Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 461/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-07-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 183 par. 1, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 122, art. 191, art. 201 par. 1 pkt 2, art. 188
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Bogusław Dauter, NSA del. Anna Maria Świderska, Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 30 lipca 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. K. i K. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 19 grudnia 2007 r. sygn. akt I SA/Bd 771/07 w sprawie ze skargi S. K. i K. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 20 września 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. K. i K. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 600 (sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 19 grudnia 2007 r., I SA/Bd 771/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę S. i K. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z 20 września 2007 r., nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 28 września 2006r., Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r.

Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym stanie faktycznym. W 2004 r. skarżący prowadził działalność gospodarczą w spółce cywilnej z M. K. w zakresie transportu ciężarowego. Działalność gospodarcza opodatkowana była na zasadach ogólnych, a zapisów zdarzeń gospodarczych dokonywano w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W Urzędzie Skarbowym w S. 15 lutego 2005 r. złożono zeznanie roczne o wysokości dochodów małżonków osiągniętych w 2004 r., tj. PIT - 36. W zeznaniu tym wykazano: przychody z tytułu prowadzonej przez męża działalności gospodarczej w kwocie 570.597,13 zł, koszty uzyskania przychodów w wysokości 559.266,25 zł, dochód w kwocie 11.330,88 zł.

Organ pierwszej instancji stwierdził występowanie szeregu nieprawidłowości w ewidencjonowaniu przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, które następnie miały wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za ten rok. Koszty uzyskania przychodów spółki cywilnej ostatecznie ustalono w wysokości 1.076.107,06 zł. Natomiast wykazany przez spółkę przychód z działalności gospodarczej ustalono w kwocie 1.138.294,25 zł.

Po rozpoznaniu odwołania od powyższej decyzji zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazano, że zebrane w sprawie materiały dowodowe, a zwłaszcza protokoły przesłuchania K. K. wskazują na nierzetelność dokonanych transakcji zakupu paliwa. Świadek zeznał, że działalność gospodarcza firmy "P." polegała na pośrednictwie w sprzedaży paliw i innych towarów, jednakże on sam nie posiadał koncesji na obrót paliwami. Ponadto nie dokonywał osobiście zakupów i sprzedaży paliwa, nie posiadał środków pieniężnych na jego zakup, nie przechowywał paliwa. Prowadzona przez niego działalność gospodarcza, polegała jedynie na wystawianiu dokumentów KP i WZ oraz faktur sprzedaży, na podstawie zestawienia otrzymanego od firmy "A.". Jednakże, w wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych w firmie PPUH "P." K. K. ustalono, że faktury zakupu paliwa pochodziły od firm: Zakład Produkcyjno - Handlowy "A." M. S., S. ul. P. , oraz "M." Sp. z o.o. G., ul. P., które nie prowadzą działalności gospodarczej i nie składają do właściwych urzędów skarbowych żadnych deklaracji.

Wobec powyższych ustaleń, za zasadne uznano, że transakcje gospodarcze, udokumentowane trzema spornymi fakturami VAT, nie miały miejsca, a w konsekwencji faktury te nie mogą być podstawą do zaliczenia powyższych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów spółki cywilnej.

Na potwierdzenie zawarcia wyżej wymienionych transakcji dotyczących zakupu paliwa od PPUH "P." K. K., skarżący przedłożył organowi pierwszej instancji zestawienie pobranej gotówki z Banku Spółdzielczego w N. za okres 6 grudnia – 17 grudnia 2004 r., kserokopie wyciągów bankowych z rachunku gospodarczego prowadzonego dla rozliczeń związanych z działalnością gospodarczą przez Bank Spółdzielczy w N. dla s.c. M., K. K. Transport Ciężarowy oraz kserokopie odcinków czeków gotówkowych. W ocenie organu odwoławczego przedstawione dokumenty nie były wystarczającym dowodem potwierdzającym zawarcie transakcji określonych w fakturach i poniesienie spornych wydatków. Bezsporne jest, że same wyciągi bankowe nie świadczą o tym, że pobrana gotówka została przeznaczona na zapłacenie należności za paliwo, lecz wskazują na regulowanie tymi środkami również innych zobowiązań. Ponadto 23 sierpnia 2006 r. skarżący zeznał, że nie posiada żadnego dowodu dokumentującego wpłatę pieniędzy za dostarczone paliwo, a jedynie przedłożone, faktury VAT i dowody wpłat KP, które otrzymywano pocztą z firmy "P." w ciągu 2 - 3 dni od daty zakupu paliwa. Organ nie dał wiary twierdzeniom, że nie znając kierowców obcej firmy, strona wręczała im, bez żadnego pokwitowania, gotówkę w wysokościach wynikających z faktur, tj. 31.720,00 zł, 9.247,84 zł i 22.033,20 zł.

Odnosząc się do zarzutów strony, odnośnie odstąpienia od przesłuchania świadka M. S. organ odwoławczy wyjaśnił, że z pisma Naczelnika D. Urzędu Skarbowego w G. z 25 listopada 2005 r. wynika, że kontrola potwierdziła, że firma "A." jest podmiotem, który nie składa żadnych deklaracji i nie prowadził działalności. Wprawdzie z dniem 1 stycznia 1996 r. M. S., zgłosił rozpoczęcie pozarolniczej działalności gospodarczej - Zakład Produkcyjno - Handlowy "A." z siedzibą w G. przy ul. H., jednakże z dniem 2 stycznia 1997 r. zawiesił prowadzoną działalność i do dnia 21 lipca 2005 r. nie poinformował o jej wznowieniu. Podmiot ten nie figuruje również w ewidencji podatników VAT, a jedynym zeznaniem jakie złożył jest zeznanie PIT - 30 za 1996 r. Ustalenia te dowodzą, że skoro wskazana na fakturach zakupu firma "A." nie prowadzi działalności gospodarczej, to dokumenty, na których firma ta widnieje jako wystawca nie mogą być rzetelne.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących odstąpienia od przesłuchania w charakterze świadków, pracowników Spółki Transport Ciężarowy – M. i K. K. wyjaśniono, że w ocenie organu odwoławczego, ustalony na podstawie zebranego materiału dowodowego stan faktyczny wskazuje, że przeprowadzenie tego dowodu stało się zbędne.

Za niezasadne uznano również stwierdzenie, że korzystną okolicznością dla Spółki K. jest to, że w 2004 r. zakupili ogółem 281.641,04 litrów paliwa, z czego na "P." przypada jedynie 20.020 litrów, w kwocie 51.640,20 zł. Bowiem warunkiem zaliczenia każdego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest jego prawidłowe udokumentowanie i nie ma znaczenia ilość zakupionego paliwa. Z kolei, stosunkowo wysoki udział kosztów zakupu paliwa w uzyskanym przychodzie Spółki ma znaczenie w sprawie, gdyż dowodzi, że część transakcji zakupu paliwa w ogóle nie miała miejsca. Poza tym dokonywano bieżących zakupów z pozostałych firm w ilościach zbliżonych do zakupów realizowanych w poszczególnych miesiącach 2004 r.

W skardze od tej decyzji zarzucono naruszenie art. 2 Konstytucji RP, art. 121 § 1 i art. 122 i art. 125 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu podniesiono, że zaskarżona decyzja jest przedwczesna, bowiem należało wstrzymać postępowanie do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia skargi kasacyjnej wniesionej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 30 maja 2007r., I SA/Bd 301/07 w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Sąd pierwszej wskazał, że skarżący jako podstawowy zarzut podnoszą okoliczność przedwczesnego wydania zaskarżonej decyzji. W ocenie strony postępowanie w sprawie podatku dochodowego powinno być zawieszone do czasy rozstrzygnięcia skargi kasacyjnej od wyroku sądu pierwszej instancji w przedmiocie podatku od towarów i usług.

W ocenie Sądu pierwszej instancji zarzut ten był całkowicie bezpodstawny. Powołując się na treść art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wskazano, że przepis ten wyznacza podstawy obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego w przypadku, gdy wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania, uwarunkowane jest koniecznością uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego należącego do kompetencji sądu lub innego organu. Rozstrzygnięcie w sprawie wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług nie stanowi zagadnienia wstępnego od którego zależy wydanie decyzji dotyczącej określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym. Chociaż pożądane jest, aby ustalenie wielkości obrotu w postępowaniu dotyczącym podatku od towarów i usług było skorelowane z ustaleniami wielkości przychodu w toczącym się postępowaniu w sprawie podatku dochodowego to jednak postępowania te są odrębnymi postępowaniami i w każdym z nich organy podatkowe powinny dokonać odpowiednich odrębnych ustaleń, w jednym dotyczących obrotu w drugim - przychodu.

Istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest możliwości rozliczenia w kosztach wydatków wykazanych w fakturach wystawionych na sprzedaż paliwa od dostawcy.

Sąd podkreślił, że organ nie uchybił prawu w sposób, który dawałby podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. Organ prawidłowo zebrał i ocenił materiał dowodowy. Protokoły przesłuchania rzekomego dostawcy paliwa wskazują na nierzetelność dokonanych transakcji sprzedaży. Kontrahent zeznał, że jego działalność gospodarcza polegała na pośrednictwie w sprzedaży paliw i innych towarów, jednakże on sam nie posiadał koncesji na obrót paliwami. Ponadto nie dokonywał osobiście zakupów i sprzedaży paliwa, nie posiadał środków pieniężnych na jego zakup, nie przechowywał paliwa. Prowadzona przez niego działalność gospodarcza, polegała jedynie na wystawianiu dokumentów KP i WZ oraz faktur sprzedaży, na podstawie zestawienia otrzymanego od innej firmy, która była odpowiedzialna za dostawę paliwa do nabywcy, według sporządzonego przez siebie zestawienia oraz odbiór gotówki. Ustalono, że faktury zakupu paliwa pochodziły od firm, które nie prowadzą działalności gospodarczej i nie składają do właściwych urzędów skarbowych żadnych deklaracji. Jedyne przedstawione przez skarżących dowody w postaci wyciągów bankowych, nie pozwalają na przyjęcie, że istniał logiczny związek pomiędzy następującymi chronologicznie wypłatami gotówki z konta, a płatnościami za sporne faktury. Organ mógł przyjąć, że wyciągi te nie świadczą o tym, że pobrana gotówka została przeznaczona na zapłacenie należności za paliwo, lecz wskazują na regulowanie tymi środkami również innych zobowiązań.

Zdaniem Sądu wszystkie dowody zebrane w sprawie zostały ocenione, a odmowa przeprowadzenia dowodów wnioskowanych została przez organ uzasadniona. Sąd uznał, że organ prawidłowo merytorycznie zaniechał przeprowadzenia dowodów z przesłuchań wskazanych przez skarżącego świadków, gdyż istotną okolicznością w sprawie było poniesienie wydatku w związku z zapłatą za konkretne paliwo, co obejmują zebrane dokumenty. Jak zauważył organ, przedmiotem postępowania była wiarygodna ocena dokumentów na podstawie których doszło do legalnego nabycia paliwa. Zatem pozostawały jedynie faktury, wystawione i przyjęte w tak wątpliwych okolicznościach. Mając również na uwadze zasady doświadczenia życiowego, skarżący nie mógł oczekiwać, że będą one mogły stanowić podstawę do obniżenia przychodu.

W skardze kasacyjnej zaskarżono powyższy wyrok w całości zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) w wyniku usprawiedliwienia i akceptacji uchybień organów podatkowych z zakresu gromadzenia i oceny dowodów, co obraża art. 122, 191 i 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zarzucono także naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w wyniku błędnego uzasadnienia wyroku.

W związku z tak postawionymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podkreślono, że organy podatkowe swoje decyzje oparły na niepełnym materiale dowodowym, gdyż pełnomocnik skarżących jeszcze w piśmie z dnia 14 sierpnia 2007 r. domagał się przeprowadzenia dowodów mających istotne znaczenia dla sprawy. WSA zajmował się kwestią obligatoryjnego zawieszenia postępowania i skoro nie rozstrzygnięto jeszcze sprawy przychodów i kosztów, a zatem również dochodów Spółki Transport Ciężarowy to nie sposób wypowiadać się na temat podatku dochodowego wspólników tej Spółki. Organ podatkowy winien sięgnąć po zasadę określoną w art. 97 § 1 pkt 4 K.p.a. i zawiesić postępowanie. Dodano również, że dla potrzeb podatku dochodowego nie przeprowadzono oddzielnego postępowania dowodowego bazując na niepełnym materiale dowodowym odnoszącym się do zobowiązań Spółki.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny kontroluje zgodność zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym i procesowym w granicach skargi kasacyjnej. Sąd nie jest uprawniony do badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia wykraczającej poza ramy wyznaczone zarzutami skargi kasacyjnej. Oznacza to związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej. A zatem zakres rozpoznania sprawy wyznacza strona wnosząca skargę kasacyjną przez przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie.

Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia przepisów prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Przepis ten nakłada na autora skargi kasacyjnej obowiązek wskazania konkretnych, naruszonych przez Sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego i procesowego.

Dokonując oceny przedmiotowej skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do wniosku, że nie zawiera ona usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu.

W rozpoznawanej skardze kasacyjnej wobec zaskarżonego wyroku podniesiony został zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi pomimo naruszenia przez organy podatkowe wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej, tj. art. 122, art. 191 i art. 201 § 1 pkt 2 skutkujące wydaniem orzeczenia mimo uchybień organów w zakresie gromadzenia i oceny dowodów stwierdzić trzeba, że jest on, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, chybiony. Nie sposób bowiem podzielić poglądu, że Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku dopuścił się takich naruszeń prawa, które uzasadniałyby twierdzenie, że miały wpływ na wynik sprawy. W judykaturze podkreśla się, że użycie słowa "wpływ" w przepisie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. należy rozumieć w ten sposób, że pomiędzy wydanym orzeczeniem a błędem postępowania musi zachodzić związek przyczynowy. W skardze kasacyjnej należy zatem wykazać zarówno fakt naruszenia przepisów procesowych, jak i uprawdopodobnić istnienie owego potencjalnego związku. Zgodzić się też trzeba z tezą, że nie trzeba udowadniać, że gdyby nie stwierdzone w sprawie naruszenie przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie byłoby inne. Wystarczy bowiem wykazać, że realnie istniała taka możliwość (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2007 r., II OSK 660/06, LEX nr 325277). Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej skargi kasacyjnej wskazać należy, że niepodobna w niej dostrzec argumentów, które by w sposób przekonujący uzasadniały twierdzenie o naruszeniu przez Sąd pierwszej instancji prawa. Jeżeli chodzi o zarzuty naruszenia przepisów postępowania, to zostały one sformułowane w sposób wysoce nieprecyzyjny, a poza tym z uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika, które konkretnie argumenty przytoczone w jej lakonicznym uzasadnieniu odnoszą się do poszczególnych przepisów procesowych wskazanych jako podstawy kasacyjne.

Podniesione zarzuty sformułowane zostały w sposób na tyle ogólny, iż nie wynika z nich jednoznacznie, na czym konkretnie polegały zarzucane organom podatkowym i niedostrzeżone przez Sąd pierwszej instancji naruszenia poszczególnych, wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej, do jakich konkretnie okoliczności faktycznych sprawy się one odnoszą oraz jaki wpływ uchybienia w tym zakresie mogły mieć na wynik sprawy. Sąd kasacyjny związany granicami skargi kasacyjnej dokonując oceny zasadności zawartych w niej zarzutów nie może domyślać się, jakie konkretnie dowody zdaniem pełnomocnika Skarżących zostały pominięte oraz do wykazania, jakich okoliczności faktycznych miałyby one służyć. W toku postępowania podatkowego organy podatkowe podjęły wszelkie działania, które były niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy , który to obowiązek ciążył na nich z mocy art. 122 Ordynacji podatkowej. Również w związku z prowadzonym postępowaniem dowodowym organy podatkowe nie dopuściły się uchybień, które umożliwiałyby sformułowanie przez Sąd pierwszej instancji oceny prawnej uzasadniającej uchylenie zaskarżonej decyzji. Niezasadny jest przy tym ogólnikowo sformułowany zarzut polegający na oparciu przez organy podatkowe rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym wobec zignorowania wniosków dowodowych strony skarżącej. Sąd pierwszej instancji w obszernym fragmencie uzasadnienia (str. 6-7) ustosunkował się i wyjaśnił, że wnioski dowodowe strony zmierzające do wykazania okoliczności nieistotnych z punktu widzenia rozstrzyganej sprawy prawidłowo zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej nie zostały uwzględnione w postępowaniu dowodowym. Zastrzeżenia Sądu budził jednie brak zachowania wymaganej formy w postaci postanowienia o odmowie przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, jednakże jak wskazał WSA uchybienie to pozostawało bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Stan faktyczny rozpatrywanej sprawy w istocie nie był skomplikowany, sprowadzał się bowiem do ustalenia, że spółka cywilna, której współwłaścicielem jest K. K. nie udokumentowała w prawidłowy sposób poniesienia wydatków na zakup paliwa na podstawie zakwestionowanych faktur. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zarówno organy podatkowe jak i Sąd pierwszej instancji nie naruszył art. 191 Ordynacji podatkowej, ponieważ w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego uprawione było przyjęcie, że sprzedaż udokumentowana spornymi fakturami w rzeczywistości miała miejsce. Jak ustalono w postępowaniu podatkowym, ich wystawca nie miał bowiem koncesji na obrót paliwami nie dokonywał osobiście zakupów ani sprzedaży paliwa ani nie dysponował środkami transportowymi do jego przewozu, był jedynie pośrednikiem, zaś zakwestionowane faktury zakupu paliwa pochodziły od firm, które nie prowadziły działalności gospodarczej. Organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Nie może być traktowany jako zasadny, adresowany wobec Sądu pierwszej instancji zarzut niedostrzeżenia uchybień proceduralnych popełnionych przez organy podatkowe, oparty na twierdzeniu, iż Sąd ten pominął zarzut niezebrania w sprawie wszystkich możliwych dowodów. Zarzut ten sprowadza się do próby podważenia dokonanych przez organy podatkowe i zaakceptowanych przez Sąd jako prawidłowe ustaleń faktycznych oraz oceny dowodów, na podstawie których zostały one dokonane. Sąd pierwszej instancji dokonawszy analizy postępowania organów podatkowych w zakresie postępowania dowodowego uznał je za prawidłowe, a swobodną ocenę dowodów za dokonaną zgodnie z jej zasadami.

Za gołosłowny uznać należy zarzut naruszenia przepisu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej polegający na niedopatrzeniu się przez Sąd pierwszej instancji okoliczności uzasadniających zawieszenie postępowania, poprzez rozważenie w uzasadnieniu jedynie okoliczności dotyczących występowania w sprawie tzw. zagadnienia wstępnego. Formułując go autor skargi kasacyjnej nie wskazał jaki wpływ uchybienie to mogło mieć na wynik sprawy. Nie wykazał, że zawieszenie postępowania podatkowego, do czasu uprawomocnienia się decyzji dotyczącej rozliczenia podatku VAT spółki cywilnej Transport Ciężarowy M. i K. K. mogłoby doprowadzić do innego rozstrzygnięcia w sprawie. Niezależnie od błędów w uzasadnieniu powyższego zarzutu stwierdzić należy, iż przekonanie strony, iż w sprawie zachodziły podstawy zawieszenia postępowania nie jest zasadne. Zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji, kiedy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone.Według kasatora "zasadnicze znaczenia dla sprawy posiada kwestia wstępna, czyli ustalenie przychodów i kosztów spółki cywilnej Transport Ciężarowy M. i K. K., gdyż dochody wspólników osiągnięte z tej spółki stanowiły podstawę rozliczeń K. K. i jego żony S. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych". WSA prawidłowo wskazał, że postępowania dotyczące podatku dochodowego wspólników spółki cywilnej i postępowanie w sprawie określenia spółce cywilnej wielkości podatku od towarów i usług są odrębnymi postępowaniami i w każdym z nich organ podatkowy dokonuje odrębnych ustaleń zmierzających do określenia wielkości przychodu lub obrotu. Fakt, że postępowania te były prowadzone przez ten sam organ oraz, że materiały dowodowe zgromadzone w toku postępowania w sprawie VAT były wykorzystywane na potrzeby ustaleń w zakresie podatku dochodowego nie powoduje, że rozstrzygnięcie w przedmiocie VAT staje się zagadnieniem wstępnym w sprawie podatku dochodowego.

Wskazane wyżej względy powodują że za chybiony uznać należało zarzut naruszenia art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a.. Wbrew bowiem twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej w sprawie nie zachodziły określone tym przepisem podstawy uchylenia zaskarżonej decyzji, gdyż niepodobna dostrzec, by organy podatkowe naruszyły wskazane w niej przepisy Ordynacji podatkowej w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy.

Przechodząc do drugiego zgłoszonego w skardze zarzutu naruszenia przepisów postępowania - art. 141 § 4 p.p.s.a., należy wskazać, że jest on całkowicie chybiony. Przede wszystkim brak jest szczegółowego wskazania w czym konkretnie skarżący upatruje jego uchybienia określonego jako "błędne uzasadnienie wyroku". Zgodnie z treścią powołanego przepisu sąd ma obowiązek takiego uzasadnienia wyroku, by zawierało zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisko pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W zaskarżonym wyroku Sąd wywiązał się z minimum obowiązków, jakie nakłada na niego zdanie pierwsze wymienionego przepisu. W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji nie odniósł się jedynie do zarzutu skargi dotyczącego naruszenia przez organy podatkowe zasady demokratycznego państwa prawnego. Nie oznacza to jednak, że zachodziły tym samym przesłanki uzasadniające uchylenie zaskarżonego wyroku. Uzasadnienie wyroku, generalnie zawiera wszystkie te elementy, które w przywołanym przypisie wymieniono jako obowiązkowe. Zwięźle przedstawia bowiem stan sprawy, zarzuty podniesione w skardze, stanowisko strony przeciwnej, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Oznacza to, innymi słowy, że wywód Sądu pierwszej instancji dostarcza wystarczających informacji na temat każdego z tych aspektów sprawy, pozwalając na ustalenie zastosowanych przepisów i motywów, którymi kierował się Sąd, oddalając skargę. Wykładnia przeprowadzona przez Sąd jest jednoznaczna i nie pozostawia żadnych wątpliwości co do jego stanowiska w sprawie. Skarżący zarzucili Sądowi pierwszej instancji brak prawidłowego odniesienia się do kwestii obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego. Należy zwrócić uwagę, że Wojewódzki Sąd Administracyjny na str. 3-4 uzasadnienia zaskarżonego wyroku wyraźnie wskazał, dlaczego w rozstrzyganej sprawie brak było przesłanek do zastosowania przewidzianej przepisem art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej instytucji zawieszenia postępowania. Sąd ten właściwie ocenił i wyczerpująco uzasadnił dlaczego okoliczności, na które strona wskazywała w swojej skardze dotyczące braku ostatecznego rozstrzygnięcia w zakresie przychodów i kosztów spółki cywilnej prowadzonej przez skarżącego nie stanowią zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Oceny tej nie zmienia wysuwana na poparcie podniesionego zarzutu argumentacja "zdroworozsądkowa" sądy bowiem zgodnie z zasadą demokratycznego państwa prawa wyrażoną w przepisie art. 2 Konstytucji RP orzekają na podstawie przepisów prawa. W istocie więc zarzucana sądowi I instancji nieprawidłowość uzasadnienia polega na rozstrzygnięciu niezgodnie z oczekiwaniami. skarżących, która to okoliczność nie powoduje, iż doszło do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz z § 6 pkt 3 i § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcą prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm).