Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SAB/Wr 27/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2015-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
659
Hasła tematyczne: Przewlekłość postępowania
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 139
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Marek Olejnik, Protokolant starszy specjalista Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 grudnia 2015 r. przy udziale sprawy ze skargi M. M. na Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. w przedmiocie przewlekłego prowadzenia postępowania w sprawie podatku od towarów i usług za czerwiec 2013r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

W dniu [...]sierpnia 2015 r. do Sądu wpłynęła skarga M. M. (dalej: skarżący, strona, podatnik) na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za czerwiec 2013 r. Strona podnosi, że postępowanie w sprawie nie zostało zakończone w terminie o którym mowa w art. 139 Ordynacji podatkowej. Organowi zarzuciła naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 125 § 1, art. 139 § 1, art. 140 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. , poz. 749 ze zm. - dalej: O.p.). Skarżący na podstawie art. 149 § i §2 wniósł o wyznaczenie organowi terminu zakończenia postepowania, a także o wymierzenie organowi grzywny w maksymalnej wysokości określonej w art. 154 § 6 p.p.s.a. tj. w wysokości dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że organ prowadzi postepowanie w sposób przewlekły. Przewlekłość ta polega na wykonywaniu czynności w dużym odstępie czasu oraz wykonywaniu czynności pozornych. Skarżący wymienił szereg faktów (wyszczególnionych w punktach 1-7 skargi), które jego zdaniem świadczą o przewlekłości postepowania. Prowadzenie sprawy w sposób przewlekły doprowadziło zdaniem skarżącego do naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego tj. szybkiego i wnikliwego działania, działania w sposób budzący zaufanie oraz działania na podstawie przepisów prawa. O przewlekłości świadczą przedstawione fakty:

1) kwalifikacja dostaw granulatu srebra do A S.LO. na Słowację jako wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów była kwestionowana już na etapie kontroli podatkowej. Protokół z zakończenia tej kontroli został doręczony w dniu [...]listopada 2013r. Był on podstawą do wszczęcia postępowania podatkowego, co nastąpiło postanowieniem z dnia [...] lutego 2014r. Organ wystąpił z wnioskiem do administracji słowackiej o udzielenie informacji dotyczących A S.LO. dopiero w dniu [...] września 2014 r. Zatem od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia wystąpienia z powyższym wnioskiem upłynęło ponad 6 miesięcy. Należy zadać pytanie: dlaczego organ nie zrobił tego na samym początku postępowania podatkowego, skoro transakcje z A były przedmiotem jego zainteresowania już na etapie kontroli podatkowej, tj. przed wszczęciem postępowania podatkowego?

2) od dnia otrzymania informacji i zalecenia przesłuchania I. S. od administracji podatkowej Słowacji do dnia jej przesłuchania upłynęło ponad 2 miesiące.

3) pismem z dnia [...] stycznia 2015 r. organ wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień. Przyczyną tego wezwania były kwestie związane z wyjaśnieniami złożonymi przez Podatnika w piśmie z dnia [...] listopada 2014r. (pytanie nr 2) oraz kwestie związane z czynnościami opisanymi w protokole z kontroli podatkowej, doręczonym podatnikowi w dniu [...]listopada 2013r. (pozostałe pytania). Należy zadać pytania: dlaczego organ w zakresie pytania nr 2 zwrócił się do podatnika po upływie ponad miesiąca od dnia otrzymania poprzedniego pisma, z którym związane jest to pytanie, a przede wszystkim dlaczego w zakresie pytania nr 1 oraz nr 3 -7 wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień dopiero w dniu [...]stycznia 2015r., tj. po upływie ponad 13 miesięcy od doręczenia protokołu z kontroli podatkowej?

4) dlaczego dokumenty dołączone postanowieniem z dnia [...] maja 2015r. zostały dołączone dopiero w tym dniu, skoro organ posiadał je znacznie wcześniej (np. odpowiedź Naczelnika Urzędu Skarbowego P z dnia [...]września 2014r. wpłynęła do organu w dniu [...] września 2014 r., tj. ponad 7 miesięcy przed wydaniem przedmiotowego postanowienia)?

5) w okresie wyznaczonym do załatwienia sprawy postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015r., tj. od [...] kwietnia 2015r. do dnia [...] czerwca 2015r., organ dokonał wyłącznie czynności związanych z przesłuchaniem świadka oraz czynności pozornej, tj. dołączenia do zebranego materiału dowodów, które posiadał już od dłuższego czasu. Zatem dokonanie wyłącznie tych dwóch czynności w ciągu dwóch miesięcy świadczy o przewlekłym działaniu organu;

6) od dnia przesłuchania I.S., tj. od dnia [...] maja 2015 r. do dnia sporządzenia niniejszego pisma, tj. przez 27 dni, organ nie podjął żadnych czynności, o których miałby wiedzę podatnik lub pełnomocnik;

7) pomimo faktu, że od dnia przesłuchania I. S., z którego wynika potrzeba przesłuchania M. B., do dnia sporządzenia niniejszego ponaglenia upłynęło 27 dni, nadal nie został wyznaczony termin przesłuchania.

Ponadto strona wskazała, że w związku ze złożonym przez stronę ponagleniem Dyrektor Izby Skarbowej we W. uznał ponaglenie za niezasadne, z czym strona się nie zgadza.

W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu szczegółowo opisał przebieg postępowania podatkowego oraz omówił kolejno podejmowane czynności. Uznał, że brak jest podstaw dla stwierdzenia, że prowadzone wobec skarżącego postępowanie nosi znamiona przewlekłości. Wskazał, że zakres sprawy ma szerszy zasięg, gdyż jak wynika z dotychczas zebranego materiału dowodowego skarżący uczestniczy w łańcuchu dostawców i odbiorców, mających na celu uprawdopodobnienie transakcji dotyczących m.in. obrotu granulatem srebra i złota, które w rzeczywistości nie miały miejsca, W sprawie niezbędne jest ustalenie łańcucha dostawców i odbiorców, ich wzajemnych powiązań. Na wynik sprawy bezpośredni wpływ mają materiały pozyskane w toku kontroli podatkowych przeprowadzonych u kontrahentów podatnika. Sprawa ta dotyczy również transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz eksportu i importu. Organ odniósł się do faktów przedstawionych przez skarżącego w punktach od 1 do 7.

1) Ustosunkowując się do zarzutu organ wskazał, że wystąpienie do obcej administracji musiało być poprzedzone wyczerpaniem możliwości wyjaśnienia sprawy na gruncie krajowym. Gdy okazało się, że przewoźnik firma B jest podmiotem nieistniejącym oraz napływają informacje od innych organów o tym, że kontrahenci strony są podmiotami podejrzanymi (nieistniejącymi) miało to wpływ na wystąpienie z wnioskiem do administracji słowackiej o udzielenie informacji o firmie A, a także do administracji bułgarskiej w sprawie informacji o firmie C Ltd, od której skarżący dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, które następnie były przedmiotem WDT do firmy A.

2) Ustosunkowując się do kolejnego zarzutu organ wskazał, że czas ponad 2 miesięcy, jaki upłynął od wpływu do organu informacji od administracji słowackiej do momentu przesłuchania świadka I. S. wynika z okoliczności zmiany adresu świadka, Ponadto wyznaczając terminy przesłuchań organ uwzględnił konieczność zachowania procedury wynikającej z art. 190 Ordynacji podatkowej, co oddalało terminy wyznaczanych przesłuchań. Zatem bezpodstawny jest zarzut przewlekłości w tej kwestii, gdyż poszczególne czynności były podejmowane, zarówno przez organ, jak również organy którym zlecano wykonanie przesłuchania, niezwłocznie.

3) Odnosząc się do zarzutu późnego wystosowania wezwań jest całkowicie chybiony, gdyż jak organ podatkowy uznał za konieczne ponowne wezwanie strony w toku postępowania podatkowego (do doprecyzowania poszczególnych kwestii dotyczących WDT paneli, sprzedaży złota inwestycyjnego oraz biżuterii) dopiero w wyniku analizy uzyskanych w toku postępowania podatkowego innych dowodów. Organ opisując poszczególne czynności i uzyskane informacje wskazał, że nieprawdą jest, że tego typu wątpliwości odnośnie powyższych transakcji powstały już na etapie kontroli.

Ponadto wskazał, że podatnik wnioskował o wydłużenie terminu do złożenia wyjaśnień w związku z wezwaniem z dnia [...] października 2014 r. do dnia [...] listopada 2014 r., tj. do 30 dni. Organ postanowieniem z dnia [...] listopada 2014 r. wyznaczył nowy termin udzielenia odpowiedzi na wezwanie do dnia [...] listopada 2014 r. Niewątpliwie działania podatnika, który sam zwracał się o wydłużenie terminu do złożenia wyjaśnień oraz udzielił niewyczerpujących odpowiedzi, wpływały na długość prowadzonego postępowania.

4) Odpowiadając na zarzuty włączenia materiałów dowodowych postanowieniem z dnia [...].05.2015 r. nr [...], pomimo ich wcześniejszego wpływu do urzędu, organ zauważył, że moment włączenia dowodów do przedmiotowej sprawy nie miał wpływu na długość prowadzonego postępowania. Pozyskane informacje i materiały były znane Organowi i brane pod uwagę w prowadzonym postępowaniu, przy podejmowaniu decyzji o przeprowadzeniu kolejnych dowodów oraz ocenie stanu faktycznego sprawy. Większość tych materiałów stanowi odpowiedź innych organów w związku z wnioskami organu o przeprowadzenie kontroli u kontrahentów, wystosowanymi w toku przedmiotowej kontroli przeprowadzonej u skarżącego w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres 1 maja do 30 czerwca .2013. Zatem wydanie postanowienia o ich włączeniu miało formalny charakter, mający na celu usystematyzowanie akt sprawy.

5) W ocenie organu również zarzut, że w okresie od 4 kwietnia 2015 r. do 3 czerwca 2015 r. organ dokonał jedynie czynności związanych z przesłuchaniem (I. S.) oraz włączenia dowodów do sprawy (zdaniem strony czynności pozornej) jest nieuzasadniony. Przeczy temu dokładny opis okoliczności związanych z przesłuchaniem I. S. zawarty w pkt 2 odpowiedzi na skargę. Ponadto organ wskazał, że dopiero z otrzymanego protokołu przesłuchania I. S. wynikała zasadność przesłuchania M. B.. Pismem z dnia 3 czerwca 2015 r. organ zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego P. o przesłuchanie tego świadka. Zatem niesłuszne są twierdzenia o tym. że w okresie wskazanym w zarzucie podjęto wyłącznie czynności związane z przesłuchaniem pani I. S. oraz czynność włączenie dowodów do sprawy. Podjęto także działania mające na celu przesłuchanie pana M. B., tj. wystosowano pismo do właściwego Urzędu z opracowanymi pytaniami.

6) i 7) Wskazując na podejmowane czynności organ podkreślił, że podjęcie decyzji o przeprowadzeniu kolejnych dowodów wymaga analizy całokształtu materiału dowodowego i oceny czy pozostały materiał dowodowy nie jest wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia. Taka sytuacja miała miejsce również w przypadku zlecenia przesłuchań świadków, tym bardziej, że zachodziło uzasadnione podejrzenie, że świadkowie mogą nie zgłosić się na przesłuchanie, co wydłuża postępowanie. Z informacji uzyskanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego P. oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego W., na pierwszy termin przesłuchania świadkowie nie zgłosili się, wobec czego obawy organu były uzasadnione. Ponadto zwracając się do innego organu podatkowego, właściwego ze względu na miejsce zamieszkania świadka, organ podatkowy musi określić okoliczności, które mają być przedmiotem zeznań. Tym samym wysłanie pism z dnia 03.06.2015 r. i 08.06.2015 r. do właściwych organów podatkowych o przesłuchanie ww. świadków wymagało wcześniejszego opracowania szczegółowych pytań na przesłuchanie.

Organ wskazał ponadto, że skarżący nie kwestionuje faktu zasadności zleconych przesłuchań świadków i zdaniem organu przeprowadzenie tych dowodów jest niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Organ za bezzasadny uznał zarzut prowadzenia postępowania podatkowego w sposób przewlekły. Jak wynika z przytoczonych faktów, organ w trakcie prowadzonego postępowania podejmuje na bieżąco działania mające na celu prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy. Sprawa jest wielowątkowa i skomplikowania dotyczy również transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz eksportu i importu. Na prawidłowe rozstrzygnięcie w sprawie mają wpływ materiały z kontroli u kontrahentów strony prowadzonych przez organ, inne urzędy skarbowe oraz Urząd Kontroli Skarbowej we W.. Materiały te, pozyskiwane od innych organów w toku przedmiotowego postępowania podatkowego, miały wpływ na podejmowane decyzje o przeprowadzaniu dowodów w niniejszej sprawie. Miało to wpływ na długość prowadzonego postępowania podatkowego oraz terminy przeprowadzania dowodów (wystąpienia z wnioskiem SCAC, przesłuchania świadków itd.).

Przedmiotowe postępowanie podatkowe jest obecnie na etapie kompletowania materiału dowodowego w sprawie. Nie zostało dotychczas zakończone z uwagi na to, że w toku postępowania stwierdzono konieczność przesłuchania kolejnych świadków. Niezgłaszanie się świadków na przesłuchanie spowodowało konieczność wystosowania kolejnych wezwań. Jednak nie jest to przewlekłe działanie organu, tylko zwykły tryb prowadzenia postępowania podatkowego, które nie zawsze przebiega bez zakłóceń, tym bardziej że sprawa dotyczy rozpracowania mechanizmu oszustwa podatkowego, gdzie mamy do czynienia z fikcyjnymi podmiotami lub też podmiotami stwarzającymi pozory prowadzenia działalności.

Przedmiotowa sprawa wymagała prowadzenia postępowania dowodowego, co wynika z przedstawionych powyżej argumentów. Zgodnie zaś z art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej, o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy zawiadamiał stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej: u.p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej

i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 8 u.p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie

w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania

w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania

w przypadku określonym w pkt 4a.

Skarga jest bezzasadna.

W rozpoznawanej sprawie, skarżący wniósł do sądu administracyjnego skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zasadnym w związku z tym wydaje się wyjaśnienie, że przez "przewlekłe prowadzenie postępowania" należy rozumieć sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny, poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu, bądź wykonywaniu czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo LexisNexis, wyd. 5, Warszawa 2012 r., str. 44; J. Drachal, J. Jagielski, R. Stankiewicz, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2011 r., str. 69-70), jak również upływ kilku terminów załatwienia sprawy, opieszałość w wyznaczaniu i przeprowadzaniu czynności procesowych niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy (por. J. Borkowski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2011 r., str. 238). W świetle powyższego trzeba przyjąć, że przewlekłość postępowania jest pojęciem względnym, a skarga na przewlekłość postępowania dotyczy sytuacji innych niż formalna bezczynność organu.

Przewlekłość obejmować będzie zatem opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu, w sytuacji, gdy sprawa mogłaby być załatwiona w terminie krótszym, a także przy nieuzasadnionym obiektywnie przedłużaniu terminu załatwienia sprawy.

W orzecznictwie utrwalił się pogląd, zgodnie z którym przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ wystąpi wówczas, gdy podejmowane czynności procesowe nie charakteryzują się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 O.p., ustanawiającego zasadę szybkości postępowania, względnie mają charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia sprawy. Przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ zaistnieje więc wówczas, gdy będzie mu można skutecznie przedstawić zarzut niedochowania należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, aby zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie zarzut prowadzenia czynności (w tym dowodowych) pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia (wyrok NSA z dnia 26 października 2012 r., II OSK 1956/12, LEX nr 1233717). W niniejszej sprawie, ewentualna przewlekłość dotyczyć miała postępowania podatkowego w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych przez stronę podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku VAT za kwiecień 2013 r. Z posiadanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wiedzy wynika, że skarżący uczestniczy w łańcuchu dostawców i odbiorców, mających na celu uprawdopodobnienie transakcji dotyczących m.in. obrotu granulatem srebra i złota, które w rzeczywistości nie miały miejsca. W sprawie niezbędne jest ustalenie łańcucha dostawców i odbiorców, ich wzajemnych powiązań. Na wynik sprawy bezpośredni wpływ mają materiały pozyskane w toku kontroli podatkowych przeprowadzonych u kontrahentów podatnika. Sprawa ta dotyczy również transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz eksportu i importu.

W toku postępowania stwierdzono konieczność przesłuchania kolejnych świadków. Niezgłaszanie się świadków na przesłuchanie spowodowało konieczność wystosowania kolejnych wezwań. Jednak nie jest to przewlekłe działanie organu, tylko zwykły tryb prowadzenia postępowania podatkowego, które nie zawsze przebiega bez zakłóceń, tym bardziej że sprawa dotyczy rozpracowania mechanizmu oszustwa podatkowego, gdzie mamy do czynienia z fikcyjnymi podmiotami lub też podmiotami stwarzającymi pozory prowadzenia działalności.

Podkreślić należy, że postępowanie kontrolne ma m.in. na celu ustalenie, czy

- w związku z transakcjami - miało miejsce nadużycie prawa (oszustwo podatkowe)

i uzyskanie korzyści podatkowej polegającej na odzyskaniu z budżetu państwa wartości podatku, który nie został uiszczony w poprzednich fazach dystrybucji.

W świetle powyższych okoliczności, w ocenie Sądu, decyzja organu podatkowego o konieczności weryfikacji rozliczeń skarżącego nie budzi zastrzeżeń. Przy czym stwierdzić trzeba, że sposób dokonywania tej weryfikacji - wbrew zarzutom skargi - nie nosi znamion przewlekłości. Faktyczny przebieg czynności dokonanych przez organ podatkowy odzwierciedla zweryfikowany przez Sąd - obszerny (przesłany do Sądu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wraz z odpowiedzią na skargę) - materiał dowodowy. Ów przebieg znajduje także potwierdzenie w treści sformułowanej przez organ podatkowy odpowiedzi na skargę. Sąd stwierdził, że w sprawie niemożliwym było załatwienie sprawy w terminach podstawowych, przewidzianych w art. 139 § 1 O.p., z uwagi na jej złożoność i "rozwojowość". Powyższego dowodzą podejmowane przez organ podatkowy czynności procesowe (dowodowe), obejmujące np.: występowanie do właściwych urzędów skarbowych o informacje dotyczące kontrahentów podatnika, występowanie od innych organów podatkowych o przesłanie dowodów zgromadzonych w toku postępowań kontrolnych prowadzonych w stosunku do dostawców i odbiorców podatnika, o przeprowadzenie w stosunku do nich czynności sprawdzających bądź kontrolnych; występowanie do zagranicznych administracji podatkowych z zapytaniami dotyczącymi dokonanych przez skarżącego transakcji, przesłuchiwanie świadków bądź zlecanie przesłuchań organom podatkowym właściwym miejscowo dla tych świadków, dokonywanie bieżących analiz materiału dowodowego, w tym sukcesywnie przekazywanego przez inne organy i inicjowanie w oparciu o wyniki tych analiz kolejnych czynności.

Prowadzone czynności były "czasochłonne" ze względu na fakt, że sprawa jest wielowątkowa i skomplikowana, dotyczy również transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz eksportu i importu. Dodatkowo zwrócić należy uwagę na fakt, że kontrahenci skarżącego (bezpośredni i pośredni) mają swoje siedziby na terenie całej Polski, co generuje konieczność występowania o przeprowadzenie stosownych czynności przez inne organy kontroli skarbowej lub organy podatkowe. Z oczywistych względów przeprowadzenie takich czynności wymaga więcej czasu, niż gdyby uczynił to sam organ, który wszczął postępowanie. Nadmienić również trzeba, że charakter łańcucha dostaw powoduje, że z kolejnymi wystąpieniami o dalsze sprawdzenie podmiotów uczestniczących w tym łańcuchu organ może wystąpić dopiero po otrzymaniu informacji o kolejnych dostawcach.

W ocenie Sądu, poszczególne czynności w postępowaniu podejmowane były

z poszanowaniem zasady szybkości postępowania, o czym świadczy fakt, że były one dokonywane w odstępie kilku dni, a nawet w tym samym dniu, czego strona zdaje się nie zauważać, a co wynika z akt sprawy. Czas, jaki upływał pomiędzy podjęciem konkretnych czynności wynikał z potrzeby zwracania się o konkretne informacje, oczekiwania na odpowiedź lub zapoznawania się z nadesłanymi materiałami.

Mając na względzie powyższe, nie można zgodzić się z zarzutem, że

w prowadzonym postępowaniu organ wykonywał czynności w dużym odstępie czasu bądź mnożył czynności dowodowe ponad potrzebę wynikającą z istoty sprawy.

Słusznie dowodzi organ podatkowy, że ustawowym obowiązkiem organu było powiadomienie strony o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy oraz że w aspekcie art. 140 O.p. nie ma przeszkód prawnych do wielokrotnego przedłużania terminu załatwienia sprawy, jeżeli jest to usprawiedliwione okolicznościami sprawy. Zasadnie przyjmuje także organ podatkowy, że zasady szybkości postępowania (art. 125 O.p.) nie można stawiać ponad zasadę prawdy obiektywnej i zasadę kompletności materiału dowodowego (art. 122 zw. z art. 187 § 1 o.p.).

Zgodzić trzeba się z organem podatkowym, że w niniejszej sprawie dyrektywa prawdy materialnej uzasadnia przedłużanie terminu postępowania podatkowego. Konieczne jest szczegółowe wyjaśnienie okoliczności transakcji prowadzonych przez skarżącego w tym również dotyczących poprzednich faz obrotu towarami. Organ zobowiązany jest z urzędu przeprowadzić dowody służące ustaleniu rzeczywistego przebiegu transakcji, szczególnie, że w zakresie krajowego obrotu granulatu srebra, paneli, sprzedawanymi następnie przez skarżącego w ramach WDT, stwierdzono nieprawidłowości a ujawnione transakcje mają cechy typowe dla tzw. przestępstw karuzelowych.

W kwestii dużych "odległości" czasowych między poszczególnymi - jawnymi dla strony - czynnościami organu (m.in. pomiędzy przesłuchaniami świadków czy też czynnością procesową, np. skierowaniem do strony wezwania), Sąd nie dopatrzył się przewlekłości w tym zakresie. Sięgając do akt administracyjnych sprawy łatwo można bowiem stwierdzić, że np. w czasie, kiedy nie kierował wezwań do strony, organ podatkowy nie pozostawał w "bezruchu procesowym", lecz podejmował działania wyjaśniające, prowadził analizy, które były niezbędne dla przeprowadzenia dalszych czynności procesowych, objawiających się np. kierowanymi do strony wezwaniami. Zauważyć trzeba, że organ podatkowy nie miał obowiązku bieżącego informowania strony, jaką czynność procesową ma zamiar przeprowadzić (poza przewidzianymi prawem wyjątkami, które w sprawie nie miały miejsca), czy też jaki dowód pozyskać. Zakres i przedmiot postępowania został bowiem określony w postanowieniach wszczynających postępowanie podatkowe a strona miała możliwość - w każdym czasie - zapoznawania się z aktami sprawy.

Nie dopatrzył się Sąd w sprawie zbędnej zwłoki w zainicjowaniu procedury związanej z pozyskaniem informacji od organów administracyjnych państw obcych

- według strony dopiero - we wrześniu 2014 r. (wystąpienie z wnioskiem SCAC). Konieczność uzyskania takich informacji stanowiła bowiem kolejny etap gromadzenia materiału dowodowego (m.in. wynik ustaleń związanych z uczestnictwem w procederze łańcuchowym podmiotów zagranicznych, przewoźnika, który okazał się podmiotem nieistniejącym). Skarżący, wywodząc konieczność niezwłocznego występowania z takimi wnioskami, zdaje się zakładać model idealny, objawiający się tym, że już w momencie wszczynania postępowania organ winien posiadać kompleksową wiedzę (intuicję), co w sprawie należy wyjaśnić i jakie czynności przeprowadzić, co - zdaniem Sądu - jest niewykonalne w tak złożonej sprawie, jak niniejsza. W tym miejscu należy stwierdzić, że o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie, organ zawiadamiał stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Powyższe czyni zadość regulacji art. 140 § 1 o.p. Wydane w tym zakresie postanowienia (art. 217 § 1 w zw. z art. 140 o.p.) zawierały wystarczające uzasadniania faktyczne i prawne.

Mając na uwadze powyższe, Sąd nie stwierdził, aby w sprawie dopuszczono się naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacja podatkowa. Wbrew zarzutom, co słusznie wywodzi organ podatkowy w odpowiedzi na skargę, wszelkie podejmowane przez organ czynności pozostają w związku przyczynowym z zakresem prowadzonego postępowania i zmierzają do jego zakończenia. Czas trwania postępowania nie wynika z pozorowania czynności dowodowych lecz spowodowany jest specyfiką prowadzonego postępowania oraz działaniami podejmowanymi w celu zebrania pełnego materiału dowodowego w sprawie. Do chwili obecnej nie uzyskano wszystkich informacji, o które zwrócono się do innych organów, co powoduje, że stan faktyczny sprawy nie został jeszcze dokładnie wyjaśniony. Dopiero na podstawie całego zgromadzonego materiału dowodowego możliwe będzie podjęcie rozstrzygnięcia w sprawie. Ponieważ nie został zebrany kompletny materiał dowodowy, to nie jest możliwe zakończenie prowadzonego wobec skarżącego postępowania kontrolnego.

Z chronologii zdarzeń ustalonych na podstawie akt sprawy przedstawionych Sądowi jednoznacznie wynika, że organ prowadził postępowanie w sposób efektywny, podejmując skuteczne czynności prowadzące do wyjaśnienia i zakończenia postępowania. Występująca w sprawie regularność i częstotliwość działań organu wskazuje na to, że stale kontrolował i weryfikował on napływające do niego informacje, które prawidłowo sukcesywnie włączał do akt sprawy. W ocenie Sądu, można zaakceptować wielokrotne przedłużanie przez organ terminów do zakończenia sprawy, w sytuacji, gdy z okoliczności sprawy wynika, że przeprowadza on postępowanie w ramach przysługujących mu kompetencji, podejmując niezbędne czynności służące ustaleniu stanu faktycznego sprawy, co miało miejsce w sprawie.

Podsumowując, w okolicznościach niniejszej sprawy, mając na uwadze jej bardzo skomplikowany charakter, systematycznie podejmowane czynności celem zgromadzenia pełnego materiału dowodowego, w miarę uzyskiwania przez organ prowadzący postępowanie nowych dokumentów, oraz działania organów, do których zwrócono się o sprawdzenie istotnych dla sprawy okoliczności, w sposób obiektywny wpłynęły na czas prowadzonego postępowania. Organ prowadzący postępowanie

w każdym przypadku informował zaś skarżącego o braku możliwości załatwienia sprawy w wyznaczonym terminie. Nie można zatem podzielić zarzutu skarżącego

o naruszeniu przez organ prowadzący postępowanie podatkowe zasad wymagających zakończenia postępowania i załatwienia sprawy bez zbędnej zwłoki. Mając na uwadze powyższe, Sąd - na podstawie art. 151 u.p.p.s.a. - skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił w całości.