Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt II SA/Go 1059/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2022-02-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 200, art. 205 § 2 i  art. 209
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 31zq ust.  7 i 8  art. 31zy
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.
article: § 10 ust. 1, ust. 2 i 2a oraz § 17 pkt
journal: Dz.U. 2021 poz 371
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek  pandemii COVID-19

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Pauter (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Michał Ruszyński Sędzia WSA Jarosław Piątek po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 23 lutego 2022 r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. znak: [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za okres od [...] marca 2021 r. do [...] kwietnia 2021 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na rzecz strony skarżącej F. Sp. z o.o. kwotę 497 zł (czterysta dziewięćdziesiąt siedem) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej w niniejszej sprawie przez F. spółka z o.o. jest decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] października 2021 r. w przedmiocie odmowy skarżącej prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenie społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od dnia [...] marca 2021 r. do [...] kwietnia 2021 r.

Powyższa decyzja została wydana w oparciu o następujące ustalenia faktyczne i prawne:

W dniu 10 maja 2021 r. skarżąca spółka złożyła na formularzu RDZ-B7 wniosek o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek między innymi za miesiące marzec i kwiecień 2021 roku. We wniosku skarżąca wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą jako mikroprzedsiębiorca, a jej przychód za miesiąc z przeważającej działalności uzyskanej w kwietniu 2021 r., był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego w lutym 2020 r. Jako przeważającą działalność wnioskująca spółka podała KOD PKD 93.13.Z.

Odmawiając przyznania zwolnienia decyzją z dnia [...] czerwca 2021 r. organ powołał się na art. 31zq ust. 7 i 30zy ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm., zwana dalej ustawą COVID-19) oraz § 10 ust. 1, ust. 2 i 2a oraz § 17 pkt 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID -19 (Dz.U. z 2021 r. poz. 371 i 713, dalej jako rozporządzenie w sprawie wsparcia).

Zdaniem organu podany we wniosku numer (kod) PKD, jak wymagają tego wskazane wyżej przepisy, dotyczący przeważającej działalności prowadzonej przez spółkę na dzień [...] marca 2020 r., nie jest zgodny z danymi zawartymi w bazie Centralnej Ewidencji Informacji i Działalności Gospodarczej. Zgodnie bowiem z danymi zawartymi w bazie Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] lutego 2020 r. spółka nie prowadziła działalności gospodarczej z kodem PKD 93.13.Z - działalności obiektów służących poprawie kondycji fizycznej. W związku z powyższym spółce nie przysługuje prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń za okres od [...] marca 2021 r. do [...] kwietnia 2021 r.

We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy skarżąca spółka podniosła, że jej faktycznie prowadzona przeważająca działalność na dzień [...] marca 2021 r. mieści się w zakresie działalności obiektów służących poprawie kondycji fizycznej (93.13.Z). Wśród proponowanych i dostępnych aktywności można znaleźć m.in. zajęcia w formie treningu metabolicznego, treningu funkcjonalnego, pilates, zestawy ćwiczeń rozciągająco - relaksujących, czy bloki ćwiczeń służących profilaktyce i terapii narządu ruchu. Skarżąca spółka podniosła, że organ naruszył § 10 ust. 2a pkt 1 w zw. z ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia przez błędną wykładnię ww. przepisu polegającą na uznaniu, że dla wykazania przesłanki uzyskania zwolnienia ze składek w postaci spadku przychodów z działalności, niezbędnym było posiadanie w rejestrze tego samego kodu PKD zarówno dnia 31 marca 2021 r., jak i w okresie wcześniejszym, w stosunku do którego miał miejsce spadek dochodu, a która to wykładnia jest sprzeczna z § 10 ust. 3 ww. rozporządzenia, zgodnie z którym ocena spełnienia warunku w postaci oznaczenia prowadzenia działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności dokonywania być może wyłącznie na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r. Organ winien przeprowadzić postępowanie wyjaśniające mające na celu ustalenie faktycznie dominującego przedmiotu działalności gospodarczej spółki w lutym 2021 r. Następnie w oparciu o tak zgromadzony materiał dowodowy wypowiedzieć się, czy wnioskująca spełnia przesłanki uzasadniające przyznanie jej prawa do zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek. Zdaniem skarżącej dane zawarte w rejestrach publicznych dotyczące oznaczenia rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej mają jedynie charakter statystyczny co wynika z zapisów ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej.

Utrzymując zaskarżoną decyzją z dnia [...] października 2021 r. w mocy własną decyzję z dnia [...] czerwca 2021 r. organ podtrzymał swoje uprzednio wyrażone stanowisko. W uzasadnieniu decyzji, po przytoczeniu przepisów stanowiących podstawę rozstrzygnięcia sprawy, organ stwierdził że wskazany przez spółkę we wniosku kod PKD 93.13.Z nie był przeważającym rodzajem działalności ani pozostałym rodzajem działalności w lutym 2020 r. Tym samym brak było możliwości porównania spadku przychodów. Według danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym kod działalności PKD 93.13.Z został wprowadzony w dniu [...] grudnia 2020 r.

Od powyższej decyzji ZUS z dnia [...] października 2021 r. F. spółka z o.o., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła skargę zarzucając organowi naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego tj.;

-a) art. 40 ust 1 i 2 w zw. z art. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej w zw. z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) przez niezastosowanie ww. przepisów skutkujące odmową udzielenia skarżącej zwolnienia, o które wnioskowała jedynie z uwagi na to, że w danych zawartych w Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego dotyczących skarżącej brak było w pewnym okresie oznaczenia jako przeważającej działalności gospodarczej kodu PKD wskazanego w rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, tymczasem ze wskazanych powyżej przepisów ustawy o statystyce publicznej oraz rozporządzenia w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), a także z ugruntowanego w ostatnim czasie stanowiska sądów administracyjnych wynika, że PKD jest wskaźnikiem jedynie o charakterze statystycznym i nie może mieć jakiegokolwiek znaczenia przy ustalaniu przedmiotu działalności gospodarczej konkretnego przedsiębiorcy w sprawach nie mających charakteru statystycznego, w szczególności takich, w których od przedmiotu działalności zależy przyznanie uprawnienia o charakterze administracyjnoprawnych lub cywilnoprawnym, natomiast dominująca działalność faktycznie wykonywana przez skarżącą zawsze pozwalała na zakwalifikowanie tejże działalności jako Działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej (93.13.Z.),

-b) § 10 ust 2a pkt 1 rozporządzenia w sprawie wsparcia przez uznanie, iż podstawą zwolnienia z obowiązku opłacania składek jest posiadanie w rejestrze publicznym wpisu odpowiedniego kodu PKD, tymczasem warunkiem przyznania zwolnienia jest prowadzenie określonego rodzaju działalności, odpowiadającej określonemu kodowi PKD,

2) przepisów prawa procesowego, tj. art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 k.p.a. przez brak podjęcia wszystkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego sprawy, w szczególności przez zaniechanie prowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia rzeczywistego dominującego przedmiotu działalności gospodarczej skarżącej oraz oparcie się w tej kwestii jedynie na posiadanym przez spółkę kodzie PKD, co skutkowało przedwczesnym wydaniem decyzji odmawiającej przyznania wnioskowanego zwolnienia.

Z ostrożności procesowej skarżąca podniosła również zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. § 10 ust. 2 w zw. z ust 3 rozporządzenia w sprawie wsparcia przez błędną wykładnię ww. przepisów, polegającą na uznaniu, że dla wykazania przesłanki uzyskania zwolnienia ze składek w postaci spadku przychodów z działalności niezbędnym było posiadanie w rejestrze tego samego kodu PKD zarówno dnia 31 marca 2021 r., jak i w okresie wcześniejszym, w stosunku do którego miał miejsce spadek przychodu, tymczasem przedmiotowa interpretacja sprzeczna jest z ust 3 paragrafu 10 ww. aktu prawnego, zgodnie z którym ocena spełnienia warunku w postaci oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) dokonywana być może wyłącznie na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r., co wyklucza uzależnianie przyznania zwolnienia od posiadania w rejestrze wskazanych w rozporządzeniu kodów PKD w okresie wcześniejszym niż 31 marca 2021 r., ponadto w myśl wytycznych Ministerstwa Rozwoju, Pracy i Technologii zgodnie z intencją ustawodawcy sformułowanie "tej działalności" zawarte w przepisach rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. miało świadczyć o konieczności odniesienia się do całości działalności gospodarczej przedsiębiorcy, analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w publikacjach dotyczących wykładni przepisów tzw. tarcz antykryzysowych znajdujących się w portalu informacji prawnej "LEX", zatem dokonywanie ustaleń w zakresie przedmiotu dominującej działalności spółki, a zwłaszcza kodu PKD zawartego w rejestrze w okresie przed dniem 31 marca 2021 r. było bezprzedmiotowe, co skutkowało niewłaściwym zastosowaniem ww. przepisów i w konsekwencji odmową przyznania skarżącej wnioskowanego zwolnienia.

W związku z powyższymi zarzutami skarżąca wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu z dnia [...] czerwca 2021 r., zobowiązanie organu do wydania decyzji przyznającej skarżącej zwolnienie z opłacania składek na ubezpieczenie społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, Na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Społecznych za okres od [...] marca 2012 r. do [...] kwietnia 2021 r. Nadto skarżąca wnosiła o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W złożonej odpowiedzi na skargę organ wnosił o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawiona w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, którą odmówiono skarżącej spółce prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek za marzec i kwiecień 2021 r.

Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W rozpoznawanej sprawie, ZUS uznał, że na dzień [...] marca 2021 r. skarżąca Spółka nie prowadziła przeważającej działalności oznaczonej kodem PKD 93.13.Z. wskazanej we wniosku o zwolnienie z obowiązku opłacenia składek za okres marzec- kwiecień 2021 r., wskazanej w § 10 ust. 2a pkt 1 rozporządzenia w sprawie wsparcia, a zatem nie przysługiwało jej prawo do zwolnienia z opłacania składek.

Rozpoczynając rozważania należy wskazać, że możliwość skorzystania przez płatnika ze zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za marzec i kwiecień 2021 r. uzależniona została od spełnienia warunków określonych w § 10 ust. 2 i ust. 2a rozporządzenia w sprawie wsparcia.

Akt ten został wydany przez Radę Ministrów na podstawie upoważnienia zawartego w art. 15ggb, ust. 1, art. 15 zt ust. 1, art. 15zze ust. 1 oraz art. 31zy ust. 1 ustawy COVID-19, zgodnie z którym Rada Ministrów może, w celu przeciwdziałania COVID-19, w drodze rozporządzenia, określić inne okresy zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek, niż określone w art. 31zo ust. 1-3 dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3, lub objąć tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19.

Zgodnie z § 10 ust. 2a rozporządzenia w sprawie wsparcia, zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r., albo za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami:

1) 49.32.Z, 49.39.Z, 51.10.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z,

2) 47.41.Z, 47.42.Z, 47.43.Z, 47.51.Z, 47.52.Z, 47.53.Z, 47.54.Z, 47.59.Z, 47.64.Z, 47.65.Z, 47.71.Z, 47.72.Z, 47.75.Z, 47.77.Z, 77.29.Z, 77.39.Z, 96.02.Z, 96.09.Z - którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu r. poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r.

Stosownie zaś do § 10 ust. 3 rozporządzenia w sprawie wsparcia oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1, 2 i 2a, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że z punktu rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne jest zinterpretowanie zawartego w § 10 ust. 2a pkt 1 rozporządzenia w sprawie wsparcia zwrotu "rodzaj przeważającej działalności" - w kontekście celów i funkcji wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 w powiązaniu z systemem klasyfikacji PKD.

Klasyfikacja ta jest unormowana w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. Nr 251, poz. 1885 z późn. zm.), dalej: "rozporządzenie PKD". Rozporządzenie PKD wydane zostało na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 443 z późn. zm.). W załączniku do tej ustawy Zasady PKD Zasady Budowy Klasyfikacji (pkt 7) wskazuje się, że "przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki. W badaniach statystycznych zalecanym wskaźnikiem służącym do określenia przeważającej działalności jest wartość dodana".

Z kolei w przepisie art. 42 ust. 3 pkt 4 tej ustawy wskazano, że wpisowi do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (REGON) podlegają informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności. Informacje te są wpisywane do rejestru na wniosek danego podmiotu. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem bądź skreślenie podmiotu.

Sposób kodowania wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności reguluje § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z dnia 30 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2009 ze zm.), w którego ust. 1 przewidziano, że "wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy", zaś w ust. 2 pkt 1, że "rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio (...) - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących".

Jak wynika z wyżej przywołanego art. 31zy ustawy COVID-19, stanowiącego delegację do wydania rozporządzenia w sprawie wsparcia, jego celem jest możliwość określenia innych (niż wskazanych wprost w tej ustawie) okresów zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3 ustawy o COVID-19 lub objęcie zwolnieniem innych płatników składek. Rozporządzenie to jest zatem aktem wykonawczym do ustawy COVID-19 uzupełniającym przewidziany w niej zakres pomocy i wraz z innymi aktami z nią związanymi należącym do pakietu aktów prawnych nazywanych powszechnie tzw. "Tarczą Antykryzysową". Regulacje wchodzące w skład tego pakietu opierają się na pięciu filarach: ochronie miejsc pracy i bezpieczeństwu pracowników, finansowaniu przedsiębiorców, ochronie zdrowia, wzmocnieniu systemu finansowego, inwestycjach publicznych. Zaproponowane rozwiązania prawne mają na celu ustabilizowanie polskiej gospodarki, a także stworzenie jej impulsu inwestycyjnego, a przepisy mają na celu, m.in. łagodzenie społeczno-gospodarczych skutków związanych z występowaniem epidemii przez udzielanie różnego rodzaju wsparcia materialnego wielu podmiotom, w tym przedsiębiorcom.

Pakiet wprowadzonych regulacji prawnych pozostaje w istotnym związku z wprowadzonymi przez władze publiczne daleko idącymi ograniczeniami w prowadzeniu działalności gospodarczej i możliwości zarobkowania. Jak wskazuje się w rozporządzeniu przewidziane w nim zwolnienia mają na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19.

Forma i zakres oraz organizacja danego wsparcia należy do władz publicznych i jest przedmiotem regulacji na poziomie prawa powszechnie obowiązującego. Z brzmienia art. 31zy ust. 10 ustawy COVID-19 oraz § 10 ust. 2a rozporządzenia wynika, że ustawodawca zdecydował się przyznać wsparcie finansowe w zapłacie składek przedsiębiorcom prowadzącym działalność gospodarczą wybranych rodzajów (branż) klasyfikowanych jako "płatnicy składek" prowadzącym na określony dzień "działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności" wskazanymi w tym przepisie kodami, których przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w podanych miesiącach.

W kontekście celów i całego systemu wsparcia, o których mowa była wyżej należy uznać, że narzędzie jakim jest klasyfikacja statystyczna PKD może być wykorzystywane w systemie organizowania pomocy dla przedsiębiorców poszkodowanych pandemią, ale nie może być samoistną przesłanką jej przyznawania. Klasyfikacja PKD, którą posługuje się w tym przypadku rozporządzenie w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego ma zatem znaczenie wyłącznie instrumentalne i pomocnicze. Innymi słowy przesłanką materialnoprawną wsparcia, określoną w rozważanym przepisie, jest rodzaj faktycznie prowadzonej przez przedsiębiorcę "przeważającej" działalności gospodarczej, a klasyfikacja PKD jest tylko preferowanym, ale nie wyłącznym środkiem dowodowym do jej ustalenia.

Praktykowany przez organ sposób ustalenia spełnienia kryterium "przeważającej działalności gospodarczej", sprowadzający się do ustalania stanu faktycznego wyłącznie na podstawie formalnego zapisu - kodu "przeważającej działalności" skonstruowanego dla innych celów i funkcji jest nieprawidłowy. Może bowiem w danych stanach faktycznych prowadzić do wypaczenia celów i funkcji wsparcia, w konsekwencji do nierównego, nieproporcjonalnego lub niesprawiedliwego dostępu do pomocy w ramach tej samej kategorii podmiotowej. Posługiwanie się przy ustalaniu prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej tylko formalną klasyfikacją kodów PKD, może nie tylko pozbawiać pomocy tych, do których rzeczywiście została ona skierowana i którzy najbardziej jej potrzebują, ale również prowadzić do nadużywania tej interwencji publicznej przez przyznawanie wsparcia tym przedsiębiorcom, którzy w systemie PKD mają wpisane kody objęte zwolnieniem, a w rzeczywistości prowadzą inną działalność, nie objętą zakresem wsparcia.

Dlatego, wsparcie, o którym mowa w ustawie COVID-19 lub przepisach wykonawczych do tej ustawy w każdym przypadku musi dotyczyć działalności rzeczywiście prowadzonej jako przeważająca.

Rozwiązanie polegające na odesłaniu do kodów PKD nie jest zatem, jak przyjmuje organ jedyną przesłanką merytoryczną przyznania wsparcia, ale tylko środkiem dowodowym o charakterze formalnym, za pomocą którego w pierwszej kolejności następuje ustalenie przez organ rzeczywistego zakresu prowadzonej działalności. Jeśli w sprawie nie zachodzą wątpliwości, że taka działalność jest prowadzona, to organ nie ma potrzeby weryfikować stanu faktycznego w oparciu o inne dowody. Jeśli jednak stan faktyczny objęty kodem PKD jest wątpliwy (w szczególności, gdy strona go kwestionuje), to organ ma obowiązek przeprowadzić ustalenia dotyczące stanu rzeczywistego przy pomocy innych środków dowodowych, które są do takich ustaleń konieczne, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 7, art. 75 § 1 oraz art. 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 256, ze zm., zwanej dalej k.p.a.), a mającymi pełne zastosowanie w sprawie (art. 31zq ust. 7 i 8 ustawy COVID-19 oraz art. 123 u.s.u.s.). Z uwagi na cel ustawy COVID-19 organ powinien bowiem dążyć do udzielenia pomocy wszystkim przedsiębiorcom, którzy rzeczywiście, a nie tylko formalnie spełniają kryteria do uzyskania pomocy.

Jak trafnie dostrzeżono w orzecznictwie, odwołanie do klasyfikacji PKD ma charakter domniemania zakładającego, że widniejący w systemach ewidencyjnych lub statystycznych kod PKD "przeważającej działalności" przedsiębiorcy odpowiada stanowi rzeczywistemu. Domniemanie to jest jednak wzruszalne na zasadach przewidzianych art. 76 § 3 k.p.a. Obalenie tego domniemania może nastąpić na podstawie wszystkich środków dowodowych, jakie przewiduje kodeks (por. art. 78 § 1 k.p.a. w zw. z art. 80 i 81 k.p.a.).

W sprawie takie postępowanie dotyczące rzeczywiście prowadzonej przez skarżącej działalności nie zostało przeprowadzone mimo, że we wniosku wskazano, iż działalność określoną kodem PKD 93.13.Z prowadzono nieprzerwanie, tj. również w miesiącu odpowiednim dla porównania spadku przychodu.

Wyjaśnienie tej okoliczności, czyli dokładne ustalenie stanu faktycznego i jego konsekwencji prawnych jest zatem w sprawie niezbędne dla praworządnego zrealizowania celu i funkcji udzielanego wsparcia w tej sprawie. Organ takich ustaleń nie poczynił kierując się błędną wykładnią prawa materialnego.

W konsekwencji uchybienie powinnościom wynikającym z art. 7, art. 75 § 1, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 31zq ust. 7 i 8 oraz art. 31zy ustawy COVID-19 w zw. z § 10 ust. 2a rozporządzenia w sprawie wsparcia miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W ponownym postępowaniu ZUS będzie związany przedstawioną w niniejszym uzasadnieniu oceną prawną. W szczególności obowiązkiem organu będzie dokonanie ponownej oceny spełnienia przez skarżącą Spółkę przesłanek zwolnienia, przez rzetelne ustalenie stanu faktycznego co do przedmiotu prowadzonej przez Spółkę rzeczywistej przeważającej działalności w miesiącu marcu 2021 r. Następnie dokonawszy niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy ustaleń, organ wyda stosowne rozstrzygnięcie, które właściwie uzasadni, kierując się treścią art. 107 § 3 k.p.a.

Odnosząc się do żądania skargi dotyczącego zobowiązania organu do wydania decyzji przyznającej stronie skarżącej zwolnienie z opłacania spornych składek za miesiące marzec – kwiecień 2021 r. stwierdzić należy, że zgromadzony przez organ materiał dowodowy z przyczyn wyżej już wskazanych nie pozwala na uwzględnienie żądania skargi w tym zakresie. Ewentualne dowody, które może przeprowadzać sąd administracyjny na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329.), dalej jako p.p.s.a.), nie mają na celu zastępowania organu w prawidłowym wywiązaniu się z tego obowiązku. Nie mają one zatem zmierzać do prawidłowego ustalania przez sąd stanu faktycznego niezbędnego do rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej i wydania decyzji, lecz jedynie do dokonania przez sąd "kontroli działalności administracji publicznej", tj. oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji (por. wyrok NSA z dnia 29 października 2021 r., sygn. akt II GSK 1467/21, CBOSA).

Z uwagi na powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a. uchylił decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie do art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. Do niezbędnych kosztów postępowania Sąd zaliczył koszty zastępstwa procesowego w kwocie 480 zł wynikającej z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t.j.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1800) oraz uiszczona opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa procesowego w wysokości 17 zł.