Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1764/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2008-04-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 233 par. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Gabriela Jyż (spr.), Sędzia NSA Ewa Karpińska, Protokolant Staż. ref. Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 kwietnia 2008 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" S.A. w C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...]r., nr [...]i przekazał sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. W podstawach prawnych decyzji organ II instancji powołał art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz.60, z późn.zm.; dalej powoływana jako O.p.).

W uzasadnieniu swojej decyzji kasacyjnej Dyrektor Izby Celnej w pierwszej kolejności przedstawił stan sprawy. W "A" S.A. (obecnie [...]S.A.; dalej zwana Spółką "A" z siedzibą w C. przeprowadzono kontrolę podatkową w zakresie ustalania prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okres od [...]r. do [...]r. Postanowieniem z dnia [...]r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc [...]r. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego organ I instancji ustalił, że Spółka "A" produkowała i sprzedawała produkt o nazwie "Olej do [...] (wytwarzany z lekkiego [...]w ilości [...]% oraz [...]– w ilości [...]% do [...]%), który zaklasyfikowała do PKWiU 24.66.31-57.70 czyli wyrób nie podlegający akcyzie. Organ I instancji uznał, iż klasyfikacja ta jest nieprawidłowa, a wyrób ten powinien zostać zaklasyfikowany do PKWiU 23.20.18.-07.90, a więc opodatkowany akcyzą w wysokości 1.141 zł/1000 l. W [...]r. Spółka dokonała sprzedaży [...]kg tego wyrobu. Nadto postępowanie wykazało, iż Spółka nieprawidłowo odliczyła za ten miesiąc podatek akcyzowy w wysokości [...]zł, w związku ze zużyciem komponentów do produkcji paliw.

W konsekwencji tych ustaleń organ I instancji wydał decyzję z dnia [...] r., nr [...], którą określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za [...]r. w wysokości [...]zł (tj. wyższe od zadeklarowanego o [...]zł).

Od decyzji tej Spółka "A" złożyła odwołanie wnosząc w nim o uchylenie decyzji pierwszoinstancyjnej i umorzenie postępowania w sprawie, zarzucając:

- naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. pkt 5.2 i pkt 6.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia RM z 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – Dz. U. Nr 42, poz. 264 oraz reguł 1, 3 (b) i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej zawartych w załączniku do rozporządzenia RM z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 219, poz. 2153) poprzez niewłaściwe zastosowanie w sprawie;

- naruszenie art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.; dalej powoływana jako ustawa o VAT z 1993 r.), poprzez błędną wykładnię;

- brak przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, skutkujący naruszeniem przepisów proceduralnych zawartych w art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p., w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy;

Nadto Spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu z:

1) opinii biegłego z badania dokumentacji technologicznej "Oleju do [...]",

2) opinii na temat produktu "Olej do [...]", przygotowanych, na zlecenie Spółki, przez Instytut Technologii Nafty z dnia [...]r. oraz opinii Ośrodka Badawczo-Rozwojowego Kauczuku i Tworzyw Winylowych z dnia [...]r,

3) Wiążącej Informacji Taryfowej Nr [...],

4) kopii faktury VAT nr [...]oraz [...],

które dołączyła do odwołania.

W trakcie postępowania odwoławczego Spółka pismem z dnia [...]r. wniosła o przeprowadzenie dowodu z opinii wydanej na jej wniosek przez Akademię Górniczo-Hutniczą w Krakowie w dniu [...]r.

W dniu [...]r. przekazana została do organu II instancji przez organ I instancji opinia Głównego Urzędu Statystycznego w W. dotycząca klasyfikacji "Oleju do [...]". Postanowienie z dnia [...]r. nr [...]do [...]Dyrektor Izby Celnej w K. powołał biegłego sądowego w sprawie wydania opinii o właściwościach fizyko-chemicznych i klasyfikacji wyrobu, będącego przedmiotem decyzji I instancji. Opinia ta wpłynęła do organu odwoławczego w dniu [...]r. Dodatkowo pismami z dnia [...]r. skierowanymi do instytucji, które wydały opinie o produkcie na zlecenie Spółki "A" oraz pismem do biegłego – A.J., organ II instancji wystąpił o określenie możliwości wykorzystania oleju do form ceramicznych jako paliwa do pojazdów samochodowych. Podmioty te udzieliły pisemnych odpowiedzi. W dniu [...] r. Spółka "A" przekazała do organu odwoławczego odtworzoną laboratoryjnie próbkę "Oleju do [...]", którą organ ten przekazał do Laboratorium Izby Celnej w K., celem przeprowadzenia badań. Sprawozdanie z tych badań zostało przekazane do organu II instancji faxem w dniu [...] r., a jego korekta w dniu [...]r. Pismem z dnia [...]r. wystąpiono do Wydziału Elementów Kalkulacyjnych Izby Celnej w K. o ustalenie klasyfikacji towaru na podstawie ww. sprawozdania z badań. Wydział ten udzielił odpowiedzi w piśmie z dnia [...]r.

Strona przedstawiła w piśmie z dnia [...]r. swoje stanowisko odnośnie sprawozdania z badań próbki oleju, kwestionując wyniki przedmiotowych badań, a następnie pismem z dnia [...]r. przekazała organowi II instancji opinię Instytutu Technologii Nafty dotycząca badania próbki oleju wykonanego na zlecenie Izby Celnej w K., w której wskazano m.in., że w trakcie badań pominięto oznaczenie liczby kwasowej, dlatego nieuzasadniony jest wniosek o obecności estrów w oleju. Pełnomocnik strony, po zapoznaniu się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, złożył formalny wniosek o przeprowadzenie rozprawy administracyjnej.

Dyrektor Izby Celnej w K. po przeanalizowaniu akt sprawy decyzją z dnia [...]r., wskazaną na wstępie, uchylił zaskarżoną decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. Ta kasacyjna decyzja drugoinstancyjna stała się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wniesionej przez Spółkę "A". Skarżąca wniosła o uchylenie tejże decyzji i zasadzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zarzucając decyzji:

- naruszenie art. 2 Konstytucji RP,

- naruszenie przepisów o postępowaniu, tj. art. 120, art.121 § 1, art. 125 § 1, art. 127, art. 200a § 3, art. 229, art. 233 § 2 O.p., z uwagi na brak ich zastosowania lub nieprawidłowe zastosowanie.

W uzasadnieniu skargi Spółka "A" podniosła, iż w jej ocenie, Dyrektor Izby Celnej w K. w niewłaściwy sposób ustalił stan faktyczny sprawy, co skutkowało błędnym zastosowaniem norm prawnych wynikających z Ordynacji podatkowej i wydaniem nieprawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie. Argumentowała, że uchylenie decyzji I instancji przez organ odwoławczy na podstawie art. 233 § 2 O.p. nastąpiło bez podstawy prawnej, a dokonana interpretacja tego przepisu jest interpretacją rozszerzającą, naruszającą art. 2 Konstytucji RP. W opinii skarżącej Spółki w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek wymienionych w treści tego przepisu, gdyż organ I instancji przeprowadził postępowanie dowodowe dopuszczając jako dowód opinię Wojewódzkiego Urzędu Statystycznego w L. odnośnie klasyfikacji oleju do form ceramicznych oraz wyniki badań próbek oleju przeprowadzonych przez Laboratorium Celne w K. W ocenie strony skarżącej nie wystąpiła także przesłanka konieczności przeprowadzenia postępowania w znacznej części, ponieważ dla wydania decyzji w sprawie brakowało jedynie uzupełniającego postępowania dowodowego, dlatego też organ odwoławczy winien skorzystać z art. 299 O.p. i przeprowadzić samodzielnie postępowanie dowodowe albo zlecić je organowi I instancji. Zdaniem skarżącej organ II instancji skorzystał z dyspozycji art. 229 O.p. a postępowanie dowodowe zostało uzupełnione w sposób umożliwiający wydanie korzystnej dla niej decyzji merytorycznej. Tym samym organ ten zamknął sobie drogę do skorzystania z art. 233 § 2 O.p.

Strona skarżąca wyraziła także pogląd, iż organ odwoławczy naruszył, wydając decyzję kasacyjną, zasady ogólne postępowania podatkowego, tj. zasadę: pogłębiania zaufania do organów podatkowych (art. 121 O.p.), wnikliwości i szybkości postępowania podatkowego (art. 125 O.p.), dwuinstancyjnego postępowania określoną w art. 127 O.p Nadto strona zarzucił, iż organ odwoławczy bezzasadnie odmówił przeprowadzenia rozprawy administracyjnej, gdyż odmowa taka może nastąpić wyłącznie w sytuacji, w której przedmiotem rozprawy maja być okoliczności nie mające znaczenia dla sprawy lub okoliczności, które zostały wystarczająco potwierdzone innym dowodem, a w tej sprawie przesłanki te nie występują.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał w całości swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutów skargi organ ten wskazał, iż w art. 233 § 2 O.p. przewidziano wyjątkowa możliwość kasacyjnego załatwienia sprawy przez organ odwoławczy wówczas gdy rozstrzygniecie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w części. O tym czy postępowanie prowadzone przez organ odwoławczy stanowi uzupełnienie dowodów, czy też wykracza poza granice wyznaczone ww. przepisem decyduje zestawienie zakresu przepisu i znaczenie badanych dowodów dla rozstrzygnięcia sprawy na tle zebranego materiału dowodowego. Organ wskazał także, że ograniczenie postępowania dowodowego przeprowadzonego w postępowaniu odwoławczym jest następstwem przyjęcia systemu dwuinstancyjnego i konsekwencji jego realizacji. W świetle art. 127 i art. 233 § 2 O.p. istota dwuinstancyjnego postępowania polega na tym, że organ odwoławczy obowiązany jest do rozpoznania sprawy co do istoty tylko wtedy, gdy na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego doszło do niezbędnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego sprawy, a ewentualne braki mogą zostać uzupełnione w trybie art. 299 O.p. Kompetencja organu odwoławczego do prowadzenia postępowania dowodowego zależy od oceny już zrealizowanego postępowania dowodowego w sprawie. Po dokonaniu niezbędnych ustaleń, mając na względzie zebrany materiał dowodowy, jak również wobec zastrzeżeń strony odnośnie przeprowadzonych badań laboratoryjnych i ustalenia na ich podstawie klasyfikacji spornego oleju, co wymagało wyjaśnienia i uzupełnienia materiału dowodowego w znacznej części – organ odwoławczy uznał, iż dalsze prowadzenie postępowania wyjaśniającego przekracza kompetencje organu odwoławczego i wykracza poza ramy postępowania dodatkowego w rozumieniu art. 299 O.p. oraz naruszyłoby zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 O.p.).

Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 200a O.p. w związku z odmową przeprowadzenia rozprawy administracyjnej, organ odwoławczy wskazał, iż wobec wydania decyzji kasacyjnej jej przeprowadzenie byłoby bezcelowe. Nadto organ odwoławczy zauważył, iż strona wnioskując o rozprawę w piśmie z dnia [...]r. wniosła szereg postulatów, które miały być przedmiotem wyjaśnień na rozprawie, m.in.: poznanie stanowiska pracowników Laboratorium Celnego w K. wobec zarzutów strony w stosunku do wyników badań i treści opinii Instytutu Technologii Nafty, wyjaśnienie stanowiska Wydziału Elementów Kalkulacyjnych izby Celnej w K. dokonującego klasyfikacji towaru na podstawie kwestionowanych wyników badań oleju, w świetle opinii Instytutu Technologii Nafty, wyjaśnienie obecności estrów w badanej próbce oleju. Strona miała również przedstawić opinie biegłych potwierdzające prawidłowość klasyfikacji wyrobu do kodu PCN 3403 19 10 0. Organ odwoławczy zaznaczył, iż również uznał, że wyjaśnienia wymaga kwestia badania próbki oleju i jego klasyfikacji, w związku z zastrzeżeniami i dowodami przedstawionymi przez stronę. Stąd też organ odwoławczy przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji wskazał, aby w ramach prowadzonego postępowania wnioski zawarte przez stronę w ww. piśmie potraktować jako wnioski o przeprowadzenie dowodu. Organ podkreślił, że wbrew twierdzeniom skarżącej Spółki nie dysponował pełnym materiałem dowodowym pozwalającym na rozstrzygniecie sprawy, gdyż wymagał on dalszego prowadzenia postępowania, o czym świadczy także ilość postulatów wymagających wyjaśnienia, które strona zawarła w swoim wniosku z dnia [...] r.

Z uwagi na wskazane wyżej okoliczności sprawy organ odwoławczy odrzucił również zarzut skarżącej dotyczący przewlekłości postępowania i naruszenia innych zasad ogólnych postępowania podatkowego, sformułowany w skardze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje:

Na wstępie należy podkreślić, iż w świetle art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrolę tę sprawują stosując jedynie kryterium legalności, a więc zgodności z prawem zaskarżonych aktów. Nie kierują się zasadami słuszności, czy sprawiedliwości społecznej. Oznacza to, iż tylko ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji – art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Dalej wskazać należy, iż zgodnie z art. 134 cytowanej ustawy Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd bierze pod uwagę każde naruszenie prawa, także to nie kwestionowane przez stronę.

Skarga nie okazała się zasadna.

Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania podatkowego, sformułowaną w art. 127 O.p., organ odwoławczy obowiązany jest ponowne rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu pierwszej instancji, z zastrzeżeniem wyjątków przyjętych w art. 230 i art. 233 § 2 i § 3 O.p. Zgodnie z brzmieniem art. 233 § 2 O.p. organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi, jeśli rozstrzygniecie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. W takich przypadkach organ odwoławczy, aby dokonać oceny prawidłowości ustalenia stanu faktycznego, musiałby przeprowadzić postępowanie dowodowe albo w całości, albo w znacznej części, a do tego nie jest uprawniony, nie mieści się to w jego kompetencji. Przepis art. 233 § 2 O.p. łączy się z art. 229 O.p., który stanowi, iż organ odwoławczy może przeprowadzić na żądanie strony lub z urzędu dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Należy zgodzić się ze stanowiskiem organu odwoławczego, iż o tym czy postępowanie prowadzone przez organ odwoławczy stanowi uzupełnienie dowodów, czy też wykracza poza granice wyznaczone ww. przepisem decyduje zestawienie zakresu przepisu i znaczenie badanych dowodów dla rozstrzygnięcia sprawy na tle zebranego materiału dowodowego (por.: wyrok WSA w Warszawie z dnia 24.03.2006 r., III SA/Wa 228/06 – LEX nr 204463; wyrok WSA w Warszawie z dnia 2.02.2005 r., III SA/Wa 1251/04 – LEX nr 169324).

Przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia organ odwoławczy wskazuje organowi I instancji okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy (art. 233 § 1 zd. 2 O.p.). W przepisie tym chodzi zwłaszcza o okoliczności faktyczne, które zostały pominięte przez organ I instancji lub nienależycie udowodnione. Wskazówki organu odwoławczego nie mogą mieć jednak merytorycznego charakteru, co oznacza, że nie może on sugerować ani wręcz rozstrzygać za organ I instancji o sposobie załatwienia sprawy lub treści przyszłej decyzji (por.: wyrok NSA z 16.11.1999 r., III SA 7922/98, niepubl.). Organ odwoławczy nie może przesądzić treści rozstrzygnięcia sprawy przez nakaz załatwienia jej pozytywie lub negatywnie dla odwołującego się. O treści rozstrzygnięcia może w przypadku tego rodzaju decyzji odwoławczej decydować wyłącznie organ I instancji.

Przenosząc te rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy Sąd w niniejszym składzie orzekającym, stwierdza, iż podziela stanowisko organu odwoławczego, że organ ten miał prawo, w toku prowadzonego przedmiotowego postępowania odwoławczego, wobec zebrania dalece niepełnego materiału dowodowego przez organ I instancji, a także dowodów, które pojawiły się dopiero w trakcie postępowania przed organem II instancji, licznych zastrzeżeń i wątpliwości, które budził ten materiał dowodowy (w tym zastrzeżeń Strony), ilości wniosków dowodowych zgłaszanych przez Stronę, w tym także wniosków, które dotyczyły w istocie przeprowadzenia wielu dowodów dopiero na rozprawie administracyjnej przed organem odwoławczym, dojść do wniosku, iż dalsze prowadzenie postępowania wyjaśniającego w tej sprawie przekracza jego kompetencje i wykracza poza ramy postępowania dodatkowego w rozumieniu art. 229 O.p., a także prowadzi do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania.

Odnosząc się do zarzutu strony skarżącej bezzasadnej, z naruszeniem art. 200a O.p., odmowy przez Dyrektora Izby Celnej w K., przeprowadzenia rozprawy administracyjnej Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela poglądy wyrażone w doktrynie, iż: "Przesłanka przeprowadzenia rozprawy przez organ odwoławczy ujęta w art. 200a. § 1 pkt 1 Op nie wskazuje, jakiego rodzaju rozmiar postępowania wyjaśniającego miałby być przedmiotem uwagi organu odwoławczego w aspekcie zasadności i dopuszczalności przeprowadzenia rozprawy. Jeśli rozmiar ten miałby aspirować do rangiw rozumieniu art. 233 § 2 Op, to przeprowadzenie rozprawy przez organ odwoławczy byłoby niedopuszczalne. Gdyby zaś chodziło o pewny incydentalny dowód w sprawie, to podstawa do jego uzupełnienia znajduje się w art. 229 Op, dodawanie zaś z tego powodu swoistejw postaci instytucji rozprawy wydaje się zabiegiem kosmetycznym." (por.: R. Sawuła.: Rozprawa w podstępowaniu podatkowym – uwagi na tle nowelizacji ordynacji podatkowej. CASUS 1006.4.8.). "Analiza art. 200a § 1 o.p. w powiązaniu z art. 229 i 233 § 2 o.p. prowadzi więc do wniosku, że w przypadku powzięcia przez organ odwoławczy przekonania o niedostatecznym wyjaśnieniu stanu faktycznego w postępowaniu pierwszoinstancyjnym powinna zapaść decyzja kasacyjna połączona ze zwrotem sprawy - zamiast uruchamiania w to miejsce całej procedury przeprowadzania rozprawy". (P. Dańczak: Rozprawa administracyjna w postępowaniu podatkowym. PP 2007/6/38). Bez wątpienia "organ odwoławczy nie może zastąpić w wyjaśnianiu sprawy organu niższej instancji, gdyż to pozbawiałoby stronę możliwości dwukrotnego zbadania jej sprawy, a właśnie takie ryzyko niesie za sobą przeprowadzenie rozprawy w postępowaniu odwoławczym. Trudno wskazać, do jak szerokich ustaleń w zakresie stanu faktycznego i prawnego sprawy może dojść w toku rozprawy. W zasadzie, jeżeli w trakcie jej przebiegu organ odwoławczy nabrałby przypuszczeń, iż zakres wyjaśnień oraz charakter i ilość nowego materiału dowodowego mogą wykraczać poza ramy uzupełniającego postępowania wyjaśniającego, a więc de facto doszedłby do wniosku, że dla właściwego rozstrzygnięcia sprawy zachodzi konieczność ponownego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części, to natychmiast powinien przerwać rozprawę i na mocy wspomnianego już wcześniej art. 233 § 2 o.p. uchylić decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi." (P. Dańczak: Rozprawa administracyjna w toku postępowania podatkowego. PP 2007/6/38).

W przedmiotowej sprawie, w ocenie Sądu, zarówno zakres wyjaśnień wnioskowanych na rozprawę administracyjną przed organem odwoławczym przez Stronę skarżącą, jak i ilość nowego materiału dowodowego a także znaczenie tego materiału dla rozstrzygnięcia istoty sprawy w pełni upoważniały organ odwoławczy do odmowy przeprowadzenia rozprawy w postępowaniu odwoławczym i podjęcia decyzji kasacyjnej, w której organ ten zamieścił wskazówki dla organu I instancji odnośnie okoliczności faktycznych, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Sąd nie może także nie zauważyć, iż Strona skarżąca jest niekonsekwentna w swoich twierdzeniach. W odwołaniu od decyzji organu I instancji zawarła zarzut, że organ I instancji nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego, a tym samym naruszył art.122, art.187 § 1 oraz art. 191 O.p. (s. 12 i nast. odwołania z dnia 19 maja 2006 r. – k. 16-35 akt adm.). Natomiast w skardze z dnia [...]r. do sądu administracyjnego Skarżąca zamieściła przeciwne stwierdzenie (cyt.): "Przede wszystkim należy w tym miejscu zwrócić uwagę na fakt, że organ I instancji w istocie przeprowadził postępowanie dowodowe. (...). Powyżej, wykazane zostało, że nie zachodzi w omawianym przypadku przesłanka w postaci braku przeprowadzenia postępowania dowodowego przez organ I instancji." (s. 7 skargi).

Reasumując, Sąd nie podzielił zarzutów skarżącej Spółki, co do naruszenia przez organy podatkowe przepisów o postępowaniu, które by miało istotny wpływ na wynik sprawy. Organy te, w ocenie Sądu, prawidłowo zastosowały art. 233 § 2 O.p. w zw. z art.127 O.p. oraz w zw. z art. 229 O.p., a także art. 200a O.p. Sąd nie podziela także zdania skarżącej o naruszeniu przez organ zaskarżoną decyzją przepisów konstytucyjnych, tj. art. 2 Konstytucji RP.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270, ze zm.), oddalił skargę.