Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1915/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-01-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 6  pkt 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi A. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P., działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest interpretacja przepisów prawa podatkowego (interpretacja indywidualna) wydana na wniosek A. S. (dalej także: zainteresowana, skarżąca) w dniu 3 lipca 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., działającego z upoważnienia Ministra Finansów.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i uzupełnionego w piśmie z dnia 17 czerwca 2013 r., wynika, że zainteresowana od 1 października 2007 r. prowadzi działalność gospodarczą, przede wszystkim w zakresie zarządzenia i doradztwa w prowadzeniu działalności gospodarczej i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 15 października 2010 r. zainteresowana nabyła udział wynoszący łącznie 350/1000 części nieruchomości zabudowanej rozpoczętą budową budynku biurowego o kubaturze 27.780 m³ i powierzchni 0,5536 ha. Udział w nieruchomości zainteresowana nabyła podczas trwania małżeństwa (ustawowa wspólność małżeńska) i stanowił jej majątek osobisty. Od nabycia udziału w nieruchomości został naliczony podatek od towarów i usług wg stawki 22%. Nabyta nieruchomość była wykorzystywana w prowadzonej przez zainteresowaną działalności gospodarczej. W dniu 22 października 2012 r. zainteresowana darowała (akt notarialny) mężowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, tj. udziały w nieruchomości, na której prowadzona jest inwestycja – budowa lokali usługowych z przeznaczeniem na wynajem. Po otrzymaniu darowizny, mąż skarżącej zarejestrował działalność gospodarczą, jako osoba fizyczna i zamierza ukończyć inwestycję. Mąż skarżącej wstąpił też w prawa i obowiązali wynikające z dotychczas wydanych decyzji (pozwolenie na budowę) w zakresie budowy i inwestycji oraz z umów, łączących wnioskodawczynię z innymi podmiotami, m in. wykonawcami robót. W skład darowanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego) weszły:

- udział we własności nieruchomości wraz z rozpoczętą inwestycją,

- własność ruchomości, tj. wyposażenie budynku w budowie,

- dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

- dokumenty związane z budową budynku biurowego (inwestycja), w tym wszystkie pozwolenia administracyjne (pozwolenie na budowę),

- prawa i obowiązki wynikające z umów o roboty budowlane, łączące zainteresowaną z wykonawcami, podwykonawcami, które zawarła w zakresie realizacji inwestycji,

- zobowiązania z tytułu opłat utrzymania inwestycji, tj. opłaty za prąd, za ochronę,

- majątkowe prawa autorskie do projektu budowalnego.

Zainteresowana, po dokonaniu darowizny, nie zamierza zlikwidować pozostałej działalności gospodarczej. Wyjaśniła, że w dacie zakupu udziałów w nieruchomości, na której znajdował się budynek w budowie, przysługiwało jej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczonego z tytułu tej transakcji, w tym z tytułu wydatków poniesionych na nabycie budynku, a także z tytułu wydatków poniesionych na przygotowanie inwestycji do prowadzenia prac budowlanych (prace projektowe zmierzające do uzyskania pozwolenia na budowę).

Majątek darowany mężowi – zespół składników materialnych i niematerialnych (tj. budynek biurowy w budowie), jak wyjaśniła zainteresowana, był wyodrębniony z jej przedsiębiorstwa. Stanowił odrębną inwestycję, zmierzającą do uzyskania przychodu z najmu/sprzedaży lokali biurowych i był wystarczający do samodzielnego prowadzenia działalności przez wydzieloną cześć przedsiębiorstwa na moment przekazania, bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa zbywcy. Zainteresowana wyjaśniła też, że przedmiotem darowizny były wszystkie składniki materialne i niematerialne, stanowiące majątek wyodrębnionej części przedsiębiorstwa, w szczególności wszystkie zobowiązania przypisane do tej części przedsiębiorstwa. W dacie darowizny w ramach inwestycji zostały zlecone prace projektowe związane z uzyskaniem pozwolenia na budowę na rzecz zainteresowanej. Skarżąca wykorzystywała ww. inwestycję w ramach działalności gospodarczej poprzez podjęcie działań zmierzających do uzyskania przychodu, tj. zmierzających do zakończenia inwestycji w celu uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Celem inwestycji było uzyskania przychodu z najmu/sprzedaży lokali biurowych. Mąż skarżącej prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek i zarządzania nieruchomościami na zlecenie.

Na gruncie tak opisanego staniu faktycznego zainteresowana zapytała czy do opisanej darowizny zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obejmującej własność nieruchomości wraz z inwestycją w toku, nie stosuje się, na podstawie art. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: ustawa o VAT), postanowień tej ustawy.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, zainteresowana stwierdziła, że opisana we wniosku umowa darowizny nie wywołuje skutków na gruncie ustawy o VAT. Powołała przepisy art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 55 (1) Kodeksu cywilnego i stwierdziła, że na gruncie ustawy o VAT ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) zespół ten jest organizacyjne i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Podkreśliła, że w ramach darowizny przekazała wszystkie składniki majątku ruchomego przedsiębiorstwa, w tym wyposażenie inwestycji w toku, uprawnienia wynikające z umów o roboty budowlane, pozwolenie na budowę, prawa do projektu budowalnego, a także istniejące zobowiązania (np. opłaty za prąd) oraz indywidualne oznaczenie przedsiębiorstwa (jego rozpoznawalna nazwa) i całkowitą dokumentację. Przesądza to, zdaniem skarżącej, że darowizna obejmuje przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż mąż skarżącej w wyniku tej darowizny będzie prowadził całkowicie niezależne przedsiębiorstwo w oparciu o darowane składniki majątkowe i będzie otrzymywał z tego tytułu, po ukończeniu inwestycji, korzyści majątkowe w postaci czynszu najmu.

Zainteresowana zaznaczyła, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, nie jest definicją samoistną, ale należy ją rozpatrywać w kontekście uregulowań zawartych w art. 6 pkt 1 tej ustawy, tj. o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić wówczas, gdy określona w ten sposób część przedsiębiorstwa może w całości stanowić przedmiot zbycia. Stwierdziła, że w opisanym stanie faktycznym, materialne i niematerialne składniki wchodzące w skąd przedsiębiorstwa pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach stanowiących o ich zorganizowaniu jako całości. Istnieje też możliwość, na podstawie prowadzonej księgi przychodów i rozchodów, wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zarówno pod względem organizacyjnym jak i funkcjonalnym.

Zdaniem zainteresowanej, majątek będący przedmiotem darowizny, przeznaczony do realizacji ściśle określonych zadań gospodarczych, jest wydzielony w sposób organizacyjny, funkcjonalny i finansowy. W zawiązku z tym nieodpłatne przekazanie towaru między małżonkami, gdy przekazujący jest podatnikiem podatku od towarów i usług, będzie podlegać przepisom ustawy o VAT na zasadach ogólnych, chyba, że do dostawy wskazanego towaru przepisów tej ustawy się nie stosuje, tak jak w przypadku zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Podkreśliła, że przekazane małżonkowi przedsiębiorstwo spełnia przesłanki a art. 55 (1) Kodeksu cywilnego, zatem nieodpłatne przekazanie zorganizowanej części ww. przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Działający z upoważniania Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w P. stanowisko przedstawione we wniosku uznał za nieprawidłowe. Powołał przepis art. 5 ust. 1 , art. 7 ust. 1, 2 i 3, art. 8 ust. 1 i 2, art. 2 pkt 6, art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 55 (1) ustaw z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilnej (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm. – dalej : K.c.) i stwierdził, że przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizującym i funkcjonalnym, tj. przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, podobnie jak przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i finansowym.

Podstawowym wymogiem uznania, że transakcja dot. zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest aby obejmowała zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to winno zachodzić na trzech płaszczyznach:

1) organizacyjnej – zorganizowana cześć, przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział, a wydzielenia dokonano na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze;

2) finansowej – nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ponadto wymagane jest aby wydzielona część mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie, co oznacza, że chodzi o taką cześć przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną niezależność finansową;

3) funkcjonalnej – przeznaczenie do realizacji określonych zdarzeń gospodarczych, tzn. zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa, zatem musi –obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skąd zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Dalej organ podatkowy stwierdził, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna zanim dojdzie do zbycia. Winna zatem uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktycy jeszcze przed zbyciem. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych.

Uwzględniając powyższe Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że darowane przez skarżącą składniki przedsiębiorstwa nie składają się na zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, gdyż przy ich udziale, w dacie darowizny, nie było możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. Przekazana inwestycja była na etapie zlecenia prac projektowych, zmierzających do uzyskania pozwolenia na budowę. Nie istniał zatem jeszcze budynek biurowy, który miał służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo mógł według organu podatkowego, stanowić obiekt zakończony wyposażony w odpowiednią infrastrukturę. Przedmiotem darowizny był zatem zbiór poszczególnych składników majątkowych, które nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym nie miał zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a ponieważ skarżącej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu działki, na której budowano budynek, z tytułu nabycia rozpoczętej budowy budynku i z tytułu wydatków na przygotowanie inwestycji, organ podatkowy stwierdził, że nie mają zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług przewidziane w art. 7ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Działający z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w P. wezwany do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu A. S. wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej, zasądzenie kosztów postępowania sądowego i zarzucała naruszenie przepisów prawa materialnego i przepisów procesowych, tj.:

- art. 2 pkt 27e ustawy o VAT w zw. z art. 55 K.c przez ich błędną wykładnię, powodującą brak uznania zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną cześć, z uwagi na nieistnienie budynku biurowego za pomocą którego można było prowadzić działalność gospodarczą;

- art. 5 ust. 1 ustawy o VAT przez jego błędną wykładnię i uznania, że nieodpłatne przekazanie towaru należy uznać za spełnienie definicji dostawy;

- art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przez jego niezastosowanie i uznanie, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

- art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez jego błędną wykładnię, polegająca na uznaniu, że nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego tworu, z wyjątkiem przekazanie towarów spełniających warunki do uznania ich za drukowane materiały reklamowe i informacyjne, podlega opodatkowaniu, a wynikające z przepisu wyłączenia nie mają zastosowania do darowizny składników przedsiębiorstwa podatnika;

- art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że użycie towarów stanowiących cześć przedsiębiorstwa do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym do celów osobistych podatnika lub jego pracowników) jeśli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów podlega opodatkowaniu jako odpłatane świadczenie usług, a wynikające z przepisu wyłączenie z opodatkowania nie ma zastosowania do darowizny składników przedsiębiorstwa podatnika, następującego po ustanowieniu rozdzielności majątkowej oraz podziału majątku dorobkowego;

- art. 14c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej O.p.) przez nieustosunkowanie się do argumentacji skarżącej, w konsekwencji dokonanie niepełnej oceny stanowiska skarżącej przez uznanie, że do umowy darowizny zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej nieruchomość i inwestycje w toku nie ma zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,

- art. 120 O.p. przez dokonanie rozszerzającej wykładni art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,

- art. 121 O.p. przez jego niezastawanie,

- art. 191 O.p. przez nieuwzględnienie istotnych argumentów podnoszonych przez skarżącą, w konsekwencji dokonanie oceny części materiału dowodowego wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego;

- art. 54 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: P.p.s.a.). przez jego niewłaściwe zastosowanie, w konsekwencji stwierdzenie, że brak podstaw do zmienny interpretacji indywidualnej.

Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów procesowych skarżąca wskazała, że zasadę legalizmu i zasadę zaufania do organów podatkowych organ podatkowy naruszył poprzez dokonanie rozszerzającej wykładni art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i brak analizy i oceny argumentów przedstawionych przez skarżącą we wniosku.

Uzasadniając zarzuty naruszenia prawa materialnego strona skarżąca wskazała, że podatkiem od towarów i usług objęte są odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług (art. 5 ust. 1 ustawy o VAT), zatem tylko na zasadzie wyjątku możliwe było opodatkowanie dokonanej przez skarżąca darowizny. Ponadto wskazała, że organ podatkowy błędnie ustalił stan faktyczny sprawy w zakresie uznania, że składniki materialne i niematerialne opisane we wniosku nie składają się na zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa. Zespół tych składników został bowiem faktycznie wyodrębniony w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w ramach którego mąż skarżącej prowadzi działalność gospodarcza pod firmą [...] M. S. Podkreśla, że wyodrębniony majątek stanowił odrębną inwestycję, zmierzającą do uzyskania przychodu z najmu/sprzedaży lokali biurowych. Błędne, zdaniem skarżącej, jest stanowisko organu, że potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo stanowić mógł obiekt budowlany zakończony i wyposażony w odpowiednią infrastrukturę, gdyż darowizna dokonana przez skarżącą miała za przedmiot wszystkie elementy, które umożliwiają jej mężowi kontynuowanie działalności gospodarczej, powołała się też na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 13.08.2009 r. sygn. akt I SA/Ke 225/09. Wskazała też, że w przedstawionym stanie faktycznym, należało określić minimum składników jakie powinny być przeniesione, aby tworzyć przedsiębiorstwo przez pryzmat przedmiotu działalności jaka będzie w jego zakresie prowadzona. Tym samym brak pozwolenia na budowę nie może determinować uznania, że darowizna obejmowała zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa. Mąż skarżącej może prowadzić działalność na podstawie darowanych składników nawet mimo nieukończenia inwestycji. Zdaniem skarżącej, organ podatkowy nie rozważał kwestii czy przekazany zespół składników jest wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę, działający z upoważnienia Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w P., wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpelacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, póz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012, poz.270) – dalej: P.p.s.a. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 14c § 1 i § 2 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę prawną stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (§1), a w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§2).

Na gruncie przedstawionego przez skarżącą, we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej w P. uprawniony był do oceny czy przekazane przez skarżącą mężowi, w ramach darowizny, składniki majątku przedsiębiorstwa stanowią zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa. Skarżąca w przestawionym stanie faktycznym wskazała bowiem jakie składniki jej przedsiębiorstwa zostały darowane mężowi, jako zorganizowana część przedsiębiorstw i zapytała czy do opisanej darowizny zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy stosować przepisy ustawy o VAT. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawa nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zasadnie zatem organ podatkowy na wstępie analizował czy opisane przez skarżąca składniki stanowią zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa skarżącej, o jakiem mowa w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zamieszczonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, zgodnie z ww. przepisem, to organizacyjne i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczanych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Prawidłowo zatem przyjęto w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, że aby mówić o zorganizowanej część przedsiębiorstwa, to w istniejącym przedsiębiorstwie musi istnieć wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych ( w tym zobowiązań), a wydzielenie tego zespołu składników winno nastąpić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wydzielenie na płaszczyźnie organizacyjnej oznacza określenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa zbywcy jako: działu oddziału, wydziału.

Wydzielenie na płaszczyźnie finansowej oznacza, że możliwe jest, poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, przyporządkowanie przychodów, kosztów uzyskania przychodów, także należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tak aby mogło stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, które samodzielnie realizuje zadanie gospodarcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa winna zatem posiadać pewną wewnętrzną niezależność finansową.

Wydzielenie na płaszczyźnie funkcjonalnej oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa musi stanowić na tyle wyodrębnioną w istniejącym przedsiębiorstwie całość, aby możliwe było jej funkcjonowanie jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Wchodzące w skąd zorganizowanej części przedsiębiorstwa składniki materialne i niematerialne muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej jako odrębnego przedsiębiorstwa.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, skarżąca darowała mężowi, w ramach podziału majątku, następujące składniki, wchodzące w skład przedsiębiorstwa skarżącej:

- udział we własności nieruchomości wraz z rozpoczętą inwestycją,

- własność ruchomości, tj. wyposażenie budynku w budowie,

- dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

- dokumenty związane z budową budynku biurowego (inwestycja), w tym wszystkie pozwolenia administracyjne (pozwolenie na budowę),

- prawa i obowiązki wynikające z umów o roboty budowlane, łączące zainteresowaną z wykonawcami, podwykonawcami, które zawarła w zakresie realizacji inwestycji,

- zobowiązania z tytułu opłat utrzymania inwestycji, tj. opłaty za prąd, za ochronę,

- majątkowe prawa autorskie do projektu budowalnego.

Zespół tych składników skarżąca określiła jako zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa. W istocie przedmiotem darowizny była inwestycja, na etapie zlecenia prac projektowych zmierzających do uzyskania pozwolenia na budowę, która dopiero po jej zakończeniu miała przynosić dochody z najmu lub sprzedaży lokali użytkowych.

Prawidłowo przyjęto w zaskarżonej interpretacji, że darowanego przez skarżącą zespołu składników materialnych i niematerialnych, wchodzących w skład jej przedsiębiorstwa, nie można uznać za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa o jakiej mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przy wykorzystaniu darowanych składników materialnych i niematerialnych nie było bowiem możliwe, na dzień dokonania darowizny, prowadzenie działalności gospodarczej. Darowany zespół składników, stanowiących inwestycje na etapie prac projektowych, nie był zatem na dzień dokonania darowizny wydzielony ani na płaszczyźnie organizacyjnej, ani na płaszczyźnie finansowej, ani na płaszczyźnie funkcjonalnej. Słusznie wskazuje organ podatkowy, że o takim wyodrębnieni można byłoby mówić, gdyby przedmiotem darowizny była zakończona inwestycja, pozwalająca realizować przewidywany cel gospodarczy w postaci wynajmu/sprzedaży lokali użytkowych. Dokonana przez skarżącą darowizna obejmowała zatem zbiór składników majątku, w tym udział we własności nieruchomości wraz z inwestycją w toku, które nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa skarżącej. Tym samym nie ma zastosowania w sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika także, że skarżącej z tytułu zakupu udziału w działce gruntu, na której znajdował się budynek w budowie, a także z tytułu wydatków poniesionych na nabycie tego budynku oraz z tytułu wydatków poniesionych na przygotowanie inwestycji przysługiwało prawo od odliczenia podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, także byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, (..),

- wszelkie inne darowizny,

jeśli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów. Stanowi o tym przepis art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Przepisu tego, jak wynika z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, nie stosuje się jedynie do przekazania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Z przepisu art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT wynika, że jeśli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów, to za dostawę towaru uważa się także nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa, w tym przekazanie tytułem darowizny. Uwzględniając te uregulowania, organ podatkowy prawidłowo przyjął, że skarżąca, dokonując darowizny składników majątku przedsiębiorstwa, niestanowiących zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zobowiązana była do zapłaty podatku od towarów i usług, gdyż przy nabyciu tych składników majątku przysługiwało skarżącej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu.

Zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię przepisów: art. 2 pkt 27e, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 2, art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT oraz art. 6 ust. 1 tej ustawy przez jego niewłaściwe zastosowanie, w ocenie Sądu, nie są trafne.

W zaskarżonej interpretacji prawidłowo przyjęto, że zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, o wyodrębnionej części przedsiębiorstwa można mówić wówczas jeśli w istniejącym przedsiębiorstwie doszło do wyodrębnienia składników materialnych i niematerialnych w taki sposób, że ten wyodrębniony zespół składników umożliwia prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej. Darowane przez skarżącą mężowi składniki majątku, według organu podatkowego, ani w ramach przedsiębiorstwa skarżącej, ani w dacie ich darowizny, nie umożliwiały prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Skarżąca darowała bowiem inwestycje w początkowym stadium jej realizacji (na etapie projektowym), a dopiero ukończenie inwestycji umożliwiało prowadzenie działalności w zakresie najmu/sprzedaży lokali użytkowych.

Prawidłowo także organ podatkowy, dokonując wykładni przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, uwzględnił przepisy art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 tej ustawy, z których w sposób jednoznaczny wynika, że w pewnych warunkach za dostawę towarów i świadczenie usług o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 uważa się także czynności nieodpłatne.

Prawidłowo także organ podatkowy uznał, że w przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym nie ma zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż skarżąca nie dokonała darowizny zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Chybione są też zarzuty naruszenia przepisów procesowych. Na wstępie należy wskazać, że w postępowaniu w przedmiocie interpretacji indywidualnej nie ma zastosowania przepis art. 191 O.p. Wynika to z art. 14h O.p., wskazującego które przepisy Ordynacji podatkowej, poza rozdziałem 1a działu I., stosuje się w sprawach interpretacji indywidualnych. Wśród tych przepisów nie ma art. 191 O.p. zamieszczonego w rozdziale 11 "Dowody" działu IV. Ordynacji podatkowej. Nie są też trafne zarzuty naruszenia przepisów art. 120 i art. 121 O.p. Zarzuty te są w istocie konsekwencją zarzutu skargi naruszenia przez organ podatkowy prawa materialnego, który to zarzut nie znalazł potwierdzenia. Nie jest także trafny zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 52 § 3 P.p.s.a., przepis ten jest bowiem skierowany do skarżącego i nie nakłada na organ wydający interpretację indywidualną żadnych obowiązków.

Nie jest też zasadny zarzut naruszenia art. 14c § 2 O.p. przez nieustosunkowanie się do argumentacji podniesionej we wniosku. W zaskarżonej interpretacji indywidualnej organ podatkowy uznał stanowisko skarżące za nieprawidłowe, wskazując w tym zakresie stosowane przepisy prawa i dokonując ich wykładni, wskazał także stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił jako bezzasadną.