. ograniczała się do wystawiania faktur na budowę marketu.

W świetle szeroko pozyskanych dowodów uprawnione jest w ocenie sądu stanowisko organów , że faktury wystawione przez J. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych . Słusznie organ skwitował , że celem umowy nie było faktyczne wykonanie robót budowlanych przez J. związanych z postawieniem Marketu lecz wywołanie przeświadczenia w banku kredytującym , że inwestor tj. A. posiada generalnego wykonawcę do planowanej inwestycji. Bezsporny jest fakt ,że powstał market , jednak ta okoliczność nie możne być uznana za wystarczającą dla przyjęcia , że faktury , którymi dysponuje strona pochodzące od J., składają się na jego wartość początkową , legalizują w ten sposób tą wielkość albowiem to nie on był dostawcą usługi jego wybudowania. Faktury te fałszują opisaną w nich rzeczywistość.

Skoro zostało przez organy prawidłowo ustalone ,że rzeczone faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych , oznacza to ,że nie mogą stanowić podstawy do ustalenia wartości początkowej środka trwałego jakim jest Market [...].

Jak wskazuje brzmienie art. 16 g ust. 4 u.p.d.o.p. w zw. z art. 16 g ust. 1 pkt 2 , za koszt wytworzenia ( środka trwałego ) uważa się wartość , w cenie nabycia zużytych do wytworzenia środka trwałego m. in. wykorzystanych usług obcych. Wobec tego , że J. nie wykonał usług objętych wystawionymi przez niego fakturami, co zostało udowodnione przez organy w prowadzonym postępowaniu, to ich cena nie może składać się na wartość początkową środka trwałego jakim jest obiekt marketu, po myśli zacytowanych przepisów.

Konsekwencją tego jest zasadne zakwestionowanie dokonywania od tego środka odpisów amortyzacyjnych jako kosztów podatkowych stosownie do art. 16 a ust. 1 u.p.d.o.p. , w proporcji w jakiej pozostają do wartości nie uznanej za wartość początkową. Nie doszło tym samym do naruszenia wskazanego w pkt 1 lit c art.16 g ust 1 cytowanej ustawy z przyjęta argumentacją strony , że wszelkie prace budowlane na wskazanym obiekcie zostały wykonane. Jest to przesłanka niewystarczająca , o czym powiedziano już wcześniej.

Z uwagi na to , że strona zaskarżyła wydaną decyzję w całości, doszukując się jednakowoż jej uchybień jedynie w części elementów nieprawidłowo zakwalifikowanych przez organy jako nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów , nie odnosząc się do tak samo odczytanych pozostałych tj. związanych z zakupami kina domowego , wagi łazienkowej czy niezapłaconych odsetek od zobowiązań , sąd dokonał także kontroli zasadności tych rozstrzygnięć mając na uwadze normę art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012 r. nr 270 zez zm. – dalej jako "p.p.s.a."). W ocenie sądu także i tym zakresie wydana decyzja nie budzi zastrzeżeń co do jej zgodności z obowiązującym prawem , i co wydaje się być potwierdzone przez stronę , skoro ich nie kontestuje.

Mając powyższe na uwadze, na zasadzie art. 151 p.p.s.a. , sąd orzekł jak w sentencji.

AKE.