Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 18/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2019-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędzia WSA Tomasz Wójcik Protokolant Starszy asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 marca 2019r. sprawy ze skargi G. B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia [...] września 2018r. Skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny.

G. B. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT"). Wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana w ramach reżimu publicznoprawnego. [...], wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych,

w związku z czym zaliczane są do czynności opodatkowanych VAT. Z dniem

[...] stycznia 2017 r., Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT. Oznacza to, że prowadzi skonsolidowane rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług obejmujące czynności prowadzone przez jej jednostki organizacyjne. Jedną z jednostek organizacyjnych jest Zakład Budżetowy pn. "Wodociągi Gminne". Zakład działa na podstawie Uchwały Rady Gminy z dnia [...] grudnia 1996 r. w sprawie utworzenia zakładu budżetowego. Jednostka ta prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odbioru ścieków na terenie Gminy. Z tytułu świadczonych usług Jednostka wystawia na kontrahentów faktury VAT oraz odprowadza podatek należny. Z uwagi na rozliczenie z urzędem skarbowym

w sposób skonsolidowany, na fakturach jako wystawca figuruje Zakład a jako sprzedawca Gmina. Część dostaw wody i odbioru ścieków realizowana jest na rzecz jednostek budżetowych Gminy. Gmina jest z Zakładem jednym podatnikiem VAT. Gmina dokonuje obecnie i zamierza dokonywać zakupów towarów i usług związanych z bieżącym funkcjonowaniem Zakładu oraz inwestycyjnych. Budowane są bowiem nowe odcinki kanalizacji. W szczególności, Gmina przystępuje do realizacji projektu "Budowa sieci kanalizacji sanitarnej z przyłączami w miejscowości B., G. B. – etap II, część II" w ramach operacji typu "Gospodarka wodno-ściekowa" w ramach poddziałania "Wsparcie inwestycji związanych

z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii" w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (dalej zwany: "Projektem"). Gmina wnioskuje o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, gdyż jest ona wymagana dla potrzeb ww. Projektu i zobowiązana jest ją załączyć do wniosku o płatność. Gmina jest w stanie przyporządkować kwoty podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług służących wykonaniu czynności polegających na dostawie wody, odprowadzaniu ścieków i wywozie nieczystości, wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. W etapie objętym wnioskiem nie będą przyłączane budynki Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, Zakładu, szkół ani przedszkoli. Przede wszystkim, przyłączone będą budynki nabywców komercyjnych, którzy będą otrzymywać od Gminy faktury za usługi wodno-kanalizacyjne (wystawcą będzie Zakład). Zostanie jednak przyłączony budynek Urzędu Gminy. Jednakże, zdaniem Gminy, nie świadczy to o tym, że sieć kanalizacji będzie wykorzystywana na rzecz jej jednostek.

Obecnie, dotacje przeznaczone na działalność gospodarczą w postaci gospodarki wodno-kanalizacyjnej nie figurują jako przychody Zakładu, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z którego ten Zakład pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego z uwagi na fakt, że nie są one w ogóle objęte sprawozdaniem. Zakład bowiem nie otrzymuje obecnie tego typu dotacji. Zatem, nie mają one ustalonego traktowania księgowego z punktu widzenia ustawy o finansach publicznych. Gmina bowiem chciałaby uzyskać informację czy - w przypadku ich wystąpienia - powinna ona ujmować je w prewskaźniku proporcji Zakładu (obliczanej sposobem z § 3 ust 4 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.) z uwagi na regulacje w zakresie korekty 10-letniej środka trwałego (art. 90-91 ustawy o podatku od towarów i usług). Odpowiedź na to pytanie wpłynie na wysokość korekty rocznej środka trwałego w każdym z kolejnych 10 lat po oddaniu środka trwałego do użytkowania (tj. od dnia oddania odcinka kanalizacji sanitarnej, której dotyczy wniosek) w przypadku gdy organ interpretacyjny (Szef KAS) uzna za prawidłową odpowiedź na pytanie 2 (tj. organ uzna za właściwe odliczenie od kanalizacji prewskaźnikiem Zakładu), zdaniem Gminy, Zakład w kalkulacji proporcji nie uwzględnia dotacji przeznaczonych na działalność gospodarczą w postaci gospodarki wodno-kanalizacyjnej. Jednak, gdy organ odpowie na to pytanie negatywnie, będzie uwzględniała tego typu dotacje - jeżeli się pojawią -

w prewspółczynniku. W takiej sytuacji, będzie dokonywać korekty rocznej naliczonego VAT od budowy kanalizacji aż do 10 lat po jej oddaniu do użytkowania według preproporcji Zakładu (obejmującej ww. dotacje).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę

i odbioru ścieków?

2. W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie pierwsze Gmina prosi

o odpowiedź czy ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę

i odbioru ścieków, z zastosowaniem proporcji Zakładu, tj. z zastosowaniem sposobu określenia proporcji właściwego dla Zakładów Budżetowych

w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U

z 2015 r., poz. 2193)?

3. W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie pierwsze i drugie Gmina prosi o odpowiedź czy ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę

i odbioru ścieków, za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa

w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów

i usług, opartego na kryterium udziału rocznego obrotu z transakcji opodatkowanych VAT w całkowitym rocznym obrocie Gminy z działalności

w zakresie wodociągów i kanalizacji?

4. W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie pierwsze, drugie i trzecie Gmina prosi o odpowiedź czy ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę

i odbioru ścieków, za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa

w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów

i usług, opartego na kryterium realnego zużycia rocznego wody i ścieków przez klientów komercyjnych Zakładu (tj. mieszkańcy i firmy z terenu Gminy)

w całkowitym rocznym zużyciu wody i ścieków (obejmującym zarówno odbiorców zewnętrznych jak i wewnętrznych Gminy, tj. jej jednostki budżetowe)?

5. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 2 Gmina prosi

o potwierdzenie, że Zakład w kalkulacji proporcji nie uwzględnia dotacji przeznaczonych na działalność gospodarczą w postaci gospodarki wodno-kanalizacyjnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania pierwszego, Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków.

W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie pierwsze uważa, że ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków, z zastosowaniem proporcji Zakładu, tj.

z zastosowaniem sposobu określenia proporcji właściwego dla Zakładów Budżetowych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów

i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie pierwsze i drugie uważa, że ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków, za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opartego na kryterium udziału rocznego obrotu z transakcji opodatkowanych VAT w całkowitym rocznym obrocie z działalności w zakresie wodociągów i kanalizacji.

W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie pierwsze, drugie i trzecie uważa, że ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków inwestycyjnych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków, za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opartego na kryterium realnego zużycia rocznego wody i ścieków przez klientów komercyjnych Zakładu (tj. mieszkańcy i firmy z terenu Gminy)

w całkowitym rocznym zużyciu wody i ścieków (obejmującym zarówno odbiorców zewnętrznych jak i wewnętrznych Gminy tj. jej jednostki budżetowe).

W zakresie pytania 5 Gmina poinformowała, że Zakład w kalkulacji proporcji nie uwzględnia dotacji przeznaczonych na działalność gospodarczą w postaci gospodarki wodno-kanalizacyjnej.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] listopada 2018r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ analizując przedstawiony stan faktyczny

w kontekście obowiązujących w sprawie przepisów prawa podatkowego wskazał, że wydatki inwestycyjne związane z budową sieci kanalizacji sanitarnej z przyłączami nie są/nie będą wykorzystywane w całości do działalności gospodarczej Gminy.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowa infrastruktura jest/będzie wykorzystywana również przez Urząd Gminy, wydatki te dotyczą/będą dotyczyły oprócz działalności gospodarczej opodatkowanej (w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków dla ludności i firm) także innej działalności, tj. realizacji zadań publicznych niebędących działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, bowiem działania w ramach reżimu publicznoprawnego nie stanowią/nie będą stanowiły działalności gospodarczej

w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Organ zauważył, że o kwalifikacji wydatków związanych z dostawą wody

i odprowadzaniem ścieków (czy związane są/będą z działalnością gospodarczą Gminy, czy też z inną jej działalnością), nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń pomiędzy jej jednostkami z tytułu dostarczenia wody czy też odbioru ścieków. Kwalifikacja tych wydatków zależy/będzie zależeć bowiem od tego, jakiej działalności prowadzonej przez Gminę służy/będzie służyła infrastruktura,

a w opisanym przypadku – jak wynika z wniosku – służy/będzie służyć ona także działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (tj. m. in. czynnościom wykonywanym przez Gminę za pośrednictwem Urzędu Gminy w ramach reżimu publicznoprawnego).

W konsekwencji odnośnie nabywanych towarów i usług w związku z ww. inwestycją, Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków, lecz jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi służą/będą służyły do wykonywania przez nią czynności opodatkowanych VAT.

Organ podkreślił, że z uwagi na treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązkiem Gminy, w pierwszej kolejności, jest/będzie przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są/będą związane. Ma/będzie miał zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności jest/będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur dokumentujących zakupy, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Zdaniem organu, skoro – jak wynika z treści wniosku – Gmina jest/będzie

w stanie przyporządkować kwoty podatku naliczonego do czynności opodatkowanych, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia tylko tego podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, który jest/będzie związany z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej Gminy, brak jest/będzie natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych

z opodatkowania oraz niepodlegających temu podatkowi.

Organ stwierdził, że w związku z tym, iż Gmina jest/będzie w stanie przyporządkować dokonane nabycia do czynności opodatkowanych nie jest/nie będzie zobowiązana do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy (pytanie nr [...]) oraz w oparciu o kryterium realnego zużycia rocznego wody i ścieków przez klientów komercyjnych Zakładu (tj. mieszkańcy i firmy z terenu Gminy)

w całkowitym rocznym zużyciu wody i ścieków (obejmującym zarówno odbiorców zewnętrznych jak i wewnętrznych Gminy) (pytanie nr [...]) jak również w oparciu

o rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (pytanie nr [...]).

W związku z powyższym organ nie udzielił odpowiedzi na piąte pytanie zadane we wniosku, gdyż Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie

w sytuacji uznania stanowiska do pytania nr [...] za prawidłowe.

Na koniec organ zaznaczył, że niniejsza interpretacja została wydana przy założeniu, że Gmina jest w stanie przyporządkować kwoty podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług służących wykonaniu czynności polegających na dostawie wody, odprowadzaniu ścieków i wywozie nieczystości, wyłącznie do czynności opodatkowanych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie organ poinformował, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii kwalifikowalności podatku od towarów i usług, gdyż organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, bowiem kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Nie zgadzając się z powyższą interpretacją Strona złożyła skargę do tut. Sądu. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła:

1. obrazę prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 86 w związku z art. 90

i 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa

o VAT) co doprowadziło do uznania za nieprawidłowe jej stanowiska w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych

z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia

w wodę i odbioru ścieków,

2. obrazę prawa materialnego poprzez dokonanie niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 2a i art. 15 ust. 6 ustawy

o VAT co doprowadziło do uznania za nieprawidłowe stanowiska, że wydatki jej na inwestycje wodno-kanalizacyjne są związane z działalnością gospodarczą nie zaś działaniem jako organu władzy publicznej,

3. obrazę prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 86 ust. 2a-2h ustawy

o VAT co doprowadziło do uznania za nieprawidłowe stanowiska w zakresie sposobu kalkulacji wysokości prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków,

4. obrazę prawa materialnego poprzez dokonanie niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 22 ustawy o VAT

i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193),

5. naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, co miało bezpośredni wpływ na wynik sprawy,

6. naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niedostateczne wyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się Dyrektor KIS de facto odmawiając zajęcia stanowiska, co do pytań 2-5 wniosku.

Mając na uwadze powyższe zarzuty, Gmina wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2018r. poz. 1302 - dalej "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz.U. z 2016r., poz. 1066), stanowiąc

w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast w myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną interpretację z punktu widzenia jej zgodności z prawem Sąd uznał, że nie narusza ona prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

W kontekście rozpoznawanej sprawy należy w pierwszej kolejności wskazać, że zakres przedmiotowy postępowania interpretacyjnego wyznacza treść wniosku

o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Podkreślić trzeba, że specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ wydający taką interpretację może "poruszać się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). O ile w ramach zwykłego postępowania podatkowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, organ podatkowy obowiązany jest do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych, rzeczywiście zaistniałych (zgodnie z art. 122 O.p.), o tyle zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 897/10, LEX nr 976050). Wynikający z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie są uprawnione ani do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych, które nie zostały przedstawione w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1523/10, LEX nr 1123044).

Zauważyć należy, że pełny i wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenie przyszłe), istotny jest również z uwagi na funkcję ochronną (gwarancyjną) interpretacji, skoro wywołuje ona skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniały stan faktyczny i projektowane zdarzenie przyszłe pokrywać się będą z opisem podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja straci swoją aktualność.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że zagadnienie będące przedmiotem rozstrzygnięcia przez organ interpretacyjny dotyczy prawa skarżącej do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z projektem pn. "Budowa sieci kanalizacji sanitarnej z przyłączami w miejscowości B., G. B. – etap II, część II".

Gmina na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego zadała pięć pytań, które skonstruowała w sposób kaskadowy, uzależniając kolejne pytania od odpowiedzi na pytanie wcześniejsze. Generalnie zagadnienie przedstawione organowi interpretacyjnemu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy w sytuacji przedstawionej we wniosku Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z projektem pn. "Budowa sieci kanalizacji sanitarnej z przyłączami w miejscowości B., G. B. – etap II, część II", a jeśli nie, to jaki prewspółczynnik powinna zastosować.

Wyjaśnić należy, że jak stanowi treść art. 86 ust. 2a ustawy o VAT,

w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku,

o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego,

o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". W art. 86 ust. 2a zdanie drugie zawarto regułę interpretacyjną, że sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Jak wynika zaś z dalszych zapisów ustawy podatkowej (art. 86 ust. 2b ustawy o VAT), sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych nabyć, jeżeli: po pierwsze, zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz po drugie, obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku,

o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Normodawca w art. 86 ust. 2c ustawy

o VAT wskazał przykładowe ("w szczególności") metody obliczenia prewspółczynnika służącego odliczeniu podatku VAT w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych (podlegających i niepodlegających systemowi VAT). Zatem ustawodawca w ustawie nie stworzył katalogu zamkniętego sposobu obliczania prewspółczynnika i podatnicy mogą zastosować jedną z metod wskazanych w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, bądź wybrać inną, tzw. alternatywną,

o ile spełnione zostaną przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Jednocześnie na mocy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT Minister Finansów rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej

w przypadku niektórych podatników, dla wymienionych w tym rozporządzeniu podmiotów ustalił odrębny sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności gospodarczej i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazał dane, na podstawie których obliczana jest kwota podatku naliczonego. Rozporządzenie dotyczy m.in. jednostek samorządu terytorialnego.

We wniosku o wydanie interpretacji Gmina podała, że przystępuje do realizacji projektu "Budowa sieci kanalizacji sanitarnej z przyłączami w miejscowości B., G. B. – etap II, część II" w ramach operacji typu "Gospodarka wodno-ściekowa" w ramach poddziałania "Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii" w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (dalej zwany: "Projektem"). Gmina wnioskuje o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, gdyż jest ona wymagana dla potrzeb ww. Projektu i zobowiązana jest ją załączyć do wniosku

o płatność. Gmina jest w stanie przyporządkować kwoty podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług służących wykonaniu czynności polegających na dostawie wody, odprowadzaniu ścieków i wywozie nieczystości, wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. W etapie objętym wnioskiem nie będą przyłączane budynki Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, Zakładu, szkół ani przedszkoli. Przede wszystkim, przyłączone będą budynki nabywców komercyjnych, którzy będą otrzymywać od Gminy faktury za usługi wodno-kanalizacyjne (wystawcą będzie Zakład). Zostanie jednak przyłączony budynek Urzędu Gminy. Jednakże, zdaniem Gminy, nie świadczy to o tym, że sieć kanalizacji będzie wykorzystywana na rzecz jej jednostek.

Zauważyć należy, że stan faktyczny przedstawiony przez Gminę we wniosku

o wydanie interpretacji zawiera sprzeczności. Z jednej bowiem strony Gmina podaje, że "(...) Część dostaw wody i odbioru ścieków realizowana jest na rzecz jednostek budżetowych Gminy." Następnie podaje, że "Gmina jest w stanie przyporządkować kwoty podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług służących wykonaniu czynności polegających na dostawie wody, odprowadzaniu ścieków

i wywozie nieczystości, wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. W etapie objętym wnioskiem nie będą przyłączane budynki Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, Zakładu, szkół ani przedszkoli. Przede wszystkim, przyłączone będą budynki nabywców komercyjnych, którzy będą otrzymywać od Gminy faktury za usługi wodno-kanalizacyjne (wystawcą będzie Zakład). Zostanie jednak przyłączony budynek Urzędu Gminy. Jednakże, zdaniem Gminy, nie świadczy to o tym, że sieć kanalizacji będzie wykorzystywana na rzecz jej jednostek."

Powyższe sprzeczności dostrzegł organ i wezwał skarżącą pismem z dnia [...] października 2018r. do doprecyzowania przedstawionych stanów faktycznych

i zdarzeń przyszłych poprzez jednoznaczne wskazanie, czy sieć kanalizacji sanitarnej z przyłączami w miejscowości B., G. B. – etap II, część II,

o której mowa we wniosku, będzie wykorzystywana na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy. W odpowiedzi na to wezwanie Gmina ponownie stwierdziła, że w etapie objętym wnioskiem nie będą przyłączane budynki Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, Zakładu, szkół ani przedszkoli. Przede wszystkim, przyłączone będą budynki nabywców komercyjnych, którzy będą otrzymywać od Gminy faktury za usługi wodno-kanalizacyjne (wystawcą będzie Zakład). Zostanie jednak przyłączony budynek Urzędu Gminy. Jednakże, zdaniem Gminy, nie świadczy to o tym, że sieć kanalizacji będzie wykorzystywana na rzecz jej jednostek.

Mając na uwadze tak przedstawiony stan faktyczny organ w zaskarżonej interpretacji stwierdził m.in., że skoro – jak wynika z treści wniosku – Gmina jest/będzie w stanie przyporządkować kwoty podatku naliczonego do czynności opodatkowanych, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia tylko tego podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, który jest/będzie związany z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej Gminy, brak jest/będzie natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych

z opodatkowania oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zaznaczył jednocześnie, że niniejsza interpretacja została wydana przy założeniu, że Gmina jest w stanie przyporządkować kwoty podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług służących wykonaniu czynności polegających na dostawie wody, odprowadzaniu ścieków i wywozie nieczystości, wyłącznie do czynności opodatkowanych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W ocenie Sądu, organ interpretacyjny pomimo pewnej niekonsekwencji

w uzasadnieniu, prawidłowo rozstrzygnął zagadnienie przedstawione we wniosku.

Przypomnieć bowiem należy, że w ramach postępowania, którego przedmiotem jest udzielenie interpretacji organ podatkowy nie prowadzi postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego, lecz odnosi się wyłącznie do stanu faktycznego opisanego we wniosku. Bez znaczenia jest również to, czy opisane zdarzenia rzeczywiście wystąpiły lub wystąpią, a ich przebieg był/będzie rzeczywiście taki jak przedstawiony przez wnioskodawcę. Zarówno organ wydający interpretację oraz sąd administracyjny są związani podanym we wniosku stanem faktycznym. Nie mogą zatem przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę. Nie ulega wątpliwości, że organ w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej nie jest uprawniony do ingerencji w stan faktyczny zawarty we wniosku o interpretację.

Skoro Gmina w opisie stanu faktycznego podała, że jest w stanie przyporządkować kwoty podatku naliczonego związanego z zakupami towarów

i usług służących wykonaniu czynności polegających na dostawie wody, odprowadzaniu ścieków i wywozie nieczystości, wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, to zasadnie organ stwierdził, że w takim zakresie będzie przysługiwać jej prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powyższa konkluzja czyni bezprzedmiotowym odnoszenie się do pozostałych pytań (2-5) zawartych we wniosku.

Sąd zaznacza, że powyższy wyrok nie stanowi odstępstwa od dotychczasowej linii orzeczniczej tut. Sądu w kwestii ustalania sposobu określenia proporcji zwanego też prewspółczynnikiem. W dalszym ciągu tut. Sąd stoi na stanowisku, że podatnikowi przysługuje prawo wyboru prewspółczynnika, bowiem to podatnik, najlepiej jest zorientowany w specyfice prowadzonej przez siebie działalności, zna jej uwarunkowania, determinujące dobór sposobu określenia proporcji uwzględniającego specyfikę działalności i dokonywanych nabyć. Wyrok niniejszy jest jedynie odpowiedzią na taki, a nie inny stan faktyczny.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę jako niezasadną oddalił.