Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 148/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-08-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek rolny
Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: Art. 1, art. 4 ust. 1 pkt 1 art. 12 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2013 poz 1381
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - tekst jednolity.
article: Art. 1a, art. 2, art. 3, art. 4, art. 5, art. 7a ust. 1 i ust. 2
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: Art. 7d, art. 20, art. 21, art. 22, art. 26
journal: Dz.U. 2010 nr 193 poz 1287
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity
article: Art. 173, art. 194
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek Sędzia: WSA Inga Gołowska Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Boczkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 16 listopada 2018 r. Nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018 r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: SKO, organ II instancji organ odwoławczy) decyzją z dnia 16 listopada 2018 r. nr [...], działając na podstawie:

- art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.; obecnie Dz.U. z 2019 r., poz. 900; dalej: O.p.),

- art. 2, art. 3, art. 5, art. 6 i art. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1445 ze zm.; obecnie Dz.U. z 2019 r., poz. 1170; dalej: u.p.o.l.),

- art. 2, art. 3, art.5, art. 6, art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tj.: Dz.U z 2017 r., poz. 1892 ze zm.; obecnie Dz.U. z 2019 r., poz. 1256; dalej: u.p.r.),

- art. 20 i art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j.: Dz. U. z 2017 r., poz. 2101 ze zm.; obecnie Dz.U. z 2019 r., poz. 725; dalej: P.g.k.),

- uchwały Rady Miasta Krakowa nr LXXXV/2090/17 z dnia 11 października 2017 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Małop. z 2017 r., poz. 6591; dalej: uchwała RMK),

utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta K. (dalej: PMK, organ I instancji) z dnia 21 sierpnia 2018 r. nr [...], w sprawie ustalenia M. S. (dalej: Strona, Skarżący) łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018 r. w kwocie [...]zł.

Przedmiotowa decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym.

PMK decyzją 21 sierpnia 2018 r. ustalił Stronie wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018 r. w kwocie [...]zł. Podatkiem od nieruchomości opodatkowano budynek mieszkalny o pow. użytkowej 165,00 m2 oraz budynek gospodarczy zakwalifikowany do kategorii budynków pozostałych o pow. użytkowej 16,76 m2. Grunty rolne o pow. 1091 m2 podlegały zwolnieniu z podatku rolnego.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji wyjaśnił, że z "[...]" z dnia 18 września 2017 r. nr [...] wynika, że na działce nr [...] znajduje się budynek mieszkalny o powierzchni zabudowy 167 m2 oraz budynek o charakterze niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 26 m2. W związku z powstałymi rozbieżnościami pomiędzy danymi z ewidencji gruntów i budynków a informacją o nieruchomościach złożoną przez właściciela działki organ I instancji w dniu 16 lipca 2018 r. dokonał oględzin nieruchomości wraz z pomiarem powierzchni użytkowej budynku gospodarczego, która wyniosła 16,76 m2.

W dalszej części uzasadnienia organ I instancji ustosunkował się do wyjaśnień Strony złożonych w toku postępowania i podniósł, iż wbrew twierdzeniom Podatnika, sporny obiekt budowlany jest budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Obiekt ten spełnia bowiem wszystkie przesłanki warunkujące uznanie go za budynek.

Strona złożyła od powyższej decyzji odwołanie, w którym zakwestionowała ustalenia organu I instancji i opodatkowanie "budowli gospodarczej" podatkiem od nieruchomości. Strona podniosła, że przedmiotowy obiekt ze względu na brak fundamentów nie może być uznany za budynek. Zdaniem Strony obiekt nie jest budynkiem lecz budowlą. Strona podniosła, że w sprawie nie przeprowadzono żadnych badań czy budowla posiada fundamenty, a jedynie stwierdzono to "na oko".

Ponadto Strona podniosła, że organ I instancji zaniżył powierzchnię opodatkowanej działki nr [...] obr. [...] P. , gdyż jest właścicielem nieruchomości o pow. 1091 m2 i taka powierzchnia jest wskazana w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości. Strona uważa, że w oparciu o treść księgi wieczystej można przeprowadzić dowód przeciwko danym z ewidencji gruntów i budynków. W ocenie Strony skoro danym księgi wieczystej przysługuje domniemanie zgodności z rzeczywistym stanem prawnym, to treść księgi wieczystej powinna zostać uwzględniona przy wymiarze podatku.

SKO opisaną na wstępie decyzją z dnia 16 listopada 2018 r. utrzymało w mocy decyzję PMK z dnia 21 sierpnia 2018 r. W uzasadnieniu decyzji SKO w pierwszej kolejności przywołało przepisy art. 2 i art. 3 u.p.o.l. oraz art. 21 ust.1 P.g.k.

Dalej SKO przedstawiło ustalenia faktyczne wskazując, że w dyspozycji SKO jest zawiadomienie "Zawiadomienie o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków" z dnia 18 września 2017 r. nr [...], z którego wynika, że działka nr [...] została w 2017 r. objęta modernizacją danych t.j. zmianie użytków wchodzących w skład tej działki z użytków [...] na użytki [...]. Zmianie uległa również powierzchnia działki z 1091 m2 na 1089 m2. Przedmiotowe zmiany zostały wprowadzone do ewidencji z dniem 12 września 2017 r.

Ponadto wyniku przeprowadzonej modernizacji na działce został ujawniony, oprócz budynku mieszkalnego o powierzchni zabudowy 167 m2, budynek o charakterze niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 26 m2, którego budowa zakończyła się w 1999 r.

Organ I instancji w dniu 16 lipca 2018 r. dokonał oględzin nieruchomości budynku gospodarczego położonego na działce nr [...] obr. [...] P. przy ul. [...] w K., w których uczestniczyła Strona oraz H. S.. W trakcie oględzin ustalono, że budynek jest usytuowany w tylnej części działki. Jest to budynek murowany z cegły i pustaka, posiadający cztery ściany, fundamenty oraz dach pokryty papą. W protokole zamieszczono również szkic budynku z jego wymiarami pozwalającymi na ustalenie jego powierzchni użytkowej, która wynosi 16,76 m2. Strona oświadczyła do protokołu, że budynek nie posiada fundamentów tylko wylewkę. Podatnik odmówił podpisania protokołu. Również H. S. nie podpisała protokołu. Do protokołu dołączono dokumentację fotograficzną budynku.

SKO odniosło się do zarzutu odwołania, że sporny budynek gospodarczy nie spełnia wszystkich warunków, koniecznych do uznania go za budynek w rozumieniu przepisów u.p.o.l., gdyż zdaniem Strony nie posiada fundamentów, a jedynie podmurówkę. W powyższym zakresie organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Definicja ta odwołuje się zatem wprost do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz. U. z 2016, poz. 290 ze. zm; obecnie Dz.U. z 2019 r., poz. 1186; dalej: P.b.), dlatego pojęcia wskazane w art. 1a u.p.o.l. muszą być interpretowane zgodnie z ich rozumieniem ustalonym w P.b. i w aktach wykonawczych wydanych na podstawie tej ustawy. Zgodnie z art. 3 pkt 2 P.b. poprzez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Dalej SKO podkreśliło, że u.p.o.l. i P.b. posługując się w definicji budynku pojęciami "trwałego związania z gruntem" oraz "fundamentów" nie formułują prawnej definicji tych pojęć. Definiując powyższe pojęcia SKO odwołało się do orzecznictwa Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz literatury przedmiotu, wskazując, że świetle orzecznictwa i piśmiennictwa dany obiekt jest trwale związany z gruntem (stanowi część składową nieruchomości) w sytuacji, gdy przeniesienie tego obiektu spowodowałoby jego zniszczenie lub istotne naruszenie jego substancji. Tym samym trwałe związanie z gruntem oznacza niemożność odłączenia budynku bez naruszenia jego konstrukcji. Za trwale związany z gruntem budynek można uznać tylko taki budynek, który spełnia dwa warunki: nie można go oderwać od gruntu bez jego uszkodzenia oraz nie jest on obiektem wzniesionym do tzw. przemijającego użytku. Cecha "trwałego związania z gruntem" sprowadza się do posadowienia obiektu budowlanego na tyle trwale, aby zapewnić jego stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym, mogącym go zniszczyć lub spowodować przesunięcie lub przemieszczenie w inne miejsce.

SKO podzieliło pogląd, iż przez fundament należy rozumieć taki element konstrukcji budowlanej, którego zadaniem jest przekazanie ciężaru budowli na grunt. Na gruncie § 3 pkt 24 lit. b rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 1422 ze zm.; obecnie Dz.U. z 2019 r., poz. 1065) fundamentem są np. ławy i stopy fundamentowe. Ponadto rolę fundamentu mogą pełnić inne elementy konstrukcyjne jak np. podmurówka czy podwalina. Zdaniem SKO słusznym jest uznanie, iż o trwałym związaniu obiektu budowlanego z gruntem decyduje fakt posiadania fundamentów (w szerokim tego słowa znaczeniu), usytuowanych na gruncie w ten sposób, że ich rozbiórka lub przeniesienie wymaga przeprowadzenie robót ziemnych, a próba przeniesienia obiektu (wraz z wszystkim elementami konstrukcyjnymi jak dach, ściany, fundamenty) spowoduje jego zniszczenie lub istotne uszkodzenie.

Podsumowując powyższą kwestię organ odwoławczy wskazał, że w oparciu o dokonane ustalenia faktyczne, sporny obiekt budowlany należy zakwalifikować jako budynek zgodnie z art. 3 pkt 2 P.b. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika niezbicie, iż sporny obiekt jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, jest trwale związany z gruntem - nie można oderwać go od gruntu bez jego uszkodzenia, a także posiada dach i fundamenty, w postaci podmurówki, przenoszące ciężar na podłoże. Budynek opiera się czynnikom atmosferycznym. Murowana konstrukcja obiektu, jego ciężar i gabaryty świadczą również o tym, że budynek nie byłby w stanie utrzymać się na powierzchni, gdyby nie elementy konstrukcyjne usadowione w podłożu. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że dokumentacja fotograficzna wykonana przez organ I instancji obrazuje sposób posadowienia budynku na podmurówce, która pozostaje zagłębiona pod poziomem gruntu (np. str. 49, 50 akt sprawy). Zdaniem SKO przedmiotowa podmurówka pełni funkcję fundamentów tzn. przenosi ciężar budynku na ziemię oraz wiąże go trwale z gruntem.

SKO odnosząc się z kolei do kwestii przeprowadzonej w 2017 r. modernizacji atrybutów działki nr [...] i zmiany jej powierzchni podkreśliło, że dla celów podatkowych powierzchnia, przeznaczenie i klasyfikacja gruntów, wynika z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej dla danej nieruchomości, a organ dokonujący wymiaru podatku od nieruchomości i podatku rolnego nie ma prawnej możliwości ingerowania w te dane. Organ podatkowy nie ma uprawnień do wskazania innej powierzchni gruntów objętych podatkiem oraz innej ich klasyfikacji, niż to co wynika z danych przedmiotowej ewidencji, która zgodnie z art. 21 ust. 1 P.g.k. stanowi podstawę: planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych. Zarówno PMK jak i SKO, prowadząc postępowanie w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego, nie posiadają kompetencji do zakwestionowania klasyfikacji gruntów wynikającej z ewidencji.

Dalej SKO stwierdziło, że wysokość podatku od nieruchomości ustalono przy zastosowaniu stawek właściwych dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania określonych w uchwale RMK w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, które wynoszą dla budynków mieszkalnych [...] zł / 1 m2 pow. użytkowej, a dla budynków tzw. pozostałych — [...] zł / 1 m2 pow. użytkowej. Podatek od nieruchomości, należny od działki nr [...] za 2018 r., po zaokrągleniu zgodnie z art. 63 § 1 O.p., wynosi [...] zł.

W konkluzji SKO stwierdziło, że organ I instancji ustalił prawidłowo wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego.

Strona na powyższą decyzję złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę, w której podniosła, że powodem zaskarżenia jest "złe naliczenie podatku względem powierzchni działki, która została mi bezprawne zabrana - sprawa o bezprawne pozbawienie mnie dwóch metrów kwadratowych działki toczy się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie".

Skarżący wniósł o "rozpatrzenie skargi po wyroku WSA dotyczącym sprawy nieprawnego odebrania mi gruntu, przez co naliczony podatek będzie inny". Ponadto zaznaczył, że po spotkaniu z zastępcą Prezydenta Miasta K., "panem M. " został poinformowany, że zostanie przeanalizowana prawna możliwość ponownego zbadania przez Wydział Geodezji działki, dlatego Skarżący wniósł o "wzięcie pod uwagę nowych pomiarów, jeśli Urząd Miasta K. uzna, że posiada odpowiednią podstawę prawną".

SKO w odpowiedzi na skargę podtrzymało stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

Na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2019 r. pełnomocnik z urzędu podniósł nowy zarzut wskazując, że przedmiotowy budynek nie posiada fundamentów, dlatego nie może zostać uznany za budynek.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie rozpoznając sprawę zważył, co następuje.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 P.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.).

Skarga nie jest zasadna i podlega oddaleniu, albowiem zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie są obarczone naruszeniami prawa mogącymi prowadzić do ich uchylenia. SKO zasadnie utrzymało w mocy decyzję PMK wymiaru Skarżącemu łącznego zobowiązania pieniężnego na 2018 r.

W rozpatrywanej sprawie podstawowa kwestia sporna dotyczy opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynku gospodarczego, położonego na działce [...], (której właścicielem jest Skarżący), którego Skarżący nie zadeklarował (nie wykazał) w złożonej informacji o nieruchomościach, złożonej w dniu 4 października 2007 r. Ponadto Skarżący zakwestionował prawidłowość naliczenia podatku w związku ze zmianą powierzchni działki nr [...] o dwa metry kwadratowe (z 1091 m2 na 1089 m2) dokonaną w wyniku aktualizacji ewidencji gruntów i budynków.

Rozważania należy rozpocząć od przytoczenia przepisów mających zastosowanie w sprawie.

Podstawą materialnoprawną wydanych w sprawie decyzji poddanych kontroli Sądu były przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i ustawy o podatku rolnym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części (...).

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in.: osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (...).

Z kolei w myśl art. 4 ust. 1 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi:

1) dla gruntów - powierzchnia;

2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa (...).

Stosownie zaś do art. 5 ust. 1 u.p.o.l., rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie wartości wskazanych w ustawie. Natomiast w myśl art. 3 pkt 1 u.p.r., podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2 (...).

W myśl przepisu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. użyte w ustawie określenie "budynek" oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Jednocześnie w myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Analiza powołanych przepisów wskazuje jednoznacznie, że u.p.o.l. samodzielnie definiuje pojęcie budynku, jako przedmiotu opodatkowania. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 1 tej ustawy odsyła do przepisów prawa budowlanego jedynie w zakresie ustalenia czy mamy do czynienia z obiektem budowlanym albo urządzeniem budowlanym. Innymi słowy odesłanie to ma ograniczony zakres, dotyczy jedynie rozumienia pojęć obiektu budowlanego i urządzenia budowlanego. Powyższe oznacza, iż dokonywanie prawnopodatkowej kwalifikacji danego przedmiotu opodatkowania należy opierać na regulacjach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a jedynie pomocniczo przepisach prawa budowlanego.

W sytuacji gdy obiekt ten jest trwale związany z gruntem, jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, stanowi on przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budynek. Z drugiej strony, w sytuacji gdy dany obiekt spełnia powyższe kryteria kwalifikujące go jako budynek na gruncie u.p.o.l., nie może być zakwalifikowany na gruncie tej ustawy jako budowla. Przywołany przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. stanowi bowiem jednoznacznie, że budowlą jest taki obiekt budowlany, który nie jest budynkiem ani obiektem małej architektury.

Wykładnia językowa przepisu art. 1a ust 1 pkt 1 u.p.o.l. prowadzi do wniosku, iż aby zakwalifikować dany obiekt budowlany do kategorii budynków musi on być trwale związany z gruntem, być wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadać fundamenty i dach. Wszystkie wymienione cechy są konieczne i muszą wystąpić łącznie, aby uznać dany obiekt za budynek. Zatem to techniczna konstrukcja całego obiektu powinna stanowić miarodajne kryterium i punkt odniesienia dla ustalenia czy dany obiekt budowlany - dla celów jego opodatkowania - jest czy nie jest budynkiem.

Cecha "trwałego związania z gruntem" sprowadza się do posadowienia obiektu na tyle trwale, by zapewnić mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym mogącym go zniszczyć lub spowodować przesunięcie czy też przemieszczenie na inne miejsce (por. wyroki NSA: z dnia: 1 października 2009 r., sygn. akt II OSK 1461/08; 5 stycznia 2011 r., sygn. akt II OSK 25/2010; 29 kwietnia 2011 r. sygn. akt II OSK 773/2010; 11 maja 2012 r., sygn. akt II OSK 323/11 oraz 7 czerwca 2013 r., sygn. akt. II OSK 315/2012; wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Trwałość połączenia budynku z gruntem musi być zatem oceniana jako kwestia faktu (por. wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 895/12). Decyduje o tym konstrukcja techniczna budynku, a połączenie z gruntem musi być w sensie fizycznym na tyle trwałe, że opiera się np. czynnikom atmosferycznym mogącym zniszczyć tę konstrukcję.

Fundamentem jest element konstrukcji budowlanej, w jej najniższej części, mający za zadanie przekazanie ciężaru budowli na grunt. Pod pojęciem fundamentów należy rozumieć każdy ich rodzaj. Mogą to być ławy i stopy fundamentowe, podmurówki, czy podwaliny.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt przedmiotowej sprawy wskazać należy, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że sporny budynek należy zakwalifikować jako budynek w rozumieniu 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Podstawowym dowodem w tym zakresie, jest protokół z oględzin z dnia 16 lipca 2018 r. wraz z załącznikami (karty nr 39-52 akt administracyjnych). W ocenie Sądu protokół ten jest czytelny oraz spełnia wszystkie wymogi stawiane przez art. 173 § 1 i § 2 O.p. Skarżący oraz H. S., byli obecni w trakcie dokonywania oględzin budynku, dopiero w trakcie odczytywania protokołu z oględzin opuścili miejsce ich dokonywania i odmówili podpisania protokołu. Fakt, odmowy jego podpisania przez Skarżącego i H. S. w żadnym zakresie nie wpływa na jego legalność i nie podważa wartości dowodowej tego dokumentu.

Z tego protokołu, a w szczególności z dołączonej do niego dokumentacji fotograficznej, jednoznacznie wynika, że sporny obiekt budowlany posiada ściany, dach oraz fundamenty w postaci podmurówki i tym samym jest trwale związany z gruntem. Słusznie SKO stwierdziło, że murowana konstrukcja obiektu, jego ciężar i gabaryty świadczą również o tym, że budynek nie byłby w stanie utrzymać się na powierzchni, gdyby nie elementy konstrukcyjne usadowione w podłożu przenoszące ciężar na podłoże i że nie można oderwać go od gruntu bez jego uszkodzenia. Sąd w pełni podziela stanowisko organu odwoławczego, że podmurówka pełni funkcję fundamentów tzn. przenosi ciężar budynku na ziemię oraz wiąże go trwale z gruntem.

Sąd nie ma żadnych wątpliwości, że przedmiotowy budynek gospodarczy spełnia wymogi definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt u.p.o.l.

Uznanie, że sporny obiekt budowlany jest budynkiem, czyni bezprzedmiotowymi rozważania czy obiekt ten jest budowlą. Sąd wskazuje, że Trybunał Konstytucyjny wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r. o sygn. SK 48/15 (Dz.U. z 2017 r., poz. 2432; dalej: wyrok SK 48/15) stwierdził, iż art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., jest niezgodny z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217, w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., nr 78, poz. 483 ze zm.).

W uzasadnieniu Trybunał wskazał, że aby uniknąć wniosku sprzecznego z konstytucyjną zasadą określoności regulacji daninowych, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy dany obiekt należy zakwalifikować jako budynek, a dopiero później można rozważać jego kwalifikację jako budowli. Odwołując się do wyroku z dnia 13 września 2011 r., sygn. P 33/09 Trybunał wskazał, że nie ulegało wątpliwości, że zarówno na gruncie prawa budowlanego jak i na gruncie ustawy o podatkach lokalnych żaden budynek nie może być jednocześnie budowlą, a żadna budowla nie może być jednocześnie budynkiem, przy czym pierwszeństwo ma zawsze kwalifikacja danego obiektu jako budynku.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że organ I instancji, prawidłowo ustalił podstawę opodatkowania budynku gospodarczego, przyjmując że powierzchnia użytkowa tego budynku wynosi 16,76 m2. PMK dokonał obmiaru powierzchni użytkowej budynku gospodarczego w trakcie oględzin w dniu 16 lipca 2018 r., przeprowadzonych przez trzech pracowników organu, co zostało prawidłowo udokumentowane w protokole z tych oględzin. (w protokole zamieszczono m.in. stosowne szkice). Dokonując pomiarów uwzględniono przepisy art. 1a ust. 1 pkt 5 oraz art. 4 ust. 2 u.p.o.l. Pierwszy z tych przepisów stanowi, że za powierzchnię użytkową budynku lub jego części należy przyjąć - powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. W myśl drugiego z wymienionych przepisów powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się.

Z zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków (po wprowadzeniu zmian z dniem 12 września 2017 r.) wynika, że szacowana data ukończenia budowy budynku gospodarczego to rok 1999 r., przy czym należy zauważyć, że Skarżący w piśmie z dnia 27 czerwca 2018 r. wskazał, że budynek powstał przed rokiem 1990 (karta nr 33 akt administracyjnych). Precyzyjne ustalenie kiedy budynek powstał nie ma znaczenia dla rozpatrywanej sprawy, gdyż niekwestionowanym faktem jest, że budynek ten istniał w 2018 r., a to oznacza, że zgodnie z art 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podlega opodatkowaniu i w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. na Skarżącym, jako jego właścicielu, ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od tego budynku.

W oparciu o właściwie określoną podstawę opodatkowania organ prawidłowo obliczył wysokość zobowiązania, stosując stawki wynikające z obowiązującej w 2018 r. uchwały RMK.

Sąd odnosząc się do sformułowanych w skardze zarzutów dotyczących zmiany powierzchni działki nr [...] o dwa metry kwadratowe (z 1091 m2 na 1089 m2) i związanego z tym wniosku o rozpatrzenie niniejszej sprawy dopiero "po wyroku WSA dotyczącym sprawy nieprawnego odebrania mi gruntu", wskazuje, że trafnie podniósł organ odwoławczy, że zasadnicze znaczenie w niniejszej w tej kwestii miała treść art. 21 ust. 1 P.g.k. Zgodnie z tym przepisem podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Stosownie do art. 22 ust. 1 P.g.k., ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Powyższe koreluje z treścią art. 7d pkt 1 P.g.k., z którego wynika, że do zadań starosty należy m.in. prowadzenie powiatowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, w tym prowadzenie dla obszaru powiatu ewidencji gruntów i budynków.

Należy mieć na uwadze, że zmian w ewidencji gruntów dokonuje się tylko na oznaczonych podstawach określonych w P.g.k. i w określonym trybie wynikającym z przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. z 2016 r., poz. 1034, dalej: rozporządzenie), wydanego na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2 P.g.k.

Zgodnie z § 44 pkt 2 rozporządzenia, do zadań starosty związanych z prowadzeniem ewidencji należy utrzymanie operatu ewidencyjnego w stanie aktualności, tj. zgodności z dostępnymi dla organu dokumentami i materiałami źródłowymi. W judykaturze zwraca się uwagę na fakt, że starosta jako przedstawiciel Skarbu Państwa odpowiada za aktualność danych w ewidencji, przy czym wszelkie zmiany powinny być dokonane na podstawie danych udokumentowanych. Obowiązek wynikający z art. 22 ust. 2 P.g.k., z jednej strony zapewnia aktualność tych danych, które powinny odzwierciedlać stan rzeczywisty, z drugiej zaś strony eliminuje możliwość dokonywania tych zmian z datą wsteczną (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 14 marca 2012 r., sygn. akt III SA/Łd 24/12).

Zmian dokonuje starosta na wniosek bądź z urzędu. Zmian w stanie prawnym zapisanym w ewidencji gruntów dokonuje się tylko na podstawie prawomocnych orzeczeń sądowych, aktów notarialnych, ostatecznych decyzji administracyjnych, innych aktów normatywnych, a także materiałów zasobu, wpisów w innych rejestrach publicznych oraz dokumentacji architektoniczno-budowlanej przechowywanej przez organy administracji architektoniczno-budowlanej (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 maja 2007 r., sygn. akt IV SA/Wa 301/07).

Aktualizacja operatu ewidencyjnego, zgodnie z § 45 rozporządzenia, następuje poprzez wprowadzanie udokumentowanych zmian do bazy danych ewidencyjnych w celu:

1) zastąpienia danych niezgodnych ze stanem faktycznym, stanem prawnym lub obowiązującymi standardami technicznymi odpowiednimi danymi zgodnymi ze stanem faktycznym lub prawnym oraz obowiązującymi standardami technicznymi;

2) ujawnienia nowych danych ewidencyjnych;

3) wyeliminowania danych błędnych.

Obowiązek zgłaszania właściwemu staroście zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków spoczywa na właścicielach (art. 20 ust. 2 pkt 1 P.g.k.).

O dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia, w zależności od rodzaju wprowadzonych zmian: organy podatkowe, wydział ksiąg wieczystych właściwego miejscowo sądu rejonowego, właściwe miejscowo jednostki statystyki publicznej, właściwe podmioty ewidencyjne oraz osoby, jednostki organizacyjne i organy, starostów sąsiednich powiatów (§ 49 rozporządzenia).

Aktualizacja informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków następuje w drodze czynności materialno-technicznej bądź w drodze decyzji administracyjnej. W sytuacjach, gdy wpis do ewidencji jest zgodny z wnioskiem uprawnionego podmiotu, bądź znajduje podstawę w dokumentach urzędowych, nadanie wpisowi charakteru czynności materialno-technicznej przyśpiesza postępowanie, a zarazem nie narusza praw strony, która czynność faktyczną organu może zaskarżyć do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a.

Aktualizacji operatu ewidencyjnego dokonuje się niezwłocznie, nie później niż w terminie 30 dni od dnia otrzymania przez starostę odpowiednich dokumentów określających zmiany danych ewidencyjnych (§ 47 ust. 1 rozporządzenia).

Jak trafnie wskazał organ odwoławczy, w orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego, stosownie do przywołanej regulacji, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09).

Powszechnie przyjmuje się również, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 lipca 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1206/05) i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika, są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji.

Tożsame poglądy wyrażane są w literaturze prawniczej. Dane składające się na zakres przedmiotowy i podmiotowy ewidencji są podstawą wymierzania podatku od nieruchomości (L. Etel "Dane z ewidencji gruntów i budynków jako podstawa opodatkowania gruntów i budynków", Finanse Komunalne 2008/6/24).

Na konieczność uwzględniania przy wymiarze podatku danych z ewidencji gruntów i budynków ustawodawca wskazał wprost w art. 7a ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. (dodanym od 1 stycznia 2001 r. ustawą z dnia 13 października 2000 r. o zmianie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 i 2000 oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2000 r., nr 95, poz. 1041), nakazując uwzględnienie w ewidencji podatkowej nieruchomości, prowadzonej dla potrzeb wymiaru i poboru podatku od nieruchomości, danych z ewidencji gruntów i budynków.

Stanowisko powyższe potwierdza regulacja zawarta w art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.r., w brzmieniu ustalonym ustawą z dnia 10 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym (Dz.U. z 2002 r., nr 200, poz. 1680). Mianowicie podstawę opodatkowania podatkiem rolnym stanowi dla gruntów gospodarstw rolnych - liczba hektarów przeliczeniowych ustalana na podstawie powierzchni, rodzajów i klas użytków rolnych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz zaliczenia do okręgu podatkowego.

Nadto z treści art. 1 u.p.r. wynika, iż opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Trzeba podkreślić, że przedstawiona powyżej wykładnia mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa, została prawidłowo zamieszczona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Dalej należy wskazać, że zgodnie z art. 194 O.p., dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego. Ordynacja podatkowa dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Przeciwdowód może być przeprowadzony także w postępowaniu podatkowym i również w tym postępowaniu można wykazać, że dane z ewidencji nie są zgodne ze stanem rzeczywistym. Zatem organ podatkowy może odmówić wiarygodności dokumentowi urzędowemu jedynie w przypadku, gdy przeprowadzi postępowanie przeciwko jego autentyczności lub przeciwko zgodności z prawdą. Skoro jednak zapis w ewidencji gruntów stanowi dowód z dokumentu urzędowego, przeciwdowodem w sprawie pozwalającym organom podatkowym ustalić wymiar podatku na podstawie innych danych niż wynikające z ewidencji gruntów i budynków powinien być również dokument (por. wyrok NSA z dnia 12 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1130/15). Dopiero jeżeli postępowanie przeciwko dokumentowi urzędowemu doprowadzi do obalenia jednego z domniemań, dokument taki nie będzie stanowił dowodu.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że zasadnie w sprawie organy oparły się na danych z aktualnej ewidencji gruntów. Z zalegającego w aktach sprawy zawiadomienia o zmianach w ewidencji gruntów i budynków dotyczącego stanu na 2018 r. (karta nr 7 akt administracyjnych) wynika, że działka [...] położona w obrębie ewidencyjnym [...] K. P. ma powierzchnię 1089 m2 i taka powierzchnia została przyjęta w decyzji zarówno organu I jak i II instancji.

Na marginesie Sąd zauważa, że zmiana powierzchni działki [...], niezależnie od przyczyny jej dokonania, wbrew twierdzeniu Skarżącego, nie powoduje "złego naliczenia podatku", gdyż użytki wchodzące w skład działki nr [...] sklasyfikowane są jako użytki [...] (grunty rolne zabudowane klasy V), podlegają ustawowemu zwolnieniu z podatku rolnego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.r., zgodnie z którym zwalnia się od podatku rolnego użytki rolne klasy V, VI i VIz oraz grunty zadrzewione i zakrzewione ustanowione na użytkach rolnych.

W kontekście tego co Sąd wskazał powyżej jeszcze raz należy podkreślić, że w postępowaniu podatkowym prowadzenie postępowania kwestionującego zapisy ewidencji nie jest możliwe, gdyż w postępowaniu wymiarowym organ podatkowy nie ma podstaw prawnych do zmiany danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, dlatego argumentacja Skarżącego w tym zakresie nie mogła odnieść zamierzonego skutku. Sąd zauważa, że z przedłożonych Sądowi akt administracyjnych sprawy wynika, że Skarżący w piśmie PMK z dnia 23 kwietnia 2018 r. nr [...] (karty nr 25-27 akt administracyjnych) został precyzyjnie poinformowany o trybie dokonywania zmian w ewidencji gruntów w przypadku jej modernizacji.

Odnośnie wniosku dotyczącego rozpatrzenia niniejszej sprawy dopiero "po wyroku WSA dotyczącym sprawy nieprawnego odebrania mi gruntu", Sąd wskazuje, że przed WSA w Krakowie, w dacie wpływu skargi do Sądu t.j. 29 stycznia 2019 r. jak i w dacie orzekania przez Sąd w niniejszej sprawie, nie toczyło się żadne postępowanie sądowoadministracyjne ze skargi Skarżącego dotyczące zmian w ewidencji gruntów i budynków dokonanych w wyniku modernizacji obrębu [...] - jednostka ewidencyjna K. P. . Sądowi wiadomo jest z urzędu, że Skarżący pismem z 16 maja 2018 r. wniósł skargę do WSA w Krakowie na działanie PMK podjęte w 2017 r. w ramach modernizacji obrębu [...] jednostka ewidencyjna K. P. . Postanowieniem z dnia 28 listopada 2018 r., sygn. akt III SA/Kr 688/18 Sąd odrzucił skargę jako niedopuszczalną i było to do dnia wydania niniejszego wyroku jedyne rozstrzygnięcie zapadłe w tut. Sądzie ze skargi Skarżącego w zakresie zmian w ewidencji gruntów dotyczące działki nr [...] obręb [...] K. P. .

Reasumując - Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania ani przepisów prawa materialnego, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Postępowanie podatkowe organy przeprowadziły rzetelnie. Organy zgromadziły kompletny, wyczerpujący i adekwatny na potrzeby rozstrzygnięcia materiał dowodowy, a uzasadnienie kwestionowanej decyzji czyni zadość standardom określonym w przepisach O.p. Zdaniem Sądu, prezentowana przez Skarżącego zarówno na etapie postępowania odwoławczego, jak i podtrzymana w skardze, argumentacja oraz wyprowadzone wnioski nie mogły odnieść skutku w zestawieniu z prawidłowymi i uzasadnionymi w okolicznościach niniejszej sprawy, ustaleniami organów.

Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się też innych naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.