Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3120/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-08-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant referent Agnieszka Dominiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi A. H. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz z pozostałymi członkami zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez A.H.(dalej "Skarżący") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2018 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] stycznia 2018 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz z pozostałymi członkami zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy:

N. sp. z o.o. posiada nieuregulowane zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń pracowników za miesiące od kwietnia do sierpnia 2014 r. w łącznej kwocie 47.239,80 zł, które wynikają ze złożonej w dniu 2 lutego 2015 r. przez Spółkę deklaracji podatkowej PIT-4R za 2014 r. W związku z nieuregulowaniem zaległości podatkowych wobec Spółki została wszczęta egzekucja administracyjna, która nie doprowadziła do wyegzekwowania ww. zaległości.

W związku z bezskutecznością podjętych działań mających na celu uregulowanie należności, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...] lutego 2017 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na Skarżącego - byłego prezesa zarządu N. sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej Spółki ze wskazanego powyżej tytułu.

Po przeprowadzeniu ww. postępowania, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. orzekł o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń pracowników za miesiące od kwietnia do sierpnia 2014 r. w kwocie 47.239,80 zł wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień [...] stycznia 2018 r. w łącznej kwocie 13.070,00 zł oraz kosztami egzekucyjnymi w łącznej kwocie 3.020,50 zł.

Korzystając z możliwości zaskarżenia powyższej decyzji Skarżący działając przez pełnomocnika, złożył w dniu [...] stycznia 2018 r. w ustawowym terminie odwołanie zarzucając ww. decyzji obrazę przepisów postępowania, tj.:

1) art. 122 oraz art. 181 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. - dalej: "O.p.") poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i wydanie decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od kwietnia do sierpnia 2014 r. w oparciu o niepełne, dowolne i niezgodne z prawdą ustalenia stanu faktycznego oraz brak wyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy;

2) art. 121 § 1 w związku z art. 120 i art. 181 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i wydanie decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres kwietnia do sierpnia 2014 r. w oparciu o niepełne, dowolne i niezgodne z prawdą ustalenia stanu faktycznego oraz brak wyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy;

3) art. 187 § 1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie wyrażające się w braku wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału zebranego w sprawie;

4) art. 191 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i oparcie rozstrzygnięcia na dowolnej ocenie, nie mającej odzwierciedlenia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym.

W odniesieniu do powyższego Skarżący wyjaśnił, że niewłaściwe zastosowanie wskazanych powyżej przepisów wyrażało się w szczególności w uznaniu, że podstawa do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki powstała wraz z brakiem uregulowania przez Spółkę należnych zobowiązań za kwiecień 2014 r. (a więc w trakcie okresu, w którym Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki), a Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki ze względu za niezłożenie tego wniosku. Jednocześnie pełnomocnik stwierdził, iż wbrew twierdzeniom organu pierwszej instancji, Skarżący wskazał majątek Spółki, z którego egzekucja mogła umożliwić zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki, tj. wierzytelności przysługujących Spółce, których wysokość przekraczała wartość zobowiązań podatkowych Spółki;

5) art. 116 § 1 pkt 1 w związku z art. 107 § 1 i § 2 pkt 1, 2 i 4 oraz art. 109 § 1 i § 2 pkt 2 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędne uznanie, że zaszły przesłanki pozytywne i nie zaszły przesłanki negatywne umożliwiające obciążenie Skarżącego odpowiedzialnością solidarną za zobowiązania podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych od wynagrodzeń za pracę w okresie od kwietnia do sierpnia 2014 r., podczas gdy, w przedmiotowym okresie nie powstały okoliczności będące podstawą do złożenia wobec Spółki wniosku o ogłoszenie upadłości. Podatnik nie był zobowiązany do złożenia takiego wniosku, a więc w konsekwencji podatnik nie może ponosić odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki;

6) art. 116 § 1 pkt 2 w związku z art. 107 § 1 i § 2 pkt 1, 2 i 4 oraz art. 109 § 1 i § 2 pkt 2 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędne uznanie, że zaszły przesłanki pozytywne i nie zaszły przesłanki negatywne umożliwiające obciążenie Skarżącego odpowiedzialnością solidarną za zobowiązania podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych (od wynagrodzeń za pracę) w okresie od kwietnia do sierpnia 2014 r., podczas gdy Skarżący wskazał mienie Spółki (przysługujące jej wierzytelności w stopniu umożliwiającym ich zajęcie w toku postępowania egzekucyjnego), z którego egzekucja umożliwiała zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] sierpnia 2018 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] stycznia 2018 r.

W uzasadnieniu organ podał, że z treści art. 116 O.p. wynika, iż przesłanki związane z odpowiedzialnością osób trzecich można podzielić na dwie grupy: przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu (które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe) oraz przesłanki negatywne - egzoneracyjne (które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności).

Do przesłanek pozytywnych zaliczamy istnienie zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez daną osobę obowiązków członka zarządu oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do podatnika - spółki. Przesłankami negatywnymi są zaś okoliczności, które winien wykazać członek zarządu, potwierdzające podjęcie działań zwalniających go z odpowiedzialności za zaległości spółki, tj. zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego lub wykazanie, iż niedopełnienie ww. czynności nastąpiło bez winy członka zarządu, a także wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. stwierdził, że zebrany w sprawie materiał dowodowy bezspornie wskazuje, że moment powstania (konkretyzacji) zobowiązania podatkowego N. sp. z o.o. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń pracowników za miesiące od kwietnia do sierpnia 2014 r. upływał w czasie sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu. Termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za kwiecień 2014 r., tj. za pierwszy miesiąc wskazanego powyżej okresu zadłużenia upływał z dniem 20 maja 2014 r., a termin płatności za sierpień 2014 r. tj. za ostatni miesiąc we wskazanym okresie upływał z dniem 22 września 2014 r. Bezspornym jest, że Skarżący sprawował funkcję członka zarządu zanim doszło do powstania przedmiotowych zaległości podatkowych.

Dalej organ wskazał, że w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, na podstawie wskazanych powyżej tytułów wykonawczych, zastosowano szereg czynności zmierzających do wyegzekwowania zaległości podatkowych N. sp. z o.o.

W toku tego postępowania w dniu [...] maja 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w [...] S.A. Oddział we W.. Bank w odpowiedzi poinformował, że brak jest środków finansowych na rachunku.

W dniu [...] maja 2015 r. dokonane zostało zajęcie rachunku bankowego w Centrali [...] S.A. Do powyższego zajęcia nastąpił zbieg egzekucji administracyjnej z sądową. Postanowieniem Sądu Rejonowego w P. z dnia [...] marca 2017 r. rozstrzygającym zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej, łączne prowadzenie egzekucji zostało zlecone Komornikowi Sądowemu przy Sądzie Rejonowym w P. - A.M.. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2017 r. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w P. - A.M. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji z uwagi na brak środków na ww. rachunku bankowym.

W dniu [...] maja 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonał zajęcia wierzytelności z tytułu wykonywanych usług i dostaw towarów oraz kaucji gwarancyjnych w Przedsiębiorstwie [...] sp. z o.o. z siedzibą w O.. Zajęcie okazało się nieskuteczne ze względu na to, że wskazana powyżej spółka nie posiadała zobowiązania wobec N. sp. z o.o.

W dniu [...] kwietnia 2015 r. na podstawie tytułu wykonawczego nr SM [...] obejmującego zaległość z tytułu podatku od towarów i usług oraz w dniu [...] maja 2015 r. na podstawie tytułów wykonawczych: SM[...], SM[...], SM[...], SM[...] oraz SM[...] obejmujących zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń za kwiecień - sierpień 2014 r. dokonane zostały zajęcia wierzytelności z tytułu wykonywanych usług i dostaw oraz kaucji gwarancyjnych w Spółce Z.R. i Spółka Przedsiębiorstwo [...] sp. z o.o. Pismem z dnia 7 kwietnia 2015 r. ww. Spółka poinformowała, że nie posiada wymagalnych wierzytelności. Z kolei w piśmie z dnia 24 lutego 2017 r. Spółka wskazała, że posiada kaucję gwarancyjną w kwocie 98.234.15 zł, która jest zatrzymana do dnia 24 października 2017 r. Do zajęcia z dnia [...] kwietnia 2015 r. wystąpił zbieg egzekucji administracyjnej z sądową. Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w P. z dnia [...] marca 2017 r., sygn. Akt [...] łączne prowadzenie egzekucji przejął Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w P. A.M..

Ponadto w dniu [...] maja 2015 r. oraz w dniu [...] czerwca 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonał zajęcia wierzytelności z tytułu wykonywanych usług i dostaw towarów oraz kaucji gwarancyjnych w P. sp. z o.o. Dłużnik zajętej wierzytelności uznał wierzytelność, jednak powstrzymał się od zapłaty wskutek realizacji uprawnienia umownego przysługującego P. sp. z o.o.

Podkreślenia wymaga, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wystąpił do Sądu Rejonowego w P. z wnioskiem o nakazanie N. sp. z o.o. wyjawienia majątku. Wykaz majątku w dniu 31 maja 2016 r. złożył nowy prezes zarządu Spółki - T.M.. Z przedłożonego oświadczenia wynikało, że jedynym składnikiem majątkowym jaki posiadała Spółka była wierzytelność należna od spółki P.- ujęta w kwocie netto - 60.000,00 zł. N. sp. z o.o. zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej od kwietnia 2015 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w dniu [...] kwietnia 2017 r. dokonał także zajęcia wierzytelności w P. S.A. Wskazana spółka, w odpowiedzi, pismem z dnia 11 kwietnia 2017 r. udzieliła informacji, że N. sp. z o.o. nie przysługują jakiekolwiek wierzytelności.

Zdaniem organu, powyższe wskazuje, iż wystąpiły przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., określone w art. 59 § 3 w zawiązku z art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm.), który mówi, że postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym, dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

Następnie organ wyjaśnił, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że przesłanki niewypłacalności, określone w art. 11 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze zaistniały odnośnie N. w drugim kwartale 2014 r. Z posiadanych danych wynika, że N. sp. z o.o. od maja 2014 r. zaprzestała uiszczać w terminie płatności podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń oraz składkę na ubezpieczenie zdrowotne na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. W dalszych okresach Spółka generowała kolejne zaległości. Ze spisu wierzycieli załączonego do wniosku o ogłoszenie upadłości z dnia [...] maja 2015 r. wynika, że począwszy od miesiąca czerwca 2014 r. N. sp. z o.o. zaprzestała regulować swoje wymagalne zobowiązanie wobec S.S., a od lipca wymagalne zobowiązania wobec T. oraz Z.. Z kolei od sierpnia 2014 r. Spółka zaprzestała regulować wymagalne zobowiązania wobec D. sp. z o. o., E., P. S.A., R.S.A., a od września 2014 r. wobec G. s.c., M. S.A. oraz H.sp. z o.o.

Powyższe wskazuje, że w drugim kwartale 2014 r. zaistniała podstawa do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Wobec powyższego, w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W., Skarżący pełniący we wskazanym okresie obowiązki prezesa zarządu Spółki, w terminie dwóch tygodni od dnia nie wykonania przez Spółkę wymagalnych zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za kwiecień 2014 r. oraz składki zdrowotnej za kwiecień 2014 r., powinien zgłosić we właściwym sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, ponieważ Spółka stała się niewypłacalna.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wskazał, iż w dniu [...] maja 2015 r. N. sp. z o.o., reprezentowana przez prezesa zarządu T.M. złożyła do sądu wniosek o ogłoszenie upadłości. Postanowieniem z dnia [...] września 2015 r. Sąd Rejonowy w P. [...] Wydział Gospodarczy, sygn. Akt [...], postanowił o oddaleniu wniosku o upadłość.

Organ podał, że z uzasadnienia ww. postanowienia Sądu wynika, że wskazany wniosek o ogłoszenie upadłości N. sp. z o .o. został złożony za późno. Właściwym czasem na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki był drugi kwartał 2014 r., kiedy to Spółka zaprzestała regulować zobowiązania wobec dwóch wierzycieli: Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Wobec faktu, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił przesądzić, że N. sp. z o.o., była dłużnikiem niewypłacalnym, uznać należy, że Skarżący jako prezes zarządu, nie wywiązując się z obowiązku jaki nakłada na członków zarządu art. 21 ustawy Prawo upadłościowe, winien liczyć się z tym, że będzie zobowiązany ponieść tego wszelkie konsekwencje, w tym finansowe. Tym samym brak zgłoszenia wniosku we właściwym czasie do Sądu nie może być uznany za niezawiniony przez członka zarządu w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p.

Organ podał również, że w toku postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki N. w podatku dochodowym od osób fizycznych, Skarżący nie wskazał majątku Spółki, z którego egzekucja byłaby możliwa i umożliwiałaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wyniku sprawy tj. art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z:

a) umowy nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. zawartej pomiędzy Spółką a spółką Z. Spółka Przedsiębiorstwo Usług Technicznych "I." sp. z o.o. z siedzibą w P. wraz z aneksem nr 1 z dnia 7 maja 2014 r. i aneksem nr 2 z dnia 7 sierpnia 2014 r.,

b) zamówienia nr [...]złożone przez Przedsiębiorstwo Remontów i Modernizacji "C." sp. z o.o. z siedzibą w O.,

c) umowy nr [...]z dnia [...]sierpnia 2014 r. zawartej pomiędzy Spółką a spółką Zakład Budowy Aparatury "A." spółka z o.o. z siedzibą w B. wraz z wyciągiem z załączników,

d) prognozy wpływów Spółki na 2014 r.,

e) zaświadczenia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]września 2014 r. (nr zaświadczenia: [...]),

f) pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 30 września 2014 r. (nr sprawy [...]),

- kiedy to dowody z powyższych dokumentów przyczyniłyby się do rzetelnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy istotnych w kontekście odpowiedzialności podatkowej Skarżącego a w szczególności jego roli w spółce N. sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz jej kondycji finansowej w czasie, kiedy Skarżący był członkiem zarządu tej spółki;

2) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 180 §1 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 197 O.p. poprzez brak dopuszczenia dowodu z opinii biegłego, co do istnienia podstaw do ogłoszenia upadłości N. sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz daty, kiedy powstały przesłanki ogłoszenia upadłości tej spółki albowiem z treści decyzji wynika, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. nie był w stanie przesądzić, kiedy ta okoliczność miała miejsce, choć na jej podstawie przesądza o istnieniu odpowiedzialności podatkowej Skarżącego;

3) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wyniku sprawy tj. art. 116 §1 pkt 2 w zw. z art. 187 i 191 O.p. poprzez nieuprawnione przyjęcie, że nie wskazano majątku, z którego możliwe było zaspokojenie zobowiązań za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń pracowników za miesiące kwiecień - sierpień 2014 r.;

4) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 116 §1 pkt 2 O.p. poprzez orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki wraz z pozostałymi członkami zarządu, gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, by w stosunku do pozostałych członków zarządu N. sp. z o.o. z siedzibą w P. prowadzone były postępowania o odpowiedzialności podatkowej oraz aby w stosunku do nich wydano decyzje o odpowiedzialności podatkowej, co wskazuje na próbę obciążenia Skarżącego wyłączną odpowiedzialnością za zobowiązania Spółki;

5) przepisu art. 216 O.p. poprzez wydanie decyzji z dnia [...] sierpnia 2018 r. w przedmiocie odmowy przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącego dowodów, kiedy postanowienie to wydano już po zakończeniu postępowania podatkowego co miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ doprowadziło do sytuacji, w której Skarżący nie wiedział i nie miał możliwości weryfikować, że wnioskowane przez niego dowody nie są akceptowane przez Dyrektora.

6) art. 293 § 1 i 2 w zw. z art. 294 § 1 pkt 1 O.p. poprzez naruszenie w stosunku do Skarżącego dotyczącej go tajemnicy skarbowej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ doprowadziło do zwiększenia rozmiarów zobowiązania Skarżącego i naraziło go na wszczęcie i prowadzenie przeciwko niemu egzekucji w administracji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.

Sprawując kontrolę w oparciu o powołane kryterium zgodności z prawem sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania ocenianej decyzji, nie uwzględniając okoliczności, które zaistniały w okresie późniejszym. Należy przy tym podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. wyrok NSA z 6 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1665/06, opublikowany - podobnie jak pozostałe przywołane w niniejszym orzeczenia sądów administracyjnych - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://cbois.nsa.gov.pl).

Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania).

W tak zakreślonym zakresie kognicji Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja odpowiada i dlatego skarga podlega oddaleniu.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy zaistniały przesłanki do przypisania Skarżącemu odpowiedzialności solidarnej ze Spółką N. Sp. z o.o. oraz W.G. i T.M. za zaległości podatkowe Spółki - rozumieniu przepisu art. 116 Ordynacji podatkowej, w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń pracowników za miesiące 04-08/2014r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi

Zdaniem Skarżącego organy podatkowe przypisując mu taką odpowiedzialność naruszyły przepisy postępowania poprzez "niepełne, dowolne i niezgodne z prawdą ustalenia stanu faktycznego oraz brak wyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy" oraz, w szczególności, że nie wykazał majątku, z którego możliwe było zaspokojenie zaległości spółki albowiem jednoznacznie wskazał majątek spółki, z którego egzekucja mogła umożliwić zaspokojenie zaległości podatkowych, tj. wierzytelności przysługujących spółce, których wysokość przekraczała wartość zobowiązań majątkowych spółki. Skarżący nie zgadza się także z oceną organu, że jako członek zarządu był zobowiązany do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, choć okoliczności sprawy i stan majątkowy spółki nie wskazywał na obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

Przy tak zakreślonych granicach skargi w punkcie wyjścia rozważań Sąd wskazuje, że granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki kapitałowej określają przepisy rozdziału 15 działu III Ordynacji podatkowej. W analizowanej sprawie przepisy tej ustawy znajdują zastosowanie w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., w sprawie znajdują bowiem zastosowanie regulacje obowiązujące przed 1 stycznia 2016 r., a to na podstawie art. 1 pkt 91 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649). Zgodnie z tym przepisem do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W niniejszej sprawie prawidłowo organy podatkowe przyjęły natomiast, że podstawy ogłoszenia upadłości spółki powstały przed 31 grudnia 2015 r.

W myśl art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zakresem tej odpowiedzialności objęte zostały również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, a także koszty postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy odnoszące się do odpowiedzialności osób trzecich stanowią inaczej (art. 107 § 2 pkt 2 i 4 Ordynacji podatkowej).

Stosownie do art. 108 § 2 pkt 3 Ordynacji podatkowej, postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3.

W myśl natomiast art. 108 § 3 tej ustawy, w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego oraz decyzji, o której mowa w art. 53a Ordynacji podatkowej.

Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela i przyjmuje za podstawę dalszych rozważań ustalenia faktyczne i ocenę prawną poczynione w sprawie przez Dyrektora IAS. Organ odwoławczy w oparciu o zebrany materiał dowodowy ocenił go w granicach przysługujących mu uprawnień określonych w art. 191 Ordynacji podatkowej, a swoje stanowisko w sposób należyty uzasadnił. Przytoczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ustalenia faktyczne i motywy rozstrzygnięcia sąd podziela i uznaje je za własne. Przebieg postępowania dowodowego potwierdza, że sprawie niniejszej organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Przede wszystkim organ odwoławczy prawidłowo przyjął, że w sprawie zaistniały przesłanki uzasadniające przypisanie stronie odpowiedzialność z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z tym przepisem, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przy tym odpowiedzialność członków narządu, określona w § 1, obejmuje między innymi, zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2). Powyższe przepisy mają również zastosowanie do byłego członka zarządu, co zostało uregulowane w § 4 art. 116 Ordynacji podatkowej.

Z treści powołanego przepisu wynika, że przesłanki związane z odpowiedzialnością osób trzecich można podzielić na dwie grupy:

a) przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz

b) przesłanki negatywne (egzoneracyjne), które – jeśli zaistnieją – wyłączając możliwość orzekania o tej odpowiedzialności.

Przesłanki upadłościowe w świetle odpowiedzialności z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej należało w niniejszej sprawie analizować na gruncie przepisów ustawy z 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2003, nr 217, poz. 2125 ze zm.; dalej puin) a zatem na podstawie ustawy upadłościowej w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. Obowiązują bowiem te przepisy prawa (materialnego), które obowiązywały w dniu zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa (upadłościowa) wiąże skutek prawny. Podstawy niewypłacalności spółki, jak prawidłowo przyjęły organy podatkowe, powstały przed 31 grudnia 2015 r. Natomiast od 1 stycznia 2016 r. weszła w życie ustawa z [...] maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. z 2015 r. poz. 978), która wprowadziła zmiany w powołanej powyżej ustawie Prawo upadłościowe i naprawcze.

Podkreślenia wymaga, że odpowiedzialność członków zarządu z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej aktualizuje się wówczas, gdy zaistnieją podstawy do ogłoszenia upadłości spółki kapitałowej, także – co oczywiste - po spełnieniu pozostałych pozytywnych przesłanek przewidzianych w tym przepisie (tj. pełnienia funkcji członka zarządu oraz bezskuteczności egzekucji). Dopiero po ustaleniu tych wszystkich przesłanek należy badać, czy w sprawie wykazano okoliczności wyłączające analizowaną odpowiedzialność (ustalać istnienie przesłanek egzoneracyjnych).

Odpowiedzialność członków zarządu z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej aktualizuje się wówczas, gdy zaistnieją podstawy do ogłoszenia upadłości spółki kapitałowej. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, podkreślił, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło w tzw. czasie właściwym, powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego, które regulowane jest przepisami ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, kiedy ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym przypadku należy ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony.

W uchwale powyższej omawiano stan prawny obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r., jednakże stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażone w tej uchwale znajduje zastosowanie także w niniejszej sprawie, jako że zarówno w stanie prawnym w zakresie prawa upadłościowego, obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r., jak i po tym dniu, przesłanki odpowiedzialności członka zarządu należy odnosić do przesłanek ogłoszenia upadłości jako takich. Trafnie podkreśla się w powołanej powyżej uchwale, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Tylko bowiem niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Do takiego wniosku prowadzi wnioskowanie a contrario: skoro członek zarządu nie odpowiada, jeśli we właściwym czasie zgłoszono upadłość, to odpowiadać może tylko wtedy, kiedy upadłości we właściwym czasie nie zgłoszono.

Dyrektor IAS w zaskarżonej decyzji poczynił wyczerpujące ustalenia w przedmiocie powstania niewypłacalności spółki. Stwierdził prawidłowo, że taki stan zaistniał i to zarówno w kontekście przesłanki określonej w art. 11 ust. 1, jak i ust. 2 puin.

Stosownie do art. 10 puin, upadłość ogłasza się do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 puin, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 2 puin dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Przez niewypłacalność rozumie się niewykonywanie przez dłużnika ciążących na nim wymagalnych zobowiązań pieniężnych, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego wniosku o ogłoszenie upadłości, przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje on wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak również nieistotny jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, bowiem nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność (wyrok WSA w Lublinie z 29 stycznia 2008 r. sygn. akt I SA/Lu 717/07, wyrok WSA w Bydgoszczy z 8 września 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 203/09).

Nieistotne jest także to, z jakich przyczyn dłużnik tych zobowiązań nie wykonuje.

Na organie podatkowym dodatkowo spoczywa obowiązek wykazania pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie, gdy powstały zobowiązania podatkowe, które przerodziły się w dochodzoną zaległość podatkową spółki, oraz bezskuteczności egzekucji. Stronę natomiast obciąża wykazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność (np. wyroki NSA z 4 sierpnia 2017 r., II FSK 1955/15 i z 19 maja 2017 r., II FSK 1110/15, wyrok WSA w Warszawie z 9 stycznia 2017 r., sygn akt III SA/Wa 3298/15).

Podkreślenia wymaga też, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych Ordynacji podatkowej. Oznacza, to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie obowiązany jest do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 Ordynacji podatkowej), a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Dotyczyło to także ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części, z uwzględnieniem oceny dowodów stwierdzających lub podważających tę przesłankę oraz okoliczność "właściwego czasu" na wystąpienie o ogłoszenie upadłości (art. 191 Ordynacji podatkowej).

Przy tak zakreślonych ramach prawnych rozważań w sprawie niniejszej, sąd pierwszej instancji doszedł do przekonania, że organ odwoławczy prawidłowo przyjął odpowiedzialność strony na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie od 13.11.2013r. do 15.10.2014r., tj. w okresie w którym upływał termin płatności zobowiązań przez spółkę, przy czym właściwym czasem na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki był drugi kwartał 2014r., kiedy spółka zaprzestała regulować zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowników za miesiące 04-08/2014r. w kwocie 47.239.80 zł. Zaległe zobowiązanie podatkowe zostało wyliczone w oparciu o złożoną przez Spółkę deklarację PIT-4R za 2014r.

W związku z powyższym, zgodnie z dyspozycją art. 30 § 1, § 3, § 4 i § 6 ustawy Ordynacja podatkowa, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...].05.2015r. Nr [...] orzekł o odpowiedzialności N. Sp. z o.o. jako płatnika i określił wysokość pobranych a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące 04-12/2014r. Od powyższej decyzji Spółka nie wniosła odwołania.

Z uwagi na fakt, iż Spółka nie uregulowała zaległych zobowiązań podatkowych, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wystawił tytuły wykonawcze nr: SM[...] z dnia 30.04.2015r. (za m-c 04/2014) doręczony w dniu 08.05.2015r., SM[...] z dnia 30.04.2015r. (za m-c 05/2014) doręczony w dniu 08.05.2015r., SM[...] z dnia 30.04.2015r. (za m-c 06/2014) doręczony w dniu 08.05.2015r., SM[...] z dnia 30.04.20l5r. (za m-c 07/2014) doręczony w dniu 08.05.2015r., SM[...] z dnia 30.04.2015r. (za m-c 08/2014) doręczony w dniu 08.05.2015r.

Jak wynika z akt sprawy, prowadzona na podstawie wskazanych powyżej tytułów wykonawczych egzekucja nie doprowadziła do uzyskania środków na pokrycie zaległości podatkowej i dlatego Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...].02.2017r. wszczął postępowanie podatkowe w zakresie odpowiedzialności Skarżącego jako byłego Prezesa Zarządu, za zaległości ww. Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące 04-08/2014r. (postanowienie zostało doręczone Stronie w dniu 08.02.2017r.).

Tym samym Sąd stwierdza, że warunek wynikający z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p., tj. doręczenie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego przed wszczęciem postępowania w zakresie odpowiedzialności osoby trzeciej został również spełniony.

Jednocześnie Sąd stwierdza, że zebrany w sprawie materiał dowodowy bezspornie wskazuje, że moment powstania (konkretyzacji) zobowiązania podatkowego N. Sp. z o.o. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń pracowników za miesiące 04-08/2014r. upływał w czasie sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu.

Termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 04/2014. tj. za pierwszy miesiąc wskazanego powyżej okresu zadłużenia upływał z dniem 20.05.2014r., a termin płatności za 08/2014. tj. za ostatni miesiąc we wskazanym okresie upływał z dniem 22.09.2014r., przy czym – jak to już wskazano wcześniej - bezspornym jest, że sprawował w tym czasie funkcję członka zarządu tj. zanim doszło do powstania przedmiotowych zaległości podatkowych.

Sąd zauważa, że także w dalszych okresach Spółka generowała kolejne zaległości. Ze spisu wierzycieli załączonego do wniosku o ogłoszenie upadłości z dnia [...].05.2015r. wynika, że począwszy od miesiąca czerwca 2014r. N. Sp. z o.o. zaprzestała regulować swoje wymagalne zobowiązanie wobec innych podmiotów, jak: S.S., a od lipca wymagalne zobowiązania wobec T. oraz ZK.S J.N.. Z kolei od sierpnia 2014r. Spółka zaprzestała regulować wymagalne zobowiązania wobec D. Sp. z o. o., E. , G., P. S.A., R.S.A., zaś od września 2014r. wobec G. s.c., M. S.A. oraz H. Sp. z o.o.

Podane dane potwierdzają więc ustalenia organów podatkowych, że w drugim kwartale 2014r. zaistniała podstawa do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

Sąd stwierdza także, że w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, na podstawie wskazanych powyżej tytułów wykonawczych, zastosowano szereg czynności zmierzających do wyegzekwowania zaległości podatkowych N. Sp. z o.o. I tak: w dniu [...].05.2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w [...]S.A. Oddział we W.. Bank w odpowiedzi poinformował, że brak jest środków finansowych na rachunku.

W dniu [...].05.2015r. dokonane zostało zajęcie rachunku bankowego w Centrali Banku [...]S.A. Do powyższego zajęcia nastąpił zbieg egzekucji administracyjnej z sądową.

Postanowieniem Sądu Rejonowego w P. z dnia [...].03.2017r. rozstrzygającym zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej, łączne prowadzenie egzekucji zostało zlecone Komornikowi Sądowemu przy Sądzie Rejonowym w P. - A.M.. Postanowieniem z dnia [...].06.2017r. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w P. - A.M. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji z uwagi na brak środków na ww. rachunku bankowym.

W dniu [...].05.2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonał zajęcia wierzytelności z tytułu wykonywanych usług i dostaw towarów oraz kaucji gwarancyjnych w Przedsiębiorstwie [...] Sp. z o.o. z siedzibą w O.. Zajęcie okazało się nieskuteczne ze względu na to, że wskazana powyżej spółka nie posiadała zobowiązania wobec N. Sp. z o.o.

W dniu [...].04.2015r. na podstawie tytułu wykonawczego nr SM [...] obejmującego zaległość z tytułu podatku od towarów i usług oraz w dniu [...].05.2015r. na podstawie tytułów wykonawczych: SM[...]. SM[...]. SM[...], SM[...] oraz SM[...]obejmujących zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń za 04-08/2014r. dokonane zostały zajęcia wierzytelności z tytułu wykonywanych usług i dostaw oraz kaucji gwarancyjnych w Spółce Z.R. i Spółka Przedsiębiorstwo [...] Sp. z o.o.

Pismem z dnia 07.04.2015r. ww. Spółka poinformowała, że nie posiada wymagalnych wierzytelności. Z kolei w piśmie z dnia 24.02.2017r. Spółka wskazała, że posiada kaucję gwarancyjną w kwocie 98.234.15 zł., która jest zatrzymana do dnia 24.10.2017r. Do zajęcia z dnia [...].04.2015r. wystąpił zbieg egzekucji administracyjnej z sądową. Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w P. z dnia [...],03.2017r., sygn. Akt [...], łączne prowadzenie egzekucji przejął Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w P. A.M..

Ponadto w dniu [...].05.2015r. oraz w dniu [...].06.2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonał zajęcia wierzytelności z tytułu wykonywanych usług i dostaw towarów oraz kaucji gwarancyjnych w P.Sp. z o.o. Dłużnik zajętej wierzytelności uznał wierzytelność, jednak powstrzymał się od zapłaty wskutek realizacji uprawnienia umownego przysługującego P.Sp. z o.o.

Podkreślenia wymaga, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wystąpił do Sądu Rejonowego w P. z wnioskiem o nakazanie N. Sp. z o.o. wyjawienia majątku. Wykaz majątku w dniu 31.05.2016r. złożył nowy prezes zarządu Spółki - T.M.. Z przedłożonego oświadczenia wynikało, że jedynym składnikiem majątkowym jaki posiadała Spółka była wierzytelność należna od spółki P.- ujęta w kwocie netto - 60.000.00 zł (N. Sp. z o.o. zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej od kwietnia 2015r.).

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w dniu [...].04.2017r. dokonał także zajęcia wierzytelności w P. S.A. Wskazana spółka w odpowiedzi pismem z dnia 11.04.2017r. udzieliła informacji, że N. Sp. z o.o. nie przysługują jakiekolwiek wierzytelności.

W świetle wskazanych danych Dyrektor Izby słusznie zatem przyjął, iż wystąpiły przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., określone w art. 59 § 3 w zawiązku z art. 59 §2 u.p.e.a., który stanowi, że postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym, dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne albowiem zostały wyczerpane środki umożliwiające wyegzekwowanie zaległości podatkowych N. Sp. z o.o. na drodze egzekucyjnego postępowania administracyjnego.

Wobec powyższego nie budzi wątpliwości Sądu zasadność umorzenia postępowania egzekucyjnego wobec Spółki, co uczynił Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...].10.2017r.

Zauważenia wymaga też, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. pismem z dnia 28.04.2017r. zwrócił się do Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w P. - A.M. o podanie ewentualnej kwoty uzyskanej z zajęcia wierzytelności przypadającej organowi podatkowemu. W dniu 02.05.2017r. Komornik Sądowy udzielił odpowiedzi na powyższe pismo, informując, że po otrzymaniu wymagalnej kaucji gwarancyjnej zostanie przekazana Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P. kwota zgodnie z planem podziału sumy.

W dniu 01.12.2017r. Komornik przekazał kwotę 79.549.42 zł, która zgodnie z zajęciem wierzytelności z dnia 01.04.2015r. została zaliczona na zaległość w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014r.

Podane wyżej dane i okoliczności potwierdzają zatem prawidłowość stanowiska Dyrektora Izby, że została spełniona również druga z pozytywnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, wynikająca z art. 116 O.p.

Reasumując, w ocenie Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy zasadnie pozwolił przesądzić, że N. Sp. z o.o., była dłużnikiem niewypłacalnym oraz, że Skarżący, jako prezes zarządu w opisanym wyżej okresie, nie wywiązując się z obowiązku jaki nakłada na członków zarządu art. 21 ustawy Prawo upadłościowe, winien liczyć się z tym, że będzie zobowiązany ponieść tego wszelkie konsekwencje, w ty m finansowe.

W konsekwencji, brak zgłoszenia wniosku we właściwym czasie do Sądu nie może być uznany za niezawiniony przez członka zarządu w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p.

Jak słusznie zauważył Organ odwoławczy, z nakazu staranności wynika, że dłużnik zmierzając do należytego wykonania zobowiązania, powinien czynić to z konieczną zapobiegliwością o należyty rezultat, co wymaga od niego odpowiedniej ostrożności, rozwagi, przezorności, pilności itp. przesłanek troskliwego postępowania, zarówno w czynnościach głównych jak i przygotowawczych, leżących w treści zobowiązania i potrzebnych do jego należytego wykonania. Dochowanie należy tej staranności zależy niejednokrotnie, w większym lub niniejszym stopniu, także od odpowiedniej wiedzy dłużnika (ogólnej i fachowej), jego zdolności umysłowych i fizycznych oraz innych przymiotów tego rodzaju. (Kodeks Cywilny - Komentarz F. Błahuta i inni. Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa 1972. str. 850-851).

Powyższej konstatacji nie zmienia fakt, że w okolicznościach niniejszej sprawy nastąpiło zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, tyle że nie miało ono miejsca "we właściwym czasie" oraz przez Skarżącego, tj. wówczas gdy zdarzenia wywołujące taki obowiązek wystąpiły.

W związku z tym uznać należy, że w stosunku do Skarżącego nie została spełniona przesłanka egzoneracyjna z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., bowiem nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Potwierdza to także postanowienie z dnia [...].09.2015r Sądu Rejonowego w P. [...] Wydział Gospodarczy, który postanowił o oddaleniu wniosku o upadłość dłużnika na podstawie art. 13 prawa upadłościowego i naprawczego.

Reasumując tę część rozważań, uznać zatem należy, że Skarżący nie wykazał, że nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o upadłość Spółki we właściwym czasie. Sąd podziela pogląd Sądu Najwyższego, że subiektywne przekonanie członka zarządu spółki kapitałowej, że mimo niepłacenia długów spółce uda się jeszcze poprawić kondycję, a więc przekonanie, że niespłacanie długów jest spowodowane przejściowymi trudnościami, nie ma znaczenia dla oceny przesłanki egzoneracyjnej członka zarządu od odpowiedzialności, jeżeli nie jest poparte obiektywnymi taktami uzasadniającymi ocenę, że spółka rzeczywiście miała szanse, w możliwym do przewidzenia, krótkim czasie, uzyskać środki na spłatę długów, co uzasadniałoby wstrzymanie się z wnioskiem o upadłość (por. wyrok z 8 lica 2015r. sygn. akt: III UK 6/15). Sformułowanie art. 21 ww. ustawy dotyczące "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku, jak również ocena przesłanek wymienionych w art. 11 ("nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych" oraz "gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku") oznacza, że czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli.

W piśmiennictwie i orzecznictwie podkreśla się. że niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy dłużnik nie wykonuje swych wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nieistotne jest czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 u.p.u.n. Co najwyżej można w takim przypadku oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 12 Prawa upadłościowego i naprawczego (por. F. Zedier. Komentarz do art. 11 ustawy-Prawo upadłościowe i naprawcze. LEX 2010r.. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014r. sygn. akt: I FSK 656/13. CBOSA czy Sądu Apelacyjnego we W. z 14 lutego 2013r. sygn. akt: I ACa 24/13. LEX nr 1313462).

W ocenie Sądu nie można podzielić argumentacji skargi, że Strona wskazała mienie, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki.

Egzekucja administracyjna, która toczyła się do wskazanego przez Skarżącego majątku, tj. wierzytelności Spółki przysługujących od podmiotów trzecich, nie odniosła oczekiwanych rezultatów w postaci zaspokojenia należności Skarbu Państwa.

Odnosząc się do zarzutu Skarżącego w zakresie naruszenia w tej kwestii art. 116 O.p. Sąd zauważa, że przepis art. 116 w § 2 O.p. odwołuje się do przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumianej formalnie, tj. posiadania formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie od tego, czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami spółki i czy w ogóle posiadał taką możliwość. Każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek zapoznania się z sytuacją zarządzanego podmiotu. Nie można się zgodzić więc ze stanowiskiem, że członek zarządu może się uwolnić od odpowiedzialności, jeśli wykaże, że w składzie zarządu nastąpił podział czynności i do jego obowiązków nie należała piecza nad majątkiem lub nie podejmował w imieniu spółki istotnych decyzji.

Zaakceptowanie tego poglądu oznaczałoby, że odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mogą ponosić jedynie ci członkowie zarządu, którzy zajmowali się jej sprawami majątkowymi. Byłoby to niedopuszczalne zawężenie treści przepisu, zwłaszcza w kontekście tego że, zgodnie z art. 201 kodeksu spółek handlowych, cały zarząd (a nie jego poszczególni członkowie) prowadzi sprawy spółki i ją reprezentuje.

Podstawą powstania odpowiedzialności członka zarządu jest sam fakt bycia członkiem zarządu. Przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu". Pełnienie funkcji członka zarządu jest bowiem funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko. Członek zarządu może zrezygnować w każdym czasie ze swojej funkcji (art. 202 § 5 Kodeksu spółek handlowych). W konsekwencji świadome i dobrowolne oddanie faktycznego zarządzania spółką innej osobie, nie zwalnia członka zarządu ani z jego obowiązków wynikających z pełnienia funkcji w tym organie, ani od odpowiedzialności za ich niedopełnienie. Jednym z takich obowiązków jest posiadanie wiedzy o zadłużenia spółki pozwalające na zgłoszenie w odpowiednim czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, co z kolei uwalnia go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe (por. wyrok SN z dnia 20 stycznia 2011 r. w sprawie II UK 174/10).

Tak więc przewidziana w art. 116 § 1 i 2 O.p. odpowiedzialność członka zarządu jest niezależna od tego czy zaległości z tytułu podatków, powstały z przyczyn zależnych, czy też niezależnych od członka zarządu (por. wy rok SN z dnia 17.10.2006 r., II UK 85/06. OSNP 2007, nr 21-22. poz. 328).

Wobec tego twierdzenia Skarżącego, że nie zajmował się sprawami finansowymi Spółk,i nie mają prawnego znaczenia dla ustalenia jego odpowiedzialności. Powstanie zaległości podatkowych wyłącznie z winy jednego z członków zarządu nie stanowi bowiem przesłanki egzoneracyjnej, gdyż wewnętrzny podział obowiązków pomiędzy członkami zarządu spółki nie może stanowić podstawy do uwolnienia się od odpowiedzialności tego członka zarządu, który nie miał w swych kompetencjach spraw związanych z finansami spółki. Nie ma bowiem uzasadnienia, aby art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa interpretować wąsko, przyjmując odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki jedynie tylko w takich przypadkach, gdy członek zarządu faktycznie kierował spółką (por. wyrok Naczelnego Sąd Administracyjnego z dnia 19 lutego 2013 r., II GSK 238/12).

Sąd po raz kolejny wyjaśnia, że członka zarządu obowiązuje przy wykonywaniu jego funkcji, zgodnie z art. 355 § 2 Kodeksu cywilnego oraz z art. 293 § 2 Kodeksu spółek handlowych (k.s.h.), zachowanie należytej staranności wynikającej z zawodowego charakteru jego działalności. Na podstawie art. 208 § 2 k.s.h. każdy członek zarządu spółki posiada prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, co jednocześnie oznacza, że odpowiada za wszystkie istotne sprawy spółki, w tym również związane z jej sytuacją ekonomiczno-finansową. Natomiast zgodnie z art. 293 § 2 k.s.h., członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przy wykonywaniu swoich obowiązków powinien dołożyć szczególnej staranności będącej wynikiem zawodowego charakteru i w czasie trwania mandatu stale monitorować dokumentację spółki i stan jej finansów.

Członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jedynie wtedy, gdy wykaże, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób z przyczyn obiektywnych - przewidzieć, że zaistniała w spółce sytuacja finansowa wymagała zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. Profesjonalizm wymagany od członka zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność, pozwala na przyjęcie, że jest on obowiązany kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości (wyrok Sądu Najwyższego z 16 września 2008 r., sygn. akt II UK 381/07).

Wyjaśnić należy też, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony jedynie do wyjątkowych sytuacji, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań (wyrok Sądu Najwyższego z 10 lutego 2011 r., sygn. akt II UK 265/10). Jeżeli istnieją przesłanki do ogłoszenia upadłości, zaś zarząd nie składa takiego wniosku, licząc na poprawę sytuacji gospodarczej, podejmuje to na własne ryzyko. Członek zarządu osoby prawnej, która stała się niewypłacalna w rozumieniu przepisów ustawy prawo upadłościowe i naprawcze nie może uwolnić się od odpowiedzialności za jej zobowiązania podatkowe powołując się na potencjalną możliwość radykalnej poprawy rentowności firmy, nawet jeżeli wykaże, że liczne, sensowne działania w tym kierunku podejmował. Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1251/10 wskazał, że sformułowanie art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej prowadzi do wniosku, że w zamiarze ustawodawcy, od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki uwalnia członka zarządu obiektywna niezawiniona niemożność podjęcia działań wymienionych w tym przepisie, a nie świadome ich niepodjęcie, nawet jeśli w ocenie danego członka zarządu były racjonalne przyczyny takiej decyzji.

Subiektywne przekonanie członka zarządu, że mimo niepłacenia długów spółce uda się jeszcze poprawić kondycję, a więc przekonanie, że niespłacanie długów jest spowodowane przejściowymi trudnościami, nie ma znaczenia dla oceny przesłanki egzoneracyjnej członka zarządu od odpowiedzialności, jeżeli nie jest poparte obiektywnymi faktami uzasadniającymi ocenę, iż spółka rzeczywiście miała szanse, w możliwym do przewidzenia, krótkim czasie, uzyskać środki na spłatę długów, co uzasadniałoby wstrzymanie się z wnioskiem o upadłość. To na zarządzie spoczywa obowiązek monitorowania stanu finansów spółki i oceny, czy dochodzi do krótkotrwałego wstrzymania płacenia długów na skutek przejściowych trudności, czy też dochodzi do zaprzestania płacenia długów w sposób trwały (wyrok Sądu Najwyższego z 15 grudnia 2015 r., III UK 39/15, LEX nr 1946412 i powołane tam orzecznictwo).

Powyższe stanowisko judykatury i doktryny sąd orzekający w sprawie podziela w całości i przyjmuje za własne.

Podkreślić należy, że obowiązek wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości ustawodawca zastrzegł nie tyle w interesie członka zarządu spółki ale przede wszystkim w interesie spółki, jako osoby prawnej odrębnej od członka zarządu oraz w interesie wierzycieli spółki, celem ochrony ich interesów majątkowych poprzez stworzenie równomiernych ale też optymalnych szans na zaspokojenie istniejących roszczeń. Brak wniosku o ogłoszenie upadłości podmiotu, który stał się niewypłacalny powoduje zwiększenie zobowiązań pieniężnych takiego podmiotu, już chociażby z powodu narastających odsetek od zobowiązań pieniężnych za opóźnienie w płatności. Brak postawienia podmiotu niewypłacalnego w stan upadłości, także upadłości układowej (co może nastąpić jedynie wskutek wniosku uprawionego podmiotu) obniża potencjał majątkowy takiego podmiotu właśnie z uwagi na narastające zobowiązania. Taki stan natomiast skutkuje zmniejszeniem wartości majątku spółki w relacji do wysokości zobowiązań, w konsekwencji obniża możliwości płatnicze i tak już niewypłacalnej spółki, uniemożliwia tym samym wierzycielom odzyskanie istniejących należności, co w konsekwencji może prowadzić do upadłości tychże właśnie podmiotów w przypadku utraty przez nich płynności finansowej wskutek nieotrzymania należnych płatności (tzw. efekt domina).

Powinność członka zarządu skutecznego zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, przewidziana w art. 21 ust. 1 puin, jest obowiązkiem ustawowym, i nie uchyla tego obowiązku ani żadna umowa z podmiotem trzecim ani brak zgody inego organu spółki, np. Rady Nadzorczej na wystąpienie z takim wnioskiem. Innymi słowy, ustawodawca nie przewidział żadnych wyjątków zwalniających członka zarządu z obowiązku zgłoszenia wniosku o upadłość w przypadku wystąpienia stanu niewypłacalności spółki kapitałowej. Regulacja ta podyktowana jest właśnie ochroną interesów innych wierzycieli.

W okolicznościach niniejszej prawy prawidłowo organ odwoławczy ocenił, że skoro w okresie pełnienia funkcji w zarządzie spółki przez skarżącego zachodziły przesłanki ogłoszenia jej upadłości, a wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony, brak zgłoszenia rzeczonego wniosku we właściwym czasie był spowodowany winą członka zarządu, co zgodnie z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej daje podstawę do przeniesienia na stronę odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Podejmowanie działań naprawczych w takiej sytuacji nie stanowi podstawy do wyłączenia tej odpowiedzialności, jako że w takiej sytuacji strona zobowiązana była, na podstawie art. 10 w zw. Z art. 11 ust. 1 puin, wystąpić z wnioskiem o głoszenie upadłości spółki. Strona mogła żądać ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu i właśnie w ramach takiego postępowania, z pomocą organów sądowych, wdrażając program naprawczy.

Tak więc ocena organu odwoławczego, zgodnie z którą niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki było zawinione przez skarżącego, jest prawidłowa i zgodna z prawem.

Ordynacja podatkowa w art. 116 § 1 pkt 2 przewiduje również możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe poprzez wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. W zakresie tej przesłanki Dyrektor IAS prawidłowo również ustalił, że Skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego możliwe byłoby wyegzekwowanie zaległości podatkowych w znacznej części. Podkreślić należy, że zarówno w doktrynie jak i w judykaturze ugruntowany jest pogląd, że możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, istnieje wówczas, gdy wskaże on istnienie takiego majątku spółki, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, iż egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (wyrok WSA w Gliwicach z 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/GI 785/09).

Przesłanka określona w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu spółki kapitałowej za zaległości spółki, istnieć musi w momencie orzekania o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki (tak wyrok NSA z 12 marca 2008 r. sygn. akt I FSK 744/06 ; także wyrok WSA w Gliwicach z 31 maja 2010 r. sygn. akt I SA/G1 423/10).

Biorąc pod uwagę powyższe, sąd orzekający w sprawie doszedł do przekonania, że zawarte w skardze zarzuty naruszenia, tak prawa materialnego art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, jak i przepisów postępowania art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, należało uznać za niezasadne. W niniejszej sprawie organy podatkowe zgromadziły wyczerpujący materiał dowodowy, który poddany został starannej analizie i ocenie, co znalazło swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu faktycznym i prawnym zaskarżonej decyzji. Odmienna ocena tego samego materiału dowodowego dokonana przez stronę nie może stanowić sama w sobie podstawy do stwierdzenia, że ocena dokonana przez organ podatkowy jest niewłaściwa czy też dowolna.

Odnosząc się do szczególnie podkreślanego w skardze zarzutu Skarżącego, że w toku postępowania podatkowego istniało mienie Spółki, z którego była możliwa egzekucja, Sąd zauważa, iż z akt sprawy wynika, że związku ze wskazaniem składników majątku Spółki przez Skarżącego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w dniu [...].04.2017r. dokonał zajęcia wierzytelności w P. S.A. Wskazana spółka w odpowiedzi pismem z dnia 11.04.2017r. udzieliła informacji, że N. Sp. z o.o. nie przysługują jakiekolwiek wierzytelności. Pozostałe dwie wskazane wierzytelności przysługująca Spółce od Z.R. i Spółka Przedsiębiorstwo [...] Sp. z o.o. oraz od Zakładu [...]Sp. z o.o. zostały zajęte na wcześniejszym etapie postępowania, co zostało już powyżej wskazane.

Zauważenia też wymaga, iż Zakład [...]Sp. z o.o. uznał wierzytelność, jednak powstrzymał się od zapłaty wskutek realizacji uprawnienia umownego przysługującego Zakładowi [...]Sp. z o.o. Dłużnik zajętej wierzytelności uznał wierzytelność, jednak powstrzymał się od zapłaty wskutek realizacji uprawnienia umownego przysługującego P. Sp. z o.o. ze względu na to, iż Spółka N. nie wniosła, w formie gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej, zabezpieczenia umownego z tytułu usunięcia wad i usterek w okresie gwarancji.

Dalej Sąd stwierdza, że dniu [...].04.2015r. oraz w dniu [...].05.2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonał zajęcia wierzytelności z tytułu wykonywanych usług i dostaw oraz kaucji gwarancyjnych w Spółce Z.R. i Spółka Przedsiębiorstwo [...] Sp. z o.o.

Prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w P. z dnia [...].03.2017r.. sygn. Akt [...] rozstrzygającym zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej do wierzytelności przysługującej dłużnikowi N. Sp. z o.o. z siedzibą w P. należnej od I. Sp. z o.o. z siedzibą w P., łączne prowadzenie egzekucji zostało zlecone Komornikowi Sądowemu w P. - A.M.. Przedmiotowa wierzytelność z tytułu kaucji gwarancyjnej w kwocie 98.234.15 zł w dniu 24.10.2017 r. została przekazana na rachunek bankowy komornika.

Wobec powyższego, z uwagi na fakt, iż przedmiotowa wierzytelność nie zaspokoiła w całości roszczeń egzekwujących wierzycieli, zgodnie z treścią art. 1023 § 2 Kodeksu postępowania cywilnego (j. t. Dz. U. z 2016r.. poz. 1822 z późn. zmian.) postanowieniem z dnia 25.10.2017r. Komornik Sądowy sporządził plan podziału sumy uzyskanej z egzekucji.

Ponieważ Spółka nie wniosła zarzutów przeciwko planowi podziału Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w P. w dniu 01.12.2017r. przekazał kwotę 79.549.42 zł, która zgodnie z dyspozycją komornika, została zaliczona na zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014r. objętą tytułem wykonawczym SM[...] z dnia [...].03.2015r.

W tym miejscu wskazać należy, że plan podziału sumy uzyskanej z egzekucji jest sporządzany w oparciu o zasadę proporcjonalności i uprzywilejowania, której istota polega na tym, że należności podlegające zaspokojeniu z sumy uzyskanej z egzekucji podzielone są na określone kategorie według ustalonej kolejności zaspokajania, natomiast w ramach danej kategorii należności zaspokajane są według zasady stosunkowości, z wyjątkiem należności zabezpieczonych np. hipoteką, których dotyczy zasada pierwszeństwa. Wyegzekwowane przez komornika kwoty zaliczane są przez komornika w sposób określony wart. 1026 § 2 K.p.c. Zgodnie z nim wydzieloną wierzycielowi sumę zalicza się przede wszystkim na koszty postępowania, następnie na odsetki, a w końcu na sumę dłużną. Wierzyciel powinien zaliczyć otrzymaną wpłatę w ten sam sposób.

Do kwot wyegzekwowanych przez komorników nie mają zastosowania zasady zaliczania wpłat określone w art. 451 K.c., pozwalające dłużnikowi wskazać, na jaką należność kwota ma być zaliczona, jak również art. 62 O.p., który daje podatnikowi możliwość wskazania zobowiązania na poczet którego jest dokonywana wpłata.

W kontekście przywołanych przepisów niezasadny jest więc zarzut skargi, iż organy w sposób "nieuprawniony przyjęły, że nie wskazano majątku, z którego możliwe było zaspokojenie zobowiązań za zaległości podatkowe Spółki (...)".

W konsekwencji, w ocenie Sądu, w odniesieniu do wskazanego przez Skarżącego mienia nie została więc spełniona przesłanka egzoneracyjna, skutkująca wyłączeniem odpowiedzialności za zobowiązania w trybie art. 116 O.p.

Jako niezasadne Sąd uznał także zarzuty skargi sprowadzające się do tezy, że organy nie wyjaśniły wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności co do zaistnienia przesłanek odpowiedzialności solidarnej Skarżącego za zaległości Spółki, w tym kondycji finansowej zobowiązanej oraz faktycznej roli Skarżącego w spółce, gdyż zaprezentowane wyżej ustalenia przeczą takiej tezie.

W ocenie Sądu, także ocena całego materiału dowodowego zebranego w przedmiotowej sprawie została oparta na przekonywających podstawach, czemu organy dały wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W przedmiotowej sprawie właściwie zastosowane zostały przepisy prawa materialnego i procesowego, a stan faktyczny i prawny sprawy ustalono zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej, a w szczególności w art. 122. art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 191 wskazanej ustawy.

Odnosząc się do zarzutu nieprzeprowadzenia dowodou z opinii biegłego, a także innych zawnioskowanych dowodów, o których mowa w pkt. 1 skargi, Sąd wyjaśnia, że w świetle art. 187 § 1 O.p. nie ma podstaw do poszukiwania elementów stanu faktycznego, które nie mają żadnego odniesienia do podatkowoprawnego stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, czyli nie zmierzają do ustalenia (lub zaprzeczenia) warunków hipotezy określonej normy materialnego prawa podatkowego, która ma mieć w sprawie zastosowanie. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego (wyrok NSA z 28.02.2008 r., I FSK 256/07. Prz. Pod. 2008, nr 5. s. 47).

Wniosek ten nawiązuje do treści art. 180 § 1 i art. 188 i w konsekwencji jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zatem to, co nie może (nawet potencjalnie) przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, nie jest dopuszczane jako dowód (nie jest dowodem).

Po drugie, żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zatem jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności niemające znaczenia dla sprawy, to żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodu nie należy uwzględnić.

Sąd zauważa, że Organ przed wydaniem zaskarżonej decyzji wydał postanowienie z dnia [...].08.2018r. odmawiające przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, gdyż przeprowadzenie tych dowodów nie wniosłoby nic nowego do przedmiotowej sprawy.

Dokonując oceny prawidłowości takiej odmowy, Sąd podziela pogląd Organu, że w przedmiotowej sprawie nie było zasadnym przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, aby stwierdzić, kiedy powstał stan niewypłacalności N. Sp. z o.o., gdyż, po pierwsze, jest to autonomiczna decyzja organu mająca swe źródło w omówionych wcześniej przepisach materialnoprawnych, a po drugie, w sprawie nie ma wątpliwości, na tle zgromadzonego materiału dowodowego, kiedy i w jakich okolicznościach Spółka trwale zaprzestała regulowania swoich zobowiązań i to przy wystąpieniu kilku wierzycieli.

W związku z tym, w ocenie Sądu, zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach wydane w dniu 26.09.2014r., na które powołuje się Skarżący, pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy.

W sprawie jest bezspornym, że zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń pracowników za miesiące 04-08/2014r. w łącznej kwocie 47.239.80 zł. wynikają ze złożonej w dniu 02.02.2015r. przez Spółkę N. deklaracji podatkowej PIT-4R za 2014 rok, przy czym podkreślenia wymaga, że Spółka nie regulowała miesięcznych zaliczek z tytułu wynagrodzeń pracowników za miesiące 04-08/2014r.

Sąd zwraca uwagę, że od 2007 roku nie ma obowiązku składania miesięcznych deklaracji PIT-4, wystarczy naliczyć oraz w terminie dokonać zapłaty zaliczek na podatek dochodowy za pracowników. Należy natomiast złożyć zeznanie roczne PIT-4R w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym, w którym zaliczki pobrano.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 116 § 1 O.p. poprzez to, iż organ podatkowy I instancji nie prowadził jednego postępowania podatkowego w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich przeciwko wszystkim członkom zarządu N. Sp. z o.o., w czym Skarżący upatruje "próbę obciążenia go wyłączną odpowiedzialnością za zobowiązania Spółki", Sąd stwierdza, że nie może być poczytywane za błąd prowadzenie odrębnych postępowań względem poszczególnych członków zarządu pod warunkiem, że postępowania te obejmują wszystkich zobowiązanych. Okoliczność czy prowadzić jedno, czy też kilka postępowań jest kwestią techniczną.

Z zaskarżonej decyzji wynika natomiast jednoznacznie, że organy orzekły o odpowiedzialności Skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń pracowników za miesiące 04-08/2014r. i jednocześnie określiły, że odpowiedzialność ta ma charakter odpowiedzialności solidarnej z N. Sp. z o.o. z siedzibą w P. oraz z byłym wiceprezesem zarządu W.G. i byłym wiceprezesem zarządu T.M.. Taki sposób określenia odpowiedzialności pozostaje w zgodności z argumentacją zawartą w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 09.03.2018r. o sygn. I FPS 4/08.

W tym miejscu Sąd porządkowo zauważa, że w analogicznej sprawie ze skargi W.G. na decyzję DIAS z dnia [...] sierpnia 2018r. tut. Sąd wyrokiem z dnia 21 sierpnia 2019r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 2544/18 skargę oddalił.

Końcowo, Sąd stwierdza także, iż wbrew twierdzeniom Skarżącego, nie doszło także do naruszenia art. 293 § 1 i 2 w związku z art. 294 § 1 O.p., gdyż jak wynika z akt sprawy, pierwotnie zaskarżona decyzja została wysłana na nieprawidłowy adres Pełnomocnika Skarżącego, zaś decyzja pozostała nieodebrana. Także postępowanie egzekucyjne wobec Skarżącego nie zostało wszczęte.

Co istotne, opisana powyżej sytuacja nie determinuje wysokości zobowiązania odsetkowego Skarżącego z tytułu przedmiotowej zaległości podatkowej.

Reasumując dotychczasowe rozważania i ustalenia, sąd orzekający w sprawie doszedł do przekonania, że zawarte w skardze zarzuty naruszenia, tak prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, należało uznać za niezasadne.

W niniejszej sprawie organy podatkowe zgromadziły wyczerpujący materiał dowodowy, który poddany został starannej analizie i ocenie, co znalazło swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu faktycznym i prawnym zaskarżonej decyzji. Odmienna ocena tego samego materiału dowodowego dokonana przez stronę nie może stanowić sama w sobie podstawy do stwierdzenia, że ocena dokonana przez organ podatkowy jest niewłaściwa czy też dowolna.

Wobec powyższego, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.