Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 157/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2005-03-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 25 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa Sędziowie: Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz [spr.] Asesor WSA Kazimierz Maczewski Protokolant Anna Kalisiak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 marca 2005r. sprawy ze skargi T. R.C.-Spółki z o.o. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2001r. o d d a l a skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ oraz art. 2 ust.1, art. 5 ust.1 pkt 1, art. 10 ust.2, art. 18 ust.1, art. 19, art. 25 ust.1 pkt 3, art. 25 ust.2 pkt 1, art. 27 ust.5 i 6 ustawy z 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm./ utrzymał w mocy 12 decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] dotyczących podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2001r.

W uzasadnieniu decyzji organ ten wskazał, że w wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie rzetelności rozliczania podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2001 r. ustalono, iż Spółka zawarła w dniu [...] umowę leasingu nr [...] z P. L. Spółką z o.o. z siedzibą w Ł., której następcą prawnym jest P. L. Spółka z o.o. w W. Zgodnie z art. 1 wymienionej umowy P. Spółka zobowiązała się oddać w leasing Spółce T. R. C. środki trwałe do wartości [...] zł na okres do 36 miesięcy, zaś leasingobiorca zobowiązał się do terminowego regulowania opłat leasingowych i innych płatności na rzecz leasnigodawcy, w terminach i wysokościach określonych w Specyfikacjach do umowy. Załącznik nr 1 do umowy określa ogólne warunki umowy leasingu operacyjnego, w tym przedmiot leasingu, opłaty leasingowe i wartość umowy, warunki używania przedmiotu leasingu, jego ubezpieczenie, przedterminowe rozwiązanie i wygaśnięcie umowy.

W dniu [...] Spółka podpisała z P. (Ieasnigodawcą) Specyfikację nr 4 do umowy leasingu stanowiącą załącznik nr 5 do zasadniczej umowy leasingu. Zgodnie z wymienioną specyfikacją leasingodawca oddał w leasing środki trwałe wymienione w załączniku nr A do Specyfikacji, tj. zespoły wiatrowo-elektryczne typu ET 550 szt. 6. Przedmiot leasingu określony w Specyfikacji nr 4 został odebrany przez Spółkę od dostawcy M. A. ze S. w dniu [...] bez zastrzeżeń, co potwierdza protokół odbioru przedmiotu leasingu.

Urząd Celny pismem z dnia [...] znak: [...] potwierdził wprowadzenie na polski obszar celny przez P. L. Spółkę z o.o. z siedzibą w Ł. elementów do 6 szt. elektrowni wiatrowych składających się według skorygowanej specyfikacji z generatorów, masztów dolnych i górnych, pierścieni, szaf sterujących i wirników trójczęściowych.

Miesięczne opłaty leasingowe leasingobiorca obowiązany był wnosić w wysokościach i terminach określonych w harmonogramie opłat leasnigowych, stanowiącym załącznik nr 8 do Specyfikacji. W harmonogramie opłat ustalono raty miesięczne w wysokości:

- [...] DEM przez okres 6 miesięcy, co stanowi ogółem kwotę [...] DEM,

- [...] DEM przez okres 28 miesięcy, co stanowi ogółem kwotę [...] DEM (dwie pierwsze raty zerowe).

Razem opłaty leasingowe wynoszą [...] DEM.

Zgodnie z treścią § 2 pkt 8 ogólnych warunków umowy leasingu (zał. nr 1 do umowy leasingu), obowiązek wnoszenia kolejnych opłat leasingowych nie ulega zawieszeniu w przypadkach nieużywania przedmiotu leasingu, niezależnie od powodów, także w przypadkach nie zawinionych przez leasingobiorcę. Postanowienia § 1 ust. 5 mówią, iż przedmiot leasingu przez cały okres trwania umowy pozostaje własnością leasingodawcy i stosownie do odpowiednich przepisów wydanych przez Ministra Finansów zaliczany jest do składników majątku leasingodawcy.

Aneksem z dnia [...] do umowy leasingu przedłużono okres używania przedmiotu leasingu do 120 miesięcy, w związku z czym zmianie uległ również harmonogram opłat leasingowych przedstawiony w załączniku 81 do umowy, a wartość przedmiotu leasingu w przypadku skorzystania przez leasnigobiorcę z opcji wykupu określono w wysokości 1 % wartości przedmiotu leasingu.

Spółka podjęła działania zmierzające do uzyskania pozwolenia na budowę elektrowni wiatrowych w ilości 7 sztuk. Do dnia [...] Spółka nie otrzymała pozwolenia na budowę elektrowni wiatrowych. W trakcie kontroli dokonano oględzin w wyniku, których ustalono, iż podzespoły do 6 szt. elektrowni były składowane na placu gospodarstwa w miejscowości S. oraz w hali fabrycznej należącej do R. G. Spółki Akcyjnej z siedzibą w [...]. Do siódmej elektrowni Spółka posiadała jedynie generator zakupiony od M. A. ze S.

Brak pozwolenia na budowę elektrowni wiatrowych spowodował, że przedmiot leasingu nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej Spółki, a tym samym nie przyniósł żadnych przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst. jednolity Dz.U z 2000 r., nr 54, poz. 654 z późno zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych wart. 16 ust. 1 ustawy.

W przypadku umów leasingowych o zaliczeniu wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie decyduje charakter leasingu operacyjny, czy też kapitałowy lecz wyłącznie okoliczność czy przedmiot leasingu zgodnie z odrębnymi przepisami zaliczał się do składników majątku finansującego czy też korzystającego.

Dla celów podatkowych w 2001 r. kwestia ta uregulowana była rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993 r. w sprawie zaliczania przedmiotu umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników stron tych umów (Oz.U. nr 28 poz. 129), wydanym na podstawie art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku niniejszej umowy leasingu spełnione zostały warunki z § 2 ust. 2 pkt 2 rozrządzenia, a mianowicie umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony, przy czym zawiera ona prawo do nabycia rzeczy, ale zastrzega także możliwość jej wypowiedzenia przez każdą ze stron w drodze jednostronnego oświadczenia woli.

Konsekwencją ustalenia, że zespoły wiatrowo-elektryczne należą do składników majątku finansującego jest upoważnieniem dla korzystającego do zaliczenia całej kwoty opłat leasnigowych do kosztu uzyskania przychodu, bowiem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób pranych nie wymienia tych wydatków jako nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów. Jednakże zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy za koszt uzyskania przychodu można uznać tylko taki wydatek, który pozostaje z uzyskanym przychodem w bezpośrednim związku.

Wobec powyższego tylko rozpoczęcie i prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę przy użyciu zespołów wiatrowo-elektrycznych mogłoby prowadzić do osiągnięcia dochodu lub straty, a tym samym uznania opłat leasingowych za koszty uzyskania przychodów.

Wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu opłat leasingowych pozostawały bez efektu gospodarczego, zatem w myśl art. 15 ust. 1 ustawy nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Zamiar podjęcia pewnego rodzaju działalności w przyszłości nie wystarcza do uznania kwot wydatkowanych z tytułu czynszu lesasingowego za koszty uzyskania przychodów, skoro urządzeń tych nie użyto w toku prowadzonej działalności gospodarczej, czyli nie są to wydatki związane z wynikiem gospodarczym.

W sytuacji, gdy zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatki stanowiące raty czynszu nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to zastosowanie ma art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Natomiast w myśl art. 25 ust. 2 pkt 1 ustawy, przepisy art. 25 ust. 1 pkt 3 nie mają zastosowania do wydatków związanych z nabyciem towarów i usług, o których mowa wart. 21 ust. 3 ustawy, tj. nabyciem towarów i usług, które na podstawie odrębnych przepisów zaliczane są przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Zdaniem organu skarbowego w niniejszej sprawie nie zachodzi wyjątek przewidziany wart. 25 ust. 2 pkt 1 ustawy, bowiem raty czynszu wnoszone przez Spółkę nie zawierają w sobie spłaty rzeczy leasingowych, w związku z czym nie stanowią wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych podlegających amortyzacji. Zespoły elektrowni wiatrowych przez cały okres trwania umowy leasingu pozostają składnikami majątku leasingodawcy, który jest uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych i umorzeniowych oraz zaliczania tych odpisów do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepisy art. 16 a ust. 1 ustawy określają bowiem, iż amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2. maszyny, urządzenia i środki transportu,

3. inne przedmioty,

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z powadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, zwane środkami trwałymi.

Z kolei przepis art. 16 ust. 2 pkt 3 ustawy stanowi, iż amortyzacji podlegają również, niezależnie od przewidywanego okresu używania, składniki majątku, wymienione w ust. 1, nie stanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy dzierżawy, najmu lub innej umowy o podobnym charakterze, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielem tych składników- jeżeli zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 12 ust. 7 ustawy składniki te zaliczane są do składników majątku podatnika (korzystającego) - zwane także środkami trwałymi.

Na podstawie zawartej umowy leasingu Spółka otrzymała rzeczy o charakterze dobra inwestycyjnego do używania i ewentualnie pobierania pożytków na czas oznaczony. Spółka nabyła więc prawo do używania rzeczy cudzych nie zaś spłaty wartości rzeczy lub prawa. Natomiast przepisy art. 16a do 16m ustawy, określające zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz naliczania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych nie przewidują amortyzowania prawa używania rzeczy. Opłaty leasingowe mają dla Spółki charakter kosztowy i podlegają ocenie według ogólnej zasady określonej w art. 15 ust. 1 ustawy. Wobec tego, iż zespoły wiatrowo-elektryczne nie były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej wydatki z tytułu opłat leasingowych za te zespoły podlegają na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.

Prawno-podatkowe skutki umowy leasingu powinny by oceniane na podstawie odrębnych przepisów wydanych na podstawie art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem nie może mieć znaczenia księgowanie opłat leasingowych jako kosztu "odroczonego w czasie" lub inwestycji rozpoczętych".

Ustalony stan faktyczny wskazuje, że rozporządzono usługami w sposób, który wyłącza możliwość uznania poniesionych wydatków na ich nabycie za koszt uzyskania przychodów, a nie są to również wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych.

Zatem zdaniem organu skarbowego Spółka w oparciu o przepisy art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie nabyła prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących opłaty leasingowe w rozliczeniu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 r.

Zakwestionowano również rozliczenie przez spółkę w lipcu 2001r. podatku od towarów i usług wynikającego z faktury VAT Nr [...] za wykonanie prac budowlanych uznając, że Spółka należność wynikającą z tej faktury rozliczyła przed powstaniem obowiązku podatkowego, a także wydatek na obsługę prawną w związku z transferą zawodników Klubu "P." ze względu na brak związku tego wydatku z przychodem, wobec tego brak podstaw ze względu na treść art. 25 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym do obniżenia podatku wynikającego z faktury dokumentującej tej wydatek.

W odwołaniu od decyzji organ I instancji Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem organu skarbowego, że nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących opłaty leasingowe wynikające z zawartej umowy leasingu nr [...] z dnia [...].

Transakcja została przeprowadzona w celu wykorzystania przedmiotu leasingu w działalności gospodarczej i uzyskania przychodów ze sprzedaży energii elektrycznej wytworzonej przy wykorzystaniu zespołów elektrowni wiatrowych. W tym celu Spółka podjęła wszelkie niezbędne działania inwestycyjne zmierzające do uruchomienia elektrowni, tj.:

- uzyskano warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie elektrowni wiatrowych,

- wykonano wtórnik do celów projektowych,

- wykonano mapki lokalizacji poszczególnych działek pod elektrownie wiatrowe,

- wykonano wiercenia geologiczne pod poszczególne elektrownie,

- wykonano ekspertyzę geologiczną działek o przydatności terenu pod budowę

fundamentów,

- wykonano plan zagospodarowania terenu wraz z drogami dojazdowymi,

- otrzymano opinię Sanepidu,

- wykonano ekspertyzę ochrony środowiska z pozytywnym wynikiem,

- otrzymano zgodę Lotnictwa Cywilnego w W. dotyczącą lokalizacji elektrowni wiatrowych w okolicach K.,

- otrzymano pozytywną opinię o efekcie ekologicznym inwestycji,

- posiada kosztorysy budowlane i inwestorskie,

- otrzymano pozytywną opinię Wojewódzkiego Sztabu Wojskowego o lokalizacji inwestycji,

- otrzymano pozytywną opinię Dowództwa Wojsk Lotniczych i Obrony Cywilnej, posiada projekt fundamentów pod elektrownie wiatrowe,

- wykonano ekspertyzy przyłącza elektrycznego,

- otrzymano warunki techniczne przyłącza elektrycznego wraz z umową przyłączeniową (projekt umowy).

Spółka wystąpiła pismem z dnia [...] do Urzędu Gminy o wydanie odpisu z planu przestrzennego zagospodarowania niezbędnego do wydania pozwolenia przez Starostę na budowę elektrowni wiatrowych na działce nr [...] w ilości 7 sztuk. Starosta postanowieniem z dnia [...] wezwał Spółkę do usunięcia braków we wniosku poprzez dostarczenie warunków przyłączenia elektrowni do sieci energetycznej z Zakładu Energetycznego oraz wyłączenie gruntów z produkcji rolnej. Spółka wymienione dokumenty dostarczyła. Decyzją z dnia [...] Starosta zezwolił na wyłączenie z produkcji rolniczej część gruntów działki [...] w obrębie K. pod budowę 7 szt. elektrowni wiatrowych. Dostarczone warunki techniczne przyłącza energetycznego zostały odrzucone z powodu niezgodności z obowiązującym prawem energetycznym. Starosta wezwał Spółkę do wystąpienia do Zakładu Energetycznego celem uzyskania nowych warunków przyłącza. Energetyka uzależniła wyrażenie zgody od uzyskania nowej ekspertyzy wpływu wytwarzanej energii przez elektrownie wiatrowe na sieci przesyłowe. Ekspertyza została wykonana. Obecnie uzgadniane są warunki umowy o przyłączenie do sieci.

Spółka podnosi, iż na przedmiotową inwestycję wydała środki finansowe w łącznej kwocie [...] zł (bez opłat leasingowych). Podzespoły elektrowni należą do składników majątkowych leasingodawcy. Zdaniem Spółki upoważnia to leasingobiorcę do zaliczenia całej kwoty opłat (rat leasingowych) do kosztów uzyskania przychodów. Wydatki te nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodu przez art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowych od osób prawnych, a więc Spółce przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w miesiącu otrzymania faktury lub w następnym. Spółka nie zaliczyła powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodu, gdyż transakcję objętą umową leasingu potraktowała jako inwestycję w toku, która w przyszłości przyniesie oczekiwany przychód. Kosztem uzyskania przychodów są wszelkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczania źródła przychodów, tak aby źródło przychodów przyniosło dochody także w przyszłości. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Użyte w art. 15 ust. 1 ustawy sformułowanie "koszty poniesione w celu uzyskania przychodu" nie może być interpretowane jako wymóg poniesienia kosztu skutkującego faktycznym uzyskaniem z tego tytułu przychodu. Gramatyczna wykładnia tego przepisu oznacza jedynie, że kosztami uzyskania przychodu są koszty, które podatnik poniósł dążąc do osiągnięcia przychodu. Przepis ten nie przesądza czy taki wydatek ma pozostać w związku z przychodami już uzyskanymi, czy też z przychodami, które podmiot zamierza dopiero osiągnąć.

"Inwestycja w toku" dotycząca zespołów elektrowni wiatrowych przyniesie oczekiwany skutek z momentem uruchomienia elektrowni wiatrowych. Nie można pozbawić strony prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ rozliczenia podatku od towarów i usług odbywa się miesięcznie i trudno uznać, że podatnik uzyska prawo do rozliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych w przyszłości, bowiem wtedy nie zostaną zachowane warunki wynikające z art. 19 ust. 3 i ust. 3a ustawy. Zatem przy przyjęciu, iż odliczeniu podlega jedynie podatek naliczony od zakupów służących obecnie wykonywanej sprzedaży opodatkowanej, podatek naliczony od jakichkolwiek zakupów (w tym inwestycyjnych), nigdy nie podlegałby odliczeniu.

Przez zakupy inwestycyjne należy rozumieć zgodnie z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym między innymi towary, na których zakup poniesiono wydatki księgowane jako koszty inwestycji. Zatem podatek naliczony przy zakupach inwestycyjnych podlega odliczeniu i to niezależnie, czy dotyczy on zakupu gotowych obiektów, czy też kosztów inwestycyjnych, które dopiero w przyszłości złożą się na wartość środka trwałego. Koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, a nie niezbędności i rezultatu jaki przyniosły w postaci konkretnego przychodu. O tym co jest celowe, potrzebne w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność, a nie organ podatkowy. Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 września 1999 r. sygn. akt III S.A. 5176/98, w którym stwierdzono "Ustalając zasadę określoną w przepisie art. 20 ust. 2 ustawy ustawodawca nie sprecyzował bliżej, czy związek pomiędzy podatkiem naliczonym, a sprzedażą opodatkowaną należy badać w przeszłości, w momencie odliczenia, czy też w przyszłości. W szczególności wskazany przepis, ustanawiając zasadę odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowanych nie precyzuje, iż chodzi o sprzedaż opodatkowaną obecnie wykonywaną. Oznacza to, że wolą ustawodawcy było respektowanie wszystkich związków czasowych...".

Spółka nie zgadza się z ustaleniami zawartymi w decyzji polegającymi na stwierdzeniu, iż leasingodawca wywiązał się z zawartych umową leasingu postanowień, ponieważ bezspornym jest, że leasningodawca nie wykonał podstawowego obowiązku wynikającego z przedmiotowej umowy, a mianowicie nie przekazał leasnigobiorcy kompletnych środków trwałych. Potwierdzają to orzeczenia i opinie rzeczoznawców oraz pismo firmy "M. A.". W związku z nieprzekazaniem kompletnych środków trwałych wszystkie transakcje związane z tą umową księgowano w ciężar konta inwestycji rozpoczętych.

Dyrektor Izby Skarbowej podzielając argumentację i stanowisko organu I instancji utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzuca rażące naruszenie art. 19 ust.1, 3 i 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm./, rażące naruszenie art. 15 ust.1 ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowy, od osób prawnych /Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm./ oraz rażące naruszenie art. 180 § 1 i art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./.

W uzasadnieniu skargi skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem organu skarbowego, że nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących opłaty leasingowe wynikające z zawartej umowy leasingu nr [...] z dnia [...]. Twierdzi, że transakcje zostały przeprowadzone w celu wykorzystania przedmiotu leasingu w działalności gospodarczej i uzyskania przychodów ze sprzedaży energii elektrycznej wytworzonej przy wykorzystaniu zespołów elektrowni wiatrowych.

Ponownie wskazuje, na podjęcie szereg działań inwestycyjnych zmierzających do uruchomienia elektrowni, na które wydała środki finansowe w łącznej kwocie [...] zł (bez opłat leasingowych). Podkreśla, że podzespoły elektrowni należą do składników majątkowych leasingodawcy, dlatego jako leasingobiorca była upoważniona do zaliczenia całej kwoty opłat (rat leasingowych) do kosztów uzyskania przychodów, gdyż wydatki te nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodu przez art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowych od osób prawnych, a więc Spółce przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w miesiącu otrzymania faktury lub w następnym. Spółka nie zaliczyła powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodu, gdyż transakcję objętą umową leasingu potraktowała jako inwestycję w toku, która w przyszłości przyniesie oczekiwany przychód. Kosztem uzyskania przychodów są wszelkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczania źródła przychodów, tak aby źródło przychodów przynosiło dochody także w przyszłości. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Uważa, że "Inwestycja w toku" dotycząca zespołów elektrowni wiatrowych przyniesie oczekiwany skutek z momentem uruchomienia elektrowni wiatrowych. Nie można więc pozbawić strony prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ rozliczenia podatku od towarów i usług odbywa się miesięcznie i trudno uznać, że podatnik uzyska prawo do rozliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych w przyszłości, bowiem wtedy nie zostaną zachowane warunki, wynikające z art. 19 ust. 3 i ust. 3a ustawy. Według niej poniesione koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, a nie niezbędności i rezultatu jaki przyniosły w postaci konkretnego przychodu. Uważa, że o tym co jest celowe, potrzebne w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność, a nie organ podatkowy.

W skardze Spółka dodatkowo zarzuca, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, nie określa w jakim czasie od dnia nabycia, podatnik powinien rozpocząć wykorzystywanie przedmiotu leasingu, aby mógł obniżyć podatek należny o podatek naliczony. Ustawa ta nie zawiera przepisów analogicznych do przyjętych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ustanawiających zasadę przypisywania kosztów uzyskania przychodów do danego roku podatkowego, dlatego też w jej ocenie nie istnieje konieczność powiązania opłat leasingowych za podzespoły do elektrowni wiatrowych, z ich wykorzystywaniem, czy też przeznaczeniem do użytku, a tym samym z ich kompletnością i zdatnością do użycia. Niewykorzystanie będących w leasingu urządzeń w prowadzonej działalności gospodarczej nie może pozbawiać skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Ustawa z 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze z./ dając podatnikowi podatku od towarów i usług prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług /art. 19 ust.1/, wprowadziła jednak przy stosowaniu tego prawa szereg wyłączeń. Stosownie do treści art. 25 ust.1 pkt 3 tej ustawy obniżenia kwoty podatku lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się w przypadku nabycia przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzano w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Z przepisu tego wynika, że jednym z koniecznych warunków obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług jest to, by wydatek poniesiony na to nabycie był takim wydatkiem, który w myśl przepisów o podatku dochodowym może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów stosownie do treści art. 15 ust.1 ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm./ są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16. Aby podatnik mógł określony wydatek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów to winien wykazać bezpośredni związek tego wydatku nie tylko z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą, ale przede wszystkim to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego w roku podatkowym przychodu.

Zakwestionowanie przez organy podatkowe prawa skarżącej do obniżenia podatku naliczonego dotyczyło opłat leasingowych za używanie elementów do elektrowni wiatrowych. W sprawie tej z prawidłowych ustaleń organów podatkowych niekwestionowanych przez skarżącą wynika, że przedmiot leasingu ze względu na treść umowy leasingu oraz uregulowania zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z 6 kwietnia 1993r. w sprawie zaliczenia przedmiotu umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników stron tych umów /Dz.U. Nr 28, poz. 129/ należał do składników majątku leasingodawcy. W związku z tym nie jest sporne w tej sytuacji, że dla oceny, czy opłaty te skarżąca mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów istotne znacznie ma treść art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu ze względu na treść wymienionego wyżej przepisu jest: 1/ faktyczne poniesienie wydatku, 2/ wykazanie związku wydatku z uzyskanym przychodem.

Warunkiem koniecznym wykorzystania elementów do elektrowni wiatrowych czego skarżąca nie kwestionowała było uzyskanie uprzednio pozwolenia na budowę. Skarżąca ani w momencie zawarcia umowy leasingu, ani w momencie ponoszenia zakwestionowanych wydatków, ani także w momencie wydawania zaskarżonej decyzji takim pozwoleniem nie dysponowała. Powoływanie się przez skarżącą, że czyniła określone działania w celu uzyskania pozwolenia na budowę nie ma w tym przypadku większego znaczenia, skoro dopiero po uzyskaniu pozwolenia na budowę skarżąca mogła wykorzystywać przedmiot leasingu. Skoro zatem przedmiot leasingu nie był wykorzystywany przez skarżącą w prowadzonej przez nią działalności to prawidłowo zdaniem Sądu organy podatkowe uznały, iż nie stanowią kosztów uzyskania przychodów opłaty leasingowe od urządzeń elektrowni wiatrowych.

Zasadność zaliczenia do kosztów tych opłat była już przedmiotem oceny Sądu w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2001r.

Sąd oddalając skargę skarżącej w sprawie tej sygn. akt I SA/Sz 63/04 podzielił tym samym stanowisko organów co do braku podstaw do uznania opłat leasingowych za koszty uzyskania przychodów.

Niemożność zaliczenia przez podatnika określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, powoduje też niedopuszczalność odliczenia od należnego podatku VAT kwoty tego podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, z którymi taki nie stanowiący kosztu wydatek jest związany.

Nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, skargę jako niezasadną należało na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270/ oddalić.