Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 498/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2020-11-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1-4, art. 33a par. 1 pkt 2,
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska Sędzia WSA Ewa Wojtysiak po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 listopada 2020 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] maja 2020 r. nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r., 2014 r. i 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz zabezpieczenia na majątku podatnika kwoty zobowiązania w tym podatku oraz odsetek za zwłokę oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 22.05.2020 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po rozpatrzeniu sprawy na skutek wniesionego przez podatnika odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z 31.12.2019 r. nr [...]:

1. określającej Spółce z o.o. G. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za:

- 2013 r. w wysokości [...] zł oraz kwotę odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł należnych na dzień wydania niniejszej decyzji od nieuregulowanego zobowiązania w przybliżonej kwocie uszczuplenia tego podatku w wysokości [...] zł,

- 2014 r. w wysokości [...] zł oraz kwotę odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł należnych na dzień wydania niniejszej decyzji od nieuregulowanego zobowiązania w przybliżonej kwocie uszczuplenia tego podatku w wysokości [...] zł,

- 2015 r. w wysokości [...] zł oraz kwotę odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł należnych na dzień wydania niniejszej decyzji od nieuregulowanego zobowiązania w przybliżonej kwocie uszczuplenia tego podatku w wysokości [...] zł,

2. orzekającej o zabezpieczeniu na majątku Spółki z o.o. G. kwoty nieuregulowanego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2013-2015 w łącznej przybliżonej kwocie uszczuplenia tego podatku w wysokości [...] zł i odsetek za zwłokę od uszczuplenia tego podatku w łącznej kwocie [...] zł przed wydaniem decyzji w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 01.01.2013 r. do 31.12.2015 r. -

utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym sprawy.

W dniu 24.09.2018 r. na podstawie upoważnienia udzielonego przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego, wobec Spółki z o.o. G. (dalej: Spółka, Skarżąca) została wszczęta kontrola celno-skarbowa w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 01.01.2013 r. do 31.12.2015 r. Kontrolę zakończono wynikiem kontroli celno-skarbowej doręczonym Spółce 16.09.2019 r. Postanowieniem z 08.11.2019 r. przekształcono zakończoną kontrolę celno-skarbową w postępowanie podatkowe.

Z ustaleń ww. kontroli wynika, że Spółka została zarejestrowana 26.02.2006 r. w Krajowym Rejestrze Sądowym pod numerem [...].

Zgodnie z odpisem aktualnym z rejestru KRS na dzień 02.12.2019 r.:

- Prezesem Zarządu i jedynym wspólnikiem Spółki jest G. S. (obywatel [...]), - kapitał zakładowy Spółki wynosi [...] zł,

- przedmiotem przeważającej działalności Spółki (zgodnie z PKD) jest uprawa ryżu, roślin strączkowych i roślin oleistych na nasiona, z wyłączeniem ryżu,

- adres siedziby i miejsce prowadzenia działalności: [...], [...].

Zgodnie z KRS 100 % udziałów w Spółce o łącznej wartości [...] zł objął w chwili wpisu R. D., który obejmował także funkcję Prezesa Zarządu Spółki. Prokurentem Spółki został G. S.. Spółka wielokrotnie dokonywała zmian w KRS, które dotyczyły przede wszystkim obejmowanych udziałów.

W okresie objętym kontrolą celno-skarbową oraz do 26.07.2019 r. - Prezesem Zarządu Spółki ujawnionym w KRS była A. Z., funkcji tej jednak w rzeczywistości nie pełniła. Osobą faktycznie zarządzającą Spółką był w okresie objętym kontrolą G. S. - Prokurent Spółki, który od 26.07.2019 r. piastuje stanowisko Prezesa Zarządu Spółki.

Przedmiotem działalności Spółki w latach 2013-2015 były usługi w zakresie doradztwa i uprawy pola.

W złożonych do ww. organu zeznaniach CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), Spółka wykazała za poszczególne lata 2013, 2014 i 2015:

- przychody ze źródeł przychodów położonych na terytorium RP: [...] zł, [...] zł, [...] zł,

- koszty uzyskania przychodów: [...] zł, [...] zł, [...] zł,

- dochód: [...] zł, [...] zł, [...] zł,

- podatek należny: [...] zł, [...] zł, [...] zł.

Z uwagi na nieprzedłożenie przez Spółkę dokumentów źródłowych za lata 2013-2015 stanowiących podstawę zapisów w księgach rachunkowych, ustalenia stanu faktycznego kontrolujący dokonali m.in. na podstawie ewidencji prowadzonych przez Spółkę, dowodów bankowych Spółki, dokumentów źródłowych pozyskanych w toku kontroli celno-skarbowej z Prokuratury w B., przesłuchań świadków i wyjaśnień składanych w toku kontroli celno-skarbowej przez G. S. i A. Z.

Analiza dokumentów źródłowych Spółki z zakresu sprzedaży za 2014 r. wykazała, iż Spółka osiągała przychody przede wszystkim ze świadczenia usług opisanych na fakturach sprzedaży jako: - doradztwo, uprawa pola, - doradztwo, obsługa maszyn, - doradztwo, kontrola jakościowa marchwi, - doradztwo ekonomiczne.

Spółka nie wykonywała więc działalności, która była określona w systemie REGON jako główny przedmiot jej działalności, tj. uprawa zbóż, roślin strączkowych i roślin oleistych na nasiona, z wyłączeniem ryżu - kod PKD 0111 Z.

Ponadto jak ustalono, Spółka w okresie objętym kontrolą zaniżyła przychody podatkowe poprzez nieprawidłowe zakwalifikowanie otrzymanych od udziałowców środków pieniężnych oraz zawyżyła koszty uzyskania przychodów poprzez brak udokumentowania faktu ich poniesienia oraz brak związku wykazanych wydatków z osiągnięciem bądź zabezpieczeniem źródła przychodów.

Spółka jako przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w latach 2013-2015 powinna zatem wykazać następujące wartości:

1) 2013 r.: przychody ze sprzedaży usług [...] zł, przychody finansowe [...] zł, dopłaty wniesione przez wspólnika z naruszeniem warunków uprawniających do wyłączenia tych dopłat z przychodów na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych [...] zł, razem przychody podlegające opodatkowaniu [...] zł;

2) 2014 r.: przychody ze sprzedaży wyrobów [...] zł, przychody ze sprzedaży usług [...] zł, przychody finansowe [...] zł, razem przychody podlegające opodatkowaniu [...] zł;

3) 2015 r.: przychody ze sprzedaży wyrobów [...] zł, przychody ze sprzedaży usług [...] zł, przychody finansowe [...] zł, dopłaty wniesione przez wspólnika z naruszeniem warunków uprawniających do wyłączenia tych dopłat z przychodów na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych [...] zł, razem przychody podlegające opodatkowaniu [...] zł.

Dodatkowo w toku kontroli celno-skarbowej nie uznano za koszty uzyskania przychodów wydatków, co do których Spółka, pomimo ciążącego na niej obowiązku, nie udowodniła zarówno faktu ich poniesienia jak i związku z osiągnięciem, utrzymaniem bądź zabezpieczeniem źródła przychodów. I tak wysokość wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów wyniosła: za 2013 r. w wysokości [...] zł, za 2015 r. w wysokości [...] zł. Ponadto w księgach rachunkowych Spółka nieprawidłowo ujęła dopłaty do kapitału podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych: za 2013 r. w kwocie [...] zł, za 2015 r. w kwocie [...] zł.

Z kolei za 2014 r., w celu ustalenia wysokości wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów, w toku kontroli celno-skarbowej zbadano dokumenty źródłowe pod kątem ponoszonych przez Spółkę wydatków oraz ich związku z osiągnięciem bądź zabezpieczeniem źródła przychodów. Spółka jako koszty uzyskania przychodów w zeznaniu CIT-8 za 2014 r. winna wykazać kwotę [...] zł wynikającą z wyliczenia: - koszty uzyskania przychodów wykazane w zeznaniu CIT-8 w wysokości [...] zł, pomniejszone o:

- wydatki na paliwo poza granicami RP mające charakter wydatków prywatnych (brak udowodnienia ich związku z przychodami Spółki) w wysokości [...] zł,

- wydatki na części zamienne do środka trwałego przed przyjęciem środka do używania w wysokości [...] zł,

- wydatki prywatne rodziny S. zakwalifikowane przez Spółkę jako podróże służbowe w wysokości [...] zł,

- usługi niematerialne, których wykonanie nie zostało udowodnione w wysokości [...] zł.

Z uwagi na to, że księgi rachunkowe prowadzone przez Spółkę za lata 2013-2015 nie odzwierciedlały stanu faktycznego, kontrolujący uznali je za nierzetelne w części dotyczącej:

- za 2013 r. - braku udokumentowania faktu poniesienia wydatków w kwocie [...] zł oraz nieprawidłowo ujętych dopłat do kapitału w kwocie [...] zł,

- za 2015 r. - braku udokumentowania faktu poniesienia wydatków w kwocie [...] zł ; oraz nieprawidłowo ujętych dopłat do kapitału w kwocie [...] zł,

- za 2014 r. - ujęcia wydatków:

- na zakup paliwa, których to zakupów nie można było uznać za poniesione w związku z działalnością Spółki w kwocie [...] zł,

- na bilety, hotele, wyżywienie, przejazdy, biura podróży, których to wydatków nie można było uznać za poniesione w związku z działalnością Spółki w kwocie [...] zł,

- na zakup części zamiennych poniesione przed przyjęciem środka trwałego do używania w kwocie [...] zł,

- na usługi niematerialne, które nie zostały właściwie udokumentowane w kwocie [...] zł.

W związku z przedstawionymi nieprawidłowościami obliczono i przedstawiono w tabeli przewidywane zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2013, 2014 i 2015 w sposób następujący:

1) za 2013 r.:

- przychody ze źródeł przychodów położonych na terytorium RP: [...] zł (a - wg podatnika) i [...] zł (b - wg organu),

- koszty uzyskania przychodów: [...] zł (a) i [...] zł (b),

- dochód: [...] zł (a) i [...] zł (b),

- podstawa opodatkowania: [...] zł (a) i [...] zł (b),

- należny podatek wg stawki 19%: [...] zł (a) i [...] zł (b),

2) za 2014 r.:

- przychody (...): [...] zł (a) i [...] zł (b),

- koszty uzyskania przychodów: [...] zł (a) i [...] zł (b),

- dochód: [...] (a) i [...]zł (b),

- podstawa opodatkowania[...] zł (a) i [...]zł (b),

- należny podatek wg stawki 19%: [...] (a) i [...]zł (b),

3) za 2015 r.:

- przychody (...): [...] zł (a) i [...]zł (b),

- koszty uzyskania przychodów: [...] zł (a) i [...]zł (b),

- dochód: [...]zł (a) i [...]zł (b),

- podstawa opodatkowania: [...] zł (a) i [...]zł (b),

- należny podatek wg stawki 19%: [...]zł (a) i [...]zł (b).

Materiał dowodowy zebrany w toku kontroli celno-skarbowej stanowił podstawę wyliczenia przybliżonego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych oraz rodził obawę niewykonania przybliżonego zobowiązania wynikającą z niezadowalającej sytuacji finansowo-majątkowej i w konsekwencji do wydania przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego ww. decyzji z dnia 31.12.2019 r.

Dnia 14.01.2020 r. organ ten wydał zarządzenia zabezpieczenia stosowane przy zabezpieczaniu należności pieniężnych: nr 1/2020 (nr systemowy 5839260), nr 2/2020 (nr systemowy 5839490), nr 3/2020 (nr systemowy 5839509).

Zarządzenia zabezpieczenia zostały doręczone Spółce 17.01.2020 r. W dniu 16.01.2020 r. przedmiotowe zarządzenie zostało zaopatrzone w klauzulę o przyjęciu zarządzenia zabezpieczenia do wykonania.

Spółka, działając przez pełnomocnika, złożyła odwołanie od decyzji organu podatkowego I instancji wnosząc o jej uchylenie. Decyzji tej pełnomocnik Spółki zarzucił:

1) naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej (dalej: O.p.) w związku z art. 187 § 1 tej ustawy, polegający na braku wszechstronnego zebrania i rozważenia materiału dowodowego niezbędnego dla wydania rozstrzygnięcia w sprawie i dokonanie niewłaściwej oceny dotychczas zgromadzonego materiału, skutkujący określeniem przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2013-2015, pomimo iż w sprawie nie zebrano pełnego materiału dowodowego, niezbędnego dla wydania decyzji, a ponadto zachodzą przeszkody w ustaleniu istnienia i wysokości zobowiązania - nieznane są wyniki postępowania prowadzonego przez Prokuraturę w B., zachodzi także czasowa przeszkoda w złożeniu wyjaśnień przez Prezesa Spółki, których uzyskanie jest konieczne dla ustalenia prawidłowego stanu faktycznego sprawy,

2) naruszenie art. 33 § 1 O.p. poprzez jego zastosowanie i zabezpieczeniu na majątku Spółki kwoty nieuregulowanego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2013-2015 w łącznej przybliżonej kwocie uszczuplenia tego podatku w wysokości [...] zł i odsetek za zwłokę od uszczuplenia tego podatku w łącznej kwocie [...] zł przed wydaniem decyzji w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za okres od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2015 r., pomimo iż zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala na stwierdzenie, że zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, warunkująca możliwość zastosowania zabezpieczenia,

3) naruszenie art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie obywatela do organów administracji publicznej, polegające na konsekwentnym pomijaniu twierdzeń i wniosków Spółki, w tym wniosków o zawieszenie postępowania, składanych celem umożliwienia organowi zebrania pełnego materiału dowodowego w sprawie, pozwalającego na wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia.

Pełnomocnik Spółki nie podzielił też stanowiska organu, że materiał dowodowy zgromadzony do tej pory w aktach sprawy bezsprzeczne potwierdza, że zachodzi uzasadniona obawa, iż Spółka nie wykona zobowiązania. W treści uzasadnienia decyzji organ wprawdzie zaznaczył, że według jego ustaleń Spółka z roku na rok osiąga coraz mniejsze przychody, jednak - jak wynika z materiału dowodowego przedstawionego w decyzji, a korelującego z twierdzeniami Spółki przedstawionymi m.in. w piśmie z 10.10.2019 r. - Spółka funkcjonuje, a udzielane jej pożyczki pozwalają na załatwianie dobranych potrzeb i realizację celów gospodarczych, oraz bieżące osiąganie zysku.

Uzasadniając podjęte w sprawie rozstrzygnięcie organ odwoławczy wyjaśnił, że zabezpieczenie wykonania przewidywanego zobowiązania podatkowego w przybliżonej wysokości jest instytucją, której celem jest ochrona interesów wierzyciela. Ma ona zapewnić wykonanie w przyszłości decyzji organu podatkowego - określającej (albo ustalającej) wysokość zobowiązania podatkowego. Zatem dokonanie zabezpieczenia oznacza zniweczenie lub zminimalizowanie ryzyka wierzyciela należności publicznoprawnych niewykonania przez zobowiązanego decyzji podatkowej, co do której wydania istnieją uzasadnione przesłanki prawne i faktyczne.

Organ przytoczył brzmienie art. 33 O.p. i podkreślił, że przesłanki do wydania decyzji o zabezpieczeniu tworzą katalog otwarty. Okoliczności wymienione w art. 33 § 1 O.p. (czynności zbywania majątku, trwałe nieuiszczanie zobowiązań podatkowych) są wskazane jako typowe zachowania utrudniające zaspokojenie wierzyciela czy udaremniające egzekucję i stanowią jedynie egzemplifikację przykładowo wybranych okoliczności, które mogą uzasadniać stan "obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego. Nie oznacza to jednak, że takie okoliczności muszą wystąpić, aby o obawie takiej można było mówić. Treść art. 33 § 1 wyraźnie stanowi o "uzasadnionej obawie", a więc takiej, która ma swoje źródło. Zatem nawet brak okoliczności zbywania przez podatnika majątku, nie oznacza, że decyzja o zabezpieczeniu wydana była bezzasadnie. Co istotne, uzasadniona obawa musi istnieć już w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia, jednak obawa ta odnoszona jest zarazem do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło (a nawet nie wiadomo czy w ogóle wystąpi - wyrok NSA z 19.11.2009 r. sygn. akt I FSK 1383/08).

Organ odwoławczy wskazał na wynikające z orzecznictwa sądów przykładowe przesłanki pozytywne uzasadniające zastosowanie instytucji zabezpieczenia i stwierdził, że obawę niewykonania przez Spółkę przyszłych zobowiązań podatkowych uzasadniają dotychczasowe ustalenia kontroli celno-skarbowej. Spółka nie wykonywała bowiem działalności w zakresie uprawy zbóż, roślin strączkowych i roślin oleistych na nasiona, z wyłączeniem ryżu - kod PKD0111Z. Ponadto w okresie objętym kontrolą, zaniżyła przychody podatkowe poprzez nieprawidłowe zakwalifikowanie otrzymanych od udziałowców środków pieniężnych i zawyżyła koszty uzyskania przychodów poprzez brak udokumentowania faktu ich poniesienia oraz brak związku wykazanych wydatków z osiągnięciem bądź zabezpieczeniem źródła przychodów. Organ podkreślił, że w 2014 r. Spółka w księgach rachunkowych ujęła wydatki:

- na zakup paliwa, których to zakupów nie można było uznać za poniesione w związku z działalnością Spółki, ponadto zakupy zostały udokumentowane paragonami, gdzie brak było oznaczenia rzeczywistego nabywcy a takie dokumenty nie stanowią dowodu w myśl przepisów ustawy o rachunkowości,

- na bilety, hotele, wyżywienie, przejazdy, biura podróży, których to wydatków nie można było uznać za poniesione w związku z działalnością Spółki - wydatki prywatne osób posługujących się kartami płatniczymi Spółki, brak poleceń wyjazdów, brak wskazania przez Spółkę związku tych wydatków z osiągnięciem bądź zabezpieczeniem źródła przychodów,

- na zakup części zamiennych poniesione przed przyjęciem środka trwałego do używania, które to wydatki powinny powiększyć wartość środka trwałego, a nie obciążyć koszty działalności Spółki,

- na usługi niematerialne - brak właściwego udokumentowania nie pozwoliło do uznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodów (w dokumentacji źródłowej znajdują się tylko rachunki).

Organ wyjaśnił przy tym, że postępowanie w kwestii zabezpieczenia nie ma charakteru zastępczego dla postępowania wymiarowego, stąd w jego trakcie odstępuje się od przeprowadzania pełnego postępowania dowodowego, a za wystarczające uznaje się uprawdopodobnienie, że zobowiązanie powstanie w określonej w sposób przybliżony wysokości (wyrok WSA w Gliwicach z 27.03.2015 r., sygn. akt III SA/G1 1568/14).

W decyzji o zabezpieczeniu organ określa przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, gdyż na tym etapie nie jest jeszcze znana jego dokładna wielkość. To dokona się dopiero w decyzji wymiarowej kończącej postępowanie w sprawie określenia kwoty zobowiązania. Postępowanie zabezpieczające jest postępowaniem szczególnym, którego głównym celem nie jest wymiar zobowiązania, lecz zabezpieczenie skuteczności przyszłej egzekucji obowiązku podatkowego. Jest to postępowanie pomocnicze, uprzednie w stosunku do postępowania wymiarowego. Treścią decyzji zabezpieczającej nie może być więc rozstrzygnięcie merytoryczne w zakresie prowadzonej przez Spółkę działalności, gdyż taka ocena podlegać będzie weryfikacji w postępowaniu podatkowym, a po ewentualnym wydaniu decyzji wymiarowej w przypadku złożenia odwołania - w postępowaniu odwoławczym. Celem instytucji zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika jest bowiem zagwarantowanie środków finansowych koniecznych dla zaspokojenia tych należności w chwili, gdy zostaną określone wiążąco decyzją wymiarową, wobec czego w postępowaniu zabezpieczającym organ podatkowy nie ma obowiązku ścisłego ustalania wysokości zobowiązania podatkowego, na co wskazuje brzmienie art. 33 § 4 pkt 2 O.p. Skoro ustawodawca w przepisie tym posłużył się pojęciem pomniejszym od pojęcia dowodów określonych w rozdziale 11 działu IV Ordynacji podatkowej, nie ulega wątpliwości, że danymi dającymi podstawę do określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego mogą być informacje zebrane w trakcie prowadzonych postępowań, które w wyniku ich analizy pozwolą na wnioskowanie o zasadności dokonania wymiaru podatku w wysokości - co do zasady - innej, niż deklarowana przez podatnika.

W związku z tym, argumentacja Spółki jakoby nie zostało przeprowadzone wyczerpujące postępowanie dowodowe - nie zasługuje na uwzględnienie. Ponadto, w postanowieniu z 3.03.2020 r. organ I instancji "z przyczyn niezależnych od organu - spowodowanych koniecznością dokonania niezbędnych czynności proceduralnych mających na celu zakończenie postępowania podatkowego" - wyznaczył nowy termin zakończenia postępowania podatkowego do dnia 12.05.2020 r. Z postanowienia tego nie wynika jednak, jakoby nowy termin zakończenia postępowania podyktowany był koniecznością dalszego gromadzenia materiału dowodowego z uwagi na brak dokumentów księgowych za lata 2013 i 2015 – jak twierdzi Strona. Ustalenia stanu faktycznego kontrolujący dokonali m.in. na podstawie ewidencji prowadzonych przez Spółkę, dowodów bankowych Spółki, dokumentów źródłowych pozyskanych w toku kontroli celno-skarbowej z Prokuratury w B., przesłuchań świadków i wyjaśnień składanych w toku kontroli celno-skarbowej przez G. S. i A. Z.. W toku kontroli celno-skarbowej Spółka była wielokrotnie wzywana do złożenia wyjaśnień, mimo tego Spółka nie tylko nie przedłożyła dokumentacji źródłowej, ale również nie składała wiarygodnych wyjaśnień w tym zakresie. Spółka odmówiła też odtworzenia brakującej dokumentacji (przedłożenia duplikatów), w sytuacji, gdy organ wyznaczył jej w tym celu stosowny termin. Mając powyższe na uwadze, w toku kontroli celno-skarbowej:

- zwrócono się do wskazanych dwóch banków o przekazanie historii rachunków wraz ze szczegółowym opisem transakcji za lata 2013-2015 (pismo z 10.10.2018 r.),

- pozyskano od [...] administracji podatkowej w ramach bezpośredniej wymiany informacji, dokumenty źródłowe Spółki za rok 2014 zabezpieczone przez Prokuraturę w B., których kserokopie włączono do dowodów ww. kontroli,

- wezwano w charakterze świadka właścicielkę Biura Rachunkowego do osobistego stawienia celem złożenia zeznań w sprawie (wezwanie z 2.07.2019 r.).

W ocenie organu odwoławczego, taki stan faktyczny przeczy więc twierdzeniom Spółki jakoby nie zebrano w sprawie pełnego materiału dowodowego w zakresie niezbędnym do określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego.

Z dokonanych w kontroli celno-skarbowej ustaleń wynika też, że Spółka:

- świadomie nie przedkładała dokumentacji źródłowej oraz składała wyjaśnienia w tym zakresie niepolegające na prawdzie,

- unikała odpowiedzialności osób faktycznie zarządzających Spółką poprzez powołanie na stanowisko prezesa jednoosobowego zarządu osoby, która w rzeczywistości funkcji tej nie pełniła - jej rola ograniczała się wyłącznie do składania podpisów na dokumentach gdzie podpis członka zarządu był niezbędny,

- nie udokumentowała wydatków, czy też wprowadzała do ewidencji księgowej Spółki wydatki prywatne Prokurenta (aktualnie Prezesa Zarządu Spółki) i jego rodziny, co wskazuje na nierzetelność w zakresie prowadzenia ksiąg podatkowych, a to z kolei stanowi jedną z przesłanek o których mowa w art. 154 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm.),

- nie zachowała zasady ciągłości bilansowej, co budzi wątpliwości co do prawdziwego i rzetelnego przedstawiania przez Spółkę jej sytuacji majątkowej i finansowej.

Zdaniem organu, ujawnienie w postępowaniu kontrolnym okoliczności stwarzających podstawę do przyjęcia, że Spółka dopuściła się nieprawidłowości podejmując działania zmierzające do uszczuplenia zobowiązań podatkowych, wypełnia hipotezę przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania, zatem stwarza wystarczający powód dla wydania decyzji zabezpieczającej.

Organ odwoławczy wskazał też, iż w orzecznictwie przyjmuje się, że przyjęta w art. 33 § 1 O.p. przesłanka do wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego zostanie spełniona także wówczas, gdy organ podatkowy wykaże, że majątek podatnika, w kontekście przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem ew. odsetek za zwłokę, jest w takiej kondycji, lub - w wyniku działań podatnika - może być w takiej kondycji, że brak zabezpieczenia może pozbawić wierzyciela publicznego zaspokojenia należnych mu od podatnika zobowiązań podatkowych (wyrok NSA z 11.01.2018 r., sygn. akt I FSK 1632/17). Na okoliczność zagrożenia niewykonania obowiązku podatkowego (braku możliwości wyegzekwowania finalnie określonego podatku), może przede wszystkim wskazywać porównanie wysokości potencjalnego podatku z odsetkami do wartości dochodów i zobowiązań cywilnoprawnych oraz całego mienia podatnika (wyrok WSA w Łodzi z 10.01.2018 r., sygn. akt I SA/Łd 910/17).

W związku z tym organ wymienił w decyzji zarejestrowane przez Spółkę środki trwałe (pojazdy), ze wskazaniem dat przyjęcia ich do użytkowania oraz ich wartości początkowej oraz stwierdził, że zgodnie z protokołem spisanym 17.01.2020 r. przez starszego kontrolera skarbowego, Spółka na dzień 17.01.2020 r. nie posiada żadnego majątku ruchomego ani nieruchomości. Organ podatkowy ustalił ponadto trzy czynne rachunki bankowe Spółki, jednak banki te poinformowały o braku rachunków dla Spółki.

Organ odwoławczy uznał zatem, że kwota wysokości zobowiązania jest niewspółmiernie wysoka w stosunku do możliwości majątkowych Spółki. Nie wykazuje ona także dochodów pozwalających na spłatę zadłużenia, (pomimo prowadzonej działalności gospodarczej) o czym świadczy chociażby wynik finansowy, który wykazuje Spółka w zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych na formularzu CIT-8 za lata 2016-2019 (dane przedstawiono w decyzji). Aktualnie sytuacja finansowa Spółki cechuje się więc złą kondycją. Ze wskazanych danych wynika, że rok 2019 Spółka zamknęła stratą w wysokości [...] zł. W 2016 r. dochód Spółki wyniósł [...] zł, który w roku następnym zmalał do kwoty [...] zł (spadek o 40,52 %). W kolejnym roku, tj. w 2018 r. dochód wzrósł do kwoty [...] zł, mimo tego rok kolejny zamknął się stratą.

Odnosząc wskazane wyniki finansowe do przedmiotowego postępowania organ zauważył, że kwota uzyskanego dochodu w 2016 r. stanowi 0,96 %, w 2017 r. 0,57 %, a w 2018 r. 0,81 % przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego z odsetkami za zwłokę.

Będąca przedmiotem niniejszego postępowania przybliżona kwota zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę wynosi [...] zł. Z ww. zestawienia wynika więc, że Spółka w ciągu czterech lat uzyskała dochód w wysokości [...] zł, który pokryłby zaledwie w 2,29 % ww. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę.

Ponadto, jak wynika z zestawienia danych z deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące 2017, 2018 i 2019 r., sprzedaż Spółki w tych okresach była zmienna. W 2017 r. Spółka wykazała sprzedaż na poziomie [...] zł, w 2018 r. sprzedaż spadła o 28,19 %, w kolejnym, 2019 r. spadek wyniósł aż 88,82 % (w stosunku do 2018 r.). W ostatnim badanym okresie, od sierpnia do listopada 2019 r., nie uzyskano żadnych kwot z tytułu sprzedaży, w lipcu wykazano ujemną sprzedaż netto. W grudniu 2019 r. Spółka nie złożyła deklaracji VAT-7.

Dokonane ustalenia wskazują, że Spółka nieprawidłowo rozliczała się z budżetem państwa, istnieje też wysokie ryzyko braku możliwości zaspokojenia przyszłych roszczeń podatkowych wobec braku wystarczających środków finansowych. Sytuacja finansowa Spółki w powiązaniu z brakiem majątku nie wskazuje więc na to, aby była ona w stanie uiścić przybliżone zobowiązanie z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł. Spółka nie wykazuje dostatecznych dochodów i nie posiada majątku. Reasumując, sytuacja finansowa i majątkowa Spółki świadczy o tym, że nie dysponuje ona odpowiednimi aktywami dla uiszczenia ewentualnego podatku dobrowolnie lub przymusowo.

Odnosząc się do argumentacji odwołania, organ wskazał, że pismem z 23.10.2019 r. organ I instancji odpowiedział na pismo pełnomocnika Spółki z 10.10.2019 r. zatytułowane "wniosek o przywrócenie terminu do złożenia wyjaśnień albowiem strona uchybiła terminowi bez swej woli". Powołane w odwołaniu kolejne pismo pełnomocnika Spółki z 20.12.2019 r. zatytułowane "zażalenie na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania" zostało rozpoznane przez organ I instancji dnia 13.02.2020 r., który utrzymał w mocy swoje postanowienie z 12.12.2019 r. odmawiające zawieszenia postępowania podatkowego, prowadzonego w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1.01.2013 r. do 31.12.2015 r. Pełnomocnik Spółki - nie zgadzając się z ww. postanowieniem, złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie.

Odnosząc się do dalszych zarzutów odwołania, organ II instancji wskazał, że wydanie decyzji przez organ podatkowy I instancji w sprawie zabezpieczenia zostało dokonane z poszanowaniem zasad określonych w przepisach Ordynacji podatkowej. Podjęto niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, szczegółowo zbadano wystąpienie ustawowych przesłanek dokonania zabezpieczenia na majątku Spółki, wskazano w treści decyzji argumenty i wymieniono dowody, którymi kierowano się przy podjęciu rozstrzygnięcia. Dokonana ocena stanu faktycznego doprowadziła do przekonania, że istnieje uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego.

W ocenie organu odwoławczego, decyzja pierwszoinstancyjna nie zawiera też naruszeń prawa materialnego, wskazywanych w odwołaniu. Z wyrażonej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej wynika, że organy mają obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym, a nie subiektywną oceną tego stanu, dokonaną przez Stronę. Organy podatkowe mają bowiem podejmować wszelkie działania, ale z drugiej strony ustawodawca zastrzega, że jedynie działania niezbędne (Jacek Brolik i inni "Ordynacja podatkowa - Komentarz", wydanie V, LEX 2013).

Nie został też naruszony art. 121 § 1 O.p. O uchybieniu zasadzie wynikającej z tego przepisu nie stanowi bowiem podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez zobowiązaną w sytuacji, gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy, ocena materiału nie przekracza zasady swobodnej oceny dowodów, a organ podatkowy wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Spółka powtórzyła zarzuty podniesione w odwołaniu, a ponadto zarzuciła:

- naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego I instancji, pomimo uchybień przepisom prawa (przytoczonych powyżej w odwołaniu), przez co zachodziła podstawa do uchylenia decyzji organu I instancji.

Podnosząc takie zarzuty Skarżąca wniosła o:

- uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji,

- zasądzenie od organu na rzecz skarżącej Spółki zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że w sprawie nie zostało przeprowadzone wyczerpujące postępowanie dowodowe, wobec czego brakowało uzasadnionych podstaw dla wydania orzeczenia o zabezpieczeniu. Spółka do dokonanych przez organ ustaleń wniosła szereg zastrzeżeń, które nadal podtrzymuje. W ocenie pełnomocnika Spółki dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji wydania rozstrzygnięcia, konieczne jest przesłuchanie Prezesa Spółki, który obecnie nie może zostać przesłuchany, bowiem przebywa w S. Ponadto nadal nieznany jest wynik postępowania prowadzonego przez Prokuraturę w B.

Powyższe oznacza, że dokonane przez organ podatkowy ustalenia, leżące u podstaw rozstrzygnięcia zostały poczynione w oparciu o jedynie częściowy materiał dowodowy, a przez to są dowolne. Tym samym, orzekając o zabezpieczeniu na majątku Spółki, organ nie dysponował materiałem dowodowym pozwalającym na określenie przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego Spółki za lata 2013-2015 r.

Wydana przez organ podatkowy II instancji decyzja, utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji narusza więc zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie obywatela do organów administracji publicznej, wynikającą z art. 121 O.p.

Ponadto organ pominął twierdzenia i wnioski Spółki, w tym wnioski o zawieszenie postępowania, choć składane były one celem umożliwienia zebrania pełnego materiału dowodowego, pozwalającego organowi na wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia.

Skarżąca nie podziela też stanowiska organu, jakoby kondycja finansowa Spółki była zła, a materiał dowodowy zgromadzony do tej pory w aktach sprawy bezsprzeczne potwierdza, że zachodzi uzasadniona obawa, iż nie wykona ona zobowiązania. W treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ zaznaczył, że według jego ustaleń, Spółka z roku na rok osiąga coraz mniejsze przychody. Jednak, jak wynika z materiału dowodowego, przedstawionego w treści decyzji organu podatkowego I instancji, korelującego z twierdzeniami Spółki przedstawionymi chociażby w piśmie z 10.10.2019 r., Spółka funkcjonuje, a udzielane jej pożyczki pozwalają na załatwianie dobranych potrzeb i realizację celów gospodarczych, w tym na bieżące osiąganie zysku.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Skarżącej nie zachodzą przewidziane w art. 33 § 1 O.p. przesłanki, warunkujące możliwość zastosowania na majątku Spółki zabezpieczenia wykonania zobowiązania.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Organ zaznaczył przy tym, że zarzuty skargi stanowią w zasadzie replikę odwołania od decyzji organu I instancji. Końcowo organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego decyzją z 18.06.2020 r. nr [...] określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za: 2013 r. w kwocie [...] zł, 2014 r. w kwocie [...] zł, 2015 r. w kwocie [...] zł. Na mocy art. 33a § 1 pkt 2 O.p. decyzja o zabezpieczeniu wygasła z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Organ wyjaśnił też, że pismem z 6.07.2020 r. pełnomocnik Spółki odwołał się od ww. decyzji określającej Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2013-2015.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Po dokonanej kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna, bowiem decyzja ta nie narusza prawa. Wyjaśnić przy tym należy, że kontrola taka nie stała się bezprzedmiotowa, z powodu wygaśnięcia (na mocy art. 33a § 1 pkt 2 O.p.) decyzji o zabezpieczeniu z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego – o czym poinformował organ w odpowiedzi na skargę.

Na wstępie wskazać zatem należy, że zgodnie z art. 33 § 1 O.p.: "Zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, (...), jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. (...).". Zgodnie z § 2 tego artykułu: "Zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji: 1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, 2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, 3) określającej wysokość zwrotu podatku.".

Stosownie do art. 33 § 3 O.p., w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu.

W myśl art. 33 § 4 O.p., w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych, co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu: 1) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1, 2) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2.".

Mając na względzie taki stan prawny stwierdzić należy, że dokonane w trakcie kontroli ceno-skarbowej a następnie postępowania podatkowego ustalenia istotnie uzasadniały obawę niewykonania przez skarżącą Spółkę jej zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za lata: 2013, 2014 i 2015 r. Podkreślić tu należy znaczną wysokość tych zobowiązań, określonych przez organ podatkowy w przybliżonej wysokości. Przy tym nie można się zgodzić z zarzutami Skarżącej, że organ nie zebrał wystarczającego materiału dowodowego pozwalającego zarówno na określenie przybliżonej wysokości zobowiązań podatkowych, jak i na stwierdzenie, że powstała uzasadniona obawa, iż zobowiązania te nie zostaną wykonane.

W ocenie Sądu zebrany materiał dowodowy, pomimo nieprzedstawienia przez Spółkę pełnej i wiarygodnej dokumentacji źródłowej – co skutkowało m.in. uznaniem ksiąg podatkowych za nierzetelne - i pomimo trwającego postępowania prokuratorskiego w B. a także nieprzesłuchania (wnioskowanego przez Stronę) aktualnego prezesa zarządu Spółki (przebywającego w S.), pozwalał na dokonane przez organy ustalenia. Z tego też powodu nie wystąpiła podnoszona przez Stronę konieczność zawieszenia postępowania podatkowego do czasu, gdy czynności takie będą możliwe do wykonania. Sądowi z urzędu jest wiadome, że wyrokiem z 09.09.2020 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Sz 285/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę Spółki na postanowienie organu podatkowego odmawiające zawieszenia przedmiotowego postępowania podatkowego.

Zasadnie przy tym podkreślono w zaskarżonej decyzji, że w postępowaniu zakończonym wydaniem decyzji o zabezpieczeniu nie jest niezbędne przeprowadzenie pełnego postępowania dowodowego – w takim bowiem przypadku postępowanie mogło by być zakończone wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego – niezbędne jest jedynie uprawdopodobnienie ww. obawy i określenie przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego. Prawidłowo też organ odwoławczy przedstawił w decyzji cel, jakiemu służyć ma postępowanie prowadzone w trybie art. 33 O.p., tj. zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie należności podatkowych, w związku z czym w aktach tego postępowania organ gromadzi materiał dowodowy uzasadniający potrzebę zastosowania zabezpieczenia. Z brzmienia art. 33 § 1 O.p. wynika, że wskazano w nim przykładowe (na co wskazuje zwrot "w szczególności") przesłanki zabezpieczenia, tj. gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, bowiem w istocie chodzi o wszelkie czynności lub sytuacje (stany), które mogą "utrudnić lub udaremnić egzekucję" wskazanych zobowiązań. Zasadnie też wskazał organ, że uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania musi istnieć już w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia, jednak obawa ta odnoszona jest zarazem do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło (a nawet nie wiadomo czy w ogóle wystąpi), zatem trudno wskazać, jakie okoliczności uzasadniałyby w sposób pewny, istnienie takiej obawy. Tym samym jej istnienie można wykazywać poprzez wskazywanie różnych okoliczności prawnych i faktycznych, które oceniane łącznie tworzą przekonanie o istnieniu wysokiego stopnia ryzyka niewykonania zobowiązania. Zdaniem Sądu, dotychczasowe ustalenia kontroli celno-skarbowej uzasadniały już w dostatecznym stopniu istnienie takiego ryzyka (takiej obawy).

Odnosząc się zatem do tych ustaleń stwierdzić należy, że Spółka w okresie objętym kontrolą zaniżyła przychody podatkowe poprzez nieprawidłowe zakwalifikowanie otrzymanych od udziałowców środków pieniężnych oraz zawyżyła koszty uzyskania przychodów poprzez brak udokumentowania faktu ich poniesienia oraz brak związku wykazanych wydatków z osiągnięciem bądź zabezpieczeniem źródła przychodów. W zaskarżonej decyzji szczegółowo przedstawiono te ustalenia, dokonane m.in. na podstawie ewidencji prowadzonych przez Spółkę, dowodów bankowych Spółki, dokumentów źródłowych pozyskanych z Prokuratury w B., przesłuchań świadków i wyjaśnień składanych przez G. S. i A. Z. Mimo wielokrotnych wezwań do złożenia stosownych wyjaśnień, Spółka nie tylko nie przedłożyła dokumentacji źródłowej, ale również nie składała wiarygodnych wyjaśnień w tym zakresie. Spółka odmówiła także odtworzenia brakującej dokumentacji (przedłożenia duplikatów).

Na podstawie zebranego materiału dowodowego w trakcie kontroli celno-skarbowej ustalono m.in., że Spółka:

- świadomie nie przedkładała dokumentacji źródłowej oraz składała wyjaśnienia w tym zakresie niepolegające na prawdzie,

- unikała odpowiedzialności osób faktycznie zarządzających Spółką poprzez powołanie na stanowisko prezesa jednoosobowego zarządu osoby, która w rzeczywistości funkcji tej nie pełniła - jej rola ograniczała się wyłącznie do składania podpisów na dokumentach gdzie podpis członka zarządu był niezbędny,

– nie udokumentowała wydatków, czy też wprowadzała do ewidencji księgowej Spółki wydatki prywatne Prokurenta (aktualnie Prezesa Zarządu Spółki) i jego rodziny, . co wskazuje na nierzetelność w zakresie prowadzenia ksiąg podatkowych, a to z kolei stanowi jedną z przesłanek o których mowa w art. 154 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm.),

- nie zachowała zasady ciągłości bilansowej, co budzi wątpliwości co do prawdziwego i rzetelnego przedstawiania przez Spółkę jej sytuacji majątkowej i finansowej.

Takie nieprawidłowe działania Spółki zasadnie uznano w zaskarżonej decyzji za działania zmierzające do uszczuplenia zobowiązań podatkowych, wypełniające hipotezę przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania, zatem stwarzały one wystarczający powód dla wydania decyzji zabezpieczającej.

Obawę taką rodziło też porównanie wysokości potencjalnego podatku z odsetkami do wartości dochodów i zobowiązań cywilnoprawnych oraz całego mienia Spółki.

Na podstawie danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK) na dzień 15.01.2020 r. ustalono, że Spółka nie posiadała już środków trwałych, tj. uprzednio zarejestrowanych na Spółkę [...] samochodów osobowych i [...] ciągnika rolniczego kołowego. Ponadto Spółka na dzień 17.01.2020 r. nie posiadała żadnego innego majątku ruchomego ani nieruchomości, nie posiadała też rachunków bankowych.

Skarżąca, pomimo prowadzonej działalności gospodarczej, nie wykazuje też dochodów pozwalających na spłatę zadłużenia, o czym świadczą wyniki finansowe, które Spółka wykazywała w zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) na formularzu CIT-8 za lata: 2016, 2017, 2018 i 2019 – przedstawione powyżej.

Zgodzić się więc należy z organem odwoławczym, że aktualnie sytuacja finansowa Skarżącej cechuje się złą kondycją. Rok 2019 Spółka zamknęła bowiem stratą w wysokości [...] zł, w 2016 r. jej dochód wyniósł [...] zł, który w roku następnym zmalał do kwoty [...] zł (spadek o 40,52 %). W kolejnym, 2018 r. dochód wzrósł do kwoty [...] zł, jednak mimo tego rok kolejny zamknął się stratą.

Ponadto istotne jest to, że:

- kwota uzyskanego dochodu w 2016 r. stanowi zaledwie 0,96 % przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego z odsetkami za zwłokę,

- kwota uzyskanego dochodu w 2017 r. stanowi zaledwie 0,57 % przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego z odsetkami za zwłokę,

- kwota uzyskanego dochodu w 2018 r. stanowi zaledwie 0,81 % przybliżonej kwoty , zobowiązania podatkowego z odsetkami za zwłokę.

Podkreślić tu należy, że przybliżona kwota przedmiotowego zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę wynosi [...] zł, natomiast z przedstawionego w zaskarżonej decyzji zestawienia wynika, że Skarżąca w ciągu czterech lat uzyskała dochód w wysokości [...] zł, który pokryłby zaledwie w 2,29 % ww. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę.

Również z przedstawionego w zaskarżonej decyzji zestawienia danych ze składanych przez Spółkę deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące 2017, 2018 i 2019 r. wynika, że łączna sprzedaż Spółki w tych okresach rocznych uległa znacznemu spadkowi. W 2017 r. Spółka wykazała bowiem sprzedaż na poziomie [...] zł, w 2018 r. sprzedaż spadła o 28,19 % ([...] zł), w kolejnym, 2019 r. spadek - w stosunku do 2018 r. - wyniósł aż 88,82 % [...]. W ostatnim badanym okresie, tj. 2019 r., od sierpnia do listopada nie uzyskano żadnych kwot z tytułu sprzedaży, w lipcu wykazano ujemną sprzedaż netto a w grudniu Spółka nie złożyła deklaracji VAT-7.

Niewątpliwie zatem ustalenia te dodatkowo zwiększają niepewność, co do uregulowania przez Spółkę należności na rzecz Skarbu Państwa i wskazują, że prawidłowa jest ocena organów co do wystąpienia przesłanki obawy niewykonania przedmiotowych zobowiązań podatkowych.

Zasadnie więc w zaskarżonej decyzji stwierdzono, iż dokonane przez organy podatkowe ustalenia sygnalizują, że Spółka nieprawidłowo rozliczała się z budżetem państwa, a ponadto istnieje wysokie ryzyko braku możliwości zaspokojenia przyszłych roszczeń podatkowych, wobec braku wystarczających środków finansowych Skarżącej. Wykazana sytuacja finansowa Skarżącej, w powiązaniu z brakiem majątku, nie wskazuje na to, aby była ona w stanie uiścić przybliżone zobowiązanie z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł. Skarżąca nie wykazuje bowiem dostatecznych dochodów i nie posiada majątku, zatem jej sytuacja finansowa i majątkowa Spółki, świadczy o tym, że nie dysponuje ona odpowiednimi aktywami dla uiszczenia ewentualnego podatku dobrowolnie lub przymusowo.

Sąd nie stwierdził zatem, aby zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisu art. 33 § 1 O.p. Sąd nie znalazł też podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 191 O.p. w zw. z art. 187 § 1 tej ustawy – co wykazano powyżej. Z tych powodów niezasadny był więc także zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego I instancji.

Mając wszystko powyższe na względzie, Sąd - na podstawie art. 151 ustawy z dnia 28 listopada 2019 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) – oddalił skargę.