Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 348/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 6  pkt 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie: sędzia WSA Piotr Kieres, sędzia WSA Tadeusz Haberka, Protokolant: Straszy Specjalista Aleksandra Połczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z/s w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] r nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za I/2017 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (Organ II Instancji) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z 18.11.2019 r. nr 0271-SPP- 2,4103.265.2017 określającą, na podstawie art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. b, art. 88 ust. 3a pkt 2, art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.) (dalej: ustawa o VAT), A Sp. z o.o. (dalej Strona, Skarżąca) kwotę zwrotu podatku za styczeń 2017 r. w wysokości 62.099,00 zł oraz ustalającą na podstawie art. 112b ust. 1 pkt 1 lit b i c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 829.104,00 zł.

W toku postępowania organ I instancji ustali, że Strona złożyła 27.02.2017 r. deklarację VAT- 7 za styczeń 2017 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 2.825.780,00 zł, w tym kwotę do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w wysokości 2.750.000,00 zł. Zadeklarowany zwrot podatku wynikał z uwzględnienia w rozliczeniu za styczeń 2017 r. faktur wystawionych 05.01.2017 r. przez B sp. z o.o., które dokumentują transakcje mające łącznie za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa. Z uwagi na zapis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, faktury te na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. Organ ustalił, że zachowano ciągłość działalności przedsiębiorstwa. Nabywca przyjął na siebie zobowiązanie do kontynuowania produkcji i bezpośrednio po nabyciu prowadził produkcję, a składniki majątkowe pozostały funkcjonalnie powiązaną całością. Według organu I instancji, obie strony transakcji, miały świadomość, że wprowadzają do obrotu prawnego umowy zawierające wady prawne. W ocenie organu podatek wynikający z faktur nie został odprowadzony do Skarbu Państwa a jednocześnie występują o zwrot tego podatku. W konsekwencji, Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu stwierdził, że Strona w deklaracji dla podatku od towarów i usług za styczeń 2017 r.:

- zawyżyła wartość netto nabycia towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych o 12.016.006 zł,

- zawyżyła podatek naliczony z tytułu nabycia towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych o 2.763.681 zł.

Ponadto organ I instancji uznał, że faktura nr [...] z 05.01.2017 r., wystawiona przez B sp. z o.o., dokumentująca sprzedaż materiałów hutniczych w ilości 239.140 kg, dotyczy także zbycia przedsiębiorstwa i w konsekwencji przedmiot dostawy wykazany na tej fakturze nie jest objęty regulacją ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Podatnik, zatem nieprawidłowo dokonał rozliczenia tejże faktury w trybie odwrotnego obciążenia na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 7, ustawy o VAT w zakresie podatku należnego oraz na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy o VAT, w zakresie podatku naliczonego. Skutkiem tego Spółka:

- zawyżyła podstawę opodatkowania dostawy towarów, dla których podatnikiem jest nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 o kwotę 183.994 zł;

- zawyżyła podatek należny z tytułu dostawy towarów, dla których podatnikiem jest nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 o kwotę 42.319 zł;

- zawyżyła wartość netto nabycia towarów i usług pozostałych o kwotę 183.994 zł,

- zawyżyła podatek naliczony z tytułu nabycia towarów i usług pozostałych o kwotę 42.319 zł.

W związku ze stwierdzeniem, że Podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę do zwrotu na rachunek bankowy wyższą od kwoty należnej o kwotę 2.687.901 zł i jednocześnie kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy wyższą od kwoty należnej o kwotę 75.780 zł, na podstawie art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. b i c ustawy o podatku od towarów i usług, Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 829.104 zł.

W odwołaniu od tej decyzji Strona zarzuciła naruszenie:

1) art. 121, art. 122, art. 187, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ustawy Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r., poz. 900) (dalej: O.p.) przez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób podważający zasadę zaufania do organów podatkowych, nieprzeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego, co doprowadziło do oparcia rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów przez wybiórcze ich traktowanie oraz pomijanie przy ich ocenie skutków prawnych jakie niosły za sobą czynności prawne udokumentowane tymi dowodami;

2) art. 192 O.p. przez oparcie rozstrzygnięcia na okolicznościach faktycznych, które nie zostały Podatnikowi udowodnione z powodu wyłączenia z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie szeregu dokumentów, na podstawie:

a) postanowienia nr 0271-SPV-2.4103.265.2017 z 27.02.2019 r.;

b) postanowienia nr 0271-SPV-2.4103.265.2017 z 28.08.2019 r.

przez co nie miał on faktycznej możliwości wypowiedzenia się, co do zebranego materiału w sprawie, a który to materiał z uwagi na istotność i stopień skomplikowania sprawy mógł mieć zasadniczy wpływ na zapadłe rozstrzygnięcie;

3) art. 551 ustawy Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.), w związku z art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt. 27e oraz art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT przez uznanie, że zespół zakupionych aktywów stanowi przedsiębiorstwo, lub jego zorganizowaną część;

4) art. 112b ust. 1 pkt. 1 lit. b i c ustawy o VAT przez ustalenie Spółce dodatkowego zobowiązania podatkowego w kwocie 829.104 zł w sytuacji, gdy poprawnie ustalony stan faktyczny sprawy oraz prawidłowo zastosowane przepisy prawa w tej materii nie pozwalają na przyjęcie twierdzenia, że Podatnik w złożonej deklaracji VAT-7 za styczeń 2017 r. zawyżył kwotę zwrotu podatku VAT;

5) art. 10 ust. 1 i 2 ustawy Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1292) przez rozstrzyganie wszelkich wątpliwości, co do stanu faktycznego sprawy, na niekorzyść Spółki.

W uzasadnieniu odwołania Strona wskazała, że poprawnie zastosowane do ustalonego stanu faktycznego przepisy prawa prowadzą do wniosku, iż doszło do nabycia szeregu aktywów, niebędących przedsiębiorstwem ani jego zorganizowaną częścią. W związku, z czym transakcje te powinny być opodatkowane podatkiem VAT, a podatek ten, jako podatek naliczony powinien być zwrócony zgodnie z dyspozycją Strony zawartą w złożonej deklaracji VAT-7.

Strona wskazała, iż B sp. z o.o. została zawiązana wyłącznie w celu nabycia nieruchomości, której właścicielem był K. M., a także, jako komisant, nabycia aktywów będących własnością różnych podmiotów gospodarczych, a następnie sprzedaży tej nieruchomości oraz poszczególnych aktywów podmiotowi A sp. z o.o.

Według Strony umowy zawarte pomiędzy B sp. z o.o. a przedsiębiorstwami: C sp. z o.o., D sp. z o.o., E sp. z o.o. oraz W. M., a także umowy zawarte pomiędzy B sp. z o.o., a A sp. z o.o. są umowami komisu, o których mowa w art. 765 Kodeksu cywilnego, a nie umowami nienazwanymi, czy też umowami sprzedaży w wykonaniu umów nienazwanych. W wykonaniu tych umów B sp. z o.o. nigdy nie nabyła własności sprzedawanych w ramach umów komisu aktywów i przy tych umowach działała, jako pośrednik — komisant, co jednocześnie oznacza, że nie mogła dokonać sprzedaży przedmiotowych aktywów na rzecz A sp. z o.o. tak, jak gdyby była ich właścicielem. Nie świadczy też o nabyciu własności rzeczy fikcja prawna stworzona przez ustawodawcę na potrzeby podatku od towarów i usług i wyrażona w art. 7 ust. 1 pkt. ustawy o VAT. Brak jest też podstaw do przyjęcia, że umowa komisu zawarta pomiędzy B sp. z o.o. a C sp. z o.o. nie została skutecznie zawarta z powodu wykreślenia E. M. ze stanowiska prokurenta w spółce C sp. z o.o., który w jej imieniu podpisał przedmiotową umowę. Strona nie zgodziła się ze stanowiskiem organu podatkowego dotyczącym tego, iż B sp. z o.o. nie prowadziła profesjonalnie działalności w zakresie komisu dołączając, jako dowód umowę spółki B sp. z o.o. z 30.09.2016 r., w którym wskazano, iż przedmiotem działalności Spółki jest m.in. działalność określona kodem PKD 46.14.Z - działalność agentów zajmujących się sprzedażą maszyn, urządzeń przemysłowych, statków i samolotów, w której mieści się także działalność agentów komisowych. Strona potwierdziła brak możliwości zawarcia umowy komisu na sprzedaż prawa ochronnego do znaku towarowego (prawo niematerialne) i wskazała, iż przy ocenie skutków prawnych takich umów należy sięgać do przepisów regulujących zlecenia.

W przekonaniu Strony, z uwagi na treść art. 73 § 2 K.c., przy uznaniu, że przedmiotem dzierżawy było przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, umowa dzierżawy zawarta pomiędzy F sp. z o.o. i B sp. z o.o. z uwagi na niedochowanie formy szczególnej, dotknięta jest wadą nieważności. Jednakże umowy wynika, że przedmiotem dzierżawy była nieruchomość, którą Wydzierżawiający użytkował w ramach prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, a nie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, choć strony umowy zatytułowały tę umowę, jako Umowa Dzierżawy Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa. Zdaniem Strony, umowy te zostały sporządzone na potrzeby kontroli organu podatkowego tak, aby uzasadnić, że B sp. z o.o. była przedsiębiorstwem zajmującym się produkcją łańcuchów, co uzasadniałoby ostateczne nierozliczenie się ze Skarbem Państwa z pobranego od A sp. z o.o. podatku VAT wykazanego na fakturach wystawionych przez B sp. z o.o. W ocenie Podatnika przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie dają możliwości do uznania, że w efekcie dzierżawy przez B sp. z o.o. zorganizowanej części przedsiębiorstwa od podmiotu G sp. z o.o. doszło do nabycia/przejęcia na własność tego przedsiębiorstwa.

Ponadto w ocenie Strony, zespół aktywów nie może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, bowiem:

a) przedmiotem dzierżawy była nieruchomość, która od 30.09.2019 r. była własnością B sp. z o.o. F sp. z o.o. wydzierżawił B sp. z o.o. nieruchomość będącą własnością B sp. z o.o., a którą to nieruchomość F sp. z o.o. sam użytkował bez żadnej podstawy prawnej;

b) F sp. z o.o. prowadził działalność w oparciu o umowę dzierżawy zawartą 01.05.2016 r. z W. M., który był właścicielem jedynie maszyn i urządzeń, które są niewystarczające do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji łańcuchów. Działalność F sp. z o.o. prowadzona była w zespole nieruchomości niebędących jego własnością oraz użytkowanych bez żadnej podstawy prawnej;

c) wraz z przekazaniem przez F sp. z o.o. zespołu aktywów B sp. z o.o. w wyniku rzekomej umowy dzierżawy z 21.12.2016 r. nie nastąpiło przekazanie jakichkolwiek zobowiązań, które są jednym z warunków koniecznych do uznania danego zespołu aktywów za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a ponadto nie przekazano jakichkolwiek maszyn i urządzeń służących prowadzeniu działalności gospodarczej oraz produkcji w toku, materiałów do produkcji wyrobów gotowych, przy pomocy, których dzierżawca mógłby prowadzić działalność gospodarczą w zakresie produkcji łańcuchów i w ten sposób kontynuować działalność gospodarczą zbieżną z działalnością poprzednika;

Zdaniem Strony, B sp. z o.o. nie mogła i nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie produkcji łańcuchów. Strona wskazała, że na podstawie wytworzonych przez siebie protokołów zdawczo-odbiorczych B sp. z o.o. chciała stworzyć wrażenie, że przekazuje aktywa własne. W rzeczywistości aktywów tych nie posiadała, gdyż był to majątek należący do F sp. z o.o. W celu nierozliczenia się ze Skarbem Państwa z podatku VAT pobranego od Strony, B sp. z o.o. rozporządziła majątkiem należącym do innego podmiotu stwarzając przy tym pozory, że był to jej majątek.

Według Strony, podpisujący protokoły Prezes Zarządu Strony nie miał świadomości, co podpisuje oraz kto i dlaczego na tych protokołach widnieje, jako przekazujący. Ponadto Strona wskazała, że pracownicy byli przekonani, że ich pracodawcą jest B sp. z o.o. nie, dlatego, że Spółka ta przejęła przedsiębiorstwo/zorganizowaną część przedsiębiorstwa H sp. z o.o., a tylko, dlatego, że poinformowano pracowników, iż zostaną przejęci przez B sp. z o.o. w trybie art. 231 Kodeksu pracy.

Według Strony, z formalnego punktu widzenia ogłoszenia dotyczyły sprzedaży przedsiębiorstwa "H", jednak takiego, które nie posiadało majątku własnego i które prowadziło działalność gospodarczą w oparciu o majątek innych podmiotów.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymując w mocy decyzję organu I instancji wywodził, że:

- w 2016 roku w Internecie zamieszczane były oferty sprzedaży przedsiębiorstwa zlokalizowanego w C. przy ul. [...], występującego pod różnymi firmami, ale zawierającego część identyfikującą w postaci nazwy "H";

- z artykułów internetowych wynika, że Strona była zainteresowana zakupem ww. przedsiębiorstwa i podczas procesu prowadzącego do jego nabycia miała pełną świadomość, że przedmiotem transakcji jest funkcjonujący zakład pracy produkujący łańcuchy;

- skarżąca deklarowała zamiar kontynuacji produkcji łańcuchów z użyciem znaku towarowego używanego przez H i przy utrzymaniu zatrudnienia wszystkich pracowników;

- w trakcie negocjacji Strona zapoznawała się między innymi z danymi dotyczącymi pracowników oferowanymi przedsiębiorstwa takim jak koszt płac i inne dane kadrowe;

- strony w toku negocjacji ustaliły, że dla ułatwienia przeprowadzenia transakcji zbycia przedsiębiorstwa zostanie utworzona spółka celowa B;

-Strona złożyła do ministra rozwoju i finansów wniosek o udzielenie pomocy publicznej w uzasadnieniu wyjaśniła, że firma planuje nabycie zakładu produkcyjnego znajdującego się w C. w załączniku do wniosku przedstawiła zakres projektu inwestycyjnego, na który starała się o przyznanie pomocy publicznej i wyjaśniła, że projekt obejmuje swym zakresem nabycie zakładu od stron na warunkach rynkowych oraz dostosowanie istniejącego zakładu produkcyjnego wyposażenie w ciągi technologiczne i pozostałe wyposażenie oraz uruchomienie procesu produkcji.

Także w toku postępowań przed sądami powszechnymi strony powoływały się na zamiar przejęcia przez skarżącą przez podatnika zorganizowanego przedsiębiorstwa pod firmą H.

Organ powołał się także na treść umów zawartych pomiędzy F spółką z o.o. W. M. oraz B z umów tych w ocenie organu wynika, iż przedmiotem dzierżawy jest zorganizowane przedsiębiorstwo zajmujące się produkcją łańcuchów.

Dalej organ wskazał na umowę zakupu zawartą pomiędzy podatnikiem a B dotyczącą zakupu nieruchomości. Wskazał także na umowy komisu, z których wynika, że B działając, jako komisant Zobowiązała się do sprzedaży poszczególnych urządzeń i linii produkcyjnych a także znaku towarowego licencji stanowiących własność przedsiębiorstwa E, C, D oraz W. M. W ocenie organu umowy te dotknięte były wadami prawnymi ze względu na nieprawidłową reprezentację stron Jednakże zostały konwalidowane w trybie artykułu 103 paragraf 1 kodeksu cywilnego.

Na tej podstawie B zawarła ze stroną umowę przedwstępną sprzedaży aktem notarialnym z dnia 2 listopada 2016 roku a następnie 3 umowy sprzedaży maszyn i urządzeń oraz umowę sprzedaży znaku towarowego wszystkie z 5 stycznia 2017 roku.

Co istotne z informacji uzyskanych od organów podatkowych właściwych dla komitetów wynika, że żaden z nich nie dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług transakcji dotyczącej przedmiotu umów komisowych. Organ wskazał, że na potrzeby podatku VAT wszystkie wykonywane w umowie komisu czynności są traktowane jak niezależne od siebie, bowiem w każdym przypadku mamy do czynienia z 2 kolejno po sobie następującymi zdarzeniami opodatkowanymi, dlatego wydanie towarów między komitetem a komisant m oraz wydanie towarów przez komisanta końcowemu nabywcy zostało zrównane z dostawą towarów.

W przekonaniu organu odwoławczego, Spółka B została utworzona na potrzeby przejęcia poszczególnych elementów przedsiębiorstwa i przekazania ich do A Sp. z o.o. - co wynika m.in. z zeznań świadków. Następnie B sp. z o.o. i A sp. z o.o. porozumiały się, co do sposobu nabycia aktywów i znaku towarowego akceptując nabycie tych składników w drodze rzekomej sprzedaży komisowej. Skoro A sp. z o.o. dysponowała wszystkimi umowami z 20.10.2016 r. (umowy te zostały przedłożone podczas kontroli podatkowej), w których nie była stroną oraz działała przez profesjonalnych doradców podatkowych, nie sposób przyjąć, iż mogła zignorować łatwe do zweryfikowania opisane powyżej wady prawne tzw. umów komisu i umów sprzedaży komisowej. W ocenie organu odwoławczego zarówno B sp. z o.o., działająca przez W. M. jak i A sp. z o.o., działająca przy pomocy profesjonalnych pełnomocników, świadomie wprowadziły do obrotu prawnego umowy komisu, z zamiarem stworzenia pozorów dostaw niepowiązanych ze sobą składników majątkowych i niemajątkowych. Dodać należy także, iż sprzedaż prawa (przeniesienie prawa) do znaku towarowego [...], jako składnika niematerialnego, tworzącego łącznie z innymi składnikami przedmiotowe przedsiębiorstwo, czyli przedmiot dostawy ustalony w niniejszej sprawie podatkowej, mieści się w określeniu zbycie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wszystkie przedmioty oddane za ww. umowami w komis były w sposób ciągły używane najpierw przez F sp. z o.o., a następnie od 21.12.2016 r. przez B sp. z o.o. Natomiast do istoty umowy komisowej należy jedynie piecza nad pozostawionym w komisie mieniem. W załączeniu do odpowiedzi z 22.05.2019 r. F sp. z o.o. na zapytanie organu I instancji, wpłynęły m.in. protokoły przekazania stanowisk pracy oraz protokół zdawczo-odbiorczy Nieruchomości spisane pomiędzy F sp. z o.o. (przekazującym) a B sp. z o.o. (odbierającym) (akta nr: [...]). Z protokołów tych wynika, że 21.12.2016 r. F sp. z o.o. przekazał do B sp. z o.o.: stanowiska pracy wraz z wyposażeniem, dokumentacją mailową, korespondencją pomiędzy kontrahentami, urzędami, dostawcami, dokumentacją techniczną dotyczącą produkcji łańcuchów, dokumentacją dotyczącą zamówień zrealizowanych, ofertami, zapytaniami ofertowymi, fakturami, a ponadto zamówienia niezrealizowane, zlecenia produkcyjne, licencję na oprogramowanie, nieruchomości (budynek hali C., budynek biurowca, budynek Hali głównej produkcji łańcuchów, budynek H.) oraz wyposażenie pomieszczenia Działu Kadr. Rzeczy, prawa oraz zobowiązania przekazane 21.12.2016 r. przez F sp. z o.o. do B sp. z o.o. zostały następnie w dniach 02-05.01.2017 r. przekazane za identycznie brzmiącymi protokołami przez B sp. z o.o. do A sp. z o.o. Jak ustalono, z użyciem ww. składników funkcjonowała w sposób ciągły załoga przedsiębiorstwa.

Organ podkreślił także, że już do umowy przedwstępnej z dnia 02.11.2016 r. został sporządzony w formie załącznika szczegółowy opis maszyn, urządzeń oraz środków transportu będących przedmiotem sprzedaży w przyszłości. Załącznik został zatytułowany, jako "Zestawienie maszyn i urządzeń ZAŁĄCZNIK NR 1 DO FV NR [...]. Dokument ten zawiera tabelaryczne zestawienie maszyn i urządzeń z podanymi numerami ewidencyjnymi. Również do Umowy sprzedaży maszyn i urządzeń z 05.01.2017 r., w której wskazano, że sprzedaż następuje w wykonaniu umowy komisu zawartej z W. M. 20.10.2016 r., dołączono czternastostronicowy załącznik "Zestawienie maszyn i urządzeń. ZAŁĄCZNIK NR 1 DO FV NR [...]". Analiza tych załączników prowadzi do wniosku, iż załącznik, o którym mowa w § 2 pkt 17 przedwstępnej umowy sprzedaży jest tym samym załącznikiem, który został załączony do Umowy sprzedaży maszyn i urządzeń z 05.01.2017 r. W ocenie organu świadczy to o tym, że strony transakcji już 02.11.2016 r. wiedziały, że zostanie wystawiona faktura za sprzedaż maszyn i urządzeń i będzie to faktura z konkretnym numerem. Ustalenie dla transakcji sprzedaży maszyn i urządzeń numeru faktury "[...]" oznacza, że już 02.11.2016 r. znana była ilość, kolejność i numery faktur dokumentujących zdarzenia mające wystąpić w przyszłości. Przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą w normalnych warunkach rynkowych, w których faktury wystawiane są na bieżąco, a ich numeracja jest ciągła, nie jest w stanie przewidzieć, jaki numer faktury będzie przypisany do transakcji, która ma zostać zawarta w przyszłości (strony przedwstępnej umowy sprzedaży zobowiązały się zawrzeć umowę sprzedaży do 30.01.2017 r.). Ustalenie wszystkiego z dwumiesięcznym wyprzedzeniem odbiega od typowych transakcji i wskazuje na ustalany "z góry" sposób działania kontrahentów. Niewątpliwie dokonywanie szczegółowych ustaleń, co do okoliczności, które zwykle nie są objęte ustaleniami stron, wskazuje na szczególnie bliskie współdziałanie stron i bardzo szczegółowe rozplanowanie wszystkich działań. Powyższe ustalenia podważają twierdzenie Spółki o działalności B Sp. z o.o. jako komisanta. W związku z tym należy uznać, że nabywca, tj. A Sp. z o.o. znał, akceptował i współtworzył wszystkie ustalenia, co do przeprowadzenia transakcji, w tym również wystawienia 05.01.2017 r. przez B sp. z o.o. pięciu faktur na rzecz A Sp. z o.o., których łącznym przedmiotem dostawy było funkcjonujące przedsiębiorstwo.

Organ wskazał też, iż z zebranych dowodów wynika, że Strona przejęła dokumentację techniczną przedsiębiorstwa licencje na oprogramowanie produkcję w toku oraz materiały hutnicze i inne wskazane fakturze Vat. Strona przejęła także przedmioty niebędące własnością F i zobowiązała się je zwrócić przejęła także zobowiązania w tym zobowiązania do terminowego wykonania zamówień. Także z przekazanych przez Stronę dokumentów wynika, iż realizowała ona zamówienia złożone w 2016 roku i odpowiadające asortymentowi oferowane mu przez poprzedniego producenta. Ze zgromadzonych dowodów wynika także, iż Strona przejęła dotychczas istniejące stanowiska pracy wraz z odpowiadającymi im sprzętem i dokumentacją, a także środki pieniężne.

Dalej organ wskazał, iż z ustaleń poczynionych przez sąd pracy wynika, iż B wstąpiła skutecznie w dotychczasowe stosunki pracy pracowników F. Natomiast ze zgromadzonych zeznań świadków wynika, iż po nabyciu składników majątkowych przez Stronę, nastąpiło także przejęcie pracowników, którzy wykonywali dotychczasowe obowiązki na dotychczasowych urządzeniach w ich dotychczasowym zakresie. Pomimo tego, iż formalnie B nie wypowiedziała stosunków pracy pracownikom, to do od niej bezpośrednio zostali przyjęci pracownicy przez Stronę. Jak wynika z akt sprawy, kwestię kontynuacji zatrudnienia Strona omawiała także z władzami lokalnymi. Strona miała dostęp do akt kadrowych załogi nabywanego przedsiębiorstwa i miała stały kontakt z pracownikami. Pracownicy zatrudnieni wcześniej przez H a następnie B, zostali nakłonienie do podpisania umów z podmiotem pośredniczącym I. Jednakże zarówno Strona jak i podmiot pośredniczący nie podjęły żadnych czynności w celu zorganizowania zakładów pracy podmioty te nie były zmuszone do przeprowadzenia rekrutacji na rynku pracy, gdyż dotychczasowi pracownicy świadczyli dalej pracę na rzecz strony. Ani I ani Strona nie tworzyły stanowisk pracy, bowiem stanowiska te istniały wcześniej, tworząc układ organizacyjny zakładu pracy, który w tej postaci został przejęty przez Stronę. Wskazanie, że obok nabycia przez Stronę powiązanych ze sobą składników majątkowych doszło także do przejęcia pracowników dowodzi, iż przedmiotem nabycia było zorganizowane przedsiębiorstwo. W ocenie organu odwoławczego faktyczne władztwo nad zakładem pracy od B przejęła Strona, której zostały przekazane składniki majątkowe i niemajątkowe, i która zachowała strukturę i dotychczasową organizację zakładu pracy.

W ocenie organu Strona wraz z B generowały i wprowadzały do obrotu prawnego dokumentu w tym faktury z wykazanym podatkiem od towarów i usług w celu doprowadzenia do zbycia zespołów majątkowych i niemajątkowych tworzących wspólnie zorganizowane przedsiębiorstwo. Przy czym podmiot generujący faktury nie odprowadził podatku do skarbu państwa a drugi podmiot otrzymał zestaw dokumentów, na podstawie, których świadomie rozliczył podatek naliczony i wystąpił o nienależny zwrot różnicy podatku.

Stwierdzone w stanie faktycznym przejęcie składników materialnych i niematerialnych odbywało się etapami, jednakże Strona i B w istocie już w umowie przedwstępnej porozumiały się, co do kupna i sprzedaży wszystkich składników majątkowych. W umowie tej strony określiły zbiorczo cenę za wszystkie składniki majątkowe, choć w chwili zawarcia umowy dokładny stan ilościowy i wartościowy surowców produkcji w toku oraz wyrobów gotowych nie mógł być znany na dzień końcowej transakcji. Także to potwierdza, iż w istocie doszło do zbycia przedsiębiorstwa a nie odrębnych dostaw niepowiązanych ze sobą składników majątkowych.

Dalej organ wskazał, że B w związku z zakwalifikowaniem transakcji sprzedaży składników majątkowych, jako sprzedaży przedsiębiorstwa wystawiła faktury korygujące do faktur 5 stycznia 2017 roku. W wyniku tej korekty zwiększyła się wartość netto sprzedanych towarów do wcześniejszych wartości brutto oraz zmniejszyła się wartość podatku VAT do wartości zero.

Organ powołał też dowody zebrane w toku postępowania karnego w tym wyjaśnienia osoby świadczącej obsługę prawną transakcji, z których wynikało, iż od początku planowane było opodatkowanie transakcji podatkiem Vat. Zdaniem świadka dokonane korekty faktur były nieprawidłowe natomiast zgodnie z zeznaniami W. M. forma opodatkowania to jest opodatkowanie podatkiem Vat zostało narzucone przez kancelarię prawną, która obsługiwała kupującego.

W konsekwencji organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż Strona nie była uprawniona do wykazania podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących w istocie nabycie zorganizowanego przedsiębiorstwa.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ II instancji ocenił, iż w toku postępowania zgromadzone zostały wszystkie możliwe dowody, z którymi podatnik został zapoznany i miał możliwość wypowiedzenia się, co do ich treści wskazał także, iż odnośnie dowodów wyłączonych z akt sprawy do akt sprawy włączono ich zanonimizowane odpisy powołując się natomiast na brzmienie artykułu 112 b ustęp jeden punkt jeden litera BIC ustawy o podatku od towarów i usług organ uznał, iż prawidłowo zostało w tej sytuacji określone dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług.

W skardze na tą decyzję wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Strona zarzuciła naruszenie:

-przepisów art. 120, 121, 122, 187, 191 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób podważający zasadę zaufania do organów podatkowych oraz podjęcie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny materiał dowodowy, przerzucenie na podatnika ciężaru dowodu w sytuacji, gdy podatnik, nie mając uprawnień organu podatkowego, nie ma możliwości zgromadzenia dowodów w sprawie potwierdzających jego stanowisko, naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów w postępowaniu podatkowym, wyrażające się w wybiórczym traktowaniu przez Organ podatkowy zgromadzonych w trakcie sprawy dowodów oraz pomijaniu przy ich ocenie skutków prawnych, jakie niosły za sobą czynności prawne udokumentowane tymi dowodami, w efekcie, czego została wydana decyzja określająca A sp. z o.o. kwotę zwrotu podatku VAT za styczeń 2017r. niższą o 2.687.901zł. od kwoty zadeklarowanej w złożonej przez Spółkę deklaracji VAT-7 za styczeń 2017r.

- przepisu art. 192 Ordynacji podatkowej przez oparcie rozstrzygnięcia na okolicznościach faktycznych, które nie zostały Podatnikowi udowodnione z powodu wyłączenia z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie szeregu dokumentów, na podstawie:

a. postanowienia nr 0271-SPV-2.4103.265.2017 z dnia 27 lutego 2019 r.,

b. postanowienia nr 0271-SPN/-2.4103.265.2017 z dnia 28 sierpnia 2019 r.,

przez co nie miał on faktycznej możliwości wypowiedzenia się, co do zebranego materiału w sprawie, a który to materiał z uwagi na istotność i stopień skomplikowania sprawy mógł mieć zasadniczy wpływ na zapadłe rozstrzygnięcie,

- przepisu art. 210 § 1 pkt. 6 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie przedstawienia uzasadnienia faktycznego i prawnego podjętej decyzji,

-wybiórcze (w zależności od potrzeby) traktowanie obowiązującego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej przepisów prawa i pomijanie tych przepisów przy wydaniu rozstrzygnięcia w sprawie, a w szczególności pominięcie przepisów art. 551 ustawy Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020r., poz. 1740 ze zm.) i jego związku z przepisem art. 6 pkt. 1 i art. 2 pkt. 27e oraz art. 88 ust. 3a pkt. 2 ustawy o VAT przez uznanie, że zespół aktywów zakupionych przez A sp. z o.o. od podmiotu B sp. z o.o. w styczniu 2017r. stanowi przedsiębiorstwo, lub jego zorganizowaną część w związku, z czym faktury VAT wystawione przez podmiot B sp. z o. w dniu 05 stycznia 2017r. o numerach [...], [...]; [...]; [...]; [...] oraz [...] nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego,

-przepisu art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, przez uznanie, że nabyty przez Skarżącą od podmiotu B sp. z o.o. zespół aktywów stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu tego przepisu,

- przepisów art. 7 ust. 1 pkt. 3 ustawy o VAT, w związku z art. 14 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 z dnia 2006.12.11) przez uznanie, że w związku z zawarciem umowy komisu sprzedaży następuje dostawa towarów rozumiana, jako przeniesienie z komitenta na komisanta prawa do rozporządzania rzeczą oddaną w komis jak właściciel,

- przepisów art. 86 ust. 1 i 2 w zw. z art. 88 ust. 3a ustawy o VAT przez odmowę Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez podmiot B sp.z o.o., w sytuacji, gdy prawidło ustalony stan faktyczny sprawy nie pozwala na przyjęcie tezy, że przedmiotem transakcji pomiędzy Skarżącą a B sp. z o.o. było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

- przepisów art. 112b ust. 1 pkt. lit. b i c ustawy o VAT przez ustalenie Spółce dodatkowego zobowiązania podatkowego w kwocie 829.104zł. w sytuacji, gdy poprawnie ustalony stan faktyczny sprawy oraz prawidłowo zastosowane przepisy prawa w tej materii nie pozwalają na przyjęcie twierdzenia, że Podatnik w złożonej deklaracji N/AT-7 za styczeń 2017 r. zawyżył kwotę zwrotu podatku VAT,

- przepisów art. 10 ust. 1 i 2 ustawy Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1292) przez rozstrzyganie wszelkich wątpliwości, co do stanu faktycznego sprawy na niekorzyść Spółki.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 137), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.), zwanej w dalszej części "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem, które nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Przedmiotem sporu w sprawie jest w istocie to czy nabyte przez skarżącą w dniu 5 stycznia 2017 roku składniki majątkowe stanowią w istocie zorganizowane przedsiębiorstwo, a w konsekwencji czy transakcje te podlegały opodatkowaniu podatkiem Vat.

W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a podniesione w skardze zarzuty nie zasługują na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednocześnie ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji przedsiębiorstwa, wskazuje jedynie jak w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy rozumieć zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zgodnie z przywołanym przepisem zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przywołana powyżej definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa koresponduje z ujęciem przedsiębiorstwa wyrażonym w prawie cywilnym. Stosownie, bowiem do treści art. 551 k.c. przez przedsiębiorstwo należy rozumieć zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z przykładowym wyliczeniem zawartym art. 551 k.c. przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Dla zaistnienie przedsiębiorstwa w świetle przepisów prawa cywilnego istotne jest, więc to, że składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich, jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Ważne jest, więc, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Jest to kluczowa kwestia przy ocenie, czy chodzi o przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, których zbycie jest wyłączone spod działania ustawy o podatku od towarów i usług.

Powołane przepisy art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowią implementację art. 19 dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1, dalej: Dyrektywa 112), zgodnie, z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana, jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania przez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

W zakresie rozumienia przepisów art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w szczególności wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/10 Zita Modes Sarl oraz wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid, które jakkolwiek odnoszą się do art. 5 ust. 8 poprzednio obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej, ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.77.145.1, ze zm.), to nie straciły aktualności. Z przywołanych orzeczeń wynika, że przekazanie odpłatnie, nieodpłatnie lub jako wkładu do spółki całości lub części aktywów użyte w ww. przepisie dyrektywy, jest terminem autonomicznym prawa Unii Europejskiej, który należy interpretować jednolicie na całym jej obszarze. Stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części wymaga, by całości przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punku widzenia charakteru prowadzonej działalności. Podobne stanowisko wyrażają sądy administracyjne wskazując, że na wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne, rozumiane, jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych składają się zdolność majątku lub jego części do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, o której mowa w orzecznictwie TSUE. Istotnym elementem decydującym o wyłączeniu transakcji z zakresu podatku od towarów i usług jest, bowiem traktowane nabywcy, jako następcy prawnego przekazującego majątek, z czego TSUE wywodzi konieczność, aby zbywany majątek lub jego cześć (przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług) składały się właśnie na całość zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1127/17 i z dnia 12 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 1831/17). Stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome jak i nieruchome należy rozpatrywać w punktu widzenia prowadzonej działalności. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 177/20).

Powołane przepisy nie wymagają natomiast, aby składniki tworzące całość przedsiębiorstwa stanowiły własność jednego podmiotu. Możliwe jest, bowiem prowadzenie działalności gospodarczej wspólnie przez kilka podmiotów w sposób zorganizowany w oparciu o składniki należące do poszczególnych uczestników przedsięwzięcia.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy zauważyć trzeba, że z zebranych dowodów wynika, iż H, B i W. M. wspólnie prowadziły przedsiębiorstwo o nazwie "H". Zarówno z zeznań pracowników jak i z dokumentacji wynika, iż poszczególne urządzenia wykorzystywane były w związku z nieruchomością i stanowiły jednolity ciąg produkcyjny służący produkcji łańcuchów. Działalność ta była kontynowania przez Skarżącą. Oprócz nieruchomości i urządzeń skarżąca nabyła także prawa majątkowe wykorzystywane dotychczas przez przedsiębiorstwo. Przejęła także zobowiązania w tym do realizacji zamówień. Także zatrudnienie pracowników kontynuowane było w formie niezmienionej, na dotychczasowych warunkach. Także z dokumentów towarzyszących transakcji wynika, iż intencją strony było nabycie funkcjonującego zakładu pracy i kontynuowanie produkcji.

Poza nabytymi od poszczególnych właścicieli Spółka Skarżąca nie posiadała innych składników majątkowych, które umożliwiałyby wykonywanie działalności w zakresie produkcji elementów metalowych. Wszystkie składniki majątkowe zostały skarżącej udostępnione w tej samej dacie. Nie nastąpił demontaż ani przeniesienie poszczególnych urządzeń. Wraz z urządzeniami udostępniono Skarżącej całość dokumentacji technicznej i handlowej. Co więcej ze zgromadzonych materiałów wynika, że produkcja była kontynuowana w sposób nieprzerwany. Pracownicy zeznali, że nie zmieniło się miejsce ich pracy ani zakres obowiązków. Skarżąca przejęła także będące w toku kontrakty i podjęła się ich zrealizowania. Wynika to ze zgromadzonych dokumentów. W istocie nabycie poszczególnych składników nastąpiło także od jednego podmiotu powołanego wyłącznie w celu przeprowadzenia transakcji, a fakt, iż zakup składników majątkowych został udokumentowany kilkoma odrębnymi umowami i kilkoma fakturami nie powoduje, iż przestały one łącznie tworzyć zorganizowane przedsiębiorstwo.

Dzielenie transakcji nie powinno mieć wpływu na zakwalifikowanie danej transakcji, jako zbycia przedsiębiorstwa, dopóki całość zbywanych etapami składników obiektywnie spełnia przesłanki do zakwalifikowania ich, jako przedsiębiorstwa. O tym, że przedmiot dostawy stanowi przedsiębiorstwo świadczy zakres rzeczowy podpisanych umów (nieruchomości, maszyny, urządzenia, łańcuchy w toku produkcji, materiały surowe, znak towarowy) oraz wynika to z podpisanych protokołów faktycznego przejęcia składników majątkowych, obejmujących poza składnikami wymienionymi w umowach z 05.01.2017 r., także stanowiska pracy z kompletnym wyposażeniem, dokumentację (produkcyjną, techniczną, handlową, kadrową i księgową), bazy klientów i dostawców, asortyment ofertowy produktów, itp. Bez znaczenia jest także fakt, iż część substratu przedsiębiorstwa (wyposażenie stanowisk pracy, pozostałe wyposażenie biurowe, technologia i know-how, przyrządy i formy do produkcji oraz różnorodna dokumentacja) pozostała poza zakresem zawartych umów z 05.01.2017 r., skoro doszło do ich faktycznego przekazania nabywcy, który potwierdził, że ich przejęcie nastąpiło, "jako część składowa spółki podlegającej zakupowi".

Zebrane w sprawie dowody przeczą twierdzeniu Spółki skarżącej, że przedmiotem nabycia nie było przedsiębiorstwo, a nie tylko nieruchomości i poszczególne urządzenia. Przeczy temu przejęcie i kontynuowanie całego procesu produkcji w tym realizacja zamówień złożonych przed nabyciem przedsiębiorstwa.

Na zamiar nabycia zorganizowanego przedsiębiorstwa wskazuje także wniosek o udzielenie pomocy publicznej.

Należy zgodzić się z Dyrektorem, że nabyte nieruchomości, wraz z urządzeniami, dokumentacją wartościami niematerialnymi oraz przejętymi zobowiązaniami stanowiły całość użytkową, pozwalającą Spółce skarżącej samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze, co odpowiada definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art.551 Kodeksu cywilnego.

Organy podatkowe prawidłowo, zatem oceniły, że zbyty zespół składników majątkowych stanowił przedsiębiorstwo, zdolne do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości, do którego nie stosuje się przepisów ustawy o VAT. W konsekwencji, transakcja, po stronie zbywcy, jako czynność, do której przepisy ustawy o VAT nie mają zastosowania, nie rodziła podatku należnego - zatem u nabywcy (Skarżąca spółka), nie mógł wystąpić podatek naliczony, co w rezultacie powoduje brak możliwości odliczenia kwot podatku z faktur wystawionych z rozpoznaniem sprzedaży opodatkowanej. W myśl art.88 ust.3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, podatek wykazany fakturze dot. czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Sąd stwierdza przy tym, że nie doszło do naruszenia wskazywanych przez Stronę przepisów Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu organy podatkowe obu instancji działały na podstawie i w granicach obowiązujących przepisów prawa, a postępowanie podatkowe prowadzone było w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; Strona była informowana o przysługujących jej uprawnieniach, w tym środkach zaskarżenia, natomiast w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji udzielono informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego oraz szczegółowo uzasadniono przesłanki, którymi kierowano się przy załatwianiu sprawy. Zdaniem Sądu nałożony na organy obowiązek prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz działania w granicach i na podstawie obowiązującego prawa (art. 120 ordynacji podatkowej) nie oznacza, iż organy podatkowe obowiązane są interpretować fakty jedynie w sposób zadowalający dla podatnika, a więc w sposób zbieżny z jego stanowiskiem. Naruszeniem treści tej normy nie jest także sytuacja, w której Strona pozostaje w przekonaniu, że zebrany materiał dowodowy ma charakter niezupełny, czy też, że został on jednostronnie oceniony przez organ podatkowy. Strona ma prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2016 r., I FSK 178/15).

Zdaniem Sądu w sposób dostateczny wyjaśniono okoliczności faktyczne, istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, a tym samym nie zostały naruszone zasady oficjalności i zupełności postępowania dowodowego, o jakich mowa w art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Uzyskane w toku postępowania dowody zostały poddane wnikliwej ocenie, która przeprowadzona została w zgodzie z zasadami logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego, nie nosi ona cech dowolności czy powierzchowności. W przekonaniu Sądu organy w swoich ustaleniach nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów, zaś odmienna od stanowiska skarżącej Spółki ocena materiału dowodowego nie może być utożsamiana z naruszeniem zasady wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Całokształt materiału dowodowego został w sposób szczegółowy rozpatrzony oraz poddany wszechstronnej, zgodnej z normami prawa procesowego ocenie, co doprowadziło do jednoznacznego wyjaśnienia rzeczywistego stanu przedmiotowej sprawy. Materiał dowodowy został wyczerpująco zbadany i prawidłowo oceniony, wnioski wysnute na jego podstawie są logiczne, spójne i oparte na przepisach prawa. Sporne kwestie w niniejszej sprawie zostały szczegółowo wyjaśnione i znalazły uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, jak również w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Odmienna od zaprezentowanej przez organ ocena dokonana przez stronę jest w istocie polemiką z ustaleniami poczynionymi przez organ. Argumentacja Strony, zawarta w rozpatrywanej skardze, sprowadza się de facto do kwestionowania niesatysfakcjonujących wyników czynności podejmowanych przez organy podatkowe i do polemiki z dokonaną przez organy oceną materiału dowodowego.

Mając powyższe na uwadze – Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu – na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.