Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 729/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Daria Gawlak – Nowakowska (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia WSA Katarzyna Radom Sędzia WSA Maria Tkacz - Rutkowska po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 13 listopada 2020 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] 2019 r., nr [...] w przedmiocie uchylenia ostatecznej decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] 2016 r. i umorzenia postępowania w sprawie odmowy dokonania zwrotu na rachunek bankowy Spółki podatku od towarów i usług za miesiące październik i listopad 2010 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A Sp. z o.o. (dalej: Strona, Spółka, Skarżąca) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 10 czerwca 2019r., nr 0201 IOV3.4103.20.2019 utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 15 lutego 2019 r., nr 0201-IOV1.603.2.2018 uchylającą decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 19 października 2016 r., nr 0201-PT2.4213.66.2016 i umarzającą postępowanie w sprawie prowadzonej z odwołania z dnia 5 lipca 2016 r. od decyzji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z dnia 3 czerwca 2016r., nr 0271-OB.-4.4044.72-73.2016.BG w przedmiocie odmowy Spółce dokonania na rachunek bankowy wskazany przez podatnika zwrotu wykazanego w deklaracji dla podatku od towarów i usług za październik 2010 r. w kwocie 3.282.000,00 zł i za listopad 2010 r. w kwocie 5.907.841,00 zł.

Decyzją z dnia 3.czerwca 2016 r., nr 02571-OB.-4.4044.72-73.2016.BG Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu odmówił Spółce A dokonania na rachunek bankowy wskazany przez podatnika zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za październik 2010 r. w kwocie 3.282.000,00 zł, za listopad 2010 r. w kwocie 5.907.841,00 zł.

Od ww. decyzji organu podatkowego Spółka wniosła odwołanie z dnia 5 lipca 2016 r. (podpisane przez członka zarządu p. A. R.), w którym wniosła o jej uchylenia w całości, zarzucając organowi podatkowemu I instancji rażące naruszenie zasady praworządności, przepisów prawa materialnego tj. art. 87 ust. 2 oraz art. 99 ust. 12 ustawy o VAT oraz art. 207 § 2, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz art. 216 § 1 i 2 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu decyzją z dnia 19 października 2016 r., po rozpatrzeniu odwołania Spółki, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z dnia 3 czerwca 2016 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu postanowieniem z dnia 20 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 58/17 odrzucił skargę Spółki na ww. decyzję. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 31 stycznia 2018 r., sygn. akt 1 FZ 238/17 oddalił zażalenie Spółki na wskazane postanowienie WSA.

W dniu 5 października 2018 r. Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu przekazał Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kopię pisma Prokuratury Okręgowej Wydział [...] Sądowy sygn. akt [...] wraz z kopią opinii biegłego sądowego z zakresu klasycznych badań dokumentów przy Sądzie Okręgowym we Wrocławiu z dnia 18 marca 2018 r. do sprawy [...] przeciwko p. P. M. Z treści wskazanej opinii wynika, iż dokumenty w niej wskazane, w tym odwołanie z dnia 5 lipca 2016 r. od decyzji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z dnia 3 czerwca 2016 r., nr 0271-OB.-4.4044.72-73.2016.BG nie zostały podpisane osobiście przez A. R. (członka zarządu spółki A).

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu postanowieniem z dnia 28 listopada 2018 r., nr 02041-IOV1.603.2.2018 wznowił z urzędu postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 19 października 2016 r., nr 0201-PT2.4213662016. Jako podstawę wznowienia postępowania wskazał art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: O.p.).

Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu wskazaną na wstępie decyzją z dnia 15 lutego 2019 r., nr 0201-IOV1.603.2.2018, działając na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. uchylił decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej Wrocławiu z dnia 19 października 2016 r., nr 0201-PT2.42ł3.66.2016 i umorzył postępowanie w sprawie prowadzonej z odwołania z dnia 5 lipca 2016 r. od decyzji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z dnia 3 czerwca 2016 r., nr 0271-OB.-4.4044.72-73.2016.BG w przedmiocie odmowy Spółce dokonania zwrotu wykazanego w deklaracji dla podatku od towarów i usług za październik 2010 r. i za listopad 2010 r.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż w dniu wydania decyzji ostatecznej będącej przedmiotem wznowionego postępowania nie dysponował wiedzą na temat tego, iż odwołanie z dnia 5 lipca 2016 r. opatrzone zostało podrobionym podpisem członka zarządu p. A. R. Okoliczność ta istniała obiektywnie w dacie orzekania przez organ II instancji, jednakże ujawniona została dopiero w postępowaniu prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową we Wrocławiu i przekazana do organu prowadzącego postępowanie w dniu 5 października 2018 r. Zatem wobec stwierdzenia, iż dokument z dnia 5 lipca 2016 r. nie zawierał jednego z elementów koniecznych do uznania go za odwołanie, organ uznał, iż nie mógł on wszcząć postępowania odwoławczego przed organem II instancji. Jednocześnie organ dokonał analizy pod kątem istnienia, bądź nie, możliwości, po wznowieniu postępowania, wydania nowej decyzji z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego - art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. Mając na uwadze, że prawo do "zwrotu podatku" wykazanego w złożonych deklaracjach wygaśnie z dniem 31 grudnia 2021 r. organ uznał, że w przedmiotowej sprawie istnieje podstawa do wydania decyzji w trybie art. 245 § 1 pkt 1 O.p.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka wniosła o jej uchylenie zarzucając naruszenie zasady prawdy obiektywnej poprzez niewyjaśnienie zasadniczych okoliczności sprawy, w szczególności zaś zaniechanie ustalenia - przed rozstrzygnięciem o rzekomej nieskuteczności wniesionego odwołania - czy zostało ono podpisane przez osobę uprawnioną do reprezentacji A Sp. z o.o. Organ całkowicie niezasadnie przyjął, że stroną postępowania była osoba fizyczna, A. R., podczas gdy stroną jest osoba prawna, do reprezentowania której jest uprawnionych co najmniej kilka osób. Odwołanie zostało wniesione przez Skarżącą. Ponadto zarzucono naruszenie art. 169 § 1 O.p. poprzez zaniechanie wezwania Skarżącej do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Brak podpisu stanowi brak formalny, a obowiązkiem organu było wezwanie Skarżącej do uzupełnienia tegoż braku, względnie udokumentowania umocowania osoby, która na przedmiotowym odwołaniu złożyła podpis.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu zaskarżoną decyzją z dnia 10 czerwca 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia 15 lutego 2019r.

Wskazał, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeśli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Tym samym powyższe stanowi jeden z wyjątków ogólnej zasady trwałości decyzji ostatecznej. W przedmiotowej sprawie dowodem, na podstawie którego organ I instancji uruchomił z urzędu nadzwyczajny tryb wzruszenia decyzji ostatecznej był jeden z dowodów postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową we Wrocławiu stanowiący kopią opinii biegłego sądowego z zakresu klasycznych badań dokumentów przy Sądzie Okręgowym we Wrocławiu z dnia 18 marca 2018 r. do sprawy [...] przeciwko p. P. M. W podsumowaniu powyższej opinii (str. 59 oraz 63) biegły wskazał, iż na dokumencie "Odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu od decyzji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z dnia 03.06.2016 r. nr 0271-OB.-4.4044.72

73.2016.BG, datowanego: K., dnia 5 lipca 2016 r. - nie jest autentycznym podpisem A. R.

Zatem pismo z dnia 5 lipca 2016 r. zostało podpisane przez osobę nieuprawnioną, a co za tym idzie nie mogło być uznane za skutecznie wniesione, formalnie poprawne odwołanie; nie mogło stanowić podstawy do wszczęcia postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z dnia 3 czerwca 2016 r., nr 0271-OB.-4.4044.72-73.2016.BG. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu powyższy rodzaj dowodu wypełnia przesłankę, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Odnosząc się do argumentacji odwołania organ II instancji wskazał, iż jest ona wewnętrznie sprzeczna. Z jednej bowiem strony Spółka wskazuje, iż odwołanie wniesiono przez osobę prawną, która może być reprezentowana przez "co najmniej kilka osób", a zatem odwołanie z dnia 5 lipca 2016 r. zostało wniesione przez Skarżącą. Z drugiej jednak strony, sformułowano zarzut polegający na braku wezwania Spółki do uzupełnienia braku formalnego w postaci podpisu strony. Zatem zdaje się sugerować, iż mimo prawidłowego wniesienia odwołania przez Skarżącą organ powinien był wezwać w trybie art. 169 § 1 O.p. do uzupełnienia braków formalnych.

W pierwszej kolejności organ nadzoru zgodził z twierdzeniem Spółki, iż osoba prawna może być reprezentowana przez więcej niż jedną osobę. Reprezentacja natomiast musi być zgodna z umową danej spółki, a skład osobowy zarządu (w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) powołany w sposób formalny przewidziany przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. Dodatkowo spółka ma obowiązek zgłosić wszelkie zmiany (w tym nazwiska, imiona i adresy członków zarządu oraz sposób reprezentowania spółki) do odpowiedniego rejestru zgodnie z art. 168 ww. ustawy. Na dzień sporządzenia odwołania od decyzji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu, tj. na dzień 5 lipca 2016 r. z danych ujawnionych w Krajowym Rejestrze Sądowym wynika, iż sposób reprezentowania A Sp. o.o. określono na łączny - w przypadku zarządu wieloosobowego. Na dzień 5 lipca 2016 r. jedynym członkiem zarządu Spółki była (i jest do chwili obecnej) p. A. R.: Tym samym zgodnie z danymi zgłoszonymi do KRS, jedynie p. R. była uprawniona do reprezentowania Spółki. W danych Spółki brak jest wzmianki o ustanowieniu jakiejkolwiek prokury. Informacja w tym zakresie została ujawniona dopiero w niniejszym postępowaniu odwoławczym po uprzednim wezwaniu p. P. M. w trybie art. 169 § 1 O.p. do wykazania umocowania do reprezentowania A Sp. z o.o.

Zatem odwołanie z dnia 5 lipca 2016 r. mogła podpisać jedynie p. A. R. (jako członek zarządu Spółki), lub p. P. M. (prokurent Spółki od dnia 1 marca 2015 r. - fakt niezgłoszony do Krajowego Rejestru Sądowego).

Na odwołaniu widnieje podpis p. A. R., co do którego stwierdzono iż nie jest podpisem autentycznym tej osoby. Wydając zaskarżoną decyzję, organ nadzoru I instancji nie negował możliwości podpisania odwołania przez jedynego członka zarządu, wskazał natomiast, iż odwołanie opatrzone jest podpisem nie należącym do tej osoby. Konsekwencją powyższego jest brak uznania odwołania za stanowiące podstawę do wszczęcia i prowadzenia postępowania odwoławczego od badanej decyzji z dnia 3 czerwca 2016 r.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 169 § 1 O.p. przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu poprzez brak wezwania Strony do uzupełnienia odwołania o podpis Strony wskazano, iż organ ten nie miał takiego obowiązku. Rozróżnić należy bowiem sytuacje, w której organ podatkowy stwierdza brak formalny w postaci braku jednego z elementów wymaganych dla odwołania (art. 168 § 1 oraz art. 222 O.p.), od sytuacji w której do organu podatkowego wpływa dokument sfałszowany. Taki dokument, pomimo posiadania wszystkich elementów przewidzianych przepisami prawa procesowego, nie jest w istocie żadnym dokumentem. Organ podatkowy nie może domniemywać istnienia woli strony postępowania w odniesieniu do podejmowania jakiejkolwiek czynności procesowej - w tym do złożenia odwołania. Co więcej, podrobienie podpisu jedynego członka zarządu Spółki tym bardziej potwierdza, iż takiej woli (złożenia odwołania) po stronie Spółki nie ma. Nie jest bowiem tym samym podpisanie pisma przez osobę nieuprawnioną (ale własnym imieniem i nazwiskiem), a podpisanie pisma przez osobę nieuprawnioną - ale imieniem i nazwiskiem osoby uprawnionej. W pierwszej sytuacji organ podatkowy powinien w istocie wezwać w trybie art. 169 § 1 O.p. do uzupełnienia braku formalnego w postaci przedstawienia stosownego umocowania do złożenia odwołania w imieniu Spółki. W drugiej sytuacji natomiast, wobec uznania dokumentu za sfałszowany trudno mówić o jakichkolwiek brakach formalnych podlegających uzupełnieniu. Jednocześnie zauważył, iż Strona została poinformowana przez organ I instancji o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym miała również możliwość samodzielnego składania wniosków oraz dowodów w tej sprawie, z którego to prawa nie skorzystała. Powyższe jest o tyle istotne, iż skoro Strona twierdzi, iż odwołanie zawierało braki formalne to mogła samodzielnie dokonać ich uzupełnienia bez oczekiwania na wezwanie organu.

Ponadto zauważył, iż przedmiotem postępowania wznowieniowego, o którym mowa w art. 240 § 1 O.p. jest ocena prawidłowości wydania decyzji ostatecznej organu podatkowego. W ramach tego postępowania nie dokonuje się zatem ponownej oceny odwołania lub innego środka zaskarżenia, który był podstawą do wydania badanej decyzji ostatecznej. Tym samym organ I instancji nie mógł wystosować wezwania w trybie art. 169 § 1 O.p. do uzupełnienia braków formalnych (nawet gdyby uznać, iż takowe braki były), gdyż odwołanie to - w postępowaniu wznowieniowym wszczętym z urzędu - jest jedynie dowodem w sprawie. Przepis art. 169 § 1 O.p. odnosi się natomiast jedynie do podań, o których mowa w art. 168 § 1 O.p. nie zaś do dowodów.

Na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 10 czerwca 2019 r. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, ponieważ przeprowadzenie niezbędnych dowodów dopiero na etapie postępowania odwoławczego naruszyłoby zasadę dwuinstancyjności, określoną w art. 127 O.p. oraz zasądzenie na jej rzecz od organu zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oraz zasady praworządności, art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 O.p., art. 169 § 1 w związku z art. 169 § 4 O.p. poprzez odstąpienie od wezwania strony do uzupełnienia braków formalnych wniesionego odwołania poprzez jego podpisanie, względnie wskazanie osoby, która złożyła pod nim podpis z wykazaniem jej umocowania, zasad postępowania wyrażonych w art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 188 O.p. poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, art. 17 ust. 1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, art. 168 ustawy Kodeks spółek handlowych w związku z art. 166 tej ustawy poprzez przyjęcie, że obowiązek wpisania do rejestru dotyczy pełnomocników, art. 138 § 1 w związku z art. I38b § 1 O.p. poprzez pominięcie, że pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych aktów z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Dokonując kontroli, Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi, powinien jednak rozstrzygać w granicach danej sprawy, co wynika wprost z treści art. 134 § 1 p.p.s.a. Oznacza to, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że postępowanie prowadzone w wyniku wznowienia administracyjnego jest samodzielnym postępowaniem nadzwyczajnym, którego istotą jest ustalenie, czy zachodzi jedna z przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 O.p. Postępowanie takie, jako stanowiące wyjątek od zasady trwałości decyzji ostatecznych, toczy się w zawężonych ramach. Instytucja wznowienia postępowania ma bowiem na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją, jeżeli postępowanie przed organami administracyjnymi było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi w art. 240 § 1 O.p.

W niniejszej sprawie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu postanowieniem z dnia 28 listopada 2018 r. wznowił z urzędu postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 19 października 2016 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z dnia 3 czerwca 2016 r. Jako podstawę wznowienia postępowania wskazał art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zgodnie z tym przepisem w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Zauważyć należy, że z przepisu tego wynika, iż przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy: ujawnią się w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody, okoliczności te lub dowody istniały w dniu wydania decyzji, okoliczności lub dowody są istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części, nie były znane organowi, który wydał decyzję.

Należy przy tym podkreślić, że wszystkie te elementy muszą zostać spełnione łącznie. Przez "nowe okoliczności faktyczne", o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. należy rozumieć zdarzenia faktyczne, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej, a ujawnione zostały po jej wydaniu, przy czym, bez znaczenia pozostaje, dlaczego organ nie dysponował wiedzą o tych okolicznościach. Muszą być dla sprawy istotne, co oznacza, że muszą dotyczyć przedmiotu sprawy i mieć znaczenie prawne, a więc mieć w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych. Wymaga podkreślenia, że ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności faktyczne są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną. Okolicznością faktyczną nie może być sam proces myślowy, wnioskowanie, związek między różnymi okolicznościami faktycznymi ani też związek z przepisami prawa lub jego wykładnią. Czym innym jest wiedza o faktach, a czym innym wyciągnięcie wniosków i ocena okoliczności faktycznych.

W ocenie Sądu, organy nadzoru orzekające w niniejszej sprawie prawidłowo przyjęły, że zaistniała przesłanka wznowienia określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Pismo z dnia 5 lipca 2016 r. oznaczone jako "odwołanie od doręczonej w dniu 22,06.2016 r. decyzji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z dnia 03.06.2016 r., 0271-OB.-4.4044.72-73.2016.BG (...)" opatrzone zostało podrobionym podpisem członka zarządu p. A. R. Okoliczność ta istniała obiektywnie w dacie orzekania przez organ II instancji, jednakże ujawniona została dopiero w postępowaniu prowadzonym przez Prokuraturę Okręgową we Wrocławiu i przekazana do organu prowadzącego postępowanie w dniu 5 października 2018 r.

Postępowanie odwoławcze może być zainicjowane jedynie wskutek złożenia odwołania przez Stronę. Skoro ww. pismo było podrobione, to po stwierdzeniu użycia takiego podrobionego pisma, organ nie mógł przyjąć innej interpretacji zaistniałej sytuacji, jak tylko uznać, że odwołanie nie zostało w ogóle złożone. Nie da się konwalidować takiego pisma. Pismo z podrobionym podpisem nie pochodzi przecież od osoby widniejącej na nim (w badanej sprawie jako prezes jednoosobowego zarządu Spółki), ani tym bardziej od osoby podrabiającej podpis kogoś innego. Skoro zatem stwierdzono, że podpis na "odwołaniu" był podrobiony, to po stwierdzeniu tego faktu i po wznowieniu postępowania, organ prawidłowo uznał, że badana decyzja wydana została bez uprzedniego wniesienia odwołania, co musiało doprowadzić do jej uchylenia i do umorzenia postępowania prowadzonego mimo braku odwołania. Skoro nie było odowłania, nie było podstaw do wydania jakiejkolwiek decyzji. Konkluzja taka determinowała oczywiście rozstrzygnięcie organu odwoławczego, który uchylił ostateczną decyzję z dnia 19 października 2016 r. i umorzył postępowanie w sprawie prowadzonej z odwołania z dnia 5 lipca 2016 r. od decyzji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z dnia 3 czerwca 2016r.,postępowanie prowadzone w tym przedmiocie przez organ I instancji.

W ocenie Sądu nie znajdują również uzasadnienia powtórzone w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej.W tym zakresie zauważyć należy, że organy przeprowadziły postępowanie podatkowe zgodnie z przedmiotem zakreślonym w art. 243 § 2 ww. ustawy. W toku wznowionego postępowania w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, zebrano materiał dowodowy, który następnie bez przekroczenia ustawowych granic poddany został rzetelnej analizie i ocenie, a wyciągnięte na jego podstawie wnioski są logicznie i poprawne merytorycznie. Umożliwiono też stronie wypowiedzenie się co do zebranego w toku postępowania wznowieniowego materiału dowodowego.

Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.