Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 405/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2017-09-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżone decyzje
Powołane przepisy: article: art. 1a, art. 2, art.3, art. 4, art. 5, art. 6
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 111 par. 2, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 200
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski Sędziowie: WSA Agnieszka Jakimowicz WSA Waldemar Michaldo (spr.) Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 września 2017 r. sprawy ze skarg S. G. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 20 stycznia 2017 r. nr [...], [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości lata 2008, 2009 I. uchyla zaskarżone decyzje, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 1.864 zł (jeden tysiąc osiemset sześćdziesiąt cztery złote).


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia 26 czerwca 2012r. Prezydent Miasta K. ustalił S. G. wysokość podatku od nieruchomości, m.in. za 2008r. w kwocie 32.481 zł oraz za 2009r. w kwocie 32.481 zł.

W uzasadnieniach przedmiotowych decyzji organ podał, iż S. G. na podstawie aktu notarialnego zawartego w dniu 15.11.2006r., Rep. A Nr [...] nabył prawo użytkowania wieczystego działki nr [...], położonej w obrębie 8 jednostki ewidencyjnej N. H. w K., ale nie złożył "Informacji o nieruchomościach" na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010r., nr 95, poz. 613 z ze zm. - dalej u.p.o.l.), pomimo wysłanych do niego stosownych wezwań. Dopiero w dniu 05.01.2012r. podatnik nadesłał druk IN-1, w którym zgłosił do opodatkowania powierzchnię 1666 m2 budynku mieszkalnego oraz 0,2104 ha gruntów pozostałych.

W dniu 13 lutego 2012r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia mu zobowiązań podatkowych za ww. lata. W dniu 2 marca 2012r. podatnik ponownie przesłał odpowiedni formularz, w którym zadeklarował do opodatkowania 1666 m˛ budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz 0,2104 ha gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednocześnie powiadomił organ podatkowy o przeprowadzonych w poprzednich latach, pracach remontowych w budynku na osiedlu [...], co uniemożliwiło prowadzenie działalności gospodarczej ze względów technicznych. Na tą okoliczność przedłożył kserokopię działu I księgi wieczystej, obejmującej przedmiotową nieruchomość oraz dwa pisma K. Zarządu Dróg z dnia 31 stycznia 2007r. i z dnia 1 czerwca 2007r. Podatnik będąc wezwany o dostarczenie dokumentów poświadczających niemożliwość prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, dostarczył jedynie kopię zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej. W związku z powyższym organ I instancji wydał ww. decyzje w oparciu o posiadane dokumenty, poświadczające m.in., że podatnik od 2001r. jest przedsiębiorcą, a budynek położony na działce [...] obręb [...] ma charakter usługowy, na co wskazuje wpis w księdze wieczystej nr [...] [...]

Od powyższych decyzji organu I instancji podatnik wniósł odwołania.

Decyzjami z dnia 24 sierpnia 2012r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy ww. decyzje organu I instancji. Organ odwoławczy uzasadniając przedmiotowe rozstrzygnięcia przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania zauważając, że podatnik nabył prawo użytkowania przedmiotowego gruntu wraz z prawem własności, znajdującego się na nim budynku, będąc przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą od dnia 7 marca 2001r. Przedmiotem tej działalności było m.in. prowadzenie hoteli i podobnych obiektów zakwaterowania, jak również obiektów noclegowych, turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania. Zgodnie natomiast z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – to grunty, budynki i budowle, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu, prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b cytowanej ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Zdaniem organu odwoławczego, z powyższego unormowania jednoznacznie wynika, że sam fakt posiadania przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, gruntów, budynków lub budowli skutkuje tym, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w rozumieniu ww. ustawy. Podnoszone natomiast przez odwołującego, okoliczności braku dostępu do drogi publicznej nie stanowią, względów technicznych, o których mowa jest we wskazanym wyżej przepisie. Mają one charakter prawny i ekonomiczny, a nie techniczny i pozostają bez wpływu na kwalifikację tych gruntów dla potrzeb podatku od nieruchomości. Organ interpretując znaczenie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., wskazał na jego specyficzną konstrukcję, opartą na zastosowaniu wyjątku od zasady. Zasadą jest bowiem, że za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznaje się wszelkie grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu, prowadzącego działalność gospodarczą, za wyjątkiem, że do tej kategorii nie zalicza się jednak, po pierwsze, budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, po drugie, gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub gruntów elektrowni wodnych, oraz po trzecie, przedmiotów opodatkowanych tym podatkiem, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Wyjątek ustawowy powinien być natomiast interpretowany ściśle, a więc wykładnia rozszerzająca tego wyjątku jest niedopuszczalna. Ponadto stwierdzenie, że przedmiot opodatkowania "nie jest i nie może być wykorzystywany", wskazuje nie tylko na stan obecny tego przedmiotu, ale także na potencjalne, ulokowane w przyszłości, możliwości jego wykorzystywania. Organ podkreślił, że w niniejszej sprawie odwołujący się w żaden sposób nie wykazał, ażeby utrudnienia z wjazdem na działkę z drogi publicznej wykluczały możliwość jakiegokolwiek gospodarczego jej wykorzystania. Organ odwoławczy poczynił również ustalenia, z których wynika, iż na przedmiotowej nieruchomości prowadzona jest przez odwołującego się działalność gospodarcza. Budynek na działce nr [...] na os. [...] w K. (dawny hotel pracowniczy) został zmodernizowany i obecnie pełni funkcję obiektu hotelowego nieskategoryzowanego. Jak wynika z licznych ogłoszeń i strony internetowej ([...]/) dotyczącej przedmiotowego budynku, w obiekcie pod nazwą A. H. - znajdują się 62 pokoje 1, 2 i 3 osobowe o wysokim standardzie z łazienkami, TV i dostępem do internetu. W ramach prowadzonej działalności A. H. oferuje też klientom usługi w zakresie zakwaterowania i wyżywienia, jak również wynajmu obiektu na imprezy okolicznościowe i szkolenia. W ofercie obiektu znajduje się również informacja dotycząca posiadanego przez A. H. własnego monitorowanego parkingu. Okoliczności te przeczą, zdaniem organu, twierdzeniom odwołującego, co do niemożności właściwego prowadzenia działalności gospodarczej w budynku i na nieruchomości gruntowej. Ponadto organ wskazał, że przejściowa niemożność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności nie daje podstaw do tego, aby do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Stąd też, zdaniem organu, nie zmienia postaci rzeczy fakt, iż podatnik wskazał, że działalność gospodarcza w budynku prowadzona jest w ograniczonym zakresie od 15 września 2009r., a jego użytkowanie rozpoczęto dopiero po przeprowadzeniu prac remontowych w zakresie wymiany instalacji, okien oraz wykonaniu ocieplenia. Fakt ten według organu nie uprawnia do twierdzenia strony, jakoby budynek nie był wykorzystywany przez nią ze względów technicznych. Organ podatkowy powołał się także na stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 2006r., sygn. II FSK 301/05, z którego wynika, że konieczność przeprowadzenia remontu w budynku nie oznacza pozbawienia tego budynku związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności. Nieodpowiedni stan techniczny budynków nie dyskwalifikuje ich w ogóle z prowadzenia działalności gospodarczej, lecz jedynie ogranicza wysokość, uzyskiwanych z tych budynków bezpośrednio, dochodów w danym roku podatkowym. Organ podkreślił, że w badanej sprawie, poza sporem pozostaje okoliczność, iż na nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, będącej w użytkowaniu wieczystym S. G. prowadzona jest działalność gospodarcza. Potwierdzają to, zdaniem organu, zarówno oświadczenie strony, co do prowadzenia działalności gospodarczej na nieruchomości w ograniczonym zakresie, jak również zebrane w sprawie dowody.

Odnosząc się natomiast do argumentów, podnoszonych w odwołaniu, iż budynek usytuowany w K. na os. [...] jest hotelem pracowniczym, organ podkreślił, że hotele pracownicze w kształcie organizacyjnym określonym Rozporządzeniem Ministra Pracy, Płac i Spraw Socjalnych z dnia 21 czerwca 1976r. w sprawie zasad zajmowania i opróżniania lokali położonych w hotelach pracowniczych oraz zarządzeniem tego ministra, z tej samej daty, w sprawie zasad prowadzenia hoteli pracowniczych i stosowanych w nich opłatą przeznaczone do czasowego zakwaterowania pracowników zakładu prowadzącego hotel bądź innych zakładów, którzy zamieszkują poza miejscem zatrudnienia i nie mają możliwości codziennego powrotu do stałego miejsca zamieszkania. Administrację hotelu pracowniczego prowadzi zakład pracy bezpośrednio bądź przez zakładowe lub międzyzakładowe wyspecjalizowane jednostki usług socjalno-bytowych (§1 pkt 4 ww. rozp.), a zakwaterowanie pracownika następuje na podstawie skierowania zakładu pracy. Pracownik może zajmować miejsce w pokoju, samodzielny pokój bądź inny lokal (§ 2pkt 4rozp.). O uprawnieniach i obowiązkach, a także o zasadach odpłatności decyduje każdorazowo regulamin wewnętrzny hotelu (§7 ust.1 rozp.). Określony jest także czas pobytu pracownika w hotelu, który nie powinien przekraczać 5 lat, ale też może ulec przedłużeniu (§ 6 pkt 1 rozp.). W ocenie organu, nabycie przez S. G. budynku będącego dotychczas hotelem pracowniczym, spowodowało, iż utracił on ten charakter. Ponadto organ nie zgodził się z twierdzeniami odwołującego się, że budynek ten pełni funkcję mieszkalną, a o jego charakterze przesądza klasyfikacja gruntów, na których jest usytuowany, określanych, jako - tereny mieszkaniowe oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem B. W świetle powyższego organ stwierdził, iż budynek zlokalizowany w K. na os. [...] nie pełni funkcji mieszkalnych, a spełnia funkcję użytkową, zwłaszcza, że w księdze wieczystej nieruchomości o nr [...], na którą powoływał się podatnik, ujawniony jest budynek o przeznaczeniu usługowym. W konsekwencji organ stanął na stanowisku, że przedstawione okoliczności przemawiają za słusznością przyjętej przez organ podatkowy I instancji tezy, że zarówno grunt, jak i budynek będące w posiadaniu odwołującego są wykorzystywane są do prowadzenia działalności gospodarczej, a budynek nie jest budynkiem mieszkalnym. Podlegają one zatem opodatkowaniu przy zastosowaniu stawek właściwych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na powyższe decyzje S. G. wniósł skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu I instancji. W uzasadnieniu skarg skarżący podniósł, że stosownie do art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, zgodnie z którą opodatkowana działka stanowi teren niezabudowany. Zarzucił też organom podatkowym, że te nie ustaliły, jakiego rodzaju budynek znajduje się na tej nieruchomości oraz że nie są w posiadaniu projektu budowlanego. Stąd ustalenia swoje powinny oprzeć na stanie faktycznym wzniesionego budynku. Zdaniem skarżącego, organy nie zebrały żadnych dowodów podważających mieszkalny charakter budynku, który został przez nią zadeklarowany w "informacji o nieruchomościach osób fizycznych" z dnia 05.01.2012r. Skarżący stwierdził, że w przypadku braku posiadania urzędowych danych odnoszących się do budynku, organy podatkowe powinny ustalić przeznaczenie budynku, a w razie stwierdzenia, iż budynek nie ma charakteru mieszkalnego, uzasadnić swoje stanowisko w tym zakresie. S. G. zaznaczył, iż rodzaje budynków określa rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów. W paragrafie 65 ust. 1 tego rozporządzenia wymienia się 10 budynków podzielonych ze względu na ich podstawowe funkcje użytkowe, w tym m.in. budynki mieszkalne oraz inne budynki niemieszkalne. Stosownie natomiast do ust. 2 tego przepisu przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych, wprowadzoną na podstawie przepisów o Statystyce publicznej. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych, w II części załącznika, w szczegółowym podziale środków trwałych, w grupie I, wymienia m.in. budynki i lokale. Budynki podzielone są na dwie podgrupy: budynki mieszkalne i budynki niemieszkalne. Rodzaj "budynki mieszkalne" obejmuje m.in. budynki zamieszkiwania zbiorowego, np. hotele robotnicze. Rodzaj ten nie obejmuje hoteli i podobnych budynków krótkotrwałego zakwaterowania, które zostały zakwalifikowane do "innych budynków niemieszkalnych - rodzaj 109". W ocenie skarżącego z powyższego wynika, iż hotele robotnicze są budynkami mieszkalnymi i winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawki określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit a) u.p.o.l. to jest tak, jak od budynków mieszkalnych lub ich części. Skarżący podniósł także, że organy podatkowe nie sprawdziły, jakiego rodzaju działalność jest prowadzona w obiekcie na os. [...] w K. i nie dokonały ustaleń co do rodzaju obiektu. Nie określiły, czy jest to "zwykły" hotel, jako rodzaj "109 KŚT", czy też jest to hotel robotniczy lub też budynek mieszkalny, jako rodzaj "110 KŚT". W związku z powyższym zdaniem skarżącego, nie został w sposób należyty ustalony podatek od nieruchomości, a ponadto organ nie ma żadnych dowodów, które zaprzeczałyby jego twierdzeniom o mieszkalnym charakterze budynku. Dodatkowo skarżący podniósł, że na przedmiotowej nieruchomości nie ma możliwości należytego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług hotelarskich z uwagi na warunki lokalizacyjne budynku i brak połączenia z drogą publiczną. Skarżący podtrzymał również swoje dotychczasowe stanowisko, iż na wskazanej nieruchomości znajduje się budynek mieszkalny. Na poparcie swoich argumentów skarżący dołączył do skarg wydruk pisma Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru z dnia 27.04.2005r., znak: [...] w sprawie zależności pomiędzy rodzajem budynku, a wysokością stawki podatku od nieruchomości.

W odpowiedziach na skargi, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Na rozprawie sądowej w dniu 6 lutego 2013r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie postanowił połączyć sprawy ze skarg na wyżej wymienione decyzje do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz prowadzić je pod sygn. akt I SA/Kr 1830/12. Następnie wyrokiem z dnia 6 lutego 2013r. sygn. akt I SA.Kr 1830/12 skargi oddalił. Zdaniem WSA w Krakowie w sprawie poza sporem pozostaje fakt posiadania przez skarżącego przedmiotu opodatkowania. Na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pojęcia "posiadanie" używa się na określenie korzystania przez podmiot (przedsiębiorcę) z nieruchomości bez względu na istnienie i rodzaj tytułu prawnego do władania nią. Sam fakt objęcia nieruchomości we władanie przez przedsiębiorcę powoduje, że staje się on jej posiadaczem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Sąd I instancji zwrócił uwagę, że wbrew twierdzeniom skarżącego organ ustalił, iż budynek na osiedlu [...] nie jest budynkiem mieszkalnym tylko hotelem, a faktu tego nie zmienia ujawnienie w księdze wieczystej sposobu korzystania tej nieruchomości, jako tereny mieszkaniowe i oznaczenie symbolem B. W tej samej księdze wieczystej w dziale 1-0 "oznaczenie nieruchomości", w podrubryce dotyczącej budynku ujawniony jest bowiem sposób przeznaczenia tego budynku, jako - "budynek usługowy". Na podstawie § 28 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 17 września 2001r. w sprawie prowadzenia ksiąg wieczystych i zbiorów dokumentów (Dz. U Nr 102, poz. 1122 ze zm.) dane dotyczące nieruchomości gruntowych i budynkowych wpisuje się bowiem w księdze wieczystej na podstawie wyrysu z mapy ewidencyjnej oraz wypisu z rejestru gruntów lub innego dokumentu sporządzonego na podstawie przepisów o ewidencji gruntów i budynków, chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej.

Odnosząc się do podnoszonych przez skarżącego "względów technicznych" nieruchomości uniemożliwiających jej wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej, WSA w Krakowie stwierdził, że przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej, nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości, nie miały zastosowania do tej nieruchomości stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Nieruchomość taka, mimo chwilowego jej niewykorzystywania, z różnych przyczyn, nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą. Podnoszone przez skarżącego "względy lokalizacyjne budynku" mogą mieć natomiast, co najwyżej wpływ na cenę oferowanych usług i kwestię ewentualnej kategoryzacji obiektu, w związku z utrudnionym (lecz nie niemożliwym) dojazdem pojazdów wielkogabarytowych (np. autobusów). Zebrana w sprawie dokumentacja w szczególności, zdjęcia satelitarne obiektu, zdaniem WSA w Krakowie, wskazuje jednakże, że nawet od ul. O. K. istnieje prowizoryczne połączenie z obiektem; dostępne może nie dla autobusów, ale na pewno dla ruchu pieszego. Tak więc ani "względy lokalizacyjne" obiektu ani też czas i skutek podjętych działań remontowych nie mogą stanowić przesłanek wyłączających opodatkowanie tego obiektu wraz z gruntem, na którym się znajduje, według stawek przewidzianych dla przedmiotu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stąd też rozstrzygnięcia organów podatkowych są słuszne, a zarzuty skarżącego z wyżej wymienionych względów WSA w Krakowie ocenił, jako niezasługujące na uwzględnienie.

Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Krakowie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł skarżący, który zaskarżył ten wyrok w całości.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 19 listopada 2015r. sygn. akt II FSK 2365/13 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd uznał, że organy podatkowe oraz Sąd I instancji przyjęły, iż nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, co skutkuje niewłaściwym zastosowaniem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W ocenie Sądu kasacyjnego organy podatkowe oraz Sąd I instancji ustalając charakter budynku nieprawidłowo jednak sięgnęły po dane zawarte w dziale pierwszym księgi wieczystej dotyczącym oznaczenia nieruchomości, co skutkowało błędną wykładnią, a w konsekwencji niezastosowaniem w sprawie art. 21 ust. 1 u.p.g.k.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie ponownie rozpoznając sprawę w dniu 17 lutego 2016r. wydał wyrok o sygn. akt I SA/Kr 53/16, którym uchylił zaskarżone decyzje oraz zasądził od SKO w K. na rzecz skarżącego koszty postępowania. W uzasadnieniu wskazał na istotę sporu w sprawie, która ogniskuje się wokół interpretacji pojęcia "grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" w kontekście zaistniałego stanu faktycznego i przyjętej stawki podatku od nieruchomości. Następnie podał, że w kwestii tej wypowiedział się Sąd w wyroku z dnia 6 lutego 2013r. i z uwagi na pełną akceptację tego stanowiska przez NSA w zakresie "związania z działalnością gospodarczą", jak i tzw. "względów technicznych" w pełni należy je podzielić. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Kształt tej definicji wskazuje na konieczność analizowania jej w dwóch płaszczyznach. Po pierwsze, poprzez ustalenie istnienia stosunku prawnego posiadania - jako kryterium przesądzającego, a po drugie przez określenie wyłączeń ze szczególnym uwzględnieniem tzw. "względów technicznych." WSA w Krakowie wskazał, że w przedmiotowej sprawie, poza sporem pozostaje fakt posiadania przez skarżącego przedmiotu opodatkowania. W dniu 15.11.2006r nabył on bowiem prawo użytkowania wieczystego nieruchomości obejmującej działkę o pow. 0,2104 ha, położoną w K. na os. [...], dzielnica [...] oraz prawo własności znajdującego się na niej budynku nr [...], stanowiącego odrębną nieruchomość. Zauważono przy tym, że na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pojęcia "posiadanie" używa się na określenie korzystania przez podmiot (przedsiębiorcę) z nieruchomości bez względu na istnienie i rodzaj tytułu prawnego do władania nią. Sam fakt objęcia nieruchomości we władanie przez przedsiębiorcę powoduje, że staje się on jej posiadaczem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Zdaniem Sądu, nie ma też wątpliwości, że skarżący od dnia 07.03.2001r. (czyli również w chwili nabycia) prowadził działalność gospodarczą m. in. w zakresie hoteli i podobnych obiektów zakwaterowania (PKD [...]) oraz obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania ( PKD [...]). Odnosząc się natomiast do podnoszonych przez skarżącego "względów technicznych" przedmiotowej nieruchomości uniemożliwiających jej wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej, zdaniem WSA, należy odróżnić dwa ich rodzaje. Wskazano, że w ocenie skarżącego, jedne dotyczą braku połączenia z drogą publiczną (ul. O. K.), mimo dwukrotnych wniosków w tej kwestii do K. Zarządu Dróg oraz niemożliwości obsługi komunikacyjnej obiektu przez ciągi piesze wewnątrzosiedlowe. Drugie z kolei, dotyczą faktu, że działalność gospodarcza w budynku prowadzona jest w ograniczonym zakresie od 15 września 2009r., a jego użytkowanie rozpoczęto dopiero po przeprowadzeniu prac remontowych w zakresie wymiany instalacji, okien oraz wykonaniu ocieplenia. Zdaniem Sądu, zarówno w stosunku do jednego jak i drugiego rodzaju argumentacja skarżącego nie jest zasadna, a zajęte przez organy podatkowe stanowisko jest prawidłowe. W kwestii niewykorzystywania przedmiotu opodatkowania do działalności gospodarczej "ze względów technicznych" istnieje jednolite i ugruntowane orzecznictwo sądów administracyjnych, które WSA w pełni podziela. Zgodnie z nim w definicji z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.I. brak jest warunku wykorzystania nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę. Tym samy, zdaniem Sądu I instancji, przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej, nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości, nie miały zastosowania do tej nieruchomości stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Nieruchomość taka, mimo chwilowego jej niewykorzystywania, z różnych przyczyn, nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą. Ustalając, czy w danym przypadku zachodzą względy techniczne, należy zdaniem WSA, brać pod uwagę taki stan techniczny przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, który kompletnie uniemożliwia prowadzenie każdego rodzaju działalności gospodarczej przez samego przedsiębiorcę oraz jakikolwiek inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Nie jest konieczne wydanie w tym zakresie decyzji odpowiedniego organu administracji architektoniczno-budowlanej, stwierdzającej zły stan techniczny danego obiektu. Wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale i to niezależnie od woli podatnika, przy czym chodzi tu o takie wady fizyczne budynków i budowli, które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności, jak również inne występujące przeszkody faktyczne. Przeszkody o charakterze sezonowym, czy też inne przeszkody natury technologicznej (...) nie stanowią "względów technicznych", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ( por. wyrok NSA z dnia 17.01.2008r. sygn. akt II FSK 1517/07). Zdaniem WSA, przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Przeprowadzenie remontów w budynkach nie oznacza pozbawienia tych budynków związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności (por. wyrok NSA z dnia 16.02.2006r., sygn. akt II FSK 301/05). "Względy techniczne" nie mogą być wreszcie utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach, czy też zmianie przeznaczenia. Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają natomiast trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem WSA w Krakowie, podnoszone przez skarżącego "względy lokalizacyjne budynku" mogą mieć natomiast, co najwyżej wpływ na cenę oferowanych usług i kwestię ewentualnej kategoryzacji obiektu, w związku z utrudnionym (lecz nie niemożliwym ) dojazdem pojazdów wielkogabarytowych (np. autobusów). Zebrana w sprawie dokumentacja w szczególności zdjęcia satelitarne obiektu, wskazuje jednakże, iż nawet od ul. O. K. istnieje prowizoryczne połączenie z obiektem. Dostępne, może nie dla autobusów, ale na pewno dla ruchu pieszego. Zatem Sąd I instancji podzielił stanowisko organów podatkowych o braku przesłanek do stwierdzenia, że w latach od 2007 do 2011 nieruchomość skarżącego nie była ze względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., niewykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. W pierwszym okresie budynek był przygotowywany poprzez remont do tej działalności, a następnie zaczął być wykorzystywany w działalności gospodarczej pod nazwą A. H., w którym znajdują się 62 pokoje 1, 2 i 3 osobowe wysokim standardzie z łazienkami, tv oraz z dostępem do internetu. W ramach prowadzonej działalności A. H. oferuje klientom również usługi w zakresie zakwaterowania i wyżywienia, jak też wynajmu obiektu na imprezy okolicznościowe i szkolenia. Obiekt dysponuje również własnym monitorowanym parkingiem. Jak wynika z akt sprawy, oferta skierowana jest więc do szerokiego kręgu klientów, bliżej niesprecyzowanego ani nieograniczonego: charakterem wykonywanej pracy, przynależnością do danego rodzaju zakładu pracy, cenzusem wieku, płci czy wykształcenia. Oferta ta jest więc typową ofertą hotelu, czy motelu. Następnie w ocenie WSA, rozważenia wymaga kwestia pojęcia: "budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami" z uwagi na fakt wyłączenia budynku mieszkalnego i gruntów z działalnością gospodarczą. Sporny budynek nie został ujęty w ewidencji gruntów i budynków natomiast charakter tego budynku, organy podatkowe ustaliły w oparciu o charakter prowadzonej w nim działalności, infrastrukturę budynku i fakt, że jako budynek usługowy został ujawniony w księdze wieczystej. WSA wskazał, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 listopada 2015r. sygn. akt II FSK 2365/13 zwrócił uwagę na bezwzględne związanie ewidencją gruntów i budynków przy wymiarze podatków, jak również na wątpliwości pojawiające się w sytuacji, gdy w ewidencji gruntów i budynków nie ujęto przedmiotu opodatkowania, który faktycznie istnieje (np. budynek). Zdaniem Sądu I instancji, powstaje w związku z tym do rozważenia, czy o kwalifikacji (dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości) konkretnej nieruchomości gruntowej, a zwłaszcza budynku, czy też lokalu do określonej kategorii (np. kategorii budynków mieszkalnych), decydują funkcje wskazane w ewidencji gruntów i budynków, czy też sposób ich faktycznego wykorzystywania. Przepis art. 21 ust. 1 u.p.g.k. wskazuje na bezwzględne związanie danymi ewidencyjnymi również w powyższych kwestiach. W orzecznictwie można jednak odnotować odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które może mieć miejsce między innymi, jeżeli informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów. Według WSA, w przedstawionym przypadku, organ podatkowy zobowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku. WSA w Krakowie zauważył jednak, że w rozpatrywanej sprawie w ewidencji gruntów i budynków kategoria ("B") odnosi się wyłącznie do gruntu, natomiast brak jest danych dotyczących budynku usytuowanego na nieruchomości gruntowej. Mimo tego braku ewidencji grantów i budynków, nie ma podstaw do przyjęcia poglądu, że w takiej sytuacji mają pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) dane zamieszczone w dziale I księgi wieczystej obejmującym oznaczenie nieruchomości. Według art. 26 ustawy z dnia 6 lipca 1982r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2013 r. poz. 707 ze zm.; dalej: u.k.w.h.) podstawą oznaczenia nieruchomości w księdze wieczystej są bowiem dane z katastru nieruchomości (do czasu przekształcenia ewidencji gruntów i budynków w kataster nieruchomości przez użyte w ustawie o księgach wieczystych i hipotece pojęcie "kataster nieruchomości" rozumie się tę ww. ewidencję – art. 53a u.p.g.k.). Przepis art. 26 u.k.w.h. wyraźnie wskazuje na zależność opisu nieruchomości w dziale pierwszym księgi wieczystej od danych ewidencyjnych, co potwierdza trafność tezy o bezwzględnym związaniu tymi informacjami również organu podatkowego. W ocenie Sądu I instancji, analiza orzecznictwa pozwala na ustalenie przypadków, w których informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy powinien rozpoznać z uwzględnieniem między innymi faktu, że przedmiot opodatkowania (np. budynek) faktycznie istnieje na określonej działce gruntu, lecz nie został ujęty w ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli w takim przypadku informacje niezbędne dla wymiaru podatku od nieruchomości wynikają na przykład z ostatecznej decyzji wydanej na podstawie art. 59 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013r. poz. 1409 ze zm.) w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu (lub innej podobnej decyzji administracyjnej), organ podatkowy powinien dane te uwzględnić. WSA wskazał, że w rozpatrywanej sprawie nie czyniono natomiast ustaleń w zakresie istnienia tego typu rozstrzygnięć administracyjnych, co uwzględniając przeprowadzenie istotnych prac remontowych i modernizacyjnych w budynku przez skarżącego jest wysoce prawdopodobne. Jednocześnie Sąd zwrócił uwagę, że dokonując wymiaru podatku, organ podatkowy powinien dokonać ustalenia stanu faktycznego zgodnie z zasadami procedury podatkowej. Naczelną zasadą postępowania podatkowego jest bowiem zapisana w art. 122 zasada prawdy obiektywnej. Została ona skonkretyzowana w art. 187 § 1, który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Tym samym organ prowadzący postępowanie jest obowiązany zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi - na podstawie obowiązujących przepisów - wiążą się skutki prawne. Niezebranie (niedążenie do zebrania) kompletnego materiału dowodowego lub w przypadku jego zebrania, nie odniesienie się do wszystkich dowodów, narusza komentowany przepis w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego nie może być podstawą ustaleń negatywnych dla strony. Swoje twierdzenia organ powinien oprzeć na przekonującym materiale dowodowym, a niedające się usunąć wątpliwości powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika - w myśl zasady in dubio pro tributario. W ocenie WSA w Krakowie, niewyjaśnienie statusu przedmiotowego budynków, w szczególności brak precyzyjnych ustaleń zmierzających do wyjaśnienia, czy sporny budynek jest budynkiem usługowym, czy też mieszkalnym wobec nietrafnego sięgnięcia po dane zawarte w dziale pierwszym księgi wieczystej dotyczącym oznaczenia nieruchomości, stanowiło niewątpliwie naruszenie art. 120 § 1, art. 122, art. 187 § 1 O.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy i skutkowało uchyleniem zaskarżonych decyzji. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy WSA w Krakowie polecił organowi przeprowadzić szczegółowe postępowanie podatkowe, mające ustalenie rzeczywistego charakteru posiadanego przez skarżącego budynku ze szczególnym uwzględniłem dokumentacji budowlanej.

Rozpoznając sprawę ponownie Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzjami z dnia 20 stycznia 2017r., o nr [...] oraz o nr [...] utrzymało w mocy zaskarżone decyzje Prezydenta Miasta K. z dnia 26 czerwca 2012r., nr [...] i o nr [...], ustalające S. G. wymiar podatku od nieruchomości za 2008r. na kwotę 32.481,00 zł oraz za 2009r. na kwotę 32.481,00 zł. W uzasadnieniach decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. Następnie wskazano, że SKO w K. w związku z wytycznymi WSA w Krakowie przeprowadziło postępowanie wyjaśniające, mające na celu zbadania, czy funkcja i przeznaczenie opodatkowanego budynku, wynika z będących w obiegu prawnym, ostatecznych decyzji administracyjnych lub rejestrów urzędowych. Kierując się dyspozycjami Sądu, Kolegium wystąpiło w dniu 20.09.2016r. do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w K. z wnioskiem o wyjaśnienie, jaka funkcja i przeznaczenie ww. budynku zostały określone w rejestrach i decyzjach administracyjnych, będących w dyspozycji Inspektora. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w K. pismem z dnia 5.10.2016r., znak [...] wyjaśnił, że na podstawie rejestrów, prowadzonych od dnia 11.07.2003r. nie odnotowano, aby dla budynku na działce nr [...] obr. [...] została wydana decyzja pozwolenia na użytkowanie. W dniu 24.10.2016r. Kolegium wezwało S. G. do przedstawienia decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku hotelu A. H. na osiedlu [...] w K.. Następnie w dniu 16.11.2016r. organ II instancji wystąpił do Wydziału Architektury i Urbanistyki Urzędu Miasta K. oraz [...] Urzędu Wojewódzkiego w K. z wnioskiem o wyjaśnienie, jaka funkcja i przeznaczenie budynku zostały określone w rejestrach i decyzjach administracyjnych, będących w dyspozycji ww. organów oraz o wyjaśnienie, czy w latach 2006-2016 w stosunku do budynku były prowadzone postępowania administracyjne dotyczące udzielenia pozwolenia na budowę, zmiany sposobu użytkowania, etc. lub zgłoszeń prac budowlanych/remontowych i jakie były rozstrzygnięcia zapadłe w tych postępowaniach. Ponadto Kolegium zwróciło się do Wydziału Informacji, Turystyki i Promocji Miasta Urzędu Miasta K., Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] o wyjaśnienie, czy usługi hotelarskie, prowadzone w hotelu A. H. na osiedlu [...] w K. zostały zgłoszone do rejestrów prowadzonych przez te organy na podstawie art. 38 ust. 1 i ust 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. o usługach turystycznych oraz o wskazanie, do jakiego rodzaju obiektu hotelarskiego został zaszeregowany ten hotel. Zgodnie z wyjaśnieniami Dyrektora Wydziału Promocji i Turystyki Miasta K. z dnia 23.11.2016r. oraz Dyrektora Departamentu Turystyki i Sportu Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] z dnia 24.11.2016r. obiekt pn. A. H. na osiedlu [...] w K. nie został wpisany do ewidencji obiektów świadczących usługi hotelarskie, niebędących obiektami hotelarskimi oraz pól biwakowych na terenie Gminy K. oraz nie jest wpisany do Ewidencji Obiektów Hotelarskich Marszałka Województwa [...]. Następnie w uzasadnieniach decyzji wskazano, że pismem z dnia 13.12.2016r. Dyrektor Wydziału Architektury i Urbanistyki UMK poinformował Kolegium, iż w latach 2006-2016 w stosunku do nieruchomości na osiedlu [...] w K. było prowadzone jedno postępowanie zakończone wydaniem decyzji z dnia 29.06.2015r., nr [...] o pozwoleniu na budowę dla zamierzenia budowlanego pn. "Przebudowa i remont budynku usługowego - hotelu pracowniczego - na hostel z wewnętrznymi instalacjami: wod-kan., c.o., elektryczną i wentylacją mechaniczną". W dniu 14.12.2016r. do organu II instancji wpłynęło pismo [...] Urzędu Wojewódzkiego w K. informujące, iż kwerenda rejestrów z lat 2006-2016 nie wykazała, aby w stosunku do budynku na działce nr [...] na osiedlu [...] w K. było prowadzone postępowanie przed Wojewodą, jako organem administracji architektoniczno-budowlanej II instancji. W dalszej części uzasadnień decyzji podano, że S. G. w odpowiedzi na wezwanie Kolegium, pismem z dnia 9.12.2016r. wyjaśnił, że budynek na osiedlu [...] w K. został przez niego zakupiony od Przedsiębiorstwa [...] z siedzibą w K. w drodze przetargu. Na sprzedaż zgodę wyraził Minister Skarbu Państwa pismem z dnia 3 listopada 2006r. Nieruchomość została zakupiona, jako budynek użytkowany. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia faktyczne, SKO w K. zauważyło, że w obrocie prawnym funkcjonuje obecnie ostateczna decyzja z dnia 29.06.2015r., nr [...] o udzieleniu pozwolenia na budowę dla zamierzenia budowlanego pn. "Przebudowa i remont budynku usługowego - hotelu pracowniczego - na hostel z wewnętrznymi instalacjami: wod-kan., c.o., elektryczną i wentylacją mechaniczną". Z treści przedmiotowej decyzji wynika, że budynek na osiedlu [...] w K. przed udzieleniem ww. pozwolenia na budowę miał funkcję budynku usługowego. Przedmiotowa funkcja miała zostać utrzymana również po przeprowadzeniu prac budowlanych i remontowych, określonych w decyzji z dnia 29.06.2015r., nr [...] (budynek hostelu). Jednocześnie organ odwoławczy wskazał, iż dotychczasowa funkcja spornego budynku wskazana w decyzjach jest tożsama z funkcją tego obiektu, jaką ustalił organ I instancji oraz SKO w K. na potrzeby wymiaru podatku od nieruchomości na rok 2008 i 2009. Ustalenie dokonane przez Prezydenta Miasta K. i organ II instancji w toku postępowania wyjaśniającego, poprzedzającego decyzję z dnia 24 sierpnia 2012r. znak [...] oraz znak [...] są zbieżne z ustaleniami dokonanymi obecnie w oparciu o informację Dyrektora Wydziału Architektury i Urbanistyki UMK z dnia 13.12.2016r. i przedstawioną decyzją z dnia 29.06.2015r. Nr [...]. W konsekwencji organ odwoławczy stanął na stanowisku, iż skoro przedmiotowy budynek nie został ujęty w ewidencji gruntów i budynków, to ustalenie jego charakteru i funkcji dla celów podatkowych możliwe było jedynie na podstawie innych dowodów. Kolegium zauważyło, że wtedy, gdy budynki nie zostały ujęte w ewidencji gruntów i budynków, organy podatkowe są uprawnione, a zarazem zobowiązane do ustalenia charakteru (klasyfikacji), podlegających opodatkowaniu budynków, wykorzystując w tym celu wszystkie dostępne dane, istotne dla dokonania takiej klasyfikacji. Zdaniem organu II instancji, budynki niewpisane do ewidencji również podlegają opodatkowaniu. W rozpatrywanych sprawach takich ustaleń dokonano, biorąc pod uwagę zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym wyjaśnienia Dyrektora Wydziału Architektury i Urbanistyki UMK z dnia 13.12.2016r., decyzję o pozwoleniu na budowę z dnia 29.06.2015r. Nr [...], treść księgi wieczystej nieruchomości (KR1P/00357581/8), analizę reklam i ofert dotyczących działalności prowadzonej w budynku na os. [...] w K., dokumentacji technicznej budynku oraz wyjaśnień podatnika. Według organu odwoławczego, wyniki przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego w odniesieniu do obu spraw, pozwalają stwierdzić, iż ze względu na charakter prowadzonej w budynku działalności i infrastrukturę budynku, przedmiotowy budynek nie pełni funkcji mieszkalnych, a spełnia funkcję użytkową. W ocenie Kolegium ww. okoliczności przemawiają za słusznością przyjętej przez organ podatkowy I instancji tezy, że zarówno grunt, jak i budynek, będące w posiadaniu odwołującego są wykorzystywane do prowadzenie działalności gospodarczej, budynek nie jest budynkiem mieszkalnym, a skoro tak, to podlegają one opodatkowaniu przy zastosowaniu stawek właściwych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Mając na uwadze powyższe, SKO w K. stwierdziło, że organ I instancji prawidłowo ustalił podatnikowi wysokość podatku od nieruchomości na 2008r. i 2009r.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zaskarżył ww. decyzje w całości i wniósł o uchylenie decyzji organu II instancji oraz decyzji organu I instancji. W uzasadnieniach skarg skarżący nie zgodził się z opodatkowaniem budynku stawką właściwą dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Podniósł, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawę wymiaru podatków i świadczeń, stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Tymczasem w ewidencji gruntów i budynków, opodatkowana działka stanowi, jego zdaniem, teren niezabudowany. Skarżący wskazał, że Prezydent Miasta K. od 2012r. nie poczynił żadnych starań, aby ewidencja gruntów i budynków odzwierciedlała aktualny stan nieruchomości przy ul. [...] w K.. W ocenie skarżącego, konsekwencje zaniedbań urzędniczych w tym zakresie zostały przerzucone na niego. Jednocześnie zakwestionował on ustalenia faktyczne, przeprowadzone przez Kolegium i podniósł, że decyzja o pozwoleniu na budowę z dnia 29 maja 2015r. Nr [...] dotyczy innego obiektu, niż budynek na osiedlu [...]. Wskazano, że decyzja ta dotyczy inwestycji na os. [...] nr [...], zlokalizowanej na działce [...], gdzie inwestorem było Przedsiębiorstwo [...] "K." w K. Sp. z o. o. Tymczasem, przedmiotowa sprawa dotyczy, zdaniem skarżącego, ustalenia wysokości podatku od nieruchomości dla działki nr [...] wraz ze znajdującym się na niej budynkiem pod adresem os. [...] nr [...], stanowiącym jego własność. Obiekt ten nie był nigdy przedmiotem działań inwestycyjnych, o jakich mowa w decyzji z dnia 29 maja 2015r. Z tych względów, decyzja, na którą powołuje się organ II instancji nie może być w ocenie skarżącego, zaliczona w poczet materiału dowodowego, mającego znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowych spraw. W ocenie skarżącego, organy I i II instancji nie zebrały żadnych dowodów, pozwalających na zakwestionowanie jego oświadczenia z dnia 5 stycznia 2012r., w którym wykazany został do opodatkowania budynek mieszkalny. Skarżący uważa, że brak jest dowodów, wskazujących na inne wykorzystywanie budynku, niż na cele mieszkaniowe. Zarzucono dodatkowo pominięcie okoliczności, wynikających z księgi wieczystej, prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości oraz znajdującej się w niej ewidencji gruntów, jako sposób korzystania z nieruchomości gruntowej, oznaczone symbolem B – tereny mieszkaniowe. Ponadto skarżący sformułował zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej uznając, że ocena materiału dowodowego odbyła się z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów, była to ocena arbitralna i dowolna, prowadząca do wydania dla niego niekorzystnych rozstrzygnięć. Zarzucono również naruszenie art. 2a Ordynacji podatkowej z uwagi na to, że według skarżącego, w niniejszych sprawach niedające się usunąć wątpliwości zostały rozstrzygnięte na korzyść organu podatkowego, będącego zarazem beneficjentem podatku.

W odpowiedziach na skargi organ II instancji podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie uznając, że zaskarżone decyzje są zgodne z obowiązującymi przepisami prawa, a w szczególności z zapisami ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, Uchwały Rady Miasta Krakowa Nr XXVII/344/07 z dnia 21 listopada 2007r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa. Wobec powyższego organ II instancji wniósł o oddalenie skarg.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skargi S. G. są zasadne i jako takie zasługują na uwzględnienie.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm., dalej jako: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.

Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, w tym także te niepodnoszone w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.) oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.).

W pierwszej kolejności wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, rozpoznając na rozprawie sądowej w dniu 25 września 2017r. sprawy o sygn. akt od I SA/Kr 405/17 do I SA/Kr 406/17 połączył je do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Kr 405/17. Ze względu bowiem na występującego w nich tego samego skarżącego, jak i tożsamy stan faktyczny, pozostawały one ze sobą w związku, który uzasadniał zastosowanie art. 111 § 2 P.p.s.a.

Przedmiotem kontroli Sądu są decyzje z dnia 20 stycznia 2017r., o nr [...] oraz o nr [...], którymi Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzje Prezydenta Miasta K. z dnia 26 czerwca 2012r., nr [...] i o nr [...], ustalające S. G. wymiar podatku od nieruchomości za 2008r. na kwotę 32.481,00 zł oraz za 2009r. na kwotę 32.481,00 zł.

Orzekający w niniejszej sprawie Sąd I instancji uznał, że zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy.

W przedmiotowej sprawie poza sporem pozostaje fakt posiadania przez skarżącego przedmiotu opodatkowania. W dniu 15.11.2006r nabył on bowiem prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, obejmującej działkę o pow. 0,2104 ha, położoną w K. na os. [...], dzielnica [...] oraz prawo własności znajdującego się na niej budynku nr [...], stanowiącego odrębną nieruchomość. Nie ma też wątpliwości, że skarżący od dnia 07.03.2001r. (czyli również w chwili nabycia) prowadził działalność gospodarczą, m. in. w zakresie hoteli i podobnych obiektów zakwaterowania (PKD [...]) oraz obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania ( PKD [...]).

Oś sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy prawidłowego rozstrzygnięcia interpretacji pojęcia "grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" w kontekście zaistniałego stanu faktycznego i przyjętej stawki podatku od nieruchomości.

Przechodząc do rozważań prawnych już na wstępie należy zwrócić uwagę, że organ odwoławczy rozstrzygnął przedmiotową sprawę na skutek prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 17 lutego 2016r., sygn. akt I SA/Kr 53/16, którym uchylono m.in. ww. zaskarżone decyzje SKO w K.. Z kolei Sąd I instancji był związany wykładnią prawa oraz zaleceniami, dokonanymi przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 listopada 2015r., sygn. akt II FSK 2365/13, którym uchylono w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 6 lutego 2013r. o sygn. akt I SA/Kr 1830/12 i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania.

W tym miejscu wskazać należy na zalecenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w ww. wyroku z dnia 19 listopada 2015r., który zobowiązał organ podatkowy do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że analiza orzecznictwa pozwala na ustalenie przypadków, w których informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków, organ podatkowy powinien rozpoznać z uwzględnieniem między innymi faktu, że przedmiot opodatkowania (np. budynek) faktycznie istnieje na określonej działce gruntu, lecz nie został ujęty w ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli w takim przypadku informacje niezbędne dla wymiaru podatku od nieruchomości wynikają na przykład z ostatecznej decyzji wydanej na podstawie art. 59 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane, w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu (lub innej podobnej decyzji administracyjnej), organ podatkowy powinien dane te uwzględnić. Natomiast w rozpatrywanej sprawie nie czyniono ustaleń w zakresie istnienia tego typu rozstrzygnięć administracyjnych, co uwzględniając przeprowadzenie istotnych prac remontowych i modernizacyjnych w budynku przez skarżącego jest – zdaniem NSA – wysoce prawdopodobne. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, organy podatkowe oraz Sąd I instancji (wobec braków ewidencji gruntów i budynków w zakresie oznaczenia budynku i jego funkcji na nieruchomości) nietrafnie sięgnęły po dane zawarte w dziale pierwszym księgi wieczystej dotyczącym oznaczenia nieruchomości, co skutkowało błędną wykładnią, a w konsekwencji niezastosowaniem w sprawie art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne.

Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 17 lutego 2016r. – biorąc pod uwagę wytyczne NSA, o których mowa powyżej – uznał, że do rozważenia w sprawie pozostaje w szczególności kwestia, czy o kwalifikacji (dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości) konkretnej nieruchomości gruntowej, a zwłaszcza budynku, czy też lokalu do określonej kategorii (np. kategorii budynków mieszkalnych), decydują funkcje wskazane w ewidencji gruntów i budynków, czy też sposób ich faktycznego wykorzystywania. Po dokonanych rozważaniach, Sąd I instancji doszedł do przekonania, że w przedstawionym przypadku organ podatkowy zobowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku. Nadto WSA w Krakowie dodał, że niewyjaśnienie statusu przedmiotowego budynków, w szczególności brak precyzyjnych ustaleń zmierzających do wyjaśnienia, czy sporny budynek jest budynkiem usługowym, czy też mieszkalnym, wobec nietrafnego sięgnięcia po dane zawarte w dziale pierwszym księgi wieczystej dotyczącym oznaczenia nieruchomości, stanowiło niewątpliwie naruszenie przez organ podatkowy art. 120 § 1, art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Z uwagi na to – Sąd I instancji uchylił zaskarżone decyzje, zalecając, aby przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ podatkowy przeprowadził szczegółowe postępowanie podatkowe, mające na celu ustalenie rzeczywistego charakteru posiadanego przez skarżącego budynku ze szczególnym uwzględniłem dokumentacji budowlanej.

Mając na uwadze powyższe zalecenia, zarówno Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie – organ II instancji uzupełnił ustalenia faktyczne, mające na celu zbadanie, czy funkcja i przeznaczenie opodatkowanego budynku, wynika z będących w obiegu prawnym, ostatecznych decyzji administracyjnych lub rejestrów urzędowych.

Sąd zwraca uwagę, że kierując się szczegółowo opisanymi wyżej dyspozycjami, organ odwoławczy wystąpił do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w K. z wnioskiem o wyjaśnienie, jaka funkcja i przeznaczenie przedmiotowego budynku zostały określone w rejestrach i decyzjach administracyjnych, będących w dyspozycji Inspektora. W odpowiedzi, organ odwoławczy uzyskał informację, że na podstawie rejestrów, prowadzonych od dnia 11.07.2003r. nie odnotowano, aby dla budynku na działce nr [...] obr. [...] została wydana decyzja pozwolenia na użytkowanie. Dodatkowo SKO w K. wystąpiło do Wydziału Architektury i Urbanistyki Urzędu Miasta K. oraz [...] Urzędu Wojewódzkiego w K. a także do Wydziału Informacji, Turystyki i Promocji Miasta Urzędu Miasta K., Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...]. W konsekwencji, zgodnie z wyjaśnieniami Dyrektora Wydziału Promocji i Turystyki Miasta K. z dnia 23.11.2016r. oraz Dyrektora Departamentu Turystyki i Sportu Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] z dnia 24.11.2016r. – organ II instancji uzyskał informacje, że obiekt pn. A. H. na osiedlu [...] w K. nie został wpisany do ewidencji obiektów świadczących usługi hotelarskie, niebędących obiektami hotelarskimi oraz pól biwakowych na terenie Gminy K. oraz nie jest wpisany do Ewidencji Obiektów Hotelarskich Marszałka Województwa [...]. Nadto w dniu 14.12.2016r. do organu II instancji wpłynęło pismo [...] Urzędu Wojewódzkiego w K. informujące, iż kwerenda rejestrów z lat 2006-2016 nie wykazała, aby w stosunku do budynku na działce nr [...] na osiedlu [...] w K. było prowadzone postępowanie przed Wojewodą, jako organem administracji architektoniczno-budowlanej II instancji.

Nie można jednakże tracić z pola widzenia, że pismem z dnia 21.12.2016r. Dyrektor Wydziału Architektury i Urbanistyki UMK poinformował Kolegium, iż w latach 2006-2016 w stosunku do nieruchomości na osiedlu [...] w K. było prowadzone jedno postępowanie zakończone wydaniem decyzji z dnia 29.05.2015r., nr [...] o pozwoleniu na budowę dla zamierzenia budowlanego pn. "Przebudowa i remont budynku usługowego - hotelu pracowniczego - na hostel z wewnętrznymi instalacjami: wod-kan., c.o., elektryczną i wentylacją mechaniczną". Do przedmiotowego pisma załączono kopię przedmiotowej decyzji.

W kontekście powyższego na aprobatę tut. Sądu zasługuje zarzut skarżącego, który podniósł, że decyzja ta nie może być zaliczona na poczet materiału dowodowego, bowiem dotyczy innego obiektu, niż budynek na osiedlu [...]. Rozszerzając zarzuty w tym zakresie skarżący zarzucił organowi naruszenie przepisów postępowania zawartych w Ordynacji podatkowej, w szczególności art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm., dalej jako: "o.p.").

W tym miejscu Sąd zauważa, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze oparło ustalenia faktyczne w sprawie na błędnym dowodzie, bowiem decyzja z dnia 29.05.2015r., nr [...] o pozwoleniu na budowę dla zamierzenia budowlanego pn. "Przebudowa i remont budynku usługowego - hotelu pracowniczego - na hostel z wewnętrznymi instalacjami: wod-kan., c.o., elektryczną i wentylacją mechaniczną" dotyczy inwestycji na os. [...] nr [...], zlokalizowanej na działce [...], gdzie inwestorem było Przedsiębiorstwo [...] "K." w K. Sp. z o. o. Tymczasem, przedmiotowa sprawa dotyczy ustalenia wysokości podatku od nieruchomości dla działki nr [...] wraz ze znajdującym się na niej budynkiem pod adresem os. [...] nr [...], stanowiącym własność skarżącego.

W świetle powyższego, szczególnego znaczenia nabiera istota zasady prawdy obiektywnej. Stosownie bowiem do art. 122 o.p. w toku postępowania, organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wyrażona w tym przepisie zasada prawdy obiektywnej jest jedną z najważniejszych zasad postępowania, ma bowiem olbrzymi wpływ na ukształtowanie całego postępowania, a zwłaszcza na rozłożenie ciężaru dowodu. Z zasady tej wynika dla organu obowiązek "wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa" (por. Leonard Etel (red.), Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Publ.: WKP 2017). Powyższa regulacja nakłada na organy podatkowe obowiązek wszechstronnego zbadania sprawy, zarówno w zakresie okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, jak i stosowania norm prawa materialnego.

Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, mogących mieć w sprawie zastosowanie. W dalszej kolejności rzeczą organów jest rozważenie, jakie dowody będą pomocne w ustaleniu wspomnianych faktów. Kolejny etap to przeprowadzenie z urzędu tych dowodów oraz innych dowodów wnioskowanych przez stronę (zob. Babiarz Stefan i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 122, wyd. IX. WK 2015).

Natomiast, jak trafnie wskazano w orzecznictwie, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości w zakresie stanu faktycznego. Jeśli zaś materiał dowodowy w sprawie zawiera luki, co do istotnych okoliczności, to wybór rozstrzygnięcia (zastosowania prawa materialnego) jest przypadkowy i nielogiczny, a ponadto narusza art. 187 § 1 o.p. (por. NSA oz. w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 2003r., I SA/Łd 2272/02, dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Podkreślić także należy, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy materialnego prawa podatkowego. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem w samym sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym, sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 2 września 2014r., I SA/Bd 682/14, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Dokonując oceny wskazanych zarzutów kwalifikowanych, jako naruszenie przepisów postępowania, Sąd miał na uwadze wyrażony w piśmiennictwie pogląd, według którego, chodzi tu o pewne wady stosowania przez organy regulacji proceduralnych, które mogą polegać na:

- niedopełnieniu przez organy obowiązków wynikających z tych regulacji,

- uniemożliwieniu stronie skorzystania z zawartych w tych regulacjach uprawnień,

- błędnej wykładni poszczególnych przepisów regulacji proceduralnej stosowanej przez organ (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. prof. R. Hausera i prof. M. Wierzbowskiego, Wyd. C.H. Beck W-wa 2011, s. 529).

Wszystkie wymienione wyżej postaci naruszeń, muszą mieć jednak wspólną cechę istotności, co oznacza, że gdyby organ nie naruszył prawa, to najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści. Tylko bowiem takie naruszenia przepisów mogłyby uzasadniać zastosowanie przez Sąd I instancji środka przewidzianego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c (por. wyrok NSA z dnia 9 lipca 2013r., I OSK 437/12, LEX nr 1375112).

Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, wpływanie istotnie na wynik sprawy, to prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji lub postanowienia, a więc ukształtowanie w nich stosunku administracyjnego, materialnego lub procesowego. Sąd uchylając z tych powodów decyzję lub postanowienie musi wykazać, że gdyby nie było stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (por. NSA w wyroku z dnia 14 lutego 2013r., I GSK 363/12, LEX 1356919; wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2012r., II OSK 1490/11, LEX nr 1286271). Podkreśla wymaga także, że aby jednoznacznie uznać, iż tego rodzaju naruszenie wystąpiło, nieodzowne jest wykazanie przez stronę, że wytykane naruszenie taki wpływ mogło mieć.

W tym miejscu Sąd zwraca uwagę, że zgodnie z art. 180 § 1 o.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie art. 191 o.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Należy również podać, że konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.) pozwala jedynie na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski i swobodnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie podatkowej, ustalenia faktyczne. Ocena dowodów przez organ podatkowy staje się dowolną dopiero wtedy, gdy w danej sprawie, przekroczone zostaną granice swobodnej oceny dowodów. Te granice nie są jednak w żaden sposób bezpośrednio określone przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Dlatego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń. Należy wreszcie wskazać i na treść art. 181 o.p., który wprowadza otwarty katalog dowodów i żadnemu z nich nie nadaje pierwszeństwa.

Skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej wymaga wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, jedynie to bowiem może być przeciwstawione uprawnieniu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej, odmiennej ocenie poszczególnych dowodów, niż przeprowadzona przez organy podatkowe. Dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego może być bowiem skutecznie podważona tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami, lub gdy rozumowanie organu wykracza poza reguły logiki albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego, nie uwzględnia związku przyczynowo-skutkowego.

W judykaturze podkreśla się, że zasada swobodnej oceny dowodów wyrażona w art. 191 o.p. zakłada, iż organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie ocenić wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Powinien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny (por. wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2014r., II FSK 2660/14 i powołane tam orzecznictwo; dostępny na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl).

Przenosząc powyższe rozważania do realiów przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, iż organ II instancji, wydając zaskarżone decyzje – oparł swoje ustalenia na błędnym dowodzie, który nie dotyczył przedmiotu sprawy, przez co naruszył powyższe zasady postępowania podatkowego. Dodatkowo należy zauważyć, iż w świetle wyroku WSA w Krakowie z dnia 17 lutego 2016r. sygn. akt I SA/Kr 53/16 oraz poprzedzającego go wyroku NSA z dnia 19 listopada 2015r. sygn. akt. II FSK 2365/13, dowód z decyzji dotyczącej udzielenia pozwolenia na budowę, obrazującej zakres planowanego zamierzenia inwestycyjnego dotyczącego przedmiotowej nieruchomości ma istotne znaczenie.

Zważając na powyższe zasady, wynikające z Ordynacji podatkowej za błędne uznać należy postępowanie przeprowadzone przez organ II instancji. SKO w K. nie dostrzegło bowiem, że decyzja o pozwoleniu na budowę dla zamierzenia budowlanego pn. "Przebudowa i remont budynku usługowego - hotelu pracowniczego - na hostel z wewnętrznymi instalacjami: wod-kan., c.o., elektryczną i wentylacją mechaniczną" nie dotyczy przedmiotowej działki, której właścicielem jest sam skarżący, lecz działki sąsiedniej o innym numerze, na której inwestorem był zupełnie inny podmiot (Przedsiębiorstwo [...] "K." Sp. z o. o. w K.).

Z uwagi na powyższe za zasadne uznać należy zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia przez organ przepisów postępowania, które sformułował w skardze.

Wprawdzie organ odwoławczy poczynił kroki w celu uzupełnienia ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy i zwrócił się – zgodnie z zaleceniami zawartymi w orzeczeniach wydanych uprzednio w sprawie – do kilku podmiotów (m.in. do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w K., do Wydziału Architektury i Urbanistyki Urzędu Miasta K. oraz [...] Urzędu Wojewódzkiego w K. a także do Wydziału Informacji, Turystyki i Promocji Miasta Urzędu Miasta K., Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...], a ponadto do Dyrektora Wydziału Architektury i Urbanistyki UMK jednakże dane, które uzyskał od ostatniego ze wskazanych podmiotów zostały zinterpretowane w sposób pobieżny, co doprowadziło do błędnych ustaleń w sprawie. Nie można zaaprobować sposobu analizy zebranych dowodów, które poczynił organ odwoławczy w kontrolowanej sprawie, bowiem przeoczył on, że decyzja z dnia 29.05.2015r., nr [...] o pozwoleniu na budowę dla zamierzenia budowlanego nie dotyczy działki nr [...], na której znajduje się budynek pod adresem os. [...] nr [...], stanowiący własność skarżącego. Ta zasadnicza kwestia ma niebagatelne znaczenie dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w badanej sprawie. Poprzez oparcie rozstrzygnięcia na błędnej analizie dowodu, organ II instancji naruszył przepisy postępowania, które mają istotny wpływ na wynik sprawy. Skoro zatem materiał dowodowy w sprawie zawiera luki, co do istotnych okoliczności, (lub nie dotyczy przedmiotu sprawy), to wybór rozstrzygnięcia (zastosowania prawa materialnego) jest przypadkowy i nielogiczny. W ocenie Sądu – prawdopodobieństwo oddziaływania stwierdzonych naruszeń prawa procesowego na treść decyzji wydanej w przedmiotowej sprawie jest istotne, gdyby bowiem nie było stwierdzonego i opisanego wyżej uchybienia w postępowaniu sądowym, to rozstrzygnięcie sprawy mogłoby być inne. Nie jest dopuszczalne, aby Sąd za prawidłowe, uznał decyzje, które oparte zostały na błędnych ustaleniach, co do stanu faktycznego sprawy w oparciu o dokumenty, które nie dotyczył nieruchomości skarżącego, zważywszy dodatkowo na fakt, że przedmiotem badanej sprawy jest określenie wysokości stawek podatku od nieruchomości.

Z uwagi na wadliwość zaskarżonych decyzji we wskazanym wyżej zakresie, za przedwczesne Sąd uznał odnoszenie się w sposób wiążący do pozostałych zarzutów skargi, w tym tych dotyczących wymierzenia podatku od nieruchomości w stawkach obowiązujących dla budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Subsumpcja przepisów prawa materialnego, mającego zastosowanie w sprawie, będzie bowiem możliwa dopiero po prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego. Przy czym te ustalenia muszą być dokonane, z zachowaniem zasad, wynikających z Ordynacji podatkowej, na które Sąd wskazał powyżej. Ażeby rozważyć, czy organ dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego, Sąd zmuszony byłby do wypełnienia zadań należących do organu odwoławczego, czyli ustalić stan faktyczny, poddać ocenie wartość dowodową poszczególnych dowodów etc., tymczasem wykracza to poza zakres kompetencji Sądu. Rolą sądu administracyjnego jest kontrola decyzji ostatecznej, a nie wydawanie merytorycznych rozstrzygnięć i zastępowanie w tym względzie organu administracji publicznej.

W tym stanie rzeczy, w ponownym postępowaniu, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, organ odwoławczy uwzględni przedstawioną w niniejszym wyroku argumentację prawną i przystąpi do ponownego rozstrzygnięcia sprawy, z uwzględnieniem zasad postępowania podatkowego, wyrażonych w Ordynacji podatkowej.

Działając w oparciu o te zasady, organ zwróci się ponownie do Dyrektora Wydziału Architektury i Urbanistyki UMK z zapytaniem dotyczącym działki należącej do skarżącego S. G. o nr [...], na której znajduje się budynek pod adresem os. [...] nr [...]. Po uzyskaniu odpowiedzi, organ powinien zwrócić uwagę i precyzyjnie przeanalizować dane w niej zawarte tak, aby rozstrzygnięcie w sprawie oprzeć na danych dotyczących przedmiotowej sprawy, a nie, jak miało to miejsce w poprzednio przeprowadzonym postępowaniu – na danych dotyczących zupełnie innej działki , a tym samym innej inwestycji budowlanej.

Wobec powyżej przedstawionych okoliczności, Sąd uznał za zasadne uchylenie zaskarżonych decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, bowiem poczyniło ono błędne ustalenia, co do stanu faktycznego sprawy w oparciu o dokument, które nie dotyczył nieruchomości skarżącego.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej regulacje prawne oraz poczynione na ich tle rozważania, w ocenie Sądu, stwierdzone naruszenia prawa procesowego miały istotny wpływ na wynik badanej sprawy. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. orzekł, jak w punkcie pierwszym wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a., zasądzając od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego S. G. tytułem zwrotu kosztów postępowania, kwotę 1.864,00 zł., obejmującą uiszczony wpis sądowy od skarg w obu połączonych sprawach, tj. 932,00 zł w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 405/17 oraz 932,00 zł w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 406/17, który to wpis został pobrany, stosownie do § 1 pkt 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193), co orzeczono w punkcie drugim wyroku.