Postanowienie NSA, sygn. akt I GSK 1651/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Wznowiono postępowanie i oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 281, art. 282 § 1 i § 2 oraz art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Biernat Sędziowie NSA Jan Kacprzak (spr.) Czesława Socha Protokolant Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi o wznowienie postępowania P. P. Spółki z o.o. w W. zakończonego postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 kwietnia 2005 r. sygn. akt GSK 1265/04 w sprawie ze skargi kasacyjnej P. P. Spółki z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 maja 2004 r. sygn. akt V SA 1111/03 w sprawie ze skargi P. P. Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie z dnia [...] lutego 2003 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. wznawia postępowanie, 2. uchyla postanowienie z dnia 12 kwietnia 2005 r., 3. oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 26 maja 2004 r., sygn. akt V SA 1111/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę P.P. Sp. z o.o. w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie z dnia [...] lutego 2003 r., nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w Warszawie z dnia [...] stycznia 2002 r. w przedmiocie uznania za nieprawidłowe zgłoszenia celnego z dnia [...] stycznia 2000 r. SAD, nr [...] w zakresie wartości celnej oraz długu celnego określonego dla leków sprowadzanych z Belgii.

Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekał w następującym stanie sprawy:

Zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z dnia [...] stycznia 2000 r. agencja celna Przedsiębiorstwo Spedycji Międzynarodowej C. H. w W. działając jako przedstawiciel Spółki z o.o. w Warszawie P.& U., zgłosiła do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu towaru sprowadzanego z Belgii. Do powyższego zgłoszenia dołączone zostały faktury handlowe: IN [...] i IN [...] z dnia [...] stycznia 2000 r. wystawione przez eksportera, firmę P. & U. S.A. z L. oraz Deklaracja Wartości Celnej. Z dokumentów tych wynikało, iż wartość transakcyjna towaru wynosiła [...] USD.

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2002 r., nr [...], Dyrektor Urzędu Celnego w Warszawie uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej oraz długu celnego i orzekając w tym zakresie ustalił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości ustalonej z uwzględnieniem udzielonego importerowi przez eksportera rabatu obniżającego o 33% i 50% fakturowane pierwotnie należności eksportera.

Decyzją z dnia lutego 2003 r., nr [...], wydaną na skutek odwołania, Dyrektor Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej.

W uzasadnieniu organ wskazał, iż w wyniku przeprowadzonej u importera kontroli ujawniono zawartą przez niego z eksporterem umowę o sprzedaży, dystrybucji i wsparciu technicznym z dnia [...] stycznia 1996 r., która przewidywała stosowanie w imporcie leków rabatów udzielanych importerowi według zasad ustalonych okresowo przez te podmioty, zaś rabaty te realizowane były na podstawie not kredytowych eksportera, określających wysokość otrzymywanych przez importera rabatów. Organ wskazał, że właściwa dla zgłoszenia celnego w niniejszej sprawie wysokość rabatu wynikała z not kredytowych wystawionych w dniu [...] stycznia 2000 r.: nr [...] obniżająca wartość importowanych leków o 33%, nr [...] obniżająca wartość importowanych leków o 50% i nr IN [...]obniżającą wartość importowanych leków z pozycji 1, 2 i 3 zgłoszenia celnego o 33%.

Organ wskazał, że polska spółka przekazywała zagranicznemu kontrahentowi środki pieniężne w kwotach wynikających z faktur handlowych pomniejszonych o kwoty wynikające z not kredytowych, na co wskazywały zapisy księgowe polskiej spółki.

W tym stanie rzeczy uzasadniona była, zdaniem organu odwoławczego, korekta (obniżenie) wartości celnej dokonanej przez organ celny pierwszej instancji w oparciu o art. 23 § 1 Kodeksu celnego.

Oddalając skargę na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, iż w sprawie istotna była kwestia, czy wartością transakcyjną, wyznaczającą w myśl art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartość celną towaru, jest fakturowana przez eksportera cena pomniejszona o kwotę uzyskanego przez importera rabatu, czy cena w wysokości określonej w fakturach, nie uwzględniającej obniżki z tytułu rabatu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zauważył, iż zawarta przez skarżącą spółkę z eksporterem umowa sprzedaży leków objętych zgłoszeniem celnym z dnia [...] stycznia 2000 r. wykonana została w czasie obowiązywania zawartego przez te podmioty porozumienia – umowy z dnia [...] stycznia 1996 r., które to porozumienie stanowiło, że rabat udzielany będzie jako marża brutto konieczna dla skompensowania kosztów poniesionych w związku z promocją, sprzedażą i dystrybucją oraz że zasady rabatu będą ustalane okresowo, co zdaniem Wojewódzkiego Sądu stanowiło istotną część składową aktu sprzedaży importowanych leków objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego poza sporem było, iż w praktyce tego rodzaju uzgodnień zasad dotyczących rabatu strony nie dokonywały, skarżąca otrzymywała rabat według dokumentów rozliczeniowych w postaci not kredytowych eksportera, a więc w istocie źródłem uprawnienia importera do rabatu była umowa – porozumienie z dnia [...] stycznia 1996 r. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu uzasadnia to ocenę, iż w ramach generalnej zasady kazualności czynności cywilno – prawnych, przyczyną – podstawą – usprawiedliwiającą udzielenie rabatu przez eksportera był sam fakt importu leków przez skarżącą, nie zaś wsparcie techniczne skarżącej bądź wzajemne jej świadczenia, a w szczególności promocja bądź dystrybucja. Wojewódzki Sąd wskazał, że świadczenia takie nie zostały udokumentowane i nie stanowiły one kryterium kształtującego wysokość rabatu i w konsekwencji nie może być on uznany za ekwiwalent tego świadczenia.

W konkluzji Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że zastrzeżony w umowie sprzedaży rabat był czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru w wysokości – pomniejszonej o uzyskany rabat – ceny transakcyjnej wynikającej z faktur eksportera przedstawionych przy zgłoszeniu celnym i tak określona wartość (cena) transakcyjna stanowiła wartość celną towaru zgodnie z zasadą, o której mowa w art. 23 § 1 Kodeksu celnego.

Za chybiony Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał wywód skarżącej o fakultatywności rabatu, z uwagi na fakt, iż porozumienie – umowa z dnia 1 stycznia 1996 r. stanowiła w art. V, że marża w formie rabatu przekazywana będzie importerowi, czyli że udzielenie rabatu przewidziane zostało w umowie obligatoryjnie nie zaś fakultatywnie. Postanowienie to potwierdza dodatkowo, że rabat zastrzeżony został przez strony już w umowie sprzedaży leków.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu nie zachodziła więc sytuacja, gdy – jak w przypadku rabatu postimportowego – czynność prawna będąca źródłem prawa kupującego do rabatu dokonana jest dopiero po dokonaniu zgłoszenia celnego i jego przyjęciu przez organ celny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zauważył, że w niniejszej sprawie po dokonaniu zgłoszenia celnego nastąpiło jedynie otrzymanie not kredytowych eksportera z deklaratywnie określonym, zastrzeżonym umową rabatem.

Wojewódzki Sąd wskazał również, iż strona powinna, w sytuacji gdy nie znała w dniu złożenia zgłoszenia celnego wysokości rabatu, zgodnie z art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego wystąpić z wnioskiem o dokonanie stosowanej korekty zgłoszenia celnego po otrzymaniu noty kredytowej obejmującej rabat, czego strona skarżąca nie uczyniła.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że uzasadniona była w świetle art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego korekta (obniżenie) wartości celnej towaru.

Wojewódzki Sąd Administracyjny nie zgodził się ze stanowiskiem skarżącej dotyczącym nieuwzględnienia przez organy celne noty kredytowej z dnia [...] stycznia 2001 r. nr [...], wobec nieuwzględnienia przedmiotowej noty kredytowej przez organ celny pierwszej instancji, co uniemożliwiało organowi przełożonemu uwzględnienie tej noty z uwagi na zakaz reformationis in peius.

Za chybiony Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał zarzut naruszenia art. 65 § 5 Kodeksu celnego, albowiem decyzja organu celnego pierwszej instancji korygującą zgłoszenie celne z dnia [...] stycznia 2000 r., wydana została w dniu [...] kwietnia 2002 r. i doręczona stronie w dniu [...] kwietnia 2002 r., a więc z zachowaniem trzyletniego terminu, o którym mowa w art. 65 § 4 Kodeksu celnego. Decyzja organu odwoławczego z dnia [...] lutego 2002 r. stanowiła instancyjną kontrolę legalności decyzji administracyjnej organu pierwszej instancji i utrzymując ją w mocy nie zawierała rozstrzygnięcia korygującego elementy zgłoszenia celnego ponad korektę dokonaną przez organ celny pierwszej instancji, a w konsekwencji jej wydanie nie podlegało czasowemu ograniczeniu przewidzianemu w art. 65 § 5 Kodeksu celnego.

Za niezasadny Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał również zarzut naruszenia przez organy celne art. 246 § 3 Kodeksu celnego, z uwagi na fakt, iż okoliczności niniejszej sprawy uzasadniają tezę, że skarżąca w dniu zgłoszenia celnego miała świadomość, że wskazana przez nią wartość celna towarów nie pokrywa się z ceną należna i to działanie doprowadziło do zaksięgowania kwoty długu celnego niewynikającej z obowiązujących przepisów.

Za bezprzedmiotowe Wojewódzki Sąd uznał powoływanie się przez skarżącą na rozporządzenie ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1998 r., dotyczącego marż urzędowych w obrocie lekami, podczas gdy w niniejszej sprawie chodzi o wartość (cenę) transakcyjną towaru w stosunku prawnym sprzedaży między importerem i kontrahentem zagranicznym, określającym wartość celną przedmiotu importu.

Za bezzasadny Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał także zarzut naruszenia art. 21 Kodeksu celnego, bowiem określenie rzeczywistej wartości celnej towaru jest niezbędne zarówno dla prawidłowego ustalenia kwoty długu celnego jak i pozostałych należności podatkowych związanych z importem towaru.

W związku z brakiem naruszenia przepisów postępowania w stopniu, który miałby wpływ na wynik sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podzielił zarzutu skarżącej, że postępowanie celne prowadzone było w sposób nie budzący zaufania do organów celnych – art. 121 Ordynacji podatkowej.

Skargą kasacyjną P. P. Sp. z o.o. w W. zaskarżyła powyższy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

Wyrokowi zarzuciła naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego :

- art. 21 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 Kodeks celny poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż przepis ten może być stosowany dla innych celów niż w nim wskazano,

- art. 23 § 1 w zw. z art. 65 § 3 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż wartość celna towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego stanowiąca podstawę dla określenia wymagalnych należności celnych powinna być zmniejszona o wartość rabatów przyznanych po dniu przyjęcia zgłoszenia celnego,

- art. 64 Kodeksu celnego i wydanego na jego podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. z 1999, Nr 104, poz. 1193), poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na nie zastosowaniu powyższych regulacji w przedmiotowej sprawie,

- art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż nakłada on na spółkę obowiązek wystąpienia o korektę wartości celnej w przypadku otrzymania rabatu postimportowego,

- art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w wyniku dokonania jego błędnej wykładni,

- art. 246 § 3 Kodeksu celnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym przyjęciu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż spółka dokonując zgłoszenia celnego w sposób świadomy nie oparła się na wszystkich dostępnych informacjach, mogących mieć wpływ na prawidłowe określenie wartości celnej;

2. przepisów postępowania:

- art. 134 § 1, art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 ust 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 Nr 153, poz. 1270) – zwanej dalej p.p.s.a. – poprzez nie rozpatrzenie sprawy w jej granicach oraz nieuchylenie decyzji organów celnych na podstawie zebranego materiału w sprawie:

a) co doprowadziło do legalizacji prowadzenia przez organy celne postępowania wbrew artykułom 120, 121, 122, 123 § 1 oraz 187 Ordynacji podatkowej ,

b) jak również poprzez utrzymanie w mocy decyzji wydanych bez podstawy prawnej umożliwiającej zarówno Naczelnikowi Urzędu Celnego jak i Dyrektorowi Izby Celnej upoważnienie pracowników kierowanych przez nich jednostek do wydawania decyzji w ich imieniu, wbrew brzmieniu art. 143 i 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, oraz

c) poprzez utrzymanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny decyzji Dyrektora Izby Celnej, która to decyzja została wydana po upływie 3 lat od dnia dokonania przez spółkę zgłoszenia celnego, co stoi w sprzeczności z normą art. 65 § 5 Kodeksu celnego,

- art. 145 1 ust 1 lit c p.p.s.a. poprzez nieuchylenie decyzji organów celnych na podstawie zebranego materiału w sprawie, co doprowadziło do legalizacji nie zastosowania się przez Dyrektora Izby Celnej do treści art. 233 § 1 pkt 2 lit a) Ordynacji podatkowej.

W piśmie procesowym z dnia [...] kwietnia 2005 r. skarżąca Spółka wniosła :

- o przeprowadzenie na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. uzupełniającego postępowania dowodowego z załączonych do pisma dokumentów otrzymanych przez Spółkę z sekretariatu Rady Unii Europejskiej oraz ze wskazanych dokumentów uzyskanych z Ministerstwa Spraw Zagranicznych oraz Urzędu Komitetu Integracji Europejskiej na okoliczność, że toczące się postępowanie przed Radą Stowarzyszenia stanowi zagadnienie wstępne w rozpatrywanej sprawie;

- o wystąpienie przez Naczelny Sąd Administracyjny do Ministerstwa Spraw Zagranicznych oraz Urzędu Komitetu Integracji Europejskiej na podstawie art. 248 § 1 i art. 250 § 1 K.p.c. w związku z art. 106 § 5 P.p.s.a. z żądaniem udostępnienia całej dokumentacji dotyczącej toczącego się przed Radą Stowarzyszenia sporu pomiędzy Wspólnotą Europejską a Rzeczypospolitą Polską;

- o zawieszenie postępowania w sprawie z powodu postępowania wszczętego na podstawie art. 105 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzecząpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli dnia 16 grudnia 1991 r. (Dz.U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38 ze zm.);

- o odroczenie posiedzenia w niniejszej sprawie na podstawie art. 99 w zw. z art. 193 P.p.s.a. w przypadku nie zawieszenia postępowania z urzędu;

- o zwrócenie się przez Naczelny Sąd Administracyjny do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu z wnioskiem o rozpatrzenie pytania prejudycjalnego na podstawie art. 234 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę następującej treści: "Czy decyzja Rady Stowarzyszeniowej lub arbitrów wydana na mocy art. 105 Układu Europejskiego po dniu 1 maja 2004 r. w związku z wnioskiem o wszczęcie postępowania arbitrażowego złożonym przed dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej (wniosek Rady Unii Europejskiej z dnia 29 kwietnia 2004 r.) stanowi część prawa wspólnotowego i jest wiążąca po tej dacie (tj. po 1 maja 2004 r. ) dla Stron Układu".

Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2005 r., wydanym na podstawie art. 189 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i odrzucił skargę P. P. Spółka z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie z dnia [...] lutego 2003 r., nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w Warszawie z dnia [...]lutego 2003 r. nadana została w dniu [...] lutego 2003 r. przesyłką poleconą nr [...] na adres pełnomocnika skarżącej i odebrana została w dniu [...] lutego 2003 r.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że zgodnie z art. 53 § 1 p.p.s.a., skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego wnosi się w terminie 30 dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie. W niniejszej sprawie skarga z dnia [...] marca 2003 r., adresowana do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie została nadana w Urzędzie Pocztowym Warszawa [...] w dniu [...] marca 2003 r. przesyłką poleconą. Termin do wniesienia skargi upływał zaś w dniu [...] marca 2003 r. W związku z tym podlegała ona odrzuceniu, gdyż strona skarżąca nie wystąpiła wnioskiem p przywrócenie terminu do jej wniesienia.

P. P. Sp. z o.o. wniosła skargę o wznowienie postępowania, żądając na podstawie art. 271 pkt 2 p.p.s.a. wznowienia postępowania z powodu jego nieważności, na skutek pozbawienia strony możliwości działania poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 91 § 3 p.p.s.a., to jest niezarządzenie stawienia się strony osobiście lub przez pełnomocnika w celu dokładniejszego wyjaśnienia sprawy, oraz naruszenie przepisu art. 106 § 3 p.p.s.a. poprzez nieprzeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu.

W oparciu o art. 282 § 2 p.p.s.a. skarżąca wniosła o zmianę zaskarżonego orzeczenia i rozpatrzenie skargi kasacyjnej spółki.

W uzasadnieniu, wnoszący skargę o wznowienie postępowania nie zgodził się z argumentacją Naczelnego Sądu Administracyjnego w kwestii dotyczącej uchybieniu terminowi do wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Kluczową kwestią dla stwierdzenia, czy spółka wniosła skargę w terminie, była data nadania przesyłki ze skargą, odczytana ze stempla pocztowego. Data widoczna na przedmiotowym stemplu mogła być odczytana na różne sposoby, jednakże zgodnie z treścią załącznika do Zarządzenia nr 69 z dnia 1 grudnia 2000 r. Dyrektora Generalnego Poczty Polskiej, datownik urzędowy składający się z ośmiu cyfr wyraża kolejno: dzień miesiąca, miesiąc, ostatnie dwie cyfry roku oraz godzinę. Wobec powyższego datę ze stempla pocztowego na przesyłce poleconej należało odczytać jako [...] marca 2003 r. godzina 22:00, a tym samym skarga została wniesiona przez spółkę w terminie.

Zdaniem skarżącej spółki fakt, iż kwestia daty stempla pocztowego na potwierdzeniu nadania przesyłki poleconej zawierającej skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej była niezbędna do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny powinien z urzędu, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. przeprowadzić dowód uzupełniający z dokumentu. Skarżąca podkreśliła, że na skutek pozbawienia strony możności działania poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 91 § 3 p.p.s.a., to jest niezarządzenie stawienia się strony osobiście lub przez pełnomocnika w celu dokładniejszego wyjaśnienia sprawy, pełnomocnik spółki nie miał możliwości wystąpienia z wnioskiem o przeprowadzenie dowodu z powyżej wskazanego dokumentu.

Pismem z dnia [...] stycznia 2006 r., nadanym w dniu [...] stycznia 2006 r., skarżąca Spółka uzupełniła skargę o wznowienie postępowania, rozszerzając podstawę wznowienia o przesłankę określoną w art. 272 § 1 p.p.s.a., polegającą na tym, że w wydaniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia [...] maja 2004 r., od którego wniesiona została skarga kasacyjna, a który został uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny a skarga na decyzję Dyrektora Izby Celnej została przez ten Sąd odrzucona, brała udział sędzia E.J., która podlegała wyłączeniu od udziału w sprawie na podstawie art. 19 p.p.s.a., interpretowanego według wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2005 r., sygn. akt SK 53/04 (Dz. U. z 21 grudnia 2005 , nr 250, poz. 2118), stwierdzającego, że przepis ten jest niezgodny z art. 45 Konstytucji RP w zakresie w jakim ogranicza przesłankę wyłączenia sędziego jedynie do stosunku osobistego pomijając inne okoliczności, które mogą mieć wpływ na ocenę bezstronności sędziego.

Skarżąca podniosła, że sędzia E. J. przed powołaniem na stanowisko sędziego NSA pracowała w ścisłym kierownictwie Głównego Urzędu Ceł i z tego powodu miała wpływ na wynik postępowań celnych w sprawach wartości celnej prowadzonych w stosunku do importerów farmaceutyków. Wyrazem tego było pismo z dnia [...] stycznia 2002 r. podpisane przez E.J. jako wiceprezesa GUC, zawierające niekorzystną dla firm farmaceutycznych wykładnię przepisów celnych na potrzeby tych postępowań. Treścią tego pisma kierowały się organy celne przy wydawaniu decyzji w takich sprawach, co miało miejsce także w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją. W związku z tym sędzia E. J. powinna była zażądać swojego wyłączenia ze składu orzekającego w tej sprawie.

Naczelny Sad Administracyjny postanowieniem z dnia 6 grudnia 2006 r., sygn. akt I GSK 1651/05, wydanym na podstawie art. 281 p.p.s.a., postanowił połączyć badanie dopuszczalności wznowienia postępowania z rozpoznaniem sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zaważył co następuje:

Odpis postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 kwietnia 2005 r. został doręczony pełnomocnikowi skarżącej Spółki w dniu [...] maja 2005 r. a skarga o wznowienie postępowania złożona została w dniu [...] lipca 2005 r., a więc przed upływem terminu określonego w art. 277 p.p.s.a.

Skarga o wznowienie opiera się na podstawie określonej w art. 271 pkt 2 p.p.s.a., polegającej na pozbawieniu strony możliwości działania przez to, że sąd rozstrzygnął wątpliwości co do daty wniesienia przez stronę skargi na decyzję, a tym samym co do zachowania terminu do wniesienia skargi, na niekorzyść strony bez powiadomienia jej o powziętych z urzędu wątpliwościach, co uniemożliwiło stronie ustosunkowanie się do nich i ich wyjaśnienie.

Z powyższych względów skargę o wznowienie postępowania należało uznać za dopuszczalną.

Zasadny jest zarzut pozbawienia skarżącej Spółki możliwości wyjaśnienia wątpliwości co do zachowania terminu do wniesienia skargi, jakie Naczelny Sąd Administracyjny podjął z urzędu dopiero na etapie rozpoznawania skargi kasacyjnej.

Trafnie skarżąca Spółka podnosi, że Sąd błędnie odczytał datę stempla pocztowego nadania skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, a mianowicie przyjął datę "[...] 03.03" zamiast prawidłowej daty "[...].03.03". Wniesienie skargi w dniu [...] marca 2003 r. nastąpiło zaś z zachowaniem terminu określonego w art. 53 § 1 p.p.s.a. Nie było zatem podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i odrzucenia skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 189 p.p.s.a.

W tym stanie rzeczy, stosownie do art. 281 i 282 § 1 p.p.s.a., skarga kasacyjna od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia [...] maja 2004 r., sygn. akt V SA 1111/03 podlega merytorycznemu rozpoznaniu po wznowieniu postępowania zakończonego postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 kwietnia 2005 r., sygn. akt 1265/04 i po uchyleniu tego postanowienia.

Jeżeli chodzi o zgłoszoną przez skarżącą Spółkę, w uzupełnieniu skargi o wznowienie postępowania, podstawę wznowienia określoną w art. 272 p.p.s.a., to nie może ona stanowić podstawy do wznowienia postępowania zakończonego powołanym wyżej postanowieniem z dnia 12 kwietnia 2005 r., gdyż w odniesieniu do tego postanowienia kwestia art. 19 p.p.s.a. jest bezprzedmiotowa – w wydaniu tego postanowienia nie uczestniczyła bowiem sędzia E. J.

Ta podstawa wznowienia nie może dotyczyć także wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 maja 2004 r., sygn. akt V SA 1111/03, gdyż został on uchylony powołanym postanowieniem NSA z dnia 12 kwietnia 2005 r., zaś wobec uchylenia tego postanowienia powyższy wyrok WSA nie jest wyrokiem prawomocnym, bo wniesiona od niego skarga kasacyjna podlega merytorycznemu rozpoznaniu, a według art. 270 p.p.s.a. wznowienie dotyczy postępowania zakończonego orzeczeniem prawomocnym.

Z powyższych względów pismo pełnomocnika skarżącej, wnoszące o uzupełnienie skargi o wznowienie postępowania może być potraktowane wyłącznie jako pismo uzupełniające skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia [...] maja 2004 r., sygn. akt V SA 1111/03 o zarzut naruszenia art. 19 p.p.s.a., tj. przepisu postępowania w znaczeniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., które zdaniem skarżącej miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Z uwagi na to, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2005 r., sygn. akt SK 53/04 został wydany i ogłoszony po wniesieniu przez stronę skargi kasacyjnej a przed jej merytorycznym rozpoznaniem, to przy przedstawionych wyżej szczególnych okolicznościach proceduralnych tej sprawy, do powyższego zarzutu naruszenia art. 19 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny ustosunkuje się w ramach rozpoznawania skargi kasacyjnej.

Przy rozpoznawaniu skargi kasacyjnej należy w pierwszym rzędzie odnieść się do wniosków skarżącej Spółki zawartych w piśmie z dnia [...] kwietnia 2005 r.

Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do zawieszenia postępowania sądowego w sprawie na podstawie przesłanek powołanych przez Stronę skarżącą w przytoczonym piśmie, a także podstaw do uzupełnienia materiału dowodowego, uznając, że zgłoszone wnioski dowodowe nie mają znaczenia dla rozpoznania wniesionej skargi kasacyjnej.

Istota zawieszenia postępowania sądowego jest uregulowana na tle materii prawa krajowego. Stosownie do art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., zawieszenie postępowania może nastąpić, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Innymi słowy chodzi tu o sytuację, w której występuje zagadnienie prejudycjalne pozostające w bezpośrednim związku z rozpoznawaną sprawą, a Sąd nie jest władny samodzielnie tego zagadnienia rozstrzygnąć. W takiej sytuacji zawieszenie postępowania pozostającego w związku ze wspomnianym zagadnieniem wstępnym może okazać się konieczne.

Postępowania prowadzone przed Radą Stowarzyszenia w przedmiocie decyzji zakazującej – ze względu na treść odpowiednich przepisów Układu Europejskiego – stosowania wobec firm farmaceutycznych jakichkolwiek sankcji za domniemane naruszenie przepisów o cenach i marżach urzędowych na leki importowane nie dotyczy zagadnienia wstępnego, którego rozstrzygnięcie wpłynie na wynik sprawy zawisłej przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Strona skarżąca powołuje się w tym zakresie na projekt decyzji Rady Stowarzyszenia, który odnosi się do zakazu stosowania środków karnych z tytułu domniemanego naruszania dyskryminujących przepisów dotyczących ustalania cen produktów farmaceutycznych. Jednakże podkreślenia wymaga, że przedmiotem badania w niniejszym postępowaniu sądowym nie jest kwestia kary, lecz problem ustalenia wartości celnej towaru, a ten problem nie pozostaje w bezpośrednim związku z zagadnieniem podniesionym przez stronę skarżącą. Czym innym bowiem jest postępowanie mające na celu ustalenie obiektywnej wartości towaru w obrocie zagranicznym (celnym), a czym innym określenie zasad stosowania środków karnych za naruszanie dyskryminujących przepisów o cenach i marżach farmaceutyków. Okoliczność ta zatem nie może stanowić przesłanki do zawieszenia postępowania w sprawie.

Sąd nie znalazł także podstaw do zwrócenia się do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z pytaniem prejudycjalnym i w związku z tym zawieszenia postępowania w sprawie. W postanowieniach artykułu 234 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską nie chodzi o jakiekolwiek zagadnienie prawne wymagające rozstrzygnięcia, ale o taką tylko kwestię, która odnosi się do aktów Wspólnoty, jest bezpośrednio związana ze sprawą rozstrzyganą przez sąd i w ocenie tego sądu budzi obiektywne wątpliwości. W przeciwnym razie związanie sądów (od orzeczeń, od których nie przysługują środki odwoławcze) bezwzględnym obowiązkiem zawieszenia postępowania i zwrócenia się do ETS z pytaniem prawnym sformułowanym we wniosku strony postępowania byłoby w istocie przeniesieniem rozstrzygania sprawy z sądu krajowego do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Wątpliwości prawne strony skarżącej zawarte w powołanym w piśmie z dnia [...] kwietnia 2005 r. pytaniu prawnym nie stanowią kwestii określonej w art. 234 Traktatu, co pozwala wniosek uznać za bezzasadny, albowiem jak już wyżej stwierdzono, poruszana materia w postępowaniu przed Radą Stowarzyszenia nie dotyczy kwestii pozostającej w bezpośrednim związku z rozpoznawaną sprawą, a zatem decyzja Rady lub arbitrów nie jest niezbędna dla wydania wyroku w niniejszej sprawie. Bez znaczenie zatem dla rozstrzygnięcia zasadności wniesionej skargi kasacyjnej jest znaczenie i skutki dla polskiego porządku prawnego decyzji Rady lub arbitrów.

Niezależnie, należy także zauważyć, że istotą sądowej kontroli – w zakresie odnoszącym się do rozpoznawanej sprawy – jest kontrola legalności decyzji administracyjnej. Jest więc oczywiste, że kontrola ta musi zakładać odniesienie decyzji ostatecznej do stanu faktycznego i systemu prawnego, który był podstawa do ich wydania. Istotne znaczenie ma zatem okoliczność, że kontrolowane decyzje dotyczą zgłoszenia celnego dokonanego przed dniem [...] maja 2004 r. Poruszane zagadnienia (problemy prawne), nie należały więc do sfery prawa bezpośrednio stosowanego przez polskie organy celne i sądy.

Wymienione argumenty sprzeciwiały się również odroczeniu rozprawy, co zgodnie z art. 99 w zw. z art. 193 P.p.s.a. mogłoby nastąpić wyłącznie z ważnej przyczyny.

Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne.

Zgłoszony w sprawie zarzut naruszenia przepisów postępowania w zakresie istotnym i mającym wpływ na wynik sprawy - a to art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 ust. 1 lit. c) p.p.s.a., co doprowadziło - w ocenie strony - do legalizacji postępowania wbrew artykułom 120, 121, 122, 123 § 1, 124, 233 § 1 pkt 2 lit. a) oraz 187 Ordynacji podatkowej - uznać należy za chybiony.

Niewątpliwie Wojewódzki Sąd Administracyjny zobligowany jest, zgodnie z art.145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a., do uchylenia kontrolowanej w toku postępowania sądowoadministracyjnego decyzji, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie zaś z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd pierwszej instancji rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W okolicznościach niniejszej sprawy brak jest podstaw do przyjęcia, że naruszenie przedstawionych przepisów miało miejsce.

Za chybiony uznać należy zarzut dotyczący braku podstawy prawnej do podpisywania decyzji przez upoważnionych pracowników organów celnych. Prawo organów celnych do upoważnienia funkcjonariuszy celnych i pracowników kierowanej jednostki do załatwiania spraw w imieniu organu, w tym do podpisywania decyzji i postanowień wydawanych w postępowaniu celnym, wynikało z przepisu art. 143 Ordynacji podatkowej już od dnia 1 stycznia 1998 r., a więc od dnia, kiedy zgodnie z treścią art. 262 Kodeksu celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Żaden przepis Kodeksu celnego nie wyłączał ani nie zmieniał zasad stosowania przed organami celnymi przepisu art. 143 Ordynacji podatkowej. Stąd też przepis ten, aczkolwiek skierowany do organów podatkowych, był odpowiednio stosowany przed organami celnymi. Zmiana tego przepisu z dniem 1 września 2003 r., polegająca na uzupełnieniu jego treści o uprawnienie dla organów celnych do upoważniania funkcjonariuszy i pracowników do załatwiania spraw w imieniu tych organów, skierowana została do organów celnych jako organów podatkowych. Z dniem 1 września 2003 r. organy celne stały się – w zakresie przewidzianym ustawą z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych – organem podatkowym. Stąd konieczna była zmiana przepisu art. 143 Ordynacji podatkowej, w wyniku której naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej mogą upoważniać podległych funkcjonariuszy i pracowników do podpisywania decyzji także w sprawach podatkowych.

Przepis art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, błędnie oznaczony w skardze kasacyjnej jako art. 240, nie zawiera wymagania, aby osoba podpisująca decyzję z upoważnienia organu, zamieszczała przy podpisie adnotację (informację) o posiadanym upoważnieniu poprzez powołanie się na dokument, którym upoważnienie zostało jej udzielone, lecz wymaga jedynie, aby decyzja zawierała "podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do wydania decyzji (tak m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 28 czerwca 2000 r. sygn. akt III RN 189/99, OSNAPU 2001 nr 8, poz. 248). Organy celne obu instancji rozstrzygające sprawę udzieliły stosownych upoważnień do podpisywania w ich imieniu decyzji i postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym dla osób, które decyzje podpisały, co wynika z dokumentów załączonych do akt wspólnych. Zaskarżone decyzje zawierają adnotację "z upoważnienia", imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby podpisującej.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 65 § 5 Kodeksu celnego, bowiem, jak wskazał to Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, decyzja Dyrektora Izby Celnej była wyrazem kontroli legalności decyzji organu celnego pierwszej instancji i nie zawierała rozstrzygnięcia korygującego elementy zgłoszenia celnego ponad korektę dokonaną przez ten organ, a zatem nie podlegała czasowemu ograniczeniu, o którym mowa w art. 65 § 5 Kodeksu celnego.

Rozważając pozostałe zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej należy stwierdzić, co następuje:

Po pierwsze, artykuł V Umowy wyraźnie stanowi, że marża w formie rabatu "przekazywana będzie" importerowi, czyli, że udzielenie rabatu przewidziane zostało jako obligatoryjne, a nie fakultatywne. Nie można podzielić stanowiska skarżącej, że rabat został udzielony dopiero po dokonaniu zgłoszenia celnego, na podstawie odrębnej noty kredytowej. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że z zawartej w dniu 1 stycznia 1996 roku Umowy wynika, że miała ona na celu określenie rabatów, czyli zniżek ilościowych, upustów od ustalonej ceny towaru. W związku z powyższym, nie jest możliwe oderwanie rabatu od ceny towaru i przyjęcie, że rabat nie jest elementem kształtującym cenę, na tej tylko podstawie, że jego konkretna wysokość nie była znana w momencie dokonania zgłoszenia celnego. Rabat odnoszący się do ceny towaru kształtuje cenę, niezależnie od tego, kiedy został faktycznie przyznany i jakie powody uzasadniały jego udzielenie. Umowa określała wyczerpująco warunki i zasady nabycia prawa do rabatu. Pomimo, że wysokość rabatu nie była wyraźnie sprecyzowana, to w myśl powszechnej w obrocie handlowym zasady wolności kontraktowej, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania i określić również sposób i czas ustalenia ceny sprzedaży. Strony mogą także określić cenę poprzez wskazanie podstaw do jej ustalenia, co oznacza, że cena zostanie ostatecznie skonkretyzowana dopiero po zawarciu umowy sprzedaży. W rozpatrywanej sprawie choć wysokość rabatu nie była znana w chwili zakupu, to znany był fakt zaistnienia rabatu. Nie jest zatem zasadne stwierdzenie, że rabat powstał dopiero na podstawie noty kredytowej dostawcy, czyli po dokonaniu zakupu leków i po ich zgłoszeniu do procedury celnej. W świetle umowy, nota kredytowa dotycząca rabatu stanowiła jedynie czynność następczą, potwierdzającą wykonanie zobowiązania wynikającego z umowy. Jak już wcześniej podkreślono, strony w zasadzie swobodnie ustalają warunki sprzedaży, w tym swoje zobowiązania dotyczące ceny. Cena jest elementem konstytuującym umowę sprzedaży, ale to nie oznacza, że musi być ostatecznie ustalona w chwili zawarcia umowy i że nie może zostać przez strony umowy później skonkretyzowana lub zmieniona. Jeżeli zatem po zawarciu umowy sprzedaży, sprzedający udzielił kupującemu świadczenia dotyczącego bezpośrednio zakupionego towaru i powodującego obniżenie jego pierwotnie ustalonej ceny, to nie ma podstaw do przyjęcia, że to świadczenie nie jest elementem ceny, ponieważ nie pozostaje w ścisłym związku czasowym z zawarciem umowy sprzedaży. Zasady dotyczące ustalania ceny mają charakter ogólny i odnoszą się również do transakcji w międzynarodowym obrocie handlowym, a więc zakupu towarów w imporcie, podlegających zgłoszeniu do procedury celnej. Prawo celne zawiera szereg regulacji specyficznych, właściwych tylko temu systemowi prawa. Nie ingeruje jednak w podstawowe instytucje prawne odnoszące się do obrotu gospodarczego. W Kodeksie celnym nie ma żadnych przepisów prawnych, które uzasadniałyby stwierdzenie, że ustalenia co do ostatecznej ceny towaru importowanego mogą być czynione tylko do chwili przyjęcia zgłoszenia celnego czy dopuszczenia towaru do obrotu.

Po drugie, nie jest uzasadniony zarzut naruszenia rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych, w tym w szczególności załącznika nr 6 do rozporządzenia, który między innymi dotyczy sposobu wypełniania pola 45 dokumentu SAD. Zdaniem skarżącej w polu 45 podlegały wykazaniu tylko rabaty/upusty wynikające z treści faktury. Interpretacja skarżącej nie uwzględnia jednak, że faktura nie jest jedynym dokumentem służącym do ustalenia wartości celnej, gdyż Rozporządzenie Ministra Finansów określa jedynie przykładowo dokumenty, jakie należy dołączyć do zgłoszenia celnego (§ 206 i § 209 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów). Faktura lub inny dokument stanowi podstawę ustalenia wartości celnej. Dołączona faktura nie odzwierciedlała rzeczywistej wartości celnej. Z niewadliwych ustaleń stanowiących podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia bowiem wynika, że rabat przysługiwał już w chwili zgłoszenia celnego. Skarżąca Spółka deklarując wartość celną towaru była zobowiązana do ujawnienia umowy łączącej ją z eksporterem. Strona jest obowiązana do złożenia wszystkich dokumentów, które mają znaczenie dla określenia wartości celnej, w sytuacji gdy faktura nie odzwierciedla wartości celnej towaru. W razie uchybienia temu obowiązkowi organy celne są uprawnione do zakwestionowania wiarygodności zadeklarowanej ceny transakcyjnej (art. 23 § 7 Kodeksu celnego).

Reasumując, należy stwierdzić, że nie ma jednego, jednolitego "wzoru" wymagań dotyczących zgłoszenia celnego. Zgłaszający jest zobowiązany do ujawnienia w dokumencie SAD rzeczywistej wartości celnej i powinien zatem przedstawić organom celnym wszystkie dokumenty odnoszące się do importowanego towaru, które są niezbędne do przeprowadzenia procedury celnej, w tym do prawidłowego ustalenia jego wartości celnej. Treść powołanego § 206 rozporządzenia Ministra Finansów, w którym użyto w ust. 1 słowa "w szczególności", a w pkt 13 mowa jest o innym dokumencie służącym do ustalenia wartości celnej, wskazuje na bezzasadność wywodów skarżącej, wiążącej obowiązek podania w dokumencie SAD (pole 45) informacji o udzielonym rabacie tylko wówczas, gdy rabat został uwidoczniony w fakturze. Instrukcja do pola 45 dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy wartość celna wynika z prawidłowo sporządzonej faktury. W sytuacji, gdy wysokość należnej ceny wynika także z innych dokumentów, zgłaszający towar winien je dołączyć do zgłoszenia celnego. Zasadnicze znaczenie dla ustalenia wartości celnej towarów ma bowiem wartość transakcyjna. Przepisy Kodeksu celnego odnoszą wartość transakcyjną do ceny rzeczywistej i ostatecznej. Kodeks celny definiuje wartość transakcyjną jako cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany (art. 23 § 1 Kodeksu). Obowiązki strony wynikające z Rozporządzenia Ministra Finansów należy zatem interpretować w związku z obowiązkiem prawidłowego zgłoszenia celnego umożliwiającego ustalenie ceny transakcyjnej, a nie ceny wstępnej, prowizorycznej, która już w chwili zgłoszenia celnego nie odpowiada rzeczywistej. Argumentacja zawarta w skardze kasacyjnej pozostaje w oderwaniu od obowiązku zamieszczenia w fakturze wszelkich elementów kształtujących cenę towaru oraz obowiązku przedstawienia przez importera wszystkich dokumentów wpływających na rzeczywistą wysokość ceny. Nie można zatem skutecznie powoływać się na treść samej faktury, która zawiera dane niepełne i przez to nie może być miarodajna dla ustalenia faktycznej, całkowitej płatności za towar. Należy także zauważyć, że uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe uzasadniają okoliczności, które zaistniały i zostały ujawnione już po przyjęciu zgłoszenia. Gdyby nawet podzielić argumentację strony skarżącej, że w chwili zgłoszenia celnego brak było wystarczających przesłanek do określenia wysokości rabatów, to okoliczność ta nie ma znaczenia dla przesłanek uzasadniających wydanie decyzji na podstawie art. 65 § 4 Kodeksu celnego o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Zgłoszenie celne dokonane przez stronę nie było prawidłowe, gdyż na jego podstawie nie można było określić rzeczywistej wartości transakcyjnej.

Po trzecie, naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię strona uzasadniała naruszeniem art. 21, art. 23 § 1 w związku z art. 65 § 3 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Zdaniem skarżącej, brak jest podstaw do określenia przez organy celne wartości celnej dla celów innych, niż wskazanych w art. 21 Kodeksu celnego. Skarżąca podniosła także, że z powołanych przepisów wynika, że wartość celna towaru ustalona na podstawie wartości transakcyjnej, czyli ceny należnej za importowane leki, to wyłącznie wartość na dzień dokonania zgłoszenia celnego wynikająca z faktury zakupu.

Analizując zasadność podniesionych zarzutów należy zauważyć, że przedmiotem decyzji organów celnych było uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Decyzja taka może dotyczyć wszystkich elementów zgłoszenia celnego, w tym także wartości celnej. Możliwość wydania decyzji nie wyłącza okoliczność, że stawka celna jest zerowa. Organy celne dokonały oceny prawidłowości czynności zgłoszenia celnego. Zgłoszenie celne jest czynnością, poprzez którą osoba wyraża, w wymaganej formie i określony sposób, zamiar objęcia towaru określoną procedurą (art. 3 § 1 pkt 24 Kodeksu celnego). Po przyjęciu zgłoszenia celnego, (na podstawie art. 65 § 4 Kodeksu celnego) organ celny uprawniony jest do dokonania (z urzędu) oceny, czy zgłoszenie celne jest prawidłowe. Nie można przyjąć takiej wykładni art. 21 Kodeksu celnego, wedle której uniemożliwia ona ocenę prawidłowości wszystkich zgłoszeń celnych w zakresie deklarowanej wartości celnej. Wniosek taki nie jest uzasadniony, skoro ustawodawca poddał kontroli wszystkie elementy zgłoszenia celnego, a wartość celna zadeklarowana w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego przez stronę nie była prawdziwa. Z unormowania zawartego w art. 21 Kodeksu celnego także wynika, że wartość celna ustalana jest nie tylko w celu określenia kwoty wynikającej z długu celnego, ale także innych należności pobieranych przez organ celny, jak również stosowania środków polityki handlowej.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela wykładni przepisów art. 23 § 1 w związku z art. 65 § 3 i art. 85 § 1 oraz art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego, zaprezentowanej przez stronę skarżącą. Regulacje zawarte w tych przepisach są ze sobą powiązane. Ustalanie wartości celnej służy wprawdzie określeniu należności celnych, ale związek ten nie sięga jednak tak daleko, aby w treści art. 85 § 1 Kodeksu celnego widzieć dopełnienie definicji wartości celnej, określonej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego. Zasady ustalania wartości celnej towarów zostały uregulowane w dziale III Kodeksu celnego, w tym głównie w art. 23. Natomiast przepis art. 85 § 1 Kodeksu celnego odnosi się do innej materii - wymagalności należności celnych. Warto zwrócić uwagę, że przepisy art. 23 § 1 i § 9 Kodeksu celnego odnoszą wartość celną towaru do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. Ustawodawca kładzie więc nacisk na cenę rzeczywistą, całkowitą i ostateczną, obejmującą wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane w zamian za towar. Dlatego właśnie nie wiąże tak rozumianej ceny z żadną cezurą czasową. Takie powiązanie prowadziłoby do sprzeczności. Jeżeli wartością celną jest rzeczywista, ostateczna cena towaru, to nie może być to - przy założeniu, że strony mają swobodę co do sposobu i czasu ustalenia ceny ostatecznej – wyłącznie cena na dzień przyjęcia zgłoszenia celnego. Cena na ten dzień mogłaby bowiem, z wielu względów, nie odpowiadać cenie faktycznie zapłaconej lub należnej (cenie całkowitej). W świetle art. 23 § 1 i § 9 Kodeksu celnego wartością celną towaru jest zatem jego wartość transakcyjna, czyli cena faktycznie zapłacona lub należna, jeżeli nawet została ostatecznie ustalona lub zapłacona po przyjęciu zgłoszenia celnego. Przepis art. 85 § 1 Kodeksu celnego dotyczy natomiast wymagalności należności celnych. Stanowi, że należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Tylko więc dla potrzeb ustalenia należności celnych wartość celna w rozumieniu art. 23 § 1 i § 9 Kodeksu celnego jest odnoszona do dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.

Kodeks celny przewiduje mechanizm korygowania, w ramach tego samego przyjętego zgłoszenia celnego, wartości celnej podanej w zgłoszeniu celnym do wartości celnej mierzonej faktyczną, całkowitą ceną zapłaconą lub należną za towar. Mechanizm ten jest niezbędny w sytuacji, gdy po dniu przyjęcia zgłoszenia celnego wartość celna z tego dnia okazała się być inna od wartości transakcyjnej, to znaczy faktycznej ceny towaru. Organ celny po zwolnieniu towarów może z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia celnego i jeżeli z tej kontroli wynika, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty, organ podejmuje niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane (art. 83 § 1 – 3 Kodeksu celnego). W rezultacie na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego wydaje z urzędu lub na wniosek strony decyzję, którą m.in. uznając zgłoszenie celne za nieprawidłowe w całości lub w części, zmienia elementy zawarte w tym zgłoszeniu (w tym wartość celną towaru).

Z przedstawionych wyżej względów nie można też podzielić zarzutu skargi kasacyjnej dotyczącego naruszenia prze Sąd I instancji art. 246 § 3 Kodeksu celnego, gdyż nie można przyjąć, aby strona zainteresowana nie miała świadomości rzeczywistej wartości celnej towaru.

Pismem z dnia [...] stycznia 2006 r. skarżąca zarzuciła, że w rozpoznaniu sprawy przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym brała udział sędzia Naczelnego Sądu Administracyjnego E J , która przed nominacją na sędziego NSA pracowała w kierownictwie administracji celnej, pełniąc m.in. funkcje Dyrektora Departamentu Odwołań Taryfowych i Wartości Celnej w Głównym Urzędzie Ceł, Pełnomocnika Prezesa GUC oraz wiceprezesa GUC i w związku z tym była związana służbowo i urzędowo z rozstrzyganą sprawą. Powołując się na pismo z dnia [...] stycznia 2002 r. zawierające wykładnię przepisów celnych, skarżąca podniosła, że Sędzia NSA ocenia obecnie postępowanie organów celnych, działających zgodnie z instrukcjami wydanymi przez nią samą w momencie, gdy pełniła jeszcze kierownicze funkcje w Głównym Urzędzie Ceł. Naruszyło to prawo strony do rozpoznania jej sprawy przez niezależny, bezstronny i niezawisły sąd. Skarżąca mimo że uważa, iż z powyższych względów sędzia powinna być wyłączona od orzekania w tej sprawie, nie złożyła w trybie art. 20 p.p.s.a. stosownego wniosku.

Podstawy wyłączenia sędziego wymienione są w art. 18 § 1 i art. 19 p.p.s.a. Podstawy ściśle wskazane w art. 18 § 1 p.p.s.a. to przesłanki bezwzględne, których ziszczenie się powoduje wyłączenie sędziego z mocy ustawy. Należy do nich wymieniona w art. 18 § 1 pkt 7) p.p.s.a., podstawa związana z braniem przez sędziego udziału w rozstrzyganiu sprawy w organach administracji publicznej. Natomiast w art. 19 p.p.s.a opisane zostały w sposób niedookreślony przesłanki względne, które, jeśli występują, uzasadniają wniosek samego sędziego lub strony o wyłączenie.

Podstawy bezwzględne muszą być formułowane i interpretowane w sposób pozwalający ściśle i jednoznacznie oraz bez konieczności uwzględniania elementów ocennych, stwierdzić, że w określonych okolicznościach sędzia podlega wyłączeniu z mocy ustawy. Naczelny Sąd Administracyjny ma też na względzie, że Trybunał Konstytucyjny w powołanym wyroku z dnia 13 grudnia 2005 r. nie stwierdził niekonstytucyjności art. 18 p.p.s.a., a w uzasadnieniu orzeczenia zaakceptował stosowaną przez sądy administracyjne wykładnię art. 18 § 1 pkt 7) p.p.s.a. Dlatego też aktualny pozostaje pogląd, według którego sędzia jest wyłączony na podstawie art. 18 § 1 pkt 7 p.p.s.a., jeżeli wcześniej brał udział w rozstrzyganiu konkretnej, indywidualnej sprawy, tożsamej ze sprawą zawisłą przed sądem administracyjnym, w organach administracji publicznej (postanowienie NSA z 16 marca 2004 r. , sygn. GZ 4/04, ONSA 2004/1/7). Przyjąć też należy, że wyłączenia sędziego na tej podstawie nie uzasadnia sam fakt pełnienia w przeszłości funkcji administracyjnych w urzędzie administracji publicznej, które to funkcje nie są tożsame z orzeczniczymi ( por. wyrok NSA z 17 listopada 2004 r. sygn. GSK 865/04, ONSA i WSA 2005/4/71).

Wobec wymienionych ostatnio okoliczności nie można przyjąć by sędzia podlegał wyłączeniu z mocy ustawy, to jest art. 18 § 1 pkt 7 p.p.s.a., od udziału w kontroli sądowej zaskarżonej decyzji z tej przyczyny, że pełnił w przeszłości funkcję, choćby wysokiego szczebla, w strukturze administracji celnej i w ramach jej sprawowania wyraził opinię co do interpretacji przepisów celnych stosowanych przez organy celne przy wydawaniu zaskarżonej decyzji. Sędzia ten bowiem nie brał udziału w rozpatrywaniu indywidualnej sprawy, w ramach której zapadła zaskarżona do sądu decyzja. Dlatego też nie zachodziła nieważność postępowania określona w art. 183 § 2 pkt 4 w zw. z art. 18 § 1 pkt 7) p.p.s.a. ani też naruszenie art. 45 Konstytucji RP.

Opisane w art. 19 p.p.s.a. względne podstawy wyłączenia sędziego nie mogą być utożsamiane z podstawami bezwzględnymi. W omawianym wyroku z 13 grudnia 2005 r. Trybunał Konstytucyjny, co prawda, orzekł o niezgodności art. 19 p.p.s.a. z art. 45 ust. 1 Konstytucji RP w zakresie, w jakim ogranicza przesłankę wyłączenia sędziego jedynie do stosunku osobistego, pomijając inne okoliczności, które mogą mieć wpływ na ocenę bezstronności sędziego; jednakże z uzasadnienia wyroku wynika, że nie było intencją Trybunału Konstytucyjnego wywołanie zmian legislacyjnych zmierzających do rozszerzenia podstaw bezwzględnych. Przeciwnie, jednoznacznie wyrażono przekonanie o konieczności zmiany art. 19 p.p.s.a., co zostało należycie odczytane przez ustawodawcę, który z dniem 6 grudnia 2006 r. znowelizował ten przepis, rezygnując z dotychczasowego odwołania do pojęcia stosunku osobistego mogącego wywołać wątpliwości co do bezstronności sędziego a wprowadzając szerszą kategorię okoliczności tego rodzaju, że mogłyby wywołać uzasadnioną wątpliwość co do bezstronności sędziego w danej sprawie ( Dz. U. z 2006 r. nr 208, poz. 1536 ).

Względne przesłanki wyłączenia sędziego z natury swej opisane być muszą przez prawodawcę w sposób niedookreślony, co pozostawia organowi orzekającemu o wyłączeniu sędziego na wprowadzenie elementów własnej oceny wpływu występujących okoliczności faktycznych na bezstronność sędziego i odniesienie do realiów konkretnej sprawy (por. uzasadnienie omawianego wyroku TK z 13 grudnia 2005 r. ). Dlatego też nie jest kwestionowane rozwiązanie, według którego wyłączenie sędziego na względnej podstawie nastąpić może jedynie na wniosek strony lub sędziego w ramach wpadkowego postępowania wywołanego takim wnioskiem. Dlatego też uwzględnieniu zarzutu sprzeciwia się w pierwszym rzędzie okoliczność, iż w sprawie niniejszej nie złożono wniosku o wyłączenie sędziego. Nie można więc zarzucić Sądowi, że nie brał pod uwagę względnych przesłanek wyłączenia skoro nie dokonano czynności wszczynającej postępowanie wpadkowe właściwe do rozpatrzenia czy rzeczywiście przesłanki takie zachodzą.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zachodzić w praktyce tak ewidentne okoliczności faktyczne, że żadnych wątpliwości nie budzi ziszczenie się względnych przesłanek wyłączenia. W takich warunkach mógłby być uzasadniony zarzut kasacyjny sprowadzający się do twierdzenia, że wada postępowania wynikała z zaniechania sędziego, który powinien wnieść o wyłączenie. Stan taki jednak nie zachodzi w niniejszej sprawie. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z 13 grudnia 2005 r. odnosząc się do niemal identycznie wskazywanych podstaw wyłączenia kilkakrotnie stwierdzał, że nawet przy uwzględnieniu postulowanego kierunku zmian ustawowych nie można przesądzać o tym, że rzeczywiście takie przesłanki zachodzą, bez odniesienia do indywidualnych cech konkretnej sprawy.

Jak to zaznaczono na wstępie, zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 19 p.p.s.a. jest zarzutem procesowym, który podlegać może uwzględnieniu tylko wówczas, jeżeli mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skoro zaś w rozpoznawanej sprawie kontrola kasacyjna potwierdziła prawidłowość zaskarżonego wyroku, to tym samym nie stwierdziła istnienia takiego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny.

Z tych powodów nie można uznać zasadności powyższego zarzutu.

Mając to wszystko na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. W tym stanie rzeczy Naczelny Sad Administracyjny kierując się treścią przepisów art. 281, 282 § 1 i § 2 i art. 184 p.p.s.a., orzekł, jak w sentencji wyroku.