Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 852/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 23,180,187,188,191,201
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 5,19,29,41
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 171 poz 1800
law: Ustawa z dnia 16 lipca 2004 r. Prawo telekomunikacyjne

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 852/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 października 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek (spr.), Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Protokolant: Justyna Owczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2013 r., sprawy ze skargi P.G., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 28 marca 2013 r. nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2008 r., oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień i maj 2009 r., - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 10 grudnia 2012r., znak [...], wydaną na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011r., Nr 41, poz. 214 ze zm.), art. 21 § 3 o.p. i art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił wysokość zobowiązania podatkowego P.G. w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2008r. oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień i maj 2009r.

Jak wskazał organ pierwszej instancji w obszernym uzasadnieniu decyzji, prowadzone postępowanie kontrolne pozwoliło ustalić, że w okresie od października 2008r. do maja 2009r. P.G. świadczył na terenie kraju usługi telekomunikacyjne. Polegały one na sprzedaży kart telefonicznych w systemie przedpłaty (pre – paid). P.G. nie odprowadził z tytułu świadczenia tych usług należnego podatku. Usługi telekomunikacyjne zostały uprzednio nabyte przez P.G., za kwotę nie zawierającą podatku od towarów i usług w firmie L. S.A. przy wykorzystaniu powstałych z polecenia P.G. podmiotów, mających swoje siedziby na terenie Niemiec i Słowacji. Zgodnie z art. 27 ust. 3 pkt 2 w zw. z art. 27 ust. 4 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi takie podlegają opodatkowaniu w kraju, w którym nabywca ma siedzibę.

P.G. nie zgodził się z powyższym rozstrzygnięciem, wnosząc w terminie odwołanie. Żądał uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, art. 2 pkt 41 i pkt 48 ustawy – Prawo telekomunikacyjne, art. 29 ust. 1 i art. 19 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług. Nadto skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania – art. 23, art. 136, art. 122, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 210 § 1 o.p. poprzez niepodjęcie szeregu czynności w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy.

Wydaną dnia 28 marca 2013r. decyzją znak [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, wskazując w podstawie prawnej art. 233 § 1 o.p.

Organ zwięźle przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. Następnie wskazał, że działalność podatnika polegała na sprzedaży kart pre-paid różnych operatorów. Były one nabywane w polskiej firmie "L" S.A. w cenie niezawierającej podatku od towarów i usług, przy wykorzystaniu założonych z polecenia podatnika firm "E"(Słowacja) oraz "T" AB (Niemcy), wskazanych na fakturach jako nabywcy kart. Natomiast rzeczywistym nabywcą kart był – jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego – P.G.. Wykorzystanie danych rejestrowych podmiotów zagranicznych umożliwiło podatnikowi nabycie kart pre-paid bez ponoszenia ciężaru podatku od towarów i usług. Karty pre – paid nie opuszczały nigdy terytorium Polski, ale były – po odebraniu z firmy "L"S.A. przekazywane bądź P.G., bądź wskazanym przez niego osobom przez osoby powiązane ze skarżącym, tj. S.M. (obecnie: F.), R.K. i A.F. Następnie karty te były sprzedawane przez skarżącego w kraju. Sprzedaż była prowadzona pod firmami "E" sp. z o.o. oraz W. sp. z o.o., którymi kierował faktycznie P.G., a nie osoby będące oficjalnie ich właścicielami. Karty, sprzedawane w ten sposób, były rozprowadzane również "bezfakturowo".

Organ wskazał dalej, że stan faktyczny sprawy został ustalony m. in. na podstawie zeznań świadków, wynikających z protokołów przesłuchań, prowadzonych w ramach niniejszej sprawy, a nadto zeznań, utrwalonych w protokołach przesłuchań organów ścigania.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał między innymi, że w poczet materiału dowodowego zostały włączone protokoły przesłuchań, prowadzonych w ramach śledztwa Prokuratury Okręgowej sygn. [...]: podejrzanego A.B. podejrzanego S.F. (M), podejrzanego R.K., świadka A.F., świadka T.W., świadka G.M., świadka W.W. oraz podejrzanego P.G. W materiale dowodowym znalazły się również złożone w ramach innych postępowań kontrolnych zeznania świadków B.S. i P.G. Ponadto, w ramach niniejszego postępowania kontrolnego przesłuchano jako świadków: R.K., A.B., S.F. (M), W.W., T.W., A.F., M.K..

Organ powoływał się również na dalsze dokumenty, zgromadzone w sprawie, np. postanowienia o przedstawieniu zarzutów A.F. i S.F., wyrok Sądu Rejonowego w K. z dnia 18 czerwca 2012r. w sprawie S.F. wyroku Sądu Okręgowego w K. z dnia 2 października 2012r. w sprawie A.B. i z dnia 4 czerwca 2012r. w sprawie R. K., dokumentację zabezpieczoną przez organy ścigania oraz otrzymaną w ramach międzynarodowej pomocy prawnej.

Zdaniem organu odwoławczego, ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że P.G. był faktycznym nabywcą kart pre-paid, wyszczególnionych na fakturach wystawionych przez "L"S.A. na rzecz "T" i "E" Osoby, udzielające pomocy skarżącemu przy wprowadzaniu do obrotu tychże kart, tj. A.B., S.M. (F), R. K., A.F. i A.S. składając zeznania i w postępowaniu karnym, i przed organami podatkowymi, w sposób co do istoty sprawy spójny zobrazowały schemat działania, począwszy od nielegalnego sposobu nabywania kart poprzez podział ról i zadań. Z uwagi na fakt, że wnioski wynikające z tych zeznań są spójne i logiczne, a brak dowodów podważających ustalony ciąg zdarzeń, zeznania tych osób uznano za wiarygodne. Nadto organ zaznaczył, że dokonaną ocenę materiału dowodowego potwierdzają ustalenia prawomocnych wyroków sądów karnych.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał następnie, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju. W świetle art. 2 pkt 42 i pkt 48 ustawy – Prawo Telekomunikacyjne przez świadczenie usług telekomunikacyjnych rozumie się wykonywanie usług za pomocą własnej sieci, z wykorzystaniem sieci innego operatora lub sprzedaż we własnym imieniu i na własny rachunek usługi telekomunikacyjnej. Z uwagi na treść art. 19 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług organ uznał, że sprzedaż usług (moment powstania obowiązku podatkowego) została dokonana w miesiącu, w którym wystawione zostały faktury przez firmę "L"S.A.

Wobec braku ksiąg podatkowych, związanych z działalnością gospodarczą podatnika, w celu określenia rozmiarów dokonanej sprzedaży zastosowano art. 23 § 1 pkt 1 o.p. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zastosowanie którejkolwiek z metod szacowania, określonych w art. 23 § 3 o.p., nie było w niniejszej sprawie możliwe. Wielkość obrotów ustalono w oparciu o ilość i wartość kart, wynikającą z faktur wystawionych przez L., założeniu, że sprzedaż nastąpiła w okresach, gdy skarżący je zakupił, całość kart została sprzedana, a wartość sprzedaży pomniejszono o 10,5% upust.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że za moment rozpoczęcia działalności uznano październik 2008r. – czas zakupu kart, wynikający z pierwszej faktury na rzecz T.. Przedstawił również sposób wyliczenia kwoty podatku.

P.G. wniósł w terminie skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Domagał się uchylenia decyzji organów obu instancji oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania.

Skarżący podniósł w pierwszej kolejności zarzut naruszenia przepisów postępowania, a to:

- art. 123 § 1 o.p. poprzez niezapewnienie stronie możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów, a także pominięcie jej żądań;

- art. 192 o.p. przez faktyczne uniemożliwienie stronie wypowiedzenia się co do przeprowadzonych przez organ dowodów;

- art. 199 o.p. poprzez pominięcie możliwości przesłuchania strony;

- art. 200 § 1 o.p. poprzez faktyczne uniemożliwienie stronie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

W dalszej kolejności skarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego: art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, art. 2 pkt 41 i pkt 48 ustawy – Prawo telekomunikacyjne, art. 29 ust. 1 i art. 19 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług – poprzez ich niewłaściwe zastosowanie.

P.G. zarzucił również naruszenie przepisów postępowania: art. 136 o.p. przez jego błędną wykładnię, art. 23 o.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie, a nadto art. 122, art. 123, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 210 § 1 o.p. poprzez niepodjęcie szeregu czynności w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga podlegała oddaleniu, ponieważ podniesione w niej zarzuty nie potwierdziły się.

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. - dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W razie nie stwierdzenia takich uchybień, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 p.p.s.a.

Na wstępie rozważań trzeba przypomnieć, że zgodnie z art. 120 o.p., organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, a nadto winny prowadzić postępowanie w sposób budzący do nich zaufanie (art. 121 § 1 o.p.). Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (art. 121 § 2 o.p.). Ich obowiązkiem jest, aby w toku postępowania podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, co wynika z art. 122 o.p. Ciąży na nich w szczególności – w myśl art. 187 § 1 o.p. obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Stosownie do art. 180 § 1 o.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie zaś

z art. 188 o.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Stosownie do art. 191 o.p., dopiero na podstawie całego zebranego materiału dowodowego organy podatkowe oceniają, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten uznaje się za statuujący zasadę swobodnej oceny materiału dowodowego. Polega ona na tym, że organ podatkowy nie jest związany żadnymi regułami dowodowymi, a rozstrzyga sprawę na podstawie przekonania opartego na swobodnym uznaniu niektórych dowodów za wiarygodne, innych natomiast za niewiarygodne. Ocena ta nie może być dowolna, a więc musi opierać się na wszechstronnie zebranym i ocenionym materiale dowodowym. Organ dokonując tej oceny winien kierować się prawidłami logicznego myślenia, zgodnością z prawami nauki oraz doświadczeniem życiowym (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 1 października 2010r., sygn. akt II FSK 1095/10, Lex Omega nr 745479 i z dnia 1 czerwca 2010r., sygn. akt II FSK 183/09, Lex Omega nr 596013, a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia

7 kwietnia 2011r., sygn. akt I SA/Łd 219/11, Lex Omega nr 787014). Ustalenia faktyczne, dokonane przez organy podatkowe na podstawie całokształtu materiału dowodowego pozostają pod ochroną art. 191 o.p., o ile ocena tegoż materiału nie jest sprzeczna z logiką, zasadami doświadczenia życiowego albo wskazaniami wiedzy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 grudnia 2008r., sygn. akt II FSK 1329/07, Lex Omega nr 539977).

Organy podatkowe mają także obowiązek wyjaśnienia motywów powziętego rozstrzygnięcia. W myśl art. 210 § 4 o.p. uzasadnienie faktyczne decyzji winno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, natomiast uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Skarżący zarzucał, że został pozbawiony możliwości czynnego udziału w sprawie, wiążąc ten zarzut z wadą, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 o.p., czyli podstawą do wznowienia postępowania podatkowego. Wskazywał przy tym na swój stan zdrowia, pomijane wnioski o przesunięcie czynności ze swoim udziałem oraz zrównanie udziału pełnomocnika z jego osobistym stawiennictwem. Z naruszeniem prawa do czynnego udziału skarżący wiązał też wykorzystanie dowodów z postępowań karnych. Podniósł, że osoby występujące w postępowaniu karnym mają prawo – dla obrony swoich interesów – nie zeznawać prawdy w postępowaniu karnym.

W odniesieniu do tej grupy zarzutów wskazać należy przede wszystkim, że organy podatkowe starały się umożliwić skarżącemu złożenie wyjaśnień w charakterze strony. Pierwszy z wyznaczonych terminów – 24 października 2012r. – na który wezwano skarżącego do osobistego stawiennictwa (k. 938 akt organu pierwszej instancji) został na wniosek pełnomocnika zmieniony na dzień 31 października 2012r. (k. 941, 942 akt organu pierwszej instancji). Skarżący nie stawił się na nowo wyznaczony termin, ale ani on, ani pełnomocnik nie podjęli starań o wyznaczenie kolejnego terminu przesłuchania. Pamiętać przy tym należy, że czynny udział strony w postępowaniu jest jej prawem; nie może być ograniczony, musi być przez organy podatkowe realnie umożliwiony. Jednak to od samej strony zależy, czy skorzysta z takiej możliwości. Sytuacja, kiedy taka możliwość została zapewniona, a strona z niej nie korzysta, nie może obciążać organu podatkowego i rzutować na prawidłowość przeprowadzonego postępowania. W niniejszej sprawie organy podatkowe starały się zapewnić P.G. czynny udział poprzez wyznaczenie, następnie przełożenie zgodnie z wnioskiem terminu złożenia wyjaśnień, jednakże skarżący nie skorzystał z tej możliwości, a w dalszym toku postępowania nie starał się już o kolejny termin przesłuchania. Niezależnie od tego, czy było to spowodowane jego chorobą, takie zachowanie (brak informacji o możliwym ze względu na stan zdrowia terminie przesłuchania) ze strony osoby, która korzysta przecież z pomocy fachowego pełnomocnika, oznacza iż nie chce ona z uprawnienia skorzystać. Co istotne, skarżący nie podjął też starań o możliwość złożenia wyjaśnień w formie pisemnej (art. 159 § 1 pkt 4 o.p.).

Skarżący był ponadto zawiadamiany o wszystkich podejmowanych czynnościach procesowych oraz o możliwości zapoznania się z aktami sprawy. Z tego uprawnienia jego pełnomocnik skorzystał w dniu 25 października 2012r. (k. 1687 akt organu pierwszej instancji). Organ zawiadomił pełnomocnika o możliwości wypowiedzenia się co do całości materiału dowodowego (k. 1776 akt organu pierwszej instancji). W odpowiedzi pełnomocnik wskazał, że kontakt ze skarżącym nie jest możliwy z uwagi na nasilenie objawów choroby, a bez osobistego udziału P.G. wypowiedzenie się o zebranym materiale dowodowym nie jest możliwe.

Słusznie organy podatkowe przyjęły, że osobisty udział strony w zapoznaniu się z materiałem dowodowym nie jest niezbędny. Pełnomocnik, działający w niniejszej sprawie, dysponował pełnomocnictwem ogólnym, a zatem mógł przedsięwziąć tę czynność w zastępstwie P.G.. Ponieważ przez dłuższy czas reprezentował go w tej sprawie, powinien znać ją na tyle dobrze, by móc się z aktami postępowania zapoznać. Zapoznanie mogło zresztą polegać na sporządzeniu kopii dokumentów, podobnie jak pełnomocnik robił to wcześniej (k. 1687 akt organu pierwszej instancji), a następnie skonsultowaniem tego z klientem. Co więcej, nawet jeśli pełnomocnik uważał, że zapoznanie się materiałami sprawy bez udziału skarżącego będzie przeszkodą w prowadzeniu sprawy, to i tak wydaje się racjonalne, aby przynajmniej on się z nimi zapoznał i o nich wypowiedział. W niniejszej sprawie natomiast nawet pełnomocnik z uprawnienia nie skorzystał. Nadto nie wskazał, w jaki sposób owo rzekome pozbawienie możliwości udziału w sprawie mogło wpłynąć na jej wynik, tzn. jakie czynności podjąłby, gdyby czynny udział został skarżącemu zapewniony tak, jak chciałby tego pełnomocnik.

Skarżący podważał również wartość dowodową materiałów, uzyskanych od organów prowadzących postępowania karne. Co do zasady trzeba wskazać, że nie stanowi uchybienia skorzystanie przez organ w postępowaniu podatkowym z dowodów, zebranych w toku postępowania karnego. Gromadzenie materiału dowodowego przez organ podatkowy oraz przez inny organ w sprawie karnej są niezależne, a na podstawie art. 181 o.p. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być także materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Co jednak najistotniejsze organy dokonały ustaleń nie tylko na podstawie wyjaśnień złożonych przez skarżącego w postępowaniu karnym, ale także na podstawie innych szczegółowo omówionych dowodów i okoliczności. Nie ma przeszkód, aby w postępowaniu podatkowym środkiem dowodowym był protokół przesłuchania świadka podejrzanego w postępowaniu karnym, dopuszczony jako dowód w postępowaniu podatkowym na zasadzie art. 180 § 1 o.p., albowiem jako przeprowadzony przez inny organ zgodnie z wiążącymi go przepisami nie jest on sprzeczny z prawem, a nadto może przyczynić się do wyjaśnienia istotnych w sprawie kwestii. Oczywiście, wartość dowodowa takiego materiału podlega ocenie na takich samych zasadach, jak w przypadku każdego innego dowodu. Przede wszystkim musi być oceniana w zestawieniu z całością zebranego materiału. Tak też w niniejszej sprawie oceniane były dowody, pozyskane od organów prowadzących postępowania karne. Organy podatkowe nie poprzestały na tych dokumentach, ale prowadziły również w szerokim zakresie własne postępowanie wyjaśniające, gromadząc szereg dowodów. Warto zauważyć np., że nawet w wypadku osób, które złożyły zeznania w postępowaniu karnym, a protokoły tych zeznań włączono do materiału niniejszej sprawy, organy podatkowe i tak same dokonały ich przesłuchań (np. R.K., A. B., A. F., T. W., S. F.). Ponadto organy podatkowe oparły się na ustaleniach, zawartych w prawomocnych wyrokach sądów karnych. Co prawda w przepisach postępowania podatkowego brak jest normy, z której wynikałoby jednoznaczne związanie organu ustaleniami takich wyroków, to jednak nie jest możliwe, aby organy podatkowe ustalały stan faktyczny w sposób sprzeczny z nimi. Wynika to z treści art. 11 p.p.s.a., zgodnie z którym ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Związanie sądu administracyjnego ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego ma ten skutek, że decyzja podatkowa, oparta na stanie faktycznym ustalonym odmiennie niż w wyroku skazującym, musiałaby zostać przez sąd uchylona. Pośrednio zatem wyrok skazujący wiąże również organy podatkowe. Z uwagi na to związanie należy uznać za uzasadnioną odmowę przeprowadzenia wnioskowanego dowodu z zabezpieczonych wiadomości poczty elektronicznej, wiadomości sms oraz nagrań poczty głosowej (postanowienie z dnia 14 marca 2013r., k. 31 akt organu drugiej instancji). Słusznie wskazuje organ w odpowiedzi na skargę, że dowody te nie mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Skarżący wywodził bowiem z tych dowodów tezy, sprzeczne z wyrokiem skazującym Sądu Okręgowego, którym skazany został A.B.. Tym samym postanowieniem, acz z innych powodów (brak sformułowania tezy dowodowej) odmówiono dopuszczenia dowodu z nagrania rozmowy skarżącego z klientem kancelarii, w której zatrudniony był T.W.. Również w tym wypadku odmowa przeprowadzenia dowodu była zasadna.

Z powyższego wynika, że postępowanie wyjaśniające w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone zgodnie z wszystkimi wymogami, wynikającymi z przepisów o.p. Ustalenia faktyczne, dokonane na podstawie szerokiego materiału dowodowego ocenianego w całości, uznać należy za prawidłowe. Są one bowiem zgodne z zasadami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego. Skarżący podejmował co prawda polemikę z nimi, wskazując np., że inspiratorami oraz wykonawcami ustalonych działań były inne osoby. Jednak twierdzenia te uznać należy za gołosłowne, ponieważ nie znajdują potwierdzenia w żadnym elemencie materiału dowodowego.

Nie doszło również do naruszenia przepisów prawa w związku z ustaleniem podstawy opodatkowania przy wykorzystaniu metody szacowania. Organ podatkowy wyczerpująco uzasadnił, z jakich przyczyn nie dało się zastosować żadnej z metod, wymienionych w art. 23 § 3 o.p. oraz szczegółowo opisał założenia sposobu szacowania, który w sprawie przyjął. Podstawą tej metody było przyjęcie – zgodne z doświadczeniem życiowym – że całość kart zakupionych została sprzedana, taki był bowiem od początku cel ich nabycia i z żadnego z dowodów nie wynika, aby część kart pre-paid miała być przeznaczona na własny użytek skarżącego. Założono również słusznie, że sprzedaż ta musiała następować z upustem. Z braku jakichkolwiek dowodów, pozwalających na powiązanie konkretnych kart z czasem ich sprzedaży uprawnione było także założenie, że zostały sprzedane w tych samych okresach, w których skarżący je zakupił, a zatem niezwłocznie po zakupie.

Sąd nie dopatrzył się również żadnego naruszenia przepisów prawa materialnego. Czynności skarżącego niewątpliwie były odpłatnym świadczeniem usług telekomunikacyjnych w rozumieniu tak art. 2 pkt 41 i pkt 48 ustawy z dnia 16 lipca 2004r. – Prawo telekomunikacyjne (Dz. U. Nr 171, poz. 1800 ze zm.), jak i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.). Stosownie do art. 2 pkt 41 Prawa telekomunikacyjnego przez świadczenie usług telekomunikacyjnych należy rozumieć wykonywanie usług za pomocą własnej sieci, z wykorzystaniem sieci innego operatora lub sprzedaż we własnym imieniu i na własny rachunek usługi telekomunikacyjnej wykonywanej przez innego dostawcę usług, natomiast w myśl art. 2 pkt 48 tej ustawy usługą telekomunikacyjną jest usługa polegająca głównie na przekazywaniu sygnałów w sieci telekomunikacyjnej. Z ustalonego stanu faktycznego wynika, że P.G. sprzedawał karty pre-paid – a więc materialny nośnik usługi telekomunikacyjnej, wykonywanej przez innego dostawcę usług. Nie odprowadził z tego tytułu należnego podatku od towarów i usług. Z tych ustaleń wynika również, że moment powstania obowiązku podatkowego przyjąć należy zgodnie z art. 19 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl którego przy świadczeniu usług telekomunikacyjnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sprzedaży żetonów, kart telefonicznych lub innych jednostek uprawniających do korzystania z usług telekomunikacyjnych w systemie przedpłaconym, w przypadku gdy usługa jest realizowana przy użyciu odpowiednio żetonów, kart lub innych jednostek. Za podstawę opodatkowania należało przyjąć obrót, co wynika z art. 29 ust. 1 o podatku od towarów i usług, a stawkę podatku przyjąć należało zgodnie z art. 41 ust. 1 tej ustawy. Wszystkie przytoczone przepisy prawa materialnego zostały zastosowane prawidłowo, a zarzuty skargi do nich się odnoszące opierają się w istocie na kwestionowaniu ustalonego stanu faktycznego sprawy.

Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku, za podstawę biorąc art. 151 p.p.s.a.