Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3664/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.44 par 2-4
journal: Dz.U. 2013 poz 267
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 10 września 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 571/15 w sprawie ze skargi D. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 20 marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie kwotę 2400 (słownie: dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 10 września 2015 r. w sprawie sygn. akt I SA/Sz 571/15 ze skargi D. K. (dalej: skarżąca, podatniczka) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 20 marca 2015 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") oddalił skargę.

Stan faktyczny sprawy przyjęty przez Sąd pierwszej instancji przedstawia się następująco.

Decyzją z dnia 4 grudnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. określił podatniczce zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie 16.560,00 zł. Podstawę do wydania wskazanej decyzji stanowiły ustalenia kontroli przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Skarbowego w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczania się z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od dnia 1 stycznia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. Na podstawie danych uzyskanych od Grupy A. Sp. z o.o. ostatecznie przyjęto, iż w związku ze sprzedażą towarów handlowych za pośrednictwem portalu A. wg kryterium ceny i ilości przedmiotów sprzedanych na aukcjach (bez kosztów przesyłki) strona w 2008 r. osiągnęła przychód brutto w wysokości 342.077,68 zł zaś po uwzględnieniu podatku od towarów i usług (22% VAT) jego wysokość netto stanowiła kwotę 280.391,54 zł. Mając też na uwadze zeznania strony, organ ustalił wysokość przychodu z tego tytułu na poziomie 68.488,16 zł netto. W związku z tym, iż podatniczka dokonując sprzedaży do ceny przedmiotu doliczała również koszt przesyłki/dostawy towaru ustalono, iż omawiana wartość w badanym roku wyniosła 22.933,76 zł. Organ pierwszej instancji w rezultacie przyjął, iż przychód strony osiągnięty z tytułu sprzedaży towarów i usług w 2008 r. wyniósł netto 371.697,98 zł. Został on dodatkowo powiększony o uzyskany przez stronę w 2008 r. przychód z tytułu odszkodowania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w kwocie 100,74 zł. Z kolei wykazane przez stronę po stronie przychodów odsetki od środków zgromadzonych na rachunku bankowym [...] w wysokości 33,75 zł, zostały przez organ pierwszej instancji przekwalifikowane jako wydatek poniesiony w kwocie 33,77 zł, bowiem kwota ta w istocie stanowiła obciążenie.

W oparciu o dokumentację zgromadzoną przez organ pierwszej instancji w trybie art. 184 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 dalej "O.p." ) ustalono dodatkowo, iż wartość przychodu uzyskanego przez podatniczkę w ramach działalności gospodarczej od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych, wykorzystywanych w ramach działalności gospodarczej to kwota 94,43 zł, która po uwzględnieniu jej w ogólnej kwocie przychodu uzyskanego w ramach prowadzonej w 2008 r. skutkowała przyjęciem go w ostatecznym rozrachunku na poziomie 371.893,15 zł.

W toku prowadzonej kontroli nie stwierdzono nieprawidłowości w zakresie kwot wykazanych z tytułu zakupu towarów handlowych. W rezultacie organ podatkowy przyjął ostatecznie, iż łączny koszt zakupu towarów handlowych, jaki poniosła podatniczka w 2008 r. stanowi kwotę 277.729,54 zł. W świetle art. 23 § 2 O.p. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, iż dane wynikające z księgi przychodów i rozchodów za 2008 r. uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, tym samym odstąpiono od jej określenia w drodze szacowania.

Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił iż dochód z pozarolniczej działalności skarżącej w 2008 r. wynosił 80.559,17 zł, zaś wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. określił na 16.560,00 zł.

Decyzją z dnia 20 marca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Podatniczka złożyła na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Wniosła o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, powiększonych o kwotę podatku od towarów i usług. Zaskarżonej decyzji zarzuciła rażące naruszenie przepisów postępowania:

- art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 70 § 1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. podczas gdy prowadzone postępowanie odwoławcze powinno zostać umorzone ze względu na upływ terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 O.p.,

- art. 121 § 1 w związku z art. 191 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowań w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych oraz zaniechanie przez organ podatkowy podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu ustalenia i wyjaśnienia stanu faktycznego,

- art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. poprzez niezgromadzenie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego oraz przez nazbyt swobodną jego ocenę.

W uzasadnieniu skargi strona powtórzyła swoją argumentację zawartą w odwołaniu z dnia 18 grudnia 2014 r. oraz w piśmie procesowym z dnia 2 stycznia 2015 r. Dodatkowo odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego wskazano, iż podatniczka w pełnomocnictwie z dnia 30 lipca 2013 r. udzielonym M.C. ustanowiła adres do doręczeń wszelkiej korespondencji w przedmiocie udzielonego pełnomocnictwa jako: S., al. B. [...] pok. [...] (w istocie jak stwierdził Sąd w pełnomocnictwie wskazano al. B. [...] pok. [..]). Z powyższego, zdaniem strony jednoznacznie wynikała konieczność kierowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wszelkich pism na wskazany adres. Powyższe w ocenie strony oznacza, że podatniczka nie została poinformowana o zastosowaniu środka egzekucyjnego przed upływem terminu przedawnienia, a tym samym w przedmiotowej sprawie nie może znaleźć zastosowanie art. 70 § 1 O.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalając skargę w pierwszym rzędzie odniósł do naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 70 § 1 O.p. Oceniając trafność tego zarzutu wskazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 4 grudnia 2014 r. określił skarżącej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. Decyzję doręczono pełnomocnikowi strony w dniu 5 grudnia 2014 r. Następnie postanowieniem z dnia 5 grudnia 2014 r., organ nadał tej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Wydane w tym przedmiocie postanowienie zostało doręczone stronie w dniu 5 grudnia 2014 r., natomiast pełnomocnikowi strony w dniu 8 grudnia 2014 r.

Sąd odniósł się do treści art. 70 § 1 O.p. i wyjaśnił, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. upływał z dniem 31 grudnia 2014 r. Natomiast z art. 70 § 4 O.p. wynika, iż bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony. Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie z uwagi na zastosowanie skutecznego środka egzekucyjnego o którym podatniczka została powiadomiona, w postaci zajęcia rachunku bankowego w [...] Banku, należało uznać, że bieg terminu przedawnienia został przerwany zanim doszło do przedawnienia określonego zaskarżoną decyzją zobowiązania. Doręczenie wskazanego zawiadomienia nastąpiło w trybie art. 44 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 267 ze zm. dalej: "k.p.a." ). Wobec nieobecności adresata przesyłka była dwukrotnie awizowana przez placówkę pocztową tj. w dniu 12 grudnia 2014 r. oraz w dniu 22 grudnia 2014 r. przechowywana przez okres 14 dni w placówce pocztowej i po upływie tego okresu zwrócona do nadawcy. Z upływem wyżej wskazanego 14 dniowego terminu nastąpił skutek doręczenia, co miało miejsce przed 31 grudnia 2014 r. W następstwie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji zaszła możliwość egzekucji wynikającego z niej obowiązku, poprzez zastosowanie określonego środka egzekucyjnego. Powiadomienie zaś o tym skarżącej skutkowało przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na mocy art. 70 § 4 O.p.

Odnosząc się do twierdzenia strony, wskazującego na konieczność kierowania wszelkiej korespondencji na adres wskazany przez stronę w pełnomocnictwie Sąd stwierdził, iż zarzut stawiany przez pełnomocnika co do błędnego adresu doręczenia stronie powiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego wkładu oszczędnościowego jest bezzasadny. Wyjaśnił, iż zgodnie z art. 26 § 5 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2014 poz. 1619) momentem wszczęcia postępowania egzekucyjnego, jest doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, lub doręczenie dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Dopiero po wszczęciu postępowania egzekucyjnego mamy do czynienia z jego stroną, co oznacza, że organ egzekucyjny nie mógł doręczać dokumentów, których doręczenie jest równoznaczne ze wszczęciem postępowania, na adres wskazany w zakresie pełnomocnictwa ujawnionego w postępowaniu podatkowym czy kontroli podatkowej. Zatem dopiero od momentu ujawnienia pełnomocnictwa w postępowaniu egzekucyjnym należało doręczać pisma na adres w nim wskazany. Organ skierował pierwsze pismo w postępowaniu egzekucyjnym na adres zamieszkania strony, który został wskazany zgłoszeniach aktualizacyjnych znajdujących się w aktach sprawy. Na marginesie Sąd zauważył, że adres ten jako adres zamieszkania strony podawał pełnomocnik nie tylko w postępowaniu przed organami podatkowymi, ale również w pismach procesowych kierowanych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Twierdzenie, iż nie jest to adres zamieszkania strony pojawiło się dopiero po doręczeniu w trybie art. 44 k.p.a. pierwszego pisma w postępowaniu egzekucyjnym. Jednocześnie zaprzeczając, iż wskazany adres jest jej adresem zamieszkania, strona nie wskazała jaki jest jej obecny adres zamieszkania.

Za bezzasadny Sąd ocenił zarzut wskazujący na fakt, iż skuteczne doręczenie zastępcze może mieć miejsce dopiero w sytuacji, gdy po nieudanej próbie doręczenia pisma w miejscu zamieszkania podatnika organ podejmie próbę doręczenia pisma w miejscu jego pracy. Wbrew twierdzeniu pełnomocnika spójnik "lub" zawarty w przepisie art. 42 § 1 k.p.a. nie oznacza, że obowiązkiem organu jest najpierw podjęcie próby doręczenia pisma w miejscu zamieszkania podatnika, a gdy podatnik przesyłki nie odbierze w terminie, to w miejscu pracy podatnika. W przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny powiadomienie o zajęciu rachunku bankowego w [...] Banku słusznie wysłał na adres miejsca zamieszkania podatniczki. Skoro zaś skarżąca przesyłki nie odebrała w terminie wskazanym w art. 44 § 1 k.p.a. (tj. przez okres 14 dni od dnia pierwszego awiza), tym samym należało uznać, iż przesyłka została skutecznie doręczona z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1 .

Co do oceny wyrażonych w treści skargi z dnia 27 lipca 2015 r. zarzutów, co do naruszenia przepisów postępowania zawartych w art. 121 § 1, art. 122, art. 191 i art. 187 § 1 O.p., Sąd również uznał je za chybione. Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe jako dowód dopuściły, zgodnie z dyspozycją art. 180 § 1 O.p. wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie było sprzeczne z prawem, podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, wzięto pod uwagę wszelkie okoliczności i dowody zgromadzone w sprawie z uwzględnieniem właściwych przepisów zarówno prawa materialnego, jak i proceduralnego. W sprawie został zgromadzony materiał dowodowy w stopniu niezbędnym do wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. Dokonana zaś przez organ ocena posiadanych i zgromadzonych dowodów w sprawie nie nosi znamion dowolności. W konsekwencji przyjęte rozstrzygnięcie mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 O.p.

Sąd nie uznał też za trafny zarzut strony co do tego, iż realizowana przez nią za pośrednictwem portalu A. sprzedaż mogła w części dotyczyć sprzedaży finalizowanej poza ramami prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności ilość dokonanych przez stronę transakcji za pośrednictwem portalu aukcyjnego A., wymagających od podatniczki przeprowadzenia szeregu zorganizowanych, cyklicznych czynności związanych z wyeksponowaniem towaru na stronie internetowej, a także co istotne ich wcześniejszym nabyciem, monitorowaniem przebiegu transakcji czy też organizowaniem wysyłek sprzedanych przedmiotów, wskazuje, iż czynności sprzedaży w ramach aukcji internetowych miały charakter działalności gospodarczej. Skoro zaś prowadzona przez stronę działalność kwalifikuje się do źródła wymienionego przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.), to konsekwencją muszą być następstwa wynikające z innych przepisów tej ustawy, a mianowicie z art. 9a ust. 1 u.p.d.o.f. W świetle zacytowanych wyżej przepisów skarżąca prowadząc działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży towarów handlowych obowiązana była do opłacania podatku na zasadach ogólnych (art. 27 ustawy), a także, zgodnie z przepisem art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f. była też obowiązana do prowadzenia podatkowej przychodów i rozchodów, której sposób prowadzenia określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r., Nr 152, poz. 1475 ze zm.). Skarżąca nie prowadziła w sposób zgodny z powołanym rozporządzeniem urządzeń księgowych dla wykonywanej przez siebie działalności gospodarczej, co nie pozwoliło na uznanie podatkowej księgi przychodów i rozchodów za rzetelną. Brak udokumentowania przychodów w postaci dowodów sprzedaży został przez organy skutecznie zastąpiony innymi - przywołanymi w treści rozstrzygnięcia środkami dowodowymi, wskazującymi na rzeczywistą wielkość uzyskanych przez stronę przychodów, które następnie poddane zostały formalnej weryfikacji. Skarżąca nie kwestionowała wówczas, jak również w toku postępowania podatkowego, okoliczności, iż sprzedaż towarów na aukcjach internetowych odbywała się w ramach działalności gospodarczej. W konsekwencji organy nie miały podstaw faktycznych i prawnych do podejmowania jakichkolwiek dodatkowych czynności wyjaśniających, których brak realizacji zarzuca się obecnie. Ponadto w toku prowadzonego w sprawie postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia 11 lipca 2014 r. wezwał skarżącą do osobistego stawiennictwa celem przesłuchania w charakterze strony, jednak podatniczka odmówiła złożenia zeznań w przedmiotowym zakresie. W konsekwencji, dążąc do pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy organ skierował do strony pisemne wezwanie z dnia 29 lipca 2014 r., aby uwzględniając dane z roku 2008 podała m.in. numery aukcji z przyporządkowaniem do nich poszczególnych kupujących, co umożliwiłoby ustalenie danych osobowych i adresowych poszczególnych nabywców. W odpowiedzi strona podała jedynie, iż w związku z upływem prawie 6 lat od okresu którego dotyczą pytania nie dysponuje dokumentami źródłowymi, które są w posiadaniu organu podatkowego i mimo dobrej woli nie jest w stanie udzielić odpowiedzi na tak szczegółowe pytania.

Oceniając zarzut wykorzystania jako dowód w sprawie wyciągów z rachunków bankowych strony Sąd zgodził się z organami, iż podane w treści decyzji kwoty tytułem wpływów na rachunki bankowe strony przedstawiono celem porównania wielkości przychodu, jakim podatniczka dysponowała w 2008 r. a kwotą zadeklarowana przez podatniczkę w zeznaniu złożonym za 2008 r. Zestawienie danych uzyskanych od Spółki A. oraz pozostałych dowodów zgromadzonych w sprawie potwierdziło słuszność ustaleń dokonanych przez organy. Wbrew twierdzeniu strony organ odwoławczy obszernie odniósł się w zaskarżonej decyzji do zarzutu braku wskazania podstawy prawnej wystąpienia do Spółki A., co w ocenie strony miało rzutować na możliwość uznania tak pozyskanych dokumentów jako dowód w sprawie. Sąd podzielił stanowisko, iż pozostaje to bez wpływu na ocenę poprawności przeprowadzonego w sprawie postępowania. Dane od Spółki A. uzyskano w związku z pisemnym zapytaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13 sierpnia 2014 r., i kolejnym z dnia 25 września 2014 r. Przy czym podstawę żądania udzielenia informacji stanowił art. 82 § 1 pkt 1 i § 5 O.p. Odnosząc się do wątpliwości strony co do poprawności włączenia zebranego w toku kontroli podatkowej materiału dowodowego do postępowania podatkowego, biorąc pod uwagę treść przepisu art. 248b § 3 O.p. (przy czym przyjmuje się, iż został on wskazany pomyłkowo zamiast przepisu art. 284b § 3 O.p.) Sąd zauważył, iż w skardze strona bliżej nie wyjaśniła w czym upatruje naruszenia wskazanego przepisu, poza wskazaniem, że kontrola trwała prawie dwa lata. Z akt sprawy wynika, że o każdym przypadku niezakończenia kontroli w terminie wskazanym w upoważnieniu do przeprowadzenia kontroli podatkowej strona była informowana z podaniem przyczyny przedłużenia terminu zakończenia kontroli i wskazaniem nowego terminu jej zakończenia. Co istotne, przed upływem terminu zakończenia kontroli wskazanego w ostatnim zawiadomieniu z dnia 29 maja 2013 r., tj. przed dniem 31 lipca 2013 r. stronie został doręczony protokół z kontroli (w dniu 18 lipca 2013r.). Zgromadzony natomiast w toku kontroli podatkowej materiał dowodowy został włączony do postępowania podatkowego sprawy postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 20 grudnia 2013 r. wydanym na podstawie art. 180 § 1 i art. 216 O.p. Mając na uwadze powyższe Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi.

Strona wniosła skargę kasacyjną i zaskarżyła powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie i zmianę poprzez uwzględnienie skargi albo uchylenie go w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzeni kosztów postępowania wg. norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie:

1. prawa materialnego polegające na błędnej wykładni przepisu art. 44 § 2 - 4 k.p.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. zastosowanie do nieprawidłowo doręczonej przesyłki pocztowej i przyjęcie, że doręczenie postanowienia było skuteczne,

2. przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy polegające na naruszeniu przepisu:

a) art. 145 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie skargi w wyniku błędnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego poprzez przyjęcie, iż adres zameldowania podatniczki był tożsamy z jej adresem zamieszkania (podczas, gdy skarżąca co najmniej dwukrotnie wskazała właściwy adres do korespondencji) wskutek czego Sąd uznał, iż miało miejsce prawidłowe doręczenie zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego i tym samym przerwanie biegu terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 O.p.

b) art. 3 § 1 p.p.s.a.w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. poprzez niewłaściwą kontrolę legalności działalności administracji publicznej i niezastosowanie środka przewidzianego w ustawie, wyrażające się oddaleniem skargi w sytuacji, gdy organ administracji dopuścił się obrazy art. 44 § 1 – 4 k.p.a. poprzez uznanie, że w sprawie doszło do doręczenia zastępczego pomimo faktu, że pismo procesowe zostało skierowane na niewłaściwy adres, w związku z czym skarżąca nie miała możliwości jego odbioru.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ administracji wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Brak było podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.

Na początek przypomnieć należy, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., poza wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione w sposób spełniający wymogi i standardy wnikające z unormowań art. 174 i art. 176 p.p.s.a.

W sprawie niniejszej zaprezentowany został ad meritum tylko jeden zarzut kasacyjny, który polegać miał na: "błędnej wykładni przepisu art. 44 § 2 – 4 kpa przez jego niewłaściwe zastosowanie."

Po pierwsze, regulacja prawna obejmująca "art. 44 § 2 – 4 kpa" nie stanowi niewątpliwie jednego przepisu, nie jest więc jednoznacznie wiadomo, o którym przepisie wypowiada się autor skargi kasacyjnej.

Po drugie, "błędna wykładnia przepisu" nie może niewątpliwie zostać przeprowadzona "przez jego niewłaściwe zastosowanie"; wykładnia prawa i stosowanie prawa to wszak różne, inne, nietożsame pojęcia prawne.

Po trzecie, przedmiotem rozpoznanej sprawy (podatkowej) nie były niewątpliwie wyłącznie: wykładnia lub stosowanie "art. 44 § 2 – 4 kpa."

Jeżeli wnoszący skargę kasacyjną chciał zakwestionować w niej zgodnie z prawem, to jest prawnie skutecznie, ustalenie i ocenę nieprzedawnienia się spornego zobowiązania podatkowego, wobec niedoręczenia skarżącej zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, to powinien w zarzutach kasacyjnych powołać co najmniej: podstawę prawną stosowania unormowań kpa w postępowaniu egzekucyjnym, podstawę prawną przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, adekwatną do sprawy podstawę prawną przedawnienia zobowiązania podatkowego. Żaden z tego rodzaju zarzutów kasacyjnych nie został sformułowany, przedstawiony i uzasadniony.

Poprzestanie na wadliwie zaprezentowanym zarzucie "naruszenia prawa materialnego polegającego na błędnej wykładni przepisu art. 44 § 2 – 4 kpa przez jego niewłaściwe zastosowanie" nie może stanowić zgodnej z prawem podstawy i uzasadnienia zakwestionowania zaskarżonego wyroku.

Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a. i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną i orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.