Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 289/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2012-07-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 10 yst. 1 pkt 2, art. 82a
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 122, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 190, art. 145 par. 1 pkt c
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędziowie Sędzia SO (del.) Janusz Bociąga (spr.),, Sędzia WSA Dorota Chobian, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 lipca 2012r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K.na rzecz M.K. kwotę 1717 (tysiąc siedemset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia 1 lutego 2010r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego

w K. z dnia 26 października 2009r., nr [...]określającą M. K. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości 6545 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

Organy podatkowe ustaliły następujący stan faktyczny sprawy.

W dniu 5 listopada 2008r. do Urzędu Celnego w K. wpłynęła deklaracja uproszczona nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobu akcyzowego niezharmonizowanego w postaci samochodu osobowego marki Jeep Grand Cherokee nr n/p [...]. Do deklaracji dołączono kserokopię faktury nr [...] z dnia 18 września 2008r., dowód rejestracyjny pojazdu oraz dokument odprawy celnej dokonanej w B. z dnia 23 października 2008r.

Po stwierdzeniu, iż zadeklarowana przez stronę podstawa opodatkowania samochodu osobowego (26 835 zł) znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu (41 994 zł), Naczelnik Urzędu Celnego w K. wezwał M. K. do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub pisemnego wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej podobnego pojazdu.

M. K. oświadczył, iż niska cena pojazdu nie odbiega od średnich cen, jakie za ten model trzeba zapłacić na licytacjach bankowych w USA. Wartość auta była nadto weryfikowana przez niemieckich celników przy odprawie w B. . Samochód został sprzedany, a różnica w należnym podatku akcyzowym zostanie ujęta w comiesięcznej deklaracji. Naczelnik Urzędu Celnego w K. postanowił wszcząć postępowanie podatkowe mające na celu określenie kwoty zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. M. K. przysłał dodatkowe wyjaśnienia co do przedmiotowego pojazdu, wskazując, że przedmiotowy samochód był mocno zaniedbany, wnętrze zniszczone przez psa, podarta tapicerka, pogryziona kierownica, pasy bezpieczeństwa oraz deska rozdzielcza. Poza wymienionymi uszkodzeniami decydujący wpływ na niską cenę auta miał rekordowo niski kurs USD. W tamtym okresie, jak wyjaśnił podatnik, nawet zakup nowego samochodu w salonie w USA i jego import do Polski dawał około 30% oszczędności.

W powyższych okolicznościach organ pierwszej instancji wydał w/w decyzję

z dnia 26 października 2009r., którą strona zaskarżyła.

Dyrektor Izby Celnej utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji, wskazał na art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm.), zgodnie z którym akcyzie podlegają wyroby określone

w załączniku nr 1 do ustawy, w którym w pozycji 59 ujęto samochody osobowe. Przytoczył także treść art. 82a ust. 1, 2 i 4 ustawy o podatku akcyzowym i wyjaśnił, iż podczas postępowania w przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego w K. nie kwestionował dokumentów zakupu pojazdu, jak również dokumentów odprawy celnej dokonywanej w Niemczech, tylko zgodnie z ustawą odniósł się do średnich wartości rynkowych przedmiotowego samochodu osobowego.

Na wezwanie Naczelnika Urzędu Celnego w K. strona przedłożyła wyjaśnienia odnoszące się do stanu technicznego pojazdu. Dokument przedłożony przez stronę nie był jednak poparty żadną dokumentacją fotograficzną, ani także nie została przedłożona opinia rzeczoznawcy. M. K. dostarczył również dokument odprawy celnej dokonany w B. , z której nie wynika, aby była przeprowadzana jakakolwiek weryfikacja zgłoszenia celnego oraz pismo potwierdzające dokonanie zapłaty.

Dostarczona przez stronę dokumentacja, w ocenie organu drugiej instancji, nie wskazuje w sposób oczywisty i nie budzący wątpliwości przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej w/w pojazdu. Wyjaśnienia, jakie złożył M. K. nie są poparte żadnym materiałem dowodowym. Jeżeli podatnik wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne, to ciąży na nim obowiązek przedstawienia dowodów potwierdzających powołane fakty. Dowodami takimi mogą być opinie biegłych specjalistów, dokumentacja fotograficzna. Natomiast strona nie przedstawiła dowodu, który w sposób jasny i bezsprzeczny potwierdzałby uszkodzenia, jakie zostały przez nią wskazane.

W związku z powyższym słusznie, zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego w K., określając średnią rynkową wartość pojazdu, opierał się, zgodnie z art. 82a ust 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, na materiale dowodowym, który posiadał, przyjmując wartość rynkową samochodu osobowego tej samej marki, modelu i roku produkcji, co samochód nabyty przez stronę, uwzględniając, na ile to możliwe, stan techniczny przedmiotowego samochodu. Celem urzeczywistnienia wartości rynkowej w/w samochodu osobowego organ podatkowy odniósł się do informacji o stanie pojazdu zawartych w dokumentach

i wyjaśnieniach przedłożonych przez stronę. Ustalając wartość rynkową samochodu organ pierwszej instancji skorzystał z możliwości, jaką daje system C. i przyjął w wycenie stan pojazdu jako przeciętny. Organ dokonał kalkulacji wartości przedmiotowego pojazdu za pomocą elektronicznego katalogu C. . Katalog ten pozwala na ustalenie wartości rynkowej samochodów poszczególnych marek, typów i modeli z poszczególnych lat produkcji w danych przedziałach czasowych. W systemie C. znajdują się notowania pojazdów o parametrach umożliwiających ustalenie podstawy opodatkowania

w oparciu o art. 82a ust 2 ustawy o podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Zgodnie z powyższym notowanie rynkowe brutto na dzień nabycia pojazdu wynosił 66 700 zł. Celem ustalenia podstawy opodatkowania wartość pojazdu pomniejszono o podatek VAT w wysokości 22% i podatek akcyzowy w wysokości 13,6%. Zatem podstawa opodatkowania podatkiem akcyzowym wyniosła 48 127 zł. Ponieważ podatnik dokonał już zapłaty podatku akcyzowego w wysokości 3650 zł,

w dniu 26 sierpnia 2008r. do zapłaty pozostała jeszcze kwota 2895 zł wraz

z odsetkami.

Na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Kielcach M. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, w której wniósł o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów:

art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r.

o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r., Nr 29, poz. 257 ze zm., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 maja 2004 roku do dnia 28 lutego 2009 roku) poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niezastosowanie w sprawie;

art. 82a w/w ustawy poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że ustalenie podstawy opodatkowania w prawidłowej wysokości wyczerpuje się wraz

z momentem wskazania średniej wartości rynkowej samochodu osobowego notowanej na rynku krajowym;

art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, przez nieuwzględnienie przedstawionych przez skarżącego dokumentów zakupu przedmiotowego pojazdu;

art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, brak wyczerpującego rozpoznania całego materiału dowodowego i w rezultacie jego dowolną ocenę.

W uzasadnieniu skargi stwierdzono, iż w niniejszej sprawie ma zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z tym przepisem podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić. Skoro zapłata określonej kwoty za nabycie prawa do rozporządzania samochodem, stanowiącym następnie przedmiot nabycia wewnątrzwspólnotowego, a więc czynność uprzednia w stosunku do przywozu (importu) pojazdu na terytorium państwa członkowskiego, nastąpiła nie na terytorium tego państwa, lecz na terytorium państwa trzeciego, to ponad wszelką wątpliwość kwota ta stanowi,

w rozumieniu powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku akcyzowym, kwotę (lub jej element), jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić. Na poparcie swojego stanowiska skarżący przytoczył wyrok sądu administracyjnego.

Jak wskazała strona, nie kwestionuje prawa organów podatkowych do realizowania kompetencji określonych w art. 82a ustawy o podatku akcyzowym, jednak organy uczyniły to w sposób dowolny i niezgodny z prawem. Dokonując bowiem wykładni tego przepisu, a następnie stosując go w przedmiotowej sprawie, organy zupełnie pominęły treść zasad naczelnych postępowania podatkowego, wynikających z art. 120, zwłaszcza art. 122 Ordynacji podatkowej. Realizacji zasady prawdy obiektywnej służą inne reguły postępowania. W art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nałożono na organy podatkowe obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a w art. 191 tej ustawy obowiązek oceny całego materiału dowodowego celem wykazania, czy dana okoliczność została udowodniona. Natomiast w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej wprowadzony został tzw. "otwarty system dowodów", polegający na tym, iż jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy,

a nie jest sprzeczne z prawem. W opinii skarżącego, w przedmiotowej sprawie powyższe przepisy zostały naruszone.

Jak zarzuciła strona, "ustalenie" podstawy opodatkowania w prawidłowej wysokości nie wyczerpuje się wraz z momentem wskazania "średniej wartości rynkowej samochodu osobowego notowanej na rynku krajowym". Nie ma bowiem jakichkolwiek podstaw, aby za jedyne źródło wiedzy w tym zakresie, uznać jakikolwiek informator (np. E. , czy I. itp.). W sprzeczności

z powyższym jednoznacznie stoi treść przepisów ustaw: o podatku akcyzowym oraz Ordynacji podatkowej. W art. 82a ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, ustawodawca wprost wskazuje na możliwość przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. Organy podatkowe powinny więc rozważyć potrzebę zasięgnięcia opinii biegłego. Ponadto skarżący wskazał, że, uwzględniając konsekwencje obowiązywania art. 122 Ordynacji podatkowej, ustalenie prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego musi być zindywidualizowane i zdeterminowane konkretnymi okolicznościami sprawy.

W ocenie skarżącego, o wadliwości ustaleń faktycznych organów podatkowych świadczy także fakt, iż wbrew wyżej wskazanym zasadom postępowania, organy nie wykazały, że w zakresie odnoszącym się do ustalenia podstawy opodatkowania

w prawidłowej wysokości, nie jest możliwe uwzględnienie takich parametrów porównawczych, istotnych z punktu widzenia wartości pojazdu, jak wyposażenie

i stan techniczny. Wprawdzie organy podatkowe wskazały, iż przyjęły zły stan pojazdu wynikający z jego eksploatacji, jednakże nie znalazło to odzwierciedlenia w ustalonej wysokości podstawy opodatkowania. Zdaniem skarżącego na organach podatkowych spoczywał obowiązek podjęcia wszelkich działań w celu określenia rzeczywistego wyposażenia oraz stanu technicznego pojazdu, co mogło mieć decydujący wpływ na właściwe określenie wartości rynkowej pojazdu. Jednakże organy podatkowe ograniczyły się jedynie do sprawdzenia cen zbliżonych pojazdów w programie komputerowym E. , dając wiarę zamieszczonym tam informacjom i nie uwzględniając dokumentów przedłożonych przez skarżącego w postaci faktury zakupu samochodu, dokumentacji odprawy celnej sporządzonej przez niemiecki urząd celny, czy zdjęć przedmiotowego samochodu, potwierdzających rzeczywistą wartość tego konkretnego pojazdu ze względu na jego stan techniczny i wyposażenie. W ten sposób organy podatkowe naruszyły także art. 121 Ordynacji podatkowej, tj. zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z dnia 13 maja 2010r.

I SA/Ke 231/10 oddalił skargę M. K. Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Wskazał, że w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego zasadą jest, iż podstawę opodatkowania stanowi kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić, o czym stanowi art. 82 ust. 3 u.p.a., który z kolei koresponduje z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy. Jeżeli jednak wysokość podanej przez podatnika podstawy opodatkowania znacznie odbiega - bez uzasadnionej przyczyny - od średniej wartości rynkowej danego samochodu, organ podatkowy wzywa go do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu. W razie nie udzielenia odpowiedzi, nie dokonania zmian wysokości podstawy opodatkowania lub nie wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, organ podatkowy określa wysokość podstawy opodatkowania (art. 82a ust. 1 i 2 ustawy). Wówczas zastosowania nie znajdują przepisy art. 10 ust. 1 pkt 2 i art. 82 ust. 3 u.p.a., jak miało to miejsce w sprawie niniejszej, stąd zarzut skargi w zakresie naruszenia tych przepisów jest chybiony. Organy obu instancji miały pełne prawo do zastosowania procedury wynikającej z art. 82a u.p.a. Zdaniem Sądu tak ogólne i lakoniczne wyjaśnienia podatnika w szczególności w aspekcie jego wiedzy co do ewentualnych dalszych konsekwencji procesowych, o czym pouczono go w wezwaniu do złożenia wyjaśnień, uprawniały organ do wszczęcia postępowania podatkowego celem określenia wysokości podstawy opodatkowania. Podatnik powinien wykazać w sposób przekonywujący oraz rzetelny zadeklarowaną wysokość podstawy opodatkowania, odnosząc ją do średniej wartości rynkowej pojazdu.

Podatnik nie wykazał się inicjatywą dowodową i to spowodowało, że organy, uwzględniając przedstawione przez skarżącego okoliczności faktyczne wpływające na cenę pojazdu, oceniły je jako nie uzasadniające obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do wartości rynkowej takiego pojazdu. Sąd stwierdził, iż ocenie przedstawionej przez organy nie sposób zarzucić dowolności. Stosowana przez organy procedura, jako jedyny miernik wartości, uznaje średnią wartość rynkową. Ustalając zaś też wartość rynkową samochodu, organy zasadnie posłużyły się katalogiem E. , przyjmując stan pojazdu jako ogólnie przeciętny, uwzględniając przy tym korektę ze względu na miesiąc dopuszczenia oraz korektę ze względu na przebieg oraz ustalając notowanie rynkowe na dzień nabycia pojazdu. Podzielając stanowisko organów Sąd uznał, że przyjęta cena katalogowa uwzględnia stan przedmiotowego pojazdu.

W ocenie Sądu I instancji wobec braku inicjatywy dowodowej skarżącego i w świetle złożonych wyjaśnień, organ, nie był zobowiązany do szerszej weryfikacji wartości przedmiotowego samochodu i wyjścia poza wycenę opartą o dane z katalogu E. . Jego dane pozwoliły również organowi wartość początkową samochodu skorygować o elementy związane ze stanem technicznym pojazdu powodujące obniżenie tej wartości. Natomiast z art. 82a u.p.a. nie wynika, aby organ w każdej sprawie (niezależnie od okoliczności faktycznych) miał przeprowadzać dowód z opinii biegłego. W związku z powyższym za chybiony Sąd I instancji uznał zarzut skarżącego dotyczący naruszenia naczelnych zasad postępowania podatkowego.

Skarżący zaskarżył powyższy wyrok skargą kasacyjną w której wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Wyrokowi zarzucił:

I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej: p.p.s.a.) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.a., poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niezastosowanie w sprawie,

2. art. 82a u.p.a., poprzez jego błędne zastosowanie i mylne uznanie, że ustalenie podstawy opodatkowania w prawidłowej wysokości wyczerpuje się wraz z momentem wskazania średniej wartości rynkowej samochodu osobowego notowanej na rynku krajowym, jak również mylne uznanie, że katalog systemu " C. " ma zastosowanie do ustalenia podstawy opodatkowania w przedmiotowej sprawie;

II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 3 § 1 p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi w konsekwencji nieuwzględnienia przez Sąd w drodze kontroli sądowej faktu naruszenia przez organy administracji publicznej przepisów prawa materialnego, tj.:

art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 82 ust. 3 u.p.a., poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niezastosowanie w sprawie,

art. 82a u.p.a., poprzez jego błędne zastosowanie i mylne uznanie, że ustalenie podstawy opodatkowania w prawidłowej wysokości wyczerpuje się wraz z momentem wskazania średniej wartości rynkowej samochodu osobowego notowanej na rynku krajowym, jak również mylne uznanie, że katalog systemu " C. " ma zastosowanie do ustalenia podstawy opodatkowania w przedmiotowej sprawie,

2. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi w konsekwencji nieuwzględnienia przez Sąd w drodze kontroli sądowej faktu naruszenia przez organy administracji publicznej przepisów postępowania tj.:

art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, czego przejawem było nieuwzględnienie przedstawionych przez Skarżącego dokumentów zakupu przedmiotowego pojazdu, które uznane zostały w trakcie odprawy celnej przez niemiecką administrację celną,

art. 120, 122, 180 § 1, 187 § 1, art. 191 oraz art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, brak wyczerpującego rozpoznania całego materiału dowodowego i w rezultacie jego dowolną ocenę, wynikającą w faktu ustalenia średniej wartości rynkowej przedmiotowego pojazdu tylko za pomocą informacji uzyskanych z informatora C. ,

3. art. 1 § 1 i 2 Ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002 r., nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej: p.u.s.a.) w zw. z art. 3 § 2 pkt. 1 p.p.s.a. poprzez niewłaściwą kontrolę przez Sąd decyzji wydanych w niniejszej sprawie przez organy podatkowe, a tym samym przyjęcie, że wydane decyzje są zgodne z prawem, stan faktyczny niniejszej sprawy został należycie wyjaśniony, materiał dowodowy jest pełny i wyczerpujący, co pozwala na jej rozstrzygnięcie.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 26 kwietnia 2012r uchylił zaskarżony wyrok uznając, iż skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie i sprawę przekazał Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach do ponownego rozpoznania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach rozpoznając sprawę po raz drugi zważył, co następuje:

Dla oceny zasadności skargi zasadnicze znaczenie ma fakt, że sprawa była już przedmiotem rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd ten uznał zasadność skargi kasacyjnej, uchylając w całości zaskarżony wyrok tutejszego Sądu i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z art. 190 ustawy p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wojewódzki Sąd Administracyjny mógłby odstąpić od zawartej w orzeczeniu NSA wykładni prawa jedynie w wyjątkowych sytuacjach, w szczególności, gdy stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy odmienne od wyjaśnionych przez Sąd II instancji, jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia zmienił się stan prawny. W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zaistniała. Podkreślenia wymaga także, że przez pojęcie wykładni należy rozumieć także ocenę prawidłowości zastosowania przepisów postępowania dowodowego, a więc przesądzenie czy ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny jest prawidłowy. Przeprowadzona ponowna analiza zaskarżonej decyzji przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, z uwzględnieniem uwag zawartych w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2012r. prowadzi do wniosku, że prowadzone postępowanie dowodowe mające na celu ustalenie stanu fatycznego sprawy zostało przeprowadzone z naruszeniem przepisów postępowania w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy. Z tego powodu uwzględniając skargę zaistniała konieczność wykluczenia z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta w zakresie działalności organów podatkowych obejmuje w szczególności prawidłowość stosowania zasady prawdy obiektywnej określonej w art. 122 o.p. a mającej wyraz także w art. 187 o.p. i art. 191 o.p. W ich świetle to na organach podatkowych, co do zasady, spoczywa ciężar zabiegania w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu mającego znaczenie dla sprawy za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by w oparciu o nie ustalić stan faktyczny sprawy, który pozwoli na dokonanie subsumcji przepisów prawa materialnego dla potrzeb danej spraw. Prawidłowo organ przyjął, iż skoro skarżący, na wezwanie organu, nie przedstawił dowodów na poparcie wskazywanych przez siebie okoliczności, to organ był zobowiązany wszcząć postępowanie podatkowe w celu określenia prawidłowej podstawy opodatkowania, a w konsekwencji podatku akcyzowego.

Natomiast błędem organów było przyjęcie, że skoro skarżący, na którym spoczywa wyłącznie ciężar dowodu wykazania przesłanek obniżających wartość samochodu osobowego, nie przedstawił żadnego konkretnego dowodu, to fakt ten zwalnia organ od przeprowadzenia postępowania dowodowego. Przede wszystkim organ chcąc zakwestionować twierdzenia skarżącego wskazujące na przyczyny obniżenia wartości rynkowej pojazdu ( samochód mocno zaniedbany, wnętrze zniszczone przez psa, podarta tapicerka, pogryziona kierownica i pasy bezpieczeństwa oraz deska rozdzielcza) oraz przedłożone przez niego dokumenty odprawy celnej powinien był wskazać, powody dla których odmówił im wiarygodności. Oczywiście, że oświadczenia wskazujące na zły stan techniczny pojazdu, nie mogą mieć przesądzającego charakteru ale w takim wypadku, jeśli organ nie dał temu wiary powinien był przeprowadzić stosowne czynności dowodowe, np. zażądać dokumentacji dokonanych napraw, dokonać oględzin samochodu lub też powołać biegłego. Zawarta w art. 122 op dyrektywa jest jednoznaczna i skierowana do organów podatkowych. Oznacza to, że nawet przesunięcie ciężaru dowodu w kierunku strony postępowania, co niewątpliwie ma miejsce w tego typu sprawach, nie zwalnia organu od podejmowania działań zmierzających do wszechstronnego i jednoznacznego wyjaśnienia sprawy. Gwarantem realizacji wspomnianej zasady prawdy materialnej są przepisy regulujące postępowanie dowodowe (art. 180 – art. 200 op). Katalog dowodów za pomocą których można dowodzić jest nie tyko bardzo szeroki ale też otwarty. W przedmiotowej sprawie organ powinien wnikliwie rozważyć przeprowadzenie dowodu w postaci oględzin czy też w miarę potrzeby z opinii biegłego.

Organ wprawdzie zauważył taką potrzebę przeprowadzenia tego rodzaju dowodu, lecz w sposób nieuprawniony uznał, iż obciąża to podatnika. Organ stwierdził bowiem, że skoro skarżący nie przedłożył żadnych fotografii samochodu osobowego oraz opinii rzeczoznawcy to dalsze działania w tym zakresie są zbędne. Tym czasem z redakcji art. 82a ust. 3 u.p.a. wynika, że ustalenie wartości rynkowej samochodu osobowego może nastąpić przy pomocy opinii biegłego, którego co do zasady powołuje organ. Do takiej konkluzji prowadzi bowiem treść art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego, jeśli w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać biegłego. Można więc rzec, że jedynie opinia sporządzona z zachowaniem wskazanego trybu ma walor dowodu w sprawie. Powyższe prowadzi do wniosku, że organ dokonując urealnienia wartości rynkowej samochodu osobowego powinien był w pierwszej kolejności ustalić stan techniczny tego samochodu lub istnienie innych okoliczności wpływających na obniżenie wartości samochodu osobowego, a następnie, jeśli okoliczności sprawy na to pozwalają, przystąpić do określenia podstawy opodatkowania w innej wysokości niż została wskazana w deklaracji. Stąd za przedwczesne, należy uznać stanowisko organów podatkowych uznające wskazane przez skarżącego okoliczności za niewiarygodne.

Odnośnie określania wartości auta to dodatkowo należy zauważyć, iż z treści art. 82a u.p.a. wprawdzie nie wynika, w jaki sposób organ ma określić wysokość podstawy opodatkowania ale może to również nastąpić na podstawie zestawienia przygotowanego przez firmę E. .

Z uwagi na powyższe organ przy ponownym dokonywaniu oceny dowodów przeprowadzi szczegółową analizę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a dokona oględzin samochodu oraz dopuści opinię biegłego w zakresie podnoszonych przez stronę uszkodzeń obniżających wartość auta.

W tym stanie sprawy Sąd będąc związany dokonaną w sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny wykładnią prawa, stwierdziwszy wydanie decyzji z naruszeniem przepisów postępowania w zakresie mogącym mieć istotny wpływ na wynik postępowania, na podstawie art. 190 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt c) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 3 p.p.s.a. Na koszty te składają się uiszczony przez skarżącego wpis w sprawie

w wysokości 500 zł, wynagrodzenie pełnomocnika będącego radcą prawnym

w wysokości 1200 zł, wydatki w kwocie 17,00 zł tytułem opłaty od pełnomocnictwa.