Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 624/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2020-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 187 par, 1, art. 194
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 85, art. 86 ust. 3
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
journal: Dz.U.UE.L 2015 nr 343 poz 1 art. 176, art. 241
law: Rozporządzenie Delegowane Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniające rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady  (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz,, sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi B. Ltd w S. i B. SA w A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia właściwej stawki celnej oraz kwoty długu celnego dla towaru objętego procedurą dopuszczenia na podstawie zgłoszenia celnego oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] września 2016 r. B. S.A. z siedzibą w A. przy ul. [...] działająca jako przedstawiciel pośredni firmy B. Ltd, S., G. dokonała zgłoszenia celnego o objecie procedurą dopuszczenia do obrotu w ramach procedury uproszczonej poprzez wpis do rejestru towaru w postaci 21.600 kg folii tytoniowej po uprzednio zastosowanej procedurze składowania celnego. Do zgłoszenia celnego przedłożono fakturę nr [...] z dnia [...] września 2016 r. na łączną wartość 87.696 USD, dokument tranzytowy T1 nr MRN [...], packing list, CMR oraz dokument informacyjny INF1.

Przedmiotowy towar został najpierw przywieziony z Francji i objęty procedurą składowania celnego. Francuski urząd celny sporządził dla nadawcy towaru dokument INF1 nr [...], w którym stwierdził, że towar w postaci 21.600 kg przetworzonego tytoniu o kodzie CN 24039100 został uzyskany w ramach procedury uszlachetniania czynnego, której poddano przywieziony z Indii i Unii Europejskiej tytoń nieprzetworzony o kodzie CN 24013000. W powyższym dokumencie wskazano datę pierwszego objęcia towaru procedurą i wysokość należności celnych w przywozie w kwocie 615 EUR.

W dokonanym zgłoszeniu celnym firma B. SA zawnioskował o określenie kwoty należności celnych przywozowych powstałych w odniesieniu do produktów przetworzonych powstałych w ramach procedury uszlachetniania czynnego zgodnie z metodą przewidzianą w art. 86 ust. 3 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny (Dz. U. UE. L. z 2013 r., poz. 269.1, dalej: UKC) poprzez wpisanie kwoty należnego cła z dokumentu INF1 nr [...]. Jednak przy wypełnieniu pozostałych pól w przedmiotowym zgłoszeniu celnym (wartość towaru, kurs waluty, opis towaru, kod towaru, wartość statystyczna, podstawa obliczenia cła) strona zadeklarowała dane będące elementami kalkulacyjnymi zgodnie z metodą przewidzianą w art. 85 UKC.

Po zakończeniu postępowania celnego Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. decyzją nr [...] z dnia [...] maja 2018 r. określił dla towaru w postaci 21.600 kg folii tytoniowej, wytworzonej we Francji w ramach zastosowanej procedury uszlachetniania czynnego, metodę ustalania wartości celnej towaru na metodę określoną w art. 74 ust. 3 UKC (tzw. metodę ostatniej szansy), właściwą stawkę celną -16.6% oraz kwotę długu celnego w wysokości 55.572 zł. W przedmiotowej decyzji organ stwierdził występowanie dłużników solidarnych i powiadomił ich o zaksięgowanej kwocie długu celnego i wezwał do jej zapłaty.

W następstwie ww. decyzji Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. decyzją nr [...] z dnia [...] maja 2019 r. określił należną kwotę podatku od towarów i usług od ww. towaru.

Pismem z dnia [...] czerwca 2019 r. strona złożyła odwołanie od decyzji celnej i wniosły ojej uchylenie.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. (dalej: DIAS) decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2019 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Pismem z dnia [...] września 2019 r. strona złożyła skargę na powyższą decyzję DIAS, wnosząc ojej uchylenie w całości, uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz umorzenie postępowania w kwestii wartości celnej importowanych towarów oraz długu celnego, a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

We wniesionej skardze powielono w całości zarzuty podnoszone we wcześniej wniesionym odwołaniu i zarzucono organowi naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, a w szczególności:

- art. 86 ust. 3 UKC poprzez jego błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie polegające na braku zastosowania w sprawie oraz art. 85 ust. 1 UKC poprzez jego błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie polegające na zastosowaniu tego przepisu wbrew wnioskowi BAT o zastosowanie art. 86 ust. 3 UKC, wyrażonemu w zgłoszeniu celnym w polu 44 oraz 47;

- art. 176 oraz art. 241 Rozporządzenia Delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniające rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. U. UE. L. z 2015 r., poz. 343.1, dalej: Rozporządzenie Delegowanego) poprzez ich błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie polegające na zastosowaniu tych przepisów w odniesieniu do BAT, w sytuacji gdy są to przepisy regulujące zastosowanie (w tym zakończenie) procedury uszlachetniania czynnego, podczas gdy BAT nie była uczestnikiem tej procedury;

- art. 128 Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE. L. z 2015 r., poz. 343.558, dalej: rozporządzenie 2015/2447) w związku z art. 70, 74 oraz 86 ust. 3 UKC, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na określeniu wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną sprzedaży pomiędzy dwoma podmiotami mającymi siedzibę w UE oraz w odniesieniu do towaru znajdującego się na obszarze celnym UE;

2. przepisów prawa procesowego, a w szczególności:

- naruszenie art. 194 oraz art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej: o.p.), poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na pominięciu treści dowodu urzędowego w prowadzonym postępowaniu oraz braku dostatecznego wyjaśnienia okoliczności sprawy.

W uzasadnieniu skargi strona stwierdziła, że decyzje organów celnych obu instancji są merytorycznie nieprawidłowe i oparte na błędnych przesłankach, wynikających z nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Zarzuciła organowi, że najpierw nie uwzględnił dokumentu INF1, a następnie odmówił jego wiarygodności (pomimo potwierdzenia przez francuski urząd celny). Naczelnikowi UCS strona zarzuciła dokonanie błędnej wykładni art. 86 ust. 3 UKC oraz podkreśliła, że organy obu instancji nieprawidłowo zastosowały art. 176 oraz art. 241 Rozporządzenia Delegowanego, ponieważ przepisy te odnoszą się do procedury uszlachetniania czynnego, a BAT nie była uczestnikiem tej procedury.

W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Stosownie do dyspozycji art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2019, poz. 2167), sąd administracyjny przeprowadza kontrolę pod względem zgodności z prawem aktów wydawanych przez organy administracji publicznej. Z ww. przepisu wynika, że sądowoadministracyjna kontrola administracji publicznej zawsze powinna uwzględniać trzy aspekty, a mianowicie: 1) ocenę zgodności rozstrzygnięcia z prawem materialnym; b) ocenę dochowania wymaganej procedury; c) ocenę respektowania reguł kompetencji. Kontrola ta polega więc na wszechstronnym zbadaniu stanu faktycznego i prawnego sprawy, a sąd powinien poddać szczególnie gruntownej ocenie i analizie te wszystkie aspekty sprawy, w odniesieniu do których istnieją wątpliwości, a ustalenia organów są odmienne od wniosków i twierdzeń strony. Należy również dodać, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2019 poz. 2325, dalej: p.p.s.a.).

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji według wyżej wymienionych kryteriów sąd doszedł do wniosku, że skarga jest bezzasadna.

Przedmiotowa sprawa dotyczyła dopuszczenia do obrotu folii tytoniowej, wytworzonej na terytorium Francji z tytoniu objętego procedurą uszlachetniania czynnego. Nie budzi wątpliwości sądu, że spółka, wskazując w polu 44 zgłoszenia na dokument informacyjny INF1 i wypełniając pole 47, ubiegała się o objęcie jej procedurą opisaną w art. 86 ust. 3 UKC tj. o określenie kwoty należności celnych przywozowych na postawie klasyfikacji taryfowej, wartości celnej, ilości, rodzaju i pochodzenia towarów objętych procedurą uszlachetniania czynnego w dnu przyjęcia zgłoszenia celnego dotyczącego tych towarów.

Jednakże, jak słusznie zauważył organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, pomimo umieszczenia w polu nr 44 zgłoszenia celnego kodu 10800 właściwego dla zakończenia procedury uszlachetniania czynnego oraz w polu 47 kwoty cła właściwej dla przywiezionego w celu uszlachetniania czynnego surowca, zgłaszający pozostałe pola wypełnił w sposób właściwy dla naliczenia cła zgodnie z metoda przewidzianą w art. 85 ust. 1 UKC, czyli właściwą dla elementów kalkulacyjnych z dnia dopuszczenia do obrotu towarów (pola nr: 22 – kurs waluty, 31 – opis towaru, 33 – kod towaru, 37 – procedura, 47 – podstawa opłaty). Dlatego też, z uwagi na występujące w złożonym zgłoszeniu celnym nieprawidłowości, organ słuszne zdecydował się przeprowadzić jego weryfikację.

Poza sporem pozostaje, że towar będący przedmiotem importu, jest produktem kompensacyjnym, uzyskanym w ramach zastosowanej na terytorium Francji procedury uszlachetniania czynnego. Przepisy unijnego kodeksu celnego, w przypadku dopuszczenia do obrotu produktu kompensacyjnego, przewidują dwa sposoby naliczenia cła od tego produktu.

Pierwszy z nich (podstawowy) jest określony w art. 85 UKC. Przepis ten stanowi w ust. 1, że kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest określana zgodnie z takimi zasadami obliczania należności celnych, jakie miały zastosowanie do danych towarów w chwili powstania w stosunku do nich długu celnego. Stosownie do treści ust. 2, jeżeli nie można dokładnie określić chwili powstania długu celnego, za chwilę powstania długu celnego uważa się chwilę, w której organy celne stwierdzą, że towary znajdują się w sytuacji powodującej powstanie długu celnego.

Drugi sposób został opisany w art. 86 ust 3 UKC, stanowiącym, że jeżeli dług celny powstaje w odniesieniu do produktów przetworzonych powstałych w ramach procedury uszlachetniania czynnego, na wniosek zgłaszającego kwotę należności celnych przywozowych odpowiadającą takiemu długowi określa się na podstawie klasyfikacji taryfowej, wartości celnej, ilości, rodzaju i pochodzenia towarów objętych procedurą uszlachetniania czynnego, obowiązujących w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego dotyczącego tych towarów. To, która z procedur zostanie zastosowana, zależy od woli zgłaszającego oraz przedstawionej przez niego dokumentacji.

W przedmiotowej sprawie sąd podziela stanowisko organu, że regulacja z art. 86 ust. 3 UKC jest przepisem szczególnym, stosowanym na wniosek zgłaszającego produkty przetworzone po procedurze uszlachetniania czynnego i po spełnieniu szeregu warunków przewidzianych w przepisach. Dla zastosowania procedury, zgodnie z tą regulacją, organ musi znać klasyfikację taryfową, wartość celną, ilość, rodzaj i pochodzenie towarów objętych procedurą uszlachetniania czynnego, obowiązujących w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego dotyczącego tych towarów (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 317/19, LEX nr 2719866).

Wbrew twierdzeniu pełnomocnika, nie jest wystarczające posiadanie informacji o wysokości należności celnych, lecz konieczne jest wskazanie również elementów kalkulacyjnych składających się na wysokość kwoty należności celnych, w tym wartości celnej towaru. Jednocześnie, przepis nie zawiera ograniczeń co do tego, w jaki sposób poszczególne elementy zostaną przez stronę wykazane. Z jednej strony prawdziwość tych danych nie powinna budzić wątpliwości organu, z drugiej jednak strona - nie powinna ponosić negatywnych konsekwencji, jeśli określone dane nie zostaną przez organ sporządzający dokument zawarte w dokumencie (np. INF1).

Oprócz wniosku zgłaszającego, dla zastosowania metody z art. 86 ust. 3 UKC, konieczne jest spełnienie wymogów określonych w art. 176 i art. 241 ust. 1 Rozporządzenia Delegowanego. Wskazać należy, że zgodnie z art. 241 ust. 1 tego Rozporządzenia, "Jeżeli towary objęte procedurą uszlachetniania czynnego lub produkty przetworzone powstałe w wyniku zastosowania tej procedury zostaną następnie objęte procedurą celną, dzięki czemu procedura uszlachetniania czynnego będzie mogła zostać zamknięta zgodnie z art. 215 ust. 1 kodeksu, zgłoszenie celne do kolejnej procedury celnej inne niż zgłoszenie za pomocą karnetu ATA/CPD musi zawierać wskazanie "UCz" oraz odpowiedni numer pozwolenia lub numer INF.

Jeżeli towary objęte procedurą uszlachetniania czynnego podlegają szczególnym środkom polityki handlowej i takie środki mają w dalszym ciągu zastosowanie w chwili objęcia towarów kolejną procedurą celną, niezależnie od tego, czy towary te stanowią produkty przetworzone, czy też nie, zgłoszenie celne do kolejnej procedury celnej musi zawierać dane, o których mowa w akapicie pierwszym, oraz wskazanie: "ŚPH". W tej sprawie następną procedurą celną zamykającą procedurę uszlachetniania czynnego była procedura tranzytu. Zatem dokument T1 winien spełniać wymagania z cyt. przepisu, tj. zawierać wskazanie "UCz" oraz odpowiedni numer pozwolenia lub numer INF.

Przedstawione wyżej regulacje określają wymagania formalne dotyczące wniosku o określenie kwoty należności celnych przywozowych powstałych w odniesieniu do produktów przetworzonych powstałych w ramach procedury uszlachetniania czynnego.

Sąd podziela stanowisko organu, że powołane przepisy art. 176 i art. 241 ust. 1 Rozporządzenia Delegowanego znajdują zastosowanie w sprawie, ponieważ zgłaszający chce skorzystać z przywilejów procedury z art. 86 ust. 3 UKC. Fakt, że stroną procedury uszlachetniania czynnego był inny podmiot nie zwalnia podmiotu, który wprowadza towar do obrotu, z obowiązku pozyskania dokumentów do tego wymaganych.

Organ słusznie zwrócił w przedmiotowej sprawie uwagę, że jednym z wyżej wskazanych wymogów jest obowiązek umieszczenia w zgłoszeniu celnym do kolejnej procedury celnej (w niniejszej sprawie było to zgłoszenie do procedury tranzytu na podstawie dokumentu T1 nr MRN [...]) numeru pozwolenia lub numeru arkusza informacyjnego INF1. Jednakże przedłożony organowi celnemu dokument tranzytowy T1 nie posiada ani naniesionego numeru pozwolenia, ani też numeru sporządzonego arkusza informacyjnego INF1. Z powyższego jednoznacznie wynika, że skarżąca spółka nie spełniła opisanego powyżej wymogu określonego w art. 241 ust. 1 ww. rozporządzenia.

Kwestie stosowania arkuszy informacyjnych INF regulują przepisy art. 176 Rozporządzenia Delegowanego oraz art. 23 i załącznik nr 13 do tego rozporządzenia, który zawiera wzór arkuszy informacyjnych INF (wraz z tabelą odniesień), jakie powinny być stosowane w okresie przejściowym, do czasu wdrożenia elektronicznego systemu arkuszy informacyjnych (INF) dla procedur specjalnych w ramach UKC, o których mowa w załączniku do decyzji wykonawczej Komisji (UE) 2016/578 z dnia 11 kwietnia 2016 r.

Z powyższych przepisów jasno wynika, co słusznie podnosił DIAS, że zgłaszający do procedury dopuszczenia do obrotu produktów uzyskanych w ramach procedury uszlachetnienia powinien posiadać oryginał dokumentu INF1 zawierający wszelkie dane, niezbędne do sporządzenia zgłoszenia celnego o dopuszczenie do obrotu produktu uzyskanego w ramach procedury uszlachetniania czynnego. Obowiązek wpisania numeru INF1 w zgłoszeniu celnym do kolejnej procedury celnej po uszlachetnianiu czynnym, jak też obowiązek posiadania przez zgłaszającego oryginału arkusza informacyjnego INF1, ma na celu zapobieżenie sytuacji, w której taki dokument zostałby wielokrotnie wykorzystany.

Organ odwoławczy w kontrolowanej decyzji wykazał, że skarżąca spółka w toku postępowania przed organem I instancji przedłożyła pierwszą stronę oryginału dokumentu INF1, fakturę zakupu folii tytoniowej stanowiącą załącznik do zgłoszenia do procedury obrotu, specyfikację oraz dokument CMR. Nie przedstawiła natomiast dokumentów odnoszących się do poprzedniej procedury oraz faktury lub innych dokumentów, stanowiących podstawę do określenia wartości celnej według elementów kalkulacyjnych z dnia objęcia towaru procedurą uszlachetniania czynnego.

Następnie, w toku postępowania odwoławczego, wraz z pismem z dnia [...] lipca 2019 r., strona przedłożyła kolejny oryginał dokumentu INF1 nr [...], posiadający tym razem dwie strony, jednak znajdujące się na dwóch odrębnych kartach papieru. Dokument ten, na stronie drugiej, potwierdzonej pieczęcią organu z dnia [...] czerwca 2019 r., zawierał wypełnione pole nr 15, tj. podaną wartość celną towaru i nr MRN. Wskazać jednak w tym miejscu należy, że strona pierwsza przedmiotowego dokumentu, która powinna stanowić integralną część ze stroną drugą, zawiera dwie pieczęcie organu z dwiema różnymi datami – jedną z dnia wystawienia dokumentu tj. z dnia [...] września 2016 r., zaś drugą z dnia [...] czerwca 2019 r.

Powyższe poddaje w wątpliwość, że obie z przedłożonych stron przedmiotowego dokumentu INF1 są ze sobą powiązane. Słusznie zatem organ odwoławczy uznał powyższy dokument na niewiarygodny, gdyż druga strona dokumentu została sporządzona na odrębnej karcie i potwierdzona znacznie późniejszą datą, niż strona pierwsza. Rozbieżność dat potwierdzenia słusznie wzbudziła wątpliwości DIAS. Ponadto nie mogło umknąć zarówno uwadze organu, jak i składu orzekającego w niniejszej sprawie, że obie strony omawianego dokumentu nie posiadają między sobą żadnego powiązania, które potwierdzałoby, że są integralnymi częściami jednego dokumentu. Później wystawiona, druga strona dokumentu, nie zawiera żadnej informacji wskazującej na to, aby odnosiła się do strony pierwszej przedłożonego dokumentu INF1. Powyższej wątpliwości nie mogła rozwiać podnoszona przez stronę skarżącą okoliczność, że pole nr 15 znajdujące się na stronie drugiej przedmiotowego dokumentu, zawiera wskazany numer MRN, gdyż na stronie pierwszej ten numer nie został wskazany – powyższe nie świadczy więc w żaden sposób o powiązaniu tych dwóch stron. Druga strona nie zawiera natomiast wskazanego na stronie pierwszej numeru arkusza informacyjnego INF1. Dlatego też sąd, uznając za prawidłowe wnioski, do jakich doszły w przedmiotowej sprawie organy celne, uznał przedłożone przez skarżącą spółkę karty dokumentu INF1 za niewiarygodne, bowiem nic nie wskazuje na to, aby były ze sobą w jakikolwiek sposób powiązane i stanowiły części jednego dokumentu.

We wniesionej skardze strona podnosiła, że nawet przyjmując, że francuska firma nie dopełniła jakiegoś nałożonego na nią obowiązku, to nie może mieć to wpływu na ocenę prawidłowości zastosowania dokumentu INF1 przez spółkę, w sytuacji, gdy ww. dokument został potwierdzony przez francuski organ celny. W ocenie skarżącej, ewentualne zakwestionowanie treści tego dokumentu, wymagałoby zwrócenia się przez polski organ celny do francuskiego organu celnego z prośbą o jego weryfikację, gdyż tylko organ jest władny do podjęcia takiego działania, a nie podmiot dokonujący zgłoszenia celnego. Powyższe jednak nie jest prawdą, gdyż dokument informacyjny INF1 został dostarczony importerowi przez nadawcę towaru i to od niego importer powinien żądać oryginału prawidłowo wypełnionego dokumentu, aby następnie, na jego podstawie, móc prawidłowo sporządzić zgłoszenie celne do procedury dopuszczenia do obrotu i skorzystać z przywileju, jaki daje art. 86 ust. 3 UKC. Co prawda arkusz informacyjny INF1 faktycznie jest potwierdzany przez organ celny, ale wniosek o jego wydanie (formularz z zawartymi danymi) sporządza podmiot, który obejmuje towary przetworzone następną po uszlachetnieniu czynnym procedurą, która jeszcze nie stanowi zakończenia uszlachetniania czynnego. Tak więc to od rzetelności i solidności kontrahenta importera zależy, czy podmiot kończący procedurę uszlachetniania czynnego otrzyma oryginały dokumentów, niezbędne do skorzystania z metody naliczania cła zawartej w art. 86 ust. 3 UKC i czy będą one zawierały wszelkie dane, wymagane do sporządzenia zgłoszenia celnego. Twierdzenie strony skarżącej, jakoby została niesłusznie obarczona konsekwencjami działań innych podmiotów oraz próba przerzucenia tej odpowiedzialności na krajowe organy celne, była zatem, zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, nieuprawniona.

Zdaniem skarżącej, to krajowe organy celne powinny zwrócić się do francuskich władz celnych o weryfikację dokumentu INF1, jednakże biorąc pod uwagę treść wyżej powoływanych przepisów, wskazać należy, ze powoływany przez stronę art. 181 ust. 1 i 2 Rozporządzenia Delegowanego odnosi się wyłącznie do ujednoliconej wymiany informacji, która będzie miała zastosowanie dopiero po wdrożeniu teleinformatycznego systemu arkuszy informacyjnych (INF) dla specjalnych procedur celnych w ramach UKC. Jak bowiem słusznie zauważył DIAS, dopiero wtedy organ celny kraju dopuszczenia do obrotu będzie mógł, za pośrednictwem systemu teleinformatycznego, zwrócić się do kontrolnego urzędu celnego (nadzorującego przebieg i realizację procedury uszlachetniania czynnego) o udostępnienie istotnych danych, określonych w sekcji B załącznika 71-05 i dostępnych w tym systemie. Natomiast do chwili uruchomienia systemu jedynym sposobem zastosowania art. 86 ust. 3 UKC, wobec podmiotu niewymienionego w pozwoleniu na korzystanie z procedury uszlachetniania czynnego, jest przedłożenie władzom celnym kraju importu oryginału prawidłowo sporządzonego dokumentu INF - wydawanego wyłącznie na wniosek podmiotu, którego numer (lub nr pozwolenia na procedurę uszlachetniania czynnego) powinien być wpisany w zgłoszeniu celnym do kolejnej procedury (kolejną procedurą po uszlachetnianiu czynnym była procedura tranzytu). Jak już zostało bowiem wskazane powyżej – wymóg ten ma uniemożliwić podmiotowi wielokrotne posłużenie się tym samym dokumentem INF1.

Niezależnie od powyższego należy jednak zauważyć, że pomimo braku w przepisach procedury weryfikacji dokumentów INF1 wystawianych w formie papierowej, organ w jednej z analogicznych spraw podjął próbę weryfikacji takiego dokumentu i danych w nim zawartych, aby rozwiać wszelkie wątpliwości. Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. w sprawie tej, dotyczącej tego samego importera, nie uzyskał odpowiedzi francuskich władz celnych na skierowany wniosek dotyczący weryfikacji dokumentu INF1. Pomimo długotrwałego oczekiwania i wysyłania monitów do francuskiego organu celnego, który ostemplował dokument INF1, urząd nie uzyskał żadnego stanowiska tego organu. W rezultacie powziął przekonanie, że odpowiedzi nie uzyska i nie posiada żadnego instrumentu, aby się jej od francuskich władz celnych domagać. Z uwagi na powyższe, wobec braku odpowiedzi od francuskiego organu, organ zdecydował się wycofać swój wniosek, aby móc zamknąć przedmiotową sprawę. Powyższe potwierdza, że w chwili obecnej krajowe organy celne nie mają żadnych możliwości weryfikacji przedłożonych przez stronę dokumentów INF1.

Chybiony okazał się również zarzut naruszenia art. 176 oraz art. 241 Rozporządzenia Delegowanego. Zdaniem skarżącej, nie była ona uczestnikiem procedury uszlachetniania czynnego, dlatego też ww. przepisy nie powinny mieć zastosowania w niniejszej sprawie. Odnosząc się jednak do tego zarzutu należy wskazać, że to skarżąca spółka wnosi o zastosowanie dla naliczenia należnej kwoty długu celnego metody szczególnej, przewidzianej w art. 86 ust. 3 UKC, którą stosuje się wyłącznie przy dopuszczeniu do obrotu produktów uzyskanych w ramach procedury uszlachetniania czynnego. Strona nie jest posiadaczem pozwolenia na korzystanie z procedury uszlachetniania czynnego, ale na podstawie wystawionego przez francuski organ celny dokumentu INF1 chciała skorzystać z możliwości naliczenia należnego cła w sposób przewidziany tylko dla zakończenia tej procedury. Dlatego też powyższe przepisy mają zastosowanie w przedmiotowej sprawie. W sytuacji bowiem, gdy importer towaru wnosi o zastosowanie art. 86 ust. 3 UKC i chce skorzystać z przywilejów procedury uszlachetniania czynnego, to, jak słusznie zauważył DIAS, nieracjonalna byłaby sytuacja, w której wymogi dla zastosowania uprzywilejowanego sposobu obliczania należności celnych przywozowych odnosiłyby się jedynie do podmiotu, który przed dopuszczeniem do obrotu towarów korzystał z procedury uszlachetniania czynnego, a takie wymogi nie dotyczyłyby podmiotu, który nabył taki towar i wnioskuje o zastosowanie takiego samego, uprzywilejowanego instrumentu. Przyjęcie takiej tezy przeczyłoby zasadzie równego traktowania uczestników obrotu towarowego.

Odnosząc się do kolejnego zarzutu skargi należy wskazać, że również zarzut naruszenia art. 128 rozporządzenia 2015/2447 w zw. z art. 70, 74 oraz art. 86 ust. 3 UKC poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na określeniu wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną sprzedaży pomiędzy dwoma podmiotami, mającymi siedzibę w UE oraz w odniesieniu do towaru, znajdującego się na obszarze celnym UE nie mógł doprowadzić do wzruszenia prawidłowej decyzji wydanej przez DIAS, który prawidłowo, jako podstawę do obliczenia kwoty długu celnego, zastosował art. 128 ust. 2 ww. rozporządzenia. Zgodnie bowiem z treścią powołanego przepisu w przypadku sprzedaży towarów w celu wywozu na obszar celny Unii, nie przed ich wprowadzeniem na ten obszar celny, ale podczas czasowego składowania lub objęcia procedurą specjalną inną niż procedura tranzytu wewnętrznego, końcowego przeznaczenia lub uszlachetniania biernego wartość transakcyjna będzie ustalana na podstawie tej sprzedaży.

Wskazać w tym miejscu należy, że konsekwencją niezastosowania do obliczenia należnej kwoty cła metody przewidzianej w art. 86 ust. 3 UKC z powodu niespełnienia wymogów określonych przepisami prawa celnego, było przyjęcie elementów kalkulacyjnych właściwych dla przetworzonego towaru, w tym wartości celnej. Natomiast konsekwencją zastosowania art. 85 UKC, czyli przyjęcia dla obliczenia należnej kwoty cła elementów kalkulacyjnych według stanu towaru w chwili powstania długu celnego, jest zastosowanie ceny sprzedaży towarów, jaka miała miejsce po wprowadzeniu towarów na obszar celny Unii podczas objęcia procedurą specjalną uszlachetniania czynnego. Wartość celna towarów sprzedanych, uzyskanych w ramach procedury uszlachetniania czynnego, została prawidłowo ustalona w oparciu o przewidziany dla takich sytuacji przepis zawarty w art. 128 ust. 2 rozporządzenia 2015/2447 na podstawie przedłożonej przez zgłaszającego faktury nr [...] z dnia [...] września 2016 r. Ponadto, jak słusznie zauważył DIAS, ustalona przez organ celny wartość celna przedmiotowego towaru jest zgodna z wartością celną zadeklarowaną przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym do procedury dopuszczenia do obrotu.

Oceniając natomiast przeprowadzone postępowanie pod kątem podniesionych przez skarżącego naruszeń prawa procesowego należy wskazać, że w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym również w wyrokach tutejszego sądu, wielokrotnie już zwracano uwagę, że to na organy został nałożony obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.).

Uwzględniając przepis art. 187 o.p. organ celny zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy oraz wyjaśnił przesłanki, które stanowiły podstawę wydania zaskarżonej decyzji, wskazał fakty, które uznał za udowodnione oraz dowody, na których się oparł. Odniósł się też w swej decyzji do dowodu w postaci dokumentu INF1 i wykazał jego braki oraz niemożność ustalenia w oparciu o jego treść elementów kalkulacyjnych niezbędnych dla zastosowania art. 86 ust. 3 UKC.

Zdaniem sądu, organy, orzekając w zaskarżonym zakresie, nie uchybiły wymienionym regułom postępowania podatkowego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organy nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Wbrew twierdzeniom strony skarżącej, w przeprowadzonym postępowaniu organ nie pominął w swojej ocenie przedłożonego przez zgłaszającego dokumentu INF1, albowiem dokonał jego oceny i wskazał na występujące braki oraz szczegółowo uzasadnił, dlaczego nie uznał tego dokumentu za wiarygodny i z jakiego powodu nie zastosował dla dopuszczanego do obrotu towaru kwoty długu celnego wykazanej w tym dokumencie. W wydanym rozstrzygnięciu odniósł się też do przedstawionego dokumentu "customs report" i dokonał jego oceny stwierdzając, że jest to dokument wewnętrzny, podpisany przez podmiot dokonujący uszlachetniania czynnego nieunijnych towarów, a jego wystawienie i przedłożenie organowi celnemu kraju importu nie wypełnia obowiązku wskazanego w art. 241 ust. 1 Rozporządzenia Delegowanego, bowiem w zgłoszeniu celnym tranzytowym powinien zostać umieszczony nr dokumentu INF1 bądź też pozwolenia na procedurę uszlachetniania czynnego.

Końcowo należy wskazać, na co słusznie wskazywał organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, że wyrok TSUE z dnia 22 maja 2003 r. w sprawie C-56/02, na który w uzasadnieniu skargi powołuje się strona skarżąca, nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie. Jak bowiem zauważył sam skarżący - zapadł on na gruncie nieobowiązujących już przepisów Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UW. L. z 1992 r., poz. 302.1, dalej: WKC), a obowiązujące i znajdujące zastosowanie w przedmiotowej sprawie przepisy znacząco różnią się od przepisów obowiązujących poprzednio, choćby pod względem zakresu stosowania procedury uszlachetniania czynnego, która w obecnym kształcie obejmuje także uprzednio istniejącą procedurę przetwarzania pod kontrolą. W niniejszej sprawie importer nie dysponował prawidłowo wystawionym i wiarygodnym dokumentem INF1, a tylko taki dokument dawałby podstawy do wnioskowania o zastosowanie art. 86 ust. 3 UKC. W powoływanej przez stronę skarżącą sprawie C-56/02 TSUE stwierdził, że przepis art. 187 WKC nie wymaga, aby importer produktów kompensacyjnych sam dostarczył wszystkich informacji umożliwiających obliczenie należności celnych w sytuacji, kiedy nie jest w stanie ich podać. Obecnie obowiązujące przepisy dla zastosowania metody naliczania cła przewidzianej w art. 86 ust. 3 UKC wymagają natomiast posiadania przez zgłaszającego wszelkich potrzebnych dokumentów i informacji.

W tym stanie rzeczy sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 151 p.p.s.a.