Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2027/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 2, art. 8 ust. 1 i 2, art. 14 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 14c par. 2, art. 121
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Artur Kot, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz F. Sp. z o.o. z siedziba w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Z przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie akt sprawy wynikało, iż w dniu 8 grudnia 2011 r. F. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako "Spółka" lub "Skarżąca") złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania wspólnikowi, w toku postępowania likwidacyjnego, majątku spółki z o.o. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Skarżąca jest polskim rezydentem dla celów podatkowych oraz 100% jej udziałów nabędzie inna spółka kapitałowa - polski rezydent podatkowy (dalej zwany: "Wspólnikiem"). W celu m.in. uproszczenia struktury własnościowej grupy, zminimalizowania ryzyk biznesowych oraz ograniczenia kosztów funkcjonowania tych podmiotów, Wspólnik rozważa i prawdopodobnie podejmie decyzję o rozwiązaniu i likwidacji Spółki, która prowadzi działalność w branży nieruchomości (budowa, remonty, wynajem). W związku z tym cały majątek Spółki zostanie przekazany Wspólnikowi, który w oparciu o otrzymane składniki będzie kontynuował działalność prowadzoną przez Spółkę.

2. W związku z powyższym Skarżąca zadała pytania: Czy przekazanie wspólnikowi całości majątku w związku z likwidacją spółki będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?

3. Własne stanowisko Skarżącej opierało się na założeniu, że wydanie majątku Spółki jej jedynemu wspólnikowi w ramach procesu likwidacyjnego nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Zdaniem Spółki ustawodawca nie przewidział opodatkowania VAT przekazania przez spółkę kapitałową majątku w ramach procesu likwidacyjnego - ani na zasadach ogólnych, ani też w oparciu o przepisy dotyczące likwidacji spółek. Spółka wydając majątek Wspólnikowi, w toku postępowania likwidacyjnego, nie osiągnie też żadnego przysporzenia majątkowego, w konsekwencji, nie można uznać, że Spółka otrzyma jakiekolwiek wynagrodzenie. Sprawia to, że wydanie majątku w ramach likwidacji nie stanowi odpłatnej dostawy towarów (odpłatnego świadczenia usług). Wydanie takie nie podlega również opodatkowaniu jako nieodpłatne przekazanie towarów - art. 7 ust 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, dalej jako: "u.p.t.u.") na równi z odpłatną dostawą. Zastosowania nie będzie miał także art. 8 ust. 2 u.p.t.u., który w pewnych sytuacjach obejmuje zakresem opodatkowania nieodpłatne świadczenie usług, przy spełnieniu analogicznych przesłanek do przewidzianych w art. 7 ust. 2 u.p.t.u. Brak powstania obowiązku podatkowego w zakresie VAT po stronie likwidowanej Spółki wynika z faktu, że likwidacja Spółki jest wynikiem decyzji podjętych przez samego udziałowca (Wspólnika), nie zaś przez Spółkę działającą jako podatnik VAT. Przejęcie składników majątku likwidowanej spółki przez wspólników następuje z mocy prawa i nie stanowi rozdysponowania majątku w rozumieniu u.p.t.u. przez podmiot likwidowany. Spółka zauważyła ponadto, że jeżeli wydanie majątku w ramach likwidacji mieściłoby się w definicji wydania towarów/świadczenia usług bądź nieodpłatnego przekazania towarów, zbędny byłby Rozdział 4 u.p.t.u., który odnosi się do likwidacji jednoosobowej działalności gospodarczej i spółek osobowych. Unormowanie wydania majątku w ramach likwidacji w Rozdziale 4 oznacza, że czynność ta nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług ani czynności zrównanych z nimi, gdyż te są opisane w Rozdziale 2 u.p.t.u. Spółka podniosła też, że powyższe ma potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 21 kwietnia 2009r. sygn. akt I FSK 59/08, w który zauważono, że: "Brak takiego zapisu spowodowałby możliwość uniknięcia płacenia podatku od towarów i usług przez osoby fizyczne (byłych wspólników spółek niemających osobowości prawnej lub osoby, które prowadziły jednoosobową działalność gospodarczą). Skoro bowiem przejmują jako osoby fizyczne majątek spółki (czy też wykorzystywany wcześniej majątek do działalności gospodarczej) po likwidacji i od majątku tego został odliczony podatek od towarów i usług, to występujące w tym przypadku w roli konsumentów osoby fizyczne otrzymałyby towary bez podatku od towarów i usług, co naruszałoby zasadę powszechności opodatkowania. Stąd też konieczność wykazania podatku należnego z tytułu remanentu końcowego na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o VAT". Spółka podniosła, że w stanie faktycznym, nie zachodzi opisane wyżej ryzyko, gdyż Wspólnik wykorzysta przekazany w ramach likwidacji spółki kapitałowej majątek do celów prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, a wydanie majątku w ramach likwidacji spółki kapitałowej wspólnikowi mającemu osobowość prawną będzie przekazaniem majątku między dwoma podatnikami VAT. Przekazany Wspólnikowi majątek będzie też stanowił przedsiębiorstwo. Powoduje to, iż czynność ta będzie zwolniona od VAT, na mocy art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Według Spółki za uznaniem masy majątkowej, która zostanie przejęta przez Wspólnika po likwidacji Spółki za przedsiębiorstwo, przemawia i to, że przejęciu będą podlegały wszystkie składniki majątku, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą kontynuacja tej działalności przez Wspólnika.

4. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] marca 2012 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wydanej interpretacji powołał się na: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 2 pkt 6, art. 6 pkt 1 u.p.t.u. oraz art. 275 § 2, art. 276, art. 279, art. 282 § 1, art. 286 § 1-3, art. 289 § 1 ustawy z 15 września 2000 r. – Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej jako: "K.s.h."). Wskazał również, że przepisy u.p.t.u. nie zawierają definicji przedsiębiorstwa i konieczne jest sięgnięcie do art. 55¹ k.c., zgodnie z którym przedsiębiorstwo musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Jego składniki materialne i niematerialne powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach, w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. O tym, czy zbyto przedsiębiorstwo lub zorganizowaną jego części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Zdaniem Ministra zdarzenie przyszłe opisane przez Spółkę we wniosku wskazuje, że przekazany, w toku postępowania likwidacyjnego, jedynemu Wspólnikowi majątek stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c., w związku z tym podział tegoż majątku likwidacyjnego nie będzie podlegał przepisom u.p.t.u., a tym samym opodatkowaniu VAT. Minister nie zgodził się jednocześnie ze Spółką, że przekazanie jej majątku jedynemu udziałowcowi w trakcie procedury likwidacji Spółki nie stanowi transakcji objętej VAT, z uwagi na brak w u.p.t.u. przepisów normujących tę kwestię, mimo, że istnieją przepisy odnoszące się do likwidacji spółek osobowych i działalności jednoosobowej – art. 14 u.p.t.u. powoływany przez Spółkę. Zdaniem Ministra przepis ten nie ma zastosowania w sprawie, zaś z jego brzmienia nie można wnioskować a contrario, iż skoro w przepisie tym nie wymieniono spółki z o.o., przy likwidacji tej spółki, towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów nie podlegają opodatkowaniu. Minister wskazał też, że jeśli w toku postępowania likwidacyjnego doszłoby do przekazania na rzecz Wspólnika majątku Spółki niestanowiącego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c., miałaby miejsce prawna zmiana właściciela majątku, a Spółka dokonałyby na rzecz wspólnika dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 u.p.t.u. Przekazanie w toku postępowania likwidacyjnego majątku likwidowanej Spółki pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, wspólnikowi - jeżeli Spółce przysługiwało przy jego nabyciu prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony (w całości lub części) - stanowiłoby odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu VAT. W sytuacji zaś, gdyby likwidowana Spółka takiego prawa nie posiadała, przekazanie pozostałego majątku Wspólnikowi nie podlegałoby opodatkowaniu VAT. W sytuacji, gdyby na rzecz Wspólnika, w wyniku likwidacji Spółki zostały przeniesione składniki niematerialne i prawne, czynność ta mieściłaby się w pojęciu "wszelkiego nieodpłatnego świadczenia usług" (art. 8 ust. 2 u.p.t.u.), wówczas miejsce miałoby świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT.

5. Skarżąca po skorzystaniu z prawa wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa wniosła, za pośrednictwem Ministra Finansów, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Spółka wniosła o uchylenie ww. interpretacji indywidualnej i o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, ze względu na naruszenie: 1) art. 15, art. 7 ust. 2, 8 ust. 2 w związku z art. 14 u.p.t.u. przez uznanie, że wydanie majątku spółki z o.o. po likwidacji jedynemu wspólnikowi stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 7 ust 2 oraz art. 8 ust 2 ww. u.p.t.u., 2) art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., - dalej "ustawa Ord. pod.") w związku z naruszeniem ww. przepisów prawa materialnego; 3) art. 121 ustawy Ord. pod., gdyż nie uwzględniono wykładni przepisów u.p.t.u. wynikającej z orzecznictwa sądów administracyjnych, tym samym nie odniesiono się do wszystkich argumentów przywołanych przez wnioskodawcę we wniosku, uznając, że przytoczone przez Spółkę orzeczenia zapadłe w tożsamych okolicznościach faktycznych "nie mogą stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu sprawy. W uzasadnieniu skargi Spółka podkreśliła, że we wniosku o wydanie interpretacji wyraźnie wskazała, że Spółka nie działa jako podatnik w rozumieniu art. 15 u.p.t.u., dokonując przekazania swojego majątku na rzecz wspólnika w wyniku przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, więc zdarzenie takie w ogóle nie powinno podlegać ocenie z punktu widzenia VAT. Istota likwidacji zaprzecza definicji działalności gospodarczej, nie można trudnić się prowadzeniem likwidacji. Likwidacja Spółki i przekazanie jej majątku na rzecz wspólnika jest przeprowadzana wskutek przechodzenia kolejnych etapów likwidacji, przewidzianych w K.s.h. Ww. przekazanie nie jest zależne od woli podatnika, jakim jest Spółka, lecz od woli wspólników. Jest to ostatni przed wykreśleniem z KRS etap prawnego unicestwienia danego podmiotu, który na mocy obligatoryjnych przepisów jest zobligowany do dokonania takiej operacji. Jest to czynność jednorazowa i nie może być wykonywana wielokrotnie. Tym samym likwidowana Spółka nie może działać w zakresie tej czynności w charakterze podatnika VAT (art. 15 u.p.t.u.) i w konsekwencji przekazanie nie jest wykonywane w ramach działalności gospodarczej podatnika. Pomimo, iż przekazany majątek będzie wykorzystywany do prowadzenia działalności opodatkowanej przez wspólnika, etap przejęcia majątku nie powinien być rozpatrywany w kategoriach czynności dokonywanej przez podatnika VAT. Skoro brak jest podstawy prawnej do opodatkowania czynności rozwiązania Spółki i przekazania majątku likwidacyjnego jedynemu wspólnikowi, brak jest możliwości opodatkowania VAT takiej czynności. W sytuacji rozwiązania spółki kapitałowej odbiorca majątku, również prowadzący działalność gospodarczą, nie działa jako konsument, przeciwnie, przekazane mu towary wykorzysta w działalności gospodarczej. Przy przekazaniu Wspólnikowi (będącemu osobą prawną) majątku likwidowanej spółki kapitałowej nie ma ryzyka, że taki podmiot zostanie ostatecznym konsumentem, który otrzyma towary wchodzące w skład majątku likwidacyjnego, bez VAT. Skarżąca nie zgodziła się też, ze stanowiskiem Ministra, że analiza przepisów u.p.t.u., odnoszących się do oceny czynności wydania majątku spółki kapitałowej w ramach procesu likwidacyjnego, nie powinna uwzględniać art. 14 u.p.t.u., który pozwala na dokonanie wykładni art. 7 ust 2 i art. 8 ust 2 u.p.t.u., w zgodzie z zasadą powszechności i neutralności opodatkowania, które mają pierwszeństwo przy analizie przepisów u.p.t.u i uwidoczniają wolę i celu ustawodawcy. Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów postępowania Skarżąca wskazała, że z wykładni przepisów oraz z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika bezspornie, że Minister Finansów ma obowiązek odnieść się do wszystkich argumentów przywołanych przez wnioskodawcę we wniosku. Dlatego też uznanie przez organ podatkowy, iż przytoczone przez Spółkę orzeczenia zapadłe w tożsamych okolicznościach faktycznych "nie mogą stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie" jest nieprawidłowe i poprzez pominięcie przedstawionych w tym zakresie argumentów Spółki organ naruszył zasadę zaufania wyrażoną w art. 121 §1 ustawy Ord. pod.

6. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

2. Wojewódzkie sądy administracyjne powołane zostały do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej, przy czym zakres tej kontroli ograniczony jest do kontroli legalności działania organów administracji (art. 1 ust. 1 i 2 ustawy 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz.U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.). Indywidualne akty administracyjne, takie jak akty wymienione w art. 3 2 pkt 1-4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), w tym interpretacje indywidualne wydane przez Ministra Finansów, podlegają uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd ich niezgodności z prawem.

3. Sąd, w ramach kompetencji wyznaczonej przez wyżej wskazane przepisy, stwierdza, że zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo procesowe, jak również prawo materialne.

4. Sąd wskazuje, że kwestią sporną w sprawie było to czy nabycie przez spółkę kapitałową (Wspólnika) 100% udziałów Spółki z o.o. oraz następne prawdopodobne podjęcie decyzji o rozwiązaniu i likwidacji przejętej Spółki (przejęcie całego majątku – zespół składników, który stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c., w oparciu o który będzie kontynuowana działalność przejętej Spółki) spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w VAT, czy też nie?

5. Zdaniem Sąd w sporze rację należy przyznać skarżącej Spółce, a nie Ministrowi Finansów, który udzielił zaskarżonej interpretacji, odwołując się m.in. do treści art. 5, art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do z art. 7 ust. 2 u.p.t.u. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności: a) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, b) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W świetle art. 8 ust. 1 u.p.t.u. przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 u.p.t.u., w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, 2) zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl natomiast art. 8 ust. 2 u.p.t.u. za odpłatne świadczenie usług uznaje się również: 1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu towarów; 2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza.

Minister Finansów w treści tych przepisów upatrywał podstawę do opodatkowania VAT czynności przekazania majątku likwidowanej spółki jedynemu wspólnikowi będącemu osobą prawną. Minister Finansów odwołał się ponadto do treści art. 14 u.p.t.u., ale wyprowadził z niego błędny wniosek, że nie ma on zastosowania w sprawie, tylko na tej podstawie, że nie wymieniono w nim sp. z o.o.

Zdaniem Sądu dokonanie wykładni art. 14 ust. 1 u.p.t.u. jest istotne z tego powodu, że z przepisu tego wynika, iż ustawodawca, nie chcąc złamać podstawowych zasad opodatkowania: zasady neutralności oraz zasady powszechności, wprowadza opodatkowanie remanentu końcowego po likwidacji spółek nie mających osobowości prawnej lub działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną. Brak takiego zapisu spowodowałby możliwość uniknięcia płacenia VAT przez osoby fizyczne (byłych wspólników spółek nie mających osobowości prawnej lub osoby, które prowadziły jednoosobową działalność gospodarczą). Skoro osoby fizyczne przejmujące majątek spółki (też wykorzystywany wcześniej majątek do działalności gospodarczej) po likwidacji i od majątku tego odliczono VAT, to występując w tym przypadku w roli konsumentów, osoby fizyczne otrzymałyby towary bez VAT, co naruszałoby zasadę powszechności opodatkowania. Stąd też konieczność wykazania VAT należnego z tytułu remanentu końcowego, na podstawie art. 14 ust. 1 u.p.t.u.

Gdyby zatem uznać, że Minister Finansów dokonał prawidłowej interpretacji przepisu u.p.t.u., przez uznanie, że przekazanie majątku likwidowanej Spółki jej wspólnikowi jest czynnością podlegająca opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 7 ust. 2 u.p.t.u., czynność ta wywoływałaby bezwzględnie skutki również przy przekazaniu majątku likwidowanej spółki, która nie ma osobowości prawnej jej wspólnikowi. Prowadziłoby to konkluzji, że wydanie majątku w ramach likwidacji handlowej spółki osobowej, zostanie opodatkowane dwukrotnie: raz na podstawie art. 7 ust. 2 u.p.t.u., a drugi raz na podstawie art. 14 u.p.t.u. Rezultat takiej wykładni jest niedopuszczalny w świetle ogólnych zasad prawa w Polsce oraz porządku konstytucyjnego.

W ocenie Sądu analiza ww. przepisów prowadzi do wniosku, że zamysłem ustawodawcy przy wprowadzeniu tych norm było zachowanie warunków neutralności VAT oraz zasady powszechności opodatkowania w przypadku specyficznych czynności wykonywanych przez podatników.

Sąd stwierdza ponadto, że wydanie majątku wspólnikom w ramach likwidacji przewidzianej w K.s.h., jest w zasadzie ostatnią czynnością poprzedzającą złożenie wniosku o wykreślenie spółki z rejestru. Z momentem tego wykreślenia spółka zostaje rozwiązana i ustaje byt osoby prawnej. W konsekwencji w momencie, w którym kształtuje się zobowiązanie podatkowe i powstaje obowiązek zadeklarowania i uiszczenia podatku, podatnik zobowiązany do zapłaty może już nie istnieć. Co więcej, nie ma również żadnego podmiotu, który byłby jego następcą prawnym - w szczególności brak unormowania, które czyniłyby takimi następcami byłych wspólników. Ten ostatni fakt powoduje również, że w razie braku dobrowolnej zapłaty podatku przez rozwiązywaną spółkę w późniejszym okresie nie ma już prawnej możliwości wyegzekwowania zaległości. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może bowiem zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, nie ma zaś możliwości takiego doręczenia, jeśli podatnik został już zlikwidowany.

Należy zatem wskazać, że właśnie z ww. powodów racjonalny ustawodawca w treści art. 14 ust. 1 u.p.t.u. odwołał się jedynie do spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej albo podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną. Analiza ww. unormowania, a nie lakoniczne stwierdzenie przez Ministra Finansów, że przepis ten nie ma zastosowania w sprawie, mogłoby doprowadzić organ uprawniony do wydawania interpretacji indywidualnych, do zgoła odmiennych wniosków. Sąd podziela pogląd skarżącej, że ustawodawca w sposób celowy nie odniósł się w art. 14 u.p.t.u. do skutków podatkowych likwidacji spółek kapitałowych.

6. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyrokach z 21 kwietnia 2009r. sygn. akt I FSK 59/08 oraz z 1 grudnia 2011r. sygn. akt I FSK 300/11, że wydanie majątku w ramach likwidacji spółki kapitałowej wspólnikowi mającemu osobowość prawną prawie zawsze będzie przekazaniem towarów pomiędzy dwoma podatnikami. Skoro towary te stanowią część majątku spółki wykorzystywaną przez nią w działalności gospodarczej, należy założyć, że ich odbiorca również prowadzący taką działalność nie działa jako konsument, lecz przeciwnie, że przekazane mu towary wykorzysta w działalności gospodarczej. Na taką właśnie okoliczność faktyczną wskazywała również skarżąca Spółka opisując stan faktyczny we wniosku o interpretację.

7. Sąd w związku z tym uznaje, że Minister Finansów dokonując literalnej wykładni art. 7 ust. 2 u.p.t.u. i nie uznając za zasadne sięgnięcie do treści art. 14 ust. 1 u.p.t.u. pominął, iż w takim przypadku doszło przy wydaniu zaskarżonej interpretacji do naruszenia zasady neutralności i powszechności VAT. Zasada opodatkowania konsumpcji wymaga interpretowania art. 7 ust. 2 u.p.t.u., tak, aby zapewnić opodatkowanie wszystkich sytuacji, w których przekazanie towaru wiąże się z konsumpcją. Oznacza to, że przekazanie towarów, które nie posiadają wartości konsumpcyjnej dla odbiorcy; nie powinno być opodatkowane. Jednocześnie zachowana powinna przy tym być zasada neutralności - co oznacza, że VAT nie może obciążyć podatnika prowadzącego działalność, jeśli zaś do takiego obciążenia dochodzi, to powinna być zapewniona możliwość odliczenia VAT.

8. Z wyżej przedstawionych powodów uznać więc należało, że w przypadku przekazania majątku likwidowanej spółki kapitałowej wspólnikowi będącemu osobą prawną nie wystąpi ryzyko, że taki podmiot zostanie ostatecznym konsumentem, który otrzyma towary wchodzące w skład majątku likwidacyjnego bez VAT.

W związku z tym, stanowisko Ministra Finansów nakazujące opodatkowanie VAT czynności przekazania majątku spółki wspólnikowi, który jest osobą prawną przez zastosowanie do takiej czynności art. 7 ust. 2 u.p.t.u. musi być uznane za naruszające zasady: neutralności i powszechności opodatkowania.

Uznanie ponadto, że wydanie majątku likwidowanej spółki wspólnikowi będącemu osobą prawną za opodatkowane VAT, na podstawie art. 7 ust. 2 u.p.t.u., z uwagi na zasadą poprawnej legislacji - czyniłoby niepotrzebnym i bezprzedmiotowym wprowadzenie art. 14 ust. 1 u.p.t.u., albowiem do opodatkowania VAT np. towarów pozostałych po rozwiązaniu (likwidacji) spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej wystarczyłby art. 7 ust. 2 u.p.t.u.

Sąd - w związku z tym, wbrew stanowisku Ministra wyrażonemu w zaskarżonej interpretacji – stwierdza, że przekazanie majątku likwidowanej spółki kapitałowej wspólnikowi o statusie osoby prawnej nie jest więc dostawą, o której mowa w art. 7 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

9. Za słuszne Sąd uznał jedynie stanowisko Ministra, odnoszące się do wykładni art. 6 pkt 1 u.p.t.u. w związku z wskazaniem przez skarżącą Spółkę, że zespół składników podlegających przejęciu przez Wspólnika stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c.

Sąd stwierdza jednak, że wysnucie prawidłowej konkluzji z ww. przepisu art. 6 ust. 1 u.p.t.u., że podział majątku likwidacyjnego polegającego na przekazaniu w toku postępowania likwidacyjnego całego majątku sp. z o.o., stanowiącego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c. na rzecz jej jedynego udziałowca stanowi czynność nie podlegającą VAT - nie uchroniło Ministra Finansów od wydania błędnego rozstrzygnięcia – uznania, że stanowisko skarżącej Spółki jest nieprawidłowe.

10. Minister Finansów nie uzasadnił też dlaczego uznał, że w sprawie ma zastosowanie przepis art. 8 ust. 2 u.p.t.u.

Minister ponadto pominął zupełnie kwestię, którą skarżąca Spółka wskazała w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację indywidualną, że Wspólnik skarżącej Spółki będzie kontynuował działalność Spółki, w oparciu o składniki, które otrzyma w związku z rozważaną likwidacją.

11. Zdaniem Sądu powyższe rozważania wskazują, że zaskarżona interpretacja nie zawiera przekonywujących argumentów, pozwalających na uznanie, że w sposób prawidłowy wypełniono reguły z art. 14c § 2 ustawy Ord. pod. - przedstawiono uzasadnienie prawne, zawierające rzetelną informację, dlaczego w przypadku opisanym przez Spółkę znajdą zastosowanie wskazane w interpretacji przepisy prawa. Zarówno argumentacja przedstawiona w zaskarżonej interpretacji indywidualnej z [...] marca 2012 r., jak również odwołanie się w treści uzasadnienia tejże interpretacji do uchylonego już w 2009 r. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w sytuacji, gdy prawomocne wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego (a w szczególności powołany przez skarżącą Spółkę wyrok z 21 kwietnia 2009r. sygn. akt I FSK 59/08), prezentują odmienne stanowisko do zaprezentowanego w WSA w Warszawie, a ponadto nie odniesienie się do powołanych przez skarżącą Spółkę interpretacji - nie budzi również zaufania do organu podatkowego oraz narusza art. 121 ustawy Ord. pod.

12. Sąd, mając powyższe na uwadze, stosownie do art. 146 § 1 P.p.s.a uchylił zaskarżoną interpretację (punkt pierwszy sentencji).

Orzeczenie z punktu drugiego ma uzasadnienie w dyspozycji art. 152 P.p.s.a., który stanowi, że w razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określi czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane.

O zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd postanowił na podstawie art. 200 i 205 P.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie opłat za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu. (Dz. U. Nr 31 poz. 153), zasądzając na rzecz skarżącej Spółki zwrot wpisu sądowego w wysokości 200 złotych oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego w wysokości 240 złotych i 17 złotych tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.