Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2264/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 29a ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz (spr.), po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 sierpnia 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 519/19 w sprawie ze skargi Z. [...] sp. z o.o. z siedzibą w C. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 stycznia 2019 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.893.2018.1.RSZ w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 6 sierpnia 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 519/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu skargi Z. [...] sp. z o.o. w C. (dalej: Strona lub Skarżąca) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z dnia 23 stycznia 2019 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług, działając na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.), uchylił zaskarżoną interpretację (opisany wyrok i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji stan faktyczny

2.1. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podano, że Strona jest komunalną spółką prawa handlowego, powstałą w wyniku przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego, której jedynym udziałowcem jest Gmina. Wskazano też, że Strona w przeważającej mierze prowadzi działalność w zakresie użyteczności publicznej, w tym m. in. w zakresie lokalnego transportu zbiorowego (jako podmiot wewnętrzny), a realizowanie tego zadania własnego Gminy zostało Skarżącej (jako Operatorowi) przez Gminę (oznaczoną jako Organizator) powierzone na podstawie umowy z dnia 29 grudnia 2017 r. Zaznaczono, że ujemny wynik finansowy tej działalności dotychczas pokrywany był w drodze dopłat Gminy, a w przyszłości będzie finansowany z rekompensaty przekazywanej przez Gminę w trybie art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c) ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2136, dalej: ustawa o publicznym transporcie zbiorowym). Realizowane przez Stronę zadania obejmują: prowadzenie komunikacji miejskiej, drukowanie i sprzedaż biletów, kontrolę biletów i innych dokumentów przewozowych w autobusach, prowadzenie komunikacji dodatkowej (zastępczej, doraźnej, awaryjnej itp.) oraz działalność dodatkową, a mianowicie działalność komercyjną (w zakresie m. in. usług reklamowych na autobusach czy usług przewozów okazjonalnych), która nie jest zadaniem o charakterze użyteczności publicznej. W wyniku realizacji tych zadań Skarżąca uzyskuje przychody ze sprzedaży biletów, z windykacji i egzekucji należności opłat dodatkowych z tytułu jazdy bez ważnego biletu lub dokumentu przewozowego oraz z działalności dodatkowej.

Natomiast w myśl postanowień umowy Organizator (Gmina) opracowuje i aktualizuje taryfę opłat za przejazdy komunikacją miejską, jak również opłat dodatkowych z uwzględnieniem stawek biletów ulgowych wynikających ze stosowania ulg ustawowych oraz gminnych. Operator (Skarżąca) nie posiada żadnego wpływu na cenę sprzedawanych biletów, gdyż tę ustala Organizator (Gmina) na podstawie przepisów obowiązującego prawa.

Zgodnie z treścią umowy Organizator (Gmina) będzie rekompensować Stronie koszty związane z wykonywaniem umowy poprzez dofinansowanie bieżącej działalności. Na wysokość rekompensaty wpływ będą miały koszty świadczenia usług komunikacji miejskiej, koszty świadczenia usług komunikacji dodatkowej oraz koszty prowadzenia komercyjnej działalności dodatkowej. Strona przedstawiając sposób obliczenia rekompensaty zaznaczyła, że nie stanowi ona wynagrodzenia za usługi ani nie jest dopłatą do ceny tych usług, a jej otrzymanie następuje z tytułu zwrotu kosztów poniesionych w związku z ich świadczeniem. Podkreśliła też, że możliwość korzystania przez pasażerów z bezpłatnych i ulgowych przejazdów wynika z przepisów powszechnie obowiązującego prawa i nie jest uzależniona od kwestii przyznania rekompensaty ani jej wysokości, zaś przychody przez niego uzyskane będą stanowiły przychód ujmowany w jego rejestrach sprzedaży.

W tym stanie faktycznym Strona zadała pytanie: czy otrzymana rekompensata, stanowiąca zwrot kosztów realizacji usługi w zakresie lokalnego transportu zbiorowego, stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Skarżąca wyjaśniła, że interpretacja przepisu art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.; dalej: ustawa o VAT) prowadzi do wniosku, że w skład podstawy opodatkowania wchodzi taka rekompensata, która została otrzymana i ma bezpośredni wpływ na cenę, a zatem dotyczy jej wprost. Tymczasem w analizowanym przypadku wspomniany wymóg bezpośredniości nie zostanie spełniony przede wszystkim dlatego, że rekompensata będzie miała bezpośredni wpływ jedynie na koszty związane z wykonywaniem umowy, a nie na cenę świadczonych usług. Skarżąca nie będzie miała też wpływu na cenę biletów (ustalenia w tym względzie poczyni sama Gmina). Cena ta będzie również niezależna od wysokości ewentualnie otrzymanej rekompensaty. Rekompensata służyć będzie pokryciu kosztów nie tylko działalności prowadzonej w zakresie usług komunikacji miejskiej, z których przychody będą uzyskiwane poprzez sprzedaż biletów, ale również na pokrycie kosztów windykacji i egzekucji należności z tytułu opłat dodatkowych oraz na pokrycie kosztów komercyjnej działalności dodatkowej, z których przychody nie są uzyskiwane ze sprzedaży biletów, a nawet możliwa jest sytuacja, że w ogóle nie wystąpią.

W rezultacie, zdaniem Skarżącej, w niniejszej sprawie nie ma bezpośredniego związku pomiędzy kwotą rekompensaty a wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług komunikacji miejskiej. Otrzymanej rekompensaty nie można także przyporządkować cenie konkretnego biletu, ponieważ służy ona pokryciu ogólnych kosztów działalności wynikających ze świadczenia usług publicznych. Rekompensata ta ma więc charakter podmiotowy, a jej otrzymanie nie podlega opodatkowaniu.

2.2. Organ w wydanej interpretacji nie zgodził się ze stanowiskiem Strony i uznał je za nieprawidłowe. Odnosząc przedstawiony we wniosku opis sprawy do powołanych w sprawie przepisów prawa organ stwierdził, że otrzymana przez Skarżącą rekompensata od Gminy stanowi dopłatę w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, mającą bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Stronę.

Zdaniem organu dotacja pozwoli Skarżącej na świadczenie usług transportu zbiorowego z zastosowaniem cen biletów ustalonych przez Gminę. Ponadto z ekonomicznego punktu widzenia Strona nie byłaby w stanie świadczyć usług transportu miejskiego w narzuconych jej cenach, gdyby nie otrzymana rekompensata.

2.3. W skardze Strona, wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji, zarzuciła naruszenie przepisów art. 29a ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 11 grudnia 2016 r. Nr L 347, s. 1; dalej: Dyrektywa 112) przez błędną wykładnię oraz art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) przez ocenę wniosku bez wszechstronnej i całościowej analizy jego treści.

2.4. W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o jej oddalenie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Sąd pierwszej instancji uwzględnił skargę i uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.

3.2. Sąd ocenił, że zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, rekompensata na pokrycie ujemnego wyniku finansowego działalności Skarżącej kalkulowana jest w oparciu nie tylko o ceny biletów, lecz na podstawie wyniku finansowego działalności Skarżącej liczonego jako suma rozsądnego zysku i różnicy pomiędzy: kosztami szeroko rozumianej działalności przewozowej, wpływami związanymi z prowadzeniem tej działalności oraz dochodami z działalności dodatkowej. Wysokość otrzymywanej dopłaty determinowana jest więc nie tylko zakresem uzyskiwanej odpłatności od pasażerów za realizowane usługi, ale również czynnikami, które są od tego całkowicie niezależne (np. wpływy z działalności reklamowej Skarżącej, które niewątpliwie współkształtują wielkość rekompensaty, to jednak pozostają bez bezpośredniego związku z realizowanymi usługami przewozowymi, a co za tym idzie wiążącymi się z nimi zasadami odpłatności). W związku z tym, zdaniem Sądu, przedmiotowa rekompensata, w formie w jakiej została ukształtowana umową zawartą przez Skarżącą z Operatorem, nie ma czysto przedmiotowego charakteru. Tym samym jej wpływ na cenę świadczonych usług, który z ekonomicznego punktu widzenia niewątpliwie istnieje, nie może być oceniany jako bezpośredni, na gruncie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, z uwagi na niemożność stwierdzenia indywidualnego i policzalnego związku rekompensaty z ceną świadczonych usług na rzecz konkretnych nabywców (pasażerów dokonujących zakupu biletów na przejazd). Związek ten jest dość odległy i bardzo złożony, aby przyjąć, że w sposób bezpośredni kształtuje on cenę, gdyż opiera się na elementach kalkulacyjnych, odnoszących się do kosztów działalności Skarżącej, wyliczanych w odniesieniu do kosztów obsługi określonych linii komunikacyjnych, w oderwaniu od konkretnie dostarczanych usług.

W związku z tym Sąd pierwszej instancji stwierdził, że stanowisko zajęte przez organ jest nieprawidłowe, a wydana interpretacja indywidualna nie odpowiada obowiązującemu prawu.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. W skardze kasacyjnej DKIS, zaskarżając powyższy wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

4.2. Sądowi pierwszej instancji zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż otrzymywana przez Skarżącą rekompensata nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez nią usług z zakresu lokalnego transportu zbiorowego, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, podczas gdy w świetle prawidłowej wykładni ma ona bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a tym samym otrzymana rekompensata powinna być uwzględniana jak element podstawy opodatkowania.

4.3. Strona nie skorzystała z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

4.4. W piśmie procesowym z dnia 27 grudnia 2020 r. organ przedstawił dodatkowe argumenty przemawiającego – jego zdaniem – za zasadnością skargi kasacyjnej.

Natomiast w piśmie procesowym z dnia 21 grudnia 2022 r. DKIS zawarł wniosek o skierowanie do TSUE pytania prejudycjalnego: "Czy art. 73 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że wypłacana przez jednostkę samorządu terytorialnego rekompensata z tytułu świadczenia przez podmiot usług transportu publicznego, umożliwiająca przewóz pasażerów, wyliczona według wozokilometrów, stanowi świadczenie wzajemne za świadczenie usług transportowych i tym samym wchodzi w zakres opodatkowania podatkiem VAT."

4.5. Przedmiotowa skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1842, ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takiego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a.

5.2. Skarga kasacyjna jest niezasadna.

5.3. W obszarze wykładni prawa materialnego Sąd pierwszej instancji odwołał się do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 73 Dyrektywy 112 oraz wyroku TSUE w sprawie C-184/00 i wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 18 września 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 473/17, a także wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2018 r., sygn. akt I FSK 1692/16. Następnie stwierdził, że "bezpośredni wpływ dotacji (dopłaty) na cenę to taki, który jest jednoznacznie widoczny, a jego zaistnienie następuje w sytuacji, w której cena jest ustalana w taki sposób, że zmniejsza się w proporcji do dotacji i choć proporcja ta nie jest bezwzględnie konieczna (dotacja może mieć wszak formę ryczałtową), to jednak różnica w cenie musi być istotna. W tym zakresie dotacja musi więc stanowić element ustalenia ceny, co wiąże się z tym, że musi być ona udzielana w celu sfinansowania konkretnej czynności".

DKIS w skardze kasacyjnej sformułował zarzut naruszenia art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w postaci jego błędnej wykładni. Na jego poparcie przedstawił rozumienie przepisów zbieżne z uzasadnieniem zaskarżonego wyroku. Organ podatkowy odwołał się do art. 73 Dyrektywy 112 i wyroku TSUE w sprawie C-184/00 (oraz w sprawie C-353/00) wywodząc, że jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie obie ww. przesłanki są spełnione. Skarżąca zgodnie z umową otrzymuje rekompensatę na świadczenie określonych usług transportu. Ponadto wykonanie usług transportu dzięki rekompensacie ma niższą cenę i właśnie dlatego, że ceny ustalone są na takim, a nie innym poziomie Skarżącej wypłacana jest rekompensata. Zachodzi zatem wyraźna ekonomiczna zależność pomiędzy rekompensatą a ceną wykonanej usługi. Otrzymanie tej rekompensaty pozwoli Skarżącej na świadczenie przedmiotowych usług z zastosowaniem cen biletów ustalonych przez Gminę. Jest bowiem niewątpliwe, że z ekonomicznego punktu widzenia Skarżąca nie byłaby w stanie realizować tego zadania w narzuconych jej cenach, gdyby właśnie nie otrzymana rekompensata.

Zdaniem organu, mimo że kwota rekompensaty oczywiście pokrywa działalność Skarżącej związaną z realizacją przewozów objętych umową, to przede wszystkim uznać należy, że jest ona związana z cenami świadczonych usług. Mimo, iż otrzymana rekompensata od Gminy służy pokryciu kosztów Skarżącej, to przeznaczona jest na dofinansowanie realizacji zadania publicznego wyłącznie w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Skarżąca zgodnie z zawartą umową z organizatorem ma obowiązek świadczenia usług w zakresie lokalnego transportu zbiorowego. W ramach realizacji umowy organizator zobowiązuje się do wypłaty rekompensaty. Na wysokość rekompensaty wpływ mają koszty świadczenia usług komunikacji miejskiej, koszty świadczenia usług komunikacji dodatkowej oraz koszty prowadzenia komercyjnej działalności dodatkowej.

Rekompensata stanowi dopłatę do ceny świadczonej przez Spółkę usługi, polegającej na publicznym transporcie zbiorowym, a w konsekwencji kwota jaką zapłaci mieszkaniec za przejazd transportem zbiorowym, z uwagi na rekompensatę, będzie niższa od kwoty jaką Skarżąca musiałaby żądać od mieszkańca gdyby przedmiotowej rekompensaty nie było.

5.4. Przedstawiona wykładnia prawa wraz z jej zastosowaniem - na kanwie analogicznych okoliczności do podanych we wniosku o wydanie interpretacji niniejszej sprawy - była już przedmiotem wypowiedzi orzeczniczych NSA (zob. wyroki NSA z dnia: 7 listopada 2018 r., I FSK 1692/16; 27 sierpnia 2019 r., I FSK 1072/17; 30 stycznia 2019 r., I FSK 1673/16; 15 października 2020 r., I FSK 706/18; 27 maja 2021 r., I FSK 445/18; 15 czerwca 2021 r., I FSK 1629/19; 21 czerwca 2021 r., I FSK 1598/19; 22 czerwca 2021 r., I FSK 813/20 oraz z dnia 12 października 2021 r., sygn. akt I FSK 1247/18). W tym ostatnim wyroku NSA, nawiązując do swoich wcześniejszych orzeczeń, przyjął w szczególności, że: (1) kluczowa dla uznania kwoty otrzymanego przez podatnika dofinansowania za składnik podstawy opodatkowania z tytułu dokonanej dostawy towarów lub świadczenia usług jest możliwość jednoznacznego przyporządkowania kwoty dofinansowania do konkretnej transakcji. Z okoliczności faktycznych transakcji musi wynikać, że dofinansowanie zostało udzielone przez podmiot trzeci jako część wynagrodzenia podatnika z tytułu konkretnej transakcji. W przypadku gdy taki bezpośredni związek nie istnieje należy uznać, że otrzymane przez podatnika dofinansowanie prowadzonej przez niego działalności nie powinno być uwzględniane w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nawet, jeśli dzięki opodatkowaniu efektywnie podatnik jest w stanie obniżyć cenę oferowanych towarów lub usług; (2) rekompensaty za świadczone usługi transportu zbiorowego nie mogą być uznane za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Rekompensaty te nie mają bowiem bezpośredniego wpływu na ceny za usługi świadczone przez spółkę (ceny za bilety). Celem rekompensat ma być przede wszystkim pokrycie strat związanych z tego rodzaju działalnością (ewentualnie uzyskanie rozsądnego zysku) i umożliwienie jej prowadzenia w tego rodzaju sytuacji. Także sposób przyznania tych rekompensat wskazuje, że stanowią one dopłatę o charakterze podmiotowym związaną z kosztami funkcjonowania spółki w zakresie, w jakim świadczy przewozy o charakterze użyteczności publicznej, a nie z cenami usług przewozowych, na które rekompensata nie oddziałuje.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę akceptuje i podziela stanowisko wyrażone w powołanym wyżej orzecznictwie. W konsekwencji i w niniejszej sprawie należało stwierdzić, że ocena prawna Sądu pierwszej instancji nie została skutecznie podważona przez DKIS.

We wniosku o wydanie interpretacji Skarżąca podała, że uzyskana rekompensata nie wpływa na cenę biletów. Podała także, że rekompensata będzie obliczana według zasady (wzoru): R = K – P – D + Z, gdzie:

1) R – rekompensata;

2) K – koszty poniesione w związku z realizacją zadania, na które składają się: koszty bezpośrednie związane z realizacją każdego rodzaju usługi w ramach Umowy; koszty amortyzacji i koszty związane z doposażeniem skarżącego w infrastrukturę i tabor transportowy zakupiony ze środków finansowych zewnętrznych; koszty ogólnozakładowe, w tym koszty zarządu, kierowania przedsiębiorstwem, procesów zarządzania i doradztwa, związane z realizacją zadania; pozostałe koszty pośrednie związane z realizacją zadania takie jak np. koszty wydziałowe; pozostałe koszty operacyjne, którym można przypisać związek z wykonywanym zadaniem, z wyłączeniem kar umownych oraz zwrotów podatku od towarów i usług, wynikających z działalności niezgodnej z obowiązującymi przepisami; koszty finansowe, w szczególności odsetki i prowizje bankowe wiązane z wykonywaniem zadania, z wyłączeniem odsetek karnych;

3) P – wpływy finansowe i przychody związane z realizacją zadania obejmujące: przychody ze sprzedaży biletów oraz przychody z pozostałych opłat (np. opłaty dodatkowe); przychody pozataryfowe osiągane w wyniku realizacji usług dodatkowych i komunikacji dodatkowej; inne przychody operacyjne, którym można przypisać związek z wykonywanym zadaniem; przychody finansowe, w szczególności odsetki od lokat i środków finansowych na rachunkach bankowych; otrzymane dotacje (inne niż rekompensata); wartość otrzymanej pomocy publicznej;

4) D – dochody z działalności dodatkowej;

5) Z – rozsądny zysk.

A zatem rekompensata kalkulowana jest w oparciu nie tylko o ceny biletów, lecz na podstawie wyniku finansowego działalności Skarżącej liczonego jako suma rozsądnego zysku i różnicy pomiędzy: kosztami szeroko rozumianej działalności przewozowej, wpływami związanymi z prowadzeniem tej działalności oraz dochodami z działalności dodatkowej. Wysokość otrzymywanej dopłaty determinowana jest więc nie tylko zakresem uzyskiwanej odpłatności od pasażerów za realizowane usługi, ale również czynnikami, które są od tego całkowicie niezależne.

Oznacza to, że rekompensata ma charakter ogólny, a jej celem jest dotowanie działalności Skarżącej. W zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji zatem słusznie za wadliwą uznał ocenę organu, że rekompensata ma wpływ na cenę usług świadczonych przez Spółkę i na postawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT.

5.5. Naczelny Sąd Administracyjny w tut. składzie nie przychylił się do wniosku organu w zakresie skierowania pytania prejudycjalnego do TSUE. Wykładnia art. 73 Dyrektywy 112 w zw. z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w odniesieniu do przedmiotu sprawy nie budziła wątpliwości wymagających wystosowania pytania prejudycjalnego. Objęta nią materia jest ugruntowana w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, w których, co ważkie, poddawano analizie relewantne orzeczenia TSUE.

5.6. Z podanych wyżej względów, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego nie orzekano ze względu na brak ku temu podstaw (sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym, natomiast Skarżąca nie wnosiła "odpowiedzi na skargę kasacyjną").

Elżbieta Olechniewicz Małgorzata Niezgódka - Medek Artur Mudrecki

sędzia WSA (del.) sędzia NSA sędzia NSA