Wyrok NSA, sygn. akt III SA 392/00
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2001-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Zwolnienie od podatku VAT niektórych towarów zwolnionych od cła, określone w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, dotyczy wyłącznie jednorazowej czynności sprowadzenia towaru na obszar państwa polskiego.

TEZY

Zwolnienie od podatku VAT niektórych towarów zwolnionych od cła, określone w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, dotyczy wyłącznie jednorazowej czynności sprowadzenia towaru na obszar państwa polskiego.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi "DHN" Spółka z o.o. (...) na decyzję Izby Skarbowej w W. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług - oddala skargę.


UZASADNIENIE

W okresie od lipca 1993 r. do grudnia 1995 r. firma prowadziła m.in. działalność w zakresie importu i sprzedaży w kraju odczynników chemicznych na zamówienie placówek naukowo-badawczych. Import tych odczynników był zwolniony od cła na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312/, a co za tym idzie był również wolny od podatku od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Powyższe zwolnienie dotyczyło jednak tylko momentu importu. Natomiast sprzedaż w kraju odczynników, stosownie do art. 2 ust. 2 ustawy o VAT nie mogła już być objęta tym zwolnieniem. W postępowaniu podatkowym podatnik prezentował stanowisko, że był on tylko pośrednikiem w sprzedaży, a importu dokonywał na rachunek placówki naukowej, dającej zlecenie. Podkreślił, że pełnił tylko gwaranta finansowego dla instytutów naukowych. W tym celu został zresztą powołany przez PAN.

Przeciwko temu twierdzeniu świadczyły jednak dokumenty sprzedaży, nie wykazujące znamion sprzedaży w pośrednictwie, gdyż nie obejmowały jedynie prowizji za pośrednictwo, a zawierały całą wartość sprzedaży towaru.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, w trakcie którego podatnik przedstawił zestawy 22 zamówień placówek naukowych wraz z pełnomocnictwami, podnosząc przy tym, że przedmiotem jego działalności wynikającym ze statutu jest pośrednictwo w zakupie odczynników chemicznych dla jednostek naukowych, badawczych i dydaktycznych, organy podatkowe I i II instancji wydały decyzje wymierzające za ww., okres zobowiązanie podatkowe VAT.

Organy podatkowe uznały, iż w sytuacji gdy strona importowała odczynniki chemiczne i farmaceutyczne na rachunek własny lecz z przeznaczeniem dla placówek naukowych i nie ponosiła przy tym żadnych opłat celnych i zobowiązań podatkowych ze względu na art. 14 ust. 1 pkt 36 Prawa celnego i art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, a następnie sprzedawała te towary zamawiającym instytutom, powyższe czynności winny być objęte podatkiem od towarów i usług.

Izba Skarbowa zwróciła ponadto uwagę, że takie stanowisko prezentował też NSA w wyroku z dnia 12 grudnia 1997 r., III SA 1111/96. Podkreśliła, powołując się na zebrany materiał dowodowy, że podatnik wystawiał kontrahentom rachunki za sprzedaż towarów, a nie pośrednictwo w sprzedaży. Podniosła także, że z umowy spółki wynika, iż obok pośrednictwa zajmuje się ona również handlem. Przedstawiony zaś w toku postępowania odwoławczego materiał dowodowy świadczy jedynie o tym, że instytuty naukowe upoważniały stronę do działania w zakresie postępowania przed organami celnymi oraz odbioru towarów na cele naukowo-dydaktyczne.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję podatnik nie zgodził się ze stanowiskiem organów podatkowych, że czynności które wykonywał wyczerpują zapis art. 535 Kc, definiujący pojęcie sprzedaży. Występował on tylko w roli płatnika za towar na rzecz zagranicznego kontrahenta, dlatego na fakturach tych kontrahentów występuje w pozycji "sold to", ale zaraz obok pozycji "for", w której określany był instytut. Błędy w dokumentowaniu jednorazowej czynności sprowadzenia towaru na polski obszar celny w imieniu i na rzecz zamawiającego - brak wydzielonej prowizji, która de facfo stanowiła koszt obsługi finansowej - nie mogą prowadzić do uproszczenia, gdy są wątpliwości i opodatkowania czynności tak jakby była sprzedażą. Brak środków finansowych instytutów naukowych zmuszał podatnika do przejęcia towaru na swój stan z przeznaczeniem do dalszego obrotu.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie i podtrzymała swoje wcześniejsze stanowisko. Dodała m.in., że o dokonywaniu przez skarżącego sprzedaży świadczą zebrane w sprawie materiały, a w szczególności fakty, że figuruje on na wystawianych przez siebie rachunkach uproszczonych i fakturach VAT jako sprzedawca towarów, nie zaś jako pośrednik w sprzedaży, ponadto do rachunków uproszczonych oraz do faktur dołączone są dokumenty nazwane jako "wydanie zewnętrzne", co stanowi dowód na to, że zamówione odczynniki wydawane były z jego magazynów, na fakturach zagranicznych kontrahentów figuruje zaś jako nabywca towarów. O tym, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia ze sprzedażą decyduje również i to, że podatnik przez trzy lata tj. 1993, 1994 i 1995 r. nie zmieniał sposobu postępowania tzn. nie wystawiał faktur z zawartą prowizją /inną postacią wynagrodzenia/ od rzekomego pośrednictwa, nie zmieniał także sposobu płatności za zakupione za granicą odczynniki - płacił bowiem za towary zagranicznym sprzedawcom, zaś instytuty płaciły podatnikowi kwotę wyższą o 8 procent /marża/.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

W świetle zebranego materiału dowodowego organy podatkowe miały podstawy do uznania, iż podatnik nie świadczył usług pośrednictwa, a dokonywał sprzedaży sprowadzonych od zagranicznych kontrahentów odczynników chemicznych i farmaceutycznych. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji kwestia ta została szczegółowo wyjaśniona.

Sąd podziela stanowisko Izby Skarbowej zawarte w odpowiedzi na skargę, że o dokonywaniu przez podatnika sprzedaży świadczyła przede wszystkim treść wystawianych przez niego w okresie trzech lat faktur VAT i rachunków uproszczonych, dołączanie do nich dokumentów, dowodzących, że sprowadzone towary wydawane były z jego magazynów, traktowanie go jako nabywcy odczynników przez ich zagranicznych sprzedawców. Tym samym, wbrew stanowisku zawartemu w skardze, organy prawidłowo przyjęły, że czynności, które wykonywał podatnik wyczerpują znamiona umowy sprzedaży, o której mowa w art. 535 Kc. Brak jest natomiast dowodów przemawiających za przyjęciem twierdzenia skarżącego, że występował on tylko w roli pośrednika i gwaranta finansowego placówek naukowych.

Skład orzekający w tej sprawie podziela przy tym stanowisko wyrażone już w orzecznictwie NSA, na które wskazała Izba Skarbowa, wymieniając w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyrok z dnia 12 grudnia 1997 r. III SA 1111/96 /Monitor Podatkowy 1999 nr 2 str. 45/, że zwolnienie, określone w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT dotyczy wyłącznie jednorazowej czynności sprowadzenia towaru na obszar państwa polskiego. Z uwagi na powszechny charakter obowiązku podatkowego, niedopuszczalne jest przyjmowanie wykładni rozszerzającej przepisów zawierających ulgi podatkowe. Zresztą przy dokonywaniu interpretacji prawa obowiązuje zasada ścisłego traktowania wszelkich rozwiązań o wyjątkowym charakterze. Z tego względu Izba Skarbowa, a wcześniej Urząd Skarbowy prawidłowo przyjęty, że kolejne fazy obrotu sprowadzonym towarem przez podatników VAT są poddane podatkowi od towarów i usług na ogólnych zasadach.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł przesłanek do uwzględnienia skargi i na podstawie art. 27 ust. 1. ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368, ze zm./ ją oddalił.