Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 452/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-08-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 191, art. 187 § 1, art. 121 § 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 11, art. 91
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz (spr.) Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia del. WSA Jacek Czaja po rozpoznaniu w dniu 11 sierpnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej R. A. S. Polska Sp. z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 grudnia 2018 r. sygn. akt V SA/Wa 956/18 w sprawie ze skargi R. A. S. Polska Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 18 kwietnia 2018 r. nr 1401-IOA.4246.157.2018.MK w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gry losowej bez zezwolenia oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 7 grudnia 2018 r., sygn. akt V SA/Wa 956/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę R. A. S. Polska Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 18 kwietnia 2018 r., nr 1401-IOA.4246.157.2018.MK w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gry losowej bez zezwolenia.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła Spółka zaskarżając ten wyrok w całości i wniosła o jego uchylenie i uwzględnienie skargi, względnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia WSA w Warszawie oraz zwrot kosztów postępowania sądowego na rzecz Skarżącego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu orzeczeniu, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. zwana dalej "p.p.s.a."), zarzuciła naruszenie:

I. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 191 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2020 poz. 1325 ze zm.), oraz art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. - o grach hazardowych (Dz.U. 2009 nr 201 poz. 1540 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w dacie przeprowadzenia przez Skarżącego przedsięwzięcia "Krzyżówka 15 (6/2013)", tj. w okresie 18.09.2013 roku - 7.10.2013 roku poprzez utrzymanie w mocy Decyzji mimo zaniechania przez Organ wyczerpującego rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, które skutkowało:

a) zaniechaniem precyzyjnego ustalenia elementów losowych decydujących o wyniku konkursu "Krzyżówka 15 (6/2013)" i uznanie za taki element losowy braku wiedzy uczestników na temat czasu dotarcia do organizatora i zarejestrowania wiadomości SMS z rozwiązaniem, a także wiedzy uczestników na temat pierwszeństwa otrzymania przez organizatora rozwiązań, co miałoby uprawniać do otrzymania nagrody w sytuacji, gdy z regulaminu konkursu w żaden sposób nie wynika aby pierwszeństwo wysłania wiadomości SMS miało wpływ na wyłonienie laureata konkursu;

b) błędnym ustaleniem, że przedsięwzięcie prowadzone przez R. pod nazwą "Krzyżówka 15 (6/2013) stanowi grę losową - loterię audiotekstową w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych, w sytuacji gdy przedsięwzięcie takie nie stanowi gry losowej z uwagi na zależność wyniku od czynnika wiedzy uczestników i z tej przyczyny nie może być kwalifikowane jako loteria audiotekstowa;

c) błędnym ustaleniem, że wszystkie wiadomości SMS kierowane na numer "72150" i zawierające prefiks "B." dotyczyły wyłącznie konkursu "Krzyżówka 15 (6/2013)", w sytuacji gdy z dokumentów zgromadzonych w sprawie wynika, że Skarżący organizował w porozumieniu ze spółką B. szereg konkursów, a zatem wiadomości SMS z prefiksem "B." mogły dotyczyć również innych konkursów (w tym również wcześniej zakończonych), a Organ nie podjął jakichkolwiek czynności w celu ustalenia, które wiadomości SMS dotyczyły konkursu "Krzyżówka 15 (6/2013)";

d) błędnym ustaleniem wysokości przychodu osiągniętego przez R. z przedsięwzięcia prowadzonego pod nazwą "Krzyżówka 15 (6/2013)" i uznaniu za przychód R. z konkursu "Krzyżówka 15 (6/2013)" kwoty stanowiącej iloczyn całkowitej liczby wiadomości SMS zawierających prefiks "B." skierowanych na numer "72150" i wartości jednej wiadomości SMS (2,00 zł netto) w sytuacji, gdy brak było uzasadnionych podstaw do przyjęcia, że wszystkie tego rodzaju SMS- y dotyczyły wyłącznie konkursu "Krzyżówka 15 (6/2013)", a zatem jeden z czynników determinujących wysokość przychodu rzekomo osiągniętego przez R. z tego przedsięwzięcia został ustalony w sposób nieprawidłowy;

2. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niewyjaśnienie w uzasadnieniu Zaskarżonego Wyroku roli, jaką odgrywał element losowy w konkursie "Krzyżówka 15 (6/2013)" i ograniczenie się do afirmacji poglądu przyjętego w części orzecznictwa sądowego oraz lakoniczne stwierdzenie, za tym poglądem przemawia Jednoznacznie" wykładnia językowa przepisu, w sytuacji, w której - jak pokazuje orzecznictwo - kwestia ta nie jest wykładana jednoznacznie.

II. prawa materialnego, tj.:

1. art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych poprzez jego błędną wykładnię polegającą na błędnym przyjęciu, że wprowadzenie do gry elementu losowego przesądza o jej losowym charakterze, bez względu na to na jakim etapie gry następuje wpływ takiego elementu i jaka jest jego waga w sytuacji, gdy przedsięwzięcie takie nie może zostać uznane za grę losową w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych bowiem zgodnie z brzmieniem tego przepisu za grę losową może być uznana taka, na wynik której wynik wpływa w szczególności, a wiec przede wszystkim, czynnik losowy;

2. art. 89 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 11 oraz w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy Decyzji, mimo że do wymierzenia Skarżącemu kary pieniężnej z tytułu urządzenia bez wymaganego zezwolenia gry losowej - loterii audiotekstowej doszło w sytuacji, w której prowadzone przez R. przedsięwzięcie pn. "Krzyżówka 15 (6/2013)" nie stanowiło gry losowej w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych bowiem jego wynik uzależniony był przede wszystkim od wiedzy, a nie czynnika losowego;

3.art. 89 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych w brzmieniu obowiązującym w dacie przeprowadzenia u Skarżącego kontroli poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy Decyzji mimo wymierzenia Skarżącemu kary pieniężnej w wysokości przekraczającej 100 % wartości przychodu uzyskanego przez R. z przedsięwzięcia prowadzonego pod nazwą "Krzyżówka 15 (6/2013)", tj. w wysokości uzależnionej od całkowitej liczby wiadomości SMS z prefiksem "B." wysłanych przez użytkowników na numer SMS Premium "72150" zamiast liczby wiadomości wysłanych na ten numer wyłącznie w związku z przedsięwzięciem Krzyżówka nr 15 "(6/2013)".

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Spółka przedstawiła argumenty na poparcie podniesionych zarzutów.

Ponadto Spółka wniosła o przedstawienie do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów zagadnienia prawnego budzącego poważne wątpliwości polegającego na ocenie, czy użyte w zdaniu wstępnym art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych wyrażenie "w szczególności" należy rozumieć jako "miedzy innymi" czy też "przede wszystkim".

W piśmie procesowym z dnia 17 stycznia 2020 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie prezentując stanowisko w sprawie, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Z zarzutów skargi kasacyjnej, które oparte zostały na obydwu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za urządzenie gry losowej – loterii audiotekstowej, bez wymaganego zezwolenia stwierdził, że decyzja ta nie jest niezgodna z prawem, co uzasadniało oddalenie wniesionej na nią skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku – najogólniej rzecz ujmując – wynika, że przeprowadzone przez organy administracji publicznej ustalenia faktyczne, wobec ich prawidłowości, uzasadniały po pierwsze, przyjęcie ich za podstawę wyrokowania w rozpatrywanej sprawie, po drugie, zaakceptowanie dokonanej na ich podstawie przez organy administracji oceny, że przedsięwzięcie organizowane przez stronę skarżącą w dniach 18 września – 7 października 2013 r. pod nazwą "Krzyżówka 15 (6/2013)", jest grą losową stanowiącą loterię audiotekstową w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych, a w konsekwencji oceny odnośnie do zaktualizowania się znamion – przypisanego stronie skarżącej – deliktu polegającego na urządzaniu gier hazardowych bez wymaganego zezwolenia i po trzecie, nałożenie na stronę na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 wymienionej ustawy kary pieniężnej w wysokości 2.839,70 zł, a mianowicie w wysokości 100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry.

Zarzuty skargi kasacyjnej wyznaczające, zgodnie z zasadą dyspozycyjności, granice kontroli zgodności z prawem zaskarżonego wyroku nie uzasadniają twierdzenia, że rezultat tej kontroli powinien wyrazić się w krytycznej ocenie wyroku Sądu I instancji, której konsekwencją powinno być jego uchylenie. Innymi słowy, zarzuty skargi kasacyjnej nie podważają trafności stanowiska Sądu I instancji, że kontrolowana przez ten Sąd decyzja nie jest niezgodna z prawem.

Odpowiadając w punkcie wyjścia na zarzut z pkt I ppkt 2 petitum skargi kasacyjnej, a mianowicie na zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., tytułem koniecznych uwag wprowadzających trzeba przede wszystkim podnieść, że wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego zasadniczo wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że nie jest możliwa kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny, co tworzy po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnienie kontrolowanego wyroku sądu administracyjnego I instancji – nie dość, że zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a. – to również, jeżeli nie przede wszystkim, gdy chodzi o analizę przedstawionych w nim argumentów, nie uniemożliwia przeprowadzenia kontroli prawidłowości tego orzeczenia i wolne jest także od sugerowanych przez stronę skarżącą wad i deficytów, które można, czy też należałoby kwalifikować, jako naruszenie przepisów postępowania o istotnym wpływie na wynik sprawy, czym mowa jeszcze dalej – co prowadzi do wniosku, że Sąd I instancji uczynił zadość obowiązkowi jego sporządzenia w sposób uwzględniający konsekwencje wynikające z towarzyszącej uzasadnieniu każdego orzeczenia sądowego funkcji kontroli trafności wydanego rozstrzygnięcia. Zupełnie inną kwestią jest natomiast – co wymaga podkreślenia w kontekście podejmowanej na gruncie omawianego zarzutu polemiki z merytorycznym stanowiskiem Sądu I instancji w zakresie odnoszącym się do prezentowanego przez ten Sąd podejścia do rozumienia art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych – siła przekonywania zawartych w nim argumentów. Brak przekonania strony skarżącej o trafności rozstrzygnięcia sprawy, w tym do przyjętego kierunku wykładni i zastosowania prawa – którego prawidłowość, aby mogła być oceniona wymaga postawienia innych zarzutów kasacyjnych – czy też odnośnie do oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, której rezultat nie koresponduje z oczekiwaniami strony skarżącej, nie oznacza jeszcze wadliwości uzasadnienia wyroku, i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Fakt więc, że stanowisko zajęte przez sąd administracyjny I instancji jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną nie oznacza, iż uzasadnienie wyroku zawiera wady konstrukcyjne czy też, że jest wadliwe w stopniu uzasadniającym uchylenie wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Zwłaszcza w sytuacji, gdy tak jak w rozpatrywanej sprawie, stanowisko to zostało umotywowane w stopniu wystarczającym, aby poddać je merytorycznej kontroli w postępowaniu wywołanym wniesioną skargą kasacyjną.

Dlatego – co należy podkreślić – polemika z merytorycznym stanowiskiem sądu administracyjnego I instancji nie może sprowadzać się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Poprzez zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można bowiem skutecznie zwalczać, ani prawidłowości przyjętego za podstawę orzekania stanu faktycznego, ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa (por. np.: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II OSK 1131/13; wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2081/13; wyrok NSA z dnia 12 marca 2015 r., sygn. akt I OSK 2338/13; wyrok NSA z dnia 18 marca 2015 r., sygn. akt I GSK 1779/13).

Skarga kasacyjna nie podważa również prawidłowości podejścia Sądu I instancji do rozumienia art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych – którego naruszenia zarzuca w pkt II ppkt 1 jej petitum – a w konsekwencji odnośnie do oceny o prawidłowości jego zastosowania przez organ administracji w relacji do wyznaczonego tym przepisem prawa zbioru faktów podlegających ustaleniu postępowaniu prowadzonym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzenie gry losowej – loterii audiotekstowej, bez wymaganego zezwolenia.

W rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin. Są nimi również loterie audioteksowe, w których uczestniczy się przez odpłatne połączenie telefoniczne lub wysyłanie krótkich wiadomości tekstowych (SMS) z użyciem publicznej sieci telekomunikacyjnej, a podmiot urządzający loterię oferuje wygrane pieniężne lub rzeczowe (pkt 11 ust. 1 art. 2 przywołanej ustawy).

Wbrew stanowisku strony skarżącej, podejście Sądu I instancji do rozumienia art. 2 ust. 1 przywołanej ustawy – w tym zwłaszcza w zakresie, w jakim zarzut błędnej wykładni tego przepis prawa odnosi się do rozumienia zwrotu, że "wynik gry w szczególności zależy od przypadku" – nie jest nieprawidłowe. Zostało ono osadzone na gruncie jednolitego i ugruntowanego już w orzecznictwie sądowoadministracyjnym poglądu prawnego odnoszącego się do wykładni przywołanego przepisu prawa, co powoduje, że o istnieniu w tym względzie jakichkolwiek rozbieżności nie sposób jest wnioskować na podstawie jednostkowego judykatu w sprawie II GSK 71/12 i jednocześnie nie pozostaje bez wpływu na wniosek odnośnie do braku zaktualizowania się przesłanek mających – zdaniem strony skarżącej – uzasadniać potrzebę zainicjowania trybu, o którym mowa w art. 15 § 1 pkt 3 w związku z art. 264 § 2 in fine p.p.s.a., czyniąc oczekiwanie strony w tym zakresie nieusprawiedliwionym.

W odpowiedzi na omawiany zarzut kasacyjny oraz w nawiązaniu do poglądu prawnego prezentowanego w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, który Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie podziela (zob. w tej mierze np. wyroki NSA z dnia: 19 maja 2022 r., sygn. akt II GSK 1935/18; 8 kwietnia 2022 r., sygn. akt II GSK 1901/18; 24 sierpnia 2021 r., sygn. akt 1318/18; 4 września 2018 r., sygn. akt II GSK 3334/16; 22 lutego 2017 r., sygn. 1506/15 oraz przywołane tam orzecznictwo), w odniesieniu do zwrotu, że "wynik gry w szczególności zależy od przypadku" – którego rozumienie, a w istocie rzeczy podejście do jego rozumienia, stanowi zasadniczą oś sporu prawnego w sprawie – trzeba przede wszystkim stwierdzić, że tak określony warunek uznania gry za losową oznacza, że wynik gry jest nieprzewidywalny z punktu widzenia grającego i nie zależy wyłącznie od jego wiedzy, czy też umiejętności.

W tej mierze, nie mniej istotna jest okoliczność odnosząca się do elementu przypadku, który musi dotyczyć – jak stanowi art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych – wyniku gry, i to jedynie w "szczególności", a nie wyłącznie. Dla zakwalifikowania gry, jako gry losowej, jest więc wystarczające stwierdzenie wystąpienia w grze elementu przypadku wpływającego bezpośrednio na wynik gry (wygraną pieniężną lub rzeczową). Jednocześnie zależność wyniku gry od przypadku – o którym mowa w przywołanym przepisie prawa – nie oznacza, że wynik ten zależy tylko i wyłącznie od przypadku. Zasady gry mogą przewidywać różne dodatkowe warunki, które uczestnik postępowania musi spełnić. Wprowadzenie takich dodatkowych elementów – do których zalicza się obowiązek udzielenia odpowiedzi na zadane pytania (element wiedzy), czy zręczność – postrzegać bowiem należy, jako działanie mające na celu stworzenie pozoru braku losowości, które nie pozbawia jednak gry charakteru losowego, jeśli w konsekwencji wynik całej gry zależy od przypadku (por. wyroki NSA z dnia: 27 października 1999 r., sygn. akt II SA 1095/99; 18 maja 1999 r., sygn. akt II SA 453/99; 11 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 1010/11; 30 września 2014 r., sygn. akt II GSK 1852/13). Wprowadzenie więc wymogu takiego, jak rozwiązanie krzyżówki oraz podanie i następnie przesłanie hasła, nie przesądza w miarodajny sposób o tym, że gra nie ma charakteru losowego, skoro jej wynik nie jest determinowany wiedzą jej uczestnika, która podlegałaby obiektywnej ocenie i weryfikacji oraz miałaby decydujący wpływ na rezultat, lecz jest uzależniony od przypadku, a więc od czynnika (elementu), na który uczestnik gry nie ma żadnego wpływu. Przepis art. 2 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o grach hazardowych należy więc rozumieć w ten sposób, że grą losową jest gra, na której wynik wpływa, poza różnymi innymi możliwymi czynnikami, przypadek jako szczególny i typowy wyróżnik gry losowej, bez względu na to na jakim etapie gry ta przypadkowość wystąpi i jaka byłaby waga tego przypadku. Jeżeli więc w określonej regułami regulaminu grze o wygrane pieniężne lub rzeczowe występuje czynnik losowy i ma on wpływ na wynik gry, to jest ona grą w rozumieniu przywołanego przepisu prawa.

Nie jest więc tak, że warunkiem kwalifikowania gry, jako gry losowej, jest przypadek będący głównym, przesądzającym i tym samym decydującym o wyniku gry czynnikiem. Całkowita lub częściowa losowość jest zasadniczą cechą charakterystyczną dla gier hazardowych, a pojęcia "losowości" nie można i nie należy utożsamiać tylko z przypadkiem. Gra ma bowiem charakter losowy, gdy dla gracza jej wynik jest nieprzewidywalny, a więc nie jest możliwy do przewidzenia i nie istnieje strategia umożliwiająca wpłynięcie na wynik gry bez złamania zasad samej gry. Tym samym, nieprzewidywalność wyniku gry należy oceniać przez pryzmat warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków (atypowych) szczególnych (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2012 r., sygn. akt V KK 420/11).

Argumenty przekonujące o brak zasadności zarzutu błędnej wykładni art. 2 ust 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych nie pozostają bez wpływu na ocenę odnośnie do braku zasadności zarzutu adresowanego wobec ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę wyrokowania w sprawie (pkt I lit. a) - d) petitum skargi kasacyjnej), a także na ocenę odnośnie do braku zasadności pozostających z nim w funkcjonalnym związku, a opartych na podstawie z pkt 1 art. 174 p.p.s.a., zarzutów niewłaściwego zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych oraz niewłaściwego zastosowania art. 89 ust. 2 pkt 1 tej ustawy (odpowiednio pkt II ppkt 2 oraz pkt II ppkt 3 petitum skargi kasacyjnej).

Zwłaszcza, że zarzut z pkt I lit. a) - d) petitum skargi kasacyjnej nie został uzasadniony w sposób, w jaki należałoby tego oczekiwać w świetle znaczenia konsekwencji wynikających z art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a. (zob. w tej mierze np. wyroki NSA z dnia: 9 czerwca 2021 r., sygn. akt III FSK 3619/21; 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II GSK 2162/13; 13 stycznia 2015 r., sygn. akt II GSK 2084/13; 27 listopada 2014, sygn. akt I FSK 1752/13; 10 października 2014 r., sygn. akt II OSK 793/13; 20 sierpnia 2014 r., sygn. akt I OSK 2575/13). Przywołanie w petitum skargi kasacyjnej – jako naruszonych – przepisów art. 145 § 1 pkt lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 191, art. 187 § 1 i art. 121 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa w związku z art. 8 ustawy o grach hazardowych, nie może być uznane za skuteczne, jeżeli strona skarżąca w relacji do treści wymienionych przepisów procesowych (każdego z nich osobna lub funkcjonalnych i systemowych ich związków), zakresu ich normowania oraz wynikających z nich konsekwencji nie wyjaśnia, na czym miałoby polegać ich naruszenia oraz na czym miałby polegać wpływ tego naruszenia na wynik sprawy, w szczególności w zakresie w jakim miałoby to dotyczyć stanu faktycznego oraz sposobu jego ustalenia (zob. s. 8 – 9 skargi kasacyjnej).

Co więcej, w relacji do przedstawionego powyżej rozumienia art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych oraz wyznaczonego tym przepisem prawa zbioru faktów podlegających ustaleniu postępowaniu prowadzonym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzenie gry losowej – loterii audiotekstowej, bez wymaganego zezwolenia, omawiany zarzut kasacyjny nie podważa tej doniosłej prawnie okoliczności, że jak wynika to z regulaminu przedsięwzięcia "Krzyżówka 15 (6/2013)" (lit. E pkt 6), podstawowe znaczenie z punktu widzenia wyłonienia zwycięzców tego przedsięwzięcia – a więc innymi słowy, ustalenia wyniku gry losowej – loterii audiotekstowej – miało losowanie przeprowadzane z wykorzystaniem komputerowego programu losującego IT DROW, na którego przebieg oraz ostateczny rezultat (wynik) uczestnicy wymienionego przedsięwzięcia nie mieli żadnego wpływu. W związku z tym – i abstrahując już nawet od tego, że stanowisko prezentowane na gruncie zarzutu z pkt I lit. a) petitum skargi kasacyjnej pomija znaczenie krytycznej oceny Sądu I instancji odnośnie do podejścia organu administracji publicznej do wskazywanej przez stronę skarżącą kwestii (por s. 11 uzasadnienia zaskarżonego wyroku), co czyni to stanowisko niezasadnym – za uzasadniony trzeba uznać wniosek, że w rozpatrywanej sprawie nie mogło dojść do naruszenia art. 190, art. 187 § 1 i art. 121 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa w sposób wskazywany przez stronę skarżącą w pkt I lit. b) petitum skargi kasacyjnej, a co za tym idzie i ten wniosek, że w stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy – który wobec wskazanych powyżej deficytów uzasadnienia omawianego zarzutu kasacyjnego nie został skutecznie podważony – nie doszło do niewłaściwego zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych, co oznacza, że zarzut naruszenia tego przepisu prawa nie jest usprawiedliwiony.

Nie sposób jest również twierdzić, że w rozpatrywanej doszło do naruszenia art. 190, art. 187 § 1 i art. 121 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, przez błędne ustalenie, że wszystkie widomości SMS kierowane na nr "72150" i zawierające prefiks "B." dotyczyły wyłącznie konkursu "Krzyżówka 15 (6/2013)", a w konsekwencji przez błędne ustalenie wysokości przychodu osiągniętego przez stronę skarżącą z wymienionego przedsięwzięcia (pkt I lit. c) – d) petitum skargi kasacyjnej), co miałoby nie pozostawać bez wpływu na ocenę odnośnie do niewłaściwego zastosowania art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych (pkt II ppkt 3 petitum skargi kasacyjnej).

Ocena zasadności, a co za tym idzie skuteczności omawianych zarzutów kasacyjnych, w zakresie w jakim adresowane są one wobec faktycznych podstaw wydanego w sprawie rozstrzygnięcia, nie może pomijać znaczenia konsekwencji wynikających z przepisu art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a. Nie może również abstrahować od znaczenia konsekwencji wynikających z faktu, że w przypadku skargi kasacyjnej – będącej kwalifikowanym środkiem zaskarżenia – czytelność sformułowanego w niej komunikatu jest istotna z tego powodu, że ustawa wiąże powstanie określonych skutków procesowych nie tylko z samym wniesieniem tego pisma (jak w przypadku skargi czy też zażalenia), ale także z jego treścią (zob. wyrok NSA z dnia 13 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1445/17), a co za tym idzie, od znaczenia konsekwencji wynikających zasady dyspozycyjności obowiązującej w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, o której mowa była na wstępie (zob. np. wyroki NSA z dnia: 10 marca 2021 r., sygn. akt II OSK 1492/18; 19 stycznia 2021 r., sygn. akt II OSK 2523/20; 17 grudnia 2020 r., sygn. akt II GSK 832/18; 29 października 2020 r. sygn. akt I GSK 285/18; 16 lipca 2020 r. sygn. akt I GSK 611/20; 4 grudnia 2019 r. sygn. II FSK 2031/18; akt 17 lutego 2015 r. sygn. akt II OSK 1695/13).

Prezentowane w uzasadnieniu skargi kasacyjnej stanowisko, że "[...] nie można uznać za miarodajne w szczególności uznanie wszelkich widomości z prefiksem "B." wysłanych w okresie od dnia 18 września [...] do dnia 7 października 2013 roku za związane z konkursem "Krzyżówka 15 (6/2013)" tj. w czasie trwania konkursu", czy też, że "[...] ze względu na zawodność techniki oraz zwyczajne ludzkie błędy, w okresie wskazanym przez Organ na numer "72150" mogły wpływać również spóźnione rozwiązania dotyczące innych konkursów [...]", co w konsekwencji miałoby prowadzić do wniosku, że "Organ (prawdopodobnie błędnie) ustalił wysokość kary w oparciu o dowolnie przyjętą liczbę wiadomości SMS, a Skarżący nie ma obiektywnej możliwości sprawdzenia czy uczynił to w sposób prawidłowy" (zob. s. 11 – 12) – jeżeli ogranicza się tylko i wyłącznie do tego rodzaju twierdzeń oraz przypuszczeń – nie może być uznane za argument, który skutecznie można byłoby przeciwstawić stanowisku Sądu I instancji, a tym samym za argument, który mógłby skutecznie podważyć ocenę tego Sądu odnośnie do prawidłowości ustaleń faktycznych przeprowadzonych w rozpatrywanej sprawie omawianym zakresie (zob. s. 11 – 13 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Nie podejmuje ono bowiem dosłownie żadnej merytorycznej polemiki – bo za taką nie sposób jest uznać przywołanych powyżej twierdzeń – ze stanowiskiem Sądu I instancji, które zostało osadzone na gruncie źródłowych dowodów (w tym zwłaszcza umowy z dnia 7 marca 2012 r. zawartej przez stronę z Avantis S.A. (obecnie Digital Virgo S.A.) oraz umowy nr 1/2012/K z dnia 20 lutego 2012 r. zwartej przez stronę z Black Red White S.A.) – których waloru, ani też prawidłowości przeprowadzenia, skarga kasacyjna nota bene nie podważa, ograniczając się do przywołanych twierdzeń i przypuszczeń – oraz wniosków formułowanych na podstawie ich analizy odnośnie do przychodu uzyskanego przez stronę z organizacji przedsięwzięcia "Krzyżówka 15 (6/2013)", którego wysokość została ustalona na kwotę 2.839,70 zł.

Zarzuty zmierzające do podważenia prawidłowość ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę wyrokowania – wobec ich deficytów – nie uzasadniają więc twierdzenia, że w sprawie błędnie ustalano, że wszystkie widomości SMS kierowane na nr "72150" i zawierające prefiks "B." dotyczyły wyłącznie konkursu "Krzyżówka 15 (6/2013)", a w konsekwencji także twierdzenia, że błędnie została ustalona wysokości przychodu osiągniętego przez stronę skarżącą z wymienionego przedsięwzięcia.

Jeżeli tak, to za nieuzasadniony należało również uznać zarzut naruszenia art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych przez jego niewłaściwe zastosowanie.

W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.