Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1064/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-10-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 109, art. 141 § 4, art. 170, art. 171, art. 174, art. 183 § 1, art. 184, art. 206
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia NSA (del.) Danuta Małysz, Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 2 października 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W.O. i G.O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 7 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1287/12 w sprawie ze skargi W.O. i G.O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 7 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1287/12, w sprawie ze skargi G. O. i W. O., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 marca 2010 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia 15 grudnia 2009 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r.

W uzasadnieniu orzeczenia wskazano, że decyzją z dnia 19 grudnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. - stwierdzając nieprawidłowości w rozliczeniu przez G. O. kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej - określił skarżącym podatek dochodowy od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie 10.632 zł. Postanowieniem z dnia 14 maja 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zwrócił sprawę organowi pierwszej instancji w celu zmiany decyzji z uwagi na określenie zobowiązania podatkowego w kwocie niższej, niż to wynika z przepisów prawa podatkowego. W związku z powyższym organ pierwszej instancji decyzją z dnia 26 czerwca 2009 r. zmienił własną decyzję z dnia 19 grudnia 2007 r. określając zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w wysokości 375.530 zł.

Następnie w wyniku złożonych odwołań, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi decyzją z dnia 29 października 2009 r. uchylił w całości decyzję z dnia 26 czerwca 2009 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. decyzją z dnia 15 grudnia 2009 r. określił G. O. i W. O. podatek dochodowy od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie 546.303 zł. Decyzją z dnia 24 marca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi utrzymał przedmiotową decyzję w mocy.

W skardze do sądu administracyjnego G. O. i W. O. wnieśli o uchylenie powyższej decyzji zarzucając naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 127 i art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.); art. 126 w związku z art. 207 § 1 i art. 210 § 1 i art. 211 Ordynacji podatkowej; art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej; art. 122 i art. 123 § 1 w związku z art. 188, art. 190 § 1 i 2 oraz art. 192 Ordynacji podatkowej; art. 191 Ordynacji podatkowej; art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.); art. 121 § 1, art. 124 w związku z art. 210 § 1 pkt 4 i 6 Ordynacji podatkowej; art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 1a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm., zwanej dalej: "u.p.e.a."); art. 230 § 1 w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 29 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 19/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 października 2009 r., a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2337/10 oddalił skargę kasacyjną wniesioną od powyższego orzeczenia przez G. O. i W. O.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi rozpatrując skargę w pierwszej kolejności odniósł się do zgłoszonego telefonicznie z dniu 7 grudnia 2012 r. wniosku pełnomocnika skarżących o odroczenie rozprawy. Sąd, odwołując się do treści art. 109 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r, poz. 270 ze zm., zwanej dalej: "p.p.s.a."), wskazał, iż brak było podstaw do uwzględnienia przedmiotowego żądania. Uzasadniając wniosek o odroczenie rozprawy doradca podatkowy reprezentujący stronę stwierdził jedynie, iż "z powodu pogody nie uda mu się dotrzeć na rozprawę". Nie wyjaśnił jednakże, z jakich względów warunki meteorologiczne miały mu uniemożliwić stawiennictwo na rozprawie w dniu 7 grudnia 2012 r. Nie przedstawił on jakichkolwiek innych okoliczności, które mogłyby świadczyć o tym, iż w tym konkretnym przypadku winny być one traktowane jako przeszkoda, której nie da się przezwyciężyć. Sąd podkreślił jednocześnie, że udział w rozprawie nie jest ani obowiązkowy, ani nie jest jedyną formą zapewnienia stronie możliwości obrony jej interesów. Żaden z przepisów p.p.s.a. normującej postępowanie sądowoadministracyjne nie daje podstaw do postawienia znaku równości między nieuwzględnieniem wniosku strony o odroczenie rozprawy a pozbawieniem jej możności obrony przysługujących jej praw.

Wyjaśniając motywy podjętego rozstrzygnięcia, Sąd podniósł natomiast, że prawomocnym wyrokiem z dnia 29 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 19/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił decyzję kasacyjną z dnia 29

października 2009 r. W następstwie tego wyroku winno się więc toczyć postępowanie odwoławcze w pierwotnym postępowaniu zakończonym uchyloną decyzją kasacyjną. Tymczasem na skutek naruszenia przez organy podatkowe art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i zaniechanie zawieszenia postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego, doszło do przedwczesnego wydania przez te organy kolejnych decyzji w tej samej sprawie, tj. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia 15 grudnia 2009 r. i decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 marca 2010 r. (w oparciu o uchyloną następnie prawomocnym wyrokiem decyzję kasacyjną). Uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy i uzasadniało wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji organów podatkowych obu instancji. Sąd zaakcentował, że między postępowaniem sądowoadministracyjnym ze skargi na decyzję kasacyjną a postępowaniem podatkowym prowadzonym po wydaniu tej decyzji istnieje zależność obligująca organ podatkowy do zawieszenia postępowania podatkowego będącego następstwem decyzji kasacyjnej do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia sprawy sądowej dotyczącej tej decyzji.

Na marginesie powyższych rozważań Sąd, mając na względzie treść zarzutów skargi, zwrócił uwagę, że podnoszona przez stronę kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego została już w sposób wiążący rozstrzygnięta w wyrokach: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 19/10 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2337/10. W orzeczeniach tych stwierdzono, że w niniejszej sprawie zaistniała sytuacja, o której mowa w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia wskutek zastosowania środka egzekucyjnego. Podstawą wystawienia w dniu 12 września 2007 r. tytułu wykonawczego była decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia 19 lipca 2007 r. określająca wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. Stosownie do treści art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, 5-letni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zakończyłby się w dniu 31 grudnia 2007 r. W dniu 3 października 2007 r. zobowiązany został powiadomiony o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności w [bank] S.A. Zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zostało do banku doręczone w dniu w dniu 4 października 2007 r. We wspomnianym wyżej wyroku Naczelny Sąd Administracyjny podzielił wyrażany w orzecznictwie

pogląd, że czynności egzekucyjne zastosowane w związku z tytułem wykonawczym wydanym na podstawie decyzji wymiarowej, która następnie została uchylona zachowują moc prawną, ponieważ decyzja ta do pewnego momentu funkcjonuje w obrocie rodząc określone skutki prawne.

W skardze kasacyjnej G. O. i W. O. wnieśli o uchylenie powyższego wyroku i zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono:

I. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., mające istotny wpływ na wynik sprawy, naruszenie:

art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., w wyniku zastosowania którego Sąd uchylił decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji (jako decyzji orzekających o zobowiązaniu podatkowym, które zostało określone innym aktem prawnym), poprzez nie zbadanie zarzutów wyartykułowanych w skardze, w tym prawa do powstania w obrocie prawnym obecnie eliminowanych decyzji, dokonywania wymiaru uzupełniającego w trybie art. 230 § 1 Ordynacji podatkowej i orzekania po upływie przedawnienia zobowiązania podatkowego, a tym samym zalegalizowanie kontynuacji postępowania podatkowego (z którego obecnie zaskarżonym wyrokiem wyeliminowano jedynie dwie decyzje);

art. 109 p.p.s.a. poprzez przeprowadzenie przez WSA w Łodzi rozprawy w dniu 7 grudnia 2012 r. pod nieobecność pełnomocnika strony postępowania z pominięciem jego prośby (skierowanej telefonicznie z trasy dojazdu do Łodzi) o odroczenie rozprawy oraz subiektywne uznanie przez Sąd, że nie zaistniały okoliczności, które mogłyby świadczyć o przeszkodzie nie do przezwyciężenia, uzasadniającej zastosowanie regulacji wskazanego przepisu prawa;

art. 134 § 1 w związku z art. 135 p.p.s.a. poprzez wyeliminowanie (zaskarżonym wyrokiem) z obrotu prawnego decyzji organów obu instancji, wyłącznie w wyniku przyjęcia oświadczenia pełnomocnika organu, że po uprawomocnieniu się wyroku I SA/Łd 19/10 decyzja z dnia 15 grudnia 2009 r. jest w obrocie prawnym drugą decyzją, która rozstrzyga o tym samym zobowiązaniu podatkowym. W przedmiotowej sprawie Sąd całkowicie uchylił się od badania stanu faktycznego sprawy i kwestionowanej (przez stronę postępowania) zasadności wprowadzenia do obrotu prawnego decyzji uchylanych, szczególnie w zakresie przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego i prawa organu do orzekania o wysokości zobowiązania po upływie przedawnienia. W przedmiotowej sprawie Sąd - pomimo iż zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego uznał za podstawowy - nie badał sprawy w tym zakresie, opierając dokonane rozstrzygnięcie na wyroku innego sądu, co spowodowało sytuację, w której umożliwiono organom podatkowym dalsze prowadzenia przedmiotowego postępowania podatkowego i dalsze orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego za 2001 r.;

- art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nie wskazanie w uzasadnieniu obecnie zaskarżonego wyroku powodów, dla których Sąd eliminując z obrotu prawnego w tym postępowaniu dwie decyzje (jedynie mały fragment zaskarżonego postępowania podatkowego wyjątkowo "bogatego" w wydane w nim decyzje organów), całkowicie zignorował i pominął wynikające ze skargi zarzuty między innymi dotyczące nieuprawnionego prowadzenia przez organy postępowania podatkowego (oraz wydawania w tym postępowaniu licznych decyzji wymiarowych), po upływie przedawnienia zobowiązania. W uzasadnieniu obecnie zaskarżonego wyroku Sąd nie wskazał powodów dlaczego należało zaakceptować (za orzeczeniem innego sądu) fakt, że nieskuteczne zastosowanie czynności egzekucyjnej (bank w ustawowym terminie zastosował się do dyspozycji art. 80 (zdanie 2) u.p.e.a.), stanowi środek egzekucyjny wywołujący skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Logika takiej konstatacji jest przecież wątpliwa i może wywołać rozchwianie jaźni adresata takiego "potworka" myślowego. Coś co jest nieskuteczne nie może w istocie wywoływać skutku, gdyż nieskuteczność jest zaprzeczeniem skuteczności. Egzekucja (z łacińskiego egzekutios) - wykonanie oznacza dokonanie danej czynności, a nie próbę jej dokonania;

II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., naruszenie przepisów prawa materialnego:

-art. 70 § 1 w związku z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie i aprobatę przez Sąd kontynuowania przez organy postępowania w sprawie zobowiązań podatkowych, które uległy przedawnieniu. Wyeliminowanie z obrotu prawnego (obecnie zaskarżonym wyrokiem) decyzji organu I i II instancji nie unicestwi "potrzeby" organów podatkowych do dalszego "decyzjotwórczego" działania organów w tym zakresie;

- art. 70 § 4 w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej i w związku z art. 1a pkt 12 lit. a) u.p.e.a., poprzez "milczące" w obecnie zaskarżonym wyroku zaakceptowanie faktu kontynuacji postępowania podatkowego w wyniku błędnej wykładni oraz uznania przez Sąd (za organami), że czynność egzekucyjna w postaci przesłania pod adresem [bank] S.A. zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego, w okolicznościach zaistniałych w przedmiotowej sprawie, stanowi wymieniony w ww. przepisach środek egzekucyjny skutecznie przerywający bieg terminu przedawnienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dostrzegł, że w przedmiotowej sprawie [bank] S.A. nazajutrz po otrzymaniu zawiadomienia organu wypowiedział konto G. O., a w ciągu następnych 5 dni (od otrzymania zawiadomienia) pismem z dnia 9 października 2007 r. powiadomił NUS w R. o zaistniałym zbiegu egzekucji, wypowiedzeniu rachunku bankowego prowadzonego dla dłużnika G. O. oraz poinformował, iż nie prowadzi rachunku dla dłużnika W. O., co jednoznacznie świadczy o tym, że [bank] S.A. nie przyjął do realizacji obowiązków wynikających z przesłanego mu zawiadomienia, co może uczynić w ustawowym, siedmiodniowym terminie wynikającym z art. 80 § 1 zdanie drugie u.p.e.a.

Powyższe świadczy - zdaniem strony - o fakcie nieuprawnionego przyjęcia przez Sąd i organy, że w przedmiotowej sprawie miało miejsce zastosowanie środka egzekucyjnego, z którego wywodzi się prawo do dalszego prowadzenia postępowania podatkowego i określania zobowiązania w coraz większych wysokościach. Rozstrzygnięcia powyższego nie poparto żadnym obowiązującym przepisem prawa lub stosowną interpretacją przepisów, która jakoby miała zastosowanie w sprawie, jest to sprzeczne z potocznym i słownikowym rozumieniem egzekucji. Czynność zajęcia "konta bankowego zobowiązanego" nie mieści się w zamkniętym katalogu środków egzekucyjnych wymienionych w art. 1a pktJ2 lit. a) p.p.s.a. i stanowi ona wyłącznie podstawę do zastosowania środka egzekucyjnego (art. 67 § 1 u.p.e.a.). Ustawodawca - przez środek egzekucyjny nakazuje rozumieć już samą egzekucję z rachunków bankowych, z pieniędzy, z wynagrodzenia za pracę, ze świadczeń (...). Zajęcie wierzytelności na rachunku bankowym (o ile takowe na koncie są lub będą), zmierza dopiero do zastosowania środka egzekucyjnego czyli fizycznej, faktycznej egzekucji.

Ponadto działając na podstawie art. 194 § 1 pkt 9 p.p.s.a. skarżący wnieśli zażalenie na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zawarte w wyroku z dnia 7 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1287/12, dotyczące

rozstrzygnięcia dokonanego w sprawie zwrotu kosztów postępowania sądowego. W wyroku sygn. akt I SA/Łd 1287/12, Sąd orzekając o kosztach postępowania - w oparciu o art. 200 i art. 206 p.p.s.a zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej, jedynie kwotę 500 zł. Eliminowana z obrotu prawnego obecnie zaskarżonym wyrokiem decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi określała wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 546.303 zł. Kwota ta stanowiła podstawę ustalenia wpisu w wysokości 5.464 zł.

Postanowieniu temu zarzucono naruszenie:

- art. 200 w związku z art. 206 p.p.s,a, poprzez bezpodstawne zaniżenie w obecnie zaskarżonym wyroku kosztów postępowania sądowego od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi na rzecz skarżących, pomimo tego, że przepis ten jednoznacznie wskazuje na obligatoryjny wręcz obowiązek Sądu pierwszej instancji orzeczenia zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w razie uwzględnienia skargi przez Sąd. Fakt, że WSA w Łodzi uchylił się od rozpoznania licznych zarzutów wynikających ze złożonej skargi, nie może powodować takich sankcji dla strony przedmiotowego postępowania. W zaskarżonym wyroku Sąd - nawet w sprawie zarzutu uznanego za "podstawowy", nie podjął się samodzielnej oceny zasadności zarzutu, "wiążąc się" w tym zakresie oceną innego sądu wynikającą z wyroku wydanego w sprawie innej decyzji podatkowej. Nawet nie powtórzono w obecnie zaskarżonym wyroku (jako własnych) argumentów mających świadczyć o tym, że - w świetle prawa podatkowego - wprowadzenie do obrotu prawnego obecnie eliminowanej decyzji było w ogóle uprawnione;

- art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nieuzasadnienie w wyroku - w jakiej części i z jakiego powodu nie uwzględniono naszej skargi. Sąd nie wskazał również jakie i czym uzasadnione przypadki, spowodowały konieczność zastosowania w niniejszej sprawie przepisu art. 206 ustawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego według norm przepisanych.

W piśmie procesowym z dnia 4 września 2014 r. stanowiącym uzupełnienie skargi kasacyjnej G. O. i W. O. ponowili twierdzenia dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie, rozszerzając przedstawioną w środku odwoławczym argumentację.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Środek zaskarżenia nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Na wstępie podkreślenia wymaga, że w świetle przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi granice kontroli sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny są wyznaczane przez treść skargi kasacyjnej, w tym przede wszystkim przez podniesione w niej zarzuty i przytoczoną na ich poparcie argumentację (zob. art. 183 § 1 p.p.s.a.). Sąd kasacyjny jest bowiem zobowiązany uwzględnić z urzędu wyłącznie przesłanki nieważności postępowania sądowego, których na gruncie niniejszej sprawy nie stwierdzono. W konsekwencji kontrola zaskarżonego wyroku może odbywać się jedynie w ramach wytyczonych przez autora skargi kasacyjnej.

Analizując podstawy kasacyjne sformułowane w rozpatrywanym przypadku, stwierdzić należy, że zasadnicza ich część (poza zarzutem dotyczącym naruszenia art. 109 p.p.s.a., jak i zarzutami odnoszącymi się do rozliczenia kosztów postępowania), wiąże się z zagadnieniem przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. Podnoszone w tym zakresie twierdzenia skarżących (zawarte w skardze kasacyjnej i piśmie ją uzupełniającym) opierają się bowiem na przekonaniu, że w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, zaś Sąd pierwszej instancji w sposób bezzasadny uchylił się od oceny tej kwestii, pomijając w ten sposób zarzuty zawarte w skardze i pozwalając na kontynuację postępowania podatkowego.

Prezentowane stanowisko nie może prowadzić do wzruszenia zaskarżonego orzeczenia. Nie ulega wątpliwości, że uchylenie decyzji organu pierwszej i drugiej instancji, wydanych w ponownie toczącym się postępowaniu podatkowym (decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 marca 2010 r. i decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia 15 grudnia 2009 r.) było następstwem wyeliminowania z obrotu prawnego poprzedzającej je decyzji kasacyjnej (decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 października 2009 r.) w prawomocnie zakończonym postępowaniu sądowoadministracyjnym o sygn. akt I SA/Łd 19/10 (a nie – jak wywodzi strona – wyłączną konsekwencją przyjęcia oświadczenia organu o istnieniu w obrocie prawnym dwóch decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r.). Poza sporem pozostaje przy tym, że w ramach wspomnianego wyżej postępowania sądowego badano również zarzuty przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. (zob. wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 19/10 i wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2337/10 - treść orzeczeń dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych na stronie www.nsa.gov.pl).

Mając zatem na względzie powody rozstrzygnięcia zawartego w kontrolowanym obecnie wyroku, a także okoliczność prawomocnego przesądzenia kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego w innym postępowaniu sądowoadministracyjnym, dostrzec należy, że dokonywanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 7 grudnia 2012 r. samodzielnych ustaleń co do przedawnienia zobowiązania podatkowego byłoby niedopuszczalne i prowadziłoby do naruszenia powagi rzeczy osądzonej (zob. art. 170 i art. 171 p.p.s.a.). Autor skargi kasacyjnej zdaje się całkowicie ignorować ten fakt, dążąc do wykazania, że w sprawie nie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia wskutek zastosowania środka egzekucyjnego. Strona skarżąca całkowicie pomija przy tym okoliczność, iż zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wyjaśnienia co do przedawnienia zobowiązania podatkowego były czynione jedynie na marginesie głównych rozważań i - stanowiąc jedynie powtórzenie ustaleń postępowania sądowoadministracyjnego o sygn. akt I SA/Łd 19/10 - w ogóle nie wpływały na kierunek rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Całkowicie chybione pozostają zatem zarzuty sugerujące niewywiązanie się przez Sąd pierwszej instancji z obowiązku zbadania sprawy, czy nierozpatrzenia zarzutów zawartych w skardze wskutek nieuwzględnienia twierdzeń strony w zakresie przedawnienia zobowiązania podatkowego, w sytuacji, gdy nie było to (i nie mogło być) przedmiotem odrębnych rozważań Sądu, a skarżący w żaden sposób nie kwestionowali ani zakresu powagi rzeczy osądzonej wynikającej z postępowania o sygn. akt I SA/Łd 19/10, ani konieczności uchylenia decyzji podatkowych z uwagi usunięcie, będącej ich podstawą, decyzji kasacyjnej.

Zamierzonego przez stronę skutku nie mógł również wywrzeć zarzut wskazujący na uchybienie art. 109 p.p.s.a. Zgodnie z powołanym przepisem rozprawa ulega odroczeniu, jeżeli sąd stwierdzi nieprawidłowość zawiadomienia którejkolwiek ze stron albo jeżeli nieobecność strony lub jej pełnomocnika jest wywołana nadzwyczajnym wydarzeniem lub inną znaną sądowi przeszkodą, której nie można przezwyciężyć, chyba że strona lub jej pełnomocnik wnieśli o rozpoznanie sprawy w ich nieobecności. W myśl cytowanej regulacji odroczenie posiedzenia jawnego może nastąpić wyjątkowo, wyłącznie w razie zaistnienia wskazanych przez ustawodawcę okoliczności. W przypadku, gdy strona składająca wniosek w tym przedmiocie jest reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, to na nim ciąży obowiązek wykazania podstaw odroczenia rozprawy (zob. przykładowo wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2013 r., sygn. akt II GSK 1997/11 – treść orzeczenia dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych na stronie www.nsa.gov.pl). Chodzi przy tym nie tylko o wskazanie przeszkody, będącej przyczyną nieobecności strony bądź jej pełnomocnika, ale również wykazanie, że jest to przeszkoda niemożliwa do przezwyciężenia. Tymczasem, jak wynika z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku, doradca podatkowy działający w imieniu skarżących w rozmowie telefonicznej poprzedzającej rozprawę podał jedynie, że nie będzie w stanie dotrzeć na posiedzenie "z powodu pogody". Stwierdzenie takie – jak trafnie wywiódł Sąd - nie było wystarczające do przyjęcia, że istniała nie dająca się przezwyciężyć przeszkoda lub nadzwyczajne okoliczności wykluczające obecność pełnomocnika na rozprawie. Co więcej, autor środka zaskarżenia, doprecyzowując w skardze kasacyjnej przyczyny nieobecności w Sądzie w dniu 7 grudnia 2012 r. (zator na drodze spowodowany obfitymi opadami śniegu), w żaden sposób nie wykazał, jaki wpływ na wynik sprawy wywarło rzekome uchybienie art. 109 p.p.s.a., choć wskazanie takiej zależności jest konieczne w świetle art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Za niewystarczające należy w tym względzie uznać twierdzenia doradcy podatkowego, że "z uwagi na wyjątkowo powikłany sposób prowadzenia (...) postępowania podatkowego zależało mi bardzo na uczestnictwie w wyznaczonej rozprawie". Z podanych względów Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia analizowanego zarzutu kasacyjnego.

Nietrafne pozostają także wywody dotyczące zasądzonych na rzecz skarżących kosztów postępowania. Wbrew sugestiom strony, Sąd pierwszej instancji był uprawniony do zasądzenia jedynie części poniesionych przez skarżących kosztów w oparciu o art. 206 p.p.s.a. Powołana regulacja przewiduje bowiem, że w razie częściowego uwzględnienia skargi sąd może w uzasadnionych przypadkach zasądzić na rzecz skarżącego od organu tylko część kosztów, w szczególności jeżeli skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu. W doktrynie podnosi się, że ustanowiona w tym przepisie zasada stosunkowego rozdzielania kosztów stanowi uzupełnienie zasady odpowiedzialności za wynik sprawy (zasady rezultatu) (zob. M. Niezgódka-Medek [w:] Koszty postępowania w sprawach administracyjnych i sądowoadministracyjnych, S. Babiarz, B. Dauter, M. Niezgódka-Medek, Warszawa 2007, s. 219). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, za dopuszczalne należy uznać stosowanie zasady ustanowionej w art. 206 p.p.s.a. w przypadku uwzględnienia skargi z innych niż podane w skardze przyczyn, a więc w sytuacji, jaka zaistniała na gruncie niniejszej sprawy. Choć sentencja zaskarżonego wyroku mogłaby sugerować uwzględnienie skargi w całości, to z uzasadnienia orzeczenia jednoznacznie wynika, że podstawą podjętego rozstrzygnięcia nie były zarzuty strony (co uzasadniałoby zwrot pełnych kosztów postępowania), a inne znane Sądowi okoliczności. Skoro bowiem wojewódzki sąd administracyjny jest upoważniony do ograniczenia zwrotu kosztów poniesionych przez stronę w razie częściowego uwzględnienia skargi, to tym bardziej może to uczynić, w przypadku, gdy uchyla zaskarżony akt z powodów, które nie zostały w ogóle w skardze uwzględnione. Podkreślić jednocześnie należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi korzystając z takiej możliwości powołał podstawę prawną takiego działania i wyjaśnił przyczyny zasądzenia zwrotu kosztów w kwocie niższej niż wynikałoby to z art. 200, co nie pozwalało na uwzględnienie zarzutów naruszenia ostatnio powołanego przepisu, jak i art. 206 i art. 141 § 4 p.p.s.a.

W świetle przedstawionych uwag Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej na podstawie art. 184 p.p.s.a.