Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1877/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-06-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i decyzję II instancji
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 31
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: art. 141 par. 4, art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Pietrasz (spr.) Sędzia NSA Piotr Piszczek Sędzia del. WSA Tomasz Smoleń po rozpoznaniu w dniu 15 czerwca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 31 października 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1031/17 w sprawie ze skargi K. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia [...] kwietnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżoną decyzję; 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku na rzecz K. Z. 3132 (trzy tysiące sto trzydzieści dwa) złote tytułem kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 31 października 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1031/17 oddalił skargę K. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia [...] kwietnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu importu towaru.

W dniu [...] maja 2011 r. K. Z. dokonał zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu, towaru w postaci samochodu osobowego marki T. H., rok produkcji 2005 oraz mienia przesiedlenia. Jednocześnie zawnioskował o zwolnienie przedmiotowego towaru od cła na podstawie art. 3 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. UE L 324 z 2009 r., s. 23) oraz zwolnienia pojazdu samochodowego z podatku akcyzowego na podstawie art. 112 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm., dalej: u.p.a.), w związku z przeniesieniem stałego miejsca zamieszkania ze Stanów Zjednoczonych Ameryki na obszar celny Unii Europejskiej (UE).

Zgłoszenie celne zostało przyjęte i zarejestrowane a towar objęty procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu, z zastosowaniem zwolnienia z należności celnych i podatkowych. Do zgłoszenia celnego podatnik załączył między innymi listę mienia przesiedlenia oraz kopię zgłoszenia celnego z dnia [...] maja 2010 r. Z dokumentów tych wynikało, że pobyt K. Z. za granicą trwał od lutego 2009 r. do 20 maja 2010 r. a mienie przesiedlenia zgłoszone w dniu [...] maja 2011 r. stanowiło kontynuację rozpoczętego procesu przesiedlenia po 20 maja 2010 r.

W wyniku podjętych czynności kontrolnych po zwolnieniu towaru, Naczelnik Urzędu Celnego w Gdyni stwierdził, że K. Z. na podstawie zgłoszenia celnego z dnia [...] lipca 2015 r. ponownie skorzystał ze zwolnienia z należności celnych i podatkowych kolejnego mienia przesiedlenia.

Naczelnik Urzędu Celnego w Gdyni postanowieniem z dnia [...] lipca 2016 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia kwoty należnego podatku akcyzowego w odniesieniu do samochodu osobowego marki T. H., w związku z niedopełnieniem przez K. Z. jednego z warunków wymaganych do zwolnienia towarów z należności przywozowych.

Decyzją z dnia [...] listopada 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Gdyni określił wartość celną przedmiotowego towaru, klasyfikację towarową oraz kwotę należnego podatku akcyzowego w odniesieniu do samochodu osobowego marki T. H. wobec którego powstał dług celny oraz obowiązek podatkowy, w związku niedopełnieniem warunku przeniesienia stałego miejsca zamieszkania z kraju trzeciego na obszar celny Unii Europejskiej, wymaganego do zwolnienia z należności celnych i podatkowych.

Po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez stronę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku decyzją z dnia [...] kwietnia 2017 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że brak ustalenia kwoty długu celnego nie stanowił przeszkody do określenia wysokości należnej akcyzy. Odnośnie ustalenia wartości samochodu osobowego marki T. organ odwoławczy zauważył, że określono ją na podstawie oświadczenia samego podatnika, załączonego do zgłoszenia celnego. Biorąc pod uwagę, że podatnik sam zadeklarował wartość pojazdu organ pierwszej instancji postanowił przyjąć ją, jako wartość celną ustaloną metodą "ostatniej szansy" zgodnie z art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (Dz. Urz. WE. L 302 z 1992 r., s. 1 ze zm., dalej: WKC).

Dyrektor uznał jednocześnie, że brak było podstaw do przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w celu określenia wartości pojazdu T. H. na dzień [...] maja 2011 r. Niemożliwym było dokonanie oględzin samochodu według jego stanu w 2011 roku. Dyrektor stwierdził również, że zasadnie odmówiono przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków na okoliczność zakupu pojazdu skoro sam fakt jego nabycia nie był kwestionowany przez organ pierwszej instancji.

W skardze K. Z. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, dalej: p.p.s.a.).

Sąd I instancji wskazał, że spór koncentrował się wokół kwestii ustalenia wartości przedmiotowego samochodu dla potrzeb określenia wysokości podatku akcyzowego. Strona skarżąca kwestionowała w tej mierze ustalenia organów podatkowych, że za podstawę określenia należnej akcyzy należało przyjąć podawaną przez podatnika wartość samochodu, wskazaną w dokumentacji załączonej przez podatnika do złożonego zgłoszenia celnego.

Sąd I instancji w pierwszej kolejności zgodził się z organem odwoławczym co do tego, że określenie kwoty podatku akcyzowego z tytułu importu towaru jest niezależne od obowiązku ustalenia wysokości długu celnego.

Organ wskazał że przepis art. 29 u.p.a., którego brzmienie koresponduje z przepisem art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.) należy odczytywać w ten sposób, że organ celny określa elementy kalkulacyjne według reguł obowiązujących w prawie celnym, ale czyni to w ramach prowadzonego postępowania podatkowego i na jego potrzeby tj. dla określenia należnego zobowiązania podatkowego. Upływ terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie należności celnych, co do zasady nie stanowi przeszkody do merytorycznego rozpoznania sprawy w celu określenia elementów kalkulacyjnych na potrzeby określenia należnego podatku akcyzowego z tytułu importu towarów.

Sąd I instancji wskazał, że brak było podstaw prawnych do wszczęcia postępowania celnego w sprawie określenia kwoty długu celnego. Niemniej jednak przepis art. 29 u.p.a. stwarza prawną możliwość określenia elementów kalkulacyjnych według zasad określonych w przepisach prawa celnego na potrzeby prawidłowego określenia wysokości kwoty podatku akcyzowego z tytułu importu. Przepis ten znalazł zastosowanie w sprawie do określenia prawidłowej kwoty podatku akcyzowego z tytułu importu samochodu osobowego T. H.

Sąd I instancji podkreślił, że ustalanie wartości celnej w oparciu o metodę wartości transakcyjnej (art. 29 WKC) możliwe jest wówczas, gdy dochodzi do transakcji sprzedaży. W związku z tym, w przedmiotowej sprawie wskazana metoda nie mogła znaleźć zastosowania. Konieczność ustalenia wartości celnej powstała w odniesieniu do mienia przesiedlenia, a zatem nie w związku z zawartą przez podatnika transakcją sprzedaży pojazdu, w celu jego przywozu na obszar Wspólnoty.

Do mienia przesiedlenia niemożliwym było określenie wartości celnej na podstawie przepisu art. 30 WKC. Zarówno metoda wartości transakcyjnej identycznych towarów, jak i metoda wartości transakcyjnej podobnych towarów (art. 30 ust. 2 lit. a i b WKC) odnosi się do cech towarów, takich jak identyczność lub podobieństwo. Tych przesłanek nie spełniają sprowadzane z zagranicy używane samochody, bowiem każdy z nich charakteryzuje się innym stopniem zużycia. Również nie znajduje zastosowania do towarów używanych metoda ceny jednostkowej towarów importowanych (art. 30 ust. 2 lit. c WKC) jak i metoda wartości kalkulowanej (art. 30 ust. 2 lit. d WKC).

W świetle powyższych uwag Sąd I instancji stwierdził, że wartość celną pojazdu marki T. H., wobec niemożności zastosowania metod z art. 29 ust. 1 i art. 30 ust. 2 WKC, należało ustalić przy zastosowaniu metody, o której mowa w art. 31 WKC - zwanej metodą "ostatniej szansy", a zatem w sposób, w jaki uczyniły to organy podatkowe.

Sąd I instancji wskazał, że orzecznictwo i doktryna jednoznacznie wskazują, że metoda "ostatniej szansy" najczęściej jest stosowana przy ustalaniu wartości celnej importowanych samochodów używanych, dla których - właśnie z uwagi na zróżnicowany stan techniczny pojazdów używanych - trudno jest znaleźć właściwy materiał porównawczy. Ustalanie w takich sytuacjach wartości celnej metodą określoną w art. 31 WKC nie świadczy zatem o naruszeniu obowiązku organu zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, dalej: O.p.). Nie jest też przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.).Przepis art. 31 WKC nie przewiduje ściśle określonego katalogu czynności ani rodzaju dokumentów, które konieczne są dla wykazania wartości celnej towaru. Nie ma zatem żadnych uzasadnionych podstaw do kwestionowania postępowania organu polegającego na ustaleniu tej wartości w oparciu o kwotę zadeklarowaną przez podatnika w zgłoszeniu celnym.

Odnosząc się do kwestii przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy na okoliczność ustalenia wartości samochodu Sąd I instancji wskazał, ze w sytuacji, gdy podstawą określenia wysokości zobowiązania podatkowego jest deklarowana przez stronę wartość samochodu, co istotne niepodważana przez organ podatkowy, nie było podstaw do prowadzenia w tym zakresie postępowania dowodowego, w szczególności do korzystania z dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy. Korzystanie z tego dowodu uzasadnione jest sytuacją, gdy dla potrzeb ustalenia stanu faktycznego organ potrzebuje informacji, którymi sam nie dysponuje. Jeżeli jednak, tak jak w przedmiotowej sprawie, za podstawę ustalenia wartości pojazdu przyjęto uznane za wiarygodne informacje podane przez podatnika, to zarzut nieprzeprowadzenia wnioskowanych dowodów nie może zostać uznany za uzasadnione naruszenie prawa, które skutkować winno uchyleniem zaskarżonej decyzji. Przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego wydawało się niecelowe także z tej przyczyny, iż zmierzałoby do określenia wartości pojazdu według jego stanu z dnia oględzin, albowiem niemożliwym było ustalenie stanu samochodu na datę dokonania zgłoszenia celnego.

Za bezzasadne Sąd I instancji uznał przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków na okoliczność zakupu pojazdu marki T. H. w 2008 r. Organ odwoławczy nie kwestionował bowiem faktu jego nabycia, a jedynie podkreślał, że ustalenie wartości towaru z uwzględnieniem jego wstecznego zużycia nie było możliwe. Sąd za prawidłowe uznał stanowisko organu odwoławczego co do braku możliwości przyczynienia się wnioskowanego dowodu z zeznań do wyjaśnienia sprawy.

Sąd nie dopatrzył się także naruszenia art. 120 O.p. Z decyzji Dyrektora w sposób nie budzący wątpliwość wynika, jakie normy legły u podstaw wydania zaskarżonej decyzji, i które stały się podstawą określenia wartości celnej pojazdu marki T. H. Zdaniem Sądu, nie doszło także do uchybienia treści 122 O.p. Trzeba mieć bowiem na względzie, że przywołany przepis mówi o działaniach niezbędnych, a wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny.

Jak już wyżej podkreślono, obowiązek ten obciąża organy jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. W ocenie Sądu, zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na poczynienie miarodajnych ustaleń faktycznych, stąd też zarzut uchybienia zasadzie rzetelnego przeprowadzenia postępowania dowodowego, nie prowadzącego do dokładnego i wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego, nie może zostać uwzględniony.

Jednocześnie Sąd podkreślił, że przeprowadzony przez Dyrektora wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd w pełni podziela w tym zakresie argumentację organu odwoławczego, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 O.p., nie nosi cech dowolności czy powierzchowności.

Organy podatkowe dokonały także prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego, które stanowiły podstawę wydanej decyzji.

Skargę kasacyjną na powyższe orzeczenie wniósł K. Z. Na podstawie art. 176 p.p.s.a. w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gdańsku oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie.

1. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa materialnego, a mianowicie:

1) art. 31 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wartość celna towaru określona na jego podstawie może być ustalona w oparciu o kwotę zadeklarowaną przez stronę w zgłoszeniu celnym, bez dokonania ustaleń w tym zakresie w oparciu o "dane dostępne w kraju importu" i w konsekwencji błędne obliczenie kwoty należnego podatku akcyzowego w stosunku do towaru T. H. zgłoszonego według zgłoszenia celnego z dnia [...] maja 2011 r.

2. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

1) art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez nienależyte wykonanie obowiązku kontroli w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku, nieodpowiadające wymogom art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na całkowitym braku rozpoznania i dokonania oceny prawnej podniesionego w skardze zarzutu braku podstawy prawnej przy określeniu wartości celnej zgłoszonych towarów w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Gdyni z dnia [...] listopada 2016 r.

2) art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 120 oraz art. 121, 122, 187 § 1, art. 191 O.p. polegające na oddaleniu zamiast uwzględnieniu skargi, a w konsekwencji nieuchyleniu decyzji organu II instancji, pomimo że nie zebrano i nie rozważono całego materiału dowodowego w niniejszej sprawie, w tym nie ustalono zgodnie z przepisami prawa celnego wartości celnej zgłoszonych towarów na dzień złożenia zgłoszenia celnego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. na wyliczoną kwotę podatku akcyzowego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sprawa została rozpoznana w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842).

Zgodnie z art. 183 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania z przyczyn określonych w § 2 tego przepisu, której w niniejszej sprawie nie stwierdzono.

Zasadne są dwa spośród trzech zarzutów skargi kasacyjnej, a mianowicie zarzuty ujęte w punkcie 1.1) i 2.1) petitum skargi kasacyjnej.

Zgodnie z art. 31 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalona na podstawie art. 29 i. 30, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami:

– porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.,

– artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.,

– przepisów niniejszego rozdziału.

W uzasadnieniu orzeczenia Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2014 r., I GSK 424/13 przyjęto, że metoda "ostatniej szansy", o której mowa w art. 31 WKC odwołuje się do ustalenia wartości celnej na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie. W myśl bowiem ustępu 1 powołanego artykułu, jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalona na podstawie art. 29 i art. 30, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., przepisów niniejszego rozdziału.

Stosowanie danych dostępnych we Wspólnocie podczas ustalania wartości celnej towarów według metody "ostatniej szansy" znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wynika bowiem z niego, że metoda "ostatniej szansy" ma charakter szacowania, bazującego na katalogowej wartości rynkowej kraju importu, która ma charakter uśredniony. Znaczy to, że na cenę tę składa się wiele cen pojazdów, różnie używanych, kupionych w różnych okolicznościach (por., np. wyrok NSA z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 374/11, LEX nr 1167751, wyrok NSA z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt I GSK 1458/11, wyrok NSA z dnia 11 lipca 2012 r., sygn. akt I GSK 54/12, wyrok NSA z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt I GSK 1361/11, wyrok NSA z dnia 4 lipca 2013 r., sygn. akt I GSK 965/12, wyrok NSA z dnia 14 lutego 2013 r., sygn. akt I GSK 612/12).

Naczelny Sąd Administracyjny w tej sprawie podziela zaprezentowane wyżej stanowisko.

Uwzględniając zatem stan faktyczny tej sprawy należy dojść do wniosku, że metoda "ostatniej szansy" nie przewiduje ustalania wartości celnej towarów wyłącznie na podstawie oświadczenia importera zawartego w zgłoszeniu celnym.

Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził zasadność zarzutu ujętego w punkcie 1. 1) petitum skargi kasacyjnej.

Uwzględniając zasadność zarzutu wykładni prawa materialnego pozostaje zgodzić się ze stanowiskiem zawartym w skardze kasacyjnej, że w tej sprawie organy administracyjne nie zebrały i nie rozważyły całego materiału dowodowego, w tym nie ustalono zgodnie z przepisami prawa celnego wartości celnej zgłoszonych towarów na dzień złożenia zgłoszenia celnego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. na wyliczoną kwotę podatku akcyzowego. Zastrzec jednak należy, że nie chodziło tu o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, ale o inne czynności dowodowe, które powinny być przeprowadzone w zgodzie z art. 31 WKC w celu ustalenia podstawy opodatkowania. W tej sprawie organy administracyjne, a zatem również Sąd I instancji, okazały się niekonsekwentne. Z jednej strony stwierdzono bowiem, że to strona podała wartość importowanego pojazdu w wysokości 10 000 USD, z drugiej zaś wartość celną ustalono na podstawie metody "ostatniej szansy". Organy administracyjne bez żadnych uwag/zastrzeżeń i bez dokonania jakichkolwiek czynności dowodowych potwierdzających taką wartość celną pojazdu przyjęły ją jako wiarygodną. W tym miejscu nasuwa się wątpliwość, czy gdyby strona wskazała wartość celną np., w wysokości 1,99 USD również w takim przypadku organy administracyjne przyjęłyby ją jako miarodajną na podstawie art. 31 WKC, bez jakichkolwiek zastrzeżeń i dodatkowych czynności dowodowych w związku ze sprostaniem wymogom wyżej powołanej regulacji.

W związku z powyższym zasadny okazał się zarzut ujęty w punkcie 2.1) petitum skargi kasacyjnej.

Niezasadny natomiast był zarzut ujęty w punkcie 2.2) petitum skargi kasacyjnej. W żadnej mierze Sąd I instancji nie naruszył w tej sprawie przepisów ustrojowych. Przede wszystkim należy wskazać, że zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Wskazany przepis ma charakter formalny i określa niezbędne elementy, jakie powinno zawierać uzasadnienie wyroku. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie wymienione wyżej elementy. W szczególności Sąd I instancji przedstawił przyjęty stan faktyczny i stanowiska stron. Dokonał wykładni przepisów mających zastosowanie w sprawie, odnosząc je do przyjętego stanu faktycznego, zatem przedstawił i wyjaśnił podstawę prawną rozstrzygnięcia. Zauważyć ponadto należy, że wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. jedynie wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku (por. wyroki NSA z 8 sierpnia 2019 r., sygn. akt I GSK 1318/18; 12 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1620/10; 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1002/11), co w niniejszej sprawie nie zachodzi. Analiza treści wyroku, zarówno w odniesieniu do warstwy faktycznej, jak i prawnej, nie daje podstaw, aby twierdzić, że nie spełnia on określonych przywołanym przepisem wymogów konstrukcyjnej poprawności. Podkreślenia wymaga, że konstrukcja uzasadnienia zaskarżonego wyroku umożliwia jego weryfikację przez Naczelny Sąd Administracyjny, co potwierdza tylko stanowisko o braku naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a.

Rozpoznając ponownie sprawę organ administracyjny powinien uwzględnić dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny wykładnię prawa materialnego i dokonać ustalenia wartości celnej importowanego samochodu według reguł przewidzianych w art. 31 WKC.

W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 oraz 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania sądowego obejmujących wpis od skargi kasacyjnej, opłatę za sporządzenie uzasadnienia wyroku, wpis od skargi oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika za I i II instancję, orzeczono w pkt 2 sentencji na podstawie art. 200 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.).