Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 468/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2019-09-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 8 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik – Ogińska, Sędzia WSA Anetta Makowska - Hrycyk, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 września 2019 r. sprawy ze skargi P.R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego olejów smarowych I. uchyla zaskarżoną decyzję w całości; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi P.R. (dalej: Skarżący, podatnik) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej: organ odwoławczy) z dnia [...] nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W-Ś z dnia [...] nr [...] określającą wysokość zobowiązania podatku akcyzowego w kwocie 2044 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego olejów smarowych o nazwach: [...],[...],[...],[...],[...], [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...], dokonanego w oparciu o fakturę nr [...] z dnia [...] wystawioną przez A.

1.2. W powołanej na wstępie decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że podatnik prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą B, dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego olejów smarowych (wyrobów akcyzowych), bez zapłaty należnego podatku akcyzowego. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podmiot nie był zarejestrowany jako podatnik podatku akcyzowego, nie posiadał także statusu składu podatkowego, zarejestrowanego odbiorcy ani podmiotu pośredniczącego. Organ podatkowy pierwszej instancji w oparciu o treść art. 6, art. 8 ust. 1 pkt 4, art. 10 ust. 1 i ust. 4, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 78 ust. 1 pkt 1, 3, 4 i ust. 3, art. 86 ust. 1 pkt 2, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2018r., poz. 1114 ze zm.; dalej: u.p.a.) określił zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 2044 zł.

Odwołał się do odpowiedzi udzielonych: przez firmę C która w pismach z dnia 11 stycznia 2016 r., 16 grudnia 2016 r. oraz 29 maja 2014 r. poinformowała, że oleje [...],[...],[...],[...] są klasyfikowane do kodu CN 2710 19 81, przez firmę D, która w pismach z dnia 7 października 2014 r, 20 grudnia 2016 r., 30 maja 2014 r., 26 kwietnia 2016 r. oraz 22 sierpnia 2014 r. poinformowała, że oleje [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] są klasyfikowane do kodu CN 2710 19 81 oraz przez firmę E, która w pismach z dnia 5 września 2014 r. oraz 9 stycznia 2014 r. poinformowała, że olej [...] jest klasyfikowany do kodu CN 2710 19 81. Dokonano wyliczenia ilości wyrobów akcyzowych (1732 litry) nabytych wewnątrzwspólnotowo przez podatnika na podstawie faktury z dnia 2 grudnia 2015r. wystawioną przez ww. podmiot gospodarczy a które zostały wprowadzone na terytorium naszego kraju w dniu 18 grudnia 2015r. a następnie sprzedane nabywcom w Polsce. Nie uznano też jako przesądzających o kodzie CN przedstawionych przez podatnika kart charakterystyki bezpieczeństwa nabywanych przez jego firmę wyrobów energetycznych. Zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji są to dokumenty zawierające przede wszystkim opis potencjalnych zagrożeń związanych z daną substancją mieszaniną, metodach ich zapobiegania i procedurach, jakie należy wykonać w razie wystąpienia skażenia opisanym wyrobem. Tak więc karty te nie oddają całościowego składu danego oleju smarowego, a wskazują jedynie na zawartość w nim niektórych substratów, będących substancjami niebezpiecznymi.

1.3. Na skutek wniesionego odwołania, organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzje organu podatkowego pierwszej instancji wraz z argumentacją w niej zawartą.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarżący zaskarżył decyzję organu odwoławczego w całości. Decyzji zarzucił naruszenie:

- przepisów prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię i błędne zastosowanie w szczególności: art. 89 ust. 1 pkt 11, art. 21 ust. 3 pkt 3, art. 21 ust. 1 i 2, art. 78 ust. 1 i 3, art. 8 ust. 1 pkt 4, art. 10 ust. 1 i 4, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 1 pkt 2, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 11 u.p.a. i w konsekwencji błędne uznanie przez organ podatkowy, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z nabyciem podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym z zastosowaniem innej stawki niż stawka zerowa;

- art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018r., poz. 800 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez wydanie decyzji z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez brak dostatecznego wyjaśnienia w toku prowadzonego postępowania okoliczności mających istotny wpływ na wydanie rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie i wydanie decyzji w oparciu o subiektywną ocenę organu jakoby w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z nabyciem podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym z zastosowaniem innej stawki niż stawka zerowa;

- art. 122 O.p., art. 180 O.p., art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p. poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego – błędne ustalenie, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z nabyciem podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym z zastosowaniem innej stawki niż stawka zerowa;

- art. 139 § 1 i 2 O.p. poprzez prowadzenie postępowania ponad 2 miesiące od dnia wszczęcia;

- art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, a w szczególności brak ustosunkowania się do wszystkich znaczących wyjaśnień i twierdzeń Skarżącego wnoszonych w toku postępowania podatkowego oraz do powołanych tam dowodów;

- art. 191 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i uznanie, że okoliczności będące przedmiotem sporu zostały udowodnione.

W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postepowania według norm przepisanych.

2.2. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie i podtrzymano stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

3.1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

3.2. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019r. poz. 52), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny nie dokonuje ustaleń faktycznych w zakresie objętym sprawą administracyjną. Sąd ten bada, czy ustalenia faktyczne dokonane przez organy administracji publicznej, których decyzje zostały zaskarżone, odpowiadają prawu (wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2007 r., II FSK 72/06; uchwała pełnego składu NSA z dnia 26 października 2009 r., I OPS 10/09, CBOSA). Nie jest jego rolą zastępowanie organu odwoławczego w przeprowadzeniu właściwego postępowania podatkowego i ponownej oceny sprawy. Sąd nie jest kolejną instancją organu podatkowego i nie wolno mu wkraczać w kompetencje organów podatkowych.

3.3. Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia opodatkowania nabytych przez Skarżącego wewnątrzwspólnotowo olejów smarowych. Opodatkowanie uzależnione jest od zakwalifikowania ww. wyrobu do kodu CN 2710 19 81. Organ podatkowy przyjął właśnie taką klasyfikację opierając się na oświadczeniu dystrybutorów przedmiotowych wyrobów. Zdaniem Skarżącego skład poszczególnych olejów smarowych wynikający z kart charakterystyki nie uprawnia do zakwalifikowania ww. olejów smarowych do kodu CN 2710 19 81 lecz raczej do kodu 3403.

3.4. Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014r., poz. 752 ze zm.; dalej: u.p.a.) przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego. Pod pojęciem wyrobu akcyzowego należy rozumieć wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy (art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.a.). Zgodnie z poz. 27 Załącznika Nr 1 do u.p.a. – do kodu CN 2710 zalicza się oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe. Natomiast, zgodnie z poz. 37 Załącznika Nr 1 do u.p.a. zalicza się preparaty smarowe (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatami przeciwrdzewnymi i antykorozyjnymi, preparatami zapobiegającymi przyleganiu do formy opartymi na smarach) oraz preparaty w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy, 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych.

3.5. Warto jest zauważyć, że organ odwoławczy nie uznał za dowód w sprawie przedkładanych przez Skarżącego kart charakterystyki pomimo, że zostały one dołączone do odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Tak naprawdę postępowanie było prowadzone pod kątem oczekiwania na przedłożenie tłumaczeń przez podatnika wspomnianych kart charakterystyki. W uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego wskazuje się na to, że Strona była wzywana do przedłożenia takich przetłumaczonych dokumentów. Jednakże, mimo przedłużonego terminu postępowania Strona do wydania decyzji takich dokumentów nie przedłożyła. Jedynym dowodem na którym organ odwoławczy oparł swoje ustalenia były pisma od dystrybutorów ww. olejów smarowych. Na marginesie jedynie organ odwoławczy wskazał, że karty charakterystyki są dokumentami służącymi innym celom (zawierają przede wszystkim opis potencjalnych zagrożeń) i nie oddają całościowego składu danego oleju. Stanowisko organu odwoławczego jest nieco odmienne od stanowiska organu podatkowego pierwszej instancji, w którym wzięto pod uwagę karty charakterystyk jako dowód w sprawie lecz uznano je za nie mające wpływu na klasyfikacje przedmiotowych olejów smarowych.

Nie ulega wątpliwości, że art. 180 § 1 O.p. zawiera otwarty katalog środków dowodowych. Zgodnie z tym przepisem jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Granicą dopuszczalności środków dowodowych jest to, by były one zgodne z prawem. Niewątpliwym jest również, że postępowanie przed organami podatkowymi powinno być prowadzone w języku polskim. Zgodnie bowiem z art. 27 Konstytucji RP, językiem urzędowym w Rzeczypospolitej Polskiej jest język polski. Z faktu tego oraz z tego, że przepisy art. 4 pkt 3 i art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. z 2019 r., poz. 1480) nakładają na organy administracji publicznej obowiązek dokonywania wszelkich czynności urzędowych w języku polskim, nie można wywodzić zakazu dopuszczenia nieprzetłumaczonego dokumentu obcojęzycznego jako dowodu w postępowaniu prowadzonym przed organami podatkowymi, gdyż dowodem jest treść dokumentu, a nie jego tłumaczenie (por. S. Babiarz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. IX, WKD 2015, LEX/el. oraz wyrok NSA z dnia 1 lutego 2012 r., I FSK 1753/11, CBOSA). Czym innym jest jednak dopuszczenie obcojęzycznego środka dowodowego jako dowodu w postępowaniu, a czym innym wynikający z ustawy o języku polskim wymóg dokonywania czynności urzędowych przez organ administracji w języku polskim (por. J. Brolik, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. V, opublikowano LEX 2013, a także B. Brzeziński, M. Masternak, Glosa do wyroku WSA z dnia 16 stycznia 2004 r., III SA 2719/02, POP 2005, z. 4, poz. 317). Z uwagi jednak na zasadę obowiązywania języka polskiego, zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym czy zasadę wypowiedzenia się przez stronę w sprawie zgromadzonych dowodów, oparcie ustaleń faktycznych sprawy na takim dowodzie będzie niedopuszczalne. Innymi słowy, dozwolone jest dopuszczenie dowodu obcojęzycznego, ale niezbędne jest jego przetłumaczenie na język polski, aby w oparciu o niego móc ustalać stan faktyczny. Kluczowym dla sprawy jest zatem ustalenie, kto powinien przetłumaczyć rzeczone dokumenty. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 189 § 3 O.p. organ podatkowy może żądać od strony przedstawienia tłumaczenia na język polski sporządzonej w języku obcym dokumentacji przedłożonej przez stronę. Z powołanego przepisu wynika, że tłumaczeniu przez podatnika winna podlegać dotycząca spraw będących przedmiotem postępowania podatkowego dokumentacja obcojęzyczna przedkładana przez stronę, zarówno z jej inicjatywy, jak i na żądanie organu podatkowego. Czynności te strona jest obowiązana wykonać na własny koszt. Jednakże stosownie do treści art. 267 § 1 pkt 1b O.p. stronę obciążają koszty tłumaczenia na język polski dokumentacji przedłożonej przez stronę. Powyższy przepis należy rozumieć w ten sposób, że skutkiem niezastosowania się do żądania organu podatkowego dokonania tłumaczenia dokumentacji obcojęzycznej będzie zamówienie tłumaczenia przez organ podatkowy i obciążenie podatnika kosztami takiego tłumaczenia, stosownie do powołanego przepisu. Tym samym w sytuacji, gdy Strona przedkłada dowód obcojęzyczny, a następnie Strona nie przedkłada tłumaczenia takiego dokumentu na żądanie organu, po stronie organu leży dokonanie jego tłumaczenia, aby mógł stanowić podstawę ustalenia stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2016r., II FSK 1935/14, CBOSA). Co więcej, jeśli idzie o karty charakterystyk to, zgodnie z art. 31 ust. 5 rozporządzenia (WE) (WE) nr 907/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie rejestracji, oceny, udzielania zezwoleń i stosowanych ograniczeń w zakresie chemikaliów (REACH) i utworzenia Europejskiej Agencji Chemikaliów, zmieniającego dyrektywę 1999/45/WE oraz uchylającego rozporządzenie Rady (EWG) nr 793/93 i rozporządzenie Komisji (WE) nr 1488/94, jak również dyrektywę Rady 76/769/EWG i dyrektywy Komisji 91/155/EWG, 93/67/EWG, 93/105/WE i 2000/21/WE (Dz. Urz. UE z dnia 30 grudnia 2006r., Nr 396, s. 1; dalej: rozporządzenie 907/2006 REACH), kartę charakterystyki dostarcza się w językach urzędowych państw członkowskich, co może oznaczać, że żądanie od Strony przetłumaczenia kart charakterystyk było bezprzedmiotowe, ta okoliczność jednak nie była rozważana w sprawie.

Warto jest zauważyć, że karta charakterystyki substancji niebezpiecznej to dokument zawierający opis zagrożeń, które może spowodować określona substancja lub mieszanina chemiczna (dawniej preparat), a także podstawowe dane fizykochemiczne na jej temat. Układ karty charakterystyki i jej niezbędną zawartość definiuje rozporządzenie 1907/2006 REACH, art. 31, załącznik II. Stosownie do treści art. 31 ust. 6 pkt 3 ww. rozporządzenia karta charakterystyki zawiera pozycję dotyczącą składu substancji/mieszaniny oraz informację o składnikach.

O ile oczywistym jest, że podstawowym celem karty charakterystyki jest informowanie o potencjalnych zagrożeniach związanych z daną substancją (mieszaniną), metodach ich zapobiegania i procedurach, jakie należy wykonać w razie wystąpienia skażenia opisywaną substancją (mieszaniną), to niejasnym dla Sądu jest stanowisko, zawarte w decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, powielone w decyzji organu odwoławczego (mimo nie uznania przez ten organ przedmiotowych kart za dowód w sprawie), że karty nie oddają całościowego składu danego oleju smarowego, a wskazują jedynie na zawartość w nim niektórych substratów, będących substancjami niebezpiecznymi. Z uzasadnienia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji nie wynika na jakiej podstawie prawnej oparto ww. pogląd. Z treści zaś art. 31 ust. 6 pkt 3 rozporządzenia 1907/2006 REACH nie wynika aby karta charakterystyki zawierała jedynie wybiórczy skład substancji/ mieszaniny.

Warto jest zauważyć, że z kart charakterystyk spornych olejów smarowych wynika, że w sekcji 3 Skład/informacja o składnikach, 3.2 Mieszanina Składniki niebezpieczne dotyczącej oleju:

- [...] w poz. 1 tabeli zawarto informację - destylat ropa (naftowa), obrobiony wodorem, ciężki parafinowy – "5- ˂ 10%";

- [...] w poz. 1 tabeli zawarto informację - destylaty (ropa naftowa) z wodorem parafinowane "˂ 50%".

Gdyby przyjąć argumentację organu podatkowego oznaczałoby to, że gdyby uznać przykładowo, że olej [...] ma w składzie powyżej 70% oleju ropy naftowej, to przy wskazaniu w karcie charakterystyki, że w składzie jest poniżej 50%, oznaczałoby to, że co najmniej 20% takiego oleju jest bezpieczne dla środowiska. Takie stwierdzenie jawi się dla Sądu mało prawdopodobne. Niemniej jednak okoliczności te nie zostały przez organ odwoławczy wyjaśnione, a tak naprawdę stanowiły one kluczową linię obrony Skarżącego.

3.6. O ile niewątpliwie obowiązek klasyfikacji wyrobu będącego przedmiotem określonej czynności lub zdarzenia do kodu CN ciąży na producencie wyrobów akcyzowych, jak i na podmiocie dokonującym obrotu wyrobem akcyzowym, to nie wyklucza to konieczności rozwiania wszelkich wątpliwości w tym zakresie przez organ podatkowy w toku prowadzonego postępowania podatkowego. Odpowiedzi zatem polskich dystrybutorów powinny zatem zawierać takie dane, które dadzą możliwość skontrolowania przez organy podatkowe prawidłowości poczynionej przez nich klasyfikacji do kodu CN. Opieranie się jedynie na oświadczeniach producentów, co do kodu CN, którzy w pismach nie wskazują składu przedmiotowego produktu, a niekiedy tylko wskazują na kod CN jest niewystarczające, zwłaszcza w sytuacji, gdy Skarżący przedstawia argumenty przeciwne w oparciu o sformalizowany dokument, jaką jest karta charakterystyki. Kwitowanie zaś argumentów Skarżącego w kwestii odmiennych norm produktów przez polskiego dystrybutora stwierdzeniem co do braku dowodów w ww. kwestii świadczy o powierzchownym prowadzeniu postępowania podatkowego. Podatnik jako dowody na poparcie powyższej tezy przedstawił omawiane karty charakterystyki, zaś organ podatkowy nie wyjaśnił nawet, czy taka sytuacja jest w ogóle możliwa, np. występując ze stosownym zapytaniem do polskich dystrybutorów. Negacja zaś ww. twierdzenia podatnika również ma walor gołosłowny albowiem nie jest poparta żadnym dowodem.

3.7. Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że w sprawie doszło do naruszenia art. 122 O.p., art. 187 § 1, art. 191 O.p., jak też art. 189 § 3 O.p. w zw. z art. art. 267 § 1 pkt 1b O.p. w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

Należy też przypomnieć, że postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.). Organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu (art. 124 O.p.). W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy powinien odnieść się do argumentów Skarżącego. Zaufanie do organów władzy publicznej to przekonanie, że postępowanie podatkowe prowadzone jest zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa, że respektowane są uprawnienia jego uczestników, że organ wywiązuje się ze swoich obowiązków i dąży do sprawnego i efektywnego zakończenia sprawy. Obowiązek organu podatkowego działania zgodnego z prawem (art. 120 O.p.) wynika z prawa do dobrej administracji wywodzonego z zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), zasady sprawności i rzetelności działań instytucji publicznych (preambuła do Konstytucji RP) czy zasady dobra wspólnego (art. 1 Konstytucji RP). Trybunał Konstytucyjny, przywołując w swoich orzeczeniach prawo do dobrej administracji, w znakomitej większości odwołuje się do źródeł europejskich, wskazując, iż prawo do dobrej administracji jest prawem obywatelskim mającym mocne oparcie w postanowieniach art. 41 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej (wyrok TK z dnia 18 lutego 2003 r., K 24/02, OTK-A 2003/2/11), jak też rekomendacji CM/Rec(2007)7 Komitetu Ministrów dla Państw Członkowskich w sprawie Dobrej Administracji z 20 czerwca 2007 r. Dodatkowo, zgodnie z art. 127 O.p., postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Zatem rolą organu odwoławczego było powtórne rozpoznanie przedmiotowej sprawy i przedstawienie argumentów na poparcie swojego stanowiska w sposób rozwiewający wątpliwości podatnika co do zastosowanego kodu CN. Tego zaś w uzasadnieniu decyzji zabrakło, czym naruszono art. 210 § 4 O.p.

3.8. Z tych też względów uchylono zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.

3.9. W ponownym postepowaniu organ odwoławczy powinien ocenić karty charakterystyki jako dowód w przedmiotowej sprawie w sposób odnoszący się do wątpliwości Skarżącego w przedmiocie składu przedmiotowych olejów, korzystając w razie konieczności z informacji uzyskanych od polskich dystrybutorów, co do jakości produktu i jego składu.