Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 185/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2021-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Pomoc publiczna
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15zzs(4) ust. 3, art. 46 pkt 20, art. 76
journal: Dz.U. 2020 poz 875
law: Ustawa z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS- CoV-2
article: art. 15zzr ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2020 poz 374
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych
article: art. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 2167
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - tekst jedn.
article: art. 64a, art. 64b, art. 153, art. 170, art. 134 par1
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 10 par. 1, art. 75 par. 1, art. 107 par 1 pkt 8, art. 109 par 1
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
article: art. 145 ust. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 249 poz 2104
law: Ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych
article: art. 90 ust. 3d
journal: Dz.U. 2004 nr 256 poz 2572
law: Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty - tekst jednolity
article: art. 70 par 6
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: par 1
journal: Dz.U. 2020 poz 491
law: Rozporządzenie Ministra Zdrowia  z dnia 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Ewa Rojek, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 31 maja 2021 r. sprawy ze skargi C. "Ż." Sp. z o.o. w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia ... nr ... w przedmiocie zwrotu dotacji oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (Kolegium, SKO) decyzją

z (...) nr (...) uchyliło decyzję Prezydenta Miasta K. (Prezydent) z (...) nr (...) orzekającą o obowiązku zwrotu przez C. N. i B. "Ż." Sp. z o.o. w Ł. kwoty 431.545,53 zł tytułem zwrotu dotacji przyznanej w 2009 r. z budżetu Miasta K. dla wyżej wymienionej szkoły i wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, wraz z odsetkami określonymi w pkt 2 decyzji i w to miejsce orzekło o:

1. o obowiązku zwrotu przez Spółkę kwoty 173.011,35 zł tytułem zwrotu dotacji przyznanej w 2009 r. z budżetu Miasta K. dla ww. szkoły i wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, wraz z odsetkami określonymi w pkt 2;

2. odsetki w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczone zgodnie

z art. 145 ust. 5 pkt 1 ustawy z 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz.U.2005.249.2104 ze zm.) począwszy od 4 stycznia 2010 r.

Prezydent decyzją z 29 kwietnia 2019 r. orzekł o obowiązku zwrotu przez Spółkę, kwoty 431.545,53 zł tytułem zwrotu dotacji przyznanej w 2009 r. z budżetu Miasta K. dla wyżej wymienionej szkoły i wykorzystanej niezgodnie

z przeznaczeniem, wraz z odsetkami określonymi w pkt 2 decyzji. W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie:

1. art. 10 §1 k.p.a. w zw. z w zw. 84 §1 k.p.a. w zw. z art. 81 k.p.a. poprzez niepoinformowanie strony o:

a. powołaniu 12 lipca 2018 r. nowego biegłego z zakresu księgowości

i rachunkowości celem wydania opinii w przedmiotowej sprawie ani też nie poinformowanie strony o wydaniu opinii przez biegłego celem umożliwienia stronie zapoznanie się z jej treścią, ustosunkowania do niej i zgłoszenia zarzutów;

b. o zakończeniu zbierania materiału dowodowego w sprawie i możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym przed wydaniem decyzji; co skutkowało tym, że strona nie posiadała wiedzy o przeprowadzeniu dowodu z pisemnej opinii biegłego i tym samym nie mogła odnieść się do przeprowadzonego dowodu, co

w konsekwencji pozbawiło ją to prawa do czynnego udziału na każdym etapie postępowania administracyjnego i skutkowało nieprawidłowym uznaniem, że koszty wspólne Spółki nie mogły zostać rozliczone z przyznanej dotacji oświatowej

i wydaniem decyzji orzekającej o zwrocie kwoty wydatków poniesionej na ten cel;

2. art. 40 § 2 w zw. z art. 75 § 1 w zw. z art. 77 § 1 i § 2 w zw. z art. 84 § 1 k.p.a. poprzez niedoręczenie pełnomocnikowi strony postanowienia z 12 lipca 2018 r.

o powołaniu kolejnego biegłego sądowego z zakresu księgowości i rachunkowości

w celu opracowania opinii na okoliczność ustalenia czy kwota dotacji do zwrotu, określona w uchylonych decyzjach Prezydenta z 17 grudnia 2010 r. oraz

z 1 lutego 2012 r. i z 12 lipca 2018 r. przy uwzględnieniu przesłanek, o których mowa w art. 90 ust. 3d ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2009 r. oraz wskazań SKO i WSA jest prawidłowa, co skutkowało tym, że postanowienie to nie weszło do obrotu prawnego, a rozstrzygnięcie wydane w przedmiotowej sprawie zostało oparte na dowodzie

z opinii biegłego, który formalnie nie został powołany;

3. art. 7 i art. 77 §1 k.p.a. poprzez niepodjęcie czynności przez organ I instancji niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i do oparcia rozstrzygnięcia na ustaleniach zgodnych z prawdą, w szczególności:

a. brak wezwania strony do przedłożenia dokumentów wskazanych przez biegłego sądowego i nieuzupełnienie materiału dowodowego z udziałem biegłego zgodnie

z wytycznymi przez Kolegium w decyzji z (...) r. (znak: (...)), w tym przy zastosowaniu przepisów prawa materialnego po dokonanych nowelizacjach ustawy o systemie oświaty;

b. nieuwzględnienie przy dokonywaniu analizy poszczególnych zakwestionowanych przez organ I instancji wydatków treści art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty po dokonanych nowelizacjach, które weszły w życie odpowiednio 1 stycznia 2014 r. i 31 marca 2015 r., co skutkowało niezastosowaniem się do wytycznych wskazanych przez Kolegium w decyzji z (...) (znak: (...));

c. powołanie postanowieniem z 12 lipca 2018 r. kolejnego biegłego sądowego

z zakresu księgowości i rachunkowości w celu opracowania opinii na okoliczność ustalenia czy kwota dotacji do zwrotu, określona w uchylonych decyzjach Prezydenta z (...) oraz (...) i z (...) przy uwzględnieniu przesłanek, o których mowa w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym na 31 grudnia 2009 r. oraz wskazań SKO i WSA jest prawidłowa, który potwierdził stanowisko prezentowane przez organ I instancji wskazując na brak precyzyjnego wykazania i wskazania czego dotyczą koszty wspólne spółki (w tym faktur) i brak możliwości analizy wydatków wynagrodzeń, przy czym organ I instancji odstąpił od wezwania strony do przedłożenia dokumentów na które wskazuje biegły; co w konsekwencji skutkowało przyjęciem negatywnych skutków procesowych dla strony polegających na uznaniu, że koszty wspólne Spółki nie mogły zostać rozliczone z przyznanej dotacji oświatowej -i wydaniem decyzji orzekającej o zwrocie kwoty wydatków poniesionej na ten cel i niezrealizowaniem wiążących organ wytycznych Kolegium wskazanych w decyzji z (...) (znak: (...)) stosownie do regulacji zawartej w art. 138 § 2 k.p.a.;

4. art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. poprzez:

a. nieuwzględnienie w rozstrzygnięciu decyzji wskazania okresów, w których nie powinny być naliczane odsetki jak od zaległości podatkowych od należności podlegającej zwrotowi stosownie do treści art. 146 § 3 ustawy o finansach publicznych w zw. z art. 54 Ordynacji podatkowej, co skutkowało tym, że zaskarżona decyzja nie zawiera pełnego rozstrzygnięcia, a organ I instancji niezasadnie odmówił uzupełnienia rozstrzygnięcia w tym zakresie;

b. wadliwe uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej decyzji, gdyż samo opisanie dotychczasowego przebiegu postępowania nie spełnia kryteriów wymaganych od tych elementów decyzji administracyjnej, a ponadto zawierające wadliwą ocenę nieprawidłowo zgromadzonego materiału dowodowego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia;

5. art. 35 § 3 w zw. z art. 36 § 1 i § 2 k.p.a. poprzez niedochowanie przez organ

I instancji terminu na załatwienie przedmiotowej sprawy i niepoinformowanie

o niezałatwieniu sprawy w terminie wraz z przyczyną zwłoki nowym terminem załatwienia sprawy i wydanie decyzji po upływie ponad 12 miesięcy od dnia wydania decyzji kasatoryjnej przez organ odwoławczy;

6. art. 90 ust. 3 i 3d i art. 5 ust. 7 pkt 3 ustawy o systemie oświaty poprzez błędną wykładnię art. 90 ust. 3 i 3 d w zw. z art. 5 ust. 7 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2015 r. i w konsekwencji błędne uznanie, że wydatki związane z realizacją przez organ prowadzący obowiązków przewidzianych w art. 5 ust. 7 ww. ustawy nie są objęte dyspozycją art. 90 ust. 3 d tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2015 r., co skutkowało tym, że w ocenie organu I instancji dotacja została wydatkowana niezgodnie z przeznaczeniem w części określonej w zaskarżonej decyzji.

Mając powyższe na uwadze spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji

i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Pismem

z 4 lutego 2021 r. sprecyzowała, że wnosi o uchylenie kwestionowanej decyzji Prezydenta (...) oraz umorzenie postępowania w całości z uwagi na jego bezprzedmiotowość wobec upływu okresu przedawnienia zobowiązania objętego przedmiotową decyzją. W ocenie odwołującej zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu już z 25 kwietnia 2020 r. uwagi na treść art. 15 zzr ustawy

z 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem

i przeciwdziałaniem i zwalczaniem Covid 19. Spółka wniosła skargę do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania 8 lipca 2020 r., a więc już po upływie terminu przedawnienia tego zobowiązania. W konsekwencji powyższe nie mogło doprowadzić do zawieszenia jego biegu stosownie do art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wobec odwołującej nie podjęto przy tym żadnych czynności wpływających na przerwanie biegu przedawnienia.

Rozpoznając odwołanie Kolegium przedstawiło chronologicznie podejmowane przez organy czynności i rozstrzygnięcia w ramach toczącego się postępowania administracyjnego, jak również zapadłe przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Kielcach orzeczenia.

Postępowanie administracyjne w przedmiotowej sprawie zostało wszczęte

z urzędu, o czym strona postępowania została poinformowana zawiadomieniem

o wszczęciu postępowania administracyjnego z 14 czerwca 2010 r. W trakcie trwającego postępowania administracyjnego doszło do wydania decyzji przez organ

I instancji 29 kwietnia 2019 r., mocą której organ orzekł o obowiązku zwrotu

przez Spółkę dotacji przyznanej z w 2009 r. z budżetu Miasta K. w kwocie 431.545,53 zł wraz z odsetkami. Kolegium decyzją z (...) uchyliło decyzję Prezydenta z (...) i przekazało sprawę temu organowi do ponownego rozpoznania. Prezydent (...), po ponownym rozpoznaniu sprawy, wydał decyzję mocą, której orzekł o obowiązku zwrotu przez Spółkę dotacji przyznanej z w 2009 r. z budżetu Miasta K. w wysokości 173.686,37 zł wraz z odsetkami. Na skutek wywiedzionego odwołania SKO decyzją z (...) uchyliło powyższą decyzję i orzekło o obowiązku zwrotu przez Spółkę powyższej dotacji w wysokości 173.011,35 zł wraz z odsetkami. Od decyzji SKO z (...) strona wywiodła sprzeciw, który prawomocnym postanowieniem WSA w Kielcach z 6 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Ke 194/20 został odrzucony. Po prawidłowym doręczeniu decyzji SKO (...) które nastąpiło 27 lipca 2020 r., strona wywiodła sprzeciw. Rozpoznając go WSA w Kielcach prawomocnym wyrokiem z 22 września 2020 r., sygn. akt I SA/Ke 270/20 uchylił zaskarżoną decyzję SKO w K., stwierdzając jej wady w postaci braku koniecznych rozważań na temat przedawnienia dochodzonej należności.

Kolegium wskazało, że postępowanie administracyjne w przedmiotowej sprawie zostało wszczęte z urzędu i dotyczyło wydania decyzji o zwrocie przez Spółkę dotacji przyznanej w 2009 r. z budżetu Miasta K., dla szkoły, w części wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Wszczęte z urzędu postępowanie, zgodnie

z art. 61 § 1 k.p.a. winno zostać zwieńczone wydaniem decyzji orzekającej co do istoty sprawy lub umarzającej postępowanie, gdy jego prowadzenie stałoby się bezprzedmiotowe.

Kolegium stwierdziło, że tymczasem w sprawie doszło do stanu, w którym równolegle w obrocie prawnym funkcjonowały tożsame pod względem podmiotowym i przedmiotowym - decyzje: Prezydenta z (...)., od której skutecznie wywiedziono odwołanie, a następnie Prezydenta z (...) oraz wydana na skutek wywiedzionego od niej odwołania decyzja SKO z (...). Wymienione decyzje Prezydenta z (...) i SKO z (...) po raz wtóry nakładały obowiązek wynikający z tego samego stanu faktycznego, oparty o tą samą podstawę prawną i skierowany wobec tej samej strony postępowania. Pomimo, że nie zostało zakończone postępowanie odwoławcze, zainicjowane odwołaniem od decyzji Prezydenta z (...) organy wydały kolejne decyzje w trybie zwykłym w tożsamym zakresie podmiotowo - przedmiotowym. Mając powyższe na uwadze, prawomocnym wyrokiem z 19 listopada 2020 r. sygn. akt

I SA/Ke 269/20 WSA w Kielcach wyeliminował z obrotu decyzję Kolegium

z (...) oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta z (...). Końcowo Sąd wyjaśnił, że ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy rozpozna odwołanie od decyzji organu I instancji z (...). w tym ustali czy nie nastąpiło przedawnienia dochodzonej należności.

Kolegium ustalając czy w niniejszej sprawie nie doszło do przedawnienia wskazało, że zgodnie z art. 113 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz.U.2009.157.1241 ze zm. zwanej dalej u.f.p. z 2005 r.) w sprawie zwrotu dotacji udzielonych do dnia wejścia w życie ustawy tj. do 31 grudnia 2009 r. mają zastosowanie przepisy dotychczasowe. Unormowanie to ma zastosowanie do dotacji udzielonych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie art. 190 w zw. z art. 145 i 146 u.f. p. z 2005 r. Stosownie do art. 145 ust. 1 u.f.p. z 2005 r. dotacje udzielone z budżetu państwa: 1. wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem; 2. pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości; podlegają zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w terminie do dnia 28 lutego roku następującego po roku, w którym udzielono dotacji. Zgodnie z art. 146 ust. 1 u.f.p. z 2005 r. w przypadku niedokonania zwrotu dotacji w terminie, o którym mowa w art. 144 ust. 1 i 2 oraz art. 145 ust. 1, organ lub inny dysponent części budżetowej, który udzielił dotacji, wydaje decyzję określającą kwotę przypadającą do zwrotu i termin, od którego nalicza się odsetki. W zakresie nieuregulowanym w ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy - Ordynacja podatkowa, z wyjątkiem art. 57 tej ustawy (ust. 3).

Kolegium wskazało, że w judykaturze i orzecznictwie przyjmuje się, że decyzja w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny, bowiem zobowiązanie do zwrotu decyzji powstaje z mocy prawa. W niniejszej sprawie zobowiązanie to powstało 28 lutego 2010 r. Okres przedawnienia zaczął zatem biec, zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej 31 grudnia 2010 r., a upływał 31 grudnia 2015 r.

Organ ustalił, że (...) Prezydent wydał decyzję

znak: (...), którą orzekł o nałożeniu na Spółkę obowiązku zwrotu dotacji w kwocie 431.545,53 zł. Decyzja ta została uchylona przez Kolegium decyzją z (...). znak: (...) do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Na decyzję Kolegium skargę do WSA złożyła Spółka 7 czerwca 2011 r. Wyrokiem z 26 października 2011 r. sygn. akt I SA/Ke 369/11 WSA w Kielcach oddalił skargę Spółki. Z kolei Naczelny Sad Administracyjny, wyrokiem z 12 kwietnia 2013 r. sygn. akt II GSK 45/12 oddalił skargę kasacyjną Spółki od ww. wyroku. Sąd doręczył Kolegium prawomocny wyrok z 26 października 2011 r. sygn. akt I SA/Ke 369/11 9 października 2013 r. Organ I instancji nie czekając na rozstrzygnięcie opisanej wyżej sprawy prawomocnym wyrokiem, decyzją z (...) znak: (...) ponownie orzekł o obowiązku zwrotu przez Spółkę - kwoty 431.545,53 zł tytułem zwrotu dotacji. Kolegium decyzją

z (...) znak: (...) uchyliło decyzję organu

I instancji z (...) i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. Spółka 3 grudnia 2013 r. wniosła skargę na decyzję Kolegium. Sąd wyrokiem

z 27 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Ke 689/13 oddalił skargę Spółki, a NSA oddalił skargę kasacyjną skarżącego wyrokiem z 7 lipca 2015 r. sygn. akt II GSK 1270/14. W dniu 25 listopada 2015 r. WSA w Kielcach doręczył Kolegium prawomocny wyrok z 27 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Ke 689/13.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Kolegium okres przedawnienia był zawieszony w okresie od 7 czerwca 2011 r. do 9 października 2013 r. (856 dni) i od

3 grudnia 2013 r. do 25 listopada 2015 r. (723 dni), czyli łącznie przez 1579 dni. Skoro zatem koniec okresu przedawnienia przypadał na 31 grudnia 2015 r.,

ale przez 1579 dni był on zawieszony, to koniec przedawnienia przypada na

27 kwietnia 2020 r. stosownie do art. 70 § 6 i § 7 Ordynacji podatkowej.

Jednak zgodnie z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z 2 marca 2020 r.

o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem

i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U.2020.374 ze zm.), w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. Na podstawie § 1 Rozporządzenia Ministra Zdrowia z 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze RP stanu epidemii (Dz.U.2020.491 ze zm.) w okresie od 20 marca 2020 r. do odwołania na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej został ogłoszony stan epidemii w związku z zakażeniami wirusem SARS-CoV-2. Z kolei od 14 marca 2020 r. do

19 marca 2020 r. na obszarze RP ogłoszony był stan zagrożenia epidemicznego

w związku z zakażeniami wirusem SARS- CoV-2, na podstawie Rozporządzenia Ministra Zdrowia z 13 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze RP stanu zagrożenia epidemicznego (Dz.U.2020.433 ze zm.). Zdaniem skarżącego, dochodzone decyzją Prezydenta z (...) zobowiązanie uległo przedawnieniu już 25 kwietnia 2020 r., albowiem art. 15 zzr ww. ustawy nie obejmuje zawieszenia terminu przedawnienia wynikających z ordynacji podatkowej, która są przepisami szczególnymi w stosunku do przepisów postępowania administracyjnego.

Kolegium zgodziło się ze Spółką, że dotacja nie jest podatkiem w rozumieniu Ordynacji podatkowej i fakt odesłania do Działu III Ordynacji podatkowej w sprawach nieuregulowanych w ustawie o finansach publicznych nie zmienia charakteru dotacji a celem odesłania było uniknięcie zbędnych powtórzeń. W ocenie Kolegium termin przedawnienia zwrotu dotacji, do obliczania którego stosuje się odpowiednio przepisy Działu III Ordynacji podatkowej, z powołanych wyżej względów, został zatem zawieszony od 14 marca 2020 r. do 23 maja 2020 r. stosownie do art. 46 pkt 20 ustawy z 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS- CoV-2 (Dz.U.2020.875). Tym samym okres przedawnienia zawieszony na podstawie art. 15zzr ww. ustawy biegnie dalej od 24 maja 2020 r., a przedawnienie winno nastąpić 7 lipca 2020 r.

W dniu 29 maja 2020 r. Spółka wniosła sprzeciw od decyzji SKO w K.

z (...), który prawomocnym wyrokiem z 6 lipca 2020 r. sygn. akt

I SA/Ke 194/20 został odrzucony przez WSA w Kielcach. Prawomocny wyrok został doręczony Kolegium 28 września 2020 r. Ponowny sprzeciw od decyzji SKO

z (...) został wniesiony do WSA w Kielcach przez Spółkę

10 sierpnia 2020 r. Prawomocnym wyrokiem z 22 września 2020 r. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję Kolegium. Prawomocny wyrok został doręczony Kolegium

24 listopada 2020 r. Kolegium ustaliło również, że decyzją z (...) uchyliło w całości decyzję Prezydenta z (...) orzekającą o obowiązku zwrotu przez Spółkę kwoty 173.686,37 zł tytułem zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, wraz z odsetkami. Na decyzję tę Spółka wniosła skargę do WSA w Kielcach 13 lipca 2020 r. Sąd wyrokiem z 19 listopada 2020 r. sygn. akt I SA/Ke 269/20 stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji z (...) oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. W dniu 27 stycznia 2021 r. wypłynął do Kolegium ww. prawomocny wyrok.

Stosownie zatem do art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego był ponownie zawieszony od 29 maja 2020 r. do 27 stycznia 2021 r. a więc przez 244 dni. Biorąc pod uwagę, że od 24 maja 2020 r., do 28 maja 2020 r. biegł okres przedawnienia, który miał doprowadzić do wygaśnięcia zobowiązania 7 lipca 2020 r., to z uwagi na fakt, że od 29 maja 2020 r. do 27 stycznia 2021 r. był ponownie zawieszony to przedawnienie nastąpi 9 marca 2021 r.

Wskazując na treść art. 153 oraz art. 170 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2019.2325 ze zm.), dalej "ustawa p.p.s.a." Kolegium wskazało, że WSA w Kielcach w wyroku

z 26 października 2011 r. sygn. akt I SA/Ke 369/11 oddalając skargę na decyzję Kolegium podniósł, że za prawidłowe, co do zasady należy uznać stanowisko organu odwoławczego, że przewidziane w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty ograniczenie celu na jaki dotacja może być przeznaczona, wyłącza możliwość przeznaczenia otrzymanych środków na utrzymanie spółki będącej organem prowadzącym szkołę, wynagrodzenie jej zarządu. Sąd nie podzielił jednak stanowiska Kolegium, że dotacja nie może być wykorzystana w żadnej części na pokrycie kosztów związanych z ogólną organizacją i funkcjonowaniem szkoły, jeżeli są one ponoszone zamiast przez szkołę przez spółkę, jako koszty wspólne prowadzonych szkół.

Organ ustalił, że dochodzona kwota jest efektem przeprowadzonej w Spółce kontroli w trakcie, której ustalono, że kwota 431.545,53 zł została wydatkowana niezgodnie z przeznaczeniem (art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty). Organ zakwestionował następujące wydatki: na pokrycie kosztów funkcjonowania C. N. i B. "Ż." Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. (tzw. koszty wspólne) - kwota 243.155,99 zł; na reklamę szkoły - kwota 76.912,66 zł, na zakup artykułów spożywczo - przemysłowych (nie związanych z procesem dydaktycznym) - kwota 1314,04 zł; wynagrodzenie Zarządu Spółki - kwota 96.773,71 zł; usługi doradcze na rzecz C. N. i B. "Ż." Sp. z o.o. - kwota 1.735,85 zł; delegacje służbowe - kwota 10.170,99 zł; inne wydatki (zakup kartek świątecznych, antyram, obrazów, aparatu fotograficznego etc.) - kwota 1482,29 zł.

Jednocześnie organ I instancji w decyzji z (...), która co prawda została uchylona nie mniej jednak, w ocenie Kolegium, może być wykorzystana jak dowód w sprawie w szczególności w zakresie argumentacji organu odnośnie wykazania środków pieniężnych z dotacji, które zdaniem organu zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem wyjaśnił, że z uwagi na fakt, że wszystkie trzy opinie niezależnych specjalistów potwierdzają brak jednoznacznego stwierdzenia, które wydatki w zakresie kosztów funkcjonowania C. N. i B. "Ż." sp. z o.o. (koszty wspólne) należy zakwalifikować jako dotacja wykorzystana z przeznaczeniem określonym w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty - organ I instancji odstępuje od roszczeń w tym zakresie

Kolegium będąc związane ww. wyrokiem WSA w Kielcach z 26 października 2011 r. sygn. akt I SA/Ke 369/11 za prawidłową uznało konstatację, organu

I instancji, że z dotacji nie mogą być pokryte wydatki na wynagrodzenie zarządu Spółki w kwocie 96.773,71 zł.

Kolegium dokonało ponadto oceny wydatków na reklamę wskazując na treść art. 90 ust. 3d i art. 5 ust. 7 (w brzmieniu obowiązującym od 31 marca 2015 r.; Dz.U.2004.256.2572 z) ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (dalej “u.s.o.").

Z uzasadnień projektów ustaw zmieniających powyższe przepisy, tj. ustawy

z 13 czerwca 2013 r., o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2013.827 ze zm.), która weszła w życie 1 stycznia 2014 r. oraz ustawy

z 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2015.357), która weszła w życie 31 marca 2015 r. wynika, że wprowadzone zmiany miały charakter definiujący oraz doprecyzowujący.

Poprawna kwalifikacja wydatków uzależniona jest od prawidłowego rozumienia art. 90 ust. 3d ustawy z 2015 r. Kolegium zgodziło się, że przepis nie może być interpretowany w taki sposób, by z dotacji mogły być sfinansowane wszystkie wydatki związane z działalnością szkoły. Dotacja powinna być ponoszona na pokrycie wydatków, bez których nie byłoby możliwe realizowanie celów statutowych szkoły

w zakresie kształcenia, profilaktyki i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Odnosząc się do wydatków na reklamę Kolegium wskazało, że wydatki poniesione na reklamę szkoły nie mogły zostać pokryte z dotacji. Reklama, marketing (w tym koszty różnych materiałów reklamowych) służą bowiem przede wszystkim zwiększeniu rozpoznawalności przedsiębiorstwa wśród potencjalnych klientów i tym samym zwiększeniu przychodów. Dostarczanie w ramach tych działań informacji o ofercie edukacyjnej jest związane jedynie z informowaniem o przedmiocie prowadzonej działalności gospodarczej, a nie z działalnością oświatową rozumianą jako proces kształcenia, wychowywania i opieki. Na poparcie swojego stanowiska Kolegium wskazało na wyrok NSA z 28 maja 2014 r. II GSK 231/13. W ocenie Kolegium zasadnie więc organ I instancji ustalił, że zakwestionowane wydatki dotyczyły promocji szkoły (rozumianej jako jednostki przynoszącej przychody Spółki), nie zaś promocji edukacji jako wartości samej w sobie, z tym że za wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem należy uznać wydatki poniesione na reklamę szkoły w kwocie 76.237,65 zł, na którą składają się wydatki poniesione w wysokościach i w oparciu o rachunki, faktury szczegółowo wymienione przez organ.

Kolegium podniosło ponadto, że w aktach sprawy brak jest dokumentów

z których by wynikało w jakich konkretnie dniach następowało przekazywanie

(tj. obciążanie rachunku bankowego Miasta K.) dotacji na rzecz skarżącego

a jednocześnie Spółka nie kwestionuje otrzymania dotacji, wobec tego mając na uwadze stanowisko zaprezentowane z w wyroku WSA w Olsztynie z 12 października 2017 r. sygn. akt I SA/Ol 467/17 oraz przy uwzględnieniu rocznego rozliczenia dotacji, Kolegium zreformowało pkt 2 decyzji organu I instancji w ten sposób, że termin naliczenia odsetek określiło dla podlegającej zwrotowi kwoty od 4 stycznia 2010 r. (2 stycznia - sobota, a 3 stycznia - niedziela).

Na powyższą decyzję Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzja organu pierwszej instancji, alternatywnie

o uchylenie tych decyzji i umorzenie postępowania. Zarzuciła naruszenie:

A. prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy:

1. art. 90 ust. 3 i 3d w zw. z art. 5 ust. 7 u.s.o. w brzmieniu uwzględniającym nowelizacje tego przepisu w tym z 31 marca 2015 r. poprzez jego błędną wykładnię

i uznanie, że wydatki zakwestionowane nie są wydatkami bieżącymi, co skutkowało przyjęciem, że dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem

w rozumieniu art. 145 ust. 1 ustawy o finansach publicznych z 30 czerwca 2005 r.

w tej części i wydaniem decyzji o obowiązku jej zwrotu;

2. art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 2 w zw. z art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z:

a) art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z 2 marca 2020 r. w zw. z art. 46 pkt 2 i 68 ust. 2 ustawy z 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych innych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 poprzez przyjęcie, iż termin przedawnienia został zawieszony na podstawie art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy C0VID od 14 marca 2020 r. do 23 maja 2020 r. w sytuacji, gdy art. 15zzr ww. ustawy nie obejmuje zawieszenia terminu przedawnienia wynikających z Ordynacji podatkowej, które są przepisami szczególnymi w stosunku do przepisów postępowania administracyjnego;

b) w zw. z art. 64a p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że termin przedawnienia został zawieszony z uwagi na wniesienie przez stronę sprzeciwu od decyzji Kolegium

z (...), znak: (...) oraz skargi na decyzję Kolegium z (...). znak (...) w sytuacji, gdy:

i. art. 70 § 6 pkt. 2 Ordynacji podatkowej nie wiąże przerwania biegu terminu przedawnienia z wniesieniem sprzeciwu od decyzji organu;

ii. sprzeciw z 25 maja 2020 r. został przez Sąd odrzucony ze względu na fakt, że decyzja, do której się odnosił nie została stronie doręczona, a wyroku z 22 września 2020 r. sygn. akt: I SA/Ke 270/20 sąd orzekł, że doręczenie decyzji z (...) nastąpiło dopiero w dniu 27 lipca 2020 r., co prowadzi do wniosku, że decyzja została doręczona po wniesieniu sprzeciwu, a także po upływie terminu przedawnienia, a wniesienie sprzeciwu z 25 maja 2020 r. nie miało żadnego wpływu na bieg terminu przedawnienia;

iii. skarga na decyzję Kolegium z (...) wniesiona została 8 lipca 2020 r., zatem już po upływie terminu przedawnienia, który jak wskazało Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji upłynął 7 lipca 2020 r., a co za tym wniesienie środka zaskarżenia nie mogło przerwać biegu terminu przedawnienia.

B. Naruszenie prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy:

1. art. 107 § 1 pkt 8 k.p.a. poprzez doręczenie stronie decyzji organu II instancji, która nie została podpisana - albowiem przekazany za pośrednictwem platformy ePUAP załącznik jest jedynie skanem, a w konsekwencji nie sposób przyjąć, że decyzja wydana w formie dokumentu elektronicznego została podpisana kwalifikowanym podpisem elektronicznym;

2. art. 107 § 1 pkt 4 i 6 oraz § 3 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie

i niezamieszczenie w uzasadnieniu decyzji pełnego uzasadnienia faktycznego

i prawnego decyzji, a także a także brak wskazania motywów jakimi organ kierował się wydając decyzję, bowiem organ wskazał jedynie, iż związany jest wyrokiem WSA w Kielcach sygn. I SA/Ke 369/11, co nie może zostać uznane za wyjaśnienie podstawy prawnej i faktycznej decyzji;

3. art. 8 § 1, 9, 10 § 1 i 11 k.p.a. poprzez prowadzenie postępowania

w przedmiotowej sprawie w sposób naruszający zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, zasadę udzielania informacji, zasadę wysłuchania strony oraz zasadę wyjaśniania zasadności przesłanek, a to z uwagi na:

a. niepoinformowanie stronie o zakończeniu postępowania i umożliwienia stronie wypowiedzenia się do zebranych dowodów w trybie art. 10 § 1 k.p.a., a tym samym pozbawienie jej możliwości czynnego udziału na każdym etapie postępowania; co stoi w sprzeczności z zasadami kodeksu postępowania administracyjnego;

4. art. 7 w zw. z art. 77 w zw. z art. 75 §1 k.p.a. poprzez wykorzystanie jako dowód

w sprawie w szczególności w zakresie argumentacji decyzji z (...) znak (...), podczas gdy dowodem w sprawie może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, a ww. decyzja ta została uchylona, a następnie uznana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 19 listopada 2020 r., sygn. akt. I SA/Ke 269/20, za nieważną, zatem nie występuje już w obrocie prawnym i co za tym idzie nie może być podstawą dokonywania ustaleń w niniejszej sprawie.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że podtrzymuje wszystkie zarzuty stawiane w dotychczas składanych odwołaniach i skargach na decyzje. W ocenie Spółki dokonana przez organ ocena zgodności z przeznaczeniem wydatków rozliczonych w ramach dotacji oświatowej jest całkowicie błędna. Ocena ta nie uwzględnia zmian art. 90 ust. 3d u.s.o. dokonywanych do 31 marca 2015 r., które miały charakter definiujący i doprecyzowujący. Zakwestionowane wydatki jako związane z realizacją zadań szkoły (w tym informacji o ofercie edukacyjnej szkół) nie stanowią dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. ustawodawca wskazuje wprost od 31 marca 2015 r., że dotacje mogą być wykorzystane na sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań prowadzącego. Zaś w okresie poprzedzającym tę datę (a więc także objętym przedmiotowym postępowaniem administracyjnym) z uwagi na doprecyzowujący charakter wprowadzonych zmian w ustawie o systemie oświaty traktować należy je analogicznie. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżąca wskazała na wyrok NSA z 19 stycznia 2017 r. II GSK 1355/15. Sposób prowadzenia przez Skarżącą szkół polega na współpracy między poszczególnymi filiami a organem prowadzącym szkołę. Zadania niezastrzeżone do wyłącznej kompetencji określonych szkół wykonuje Skarżąca na zasadzie subsydiarności. Do zasadniczych kompetencji organu prowadzącego należy nadanie statutu będącego podstawą działania szkół, prowadzenie dokumentacji finansowej, prowadzenie kadr i zarządzanie pracownikami. Bieżącym kosztem działalności szkoły w zakresie kształcenia są także koszty obsługi kadrowej, administracyjnej, finansowej, księgowej, prawnej, koszty zarządzania szkołami i inne bez względu na to, czy ponoszone są one lokalnie poprzez zatrudnienie w każdej szkole właściwych osób, czy też w celu ograniczenia tych kosztów centralnie przez organ prowadzący dla wszystkich szkół. Skarżąca prowadzi wyłącznie działalność edukacyjną, a Zarząd spółki w ramach swoich obowiązków nadzoruje i koordynuje czynności na rzecz szkoły dotyczących zapewnienia jej odpowiedniej bazy dydaktycznej (np. umowy najmu, zakupy sprzętu) naukowej (umowy z nauczycielami) itp. Wynagrodzenie zarządu spółki stanowi zatem bieżący koszt szkoły w zakresie objętym dotacją. Z uwagi na brak osobowości prawnej oraz podmiotowości prawnej szkół to zarząd spółki wykonuje wszystkie czynności prawne związane z zapewnieniem szkole właściwej bazy dydaktycznej (wynajem sal, zawieranie umów, zatrudnianie pracowników, rozliczanie podatków, zakupy sprzętu itp.) w konsekwencji te działania zarządu uznać należy za związane z bieżąca działalnością szkoły, a nie spółki, albowiem pomimo, że stroną tych stosunków prawnych jest spółka, to zawierane są one na rzecz szkoły.

W zakresie kosztów poniesionych na reklamę szkoły skarżąca wskazała, że zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z 7 października 2009 r.

w sprawie nadzoru pedagogicznego § 7 wskazuje obszary objęte nadzorem pedagogicznym. Obszary te zgodnie z pkt 3 załącznika do Rozporządzenia obejmują kwestie związane z promocją wartości edukacji. Wymagania stawiane szkole to przede wszystkim prezentowanie i upowszechnianie informacji o ofercie edukacyjnej oraz podejmowanych działaniach lub osiągnięciach, upowszechnianie informacji

o celowości i skuteczności podejmowanych przez szkole działań oraz promocja potrzeby kształcenia się. W konsekwencji, w ocenie skarżącej wydatki związane

z działalnością informacyjną w zakresie oferty edukacyjnej szkół związane

z prezentowaniem i upowszechnianiem informacji o ofercie edukacyjnej szkół,

a także wydatki poniesione na usługi doradcze zaliczyć należy do wydatków

o których mowa w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty.

Uzasadniając zarzut przedawnienia skarżąca podniosła, że zobowiązanie uległo przedawnieniu 25 kwietnia 2020 r. W ocenie skarżącej art. 15 zzr ustawy

z 2 marca 2020 r. nie obejmuje bowiem zawieszenia terminu przedawnienia wynikających z ordynacji podatkowej, które są przepisami szczególnymi w stosunku do przepisów postępowania administracyjnego. Ponadto w tej samej ustawie w

art. 15zzs ustawodawca rozróżnia postępowania administracyjne od postępowań prowadzonych w oparciu o przepisy ordynacji podatkowej, co wskazuje, iż brak odrębnego zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w art. 15zzr był działaniem świadomym racjonalnego ustawodawcy. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżąca wskazała na stanowisko Rzecznika Praw Obywatelskich oraz na interpretację Ministra Finansów zawartą w piśmie z 1 maja 2020 r. znak SP5.055.2.2020.

Skarżąca nie zgodziła się ponadto z Kolegium, że złożenie przez stronę sprzeciwu 29 maja 2020 r. od decyzji Kolegium z (...) skutkowało zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. Przepis art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w żadnym miejscu nie odnosi się do instytucji sprzeciwu od decyzji. Sprzeciw i decyzja to dwa odrębne środki zaskarżenia. Przepis art. 70 Ordynacji podatkowej zawiera enumeratywne wyliczenie zdarzeń, które zawieszała bieg terminu przedawnienia. Przepisy te nie mogą być interpretowane rozszerzająco.

Uzasadniając zarzut rażącego naruszenia prawa skarżąca wskazała, że przesłany stronie dokument, z formalnego punktu widzenia nie jest decyzją. stronie nie została doręczona decyzja, która byłaby odpowiednio podpisana w formie dokumentu elektronicznego stosownie do art. 107 § 1 pkt 8 k.p.a. Przedmiotowa decyzja została doręczona stronie drogą elektroniczną pośrednictwem platformy EPUAP. Jako załącznik przesłano skan decyzji, który nie zawiera podpisanej kwalifikowanym podpisem elektronicznym decyzji. Dodatkowo Spółka wskazała, że na podstawie art. 39 1 §1 pkt 2 k.p.a. w toku postępowania złożyła wniosek o doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną. Wskazano w nim adres elektroniczny do doręczeń: (...). W konsekwencji organ zobowiązany był do doręczenia każdego pisma w niniejszej sprawie drogą elektroniczną.

Zdaniem skarżącej uzasadnienie decyzji nie spełnia też wymagań

z art. 107 § 3 k.p.a. Postępowanie prowadzone było w sposób naruszający zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, zasadę udzielania informacji, zasadę wysłuchania strony oraz zasadę wyjaśniania zasadności przesłanek. Strona nie została powiadomiona o zakończeniu postępowania. Nie dano jej także możliwości wypowiedzenia się do zebranych dowodów w trybie art. 10 § 1 k.p.a.

W ocenie strony ponadto decyzja z (...) dotknięta wadami, uznana za nieważną, rażąco naruszającą prawo, nie może stanowić dowodu w przedmiotowej sprawie, na który powołało się Kolegium.

W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Dodatkowo, odnosząc się do zarzutów skargi wskazało na art. 109 § 1 k.p.a. oraz art. 2 pkt 5 ustawy z 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną (Dz.U.2013.1422 ze zm.), mający zastosowanie w procedurze administracyjnej z mocy art. 391 § 1 k.p.a. Organ odwoławczy podniósł, że zaskarżona decyzja została wydana wyłącznie w formie pisemnej. Stąd też Kolegium doręczyło tę decyzję w formie pisemnej na adres pełnomocnika Spółki. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że jej odbiór nastąpił 22 lutego 2021 r. i z tą też chwilą decyzja weszła do obrotu.

W piśmie procesowym z 13 kwietnia 2021 r. skarżąca wniosła

o przeprowadzenie dowodu z dokumentu, tj. odpowiedzi Ministra Finansów na wniosek zastępcy Rzecznika Małych i Średnich przedsiębiorców o wydanie objaśnień prawnych dotyczących wykładni art. 15 zzr ust. 1 pkt 1 ustawy z 2 marca 2020 r. celem potwierdzenie, że przepis ten nie obejmuje zawieszenia biegu terminu przedawnienia wynikających z Ordynacji podatkowej, które są przepisami szczególnymi w stosunku do przepisów postępowania administracyjnego. Dowód jest niezbędny do wyjaśnienia istotnych wątpliwości. Z kolei w piśmie procesowym z 20 kwietnia stanowiącym reakcję na odpowiedź na skargę organu, skarżąca podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podniosła, że wolą strony, zgodnie z pismem z 4 lutego 2021 r. było, aby organ doręczał jej całą korespondencję w sprawie za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Od tego momentu wszystkie pisma w sprawie winny być kierowane do strony w formie dokumentu elektronicznego.

W piśmie procesowym z 11 maja 2021 r. Kolegium podtrzymała stanowisko zawarte w odpowiedzi na skargę w kwestii doręczenia skarżącej zaskarżonej decyzji oraz w kwestii przedawnienia.

Skarżąca w piśmie procesowym z 20 maja 2021 r. z kolei replikowała, że organ pomimo wniosku strony, bezpodstawnie zrezygnował z doręczenia decyzji wydanej w formie elektronicznej. Doprowadziło to do tego, że decyzja została wydana w wadliwej formie i nieprawidłowo doręczona.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału, z 15 kwietnia 2021 r., wydanym na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U.2020.374 ze zm.), zmienionej ustawą z 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz.U.2020.875).

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2019.2167 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2019.2325 j.t.), dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym jak

i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem skargi jest decyzja SKO z (...) uchylająca decyzję P. z

(...) orzekającą o obowiązku zwrotu przez C. N. i B. "Ż." Sp. z o.o. w Ł. kwoty 431.545,53 zł tytułem zwrotu dotacji przyznanej w 2009 r. i w to miejsce orzekająca o obowiązku zwrotu przez spółkę kwoty 173.011,35 zł tytułem zwrotu dotacji przyznanej w 2009 r. wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczone zgodnie z art. 145 ust. 5 pkt 1 ustawy z 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych począwszy od 4 stycznia 2010 r.

Kierując się powyższymi kryteriami Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Sąd te ustalenia w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

Na wstępnie należy stwierdzić, że niezasadne są zarzuty skargi dotyczące przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji, a wskazujące na naruszenie przepisów:

- art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 2 w zw. z art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z 2 marca 2020 r. w zw. z art. 46 pkt 2 i 68 ust. 2 ustawy z 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych innych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 - poprzez przyjęcie, że termin przedawnienia został zawieszony na podstawie art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy C0VID od 14 marca 2020 r. do 23 maja 2020 r. w sytuacji, gdy art. 15zzr tej ustawy nie obejmuje zawieszenia terminu przedawnienia wynikających z Ordynacji podatkowej, które są przepisami szczególnymi w stosunku do przepisów postępowania administracyjnego;

- art. 64a ustawy p.p.s.a. poprzez przyjęcie, że termin przedawnienia został zawieszony z uwagi na wniesienie przez stronę sprzeciwu od decyzji Kolegium

z (...), znak: SKO (...) oraz skargi na decyzję Kolegium z (...) znak (...) w sytuacji, gdy art. 70 § 6 pkt. 2 Ordynacji podatkowej nie wiąże przerwania biegu terminu przedawnienia z wniesieniem sprzeciwu od decyzji organu.

Sąd dokonał szczegółowej analizy akt sprawy pod kątem zdarzeń powodujących zawieszenie biegu terminu przedawnienia zwrotu dotacji w kontekście regulujących te kwestie przepisów art. 70 § 1, § 6 pkt 2 i § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z 2 marca 2020 r., o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U.2020.374 ze zm.). Przedmiotem oceny Sądu były także argumenty obu stron postępowania w zakresie prawidłowości obliczeń okresów zawieszenia terminu przedawnienia. Dokonując oceny powyższych zarzutów skargi należy wskazać, że w uzasadnieniu niniejszego wyroku zostały szczegółowo przedstawione ustalone przez organ zdarzenia powodujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania. Dotyczą one głównie wydanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oraz Naczelny Sąd Administracyjny orzeczeń wskutek wniesionych, w granicach przedmiotowych tej samej sprawy, środków zaskarżenia przez skarżącą.

Brak podstaw, aby kwestionować istnienie w obrocie prawnych orzeczeń sądowych opisanych szczegółowo zarówno w zaskarżonej decyzji jak i w niniejszym uzasadnieniu. Orzeczenia Sądów są dokumentami urzędowymi, a ich moc nie została podważona żadnymi innymi dowodami w sprawie, pozostają w obrocie prawnym i są wiążące.

Przystępując do oceny zarzutów skargi dotyczących przedawnienia zwrotu dotacji, należy przypomnieć, że stosownie do art. 145 ust. 1 u.f.p. z 2005 r. dotacje udzielone z budżetu państwa: 1. wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem; 2. pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości; podlegają zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w terminie do dnia 28 lutego roku następującego po roku, w którym udzielono dotacji. W świetle powyższej regulacji, prawidłowo organ przyjął, że zobowiązanie do zwrotu dotacji powstało z mocy prawa w dniu 28 lutego 2010 r. i okres przedawnienia zaczął biec, zgodnie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej z dniem 31 grudnia 2010 r., i upływał z dniem 31 grudnia 2015 r.

Biorąc pod uwagę wydane orzeczenia przez WSA w Kielcach: z 26 października 2011 r. I SA/Ke 369/11, z 27 lutego 2014 r. I SA/Ke 689/13, z 6 lipca 2020 r. I SA/Ke 194/20, z 22 września 2020 r. I SA/Ke 270/20 i z 19 listopada 2020 r. I SA/Ke 269/20 oraz wyroki NSA z 12 kwietnia 2013 r. II GSK 45/12, z 7 lipca 2015 r. II GSK 1270/14, jednocześnie uwzględniając daty zwrotu akt z prawomocnymi orzeczeniami Sądów, do Kolegium - to prawidłowy jest wniosek organów, że okres przedawnienia był zawieszany łącznie przez 1579 dni, a zatem koniec przedawnienia przypadał na 27 kwietnia 2020 r.

W sprawie nie są kwestionowane okresy zawieszenia terminów przedawnienia spowodowane wniesieniem skarg do WSA w Kielcach. Istota sporu dotyczy natomiast możliwości zawieszenia terminu przedawnienia tego zobowiązania, z uwagi na wniesienie przez stronę sprzeciwu od decyzji Kolegium z (...), nr (...) oraz skargi na decyzję Kolegium (...) nr (...) w sytuacji, gdy art. 70 § 6 pkt. 2 Ordynacji podatkowej wiąże zawieszenie biegu terminu przedawnienia z wniesieniem skargi do sądu administracyjnego. Bezspornie WSA w Kielcach dwukrotnie orzekał w sprawie wniesienia sprzeciwu od decyzji SKO wydanej na podstawie art. 138 § 2 k.p.a.: postanowieniem z 6 lipca 2020 r. I SA/Ke 194/20 oraz wyrokiem z 22 września 2020 r. I SA/Ke 270/20.

Stosownie do art. 70 § 6 pkt. 2 Ordynacji podatkowej: Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem: wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania.

Należy zatem rozstrzygnąć, czy w oparciu o powyższy przepis można przyjąć, że termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania uległ zawieszeniu z dniem wniesienia sprzeciwu do Sądu na decyzję dotyczącą tego zobowiązania.

W takiej sytuacji należy przytoczyć treść przepisów ustawy p.p.s.a. regulujących kwestie sprzeciwu od decyzji:

Zgodnie z:

- art. 64a: Od decyzji, o której mowa w art. 138 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego, skarga nie przysługuje, jednakże strona niezadowolona z treści decyzji może wnieść od niej sprzeciw, zwany dalej "sprzeciwem od decyzji";

- art. 64b § 1: Do sprzeciwu od decyzji stosuje się odpowiednio przepisy o skardze, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej.

W ocenie Sądu istnieje prawna możliwość zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania na czas wniesienia sprzeciwu na decyzje SKO wydane na podstawie art. 138 § 2 K.p.a. Za takim stanowiskiem przemawia wykładnia celowościowa przepisu art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Nie można bowiem zaakceptować sytuacji, że jeżeli ustawodawca wprowadzając dwa różne środki zaskarżenia decyzji tj. skargę i sprzeciw miał na celu ograniczenie stronom uprawnień materialnoprawnych np. związanych z przedawnieniem. Mimo, że pomiędzy tymi środkami zaskarżenia istnieją różnice, bo sprzeciw przysługuje jedynie od decyzji kasacyjnych, to niemniej służą one weryfikacji przed sądem administracyjnym zaskarżonych w tym trybie decyzji. Dodatkowym argumentem uzasadniającym zastosowania art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w sytuacji wniesienia sprzeciwu, jest pogląd prawny zaprezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zgodnie z nim: art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej odnosi się bowiem do każdej decyzji wydawanej w zakresie danego zobowiązania podatkowego, także decyzji kasacyjnej. Gdyby wolą ustawodawcy było zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w wyniku wniesienia skargi do sądu na decyzję dotyczącą skonkretyzowanego zobowiązania podatkowego, to postanowiłby o tym wprost poprzez odpowiedni zapis ustawowy. W sytuacji, gdy wolą prawodawcy jest wskazanie decyzji konkretyzującej zobowiązanie podatkowe, to zawiera w przepisach zwroty wprost odnoszące się do decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego lub decyzji określającej wysokość tego zobowiązania (por. wyrok NSA z 25 stycznia 2019 r. I GSK 1113/16). A zatem przepis art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, odnosi się również do decyzji kasacyjnej SKO, zaskarżonej sprzeciwem do Sądu.

W ocenie Sądu, nie można zatem zaaprobować twierdzenia spółki, że nie doszło w sprawie do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w przypadku wniesienia do Sądu sprzeciwu na decyzje kasacyjne SKO. Z tej to przyczyny stosownie do art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji był zawieszony od dnia 29 maja 2020 r. do 27 stycznia 201 r., a więc przez 244 dni.

Druga kwestia sporna wymagająca rozstrzygnięcia wiąże się z oceną możliwości przyjęcia, że termin przedawnienia został zawieszony na podstawie art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy C0VID od 14 marca 2020 r. do 23 maja 2020 r., gdy według skarżącej art. 15zzr tej ustawy nie obejmuje zawieszenia terminu przedawnienia wynikających z Ordynacji podatkowej, które są przepisami szczególnymi w stosunku do przepisów postępowania administracyjnego.

Niewątpliwie przepis art. 15zzr ust. 1 posługuje się zwrotem "przepisami prawa administracyjnego", stąd koniecznym jest rozważenie kwestii, czy ww. norma prawna ma zastosowanie także w odniesieniu do kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych uregulowanych w Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu nie ulega wątpliwości, że prawo podatkowe stanowi część działu prawa administracyjnego, a szerzej prawa publicznego. Należy bowiem podnieść, że prawo administracyjne to dział prawa zaliczany do prawa publicznego, obejmujący zespół norm powszechnie obowiązujących, o charakterze ogólnym i abstrakcyjnym, regulujących organizację

i funkcjonowanie administracji w sensie przedmiotowym i zachowanie podmiotów jej nie podporządkowanych, czyli stosunki społeczne wynikające w procesie administracyjnej działalności organów państwowych. Normy te bezpośrednio lub pośrednio regulują sytuację prawną adresatów. Realizacja norm prawa administracyjnego polega na tym, że na podstawie i w granicach prawa organ administracji publicznej, w razie zaistnienia prawem określonych okoliczności, w których prawo nakłada obowiązek działania, podejmuje to działanie i kieruje do określonego podmiotu, wyznaczając mu nowe lub modyfikując stare prawa lub obowiązki. W tak rozumianych przepisach prawa administracyjnego mieszczą się bez wątpienia przepisy prawa podatkowego. Stanowisko podnoszące, że prawo podatkowe stanowi gałąź prawa administracyjnego i bez wątpienia zatem przepisy prawa podatkowego mieszczą się w zakresie przepisach prawa administracyjnego, znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyroki WSA w Warszawie: z 20 września 2018 r. III SA/Wa 2057/18, z 22 listopada 2019 r. III SA/Wa 2331/19 oraz wyroki WSA w Łodzi: z 20 listopada 2020 r. I SA/Łd 409/29 i z 9 grudnia 2020 r. I SA/Łd 452/20). Za powyższą interpretacją przepisów przemawia także treść art. 184 Konstytucji RP (organy podatkowe są częścią organów administracji publicznej), a także treść art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, 2 oraz pkt 8 i 9 ustawy p.p.s.a., w szczególności pkt 1 art. 3 § 2 tej ustawy określając kognicję sądów administracyjnych posługuje się pojęciem rozpatrywania skarg na "decyzje administracyjne", w którym to pojęciu mieszczą się także decyzje wydawane na gruncie przepisów prawa podatkowego. Zatem, skoro prawo podatkowe jest częścią prawa administracyjnego, zawieszenie terminu przedawnienia, o którym mowa w

art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, odnosi się także do terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z Ordynacji podatkowej. Na mocy art. 46 pkt 20 w związku z art. 76 ustawy z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 przepis art. 15zzr został uchylony z dniem 16 maja 2020 r. W myśl art. 68 ust. 2 tej ustawy terminy, o których mowa w art. 15zzr ust. 1 ustawy zmienianej w art. 46, których bieg uległ zawieszeniu na podstawie art. 15zzr ust. 1 tej ustawy, biegną dalej po upływie 7 dni od dnia wejścia w życie tej ustawy. Tym samym na okres od 14 marca 2020 r. do 23 maja 2020 r. na mocy art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu datacji. W tym stanie rzeczy okres przedawnienia uległ przedłużeniu.

Z powyższych względów Sąd podziela stanowisko SKO zaprezentowane w zaskarżonej decyzji, o możliwości zastosowania do terminów przedawnienia z Ordynacji podatkowej, przepisu art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy C0VID, a powyższy zarzut skargi uznaje za niezasadny.

Biorąc po uwagę, że okres przedawnienia przedmiotowego zobowiązania był zawieszany z przyczyn określonych w art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej tj. na czas wniesienia skarg i sprzeciwu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach od decyzji SKO oraz na podstawie art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID - to przedawnienie nastąpiło w dniu 9 marca 2021 r. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru zaskarżonej decyzji wynika, że jej odbiór nastąpił 22 lutego 2021 r., a zatem przed upływem terminu przedawnienia.

Przed oceną merytoryczną zaskarżonej decyzji należy odnieść się do zarzutu skargi wskazującego na naruszenie prawa procesowego, które miało mieć wpływ na wynik sprawy tj. art. 107 § 1 pkt 8 K.p.a. Zdaniem skarżącej, poprzez doręczenie stronie decyzji organu II instancji, która nie została podpisana - albowiem przekazany za pośrednictwem platformy ePUAP załącznik jest jedynie skanem, nie sposób przyjąć, że decyzja wydana w formie dokumentu elektronicznego została podpisana kwalifikowanym podpisem elektronicznym.

Stosownie do art. 107 § 1 pkt 8 k.p.a.: Decyzja zawiera: podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego pracownika organu upoważnionego do wydania decyzji, a jeżeli decyzja wydana została w formie dokumentu elektronicznego - kwalifikowany podpis elektroniczny.

Według art. 109 § 1 k.p.a.: Decyzję doręcza się stronom na piśmie lub za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

Zauważyć należy, że w wyroku z 11 października 2016 r. I OSK 966/15, Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, iż ustawodawca wyraźnie więc wskazał, że przedmiotem doręczenia jest decyzja w formie pisemnej albo w formie wynikającej z przesłania jej środkami komunikacji elektronicznej. Przepis art. 109 § 1 K.p.a. zobowiązuje organ administracji publicznej do doręczenia stronie decyzji, co należy rozumieć jako obowiązek doręczenia stronie oryginału decyzji. Skan decyzji w formie PDF, bez pliku zawierającego podpis elektroniczny, nie spełnia wymagań przewidzianych dla stosowania środków komunikacji elektronicznej, o których stanowi art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną (Dz.U.2013.1422, z zm.), mający zastosowanie w procedurze administracyjnej z mocy art. 391 § 1 K.p.a. (por. wyrok NSA z 8 grudnia 2020 r. II OSK 1906/20). Nie ma zatem wątpliwości, że wydruk komputerowy, na którym brak jest obligatoryjnych elementów właściwych decyzji, określonych w art. 107 § 1 pkt 8 k.p.a. tj. brak podpisu z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego pracownika organu upoważnionego do wydania decyzji, nie może być uznany za decyzję i skutecznie doręczony.

Jednakże w wyniku przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w tym zakresie, Sąd stwierdza, że w aktach sprawy jest dowód na okoliczność skutecznego doręczenia decyzji SKO skarżącej. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że jej odbiór nastąpił 22 lutego 2021 r. i z tą też datą decyzja weszła do obrotu. Zaskarżona decyzja została wydana wyłącznie w formie pisemnej, dlatego Kolegium doręczyło tę decyzję w formie pisemnej na adres pełnomocnika spółki stosownie do art. 109 § 1 K.p.a.

Z powyższych względów, nie jest zasadny zarzut naruszania przepisu art. 107

§ 1 pkt 8 K.p.a.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu, sprawa podlegała merytorycznemu rozpoznaniu.

Ustalenia faktyczne dokonane w niniejszej sprawie są bezsporne, a przedmiotem kontrowersji pozostaje jedynie ich ocena w kontekście przepisów prawa materialnego - art. 90 ust. 3 i 3d w zw. z art. 5 ust. 7 u.s.o. w brzmieniu uwzględniającym nowelizacje tego przepisu, w tym z 31 marca 2015 r. Skarżąca upatruje naruszenie ww. przepisów prawa materialnego w jego błędniej wykładni i uznaniu, że wydatki zakwestionowane nie są wydatkami bieżącymi, co skutkowało przyjęciem, że dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem w rozumieniu art. 145 ust. 1 u.f.p. w tej części i wydaniem decyzji o obowiązku jej zwrotu.

Poprawna kwalifikacja wydatków uzależniona jest zatem od prawidłowego rozumienia art. 90 ust. 3d u.s.o. Przepis ten stanowi, że dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Należy w tym miejscu podkreślić, że dotacje oświatową można wydatkować na cele ściśle związane z procesem kształcenia uczniów szkoły, a reklamowanie, czy też promowanie szkoły nie realizuje tych celów (por. wyrok NSA z 28 maja 2014 r. II GSK 231/13 oraz wyrok WSA w Krakowie z 12 grudnia 2012 r. I SA/Kr 1304/12). Rola dotacji oświatowej nie polega bowiem na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę bądź jednostkę prowadzącą szkoły, czy też pokrywania wszelkich ich wydatków. Reklama, marketing (w tym koszty różnych materiałów reklamowych), służą przede wszystkim zwiększeniu rozpoznawalności przedsiębiorstwa wśród potencjalnych klientów i tym samym zwiększeniu przychodów. Dostarczanie w ramach tych działań informacji o ofercie edukacyjnej jest związane jedynie z informowaniem o przedmiocie prowadzonej działalności gospodarczej, a nie z działalnością oświatową rozumianą jako proces kształcenia, wychowywania i opieki.

Zatem prawidłowo Kolegium przyjęło, że zakwestionowane wydatki dotyczyły promocji szkoły (rozumianej jako jednostki przynoszącej przychody Spółki), nie zaś promocji edukacji jako wartości samej w sobie. Wobec powyższego, za wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem należy uznać wydatki poniesione na reklamę szkoły w kwocie 76.237,65 zł, na którą składają się wydatki poniesione w wysokościach wykazanych w rachunkach i fakturach szczegółowo wymienione przez organ pierwszej instancji.

Sąd podziela także ustalenia i ocenę Kolegium odnosząca się do wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem dotacji na wynagrodzenie Zarządu spółki w kwocie

96 773, 71 zł. Argumentacja przemawiająca za nieuznaniem tych wydatków na cel określony w art. art. 90 ust. 3d u.s.o., jest zbieżna, z argumentacją zaprezentowaną w przypadku wydatków na reklamę. Nie sposób przyjąć – w świetle art. 90 ust. 3d u.s.o. –, że dotacja może być wydatkowana na każdy cel. Ponadto tożsama ocena wydatku na wynagrodzenie Zarządu spółki, jak ta dokonana w sprawie przez organ, a następnie Sąd, została przyjęta w wyroku WSA w Kielcach z 26 października 2011 r. I SA/Ke 369/11. Przyjęcie przez organ i Sąd oceny prawnej wyrażonej w wyroku z 26 października 2011 r., uzasadnione było w kontekście art. 153 ustawy p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem:. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Nieprzestrzeganie tego przepisu w istocie podważałoby obowiązującą w demokratycznym państwie prawnym zasadę sądowej kontroli nad aktami i czynnościami organów administracji i prowadziło do niespójności działania systemu władzy publicznej (por. wyrok NSA z 16 lutego 2016 r. II OSK 1464/14). Z przepisem tym koresponduje art. 170 ustawy p.p.s.a., z którego wynika, że prawomocne orzeczenie wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe. Ratio legis art. 170 ww. ustawy polega na tym, że gwarantuje on zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy (por. wyroki NSA z 5 września 2018 r. II OSK 2225/16, z 21 sierpnia 2018 r. I FSK 1227/16, z 25 stycznia 2019 r. I GSK 1113/16).

Stąd zasadnie organy uznały, że zaistniały podstawy faktyczne i prawne przewidziane w art. 145 ust. 1 pkt 1, ust. 3 i ust. 4 u.f.p. (w brzmieniu obowiązującym w 2005 r.), przesłanki do orzeczenia o zwrocie dotacji w części wykorzystanej niezgodnie z art. 90 ust. 3d u.s.o., na pokrycie wydatków na reklamę i wynagrodzenie Zarządu Spółki.

Z powyższych względów nie stwierdza się naruszenia art. 107 § 1 pkt 4 i 6 oraz § 3 k.p.a., ponieważ w zaskarżonej decyzji zawarto pełne uzasadnienie faktyczne

i prawne. Kolegium, co też potwierdza wyżej zaprezentowana ocena Sądu, wskazało motywy jakimi kierowało się wydając decyzję. Kolegium przy ocenie charakteru wydatków na wynagrodzenie Zarządu spółki jest związane wyrokiem WSA w Kielcach z 26 października 2011 r. I SA/Ke 369/11 i powołanie w uzasadnieniu zaskarżonej oceny prawnej z tego wyroku, stanowi o wyjaśnieniu podstawy prawnej i faktycznej decyzji.

W ocenie Sądu nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi o naruszeniu

art. 8 § 1, art. 9, art. 11 w zw. z art. 10 § 1 k.p.a. Istota tak sformułowanego zarzutu skargi sprowadza się do niepoinformowania strony o zakończeniu postępowania

i umożliwienia stronie wypowiedzenia się do zebranych dowodów w trybie art. 10 § 1 k.p.a., a tym samym pozbawienie jej możliwości czynnego udziału na każdym etapie postępowania, co stoi w sprzeczności z zasadami kodeksu postępowania administracyjnego.

W art. 10 § 1 k.p.a., została określona zasada czynnego udziału strony w postępowaniu. Stosownie do tego przepisu: Organy administracji publicznej obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów

i materiałów oraz zgłoszonych żądań.

Uchybienie art. 10 § 1 k.p.a. może stanowić podstawę uchylenia decyzji jedynie wówczas, gdy wykaże się, że naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy. Innymi słowy strona musi wykazać, że gdyby do takiego uchybienia nie doszło, wynik sprawy byłby odmienny (por. wyrok NSA z 16 grudnia 2020 r. II OSK 1767/18).

Analiza akt sprawy potwierdza uchybienie SKO, polegające na niezastosowaniu wobec skarżącej art. 10 § 1 k.p.a. przed wydaniem zaskarżonej decyzji. Przy czym należy zauważyć, że zarzut ten nie został sformułowany w sposób staranny, ponieważ w skardze nie wykazano wpływu tego uchybienia na wynik sprawy. Sąd zwraca uwagę, że nie jest zasadne stanowisko Spółki, ponieważ analizując akta sprawy, nie można stwierdzić, iż gdyby nie powyższe naruszenie to strona mogłaby wnioskować o dopuszczenie dowodów, które mogłyby zmienić ustalenia faktyczne bądź ocenę materiału dowodowego dokonaną przez SKO. W ocenie Sądu we wszystkich kwestiach spornych, sprawa została należycie wyjaśniona w oparciu o kompletny materiał dowodowy. Strona uczestniczyła aktywnie w postępowaniu, składając środki zaskarżenia, a zatem znała stan sprawy.

Z powyższych względów niezasadny jest omawiany zarzut skargi.

Niewątpliwie ma rację skarżąca formułując zarzut o naruszeniu art. 7 w zw. z

art. 77 w zw. z art. 75 §1 k.p.a., że wykorzystanie jako dowodu w sprawie w zakresie argumentacji organu, decyzji Prezydenta z (...) nr (...), było niedopuszczalne. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 19 listopada 2020 r. I SA/Ke 269/20, stwierdził bowiem nieważność decyzji tej jak również decyzji SKO z (...) nr (...) uchylającej ww. decyzję Prezydenta. W powyższy sposób decyzja Prezydenta została wyeliminowana z obrotu prawnego i jako nieistniejąca nie mogła stanowić dowodu w sprawie w rozumieniu art. 75 § 1 k.p.a. Stosownie do ww. przepisu: Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodem mogą być dokumenty, zeznania świadków, opinie biegłych oraz oględziny.

Bezspornie w sprzeczności z prawem było wykorzystywanie w sprawie jako podstawę ustaleń faktycznych nie występującej już decyzji w obrocie prawnym. Jednakże stwierdzone naruszenie tych przepisów postępowania pozostaje bez istotnego wpływu na wynik sprawy. Kolegium bowiem dokonało ustaleń faktycznych, w oparciu o rachunki i faktury szczegółowo wymienione przez organ pierwszej instancji. W tym zakresie postępowanie było wystarczające dla ustalenia kwoty dotacji wydatkowanej niezgodnie z przeznaczeniem na reklamę i wynagrodzenie Zarządu Spółki. Wiarygodność zaś dokumentów (rachunków i faktur) nie budzi wątpliwości w ocenie Sądu i nie została również skutecznie podważona przez skarżącą.

W konsekwencji prawidłowych ustaleń faktycznych, Sąd nie stwierdza zarzucanego w skardze naruszenia prawa materialnego tj. art. 90 ust. 3 i 3d w zw. z art. 5 ust. 7 u.s.o.

Z tych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach na podstawie

art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.