Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 248/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-06-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art.122, 187 par. 1, 191, 210 par. 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 20 ust. 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Sędzia WSA - Jolanta Bożek, Sędzia WSA - Małgorzata Rysz (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. - Monika Włochińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi J. W. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego i kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi z 5 stycznia 2011 r. złożonej przez J. W. O. (zwanego dalej: Skarżącym) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] listopada 2010 r. nr [...] uchylająca decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] października 2010 r. nr [...] w zakresie zastosowanego kodu TARIC i orzekająca, że klasyfikacja taryfowa towarów z poz. 1 SAD zamiast kodu 6702 90 00 00 TARIC powinna być 6702 10 00 00, a w pozostałym zakresie utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji, która dotyczyła określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości względem towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu wg zgłoszenia celnego nr [...] z [...] października 2007 r.

Zaskarżone orzeczenie zostało wydane w następującym stanie faktycznym.

Zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z [...] października 2007 r. Skarżący zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar określany jako "artykuły dekoracyjne bożonarodzeniowe" (poz. 1 SAD) taryfikując go do pozycji 9505 10 90 00 Zintegrowanej Taryfy Wspólnot Europejskich (TARIC) ze stawką celną w wysokości 2,7% i stawką podatku VAT w wysokości 22%. Do zgłoszenia celnego załączono fakturę nr [...], w której sporne sztuczne kwiaty i wyroby z nich określono jako: ostrokrzew z brokatem, główki, piki i gałązki poinsettii, liście paproci z brokatem, liście evergreen z brokatem, liście z anturium z brokatem, liście difenbachii z brokatem.

Powyższe zgłoszenie celne zostało przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 62 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (WKC), co spowodowało z mocy prawa objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu oraz określenie należności celnych i kwoty podatku VAT.

Na skutek wątpliwości powstałych w wyniku kontroli postimportowej ww. zgłoszenia celnego przeprowadzonej w trybie art. 78 ust. 2 WKC, organ celny I instancji postanowieniem z [...] kwietnia 2008 r. wszczął z urzędu postępowanie celno – podatkowe w zakresie dotyczącym określenia klasyfikacji taryfowej, stawki celnej i wysokości cła oraz określenia kwoty podatku VAT w przedmiotowym zgłoszeniu celnym.

Następnie decyzją z [...] października 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. ustalił prawidłowe w jego ocenie elementy kalkulacyjne dla potrzeb określenia wysokości podatku od towarów i usług. Zdaniem organu I instancji towary z poz. 1 ww. SAD należało zaklasyfikować do kodu 6702900000 TARIC ze stawką celną w wysokości 4,7 %, co stanowiło podstawę do ustalenia kwoty należności celnych oraz określenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego z zastosowaniem 22% stawki podatku VAT.

Pismem z dnia 2 listopada 2010r. Skarżący reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika złożył odwołanie od ww. decyzji zarzucając organowi rażące naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 191, oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie wybiórczych ustaleń i nie wzięcie pod uwagę materiału dowodowego przedstawionego przez stronę oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów. Odwołująca się zarzuciła także rażące naruszenie przepisów Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, poprzez błędne zastosowanie wobec importowanego towaru kodu CN 6702 90 00, oraz błędną interpretację treści pozycji CN 9505 poprzez uznanie, że bez znaczenia dla klasyfikacji taryfowej artykułu bożonarodzeniowego pozostaje jego charakter, popularność, przeznaczenie, sposób wykorzystania.

Decyzją z [...] listopada 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w W. uchylił decyzję organu I instancji z [...] października 2010 r. w zakresie zastosowanego kodu TARIC i orzekł, że klasyfikacja taryfowa towarów z poz. 1 SAD zamiast kodu 6702 90 00 00 TARIC powinna być 6702 10 00 00, a w pozostałym zakresie utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy przedstawił stan faktyczny ustalony w sprawie, dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego oraz przepisy prawa stanowiące podstawę wydanych decyzji administracyjnych. Przedstawiając motywy dokonanej oceny podkreślił, iż Skarżący nie kwestionuje ustalonego stanu faktycznego w zakresie przedmiotowych towarów, ale zasadność stosowanej przez organ celny klasyfikacji taryfowej. Wyjaśnił, że Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej stosuje się w kolejności numerycznej od 1 do 6, dlatego też dokonując klasyfikacji spornych towarów do odpowiedniej taryfy celnej, należało przeanalizować postanowienia w nich zawarte zaczynając od reguły 1, a nie od reguły 3 c) jak sugerował Skarżący w odwołaniu. Zdaniem organu II instancji pozycja 6702 określa przedmiotowy towar w sposób bardziej szczegółowy niż zadeklarowana w zgłoszeniu celnym pozycja 9505. Tym samym, żądanie Skarżącego zaklasyfikowania spornych kwiatów sztucznych do pozycji 9505 jest niezasadne, niezależnie od tego, czy katalog towarów wymienionych w Notach Wyjaśniających do taryfy celnej, do pozycji 9505 jest zamknięty, czy też nie.

W ocenie organu odwoławczego prawidłowość dokonanej przez organ celny taryfikacji sztucznych kwiatów do pozycji 6702 potwierdzają również Wiążące Informacje Taryfowe wskazane w uzasadnieniu decyzji, oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 kwietnia 2009 r. sygn. akt V SA/Wa 3001/08. W powoływanym orzeczeniu Sąd stwierdził, że taryfikacja sztucznych kwiatów lub ich części do pozycji 6702 jest prawidłowa, ponieważ opis towaru odpowiada definicji tej pozycji.

Dyrektor Izby Celnej w W. wyjaśnił, że decyzja organu I instancji została uchylona w części dotyczącej kodu TARIC 6702 90 00 00, ponieważ w postępowaniu wyjaśniającym ustalono, iż sporne towary zostały wykonane z tworzywa sztucznego. Zatem właściwy jest kod TARIC 6702 10 00 00 obejmujący kwiaty sztuczne , liście, owoce i ich części wykonane z tworzyw sztucznych ze stawką celną w wysokości 4,7%. Organ odwoławczy zauważył przy tym, że zmiana taryfikacji spornych kwiatów kodu 6702 90 00 00 na 6702 10 00 00 nie miała wpływu na kwotę cła, a tym samym na kwotę należnego podatku VAT.

Odnosząc się do określenia w zaskarżonej decyzji wysokości podatku VAT od przedmiotowych towarów, organ odwoławczy stwierdził, że został on określony prawidłowo, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

W zakresie powoływanych w toku postępowania administracyjnego przez Skarżącego Wiążących Informacji Taryfowych organ wyjaśnił, iż decyzje te z dniem wejścia Polski do Unii Europejskiej straciły ważność, a ponadto i tak nie mogłyby wiązać organu celnego przy rozstrzyganiu, ponieważ wydane zostały wobec innego podmiotu.

Pismem nadanym 5 stycznia 2011 r. Skarżący wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z[...]listopada 2010 r. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz utrzymanej nią w mocy decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów procesu.

Zaskarżonej decyzji zarzucił rażące naruszenie norm postępowania, w szczególności art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie wybiórczych ustaleń i nie wzięcie pod uwagę materiału dowodowego przedstawionego przez stronę, jak również naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów. Ponadto zarzucił rażące naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędną interpretację zapisu pozycji 6702 oraz pozycji 9505 CN w odniesieniu do przedmiotowego towaru, polegającą na uznaniu, że skoro pozycja 9505 nie wymienia wprost sztucznych kwiatów, to nie można ich ujmować w tej pozycji, pomimo że pozycja ta obejmuje artykuły świąteczne niezależnie od materiału z którego zostały wykonane.

W uzasadnieniu skargi jej autor zarzucił m.in., iż organy celne powinny brać pod uwagę treść całej Nomenklatury Scalonej. Tymczasem – wg pełnomocnika Skarżącego – organy orzekające w sprawie zaprzestały oceny klasyfikacji po dotarciu do pierwszej pozycji czyli do pozycji 6702, która w ich opinii dotyczy sztucznych kwiatów. Podkreślił, iż brzmienie pozycji CN 9505 wraz z uwagami do sekcji lub działów, nie wyklucza expressis verbis sztucznych kwiatów. Zarzucił, iż przyjęta przez organy celne interpretacja prowadzi do stwierdzenia, że nie istnieje żaden produkt, któremu można przypisać cechy artykułu świątecznego (w tym bożonarodzeniowego). Każdy bowiem produkt świąteczny jest wykonany z materiału, który pozwala na jego klasyfikację także w innej pozycji Nomenklatury Scalonej.

Autor skargi powołując się na treść noty wyjaśniającej do pozycji CN 9505 podniósł, iż z pozycji tej wyłączone są towary, które mimo świątecznego charakteru spełniają funkcje użytkowe. Wyjaśnił przy tym, iż sztuczne kwiaty mają charakter dekoracyjny, a nie użytkowy, a ponadto zostały zaprojektowane, wyprodukowane oraz są rozpoznawalne jako artykuły świąteczne. W związku z powyższym, w jego opinii sporne kwiaty i gałązki należy zataryfikować do pozycji 9505 z zastosowaniem reguły 3 c) ORINS.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wnosząc o jej oddalenie podtrzymał ustalenia faktyczne i prawne zawarte w zaskarżonej decyzji oraz odniósł się do podniesionych w skardze zarzutów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Sprawa niniejsza dotyczy klasyfikacji taryfowej sprowadzonego spoza terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej towaru, który w zgłoszeniu celnym określony został jako "artykuły dekoracyjne bożonarodzeniowe". Z załączonej do zgłoszenia celnego faktury wynika, iż artykuły te to: ostrokrzew z brokatem, główki, piki i gałązki poinsettii, liście paproci z brokatem, liście evergreen z brokatem, liście z anturium z brokatem, liście difenbachii z brokatem.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest klasyfikacja taryfowa sprowadzonych na polski obszar celny wymienionych wyżej towarów, czy należy je sklasyfikować do pozycji 9505 10 90 00 (jak tego chce Skarżący), czy do kodu 6702 90 00 00 (jak tego chce Dyrektor Izby Celnej w W.).

Tytułem wstępu wyjaśnić należy, że Polska stając się państwem członkowskim Wspólnoty Europejskiej, przyjmując zasady funkcjonowania państw unii celnej, przyjęła Wspólnotową Taryfę Celną. Przepis art. 20 ust. 1 rozporządzenia (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. ze zm.), przewiduje, że należności przywozowe są obliczane na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz.L.87.256.1 z 7.09.1987 r. ze zm.) ustanowiło nomenklaturę towarową, zwaną Nomenklaturą Scaloną (CN), gdzie w Załączniku I określa się Nomenklaturę Scaloną i tabele stawek Wspólnej Taryfy Celnej. W dacie zgłoszenia celnego w przedmiotowej sprawie obowiązywało rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1549/2006 z 17 października 2006 r. (Dz. U. WE. L 301 z 31.10.2006 r.) zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Stosowanie Wspólnej Taryfy Celnej przez państwa członkowskie powoduje, że cła na towary przywożone z państw trzecich do wszystkich państw członkowskich oraz nomenklatura są jednolite. Dodatkowo w związku z preferencjami celnymi, zawieszeniem cła, opłatami rolnymi, cłami antydumpingowymi i opłatami wyrównawczymi, ograniczeniami w przywozie i wywozie, refundacjami wywozowymi - Wspólnota posługuje się zintegrowaną taryfą celną - TARIC. Zgodnie bowiem z art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Komisja ustanawia Zintegrowaną Taryfę Wspólnot Europejskich (TARIC), która spełnia wymogi Wspólnej Taryfy Celnej, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego, polityki handlowej, rolnej i innych polityk wspólnotowych dotyczących przywozu lub wywozu towarów.

Taryfa ta opiera się na Nomenklaturze Scalonej i obejmuje:

a) środki zawarte w niniejszym rozporządzeniu;

b) dodatkowe podpodziały wspólnotowe, nazywane - podpozycjami TARIC -, potrzebne do wprowadzenia w życie szczególnych środków wspólnotowych wymienionych w załączniku II;

c) wszelkie inne informacje konieczne do wprowadzenia w życie numerów kodowych TARIC lub dodatkowych numerów kodowych określonych w art. 3 ust. 2 i 3 oraz do zarządzania tymi numerami kodowymi;

d) stawki celne i inne opłaty przywozowe i wywozowe, włączając zwolnienia celne i preferencyjne stawki celne dla konkretnych towarów w przywozie lub wywozie;

e) środki przedstawione w załączniku II stosowane do przywozu i wywozu konkretnych towarów.

Zgodnie zaś z art. 3 ww. rozporządzenia Rady każda podpozycja CN posiada ośmiocyfrowy numer kodowy:

a) pierwsze sześć cyfr stanowi numery kodowe odnoszące się do pozycji i podpozycji nomenklatury Systemu Zharmonizowanego;

b) siódma i ósma cyfra określają podpozycje CN. Gdy pozycja lub podpozycja Systemu Zharmonizowanego nie jest dalej dzielona do celów wspólnotowych, siódma i ósma cyfra to "00".

Podpozycje TARIC są identyfikowane poprzez dziewiątą i dziesiątą cyfrę, które wraz z numerami kodów określonymi w ust. 1 stanowią numery kodów TARIC. W przypadku braku podpodziału wspólnotowego dziewiątą i dziesiątą cyfrą kodu będą cyfry "00". TARIC jest wykorzystywana przez Komisję i Państwa Członkowskie w celu stosowania środków wspólnotowych dotyczących przywozu do i wywozu ze Wspólnoty. Numery kodowe TARIC i dodatkowe numery kodowe TARIC stosuje się do przywozu i w razie konieczności do wywozu towarów objętych odpowiadającymi sobie podpozycjami. Państwa Członkowskie mogą dodawać podpodziały lub dodatkowe numery kodowe do celów krajowych.

Wyjaśnić także należy, iż klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), uwag do sekcji i działów do Taryfy, które decydują o tym jak należy klasyfikować poszczególne towary, ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu. Istotne jest tutaj, iż dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji, z wyłączeniem wszelkich innych, które ewentualnie mogłyby być brane pod uwagę.

Przechodząc do kwestii zasadniczej przedmiotowej sprawy tj. prawidłowego kodu klasyfikacji taryfowej wskazać należy, iż zdaniem Skarżącego przedmiotowe towary zgodnie z regułą 3c ORINS zataryfikować należy do kodu 9505 10 90 00 TARIC przeznaczonych dla artykułów bożonarodzeniowych (wykonanych z innych materiałów niż szkło) z poz. 9505, która obejmuje: "artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, włączając akcesoria do sztuk magicznych lub żartów". W ocenie organu natomiast kwiaty sztuczne, liście i ich części oraz artykuły z nich wykonane, należy zataryfikować zgodnie z regułą 1 ORINS do poz. 6702 taryfy celnej, która obejmuje; "kwiaty sztuczne, liście i owoce oraz ich części, artykuły wykonane ze sztucznych kwiatów, liści, lub owoców" .

Zdaniem Sądu w zakresie sporu pomiędzy stronami co do prawidłowej klasyfikacji przedmiotowego towaru, rację należy przyznać organowi. Wskazać bowiem należy, iż dokonując klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru organy celne prawidłowo zastosowały regułę 1 ORINS, zgodnie z którą dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności – o ile jest to możliwe, korzystać z następnych reguł od 2 do 6, a następnie z Not Wyjaśniających. Oznacza to, że opis pozycji i uwagi do sekcji lub działów posiada pierwszeństwo przy klasyfikacji towaru, inaczej mówiąc dopiero w sytuacji, kiedy nie jest możliwe sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów, mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne.

W myśl komentarza do działu 67, zawartego w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów", pozycja 6702 obejmuje:

1) Kwiaty sztuczne, liście i owoce w postaci przypominającej produkty naturalne, wykonane przez połączenie różnych części (przez połączenie, sklejenie, wkładanie jednych w drugie lub w podobny sposób). Kategoria ta obejmuje również sztuczne kwiaty itp.

2) Części kwiatów sztucznych, liści lub owoców (na przykład słupki, pręciki, zalążnie, płatki, kielichy kwiatowe, liście i łodygi).

3) Artykuły wykonane z kwiatów sztucznych, liści lub owoców (na przykład bukiety, girlandy, wieńce, rośliny) i pozostałe artykuły przeznaczone do stosowania jako ozdoby lub dekoracje, wykonane przez połączenie kwiatów sztucznych, liści lub owoców.

Niniejsza pozycja obejmuje sztuczne kwiaty, liście i ich części oraz artykuły wykonane z nich. Artykuły objęte pozycją 6702 wykorzystywane są głównie do dekoracji (na przykład w domach lub kościołach) lub jako dekoracje kapeluszy, strojów itp. Z zastrzeżeniem wyjątków wymienionych poniżej, towary te mogą być z materiałów włókienniczych, filcu, papieru, tworzyw sztucznych, gumy, skóry wyprawionej, folii metalowej, piór, muszli lub innych materiałów pochodzenia zwierzęcego (np. sztuczne liście z ssaków morskich, specjalnie preparowanych i barwionych, składających się z miękkich pozostałości ciał meduz lub mszywiołów) itp. Wszystkie artykuły klasyfikowane są do niniejszej pozycji niezależnie od stopnia ich wykończenia, pod warunkiem, że spełniają one wymogi zawarte w poprzednich punktach.

Niniejsza pozycja nie obejmuje:

a) Naturalnych kwiatów i liści objętych pozycją 0603 lub 0604 (np. barwionych, srebrzonych lub złoconych).

b) Motywów kwiatowych z koronki, haftu lub innych tekstyliów, które chociaż mogą być wykorzystane jako ozdoby odzieży, to są wykonane jako sztuczne kwiaty (np. przez połączenie różnych części (płatków, pręcików, łodyg itp.), przez połączenie drutem, tekstyliami, papierem, gumą itp. lub przez sklejenie lub w podobny sposób) (sekcja XI).

c) Nakryć głowy ze sztucznych kwiatów lub liści (dział 65).

d) Artykułów ze szkła.

e) Sztucznych kwiatów, liści lub owoców, z ceramiki, kamienia, metalu, drewna itp., otrzymanych w jednym kawałku przez formowanie, kucie, rzeźbienie, tłoczenie lub w innym procesie, lub składających się z części połączonych ze sobą w inny sposób niż przez wiązanie, klejenie, wkładanie jednej w drugą lub w inny podobny sposób.

f) Drutu zwyczajnie pociętego do długości i pokrytego tekstyliami, papierem itp. przeznaczonego do wyrobu łodyg sztucznych kwiatów itp. (sekcja XV).

g) Artykułów łatwo rozpoznawalnych jako zabawki lub artykuły karnawałowe (dział 95).

Biorąc pod uwagę brzmienie tej pozycji oraz wyżej przedstawioną treść komentarza, Sąd uznał, że organy celne zasadnie zaklasyfikowały przedmiotowy towar do pozycji 6702, ponieważ jego opis odpowiada definicji tej pozycji.

Odnosząc się natomiast do wnioskowanego przez Skarżącego dla przedmiotowego towaru kodu 9505 10 90 00, Sąd zauważa, iż zgodnie z komentarzem do działu 95, zawartym w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów", pozycja 9505 obejmuje artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, które ze względu na ich przeznaczenie są zazwyczaj wykonane z materiałów nietrwałych. Obejmują one:

1) Świąteczne dekoracje używane do dekorowania sal, stołów itp. (takie jak girlandy, lampiony itp.); artykuły dekoracyjne na choinki (lameta, kolorowe bombki, zwierzęta i inne figurki itp.); dekoracje ciast, które są tradycyjnie związane z poszczególnymi świętami (np. zwierzęta, flagi).

2) Artykuły tradycyjnie używane w Święta Bożego Narodzenia, np. sztuczne choinki, szopki bożonarodzeniowe, postacie związane z Bożym Narodzeniem oraz zwierzęta, anioły, strzelające zabawki bożonarodzeniowe z niespodzianką, skarpety bożonarodzeniowe, imitacje polan palonych w kominku na Boże Narodzenie, Święte Mikołaje.

3) Artykuły maskaradowe, np. maski, sztuczne uszy i nosy, peruki, sztuczne brody i wąsy (niebędące artykułami codziennego użytku – pozycja 6704) oraz kapelusze papierowe. Jednakże pozycja niniejsza nie obejmuje kostiumów maskaradowych z materiałów włókienniczych, objętych działem 61 lub 62.

4) Rzucane kulki z papieru lub bawełniano – wełniane, papierowe serpentyny (taśmy karnawałowe), tekturowe trąbki, "wydmuchiwane trąbki", konfetti, parasolki karnawałowe itp.

Pozycja 9505 nie obejmuje artykułów, które zawierają wzór świąteczny, dekorację, symbole lub motywy i posiadają funkcję użytkową np. zastawę stołową, naczynia kuchenne, artykuły toaletowe, dywany i inne włókiennicze pokrycia podłogowe, odzież, bieliznę pościelową, bieliznę do celów toaletowych lub kuchennych.

Ponadto w myśl komentarza do poz. 9505, zawartego w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. UE C 133 z 30 maja 2008 r.) produkty, aby były klasyfikowane jako artykuły świąteczne, muszą mieć wartość dekoracyjną (wzór i zdobienia) i być wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne. Produkty te są używane w określonym dniu lub okresie w ciągu roku. Produkty te, zgodnie ze swoją budową i wzorem (odciski, ornamenty, symbole lub napisy), przeznaczone są do użytku podczas określonego święta. "Święto" jest konkretnym dniem lub okresem w ciągu roku, z którym w obrębie danej społeczności związane są charakterystyczne symbole i zwyczaje. Niektóre z takich świąt miały początek w starożytności w związku z rytualnym przestrzeganiem określonych wydarzeń religijnych; inne są uzgodnionym szeroko świętowaniem i są ważne w życiu państwowym. Przykładami takich świąt są: Boże Narodzenie, Wielkanoc, Halloween, dzień św. Walentego, urodziny i ślub. Następujące produkty są również uważane za artykuły świąteczne: figurki dekorowane świątecznymi strojami przedstawiające sezonowe motywy lub biorące udział w sezonowych sferach działalności; sztuczne dynie na halloween; artykuły tradycyjnie używane przy uroczystościach wielkanocnych (np. sztuczne jajka wielkanocne nieprzeznaczone do pakowania), żółte wielkanocne kurczaki i wielkanocne króliczki; zadrukowane dekoracje papierowe, które są związane ze szczególnym świętem, układane wokół ciast; artykuły ceramiczne posiadające świąteczne wzory i funkcje dekoracyjne. Artykuły pełniące funkcje użytkowe są wykluczone, nawet jeżeli posiadają wzór lub zdobienie właściwe dla określonego święta.

Biorąc pod uwagę powyższe Sąd zwraca uwagę, iż pozycja 9505 nie wymienia sztucznych kwiatów i ich części, a tym samym za słuszne należało uznać stanowisko organów celnych, że przedmiotowy towar stanowiący sztuczne kwiaty i części objęty jest pozycją 6702, które mogą być wykorzystane do dekorowania pomieszczeń w okresie Świąt Bożego Narodzenia ale ich generalne zastosowanie może mieć charakter powszechny.

Odnosząc się tutaj do prezentowanego stanowiska Skarżącego w zakresie bożonarodzeniowego charakteru przedmiotowych towarów, wskazać także należy, iż posypanie lub przyozdobienie kwiatów brokatem – jak ma to miejsce w niniejszej sprawie – nie czyni ich artykułami bożonarodzeniowymi w rozumieniu Taryfy celnej. Dlatego też, żądanie strony zataryfikowania przedmiotowych towarów do poz. 9505 jest niezasadne, niezależnie od tego, czy katalog towarów wymienionych w Notach Wyjaśniających do pozycji 9505 Taryfy celnej jest zamknięty.

Nie bez znaczenie pozostaje także, iż aktualnym potwierdzeniem klasyfikacji kwiatów sztucznych do pozycji 6702, są także powoływane w zaskarżonej decyzji Wiążące Informacje Taryfowe (PL-WIT-2008-00804, PL-WIT-2008-00805, PL-WIT-2008-00806, PL-WIT-2008-00807, PL-WIT-2008-00808, PL-WIT-2008-00809, PL-WIT-2008-00814, PL-WIT-2008-00815, PL-WIT-2008-00818, PL-WIT-2008-00821, PL-WIT-2008-00822, PL-WIT-2008-00824, PL-WIT-2008-00827, PL-WIT-2008-00830).

Nie ulega wątpliwości zdaniem Sądu, iż kwiaty sztuczne już z samego brzmienia odpowiadają pozycji 6702 i nie mieszczą się w pojęciu "artykułów bożonarodzeniowych" w rozumieniu wyżej opisanej pozycji 9505. Tym samym nie można ich taryfikować do pozycji 9505 z zastosowaniem reguły 3c ORINS. Wyjaśnić przy tym należy, iż dla potrzeb taryfikacji sztucznych kwiatów pozostaje bez znaczenia ich charakter dekoracyjny, a nie użytkowy, na co powołuje się Skarżący. Jak słusznie bowiem podniósł tutaj organ w odpowiedzi na skargę, skoro zastosowana pozycja 6702 obejmuje z brzmienia kwiaty sztuczne, a taryfikacja jest zgodna z regułą 1 ORINS, to nie ma podstaw prawnych do zastosowania pozycji 9505 obejmującej z brzmienia "artykuły świąteczne" z zastosowaniem reguły 3c ORINS. Istotnym jest tutaj także, na co zwracał uwagę organ administracyjny, iż przeznaczenie towaru ma wpływ na klasyfikację taryfową, jednak tylko wtedy gdy stanowi tak Taryfa celna. W ocenie Sądu sytuacja taka nie zachodzi w przedmiotowym przypadku. Podkreślić należy, że przedmiotowej sprawie towar stanowią: ostrokrzew z brokatem, główki, piki i gałązki poinsettii, liście paproci z brokatem, liście evergreen z brokatem, liście z anturium z brokatem oraz liście difenbachii z brokatem, których nie można określić wprost jako towarów bożonarodzeniowych.

Jednocześnie Sąd ma na względzie fakt, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 7 grudnia 2010 r. sygn. akt I GSK 531, 533/09 – w sprawach o tożsamych stanach faktycznych i prawnych – wyraził stanowisko, iż okoliczność, że towar jest sztucznym kwiatem nie może automatycznie prowadzić do zastosowania w stosunku do niego kodu 6702 90 00 WKC. Istnieje bowiem potrzeba ustalenia – o co w niniejszej sprawie wnioskował Skarżący – czy sporny towar ma charakter artykułu bożonarodzeniowego, w rozumieniu kodu 9505 10 90. Charakter tego towaru powinien być oceniony pod kątem kryteriów zawartych w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich". Tak więc powinno być wyjaśnione czy jest to produkt, który ma wartość dekoracyjną i czy został wyłącznie zaprojektowany, wyprodukowany i jest rozpoznawalny jako artykuł świąteczny, a ponadto czy produkt ten jest używany w czasie Bożego Narodzenia.

Podzielając powyższe stanowisko Sąd rozpoznający niniejszą sprawę uznał ustalenia organu odwoławczego dotyczące klasyfikacji importowanych towarów do kodu 6702 90 00 00 za prawidłowe. Przede wszystkim jeszcze raz należy podkreślić, że sprowadzone towary, stanowiące: ostrokrzew z brokatem, główki, piki i gałązki poinsettii, liście paproci z brokatem, liście evergreen z brokatem, liście z anturium z brokatem oraz liście difenbachii z brokatem nie są produktami wyłącznie o charakterze bożonarodzeniowym. Wymienione towary mogą być bowiem wykorzystywane w różnych okolicznościach np. podczas ślubów, przyjęć, komunii itp., a więc mają wielorakie zastosowanie jako elementy dekoracyjne i to w okresie całego roku.

Kierując się zatem powyższymi uwagami dotyczącymi przedmiotowych pozycji CN, podkreślić należy, iż w ocenie Sądu w sytuacji gdy towar występuje w Taryfie celnej i jest klasyfikowany do konkretnej pozycji CN, jego inna klasyfikacja wynikająca np. z przeznaczenia towaru (a na taką klasyfikację wskazuje Skarżący) jest niemożliwa. Powoływana przez Skarżącego Reguła 3c jest stosowana tylko w sytuacji, gdy towary mogą być pozornie klasyfikowane do dwu lub więcej pozycji, co jednak w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. Sąd podziela także stanowisko organu, iż brak zapisu w uwagach do działu 95 Taryfy celnej o wyłączeniu stosowania tego działu do sztucznych kwiatów, nie daje podstaw do taryfikowania importowanych towarów zgodnie z wolą Skarżącego do pozycji 9505, bowiem sztuczne kwiaty objęte są z brzmienia pozycją 6702 i spełniają jej wymogi.

W związku z powyższym, Sąd za chybione uznał zarzuty skargi o rażącym naruszeniu prawa materialnego poprzez błędne interpretacje rozstrzygających organów celnych co do zapisów pozycji 6702 ORINS i ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie, jak również niezastosowania dla przedmiotowego towaru kodu 9505 10 90 00 TARIC.

Odnosząc się do argumentacji Skarżącego w zakresie powyższego zarzutu wyjaśnić również należy, iż powoływane w skardze rzekome ograniczenie podjętych przez organ celny rozważań jedynie do pozycji 6702, nie znajduje w ocenie Sądu uzasadnienia. Prezentowanemu przez Skarżącego stanowisku przeczy bowiem treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, gdzie organ II instancji w sposób wyczerpujący wyjaśnił dlaczego powoływana przez Skarżącego jako prawidłowa dla przedmiotowych towarów pozycja 9505, nie jest dopuszczalna w sprawie. Organ administracyjny nie przedstawił literalnego brzmienia not wyjaśniających do pozycji 9505 i nie wskazał przebiegu ich szczegółowej analizy, jednakże w sposób nie budzący żadnych wątpliwości wyraził swoje stanowisko w zakresie powoływanej pozycji. Dyrektor Izby Celnej wykazał bowiem iż nie zachodzi w tej sprawie sytuacja, ewentualnej klasyfikacji spornego towaru do dwóch lub więcej pozycji, co uzasadniałoby zastosowanie reguły 3c ORINS, a tym samym zarzut rzekomego braku rozważenia pozycji 9505 jest nietrafny.

Odnosząc się do zarzutów rażącego naruszenia norm postępowania, wskazać należy, iż Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organy celne powoływanych w skardze przepisów art. 122, 187, 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Skarżący wywodzi, że organy celne dokonały swojej oceny na podstawie wybiórczych ustaleń i nie wzięły pod uwagę całości materiału dowodowego. Analiza tych zarzutów w konfrontacji z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie oraz uzasadnieniem wydanych w sprawie decyzji nie daje podstaw do ich uwzględnienia. Przede wszystkim podkreślić należy, iż Skarżący nie kwestionował ustalonego stanu towaru (jego cech, parametrów technicznych), a zasadniczy spór w zakresie klasyfikacji taryfowej wynika z kwestii interpretacji przepisów, a nie pominięcia dowodów. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja wypełnia przesłanki art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, jak również nie doszło w sprawie zdaniem Sądu do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu Skarżącego, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. Wydając rozstrzygnięcie, organy działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów celnych i podjęły niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu, wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji należy również stwierdzić, że ocena dowodów dokonana przez orzekające w sprawie organy celne nie przekroczyła granic zakreślonych w art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa.

Wskazać także należy, iż w ocenie Sądu organy administracyjne orzekające w sprawie w sposób prawidłowy ustaliły wysokość zobowiązania Skarżącego z tytułu podatku VAT określonego w przedmiotowej sprawie. Jak wynika z treści przepisu art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535.), jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku wykazana została nieprawidłowo, co w przedmiotowej sprawie miało miejsce Naczelnik Urzędu Celnego jest zobowiązany wydać decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.