Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 177/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2012-04-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 12 ust. 3
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej
article: art. 12
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Krzyżaniak Sędziowie Sędzia NSA Irena Krzemieniewska Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.) Protokolant Tomasz Porczyński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia niezaksięgowanej kwoty należności wynikającej z długu celnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r., nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 8 poz.60 z 2005r. ze zm.), art. 65 ust. 5, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 622 z 2004 r. ze zm.), art. 20 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 lit. a i lit. c, art. 78, art. 201 ust. 1 lit. a, ust. 2 i ust. 3, art. 214 ust. 1, art. 220 ust. 1, art. 221 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. WE seria L nr 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm.), art. 1, art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 87.256.1 ze zm., w tym zmiana wprowadzona rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającym Załącznik nr 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 2007.286.1 ze zm.), Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. nr [...] z dnia [...] r. określającą "A." Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego w wysokości 449 zł z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym uzupełniającym nr [...] z dnia [...] r.

Powyższe rozstrzygnięcie wydane zostało w oparciu o następujący stan faktyczny:

W dniu [...] r. Spółka "A." zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towary opisane jako "Akcesoria dla lalek- bujaczek", dla których zadeklarowała kod 9503 00 29 00 Wspólnej Taryfy Celnej, ze stawką celną 0% od wartości celnej towaru. Zgłoszenie celne uzupełniające zostało zarejestrowane po pozycją ewidencji nr [...]. Do ww. zgłoszenia Spółka załączyła miedzy innymi fakturę nr [...] z dnia [...] r., określającą wartość ww. towaru na kwotę 4 595,40 USD.

Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. wszczął z urzędu postępowanie celne w sprawie ww. zgłoszenia celnego.

Decyzją nr [...] z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych w wysokości 449 zł. Organ zmienił klasyfikację taryfową towaru z kodu 9503 00 29 00 na kod 9503 00 95 00 Wspólnej Taryfy Celnej, ze stawką celną 4,7% od wartości celnej towaru.

Od powyższej decyzji Spółka złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji.

Spółka nie zgodziła się z dokonaną klasyfikacją do kodu 9503 00 95 00 Wspólnej Taryfy Celnej obejmującego pozostałe z tworzyw sztucznych. W uzasadnieniu odwołania odniosła się do art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej i wskazała, że nie jest wystarczające przytoczenie samej treści przepisów prawa bez wskazania ich relacji do stanu faktycznego sprawy. Decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają, którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. Zdaniem Spółki organ pierwszej instancji w uzasadnieniu prawnym decyzji ograniczył się do przytoczenia treści reguł 1 i 6 ORINS. Ograniczenie przez organ wyłącznie do przytoczenia treści reguł interpretacyjnych bez wskazania jak organ je zastosował dokonując wykładni treści odpowiednich pozycji i podpozycji klasyfikacji taryfowej z uwzględnieniem konkretnego towaru, uniemożliwia ocenę, czy dokonana wykładnia jest prawidłowa i spełnia wymagania wykładni językowej, celowościowej i funkcjonalnej przepisów prawa. W ocenie Spółki ww. reguły wykładni nie wskazują, iż Spółka dokonała wadliwej kwalifikacji towarów objętych przedmiotową decyzją - do kodu taryfy 9503 00 29 00 przy uwzględnieniu treści pozycji 9503 00 21 - Lalki i jej podpozycji 9503 00 29 - Części i akcesoria. W przedmiotowej sprawie ustawodawca nie dał legalnej definicji akcesoriów wskazanych w pozycji 9503 00 29, co oznacza, że rozumienie tego pojęcia powinno odpowiadać jego znaczeniu potocznemu. Akcesorium to narzędzie lub inny drobny przedmiot do wykonywania jakiejś czynności, jakiegoś rzemiosła (Słownik Języka Polskiego - PWN).

Spółka podniosła, iż noty wyjaśniające nie mogą stanowić podstawy prawnej decyzji administracyjnej. Noty wyjaśniające nie są źródłem prawa wspólnotowego. Noty nie są wiążące ani dla organów celnych, ani dla sądów, brak jest bowiem przepisu, który nadawałby im walor interpretacji wiążącej. Nadto Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. nie wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji źródła publikacji wskazanych przez siebie not wyjaśniających.

Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ II instancji wskazał na zgromadzone w sprawie dowody w postaci zgłoszenia celnego SAD [...] z dnia [...] r. wraz z załącznikami oraz protokołu kontroli nr [...] z dnia [...] r. wraz z pobranymi próbkami.

Według zgłoszenia celnego SAD [...] przedmiotem importu były akcesoria dla lalek-kołyski, które na fakturze nr [...] z dnia [...] r. sprzedawca opisał jako "3 in 1 BABY CHAIR&SWING B/O-W/W DOLL" oraz oznaczył kodem (nr art. [...]). W rejestrze towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu zgłaszający wskazał kod 9503 00 29 00 Wspólnej Taryfy Celnej.

W dniach od [...] do [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. przeprowadził w siedzibie Spółki kontrolę (nr sprawy [...]) w zakresie klasyfikacji taryfowej zabawek zaklasyfikowanych do kodu 9503 00 29, importowanych na obszar Wspólnoty w okresie od 1 sierpnia 2008 r. do 28 lutego 2009 r. oraz dokumentów handlowych, księgowych oraz magazynowych. Spółka przedstawiła próbki towarów zaklasyfikowane do kodu 9503 00 29 Wspólnej Taryfy Celnej w tym art. [...]. W wyniku dokonanych oględzin ww. towarów stwierdzono, że:

art. [...] to krzesełko bujaczek dla lalki wykonane z tworzyw sztucznych. Zapakowany w pudełko kartonowe zawierające nr artykułu [...] oraz opis zabawki "krzesełko dla lalki 3 w 1 – krzesełko do karmienia dla lalki, huśtawka z funkcją bujania, fotelik z muzyczną karuzelą".

Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że przedmiotem zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia [...] r. był towar o nazwie handlowej "3 in 1 BABY CHAIR&SWING B/O-W/W DOLL"art. [...]. Jest to zabawka -krzesełko bujaczek wykonane z tworzyw sztucznych.

Organ powołał treść art. 20 ust. 1 i 3 lit. a i c oraz art. 67 Wspólnotowego. Powołał również treść art. 1 ust 2 i art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Organ wyjaśnił zasady klasyfikacji towarów w Nomenklaturze Scalonej. Organ wskazał, iż dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się stosując postanowienia zawarte w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej znajdujące się w załączniku 1 części pierwszej - przepisy wstępne, sekcji I - Ogólnych reguł, opublikowane w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1214/2007 7 dnia 20 września 2007 r. zmieniającym załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Stosowanie powyższych reguł zapewnia jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Ponadto, dokonując klasyfikacji taryfowej należy uwzględniać informacje zawarte w wyjaśnieniach do Taryfy celnej. Do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod Taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną.

Organ II instancji powołał treść reguły 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Ponadto wskazał, iż zgodnie z Notami Wyjaśniającymi do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (Załącznik do Obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do taryfy Celnej - M. P. nr 86, poz. 880 z 2006 r.) dział 95 obejmuje zabawki wszelkiego rodzaju przeznaczone do zabawy dla dzieci lub dorosłych. Obejmuje również sprzęt do gier domowych lub na wolnym powietrzu, przyrządy i aparaty do uprawiania sportu, gimnastyki lub lekkoatletyki, niektóre artykuły dla wędkarstwa, łowiectwa lub strzelectwa oraz karuzele i pozostałe do rozrywki na wolnym powietrzu. Każda z pozycji niniejszego działu obejmuje również identyfikowalne części i akcesoria do wyrobów objętych niniejszym działem, które mogą być użyte wyłącznie lub głównie z tymi wyrobami i pod warunkiem, że nie są artykułami wyłączonymi przez uwagę 1 do niniejszego działu.

Artykuły objęte niniejszym działem mogą być w zasadzie wykonane z dowolnego materiału, oprócz naturalnych lub hodowlanych pereł, kamieni szlachetnych lub półszlachetnych (naturalnych, syntetycznych lub odtworzonych), metali szlachetnych lub metali platerowanych metalami szlachetnymi. Jednakże mogą one mieć mało istotne części składowe wykonane z tych materiałów.

Dyrektor Izby Celnej w Ł. wskazał, że Spółka zadeklarowała dla zgłoszonych towarów kod 9503 00 29 00 Wspólnej Taryfy Celnej. W ramach podpozycji - Lalki przedstawiające wyłącznie ludzkie postacie i części i akcesoria rozróżniamy na poziomie dwóch kresek towary:

- - lalki objęte kodem CN 9503 00 21

* - części i akcesoria objęte kodem CN 9503 00 29.

Dyrektor Izby Celnej w Ł. wyjaśnił, że przepisy prawa celnego nie zawierają definicji pojęć "części i akcesoria lalek ".

W "Nowym Słowniku Języka Polskiego" wydanym przez Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002 - "akcesoria" - oznaczają: drobne przedmioty będące dodatkowym wyposażeniem czegoś, przybory potrzebne przy wykonywaniu czegoś, charakterystyczne dla jakiegoś rzemiosła, zawodu (str.6).

Ponadto organ wyjaśnił co obejmują części i akcesoria lalek zgodnie z Notami wyjaśniającymi (załącznik do Obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej - M. P. nr 86. poz. 880 z 2006 r.).

W ocenie organu przedmiotowy towar należy klasyfikować do kodu 9503 00 95 00 Wspólnej Taryfy Celnej obejmującej zabawki pozostałe z tworzyw sztucznych. Organ odwoławczy wyjaśnił, że klasyfikację oparto na regułach 1, 3b, 5 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. 1 Ogólna Reguła Interpretacyjna stanowi, iż tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i wszelkich uwag do sekcji lub działów. Tylko wtedy, gdy klasyfikacja będzie nadal niemożliwa, należy skorzystać z ogólnych reguł Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będą stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania. Reguła 3b ORINS stanowi, że jeżeli w wyniku zastosowania Reguły 2b lub z innego powodu towary pozornie mogą być klasyfikowane do dwu lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w sposób następujący: do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów, składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, których klasyfikacja w myśl Reguły 3a nie może być przeprowadzona, należy stosować pozycję dominująca materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyboru, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania. W niniejszej sprawie w/w reguła rozstrzyga problem klasyfikacji towarowej. Niewątpliwe jest, że podpozycja 9503 00 95 Wspólnej Taryfy Celnej określa towar w sposób bardziej szczegółowy od podpozycji 9503 00 29 Wspólnej Taryfy Celnej, zadeklarowanej przez spółkę w zgłoszeniu celnym. Jak wynika z akt sprawy sprowadzony towar, to zabawka wykonana z tworzywa sztucznego. Tworzywo sztuczne, z którego jest wykonane krzesełko-bujaczek decyduje o zasadniczym charakterze wyrobu i determinuje klasyfikację taryfową zgodnie z Reguła 3bdo kodu 9503 00 95 Wspólnej Taryfy Celnej. Dla tego kodu stawka celna erga omnes dla krajów trzecich wynosi 4,7% zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, zmienionym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 12141/2007 z dnia 20 września 2007 r.

Dodatkowo Dyrektor Izby Celnej w Ł. wskazał, iż przy klasyfikacji użyto Not Wyjaśniających jako uzupełnienie i uszczegółowienie klasyfikacji w Nomenklaturze Scalonej.

Organ powołał się na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 16 lutego 2006 r. - C-500/4 w sprawie Proxxon Gmbh. W wyroku tym Sąd wskazał, że Noty Wyjaśniające do CN przyczyniają się w istotny sposób do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji taryfowych, nie mają jednakże wiążącej mocy prawnej. Noty te powinny być w związku z tym zgodne z postanowieniami CN i nie mogą modyfikować ich zakresu.

Dyrektor Izby Celnej w Ł. powołał również brzmienie art. 220 ust. 1 i 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Wskazał, iż Spółka dokonała błędnego zgłoszenia celnego. Zgłoszenie celne zawierające nieprawidłowe dane dotyczące m.in. kodu taryfy celnej przyjęto bez weryfikacji, co zgodnie z art. 71 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oznacza, że przepisy regulujące procedurę celną, pod którą umieszczone zostały towary zastosowano na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu. Brak spełnienia w niniejszej sprawie pierwszej z przesłanek wyklucza konieczność analizowania pozostałych.

Wobec powyższego Dyrektor Izby Celnej w Ł. stwierdził, że w niniejszej sprawie uzasadnione jest retrospektywne zaksięgowanie w trybie art. 220 ust. 1 WKC kwoty należności celnych dla ww. towaru wraz z należnymi zgodnie z art. 65 ust. 5 Prawa celnego odsetkami. W omawianej sprawie, Spółka nie udowodniła bowiem, że podanie nieprawidłowych danych w ww. zgłoszeniu celnym było spowodowane okolicznościami, które nie wynikały z jej zaniedbania lub świadomego działania.

Dyrektor Izby Celnej w Ł. wskazał, iż wbrew twierdzeniom Spółki Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. dokonując klasyfikacji towarów oparł się na regułach ORINS i zasadach wynikających z klasyfikacji towarów w Nomenklaturze Scalonej, a nie jedynie na Notach wyjaśniających. Not użyto jako uzupełnienie i uszczegółowienie do klasyfikacji w Nomenklaturze scalonej. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. nie ograniczył się jedynie do przytoczenia reguł ORINS, ale również wyjaśnił przesłanki zastosowania tej, a nie innej klasyfikacji taryfowej.

Odnosząc się do zarzutu, że Naczelnik Urzędu Celnego nie wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, źródła publikacji wskazanych przez siebie Not wyjaśniających Dyrektor Izby Celnej w Ł. wyjaśnił, że zarzut nie jest zasadny, bowiem na stronie 3 decyzji organ I instancji podał, iż noty wyjaśniające do pozycji 9503 stanowią załącznik do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do taryfy celnej (M.P. z 2006 r. Nr 86 poz. 880 , Tom IV).

Na powyższą decyzję Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wnosząc o jej uchylenie oraz o uchylenie decyzji ją poprzedzającej i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia, tj.: art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 201 § 4 Ordynacji podatkowej przez dowolne dokonanie klasyfikacji taryfowej towarów objętych zaskarżoną decyzją z pominięciem treści przepisów prawa materialnego i procesowego i tym samym działanie organów celnych sprzecznie z zasadą legalizmu i praworządności, tj. wadliwe i sprzeczne z treścią pozycji 9503 00 21 i podpozycji 9503 00 29 taryfy celnej przyjęcie, że zgłoszone towary nie są zabawkami stanowiącymi akcesoria dla lalek, lecz są pozostałymi zabawkami z tworzyw sztucznych klasyfikowanych do pozycji 95030095. Podczas, gdy sens i konwencjonalne znaczenie pojęcia akcesoria dla lalek wskazuje, że towary objęte zaskarżoną decyzją mieszczą się w zakresie desygnatów tego pojęcia.

Ponadto strona skarżąca zarzuciła niezastosowanie w ustaleniu znaczenia pojęcia akcesoria dla lalek uwagi 3 do działu 95 taryfy celnej, zgodnie z którą akcesoria, które nadają się do stosowania wyłącznie lub głównie z artykułami z dowolnej pozycji niniejszego działu mają być zaklasyfikowane z tymi artykułami, co skutkuje przyjęciem, że zgłoszone towary, które nadają się do stosowania wyłącznie lub głównie z lalką, powinny być klasyfikowane jako akcesoria dla lalek do podpozycji 9503 00 29 – części i akcesoria, a nie do innej, dowolnie przyjętej przez organ celny.

Spółka zarzuciła również wadliwe zastosowanie w ustaleniu znaczenie pojęcia akcesoria dla lalek reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartej w załączniku 1 do rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r., z której wynika, że do celów prawnych klasyfikacje towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, podczas gdy organ dokonał klasyfikacji przedmiotowych towarów z pominięciem znaczenia i sensu pojęcia akcesoria dla lalek ujętej w podpozycji 9503 00 29 oraz z pominięciem treści uwag 3 i 4 do działu 95 Taryfy celnej.

Kolejnym zarzutem jest niezastosowanie w ustaleniu znaczenia pojęcia akcesoria dla lalek reguły 3a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, w myśl której, jeżeli towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowane do dwóch lub więcej pozycji, to pozycja określającą towar w sposób bardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Podczas gdy ta wskazówka interpretacyjna pozwala ustalić, że pojęcie akcesoria dla lalek ma znaczenia bardziej szczegółowe niż pojęcie pozostałe zabawki, co powinno skutkować zaklasyfikowaniem krzesełka - bujaczka dla lalki do pozycji akcesoria 9503 00 29 mającej pierwszeństwo przed pozycją pozostałe zabawki 9503 00 95.

Zdaniem strony skarżącej organ dowolnie i wadliwie ustalił, że bujaczek dla lalki należy zaklasyfikować do grupy zabawek o cechach niedających się precyzyjnie określić, tj. do grupy pozostałe zabawki z tworzyw sztucznych, podczas gdy przy uwzględnieniu obiektywnych cech, właściwości i przeznaczenia każdego z tych towarów mieszczą się one w zakresie pojęcia zabawek - akcesoriów dla lalek.

Ponadto skarżąca Spółka zarzuciła organowi nieustalenie przez organ stanu faktycznego sprawy, a w szczególności obiektywnych cech, właściwości i przeznaczenia towarów objętych zaskarżoną decyzją, które ze względu na rozmiary i ich przeznaczenie są wykorzystywane wyłącznie lub głównie do zabawy z lalkami, co skutkowało dowolnym i wadliwym przyjęciem, że nie są to akcesoria dla lalek, lecz zabawka o nieokreślonych cechach i przeznaczeniu.

Zdaniem strony skarżącej niezałączenie do akt przedmiotowej sprawy i nie odniesienie się do treści Wiążących Informacji Taryfowych, a załączonych przez stronę w innej sprawie skarżącej Spółki prowadzonej przez Dyrektora Izby Celnej w Ł., której przedmiotem są również akcesoria dla lalek - obrazujących rozumienie zakresu pojęcia akcesoria dla lalek przez organy celne Wspólnoty Europejskiej tożsame z rozumieniem strony i jednocześnie sprzeczne z rozumieniem desygnatów tego pojęcia przez polski organ celny, co skutkowało niepodjęciem niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz niedopuszczeniem dowodu, który mógł istotnie przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a także skutkować wykluczeniem błędu polskich organów celnych w klasyfikacji towarów objętych zaskarżoną decyzją.

Spółka zarzuciła również wadliwą ocenę, że powyżej wskazany towar przy uwzględnieniu jego obiektywnych cech, właściwości i przeznaczeniu nie jest akcesorium dla lalek. Podczas gdy nawet niepełny materiał zgromadzony w sprawie wskazuje, że przedmiotowa zabawka może być wykorzystywana wyłącznie lub głównie z lalką, co przesądza, iż jest akcesorium dla lalek. Przyjęcie, że jest to innego rodzaju zabawka jest sprzeczne z doświadczeniem życiowym przeciętnego i obiektywnie postrzegającego rzeczywistość człowieka, a także z zasadami wnioskowania z obiektywnych przesłanek, tj. cech, właściwości i przeznaczenia towaru objętego zaskarżoną decyzją.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko i argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. W myśl zaś § 2 art. 1 cyt. ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.Dz. U. 2012. 270) – dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Z wymienionych przepisów wynika, że sąd ocenia, czy orzeczenie organu jest zgodne z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

W niniejszej sprawie przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...] r. określającą "A." Spółce z o.o. w Ł. niezaksięgowaną kwotę wynikającą z długu celnego.

Oceniając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowiły m.in. przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 87.256.1 ze zm., w tym zmiana wprowadzona rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającym Załącznik nr l do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 2007.286.1 ze zm.)

Do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod Taryfy Celnej z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Wspólna Taryfa Celna, wprowadzona w życie rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r., została oparta o nazewnictwo i zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury, będącej rozszerzeniem 6 - znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów opracowanego przez Radę Współpracy Celnej i przyjętego w ramach Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r. (zał. do Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62), do której Polska przystąpiła od 1 stycznia 1996 r.

Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie: Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS); uwag do sekcji i działów do Taryfy, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary; ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu.

W celu ustalenia prawidłowego kodu należy w kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Najważniejszą z nich jest reguła 1. Dopiero wówczas, gdy nie jest możliwe ustalenie kodu w oparciu o regułę 1, należy, przy zachowaniu kolejności - o ile jest to możliwe korzystać z następnych reguł, od 2. do 6., a następnie z Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, wydanych i uaktualnianych przez Światową Organizację Celną w Brukseli.

Zgodnie z regułę 1 ORINS dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Oznacza to, że opisy pozycji i uwagi do sekcji lub działów posiadają pierwszeństwo przy klasyfikacji towaru. Inaczej mówiąc, dopiero w sytuacji, kiedy nie jest możliwe sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów, mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne.

W niniejszej sprawie przedmiotem postępowania celnego była kwestia dotycząca klasyfikacji taryfowej sprowadzonego w dniu [...] r., spoza terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej, towaru opisanego w pozycji 32 zgłoszenia celnego jako "akcesoria dla lalek".

Zdaniem skarżącej towar winien być taryfikowany do kodu 9503 00 29 00 Taryfy celnej, która obejmuje: "Części i akcesoria lalek".

W ocenie organu zgłoszone przez Spółkę towar, tj. krzesełko – bujaczek dla lalki należy zaklasyfikować do kodu 9503 00 95 Taryfy celnej. Podpozycja ta bowiem opisuje zgłoszony towar na poziomie jednokreskowym - Pozostałe zabawki,.

Zdaniem Sądu, należy zgodzić się z organem celnym, że dla zgłoszonego przez Spółkę towaru - zabawki zapakowanej w kartonowe pudełko oznaczone nr artykułu [...] z opisem zabawki "krzesełko dla lalki 3 w 1 – krzesełko do karmienia dla lalki, huśtawka z funkcją bujania, fotelik z muzyczną karuzelą" - prawidłowym kodem Wspólnej Taryfy Celnej jest kod CN 9503 00 95. Tak jak bowiem wskazał organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, pozycja 9503 00 obejmuje "Rowery trzykołowe, skutery, samochodziki poruszane pedałami i podobne zabawki na kołach; wózki dla lalek; lalki; pozostałe zabawki; modele redukcyjne (w skali) i podobne modele rekreacyjne, z napędem lub bez; układanki dowolnego rodzaju: " i dzieli się na kilka podpozycji jednokreskowych.

Jedną z podpozycji jednokreskowych jest podpozycja: - Pozostałe zabawki,

Stosownie do treści art. 12 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz.U. nr 58, poz. 622 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych może ogłosić w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", w drodze obwieszczenia, wyjaśnienia do Taryfy celnej, obejmujące w szczególności noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) oraz opinie klasyfikacyjne i decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego.

Na podstawie powyższego przepisu Minister Finansów wydał w dniu 1 czerwca 2006 r. obwieszczenie w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. nr 86, poz. 880). Preambuła obwieszczenia wyraźnie wskazuje, że ogłoszono wyjaśnienia do Taryfy celnej, w celu zapewnienia jej właściwej interpretacji i jednolitego stosowania, stanowiącego załącznik do obwieszczenia.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy celnej "Dział 95 Taryfy celnej", obejmuje różnego rodzaju zabawki przeznaczone do zabawy dla dzieci lub dorosłych, sprzęt do gier domowych i na wolnym powietrzu, przyrządy i aparaty do uprawiania sportu, gimnastyki i lekkoatletyki, niektóre artykuły dla wędkarstwa, łowiectwa i strzelectwa oraz karuzele i inne do rozrywki na wolnym powietrzu.

Każda z pozycji niniejszego działu obejmuje również identyfikowalne części i akcesoria do wyrobów objętych niniejszym działem, które mogą być użyte wyłącznie lub głównie z tymi wyrobami i pod warunkiem, że nie są artykułami wyłączonymi przez uwagę 1, do niniejszego działu.

Artykuły objęte tym działem mogą być w zasadzie wykonane z jakiegokolwiek materiału (poza kilkoma wymienionymi wyrobami).

Wskazać też należy, że zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy celnej (załącznik do Obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej) - części i akcesoria lalek obejmują: głowy, korpusy, kończyny, oczy (inne niż te nieprzymocowane, ze szkła, objęte pozycją 70180), mechanizmy poruszające oczami, wytwarzające głos lub inne mechanizmy, peruki, odzież dla lalek, buty i kapelusze.

Dodatkowo zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy celnej (Zharmonizowany System Oznaczenia i Kodowania Towarów) pozycja 9503 - obejmuje zabawki przeznaczone zasadniczo do rozrywki dla ludzi (dzieci lub dorosłych. Jednakże zabawki, które ze względu na budowę, kształt lub zasadniczy materiał są możliwe do zidentyfikowania jako przeznaczone wyłącznie dla zwierząt, nie są objęte tą pozycją.

Noty wyjaśniające wskazują, że pozycja 9503 obejmuje zabawki m.in. takie jak: meble dla lalek, zestawy do herbaty i kawy dla lalek, grzechotki.

Wobec powyższe stwierdzić należy, że zabawki to również krzesełko-bujaczek dla lalki. A zatem sporny towar objęty zgłoszeniem celnym z dnia [...] r. można zidentyfikować jako przeznaczony zasadniczo dla dzieci do zabawy.

W ocenie Sądu, za niezasadny należy uznać zarzut skargi wskazujący na naruszenie przez organy celne przepisów postępowania poprzez dowolne dokonanie klasyfikacji zgłoszonych przez Spółkę "A." w dniu [...] roku do procedury dopuszczenia do obrotu towarów opisanych w poz. 32 zgłoszenia celnego.

Zgłoszone towary nie są bowiem częściami, ani akcesoriami lalek, tak jak zadeklarowała strona skarżąca. Zgodnie bowiem z wyjaśnieniami do Taryfy celnej i do Zharmonizowanego Systemu Oznaczenia i Kodowania Towarów części i akcesoria lalek to: głowy, korpusy, kończyny, peruki, odzież, buty, kapelusze.

Natomiast będący przedmiotem klasyfikacji towar jest zabawką dla dzieci wykonaną z tworzywa sztucznego, klasyfikowaną byłyby do podpozycji 9503 00 95.

Powyższe oznacza, że Sąd zaakceptował stanowisko organów celnych, które zakwalifikowały sporny towar do kodu CN 9503 00 95 Wspólnej Taryfy Celnej z uwagi na cechy charakterystyczne dla towarów objętych tym kodem. Nie zasługuje więc na uwzględnienie wniosek strony skarżącej o zakwalifikowanie spornego towaru do kodu CN 9503 00 29.

Koniecznym staje się podkreślenie, że treść 1 reguły ORINS daje podstawy do uznania, że każda pozycja kodu Wspólnej Taryfy Celnej jest równoprawna, a jej zastosowanie, co do zasady, zależy jedynie od tego, czy oceniany produkt posiada cechy właściwe dla określonego kodu Taryfy celnej. Oczywistym jest, że jeżeli procedura ustalania kodu, o której jest mowa w 1 regule, nie doprowadzi do ustalenia prawidłowego kodu taryfy celnej dla danego towaru, należy stosować kolejne reguły ORINS określone w punktach 2-3 ogólnych reguł.

W niniejszej sprawie reguły 1, 3b, 6 doprowadziły do ustalenia przez organ celny prawidłowego kodu dla zgłoszonych towarów, tj. dla fotelika-bujaczka dla lalek.

Sporny artykuł to zabawka dla dzieci, wykonana z tworzywa sztucznego. Powyższe okoliczności zadecydowały więc o zakwalifikowaniu towaru opisanego w pozycji 32 zgłoszenia celnego do kodu CN 9503 00 95 Wspólnej Taryfy Celnej. Należy również wskazać, że ani brzmienie samej pozycji 9503, ani uwagi do sekcji lub działu czy też noty wyjaśniające nie zawierają zamkniętego katalogu towarów klasyfikowanych do wymienionego wyżej kodu taryfy celnej. Wymieniane są jedynie pewne cechy i przykłady towarów, wśród których znajdują się także i takie, które posiadają cechy pozwalające zaklasyfikować je jako akcesoria lalki, tj. ubrania, dodatki do tych ubrań, czy też butelki do mleka, które mogą być użyte tylko do ściśle określonych lalek.

Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego niezałączenia do akt przedmiotowej sprawy i nie odniesienia się do treści Wiążących Informacji Taryfowych, a załączonych przez stronę w innej sprawie skarżącej Spółki prowadzonej przez Dyrektora Izby Celnej w Ł., której przedmiotem są również akcesoria dla lalek - obrazujących rozumienie zakresu pojęcia akcesoria dla lalek przez organy celne Wspólnoty Europejskiej tożsame z rozumieniem strony i jednocześnie niedopuszczenie dowodu, który mógł istotnie przyczynić się do wyjaśnienia sprawy stwierdzić należy, że powyższy zarzut nie zasługuje na uwzględnienie.

Organ I instancji w uzasadnieniu swojej decyzji odniósł się do Wiążących Informacji Taryfowych wydanych przez różne kraje członkowskie Wspólnoty Europejskiej w zakresie towarów zaklasyfikowanych do kodu CN 9503 00 29. Wprawdzie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji brak jest odniesienia się do Wiążącej Informacji Taryfowej załączonej przez stronę skarżącą do odwołania od decyzji organu I instancji wydanej w innej sprawie Spółki (nr [...]), której przedmiotem jest także klasyfikacja towarów zgłoszonych przez Spółkę jako akcesoria dla lalek, zadeklarowanych do kodu 95030029 Taryfy celnej, ze stawką 0% od wartości towaru. Powyższe nie miało jednak istotnego wpływu na wynik sprawy.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. WE seria L nr 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm.), organy celne wydają, na pisemny wniosek i w sposób określony zgodnie z procedurą Komitetu, wiążące informacje taryfowe lub wiążące informacje dotyczące pochodzenia.

Wiążąca informacja taryfowa lub wiążąca informacja dotycząca pochodzenia zobowiązuje organy celne wobec osoby, na którą wystawiono informację jedynie w zakresie, odpowiednio, klasyfikacji taryfowej lub określenia pochodzenia towaru.

Wiążąca informacja taryfowa lub wiążąca informacja dotycząca pochodzenia zobowiązują organy celne jedynie w odniesieniu do towarów, dla których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja została przez nie wydana (art. 12 ust. 2 rozporządzenia).

Wiążąca informacja jest ważna przez okres sześciu lat licząc od daty jej wydania w przypadku informacji taryfowej i trzech lat w przypadku informacji dotyczącej pochodzenia. Niezależnie od art. 8, informacja zostaje unieważniona, jeżeli została wydana na podstawie podanych przez wnioskodawcę nieprawidłowych lub niekompletnych danych (12 ust. 3 rozporządzenia).

Wskazać też należy, że WIT jest decyzją wydawaną przez państwo członkowskie, jednak jej stosownie obowiązuje we wszystkich innych państwach Wspólnoty, z tym jednak ograniczeniem, że dla danego produktu i dla określonego w tej decyzji posiadacza. Prawne działanie WIT jest przede wszystkim oparte na jakości opisu towaru. Opis towaru pozwala na zidentyfikowanie produktu bez żadnej wątpliwości. Na Wiążącą Informację Taryfową może powoływać się tylko jej posiadacz, czyli osoba, na której nazwisko wydana jest wiążąca informacja (art. 10 RWKC).

W myśl zaś art. 12 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, osoba, której udzielono wiążącej informacji taryfowej musi być w stanie udowodnić, że towar zgłoszony odpowiada pod każdym względem temu, który jest opisany w informacji.

Wynika stąd, że moc wiążąca WIT odnosi się wyłącznie do spraw, w których je wydano. W innych sprawach, nawet o zbliżonych stanach faktycznych, mają one znaczenie takie jak orzecznictwo sądowe, literatura przedmiotu i inne źródła poznania prawa (por. wyrok NSA z dnia 15 marca 2007 r. sygn. akt I GSK 900/06, LEX nr 329059).

W świetle tych przepisów, stwierdzić należy, że istotą obowiązującego systemu wiążących informacji taryfowych jest zapewnienie podmiotowi gospodarczemu pewności prawnej w przypadku wątpliwości co do klasyfikacji taryfowej danego towaru (zob. wyrok Trybunału UE z dnia 29 stycznia 1998 r. w sprawie C-315/96 Lopex Export, Rec. s. I-317, pkt 28). Ma to istotne konsekwencje dla osoby, której została udzielona WIT, gdyż uzyskuje ona zapewnienie dokonania klasyfikacji danego towaru do ściśle określonej klasyfikacji taryfowej, co pozwala z góry poznać wysokość należności celnych podlegających zapłacie z chwilą zakończenia formalności celnych dotyczących tego towaru (zob. wyrok Trybunału UE z dnia 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-199/09 Schenker SIA).

Wyrażone przez Trybunał UE poglądy stanowią rozwinięcie ogólnej reguły interpretacyjnej, obowiązującej w systemie wiążących informacji taryfowych, zgodnie z którą stosowanie WIT przede wszystkim pozwala podmiotowi gospodarczemu na uzyskanie pewności co do zgodnej z prawem klasyfikacji towarowej, a służbom celnym ułatwia dokonywanie klasyfikacji taryfowej towarów, gdyż klasyfikacja taryfowa towarów objętych taką informacją zostaje określona w odniesieniu do wszelkich przyszłych deklaracji celnych dotyczących takich towarów – w okresie ważności WIT. Jest więc oczywiste, że z samej istoty WIT wynika, iż znajduje ona zastosowanie w przypadku klasyfikacji takich towarów, które cechami istotnymi – z punktu widzenia klasyfikacji taryfowej – odpowiadają towarowi opisanemu w WIT. Nie chodzi w tym przypadku o ten i tylko ten towar, który był poddany badaniu na potrzeby wydania WIT.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że załączone przez stronę skarżącą Wiążące Informacje Taryfowe nie zostały wydane przez niemieckie organy administracji celnej Spółce "A.", lecz innym podmiotom gospodarczym.

Niemiecki organ administracji celnej udzielił wiążącej informacji taryfowej w oparciu o dane, które uznał za wystarczające dla rozstrzygnięcia kwestii klasyfikacji towarowej przedstawionego mu towaru. Zauważyć należy, że załączone przez Spółkę Wiążące Informacje Taryfowe dotyczą przede wszystkim ubranek dla lalek i dodatków do tych ubranek.

Powyższe WIT są więc zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez organy celne w niniejszej sprawie, iż odzież dla lalek stanowi akcesoria lalki. Ponadto powyższe zgodne jest z załącznikiem do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej, gdzie w Dziale 95 wyjaśniono, co należy rozumieć pod pojęciem części i akcesoria lalek wskazując m.in. odzież dla lalek.

Załączony przez Spółkę WIT nr [...] dotyczy butelki z przezroczystego tworzywa sztucznego, której ustnik jest tak skonstruowany, że pasuje w otwarte usta lalki z serii B. Przedmiotowy towar , nie jest butelką dla lalki lecz krzesełkiem – bujaczkiem dla lalki.

Wobec powyższego, w ocenie Sądu, załączone przez Spółkę Wiążące Informacje Taryfowe dotyczą tych przedmiotów, które są wymienione w wyjaśnieniach do działu 95 Taryfy celnej jako akcesoria lalek. Nie dotyczą zaś towaru będącego przedmiotem klasyfikacji w niniejszej sprawie.

Za prawidłowe należy uznać także stanowisko organów, iż zmiana klasyfikacji zgłoszonego przez stronę skarżącą towaru wpłynęła na zmianę stawki celnej towarów z 0% na 4,7 %.

Zgodnie z treścią art. 220 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, jeżeli kwota należności wynikających z długu celnego nie została zaksięgowana zgodnie z art. 218 i 219 lub została zaksięgowana kwota niższa od prawnie należnej, to zaksięgowanie kwoty należności do pokrycia lub pozostającej do pokrycia należy dokonać w terminie dwóch dni, licząc od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną, jak również określić dłużnika (zaksięgowanie retrospektywne).

Wobec powyższego organ celny określił niezaksięgowaną kwotę wynikającą z długu celnego dla przedmiotowego towaru na podstawie art. 220 ust. 1 WKC.

Należy wyjaśnić, iż retrospektywne zaksięgowanie kwoty należności celnych następuje poprzez decyzję wydaną na podstawie art. 220 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz art. 51 ustawy Prawo celne, którą organ celny rozstrzyga o wysokości kwoty należności celnych oraz o retrospektywnym jej zaksięgowaniu.

Z powyższych względów, Sąd na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym orzekł jak w sentencji.

A. B.