Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1815/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2004 nr 42 poz 386
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o Agencji Rynku Rolnego i organizacji niektórych rynków rolnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek (spr.), Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Protokolant Monika Osial, po rozpoznaniu w dniu 16 lutego 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1169/09 w sprawie ze skargi A. D. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Skarga kasacyjna dotyczy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 6 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1169/09. Sąd w tym orzeczeniu, działając na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej zwanej jako "P.p.s.a.", w sprawie ze skargi A. D., uchylił interpretację Ministra Finansów, działającego poprzez organ upoważniony - Dyrektora Izby Skarbowej w P., z 16 lutego 2009 r. wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Sąd pierwszej instancji przedstawiając stan faktyczny sprawy podał, że wnioskiem z 1 grudnia 2008 r. skarżąca zwróciła się do Ministra Finansów – organu upoważnionego Dyrektora Izby Skarbowej w P., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu wniosku wskazała, że wraz z mężem 31 stycznia 2003 r. zakupiła działkę o powierzchni 1, 4 ha, jako nieruchomość rolną. Z otrzymanych wówczas informacji wynikało, że działka o takiej powierzchni może być traktowana jako siedliskowa i będzie można na niej w przyszłości wybudować dom. Skarżąca wyjaśniła, że planowała rozpocząć na nieruchomości działalność gospodarczą w formie agroturystyki. Dlatego poczyniła starania o zawarcie umowy o dostawę energii, jednakże do podpisania umowy nie doszło z uwagi na okres recesji na rynku i konieczności likwidacji zakładu stolarskiego, który prowadził jej mąż, z powodu zadłużenia.

Z uwagi na posiadane zadłużenie podjęła decyzję o przekształceniu działki na działkę budowlaną i jej sprzedaży. W dniu 27 marca 2006 r. uchwałą Nr [...] Rady Gminy N. R. działka została przekształcona, na koszt Wnioskodawczyni, na teren budowlany. Dnia 17 września 2008 r. teren ten został podzielony na 8 działek budowlanych i 1 działkę, jako drogę dojazdową. Z kolei 4 października 2008 r. jedna z działek o pow. ok. 13 arów wraz z 1/8 części drogi dojazdowej została sprzedana. Skarżąca podkreśliła, że zarówno ona, jak i małżonek, nie prowadzą działalności gospodarczej.

Mając na uwadze tak przedstawiony stan faktyczny skarżąca zadała następujące pytanie:

Czy sprzedaż działek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Wyraziła przy tym pogląd, że obowiązku takiego nie ma, gdyż nie zakupiła działki z zamiarem odsprzedaży.

Minister Finansów, działając poprzez Dyrektora Izby Skarbowej w P., w interpretacji indywidualnej z 16 lutego 2009 r. uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu, powołując się na art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm), zwanej dalej "ustawą o VAT", stwierdził, że dostawa jednej działki budowlanej wraz z 1/8 częścią drogi dojazdowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ocenie organu sprzedaż nieruchomości dokonana jednorazowo, lecz z zamiarem wykonywania jej wielokrotnie, jest dostawą w rozumieniu tej ustawy, a osoba fizyczna dokonująca tej dostawy staje się podatnikiem podatku od towarów i usług.

Organ wywodził, że pojęcie częstotliwości należy rozumieć, jako zakładające powtarzalność czynności tego samego rodzaju. Przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania pewnej czynności w sposób częstotliwy muszą istnieć w chwili wykonania usługi lub sprzedaży towaru. Zaznaczyć przy tym należy, że o kwestii częstotliwości wykonywanej czynności nie decyduje czas jej wykonywania (tydzień, miesiąc, rok) ani też ilość dokonanych transakcji, tylko fakt powtarzalności określonej czynności. Zakres i skala planowanego przedsięwzięcia (planowana sprzedaż 8 wydzielonych w tym celu działek) przez Wnioskodawczynię oraz podjęte przez nią działania (podział gruntu na 8 działek budowlanych i 1 działki, jako drogi), wskazują na zamiar dokonywania sprzedaży w sposób częstotliwy. W przeciwnym razie dzielenie gruntu byłoby niecelowe i nieekonomiczne. W związku z powyższym sprzedaż wymienionych wyżej działek nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a dokonujący dostawy tych działek wykonuje czynności, o których mowa wart. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Skarżąca, nie godząc się z powyższą interpretacją, po uprzednim bezskutecznym wezwaniu Ministra Finansów – organu upoważnionego Dyrektora Izby Skarbowej w P., do usunięcia naruszenia prawa, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której zarzuciła naruszenie:

- art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, przez błędną jego interpretację i uznanie, że sprzedaż prywatnego majątku osobistego spowodowała uzyskanie statusu podatnika podatku od towarów i usług;

- art. 15 ust. 2 ustawy o VAT przez błędną jego interpretację i uznanie, że powtarzalność sprzedaży prywatnego majątku osobistego wypełnia warunek częstotliwości, decydujący dla definicji działalności gospodarczej, a także, że jej czynnościom można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy:

- art. 2 ust. 1 i art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady Unii Europejskiej 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE.L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r.), zwanej dalej "Dyrektywą 112", przez przyjęcie przez organ podatkowy, że sprzedając działki budowlane pochodzące z majątku osobistego, nie zajmując się przy tym profesjonalnym obrotem handlowym tymi działkami - działała jako podatnik podatku od towarów i usług;

- art. 167 do 192 Dyrektywy 112 gdyż organ uznał ją za podatnika w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działek budowlanych, przy tym nie wziął pod uwagę, że nie ma ona możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem nieruchomości rolnej.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów – organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w P., wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał skargę za zasadną.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że istota sporu między stronami sprowadza się do oceny czy sprzedaż gruntów rolnych, w formie kilku pomniejszych działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Organy skarbowe przyjęły, że podatniczka ze względu na wielokrotność transakcji działa, jako podmiot gospodarczy, podlegający regulacjom ustawy o VAT.

Wskazał, że pojęcie podatnika w ustawie o VAT zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1, zgodnie z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pojęcie działalności gospodarczej obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Sąd, przechodząc do analizy powyższych przepisów ustawy o VAT, podniósł, że po wejściu Polski do Unii Europejskiej nie wystarcza już ich interpretacja koncentrująca się na wykładni językowej regulacji ustawowej. Należy również brać pod uwagę przepisy prawa wspólnotowego, które zostały implementowane w ustawie. Sądy krajowe mają bowiem obowiązek dokonywania "prounijnej" wykładni prawa krajowego. Sąd podniósł przy tym, że definicja działalności gospodarczej wyrażona art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, budzi wątpliwości w świetle konstrukcji czynności opodatkowanej przyjętej w Dyrektywie 112 i dokonał analizy odpowiednich unormowań wspólnotowych. W konsekwencji Sąd uznał, że pojęcie podatnika należy rozumieć w następujący sposób: podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT jest każdy podmiot /osoba fizyczna, prawna, jednostka nie mająca osobowości prawnej/, który po pierwsze prowadzi działalność gospodarczą; po drugie czyni to w sposób samodzielny; po trzecie bez względu na cel czy rezultat takiej działalności.

Sąd podkreślił, że pojęcie działalności gospodarczej należy rozumieć całościowo. I tak, art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z definicji tej wynika w pierwszej kolejności, że dotyczy ona podmiotów, które zajmują się działalnością w sposób profesjonalny. Zatem podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten, kto dokonuje czynności handlu, produkcji, świadczenia usługi także wtedy, gdy czynność taka dokonywana jest przez niego jednorazowo, lecz w taki sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, produkcji, świadczenia usługi tj. obiektywny zamiar prowadzenia takiej działalności.

Odnosząc tę analizę do rozpatrywanej sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że organy podatkowe upatrując pojęcia działalności gospodarczej w intencji osoby fizycznej dokonywania określonej czynności wielokrotnie, dokonały błędnej wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Nie jest bowiem działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Sąd stanął na stanowisku, że sprzedaż – nawet kilkukrotna – przedmiotów majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu. Ponadto zauważył, że organy podatkowe dokonując wykładni tego przepisu i udzielając interpretacji wskazującej na konieczność opodatkowania czynności sprzedaży działek budowlanych nie rozważyły możliwości zwrotu podatku naliczonego na rzecz takiej osoby, co jest nieodłączną konsekwencją posiadania statusu podatnika podatku od towarów i usług.

Sąd pierwszej instancji podniósł, że stanowisko to jest zgodne z prezentowanym w orzecznictwie NSA, a zwłaszcza w wyroku NSA z 29 października 2007 sygn. akt I FPS 03/07 (niepubl.). Sąd zauważył, że również w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ w istocie przyznał, że nabycie nieruchomości nastąpiło w ramach majątku prywatnego. Dodał ponadto, że strona nie ma i nigdy nie miała możliwości odliczenia podatku naliczonego zarówno z uwagi na datę nabycia, jak i fakt, że obrót gruntami nie był objęty systemem podatku od towarów i usług. Opodatkowanie takich gruntów spowodowałoby w istocie opodatkowanie całości przychodu, co pozostawałoby w sprzeczności z art. 1 ust. 2 zdanie 2 Dyrektywy 112.

Powyższy wyrok Minister Finansów – reprezentowany przez radcę prawnego - w całości zaskarżył skargą kasacyjną, w której zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie , tj. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT polegające na jego niezastosowaniu w stosunku do A. D. w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i w konsekwencji uznanie, że nie jest ona podatnikiem podatku od towarów u usług przy sprzedaży działek budowlanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ argumentował, że skarżąca dokonując podziału nieruchomości na 8 działek budowlanych oraz drogę dojazdową dokonała w praktyce wytworzenia nowego dobra, które zamierza sprzedać. Ponadto jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego przekształcenie nieruchomości rolnej na nieruchomości o przeznaczeniu budowlanym nastąpiło na wniosek i koszt skarżącej. W związku z tym, zdaniem organu podatkowego, skarżąca będzie działała w przedstawionym stanie faktycznym, jako producent, który w sposób częstotliwy zamierza sprzedawać wydzielone działki.

Mając na uwadze powyższe organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, sporządzonej osobiście, skarżąca wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Postanowieniem z dnia 17 lutego 2011 r., sygn. akt I FSK 333/10, Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie w niniejszej sprawie do czasu rozstrzygnięcia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytania prejudycjalnego z którym zwrócił się Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 2 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 2039/08: "Czy osoba fizyczna, która na nieruchomości gruntowej prowadziła działalność rolniczą, a następnie z uwagi na zmianę planów zagospodarowania przestrzennego, która nastąpiła z przyczyn niezależnych od woli tej osoby, zakończyła tę działalność i przekwalifikowała majątek na majątek prywatny, dokonała jego podziału na mniejsze części (nieruchomości gruntowe przeznaczone pod zabudowę letniskową) i rozpoczęła jego zbywanie - jest z tego tytułu podatnikiem VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 4 ust. 1 i 2 Szóstej Dyrektywy 77/388/EWG, zobowiązanym do rozliczania VAT z tytułu działalności handlowej?,

Postanowieniem z dnia 18 października 2011r. Naczelny Sąd Administracyjny podjął zawieszone postępowanie, gdyż w wyroku z dnia 15 września 2011 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych C-180/10 oraz C-181/10, udzielił odpowiedzi na skierowane przez Naczelny Sąd Administracyjny pytanie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna Ministra Finansów nie ma usprawiedliwionych podstaw gdyż w zaskarżonym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego wskazanych w podstawach kasacyjnych tj. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT przez ich niewłaściwe zastosowanie, co znajduje potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

W wyroku tym ETS podniósł, że dostawę gruntu pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Trybunał podkreślił przy tym, że kwestię skorzystania przez państwo z powyższej możliwości powinien ustalić sąd krajowy.

Mając na uwadze tezy płynące z tego orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości, w pierwszej kolejności należy rozważyć czy w Polsce została transponowany art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112. W przypadku zaś uzyskania odpowiedzi negatywnej ustalić, czy dostawa realizowała dyspozycje zawarte w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Kwestia powyższa była już przedmiotem analizy innych składów Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wątpliwości co do prawidłowości implementacji w ramach ustawy o VAT, wskazywał już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku składu siedmiu sędziów z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07. Sąd wprawdzie uznał, że realizacja opcji określonej w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy (poprzedzającej obowiązującą Dyrektywę 112) nastąpiła w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lecz uczyniono to w sposób wysoce niedoskonały i budzący wątpliwości interpretacyjne. Natomiast w wyrokach NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10) oraz z dnia 10 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1668/11), wskazano na brak w ustawie o VAT unormowań, które w sposób jasny i precyzyjny wskazywałyby na fakt transpozycji do tej ustawy możliwości (opcji) określonej w art. 12 ust. 1 i 3 Dyrektywy 112 (poprzednio art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy), co do uznania za podatnika każdego kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego, co nie pozwala na stwierdzenie, że Polska skorzystała z tej opcji. Z poglądem prezentowanym w tym zakresie zgadza się również skład Naczelnego Sąd Administracyjnego orzekający w niniejszej sprawie.

W związku z powyższym konieczne jest ustalenie, czy wnioskująca o dokonanie interpretacji dokonująca sprzedaży gruntu budowlanego działała w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Należy przy tym podnieść, że we wskazanym wyżej wyroku z dnia 15 września 2011 r. Trybunał Sprawiedliwości przyjął, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika od wartości dodanej

Za kluczowe dla ustalenia charakteru działań skarżącego podanych we wniosku o udzielenie interpretacji uznać zatem należy takie elementy jak stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, czy angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok NSA z 10 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1668/11).

Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić decydującego kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą (teza 37 w wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10).

Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Natomiast dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Wskazywać mogą one bowiem na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, przybierającą formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji, gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich, czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie tu obecnym podziela stanowisko zaprezentowane w powołanym już wyroku NSA sygn. akt I FSK 1668/11, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga uprzedniego ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Przesłanka "stałości" działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12. Dyrektywy 112, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób ciągły.

W interpretacji Ministra Finansów, którą uchylił zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, nie dokonano analizy statusu skarżącej z punktu widzenia przedstawionych wyżej przesłanek i nie oceniono, czy wskazane we wniosku okoliczności faktyczne pozwalają na uznanie jej za osobę, która w sposób profesjonalny dokonuje obrotu nieruchomościami. Skoncentrowano się bowiem na okoliczności związanej z zamiarem wielokrotnego dokonania określonej czynności do wykazania wnioskodawczyni, że jest ona podatnikiem podatku od towarów i usług. Ze stanowiska zawartego w powołanym wyżej wyroku Trybunału Sprawiedliwości wynika natomiast, że sama liczba i zakres transakcji przy dokonywaniu obrotu gruntem nie ma znaczenia do określenia statusu takiej osoby jako podatnika podatku od wartości dodanej, jeżeli mieści się w zwykłym wykonywaniu prawa własności majątkiem osobistym. Dlatego Sąd Administracyjny pierwszej instancji prawidłowo zastosował art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, dokonując kontroli zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji i w konsekwencji stwierdzenia dokonania błędnej wykładni tego przepisu, uwzględniając skargę.

W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracji nie znalazł podstaw do zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz strony przeciwnej. Pani A. D. nie wykazała bowiem aby takie koszty poniosła, co jest warunkiem zasądzenia ich zwrotu od organu na podstawie art. 204 pkt 2 P.p.s.a. Odpowiedź na skargę kasacyjną sporządziła bowiem osobiście i w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie była reprezentowana przez zawodowego pełnomocnika.