Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 122/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-06-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 183 par. 2 pkt 5
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA del. Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 30 czerwca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 czerwca 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 412/14 w sprawie ze skargi W. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19 grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r., 2008 r., 2009 r., 2010 r., 2011 r., 2012 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz W. L. kwotę 1.676 zł (słownie: jeden tysiąc sześćset siedemdziesiąt sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 4 czerwca 2014r. sygn. akt III SA/Wa 412/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: organ odwoławczy) z dnia 19 grudnia 2013 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji) z dnia 29 sierpnia 2013 r., określającą W. L. (dalej: skarżący) zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług (dalej: VAT) za: grudzień 2007 r., kwiecień i grudzień 2008 r., czerwiec i październik 2009 r., czerwiec, lipiec i listopad 2010 r., lipiec 2011 r. oraz styczeń i kwiecień 2012 r. i umarzającą postępowanie podatkowe w VAT za kwiecień 2009 r. jako bezprzedmiotowe.

1.2. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że skarżący w 2007 r. prowadził działalność gospodarczą pod firmą W. W. L. w zakresie usług związanych z uprawami rolnymi. Działalność zakończono w dniu 30 września 2007 r. Ostatnią deklarację VAT-7 złożono za wrzesień 2007 r. Ponadto w latach 2007 - 2012 skarżący dokonał 42 transakcji nabycia/ sprzedaży samochodów lub motocykli. Ustalono, że skarżący nabywał samochody powypadkowe, które nie były sprawne technicznie i nie nadawały się do jazdy. Nabywane samochody były rejestrowane przez skarżącego w Starostwie Powiatowym w L. na jego nazwisko. W przypadku pojazdów nabytych poza terytorium kraju skarżący otrzymywał zaświadczenie potwierdzające brak obowiązku uiszczenia VAT (VAT-25). Następnie sprzedawał pojazdy na rzecz osób fizycznych oraz firm, w tym na rzecz komisów samochodowych. Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że spośród 42 transakcji sprzedaży pojazdów samochodowych, 12 transakcji sprzedaży dotyczyło pojazdów użytkowanych uprzednio przez skarżącego lub jego dzieci. Z kolei w stosunku do 16 transakcji sprzedaży pojazdów zastosowano zwolnienie z VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.; dalej: ustawa o VAT), gdyż pomiędzy datą rejestracji danego pojazdu, a datą jego sprzedaży, upłynął okres sześciu miesięcy i skarżącemu przy nabyciu sprzedawanego pojazdu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu danego pojazdu. W stosunku do 13 transakcji sprzedaży pojazdów samochodowych organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że skarżący ma obowiązek odprowadzić należny VAT przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT. Za podstawę opodatkowania VAT przyjęto marżę, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT. Z kolei odnośnie podatku naliczonego w związku z brakiem jakichkolwiek dokumentów potwierdzających zakup towarów handlowych czy poniesionych kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, przyjęto wartość podatku naliczonego w wysokości 0 zł.

Organ podatkowy pierwszej instancji wyjaśnił także, że czynności związane z nabywaniem przez skarżącego na przestrzeni lat 2007 - 2012 r. różnego rodzaju pojazdów samochodowych czy motocykli dokonywane były w sposób częstotliwy z zamiarem ich dalszej odsprzedaży ze znacznym zyskiem, a więc czynności te dokonywane były przez skarżącego działającego w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Podejmowane przez skarżącego czynności miały charakter zaplanowany i nastawiony na osiągnięcie zysku ekonomicznego oraz miały charakter powtarzalny. Organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że okoliczności związane z analizą rynku, śledzeniem aukcji internetowych w celu zakupu aut po okazyjnej cenie, zły stan pojazdów w dniu ich nabycia i analogicznie niska cena zakupu w stosunku do ceny sprzedaży, podejmowanie działań w zakresie sprzedaży za pośrednictwem komisów samochodowych, organizowanie transportu zakupionych pojazdów do kraju oraz krótkotrwały okres ich użytkowania świadczą o profesjonalnym działaniu skarżącego w zakresie prowadzenia handlu samochodami.

1.3. Na skutek wniesionego odwołania, organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. W skardze do Sądu pierwszej instancji na powyższą decyzję skarżący wniósł o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.), poprzez oparcie się wyłącznie na tezach organu podatkowego pierwszej instancji i powieleniu decyzji ww. organu bez dokonania własnej analizy dowodów zebranych w sprawie. Ponadto skarżący zarzucił naruszenie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT poprzez nieprawidłową interpretację tego przepisu i przyjęcie, że półroczny okres używania poszczególnych pojazdów nabytych za granicą rozpoczął się w dacie rejestracji danego pojazdu na terenie Polski.

2.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie.

3. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji.

3.1. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: ppsa).

3.2. Sąd pierwszej instancji zauważył, że wobec faktu, że skarżący nie kwestionował ustalonych przez organy podatkowe okoliczności faktycznych sprawy to spór w niniejszej sprawie miał zatem charakter wyłącznie prawny i sprowadzał się do tego, czy skarżącemu z racji dokonanych dostaw używanych samochodów osobowych przysługiwało zwolnienie z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Źródło tego sporu tkwiło w rozbieżnej wykładni pojęcia "towar używany" – skarżący okres 6 miesięcy (pół roku), o którym stanowi art. 43 ust. 2 ustawy o VAT, liczył od dnia nabycia pojazdu, zaś organy podatkowe – dopiero od dnia rejestracji pojazdu w Polsce. Sąd pierwszej instancji zauważył, że zwolnienie, o którym mowa w omawianym przepisie, przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy. Zwolnienie nie ma zastosowania, gdy brak prawa do odliczenia w poprzedniej fazie obrotu (przy nabyciu pojazdu) wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu.

3.3. Wskazano, że skarżący, przy nabywaniu pojazdów, bezspornie otrzymywał zaświadczenia potwierdzające brak obowiązku uiszczenia VAT (VAT-25). Te transakcje nie podlegały więc podatkowi w ogóle. Bezprzedmiotowa byłaby więc analiza prawa skarżącego do odliczenia, skoro przy nabyciu pojazdów nie zapłacił on żadnego podatku. Kwestia takiej, czy innej wykładni pojęcia "towar używany", w tym zwłaszcza kwestia sposobu liczenia wspomnianego terminu półrocznego, nie ma zatem znaczenia. Sprzedając nabyte samochody skarżący niewątpliwie działał w charakterze podatnika, ale mimo tego podatku nie uiścił. Z tego względu zaskarżone decyzje, choć wadliwie uzasadnione, prawidłowo określały skarżącemu wysokość zobowiązania za poszczególne okresy rozliczeniowe.

3.4. Ponadto, Sąd pierwszej instancji podniósł, że odrębnego znaczenia dla niniejszej sprawy nabiera kwestia prawidłowości zawiadomienia skarżącego o terminie rozprawy przed tym Sądem. Uznając dokonane doręczenie zawiadomienia za prawidłowe Sąd pierwszej instancji kierował się dokumentem zwrotnego potwierdzenia odbioru, z którego nie wynikały jakiekolwiek wątpliwości co do prawidłowości doręczenia (odbioru miał dokonać pełnoletni domownik skarżącego). Już po wydaniu wyroku, po złożeniu przez pełnomocnika skarżącego wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia wniosku o sporządzenie pisemnego uzasadnienia wyroku, Sąd pierwszej instancji powziął przekonanie, że zawiadomienie o terminie rozprawy nie było jednak dokonane prawidłowo (jak się okazało, osoba, która podpisała się na zwrotnym potwierdzeniu odbioru zawiadomienia jako domownik skarżącego, w rzeczywistości takim domownikiem nie była). Stąd Sąd pierwszej instancji postanowił o przywróceniu terminu do złożenia wniosku o sporządzenie pisemnego uzasadnienia wyroku. Abstrahując zatem od motywów, którymi kierował się Sąd pierwszej instancji przy wydawaniu wyroku, jego wydanie obarczone jest istotnym błędem procesowym, niezawinionym jednak przez Sąd pierwszej instancji.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. W skardze kasacyjnej, którą wywiódł podatnik, zaskarżono wyrok w całości i wniesiono o uchylenie wyroku Sądu pierwszej instancji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy lub o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi pierwszej instancji. Zarzucono naruszenie:

I) prawa procesowego, tj. art. 67, art. 69 i art. 91 ppsa, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż poprzez nieprawidłowe zawiadomienie o dacie rozprawy skarżący został pozbawiony możliwości obrony oraz przedstawienia swoich argumentów i dowodów w sprawie;

II) prawa materialnego poprzez błędną interpretację art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 43 ust. 2 ustawy o VAT.

4.2. Strona przeciwna nie skorzystała z uprawnienia wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy.

5.2. Stosownie do treści art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Strony mogą przytaczać nowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych. Zgodnie zaś z art. 183 § 2 pkt 5 ppsa nieważność postępowania zachodzi jeżeli strona została pozbawiona możności obrony swych praw. Wprawdzie skarga kasacyjna nie zawiera wprost zarzutu nieważności postępowania z art. 183 § 1 pkt 5 ppsa. Jednakże skarżący powołał się w jej treści na okoliczność nieprawidłowego zawiadomienia o dacie rozprawy a w konsekwencji pozbawienia możliwości obrony oraz przedstawienia swoich argumentów i dowodów w sprawie.

5.3. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowało się stanowisko, że strona jest pozbawiona możności obrony swych praw, gdy na skutek uchybień procesowych sądu nie brała udziału w postępowaniu lub istotnej jego części i nie miała możliwości usunięcia skutków tych uchybień na rozprawie poprzedzającej wydanie orzeczenia kończącego postępowanie w danej instancji. A więc chodzi o realne pozbawienie strony możności obrony swych praw, a nie tylko hipotetyczne. Bez znaczenia natomiast pozostaje to, czy pozbawienie strony możności obrony swych praw miało, czy też nie, wpływ na ostateczny wynik sprawy. Zawsze więc należy mieć na względzie zarówno statuowany w art. 45 ust. 1 Konstytucji RP nakaz rozpatrywania spraw bez nieuzasadnionej zwłoki, jak i wynikający z art. 183 § 1 pkt 5 ppsa. bezwzględny zakaz pozbawiania strony możności obrony jej praw (por. wyroki NSA z dnia: 2 kwietnia 2008 r., sygn. akt I OSK 549/07; 28 lutego 2012 r., sygn. akt II OSK 2397/10; 24 sierpnia 2010 r., sygn. akt II OSK 131/10; 5 kwietnia 2013 r., sygn. akt II OSK 207/13; 11 lutego 2014 r. sygn. akt II OSK 2175/12, CBOSA).

5.4. Jak wynika z okoliczności sprawy rozprawa przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym odbyła się w dniu 4 czerwca 2014r. Sąd pierwszej instancji w tym samym dniu wydał zaskarżony wyrok, o którym skarżący powziął informację dopiero w dniu 21 sierpnia 2014r. Skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu na pisemne uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji. Sąd pierwszej instancji powziął przekonanie, że zawiadomienie o terminie rozprawy nie było dokonane prawidłowo albowiem jak się okazało osoba, która podpisała się na zwrotnym potwierdzeniu odbioru zawiadomienia jako domownik skarżącego, w rzeczywistości takim domownikiem nie była. Powyższa okoliczność została potwierdzona też w zaskarżonym wyroku. Należy tym samym uznać, że w sprawie zaistniała przesłanka nieważności postępowania przewidziana w treści art. 183 § 2 pkt 5 ppsa.

5.5. Mając powyższe na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny, w na podstawie art. 185 § 1 ppsa w zw. z art. 183 § 2 pkt 5 ppsa uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 ppsa.