Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 176/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2013-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 28
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie WSA Beata Kozicka (spr.), Wojciech Organiściak, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Kuziel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2013 r. sprawy ze skargi T.C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją dnia [...], Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 221 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "Ordynacja" lub "O.p.") oraz przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej także: "ustawa podatkowa" lub "u.p.d.o.f.") – po rozpatrzeniu odwołania z dnia 17 września 2012 r. T. C., reprezentowanego przez pełnomocnika, od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, położonej w T. gmina S., zgodnie z umową sprzedaży z dnia 27 czerwca 2008 r., akt notarialny Repertorium "A" Nr [...] w wysokości [...] zł., zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy.

Argumentując podjęte rozstrzygniecie organ odwoławczy w pierwszej kolejności przedstawił, w porządku chronologicznym, przebieg zdarzeń i regulacje prawne przedmiotu, w tych ramach odnotował, że decyzją z dnia [...], znak: [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości położonej w T. (gmina S.) zgodnie z umową sprzedaży z dnia 27 czerwca 2008 r. (akt notarialny Rep A nr [...]), w wysokości [...] zł. Pismem z dnia 17 września 2012 r. podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika, zaskarżył decyzję pierwszoinstancyjną wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1) przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz

2) prawa materialnego, a mianowicie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odwołaniu podatnik nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego pierwszej instancji, że zbyta w dniu 27 czerwca 2008 r. nieruchomość w związku z tą sprzedażą utraciła charakter rolny.

Zdaniem odwołującego się bezspornym jest, że zbyta w dniu 27 czerwca 2008 r. nieruchomość wchodziła w skład gospodarstwa rolnego. Dokonując analizy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej podkreślił, że istotne jest to, aby zbywana nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego w związku z tym zbyciem, a nie charakteru gospodarstwa rolnego. Ustawodawca bowiem w tym przypadku nie wymaga, aby zbywana nieruchomość nie straciła statusu gospodarstwa rolnego, a jedynie, aby nie utraciła charakteru rolnego. Zaakcentował, że dla oceny wystąpienia tej przesłanki negatywnej, utraty charakteru rolnego lub leśnego gruntów w związku ze sprzedażą, konieczne jest uwzględnienie wszelkich okoliczności, ale wyłącznie faktycznych związanych ze sprzedażą gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, które dowodzą, że grunty utraciły charakter rolniczy. Dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu znaczenie mają okoliczności faktyczne (związane ze sposobem użytkowania gruntu) a nie formalnoprawne (kwalifikacja gruntu w ewidencji gruntów i budynków, czy późniejsze płacenie przez nabywcę podatku rolnego). Na potwierdzenie powyższych twierdzeń autor odwołania przywołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Po 523/2010.

W dalszej kolejności wywiódł, że nie może mieć decydującego znaczenia dla ustalenia faktu utraty charakteru rolnego zbywanego gruntu sam fakt, że nabywca nieruchomości nie stał się podatnikiem podatku rolnego z tytułu posiadanej nieruchomości, nabytej w drodze przedmiotowej umowy sprzedaży. Bez znaczenia dla powyższej oceny jest również okoliczność posiadania przez nabywcę statusu rolnika oraz prowadzenia przez nabywcę gospodarstwa rolnego. W związku z czym zakwestionował argumentację organu pierwszoinstancyjnego dotyczącą braku zastosowania przez notariusza zwolnienia z podatku od czynności prawnych w związku z umową sprzedaży z dnia 27 czerwca 2008 r. jako przemawiającą za zasadnością stanowiska wyrażonego w decyzji tego organu, bowiem – jak uznał - regulacja art. 21 ust. 1 pkt. 28 nie przewiduje wymogu, aby nabywane grunty utworzyły czy też weszły w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy.

W jego ocenie nie sposób również wyprowadzić z zeznań nabywcy

nieruchomości wniosków o utracie charakteru rolnego gruntu będącego przedmiotem umowy sprzedaży gdyż – jak zaznaczył – grunt mógł być nadal wykorzystywany na cele związane z prowadzeniem działalności rolniczej. Ponadto, jak zaakcentował, samo porównanie powierzchni budynków gospodarskich, drewutni, magazynu, chlewni do budynku mieszkalnego uzasadnia tę okoliczność. Podkreślił, że utrata charakteru rolnego gruntów następuje poprzez wyłączenie tych

gruntów z produkcji rolnej polegającej na faktycznym przekształceniu sposobu ich

użytkowania. Na potwierdzenie powyższego powołał się na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt II FSK 575/2006 oraz z dnia 31 października 2008 r., sygn. akt II FSK 1043/2007.

Zarzucił organowi pierwszej instancji zaniechanie wszechstronnego rozważania materiału dowodowego dokonując ustaleń jedynie na podstawie zeznań świadka, tj. nabywcy nieruchomości, pomijając całkowicie – jak wskazał – jego oświadczenia składane w toku postępowania.

Ustosunkowując się do zarzutów zawartych w odwołaniu w zakresie naruszenia art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niepodejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, jak i wskutek niezebrania i nierozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a to poprzez wydanie zaskarżonej decyzji bez uwzględnienia dokumentów, lecz wyłącznie zeznań osób przesłuchiwanych w charakterze świadków w sprawie, organ odwoławczy uznał je za bezzasadne. Argumentując wyrażone stanowisko podał, że stosownie do art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Podstawowym narzędziem realizacji wynikającej z tego przepisu zasady prawdy obiektywnej jest postępowanie dowodowe, do której nawiązują także reguły postępowania dowodowego zawarte w art. 187 - 192 O.p. Gromadzenie materiału dowodowego nie może jednak polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń.

Zaznaczył, że organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego, a zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 O.p., jak to ujął, "nie ma charakteru bezwzględnego". W jego ocenie stosowanie omawianej zasady w sposób zaproponowany przez podatnika, prowadziłoby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego, z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Jego zdaniem mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, że "innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać". Oznacza to – jak dalej argumentował – że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać nie budzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne.

Organ drugoinstancyjny podkreślił, że zasadnie organ pierwszoinstancyjny ustalenia swoje oparł zarówno na zeznaniach świadka J. C. (kupującego), ale także na korespondujących z nimi: wyjaśnieniach (oświadczeniach) i czynnościach dokonanych przed sprzedażą przez podatnika, czynnościach dokonanych przez notariusza sporządzającego umowę sprzedaży, zwłaszcza sposobie poboru przez niego podatków i zastosowania zwolnień podatkowych, a także dokumentach urzędowych takich jak: pism Starostwa Powiatowego w S. Wydziału Geodezji, Kartografii i Nieruchomości oraz Wójta Gminy S..

Mając powyższe na uwadze stwierdził, że zasadnie organ pierwszoinstancyjny uznał, że zabudowana działka gruntu nr [...], położona w T., gmina S., utraciła charakter rolny w wyniku przedmiotowej sprzedaży.

Podał także, że Państwo T. i B. C. złożyli zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2008 - PIT-36, w którym T. C. wykazał między innymi podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nabytych lub wybudowanych w latach 2007 - 2008, o którym mowa w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości [...] zł. W dniu 10 sierpnia 2011 r. podatnicy złożyli korektę zeznania PIT-36 za 2008 r., w której – jak zauważył – podatnik nie wykazał podatku z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nabytych lub wybudowanych w latach 2007 - 2008 w kwocie [...] zł. W dalszej kolejności zaakcentował, że w piśmie z dnia 27 lipca 2011 r. złożonym do korekty zeznania stwierdził, że może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaznaczył przy tym, że zabudowaną działkę o nr [...] położoną w T., podatnik nabył na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego I Wydział Cywilny w T. z dnia 12 grudnia 2007 r., Sygn. akt [...] w drodze spadku, po zmarłym w dniu 27 maja 2007 r. ojcu T. C..

Zatem, jak skonstatował, w przedmiotowej sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" tej ustawy – źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziałów w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W rozpatrywanej sprawie poza sporem pozostaje, że odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej i miało miejsce przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Stosownie do art. 30e ust. 1, 2, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w jej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy podatkowej, a kosztami ustalonymi zgodnie z jej art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ustawy podatkowej, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy podatkowej, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 przywołanego powyżej artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W myśl art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w jej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, stanowią koszty nabycia, lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Dla zaistnienia zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 tej ustawy muszą wystąpić łącznie dwie przesłanki. Pierwsza z nich ma charakter pozytywny i polega na sprzedaży całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Druga ma charakter negatywny i dla jej ziszczenia wymagane jest ażeby w związku ze sprzedażą gruntów nie nastąpiła utrata ich charakteru rolnego lub leśnego.

Argumentując organ odwoławczy wskazał także, że z analizy zebranego materiału, w szczególności z pisma Starostwa Powiatowego w S. z dnia 17 października 2011 r. wynika, że podatnik był właścicielem gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni 6,96 ha. Tym samym została spełniona pierwsza przesłanka dotycząca sprzedaży części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

Natomiast – jak zaznaczył – kwestią sporną było ustalenie, czy działka gruntu o nr [...], o powierzchni 0,2288 ha, położona w T. (gmina S.) zabudowana (budynkami mieszkalnym, chlewni oraz drewutni i magazynu zbożowego) w związku z dokonaną sprzedażą w dniu 27 czerwca 2008r., utraciła charakter rolny.

Wskazał przy tym, że z pisma Starostwa Powiatowego w S. Wydziału Geodezji, Kartografii i Nieruchomości z dnia 26 marca 2012 r., wynika, że w dniu 27 czerwca 2008 r. na podstawie oświadczenia T. C. z tego samego dnia, została wprowadzona zmiana przy działce [...] położonej we wsi T. gmina S.. Użytek działki zmienił się z B-RIVa (użytki rolne zabudowane) na B (tereny mieszkaniowe). Zaakcentował, że w związku z modernizacją ewidencji gruntów zapis użytki rolne zabudowane B-R używa się w przypadku, gdy właściciel prowadzi działalność rolniczą oraz budynki znajdujące się na działce służą do prowadzenia działalności rolniczej.

Jednocześnie zwrócił uwagę, że kupujący przedmiotową nieruchomość (J. C.) nie zgłosił zmian w sposobie użytkowania nabytej działki do ewidencji gruntów a – jak podkreślił – ma takie prawo jeżeli prowadzi działalność rolniczą, a budynki znajdujące się na działce służą do prowadzenia działalności rolniczej. Konkludując podał, że w ewidencji gruntów widnieje zapis "tereny mieszkaniowe (B)".

Ponadto podał, że z pisma Wójta Gminy S. z dnia 21 marca 2012 r. wynika, że "J. C. jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu posiadania nieruchomości położonej w T. tj. działki nr [...] od 01 lipca 2008 r."

W dalszej kolejności odwołał się do zeznań nabywcy złożonych do protokołu w dniu 28 maja 2012 r., w Urzędzie Skarbowym w S., cytując ich fragment dotyczący charakteru objętej przedmiotem nieruchomości. W tych ramach odnotował, że świadek ten zeznał, że "działka została przekształcona najprawdopodobniej przed zapisem bo ja nie jestem rolnikiem i nie mogłem jej kupić. Działka, na której jest dom i chlewik została na nowo rozgraniczona, pozostała część tj. pole ok. 10 ha zostało we władaniu Pana C., ale tego do końca nie jestem pewien".

Jednocześnie organ zauważył, że świadek na pytanie: "Czy prowadzi Pan działalność rolniczą? Odpowiedział: Nie. Jestem zatrudniony na umowę o pracę w firmie budowlanej". Z kolei na pytanie: "Czy jest Pan podatnikiem podatku rolnego? Odpowiedział: Wydaje mi się, że nie ponieważ płacę za tą działkę prawie 700 zł podatku na rok. Jak pytałem w Urzędzie Gminy w S. płacę tak duży podatek z uwagi na fakt, że działka została wcześniej przekształcona. Po uzgodnieniu telefonicznym z małżonką Świadek oświadczył, że płaci podatek od nieruchomości".

Organ odwoławczy podkreślił, że podziela pogląd prezentowany w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, zgodnie z którym utrata charakteru rolnego lub leśnego gruntów dotychczas wchodzących w skład gospodarstwa rolnego powoduje faktyczne przeznaczenie ich na inne cele np. na działalność gospodarczą lub pod budownictwo. Cel nabycia może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, statusu nabywcy, jak również z okoliczności związanych z daną transakcją. Omawiany przepis wymaga, aby tego rodzaju utrata charakteru rolnego lub leśnego nastąpiła w związku ze sprzedażą. Przy czym, chodzi tu o każdy związek, w następstwie którego grunty tracą swój charakter rolny lub leśny, byle tylko można było go powiązać ze sprzedażą. Może to być związek uprzedni, rozumiany jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośrednio związany ze sprzedażą, czy też będący skutkiem sprzedaży. Przyjęcie dnia sprzedaży, jako decydującego dla oceny wystąpienia przesłanki negatywnej, wymienionej w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej przesądza o tym, że badając jej wystąpienie należy uwzględnić wszystkie okoliczności dotyczące przeznaczenia gruntu, znane na dzień dokonania transakcji. Na poparcie prezentowanego poglądu przytoczył orzecznictwo sądowoadministracyjne z przedmiotu rozpoznania, w tym: wyroki NSA: z 22 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1503/07, z dnia 17 września 2009 r., sygn. akt II FSK 550/08, oraz wyrok WSA w Białymstoku z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Bk 68/11.

Zaakcentował także, że użyty w analizowanym przepisie zwrot "które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny" należy rozumieć jako utratę charakteru rolnego gruntu na skutek jego przyszłego przeznaczenia przez nabywcę (tak NSA w wyroku z dnia 9 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 2097/08).

Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej w K. podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., że sporny grunt utracił charakter rolny w związku z jego odpłatnym zbyciem.

Zbywana działka przed sprzedażą, na podstawie oświadczenia zbywcy –T. C., została przekwalifikowana, w Starostwie Powiatowym w S., z użytków rolnych zabudowanych na tereny mieszkaniowe. Z kolei kupujący – J. C. nie nabył działki o nr [...] w związku z powiększeniem gospodarstwa rolnego, gdyż nie był i nie jest rolnikiem. Ponadto nie jest on płatnikiem podatku rolnego, nie zgłosił zmiany w sposobie użytkowania działki do ewidencji gruntów, jako użytki rolne zabudowane, co niewątpliwie z uwagi na wysokość stawki podatku, byłoby dla niego korzystne - gdyby wykorzystywał nabyty grunt rolniczo.

Stwierdził także, że podstawę do wymiaru podatków i świadczeń, zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027, z późn. zm.) stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Przepis ten nie przewiduje wyjątków, w związku z tym organ podatkowy nie ma podstaw do pomijania tych danych w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym stanowi art. 194 O.p. Zgodnie, z przywołanym artykułem stanowią one dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 4 września 2008r. Sygn. Akt I SA/Ke 168/08.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne właściciele i inne osoby fizyczne, w których władaniu znajdują się grunty i budynki są obowiązane zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni od daty powstania tych zmian. Obowiązek ten nie dotyczy zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków, wynikających z decyzji właściwych organów.

Podkreślił także, że czynienie ustaleń faktycznych przez organ podatkowy co do statusu gruntu jest możliwe dopiero wówczas, gdy ewidencja gruntów i budynków nie zawiera stosownych danych. Aktualne dane z ewidencji mają charakter bezwzględnie wiążący dla organu podatkowego, wobec czego w postępowaniu podatkowym nie ma on uprawnień do dokonywania własnych ustaleń faktycznych co do klasyfikacji nieruchomości. Wszelkie zmiany w tym zakresie mogą być dokonywane wyłącznie w ramach odrębnego postępowania prowadzonego przed organami właściwymi w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Dane zamieszczone w ewidencji gruntów i budynków mają charakter wiążący do tego stopnia, że organy podatkowe nie mogą samodzielnie czynić własnych ustaleń, które byłyby z nimi sprzeczne.

Formułując powyższy wywód podał, że znajduje on potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Tym samym przytoczył wyrok WSA z dnia 25 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 1166/10, wyrok WSA z dnia 18 stycznia 2011 r., sygn. akt. III SA/Po 599/10 oraz wyrok WSA z dnia 16 grudnia 2010 r., sygn. akt. I SA/Rz 671/10.

W ocenie organu drugoinstancyjnego dla oceny prawnopodatkowych skutków przedmiotowej transakcji nie może zostać obojętne, że notariusz sporządzający umowę sprzedaży pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. Nr 68 z 2010 r., Nr 101, poz. 649 , ze zm.). Nie zastosował natomiast zwolnienia określonego w art. 9 pkt 2 lit. a tej ustawy, który określał, że zwalnia się od podatku przeniesienie własności nieruchomości lub ich części, wraz z częściami składowymi, z wyjątkiem budynków mieszkalnych lub ich części znajdujących się na obszarze miast, w drodze umowy sprzedaży pod warunkiem, że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w chwili dokonania czynności, nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne lub wejdą w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy. Okoliczność ta ma istotne znaczenie przy ocenie utraty charakteru rolnego gruntu. Zaakcentował, że rejent sporządzając akt notarialny oparł się na oświadczeniach stron umowy. W przypadku, gdy przedmiotem umowy są grunty rolne, w celu zastosowania zwolnienia z ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, notariusz przyjmuje oświadczenie nabywcy. Skoro pobrano podatek od czynności cywilnoprawnych, uzasadnione jest twierdzenie, że J. C. nabył grunt inny niż rolny i takie oświadczenie złożył przed notariuszem.

Zdaniem organu drugiej instancji skoro notariusz nie wystąpił do Agencji Nieruchomości Rolnych, to "można założyć, iż nie miał wątpliwości, iż sprzedawana działka gruntu o nr [...] położona w T., gmina S., jest działką budowlaną, a nie rolną".

W skardze na powyższą decyzję podatnik zarzucił decyzji organu odwoławczego naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, a to:

1) art. 187 § 1 O.p. poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, "wydanie zaskarżonej decyzji bez uwzględnienia dokumentów, lecz wyłącznie zeznań osób przesłuchiwanych w charakterze świadków w sprawie",

2) art. 122 O.p. poprzez niepodejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Autor skargi wniósł o uchylenie "zaskarżonej decyzji w całości i wydanie decyzji o zakończeniu prowadzonego postępowania" oraz o zasądzenie kosztów według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca powtórzyła argumenty zawarte w odwołaniu, przedstawiła tok postępowania oraz ustalenia poczynione przez organy podatkowe, nie zgadzając się ze stanowiskiem, że zbyta nieruchomość utraciła charakter rolny. Stwierdziła także, że przez "utratę charakteru rolnego lub leśnego gruntów należy rozumieć wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej lub leśnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, łączących się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym (...) oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Powołując się na art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz.U. z 2006 r., Nr 136, poz, 969, ze zm.) przytoczyła definicję gospodarstwa rolnego. Następnie wyjaśniła, że w przypadku "zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w

rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia. Po czym przytoczyła treść § 68 ust. 1 i 2 wyżej powołanego rozporządzenia.

Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko i jego argumentację. Wyraził przy tym pogląd, że okoliczności faktyczne przemawiają za uznaniem, że zabudowana budynkami: mieszkalnym, chlewikiem, drewutnią oraz magazynem zbożowym działka gruntu położona w T., gminie S., w związku ze sprzedażą dokonaną w dniu 27 czerwca 2008r. (Rep A Nr [...]) utraciła charakter rolny, tym samym nie została spełniona druga przesłanka zawarta w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej, która stanowi, że grunty nie mogą utracić w związku ze sprzedażą charakteru rolnego lub leśnego. Jednocześnie stwierdził, że "dokonana przez organy podatkowe, odmienna od prezentowanej przez podatnika, interpretacja faktów nie stanowi naruszenia prawa".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, zważył co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa.

Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270, dalej: P.p.s.a.) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Nie jest to zaś, zdaniem Sądu, możliwe w rozpatrywanej sprawie.

Ustalając istotny dla sprawy stan faktyczny Sąd stwierdza, że jest on po części sporny i został nakreślony powyżej przy omawianiu stanowiska organów podatkowych jak i strony skarżącej. Punktem wyjścia dla uznania zaskarżonej decyzji za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który organy obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach wydanych decyzji.

Spór między stronami sprowadza się w pierwszej kolejności do rozstrzygnięcia kwestii dotyczącej zakwalifikowania przychodów uzyskanych z tytułu sprzedaży w dniu 27 czerwca 2008 r. (Rep A Nr [...]) działki gruntu położonej w T., gminie S. zabudowanej budynkami: mieszkalnym, chlewikiem, drewutnią oraz magazynem zbożowym, a następnie stwierdzenia czy związku z tą sprzedażą utraciła ona charakter rolny.

Z uwagi na zarysowany spór na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) – c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

2) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

3) prawa wieczystego użytkowania gruntów

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatkowej formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto ustawa podatkowa w stosunku do nieruchomości rolnych zawiera jedno zwolnienie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. "wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego". Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny. Z unormowania tego wynika, że dla zaistnienia zwolnienia, przewidzianego w tym przepisie muszą zaistnieć łącznie dwie przesłanki – na co zwróciły uwagę organy podatkowe I i II instancji. Pierwsza z nich ma charakter pozytywny i polega na sprzedaży całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Druga zaś przesłanka ma charakter negatywny – a mianowicie nie może nastąpić utrata charakteru rolnego lub leśnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą.

Z uwagi na zarysowany spór podkreślenia wymaga, że przepisy, w których ustawodawca ustanowił ulgi podatkowe, w tym z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., należy interpretować w sposób ścisły (tak: wyrok NSA z dnia 4 lipca 2003 r., sygn. akt I SA/Ka 910/02; z 26 maja 2006 r., sygn. akt II FSK 778/05; z dnia 8 listopada 2004 r., sygn. akt FSK 596/04; z dnia 26 maja 2006 r. sygn. akt II FSK 816/05; z dnia 15 maja 2007 r., sygn. akt II FSK 656/06; z dnia 29 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 717/07; z dnia z 27 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1246/07; z dnia 30 października 2008 r., sygn. akt II FSK 1071/07; z dnia 15 maja 2007 r., sygn. akt II FSK 656/06, czy też wyrok SN z dnia 7 maja 1997 r., sygn. akt III RN 22/97, a także uchwała NSA z dnia 20 kwietnia 1998 r., sygn. akt FPS 4/98).

Dlatego nie można zastosować ulgi przewidzianej art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. do innych zdarzeń (sytuacji), niż wskazanych w treści tego przepisu.

W ugruntowanym – w przedmiocie materii – orzecznictwie sądowoadministracyjnym jednoznacznie wskazuje się, że na gruncie przepisów prawa podatkowego nie można utożsamiać przychodu ze sprzedaży całości nieruchomości lub części nieruchomości, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. chociażby z przychodem ze sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego – tak też NSA w wyroku z 16 stycznia 2008 r., II FSK 1494/07, niepubl., a także wyroku z dnia 9 kwietnia 2010 r. II FSK 2097/08 czy WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 10 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 131/07.

W wyrokach tych podnosi się, że "skoro negatywna przesłanka zwolnienia odnosi się do charakteru gruntu (to jest sposobu korzystania z niego), a sprzedaż udziału nie ma wpływu na status całej nieruchomości, każda sprzedaż udziału we współwłasności gospodarstwa rolnego musiałaby być zwolniona od opodatkowania, bowiem w związku z tą sprzedażą nie można byłoby mówić o utracie konkretnego charakteru gruntu. Prowadziłoby to do nierównego traktowania podatników będących jedynymi właścicielami i współwłaścicielami nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego".

Powyższa problematyka była już przedmiotem analizy zarówno Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego – m.in. WSA w Poznaniu wyroku z dnia 17 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Po 109/13; w Gdańsku w wyroku z dnia 24 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 331/13; w Białymstoku w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Bk 68/11 oraz w Gliwicach w wyroku z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 652/12, a także NSA w wyroku z dnia 10 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1686/11; z dnia 4 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1616/11 czy też z dnia 22 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1076/11 oraz z dnia 10 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1682/11 i z dnia 17 września 2009 r., sygn. akt II FSK 550/08.

Sąd orzekający podziela stanowisko wyrażone w powołanych orzeczeniach. Tym samym nie widząc potrzeby powtarzania całokształtu przedstawionej tam argumentacji, Sąd doszedł do przekonania, że dla celów dokonywanej kontroli wystarczy przytoczyć najistotniejsze wnioski do jakich doszły składy orzekające Sądów I i II instancji w przytoczonych powyżej wyrokach.

Wskazuje się w nich, że chodzi o każdy związek, w następstwie którego grunty tracą swój charakter rolny lub leśny, byle tylko można było go powiązać ze sprzedażą. Może to być związek uprzedni, rozumiany jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośrednio związany ze sprzedażą, czy też będący skutkiem sprzedaży – co niewątpliwie wystąpiło w przedmiotowej sprawie. Przyjęcie dnia sprzedaży, jako decydującego dla oceny wystąpienia przesłanki negatywnej, wymienionej w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. przesądza o tym, że badając jej wystąpienie należy uwzględnić wszystkie okoliczności dotyczące przeznaczenia gruntu, znane na dzień dokonania transakcji.

Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że ustalenia podjęte na podstawie zebranego materiału dowodowego przemawiają za tym, że sporne grunty w związku z ich sprzedażą utraciły charakter rolny. Podkreślenia wymaga, że ich nabywca nie prowadził działalności rolniczej, co jednoznacznie oświadczył podczas przesłuchania go w charakterze świadka. Charakter, ale i cel nabycia przedmiotowej nieruchomości całkowicie, zdecydowanie, wykluczał wykorzystywanie jej dla produkcji rolnej czy jakiegokolwiek celu rolnego – co znajduje potwierdzenie w zeznaniach J. C. z dnia 28 maja 2012 r. Potwierdził on ustalenia organów podatkowych pierwszej i drugiej instancji, że nabył zabudowaną nieruchomość z zamiarem wykorzystywania jej na cele nierolnicze.

Sąd podziela argumenty organów podatkowych, że za powyższym twierdzeniem przemawiają dowody zebrane w sprawie, a także okoliczności faktyczne, m.in. to, że nabyta działka ma niedużą powierzchnię - 0,2288 ha, którą w części zajmują zabudowania gospodarcze i dom. Nabywca nie ma wykształcenia rolniczego i nie pracuje w rolnictwie. Zatrudniony jest na umowę o pracę w firmie budowlanej.

Zdaniem Sądu zasadnie ocenił organ pierwszej i drugiej instancji, że zabudowana budynkami: mieszkalnym, chlewikiem, drewutnią oraz magazynem zbożowym działka gruntu położona w T., gminie S., w związku ze sprzedażą dokonaną w dniu 27 czerwca 2008r. (Rep A Nr [...]) utraciła charakter rolny. Tym samym nie została spełniona druga z wymienionych powyższej przesłanek, zawarta w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej, która stanowi, że grunty nie mogą utracić w związku ze sprzedażą charakteru rolnego lub leśnego.

W akcie notarialnym zawarto wprost informację, że opisana nieruchomość zgodnie z przedłożonym wpisem z rejestru gruntów według stanu na dzień 27 czerwca 2008 r., oznaczona jest jako "tereny mieszkaniowe". Dane dotyczące nieruchomości notariusz ustalił na podstawie lustracji księgi wieczystej KW nr [...] w dniu sporządzania notarialnej umowy sprzedaży oraz na podstawie zapewnień stron.

Jak już wskazano powyżej, stan faktyczny dotyczący przeznaczenia zbywanej nieruchomości (szczegółowo opisanej w § 1 aktu notarialnego rep. A Nr [...]) był badany na dzień sprzedaży. Uwzględnieniu podlegały wszelkie znane na ten dzień okoliczności dotyczące jej przeznaczenia, czego dowodzą przede wszystkim dokumenty urzędowe, ale i zeznania jej nabywcy. Podatnik znał sytuację prawną w odniesieniu do sprzedanej nieruchomości i na dzień sprzedaży miał możliwość oceny, czy może korzystać ze zwolnienia podatkowego, albowiem w dniu 27 czerwca 2008 r. na podstawie złożonego przez niego oświadczenia (z tego samego dnia) w Starostwie Powiatowym w S. w Wydziale Geodezji, Kartografii i Nieruchomości użytek działki [...] położonej we wsi T. zmienił się z B-BRIVa (użytki rolne zabudowane) na B (tereny mieszkaniowe).

W tym miejscu pokreślenia wymaga, że organy pierwszej i drugiej instancji szczegółowo wskazały zakres postępowania, a także przedstawiły zgromadzone w sprawie dowody, określając ich związek podmiotowo-przedmiotowy z sytuacją prawnopodatkową strony skarżącej. Zebrane w sprawie dowody świadczą – w ocenie Sądu – o rzetelnym zrealizowaniu przez organy podatkowe, obowiązków określonych w treści art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiących realizację zasady prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym. Organy wywiedzione wnioski oparły na całokształcie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym na dokumentach urzędowych. Realizacji zasady prawdy obiektywnej nie można utożsamiać z obciążaniem organów podatkowych obowiązkiem prowadzenia postępowania wobec osób trzecich, w sytuacji, gdy osoby te pozostają bez związku podmiotowego i przedmiotowego z prawnopodatkową sytuacją podatnika.

Wobec tego, że strona zarzuciła naruszenie zasady zaufania do działań organów państwa należy wskazać, że znajduje ona swoje oparcie w art. 2, w związku z art. 8 Konstytucji RP, jako zasada pochodna do zasady państwa prawnego. Art. 121 O.p. stanowi podstawę dla powiązanej z zasadą zaufania zasady informowania oraz czuwania organu nad tym, aby strony i inni uczestnicy postępowania nie ponieśli szkody z powodu nieznajomości prawa. Organ podatkowy określając wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży spornej nieruchomości, przyjmując kwalifikację inną niż strona – nie naruszył art. 121 § 1 O.p. Prezentowanie stanowiska innego od oczekiwanego przez stronę nie może stanowić podstawy do uznania działania organów za niezgodne z prawem.

Przyjęcie odmiennego poglądu w rozpatrywanej sprawie oznaczałoby zanegowanie zasady praworządności (art. 7 Konstytucji RP), wymagającej przestrzegania prawa zarówno przez obywateli, jak i organy administracji (tak też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 1 lutego 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2140/10).

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 122 i art. 187§ 1 Ordynacji podatkowej wskazać należy, iż jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodem może być – w świetle zacytowanego przepisu – okoliczność, rzecz dowodząca czegoś, przemawiająca za czymś, świadcząca o czymś, wskazująca na coś, oznaka czegoś, potwierdzenie czy też świadectwo.

Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być, zgodnie z regulacją zawartą w treści art. 181 Ordynacji podatkowej, księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, a także materiały zgromadzone w toku innych postępowań. Dowody te muszą jednak dotyczyć sytuacji prawnopodatkowej strony tego postępowania. W badanej sprawie organ podatkowy – co Sąd wykazał już wyżej – zebrał i prawidłowo rozpatrzył materiał dowodowy w oparciu, o który wydał zaskarżoną decyzję.

Wynikająca z art. 122 Ordynacji podatkowej zasada prawdy obiektywnej wymaga, aby organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ramy działania tej zasady w postępowaniu podatkowym wyznacza norma prawa materialnego, która ma być zastosowana w indywidualnej sprawie, którą charakteryzuje podwójna konkretyzjacja: przedmiotu i podmiotu. W tej sprawie granicę działań organu wyznacza zakres postępowania, czyli sprzedaż przedmiotowej nieruchomości przez podatnika.

Sformułowanym w powyższym zakresie przez organy podatkowe wnioskom, nie można zarzucić, że są nielogiczne, naruszają zasady doświadczenia życiowego i tym samym wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej, zasadę swobodnej oceny dowodów, a w konsekwencji również art. 122 i art. 124 Ordynacji podatkowej. Fakt, iż strona skarżąca nie zgadza się z taką oceną nie świadczy również, iż został tym samym naruszony wynikający z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek wszechstronnego zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

W tym miejscu z uwagi na zarzuty zawarte w skardze zasadnym jest wskazanie, że zasada czynnego udziału strony w postępowaniu administracyjnym stanowi jedną z fundamentalnych zasad postępowania administracyjnego i obejmuje swym zakresem wszystkie fazy tego postępowania. Poza sporem pozostaje okoliczność, że strona skarżąca była zapoznana z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, a także miała wyznaczony termin do wypowiedzenia się odnośnie zebranego w sprawie materiału dowodowego.

W toku postępowania administracyjnego, w ramach oceny materiału dowodowego, organ administracji publicznej – na każdym etapie – ustosunkował się do zgłoszonych przez stronę skarżącą uwag. W tym stanie faktycznym sprawy podatnik nie wykazał, że uchybienia organu administracji publicznej w zakresie czynnego udziału strony przy przeprowadzaniu postępowania wyjaśniającego stanowiły uchybienia tego rodzaju, że uniemożliwiły mu dokonanie określonych czynności procesowych, wyjaśnienie konkretnych okoliczności faktycznych, a tym samym nie wykazał, że uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Dokonując – w myśl art. 1 § 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych – kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej i nie naruszyły reguł interpretacyjnych ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia.

Sąd uznał również – jak wykazano wyżej – że organy nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wniosek organu odwoławczego wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku