Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 491/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2021-07-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: par. 10 ust. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 371
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek  pandemii COVID-19
article: art. 7, art. 8 par. 1, art. 9, art. 10 par. 1, art. 12 par. 1, art. 77 par. 1
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.),, Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 lipca 2021 r. sprawy ze skargi Stowarzyszenia [...] "I." z siedzibą w R. na decyzje Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] .


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2020r. poz. 256 ze zm., dalej: "k.p.a.") oraz art. 31zq ust. 8 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020r. poz. 1842 ze zm.), zwanej dalej "ustawy o zwalczaniu COVID-19" utrzymał w mocy decyzję z [...]. znak: [...] odmawiającą Stowarzyszeniu [...] (dalej: Stowarzyszenie") prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne. Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od 1 grudnia 2020r. do 31 stycznia 2021r.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że 2 lutego 2021r. Stowarzyszenie złożyło wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres od 1 grudnia 2020r. do 31 stycznia 2021r.

Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, na wniosek płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 listopada 2020r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 49.32.Z, 49.39.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, zwalnia się z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od dnia 1 grudnia 2020r. do dnia 31 stycznia 2021r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego.

ZUS wskazał, że oceny spełnienia warunku w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 listopada 2020r. (§ 10 ust. 2 w/w rozporządzenia).

Zgodnie z § 11 pkt 2 ww. rozporządzenia warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za grudzień 2020r. i styczeń 2021r., nie później niż do dnia 28 lutego 2021 r., chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania.

Rozpatrując wniosek ZUS ustalił, że wskazany we wniosku o zwolnienie kod PKD 86.90.A (działalność fizjoterapeutyczna) nie jest zgodny z kodem przeważającej działalności w rejestrze REGON na dzień 30 listopada 2020r. W rejestrze tym bowiem, na wskazany dzień, działalność przeważająca według PKD to kod 94.99.Z. (działalność pozostałych organizacji członkowskich, gdzie indziej niesklasyfikowana). Kod ten nie uprawniał do zwolnienia z opłacania składek za okres od 1 grudnia 2020r. do 31 stycznia 2021r. W związku z powyższym ZUS ww decyzją z 19 lutego 2021r. odmówił prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za ten okres.

Pismem z 24 lutego 2021r. Stowarzyszenie wystąpiło z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy rozstrzygniętej w/w decyzją. Wskazało, że nie prowadzą przeważającej działalności gospodarczej określonej kodem PKD 94.99.Z (działalność pozostałych organizacji członkowskich, gdzie indziej niesklasyfikowana), lecz działalność oznaczoną kodem 86.90.A. (działalność fizjoterapeutyczna). Powyższe znajduje potwierdzenie nie tylko w faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej, ale również w treści informacji zamieszczonych w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

ZUS rozpatrując ponownie sprawę stwierdziło, że podnoszone przez Stowarzyszenie argumenty nie dają podstaw do zmiany decyzji i przyznania prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za okres od 1 grudnia 2020r. do 30 stycznia 2021r. Dalej ZUS wskazał, że rozstrzygając w ramach przyznanych mu kompetencji w sprawach o zwolnienie z opłacania składek zobowiązany jest do przestrzegania obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa. Rada Ministrów w sposób szczegółowy określiła przesłanki, na podstawie których można udzielić zwolnienia z opłaty składek za powyższy okres. Jednym z podstawowych kryteriów, jakie Zakład zobowiązany jest wziąć pod uwagę, jest kod PKD przeważającej działalności gospodarczej w posiadanym wpisie w Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej REGON na dzień 30 listopada 2020r. W przypadku Stowarzyszenia - według stanu na ten dzień - w rejestrze REGON - działalnością przeważającą była działalność oznaczona kodem PKD 94.99.Z (działalność pozostałych organizacji członkowskich, gdzie indziej niesklasyfikowana). Kod ten nie został jednak wymieniony w rozporządzeniu antykryzysowym. Tym samym nie została spełniona jedna z niezbędnych przesłanek, określonych w § 10 ust. 1 tego rozporządzenia, uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia z opłaty składek za okres od 1 grudnia 2020r. do dnia 31 stycznia 2021r.

ZUS wskazał, że obowiązek zbadania działalności według kodu PKD dotyczy wszystkich płatników składek, w tym także stowarzyszeń. Jeżeli więc, jako przeważający rodzaj prowadzonej działalności jest wskazany w rejestrze REGON inny kod PKD niż określony w ustawie, brak jest podstawy prawnej do pozytywnego rozpatrzenia wniosku o zwolnienie ze składek. W przypadku stowarzyszeń działalność gospodarcza posiada charakter głównie akcesoryjny względem ich standardowej działalności (oraz podstawowych źródeł finansowania). Dlatego nie ma znaczenia, że w KRS stowarzyszenie ma wpisany PKD, który uprawnia do otrzymania pomocy.

Niezależnie od powyższego ZUS wyjaśniał, że nie jest właściwy do badania poprawności dopasowania odpowiedniego kodu do rodzaju przeważającej działalności podmiotu. Zdaniem ZUS mimo stanowiska Stowarzyszenia, że Główny Urząd Statystyczny błędnie oznaczył przedmiot przeważającej działalności kodem PKD 94.99.Z, jest on w rejestrze REGON nadal wskazywany. W przypadku podmiotów podlegających wpisowi w KRS do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, czy fundacji, który jest rejestrem pierwotnym - do rejestru REGON wpisuje się jako przeważający rodzaj działalności - przeważający rodzaj działalności statutowej.

Informacja o kodzie PKD przeważającego rodzaju działalności statutowej wchodzi w zakres danych uzupełniających. Podmiot wpisany do rejestru stowarzyszeń ma obowiązek zgłoszenia przeważającej działalności statutowej (tylko jednej) do rejestru REGON za pośrednictwem urzędu skarbowego (na formularzu NIP-8). Wpis do rejestru REGON danych uzupełniających następuje bezpośrednio po automatycznym zamieszczeniu za pośrednictwem systemu teleinformatycznego danych przekazanych z Centralnego Rejestru Podmiotów - Krajowej Ewidencji Podatników. Działalność gospodarcza organizacji wpisanych do rejestru stowarzyszeń KRS - jeśli zostanie wpisana w KRS do rejestru przedsiębiorców jest wpisywana do rejestru REGON jako drugorzędna (wpis następuje na podstawie danych przekazywanych z KRS lub w oparciu o wniosek podmiotu - jako działalność wyodrębnionej jednostki lokalnej) - w obecnym stanie prawnym podmioty wpisane do KRS mogą złożyć wniosek do rejestru REGON w zakresie jednostki lokalnej.

Stąd ZUS uznał, że rozstrzygnięcie zawarte w decyzji z 19 lutego 2021r. jest prawidłowe, co uzasadnia utrzymanie jej w mocy zgodnie z art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zaskarżając decyzję w całości Stowarzyszenie zarzuciło:

1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w postaci obrazy art. 7 w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art. 78 § 1 k.p.a., poprzez wydanie rozstrzygnięcia bez przeprowadzenia postępowania dowodowego oraz nieuwzględnienie wniosku dowodowego Skarżącego o przeprowadzenie dowodu z odpisu pełnego z Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego Stowarzyszenia, przez co nie zebrano w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i nie ustalono wszystkich okoliczności faktycznych, na których powinno być oparte rozstrzygnięcie,

2. naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci obrazy § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, poprzez jego błędną

3. wykładnię prowadzącą do niewłaściwej interpretacji treści przedmiotowego przepisu, która miała wpływ na wynik sprawy,

i wniosło o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji z powodu wskazanych naruszeń.

W odpowiedzi na skargę ZUS wniósł o oddalenie skargi, odnosząc się do jej zarzutów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Wyjaśnić na wstępie należy, że sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy o zwalczaniu COVID-19. Zgodnie z tym przepisem, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczącego Wydziału I zarządzeniem z dnia 25 czerwca 2021 r. skierowała sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Sporna w sprawie jest kwestia spełnienia przez skarżącą przesłanek do uzyskania zwolnienia w opłacaniu składek na ubezpieczenia: społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, Fundusz Emerytur Pomostowych za grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r. w szczególności zaś przesłanki prowadzenia 30 listopada 2020 r. działalności objętej kodem PKD, uprawniającym do uzyskania tego zwolnienia.

W ocenie organu, w przypadku skarżącej kod PKD przeważającej działalności w rejestrze REGON nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek, natomiast - według skarżącej - organ dokonał błędnej wykładni przepisu § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021r., na jej niekorzyść.

Mając na uwadze tak zarysowany spór, wskazać należy, że zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. wydanego na podstawie art. 15ggb ust. 1, art. 15zt ust. 1, art. 15zze5 ust. 1 oraz art. 31zy ust. 1 ustawy o zwalczaniu COVID-19 - na wniosek płatnika składek prowadzącego, na 30 listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 49.32.Z, 49.39.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, zwalnia się z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za te okresy, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed 1 listopada 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających złożenie wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub analogicznym miesiącu roku poprzedniego.

Na gruncie ww. uregulowania, dla wyjaśnienia sprawy, konieczne jest poprawne zinterpretowanie terminu "przeważającej działalności".

Interpretacją tego terminu zajął się Wojewódzki Sad Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 4 lutego 2021 r. sygn. akt III SA/Wr 614/20, którego stanowisko w nim zawarte podziela skład orzekający w sprawie i przyjmuje za własne, ponawiając argumentację poniżej.

Klasyfikacja PKD unormowana jest w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. Nr 251 poz. 1885 ze zm.); dalej: "rozporządzenie PKD". Rozporządzenie PKD wydane zostało na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2020 r. poz. 443 ze zm.); dalej: "u.o.s.p.". W tym akcie, odnośnie do "przeważającej działalności", w załączniku Zasady PKD Zasady Budowy Klasyfikacji w pkt 7, wyjaśniono jedynie, że przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki. W badaniach statystycznych zalecanym wskaźnikiem służącym do określenia przeważającej działalności jest wartość dodana. Jednocześnie, wśród danych ewidencyjnych podlegających wpisowi jest również numer identyfikacyjny REGON przedsiębiorcy, o ile taki posiada (art. 5 ust. 1 pkt 3).

Nadto w u.o.s.p. w przepisie art. 42 ust. 3 pkt 4 wskazano, że wpisowi do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (REGON) podlegają informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności. Informacje te są wpisywane do rejestru na wniosek danego podmiotu. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem bądź skreślenie podmiotu. W samej u.o.s.p. nie zawarto definicji terminu "przeważającej działalności" gospodarczej, ale w art. 46 u.o.s.p. zawarta jest delegacja ustawowa do określenia sposobu i metodologii prowadzenia oraz aktualizacji rejestru podmiotów, wzory wniosków, ankiet i zaświadczeń, uwzględniając konieczność zapewnienia kompletności oraz aktualizacji danych gromadzonych w tym rejestrze. Sposób kodowania wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności, określa § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z dnia 30 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2009 ze zm.); dalej: "rozporządzenie o metodologii", w którym w § 9 ust. 1 przewidziano, że wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy, zaś w § 9 ust. 2 pkt 1, że rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio, w przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, których celem jest osiągnięcie zysku, zakładów działalności gospodarczej, stowarzyszeń organizacji społecznych, fundacji, związków zawodowych, kościołów - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących.

Na gruncie przedstawionego uregulowania prawnego, możliwym sposobem odkodowania terminu "przeważającej działalności" jest przyjęcie go w znaczeniu wynikającym z ww. przepisów statystycznych. Statystyczny charakter ma też informacja o tzw. działalności przeważającej, którą dany podmiot powinien obowiązkowo podać rejestrując firmę. Zatem, należy stwierdzić, że podmiot uprawiony do otrzymania ulgi, to płatnik składek prowadzący na dzień złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek, przeważającą działalność według podanego w przepisie PKD, a dana przeważająca działalność jest ustalona na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących.

Wskazać także należy, że ustawa o zwalczaniu COVID-19 wraz z ustawami ją nowelizującymi, tj.: z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568), ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie systemu ochrony zdrowia związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 (Dz. U. z 2020 r. poz. 567) i ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o systemie instytucji rozwoju (Dz. U. z 2020 r. poz. 569) wchodzą w skład tzw. pakietu ustaw Tarczy Antykryzysowej 1,0, przyjętego przez Sejm RP 28 marca 2020 r. Tarcza Antykryzysowa ma stanowić rozwiązanie dla polskiej gospodarki w dobie epidemii koronawirusa. To pakiet rozwiązań przygotowanych przez rząd, który ma ochronić polskie państwo i obywateli przed kryzysem wywołanym epidemią. Opiera się on na pięciu filarach: ochronie miejsc pracy i bezpieczeństwu pracowników, finansowaniu przedsiębiorców, ochronie zdrowia, wzmocnieniu systemu finansowego, inwestycjach publicznych. Tarcza ma na celu ustabilizowanie polskiej gospodarki, a także stworzenie jej impulsu inwestycyjnego (https://www.gov.pl/web/ tarczaantykryzysowa).

Prawidłowe więc zdefiniowanie terminu "przeważającej działalności" oraz dokonanie wykładni § 10 ust. 1 ww rozporządzenia ma zatem doniosłe znaczenie również w kontekście celu Tarczy Antykryzysowej, która stanowi reakcję na negatywne skutki epidemii. Jak wynika z tych przepisów, cel tych regulacji prawnych nastawiony jest na realne wsparcie podmiotów, które skutki epidemii faktycznie ponoszą (np. poprzez wprowadzone ograniczenia w prowadzeniu działalności). Chodzi zatem o to, aby wsparcie otrzymały podmioty faktycznie prowadzące na dany dzień, jako przeważającą działalność, we wskazanym zakresie, według podanego PKD.

Po takim odkodowaniu terminu "przeważającej działalności", dalej konieczne jest odniesienie się do charakteru zapisów w KRS. Przepis art. 40 pkt 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 112), stanowi, że w dziale 3 rejestru przedsiębiorców zamieszcza się następujące dane: przedmiot działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) - nie więcej niż dziesięć pozycji, w tym jeden przedmiot przeważającej działalności na poziomie podklasy, z tym że w przypadku oddziałów przedsiębiorców zagranicznych, głównych oddziałów zagranicznych zakładów ubezpieczeń oraz głównych oddziałów zagranicznych zakładów reasekuracji przedmiot działalności i przedmiot przeważającej działalności określa się dla oddziału. Bardziej szczegółowych uregulowań tej kwestii brak.

W doktrynie podnosi się, że przedmiot działalności wskazany we wniosku nie może różnić się od przedmiotu działalności określonego w umowie lub statucie, nie musi jednakże stanowić jego dosłownego powtórzenia (tak. np. A. Michnik w Komentarzu do ustawy o KRS, Komentarz LEX 2013). Oznacza to tym samym, że można wybrać jeden numer na poziomie podklasy z działów wpisanych w umowie spółki/ statucie stowarzyszenia. Numer na poziomie podklasy powinien mieścić się w dziale z umowy/statucie, a nie np. wykraczać poza wpisany w umowie/statucie przedmiot działalności.

Jednocześnie wskazać należy, że - z uwagi na istotę postępowania rejestracyjnego - organ ewidencyjny, nie bada z urzędu zgodności zadeklarowanej działalności (zgodnie z PKD), z ewentualnymi czynnościami, które w ramach tej działalności podmiot zamierza faktycznie podjąć. Takie działania organów administracji publicznej naruszałyby swobodę prowadzenia działalności gospodarczej.

Nadto, w orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie podkreśla się, że wpis do ewidencji działalności gospodarczej jest swoistą deklaracją (zgłoszeniem) zamierzonej przez osobę fizyczną działalności, ma on charakter deklaratoryjny i rodzi jedynie domniemanie faktyczne jej prowadzenia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2006 r. sygn. akt VI SA/Wa 2215/05; wyrok NSA z dnia z dnia 26 sierpnia 2014 r. sygn. akt II GSK 1010/13).

W zakresie charakteru prawnego wniosku przedsiębiorcy o wpisanie czy aktualizację danych do rejestru REGON, przywołać należy orzecznictwo Sądu Najwyższego. W wyroku z dnia 7 stycznia 2013 r. sygn. akt II UK 142/12 oraz w wyroku z dnia 23 listopada 2016 r. sygn. akt II UK 402/15 Sąd Najwyższy stwierdził że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Oświadczenia wiedzy mają charakter potwierdzenia faktów. Mogą być więc zakwestionowane, ponieważ stan nimi stwierdzony jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy lub fałszu. (...) Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa jest zatem kwestią dowodową. SN stwierdził, że "Sąd Apelacyjny odmawiając uwzględnienia wniosków dowodowych odnośnie do rodzaju faktycznie prowadzonej w spornym okresie działalności pozbawił go (stronę, przyp. Sądu) możliwości wykazania, że nie doszło do zaniżenia stopy procentowej składki na ubezpieczenia społeczne (...)". Powołane wyroki wydane zostały na gruncie ustawy o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób, która w art. 2 pkt 10 definiuje "rodzaj działalności według PKD" jako rodzaj przeważającej działalności zakodowanej według Polskiej Klasyfikacji Działalności w rejestrze REGON. Wyroki dotyczą skutków prawnych podania w formularzu ZUS IWA rzeczywistego rodzaju działalności według PKD - niepokrywającego się z rejestrem REGON. SN, wskazując na charakter wpisu do rejestru i wniosku o zmianę, stwierdził, że "skoro kategoria ryzyka jest instytucją związaną ze stopniem zagrożeń zawodowych, to kreuje ją rzeczywisty stan rzeczy. W takim też kontekście należy interpretować art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej. Przepis ten określa sposób ustalania przynależności płatnika do określonej grupy działalności według PKD oparty również na oświadczeniu wiedzy płatnika, tyle tylko że złożonym dla potrzeb statystycznych. Wskazana na wstępie i wynikająca z ustawy funkcja, jaką pełni zróżnicowanie stóp procentowych składek na ubezpieczenie wypadkowe, nakazuje uwzględniać rzeczywiste ryzyko zagrożeń zawodowych występujące u danego płatnika. Dlatego też z treści art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej nie można wywieść wniosku, że dane w zakresie PKD ujęte w rejestrze REGON w każdym przypadku są danymi prawidłowymi, a w konsekwencji, że zawsze podanie innego rodzaju działalności według PKD niż wynikający z rejestru REGON będzie podaniem nieprawdziwej informacji w rozumieniu art. 34 ust. 1 ustawy wypadkowej.".

Powyższe obszerne odniesienie się do charakteru wpisu do rejestru i jego znaczenia jest, zdaniem sądu, istotne na gruncie właściwego odczytania § 10 ww rozporządzenia.

Mając na uwadze powyższe rozważania, w ocenie sądu, przyjęty na podstawie ww. regulacji jedyny sposobu weryfikacji warunku prowadzenia, jako przeważającej działalności gospodarczej, według podanego PKD, tj. wpis w REGON/KRS, w rubryce przeważającej działalności, nie przyczynia się do realizacji celu ustawy o zwalczaniu COVID-19, nie dochowuje zasady proporcjonalności, jak również w efekcie prowadzi do naruszenia zasady równości wobec prawa.

Jak już to wskazano, wsparcie w ramach Tarczy Antykryzysowej jest reakcją na skutki epidemii i jest ukierunkowane na realne wsparcie podmiotów, które poniosły rzeczywiste straty na skutek obostrzeń związanych z epidemią. Zastosowany przez organ, jako jedyny sposób (dowód) spełnienia wymogu do otrzymania ulgi - wpis w jednej REGON/KRS - nie znajduje uzasadnienia ani jako pełniący funkcję zabezpieczenia przed dostępem do skorzystania z ulgi podmiotów nieuprawnionych, ani jako uproszczenie procedur. Wpis w rejestrze REGON/KRS, nie ma charakteru pewnego, tj. korzysta z domniemania prawdziwości, jednak jest ono wzruszalne, a zatem nie można takiego wpisu traktować jako gwarancji, że podmiot wnioskujący o ulgę na pewno spełnia wymóg ustawowy, co uzasadniałoby wyłączność takiego dowodu i przesądzało o prawidłowości postępowania organu. Zwłaszcza, że istnieje inna możliwość wykazania spełnienia wymaganego warunku. Ponadto, jak wskazano wpis w rejestrze jest oświadczeniem wiedzy przedsiębiorcy, podobnie, jak oświadczenie we wniosku.

Zdaniem sądu, wpis w REGON/KRS, jako jedyny sposób weryfikacji spełnienia kryterium przyznania ulgi, nie wypełnia również swojej funkcji jako uproszczenie procedur. Nie ulega wątpliwości, że uproszczenie procedur ma ułatwić skorzystanie ze wsparcia (w tym skrócenie procedury), do czego jednak ww. sposób weryfikacji w sprawie nie prowadzi. Wpis w odpowiedniej rubryce rejestru jako jedyny warunek spełnienia wymogu, de facto powoduje wykluczenie ze wsparcia podmiotów, które w warstwie merytorycznej warunek do przyznania ulgi spełniają (prowadzą na dzień złożenia wniosku przeważającą działalność według podanych PKD), a jedynie nie spełniają warstwy formalnej (uchybiły obwiązkom statystycznym).

Nadto, przywoływane już rozporządzenie PKD stanowi, że aby uniknąć zbyt częstych zmian, stosuje się zasadę stabilności. Zgodnie z tą zasadą, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie zmieniona przypisana do jednostki dana działalność przeważająca, czyli wręcz wymaga się od przedsiębiorcy, aby odczekał dwa lata zanim dokona zmiany w zakresie działalności przeważającej. Tak więc, zdaniem sądu, przyjęty przez organ sposób wykładni § 10 ww rozporządzenia, a co za tym idzie sposób weryfikacji spełnienia wymogu do przyznania ulgi na gruncie tej ustawy jest nieproporcjonalny do skutków, jakie wywołuje. Przyjęty sposób weryfikacji podmiotów uprawnionych nie może w skutkach prowadzić do wykluczenia z pomocy podmiotów, które w rzeczywistości warunek spełniają, co mogą wykazać w inny sposób. Uproszczenie procedur nie może powodować, że wnioskodawcy nie będą mieli jednakowej możliwości skorzystania ze wsparcia.

W ocenie sądu, przy takim rozumieniu terminu "przeważającej działalności", jaką przyjął organ, dochodzi do naruszenia zasady równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP). Oceny w zakresie równego prawa do wsparcia (bo o takie prawo chodzi), należy dokonać pomiędzy podmiotami, które faktycznie spełniają wymóg prowadzenia na dzień złożenia wniosku przeważającej działalności gospodarczej według podanych kodów PKD. Wprowadzenie zaś, jako jedynego sposobu weryfikacji spełnienia przedmiotowego kryterium, wymogu wpisu w rejestrze REGON/KRS, w rubryce przeważającej działalności gospodarczej, doprowadziło więc do sytuacji, że podmioty, które znajdują się w tej samej sytuacji, tj. faktycznie prowadzą na dzień złożenia wniosku jako przeważającą działalność gospodarczą według PKD, wymienioną w § 10 ust. 1 ww rozporządzenia, zostały pozbawione dostępu do ulgi. Dokonana więc przez organ wykładnia § 10 ust. 1 ww rozporządzenia, sprowadzająca się jedynie do sprawdzenia zapisu w odpowiedniej rubryce REGON/KRS, prowadzi w skutkach do nierównego dostępu do pomocy, a tym samym, nie realizuje głównego celu przyjętej regulacji prawnej. Przyjęta przez organ wykładnia § 10 ww rozporządzenia wywołuje więc wyłącznie negatywny wpływ na sytuację tożsamych podmiotów uprawnionych do wsparcia, ponieważ, wpis w REGON/KRS, w rubryce zadeklarowanej przeważającej działalności, nie uzasadnia pominięcia faktycznie prowadzonej przez dany podmiot przeważającej działalności, skoro istnieje możliwość wykazania spełnienia warunku do przyznania ulgi w inny sposób, na podstawie innych dowodów, o ile oczywiście, jak to ma miejsce w sprawie, strona kwestionuje zasadność rozstrzygnięcia na podstawie kodu PKD wpisanego w rubryce przeważającej działalności, wskazując jednocześnie, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie innego, wskazanego w § 10 ust. 1 ww rozporządzenia, kodu PKD 2007.

Końcowo należy także wskazać, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją - z mocy art. 180 k.p.a. oraz art. 123 u.s.u.s. - mają zastosowanie przepisy k.p.a., a w tym zasady ogólne, stanowiące między innymi, że organy administracji publicznej winny: stać na straży praworządności (art. 7 k.p.a.), prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej (art. 8 § 1 k.p.a.), wypełniać wobec stron obowiązki informacyjne (art. 9 k.p.a.), zapewnić stronom udział w postępowaniu (art. 10 § 1 k.p.a.), a także działać wnikliwie i szybko (art. 12 § 1 k.p.a.). Przepis art. 77 § 1 k.p.a. nakłada też na organy obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych czynności, zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Dopiero zatem podjęcie niezbędnych ustaleń pozwala organowi na zajęcie stanowiska w sprawie.

Ze względów ww. zaskarżone rozstrzygnięcie ocenić zatem należy jako wadliwe, bowiem przedwcześnie przyjęto, że skarżąca podlega wyłączeniu z kręgu podmiotów mogących ubiegać się o ulgę, bez umożliwienia wykazania, że skarżąca spełnia kryterium prowadzenia na dzień złożenia wniosku przeważającej działalności według PKD wskazanego w § 10 ww rozporządzenia. Nadto organ dokonał nieprawidłowej wykładni analizowanego przepisu, bowiem z jego językowego brzmienia wynika, że ulgę należy przyznać na wniosek płatnika prowadzącego, na dzień złożenia wniosku z opłacania składek, działalność gospodarczą oznaczoną według PKD 2007, jako rodzaj przeważającej działalności wymienionymi tam kodami. Wbrew stanowisku organu, ustawodawca nie zastrzegł w tej regulacji, że chodzi o kod PKD wpisany jako rodzaj przeważającej działalności w odpowiednim rejestrze (w rozpoznawanej sprawie REGON/KRS).

Zgodzić należy się zatem z zarzutami skargi, że takie rozumienie analizowanej regulacji jest wadliwe, gdyż pomija kwestię prowadzenia faktycznej, przeważającej działalności danego podmiotu, a przez to nie realizuje ratio legis ustawy o zwalczaniu COVID-19.

Powyższa argumentacja potwierdza także, że organ w sposób bezkrytyczny zastosował w sprawie wprost, tj. bez uwzględnienia dotychczasowego dorobku doktryny i orzecznictwa, przepis § 10 ww rozporządzenia, zgodnie z którym, oceny niespełnienia warunku, o którym mowa w ust. 10, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na 30 listopada 2020 r.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, stwierdzając naruszenie wskazanych przepisów postępowania oraz § 10 ww rozporządzenia, sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia 19 lutego 2021 r., na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a., jako wydane z naruszeniem ww. przepisów prawa materialnego i procesowego.

Na podstawie art. 141 § 4 p.p.s.a., sąd wskazuje, aby organ - rozpatrując ponownie sprawę - uwzględnił wyrażone w uzasadnieniu stanowisko sądu i przyjął, że ustawodawca nie zastrzegł w § 10 ust. 1 ww rozporządzenia, że chodzi o kod PKD wpisany jako rodzaj przeważającej działalności w odpowiednim rejestrze (w rozpoznawanej sprawie REGON/KRS).

Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.