Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1769/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-06-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.6 ust.9 pkt 1, art. 6 ust.6, art.2
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Jan Grzęda, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 20 czerwca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. T. i A.T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 1505/15 w sprawie ze skargi G. T. i A.T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 18 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od G. T. i A.T. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku kwotę 5400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 19 stycznia 2016 r. w sprawie sygn. akt I SA/Gd 1505/15 ze skargi Przedsiębiorstwa I[...] s.c. A. T., G. T. (dalej: Przedsiębiorstwo, podatnicy) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 18 czerwca w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) oddalił skargę.

Stan faktyczny sprawy przyjęty przez Sąd pierwszej instancji przedstawia się następująco.

Decyzją z dnia 31 grudnia 2014 r. Wójt Gminy K. ustalił podatnikom wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 76.296,- zł. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że strony od 26 stycznia 1996 r. są dzierżawcami nieruchomości gruntowej w celu eksploatacji i rekultywacji części torfowiska położonego w Nadleśnictwie T., na którym prowadzą wydobywanie kopalin - torfu na podstawie koncesji Wojewody Słupskiego z dnia 25 października 1996 r., która obowiązuje do 31 grudnia 2030 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia 18 czerwca 2015 r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Organ odwoławczy na wstępie przytoczył przepisy mające zastosowanie w sprawie, tj.: art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a), art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r. nr 849 ze zm., dalej jako "u.p.o.l.") oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j.: Dz.U. 2010 Nr 193, poz. 1287). Następnie podał, że w dniu 26 stycznia 1996 r. strony objęły w dzierżawę opodatkowaną nieruchomość na podstawie dwóch umów zawartych z Nadleśnictwem w celu eksploatacji i rekultywacji torfowiska, oznaczonego w ewidencji gruntów symbolem K - użytki kopalne. Podatnicy posiadają status przedsiębiorców prowadzących Przedsiębiorstwo, którego przedmiotem działania jest m.in. wydobywanie torfu. W ocenie SKO wykazuje to, że organ I instancji prawidłowo określił zobowiązanie w podatku od nieruchomości. O prowadzeniu działalności gospodarczej na dzierżawionych gruntach świadczy również regularne uiszczanie opłat eksploatacyjnych za wydobywanie kopaliny pospolitej - torfu. W ocenie organu odwoławczego Wójt działał na podstawie i w granicach prawa podatkowego. Procedura podatkowa dopuszcza ustalanie zobowiązania podatkowego, o ile nie uległ przedawnieniu obowiązek podatkowy, co w niniejszej sprawie nie wystąpiło. Również dowody, które stały się podstawą ustalenia zobowiązania podatkowego, nie mogą być kwestionowane i wskazał na treść art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "O.p."). Kolegium powołując art. 200a § 2 i § 3 O.p. wyjaśniło, że w niniejszej sprawie brak było podstaw do przeprowadzenia rozprawy i przesłuchanie na niej świadków - we wniosku bardzo lakonicznie określono w jakim celu ma być przeprowadzona rozprawa, a tym samym nie wskazano jakie okoliczności sprawy konkretnie powinny zostać wyjaśnione.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta strona zarzuciła naruszenie przepisów:

1. postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 123 §1, art. 165 § 4, art. 200a § 4, art. 210 § 1 pkt 4 oraz art. 233 § 1 pkt 1 O.p.

2. prawa materialnego, tj.: art. 21 § 1 pkt 2 i § 5 O.p., art. 70 § 1 pkt O.p. oraz art. 2 - 6 u.p.o.l.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi.

W dniu 5 stycznia 2016 r. na rozprawie pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji organów I i II instancji oraz wskazał, że w sprawie niniejszej powinna zostać wydana decyzja określająca podatek od nieruchomości, a nie decyzja ustalająca, ponieważ na podstawie art. 6 ustawy podatkowej między innymi do spółek cywilnych osób fizycznych, zastosowanie mają zasady określania podatku jak wobec osób prawnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalając skargę wyjaśnił, że wbrew zarzutom sformułowanym w skardze, organ podatkowy w sposób dostateczny sprostał wymogom przewidzianym w przepisach Ordynacji podatkowej i w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania podatkowego organy ustaliły stan faktyczny w sposób niebudzący wątpliwości, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji.

Sąd zauważył, że brak rozstrzygnięcia wniosku strony o przeprowadzenie rozprawy bądź odmowa jej przeprowadzenia w sytuacji, gdy nie wystąpiły przesłanki uzasadniające taką odmowę może stanowić naruszenie przepisów postępowania podatkowego, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Aby stwierdzić czy naruszenie przepisu art. 200a § 1 - § 4 O.p. mogło wywrzeć istotny wpływ na wynik sprawy konieczne jest ustalenie, czy w okolicznościach konkretnego, toczącego się postępowania istniała uzasadniona potrzeba, w granicach zakreślonych prawem, przeprowadzenia przez organ odwoławczy rozprawy. Sąd stwierdził, że brak odniesienia się do zgłoszonego wniosku dowodowego stanowi uchybienie przepisom Ordynacji podatkowej, jednakże nie w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, albowiem na postanowienie w tej sprawie zażalenie nie służy. Gdyby nawet organ wydał postanowienie o odmowie przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, stan sprawy i zakres zebranych materiałów byłby analogiczny jak istniejący. Faktu nieodniesienia się do wniosku dowodowego nie należy utożsamiać z nieprzeprowadzeniem dowodu. W ocenie Sądu prawidłowo wskazano w zaskarżonej decyzji, że bezcelowe było przesłuchiwanie jako świadków pracowników organu podatkowego i Nadleśnictwa, skoro w aktach sprawy znajdowały się umowy dzierżawy, które były analizowane przez organy podatkowe. W odniesieniu do wniosku o przesłuchanie strony skarżącej wyjaśniono, że mogła ona swobodnie wypowiadać się na każdym etapie postępowania, wobec czego jej przesłuchiwanie było zbędne. Zdaniem Sądu nie ma uzasadnionych podstaw do zarzucenia organom naruszenia przepisów postępowania, które skutkowałyby błędnym ustaleniem stanu faktycznego. W aktach administracyjnych znajduje się informacja w sprawie podatku od nieruchomości, którą podatnicy przedłożyli na wezwanie organu podatkowego, w związku z dzierżawą gruntów oznaczonych symbolem K, które są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ponadto z akt sprawy wynika, że strony objęły w dzierżawą opodatkowaną nieruchomość na podstawie dwóch umów zawartych z Nadleśnictwem o wskazanej powierzchni w celu eksploatacji i rekultywacji torfowiska, o prowadzeniu działalności gospodarczej na dzierżawionych gruntach świadczy również regularne uiszczanie opłat eksploatacyjnych za wydobywanie torfu. Analiza sprawy wskazuje, że w toku postępowania organ I instancji wezwał skarżących do złożenia informacji w trybie art. 6 ust. 6 u.p.o.l. bowiem podatnicy, mimo istniejącego obowiązku deklaracji takiej w stosownym terminie nie złożyli, ani w żaden inny sposób nie wskazali na konieczność zmiany podstawy opodatkowania. Sąd rozważając, czy pominięcie przez podatnika w deklaracji na podatek od nieruchomości jednego z przedmiotów opodatkowania położonych na terenie jednej gminy, skutkuje obowiązkiem objęcia tych nieruchomości jedną decyzją ustalającą zobowiązanie w podatku od nieruchomości wyjaśnił, że zgodnie z art. 6 ust. 6 u.p.o.l. osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3. Z kolei art. 6 ust. 3 u.p.o.l. stanowi, że jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Zdaniem Sądu przepisy u.p.o.l. nie wprowadzają wyraźnego zakazu wydania dwóch odrębnych decyzji w sytuacji, gdy po wydaniu decyzji ostatecznej został ujawniony fakt nieobjęcia decyzją wymiarową za dany rok podatkowy wszystkich przedmiotów opodatkowania będących w posiadaniu danego podatnika. Zaznaczono, że gdy organ podatkowy dowiaduje się o innych jeszcze przedmiotach opodatkowania danego podatnika, nieobjętych dotychczas decyzją, nie mamy do czynienia z sytuacją opisaną w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., jako przesłanką wznowienia postępowania podatkowego zakończonego taką decyzją. W takiej sytuacji organ podatkowy nie uzyskał żadnej nowej wiedzy o okolicznościach czy dowodach, dotyczących wcześniej znanych przedmiotów opodatkowania, objętych już decyzją określającą zobowiązanie w podatku od nieruchomości temu podatnikowi. Natomiast późniejsze uzyskanie przez organ podatkowy wiedzy o jeszcze innych przedmiotach opodatkowania podatkiem od nieruchomości danego podatnika należy oceniać jako przesłankę ewentualnego wszczęcia postępowania podatkowego w trybie zwykłym, dotyczącego tego "nowego" przedmiotu opodatkowania o ile zostanie złożona informacja dotycząca tego przedmiotu, co do której powstaną wątpliwości co do jej prawidłowości lub, gdy organ uzna, że istnieją podstawy do wszczęcia z urzędu postępowania w związku z brakiem zadeklarowania przedmiotu opodatkowania. Postępowanie podatkowe w trybie zwykłym nie może być zastępowane nadzwyczajnym postępowaniem podatkowym w trybie wznowienia. Każde z tych postępowań jest prowadzone po spełnieniu innych przesłanek, w innym celu. W tym stanie rzeczy powoływana w skardze argumentacja odwołująca się do treści art. 21 § 3 O.p., z którego wywiedziono, że przepis ten mówi wyłącznie o wydaniu jednej decyzji podatkowej na dany rok podatkowy w odniesieniu do jednego podatnika i nie przewiduje możliwości wydania decyzji częściowej nie jest trafna na gruncie spornego zagadnienia. Celowe pominięcie określonego przedmiotu opodatkowania w deklaracji bądź omyłkowe nieujęcie go powoduje tylko to, że decyzja w podatku od nieruchomości nie obejmuje wszystkich przedmiotów opodatkowania należących do podatnika, co nie czyni jej wadliwą biorąc pod uwagę to, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są grunty, budynki i budowle należące do podatnika a nie majątek podatnika rozumiany jako całość należących do niego nieruchomości.

Przechodząc do kwestii, iż w sprawie powinna zostać wydana decyzja określająca podatek a nie ustalająca, bowiem między innymi do spółek cywilnych osób fizycznych, zastosowanie mają zasady określania podatku jak wobec osób prawnych, co wynika z art. 6 ust. 11 u.p.o.l. to, zdaniem Sądu, z literalnego brzmienia ww. przepisu wynika, że współwłasność lub posiadanie nieruchomości lub obiektów budowlanych dotyczy osób fizycznych łącznie z: osobą prawną, jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej lub spółką nieposiadającą osobowości prawnej. Sama zaś spółka cywilna nie mieści się w zakresie ww. normy, bowiem występuje tu współwłasność/posiadanie jedynie osób fizycznych. Zastosowanie powyższego przepisu w sprawie niniejszej mogłoby nastąpić w sytuacji, gdyby współwłasność/posiadanie dotyczyło przedmiotowej spółki cywilnej skarżących z jednej strony i któregokolwiek z podmiotów wymienionych w omawianym przepisie po zwrocie "osób fizycznych oraz" z drugiej strony. W świetle powyższych wywodów w sprawie organy prawidłowo zastosowały art. 6 ust. 6 u.p.o.l.

Reasumując Sąd uznał, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie wyczerpujący materiał dowodowy, który należycie oceniły, dokonując prawidłowych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego, dokonując ich prawidłowej wykładni.

Strona skarżąca wniosła skargę kasacyjną i zaskarżyła powyższy wyrok zarzucając mu naruszenie:

1. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem swoim orzeczeniem WSA w Gdańsku zaaprobował szereg naruszeń prawa procesowego dokonanych w toku postępowania prowadzonego przez organy podatkowe obu instancji, a to art. 120, art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 165 § 4, art. 200a § 2 i 4 oraz art. 210 § 1 pkt 4 w zw. z art. 210 § 4 O.p.w efekcie czego oddalono wniesioną skargę, zamiast uchylić zaskarżoną decyzję, a tym samym naruszono art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.;

2) przepisów postępowania, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a., które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), albowiem w swym orzeczeniu WSA w Gdańsku nie odniósł się do wszystkich zarzutów proceduralnych podniesionych we wniesionej skardze;

3) przepisów postępowania, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), albowiem swym orzeczeniem WSA w Gdańsku zaaprobował wydanie w stosunku do mych Mocodawców decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości za rok 2010 (decyzja Wójta z dnia 31 grudnia 2014 r., mimo że w tej samej sprawie ten sam organ wydał wcześniej inną decyzję, która uzyskała walor decyzji ostatecznej (decyzja Wójta z dnia 4 lutego 2010 r.), w efekcie czego została spełniona dyspozycja przewidziana w art. 247 §1 pkt 4 O.p. (nieważność później wydanej decyzji), a co powinno skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji, a nie oddaleniem skargi, co uczynił Sąd, dopuszczając się tym samym naruszenia art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.;

4) przepisów postępowania, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), albowiem swym orzeczeniem WSA w Gdańsku zaaprobował wydanie decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości za rok 2010 r. (decyzja Wójta z dnia 31 grudnia 2014 r.), mimo że w tej samej sprawie ten sam organ wydał wcześniej inną decyzję, która uzyskała walor decyzji ostatecznej (decyzja Wójta z dnia 4 lutego 2010 r.), w efekcie czego naruszono dyspozycję przewidzianą w art. 207 § 2 O. p., gdyż późniejsza decyzja nie rozstrzygała sprawy, co do jej istoty, co z kolei powinno skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji, a nie oddaleniem skargi, co uczynił Sąd, dopuszczając się tym samym naruszenia art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.;

5) przepisów prawa materialnego, a to: art. 21 § 1 pkt 2 oraz art. 21 § 5 O.p. w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a oraz z art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w roku 2010 oraz w zw. z art. 174 pkt 1 p.p.s.a., poprzez zaaprobowanie przez Sąd zastosowania tych przepisów, mim że nie powinny zostać zastosowane, gdyż obowiązujący porządek prawny nie przewiduje możliwości wydania przez ten sam organ podatkowy kilku decyzji ustalających tym samym podatnikom wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za ten sam rok dotyczących różnych przedmiotów opodatkowania, a to oznacza, że oddalenie przez Sąd skargi jest równoznaczne z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., albowiem tym samym doszło do naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy;

6) przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), a to art. 6 ust. 9 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ust. 1 ab initio u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w roku 2010 oraz w zw. z art. 21 § 3 O.p. poprzez niezastosowanie tych przepisów, mimo że przepisy te powinny zostać zastosowane, a ponadto zarzut naruszenia art. 6 ust.6 i ust. 7 u.p.o.l. w zw. z art. 21 § 5 O.p. poprzez ich zastosowanie w sprawie, mimo że powołane przepisy nie powinny zostać zastosowane, co tym samym oznacza, że Sąd oddalając skargę naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., gdyż doszło do naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy.

Mając na uwadze wskazane naruszenia wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał zaskarżony wyrok ora zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzupełnieniu skargi kasacyjnej wniesiono o jej rozpoznanie na rozprawie.

Organ podatkowy w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa prawnego, od strony skarżacej wg. norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

I Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty kasacyjne dotyczące zasad, czasu, okoliczności (i) przeprowadzenia postępowania podatkowego, w szczególności postępowania dowodowego, ponieważ ze sprawy, jak również ze skargi kasacyjnej nie wynika, że sygnalizowane naruszenia prawa mogły mieć istotny wpływ na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Wymienione zarzuty w istocie nie odnoszą się do ustaleń stanu faktycznego, którego zasadniczą podstawą były dokumenty nie zakwestionowane adekwatnymi zarzutami kasacyjnymi. Pozostałe zarzuty procesowe oraz zarzuty naruszenia prawa materialnego dotyczą problematyki charakteru prawnego zaskarżonej do Sądu pierwszej instancji decyzji oraz bezprawnego – zdaniem autora skargi kasacyjnej – wydania więcej niż jednej decyzji w tej samej sprawie. Przedmiotem tych zarzutów są więc zagadnienia nietożsame z problematyką odtworzenia stanu faktycznego sprawy oraz realiów przeprowadzenia w niej postępowania. Kwestie te zostaną omówione poniżej, w tym miejscu zaznaczyć jednak należy, że ich rozstrzygnięcie wynikało z określonej oceny prawnej dokonanej przez organy podatkowe oraz przez Sąd pierwszej instancji; stanowisko prawne wzmiankowanych podmiotów postępowania administracyjnego i postępowania sądowego nie było natomiast następstwem naruszeń prawa procesowego, o których wnoszący skargę kasacyjną wypowiada się w jej pierwszym zarzucie.

II Nietrafny jest również zarzut kasacyjny naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a.; uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia dostatecznie standardy powołanego przepisu prawa; jeżeli nawet uzasadnienie nie dało stronie oczekiwanego przez nią komfortu przy zapoznawaniu się z prawidłowymi ocenami i wywodami prawnymi Sądu pierwszej instancji, to nie miało to wpływu na prawidłowość merytorycznego rozstrzygnięcia postępowania sądowego, a więc nie może stanowić samodzielnej podstawy uchylenia kwestionowanego wyroku.

III Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie stwierdzał, uzasadniał i argumentował, co następuje:

- Przedmiotem obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, a z tego powodu również przedmiotem samoobliczenia wskazanego podatku i składanych w nim deklaracji podatkowych, bądź też w przypadku osób fizycznych informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, są przedmioty opodatkowania, o których mowa w art. 6 ust. 9 pkt 1 i w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. w zw. z art. 2 u.p.o.l. Z przywołanych przepisów nie wynika, że wszystkie, to jest także różne, odrębne i niezależne od siebie przedmioty opodatkowania bezwzględnie winny zostać zadeklarowane w wyłącznie jednej deklaracji podatkowej lub wskazane w jednej informacji. Deklaracje podatkowe w rozważanym podatku, na podstawie art. 6 ust. 9 pkt 1 i art. 6 ust. 6 u.p.o.l. składa się organowi właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotu opodatkowania. W sytuacji, gdyby wszystkie przedmioty opodatkowania jednego, tego samego podatnika objęte być musiały obowiązkiem prawnym zadeklarowania w jednej, tej samej deklaracji podatkowej, prawodawca wskazałby jeden przyjmujący i kontrolujący tą jedną deklarację organ podatkowy - właściwy pomimo odmiennych miejsc położenia przedmiotów opodatkowania, czego jednak nie uczynił. Przywołana treść obowiązującej regulacji prawnej z art. 6 ust. 9 u.p.o.l. wskazuje, że opodatkowanie różnych przedmiotów opodatkowania zgłoszone w różnych deklaracjach podatkowych, w tym również różnym miejscowo właściwym organom podatkowym wymienionym w art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l., w sytuacji braku wpływu na określenie prawidłowej - w relacji do nich - wysokości zobowiązania podatkowego, nie może naruszyć prawa (por. wyrok NSA z dnia 30 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 2120/09, publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej zwana: "CBOSA"). W rezultacie, podatnik, do którego należy kilka przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości we właściwości tego samego organu podatkowego, jest uprawniony do wykonania obowiązku z art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. bądź w jednej deklaracji, obejmującej wszystkie przedmioty opodatkowania we właściwości tego organu, bądź poprzez złożenie osobnej deklaracji dla każdego odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W każdej z tych sytuacji podatnik wykonuje obowiązek z art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. Odpowiednio organ podatkowy jest uprawniony zakwestionować jedną z kilku deklaracji danego podatnika, niektóre z nich bądź wszystkie, stosownie do konkretnego stanu faktycznego i prawnego (por. wyrok NSA z dnia 13 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1833/13, publ. CBOSA). Powyższe rozważania jednoznacznie dowodzą, że w stosunku do podatnika podatku od nieruchomości może zostać wydanych kilka decyzji dotyczących poszczególnych przedmiotów opodatkowania, które bądź to zastępują samoobliczenie (art. 21 § 3 O.p.), bądź też dokonują ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.) – por. np. wyroki NSA z dnia 3 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 469/15, z dnia 20 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2259/15, publ. CBOSA.

Aprobując przestawione stanowisko prawne dodać należy, że przedmiotem analizowanego podatku od nieruchomości nie jest "całość majątku nieruchomego" podatnika, ale poszczególne, prawnie znaczące przedmioty opodatkowania, których podstawy opodatkowania czy też wynikające z nich podatki w zakresie określonego opodatkowania któregoś z nich na siebie nie oddziaływają, tak ja wartości wchodzące do podstawy opodatkowania w podatkach dochodowych lub obrotowych, w których to przedmiotem opodatkowania są czynności okresu podatkowego.

Treść decyzji, na którą powołuje się wnoszący skargę kasacyjną oraz treść decyzji zaskarżonej do Sądu pierwszej instancji – w kontekście przedstawionych powyżej rozważań prawych niewątpliwie dowodzą, że w sprawie nie doszło do wydania więcej niż jednej decyzji w tym samym przedmiocie; zarzuty i argumenty skarżących są w tym zakresie niezasadne.

Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł również podzielić zarzutów, stanowiska i argumentów skarżących co do charakteru prawnego zaskarżonej do Sądu pierwszej instancji decyzji podatkowej. Rozstrzygnięcie w tym zakresie uzasadnione jest oceną prawną – kto jest podatnikiem analizowanego podatku od nieruchomości – spółka cywilna czy też wspólnicy spółki cywilnej?

Wnoszący skargę kasacyjną pominął bądź nie zauważył, że w tym przedmiocie wydana została uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której – inaczej niż czyni to autor kasacji -oceniono, że: w świetle art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości są wspólnicy spółki cywilnej a nie spółka cywilna (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2017 r., sygn. akt II FPS 5/16, publ. CBOSA). Uchwała ta, na podstawie art. 269 § 1 p.p.s.a., jest wiążąca; skarżący, którzy po wydaniu uchwały na jej temat w postępowaniu niniejszym nie wypowiedzieli się, nie przedstawili Sądowi argumentów za ewentualnym ponownym wystąpieniem z pytaniem prawnym w rozstrzygniętym już przedmiocie.

Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a. oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną i orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.