Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 354/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2017-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1, art. 2 ust. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Bogusz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędzia WSA Marzena Łozowska Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2017 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 8 maja 2017 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2016 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Ozimka z dnia 5 października 2016 r., nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu na rzecz J. M. kwotę 1.444,00 zł (jeden tysiąc czterysta czterdzieści cztery 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

J. M. wniósł skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z 8 maja 2017 r. utrzymującego w mocy decyzję Burmistrza Ozimka z 5 października 2016 r. sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2016r.

Wydanie decyzji poprzedziło następujące postępowanie :

Postanowieniem z dnia 21 kwietnia 2016 r. Nr [...] Burmistrz Ozimka wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia J. M. prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą A z/s w [...] zobowiązania w podatku od nieruchomości i podatku rolnym za 2016 r.

Po przeprowadzeniu postępowania decyzją dnia 5 października 2016 r. Nr [...], Burmistrz Ozimka ustalił J. M. łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2016 w kwocie 48.124,00 zł, w tym podatek od nieruchomości w kwocie 48.115,00 zł oraz podatek rolny w kwocie 9,00 zł.

W uzasadnieniu wskazał, że strona jest użytkownikiem wieczystym wymienionych w decyzji działek, położonych w obrębie [...] o łącznej powierzchni 58.238,00 m² wraz z zabudowaniami i w dniu 10 lutego 2016 r. złożyła korektę informacji o nieruchomościach i obiektach budowalnych IPN-1. W związku z wątpliwościami organu I instancji dotyczącymi powierzchni gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wezwano stronę do złożenia wyjaśnień.

W odpowiedzi podatnik podał, że na części nieruchomości nie można z prowadzić działalności gospodarczej, bo w 2015 r. okazało się, że przez środek działki nr a przepływa rzeka [...]. Podatnik wskazał, że toczy się w tej sprawie postępowanie.

Organ I instancji ustalił, że prowadzone jest postępowanie podziałowe działki nr a w zakresie powierzchni zajętej pod rzekę [...], które-jak wskazał Wojewódzki Zarząd Melioracji i Urządzeń Wodnych w [...] - powinno zakończyć się decyzją administracyjną do końca 2016 r. Organ stwierdził, że podatnik jest przedsiębiorcą prowadzącym od 20 kwietnia 1998 r. działalność gospodarczą. Wszystkie działki zostały nabyte na cele prowadzonej działalności gospodarczej a okoliczność tą potwierdzają zapisy aktów notarialnych Działki zostały ujęte w ewidencji środków trwałych firmy prowadzonej przez podatnika. Organ wskazał, że wprawdzie toczy się postępowanie podziałowe działki nr a, w zakresie powierzchni zajętej pod rzekę [...], ale jego wynik nie ma wpływu na obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości i w podatku rolnym, za czas przed dokonaniem ewentualnej zmiany zapisów w ewidencji gruntów i budynków, która jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniu podatkowym i organ nie ma podstaw do pomijania danych w niej zawartych. Powołał się w tym zakresie na art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz orzecznictwo sądów administracyjnych. Podkreślił, że organem właściwym do dokonywania zmian w ewidencji zgodnie z Prawem geodezyjnym i kartograficznym jest starosta, na którego terenie znajduje się nieruchomość gruntowa, a organy podatkowe są obowiązane do uwzględniania zmian wprowadzonych w ewidencji, czyli zmiany mają wpływ na zobowiązania podatkowe na przyszłość. Organ stwierdził, że cała powierzchnia działki nr a, przez którą przepływa rzeka [...], jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, co potwierdzają oględziny nieruchomości, ujęcie jej w ewidencji środków trwałych oraz oświadczenie podatnika o zakupie tej działki na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Zaznaczył, że grunt działki jest sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako tereny przemysłowe "Ba", na których podatnik prowadzi działalność, a rzeka [...] wpływa na działkę korytem otwartym o długości ok. 74 m i szerokości 11 m, a potem wpływa pod ziemię i płynie rurociągiem podziemnym na odcinku 263 m, a następnie wypływa korytarzem otwartym o długości ok. 65 m i szerokości 9 m. Fakt, że rzeka przepływa przez działkę rurociągiem podziemnym nie stanowi - w ocenie organu - przeszkody w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Organ wskazał, że działek o nr b, c i d nie zaliczył do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż są one sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako nieużytki (dwie pierwsze działki) i pastwiska trwałe klasy IV (trzecia działka).

W kwestii budynków organ ustalił, że budynek położony na działce a o powierzchni użytkowej 9,38 m², jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, bo w trakcie oględzin stwierdzono, że faktycznie jest w nim prowadzona działalność. Pozostałe budynki zostały opodatkowane jak wskazał podatnik i przyjęto jego wyjaśnienia w tym zakresie. W zakresie opodatkowania budowli organ podatkowy przyjął wartość zadeklarowaną przez podatnika.

W konsekwencji tych ustaleń wymiar podatku za 2016 r. ustalono według wyliczenia: 1/ w zakresie podatku od nieruchomości: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 55.013,00 m² x 0,85 zł = 46.761,05 zł; budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 9,38 m² x 21,50 zł = 201,67 zł; budowle 25.000,00 zł x 2 % = 500,00 zł; budynki pozostałe 118,64 m² x 5,50 zł = 652,52 zł; nieużytki 0 zł, łącznie 48.115,00 zł; 2/ w zakresie podatku rolnego: grunty zielone klasy IV o pow. przeliczeniowej 0,0678 ha x 134,3750 zł = 9,00 zł.

J. M. pismem z dnia 20 października 2016 r. wniósł odwołanie.

Odwołujący opisał stan faktyczny sprawy i stwierdził, że w 2015 r. okazało się, że przez środek działki o nr a przepływa rzeka [...], co uniemożliwia mu przeprowadzenie inwestycji, a w efekcie prowadzenie działalności gospodarczej na tym terenie. Podkreślił, że zarówno on, jak i poprzedni użytkownik wieczysty tej działki nie wiedzieli o przepływającej rzece i wkopanym rurociągu, bo nie było to nigdzie oznaczone, a Gmina [...], która była poprzednim właścicielem działki nie poinformowała pierwszego nabywcę o tym fakcie. Podniósł, że na części działki jest prowadzona działalność w postaci skupu złomu metali, a drugą część działki zaliczył do gruntów pozostałych, bo jej wykorzystanie do prowadzonej działalności nie jest możliwe Zaznaczył, że na działce są składowane różnorodne materiały budowlane, w postaci stalowych elementów konstrukcyjnych, betonowych elementów muru oporowego, podkładów kolejowych, które miały być wykorzystane do inwestycji, którą pokrzyżowało odkrycie rzeki płynącej przez działkę. Odwołał się do postępowania WZMiUW w [...] co do podziału działki a.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu decyzją z dnia 8 maja 2017 r. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Ozimka z 5 października 2016 r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy przedstawił podstawy prawne orzekania.

Zgodnie z art. 6c ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 617 z późn. zm.), osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym).

W myśl art. 1 ustawy o podatku rolnym opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podstawę opodatkowania podatkiem rolnym stanowi dla gruntów gospodarstw rolnych - liczba hektarów przeliczeniowych ustalana na podstawie powierzchni, rodzajów i klas użytków rolnych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz zaliczenia do okręgu podatkowego.

Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają natomiast zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 z późn. zm.) zwanej dalej upol, m.in. grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie do brzmienia art. 1a ust. 1 pkt 3 – u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą z zastrzeżeniem ust. 2a. Zgodnie z tym przepisem do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami;

2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d (pod wodami powierzchniowymi stojącymi lub wodami powierzchniowymi płynącymi jezior i zbiorników sztucznych oraz niezabudowanych objętych obszarem rewitalizacji, o którym mowa w ustawie z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji i położonych na terenach, dla których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową usługową albo zabudowę o przeznaczeniu mieszanym obejmującym wyłącznie te rodzaje zabudowy, jeżeli od dnia wejścia w życie tego planu w odniesieniu do tych gruntów upłynął okres 4 lat, a w tym czasie nie zakończono budowy zgodnie z przepisami prawa budowlanego);

3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 upoi podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nie posiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych oraz użytkownikami wieczystymi gruntów. Podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości, zgodnie z art. 4 ust. 1 upoi jest dla gruntów powierzchnia, dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa, a dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Kwestią sporną było opodatkowanie działki nr a (stary nr działki e) o pow. 45.283,00 m² w całości jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem podatnika tylko część tej działki może być wykorzystywana do prowadzonej działalności gospodarczej z uwagi na fakt, iż przepływa przez nią rzeka [...]. Z akt sprawy wynika, że na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 5 października 2011 r. podatnik nabył od firmy B Sp. z o.o. z siedzibą w [...] prawo wieczystego użytkowania m.in. działki nr e (obecnie o nr a) wraz z prawem posadowionych na przedmiotowej nieruchomości budynków i budowli, do majątku osobistego, na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w ramach A z siedzibą w [...]. Natomiast z wypisu z rejestru gruntów wynika, że działka nr a stanowi tereny przemysłowe oznaczone symbolem "Ba" i ma powierzchnię 4,5283 ha.

Organ odwoławczy podniósł, iż podstawowym dokumentem urzędowym, na podstawie którego organy podatkowe określają powierzchnię i rodzaj przedmiotu opodatkowania jest ewidencja gruntów i budynków prowadzona przez starostę. Jak stanowi art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2016 r., poz. 1629 ze zm.), w skrócie P.g.K. dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę wymiaru podatków i świadczeń. Ewidencja ta obejmuje informacje dotyczące gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas bonitacyjnych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty (art. 20 ust. 1 pkt 1 P.g.K.). Użyte w art. 21 ust. 1 P.g.K. określenie "wymiar podatku" należy interpretować w ten sposób, że przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości winny zostać uwzględnione elementy przedmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Informacje dotyczące kwalifikacji gruntów mają dla organu podatkowego charakter wiążący. Od tej reguły nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych, co do zasady, nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji, na co wskazywał już organ I instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy odwołał się do orzecznictwa.

W konsekwencji SKO przyjęło, że organ I instancji postąpił zgodnie z obowiązującymi przepisami, powołując się na dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków i prawidłowo przyjął do opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2016 r. całą powierzchnię działki nr a, będącą w posiadaniu J. M., zakupioną na cele działalności gospodarczej, wprowadzoną do ewidencji środków trwałych i sklasyfikowaną w rejestrze gruntów jako tereny przemysłowe "Ba".

SKO wywiodło także, że aby organ podatkowy mógł uznać grunty za niepodlegające opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej z uwagi na płynące przez nie

wody powierzchniowe - użytkownik wieczysty winien uprzednio przeprowadzić postępowanie zmierzające do zmiany klasyfikacji gruntów w starostwie powiatowym, którego efektem byłaby zmiana wpisu w ewidencji gruntów. Ewentualna zmiana danych zawartych w ewidencji gruntów, która nastąpi po 2016 r. (po roku podatkowym będącym przedmiotem niniejszego postępowania) nie wpłynie na wysokość zobowiązania za okres miniony.

Reasumując SKO przyjęło, że organ I instancji prawidłowo ustalił przedmioty i podmioty opodatkowania w niniejszej sprawie (zarówno w zakresie podatku od nieruchomości, jak i podatku rolnego) oraz zastosował prawidłowe stawki podatku od nieruchomości wynikające z uchwały Rady Miejskiej w Ozimku z dnia 21 września 2015 r. Nr XIII/64/15 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Opols. z 2015 r. poz. 2038). Wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2016 ustalonego J. M. wynosi 48.124,00 zł.

W skardze wniesionej do Sądu J. M. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zgłosił także żądanie odszkodowawcze wobec organu I instancji, które było przedmiotem rozstrzygnięcia sądu w innej sprawie.

Skarżący zarzucił organom opodatkowanie nieruchomości stawką podatku od gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej mimo, że przez działkę a płynie rzeka w części rurociągiem, a w części korytem odkrytym, na której nie może on realizować swoich zamierzeń inwestycyjnych, bo stanowi własność Skarbu Państwa.

W odpowiedzi organ wniósł o oddalenie skargi.

Na rozprawie skarżący podtrzymał skargę i dodał, że "poprzedni właściciel Spółka B, ani on nie byli świadomi, że przez środek ponad 4 hektarowej działki przepływa ciek wodny i teren ten jest objęty zakazem zabudowy i inwestowania. Przyjął, że odkryty rów jest odwodnieniem terenu, który został sztucznie podniesiony"

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na podstawie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2016,poz.1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2017, poz.1369 ze zm.) dalej w skrócie : "P.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na decyzje administracyjne.

W myśl art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57 a.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. 2016 r. poz 1629 ze zm., obecnie Dz.U. 2017 r. poz. 2101-j.t.) dalej w skrócie: P.g.k. ewidencja gruntów i budynków, inaczej Katastr nieruchomości, to system informacyjny zapewniający gromadzenie, aktualizacją oraz udostępnianie w sposób jednolity dla kraju informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz o innych podmiotach władających lub gospodarującym tymi gruntami, budynkami lub lokalami.

Ewidencję gruntów i budynków prowadzą Starostowie (art. 22 ust. 1 P.q.K.), a zasady prowadzenia ewidencji i wprowadzania w niej zmian reguluje rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (jt. Dz. U. 2016 r. poz. 1034 ze zm.) .

W § 44 pkt 2 rozporządzenia przyjęto że utrzymanie operatu ewidencyjnego w stanie aktualności tj. zgodności z dostępnymi dla organu dokumentami i materiałami źródłowymi należy do zadań starosty. Prawidłowo organy obu instancji powoływały się na art. 21 ust. 1 P.g.k. w myśl którego podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej ewidencji gospodarstw rolnych stanową dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże mimo wiedzy wynikającej z treści pisma WZMiUM w [...] z 18 lutego 2015 r. adresowanego do skarżącego a doręczonego też Staroście [...] i Gminie [...], a zawiadamiającego strony o istnieniu na działce e, obręb [...] (obecnie a) cieku naturalnego, rzeka [...], stanowiącego własność Skarbu Państwa, tak co do wody płynącej jaki i gruntu przez nią zajętego, i wyłączonego z obrotu nieruchomościami , organy obu instancji pominęły ten fakt oraz przepisy ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. Prawo wodne (tj. Dz. U. 2017 r. poz. 1121) w tym art. 1 ust. 1a, art. 9 ust. 1 pkt 1c, art. 10, art. 11 ust. 1 pkt 2 i 4, ust. 1a.

W związku z zapisami Prawa geodezyjnego i kartograficznego co do zasady należy zgodzić się z organami , że podstawą wymiaru podatków są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Wynika to wprost z treści art. 21 ust. 1 P.g.k. Niewątpliwie też ewidencja gruntów i budynków ma walor dokumentu urzędowego, o jakim mowa w art. 194 § 1 O.p., a więc stanowi ona dowód tego, co zostało w niej urzędowo stwierdzone. Jednak dokonując interpretacji art. 21 ust. 1 P.g.k., na potrzeby rozstrzygnięcia konkretnej sprawy nie można zapominać, że jest w nim mowa wyłącznie o ewidencji prowadzonej w sposób prawidłowy. Trzeba też mieć w polu widzenia, że w każdym przypadku powołanie się przez organ na ewidencję gruntów i budynków, jako podstawę wymiaru podatków, musi służyć realizacji zasad postępowania podatkowego, w tym w szczególności art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p. Postępowanie podatkowe zawsze musi doprowadzić do wymiaru podatków zgodnie ze stanem rzeczywistym, nie zaś wyłącznie zgodnie z treścią dokumentów, jeśli zawierają one oczywiście błędne zapisy.

Konieczność respektowania w postępowaniu podatkowym zasady prawdy obiektywnej przemawia za taką wykładnią art. 21 ust. 1 P.g.k., która prowadzi do wymiaru podatków na podstawie ewidencji gruntów i budynków, ale pod warunkiem, że ta ewidencja, w okolicznościach konkretnej sprawy podatkowej, zasadnie korzysta z domniemania zgodności ze stanem rzeczywistym, przewidzianego dla dokumentów urzędowych w art. 194 § 1 O.p., a więc opisuje aktualną rzeczywistość.

Nie można przy tym pomijać, że jest to domniemanie podlegające obaleniu w postępowaniu podatkowym, o czym stanowi art. 194 § 3 O.p., dający uprawnienie do przeprowadzenia w postępowaniu podatkowym dowodów przeciwko dokumentom urzędowym.

W związku z tym w sytuacjach jednoznacznie wskazujących na niezgodność ewidencji gruntów i budynków ze stanem rzeczywistym organ prowadzący postępowanie podatkowe nie może poprzestać jedynie na wynikach badania i zapisów tej ewidencji na potrzeby wymiaru podatków. W takiej sytuacji dochodziłoby do odejścia od prawdy materialnej na rzecz prawdy formalnej, a takie postępowanie organu podatkowego jest nie do zaakceptowania z punktu widzenia naczelnych zasad postępowania podatkowego a szerzej konstytucyjnych zasad porządku prawnego.

Jeżeli zatem w toku postępowania podatkowego ujawnione zostaną dowody i okoliczności, świadczące przeciwko treści dokumentu urzędowego - ewidencji gruntów i budynków - organ podatkowy powinien wziąć pod uwagę całokształt materiału dowodowego i okoliczności faktycznych jakie z niego wynikają. Organ podatkowy ma przecież obowiązek przeprowadzić postępowanie w taki sposób, który pozwoli dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy, a w szczególności wyjaśnić od kiedy zaistniały podstawy do zmiany wpisów w omawianej ewidencji i czy niedokonanie takich zmian na bieżąco pozostaje w jakimkolwiek związku z postawą podatnika, a więc czy podatnik może ponosić jakiekolwiek konsekwencje (w tym także w zakresie wymiaru podatków) niedokonania wcześniej zamian w ewidencji gruntów i budynków.

Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że mamy do czynienia z niewyjaśnioną przez organ istotną wątpliwością, co do aktualności ewidencji, a wystąpienie WZMiUW w [...] z 18 lutego 2015 r. w zasadzie daje pewność, że ewidencja wiele lat wcześniej przestała być zgodna ze stanem rzeczywistym. Niewątpliwie można z prawdopodobieństwem graniczącym z pewnością przyjąć, że rzeka [...] była naturalnym ciekiem wodnym przed datą sprzedaży nieruchomości przez Gminę [...], choć na odcinku zakrytym betonowymi kręgami jej bieg mógł być zmieniony.

Organ dokonujący wymiaru podatku miał obowiązek rozważyć czy organ prowadzący ewidencję gruntów i budynków należycie ją aktualizował. Wymiar podatku ma mieć u podstaw określony stan faktyczny, istniejący w rzeczywistości, a nie tylko ujawniony czy opisany w omawianej ewidencji.

W związku z tym zauważyć należy, że ewidencja gruntów, która jest dokumentem urzędowym, nie została wyłączona z zakresu art. 194 § 3 O.p. Dlatego organ błędnie interpretuje art. 21 ust. 1 P.g.k., jako zakaz prowadzenia dowodów w postępowaniu podatkowym przeciwko ewidencji gruntów i budynków, mimo że pojawiła się uzasadniona potrzeba wyjaśnienia istotnych dla sprawy wątpliwości, dotyczących zgodności tej ewidencji ze stanem rzeczywistym, a ściślej zakresu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Podatkowi temu nie podlegają wody płynące (cieki naturalne), które są własnością Skarbu Państwa. Wykonywanie na nich praw właścicielskich sprawowane jest przez odpowiednie organy (por. art. 11 Prawa wodnego).

Zasada zawarta w art. 21 ust. 1 P.g.K. nie ma charakteru bezwzględnego, w tym rozumieniu, że nie ma od niej odstępstw. Należy ją odczytywać w powiązaniu z zasadami określonymi w art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 O.p., nakazującymi organowi podatkowemu działać zgodnie z prawem, prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie podatnika do organu podatkowego, podejmować rozstrzygnięcia zgodnie z prawdą materialną, z rzeczywistym stanem rzeczy. Te zasady stanowią gwarancję praworządności.

Podobnie orzekł NSA w wyroku z dnia 11 lipca 2012 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 2632/10 (opubl. na stronach internetowych NSA w CBOSA) stwierdzając, że w świetle art. 21 P.g.k. oraz art. 122 O.p. organy podatkowe, co do zasady, są zobowiązane do uwzględnienia w postępowaniu podatkowym danych zawartych w ewidencji gruntów i nie są uprawione do ich weryfikowania. Jednakże w sytuacji, gdy z dokumentów, jakimi już dysponuje organ podatkowy, wynikają uzasadnione wątpliwości co do zgodności omawianej ewidencji z rzeczywistością i gdy po przeprowadzeniu zupełnego postępowania wyjaśniającego zostanie wykazane, że, wbrew procedurze obowiązującej przy prowadzeniu ewidencji gruntów i budynków, nie doszło do jej wcześniejszej zmiany w zakresie istotnym dla opodatkowania, wobec czego była ona niezgodna z rzeczywistością w wyniku błędów czy zaniechań ze strony organu prowadzącego tę ewidencję, to wówczas organy podatkowe mają obowiązek uwzględnić stan rzeczywisty, wynikający z innych zgromadzonych dokumentów, pominąć ewidencję gruntów i budynków nieodpowiadającą okolicznościom faktycznym, aby podjąć swoje rozstrzygnięcie w oparciu o prawdę obiektywną (art. 122 O.p.).

Przeciwna wykładnia systemowa tych przepisów prawa prowadziłaby do zbytniego formalizmu, który godziłby nie tylko w zasadę prawdy obiektywnej, ale także w zasadę praworządności wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP.

Nie można bowiem przyjąć, że ze względu na silnie formalistyczną wykładnię art. 21 P.g.K. ograniczenia miałaby doznać fundamentalna dla postępowania podatkowego zasada prawdy obiektywnej. Wniosek ten potwierdza możliwość przeprowadzenia na podstawie art. 194 § 3 O.p. przeciwdowodu względem dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 § 1 O.p. (podobnie w uchwale NSA z dnia 18 listopada 2013 r. sygn. akt II FPS 2/13).

Co więcej, podatnik nie może ponosić następstw tego, że organ prowadzący ewidencję gruntów i budynków nie podejmuje stosownej inicjatywy w celu jej aktualizacji. W rozpatrywanej sprawie prowadzący ewidencję Starosta [...] co najmniej od lutego 2015 r. wiedział o nieujawnionym w ewidencji gruntów cieku naturalnym [...] płynącym miedzy innymi przez działkę a. Działka ta stanowi własność Skarbu Państwa, a skarżący jest tylko jej użytkownikiem wieczystym. Z powołanego wyżej rozporządzenia wynika obowiązek wprowadzania aktualizacji przez starostę (§ 44 pkt 2). Inicjatywa w zakresie złożenia wniosku o aktualizację obciąża nie tylko użytkowania wieczystego ale także właściciela (por. § 46 ust. 1 w zw z § 10 i 11 cyt. rozporządzenia). W rozpatrywanym przypadku właścicielem gruntu jest Skarb Państwa w imieniu którego nieruchomością włada uprawniona jednostka organizacyjna. W odniesieniu do wód publicznych (cieków naturalnych) jest nią podmiot wymieniony w art. 11 ust. 1 pkt 2, 4 i ust. 1a Prawa wodnego.

W ocenie sądu, zaprezentowane wyżej unormowania prawne i ich prawidłowa interpretacja na gruncie okoliczności faktycznych tej konkretnej sprawy, prowadzą do wniosku, że zaskarżona decyzja nie jest zgodna z prawem.

W sprawie mamy do czynienia z zasadniczą wątpliwością nie co do tego, czy grunt spornej działki a ma być opodatkowany jako związany z działalnością gospodarczą, lecz czy powierzchnia części działki w ogóle podlega opodatkowaniu, w szczególności czy jest wyłączona z opodatkowania w zakresie w jakim stanowi grunt pod wodami powierzchniowymi płynącymi w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Jest to wątpliwość o kluczowym znaczeniu dla wyniku analizowanej sprawy, dla zakresu opodatkowania podatnika, która została przez organy zupełnie pominięta - w ocenie sądu - w sposób całkowicie dowolny.

Zaniechanie jej wyjaśnienia, wbrew przekonaniu organu, w żadnym razie nie znajduje uzasadnienia prawnego w treści art. 21 ust. 1 P.g.K., jeśli przepis ten prawidłowo interpretować, z uwzględnieniem jego systemowych powiązań z zasadami postępowania podatkowego. Ponadto, jeśli organ zobowiązany do prowadzenia ewidencji gruntów i budynków popełnił błędy albo doszło z jego strony do istotnych zaniechań, to podatnik, w żadnym razie, nie może ponosić następstw tego rodzaju nieprawidłowości, prowadzących do opodatkowania niezgodnego ze stanem rzeczywistym, w kwocie wyższej niż należna w myśl u.p.o.l.

Powyższe zapatrywanie przyjęte przez sąd, dotyczące zakresu niezbędnych czynności wyjaśniających w celu ustalenia materialnego stanu sprawy, a nie wyłącznie formalnego, organ będzie zobowiązany uwzględnić w dalszym postępowaniu podatkowym.

W zaistniałym stanie sprawy przedwczesna jest więc merytoryczna ocena zaskarżonej decyzji z punktu widzenia podstawy opodatkowania, i stawek podatkowych, zastosowanych przez organ.

Zasadnicze znaczenie ma prawidłowe ustalenie przedmiotu opodatkowania, co należy do obowiązków organu w dalszym postępowaniu podatkowym i do tego sprowadzają się wskazania do dalszego postępowania w rozumieniu art. 141 § 4 P.p.s.a.

Z tych powodów zaskarżona decyzja podlegała uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. Na podstawie art. 152 P.p.s.a. uwzględnienie skargi oznacza, że zaskarżona decyzja nie wywołuje skutków prawnych aż do chwili uprawomocnienia się wyroku.

Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a. i sprowadza się do zwrotu skarżącemu przez organ wpisu od skargi uiszczonego w kwocie 1444 zł.