Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 963/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2013-07-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 29 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 112
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: par. 22 ust. 1 i ust. 2, par. 23 ust. 1 i ust. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 95 poz 798
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku,  wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i  usług
article: art. 23 par. 3-5, art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 124, art. 187 par. 1, art. 188, art. 210
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 217
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lipca 2013 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] czerwca 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] określił [...] zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do listopada 2007 r., a za grudzień 2007 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

W uzasadnieniu organ wskazał, że na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] czerwca 2010 r. wobec [...] zostało przeprowadzone postępowanie kontrolne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług za 2007 rok.

W 2007 r. [...] prowadził działalność gospodarczą pod nazwą [...] [...]. Firma ta dokonywała obrotu materiałami budowlanymi, świadczyła usługi ogólnobudowlane, transportowe i wynajmu samochodów dostawczych.

Odpowiadając na wezwanie organu kontrolnego podatnik w dniu [...] lipca 2010 r. przedłożył do kontroli dwa zamknięte kontenery dokumentów - zalanych nieczystościami, nieczytelnych, posklejanych. Według podatnika kontenery te miały zawierać dokumentację podatkową firmy [...] [...] oraz firmy [...] s.c. [...] i [...]. Podjęte próby dokładnego przejrzenia tych dokumentów powodowały ich rozrywanie. Przeprowadzone oględziny pozwoliły natomiast ustalić, że przekazane dokumenty są niekompletne, brak w nich chronologii i dotyczą firmy [...] s.c. [...] i [...]. Nie znaleziono w nich żadnych rejestrów, ewidencji, zestawień oraz ksiąg podatkowych dotyczących firmy [...] [...]. Z uwagi na zły stan oraz całkowite skażenie przedłożonych dokumentów - nie nadawały się one do dalszego wykorzystania w prowadzonym postępowaniu - zostały więc zwrócone [...] ([...] sierpnia 2010 r.).

Na dowód potwierdzający zalanie dokumentów [...] przedłożył:

- fakturę VAT nr [...] [...]z dnia [...] czerwca 2010 r. wraz z kserokopią zestawienia kosztów oraz kserokopią dowodu zapłaty za pompowanie wody;

- odpowiedź firmy [...] S.A. z dnia [...] grudnia 2009 r. w sprawie szkody z dnia [...] listopada 2009 r.

W wyniku analizy przedłożonych dokumentów ustalono, że w dniu [...] czerwca 2010 r., tj. po poinformowaniu podatnika przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego ([...] potwierdził odbiór zawiadomienia w dniu [...] czerwca 2010 r.) oraz w przeddzień uzgodnionego pomiędzy pracownikami organu kontrolnego a [...] terminu wszczęcia postępowania kontrolnego – dokonano wypompowania wody z piwnicy na posesji [...] pod adresem zgodnym z siedzibą firmy [...]. Z przedłożonego dokumentu (faktura VAT nr [...] z dnia [...] czerwca 2010 r.) nie wynika jednak, że na skutek tego zdarzenia doszło do zalania dokumentacji księgowej wym. firmy.

Natomiast z pisma firmy [...] S.A. z dnia [...] grudnia 2009 r. skierowanego do [...] w sprawie szkody z dnia [...] listopada 2009 r. wynika, że w okresie wcześniejszym miało miejsce podobne zdarzenie, którego przyczyną była niedrożność kanalizacji miejskiej na ul. [...] w [...] (miejsce zamieszkania [...]). W piśmie tym wskazano, że zalanie nastąpiło poprzez niezabezpieczoną instalację wewnętrzną znajdującą się poniżej poziomu terenu w piwnicy budynku. Instalacja wewnętrzna nieruchomości powinna być zabezpieczona urządzeniem przeciwzalewowym zainstalowanym na instalacji wewnętrznej - co należy do obowiązków właściciela budynku. Mając na uwadze zaistniałe okoliczności oraz obowiązujące przepisy firma [...] S.A. stwierdziła, że przedmiotowe zdarzenie powstało z winy właściciela budynku i nie może skutkować odpowiedzialnością odszkodowawczą Spółki [...].

Odnosząc się do powyższych dowodów organ kontrolny podkreślił, że pomimo tak kategorycznych i jednoznacznych ustaleń co do wadliwości instalacji wewnętrznej w piwnicy budynku, właściciel firmy [...] podjął decyzję o przechowywaniu w niej dokumentacji podatkowej firmy.

W celu wyjaśnienia zaistniałej sytuacji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w dniu [...] lipca 2010 r. przesłuchał w charakterze strony [...], który potwierdził, że dokumentacja podatkowa firmy [...] uległa zniszczeniu w wyniku zalania nieczystościami z kanalizacji miejskiej, co miało miejsce w dniu [...] lub [...] czerwca 2010 r. Dokumenty, które udało się uratować zostały umieszczone w kontenerach. [...] nie był w stanie powiedzieć jakie dokumenty znajdują się w kontenerach - zeznał, że innych nie posiada. Zobowiązał się do odtworzenia - bez zbędnej zwłoki - wszystkich dokumentów związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w 2007 roku pod nazwą [...].

[...] zeznał również, że w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej wykonywane były usługi budowlane i transportowe oraz wskazał firmę [...] z [...], dla której wykonywał usługi i sprzedawał towary. Zeznał również, że innych kontrahentów nie pamięta.

W kolejnym przesłuchaniu w dniu [...] sierpnia 2010 r. [...] wymienił jeszcze kontrahentów - firmy: [...] ze [...] z [...] (innych firm sobie nie przypomniał). Zeznał, że usługi budowlane wykonywane były przez pracowników zatrudnionych na umowę o pracę oraz na zlecenie, jak również zlecane firmom zewnętrznym. Wśród tych firm [...] wymienił firmę [...] z [...] k/[...], firmę budowlaną [...] z [...], firmę [...] z [...], firmę [...] z [...], firmę [...] z [...], firmę PPHU [...], firmę [...] z [...a oraz firmę [...] z [...] oddział w [...]. Firma [...] wykonywała usługi w zakresie wykańczania wnętrz sklepów, zabudowy boksów handlowych płytą gipsowo - kartonową, gipsowania pomieszczeń,

roboty glazurnicze. [...] określił udział robót wykonywanych przez jego firmę na 50% do całości wykonawstwa. Za zakupione materiały budowlane oraz wykonane usługi budowlane płacono gotówką. [...] nie był w stanie podać jakie przychody osiągnęła firma [...] w 2007 roku oraz jakie koszty ponosiła w związku z wypłaconymi pracownikom wynagrodzeniami, zakupem materiałów do wykonywanych usług, zakupem towarów handlowych i zakupem usług od podwykonawców. Podatnik zeznał, że w 2007 r. firma zatrudniała ok. 5 osób, co jednak nie znalazł o potwierdzenia w deklaracji PIT-4R za 2007 rok przesłanej przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] pismem z dnia [...] września 2010 r. Z dokumentu tego wynika bowiem, że od lipca do grudnia 2007 r. podatnik zatrudniał 1 osobę. Również z informacji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w [...] z dnia [...] stycznia 2011 r. - włączonej do akt postępowania kontrolnego postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] marca 2011 r. wynika, że firma [...] [...] nie dokonywała żadnych wpłat z tytułu składek ZUS w 2007 roku. [...] wskazał także, że do prowadzenia działalności gospodarczej wykorzystywał posiadane środki trwałe oraz pojazdy leasingowane:

- samochód dostawczy [...] leasingowany od [...] w [...];

- samochód dostawczy [...] leasingowany od firmy [...] we [...];

- samochód dostawczy [...] izoterma (kontener) leasingowany od [...] z [...];

- samochód dostawczy [...] furgon (blaszak) leasingowany od [...] z [...];

- samochód [...] z zabudową - własność podatnika;

- dwa samochody dostawcze marki [...] z plandekami - własność podatnika;

- zagęszczarkę do ubijania kostki brukowej;

- koparko - ładowarkę marki "[...]".

Na potwierdzenie zeznań podatnika w zakresie posiadanych i użytkowanych środków trwałych organ kontroli skarbowej pismem z dnia [...] stycznia 2011 r. wystąpił do Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji z zapytaniem o posiadane i zarejestrowane na [...] samochody. W odpowiedzi z dnia [...] lutego 2011 r. uzyskano potwierdzenie posiadania przez [...] w 2007 roku tylko jednego samochodu dostawczego [...] o nr rej. [...], leasingowanego od [...] S.A. (wym. pismo włączono do akt postępowania kontrolnego postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] marca 2011 r.).

Na kolejne przesłuchania - wyznaczone na dzień [...] lipca 2011 r., [...] sierpnia 2011 r. i [...] marca 2012 r. - [...] nie stawił się w siedzibie organu podatkowego.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] odnosząc się do przedłożenia przez [...] dwóch kontenerów - zalanych nieczystościami - dokumentów stwierdził, że poprzez dopuszczenie do zalania tej dokumentacji podatnik nie dopełnił obowiązku wynikającego z treści art. 86 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t. j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). W zakresie podatku od towarów i usług za 2007 rok obowiązek przechowywania dokumentacji podatkowej za okres od stycznia do listopada upływa z końcem 2012 r. a za grudzień z końcem 2013 r.

Obowiązek przechowywania dokumentacji podatkowej oraz jej odtworzenie w celach dowodowych w przypadku jej utraty ciąży na podatniku pod rygorem konsekwencji podatkowych wynikających z jej braku. Zatem, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wielokrotnie wzywał [...] do odtworzenia dokumentacji podatkowej firmy [...] za rok 2007 (wezwania z dnia [...] lipca 2010 r., z [...] września 2010 r., z [...] grudnia 2010 r., z [...] lutego 2012 r.). Podatnik poinformował organ kontroli skarbowej, że zwrócił się z prośbą o wystawienie duplikatów faktur VAT zakupów za 2007 rok do następujących firm:

- [...],

- [...] Sp. z o.o., [...];

- [...] Sp. z o.o., [...];

- [...] Sp. z o.o., [...];

- [...] Sp. z o.o., [...];

- [...] S.A., [...], [...];

- [...] S.A., [...];

- [...], [...], [...];

- [...] Sp. z o.o., [...];

- [...] Sp. z o.o., [...];

- [...] Sp. z o.o., [...];

- [...] Sp. z o.o., [...].

Następnie w dniu [...] września 2010 r. [...] przesłał duplikaty 34 faktur VAT na zakup towarów handlowych, wystawionych przez [...] na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł.

W dniu [...] listopada 2010 r. strona przesłała duplikaty 33 faktur VAT na zakup towarów handlowych, wystawionych przez [...] S.A. na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł.

Pismem z dnia [...] września 2011 r. pełnomocnik podatnika przesłał duplikaty 8 faktur VAT na zakup towarów handlowych od firm: [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o. na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł. Innych dowodów podatnik nie przedłożył.

W trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego strona dostarczyła do organu kontrolnego duplikaty 75 faktur VAT dokumentujących zakupy na łączną wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł.

Organ kontrolny podjął czynności zmierzające do ustalenia faktycznych rozmiarów działalności gospodarczej prowadzonej w 2007 roku przez firmę [...] [...].

Postanowieniem z dnia [...] października 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] włączył do akt postępowania materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania prowadzonego wobec firmy [...], ul. [...], [...]. W postępowaniu tym ujawniono 19 faktur VAT wystawionych przez firmę [...] [...] dokumentujących sprzedaż usług budowlanych i transportowych oraz materiałów budowlanych na rzecz firmy [...], na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł. W oparciu o materiał dowodowy przekazany w dniu [...] sierpnia 2010 r. przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] ustalono innych kontrahentów podatnika. Dokonano u nich czynności sprawdzających, w wyniku których:

- w firmie [...] s.j. [...], [...], [...]., ul. [...] (obecnie ul. [...]), - stwierdzono 35 faktur VAT wystawionych przez firmę [...] [...] na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł;

- w firmie [...], [...]., ul. [...], NIP [...] - stwierdzono 15 faktur VAT wystawionych przez firmę [...] [...] na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł;

- w firmie [...], [...], ul. [...], NIP [...] - stwierdzono 40 faktur VAT wystawionych przez firmę [...] [...] na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł;

- w firmie [...], [...], [...], ul. [...], NIP [...] (obecnie PPHU "[...]" [...], [...]) - stwierdzono 9 faktur VAT wystawionych przez firmę [...] [...] na łączną kwotę netto [...]zł i podatek VAT [...] zł;

- w firmie [...], [...], os. [...], NIP [...] - stwierdzono 21 faktur VAT wystawionych przez firmę [...] [...] na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł;

- w firmie [...], [...], ul. [...], NIP [...] (obecnie [...], ul. [...]) - stwierdzono 40 faktur VAT wystawionych przez firmę [...] [...] na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł;

- w firmie [...] Sp. z o.o., [...], ul. [...], NIP [...] - stwierdzono 9 faktur VAT wystawionych przez firmę [...] [...] na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł. Stwierdzono również 6 kopii faktur VAT i 2 faktury korygujące dokumentujące sprzedaż tego kontrahenta na rzecz firmy [...] [...] na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł;

- w firmie [...], [...], ul. [...], NIP [...] (obecnie [...], ul. [...]) - stwierdzono 32 faktury VAT wystawione przez firmę [...] [...] na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł;

- w firmie PPHU [...], [...], ul. [...], NIP [...] - stwierdzono 2 kopie faktury VAT dokumentujące sprzedaż tego kontrahenta na rzecz firmy [...] [...] na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł.

W wyniku podjętych czynności organ kontroli skarbowej zgromadził 220 faktur VAT wystawionych w 2007 roku przez firmę [...] [...], które dokumentują sprzedaż podatnika na łączną kwotę netto [...] zł i podatek należny w łącznej kwocie [...] zł.

Ponadto, ujawniono faktury zakupowe wystawione dla firmy [...] [...] przez Spółkę z o.o. [...] (8 sztuk - w tym 2 faktury korygujące) oraz firmę PPHU [...] (2 sztuki) na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT [...] zł. Tym samym (łącznie z duplikatami faktur VAT przesłanymi przez Stronę) udokumentowano zakupy podatnika na łączną kwotę netto [...] zł i podatek naliczony w łącznej wysokości [...] zł.

Następnie, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] przesłuchał w charakterze świadków kontrahentów firmy [...] [...], tj.:

- w dniu [...] grudnia 2010 r. [...] i [...]. Strona zawiadomiona prawidłowo o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodów - nie brała udziału w czynnościach;

- w dniu [...] stycznia 2011 r. [...] i [...]. Strona zawiadomiona prawidłowo o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodów - nie brała udziału w czynnościach;

- w dniu [...] marca 2011 r. [...] - (w obecności strony - prawidłowo zawiadomionej o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu);

- w dniu [...] marca 2011 r. [...] i [...], w obecności strony - prawidłowo zawiadomionej o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodów;

- w dniu [...] kwietnia 2011 r. [...] (w obecności strony - prawidłowo zawiadomionej o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu);

- w dniu [...] kwietnia 2011 r. [...] i [...]. Przesłuchanie przeprowadzono w obecności Strony -prawidłowo zawiadomionej o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodów;

- w dniu [...] maja 2011 r. [...] (strona zawiadomiona prawidłowo o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu - nie brała udziału w czynnościach).

Wymienieni świadkowie zgodnie zeznali, że w 2007 roku współpracowali z firmą [...] [...] i mieli bezpośredni kontakt z [...]. Od firmy [...] świadkowie nabywali głównie towary i materiały takie jak: chemia budowlana, pianki montażowe, płyty gipsowe, farby proszkowe (lakiernicze), rozpuszczalniki, folie strecz, kleje do drewna, silikony, oraz stal budowlaną i narzędzia. Zakupione towary przewożone były środkami transportu firmy [...] i wykorzystywane w prowadzonej przez wym. świadków działalności gospodarczej. W 2007 roku firma [...] świadczyła również usługi transportowe, które w większości dotyczyły zakupionych uprzednio od tej firmy materiałów. Świadkowie nie byli w stanie dokładnie opisać jakimi środkami transportu wykonywane były usługi oraz czego dotyczyły. Ponadto ustalono, że nabywali oni od firmy [...] usługi ogólnobudowlane, usługi mechaniczne, wynajmu (użyczenia) samochodów. Zeznali też, że wszystkie interesy prowadzili z [...]. Wszyscy wyżej wymienieni świadkowie również zgodnie zeznali, że faktury VAT wystawione przez firmę [...] [...] odzwierciedlają faktycznie dostarczone towary i wykonane usługi. Natomiast zapłata za towar lub wykonane usługi odbywała się w gotówce, bezpośrednio [...] w momencie przekazania faktury lub w terminie późniejszym. Żadnych dowodów zapłaty nie otrzymywali.

W wyniku prowadzonego postępowania kontrolnego stwierdzono, że strona nie przedłożyła wszystkich oryginałów jak również duplikatów faktur VAT dotyczących zakupów i sprzedaży za poszczególne miesiące 2007r., naruszając tym samym przepis art. 112 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004r. nr 54, poz. 535 ze zm.) - dalej ustawy o VAT.

[...] nie przedłożył również ewidencji zakupów i sprzedaży VAT, czym naruszył art. 109 ust. 3 ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, że w toku prowadzonego postępowania kontrolnego [...] nie przedłożył ksiąg podatkowych (rejestrów zakupu i sprzedaży VAT) oraz dowodów źródłowych będących podstawą wykazanych danych w deklaracjach VAT-7 złożonych do Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] - organ I instancji stwierdził, że wobec firmy [...] [...] nie można zastosować żadnej z metod szacowania obrotu wymienionych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] dokonał określenia podstawy opodatkowania w oparciu o art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej, przy zastosowaniu indywidualnej metody szacowania polegającej w przedmiotowej sprawie na określeniu obrotu na podstawie dowodów zgromadzonych w toku prowadzonego postępowania, tj. w oparciu o sporządzone i przedłożone przez Stronę postępowania do Urzędu Skarbowego deklaracje VAT-7 za poszczególne miesiące 2007 roku. Natomiast, podatek naliczony uwzględniono w wysokości w jakiej został on udokumentowany dowodami zgromadzonymi w postępowaniu kontrolnym.

Od powyższej decyzji strona reprezentowana przez pełnomocnika złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie lub ewentualnie przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji w celu ponownego rozpatrzenia.

Wydanej decyzji zarzucono naruszenie art. 217 Konstytucji RP oraz art. 23, art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 210 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...] września 2012 utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie zgodził się z zarzutami dotyczącymi naruszenia art. 23 § 3-5 Ordynacji podatkowej oraz art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia wyboru metody szacowania z niedostatecznym wyjaśnieniem sposobu konstrukcji tej metody.

W toku całego postępowania przy braku pełnej dokumentacji księgowej organ kontroli skarbowej wielokrotnie wzywał stronę do przedłożenia dokumentów źródłowych. Od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego, tj. od dnia [...] czerwca 2010 r. do dnia wydania zaskarżonej decyzji ([...] czerwca 2012 r.), podatnik nie wykazał się należytą starannością przy odtwarzaniu dokumentów źródłowych oraz nie współdziałał z organem kontroli skarbowej w celu ich odtworzenia.

Organ kontroli skarbowej wielokrotnie wzywał [...] do stawienia się w siedzibie organu kontrolnego.

W dniu [...] lipca 2010 r. i [...] sierpnia 2010 r. przesłuchano [...], który zeznał, że dokumentacja podatkowa uległa zniszczeniu w wyniku zalania nieczystościami z miejskiej kanalizacji, co miało miejsce w dniu [...] lub [...] czerwca 2010 r. i zobowiązał się do odtworzenia zniszczonej dokumentacji firmy [...].

W późniejszym okresie [...] wielokrotnie wzywany na przesłuchanie - nie stawiał się w siedzibie organu kontrolnego.

Wobec powyższego organ kontroli skarbowej, dążąc do ustalenia prawdy materialnej, przy braku współpracy ze strony podatnika, podjął we własnym zakresie wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy oraz zebrania dowodów. Podjęto działania mające na celu ustalenie rzeczywistego rozmiaru działalności gospodarczej prowadzonej przez firmę [...] [...] w 2007 roku i odtworzenie jej dokumentacji źródłowej, pomimo świadomości, że to strona postępowania posiada największą wiedzę dotyczącą zaistniałych zdarzeń gospodarczych i że to na niej spoczywa ciężar posiadania i przedłożenia dokumentacji źródłowej będącej podstawą zapisów w ewidencjach księgowych. Zdaniem organu niezasadna jest argumentacja pełnomocnika podatnika dotycząca możliwości zastosowania remanentowej metody szacowania obrotów w sytuacji -cyt.: "gdy otrzymane od podatnika dokumenty w dniu [...] lipca 2010 r. organ zwrócił miesiąc później i uznał jednocześnie, iż to podatnik ma dokonać odtworzenia dokumentów, choć ciężar udowodnienia tego, że podatnik niewłaściwie deklarował podatek od towarów i usług spoczywał na organie kontroli". Podatnik przedłożył bowiem do kontroli dokumenty zalane nieczystościami, nieczytelne i posklejane w dniu [...] lipca 2010 r. (a nie jak podaje strona [...] lipca 2010 r.). Zły stan oraz całkowite skażenie przedłożonych dokumentów spowodowało, że nie nadawały się one do wykorzystania w prowadzonym postępowaniu i wobec tego zostały zwrócone podatnikowi w dniu [...] sierpnia 2010r. Tym samym zastosowanie wymienionej metody szacowania obrotu było niemożliwe.

Organ zaznaczył, że odtworzenie rzeczywistego przebiegu procesów gospodarczych, z uwagi na brak dowodów źródłowych następuje w pewnym przybliżeniu. Może więc odbiegać i z ły odbiega od stanu rzeczywistego. Szacowanie, co do zasady, stwarza organowi podatkowemu określony margines swobody. Jest to uzasadnione tym, że gdyby rzeczywisty przebieg procesów gospodarczych można było ustalić na podstawie wiarygodnych dowodów źródłowych, to szacowanie podstawy opodatkowania byłoby zbędne. Margines swobody nie oznacza arbitralności, albowiem każda metoda szacowania musi uwzględniać treść art. 122 Ordynacji podatkowej.

W przypadku postępowania prowadzonego wobec [...] właściciela firmy [...], w związku z brakiem rejestrów sprzedaży prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług - organ I instancji nie mógł zastosować żadnej z metod szacowania obrotu wymienionych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, co szczegółowo uzasadnił w zaskarżonej decyzji. Jednakże Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] dążył, aby ustalona podstawa opodatkowania była maksymalnie zbliżona do tej, jaką ustalonoby w sytuacji, gdyby istniały dane niezbędne do jej określenia, bądź gdyby dane wynikające z ksiąg podatkowych pozwalały na jej określenie. Szacowanie podstawy opodatkowania zostało oparte na realnych założeniach i dokonane przy uwzględnieniu logicznych metod rozumowania i zasad doświadczenia życiowego.

W wyniku postępowania organ kontroli skarbowej w oparciu o informacje uzyskane od Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] pismem z dnia [...] września 2010 r. oraz o dowody zebrane w wyniku czynności sprawdzających przeprowadzonych u kontrahentów podatnika - zdołał odtworzyć dowody sprzedaży na kwotę netto [...]zł i podatek VAT w wysokości [...]zł.

W toku postępowania porównano obrót odtworzony na podstawie faktur VAT z kwotami obrotu deklarowanymi przez [...] w poszczególnych miesiącach 2007 r. Wskazany wyżej obrót (udokumentowany fakturami pozyskanymi przez organ kontrolny) był niższy od deklarowanego, wykazanego w złożonych deklaracjach VAT-7, który wynosił łącznie [...]zł. Ustalono również, że przychód wykazany w załączniku PIT/B do zeznania PIT-36 podatnika w wysokości [...] zł netto, pokrywa się z dostawami wykazanymi w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 2007 roku. Należy w tym momencie podkreślić spójność ustaleń Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych odnośnie uzyskanych przez podatnika obrotów i przychodów z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w 2007 roku.

Z protokołu z dnia [...] maja 2012 r. dokumentującego czynności postępowania kontrolnego przeprowadzonego wobec [...] oraz z decyzji wydanej przez organ I instancji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (z dnia [...] czerwca 2012 r.) wynika, że z uwagi na to, iż pozyskano faktury VAT dokumentujące w 66% przychody deklarowane przez [...] w 2007 roku, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] przyjął dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych, że faktury te, z opisanymi w nich transakcjami sprzedaży towarów i usług, mogą stanowić wiarygodne źródło i podstawę do analizy opisanych w tych fakturach przychodów ze względu na procentowy udział osiągniętych przez firmę [...] [...] przychodów z podziałem na poszczególne profile działalności podatnika (tj. transport, sprzedaż materiałów budowlanych i usługi budowlane). Powyższe pozwoliło na oszacowanie podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez porównanie osiągniętych przychodów w stosunku do przychodów w podobnych wielkością firmach zajmujących się w 2007 roku działalnością gospodarczą o profilu zbliżonym do działalności firmy [...] oraz przy obrotach podobnych w poszczególnych profilach.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. oszacowano dochód firmy [...] [...], natomiast przychód z działalności gospodarczej prowadzonej przez tę firmę (wykazany w załączniku PIT-B w kwocie [...] zł) uznano za wiarygodny.

Na podstawie powyższych ustaleń organ I instancji uznał również, że obroty wykazane w złożonych deklaracjach VAT-7 są jak najbardziej zbliżone do rzeczywistej. Tym samym zasadnym było odstąpienie od zastosowania metod szacowania wymienionych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, ponieważ w ten sposób ustalona podstawa znacznie mogłaby odbiegać od rzeczywistej.

Zatem zastosowanie oszacowania podstawy opodatkowania w oparciu o metodę indywidualną polegającą na uwzględnieniu obrotu wynikającego ze złożonych przez [...] do Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące 2007 r. było jak najbardziej racjonalne i zasadne. Nieracjonalne byłoby uznanie, że podatnik sam deklarował obrót wyższy od rzeczywistego o ok. [...] mln złotych.

Bezpodstawny jest zatem zarzut, że organ kontrolny zaistnienie warunków do oszacowania podstawy opodatkowania rozumiał jako sankcję prowadzącą do wymiaru podatku w rozmiarach przewyższających rzeczywistą podstawę.

Według organu odwoławczego pełnomocnik myli szacowanie podstawy opodatkowania, którą w podatku od towarów i usług jest obrót, z prawem obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu.

Organ kontroli skarbowej w zaskarżonej decyzji uwzględnił w rozliczeniu podatku należnego podatek naliczony wynikający z przedłożonych organowi duplikatów faktur VAT. Nic bowiem nie może zastąpić faktur VAT lub ich duplikatów. Nie ma tu także zastosowania instytucja szacowania. Przepisy podatkowe nie przewidują bowiem zwolnienia podatnika od obowiązku udokumentowania prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, nawet w wypadkach losowych (zalanie, kradzież).

Podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczenia podatku oraz wszystkie dokumenty związane z tym rozliczeniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 112 ustawy o VAT ).

W toku postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie [...] nie przedłożył organowi I instancji większości faktur zakupów i sprzedaży bądź ich duplikatów oraz ewidencji zakupów i sprzedaży VAT.

W sytuacji utraty przez podatnika dokumentacji podatkowej, którą powinien na stałe przechowywać w siedzibie swojej działalności, obciążenie organu kontroli skarbowej obowiązkiem poszukiwania nie tylko kontrahentów podatnika, lecz również dokumentów księgowych tych kontrahentów wystawionych na rzecz tegoż podatnika, jest nieuzasadnione. Ryzyko utraty dokumentacji księgowej prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej ciąży na tymże podatniku, który narażając tę dokumentację na utratę, zobligowany jest do jej odtworzenia, pod rygorem konsekwencji podatkowych wynikających z jej braku. Wobec powyższego, podatnik którego faktury uległy zniszczeniu, nie posiadając ich duplikatów w trakcie postępowania kontrolnego, sam pozbawia się prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z utraconych faktur.

Z tych względów niezasadny jest zarzut, że organ kontroli skarbowej nie oszacował podatku naliczonego od zakupów wykazanych w złożonych deklaracjach VAT-7. Również stawiany organowi kontroli skarbowej zarzut, że oszacowana podstawa opodatkowania nie jest zbliżona do rzeczywistej, ponieważ nie uwzględnia podatku naliczonego - jest chybiony. Natomiast przytoczone w odwołaniu na tę okoliczność wyroki nie odnoszą się do omawianej kwestii.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu strona wniosła o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy w tym zakresie do ponownego rozpoznania.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1) art. 217 Konstytucji RP poprzez nałożenie podatku w sposób całkowicie dowolny,

2) art. 23 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie przesłanek, które pozwalają na określenie zobowiązania podatkowego na podstawie szacowania obrotów, a także poprzez niewykazanie, że nie można zastosować metod wskazanych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej,

3) art. 23 § 4 Ordynacji poprzez zastosowanie metody, która nie spowoduje określenia podstawy opodatkowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej,

4) art. 23 § 5 Ordynacji z uwagi na nie ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego zbliżonego do rzeczywistego poziomu tego zobowiązania,

5) art. 120 Ordynacji poprzez nieobiektywne prowadzenie postępowania w sprawie,

6) art. 121 Ordynacji poprzez naruszenie zasady postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

7) art. 122 Ordynacji poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich starań w celu wszechstronnego wyjaśnienia sprawy,

8) art. 124 Ordynacji poprzez brak uzasadnienia wyboru metody szacowania spoza katalogu metod, a także niedostateczne wyjaśnienie sposobu konstrukcji tej metody,

9) art. 187 § 1 Ordynacji poprzez niezebranie oraz nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie, w szczególności zaś pominięcie dowodów, o których przeprowadzenie wnosił odwołujący,

10) art. 210 Ordynacji z uwagi na brak uzasadnienia prawnego i faktycznego wydanej decyzji.

Skarżący wniósł również o uchylenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] czerwca 2012 r. określającej dla [...] zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. Dla potwierdzenia zasadności podniesionych w skardze zarzutów strona powołała szereg orzeczeń Wojewódzkich Sądów Administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały bez naruszenia przepisów procedury podatkowej, jak i prawa materialnego.

Zarzuty podniesione w skardze sprowadzają się do kwestionowania przyjętej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] indywidualnej metody oszacowania podstawy opodatkowania w oparciu o art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej, polegającej na określeniu obrotu na podstawie dowodów zgromadzonych w toku prowadzonego postępowania, tj. na przyjęciu przez organ I instancji wielkości podatku należnego - wynikających z deklaracji VAT-7 sporządzonych przez stronę za poszczególne miesiące 2007 roku i przedłożonych Naczelnikowi Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...]. Sporne jest także uwzględnienie podatku naliczonego w wysokości w jakiej został on udokumentowany duplikatami faktur zakupu zgromadzonymi w toku postępowania prowadzonego wobec strony.

Nie znajdują uzasadnienia zarzuty skargi, dotyczące naruszenia przepisów Konstytucji RP. Zgodnie z art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określenie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Obowiązki podatkowe mogą być zmieniane tylko w drodze ustawy, a organ władzy wykonawczej nie może w normatywnej formie decydować o tym, czy podatek wprowadzony ustawą będzie wymierzany lub pobierany. To właśnie przepisy proceduralne i materialne stanowiły podstawę zaskarżonej decyzji. Wobec powyższego niezasadny jest zarzut, że określenie podatku nastąpiło całkowicie dowolnie bowiem organ kontroli skarbowej w wydanej decyzji oparł swe ustalenia właśnie o przepisy wynikające z właściwych ustaw, tj.: o kontroli skarbowej, ordynacji podatkowej oraz o podatku od towarów i usług.

Zarzucając naruszenie przepisów art. 23 § 3-5 Ordynacji podatkowej skarżący podniósł nieuzasadnione zastosowanie innej metody szacowania niż to wynika z art. 23 § 3 co spowodowało, że - jego zdaniem - określenie podstawy opodatkowania nie było zbliżone do wysokości rzeczywistej. Ponadto zarzucił naruszenie art. 124 Ordynacji brak uzasadnienia wyboru metody szacowania z niedostatecznym wyjaśnieniem sposobu konstrukcji tej metody.

Przede wszystkim należy wyjaśnić, że celem instytucji szacowania jest odtworzenie rzeczywistego przebiegu procesów gospodarczych podlegających opodatkowaniu, wówczas gdy:

- brak jest ksiąg lub danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania,

- dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.

W rozpatrywanej sprawie podatnik nie przedłożył organowi kontroli skarbowej pełnej dokumentacji księgowej. Nie można bowiem za taką uznać zniszczone, zalane nieczystościami, posklejane i nieczytelne dokumenty znajdujące się w dwóch kontenerach dostarczonych przez podatnika. Zły stan oraz całkowite skażenie przedłożonych dokumentów spowodowało, że nie nadawały się one do wykorzystania w prowadzonym postępowaniu i wobec tego zostały zwrócone podatnikowi w dniu [...] sierpnia 2010 r. Organ kontroli skarbowej wielokrotnie wzywał skarżącego do przedłożenia dokumentów źródłowych (pierwsze wezwanie z dnia [...] lipca 2010 r., drugie wezwanie z dnia [...] września 2010 r., trzecie wezwanie z dnia [...] grudnia 2010 r., oraz czwarte wezwanie z dnia [...] stycznia 2012 r.). Od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego, tj. od dnia [...] czerwca 2010 r. do dnia wydania przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] decyzji ([...] czerwca 2012 r.), podatnik nie wykazał się należytą starannością przy odtwarzaniu dokumentów źródłowych oraz nie współdziałał z organem kontroli skarbowej w celu ich odtworzenia.

Mając na uwadze konieczność wyjaśnienia zaistniałej sytuacji organ kontroli skarbowej wielokrotnie (pisma z dnia [...] lipca 2010 r., [...] lipca 2010 r., [...] czerwca 2011 r., [...] lutego 2012 r. - karty nr 9, 17, 605, 619, 682 akt adm.) wzywał [...] do stawienia się w siedzibie organu kontrolnego.

W dniu [...] lipca 2010 r. i [...] sierpnia 2010 r. (karty nr 12-14 i 133-134) przesłuchano [...], który zeznał, że dokumentacja podatkowa uległa zniszczeniu w wyniku zalania nieczystościami z miejskiej kanalizacji, co miało miejsce w dniu [...] lub [...] czerwca 2010 r. i zobowiązał się do odtworzenia zniszczonej dokumentacji firmy [...]. W późniejszym okresie [...] wzywany na przesłuchanie nie stawiał się w siedzibie organu kontrolnego.

Wobec powyższego organ kontroli skarbowej, dążąc do ustalenia prawdy materialnej, przy braku współpracy ze strony podatnika, podjął we własnym zakresie wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy oraz zebrania dowodów.

Pismem z dnia [...] lipca 2010 r. organ I instancji wystąpił do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] z prośbą o przesłanie informacji dotyczących działalności gospodarczej [...] w 2007 r. oraz dokumentów złożonych przez podatnika do wym. urzędu (zgłoszenia rejestracyjnego, deklaracji podatkowych, informacji i zeznań).

Następnie pismami z dnia [...] grudnia 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wystąpił do Naczelników i Kierowników w Urzędzie Kontroli Skarbowej w [...] (karty nr 493-494) oraz do Dyrektorów Urzędów Kontroli Skarbowej (karty nr 495-496) z prośbą o przesłanie informacji czy w toku postępowań prowadzonych przez te komórki i organy kontrolne za 2007 rok stwierdzono przypadki występowania transakcji, w których jedną ze stron była firma [...] [...].

Z uwagi na powyższe zarzut skarżącego, że organ kontrolny nie był zainteresowany pozyskaniem dowodów zakupu towarów i usług przez podatnika jest niezasadny. Działania podjęte przez organ I instancji miały na celu ustalenie rzeczywistego rozmiaru działalności gospodarczej prowadzonej przez firmę [...] [...] w 2007 roku i odtworzenie jej dokumentacji źródłowej, pomimo świadomości, że to strona postępowania posiada największą wiedzę dotyczącą zaistniałych zdarzeń gospodarczych i że to na niej spoczywa ciężar posiadania i przedłożenia dokumentacji źródłowej będącej podstawą zapisów w ewidencjach księgowych.

Informacje o kontrahentach podatnika uzyskano od podatnika (karty nr 12-14, 19-23, 128-129, 133-134, 465-468, 580-584), a także z materiału dowodowego przesłanego przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] (karty nr 135-169). Podatnik informował organ kontroli skarbowej o wystąpieniu do swoich kontrahentów (dostawców) o przesłanie duplikatów faktur sprzedaży towarów i usług, a następnie przesłał uzyskane dokumenty. Ponieważ [...] nie przedłożył żadnego dowodu sprzedaży na rzecz wskazanych przez siebie odbiorców towarów i usług - organ I instancji przeprowadził kontrole u kontrahentów podatnika nabywających od niego towary i usługi i pozyskał większość dokumentów dotyczących sprzedaży dokonanej przez skarżącego w 2007 roku oraz kilka duplikatów faktur zakupu. Odtworzenie rzeczywistego przebiegu procesów gospodarczych z uwagi na brak dowodów źródłowych następuje w pewnym przybliżeniu. Margines swobody nie oznacza arbitralności, albowiem każda metoda szacowania musi uwzględniać treść art. 122 Ordynacji podatkowej.

Szacowanie obrotu wiąże się głównie z zawinionymi przez podatnika nieprawidłowościami w prowadzeniu dokumentacji zdarzeń gospodarczych, choć może też być konsekwencją (jak w spornej sprawie) np. losowej utraty takich dokumentów. Przyczyny braku danych nie mają znaczenia dla samego faktu zastosowania instytucji oszacowania. Przedmiotem oszacowania na podstawie art. 23 Ordynacji podatkowej może być wyłącznie podstawa opodatkowania, tzn. element konstrukcji prawnej podatku. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, a obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

W przypadku postępowania prowadzonego wobec [...] właściciela firmy [...], w związku z brakiem rejestrów sprzedaży prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług - organ I instancji nie mógł zastosować żadnej z metod szacowania obrotu wymienionych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, co szczegółowo uzasadnił w decyzji z dnia [...] czerwca 2012r. (karty nr 1653-1667). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w sposób wyczerpujący odniósł się do każdej z metod szacowania wymienionych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej i podał powody ich niewykorzystania.

W ocenie Sądu organy obu instancji dążyły, aby ustalona podstawa opodatkowania była maksymalnie zbliżona do tej, jaką ustalonoby w sytuacji, gdyby istniały dane niezbędne do jej określenia, bądź gdyby dane wynikające z ksiąg podatkowych pozwalały na jej określenie. Organ kontroli skarbowej dokonując szacowania podjął wszelkie niezbędne kroki, które umożliwiały realizację zasady prawdy obiektywnej. Szacowanie podstawy opodatkowania zostało oparte na realnych założeniach i dokonane przy uwzględnieniu logicznych metod rozumowania i zasad doświadczenia życiowego.

W wyniku postępowania organ kontroli skarbowej w oparciu o informacje uzyskane od Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] pismem z dnia [...] września 2010 r. oraz o dowody zebrane w wyniku czynności sprawdzających przeprowadzonych u kontrahentów podatnika - zdołał odtworzyć dowody sprzedaży na kwotę netto [...] zł i podatek VAT w wysokości [...] zł.

W toku postępowania porównano obrót - odtworzony na podstawie faktur VAT z kwotami obrotu deklarowanymi przez [...] w poszczególnych miesiącach 2007 r. Wskazany wyżej obrót (udokumentowany fakturami pozyskanymi przez organ kontrolny) był niższy od deklarowanego, wykazanego w złożonych deklaracjach VAT-7, który wynosił łącznie [...] zł. Ustalono również, że przychód wykazany w załączniku PIT/B do zeznania PIT-36 podatnika w wysokości [...] zł netto, pokrywa się z dostawami wykazanymi w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 2007 roku. Należy wskazać na spójność ustaleń Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych odnośnie uzyskanych przez podatnika obrotów i przychodów z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w 2007 roku.

Z protokołu z dnia [...] maja 2012 r. dokumentującego czynności postępowania kontrolnego przeprowadzonego wobec [...] oraz z decyzji wydanej przez organ I instancji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (z dnia [...] czerwca 2012 r. - karty nr 1668-1689) wynika, że z uwagi na to, iż pozyskano faktury VAT dokumentujące w 66% przychody deklarowane przez [...] w 2007 roku, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] przyjął dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych, że faktury te, z opisanymi w nich transakcjami sprzedaży towarów i usług, mogą stanowić wiarygodne źródło i podstawę do analizy opisanych w tych fakturach przychodów ze względu na procentowy udział osiągniętych przez firmę [...] [...] przychodów z podziałem na poszczególne profile działalności podatnika (tj. transport, sprzedaż materiałów budowlanych i usługi budowlane). Powyższe pozwoliło na oszacowanie podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez porównanie osiągniętych przychodów w stosunku do przychodów w podobnych wielkością firmach zajmujących się w 2007 roku działalnością gospodarczą o profilu zbliżonym do działalności firmy [...] oraz przy obrotach podobnych w poszczególnych profilach.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. oszacowano dochód firmy [...] [...], przychód z działalności gospodarczej prowadzonej przez tę firmę (wykazany w załączniku PIT-B w kwocie [...] zł) uznając za wiarygodny.

Na podstawie powyższych ustaleń organ I instancji uznał również, że obroty wykazane przez podatnika w złożonych deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 2007 r. są jak najbardziej zbliżone do rzeczywistej.

Tym samym zasadnym było odstąpienie od zastosowania metod szacowania wymienionych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, ponieważ w ten sposób ustalona podstawa znacznie mogłaby odbiegać od rzeczywistej.

Zatem, zastosowanie oszacowania podstawy opodatkowania w oparciu o metodę indywidualną polegającą na uwzględnieniu obrotu wynikającego ze złożonych przez [...] do Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące 2007 roku, było jak najbardziej racjonalne i zasadne. Nieracjonalne byłoby uznanie, że podatnik sam deklarował obrót wyższy od rzeczywistego o ok. [...] mln złotych.

Bezpodstawny jest zarzut, że organ kontrolny zaistnienie warunków do oszacowania podstawy opodatkowania rozumiał jako sankcję prowadzącą do wymiaru podatku w rozmiarach przewyższających rzeczywistą podstawę. Organ kontroli skarbowej w zaskarżonej decyzji uwzględnił w rozliczeniu podatku należnego podatek naliczony wynikający z przedłożonych organowi duplikatów faktur VAT. Nic bowiem nie może zastąpić faktur VAT lub ich duplikatów. Nie ma tu także zastosowania instytucja szacowania. Przepisy podatkowe nie przewidują bowiem zwolnienia podatnika od obowiązku udokumentowania prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, nawet w wypadkach losowych (zalanie, kradzież).

Skarżący stwierdzając, iż brak oszacowania podatku naliczonego wypacza ideę neutralności podatku VAT - nie wskazuje jednak przepisów prawnych stanowiących podstawę do tego szacowania.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczenia podatku oraz wszystkie dokumenty związane z tym rozliczeniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 112 ustawy o VAT ).

Również z § 23 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) wynika, że podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących a także duplikaty tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dokumenty, o których mowa w ust. 1 przechowuje się w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie (§ 23 ust. 2 rozporządzenia). Ponadto, stosownie do treści § 22 ust. 1 cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów, w przypadku zniszczenia albo zaginięcia oryginału faktury lub faktury korygującej sprzedawca na wniosek nabywcy jest obowiązany do ponownego wystawienia faktury lub faktury korygującej, zgodnie z danymi zawartymi w kopii tej faktury lub faktury korygującej (duplikat). Przepis § 22 ust. 2 tego rozporządzenia stanowi, że faktura i faktura korygująca wystawiona ponownie musi dodatkowo zawierać wyraz "duplikat" oraz datę jej wystawienia. Duplikat faktury i faktury korygującej wystawia się w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Dokument ten przyznaje podatnikowi takie samo prawo jak oryginał faktury.

Zgodnie art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, podatnicy z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić stosowną ewidencję.

Zdaniem Sądu organy obu instancji prowadząc działania zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego zebrały obszerny i wyczerpujący materiał dowodowy potwierdzający stwierdzone nieprawidłowości oraz wyjaśniły wszystkie okoliczności mające znaczenie dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia. Organ I instancji oparł się na materiale dowodowym przekazanym przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] oraz materiale dowodowym zebranym w toku całego postępowania. Dokonał analizy dowodów przedłożonych przez stronę oraz przeanalizował zeznania świadków - kontrahentów firmy [...] [...] -opisujących jej działalność.

Organy, dokonując analizy całego materiału dowodowego, wyciągnięte wnioski w sposób logiczny i wyczerpujący uzasadniły. W wydanych decyzjach organy wymieniły przesłanki, którymi się kierowały, wskazały podstawy prawne tych rozstrzygnięć. Wobec powyższego niezasadne są zarzuty naruszenia art. 120 oraz art. 121 Ordynacji podatkowej.

Zebrany materiał dowodowy i ustalenia dokonane na jego podstawie w pełni uzasadniają rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji, która tym samym nie narusza przepisów Ordynacji podatkowej. W określonych stanach faktycznych obowiązek dowodzenia obciążać może również stronę postępowania. Uchylenie się przez stronę od ponoszenia ciężaru dowodowego w postępowaniu podatkowym skutkuje tym, że naraża się ona na niebezpieczeństwo wydania rozstrzygnięcia niosącego za sobą powstanie niekorzystnych skutków materialno-prawnych lub procesowych. Podkreślenia wymaga również fakt, że to właśnie podatnik z faktu nabycia towaru udokumentowanego fakturą wywodzi skutki prawne w postaci obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Powyższe wskazuje, że przepis art. 122 Ordynacji podatkowej faktycznie rozkłada ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym zarówno na organ podatkowy jak i stronę postępowania. W niniejszej sprawie jednak to właśnie organy zgromadziły materiał dowodowy w zakresie niezbędnym do ustalenia stanu faktycznego - przy znikomej pomocy podatnika.

Zebrany materiał dowodowy został przez organ kontroli skarbowej rozpatrzony w sposób wyczerpujący. To czy dana okoliczność została udowodniona organ kontroli skarbowej ocenił na podstawie całego materiału dowodowego. Jako dowód dopuszczono wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z prawem.

Niezrozumiały jest zarzut dotyczący naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w kontekście pominięcia dowodów, o których przeprowadzenie wnosił podatnik. Żądanie przeprowadzenia dowodu wynika z przepisu art. 188 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią tego przepisu żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Z materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie wynika, że takiego żądania strona na przestrzeni całego prowadzonego postępowania (również odwoławczego) nigdy nie zgłaszała.

Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 210 Ordynacji podatkowej z uwagi na brak uzasadnienia prawnego i faktycznego wydanej decyzji. Zarówno Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] jak i Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydając zaskarżone decyzje wskazali fakty, które uznali za udowodnione, dowody, którym dali wiarę, oraz wskazali przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. Natomiast uzasadnienie prawne zaskarżonych decyzji zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie nie stanowi tylko opisu przebiegu podejmowanych w ramach postępowania czynności, a powołuje przede wszystkim okoliczności faktyczne i prawne, wraz z ich oceną, które stanowiły podstawę rozstrzygnięcia. Zaznaczyć należy, że rozstrzygnięcie sprawy nie zawsze musi i może być zgodne z oczekiwaniami strony postępowania. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych w art. 124 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu.

Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone zgodnie z ogólnymi zasadami zawartymi w Ordynacji podatkowej w szczególności z poszanowaniem zasady legalizmu (art. 120) w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 §1). W prowadzonej sprawie organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi się kierowały (art. 122, art. 124), co przedstawiono w uzasadnieniu każdej z zaskarżonych decyzji podatkowych.

W ocenie Sądu w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji prawidłowo organ podatkowy wywiódł, że zebrane w trakcie prowadzonego postępowania dowody w pełni uzasadniają przyjęcie stanu faktycznego ustalonego zgodnie z przepisami procedury podatkowej.

W świetle przedstawionych okoliczności Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.