Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 154/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 154/07 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 31 maja 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędziowie: WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk (spr), Asesor WSA Beata Cieloch, Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 maja 2007r., sprawy ze skargi K. M., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 1 grudnia 2006r. nr [...], w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w podatku dochodowym z tytułu sprzedaży, nieruchomości, skargę oddala


UZASADNIENIE

W piśmie wniesionym do Naczelnika Urzędu Skarbowego K. M. zwrócił się o interpretację przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do zbycia nieruchomości w postaci kurnika, którą sprzedał [...] kwietnia 2006 r. Nieruchomość nabył w roku 2001. Nabywca nieruchomości jest rolnikiem, zamieszkuje w tej samej gminie gdzie położona jest nieruchomość, posiada gospodarstwo rolne o powierzchni ok. 2 ha, uprawiane od 7 lat. Zakupiona nieruchomość służy nabywcy do prowadzonej produkcji rolnej. W związku z powyższym podatnik zapytał się czy jest zwolniony z obowiązku uiszczania podatku od zakupu nieruchomości. Precyzując okoliczności faktyczne podatnik wskazał, iż przekazanie nieruchomości nastąpiło na jego rzecz w 2000 r., na podstawie umowy przedwstępnej. Jednakże własność nieruchomości została przeniesiona dopiero [...] grudnia 2001 r. Ponadto stwierdził, iż zarejestrował działalność gospodarczą w dniu [...] września 2002 r., której faktycznie nie wykonywał na wskazanej nieruchomości, przy czym został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej w dniu [...] grudnia 2004 r.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, iż przedstawione przez podatnika stanowisko nie jest prawidłowe. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, iż źródła przychodu określa art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. 2000 Nr 14, poz. 176 z późn. zm. - w skrócie u.p.d.o.f.). Zgodnie z pkt 8 lit. a wskazanego artykułu jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Przychodu tego nie łączy się z przychodami z innych źródeł. Zgodnie z art. 28 ust. 2 ustawy podatek od przychodu ustalany był w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Wolne od podatku dochodowego były przychody uzyskane ze sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, jednakże zwolnienie to nie dotyczyło gruntów które w związku ze sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny, o czym wprost mówił art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. Przy czym o gospodarstwie rolnym można mówić w sytuacji gdy powierzchnia gruntów przekraczała 1 ha. Według organu powyższe przesłanki uzasadniające zwolnienie nie miały miejsca w przypadku podatnika, ponieważ w momencie sprzedaży nieruchomości nie był on właścicielem gospodarstwa rolnego, gdyż posiadany przez niego areał nie przekraczał 1 ha.

W zażaleniu na powyższe postanowienie podatnik wskazał, iż organ podatkowy pierwszej instancji w ogóle nie odniósł się do podnoszonego przez niego argumentu, że za datę nabycia przez niego nieruchomości należy uznać dzień [...] grudnia 2000 r., kiedy to zapłacił za nieruchomość i otrzymał ją do dyspozycji. Z tego względu do dnia sprzedaży tj. [...] kwietnia 2006 r. upłynęło pięć lat kalendarzowych.

Decyzją z dnia 1 grudnia 2006 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia uznając, że zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. W uzasadnieniu decyzji zostało podniesione, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przez upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. Podkreślono, iż nabycie własności przez podatnika nastąpiło w dniu [...] grudnia 2001 r. tj. dniu zawarcia umowy przenoszącej własność. W związku z trym sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie.

W skardze na powyższą decyzję podatnik wniósł o jej uchylenie. Swoje stanowisko uzasadnił tym, że nieruchomość w R. k. D. zakupił w dniu [...] grudnia 2000 r. a zatem do momentu jej zbycia w dniu [...] kwietnia 2006 r. upłynęło pięć pełnych lat kalendarzowych, co w zupełności wystarcza do tego aby był zwolniony z obowiązku uiszczenia podatku. Ponadto podkreślił, iż nieruchomość nabył rolnik, który powiększył w ten sposób swoje gospodarstwo rolne. Zaznaczył, iż w dniu [...] grudnia 2000 r. wypłacił zbywczyni całą kwotę za zakup nieruchomości a notariusz sporządziła umowę przedwstępną zbycia nieruchomości ponieważ nie mógł się do końca zdecydować kto w końcu będzie jej nabywcą. Dokonanie wszystkich czynności związanych z zakupem nieruchomości została dokonana w dniu [...] grudnia 2000 r., stąd brak jest podstaw do przyjęcia, że czynność ta miała miejsce dopiero w dniu [...] grudnia 2001 r., kiedy to podatnik był u notariusza sam. Podkreślił, iż to w tym dniu ponosił wszelkie opłaty podatkowe i skarbowe.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko oraz argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - zwanej dalej p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Zgodnie z dyspozycją art. 145 § 1 pkt. 1 p.p.s.a., Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Analiza akt prowadzonego postępowania oraz zarzutów podniesionych w skardze doprowadziły Sąd do przekonania, iż przy wydawaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego ani procedury, uzasadniającego jej uchylenie.

Odnosząc się do zarzutów zgłoszonych przez skarżącego należy podnieść, iż są one nietrafne i nie zasługują na uwzględnienie.

Zgodnie z przytoczonym przez organy podatkowe przepisem art. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przez upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. A contrario zbycie nieruchomości nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu. Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a u.p.d.o.f. stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c):

a) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

- na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

- na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

- na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

- na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

- na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W niniejszej sprawie podatnik jako podstawowy argument zwolnienia podnosi fakt nabycia nieruchomości w wyniku umowy sprzedaży w dniu [...] grudnia 2000 r. a w konsekwencji przekroczenia pięcioletniego terminu do czasu zbycia kolejnemu nabywcy, warunkującego zwolnienie. Podkreślenia wymaga fakt, iż interpretacja wskazana przez skarżącego jest błędna. Unormowanie wskazanego art. 10 u.p.d.o.f. nakazuje liczyć termin pięciu lat od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. Przez nabycie nieruchomości należy rozmieć przejście na podatnika jej własności. W kwestii przejścia prawa własności na nabywcę prawo podatkowe nie definiuje żadnej szczególnej konstrukcji, stąd przy ustalaniu chwili przejścia prawa własności nieruchomości zasadne jest sięgnięcie do unormowań obowiązujących w polskim porządku prawnym. W tej mierze pełną regulację zawierają przepisy kodeksu cywilnego statuujące zasadę, zawartą w art. 158 k.c., że przeniesienie własności ma miejsce w chwili złożenia zgodnych oświadczeń woli stron umowy o przeniesieniu własności nieruchomości, w formie aktu notarialnego. Te oświadczenia woli muszą kształtować dwustronną czynność rozporządzającą, o skutku rzeczowym. Z pewnością do tego rodzaju czynności nie można zaliczyć zawarcia umowy zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości a także umowy przedwstępnej, które mają skutek wyłącznie zobowiązaniowy i nie przenoszą własności a tym samym nie prowadzą same w sobie do nabycia nieruchomości. Podatnik musiał mieć świadomość tego faktu skoro, w celu wykonania umowy przedwstępnej, zawarł ze sprzedającą definitywną umowę o przeniesieniu własności nieruchomości w dniu 14 grudnia 2001 r.

Należy podkreślić, iż w przedmiocie nabycia własności nieruchomości, wobec faktu wyczerpującego i pełnego uregulowania tej kwestii w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, niedopuszczalne jest konstruowanie potocznego rozumienia nabycia nieruchomości z chwilą przekazania sprzedającemu pieniędzy i otrzymania w zamian władztwa nad nieruchomością, jak to stara się uczynić skarżący. Wobec wymogu sporządzenia umowy o przeniesieniu własności nieruchomości w formie aktu notarialnego, wszelkie nieformalne umowy, zgodnie z art. 73 § 2 k.c. są bezwzględnie nieważne. Bezwzględnie nieważna z punktu widzenia prawa, umowa cywilnoprawna nie wywołuje skutków zarówno w zakresie prawa cywilnego jak i podatkowego.

Odwołując się do dalszych zarzutów skarżącego należy wskazać, iż przy sporządzaniu definitywnej umowy nabycia nieruchomości przez podatnika w dniu 14 grudnia 2001 r. obie strony umowy nie musiały być obecne, skoro K. M. działał jako umocowany przez sprzedającą pełnomocnik. Natomiast co do przekazania nieruchomości i ceny, to z punktu widzenia nabycia jej własności jest to prawnie obojętne. Co prawda, zasadą jest, że sprzedaż stanowi umowę dwustronną o charakterze konsensualnym, jednakże nie dotyczy to umowy przedwstępnej, która stanowi jedynie zobowiązanie się stron do zawarcia umowy definitywnej.

Jak słusznie zauważył to podatnik w skardze sam fakt nabycia nieruchomości przez rolnika, który tym samym powiększył swoje gospodarstwo rolne, w przedmiotowej sprawie nie ma żadnego znaczenia.

Odnosząc się do wskazanych powyżej przepisów Sąd uznał, iż podatnik również nie wykazał w żaden sposób aby spełnił przesłanki przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f., stanowiące podstawę zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów ze sprzedaży nieruchomości.

Uwzględniając przytoczone powyżej argumenty należy uznać, iż stanowisko organów podatkowych w niniejszej sprawie, urzeczywistnione w zaskarżonej decyzji, jest prawidłowe i nie narusza przepisów prawa materialnego ani procedury.

Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na zasadzie art. 151 p.p.s.a.