Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 1815/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2004-12-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19 ust 1 i 3; art. 27 ust 5
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par 48
journal: Dz.U. 2002 nr 27 poz 268
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 79 par 2 pkt 1 lit. b; art. 21 par 5; art. 121; art. 122
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędziowie Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk (spr.), Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska, Protokolant Karolina Borowska, po rozpoznaniu w dniu 15 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi P. Bank [...] Spółka Akcyjna I Oddział w Sz. na decyzję Izby Skarbowej w Sz. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2002 r. o d d a l a skargę


UZASADNIENIE

Izba Skarbowa w Sz. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1, 2 i 3, art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), § 48 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołania z dnia 2 czerwca 2003 r. P [...] Bank [...] S.A. I Oddział w Sz. z siedzibą w Sz. przy al. [...] od decyzji [...]Urzędu Skarbowego w Sz. z dnia [...] r. znak: [...], określającej w podatku od towarów i usług za wrzesień 2002 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł, utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał, że P. [...] Bank [...] S.A. I Oddział w Sz. w korekcie deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za wrzesień 2002 r. wykazała:

* podatek należny [...] zł

* podatek naliczony do odliczenia [...] zł

* podatek podlegający wpłacie do urzędu skarbowego [...] zł

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług ustalono, że we wrześniu 2002 r. Spółka rozliczyła podatek naliczony zawarty w fakturze nr [...] wystawionej w dniu [...] r. przez S. Sz. P. H. S.A. w upadłości z tytułu przejęcia przedmiotu zastawu rejestrowego na własność, tj. statku kontenerowca B 178-1/6 w budowie oraz materiałów i urządzeń przeznaczonych do jego budowy na łączną wartość netto [...] zł (podatek od towarów i usług – [...] zł). Na oryginale faktury, jako datę wpływu do I Oddziału P. [...] B[...] S.A. w Sz., umieszczono pieczęć bez podpisu z datą - 23.09.2002 r.

W dalszym ciągu uzasadnienia omawianej decyzji wskazano, że w trakcie kontroli krzyżowej dokonanej u kontrahenta (wystawcy faktury) ustalono, że faktura ta została doręczona do Oddziału Regionalnego P. [...] S.A. w Sz. tj. jednostki nadrzędnej wobec I Oddziału P. [...] S.A. w Sz. dopiero w dniu 15.10.2002 r., co potwierdza pieczęć sekretariatu umieszczona na kopii faktury u wystawcy. W celu wyjaśnienia niezgodności daty wpływu oryginału faktury do nabywcy z datą na kopii faktury, będącej w posiadaniu sprzedawcy, w charakterze świadka przesłuchano G. W. zatrudnioną w sekretariacie I Oddziału P. [...] S.A. Ww. oświadczyła, że zakwestionowana faktura nie została zarejestrowana w tym dzienniku korespondencji, dlatego nie może określić, kiedy oryginał tego dokumentu został faktycznie doręczony do I Oddziału P. [...] S.A.

W trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego przesłuchano także pracowników Sz. S. P. H. S.A. w upadłości tj.:

* K. B. - zatrudnioną na stanowisku dyrektora ds. finansowo-

ekonomicznych, odpowiedzialną m.in. za prawidłowe rozliczanie podatku od

towarów i usług, która oświadczyła, że sprzedaż z zakwestionowanej faktury, ze

względu na toczące się negocjacje, ujęto w deklaracji korygującej VAT-7 za lipiec 2002 r. złożonej do Urzędu Skarbowego prawdopodobnie w dniu 10.10.2002 r.

oraz

* M. G. - zatrudnioną na stanowisku dyrektora biura syndyka, która zeznała, że w dniu 15.10.2002 r. osobiście doręczyła oryginał i kopię faktury nr [...] do sekretariatu Oddziału Regionalnego P. [...] S.A. w Sz.

Ustalono również, że I Odział P. [...] S.A. z datą [...] r. wystawił fakturę nr [...] na sprzedaż kontenerowca B 178-1/6 dla S. Sz. N. S.A. i rozliczył ją w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2002 r. W trakcie kontroli przeprowadzonej w S. Sz. N. S.A. stwierdzono, że fakturę na zakup kontenerowca S. otrzymała w dniu 25.10.2002 r. i podatek naliczony rozliczyła w deklaracji VAT-7 za październik 2002r.

W dalszym ciągu uzasadnienia decyzji ostatecznej stwierdzono, że w konsekwencji powyższych ustaleń organ podatkowy pierwszej instancji stanął na stanowisku, że fakturę nr [...] skarżąca otrzymała dopiero w październiku 2002 r., a zatem jej rozliczenie we wrześniu 2002 r. spowodowało naruszenie przepisu art. 19 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zgodnie z którym obniżenie kwoty podatku VAT, następuje nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny.

Dodatkowo w trakcie kontroli stwierdzono, że we wrześniu 2002 r. Spółka błędnie przeniosła z ewidencji sprzedaży kwotę do deklaracji VAT 7 zawyżając sprzedaż zwolnioną o kwotę [...] zł. Mając na uwadze powyższe [...] Urząd Skarbowy w Sz., wskazaną na wstępie decyzją, określił I Oddziałowi P.[...] S.A. w podatku od towarów i usług za wrzesień 2002 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł.

Dalej, w uzasadnieniu omawianej decyzji organu odwoławczego wskazano, że składając odwołanie od ww. decyzji organu pierwszej instancji, kontrolowana Spółka wniosła o jej uchylenie w całości, zarzucając naruszenie przepisów:

* art. 73 § 1 w związku z art. 72 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 1 oraz art. 74 § 1 pkt 1, art. 124, art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej,

* art. 19 ust.3 pkt 1 w związku z art.19 ust.3b i 3 c, art.27 ust.5 i 7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym,

* art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W uzasadnieniu odwołania skarżąca podtrzymała swoje stanowisko, że oryginał spornej faktury wpłynął do I Oddziału P. [...] S.A. przy al. [...] w dniu 23.09. 2002 r., co na ww. dokumencie potwierdził własnym datownikiem zastępca dyrektora Oddziału – A. G.. Dalej pełnomocnik Spółki wskazał, że w żadnym z banków, tj. Oddziału Regionalnego przy al. [...] i I Oddziału przy al. [...] w Sz. nie odnotowano wpływu przedmiotowej faktury. Według Spółki przesłuchanie pracowników Biura Syndyka S. Sz. P. H. S.A. w upadłości nie wykazało w sposób jednoznaczny, że I Oddział P.[...] S.A. nie dysponował oryginałem faktury w sierpniu, czy wrześniu 2002 r., czyli po transakcji dokonanej w lipcu 2002 r. W ocenie Spółki, w decyzji nierzetelnie przedstawiono stan faktyczny albowiem wobec faktu posiadania we wrześniu 2002r spornej faktury oraz rozliczenia sprzedaży przez Spółkę P. H.w upadłości w deklaracji VAT-7 za lipiec 2002 r., skarżąca miała prawo do odliczenia podatku z tej faktury, poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7 za wrzesień 2002r. Spółka podniosła także, że z protokołu z kontroli przeprowadzonej przez [...] Urząd Skarbowy w Sz. wynika, że Spółka P. H. dwukrotnie składała korekty deklaracji VAT-7 za lipiec 2002 r. Skarżącej nie okazano jednak tych dowodów, pomimo złożenia takiego wniosku.

Nadto, zdaniem pełnomocnika Spółki, art. 19 ust. 3b ustawy o podatku od towarów i usług nie wyłącza prawa podatnika do dokonania korekty deklaracji VAT-7 w zakresie zwiększenia podatku naliczonego. Odebranie prawa do odliczenia podatku naliczonego, niewynikające wprost z ustawy, godzi, zdaniem skarżącej, w art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej oraz art.120 i 121 § 1 Ordynacji podatkowej. W opinii Spółki, organ podatkowy naruszył także art. 133, 169, 178 i 179 Ordynacji podatkowej przez to, że nie wyjaśnił przyczyn nierozpatrzenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, nie poinformował pełnomocnika o podjęciu czynności kontrolnych w S. Sz. P. H. S.A. w upadłości, przez co odmówił jej czynnego uczestnictwa w tych czynnościach. Spółka podkreśliła także, że postępowanie zostało wszczęte na wniosek strony, a nie z urzędu i jeżeli wniosek zawierał wady to Urząd Skarbowy powinien, w myśl art. 124, 155 i 169 Ordynacji podatkowej, wezwać do uzupełnienia braków lub wyjaśnienia sprawy. Tymczasem, [...] Urząd Skarbowy pomimo istnienia niejasności, o czym świadczy fakt wystąpienia do [...] Urzędu Skarbowego w Sz. z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli u kontrahenta, dokonał zwrotu wnioskowanej nadpłaty, nie wydając decyzji stwierdzającej nadpłatę, a następnie wszczął postępowanie podatkowe z urzędu i wydał decyzję określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2002 r., a nadto ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Zdaniem Spółki, takie postępowanie narusza fundamentalną zasadę wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. zasadę zaufania do organów państwa, ponieważ błędy popełnione w trakcie czynności sprawdzających przerzucono na podatnika.

W dalszym ciągu uzasadnienia decyzji organu odwoławczego podano, że rozpatrując sprawę na skutek wniesionego odwołania w pełni podzielił on ustalenia tego organu, co do tego, że we wrześniu 2002 r. istniały podstawy prawne do zakwestionowania prawa podatnika do zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w kwocie [...] zł, wynikający z faktury nr [...].

Takie rozstrzygnięcie, zdaniem Izby Skarbowej, uzasadniają następujące fakty:

* pieczęć P. [...] S.A. z datą wpływu - 15.10.2002 r. na kopii faktury u sprzedawcy,

* zeznanie dyrektora biura syndyka S. Sz. P. H.

w upadłości o osobistym doręczeniu oryginału faktury i kopii do Oddziału

Regionalnego P.[...] S.A. w dniu 15.10.2002 r.,

* zeznanie dyrektora ds. ekonomiczo-finansowych Spółki w upadłości.

Dodatkowo za takim stanowiskiem, zdaniem organu odwoławczego, przemawia okoliczność, że zdarzenia związane z transakcją sprzedaży i następnie kupna zarówno w Spółce P. H., jak i w Spółce N., w których pośredniczył I Oddział P.[...] S.A., miały miejsce w październiku 2002 r., tj:

- dopiero w dniu 10.10.2002 r. S. Sz. P. H.

w upadłości złożyła korektę deklaracji za lipiec 2002r. z wyjaśnieniem, że

korekta uwzględnia m.in. sporną fakturę,

- faktura nr [...] wystawiona w dniu 23.09.2002r. przez I Oddział P.[...] S.A., dokumentująca sprzedaż tego samego kontenerowca dla S. Sz.N. S.A., została doręczona nabywcy w dniu 25 października 2002 r.

- wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku wraz z deklaracją korygującą złożono w dniu 25.11. 2002 r.

Odnosząc się do zarzutów Spółki, Izba Skarbowa wyjaśniła także, że postępowanie dowodowe zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego było, w jej ocenie, wyczerpujące albowiem obejmowało nie tylko bezpośredniego kontrahenta Spółki – S. Sz. P. H. S.A. w upadłości ale również S. Sz. N. S.A., której I Oddział P.[...] S.A., w następnej kolejności, sprzedał kontenerowiec. Na żądanie pełnomocnika Banku przesłuchano także pracowników S. Sz. P. H. S.A. w upadłości. W toku prowadzonego postępowania Spółka nie udowodniła faktu, że otrzymała fakturę we wrześniu 2002 r. Poza tym, wbrew zarzutom odwołania, z faktury tej nie wynika, że zastępca dyrektora oddziału, własnym datownikiem, potwierdził wpływ tego dokumentu, gdyż przy dacie brak jest czyjegokolwiek podpisu. Jednocześnie, w ocenie organu odwoławczego, doręczenie faktury oddziałowi regionalnemu należy w niniejszej sprawie uznać za skuteczne. Oddział Regionalny PKO BP.S.A. jako oddział nadrzędny dla I Oddziału PKO BP S.A. nadzorował przebieg transakcji, a materiał dowodowy wskazuje, że dyrektor oddziału regionalnego działał w imieniu PKO BP S.A. w W. Zatem mógł on odebrać sporną fakturę. Ponadto Izba Skarbowa podkreśliła, że organ pierwszej instancji nie zakwestionował prawa złożenia deklaracji korygującej za wrzesień 2002 r. zwiększającej podatek naliczony, jak sugeruje Spółka, zakwestionował natomiast prawo rozliczenia spornej faktury za ten miesiąc, czyli o miesiąc za wcześnie.

Odnosząc się do zarzutu niewydania przez organ pierwszej instancji decyzji stwierdzającej nadpłatę lub odmowę stwierdzenia nadpłaty, organ odwoławczy wyjaśnił, że w przypadku gdy podatnik składa wniosek o zwrot określonej kwoty nadpłaty na podstawie art. 79 § 2 pkt 1 lit.b Ordynacji podatkowej wraz ze skorygowaną deklaracją, dla dokonania zwrotu nadpłaty nie jest konieczne wydanie przez organ podatkowy decyzji, w której nastąpiłoby wiążące ustalenie jej wysokości. Jeżeli prawidłowość deklaracji nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę. Nie oznacza to jednak, że organ podatkowy nie ma prawa badać, czy żądanie podatnika jest zasadne. W rozpatrywanej sprawie dokonano zwrotu nadpłaty, gdyż przedłożone przez I Oddział PKO BP S.A. do kontroli dokumenty nie budziły wątpliwości. Dopiero nowe dowody w sprawie, uzyskane w trakcie kontroli u kontrahentów, wykazały, że Spółka była w posiadaniu faktury nr [...] dopiero w dniu 15.10.2002 r., co wykluczyło wystąpienie nadpłaty we wrześniu 2002 r. Z tego względu, zdaniem Izby Skarbowej, Urząd Skarbowy miał obowiązek wszcząć postępowanie podatkowe i, w oparciu o dokonane ustalenia faktyczne, wydać stosowną decyzję. Ponadto, organ odwoławczy wskazał także, że organ pierwszej instancji, w trakcie zapoznania podatnika ze zgromadzonym materiałem dowodowym, w trybie art. 123 § 1 Ordynacji Podatkowej, nie posiadał kserokopii korekt deklaracji i wyjaśnień złożonych przez S. Sz. P. H. S.A. w upadłości, a pełnomocnik Spółki nie występował o uzupełnienie materiału dowodowego, wobec czego zasadnie przyjęto, że Spółka została zapoznana z całym materiałem dowodowym znajdującym się w posiadaniu organu podatkowego pierwszej instancji. Na etapie postępowania prowadzonego przez organ odwoławczy Spółka została zapoznana z uzupełnionym, o przedmiotowe dokumenty, materiałem dowodowym, tj. kserokopią deklaracji z dnia 10.10.2002 r. oraz załączonym do niej wyjaśnieniem.

Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy wskazał także, że wobec zaniżenia zobowiązania podatkowego o kwotę [...] zł, Urząd Skarbowy, prawidłowo, na podstawie art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł tj. 30 % od kwoty [...] zł.

Powyższa decyzji ostateczna została zaskarżona do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie. Domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji ostatecznej oraz poprzedzającej ją decyzji Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie Spółka, w złożonej skardze, zarzuciła, że decyzje organów podatkowych obu instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 2, art. 19 ust.1-3, art. 21, art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, § 48 ust.1 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Ponadto, zdaniem skarżącej, naruszono również szereg przepisów prawa proceduralnego zawartego w Ordynacji podatkowej, w szczególności:

- art. 79 § 2 pkt 1 lit.b i § 2b poprzez błędną interpretację art. 21 § 5 w związku z art. 21 §3,

- art. 125 i 126 w związku z art. 277 i art. 165 poprzez wielomiesięczne opóźnienie i niewydanie do momentu wniesienia skargi decyzji w przedmiocie wniosku o stwierdzenie nadpłaty,

- art.120, 121, 122, 123, 124 i 187,

- art. 210 §1 pkt 6 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia prawnego – nie załatwienia żądania stwierdzenia nadpłaty podatku od towarów i usług, nieuwzględnienia zarzutów podniesionych w odwołaniu i w uwagach wniesionych do zebranego materiału dowodowego oraz odmowy jego uzupełnienia,

- art. 272 - 280 i art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez doprowadzenie do wydania zaskarżonych decyzji.

W uzasadnieniu skargi Spółka ponownie podniosła, że postępowanie wszczęte na jej wniosek winno zakończyć się wydaniem decyzji ustalającej wysokość nadpłaty lub stwierdzającej jej brak, a niewydanie decyzji w tym przedmiocie jest rażąco bezprawne. Wobec wątpliwości Urzędu Skarbowego, co do zasadności istnienia nadpłaty brak było podstaw do dokonania zwrotu nadpłaconego podatku do czasu zakończenia kontroli oraz wyjaśnienia wszelkich wątpliwości w tym zakresie. Zdaniem Spółki, skoro Urząd Skarbowy wszczął postępowanie podatkowe 14 stycznia 2002 r. (błędnie w skardze wpisano datę wszczęcia postępowania podatkowego z urzędu, które nastąpiło 26 marca 2003 r.) to nie miał prawa w dniu 21 stycznia 2003 r., czyli przed zakończeniem postępowania i wydaniem decyzji, dokonać zwrotu nadpłaty. Spółka podniosła także, że wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty i korektą deklaracji podatkowej złożony został pełny komplet dokumentów pozwalający na przeprowadzenie czynności sprawdzających, określonych w dziale V Ordynacji podatkowej, przez co wypełnione zostały wymogi określone w art.79 § 2 pkt 1 lit.b i § 2a tej ustawy.

Ponadto, w skardze, powołując się na wyrok NSA z dnia 9 maja 2001 r. - sygn. akt S.A.454/00, skarżąca stwierdziła, że deklaracje wnoszone wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie wszczynają postępowania podatkowego w rozumieniu art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej. Wszczynają natomiast z mocy art. 277 tej ustawy czynności sprawdzające według norm określonych w art. 272-280. Złożone przez Spółkę w dniu 25.11.2002 r. żądanie wypełniło przesłanki wszczęcia postępowania na podstawie art. 277. Tak więc, Urząd Skarbowy pominął czynności sprawdzające i dwukrotnie dopuścił do postępowań w tej samej sprawie, tj. raz na wniosek podatnika, a następnie z urzędu.

W skardze Spółka podniosła także, że we wrześniu 2002 r. mogła zgodnie z normą określoną w art. 10 ust.2 oraz art. 19 ust.1 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym zrealizować swoje prawo i rozliczyć podatek naliczony w kwocie większej niż zakwestionowano, bo w kwocie [...] zł z faktury [...], którą faktycznie rozliczyła dopiero w październiku 2002 r. Zaistniała sytuacja była skutkiem złożoności całej transakcji przejęcia obu statków na mocy zastawu rejestrowego oraz faktu, że w porozumieniach stron transakcji na przestrzeni lipca i października 2002 r. bank reprezentowali przedstawiciele centrali banku, a następnie przedstawiciele Oddziału Regionalnego PKO BP S.A. w Sz. Skutkowało to niepełnym zrealizowaniem prawa w przedmiocie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, gdyż okoliczność (możliwość rozliczenia faktury [...]) ta wyszła na jaw dopiero podczas kontroli krzyżowych, o których Spółka nie została poinformowana. Organ podatkowy, wszczynając postępowanie podatkowe z urzędu odebrał Spółce konstytucyjne prawo określone w art. 274 Ordynacji podatkowej, tj. prawo do złożenia kolejnej korekty deklaracji.

W piśmie procesowym z dnia 10 grudnia 2004 r. Spółka ponownie podniosła zarzuty, dotyczące nieprawidłowego postępowania organu podatkowego pierwszej instancji w przedmiocie zwrotu nadpłaconej kwoty podatku VAT bez wydania stosownej decyzji oraz podkreśliła, że całkowicie błędne jest stanowisko organów podatkowych, iż wobec złożenia przez skarżącą korekty deklaracji VAT 7 za wrzesień 2002 r. zaistniała podstawa prawna do ustalenia sankcji określonej w art. 27 ust. 5 ustawy o VAT.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoją argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, właściwy do rozpoznania skargi z mocy przepisu art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zważył, co następuje:

Skarga okazała się nieuzasadniona, brak bowiem podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa.

Zgodnie z art. 19 ust.1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Z kolei art. 19 ust.3 ww. ustawy stanowi, że obniżenie kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1 następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę, rachunek uproszczony w przypadku określonym w art. 14 ust. 3 lub dokument celny, albo w miesiącu następnym. Przepis ust. 3 wskazuje za jaki miesiąc następuje skuteczne prawnie rozliczenie podatku naliczonego. Tak więc, uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ustawodawca uzależnił m.in. od daty otrzymania faktury stwierdzającej nabycie towarów i usług. Z uprawnienia tego nie można skorzystać w miesiącu wcześniejszym niż otrzymanie oryginału faktury.

Stosownie do § 48 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz.268 ze zm.) faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca.

Mając na uwadze zgromadzony przez organy podatkowe materiał dowodowy stwierdzić należy, wbrew stanowisku skargi, że brak jest podstaw by przyjąć, że Spółka dysponowała sporną fakturą we wrześniu 2002 r. Tak więc, prawidłowo ustaliły organy podatkowe, że mając na uwadze dowody w postaci:

* odcisku pieczęci I Oddziału PKO BP S.A. z datą wpływu 15.10.2002r. na kopii faktury u sprzedawcy,

* zeznania dyrektora biura syndyka S. Sz. P. H.

w upadłości o osobistym doręczeniu oryginału faktury i kopii do Oddziału Regionalnego PKO BP S.A. w dniu 15.10.2002 r. oraz

- zeznanie dyrektora ds. ekonomiczo-finansowych ww. Spółki w upadłości,

we wrześniu 2002 r. podatnik nie miał prawa do zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w kwocie [...] zł wynikający z faktury nr [...].

W myśl art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w razie stwierdzenia, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej, urząd skarbowy lub organ kontroli skarbowej określa wysokość tego zobowiązania w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zaniżenia tego zobowiązania. Konstrukcja ww. przepisu wyraźnie wskazuje na obligatoryjność zastosowania dodatkowego zobowiązania podatkowego (przepis używa pojęcia "ustala", a nie "może ustalić"). Oznacza to, że w każdym przypadku stwierdzenia zaniżenia zobowiązania, organ podatkowy jest zobowiązany do ustalenia sankcji. Co więcej, ww. przepis nie daje organom podatkowym żadnej możliwości stopniowania tej dolegliwości, co oznacza, że w każdej sytuacji organ podatkowy ma obowiązek zastosowania sankcji w wysokości 30%

W rozpatrywanej sprawie we wrześniu 2002r. Spółka zaniżyła zobowiązanie podatkowe o kwotę [...] zł. Dodatkowe zobowiązanie podatkowe ustalone zostało więc prawidłowo w kwocie [...] zł tj. 30% od [...] zł.

Odnosząc się do zarzutu niewydania przez organ pierwszej instancji decyzji stwierdzającej nadpłatę lub odmowę stwierdzenia nadpłaty stwierdzić należy, że postępowanie organów podatkowych było zgodne z obowiązującym prawem. W przypadku gdy podatnik składa wniosek o zwrot określonej kwoty nadpłaty na podstawie art.79 § 2 pkt 1 lit.b Ordynacji podatkowej (według stanu prawnego na dzień złożenia wniosku), wraz ze skorygowaną deklaracją, a prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydawania decyzji o stwierdzeniu nadpłaty (art.79 § 2b). Z treści art. 21 § 5 Ordynacji podatkowej wynika, że w przypadku gdy przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje wskutek zaistnienia zdarzenia z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. W takim wypadku nie dokonuje się wymiaru podatkowego, chyba, że podmioty obciążone obowiązkiem ustalenia takiego zobowiązania – podatnik lub płatnik – nie ustalą go lub ustalą je nieprawidłowo. Tylko w takich przypadkach następuje wydanie przez organ podatkowy decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, która to decyzja ma charakter deklaratoryjny, tzn. stwierdza, że powstało zobowiązanie podatkowe, wskazuje jego wysokość, oraz że nie zostało ono wykonane.

W rozpatrywanej sprawie skorygowana deklaracja złożona przez skarżącą w dniu 25.11.2002 r. nie budziła wątpliwości. Przedłożone przez Bank w dniu 17.01.2003 r. dokumenty i następnie przeprowadzona kontrola podatkowa w Spółce potwierdziły istnienie nadpłaty, dlatego prawidłowo organ podatkowy dokonał (bez wydawania decyzji) zwrotu nadpłaty w dniu 21.01.2003 r. Dopiero nowe dowody w sprawie uzyskane w wyniku kontroli krzyżowej u kontrahentów, przekazane przez [...] Urząd Skarbowy w Sz. w dniu 6.02.2003 r., tj. po dniu dokonania zwrotu nadpłaty wskazały, że Spółka w posiadaniu faktury nr [...] była dopiero w dniu 15.10.2002 r., co wykluczyło wystąpienie nadpłaty we wrześniu 2002 r. Z tego względu za uzasadnione uznać należy wszczęcie przez Urząd Skarbowy w dniu 23.03.2003 r. postępowania podatkowego z urzędu i, w oparciu o dokonane ustalenia faktyczne, wydanie stosownej decyzji.

Nie znajduje uzasadnienia również zarzut, że organ pierwszej instancji zakwestionował prawo złożenia deklaracji korygującej za wrzesień 2002r. zwiększającej podatek naliczony, jak sugerowała Spółka. Zakwestionowane zostało prawo rozliczenia spornej faktury w tym miesiącu, czyli o miesiąc za wcześnie. W zaskarżonej decyzji ze względu na zasadę prawdy obiektywnej wskazano, że Spółka składając korektę deklaracji za październik lub listopad 2002 r., przy uwzględnieniu treści przepisu art.19 ust.3b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, może skutecznie, zgodnie z przepisem art.19 ust.1 tej ustawy, obniżyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego przy zakupie kontenerowca, z zakwestionowanej faktury.

Nie można również uwzględnić zarzutu skargi, że w październiku 2002 r. sporna faktura nie została doręczona stronie transakcji albowiem fakturę doręczono oddziałowi regionalnemu, który jako oddział nadrzędny dla I Oddziału PKO BP S.A. nadzorował przebieg transakcji. Materiał dowodowy wskazuje, że dyrektor oddziału regionalnego działał w imieniu PKO BP S.A. w W. i składał m.in. oświadczenia o przejęciu na własność przedmiotu zastawu na rzecz podatnika. Zatem, był on osobą upoważnioną do odbioru spornej faktury.

Odnośnie podnoszonej przez Spółkę w skardze okoliczności, że skarżąca miała możliwość rozliczenia we wrześniu 2002 r. podatku naliczonego w wyższej kwocie, tj. z faktury nr [...] stwierdzić należy, że faktura nr [...] nie była objęta postępowaniem prowadzonym we wrześniu 2002 r.

Za nieuzasadniony należy uznać również zarzut Spółki, że organ pierwszej instancji nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego, gdyż postępowanie dowodowe zmierzające do wyjaśnienia stanu albowiem, w ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, było ono wyczerpujące. Obejmowało nie tylko bezpośredniego kontrahenta Spółki – S. Sz. P. H. S.A. w upadłości ale również S. Sz. N.A S.A., której to I Oddział PKO BP S.A., w następnej kolejności, sprzedał kontenerowiec.

Spółka w skardze powołała się na wyrok NSA z 9 maja 2001 r. - sygn. akt S.A.454/00 (Monitor Podatkowy 2001/9/2). Analiza treści powołanego wyroku wskazuje, że orzeczenie to zapadło na tle innego stanu faktycznego i prawnego, a mianowicie dotyczyło zwrotu różnicy podatku na podstawie art.21 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a nie zwrotu nadpłaty podatku, dlatego też wnioski, jakie Spółka z niego wywiodła są błędne. Również kolejne wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, na które powołuje się skarżąca, tj. z 4 marca 2003 r. - sygn. akt III S.A. 2007/01 (Doradca Podatkowy 2003/6/51), z dnia 27 lutego 2002 r. - sygn. akt III S.A. 2670/00, (Monitor Podatkowy 2002/8/30), jako że zapadły na tle innego stanu faktycznego i prawnego i nie mogą mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Ponadto, wbrew zarzutom skargi, zgromadzony materiał w sprawie dowodzi, że strona brała czynny udział w każdym stadium postępowania dowodowego. Została zapoznana ze zgromadzonym materiałem, w tym z protokołem z kontroli przeprowadzonej przez [...] Urząd Skarbowy w Sz. w S. Sz. P. H. w upadłości, uczestniczyła w przesłuchaniu świadków i wypowiedziała się co do zebranych dowodów i materiałów. Z zatem nie naruszono zasady czynnego udziału strony w postępowaniu.

Za chybiony również uznać należało, podniesiony w skardze zarzut naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 121 - 122 Ordynacji podatkowej albowiem w rozpoznawanej sprawie zastosowano prawidłową wykładnię przepisów, dopuszczono dowody zawnioskowane przez stronę oraz podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego, a także nie podzielając zarzutów skargi co do tego, że przy jej wydaniu doszło do naruszenia zasad postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, orzeczono o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270).