Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 191/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2013-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5a pkt 6, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 70 par. 1, art. 70 par. 6 pkt 1, art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 123 par. 1, art. 124, art. 180, art. 181 par. 1, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 196 par. 1, art. 210 par. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2013r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lipca 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] na podstawie m.in. art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 23 § 2, art. 63 § 1 oraz art. 193 § 1-4 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: "O.p."), art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm. - dalej: "u.p.d.o.f.") określił [...] zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że [...] w 2006 r. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w handlu nieruchomościami. W dniu [...] lutego 2007 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym [...] zeznanie PIT-36L za 2006 r. wykazując zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł.

W trakcie postępowania kontrolnego wszczętego postanowieniem z dnia [...] lutego 2012 r. organ ustalił, że podatniczka zawyżyła koszty uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej o następujące kwoty:

1). [...] zł na zakup usługi wykonania projektu banera reklamowego udokumentowany fakturą nr [...] z dnia [...] marca 2006 r. wystawioną przez "[...]" [...], [...]. Organ kontroli skarbowej wskazał, że powyższy wydatek nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów, gdyż strona nie udowodniła wykonania tej usługi, a w stosunku do wystawcy tej faktury Sąd Rejonowy w [...] wyrokiem z dnia [...] lutego 2006 r. sygn. Akt [...] orzekł m.in. zakaz prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek na okres [...] lat z powodu niewywiązywania się z obowiązków podatkowych,

2). [...] zł na zakup usługi "doradztwa inwestycyjnego w nieruchomości oraz zwrotu kosztów biurowych", udokumentowany fakturą nr [...] z dnia [...] stycznia 2006 r. wystawioną przez "[...]" [...]. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wskazał, iż wydatku tego nie można uznać za koszt uzyskania przychodów, gdyż podatnik pomimo wezwania nie złożył wyjaśnień co do celu poniesienia tego wydatku,

3). [...] zł na zakup zasłon, firanek, podłóg, lamp, obrazów, wazonów, szaf, toaletki, bufetu, usługi izolacji podłogowej. Organ prowadzący postępowanie kontrolne uznał, że strona nie wykazała dostatecznie związku przyczynowo - skutkowego tych wydatków z osiąganymi przychodami, wskazując jedynie, "że dotyczyły najprawdopodobniej nakładów związanych z remontami i adaptacjami siedziby firmy i związane były z wyposażeniem, naprawą usterek budowlanych i przebudową",

4). [...] zł z uwagi na błędy rachunkowe w zakresie sumowania kosztów kilometrówki za poszczególne miesiące wykazane w ewidencji przebiegu pojazdu.

Przedmiotem postępowania kontrolnego było również sprawdzenie prawidłowości opodatkowania sprzedaży nieruchomości i praw z nimi związanych. Organ kontroli skarbowej uznał, że także w tym zakresie podatniczka prowadziła działalność gospodarczą, a więc przychody powstałe ze sprzedaży nieruchomości winny być przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Ustalono, że podatniczka sprzedała w 2006 r. udziały w dwóch spółdzielczych własnościowych prawach do lokalu mieszkalnego uzyskując przychody w wysokości [...] zł.

Zdaniem organu zebrany materiał dowodowy pozwolił stwierdzić, że uzyskany przez podatniczkę przychód z powyższych sprzedaży należało zakwalifikować do źródła przychodów wymienionego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., tj. do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Koszty nabycia i sprzedaży tych nieruchomości wykazane w aktach notarialnych wyniosły łącznie kwotę [...] zł.

Organ ujął także w rozliczeniu podatku wartość składek na ubezpieczenie społeczne ([...] zł) oraz składek na ubezpieczenia zdrowotne ([...] zł), pomniejszając odpowiednio podstawę opodatkowania oraz podatek.

W odwołaniu z dnia [...] sierpnia 2012 r. strona, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania albo o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. poprzez nieuznanie, iż formy aktywności polegające na zbywaniu nieruchomości nie wskazują na to, że wykraczają one poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności,

- art. 120 O.p. poprzez nieobiektywne prowadzenie postępowania,

- art. 121 O.p. poprzez naruszenie zasady postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

- art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich starań w celu wszechstronnego wyjaśnienia sprawy w zakresie analizy braku znamion prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej,

- art. 124 O.p. poprzez niewyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy,

- art. 187 § 1 O.p. poprzez niezebranie oraz nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie, a także powoływanie się na dowody, które w roku 2006 nie istniały.

W uzasadnieniu odwołania strona nie zgodziła się z faktem, że uzyskany przez nią przychód należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, gdyż nie prowadziła w 2006 r. działalności handlowej, a jedynie usługową. Niezasadnie zatem pozbawia się podatnika prawa do posiadania majątku prywatnego, a więc także do jego nabywania i zbywania.

O nietrafności rozstrzygnięcia świadczy fakt, że organ kontroli skarbowej uznał, że sprzedaż nieruchomości była prowadzona "w połowie przez [...] w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i w połowie przez jej męża, jako sprzedaż majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą".

W wyrokach z dnia 15 września 2010 r. Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości C-180/10 C-181/10 (dalej: TSUE), wskazano między innymi, na to, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego o tym czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą.

W piśmie z dnia [...] grudnia 2012 r. podatnik stwierdził, że zobowiązanie za rok 2006 przedawniło się z dniem [...] grudnia 2011 r.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. uchylił decyzję organu pierwszej instancji i określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w wysokości [...] zł. Zdaniem organu odwoławczego w decyzji organu pierwszej instancji niezasadnie odmówiono odwołującej ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wydatków poniesionych na adaptację i remont pomieszczeń biurowych w łącznej kwocie [...] zł.

Uzasadniając decyzję organ odwoławczy wyjaśnił, że zasadniczą kwestią w przedmiotowej sprawie jest rozstrzygnięcie, czy uzyskane w badanym roku przez [...] przychody ze sprzedaży udziałów w dwóch spółdzielczych własnościowych prawach do lokalu mieszkalnego (w [...] na [...] i [...]) należy zakwalifikować do źródła przychodów o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., czy też do źródła o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f.

Organ argumentował, że podatniczka na przestrzeni lat 2006-2009 nabywała i zbywała na podstawie umów sprzedaży spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, lokale oraz udziały w nieruchomościach.

W 2006 r. oprócz zgłoszonej działalności gospodarczej podatniczka prowadziła działalność gospodarczą polegającą na obrocie nieruchomościami. Działalność ta była zarobkowa i wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, a uzyskanych przychodów z tytułu sprzedaży praw nie można zaliczyć do przychodów z innych źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 u.p.d.o.f. Trudno zgodzić się z argumentacją strony wskazującą, że sprzedaż ta miała jedynie budować "dobrą markę firmy", a główny cel nie był związany z zyskiem.

W opinii organu sprzedaż własnych nieruchomości nie ma istotnego wpływu na budowanie marki firmy zajmującej się pośrednictwem nieruchomości. Poza tym, jeżeli nawet planowano osiągnąć w jakiś sposób polepszenie własnego wizerunku, to i tak głównym celem był zarobek, który osiągnięto, co niewątpliwie oznacza, że czynności podjęte w tym zakresie wykazywały zarobkowy charakter.

Badając działania podatnika w opinii organu podatkowego nie można skupiać się jedynie na jednym roku podatkowym, tak jak sugeruje to strona. W ocenie organu odwoławczego zasadnym jest spojrzenie na całokształt podejmowanych działań przez pryzmat okresu, w którym dokonywano podobnych czynności. Dopiero wówczas możliwe jest określenie czy czynności podejmowane w 2006 r. charakteryzowały się ciągłością i zorganizowaniem, a ich efekty dotyczyły, czy też wynikały z działań podjętych w innych latach.

Analizując historię obrotów prawami dotyczącymi nieruchomości organ zwrócił uwagę, że w istocie w 2006 r. zbyto dwie nieruchomości po około dwóch miesiącach od ich nabycia, po czym nabyto ponownie dwie nieruchomości (jedną - 5 dni od sprzedaży poprzedniej, drugą po 4 miesiącach). Te nowo nabyte nieruchomości były następnie przedmiotem sprzedaży (jedna 3 miesiące po nabyciu, druga dopiero po półtora roku). W 2007 r. nabyto kolejne dwie nieruchomości - jedną z nich sprzedano jeszcze w 2007 (niecałe 3 miesiące po nabyciu) a drugą w 2008 r. W dniu [...] lipca 2007 r. nabyto także działkę budowlaną, na której rozpoczęto budowę hali. Nieruchomość tę ostatecznie także sprzedano przed zakończeniem inwestycji w dniu

[...] maja 2009 r. Natomiast dwa miesiące później nabyto kolejną nieruchomość, z przeznaczeniem na wynajem (w [...], przy ul. [...]). Nieruchomość tę także zbyto - w dniu [...] listopada 2009 r. Działania te pokazują, że nieruchomości nabywano po bardzo korzystnych cenach, co niewątpliwie musiało wiązać się z analizą rynku, cenami na nim panującymi, przeszukaniem najkorzystniejszych ofert. Następnie w krótkich odstępach czasu sprzedawano je ze znacznym zyskiem (zysku nie osiągnięto tylko ze sprzedaży 2 nieruchomości). Zyski z poprzednich transakcji lokowano w kolejnych nieruchomościach, sprowadzając je do funkcji zwykłego towaru.

Odnośnie działki budowlanej nabytej w dniu [...] lipca 2007 r. organ podkreślił, że rozpoczęto na niej szerokie działania inwestycyjne w postaci budowy hali wraz z infrastrukturą zewnętrzną (ogrodzenie posesji, wyrównaniem terenu, wykonaniem wjazdu, doprowadzenie instalacji wodnej i elektrycznej), które w rezultacie doprowadziły do znacznego zwiększenia wartości tej nieruchomości. Trudno budowy hali nie uznawać za pewien ciąg planowanych i zorganizowanych czynności, tym bardziej, że większość wydatków inwestycyjnych było udokumentowanych fakturami wystawionymi nie na osobę fizyczną – [...], ale na jej firmę – "[...]", chociaż ostatecznie nieujmowanymi w kosztach uzyskania przychodów. Okoliczność ta świadczy o fakcie, że strona liczyła się z możliwością zakwalifikowania tej inwestycji jako działalności gospodarczej. Ostatecznie dochodu tego w ogóle nie opodatkowała, nawet jako sprzedaży nieruchomości poza działalnością gospodarczą.

W istocie na przestrzeni lat 2006 - 2009 dokonano 8 zakupów i 7 sprzedaży nieruchomościami i praw z nimi związanymi, w tym jednej, na której podjęto działania inwestycyjne, a pomiędzy sprzedażami a nabyciami nowych nieruchomości nie występowały długie okresy czasu (jedynie w 2008 r. nie nabywano nowych nieruchomości, a jedynie zbywano te, które nabyto wcześniej).

Organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie omówione okoliczności (zorganizowany, powtarzalny i zarobkowy charakter działań) wskazują, że [...] prowadziła w 2006 r. działalność gospodarczą, obejmującą dwie transakcje sprzedaży udziałów w prawach do lokali mieszkaniowych. Okoliczności, tj. zorganizowany, powtarzalny i zarobkowy charakter działań wskazują, iż przychody ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach należy zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, a nie do przychodów ze sprzedaży udziałów w nieruchomości uzyskanych poza działalnością gospodarczą.

Podkreślenia wymaga, że w sprawie istotne jest istnienie przesłanek wynikających z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. w stanie prawnym obowiązującym w 2006 r., które pełnomocnik w odwołaniu pomija. Ustawodawca nie wykazał aby na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych badać zamiar podatnika, określać czym jest majątek prywatny czy gospodarstwo domowe, albo aby o działalności gospodarczej decydowała jedynie wola podatnika co do jej prowadzenia. Przytoczone natomiast przez podatnika orzeczenia TSUE dotyczą zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług, trudno na podstawie ich uzasadnienia wywodzić konsekwencje dla podatku dochodowego od osób fizycznych.

Organ wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie wobec męża podatniczki – [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] decyzjami z dnia [...] października 2012 r. określił zobowiązanie podatkowe za lata 2006 - 2008, również uznając, że prowadził działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Niezasadne są zarzuty, iż organy kontroli skarbowej odmówiły podatnikowi uznania jako kosztu uzyskania przychodów następujących wydatków:

1) [...] zł na zakup usługi wykonania projektu banera reklamowego udokumentowany fakturą nr [...] z dnia [...] marca 2006 r. wystawioną przez "[...]" [...], [...],

2) [...] zł na zakup usługi "doradztwa inwestycyjnego w nieruchomości oraz zwrotu kosztów biurowych", udokumentowany fakturą nr [...] z dnia [...] stycznia 2006 r. wystawioną przez "[...]" [...].

W przedmiotowej sprawie strona pomimo wezwania nie przedstawiła jakichkolwiek dowodów na zaistnienie tych zdarzeń poza fakturą. Nie złożyła także żadnych wyjaśnień co do okoliczności w jakich te usługi zostały wykonane, w jaki sposób przyczyniły się do osiągnięcia przychodów. Nie bez znaczenia pozostaje fakt, że jak wynika z informacji z Urzędu Skarbowego w [...] wystawca faktur – [...] nie składał zeznań podatkowych, nie był podatnikiem podatku od towarów i usług w dniu wystawiania faktury. Zgodnie z wyrokiem sądu karnego w [...] sygn. akt [...] z dnia [...] lutego 2006 r. [...] został skazany za przestępstwa skarbowe uchylania się od opodatkowania oraz fałszowania faktury (dokonane w latach 2003 - 2004) oraz orzeczono mu dodatkowo zakaz prowadzenia działalności gospodarczej na okres 5 lat. Na fakturze ujęto, że zapłata nastąpiła gotówką. W sytuacji, gdy strona nie dysponuje jakimkolwiek obiektywnym dowodem nie tylko na poniesienie wydatku, ale na istnienie związku przyczynowo - skutkowego tego wydatku z osiąganymi przychodami trudno uznać, że poniesiono koszt. Tym bardziej, że pozostałe okoliczności wskazują, że wystawca faktur wystawiał faktury jak przedsiębiorca, mimo że prowadzenia działalności gospodarczej mu zakazano, był skazany wcześniej za fałszowanie faktury, nie rozliczał się z podatków, ujmował w fakturze podatek naliczony, mimo, że nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a strona na której rzekomo umieszczono baner reklamowy, w istocie jest jedynie adresem internetowym ze stroną startową, bez żadnych istotnych danych.

Zdaniem organu odwoławczego wszystkie omawiane okoliczności wskazują, że faktura ta nie obrazowała rzeczywistej transakcji gospodarczej, a miała na celu jedynie obniżenie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego do zapłaty.

Także odnośnie faktury nr [...] z dnia [...] stycznia 2006 r. wystawionej przez "[...]" [...], na kwotę [...] zł, strona nie przedstawiła jakiegokolwiek wyjaśnienia co do powodu poniesienia tego wydatku oraz w jaki sposób miałby on przyczynić się do osiągnięcia przychodów, pomimo wystosowanego w tym zakresie wezwania. Pismo o weryfikację transakcji do wystawcy faktury powróciło nieodebrane. Trudno zatem uznać, nie tylko że transakcja ta w ogóle się odbyła, ale jaki był faktyczny przedmiot tej usługi, czego dotyczył, w jakim celu usługi te wykonano.

Organ kontroli skarbowej odmówił uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków, które według wyjaśnień podatniczki złożonych pismem z dnia [...] marca 2012 r., były ponoszone na "remonty, adaptację siedziby firmy i związane były z wyposażeniem, naprawą usterek budowlanych i przebudową". Wydatki te były dokumentowane [...] fakturami na ogólną wartość [...] zł. Z faktur tych wynika, że nabywano przedmioty dekoracyjne, elementy wyposażenia, materiały budowlane które mogły być elementem adaptacji czy remontu biura.

Niezasadny jest zarzut przedawnienia. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązania przedawniają się po upływie 5 lat od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W podatku dochodowym od osób fizycznych opłacanym na zasadach ogólnych, termin płatności podatku za rok 2006, w myśl przepisu art. 45 ust. 1 i 4 u.p.d.o.f. upłynął 30 kwietnia 2007 r. Zatem zobowiązanie podatkowe za 2006 r. przedawnia się zgodnie z powołanym art. 70 § 1 O.p., z dniem 31 grudnia 2012 r.

W skardze z dnia [...] stycznia 2013 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji organu drugiej instancji w całości, ewentualnie uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie od organu kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 210 § 1 pkt 6 O.p. polegające na niezawarciu w uzasadnieniu skarżonego rozstrzygnięcia prawidłowego uzasadnienia prawnego i faktycznego w zakresie przedawnienia się ewentualnego zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r, poprzez poprzestanie na odniesieniu się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego jedynie w sposób "sygnalny", podczas gdy uzasadnienie decyzji powinien cechować logiczny związek z rozstrzygnięciem oraz kompletność użytych motywów, które do danego rozstrzygnięcia posłużyły, tak, by organ w sposób wyczerpujący i jasny wskazał stronie motywy, które w jego ocenie stanowią o ich bezzasadności, czego w sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie uczynił;

- art. 121 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie słusznego interesu obywateli oraz działania sprzeczne z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, a w szczególności w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

- art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 – dalej: "Konstytucja RP") poprzez nałożenie podatku w sposób całkowicie dowolny, pomimo że ewentualne zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu;

- art. 7 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP poprzez wydanie decyzji na podstawie wadliwie zebranego materiału dowodowego, a w konsekwencji niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i swobodne uznanie, że zobowiązanie podatkowe, którego dotyczy skarżona decyzja przedawnia się zgodnie z przepisem art. 70 § 1 O.p., z dniem 31 grudnia 2012 r., a nie jak wskazano w odwołaniu z dniem 31 grudnia 2011 r.;

- art. 10 ust. 8 u.p.d.of. poprzez nieuznanie, że formy aktywności polegające na zbywaniu nieruchomości nie wskazują na to, że wykraczają one poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności;

- art. 120 O.p. poprzez nieobiektywne prowadzenie postępowania w sprawie;

- art. 121 O.p. poprzez naruszenie zasady postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

- art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich starań w celu wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, w zakresie analizy działalności skarżącej związanych ze sprzedażą nieruchomości stanowiących majątek prywatny strony;

- art. 124 O.p. poprzez niewyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy;

- art. 187 § 1 O.p. poprzez niezebranie oraz nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie, a także powoływanie się na dowody, które w roku 2006 nie istniały.

W uzasadnieniu skargi skarżąca zarzuciła, że organ odwoławczy nie ustosunkował się do zarzutów podatnika zawartych w odwołaniu i poprzestał na odniesieniu się do zarzutów skarżącego w sposób "sygnalny". Uzasadnieniu decyzji brak logicznego związku z rozstrzygnięciem. Niewyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się organ wydając skarżoną decyzję. W szczególności dotyczy to zarzutu przedawnienia. Organ odwoławczy w uzasadnieniu stwierdza, że zgodnie z przepisem art. 70 § 1 O.p., zobowiązania przedawniają się po upływie 5 lat od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W podatku dochodowym od osób fizycznych opłacanym na zasadach ogólnych, termin płatności podatku za rok 2006, w myśl art. 45 ust. 1 i 4 u.p.d.f. upłynął 31 kwietnia 2007 r. Zatem zobowiązanie podatkowe za 2006 r. przedawnia się zgodnie z powołanym przepisem art. 70 § 1 O.p., z dniem 31 grudnia 2012 r.

Organ podatkowy w kwestii przedawnienia pominął materiał dowodowy zaoferowany przez skarżącą w piśmie z dnia [...] października 2012 r., tj. oświadczenie, jakie małżonkowie [...] i [...] pismami z dnia [...] sierpnia 2006 r. oraz [...] września 2006 r. złożyli w Urzędzie Skarbowym [...] i Urzędzie Skarbowym [...]. Podatnik informował organy podatkowe o fakcie sprzedawania nieruchomości jako majątku prywatnego. Fakt ten stoi w sprzeczności z twierdzeniem prezentowanym przez organy podatkowe, że nieruchomości te były towarem zbywanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z treści ówcześnie obowiązującego art. 28 u.p.d.o.f. wynikało, że zryczałtowany podatek ze sprzedaży nieruchomości nie jest ustalany wówczas, gdy podatnik uzyskujący przychód w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczy na cele uzasadniające zwolnienie tego przychodu od podatku, przy czym jeżeli zryczałtowany podatek od sprzedaży nieruchomości oraz określonych ograniczonych praw rzeczowych do nieruchomości nie jest objęty zwolnieniem podatkowym, to jest należny w terminie 14 dni od sprzedaży. Nadto, istotnym pozostaje, że obowiązek zapłaty zryczałtowanego podatku z odpłatnego zbycia połączony był wówczas z obowiązkiem złożenia właściwej deklaracji podatkowej. Deklarację należało złożyć w terminie płatności podatku. Należy zatem uznać, że deklaracja nie musiała być złożona w chwili płatności podatku, lecz powinna zostać złożona w terminie do 14 dni od dnia dokonania sprzedaży.

W konsekwencji, jeżeli nawet organy podatkowe doszły do przekonania, że transakcje winny podlegać opodatkowaniu, to stosowny podatek za rok 2006 powinien być uiszczony najdalej w terminie 14 dni od dnia złożenia przez skarżącą oświadczeń o dokonaniu sprzedaży nieruchomości, tj. jeszcze w 2006 r. W rezultacie zobowiązanie, którego dotyczy decyzja, przedawniło się z dniem 31 grudnia 2011 r.

Organy oby instancji pominęły w ogóle powody, jakie decydowały o tym , że skarżąca zbywała nieruchomości.

Zdaniem skarżącej organy podatkowe obu instancji pozbawiły podatnika prawa do posiadania majątku prywatnego, a więc także do jego nabywania i zbywania. O tym, że nabywane nieruchomości były sprzedawane, jako majątek prywatny, świadczą między innymi prowadzone urządzenia księgowe w firmie [...]. Żadna z nabywanych nieruchomości nie stanowiła ani majątku firmy, ani towaru przeznaczonego do dalszej odsprzedaży. Zatem skarżąca miała prawo do nieodpłatnego świadczenia na własną rzecz usług pośrednictwa sprzedaży nieruchomości w ramach profesjonalnej działalności. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu niesłusznie uznał, ze skarżąca w 2006 r. oprócz zgłoszonej działalności gospodarczej prowadziła działalność polegającą na obrocie nieruchomościami, podczas gdy świadczyła ona wyłącznie nieodpłatne usługi na cele osobiste.

Z literalnego brzmienia przepisów art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. nie wynika, aby niedopuszczalnym było prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej przy jednoczesnym uzyskiwaniu przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości niezwiązanych z tą działalnością. O tym, że dana czynność realizowana jest w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej świadczy między innymi to czy zakup danej rzeczy znajduje odzwierciedlenie w prowadzonych do tego urządzeniach księgowych. Jeżeli natomiast nabywanie i zbywanie nieruchomości odbywa się w ramach gospodarstwa domowego nie jest to pozarolnicza działalność gospodarcza.

Skarżąca nie traktowała dokonywanych sprzedaży nieruchomości jako związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą wyłącznie na świadczeniu usług. Majątek prywatny służący do uzyskiwania dochodu nie przestaje być składnikiem majątku osobistego. Dokonanie sprzedaży majątku osobistego nie powoduje jego przeniesienia do majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. O nietrafności stanowiska zajmowanego świadczy również to, że organy podatkowe uznały, że sprzedaż nieruchomości była prowadzona w połowie przez żonę podatnika w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i w połowie przez podatnika, jako sprzedaż majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą.

Z przedstawionych faktów i okoliczności wynika, że organy podatkowe dopuściły się rażącego naruszenia przepisu art. 10 u.p.d.o.f. oraz przepisów art. 122 i art. 187 O.p.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zasadnicza kwestia sporna sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy uzyskane w 2006 r. przez [...] przychody ze sprzedaży udziałów w dwóch spółdzielczych własnościowych prawach do lokalu mieszkalnego zasadnie zostały zakwalifikowane przez organy podatkowe do źródła przychodów o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., tj. do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, zamiast do źródła o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., tj. przychodów osiągniętych poza działalnością gospodarczą i przeznaczonych na cele mieszkaniowe.

Zdaniem Sądu w sprawie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego za 2006 r., wobec którego zastosowanie ma art. 70 § 6 pkt 1 O.p.. Ponadto przychody podatnika należało zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Bezzasadny okazał się najdalej idący zarzut skargi dotyczący przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W takich okolicznościach termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2006 r. upływa z dniem [...] grudnia 2012 r. Skoro zaskarżona decyzja została doręczona podatnikowi w dniu [...] grudnia 2012 r., to w chwili doręczenia nie upłynął jeszcze termin przedawnienia o jakim mowa w art. 70 § 1 O.p. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11 orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 noweli z dnia 12 września 2002 r., w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji RP.

W rozpatrywanej sprawie postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] grudnia 2012 r. skarżąca została powiadomiona o zawieszeniu biegu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego, z uwagi na wszczęcie postępowania przygotowawczego w sprawie o przestępstwa skarbowe w zakresie uchylania się od opodatkowania i nieujawnienia przedmiotu i podstawy opodatkowania z tytułu prowadzonej niezgłoszonej do opodatkowania działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości oraz w zakresie nieprowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Powyższe pismo doręczono pełnomocnikowi skarżącej w dniu [...] grudnia 2012 r. ( t. III, k. 88-89 akt adm.)

Zdaniem Sądu, dążąc do rozstrzygnięcia przedmiotowego sporu, organy podatkowe nie naruszyły przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 ani art. 210 § 1 pkt 6 O.p. Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 120 O.p., bowiem organy podatkowe działały praworządnie tj. na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Zaskarżona decyzja nie narusza też art. 121 O.p. Zasada zaufania wyrażona w tym przepisie nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z prawem. O naruszeniu tego przepisu nie może stanowić podjęcie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika, w sytuacji, gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy oraz wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną. Organy obu instancji nie naruszyły także zasady wynikającej z art. 124 O.p. i art. 210 § 1 pkt 6 O.p., bowiem szczegółowo uzasadniły jakimi przesłankami kierowały się podejmując rozstrzygnięcie i ustosunkowywały się do argumentów podnoszonych przez podatnika w trakcie postępowania, jak i w odwołaniu od decyzji. W decyzjach tych przytoczono wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonano na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania oceny, czy dana okoliczność została udowodniona. Organy podatkowe wyjaśniły również podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, które w przedmiotowej sprawie znalazły zastosowanie.

Organy stosownie do art. 180 O.p. dopuściły mieszczące się w granicach prawa dowody, które zgodnie z art. 188 O.p. mogły się przyczynić do wyjaśnienia sprawy. Przepis art. 181 § 1 O.p. dopuszcza wprost jako dowód materiały zgromadzone m.in. w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Zgodne z prawem było postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] maja 2012 r. ( t. II, k. 442 akt adm.) o włączeniu do akt sprawy dowodów zebranych w innych postępowaniach. Dowody włączone do prowadzonych postępowań w sprawach zobowiązań podatnika obejmują w większości akty notarialne, w których występuje jako kupujący bądź też sprzedający, jak również rachunki, wystawione na podatniczkę i ogłoszenia dotyczące sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie zgromadzonych dokumentów organ sporządził tabelaryczne, czytelne zestawienie zakupów nieruchomości, ewentualnych podziałów oraz sprzedaży. Przedstawił także w sposób obiektywny i niebudzący wątpliwości ścisłą chronologię poszczególnych wydarzeń.

Zaskarżona decyzja nie narusza także art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. skoro, zdaniem Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie działania niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Organy zebrały w sprawie wyczerpujący materiał dowodowy, pozwalający na ustalenie stanu faktycznego, który został zebrany w sposób kompletny, a dowody są legalne, a więc zgodne z prawem. Skarżąca miała zapewniony czynny udział w postępowaniu. Sąd podkreśla, że podatnik miał stosownie do art. 123 § 1 O.p. zagwarantowane prawo zapoznania się z materiałem dowodowym sprawy. Zawiadomieniami z [...] czerwca i [...] grudnia 2012 r. wyznaczono skarżącej siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W dniu [...] kwietnia 2012 r. ( t. I, k. 210 akt adm.) oraz w dniu [...] grudnia 2012 r. strona skarżąca skorzystała z prawa przeglądania akt sprawy ( t. III k. 94 akt adm.).

Zdaniem Sądu organ odwoławczy przekonywująco, szczegółowo i wyczerpująco przedstawił przeprowadzony zgodnie z wymogami art. 191 O.p. przebieg procesu oceny zebranych dowodów. Organ odwoławczy motywując swoje stanowisko trafnie powołał się na okoliczność, że w okresie 2006-2009 podatniczka sprzedając nieruchomości, które zostały wcześniej nabyte rzekomo na cele mieszkaniowe, prowadziła w istocie działalność gospodarczą polegającą na obrocie nieruchomościami. To czy w danym roku podatkowym podatnik prowadzi działalność gospodarczą wynika bowiem nie tylko z prowadzonych przez niego urządzeń księgowych, ale także z czynności, których on dokonuje. Dopiero ocena całokształtu czynności podejmowanych przez podatnika w pewnym okresie może doprowadzić do prawidłowej oceny jego działań.

Analiza czynności dokonywanych przez skarżącą potwierdza, że ciągłość, zarobkowy i zorganizowany charakter działań nie był jedynie czynnością incydentalną, niezorganizowaną, o niezarobkowym charakterze. Działania podatnika były nastawione na osiąganie zysku. Skarżąca dokonywała w latach 2006 - 2009 szeregu powtarzalnych czynności sprzedaży udziałów w nieruchomościach i prawach z nimi związanych uzyskując z tego tytułu, poza jednym przypadkiem zyski co potwierdza, że jej działania w 2006 roku wyczerpywały również w tym zakresie znamiona działalności gospodarczej zdefiniowanej przepisem art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.

Skarżąca - współwłaścicielka kupowanych i zbywanych nieruchomości - prowadziła zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Zbliżony do siebie charakter czynności sprzedaży własnych i cudzych nieruchomości spowodował, że nie było konieczności zorganizowania fizycznie nowego biura do prowadzenia działalności w zakresie obrotu nieruchomościami własnymi.

Sąd podkreśla, że zorganizowanie działalności polega na pewnym ciągu powtarzalnych czynności, polegających na zbieraniu kapitału na nabycie nieruchomości, wyszukaniu nieruchomości, której sprzedaż przyniesie potencjalnie zysk, nabyciu nieruchomości, znalezieniu nabywcy oraz samej sprzedaży stosunkowo w jak najkrótszym czasie w celu zdobycia kapitału na kolejny obrót innymi nieruchomościami. W 2006 r. skarżąca zbyła dwie nieruchomości po około dwóch miesiącach od ich nabycia, po czym nabyto ponownie dwie nieruchomości (jedną - 5 dni od sprzedaży poprzedniej, drugą po 4 miesiącach). Te nowo nabyte nieruchomości były następnie przedmiotem sprzedaży (jedna 3 miesiące po nabyciu, druga dopiero po półtora roku). W 2007 r. nabyto kolejne dwie nieruchomości - jedną z nich sprzedano jeszcze w 2007 (niecałe 3 miesiące po nabyciu) a drugą w 2008 r. W dniu [...] lipca 2007 r. nabyła także działkę budowlaną, na której rozpoczęto budowę hali. Nieruchomość tę ostatecznie także zbyto przed zakończeniem inwestycji w dniu [...] maja 2009 r. Natomiast dwa miesiące później podatniczka nabyła kolejną nieruchomość, z przeznaczeniem na wynajem. Nieruchomość tę także zbyto - w dniu [...] listopada 2010 r. Działania powyższe pokazują, że nieruchomości nabywano po bardzo korzystnych cenach, co niewątpliwie musiało wiązać się z analizą rynku, cenami na nim panującymi, przeszukaniem najkorzystniejszych ofert. Następnie w krótkich odstępach czasu sprzedawano je ze znacznym zyskiem. Zyski z poprzednich transakcji lokowano w kolejnych nieruchomościach, sprowadzając je do funkcji towaru handlowego.

W świetle powyższego prawidłowa, zgodna z art. 191 O.p., jest dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego. Ocenie podlegał każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej ze sobą więzi. Podstawę rozstrzygnięcia organów stanowiła całość zebranego materiału dowodowego, a nie pojedyncze fakty. Na prawidłowość dokonanej oceny materiału dowodowego wskazuje fakt, że wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie. To z kolei, że określone dowody ocenione zostały niezgodnie z intencją skarżącej nie oznacza jeszcze, że organ odwoławczy dopuścił się naruszenia art. 191 O.p. Podkreślenia wymaga, że dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Zdaniem Sądu organ odwoławczy właściwie rozważył całość zebranego materiału dowodowego, a w uzasadnieniu rozstrzygnięcia bardzo szczegółowo wyjaśnił czym kierował się rozstrzygając sprawę. Podatnik nie przedstawił argumentów mogących prowadzić do konkluzji, że ocena dowodów przeprowadzona przez organy podatkowe nie korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Podatnik zaprezentował jedynie własną ocenę materiału dowodowego, wskazując zarazem wnioski, które w jego ocenie należy z nich wyprowadzić. Natomiast konkluzje podatnika nie prowadzą do podważenia końcowego stanowiska organów podatkowych obu instancji.

W ocenie Sądu zebrany, rozpatrywany i oceniony materiał dowodowy dał podstawę do przyjęcia końcowego ustalenia faktycznego, że przychody skarżącej ze sprzedaży w 2006 r. udziałów w dwóch spółdzielczych własnościowych prawach do lokalu mieszkalnego należy zaliczyć do źródła przychodów o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., tj. do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy dokonał niewadliwej subsumpcji stanu faktycznego pod powołane w decyzji przepisy prawa i dokonał ustalenia w prawidłowej wysokości kwoty podatku dochodowego za 2006 r. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. W myśl art. 5 a pkt 6 u.p.d.o.f. - pod pojęciem pozarolniczej działalności gospodarczej rozumie się działalność zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 tej ustawy.

Sąd w składzie rozpoznającym sprawę podziela stanowisko organu, że dokonywane przez stronę transakcje sprzedaży nieruchomości stanowiły działalność gospodarczą polegającą na obrocie nieruchomościami. Kupno i sprzedaż poszczególnych nieruchomości dokonane w 2006 r. nie były zdarzeniami jednorazowymi. Działania takie należy postrzegać w dłuższej perspektywie czasowej, a skarżąca także w latach następnych dokonywała tych czynności. Zdarzało się, że czasami pomiędzy zakupem, a sprzedażą nie mijały nawet dwa miesiące.

Zdaniem Sądu do uznania czynności dokonywanych przez skarżącą za działalność gospodarczą spełnione zostały wszystkie jej przesłanki wskazane w powołanym powyżej przepisie tj. zawodowy (nie okazjonalny) charakter działalności, podporządkowanie się zasadom racjonalnego gospodarowania (regułom opłacalności i zysku), powtarzalność działań (seryjność transakcji), uczestnictwo w obrocie gospodarczym (tak. m.in. uchwała Sądu Najwyższego z dnia [...] grudnia 1991 r. w sprawie III CZP 117/91, publ. OSP 1992, z. 11-12, poz. 235). Czynności sprzedaży i zakupu nieruchomości bez wątpienia dokonywane były w celach zarobkowych.

Nie znajdują uzasadnienia zarzuty dotyczące nieuznania za koszty uzyskania przychodów zakupionych usług reklamowych, usług doradczych, a także wydatków związanych z remontem siedziby firmy. Zarzut ten, poza ogólnym stwierdzeniem czym, według skarżącej jest wartość firmy, nie odnosi się do powodów dlaczego niektóre z ujętych w księdze podatkowej kosztów zostały przez organy prowadzące postępowania zakwestionowane. W przedmiotowej sprawie odmówiono skarżącej uznania jako kosztu uzyskania przychodów następujących wydatków:

1) [...] zł na zakup usługi wykonania projektu banera reklamowego udokumentowany fakturą z dnia [...] marca 2006 r. wystawioną przez "[...]" [...], [...] (tom II, k 338 akt adm.),

2) [...] zł, na zakup usługi "doradztwa inwestycyjnego w nieruchomości oraz zwrotu kosztów biurowych", udokumentowany fakturą z dnia [...] stycznia 2006 r. wystawioną przez "[...]" [...] (tom II, k 339 akt adm.).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Wobec powyższego aby wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów musi zostać wykazany związek przyczynowo - skutkowy tego wydatku z osiąganymi przychodami. Ciężar udowodnienia tego wydatku spoczywa na podatniku, bowiem tylko ona posiada istotne informacje dotyczące treści transakcji. Dowodem na istnienie transakcji, czy związku przyczynowo skutkowego nie może być sama faktura, zwłaszcza gdy dotyczy usług niematerialnych. W przypadku gdy podatnik ponosi wydatki na takie usługi, winien posiadać przekonywujące dowody - odpowiednie umowy wskazujące czego konkretnie dotyczyła usługa, protokoły wykonania, odbioru, zakresu czynności itd.

Sąd zauważa że w zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uzasadnił stanowisko odnośnie odmowy uznania jako kosztu uzyskania przychodów w/w wydatków (str. 11- 13 zaskarżonej decyzji).

Nie sposób się zgodzić ze skarżącą, że to organy prowadzące postępowanie winny udowodnić, że transakcja się nie odbyła i że nie dotyczyła działalności gospodarczej. To podatnik jako osoba będąca stroną transakcji dysponuje pełną wiedzą o powodach jej zawarcia, celach i zakresie, zatem to on winien dysponować dowodami na zaistnienie tych okoliczności, w konsekwencji dowodząc związek przyczyno skutkowy oraz poniesienie wydatku, co jest niezbędnym elementem uznania go za koszt w ujęciu podatkowym.

Organ kontroli skarbowej odmówił uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków, które według wyjaśnień podatniczki złożonych pismem z dnia [...] marca 2012 r., były ponoszone na "remonty, adaptację siedziby firmy i związane były z wyposażeniem, naprawą usterek budowlanych i przebudową". Organ odwoławczy próbował zweryfikować oświadczenie podatniczki co do zasadności ponoszenia tych wydatków i wezwał na przesłuchanie jedynego pracownika zatrudnionego przez stronę – [...]. Osoba ta odmówiła jednak składania zeznań, jako matka podatniczki, na podstawie przepisu art. 196 § 1 O.p.

Wobec powyższego prawidłowo organ odwoławczy uznał, iż nie istnieją podstawy do kwestionowania poniesionych wydatków na adaptację i remont biura. Zatem zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał wyjaśnienia [...] za wystarczające do uwzględnienia powyższych wydatków w kosztach uzyskania przychodów, korygując w tym zakresie rozstrzygnięcie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...].

Argumentacja powyższa zawarta została w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Trudno w tej sytuacji odnieść się do zarzutów, w których skarżąca kwestionuje zasadność nieuznania czynności dokumentowanych na omawianych fakturach jako kosztów uzyskania przychodów. Zarzuty te, jako niepoparte jakąkolwiek merytoryczną argumentacją, uznać należy za niezasadne.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, a przede wszystkim to, że w sprawie materiał dowodowy zebrany został prawidłowo, a przedmiotowe zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu, na uwzględnienie nie zasługiwał też zarzut naruszenia art. 7 w związku z art. 8 ust. 2 oraz art. 217 Konstytucji RP.

Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270) orzekł jak w sentencji.