Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1104/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2014-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej
article: art. 3 ust 1, art. 100 ust 1 pkt 2, art. 100 ust 4
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia NSA Anna Apollo, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury (spr.), Protokolant St. sekretarz sądowy Anna Wandoch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi A. Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. (dalej: organ II instancji, organ odwoławczy) z dnia [...] r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w C. (dalej: organ I instancji) z dnia [...] r. o nr [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego i zaległości podatkowej w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...], pojemności silnika [...] cm3, roku produkcji [...] w kwocie [...] zł.

2. Postępowanie przed organami podatkowymi.

2.1. Z ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego wynika, że ww decyzją organ I instancji określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego i zaległości podatkowej w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...], pojemności silnika [...] cm3, roku produkcji [...] w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia, organ ten wskazał, że przedmiotowy pojazd, w oparciu o obowiązujące przepisy prawa i zebrany materiał dowodowy, jest samochodem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób, którego wnętrze może być używane bez zmian konstrukcji do przewozu zarówno osób jak i towarów, a zatem należy go klasyfikować do kodu CN 8703. W konsekwencji jego nabycie wewnątrzwspólnotowe podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014r., poz. 752 w brzmieniu obowiązującym w niniejszej sprawie, dalej: u.p.a.) poprzez wewnątrzwspólnotowe nabycie pojazdu dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą i stał się podatnikiem w myśl art. 102 ust. 1 u.p.a..

Organ ten podkreślił, że dokonane zmiany, dzięki którym pojazd został przystosowany do użytkowania jako pojazd specjalny/warsztat nie zmieniły jego zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób, ani też nie spowodowały, że możliwe jest sklasyfikowanie go jako pojazd specjalny do pozycji CN 8705.

2.2. W odwołaniu, wniesionym przez pełnomocnika, skarżący zażądał uchylenia w całości decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania.

W uzasadnieniu podniósł, że nie kwestionuje ustaleń organu w materii zakupu pojazdu, jego danych oraz zebranego w sprawie materiału dowodowego. Wskazując na definicję " samochodu osobowego" zawartą w art. 100 ust. 4 u.p.a., przepisy Taryfy Celnej oraz wyjaśnienia do niej i orzecznictwo sądowe stwierdził, że nie konstrukcja decyduje o przeznaczeniu pojazdu, tylko cechy projektowe posiadane przez pojazdy, które właśnie bez zmiany konstrukcji służyć mogą do przewożenia osób, jak i towarów. Pojazd, jak stwierdził ponadto, wykorzystywany jest przez stronę także do prowadzonej produkcji rolnej. Tym samym sam fakt, że został wyprodukowany jako pojazd specjalny nie uzasadnia tezy, że zasadniczo jest on przeznaczony do przewozu osób.

2.3. Zaskarżonym rozstrzygnięciem organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji podzielając stanowisko, że skarżący stał się podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego [...] o numerze nadwozia [...], roku produkcji [...], pojemności silnika [...] cm3, w kwocie [...] zł.

W motywach rozstrzygnięcia organ II instancji wskazał, że w art. 100 ust. 4 u.p.a. sprecyzowano, iż samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo -towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

W powyższej treści zawarta została bezpośrednia definicja samochodów osobowych. Analiza powyższego zakresu pojazdów, które mogą podlegać opodatkowaniu akcyzą, wskazuje, iż ustawodawca określając zakres opodatkowania akcyzą, odwołuje się ściśle do kodów Scalonej Nomenklatury. W rezultacie, aby dany pojazd mógł podlegać opodatkowaniu (jeżeli będzie przedmiotem czynności opodatkowanej akcyzą), powinien on zostać zaklasyfikowany do pozycji CN 8703 z wyłączeniem kodów CN wymienionych powyżej. Szczegółowe zasady klasyfikacji towarów do kodów CN zostały określone w przepisach celnych.

Dalej organ ten argumentował, że zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikacje w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdział 2, t. 2, str. 382, ze zm., dalej: rozporządzenie nr 2658/87).

Organ odwoławczy wyjaśnił również, że w celu ustalenia prawidłowego kodu CN należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, którą określają przepisy rozporządzenia nr 2658/87 oraz treścią not wyjaśniających do poszczególnych pozycji towarowych Taryfy Celnej, które nie stanowią podstawy rozstrzygnięcia klasyfikacyjnego, ale stanowią wskazówkę interpretacyjną do ujednolicenia praktyki dokonywania przyporządkowania towarów do poszczególnych kodów CN.

Dalej organ II instancji argumentował, że zgodnie z rachunkiem nr [...] z dnia [...] r. przedmiotem zakupu przez stronę na terenie Niemiec był samochód [...] o nr nadwozia [...].

W dokumentach rejestracyjnych niemieckich ( część I i II ) pojazd ten określony został jako warsztatowy z ilością miejsc siedzących łącznie z kierowcą - 9. Pojazd wyposażony był dodatkowo - jak wynika z zapisu w polu 22 dowodu rejestracyjnego część I – w zaplecze robocze (szuflady, maszyny itp.). Wykonane w dniu [...] r. badanie techniczne (zaświadczenie o nr [...] z dnia [...] r.) potwierdziło również, że pojazd był 9 - miejscowy, rodzaj pojazdu (specjalny) przeznaczenie (techniczne /warsztat).

Skarżący oświadczył w pismo z dnia [...] r., że w dacie nabycia pojazd posiadał 2 rzędy siedzeń, nie posiadał przegrody oddzielającej część pojazdu do przewozu osób od części ładunkowej. W części ładunkowej zamontowane były szafy na narzędzia wraz z wysuwanym imadłem, zaplecze warsztatowe było zabudowane bezpośrednio za siedzeniami. Ponadto skarżący wskazał, że po przerejestrowaniu pojazdu zostały dokonane naprawy blacharskie. Dla przeprowadzenia remontu blacharskiego i lakierniczego konieczny był demontaż szafek, z tego względu blacharz je zdjął i nie były one zakładane ponownie. Na powierzchni ładunkowej obecnie przewożone są towary. Na terenie Niemiec pojazd służył stronie do przewożenia płyt gipsowych, narzędzi i materiałów budowlanych. Z uwagi na fakt prowadzenia gospodarstwa rolnego pojazd wykorzystywany jest w szeroko rozumianej produkcji rolnej.

Organ odwoławczy podkreślił, że organ I instancji w celu uzupełnienia informacji zwrócił się do przedstawiciela producenta marki [...] z zapytaniem w kwestii cech projektowych niniejszego pojazdu. Przedstawiciel producenta w odpowiedzi poinformował, że samochód marki [...] o nr nadwozia [...] został wyprodukowany ze świadectwem homologacji jak dla samochodów osobowych, jako 6-miejscowy, bez przegrody stałej, obustronnie przeszklony na całej długości ścian bocznych, z drzwiami: 1 lewe + 2 prawe (w tym jedne przesuwne, przeszklone) + klapa tylna (przeszklona), wyłożony matą gumową na podłodze i płytą pilśniową na ścianach bocznych w przestrzeni za kierowcą. Organ ten wskazał również, że przesłane przez stronę zdjęcia tego samochodu potwierdzają taki właśnie wygląd (cechy) pojazdu.

Podsumowując swoje wywody organ II instancji stwierdził, że dokonane w sprawie ustalenia dowodzą, że sporny samochód został konstrukcyjnie zaprojektowany i wyposażony przez producenta tak, aby jego zasadniczą funkcją był przewóz osób, co implikuje klasyfikację przedmiotowego pojazdu samochodowego do konkretnego kodu CN i jednoznacznie potwierdza, iż przeznaczony jest on zasadniczo do przewozu osób, a więc objęty jest kodem 8703. Samochód marki [...] o numerze nadwozia [...] wyprodukowany w [...] r., o pojemności silnika [...] cm3, w momencie powstania obowiązku podatkowego posiadał cechy samochodu osobowego, które zgodnie z notami wyjaśniającymi do Taryfy Celnej, należy uznać jako cechy projektowe zwykle stosowane do pojazdów osobowych, tj.:

a) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli (pojazd przeszklony na całej długości bocznych paneli);

b) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu (łącznie 4 sztuki drzwi: przeszklone drzwi i przeszklona klapa bagażnika);

c) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (tylne drzwi pojazdu uchylane do góry, oświetlenie na suficie dla części tylnej pojazdu, pojazd posiada jednolita wykładzinę podłogową, jednolita tapicerkę);

d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich

siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby łub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składane (przestrzeń wewnętrzna pojazdu wskazuje obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym w przestrzeni tylnej za przestrzenią dla kierowcy i pasażera I rzędu siedzeń; pojazd posiada dwa rzędy siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym).

Dalej organ argumentował, że zgodnie z brzmieniem pozycji CN 8704, obejmuje ona pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Tym samym w myśl wyjaśnień do Taryfy celnej klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych do niniejszej pozycji zależy od pewnych cech, które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób (pozycja 8703). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto nie przekracza 5 ton, i które posiadają oddzieloną część tylną lub otwartą naczepę, normalnie wykorzystywaną do transportu towarów, ale mogącą posiadać tylne siedzenia - ławki, które nie mają pasów bezpieczeństwa, punktów mocowania ani wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów i które są składane płasko na boki w celu umożliwienia pełnego wykorzystania naczepy do transportu towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych należą tzw. pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy w typie van, pojazdy typu pickup oraz niektóre SUV-y (Sports Utility Vehicles)).

Zdaniem organu odwoławczego, o kwalifikuje pojazdu się do tej pozycji świadczą następujące cechy:

a) siedzenia - ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów;

b) oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup);

c) brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany);

d) zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną;

e) brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Reasumując organ II instancji stwierdził, że sporny samochód posiada cechy określone dla samochodów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób. Zatem samochód marki [...] o numerze nadwozia [...] został prawidłowo sklasyfikowany przez organ I instancji do pozycji CN 8703 jako pojazd osobowy, w wyniku czego na podstawie art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. podlega on akcyzie. Fakt wykorzystywania tego pojazdu przez stronę do prowadzonej działalności rolniczej, do której pojazd wyposażony został w tzw. warsztat roboczy nie ma wpływu na zmianę klasyfikacji tegoż pojazdu.

Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że dokumentacja dowodowa przedmiotowego samochodu nie została odrzucona czy też pominięta (tj. zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu Nr [...] z dnia [...] r., dokument identyfikacyjny pojazdu - załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu Nr [...] z dnia [...] r., niemiecki dowód rejestracyjny) przez organ I instancji jako dowód w sprawie. W zaskarżonej decyzji wyjaśniono, dlaczego powyższe dokumenty nie zostały uznane jako przesądzające w sprawie - wskazano bowiem na obowiązek stosowania przez organy podatkowe przepisów klasyfikujących wyroby akcyzowe w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Organ II instancji podkreślił, że również orzecznictwo sądów administracyjnych wyraźnie akceptuje, iż dla celów podatku akcyzowego określenie czy dany pojazd jest samochodem osobowym, czy też nie, uzależnione jest jedynie od zakwalifikowania wyrobu do określonej pozycji CN. A zatem powstanie zobowiązania podatkowego z tytułu podatku akcyzowego jest ściśle powiązane z prawidłowym przyporządkowaniem danego wyrobu do określonego kodu CN (vide: wyrok NSA z dnia 2 marca 2011r., sygn. akt I GSK 83/10).

3. Postępowanie przed Sądem I instancji.

3.1. W skardze do tut. Sądu pełnomocnik skarżącego decyzji organu II instancji zarzucił naruszenie:

1) art. 2, art. 9, art. 32 ust 1 i 2 oraz art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej;

2) art. 121 § 1. art. 122, 187 § 1, art. 191 oraz 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.)

3) art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych;

4) art. 122 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego w sprawie;

5) art. 124 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie zasadności przesłanek, które legły u podstaw wydania orzeczenia administracyjnego;

6) art. 187 § 1 O.p. poprzez nie wyczerpujące zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego;

7) art. 191 O.p. poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego;

8) art. 194 O.p. poprzez nieuwzględnienie dowodów urzędowych w postaci dokumentacji pojazdu, wskazującej że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był pojazd ciężarowy i do nadal jest on pojazdem ciężarowym;

9) art. 210 § 4 O.p. poprzez niewłaściwe uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej decyzji;

10) prawa materialnego a to Sprawa C-486/06BVBA Van Landeghem przeciwko Belgische Staat (wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złażony przez hof van beroep te Antwerpen) poprzez wybiórcze i tendencyjne dobranie elementów wskazanego orzeczenia pomimo, że dotyczy ono zupełnie innego rodzaju pojazdu, jego warunków technicznych i wyposażenia;

11) art. 100 ust. 1 pkt.2 u.p.a., poprzez uznanie, że strona nabyła pojazd osobowy;

12) art. 101 ust. 2 pkt 2 u.p.a. poprzez uznanie, że w sprawie powstał obowiązek podatkowy;

13) art. 197 § 1 O. p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego specjalisty z zakresu techniki motoryzacyjnej na okoliczność przeznaczenia spornego pojazdu, jak również, charakteru oraz trwałości zmian jakim ów pojazd został poddany.

Mając na względzie ww zarzuty pełnomocnik skarżącego wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji i w konsekwencji decyzji organu I instancji;

2) zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów zastępstwa adwokackiego w postępowaniu przez sądem administracyjnym;

3) wstrzymanie wykonania decyzji.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podkreślił, że podnoszona wielokrotnie przez pełnomocnika skarżącego argumentacja, że pojazd będący przedmiotem postępowania służył i służy stronie do prowadzenia działalności gospodarczej i został on wyprodukowany jako pojazd specjalny – warsztat, jest bez znaczenia, albowiem o wyborze właściwej pozycji Taryfy Celnej decyduje główna funkcja pojazdu, pełnienie której wynika m.in. z jego budowy i wyposażenia w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego, a nie sposób wykorzystania przez nabywcę.

Na poparcie swojego stanowiska organ II instancji przywołał orzecznictwo sądów administracyjnych, w których wskazuje się, że procedura klasyfikowania konkretnego pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN powinna przebiegać w ten sposób, iż najpierw ustalane jest przeznaczenie danego pojazdu. Do pozycji CN 8703 może być zakwalifikowany jedynie taki pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Dopiero spełnienie powyższego warunku uprawnia organy podatkowe do zastosowania dalszej procedury klasyfikacji pojazdu w oparciu o noty wyjaśniające. Natomiast ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że powinien być zakwalifikowany do kodu 8704, tj. pojazdy samochodowe do transportu towarowego (por. wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2010r., sygn. akt I GSK 903/09, wyrok NSA z dnia 20 maja 2010r., sygn. akt. I GSK 770/09, wyrok NSA z dnia 20 maja 2010r., sygn. akt. I GSK 771/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2008r., sygn. akt. III SA/Wa 271/08, wyrok WSA w Opolu z dnia 6 maja 2010r., sygn. akt. I SA/Op 2/10, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 10 czerwca 2010r. sygn. akt I SA/Gd 266/10, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 9 grudnia 2010r., sygn. akt I SA/Sz 685/10, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 lutego 2011r., sygn. akt I SA/Wr 1360/10, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 marca 2011r., sygn. akt I SA/Gd 1337/10, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 23 marca 2011r., sygn. akt I SA/Gd 139/11).

Organ II instancji zwrócił również uwagę na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 grudnia 2007r. w sprawie C-486/06 BVBA Van Landeghem przeciwko Belgische Staat, w którym w pkt 27 wskazano, że "Zgodnie z brzmieniem pozycji 8703, tj. "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób" główne przeznaczenie tych pojazdów jest decydujące dla klasyfikacji. Z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, a znajduje to poparcie w orzecznictwie przywołanym w pkt 24 niniejszego wyroku, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd spornych w postępowaniu przed sądem krajowym pojazdów i ogół cech tych pojazdów, nadający im ich zasadnicze przeznaczenie" (zob. podobnie wyrok ETS z dnia 11 stycznia 2007r., w sprawie C-400/05 B.A.S. Trucks BV przeciwko Staatssecretaris van Financien, pkt 40).

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

4.1. Skarga nie jest zasadna.

4.2. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1259 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) wynika natomiast, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Przywołany przepis nie pozostawia zatem wątpliwości, co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

4.3. Przedmiotem sporu między stronami jest kwestia kwalifikacji samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...], roku produkcji [...], pojemności silnika [...] cm3 do właściwego kodu CN, a w konsekwencji jego opodatkowania podatkiem akcyzowym.

4.4. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela stanowisko organu podatkowego, że poczynione przez organy ustalenia faktyczne dały podstawę do przyjęcia, że samochód ten jest samochodem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób (wraz z kierowcą), którego wnętrze może być używane bez zmian konstrukcji do przewozu zarówno osób jak i towarów, a zatem należy go klasyfikować do kodu CN 8703. W konsekwencji jego nabycie wewnątrzwspólnotowe podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a.

Dokonane przez organy podatkowe zgodnie z przepisami ustalenia faktyczne Sąd przyjął zatem za podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

4.5. Sąd podziela utrwalony w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyrok NSA z 20 maja 2010r. syg. akt I GSK 770/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2008r. syg. akt III SA/Wa 271/08, z dnia 20 października 2014r., sygn. akt I GSK 56/13, wyrok z 16 października 2014r., sygn. akt GSK 184/13, CBOSA) pogląd, że procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN winna przebiegać w ten sposób, że na wstępie winno być ustalone przez organy podatkowe przeznaczenie danego pojazdu. Do kodu CN 8703 - można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Dopiero spełnienie tego warunku uprawnia do zastosowania dalszej procedury klasyfikacji w oparciu o Noty Wyjaśniające. Natomiast ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że winien być zaklasyfikowany do kodu 8704 - tj. pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

4.6. Zakres prowadzenia postępowania dowodowego w celu dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej pojazdu samochodowego w oparciu o Scaloną Nomenklaturę wyznacza również wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 6 grudnia 2007r. w sprawie C-486/06. W wyroku tym Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt 23 wyroku), "przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt 24 wyroku). Trybunał stwierdził ponadto, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, a znajduje to poparcie w orzecznictwie, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie (...)".

TSUE w przywołanym wyroku z 6 grudnia 2007r. w sprawie C-486/06 podkreślił, że Noty Wyjaśniające wprawdzie nie są prawnie wiążące, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji. W Notach Wyjaśniających do HS wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Ponadto według tych wyjaśnień, istotne znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów wielozadaniowych do tej pozycji mają dominujące cechy pojazdu, na podstawie których należy rozstrzygnąć, czy są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób, a nie do transportu towarów. Wyjaśnienia określają też szereg cech projektowych świadczących o charakterze pojazdu. Z kolei pozycja CN 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Klasyfikacja do tej pozycji CN wymaga uwzględnienia pewnych cech fizycznych, które wskazują na takie przeznaczenie pojazdu, określonych w Nocie.

4.7. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że organ rozpoznając sprawę nie uchybił powyższym zasadom, bowiem dokonał ustalenia stanu faktycznego w zakresie ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu w oparciu o zgromadzone dowody, jako pojazdu zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób, a dopiero po spełnieniu tego warunku, w sposób następczy, zastosował dalszą procedurę klasyfikacyjną w oparciu o Noty Wyjaśniające. Swoje ustalenia poprzedzające klasyfikację oparł na zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, w tym na informacjach od przedstawiciela producenta co do charakteru pojazdu przy jego wyprodukowaniu oraz wyjaśnieniach samej strony.

W tym kontekście zasadnie organ przyjął, że zakres przeróbek dokonanych w pojeździe nie obejmował ingerencji w cechy konstrukcyjne pojazdu.

4.8. Podkreślić także należy, iż świadectwo homologacji jest urzędowym potwierdzeniem tego, że dany typ pojazdu z punktu widzenia bezpieczeństwa może uczestniczyć w ruchu drogowym. Jest wydawane na dany typ pojazdu, który przeszedł pozytywnie procedurę homologacyjną, obejmującą sprawdzenie, czy dany typ pojazdu, jego wyposażenie lub części odpowiadają warunkom określonym w stosownych przepisach, w tym także stanowiącym załącznik do Porozumienia dotyczącego przyjęcia jednolitych warunków homologacji i wzajemnego uznawania homologacji wyposażenia i części pojazdów samochodowych, sporządzonego w Genewie dnia 20 marca 1958r. (Dz. U. z 2001r. Nr 104, poz. 1135, 1136). Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się wielokrotnie na temat istoty świadectwa homologacji i jego znaczenia na gruncie przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. – Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) (por. uchwała NSA z dnia 23 października 2000 r., OPK 17/00, opubl. ONSA 2001/2/62; uchwała NSA z dnia 18 grudnia 2000r., OPK 18/00, opubl. ONSA 2001/31/02; uchwała NSA z dnia 1 lipca 2002r., OPK 22/02, opubl. ONSA 2003/2/52, a także wyrok NSA z dnia 1 marca 2012r. sygn. akt I GSK 257/11, wyrok NSA z dnia 21 marca 2012r., sygn. akt I GSK 1208/11).

4.9. W konsekwencji, zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, organy na podstawie dokonanych ustaleń faktycznych zasadnie zastosowały regulacje art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. i opodatkowały podatkiem akcyzowym dokonane przez skarżącego wewnątrzwspólnotowe nabycie przedmiotowego samochodu.

4.10. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.