Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 837/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-06-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 239a, art. 239b par. 1 pkt 1 i 2, art. 239b par. 2 i par. 3, art. 212
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 141 par. 4, art. 134 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA (del.) Jan Grzęda (sprawozdawca), Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 13 czerwca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. O. i G. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 434/10 w sprawie ze skargi W. O. i G. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 10 lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. O. i G. O. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w L., postanowieniem z dnia 10 lutego 2010 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia 15 grudnia 2009 r. nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia 15 grudnia 2009 r. określającą W. i G. O. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001 w wysokości 546.303 zł.

Jako podstawę prawną nadania rygoru natychmiastowej wykonalności wskazano w uzasadnieniu postanowienia organu odwoławczego art. 239a oraz art. 239b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 8, poz. 60 ze zm.) zw. dalej Op.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że w przypadku skarżących spełniona jest przesłanka nadania decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności wynikająca z art. 239b § 1 Op. Stwierdził bowiem, iż organ pierwszej instancji wykazał, że podatnicy posiadają zaległości nie tylko podatkowe i udowodnił, iż toczy się wobec podatników kilka postępowań egzekucyjnych, w których wierzycielami są: Urząd Skarbowy; Urząd Miasta R.; [...] Urząd Wojewódzki w K.; Urząd Gminy w G.; Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w T. Wedle organu odwoławczego dokonana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. analiza sytuacji majątkowej podatników oraz uzyskiwane dochody w latach 2007 - 2008 wskazuje, iż podatnicy nie posiadają majątku o wartości odpowiadającej wynikającej z decyzji z dnia 15 grudnia 2009 r. wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Wobec powyższego organ pierwszej instancji zasadnie uznał również wystąpienie przesłanek z art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w L. ustalił, że dotychczas prowadzone postępowania egzekucyjne doprowadziły do wyegzekwowania należności w wysokości 3.998,89 zł, a zatem prawdopodobnym jest, iż zobowiązanie wynikające z tej decyzji nie zostanie wykonane. Opierając się na ustaleniach Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. oraz na dokumentach wskazanych w zaskarżonym postanowieniu, Dyrektor Izby Skarbowej w L. stwierdził, iż wobec wystąpienia przesłanek określonych w art. 239b § 1 pkt 1 i 2 ordynacji podatkowej oraz wypełnienia dyspozycji art. 239b § 2, zastosowanie przepisu art. 239a Ordynacji podatkowej znajduje w pełni uzasadnienie.

Skarżący nie zgodzili się z ostatecznym postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej i w skardze na to postanowienie wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wnieśli o jego uchylenie oraz o wstrzymanie realizacji rygoru natychmiastowej wykonalności nadanego decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia 15 grudnia 2009 r. Postanowieniu temu zarzucili naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 70 § 1 oraz art. 70 § 4 i art. 239a Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm., obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270)

Za nietrafny uznał WSA w pierwszej kolejności zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia 15 grudnia 2009 r. Wedle sądu pierwszej instancji, kontrolując postępowanie w zakresie nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, Sąd nie jest uprawniony do analizowania kwestii związanych z prawidłowością przerwania terminu przedawnienia zobowiązania. Przedmiotem analizy było postanowienie nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzji oraz utrzymujące je w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 10 lutego 2010 r. Rozważania dotyczące ewentualnego przedawnienia zobowiązania podatkowego wykraczałyby - zdaniem sądu - poza ramy rozpoznawanej sprawy.

Z kolei stosownie do przepisów art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 i § 3 Op. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, a organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nadawany jest przez organ podatkowy pierwszej instancji w drodze postanowienia.

WSA uznał, że organ odwoławczy uprawdopodobnił przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej, a mianowicie okoliczność prowadzenia wobec skarżących innych postępowań egzekucyjnych dotyczących należności pieniężnych oraz brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Tak wskazane przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności tej decyzji, w ocenie Sądu, zaistniały w niniejszej sprawie.

Z załączonych akt administracyjnych w zakresie pierwszej z przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia 15 grudnia 2009r. wynika, iż wobec skarżących toczą się liczne postępowania egzekucyjne w stosunku do obowiązków o charakterze pieniężnym, w których wierzycielem jest nie tylko Urząd Skarbowy w R., ale i inni wierzyciele, będący podmiotami publicznym, tj. Urząd Miasta R., S. Urząd Wojewódzki w K., Urząd Gminy w Grabicy, ZUS Oddział w T. Przedmiotem zaległości są zarówno zobowiązania z tytułu zaliczek na podatek dochodowy dla pracowników skarżących, składek na ubezpieczenie społeczne, jak i podatku od towarów i usług, a zaległości te dotyczą należności za różne okresy w przedziale czasowym 2001 – 2009. Sąd uznał, że egzekucja należności okazała się, co wynika z protokołów o stanie majątku skarżących i wniosku o wpis hipoteki przymusowej, nieskuteczna z uwagi na sytuację majątkową skarżących nie rokującą spłaty tak znacznych należności. W wyniku postępowania egzekucyjnego udało się wyegzekwować jedynie należność w wysokości 3.998,89 zł.

Wątpliwości sądu nie budziło również istnienie drugiej z przesłanek stanowiących podstawę podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Z analizy sytuacji majątkowej i dochodowej skarżących wynika bowiem, iż skarżąca nie pracuje zawodowo, nie pobiera żadnych zasiłków, utrzymuje się z najmu hali oraz renty syna, zaś skarżący od 2007 r. przebywa w areszcie śledczym, w 2008r. starał się o rentę, posiada samochód osobowy rok produkcji 1997r. (zajęty przez komornika, niespłacony kredyt), oboje mieszkają w trzyizbowym domu drewnianym o pow. ok. 55 m2 (według wniosku o przyznanie prawa pomocy ok.80 m2), wraz z dwójką dzieci, synem w wieku 21 (nieuczącym się) i synem w wieku 23 lat (zatrudnionym na stacji benzynowej), wyposażenie mieszkania jest standardowe, wartościowych nieruchomości nie posiadają, skarżąca jest współwłaścicielką stacji benzynowej (nieczynnej od dłuższego czasu). Osiągany przez skarżących dochód ledwie wystarcza na utrzymanie rodziny. W zeznaniu za 2007r. skarżący wskazali dochód do opodatkowania w wysokości 21.811,95 zł, w 2008r. zaś – w wysokości 12.082,60 zł. Powyższe dane uzasadniają - w ocenie WSA - sformułowaną przez organy podatkowe tezę, wedle której stan majątkowy skarżących oraz uzyskiwane dochody w latach 2007 – 2008 wskazują, iż zaległość podatkowa w wysokości 546.303,00 zł, wynikająca z decyzji z dnia 15 grudnia 2009r. (a więc w wysokości rażąco wyższej niż osiągane dochody), nie zostanie uregulowana. Nie bez znaczenia jest też i to, że sytuacja materialna i dochodowa skarżących od 2008r. do daty wniesienia skargi do sądu administracyjnego nie uległa takiej poprawie by można było stwierdzić, iż skarżący są w stanie wykonać decyzję, co z kolei skutkowałby zmianą oceny tych okoliczności przez organ podatkowy. Jak bowiem wynika z wniosku skarżących o przyznanie prawa pomocy z dnia 22 grudnia 2009r. skarżąca wprawdzie pobiera obecnie rentę w wysokości 591,34 zł, za to jej syn P. T. został pozbawiony renty, która stanowiła poprzednio źródło utrzymania rodziny skarżących, a skarżący od dnia 7 czerwca 2009r. przebywa w areszcie śledczym i jest przewlekle chory, co tylko obciąża dochody rodziny.

WSA podzielił również wyrażony przez organy podatkowe pogląd, że rygor natychmiastowej wykonalności może być nadawany przez organ podatkowy pierwszej instancji od chwili wydania tego rozstrzygnięcia, od tego bowiem momentu wyrażony zostaje procesowy akt woli organu podatkowego w indywidualnej sprawie podatkowej. Tym samym nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w tym samym dniu, w którym została ona wydana, jest zgodna z obowiązującymi przepisami prawa. Zauważyć również wypada, iż postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie było nadane przed doręczeniem tejże decyzji, a zostało doręczone równocześnie z tą decyzją, co należy uznać za prawnie dopuszczalne.

Skarżący wnieśli skargę kasacyjną od wyroku WSA i wnosząc o jego uchylenie, zarzucili:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" poprzez nieuwzględnienie skargi w wyniku pominięcia przez Sąd, naruszenia przepisów postępowania jakich dopuściły się organy podatkowe tj. naruszenie art. 120 i 121 § 1 Ordynacji podatkowej, (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.), co nastąpiło w wyniku naruszenia niżej wymienionych przepisów prawa podatkowego:

- art. 239 a Ordynacji podatkowej, poprzez nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji której nie doręczono stronie, a tym samym decyzji nieistniejącej jeszcze w obrocie prawnym;

- art. 33 "d" § 2 Op. poprzez ograniczenie praw strony do złożenia wniosku o przyjęcie zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji;

- art. 145 § 1 § 1 Op. poprzez doręczenie, wydanego w wyniku odrębnego postępowania, postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności pełnomocnikowi strony umocowanemu do prowadzenia spraw strony w postępowaniu podatkowym dotyczącym określenia stronie należnego zobowiązania, zamiast dostarczenia ww. postanowienia stronie. a tym samym pominięcie przez Sąd faktu, że przedmiotowe postanowienie z ww. przyczyny nie weszło do obrotu prawnego i nie może wywoływać żadnych skutków;

- art. 70 § 1 w związku z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej zobowiązania podatkowe, które uległy przedawnieniu;

- art. 70 § 4 w związku z art. 1 a pkt 12 lit a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz. U. z 2002r. nr 110poz. 968 zpóźn. zm.), poprzez uznanie i przyjęcie przez organy, że czynność egzekucyjna w postaci zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego w banku (dokonana na podstawie decyzji wycofanej z obrotu prawnego), stanowi wymieniony w ww. przepisach środek egzekucyjny skutecznie przerywający bieg terminu przedawnienia. Rozstrzygnięcia powyższego nie poparto żadnym obowiązującym przepisem prawa lub stosowną interpretacją przepisów, która jakoby miała zastosowanie w sprawie;

2. art. 134 § 1 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez;

uznanie, że w przedmiotowym postępowaniu Sąd nie jest uprawniony do analizowania kwestii związanych z prawidłowością przerwania terminu przedawnienia zobowiązania;

niedostrzeżenie braku pełnomocnictwa w ewentualnym odrębnym postępowaniu administracyjnym dotyczącym nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności i tym samym faktu niewłaściwego reprezentowania strony w przedmiotowym postępowaniu;

- błędne przyjęcie, że Sąd jest związany granicami skargi i zarzutami strony oraz przedmiotem postępowania administracyjnego, które jest węższe od przedmiotu sprawy rozpatrywanej przez Sąd;

3. art. 141 § 4 ww. ustawy poprzez nieodniesienie się w wyroku Sądu do zarzutów skargi dotyczących:

- braku podstaw do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieistniejącej jeszcze w obrocie prawnym;

- braku ostatecznego rozstrzygnięcia co do dalszej wymagalności zobowiązań podatkowych objętych decyzją której w niniejszym postępowaniu nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

Dyrektor Izby Skarbowej w L. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Podtrzymał swoje stanowisko w sprawie, podkreślając, że dopuszczalne jest doręczenie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności równocześnie z decyzją wymiarową, co wynika z zasady związania decyzją od chwili jej wydania (art. 212 Ordynacji podatkowej).

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi odpowiada prawu, zatem skarga kasacyjna na podstawie art. 184 p.p.s.a. podlega oddaleniu.

Autor skargi kasacyjnej oparł ją na podstawie kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jednocześnie podnosząc, że rygor natychmiastowej wykonalności nadano decyzji ostatecznej w sytuacji przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 w zw. z art. 208 § 1 ordynacji podatkowej i art. 70 § 4 w zw. z art. 1a pkt 12 lit. a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji), który jest zarzutem prawa materialnego.Zarzut ten powiązany został z zarzutem naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. – tj. braku ostatecznego rozstrzygnięcia co do dalszej wymagalności zobowiązań podatkowych objętych decyzją, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności.Zarzut ten jest chybiony. Art. 141 § 4 p.p.s.a. naruszyć można wówczas, gdy uzasadnienie wyroku nie pozwala jednocześnie ustalić, jakimi przesłankami kierował się Sąd pierwszej instancji wydając zaskarżony wyrok. Musiałby to być taki brak, który uniemożliwia kasacyjną kontrolę wyroku lub brak uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć Sądu albo gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia (vide wyroki NSA: z 26 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 366/08, z 8 października 2009 r., sygn. akt II FSK 784/08). Zgodnie z uchwałą składu siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r. sygn. akt II FPS 8/09 art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną, jeżeli uzasadnienie wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska, co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. W tej sprawie nie wystąpiła żadna z opisanych wyżej sytuacji. Sąd pierwszej instancji odniósł się w swoim uzasadnieniu do zagadnienia przedawnienia. Odmienna ocena tego problemu, jakiej dokonuje autor skargi kasacyjnej, nie uzasadnia wniosku, że nastąpiło istotnie naruszenie powołanych wyżej przepisów dotyczących przedawnienia (i uzasadnienia wyroku w tym zakresie) mogące prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku. Sąd pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że w tym postępowaniu nie może rozstrzygnąć kwestii dalszej wymagalności zobowiązań podatkowych.

Rygor natychmiastowej wykonalności nadany został decyzji z 15 grudnia 2009 r. na podstawie art. 239a i art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 239b § 2 i § 3 ordynacji podatkowej. Decyzji nieostatecznej można nadać rygor natychmiastowej wykonalności, jeżeli są spełnione przesłanki fakultatywne wymienione w art. 239b § 1 ordynacji podatkowej. Przesłanki te mają charakter rozłączny, zatem zaistnienie którejkolwiek z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Zgodnie z § 2 art. 239b ordynacji podatkowej, przepis paragrafu poprzedzającego stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.Sąd pierwszej instancji prawidłowo ocenił działanie organu podatkowego co do ustalenia i analizy przesłanek prowadzących do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.Organ podatkowy wykazał, że posiada informacje dotyczące prowadzenia wobec skarżących licznych postępowań egzekucyjnych. Skarżący mają wiele zaległych zobowiązań pieniężnych, których nie płacili, co doprowadziło do wszczęcia postępowań egzekucyjnych przez wielu wierzycieli. WSA zasadnie także przyjął, że spełniona jest przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej. Organ podatkowy dokonał w tym zakresie obszernych ustaleń dotyczących majątku skarżących i ich możliwości zarobkowych. Poddając wnikliwej analizie zebrane dane słusznie stwierdził, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, który korzystałby z pierwszeństwa zaspokojenia.

Skarżący – w istocie – nie wskazali żadnych okoliczności, które dawałyby podstawę do stwierdzenia, że przesłanki określone w cytowanych wyżej przepisach nie zostały spełnione.

Organ podatkowy stosowną argumentacją uprawdopodobnił, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Sąd pierwszej instancji, dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia, prawidłowo uznał, że organy obydwu instancji wystarczająco uprawdopodobniły zaistnienie przesłanki z art. 239b § 2 ordynacji podatkowej.

Chybiony jest również zarzut dotyczący "zaistnienia" decyzji w obrocie prawnym.Jak wynika z potwierdzenia odbioru (k. 224 akt administracyjnych) decyzja określająca podatnikom zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001 i postanowienie o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności zostały doręczone skarżącym w tym samym terminie (dniu).Rygor natychmiastowej wykonalności nadawany jest postanowieniem wydawanym przez organ pierwszej instancji. Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nie może nastąpić przed doręczeniem decyzji określającej obowiązek podatkowy. Organ podatkowy nie mógłby wydać takiego postanowienia w stosunku do decyzji, którą sam nie byłby jeszcze związany. Z momentem doręczenia decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych decyzja zaistniała w obrocie prawnym.

Równocześne doręczenie postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie będzie stanowiło naruszenia art. 212 ordynacji podatkowej. Strona otrzymując decyzję nakładającą na nią obowiązek podatkowy i postanowienie w sprawie rygoru natychmiastowej wykonalności uzyskała pełne rozeznanie w swojej sytuacji i pełną możliwość obrony swoich praw co od obydwu rozstrzygnięć. Tutaj należy zwrócić uwagę na wyodrębnienie postępowania w zakresie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Postępowanie to powinno być prowadzone i zakończone niezależnie od postępowania odwoławczego. Stanowi ono jednak część postępowania podatkowego, co wynika także z systematyki przepisów ordynacji podatkowej. To postępowanie jest elementem wykonania decyzji w ramach postępowania podatkowego.Rozdział 16a ordynacji podatkowej, zatytułowany "Wykonanie decyzji", wprowadzony został nowelą z 2008 r. i mieści się w dziale IV – "Postępowanie podatkowe". Z tego wynika, że brak jest podstaw do uznania odrębności tego postępowania w stosunku do postępowania dotyczącego zobowiązania podatkowego. Jest to postępowanie wpadkowe, bezpośrednio związane z decyzją nakładającą obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Do reprezentowania strony w tym elemencie postępowania podatkowego nie można żądać odrębnego umocowania pełnomocnika, który został już ustanowiony w postępowaniu dotyczącym określenia zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy niebędąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Należy przyjąć, że wojewódzki sąd administracyjny sprawując kontrolę zaskarżonej decyzji uznał ją za prawidłową w całości oddalając skargę. Sąd kasacyjny omówił wyżej kwestię pełnomocnictwa i zakazu postępowania o nadanie klauzuli natychmiastowej wykonalności, odnosząc się tym samym do zagadnienia wynikającego z realizowania przez sąd pierwszej instancji przesłanki wynikającej z art. 134 § 1 p.p.s.a.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 i § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 209 p.p.s.a.