Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 340/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2013-02-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.1 a ust.1 pkt 3, art. 2 ust.1 pkt 1-3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędziowie Sędzia WSA Marta Wojciechowska (spr.) Sędzia WSA Marzena Łozowska Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Zamojska - Jaszczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 lutego 2013 r. sprawy ze skargi E. Ś., S. Ś. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 31 stycznia 2012 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 31 stycznia 2012r. nr SKO.I40/2014/2011/po Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu utrzymało w mocy decyzję Burmistrza N. z dnia 27 czerwca 2011r. ustalającą E. i S. Ś. (dalej skarżący) zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011r. w kwocie 6.782 zł.

Jak ustalono, w dniu 21.10.1999r. małżonkowie E. i S. Ś. nabyli od Gminy N. w drodze umów kupna - sprzedaży nieruchomość zlokalizowaną w N., przy ul. P. składającą się z działek: nr X obszaru 0,1499 ha, niezabudowaną, przeznaczoną pod budownictwo przemysłowe; nr Y obszaru 0,0737 ha, zabudowaną budynkiem biurowo-socjalnym, dwukondygnacyjnym, niepodpiwniczonym, o powierzchni użytkowej 503,89 m2 oraz nr Z obszaru 0,3393 ha, zabudowaną budynkiem barakowym, parterowym, niepodpiwniczonym, o konstrukcji drewnianej, o powierzchni użytkowej 412,45 m2.

Po wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego postanowieniem z dnia 22.03.2011r. Burmistrz N., decyzją z dnia 27 czerwca 2011r. Nr [...] ustalił E. i S. Ś. zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za 2011 r. w wysokości 6.782 zł.

Do opodatkowania przyjął: budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej 475,42 m2, budynki pozostałe (niewykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych) o pow. użytkowej 412,16 m2, grunty pozostałe o powierzchni 737 m2 (działka pod budynkiem mieszkalnym) oraz grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 4.892 m2. W uzasadnieniu organ I instancji szczegółowo opisał zgromadzony w aktach materiał dowodowy oraz podejmowane w toku postępowania czynności, zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zagadnień natury proceduralnej organ I instancji wyjaśnił przyczyny pozostawienia bez rozpatrzenia wniosków stron zgłoszonych w trybie art. 213 O.p. i stwierdził brak podstaw do zastosowania w sprawie art. 165 § 5 O.p. W dalszej kolejności wskazał, że podstawą wymiaru są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z tymi danymi organ I instancji przyjął, że na działce nr Y znajdują się dwa budynki mieszkalne, a na działce nr Z budynek niemieszkalny. Z kolei dane dotyczące gruntów wynikały bezpośrednio z ewidencji gruntów, gdzie działkę nr Y o powierzchni 0,0737 ha, oznaczono jako tereny mieszkaniowe (B), działkę nr X o powierzchni 0,1499 ha, oznaczono jak zurbanizowane tereny niezabudowane (Bp) a nr Z o powierzchni 0,3393 ha oznaczono jako inne tereny zabudowane (Bi). Z uwagi na rozbieżne informacje dotyczące powierzchni użytkowej budynków podatników Burmistrz przyjął dane wynikające z protokołu kontroli przeprowadzonej u podatników w dniu 17.07.2003r., których prawidłowości uczestniczący w oględzinach S. Ś. nie kwestionował, a przy tym pomiary powierzchni budynków wykonywane były zgodnie z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Jednocześnie zaznaczył, iż z materiału dowodowego wynika, że małżonkowie Ś. nie występowali o pozwolenie na przebudowę budynków lub ich części, co pozwala na przyjęcie ustaleń dokonanych w trakcie oględzin w 2003r. w zakresie powierzchni użytkowej budynków za podstawę opodatkowania tych budynków w 2011r. W oparciu o powyższe organ I instancji stwierdził, iż posiadane przez małżonków Ś. budynki mieszkalne o pow. użytkowej 475,42 m2 należało opodatkować stawką podatku określoną w § 1 pkt 2 lit. a uchwały Rady Miejskiej w N. z dnia 1 grudnia 2010r. nr 1/5/10 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz. Urzęd. Woj. Opolskiego z 2010r., Nr 149, poz. 1784 ze zm.) - wynoszącą 0,66 zł za 1 m2 Jednocześnie, w oparciu o informacje Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w N. dotyczące budynku barakowego położonego na działce nr Z organ uznał, iż budynek ten ze względów technicznych nie może być wykorzystywany w działalności gospodarczej, wobec czego należało do jego opodatkowania zastosować stawkę jak dla budynków pozostałych, wynoszącą 6,00 zł za 1 m2.

Odnosząc się do opodatkowania gruntów organ I instancji podał, że zgodnie z danymi wynikającymi z ewidencji gruntów (wypisy z rejestru) działka nr Y została uznana za grunt pod budynkiem mieszkalnym, natomiast działki gruntu nr X i Z uznano jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w związku z tym, iż znajdują się one w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (S. Ś.). Odnosząc się natomiast do wyjaśnień podatnika, iż działka gruntu nr X nie jest wykorzystywana do żadnej działalności, gdyż nie posiada ona uzbrojenia oraz dostępu do drogi publicznej stwierdził, że okoliczności te nie mają wpływu na wysokość naliczonego podatku.

Od powyższej decyzji E. i S. Ś. wnieśli odwołanie, w którym zarzucili naruszenie art. 165 § 5 O.p., art. 121 w zw. z art. 124 O.p., art. 120 O.p., art. 31 i art. 32 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji RP art. 31 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Zdaniem skarżących, wszczynając postępowanie organ I instancji działał bez podstawy i z naruszeniem prawa, gdyż sprzeciwiał się temu art. 165 § 5 O.p. Nadto organ zaniechał udzielenia odpowiedzi na złożone wnioski z dnia 08.04.2011r., 14.05.2011r. i 16.05.2011r., naruszając tym samym art. 121 w zw. z art. 124 O.p. Jednocześnie, zdaniem skarżących, wydanie decyzji było przedwczesne, gdyż nie zakończyło się postępowanie zażaleniowe dot. postanowienia z dnia 23 maja 2011r. Z kolei przez niewydanie w terminie ustawowym decyzji wymiarowej, uniemożliwiono podatnikom płacenie corocznego podatku od nieruchomości w ratach kwartalnych, co stanowiło naruszenie art. 31 i 32 Konstytucji. Kwestionując naliczony podatek skarżący zarzucili błędne uznanie, że przedmioty opodatkowania są związane z działalnością przedsiębiorcy, podczas gdy w świetle art. 31 K.r.o. należały one do majątku wspólnego małżonków. Podnieśli również, że budynek pozostały "barak" nie powinien podlegać opodatkowaniu z uwagi na jego zły stan techniczny, uniemożliwiający jego użytkowanie. Natomiast grunty działki nr X nie powinny podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 65 ust. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, gdyż nie ma ona dostępu do drogi publicznej i nie została ustanowiona służebność drogi koniecznej, brak jest także infrastruktury technicznej.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu, rozpatrując ponownie sprawę w ramach postępowania odwoławczego nie znalazło podstaw do uwzględnienia odwołania i utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ, po przytoczeniu przepisów stanowiących materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia, tj: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 4, art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r., nr 121 poz. 844 ze zm.) dalej jako: [u.p.o.l.], w brzmieniu obowiązującym w 2011r. – stwierdził, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynków, budowli bądź gruntów (z wyjątkami przewidzianymi w ustawie), chociażby był on tylko jednym ze współwłaścicieli przedmiotów opodatkowania, skutkuje uznaniem ich za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Bez znaczenia przy tym pozostaje okoliczność, czy któryś z posiadanych przez przedsiębiorcę obiektów jest w danym momencie faktycznie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. W definicji tej nie ma bowiem warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę. Zdaniem organu, stanowisko to znajduje potwierdzenie w ugruntowanych już poglądach doktryny i orzecznictwie sądów administracyjnych, których przykłady przytoczono w uzasadnieniu decyzji. Nie mają natomiast znaczenia takie okoliczności jak: cel nabycia nieruchomości, pochodzenie funduszy, za które następuje nabycie, czy też sposób jej wykorzystywania. Nieistotne jest, czy nieruchomości będące w posiadaniu przedsiębiorcy wchodzą w skład jego przedsiębiorstwa rozumianego jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Wszystkie nieruchomości (za wyjątkiem budynków mieszkalnych i zajętych pod nie gruntów oraz gruntów pod jeziorami i zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrownie wodne), podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, zgodnie z wyżej powołanym przepisem, winny być traktowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powyższa zasada ma zastosowanie także w sytuacji, gdy przedsiębiorcą pozostaje tylko jeden ze współwłaścicieli nieruchomości. Dowodzi tego stanowisko prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyroki WSA w Rzeszowie z dnia 24.09.2010r. sygn. akt I SA/Rz 401/10, WSA w Opolu z dnia 22.10.2010r. sygn. akt I SA/Op 237/10), zgodnie z którym nie budzi wątpliwości, że osoba fizyczna będąca współwłaścicielem nieruchomości wraz z przedsiębiorcą lub innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą obowiązana jest opłacać podatek od nieruchomości według podwyższonych stawek, obowiązujących dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Organ odwoławczy wskazał następnie, iż małżonkowie Ś. w okresie objętym zaskarżoną decyzją byli posiadaczami nieruchomości położonych w N. przy ul. Piłsudskiego (działki nr Y, X i Z). Bezspornym jest, że nieruchomości te były w posiadaniu przedsiębiorcy, bowiem, jak wynika z akt sprawy, S. Ś. jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą od 15.06.1994r. pod firmą "A" Zakład Techniki Sanitarnej, Grzewczej, Gazowej, Wentylacji i Klimatyzacji. W świetle brzmienia wyżej cytowanego art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., dla opodatkowania nieruchomości stawką przewidzianą dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie ma znaczenia miejsce wykonywania tej działalności oraz to, czy dana nieruchomość została zakupiona przez podatników na cele prowadzonej przez S. Ś. działalności gospodarczej. Nieistotne jest również, iż jeden ze współwłaścicieli opodatkowanych zaskarżoną decyzją nieruchomości nie prowadzi działalności gospodarczej oraz objęcie nieruchomości wspólnością majątkową małżonków. Natomiast w myśl omawianego przepisu, istotną okolicznością mającą wpływ na sposób opodatkowania nieruchomości będących w posiadaniu przedsiębiorcy, jest charakter przedmiotowych nieruchomości. Zatem w pierwszej kolejności należało ocenić, czy posiadane przez podatników nieruchomości mają charakter mieszkalny.

W ocenie organu, o klasyfikacji gruntów i budynków dla celów podatkowych decyduje wpis w ewidencji gruntów i budynków, co wynika z art. 21 ustawy z dnia 17.05.1989r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005r. Nr 240 poz. 2027 ze zm.) i stanowisko to jest ugruntowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Organ stwierdził, że w 2011r. zarówno grunty jak i budynki małżonków Ś. były ujawnione w stosownych ewidencjach. Z dniem 19.12.2005r. Starosta N. założył ewidencję budynków i lokali dla obrębu ewidencyjnego miasta N.. Z ewidencji tej wynika, że budynki zlokalizowane na działce nr Y w N. mają charakter mieszkalny, a budynek położony na działce nr Z w N. ma charakter niemieszkalny. Kolegium zgodziło się z organem I instancji, że z uwagi na rozbieżne dane wynikające z materiału dowodowego odnośnie powierzchni użytkowych budynków, należało przyjąć dane wynikające z ustaleń kontroli, potwierdzonej stosownym protokołem, przeprowadzonej przez organ I instancji w dniu 17.07.2003r. Z protokołu kontroli wynika, że pomiary powierzchni użytkowej budynków były wykonywane zgodnie z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w obecności S. Ś., który wówczas nie zgłaszał żadnych zastrzeżeń co do podjętych ustaleń. Jednocześnie z oświadczeń podatników oraz informacji organu budowlanego wynikało, że w budynkach tych nie prowadzono żadnych prac budowlanych, zatem przyjęto, że powierzchnie użytkowe tych budynków od czasu ich pomiaru w 2003r. do 2011r. nie uległy zmianie.

W rezultacie organ odwoławczy uznał, iż należące do małżonków Ś. budynki mieszkalne o pow. użytkowej 475,42 m2 prawidłowo zostały opodatkowane stawką podatku od nieruchomości wynoszącą 0,66 zł za 1 m2, zgodnie z § 1 pkt 2 lit. a uchwały Rady Miejskiej w N..

Kolegium zaaprobowało także ustalenia organu I instancji w zakresie opodatkowania budynku niemieszkalnego o pow. 412,16 m2 (baraku) i przyjęcia, że nie jest on wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Z materiału zgromadzonego w sprawie wynikało bowiem, że zły stan techniczny budynku barakowego został potwierdzony pismem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego (PINB) z dnia 20.03.2007r., nr [...], który wskazał, że budynek nie jest użytkowany i nadaje się do kapitalnego remontu, co wyklucza jakiegokolwiek użytkowanie go. Z pisma tego wynikało ponadto, iż współwłaściciele budynku nie zgłaszali organowi nadzoru budowlanego zamiaru prowadzenia prac remontowych przedmiotowego obiektu. Także dalsze pisma PINB potwierdzają, iż nie były zgłaszane prace dotyczące ww. budynku. Zasadnie zatem, zdaniem Kolegium, w świetle art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. organ I instancji zastosował stawkę podatku przewidzianą dla budynków pozostałych wynikającej z § 1 pkt 2 lit. e ww. uchwały (6,00 zł za 1 m2).

Organ odwoławczy nie podzielił przy tym zarzutów odwołania, że omawiany budynek niemieszkalny nie powinien w ogóle zostać opodatkowany. Podkreślił, iż podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, a zobowiązanie z tego tytułu powstaje w związku z posiadaniem określonej nieruchomości, niezależnie od jej stanu, czy też faktu, sposobu, bądź intensywności wykorzystywania. W świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., przedmiotem opodatkowania jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Ten z kolei podlega opodatkowaniu także wtedy, gdy nie jest użytkowany.

W kwestii opodatkowania gruntów Kolegium, powołując się na wypis z ewidencji gruntów i budynków, wskazało, że małżonkowie Ś. są współwłaścicielami gruntów o powierzchni 737 m2 (działka nr Y), stanowiącej tereny mieszkaniowe (B). Grunt ten, jako związany z budynkiem mieszkalnym, oznaczony w ewidencji gruntów, jako tereny mieszkaniowe, dla celów podatkowych ma charakter mieszkalny, w związku z czym podlegał opodatkowaniu, jako grunty pozostałe, stawką podatku od nieruchomości w wysokości 0,31 zł za 1 m2, zgodnie z § 1 pkt 1 lit. c wymienionej wcześniej uchwały. Natomiast grunty działki nr X o powierzchni 0,1499 ha, stanowiącej zurbanizowane tereny niezabudowane (Bp) oraz działki nr Z o powierzchni 0,3393 ha, stanowiącej inne tereny zabudowane (Bi), którym nie można przypisać charakteru mieszkalnego, a które pozostają w posiadaniu przedsiębiorcy, podlegały opodatkowaniu stawką w wysokości 0,77 zł za 1 m2, po myśli § 1 pkt 1 lit. a cyt. uchwały.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ nie zgodził się ze stanowiskiem, że działka nr Z powinna być opodatkowana stawką podatkową przewidzianą dla gruntów pozostałych. Stwierdził, że działka ta bezspornie pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy, nie jest kwalifikowana jako tereny mieszkaniowe i jako niezabudowana budynkiem mieszkalnym nie jest związana z tego rodzaju budynkiem. Stąd zastosowanie ma w tym wypadku stawka podatku od nieruchomości przewidziana dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Kolegium nie podzieliło też zarzutu, iż działka nr X nie powinna podlegać opodatkowaniu z uwagi na treść art. 65 ust. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Wyjaśnił, iż przepis ten, wbrew poglądom stron, nie znajduje zastosowania w sprawie, bowiem dotyczy odrębnej kwestii pozostającej poza przedmiotem sprawy tj. związanej z odstąpieniem od pobierania opłat związanych z użytkowaniem wieczystym gruntu. Również kwestie dotyczące braku dostępu działki nr X do drogi publicznej, braku ustanowienia służebności drogi koniecznej, a także braku infrastruktury publicznej, zdaniem organu, nie miały wpływu na rozstrzygnięcie. Organ wyjaśnił, że przez względy techniczne, o których mowa jest w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. należy - w odniesieniu do gruntów - rozumieć w szczególności specyficzne warunki geologiczne, uniemożliwiające ich wykorzystanie do prowadzenia działalności gospodarczej do czasu przeprowadzenia kosztownych prac ziemnych, bądź zmiany przeznaczenia gruntów, skażenie chemiczne, radioaktywne lub bakteriologiczne gruntu, które uniemożliwia jego użytkowanie. Podnoszona zatem przez strony okoliczność braku dostępu do drogi publicznej nie stanowi przeszkody w rozumieniu względów technicznych, gdyż ma ona charakter prawny, a nie techniczny i pozostaje bez wpływu na kwalifikację tego gruntu dla potrzeb podatku od nieruchomości. Nadto organ wskazał, iż działka gruntu nr X jest położona w zasięgu sieci uzbrojenia terenu w wodę, kanalizację i energię elektryczną, co potwierdza znajdujący się w aktach operat szacunkowy rzeczoznawcy z dnia 11 maja 1999r. Przeczy to twierdzeniom strony, iż brak infrastruktury na tej konkretnej działce uniemożliwia jej wykorzystywanie ze względów technicznych.

W dalszej treści uzasadnienia organ szczegółowo odniósł się do zarzutów dotyczących naruszenia procedury postępowania, uznając je za chybione. W opinii Kolegium słusznie organ I instancji uznał, iż w sprawie nie zachodził wyjątek zezwalający, stosownie do art. 165 § 5 O.p., na odstąpienie od wydania i doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania. Wynikało to z faktu, że w sprawie za okres poprzedni, a to 2010r., nie nastąpiło wcześniejsze ustalenie zobowiązania podatkowego. Natomiast art. 165 § 5 O.p. wprowadza uproszczony tryb orzekania w sprawach wymiarowych, stanowiący odstępstwo od zasad ogólnych postępowania podatkowego i w związku z tym może mieć miejsce tylko w sytuacji corocznego dokonywania wymiaru podatku w sprawach o bezspornie ustalonym stanie faktycznym, niewymagających przeprowadzenia postępowania dowodowego. Taka sytuacja nie ma miejsca w sprawie. Strony nie zgodziły się z wysokością ustalonego zobowiązania podatkowego za rok 2008. Nadto informacje o nieruchomościach złożone przez podatników, nie zostały przyjęte jako podstawa ustalenia podatku (art. 21 § 5 O.p.), co obligowało organ I instancji do przeprowadzenia postępowania dowodowego. Prawidłowo zatem wszczęto postępowanie w sprawie zgodnie z art. 165 § 2 i § 4 O.p., bowiem tylko w ramach takiego postępowania, prowadzonego z udziałem stron, możliwe było ustalenie stanu faktycznego sprawy. Organ nie zgodził się także z zarzutem naruszenia art. 31 i art. 32 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji RP wobec niewydania w terminie ustawowym decyzji wymiarowej i uniemożliwienia podatnikom płacenia corocznego podatku od nieruchomości w ratach kwartalnych. Wskazał, iż zgodnie z art. 6 ust. 7 u.p.o.l. podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Przywołana ustawa nie wskazuje natomiast terminu, w jakim decyzja ustalająca podatek od nieruchomości winna być wydana, zatem zastosowanie ma ogólna reguła określona w art. 21 § 1 pkt 2 O.p., w myśl którego zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Przy czym decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania musi zostać doręczona w terminie określonym w art. 68 § 1 O.p., jak miało to miejsce w rozpoznawanej sprawie. Za bezzasadny uznano również zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 121 § 1 i § 2 O.p. obligujący do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Wskazano, iż Burmistrz N. postanowieniem z dnia 23.05.2011r. pozostawił bez rozpatrzenia wnioski stron w sprawie żądań uzupełnienia i sprostowania postanowienia z dnia 22.03.2011r., prawa do wniesienia zażalenia lub skargi na to postanowienie oraz umorzenia "postanowienia", jako wydanego bez podstawy prawnej. Nadto osobnymi pismami z dnia 23.05.2011r. udzielił małżonkom Ś. obszernych wyjaśnień, co do poruszanych przez strony kwestii. Tym samym okoliczność, iż strony nie zgadzają się ze stanowiskiem organu I instancji, nie może przesądzać o naruszeniu zasady informowania stron. Nie zgodzono się także z zarzutem dotyczącym wydania decyzji pomimo wniesienia zażalenia na postanowienie Burmistrza N. z dnia 23.05.2011r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosków skarżących z dnia 8.04.2011r. o wyjaśnienie, uzupełnienie i sprostowanie postanowienia tego organu z dnia 22.03.2011r. oraz o umorzenie tego "postanowienia", jako wydanego bez podstawy prawnej. W ocenie Kolegium kwestie objęte tym postanowieniem, jako mające charakter formalny, nie miały znaczenia dla merytorycznego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy wymiarowej. Zatem pomimo zawisłości postępowania zażaleniowego, organ I instancji mógł wydać decyzję rozstrzygającą sprawę co do jej istoty.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu E. i S. Ś., domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości oraz uchylenia wszystkich decyzji i postanowień wydanych przez organ I i II instancji z powodu rażącego naruszenia prawa, wnieśli o ustalenie zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2011 na łączną kwotę 2.058,77 zł, według rozliczenia wskazanego w skardze. Nadto skarżący wnieśli o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz rozłożenie podatku od nieruchomości za 2011r. na raty płatnie kwartalnie zgodnie z ustawą. Alternatywnie skarżący domagali się stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej z powodu rażącego naruszenia prawa tj. nieprawidłowego zastosowania zasad ogólnych postępowania, działania na szkodę strony, sprzeczności między rozstrzygnięciem a przepisami prawa wymienionymi w skardze, powstanie skutków nie do pogodzenia z wymaganiami praworządności, dopuszczenia się obrazy art.121, 122 O.p. przez organy obu instancji, które skutki nieznajomości prawa przez podległych mu pracowników lub niedopełnienie przez nich obowiązku służbowych przerzucają na obywateli.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu skarżący zarzucili naruszenie prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy, w szczególności:

1. art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a), art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z treścią art. 365 § 1 k.p.c., art. 25 ust.1 pkt.2 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, art. 217 i art. 2 Konstytucji,

2. naruszenie prawa własności nieruchomości stanowiącą wspólność ustawową, majątek wspólny małżonków Ś. tj. art. 31 § 1 K.r.o. poprzez dowolne i błędne uznanie przez organy, że nieruchomości te są w posiadaniu przedsiębiorcy S. Ś., co wpłynęło na nieprawidłowe wyliczenie podatku od nieruchomości i jest niezgodne z dokumentami urzędowymi, aktami notarialnymi, wpisami do ksiąg wieczystych,

3. działanie na szkodę strony skarżącej z winy organu I instancji polegające na niewydaniu w terminie ustawowym decyzji podatkowej podatku od nieruchomości na rok 2011 zgodnie z przepisami prawa art.6 ust. 7 u.p.o.l. oraz pozbawienia zagwarantowanego w tej ustawie prawa strony do dokonywania płatności w ratach kwartalnych tj. do 15 marca ,15 maja, 15 września 15 listopada 2011r.

4. działania na szkodę strony skarżącej poprzez wszczęcie postępowania podatkowego bez podstawy prawnej tj. postanowieniem Burmistrza N. z dnia 22.03.2011r. obejmujące jednocześnie okres trzech lat podatkowych tj. 2009, 2010, 2011r. co jest rażącym naruszeniem art.120 O.p., i art.6 ust.7 u.o.p.o.l.

5. art. 121 O.p. i art.6 ust. 7 u.o.p.o.l. albowiem organy nie informowały strony o przyczynach nie wydania decyzji podatkowych na lata 2009, 2010 i 2011,

6. art. 165 § 5 O.p., albowiem organ wszczynając w dniu 22.03.2011r. postępowanie podatkowe - ustalenia podatku od nieruchomości za 2011r. powołał jako podstawę art. 165 § 2 i § 4 O.p., tym samym organ I instancji działał bez podstawy prawnej i z naruszeniem prawa bo z opóźnieniem co najmniej dwuletnim i z rażącym naruszeniem art. 6 ust.7u.o.p.o.l.

7. art. 121 w zw. z art. 124 O.p., gdyż nie udzielono odpowiedzi na wnioski stron z dnia 8 kwietnia 2011r, 14 maja 2011r, 16 maja 2011r.

8. art.120 O.p. z uwagi na wydanie przedmiotowej decyzji, mimo iż nie zakończyło się postępowanie zażaleniowe dot. postanowienia z dnia 23 maja 2011r.

9. art. 31 i art. 32 ust.1 i ust.2 Konstytucji RP, gdyż nie wydano w terminie ustawowym decyzji wymiarowej podatku za 2011 r. i uniemożliwiono podatnikom płacenie corocznego podatku od nieruchomości w ratach kwartalnych

Ponadto skarżący zarzucili, że nie wyjaśniono przyczyn opóźnienia pomiędzy wydaniem przez organ odwoławczy decyzji z dnia 31.01.2012 r., a doręczeniem jej dopiero w dniu 14.08.2012 r. tj. z opóźnieniem przeszło 6 miesięcy. Zakwestionowano także błędne ustalenie stanu faktycznego i uznanie sprawy za wyjaśnioną, przez co naruszenie art.122 i art.191 O.p.

W motywach uzasadnienia skarżący zarzucili organom błędne uznanie, że nieruchomości w N., zakupione od Gminy N. przez małżonków Ś., należące do ich majątku wspólnego i zakupione z dorobku małżonków, są w posiadaniu przedsiębiorcy S. Ś.. Wskazali, że S. Ś. jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej i ma siedzibę w B. przy ul. K. gdzie jest również zameldowany. Na podstawie art. 431 k.c. prowadzi działalność gospodarczą we własnym imieniu, a nie małżonków i nie posiada jako przedsiębiorca nieruchomości w N.. Także grunty i budynki w N. nie są majątkiem przedsiębiorstwa przedsiębiorcy S. Ś. i nie są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. S. Ś. nie jest posiadaczem, właścicielem czy współwłaścicielem nieruchomości w N. Nie występuje także w aktach notarialnych jako przedsiębiorca, gdyż są nimi małżonkowie E. i S. Ś. Na potwierdzenie powyższego skarżący wskazali akty notarialne oraz zapisy w księgach wieczystych przedmiotowych nieruchomości (tj. [...] ustanowiona dla działki nr Y, KW [...] dla działki nr X, KW[...] dla działki nr Z), a także zawiadomienia o ich założeniu.

Zdaniem skarżących, organy obu instancji przyjmując, iż małżonkowie Ś. wskazani zarówno w akcie notarialnym, ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego w N. oraz księgach wieczystych nie są właścicielami i podatnikami podatku od nieruchomości naruszyły stan prawny przedmiotowej nieruchomości. W tym względzie zarzucono, iż organ odwoławczy bez dostatecznej podstawy zaaprobował wadliwe ustalenia organów administracji nie biorąc pod uwagę dokumentów urzędowych oraz wszystkich okoliczności mogących mieć wpływ na wynik postępowania.

Skarżący zwrócili przy tym uwagę, iż przedmiot opodatkowania tj. budynek, tzw. barak znajdujący się na działce nr Z z uwagi na zły stan techniczny, potwierdzony w operacie szacunkowym z dnia 11.05.1999r i w piśmie Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 20.03.2007r. nie powinien być obciążony żadnym podatkiem. Na terenie nieruchomości od momentu jej nabycia przez skarżącego nie były prowadzone prace budowlane ani konserwacyjne, co zdaniem skarżących, potwierdza, iż budynek ten nie był wykorzystywany. Jednocześnie skarżący wskazali, iż wobec ww. przedmiotu opodatkowania Starosta Powiatu N. wydał pozwolenie na rozbiórkę. Na potwierdzenie powyższego skarżący przywołali stanowisko wyrażone w piśmiennictwie oraz orzeczenie WSA w Warszawie (sygn. akt: III SA/Wa 767/07).

Końcowo skarżący zarzucili rażące naruszenie przepisu art. 365 § 1 K.p.c przez organ I i II instancji poprzez weryfikowanie, podważanie i kwestionowanie uprawnień do gruntu i budynków w N. tj. prawa własności - współwłasności łącznej małżonków E. i S. Ś., których stan prawny został oparty na dokumentach prawomocnych poprzez czynność prawną dokonaną w formie aktów notarialnych, a także wydania prawomocnego orzeczenia w formie zawiadomienia Sądu Rejonowego w K. Wydziału Ksiąg Wieczystych o założeniu ksiąg wieczystych dla nieruchomości małżonków E. i S. Ś., które wiąże z mocy przepisów prawa art. 365 § 1 K.p.c. nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i organy państwowe i organy administracji publicznej.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację faktyczną i prawną zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, albowiem przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności nie wykazała naruszenia prawa opisanego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) – dalej jako: [p.p.s.a.]. Jedynie bowiem w przypadkach w tym przepisie opisanych, a zatem w razie naruszenia prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia prawa mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy Sąd obowiązany jest do uchylenia zaskarżonej decyzji. W kontrolowanej sprawie tego rodzaju naruszeń prawa Sąd się nie dopatrzył, ani także okoliczności skutkujących stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Rozpatrzenie zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego poprzedzać powinna ocena trafności zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego, gdyż tylko prawidłowo ustalony stan faktyczny, poprzedzony właściwie przeprowadzonym postępowaniem dowodowym, daje podstawę do prawidłowej subsumcji stanu faktycznego pod określoną normę prawną.

Zgodnie z przepisami zawartymi w Dziale IV Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.), a postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), przy czym stosownie do art. 121 § 2 O.p., organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Nadto podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.). W ramach realizacji tego obowiązku organy podatkowe są zobowiązane w myśl art. 187 § 1 O.p w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie zgodnie z art. 191 O.p. dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Mając na uwadze powyższe reguły Sąd doszedł do przekonania, że stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości i został ustalony z poszanowaniem obowiązujących reguł, a sprawę wyjaśniono w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji.

W ocenie Sądu nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 165 § 5 pkt 1 O.p., stosownie do którego nie wydaje się postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie. Sytuacja taka nie miała miejsca w niniejszej sprawie. Nie ulega wątpliwości, na co słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, że przepis ten może mieć zastosowanie w sprawach o bezspornie ustalonym stanie faktycznym, niewymagającym przeprowadzenia postępowania dowodowego. Jeżeli natomiast organ podatkowy ma wątpliwości co do stanu faktycznego i uzna za konieczne przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego, powinien odstąpić od zastosowania art. 165 § 5 pkt 1O.p i wszczęcie postępowania winno wiązać się z wydaniem i doręczeniem postanowienia.

W przedmiotowej sprawie nie ustalono wcześniej za okres poprzedni wysokości zobowiązania podatkowego, gdyż decyzja za rok 2010 została wydana i doręczona w tym samym czasie, co zaskarżone rozstrzygniecie, a ponadto ostatnia złożona przez podatniczkę informacja o nieruchomościach za 2008r., w której zgłoszono do opodatkowania jedynie budynki mieszkalne o powierzchni 861,82 m2., a brak było informacji w zakresie podstaw opodatkowania w zakresie gruntów posiadanych przez podatników oraz powierzchni użytkowej budynków niemieszkalnych, nie była podstawą do ustalenia wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 5 O.p.). W tej sytuacji organ I instancji zobowiązany był do przeprowadzenia postępowania dowodowego. Zaznaczyć należy także, iż strony nie zgodziły się z wysokością ustalonego zobowiązania za rok 2008. W tej sytuacji organ I instancji prawidłowo na podstawie art. 165 § 2 i § 4 O.p. wszczął postępowanie, skoro istniał spór co do stanu faktycznego będącego podstawą do ustalenia zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości.

Chybiony okazał się także zarzut dotyczący wadliwego wydania postanowienia o wszczęciu postępowania z uwagi na fakt, iż postanowienie to objęło równocześnie okres trzech lat podatkowych. W ocenie Sądu, wszczęcie postępowań podatkowych w każdej z tych spraw jednym postanowieniem, co do których organ prowadził odrębne postępowania i wydał indywidualne decyzje (za rok 2009, 2010 i 2011) - w żadnym zakresie nie narusza prawa i pozostaje bez wpływu na wynik sprawy.

Zdaniem Sądu, organy wbrew zarzutom skarżących, nie naruszyły także art. 6 ust. 7 u.p.o.l. Nie mają racji skarżący wywodząc, iż organ I instancji miał bezwzględny obowiązek wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w roku podatkowym, którego ta decyzja dotyczy, w sposób umożliwiający zapłatę podatku w ratach kwartalnych w ciągu tego roku podatkowego.

W myśl art. 6 ust. 7 u.p.o.l. podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Trafnie stwierdził organ II instancji w zaskarżonej decyzji, iż przepis ten nie wskazuje terminu w jakim decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe winna być wydana. Do powstania zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości niezbędne jest doręczenie decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). Doręczenie decyzji wymierzającej podatek powinno nastąpić w ciągu 3 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, o czym stanowi art. 68 § 1 O.p. Po upływie tego terminu organ podatkowy traci kompetencję do ustalenia (ukształtowania) wysokości zobowiązania podatkowego. Skutkuje to tym, że powstanie tego zobowiązania nie jest już możliwe. Termin do wydania decyzji ulega przedłużeniu, jeżeli podatnik nie poinformuje organu podatkowego o powstałym obowiązku podatkowym poprzez złożenie stosownej informacji albo też w informacji tej nie poda wszystkich danych niezbędnych do prawidłowego ustalenia zobowiązania podatkowego. W takiej sytuacji termin ten wynosi 5 lat. Wynika to z art. 68 § 2 pkt 1 i 2 O.p. (vide wyrok NSA z dnia 25.05.2012 r., II FSK 2214/10).

W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że na dzień wydania i doręczenia rozstrzygnięcia przez organ pierwszej instancji, jak też decyzji odwoławczej nie upłynął jeszcze trzyletni termin, uprawniający organ do wydania wobec skarżących decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości za 2011 r. W świetle powyższego argumentacja skarżących prezentowana w tym zakresie w skardze i na rozprawie nie zasługiwała na aprobatę.

Wskazywany przepis art. 6 ust. 7 u.p.o.l. określa ustawowe terminy płatności rat podatku od nieruchomości. Jednak wyjątkowo jeżeli decyzja ustalająca wymiar podatku od nieruchomości nie zostanie doręczona na co najmniej 14 dni przed terminem płatności, termin kalendarzowy ulega automatycznie przesunięciu i wynosi 14 dni od daty doręczenia decyzji (art. 47 § 1 i § 2 O.p.). Zatem trudno zgodzić się ze stanowiskiem strony skarżącej, iż późniejsze (niż na początku roku podatkowego) wydanie decyzji ustalającej wysokość spornego zobowiązania podatkowego pogorszyło jej sytuację, skoro doszło do przesunięcia terminu płatności podatku z tytułu dwóch pierwszych rat bez naliczania odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej. Zauważyć przy tym należy, że organ I instancji zawarł w decyzji pouczenie dotyczące terminu płatności podatku od nieruchomości za 2011r. wskazując, że jest to przepis art. 47 O.p. i art. 6 ust. 7 u.p.o.l. Dlatego też Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 31 i art. 32 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji RP.

Nie doszło również do naruszenia wskazywanego w skardze przepisu art. 6 ust. 7 u.p.o.l w zw. z art. 121 O.p. W ocenie skarżących organ podatkowy naruszył powyższe przepisy, bowiem nie informował stron o przyczynach niewydania decyzji podatkowych za 2009r., 2010r. i 2011r. Zdaniem Sądu, przed wszczęciem postępowania podatkowego brak było obowiązku organu podatkowego do udzielenia informacji stronom w tym zakresie.

Nie podzielił Sąd także zarzutów naruszenia art. 121 i art. 124 O.p. podnoszonych przez skarżących, a dotyczących: "nieudzielenia odpowiedzi na wnioski stron z 8 kwietnia 2011 r., 14 maja 2011 r. i 16 maja 2011r.".

Jak wynika z akt sprawy, pismami z dnia 23 maja 2011r. organ I instancji udzielił wnikliwych wyjaśnień w przedmiocie podnoszonych przez strony kwestii. Ponadto postanowieniem z dnia 23.05.2011 r. pozostawił bez rozpatrzenia wnioski stron w sprawie żądań uzupełnienia i sprostowania postanowienia z dnia 22.03.2011r., prawa do wniesienia zażalenia lub skargi na to postanowienie oraz umorzenia "postanowienia", jako wydanego bez podstawy prawnej. Wydanie zaskarżonej decyzji pomimo nie rozpoznania zażalenia na powyższe postanowienie dotyczące wyłącznie kwestii formalnych nie miało wpływu na wynik sprawy. Takiego charakteru nie miało również oczywiste uchybienie organu odwoławczego polegające na doręczeniu uzasadnienia zaskarżonej decyzji z kilkumiesięcznym opóźnieniem.

Zauważyć jednak należy, że nie wszystkie wady postępowania podatkowego mogą stanowić podstawę do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego, gdyż w ramach art. 145 p.p.s.a ustawodawca zastrzegł, iż musi to być takie naruszenie przepisów postępowania, aby mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Takich zaś naruszeń w rozpatrywanej sprawie nie stwierdzono.

Sąd nie podzielił również zarzutów skargi wskazujących na naruszenie prawa materialnego.

W przedmiotowej sprawie spór dotyczy kwestii, jaką stawką podatku od nieruchomości należało opodatkować będące w posiadaniu podatnika grunty i budynki tj. stawką przewidzianą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jak twierdzi organ podatkowy, czy też według stawki właściwej dla budynków i gruntów pozostałych, jak utrzymuje strona.

W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, czego zdaje się nie zauważać strona, iż organ podatkowy nie opodatkował żadnych budynków stanowiących własność skarżących stawką przewidzianą dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Na podstawie ewidencji budynków i lokali ustalono, iż budynek położony na działce nr Z w N. ma charakter mieszkalny, zatem został opodatkowany stawką przewidzianą dla budynków mieszkalnych (również grunty tej działki związane z budynkiem mieszkalnym i oznaczone w ewidencji gruntów jako tereny mieszkaniowe opodatkowano stawką przewidzianą dla gruntów pozostałych), natomiast budynek położony na działce nr Z w N. (barak) ma charakter niemieszkalny, został opodatkowany jako budynek pozostały, zgodnie ze stawką wynikającą z § 1 pkt 2 lit. e wyżej wskazanej uchwały, ponieważ organy przyjęły, że nie jest on wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Natomiast stawkami podwyższonym zostały opodatkowane grunty działki X, stanowiące zurbanizowane tereny niezabudowane (Bp) oraz grunty działki Z stanowiącej inne tereny zabudowane. W ocenie organów, gruntom tym nie można przypisać charakteru mieszkalnego, a pozostające w posiadaniu przedsiębiorcy, winny podlegać opodatkowaniu stawką podatku od nieruchomości przewidzianą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (§ 1 pkt 1 lit. a wskazanej uchwały).

Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie dokonano prawidłowego wymiaru podatku od nieruchomości za 2011 rok przy uwzględnieniu prawidłowych stawek podatkowych, określonych uchwałą Rady Miejskiej w N. z dnia 1 grudnia 2010r. nr I/5/10 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz. Urzęd. Woj. Opolskiego z 2010r., Nr 149, poz. 1784 ze zm.)

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l. - w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. - opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części. Podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy). Podstawę opodatkowania dla gruntów stanowi ich powierzchnia, a dla budynków lub ich części powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 wyżej powołanej ustawy). Definicje gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zawiera art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z którym za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b (niemającymi zastosowania w rozpoznawanej sprawie), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Zasadniczo spór sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w świetle powyższych przepisów, sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę - osobę fizyczną - nieruchomości (niebędącej budynkiem mieszkalnym oraz gruntem związanym z tym budynkiem) w każdym wypadku powoduje po jej stronie obowiązek opłacania podatku od nieruchomości z uwzględnieniem najwyższych stawek podatkowych, przewidzianych dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zauważyć należy, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych w ostatnio podjętych orzeczeniach funkcjonują dwa odmienne stanowiska w spornej kwestii.

Według jednego z nich, samo już posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości niemieszkalnej i nieobjętej wyłączeniem ze względów technicznych jest wystarczające dla opodatkowania jej najwyższą stawką jak za budynki i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podkreślić należy, iż taki pogląd zdecydowanie przeważa w orzecznictwie (por.: wyrok WSA w Opolu z 30 września 2011 r., sygn. akt I SA/Op107/11, wyrok WSA w Rzeszowie z 24 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 729/11; wyrok WSA w Gdańsku z 7 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 1294/11; uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 kwietnia 2001 r., sygn. akt FPK 3/00) i Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie aprobuje powyższe stanowisko wyrażone powołanych wyżej orzeczeniach.

Zgodnie natomiast z drugim poglądem, kluczowe znaczenie ma ustalenie, czy nieruchomość związana jest z przedsiębiorstwem i czy mogłaby choćby pośrednio służyć w prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej (wyroki z dnia 12 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2288/10 i sygn. akt II FSK 2289/10, wyrok z dnia 18 lipca 2012 r., II FSK 32/11).

Zdaniem Sądu, organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni art. 1 a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. stwierdzając, że co do zasady sam fakt posiadania gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, chociażby był on tylko jednym ze współwłaścicieli przedmiotów opodatkowania, przesądza o uznaniu, że te przedmioty opodatkowania są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla celów tego podatku nie ma też znaczenia, czy nieruchomość jest faktycznie w danym okresie czasu wykorzystywana do celów prowadzenia działalności gospodarczej, a jeżeli tak, to jak intensywnie. W świetle art. 1 a ust.1 pkt 3 ustawy nie ma też znaczenia cel nabycia nieruchomości, pochodzenie środków na jej zakup, fakt, czy nieruchomość wchodzi w skład przedsiębiorstwa (które to okoliczności nietrafnie są podnoszone przez oboje skarżących). Podobnie nie mają na to wpływu również umowy zawarte pomiędzy współwłaścicielami nieruchomości. Jak bowiem stwierdził NSA w wyroku z dnia 26.06.2007 r. sygn. akt II FSK 1748/06 (Lex nr 307625), nawet w przypadku prawomocnego postanowienia sądu powszechnego o podziale nieruchomości do korzystania (quo ad usum) nie uprawnia to organu podatkowego do dokonania wymiaru podatku osobno dla każdego ze współwłaścicieli. Niewykorzystywanie nieruchomości lub jej części do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (zob. wyroki: NSA z dnia 20 marca 2009r., II FSK 1888/07, Lex nr 495385, NSA z dnia 17 marca 2009r., II FSK 1786/07, Lex 528078, NSA z dnia 9 stycznia 2009r., II FSK 1354/07, Lex 478297, WSA z dnia 21 października 2008r., I SA/Łd 242/08, Lex 498183, WSA z dnia 17 lutego 2010r., I SA/Op 546/09, WSA z dnia 25 listopada 2008r. I SA/Wr 688/08, WSA z dnia 30 stycznia 2008r., I SA/Wr 1407/07, Lex 483100).

Za taką wykładnią przemawia nie tylko wykładnia językowa omawianego przepisu ale również wykładnia historyczna i celowościowa. Zauważyć należy, iż przed dniem 1 stycznia 1997r. ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 5 ust. 2 definiowała grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jako grunty zabudowane i niezabudowane, służące prowadzonej działalności gospodarczej, wskazując przykładowo trzy kategorie gruntów. Od 1 stycznia 1997r. wprowadzono nowe pojęcie gruntu związanego z działalnością gospodarczą, zgodnie z którym za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważane były grunty zabudowane i niezabudowane, będące w posiadaniu przedsiębiorcy (z przykładowym wyliczeniem w punktach od 1 do 4). Powyższe przepisy, budziły poważne wątpliwości w orzecznictwie sądów administracyjnych. Również w poprzednim stanie prawnym istniały rozbieżne stanowiska w tej kwestii. Część orzecznictwa sądowego wskazywała na konieczność ustalania w każdym konkretnym przypadku istnienia związku pomiędzy nieruchomością a działalnością gospodarczą prowadzoną przez jej posiadacza, w innych orzeczeniach prezentowany był pogląd, że decydujący był sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę. Jak wskazano w uchwale NSA z dnia 2 kwietnia 2001r. sygn. akt FPK 3/00, grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy podlegające podatkowi od nieruchomości, są z mocy prawa związane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu stawką podatkową określoną dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Dotyczy to również gruntów nie służących w rzeczywistości działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika. Zdaniem Sądu, takie stanowisko pozostaje aktualne także w obecnym stanie prawnym, skoro zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z uwagi na powyższe, Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 12.12.2012 r., I SA/I Gd 1039, iż z przytoczonej definicji wynika właściwie jeden tylko warunek, jaki muszą spełniać - wymienione w art. 2 ust. 1 u.p.o.l. - przedmioty opodatkowania do uznania ich za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a mianowicie, warunek ich posiadania przez przedsiębiorcę (względnie inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą).

Zaznaczenia wymaga, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, w tym znaczeniu, że obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości, bez względu na to czy przynosi ona zysk posiadaczowi, czy też wymaga nakładów w celu utrzymania jej w stanie zdatnym do wykorzystania.

Niewątpliwie sporne nieruchomości były w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą (tj. S. Ś., który bezspornie przymiot przedsiębiorcy w 2011 r. posiadał), co skutkuje tym, iż co do zasady nieruchomości będące w jego posiadaniu stanowią nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak wyżej wskazano, dotyczy to również sytuacji, gdy przedsiębiorcą jest tylko jeden ze współwłaścicieli. Zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach z zastrzeżeniem ust. 5 (ten ostatni przepis nie ma zastosowania w rozpoznawanej sprawie). Z cytowanej regulacji – uwzględniając dodatkowo brzmienie art. 5 u.p.o.l. - wynika, iż o konieczności zastosowania konkretnej stawki podatkowej decydują względy przedmiotowe (charakter przedmiotu opodatkowania), a nie względy podmiotowe (wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 24 września 2010r., I SA/Rz 402/10). Zatem w sytuacji, gdy tylko niektórzy ze współwłaścicieli mają status przedsiębiorcy, jest to okoliczność wystarczająca do zastosowania – w odniesieniu do wszystkich podatników – maksymalnej stawki opodatkowania (por. wyrok z dnia 30 stycznia 2008r., I SA/Wr 1407/07).

Ponadto dodatkowym argumentem, w wypadku małżonków (współwłaścicieli spornych gruntów, budynków) – jak w przedmiotowej sprawie – będzie ustrój majątkowej wspólności ustawowej, niepodzielnej (w czasie jej trwania). Niepodzielność wspólnego prawa oznacza, że rzecz jest niepodzielna i żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje wyłączne prawo do rzeczy. Stąd wbrew zarzutom skargi i powołanych w niej aktów notarialnych, zawiadomień o założeniu ksiąg wieczystych w których jako właścicieli nieruchomości ujawniono E. i S. Ś., jeżeli tylko jeden ze współwłaścicieli ma status przedsiębiorcy, zasadne jest obciążenie podwyższoną stawką wszystkich współwłaścicieli.

Powyższa zasada ulega wyłączeniu w stosunku do wskazanych w ustawie przedmiotów opodatkowania, znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy. Dotyczy to budynku mieszkalnego, któremu (wraz ze związanym z nim gruntem), będących w posiadaniu przedsiębiorcy, nie przypisuje się związku z działalnością gospodarczą. Zatem budynek taki jest obciążony stawkami właściwymi dla budynków mieszkalnych, a grunt według stawek właściwych dla gruntów pozostałych. Biorąc powyższe pod uwagę słusznie organ II instancji w pierwszej kolejności poddał ocenie, czy posiadane przez podatników nieruchomości mają charakter mieszkalny. W ocenie organu taki charakter ma budynek położony w N. na działce nr Y. Natomiast takiego charakteru nie ma budynek położony na działce nr Z. W tym zakresie organ prawidłowo poczynił swoje ustalania w oparciu o dane ujawnione w ewidencji budynków i lokali stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005r. Nr 240 poz. 2027 ze zm.), bowiem jak wskazał NSA w wyroku z dnia 12.02.2009r., II FSK 1586/07, o opodatkowaniu nieruchomości decyduje sposób zakwalifikowania nieruchomości w ewidencji gruntów i budynków. Dlatego dla opodatkowania nie ma decydującego znaczenia sposób faktycznego wykorzystywania nieruchomości, lecz dane zawarte w ewidencji. Pogląd powyższy Sąd w składzie tu orzekającym w pełni podziela. Taka ewidencja w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości budynkowych została założona przez Starostę N. z dniem 19.12.2005r. (ewidencja budynków i lokali) i dlatego wiążące dla organu podatkowego były dane, jakie pozyskał na podstawie wypisu z kartoteki budynków, według stanu 2010r. Skoro wynikało z niego bezsprzecznie, że budynki na działce nr Y mają charakter mieszkalny, a na działce nr Z niemieszkalny, to te ustalenia były dla organu podatkowego wiążące. Takich ustaleń nie kwestionowali skarżący. W skardze, a także w postępowaniu przez organami podatkowymi wywodzili, iż budynek (barak) znajdujący się na działce nr Z w ogóle nie powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości z uwagi na jego zły stan techniczny, co w ocenie skarżących potwierdza "aktualnie" wydane pozwolenie na rozbiórkę tego obiektu. Na rozprawie skarżący dokonali jednak zmiany prezentowanego wcześniej w tym przedmiocie stanowiska (zob. pisemne stanowisko stron – k. 62 i 63 akt sądowych) i wskazywali, iż budynek ten, skoro ze względów technicznych nie może być wykorzystywany do działalności gospodarczej, winien podlegać opodatkowaniu według stawek niższych, przewidzianych dla tzw. pozostałych nieruchomości. Tak też właśnie organ podatkowy opodatkował sporną nieruchomość, jak wskazano powyżej, stosując w odniesieniu do "baraku" stawki jak dla budynków pozostałych. Prawidłowo na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego uznały organy, iż budynek ten nie jest wykorzystywany do działalności gospodarczej ze względów technicznych. Oczywiście chybione są twierdzenia, że budynek ten w ogóle nie powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Dopóki budynek istnieje podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, co wynika z majątkowego charakteru tego podatku. Majątkowy charakter podatku od nieruchomości wyraża się w tym, że ustawodawca, opodatkowując określone stany faktyczne, koncentruje się na samej własności lub posiadaniu określonych przedmiotów opodatkowania (gruntów, budynków lub budowli). W swej konstrukcji, podatek ten nie nawiązuje do efektów ekonomicznych, co oznacza, że z punktu widzenia podatkowoprawnego stanu faktycznego (podstawy opodatkowania i stawki podatkowej) nie jest ważna okoliczność jak intensywnie wykorzystywana jest powierzchnia gruntu, czy budynku oraz jakie (i czy w ogóle) przynosi to efekty finansowe (zob. wyrok z dnia 18.01.2013r., I SA/Wr 1016/12).

Dane z ewidencji gruntów były także podstawą do zakwalifikowania posiadanych przez małżonków Ś. działek gruntu. Z ewidencji tej wynikało, iż podatnicy posiadali grunty działek nr Y, X i Z stanowiące odpowiednio: tereny mieszkaniowe, zurbanizowane tereny niezabudowane i inne tereny zabudowane.

W świetle powyższego zasadnie przyjęto, że grunt działki nr Y w 2011 r. ma charakter mieszkalny, bowiem związany był w 2011 r. z budynkiem mieszkalnym. Natomiast gruntom pozostałych działek: nr X – zurbanizowane tereny niezabudowane (Bp) i Z – inne tereny zabudowane (Bi), niezwiązanych z budynkami mieszkalnymi, nie można przypisać charakteru mieszkalnego (posadowiony na działce nr Z ma charakter niemieszkalny - tzw. budynek barakowy).

W tej sytuacji, przechodząc do podnoszonej przez skarżących kwestii braku związania przedmiotów opodatkowania z prowadzoną przez S. Ś. działalnością gospodarczą z uwagi na wystąpienie "względów technicznych", podnieść należy, iż zgodnie z ustawową definicją nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) grunty, budynki i budowle nie są traktowane jako związane z działalnością gospodarczą, jeżeli przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera legalnej definicji pojęcia "względów technicznych". Analiza językowa tego pojęcia wskazuje, że względy techniczne to takie, które mają związek ze złym stanem technicznym nieruchomości, uniemożliwiającym wykorzystanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie względów technicznych nie obejmuje przyczyn natury technologicznej, ekonomicznej czy finansowej (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 22 czerwca 2007r., sygn. akt II FSK 773/06, LEX nr 339937). Nie jest więc istotny brak środków finansowych, czy też opłacalność prowadzonego przedsięwzięcia gospodarczego. W przypadku gruntów, względy techniczne obejmują również sytuacje chemicznego, radioaktywnego lub bakteriologicznego skażenia gruntów (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6 czerwca 2006r., sygn. akt I SA/Gd 481/05, niepublikowany).

Pojęcie "względy techniczne" należy łączyć tylko z obiektywnymi przeszkodami, a więc zdarzeniami niezależnymi od woli podatnika, uniemożliwiającymi prowadzenie działalności gospodarczej. Ocena co do wystąpienia przesłanki względów technicznych należy do organu podatkowego. Jednak to na przedsiębiorcy powołującym się na tego rodzaju przyczyny ciąży obowiązek wykazania w postępowaniu podatkowym, że dany przedmiot opodatkowania nie jest i nie może ze względów technicznych być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej (por. cyt. wyżej wyrok NSA sygn. akt II FSK 773/06, LEX nr 339937).

W świetle powyższych uwag, w ocenie Sądu, również i w tej kwestii organ odwoławczy dokonał prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, uznając że nie mają racji skarżący twierdząc, że działki nr Z i X nie powinny być opodatkowane najwyższą stawką, gdyż nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Z ustaleń poczynionych przez organy podatkowe oraz ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż wskazywane przez skarżących przeszkody nie uzasadniały przyjęcia braku możliwości wykorzystania spornych działek do działalności gospodarczej ze względów technicznych, skoro działka gruntu nr Z ma dogodny dostęp z drogi asfaltowej, jest uzbrojona w energię elektryczną, wodę, kanalizację sanitarną i deszczową, natomiast działka nr X jest położona w zasięgu sieci uzbrojenia terenu w wodę, kanalizację i energię elektryczną. Strona nie wykazała, że brak uzbrojenia terenu jest niemożliwy do zrealizowania z przyczyn leżących po stronie gminy. Ponadto podnoszona przez skarżącego okoliczność braku dostępu działki nr X do drogi publicznej ma charakter prawny i ekonomiczny, a nie techniczny i pozostaje bez wpływu na klasyfikację tych gruntów dla potrzeb podatku od nieruchomości (zob. wyrok NSA z , II FSK 1228/08, wyrok WSA z 10.3.2010r., I SA/Sz 16/10).

Bezzasadny jest również zarzut o obowiązku zwolnienia z podatku od nieruchomości działki gruntu nr X na podstawie art. 65 pkt 1 ppkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami z uwagi na brak infrastruktury technicznej, która winna być wykonana przez gminę choćby z tego powodu, że przepis ten nie stanowi o zwolnieniu z podatku od nieruchomości, a dotyczy niepobierania dodatkowych opłat rocznych, o których mowa art. 63 ustawy z 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. 2000, Nr 46, poz. 543 ze zm.).

Odnosząc się do podniesionych na rozprawie okoliczności, iż aby uznać, że nieruchomość osoby fizycznej jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej należy ustalić czy podatnik wprowadził przedmiotową nieruchomość do ewidencji środków trwałych, czy amortyzuje zakupiony budynek, czy wykorzystuje nieruchomość do prowadzonej działalności gospodarczej, czy obciąża koszty uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej wydatkami związanymi z utrzymaniem nieruchomości, stwierdzić trzeba, iż powyższe okoliczności nie mogą mieć zasadniczego znaczenia w tej sprawie, nie są to jedyne kryteria decydujące o takiej kwalifikacji budynku lub gruntu (zob. wyrok NSA z dnia 18.07.2012r., II FSK 32/11, także wyrok WSA z dnia 19.09.2012r., I SA/Wr 497/12). W powołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18.07.2012r. nie podzielono poglądu, prezentowanego w orzecznictwie administracyjnym, iż już samo posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości niemieszkalnej i nieobjętej wyłączeniem ze względów technicznych, jest wystarczające dla opodatkowania jej najwyższą stawką jak za budynki i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd w wyroku tym zaaprobował przeciwne stanowisko, iż nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub – biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej – może być wykorzystana wprost na ten cel. Zatem chociażby pośrednio taka nieruchomość mogłaby służyć w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Zdaniem Sądu, gdyby nawet przychylić się do stanowiska prezentowanego powyżej, to pomimo stwierdzenia, że organy podatkowe dokonały błędnej wykładni przepisów prawa materialnego, nie miałoby to jednak wpływu na wynik sprawy. Z ustalonego stanu faktycznego wynikało, że sporne nieruchomości – grunty działek nr X i Z mogłyby potencjalnie być wykorzystywane w prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej. Ze znajdującego się w aktach sprawy zaświadczenia o wpisie do ewidencji gospodarczej wynika, iż S. Ś. prowadzi działalność gospodarczą – A Zakład Techniki Sanitarnej, Grzewczej Gazowej, Wentylacji i Klimatyzacji. Natomiast jako przedmiot działalności określono nie tylko wykonywanie takich instalacji, ale również: produkcja pieców, palenisk i palników piecowych, naprawa i konserwacja maszyn i metalowych wyrobów gotowych. W świetle przytoczonych okoliczności nie ma przeszkód by sporne grunty mogły być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych skarżącego. Nie ma przy tym znaczenia, iż grunty te znajdują się w innej miejscowości, oddalonej o kilkadziesiąt kilometrów od B., wskazanego jako siedziba i miejsce wykonywania działalności gospodarczej. Takie usytuowanie przedmiotowych nieruchomości w stosunkowo niewielkiej odległości od siedziby przedsiębiorstwa oraz fakt, iż jak wskazywano w skardze, działalność gospodarcza prowadzona jest na terenie kraju nie może wykluczać, że grunty te nie mogą być wykorzystywane do prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że organ podatkowy prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego, a prowadząc postępowanie nie naruszył zasad postępowania w stopniu uzasadniającym uchylenie podjętego rozstrzygnięcia, w tym wskazanych w skardze przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz Ordynacji podatkowej jak też przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, których nie stosował; bowiem wystarczające do rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, w tym przypadku prawidłowego opodatkowania podatkiem od nieruchomości, były powołane powyżej przepisy ustawy podatkowej.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 32 Konstytucji RP. Oceniając zasadność zarzutu naruszenia konstytucyjnej zasady równości wobec prawa, gwarantowanej przepisem art. 32 Konstytucji podkreślić należało, iż oznacza ona, że wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze państwowe oraz że nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym z jakiejkolwiek przyczyny.

Zasada równości wobec prawa, najogólniej rzecz ujmując, oznacza nakaz jednakowego traktowania równych i podobnego traktowania podobnych, dopuszczalność uzasadnionych zróżnicowań, a także wiązanie równości z zasadą sprawiedliwości. W myśl wykładni dokonanej przez Trybunał Konstytucyjny w orzeczeniu z dnia 4 lutego 1997r., P.4/96 osoby znajdujące się w takiej samej lub podobnej sytuacji należy traktować tak samo, natomiast osoby znajdujące się w odmiennej sytuacji faktycznej należy traktować odmiennie (wyrok WSA z dnia 15.12.2004r., sygn. akt II SA/Gd 173/04, LEX 151533).

Zasada równości wobec prawa nie wyklucza jednak konieczności uwzględniania okoliczności konkretnego przypadku, jako że równość nie jest tym samym co identyczność. Nie jest więc sprzeczne z zasadą równości uwzględnienie cech indywidualnych poszczególnych podmiotów prawnych, a w konsekwencji doprowadzenie do tego, aby zasada ta nie miała charakteru formalnego, ale prowadziła do zapewnienia równości rzeczywistej (wyrok WSA z 13.03.2006r., sygn. akt I SA/Op 4/06).

Wskazane wzorce znajdują odzwierciedlenie w powoływanych przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, bowiem wymagania ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dla wszystkich adresatów są identyczne. Również niejednoznaczność przepisu nie może przesądzać o jego niekonstytucyjności. Większość kwestii spornych pomiędzy organami podatkowymi a podatnikami ma swoje źródło w interpretacji przepisów prawa podatkowego, nie oznacza to jednak, że każda rozbieżność w interpretacji tych przepisów winna skutkować wystąpieniem do Trybunału Konstytucyjnego z wnioskiem o stwierdzenie niekonstytucyjności przepisu. Stąd za niezasadny uznano zarzut naruszenia wskazanych w skardze przepisów Konstytucji RP (art. 2 w zw. art. 217, art. 7 i art. 32).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że organ podatkowy prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego, a prowadząc postępowanie nie naruszył zasad postępowania w stopniu uzasadniającym uchylenie podjętego rozstrzygnięcia. Organy podatkowe nie naruszyły wskazanych w skardze i w piśmie procesowym przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz powołanych przez skarżącego przepisów kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Zatem, skargę jako nieuzasadnioną, należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.