Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 2516/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Budżetowe prawo
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 255 ust. 1
journal: Dz.U. 2013 poz 885
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia NSA Andrzej Skoczylas (spr.) Sędzia del. WSA Małgorzata Grzelak Protokolant Mateusz Rogala po rozpoznaniu w dniu 27 kwietnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Gminy Miasta T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 9 lipca 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 392/14 w sprawie ze skargi Gminy Miasta T. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia i zwrotu nadpłaty należności budżetowych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Gminy Miasta T. na rzecz Ministra Finansów kwotę 1800 (tysiąc osiemset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 9 lipca 2014 r., sygn. akt V SA/Wa 392/14 (dalej wyrok z 9 lipca 2014 r.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej WSA albo sąd I instancji) oddalił skargę Gminy Miasta T. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2013 r., nr [...] (dalej decyzja z [...] grudnia 2013 r.) zapadłą w przedmiocie zwrotu należności budżetu państwa.

Wyrok z 9 lipca 2014 r. zapadł w następującym stanie prawnym i faktycznym:

Gmina Miasta T., miasto na prawach powiatu (dalej strona skarżąca), złożyła 20 maja 2013 r. do Wojewody [...] wniosek o zwrot nadpłaconych dochodów Skarbu Państwa za lata 2008-2012 w łącznej wysokości 159.898,74 zł. We wniosku wskazano, że nadpłata wynikała z mylnego wyliczenia dochodów powiatu za realizację dochodów Skarbu Państwa z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Wyjaśniono, że zgodnie z art. 4 ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz.U. z 2012 r., poz. 83 ze zm., dalej u.p.p.u.w.) do opłat tych powinno się stosować odpowiednio art. 23 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2014 r., poz. 518, ze zm. dalej u.g.n.). W wyniku prowadzonego postępowania ustalono, że pobrane dochody budżetowe z tytułu opłat za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, były odprowadzane do budżetu z potrąceniem 5% wpływów, zamiast 25%.

Wojewoda [...] (dalej także organ I instancji) decyzją z [...] sierpnia 2013 r., nr [...] (dalej decyzja z [...] sierpnia 2013 r.) odmówił stwierdzenia i zwrotu nadpłaty stronie skarżącej wnioskowanej kwoty. W uzasadnieniu wyjaśnił, że zgodnie z art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013r., poz. 885 ze zm., dalej u.f.p.) powołane przez skarżącą regulacje wynikające z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749, ze zm., dalej o.p.) znajdują zastosowanie w takim zakresie, w jakim u.f.p. nie reguluje danej materii. Przepisy u.f.p. wskazują zarówno na terminy przekazywania pobranych dochodów na rachunek dochodów budżetu państwa, jak i możliwości pomniejszania przez jednostkę samorządu terytorialnego dochodów z tytułu realizacji zadań z zakresu administracji rządowej. Zatem organ I instancji uznał, że jedynym tytułem uprawniającym do pomniejszenia dochodów odprowadzonych na rachunek budżetu państwa z tytułu realizacji tych zadań jest przysługujący jednostce samorządu terytorialnego udział 5% lub 25% w dochodach uzyskiwanych w danym roku. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w przepisach u.f.p. określających zasady planowania i wykonywania budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Jedna z tych zasad stanowi, że podstawą gospodarki finansowej państwa w danym roku budżetowym jest ustawa budżetowa uchwalona na okres roku budżetowego, a podstawą gospodarki finansowej jednostki samorządu terytorialnego jest uchwała budżetowa na rok budżetowy.

Decyzją z [...] grudnia 2013 r. Minister Finansów utrzymał w mocy decyzję z [...] sierpnia 2013 r.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że nie ulega wątpliwości, że zgodnie z art. 67 i art. 60 pkt 8 u.f.p., przepisy o.p. mają zastosowanie do pobranych przez jednostkę samorządu terytorialnego dochodów związanych z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego odrębnymi ustawami i jednocześnie nieodprowadzonych na rachunek dochodów budżetu państwa.

Minister Finansów wskazał, że podstawy do rozstrzygnięcia sprawy nie należy doszukiwać się w powołanym w odwołaniu art. 60 pkt 7 u.f.p., gdyż w analizowanym przypadku mamy do czynienia z dochodami budżetu państwa pobranymi przez jednostkę samorządu terytorialnego związanymi z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej i odprowadzonymi na rachunek dochodów budżetu państwa. Stosowne pomniejszenie przekazywanych dochodów następuje zaś, jak wskazano, na podstawie przepisów ustawy o finansach publicznych, nie zaś ustaw odrębnych.

Minister wyjaśnił również, że w art. 60 u.f.p. mowa jest wyłącznie o środkach publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe. Z odwołania wynika natomiast, że określone kwoty zostały przekazane do budżetu nienależnie, w związku z niedokonaniem stosownego pomniejszenia wynikającego z art. 255 ust. 1 u.f.p. Co do zasady zatem nie można tych kwot uznać za środki publiczne stanowiące należności budżetowe, o których mowa w art. 60 u.f.p.

Zgodnie z art. 23 ust. 3 u.g.n., od wpływów osiąganych ze sprzedaży, opłat z tytułu trwałego zarządu, użytkowania, czynszu dzierżawnego i najmu - nieruchomości Skarbu Państwa, o których mowa w ust. 1, a także od wpływów osiąganych z opłat z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości Skarbu Państwa oddanych w użytkowanie wieczyste, oraz od odsetek za nieterminowe wnoszenie tych należności potrąca się 25% środków, które stanowią dochód powiatu, na obszarze którego położone są te nieruchomości. Natomiast art. 255 ust. 1 u.f.p. stanowi o realizacji tego prawa jedynie poprzez pomniejszenie, przy przekazywaniu na właściwy rachunek bieżący dochodów dysponenta części budżetowej, pobranych dochodów budżetowych o określone procentowo kwoty należne powiatowi. Tym samym potrącenia 25% wskazanych środków można dokonać wyłącznie poprzez stosowne pomniejszenie, o którym stanowi art. 255 ust. 1 u.f.p., a to nastąpić może wyłącznie przy przekazywaniu dochodów. Dopiero przez dokonanie stosownego pomniejszenia można mówić o powstaniu dochodu należnego miastu.

Na powyższą decyzję Gmina wniosła skargę do WSA domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego, a to art. 60 w związku z art. 67 u.f.p. poprzez przyjęcie, że wskazana należność nie jest niepodatkową należnością budżetową o charakterze publiczno-prawnym, a w konsekwencji, że nie ma formalnych podstaw do dokonania zwrotu stwierdzonej nadpłaty poprzez brak możliwości zastosowania o.p.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumenty zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Dokonując kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia sąd I instancji stwierdził, że skarga nie jest uzasadniona i zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu.

Dokonując wykładni znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów prawa WSA doszedł do przekonania, że jedyny tryb na skorygowanie "nadpłaty" to tryb wynikający z art. 255 u.f.p., a nie tryb uregulowany w o.p. W obowiązujących przepisach nie można znaleźć podstawy prawnej do wydania decyzji orzekającej o zwrocie na rzecz powiatu nadpłaconych środków. Prawidłowe jest również stanowisko Ministra Finansów zawarte w odpowiedzi na skargę i odnoszące się do podstaw do umorzenia postępowania wszczętego w sprawie na wniosek skarżącej. Słusznie organ odwoławczy przywołał uchwałę Sądu Najwyższego z 13 lipca 2011 r. o sygn. akt III CZP 35/11, w której Sąd ten stwierdził brak podstaw do dochodzenia roszczeń w analogicznej sprawie na gruncie prawa cywilnego.

Sąd nie stwierdził ponadto żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności.

W skardze kasacyjnej z 1 września 2014 r. strona w całości zaskarżyła wyrok z 9 lipca 2014 r. na podstawie art. 188 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.) wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi, ewentualnie na podstawie art. 185 p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd I instancji oraz o zasądzenie od organu kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżąca zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenie prawa materialnego, tj.:

1) art. 60 w związku z art. 67 u.f.p. przez błędne przyjęcie, że wskazana powyżej należność nie jest niepodatkową należnością budżetową o charakterze publiczno - prawnym, o której mowa w art. 60 u.f.p., a w konsekwencji że nie ma formalnych podstaw dokonania zwrotu stwierdzonej nadpłaty poprzez brak możliwości zastosowania Ordynacji podatkowej,

2) art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2010 r. Nr 80, poz. 526 ze zm.) w związku z art. 4 ust. 14 u.p.p.u.w. i art. 23 ust. 3 u.g.n. przez błędne przyjęcie, że należne Skarżącej na ich podstawie środki finansowe nie są jej dochodem tylko dochodem budżetu państwa,

3) art. 255 u.f.p. przez błędne przyjęcie, że przepis ten reguluje tryb skorygowania "nadpłaty", która wystąpiła w niniejszej sprawie.

W złożonym jako załącznik do protokołu rozprawy piśmie procesowym, Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach i nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Skarga kasacyjna oparta została na zarzutach naruszenia prawa materialnego.

Z postawionych zarzutów wynika, że istota spornego w rozpatrywanej sprawie zagadnienia odnosi się do oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który orzekając w sprawie ze skargi Gminy Miasta T. na decyzję Ministra Finansów

w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaconych dochodów Skarbu Państwa za lata 2008-2012 w łącznej wysokości 159.898,74 zł, stwierdził, że zaskarżona decyzja nie jest niezgodna z prawem. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że w okolicznościach stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, podstawy żądania zwrotu kwot nadpłaconych w związku z potrącaniem należnego Gminy Miasta T. dochodu w kwocie niższej, niż wynikało to z art. 23 ust. 3 u.g.n., nie uzasadnia, ani tryb przewidziany w przepisach Działu III ustawy - Ordynacja podatkowa, do odpowiedniego stosowania których odsyła art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, gdy chodzi o należności, o których mowa w art. 60 tej ustawy, ani też ustawa z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Według Sądu I instancji, za nie bez znaczenia z punktu widzenia oceny o zgodności z prawem kontrolowanej decyzji uznać należało również regulacje zawarte w art. 162 pkt 1 u.f.p. odnoszące się do zasad gospodarki finansowej obowiązujących w toku wykonywania ustawy budżetowej oraz w art. 255 tej ustawy, które także sprzeciwiały się temu, aby żądanie Gminy Miasta T. uznać można było za uzasadnione.

Z przywołanego stanowiska Sądu I instancji oraz z podważającego jego prawidłowość stanowiska strony skarżącej kasacyjnie wynika innymi słowy, że istota spornego w rozpatrywanej sprawie zagadnienia odnosi się do potrzeby udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w sytuacji, gdy Gmina i Miasto T., w latach 2008-2012, dokonywała z pobranych dochodów budżetowych (dochodów należnych Skarbowi Państwa) w związku z realizacją zadań z zakresu gospodarowania zasobem nieruchomości Skarbu Państwa, potrącenia należnego mu dochodu w kwocie niższej, niż 25 % - tj. niższej, niż wynikająca z art. 23 ust. 3 u.g.n. - to czy, dochody budżetowe (dochody należne Skarbowi Państwa), które w ten sposób przekazane zostały dysponentowi, o którym mowa w art. 255 ustawy o finansach publicznych, w kwocie wyższej, podlegają (mogą podlegać) zwrotowi na rzecz powiatu (Gminy Miasta T.) mimo, że ten nie realizował uprawnienia do pomniejszenia przekazywanych dochodów budżetowych (dochodów należnych Skarbowi Państwa) o kwoty stanowiące - w sytuacji ich potrącenia - dochód budżetu jednostki samorządu terytorialnego z tytułu wykonywania wymienionych zadań.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie, na przedstawione powyżej pytanie odnoszące się do istnienia podstaw prawnych żądania zwrotu przez Gminę Miasto T. wskazanych powyżej kwot oraz zasadności oczekiwania przez Gminę Miasto T. ich zwrotu, Sąd I instancji udzielił odpowiedzi, której prawidłowości nie podważają postawione w skardze kasacyjnej zarzuty.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które postawione zostały w petitum skargi kasacyjnej, ich ocenę poprzedzić należy koniecznym w rozpatrywanej sprawie przypomnieniem, że zarzut "błędnej wykładni prawa" (czy błędnego "przyjęcia" jako to formułuje autor skargi kasacyjnej) to zarzut mylnego zrozumienia treści przepisu przez Sąd I instancji. Wymaga on - aby mógł być rozpatrzony - wykazania na czym dokładnie polegała błędna wykładania przepisu, którego zarzut kasacyjny dotyczy i jaka powinna być jego prawidłowa wykładania, co oznacza potrzebę podjęcia merytorycznej polemiki ze stanowiskiem wyrażonym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku odnośnie do tego rodzaju kwestii spornej. Zarzut zaś, "niewłaściwego zastosowania" prawa materialnego wymaga wykazania i wyjaśnienia, jak powinien być on stosowany ze względu na stan faktyczny sprawy albo dlaczego ze względu na ten stan faktyczny nie powinien być on stosowany, a w przypadku zarzutu niezastosowania tego przepisu, dlaczego powinien być on zastosowany. Zarzut naruszenia przepisu prawa materialnego poprzez niewłaściwe jego zastosowanie polega więc na zarzuceniu tzw. błędu subsumcji, tj. gdy ustalony w sprawie stan faktyczny błędnie uznano za odpowiadający albo nieodpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w danej normie prawnej. Innym słowy, zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego (w formie pozytywnej) wiąże się z zarzuceniem zastosowania normy prawnej, która nie powinna być w danej sprawie zastosowana, albo (w formie negatywnej) z zarzuceniem niezastosowania normy prawnej, która w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną powinna być zastosowana w sprawie ze względu na ustalenia jej stanu faktycznego - niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego przez sąd, rozumiane jest, jako sytuacja polegająca albo na bezzasadnym tolerowaniu błędu subsumcji popełnionego przez organ administracyjny, albo wręcz przeciwnie, na bezzasadnym zarzuceniu organowi popełnienia takiego błędu.

Wyjaśnienia wymaga również - co ma istotne znaczenie z punktu widzenia oceny skuteczności omawianych zarzutów kasacyjnych - że w sytuacji, gdy strona skarżąca kasacyjnie podważa prawidłowość zaskarżonego wyroku z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym, w odniesieniu do którego zarzuca błąd wykładni i/lub niewłaściwe zastosowanie, to ocena zasadności tych zarzutów może być dokonywana wyłącznie na podstawie stanu faktycznego, którego ustalenia nie są kwestionowane lub nie zostały skutecznie podważone, nie zaś, na podstawie stanu faktycznego, który sama strona skarżąca kasacyjnie uznaje za prawidłowy. Wobec tego zaś, że stan faktyczny rozpatrywanej sprawy nie jest – o czym mowa była już powyżej – kwestionowany, to za oczywiste uznać należało, że ocena zarzutu naruszenia prawa materialnego nie mogła pomijać faktów, które Sąd I instancji przyjął za podstawę wyrokowania.

Z punktu widzenia przedstawionych powyżej uwag wprowadzających, nie ma podstaw, aby za usprawiedliwiony uznać można było zarzut błędnej wykładni art. 23 ust. 3 u.g.n. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie wynika, aby Sąd I instancji podejmował jakiekolwiek zabiegi interpretacyjne w odniesieniu do tego przepisu, zwłaszcza zaś, aby w ich rezultacie wyraził pogląd, którego prawidłowość podważa autor skargi kasacyjnej. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika bowiem, że Sąd I instancji do wymienionego przepisu ustawy z dnia 21 lipca 1997 r. odwoływał się kilkukrotnie – głównie gdy przywoływał jego treść i gdy cytował pogląd Sądu Najwyższego wyrażony w uchwale z dnia 13 lipca 2011 r. (sygn. akt III CZP 35/11). Należy przy tym zauważyć, że formułując powyższy zarzut skarżący kasacyjnie pomija, że nie było w tej sprawie kwestionowane uprawnienie Gminy Miasta T. do pomniejszania pobranych dochodów o stosowne kwoty wynikające z art. 23 ust. 3 u.g.n.. Nie ma bowiem wątpliwości, iż zdaniem Sądu I instancji takie pomniejszenie pobranych dochodów – zgodnie z art. 23 ust.3 u.g.n. mogło być dokonane w trybie art. 255 ust.1 ustawy o finansach publicznych. Niniejsza sprawa dotyczy jednak innej kwestii, tj. problemu uprawnienia Gminy Miasta T. do żądania zwrotu nadpłaconych dochodów Skarbu Państwa.

W uzasadnieniu wyroku NSA z 2 lipca 2015 r. (sygn. akt II GSK 802/14, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl), który to pogląd Sąd w pełni podziela i uznaje za własny, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że gdy chodzi o wykładnię i stosowanie art. 23 ust. 3 u.g.n., istotne znaczenie ma po pierwsze to, że z treści przywołanego przepisu wynika przyznana powiatowi, jako jednostce samorządu terytorialnego (realizowana przez starostę powiatu) kompetencja (uprawnienie) do potrącania od wymienionych w tym przepisie wpływów - należnych Skarbowi Państwa i osiąganych w związku z gospodarowaniem zasobem jego nieruchomości, jako zadaniem z zakresu administracji rządowej - 25% tych środków, po drugie zaś to, że zgodnie z tym przepisem, dochód powiatu, na obszarze którego położone są te nieruchomości, stanowią środki potrącone do wysokości 25 % wymienionych wpływów. Z powyższego wynika więc jednoznacznie, że dochód powiatu stanowią środki, w odniesieniu do których doszło do realizacji przez jednostkę samorządu terytorialnego przyznanej jej przywołanym przepisem kompetencji - tj. kompetencji do dokonania wskazanego potrącenia 25 % - bo tylko w ten sposób dochód, o którym mowa, może być w ogóle uzyskany. W konsekwencji przyjąć należy, że brak uczynienia przez powiat użytku z przyznanej mu przywołanym przepisem kompetencji, a tym samym brak skorzystania z uprawnienia do źródła dochodu, o którym w przepisie tym mowa - tj. do pomniejszenia pobranych i należnych Skarbowi Państwa dochodów o udział powiatu w tymże dochodzie – nie oznacza nic innego, jak tylko brak uzyskania dochodu z tytułu potrącenia 25% środków z dochodu należnego Skarbowi Państwa. Powiat, dochodu tego również nie traci, skoro go we wskazany powyżej sposób nie uzyskał. W świetle powyższego nie ma usprawiedliwionych podstaw także zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w związku z art. 4 ust. 14 u.p.p.u.w. i art. 23 ust. 3 u.g.n. przez przyjęcie, że należne skarżącej na ich podstawie środki finansowe nie są jej dochodem tylko dochodem budżetu państwa.

Za uzasadnione uznać należy więc stanowisko Sądu I instancji odnośnie do braku podstaw żądania zwrotu kwot nadpłaconych w związku z potrącaniem należnego Gminie Miastu T. dochodu w kwocie niższej, niż wynikało to z art. 23 ust. 3 u.g.n., w oparciu o tryb przewidziany w przepisach Działu III ustawy Ordynacja podatkowa, co uzasadnia jednocześnie wniosek, że za pozbawione usprawiedliwionych podstaw uznać należało również zarzuty naruszenia prawa materialnego, które postawione zostały w pkt 1) i pkt 3) petitum skargi kasacyjnej.

Po pierwsze, art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, w zakresie w nim określonym, tj. w odniesieniu do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60 tej ustawy i nieuregulowanych nią, odsyła do odpowiedniego stosowania przepisów Działu III ustawy Ordynacja podatkowa, a nie do stosowania ich wprost, co oznacza stosowanie wymienionych przepisów przy uwzględnieniu niezbędnych modyfikacji związanych z odrębnym charakterem prawnym niepodatkowych należności budżetowych i należności podatkowych.

Po drugie, art. 60 pkt 8 ustawy o finansach publicznych w poczet środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym zalicza pobrane przez jednostkę samorządu terytorialnego dochody związane z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego odrębnymi ustawami i nieodprowadzone na rachunek dochodów budżetu państwa. Mimo więc, że art. 60 u.f.p. nie zawiera zamkniętego katalogu środków publicznych, gdyż używa słów "w szczególności", to jednak trudno uznać, wobec brzmienia art. 60 pkt 8 u.f.p., że katalog ten może być rozszerzony o dochody już odprowadzone do budżetu państwa. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, sprzeciwia się takiemu rozszerzeniu wyraźne zaznaczenie, że chodzi o środki nieodprowadzone do budżetu państwa. Wobec powyższego tryb przewidziany w dziale III Ordynacji podatkowej, związany z postępowaniem w przypadku nadpłaty w podatku, nie może być w sprawie niniejszej zastosowany. Nie powinno przy tym ulegać wątpliwości, że sporne należności zostały odprowadzone do budżetu państwa, jako dochody związane z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej nie zaś, jako dochody jednostki (zob. wyrok NSA z 9 czerwca 2015 r., sygn. akt II GSK 830/14, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl)

Po trzecie, z przedstawionego punktu widzenia, nie można nie uwzględnić i tego, że bezwzględnie obowiązujący przepis art. 255 ust. 1 i ust. 2 ustawy o finansach publicznych precyzyjnie reguluje kwestie odnoszące się do terminów przekazywania wymienionych w nim dochodów budżetowych na wskazany rachunek bieżący, co uzasadnia wniosek, tylko do upływu tych terminów, że za dopuszczalną uznać można byłoby korektę kwot tak przekazywanych środków. W tym też kontekście podważyć należy zasadność stanowiska strony skarżącej kasacyjnie, że kontrolę w zakresie odnoszącym się do przekazywanych przez jednostkę samorządu terytorialnego dochodów budżetowych – tj. pobranych przez nią dochodów związanych z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych – z punktu widzenia prawidłowości wysokości przekazywanej kwoty, w tym uwzględniania przez jednostkę samorządu terytorialnego należnych jej pomniejszej (potrąceń), powinien wykonywać dysponent tych środków, tj. wojewoda, a skoro tego nie uczynił, to tym bardziej żądanie zwrotu spornych w sprawie kwot, uznać należało za usprawiedliwione. Stanowisko to nie jest trafne i nie znajduje żadnego uzasadnienia w treści przepisów obowiązującego prawa. Strona skarżąca kasacyjnie nie uwzględnia również i tego, że formułowane na gruncie prezentowanego przez nią stanowiska oczekiwanie, w oczywisty sposób nie koresponduje – innymi słowy jest wręcz sprzeczne – z konstytucyjną zasadą autonomii i samodzielności finansowej jednostek samorządu terytorialnego odzwierciedloną w treści szczegółowych przepisów działu V ustawy o finansach publicznych. Jakkolwiek zasada samodzielności jednostek samorządu terytorialnego nie ma charakteru absolutnego, to jednak w kontekście postulowanego przez stronę skarżącą kasacyjnie podejścia do spornego w sprawie zagadnienia podkreślić należy, że treść przywołanej zasady wyraża się również tym, że jednostki samorządu terytorialnego samodzielnie realizują swoje zadania, wyrażając wolę mieszkańców, a tym w tym względzie, w zachowaniu wymogu ograniczenia ingerencji organów władzy wykonawczej w realizację tych zadań do procedur nadzorczych opartych na kryterium legalności, która może być uznana dopuszczalną tylko w wypadkach określonych w ustawach (por. np. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 listopada 2013 r., K 17/12).

W konsekwencji, i po czwarte już, argument z uchwały Sądu Najwyższego z dnia 13 lipca 2011 r. (sygn. akt III CZP 35/11), ma w rozpatrywanej sprawie takie znaczenie, jakie wynika z sentencji tej uchwały, a mianowicie, że w sprawie, w której powiat dochodzi zwrotu od Skarbu Państwa kwot stanowiących jego dochód na podstawie art. 23 ust. 3 u.g.n., niepotrąconych i przekazanych Skarbowi Państwa, droga sądowa jest niedopuszczalna.

Wobec tego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku