Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2955/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-04-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 191 w zw. z art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 39, art. 55 ust. 7
journal: Dz.U. 1989 nr 29 poz 154
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi R. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz R. G. kwotę 3377 zł (słownie: trzy tysiące trzysta siedemdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. R. G. (zwany dalej "Skarżącym") złożył 25 stycznia 2007r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (zwany dalej "NUS") zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu za 2006r. Zeznanie skorygował 1 lutego 2007r., gdyż złożył je na niewłaściwym druku oraz wykazał podatek: 64.534,00 zł., odliczenie składek na ubezpieczenie społeczne i darowizn wynikających z odrębnych ustaw - na cele charytatywno-opiekuńcze kościoła (80.000 zł, załączając przelewy dokonane na rachunek bankowy: 1) Rzymskokatolickiej Parafii pw. św. [...] w C. z 13 października 2006r. - 25.000 zł, 2) Rzymskokatolickiej Parafii pw. [...] w S. z 21 czerwca 2006r. - 25.000 zł i z 3 sierpnia 2006r. 30.000zł.

Skarżący 13 lipca 2011r., po wszczęciu przez NUS 5 lipca 2011r. postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwany: "p.d.f.") za 2006r. przedłożył: 1) sprawozdanie proboszcza ww. Parafii w C. z 28 grudnia 2008r. z przeznaczenia darowizny 25.000zł, 2) potwierdzenie przekazania darowizny z 28 grudnia 2006r., 3) zaświadczenie proboszcza ww. Parafii w S. (bez daty sporządzenia), potwierdzające przekazanie w 2006r. darowizny - 55.000 zł, ze wskazaniem celów jej spożytkowania.

2. NUS decyzją z [...] października 2011r. określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w p.d.f. za 2006r. w wysokości 96.543 zł, kwestionując przekazanie darowizn na cel charytatywno-opiekuńczy kościoła. W podstawie prawnej decyzji NUS wskazał art. 26 ust. 1 pkt 9, ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczpospolitej Polskiej (Dz.U. z 1989r. Nr 29, poz. 154, ze zm., zwana dalej "u.s.P.K.K.").

Zdaniem NUS dokumenty przedłożone przez Skarżącego nie spełniają wymogów: 1) sprawozdania, gdyż ograniczają się do opisu przedmiotowego, 2) szczegółowości i uniemożliwiają zbadanie faktycznego przeznaczenia darowizny, w związku z czym nie stanowią podstawy do odliczenia od dochodu. Sprawozdanie z wykorzystania darowizny na rzecz Parafii w C. z 28 grudnia 2008r. sporządzono po upływie dwuletniego terminu wynikającego z art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K., zaś darowiznę na rzecz Parafii w S. udokumentowano zaświadczeniem, które nie zawierało daty sporządzenia, co uniemożliwiało weryfikację, czy sprawozdanie przedstawiono darczyńcy w okresie dwóch lat od przekazania darowizny. Dodatkowo w postaci sprawozdań wskazują wprawdzie cele charytatywno-opiekuńcze darowizn, ale nie zawierają danych na tyle dokładnych i konkretnych, takich jak wskazanie osób, do których została skierowana pomoc sfinansowana z darowizn, ani dat, ani kwot wykorzystania darowizn, które umożliwiłby organowi, a głównie darczyńcy zweryfikowanie przeznaczenia darowizn. NUS uznał więc za nieprzydatne ww. dokumenty, odwołując się do wymogów wskazanych w art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. Celem sprawozdanie jest udowodnienie, że darowizna została faktycznie wykorzystana na cele w niej wskazane (przez wskazanie konkretnych celów i konkretnych danych, które umożliwią kontrolę prawidłowości jej realizacji. To podatnik ma obowiązek udokumentowania rozdysponowania jego środków finansowych. Skarżący – zdaniem NUS – nie dochował należytej staranności przy dokumentowaniu darowizn, nie wykazał zainteresowania co do sposobu ich wykorzystania, nie otrzymał w terminie rzetelnych i poprawnych sprawozdań z wykorzystania darowizn.

3. Skarżący w odwołaniu wniósł o uchylenie ww. decyzji NUS, ze względu na naruszenie art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. i art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwana dalej: "O.p."). Wskazał m.in., że skoro art. 57 ust. 7 u.s.P.K.K. nie zawiera normatywnego wzorca sprawozdań, nie wskazuje, jaką treść powinno ono zawierać, nie ma jego definicji, należy przyjąć, że sprawozdaniem może być każdy dokument kościelnej osoby prawnej, który jasno wskazuje na przeznaczenie otrzymanej darowizny na cele opiekuńcze i charytatywne. Skarżący wniósł o przesłuchanie w charakterze świadków proboszczów ww. Parafii. Podniósł, że NUS nie rozpatrzył całości materiału dowodowego i nie podjął wszelkich czynności w celu ustalenia prawdy materialnej, np. w trybie art. 274c § 1 i 2 O.p.

4. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (zwany dalej: "DIS") decyzją z [...] sierpnia 2012 r. utrzymał w mocy ww. decyzję NUS, podtrzymując jej podstawę faktyczną i prawną oraz odwołując się do treści art. 39 u.s.P.K.K.

W uzasadnieniu DIS stwierdził, że zgodnie art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym, jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru i w okresie dwóch lat od przekazania darowizny przedstawi sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność. Sprawozdanie, jako dokument prywatny, na podstawie art. 180 § 1 O.p., może stanowić dowód w postępowaniu podatkowym, odnoszącym się do czynności cywilnoprawnej (darowizny na rzecz kościelnej osoby prawnej), nie jest wyposażone w domniemanie zgodności z prawdą złożonych w nim oświadczeń. Powinno zatem zawierać dane na tyle dokładne i konkretne, aby umożliwić podatnikowi samoobliczenie podatku, a następnie organowi podatkowemu w postępowaniu podatkowym ustalenie, sprawdzenie i zweryfikowanie danych o przeznaczeniu darowizn na działalność charytatywno-opiekuńczą (wyroki NSA z: 26 marca 2006r. sygn. akt II FSK 1405/05, Lex nr 261089, 20 czerwca 2008r. sygn. akt II FSK 554/07, 4 kwietnia 2008r. sygn. akt II FSK 231/07, 17 kwietnia 2009r. sygn. akt II FSK 7/08, Lex 496176, 8 października 2009r. sygn. akt II FSK 758/08, Lex 550381, 22 czerwca 2009r. sygn. akt II FSK 364/09). Zdaniem DIS sprawozdanie to nie ma więc przymiotu dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 i 2 O.p.

DIS, realizując wnioski dowodowe Skarżącego, w celu wyjaśnienia charakteru sprawozdania i jego uszczegółowienia przesłuchał za pośrednictwem właściwych urzędów skarbowych ww. proboszczów, księży: T. S. (ww. Parafia w S.) i A. K. (ww. Parafia w C.), którzy dostarczyli dokumenty uzupełniające sprawozdania, jak również dokonali ich sprecyzowania. W ocenie DIS dokumenty zebrane w postępowaniu (zeznania świadka, dostarczone przez niego oświadczenie, kserokopie polis ubezpieczeniowych i listy imienne dzieci biorących udział w koloniach) potwierdziły przekazanie przez Skarżącego w 2006r. darowizny 55.000 zł na rzecz ww. Parafii w S. i uprawdopodobniły zorganizowanie przez tą Parafię wypoczynku dla dzieci. Sprawozdanie wystawiono pod koniec 2007r. (przed 1 stycznia 2008r.), ale nie wszystkie cele, na jakie przeznaczono darowiznę można utożsamić z celami wymienionym w art. 39 u.s.P.K.K. Dofinansowanie (bez wskazania kwoty) rekolekcji dla dzieci z rodzin patologicznych w Diecezjalnym Domu Rekolekcyjnym nad O. w S. przeznaczono na cele kultu religijnego. Organizacja turnieju sportowego i pikniku z okazji Dnia Dziecka, a także wyjazdu chłopców z parafialnej ligi piłki nożnej do Centrum Wodnego "L." (bez podania kwoty dofinansowania) stanowiło działalność sportowo-rekreacyjną. Dofinansowanie zimowego wypoczynku dzieci z ubogich rodzin w górach w ośrodku wypoczynkowym J. w O. i kolonii letniej w G., na dwóch turnusach choć mieści się w granicach działalności charytatywno-opiekuńczej, z ustaleń wynika rozbieżność między sprawozdaniem (brak wskazania wysokości darowizny przeznaczonej na zimowy wypoczynek dzieci, wskazanie, że na kolonię letnią przeznaczono 35.000zł) z zeznaniami proboszcza Parafii (przeznaczenie 10.000 zł na turnus zimowy, a na 2 turnusy letnie 28.000 zł - łącznie 38.000 zł). Sprzeczności te uniemożliwiały uznanie sprawozdania za rzetelne i powodowały uznanie, że Skarżącemu nie przysługuje prawo odliczenia ww. darowizny od dochodu.

DIS, odnosząc się do darowizny na rzecz ww. Parafii w C., wskazał, że choć zeznania proboszcza i przedłożone dokumenty (listy osób, faktury) potwierdzały przekazanie darowizny (25.000zł) i uprawdopodobniały zorganizowanie większości wskazanych w sprawozdaniu przedsięwzięć, mieszczących się w granicach działalności charytatywno-opiekuńczej, sprawozdanie sporządzono 28 grudnia 2008r., czy po upływie dwuletniego terminu z art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. (upływał 13 października 2008r.). Uniemożliwiało to Skarżącemu odliczenie ww. darowizny od dochodu. Ponadto zakup opału na rzecz Parafii nie spełniał celu charytatywno-opiekuńczego, a ujęcie go w łącznej wysokości 4.500 zł wraz z wydatkami na leki, uniemożliwiało wyodrębnienia kwoty przeznaczonej na zakup leków, które spełnia cel z ww. przepisu art. 39 u.s.P.K.K. Dofinansowanie Wigilii osób samotnych i bezdomnych w 2007r. i 2008r. w łącznej wysokości 5.000zł, gdy zorganizowanie Wigilii w 2008r. miało miejsce po upływie 2 lat od przekazania darowizny uniemożliwiało oszacowanie dofinansowania Wigilii w 2007r. Niemożliwe było więc odliczenie od dochodu ww. darowizny przez Skarżącego.

W ocenie DIS niezasadny był zarzut naruszenia art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K., gdyż za sprawozdanie nie można było uznać zaświadczenia ww. Parafii w S., bo nie zawierało ono: 1) daty wystawienia, 2) kwoty dofinansowania z darowizny – w czterech punktach, zaś próba jego doprecyzowanie wykazała istotne rozbieżności między danymi z niego wynikającymi, a zeznaniami proboszcza ww. Parafii.

DIS w odpowiedzi na zarzut naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 O.p. stwierdził, że podjęto działania zmierzające do uzupełnienia materiału dowodowego, realizując wniosek dowodowy Skarżącego. Nie znalazł też podstaw do uwzględnienia naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie ww. decyzji DIS i poprzedzającej ją decyzji NUS, zarzucając naruszenie: 1) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. - przez niewyczerpujące zebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego i niepodjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, a zwłaszcza nieustalenie - wobec wątpliwości – w jaki sposób i w jakich wysokościach rozdysponowano darowiznę na rzecz Parafii w S. i kiedy Skarżący otrzymał sprawozdanie z Parafii C.; 2) art. 139 oraz 140 O.p. - przez wydanie zaskarżonej decyzji po upływie terminu ustalonego w postanowieniu DIS z [...] czerwca 2012r.; 3) art. 121 O.p. - przez wprowadzenie w błąd Skarżącego przez pracownika DIS, co do kierunku decyzji, w wyniku czego Skarżący odstąpił od skorzystania z uprawnień wynikających z art. 188 i art. 200 O.p.; 4) art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepis ten określa wymogi, co do treści i formy sprawozdania, w konsekwencji stwierdzenie, że sprawozdanie nie spełnia wymogów, a Skarżący nie może skorzystać z ulgi podatkowej; 5) art. 39 u.s.P.K.K. - przez przyjęcie, że część darowizny przekazano na cele niezgodne z intencją darczyńcy i/lub nie mieszczące się w zakresie działalności charytatywno-opiekuńczej.

Zdaniem Skarżącego, biorąc pod uwagę stan prawny i brak jednoznacznego stanowiska organów podatkowych, orzecznictwa i doktryny w zakresie warunków formalnych, jakie ma spełniać sprawozdanie by Skarżący mógł skorzystać z ww. ulgi, należało przyjąć, że ww. dokumenty złożone przez Skarżącego w 2007r. i 2008r. spełniały wymagania z art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. i wskazywały, że darowizny przekazano na działalność charytatywno-opiekuńczą. Skarżący na potwierdzenie przyjęcia darowizn otrzymał od proboszczów zaświadczenia i sprawozdania z wykorzystania darowizny, szczegółowo informujące, na jakie cele spożytkowano darowizny. Również analiza zakwestionowanych wydatków wskazuje, zgodnie z doświadczeniem życiowym, że poniesiono je na cele charytatywne lub opiekuńcze. Powzięcie wątpliwości przez organ podatkowy, który dysponuje odpowiednimi środkami na dokonanie czynności sprawdzających, winno spowodować dokonanie ustaleń co do ww. wydatków, nie tylko bezpośrednio w kościelnej osobie prawnej, ale też w instytucjach, w których wydatkowano darowiznę: Diecezjalnym Ośrodku Rekolekcyjnym, Centrum Wodnym "L." lub przesłuchując osoby, które skorzystały z pomocy Parafii. O działalności charytatywno-opiekuńczej informuje art. 39 u.s.P.K.K., zawierający katalog otwarty, co oznacza, że do tej działalności można zaliczyć wszelkie działania, które maja na celu bezpłatną i bezinteresowną pomoc potrzebującym, jak również sprawowanie opieki nad innymi ludźmi. Nie można jednoznacznie odciąć celu charytatywno-opiekuńczego od innych form działalności Kościoła Katolickiego, która w takim przypadku może być związana bezpośrednio z działalnością religijną lub sportowo-rekreacyjną. Rozbieżności między zaświadczeniem, a zeznaniami proboszcza z Parafii w S. wynikły najprawdopodobniej z oczywistej pomyłki, spowodowanej znacznym upływem czasu od chwili organizacji imprez do chwili przesłuchiwania, ale świadek precyzyjnie określił gdzie i kiedy był zorganizowany wypoczynek dzieci, na który przeznaczono środki pochodzące z darowizny i przedstawił imienne listy uczestników kolonii i zimowiska. Należało więc ponownie przesłuchać świadka oraz osoby uczestniczące w imprezach lub właściciela ośrodka J. w O.. Skarżący podniósł też, że skoro sprawozdania są dokumentami prywatnymi, organ podatkowy powinien zweryfikować datę ich sporządzenia.

6. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na zarzut naruszenia art. 122 i art. 187 § 1, art. 191 O.p. stwierdził, że podjęto działania zmierzające do uzupełnienia materiału dowodowego, realizując wniosek dowodowy Skarżącego, nie było też potrzeby ponownego przesłuchania proboszcza na okoliczność daty wystawienia sprawozdania, gdyż z samego sprawozdania w sposób jasny wynikało, że wystawiono je 28 grudnia 2008r. DIS nie uznał także zarzutu naruszenia art. 121 O.p., gdyż Skarżący, zgodnie z protokołem znajdującym się w aktach sprawy (k. 97) skorzystał z uprawnienia przewidzianego w art. 200 O.p. DIS, odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 188 O.p. uznał, że materiał dowody był kompletny i umożliwiał podjęcie decyzji. Skarżący nie ponawiał też wniosków dowodowych i nie był informowany, że postępowanie zakończy się decyzją uwzględniającą odwołanie.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga jest zasadna, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty mogły być uznane za zasadne.

2. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270, dalej zwana: "P.p.s.a.") sprawowana jest na zasadzi kryterium zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

3. Zdaniem Sądu zasadne okazały się zarzuty naruszenia prawa procesowego, a szczególności zarzut naruszenia art. 191 O.p. w związku z art. 187 § 1 O.p., które spowodowały nieprawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 39 u.s.P.K.K.

4. Sąd stwierdza, że w sprawie należało wziąć w szczególności pod uwagę, wskazane w sposób prawidłowy w podstawie zaskarżonej decyzji przepisy art. 55 ust. 7 i art. 39 u.s.P.K.K. w brzmieniu obowiązującym w 2006r. (dokonanie darowizn przez Skarżącego).

Zgodnie z art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym i podatkiem wyrównawczym, jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz - w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny - sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność. W odniesieniu do darowizn na inne cele mają zastosowanie ogólne przepisy podatkowe.

Przepis art. 39 u.s.P.K.K. stanowi, że działalność charytatywno-opiekuńcza Kościoła obejmuje w szczególności:

1) prowadzenie zakładów dla sierot, starców, osób upośledzonych fizycznie lub umysłowo oraz innych kategorii osób potrzebujących opieki,

2) prowadzenie szpitali i innych zakładów leczniczych oraz aptek,

3) organizowanie pomocy w zakresie ochrony macierzyństwa,

4) organizowanie pomocy sierotom, osobom dotkniętym klęskami żywiołowymi i epidemiami, ofiarom wojennym, znajdującym się w trudnym położeniu materialnym lub zdrowotnym rodzinom i osobom, w tym pozbawionym wolności,

5) prowadzenie żłobków, ochronek, burs i schronisk,

6) udzielanie pomocy w zapewnianiu wypoczynku dzieciom i młodzieży znajdującym się w potrzebie,

7) krzewienie idei pomocy bliźnim i postaw społecznych temu sprzyjających,

8) przekazywanie za granicę pomocy ofiarom klęsk żywiołowych i osobom znajdującym się w szczególnej potrzebie.

W przepisie art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. przewidziana została więc ulga podatkowa z tytułu dokonania darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, którą podatnik może uwzględnić dokonując samoobliczenia podatku dochodowego. W przepisie art. 39 u.s.P.K.K. jak przykładowo należy rozumieć działalność charytatywno-opiekuńcza Kościoła Katolickiego.

Możliwość skorzystania z preferencji podatkowej przewidzianej w ww. przepisie art. 55 ust. 7 w związku z art. 39 u.s.P.K.K. stanowi prawo podatnika. Tym samym prawo do skorzystania z uprawnienia przewidzianego na mocy ww. przepisów leży w gestii podatnika. Jeżeli podatnik zechce skorzystać z ww. ulgi, musi spełnić wszystkie wymogi przewidziane prawem. Warunkami wyłączenia z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą są przedstawienie: 1) darczyńcy przez kościelną osobę prawną pokwitowania odbioru darowizny oraz 2) sprawozdania o przeznaczeniu darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą (w okresie dwóch lat od dnia jej przekazania).

Tym samym słusznie – w ocenie Sądu - zauważył DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż ww. zwolnieniu nie podlega każda działalność Kościoła Katolickiego, lecz tylko prowadzona przezeń działalność charytatywno-opiekuńcza, która zgodnie z art. 39 u.s.P.K.K. obejmuje w szczególności: 1) prowadzenie zakładów dla sierot, starców, osób upośledzonych fizycznie lub umysłowo oraz innych kategorii osób potrzebujących opieki, 2) prowadzenie szpitali i innych zakładów leczniczych oraz aptek, 3) organizowanie pomocy w zakresie ochrony macierzyństwa, 4) organizowanie pomocy sierotom, osobom dotkniętym klęskami żywiołowymi i epidemiami, ofiarom wojennym, znajdującym się w trudnym położeniu materialnym lub zdrowotnym rodzinom i osobom, w tym pozbawionym wolności, 5) prowadzenie żłobków, ochronek, burs i schronisk, 6) udzielanie pomocy w zapewnianiu wypoczynku dzieciom i młodzieży znajdującym się w potrzebie, 7) krzewienie idei pomocy bliźnim i postaw społecznych temu sprzyjających, 8) przekazywanie za granicę pomocy ofiarom klęsk żywiołowych i osobom znajdującym się w szczególnej potrzebie.

Warunkiem skorzystania z ulgi podatkowej ustanowionej w art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. jest więc spełnienie wyżej wskazanych warunków formalnych oraz wykorzystanie darowizny na cele odpowiadające kryteriom wskazanym w przytoczonym przepisie art. 39 u.s.P.K.K.

5. Zdaniem Sądu, mimo prawidłowego wskazania przez DIS warunków płynących z przepisów art. 55 ust. 7 i art. 39 u.s.P.K.K., nieprawidłowa była jednak ocena DIS, odnosząca się do niespełnienia celu, o którym mowa w art. 39 u.s.P.K.K. wobec darowizny przekazanych przez Skarżącego na rzecz Parafii w S. w kwestii wydatków na: 1) rekolekcje dzieci z rodzin patologicznych w Diecezjalnym Domu Rekolekcyjnym na O. w S., 2) turniej sportowy i piknik z okazji Dnia Dziecka, 3) wyjazdu chłopców z parafialnej ligi piłki nożnej na Centrum Wodne "L.". Ocena DIS w powyższym zakresie nie wypełnia przesłanki z art. 191 O.p. i sąd uznaje ją za dowolną, z uwagi choćby na treść art. 39 pkt 4, 6, 7 u.s.P.K.K.

Zorganizowanie rekolekcji dla dzieci z rodzin patologicznych w Diecezjalnym Domu Rekolekcyjnym na O. w S. wypełnia zarówno przesłankę z art. 39 pkt 4 u.s.P.K.K., jak również przesłankę z art. 39 pkt 6 i 7 u.s.p.k.k. Skoro ww. przepis art. 39 pkt 4 u.s.P.K.K. odwołuje się do organizowania pomocy – bez doprecyzowywania, o jaką konkretnie pomoc chodzi, może być to również pomoc polegająca na wsparciu duchowym oraz na zaopiekowaniu się dziećmi z rodzin patologicznych. Niewątpliwe jest również, że dzieci z rodzin patologicznych takiej opieki potrzebują, znajdując się zazwyczaj w trudnym położeniu materialnym (bez większych szans na wyjazd na wakacje czy kilkudniowy odpoczynek, wyzwolenie się od swojego środowiska choćby na krótki czas). Tym samym spełniona jest kolejna z przesłanek wskazanych w przepisie art. 39 pkt 7 u.s.P.K.K., pozwalająca na uznanie danej pomocy za działalność charytatywno-opiekuńczą. Wyrażenie przez DIS tezy przeciwnej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jest nieprawidłowe, zarówno w świetle ww. punktów art. 39 u.s.P.K.K., jak też stosownie do zasady wyrażonej w dyspozycji art. 121 § 1 O.p. Sąd stwierdza również, że zorganizowanie pobytu w domu rekolekcyjnym ze swej natury służy krzewieniu idei pomocy bliźnim i postaw społecznych temu sprzyjających, więc może być uznane za działalność charytatywno-opiekuńczą, o której mowa w art. 39 pkt 7 u.s.P.K.K.

Również organizacja turnieju sportowego i pikniku z okazji Dnia Dziecka a także wyjazdu chłopców z parafialnej ligi piłki nożnej na Centrum Wodne "L." stanowić może pomoc w udzielaniu wypoczynku dzieciom znajdującym się w potrzebie – a w każdym razie rolą organu podatkowego, a przede wszystkim DIS, który prowadził dodatkowe postępowanie dowodowe - było zastanowienie się czy poniesienie ww. wydatku z darowizny ofiarowanej przez Skarżącego nie spełniało celu wskazanego w ww. przepisie art. art. 39 pkt 6 u.s.P.K.K. Pominięcie treści ww. przepisu w odniesieniu do powyższych wydatków, których poniesienia organ nie kwestionował, nie budzi zaufania do organu podatkowego, naruszając przepis art. 121 § 1 O.p., również w kontekście ocen wyrażonych w trybie art. 191 O.p. w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

Sąd stwierdza natomiast, że rzeczywiście w sprawozdaniu otrzymanym z ww. Parafii w S. zabrakło wskazania konkretnych kwot przekazanych z darowizny Skarżącego na dofinansowanie dni skupienia dzieci z rodzin patologicznych, zorganizowania turnieju sportowego oraz pikniku, czy wyjazdu do centrum wodnego "L.". Okoliczność ta nie została jednak wskazana przez DIS jako uzasadniająca odmowę prawa do odliczenia w tej części darowizny od dochodu Skarżącego, co również nie budzi zaufania do organu podatkowego i uzasadnia ponowne rozpatrzenie sprawy, stosownie do treści art. 187 § 1 O.p., w kontekście późniejszych zeznań i oświadczeń złożonych przez proboszcza ww. Parafii w S..

W ocenie Sądu stwierdzić również należało, że trudno mówić niedających się rozwiać rozbieżnościach w zaświadczeniu (sprawozdaniu) i zeznaniach proboszcza w S. skoro w zeznaniu z 17 kwietnia 2012r. (k. 79 akt administracyjnych) proboszcz przyznaje, że kwota na letni wypoczynek dzieci wynosiła 28.000 zł, potwierdza to również jego oświadczenie z 12 kwietnia 2012r. (k. 76 akt administracyjnych). W aktach sprawy znajdują się ponadto dokumenty potwierdzające zapłatę ubezpieczeń letniego wypoczynku (k. 72-73 akt administracyjnych), które mogły być pokryte z darowizny przekazanej przez Skarżącego. Zdaniem Sądu nieprawidłowe jest rozpatrywanie sprawy wyłącznie w sposób, niekorzystny dla Skarżącego i wyjaśnianie wszelkich wątpliwości na niekorzyść, bez głębszej analizy znajdujących się w aktów dowodów. W zaświadczeniu (sprawozdaniu, o którym mowa w art. 57 ust. 7 u.s.P.K.K.) mowa o "dofinansowaniu przedsięwzięcia", a w aktach sprawy znajdują się polisy ubezpieczeniowe, które stanowią odzwierciedlenie poniesionych przez Parafię wydatków, zgodnie z danym wskazami w zaświadczenie, jak też w zeznaniu i oświadczeniu proboszcza ww. Parafii w S.. W aktach sprawy znajdują się również listy uczestników wypoczynku zorganizowanego przez ww. Parafię. Zarówno zasada zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), jak również zasada rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całości materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) nie pozwala wszelkich wątpliwości tłumaczyć na niekorzyść Skarżącego, prowadzić jednostronnego postępowania nakierowanego na z góry określony cel. Zdaniem Sądu nic nie stało na przeszkodzie, jeśli w świetle zgromadzonych w sprawie dowodów, zdaniem organu podatkowego istniały wątpliwości o ewentualne wystąpienie do osoby, która prowadziła pensjonat, w którym przebywały dzieci wskazane na listach załączonych do polis ubezpieczeniowych, która otrzymała od Parafii środki finansowe, czy takowe środki otrzymano i w jakiej wysokości. Zaniechanie podjęcia ww. działań powoduje, przy jednoczesnym niczym nie uzasadnionym przyjęciu, że polisy ubezpieczeniowe są niewiarygodne, jak również pominięcie spójnych wyjaśnień proboszcza, które w sposób jednoznaczny precyzują sprawozdanie sporządzone w terminie wskazanym w art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. uznanie przez Sąd, że doszło do naruszenia przepisów art. 121 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w powyżej opisanym zakresie, w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd stwierdza także, że wbrew twierdzeniom zawartym w zaskarżonej decyzji, w odniesieniu do niektórych wydatków poniesionych przez Parafię z darowizn otrzymanych od skarżącego możliwa była weryfikacja czy spełniają one cele, wynikające z treści art. 39 u.s.P.K.K., także na podstawie innych dokumentów znajdujących się w aktach sprawy: polis ubezpieczeniowych, list uczestników (k. 70-75 akt administracyjnych). Zdaniem Sądu nawet w sytuacji, gdy rzeczywiście na skutek upływu czasu (co uzasadnia doświadczenie życiowe) doszło do rozdźwięku o 7.000 zł między kwotą sprawozdania sporządzonego w 2007r. w zakresie wydatku na kolonię letnią (mowa w nim o 35000zł, k. 23 akt administracyjnych), a zeznaniami proboszcza ww. Parafii w S. (mowa w nich o 28.000zł - k. 76 i k. 79 akt administracyjnych), nie uznanie żadnego z wydatków poniesionych przez ww. parafie na cele zgodne z wyrażonymi jedynie przykładowo w treści art. 39 u.s.P.K.K., w szczególnie w sytuacji, gdy załączono dowody w postaci polis ubezpieczeniowych oraz listy dzieci uczestniczących w wypoczynku zorganizowanym przez ww. Parafię, nie budzi ani zaufania do organu podatkowego drugiej instancji, naruszając art. 121 § 1 O.p., ani nie może być uznane za prawidłowe w świetle art. 187 § 1 O.p.

Sąd wskazuje ponadto, że proboszcz ww. Parafii w S. zarówno w swoim zeznaniu z 17 kwietnia 2012r., jak również w swoim oświadczeniu z 12 kwietnia 2012r. konsekwentnie wskazywał, że kwota przeznaczona na zimowy wypoczynek dzieci wyniosła 10.000zł. Zdaniem Sądu należało więc tą kwotę zestawić z przedłożonymi do akt sprawy polisą ubezpieczeniową i listą dzieci uczestniczących w wypoczynku zorganizowanym przez ww. Parafię, a w sytuacji, gdy zdaniem organu odwoławczego dowody te nie był wystarczające, poszukiwać innych dowodów, np. przesłuchać Górali, u których odpoczywały dzieci. Zdaniem Sądu nie jest to jednak konieczne, gdy polisa ubezpieczeniową świadczy o poniesieniu wydatku przez ww. Parafię.

Sąd wskazuje ponadto, że DIS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w sposób niekonsekwentny i naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych, wyrażoną w art. 121 § 1 O.p., w odniesieniu do darowizny przekazanej na rzecz ww. Parafii w S. z jednej strony uznaje, że sprawozdanie z jej przekazana zostało sporządzone w prawem przewidzianym terminie (przed końcem 2007r. – świadczy o tym zeznanie proboszcza ww. Parafii w S. z 17 kwietnia 2012r. – k. 79 akt administracyjnych), a jednocześnie odwołuje się, że sprawozdania nie można było uznać zaświadczenia, bo nie zawierało ono daty wystawienia. Zdaniem Sądu brak tej daty, w świetle innych dowodów znajdujących się w aktach sprawy, których wiarygodność nie została podważona, a w szczególności ww. zeznania proboszcza powodował, iż należało uznać, tak jak uczynił to DIS na wstępie, że sporządzono je przed końcem 2007r. i w związku z tym spełniało ono wymóg z art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K.

6. Zdaniem Sądu prawidłowa była natomiast ocena DIS zawarta w zaskarżonej decyzji, iż sprawozdanie odnoszące się do darowizny na rzecz Parafii w C. nie spełniono jednego z warunków formalnych wskazanych w art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. - zostało złożone po upływie dwóch lat od przekazania darowizny oraz że nie wszystkie środki z darowizny przekazanych przez Skarżącego zostały przeznaczone na cele charytatywno-opiekuńcze. Brak dbałości Skarżącego o uzyskanie sprawozdania z ww. Parafii w C. przed upływem dwóch lat od dnia przekazania darowizny, na co wskazuje przepis art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K., nie może obciążać organu podatkowego, który ma obowiązek stosować obowiązujące przepisy prawa.

Sąd w tym miejscu podkreśla, że podziela dotychczas prezentowane poglądy doktryny i orzecznictwa, że tam gdzie podatnik zmierza do uzyskania korzyści podatkowej, czy to w postaci ulgi, czy odliczenia, ciężar wykazania istotnej okoliczności spoczywa na podatniku (b. Gruszczyński w komentarzu do Ordynacji Podatkowej autorstwa S. Babiarza, B. Dauera, B Gruszczyńskiego, R. Hausera, A. Kabata, M. Niezgódki-Medek, LwxisNexis 2011r., s. 628). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 sierpnia 2001r. sygn. akt III SA 1826/00 stwierdził, że ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne (Lex Polonica nr 2318523), natomiast w wyroku z 19 lutego 2003r. sygn. akt I SA/Gd 1658/00 wskazał, że art. 122 O.p. nie oznacza obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy (niepublikowany).

W związku z tym Sąd stwierdza, że oczywista jest dbałość o własne interesy przez Skarżącego, w sytuacji, gdy chce on uzyskać swoistą ulgę podatkową w postaci odliczenia od dochodu darowizn na działalność charytatywno-opiekuńczą, o której mowa w art. 55 ust. 7 w związku z art. 39 u.s.P.K.K. Sąd stwierdza, że podatnik, który powinien współdziałać z organami podatkowymi w zakresie informacji, które leżą przede wszystkim w jego gestii nie może organom podatkowym czynić skutecznego zarzutu naruszenia art. 122 O.p., szczególnie, gdy jednoznaczna treść dokumentu - sprawozdania – i wskazuje doszło do jego sporządzenia – 28 grudnia 2008r. (k. 20 akt administracyjnych), a z akt sprawy wynika również w sposób niewątpliwy data udzielenia darowizny – 13 październik 2006r. (k. 1 akt administracyjnych) na rzecz parafii, której proboszcz sporządził sprawozdanie po upływie dwuletniego terminu, przewidzianego w treści art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K.

7. Sąd, odnosząc się do zarzutów skargi o naruszeniu przez DIS art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. stwierdza, że jest on niezasadny. Sąd zgadza się jedynie ze Skarżącym, że przepis art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K., posługując się pojęciem "sprawozdanie" nie definiuje go. Nie oznacza to jednak, iż nie jest możliwe ustalenie znaczenia tego słowa. W takiej sytuacji należy bowiem odwołać się do znaczenia, jakie słowu temu nadano w języku potocznym, a zgodnie z nim "sprawozdanie" to przedstawienie przebiegu jakiejś działalności, opis wypadków, zdarzeń, relacja (Słownik języka polskiego, pod redakcją S. Skorupki, H. Auderskiej i Z. Łempickiej, PWN, Warszawa 1968r. , str. 769).

Sąd zauważa ponadto, że użycie terminu sprawozdanie w treści art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. byłoby pozbawione sensu, gdyby odnosić się miało do niezrealizowanych planów, zamiarów czy też intencji, które dla uzyskania wiedzy o nich, nie wymagają sprawozdania, a tylko powiadomienia – "zwykłego" przekazania informacji. Istotą przyjętego przez ustawodawcę rozwiązania jest bowiem przyznanie preferencji podatkowej, nie z uwagi na samo przekazanie darowizny na kościelną działalność charytatywno - opiekuńczą, ale ze względu na wykorzystanie jej przedmiotu na ten właśnie cel. Z tej też przyczyny ważne jest, by dokument przedłożony przez kościelną osobę prawną opisywał (sprawozdawał) sposób przeznaczenia darowizny na cel uzasadniający ulgę podatkową.

W orzecznictwie podkreśla się zgodnie, iż sprawozdanie, o którym mowa w art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K., by mogło być uznane za formalnie i materialnie poprawne, musi zawierać szczegółowe dane pozwalające ustalić, czy darowizna została faktycznie spożytkowana na cel ustawowo preferowany, a przedstawione w nim informacje muszą być weryfikowalne (por. wyrok NSA z 14 lutego 2007r. sygn. akt II FSK 262/06, LEX nr 302863, wyrok NSA z 6 września 2007r. sygn. akt II FSK 995/06, wyrok NSA z 8 stycznia 2008r. sygn. akt II FSK 1547/06 oraz wyrok z 25 stycznia 2010r. sygn. akt II FSK 545/09; dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W judykaturze panuje też jednolity pogląd, iż sprawozdanie osoby kościelnej jest dokumentem prywatnym, który nie jest objęty domniemaniem prawdziwości przedstawionych w nim oświadczeń. W związku z tym informacje wynikające z wymienionego dokumentu winny być na tyle dokładne, konkretne i sprawdzalne, aby na ich podstawie można było zweryfikować, ustalić i ocenić, że w rzeczywistości sprawozdaje ono przeznaczenie darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, zgodnie z art. 55 ust. 7 (por. wyroki NSA z: 23 marca 2006r. sygn. akt II FSK 1405/05, niepubl., 31 stycznia 2007r. sygn. akt II FSK 199/06, LEX nr 291809, 25 października 2007r. sygn. akt II FSK 1180/06, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Przyjęcie proponowanego przez Skarżącego stanowiska oznaczałoby, iż samo otrzymanie przez darczyńcę (podatnika) oświadczenia złożonego przez obdarowanego, bez względu na to, czy relacjonuje ono zgodnie z prawdą przeznaczenie darowizny na działalność preferowaną, uzasadnia skorzystanie z ulgi. Takie rozumienie art. 55 ust. 7 u.s.P.K.K. pozostaje w sprzeczności z celem powyższego unormowania.

Sprawozdanie przedstawiane przez kościelną osobę prawną winno zatem opisywać, na co spożytkowane zostały pieniądze pochodzące z darowizny, ze wskazaniem wysokości wydatkowanych kwot, tak by możliwe było ustalenie, iż nieodpłatne przysporzenie przeznaczono na działalność charytatywno-opiekuńczą. Sporządzenie stosownego sprawozdania jest obowiązkiem obdarowanego wobec darczyńcy, który ma prawo domagania się aby było ono rzeczywiste, konkretne i sprawdzalne. Prawo to przysługuje darczyńcy nie tylko dlatego, że jest niezbędne dla skorzystania z ulgi podatkowej, ale również dlatego, że darczyńca ma prawo wiedzieć, jak wydatkowano przekazane przez niego środki (por. wyrok NSA z 31 maja 2006r. sygn. akt II FSK 789/05, LEX nr 282603).

W sprawie organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że sprawozdanie z przeznaczenia przekazanej w 2006r. darowizny na działalność charytatywno- opiekuńczą wystawione 28 grudnia 2008r. przez proboszcza ww. Parafii w C. nie spełnia wyżej wymienionych warunków. Jest wyłącznie listą przedstawiającą cele, na które darowizna może zostać wydatkowana.

Sąd stwierdza również, że z uwagi na to, że sprawozdanie to sporządzono po upływie dwóch lat od udzielenia darowizny, w sposób oczywisty DIS nie mógł dokonać weryfikacji, że darowizna została wydatkowana na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą.

8. Zdaniem Sądu istotnego wpływu na wynik sprawy nie miało wydanie przez DIS zaskarżonej decyzji po upływie terminu ustalonego w postanowieniu DIS z [...] czerwca 2012r. Tym samym sąd za mniemające na wynik sprawy uznaje podnoszone w skardze naruszenia art. 139 oraz 140 O.p.

9. W ocenie Sądu w świetle akt sprawy gołosłowne są twierdzenia Skarżącego o wprowadzeniu go w błąd przez pracownika DIS, co do kierunku decyzji, w wyniku czego Skarżący odstąpił od skorzystania z uprawnień wynikających z art. 188 i art. 200 O.p. Sąd stwierdza, że w odwołaniu od decyzji NUS Skarżący zgłosił wnioski dowodowe, które zostały uwzględnione przez DIS w postępowaniu odwoławczym, tym samym zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. w powyższym kontekście jest niezasadny.

10. Sąd, mając powyższe rozważania na względzie uznał, że zasadne było uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji DIS, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. (punkt pierwszy sentencji). Orzeczenie z punktu drugiego sentencji ma uzasadnienie w treści art. 152 P.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego (punkt trzeci sentencji) Sąd orzekł na mocy art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.), strona skarżąca była reprezentowana przez radcę prawnego a wpis był stosunkowy i przy wartości przedmiotu sporu 32.000 zł wynosił 960 zł.

-----------------------

16