Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1592/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-03-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a, 187, 122, 120
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Zaorska, Protokolant referent Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 marca 2020 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę


UZASADNIENIE

M. B. (zwany dalej: "Skarżący", "Podatnik" lub "Strona") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na wydaną przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS", "organ odwoławczy") decyzję z [...] maja 2019 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn wraz z odsetkami za zwłokę.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

1.1. Wnioskiem bez daty (wpływ do urzędu skarbowego 14 maja 2018 r.), uzupełnionym kilkoma pismami z 15, 15 i 18 maja 2018 r., z 14 lipca 2018 r. oraz z 7 grudnia 2018 r. Podatnik wystąpił o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadku, po zmarłym R. B. , w wysokości 20 778 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 628 zł. Wniosek Strona uzasadniła trudną sytuacją finansową. Do wniosku załączyła kopię zeznania podatkowego PIT 37 za 2017 r., zgodnie z którym uzyskała dochód miesięczny w kwocie 450 zł. Pan M. B. zwrócił też uwagę, iż ma chorą [...] i [...] , a [...] , w związku z tym na leczenie potrzebuje pieniędzy. Po śmierci ojca i jego siostry zachorował [...] i leczy się [...] . We umorzenie zaległości podatnik wskazał także, iż winien być zwolniony z podatku od spadku po zmarłym ojcu, jednakże przez niedopatrzenie powstała zaległość podatkowa, o której umorzenie wnioskuje.

W związku z tym, że podatek od spadków i darowizn w całości stanowi dochód jednostki samorządu terytorialnego, Prezydent Miasta W. wydał postanowienie z [...] listopada 2018 r., w którym nie wyraził zgody na umorzenie.

Decyzją z [...] grudnia 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. odmówił umorzenia zaległości w podatku od spadków i darowizn.

1.2. Podatnik nie podzielił stanowiska zawartego w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego i pismem z 10 stycznia 2019 r. wniósł odwołanie, w którym podniósł, iż prosi o pomoc, gdyż został ukarany za kilka dni zwłoki, kiedy to i tak jest zwolniony ustawowo z płacenia podatku po zmarłym ojcu. Ponownie opisał swoją sytuację finansową i zwrócił się o umorzenie zaległości podatkowej.

1.3. Organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ ten wskazał, że przedmiotowa zaległość podatkowa w podatku od spadków i darowizn powstała, w związku z nieuiszczeniem w terminie podatku od spadku po zmarłym R. B. , wynikającego z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] listopada2017 r. W toku wymiarowego postępowania podatkowego ustalono, iż Strona na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla W.w W. z [...] grudnia 2013 r. nabyła spadek po zmarłym ojcu R. B. . W skład majątku nabytego w drodze spadku wchodził lokal mieszkalny o powierzchni 43,4 m2 w W. przy [...] o wartości 380.000 zł oraz nieruchomość gruntowa o powierzchni 1235 m2 zabudowana budynkiem letniskowym położona w B. , o wartości 315.280 zł. Obowiązek podatkowy powstał z dniem uprawomocnienia się w/w postanowienia Sądu tj. z dniem [...] stycznia 2014 r. Zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwolnione od podatku jest nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez min. zstępnych, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. W niniejszej sprawie termin do złożenia zgłoszenia upłynął w dniu 3 lipca 2014 r., natomiast Podatnik złożył zeznanie SD-3 właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w dniu 10 lipca 2017 r. Tym samym nie mógł skorzystać już ze zwolnienia od podatku z tytułu nabycia w drodze spadku po ojcu.

W ocenie organu odwoławczego te okoliczności powstania zaległości podatkowej nie mają znamion wyjątkowych. Strona nie dopełniła obowiązku zgłoszenia nabycia spadku w terminie ustawowym, tym samym nie mogła skorzystać ze zwolnienia od tego podatku. Należy przy tym wskazać, że przepisy podatkowe są ogólnodostępne, a informacje medialne, na które Strona się powołuje w składanych pismach nie mogą stanowić przesłanki przemawiającej za umorzeniem zaległości podatkowej. Zdaniem organu, ocena okoliczności i źródeł powstania zaległości podatkowej wskazuje, że nie doszło tutaj do zdarzeń losowych, na które podatnik nie miał wpływu, a wręcz przeciwnie, podatnik nie dochował należytej staranności w terminowym zgłoszeniu nabycia spadku, co doprowadziło do powstania zaległości podatkowej. Uchybienie to nie było kilkudniowe, jak podnosi Strona a kilkuletnie. Organ uznał, że okoliczności powstania zaległości nie stanowią przesłanki ważnego interesu podatnika uzasadniającej przyznanie wnioskowanej ulgi. Nieterminowe złożenie zeznania, czego efektem było powstanie zaległości podatkowej nie może być uznane za przesłankę interesu publicznego, gdyż nie stanowi naruszenia zasady sprawiedliwości społecznej oraz porządku prawnego.

DIAS dokonał także analizy sytuacji finansowej i materialnej Strony. Z akt sprawy wynika, iż za 2017 r. Strona uzyskała dochód w wysokości 5 394,23 zł (około 450 zł miesięcznie). Za 2018 r. jak wskazała w odwołaniu dochód miesięczny wyniósł około 200 zł. Strona oświadczyła, iż jest bezrobotna i korzysta z pomocy opieki społecznej. Ponadto Strona przedłożyła dokumenty potwierdzające jej sytuację zdrowotną.

Organ odwoławczy uwzględniając ustalenia dotyczące sytuacji finansowej i zdrowotnej Strony stwierdza, iż sytuacja ta nie jest łatwa, jednakże Strona w dniach 25 i 29 maja 2018 r. uiściła zaległość podatkową w podatku od spadku wraz z odsetkami za zwłokę, tym samym miała możliwość zapłaty zobowiązania podatkowego i dysponowała środkami finansowymi pozwalającymi na dokonanie wpłaty, pomimo trudnej sytuacji finansowej. Środki finansowe, jak Strona wyjaśniła, pochodziły ze sprzedaży działki rekreacyjnej. Mając powyższe na względzie organ odwoławczy nie dopatrzył się przesłanki ważnego interesu podatnika i/lub interesu publicznego uzasadniającego umorzenie zaległości podatkowej, którą Strona już zapłaciła.

DIAS, będąc związanym również postanowieniem Prezydenta Miasta, uznał, że brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

2.1. W złożonej skardze Skarżący zarzucił, że nie zgadza się z decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Uważa, że nie powinien płacić podatku, gdyż jest ustawowo zwolniony z podatku od spadków i darowizn po ojcu, a to, że spóźnił się 3 dni z zawiadomieniem organu podatkowego o nabyciu spadku, nie powinno skutkować zapłatą zaległości podatkowej. Strona opisała swoją sytuację życiową i zdrowotną. Skarżący uważa, że odmowa umorzenia jest niesprawiedliwa a obowiązek zapłaty podatku traktuje jako karę.

2.2. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał argumentację wyrażoną w decyzji wnosząc o oddalenie skargi.

2.3. Na rozprawie pełnomocnik Skarżącego podtrzymał twierdzenia skargi, wnosząc o uchylenie skarżonej decyzji, oraz argumentuje dodatkowo, że wartość spadku została określona w zawyżonej wysokości. Mieszkanie wymaga remontu, a działka rekreacyjna została sprzedana.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1066) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2019, poz. 2325, zwanej dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie, czy organ prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy oraz czy prawidłowo ocenił brak ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego i zmieścił się w granicach uznania administracyjnego odmawiając umorzenia zaległości podatkowych.

5. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

6. 1. Wyjaśniając podstawy prawne niniejszego orzeczenia należy wskazać, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Sąd podziela utrwalony już w orzecznictwie pogląd o wyjątkowym charakterze ulg w spłacie należności podatkowych, nakazującym stosować je w sytuacji, gdy z powodów równie wyjątkowych podatnik nie może wywiązać się z obowiązku uiszczenia obciążających go zaległości podatkowych. Ulgi w spłacie należności stanowią – aczkolwiek dopuszczone przez ustawodawcę i niezbędne z punktu widzenia kompletności systemu podatkowego – to jednak odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Dlatego szczególny charakter muszą mieć także okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych skutkujące wygaśnięciem zobowiązania podatkowego, co oznacza w istocie rezygnację Skarbu Państwa (lub gminy) z należnych im wpływów.

Ulgi podatkowe wymienione w art. 67a § 1 O.p. nie stanowią przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Zwrócił na to uwagę m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. akt I FSK 1026/06 (dostępny w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej "CBOSA").

6.2. "Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki. Uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika prowadząc bądź to do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych, bądź to do takiego ich rozłożenia w czasie, aby były możliwe do spełnienia. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a § 1 O.p. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi.

Dla uznania zaistnienia "ważnego interesu podatnika" nie wystarczy ustalenie trudnej sytuacji finansowo-osobistej, ale musi mieć ona charakter wyjątkowy, różniący się od sytuacji innych podatników. Ważny interes podatnika należy rozpatrywać przy uwzględnieniu nie tylko z osiąganych dochodów, ale także z posiadanego majątku, który może stanowić zabezpieczenie spłaty zobowiązań (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 19 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 615/13, CBOSA). Będzie to np. utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 850/98, CBOSA). Sam notoryczny brak środków pieniężnych na zapłatę podatku nie jest przesłanką do umorzenia zaległości ze względu na ważny interes podatnika (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 maja 2004 r., sygn. akt III SA 2919/03, CBOSA). Ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. To po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 173/09, CBOSA).

6.3. Zdaniem Sądu, przesłankę "interesu publicznego" najpełniej charakteryzuje pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lutego 2003 r., sygn. akt III SA 1838/01 (CBOSA), w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. Z reguły interes publiczny przemawia za tym, aby ulgi podatnikowi nie udzielać. Unika się w ten sposób obniżenia potencjalnych wpływów z podatków, jak i nie wprowadza się różnic w traktowaniu poszczególnych podatników, w szczególności zaś - nie premiuje się tych podatników, którzy zaniechali regulowania należności publicznoprawnych.

Organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 marca 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 577/00, CBOSA).

Organ podatkowy, ustalając istnienie przesłanki "interesu publicznego" nie może też abstrahować od innych wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1351/11, CBOSA).

6.4. Wyjątkowy charakter ulg w spłacie należności przejawia się również w oparciu decyzji w tym przedmiocie na tzw. uznaniu administracyjnym. Oznacza ono, że nawet w przypadku wystąpienia przesłanek umorzenia zaległości podatkowych, organ podatkowy nie jest zobligowany do udzielenia wnioskowanej ulgi. Zaznaczyć należy, że zastosowanie tej instytucji prawa administracyjnego możliwe jest dopiero w sytuacji, gdy zostanie stwierdzone istnienie przesłanek, od których wystąpienia przepis prawa uzależnia podjęcie rozstrzygnięcia korzystnego dla strony. Wtedy to korzystając z uznania administracyjnego organ wydający decyzję dokonuje wyboru rozstrzygnięcia i może – mimo istnienia przesłanek – odmówić uwzględnienia wniosku strony. Natomiast stwierdzenie braku przesłanek zawsze skutkować będzie odmową uwzględnienia wniosku o zastosowanie ulgi (decyzja związana).

Uznanie administracyjne jest ograniczone jedynie dyrektywami wyboru – "interesem publicznym" oraz "ważnym interesem podatnika". Ważny interes podatnika oraz interes publiczny nie zostały zdefiniowane przez ustawodawcę. W każdej konkretnej sprawie ich istnienie może przejawiać się w odmienny sposób.

6.5. Ustawodawca pozostawił organom podatkowym swobodę w podejmowaniu rozstrzygnięcia w przedmiocie ulg w spłacie należności podatkowych, pod warunkiem jednak, że w toku postępowania dokonają szczegółowej analizy prowadzonej sprawy pod kątem wskazanych w art. 67a O.p. dyrektyw wyboru oraz prowadzenia postępowania zgodnie z art. 120 O.p., a więc na podstawie obowiązujących przepisów prawa.

7. W orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącym uznaniowych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych utrwalony został pogląd, że ocenie przez Sąd podlega legalność działania organu podatkowego, a nie zasadność i celowość odmowy. Kontrolą Sądu objęta zatem będzie ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe co do istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 O.p. Sąd nie ma uprawnienia przyznawania ulgi umorzenia, lecz może uchylić decyzję, jeżeli stwierdziłby np. że postępowanie podatkowe poprzedzające decyzje wskazuje, że organ nie ustalił prawidłowo sytuacji w jakiej znajduje się podatnik, nie poddał analizie okoliczności powstania zaległości lub wydana decyzja jest oderwana od tego, co w danej sprawie ustalono.

8.1. Mając na uwadze wskazaną powyżej wykładnię istotnych dla rozpoznania niniejszej sprawy przepisów prawa materialnego należy rozstrzygnąć, czy prowadzone przez organ pierwszej instancji, a następnie przez organ odwoławczy postępowanie podatkowe, zwłaszcza zaś postępowanie dowodowe odpowiadało wymogom Ordynacji podatkowej.

8.2. Postępowanie budzące zaufanie to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, w którym dopuszcza się wnioskowane dowody, traktuje się równo interesy podatnika i Skarbu Państwa, nie zmienia się ocen tych interesów, a materialnoprawnych wątpliwości nie rozstrzyga się na niekorzyść podatnika (por. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 401/05, CBOSA).

W art. 122 O.p. wyrażona została tzw. zasada prawdy materialnej, zgodnie z którą to na organie podatkowym spoczywa obowiązek rzetelnego ustalenia stanu faktycznego sprawy i oparcia swojego rozstrzygnięcia na zgodnych z prawdą ustaleniach faktycznych. Przepis art. 122 O.p. uzupełniony przez art. 187 § 1 O.p. w zakresie ciężaru dowodu przesuwa zdecydowaną większość działań na organ podatkowy. Wynika to z istoty postępowania podatkowego, gdzie organ podatkowy występuje w roli gospodarza, czyli podmiotu, w którego kompetencji pozostaje rozstrzygnięcie o wyniku tego postępowania. Obowiązkiem organów podatkowych jest zebranie wszelkich dostępnych dowodów świadczących o rzeczywistych intencjach stron oraz o dokonywanych czynnościach. Nie oznacza to, że tylko na organie spoczywa ciężar poszukiwania dowodów. Ciężar ten obarcza również stronę, która w swym dobrze rozumianym interesie, powinna wykazywać dbałość o dostarczenie środków dowodowych. Nie można nakładać na organy podatkowe obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów świadczących na korzyść podatnika, to bowiem on sam przede wszystkim powinien dołożyć wszelkiej staranności, aby zadbać o swoje interesy.

8.3. Wyjaśniając podstawy prawne uzasadnianego wyroku trzeba też podnieść, że stosownie do art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Natomiast stosownie do art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przyjęta w art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy rozważając wartość poszczególnych dowodów, jak również formułując wnioski na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, nie jest związany żadnymi sztywnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów, ale kieruje się własnym przekonaniem, uwzględniając wiedzę, doświadczenie życiowe, prawa logiki, informacje wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami. Organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Obowiązek organów podatkowych wyjaśnienia wszystkich istotnych prawnie faktów oraz zebrania całego materiału dowodowego obejmuje dążenie wszelkimi prawnie dopuszczalnymi sposobami, za pomocą wszystkich dopuszczonych prawem dowodów do ustalenia stanu faktycznego sprawy. W tym celu organ podatkowy powinien wykorzystać wszelkie środki dowodowe określone w art. 180-200 O.p., jakie mogą służyć do wyjaśnienia sprawy. W przypadku dowodów przeciwstawnych organy mogą jednym z nich dać wiarę, a innym tej wiarygodności odmówić, kierować się muszą jednak zasadą racji dostatecznej, wyrażającej się w postulacie, aby za udowodnione uznawać tylko te fakty, które zostały uzasadnione według określonych, rozsądnych dyrektyw poznawczych (tak Z. Ziembiński, Logiczne podstawy prawoznawstwa, Warszawa 1966, s. 174 i nast.). Organy nie mogą więc z dowodów wyciągać wniosków, które z nich nie wynikają. Muszą też wyjaśnić przyczyny przyjętej oceny w sposób logiczny, zgodny z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z [...] stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 190/12 - CBOSA).

9. Nie jest sporne, że zaległość nie była wynikiem złej woli Strony lub jej działań naruszających prawo podatkowe. Zaległość podatkowa jest wynikiem braku terminowego wyrażenia woli skorzystania ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn. Skarżący wielokrotnie akcentuje, jakoby spóźnił się jedynie trzy dni ze złożeniem zeznania SD-3. Ustalenia organu wskazują jednak, że okres spóźnienia jest znacznie dłuższy, bo przekracza trzy lata. Termin złożenia zeznania upłynął bowiem 3 lipca 2014 r., a zeznanie złożono dopiero 10 lipca 2017 r. Skutkiem tego było wydanie [...] listopada2017 r. decyzji ustalającej wysokość podatku.

Nie przekonuje więc argument, że doszło jedynie do niewielkiego, kilkudniowego opóźnienia będącego skutkiem przejściowego pogorszenia stanu zdrowia Skarżącego, w tym depresji wynikającej ze śmierci członka rodziny. Skarżący nie wykazał, że na skutek tej depresji, od uprawomocnienia się sądowego postanowienia stwierdzającego nabycie spadku przez kolejne ponad 3 lata nie miał żadnej możliwości prowadzenia swoich spraw i nie był w stanie złożyć zeznania SD-3 wcześniej, w terminie. Nie jest sporne, że Skarżący jest przewlekle chory. Nie wykazał jednak, że przez wskazany 3-letni okres np. nieprzerwanie przebywał w szpitalu. Samo przebywanie na zwolnieniu lekarskim nie dowodzi, że Skarżący nie był w stanie pokierować swoim sprawami tak, aby złożyć zeznanie SD-3 w terminie, który nie jest też nazbyt krótki, bo wynosi aż 6 miesięcy.

Skarżący twierdzi, że był dezinformowany (w mediach), co do warunków zwolnienia z podatku. Nie wskazuje jednak, aby pracownicy organów podatkowych udzielali mu błędnych informacji w tej kwestii lub oficjalne (urzędowe) informacje były błędne lub niejasne. Nawet gdyby okazało się, czego Skarżący jednak wykazać nie potrafi, że "media" udzielały niejasnych informacji lub komentarzy co do warunków zwolnienia podatkowego nie daje mu to automatycznie prawa do żądania umorzenia zaległego podatku.

Organ podatkowy prawidłowo więc przyjął, że zaległość nie powstała w wyniku zdarzeń, na które Skarżący nie miał wpływu.

10. 1. Znaczenie przesłanek umorzenia zaległości podatkowej w kontekście badania sytuacji majątkowej i życiowej podatnika przyjęte przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji nie odbiega od omówionego wyżej przez Sąd. W rozpoznanej sprawie organy podatkowe rozpatrzyły konkretną sytuację, w jakiej znajdował się Skarżący i jaka wynikała ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Przenosząc powyższe wywody, które Sąd podziela i przyjmuje za własne, na grunt rozpatrywanej sprawy Sąd stwierdza, że postępowanie dowodowe co do sytuacji w jakiej znajduje się Skarżący zostało przeprowadzone prawidłowo, a stan faktyczny został wyjaśniony.

10.2. Skarżący powołuje się na trudną sytuację zdrowotną, co jest niesporne. Skarżący uzyskuje niskie dochody, jest osobą bezrobotną i korzysta z pomocy społecznej. W ocenie Sądu organ prawidłowo przyjmuje, że sytuacja finansowa i zdrowotna Skarżącego nie jest łatwa.

Skarżący bez wątpienia nie mógłby zapłacić zaległego podatku, gdyby nie zasoby majątkowe, które nabył w wyniku dziedziczenia. Ten majątek jest niebagatelnej wartości (mieszkanie w W. oraz nieruchomość w postaci zabudowanej działki rekreacyjnej w B. pod W.). Wartość tego majątku w sumie wynosi – jak podaje organ w decyzji - ok. 700.000 zł, a więc znacznie przekracza kwotę zaległego podatku. Zaznaczyć należy, że jak wynika z treści decyzji ustalającej wysokość podatku, wartość mieszkania uwzględnia to, że nadaje się do generalnego remontu. Natomiast wartość działki rekreacyjnej (ok. 315 tys. zł) podała Strona.

Szczególnie działka rekreacyjna nadawała się do spieniężenia bez podważania podstaw egzystencji Podatnika, co wynika z jej wypoczynkowego przeznaczenia. Podatnik, jak to wskazuje, sprzedał działkę i zapłacił zaległy podatek, niedługo po złożeniu wniosku o umorzenie, ze środków pochodzących ze sprzedaży działki.

Z ustaleń organu wynika, że Skarżący zachował lokal mieszkalny, a więc ma zabezpieczone potrzeby mieszkaniowe.

Wartość działki znacznie przekraczała wysokość zaległości. Można przyjąć, że Skarżącemu, po uregulowaniu zaległości podatkowej, musiały pozostać jeszcze znaczne środki finansowe dające pewne możliwości pokrywania codziennych wydatków i zaspokojenia przynajmniej najważniejszych bieżących potrzeb.

10.3. W świetle powyższego, nie negując przekonania Strony o jej trudnej sytuacji zdrowotnej, organ miał podstawy przyjąć, że poziom majątku Skarżącego pozwalał na uregulowanie zaległości podatkowej bez podważania materialnych podstaw jego egzystencji.

Sąd stwierdza, że organ miał podstawy uznać, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka "ważnego interesu podatnika". W tych okolicznościach nie można organowi skutecznie zarzucić naruszenia prawa.

11. Nie sposób też stwierdzić uchybień w ocenie przez organ podatkowy braku istnienia w tej sprawie przesłanki interesu publicznego.

Skarżący jest w błędzie sądząc, że został ukarany zaległym podatkiem. Skarżący sam postawił się w takiej sytuacji, że powstało zobowiązanie podatkowe. Ponoszenie danin publicznych jest obowiązkiem konstytucyjnym. Działanie organu podatkowego odmawiającego umorzenia, z uwagi na zasoby majątkowe Skarżącego, nie może być traktowane jako niemoralne, czy "haniebne". Przyjąć należy, że wielu podatników, znajdujących się w cięższej sytuacji materialnej niż Skarżący, wykonuje jednak swoje obowiązki podatkowe. W tej sytuacji umarzanie zaległości podatkowych Skarżącego, który obiektywnie posiada majątek wielokrotnie przekraczający wysokość zaległości, w tym majątek zbywalny w postaci działki rekreacyjnej, byłoby trudne do pogodzenia z zasadą sprawiedliwości społecznej wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP.

12. 1. W sprawie nie doszło też do przekroczenia granic uznania administracyjnego, co zarzuca skarga. Organ stwierdza, że w sprawie nie zaistniały przesłanki wymienione art. 67a § 1 O.p., na co organ ma oparcie w materiale dowodowym. Nie ma więc uzasadnionych powodów do zarzucania organowi naruszenia reguł uznania administracyjnego. Organ nie może umarzać zaległości podatkowych bez uzasadnionych powodów.

12.2. Obowiązek ponoszenia danin publicznych jest obowiązkiem konstytucyjnym (art. 84 Konstytucji RP). Zdaniem Sądu zasoby majątkowe Skarżącego są na tyle znaczące, że pozwalają uznać, że większość podatników podatku od spadków i darowizn znajduje się w sytuacji majątkowej gorszej niż Skarżący, a mimo to stara się ze swoich obowiązków podatkowych wywiązać. Stwierdzenie nadzwyczajności sytuacji Skarżącego w kontekście przesłanek wymienionych art. 67a § 1 O.p. byłoby niesprawiedliwe wobec tych podatników, którzy będąc w materialnie trudniejszej sytuacji niż Skarżący znoszą ciężar danin publicznych.

Zapłata podatku jest ciężarem, ale w realiach niniejszej sprawy nie można uznać, że byłaby niesprawiedliwością wobec Skarżącego.

13. W ocenie Sądu, także postanowienie Prezydenta Miasta W. jest prawidłowe. Rozważono w nim nie tylko sytuację materialną Strony, która badana w kontekście obecnego poziomu i warunków życia ogółu mieszkańców Warszawy pozwala na wywiązanie się z nałożonego obowiązku podatkowego, ale także interes publiczny samorządu terytorialnego mieszkańców W. przemawiający za negowaniem prawa do umorzenia zaległości podatkowej w realiach niniejszej sprawy.

14.1. Materiał dowodowy zebrany w sprawie pozwalał na jej rozstrzygnięcie, a jego ocena przez organ jest prawidłowa. Nie naruszono art. 67a § 1 pkt 3 O.p. w zw. z art. 18 ust. 1 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Wydając skarżoną decyzję organ miał też na względzie negatywne postanowienie Prezydenta Miasta W. .

14.2. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub w części.

14.3. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić.