Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1896/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-07-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 122
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 10  ust. 1  pkt 3
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Dnia 26 lipca 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w następującym składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Andrzej Szczerbiński Sędziowie: Sędzia WSA Danuta Mróz Asesor WSA Marta Semiczek ( sprawozdawca ) Protokolant: Agnieszka Mazurek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lipca 2005 roku sprawy ze skargi A. R. na decyzję Izby Skarbowej we W.O/Z w J. G. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 1997 rok oraz ustalenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów niezaewidencjonowanych za 1997 rok. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 1 415,00 (jeden tysiąc czterysta piętnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. orzeka, że decyzja wymieniona w pkt. I nie podlega wykonaniu


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa we W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 1997 rok oraz ustalenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów nie zaewidencjonowanych za 1997 rok.

W 1997 podatnik działalność gospodarczą w zakresie naprawy pojazdów samochodowych, na podstawie zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej nr [...] wydanego w dniu [...] przez Urząd Miasta B. Wydział Rozwoju Gospodarczego. W 1997 roku A. R. prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów i rozliczał podatek dochodowy na zasadach ogólnych.

W toku kontroli Urząd Skarbowy stwierdził, że przychody uzyskiwane z tej działalności winny być w 1997 roku opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, a podatnik winien prowadzić stosowną dla tej formy dokumentację podatkową tj. ewidencję przychodów. Urząd skarbowy stwierdził, bowiem, że podatnik w terminie do [...] nie złożył oświadczenia o zrzeczeniu się ze zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych, a w 1996 roku nie osiągnął przychodu w wysokości, która automatycznie wykluczyłaby go z tej formy opodatkowania.

Urząd skarbowy w wyniku przeprowadzonej kontroli oraz analizy własnych i otrzymanych informacji o zawartych umowach kupna-sprzedaży ustalił także, że podatnik w 1997 roku prowadził również działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami i częściami samochodowymi. W tym celu podatnik dokonywał zakupu za granicą i w kraju części samochodowych w celu ich sprzedaży, a trudnił się tym, jak wynika ze zgromadzonego w przedmiotowej sprawie materiału, co najmniej od 1994 roku. W związku z tymi ustaleniami urząd skarbowy stwierdził, że przychody uzyskane w 1997 roku ze sprzedaży części samochodowych i samochodu złożonego przez podatnika należy traktować jako przychody z działalności gospodarczej.

Od decyzji Urzędu Skarbowego podatnik wniósł odwołanie, w którym zarzucił naruszenie:

- przepisów prawa materialnego tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez przyjęcie, iż przychód uzyskany przez niego ze sprzedaży samochodu BMW 318 nr rejestracyjny [...] jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej,

- przepisów prawa procesowego, a w szczególności art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, póz. 926 ze zm.) poprzez nie zebranie materiału dowodowego wskazującego, iż sprzedaż samochodu była dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podatnik zarzucił, iż bezzasadne jest twierdzenie, iż prowadził on działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami i częściami samochodowymi. Zarzucił także, iż samochód BMW został przez niego zmontowany, a nie zakupiony jako samochód, a wobec tego nie może to być działalność handlowa. Jednorazowe zmontowanie samochodu w celu dalszego używania (samochód został zarejestrowany i był używany przez podatnika na własne potrzeby) nie może być zaliczone do prowadzenia działalności produkcyjnej w zakresie produkcji samochodów. A przy sprzedaży tego samochodu uiszczono opłatę skarbową. Zdaniem podatnika umowa sprzedaży samochodu winna podlegać jednej daninie tj. opłacie skarbowej lub zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu.

Rozpatrując odwołanie Izba Skarbowa przyjęła, że podatnik nieprzerwanie od co najmniej 1994 roku trudnił się zakupem w kraju i za granicą części samochodowych, a następnie ich sprzedażą. Zdaniem Izby wniosek taki wynika z informacji otrzymanych z Urzędu Celnego w L., Wydziału Komunikacji i Transportu Starostwa Powiatowego w B. oraz z bazy danych prowadzonej przez Urząd Skarbowy w B. dotyczących transakcji kupna - sprzedaży zgłaszanych do opłaty skarbowej. Na tej podstawie Izba Skarbowa ustaliła, że w 1997 roku podatnik dokonał sprzedaży samochodu BMW 318 nr rej. [...] oraz podzespołów samochodowych tj. dwóch silników do samochodów osobowych Opel Corsa, osiągając z tych transakcji zysk. Wskazała także, że A.R. w 1997 roku dokonał zakupu licznych części i podzespołów samochodowych. Podobnych transakcji dokonywał we wcześniejszych latach, o czym świadczą wymienione w decyzji transakcje zakupu i sprzedaży samochodów, bądź ich części:

W tym stanie rzeczy Izba Skarbowa uznała, że przychody ze sprzedaży złożonego z części samochodu należy traktować jako przychody z działalności gospodarczej. Izba Skarbowa powołała, się na ukształtowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd, że działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą trzeba oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych, wypełniających lub nie, znamiona tejże działalności, nie zaś wyłącznie treści ewidencji. Biorąc pod uwagę ilość, częstotliwość oraz fakt uzyskiwania przychodów z prowadzonej działalności uznała, że podatnik w 1997 roku prowadził działalność gospodarczą w zakresie handlu częściami samochodowymi i samochodami, której nie wykazał we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej oraz nie zgłosił do urzędu skarbowego i nie ewidencjonował przychodów z niej uzyskanych. Zdaniem Izby Skarbowej o gospodarczym charakterze działalności prowadzonej przez Pana A. R. świadczy częstotliwość dokonywanych transakcji kupna i sprzedaży-w roku 1997 udokumentowano ich 10. Dodatkową okolicznością świadczącą o prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie obrotu częściami samochodowymi i samochodami był fakt zakupu lawety Niewiadów, służącej do transportu pojazdów i ich części, gdyż nie dokonuje się takiego zakupu dla pojedynczej transakcji. O stałym charakterze prowadzenia działalności świadczą też- zdaniem Izby – znaczne zapasy części samochodowych zgromadzone na koniec poszczególnych lat podatkowych.

Izba Skarbowa nie dała wiary oświadczeniu podatnika złożonemu do protokołu sporządzonego w Urzędzie Skarbowym w B. w dniu [...], w którym podał, że nigdy nie prowadził działalności handlowej w zakresie zakupu i sprzedaży samochodów i części samochodowych, natomiast kupowane i sprowadzone z Niemiec samochody i podzespoły były przeznaczone dla własnych potrzeb. Zdaniem Izby ilość oraz różnorodność podzespołów i części samochodowych będących na stanie przedsiębiorstwa na dzień 31 grudnia 1997 roku potwierdza fakt, że dokonane w 1997 roku zakupy części służyły działalności gospodarczej, gdyż części tych nie sprzedawano na bieżąco, zaraz po dokonaniu odprawy celnej, lecz sukcesywnie w kolejnych latach.

W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnik zarzucał naruszenie:

- przepisów prawa materialnego tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez przyjęcie, iż przychód uzyskany przez niego ze sprzedaży samochodu BMW 318 nr rejestracyjny [...] jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej,

- przepisów prawa procesowego, a w szczególności art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art.210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, póz. 926 ze zm.) poprzez nie zebranie materiału dowodowego wskazującego, iż sprzedaż samochodu była dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Skarżący argumentował, iż w marcu i kwietniu 1996 roku zakupił części do samochodu i zmontował samochód, który zarejestrował w dniu [...] i od tego dnia używał go do celów prywatnych wraz z małżonką. Samochód ten był używany do dnia [...]Skarżący twierdził, iż organ podatkowy nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego, pomijając część materiału dowodowego, a w uzasadnieniu decyzji nie wskazał przyczyn z powodu których nie dał wiary skarżącemu, iż samochód o nr rejestracyjnych [...] był wyłącznie majątkiem osobistym skarżącego i jego żony. Od sprzedaży tego samochodu uiszczono opłatę skarbową i skarżący argumentuje, iż umowa sprzedaży samochodu winna podlegać jednej daninie tj. opłacie skarbowej lub zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu.

Skarżący zarzucił organom podatkowym brak przeprowadzenia dowodu na okoliczność, iż podatnik posiadał inny samochód, który był wykorzystywany dla celów osobistych, i w tym widzi naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego jednorazowe zmontowanie samochodu w celu dalszego używania (samochód został zarejestrowany i był używany przez podatnika na własne potrzeby) nie może być zaliczone do prowadzenia działalności produkcyjnej w zakresie produkcji samochodów. W posumowaniu skargi stwierdził, że organ podatkowy powinien dokonać analizy działań podatnika w zakresie kupna i sprzedaży samochodów pod kątem posiadania przez nich cech właściwych dla działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentacje.

Skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we W. przed dniem 1 stycznia 2004 r i postępowanie w sprawie do tego dnia nie zostało zakończone. Wobec tego- zgodnie z art. 97 § 1 Ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz U 153 poz 1271), sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. i na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. 153 poz. 1270).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest zasadna.

W sprawie bowiem zaistniały podstawy wymienione w art. 145 § 1 lit c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadniające usunięcie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego, w szczególności wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Jest poza sporem, że kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony takiego postępowania.

Przypomnieć w związku z tym trzeba, że zgodnie z treścią art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami) w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Trzeba zaś pamiętać, że zasady ogólne postępowania podatkowego są integralną częścią przepisów regulujących procedurę podatkową i są dla organu podatkowego wiążące na równi z innymi przepisami tej procedury, przy czym, jak podkreślono w orzecznictwie i literaturze przedmiotu, art. 122 Ordynacji podatkowej ( dawniej art. 7 K.p.a.) jest nie tylko zasadą dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania, lecz w równym stopniu wskazówką interpretacyjną prawa materialnego, na co wskazuje zwrot zobowiązujący do "załatwienia sprawy" zgodnie z tą zasadą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 1982 roku, sygn. akt I SA 258/82, Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego 1982, nr 1, poz. 54; por. również J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski: Polskie postępowanie administracyjne, Warszawa 1993, str. 126).

Wykładnia ta, dotycząca art. 7 Kodeksu postępowania administracyjnego, bez wątpienia zachowuje swoją aktualność także w świetle regulacji zawartej w art. 122 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc dotychczasowe spostrzeżenia do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że zdaniem Sądu, organy podatkowe obu instancji nie uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanego przepisu. W szczególności nie wyjaśniły w sposób dostateczny związku przychodów ze sprzedaży samochodu z prowadzona działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 10 ust 1 pkt 8 sprzedaż może być odrębnym od działalności gospodarczej źródłem przychodów. Sprzedaż w wykonaniu działalności gospodarczej to czynność prawna stanowiąca realizację przedmiotu działalności gospodarczej. Przychody takie podlegają opodatkowaniu na innych zasadach niż przychody z działalności gospodarczej. Dla oceny zasad opodatkowania konieczne jest zatem ustalenie, czy przychód powstał w wykonywaniu działalności gospodarczej czy też nie. Przy czym nie można przyjmować zasady iż każdy przychód osiągnięty przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą jest uzyskany w wykonywaniu tej działalności. "...Innego rodzaju sprzedaż, podobnie jak szereg innych czynności prawnych i faktycznych niezbędnych lub gospodarczo uzasadnionych w prowadzeniu działalności gospodarczej, jeżeli nie stanowi realizacji przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego - nie następuje w wykonaniu tej działalności, ale tylko w związku z nią, czego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie obejmuje..." (wyrok NSA O/Z w Łodzi z 28.08.197r sygn. akt I SA/Łd 641/96LEX nr 30856). Przez przedmiot działalności gospodarczej należy rozumieć takie czynności, które są wykonywane w sposób powtarzalny, względne stały i które są dla prowadzonej działalności typowe.

Z przywołanych w decyzjach organów obu instancji okoliczności nie wynika czy przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego był montaż ( składanie) samochodów i obrót nimi. Zwrócić przy tym należy uwagę iż "...Samochód jest rzeczą różną rodzajowo od zakupionych za granicą części samochodowych..." (wyrok NSA O/Z w Poznaniu z 22.05.1997 r sygn. akt I SA/Po 1515/96 LEX nr 29927). Toteż ustalenie, że przedmiotem działalności skarżącego jest obrót częściami samochodowymi, nie oznacza, że jest nim także obrót samochodami. Wśród opisanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji transakcji jest tylko jeden – sporny- przypadek sprzedaży złożonego z części samochodu. Wobec tego, w celu należytego wyjaśnienia sprawy należy w postępowaniu dowodowym ustalić, czy podatnik dokonywał transakcji sprzedaży samochodów w sposób stały, powtarzalny.

Nie wyjaśnienie stanu faktycznego w tym zakresie uniemożliwia ocenę prawidłowości zastosowania prawa materialnego. Dopóki zaś przedmiot działalności nie zostanie w sposób niewątpliwy ustalony, nie można oceniać, które transakcje miały miejsce w wykonywaniu działalności i podlegają opodatkowaniu według zasad dla niej przewidzianych. Do pozostałych przychodów natomiast zastosowanie będą miały regulacje art. 10 ust 1 pkt 8 i art. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, na skutek naruszenia przepisów o postępowaniu w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy organy wydały decyzje niezgodne z prawem. Zaistniały, zatem przesłanki wymienione w art. 145 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadniające usunięcie zaskarżonych decyzji z obrotu prawnego.

Zgodnie z art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w wypadku uchylenia decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny orzeka czy i w jakim zakresie może ona być wykonywana.

Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżących kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W tej sprawie poniesione przez skarżących koszty odpowiadały wysokości wpisu od skargi oraz kosztom zastępstwa procesowego. Wobec nie określenia innej wysokości kosztów zastępstwa, Sąd zasądził je w wysokości minimalnej, wynikającej z § 6 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu. (Dz. U. z dnia 3 października 2002 r.)