Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1215/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2018-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1, art. 97 par. 1, art. 100 par. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Monika Świerczak (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2018 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza [...] z dnia [...] r., nr [...].


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] września 2017 r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej jako "O.p."), utrzymało w mocy decyzję Burmistrza K. z dnia [...] sierpnia 2017 r., znak [...], w sprawie odmowy umorzenia zaległości podatkowej R. F..

Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie wyjaśniono, że R. F. wnioskiem z dnia [...] czerwca 2017 r. zwrócił się do organu podatkowego - Burmistrza K. – o umorzenie podatku od nieruchomości. Jako uzasadnienie zainteresowany przytoczył okoliczność powstania zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości po stronie swojej zmarłej matki.

Burmistrz K. decyzją z dnia [...] sierpnia 2017 r. znak: [...], odmówił wnioskodawcy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za nieruchomość położoną w m. K. przy ul. [...]. Od powyższej decyzji zainteresowany złożył odwołanie, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie zaległego podatku od nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, rozpatrując wniesione odwołanie przywołało treść art. 67a § 1 pkt. 3 O.p., podnosząc, że umorzenie zaległości może mieć miejsce z uwagi na uzasadniony ważny interes podatnika. Ważny interes podatnika występuje w przypadku trudności finansowych spowodowanych nadzwyczajnymi okolicznościami tj. m. in. klęskami żywiołowymi, a więc z przyczyn niezależnych od podatnika. Następstwem umorzenia ma być sytuacja, która pozwoli na bieżące opłacanie podatków.

Jak wynika z akt niniejszej sprawy, odwołujący jest użytkownikiem nieruchomości położonej w K. przy ul. [...]. Przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie są: grunty orne o pow. 0,0634 ha fiz., budynki mieszkalne o wys. pow. 2,20 m - 102,00 m2, grunty pozostałe o pow. 370,00 m2 oraz budynki pozostałe o pow. 40,00 m 2. Zgodnie z zaświadczeniem z dnia 18 lipca 2017 r., zaległości podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości odnośnie przedmiotowych nieruchomości stanowią kwotę [...]zł. Odwołujący jest zatrudniony i z tego tytułu osiąga dochód w wysokości ok. [...] zł. Jak wynika z oświadczenia majątkowego z dn. [...] lipca 2017 r., koszty związane z utrzymaniem stanowią u wnioskodawcy: prąd, gaz - [...] zł, woda - [...] zł, ogrzewanie [...] zł, telefon - [...] zł, wydatki na leczenie - [...] zł, spłata zadłużenia - [...] zł. Ponadto, zgodnie z ww. oświadczeniem, odwołujący jako spadkobierca obciążony jest kosztami w wysokości ok. [...] zł.

W oparciu o zebrany w niniejszej sprawie materiał dowodowy, należało w ocenie Kolegium uznać bezsprzecznie, iż odwołujący znajduje się w trudnej sytuacji materialnej (niski poziom dochodów, wysokie koszty utrzymania, spłata zadłużenia komorniczego). Jak wynika z uzasadnienia decyzji Burmistrza K. z dnia [...] sierpnia 2017r., organ podatkowy po przeprowadzonym postępowaniu dowodowym (zebraniem informacji obrazujących całokształt sytuacji materialnej wnioskodawcy), uznał, iż powyższe okoliczności nie uzasadniają zastosowania w stosunku do podatnika instytucji umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości. W ocenie Kolegium, w powyższym aspekcie decyzja Burmistrza K. z dn. [...] sierpnia 2017 r. jest zgodna z przepisami prawa, a organ podatkowy nie przekroczył granic uznania administracyjnego oraz w sposób dostateczny uzasadnił rozstrzygnięcie niniejszej sprawy w odniesieniu do zindywidualizowanych przesłanek.

Skargę na powyższe rozstrzygnięcie wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu R. F. podnosząc, że znajduje się w trudnej sytuacji życiowej i nie jest w stanie spłacić całej zaległości, spowodowanej przez zmarłą matkę. Uzyskiwany dochód nie pozwala mu na bieżące spłacanie kwoty zobowiązania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje stanowisko i wniosło o jej oddalenie.

W dniu 21 maja 2018 r., w trakcie rozmowy telefonicznej z Zastępcą Skarbnika Gminy K., Kierownik Sekretariatu Wydziału I Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu ustalił, że Burmistrz K. nie wydał decyzji w trybie art. 100 O.p. w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności spadkobierców.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone między innymi art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej P.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd obowiązany jest zatem dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji także wtedy, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze.

Przedmiotem niniejszego postępowania jest kwestia oceny prawidłowości odmowy umorzenia skarżącemu podatku od nieruchomości, stanowiącego zaległość podatkową w podatku od nieruchomości, do uiszczenia której zobowiązana była zmarła matka skarżącego. Analiza wydanych w sprawie decyzji wskazuje, że organy obu instancji dokonały oceny zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 pkt. 3 O.p., umożliwiających umorzenie zaległości podatkowej. W ocenie Sądu, rozważania powyższe były jednakże przedwczesne.

I tak, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że stosownie do treści art. 97. § 1 O.p., spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Wyjaśnienia przy tym wymaga, że spadkobiercą można się stać wskutek powołania do spadku z mocy ustawy albo testamentu, przy czym możliwe jest dziedziczenie części spadku na podstawie testamentu, a części na podstawie ustawy (art. 926 § 1–3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, tekst. jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm., dalej jako "K.c."). Nabycie spadku następuje z chwilą otwarcia spadku, a ten moment następuje z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 i 925 K.c.). Jest to nabycie z mocy prawa, określone także jako prowizoryczne, ponieważ późniejsze oświadczenia spadkobierców o przyjęciu lub odrzuceniu spadku mogą to nabycie wyłączyć lub zmodyfikować.

W postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku będą zawsze wymienieni spadkobiercy żyjący w chwili otwarcia spadku, jeżeli spadek przyjęli z woli własnej lub ustawy, bez względu na to, czy żyli w chwili orzekania w tym przedmiocie. Zauważyć również należy, że do spraw spadkowych stosuje się – co do zasady – prawo obowiązujące w chwili śmierci spadkodawcy. Przymiot spadkobiercy nie jest więc zależny od legitymowania się przez niego postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku (gdyż to tylko spadkobierca może udowodnić swe prawa wynikające z dziedziczenia stwierdzeniem nabycia spadku i tylko wobec osoby trzeciej, która nie rości sobie praw do spadku (art. 1027 K.c.).

Stosownie do treści art. 100 § 1 O.p., organ podatkowy orzeka w jednej decyzji o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień poszczególnych spadkobierców na podstawie decyzji ostatecznych, wydanych wobec spadkodawcy oraz jego zobowiązań wynikających z prawidłowych deklaracji. Sąd podkreśla, że orzekanie o odpowiedzialności podatkowej spadkobierców (art. 100 O.p.) może występować – co do zasady – bez względu no to, czy wydane zostało postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku czy nie, albo zarejestrowany został akt poświadczenia dziedziczenia. Innymi słowy, odpowiedzialność za powyższe zobowiązania podatkowe powstaje niezależnie od wydania decyzji na podstawie art. 100 § 1 O.p. Organ bowiem, na podstawie tego przepisu orzeka nie o samej odpowiedzialności, lecz o zakresie tej odpowiedzialności. Odpowiedzialność spadkobierców powstaje z chwilą otwarcia spadku.

Jak podkreśla się w doktrynie, przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych i innych należności spadkodawcy (art. 98 § 1 i 2 O.p.), spadkobiercom należy doręczyć ostateczną decyzję o zakresie ich odpowiedzialności. Organ w tej decyzji nie tworzy jednak nowego stanu prawnego w zakresie zobowiązań podatkowych spadkodawcy, lecz stwierdza zakres zobowiązań podatkowych powstających w trybie art. 21 § 1 pkt 1 lub 2, przejętych przez spadkobierców, oraz to, w jakiej wysokości istnieje odpowiedzialność za te zobowiązania. Z art. 100 § 1 O.p. wynika, że organ podatkowy na podstawie powyższego przepisu, orzekał będzie także o zakresie uprawnień poszczególnych spadkobierców (S. Babiarz [w:] Komentarz do art. 100, LEX/el 2017).

Przenosząc powyższe rozważania do niniejszej sprawy wskazać należy, że jak ustalono w toku postępowania, w przedmiotowej sprawie nie wydano decyzji w trybie art. 100 O.p. w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności spadkobierców – notatka służbowa z rozmowy telefonicznej z dnia 21 maja 2018 r. Oznacza to, że w istocie, w momencie orzekania o odmowie umorzenia zaległości podatkowej skarżącego nie było wiadomo, jaki jest jego zakres odpowiedzialności, tym bardziej, że jak przyznał sam skarżący w odwołaniu od decyzji organu I instancji – "sprawy spadkowe są w trakcie załatwiania".

Sąd podkreśla, że dla skutecznego rozstrzygnięcia w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej, konieczne jest istnienie przedmiotu postępowania, a więc zaległości o ściśle określonej wysokości oraz podmiotu – podatnika zobowiązanego do zapłaty określonego podatku. Analiza niezwykle ubogich akt sprawy, w których znajduje się jedynie decyzja ustalająca łączne zobowiązanie pieniężne w sprawie wymiaru podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości za 2017 r. ustalone na rzecz skarżącego oraz zestawienia zaległości zmarłej matki na dzień [...] czerwca 2017 r., w sytuacji braku wydania decyzji, o której mowa w art. 100 O.p. uniemożliwia jednoznaczne ustalenie, jakiej wysokości podatku miałoby dotyczyć umorzenie zaległości podatkowej. Nie wiadomo bowiem, czy skarżący ponosi pełną odpowiedzialność za zaległości podatkowe, czy też jest ona ograniczona. Co więcej, wobec braku decyzji, o której mowa w art. 100 § 1 O.p., nie sposób ustalić, czy skarżący w istocie był uprawniony do złożenia wniosku o udzielenie ulgi, a więc czy był on zobowiązany do zapłaty zaległego podatku.

Podsumowując dotychczasowe rozważania wskazać należy, że wydanie decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowej skarżącego, przed wydaniem decyzji, o której mowa w art. 100 § 1 O.p., było przedwczesne.

Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 P.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji.