Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Ka 1376/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2004-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Wiciak, Sędzia NSA Krzysztof Stanik (spr.), Asesor WSA Krzysztof Targoński, Protokolant Maciej Ćwiertniak, po rozpoznaniu w dniu 29 stycznia 2004 roku na rozprawie sprawy ze skargi Spółki z o.o. "A" w likwidacji w Z. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania w sprawie zaniechania ustalania i poboru podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...] Izba Skarbowa w K. po rozpatrzeniu odwołania Spółki z o.o. "A" w Z. utrzymała w mocy na podstawie art. 13 § 1 pkt 2 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z póżn. zm.) decyzję Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania.

W uzasadnieniu tej decyzji w pierwszej kolejności przybliżono rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji akcentując, że odmówiono nim wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną z dnia [...] r., nr [...], dotyczącą pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o zaniechanie ustalenia i poboru podatku od towarów i usług od sprzedaży samochodów używanych.

Następnie zaś przedstawiono argumentację odwołania, które oparte o stwierdzenie, iż dowody, na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności są fałszywe, a decyzję wydano w wyniku przestępstwa popełnionego przez pracowników organu I instancji. Poza tym wytknięto uchybienia w zakresie gromadzenia dowodów niezbędnych dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Odnosząc się zatem do okoliczności sprawy nawiązano na wstępie do okoliczności faktycznych sprawy. W tych ramach nadmieniono, że strona pismem z dnia [...].1998 r. wystąpiła o zaniechanie ustalania i poboru podatku od towarów i usług od sprzedaży samochodów używanych zakupionych od osób fizycznych lub od podmiotów gospodarczych oraz samochodów poreklamacyjnych do wysokości 22 % różnicy między ceną sprzedaży a zakupu. Wniosek ten, jak zauważono, został wycofany przez H. G. a następnie złożony ponownie przez Spółkę. Decyzją z dnia [...] r. przedmiotowy wniosek pozostawiony został bez rozpoznania wobec nie uzupełnienia braków formalnych w terminie (brak opłaty skarbowej). Równocześnie nadmieniono, że decyzją z dnia [...] r. orzeczono o częściowym zaniechaniu poboru podatku od towarów i usług od sprzedaży samochodów używanych zakupionych od osób fizycznych lub od podmiotów gospodarczych oraz samochodów poreklamacyjnych do wysokości 22 % różnicy między ceną sprzedaży a zakupu w okresie od [...].1999 r. do [...].1999 r. W tym stanie rzeczy strona pismem z dnia [...].2001 r. wystąpiła z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją z dnia [...] r., który oparła o podstawę określoną w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Nawiązując dalej do powyższych aktów szczegółowo omówiono zasady wzruszania decyzji ostatecznych w tym zwłaszcza przybliżono tryb wznowienia postępowania podatkowego. Kontynuując te rozważania zauważono, że art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej dopuszcza możliwość wydania decyzji odmawiającej wszczęcie takiego postępowania. Podstawy dla takiego rozstrzygnięcia nie może jednak stanowić ocena przesłanek wskazanych w art. 240 § 1 ustawy. Odmowa wznowienia postępowania jest bowiem możliwa w przypadku, gdy wznowienie nie jest możliwe z przyczyn przedmiotowych bądź podmiotowych jak również, gdy żądanie złożono z uchybieniem terminu. Do wspomnianych wyżej przyczyn przedmiotowych zalicza się przy tym przypadki braku normy prawnej regulującą daną kwestię jak też sytuację, gdy brak przedmiotu sporu.

Taki właśnie stan rzeczy, jak podkreślono, zachodzi w niniejszej sprawie. Wskazano bowiem, że przepisy art. 22 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej uległy zmianie począwszy od dnia 01.01.2001 r. a to wobec nowelizacji ich treści dokonanej ustawą z 08.12.2000 r. (Dz. U. nr 122, poz. 1315). Nowela ta pozbawiła zaś organy podatkowe prawa orzekania o zaniechaniu poboru całości bądź części podatku, zastrzegając tę kompetencję na rzecz Ministra Finansów. Stąd też w chwili obecnej brak jest podstaw prawnych, które umożliwiałyby uwzględnienie wniosku strony. Organy podatkowe uprawnione stały się zaś wyłącznie do orzekania w sprawie umorzenia powstałej już zaległości podatkowej, które nota bene w odniesieniu do podatnika podjęto umarzając całość powstałej zaległości podatkowej.

Kontynuując wywód zauważono, że skoro ocena przyczyn wznowienia postępowania przed wydaniem postanowienia wznowieniowego jest niedopuszczalna ocenie podlegał jedynie aspekt formalny wniosku, który zdeterminował podjęte w sprawie rozstrzygnięcie.

Powyższa decyzja zaskarżona została do Naczelnego Sądu Administracyjnego przez Spółkę z o.o. "A w likwidacji w Z., która wniosła o jej uchylenie z powodu naruszenia przepisów art. 240 § 1 i 2, art. 121, art. 122, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej.

Na poparcie tego żądania nawiązano do argumentacji naprowadzonej we wniosku wznowieniowym jak i w odwołaniu, które sprowadzało się do eksponowania, iż decyzja, której dotyczy wniosek, podjęta została w wyniku popełnionego przez pracowników organu skarbowego przestępstwa polegającego na fałszerstwie dowodów. W tej sytuacji zaniechanie prowadzenia postępowania dowodowego sprawia, iż doszło do naruszenia zasad ogólnych postępowania jak też reguł odnoszących się do postępowania dowodowego.

Wniosek, iż objęta wnioskiem decyzja dotknięta jest wadą wspiera przy tym fakt, iż powstała zaległość podatkowa została umorzona. Wygasło w ten sposób zobowiązanie, które powstało w wyniku przestępstwa.

Końcowo podkreślono, że zaprezentowane stanowisko Izby Skarbowej co do braku podstaw prawnych orzekania o wznowieniu jest błędny albowiem kwesta ta nie została uzasadniona. Nie poparto też tego stanowiska jakimikolwiek dowodami w tym dotyczącymi relacji towarzyskich żony W. S., pełniącej funkcję prokuratora, na wynik sprawy objętej wnioskiem oraz na jego pochopne oskarżenie o przestępstwo nie płacenia VAT-u.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko.

Na rozprawie w dniu 29.01.2004 r. strony podtrzymały zgłoszone wcześniej żądania i argumenty naprowadzone na ich poparcie. Dodatkowo przedstawiciel skarżącej wyjaśnił, że nie składał zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa do organów ścigania ograniczając się do zawiadomienia o nieprawidłowościach Izbę Skarbową.

W tym stanie rzeczy Sąd po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził co następuje:

Skarga uzasadniona nie jest albowiem wbrew zawartym w niej zarzutom zaskarżona decyzja prawa nie narusza.

Przystępując w związku z tym do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że mimo, iż skarga wniesiona została w niniejszej sprawie pod rządami ustawy z 11.05.1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. nr 74, poz. 368 późn. zm.) to jednak rozpoznać należało ją w oparciu o przepisy ustawy z 30.08.2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270). Konsekwencja taka wynika bowiem z przepisu art. 97 § 1 ustawy z 30.08.2002 r. przepisy wprowadzające ustawę – prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271 z późn. zm.), który stanowi, że "sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi".

Przechodząc zatem do rozważań nad meritum sporu w punkcie wyjścia zauważyć trzeba, że postępowanie w niniejszej sprawie toczyło się w trybie wznowieniowym, uregulowanym w przepisach rozdz. 17 Działu IV ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Uwaga ta ma przy tym istotne znaczenie albowiem nie ulega wątpliwości, że postępowanie takie różni się zasadniczo od postępowania rozpatrywanego w trybie zwykłym. Mianowicie w trybie tym można wyróżnić dwa zasadnicze etapy. Pierwszy polega na ocenie żądania strony pod względem formalnym i kończy się wydaniem orzeczenia na podstawie przepisu art. 243 Ordynacji podatkowej. Drugi natomiast rozpoczyna się wydaniem (w trybie art. 243) postanowienia o wznowieniu postępowania, który daje podstawę do rozpoznania dwóch połączonych ze sobą spraw, a mianowicie jednej dotyczącej przyczyn wznowienia oraz drugiej co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. W toku rozpatrywania sprawy we wznowionym postępowaniu nadal jednak istnieje – o czym nie wolno zapominać – ostateczna decyzja wydana w postępowaniu, co do którego istnieje uzasadniony zarzut, że było ono dotknięte jedną z wad wymienionych w art. 240 § 1 powołanej wyżej ustawy. W konsekwencji tego na tym etapie postępowania wznowieniowego organy podatkowe w pierwszej kolejności winny dokonać merytorycznej oceny podstaw wznowieniowych. W ramach tej oceny przede wszystkim zaś zobligowane są wyjaśnić kwestie czy podstawy te rzeczywiście wystąpiły oraz jakie z tego wynikają skutki dla podjętego już w sprawie rozstrzygnięcia (por. wyroki NSA z 13.11.1987 r., sygn. I SA 1326/86, publ. ONSA z 1987 r., nr 2, poz. 80; z 21.11.1992 r., sygn. V SA 536/92, publ. ONSA z 1993 r., nr 4, poz. 104; z 16.06.1983 r., sygn. SA/Ka 245/83 i inne).

Nadmienić przy tym trzeba, iż już na pierwszym z wyżej opisanych etapów postępowania wznowieniowego postępowanie to można zakończyć (poprzez odmowę wznowienia postępowania). Przejście do drugiego (zasadniczego) etapu postępowania wznowieniowego poprzedzać bowiem musi kontrola złożonego przez stronę wniosku dokonywana pod kątem jego dopuszczalności. Wniosek wznowieniowy jest bowiem dopuszczalny o tyle tylko o ile złożony został w terminie a przy tym w sprawie nie stwierdza się podmiotowych bądź przedmiotowych przyczyn niedopuszczalności wznowienia postępowania.

Ten ostatni przypadek, wnosząc z poglądów doktryny, zachodzić będzie przy tym wtedy, gdy rozstrzygnięcie istoty sprawy nie będzie dopuszczalne z powodu braku ku temu podstaw materialnoprawnych (por.:B. Adamiak [w:] B. Adamiak,

J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki – "Ordynacja podatkowa. Komentarz" – UNIMEX Wrocław 2003 r. str. 782). Z taką sytuacją mamy zaś do czynienia w niniejszej sprawie, na co trafnie zwrócił uwagę organ odwoławczy. Podnieść bowiem należy, że skoro postępowanie wznowieniowe ma doprowadzić do podjęcia rozstrzygnięcia wolnego od wad to cel ten musi uwzględniać obowiązujące w tym zakresie regulacje materialnoprawne. Regulacje te między datą złożenia wniosku w postępowaniu pierwotnym a datą wszczęcia niniejszego postępowania uległy zaś zmianie. Mianowicie nowelizacja Ordynacji podatkowej dokonana ustawą z dnia 08.12.2000 r. (Dz. U. nr 122, poz. 1315) spowodowała zmianę treści przepisu art. 22, w wyniku której organy podatkowe utraciły prawo orzekania o zaniechaniu poboru całości bądź części podatku, którą to kompetencję zastrzeżono wyłącznie na rzecz Ministra Finansów. Tym samym więc wobec takiej zmiany treści wskazanego wyżej przepisu podanie skarżącej z dnia 31.12.1998 r. nie mogłoby zostać obecnie merytorycznie załatwione.

Ustalenie takie usprawiedliwia zatem konstatację organów podatkowych, iż żądanie wznowienia postępowania jest w niniejszym przypadku niedopuszczalne z przyczyn przedmiotowych – co implikuje zarazem sposób jego załatwienia.

Równocześnie powyższa konstatacja sprawia, że naprowadzona w skardze argumentacja jako tycząca meritum sprawy wznowieniowej a nie kwestii która legła u podstaw odmowy wszczęcia tego postępowania jest chybiona, na którą to okoliczność organ odwoławczy trafnie zwrócił uwagę w odpowiedzi na skargę.

Konkludując zatem powyższe wywody zauważyć trzeba, że w ocenie Sądu, upoważnionego, po myśli art. 3 w zw. z art. 145 – 150 cyt. wyżej ustawy prawo o postępowaniu przed sądami, do badania zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, wniosek organów podatkowych, w tym zwłaszcza organu odwoławczego wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału jest zasadny wobec faktu, że reguły postępowania dowodowego naruszone nie zostały – na co wyżej zwrócono już uwagę. Oceniając zaś zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji uznać trzeba jego zgodność z dyspozycją art. 210 Ordynacji podatkowej.

W sumie zatem Sąd, dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, nie mógł postawić organom orzekającym w sprawie zarzutu naruszenia prawa i to takiego, który mógłby mieć wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić postawę uwzględnienia skargi, na co wcześniej już zwrócono uwagę.

Mając zatem powyższe względy na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 97

§ 1 cyt. wyżej ustawy przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę na opisaną na wstępie decyzję– jako nieuzasadnioną – oddalił.