Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3017/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-05-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 90 ust. 6
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 maja 2013 r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz T. S.A. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z [...] czerwca 2012 r. Minister Finansów uznał za prawidłowe stanowisko T. S.A. z siedzibą w W. (dalej jako: "Spółka") w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług czynności udzielania pożyczek spółkom z grupy. Jednocześnie za nieprawidłowe uznał jej stanowisko w zakresie obowiązku uwzględniania w proporcji sprzedaży obrotu z tytułu udzielonych pożyczek.

Występując z wnioskiem o wydanie tej interpretacji Spółka podała, że prowadzi działalność w sektorze medialnym, w którym działają też inne podmioty powiązane kapitałowo ze Spółką. Podmiotom tym Spółka udziela pożyczek, których obsługą zajmuje się Sekcja Zarządzania Płynnością. Spółka szczegółowo wymieniła zakres obowiązków zatrudnionych tam osób. Dodała, że zaangażowanie zasobów Spółki (innych niż środki finansowe) w udzielanie pożyczek jest minimalne. Natomiast ze względu na wielkość kwot oraz fakt, iż w 2012 r. najprawdopodobniej nastąpi spłata dużej części pożyczek, w tym pożyczek wraz z wszelkimi odsetkami od największego pożyczkobiorcy, udział sprzedaży zwolnionej z tytułu udzielonych pożyczek w sprzedaży ogółem Spółki będzie znaczny (może wynieść nawet ok. 30%). Spółka nie odlicza podatku VAT z faktur kosztowych bezpośrednio związanych z funkcjonowaniem Sekcji Zarządzania Płynnością. W związku ze spłatą należnych odsetek pojawia się natomiast kwestia ewentualnego uwzględnienia sprzedaży zwolnionej z podatku VAT z tytułu udzielonych pożyczek przy obliczaniu współczynnika sprzedaży zgodnie z art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT").

Spółka zapytała czy poboczna działalność polegająca na udzielaniu pożyczek spółkom z grupy korzysta ze zwolnienia z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Nadto zapytała czy zobowiązana jest do uwzględnienia przy obliczaniu współczynnika sprzedaży zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT kwot sprzedaży (w wysokości otrzymanych odsetek) związanych z udzielanymi pożyczkami.

Prezentując własne stanowisko Spółka wskazała, że udzielanie pożyczek spółkom z grupy, mimo iż stanowi działalność jedynie poboczną, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Jednak na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy o VAT przy obliczaniu współczynnika sprzedaży zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT nie należy uwzględniać tych kwot sprzedaży zwolnionej (w wysokości należnych odsetek) związanych z udzielanymi pożyczkami. Uzasadniając powyższe Spółka przypomniała, że przywołany art. 90 ust. 6 ustawy o VAT stanowi, że do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących m. in. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie. Jej zdaniem przy interpretacji użytego w tym przepisie zwrotu "sporadycznie" należy uwzględnić cel, jaki wskazany jest w art. 174 ust. 2 lit. a) Dyrektywy 2006/112, a jakim jest uniknięcie przypadków wypaczania współczynnika sprzedaży przez transakcje, które nie powinny mieć wpływu na wysokość odliczenia podatku naliczonego. Jego odliczenie za pomocą współczynnika opiera się bowiem na uproszczeniu, które zakłada, że proporcja zakupów wykorzystanych do danego rodzaju działalności odpowiada udziałowi tej działalności w sprzedaży ogółem. Spółka zwróciła uwagę, że m. in. polska wersja językowa Dyrektywy – w przeciwieństwie do jej wersji angielskiej – posługuje się pojęciem akcentującym "pomocniczość" czy "poboczność" jako kryterium nieuwzględniania we współczynniku sprzedaży związanej z transakcjami finansowymi. Przywołując orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (I FSK 903/08) Spółka podniosła, że najważniejszą przesłanką uznania transakcji za pomocniczą w rozumieniu art. 174 Dyrektywy 2006/112 powinien być niewielki poziom wykorzystywania zasobów przedsiębiorstwa - przy czym dotyczy to generalnie tych zasobów, których nabycie wiązało się z powstaniem podatku naliczonego. W takim też duchu należy interpretować użyty w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT zwrot "sporadycznie". Zdaniem Spółki uwzględnienie we współczynniku sprzedaży kwot obrotu z tytułu udzielonych pożyczek (skumulowane odsetki) prowadziłoby do obniżenia tego współczynnika w 2012 r. nawet do ok. 70%. Biorąc pod uwagę marginalne wykorzystanie zasobów przedsiębiorstwa przy udzielaniu pożyczek, sytuacja taka prowadziłaby do nieracjonalnych rezultatów.

Minister Finansów uznał stanowisko Spółki za prawidłowe w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług czynności udzielania pożyczek spółkom z grupy, wskazując że usługa udzielania tych pożyczek stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, przy czym korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Jednocześnie Minister Finansów za nieprawidłowe uznał stanowisko Spółki w zakresie obowiązku uwzględniania w proporcji sprzedaży obrotu z tytułu udzielonych pożyczek. Wskazał, że przez sporadyczność danej transakcji należy rozumieć okoliczności jej dokonania. Jeśli okoliczności te wskazują, że podatnik dokonuje danego typu transakcji incydentalnie, wówczas - bez względu na ich liczbę lub wartość, należy je potraktować jako sporadyczne. Jeśli natomiast okoliczności wskazują, że podatnik wykonuje dany typ transakcji jako element prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, wówczas należy uznać, że transakcje takie nie są sporadyczne. Stwierdził, że przedstawione przez Spółkę okoliczności wskazują, iż czynności udzielania pożyczek spółkom z grupy są związane z zasadniczą jej działalnością, a przychody w postaci odsetek są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Czynności te noszą cechy powtarzalności, jest to działalność planowana, mająca charakter ciągły. Minister Finansów zauważył, że obsługa udzielanych pożyczek wpisana jest w zakres obowiązków Sekcji Zarządzania Płynnością oraz innych osób pracujących w Spółce. Udzielanie tych pożyczek spółkom z grupy stanowi dodatkowy rodzaj działalności gospodarczej, występujący obok działalności podstawowej - medialnej. Pomoc finansowa udzielana spółkom wpływa na ich dobre funkcjonowanie, a to z kolei przekłada się na sferę działalności Spółki. Finansowanie spółki powiązanej kapitałowo, nie jest działalnością marginalną dla całokształtu działań Spółki, a wykonywane przezeń transakcje finansowe nie są sporadyczne (incydentalne). Zdaniem Ministra Finansów w niniejszej sprawie bez znaczenia pozostaje czas pracy jaki osoby zatrudnione w Sekcji Zarządzania Płynnością poświęcają obsłudze udzielanych pożyczek. Również udział zaangażowania majątku w udzielone pożyczki nie świadczy o sporadycznym charakterze transakcji. W jego ocenie odmienne niż prezentowane przez Spółkę rozumienie terminu "sporadyczny" wynika również z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Na koniec Minister Finansów zauważył, że przywołany przez Spółkę wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego zapadł w indywidualnej sprawie.

Spółka wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa w części dotyczącej kalkulacji współczynnika sprzedaży, a gdy ten podtrzymał pogląd wyrażony w interpretacji, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zarzuciła naruszenie art. 90 ust. 6 w zw. z art. 90 ust. 2 oraz art. 90 ust. 3 ustawy o VAT poprzez przyjęcie, że Spółka jest zobowiązana do uwzględnienia przy obliczaniu współczynnika sprzedaży kwot odsetek z tytułu pożyczek udzielanych spółkom z grupy kapitałowej.

Na tej podstawie wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w powyższym zakresie, a nadto o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że wbrew stanowisku Ministra Finansów udzielanie pożyczek nie jest bezpośrednim, a tym bardziej koniecznym uzupełnieniem działalności medialnej Spółki. Udzielanie pożyczek pośrednio wpływa na funkcjonowanie jej przedsiębiorstwa, trudno jednak uznać, żeby pożyczki takie w sposób bezpośredni wiązały się czy uzupełniały działalność medialną Spółki. Udzielanie pożyczek podmiotom z grupy nie stanowi też warunku koniecznego do funkcjonowania Spółki w stosowanym modelu biznesowym. Dla prowadzenia działalności medialnej bynajmniej nie jest konieczne, aby Spółka udzielała pożyczek podmiotom z grupy. Podmioty te mogłyby starać się o uzyskanie finansowania bezpośrednio od podmiotów zewnętrznych. Spółka wywiodła nadto, że pojęcia "sporadyczności" nie należy interpretować przez pryzmat częstotliwości dokonywania przez podatnika danych czynności. Istotne jest bowiem kryterium pomocniczości. Znajduje to potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak również w projektowanej zmianie brzmienia art. 90 ust. 6 ustawy o VAT. Końcowo Spółka wskazała, że transakcje sporadyczne to takie, które są wykonywane w ramach działalności gospodarczej czyli w charakterze podatnika, lecz są pomijane przy kalkulacji współczynnika sprzedaży, a nie jak zdaje się sugerować Minister Finansów, że są to takie transakcje, które nie są wykonywane w charakterze podatnika.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie była odpowiedź na pytanie czy udzielanie przez Spółkę pożyczek na rzecz spółek z grupy kapitałowej, stanowi czynności sporadyczne w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o VAT i czy w rezultacie obrót (kwoty otrzymanych odsetek) z tytułu tych czynności powinien być uwzględniany w kalkulacji współczynnika sprzedaży.

W ocenie Skarżącej użyte w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT słowo "sporadycznie" nie może być interpretowane w sprzeczności z pojęciem "pomocnicze transakcje finansowe", użytym w Dyrektywie 2006/112. Udzielanie pożyczek przez Skarżącą nie jest działalnością ani konieczną, ani bezpośrednio związaną z działalnością główną (medialną) Spółki, nie ma również charakteru stałego, a zaangażowanie zasobów Spółki jest minimalne.

Minister Finansów uznał, że wykonywane czynności udzielania pożyczek spółkom z grupy są związane z zasadniczą działalnością Spółki, a przychody w postaci odsetek są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Czynności udzielania pożyczek nie można uznać za czynności poboczne w stosunku do działalności gospodarczej Spółki.

Strony zajęły swoje stanowiska w oparciu o przepis art. 90 ustawy o VAT, stanowiący, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (ust. 1). Zgodnie zaś z ust. 2, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (ust. 3).

Zgodnie natomiast z art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 komentowanej ustawy, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT obejmuje usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Komentowany przepis stanowi implementację art. 19 VI Dyrektywy (obecnie art. 174 ust. 2 lit. b) Dyrektywy 2006/112). Zgodnie z treścią tego art. 174 ust. 2 lit. b) Dyrektywy 2006/112, w drodze odstępstwa od ust. 1, przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się kwot wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi.

W ocenie Sądu, rację ma Skarżąca twierdząc, że użyte w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT słowo "sporadycznie" nie może być interpretowane w sprzeczności z pojęciem "pomocnicze transakcje finansowe", użytym w art. 174 ust. 2 lit. b) Dyrektywy 2006/112, którego celem jest uniknięcie przypadków wypaczania współczynnika sprzedaży przez transakcje, które nie powinny mieć wpływu na wysokość odliczenia podatku naliczonego. W tym kontekście, za wyłączone ze współczynnika należy uznać te transakcje finansowe, które są wykonywane poza głównym zakresem działalności w sposób niestanowiący jej koniecznego, stałego i bezpośredniego rozszerzenia oraz nieangażujący istotnej części aktywów.

Odwołując się natomiast do znaczenia słownikowego przysłówek "sporadycznie", użyty w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT oznacza zjawiający się, występujący rzadko, od czasu do czasu, nieregularnie (Słownik Języka Polskiego, pod red. M. Szymczaka; PWN Warszawa 1989; t. III, s. 297). Dodatkowo wskazać w tym miejscu należy, że sporadyczność nie wyklucza powtarzalności zdarzeń.

Pojęcie transakcji pomocniczych analizowane było przez Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawie C-306/94 Regie Dauphinoise-Cabinet A. Forest SARL. Trybunał orzekł, że inwestycje finansowe nie miały, jak argumentował podatnik, incydentalnego (pomocniczego) charakteru, przychody z tego tytułu były bowiem "bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem zasadniczej działalności firmy". Otrzymane zatem odsetki powinny zostać włączone do mianownika ułamka użytego do kalkulacji kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Na podstawie tego orzeczenia można zatem sformułować negatywną definicję transakcji pomocniczych. Pozytywna zaś definicja została przedstawiona w orzeczeniu także powoływanym w skardze w sprawie C-77/01 (EDM). W orzeczeniu tym Trybunał stwierdził, że w kontekście art. 19 VI Dyrektywy sformułowanie "pomocniczy" musi dotyczyć zatem transakcji, które nie należą do zasadniczej działalności podatnika, chociaż są ściśle z nią związane i których skala nie może być większa niż skala zasadniczej działalności. W konsekwencji ETS uznał, że jeżeli obroty z tytułu transakcji finansowych są wyższe niż z tytułu podstawowej działalności podatnika nie mogą one zostać uznane za transakcje pomocnicze. Istotna jest zatem relacja pomiędzy zasadniczą działalnością podatnika a przedmiotowymi transakcjami lub usługami finansowymi. Tylko wówczas, gdy dane transakcje stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu, nie stanowią incydentalnych transakcji finansowych. Trybunał wskazał również na elementy, które powinny być decydujące przy rozstrzyganiu, czy mamy do czynienia z transakcją pomocniczą. Jeżeli do przeprowadzenia transakcji finansowych zaangażowanie składników majątku (aktywów) lub usług opodatkowanych podatkiem VAT jest niewielkie, transakcje te należy uznać za transakcje o charakterze ubocznym w rozumieniu art. 19 (2) zdanie drugie VI Dyrektywy. (por. Komentarz pod red. Krzysztofa Sachsa,Romana Namysłowskiego "Dyrektywa VAT". str. 774-791; A.Bącal,D.Dominik, M.Miliz, M. Bącal, Orzecznictwo ETS a polska ustawa o VAT, Unimex 2009, str.476). Biorąc zatem powyższe pod uwagę "sporadyczność" nie odnosi się do częstotliwości takich czynności, lecz raczej stopnia wykorzystania zasobów podatnika.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 czerwca 2011 r., sygn. I FSK 912/10, wskazał jednak, że z powyżej cytowanych orzeczeń wynika, iż każdorazowo Trybunał orzekał na tle konkretnego stanu faktycznego, indywidualnego dla danej sprawy. W gruncie rzeczy ETS orzekając każdorazowo w innej sprawie, odnosił się do indywidualnych przypadków, formułując zasady, które trudno oceniać jednoznacznie (rzadkość, nieregularność, brak nadmiernego zaangażowania środków, etc.), nie są to bowiem zanadto precyzyjne kryteria - stanowią raczej generalne wskazówki interpretacyjne (T. Michalik VAT 2009, wydanie 6., wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2009, teza nr 13 do art. 90 ustawy o VAT).

Uwzględniając powyższe, zasadne jest przywołanie stanowiska zawartego w uzasadnieniach wyroków WSA w Warszawie z 25 maja 2010 r. sygn. III SA/WA 7/10 oraz z 19 marca 2013 r. sygn. III SA/Wa 2181/12 w których wskazano, że przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia "incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych" nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia, czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika. Chodzi więc zasadniczo o to, aby tego rodzaju transakcje (przy obliczaniu proporcji stosowanej do odliczenia podatku naliczonego) nie zniekształcały obrazu i istoty działalności danego podmiotu (czynności opodatkowane i czynności zwolnione) rzutujących na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżąca wskazała, jaki jest jej podstawowy rodzaj działalności (jest podmiotem prowadzącym działalność w sektorze medialnym) jak również wyjaśniła, że pożyczki udzielane są wyłącznie na rzecz spółek z grupy kapitałowej (średniorocznie zawieranych jest od kilku do kilkunastu umów pożyczek pomiędzy Spółką, a spółkami z grupy). Obsługą procesu udzielania pożyczek zajmuje się Sekcja Zarządzania Płynnością Grupy (4 osoby), w bardzo niewielkim czasie zaangażowane są inne osoby pracujące w Spółce. Proces obsługi udzielanych pożyczek zajmuje około 6-7 % czasu osób pracujących w Sekcji. Zaangażowanie zasobów Spółki (innych niż finansowe) w udzielanie pożyczek jest minimalne.

W ocenie Sądu błędnie Minister Finansów ocenił, że usługi udzielanych pożyczek przez Skarżącą są elementem głównej działalności Spółki, a przychody w postaci odsetek są bezpośrednim stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Natomiast czynności wykonywane przez Skarżącą nie są czynnościami pobocznymi w stosunku do działalności gospodarczej Skarżącej. Usługi te noszą bowiem cechy powtarzalności, jest to działalność planowa, a nie przypadkowa i występuje na podstawie współpracy mającej charakter ciągły. Usługi te nie charakteryzują się odrębnością i oderwaniem od głównej działalności Spółki. Przeciwnie w ocenie Ministra Finansów stanowią uzupełnienie działalności podstawowej i są niewątpliwie związane z całokształtem działalności Spółki.

Reasumując Sąd stwierdza, że możliwość wyłączenia obrotu z tytułu pożyczek ze współczynnika VAT nie powinna być oceniana wyłącznie przez pryzmat liczby przeprowadzonych transakcji pożyczkowych. Dla oceny bowiem, czy określone transakcje dokonane przez Spółkę mają charakter sporadyczny, nie jest istotna częstotliwość przeprowadzonych transakcji. W tym zakresie większą wagę należy przypisać stopniowi wykorzystania zasobów Spółki do przeprowadzenia tych transakcji.

Ponadto konieczne jest weryfikowanie, czy transakcje udzielania pożyczek znajdują się w głównym nurcie działalności gospodarczej. Stanowisko takie wyraził Trybunał Sprawiedliwości UE w powoływanych już orzeczeniach w sprawach C – 306/94 i C – 77/01. Trybunał stwierdził bowiem, ze obrót osiągnięty przez podatnika w transakcjach pomocniczych w stosunku do działalności głównej nie powinien być uwzględniany we współczynniku (proporcji) VAT. Zaznaczyć należy bowiem, że pomocniczość jest rozumiana jako realizowanie transakcji w sposób dodatkowy i nie w stosunku do działalności głównej.

Zatem słownikowe rozumienie pojęcia "sporadyczność" należy uznać w tym przypadku za nadużycie.

W ocenie Sądu powoływanie się przez Ministra Finansów na definicję słownikową pojęcia "sporadyczność jako "występujący od czasu do czasu, nieregularnie, przypadkowo" bez uwzględnienia wykładni celowościowej art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, wynikającej z implementacji przepisu art. 174 ust. 2 lit. b) Dyrektywy 2006/112 jest błędne i prowadzi do nieprawidłowej interpretacji art. 90 ust. 6 ustawy o VAT.

Tym bardziej, na co słusznie zwróciła uwagę strona skarżąca, że Minister Finansów w projekcie z dnia 10 sierpnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw, przewiduje zmianę brzmienia art. 90 ust. 6 ustawy o VAT. Dotychczasowe pojęcie "czynności dokonywanych sporadycznie" ustawodawca proponuje zastąpić "transakcjami o charakterze pomocniczym". Zmiana ta wejdzie w życie 1 stycznia 2014 r.

Z uzasadnienia projektu zmiany ustawy wynika, że zmiany podyktowane są przede wszystkim koniecznością dostosowania przepisów ustawy o VAT do przepisów unijnych i ściślejszego odwzorowania przepisów Dyrektywy 2006/112. Projektodawca bowiem stwierdza wprost, że "w Dyrektywie mowa jest o transakcjach pomocniczych, a nie transakcjach dokonywanych sporadycznie.

W ocenie Sądu całokształt przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji okoliczności, tj. liczba udzielonych pożyczek, zaangażowanie zasobów Spółki, a także stopień powiązania tych czynności z podstawową działalnością Spółki przemawia za uznaniem, że czynności te miały charakter sporadyczny w porównaniu z zasadniczą jej działalnością, a tym samym nie powinny być uwzględniane przy ustalaniu proporcji o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Przy ponownym rozpoznaniu wniosku Spółki o udzielenie indywidualnej interpretacji organ podatkowy uwzględni przedstawioną przez Sąd wykładnię w kontekście przedstawionego stanu faktycznego.

Mając powyższe na uwadze, Sąd stosownie do treści art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej: "P.p.s.a." uchylił zaskarżoną interpretację, orzekając o zakresie, w jakim nie może ona być wykonana stosownie do treści art. 152 P.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 2 P.p.s.a.