Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1124/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-11-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 30ca, art. 30cb
journal: Dz.U. 2020 poz 1426
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j.
article: art. 146 par. 1,145 par. 1 pkt 1a
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: SWSA Bogusław Wolas (spr.) Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek WSA Urszula Zięba po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2021 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A. Ś. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Izby Informacji Skarbowej z dnia 11 czerwca 2021 r., nr: [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz A. Ś. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

A. Ś. (dalej zwany: strona, wnioskodawca, skarżący) złożył skargę na interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) w dniu 11 czerwca 2021 r., nr: [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zaskarżona interpretacja wydana została w związku ze złożonym przez stronę wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od 4 lipca 2016 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG, której głównym przedmiotem jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania. Posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, dalej: u.p.d.o.f.) oraz rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku Vat.

Wnioskodawca świadczy usługi rozwojowe na rzecz zagranicznych firm. W ramach umowy wnioskodawca przenosi na Zleceniodawców całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie. Równocześnie nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Wnioskodawca posiada dowolność jeśli chodzi o czas, jak i miejsce wykonywania czynności związanych z umową. Prace te równocześnie nie są wykonywane pod kierownictwem Zleceniodawców. Jest częścią różnych zespołów programistów zatrudnianych przez Zleceniodawców.

Programy komputerowe pisane w ramach prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej są rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowią utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytwarzanie oprogramowania jest podejmowane w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie omawianego oprogramowania nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian. Nie ma też charakteru prac utrzymaniowych, czyli prac polegających tylko na znajdowaniu zgłoszonych błędów i ich naprawie oraz pomocy technicznej dla klientów.

Wnioskodawca posiada za rok 2019 - w ramach sprzedaży kwalifikowanego IP dla Zleceniodawcy 1 - ewidencję, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zawierającą wszystkie elementy określone w art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f., zapewniającą ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) dla autorskich praw do wytwarzanych kodów źródłowych poprzez prowadzenie elektronicznego arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Za rok 2020 wnioskodawca prowadził odpowiednią dokumentację - w ramach sprzedaży kwalifikowanego IP dla Zleceniodawcy 1 za okres do listopada 2020 r. i dla Zleceniodawcy 2 za grudzień 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w zaistniałym stanie faktycznym wnioskodawca, w oparciu o art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, może skorygować swoje zeznanie za rok 2019 i zastosować stawkę 5% dla podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez niego dla Zleceniodawcy 1?

2. Czy w zaistniałym stanie faktycznym wnioskodawca, zgodnie z art. 30ca u.p.d.o.f., może użyć, w rozliczeniu podatku i zeznaniu podatkowym za rok 2020, stawki 5% dla podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez niego dla Zleceniodawcy 1 i Zleceniodawcy 2?

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Natomiast na podstawie ust. 2 pkt 8 tego samego artykułu kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Na podstawie art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 74 ust. 2 tej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie. Dochód z przeniesienia autorskich praw do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 u.p.d.o.f. Wnioskodawca wytwarza i rozwija oprogramowanie podlegające ochronie wynikającej z art. 74 ustawy o Prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytworzenie i rozwój wyżej wskazanego oprogramowania następuje w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Działania te następują w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, tj. w szczególności działalności o charakterze twórczym podejmowanej w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), której celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, a więc spełniającej definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Efekty działalności wnioskodawcy są rozwiązaniami unikalnymi, mającymi zindywidualizowany charakter i niewystępującymi w jednakowej formie nigdzie indziej. Zgodnie z zawartą z Klientem umową Wnioskodawca uzyskuje wynagrodzenie za przeniesienie na niego praw autorskich do oprogramowania. Zdaniem wnioskodawcy, w sytuacji, gdy wytwarza on oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i przenosi na klienta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie, będzie uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według stawki 5%.

W interpretacji indywidualnej z 11 czerwca 2021 r. nr [...] organ uznał, że stanowisko wnioskodawcy:

- w zakresie pytania nr 1 - jest nieprawidłowe,

- w zakresie pytania nr 2 - jest prawidłowe.

Organ interpretacyjny w motywach interpretacji przytoczył treść art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 5a pkt 6, art. 5b ust. 1, art. 30ca oraz art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f.

W związku z tym wyjaśnił, że podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f.). Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c. Podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

W związku z powyższym, skoro prowadzona działalność obejmująca między innymi tworzenie programów komputerowych lub ich części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to tworzone przez wnioskodawcę w ramach takiej działalności utwory (programy komputerowe lub ich części), podlegające ww. ochronie prawnej, stanowić mogą kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. autorskie prawa do programów komputerowych.

Jak wskazał wnioskodawca, ewidencja jest odrębną ewidencją od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, którą prowadzi w sposób zapewniający miedzy innymi wyodrębnienie przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, kosztów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i dochodu (straty) z IP, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja zawiera również wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów bezpośrednich, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku odnośnie prowadzonej ewidencji dotyczącej IP Box wskazał, że ewidencja dotycząca 2020 r. była prowadzona na bieżąco. Ewidencja za 2019 rok została stworzona na koniec 2019 r., nie była prowadzona na bieżąco. W celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o PIT, podatnik ma natomiast obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

W konsekwencji DKIS uznał za nieprawidłowe stanowisko w zakresie pytania nr 1, bowiem wnioskodawca może opodatkować sumę kwalifikowanych dochodów z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnych, tj. autorskich praw do programów komputerowych preferencyjną 5% stawką podatkową odnoszącą się wyłącznie do okresu, od którego przedmiotowa dokumentacja była prowadzona na bieżąco, a nie od początku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w 2019 r. W zakresie pytania 2 stanowisko uznano za prawidłowe.

A. Ś. w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, którą zaskarżył przedmiotową interpretację w zakresie uznania pytania nr 1 za nieprawidłowe, zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 30ca w zw. z art. 30cb ust. l i ust. 2 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na bezzasadnym przyjęciu, że skarżącemu w przedstawionym stanie faktycznym nie będzie przysługiwało preferencyjne opodatkowanie dochodów uzyskiwanych w ramach kwalifikowanych praw własności intelektualnej za 2019 r., albowiem zdaniem organu skarżący może opodatkować sumę kwalifikowanych dochodów z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnych, tj. autorskich praw do programów komputerowych preferencyjną 5% stawką podatkową odnoszącą się wyłącznie do okresu, od którego przedmiotowa dokumentacja była prowadzona na bieżąco, podczas gdy zdaniem skarżącego, analizując literalne brzmienie tych przepisów, nie wynika z nich warunek, że ewidencja musi być prowadzona "na bieżąco". Najważniejsze jest aby spełniała ona swój cel tj. obliczenie dochodu z kwalifikowanego IP w sposób należyty. Nadto zarzucił naruszenie przepisów postępowania tj. art. 121 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, w szczególności poprzez brak odpowiedniego uzasadnienia stanowiska organu, brak zastosowania reguły dotyczącej rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych na korzyść podatnika oraz nie odniesienie się i nie wzięcie pod uwagę źródeł wskazujących na poprawną interpretację przepisów o IP Box (w szczególności powszechnie obowiązujących objaśnień podatkowych wydanych przez Ministerstwo Finansów). Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w części dotyczącej uznania przez organ pytania nr 1 skarżącego za nieprawidłowe, zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, a w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, w pełni podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd badając zgodność z prawem interpretacji, wziął pod uwagę wyłącznie okoliczności stanu faktycznego wskazane we wniosku i w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku.

Mając na uwadze zakres skargi, istota problemu w sprawie poddanej osądowi, sprowadza się do rozstrzygnięcia o zasadności stanowiska organu, co do pozbawienia skarżącego prawa skorygowania zeznania za rok 2019 i w konsekwencji prawa do zastosowania stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, z uwagi na niespełnienie wymogu prowadzenia na bieżąco odrębnej i szczegółowej ewidencji zapewniającej wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Zarzuty skargi koncentrują się zatem na naruszeniu przez organ przepisów art. 30cb ust. 1 i 2, a w konsekwencji art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f.

Wprowadzony 1 stycznia 2019 r. instrument nazywany "IP Box" to preferencyjna stawka podatku dochodowego. Dzięki niej podatnik, o ile spełni warunki przewidziane w ustawach PIT lub CIT, może zastosować obniżoną, 5 - procentową stawkę w miejsce stawek 17 lub 32 procent (skala podatkowa) bądź 19-procentowej stawki podatku linowego. Warunki te są następujące:

• podatnik musi osiągać dochody z określonych ustawą kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wśród których znalazło się również autorskie prawo do programu komputerowego - 5-procentową stawkę można stosować tylko do tych dochodów;

• przedmiot ochrony wymienionych praw (np. program komputerowy) musi zostać wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

• podatnik musi prowadzić ewidencję zgodną z wymaganiami ustawy PIT lub CIT, gdyż do obowiązków nałożonych na korzystających z tego rozwiązania należy m.in. obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej - w praktyce ewidencja służy przede wszystkim wyliczeniu dochodu, do którego można zastosować 5-procentową stawkę.

Celem wyjaśnienia, jak spełnić powyższe warunki w praktyce, Ministerstwo Finansów w lipcu 2019 r. wydało, na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, oficjalne objaśnienia dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box. W objaśnieniach stwierdzono zwłaszcza, że przy interpretacji zakresu pojęcia "autorskie prawo do programu komputerowego" wskazanego w ustawach o PIT i CIT należy uwzględnić jego pozaustawowe rozumienie, które powinno być szerokie. Nadto w pkt 174 wskazano wprost, że podatnicy, którzy zdecydują się na skorzystanie z preferencji IP Box mają obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

W niniejszej sprawie organ zakwestionował, możliwość zastosowania wskazanej stawki z uwagi, że nie została spełniona przesłanka określona w art. 30 cb ust. 2 u.p.d.o.f. W ocenie Sądu zasadny jest zarzut, że DIKS dokonał błędnej wykładni art. 30 cb ust. 1 i 2 ustawy, poprzez przyjęcie, że odrębna ewidencja o której mowa w przepisach sporządzona dopiero na potrzeby rozliczenia nie wypełnia przesłanek ustawowych. Stanowisko organu, że stworzenie tej odrębnej ewidencji tylko po to, by wypełnić obowiązek wynikający z powołanych przepisów, przekreśla uprawnienie do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów jest zbyt daleko idące, a przez to nieprawidłowe z następujących powodów:

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 powołanej ustawy podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4. Z kolei w myśl ust. 2, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Skarżący prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Ewidencja dotycząca 2020 r. była prowadzona na bieżąco. Ewidencja za 2019 r. została stworzona na koniec 2019 r., nie była prowadzona na bieżąco.

Zauważyć zatem należy, że przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5%, oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. Mając na względzie powołany przepis art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. brak było podstaw do uznania za prawidłowe stanowiska organu, że stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, przekreśla uprawnienie do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Podatnicy korzystający z preferencyjnej 5% stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Zatem podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym. Jeśli chodzi o prowadzenie ewidencji podatkowej (przychodów, dochodów, kosztów itd. dotyczących IP Box), szczegółowe wymogi określono w art. 30cb ustawy.

Zaakcentowania wymaga, że przy interpretacji ww. rozwiązań dotyczących ewidencjonowania zdarzeń podatkowych, nie można tracić z pola widzenia celu jakiemu służą, a jest nim prowadzenie ewidencji dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP. Wobec powyższego, nie ulega żadnej wątpliwości Sądu, że istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty czyli tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5%, oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. Jak wynika z ust. 2 art. 30 cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębna ewidencja powinna być sporządzana właśnie wyłącznie w celu skorzystania z preferencji "IP Box" i wyłącznie w celu wyliczenia podstawy opodatkowania stawką preferencyjną. Natomiast brak takiej ewidencji uniemożliwia zastosowanie 5-procentowej stawki. Nigdzie jednak nie wskazano, jak i nie wynika to z celu prowadzenia ww. ewidencji, że podatnik zobowiązany jest do jej prowadzenia na bieżąco tj. już od początku okresu, za który podatnik chce następnie skorzystać z ulgi podatkowej IP Box oraz dokonywanie w niej zapisów w sposób sukcesywny. A contrario prawidłowe również jest stworzenie ewidencji "IP Box" do celów rozliczenia podatnika na preferencyjnych warunkach.

Natomiast w niniejszej sprawie organ pominął zarówno literalne brzmienie art. 30 cb u.p.d.o.f., jak i cel stworzenia ewidencji, o której mowa w art. 30 cb ust. 2 u.p.d.o.f., co jak wykazano powyżej, doprowadziło organ interpretacyjny do błędnych wniosków, a w konsekwencji do uznania stanowiska wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 "Czy w zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca, w oparciu o art. 30 ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, może skorygować swoje zeznanie za rok 2019 i zastosować stawkę 5% dla podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez niego dla Zleceniodawcy 1" za nieprawidłowe.

Podsumowując:

- Przepisy art. 30cb ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. nie określają terminu sporządzenia ewidencji. Niewątpliwie podatnicy, którzy zdecydują się na skorzystanie z preferencji IP Box, mają obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają przy tym konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

- Nie ma podstaw do uznania za prawidłowe stanowiska organu podatkowego, że warunkiem uznania ewidencji za prawidłową w rozumieniu art. 30cb u.p.d.o.f. (spełniającą cel tej regulacji) jest jej prowadzenie "na bieżąco", to jest prowadzenie jej już od początku okresu, za który podatnik chce następnie skorzystać z ulgi podatkowej IP Box oraz dokonywanie w niej zapisów w sposób sukcesywny.

- Nienależyte prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f., to takie jej prowadzenie, które uniemożliwia określenie prawidłowej podstawy opodatkowania stawką 5%, która nie zawiera informacji o których mowa w art. 30 cb ust. 1. Jeżeli ewidencja ta spełnia wskazany cel na dzień dokonania rozliczenia, to nie można jej uznać z prowadzoną w sposób nieprawidłowy.

Wobec powyższego, rozpoznając ponownie sprawę organ powinien stosownie do treści art. 153 p.p.s.a. wydać interpretację z uwzględnieniem wskazań i ocen prawnych wyrażonych przez Sąd w niniejszym wyroku.

Wobec powyższego Sąd uchylił zaskarżoną interpretację w całości na podstawie art. 146 §1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200, art. 205 § 2 w zw. z art. 209 p.p.s.a. Na koszty postępowania w kwocie 697,00 zł złożyły się: uiszczony wpis od skargi w wysokości 200,00 zł; koszty zastępstwa procesowego w kwocie 480,00 zł, określone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 265) i opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa (17,00 zł).