Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 448/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2021-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
6392 Skargi  na  uchwały rady powiatu  w przedmiocie ...  (art. 87  i  88  ustawy o  samorządzie powiatowym)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Rada Powiatu
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność uchwały w całości
Powołane przepisy: article: art. 53 ust. 1, 1a i 3,  art. 45
journal: Dz.U. 2016 poz 1047
law: Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości - tekst jedn.
article: art. 15zzs ust. 3
journal: Dz.U. 2020 poz 374
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych
article: art. 3 ust. 1 pkt 7, art. 9 pkt 10, art. 40
journal: Dz.U. 2019 poz 869
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jedn.
article: art. 79 ust. 1 i 4
journal: Dz.U. 2019 poz 511
law: Ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym.
article: art. 59 ust. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 2190
law: Ustawa z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej - tekst jedn.
article: art. 147 par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi Zespołu [...] w K. na uchwałę Rady Powiatu w K. z dnia [...] nr [...] w sprawie zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego Zespołu [...] w K. za 2019 rok stwierdza nieważność zaskarżonej uchwały w całości.


UZASADNIENIE

1. Uchwałą z 29 września 2020 roku, nr XIX/42/2020 Rada Powiatu w K. (dalej: "organ") odmówiła zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego Zespołu Opieki Zdrowotnej w K. (dalej: "z.o.z.") za 2019 rok.

1.1 W podstawie prawnej organ powołał art. 12 pkt 11 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 920), dalej: "u.s.p.", oraz art. 53 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351 ze zm.), dalej: "ustawa o rachunkowości", w zw. z § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 31 marca 2020 r. w sprawie określenia innych terminów wypełniania obowiązków w zakresie ewidencji oraz w zakresie sporządzenia, zatwierdzenia, udostępnienia i przekazania do właściwego rejestru, jednostki lub organu sprawozdań lub informacji (Dz. U. z 2020 r., poz. 570), dalej: "rozporządzenie z 31 marca 2020 r.".

1.2 Jako podstawę merytoryczną uchwały w jej § 1 organ wskazał opinię niezależnego biegłego rewidenta, stanowiącą załącznik do uchwały.

1.3 W uzasadnieniu uchwały wskazano, że art. 45 ustawy o rachunkowości nakłada na jednostkę obowiązek sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego, które w świetle art. 53 ust. 1 tej ustawy podlega zatwierdzeniu przez organ, który utworzył jednostkę, nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego.

Zespół Opieki Zdrowotnej w K. sporządził roczne sprawozdanie finansowe za 2019 rok, które było przedmiotem badania przez biegłego rewidenta, wybranego zgodnie z Uchwałą Nr X/53/2019 Rady Powiatu w K. z 29 listopada 2019 roku. Biorąc pod uwagę sytuację finansową z.o.z. oraz brak wystarczających działań zmierzających do poprawy tej sytuacji, podjęcie uchwały uważa się za zasadne.

1.4 W stanowiącej załącznik do uchwały opinii niezależnego biegłego rewidenta M. R. wskazano, że badaniu zostało poddane roczne sprawozdanie z.o.z., które składa się z: a) wprowadzenia do sprawozdania finansowego; b) bilansu sporządzonego na 31 grudnia 2019 r., który po stronie aktywów i pasywów zamyka się kwotą 61 074 849. 87 zł; c) rachunku zysków i strat za okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r., wykazującego stratę netto w kwocie 5 482 960, 31 zł; d) zestawienia zmian w funduszu własnym za okres od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r., wykazującego zmniejszenie funduszu własnego o 5 482 960, 31 zł; e) rachunku przepływów pieniężnych za okres 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r., wykazującego zwiększenie stanu środków pieniężnych o 2 356 630, 23 zł; f) dodatkowych informacji i objaśnień.

W ocenie biegłego poddane badaniu sprawozdanie finansowe:

- przedstawia rzetelny i jasny obraz sytuacji majątkowej i finansowej SP ZOZ na dzień 31 grudnia 2019 r. oraz jego wyniku finansowego za rok obrotowy zakończony w tym dniu zgodnie z mającymi zastosowanie przepisami ustawy z dn. 29 września 1994 r. o rachunkowości ("Ustawa o rachunkowości" - DZ. U. z 2019 r. poz. 351 z późniejszymi zmianami) oraz przyjętymi zasadami (polityką) rachunkowości;

- jest zgodne co do formy i treści z obowiązującymi SP ZOZ przepisami prawa oraz statutem SP ZOZ;

- zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami rozdziału 2 ustawy o rachunkowości.

Biegły uznał przy tym, że dowody badania, które uzyskał były wystarczające i odpowiednie, aby stanowić podstawę dla opinii. Celami opinii było też uzyskanie racjonalnej pewności czy sprawozdanie finansowe jako całość nie zawiera istotnego zniekształcenia spowodowanego oszustwem lub błędem. Zakres badania nie obejmował zapewnienia co do przyszłej rentowności SP ZOZ ani efektywności lub skuteczności prowadzenia jej spraw przez Dyrektora SP ZOZ obecnie lub w przyszłości.

2. W skardze na powyższą uchwałę z.o.z. wskazał, że narusza ona jego interes prawny. Odnosi się bezpośrednio do z.o.z., a niezatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego z.o.z. godzi w interes placówki posiadającej osobowość prawną i przyczynia się do utraty dobrego wizerunku szpitala oraz jego zarządzania. Brak zatwierdzenia sprawozdania finansowego uniemożliwia pozyskanie środków finansowych zewnętrznych w postaci chociażby kredytu obrotowego na działalność bieżącą, po to aby nie dopuścić do powstania zobowiązań wymagalnych i utrzymać płynność finansową jednostki. Od ponad roku dyrekcja z.o.z. prowadzi rozmowy z Bankiem Gospodarstwa Krajowego w K. w sprawie udzielania kredytu obrotowego, ale w przypadku niezatwierdzonego sprawozdania finansowego nie ma możliwości jego pozyskania. Ponadto w obecnej sytuacji finansowej spowodowanej niezatwierdzeniem sprawozdania finansowego i panującym w kraju stanem epidemii, z.o.z. nie ma możliwości pozyskania dodatkowych środków finansowych na zwiększone koszty walki z C0VID-19.

2.1 Zaskarżonej uchwale z.o.z. zarzucił, że:

radni w § 1 uchwały nie zatwierdzili rocznego sprawozdania finansowego z.o.z. za rok 2019 w oparciu, jak wskazali w tymże paragrafie - o opinię niezależnego biegłego rewidenta (stanowiącą załącznik do uchwały) pomimo, że biegły wyraził wyłącznie pozytywną opinię. Powyższe również stanowi zdaniem skarżącego naruszenie przepisu prawa materialnego, tj. art. 53 § 1 ustawy o rachunkowości;

radni nie zatwierdzili rocznego sprawozdania finansowego z.o.z. za rok 2019 wskazując w jednozdaniowym merytorycznym uzasadnieniu, że podjęcie uchwały uważa się za zasadne biorąc pod uwagę sytuację finansową z.o.z. oraz brak wystarczających działań zmierzających do poprawy tej sytuacji, pomimo że z.o.z. przedstawił organowi wdrażany program naprawczy oraz przedstawił skuteczne działania w wyniku których nastąpiło zmniejszenie straty netto;

uchwała nie zawiera merytorycznego uzasadnienia. Dla oceny motywów działania organu nie może być wystarczająca sama treść uchwały i jednozdaniowe merytoryczne uzasadnienie, z którego tak naprawdę nie wynikają racje jakimi kierował się organ podejmujący rozstrzygnięcie skierowane do adresata stojącego na zewnątrz administracji i dotyczące jego sytuacji prawnej.

Zdaniem z.o.z-u. uchwała została podjęta z istotnym naruszeniem prawa i jako taka jest nieważna.

2.2 W uzasadnieniu skargi z.o.z. podkreślił i wyeksponował, że opinia biegłego rewidenta w oparciu o którą podjęto uchwałę nie wskazuje żadnej nieprawidłowości, mogącej stanowić podstawę dla takiej uchwały. Badanie sprawozdania zostało przeprowadzone zgodnie z Krajowymi Standardami Badania w brzmieniu Międzynarodowych Standardów Badania przyjętymi uchwałą Krajowej Rady Biegłych Rewidentów nr 3430/52a/2019 z dnia 21 marca 2019 r. w sprawie Krajowych Standardów Badania oraz innych dokumentów, a także stosownie do ustawy z 11 maja 2017 roku o biegłych rewidentach, firmach autorskich oraz nadzorze publicznym (Dz.U. z 2019 r., poz. 1421 ze zm.).

Skarżący przyznał, że organ ma prawo nie zatwierdzić sprawozdania, jednakże przyczyną nie może być pozytywna opinia biegłego rewidenta. Tym samym treść uchwały jest merytorycznie nieuzasadniona. Jeżeli radni nie zatwierdzają sprawozdania finansowego danej jednostki, przesłanki takiej decyzji wyrażonej w uchwale powinny być przeanalizowane w kontekście unormowania zawartego w art. 77 ustawy o rachunkowości, penalizującego między innymi zachowania polegające na sporządzeniu sprawozdania finansowego niezgodnie z przepisami ustawy lub zawarcia w tym sprawozdaniu nierzetelnych danych, co w przypadku ZOZ w K. nie miało absolutnie miejsca. Ponadto w sprawie nie zaszły okoliczności wymienione w art. 78 ust.1 tej ustawy, które mogłyby dać podstawę do nieprzyjęcia sprawozdania finansowego przez organ w postaci sporządzenia przez biegłego rewidenta opinii o sprawozdaniu finansowym, która jest niezgodna ze stanem faktycznym badanej jednostki. Organ nie miał żadnych pytań ani uwag do biegłego rewidenta i sporządzonej przez niego opinii. Uwag takich nie składano również na sesji rady powiatu w dniu 29 września 2020 r, kiedy podjęto przedmiotową uchwałę. Ponadto 28 września 2020 r. podczas omawiania sytuacji ekonomiczno- finansowej z.o.z-u. za rok 2019 na posiedzeniu Komisji budżetu, rolnictwa, zdrowia i oświaty oraz Komisji praworządności i bezpieczeństwa publicznego nie było uwag ani zastrzeżeń, co do sporządzonego sprawozdania finansowego z.o.z-u. Według uzyskanego również przez skarżącego stanowiska Ministrów Zdrowia i Finansów sam fakt wystąpienia straty netto nie stanowi przesłanki do niezatwierdzenia sprawozdania finansowego jednostki przez podmiot tworzący.

2.3 Niezatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego z.o.z. godzi w interes placówki posiadającej osobowość prawną i przyczynia się do utraty dobrego wizerunku zarządzania szpitala, który świadczy usługi zdrowotne dla mieszkańców przede wszystkim powiatu koneckiego działając w sferze użyteczności publicznej. Godzi zatem również w interesy mieszkańców powiatu. Zgodnie ze Statutem Zespołu Opieki Zdrowotnej w K. opublikowanym w Dzienniku Urzędowym Województwa Ś. podstawowym celem tego zespołu jest udzielanie świadczeń zdrowotnych służących zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia fizycznego i psychicznego, sprawowanie profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi oraz podejmowanie innych działań medycznych wynikających z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania i realizowanie zadań z zakresu promocji zdrowia (§ 4 ust. 1 Statutu). Z.o.z. prowadzi także badania kliniczne i wykonuje działalność naukowo – badawczą (§ 4 ust. 3 Statutu). Wykonuje zatem zadania powiatu w zakresie promocji i ochrony zdrowia, realizując zadania publiczne o charakterze ponadgminnym wymienione w art. 4 u.s.p.

2.4 Zaskarżona uchwała nie zawiera merytorycznego uzasadnienia podjętej decyzji. Brak akceptacji dla sprawozdania finansowego szpitala może doprowadzić do utraty płynności finansowej z.o.z-u. i odcięcia od zewnętrznych funduszy. Brak zatwierdzenia sprawozdania finansowego drugi rok z rzędu uniemożliwia pozyskanie środków finansowych zewnętrznych w postaci chociażby kredytu obrotowego na działalność bieżącą, po to aby nie dopuścić do powstania zobowiązań wymagalnych i utrzymać płynność finansową jednostki. Lakoniczne uzasadnienie uchwały nie jest zgodne ze stanem faktycznym albowiem 7 października 2019 r. został złożony do Starostwa Powiatowego w K. Program Naprawczy dla ZOZ w K., w którym zamieszczona została, między innymi, prognoza bilansu na dzień 31 grudnia 2019 r. przedstawiająca stratę brutto w wysokości 21 564 350,00 zł. Natomiast ze sporządzonego i zbadanego przez biegłego rewidenta sprawozdania finansowego strata ta na dzień 31 grudnia 2019 r. wynosi 5 482 960,31 zł co stanowi tylko 25 % planowanej straty rocznej. Z.o.z. podjął skuteczne działania (i to bez pomocy Powiatu K.) dla poprawienia swojej sytuacji finansowej zmniejszając stratę netto o 16 081 389,69 zł. Działania podjęte przez z.o.z. zmierzające do poprawy swojej sytuacji finansowej były skuteczne. Ich wyrazem jest zmniejszenie straty netto, która w 2018 roku wynosiła 8 384 314,15 zł, natomiast strata netto w roku 2019 zmniejszyła się o 2 901 353,84 zł i wynosiła 5 482 960,31 zł.

2.5 Starosta K. G.P. wskazał, że pokrycie przez samorząd powiatowy straty finansowej ZOZ w K. spowoduje trudną sytuację finansową powiatu i konieczność rezygnacji z inwestycji drogowych. Takiemu stwierdzeniu przeczy sytuacja finansowa powiatu. Z danych finansowych powiatu stanowiących załącznik nr 1 do Raportu o stanie powiatu koneckiego za 2019 rok (raport dostępny na BIP) wynika, że w 2018 roku wynik budżetu (nadwyżka + deficyt = wykonanie na 31 grudnia 2018 r.) co prawda wynosił 372 906,91 zł, natomiast różnica między dochodami bieżącymi a wydatkami bieżącymi - wykonanie na 31 grudnia 2018 r. stanowiło kwotę + 5 261 423,78 zł. Natomiast w 2019 roku wynik budżetu (nadwyżka + deficyt = wykonanie na 31 grudnia 2019 r.) wynosił + 1 850 594,95 zł różnica zaś między dochodami bieżącymi a wydatkami bieżącymi wykonanie na 31 grudnia 2019 r. stanowiło kwotę + 9 097 252,34 zł. Zatem w świetle powyższego nie było przeszkód prawnych do zatwierdzenia sprawozdania finansowego z.o.z., ale także do przeznaczenia części środków nadwyżki powiatu do pokrycia straty netto wzorem innych powiatów województwa świętokrzyskiego. Strata z.o.z. za 2018 rok po odliczeniu kosztów amortyzacji stanowiła kwotę do pokrycia 5 196 898,76 zł, natomiast za 2019 rok jest to kwota o wiele niższa i stanowi 2 101 723,06 zł. Należy stwierdzić, że czym innym jest zatwierdzenie sprawozdania finansowego z.o.z., a czym innym pokrycie straty netto za rok obrotowy tego zakładu przez podmiot tworzący, o którym mowa w art. 59 ust. 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 roku o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 295), dalej: "ustawa o działalności leczniczej". Pokrycie straty netto z.o.z. wymaga podjęcia przez radę powiatu oddzielnej uchwały w tym zakresie. Zatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego nie jest tożsame z pokryciem straty netto jednostki.

2.6 Dla oceny motywów działania organu nie może być wystarczająca sama treść uchwały i jednozdaniowe uzasadnienie, z którego nie wynikają racje jakimi kierował się organ podejmujący rozstrzygnięcie skierowane do adresata stojącego na zewnątrz administracji i dotyczące jego sytuacji prawnej. Wprawdzie w naszym systemie prawnym nie został wyrażony normatywny obowiązek uzasadniania uchwał organów samorządu terytorialnego, nie mniej jednak brak merytorycznego uzasadnienia uchwały, jak również całkowity brak w aktach sprawy jakichkolwiek informacji dotyczących merytorycznych powodów podjęcia aktu o danej treści przez organ powiatu powodują, że taka uchwała uchyla się spod jakiejkolwiek kontroli. Nie jest możliwym dokonać oceny jej legalności. W doktrynie obowiązek uzasadnienia uchwały (tam gdzie nie jest wyraźnie określone ustawowo) wyprowadzany jest z ogólnej zasady ustrojowej związania organów administracji prawem oraz z kompetencji sądów administracyjnych i organów nadzoru, które sprawując kontrolę, muszą znać motywy jakimi kierowała się rada powiatu, a także z zasady demokratycznego państwa prawnego i zasad szczegółowych, w tym zasady zaufania do państwa i stanowionego przez niego prawa czy zasad "dobrej legislacji". Działania organu władzy publicznej, mieszczące się w jego prawem określonych kompetencjach, ale noszące znamiona arbitralności i nie poddające się kontroli i nadzorowi nie mogą być uznane za zgodne z prawem. Obowiązek uzasadniania uchwał jest także elementem zasady jawności działania władzy publicznej.

3. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości jako bezzasadnej. Rada Powiatu w K. nie zatwierdziła rocznego sprawozdania finansowego z.o.z. za 2019 rok z powodu trudnej sytuacji finansowej z.o.z., dużej straty netto oraz braku wystarczających działań zmierzających do poprawy tej sytuacji.

3.1 Art. 45 ustawy o rachunkowości nakłada na jednostkę z.o.z. obowiązek sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego, które w świetle art. 53 ust. 1 tej ustawy podlega zatwierdzeniu przez organ, który utworzył jednostkę, nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego. Z.o.z. sporządził roczne sprawozdanie finansowe za 2019 rok, które było przedmiotem badania przez biegłego rewidenta. Biorąc pod uwagę trudną sytuację finansową z.o.z., występującą stratę netto oraz brak wystarczających działań zmierzających do poprawy tej sytuacji, rada powiatu podjęła uchwałę o niezatwierdzeniu przedmiotowego sprawozdania.

3.2 Zatwierdzenie sprawozdania finansowego nie ma charakteru obligatoryjnego, albowiem jego niezatwierdzenie nie pociąga dla organu zatwierdzającego żadnych sankcji. Przepisy o rachunkowości dotyczące odpowiedzialności karnej nie zawierają sankcji karnych dotyczących niezatwierdzenia sprawozdania finansowego. Organ zatwierdzający, w tym przypadku rada powiatu ma prawo nie zatwierdzić rocznego sprawozdania, jednakże wyłączną przyczyną odmowy zatwierdzenia sprawozdania finansowego nie może być przekroczenie terminu określonego w art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości.

3.3 Zaskarżona uchwała była przedmiotem badania przez organ nadzoru, tj. Wojewodę Ś. pod kątem jej legalności. Wyłącznym kryterium nadzoru wojewody jest zgodność działań powiatu z prawem. W myśl art. 79 u.s.p. uchwała organu powiatu sprzeczna z prawem jest nieważna. Jeżeli uchwała organu powiatu jest sprzeczna z prawem wojewoda stwierdza jej nieważność. O nieważności uchwały wojewoda stwierdza w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia jej doręczenia. Wojewoda badając legalność ww. uchwały nie stwierdził jej niezgodności z prawem, w związku z czym przysługuje jej domniemanie zgodności z prawem.

3.4 Zatwierdzenie sprawozdania finansowego z.o.z. pozostaje w związku z art. 59 ust. 2 ustawy o działalności leczniczej, z którego wynika, że podmiot tworzący jest obowiązany w terminie: 1) 9 miesięcy od upływu terminu do zatwierdzenia sprawozdania finansowego samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej pokryć stratę netto za rok obrotowy tego zakładu w kwocie, jaka nie może być pokryta zgodnie z ust. 1, jednak nie wyższej niż suma straty netto i kosztów amortyzacji albo 2) 12 miesięcy od upływu terminu określonego w pkt 1 wydać rozporządzenie, zarządzenie albo podjąć uchwałę o likwidacji samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej jeżeli strata netto za rok obrotowy nie może być pokryta w sposób określony w ust, 1 oraz po dodaniu kosztów amortyzacji ma wartość ujemną. To, czy sytuacja związana z realizacją przez podmiot tworzący tego obowiązku ma miejsce, za każdym razem ocenia sam podmiot tworzący na podstawie sprawozdania finansowego SPZOZ i danych ekonomicznych przedstawianych przez kierownika SPZOZ na zasadach określonych w ustawie.

3.5 Rada Powiatu w K. jako odpowiedzialna za całość gospodarki finansowej SPZOZ (zgodnie z art. 53 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - Dz. U. z 2019 r., poz. 869 ze zm. – dalej: "u.f.p."), podejmuje decyzję czy celowe i konieczne jest z punktu widzenia prawa pokrycie straty netto. Decyzja ta musi uwzględniać konkretną sytuację faktyczną i stan prawny obowiązujący w momencie jej podejmowania. Rada Powiatu w uzasadnieniu zaskarżonej uchwały wskazała, że ze względu na sytuację finansową z.o.z. oraz brak wystarczających działań zmierzających do poprawy tej sytuacji, zasadne jest niezatwierdzenie jego sprawozdania finansowego.

Wprawdzie art. 59 ust. 2 cyt. wyżej ustawy utraci moc z dniem 29 maja 2021 r. w zakresie, w jakim zobowiązuje jednostkę samorządu terytorialnego, będącą podmiotem tworzącym samodzielny publiczny zoz, do pokrycia straty netto stanowiącej ekonomiczny skutek wprowadzania przepisów powszechnie obowiązujących, które wywołują obligatoryjne skutki finansowe dla działania sp zoz, na podstawie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 20 listopada 2019 r. sygn. akt K 4/17, to jednak Rada Powiatu w K. zatwierdzając sprawozdanie finansowe ZOZ w K. nałożyłaby na siebie obowiązek z art. 53 ust. 3 ustawy o rachunkowości. W myśl tego przepisu podział lub pokrycie wyniku finansowego netto jednostek zobowiązanych, zgodnie z art. 64 ust. 1, do poddania badaniu rocznego sprawozdania finansowego może nastąpić po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, poprzedzonego wyrażeniem przez biegłego rewidenta opinii o tym sprawozdaniu bez zastrzeżeń lub z zastrzeżeniami. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, dokonany bez spełnienia tego warunku, jest nieważny z mocy prawa.

W piśmie Ministerstwa Zdrowia z 9 kwietnia 2019 r. znak: NKF.422.2.2019.JB wskazano, że ustawa o działalności leczniczej nie zawiera wprawdzie sankcji za niewypełnienie obowiązku, o którym mowa w art. 59 ust. 2 pkt 2 tej ustawy, natomiast do kontroli działalności jednostek samorządu terytorialnego są upoważnione regionalne izby obrachunkowe. Ponadto, konsekwencje za naruszenie przez organy powiatu przepisów ustaw określają art. 83 i art. 84 ustawy o samorządzie powiatowym.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna, albowiem Rada Powiatu K. przy wydaniu zaskarżonej uchwały dopuściła się naruszenia art. 53 ust.1 ustawy o rachunkowości, będącego materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia organu.

4.1 Zgodnie z art. 147 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", sąd uwzględniając skargę na uchwałę lub akt, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 5 i 6, stwierdza nieważność tej uchwały lub aktu w całości lub w części albo stwierdza, że zostały wydane z naruszeniem prawa, jeżeli przepis szczególny wyłącza stwierdzenie ich nieważności. Przepisy te, regulując stosowanie sankcji nieważności uchwał lub aktów, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 5 i 6 p.p.s.a., nie wskazują na rodzaj naruszeń prawa, które są podstawą do jej zastosowania. Niemniej uwzględnienie skargi na akty prawa miejscowego jednostek samorządu terytorialnego lub inne akty tych organów, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej, polega na: 1) stwierdzeniu nieważności uchwały lub aktu w całości lub w części, albo 2) stwierdzeniu, że zaskarżona uchwała lub akt wydane zostały z naruszeniem prawa, jeżeli przepis szczególny wyłącza możliwość stwierdzenia ich nieważności. Mając na uwadze, że w sprawie miały zastosowanie przepisy ustawy o samorządzie powiatowym należy zauważyć, że zgodnie z jej art. 79 ust. 1 zd. pierwsze u.p.s. uchwała organu powiatu sprzeczna z prawem jest nieważna. Z kolei stosownie do treści ust. 4 tego przepisu w przypadku nieistotnego naruszenia prawa organ nadzoru nie stwierdza nieważności uchwały, ograniczając się do wskazania, że uchwałę wydano z naruszeniem prawa. Z treści art. 79 ust. 1 i 4 u.s.p. (analogicznie jak z art. 91 ust. 1 i 4 ustawy o samorządzie gminnym) wynika, że przesłanką stwierdzenia nieważności uchwały jest istotne naruszenie prawa. W orzecznictwie sądów administracyjnych, a także w piśmiennictwie, do takich istotnych naruszeń, skutkujących nieważnością uchwały, zalicza się naruszenie: przepisów wyznaczających kompetencję do podejmowania uchwał, podstawy prawnej podejmowania uchwał, przepisów prawa ustrojowego, przepisów prawa materialnego przez wadliwą ich wykładnię, a także przepisów regulujących procedurę podejmowania uchwał. Do tej kategorii uchybień nie zalicza się braku wskazania podstawy prawnej uchwały organu samorządu terytorialnego, a także wskazania niewłaściwej lub niepełnej podstawy prawnej, o ile istnieje przepis prawa stanowiący umocowanie do jej podjęcie (por. np. Z. Kmieciak. Ustawowe założenia systemu nadzoru nad działalnością komunalną. Samorząd Terytorialny. Nr 6 z 1994 r.; wyrok 7 sędziów NSA z 17 maja 1999 r., sygn. akt OSA 1/99; wyrok NSA z 20 lipca 2012 r., sygn. akt I OSK 843/12; wyrok NSA z 3 marca 2012 r., sygn. akt II GSK 357/11; wyrok NSA z 17 lutego 2016 r., sygn. II FSK 3595/13 – dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

4.2 Na wstępie należało odnotować, że sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs(4) ust. 3 ustawy o COVID. Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z 4 stycznia 2021 r. skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym.

4.3 W realiach niniejszej sprawy sąd stwierdził, że organ nie przedstawił argumentów prawnych, które potwierdzałyby zasadność podjęcia zaskarżonej uchwały.

Ramy prawne dla działania organu w pierwszym rzędzie wyznaczał przepis art. 9 pkt 10 u.f.p. stosownie do którego samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej zaliczane są do sektora finansów publicznych oraz zgodnie z art. 40 tej ustawy jako jednostki sektora finansów publicznych prowadzą rachunkowość zgodnie z przepisami o rachunkowości, z uwzględnieniem zasad określonych w tej ustawie. Z kolei w przepisie art.3 ust.1 pkt 7 ustawy o rachunkowości ustawodawca zdefiniował organ zatwierdzający, jako organ, który zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, statutem, umową lub na mocy prawa własności jest uprawniony do zatwierdzania sprawozdania finansowego jednostki.

Przepis art. 45 ustawy o rachunkowości nakłada na jednostkę (tu: z.o.z.) obowiązek sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego, a które w świetle art. 53 ust. 1 tej ustawy podlega zatwierdzeniu przez organ (tu: Radę Powiatu w K.), który utworzył jednostkę, nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego. W przepisie art. 53 ust.1a ustawy o rachunkowości ustawodawca obwarował zatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego obowiązkiem jego uprzedniego zbadania zgodnie z wymogami określonymi w: 1) art. 66-68, 2) ustawie z 11 maja 2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (Dz. U. poz. 1089 oraz z 2018 r. poz. 398, 1669, 2193 i 2243), zwanej dalej "ustawą o biegłych rewidentach", oraz 3) rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 537/2014 z dnia 16 kwietnia 2014 r. w sprawie szczegółowych wymogów dotyczących ustawowych badań sprawozdań finansowych jednostek interesu publicznego, uchylającym decyzję Komisji 2005/909/WE (Dz. Urz. UE L 158 z 27.05.2014, str. 77 oraz Dz. Urz. UE L 170 z 11.06.2014, str. 66) - w przypadku jednostek zainteresowania publicznego w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o biegłych rewidentach.

4.4 W realiach faktycznych niniejszej sprawy z.o.z. sporządził sprawozdanie finansowe za 2019 r., które zostało poddane badaniu przez biegłego rewidenta. Opinia biegłego nie potwierdziła żadnej nieprawidłowości. W ocenie biegłego poddane badaniu sprawozdanie finansowe przedstawia rzetelny i jasny obraz sytuacji majątkowej i finansowej SP ZOZ na dzień 31 grudnia 2019 r. oraz jego wyniku finansowego za rok obrotowy zakończony w tym dniu zgodnie z mającymi zastosowanie przepisami ustawy o rachunkowości oraz przyjętymi zasadami (polityką) rachunkowości. Jest zgodne co do formy i treści z obowiązującymi z.o.z. przepisami prawa oraz jego statutem. Zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami rozdziału 2 ustawy o rachunkowości (zob. wyżej pkt 1.4). W konsekwencji brak było przesłanek dla niezatwierdzenia sprawozdania.

Uzasadnienie uchwały, jak również przedstawiona przez organ odpowiedź na skargę, nie dostarczają argumentów potwierdzających zasadność odmowy zatwierdzenia przedstawionego przez z.o.z. sprawozdania. W ocenie sądu natomiast prawidłowość tego dokumentu, który ze swej istoty ma charakter sprawozdawczy, informacyjny, mający stanowić dokładne i rzetelne przedstawienie ("odbicie") sytuacji finansowej jednostki, nie budzi wątpliwości. Sąd w żadnej mierze nie podziela eksponowanego przez organ w postępowaniu sądowym stanowiska (pkt 3.2), że skoro niezatwierdzenie przez organ sprawozdania nie jest obwarowane żadną sankcją, to organ w sposób swobodny, a nawet rzec można dowolny zawsze może podjąć decyzję negatywną w tym względzie. Przypomnieć w tym miejscu należy, że organ administracji publicznej działa na podstawie prawa i w jego granicach. Zasada praworządności jest jedną z naczelnych zasad konstytucyjnych. Została uregulowana w art. 7 Konstytucji RP, który stanowi, że organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Przepis ten wynika bezpośrednio z art. 2 Konstytucji RP, mówiącego, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Zasada praworządności została też uregulowana w innych aktach prawnych i pełni szczególną rolę w prawie administracyjnym, będąc jedną z zasad ogólnych tej gałęzi prawa.

Uzasadnienia dla niezatwierdzenia sprawozdania, wbrew sugestiom organu wyrażonym w odpowiedzi na skargę, nie mógł stanowić przywołany przez organ przepis art. 53 ust. 3 ustawy o rachunkowości, z którego wynika, że podział lub pokrycie wyniku finansowego netto może nastąpić po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, poprzedzonego wyrażeniem przez biegłego rewidenta opinii bez zastrzeżeń lub z zastrzeżeniami. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, dokonany bez spełnienia tego warunku, jest nieważny z mocy prawa. Z przepisu tego, wbrew twierdzeniom organu, nie wynika obowiązek podziału lub pokrycia wyniku finansowego netto w sytuacji zatwierdzenia sprawozdania finansowego. Zastosowanie natomiast tego mechanizmu uzależnione jest od spełnienia warunków ujętych w tym przepisie.

Przepisami szczególnymi, w kontekście uregulowanego w ustawie o rachunkowości zatwierdzenia przedmiotowego sprawozdania finansowego, nie są również wskazane przez organ przepisy ustawy o działalności leczniczej, w tym przepis art. 59 ust. 2 tej ustawy, z którego wynika, że podmiot tworzący jest obowiązany w terminie: 1) 9 miesięcy od upływu terminu do zatwierdzenia sprawozdania finansowego samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej pokryć stratę netto za rok obrotowy tego zakładu w kwocie, jaka nie może być pokryta zgodnie z ust. 1, jednak nie wyższej niż suma straty netto i kosztów amortyzacji albo 2) 12 miesięcy od upływu terminu określonego w pkt 1 wydać rozporządzenie, zarządzenie albo podjąć uchwałę o likwidacji samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej jeżeli strata netto za rok obrotowy nie może być pokryta w sposób określony w ust, 1 oraz po dodaniu kosztów amortyzacji ma wartość ujemną. Otóż ustawodawca w przepisie art. 59 ust. 2 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej określił termin pokrycia straty netto przez podmiot tworzący w powiązaniu z terminem do zatwierdzenia sprawozdania finansowego, a nie z samym faktem zatwierdzenia czy też odmową zatwierdzenia sprawozdania. W przypadku niepokrycia straty netto w terminie, o którym mowa w tym przepisie powstaje w dalszej kolejności obowiązek ustanowiony przez art. 59 ust. 2 pkt 2 tej ustawy.

4.5 W konsekwencji, w realiach niniejszej sprawy, sąd nie odnalazł podstawy prawnej dla działania organu, polegającego na odmowie zatwierdzenia sprawozdania finansowego z.o.z-u. Jeżeli zgodnie ze stanem faktycznym i opinią biegłego rewidenta z badania sprawozdania finansowego tego z.o.z-u., sprawozdanie to przedstawia rzetelny i jasny obraz sytuacji majątkowej i finansowej oraz jego wyniku finansowego za 2019 rok, to sam fakt wystąpienia straty netto nie stanowi przesłanki do niezatwierdzenia sprawozdania finansowego jednostki przez podmiot tworzący.

4.6 Mając na względzie powyższe sąd na podstawie art. 147 § 1 p.p.s.a. stwierdził nieważność zaskarżonej uchwały.