Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 285/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2015-06-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.122, art.180 par.1, art.181, art.187 par.1, art.191, art.210 par.4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 3 ust.1 pkt 4 lit.a, art. 7 ust.1 pkt 6
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 21 ust.1
journal: Dz.U. 2010 nr 193 poz 1287
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Zofia Skrzynecka Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca) Protokolant referent stażysta Milena Małyszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2015r. sprawy ze skargi E. K., J. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2011r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonywana;


UZASADNIENIE

I SA/Ol 285/15

Uzasadnienie

E. i J. K. (dalej powoływani jako: "strony", "skarżący", "podatnicy") wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2011 r..

Z uzasadnienia poddanego kontroli Sądu rozstrzygnięcia wynika, że decyzją z dnia "[...]" Prezydent "[...]" ustalił skarżącym łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2011 w wysokości 34129 zł, w tym z tytułu:

- podatku rolnego – 6038 zł;

- podatku leśnego - 171 zł;

- podatku od nieruchomości – 27.920 zł.

Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. wskazało m.in., że strony są właścicielami działki gruntu nr "[...]" w obrębie 88 o łącznej powierzchni 10.703 m2 (w tym: Ps -pastwisko IV klasa- 240 m2, B -tereny mieszkaniowe - 8.615 m2, oraz N -nieużytki - 1.848 m2). Na ww. działce gruntu oznaczonej jako B - tereny mieszkaniowe, położne są budynki o identyfikatorach "[...]", "[....]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" oznaczone funkcją produkcyjną, usługową i gospodarczą dla rolnictwa. Ponadto podatnicy są współwłaścicielami lokalu mieszkalnego (o powierzchni 90,19 m2 - licząc razem z częściami wspólnymi budynku) położonego w budynku mieszkalnym, z którym związany jest udział 1839/10000 w częściach wspólnych budynku i we współwłasności działki gruntu nr "[...]" w obrębie "[...]" o powierzchni 786 m2. Ponadto, podatnicy są właścicielami budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej - przechowalni na kajaki (blaszany garaż) o wartości 500 zł.

Kolegium wskazało także, że na podstawie umowy dzierżawy z dnia "[...]" zawartej z Agencją Nieruchomości Rolnych "[...]", skarżący są posiadaczami nieruchomości wchodzących uprzednio w skład Państwowego Przedsiębiorstwa w K. o nazwie Gospodarstwo Rolne "A". W 2011 r. podatnicy dzierżawili następujące nieruchomości położone na terenie "[...]".:

- w obrębie "[...]" działki gruntu o numerach: "[...]","[...]", "[...]", ‘[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]",

- w obrębie "[...]" działki o numerach: "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]",

- w obrębie "[...]" działki o numerach: "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]".

Powołując treść art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014, poz. 849.), zwana dalej "u.p.o.l." organ II instancji stwierdził, że skarżący byli w 2011 r. podatnikami podatku od nieruchomości w zakresie nieruchomości:

1) posiadanych na podstawie umowy dzierżawy zawartej z Agencją Nieruchomości Rolnych, tj.:

a) w obrębie "[...]":

- "[...]" sklasyfikowanej jako dr (droga) o powierzchni 899 m²,

- części działki "[...]" sklasyfikowanej jako dr (droga) o powierzchni 3.006 m²,

- części działki "[...]" sklasyfikowanej jako dr (droga) o powierzchni 1.209 m²,

- 13/11 sklasyfikowanej jako Bi (inne tereny zabudowane) o powierzchni 528 m²,

b) w obrębie "[...]":

- "[...]" sklasyfikowanej jako Bp (zurbanizowane tereny niezabudowane) o powierzchni 13.794 m²,

- "[...]" sklasyfikowanej jako B (tereny mieszkaniowe) o powierzchni 6.134 m²,

- części działki "[...]" sklasyfikowanej jako dr (droga) o powierzchni 319 m²,

2) stanowiącej ich własność, działki gruntu nr "[...]" w obrębie "[...]", sklasyfikowanej jako B - tereny mieszkaniowe, wraz z posadowionymi na niej budynkami i budowlami.

Odwołując się do przepisów art. 20 i art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.), organ II instancji podniósł, że w każdym przypadku rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania nieruchomości mają zapisy wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Tym samym okoliczność, iż działki sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako drogi (dr - niewątpliwie podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości) nie są wykorzystywane jako drogi, nie powoduje, że staną się one użytkami rolnymi, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem rolnym.

Organ odwoławczy nie zgodził się ze stanowiskiem skarżących, że doszło do podwójnego opodatkowania podatkiem rolnym i podatkiem od nieruchomości działek nr "[...]", "[...]", "[...]". Wskazał, iż działka nr "[...]" sklasyfikowana została jako dr (droga)

na powierzchni 3.006 m2, działka nr 12/8 - na powierzchni 1.209 m2, a działka nr "[...]" - na powierzchni 319 m2. Tylko te części ww. działek zostały opodatkowane przez organ pierwszej instancji podatkiem od nieruchomości. W pozostałej części w zależności, czy jest to użytek rolny, czy leśny, zostały opodatkowane podatkiem rolnym lub leśnym.

Organ odwoławczy nie uwzględnił argumentów podatników w zakresie działek oznaczonych jako Bi (nr "[...]") o powierzchni 528 m2, Bp (nr "[...]") o powierzchni 13.794 m2 oraz jako B ("[...]") o powierzchni 6.134 m2. Pomimo twierdzeń podatników o ich rolniczym użytkowaniu, podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z rejestru gruntów oraz materiałów przesłanych przez ANR "[...]". wynikało bowiem, że stanowią one przedmiot dzierżawy podatników.

W trakcie postępowania podatkowego ustalono także, że podatnicy są właścicielami budynków posadowionych na działce nr "[...]" oznaczonych funkcją produkcyjną, usługową i gospodarczą dla rolnictwa. W wyniku dokonanych oględzin przeprowadzonych w dniach 26 października 2010 r. i 27 maja 2011 r. ustalono następujące powierzchnie:

- budynek "[...]"- kondygnacja o wysokości powyżej 2,20 m: 301,93 m2,

- budynek "[...]"- kondygnacja o wysokości powyżej 2,20 m: 106,95 m2,

- budynek "[...]" - kondygnacja o wysokości powyżej 2,20 m: 679,82 m2,

- budynek "[...]" - kondygnacja o wysokości powyżej 2,20 m: 374,08 m2,

- budynek "[...]" - kondygnacja o wysokości powyżej 2,20 m: 518,27 m2,

- budynek "[...]" - kondygnacja o wysokości powyżej 2,20 m: 296,63 m2 i kondygnacja o wysokości 1,40-2,20 m: 27,67 m2,

- budynek "[...]" - kondygnacja o wysokości powyżej 2,20 m: 136,01 m2.

Zgodnie z ustaleniami, J. K. od dnia 28 marca 2008 r. prowadzi działalność gospodarczą, a jako główne miejsce wykonywania działalności wskazano adres ul. "[...]" w O. Podatnicy na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej zajmowali w 2011 r. dwa budynki tj. "[...]", "[...]". W budynku nr "[...]" podatnicy zajmowali na działalność łącznie powierzchnię użytkową 310,46 m2, a także część działki gruntu 6/3 o powierzchni 100 m2, stanowiąca dojście do budynku. W budynku nr "[...]" powierzchnia użytkowa 301,91 m2 oraz część działki "[...]" o powierzchni 200 m2 przeznaczona na obsługę ww. budynku były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Z uwagi na zajęcie budynków "[...]" i "[...]" na prowadzenie działalności gospodarczej, zasadnym jest przyjęcie, że powierzchnia gruntu pod ich zabudową (odpowiednio 160 m2 i 177 m2) również była zajęta na prowadzenie tej działalności. Mając na względzie powyższe organ podatkowy zastosował stawki najwyższe, przewidziane dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w stosunku do "[...]" powierzchni użytkowej budynku oraz w odniesieniu do "[...]" gruntu. Opodatkował również budowlę związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej - przechowalnię na kajaki (blaszany garaż), przyjmując jako podstawę opodatkowania jej wartość rynkową, tj. 500 zł.

Pozostałe zaś budynki znajdujące się na działce nr "[...]", sklasyfikowanej jako B - tereny mieszkaniowe, nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej, a służy działalności rolniczej. W trakcie oględzin przeprowadzonych w dniu 26 października 2010 r. i 27 maja 2011 r. organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że budynki "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Wg oświadczeń podatników składanych w toku postępowania przed organami podatkowymi, zarówno opodatkowane budynki (poza budynkami "[...]" i "[...]") jak i dzierżawione od ANR użytki rolne, lasy i inne nieruchomości nie były i nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W związku z powyższym organ uznał, że przedmiotowe nieruchomości nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i znajduje do nich zastosowanie stawka podatku od nieruchomości przewidziana dla nieruchomości pozostałych. Nie znalazł jednakże podstaw do zwolnienia tych nieruchomości od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l, wskazując, iż nieruchomości te nie są sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne stanowiące gospodarstwo rolne. Zatem wymienione budynki, pomimo iż są wykorzystywane do działalności rolniczej, z racji tego, że są położone na gruntach sklasyfikowanych jako tereny mieszkaniowe (B), a nie na gruntach oznaczonych jako rolne, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od nieruchomości.

Odnosząc się natomiast do możliwości zwolnienia ww. budynków od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., organ odwoławczy podkreślił, że decyzją z dnia "[...]" Wojewódzki Konserwator Zabytków wpisał do rejestru zabytków zespół dworsko - folwarczny w G., w skład którego wchodzą: dwór, chlewnia, magazyn zbożowy, obora murowana, stajnia, stodoła, magazyn zbożowy oraz ustanowił strefę ochrony konserwatorskiej zespołu (działki nr "[...]" i "[...]"), która obejmuje obszar pod wymienioną zabudową od zachodu, północy i południa do granicy 10 m od zabudowań objętych ochroną, od wschodu wzdłuż ogrodzenia obejmującego ogród należący do folwarku. Zdaniem organu, w świetle treści art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. rozważania wymagało, czy zaistniał warunek jakim jest utrzymanie i konserwacja zabytku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Odwołując się do pism Miejskiego Konserwatora Zabytków z dnia 25 lipca 2011 r., 2 lipca 2012 r. i 8 sierpnia 2012 r., podniesiono w uzasadnieniu decyzji, że przeprowadzone oględziny obiektów wykazały, iż zespół dworsko - folwarczny nie jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, zaś podatnicy nie wywiązują się z obowiązków nałożonych w tym zakresie przez ustawodawcę. Miejski Konserwator Zabytków wskazał, że podatnicy uchybili m.in. obowiązkom prowadzenia prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku, zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie, jak również posiadania dokumentacji konserwatorskiej, programu prac konserwatorskich oraz programu zagospodarowania zabytku w przypadku jego zagospodarowania na cele użytkowe. Zwrócił też uwagę, iż uchybiono podstawowemu obowiązkowi w zakresie uzyskania stosownych pozwoleń urzędu konserwatorskiego na prowadzenie prac w zabytku, bowiem w latach 2008 - 2010 podatnicy dokonali w obiektach zabytkowych licznych prac budowlanych bez wymaganego zezwolenia. Nie podjęli jednak działań w celu poprawy stanu zachowania budynków wchodzących w skład zespołu dworsko - folwarcznego, których stan Konserwator określił jako niedostateczny i wymagający przeprowadzenia kompleksowych prac remontowych.

Uwzględniając powyższe ustalenia, organ odwoławczy uznał, że budynki posadowione na działce "[...]" nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od nieruchomości w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.. Zaznaczył przy tym, że Konserwator nie wypowiedział się jednoznacznie co do stanu utrzymywania gruntów, wobec czego przyjęto, iż działka nr "[...]" jest utrzymywana i konserwowana zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. W konsekwencji, grunty te korzystają ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu u.p.o.l., za wyjątkiem gruntu zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej.

Odnosząc się z kolei do stanowiska podatników, wyrażonego w piśmie z dnia 13 listopada 2014 r., że ich budynki zabytkowe są objęte właściwą opieką konserwatorską, co potwierdza załączone pismo "[...]" Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 4 listopada 2014 r., organ zaznaczył, że nie odnosi się ono do stanu faktycznego z roku 2011. Nie może być zatem uwzględnione w rozpatrywanej sprawie.

Ponadto na podstawie wypisów z ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy ustalił, że podatnicy dzierżawią nieużytki o łącznej powierzchni 124.933 m2, oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych o powierzchni 20.911 m2. Zgodnie z oświadczeniem podatników grunty, służyły wyłącznie do prowadzenia działalności rolniczej i nigdy nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W związku z tym, prawidłowo organ podatkowy I instancji zastosował zwolnienie od podatku od nieruchomości, wynikające z art. 7 ust 1 pkt 10 u.p.o.l., odnośnie gruntów oznaczonych symbolem N - nieużytki oraz gruntów zadrzewionych i zakrzewionych oznaczonych symbolem Lz.

Przechodząc do kwestii wymiaru podatku rolnego, organ odwoławczy zaznaczył, że do opodatkowania przyjęto powierzchnie wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Zwolniono także od podatku grunty orne, łąki i pastwiska będące w posiadaniu podatników oznaczone jako klasa V i VI oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (Lz, Lz-RIVa, Lz-RIVb, Lz-RV, Lz-RVI, Lz-PsIV, Lz-Ł).

Przechodząc zaś do wymiaru podatku leśnego organ podatkowy ustalił na podstawie zebranego materiału dowodowego (umowy dzierżawy nieruchomości rolnej z dnia "[...]" i aneksów do tych umów, zestawienia gruntów przesłanych przez ANR oraz wypisu z ewidencji gruntów), że podatnicy w 2011 r. byli posiadaczami lasów i gruntów leśnych o łącznej powierzchni 5,0249 ha. W posiadaniu podatników pozostawały grunty leśne położone w obrębie "[...]" tj. część działek "[...]" i "[...]" o powierzchni 1,4937 ha, w obrębie "[...]", część działki "[...]" o powierzchni 0,0376 ha oraz w obrębie "[...]", część działki "[...]" i "[...]" o powierzchni 3,4936 ha. W informacji IŁ-l w sprawie podatku leśnego strony zakwalifikowały użytki leśne o łącznej powierzchni 5,0236 ha jako las z drzewostanem do 40 lat - według art. 7 ust 1 pkt 1 ustawy o podatku leśnym, zwolniony z opodatkowania. Natomiast z informacji przekazanej przez ANR Oddział "[...]" (pismo z dnia 21 marca 2014 r.) wynikało, że na podstawie oględzin w terenie ustalono, że drzewostan występujący na dzierżawionych gruntach można zaliczyć do IV - V klasy wieku, co odpowiada przedziałowi wiekowemu odpowiednio 61-80 lat oraz 81- 100 lat. W związku z tym, powinien być objęty opodatkowaniem podatkiem leśnym na zasadach wskazanych w ustawie o podatku leśnym.

Organ odwoławczy nie uwzględnił zarzutów podatników, iż niesłusznie zostali obciążeni podatkiem leśnym, gdyż las nie stanowił przedmiotu dzierżawy. Organ podkreślił, że przedmiotem dzierżawy były również grunty leśne, a fakt posiadania przez podatników gruntów sklasyfikowanych jako las potwierdza pismo ANR Oddział Terenowy w "[...]".. Bez znaczenia jest przy tym dla rozstrzygnięcia oświadczenie podatnika, że nie ma prawa do pozyskiwania drzewostanu opałowego oraz, że las nie był brany pod uwagę w czynszu dzierżawnym, gdyż konieczność opłacenia podatku za grunty leśne wiąże się z faktem ich posiadania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skarżący podnieśli, że grunty dzierżawione od Agencji Nieruchomości użytkują rolniczo. Wydzierżawiając ww. grunty mieli zapewnienie, że będą podlegali podatkowi rolnemu i korzystali ze zwolnienia za budynki inwentarskie. Zdaniem skarżących to ANR winna uregulować wszystkie sprawy związane z rejestrem gruntów.

Skarżący nie zgodzili się z wysokością stawki podatku za budynki przeznaczone do produkcji rolnej. Ponadto wskazali, że opinia Miejskiego Konserwatora Zabytków jest stronnicza, bowiem wizja lokalna przeprowadzona w 2014 r. przez komisję wojewódzkiego konserwatora zabytków nie miała wątpliwości, że budynki są utrzymywane w stanie dobrym. Nie ma zatem przesłanek do uznania braku prawidłowego utrzymania i konserwacji masy zabytkowej.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Do pisma procesowego z dnia 19 czerwca 2015 r. skarżący dołączył dokumenty, tj. mapkę z ARiMR, pismo z ANR-u oraz opinie dra J. W., z których ma wynikać, że działki na które został nałożony podatek od nieruchomości tj. "[...]" i "[...]" obr. "[...]" są działkami parkowymi i figurują na lotniczych mapach ARiMR jako działki wyłączone z użytkowania rolniczego. Są to działki, które otulają działkę "[...]" z ruinami B. Skarżący podniósł, że od 2008 r. wielokrotnie występował do Agencji o wyłączenie ich z dzierżawy, lecz w 2011 r. Dyrektor Agencji nie wyraził zgody z przyczyn niezrozumiałych dla skarżącego. Z map wyraźnie natomiast widać, że nie ma żadnej możliwości użytkowania tego gruntu. Ponadto skarżący zarzucił opinii Konserwatora Miejskiego w "[...]"., że jest niezgodna ze stanem faktycznym. Wskazał, że od chwili wydzierżawienia, a potem kupna, do obecnego czasu budynki zostały gruntownie wyremontowane zgodnie z dokumentacją i pozwoleniami od konserwatora zabytków.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, choć nie wszystkie podniesione w niej zarzuty zostały uwzględnione.

Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 1647), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu administracyjnym.

Sądowa kontrola zaskarżonego aktu dokonywana jest zarówno co do prawidłowości stosowania przepisów postępowania, jak i zgodności z przepisami prawa materialnego. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego aktu organu podatkowego z punktu widzenia jego legalności, tj. z punktu widzenia jego zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej "p.p.s.a."), wynika, że zaskarżony akt ulega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Podkreślenia również wymaga, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z punktu widzenia wskazanych kryteriów, Sąd stwierdził naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co skutkuje koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. Jednocześnie Sąd podkreśla, że nie wszystkie zarzuty skargi zasługują na uwzględnienie.

Należy zauważyć, że przedmiotem rozpoznania przez Sąd jest skarga na decyzję organu w przedmiocie ustalenia na podstawie powołanych w niej przepisów prawa podatkowego, łącznego zobowiązania pieniężnego na 2011 r..

W świetle materiałów postępowania administracyjnego i treści zarzutów skargi istota sporu koncentrowała się zaś w niniejszej sprawie na żądaniu stron dotyczącym uznania za wyłączone z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, będących w posiadaniu podatników, gruntów sklasyfikowanych w ewidencji jako Bp, B, Bi i dr o łącznym obszarze "[...]" m² (grunty pozostałe). Skarżący zakwestionowali również wysokość ustalonego podatku w odniesieniu do budynków pozostałych których łączna powierzchnia wynosi "[...]" zarzucając jednocześnie organowi, że bezpodstawnie pozbawił skarżących prawa do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. budynków zespołu dworsko - folwarcznego na działce "[...]", wobec błędnego - ich zdaniem - stwierdzenia organów, że budynki te nie były utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

Na tle tak zarysowanej kwestii spornej Sąd podzielił stanowisko organów, które odnośnie gruntów pozostałych, w oparciu o ustalony stan faktyczny, przyjęły jako podstawę opodatkowania spornych gruntów podatkiem od nieruchomości za 2011 rok, ich stan prawny wynikający z ewidencji wskazanej w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2010 r., Nr 193, poz. 1287 ze zm.).

Zgodnie bowiem z ww. przepisem, podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń (...) stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego, stosownie do przywołanej regulacji, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. m.in. uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, dostępna na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków.

Zatem, co do zasady podstawą zastosowania i wymiaru podatków jest stan prawny i faktyczny gruntów i budynków, wynikający z ewidencji gruntów i budynków. Skutkiem tego organy podatkowe ustalając podatki zasadniczo nie są uprawnione do dokonywania odmiennych ustaleń, niż te wynikające z ewidencji gruntów. Nie mogą również dokonywać zmian w tym operacie ewidencyjnym. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniu administracyjnym, w tym i postępowaniu podatkowym. W przypadku, gdy podatnik kwestionuje dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, najpierw powinien wystąpić o ich korektę, w trybie przewidzianym w Prawie geodezyjnym i kartograficznym.

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, że organy podatkowe, dokonując wymiaru podatku od nieruchomości, prawidłowo wzięły pod uwagę dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, mając na względzie jej przesądzające dla wymiaru podatku znaczenie. Z ewidencji tej wynika zaś, że posiadane przez skarżących sporne grunty w obrębie "[...]" o nr "[...]" i części działek "[...]" i "[...]" oraz w obrębie "[...]" - części działki "[...]", sklasyfikowane zostały jako "dr" czyli droga. Z kolei działki w obrębie "[...]" o nr "[...]|" (wraz z posadowionymi budynkami) oraz obrębie "[...]" o nr "[...]", ujęto w ewidencji jako "B" - tereny mieszkaniowe. Działkę nr "[...]" w obrębie "[...]" sklasyfikowano natomiast jako "Bi" inne tereny zabudowane, zaś "[...]" w obrębie "[...]" jako "Bp" (zurbanizowane tereny niezabudowane).

Organ odwoławczy zasadnie przy tym podkreślił, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będą podlegały wszystkie grunty, które w ewidencji gruntów i budynków nie zostały sklasyfikowane jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, ani lasy (nie dotyczy gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna). Tak więc podnoszona okoliczność, iż działki sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako drogi, nie są wykorzystywane jako drogi, nie powoduje, że staną się one użytkami rolnymi, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem rolnym.

Należy również podnieść, że w interesie podatnika będącego posiadaczem gruntów było dokładne sprawdzenie ich stanu faktycznego w zakresie klasyfikacji, w urzędowym trybie administracyjnym. Nie może on natomiast skutecznie domagać się od organu podatkowego weryfikacji, czy też pominięcia danych zawartych w ewidencji oraz istniejących w niej zapisów, bądź oceny stanu posiadania spornych gruntów, wskazując jedynie na swoje przekonanie co do faktycznych funkcji spornych nieruchomości. Wbrew zarzutom skargi, nie jest także rolą organu dokonującego wymiaru podatku ocena prawidłowości działań Agencji A. w związku z zawarciem i wykonaniem umowy dzierżawy Gospodarstwa "A", czy też analiza sposobu realizacji wzajemnych obowiązków obu stron wynikających z treści tej umowy.

Podkreślenia przy tym wymaga, że w niniejszej sprawie przedmiotem postępowania była prawidłowość opodatkowania gruntów i budynków będących w posiadaniu skarżących za 2011 r. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że na mocy umowy dzierżawy z dnia "[...]", skarżący są podatnikami podatku od nieruchomości nie tylko w zakresie nieruchomości stanowiących ich własność, lecz również w zakresie nieruchomości Skarbu Państwa posiadanych na podstawie umowy zawartej z właścicielem za pośrednictwem Agencji A.. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych oraz posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa (obecnie Agencją A.) lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości.

W świetle powyższego za nieuzasadniony Sąd uznał zarzut zawarty w piśmie procesowym z dnia 19 czerwca 2015 r., dotyczący bezpodstawnego opodatkowania podatkiem od nieruchomości działek nr "[...]" i "[...]" obr. "[...]", gdyż działki te zgodnie z ww. umową były dzierżawione przez podatników w 2011 r., a w związku z tym skarżący zobowiązani byli do uiszczenia podatku od nieruchomości z uwzględnieniem ich powierzchni.

Sąd zakwestionował natomiast stanowisko organów podatkowych w kwestii odmowy zwolnienia spornych budynków od podatku od nieruchomości, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.. W tym zakresie organ odwoławczy w sposób niewyczerpujący zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy oraz nie podjął wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Należy zauważyć, że przepisy postępowania, określając zasady gromadzenia i przeprowadzania dowodów oraz ich oceny, zapewniać mają zgodność ustaleń faktycznych z prawdą obiektywną (art.122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwana dalej "O.p."). Organy podatkowe mają więc obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania, a w szczególności art.180 § 1, art.187 § 1 i art.191 O.p. Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazanie podstawy prawnej decyzji powinny znaleźć swój wyraz w uzasadnieniu decyzji organów obu instancji zgodnie z wymogami art.210 § 4 O.p.

W ocenie Sądu wnioski wyciągnięte przez organ podatkowy ze zgromadzonego materiału dowodowego są po pierwsze przedwczesne, a po drugie - dowolne. Na podstawie obecnie zgromadzonych dowodów, nie można bowiem wykluczyć, że wystąpiły przesłanki do zwolnienia spornych budynków od podatku od nieruchomości, na mocy art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.. Ustalenia poczynione w tym zakresie zostały poczynione z naruszeniem przepisów postępowania dowodowego, przy czym naruszenia tych przepisów mogły w sposób istotny wpłynąć na wynik sprawy.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podatkowy stwierdził, że nie zaistniał warunek jakim jest utrzymanie i konserwacja zabytku (zespołu dworsko - folwarcznego w G.) zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, a podatnicy nie wywiązują się z obowiązków nałożonych w tym zakresie przez ustawodawcę. Swoje stanowisko organ oparł na dowodach w postaci pism Miejskiego Konserwatora Zabytków z dnia 25 lipca 2011 r., 2 lipca 2012 r. i z dnia 8 sierpnia 2012 r.. Wynikało z nich, że podatnicy nie dopełnili obowiązku prowadzenia prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku, zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie, jak również posiadania dokumentacji konserwatorskiej, programu prac konserwatorskich oraz programu zagospodarowania zabytku w przypadku jego zagospodarowania na cele użytkowe. Uchybiono też obowiązkowi w zakresie uzyskania stosownych pozwoleń urzędu konserwatorskiego na prowadzenie prac w zabytku, bowiem w latach 2008 - 2010 podatnicy dokonali w obiektach zabytkowych licznych prac budowlanych bez wymaganego zezwolenia. Nie podjęli jednak działań w celu poprawy stanu zachowania budynków wchodzących w skład zespołu dworsko - folwarcznego, których stan określono jako niedostateczny i wymagający przeprowadzenia kompleksowych prac remontowych.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu, skarżący powołali się na pismo Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 4 listopada 2014 r., z której wynika, że na podstawie kontroli przeprowadzonej w dniu 24 czerwca 2014 r. oraz posiadanych przez organ dokumentów stwierdzono, że przedmiotowy zespół jest zabezpieczony przed szkodliwym wpływem czynników atmosferycznych i prowadzone są na bieżąco prace porządkowe przy zabytku i w jego otoczeniu, w sposób gwarantujący zachowanie w stanie niepogorszonym poszczególnych budynków wchodzących w skład zespołu. Zespół jest także zabezpieczony przed dostępem osób postronnych (k.128).

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz.U z 2014 r., poz. 1446 ze zm.), opieka nad zabytkiem sprawowana przez jego właściciela lub posiadacza polega, w szczególności na zapewnieniu warunków: prowadzenia prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku (pkt 2), zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie (pkt 3) i korzystania z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości (pkt 4).

O "utrzymywaniu" zabytku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków można zatem mówić, gdy właściciel zabytku przestrzega obowiązku zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie oraz korzystania z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości.

Z kolei art. 36 ust. 1 pkt 2, 10 i 11 ww. ustawy stanowi, że prowadzenie prac konserwatorskich, restauratorskich lub robót budowlanych przy zabytku wpisanym do rejestru, umieszczanie na zabytku wpisanym do rejestru urządzeń technicznych, tablic, reklam oraz napisów, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1, podejmowanie innych działań, które mogłyby prowadzić do naruszenia substancji lub zmiany wyglądu zabytku wpisanego do rejestru, wymaga pozwolenia wojewódzkiego konserwatora zabytków.

Do akt niniejszej sprawy organ podatkowy włączył sporządzone przez pracowników Biura Miejskiego Konserwatora Zabytków protokoły z wizji lokalnych z dnia 10 września 2010r. oraz 19 stycznia 2012r. (bez załączników, tj. bez dokumentacji fotograficznej), z których wynika, że podatnicy prowadzili w spornych obiektach liczne prace zabezpieczająco – naprawcze i modernizacyjne, na które nie posiadali stosownych pozwoleń (k.79-80, 83-85).

W piśmie z dnia 8 sierpnia 2012r. Miejski Konserwator Zabytków wskazał, że w trakcie kontroli przeprowadzonej 19 stycznia 2012r. stwierdzono szereg uchybień i w związku z powyższym, po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, w IV kwartale 2012r. wydana zostanie decyzja na podstawie art.45 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (k.87-88). Stosownie do treści powołanego przepisu, w przypadku gdy bez wymaganego pozwolenia wojewódzkiego konserwatora zabytków lub w sposób odbiegający od zakresu i warunków określonych w pozwoleniu wykonano przy zabytku wpisanym do rejestru prace konserwatorskie, restauratorskie, roboty budowlane, badania konserwatorskie, architektoniczne lub podjęto inne działania, o których mowa w art. 36 ust. 1 pkt 6-8 i 10-12, wojewódzki konserwator zabytków wydaje decyzję: nakazującą przywrócenie zabytku do poprzedniego stanu lub uporządkowanie terenu, określając termin wykonania tych czynności, albo zobowiązującą do doprowadzenia zabytku do jak najlepszego stanu we wskazany sposób i w określonym terminie. W toku niniejszego postępowania nie ustalono jednak, czy decyzja we wskazanym trybie została wydana.

Z pisma "[...]" Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 1 lipca 2014r. wynika natomiast, że 8 października 2012r. Miejski Konserwator Zbytków wydał jedynie zalecenia konserwatorskie dla planowanego remontu więźby dachowej i nadbudowy budynku dawnej chlewni. Z posiadanej dokumentacji nie wynika, by w 2013r. wydana została jakakolwiek decyzja w sprawie opisanego zabytku. Organ ten stwierdził nadto, że kontrola przeprowadzona w dniu 30 czerwca 2014r. w zakresie przestrzegania przepisów dotyczących ochrony zabytków i opieki nad zabytkami stwierdziła, że zespół jest zachowany i czytelny, budynki są w dobrym stanie technicznych, zabezpieczone przed wodą opadową (k.101).

Organy podatkowe w sposób ogólny odniosły się do stanowiska skarżących, którzy powołali się na pismo "[...]" Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków uznając, że zostało ono sporządzone w 2014 r., a w związku z tym nie może wpłynąć na rozstrzygniecie w niniejszej sprawie. Organ podatkowy nie odniósł się do sprzeczności w zgromadzonym materiale dowodowym, przyjmując za pismami Miejskiego Konserwatora Zabytków, iż skarżący uchybili obowiązkowi w zakresie uzyskania stosownych pozwoleń urzędu konserwatorskiego na prowadzenie prac w zabytku, bowiem w latach 2008 - 2010 podatnicy dokonali w obiektach zabytkowych licznych prac budowlanych bez wymaganego zezwolenia. Organ nie ustalił przy tym, czy skarżącym nakazano przywrócenie zabytku do poprzedniego stanu i uporządkowanie terenu, czy za przeprowadzone roboty budowlane bez zezwolenia skarżący ponieśli sankcje przewidziane w ustawie o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Ustawodawca w rozdziale 11 ww. aktu ustanowił bowiem przepisy karne, przewidujące sankcje karne za niezgodne z ustawą czyny. Między innymi, zgodnie z art. 117 ww. ustawy, kto bez pozwolenia albo wbrew warunkom pozwolenia prowadzi prace konserwatorskie, restauratorskie, roboty budowlane, badania konserwatorskie lub architektoniczne przy zabytku wpisanym do rejestru lub roboty budowlane w jego otoczeniu albo badania archeologiczne, podlega karze grzywny.

W aktach sprawy brak jest dowodów wskazujących na ukaranie skarżących w związku z prowadzonymi przez nich pracami budowlanymi bez wymaganego zezwolenia. W niniejszej sprawie organy obu instancji ustalając stan faktyczny oparły się tylko na pismach Miejskiego Konserwatora Zabytków w których stwierdzono, że stan ww. budynków jest niedostateczny i wymagający przeprowadzenia kompleksowych prac remontowy. Tymczasem z pism Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 1 lipca 2014r. i 4 listopada 2014 r., wynika, że działania skarżących nie naruszają przepisów ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, zaś prowadzony zakres prac gwarantuje zachowanie w stanie niepogorszonym poszczególnych budynków wchodzących w skład zespołu. Nie ustalono także jakie okoliczności wpłynęły na zmianę stanowiska organu ochrony zabytków – czy zaakceptowano dokonane przez skarżących - bez stosownych zezwoleń - prace, czy też skarżący doprowadzili zabytek do stanu poprzedniego, a jeżeli tak, to kiedy to uczynili. W przypadku zaakceptowania przez organy ochrony zabytków dokonanych przez skarżących w latach wcześniejszych prac, rozważyć należałoby, czy wobec powyższego zabytkowy zespół był utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

W rozpoznanej sprawie najistotniejszą kwestią jest ustalenie, czy skarżący mogli skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.. Bez dokładnego i jednoznacznego wyjaśnienia tej okoliczności, przy przeciwnych twierdzeniach skarżących, do których się nie odniesiono, organy nie mogą poprzestać wyłącznie na oparciu swojego stanowiska na treści pism Miejskiego Konserwatora Zabytków. Zgodnie z art. 180 §1 O.p., w toku postępowania organy podatkowe powinny dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W art. 181 O.p. wymieniono przykładowe środki dowodowe, w tym księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Do wszystkich dowodów i twierdzeń strony organ winien się odnieść i wskazać dlaczego jednym daje wiarę, a innymi wiarygodności odmawia. W związku z powyższym, Sąd uznał że doszło do naruszenia zasady prawdy materialnej, gdyż organ nie zebrał i nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.).

Nadto naruszono zasadę swobodnej oceny dowodów, wyrażoną w art. 191 O.p. Zgodnie z powołanym przepisem, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Na podstawie całego zebranego materiału dowodowego organ musi ocenić czy dana okoliczność została udowodniona. Oceny tej nie dokonuje "wybiórczo", na podstawie poszczególnych dowodów, a jedynie oceniając wszystkie dowody łącznie. Innymi słowy organ obowiązany jest rozpatrzyć nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności, ustosunkowując się do istotnych różnic w zebranych dowodach. W rozpoznanej sprawie, poprzez pominięcie twierdzeń skarżących, że zabytek był utrzymywany zgodnie z przepisami o ochronie zbytków, ocenę uznać należy za dowolną.

Stwierdzone naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy bowiem tylko prawidłowo ustalony stan faktyczny może być podstawą prawidłowego zastosowania prawa materialnego.

Reasumując, decyzja organu odwoławczego w niniejszej sprawie została wydana z naruszeniem zasad postępowania podatkowego, w szczególności art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. i jako taka musiała zostać uchylona na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy zobowiązany jest uwzględnić powyższe uwagi dotyczące ustalenia stanu faktycznego w zakresie możliwości skorzystania przez skarżących ze zwolnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.. Organ zobowiązany zatem będzie do uzupełnienia materiału dowodowego, w szczególności do przeprowadzenia dowodów i ustalenia, co doprowadziło do zmiany stanowiska organu ochrony zabytków i stwierdzenia, że opisany zabytek jest utrzymywany w dobrym stanie technicznym i odpowiednio zabezpieczony oraz czy wydana została decyzja w trybie art. 45 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami i czy skarżący ponieśli sankcje w związku z wykonywaniem prac budowlanych bez pozwolenia.

Zakres, w jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu określony został na podstawie art.152 p.p.s.a. Sąd nie orzekł w przedmiocie kosztów postępowania sądowego, gdyż skarżący nie zgłosili wniosku o przyznanie należnych kosztów.