Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 209/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 104 ust 9 i ust 11
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska (spr.) Sędzia NSA Maria Myślińska Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski po rozpoznaniu w dniu 4 kwietnia 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w B. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 4 listopada 2016 r.; sygn. akt I SA/Lu 354/16 w sprawie ze skargi A. B. i A. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia [...] marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2. oddala skargę, 3. zasądza solidarnie od [...] na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. 2900 zł (dwa tysiące dziewięćset złotych) tytułem kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 4 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Lu 354/16 po rozpoznaniu sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby celnej w [...] z dnia 22 marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego w pkt I uchylił zaskarżoną decyzję. W pkt II zasądził od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz [...] 400 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Sąd orzekł w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Naczelnik Urzędu Celnego w L. decyzją z dnia 16 grudnia 2015 r. określił [...] - dalej: storna lub podatnik - zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki SUBARU OUTBACK w kwocie [...] zł.

Orzekając na skutek odwołania strony Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją z dnia 22 marca 2016 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że z faktury nr [...] z dnia 21 sierpnia 2009 r. wynika, że [...] nabyli za cenę [...] USD samochodu marki SUBARU OUTBACK. W dniu 25 stycznia 2010 r. został on zarejestrowany w Starostwie Powiatowym w Puławach jako samochód ciężarowy. Pojazd został przemieszczony na terytorium kraju jako posiadający uszkodzenia blacharskie i mechaniczne. W oświadczeniu z dnia 4 listopada 2015 r. [...], wyjaśnili, że przedmiotem przywozu na terytorium kraju był używany i uszkodzony samochód ciężarowy marki SUBARU OUTBACK. Z uwagi na czas, który upłynął od dnia zakupu i dnia przemieszczenia na terytorium kraju pojazdu, strony nie zachowały żadnych fotografii samochodu ani innych dokumentów dotyczących tego pojazdu i jego naprawy. Strony nie pamiętają zakresu uszkodzeń oraz kosztu naprawy przedmiotowego pojazdu. Szacunkowo koszt naprawy określono na kwotę [...] zł. Naprawa samochodu została wykonana we własnym zakresie przy użyciu używanych części i podzespołów nabywanych w rożnych miejscach np. sklepy, internet, giełda, stacje demontażu pojazdów oraz na terenie innych państw Unii Europejskiej.

Organ odwoławczy mając na uwadze wartość celną pojazdu określoną w dokumencie odprawy celnej z dnia 5 stycznia 2010 r. oraz koszty transportu i ubezpieczenia wskazał, że podstawa do wyliczenia podatku wynosi [...] EUR ([...]zł). Odbiega ona znacznie od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Ta wg systemu INFO EKSPERT, styczeń 2010 r. dla samochodu marki SUBARU OUTBACK, rok produkcji 2008, rodzaj nadwozia: kombi wynosi [...] zł brutto. Organ zwrócił uwagę na obecne ceny sprzedaży dla samochodu marki SUBARU OUTBACK, dostępnie na stronie ebay.com. Wynika z nich, że dla samochodu SUBARU OUTBACK rok produkcji 2008 r. cena sprzedaży na rynku w USA wynosi [...] USD. Natomiast cena sprzedaży dla samochodu marki SUBARU OUTBACK rok produkcji 2014 r. wynosi [...] USD. Po przeliczeniu po kursie średnim waluty według Tabeli Kursów Walut w NBP ogłoszonej w dniu 12 stycznia 2010 r. (dzień przeprowadzenia badań technicznych) w wysokości 2,8167 zł, wynosi ona odpowiednio: [...] zł. Z powyższego wynika, iż nawet obecnie oferowana ceny sprzedaży dla w/w rodzaju samochodu z 2008 r. ponad sześciokrotnie przewyższa cenę zakupu wskazaną na fakturze zakupu z dnia 21 sierpnia 2009 r., gdzie wartość samochodu określono na [...] USD. Powyższe poddaje w wątpliwość wartość samochodu w niej wykazaną. Organ uznał za niewiarygodne wyjaśnienia podatników przedstawione w piśmie z dnia 4 listopada 2015 r. Trudno jest przyjąć za prawdziwe lakoniczne wyjaśnienia mówiące o poniesionych bardzo wysokich kosztach naprawy pojazdu i braku możliwości ich skonkretyzowania. Skoro podatnik dokonał naprawy pojazdu to w jego dyspozycji pozostają dowody niezbędnie do ustalenia stanu jego uszkodzeń oraz kosztów ich usunięcia. Są to zarazem dowody niezbędne do określenia podstawy opodatkowania. Strona nie dostarczyła żadnych dowodów na poparcie swoich twierdzeń. Tym samym brak było możliwości zmniejszenia podstawy opodatkowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uwzględnił skargę strony i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd stwierdził, że sprawa nie została wyjaśniona w sposób należyty. Organy nie wykazały w sposób przekonujący, że wartość podstawy opodatkowania wskazana przez stronę została zaniżona, i czy wskazana cena znacznie odbiega od cen amerykańskich adekwatnych do czasu nabycia dla takich samych samochodów. W sprawie nie wystąpiły, zatem (obecnie) przesłanki do zastosowania przepisów upoważniających organy do określenia podstawy opodatkowania. W związku z tym organ naruszył art. 104 ust. 9 i 11 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r., nr 108, poz. 626, ze zm., dalej: u.p.a.) oraz art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: Op.).

Sąd I instancji wskazał, że z Certyfikatu Tytułu Własności Pojazdu z grudnia 2009 r. (k. 62 akt admin.) wynika, że sporny samochód jest pojazdem z odzysku, uszkodzonym w wyniku kolizji. Z faktury zakupu pojazdu wynika, że był on uszkodzony, sprzedany "taki jaki jest" (k. 61 akt admin.). Strona wskazywała, że specyfika rynku amerykańskiego oraz stan samochodu (używany i uszkodzony) w dniu jego nabycia (sierpień 2009 r.), należą do czynników wpływających na wysokość podstawy opodatkowania i uzasadniają przyjęcie jej w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochód w chwili nabycia miał uszkodzenia blacharskie i mechaniczne. Organ podatkowy nie uwzględnił tej okoliczności, że na rynku amerykańskim samochody używane i uszkodzone są zdecydowanie tańsze, niż ich odpowiedniki na rynku krajowym lub unijnym. Organy obu instancji nie odniosły się (w kontekście wyjaśnień stron) do kwestii oceny istnienia uzasadnionej przyczyny różnicy między podstawą opodatkowania, a średnią ceną w kraju podobnego, używanego i uszkodzonego samochodu. Organ I instancji w żadnej mierze zaś Dyrektor Izby Celnej ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że obecna cena sprzedaży na rynku w USA (dane dostępne na stronie ebay.com) dla samochodu marki SUBARU OUTBACK, rok produkcji 2008 r. wynosi [...] USD. Organ dokonał więc porównania uszkodzonego samochodu do pojazdu nieuszkodzonego, zaoferowanego na rynku amerykańskim w marcu 2016 r. Organy nie analizowały cen pojazdów używanych i uszkodzonych oraz wskazywanej przez stronę specyfiki rynku amerykańskiego. Organ odwoławczy nie analizował wartości samochodów oferowanych na rynku amerykańskim w 2009 r., uwzględniając stan faktyczny i cechy spornego pojazdu.

WSA podkreślił, że podatnik ma prawo do wykazania przyczyn uzasadniających podanie podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. Ustawodawca w żaden sposób nie ogranicza przesłanek, które mogą uzasadniać niższą podstawę opodatkowania. Może to być więc nie tylko gorszy stan techniczny czy też uszkodzenia mechaniczne, ale również fakt, że np. samochody osobowe w krajach bardziej rozwiniętych szybciej tracą na wartości niż w Polsce. Należy zatem zweryfikować czy wartość zadeklarowana jest wartością prawdziwą w państwie sprzedaży. Dopiero jeżeli taka analiza doprowadzi do negatywnego rezultatu, uzasadnione i słuszne jest kwestionowanie tak ustalonej podstawy opodatkowania ceny.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy na podstawie materiału dowodowego w postaci: wyjaśnień stron, Certyfikatu Tytułu Własności Pojazdu z grudnia 2009 r. oraz faktury zakupu z dnia 21 sierpnia 2009 r., ustali stan techniczny pojazdu. W przypadku uznania, że zakupiony samochód był uszkodzony, zgromadzi dodatkowy materiał dowodowy i oceni go w kontekście ustalenia istnienia uzasadnionej przyczyny znacznego odbiegania podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej podobnego samochodu. W przypadku, gdy organ odwoławczy dojdzie do wniosku, że zakupiony przez stronę używany samochód nie był uszkodzony, przy czym w sposób przekonywujący uzasadni, dlaczego nie daje wiary dowodom w postaci ww. dokumentów, z których wynika, że samochód posiadał uszkodzenia, zgromadzi dodatkowy materiał dowodowy i oceni, czy wskazana przez podatnika cena, za jaką nabyli samochód używany może wchodzić do podstawy opodatkowania. W wypadku, gdyby organ zgromadził odpowiedni materiał dowodowy, który wskazywałby na brak uzasadnionej przyczyny znacznego odbiegania podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej podobnego samochodu, orzeknie stosownie do poczynionych ustaleń. Organ odwoławczy przy ponownym rozpatrywaniu sprawy winien mieć na względzie, że dopóki wysokość podstawy opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego używanego lub używanego i uszkodzonego samochodu osobowego mieści się w granicach cenowych właściwych dla rynku amerykańskiego, brak jest podstaw do weryfikacji podstawy opodatkowania w oparciu o art. 104 ust. 9 u.p.a.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Izby Celnej w [...] wnosząc o jego uchylenie w całości i orzeczenie reformatoryjne w trybie art. 188 p.p.s.a. Ewentualnie organ wniósł o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Lublinie. Skarżący wniósł także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

I. Przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., a mianowicie:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. polegające na uchyleniu decyzji przez Sąd pomimo nienaruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania mogących mieć wpływ na wynik sprawy, to jest art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Op., w sytuacji gdy prawidłowa ocena zebranego materiału dowodowego powinna prowadzić do wniosku, że nie zaistniała uzasadniona przyczyna zadeklarowania podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej pojazdu;

- art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 189 § 1 O.p. poprzez pominięcie przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji okoliczności wynikających z akt administracyjnych i leżących u podstaw jej wydania, a mianowicie uwzględnienie przez Sąd w podstawie orzekania oświadczenia strony z dnia 4 listopada 2015 r. o kosztach naprawy samochodu w kwocie [...] zł. jako dowodu zgodnego z prawdą obiektywną, w sytuacji gdy strona – mimo wezwania - nie dostarczyła organowi żadnych dowodów potwierdzających zakres uszkodzeń i deklarowane wydatki na naprawę, o których mowa w jej oświadczeniu;

II. Przepisów prawa materialnego tj. art. 104 ust. 9 i ust. 11 u.p.a., poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że organ nie mógł określić wysokości podstawy opodatkowania, na podstawie tych przepisów, pomimo wezwania przez organ strony w trybie art. 104 ust. 8 u.p.a. do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, w sytuacji gdy podanie przyczyn znaczącej różnicy pomiędzy deklarowaną podstawą opodatkowania, a średnią wartością rynkową samochodu, spoczywało na stronie, a ta ograniczyła się jedynie do złożenia oświadczenia i nie dostarczyła żadnych dowodów na poparcie wydatków w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ podkreślił, że wyczerpanie procedury z art. 104 ust. 8 u.p.a. oraz niewskazanie przez stronę przyczyn, które uzasadniają podanie wysokości podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego upoważniało go do określenia wysokości podstawy opodatkowania, na podstawie art. 104 ust. 9 u.p.a.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej to podatnik dysponując wiedzą odnośnie konkretnych okoliczności towarzyszących nabyciu danego samochodu osobowego po cenie odbiegającej od jego średniej wartości na rynku krajowym. Tym samym powinien on wykazać i uprawdopodobnić, że różnica pomiędzy kwotą, o której mowa w art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., a średnią wartością rynkową jest uzasadniona.

Organ zrzekł się przeprowadzenia rozprawy, a strona w przepisanym terminie nie zażądała jej przeprowadzenia.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. Sytuacja opisana w dyspozycji tego przepisu wystąpiła w przypadku przedmiotowej skargi kasacyjnej, wobec czego Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał ten środek odwoławczy na posiedzeniu niejawnym.

Na wstępie rozważań wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą omawiany środek odwoławczy, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w niniejszej sprawie nie występują.

Autor skargi kasacyjnej oparł złożony środek odwoławczy na obu postawach kasacyjnych, tj. naruszeniu przepisów postępowania (art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Op oraz art. 189 § 1 o.p.) jak naruszeniu prawa materialnego (poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 104 ust. 9 i ust. 11 u.p.a.). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazane podstawy skargi kasacyjnej są usprawiedliwione.

Trafne są te zarzuty skargi kasacyjnej, które dotyczą dokonanej przez Sąd I instancji oceny działań organów administracji w zakresie postępowania dowodowego oraz zastosowania prawa materialnego.

Oceniając trafność podniesionych zarzutów należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny – rozpoznając zarzut postawiony w pkt 1. petitum skargi kasacyjnej - nie podziela oceny WSA, że w sprawie organy administracji nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 Ordynacji podatkowej) oraz nie zebrały i nie rozpatrzyły w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) odnośnie do okoliczności, czy istniała uzasadniona przyczyna dla różnicy między podstawą opodatkowania, a średnią ceną w kraju podobnego, używanego i uszkodzonego samochodu.

Jak trafnie wskazał autor skargi kasacyjnej, w toku postępowania organy administracji ustaliły, że z oświadczenia złożonego w dniu 20 września 2014 r. przez [...], wynika, że pojazd został przemieszczony na terytorium kraju jako posiadający uszkodzenia blacharskie i mechaniczne. Zgodnie z tym oświadczeniem, posiadał on dwa miejsca w pierwszym rzędzie oraz przegrodę. Z uwagi na upływ czasu oraz fakt, że pojazd nie był jedynym posiadanym samochodem przez podatnika ten nie był w stanie udzielić (na wezwanie organu w przedmiocie do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej pojazdu) żadnych dodatkowych informacji. W oświadczeniu z dnia 4 listopada 2015 r. [...], wyjaśnili, że przedmiotem przywozu na terytorium kraju był używany i uszkodzony samochód ciężarowy marki SUBARU OUTBACK. Strony nie zachowały żadnych fotografii zakupionego pojazdu ani innych dokumentów dotyczących tego samochodu jak i jego naprawy. Podatnik nie pamięta zakresu uszkodzeń oraz kosztu naprawy samochodu, których szacunkowo koszt naprawy określili na kwotę [...]zł. Ta została wykonana we własnym zakresie przy użyciu używanych części i podzespołów nabywanych w rożnych miejscach np. sklepy, internet, giełda, stacje demontażu pojazdów oraz na terenie innych państw Unii Europejskiej. Organ uznał za niewiarygodne wyjaśnienia podatników przedstawione w piśmie z dnia 4 listopada 2015 r. Trudno jest przyjąć za prawdziwe lakoniczne wyjaśnienia mówiące o poniesionych bardzo wysokich kosztach naprawy i braku możliwości ich skonkretyzowania. Skoro podatnik dokonał naprawy pojazdu to w jego dyspozycji pozostają dowody niezbędnie do ustalenia stanu uszkodzeń pojazdu oraz kosztów ich usunięcia. Są to zarazem dowody niezbędne do określenia podstawy opodatkowania. W sytuacji gdy podatnicy nie dostarczyli żadnych dowodów na poparcie swoich twierdzeń w świetle art. 104 ust. 8 u.p.a. brak jest możliwości zmniejszenia podstawy opodatkowania.

Z przepisu art. 104 ust. 8 i ust. 9 u.p.a. wynika bowiem, że jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2 u.p.a., bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, a w razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania. Z przywołanych przepisów wynika, iż na ich gruncie ustawodawca przyjął taki tryb weryfikacji podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, który może przebiegać dwuetapowo. Mianowicie, w sytuacji powzięcia przez organ podatkowy wątpliwości odnośnie do (prawidłowości) wysokości podstawy opodatkowania, podatnik - na wezwanie organu - jest zobowiązany do wskazania przyczyn, z powodu których - determinowana ceną nabycia odzwierciedloną w fakturze - deklarowana przez niego wysokość podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu odnoszonej do notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, jego średniej ceny. Na tym, (pierwszym) etapie postępowania podatnik powinien przedstawić dowody uzasadniające i uwiarygodniające, jako prawidłową, zadeklarowaną przez niego wysokość podstawy opodatkowania, a organ podatkowy operując na podstawie tak przedstawionych dowodów zobowiązany jest ocenić, czy dowody te potwierdzają zaistnienie sytuacji uzasadniającej kwalifikowanie jej, jako "uzasadnionej przyczyny", w rozumieniu przepisu art. 104 ust. 8 u.p.a. Powyższego zabrakło. Tymczasem to podatnik dysponuje wiedzą odnośnie konkretnych okoliczności towarzyszących nabyciu danego samochodu osobowego po cenie odbiegającej od jego średniej wartości na rynku krajowym, ustalanej na podstawie notowanej na rynku krajowym jego średniej ceny, okoliczności te powinien wykazać i uprawdopodobnić. Na nim spoczywa ciężar dowodu odnośnie do wykazania, że różnica pomiędzy kwotą, o której mowa w art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., a średnią wartością rynkową jest uzasadniona. W sytuacji gdy podatnik nie przedstawi przekonujących wyjaśnień odnośnie do istnienia uzasadnionej przyczyny w różnicy pomiędzy kwotą, o której mowa w art. 104 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym - tj. kwotą, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy, a innymi słowy mówiąc, cena nabycia - a średnią wartością rynkową, o której mowa w art. 104 ust. 8 w związku z ust. 11 u.p.a., ani nie dokona zmiany pierwotnie deklarowanej wysokości podstawy opodatkowania, to wskazane powyżej wątpliwości, co do jej prawidłowości będą uzasadniały (na drugim etapie postępowania weryfikacyjnego) wszczęcie przez organ postępowania podatkowego w sprawie określenia podstawy opodatkowania i należnego podatku akcyzowego w prawidłowej wysokości. Z taką sytuacją mamy do czynienia w tej sprawie. W postępowaniu takim organy podatkowe wykazały, że kwota nabycia samochodu osobowego zadeklarowana przez podatnika, jako podstawa opodatkowania, bez uzasadnionej przyczyny znaczenie odbiega od jego średniej wartości ustalonej w oparciu o średnią cenę notowaną na rynku krajowym uwzględniającą, w oparciu o dostępne dane katalogowe, kryteria wskazane w art. 104 ust. 11 u.p.a. Powyższe – wbrew stanowisku WSA – wykazały organy podatkowe. W postępowaniu prowadzonym na tym etapie, podatnik nie jest również pozbawiony prawa do wykazywania okoliczności, że deklarowana przez niego wysokość podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, nie odbiega - bez nieuzasadnionej przyczyny - od średniej wartości tego samochodu na rynku krajowym i to nawet w sytuacji istnienia znacznej różnicy pomiędzy kwotą, o której mowa w art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., a średnią wartością rynkową, o której mowa w art. 104 ust. 8 w związku z ust. 11 tej ustawy. Również więc ten etap postępowania weryfikacyjnego, gdy chodzi o jego rezultat, jest w dużej mierze zdeterminowany aktywnością strony tego postępowania zainteresowanej w wykazaniu, że wskazana powyżej różnica nie jest nieuzasadniona i znajduje swoje źródło w konkretnej i racjonalnie dającej się wyjaśnić przyczynie. W sprawie podatnik nie wykazał takich okoliczności i nie złożył wyjaśnień w tej mierze. Nie mogą być za takie uznane informacje podatnika zawarte w piśmie z dnia 4 listopada 2015 r. Z kolei organy obu instancji poczyniły prawidłowe ustalenia na podstawie kompleksowo zgromadzonego materiału dowodowego.

Ze wskazanych powodów Naczelny Sad Administracyjny uznał, że Sąd I instancji naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., bowiem błędnie uznał, że organy administracji uchybiły wymogom wynikającym z art. art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Op. Naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, a zatem uzasadniało uchylenie zaskarżonego wyroku.

Jednocześnie zauważyć należy, że zgodnie z art. 188 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny, w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej, uchylając zaskarżone orzeczenie, rozpoznaje skargę, jeżeli uzna, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona. W ocenie składu orzekającego, materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania administracyjnego i jego ocena dokonana przez organy i Sąd I instancji pozwalają na przyjęcie, że w niniejszej sprawie istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, co uzasadnia rozpoznanie skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny w miejsce przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sadowi Administracyjnemu.

Rozpoznając skargę, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że organy administracji dokonały prawidłowej wykładni art. 104 ust. 9 i ust. 11 u.p.a. Ponadto ustalenia faktyczne poczynione na podstawie zgromadzonego przez organy administracji materiału dowodowego wypełniają dyspozycję wspomnianych przepisów prawa materialnego, bowiem stwierdzono, że o czym była mowa wyżej strona nie przedłożyła dowodu dotyczącego stanu uszkodzeń nabytego pojazdu oraz kosztów jego usunięcia. Niewskazanie przez podatnika przyczyn uzasadniających podania wysokości podstawy opodatkowania upoważniało organ do określenia wysokości podstawy opodatkowania na podstawie art. 104 ust 9 i 11 u.p.a. Powyższa ocena wskazuje, że organy administracji prawidłowo uznały, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki o jakich mowa w art. 104 ust 8 i 9 u.p.a.

Z tego względu skargę [...] należało uznać za niezasadną, wobec czego podlegała ona oddaleniu.

Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w punktach 1 i 2 sentencji wyroku.

O kosztach (punkt 3. sentencji wyroku) NSA orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. zasądzając od strony na rzecz organu zwrot kosztów postępowania kasacyjnego. W ramach tych kosztów NSA uwzględnił równowartość uiszczonego przez organ wpisu od skargi kasacyjnej (200 zł) oraz koszty zastępstwa procesowego wykonanego przez radcę prawnego, który sporządził skargę kasacyjną i nie prowadził sprawy w postępowaniu przed Sądem I instancji. NSA - uwzględniając nakład pracy pełnomocnika organu przy sporządzeniu skargi kasacyjnej oraz okoliczność, że nie było konieczności udziału pełnomocnika w rozprawie wobec zrzeczenia się jej przez stronę - uznał, że zasadne będzie zasądzenie na rzecz organu administracji kosztów zastępstwa procesowego w wysokości 2000 zł (§ 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1804) w zw. z § 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1667).