Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 299/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2009-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 120, 121 par. 1, 122, 123 par. 1 w zw. z art. 180 par. 1, 181, 187 par. 1 i 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik, Sędzia WSA Marta Semiczek, Protokolant Dagmara Stankiewicz-Rajchman, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 listopada 2009 r. sprawy ze skargi T. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od marca do grudnia 2004 r., od stycznia do grudnia 2005 r., od stycznia do grudnia 2006 r. i od stycznia do listopada 2007r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. orzeka, że wymieniona decyzja w pkt I nie podlega wykonaniu. III. zasądza od Skarbu Państwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na rzecz radcy prawnego M. S. kwotę [...] zł (słownie: [...] tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika z urzędu.


UZASADNIENIE

Przystępując do rozstrzygania Sąd przyjął następujący stan faktyczny i prawny sprawy. Decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. (dalej: Dyrektor Izby Skarbowej), po rozpatrzeniu odwołania T. B. (dalej: podatnik/strona/skarżący), uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. (dalej: Dyrektor UKS) z [...] r. nr [...] w części dotyczącej ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za miesiące od marca do września 2004 r. oraz utrzymał tę decyzję w mocy w części dotyczącej określenia zobowiązania w tym podatku za miesiące od września 2004 r. do listopada 2007 r.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że poczynione przez Dyrektora UKS ustalenia potwierdziły, iż podatnik prowadził - w okresie od marca 2004 r. do listopada 2007 r. -działalność polegającą na sprzedaży osobom fizycznym towarów za pośrednictwem internetowego portalu aukcyjnego [...], m. in. perfum, sprzętu elektronicznego (aparatów cyfrowych, iPod-ów, akcesoriów), koszulek firmowych. Sprzedawane towary nabywał on we W. ([...]) i w B. Podatnik oznajmił, iż część towarów sprzedał na zlecenie osób trzecich, odmawiając jednak podania danych tychże osób.

Organ kontroli wskazał na znaczne rozmiary prowadzonej przez podatnika aktywności, o czym świadczy uzyskanie przez niego tytułu "Super Sprzedawcy", przyznawanego użytkownikom portalu spełniającym szereg warunków, takich jak: pozyskanie dużej liczby komentarzy pozytywnych (w przypadku podatnika 98%), osiągnięcie znacznego poziomu sprzedaży połączonej z odpowiednio dużym obrotem, dbanie o wysoki standard usług. Z podjętych przez organ ustaleń wynikało, że podatnik do zakupionego sprzętu dołączał karty gwarancyjne, co potwierdza, iż sprzedawany przez niego sprzęt był nowy. Postępowanie kontrolne wykazało, iż podatnik nie wystawiał faktur/paragonów oraz że ceny podawał zawsze w kwotach brutto. Kupujący dokonywali zapłaty za towar na wskazany przez niego rachunek bankowy (w kilku tylko przypadkach zapłata nastąpiła bezpośrednio do rąk sprzedawcy). Organ pierwszej instancji ustalił, że podatnik prowadził działalność bez wymaganej rejestracji dla celów podatku VAT oraz nie składał deklaracji podatkowych na potrzeby tego podatku.

Dyrektor UKS stwierdził, iż podatnik - kupując, a następnie sprzedając poprzez portal [...] towary - prowadził działalność handlową, opodatkowaną podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1, obowiązującej do 31 kwietnia 2004 r., ustawy z dnia

8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. - dalej: ustawa VAT z 1993 r.) oraz art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej: ustawa VAT z 2004 r.), która weszła w życie z dniem 1 maja 2004 r.

Z uwagi na to, iż podatnik nie prowadził ewidencji sprzedaży, organ kontroli skarbowej oszacował wysokość tej sprzedaży w oparciu o analizę wpływów na jego rachunek bankowy oraz - w czterech przypadkach - bazując na zeznaniach osób dokonujących zapłaty z pominięciem tego rachunku. Ustalił także organ kwotę sprzedaży zwolnionej od opodatkowania (37.060,82 zł), którą podatnik przekroczył we wrześniu 2004 r. Podatek wyliczono przy zastosowaniu 22% stawki podatku VAT.

Dyrektor UKS wskazał na brak podstaw do obniżenia podatku należnego

o podatek naliczony z uwagi m. in. na brak jakichkolwiek faktur dokumentujących zakup sprzedawanych towarów, a za okres zwolnienia (styczeń-wrzesień 2004 r.) ze względu na to, że podatnik nie ewidencjonował sprzedaży (nie prowadził ewidencji sprzedaży) .

W konsekwencji organ kontroli ustalił stronie zobowiązanie w podatku VAT za okres od marca do września 2004 r. (art. 27 ust. 2 ustawy VAT z 1993 r. oraz art. 109 ust. 2 ustawy VAT z 2004 r.) oraz określił zobowiązanie w tym podatku za okres od września 2004 r. do listopada 2007 r.

W odwołaniu podatnik dowodził, że dokonywana przez niego sprzedaż nie miała cech prowadzonej na własny rachunek i we własnym imieniu działalności gospodarczej. Podkreślił, iż jest inwalidą [...] grupy, niezdolnym do samodzielnej egzystencji, a tym bardziej do prowadzenia jakiejkolwiek działalności. Dodał, że niewielka renta, jaką otrzymuje, uniemożliwia mu prowadzenie działalności handlowej. Wskazał, iż znaczną część wystawionych na portalu towarów zakupił na własne potrzeby, po czym - po sześciu miesiącach - sprzedał je, gdy okazywało się, że nie są mu one już potrzebne. Podniósł, że za pośrednictwem [...] sprzedawał towary na zlecenie osób trzecich. Zastrzegł, iż nie może ujawnić tożsamości tych osób, gdyż mógłby je narazić na odpowiedzialność skarbową (personaliów części osób nie znał).

Podatnik stwierdził, że dokonane przez organ kontroli wyliczenia - z pominięciem prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towarów - naruszają zasadę neutralności podatku VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej - dnia 27 listopada 2008 r. - wydał postanowienie, wyznaczając stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W dniu 22 grudnia 2008 r. podatnik zapoznał się z materiałem dowodowym. Oświadczył zarazem do protokołu, iż do dnia 29 grudnia 2008 r. okaże nowe dowody w sprawie (poz. 104 akt administracyjnych).

W wydanej w trybie odwoławczym decyzji organ drugiej instancji stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nakazuje realizowaną przez podatnika za pośrednictwem portalu [...] sprzedaż towarów uznać za działalność gospodarczą, zarówno w rozumieniu ustawy VAT z 1993 r., jak i ustawy VAT z 2004 r. Zdaniem organu, okoliczności tej sprzedaży wskazują na konieczność uznania podatnika za handlowca, dokonującego transakcji samodzielnie, na własne ryzyko, w sposób częstotliwy (w okresie badanym podatnik dokonał 1.777 transakcji) i zorganizowany. Organ wyraził pogląd, że w sprawie bez znaczenia pozostaje to, iż strona jest osobą niepełnosprawną, posiadającą udokumentowaną niezdolność do pracy. Zauważył, iż - wbrew stanowisku prezentowanemu w odwołaniu - podatnik dysponował środkami finansowymi na prowadzenie działalności handlowej (w kontrolowanym okresie dokonał on spłaty blisko 190 tys. zł na rzecz zamieszkałego w [...] M. J.).

Organ odwoławczy wskazał, że Dyrektor UKS faktycznie nie dokonał szacowania wartości sprzedaży/obrotu, przyjmując wprost dane z rachunku bankowego podatnika (kwoty faktycznie otrzymane) oraz w kilku przypadkach dane oświadczone przez nabywców. W konsekwencji uznał, iż w sprawie nie zaistniała - określona w art. 27 ust. 2 ustawy VAT z 1993 r. i art. 109 ust. 2 ustawy VAT z 2004 r. - przesłanka ustalenia zobowiązania w podatku VAT odnośnie okresów rozliczeniowych, w których podatnik korzystał ze zwolnienia podmiotowego (od marca do września 2004 r.). W tej części decyzję organu pierwszej instancji uchylono, umarzając w tym zakresie postępowanie

w sprawie.

W kwestii zarzutu pozbawienia podatnika prawa do pomniejszenia podstawy opodatkowania o podatek naliczony przy zakupach następnie sprzedanych towarów, Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że uprawnienie to jest uwarunkowane posiadaniem odpowiedniego dokumentu, potwierdzającego nabycie towaru i zawierającego kwotę podatku (np. faktury), a co w przypadku podatnika nie miało miejsca. Dodał organ, iż strona nie zarejestrowała się także jako podatnik VAT.

W dniu 2 stycznia 2009 r. do organu drugiej instancji wpłynęło datowane na 29 grudnia 2008 r. (nadane w tym dniu w placówce pocztowej), pismo zawierające uwagi

i wnioski podatnika wskazujące, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest niepełny. W piśmie tym strona zawnioskowała o przesłuchanie w charakterze świadka: I. B. (matki podatnika) i M. D., na okoliczność dokonywania na portalu [...] sprzedaży towarów na rzecz zarówno w/w, jak i innych osób. Wniosek wskazywał także na konieczność ponownego przesłuchania podatnika oraz uznanie, jako dowodu w sprawie, pracy magisterskiej jego autorstwa, na okoliczność, iż dokonywane transakcje pozwalały mu na analizę funkcjonowania portalu [...].

W skardze strona wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej

w zakresie, w jakim utrzymała ona w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Decyzji tej zarzuciła naruszenie:

a) art. 121 § 1, 122 i 123 w związku z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej: O.p.) przez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, nieuwzględnienie i nieustosunkowanie się w decyzji do wniosków dowodowych strony, złożonych w trybie art. 200 O.p.;

b) art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT z 2004 r. w wyniku ich błędnego zastosowania

w jego przypadku, w sytuacji, gdy nie prowadził on działalności gospodarczej;

c) przepisów prawa polegające na zastosowaniu niewłaściwej metody szacowania

w następstwie przyjęcia, jako podstawy opodatkowania podatkiem VAT, wszystkich wpływów na konto podatnika, gdy tymczasem większość tych wpływów dotyczyła sprzedaży majątku własnego lub majątku innych osób, niezwiązanego z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Uzasadniając, skarżący podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Zarzucił wydanie decyzji w oparciu o niekompletny i stronniczo oceniony materiał dowodowy, co skutkowało naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów. Pominięcie przez organ drugiej instancji wniosków dowodowych strony, przedstawionych w dniu 29 grudnia 2008 r., stanowiło - jego zdaniem - naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych.

Skarżący zaprzeczył, aby dokonywał sprzedaży towarów na portalu [...], jako handlowiec, w rozumieniu ustawy VAT z 2004 r. Stwierdził, że sprzedaż obejmowała najczęściej jego prywatny majątek lub majątek należący do osób trzecich. Według strony, organy podatkowe błędnie przyjęły, iż opodatkowaniu VAT podlegają wszystkie transakcje, ujawnione na wydrukach z jego profilu na portalu [...]. W jej opinii, w sprawie należało pierwotnie ustalić, czy towar został nabyty w celu jego dalszej sprzedaży, czy też stanowił majątek osobisty podatnika lub osoby trzeciej.

W treści skargi zarzucono również naruszenie zasady neutralności podatku VAT poprzez pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów.

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej wniósł

o jej oddalenie. Stwierdził, że w sprawie nie naruszono zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, jak również zasad dotyczących gromadzenia materiału dowodowego

i swobodnej jego oceny. Wskazał, iż skarżącemu umożliwiono czynny udział

w postępowaniu, wyznaczając m. in., przed wydaniem decyzji w trybie odwoławczym, termin do wypowiedzenie się w przedmiocie zgromadzonego materiału dowodowego. Zauważył organ, iż w sprawie termin do wniesienia uwag przez podatnika upłynął

30 grudnia 2008 r., czyli w terminie, w którym postępowanie winno być zakończone,

i właśnie z tym dniem została wydana decyzja w drugiej instancji. Dodał, że zawierające wnioski dowodowe pismo strony, wniesione za pośrednictwem poczty w dniu 29 grudnia 2008 r., nie było znane organowi na dzień wydania zaskarżonej decyzji i tym samym organ nie mógł się do niego odnieść.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do brzmienia art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego mogących mieć istotny wpływ (mających wpływ) na wynik sprawy - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny

i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty oraz wspierające je argumenty, Sąd stwierdził, że decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Regulacje art. 120-129 Ordynacji podatkowej (O.p.) zawierają katalog tzw. zasad ogólnych postępowania podatkowego, tj. elementarnych reguł, których prowadzące proces podatkowy organy podatkowe winny zawsze przestrzegać, niezależnie od przedmiotu postępowania a także instancji, w której postępowanie jest prowadzone. Realizacja tychże zasad winna mieć miejsce przez cały okres prowadzenia postępowania podatkowego, tj. od momentu jego zainicjowania postanowieniem wszczynającym to postępowanie, aż do chwili jego zakończenia decyzją ostateczną.

Wyrażona w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej nakazuje organom podatkowym - w toku postępowania - podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Ustalenia te powinny nastąpić przy uwzględnieniu wszystkich znanych organowi okoliczności, zarówno świadczących na korzyść, jak i na niekorzyść podatnika. Mając na uwadze, iż granice poznania organów podatkowych doznają w naturalny sposób ograniczeń, szczególnej wagi nabiera czynny udział strony w postępowaniu podatkowym oraz

w objętych jego ramami czynnościach dowodowych. To strona bowiem, co do zasady, jest dysponentem pełnej wiedzy w zakresie zaistniałej sytuacji faktycznej, stanowiąc nieocenione źródło dowodowe. Celem zrealizowania zasady prawdy obiektywnej niezbędnym jest zapewnienie stronie czynnego udziału w czynnościach procesowych dokonywanych przez organy podatkowe, co wynika wprost z regulacji art. 123 § 1 O.p. (także m. in. z art. 200 § 1 i art. 190 § 1 O.p.). Zgodnie z treścią art. 123 § 1 O.p. organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.

Analiza materiału aktowego w powiązaniu z zarzutami skargi prowadzi do jednoznacznego wniosku, że w sprawie organ odwoławczy naruszył przywołane wyżej regulacje art. 122 i 123 § 1 O.p., a w konsekwencji także, o czym niżej, inne przepisy ustawy procesowej.

Sąd zauważa, iż naruszenie w/w przepisów nastąpiło na etapie postępowania odwoławczego, w końcowej jego fazie. Przy czym stwierdza się, że owo naruszenie wyczerpywało dyspozycję art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., tj. stanowiło naruszenie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (podkreślenie Sądu).

Jak wskazano w części uzasadnienia prezentującej stan faktyczny sprawy, postanowieniem z 27 listopada 2008 r., Dyrektor Izby Skarbowej wyznaczył stronie,

w oparciu o art. 200 § 1 O.p., siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w kwestii zebranego materiału dowodowego. Termin ten upływał 22 grudnia 2008 r. i w tym też dniu, w siedzibie organu, stawił się podatnik, który - po zapoznaniu się z aktami sprawy - oświadczył do protokołu, iż "do dnia 29.12.2008 r. okaże nowe dowody w sprawie". Oświadczenie to zostało przyjęte przez pracowników organu i zaprotokołowane (protokół zapoznania stanowi poz. nr 104 akt administracyjnych). Powyższe wskazuje, iż strona miała podstawy, aby uznać, że w zakreślonym terminie, który zostanie przez nią zachowany w momencie nadania w w/w dacie na poczcie przesyłki zawierającej nowe dowody/wnioski dowodowe (art. 12 § 6 pkt 2 O.p.), organ drugiej instancji nie zakończy postępowania w sprawie poprzez wydanie decyzji w trybie odwoławczym

i rozpozna (załatwi) sformułowane przez nią wnioski dowodowe, zgodnie z art. 122

w związku z art. 180 § 1, 181, 187 § 1, 188 oraz art. 191 O.p. Oczekiwanie to strona mogła wywodzić chociażby z ukonstytuowanej w art. 121 § 1 O.p. zasady zaufania do organów podatkowych, nakazującej prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do tych organów.

Zauważa się, iż w sprawie, pismem z 29 grudnia 2008 r., nadanym w placówce pocztowej tego samego dnia, skarżący - uznając w następstwie zapoznania się

z materiałem dowodowym, że ów materiał jest niepełny - wniósł o przeprowadzenie dowodów, tj. przesłuchanie dodatkowych świadków na okoliczność tylko jego pośredniczenia przy sprzedaży towarów na portalu [...] (matki podatnika – I. B. oraz M. D.). Świadkowie ci, przede wszystkim M. D. zamieszkały przy ul. [...] w S., mieli potwierdzić fakt sprzedaży przez podatnika towarów na ich rzecz. Kwestia ta miała, zdaniem Sądu, ogromne znaczenie w sprawie, gdyż podatnik przez całe postępowanie twierdził, że przy sprzedaży części towarów tylko pośredniczył, dokonując transakcji na rzecz osób trzecich (sprzedawał towary powierzone mu do sprzedaży przez te osoby, pobierając dla siebie prowizję), nie ujawniając do 29 grudnia 2008 r. tożsamości tychże osób.

Mając na uwadze zaistniałe w sprawie okoliczności faktyczne należy stwierdzić, iż pomijając przy rozstrzygnięciu sprawy wskazane wyżej wnioski dowodowe strony

i kończąc postępowanie odwoławcze poprzez wydanie decyzji ostatecznej przed terminem, w którym podatnik faktycznie mógł skorzystać z przysługujących mu praw, Dyrektor Izby Skarbowej w istocie pozbawił stronę prawa do czynnego udziału

w postępowaniu podatkowym, naruszając m. in. normę art. 123 § 1 O.p.

Sąd - co do zasady - podziela zaprezentowany w odpowiedzi na skargę pogląd organu odwoławczego, iż obowiązek uwzględnienia stanowiska strony, w trybie art. 200 O.p., nie może mieć nieograniczonego zakresu. Przyjęcie przeciwnego poglądu mogłoby bowiem prowadzić do obstrukcji postępowania, polegającej na zgłaszaniu kolejnych wniosków, obliczonych na uniemożliwienie wydania organowi merytorycznego rozstrzygnięcia. Taka sytuacja nie miała jednak miejsca, w ocenie Sądu, w niniejszym postępowaniu.

Podkreślenia wymaga, że - wbrew stanowisku organu drugiej instancji - pismo strony, zawierające nowe wnioski dowodowe, nie było spóźnione. W treści protokołu

z dnia 22 grudnia 2008 r. nie określono bowiem sposobu przedstawienia tychże wniosków. Mogło to zatem nastąpić zarówno w drodze osobistego stawiennictwa

w siedzibie organu, jak i wysłania przesyłki zawierającej owe wnioski pocztą, do dnia 29 grudnia 2008 r. Zgodnie natomiast z treścią art. 12 § 6 pkt 2 O.p. termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w placówce państwowego operatora pocztowego. Tym samym organ winien wziąć wzgląd na to, że skarżący mógł wnioski dowodowe przesłać pocztą, zachowując wyznaczony terminu, i odpowiednio przesunąć termin wydania decyzji kończącej postępowanie odwoławcze. W sprawie natomiast Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu 30 grudnia 2008 r. decyzję pozbawiając stronę prawa do czynnego udziału w postępowaniu, co w opisanym wyżej stanie faktycznym było niedopuszczalne.

Nie sposób podzielić poglądu organu, iż skarżący miał możliwość zgłoszenia odpowiednich wniosków wcześniej, w toku postępowania podatkowego prowadzonego przed organami obu instancji. Żaden przepis Ordynacji podatkowej nie wyłącza bowiem prawa strony do zgłaszania wniosków dowodowych na moment poprzedzający bezpośrednio wydanie decyzji podatkowej w drugiej instancji. Należy podkreślić, że takiemu właśnie celowi służy instytucja wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego

w postępowaniu materiału dowodowego, uregulowana w art. 200 O.p.

Wytłumaczeniem dla zaistniałej sytuacji nie może być konieczność załatwienia sprawy w terminie określonym w art. 139 § 1 O.p., który przypadał na dzień 30 grudnia 2008 r. Po pierwsze bowiem, przyjmując do protokołu zapoznania z materiałem dowodowym oświadczenie podatnika, że do 29 grudnia 2008 r. przedstawi on nowe dowody, organ odwoławczy winien być świadom, iż w sytuacji przesłania tychże dowodów pocztą (w protokole brak jest zastrzeżenia, że dowody zostaną dostarczone

w tej dacie osobiście do siedziby organu) zachowanie terminu nie będzie możliwe. Po drugie, organ drugiej instancji miał uzasadnione podstawy, aby skorzystać z regulacji art. 140 O.p. i przedłużyć termin załatwienia sprawy.

Pominięcie przez Dyrektora Izby Skarbowej pisma strony z 29 grudnia 2008 r. stanowiło nie tylko naruszenie art. 121 § 1 O.p. (zasady zaufania do organów podatkowych), art. 122 O.p. (zasady prawdy obiektywnej) oraz art. 123 § 1 O.p. (zasady czynnego udziału strony w postępowaniu), o czym była mowa wyżej. Postawa organu odwoławczego, wskutek przede wszystkim pozbawienia podatnika czynnego udziału

w sprawie, naruszała także przepisy o postępowaniu dowodowym. Organ oparł się bowiem na niekompletnym na dzień 30 grudnia 2008 r. materiale dowodowym. Naruszył tym samym art. 187 § 1 i art. 191 O.p., traktujące o zasadzie kompletności materiału dowodowego i zasadzie swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z art. 187 § 1 O.p., stanowiącym uzupełnienie zasady prawdy obiektywnej, organ podatkowy zobowiązany jest do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Natomiast art. 191 O.p. reguluje kwestię swobodnej oceny dowodów, która dokonana

w oparciu o niekompletny materiał dowodowy staje się oceną dowolną. W sprawie bez wątpienia mamy do czynienia również z naruszeniem art. 180 § 1

w związku z art. 181 O.p. nakazującym - jako dowód - dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, w tym zeznania świadków. Organ odwoławczy uchybił także regulacji art. 188 O.p. traktującej o konieczności uwzględnienia żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodu na okoliczność mającą znaczenie dla sprawy. W rozpoznawanej sprawie okoliczność, czy skarżący dokonywał za pośrednictwem portalu [...] sprzedaży własnych towarów, czy też tylko pośredniczył w sprzedaży, pomimo że miała niewątpliwie znaczenie dla końcowego rozstrzygnięcia, o czym niżej, nie została jednoznacznie stwierdzona innymi dowodami.

Opisane wyżej uchybienia pozwalają na postawienie tezy, że w sprawie naruszono ponadto zasadę legalizmu, wyrażoną w art. 120 O.p., nakazującą organom podatkowym działanie na podstawie przepisów prawa.

Odnośnie wpływu uchybień organu odwoławczego na wynik postępowania należy zauważyć, iż w sprawie spór dotyczy kwestii prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W ocenie Sądu, nie ulega wątpliwości, że skarżący działalność taką prowadził, na co wskazuje chociażby częstotliwość dokonywanych przez niego transakcji. Nie wyłącza to jednak możliwości, iż podatnik rzeczywiście mógł sprzedać część towarów, działając jako pośrednik. W tym też kierunku zmierzają wnioski dowodowe skarżącego. Dopiero po ich rozpoznaniu organ podatkowy drugiej instancji będzie mógł ostatecznie stwierdzić,

w jakim charakterze podatnik dokonywał sprzedaży towarów. Ustalenie, czy skarżący działał jako pośrednik, czy też kupujący towary celem ich sprzedaży handlowiec, będzie miało fundamentalne znaczenie dla ustalenia podstawy podatkowania, rzutując na wysokość zobowiązania podatkowego.

Rozpatrując ponownie sprawę, Dyrektor Izby Skarbowej winien zatem ustosunkować się do wniosków dowodowych zgłoszonych przez podatnika w piśmie

z dnia 29 grudnia 2008 r.

Abstrahując od powyższego Sąd stwierdza, iż pozostałe ustalenia organów podatkowych są prawidłowe. Zarówno bowiem w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT

z 1993 r., jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT z 2004 r., podatnik prowadził działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a polegającą na odpłatnym dostarczaniu towarów (ewentualnym świadczeniu usług pośrednictwa).

W sprawie nie pozostawia wątpliwości, iż skarżący - przynajmniej częściowo - spełniał kryteria uznania go za handlowca. Dokonując zakupów towarów we W. ([...]) oraz w B. realizował on te czynności z zamiarem ich dalszej odsprzedaży. Świadczy o tym ilość przeprowadzonych w okresie badanym transakcji (1.777) oraz ilość wpływów na rachunek bankowy, jakie podatnik notował

z tego tytułu (2004 r.: 266 wpływów na łączną kwotę 60.848 zł; 2005 r.: 377 wpływów na łączną kwotę 149.596 zł; 2006 r.: 649 wpływów na łączną kwotę 234.290 zł; w 2007 r.: 525 wpływów na łączną kwotę 139.998 zł). Powyższe wskazuje, iż aktywność skarżącego miała charakter częstotliwy i ciągły (stały). Niewątpliwym jest również, że działalność podatnika była prowadzona w celach zarobkowych. W sprawie nic nie wskazuje także na to, aby strona dokonując sprzedaży nie czyniła tego jako podmiot samodzielny i niezależny.

Podkreślenia wymaga, iż składając 23 czerwca 2008 r. wyjaśnienia w sprawie podatnik oświadczył, że z pożyczonych od wujka (o nazwisku J.) pieniędzy korzystał w ten sposób, iż kupował za nie towar, który następnie sprzedawał na [...] (protokół wyjaśnień poz. 73 akt administracyjnych).

Ponadto należy podzielić stanowisko organów podatkowych, że skarżący nie sprzedawał towarów używanych (przesłuchani w charakterze świadków nabywcy potwierdzili, iż kupowali towary nowe). Brak jest też dowodów na to, iż podatnik wyprzedawał swój majątek prywatny (osobisty).

Bez znaczenia dla sprawy pozostaje fakt, że skarżący był osobą niepełnosprawną.

Zauważyć należy, iż ustalając wartość sprzedaży organy podatkowe przyjęły dane z rachunku bankowego strony, na który dokonywane były wpłaty ze sprzedaży na portalu [...] oraz - w kilku przypadkach - dane oświadczone przez nabywców, którzy dokonali zapłaty bezpośrednio do rąk podatnika. Powyższe wskazuje, wbrew zarzutom skargi, że w sprawie nie dokonano szacowania podstawy opodatkowania (obrotu), co zresztą było podstawą częściowego uchylenia decyzji organu pierwszej instancji.

Sąd nie stwierdził także naruszenia zasady neutralności podatku VAT (art. 86 ust. 1 ustawy VAT z 2004 r.). W sprawie realizacja tej zasady, poprzez pomniejszenie podatku należnego o podatek naliczony przy zakupach sprzedawanych następnie przez podatnika towarów, nie mogła mieć miejsca gdyż podatnik nie okazał żadnego dokumentu, o którym mowa w ust. 2 art. 86 ustawy VAT, potwierdzającego zakup towarów i zawierającego kwoty podatku naliczonego (np. faktur VAT). Zauważyć trzeba, iż skarżący po dziś dzień nie zarejestrował się także jako podatnik VAT.

Mając na uwadze wskazane wyżej uchybienia, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję

w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 p.p.s.a., orzekając jednocześnie na podstawie art. 152 p.p.s.a., iż uchylona decyzja nie podlega wykonaniu. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 250 p.p.s.a. i § 15 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.). Opłatę za czynności radcy prawnego podwyższono o stawkę podatku od towarów i usług (§ 2 ust. 3 w/w rozporządzenia).