Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 425/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2021-11-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust.1 pkt 3 i 4, art. 7 ust.1 pkt 6
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie asesor sądowy WSA Marcin Kojło, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Protokolant sekretarz sądowy Renata Kryńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 listopada 2021 r. sprawy ze skargi Samodzielnego Publicznego P. Zakładu Opieki Zdrowotnej w C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2016-2019 oddala skargę


UZASADNIENIE

Samodzielny Publiczny P. Zakład Opieki Zdrowotnej

w C. (zwany dalej: "skarżącym", "SPZOZ") złożył w czerwcu 2019 r. korekty deklaracji na podatek od nieruchomości, w których na potrzeby opodatkowania ujawnił: a) za rok 2016: - 21.930,10 m2 gruntów związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej, - 146 m2 budynków mieszkalnych, - 159 m2 budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, - 38.054 m2 budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, b) za rok 2017: - 21.444,10 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, - 33 m2 budynków mieszkalnych, - 159 m2 budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, - 36.177 m2 budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, c) za rok 2018: - 21.444,10 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, - 33 m2 budynków mieszkalnych, - 159 m2 budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, - 36.177 m2 budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, d) za rok 2019: - 20.973,10 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, - 159 m2 budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, - 36.532 m2 budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych.

W załącznikach D-1/A do deklaracji wymieniono: grunty o łącznej powierzchni 175.728 m2 (za rok 2019 - 174.042 m2) oraz budynki o łącznej pow. użytkowej 41.642 m2. Wykazy te obejmowały również grunty wyłączone z opodatkowania oraz grunty i budynki zwolnione z podatku w związku z wpisem do rejestru zabytków.

Wskazane wyżej dane budziły wątpliwości organu podatkowego, który postanowieniem z dnia [...] lipca 2019 r. wszczął postępowanie w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2016-2019. W toku tego postępowaniu, w dniu [...] sierpnia 2019 r., przeprowadzono oględziny nieruchomości znajdujących się w posiadaniu skarżącego. W wyniku oględzin ustalono, że grunty wykazywane jako zwolnione z podatku, uznawane przez podatnika za wpisane do rejestru zabytków, są zabudowane budynkami (w tym również wpisanymi do rejestru zabytków), na użytkach rolnych nie jest prowadzona działalność gospodarcza (na części z nich są jedynie posadowione garaże blaszane niezwiązane trwale z gruntem), a w budynkach (wykazanych jako zwolnione) nie była prowadzona działalność gospodarcza.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] Burmistrz C. określił skarżącemu zobowiązania w podatku od nieruchomości następująco: (-) za rok 2016- 300.864 zł, (-) za rok 2017- 292.862 zł, (-) za rok 2018-292.862 zł, (-) za rok 2019- 293.219 zł. Do podstawy opodatkowania przyjęto: - 129.081 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, - 146 m2 (rok 2016), 33 m2 (lata 2017-2018), 0 m2 (rok 2019) budynków mieszkalnych - zgodnie z deklaracjami), - 159 m2 budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - zgodnie z deklaracjami, - 38.054 m2 (za rok 2016), 36.177m2 (za lata 2017-2018), 36.532 m2 (za rok 2019) budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych - zgodnie z deklaracjami, - 3.448.390,59 zł (za lata 2016-2018), 3.439.585,90 zł (za rok 2019) wartości budowli - zgodnie z informacjami złożonymi przez podatnika w toku czynności sprawdzających. Jako dowód w sprawie dopuszczono oświadczenia podatnika dotyczące braku zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej budynków wykazywanych w poszczególnych latach jako zwolnione z podatku. Organ podatkowy upewnił się również, że budynki te są przez skarżącego należycie utrzymywane i konserwowane (vide: pismo P. Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia [...] lipca 2019 r.). W zakresie opodatkowania budynków dane wynikające z deklaracji uznano więc za wiążące.

W oparciu o ewidencję gruntów organ podatkowy zweryfikował powierzchnię wszystkich gruntów znajdujących się w posiadaniu . Ustalono, że wynosi ona łącznie 175.728 m2, z czego podatkowi od nieruchomości podlegają grunty dziatek nr [...] w całości (Bi - 124.352 m2), nr [...] w części ("Bi" – 3040 m2 i "N" – 2877 m2). Nieużytki o pow. 2877m2 pominięto jako zwolnione z podatku. W zakresie zobowiązania podatkowego obciążającego grunty i budowle deklaracji podatkowej nie uznano jako dowód w sprawie. Zdaniem organu podatkowego grunty nie byty wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, w związku z czym - jako znajdujące się w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą należało je obciążyć najwyższymi stawkami podatku. Również budowle uznano za związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej SPZOZ i obciążono podatkiem od nieruchomości.

Od powyższej decyzji SPZOZ złożył odwołanie, w którym zakwestionował zasadność obciążania podatkiem od nieruchomości budowli oraz gruntów objętych decyzją z dnia [...] lipca 1984r. ([...]) wpisująca do rejestru nr 521 zespół zabudowań pofabrycznych dawnej fabryki M. w C.. Zdaniem skarżącego nie jest on przedsiębiorcą i prowadzona przez niego działalność lecznicza nie jest działalnością gospodarczą w związku z czym posiadane przez niego budowle nie podlegają podatkowi od nieruchomości. Z kolei grunty działki nr [...] należy traktować jako indywidualnie wpisane do rejestru zabytków - grunty takie korzystają z ustawowego zwolnienia uregulowanego w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm., zwanej dalej: "u.p.o.l.").

Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze

w B. decyzją z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...] uchyliło decyzję organu I instancji i określiło zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2016 w kwocie 296.999 zł, za rok 2017 w kwocie 289.059 zł, za rok 2018 w kwocie 289.059 zł, za rok 2019 w kwocie 290.561 zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że spór w przedmiotowej sprawie dotyczy zagadnienia opodatkowania gruntów oraz budowli. Wskazał, że budowle podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wtedy, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek podatku od nieruchomości.

Kolegium wskazało, że zdaniem skarżącego jest on samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej, a więc podmiotem leczniczym niebędącym przedsiębiorcą (art. 2 ust. 1 pkt 4 i art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, zwanej dalej: "u.d.l."), a wykonywana przez niego działalność lecznicza jest działalnością regulowaną (art. 16 ust. 1 u.d.l.), a zatem działalności tej nie można uznać za działalność gospodarczą.

Z kolei organ odwoławczy stwierdził, że samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej faktycznie nie są uznawane za przedsiębiorców, co wynika z powołanych wyżej art. 2 i art. 4 u.d.l. Nie oznacza to jednak, że nie prowadzą działalności gospodarczej, o czym świadczy powoływany przez skarżącego art. 44 u.d.l.

W ocenie organu prowadzenie działalności za odpłatnością wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej zdefiniowanej w obowiązującej w 2015 r. ustawie o swobodzie działalności gospodarczej (u.s.d.g.). Właśnie takie przymioty, zdaniem Kolegium, ma działalność SPZOZ. Wskazało, że w ramach tej działalności mógł (i nadal może) na podstawie statutu: świadczyć usługi gastronomiczne, wynajmować i wydzierżawiać pomieszczenia i grunty, odpłatnie prowadzić działalność leczniczą prowadzić szkolenia innym podmiotom, świadczyć usługi diagnostyczne - tego typu działania niewątpliwie mają charakter zarobkowy. O prowadzeniu działalności zarobkowej przekonał się też organ I instancji, stwierdzając (podczas oględzin z dnia [...] sierpnia 2019 r.), że za wjazd na swój teren szpital pobiera opłaty.

Odnosząc się do spornych gruntów działki nr [...], organ odwoławczy stwierdził, że nie były i nie są indywidualnie wpisane do rejestru zabytków. Podniósł, że faktycznie o gruntach tych wspomniano w decyzji z dnia [...] lipca 1984 r., jednakże decyzja ta wpisem do rejestru obejmowała tylko budynki. Teren oznaczony w decyzji (i załączniku do decyzji) został objęty zupełnie inną formą ochrony zabytku - ochroną konserwatorską. Zdaniem Kolegium ochrony tej nie można utożsamiać z wpisem do rejestru zabytków, gdyż obejmuje ona obiekty niewpisane do tego rejestru. Niezależnie od tego organ zbadał zapisy rejestru zabytków i ustalił, że żadnego gruntu do rejestru nr [...] nie wpisano (rejestr zabytków dostępny jest na stronach: [...].

Kolegium stwierdziło, że o uchyleniu kwestionowanej decyzji przesądził błąd

w obliczeniu podstawy opodatkowania gruntów. W aktach sprawy brakuje jakichkolwiek dowodów świadczących o zajęciu użytków rolnych na prowadzenie działalności gospodarczej. Takie grunty nie mogły być więc obciążone podatkiem od nieruchomości. Powierzchnia gruntów podlegających podatkowi od nieruchomości jest z kolei mniejsza niż wskazana w uzasadnieniu decyzji i wynosi ona: 124.352 m2 ("Bi" - działka nr [...]) + 3040 m2 ("Bi" - część dziatki nr [...]) = 127 392 m2.

W aktach brakuje jakiegokolwiek dowodu świadczącego o zajęciu użytków rolnych dziatki nr [...] (1.689 m2) na prowadzenie działalności gospodarczej, w związku

z czym nie mogły one być obciążone podatkiem od nieruchomości.

W ocenie organu odwoławczego organ I instancji nie wziął także pod uwagę faktu, że na działce nr [...] podatnik włada budynkiem mieszkalnym. Wpisanie budynku mieszkalnego do rejestru zabytków nie oznacza, że budynek taki traci swoją funkcję mieszkalną. Funkcji tej nie traci również, gdy zostanie zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, ani gdy przez pewien czas z innych powodów nie korzysta z ustawowego zwolnienia z podatku; takie zdarzenia mają na pewno wpływ na opodatkowanie samego budynku, jednak nie zawsze wpływają na sposób traktowania gruntu związanego z tym budynkiem - grunt taki co do zasady nadal pozostaje związany z budynkiem mieszkalnym (w rozumieniu art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l.), chyba że organ podatkowy wykaże, iż - np. z uwagi na częściowe zajęcie budynku mieszkalnego na prowadzenie działalności gospodarczej - część takiego gruntu należy traktować jako związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Kolegium podniosło, że w swoich deklaracjach skarżący wykazywał omawiany budynek mieszkalny jako częściowo zwolniony z podatku od nieruchomości, co oznacza, że nie był on w całości wykorzystywany zgodnie z przeznaczeniem. Jako, że stanowi on niewielką część dość gęsto zabudowanego kompleksu obiektów służących prowadzeniu działalności gospodarczej (leczniczej), w ocenie organu niemożliwe było dokładne określenie powierzchni gruntu, z którego potencjalni mieszkańcy tego budynku mogliby korzystać w ramach zaspokajania swoich potrzeb mieszkaniowych. W tym celu organ odwoławczy posłużył się instytucją szacowania, bowiem spełnione zostały warunki jej zastosowania określone w art. 23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., zwanej dalej: "o.p."). Na potrzeby szacowania obliczono łączną powierzchnię zabudowy wszystkich budynków znajdujących się na działce [...] (25.191 m2)

i porównano ją z powierzchnią zabudowy całego budynku mieszkalnego (1.132 m2). Powierzchnia zabudowy tego budynku stanowi 4,5% całkowitej powierzchni zabudowy wszystkich budynków na tej działce. Uznano, że odpowiednio taka sama część (4,5%) gruntu działki nr [...] jest związana z budynkiem mieszkalnym: 124.352 m2 (pow. działki nr [...]) x 4,5% = 5 595,84 m2 - w braku odmiennych ustaleń dokonanych w toku oględzin taką powierzchnię należało obciążyć stawkami przewidzianymi dla gruntów pozostałych. Powierzchnia gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosiła więc w latach 2016-2019: 124.352 m2 ("Bi" - działka nr [...]) + 3040 m2 ("Bi" - część działki nr [...]) - 5595,84 m2 = 121 796,16 m2.

W ocenie Kolegium nieprawidłowo też opodatkowano budynek mieszkalny. Obiekt ten był wpisany do rejestru zabytków i korzystał z ustawowego zwolnienia

z podatku od nieruchomości (w części niezwiązanej z prowadzeniem działalności gospodarczej), w związku z czym skarżący niepotrzebnie zadeklarował jego część do opodatkowania.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skarżący złożył skargę do tut. Sądu. Zaskarżonej decyzji zarzucił:

I. naruszenie przepisów materialnego prawa podatkowego, prawa gospodarczego a także naczelnych reguł konstytucyjnych, które miało wpływ na wynik sprawy a mianowicie:

1) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez błędne uznanie, że SPZOZ jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i w konsekwencji uznanie, iż grunty, budynki i budowle szpitala należy traktować na potrzeby podatku od nieruchomości jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, kiedy mając na uwadze ograniczania nakładane przez ustawodawcę na podmioty publiczne prowadzące działalność leczniczą nie sposób uznać, aby były one pełnoprawnymi podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą,

2) art. 7 ust. 1 pkt. 6 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie w sprawie przez organy podatkowe w stosunku do terenu opisanego w decyzji Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w B. i w konsekwencji uznanie, iż wskazane zwolnienie nie będzie miało w sprawie zastosowania, kiedy wskazany w decyzji nr [...] zespół zabudowy pofabrycznej w istocie obejmuje całość nieruchomości (zarówno gruntów jak i budynków) przez brak definicji legalnej innego rozumienia tegoż zwrotu,

3) art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U z 2021 r., poz. 162, zwanej dalej: "p.p.") w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. przez błędną jego wykładnie, że SPZOZ wypełnia swoją działalnością elementy definicji działalności gospodarczej, kiedy brak jest co najmniej dwóch elementów wskazanej definicji w postaci zarobkowości oraz ciągłości, powyższe prowadzi do wniosku, że SPZOZ może co najwyżej zostać uznany jako podmiot uczestniczący w szerokorozumianym obrocie gospodarczym a nie jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą,

4) art. 84 w związku z art. 217 w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji RP, tj. obowiązku zachowania zasady szczególnej określoności regulacji daninowych, wywodzoną z ww. przepisów, gdyż w omawianej sytuacji nie można wyinterpretować obowiązku podatkowego kiedy w istocie nie jest on w sposób szczególny określony

w randze ustawowej, co w świetle uprzednio przedstawionych zarzutów nie może stanowić o prawidłowo umocowanym obowiązku podatkowym i wprowadza dowolność po stronie organu podatkowego w interpretowaniu możliwości nakładania danin publicznych na podmioty niemogące prowadzić działalności gospodarczej

w rozumieniu art. 3 p.p.

II. naruszenie przepisów procesowego prawa podatkowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

1) art. 121, 122, 187 § 1 i art. 191 o.p. poprzez dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego i przyjęcie przez organy podatkowe, wbrew zebranemu w aktach sprawy materiałowi dowodowemu, że SPZOZ jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą oraz że grunty opisane w decyzji Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w B. nie są objęte zwolnieniem z podatku od nieruchomości, pomimo przedłożenia stosownych dokumentów urzędowych.

2) art. 139 § 2 i art. 140 § 1 o.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego przez II instancję przez prawie dwa lata bez podawania przyczyn niedotrzymania terminu na załatwienie sprawy.

3) art. 23 o.p. poprzez zastosowanie instytucji oszacowania podstawy opodatkowania bez wskazania uzasadnienia wyboru metody oszacowania.

4) art. 210 § 4 o.p. poprzez niedostateczne uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej decyzji.

Mając powyższe na uwadze skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie na rzecz podatnika kosztów postępowania według norm przypisanych, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości lub części

i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie na rzecz podatnika kosztów postępowania wg norm przypisanych.

W odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Nie ulega wątpliwości, na co słusznie wskazuje organ, że warunkiem zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. jest wpisane gruntu lub budynku indywidualnie do rejestru zabytków. Oznacza to, że w rejestrze zabytków musi wyraźnie figurować konkretny przedmiot opodatkowania wymieniony z nazwy. Skarżąca tymczasem ciągle pomija zapisy rejestru zabytków, a zamiast tego próbuje interpretować na swoją korzyść treść decyzji dotyczącej wpisu do rejestru zabytków, w której grunty objęto jedynie ochroną konserwatorską. Tymczasem należy wskazać, iż wspomniana wyżej decyzja w sposób wyraźny wpisem do rejestru obejmuje tylko i wyłącznie budynki. Teren oznaczony w decyzji (i załączniku do decyzji) został objęty zupełnie inną formą ochrony zabytku - ochroną konserwatorską. Ochrony tej nie można utożsamiać z wpisem do rejestru zabytków - obejmuje ona obiekty niewpisane do tego rejestru. Co więcej, w toku postępowania odwoławczego, co wynika z akt administracyjnych sprawy, zbadano treść rejestru zabytków (powszechnie dostępną w serwisie dane.gov.pl realizującym cel Centralnego Repozytorium Informacji Publicznej wskazany w ustawie o dostępie do informacji publicznej) - żaden grunt do rejestru nr [...] nie został wpisany. Należy także wskazać, że to rejestr zabytków, a nie pismo P. Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, jest dokumentem świadczącym o wpisie gruntu lub budynku do tego rejestru. Zarówno w decyzji wpisującej do rejestru nr [...] zespół zabudowań pofabrycznych dawnej fabryki M. w C., jak i w samym rejestrze, wyraźnie wskazano, co wchodzi w skład "zespołu zabudowań" - zabudowania te enumeratywnie wymieniono w tychże dokumentach. Grunty natomiast nie wchodziły w skład tego zespołu. Zdaniem Sądu samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej, mimo że nie są uznawane za przedsiębiorców, powinny być jednak uznawane za inne (inne niż przedsiębiorcy) podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Zgodnie z art. 44 ustawy o działalności leczniczej podmiot leczniczy niebędący przedsiębiorcą udziela świadczeń zdrowotnych finansowanych za częściową odpłatnością lub całkowitą odpłatnością. Wynika z tego, że jest on pełnoprawnym uczestnikiem obrotu gospodarczego uprawnionym do pobierania "opłat" za świadczone przez siebie usługi. Prowadzenie działalności za odpłatnością wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej zdefiniowanej w obowiązującej do kwietnia 2018r. ustawie o swobodzie działalności gospodarczej (u.s.d.g.). W art. 2 tej ustawy stwierdzono, że działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Właśnie takie przymioty ma działalność SPZOZ. Zgodnie z art. 5 pkt 5 u.s.d.g. działalność regulowana traktowana była jako "działalność gospodarcza. której wykonywanie wymaga spełnienia szczególnych warunków, określonych przepisami prawa"'. Nie ulega więc wątpliwości, że SPZOZ w C. prowadzący działalność regulowaną należało uznać za podmiot, który co prawda nie jest przedsiębiorcą, ale prowadzi działalność gospodarczą. Co więcej, w ramach tej działalności mógł (i nadal może) na podstawie statutu: świadczyć usługi gastronomiczne, wynajmować i wydzierżawiać pomieszczenia i grunty, odpłatnie prowadzić działalność leczniczą, prowadzić szkolenia innym podmiotom, świadczyć usługi diagnostyczne - tego typu działania mają charakter zarobkowy. Działalnością zarobkową jest też pobieranie przez SPZOZ opłat za wjazd na teren szpitala. Nie ma przy tym znaczenia rozmiar prowadzonej działalności zarobkowej . Nie wspomniano o nim także w powołanej wyżej ustawowej definicji działalności gospodarczej. Nie ma też znaczenia główny cel działalności prowadzonej przez podatnika. O zastosowaniu najwyższych stawek podatku od nieruchomości decyduje fakt posiadania gruntu, budynku lub budowli przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie podmiot, którego głównym celem jest prowadzenie działalności gospodarczej. Nawet więc pobieranie częściowej odpłatności (niepozwalające na wypracowanie jakiegokolwiek zysku) za niektóre usługi związane ze świadczeniami zdrowotnymi przesądza o prowadzeniu właśnie działalności gospodarczej. Na podobnej zasadzie traktowani są przedsiębiorcy: płacą oni podatek od nieruchomości według najwyższych stawek nawet wtedy, gdy nie osiągają zysku. Cecha odpłatności pojawia się także w definicji działalności gospodarczej uregulowanej w obowiązującej od 30.04.2018r. ustawie - Prawo przedsiębiorców. Zgodnie z jej art. 3, działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Działalność regulowana również uznawana jest na gruncie przepisów Prawa przedsiębiorców za rodzaj działalności gospodarczej. Przesądza o tym chociażby fakt, że działalność ta podlega reżimowi tej ustawy - przykładowo można tu wskazać art. 37 ust. 1 i art. 43 ust. 1. Zgodnie z tym pierwszym "wykonywanie działalności gospodarczej w dziedzinach mających szczególne znaczenie ze względu na bezpieczeństwo państwa lub obywateli albo inny ważny interes publiczny wymaga uzyskania koncesji wyłącznie, gdy działalność ta nie może być wykonywana jako wolna albo po uzyskaniu wpisu do rejestru działalności regulowanej albo zezwolenia". Drugi z wyżej wymienionych przepisów stanowi, że Jeżeli odrębne przepisy stanowią, że dany rodzaj działalności jest działalnością regulowana, przedsiębiorca może wykonywać tę działalność, jeśli # spełnia warunki określone tymi przepisami i po uzyskaniu wpisu do właściwego rejestru działalności regulowanej’ '. Warto też dodać, że ani w przepisach u.s.d.g, ani w Prawie przedsiębiorców, nie stwierdzono, że działalność regulowana nie jest działalnością gospodarczą. Gdyby ustawodawca miał taką wolę, wymieniłby działalność regulowaną w art. 5 Prawa przedsiębiorców. O prowadzeniu działalności gospodarczej przez SPZOZ świadczy również teść jego statutu. Strona sama przyznaje, że wskazano tam na możliwość świadczenia usług gastronomicznych, diagnostycznych, wynajmu i wydzierżawiania pomieszczeń i gruntów, odpłatnego udzielania świadczeń zdrowotnych i prowadzenia szkoleń. Wbrew twierdzeniom strony, tak szeroko zakreślone w statucie dopuszczalne ramy działalności samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej świadczą właśnie o charakterze tego podmiotu - w założeniu (jako samodzielny) - powinien on w jak największym stopniu starać się pozyskać własne środki na działalność leczniczą. Naturalne jest, że środki takie z reguły pochodzą właśnie z działalności gospodarczej, tj. zarobkowej, zorganizowanej, wykonywanej we własnym imieniu i w sposób ciągły. Pogląd na temat traktowania działalności leczniczej jako działalności gospodarczej można uznać za utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych (vide wyroki w sprawach II FSK 3401/15,1 SA/Lu 297/10,1 SA/Wr 208/14,1 SA/Gl 1154/14,1 SA/Gl 425/15). W skardze zarzucono brak uzasadnienia wyboru metody szacowania. Zarzut ten jest bezzasadny. Sąd zaznacza, że organ II instancji dość szczegółowo wyjaśnił, dlaczego stosuje szacowanie. Na działce nr [...] znajdował się budynek mieszkalny. Obiektu tego nie wykorzystywano jednak na cele związane z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych - częściowo w ogóle nie był on użytkowany, a częściowo miał związek z działalnością gospodarczą (zgodnie z danym zawartymi w deklaracjach podatkowych). Jako że nie było żadnych mieszkańców tego budynku, niemożliwe było np. przesłuchanie świadków, którzy potwierdziliby zajęcie jakiejkolwiek powierzchni gruntu związanego z tym budynkiem na własne potrzeby bytowe. To waśnie dlatego konieczne okazało się oszacowanie powierzchni gruntu związanego z budynkiem mieszkalnym. Zdaniem Sądu, w zaskarżonej decyzji wystarczająco opisano przyjęta metodę szacowania. Wydaje się ona logiczna i pasująca do zaistniałego stanu faktycznego. Również strona nie była wstanie wskazać w skardze jakichkolwiek merytorycznych zarzutów przeciwko przyjętej metodzie szacowania. Organ odwoławczy zasadnie przyjął, że skoro budynek mieszkalny znajduje się na działce nr [...] (25.191m2), to należy porównać jego powierzchnię zabudowy z ogólną powierzchnią zabudowy wszystkich budynków znajdujących się na tej działce. Procent, jaki stanowiła ta powierzchnia, odniesiono z kolei do powierzchni działki - taką właśnie część gruntu uznano za związana z budynkiem mieszkalnym. Niezasadny jest także zarzut przewlekłego prowadzenia postępowania. Skarżącego poinformowano o przyczynach zwłoki w załatwieniu sprawy. Intencją organu orzekającego było bowiem zapoznanie się ze stanowiskiem Sądu dotyczącym analogicznej sprawy SPZOZ dotyczącej roku 2015. Decyzja kończąca niniejsze postępowanie miała być wydana niezwłocznie po zakończeniu postępowania sądowego. Z uwagi na złożenie skargi kasacyjnej organ orzekający postanowił wydać decyzję, uwzględniając stanowisko Sądu I instancji. Oczywiście takie działanie organu nie zasługuje na aprobatę, gdyż nie było spowodowane zawiłością sprawy, a tylko, jak się wydaje, chęcią poprawy statystyk, lecz nie można w tym wypadku mówić o przewlekłości powodującej konsekwencje prawne. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż nie zasługują na uwagę zarzuty dotyczące prawa materialnego określone w pkt 1 skargi oraz prawa procesowego z punktu 2 skargi.

Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji.