Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1815/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2007-03-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Dnia 15 marca 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędzia WSA Joanna Sekunda-Lenczewska (spr.), Protokolant asystent sędziego Joanna Skrzypczak, po rozpoznaniu w Łodzi na rozprawie w dniu 15 marca 2007 roku przy udziale sprawy ze skargi M. K. i M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2002 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1815/06

U Z A S A D N I E N I E

Decyzją z dnia [...] o znaku [...], po rozpoznaniu odwołania M. i M. K., prowadzących działalność gospodarczą pod firmą A s.c., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję własną z dnia [...] o znaku [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją z dnia [...] o znaku [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] o znaku [...] w sprawie określenia za miesiąc sierpień 2002 roku zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w kwocie 6.318 złotych.

Jak wynika z uzasadnienia decyzji M. i M. K. złożyli wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za rok 2002 na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 ustawy Ordynacja podatkowa. Wnioskodawcy powołując się na treść orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 12 stycznia 2006 roku wydanego w sprawach C-354/03, C-355/03 i C-484/03, stwierdzili, iż jego treść ma wpływ na rozstrzygnięcie ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]. ETS stwierdził bowiem, że jeżeli podatnik dokonuje określonych transakcji w łańcuchu dostawy, które same nie stanowią oszustwa w podatku VAT, to niezależnie od zamiaru innego podmiotu uczestniczącego w tym samym łańcuchu dostaw lub od oszukańczego charakteru innej transakcji wchodzącej w skład owego łańcucha dostaw, wcześniejszej lub późniejszej w stosunku do tej, której dokonał podatnik, a ponadto, gdy o oszukańczym charakterze transakcji podatnik ten nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, to sytuacja ta nie odbiera podatnikowi dokonującemu w/w transakcji prawa do odliczenia podatku naliczonego. Orzeczenie ETS, w ocenie podatników, dotyczy ich sytuacji, gdyż spółka cywilna A kupowała paliwo od firmy B, a podatnik nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że firma ta prowadzi działalność przestępczą, gdyż wszystkie dozwolone prawem czynności zostały dokonane. Spółka otrzymywała paliwo w ilościach zgodnych z fakturami za które płaciła. Urząd Skarbowy w O. nie kwestionował również, że dostawy paliwa rzeczywiście miały miejsce. Również organ odwoławczy nie podnosił zarzutu, iż faktury zostały przez firmę B wystawione dla pozoru, gdyż nie ulega wątpliwości, że paliwo określone w fakturach zostało dostarczone.

Decyzją z dnia [...] o znaku [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odmówił M. i M. K. wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją, wskazując, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za rok 2002 została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który wyrokiem z dnia 10 kwietnia 2006 roku oddalił skargę na w/w rozstrzygnięcie. Jednakże do dnia wydania decyzji przez organ postępowanie przed sądem administracyjnym nie zostało prawomocnie zakończone. Wniesienie zaś skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję organu administracyjnego wyłącza możliwość wznowienia postępowania przez organ podatkowy w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją, gdyż od momentu zaskarżenia decyzji postępowanie toczy się według zasad określonych w ustawie – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Organ wskazał, iż powyższy pogląd prezentowany jest również w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, np. w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 2 lutego 2004 oku o sygn. akt I SA/Ka 801/03.

W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu M. i M. K. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i wznowienie postępowania podatkowego w oparciu o orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, podnosząc zarzut błędnego powołania się na przepisy art. 286 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Odwołujący się zakwestionowali stanowisko organu, zgodnie z którym do czasu zakończenia postępowania sądowego nie ma możliwości wznowienia postępowania podatkowego. Orzeczenia, na które powołuje się Dyrektor Izby Skarbowej zapadły na tle nieaktualnego już stanu prawnego, ponadto strona zauważyła, iż w przypadku powoływania się na orzeczenie ETS jako przesłankę wznowienia postępowania podatnik związany jest terminem jednego miesiąca od daty wejścia w życie orzeczenia. Z uwagi na długie terminy rozpatrywania spraw przez sądy podatnik byłby w rezultacie pozbawiony prawa wniesienia wniosku o wznowienie postępowania.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych w treści odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż to strona wybiera tryb, w jakim zamierza wzruszyć ostateczne rozstrzygnięcie organu podatkowego, od woli strony zależy, czy będzie wnioskować o zastosowanie nadzwyczajnego trybu wzruszenia decyzji ostatecznej w postaci wznowienia postępowania podatkowego, czy tez składając skargę, występować będzie o sądową kontrolę decyzji. Organ odwoławczy podtrzymał stanowisko wyrażone w decyzji I instancji, iż wniesienie skargi do sądu administracyjnego wyłącza możliwość uruchomienia nadzwyczajnego trybu wzruszenia decyzji ostatecznej. Dyrektor Izby Skarbowej uznał także, iż zasadne było powołanie się na treść art. 286 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, gdyż miało na celu wskazanie, kiedy orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego podlegają wykonaniu i kiedy zaczyna się bieg terminów do załatwienia sprawy przez organ administracyjny.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi M. i M. K. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji I instancji, podnosząc zarzut naruszenia art. 145 kpa poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że wniesienie skargi do sądu na decyzję organu podatkowego wyłącza do czasu zakończenia postępowania sądowego możliwość wznowienia postępowania podatkowego. Skarżący wskazali, iż Dyrektor Izby Skarbowej odmówił wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną bez powołania się na jakąkolwiek podstawę prawną. Natomiast twierdzenie, iż "wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego wyłącza do czasu zakończenia postępowania sadowego możliwość wznowienia postępowania przez organ podatkowy w sprawie zakończonej decyzją ostateczną" stało się w zasadzie jedyną podstawą do odmowy wznowienia postępowania, gdyż inne wywody zawarte w uzasadnieniu decyzji nie są istotne dla sprawy. Zdaniem skarżących wydanie decyzji ostatecznej otwiera możliwość wznowienia postępowania, jeżeli wystąpią przesłanki formalne tego wznowienia. Skarżący zwrócili uwagę na treść art. 56 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym uruchomienie jednego z trybów weryfikacji na drodze administracyjnej powoduje zawieszenie postępowania sądowego. W świetle tego przepisu postępowanie sądowe wszczęte na skutek skargi na decyzję ostateczną nie wyłącza możliwości wznowienia postępowania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumenty jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z przepisami art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Analogiczne unormowanie zawarte zostało w przepisie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), zwanej dalej p.p.s.a. Sąd nie przejmuje sprawy administracyjnej do końcowego załatwienia, lecz ma jedynie ocenić działalność organu orzekającego. Zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. decyzja podlega uchyleniu w całości lub w części, jeżeli sąd stwierdzi:

1) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

2) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

3) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.), lub stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a.).

W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 p.p.s.a. skarga podlega oddaleniu.

Przeprowadzając kontrolę, Sąd zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Może więc dokonać oceny zaskarżonej decyzji także w innym zakresie, niż zakres, w jakim zakwestionowała decyzję strona skarżąca.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji stwierdził, iż organy administracyjne nie dopuściły się uchybień, które czyniłyby skargę usprawiedliwioną.

W rozpoznawanej sprawie istota problemu sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy dopuszczalne jest wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją w sytuacji, gdy na decyzję tę wniesiona została skarga do sądu administracyjnego i toczy się postępowanie sądowoadministracyjne.

Przede wszystkim należy wskazać, iż wznowienie postępowania jest jedną z instytucji procesowych umożliwiających wzruszenie takich ostatecznych decyzji administracyjnych, które mimo posiadania wad kwalifikowanych funkcjonują w obrocie prawnym. Przesłanki wznowienia postępowania podatkowego zostały enumeratywnie wymienione w treści art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz.U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Zaistnienie tych przesłanek daje prawną możliwość ponownego rozpoznania sprawy i jej rozstrzygnięcia. Jedną z przesłanek wznowienia postępowania, na którą powołują się skarżący M. i M. K., wskazaną w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy Ordynacja podatkowa jest orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości mające wpływ na treść wydanej decyzji.

Zgodnie z art. 243 § 1 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania, natomiast odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji.

Powszechnie przyjmuje się, iż odmowa wznowienia postępowania wiąże się z niedopuszczalnością wznowienia, która może nastąpić z przyczyn podmiotowych (np. gdy z żądaniem występuje podmiot niebędący stroną postępowania), jak i przedmiotowych (np. decyzja nie jest ostateczna), a w niektórych przypadkach z uwagi na upływ terminu. Ponadto, jako niedopuszczalne uważa się żądanie wznowienia postępowania w sprawie, która jest przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej.

Zauważyć bowiem wypada, iż ostateczna decyzja administracyjna może być przedmiotem kontroli zarówno przez sąd administracyjny (w wyniku wniesienia skargi), jak i postępowania o charakterze nadzwyczajnym, co w konsekwencji prowadzi do zbiegu uprawnień do weryfikacji tej decyzji. Zarówno jednak względy ekonomii postępowania organów państwowych, jak i ochrona autorytetu ich orzeczeń nie zezwalają na dopuszczenie możliwości zajmowania się tą samą sprawą oraz wydania rozbieżnych orzeczeń przez organ administracji publicznej i sąd administracyjny (T. Woś (w:) T. Woś, H. Knysiak – Molczyk, M. Romańska, Postępowanie przed sądami administracyjnymi, Postępowanie przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Warszawa 2005, str. 56).

Dlatego też powszechnie przyjmuje się w orzecznictwie i literaturze przedmiotu, iż te dwa konkurencyjne wobec siebie tryby weryfikacji decyzji ostatecznych: wewnątrzadministracyjny i sądowoadministracyjny wzajemnie się wykluczają i nie jest dopuszczalne wszczęcie postępowania w celu zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, w tym również wznowienie postępowania po wniesieniu skargi w tej samej sprawie do sądu administracyjnego. Stanowisko takie prezentowane było w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarówno w czasie obowiązywania ustawy z dnia z dnia 11 maja 1995 roku o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - w wyroku z dnia 7 stycznia 1999 roku o sygn. akt II SA/Gd 1353/98, publ. OSP 2000/5/81 czy w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 29 czerwca 2000 roku o sygn. akt FPS 12/99, publ. ONSA 2001/1/7, jak i na gruncie obecnie obowiązującej p.p.s.a. – wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2006 roku o sygn. akt II OSK 50/06.

Zgodnie z art. 56 p.p.s.a. w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu.

Faktem jest, iż powyższy przepis formułuje zasadę wyłączenia dwutorowości postępowania kontrolnego tylko w odniesieniu do postępowania sądowego, jednak należy przyjąć, iż w celu skutecznego i konsekwentnego zapobieżenia takiej dwutorowości kontroli w stosunku do decyzji ostatecznej zasada ta musi działać w obie strony, tj. nie można akceptować żądania wznowienia postępowania po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego.

W rozpoznawanej sprawie, skarżący wystąpili z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną w dniu [...], natomiast orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi w sprawie ze skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zapadło w dniu 14 kwietnia 2006 roku. Wyrok Sądu nie stał się jednak prawomocny, gdyż M. i M. K. w dniu 10 lipca 2006 roku wnieśli skargę kasacyjną od powyższego wyroku. Oznacza to, iż proces sprawowania kontroli sądowej dotyczący decyzji ostatecznej nie został jeszcze zakończony. W związku z powyższym Sąd w składzie orzekającym podziela pogląd zaprezentowany w zaskarżonej decyzji, iż możliwość skutecznego domagania się przeprowadzenia kontroli decyzji administracyjnej w trybie wznowienia postępowania jest niedopuszczalna, wobec czego zasadnym było wydanie na podstawie art. 243 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa decyzji o odmowie wznowienia postępowania podatkowego.

Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.