Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 953/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2010-02-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 29 ust. 1, ust. 3,  art. 106 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Piórkowska Sędziowie WSA Barbara Stukan-Pytlowany /spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 18 lutego 2010r. sprawy ze skargi "A" Spółki z o.o. z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2009r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2005r. - oddala skargę -


UZASADNIENIE

I SA/Rz 953/09

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w R., po rozpatrzeniu odwołania P. sp. z o.o. z siedzibą w R., od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] lipca 2009r. znak: [...], określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2005r. w wysokości 273.972 zł, decyzją z dnia [...] października 2009r. nr [....] uchylił wyżej opisaną decyzję organu I instancji w całości i określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2005r. w wysokości 244 734 zł.

W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej Spółki P. Sp. z o.o. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa stwierdzono, iż w rejestrze sprzedaży za grudzień 2005r., na podstawie którego sporządzono deklarację VAT-7, ujęte zostały transakcje, których wartość, w ocenie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R., znacznie odbiega od wartości rynkowej.

Ustalono, iż skarżąca P. spółka z o.o. (zwana dalej Spółką) w dniu 17 sierpnia 2004 r. na podstawie faktury FU[...] zakupiła od PPH P. prawo wieczystego użytkowania działki [...] wraz z budynkami i budowlami za kwotę 155.300,00 zł netto oraz przyjęła je w poczet ewidencji środków trwałych pod poz. OT 686, 687,688,689 na łączną wartość 162.455,48 zł (155.300,00 + koszty aktu notarialnego 7.155,48 zł). Z działki [...] wydzielona została następnie działka Nr [...] o wartości początkowej 87.987,79 zł, na której to działce na przełomie 2004 i 2005 roku wybudowany został od podstaw budynek magazynowy. Wydatki na jego budowę wyniosły netto 874.044,37 zł. W dniu 29 grudnia 2005r. Skarżąca dokonała zamiany przedmiotowego budynku magazynowego oraz prawa wieczystego użytkowania działki Nr [...] na budynek magazynowy i prawo wieczystego użytkowania działki Nr [...] będącej własnością firmy D. S.B.. Na podstawie zawartej umowy w dniu 29 grudnia 2005r. Spółka wystawiła fakturę VAT nr FU[...] na kwotę netto 150.000 zł za sprzedaż budynku magazynowego (120.000 zł) i prawa wieczystego użytkowania działki Nr [...] (30.000 zł) dla firmy D. , a firma ta w zamian wystawiła dla Spółki fakturę Nr [...] na sprzedaż budynku magazynowego i prawa wieczystego użytkowania działki Nr 260 na kwotę netto 150.000 zł i VAT 33.000 zł.

W dniu 29 grudnia 2005r. wystawiono także na rzecz Firmy D. fakturę nr FU[...] na kwotę netto 132.900 zł, podatek VAT 29.238 zł - tytułem wykonanych w tym budynku robót, dotyczących instalacji co. i elektrycznej oraz białego montażu. P. Sp. z o.o. ujęła zakup budynku magazynowego i prawa wieczystego użytkowania w grudniu 2005r. jako nabycie środków trwałych w kwocie 150.000 zł i odliczyła podatek naliczony w kwocie 33.000 zł.

W ocenie organów podatkowych, cena sprzedaży budynku magazynowego oraz użytkowania wieczystego działki nr [...] zbywanych przez Spółkę znacznie odbiegała od ich wartości rynkowych. Ponieważ wyjaśnienia stron transakcji w odniesieniu do powodów, dla których zdecydowały się one przyjąć, iż budynki podlegające zamianie mają jednakową wartość, były zdaniem organu podatkowego nieprzekonywujące, powołał on biegłego rzeczoznawcę majątkowego celem ustalenia, z zastosowaniem metody porównawczej, rzeczywistej wartości opisanych wyżej nieruchomości. Wartość prawa wieczystego użytkowania działki nr [...] została przez biegłą określona na kwotę 137.724 zł, zaś wartość budynku magazynowego - na kwotę 910.164 zł, (bez podatku VAT). W tej sytuacji organ podatkowy, zgodnie z art. 29 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm. zwanej dalej ustawą o VAT) za podstawę opodatkowania zbycia prawa wieczystego użytkowania działki Nr [...] przyjął wartość 137.724 zł, a budynku magazynowego - wartość 910.164 zł, tj. łącznie 1.047.888 zł, gdy tymczasem Spółka do opodatkowania zadeklarowała 150.000 zł. Tym samym organ stwierdził zaniżenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług o 897.888 zł.

W postępowaniu zakwestionowano także poprawność wystawienia przez spółkę faktury VAT nr FU[...] na kwotę netto 132.900 zł, VAT 29.238 zł - dokumentującej wykonanie w sprzedanym budynku magazynowym robót dotyczących instalacji co. i elektrycznej oraz białego montażu. W ocenie organu I instancji "P. Sp. z o.o. nie mogła skutecznie dokonać sprzedaży nakładów inwestycyjnych związanych z budynkiem magazynowym, a dotyczących instalacji co., instalacji elektrycznej i białego montażu, ponieważ jak ustalono w trakcie kontroli wydatki te w momencie sprzedaży ww. budynku kształtowały jego wartość i powinny być brane pod uwagę przy określaniu ceny rynkowej. W związku z tym do faktury tej - zdaniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. - zastosowanie ma przepis art. 108 ust.1 ustawy o podatku VAT, bowiem faktura dokumentuje czynność nie mającą miejsca, gdyż zbycie instalacji nastąpiło w ramach umowy zamiany budynków, a nie odrębnie.

Na skutek stwierdzenia, iż cena sprzedaży działki nr 208/7 i posadowionego na niej budynku magazynowego znacznie odbiega od ich wartości rynkowej, organ podatkowy zakwestionował prawidłowość dokonanego przez Spółkę rozliczenia podatku VAT za grudzień 2005r. Nie uznał za dowód prowadzonego przez Spółkę rejestru sprzedaży za grudzień 2005r. w części zaniżonego obrotu i należnego podatku, związanych ze zbyciem prawa wieczystego użytkowania działki nr 208/7 oraz hali magazynowej. W konsekwencji, decyzją z dnia [...] lipca 2009r. znak:[...], Dyrektor Urzędu Kontroli w R. określił zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2005r. na kwotę 273.972 zł. podczas gdy Spółka pierwotnie zadeklarowała kwotę do wpłaty w wysokości 76.437 zł,

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła, iż organ podatkowy w sposób niewłaściwy dokonał naliczenia podatku od towarów i usług od różnicy pomiędzy kwotą transakcji wyrażoną w akcie notarialnym oraz fakturze (150.000 zł) a wyimaginowaną kwotą 1.047.888 zł stanowiącą rzekomo rynkową wartość transakcji. Podniosła również, iż w stanie prawnym z 2005 roku nie istniała podstawa prawna do odstąpienia od przepisu art. 11 VI dyrektywy VAT, oraz do ustalenia podstawy opodatkowania w oparciu o art. 23 Ordynacji podatkowej.

Na skutek rozpatrzenia powyższego odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej uchylił zaskarżoną decyzję organu I instancji określając jednocześnie sporne zobowiązanie podatkowe na kwotę 244 734 zł. Organ odwoławczy zasadniczo podtrzymał argumentację organu I instancji, uznając jednakże iż nieprawidłowe było zastosowanie przez organ I instancji przepisu art. 108 ust. 1 ustawy o podatku VAT w stosunku do faktury nr FU[...] z dnia 29.12.2005r. na kwotę netto 132.900 zł, VAT 29.238 zł co stanowi podstawę wzruszenia zaskarżonej decyzji. W ocenie organu odwoławczego, w rozpoznawanej sprawie bezsporne jest, że wystawiona przez Spółkę faktura VAT nr FU[...] na kwotę netto 132.900 zł, VAT 29.238 zł, dokumentuje faktycznie wykonanie instalacji co. i elektrycznej oraz białego montażu w wybudowanym na działce 208/7 budynku magazynowym, a zatem wbrew ocenie organu I Instancji nie będzie miała w sprawie zastosowania norma z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

W dalszej części organ odwoławczy podkreślił, iż zamianę nieruchomości -w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT - traktuje się jako odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu. Pod pojęciem towaru zaś rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postaci energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które wymienione są w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Zgodnie zatem z art. 29 ust. 3 ustawy VAT - jeżeli należność jest określona w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku.

Organ nie podzielił stanowiska odwołującej się Spółki, że kwota na jaką biegła rzeczoznawca majątkowy wyceniła wartość budynku magazynowego posadowionego na nieruchomości 208/7 – tj. kwotę netto 910.164 zł - jest kwotą nierealną. Stwierdził, iż rzeczoznawca majątkowy dokonując wyceny budynku magazynowego położonego na działce 208/7 uwzględnił w przedmiotowej wycenie instalacje, w jakie wyposażony był budynek tj. instalacje elektryczną wodnokanalizacyjną co. z własnej kotłowni, podłączenie do kanalizacji deszczowej, biorąc pod uwagę transakcje sprzedaży podobnych nieruchomości. Wycena została dokonana przy zastosowaniu metody porównawczej, która polegała na określeniu wartości nieruchomości przy założeniu, że wartość ta odpowiada cenom, jakie uzyskano za nieruchomości podobne, które były przedmiotem obrotu rynkowego. Wartość nieruchomości została skorygowana ze względu na cechy różniące te nieruchomości od innych i ustalona z uwzględnieniem zmian poziomu cen wskutek upływu czasu. Organ podkreślił iż strona została zapoznana z wyceną dokonaną przez biegłego i nie wniosła uwag ani nie złożyła wniosków dowodowych.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że dążenie jednej czy drugiej strony do sfinalizowania transakcji - w tym przypadku P. Sp. z o.o., ponieważ jak ustalono zmiana lokalizacji była bez znaczenia dla firmy D. - w żaden sposób nie obniża wartości zbywanej nieruchomości, wręcz przeciwnie może nawet wartość nieruchomości podwyższyć. Ponadto, przed dokonaniem zamiany obie strony transakcji posiadały swobodny dojazd do swoich działek jak oraz dostęp dla osób trzecich. W ocenie organu, kwota na jaką biegła wyceniła wartość budynku magazynowego posadowionego na nieruchomości [...] jest zbieżna z nakładami jakie Spółka z o.o. P. poniosła na jej wybudowanie – tj. 874 044,37 netto.

W związku z tym organ odwoławczy zaakceptował stanowisko organu I instancji w zakresie, ustalenia wartości nieruchomości przyjmując jako podstawę opodatkowania zbycia prawa wieczystego użytkowania działki Nr 208/7 wartość 137.724 zł, a budynku magazynowego wartość 910.164 zł, tj. łącznie 1.047.888 zł. Tym samym podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług w grudniu 2005r. wyniosła 1.394.674 co przy zastosowaniu 22 % stawki podatku daje podatek w kwocie 306 827 zł. Uwzględniając dokonaną przez Spółkę wpłatę 76.437 Organ określił zobowiązanie podatkowe spółki na kwotę 244.734.

W skardze na powyższą decyzję Spółka zarzuciła naruszenie art. 11 ust 1 VI Dyrektywy VAT w brzmieniu obowiązującym w 2005r. poprzez jego pomięcie oraz naruszenie art. 193§4 w związku z art. 193§3 Ordynacji podatkowej a także naruszenie art. 29 ust 3 ustawy VAT. Powołując się na stanowiska sądów administracyjnych zajęte w podobnych sprawach, Spółka podniosła iż generalna zasadą przewidzianą w art. 11 VI Dyrektywy jest ustalanie podstawy opodatkowania w każdym przypadku w oparciu o wartość rzeczywiście otrzymaną. W stanie prawnym obowiązującym w 2005r. brak jest natomiast jakiejkolwiek podstawy prawnej, która umożliwiałaby odstąpienie od powyższej zasady i ustalenie podstawy opodatkowania w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistego.

Dodatkowo Skarżąca podniosła, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podatkowy błędnie przyjął, iż przedmiotem sporu i oszacowania jest wartość rynkowa świadczenia i na tej podstawie błędnie zastosował art. 29 ust 3 ustawy VAT, który ma zastosowanie do ustalania podstawy opodatkowania w sytuacji gdy należność jest określona w naturze. Tymczasem Skarżąca w fakturach dokumentujących sprzedaż (zamianę) prawa wieczystego użytkowania, hali magazynowej oraz dodatkowych robót określiła ich cenę tj. wyraziła wartość świadczenia w kwocie pieniężnej. W ocenie Spółki zatem, przepis art. 29 ust 3 ustawy VAT nie może mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby skarbowej w R. wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w R. zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm./ sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną Skargi w przeważającej części są bezzasadne.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia czy podatnik w grudniu 2005r. zaniżył (z punktu widzenia podatku od towarów i usług ) obrót i podatek należny w związku ze zbyciem w drodze umowy zamiany prawa wieczystego użytkowania i budynku magazynowego. A jeżeli tak to czy wartość rynkową rzeczy przeniesionych w drodze tej umowy zamiany, organy mogły ustalić w drodze oszacowania.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót (...). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszana o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (...).

Zgodnie z art. 29 ust. 3 ustawy o VAT, jeżeli należność jest określona w naturze podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towaru lub usług pomniejszona o kwotę podatku.

Niewątpliwie regulacja zawarta w przepisie art. 29 ust. 3 ustawy o VAT odnosi się do umowy zamiany, przy której podstawą opodatkowania jest wartość rzeczy przekazywanych przez podatnika, określona w sposób przewidywany w tym przepisie. A to dlatego, że zamiana jest umową cywilnoprawną, której istota polega na tym, że każda ze stron zobowiązuje się na przeniesienie na drugą stronę własność rzeczy (a więc rzeczy w naturze) w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy (art. 603 Kodeksu cywilnego).

Tak więc między stronami takiej umowy dochodzi do przeniesienia wzajemnego własności konkretnych rzeczy. Tym samym należność za przeniesienie własności rzeczy - jest rzeczą w naturze, a jej podstawą opodatkowania będzie wartość rynkowa tej rzeczy pomniejszona o kwotę podatku.

Przenosząc powyższe regulacje prawne na grunt niniejszej sprawy, na wstępie należy stwierdzić, że w sprawie niesporne jest, że na podstawie umowy zamiany miedzy skarżącą Spółką i firmą D. z dnia 29.12.2005r., Spółka wystawiła fakturę VAT na kwotę netto 150.000zł za sprzedaż budynku magazynowego (120.000zł) i prawa wieczystego użytkowania działki nr [... (30.000zł) dla firmy D. . Firma D. dnia 29.12.2005r. wystawiła dla Spółki fakturę VAT na sprzedaż budynku magazynowego i prawa wieczystego użytkowania działki nr [...] na kwotę netto 150.000zł.

Natomiast ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że wartość wymienionych budynków nie była porównywalna jak przyjęto w umowie zamiany. Tylko nakłady Spółki na wybudowanie budynku będącego przedmiotem zamiany wyniosły 874.044,37zł, natomiast uzyskany przez Spółkę w wyniku zamiany budynek wymagał znacznego remontu. Należy też zauważyć, że w 2004r. wartość początkowa wieczystego użytkowania działki nr [...] wynosiła 87.987,79zł, a więc wartość ta była znacznie wyższa od ceny sprzedaży prawa wieczystego użytkowania wykazanej przez Spółkę na fakturze.

Tym samym w ocenie Sądu nie były dowolne ustalenia organów podatkowych, że cena sprzedaży budynku oraz prawa wieczystego użytkowania działki nr 208/7 wykazana przez Spółkę na fakturze znacznie odbiegała od ich wartości faktycznych.

Nie ma więc uzasadnienia w świetle zgromadzonych dowodów twierdzenia stron transakcji, że nieruchomości podlegające zamianie mają jednakową wartość. Nie ma też uzasadnienia twierdzenia stron, że nieruchomości te nie posiadają wartości rynkowej z uwagi na ich usytuowanie. Bowiem jak wynika z mapy i wypisów z rejestru gruntów Wydziału Geodezji Urzędu Miasta w R., przed dokonaniem zamiany, strony transakcji posiadały swobodny dojazd (dostęp osób trzecich) do swoich działek. Należy więc wnioskować, że nieruchomości podlegające zamianie mogły być na rynku nieruchomości przedmiotem swobodnego obrotu.

Ponieważ zgromadzone dowody wskazywały, że przekazane przez Spółkę w drodze umowy zamiany nieruchomości - wartością znacznie odbiegały od ceny wykazanej na fakturze, uprawnionym było dla potrzeb podatku od towarów i usług, przeprowadzenie przez organy podatkowe dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego w celu ustalenia wartości tych nieruchomości.

Biegły w swojej opinii wyceniając wartość rynkową nieruchomości podlegających zamianie potwierdził rozbieżności między ceną rynkową przedmiotowych nieruchomości a ceną na fakturze. W tych okolicznościach organy podatkowe uprawnione były do nieuznania na podstawie art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej za dowód rejestru sprzedaży za grudzień 2005r. w części zaniżonego obrotu i podatku należnego, w związku ze zbyciem prawa wieczystego użytkowania i budynku magazynowego i uprawnione były do ustalenia wartości rynkowej towaru, zgodnie z art. 29 ust. 3 ustawy o VAT, który to przepis jak Sąd już wyżej wywiódł ma w stanie faktycznym sprawy zastosowanie.

Ustalenie wartości rynkowej ww. nieruchomości w oparciu o wycenę biegłego rzeczoznawcy majątkowego nie budzi zastrzeżeń Sądu, bowiem biegły określił wartość rynkową nieruchomości przy zastosowaniu metody porównawczej z zastosowaniem korekt ze względu na cechy różniące te nieruchomości od innych oraz zmiany poziomu cen z uwagi na upływ czasu, jak i z uwzględnieniem robót budowlanych objętych odrębną fakturą.

Wbrew twierdzeniom skargi, fakt że Spółka w fakturach dokumentowała zamianę (sprzedaż) prawa wieczystego użytkowania, budynku i robót budowlanych określając ich cenę, nie przesądza że art. 29 ust. 3 ustawy o VAT nie ma w sprawie zastosowania. W stanie faktycznym sprawy doszło do zamiany rzeczy w naturze i tym samym należność jest też określana w naturze, więc jej podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa rzeczy. Oczywiście należność w naturze musi być przeliczona na kwoty pieniężne (musi mieć określoną cenę), bowiem rzeczy będące przedmiotem zamiany muszą mieć wartość, z punktu widzenia podstaw opodatkowania, określoną w kwotach pieniężnych.

Jeżeli strony takiej transakcji są podatnikami podatku od towarów i usług, dokonują odpowiednio czynności opodatkowanych i powinny z tego tytułu wystawić wzajemnie faktury dokumentujące sprzedaż na potrzeby ustawy o VAT. Ten obowiązek podatnika wynika z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. Nie oznacza to jednak, że należność nie jest określona w naturze i nie wyłącza zastosowania art. 29 ust. 3 ustawy o VAT.

Niezasadny też jest zarzut naruszenia w zaskarżonej decyzji art. 11 ust. 1 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) zwanej dalej VI Dyrektywą VAT. Spółka opiera ten zarzut na twierdzeniu, że w systemie podatku od wartości dodanej brak jest przepisu prawa, który stanowiłby odstępstwo od art. 11 VI Dyrektywy VAT w zakresie stworzenia możliwości ustalenia podstawy opodatkowania w sposób najbardziej zbliżony do stanu rzeczywistego i to nawet w sytuacji, gdy doszło do uchylania się od opodatkowania lub unikanie opodatkowania. Na poparcie swojego stanowiska skarżąca przywołała wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 27.03.2009r. sygn. akt I SA/Bd 603/08 i wyrok WSA w R. z dnia 25.05.2009r. sygn. akt I SA/Rz 11/09.

Na wstępie należy stwierdzić, że powołany wyrok WSA w R. jest nieprawomocny i został wydany w odmiennym stanie faktycznym.

Natomiast wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 27.03.2009r. sygn. akt I SA/Bd 603/08 (też wydany w odmiennym stanie faktycznym) został przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 16 lipca 2009r. sygn. akt I FSK 1259/08 uchylony w całości, bowiem zdaniem NSA przepisy art. 23 Ordynacji podatkowej nie naruszają przepisu art. 11 VI Dyrektywy VAT. W ocenie NSA oszacowanie podstawy opodatkowania nie jest procesem polegającym na pominięciu rzeczywistej wartości transakcji dokonanych przez podatnika lecz, jest to działanie mające na celu jedynie odtworzenie tej wartości. NSA w wyroku tym, wyraził pogląd, że ponieważ przepisy zawarte w art. 23 Ordynacji podatkowej regulują w przypadku sprzedaży będącej podstawą opodatkowani odtworzenie rzeczywistych rozmiarów tej sprzedaży na potrzeby wymiaru podatku, którego podatnik chciał uniknąć wbrew obowiązkom wynikającym z przepisów prawa, to nie można twierdzić, że przepisy te naruszają art. 11A VI Dyrektywy VAT.

Zdaniem NSA uznanie określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania za niezgodne z przepisami wspólnotowymi można by uznać za uprawnione w sytuacji, gdyby w VI Dyrektywie VAT znalazły się przepisy stanowiące, że wartość sprzedaży przyjmuje się na podstawie faktur VAT i innych dowodów wystawionych przez podatnika. Jednakże do VI Dyrektywy VAT przepisów takich nie wprowadzono.

W sytuacji faktycznej, która wystąpiła w niniejszej sprawie, organy w drodze oszacowania (wyceny biegłego) określiły wartość rynkową nieruchomości będących przedmiotem zamiany. Skoro organy w oparciu o ustalone na podstawie dowodów okoliczności faktyczne i opinię biegłego określiły wartość rynkową przekazanych nieruchomości to ustaliły wysokość obrotu związanego z przedmiotową transakcją, niezadeklarowanego w właściwej wysokości przez Skarżącą w rozliczeniach podatkowych. Tym samym organy dokonały określenia podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 11 ust. 1 VI Dyrektywy.

W świetle powyższych rozważań i wniosków Sądu, brak jest podstaw do przyjęcia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa, dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. sąd skargę oddalił.