Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1018/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2007-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono decyzję II i I instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Kolanowski (spr.), Sędzia NSA Sławomir Kozik, Protokolant Sekretarz Sądowy Zuzanna Baca-Wróblewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 lutego 2007 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 1998 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] nr [...]; 2. określa, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 16.135,70 zł (szesnaście tysięcy sto trzydzieści pięć 70/100 złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 8 sierpnia 2006 r., sygn. akt I FSK 1040/05, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 29 kwietnia 2005 r., sygn. akt I SA/Gd 508/02, w sprawie [...] "A" sp. z o.o. w W. w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 1998 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku.

Orzeczenie to zostało oparte na następującym stanie faktycznym:

W wyniku kontroli przeprowadzonej w [...] "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. – Oddział w G., ustalono, że w deklaracji VAT -7 za miesiąc listopad 1998 r. ujęty został podatek naliczony na podstawie faktury z dnia 30 listopada 1998 r. nr [...]. Faktura ta została wystawiona przez [...] "A" Sp. z o.o. w W. i dotyczyła umowy kupna - sprzedaży (akt notarialny Rep A Nr [...] z dnia 19 listopada 1998 r.) budynków i urządzeń znajdujących się w [...] przy ul. [...]. Na mocy wspomnianej umowy Spółka "A" nabyła prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz nabyła prawo własności budynków znajdujących się na tym gruncie, które to prawo przekazała odpłatnie swemu oddziałowi w G., co udokumentowano fakturą z dnia 30 listopada 1998 r.

Decyzją z dnia [...] Inspektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił Oddziałowi Spółki w G. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, wysokość zaległości podatkowej, wysokość odsetek za zwłokę oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Organ stwierdził, że w oparciu o przepis art. 19 ust.1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług. Organ uznał jednakże, iż w niniejszym przypadku nabycie towarów i usług nie nastąpiło, gdyż nie dochowano formy aktu notarialnego, obligatoryjnej dla przeniesienia własności nieruchomości, a wobec tego podatnik zawyżył kwotę podatku naliczonego w listopadzie 1998 r.

Od decyzji tej [...] "A" Sp. z o.o. złożyło odwołanie, rozstrzygnięciu organu I instancji zarzucając naruszenie art. 5 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Naruszenie to miało polegać na błędnym założeniu, iż odpłatne przekazanie towarów pomiędzy oddziałami osoby prawnej. będącymi podatnikami podatku VAT wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego, dla dokonania przeniesienia prawa do nieruchomości. Zarzucono również naruszenie art. 4 pkt. 8 przywołanej ustawy poprzez przyjęcie, że odpłatne przekazanie oddziałowi spółki nieruchomości zakupionej przez spółkę nie jest sprzedażą w rozumieniu ustawy o VAT. Przeniesienie prawa własności w obrębie jednego podmiotu (pomiędzy jego oddziałami) nie jest bowiem sprzedażą w rozumieniu art. 538 K.c., jednakże, jak wynika to z treści art. 5 ust. 3 ustawy o VAT, na potrzeby tej regulacji ustawodawca przyjął, że takie przeniesienie jest sprzedażą.

Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu zwrócono uwagę, że w rozpoznawanej sprawie, nie zaistniała sytuacja przewidziana w hipotezie art. 5 ust.3 ustawy o VAT. Przekazanie nieruchomości nastąpiło bowiem pomiędzy osobą prawną a jej oddziałem (samodzielnie sporządzającym bilans), a wobec tego nie było to przekazanie towaru w rozumieniu przywołanego wyżej przepisu. Organ uznał, że bez znaczenia jest w związku z tym fakt. czy przekazanie to nastąpiło z zachowaniem wymaganej formy (akt notarialny), czy też nie. Zakwestionowano również prawidłowość odpłatności za nieruchomość, gdyż, jak wynika to z faktury nr [...], ceną za wspomnianą nieruchomość była kwota 929.840,00 zł wraz z podatkiem VAT w kwocie 204.564,80 zł, co łącznie daje 1.134.404,80 zł. Tymczasem w fakturze wskazano kwotę 204,564 zł jako kwotę do zapłaty. Świadczy to, zdaniem organu, o tym, że czynność przeniesienia uprawnień do nieruchomości nie została dokonana, gdyż po pierwsze, nie była to sprzedaż (ze względu na brak właściwej formy), po wtóre zaś kwota do zapłaty jest inna aniżeli kwota wskazana w akcie notarialnym z dnia 19 listopada 1998 r. (Rep A Nr [...]).

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego (skarga z dnia 8 marca 2002 r.) zakwestionowano prawidłowość zastosowania przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 5 ust. 3 ustawy o podatku VAT. Skarżąca wskazała, że dla potrzeb tego podatku ustawodawca uznał, iż odpłatne przekazanie towarów pomiędzy podmiotami, o których mowa wart. 5 ust. 2 ustawy traktować należy jako sprzedaż. Wobec tego stanowisko Izby Skarbowej jest błędne, gdyż zastosowano wykładnię zawężającą powołanych przepisów, co skutkowało wydaniem niekorzystnego dla podatnika rozstrzygnięcia. W szczególności bezpodstawnie odmówiono potraktowania jako sprzedaż (w rozumieniu przepisów ustawy o VAT) przekazania nieruchomości pomiędzy "centralą" Spółki a jej oddziałem. Na poparcie swojej tezy strona skarżąca przywołała wyrok NSA z dnia 22 października 1997 r. sygn. akt I SA/Ka 1239/97. W związku z tym wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Po rozpoznaniu skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2005 r. oddalił skargę. Uzasadniając to rozstrzygnięcie skład orzekający wskazał, że istota zaistniałego w niniejszej sprawie sporu sprowadzała się do prawnej oceny czynności odpłatnego przekazania przez Spółkę "A" wskazanych wyżej nieruchomości, jej oddziałowi i odpowiedzi na pytanie, czy czynność ta, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym może być traktowana jako sprzedaż. W ocenie Sądu rozpoznającego skargę, przepis art. 5 ust. 3 przywołanej ustawy ma zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do odpłatnego przekazania towarów oraz świadczenia usług pomiędzy zakładami (oddziałami) osoby prawnej samodzielnie sporządzającymi bilans. Regulacja ta nie ma natomiast zastosowania w sytuacji, gdy osoba prawna przekazuje towary swojemu oddziałowi, który samodzielnie sporządza bilans. Do konstatacji tej Sąd doszedł przy uwzględnieniu faktu, iż z wykładni art. 5 ust. 3 ustawy o VAT wynika, że przepis ten zawiera definicję legalną pojęcia sprzedaży, sporządzoną wyłącznie na potrzeby tej ustawy, a wobec tego niezależną od definicji tego pojęcia, istniejącej w kodeksie cywilnym (art. 538 K.c.). przy takim rozumieniu tej normy sprzedawcą, o którym jest mowa wart. 5 ust.2 ustawy o VAT, jest wyłącznie podmiot, który spełnia następujące warunki: jest zakładem (oddziałem) osoby prawnej samodzielnie sporządzającym bilans oraz legitymuje się zgodą właściwego urzędu skarbowego do traktowania go jako podatnika podatku VAT. Kupującym, w rozumieniu art. 5 ust. 3 cytowanej ustawy, mogą być natomiast tylko inne oddziały osoby prawnej samodzielnie sporządzające bilans. W związku z tym regulacja ta nie ma zastosowania do sytuacji, w której sprzedającym jest osoba prawna, a kupującym jej oddział. Na poparcie tego stanowiska Sąd przywołał orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 9 lipca 2002 r. (sygn. akt III RN 121/01).

W skardze kasacyjnej z dnia 22 lipca 2005 r. pełnomocnik [...] "A" Sp. z o.o. rozstrzygnięciu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego polegające na błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu art. 5 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. W związku z tym wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji oraz o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania.

Zdaniem pełnomocnika strony skarżącej błędna jest, przyjęta w zaskarżonym wyroku, wykładnia, że sprzedającymi i kupującymi, w rozumieniu art. 5 ust. 3 ustawy o VAT mogą być wyłącznie inne oddziały osoby prawnej, samodzielnie sporządzające bilans. Wprawdzie stanowisko to poparte zostało tezą wyroku Sądu Najwyższego z dnia 9 lipca 2002 r. (sygn. akt III RN 121/01) jednakże, zdaniem skarżącej, jest ono odosobnione zarówno w doktrynie jak i w orzecznictwie.

Skarżąca podzieliła bowiem stanowisko, wyrażone w wyroku NSA z dnia 29 września 2004 r. (sygn. akt FSK 301/04), że organ podatkowy wyrażając zgodę na odrębność podatkową oddziału wyraża równocześnie zgodę na odrębność zakładu głównego. Konsekwencją tego jest przyjęcie, że zarówno zakład główny jak i oddział stanowią odrębne podmioty w rozumieniu art. 5 ust.2 ustawy o VAT. Tym samym dokonane pomiędzy nimi czynności, polegające na sprzedaży w rozumieniu art. 5 ust.3 ustawy o VAT, umożliwiają dokonanie odliczenia podatku VAT, gdyż należy je zaliczyć do sprzedaży opodatkowanej. W niniejszej sprawie istnieje dwóch podatników podatku VAT - jednym z nich jest osoba prawna (zakład główny), drugim natomiast jest oddział - który staje się podatnikiem podatku VAT z wyboru. Wobec tego dokonane pomiędzy nimi czynności, z woli ustawodawcy, traktować należy jako czynności obrotu cywilnoprawnego podlegają

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględnił skargę kasacyjną. Zasadnym okazał się bowiem zarzut naruszenia prawa materialnego (art. 5 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym) poprzez jego błędną wykładnię.

NSA w pierwszej kolejności wskazał, że Sąd I instancji dokonując interpretacji art. 5 ust. 2 i ust. 3 ustawy VAT posłużył się wyłącznie wykładnią językową, która doprowadziła go do wniosku, iż opodatkowaniu podatkiem VAT nie mogą podlegać czynności dokonywane pomiędzy osobą prawną a jej oddziałem, nawet wówczas, gdy zostały one wymienione wart. 2 ustawy o VAT.

Tymczasem, stanowisko takie jest nieprawidłowe, gdy do przywołanego przepisu zastosowana zostanie wykładnia logiczna i celowościowa.

W ust. 2 art. 5 ustawy VAT ustawodawca przyznał zakładom osoby prawnej, które samodzielnie sporządzają bilans, status podatnika tego podatku, w sytuacji, gdy uzyskają zgodę właściwego organu. Oznacza to, że na gruncie prawa podatkowego osoba prawna prowadząca działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może stracić swoją jednorodność podmiotową, w tym rozumieniu, że odrębnymi podatnikami staną się jej gospodarczo wyodrębnione jednostki - zakłady, o ile spełnią wskazane wyżej warunki. Ponieważ przywołany przepis stanowi zarówno o zakładach jak i o oddziałach, zrównując te pojęcia. to można przyjąć, że w takiej sytuacji istnieje jeden zakład główny (macierzysty), będący centralą, oraz inne zakłady, stanowiące oddziały zakładu głównego. W świetle prawa cywilnego nadal mamy do czynienia z jednym podmiotem - określoną osobą prawną, natomiast z punktu widzenia prawa podatkowego - z kilkoma, niezależnymi od siebie podatnikami (podobnie: A. Biegalski w glosie do wyroku NSA z dnia 29 września 2004 r. sygn. akt FSK 301/04 - OSP 2005/11/126). Jest przy tym rzeczą niewątpliwą, że na gruncie prawa cywilnego jakiekolwiek "przesunięcie" masy majątkowej pomiędzy centralą a oddziałem lub pomiędzy oddziałami nie stanowi czynności prawnej, gdyż wszystko odbywa się w ramach majątku tej samej osoby prawnej. W świetle przepisów prawa podatkowego (w tym przypadku ustawy VAT) jest to jednakże odrębna czynność, podlegająca opodatkowaniu, o czym wprost stanowi art. 5 ust. 3 ustawy o VAT zrównujący, w skutkach prawnopodatkowych, sprzedaż rzeczy z jej przekazaniem pomiędzy zakładami osoby prawnej. Stąd też, w tego rodzaju sytuacji nie może być mowy o konieczności zachowania formy przewidzianej dla danej czynności prawnej, gdyż, z pozycji prawa cywilnego, czynność taka w ogóle nie została dokonana.

NSA przypomniał, że zasadniczo podatnikami podatku od towarów i usług są podmioty wymienione wart. 5 ust.1 ustawy VAT. Przywołany wyżej przepis art. 5 ust.2 cytowanej ustawy poszerza ich krąg o wskazane wyżej zakłady (oddziały) osób prawnych. Przepis art. 2 ustawy VAT wskazuje natomiast jakiego rodzaju czynności podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Wyjątek w tym zakresie wprowadza właśnie art. 5 ust. 3 cyt. ustawy zrównując, dla celów podatkowych, sprzedaż w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego z przekazaniem rzeczy pomiędzy zakładami jednej osoby prawnej, o ile spełnione zostały warunki wskazane wart. 5 ust.2 tej ustawy.

Skoro zatem podatnikami mogą być zarówno osoba prawna jak i jej oddziały, a opodatkowaniu podatkiem VAT mogą podlegać również czynności dokonywane pomiędzy oddziałami, to powstaje pytanie, czy zasadnym jest przyjęcie poglądu, iż nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT czynności dokonywane pomiędzy zakładem macierzystym, a oddziałami osoby prawnej.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zastosowanie wykładni językowej art. 5 ust. 2 i 3 ustawy o VAT prowadzi do niczym nieuzasadnionego różnicowania pozycji prawnej podatników, w zależności od tego, czy czynność przekazania rzeczy nastąpiła pomiędzy oddziałami osoby prawnej, czy też pomiędzy jej "centralą" a oddziałem. Problem ten został zresztą zauważony w doktrynie, gdzie zakwestionowano prawidłowość takiej wykładni tych przepisów (por. B. Brzeziński, glosa do wyroku NSA z dnia 29 września 2004 r. sygn. akt FSK 301/04 - Przegląd Orzecznictwa Podatkowego Nr 1 z 2006 r., czy też cytowana wyżej glosa A. Biegalskiego do tego samego orzeczenia.) Podniósł ponadto, że przyjęcie toku rozumowania prezentowanego w wyroku WSA w Gdańsku prowadzi do wniosków niemożliwych do zaakceptowania. Podzielając pogląd wyrażony w tym wyroku, należałoby bowiem uznać, że ustawodawca świadomie zróżnicował następstwa prawnopodatkowe czynności dokonywanych przez podatników, w zależności od tego, czy stronami tych czynności są wyłącznie oddziały osoby prawnej, czy też, jedną z tych stron jest ta osoba prawna, drugą zaś jej oddział. Jakiekolwiek przekazanie odpłatnie towarów pomiędzy jednostkami organizacyjnymi osoby prawnej (czy to pomiędzy oddziałami czy też pomiędzy zakładem macierzystym a oddziałem) nie stanowi sprzedaży w rozumieniu prawa cywilnego, zostało jedynie zrównane z taką czynnością prawną i to wyłącznie dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z żadnego z przepisów ustawy o VAT nie wynika, czemu miałoby służyć tego rodzaju rozróżnienie (jakie jest konsekwencją literalnej wykładni przepisu art. 5 ust. 3) zwłaszcza, że prowadzi ono do upośledzenia grupy podatników, które polega na pozbawieniu ich możliwości dokonania odliczenia tego podatku przy odpłatnym przekazaniu towaru. Uwzględniwszy zaś wyrażoną wart. 2 Konstytucji RP zasadę państwa prawnego, NSA uznał, iż przyjęcie prezentowanej przez Sąd I instancji tezy prowadziłoby do niczym nieuzasadnionej dyskryminacji pewnej grupy podatników, mimo pozostawania przez nich w analogicznej sytuacji faktycznej. Ponadto zróżnicowanie to jest nie do pogodzenia z fundamentalnymi zasadami podatku od towarów i usług, a w szczególności zasadą jego neutralności.

Zdaniem NSA wykładnia art. 5 ust. 2 i 3 ustawy VAT, stanowiąca podstawę wyroku WSA w Gdańsku była wadliwa i doprowadziła w konsekwencji do niezgodnego z prawem pozbawienia skarżącej Spółki "A" uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego z tytułu transakcji odpłatnego przekazania nieruchomości swemu oddziałowi, ze względów podmiotowych. Z tego powodu Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia sądowi I instancji.

Sąd nie odniósł się do dodatkowego argumentu, uzasadniającego pozbawienie strony skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego, a dotyczącego treści faktury i kwoty zapłaconej przez [...] oddział Spółki. Kwestia ta nie była bowiem przedmiotem zarzutu kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku będąc związanym (stosownie do brzmienia art. 190 zd.1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga strony zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu powodującym konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego.

Zgodnie z art. 190 zd. 1 ustawy o p.p.s.a., sąd któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W rozpoznawanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 8 sierpnia 2006 r., sygn. akt I FSK 1040/05 dokonał wykładni art. 5 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), zwanej w dalszej części ustawą o VAT. Należy przypomnieć, iż zgodnie z tymi przepisami sprzedażą towarów dokonywaną przez podatników będących oddziałami osoby prawnej samodzielnie sporządzającymi bilans, jest także odpłatne przekazanie towarów oraz świadczenie usług innym oddziałom osoby prawnej samodzielnie sporządzającej bilans. Zgodnie z poglądem wyrażonym w cytowanym powyżej orzeczeniu, przepisy te (art. 5 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT) znajdują poprzez analogię zastosowanie także do sytuacji, w których operacja gospodarcza realizowana jest przy udziale zakładu głównego spółki z jednej strony, a oddziału spółki – z drugiej.

Organy podatkowe zastosowały natomiast, przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy, reguły wykładni językowej, które doprowadziły do wniosku, iż zgodnie z art. 5 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, na równi ze sprzedażą towarów traktowane jest ich odpłatne przekazanie jedynie wówczas, gdy stronami takiej transakcji są oddziały osoby prawnej samodzielnie sporządzające bilans.

Zastosowanie wykładni językowej art. 5 ust. 2 i 3 ustawy o VAT prowadzi jednak do niczym nieuzasadnionego różnicowania pozycji prawnej podatników, w zależności od tego, czy czynność przekazania rzeczy nastąpiła pomiędzy oddziałami osoby prawnej, czy też pomiędzy jej "centralą" a oddziałem. Problem ten został zresztą zauważony w doktrynie, gdzie zakwestionowano prawidłowość takiej wykładni tych przepisów (por. B. Brzeziński, glosa do wyroku NSA z dnia 29 września 2004 r. sygn. akt FSK 301/04 - Przegląd Orzecznictwa Podatkowego Nr 1 z 2006 r., czy też cytowana wyżej glosa A. Biegalskiego do tego samego orzeczenia.).

Należy przypomnieć, że przekazanie odpłatnie towarów pomiędzy jednostkami organizacyjnymi osoby prawnej (czy to pomiędzy oddziałami czy też pomiędzy zakładem macierzystym a oddziałem) nie stanowi sprzedaży w rozumieniu prawa cywilnego, zostało jedynie zrównane z taką czynnością prawną i to wyłącznie dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z żadnego z przepisów ustawy o VAT nie wynika natomiast, czemu miałoby służyć rozróżnienie, które jest konsekwencją literalnej wykładni przepisu art. 5 ust. 3 ustawy o VAT, zwłaszcza, że prowadzi ono do upośledzenia grupy podatników, które polega na pozbawieniu ich możliwości dokonania odliczenia tego podatku przy odpłatnym przekazaniu towaru. Uwzględniwszy zaś wyrażoną wart. 2 Konstytucji RP zasadę państwa prawnego, uznać należy, iż przyjęcie prezentowanej przez organy podatkowe tezy prowadziłoby do niczym nieuzasadnionej dyskryminacji pewnej grupy podatników, mimo pozostawania przez nich w analogicznej sytuacji faktycznej. Ponadto zróżnicowanie to jest nie do pogodzenia z fundamentalnymi zasadami podatku od towarów i usług, a w szczególności zasadą jego neutralności.

Powyższe względy przemawiają za oceną, że dokonana przez organy podatkowe wykładnia art. 5 ust. 2 i ust. 3 ustawy VAT, była wadliwa i doprowadziła w konsekwencji do niezgodnego z prawem pozbawienia skarżącej Spółki "A" uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego z tytułu transakcji odpłatnego przekazania nieruchomości swemu oddziałowi, ze względów podmiotowych.

Jednocześnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi (art. 134 § 1 p.p.s.a.), rozstrzygając sprawę zwrócił uwagę na dodatkowy argument organu uzasadniający pozbawienie strony prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a dotyczący treści faktury i kwoty zapłaconej przez [...] oddział spółki. W podstawie prawnej zaskarżonej decyzji wymieniono bowiem również § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 z późn. zm.). Izba Skarbowa w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdziła, że dokonane przez oddział [...] spółki odliczenie podatku naliczonego zostało dokonane wbrew zapisowi na fakturze, gdyż w rubryce "do zapłaty" widnieje nie kwota 1 134 404,00 zł (kwota brutto), lecz kwota 204 564,00 zł (kwota dokonanego odliczenia). Organ z powyższego wywiódł, że faktura potwierdza czynności, które nie zostały dokonane, gdyż kwota "do zapłaty" jest inna niż kwota wykazana w akcie notarialnym przywołanym w spornej fakturze, i w związku z tym zastosował w sprawie § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r.

Z powyższym stanowiskiem nie sposób się zgodzić. Jak wynika z treści faktury (której kopia znajduje się w aktach sprawy), w rubryce "nazwa towaru lub usługi" wykazano "sprzedaż budynków i urządzeń zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr [...]", w rubryce "cena jedn. bez podatku" wpisano kwotę 929 840,00 zł, w rubryce "wartość VAT" 204 564,80 zł, a w rubryce wartość z podatkiem VAT" 1 134 404,80 zł. Z treści faktury wynika zatem jednoznacznie, że dokumentuje ona transakcję pomiędzy jednostką macierzystą a jej oddziałem, a jej przedmiotem jest odpłatne przekazania budynków i urządzeń wskazanych w akcie notarialnym Rep. A [...]. Wykazanie na fakturze innej kwoty "do zapłaty" nie przesądza, zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, o tym, że faktura potwierdza czynności, które nie zostały dokonane. Określa ona jedynie kwotę jaką ma uiścić oddział [...] firmy jej jednostce macierzystej. Nie wyjaśniono natomiast przyczyny umieszczenia takiej kwoty na fakturze. Sam fakt zapłaty innej kwoty, niż wynika to z określenia wartości przedmiotu transakcji (prawidłowo wykazana w spornej fakturze), nie przesądza jeszcze o tym, że czynność odpłatnego przekazania przedmiotu określonego tą fakturą nie miała miejsca. W tym zakresie nie przeprowadzano postępowania dowodowego.

Nie sposób zaakceptować stanowiska organów podatkowych, że istniejąca w fakturze rozbieżność pomiędzy kwotą określającą wartość przedmiotu transakcji a kwotą wykazaną do zapłaty, przesądza o tym, że dokumentuje ona transakcję, która nie została dokonana. Organy nie wykazały, że żadnego odpłatnego przekazania towarów nie było. W zaskarżonej decyzji brak jest argumentacji w tym zakresie.

Powyższe powoduje, że decyzje organów podatkowych nie spełniają wymogów określonych w art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Brak jest bowiem prawidłowego uzasadnienia faktycznego, które potwierdzałoby tezę organów podatkowych, że czynność odpłatnego przekazania towarów pomiędzy jednostką macierzystą a jej oddziałem nie miała miejsca, a w konsekwencji, że sporna faktura potwierdza czynności, które nie zostały dokonane.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270) uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji.

Ponadto Sąd orzekł w przedmiocie wykonalności decyzji w trybie art. 152, a o kosztach postępowania zgodnie z art. 200 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.