Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1451/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję organu II instancji
Powołane przepisy: article: art. 70 § 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA (del) Danuta Oleś, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 8 listopada 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 1 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 733/10 w sprawie ze skargi B. F. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 11 lutego 2010 r. nr ... do ... w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2004 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok, 2) uchyla decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 11 lutego 2010 r. nr ... do ..., 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz B. F. kwotę 23.500 (słownie: dwadzieścia trzy tysiące pięćset) złotych za obie instancje.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z 1 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 733/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargi B.F. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 11 lutego 2010 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2004 r.

1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawiając stan faktyczny sprawy podał, że decyzjami z 3 czerwca 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. określił B.F. w drodze oszacowania podstawę opodatkowania podatkiem VAT oraz wysokość zobowiązania podatkowego w tym podatku za poszczególne miesiące od kwietnia do grudnia 2004 r. w wysokościach wyższych niż wykazane przez podatnika w deklaracjach VAT-7. Podatnik w ramach postępowania oświadczył, że w okresie od 14 kwietnia 2004 r. do 31 sierpnia 2005 r. prowadził działalność gospodarczą polegającą na handlu częściami samochodowymi, jednak nie jest w posiadaniu żadnej dokumentacji związanej z tą działalnością, gdyż została ona skradziona. Podatnik nie pamiętał żadnych danych kontrahentów, od których nabywał towary handlowe, jak również kontrahentów, na rzecz których dokonywał sprzedaży. Dodatkowo podatnik oświadczył, że stosowana przez niego marża w okresie prowadzenia działalności gospodarczej zawsze wynosiła około 10 %, a kwoty wykazane w zeznaniach podatkowych za 2004 i 2005 rok jako koszty uzyskania przychodów stanowią wyłącznie koszt własny sprzedanych towarów handlowych, gdyż do kosztów nie zaliczał żadnych innych wydatków. Organ pierwszej instancji stwierdził, że skoro w sprawie brak jest ksiąg podatkowych oraz innych danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT za ww. okres, a przy tym nie istnieje żadna możliwość odtworzenia faktycznie zaistniałych zdarzeń gospodarczych z powodu braku jakiejkolwiek wiedzy podatnika na temat jego kontrahentów, to zachodzą przesłanki do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, na podstawie art. 23 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p."). Ponadto organ uwzględnił prawo podatnika do odliczenia kwoty podatku naliczonego, którą wykazał w deklaracjach VAT-7, mimo że na dzień wydawania rozstrzygnięć nie posiadał on stosownych faktur dokumentujących dokonane zakupy.

Dyrektor Izby Skarbowej w K., na podstawie art. 230 § 1 O.p., zwrócił sprawy organowi pierwszej instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego przez zmianę wydanych decyzji. Organ odwoławczy uznał za nieprawidłowe działanie organu pierwszej instancji, który mimo braku w dokumentacji rachunkowej oryginałów lub duplikatów faktur VAT nie zakwestionował prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Decyzjami z 9 października 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. określił w drodze oszacowania podstawę opodatkowania podatkiem VAT i wysokość zobowiązania podatkowego za sporne okresy rozliczeniowe, nie uwzględniając przy tym podatku naliczonego wykazanego przez podatnika w deklaracjach VAT-7.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzjami z 11 lutego 2010 r. utrzymał w mocy ww. decyzje organu pierwszej instancji.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie podatnik zarzucił organom naruszenie:

a) art. 86 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "u.p.t.u."), art. 23 i art. 70 O.p., przez niewłaściwe zastosowanie i błędną wykładnię,

b) art. 121, art. 122, art. 124, art. 180 § 1 i art. 192 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie i błędną wykładnię,

c) art. 230 § 1 O.p. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, wskutek przyjęcia, że wymiar uzupełniający ma zastosowanie do decyzji, w której następuje szacowanie podstaw opodatkowania, a w związku z tym, że przedmiotowa decyzja powinna zostać wydana w trybie zmiany poprzez dokonanie wymiaru uzupełniającego zamiast uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania.

Wobec powyższego skarżący wniósł o uchylenie kwestionowanych decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzających je decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie decyzji organów obu instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Ponadto wniesiono o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania.

2.2. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie, podtrzymując tym samym dotychczasowe stanowisko w sprawie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. WSA w Krakowie uznał, że skargi nie zasługują na uwzględnienie.

3.2. Sąd przyjął, że stan faktyczny niniejszej sprawy został ustalony przez organy podatkowe z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Zdaniem Sądu, analiza tego postępowania pokazuje, że organy podjęły wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia sprawy, zapewniając stronie prawo do czynnego udziału w postępowaniu, gromadząc i wszechstronnie oceniając - zgodnie z wymogami art. 187 O.p. - obszerny materiał dowodowy, czego potwierdzeniem są uzasadnienia zaskarżonych decyzji. Sąd uznał, że organy nie przekroczyły przy tym granic swobodnej oceny dowodów, a zasadność ocen i wniosków przez nie poczynionych, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi wątpliwości. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykraczała także – zdaniem Sądu – poza granice wynikające z art. 191 O.p. i nie nosi cech dowolności, czy powierzchowności.

3.3. Odnosząc się do zarzutu bezpodstawnego pozbawienia skarżącego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego dla wykazania poniesienia wydatków dających prawo do odliczenia podatku naliczonego, Sąd podkreślił, że ciężar wykazania istnienia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego spoczywa na podatniku, co wynika z treści art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Sąd podniósł, że to podatnik winien, w przypadku postępowania wymiarowego, przedłożyć faktury, a wobec ich braku (np. z powodu kradzieży) duplikaty potwierdzające poniesienie wydatku. W konsekwencji, to podatnik ma obowiązek zwrócić się do kontrahentów o wydanie duplikatów, a w przypadku gdy podejmie działania i napotka na niezależne od siebie przeszkody organ winien udzielić mu pomocy w uzyskaniu duplikatów. Ustalenie przez organ, że podatnik nie czynił starań o wydanie duplikatów i nie zamierza tego robić w trakcie postępowania podatkowego, uprawnia – w opinii Sądu – organy podatkowe do nieuwzględnienia w rozliczeniu podatku naliczonego. Wobec powyższego Sąd uznał, że w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe słusznie zakwestionowały prawo skarżącego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, z uwagi na brak dokumentacji rachunkowej prowadzonej przez niego działalności, w tym oryginałów faktur VAT i ich duplikatów oraz niemożność podjęcia działań w zakresie pozyskania duplikatów faktur wobec braku współpracy po stronie skarżącego.

3.4. Za chybiony Sąd uznał także zarzut naruszenia przez organ odwoławczy art. 230 § 1 O.p. W ocenie Sądu przepis ten musiał znaleźć zastosowanie w niniejszej sprawie. Sąd podkreślił, że unormowanie zawarte w art. 230 § 1 O.p. nie daje organowi odwoławczemu uprawnienia do wyboru jednego ze sposobów postępowania, tj. samodzielnego, merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy albo przekazania sprawy organowi pierwszej instancji do dokonania wymiaru uzupełniającego. Przepis ten wprowadza odrębne rozstrzygnięcie organu odwoławczego w sytuacjach w nim opisanych, tj. obligatoryjne przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego. Uchylenie zatem zaskarżonej decyzji przez organ odwoławczy, gdy zaistniały okoliczności wskazane w art. 230 § 1, stanowiłoby naruszenie tego przepisu. Sąd zwrócił uwagę, że w rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy nie kwestionował dokonanego szacowania podstawy opodatkowania, nie zgodził się jedynie z uznaniem w rozliczeniu podatku kwot podatku naliczonego wykazanego w złożonych deklaracjach. Zakwestionowane zostało zatem samo ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego, a nie ustalenia faktyczne dokonane przez organ. Zadaniem organu pierwszej instancji – po przekazaniu sprawy – było zatem dokonanie prawidłowego rozliczenia zobowiązania podatkowego, a nie uzupełnienie materiału dowodowego, czy ponowienie czynności szacowania. Wobec powyższego Sąd stwierdził, że w sprawie nie mógł znaleźć zastosowania art. 233 § 2 O.p.

3.5. Ponadto Sąd przyjął, że organ pierwszej instancji do oszacowania podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie zasadnie zastosował przepis art. 23 § 1 pkt 1 O.p., skoro podatnik nie posiadał ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do określenia tejże podstawy opodatkowania.

3.6. Za niezasadny Sąd uznał również podniesiony w skardze zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych za sporne okresy rozliczeniowe. Sąd wskazał, że zgodnie z pismem Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z 18 grudnia 2009 r., w przedmiotowych sprawach postępowanie karnoskarbowe wszczęto 15 grudnia 2009 r., a zatem z tym dniem został zawieszony z mocy prawa bieg terminu przedawnienia.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Podatnik zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz podatnika zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. WSA w Krakowie zarzucono przy tym naruszenie:

1. prawa materialnego, przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 230 § 1, art. 191, art. 122, art. 121, art. 70 § 6 pkt 1 O.p., przez:

- błędne przyjęcie, że organy prawidłowo ustaliły, że wymiar uzupełniający ma zastosowanie do decyzji, w których następuje szacowanie podstaw opodatkowania, a w związku z tym, że decyzja administracyjna powinna został uchylona, a sprawa przekazana do ponownego rozpoznania, zamiast wydania jej w trybie zmiany, w szczególności, że – jak podkreślił Sąd i organy podatkowe – art. 233 § 2 O.p. nie ma w sprawie zastosowania, skoro pozwala on organowi odwoławczemu uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ tylko w przypadku gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca,

- błędne przyjęcie, że organ rozważając wartość poszczególnych dowodów, jak również formułując wnioski na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, kieruje się jedynie własnym przekonaniem, uwzględniając wiedzę, doświadczenie życiowe, prawa logiki, informacje wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami,

- błędne przyjęcie, że stan faktyczny został przez organy ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej i nie doszło do naruszenia przez organ przepisów postępowania dotyczących ustalania faktów, w sytuacji kiedy organy te nie przeprowadziły w całości postępowania dowodowego, które mogłoby potwierdzić wyjaśnienia podatnika oraz nie poinformowały go co do konieczności podjęcia wszelkich czynności, które skutkowałyby odtworzeniem dokumentacji podatkowej, w konsekwencji przyjęcie przez Sąd za podstawę rozstrzygnięcia stanu faktycznego ustalonego przez organy,

- błędne przyjęcie, iż zasadne są twierdzenia organów, iż z przepisów nie wynika obowiązek informowania przez te organy podatnika, m.in. o ewentualnych skutkach odwołania, w sytuacji gdy przepis art. 121 § 2 O.p. jednoznacznie wskazuje, że organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania, jak również chociażby poinformowanie podatnika, że niepodjęcie wszelkich czynności w celu odtworzenia dokumentacji narazi go na negatywne skutki prawne,

- błędne przyjęcie, że organy prawidłowo zastosowały przepis art. 70 § 6 pkt 1 i błędne przyjęcie, że w niniejszej sprawie zostało wszczęte postępowanie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, a podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiązało się z niewykonaniem tego zobowiązania, gdy faktycznie organ fikcyjnie wszczął postępowanie przeciwko skarżącemu, co potwierdzało też wcześniejsze działanie organów polegające na nadaniu klauzuli wykonalności wydanej decyzji, co – jak się okazało – było wydane bezpodstawnie i uchylone przez organ drugiej instancji,

2. przepisów postępowania, tj., art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej "P.p.s.a.") w związku z art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 180. art. 187, art. 191, art. 210 i art. 230 O.p., przez:

- bezpodstawne przyjęcie przez Sąd za podstawę rozstrzygnięcia błędnie ustalonego przez organy stanu faktycznego; organy nie podjęły bowiem wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy, chociażby ze względu na fakt, iż posiadały dane niektórych osób, które dokonały transakcji ze skarżącym w kontrolowanym okresie, a których to informacji skarżący, z uwagi na fakt, iż nie byli to jego stali klienci, nie posiadał; w tym zakresie również – zdaniem skarżącego – organ nie przeprowadził całościowego postępowania w celu zebrania całości materiału dowodowego, a zatem przyjęcie przez Sąd takiego stanu faktycznego za podstawę rozstrzygnięcia stanowiło naruszenie przepisów prawa procesowego,

- nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, a to m.in. przez pominięcie tak istotnych dowodów, jak wyrok Sądu Rejonowego w W. Wydz. I Cywilny z 17 lutego 2009 r., sygn. akt [...] oraz dokumenty z akt tego postępowania i pozbawienie tego dokumentu znaczenia dla rozstrzygnięcia tej sprawy,

- wydanie decyzji, mimo braku materialnej podstawy prawnej do rozstrzygnięcia.

4.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, z uwagi na trafność zarzutu naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

5.1. Uwzględnić bowiem należy, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie o sygn. akt P 30/11 orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji.

Trybunał w orzeczeniu tym stwierdził, że termin przedawnienia zobowiązań podatkowych wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jedną z przyczyn zawieszenia biegu tego terminu jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Skutek ten następuje z mocy prawa z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia w sprawie (in rem), o którym podatnik nie jest informowany. W związku z tym nie wie on o zaistnieniu przesłanki zawieszenia biegu przedawnienia. Powstaje wówczas stan niepewności co do sytuacji prawnej podatnika, który nie wie, czy jego zobowiązanie podatkowe wygasło. O tym, że toczy się przeciwko niemu postępowanie karne skarbowe, podatnik dowiaduje się dopiero z chwilą wydania postanowienia o przedstawieniu mu zarzutów (w fazie postępowania in personam), co może być bardzo rozciągnięte w czasie. Może też w ogóle się o tym nie dowiedzieć, jeśli postępowanie zakończy się na etapie "w sprawie", co następuje, gdy nie ma uzasadnionego podejrzenia, że przestępstwo popełniła konkretna osoba. Zasada ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa wymaga, by podatnik nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas. Art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem 5-letniego terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p., narusza zasadę ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, gdyż o zmianie swojej sytuacji faktycznej i prawnej podatnik dowiaduje się po tym, jak ta zmiana już nastąpiła. Naruszenie zasady ochrony zaufania do państwa i prawa polega na tym, że ze zdarzeniem, o którym podatnik nie jest informowany, ustawodawca wiąże niekorzystne dla niego skutki prawne, w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

TK zaznaczył, że wyrok ten dotyczy art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2005 r., nadanym ustawą z 12 września 2002 r. Jednak zwraca uwagę, że zakwestionowany przepis w obecnie obowiązującym brzmieniu również zawiera normę uznaną za niekonstytucyjną, co skutkuje koniecznością nowelizacji art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

5.2. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji uznał, że trafnie organ odwolawczy przyjął, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., na skutek wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia w sprawie (in rem), o którym podatnik nie jest informowany, sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia tego przepisu uznać należy za trafny.

5.3. Z uwagi na stwierdzenie, że w rozpoznawanej sprawie rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji oraz organu odwoławczego nastąpiło w oparciu o przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p., na podstawie którego przyjęto, że wywołał on skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., co zostało uznane przez Trybunał Konstytucyjny w ww. wyroku z 17 lipca 2012 r. za niezgodne z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji, zarówno wyrok Sądu pierwszej instancji, jak i decyzja organu odwoławczego, nie mogły się ostać w obrocie prawnym, jako oparte na niekonstytucyjnej podstawie prawnej.

5.4. Ustosunkowując się natomiast do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, w świetle trafności zarzutu naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 O.p., na obecnym etapie procedowania uznać je należy za bezprzedmiotowe.

5.5. W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna jest zasadna w zakresie naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 O.p., działając na podstawie art. 188 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i uwzględnił skargę, uchylając zaskarżone do Sądu pierwszej instancji decyzje organu odwoławczego.

Uwzględnienie przez NSA, po uchyleniu zaskarżonego wyroku, również skargi zobowiązało Sąd do rozstrzygnięcia nie tylko o kosztach postępowania kasacyjnego (zgodnie z art. 203 pkt 1 P.p.s.a.), ale i o kosztach postępowania przed Sądem pierwszej instancji (art. 200 w zw. z art. 193 P.p.s.a.).

Na sumę kosztów składają się uiszczone przez skarżącego wpisy stosunkowe od obydwu skarg oraz koszty zastępstwa procesowego. W każdej z nich zamieszczono wniosek o ich zwrot (art. 209 P.p.s.a.).

Mając powyższe na uwadze należało orzec jak w sentencji