Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 127/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2010-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 pkt 1 i pkt 10
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Maria Flisikowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 3 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów dotyczących postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej, działając

na podstawie: art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 127 § 2 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j: Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071; z późn. zm.- dalej K.p.a.), art. 34 § 5 w związku z art. 17 § 1 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954; z późn. zm.- dalej u.p.e.a.), po rozpoznaniu zażalenia "A" S.A. z siedzibą w G. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. w przedmiocie zarzutów dotyczących postępowania egzekucyjnego, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Podstawą przedmiotowego rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania:

W dniu 15 grudnia 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wystawił na zobowiązaną Spółkę – "A" S.A. tytuły wykonawcze o numerach: "1", "2", "3", "4", "5", "6", "7", "8", od "9" do "14", obejmujące zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2000-2002 oraz z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe: grudzień 2000 r., od maja do września, listopad i grudzień 2001 r. oraz kwiecień 2002 r.

Na podstawie wskazanych tytułów organ egzekucyjny wystawił w dniu 15 grudnia 2006 r. zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem – "Bank" S.A. Zawiadomienie o zajęciu doręczono w tym samym dniu.

Pismem z dnia 9 stycznia 2007 r. Spółka zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie wymienionych tytułów wykonawczych, wskazując na wystąpienie przesłanek określonych w art. 33 pkt 1 i 10 u.p.e.a.

W toku instancji, ostatecznie Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszoinstancyjnego, który w dniu 22 lipca 2008 r. umorzył postępowanie w sprawie zarzutów z powodu ich bezprzedmiotowości.

Na postanowienie organu odwoławczego strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który prawomocnym wyrokiem z dnia 26 marca 2009r. (sygn. akt I SA/Gd 839/08) uchylił postanowienia organów obu instancji.

W uzasadnieniu przedmiotowego wyroku Sąd wskazał, że stronie nie został doręczony odpis tytułu wykonawczego, przy czym brak doręczenia odpisu tytułu wykonawczego nie pozbawia zobowiązanego prawa do składania zarzutów. W podsumowaniu orzeczenia Sąd wskazał, że: "Ponownie rozpoznając sprawę organy przeprowadzą postępowanie w przedmiocie zarzutów zgłoszonych przez stronę."

Stosownie do wskazań zawartych w wyroku, zgłoszone przez "A" S.A. zarzuty podlegały merytorycznej ocenie organu egzekucyjnego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. postanowieniem z dnia 30 października 2009r. po rozpatrzeniu zarzutów dotyczących powołanych na wstępie tytułów wykonawczych - uznał za nieuzasadnione zarzuty: przedawnienia oraz wygaśnięcia (wykonania) obowiązku (naruszenie art. 33 pkt 1 u.p.e.a. niespełnienia wymogów formalnych art. 27 ustawy (naruszenie art. 33 pkt 10 ustawy) poprzez niewskazanie okresów zawieszenia naliczania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych; nieskutecznego doręczenia odpisów tytułów wykonawczych.

"A" S.A. w zażaleniu na powyższe postanowienie żądała jego uchylenia w całości oraz uznania zgłoszonych zarzutów za uzasadnione, umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz zwrotu wyegzekwowanych w tym postępowaniu środków pieniężnych. Wydanemu postanowieniu pełnomocnik zobowiązanej spółki zarzucił:

1) naruszenie art. 34 § 4 w związku z art. 33 pkt 1 u.p.e.a., poprzez uznanie zgłoszonego zarzutu za nieuzasadniony, pomimo faktu, że w tym samym czasie ten sam obowiązek był egzekwowany przez ten sam organ egzekucyjny w toku dwóch równolegle prowadzonych postępowań egzekucyjnych;

2) naruszenie art. 34 § 4 w związku z art. 33 pkt 10 oraz art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., poprzez uznanie zgłoszonego zarzutu za nieuzasadniony, pomimo faktu, że w treści kwestionowanych tytułów wykonawczych wierzyciel nie uwzględnił okresów zawieszenia naliczania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. W ocenie pełnomocnika zastosowanie przez organ literalnej wykładni art. 31 ustawy o kontroli skarbowej powoduje dla strony skarżącej niekorzystne skutki prawne, w tym narusza konstytucyjną zasadę równości.

3) naruszenie art. 34 § 4 w związku z art. 33 pkt 10 u.p.e.a., poprzez uznanie zgłoszonego zarzutu za nieuzasadniony, pomimo faktu że odpisy kwestionowanych tytułów wykonawczych nie zostały skutecznie doręczone.

Dyrektor Izby Skarbowej - po rozpoznaniu sprawy w postępowaniu zażaleniowym - uznał za zasadne utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy podkreślił, że zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej są środkiem zaskarżenia służącym zobowiązanemu w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przewiduje możliwość zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w ściśle określonych przypadkach wymienionych w art. 33 tejże ustawy.

Wskazując na treść art. 34 § 1 u.p.e.a. oraz na powołany wyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku uznał, że zarzuty zgłoszone przez Spółkę winny być rozpoznane przez organ, bowiem ich zgłoszenie nastąpiło w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, w związku z uprzednio dokonanym zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego.

W tym stanie sprawy organ egzekucyjny dokonał merytorycznego rozpoznania zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 pkt 1 i 10 u.p.e.a.

Przy czym w postanowieniu tym organ egzekucyjny oddalił zarzut przedawnienia oraz wygaśnięcia (wykonanie) egzekwowanego obowiązku podatkowego, gdyż w jego ocenie nie nastąpiło naruszenie art. 33 pkt 1 u.p.e.a.

W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji wskazał, że zgodnie z art. 70 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony. Bezsporny w sprawie jest fakt wszczęcia postępowania egzekucyjnego w dniu 15 grudnia 2006r. zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego zobowiązanej, doręczonym w tym samym dniu dłużnikowi zajętej wierzytelności "Bank" S.A. (art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a.). Ponadto pismem z dnia 15 grudnia 2006r. poinformowano podatnika o wszczętym postępowaniu egzekucyjnym z rachunku bankowego zobowiązanej prowadzonym przez "Bank" S.A. Ponieważ osoba upoważniona do działania w imieniu spółki w zakresie odbioru korespondencji odmówiła przyjęcia pisma, składając jednoznaczne pisemne oświadczenie, (stosownie do treści art. 47 K.p.a ), w dniu złożenia oświadczenia o odmowie przyjęcia dokumentów tj. 15 grudnia 2006r. uznać należało, że nastąpiło skuteczne zawiadomienie o zajęciu, a co za tym idzie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia dochodzonych zobowiązań podatkowych.

W ocenie organu odwoławczego w świetle przedstawionych okoliczności sprawy wobec skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego w dniu 15 grudnia 2006r. nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, objętych wskazanymi wyżej tytułami wykonawczymi. Ponadto organ zauważył, że stosownie do art. 70 § 8 ustawy - Ordynacja podatkowa nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Z okoliczności sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wydał decyzje z dnia 14 grudnia 2005r., którymi dokonał zabezpieczenia na majątku spółki kwot zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za lata 1999-2002 i z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące - odpowiednio: maj, sierpień i grudzień 2000 r. oraz od maja do września, listopad i grudzień 2001 r. oraz kwiecień 2002 r. W tym samym dniu wydał zarządzenia zabezpieczenia nr [...], nr [...] i nr [...], na podstawie których skierowano wniosek do Wydziału X Ksiąg Wieczystych w Sądzie Rejonowym w G. o wpis hipoteki w księdze wieczystej nr [...] na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., na podstawie art. 164 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w związku z art. 33 § 1 i 2 pkt 2 oraz art. 35 § 2 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa. Przedmiotowy wniosek wpłynął do Sądu Rejonowego w G. w dniu 16 grudnia 2005r. i został zarejestrowany. Na jego podstawie w dniu 24 maja 2006 r. Sąd dokonał wpisu hipoteki zabezpieczającej wierzytelności. Moc wpisu hipoteki przymusowej organ ocenił na dzień 16 grudnia 2005 r. - tym samym zaległości podatkowe zobowiązanej spółki zostały zabezpieczone przez ustanowienie hipoteki przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia określonego na podstawie art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Przy czym Sąd dokonując wpisu hipoteki przymusowej zobligowany jest do zbadania, czy wpis ten jest dopuszczalny, a zatem również, czy wniosek nie dotyczy należności, które uległy przedawnieniu. Tym samym w badanej sprawie wpis hipoteki dokonany w dniu 24 maja 2006 r. jest prawomocny.

Oddalając natomiast zarzut wygaśnięcia (wykonania) obowiązku objętego wskazanymi tytułami wykonawczymi organ egzekucyjny podkreślił, że w przedmiotowej sprawie miało miejsce dwukrotne wszczęcie postępowania egzekucyjnego, w wyniku którego dokonano zajęć wierzytelności w "Bank" SA. Pierwsze zajęcie wierzytelności, które skutecznie przerwało bieg terminu przedawnienia nastąpiło w dniu 23 listopada 2006r. (zawiadomieniem nr [...]). Jednakże z uwagi na fakt, że w dniu 11 grudnia 2006r. organ egzekucyjny postanowieniem umorzył postępowanie egzekucyjne, a w dniu 13 grudnia 2006r. wydał postanowienie o uchyleniu czynności egzekucyjnych, zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 15 grudnia 2006r.

Zdaniem Dyrektora US okoliczności przywołane przez organ pierwszej instancji zasługują na uwzględnienie i na ich podstawie można przyjąć, że postępowanie egzekucyjne nie było prowadzone w toku dwóch równoległych postępowań egzekucyjnych. Mając na uwadze zgłoszony zarzut niewystarczającej argumentacji zawartej w uzasadnieniu postanowienia, organ odwoławczy zauważył, że Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 9 listopada 2006r. (odpowiednio: nr "01", "02", "03", "04", "05", "06", "07", "08", "09", "010", 011", "012", "013", 014", 015", "016", "017"), doręczonych w dniu 13 listopada 2006r., wszczął egzekucję administracyjną do majątku "A" S.A. Przedmiotowe tytuły wykonawcze obejmowały zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2000-2002 oraz z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe: grudzień 2000 r., od maja do września, listopad i grudzień 2001 r. oraz kwiecień 2002 r. Pismem z dnia 20 listopada 2006r. zobowiązana spółka zgłosiła zarzuty w sprawie jej prowadzenia. Jednakże przed rozpoznaniem tychże zarzutów organ egzekucyjny wydał w dniu 11 grudnia 2006 r. postanowienie, w którym - działając na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 i art. 17 § 1 u.p.e.a. - umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 9 listopada 2006r. W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny wskazał, że wierzyciel wystąpił z wnioskiem o umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Ponadto postanowieniem z dnia 13 grudnia 2006 r. organ egzekucyjny uchylił czynności egzekucyjne dokonane na podstawie ww. tytułów wykonawczych. To jest czynność dokonaną w dniu 10 listopada 2006 r. - polegającą na poinformowaniu "Bank" S.A. o przekształceniu zajęcia zabezpieczającego z dnia 15 grudnia 2005 r. w zajęcie egzekucyjne oraz w dniu 23 listopada 2006r. polegającą na zajęciu zawiadomieniem z tego samego dnia. wierzytelności z rachunku bankowego w "Bank" S.A. W tym stanie sprawy wobec umorzenia z dniem 11 grudnia 2006r. postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 9 listopada 2006r. zasadnym było wystawienie tytułów wykonawczych z dnia 15 grudnia 2006r. (objętych niniejszym postępowaniem) celem dochodzenia należności wynikających z decyzji podatkowych, które to należności były nadal wymagalne. Ponadto z przepisów prawa nie wynika, że dla skuteczności umorzenia postępowania egzekucyjnego, a następnie uchylenia dokonanych czynności, konieczne jest wydanie ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie. W ocenie organu odwoławczego, w świetle powyższych wyjaśnień, postępowanie egzekucyjne nie było prowadzone równolegle na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 9 listopada 2006r. jak i z dnia 15 grudnia 2006r. i nie nastąpiło wykonie obowiązku na podstawie pierwotnie wystawionych tytułów wykonawczych, wobec uchylenia ww. czynności. Dopiero środek egzekucyjny w postaci zajęcia zawiadomieniem z dnia 15 grudnia 2006r. prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem - w "Bank" S.A. zapewnił środki pieniężne na realizację tytułów wykonawczych z dnia 15 grudnia 2006r. W tym stanie sprawy oddalając zarzut wskazany w art. 33 pkt 1 u.p.e.a. organ I instancji nie naruszył przepisów prawa.

Organ I instancji oddalił również zarzut niespełnienia przez tytuły wykonawcze wymogów formalnych określonych w art. 27 u.p.e.a. poprzez niewskazanie okresów zawieszenia naliczania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych.

W tym zakresie prawidłowo wskazał, że zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (tj.: Dz.U. Nr 8, poz.65; ze zm.) - w brzmieniu obowiązującym w dacie wystawienia tytułów wykonawczych - w zakresie nieuregulowanym w ustawie do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, jednakże z wyłączeniem art. 54 i art. 290 § 3 tej ustawy, z zastrzeżeniem art. 14b ust. 1. Uregulowanie powyższe jednoznacznie wskazuje, że w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe jest weryfikowane w trybie kontroli skarbowej, to nie mają zastosowania wyłączenia naliczania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych określone w art. 54, który nakazuje m.in. odstąpienie od naliczania odsetek za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne, w tym kwoty uzyskane ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw, zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych. Zastosowanie literalnej wykładni powołanych wyżej przepisów prawa powoduje, że organy nie interpretują ich w sposób dowolny, a tym samym odmienny od woli ustawodawcy.

Ponadto organ egzekucyjny zasadnie zauważył, że z treści art. 27 § 1 u.p.e.a. nie wynika, aby elementem koniecznym tytułu wykonawczego było wskazanie okresów zawieszenia naliczania odsetek za zwłokę. Przepis art. 27 § 1 pkt 3 nakazuje jedynie, by tytuł wykonawczy zawierał wskazanie terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz rodzaju i stawki tych odsetek. Tym samym zasadnie oddalono zarzut wymieniony w art. 33 pkt 10 u.p.e.a.

Spółka podniosła również "zarzut nieskutecznego doręczenia odpisów tytułów wykonawczych w związku z faktem ustanowienia pełnomocnika, któremu winny być doręczane odpisy tytułów wykonawczych, co w ocenie strony było podstawą do podniesienia - w oparciu o art. 33 pkt 10 u.p.e.a. - zarzutu niespełnienia wymogów określonych w art. 27 tej ustawy.

Odnosząc się do tego zarzutu organ egzekucyjny powołał się na okoliczności faktyczne sprawy związane z czynnościami mającymi na celu doręczenie odpisów tytułów wykonawczych z dnia 15 grudnia 2006r. spółce.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej wyżej zgłoszony zarzut braku doręczenia odpisów tytułów wykonawczych winien być oddalony, jednakże z innych przyczyn, niż wskazane przez organ pierwszej instancji.

Kwestie związane z doręczeniem odpisu tytułu wykonawczego na etapie wszczęcia egzekucji administracyjnej zostały wprost uregulowane w przepisach art. 26 § 5 oraz art. 32 u.p.e.a., a problematyka związana z doręczeniem zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego została uregulowana w rozdziale 4 działu II u.p.e.a. (odpowiednio w art. 80-87). Tym samym, zdaniem organu odwoławczego posiłkowanie się w tym zakresie przepisami art. 33 pkt 10 u.p.e.a., jak i przepisami art. 27, nie daje podstaw do uwzględnienia zgłoszonego zarzutu braku doręczenia odpisów tytułów wykonawczych. Z przepisów tych nie wynika bowiem, aby na ich podstawie można było wnieść zarzut o podanej wyżej treści. Ponadto w świetle w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 grudnia 2006r. sygn. akt I FSK 427/06 – lex 262785 (na który powołuje się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 26 marca 2009r.) przepisy art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. "regulują zawartość tytułu wykonawczego, a nie jego doręczenie", tak więc w ocenie Sądu wywodzenie uprawnień dla organu egzekucyjnego do badania kwestii doręczenia tytułu wykonawczego zobowiązanemu nie znajduje oparcia normatywnego.

Końcowo organ podkreślił, że brak doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego nie wpływa na ważność dokonanych czynności egzekucyjnych. Jedyną konsekwencję niedoręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego wymieniono w przepisie art. 64 § 2 u.p.e.a., w rozumieniu którego organ egzekucyjny pobiera opłaty za czynności egzekucyjne, jeżeli nie później niż po upływie 14 dni od dnia dokonania pierwszego zajęcia nieruchomości, rzeczy lub prawa majątkowego nadał w placówce pocztowej za pokwitowaniem lub doręczył zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego lub zawiadomienie o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego. Tym samym brak zachowania wskazanego wyżej terminu pozbawia organ prawa do pobierania stosownych kosztów egzekucyjnych.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, "A" S.A. reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. W skardze strona zarzuciła:

- naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 K.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji wydanego z naruszeniem przepisów art. 34 § 4 w zw. z art. 33 pkt 1 u.p.e.a., polegającym na uznaniu zgłoszonego zarzutu za nieuzasadniony pomimo faktu, że w tym samym czasie ten sam obowiązek był egzekwowany przez ten sam organ egzekucyjny w toku dwóch równolegle prowadzonych postępowań egzekucyjnych;

- naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 K.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji wydanego z naruszeniem przepisów art. 34 § 4 w zw. z art. 33 pkt 10 oraz art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., polegającym na uznaniu zgłoszonego zarzutu za nieuzasadniony, pomimo faktu, że w treści kwestionowanych tytułów wykonawczych wierzyciel nie uwzględnił okresów nienaliczania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych;

- naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 K.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji wydanego z naruszeniem art. 34§4 w zw. z art. 33 pkt 10 u.p.e.a. polegającym na uznaniu zgłoszonego zarzutu za nieuzasadniony, pomimo faktu, że odpisy kwestionowanych tytułów wykonawczych nie zostały skutecznie doręczone.

W związku z tak sformułowanymi zarzutami, skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, jak też zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., określanej dalej jako p.p.s.a.). Ponieważ prawo wspólnotowe począwszy od dnia 1 maja 2004 r. stało się częścią polskiego porządku prawnego, dokonywana przez Sąd ocena legalności decyzji dotyczy jej zgodności z prawem stanowionym, tak przez polskiego ustawodawcę, jak i ustawodawcę wspólnotowego.

Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi.

Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

W konsekwencji tak przyjętego założenia, zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 K.p.a. Pierwszy z tych przepisów stanowi, że organ odwoławczy wydaje decyzję, w której utrzymuje w mocy zaskarżoną decyzję. Natomiast zgodnie z art. 144 K.p.a. w sprawach nie uregulowanych w niniejszym rozdziale do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. W niniejszej sprawie brak było podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 października 2009 r., a zatem zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy to postanowienie.

Ponieważ przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia jest uznanie za nieuzasadnione podniesionych przez spółkę zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, konieczne jest odwołanie się do treści art. 33 u.p.e.a.

Zgodnie z tym przepisem podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być m.in. wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku ( pkt 1 ); niespełnienie wymogów określonych w art. 27 ( pkt 10 ).

Zdaniem Sądu, zaskarżone postanowienie nie narusza art. 34 § 4 u.p.e.a., zgodnie z którym organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego, w związku z art. 33 pkt 1 i 10 u.p.e.a.

Odnosząc się do pierwszego z zarzutów skargi, na wstępie należy podkreślić, że organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia w sposób wyczerpujący przedstawił chronologię zdarzeń wykazując, wbrew twierdzeniom skargi, że obowiązek, którego sprawa dotyczy, nie był w tym samym czasie egzekwowany przez ten sam organ egzekucyjny w toku dwóch równolegle prowadzonych postępowań egzekucyjnych.

Odmiennego zdania jest strona skarżąca, która twierdzi, że w niniejszej sprawie doszło do niedopuszczalnego równoległego prowadzenia postępowań egzekucyjnych na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 9 listopada 2006 r. oraz na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 15 grudnia 2006 r. Umorzenie postępowania prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 9 listopada 2006 r. nie wywarło bowiem żadnych skutków wobec zaskarżenia przez spółkę postanowienia w tym przedmiocie, a następnie jego uchylenia przez organ odwoławczy. Wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby Skarbowej dla wywarcia skutku w postaci umorzenia postępowania egzekucyjnego konieczne jest ostateczne rozstrzygnięcie w tym przedmiocie. Zatem, skoro postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 15 grudnia 2006 r. zostało wszczęte w momencie, w którym toczyło się postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 9 listopada 2006 r., dotyczących tych samych zaległości podatkowych, to rzeczą organu egzekucyjnego było umorzenie postępowania prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 15 grudnia 2006 r., uchylenie dokonanych w tym postępowaniu czynności oraz zwrócenie spółce środków pieniężnych, które zostały w tym postępowaniu wyegzekwowane.

Biorąc pod rozwagę rozumowanie w tej kwestii obu stron, Sąd doszedł do przekonania, że rację ma organ odwoławczy twierdząc, że dla skuteczności umorzenia postępowania egzekucyjnego, a następnie uchylenia dokonanych czynności nie jest konieczne wydanie ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie.

Okolicznością bezsporną pomiędzy stronami jest fakt, że organ egzekucyjny po umorzeniu w dniu 11 grudnia 2006 r. na wniosek wierzyciela postępowania egzekucyjnego, wydał w dniu 13 grudnia 2006 r. postanowienie, którym uchylił czynności egzekucyjne dokonane na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 9 listopada 2006 r., równocześnie zwracając spółce w całości kwoty pieniężne wyegzekwowane wcześniej. Zaskarżenie przez spółkę tych postanowień, nie może w ocenie Sądu, ograniczać w czasie uprawnienia wierzyciela do dochodzenia wymagalnych należności wynikających z decyzji podatkowych, do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie, zwłaszcza z uwagi na negatywne skutki, choćby w postaci przedawnienia, które mogą wystąpić w trakcie postępowania zażaleniowego.

W efekcie Sąd uznał, że wystawienie przez wierzyciela nowych tytułów wykonawczych z dnia 15 grudnia 2006 r. i zastosowanie przez organ egzekucyjny środka egzekucyjnego w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem w "Bank" S.A. uprawniało organ do uznania zarzutu w podanym zakresie za nieuzasadniony.

Kolejny zarzut Spółki dotyczył niespełnienia przez tytuły wykonawcze wymogów formalnych określonych w art. 27 u.p.e.a. poprzez niewskazanie okresów nienaliczania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych ( art. 33 pkt 10 u.p.e.a.)

Stosownie do art. 27 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji tytuł wykonawczy winien zawierać:

1) oznaczenie wierzyciela;

2) wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu, a także określenie zatrudniającego go pracodawcy i jego adresu, jeżeli wierzyciel posiada taką informację;

3) treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek;

4) wskazanie zabezpieczenia należności pieniężnej hipoteką przymusową albo przez ustanowienie zastawu skarbowego lub rejestrowego lub zastawu nieujawnionego w żadnym rejestrze, ze wskazaniem terminów powstania tych zabezpieczeń;

5) wskazanie podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnej, jeżeli należność korzysta z tego prawa i prawo to nie wynika z zabezpieczenia należności pieniężnej;

6) wskazanie podstawy prawnej prowadzenia egzekucji administracyjnej;

7) datę wystawienia tytułu, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisk pieczęci urzędowej wierzyciela;

8) pouczenie zobowiązanego o skutkach nie zawiadomienia organu egzekucyjnego o zmianie miejsca pobytu;

9) pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego;

10) klauzulę organu egzekucyjnego o skierowaniu tytułu do egzekucji administracyjnej;

11) wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych.

Pełnomocnik skarżącej spółki odwołał się do treści art. 54 § 1 pkt 1 i 7 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że z uwagi na wynikające z tych przepisów wyłączenie naliczania odsetek za zwłokę za okres zabezpieczenia oraz za okres od dnia wszczęcia postępowania przed organem pierwszej instancji, które toczyło się w okresie od 26 kwietnia 2005 r. do 30 października 2006 r. prawidłowa wysokość odsetek winna być niższa niż wykazana w tytułach wykonawczych.

Jednocześnie pełnomocnik wskazał, że nie jest możliwe stosowanie w tej sprawie przepisu art. 31 ust.1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej ( tj. Dz.U.z 2004r., Nr 8, poz. 65 ze zm. - dalej u.k.s. ), w brzmieniu obowiązującym w dacie wystawienia tytułów wykonawczych. Zgodnie z treścią tego przepisu, w zakresie nieuregulowanym w ustawie do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z wyłączeniem art. 54 i art. 290 § 3 tej ustawy, z zastrzeżeniem art. 14b ust.1.

Zdaniem pełnomocnika strony wykładnia literalna art. 31 u.k.s. prowadzi do wniosku, że przepis art. 54 Ordynacji podatkowej, nie ma zastosowania w postępowaniu kontrolnym. Przepis ten nie może być odczytany jedynie przy zastosowaniu dyrektyw wykładni literalnej, gdyż efekty takiej wykładni prowadzą do skutków sprzecznych z Konstytucją, a w szczególności z zasadą równości wobec prawa.

Zdaniem Sądu brzmienie cytowanego art. 31 ust. u.k.s. jest jednoznaczne i nie pozostawia wątpliwości co do niemożności stosowania w postępowaniu kontrolnym przepisu art. 54 Ordynacji podatkowej. Sąd nie znalazł podstaw do uznania, że wskazany przepis jest niekonstytucyjny, co w konsekwencji mogłoby skutkować odmową jego zastosowania. Miał on bowiem zastosowanie do wszystkich podatników pozostających w tej samej sytuacji faktycznej, tym samym wyrażona w art. 32 ust.1 Konstytucji zasada równości wobec prawa, nie została przez organy naruszona.

Art. 54 Ordynacji podatkowej wymieniał okresy za jakie od zaległości podatkowych nie pobiera się odsetek za zwłokę; w § 1 pkt 7 stanowił, że odsetek nie nalicza się "za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu I instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie trzech miesięcy od dnia wszczęcia postępowania". Skoro przepis ten został jednoznacznie wyłączony w odniesieniu do postępowania kontrolnego (zakończonego decyzją wymiarową), to nie można podzielić stanowiska pełnomocnika skarżącej spółki, że w konkretnej sprawie przepis ten nie mógł wywrzeć skutków w postaci naliczania odsetek za czas trwania kontroli skarbowej.

Art. 31 ust. 2 u.k.s. wskazywał również jednoznacznie, że użyte w ustawie określenia: "organ kontroli skarbowej", "inspektor kontroli skarbowej", "postępowanie kontrolne prowadzone przez organ kontroli skarbowej" oznaczają odpowiednio "organ podatkowy, kontrolującego, postępowanie podatkowe, kontrolę podatkową w rozumieniu ustawy - Ordynacja podatkowa".

W konsekwencji Sąd uznał, że zarzut nie uwzględnienia przez wierzyciela okresów nie naliczania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych jest bezzasadny, o czym trafnie wypowiedziały się organy obu instancji. Tym bardziej, że z art. 27 § 1 u.p.e.a. nie wynika, aby elementem koniecznym tytułu wykonawczego było wskazanie okresów zawieszenia naliczania odsetek za zwłokę.

Zdaniem Sądu, nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut dotyczący nieskutecznego doręczenia odpisów tytułów wykonawczych w związku z faktem ustanowienia pełnomocnika, któremu winny być doręczane odpisy tytułów wykonawczych, co w ocenie strony było podstawą do podniesienia - w oparciu o treść art. 33 pkt 10 u.p.e.a. - zarzutu niespełnienia wymogów określonych w art. 27 tej ustawy.

Jak wynika z uzasadnienia postanowienia organu odwoławczego, organ ten podstawę do nieuwzględnienia tego zarzutu upatruje odmiennie od organu I instancji, który w postanowieniu z dnia 30 października 2009 r. powołał się na okoliczności faktyczne sprawy związane z czynnościami mającymi na celu doręczenie odpisów tytułów wykonawczych z dnia 15 grudnia 2006 r. stronie skarżącej. W szczególności wskazał, że doszło do skutecznego doręczenia stronie tytułów wykonawczych w trybie art. 47 K.p.a.

Na wstępie rozważań w omawianej kwestii podkreślić należy, że prawomocnym wyrokiem z dnia 26 marca 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 839/08, jednoznacznie przesądził, że stronie nie został doręczony odpis tytułu wykonawczego. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę z racji art. 153 p.p.s.a. jest związany oceną prawną wyrażoną w powołanym wyroku, podobnie jak organy obu instancji. Oznacza to, że organy te, także Sąd, nie mogą poczynić odmiennych ustaleń faktycznych w zakresie skuteczności doręczenia spółce odpisów kwestionowanych tytułów wykonawczych.

Przy czym należy podkreślić, że rozpatrywana sprawa dotyczy zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 15 grudnia 2006 r. o nr "1", "2", "3", "4", "5", "6", "7", "8", od "9" do "14", obejmujących zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2000-2002 oraz z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe: grudzień 2000 r., od maja do września, listopad i grudzień 2001 r. oraz kwiecień 2002 r.

Należy w związku z tym zaakcentować, że w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. ocena prawna o charakterze wiążącym musi dotyczyć właściwego zastosowania konkretnego przepisu czy też prawidłowej jego wykładni w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie (por. A. Kabat, w: B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2009, s. 402).

W ocenie pełnomocnika skarżącej brak doręczenia odpisów tytułów wykonawczych ustanowionemu pełnomocnikowi wymuszał na organie egzekucyjnym umorzenie postępowania w świetle art. 34 § 4 u.p.e.a. i zwrotu wyegzekwowanych w tym postępowaniu środków pieniężnych.

Odpowiedzią na tak wyartykułowany zarzut, przyporządkowany przez pełnomocnika strony do hipotezy z art. 33 ust.10 u.p.e.a. organ odwoławczy uznał, że strona, z uwagi na treść art. 33 i 27 u.p.e.a., nie mogła wnieść zarzutu o podanej treści.

Zdaniem Sądu stanowisko organu odwoławczego zasługuje na aprobatę.

Przepis art. 33 u.p.e.a. wymienia taksatywnie przyczyny, które mogą być podstawą zarzutów. Wniesienie zarzutów z innych przyczyn nie upoważnia organu egzekucyjnego do rozpatrzenia takich zarzutów, chyba że organ egzekucyjny byłby jednocześnie organem wydającym decyzję i miałby podstawę do jej uchylenia. Niewątpliwie w sprawie niniejszej nie mamy do czynienia z taką sytuacją.

Zgodnie z art. 33 pkt 10 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być niespełnienie wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Z treści tego przepisu, powołanego powyżej, absolutnie nie wynika, że nieskuteczne doręczenie tytułów wykonawczych w związku z ustanowieniem pełnomocnika, któremu winne być doręczenie takich tytułów, może być podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji.

Rację ma Dyrektor Izby Skarbowej, że kwestie związane z doręczeniem odpisu tytułu wykonawczego na etapie wszczęcia egzekucji administracyjnej zostały wprost uregulowane w przepisach art. 26 § 5 oraz art. 32 u.p.e.a., a problematyka związana z doręczeniem zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego została uregulowana w rozdziale 4 działu II u.p.e.a. ( odpowiednio w art. 80-87 ).

Ponadto w świetle wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 grudnia 2006r. sygn. akt I FSK 427/06 opubl. lex 262785 (na który powołuje się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 26 marca 2009r.) przepisy art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. "regulują zawartość tytułu wykonawczego, a nie jego doręczenie", tak więc w ocenie Sądu wywodzenie uprawnień dla organu egzekucyjnego do badania kwestii doręczenia tytułu wykonawczego zobowiązanemu nie znajduje oparcia normatywnego.

Niemniej jednak Sąd ma obowiązek ustosunkowania się do tego fragmentu zarzutów, w których strona wskazuje na brak doręczenia tytułów wykonawczych ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi.

W ocenie Sądu, w tym zakresie, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut strony skarżącej dotyczący nie doręczenia tytułów wykonawczych pełnomocnikowi spółki. Zgodnie z art. 26 § 5 u.p.e.a. odpis tytułu wykonawczego doręcza się zobowiązanemu. Zobowiązanym w myśl art. 1a pkt 20 u.p.e.a. jest to osoba prawna albo jednostka organizacyjną nieposiadająca osobowości prawnej albo osoba fizyczna, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym lub obowiązku o charakterze niepieniężnym, a w postępowaniu zabezpieczającym - również osoba lub jednostka, której zobowiązanie nie jest wymagalne albo jej obowiązek nie został ustalony lub określony, ale zachodzi obawa, że brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić skuteczne przeprowadzenie egzekucji, a odrębne przepisy na to zezwalają. Celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie podmiotów wymienionych w cytowanym przepisie do realizacji określonych obowiązków, poprzez stosowanie przez uprawnione organy środków przymusu określonych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Poprzez odesłanie zawarte w art. 18 u.p.e.a. w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego, co oznacza, że przepisy te stosuje się odpowiednio. Przepis art. 32 K.p.a. stanowi, że strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania.

Zdaniem Sądu, doręczenie odpisu tytułu wykonawczego jest czynnością wymagającą osobistego udziału zobowiązanego, a zatem prawidłowo organ egzekucyjny usiłował doręczyć odpisy tytułów wykonawczych z dnia 15 grudnia 2006 r. zobowiązanej spółce. Podobny pogląd zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 13 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3605/06 (publ. Lex nr 342513). Również w wyroku z dnia 7 lipca 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1122/2005 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że "doręczenie upomnienia jest czynnością poprzedzającą wszczęcie postępowania egzekucyjnego, zaś doręczenie odpisu tytułu wykonawczego wszczyna to postępowanie. Dopiero zatem od momentu skutecznego doręczenia odpisu tytułu wykonawczego, organ egzekucyjny ma do czynienia ze stroną, której uprawnienia są regulowane tak w art. 10 § 1, jak i art. 32 oraz art. 40 K.p.a. W tym kontekście uzasadnione jest twierdzenie organu celnego, że zgodnie z art. 32 K.p.a. zarówno upomnienie, jak i tytuł wykonawczy muszą być doręczone bezpośrednio zobowiązanemu" (publ. Lex Polonica nr 1042241)

Niezależnie od zarzutów zgłoszonych w skardze, Sąd z mocy art. 134 p.p.s.a. rozpoznał także wyartykułowany przez stronę skarżącą przed organem I instancji zarzut przedawnienia obowiązków egzekwowanych na podstawie tytułów wykonawczych: "1", "2", "3", "4", "5", "6", "7", "8", od "9" do "14",, obejmujących zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2000-2002 oraz z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe: grudzień 2000 r., od maja do września, listopad i grudzień 2001 r. oraz kwiecień 2002 r.

Przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jednak zgodnie z art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

Z kolei zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania. Natomiast w myśl art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wskazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

W rozpatrywanej sprawie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2000 - 2002 oraz w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe: grudzień 2000 r., kwiecień 2002 r. oraz za miesiące od maja do grudnia 2001r. powstało w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a termin ich płatności upływał odpowiednio w roku 2001 i poszczególnych okresach rozliczeniowych dla podatku VAT. Pięcioletni termin przedawnienia, wynikający z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej upłynął dla podatku dochodowego od osób prawnych odpowiednio z dniem 31 grudnia 2006r., 31 grudnia 2007r., z dniem 31 grudnia 2008 r., dla podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r., z dniem 31 grudnia 2006 r., dla podatku od towarów i usług za kwiecień 2002 r. z dniem 31 grudnia 2008 r., za miesiące od maja do grudnia 2001r. z dniem 31 grudnia 2007 r.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 16 grudnia 2005 r. tj. przed upływem terminu przedawnienia, złożył wniosek o wpis hipoteki przymusowej na stanowiących własność Spółki nieruchomościach. Wpis hipoteki przymusowej kaucyjnej został dokonany postanowieniem Sądu z dnia 24 maja 2006 r.

Zgodnie z treścią art. 29 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tekst jednolity: Dz.U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 ze zm.), wpis w księdze wieczystej ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu, a w wypadku wszczęcia postępowania z urzędu - od chwili wszczęcia tego postępowania. A zatem w rozpatrywanej sprawie moc wpisu hipoteki przymusowej należy ocenić na dzień złożenia przez organ wniosku o ustanowienie hipoteki tj. 16 grudnia 2005 r. i w związku z tym uznać, że zaległości podatkowe zobowiązanej spółki zostały zabezpieczone przez ustanowienie hipoteki przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Sąd rozpoznający sprawę popiera pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1003/06 (publ. Lex nr 280391), iż treść art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej stanowiącego, że "nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką..." jest tak jednoznaczna, że nie wymaga żadnych zabiegów interpretacyjnych.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, którego kognicja ogranicza się do badania zaskarżonych rozstrzygnięć pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając przy wydaniu zaskarżonego postanowienia naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.