Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 717/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-12-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 169 § 1, art. 14h
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi K. J. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2019 roku nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz K. J. kwotę 597 zł (pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez K. B. J. (dalej: "skarżąca", "wnioskodawca") jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS") z dnia [...] lutego 2020 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie sprawy:

W dniu 9 października 2019 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, dalej : "ustawa o PIT").

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 1996 roku. W ostatnich kilku latach (od około 5 - 6 lat) działalność dotyczy głównie produkcji, sprzedaży i serwisowania na rynku międzynarodowym nowatorskich na skalę światową maszyn do obróbki i kształtowania narzędzi i innych wyrobów z naturalnych i syntetycznych diamentów.

We wniosku zostało wskazane, że zespół zatrudnionych konstruktorów, pracujący pod kierownictwem wnioskodawcy, przy współudziale zewnętrznych konsultantów z dziedziny informatyki i automatyki przemysłowej, skonstruował unikalną na skalę światową obrabiarkę laserową. Podstawą jej działania jest opracowana przez wnioskodawcę i jego pracowników metoda, polegająca na użyciu specjalnie do tego celu wygenerowanego i odpowiednio sterowanego promienia lasera średniej mocy. Obrabiarki te są produkowane na indywidualne zmówienia klientów ze wszystkich wysoko uprzemysłowionych krajów świata jak choćby z USA, Japonii, Korei Południowej, Niemiec, Holandii, Belgii czy Wielkiej Brytanii.

W szczególności, działalność przedsiębiorstwa wnioskodawcy polega na:

1) budowaniu obrabiarek laserowych i ich osprzętu - to jest optycznych urządzeń analizujących i pomiarowych, kaset/manipulatorów wykonawczych, uchwytów mocujących, itp.,

2) projektowaniu, testowaniu i produkcji części mechanicznych, zespołów elektronicznych i sterujących do obrabiarek laserowych produkcji przedsiębiorstwa wnioskodawcy,

3) projektowaniu, testowaniu i produkcji urządzeń do optycznej analizy kształtowanych detali diamentowych oraz kaset/manipulatorów wykonawczych umożliwiających trójwymiarową laserową obróbkę detali diamentowych,

4) opracowywaniu, testowaniu i produkcji oprogramowania do sterowania obrabiarek laserowych produkcji przedsiębiorstwa wnioskodawcy,

5) marketingu, sprzedaży i serwisowaniu wyprodukowanych przez przedsiębiorstwo wnioskodawcy maszyn i urządzeń.

W celu utrzymania wysokiej pozycji w branży, niezbędne są nieustające działania mające na celu doskonalenie lub poszerzanie funkcjonalności produkowanych przez przedsiębiorstwo wnioskodawcy obrabiarek. Te działania polegają w szczególności na:

– zdobywaniu nowej wiedzy o właściwościach promieni laserowych rożnej mocy i różnego charakteru oraz pochodzących z różnego rodzaju źródeł laserowych,

– zdobywaniu nowej wiedzy o charakterystyce monokryształu węgla (diamentu) pochodzącego z laboratoryjnej syntezy metodą "ChemicalVapourDeposition" (CVD) lub metodą "High Pressure High Temperature" (HPHT) w kontekście interakcji z promieniem laserowym,

– zdobywaniu wiedzy i umiejętności umożliwiającej kontrolowanie tych właściwości promienia laserowego, które byłyby niezbędne dla stworzenia nowych metod obróbki różnych super twardych materiałów, w tym diamentów,

– nabywaniu wiedzy już dostępnej i wzbogacaniu jej o wiedzę zdobywaną w wyniku prowadzonych czynności,

– wykorzystaniu zdobytych umiejętności do projektowania nowych lub ulepszonych procesów technologicznych niezbędnych do wytwarzania nowych produktów z syntetycznych diamentów,

– wykorzystaniu umiejętności i nowej wiedzy także do projektowania urządzeń, które umożliwiłyby zastosowanie nowo tworzonych procesów do wytwarzania produktów,

– opracowywaniu nowatorskich na skalę światową metod laserowej obróbki i kształtowania narzędzi skrawających i innych wyrobów z naturalnych i syntetycznych diamentów,

– opracowywaniu metod analizy i pomiaru kształtowanych laserowo produktów diamentowych,

– projektowaniu, testowaniu i produkowaniu części mechanicznych, zespołów elektronicznych i sterujących do obrabiarek laserowych produkcji przedsiębiorstwa wnioskodawcy,

– projektowaniu, testowaniu i wdrażaniu urządzeń do optycznej analizy kształtowanych detali diamentowych oraz kaset/manipulatorów wykonawczych umożliwiających trójwymiarową laserową obróbkę detali diamentowych,

– opracowywaniu, testowaniu i wdrażaniu nowatorskiego oprogramowania własnej produkcji do sterowania obrabiarek laserowych produkcji przedsiębiorstwa wnioskodawcy,

– projektowaniu, testowaniu i wdrażaniu rozwiązań umożliwiających kształtowanie na produkowanych obrabiarkach laserowych narzędzi diamentowych i diamentowych elementów optycznych według indywidualnych wymagań technologicznych klientów, które powstają w wyniku nieustających kontaktów z bieżącymi i potencjalnymi klientami, zajmującymi się wytwarzaniem wyrobów z materiału diamentowego (narzędzi skrawających, elementów optycznych, narzędzi medycznych, półproduktów dla producentów zaawansowanych procesorów dla techniki cyfrowej, itp.),

– opracowaniu metody precyzyjnego mocowania diamentu w obrabiarce i w zewnętrznym module pomiarowym, a także oprogramowania do planowania procesu obróbczego na tym module i metodzie przesyłu tak zaprogramowanego procesu do sterownika produkowanej obrabiarki laserowej,

– opracowaniu metody wiercenia profilowanych mikrootworów w monokrysztale diamentu, umożliwiającej produkcje mikro-ciągadeł diamentowych do super cienkich drutów,

– opracowaniu metody wiercenia profilowanych otworów w monokrysztale diamentu umożliwiającej produkcję diamentowych dysz wodnych dla obrabiarek, w których narzędziem skrawającym jest strumień wody pod wysokim ciśnieniem,

– opracowaniu metody kształtowania stożków z monokryształu diamentu umożliwiającej produkcje "anwili" (komór diamentowych do eksperymentów chemicznych w bardzo wysokich ciśnieniach), a także ułatwiającej proces szlifowania syntetycznych diamentów jubilerskich,

– opracowaniu metody wycinania równoległych płytek z monokryształu diamentu ze zminimalizowaną utratą materiału diamentowego, niezbędnej w procesie wytwarzania syntetycznych diamentów na skale przemysłową,

– opracowaniu konstrukcji manipulatora do trójwymiarowej obróbki monokryształów diamentu,

– stworzeniu unikalnego oprogramowania Bettonville/CAD/CAM do sterowania pięcioosiowym procesem obróbczym na produkowanych obrabiarkach laserowych, umożliwiającego produkcję diamentowych ostrzy skrawających o złożonych profilach.

We wniosku zostało również wskazane, że w celu realizacji powyższych działań niezbędne było:

1) stworzenie dedykowanego laboratorium badawczego wyposażonego w klimatyzację, sprężarkę czystego i suchego powietrza, chłodnicę, filtry, generator prądowy itp.

2) wyposażenie laboratorium w zbudowaną w przedsiębiorstwie wnioskodawcy do celów doświadczalnych obrabiarkę laserową,

3) wyposażenie laboratorium w różnorodne urządzenia pomiarowe i badawcze,

4) stworzenie miejsca pracy z dedykowaną roboczą stacją komputerową z bardzo dużą pamięcią i procesorem umożliwiającym przetwarzanie dużej ilości obiektów graficznych z monitorami o dużej przekątnej i rozdzielczości oraz ze specjalnym oprogramowaniem ("lnventor") do projektowania części mechanicznych,

5) stworzenie dedykowanego zespołu, który mógłby tworzyć na bieżąco koncepcje nowych i indywidualnych rozwiązań i aplikacji, prowadzić prace konstrukcyjne w celu ich realizacji, badać i testować właściwości wykonanych prototypów części mechanicznych lub oprogramowania sterującego, aby w końcowym efekcie przekazać je do produkcji.

Aktualnie przedsiębiorstwo wnioskodawcy dysponuje dedykowanym zespołem w którego skład wchodzą:

– zaangażowany w 2012 r. na podstawie umów zewnętrzny konsultant z branży IT i automatyki przemysłowej,

– zatrudniony w 2014 r. wysoko kwalifikowany pracownik z bogatym dorobkiem i stopniem naukowym oraz doświadczeniem w metodologii prowadzonych prac w dziedzinie mechatroniki oraz inżynierii materiałowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawca ma prawo w przedmiotowym przypadku do zastosowania art. 26e ust. 1 ustawy o PIT, to jest czy ma prawo do odliczenia od podstawy obliczenia podatku, kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność opisaną powyżej - w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego?

Zdaniem wnioskodawcy, ma on takie prawo albowiem prowadzi działalność badawczo - rozwojową. Opisany stan faktyczny jak i przewidywane zdarzenie przyszłe stanowi działalność twórczą obejmującą badania naukowe i prace rozwojowe, jest podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku organ interpretacyjny wydał w dniu [...] grudnia 2019 r. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

W przedmiotowym postanowieniu z dnia [...] grudnia 2019 r. organ podatkowy stwierdził, że:

– elementy zawarte we wniosku, które są niezbędne do wydania interpretacji indywidualnej, tj. zaprezentowany stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, przyporządkowane do niego pytanie oraz własne stanowisko w sprawie nie są spójne,

– treść pytania jest zbyt ogólna i niejednoznaczna, w związku z czym organ nie może wywieść, co stanowi przedmiot zapytania i jakie przepisy prawa podatkowego mają być przedmiotem interpretacji indywidualnej,

– braki formalne wniosku nie są możliwe do usunięcia w trybie art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej: "ordynacja podatkowa"), tj. poprzez wysłanie wezwania do ich usunięcia, gdyż organ przy tak sformułowanym stanie, poprzez zadane pytania musiałby współtworzyć przedmiotowy stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe,

– w istocie ocenie musiałby być poddany (zinterpretowany) stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, a nie przepis prawa podatkowego,

– wydana interpretacja indywidualna w zakresie, o jaki wnosi wnioskodawca, nie implikowałaby w rzeczywistości ochrony prawnej w zakresie unormowanym w przepisach art. 14k - 14n ordynacji podatkowej.

Skarżąca nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, wniosła w dniu 17 grudnia 2019 r. zażalenie na ww. postanowienie.

Postanowieniem z [...] lutego 2020 r., po rozpatrzeniu powyższego zażalenia Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że w świetle przedstawionego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, przyporządkowanego do tego stanu, pytania, jak i własnego stanowiska w sprawie (które jest nieadekwatne) – nie można wywieść, o jakie skutki podatkowe chodzi wnioskodawcy, tj. czy:

– wnioskodawca pośrednio wnosi o ustalenie, czy prowadzone przez wnioskodawcę prace stanowią prace badawczo-rozwojowe (choć nie jest to wprost intencją wnioskodawcy w myśl zadanego pytania),

– wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że wydatki ponoszone w działalności wnioskodawcy stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ustawy o PIT, a jeśli tak, to konkretnie jakie, z uwagi na fakt, że wnioskodawca w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przytoczył bardzo ogólne koszty niezbędne do prac badawczo-rozwojowych. Organ wskazał, że katalog wydatków zawarty w art. 26e ustawy o PIT jest szeroki. Zdaniem organu, skoro wnioskodawca nie przedstawił o jakie konkretnie wydatki chodzi, organ nie mógł odnieść się do konkretnych wydatków.

Organ drugiej instancji podzielił stanowisko zajęte w postanowieniu z dnia [...] grudnia 2019 r., że opisany stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe nie zostało przedstawione w sposób jasny, precyzyjny, umożliwiający organowi interpretacyjnemu ocenę stanowiska wnioskodawcy w kontekście zadanego pytania.

Dyrektor KIS podkreślił, że to na organie spoczywa obowiązek dokonania oceny, czy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe zostało przedstawione przez wnioskodawcę wyczerpująco, czy też nie.

Jak wskazał organ drugiej instancji, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej musi zawierać pytanie o rozstrzygnięcie, konkretnego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, na co wskazuje treść art. 14b § 3 ordynacji podatkowej. Zatem treść wniosku należy sformułować w sposób jasny i czytelny. Organ nie może działać na zasadzie "domysłu". Zdaniem organu, należy jasno określić co ma być przedmiotem zapytania.

Zatem, wniosek wnioskodawcy z dnia 4 października 2019 r., w opinii organu, nie daje podstaw uprawniających do wydania interpretacji indywidualnej w myśl art. 14b ordynacji podatkowej z uwagi na fakt. że jest on niespójny, nieczytelny, niejasny, a organ nie może domyślać się, wnioskować, o interpretację jakich przepisów, w świetle jakiego konkretnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wnioskodawca wnioskuje.

Na powyższe postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Zaskarżonemu postanowieniu skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności:

– art. 165a § 1 w zw. z art. 14h i art. 14b § 1 ordynacji podatkowej poprzez bezzasadne powołanie i wykorzystanie przesłanki "inna przyczyna" zawartej w tym przepisie w celu bezzasadnego uchylenia się od rozpatrzenia wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego przez co organ bezzasadnie interpretacji nie wydał,

– art. 169 § 1 w zw. z art. 14h, art. 120 i art. 121 § 1 ordynacji podatkowej poprzez niewezwanie skarżącej, w przypadku ewentualnego stwierdzenia braków i ewentualnego powzięcia wątpliwości zarówno co do opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jak i co do zadanego pytania czy co do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej, do usunięcia braków, przez co organ uniemożliwił skarżącej usunięcie ewentualnych braków, o ile takie naprawdę wystąpiłyby, co w znacznym stopniu naruszyło zasadę budowania zaufania do organów podatkowych oraz zasadę praworządności.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i jednocześnie podtrzymał prezentowane w sprawie stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie jest zasadność odmowy Dyrektora KIS wszczęcia postępowania w sprawie wobec uznania, że przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenie przyszłe, nie pozwalało na wydanie interpretacji, jako niemieszczące się w ramach tej instytucji prawnej.

Analiza wniosku i stanowiska skarżącej wskazuje, że jej zasadniczym celem jest uzyskanie odpowiedzi na pytanie, czy w przedstawionych we wniosku stanie fatycznym/zdarzeniu przyszłym, ma prawo do zastosowania art. 26e ust. 1 ustawy o PIT, to jest, czy ma prawo do odliczenia podatku, kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność opisaną we wniosku.

Podstawą prawną odmowy wszczęcia postępowania w tej sprawie przez Dyrektora KIS był przepis art. 165a § 1 ordynacji podatkowej, który znajduje zastosowanie do wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14h tej ustawy.

Stosownie do art. 165a § 1 ordynacji podatkowej, organ interpretacyjny wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej, gdy wniosek o jej wydanie został wniesiony przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w tej sprawie nie może być wszczęte.

Zgodnie natomiast z treścią art. 14b § 1 ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ordynacji podatkowej). Stosownie zaś do art. 14b § 2a Ordynacji podatkowej, przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 ordynacji podatkowej).

Wojewódzki Sąd administracyjny w Warszawie w wyroku z 11 marca 2020 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 2423/19 trafnie wskazał, że przepis art. 165a ordynacji podatkowej, który stanowił podstawę prawną zaskarżonego postanowienia, ma w postępowaniu w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jedynie odpowiednie zastosowanie. Oznacza to, że winien być on interpretowany z uwzględnieniem pozostałych regulacji dotyczących wydawania interpretacji podatkowych, w tym odrębności, jakimi charakteryzują się wydawane na podstawie tych przepisów interpretacje podatkowe.

W doktrynie i orzecznictwie trafnie podnosi się, że przepisu tego nie należy interpretować rozszerzająco, bowiem taka wykładnia stanowiłaby skuteczny środek dla organów podatkowych ograniczający merytoryczne rozpatrywanie wniosków i oznaczałoby to ograniczenie prawa do procesu i w konsekwencji wykluczenia merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

Powyższe uwagi należy uwzględnić oceniając, czy zasadnie organ interpretacyjny uznał, że analizowany wniosek nie kwalifikował się do merytorycznego rozpatrzenia i wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Pojęcie ustawy podatkowej zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 1 ordynacji podatkowej, zgodnie z którym rozumie się przez nie "ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych. podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Przepisy ordynacji podatkowej wprowadzają pewne ograniczenia dotyczące zakresu interpretacji indywidualnych. Mianowicie, na podstawie art. 14b § 2a ordynacji podatkowej, przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego:

1) regulujące właściwość, uprawnienia i obowiązki organów podatkowych;

2) mające na celu przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, które odnoszą się do nadużycia przepisów prawa podatkowego, prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej lub podejmowania działań w sposób sztuczny lub bez uzasadnienia ekonomicznego, w tym:

a) zawarte w dziale IIIA w rozdziale 1,

b) zawarte w art. 5a pkt 33d, art. 24 ust. 19 i 20, art. 30f ust. 18, 20 i 20a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 4a pkt 29, art. 12 ust. 13 i 14, art. 22c, art. 24a ust. 16, 18 i 18a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,

c) dotyczące przychodów zagranicznej jednostki kontrolowanej pochodzących z transakcji z podmiotami powiązanymi, w przypadku gdy jednostka nie wytwarza w związku z tymi transakcjami wartości dodanej pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma, zawarte odpowiednio w art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. b ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 24a ust. 3 pkt 3 lit. b ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,

d) środki ograniczające umowne korzyści.

Zdaniem sądu orzekającego w sprawie, uznać należy, że przedstawione we wniosku zagadnienie nie mieści się w zakresie regulującym właściwość, uprawienia ani obowiązki organów podatkowych. Ponadto przedmiot niniejszego wniosku nie dotyczy przepisów mających na celu przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, które odnoszą się do nadużycia przepisów prawa podatkowego, prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej lub podejmowania działań w sposób sztuczny lub bez uzasadnienia ekonomicznego.

Celem wnioskodawczyni było potwierdzenie, czy ma prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo – rozwojową.

Zatem uznać należało, że pytanie wnioskodawców dotyczyło bezpośrednio sfery praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, a mianowicie rozliczeń podatkowych w zakresie podatku PIT. Ta okoliczność – w świetle uzasadnienia zaskarżonego postanowienia – pozostaje poza sporem w niniejszej spawie.

W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ interpretacyjny wyjaśnił, że podstawą zastosowania w niniejszej sprawie przepisu art. 165a § 1 ordynacji podatkowej (i odmowy wszczęcia postępowania) było wystąpienie innej przyczyny uniemożliwiającej wszczęcie postępowania. Uzasadniając dalej tę tezę organ wskazał, że w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, wnioskodawczyni wskazała ogólnie, jakiego typu prace są prowadzone w ramach jej działalności gospodarczej oraz wymieniła co było niezbędne do realizacji prac badawczo rozwojowych. Z tym stanowiskiem organu należy się zgodzić. Słusznie również zostało podniesione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że treść wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej należy sformułować w sposób jasny i czytelny, a organ nie może działać na zasadzie "domysłu". Dyrektor KIS ma również rację, zwracając uwagę na specyfikę postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wyrażającą się w tym, że przedmiotowym postepowaniu nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe.

Słusznie również w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ akcentował funkcję informacyjną oraz gwarancyjną interpretacji indywidualnej oraz wiążącą się z tym konieczność przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób który je właściwie konkretyzuje. Ze swej istoty wydanie interpretacji indywidualnej powinno zatem oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle stanu faktycznego opisanego we wniosku, jak również to, że ów zainteresowany będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi.

Nie można jednak zgodzić się ze stanowiskiem organu wyrażonym w zaskarżonym postanowieniu, co do zastosowania w niniejszej sprawie art. 169 § 1 ordynacji podatkowej.

Stosownie do treści art. 14h ordynacji podatkowej, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio m.in. przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 165a oraz art. 169 § 1 i 2 ordynacji podatkowej, a nadto przepisy rozdziału 6 działu IV tej ustawy. Zgodnie z art. 169 § 1 ordynacji podatkowej jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Jak wskazał tutejszy sąd w prawomocnym wyroku z 13 grudnia 2019 roku w sprawie III SA/Wa 1502/19, wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego realizuje się poprzez podanie wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. W trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne. Elementy te organ podatkowy powinien precyzyjnie wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej.

W wyroku z 3 listopada 2020 roku w spawie sygn. akt II FSK 1555/18, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że jeśli organ podatkowy dostrzega nieścisłości w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, to winien wezwać wnioskodawcę do jego sprecyzowania, stosownie do art. 169 w związku z art. 14h ordynacji podatkowej, tak aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był przedstawiony wyczerpująco, jak stanowi art. 14b § 3 ordynacji podatkowej.

Odpowiedzią organu na niewyczerpująco przedstawiony (we wniosku) stan faktyczny – wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w powyższym wyroku - nie może być odmowa wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji, lecz wystosowane do wnioskodawcy wezwanie do sprecyzowania wniosku po rygorem pozostawienia go bez rozpatrzenia (art. 169 § 4 ordynacji podatkowej).

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przyjmuje stanowisko przedstawione w powyższych orzeczeniach za własne. W konsekwencji, w ocenie sądu, działaniem sprzecznym z powołanymi przepisami ordynacji podatkowej, była odmowa wydania indywidualnej interpretacji, na wniosek skarżącej, z uwagi na zbyt ogólne przedstawienie we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, bez uprzedniego wezwania do jego sprecyzowania w trybie art. 169 ordynacji podatkowej.

Zdaniem sądu, niesłuszne jest stanowisko organu, że z uwagi na sposób sformułowania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest możliwe zastosowanie przepisu art. 169 § 1 ordynacji podatkowej.

Dyrektor KIS wskazał, że w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jak też w pytaniu skarżąca nie wskazała konkretnie jakie ponosi wydatki związane z działalnością badawczo – rozwojową. Zauważyć jednak należy, że skarżąca we wniosku wskazała pięć grup (rodzajów) działań, które były niezbędne dla realizacji prac badawczo – rozwojowych. Wskazała także, że dysponuje – w dacie składania wniosku – zespołem badawczo rozwojowym i podała jego skład. Możliwe było zatem wezwanie do sprecyzowania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, np. poprzez wskazanie jakie konkretnie koszty są/były ponoszone w ramach każdej ze wskazanych grup sposobów realizacji opisanych we wniosku działań.

Słusznie podnosi organ, że nie jest precyzyjna treść pytania postawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Sposób jego sformułowania rzeczywiście zdaje się wskazywać również na wolę potwierdzenia że opisana we wniosku działalność skarżącej stanowi działalność badawczo – rozwojową. Taka teza nie stanowi bowiem elementu stanu faktycznego. Również zadając pytanie, skarżąca nie twierdzi wprost, że opisana we wniosku działalność stanowi działalność badawczo – rozwojową. Skarżąca przedstawiła we wniosku w sposób opisowy prowadzoną przez nią działalność gospodarczą i jej wyniki. Jedynie przedstawiając własne stanowisko w sprawie (a nie stan faktyczny) wskazała, że jest to działalność badawczo – rozwojową. W ocenie sądu, wbrew stanowisku organu – nie było przeszkód, aby w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ordynacji podatkowej, wezwać skarżącą do sprecyzowania także postawionego we wniosku pytania. W ten sposób możliwe było wyeliminowanie nasuwających się wątpliwości, czy w pytaniu skarżąca domaga się również potwierdzenia prawidłowości zakwalifikowania działalności należącego do niej przedsiębiorstwa jako działalności badawczo - rozwojowej.

W okolicznościach niniejszej spawy nie sposób zgodzić się z organem, że w zadaniem pytań skarżącej mających na celu doprecyzowanie przedstawionego przez nią stanu faktycznego "(...) prowadziłoby do kreowania lub współkreowania tła faktycznego o cechach wymaganych dla zdarzenia przyszłego przez organ podatkowy". Rola organu jest taki sposób wezwania do sprecyzowania stanu faktycznego, aby jego celem było wyłącznie takie doprecyzowanie, a nie kreowanie, czy współkreowanie tego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

W świetle okoliczności niniejszej sprawy oraz w związku z przedstawionymi wyżej uwagami, nie można również zgodzić się z organem, że zastosowanie w niniejszej sprawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ordynacji podatkowej, wymagałoby "stawiania w zakresie trudnym do wykonania liczby zapytań".

Podsumowując powyższe, należy wskazać, że w ocenie sądu, słusznie podniosła skarżąca, że w sytuacji gdy opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazany we wniosku oraz pytanie były dla organu niewystarczające i uniemożliwiające wydanie interpretacji, organ mógł i powinien był wezwać skarżącą w trybie art. 169 § 1 ordynacji podatkowej, choćby poprzez przesłanie wykazu wskazanych kosztów (por. strona 5-6 skargi).

W konsekwencji powyższego, sąd uznał za w pełni uzasadnione podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 165a § 1 w zw. z art. 14h i art. 14b§ 1 ordynacji podatkowej oraz art. 169 § 1, art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ordynacji podatkowej.

Wobec powyższego, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c ppsa, sąd uchylił zaskarżone postanowienie. Jednocześnie, na podstawie art. 135 ppsa, uchylił postanowienie je poprzedzające. Zgodnie bowiem z treścią art. 135 ppsa, sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. O powyższym sąd orzekł w punkcie 1. sentencji wyroku.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym uzasadnieniu.

O kosztach postępowania, sąd orzekł w punkcie 2. sentencji wyroku, na podstawie art. art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 ppsa. Na łączną kwotę 597,00 zł zasądzoną z tego tytułu na rzecz skarżącej składają się: wpis (100,00 zł), opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17,00 zł) i koszty zastępstwa procesowego (480,00 zł).

Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.