Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 325/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2008-08-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust 1 pkt 8
journal: Dz.U. 1985 nr 12 poz 50
law: Ustawa z dnia 14 marca 1985 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Asesor WSA Barbara Rennert (spr.) Protokolant Referent Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2008 r. sprawy ze skargi K.T., I.K. - R s. c. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu [...] marca 2008 r. K.T. i I.K. wspólnicy spółki cywilnej "R" s.c. wnieśli skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 19.316 zł.

Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny:

W dniu [...] maja 2004 r. skarżący jako wspólnicy spółki cywilnej "R" s.c. zawarli z Gminą umowę dzierżawy nieruchomości położonej w [...] a składającej się z działek nr [...] o łącznej powierzchni 23.917 m2. Umowę zawarto na okres 10 lat.

Pismem z [...] grudnia 2006 r. skarżący K.T. zwrócił się o zweryfikowanie wysokości naliczonego podatku od nieruchomości w części dotyczącej podatku od gruntu ze względu na pozostawanie Ośrodka Wypoczynkowego na obszarze Parku Krajobrazowego.

Dnia [...] stycznia 2007 r. K.T. złożył deklarację na podatek od wydzierżawionej nieruchomości wraz z formularzem ZN-1/B, wskazując iż grunty o powierzchni 23.917 m2 są zwolnione od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy. Zadeklarował natomiast podatek w kwocie 4.727 zł od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 326m2.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2007 r. Wójt Gminy wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości i podatku leśnego za lata 2004, 2005, 2006 i 2007, a następnie postanowieniem z [...] kwietnia 2007 r. umorzył to postępowanie w części dotyczącej lat 2004, 2005 i 2006.

W październiku 2007 r. Dyrektor Zespołu Parków Województwa poinformował Wójta Gminy, iż działki ewidencyjne o numerach [...] znajdują się na terenie Parku Krajobrazowego.

Decyzją z dnia [...] listopada 2007 r. Wójt Gminy określił skarżącym wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 19.316 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazał, iż dzierżawione przez skarżących działki to tereny rekreacyjno – wypoczynkowe i las, a dzierżawiący ją wspólnicy spółki cywilnej wykorzystują je w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Działki są położone na terenie Parku Krajobrazowego. Powołując się na przepis art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Wójt wskazał, iż podatnik w sposób nieuprawniony wykazał dzierżawione przez siebie grunty jako zwolnione od podatku. Uznał za niezasadne twierdzenie, iż powołany przepis wprost odnosi się do parków krajobrazowych, gdyż wyraźnie stanowi, że zwolnieniem objęte są grunty położone na terenie parków narodowych i rezerwatów, a nie na terenie parków krajobrazowych. Stanowisko to potwierdzają, zdaniem Wójta, przepisy ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody, która wyraźnie wskazuje, że obszary ochrony ścisłej, czynnej i krajobrazowej tworzy się wyłącznie w obrębie parków narodowych i rezerwatów przyrody.

Powyższą decyzję doręczono skarżącym w dniu 14 listopada 2007 r., a w dniu 23 listopada 2007 r. wnieśli oni od niej odwołanie, żądając jej uchylenia. Skarżący zarzucili decyzji naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wskazując że wykładnia językowa tej normy daje jednoznaczny wynik, iż zwolnienie od podatku obejmuje grunty objęte ochroną krajobrazową, a wymóg położenia na terenie parku narodowego, rezerwatu ograniczony jest do budynków i budowli służących osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody.

Decyzją z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji Kolegium podzieliło stanowisko zawarte w decyzji organu I instancji, wskazując iż nie ulega wątpliwości, że "R’ s.c. podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku od nieruchomości, gdyż w okresie objętym decyzją organu I instancji wspólnicy byli dzierżawcami działek [...], a działki te stanowią własność Gminy. Podzieliło także pogląd Wójta, iż ustawodawca objął zwolnieniem zawartym w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych grunty położone na terenie parków narodowych i rezerwatów, a nie na terenie parków krajobrazowych. Część zdania w treści: "w parkach narodowych oraz rezerwatach przyrody" jest dodana po myślniku i odnosi się do przedmiotów opodatkowania wymienionych w pierwszej części przepisu. Innymi słowy, pierwsza część przepisu wskazuje co może być przedmiotem zwolnienia, zaś druga określa gdzie przedmioty te muszą być zlokalizowane, aby ze zwolnienia skorzystać. Zdaniem organu odwoławczego powyższą interpretację dodatkowo potwierdza treść art. 20 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody, z którego wynika, że obszary ochrony ścisłej, czynnej i krajobrazowej wskazywane są wyłącznie w planie ochrony dla parku narodowego oraz rezerwatu przyrody, a nie dla parku krajobrazowego.

Powyższą decyzję skarżący otrzymali w dniu 11 lutego 2008 r., a w dniu 9 marca 2008 r. złożyli na nią skargę, wnosząc o jej zmianę i uchylenie poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy, a także orzeczenie, że dzierżawiony teren jest zwolniony od podatku od nieruchomości w części dotyczącej podatku od gruntu oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucili:

1. naruszenie prawa materialnego - art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,

2. naruszenie prawa materialnego przez niedozwolone odwołanie do pojęć zawartych w ustawie o ochronie przyrody i zastosowanie niedozwolonych metod wykładni prawa,

3. naruszenie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej przez utrzymanie w mocy decyzji wymiarowej, w sytuacji gdy wnioskodawcy wykazali w deklaracji obowiązek podatkowy prawidłowo,

4. naruszenie zasad postępowania przez nie ustosunkowanie się do argumentów strony, przy poprzestaniu na arbitralnym rozstrzygnięciu interpretacyjnym normy prawa materialnego.

W uzasadnieniu skargi wspólnicy wskazali, iż wszelkie argumenty zawarte w złożonym do SKO odwołaniu pozostają aktualne. Samo położenie gruntów dzierżawionego Ośrodka na obszarze Parku Krajobrazowego skutkuje z mocy prawa zwolnieniem od podatku. SKO zlekceważyło w szczególności umieszczony w pierwszym zdaniu analizowanego przepisu spójnik "lub" będący równoważnikiem słownym alternatywy nierozłącznej i bezzasadnie połączyło treść końcową zdania odnoszącą się wyłącznie do budynków z częścią pierwszą, poprzez przecinek i słowa "a także" wyraźnie przecież od niej oddzieloną. Spełnienie warunku położenia gruntu na obszarze parku krajobrazowego jest w pełni wystarczające do objęcia go zwolnieniem podatkowym. Ustawa podatkowa nie odwołuje się do żadnych definicji innych ustaw, a treść analizowanego przepisu nie wymaga sięgania do definicji innych ustaw. Celem tej ustawy było zwolnienie od podatków gruntowych osób posiadających grunty na terenie parków krajobrazowych dla zrekompensowania im zakazów, jakie z użytkowaniem gruntów w takim obszarze się łączą, ograniczając zakres własności czy posiadania. Nadto organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zawarł opis sprawy i niemerytoryczne rozważania oczywistych kwestii, do istoty sprawy ustosunkowując się lakonicznie, arbitralnie i bez rozważenia argumentów strony.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, powołując argumenty zamieszczone w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo wskazało, iż od 1 maja 2004 r. art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych został zmieniony przez art. 134 pkt 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody i zmiana ta miała na celu wyeliminowanie jakichkolwiek wątpliwości interpretacyjnych.

Sąd zważył:

Skarga okazała się niezasadna.

Podstawowy jej zarzut to naruszenie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Skarżący twierdzi, iż samo położenie dzierżawionych przez niego gruntów na obszarze Parku Krajobrazowego skutkuje z mocy prawa zwolnieniem od podatku.

Przedmiotowa sprawa dotyczy podatku od nieruchomości za rok 2007, zatem do jej rozpoznania należy stosować przepisy obowiązujące w tymże roku. Art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r. Nr 121, poz. 844) wskazuje zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a art. 3 podmioty, na których ciąży obowiązek podatkowy w tym podatku. Zgodnie z art. 2 pkt 1 i 3 powyższej ustawy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty oraz budowle i ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast przepis art. 3 w ust. 1 pkt 2 wskazuje, iż podatnikami tego podatku są spółki nie posiadające osobowości prawnej, które są posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, przy czym obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczu samoistnym. W oparciu o przytoczone przepisy nie ulega wątpliwości, iż spółka cywilna "R" s.c. jest podatnikiem podatku od nieruchomości dzierżawionych od Gminy a położonych [...]. Jednakże uregulowania zawarte w art. 7 cyt. wyżej ustawy wskazują przedmiotowe zwolnienia od w/w podatku. Art. 7 ust. 1 pkt 8, na który powołują się skarżący, stanowi iż zwalnia się od tego podatku grunty położone w obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową, a także budynki i budowle trwale związane z gruntem, służące bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody – w parkach narodowych oraz rezerwatach przyrody.

Powyższy przepis nie budzi, zdaniem Sądu, wątpliwości interpretacyjnych i sposób w jaki interpretują go organy podatkowe w niniejszej sprawie jest prawidłowy. Brak jest podstaw do przyjęcia, iż ograniczenie zwolnienia poprzez dodanie po myślniku sformułowania "w parkach narodowych i rezerwatach przyrody" dotyczy jedynie budynków i budowli trwale związanych z gruntem, służących bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody. Użyty w omawianym przepisie zwrot "a także" jest koniunkcją dlatego dodane po myślniku zastrzeżenie dotyczy zarówno gruntów, jak i budynków i budowli trwale związanych z gruntem, przy czym budynki i budowle muszą dodatkowo służyć bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody.

Należy podkreślić, iż takie brzmienie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązuje od 1 stycznia 2005 r., gdyż wcześniejsze zapisy tego punktu były na tyle nieprecyzyjne, iż wymagały przy ich interpretacji posługiwania się przepisami ustawy o ochronie przyrody (patrz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 kwietnia 2005 r. sygn. akt I SA/Sz 919/04). Natomiast przepis art. 7 ust. 1 pkt 8 w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2005 r. jest na tyle jednoznaczny, iż nie wymaga odwoływania się do przepisów ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. U. Nr 92, poz. 880 ze zm.), choć należy zgodzić się z Samorządowym Kolegium Odwoławczym , że przepisy tej ustawy wskazaną wyżej interpretację dodatkowo potwierdzają. Trzeba także dodać, iż zdefiniowanie pojęć ochrony ścisłej, czynnej i krajobrazowej w ustawie o ochronie przyrody nie pozwala na ich ponowne definiowanie w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych.

W tym stanie rzeczy Sąd uznając, iż zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 8 powołanej wyżej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dotyczy gruntów objętych ochroną ścisłą, czynną i krajobrazową położonych wyłącznie na terenach parków narodowych i rezerwatów przyrody, a nie na terenach parków krajobrazowych, nie stwierdził naruszenia tego przepisu w zaskarżonej decyzji.

Nie można zgodzić się tym samym z zarzutem skarżących naruszenia art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), z którego wynika obowiązek organu podatkowego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w sytuacji stwierdzenia, iż wysokość ta jest inna niż wykazana przez podatnika w deklaracji podatkowej. W niniejszej sprawie skarżący składając deklarację podatkową wykazali, iż spółka "R" w przypadku dzierżawionych przez siebie gruntów położonych w [...] jest zwolniona od podatku od nieruchomości, a podlega obowiązkowi podatkowemu w tym podatku jedynie w stosunku do położonych na tych gruntach budynków, które wykorzystuje do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Skoro jednak wymienione w cyt. wyżej art. 7 ust. 1 pkt 8 zwolnienie gruntów tych nie obejmuje, Wójt Gminy miał obowiązek wydać decyzję, o której mowa w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.

Sąd nie dopatrzył się także naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani takiego naruszenia prawa, które dawałoby podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego.

Zważywszy powyższe, Sąd na podstawie powołanych wyżej przepisów oraz art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, orzekł jak w sentencji.

( - ) Krystyna Skowrońska - Pastuszko ( - ) Joanna Wierchowicz ( - ) Barbara Rennert