Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 13/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: journal: M.P. 2004 nr 56 poz 958 art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 3, art. 16 ust. 1 pkt 20, art. 16 ust. 1 pkt 26
law: Obwieszczenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 listopada 2004 r. w sprawie planu rozwoju obszarów wiejskich
article: art. 75 par. 1, art. 123 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędziowie NSA Sylwester Marciniak, Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Protokolant Natalia Prałat, po rozpoznaniu w dniu 8 grudnia 2005 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Spółdzielni Mleczarskiej "M." od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 13 października 2004 r., sygn. akt I SA/Bk 276/04 w sprawie ze skargi Spółdzielni Mleczarskiej "M." na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 15 lipca 2004 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Spółdzielni Mleczarskiej "M." na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 3.600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 13/05

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 13 października 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę Spółdzielni Mleczarskiej "M." na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 15 lipca 2004 r., (...), w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 rok.

W uzasadnieniu orzeczenia wskazano, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wydał wobec Spółdzielni Mleczarskiej "M." w W. decyzję z dnia 23 kwietnia 2004 r., (...), w której określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. w kwocie 2.566.637 zł w miejsce zadeklarowanego w kwocie 1.925.580 zł. Organ kontroli skarbowej ustalił, że Spółdzielnia zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę 2.289.488,65 zł, stanowiącą rezerwę na nieściągalne należności z 1998 r. od firmy "K." w Moskwie. W grudniu 2001 r. Spółdzielnia otrzymała postanowienie Izby Rejestrowej przy Rządzie Republiki (...) Federacji Rosyjskiej o tym, że spółka "K." została wykreślona z Państwowego Rejestru Przedsiębiorstw i Organizacji postanowieniem z dnia 14 stycznia 1999 r.

Według ustaleń organu kontroli skarbowej na koncie rozrachunków z firmą "K." za okres styczeń-grudzień 1998 r., Spółdzielnia zaksięgowała faktury eksportowe, potwierdzone dokumentami celnymi SAD i CMR, wystawionymi na rzecz innych firm, tj.: "T." z M. oraz "A." (...) D. Spółdzielnia nie okazała dowodów świadczących o dochodzeniu swojej wierzytelności od zagranicznych nabywców towarów, którzy są jej dłużnikami. Zgodnie z art. 554 Kodeksu cywilnego w przypadku roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, termin przedawnienia wynosi dwa lata. Zatem z końcem lipca 2000 r. wierzytelności Spółdzielni z tytułu przedmiotowej sprzedaży uległy przedawnieniu. Dopuszczenie przez Spółdzielnię do przedawnienia wierzytelności powoduje u niej negatywne skutki podatkowe, gdyż wartość wierzytelności odpisanych jako przedawnionej nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów, zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654 ze zm./. Według organu Spółdzielnia nie przedłożyła żadnych dowodów świadczących o przerwaniu biegu terminu przedawnienia tych wierzytelności.

Organ kontroli skarbowej uznał również, że Spółdzielnia utworzyła rezerwę na przedmiotowe należności od firmy "K." w M. nie mając do tego żadnych podstaw prawnych. Brak jest bowiem dowodów zobowiązania firmy "K." wobec Spółdzielni z tytułu eksportu udokumentowanego fakturami i dokumentami celnymi, które zostały wystawione na inne podmioty. Dlatego też Spółdzielnia nie mogła dochodzić roszczeń na drodze prawnej wobec firmy "K.". Spółdzielnia wystawiając dokumenty sprzedaży na innych kontrahentów zagranicznych pozbawiła się, na własne ryzyko, możliwości dochodzenia swoich wierzytelności od firmy "K.".

Po rozpoznaniu odwołania podatnika, Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Podkreślono, że przedmiotową wierzytelność wyłączono z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie stanowią kosztu uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako przedawnione. Dopiero w dalszej kolejności organ pierwszej instancji stwierdził, iż Spółdzielnia utworzyła rezerwę na należności od firmy "K." nie mając do tego żadnych podstaw prawnych, co jednak dla meritum sprawy pozostaje bez znaczenia. Według organu odwoławczego bezspornym jest, iż ostatnia z nieopłaconych faktur, na które utworzono rezerwę nosiła datę wystawienia 29 lipca 1998 r. Zatem dwuletni termin przedawnienia wierzytelności objętych przedmiotowymi fakturami rozpoczął swój bieg z tym dniem i upłynął w dniu 29 lipca 2000 r. Dlatego też przedmiotowe wierzytelności ze względu na upływ terminu przedawnienia nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów. Strona nie wykazała, iż bieg przedawnienia został przerwany.

Z treści art. 123 par. 1 Kodeksu cywilnego wynika, że bieg przedawnienia przerywa się przez każda czynność przed sądem lub innym organem powołanym do rozpoznawania spraw lub egzekwowania roszczeń danego rodzaju albo przed sądem polubownym, przedsięwziętą bezpośrednio w celu dochodzenia lub ustalenia albo zaspokojenia lub zabezpieczenia, albo przez uznanie roszczenia przez osobę, przeciwko której roszczenie przysługuje. W przedmiotowej sprawie żadna z wymienionych powyżej przesłanek do przerwania biegu przedawnienia nie wystąpiła. Pismem z dnia 22 czerwca 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej wystąpił do strony o dostarczenie dowodów, które wskazywałyby, iż bieg terminu przedawnienia został przerwany. W odpowiedzi strona takich dowodów nie okazała. Ze złożonych przez Prezesa Zarządu Spółdzielni wyjaśnień wynika, że w 2001 r. wierzytelności, na które utworzono rezerwę były przedawnione i to niezależnie od tego, czy faktycznym wierzycielem tych należności była firma "K.", czy też nie.

Organ odwoławczy podkreślił ponadto, że w toku postępowania kontrolnego Spółdzielnia została poproszona o okazanie kontraktu handlowego z firmą "K.". W odpowiedzi strona wyjaśniła, iż umowa handlowa "została skasowana wraz z innymi dokumentami". Według organu podatkowego strona niszcząc na własne życzenie koronny dowód w sprawie pozbawiła się możliwości dochodzenia swoich racji w postępowaniu podatkowym.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. pełnomocnik Spółdzielni wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów art. 16 ust. 1 pkt 20 i pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a także przepisów art. 121 par. 1, art. 122, art. 187 par. 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Według skarżącego w przeprowadzonym przez organy podatkowe postępowaniu nie uwzględniano żądań strony dotyczących przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania świadków, przez co zaniechano podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i naruszono obowiązek wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Ponadto dokonano dowolnej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów, nie dopełniono też obowiązku prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku nie podzielił argumentacji skarżącej Spółdzielni. Sąd pierwszej instancji wskazał, iż podatnicy zobowiązani są do rzetelnego dokumentowania transakcji nie tylko w odniesieniu do wartościowo-ilościowego ujęcia przedmiotu opodatkowania, ale także w określaniu jej stron. O rzetelności zapisów w dokumentach podatkowych decyduje to, czy w całości odzwierciedlają one stan faktyczny. Z obowiązku rzetelnego dokumentowania transakcji handlowych podatnika nie może zwalniać, jak to w niniejszej sprawie podnosiła Spółdzielnia, "specyfika rynku wschodniego". Sąd I instancji podkreślił, iż co prawda z mocy art. 122 Ordynacji podatkowej ciąży na organie podatkowym obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, to jednakże nie można przyjąć, iż powyższa zasada procesowa zwalnia podatników z obowiązku rzetelnego i zgodnego z prawem dokumentowania transakcji handlowych. Z założenia bowiem prowadziłoby to do zniesienia wynikającego z przepisów wielu ustaw podatkowych obowiązku samodzielnego obliczania i wpłacania podatku.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego organy obu instancji słusznie uznały, że w sprawie nie wystąpiła żadna z wymienionych w art. 123 par. 1 Kodeksu cywilnego okoliczności, powodujących przerwanie biegu przedawnienia. W szczególności brak jest dowodów potwierdzających uznanie roszczenia Spółdzielni przez jakikolwiek podmiot, wobec którego to roszczenie mogłoby przysługiwać. Zasadnie organy podkreśliły, że żaden z przywołanych przez stronę dowodów nie potwierdza uznania długu zarówno przez podmioty, na rzecz których zostały wystawione faktury, jak też przez firmę "K.".

Sąd I instancji podzielił także ustalenia organów, iż zeznania pracowników Spółdzielni nie mogą zastąpić istotnej dla sprawy okoliczności, jaką mogłoby być oświadczenie dłużnika o uznaniu długu.

Na powyższe orzeczenie Spółdzielnia wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W swoim środku zaskarżenia Spółdzielnia zarzuciła wyrokowi Sądu I instancji naruszenie przepisów postępowania tj. art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ w zw. z art. 122, art. 180 par. 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nie poddaniu kontroli sądowej zasadności oddalenia przez organ podatkowy wniosku o przesłuchanie świadków w sytuacji, gdy przedmiotem dowodu były okoliczności mające znaczenie dla sprawy, co w konsekwencji oznacza, że decyzja zapadła bez wyczerpującego wyjaśnienia wszystkich okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy. Wskazano również na naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, po pierwsze poprzez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonych dowodów na skutek przyjęcia formalnych kryteriów przy ocenie dowodów, ograniczających jako dowody w sprawie środki dowodowe inne niż faktury, po drugie poprzez odrzucenie możliwości dowodzenia okoliczności uznania długu i przerwania biegu przedawnienia roszczenia innymi środkami niż dokument. Spółdzielnia podniosła także zarzut naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 193 par. 1, 2 i 4 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie ksiąg podatkowych, których nierzetelność ujawniła sama strona, za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisach.

Ponadto Spółdzielnia zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi Sądu I instancji naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: art. 75 par. 1 Kodeksu cywilnego, ze względu na przypisanie wynikającej z tego przepisu formy ad probationem, znajdującej zastosowanie do czynności prawnych, również w odniesieniu do uznania długu pomimo, iż uznanie długu nie musi być ani umową ani nawet aktem oświadczenia woli; niezastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pomimo wystąpienia wszelkich przesłanek uprawniających do zaliczenia rezerwy w ciężar kosztów uzyskania przychodów, co organy podatkowe, a także Sąd uzasadniały tym, że konsekwencje nierzetelnego dokumentowania transakcji przez stronę nie mogą być przenoszone na Skarb Państwa. Ponadto zarzucono niewłaściwe zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, sprowadzające się do uznania wierzytelności, na które spółka utworzyła rezerwy za przedawnione, co w konsekwencji oznaczało eliminację tych wierzytelności z kosztów uzyskania przychodów pomimo tego, iż stan faktyczny w sprawie, zwłaszcza w przedmiocie przerwania biegu przedawnienia został ustalony w sposób niewyczerpujący i nieobiektywny, a nadto z ograniczeniem inicjatywy dowodowej strony. Autor skargi kasacyjnej zarzucił także błędną interpretację art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sprowadzające się do wyprowadzenia ze wskazanego przepisu generalnej zasady, w myśl której podatnik nie ma możliwości dowodzić przed organem podatkowym, że zdarzenia mające istotne znaczenia dla wymiaru podatku przebiegały inaczej aniżeli wynika to z zapisów księgowych.

Mając na uwadze powyższe Spółdzielnia wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna, gdyż podniesione w tym środku odwoławczym zarzuty nie są trafne.

W rozpoznawanej skardze kasacyjnej jej autor powołał się na obie podstawy, określone w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. W związku z tym w pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Pierwszy z nich dotyczy naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 180 par. 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając ten zarzut skarżący wskazał, że nie poddano kontroli sądowej zasadności oddalenia przez organ podatkowy wniosku o przesłuchanie świadków w sytuacji, gdy przedmiotem dowodu były okoliczności mające znaczenie dla sprawy, co w konsekwencji oznacza, że decyzja zapadła bez wyczerpującego wyjaśnienia wszystkich okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy. Istotnie strona skarżąca w toku postępowania podatkowego przed organem pierwszej instancji złożyła wniosek o przesłuchanie trzech świadków, a mianowicie Stanisława W., Heleny S. oraz Heleny I. na okoliczność między innymi uznania długu przez "K.". Postanowieniem z dnia 9 kwietnia 2004 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej oddalił ten wniosek dowodowy. W uzasadnieniu wskazano, że przesłuchiwanie kolejnych świadków jest zbędne w kontekście dowodów księgowych, wyjaśnień Spółdzielni oraz zeznań przesłuchanego wcześniej świadka. Dodatkowo wskazano, że Stanisław W. korzysta z długotrwałego zwolnienia lekarskiego, zaś pozostali zgłoszeni świadkowie uczestniczyli w czynnościach kontrolnych, wypowiadając się w sprawie. Sąd pierwszej instancji, analizując tą część postępowania dowodowego wskazał w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że zasadnie organ podatkowy uznał, że zeznania pracowników Spółdzielni nie mogą zastąpić oświadczenia dłużnika o uznaniu długu. W tym miejscu należy podkreślić, że zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej, żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Jeżeli zatem strona zgłasza dowód, to w świetle powyższego przepisu organ może nie uwzględnić wniosku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony. Jeżeli jednak strona wskazuje dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym jest zgłoszony na tezę dowodową odmienną, taki dowód powinien być dopuszczony /zob. wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2002 r., I SA/Ka 2164/00 - ONSA 2003 nr 1 poz. 33/. W związku z powyższym należy stwierdzić, że oddalając powyższy wniosek dowodowy, organ dopuścił się naruszenia przepisu art. 188 Ordynacji podatkowej.

Konstatacja powyższa nie przesądza jednak o trafności zarzutu kasacyjnego. Stwierdzenie przez Sąd pierwszej instancji uchybienia przepisów Ordynacji podatkowej nie jest wystarczającą podstawą do uwzględnienia skargi. Zgodnie z art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylenie zaskarżonej decyzji następuje w sytuacji, gdy naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zatem nie każde naruszenie przepisów postępowania wywołuje skutek w postaci uchylenia decyzji organu administracyjnego. Niezbędnym warunkiem uwzględnienia skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny jest wykazanie, że gdyby organ nie dopuścił się naruszenia prawa procesowego, to rozstrzygnięcie organu mogło być odmiennej treści. W rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie zachodzi. Warto podkreślić, że w toku całego postępowania podatkowego, a nawet w skardze na ostateczną decyzję organu podatkowego, czy też w skardze kasacyjnej nie określono, w jaki sposób oraz kiedy nastąpiło uznanie długu przez dłużnika, które spowodowało przerwanie biegu przedawnienia. Jedynie w skardze kasacyjnej wskazano, że uznanie długu nastąpiło w postaci prośby o odroczenie płatności. Nie sprecyzowano jednak, kto był autorem tej prośby i kiedy ona została złożona. Skoro więc Spółdzielnia w toku całego postępowania, nie potrafiła w sposób jasny i precyzyjny sprecyzować oraz opisać faktu uznania spornego długu przez dłużnika, to nie sposób zasadnie twierdzić, że tą okoliczność stwierdziliby zgłoszeni świadkowie, będący pracownikami Spółdzielni. Zwłaszcza, że w samej skardze kasacyjnej jej autor również nie wskazuje, jakie okoliczności mogliby potwierdzić zgłoszeni świadkowie. Świadczy o tym chociażby sformułowanie zawarte na stronie trzeciej uzasadnienia środka odwoławczego, gdzie stwierdzono, że przesłuchanie mogłoby być wskazówką na pozyskanie kolejnych dowodów przemawiających za przerwaniem biegu przedawnienia. Podsumowując ten fragment rozważań należy stwierdzić, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie naruszył przepisu art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., albowiem nie uchylił zaskarżonej decyzji organu odwoławczego pomimo uchybienia przez ten organ przepisu art. 188 Ordynacji podatkowej. Naruszenie tego przepisu postępowania nie mogło mieć bowiem istotnego wpływu na wynik sprawy.

Nie jest uzasadniony także drugi z zarzutów naruszenia przepisów postępowania, a mianowicie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej. Wbrew twierdzeniom autora skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny trafnie uznał, że organy podatkowe dokonując oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów, przewidzianej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Abstrahując nawet od tego, jaki podmiot był dłużnikiem podatnika, całkowicie uzasadniony jest wniosek, iż w sprawie brak jest dowodów świadczących o tym, że "K.", czy też jakikolwiek inny podmiot, uznał roszczenie Spółdzielni "M." w kwocie 2.289.488,65 zł, wynikające z faktur wystawionych w 1998 r. na rzecz firm "T." oraz "A.". Warte podkreślenia jest to, o czym wspomniano wcześniej, że Spółdzielnia w toku całego postępowania nie potrafiła w sposób jasny i precyzyjny wskazać oraz opisać faktu uznania spornego długu przez dłużnika. Podatnik kilkakrotnie, w tym również przez organ odwoławczy, był wzywany do wskazania dowodów potwierdzających to zdarzenie. Same twierdzenia o toczących się negocjacjach nie są wystarczające dla uznania, że nastąpiło uznanie długu, a zatem doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia. Zatem skoro nawet sama skarżąca Spółdzielnia nie potrafi wskazać, kiedy oraz w jaki sposób nastąpiło uznanie długu, to nie sposób zasadnie zarzucać, że organy podatkowe nie wyjaśniły tej okoliczności. Tym samym ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego spełniała przesłanki z art. 191 Ordynacji podatkowej. Sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że organ podatkowy nie naruszył tego przepisu.

Całkowicie chybiony jest zarzut naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 193 par. 1, 2 i 4 Ordynacji podatkowej. Wskazywana w skardze kasacyjnej nierzetelność ksiąg, wynikająca z ujawnienia w nich faktur, wskazujących innych nabywców niż w rzeczywistości, nie miała żadnego wpływu na nie uznanie za koszty uzyskania przychodów spornej kwoty. W istocie bowiem organ podatkowy ustalił, a Wojewódzki Sąd Administracyjny zaakceptował tą ocenę, że sporna wierzytelność uległa przedawnieniu. Nie doszło bowiem do uznania długu przez "K.", ani też żaden inny podmiot wskazywany na fakturze.

Nie są uzasadnione również zarzuty oparte na pierwszej podstawie kasacyjnej, wymienionej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego. Skoro bowiem zarzuty naruszenia przepisów postępowania okazały się chybione, to podstawą wyrokowania jest stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy i zaakceptowany przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku. Na gruncie zaś stanu faktycznego, z którego wynika, że sporna wierzytelność uległa przedawnieniu należy uznać, że organ podatkowy w sposób prawidłowy zastosował przepis art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dlatego też kontrola legalności zaskarżonej decyzji w tym aspekcie, dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, jest trafna. Zgodnie z powyższym unormowaniem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione. Subsumcja należycie ustalonego stanu faktycznego pod tą normę prawną była prawidłowa. Stąd też nie można zasadnie twierdzić, że przepis ten został zastosowany niewłaściwie.

Konsekwencją uznania, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został zastosowany właściwie jest niedopuszczalność zastosowania przepisu art. 16 ust. 1 pkt 26 powyższej ustawy. Przepis ten, w brzmieniu obowiązującym w spornym roku podatkowym stanowił, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rezerwy tworzone na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z wyjątkiem tych rezerw utworzonych na pokrycie wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne.

Nie jest również zasadny zarzut naruszenia przepisu art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, przyczyną wyeliminowania z kosztów uzyskania spornej kwoty, nie było założenie o związaniu organów zapisami księgowymi. W toku postępowania podatkowego prowadzono bowiem postępowanie dowodowe zmierzające do ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego. Podstawą rozstrzygnięcia zaś było, jak wskazano wcześniej, ustalenia w zakresie przedawnienia spornej wierzytelności.

Natomiast trafnie skarżący zarzucił naruszenie przepisu art. 75 par. 1 Kodeksu cywilnego, obowiązującego w analizowanym roku podatkowym. Istotnie forma ad probationem, przewidziana w tym przepisie, dotyczy wyłącznie czynności prawnych. Uznanie długu, określone w art. 123 par. 1 pkt 2 Kc, może natomiast polegać także na oświadczeniu wiedzy, które nie jest oświadczeniem woli /zob. wyrok SN z dnia 19 marca 1997 r., II CKN 46/97/. Stąd też nie ma wymogów w zakresie formy czynności prawnej. Jednakże błędne zastosowanie przepisu art. 75 par. 1 Kc, nie przesądza o zasadności rozpoznawanej skargi kasacyjnej. Przepis ten bowiem nie stanowił podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Unormowanie to zostało zacytowane przez Sąd pierwszej instancji, w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, jedynie jako dodatkowy argument, wykazujący prawidłowość dokonanej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z par. 14 ust. 2 pkt 2 lit. "b" in principio i par. 6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.