Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 280/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a)
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 199a § 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Bożena Dziełak, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 7 listopada 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. s.c. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 października 2015 r. sygn. akt I SA/Ol 383/15 w sprawie ze skargi B. s.c. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 27 kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: marzec, kwiecień, od czerwca do grudnia 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. s.c. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie kwotę 3.600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.

1.1. Wyrokiem z dnia 20 października 2015 r., w sprawie I SA/Ol 383/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę B. s.c. A. J., I. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 27 kwietnia 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec i kwiecień oraz za miesiące od czerwca do grudnia 2012 r.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 28 stycznia 2015 r., którą określono Skarżącej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za ww. okresy rozliczeniowe. W trakcie postępowania ustalono, że Skarżąca początkowo, prowadząc działalność gospodarczą, zatrudniała pracowników na podstawie umów o pracę oraz na podstawie umów zleceń. W dniu 2 stycznia 2012 r. Skarżąca i R. Sp. z o.o. z siedzibą w W. zawarły porozumienie na podstawie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm., dalej: "K.p."). Na jego mocy z dniem 1 lutego 2012 r. Skarżąca miała przekazać, a spółka R. przejąć wszystkich pracowników wymienionych w załączniku nr 1 przedmiotowego porozumienia (15 osób), na warunkach identycznych, jakie pracownicy mieli do dnia 31 stycznia 2012 r., bez szkody dla pracowników. Strony ww. porozumienia zawarły w dniu 1 lutego 2012 r. umowę o świadczenie usług będących przedmiotem działalności Skarżącej określonej przez klasyfikację PKD. W ramach omawianej umowy spółka R. (usługodawca) miała oddelegować do realizacji usług osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło, wyłącznie przejęte od Skarżącej (usługobiorcę) na podstawie umowy porozumienia. Z dniem 31 października 2012 r. Skarżąca i R. Sp. z o.o. rozwiązały na mocy porozumienia stron ww. umowę o świadczenie usług. W dniu 1 listopada 2012 r. Skarżąca i K. Sp. z o.o. z siedzibą w O. zawarły umowę o świadczenie usług, której postanowienia były identyczne, jak w przypadku wcześniej zawartej umowy ze spółką R. W dniu 27 grudnia 2012 r. pracownicy rozwiązali umowy o pracę, zawarte z podmiotem K., bez zachowania okresu wypowiedzenia, na podstawie art. 55 § 11 K.p., ze skutkiem natychmiastowym. Jako przyczynę wypowiedzenia wskazano nieodprowadzanie składek ZUS przez pracodawcę. Z tego samego powodu i w tym samym dniu również Skarżąca rozwiązała w trybie natychmiastowym umowę o świadczenie usług z ww. kontrahentem.

Po analizie ustalonego stanu faktycznego i prawnego sprawy organy, uwzględniając brzmienie art. 199a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p."), uznały, że umowy o świadczenie usług, umowy-porozumienia, jak również umowy zlecenia, bez faktycznego zamiaru przejęcia pracowników, czy też ich zatrudnienia, były czynnościami, które nie wywołały skutku, o którym mowa w art. 231 K.p. W ocenie organów w przedmiotowej sprawie nie doszło do skutecznego powstania stosunku pracy, czy też zawarcia umowy zlecenia, między pracownikami i zleceniobiorcami a spółkami R. i K., ponieważ w rzeczywistości ww. spółki nie przejęły pracowników Skarżącej. Tym samym - zdaniem organów - Skarżąca niezasadnie odliczała podatek naliczony z faktur VAT wystawionych przez te podmioty, gdyż nie wykonały one czynności udokumentowanych tymi fakturami, które miały być świadczone przez przejętych pracowników Skarżącej. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: "u.p.t.u."), zmieniając w tym zakresie kwalifikację organu pierwszej instancji, który powołał jako podstawę art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) u.p.t.u.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do WSA w Olsztynie Strona wniosła o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, zarzucając tymże organom naruszenie:

- art. 31 ust. 1 i 2 Konstytucji RP, poprzez naruszenie przez organy podatkowe zasady równości wobec prawa i równego traktowania przez władze publiczne oraz złamanie zakazu dyskryminacji w życiu gospodarczym w sytuacji, w której organy władzy publicznej obciążają konsekwencjami podatkowymi wspólników Spółki, podczas gdy inne podmioty swobodnie działają na rynku w oparciu o zbliżone zapisy umów cywilnoprawnych zawieranych ze swoimi kontrahentami;

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., poprzez bezpodstawne odebranie Skarżącej prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego z uwagi na fakt, iż czynności opisane na otrzymanych od kontrahentów fakturach nie były czynnościami sprzecznymi z ustawą albo mającymi na celu obejście przepisów prawa oraz nie były czynnościami pozornymi, jak też nie stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane;

- art. 120 O.p., w związku z błędną interpretacją art. 83 § 1 Kodeksu cywilnego, poprzez uznanie umów zawieranych przez Skarżącą za nieważne z uwagi na pozorność oświadczenia woli, podczas gdy analiza i wykładnia ww. przepisu Kodeksu cywilnego prowadzi do jednoznacznego wniosku, że w przedmiotowym sporze nie może być mowy o pozorności umów, a co za tym idzie wykluczona zostaje ich nieważność;

- art. 83 ust. 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2004 r. Nr 173, poz. 1807 ze zm.), poprzez powtórne wszczęcie kontroli podatkowej, podczas gdy w protokole z pierwszej kontroli podatkowej nie zostały wyrażone zarzuty rażącego naruszenia prawa przez Skarżącą, a tylko wystąpienie takich rażących naruszeń daje możliwość organom wszczęcia powtórnej kontroli w tożsamym zakresie;

- art. 121 § 1 O.p., poprzez działanie sprzeczne z zasadą wzbudzania zaufania do organów państwa, co w przedmiotowej sprawie sprowadziło się do powtórnego wszczęcia kontroli podatkowej w tożsamym zakresie, podczas gdy w wyniku pierwszej kontroli nie zostały sformułowane wobec Skarżącej żadne zarzuty naruszenia prawa; naruszenie ww. przepisu Ordynacji podatkowej wyraziło się w przedmiotowej sprawie również poprzez ukierunkowanie postępowania podatkowego na obarczenie Skarżącej konsekwencjami związanymi z zawarciem umów z kontrahentem i przerzuceniem odpowiedzialności na Skarżącą za rzekome nierzetelne wywiązywanie się rzeczywistego płatnika z obowiązków wynikających z ustaw podatkowych, a co za tym idzie prowadzenie postępowania w sposób nie wzbudzający zaufania do organu podatkowego;

- art. 199a § 1 i 3 O.p., poprzez samodzielne ustalenie przez organy podatkowe treści czynności prawnej, podczas gdy w sprawie istniała potrzeba zwrócenia się do właściwego sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa.

2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w kwestionowanej decyzji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. WSA w Olsztynie twierdził, że skarga jest bezzasadna.

3.2. Sąd pierwszej instancji uwzględniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i poczynione przez organy ustalenia faktyczne stwierdził, że po zawarciu umowy "przekazani pracownicy" pracowali w tym samym miejscu i według tych samych zasad, które obowiązywały u dotychczasowego pracodawcy - Skarżącej. Zajmowali również te same stanowiska, z takim samym zakresem obowiązków. Z pracy tych osób nadal korzystała wyłącznie Skarżąca i to ona dokonywała wszelkich bieżących czynności, związanych z zatrudnionymi osobami, jak np. prowadzenie list obecności, sporządzanie planów urlopów, gromadzenie danych do sporządzania list płac. Również Skarżąca pełniła faktyczny nadzór nad tymi osobami. Żaden z pracowników nie miał kontaktu z przejmującymi spółkami, zarówno w momencie przejęcia - a tym samym zawierania umów z "nowym pracodawcą" - jak i w trakcie wykonywania pracy.

Powyższe fakty, przedstawione przez osoby bezpośrednio biorące udział w zaistniałych zdarzeniach, zdaniem Sądu, jednoznacznie wskazują, iż pomimo formalnie zawartych umów i porozumień ze spółkami R. i K., pracodawcą wskazanych w tych dokumentach pracowników, była nadal Skarżąca, gdyż nie doszło do przejścia zakładu pracy Skarżącej lub jego części na innego przedsiębiorcę - w trybie art. 23¹ K.p. - a zatem nie można przyjąć, że spółki te świadczyły na rzecz Skarżącej usługi udokumentowane zakwestionowanymi fakturami.

3.4. Odnosząc się do zarzutu skargi w zakresie art. 199a § 3 O.p. Sąd wskazał, że w świetle tego przepisu ustalenie istnienia stosunku prawnego lub prawa (z zakresu prawa cywilnego, rodzinnego i opiekuńczego, prawa pracy oraz prawa ubezpieczeń społecznych) należy do sądu powszechnego, natomiast dokonanie wszelkich innych ustaleń oraz określenie konsekwencji tych ustaleń w decyzji administracyjnej należy do właściwych organów administracji publicznej. Sąd powszechny bada zatem jedynie kwestię istnienia stosunku cywilnoprawnego lub prawa powstałego na podstawie prawa cywilnego, nie ustala natomiast, czy wystąpiło obejście prawa podatkowego, ani nie określa konsekwencji wynikających z takiego obejścia prawa.

W kontekście powyższego Sąd pierwszej instancji uznał, że skoro w niniejszej sprawie organ podatkowy ustalił stan faktyczny, z którym wiążą się skutki podatkowe, nie było potrzeby uzależniania wydania decyzji podatkowej od rozstrzygnięcia sądu powszechnego.

3.5. Wobec uznania za prawidłowy stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w sprawie tej zasadne było zastosowanie przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. i pozbawienie Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez spółki R. i K., skoro faktury te nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

3.6. W konsekwencji Sąd nie podzielił sformułowanego w skardze zarzutu naruszenia art. 31 ust. 1 i 2 Konstytucji RP, uznając, że nie można zgodzić się z poglądem, że wydana decyzja ma charakter dyskryminujący, skoro jest ona konsekwencją naruszenia przez Skarżącą praw pracowników, i działania na szkodę budżetu Państwa i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji w skardze kasacyjnej naruszenie:

1. przepisów postępowania, tj. art. 141 § 4, art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), poprzez:

a) nieprawidłową ocenę prawną dokonaną przez WSA w Olsztynie, polegającą na stwierdzeniu, że w przedmiotowym stanie faktycznym nie miało miejsca przekazanie przez Skarżącą części przedsiębiorstwa w trybie art. 231 K.p., czego konsekwencją jest wadliwa aprobata dla zastosowania przez organy podatkowe w sprawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.;

b) nieodniesienie się przez WSA w Olsztynie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do wszystkich okoliczności wyrażonych w skardze, które potwierdzają fakt przekazania części przedsiębiorstwa i świadczenia usług na rzecz Skarżącej;

c) oddalenie skargi, zamiast uchylenia zaskarżonej decyzji;

2. prawa materialnego poprzez:

a) błędną wykładnię art. 199a § 3 O.p., poprzez stwierdzenie, że w stanie faktycznym sprawy nie istniały przesłanki do wystąpienia przez organy podatkowe do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;

b) błędną wykładnię art. 31 ust. 1 i 2 Konstytucji RP, poprzez nieodniesienie do Skarżącej zasady równości wobec prawa i równego traktowania oraz uznanie, że w przedmiotowym stanie faktycznym władze publiczne nie złamały zakazu dyskryminacji w życiu gospodarczym w sytuacji, w której organy te obciążają konsekwencjami podatkowymi wspólniczki skarżącej Spółki, podczas gdy inne podmioty swobodnie działają na rynku w oparciu o zbliżone zapisy umów cywilnoprawnych zawieranych ze swoimi kontrahentami.

W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie kwestionowanego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

4.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Chybiony jest przede wszystkim zarzut naruszenia art. 141 § 4, art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. poprzez przyjęcie, że w sprawie tej nie miało miejsca przekazanie przez Skarżącą części przedsiębiorstwa w trybie art. 231 K.p., czego konsekwencją było wadliwe zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

Uzasadnienie tego zarzutu wskazuje na nieprawidłowe rozumienie istoty art. 231 K.p., przez składającą skargę kasacyjną, która kwestionując poczynione w sprawie ustalenie, że spółki R. i K. nie świadczyły usług na rzecz Skarżącej podnosi, że "wykonywanie umowy przez Spółki R. i K. przejawiało się między innymi w następujących czynnościach:

1) wypłacie wynagrodzeń dla pracowników oddelegowanych do pracy,

2) prowadzeniu usług kadrowo – księgowych,

3) sporządzaniu i składaniu odpowiedniej dokumentacji właściwym organom,

4) prowadzeniu akt osobowych pracowników,

5) organizowaniu obowiązkowych szkoleń,

6) obsłudze zwolnień lekarskich

7) udzielaniu urlopów, urlopów macierzyńskich.".

Powyższe wskazuje, że – jak zresztą stwierdzono w skardze kasacyjnej – "Spółki R. i K. przejęły wobec tego obowiązki formalne, dokumentacyjne i zgłoszeniowe dotyczące oddelegowanych do Spółki B. pracowników, a także te obowiązki wykonywały za odpowiednim wynagrodzeniem".

5.2. Przejęcie jednak powyższych obowiązków przez ww. podmioty w żaden sposób nie wyczerpuje warunków określonych w art. 231 K.p., decydujących o przejściu zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę, który w wyniku tego staje się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy.

Jak bowiem stwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 19 stycznia 2016 r., I UK 28/15 (LEX nr 2043737), rozpoznającym skargę kasacyjną skarżącej spółki B. od wyroku Sądu Apelacyjnego w B. z dnia 16 lipca 2014 r. w sprawie przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych Oddziałowi w O. z udziałem zainteresowanych: spółek R. i K., o ustalenie płatnika składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych - przejęcie pracowników w taki sposób, że przejmujący staje się ich pracodawcą, może nastąpić tylko w wyniku spełnienia się przesłanek z art. 231 § 1 K.p., a takie w okolicznościach tej sprawy nie zaistniały.

Sąd Najwyższy w wyroku tym podniósł, że Strona skarżąca sama stwierdziła, że "nie miało miejsca przejście zakładu, a art. 231 K.p. w umowie z 1 lutego 2012 r. zawartej pomiędzy nią a R. Sp. z o.o. powołano jedynie dla wskazania jej skutków prawnych związanych z przejęciem pracowników oraz obowiązków prawnych po stronie pracodawcy przekazującego pracowników oraz pracodawcy przejmującego pracowników". W konsekwencji tego Sąd Najwyższy stwierdził, że w tej sytuacji nie mogło - jak podnosi skarżąca Spółka - nastąpić "przejęcie pracowników", skoro warunkiem ku temu niezbędnym jest przejście zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę w rozumieniu art. 231 K.p., co w tej sprawie nie miało miejsca.

5.3. Potwierdza to również powyżej przytoczone uzasadnienie skargi kasacyjnej w niniejszej sprawie, w ramach którego podniesiono, że "Spółki R. i K. przejęły obowiązki formalne, dokumentacyjne i zgłoszeniowe dotyczące oddelegowanych do Spółki B. pracowników", co w żadnym wypadku nie stanowi o przejściu zakładu pracy spółki B. na te podmioty w rozumieniu art. 231 § 1 K.p., gdyż wymagałoby to przejścia jej składników majątkowych (barów szybkiej obsługi w zakresie żywienia) na te podmioty, co nie miało miejsca. (zob. np. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 14 czerwca 2012 r., I PK 235/11).

5.4. Trafnie zatem w niniejszej sprawie ustalono, że w sytuacji, gdy ze stanu faktycznego tej sprawy wynika jednoznacznie, że spółki R. i K. nie przejęły zadań spółki B., a także jej środków materialnych, za pomocą których zadania te były realizowane, a jedynie przejęły obowiązki formalne, dokumentacyjne i zgłoszeniowe dotyczące pracowników tej Spółki - w sprawie tej nie miało miejsca przekazanie przez Skarżącą części przedsiębiorstwa w trybie art. 231 K.p., co oznacza, że pracownicy spółki B. dalej pozostawali zatrudnieni w tej Spółce, a nie w podmiocie jedynie zajmującym się obsługą kadrowo-finansową tych pracowników, a tym samym sporne umowy outsourcingu pracowniczego między tymi podmiotami uznać należało za bezskuteczne.

5.5. W konsekwencji tego, skoro sporne w sprawie usługi realizowane przez tych pracowników były świadczone w ramach stosunku zatrudnienia łączącego ich dalej ze skarżącą Spółką, brak jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że usługi te świadczone były na rzecz Skarżącej przez spółki R. i K. To zaś oznacza, że zakwestionowane faktury tych podmiotów na rzecz Skarżącej, z tytułu usług, których podmioty te nie wykonały (skoro osoby wykonujące te usługi nie były ich pracownikami), nie mogą być podstawą odliczenia przez Skarżącą podatku naliczonego, z uwagi na treść art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

Tym samym brak podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia ww. przepisu.

5.6. Na marginesie jedynie można podnieść, gdyż nie sformułowano w tym zakresie stosownego zarzutu kasacyjnego, że okoliczności faktyczne sprawy wskazują, że podmioty te (spółki R. i K.) świadczyły usługi na rzecz Skarżącej, lecz nie te, które dokumentowały zakwestionowane faktury, a mianowicie czynności obejmujące – jak to nazwano w skardze kasacyjnej – "obowiązki formalne, dokumentacyjne i zgłoszeniowe" dotyczące pracowników spółki B.

5.7. Brak także podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 199a § 3 O.p. oraz art. 31 ust. 1 i 2 Konstytucji RP.

Zgodnie z art. 199a § 3 O.p., jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa.

Sąd pierwszej instancji w pełni trafnie odnośnie tej normy stwierdził, że dotyczy ona wyłącznie ustaleń przez sąd powszechny w zakresie prawa lub stosunku prawnego, nie dotyczy natomiast ustalenia stanu faktycznego lub faktów, w tym oświadczeń woli.

Ustalanie prawnopodatkowych stanów faktycznych leży w wyłącznej kompetencji organów podatkowych (organów kontroli skarbowej). Regulacja art. 199a § 3 O.p. nie zwalnia organów z obowiązku kwalifikowania zdarzeń na gruncie prawa podatkowego oraz oceny ich skutków prawnopodatkowych. Organ podatkowy nie orzeka o ważności umowy cywilnoprawnej, bo nie ma do tego jakiegokolwiek prawa, może jednak uznać, że konkretne czynności faktyczne wywierają lub nie wywierają skutku w zakresie prawa podatkowego. Organy podatkowe w toku prowadzonego postępowania określają rzeczywisty (faktyczny) przebieg transakcji pomiędzy uczestnikami obrotu gospodarczego, oceniając w konsekwencji skutki podatkowoprawne poczynionych ustaleń faktycznych (wyrok NSA z dnia 27 października 2016 r., sygn. akt I FSK 435/15, dostępny https://cbois.nsa.gov.pl).

Nadmienić jedynie wypada, że sporna umowa z dnia 1 lutego 2012 r. zawarta pomiędzy Skarżącą a R. Sp. z o.o. została również oceniona przez sądy powszechne, w tym Sąd Najwyższy, który we wspomnianym już wyżej wyroku z dnia 19 stycznia 2016 r., I UK 28/15 (LEX nr 2043737) stwierdził, że w sprawie tej nie doszło w wyniku tej umowy do przejęcia pracowników Skarżącej, z uwagi na brak ku temu w okolicznościach tej sprawy przesłanek z art. 231 § 1 K.p.

5.8. Chybiony jest też zarzut naruszenia art. 31 ust. 1 i 2 Konstytucji RP, gdyż umowa outsourcungu pracowniczego, na którą powołano się w skardze kasacyjnej, nie była przedmiotem analizy w tej sprawie, a więc nie ma żadnych podstaw do stwierdzenia, że przez rozstrzygnięcie w tej sprawie doszło do naruszenia konstytucyjnej zasady równości wobec prawa.

5.9. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a.

-----------------------

9