Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 587/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2022-02-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 31zq, art. 31zy ust. 1, art. 31zy, art. 31zq ust. 5, art. 31zq ust. 6, art. 31zq ust. 7, art. 31zq ust. 8
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.
article: § 10, § 10 ust. 2a pkt 2, § 11 pkt 5, § 10 ust. 3
journal: Dz.U. 2021 poz 713
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 16 kwietnia 2021 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego  poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19
article: art. 83 ust. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 423
law: Ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie asesor sądowy WSA Justyna Siemieniako, sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Marczuk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 lutego 2022 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w W. z dnia [...] października 2021 r., nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek należnych za okres od dnia 1 do 30 kwietnia 2021 r. uchyla zaskarżoną decyzję


UZASADNIENIE

I. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym

1. Decyzją z dnia [...] lipca 2021 r. Nr [...] Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w B. (dalej jako: ZUS, Zakład) odmówił M. B., prowadzącej działalność gospodarczą Przedsiębiorstwo Wielobranżowe T. (dalej również jako: Skarżąca, Strona) prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r.

Jako podstawę prawną organ wskazał art. 31zq ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz, 1842, z późn. zm., dalej jako: ustawa o COVID-19) w związku z art. 31zy ust. 1 ustawy o COVID-19 i § 10 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. poz. 371 i 713, dalej jako: Rozporządzenie) oraz w związku z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 423, z późn. zm.).

2. Po rozpoznaniu wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy z dnia [...] lipca 2021 r. (data stempla pocztowego, k 61 akt admin.) ZUS Oddział w R. decyzją z dnia [...] października 2021 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] lipca 2021 r. W ocenie ZUS nie przysługuje Skarżącej prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r.

Organ powołał się na art. § 10 ust. 2a pkt 2 Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 oraz na § 11 pkt 5 ww. Rozporządzenia. ZUS podkreślił, że oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 2a pkt 2, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności wg PKD 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r.

Zakład wskazał, że we wniosku z [...] czerwca 2021 r. Skarżąca wskazała, że na dzień 31 marca 2021 r. prowadzi przeważającą działalność wg PKD 47.59.Z i przychód z przeważającej działalności uzyskany w kwietniu 2021 r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego we wrześniu 2020 r. Zgodnie z rejestrem REGON na dzień 31 marca 2021 r. przeważającą działalnością była działalność oznaczona kodem 47.19.Z (pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach). ZUS stwierdził, że analiza zmian w CEIDG wykazuje, że kilkakrotnie dokonywano zmian we wpisie ale działalność oznaczona kodem PKD 47.59.Z została zgłoszona jako przeważająca dopiero w dniu 20 kwietnia 2021 r.

Organ ponownie rozpoznający sprawę wskazał, że jest jedynie wykonawcą prawa, zatem musi działać jedynie w granicach ustalonych przepisów. Przepisy nie tylko wymieniają katalog kodów PKD uprawniających do zwolnienia, ale także wskazują na jaki dzień należy badać stan faktyczny - w przypadku zwolnienia z opłacania składek za kwiecień 2021 r. jest nim 31 marca 2021 r. Przepisy nie wskazują odstępstwa od niniejszych zasad. Organ dodał, że brak dokonania zmiany PKD w odpowiednim czasie w Rejestrze lub dokonanie tej zmiany po dacie wskazanej przez ustawodawcę (dacie na jaką powinien być zbadany stan faktyczny) niczego w sprawie nie zmienia. Według stanu na dzień 31 marca 2021 r. nadal występuje ten sam stan faktyczny, który nie uprawnia do zwolnienia z opłacania składek za kwiecień 2021r.  W ocenie organu argumenty podniesione we wniosku o ponowne rozpatrzenie nie znajdują uzasadnienia, ponieważ ustawodawca ściśle określił warunki zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek.

3. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem M. B. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku.

Skarżąca wskazała, że działalność gospodarczą prowadzi od 1982 r. Poza sprzedażą mebli, sprzedawała także artykuły sportowe, odzież, generalnie towary objęte kodem PKD 47.19.Z. - "Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach". Od 2001 r. tj. od 20 lat w C. na ul. [...] w B. sprzedaje tylko meble, materace i artykuły użytku domowego.

M. B. podniosła również, że w ramach prowadzonej działalności współpracuje głównie z Fabryką M. Sp. z o.o. oraz S. , które zgodnie z głównym PKD zajmują się produkcją mebli. Skarżąca załączyła do skargi wydruki i informacje potwierdzające współpracę i zakup mebli (wydruk z KRS i CEIDG dotyczący ww. firm, świadczący o profilu prowadzonej przez nie działalności gospodarczej, informacje ze stron internetowych i ulotek z profilem ich działalności gospodarczej, wydruk zakupu towarów z Księgi Przychodów i Rozchodów za okres 2019-2021, wydruk listy towarów z kasy fiskalnej).

Skarżąca podkreśliła, że nie rozważała wcześniej zmiany kodu PKD z 47.19.Z na kod 47.59.Z, ponieważ kod PKD 47.19.Z, który posiadała, jest kodem szerszym niż 47.59.Z, i także pozwala na sprzedaż mebli.

Zdaniem strony skarżącej stanowisko ZUS w tej sprawie narusza zasady równości, niedyskryminacji i swobody działalności gospodarczej. Za uchyleniem decyzji ZUS przekonuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, I SA/Bd 280/21 z dnia 24 sierpnia 2021 r. Nieprzyznanie dotacji wyłącznie z powodu braku odpowiedniego kodu PKD - 47.59.Z, ustalonego na jakiś dzień, chociaż faktycznie prowadzona przez nią działalność gospodarcza z głównym kodem PKD - 47.19.Z, który obejmuje ten sam rodzaj prowadzonej działalności co kod PKD 47.59.Z, a więc sprzedaż mebli, całkowicie wypełnia wymagania ustalone do uzyskania pomocy covidowej, jest dla Skarżącej bardzo krzywdząca.

Dalej Skarżąca wskazała, że przewidziany w ustawie warunek formalny powoduje nierówne traktowanie podmiotów w analogicznej sytuacji tylko z uwagi na treść wpisów, co narusza zasadę równości, zagwarantowaną w art. 32 Konstytucji RP. Odmowa wypłaty dofinansowania przedsiębiorcy rzeczywiście prowadzącego rodzaj działalności objętej dofinansowaniem, ale z innym kodem PKD (który także pozwalał na sprzedaż mebli), niż wpisanym do rozporządzenia, można w ocenie Skarżącej uznać za naruszenie zasady równości.

4. W odpowiedzi na skargę ZUS Oddział w B. podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji oraz wniósł o oddalenie skargi.

Organ uzupełnił swoją argumentację wskazując, że zgodnie z § 10 ust. 3 Rozporządzenia wydanego na podstawie art. 31zy ustawy o COVID-19, oceny spełniania warunku, o którym mowa w ust. 1 i 2, 2a w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r. ZUS podkreślił raz jeszcze, że we wniosku o zwolnienie z obowiązku opłacania należności za kwiecień 2021 r. z dnia 30 czerwca 2021 r. Skarżąca oświadczyła, że na 31 marca 2021r. prowadzi przeważającą działalność oznaczoną kodem PKD 47.59.Z.

Organ wskazał, że oceniając spełnienie przez Skarżącą warunku w zakresie oznaczenia pozarolniczej działalności gospodarczej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 stosownie do przepisów ww. ustawy, w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r., stwierdzić należy, że Skarżąca nie prowadziła przeważającej działalności o kodzie PKD 47.59.Z wskazanym we wniosku RDZ-B7 z dnia 30 czerwca 2021 r. Powyższe znajduje potwierdzenie w bazie REGON udostępnionej Zakładowi na potrzeby prowadzonych postępowań tj. liście nieprawidłowości przetwarzania wniosku o identyfikatorze [...]. Jednocześnie z zapisów Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wynika, iż na dzień 31 marca 2021 r. w rejestrze wskazany był kod przeważającej 47.19.Z. a nie 47.59.Z.

Zakład stwierdził, iż powołane przepisy nie przewidują żadnych szczególnych okoliczności, które umożliwiałyby zwolnienie płatnika z obowiązku opłacania składek w przypadku zmiany kodu PKD po dacie 31 marca 2021 r., czego oczekuje Skarżąca. Ustawodawca zadecydował, że weryfikowanie tego, czy przedsiębiorca będzie mógł skorzystać z prawa zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za dany okres, tj. badanie spełnienia wymogu prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej na datę określoną przez ustawodawcę, będzie dokonywane wskutek uzyskania przez organ decydujący o przyznaniu ww. prawa informacji przekazanych przez GUS - wykazu płatników objętych tarczą branżowa wg stanu na dzień 31 marca 2021 r., czyli na dzień wskazany przez ustawodawcę w § 10 ust. 3 Rozporządzenia. Ustawodawca nie przewidział przy tym możliwości zastąpienia przez Zakład ww. wykazu na potwierdzenie spełnienia warunku innym dowodem.

W ocenie ZUS skoro ustawodawca zastrzegł szczególną formę dowodową z danych zawartych w rejestrze REGON, w oparciu o którą Zakład miałby ustalić spełnienie warunku w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności, to brak jest podstaw prawnych do stosowania wykładni rozszerzającej i zastosowania w sprawach rozstrzyganych na podstawie ustawy o COVID - 19 i przepisów wykonawczych, regulacji wynikających z kodeksu postępowania administracyjnego Działu II rozdziału 4 tj. art. 75 i następnych k.p.a. w zakresie dopuszczenia wbrew ustawie innych środków dowodowych. Ponadto, rozwiązanie przyjęte przez ustawodawcę w § 10 ust. 3 rozporządzenia jest racjonalne również z tego względu, że jednakowe dla wszystkich.

Zdaniem organu za wykładnią prezentowaną przez Zakład przemawiają również przepisy art. 31zq ust. 5 - 8 ustawy o COVID - 19 regulujące postępowanie w zakresie udzielenia pomocy przedsiębiorcom tj. zwolnienia z obowiązku opłacenia należnych składek. Należy bowiem pamiętać, że wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacenia składek rozpatrywany jest w formie informacji płatnika o udzielonym zwolnieniu - art. 31zq ust. 5 cyt. ustawy, a w przypadku płatnika składek, który utworzył profil informacyjny w systemie teleinformatycznym Zakładu Ubezpieczeń Społecznych - informacji, o której mowa w ust. 5, udostępnianej wyłącznie na tym profilu - ust. 6.

W ocenie Zakładu powyższe wskazuje, iż ocena spełnienia warunków, o których mowa w § 10 ust. 3 Rozporządzenia odbywa się w tzw. trybie "uproszczonym", jedynie w oparciu o wniosek płatnika zawierający stosowne oświadczenia oraz udostępnionej Zakładowi, na potrzeby prowadzonych postępowań bazy REGON. Nie jest to zatem postępowanie administracyjne sensu stricte prowadzone przed organem w sprawie indywidualnej rozstrzyganej w drodze decyzji administracyjnej, o którym mowa w art. 1 k.p.a. Na tym etapie Zakład nie prowadzi bowiem postępowania wyjaśniającego z zastosowaniem reguł i zasad wynikających z przepisów Działu II, Rozdziału 4 k.p.a. Przyjęcie odmiennej wykładni pozostałoby zdaniem organu w sprzeczności z obowiązującym prawem tj. ustawą o COVID-19. Organ stwierdził, że jeśli przyjąć w każdej ze spraw, że organ jest zobowiązany do przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie wykraczającym poza zapisy ustawy o COVID-19, to na jakiej podstawie prawnej mógłby żądać od strony przedłożenia innych środków dowodowych. Przepisy ustawy o CO\/ID-19 nie przewidują szczególnie na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego stosowania przepisów kodeksu postępowania administracyjnego. Jak wskazał, żądanie przedłożenia dokumentów potwierdzających rodzaj prowadzonej działalności celem weryfikacji złożonego wniosku wykraczałoby poza upoważnienie ustawowe. Żądanie takie musiałoby być skierowane do każdego z wnioskujących niezależnie czy weryfikacja z rejestrem REGON byłaby pozytywna czy negatywna, bowiem w innym przypadku nie byłaby zachowana równość podmiotów.

Dalej ZUS w odpowiedzi na skargę wyjaśnił, że przeprowadzenie postępowania dowodowego uwzględniającego wszelkie zaproponowane przez strony i uzyskane przez Zakład dowody wiązałoby się z koniecznością zapewnienia stronom w każdym stadium postępowania czynnego udziału i wydania decyzji, co kłóciłoby się z rozwiązaniem przewidzianym z ustawie również w zakresie prawnej formy rozstrzygnięcia tj. informacji a nie decyzji administracyjnej.

W ocenie Zakładu rozstrzygnięcie w formie decyzji administracyjnej następuje jedynie w sytuacji odmowy zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek - art. 31zq ust. 7 ustawy o COVID-19. Idąc dalej, tylko od decyzji tej płatnikowi składek przysługuje prawo do wniesienia wniosku do Prezesa Zakładu o ponowne rozpatrzenie sprawy, na zasadach dotyczących decyzji wydanej w pierwszej instancji przez ministra. Do wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy stosuje się odpowiednio przepisy k.p.a. dotyczące odwołań od decyzji oraz p.p.s.a., co zdaniem Zakładu potwierdza ograniczenia również w sferze dowodowej w stosowaniu przepisów kodeksu postępowania administracyjnego.

Organ wskazał ponadto, że skoro, celem zaprojektowanego systemu pomocy przedsiębiorcom było i jest udzielanie pomocy branżowej przedsiębiorcom w sposób sprawny i szybki, to prowadzenie postępowania dowodowego przy wykorzystaniu wszelkich możliwych środków dowodów, przewidzianych przepisami kodeksu postępowania administracyjnego, wydaje się niezgodne zarówno z zapisami ustawy o COVID-19 i aktów wykonawczych jak i celem regulacji podstawowej. Zakład podkreślił, iż wnioskodawca - jako profesjonalny przedsiębiorca odpowiada w pełni za swoje działania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a co za tym idzie ponosi ryzyko i konsekwencje ustawowe związane z prowadzeniem działalności i dopełnienie wszystkich formalności związanych z prawidłową jej rejestracją w urzędach. To na przedsiębiorcy spoczywa obowiązek aktualizowania danych zgłaszanych do urzędowych rejestrów.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.) oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie.

W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie.

2. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, należy uznać, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

3. W zaskarżonej decyzji z [...] października 2021 r. (Strona błędnie w skardze wskazała, że skarży do sądu decyzję pierwszoinstancyjną z [...] lipca 2021 r.) organ po przytoczeniu podstaw prawnych decyzji tj.: art. 31 zq ust. 8, art. 31zy ust. 1 ustawy o COVID 19 oraz § 10 ust. 2a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 i w związku z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, wskazał, że Skarżącej nie przysługuje zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r..

ZUS podkreślił, że we wniosku o zwolnienie z obowiązku opłacania należności za kwiecień 2021 r. z dnia 30 czerwca 2021 r. Skarżąca oświadczyła, że na 31 marca 2021 r. prowadzi przeważającą działalność oznaczoną kodem PKD 47.59.Z. Organ wskazał jednak, że oceniając spełnienie przez Skarżącą warunku w zakresie oznaczenia pozarolniczej działalności gospodarczej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 stosownie do przepisów ww. ustawy, w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r., Skarżąca nie prowadziła przeważającej działalności o kodzie PKD 47.59.Z wskazanym we wniosku RDZ-B7 z dnia 30 czerwca 2021 r. Z zapisów Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wynika, iż na dzień 31 marca 2021 r. w rejestrze wskazany był kod przeważającej 47.19.Z. a nie 47.59.Z.

4. Zdaniem Sądu, brzmienie cytowanych przepisów i ich wykładnia językowa nie oznacza jednak, że organ może bezkrytycznie przyjmować dane statystyczne zawarte w CEIDG, co do uwidocznionego w ewidencji rodzaju przeważającej działalności gospodarczej prowadzonej przez płatnika na dzień 31 marca 2021 r. Istotne jest bowiem ustalenie, jaką przeważającą działalność gospodarczą (według PKD) przedsiębiorca faktycznie prowadził w tym dniu, a nie jaki rodzaj przeważającej działalności figurował w ewidencji CEIDG.

W sytuacji rozbieżności pomiędzy wpisem w CEIDG, a faktycznie wykonywaną działalnością, pierwszeństwo należy przyznać rzeczywiście wykonywanej działalności. Podobne stanowisko wyrażone już zostało w orzecznictwie sądów administracyjnych – np. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 25 marca 2021 r., I SA/Rz 189/21 oraz z dnia 8 kwietnia 2021 r., I SA/Rz 202/21, WSA w Szczecinie z dnia 18 lutego 2021 r., I SA/Sz 955/20, a także WSA w Białymstoku z dnia 28 kwietnia 2021 r., I SA/Bk 140/21 oraz z dnia 5 maja 2021 r., I SA/Bk 171/21 (wyroki dostępne w CBOSA na stronie https://orzeczenia.nsa.gov.pl) i orzekający w tej sprawie Sąd w pełni je podziela.

5. Sąd pragnie zauważyć, że podstawową metodą interpretacji tekstu prawnego jest wykładnia gramatyczna, pozostałym zaś metodom wykładni, w tym wykładni systemowej i funkcjonalnej, a także historycznej, przypisuje się subsydiarny charakter. Wykładnia językowa jest punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni prawa i zakreśla jej granice w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym. Pogląd ten wyrażony m.in. w uchwale NSA z dnia 17 stycznia 2011 r., II FPS 2/10 odwołuje się przy tym do przesłanek odstępstwa od językowego sensu interpretowanego przepisu, wymieniając wśród nich za doktryną (L. Morawski, "Zasady wykładni prawa", Toruń 2006, s. 78-79) sytuacje, gdy: wykładnia językowa prowadzi do rozstrzygnięcia absurdalnego, niedorzecznego, gdy godzi w cel instytucji prawnej (podważa ratio legis przepisu), gdy pomija oczywisty błąd legislacyjny oraz gdy prowadzi do sprzeczności z fundamentalnymi wartościami konstytucyjnymi.

W innej z uchwał NSA zauważył, odwołując się do licznych przykładów orzecznictwa sądów administracyjnych i Sądu Najwyższego, jak też wypowiedzi doktryny, że w procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno całkowicie ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej. Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik (zob. uchwała z dnia 14 marca 2011 r., II FPS 8/10).

W wyroku w składzie siedmiu sędziów z dnia 4 grudnia 2012 r., II FPS 3/12, NSA wyraził tezę, że odstąpienie w procesie interpretacji przepisów dotyczących ulg podatkowych od leksykalnego rozumienia poszczególnych zwrotów legislacyjnych, może mieć miejsce dopiero wówczas, gdy przemawiają za tym ważne powody, a zwłaszcza: (-) konieczność respektowania podstawowych zasad konstytucyjnych, w tym zawierających gwarancje zaspokojenia określonych praw podmiotowych adresatom norm ustawowych; (-) uwzględnienie istotnych zmian stosunków gospodarczych, jakie wystąpiły po wejściu w życie interpretowanych przepisów; (-) potrzeba eliminacji sprzeczności treści analizowanego przepisu z innymi unormowaniami tej samej rangi, regulującymi te same kwestie i odnoszącymi się do tej samej grupy adresatów; (-) potrzeba zapewnienia zgodności norm prawa polskiego z prawem unijnym (lub szerzej międzynarodowym), a także norm hierarchicznie niższych z normami hierarchicznie wyższymi; (-) brak możliwości wyjaśnienia treści normy prawnej przy zastosowaniu wykładni językowej lub sytuacja, kiedy wykładnia ta prowadzi do niejednoznacznych rezultatów, niedających się pogodzić z założeniem racjonalności ustawodawcy; (-) konieczność uwzględnienia kontekstu określonej wypowiedzi normatywnej, jej związków z innymi elementami regulacji prawnej (wykładnia systemowa). Pogląd ten, choć wyrażony na kanwie interpretacji przepisów przewidujących ulgi podatkowe, ma uniwersalny charakter.

W motywach uchwały NSA z dnia 19 października 2015 r., I OPS 1/15 podniesiono za piśmiennictwem i judykaturą, że w państwie prawnym interpretator musi zawsze w pierwszym rzędzie brać pod uwagę językowe znaczenie tekstu prawnego. Jeżeli językowe znaczenie tekstu jest jasne, wówczas − zgodnie z zasadą clara non sunt interpretanda (nie dokonuje się wykładni tego, co jasne) − nie ma potrzeby sięgania po inne, pozajęzykowe metody wykładni.

W takiej sytuacji wykładnia pozajęzykowa może jedynie dodatkowo potwierdzać, a więc wzmacniać, wyniki wykładni językowej wykładnią systemową czy funkcjonalną. Podobnie ma się rzecz z wykładnią tekstów prawnych, których sens językowy nie jest jednoznaczny z tego względu, że tekst prawny ma kilka możliwych znaczeń językowych, a wykładnia funkcjonalna (celowościowa) pełni rolę dyrektywy wyboru jednego z możliwych znaczeń językowych. W obu przypadkach interpretator związany jest językowym znaczeniem tekstu prawnego, znaczenie to stanowi zawsze granicę dokonywanej przez niego wykładni. W pewnych szczególnych sytuacjach rola wykładni funkcjonalnej nie będzie jednak ograniczać się wyłącznie do roli dyrektywy wyboru jednego ze znaczeń językowych, ale może tworzyć swoiste, różne od alternatyw językowych, znaczenie tekstu prawnego. Przyjęcie takiego swoistego znaczenia tekstu prawnego, ustalonego na podstawie wykładni funkcjonalnej (celowościowej) będzie prowadziło zawsze do wykładni rozszerzającej lub zwężającej. Również w tym wypadku językowe znaczenie tekstu prawnego stanowi granicę wykładni, w tym sensie, że nie jest dopuszczalne przyjęcie swoistych wyników wykładni funkcjonalnej, jeżeli wykładnia językowa prowadzi do jednoznaczności tekstu prawnego. Nie oznacza to jednakże, że granica wykładni, jaką stanowić może językowe znaczenie tekstu, jest granicą bezwzględną. Oznacza to jedynie, że do przekroczenia tej granicy niezbędne jest silne uzasadnienie aksjologiczne, odwołujące się przede wszystkim do wartości konstytucyjnych (K. Płeszka, Językowe znaczenie tekstu prawnego jako granica wykładni [w:] Filozoficzno-teoretyczne problemy sądowego stosowania prawa, pod red. M. Zirka-Sadowskiego, Łódź 1997, s. 69-77).

Powyższe przykłady przedstawiające poglądy w zakresie metodyki wykładni przepisów prawa wskazują zatem, że choć podstawową metodą interpretacji tekstu prawnego jest wykładnia językowa, to nie ma ona charakteru absolutnego. Odstępstwo od gramatycznej wykładni przepisu prawa możliwe jest, a nawet pożądane, w sytuacji gdy np. rezultaty takiej wykładni podważają ratio legis przepisu, bądź gdy prowadzą do sprzeczności z fundamentalnymi wartościami konstytucyjnymi.

6. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, Sąd stwierdza, że językowy rezultat wykładni art. 31zq ust. 7 w związku z art. 31zy ust. 1 ustawy o COVID 19 i § 10 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. prowadzi do wypaczenia celów ustawy, którymi stało się przeciwdziałanie negatywnym skutkom gospodarczym rozprzestrzeniania się wirusa COVID-19, związanymi przede wszystkim z okresowo wprowadzanymi na obszarze RP ograniczeniami w prowadzeniu działalności gospodarczej w trakcie pandemii. Ratio legis rozwiązań prawnych wprowadzonych m.in. w zakresie zwolnienia z obowiązku opłacenia należnych składek było udzielenie wsparcia najbardziej poszkodowanym przedsiębiorcom działającym w branżach, które znalazły się w trudnej sytuacji w związku z nowym zasadami bezpieczeństwa, czy też ponoszących koszty związane z obostrzeniami sanitarnymi.

Zgodzić się należy z prezentowanym wielokrotnie stanowiskiem Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców (choćby w znanej sądowo z urzędu sprawie o sygnaturze I SA/Bk 140/21), że z uwagi na cel ustawy, organy powinny dążyć do udzielania pomocy wszystkim przedsiębiorcom, którzy rzeczywiście, a nie tylko formalnie spełniają kryteria do uzyskania pomocy.

W ocenie Sądu, pozbawienie tego wsparcia jedynie z uwagi na fakt, że przedsiębiorca nie uaktualnił na dzień 31 marca 2021 w odpowiedniej rubryce w ewidencji CEIDG kodu działalności gospodarczej, którą prowadzi faktycznie jako działalność przeważającą, kłóci się z konstytucyjnymi wartościami demokratycznego państwa prawnego, równości i niedyskryminacji. Poprzestanie na językowej wykładni omawianych przepisów może doprowadzić do sytuacji, że pomoc otrzymają przedsiębiorcy, którzy mają wpisany kod PKD – jako rodzaj przeważającej działalności wymieniony w art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19 – choć rzeczywiście nie prowadzą przeważającej działalności w zakresie objętym tym kodem.

7. W realiach rozpatrywanego przypadku nie ulega wątpliwości, że na dzień 31 marca 2021 zgłoszony przez Skarżącą w ewidencji kod przeważającej działalności PKD 47.19.Z. nie jest kodem, który uprawnia do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za kwiecień 2021 r.

Skarżąca wskazała, że działalność gospodarczą prowadzi od 1982 r. Poza sprzedażą mebli, sprzedawała także artykuły sportowe, odzież, generalnie towary objęte kodem PKD 47.19.Z. - "Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach". Od 2001 r. tj. od 20 lat w Centrum M. na ul. [...] w B. sprzedaje tylko meble, materace i artykuły użytku domowego.

Skarżąca podkreśliła w skardze, że nie rozważała wcześniej zmiany kodu PKD z 47.19.Z na kod 47.59.Z, ponieważ kod PKD 47.19.Z, który posiadała, jest kodem szerszym niż 47.59.Z i także pozwala na sprzedaż mebli.

Dokumenty dołączone przez Skarżącą do wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, a także skargi (sąd na rozprawie jako dowód dopuścił te z nich, które nie znajdowały się w aktach postępowania administracyjnego) wskazywały, że Skarżąca w ramach prowadzonej działalności współpracuje głównie z Fabryką M. Sp. z o.o. oraz S., które zgodnie z głównym PKD zajmują się produkcją mebli. Skarżąca załączyła do skargi wydruki i informacje potwierdzające współpracę i zakup mebli (wydruk z KRS i CEIDG dotyczący ww. firm, świadczący o profilu prowadzonej przez nie działalności gospodarczej, informacje ze stron internetowych i ulotek z profilem ich działalności gospodarczej, wydruk zakupu towarów z Księgi Przychodów i Rozchodów za okres 2019-2021, wydruk listy towarów z kasy fiskalnej). Wszystkie powyższe dokumenty, że to sprzedaż mebli i materacy do łóżek jest przeważającym zakresem przedmiotowym jej działalności.

8. Skarżąca w dniu [...] kwietnia 2021 r. zmieniła główny rodzaj prowadzonej działalności (kod PKD) z terminem od 1 marca 2021 r. - z kodu PKD 47.19.Z na kod 47.59.Z, t.j. "Sprzedaż detaliczna mebli, sprzętu oświetleniowego i pozostałych artykułów użytku domowego prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach". Powyższą zmianę uzasadniła tym, że w programach pomocowych dla firm poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 pomoc w kolejnych tarczach została uzależniona od przypisanego kodu PKD. W złożonym do ZUS wniosku wskazała więc jako przeważający rodzaj działalności już zmieniony kod PKD 47.59.Z oraz oświadczyła, że przychód uzyskany w miesiącu kalendarzowym, za który złożony został wniosek, jest niższy o co najmniej 40% w stosunku do przychodu uzyskanego z tej działalności we wrześniu 2020 r.

Strona skarżąca wskazała, że poza wymienioną w decyzji ZUS przyczyną (brak na dzień 31 marca 2021 r. kodu PKD, który uprawniał do z zwolnienia z opłacania składek) spełniała wszystkie inne wymogi uregulowane w Rozporządzeniu Rady Ministrów z 26 lutego 2021 w sprawie wsparcia obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19.

Skarżąca podniosła, że do tej pory nadal odczuwa skutki wywołane zamknięciem sklepu na początku pandemii w marcu i kwietniu 2020 r. w związku z zapobieganiem rozprzestrzenianiu się COVID-19. Teraz z powodu trzeciej fali pandemii i zamknięcia w kwietniu 2021 r. Centrum M. znowu poniosła bardzo duże straty. Decyzja ZUS odmawiająca jej zwolnienia składek ZUS za kwiecień 2021 r. grozi dalszemu funkcjonowaniu firmy i ryzykiem likwidacji miejsca pracy. Uważa, że zawarty w CEIDG kod inny niż w ustawie, ale pozwalający na sprzedaż mebli, nie powinien być przyczyną odmowy zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek za kwiecień 2021 r. W jej ocenie ZUS powinien ustalić jaki jest rzeczywisty przeważający rodzaj działalności, a nie tylko to co jest wpisane w rejestrze REGON na dzień 31 marca 2021. Podkreśliła raz jeszcze, że rzeczywiście prowadzi działalność przeważającą polegającą na sprzedaży mebli.

9. W ocenie Sądu organ nie próbował wyjaśnić powyższych okoliczności w toku postępowania, nie rozpatrzył i nie poddał ocenie konsekwencji zmian w CEIDG dokonanych przez stronę oraz faktycznie prowadzonej przez nią działalności i tego czy mieści się w zakresie kodu PKD dającego zwolnienie od składek ZUS tj. 47.59.Z., tym samym naruszając art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a.

Organ w istocie nie wyjaśnił wszystkich okoliczności sprawy, w tym zwłaszcza co do rodzaju faktycznie wykonywanej przez Skarżącą działalności będącej działalnością przeważającą. W toku postępowania nie zbadano zakresu faktycznie prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej. Organ nie podjął działań zmierzających do ustalenia, czy Skarżąca prowadzi działalność oznaczoną kodem 47.59.Z. De facto postępowanie dowodowe w sprawie ograniczono wyłącznie do sprawdzenia wpisu Skarżącej w rejestrze REGON.

10. Wbrew stanowisku organu, w ocenie Sądu organ w toku postępowania miał jednak obowiązek pełnego zbadania wszystkich możliwych okoliczności, zdarzeń i przesłanek mogących mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Poprzestanie na sprawdzeniu zakresu prowadzonej przez Skarżącą działalności wyłącznie w aspekcie formalnym, stoi w sprzeczności zarówno z przepisami i podstawowymi zasadami postępowania administracyjnego, jak choćby zasadą prawdy obiektywnej zawartej w art. 7 k.p.a. Organ w swoich działaniach nie dążył do ustalenia stanu faktycznego zgodnego z prawdą, a powinien takie działania podjąć skoro kod przeważającej działalności Skarżącej inny był w jej wniosku o pomoc z 30 czerwca 2021 r., a inny w wydruku CEIDG. Na etapie postępowania administracyjnego organ dysponował też dodatkowymi dokumentami złożonymi do akt przez Skarżącą, które potwierdzały rodzaj prowadzonej przez nią działalności i jej zgodność z działalnością na którą przysługuje zwolnienie. Jednocześnie organ nie wziął pod uwagę i nie zbadał treści zaktualizowanego wpisu Skarżącej w CEIDG. Przy wydaniu decyzji poprzestano wyłącznie na ocenie treści wpisu występującej w dniu [...] marca 2021 r. Organ zdawał się nie zauważać faktu aktualizacji wpisu w CEIDG z dnia 20 kwietnia 2021 r. z terminem od 1 marca 2021 r. i zmian, jakie ta modyfikacja przyniosła. Należy wskazać, że organ, na podstawie art. 31zua ustawy covidowej, miał możliwość uzyskania od Głównego Urzędu Statystycznego pełnych informacji na temat działalności prowadzonej przez Skarżącą, również w zakresie zaktualizowanym. Krytycznie należy ocenić wybiórcze prowadzenie postępowania dowodowego przez Zakład, mimo posiadania odpowiednich narzędzi.

11. Skutkiem ww. uchybień organu było uznanie, że Skarżąca nie spełnia przestanek do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych. Tym samym naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż skutkowało wydaniem decyzji odmownej. W ocenie sądu w postępowaniu administracyjnym w tego rodzaju sprawach organ, wbrew twierdzeniom zwartym w odpowiedzi na skargę, jest zobowiązany do sprawdzenia i ustalenia, czy oferowane przez stronę dokumenty pozwalają na wyjaśnienie, że dane w zakresie rodzaju przeważającej działalności uwidocznione w CEIDG na wskazany dzień były (lub nie były) zgodne z rzeczywistym stanem faktycznym.

Podkreślić trzeba, iż w celu prawidłowego odczytania charakteru prawnego danych zawartych w rejestrze REGON, która to kwestia jest decydująca w ocenie prawidłowości zaskarżonej decyzji, przywołać należy orzecznictwo Sądu Najwyższego. W wyroku z dnia 7 stycznia 2013 r., II UK 142/12 oraz z 23 listopada 2016 r., II UK 402/15, Sąd Najwyższy stwierdził że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Oświadczenia wiedzy mają charakter potwierdzenia faktów. Mogą być więc zakwestionowane, ponieważ stan nimi stwierdzony jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy lub fałszu.

12. Z uwagi na powyższe Sąd doszedł do przekonania, że organ dopuścił się naruszenia przepisów postępowania, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie materiału dowodowego niezbędnego do podjęcia rozstrzygnięcia, w sytuacji gdy w sprawie niezbędne było przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu ustalenia, czy Skarżąca faktycznie wykonuje działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia działalności gastronomicznej pod kodem 47.59.Z, t.j. "Sprzedaż detaliczna mebli, sprzętu oświetleniowego i pozostałych artykułów użytku domowego prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach", który to kod PKD uprawnia Przedsiębiorcę do skorzystania z prawa do omawianego zwolnienia. Organ naruszył również przepisy ustawy o COVID-19 określające kryteria pomocy przedsiębiorcom w zakresie zwolnienia ich ze składek na ubezpieczenia społeczne poprzez ich błędną interpretację, opartą jedynie o wykładnię językową.

13. Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni zawarte w wyroku podglądy co do wykładni przepisów ustawy o COVID-19, będących podstawą prawną skarżonej decyzji. Ponadto organ przeprowadzi postępowanie zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes Skarżącej. Organ wyczerpująco zbierze i rozpatrzy cały materiał dowodowy, aby w rezultacie powtórnie ocenić spełnienie przez Skarżącego przesłanek przedmiotowego zwolnienia.

14. W tym stanie rzeczy Sąd postanowił uchylić zaskarżoną decyzję, za podstawę przyjmując art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. O kosztach orzeczono w oparciu o art. 200 w zw. z art. 209 p.p.s.a.