Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 897/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2011-11-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: Art. 65 ust. 1, ust. 5, ust. 6, art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
article: Art. 53 par. 3, art. 207, art. 210, art. 233
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 Art. 4 pkt 5 i pkt 18, art. 6 ust. 3 i ust. 4, art. 7, art. 20 ust. 1 i ust. 3 lit. a), c), ust. 6, art. 62, art. 63, art. 67, art. 76, art. 78, art. 201 ust. 1 lit. a), ust. 2, ust. 3, art. 214ust. 1, art. 220 ust. 1, ust. 2 lit. b), art. 221 ust. 1, art
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: Art. 1
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Kremer Sędziowie NSA Grażyna Danielec WSA Tadeusz Wołek (spr.) Protokolant Ewelina Kalita po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2011 r. sprawy ze skarg "A" H. A. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia 16 czerwca 2010 r. nr [...] z dnia 24 czerwca 2010 r. nr [...] z dnia 9 czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego skargi oddala.


UZASADNIENIE

Firma "A" H. A. z K, zadeklarowała do procedury celnej dopuszczenia do obrotu towar opisany w zgłoszeniach celnych, jako akcesoria do aparatów cyfrowych:

1. w dniu [...] 2007 r. za zgłoszeniem celnym SAD nr [...],

2. w dniu [...] 2007 r. za zgłoszeniem celnym SAD nr [...],

3. w dniu [...] 2007 r. za zgłoszeniem celnym SAD nr [...].

Zgłaszający zadeklarował do towarów kod CN 8529.90.20 ze stawką celną 0%.

Towar został zwolniony do deklarowanej procedury w dniu [...] 2007 r., w dniu [...] 2007 r., w dniu [...] 2007 r.

W związku z przeprowadzoną, zgodnie z art. 78 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, zwanego dalej WKC, kontrolą zgłoszenia celnego, stwierdzono błędną taryfikację towaru zgłoszonego w:

1. poz. 1, ponieważ dla towaru będącego lampami błyskowymi właściwą pozycją taryfy celnej powinien być kod CN 90066100 ze stawką celną 3,2%;

2. poz. 1 winna być rozdzielona na trzy pozycje a towar winien być objęty w przypadku:

- tzw. "battery pack" podpozycją 9006910090 - stawką celną 3,7%,

- obiektywów podpozycją 9002110090 - stawką celną 6,7%,

- a lamp błyskowych podpozycją 9006610000 - stawką celną 3,2%.

3. poz.1 SAD, ponieważ dla towaru będącego akcesoriami do lamp błyskowych oraz lampami błyskowymi właściwą pozycją taryfy celnej powinien być odpowiednio: kod CN 90069900 ze stawką celną 3,2% (akcesoria do lamp błyskowych) oraz kod CN 90066100 ze stawką celną 3,2% (dotyczy lamp błyskowych).

We wszczętych z urzędu postępowaniach celnych Naczelnik Urzędu Celnego decyzjami:

1. z dnia [...] 2010 r. znak [...]:

- określił kwotę długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 3.490,00 zł,

- określił jako prawidłowy kod towaru (kod CN) - CN 9006.61.00 (kod Taric 9006.61.00.00) dla lamp błyskowych;

2. z dnia [...] 2009 r. znak [...]:

- określił kwotę długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 3.919,00 zł.,

- określił jako prawidłowy kod towaru (kod CN) dla towarów objętych zgłoszeniem celnym:

- CN 8543.70.90 (kod Taric 8543.70.90.99) dla battery pack (poz. 1 faktury handlowej),

- CN 9002.11.00 (kod Taric 9002.11.00.90) dla obiektywów fotograficznych (poz. 2-8, 11 faktury handlowej),

- CN 9006.61.00 (kod Taric 9006.61.00.00) dla fotograficznych lamp błyskowych (poz. 10-11 faktury handlowej).

3. z dnia [...] 2009 r. znak [...]:

- określił kwotę długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 1.388 zł.,

- określił jako prawidłowy kod towaru (kod CN) dla towarów objętych zgłoszeniem celnym:

- CN 9006.61.00 (kod Taric 9006.61.00.00) dla lamp błyskowych (pozycje 10-13 faktury) oraz

- CN 9006.99.00 (kod Taric 9006.99.00.00) dla akcesoriów do lamp błyskowych (pozycje 1-9 faktury).

W powyższych decyzjach organ:

- powiadomił o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty długu celnego,

- poinformował o obowiązku zapłaty odsetek wynikających z art. 65 ust. 5 Prawa celnego,

- określił jako dłużnika firmę "A" H. A. z K zgodnie z art.201 ust. 1a, ust.3 w związku z art. 4 pkt 12 WKC.

Jako podstawę prawną decyzji organ wskazał art. 53 § 3, art. 207 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tj.: Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.); art. 4 pkt 5 i pkt 18, art. 20 ust. 1 i ust. 3 lit. a), c), ust. 6, art. 67, art. 78, art. 201 ust. 1 lit. a), ust. 2, ust. 3, art. 220 ust. 1, art. 221 ust. 1, art. 222 ust. 1 lit. a), art. 243, art. 244 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19.10.1992 r. ze zmianami; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne 2004, rozdz. 2, t. 4, str. 307); art. 65 ust. 1, ust. 5 i ust. 6, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19.03.2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2004 r., nr 68, poz. 622 ze zm.); art. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z dnia 7.09.1987 r., Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne 2004, rozdz. 2, t. 2, str. 382) zmienionego Rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 301 z 31.10.2006 r.) oraz Obwieszenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. z 2006 r., nr 86, poz. 880 ze zm.).

Organ odrzucając prawidłowość klasyfikacji w/w towarów, dokonanej przez zgłaszającego i określając ich taryfikację do wskazanej pozycji (kodu CN), oparł się na 1 i 6 regule Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, stanowiących integralną część Taryfy celnej.

Organ podniósł, że kwota należności celnych prawnie należna ogółem jest wyższa od kwoty zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym i zaksięgowanej tj. kwoty 0,00 zł, tak więc zachodzą przesłanki do rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o art. 220 ust. 1 WKC.

Przywołując treść art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne organ celny wskazał, że w sprawie dłużnik nie udowodnił, że zaksięgowanie kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie nieprawidłowych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania, tak więc zasadnym jest naliczenie przedmiotowych odsetek.

H. A. wniósł odwołania od decyzji organu I instancji wnosząc o ich uchylenie oraz o umorzenie postępowania. Zarzucił naruszenie:

- art. 180 Ordynacji podatkowej przez oparcie decyzji na dowodach zgromadzonych w toku kontroli, która została przeprowadzona z naruszeniem przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej,

- art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej przez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego,

- (2) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez nierozpatrzenie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz nieustosunkowanie się w uzasadnieniu decyzji do wszystkich dowodów przedstawionych przez stronę, tj. do decyzji austriackiego urzędu celnego nr [...] z dnia [...] 2007 r., w której towar "battery pack" klasyfikuje do pozycji CN 8529.90.20, czyli tej samej, do której klasyfikuje go strona,

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę wzbudzania zaufania do organów;

- przepisów zawartych w rozporządzeniu Komisji (WE) Nr 1031/2008 z dnia 17.10.2006 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (E WG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej przez dokonanie klasyfikacji towarów niezgodnie z zasadami tego aktu,

- art. 221 WKC przez zaksięgowanie retrospektywne kwoty należności celnych w przypadku, gdy nie nastąpiła przesłanka do takiego zaksięgowania tj. zaksięgowana uprzednio kwota nie była niższa od prawnie należnej,

- art. 65 ust. 5 Prawa Celnego przez uznanie, iż działanie strony, w przypadku uznania, że dokonana przez stronę klasyfikacja towarów jest nieprawidłowa, nie wyczerpywało przesłanek uzasadniających odstąpienie od obowiązku zapłaty odsetek od ustalonej retrospektywnie kwoty długu celnego.

Dyrektor Izby Celnej decyzjami:

1. z dnia 16.06.2010 r. znak [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] 2010 r. znak [...];

3. z dnia 9.06.2010 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] 2009 r. znak [...];

2. z dnia 24.06.2010 r. znak [...] - uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2009 r. znak [...] w części dotyczącej określenia kwoty długu celnego podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu oraz informacji o obowiązku zapłaty odsetek od kwoty 3.919,00 zł. i w tym zakresie orzekł co do istoty, natomiast w pozostałej części utrzymał w/w decyzję w mocy. W szczególności:

- określił kwotę długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 3.522,00 zł. z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2007 r. do procedury celnej dopuszczenia do obrotu wg zgłoszenia celnego SAD nr [...],

- poinformował o obowiązku zapłaty odsetek od kwoty 3.522,00 zł. za okres od dnia 10.01.2007 (tj. od dnia następującego po dniu powstania długu celnego) do dnia powiadomienia o kwocie retrospektywnie zaksięgowanego długu celnego.

Organ odwoławczy zmienił nieprawidłowo ustalony przez organ I instancji, kod CN dla towaru pn. battery pack i określił, jako prawidłowy kod towaru (kod CN) 8529.90.20 (ze stawką celną 0%), a więc taki, jak zadeklarowany w zgłoszeniu celnym.

Jako podstawę prawną decyzji organ odwoławczy wskazał art. 207, art. 210 § 1 i § 4, art. 233 § 1 ust. 2 a) ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa, art. 65 ust. 5 i ust. 6; art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19.03.2004 t.-Prawo celne, art. 4 pkt 5, pkt 18; art. 6 ust. 3 i ust. 4; art. 7, art. 20 ust. 1, ust. 3 i ust. 6; art. 67, art. 78; art. 201, 214 ust. 1, art. 220 ust.1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, oraz art. 1 Rozporządzenia Rady /EWG/ Nr 2658/87 z dnia 23.07.1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnotowej Taryfy Celnej, zmienionego Rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 1549/2006 z dnia 17.10.2006 r. zmieniającym załącznik I do Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

W uzasadnieniu decyzji podzielając ustalenia stanu faktycznego organu I instancji, organ odwoławczy podniósł, że strona opierała się tylko na tych informacjach (danych), które z jej punktu widzenia, umożliwiały klasyfikację towaru do kodu CN ze stawką celną 0%. Takie nastawienie spowodowało zdeklarowanie w zgłoszeniu celnym nieprawidłowych kodów CN oraz obliczenie i wykazanie długu celnego (0,00 zł.) i w konsekwencji jego zaksięgowanie w wysokości niższej od prawnie należnej. W ocenie organu odwoławczego klasyfikacja dokonana przez organ I instancji jest prawidłowa.

Organ odwoławczy nie stwierdził naruszenia przepisów materialnych ani proceduralnych.

2. W uzasadnieniu decyzji z dnia 24.06.2010 r. znak [...] organ odwoławczy wskazał również, że przedmiotem odprawy celnej wg zgłoszenia celnego SAD nr [...], były: "battery pack'i" opisane na fakturze symbolem MB D200. Wg tłumaczenia roboczego dokonanego na fakturze handlowej - pojemniki na akumulatory (akcesoria do aparatów cyfrowych). Dla towarów pn. battery pack, zgłaszający zadeklarował - kod CN 8529.90.20 ze stawką celną 0% opisując towar jako akcesoria do aparatów cyfrowych.

W decyzji z dnia [...] 2009 r. organ I instancji, odrzucając prawidłowość klasyfikacji w/w towarów, dokonanej przez zgłaszającego i określił ich taryfikację do pozycji (kodu CN) 8543.70.90, oparł się na 1 i 6 regule Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. W ocenie organu odwoławczego ta klasyfikacja dokonana przez organ I instancji, jest nieprawidłowa. Właściwy kod towaru dla battery pack to kod CN 8529.90.20, który obejmuje części aparatur objętych podpozycjami 8525.60.00, 8525.80.30, 8528.41.00, 8528.51.00 i 8528.61.00. Wspólna Taryfa Celna przypisała do kodu CN 8529.90.20 stawkę celną 0%. Taka klasyfikacja została ustalona na podstawie reguł 1 i 6 ORINS oraz Uwagi 2 b) do sekcji XVI WTC.

Organ odwoławczy przyznał zatem racje stronie, iż jest zasadny zarzut naruszenia przez organ I instancji przepisów zawartych w rozporządzeniu Komisji (WE) Nr 1031/2008 z dnia 17.10.2006 r. przez dokonanie klasyfikacji towarów będących przedmiotem zgłoszenia wg SAD OGL [...] niezgodnie z zasadami wynikającymi z tego aktu. Błędna klasyfikacja taryfowa doprowadziła do zastosowania niewłaściwej stawki celnej co spowodowało określenie kwoty długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu w niewłaściwej wysokości.

Organ odwoławczy zmienił nieprawidłowo ustalony przez organ I instancji, kod CN dla towaru pn. battery pack i określił, jako prawidłowy kod towaru (kod CN) 8529.90.20 (ze stawką celną 0%), a więc taki, jaki zgłaszający zadeklarował w w/w zgłoszeniu celnym. Ustalenie prawidłowej klasyfikacji taryfowej towarów (kodów CN) przez organ celny powoduje konieczność zastosowania do w/w towarów stawek celnych właściwych dla ustalonych kodów CN. Stawki te określone zostały we Wspólnej Taryfie Celnej obowiązującej w dniu dokonania zgłoszenia celnego. Wobec powyższego organ odwoławczy wskazał na prawidłowe określenie kwoty wynikającej z długu celnego, podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu.

1-3. Zatem kwota wynikająca z długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu wynosi odpowiednio: 3.490 zł., 3.522 zł.,1.388 zł., i jest to kwota prawnie należna za towar objęty w/w zgłoszeniami celnymi. W związku z tym, że prawnie należna kwota należności celnych, określona decyzji jest większa od kwoty zadeklarowanej przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym (tj. 0,00 zł.), powstały przesłanki do rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o art. 220 ust. 1 WKC. Konsekwencją jest stwierdzenie, iż w sprawie zaistniały przesłanki do poboru odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego.

Tym samym zarzut, że w sprawie nie doszło do zaksięgowania kwoty niższej od prawnie należnej, co naruszyło art. 220 ust. 1 WKC -jest niezasadny.

Organ odwoławczy wskazał, że strona nie sprecyzowała, na czym polegać miało naruszenie art. 221 WKC, z tego powodu nie ma możliwości odniesienia się do tego zarzutu.

Organ odwoławczy wskazał, że zarzut naruszenia art. 65 ust. 5 Prawa celnego przez pobranie odsetek, jest bezzasadny.

Wyjaśnił, że możliwość uwolnienia się od rygoru art. 65 ust. 5 Prawa celnego zachodzi w przypadku zadziałania (dłużnika), polegającego na wykazaniu (udowodnieniu), że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania.

Strona podnosi, że nigdy nie miała wątpliwości co do zadeklarowanej klasyfikacji taryfowej towaru, że w przekonaniu o słuszności klasyfikacji utwierdzał ją fakt, iż stosując przez dłuższy okres czasu kodu CN 8529, nie napotkała ze strony organów celnych na jakiekolwiek zastrzeżenia. Strona odwołuje się do wyroku ETS w sprawie C-250/91 i wskazuje, iż w przypadku, gdy pomimo znacznej ilości odpraw dokonywanych przez osobę zobowiązaną organy celne nie podnoszą żadnych zastrzeżeń dotyczących klasyfikacji taryfowej towaru, chociaż porównanie zgłoszonej pozycji taryfy z opisem towarów ujawniłoby nieprawidłową klasyfikację towarów, to takie działanie można określić, jako błąd organów celnych.

Organ odwoławczy podniósł, że art. 65 ust. 5 Prawa celnego, nie wskazuje, jako przesłanki do odstąpienia od poboru odsetek - działania organów celnych, którym można przypisać błąd. To dłużnik powinien udowodnić, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania.

Wyrok ETS, na który powołuje się strona dotyczy przypadków, gdy opis towaru w zgłoszeniu celnym stoi w sprzeczności z zadeklarowanym w tym samym zgłoszeniu celnym kodem towaru (kod CN). W sprawie opis towaru "akcesoria /części/ do aparatów cyfrowych" nie stał w sprzeczności do zadeklarowanego kodu CN 8529.90.20, który obejmuje Części nadające się wyłącznie lub głównie do aparatury objętej pozycjami od 8525 do 8528 - pozostałe Części aparatur objętych podpozycjami 8525 60 00, 8525 80 30 [aparaty cyfrowe], 8528 41 00, 8528 51 00 i 8528 61 00.

Strona, jako podmiot, którego rodzaj prowadzonej działalności polega na sprzedaży sprzętu fotograficznego oraz na przywozie (imporcie) takiego towaru, specjalizująca się w tej materii, nie wykazała się starannością i dbałością w należytym sporządzeniu zgłoszenia celnego. Sprowadzany różnorodny sprzęt fotograficzny, konsekwentnie zgłaszała do jednej i tej samej pozycji taryfy celnej (CN 8529.90.20 ze stawką celną 0%), zdając sobie sprawę, iż sprzęt ten nie ma zastosowania wyłącznie do współpracy z aparatami cyfrowymi. Mając świadomość dokumentacji technicznej producenta towarów o przeznaczeniu lamp błyskowych i akcesoriów do nich i obiektywów zarówno do aparatów cyfrowych, jak i fotograficznych aparatów analogowych, deklarowała je mimo to, jako części nadające się wyłącznie lub głównie do aparatów cyfrowych, ignorując jednocześnie te istotne informacje producenta. To świadczy o nie przestrzeganiu przepisów dotyczących klasyfikacji towarów (reguł ORINS, które stanowią integralną część taryfy celnej). Jako doświadczony podmiot gospodarczy, winien zapoznać się z obowiązującymi w tym zakresie przepisami celnymi i stosować je w praktyce. Działania strony wskazują jednak albo na niedbałość, albo na celowe działanie w celu obchodzenia przepisów lub wprowadzenia organów celnych w błąd.

Organ odwoławczy nie podzielił trafności zarzutu naruszenia przepisów proceduralnych.

Przeprowadzona kontrola postimportowa, ma swoje oparcie zarówno w przepisach Wspólnotowych (art. 78 WKC), jak i w polskich przepisach celnych, które są częścią prawodawstwa Wspólnotowego (m.in. ustawa o służbie celnej z dnia 24.07.1999 r. - Dz.U. Nr 156, poz. 1641 ze zm. - rozdz. l b "kontrola celna" art. 6h - 6zg; z przepisami wykonawczymi do ustawy). Wspólnotowe prawodawstwo celne (WKC wraz z rozporządzeniami wykonawczymi), zawierające przepisy dotyczące kontroli, również postimportowych, jest realizacją ochrony interesów finansowych Wspólnoty, stoi bowiem na straży zgodnego z przepisami poboru opłat celnych, stanowiących dochód budżetowy UE.

Z tego względu, zgodnie z art. 83 ust. 2 pkt 6) ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (tj.: Dz.U. z 2007 r., nr 155, poz. 1095): ograniczeń czasu kontroli nie stosuje się w przypadku gdy przeprowadzenie kontroli jest realizacją obowiązków wynikających z przepisów prawa wspólnotowego o ochronie konkurencji lub przepisów prawa wspólnotowego w zakresie ochrony interesów finansowych Wspólnoty Europejskiej. Taki właśnie charakter miała kontrola postimportowa przeprowadzona u strony. Zatem zarzut naruszenia art. 83 ust. 2 pkt 6) ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jest niezasadny. Z powyższych względów nie ma w tym przypadku zastosowanie art. 77 ust. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zgodnie z którym dowody przeprowadzone z toku kontroli przez organ kontroli z naruszeniem przepisów prawa w zakresie kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy, jeżeli miały istotny wpływ na wyniki kontroli, nie mogą stanowić dowodu w żadnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym, karnym lub karnoskarbowym dotyczącym kontrolowanego przedsiębiorcy.

Organ odwoławczy zauważył, że strona nie wskazała, w jaki sposób przekroczenie terminu kontroli mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy i zebrane dowody.

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy stwierdził, że dowody zgromadzone w toku przeprowadzonej kontroli postimportowej zostały uzyskane zgodnie z przepisami, a tym samym mogły być wykorzystane w toku prowadzonych postępowań celnych dotyczących kontrolowanego przedsiębiorcy. Z tego względu zarzut naruszenia art. 180 Ordynacji podatkowej przez posługiwanie się dowodami zgromadzonymi z naruszeniem czasu trwania kontroli, jest pozbawiony podstaw.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę wzbudzania zaufania do organów, organ odwoławczy stwierdził, iż strona nie sprecyzowała na czym polegało naruszenie tego przepisu, zatem nie ma możliwości odniesienia się do tych zarzutów. Wszczęte postępowanie celne miało na celu przeprowadzenie analizy zgromadzonych w toku kontroli dowodów i wskazanie, czy nastąpiło naruszenie obowiązujących przepisów celnych. Organ I instancji zgromadził w toku prowadzonego postępowania celnego nie tylko dowody ujawnione w toku kontroli, ale również obszerne zastrzeżenia zgłoszone przez Kontrolowanego. Na wszystkich etapach prowadzonego postępowania strona była informowana o możliwości zapoznania się z aktami sprawy, a więc również z zebranymi dowodami. Miała także możliwość wypowiedzieć się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Przed wydaniem rozstrzygnięcia organ celny poinformował stronę o uprawnieniu wynikającym z art. 200 Ordynacji podatkowej - do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Powyższe świadczy, iż organ I instancji prowadził postępowanie nie naruszając zasady wzbudzania zaufania do organów.

1, 3. Odnośnie zarzutu naruszenie art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej przez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, organ odwoławczy podniósł, że i w tym przypadku w odwołaniu nie sprecyzowano, na czym polegały naruszenia wymienionych przepisów i organ II instancji nie mógł odnieść się także do tych zarzutów.

2. Strona zarzuciła ponadto naruszenie art. 122, art. 187 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej przez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz nieustosunkowanie się w uzasadnieniu decyzji do wszystkich dowodów przedstawionych przez stronę, tj. do decyzji austriackiego urzędu celnego nr [...] z dnia [...] 2007 r., w której towar battery pack klasyfikuje do pozycji CN 8529.90.20.

Organ odwoławczy podniósł, że dowód ten strona przedstawiła w toku postępowania zakończonego decyzją [...] oraz w dniu [...] 2009, czyli w dniu wydania decyzji przez Naczelnika Urzędu Celnego znak [...]. Organ I instancji winien uwzględnić ten dowód i dokonać jego oceny niezależnie od tego, że do akt niniejszego postępowania decyzja austriackich władz celnych nie została dołączona. Dowód ten, przedstawiony przez stronę dotyczył towaru, którego klasyfikacja wskazana została, jako nieprawidłowa w toku kontroli celnej przeprowadzonej w dniach od 24.08.2099 r. do 19.10.2009r. Zatem w przypadku klasyfikacji taryfowej towaru battery pack, doszło do naruszenia art. 122, art. 187 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, które między innymi spowodowały uchylenie zaskarżonej decyzji w części wskazanej w sentencji decyzji i orzeczenie co do istoty w tym zakresie.

H. A. wniósł skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na powyższe decyzje Dyrektora Izby Celnej.

Zarzucił rażące naruszenie przepisów, które miało wpływ na wynik sprawy:

I. art. 65 ust. 5 Prawa celnego przez obciążenie odsetkami od długu celnego zaksięgowanego retrospektywnie w związku z uznaniem, że nie udowodnił, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania,

II. art. 122, 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez nierozpatrzenie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz nieustosunkowanie się w uzasadnieniu decyzji do wszystkich faktów i okoliczności przedstawionych przez skarżącego,

III. art. 121 § 1 i § 2 oraz art. 125 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów oraz zasadę udzielania informacji przez organ oraz zasadę ekonomii procesowej.

Ponadto w skardze dotyczącej decyzji Dyrektor Izby Celnej z dnia 9.06.2010 r. nr [...] zarzucił naruszenie art. 220 ust. 2 lit. b WKC przez jego niezastosowanie, a zaksięgowanie retrospektywne kwoty należności celnych w przypadku, gdy zostały spełnione przesłanki nakładające na organ celny obowiązek powstrzymania się od zaksięgowania retrospektywnego.

Skarżący wniósł o: uchylenie zaskarżonych decyzji: 1.2. w części uznającej zasadność poboru odsetek od określonej w decyzji kwoty długu celnego, 3. w całości.

I. Zarzut naruszenia art. 65 ust. 5 Prawa celnego skarżący uzasadniał tym, że ustawa nie precyzuje, jakie w szczególności dowody winien przedstawić dłużnik, brakuje również na ten temat informacji organów celnych, a wynikających z praktyki stosowania tego przepisu. Organ odwoławczy argumentując zasadność poboru odsetek od długu celnego, podniósł w odpowiedzi na zarzut wprowadzenia skarżącego w błąd, co do słuszności stosowanego przez niego kodu celnego, iż "postanowienia art. 65 ust. 5 Prawa celnego nie wskazują, jako przesłanki do odstąpienia od poboru odsetek - działania organów celnych, którym można przypisać błąd". Przepis w rzeczywistości konstruuje jedną przesłankę zaniechania poboru odsetek od długu celnego, tj.: dłużnik ma udowodnić, iż podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Tą okolicznością może być również błąd organów celnych. Art. 65 ust. 5 Prawa celnego, nie wskazuje ani nie ogranicza środków dowodowych, którymi dłużnik może się posłużyć w celu uchronienia się przed poborem odsetek.

Okoliczność błędu organu celnego, jako przyczyny zaniżenia kwoty zaksięgowanej, jest jednym z warunków uregulowanych we Wspólnotowym Kodeksie Celnym, które po spełnieniu przez zgłaszającego, wykluczają wszczęcie postępowania w celu określenia długu celnego. Zgodnie z art. 220 ust. 2 lit. b) WKC, retrospektywne zaksięgowanie nie jest możliwe po spełnieniu warunków: 1) zaniżenie kwoty zaksięgowanej lub brak zaksięgowania było następstwem błędu samych organów celnych, 2) błąd ten nie mógł być w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności, 3) osoba zobowiązana działała w dobrej wierze, 4) osoba zobowiązana przestrzegała przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego.

Biorąc pod uwagę niejasną konstrukcję art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne, właściwym wydaje się odwołanie do art. 220 ust. 2 lit. b) WKC, bowiem o ile spełnienie powyższych warunków powoduje niemożliwość wszczęcia procedury mającej na celu retrospektywne zaksięgowanie długu celnego, tym bardziej uzasadnia odstąpienie od poboru odsetek od takiego długu.

Termin "błędu organu celnego" wielokrotnie był przedmiotem orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Generalnie ETS kwestię organu, którego "błąd" mógł doprowadzić do zaniżenia kwoty zaksięgowania, traktuje szeroko.

Zgodnie z Komentarzem LEX do Wspólnotowego Kodeksu Celnego z 2007 r., zasadniczo chodzi o błąd każdego organu, a nie tylko tego, który dokonuje retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego. Koniecznym jest by taki błąd organu celnego miał charakter błędu samodzielnego, tj. takiego, który nie został wywołany działaniem dłużnika. ETS przyjmuje, że błąd może polegać także na powtarzającym się akceptowaniu przez organy celne błędów zgłaszającego, polegających przykładowo na niewłaściwym zastosowaniu klasyfikacji taryfowej, gdy organy celne mogły łatwo ten błąd wykryć na podstawie danych zawartych w deklaracji celnej.

Towar zgłoszony jako akcesoria do aparatu cyfrowego z dołączoną fakturą, szczegółowo przedstawiającą importowany towar, był wystarczającymi dokumentami, pozwalającymi organowi celnemu na bieżące sprawdzanie poprawności taryfikowanego towaru. Brak reakcji ze strony organu celnego potwierdziła w ocenie skarżącego, iż zgłoszony do procedury celnej towar został prawidłowo opisany.

W wyroku w sprawie Hewlett Packard France p. Directeur general des douanes, ETS zwrócił szczególną uwagę na dużą liczbę i znaczenia transakcji dokonanych przez importera. Sprawa dotyczyła dużej ilości zgłoszeń celnych, co w ocenie ETS mogło umocnić przekonanie handlowca o tym, że postępuje właściwie. W tej sprawie ETS uznał, iż: ,"istnieje błąd organów właściwych do zaksięgowania w znaczeniu tej regulacji, jeżeli te organy, mimo liczby i znaczenia przywozów wykonanych przez zobowiązanego, nie podniosły żadnych obiekcji co do klasyfikacji taryfowej spornych towarów, podczas gdy porównanie między zadeklarowaną pozycją taryfową a wyraźnym opisem towarów według specyfikacji nomenklatury taryfowej pozwoliłoby odkryć błędność klasyfikacji taryfowej."

Powyższa sytuacja zaistniała w sprawie, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą pod firmą "A" H. A., zajmującej się importem oraz dystrybucją aparatów cyfrowych oraz części i wyposażenia do nich. Przedmiotowy towar Skarżący importuje od 2005 r. Kod towaru tj. CN 8529 90 20, do czasu kontroli celnej w 2009 r., był akceptowany przez organy przyjmujące zgłoszenie do procedury celnej. Do momentu zwolnienia importowanego towaru znajduje się on do dyspozycji organu celnego, tak więc przez cały ten czas ma on możliwość weryfikacji zgłoszenia celnego.

Zachowanie Skarżącego podczas procedury celnej wypełniło także drugi warunek wyłączenia retrospektywnego zaksięgowania długu celnego, uniemożliwiającego pobór odsetek od długu celnego, odnoszący się do działania w błędzie zgłaszającego.

ETS wskazuje, że aby ustalić możliwość wykrycia błędu, należy zbadać: po pierwsze - naturę błędu, po drugie - doświadczenie profesjonalne przedsiębiorcy, po trzecie -stopień staranności przedsiębiorcy. W odniesieniu do pierwszej przesłanki, czyli natury błędu, należy ustalić, czy błędu podmiotu dokonującego zgłoszenia celnego można było uniknąć przez literalną wykładnię przepisów, których zastosowania błąd dotyczył.

W sprawie, według organów towar importowany w postaci lamp błyskowych, akcesoriów do nich i obiektywów, które mają zastosowanie przede wszystkim do aparatów cyfrowych, podlegają klasyfikacji celnej wg kodu:

- 9006 61 00 00 dla lamp błyskowych,

- 9002 11 00 90 dla obiektywów fotograficznych.

- 9006 99 00 dla akcesoriów do lamp błyskowych.

Do działu 90 są jedynie klasyfikowane aparaty fotograficzne tzw. analogowe, natomiast aparaty cyfrowe mają swoją pozycję w dziale 85. Skarżący dokonując klasyfikacji taryfowej, kierował się przeznaczeniem importowanego towaru, tj. użycia go po zamontowaniu do aparatu cyfrowego. W chwili dokonywania zgłoszenia celnego przedmiotowych towarów, w przekonaniu skarżącego niedopuszczalną i błędną była taryfikacja akcesoriów do aparatów cyfrowych w dziale zawierającym pozycję klasyfikacji dla aparatów fotograficznych.

Skarżący prowadzi działalność gospodarczą polegającą na dystrybucji tylko aparatów cyfrowych oraz części i akcesoriów do nich, a klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru dokonał zgodnie z obiektywnym kryterium klasyfikacji, jakim jest przeznaczenie towaru. Decydująca w powyższej kwestii była wiedza skarżącego w odniesieniu do realiów rynku sprzętu fotograficznego. Faktem jest, iż aparaty cyfrowe wyparły niemal całkowicie ze sprzedaży aparaty analogowe. Skarżący prowadzi sprzedaż jedynie aparatów cyfrowych, dlatego też stosowany przez skarżącego kod celny 8529 90 20, nigdy nie wzbudził w nim wątpliwości. Kod był zgodny z przeznaczeniem towaru, podczas gdy literalne brzmienie taryfy celnej nie oddawało faktycznych właściwości i przeznaczenia importowanego towaru.

Określając stopień staranności skarżącego w dokonywanym zgłoszeniu celnym, skarżący podkreślił, iż powierzył on kwestię przeprowadzenia importowanego towaru przez procedurę celną profesjonalnej Agencji Celnej C Sp. z o.o., która samodzielnie dokonywała określenia kodu celnego towaru w zgłoszeniu. Agencja dokonywała wielokrotnie klasyfikacji celnej towaru do zakwestionowanego kodu. Skarżący do czasu przeprowadzenia kontroli w firmie, nie spotkał się z żadną negatywną reakcją ze strony organów celnych.

Według wiedzy skarżącego, inny sposób zakwalifikowania zgłoszonego towaru nie był możliwy, mimo dochowania odpowiedniej staranności, był to dla niego niewykrywalny błąd.

W odniesieniu do warunku działania w dobrej wierze przez zgłaszającego towar w procedurze celnej skarżący podkreślił, iż do momentu kontroli celnej w firmie, skarżący nie mógł wiedzieć, iż błędnie określa kod celny przedmiotowego towaru, ponieważ nigdy organy celne nie zakwestionowały używanego kodu.

Od chwili powzięcia informacji o możliwym błędnym określaniu kodu celnego w odniesieniu do akcesoriów do aparatów cyfrowych tj. lamp błyskowych, skarżący w kolejnych zgłoszeniach celnych dotyczących tego rodzaju towaru, używa kodu wskazanego przez organ celny jako prawidłowy.

Kod ten został potwierdzony w Wiążącej Informacji Taryfowej z dnia 11.02.2008 r. ([...]), wydanej na wniosek R. A., małżonki skarżącego, prowadzącej firmę pod nazwą B, w której Izba Celna określiła kod celny dla lamp błyskowych wg kodu 9006 61 00.

O spełnieniu ostatniej przesłanki świadczy przestrzeganie przez skarżącego przepisów prawa w trakcie dokonywania zgłoszenia towaru. W przedmiotowym zgłoszeniu celnym zostały przedstawione wszystkie wymagane dane odnośnie sprowadzanych towarów, wg wiedzy skarżącego, wystarczające i prawidłowe.

Również w kwestii przedkładanych dokumentów, skarżący nigdy nie otrzymał od organów celnych przyjmujących zgłoszenie, iż przedłożone przez niego dokumenty są niewłaściwe, niekompletne bądź niewystarczające. Należy, zatem domniemać, iż skarżący nigdy nie naruszył procedury celnej.

Zgodnie z komentarzem "Wspólnotowy Kodeks Celny -LEX 2007" W. Morawski, M. Krzewiński, K. Lasiński-Sulecki, ta przesłanka zostaje spełniona również wówczas, gdy zgłaszający towar, "działając w dobrej wierze, przedstawił dane lub dokumenty błędne lub niekompletne, ale racjonalnie rzecz oceniając były to jedyne dane lub dokumenty, którymi mógł dysponować, to należy uznać, że spełnił on wymóg przestrzegania przepisów dotyczących zgłoszenia celnego".

Skarżący przedstawił wszystkie dane wymagane przy zgłaszaniu towaru do procedury celnej. Poszczególne towary należące do zamieszczonej w zgłoszeniu celnym zbiorczej nazwy akcesoria do aparatów cyfrowych zostały wyszczególnione na fakturze załączonej do zgłoszenia celnego. Nie można zatem zarzucić skarżącemu działania niezgodnego z prawem bądź w celu ominięcia prawa. Dla skarżącego była to kolejna, wielokrotnie wcześniej powtarzana procedura celna w odniesieniu do akcesoriów do aparatów cyfrowych.

Zatem niesłusznie organy w sprawie: 1-3. domagały się odsetek od długu celnego; 3. wydały decyzje o retrospektywnym zaksięgowaniu bezpodstawnie oraz z naruszeniem art. 220 ust. 2 pkt b) WKC.

Skarżący podnosił zarzut błędu w działaniu organów celnych, jako czynnik bezpośrednio wpływający na zastosowanie przez skarżącego niewłaściwego kodu celnego w stosunku do importowanego towaru. Organy celne nie wskazały jakich zaniedbań skarżący się dopuścił, bądź jakie niekompletne/nieprawidłowe dane podał, aby pobrać przedmiotowe odsetki. Uzasadnienie organu celnego oparło się jedynie na przypuszczeniu, iż działania skarżącego miały na celu wprowadzenie w błąd organu celnego bądź ominięcie prawa.

Organ odwoławczy niesłusznie podniósł, iż działanie organów celnych, którym można przypisać błąd nie jest przesłanką odstąpienia od poboru odsetek zgodnie z art. 65 ust.5 ustawy prawo celne. Zdaniem skarżącego takie błędy organów, stanowią jeden z warunków nie wszczynania postępowania w sprawie retrospektywnego zaksięgowania długu celnego, wskazanych w art. 220 ust. 2 pkt b) WKC. Dlatego też działanie w błędzie organów celnych ma również istotne znaczenie w ocenie zasadności poboru odsetek od dłużnika celnego, bowiem błąd organu celnego wyklucza wymienione w art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne: zaniedbanie i świadome działanie dłużnika. Organ nie zaprzeczył, iż to błędy organów celnych przyczyniły się do niewłaściwej klasyfikacji taryfowej towaru dokonanej przez skarżącego. Jedynie wskazał, iż kwestia ta nie jest przesłanką art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne. Z powyższego wynika, iż organy celne zdają sobie sprawę z faktu, iż potwierdzając poprawność kolejnych zgłoszeń celnych, przyczyniły się do stosowania przez skarżącego błędnej klasyfikacji, przy czym odpowiedzialność obciąża jedynie podmiot dokonujący zgłoszenia celnego.

Niejasna regulacja art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne pozwala organowi na pobór odsetek, bez obiektywnego przyjrzenia się okolicznościom sprawy. Użyty w tym artykule zwrot "dłużnik udowodnił" nie daje organom możliwości ignorowania faktów, które wskazują, iż dokonane przez nie błędy proceduralne wpłynęły na wybór kodu celnego przez skarżącego. Organy celne mają obowiązek rozpatrzenia sprawy w całości tj. również biorąc pod uwagę okoliczności przemawiające na korzyść skarżącego.

Organ odwoławczy podniósł, iż skarżący, jako "podmiot prowadzący działalność polegającą na sprzedaży sprzętu fotograficznego oraz na imporcie takiego towaru, specjalizujący się w tej materii, nie wykazał się starannością i dbałością w należytym sporządzeniu zgłoszenia celnego". Jednak treść art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celnego nie różnicuje podmioty dokonujące zgłoszeń celnych na takie, które są i takie, które nie są przedsiębiorcami, jak również nie wskazuje, iż przedsiębiorcy podlegają surowszym kryteriom ustawowym. Organ odwoławczy uznaje profesjonalizm skarżącego jedynie, jako przesłankę uzasadniającą pobór odsetek. Natomiast w innych kwestiach np. faktycznego zastosowania importowanego towaru, neguje wszelkie materiały i wyjaśnienia techniczne skarżącego, mogące posłużyć usprawiedliwieniu jego błędu w odniesieniu do zastosowanego kodu celnego. Takie działanie organu wskazuje na brak obiektywizmu w prowadzonym postępowaniu.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20.01.2009 r. (I GSK 1185/07) wyjaśnia, iż "Kompletność danych", o której mowa w art. 65 ust. 5 ustawy z 2004 r. - Prawo celne nie jest równoznaczne ze szczegółowym opisem wszystkich funkcji towaru, lecz jedynie polega na podaniu tych funkcji, które mają znaczenie dla klasyfikacji taryfowej towaru. W przekonaniu skarżącego, podał on kompletne a zarazem, wówczas w jego ocenie, prawidłowe dane w zgłoszeniu celnym.

Decydujące znaczenie w sprawie, zdaniem Skarżącego, ma kwestia faktycznego zastosowania importowanych towarów tj. po zamontowaniu z aparatem cyfrowym. Organ odwoławczy podniósł, iż przedmiotowy towar znajduje również zastosowanie z aparatami fotograficznymi, pomimo, iż zastosowanie to przestało mieć znaczenie na rynku fotograficznym. Wg organu odwoławczego powyższa kwestia nie ma znaczenia dla sprawy. Jest to jednak wątek kluczowy w sprawie, gdyż w nim tkwi przyczyna, obok działania organów celnych, zastosowania błędnej klasyfikacji przedmiotowego towaru. Skarżący zgłaszał do procedury celnej towar, jako akcesoria do aparatów cyfrowych, ponieważ jego firma zajmuje się dystrybucją tylko tego typu sprzętu.

Organ odwoławczy przypisując Skarżącemu świadome działanie oraz celowe wprowadzenie organu celnego w błąd, pomija fakt, iż kwestią zgłoszenia do procedury celnej przedmiotowego towaru zajmowała się profesjonalna Agencja Celna C Sp. z o.o.. Ten fakt został pominięty w decyzjach organów obu instancji. Mimo, iż odpowiedzialność błędnego zgłoszenia celnego towaru spada w na osobę zgłaszającego, należy zwrócić uwagę na fakt, iż podmiot korzystający z usług agencji celnej, która w założeniu dokonuje profesjonalnej pomocy w sprawach celnych, nie ma na celu swoim postępowaniem wprowadzenia w błąd organów celnych, jak również nie można zarzucić mu cechy niedbalstwa w działaniu.

W związku z powyższym, nałożenie na skarżącego obowiązku zapłaty odsetek od kwoty zaksięgowanego długu celnego, było bezzasadne.

II. Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów proceduralnych przez organy- art. 122, 187 § 1 O.p. skarżący podniósł, że z zasady prawdy obiektywnej wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa.

W sprawie organy celne nie objęły postępowaniem dowodowym faktów przemawiających za możliwością powstrzymania się:

1-3. od poboru odsetek od długu celnego zgodnie z art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne;

3. od zastosowania instytucji retrospektywnego zaksięgowania długu celnego, wynikających z art. 220 ust. 2 lit. b) WKC,

Z art. 122 O.p. wynika wyraźnie, iż ciężar dowodu obciąża organ prowadzący postępowanie. Pomimo, iż art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne nakłada na dłużnika obowiązek udowodnienia, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania, nie wyłącza on aktywnego udziału organu celnego w tej części postępowania. Organ celny obowiązkiem wyrażonym w art. 187 O.p, zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, jest związany w trakcie postępowania w sprawie. Dlatego też art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne, stanowiąc, iż to dłużnik udowadnia, jednocześnie nie zwalnia organu celnego z obowiązku wykazania, że skarżący nie udowodnił, iż nie przyczynił się do błędnego określenia kodu dla zgłaszanego towaru. Kwestię poboru odsetek organ odwoławczy rozpatrzył powielając ten sam błąd, który towarzyszył całej procedurze celnej w sprawie. Organy przyjęły strategię omijania wszelkich faktów i okoliczności mogących świadczyć na korzyść skarżącegotj. faktu korzystanie z usług profesjonalnej agencji celnej, wieloletnie stosowanie kwestionowanego kodu w odniesieniu do tych samych towarów, sprowadzanych wcześniej. Były to okoliczności, których organy nie mogły pominąć w postępowaniu, aby mogło ono zachować cechę obiektywnego i rzetelnego.

III. Zdaniem skarżącego, od momentu rozpoczęcia kontroli postimportowej w firmie, organy naruszyły jedną z głównych zasad Ordynacji podatkowej z art. 121 § 1, tj. zasady, iż organ celny powinien prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie. W sprawie organy celne nie stosowały się do powyższej zasady, co więcej z góry założyły, iż wina za błędne zakwalifikowanie zgłoszonych przez skarżącego towarów leży wyłącznie po jego stronie. Świadczy o tym przede wszystkim pominięcie przez organ celny mających znaczenie okoliczności już powyżej wspominanych, tj. korzystania z usług profesjonalnej agencji celnej oraz okoliczności wpływającej na pewność skarżącego co do stosowanego kodu w odniesieniu do akcesoriów do aparatów cyfrowych, jaką było niekwestionowanie tego kodu przez organ celny, w kilkuletnim okresie działania firmy. W konsekwencji, w sprawie została również naruszona zasada prowadzenia postępowania przez organy celne w sposób budzący zaufanie.

Zgodnie z art. 121 § 2 O.p, organ prowadzący postępowanie obowiązany jest z urzędu do udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Zatem strony nie muszą formułować jakichkolwiek wniosków. "Niezbędne informacje i wyjaśnienia" to podstawowy katalog przepisów, komentarzy, interpretacji, orzecznictwa itp. Organ I instancji nie poinformował skarżącego o potrzebie udowadniania, iż użycie błędnego kodu celnego, a w konsekwencji uruchomienie instytucji retrospektywnego zaksięgowania długu celnego, nie wynikało z jego zaniedbań i świadomego działania, w celu uniknięcia obowiązku zapłaty odsetek. W sytuacji, gdy przedłożony przez skarżącego materiał dowodowy, w ocenie organu nie był wystarczający do odstąpienia od poboru odsetek, w świetle zasady informacji, organ celny winien był wskazać skarżącemu, jakie kwestie wymagają dodatkowych wyjaśnień.

Organy celne, a w szczególności organy I instancji, unikając głębszej analizy okoliczności sprawy, ukształtowały praktykę, iż we wszystkich wydanych decyzjach w sprawach skarżącego, w części dotyczącej zastosowania art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne, umieszczają identycznie brzmiącą formułkę tj., iż "w przedmiotowej sprawie dłużnik nie udowodnił, że zaksięgowanie kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie nieprawidłowych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbań lub świadomego działania, tak więc zasadnym jest naliczenie przedmiotowych odsetek". Taka praktyka wskazuje, iż nie wiedzą jak interpretować powyższy przepis, a w szczególności, które okoliczności powinny uznać za przemawiające na korzyść dłużnika. W konsekwencji wszystkie decyzje wydane w I instancji, kończą się poinformowaniem skarżącego o obowiązku zapłaty odsetek od kwoty długu celnego.

Skarżący podniósł również, iż zgodnie z art. 33 ust. 2 zdanie drugie ustawy o podatku od towarów i usług, Naczelnik Urzędu Celnego może określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych. Użycie w tym przepisie słowa "może" świadczy wprawdzie o swobodzie wyboru formy załatwienia sprawy celnej i podatkowej wydając jedną lub dwie decyzje, jednak w sytuacji Skarżącego wybór tej drugiej formy rodzi wątpliwości interpretacyjne. Swoistą tradycją [...] organów celnych jest załatwianie spraw podatkowo-celnych dwiema odrębnymi decyzjami, mimo, iż decyzja podatkowa jest ściśle związana z poprzedzającą ją chronologicznie decyzją o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego. Obie decyzje dotyczące tej samej sprawy, zostają sporządzone przez organ w tym samym czasie, jak również równocześnie zostają doręczone (w tej samej kopercie). Inne urzędy celne, sporządzają jedną decyzję zawierającą łącznie rozstrzygnięcie kwestii celnej i podatkowej. Działanie krakowskich urzędów celnych prowadzą do podwojenia spraw, co wiąże się z narażeniem skarżącego na dodatkowe koszty, które ponosi w związku z korzystaniem z prawa do odwołania i z możliwością wniesienia skargi. Wg art. 13 O.p. organ celny został włączony do grona organów podatkowych. Nie ma, więc prawnych przeszkód by organ celny rozpoznając sprawę o tym samym stanie faktycznym, zawierał rozstrzygnięcie zarówno w kwestii retrospektywnego zaksięgowania, jak i wskazania zaległej wartości podatku w jednej decyzji. Działanie [...] organów celnych jest sprzeczne z zasadą ekonomii procesowej. Zasadę tą wyraża art. 125 O.p. mówiący, iż organy podatkowe (celne) powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Realizując powołany przepis w odniesieniu do art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, organy celne zobowiązane są zasadniczo do wydania jednej decyzji zawierającej dwa rozstrzygnięcia, celne i podatkowe. Natomiast osobne rozstrzygnięcie powyższych kwestii mogłoby nastąpić w sytuacji napotkania trudności przez organ celny w jednoczesnym wydaniu takich decyzji, co w postępowaniu nie miało miejsca.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedziach na skargi wniósł o ich oddalenie. Podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji szczegółowo odniósł się do podniesionych w skargach zarzutów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r., nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji przy czym w sprawowaniu tej kontroli nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną rozstrzygając w granicach danej sprawy (art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2002 r., nr 153, poz.1270 ze zm.). Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Skargi nie zasługują na uwzględnienie.

Zwrócić należy uwagę, iż Skarżący nie kwestionuje prawidłowości ustalonych przez organy celne kodów CN (klasyfikacji taryfowej) zastosowanej stawki celnej i wysokości długu celnego.

Na wstępie podkreślić, że zgodnie z art. 1 ustawy Prawo celne: ustawa ta reguluje w zakresie uzupełniającym przepisy prawa wspólnotowego: 1) zasady przywozu towarów na obszar celny Wspólnoty Europejskiej i wywozu towarów z tego obszaru, 2) zasady postępowania z towarami objętymi Wspólną Polityką Rolną, 3) sposób przekazywania informacji do celów ewidencji i statystyki dotyczącej obrotu towarowego z państwami członkowskimi Wspólnoty - oraz związane z tym prawa i obowiązki osób, a także uprawnienia i obowiązki organów celnych.

Ustawa Prawo celne uzupełnia przepisy prawa wspólnotowego, a nie odwrotne. Nie można więc, jak próbuje to czynić Skarżący, "wyjaśniać" art. 65 ust. 5 ustawy Prawa celnego przepisami Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Zatem wadliwa jest argumentacja, iż przesłanki określone w art. 220 ust. 2 lit. b) WKC, można odnosić (uzupełniać) do przepisu art. 65 ust. 5 ustawy Prawa celnego i wywodzić stąd określone wnioski, gdyż te będą zawsze obarczone błędem.

Przepisy, tj. art. 65 ust. 5 ustawy Prawa celnego i art. 220 ust. 2 lit. b) WKC mają inny zakres przedmiotowy.

Art. 65 ust. 5 ustawy Prawa celnego dotyczy poboru odsetek (w ściśle określonym przypadku), natomiast art. 220 ust. 2 lit. b) WKC dotyczy odstąpienia od retrospektywnego zaksięgowania długu celnego. Inne przesłanki określił ustawodawca w art. 65 Prawa celnego do odstąpienia od poboru odsetek, a inne przesłanki prawodawca Wspólnotowy, których kumulatywne spełnienie powoduje odstąpienie od retrospektywnego zaksięgowania. Odwoływanie się więc do przesłanek określonych w art. 220 ust. 2 lit. b) WKC w celu wyjaśniania, czy uzupełniania art. 65 ust. 5 ustawy Prawa celnego jest wadliwe.

Zgodnie z art. 220 ust. 1 WKC, jeżeli kwota należności wynikających z długu celnego nie została zaksięgowana zgodnie z art. 218 i 219 lub została zaksięgowana kwota niższa od prawnie należnej, to zaksięgowania kwoty należności do pokrycia lub pozostającej do pokrycia należy dokonać w terminie dwóch dni, licząc od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną, jak również określić dłużnika (zaksięgowanie retrospektywne). Termin ten może zostać przedłużony zgodnie z art. 219.

Zgodnie z art. 221 ust. 1 WKC, dłużnik, którym jest "A" H. A. z K, został powiadomiony o kwocie należności w dniu doręczenia zaskarżonych decyzji.

Nie był trafny zarzut naruszenia art. 220 ust. 2 lit. b WKC przez jego niezastosowanie, a co za tym idzie zaksięgowanie retrospektywne kwoty należności celnych w przypadku, gdy zostały spełnione przesłanki nakładające na organ celny obowiązek powstrzymania się od zaksięgowania retrospektywnego.

Zgodnie z art. 220 ust. 2 pkt b) WKC, organ celny nie dokonuje retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego, gdy kwota opłat celnych należnych zgodnie z przepisami prawa nie została wykazana w rachunkach w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia opłat celnych działającą w dobrej wierze i przestrzegającą przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. Możliwość odstąpienia od retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego wymaga spełnienia wskazanych przesłanek w sposób kumulatywny.

W odniesieniu do sprawy realizacja tych przesłanek przedstawia się następująco.

I. Błąd organu celnego.

Obowiązkiem zgłaszającego jest przedstawić do odprawy celnej towar wraz z odpowiednimi dokumentami. Zapisy zawarte w zgłoszeniu celnym powinny być zgodne ze stanem faktycznym oraz z zapisami zawartymi w dokumentach handlowych. Organ celny ma obowiązek przyjąć zgłoszenie celne, jeśli spełnia ono wymogi formalne, tj. ma wypełnione wszystkie wymagane przy danej procedurze celnej pola oraz przedstawiono organowi określone w przepisach prawnych dokumenty (art. 63 WKC w związku z art. 62 WKC). Zgodnie z art. 62 WKC zgłoszenia w formie pisemnej dokonuje się na formularzu zgodnym z oficjalnym, przewidzianym w tym celu wzorem. Są one podpisane i zawierają wszystkie elementy niezbędne do zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są towary. Do zgłoszenia dołącza się wszystkie dokumenty, których przedłożenie jest wymagane dla zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są towary. W myśl art. 63 WKC pod warunkiem przedstawienia towarów organom celnym zgłoszenia, które spełniają warunki określone w art. 62, są natychmiast przyjmowane przez te organy.

Znajduje to potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zgodnie z wyrokiem WSA z dnia 16.10.2008 r., sygn. akt III SA/Kr 597/08, "(...) zgłoszenie celne należy, więc uznać za oświadczenia woli skarżącej, co do m.in. procedury celnej, kodu CN dla sprowadzonego towaru oraz w zakresie wysokości długu celnego. Podkreślić należy, że przy formalnym wypełnieniu właściwych pozycji dokumentu SAD, bez względu na ich poprawność, organ celny ma obowiązek przyjąć taki dokument, jeżeli wraz z nim następuje przedstawienie towaru. Zgodnie, bowiem z art. 63 WKC pod warunkiem przedstawienia organom celnym zgłoszenia, które spełnia warunki określone w art. 62 WKC, jest ono natychmiast przyjmowane przez te organy. Taka konstrukcja zgłoszenia celnego i wynikającego z niego długu celnego rozumianego jako obowiązek uiszczenia należności celnych wyklucza możliwość ingerowania na etapie przyjęcia zgłoszenia celnego w treść tego dokumentu przez funkcjonariusza celnego".

Zgłoszenie celne może zostać przyjęte bez weryfikacji lub z weryfikacją, która jednak dotyczyć może albo całości danych zawartych w zgłoszeniu albo tylko niektórych elementów tego zgłoszenia. Podobnie rzecz się ma z rewizją celną, która może być całkowita i odnosić się do zbadania, czy towar przywieziony jest zgodny z towarem zadeklarowanym pod względem rodzaju i ilości, lub też może mieć charakter częściowy i mieć na celu sprawdzenie rodzaju towaru, co jednak nie oznacza równoczesnej weryfikacji prawidłowości zadeklarowanego kodu Taryfy celnej.

W sprawie żadne dane zawarte w zgłoszeniu celnym nie były weryfikowane. Organ celny przyjął te dane, podane przez zgłaszającego, jako prawdziwe i wiarygodne. Dane (zawarte w zgłoszeniu celnym) stały się, zgodnie z art. 71 WKC, podstawą stosowania przepisów regulujących procedurę celną, w tym przypadku procedurę dopuszczenia do obrotu.

Zgodnie z art. 71 WKC podstawę stosowania przepisów regulujących procedurę celną, którą objęte są towary, stanowią wyniki dokonanej weryfikacji zgłoszenia. W przypadku niedokonania weryfikacji zgłoszenia przepisy określone w ust.1 stosuje się na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu.

Oznacza to, że zarzut, iż organ celny do momentu zwolnienia importowanego towaru, dysponując nim, ma możliwość weryfikacji zgłoszenia celnego, a tego nie uczynił, jest niezasadny.

Fakt, że w wyniku przeprowadzonej w trybie art. 78 WKC kontroli postimportowej kod taryfy dla towarów okazał się nieprawidłowy, mógłby wskazywać, że organ celny popełnił błąd przyjmując jako prawidłowy kod zadeklarowany przez stronę w zgłoszeniu celnym.

Jednak, jak wskazano wyżej, funkcjonariusz celny nie poddawał weryfikacji przedmiotowego zgłoszenia celnego, zatem i pola 33 SAD, w którym wpisuje się kod Taryfy celnej. Skoro, więc nie weryfikowano taryfikacji (kodu CN), to nie można mówić o potencjalnym błędzie popełnionym przez organ celny w tym zakresie. Obowiązkiem organów celnych, wynikającym z przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego, było przyjęcie zgłoszenia celnego spełniającego wymogi formalne, zatem takim działaniom nie można przypisać błędu.

Weryfikacja zgłoszenia celnego, czy rewizja celna towaru są uprawnieniem, a nie obowiązkiem organów celnych. Powoływanie się na błąd organu polegający na braku sprawdzenia prawidłowości danych zawartych w przyjętym zgłoszeniu celnym uznać należy za nieuprawnione, co też w konsekwencji prowadzi do uznania bezzasadności zarzutu naruszenia przez organy celne art. 220 ust. 1 lit. b) WKC (wyrok WSA I SA/Sz 490/09 z 19.11.2009).

Zatem w praktyce błąd wystąpi w sytuacji, gdy dane zawarte w zgłoszeniu celnym zostały rzeczywiście sprawdzone i wynik został przyjęty jako podstawa określenia należności celnych (np. dane zawarte w zgłoszeniu celnym zostały wyraźnie potwierdzone jako prawidłowe). Błąd nie wystąpi natomiast w sytuacji, gdy dane zawarte w zgłoszeniu celnym zostały przyjęte, tzn. bez kwestionowania przyjęte za podstawę należności, co miało miejsce w sprawie (zgłoszenie celne zostało przyjęte bez weryfikacji).

Skarżący podnosi również, że za błędy organu celnego uznawane są także niektóre działania "bierne". Chodzi tu o sytuacje, w których organy celne nie zgłosiły żadnego zastrzeżenia dotyczącego klasyfikacji taryfowej towarów w odniesieniu do znacznej liczby przywozów, podczas gdy zwykłe porównanie między zgłoszoną pozycją taryfową a wyraźnym (dokładnym) oznaczeniem towarów zgodnym ze specyfikacjami nomenklatury pozwalało na stwierdzenie błędnej klasyfikacji taryfowej (wyrok ETS sygn. 250/91 z dnia 1.04.1993 oraz 314/85 z 22.10.1987). Powołany przez skarżącego wyrok ETS dotyczy tylko tych sytuacji, gdy zgłaszający w sposób wyraźny, a więc dokładny (sprecyzowany) opisał towary w zgłoszeniu celnym.

W sprawie zgłaszający nie zamieścił w zgłoszeniach celnych dokładnego opisu towaru, który wystarczyłby do prostego, zwykłego porównania go z zadeklarowanym kodem CN. Zapis w polu 31 zgłoszenia celnego brzmiał "akcesoria do aparatów cyfrowych", a więc nie stał w sprzeczności do zadeklarowanego kodu CN - 8529.90.20, który obejmuje Części nadające się wyłącznie lub głównie do aparatury objętej pozycjami od 8525 do 8528 - pozostałe Części aparatur objętych podpozycjami 8525 60 00, 8525 80 30 [aparaty cyfrowe], 8528 41 00, 8528 51 00 i 8528 61 00. Z tego względu nie można mówić, iż zwykłe porównanie między zgłoszoną pozycją taryfową a wyraźnym (dokładnym) oznaczeniem towarów zgodnym ze specyfikacjami nomenklatury pozwalało na stwierdzenie błędnej klasyfikacji taryfowej, gdy przedmiotem importu były towary, przewidziane do współpracy zarówno z aparatami cyfrowymi, jak i fotograficznymi aparatami tzw. analogowymi.

Zgodnie z instrukcją wypełniania formularza zgłoszenia celnego SAD (zał. 37 i 38 do rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2.07.1993 r. określającego niektóre przepisy wykonawcze do Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L 253 z dnia 11.10.1993 z późniejszymi zmianami; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 6, s. 3 z późniejszymi zmianami)- Instrukcja wypełniania do pola 31 formularza zgłoszenia celnego- w polu 31 SAD "Opakowania i opis towaru" zgłaszający winien zamieścić taki opis towaru, który, (z wyjątkiem towarów niewspólnotowych objętych procedurą składu celnego w rodzaju składu A, B, C, E lub F), musi być wystarczająco dokładny, aby umożliwić niezwłoczną i jednoznaczną identyfikację i klasyfikację.

W sprawie, takiego wystarczająco dokładnego opisu towaru w zgłoszeniu celnym zgłaszający nie zamieścił. Skarżący wpisywał niezmiennie, w polu 31 zgłoszenia celnego, "akcesoria/części do aparatów cyfrowych", a więc opisywał towar w sposób uniemożliwiający niezwłoczną i jednoznaczną jego identyfikację i klasyfikację. Stanowi to zarazem naruszenie przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego.

Zatem trafnie przyjęły organy, że brak podstaw do przyjęcia, że zaniżenie zaksięgowanej kwoty długu celnego, nie było, następstwem błędu organów celnych.

II. Błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności celnych, która to osoba działała w dobrej wierze i przestrzegała przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego.

Niewątpliwie trafnie organy wskazywały, że skarżący mimo posiadania wiedzy na temat cech i właściwości oraz parametrów sprowadzonego towaru, określonych w udostępnionej przez producenta dokumentacji technicznej, nie uwzględniał wszystkich tych danych lub uwzględniał je wybiórczo (np. pomijał informacje, że towar przewidziany jest do współpracy zarówno z aparatami cyfrowymi, jak i fotograficznymi aparatami tzw. analogowymi), co prowadziło do deklarowania niewłaściwych kodów CN.

Organy prawidłowo wskazywały na fakt, iż skarżący jest doświadczonym przedsiębiorcą (zajmuje się importem od 2005 r.), specjalizującym się w sprowadzanym profesjonalnym sprzęcie fotograficznym, podającym dane (techniczne) dotyczących poszczególnych towarów, także na stronie internetowej prowadzonego przez siebie sklepu internetowego. Publikowanych tam danych w wielu przypadkach nie uwzględnia w kwestii klasyfikacji sprowadzanych towarów. Taka postawa podważa dobrą wiarę zgłaszającego. Uwzględnienie wszystkich cech i właściwości sprowadzanych towarów umożliwia, bowiem odpowiednią subsumpcję przepisów dotyczących klasyfikacji towarów i określenie prawidłowego kodu CN.

Do obowiązków podmiotu należy zbadanie, jakie przepisy (w szczególności przepisy publikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej) stosowane są do dokonywanej przez niego czynności oraz jakie związane są z nią należności. Zatem podmiot zajmujący się zawodowo importem sprzętu fotograficznego, winien zapoznać się z obowiązującymi w tym zakresie przepisami celnymi i stosować je w praktyce. Jak wskazano w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji, skarżący nie uwzględniał treści Ogólnych Reguł Nomenklatury Scalonej, stanowiących integralną część Taryfy celnej, które wskazują na sposób ustalenia właściwego kodu towaru.

Trafnie, zatem organy podniosły, że działania skarżącego wskazywały albo na niedbałość, albo na celowe działanie w celu obchodzenia przepisów lub wprowadzenia organów celnych w błąd.

Nie mógł przynieść zamierzonego skutku zarzut, że określając stopień staranności skarżącego w dokonywanym zgłoszeniu celnym, należy wziąć pod uwagę, iż powierzył kwestię przeprowadzenia importowanego towaru przez procedurę celną profesjonalnej Agencji Celnej, która samodzielnie dokonywała określenia kodu celnego towaru w zgłoszeniu celnym. Zgodnie z art. 4 ust. 18 WKC, "zgłaszającym" jest osoba, która dokonuje zgłoszenia celnego we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu dokonywane jest zgłoszenie celne.

Do dokonania zgłoszenia celnego Strona upoważniła Agencję Celną C sp. z o.o., która reprezentowała skarżącego w formie przedstawicielstwa bezpośredniego. W takim przypadku (przedstawicielstwa bezpośredniego), zgodnie z art. 5 ust. 2 WKC: Przedstawicielstwo może być: - bezpośrednie, w tym przypadku przedstawiciel działa w imieniu i na rzecz innej osoby...Skoro przedstawiciel działa w imieniu i na rzecz innej osoby (mocodawcy), w przypadku zgłoszenia celnego zgłaszającym był H. A. prowadzący działalność pod firmą "A" H. A. (w myśl art. 4 ust. 18 WKC).

Dla oceny, czy potencjalny błąd organów celnych mógł być z racjonalnego punktu widzenia wykryty, należy wziąć pod uwagę m.in. doświadczenie zawodowe podmiotu. Jak trafnie wskazały organy, zarówno skarżący, oraz działająca w imieniu skarżącego Agencja Celna jest podmiotem doświadczonym, zajmuje się, bowiem zawodowo odprawami celnymi. Taki stopień profesjonalizacji zawodowej, połączony ze starannością, winien wystarczyć do ustalenia prawidłowego kodu towaru oraz do wykrycia potencjalnego błędu organów celnych w tym zakresie. Jednak doszło do zadeklarowania błędnego kodu towaru (kodu CN) na skutek nieprzestrzegania obowiązujących przepisów.

Zgodnie z art. 76 ustawy Prawo celne, czynności dokonane przez przedstawiciela w granicach upoważnienia pociągają za sobą skutki bezpośrednio dla osoby, która go ustanowiła. Dotyczy to również konsekwencji (skutków), które wyniknąć mogą z ewentualnych zaniedbań, braku rzetelności, braku należytej staranności, nieznajomości przepisów itp. po stronie upoważnionej agencji celnej. Zatem nienależyte wykonanie czynności przez upoważnioną agencję celną, nie jest w przypadku przedstawicielstwa bezpośredniego przesłanką wyłączającą, czy uwalniającą Stronę od negatywnych skutków tych czynności. Udzielając agencji celnej upoważnienia do działania, jako przedstawiciel bezpośredni skarżący musi wziąć pod uwagę (akceptować) konsekwencje prawne, jakie wiążą się z taką formą przedstawicielstwa.

W przypadku więc, gdy zgłoszenia dokona profesjonalny przedstawiciel - agent celny, wykazanie, że ewentualny błąd organów nie mógł zostać przez osobę wykryty jest znacznie trudniejsze, niż w przypadku, gdy zgłoszenia takiego dokona osoba niedoświadczona, która dokonuje takich czynności sporadycznie.

Skarżący podnosił w skardze, że o warunku działania w dobrej wierze przez zgłaszającego świadczy fakt, że od chwili powzięcia informacji o możliwym błędnym określeniu kodu celnego w odniesieniu do akcesoriów do aparatów cyfrowych tj. lamp błyskowych oraz akcesoriów do lamp błyskowych, skarżący w kolejnych zgłoszeniach celnych dotyczących tego rodzaju towaru używa kodu wskazanego przez organ celny, jako prawidłowy. Kod ten został potwierdzony w WIT nr [...] z dnia 11.02.2008 r., wydanej na wniosek R. A., małżonki skarżącego, prowadzącej firmę pod nazwą B, w której (WIT) Izba Celna określiła kod celny dla lamp błyskowych wg kodu 9006.61.00. (skarżący mylnie powołuje znak w/w WIT jako: [...]). Powyższe stanowisko pozostaje w sprzeczności z tym, że skarżący, pomimo posiadania wiedzy o prawidłowym kodzie CN dla lamp błyskowych (wiedzy wynikającej z WIT), w postępowaniu odwoławczym nadal podtrzymywał stanowisko, że lampy te powinny być klasyfikowane w pozycji 8529.90.20, a nie w pozycji 9006.61.00, zarzucając organowi celnemu dokonanie klasyfikacji towarów będących przedmiotem zgłoszenia wg SAD [...] niezgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów zawartych w rozporządzeniu Komisji (WE) Nr 1549/2006 z dnia 17.10.2006 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady(EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Prawidłowo, zatem organy uznały, iż w sprawie nie zostały spełnione warunki dopuszczające możliwość odstąpienia od retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego, określone w art. 220 ust. 2 lit. b WKC, wobec czego zarzut naruszenia tego przepisu jest bezzasadny.

Nie był trafny zarzut zarzutu naruszenia art. 65 ust. 5 Prawa celnego przez obciążenie strony odsetkami z tytułu długu celnego zaksięgowanego retrospektywnie w związku z uznaniem, że skarżący nie udowodnił, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania.

Zgodnie z art. 65 ust. 5 Prawa celnego organ celny pobiera odsetki, w przypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zaksięgowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych, podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, chyba, że dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania.

Jak już wyżej wskazano, nieprawidłowe dane a nie "niekompletne dane", jak zarzuca skarżący (kod CN towaru, stawka celna), które zostały zadeklarowane w zgłoszeniu celnym przez zgłaszającego ("A" H. A. z K), doprowadziły do zaksięgowania kwoty długu celnego w wysokości niższej od prawnie należnej. Organ I instancji wskazał w uzasadnieniach decyzji, że chodzi o podanie nieprawidłowych danych.

Przepis art. 65 ust. 5 Prawa celnego zawiera wyjątek od ogólnej zasady poboru odsetek określając jednocześnie przesłanki, w których zasada ta znajduje zastosowanie. Co istotne, obowiązek ich wykazania spoczywa na dłużniku - stronie postępowania. Zatem to na skarżącym spoczywał ciężar dowodu, że w sprawie, zaistniały "szczególne okoliczności, nie wynikające z jego zaniedbania lub świadomego działania" podania nieprawdziwych lub niekompletnych danych w zgłoszeniu celnym. Przywołany przepis nie określa, jakie okoliczności należy uznać za "szczególne", dające podstawę do uznania, że taki wyjątek zaistniał. Tym niemniej, w sposób precyzyjny ustawodawca wskazuje, że te okoliczności nie mogą wynikać z zaniedbania dłużnika, ani jego świadomego działania. Przepis powyższy znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym. Taki właśnie przypadek (podania nieprawidłowych danych) miał miejsce w sprawie. Jak wcześniej wykazano, organy celne dowiodły, że dla importowanych towarów należało zastosować inny kod CN niż przyjęty przez skarżącego, a w konsekwencji inną stawkę celną.

Ponadto zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy-Ordynacja podatkowa, z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Jedna z podstawowych zasad postępowania podatkowego została wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej - w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Art. 65 ust. 5 Prawa celnego jest wyjątkiem od tej zasady, odnoszącym się do postępowań celnych w części dotyczącej poboru odsetek w ściśle określonym przypadku. W tym zakresie ustawodawca zastosował inną regulację przenosząc ciężar udowodnienia, wykazania i wyjaśniania okoliczności leżących po stronie dłużnika - na Stronę postępowania celnego. Szczególny przepis, jakim jest art. 65 ust. 5 Prawa celnego, nie dopuszcza przejęcia w tym zakresie inicjatywy przez organy celne, co powoduje, że zarzut naruszenia art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, jest niezasadny.

Za okoliczność uzasadniającą zastosowanie wyjątku od obowiązku pobrania przez organ celny odsetek nie można uznać przekonania skarżącego, co do prawidłowości zastosowanej klasyfikacji oraz twierdzenia zawartego w skardze, że "Skarżący zgłaszał do procedury celnej towar, jako "akcesoria do aparatów cyfrowych", ponieważ jego firma zajmuje się dystrybucja tylko tego typu sprzętu".

Jak już wskazano, na podmiocie dokonującym zgłoszenia ciąży nie tylko obowiązek dołączenia wszelkich dokumentów, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną (art. 62 ust. 2 WKC), ale także zgłaszający odpowiada za prawidłowość danych zawartych w zgłoszeniu, jak również dołączonych do niego dokumentów. Skarżący w zgłoszeniu celnym podał nieprawidłowe dane odnośnie spornych towarów, nie deklarując prawidłowego kodu CN (co łączyło się z zadeklarowaniem niewłaściwej stawki celnej). Nieprawidłowość ta wynikała z naruszenia obowiązujących przepisów regulujących zasady klasyfikacji.

Zatem zarzut naruszenia art. 65 ust. 5 Prawa celnego jest bezzasadny.

Nie był trafny zarzut naruszenia art. 122, 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez nierozpatrzenie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz nieustosunkowanie się w uzasadnieniu decyzji do wszystkich faktów i okoliczności przedstawionych przez Skarżącego.

Skarżący podnosi, że organy celne nie objęły postępowaniem dowodowym faktów przemawiających za możliwością zastosowania art. 220 ust. 2 lit. b) WKC (odstąpienie od retrospektywnego zaksięgowania) oraz powstrzymania się od poboru odsetek od długu celnego zgodnie z art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne. Jak już wyjaśniono wyżej, w sprawie nie zachodziły przesłanki dopuszczające możliwość odstąpienia od retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego. Dłużnik nie wykazał, że podanie nieprawidłowych danych było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania.

W ocenie Sądu nie doszło do naruszenia wymienionych przepisów. W konsekwencji nietrafny jest zarzut naruszenia art. 122,187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Nie był trafny zarzut naruszenia art. 121 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów oraz zasadę udzielania informacji przez organ rozpatrujący sprawę.

Organ celny trafnie podkreślał, że należyte i pełne określenie wszystkich właściwości i cech towaru oraz jego przeznaczenia, pozwala bez problemu na dokonanie klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru w oparciu o regułę 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, a więc zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Jak już wcześniej zauważono, skarżący brał pod uwagę tylko wybrane cechy i właściwości towaru oraz przeznaczenie wykluczając dane niekorzystne. Zatem w ocenie Sądu, zarzut naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej jest niezasadny.

Nie był trafny również zarzut naruszenia art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej, tj. zasady udzielania informacji przez organ.

Ustawodawca precyzyjnie i wyraźnie sformułował art. 65 § 5 Prawa celnego, iż to dłużnik ma udowodnić, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Przepis ten nie pozostawia wątpliwości, co do jego rozumienia. Organ celny I instancji informował Stronę w wydawanych decyzjach o treści art. 65 § 5 Prawa celnego i jego konsekwencjach prawnych. Jak już wcześniej wyjaśniano, to na skarżącym spoczywał ciężar dowodu, że zaistniały "szczególne okoliczności, niewynikające z jego zaniedbania lub świadomego działania" podania nieprawdziwych lub niekompletnych danych w zgłoszeniu celnym. Art. 65 § 5 Prawa celnego nie przewiduje przejęcia w tym zakresie inicjatywy przez organy celne.

Z tego względu organy celne nie mogą wyręczać (czy zastępować) Strony postępowania i sugerować, jakie to szczególne okoliczności należy uwzględnić, czy też, jakie okoliczności wymagają dodatkowych wyjaśnień. Takie działanie narażałoby organy celne na zarzut rażącego naruszenia prawa. Natomiast do organów celnych należy ocena wskazanych przez Stronę "szczególnych okoliczności, niewynikających z jego (dłużnika) zaniedbania lub świadomego działania", czy zostały one dostatecznie udowodnione. Zatem zarzut naruszenia art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej, jest nietrafny.

Skarżący podniósł jeszcze kwestię, która nie odnosi się bezpośrednio do naruszeń przepisów dotyczących prawa materialnego, czy proceduralnego w sprawie będącej przedmiotem zaskarżenia. W myśl art. 33 ust. 2 (zdanie drugie) ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U . z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm.), naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych. We wskazanym przepisie ustawodawca zawarł generalną zasadę wydawania oddzielnych decyzji w sprawie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów.. Działaniom organów celnych w oparciu o takie uregulowanie nie można zarzucić naruszenia art. 125 Ordynacji podatkowej, którego zakres przedmiotowy nie pokrywa się z zakresem art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zasada wyrażona w art. 125 Ordynacji podatkowej, winna być przestrzegana i realizowana przez organy zarówno w postępowaniach celnych, jak i podatkowych, co się wzajemnie nie wyklucza.

Sąd nie stwierdził naruszenia prawa, a tylko taka okoliczność mogłaby stanowić podstawę do uchylenia zaskarżonych decyzji, zgodnie z art. 145 ustawy– Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Organy nie naruszyły przepisów ani tych dotyczących zasad prowadzenia postępowania, ani przepisów prawa materialnego skutkujących wadliwością rozstrzygnięć. Skoro zaskarżone decyzje są zgodne z prawem, Sąd działając na podstawie art. 151 w/w ustawy, orzekł jak w sentencji.