Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 301/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2019-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i 2 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędzia WSA Jarosław Szulc Protokolant Starszy asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 09 lipca 2019r. sprawy ze skargi "T." sp.j. M. Sz., W. Sz. w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej

w B. z dnia [...] marca 2012 r. wszczęto wobec skarżącej Spółki postępowanie kontrolne między innymi w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. W toku postępowania stwierdzono nierzetelność ewidencji zakupów za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. w części dotyczącej ujęcia w nich kwestionowanych zakupów od firmy A. PHU. Stwierdzone

w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalenia znalazły odzwierciedlenie w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] października 2013 r.

Kwestionując ww. rozstrzygnięcie pismem z dnia [...] października 2013 r. Spółka złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i nieokreślanie wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r., ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji

i przekazanie sprawy do organu pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej w B., z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, decyzją z dnia

[...] stycznia 2014 r., uchylił w całości decyzję organu kontroli skarbowej i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Po ponownym przeprowadzeniu postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r., dokonał rozliczenia podatku do towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. Na podstawie całego zebranego materiału dowodowego organ kontroli skarbowej ustalił, iż w okresie objętym postępowaniem podstawowym surowcem wykorzystywanym przez Spółkę do wytwarzania biżuterii srebrnej był granulat srebra,

a jako głównego dostawcę wskazano firmę A. PHU z siedzibą we W. przy ul. [...]. [...] jednak w opinii Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej

w B. akta sprawy i ich ocena wykluczają możliwość dokonywania przez J. S. – właściciela firmy A., odzysku granulatu srebra oraz jego ewentualne nabywanie z innych, nieujawnionych źródeł, co w konsekwencji pozwoliło na zanegowanie wykazanych transakcji nabycia przez Skarżącą granulatu srebra, pochodzącego wyłącznie z rafinacji prowadzonej przez firmę A., ponieważ te transakcje nie odzwierciedlają w opinii organu rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych pomiędzy wskazanymi na zakwestionowanych fakturach podmiotami. Wywiedziono, że Spółka miała pełną świadomość fikcyjnego charakteru wykazanych transakcji i zdawała sobie sprawę, że to nie J. S. był faktycznym dostawcą blisko 800 kg granulatu srebra. W konsekwencji, zdaniem organu, dokonując odliczenia podatku naliczonego z części zakwestionowanych faktur, na których jako wystawca widnieje A. PHU, Skarżąca naruszyła dyspozycję art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zawyżając jednocześnie wartość podatku naliczonego.

Pismem z dnia [...] maja 2015 r. Spółka złożyła odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wnosząc o jej uchylenie i nieokreślenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r., ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji

i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym decyzją z dnia [...] lipca 2015 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów

i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r.

Na powyższą decyzję pismem z dnia [...] września 2015 r. Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem

z dnia 27 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 904/15 skargę oddalił.

Pismem z dnia [...] kwietnia 2016 r. Skarżąca złożyła skargę kasacyjną od ww. orzeczenia, a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 15 maja 2018 r. sygn. akt I FSK 1094/16 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy.

Następnie tut. Sąd w dniu 11 września 2018 r. (sygn. akt I SA/Bd 544/18) uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B..

W uzasadnieniu Sąd podał, że skoro rozpoznawana sprawa była przedmiotem rozstrzygnięcia przez NSA w wyroku z dnia 15 maja 2018r., sygn. akt I FSK 1094/16, który uchylił wyrok tut. Sądu i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, to na podstawie art. 190 p.p.s.a. jest on związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W tej sytuacji, przy ponownym rozpoznaniu sprawy "granice sprawy", o których mowa w art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. podlegają zawężeniu do granic, w jakich rozpoznał skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny i wydał orzeczenie na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a.

WSA wskazał, że zaskarżona decyzja zawiera istotne deficyty w zakresie ustalenia zachowania przez stronę skarżącą należytej staranności, a stanowisko organu w tej kwestii pomija szereg istotnych okoliczności podnoszonych przez Spółkę. Sąd wskazał na niewyjaśnioną przez organ kwestię transportu granulatu srebra. Dodał, że organ nie odniósł się do argumentów strony wskazujących na zeznania D. Ś., T. K., M. P., E. P., Z. P., M. P., P. G., które potwierdzać miały fakt dostaw granulatu srebra przez A.. Pominął także w swoich wywodach treść zeznań B. B., na których strona opierała swoje stanowisko dotyczące procesu granulacji srebra. Dalej organ nie wyjaśnił, o czym świadczyć miało stwierdzenie "transferu środków pieniężnych dokonywał w niewielkich odstępach czasu od ich wpływu na konto". W tej kwestii organ nie powinien pozostawiać miejsca na spekulacje, zwłaszcza, że nie przedstawiono żadnych okoliczności, które mogły wskazywać co kontrahent strony zrobił z wypłacanymi w ten sposób środkami. Niejasne w ocenie Sądu były również wywody organu w zakresie okoliczności odnoszących się do uiszczanej przez skarżącą Spółkę ceny granulatu srebra. Sąd podkreślił, że nie można zgodzić się z oceną, że okoliczność, iż J. S. był czynnym podatnikiem VAT, który składał deklaracje VAT i wpłacał wykazany w nich podatek,

w przedmiocie działalności miał wpisany m.in. odzysk surowców z materiałów segregowanych, posiadał licencję (koncesję) na prowadzenie przetwórstwa i obrotu metalami szlachetnymi, był jubilerem nie miało większego znaczenia dla sprawy. Według Sądu mogło to mieć znaczenie z perspektywy oceny zachowania przez skarżącą Spółkę należytej staranności. Podobnie Sąd ocenił sprawdzanie jakości zakupionego granulatu, gdyż okoliczność weryfikacji jakości towaru może mieć znaczenie przy dokonywaniu oceny zachowania przez Spółkę należytej staranności. Wreszcie Sąd wskazał, że organ powinien przeanalizować jak z perspektywy oceny zachowania przez skarżącą Spółkę należytej staranności przy nabywaniu od J. S. granulatu srebra należało ocenić okoliczność zakwestionowania nie całości, lecz części przeprowadzanych transakcji. Organ nie zakwestionował bowiem transakcji w części odpowiadającej nabyciu towarów przez J. S. od firm [...] R. H. i P. .

Mając na uwadze treść powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] marca 2019 r. uzupełnił i utrzymał w mocy rozstrzygniecie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] kwietnia 2015 r.

Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że Spółka neguje ustalony w tym zakresie stan faktyczny, niemniej jednak nie podaje żadnych dowodów podważających zarówno ocenę dokonaną przez organ pierwszej instancji jak też stwierdzone ustalenia, czy potwierdzających fakt dysponowania przez J. S. granulatem srebra z niewiadomego bądź nawet nielegalnego źródła. Zdaniem Dyrektora, analiza zgromadzonego w wymienionych kwestiach materiału dowodowego nie pozwala na uznanie, iż fakt dostawy granulatu srebra od J. S. w ilościach wskazanych na zakwestionowanych fakturach VAT został udowodniony. Przeciwnie, w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zaskarżonej decyzji organ pierwszej instancji wykazał, iż Spółki T.

i A. nie mogły otrzymać i nie otrzymały towaru (granulatu srebra) od wystawcy faktur, tj. firmy A. PHU.

W świetle zgromadzonego materiału dowodowego organ odwoławczy uznał,

iż w oparciu o treść art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług brak jest podstaw do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w zakwestionowanych fakturach, bowiem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. W ocenie Dyrektora, skoro kwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy podmiotami wskazanymi na kwestionowanych fakturach VAT, to Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w nich wykazanego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podał, że zgodnie z zaleceniami Sądu zawartym w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 11 września 2018 r., dokonał analizy okoliczności sprawy. Zdaniem organu, ocena całego, zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego prowadzi do wniosku, iż zakwestionowane transakcje nie miały miejsca, a Spółka miała świadomość występujących nieprawidłowości.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę na szereg rozbieżności oraz zmianę zeznań związaną niewątpliwie z dokonywanymi w oparciu o gromadzone w toku prowadzonego postępowania dowody ustaleniami. Wykazane rozbieżności dotyczą kwestii dostarczania odpadów do produkcji srebra, umiejscowienia pracowni, ilości zatrudnianych pracowników i określenia osób zajmujących się pracami związanymi

z granulatem srebra, czy poszukiwania zbytu na wyprodukowany surowiec oraz różnic w zeznaniach i wyjaśnieniach składanych przez J. S. oraz W. S., co do okoliczności rozpoczęcia współpracy w zakresie rzekomego handlu granulatem srebra. Sprzeczności dotyczą również tego, w co pakowany był towar, kto go przewoził, jaką wagę miały paczki (wobec tego, co wykazano na fakturach) i same worki z granulatem. Rozbieżności w treści zeznań złożonych przez W. S., W. M. i A. S. w konfrontacji

z zebranym materiałem dowodowym dotyczą też kwestii odbioru paczek, przekazania granulatu srebra do wykorzystania w produkcji, przechowywania i ważenia towaru.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej ocena całego zebranego materiału dowodowego pozwala na stwierdzenie, że zakwestionowane faktury wystawione przez J. S., ujęte w ewidencjach nabyć prowadzonych przez Spółkę dla podatku od towarów i usług, nie dokumentują rzeczywistych operacji gospodarczych. W ocenie organu wspólnicy Spółki, a przede wszystkim W. S., mieli pełną świadomość, że transakcje z firmą PHU A. w zakresie dostaw granulatu srebra wiązały się z oszustwem podatkowym popełnionym przez wystawcę zakwestionowanych faktur.

W opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej Spółka miała świadomość uczestnictwa w transakcjach wiążących się z oszustwem podatkowym popełnionym przez wystawcę zakwestionowanych faktur – firmą A. PHU. Potwierdzeniem tej okoliczności jest przede wszystkim charakter współpracy Spółki z J. S., który w rzeczywistości nie prowadził działalności w zakresie rafinacji granulatu srebra i nie dysponował tym towarem. Dyrektor podał, że z włączonej do akt sprawy decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] lutego 2015 r., wydanej dla J. S. oraz pozostałych dowodów zgromadzonych przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wynika, iż J. S. nie wyprodukował ani nie nabył granulatu srebra w ilości, która wynika

z zakwestionowanych faktur sprzedaży na rzecz Spółki. Ponadto żaden z pracowników J. S., poza M. L. , którego zeznania uznano za niewiarygodne, nie dokonywał czynności związanych z odzyskiem srebra, jego pakowaniem, magazynowaniem, ładowaniem i transportem. Świadkowie przebywający na terenie posesji przy ul. [...] we W. nie widzieli J. S. wykonującego te czynności. Przeprowadzone przez organ pierwszej instancji postępowanie nie potwierdziło też, by J. S. nabywał czy wykorzystywał urządzenia i odpady segregowane do rafinacji srebra.

W ocenie organu odwoławczego W. S. nie był w siedzibie jednego ze swoich głównych dostawców, pomimo że ten rozpoczął wytwarzanie granulatu srebra na prośbę właśnie W. S.. Nie interesował się jego możliwościami

w zakresie wytwarzania dużych ilości granulatu srebra, a do innych dostawców jeździł na spotkania i na miejscu analizował sytuację kontrahenta. W toku prowadzonego wobec Spółki postępowania W. S. nie wskazał też nazwiska żadnego

z akwizytorów, którzy mieli nawiązać rzekomy kontakt z J. S.

w zakresie dostaw granulatu srebra, wobec czego niemożliwym stało się również zweryfikowanie tej informacji chociażby w toku przeprowadzania dowodu z zeznań

w charakterze świadka. Powoływanie się na wiedzę, iż J. S. dokonywał rafinacji różnych rzeczy jest w ocenie organu odwoławczego niewystarczającym argumentem, podniesionym wyłącznie w celu potwierdzenia rzetelności i wiarygodności kontrahenta (dotychczasowego wytwórcy i dostawcy biżuterii), nieznanego wśród producentów granulatu srebra, który w ciągu roku w sposób całkowicie niezauważalny odzyskał na rzecz Spółek A. i T. blisko półtorej tony granulatu srebra. Organ zauważył, że Spółka pomija także incydenty związane z wypełnianiem faktur rzekomo wystawionych przez J. S., polegające na poprawianiu czy uzupełnianiu przez T. K. faktur w zakresie przedmiotu, ilości, jednostki miary i ceny towaru w siedzibie Spółki.

Organ odwoławczy stwierdził, że wykazane w zakwestionowanych fakturach transakcje zakupu granulatu srebra od A. PHU nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż podmiot wystawiający te faktury nie był faktycznym dostawcą towarów.

Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem pismem z dnia [...] kwietnia 2019 r. Skarżąca złożyła skargę wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zarzucając naruszenie:

- art. 191 i art. 122, a także art. 123 w zw. z art. 121 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę przedmiotowego rozstrzygnięcia, wynikający z błędnej oceny dowodów oraz

z niepełności postępowania dowodowego, będący wynikiem nieprzestrzegania reguł swobodnej oceny dowodów oraz pominięcia faktów i źródeł dowodowych o istotnym znaczeniu – co miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia – w postaci:

- błędnego przyjęcia, że dostawy granulatu srebra realizowane na rzecz podatnika przez J. S. były fikcyjne;

- błędnego przyjęcia, że podatnik nie zachował należytej staranności w zakresie weryfikacji kontrahenta J. S.;

- art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie podatnika do organów podatkowych wyrażający się w rozstrzyganiu wszelkich wątpliwości na niekorzyść podatnika oraz w braku wszechstronnego zebrania

i rozważenia materiału dowodowego – co miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia;

- art. 99 ust. 12 w związku z art. 86 oraz art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług – poprzez błędne zastosowanie wyrażające się w uznaniu, że podatnik dokumentował czynności pozorne i w związku z powyższym nie mógł skorzystać z prawa do odliczenia

podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez kontrahenta,

z którym transakcje zostały przez organ podatkowy uznane za fikcyjne – co istotnie wpłynęło na wynik sprawy.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych stosując przy ocenie kryterium legalności czyli zgodności z prawem zaskarżonych rozstrzygnięć. Należy wskazać, że decyzja podlega uchyleniu tylko wówczas , jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 1306 dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną decyzję

z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia zagadnienia, czy zakwestionowane faktury VAT mające dokumentować nabycie granulatu srebra od J. S. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A." PHU we W. odzwierciedlały stan rzeczywisty. W konsekwencji, czy zgodnie z prawem organ zakwestionował prawo skarżącej do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez ww. podmiot. W 2008 r. Spółka jawna "T." miała zarejestrowaną pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie produkcji wyrobów jubilerskich i podobnych (faktycznie była to produkcja i handel wyrobami jubilerskimi ze srebra).

W tym miejscu należy wskazać, że niniejsza sprawa była już rozpoznawana przez tut. Sąd 2 razy.

Pierwszy wyrok w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 904/15 oddalający skargę na decyzję organu odwoławczego zapadł w dniu 27 stycznia 2014 r.

W wyniku uwzględnienia skargi kasacyjnej Spółki, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 15 maja 2018 r. w sprawie I FSK 1094/16 uchylił wyrok tut. Sądu

i przekazał sprawę tut. sądowi do ponownego rozpoznania.

W związku z czym tut. Sąd wyrokiem z dnia 11 września 2018 r. w sprawie

I SA/Bd 544/18 uchylił decyzję organu odwoławczego, a następnie organ ten związany oceną prawną zawartą w wyroku NSA i tut. Sądu utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, tj. decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B.

z dnia [...] kwietnia 2015 r.

Najważniejsze są zatem wskazówki tut. sądu zawarte w wyroku z dnia

11 września 2018 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 544/18. Na niniejszym etapie postępowania przedmiotem oceny Sądu jest właśnie sprawdzenie, czy organ podatkowy zastosował się do wskazówek Sądu z wyroku 11 września 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 544/18.

W kwestii transportu granulatu srebra organ wyjaśnił, że regulamin przewozu firmy kurierskiej, zabraniający transportowania metali szlachetnych, a także limity wagowe transportowanego towaru, od których uzależnione było zastosowanie określonej stawki czy utarte "zwyczaje" przy transporcie tego rodzaju towaru nie mogą być argumentem potwierdzającym, że w paczkach był granulat srebra. Słusznie organ wskazał, że w aktach sprawy brak jest umowy, z której miałyby wynikać powołane przez Stronę okoliczności. Przede wszystkim zaś ewentualne oszukiwanie przewoźnika – co do wagi i zawartości przesyłki, nawet jeśli jest "utartym zwyczajem", nie może być traktowane jako przeciwdowód wobec argumentacji organu. Sugestia, iż Spółka mogłaby okłamywać przewoźnika, może jedynie podważać wiarygodność jej zeznań

i prezentowaną przez Spółkę postawę uczciwego przedsiębiorcy. Organ odwoławczy

po dokonaniu analizy zeznań świadków w kwestii odbioru przesyłek (zeznania W. S., T. K., D. S., W. M., A. S.) prawidłowo uznał, że dokumenty PZ wystawiane były nie na podstawie rzeczywistych dostaw, lecz na podstawie wystawianych faktur VAT. Fakt, iż Spółka dokonała przelewu na kwoty wykazane na kwestionowanych fakturach, nie dowodzi wcale, iż waga wpisana na tych fakturach odpowiadała rzeczywistości.

Organ w zaskarżonej decyzji, zgodnie ze wskazówkami Sądu, szeroko na stronach 13-16 zaskarżonej decyzji odniósł się do zeznań D. Ś., T. K., M. P., E. P., Z. P., M. P., P. G.. Wyjaśnił, że analiza ich zeznań prowadzi do wniosku, iż osoby te generalnie nie miały wiedzy skąd pochodził nabywany przez Spółkę granulat srebra, bądź wiedza ich w tym zakresie była zasłyszana od pracowników, którzy także bezpośrednio nie widzieli dostaw tego surowca. Trzeba przyznać rację organowi, że konfrontacja tych zeznań z pozostałym materiałem dowodowym nie daje podstaw do przyjęcia, że kwestionowane dostawy miały miejsce.

Odnosząc się do użytego przez organ pojęcia "transferu środków pieniężnych dokonywał w niewielkich odstępach czasu od ich wpływu na konto" Sąd stwierdza, że pojęcie to zostało przez Dyrektora wyjaśnione poprzez uznanie, że analiza materiału dowodowego dotyczącego operacji na rachunku bankowym wskazuje, iż dokonywane wpłaty miał jedynie stwarzać pozory przeprowadzanych transakcji w zakresie handlu granulatem srebra (d.: strona 17 zaskarżonej decyzji). Uzasadnieniem tego wniosku jest fakt dokonywania przelewów przez Spółkę w związku z wystawionymi przez J. S. fakturami, co nie świadczy o zapłacie za rzeczywiście dostarczony towar. Wprawdzie na rachunku bankowym J. S. figurują wpłaty od Spółki za faktury wystawione od stycznia do listopada 2008 r., jednakże zasadne jest stanowisko, że dowody te nie przesądzają o faktycznych dostawach granulatu srebra, bowiem kierując się doświadczeniem życiowym stwierdzić należy, że dokonywanie płatności za pośrednictwem rachunków bankowych ma na celu jedynie uwiarygodnianie rzetelności transakcji. Z samego faktu zapłaty za sporne faktury nie wynika jeszcze, że sprzedaż granulatu srebra została faktycznie przez J. S. dokonana. Skoro wyszczególnione w zakwestionowanych fakturach VAT, kwoty miały stanowić wynagrodzenie za dostarczenie wymienionych w tych fakturach towarów, które nie zostały dostarczone przez wystawcę faktur, tj. A. PHU, to zarówno zapłaty jak i faktury nie potwierdzają rzeczywistych czynności. Ponadto z przelanej na rachunek J. S. przez Spółki T. i A. łącznej kwoty [...]zł J. S. wypłacił gotówką [...] zł i przelał na swój prywatny rachunek środki w kwocie [...]zł. Podkreślić trzeba, że takie działanie wskazuje, iż dokonywane wpłaty miał jedynie stwarzać pozory przeprowadzanych transakcji w zakresie handlu granulatem srebra.

W kwestii ceny granulatu srebra organ zgodził się ze Spółką, że nie miała ona żadnego interesu tych cen zaniżać z uwagi na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z tych faktur. Zdaniem organu przyjęcie cen rynkowych miało na celu niewzbudzanie podejrzeń co do fikcyjności transakcji. Organ uzupełnił swoje wywody odnosząc się do "zaświadczenia" firmy [...] mającego stanowić potwierdzenie, że ceny widniejące na fakturach wystawionych przez J. S. były zgodne z ówczesnymi cenami granulatu srebra. Nie oznacza to jednak, że fakt wykazania na kwestionowanych fakturach rynkowych cen towaru jest równoznaczny z rzeczywistym nabyciem granulatu od firmy A. PHU. Przeprowadzone postępowanie wykazało bowiem, iż Spółka faktycznie nie nabyła od J. S. granulatu srebra, zatem wszystkie powyższe okoliczności dotyczące jego ceny miały jedynie uprawdopodobnić rzetelność wykazanych transakcji pomiędzy (d.: strona 18 zaskarżonej decyzji). Także brak kontroli dostawcy przez Spółkę wskazuje na niezainteresowanie jakością towaru, a co za tym idzie – brak staranności Spółki w transakcjach z A., zwłaszcza w kontekście odmiennego współdziałania z innymi kontrahentami – jeżdżenia do nich na spotkania i na miejscu analizowania ich sytuacji. Sąd z powyższą oceną w pełni się zgadza.

W ocenie Sądu organ w sposób kompletny i szczegółowy przeanalizował dowody obrazujące działanie J. S., wypełniając tym samym zalecenie Sądu i wyjaśniając wątpliwości w kwestii zachowania przez Spółkę należytej staranności. J. S. na gruncie obowiązujących w 2008 r. przepisów powinien mieć zezwolenie (decyzję) uprawniającą do prowadzenia odzysku, o którą – jak sam przyznał – nigdy nie występował, co potwierdził także Prezydenta W.. Wskazać trzeba na zeznania J. S., iż prace wykonywał w blaszanym garażu, który znajdował się w ogrodzonej części posesji, pomimo że w trakcie oględzin wyjaśnił, iż do garażu blaszanego i szopy drewnianej nie było doprowadzonych mediów, które są niezbędne w procesie rafinacji srebra. Żaden ze świadków nie potwierdził, by widział J. S. przy opisywanych przez niego czynnościach związanych z rafinacją srebra, takich jak na przykład przygotowywanie materiału do wytwarzania anod, zdejmowanie otulin z elektrod poprzez tłuczenie, rozbijanie

w betoniarce szlamu poanodowego, suszenie materiału na płachcie przez ok. 3 dni, wsypywanie odpadów do żeliwnej brytfanny i wypalanie na palenisku. Nie potwierdzono wykorzystywania pomieszczeń przez J. S. zgodnie

z przedstawioną przez niego wersją, przy czym świadkowie zgodnie wskazywali na brak wentylacji w pomieszczeniach mających służyć czynnościom odzysku srebra, czy brak składowanych odpadów służących jako surowce do procesu rafinacji srebra (d.: strony 8-10 zaskarżonej decyzji).

Organ odwoławczy zwraca uwagę na szereg rozbieżności oraz zmianę zeznań związaną niewątpliwie z dokonywanymi w oparciu o gromadzone w toku prowadzonego postępowania dowody ustaleniami. Wykazane rozbieżności dotyczą kwestii dostarczania odpadów do produkcji srebra, umiejscowienia pracowni, ilości zatrudnianych pracowników i określenia osób zajmujących się pracami związanymi

z granulatem srebra, czy poszukiwania zbytu na wyprodukowany surowiec oraz różnic w zeznaniach i wyjaśnieniach składanych przez J. S. oraz W. S., co do okoliczności rozpoczęcia współpracy w zakresie rzekomego handlu granulatem srebra. Sprzeczności dotyczą również tego w co pakowany był towar, kto go przewoził, jaką wagę miały paczki (wobec tego co wykazano na fakturach) i same worki z granulatem. Rozbieżności w treści zeznań złożonych przez W. S., W. M. i A. S. w konfrontacji z zebranym materiałem dowodowym dotyczą też kwestii odbioru paczek, przekazania granulatu srebra do wykorzystania w produkcji, przechowywania i ważenia towaru.

Zdaniem organu ocena całego zebranego materiału dowodowego pozwala na stwierdzenie, że organ pierwszej instancji trafnie przyjął, że zakwestionowane faktury wystawione przez J. S., ujęte w ewidencjach nabyć prowadzonych przez Spółkę dla podatku od towarów i usług, nie dokumentują rzeczywistych operacji gospodarczych.

Powyższe ustalenia organu Sąd uznaje za prawidłowe. Wnioski wyciągnięte przez organ w oparciu o te ustalenia są w ocenie Sądu logiczne i poprawne. Zdaniem Sądu, zebrany w sprawie materiał procesowy jest pełny, został prawidłowo zebrany i jest wystarczający do ustalenia wymaganej przez prawo podstawy faktycznej zaskarżonej decyzji. Reasumując powyższe należy stwierdzić, że organy wypełniły zalecenia Sądu, należycie przeanalizowały materiał dowodowy i dokonały prawidłowej jego oceny.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd na podstawie art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi postanowił jak w sentencji.

E. Kruppik-Świetlicka T. Liwacz J. Szulc