Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1198/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2016-12-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.33 § 1 , art.27 § 1.
journal: Dz.U. 2014 poz 1619
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 8 sierpnia 2016 r., Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 127 § 2 i art. 144 oraz art. 62 ustawy z dnia 14 czerwca1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz.U. z 2016 r., poz. 23 – dalej jako "kpa"), art. 34 § 5 w związku z art. 17 § 1 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz.U. z 2016 r., poz. 599 ze zm. – dalej jako "u.p.e.a."); po rozpatrzeniu zażalenia "A" Spółki z o.o. z siedzibą w S. – dalej jako "Skarżąca" lub "Spółka" na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 14 czerwca 2016 r., którym uznano za nieuzasadnione zarzuty Spółki w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Dyrektora Izby Celnej z dnia 29 grudnia 2015 r., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

Organ egzekucyjny - Dyrektor Izby Celnej wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku Skarżącej na podstawie wystawionego przez wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej tytułu wykonawczego z dnia 29 grudnia 2015 r. obejmującego należność z tytułu kary pieniężnej w wysokości 24.000,00 zł.

Podstawę prawną wystawienia przedmiotowego tytułu wykonawczego stanowiła decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 11 września 2015 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 27 lutego 2015 r.

W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuł wykonawczy Dyrektor Izby Celnej dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem, tj. w Banku A.

Zawiadomienie doręczono do banku w dniu 22 stycznia 2016 r. Odpisy zawiadomienia i tytułu wykonawczego doręczono Spółce w dniu 21 stycznia 2016 r.

Pismem z dnia 28 stycznia 2016 r. Skarżąca wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Jako podstawę zarzutów Skarżąca wskazała: 1) nieistnienie obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), 2) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia (art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a.), 3) błąd co do osoby zobowiązanego (art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a.), 4) niedopuszczalną egzekucję w oparciu o tytuł wykonawczy wskazujący w treści nieostateczną decyzję, 5) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a.), 6) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.).

W uzasadnieniu Spółka podniosła, iż w sprawie obowiązek wskazany w tytule wykonawczym nie istnieje, bowiem z decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego nie wynika, jakiemu podmiotowi wymierzono karę pieniężną.

Skarżąca wskazała, że określenie egzekwowanego obowiązku nastąpiło niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, bowiem bezpodstawnie w tytule wykonawczym wskazano naliczanie odsetek.

Zdaniem Skarżącej wskazana w tytule wykonawczym decyzja nieostateczna nie podlega wykonaniu, w konsekwencji egzekucji administracyjnej. Orzeczenie wskazane w tytule wykonawczym nie jest podatkiem, bowiem kara pieniężna z tytułu urządzania gier poza kasynem nie mieści się w katalogu zaległości podatkowych.

Dyrektor Izby Celnej pismem z dnia 3 lutego 2016 r. wystąpił do wierzyciela o zajęcie stanowiska w przedmiocie zgłoszonych przez Skarżącą zarzutów, a następnie postanowieniem z dnia 3 lutego 2016 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów.

Dyrektor Izby Celnej zajął stanowisko w sprawie zgłoszonych zarzutów i postanowieniem z dnia 8 marca 2016 r. odmówił ich uznania.

W wyniku rozpoznania zażalenia Spółki, postanowienie w przedmiocie stanowiska wierzyciela zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Celnej z dnia 3 czerwca 2016 r.

3. Dyrektor Izby Celnej– jako organ egzekucyjny - po uzyskaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela, postanowieniem z dnia 14 czerwca 2016 r. uznał wniesione zarzuty za nieuzasadnione.

4. Pismem z dnia 27 czerwca 2016 r. Skarżąca złożyła zażalenie, w którym wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia w całości oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego.

W uzasadnieniu Skarżąca podniosła podobne zarzuty oraz argumentację zawartą w zarzutach zgłoszonych pismem z dnia 28 stycznia 2016 r. Dodatkowo uzupełniając je o nowe zarzuty, tj. braku wymagalności obowiązku, zastosowanego środka egzekucyjnego. Zdaniem Skarżącej nie złożono wniosku zawierającego określenie, jakimi środkami egzekucyjnymi miałaby zostać wyegzekwowana należność wskazana w tytule wykonawczym.

5. Postanowieniem z dnia 8 sierpnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał na treść art. 33 § 1, art. 34 § 1 i § 4 u.p.e.a. i stwierdził, że zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym ze w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że Skarżąca zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego, powołując się na przesłanki wymienione w art. 33 § 1 pkt 1, 3, 4, 6, 9 i 10 u.p.e.a.

Przechodząc do oceny zarzutów postawionych w oparciu o art. 33 § 1 pkt 1, 4 u.p.e.a. - nieistnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym oraz błędu co do osoby zobowiązanego organ przywołał art. 29 § 1 ww. ustawy, zgodnie z którym, organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Organ egzekucyjny uprawniony jest zatem do oceny dopuszczalności egzekucji administracyjnej, zaś ustalenie, czy przedmiotowy tytuł wykonawczy wystawiony w dniu 29 grudnia 2015 r. przez Dyrektora Izby Celnej został wydany zasadnie, czy też jest wadliwy z powodu nieistnienia, bądź błędu co do osoby zobowiązanego, nie mogło być rozstrzygnięte przez organ egzekucyjny. Merytoryczne badanie tych kwestii przez organ egzekucyjny doprowadziłoby do naruszenia prawa i wkroczenia w kompetencje innego organu administracji publicznej.

Organ wyjaśnił, że z treści ostatecznego postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia 3 czerwca 2016 r., którym utrzymano w mocy postanowienie wydane w pierwszej instancji z dnia 8 marca 2016 r. - w sprawie stanowiska wierzyciela - w zakresie zgłoszonego przez zobowiązaną Spółkę zarzutu nieistnienia obowiązku, wynika, iż obowiązek objęty tytułem wykonawczym z dnia 29 grudnia 2015 r. istnieje.

Jak wskazał wierzyciel obowiązek określony w tytule wykonawczym jest zgodny z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, tj. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 27 lutego 2015 r., która została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 11 września 2015 r. ostateczna w administracyjnym toku postępowania. Przymiot ostateczności decyzji administracyjnej, kreujący istnienie obowiązku, objętego tytułem wykonawczym z dnia 29 grudnia 2015 r. determinuje obowiązek wierzyciela do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Przy czym wierzyciel nie posiada kompetencji do badania legalności decyzji ostatecznej, zaś celem postępowania egzekucyjnego nie może być merytoryczna weryfikacja decyzji administracyjnej.

Skoro w rozpatrywanej sprawie organ egzekucyjny - Dyrektor Izby Celnej (a w konsekwencji i organ odwoławczy) nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego przedmiotowym tytułem wykonawczym (stosownie do przywołanego art. 29 § 1 u.p.e.a.), a wierzyciel stwierdził, iż egzekwowany obowiązek wskazany w tytule wykonawczym istnieje i został prawidłowo nałożony na Spółkę - to czyni to bezzasadne zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 4 u.p.e.a. Wierzyciel w ostatecznym postanowieniu z dnia 3 czerwca 2016 r. podkreślił, iż nie pozostawia żadnych wątpliwości interpretacyjnych podmiot, posiadający status zobowiązanego do zapłaty kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry w łącznej kwocie 24.000,00 zł, którym jest w niniejszej sprawie Skarżąca.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że w tytule wykonawczym wystawionym na zobowiązaną wskazano jako rodzaj należności pieniężnej karę pieniężną w wysokości 24.000,00 zł, którego obowiązek uiszczenia regulowała decyzja organu pierwszej instancji - Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 27 lutego 2015 r. i decyzja ostateczna Dyrektora Izby Celnej z dnia 11 września 2015 r.

Tym samym określony w tytule wykonawczym obowiązek zapłaty kary pieniężnej w kwocie 24.000,00 zł jest zgodny z treścią obowiązków określonych w aktach stanowiących podstawę do ich wydania.

Przechodząc do oceny przesłanki zarzutu nieistnienia obowiązku w części dotyczącej odsetek za zwłokę w związku z charakterem nie podatkowym obowiązków z tytułu kar pieniężnych za urządzanie gier poza kasynem gry, Dyrektor Izby Skarbowej zaaprobował stanowisko organu egzekucyjnego zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu. Zdaniem organu, Dyrektor Izby Celnej zasadnie przyjął jako wiążące w tym przedmiocie stanowisko wierzyciela i podkreślił, iż odpowiednie stosowanie do kar pieniężnych przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, o czym mowa w art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (u.g.h.) oznacza, że do przedmiotowych kar pieniężnych stosuje się unormowania Rozdziału 6 zamieszczonego w Dziale III Ordynacji podatkowej – w zakresie odsetek za zwłokę.

Zatem, wiążące jest dla organu egzekucyjnego stanowisko wierzyciela, którym Dyrektor Izby Celnej orzekł, że wobec nieuregulowania w ustawowym terminie, określonym w art. 90 § 2 u.g.h., przedmiotowej kary pieniężnej w kwocie 24.000,00 zł, zrównanie w skutkach prawnych z nieuiszczeniem zaległości podatkowych, implikuje w przedmiotowej sprawie, konieczność naliczenia odsetek za zwłokę od dnia 23 września 2015 r.

Przechodząc do zarzutu określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji, zgłoszonego w oparciu o art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a., Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że w tytule wykonawczym w sposób właściwy i tożsamy z treścią wynikającą z decyzji wpisano kwotę należności do zapłaty, rodzaj należności, w polu El tytułu wpisano właściwy akt normatywny, na podstawie którego wydano orzeczenie, zaś w polu E4 i E5 numer i datę wydania orzeczenia, z którego należność wynika.

Odnosząc się do zarzutu postawionego w oparciu o art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. w związku z niedopuszczalnością egzekucji administracyjnej, której Skarżąca upatruje w związku z nieostatecznym charakterem decyzji, wskazanej w treści zaskarżonego tytułu wykonawczego, organ podzielił stanowisko organu egzekucyjnego wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 27 lutego 2015 r., utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 11 września 2015 r. doręczona została Spółce w dniu 15 września 2015 r. Powyższe dowodzi braku zasadności zarzutu zobowiązanej w zakresie braku przymiotu ostateczności decyzji administracyjnej, który to argument nie znajduje potwierdzenia w stanie faktycznym sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej ponownie przywołał art. 29 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym badanie dopuszczalności egzekucji przez organ egzekucyjny powinno obejmować przede wszystkim ustalenie, czy egzekucja administracyjna oznaczonego obowiązku jest dopuszczalna, czy tytuł wykonawczy jest prawidłowo wystawiony.

Mając na uwadze powyższe organ stwierdził, że zarzut z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. dotyczy niedopuszczalności ze względów formalnych. Niedopuszczalność egzekucji z przyczyn merytorycznych jest bowiem przedmiotem przesłanek określonych w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy, zaś ich merytoryczna ocena została wcześniej przedstawiona przez organ drugiej instancji w niniejszym postanowieniu. Przechodząc więc do formalnej analizy dopuszczalności prowadzonej w stosunku do Skarżącej egzekucji administracyjnej organ stwierdził, iż na mocy art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a., egzekucji administracyjnej podlegają następujące obowiązki: podatki, opłaty i inne należności, do których stosuje się przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Przy czym zgodnie z art. 3 § 1 cytowanej ustawy, egzekucję administracyjną stosuje się m.in. do obowiązków określonych w art. 2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów. Zważywszy na fakt, iż na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 29 grudnia 2015 r. dochodzona jest należność pieniężna - kara pieniężna, należy stwierdzić, że obowiązek objęty tym tytułem podlega egzekucji administracyjnej.

Dokonując oceny podniesionego przez Spółkę - w oparciu o art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a. - zarzutu prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zarzut Skarżącej nie zasługuje na uwzględnienie.

Wskazując na treść art. 1a pkt 7, art. 19 § 5 i art. 22 § 2 u.p.e.a. organ wyjaśnił, że właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego.

Oceniając zarzut wniesiony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. dotyczący niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 1 i 7 u.p.e.a., Dyrektor Izby Skarbowej, powołując treść art. 27 § 1, art. 1a pkt 13, art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz z art. 90 ust. 1 u.g.h. i treść rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 2015 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania, wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie na dzień wystawienia tytułów wykonawczych, wierzycielem był Dyrektor Izby Celnej. Powyższe oznacza, że tytuł wykonawczy zawiera prawidłowe oznaczenie wierzyciela.

Tytuł wykonawczy zawiera również (w części F, poz. 7 formularza) podpis osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego, co powoduje, że wystawiony tytuł spełnia wymogi określone w art. 27 § 1 pkt 1 i 7 u.p.e.a.

Organ stwierdził ponadto, że w zażaleniu Skarżąca podniosła dodatkowo zarzuty oparte na podstawie art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. (zarzut brak wymagalności obowiązku), zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej oraz zastosowanego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.) a także zarzut braku wskazania środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). W związku z rozszerzeniem treści zarzutów organ stwierdził, że po upływie terminu do ich wniesienia, nie można już uzupełniać zarzutów zgłoszonych w terminie, powołując nowe ich podstawy.

W ocenie organu, uznanie za dopuszczalne zmiany podstawy prawnej zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego lub dodanie nowych zarzutów, po terminie do ich złożenia, nie tylko powodowałoby obejście przepisów dotyczących terminu na dokonanie czynności procesowej, ale także przerzucałoby konieczność rozpoznawania tego zarzutu po raz pierwszy przez organ odwoławczy, co jest sprzeczne z zasadą dwuinstancyjności postępowania określoną w art. 15 k.p.a.

6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na opisane wyżej postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej Skarżąca podniosła zarzut rażącej obrazy przepisu art. 33 u.p.e.a., albowiem w jej ocenie zgłoszone zarzuty są uzasadnione, gdyż kara pieniężna z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem nie mieści się w katalogu zaległości podatkowych, wobec czego od należności tej nie mogą być naliczane odsetki za zwłokę. Stanowisko takie zostało zaprezentowane przez WSA w Gdańsku w prawomocnych wyrokach sygn. akt I SA/Gd 1254/12 z dnia 29 stycznia 2013 r. i sygn. akt I SA/Gd 1422/12 z dnia 13 marca 2013 r.

Tymczasem w okolicznościach niniejszej sprawy odsetki są naliczane.

Ponadto Skarżąca zarzuciła rażącą obrazę przepisu art. 27 ust.1 pkt 11 u.p.e.a., albowiem ma miejsce niedopuszczalne prowadzenie postępowań egzekucyjnych na podstawie tytułów wykonawczych, jakie nie zawierają wniosków obejmujących treściowo wskazanie środka egzekucyjnego do zastosowania w danym postępowaniu egzekucyjnym. Zgodnie z tym przepisem tytuł wykonawczy zawiera wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych, co potwierdza stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie w wyroku z dnia 1 marca 2006 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Sz 513/05.

Spółka podniosła, że we wskazanym wyroku Sąd podał, że zgodnie z art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a. wierzyciel jest zobowiązany do wskazania w tytule wykonawczym środków egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych. Organ egzekucyjny jest związany wnioskami wierzyciela w tym zakresie i nie może zastosować innego środka egzekucyjnego niż proponowany przez wierzyciela. Potwierdzeniem związania organu egzekucyjnego wnioskiem wierzyciela co do rodzaju środków egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych jest art. 30 u.p.e.a., zgodnie z którym organ może zastosować inny środek egzekucyjny niż wskazany we wniosku /tylko/ w egzekucji obowiązku o charakterze niepieniężnym. Z przepisu tego wynika a contrario, że organ egzekucyjny nie może w egzekucji należności pieniężnych zastosować środków egzekucyjnych innych niż wskazane przez wierzyciela.

Zdaniem Skarżącej, w okolicznościach niniejszej sprawy w tytułach wykonawczych nie złożono wniosków zawierających wskazanie wnioskowanych przez organ środków egzekucyjnych. Tym samym tytuły wykonawcze są obarczone wadami formalnymi.

Skarżąca zaznaczyła, że wierzyciel nie złożył wniosku o zastosowanie środków egzekucyjnych. W ocenie Spółki, nie można za taką czynność uznać posłużenie się stosownym wzorem formularza, jakie środki egzekucyjne miałyby zostać użyte. Tym bardziej, że podpis rzekomego wierzyciela nie znajduje się pod wskazaniem jakichkolwiek środków egzekucyjnych.

W związku z tym wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia, poprzedzającego je postanowienia Dyrektora Izby Celnej oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

8.1. Skarga nie jest zasadna.

8.2. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. dalej jako "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W świetle art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu.

W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c) p.p.s.a.).

Przeprowadzając taką kontrolę stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu.

Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Przenosząc określone w przepisach p.p.s.a kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa, w stopniu dającym podstawę do jego uchylenia.

8.3. Przedmiotem kontroli w rozpoznawanej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2016 r. utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 14 czerwca 2016 r. w przedmiocie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Istota niniejszej sprawy koncentruje się więc wyłącznie na kwestii istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutów dotyczących postępowania egzekucyjnego, a zatem dotyczy oceny, czy organ prawidłowo uznał zarzuty podniesione przez skarżącą spółkę na podstawie art. 33 u.p.e.a. za nieuzasadnione.

Zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są podstawowym środkiem służącym ochronie interesów zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Zarzuty te, zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a., zobowiązany może zgłosić do organu egzekucyjnego w terminie 7 dni od daty doręczenia mu odpisu tytułu wykonawczego. Przesłanki, które stanowią podstawę wniesienia zarzutów enumeratywnie wymienia art. 33 u.p.e.a., zaś procedurę postępowania przy rozpatrywaniu zgłoszonych zarzutów regulują przepisy art. 34 u.p.e.a.

I tak, zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:

1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku;

2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej;

3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4;

4) błąd co do osoby zobowiązanego;

5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym;

6)niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego;

7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1;

8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego;

9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny;

10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27.

Stosownie do art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie wskazanej w art. 33 pkt 1-7, 9, 10, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące.

Zgodnie natomiast z art. 34 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego.

Z przywołanej regulacji wynika, że istotnym elementem omawianej procedury jest uzyskanie przez organ egzekucyjny stanowiska wierzyciela, który musi być powiadomiony o złożeniu zarzutów przez zobowiązanego. Stanowisko wierzyciela, w przypadku gdy zarzuty są oparte na przesłankach określonych w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a, jest wiążące dla organu egzekucyjnego, co oznacza, że organ ten nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego, w celu ustalenia istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutu i do obalenia w ten sposób stanowiska wierzyciela. Należy podkreślić, iż funkcją zarzutów wnoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-5 u.p.e.a jest doprowadzenie do wydania rozstrzygnięcia o charakterze merytorycznym, odnoszącego się bezpośrednio do zakresu obowiązków zobowiązanego. Zadaniem organu egzekucyjnego jest wyłącznie stosowanie przymusu egzekucyjnego w celu doprowadzenia do wykonania obowiązku ustalonego przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego.

W odniesieniu do przyczyn związania organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela, podkreślenia wymaga, że regulacja taka nie występuje w przypadku innych środków prawnych. W orzecznictwie wskazuje się, że wyjaśnienie tej kwestii znajduje się w unormowaniu zawartym w art. 29 § 1 in fine u.p.e.a. Przepis ten stanowi, że organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Przepis ten określa, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Obie normy prawne ustanawiają wyraźną granicę między postępowaniem rozpoznawczym, a egzekucyjnym oraz zakreślają granice uprawnień organów egzekucyjnych. Relacja między unormowaniem zawartym w art. 29 § 1 u.p.e.a. a podstawami zarzutów określonymi w art. 33 §1 pkt 1-5 u.p.e.a. sprawia więc, że organ egzekucyjny zobowiązany jest nie uwzględnić zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, gdy wierzyciel, zajmując merytoryczne stanowisko, nie potwierdzi zasadności stawianych przez zobowiązanego zarzutów (por. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 1135/14, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Należy również zwrócić uwagę, że rozpoznając zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie zarzutów, organ odwoławczy również jest związany stanowiskiem wierzyciela. Uprawnienie organu sprawującego nadzór nad egzekucją administracyjną (art. 23 § 2 u.p.e.a.) nie stwarza podstawy do kontroli przez egzekucyjny organ odwoławczy (organ nadzorujący) stanowiska wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2004 r., sygn. akt FW 4/04, LEX nr 160593; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 333/08, LEX nr 512828 i z dnia 14 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1480/05, LEX nr 289067).

W niniejszej sprawie Spółka pismem z dnia 28 stycznia 2016 r. zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, w tym oparte o przesłanki wymienione w art. 33 § 1 pkt 1, 3 ,4 i 6 u.p.e.a. tj. nieistnienia obowiązku, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, błędu co do osoby zobowiązanego, niedopuszczalność egzekucji administracyjnej. Spółka zgłosiła także zarzuty w oparciu o przesłanki wymienione w art. 33 § 1 pkt 9 i 10 u.p.e.a. tj. prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny oraz niespełnienie wymogów określonych w art. 27.

Organ egzekucyjny trafnie zatem zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska wobec zgłoszonych przez Spółkę zarzutów. Dyrektor Izby Celnej, działając jako wierzyciel postanowieniem z dnia 8 marca 2016 r. zajął stanowisko w zakresie zgłoszonych zarzutów, uznając je za nieuzasadnione. Postanowieniem Dyrektora Izby Celnej z dnia 3 czerwca 2016 r. zaskarżone postanowienie zostało utrzymane w mocy.

Wskazać należy, że z treści ostatecznego postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia 3 czerwca 2016 r., którym utrzymano w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, wynika, iż decyzje organu I instancji oraz II instancji nie pozostawiają żadnych wątpliwości interpretacyjnych, że Spółka jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty kary pieniężnej, w związku z czym błąd co do osoby zobowiązanego nie zachodzi.

Ponadto w postanowieniu wskazano, że wymierzona kara pieniężna na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 27 lutego 2015 r., utrzymanej w mocy przez Dyrektora Izby Celnej decyzją z dnia 11 września 2015 r. nie została dobrowolnie wykonana, ponadto obowiązek wynikający z decyzji nie został wyegzekwowany przez organ egzekucyjny.

Zatem zdaniem wierzyciela, zarzut nieistnienia obowiązku nie znajduje uzasadnienia.

W ostatecznym postanowieniu wierzyciela wskazano również, iż nie zasługuje na uznanie zarzut strony oparty na podstawie art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. W tym zakresie wierzyciel, powołując treść art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., podał, iż w niniejszej sprawie prawidłowo wskazano akt prawny będący podstawą wydania decyzji administracyjnej, również oznaczenie tej decyzji poprzez wskazanie jej numeru i daty wydania. Dane zawarte w części E wystawionego na spółkę tytułu wykonawczego pozwalają na prawidłową identyfikację orzeczenia stanowiącego podstawę jego wystawienia.

Zatem z treści ostatecznego postanowienia wierzyciela wynika, że obowiązek objęty przedmiotowym tytułem wykonawczym istnieje, został określone zgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, jak też nie wystąpił błąd co do osoby zobowiązanego. Również mając na uwadze, że dochodzona jest należność pieniężna – kara pieniężna określona decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 27 lutego 2015 r., utrzymanej w mocy przez Dyrektora Izby Celnej decyzją z dnia 11 września 2015 r. należy zgodzić się z organem, że obowiązek objęty tytułem wykonawczym podlega egzekucji administracyjnej.

Przechodząc do oceny przesłanki zarzutu nieistnienia obowiązku w części dotyczącej odsetek za zwłokę - co w szczególności zasygnalizowała Skarżąca w treści skargi z dnia 8 września 2016 r. - w związku z niepodatkowym charakterem obowiązków z tytułu kar pieniężnych za urządzanie gier poza kasynem gry, należy podkreślić, że wierzyciel również jako bezpodstawny ocenił zarzut egzekwowania obowiązku łącznie z odsetkami, niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia.

Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo wskazał, że organ egzekucyjny przyjął jako wiążące w tym przedmiocie stanowisko wierzyciela, iż odpowiednie stosowanie do kar pieniężnych przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, o czym mowa w art. 91 u.g.h. oznacza, że do przedmiotowych kar pieniężnych stosuje się unormowania Rozdziału 6 zamieszczonego w Dziale III Ordynacji podatkowej - w zakresie odsetek za zwłokę. Wierzyciel nie znalazł zatem uzasadnienia dla zarzutu egzekwowania obowiązku łącznie z odsetkami, niezgodnie z treścią orzeczenia oraz dochodzenia omawianej należności bez podstawy prawnej.

Skoro zatem wierzyciel w ostatecznym postanowieniu uznał zarzuty nieistnienia obowiązku, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, błędu co do osoby zobowiązanego za bezpodstawne, to organ egzekucyjny był takim stanowiskiem związany. W tym stanie rzeczy organ egzekucyjny, również organ nadzorczy, nie był uprawniony do kwestionowania stanowiska wierzyciela w zakresie tych zarzutów. Organ egzekucyjny nie jest bowiem uprawniony do merytorycznego badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym (art. 29 § 1 in fine u.p.e.a.).

Sąd podziela także stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie zarzutów zgłoszonych w oparciu o przesłanki wymienione w art. 33 § 1 pkt 9 i 10 u.p.e.a. i stwierdza, że zarzut prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny jest bezzasadny (33 § 1 pkt 9 u.p.e.a.). Stosownie do treści art. 1a pkt 7 u.p.e.a. organem egzekucyjnym jest organ uprawniony do stosowania w całości lub w części określonych w ustawie środków służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym bądź niepieniężnym oraz zabezpieczenia wykonania tych obowiązków. W myśl art. 19 § 5 u.p.e.a., dyrektor izby celnej jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do których poboru zobowiązane są organy celne na podstawie odrębnych przepisów. Natomiast zgodnie z dyspozycją przepisu art. 22 § 2 u.p.e.a., właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego.

W związku z powyższym mając na uwadze fakt, iż zobowiązana spółka posiadała siedzibę w G. (następnie w S.) właściwym miejscowo organem egzekucyjnym jest Dyrektor Izby Celnej w G.

Odnosząc się do zarzutu niespełnienia w tytułach wykonawczych wymogów, o których mowa w art. 27 u.p.e.a., Sąd stwierdził, że treść wskazanych dokumentów urzędowych, warunkujących wszczęcie egzekucji zawiera wszystkie elementy przewidziane w tym przepisie.

W przedmiotowej sprawie wnosząca środek zaskarżenia Skarżąca podniosła, że wada wskazanych tytułów wykonawczych polega na rażąco wadliwym oznaczeniu wierzyciela oraz wadliwym złożeniu podpisu z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisku pieczęci urzędowej wierzyciela.

W odniesieniu do powyższego, nie powtarzając argumentacji organu odwoławczego należy ją w pełni podzielić i stwierdzić, że wierzyciel został prawidłowo określony, a w tytułach wykonawczych widnieją podpisy osób upoważnionych do działania w imieniu wierzyciela z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego, co powoduje, że spełniają one wymogi określone w art. 27 § 1 pkt 1 i 7 u.p.e.a.

8.4. Sąd stwierdził ponadto, że zgodnie z art. 28 u.p.e.a., we wniosku o wszczęcie egzekucji administracyjnej wierzyciel może wskazać środek egzekucyjny. Wierzyciel powinien wskazać środek egzekucyjny, gdy wniosek dotyczy egzekucji obowiązku o charakterze niepieniężnym. Z treści cytowanego przepisu wynika jednoznacznie, że obligatoryjny obowiązek wskazania środka egzekucyjnego spoczywa na wierzycielu wyłącznie w sytuacji poddania egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym. Nadto ustawodawca mówi wyraźnie o wniosku, a nie tytule wykonawczym.

Należy zauważyć, że w badanej sprawie mamy do czynienia nie z egzekucją należności niepieniężnych, lecz z egzekucją należności pieniężnych w postaci kary pieniężnej, a więc wskazanie przez wierzyciela - nawet we wniosku o wszczęcie takiej egzekucji - środka egzekucyjnego nie jest obligatoryjne.

Jednocześnie zauważyć trzeba, że w będącym przedmiotem oceny tytule wykonawczym z dnia 29 grudnia 2015 r. w części: Pouczenie, wymienione zostały wszystkie środki egzekucyjne stosowane w egzekucji należności pieniężnych, określone w art. 1a pkt 12a) u.p.e.a. Przy czym ustawodawca pozostawił organowi egzekucyjnemu możliwość wyboru środka egzekucyjnego, albowiem na podstawie art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 29 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 446/16, LEX nr 2090639).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że badany tytuł wykonawczy zawiera wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych, a więc element określony w art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a.

8.5. Zasadnie również Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że podniesione przez zobowiązaną spółkę w zażaleniu nowe zarzuty: braku wymagalności obowiązku oraz niedopuszczalność zastosowanego środka egzekucyjnego oraz braku wskazania środków egzekucyjnych są spóźnione i nie mogą być rozpatrzone w niniejszym postępowaniu zażaleniowym. Jeżeli bowiem zobowiązany w zarzutach wniesionych w terminie 7 dni od otrzymania tytułu wykonawczego (art. 27 § 1 pkt 7 u.p.e.a.) ograniczy je wyłącznie do jednej (bądź kilku) podstaw wymienionych w art. 33 u.p.e.a., to traci możliwość późniejszego zgłaszania nowych podstaw zarzutów, w szczególności w toku postępowania zażaleniowego, czy też sądowo-administracyjnego (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 3 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 444/07 – publ. LEX nr 521760).

8.6. Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę jako nieuzasadnioną oddalił.