Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1112/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-06-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska Sędziowie: Sędzia WSA Anetta Makowska-Hrycyk (sprawozdawca) Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz Protokolant: referent Paweł Poźniak po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi T. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2014 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi T. M. (dalej: skarżący, strona) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: Dyrektor IAS, organ odwoławczy) z [...] nr [...] utrzymująca w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: organ I instancji) z [...] nr [...] w przedmiocie określenia za [...] r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podatkiem od towarów i usług do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł.

Z akt sprawy wynika, że skarżący w 2014 r. prowadził działalność gospodarczą w ramach Kancelarii [...] adwokat T. M.. W deklaracji VAT-7 za [...] r. zadeklarował kwotę zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł.

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie weryfikacji rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za [...] r. organ I instancji ustalił, że zaewidencjonował w ewidencji zakupu dwie faktury VAT (nr [...] z [...] r. oraz nr [...] z [...] r.), których przedmiotem było nabycie kamienia ozdobnego-sztukateryjnego, wystawione przez przedsiębiorstwo A spółkę z o.o. z siedzibą w P. (dalej: A sp. z o.o.) o łącznej wartości [...] zł (podatek VAT – [...] zł), które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zaewidencjonował też w tym rejestrze fakturę (nr [...] z [...] r.) wystawioną przez tłumacza przysięgłego M. R. z J. G. dla Ch. T. za tłumaczenie na język polski o wartości [...] zł (podatek VAT –[...] zł), która jako nie wystawiona dla skarżącego, nie mogła stanowić podstawy obniżenia należnego podatku od towarów i usług o wynikający z niej podatek naliczony. Co do faktur dokumentujących nabycie kamienia ozdobnego-sztukateryjnego organ I instancji ustalił, że za transakcje skarżący zapłacił gotówką. W toku postępowania podatkowego skarżący wyjaśnił, że środki finansowe na zakup tych towarów posiadał od A sp. z o.o. w wyniku wypracowania podczas trwającej od listopada 2013 r. działalności gospodarczej w zakresie handlu, a ponadto wspomógł finansowo skarżącego K. K. wypłacając w gotówce kwotę [...] zł na podstawie dwóch weksli własnych wystawionych przez skarżącego. Weksle te opiewały na kwoty po [...] zł i [...] zł z terminami spłaty odpowiednio na [...] r. oraz [...] r. Pierwszy z weksli skarżący spłacił (w kwocie [...] zł) w dniu [...] r., a dokument ten spalił. Organ I instancji ustalił, że K. K. był prezesem podmiotu litewskiego B z siedzibą w W., zaś podmiot ten był jednocześnie nabywcą kamienia ozdobnego-sztukateryjnego od skarżącego – w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych.

W odniesieniu do wystawcy tych faktur ustalił, że pod adresem wskazanym jako siedziba A sp. z o.o. znajduje się dom mieszkalny bez oznakowania firmy, w którym przebywa T. F. – prokurent A sp. z o.o. T. F. do dnia [...] r. był również udziałowcem A sp. z o.o. Korespondencja kierowana na adres A sp. z o.o. nie była odbierana.

Przesłuchany w charakterze świadka prezes zarządu A sp. z o.o. – D. T. – wskazał, ze A sp. z o.o. w [...] r. nie wystawiała żadnych faktur sprzedaży na rzecz skarżącego. Co do ww. faktur podał, że ich nie wystawił, podpis na fakturze nie jest jego podpisem, pieczątka na fakturze nie jest pieczątką używaną przez A sp. z o.o., szata graficzna faktur A sp. z .o.o. jest zupełnie inna, również nr faktury był za wysoki w stosunku do wystawianych przez A sp. z o.o. Ponadto wyjaśnił, że A sp. z o.o. nie handlowała kamieniem ozdobnym sztukateryjnym, faktury te nie zostały ujęte w rejestrze sprzedaży A sp. z o.o., nie zna skarżącego i nie był w kancelarii skarżącego jak również skarżącego nie było w firmie A sp. z o.o. Nie było transakcji ze skarżącym, a A sp. z o.o. nie zajmowała się sprzedażą kamieni sztukateryjnych, a w tym czasie prowadziła obsługę Centrum [...] w T., usługi kurierskie i handel sprzętem RTV.

Przesłuchany T. F. zeznał, że A sp. z o.o. zatrudniała [...] , a faktury wystawiała na jego polecenie pracownica spółki. Potwierdził zeznania świadka T. F. co do szaty graficznej, numeracji, podpisu i pieczątki na ww. fakturach. Podał, że A sp. z o.o. nie handlowała kamieniem ozdobnym sztukateryjnym. Ww. faktury nie zostały ujęte w rejestrach A sp. z o.o., spółka ta nie otrzymała z tego tytułu żadnych pieniędzy, nie było transakcji ze skarżącym, który dla świadka jest osobą zupełnie obcą. Świadek zeznał też, ze nie posiada dokumentów A sp. z o.o. za [...] 2014 r., bo zostały one przekazane S. N. w dniu [...] r. – jako nabywcy udziałów A sp. z o.o. Dodatkowo zeznał, że córka świadka – A. F., która wcześniej była prezesem zarządu A sp. z o.o. – oraz D. T. składali zeznania na Policji, gdzie okazano im fakturę na sprzedaż urządzenia rzekomo wystawioną przez A sp. z o.o., wnioskując, że ktoś wystawia faktury w imieniu A sp. z o.o.

Organ I instancji, w oparciu o informację Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., ustalił, że brak jest kontaktu z A sp. z o.o., korespondencja wraca do nadawcy, a żona T. F. udzieliła informacji, że pod tym adresem siedziby od dłuższego czasu nie ma firmy A sp. z o.o., nie wiadomo, gdzie się mieści i gdzie znajdują się jej dokumenty.

Skarżący - przesłuchany w charakterze strony przez organ I instancji - wyjaśnił, że przedmiotem działalności gospodarczej jest głównie działalność prawnicza, a handlem zajął się z chęci zmiany samochodu. Od początku działalności miał stratę i nie mógł liczyć na kredyt samochodowy, ani na leasing samochodu. Współpracę z A sp. z o.o. nawiązał występując jako jej pełnomocnik w sporze budowlanym. Z uwagi na praktykę w zakresie windykacji i wiedzę związaną z trudnością w odzyskiwaniu należności, skarżący nie zgadzał się na wydanie towaru bez otrzymania zapłaty. Po otrzymaniu płatności przez kupującego dokonywał zapłaty za towar swojemu dostawcy. Z A sp. z o.o. nie zawierał umowy, organizacja zakupu zajmował się osobiście, warunki dostaw (cena, rodzaj towaru, transport) były uzgadniane mailowo lub telefonicznie, czasem w podczas spotkań w kancelarii. Skarżący wyjaśnił, że nie posiada doświadczenia w handlu [...] . Przy nabyciu towaru cena miała zawierać koszty transportu.

Organ I instancji dokonał też ustaleń w zakresie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, które skarżący zadeklarował na rzecz ww. podmiotu B z Litwy, wystawiając dwie faktury: nr [...] z [...] r. na kwotę [...] oraz nr [...] z [...] r. również na kwotę[...] . Obie – tytułem [...] . Z adnotacji na fakturach wynikało, że "zapłacono gotówką, odbiór i transport własny kupującego". Do faktur dołączono dokumenty KP. Towary te miała dostarczyć do podmiotu litewskiego firma transportowa z D. na Ukrainie, ale skarżący nie posiada dokumentów w tym zakresie. Z pisma tej firmy, które otrzymał skarżący od K. K. (prezesa B) wynika, że wobec działań wojennych nie jest możliwe wskazanie, które samochody dokonywały transportu towarów. Ponadto na podstawie informacji litewskich władz podatkowych organ I instancji ustalił, że litewski odbiorca towarów skarżącego spółka B nie prowadziła działalności na Litwie, a jedynym udziałowcem i menadżerem firmy był polski rezydent K. K. Od [...] r. przedstawiciele tego podmiotu nie kontaktowali się z litewskim organem podatkowym, nie odpowiadano też na publiczne poszukiwanie i nie przedłożono dokumentów i wyjaśnień. Podmiot ten nie posiadał zarejestrowanych nieruchomości i pojazdów transportowych, ani własnych lub wynajmowanych magazynów. W dniu [...] r. litewski organ podatkowy wyrejestrował B z rejestru podatników VAT z powodu nieskładania deklaracji VAT. Organy litewskie nie posiadają też informacji o dalszych przemieszczeniach towaru pochodzącego od skarżącego, a osoby odpowiedzialne w B nie przedstawiły umów potwierdzających dostawę towarów ani wyjaśnień okoliczności transakcji.

Zlecone przez organ I instancji [...] r. przesłuchanie K. K. okazało się niemożliwe, ten bowiem zmarł [...] r. K. K. – jak ustalił organ I instancji – korzystał z pomocy Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej w S. Ś., w latach [...] nie zgłaszał w ZUS zatrudnienia oraz zgłoszeń z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, nie dokonywał żadnych wpłat, ponadto nie składał zeznań podatkowych, w których deklarowałby jakiekolwiek dochody, ani nie odnotowano, w tym okresie informacji o dochodach tej osoby.

Skarżący wyjaśnił, że współpracę z B nawiązał przez C sp. z o.o. z siedzibą w Ż., za co ta wystawiła skarżącemu fakturę prowizyjną. Płatności na rzecz B dokonywane były gotówką w walucie polskiej w obecności K. K. Koszty transportu były wliczone w cenę towarów, a posil je litewski kontrahent, gdyż on wynajmował spedytora. Skarżący nie zawarł umowy z B, nie prowadził ewidencji magazynowej, warunki dostaw (cena, rodzaj towaru i transport) uzgadniane były telefonicznie, czasami mailowo, czasami podczas spotkań w kancelarii.

Ustalenia te organ I instancji zawarł i ocenił w decyzji z [...] r., którą określił skarżącemu kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za [...] r. w wysokości [...] zł. Oceniając zebrane w sprawie dowody w kontekście transakcji z A sp. z o.o. oraz z B organ I instancji stwierdził, że nie odzwierciedlają one rzeczywistych transakcji gospodarczych, nie miały celu gospodarczego, lecz zostały przeprowadzone w celu uprawdopodobnienia zrealizowania transakcji kupna-sprzedaży i osiągnięcia korzyści podatkowej. Uznał, że transakcje te były pozorne, a skarżący wprowadzał jedynie do obrotu faktury VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej ustawa o VAT) uznał, że skarżący zawyżył podatek naliczony o podatek wynikający z faktur wystawionych przez A sp. z o.o. Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uznał, że faktura wystawiona przez tłumacza przysięgłego nie stanowi podstawy odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego. Stwierdził też, że skarżący nie dokonał wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz B.

Od decyzji tej skarżący wniósł odwołanie zarzucając nierozpoznanie istoty sprawy, ograniczenie postępowania dowodowego wyłącznie do okoliczności mających miejsce w dacie wydania decyzji z pominięciem stanu na datę zawarcia transakcji oraz pozbawienie podatnika prawa do obrony.

W toku postępowania odwoławczego skarżący wniósł z wnioskiem o przeprowadzenie dowodów m.in. z historii rachunku bankowego zmarłego prezesa B, z przesłuchania byłego prezesa B M. Ć. na okoliczność sytuacji finansowej spółki oraz dokonywania zakupów łupka i innych towarów od skarżącego oraz z przesłuchania W. W. na okoliczność zakupu towarów od skarżącego. Organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia tych dowodów postanowieniem z [...] r. uznając, ze wszystkie okoliczności faktyczne w zakresie obrotu towarowego, transportu oraz rozliczenia transakcji związanej z zakupem i dostawą towarów uwidocznionych na zakwestionowanych fakturach zostały wyczerpująco udokumentowane i wyjaśnione.

Pismem z [...] r. skarżący przedstawił do akt sprawy protokół rozprawy głównej z [...] r. w sprawie o sygn.[...] prowadzonej przez Sąd Okręgowy we W. zawierający przesłuchanie świadka M. Ć.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Oceniając zebrane w sprawie dowody organ odwoławczy doszedł do podobnych wniosków jak organ I instancji. Podkreślił, że przeprowadzone postępowanie oraz zgromadzony materiał dowodowy świadczy, że działalność skarżącego zakresie handlu kamieniem ozdobnym nosi znamiona działalności fikcyjnej, ponieważ poza zakwestionowanym fakturami strona nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających rzeczywisty charakter transakcji, dlatego nie uznał, że dokonała następnie wewnątrzwspólnotowych dostaw tego towaru na rzecz podmiotu litewskiego. Za istotne Dyrektor IAS uznał ustalenia i materiały dowodowe dotyczące działalności A sp. z o.o. otrzymane z Urzędu Skarbowego w P., zeznań świadków litewskiej administracji podatkowej oraz innych instytucji państwowych (dotyczące K. K.), a także wyjaśnienia samego skarżącego. Poza ustaleniami identycznymi jak w decyzji organu I instancji - wskazał, że wg wyjaśnień skarżącego po kamień, który nie był składowany w magazynach strony, przyjeżdżał kupiec z Litwy z ukraińskim przewoźnikiem i towar był odbierany bezpośrednio od Zakładu D sp. z o.o. z siedzibą w D. G. Podobnie, jak organ I instancji, organ odwoławczy nie dał wiary wyjaśnieniom skarżącego co do transakcji z A sp. z o.o., za wiarygodne natomiast uznał spójne zeznania świadków T. F. (prokurenta tej spółki) i D. T. (prezesa tej spółki). Podkreślił, że organy podatkowe nie dysponowały dokumentacją źródłową A sp. z o.o., jednak pozostałe dowody wskazują na fikcyjność transakcji skarżącego z A sp. z o.o. Co do dostaw wewnątrzwspólnotowych organ odwoławczy również uznał je za nierzeczywiste, na co wskazuje informacja od litewskiej administracji podatkowej. Wskazał, że zebrane dowody nie potwierdzają współpracy skarżącego z C sp. z o.o. z siedzibą w Ż., co miało zapoczątkować znajomość i współpracę K. K. Jak ustalono, podmiot ten (C sp. z o.o.) nie prowadził działalności we wskazanym miejscu, a umowa najmu lokalu zawarta z XYZ została rozwiązana z dniem [...] r. C sp. z o.o. składała deklaracje VAT-7 za kontrolowany wykazując wysoki podatek należny oraz niewielkie kwoty do przeniesienia, ale nie świadczy, to zdaniem Dyrektora IAS, o rzeczywistej działalności gospodarczej. Wskazał też na informację SCAC, wedle której M. L. (prowadząca księgowość B do [...] r.) okazała litewskiemu organowi podatkowemu [...] faktur wystawionych przez skarżącego (w okresie od [...] do [...] r.), ale nie przedłożyła dokumentów potwierdzających płatnoścza nabyty towar. Nie stwierdzono też zarejestrowanych płatności na rzecz skarżącego w wyciągach bankowych (w okresie [...] do [...] r.). Podmiot B nie posiadał zarejestrowanych nieruchomości i pojazdów transportowych, nie wynajmował magazynów, a jedyną zatrudnioną osobą był K. K., jednakże brak było informacji o wypłaconych wynagrodzeniach. Litewski organ podatkowy ustalił też, że w sierpniu 2014 r. B dokonała trójstronnych transakcji z podmiotem bułgarskim. Co do K. K. – prezesa B w czasie dokonywania transakcji – organ odwoławczy ocenił dodatkowo, że osoba ta jako podopieczny MOPS w latach [...] nie mogła zarządzać litewską spółką w W. Była to osoba schorowana, mająca trudności w poruszaniu się i mało wiarygodne jest, by była w stanie przemieszczać się ze Ś. do J. G. z płatnościami za zakupiony u skarżącego towar czy zarządzać spółka w W. Analizując natomiast dowód z zeznań świadka M. Ć. Dyrektor IAS wskazał, że osoba ta była udziałowcem podmiotu litewskiego B w latach [...] . M. Ć. zeznał, że handlował ze skarżącym, który bywał w spółce, a świadek bywał w Polsce w kontaktował się ze skarżącym. Skarżący sprzedawał świadkowi kamień jako osoba fizyczna, zawarł z nim kilka transakcji, dokładnie nie pamięta ile. Częściowo po ten kamień przyjeżdżali sami, a częściowo była spedycja. Świadek uczestniczył w odbiorze towaru osobiście. To nie był jeden, czy dwa transporty. Kamień był zabierany z J. G., dokładnego adresu świadek nie pamiętał. Płatność była dokonywana gotówką, jednorazowo. Przyjęcie gotówki świadek potwierdzał na fakturze , gotówka była przekazywana na następne transakcje. Poza fakturami były też dokumenty CMR dotyczące transportu międzynarodowego, na których były dane przewoźnika. Zeznania te organ odwoławczy ocenił jako istotnie różniące się od wyjaśnień skarżącego. Świadek M. Ć., wedle informacji przekazanych przez litewską administrację podatkową, był udziałowcem B w okresie od [...] r. do [...] r. Ponadto strona twierdziła, że towar był odbierany bezpośrednio od dostawcy, zatem z D. G., a nie z J. G. Na spornych fakturach nie widnieją też żadne podpisy osoby uprawnionej do odbioru faktury, ani osób kwitujących odbiór gotówki. Podobnie jest w przypadku dowodów KP. Dodatkowo organ zauważył, że rozliczenia miały być dokonywane z K. K., a nie M. Ć. Organ odwoławczy uznał zeznania świadka M. Ć. za niewiarygodne.

Organ odwoławczy ocenił też się znaczenie dla sprawy weksli własnych, wystawionych prze skarżącego na rzecz K. K. Wskazał, że weksle te były wystawione w [...] r., podczas gdy K. K. stał się udziałowcem B stał się dopiero [...] r. Przywołanie tego dowodu przez skarżącego na etapie odwoławczym świadczyć ma, zdaniem Dyrektora IAS, o kreowaniu przez skarżącego "stanu faktycznego" w kwestii zawieranych transakcji.

Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor IAS utrzymał te decyzję w mocy.

W konsekwencji Dyrektor IAS stwierdził, że strona nie dokonywała w [...] r. handlu [...] , a faktury dokumentujące zakup tego towaru od A sp. z o.o. oraz jego sprzedaż do B na Litwie w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Organ odwoławczy wskazał, że za fikcyjnością tych transakcji świadczą ustalenia dotyczące kontrahentów skarżącego, sposób przeprowadzania transakcji oraz brak jakiegokolwiek świadka, który mógłby potwierdzić ich dokonanie. K. K. bowiem nie żyje, od firmy transportowej z D. nie można uzyskać dokumentów potwierdzających dostawę na Litwę, brak jest kontaktu z A sp. z o.o., strona zaś nie ponosiła żadnych kosztów transportu, nie ubezpieczyła towaru, nie uczestniczyła w przyjęciu i odbiorze towaru, nie posiada żadnego doświadczenia w obrocie kamieniem kwarcytowym, ani żadnych kontaktów w tej branży, nie jest w stanie przedstawić dowodów na nawiązane kontaktów z kontrahentami z uwagi na awarię komputera, choć zachowały się dane dotyczące działalności adwokackiej skarżącego. Podkreślił, że skarżący z jednej strony twierdzi o niemożności spłaty ewentualnej pożyczki, a z drugiej – że posiadał wystarczająco dużo gotówki, by opłacić sporne transakcje. Wbrew własnym twierdzeniom, skarżący nie stosował się do zasady, by nie wydawać towaru bez otrzymania gotówki, na co wskazują dowody KP, z których wynika, ze zaplata następowała z opóźnieniem kilkudniowym oraz w ratach. Ponadto doszedł do wniosku, że strona nie weszła w posiadanie towaru i nie mogła nim rozporządzać jak właściciel. Wskazując na te okoliczności, organ odwoławczy uznał, że skarżący świadomie wziął udział w nierzetelnych transakcjach, oszukańczym procederze, który miał mu przysporzyć korzyść w postaci zwrotu podatku od towarów i usług. W rezultacie stwierdził, że faktury zakupu od A sp. z o.o. nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony, natomiast wyeliminowanie z rozliczenia wartości dostaw wewnątrzwspólnotowych na rzecz B (opodatkowanych stawką [...] ) pozostaje bez wpływu na wysokość podatku należnego. Zdaniem organu odwoławczego dowody zebrane w sprawie świadczą, że nie istniał towar, który był przedmiotem obrotu miedzy podmiotami widniejącymi na spornych fakturach zakupu i sprzedaży, a strona podejmując współpracę z ww. podmiotami miała pełną świadomość udziału w procederze wprowadzania do obrotu tzw. pustych faktur, co obliczone było na wyłudzenie podatku od towarów i usług.

Pozbawienie strony prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez tłumacza przysięgłego nie na rzecz strony, lecz innej osoby – jak wskazał organ odwoławczy – ma swoje uzasadnienie w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarżący zarzucił naruszenie prawa i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Na wezwanie Sądu pismem procesowym z [...] r. uzupełnił braki formalne skargi poprzez sformułowanie zarzutów. Zarzucił naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 29 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 99 ust. 1 i ust. 12 ustawy o VAT , a także naruszenie przepisów szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1997 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku , zmienionej dyrektywą Rady 2002/38/WE z 7 maja 2002 r. – poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie.

Następnie, pismem procesowym z [...] r. skarżący uzupełnił skargę o zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W obszernym uzasadnieniu zakwestionował sposób prowadzenia postępowania dowodowego przez organy podatkowe w zakresie współpracy skarżącego z dostawcą i odbiorcą, jak również – przez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów i dokonanie oceny zgromadzonego materiału w sposób wybiorczy oraz dowolny.

Wskazał, że w celu weryfikacji transakcji organy podatkowe winny były przeprowadzić rzetelne postępowanie dowodowe wobec braku dokumentacji podatkowej oraz kontaktu z A sp. z o.o., tymczasem ograniczyły się do przypisania winy stronie, która pozbawiona została jakiejkolwiek możliwości obrony w sytuacji odrzucenia jej wniosków dowodowych. Ustalenia oparto w tym zakresie na zeznaniach przedstawicieli A sp. z o.o. oraz informacjach uzyskanych od nieznanej z imienia i nazwiska żony jednego z nich – dowodach jednostronnych – bez jakiejkolwiek ich weryfikacji. Organy podatkowe dokonały ponadto weryfikacji zdarzeń gospodarczych zaistniałych w przeszłości przez pryzmat sytuacji kontrahentów podatnika w dacie prowadzenia postępowania kontrolnego i nawet nie podjęły działań, czy w datach realizacji transakcji udokumentowanych spornymi fakturami faktycznej siedziby A sp. z o.o. a także stosownych oznaczeń na budynku nie było. Organy z łatwością mogły dokonać ustaleń w tym zakresie, skoro pod wskazanym adresem zamieszkiwał T. F. – samoistny prokurent wg KRS oraz były udziałowiec tej spółki. Skarżący dokonał analizy danych dotyczących tego podmiotu ujawnionych w Krajowym Rejestrze Sądowym wskazując, że T. F. od daty rejestracji A sp. z o.o. nadal pełni funkcję prokurenta samoistnego, od [...] r. i nadal funkcję prezesa zarządu pełni D. T., jako udziałowców spółki ujawniono A. F. ([...] udziałów) i D. T. ([...] udziałów), nigdy nie zmienił się adres siedziby tej spółki, od [...] r. jako wspólników spółki ujawniono S. R. ([...] udziałów) oraz S. N. ([...] udziałów). Zarzucił, że organy podatkowe nie przeprowadziły elementarnych czynności dowodowych, a swoje ustalenia oparły jedynie na niekorzystnych dla podatnika zeznaniach i wyjaśnieniach osób związanych z A sp. z o.o., zainteresowanych taka oceną zdarzeń. Argumentował ponadto, że wobec braku dokumentacji księgowej tej spółki za [...] r. trudno uznać za wiarygodne twierdzenie o niestosowaniu wysokiej numeracji faktur, co zeznali T. F. i D. T., a organy zeznania te uznały za wiarygodne. Zdaniem skarżącego oczywista była konieczność przeprowadzenia dowodu z przesłuchania osoby prowadzącej księgi rachunkowe A sp. z o.o. na okoliczność sposobu numeracji faktur, z opinii biegłego w przedmiocie oceny autentyczności podpisów przedstawicieli A sp. z o.o. na spornych fakturach, z konfrontacji przedstawicieli A sp. z o.o. ze skarżącym celem uwiarygodnienia sprzecznych twierdzeń, z przesłuchania żony T. F. Również z tych powodów, organy podatkowe pozbawiły skarżącego prawa do obrony. Organy zaniechały też przeprowadzenia dowodu z przesłuchania aktualnych członków zarządu spółki na okoliczność miejsca przechowywania dokumentów. Bezpodstawnie, zdaniem skarżącego, organy podatkowe uznały doświadczenie za wymóg prowadzenia pośrednictwa w działalności handlowej.

Skarżący zarzucił też niewystarczające i błędne ustalenia organów podatkowych w zakresie dostaw wewnątrzwspólnotowych. Wskazał na informację SCAC litewskich organów podatkowych z której wynika, że K. K. był zatrudniony w podmiocie litewskim, co z kolei uprawdopodobnia twierdzenie o dokonywaniu wypłat gotówkowych z rachunku B na rachunek K. K., który mógł posiadać znaczne kwoty i udzielać z nich pożyczek m.in. skarżącemu. Organ podatkowy tymczasem odmówił przeprowadzenia zgłoszonego przez skarżącego na przeciwną okoliczność dowodu z zapisów na rachunku bankowym K. K., choć nie posiadał wiedzy o obrotach na rachunku tej osoby. Strona nie miała zaś innej możliwości pozyskania takich danych i przedłożenia organowi.

Zakwestionował też odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka M. Ć., skutkiem czego skarżący przedłożył do akt sprawy protokół przesłuchania tego świadka przed Sądem Okręgowym we W. na okoliczność przebiegu transakcji handlowych ze stroną. Jakkolwiek organ dokonał ich oceny dowodowej, lecz nie dal im wiary z uwagi na rozbieżności twierdzeń w stosunku do skarżącego. Skarżący podkreślił, ze organ nie uwzględnił faktu, ze zeznania te były składane po upływie [...] lat od transakcji i trudno oczekiwać, by były tożsame.

W podsumowaniu skarżący wskazał, że ze organy podatkowe nie przedstawiły rzeczowej kompletnej argumentacji przemawiającej za uznaniem, że skarżący posiadał świadomość uczestnictwa w procederze. W zaskarżonej decyzji brak jest ustaleń co do kontrahentów, będący skutkiem nieprzeprowadzenia stosownych czynności jak również wybiorczej i jednostronnej oceny materiału dowodowego. Organ nie wskazał też, jakie działania powinien podjąć skarżący – jako racjonalny przedsiębiorca – aby dochować należytej staranności. Skarżący zakwestionował ponadto prawo organów podatkowych do oceny naruszenia przez skarżącego zasad etyki adwokackiej.

Kolejnym pismem procesowym z [...] r. skarżący uszczegółowił skargę w zakresie relacji pomiędzy skarżącym a A sp. z o.o. i wskazał, że organy podatkowe pominęły istotne w sprawie okoliczności. Zakwestionował prawdziwość zeznania T. F. co do tego, że ten nie zna skarżącego. Powołał się w tym zakresie na maile z [...] i [...] r., które –zdaniem strony – bezspornie dowodzą wymiany informacji pomiędzy A sp. z o.o. i kancelarią skarżącego. A sp. z o.o. był w tych mailach reprezentowany przez B. J. oraz T. F. Dalej, argumentował, że na dokumentach przesyłanych przez A sp. z o.o. znajdują się trzy rodzaje pieczęci różniące się szatą graficzną, czcionką i treścią, co także czyni niewiarygodnymi zeznania T. F. i D. T. w tym zakresie. Organ zaś nie wyjaśnił, jakiej treści pieczątka znajdowała się na spornych fakturach, jaką szatę graficzną posiadała "właściwa" pieczątka oraz kto i kiedy dysponował każdą z pieczątek. Co do nabywcy litewskiego, skarżący wskazał, że kilkukrotnie weryfikował tego kontrahenta i uzyskiwał potwierdzenie aktywności ( [...] r.), a dowody w tym zakresie są w aktach sprawy. Skarżący w wywodzi z tego, że B był aktywny w okresie współpracy ze stroną, natomiast nie został wyposażony przez ustawodawcę w narzędzia pozwalające na pełną weryfikację podmiotu, tym bardziej kontrahenta z innego państwa. Skoro system [...] potwierdzał aktywność podmiotu, a jednocześnie współpraca z kontrahentem litewskim nie budziła zastrzeżeń, skarżący nie miał podstaw, by nabrać jakichkolwiek podejrzeń.

Na rozprawie pełnomocnik organu wniósł o dopuszczenie dowodu ze skazującego skarżącego prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego we W. z [...] r. w sprawie o sygn. akt [...] wraz z uzasadnieniem – na okoliczność jego treści.

Pełnomocnik skarżącego wniósł o oddalenie wniosku dowodowego, jako spóźnionego.

Sąd postanowieniem podjętym na rozprawie na podstawie art. 106 § 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi dopuścił dowód z ww. wyroku na okoliczność treści w nim zawartych.

Pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi.

Pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Dodatkowo sprecyzował zarzuty skargi i złożył jako załącznik do protokołu rozprawy pismo w tym zakresie, wskazując na naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. Podniósł, że organy podatkowe nie wyjaśniły wszystkich istotnych okoliczności dla sprawy, a rozstrzyganie wątpliwości odbyło się przez zastosowanie zasady in dubio pro fisco. Strona została pozbawiona prawa do obrony, a ponadto naruszono zasadę legalizmu i zaufania do organów podatkowych wobec schematycznych działań organów podatkowych, które nie podjęły żadnych czynności pozwalających na skuteczne przesłuchanie niezbędnych w sprawie świadków, czy też analizę niezbędnej dokumentacji. Organy podatkowe naruszyły też zasadę swobodnej oceny dowodów ograniczając postępowanie dowodowe i prowadząc je w sposób powierzchowny bez ustalenia stanu faktycznego i jego oceny w sposób zupełny, co doprowadziło do wyciągnięcia błędnych wniosków. Nie podjęły również wystarczających i skutecznych starań, by w sposób należyty wyjaśnić sprawę. Nie wskazały w sposób precyzyjny faktów, które uznały za udowodnione, a którym odmówiły wiarygodności. Bezzasadnie również odmówiły przeprowadzenia dowodów w zakresie zeznań świadków.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – dalej: p.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z uwagi na treść art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną - z zastrzeżeniem art. 57a, który w tej sprawie nie ma zastosowania.

Spór w sprawie dotyczy skutków podatkowych transakcji udokumentowanych fakturami zakupu i następnie sprzedaży – w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – kamienia ozdobnego sztukateryjnego.

Wedle organu odwoławczego transakcje zakupu kamienia sztukateryjnego udokumentowane fakturami wystawionymi przez A sp. z o.o. w dniach [...] r. nie miały w rzeczywistości miejsca, a przez to faktury te były puste. Za fikcyjne Dyrektor IAS uznał również wewnątrzwspólnotowe dostawy tego towaru do podmiotu litewskiego B , udokumentowane fakturami wystawionymi przez skarżącego w dniach [...] r. Zdaniem Dyrektora IAS działalność skarżącego w zakresie handlu kamieniem ozdobnym nosi znamiona działalności fikcyjnej, ponieważ poza zakwestionowanymi fakturami strona nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dowodów potwierdzających rzeczywisty charakter transakcji. W dalszej kolejności nie można było więc uznać, że skarżący dokonał wewnątrzwspólnotowych dostaw tego towaru do podmiotu litewskiego. Co do faktur zakupu Dyrektor IAS – wobec braku dokumentacji źródłowej z A sp. z o.o. jako podstawę ustaleń faktycznych przyjął osobowe środki dowodowe. Jako wiarygodne ocenił zeznania świadków: prokurenta A sp. o.o. T. F. oraz prezesa spółki ([...] r.) D. T., którzy zakwestionowali autentyczność i fakt wystawienia spornych faktur oraz zaprzeczyli wykonaniu jakichkolwiek dostaw do skarżącego oraz znajomości ze skarżącym. Nie uznał za wiarygodne wyjaśnień skarżącego oraz korzystnych dla skarżącego zeznań świadka M. Ć. (wcześniejszego prezesa zarządu i udziałowca A sp. z o.o.) złożonych w postępowaniu karnym, w którym oskarżonym był skarżący. W konsekwencji stwierdził, że faktury zakupu nie stanowiły podstawy obniżenia podatku należnego o podatek naliczony VAT. W zakresie wewnątrzwspólnotowych dostaw kamienia ozdobnego sztukateryjnego nabytego od A sp. z o.o. do podmiotu litewskiego B organ odwoławczy powołał się na informację otrzymaną od litewskiej administracji podatkowej w ramach wymiany informacji SCAC oraz ustalenia dotyczące prezesa tej spółki w kontrolowanym okresie K. K. Za informacją SCAC organ odwoławczy przyjął, że choć B dysponował spornymi fakturami wystawionymi przez skarżącego, to brak było dowodów na dokonanie płatności za towar oraz transport i odbiór towaru na Litwie. Firma ta nie posiadała żadnych nieruchomości, pojazdów ani własnych lub wynajętych magazynów. Ustalenia dotyczące osobistej sytuacji K. K. (mieszkający do śmierci w [...] r. w S. Ś. podopieczny pomocy społecznej w okresie od [...] r. do [...] r.) przekonały organ, że osoba ta nie mogła prowadzić spraw spółki na Litwie, brać udziału w odbiorze towaru w J. G., ani opłacić spornych faktur. Ocenił, że dostawy wewnątrzwspólnotowe były fikcyjne, wyeliminował ich wartość z rozliczenia podatkowego, co nie miało wpływu na wynik tego rozliczenia.

Z kolei zdaniem skarżącego, postępowanie dowodowe było w sprawie wadliwie prowadzone, tj. z naruszeniem art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.; dalej: O.p.) przez co organ dokonał błędnych ustaleń faktycznych, a skarżący został pozbawiony prawa do obrony (wobec m.in. nieprzeprowadzenia dowodów z jego wniosku).

Skarga podlegała oddaleniu.

W pierwszej kolejności Sąd zauważa, że na wynik kontroli legalności zaskarżonej decyzji miał wpływ prawomocny wyrok skazujący skarżącego jako oskarżonego, wydany przez Sąd Okręgowy we W. z [...] r. w sprawie o sygn.[...] . Zgodnie bowiem z art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Przez pojęcie ustalenia prawomocnego wyroku należy rozumieć ustalenia wynikające z sentencji wyroku karnego dotyczące osoby sprawcy, strony podmiotowej i przedmiotowej przestępstwa oraz miejsca i czasu jego popełnienia (wyrok NSA z 8 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2070/09, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej: CBOSA). Wyrok ten zapadł po wydaniu zaskarżonej decyzji, co nie ma znaczenia dla zakresu związania Sądu treścią art. 11 p.p.s.a. Związanie sądu administracyjnego ustaleniami wyroku karnego wynikającymi z art. 11 p.p.s.a. należy rozumieć w ten sposób, że przepis ten zakazuje sądowi podważania ustaleń organu administracji publicznej zgodnych z ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego oraz nakazuje akceptację ustaleń organu administracji publicznej zgodnych z ustaleniami wyroku skazującego (wyrok NSA z dnia 8 października 2014 r., I FSK 1557/13 dostępny w CBOSA). Przepis art. 11 p.p.s.a. został wprowadzony po to, by uniknąć sytuacji, w których na podstawie tych samych stanów faktycznych byłyby wydawane różne orzeczenia w postępowaniu karnym i sądowoadministracyjnym. Sąd w składzie orzekającym podziela taką wykładnię art. 11 p.p.s.a.

Wyrok karny skazujący skarżącego zapadł [...] r. Z punktu I tego wyroku wynika, że skarżący został skazany za to, że w okresie od [...] r. do [...] r. prowadząc działalność gospodarcza pod nazwą Kancelaria [...] adwokat T. M., działając we W. z góry powziętego zamiaru w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, stwarzając pozory zaistnienia okoliczności uzasadniających zwrot podatku od towarów i usług na wskazany przez siebie rachunek bankowy w łącznej wysokości [...] zł stanowiący nadwyżkę podatku naliczonego VAT nad podatkiem należnym VAT – posłużył się fakturami zakupu dokumentującymi nabycie różnego rodzaju towarów, a poświadczających nieprawdę, gdyż ujęte w nich zdarzenia nie miały miejsca, czym wprowadził w błąd organ podatkowy tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego W. do niekorzystnego rozporządzenia mieniem poprzez wyłudzenie nienależnego zwrotu podatkowej należności publicznoprawnej w łącznej wysokości [...] zł, tj. o czyn z art. 286 § 1 w zw. z art. 12 kodeksu karnego. Z tak sformułowanej sentencji wyroku wynika, że żadna z faktur zakupu, stanowiąca podstawę obniżenia podatku należnego VAT w okresie od [...] do [...] r. nie odzwierciedlała rzeczywistości. Z uzasadnienia tego wyroku wynika, że chodzi także o sporne faktury wystawione w dniach [...] i [...] r. na rzecz skarżącego przez A sp. z o.o.

Prejudycjalność tego wyroku względem orzeczenia tut. Sądu jest szczególnie uzasadniona, ponieważ wyrok karny dotyczy osobiście skarżącego jako skazanego oraz istoty sporu, tj. fikcyjności spornych faktur.

Przechodząc zatem do kontroli legalności zaskarżonej decyzji, to Sąd dostrzega mankamenty postępowania podatkowego, które pozostają bez wpływu na wynik sprawy tracąc swoją istotność wobec ustalenia wyroku karnego, że sporne faktury zakupu wystawione przez A sp. z o.o. były fikcyjne. Sąd nie mógłby nakazać organowi podatkowemu dochodzenia prawdy materialnej, która już została przesądzona prawomocnie wyroku karnym. Mocą art. 11 p.p.s.a. sąd administracyjny jest związany zawartymi w sentencji wyroku skazującego ustaleniami okoliczności związanych ze sprawą i typem czynu przypisanego sprawcy (wyroki NSA: z 13 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 93/14, z 30 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 914/12; z 13 marca 2009 r., II OSK 355/08, wszystkie dostępne w CBOSA), przepis ten zakazuje sądowi podważania ustaleń organu administracji publicznej zgodnych z ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego oraz nakazuje akceptację ustaleń organu administracji publicznej zgodnych z ustaleniami wyroku skazującego. Przyjmuje się, że pośrednio również organ podatkowy jest adresatem tej normy prawnej. Skoro doszedł on w wyniku postępowania dowodowego do wniosków zgodnych z tymi, które wynikają z sentencji późniejszego prawomocnego wyroku – to nie ma podstaw prawnych – a wręcz istnieje zakaz ustawowy - by sąd administracyjny ustalenia te kwestionował. W tym stanie rzeczy, błędy w procedowaniu, w doborze środków dowodowych i ich ocenie przez organ podatkowy nie mogą być uznane za mające istotny wpływ na na wynik sprawy rozpoznawanej przed sądem administracyjnym, jeśli doprowadziły do ustalenia faktycznego jak w wyroku karnym.

Skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego tj. ustawy o VAT oraz szóstej Dyrektywy VAT – nie wskazując jednak w czym upatruje tego naruszenia - oraz naruszenie prawa procesowego, których fundamentem była niezgoda na niepodjęcie konkretnych czynności dowodowych, odmowę przeprowadzenia dowodów oraz rozstrzyganie istniejących w sprawie wątpliwości na niekorzyść skarżącego. Nie jest zatem w sprawie sporne rozumienie prawa materialnego i subsumcja ustalonego stanu faktycznego pod normy prawne ustawy o VAT, zastosowane w sprawie.

Ustalenia faktyczne organów podatkowych są jednoznaczne. Jako poprawne i odpowiadające zasadom prowadzenia postępowania dowodowego i postępowania podatkowego w ogóle Sąd ocenił ustalenia w zakresie nierzeczywistego wykonania transakcji zakupu kamienia ozdobnego sztukateryjnego udokumentowanego fakturami z [...] i [...] r. wystawionymi przez A sp. z o.o. Słusznie organy podatkowe opierają się w tym zakresie na spójnych zeznaniach świadków T. F. (prokurenta samoistnego) oraz D. T. (prezesa zarządu w [...] r.). Obaj zgodnie zaprzeczyli handlowaniu kamieniem ozdobnym w czasie kontrolowanym, wystawieniu faktur na rzecz skarżącego, autentyczności spornych faktur co do szaty graficznej, pieczęci używanych przez A sp. z o.o. oraz podpisu na fakturach. Z kolei prowadzenie dowodów w zakresie identyfikacji i przesłuchania żony T. F. co do oznaczeń na budynku siedziby A sp. z o.o. w dacie realizacji transakcji objętych spornymi fakturami, to – w ocenie Sądu – słusznie organy uznały je za zbędne wobec dowodu z zeznań osób zarządzających w tym czasie tym A sp. z o.o. A trzeba podkreślić, że fikcyjność transakcji udokumentowanych spornymi fakturami organy nie wywodziły z fikcyjności działalności tego podmiotu, lecz z zaprzeczenia obrotu kamieniem kwarcowym w ogóle oraz sprzedaży takiego towaru na rzecz skarżącego w szczególności. Rzeczywiście błędem procesowym organów podatkowym było niezebranie dowodów w postaci materiału porównawczego dla spornych faktur, dokumentacji księgowo-podatkowej A sp. z o.o. Organy podatkowe powinny były wystąpić do S. N. – jako nabywcy udziałów w A sp. z o.o. w dniu [...] r. – który wg zeznań D. T. miał być w posiadaniu dokumentacji podatkowej A sp. z o.o. po tej dacie. Nie jest to jednak wada postępowania istotna wobec jednoznacznego zaprzeczenia przez świadków (mających najlepsze rozeznanie w sprawach A sp. z o.o.), by A sp. z o.o. kiedykolwiek handlowała kamieniem ozdobnym sztukateryjnym. Z kolei twierdzenie skarżącego, że T. F. kłamie przecząc znajomości ze skarżącym rzeczywiście maja potwierdzenie w treści korespondencji mailowej złożonej do akt sprawy. Nie może jednak ujść uwadze, ze korespondencja ta dotyczy obsługi prawnej A sp. z o.o., a nie transakcji handlowej. Okoliczność ta nie może więc mieć decydującego znaczenia przeciwko fikcyjności spornych transakcji. Podobnie należy ocenić twierdzenie skarżącego co do numeracji spornych faktur. W sumie więc, organy podatkowe poprawnie dobrały środki dowodowe w sprawie i prawidłowo je oceniły wywodząc z nich ustalenie faktyczne, faktury zakupu z [...] i [...] r. nie odzwierciedlały rzeczywistej transakcji, były puste. W konsekwencji, nie mogły stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający.

Jednocześnie Sąd zauważa, że organ odwoławczy dokonał jasnego doprecyzowania kwalifikacji tej okoliczności względem tej dokonanej przez organ I instancji w kontekście art. 86 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy o VAT. Całe uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej decyzji zmierza w kierunku fikcyjności faktur wystawionych przez A sp. z o.o. i braku towaru, którego sprzedaż miałyby one dokumentować. Organ odwoławczy przyjął, że skarżący świadomie wprowadzał do obrotu tzw. puste faktury, co obliczone było na wyłudzenie zwrotu podatku od towarów wobec dalszego przeprowadzenia nierzetelnych transakcji z podmiotem litewskim, które za przedmiot miały nieistniejący towar. Zagadnienie to zostało w taki właśnie sposób ocenione cod o faktu przez Sąd Okręgowy we W. w ww. wyroku skazującym skarżącego, czym Sąd jest obecnie związany.

W zakresie zaś wewnątrzwspólnotowych dostaw kamienia ozdobnego sztukateryjnego nabytego od A sp. z o.o. do podmiotu litewskiego B , to ustalenia organów podatkowych zasadniczo również są prawidłowe – wbrew zarzutom skargi i dalszych pism procesowych. Ustalenia faktyczne zostały oparte przez organy podatkowe na informacji SCAC przekazanej przez litewskie władze podatkowe w ramach wymiany informacji oraz na własnych ustaleniach organów podatkowych co do osoby prezesa (dyrektora) B – K. K. Wynika z nich jasno, że w [...] r. brak jest jakichkolwiek dowodów na realizację dostaw wewnątrzwspólnotowych na podstawie faktur z [...] i [...] r. Jak wynika z zebranych dowodów, od [...] r. jedynym udziałowcem i prezesem B był polski obywatel, mieszkaniec S. Ś. – K. K., który zmarł w [...] r. Osoba ta miała trudności w poruszaniu się i była stałym podopiecznym MOPS w S. Ś., nie wykazywała żadnych dochodów, ani zatrudnienia w Polsce. Z informacji pochodzącej (udzielonej w [...] r.) od litewskich organów podatkowych wynikało, że podmiot B nie prowadził działalności na Litwie, a adres siedziby w W. został wykorzystany tylko do rejestracji tej firmy. Wskazały, że od [...] r. przedstawiciele tego podmiotu nie kontaktowali się z litewskim organem podatkowym, mimo wezwań i ogłoszeń publicznych, co w konsekwencji doprowadziło do wykreślenia B z rejestru podatników VAT ([...] r.). Z kolei osoby odpowiedzialne (tj. osoba prowadząca księgowość tego podmiotu nie przedstawiła – poza siedmioma fakturami wystawionymi przez skarżącego – innych dokumentów, potwierdzających dokonanie dostaw wewnątrzwspólnotowych. Podmiot ten nie posiadał żadnych zarejestrowanych nieruchomości, magazynów, ani środków transportowych również w [...] r. Skarżący natomiast przedstawił do akt sprawy pismo pochodzące od ukraińskiej firmy transportowej z D. (która miała wykonać transport towaru od skarżącego), w którym wskazano na działania wojenne uniemożliwiające podanie numerów rejestracyjnych pojazdów wykonujących ten transport. Dokumenty CMR mające potwierdzać dokonanie transportu zawierały zaś niepełne informacje co do rzeczywistej realizacji transportu, brakowało bowiem potwierdzenia odbioru towarów przez nabywcę. Litewskie organy podatkowe nie były w stanie ustalić, czy i gdzie towary te zostały następnie przemieszczone. Z wyjaśnień skarżącego natomiast wynikało, że zapłaty dokonywać miał gotówką osobiście K. K., który brał jednocześnie udział wraz z ukraińskim przewoźnikiem w odbiorze towaru z magazynu w D. G. (należącym do Zakładu Drzewnego D sp. z o.o.). Jednocześnie, co wymaga zaakcentowania, skarżący wyjaśnił, że odbiór i transport kamienia ozdobnego sztukateryjnego leżał po stronie nabywcy, skarżący nie posiadał magazynu i nie prowadził gospodarki magazynowej. Dowody te prowadzą do wniosku, że organ odwoławczy prawidłowo dokonał ustaleń faktycznych w tym zakresie. Skoro skarżący konsekwentnie twierdzi, że przedmiotem dostaw wewnątrzwspólnotowych do podmiotu litewskiego był kamień ozdobny sztukateryjny nabyty od A sp. z o.o., to nie jest ono wiarygodne w kontekście zebranych dowodów. Kamień ten nie był odebrany od dostawcy przez skarżącego, ten bowiem nie posiadał magazynu. Zatem twierdzenie skarżącego, że był odbierany z D. G. (gdy A sp. z o.o. miała siedzibę w P.) słusznie organy podatkowe uznały za niewiarygodne. Podobnie niewiarygodne są twierdzenia skarżącego, że K. K. mógł zarządzać B na Litwie i brał osobiście udział w odbiorze towaru w sytuacji, gdy był człowiekiem schorowanym, mającym trudności w poruszaniu się, pozostającym pod stałą opieką MOPS w S. Ś. Niewiarygodne są też twierdzenia skarżącego, że K. K. mógł posiadać w [...] r. sumę [...] zł – zatem zanim został udziałowcem i prezesem B - by pożyczyć ją skarżącemu w zamian za weksle. Zebrane w sprawie dowody przekonują, że transakcje z B nie były rzeczywiste. Nawet bowiem, gdyby skarżący posiadał towar z innego źródła niż od A sp. z o.o., na co skarżący w ogóle nie wskazuje, to okoliczności tych dostaw wewnątrzwspólnotowych nie pozwalają na uznanie, że miały miejsce w rzeczywistości.

Natomiast odmowa przesłuchania świadka M. Ć. w postępowaniu podatkowym, nie była istotnym uchybieniem procesowym, wobec przedstawienia przez skarżącego protokołu z przesłuchania tego świadka w postępowaniu karnym prowadzonym przeciwko skarżącemu jako oskarżonemu - na te same okoliczności. Mimo więc pierwotnej odmowy przeprowadzenia tego dowodu, rzeczywiście z naruszeniem art. 188 O.p., organ ostatecznie dokonał oceny tego dowodu. A trzeba tu podkreślić, że skarżący w postępowaniu karnym nie był pozbawiony prawa do obrony, był obecny na rozprawie i miał wpływ na przebieg przesłuchania tego świadka. Jest to istotna okoliczność przy ocenie tego dowodu w postępowaniu podatkowym. Ocena dowodowa zeznań świadka M. Ć. dokonana w zaskarżonej decyzji nie budzi zastrzeżeń. Świadek był prezesem zarządu (dyrektorem) B do dnia [...] r., zatem nie mógł mieć wiarygodnej wiedzy o działaniu tego podmiotu w [...] r., którego to okresu dotyczy sprawa. Nie łączył go z tym podmiotem żaden stosunek prawny, ani faktyczny, ani strona , ani świadek na takie okoliczności się nie powołują. W konsekwencji, Sąd za słuszny uważa zarzuty skargi dotyczący naruszenia art. 188 O.p. poprzez odmowę przeprowadzenia tego dowodu, jednak wobec wskazanych argumentów – naruszenie to nie wpływa w sposób istotny na wynik sprawy.

Rzeczywiście też bezpodstawnie organ odwoławczy odmówił skarżącemu przeprowadzenia dowodu z historii rachunku bankowego prowadzonego w E należącego do zmarłego K. K. Zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Skoro skarżący żądał przeprowadzenia tego dowodu na okoliczności przeciwne, niż wywodził na podstawie zebranych dowodów organ podatkowy, to wniosek taki należało uwzględnić. Niedopuszczenie dowodu wnioskowanego przez stronę powinno mieć miejsce jedynie wówczas, gdy jest oczywiste, że okoliczność, która ma być udowodniona, stwierdzona jest już wystarczająco innymi dowodami (a dalsze dowodzenie byłoby jedynie przeciąganiem postępowania w czasie) – wyrok NSA z 9 stycznia 2020 r. o sygn. akt II FSK 1471/19 (dostępny w CBOSA). I przeciwnie, jeśli okoliczność taka nie jest stwierdzona dowodem, to organ podatkowy nie może odmówić przeprowadzenia takiego dowodu z wniosku strony. W sprawie zaistniała jednak taka sytuacja, że nakazanie organowi przeprowadzenia dowodu z historii rachunku K. K. nie będzie możliwe wobec upływu [...] lat, w czasie którego bank miał ustawowy obowiązek przechowywać historie rachunku bankowego. Ponadto, trzeba zauważyć, że ustalenie to nie może zmienić ustalenia faktycznego, wynikającego z sentencji prawomocnego wyroku karnego z [...] r., dotyczącego skarżącego.

Jak wynika z zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wyeliminował z rozliczenia podatkowego za [...] r. wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych opodatkowanych 0% stawka podatku VAT na rzecz podmiotu litewskiego. W ocenie Sądu, nie jest to działanie poprawne, ale korzystne dla skarżącego. Wobec czego Sąd jest związany art. 134 § 2 p.p.s.a.

Co do pozostałych zarzutów skargi, to są one niezwiązane z przedmiotem sprawy w zakresie rozliczenia podatkowego w [...] r. Sporne w tym okresie jest nabycie towarów od A sp. z o.o. oraz ich dalsza dostawa wewnątrzwspólnotowa na rzecz B z Litwy. Zaniechanie więc przeprowadzenia dowodów wskazanych we wniosku z [...] r. oraz z dalszych dowodów - innych niż wskazane w niniejszym uzasadnieniu wyroku – o których mowa we wniosku z [...] r. nie stanowi naruszenia prawa procesowego w zakresie postępowania podatkowego dotyczącego [...] r.

Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 120, art. 124, art. 210 § 4 O.p. Organ dochował zasady legalizmu, zasady informowania oraz wyczerpująco uzasadnił zaskarżoną decyzję. W pozostałym zaś zakresie, wpływ na wynik sprawy opisanych uchybień i naruszeń prawa procesowego eliminuje mocą art. 11 p.p.s.a ww. prawomocny wyrok karny z [...] r., którym Sąd Okręgowy we W. skazał skarżącego jako oskarżonego, co Sąd uwzględnił.

Sąd nie znalazł podstaw, by uwzględnić zarzuty naruszenia prawa materialnego. Organy – wobec opisanych okoliczności i ustaleń - dokonały właściwej subsumcji stanu faktycznego pod normy prawa podatkowego – wskazane przepisy ustawy o VAT. Wobec nie wskazania, które przepisy szóstej (czy obecnie obwiązującej 12) dyrektywy VAT zostały przez organ odwoławczy naruszone, zwalnia to Sąd ze szczegółowej analizy w tym zakresie.

Z tych względów Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.