Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 477/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2010-06-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 3 i 3a.
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Protokolant Paulina Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi A S.A. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych - interpretacja oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] 2007 roku, "A" S.A. zwróciła się do Naczelnika Pierwszego Ś. Urzędu Skarbowego w S. o wydanie pisemnej informacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, przedstawiając następujący stan faktyczny: spółka zawarła w dniu [...] 2003 roku z firmą "B" S.A. umowę, której przedmiotem jest Polisa Ubezpieczenia Ryzyka Kredytu Kupieckiego z Opcją Windykacji Należności w celu wyeliminowania ryzyka braku możliwości ściągnięcia należności. Zgodnie z jej postanowieniami, w sytuacji wystąpienia wypadku ubezpieczeniowego następuje wypłata odszkodowania. W myśl ogólnych warunków ubezpieczenia wypadek ubezpieczeniowy jest rozumiany jako zdarzenie polegające na nie dotrzymaniu przez Ubezpieczającego zapłaty od klienta, z tytułu sprzedaży lub dostawy towarów i usług, w wyniku prawnie potwierdzonej, bądź faktycznej niewypłacalności tego klienta. Warunkiem zaistnienia wypadku ubezpieczeniowego jest zawarcie przez Ubezpieczającego umowy z biurem windykacji "B" Spółka z o.o. i zlecenie przeprowadzenia windykacji. Z mocy ogólnych warunków umów ubezpieczenie, wszystkie prawa Ubezpieczającego w stosunku do klienta albo innej osoby trzeciej, wraz z ustanowionymi zabezpieczeniami, z chwilą wypłaty odszkodowania, z mocy prawa przechodzą na Ubezpieczyciela.

W związku z powyższym Spółka zadała pytanie, czy otrzymane odszkodowanie z tytułu uregulowania należności za sprzedane towary lub wykonane usługi przez dłużnika, stanowiące przychody należne Spółki, winno został zarachowane na spłatę należności, czy winno zostać zaliczone do przychodów należnych.

Zdaniem Spółki, uzyskane w wyżej opisany sposób odszkodowanie, w związku z nieotrzymaniem płatności z tytułu wystawionych faktur, zarachowanych jako przychody należne, z tytułu wskazanej polisy ubezpieczeniowej, nie zwiększa jej przychodów z działalności, a jedynie stanowi zapłatę należności zaliczonej wcześniej do przychodów należnych i nie ma znaczenia, kto dokonał spłaty zobowiązania, czy zostało ono wykonane przez dłużnika, czy przez Ubezpieczyciela w formie odszkodowania. Zdaniem strony jest to spełnienie świadczenia przez osobę trzecią, która wstępuje w prawa zaspokojonego wierzyciela.

Postanowieniem z dnia [...] roku, nr [...] Naczelnik Pierwszego Ś. Urzędu Skarbowego w S. stwierdził, że stanowisko zajęte przez Spółkę jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał, że odszkodowania wypłacone przez ubezpieczyciela z tytułu ubezpieczenia majątkowego nie stanowią przychodów z działalności operacyjnej zmierzającej do uzyskania przez podmiot gospodarczy przysporzenia korzyści, lecz mają na celu pokrycie strat powstałych w wyniku zajścia zdarzenia, na wypadek którego została zawarta umowa ubezpieczenia. W związku z tym powinny być ujmowane w przychodach zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1, a nie art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Organ pierwszej instancji zwrócił również uwagę, że wypłacone na podstawie zawartej umowy ubezpieczenia odszkodowanie nie jest tożsame z zapłatą należności przez kontrahenta, wynikającą z wystawionej przez Spółkę faktury. Umowa ubezpieczenia należności od kontrahentów jest bowiem odrębną umową.

Na powyższe postanowienie strona wniosła zażalenie, w którym stwierdziła, że nie zgadza się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji. Zdaniem Spółki odszkodowanie otrzymane od ubezpieczyciela, na podstawie polisy ubezpieczeniowej, nie zwiększa przychodów spółki lecz stanowi zapłatę należności zaliczonej wcześniej do przychodów należnych i nie ma znaczenia, kto dokonał spłaty zobowiązania – dłużnik czy też ubezpieczyciel w formie odszkodowania. Spółka wskazała, że jest to spełnienie świadczenia przez osobę trzecią, która następnie wstępuje w prawa zaspokojonego wierzyciela. Zatem wypłata odszkodowania nie spowoduje dla Spółki żadnych skutków podatkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] roku, nr [...] odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu swej decyzji organ odwoławczy podniósł, że w obrocie gospodarczym funkcjonują różnorodne umowy, z których każda – z uwagi na treść poddaną analizie na gruncie przepisów prawa cywilnego – rodzi odrębne skutki prawne. Podkreślił, że z podanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż Spółka wykupiła polisę ubezpieczeniową, która ma na celu wyeliminowanie ryzyka braku możliwości ściągnięcia należności wynikających z wystawionych faktur, a dokładnie – pokrycie szkody z tym związanej, na warunkach ściśle określonych w umowie. W tej sytuacji wypłata świadczenia przez ubezpieczyciela nie może być traktowana na równi z zapłatą należności przez kontrahenta. Organ odwoławczy nie podzielił przy tym stanowiska podatnika, że w tej sytuacji następuje spełnienie świadczenia (wynikającego z faktur) przez osobę trzecią – ubezpieczyciela. Zwrócono bowiem uwagę, że podstawą wypłaty odszkodowania przez ubezpieczyciela jest odrębny stosunek cywilnoprawny o zgoła odmiennym charakterze. Zatem również na gruncie prawa podatkowego różne zdarzenia gospodarcze rodzą określone odmienne skutki prawne. W dalszej kolejności organ odwoławczy przywołał treść art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, akcentując że przepis ten wyraźnie wskazuje, że jako przychody związane z działalnością gospodarczą, należy kwalifikować przychody będące generalnie bezpośrednim wynikiem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. W pozostałych przypadkach będzie miał zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodem są m.in. otrzymane pieniądze.

W skardze, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Spółka zakwestionowała stanowisko organów podatkowych wywodząc, że otrzymane przez nią odszkodowanie, w opisywanej sytuacji, nie zwiększa przychodów do opodatkowania lecz stanowi zapłatę należności zaliczonej wcześniej do przychodów należnych i nie ma większego znaczenia kto dokonał spłaty zobowiązania – dłużnik, czy też ubezpieczyciel w formie odszkodowania, wstępując następnie w prawa zaspokojonego wierzyciela.

Nie zgodziła się również z twierdzeniem organu, że podatnik uzyskał przychód należny z chwilą sprzedaży towarów, ponieważ po wypłaceniu odszkodowania przez ubezpieczyciela i przejęciu przez niego prawa do ww. należności, Spółka nigdy już nie uzyska – otrzyma przychodu. Zdaniem Spółki stanowisko organów prowadzi do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko z uzasadnienia objętej skargą decyzji.

Wyrokiem z dnia 9 czerwca 2008 roku, sygn. akt I SA/GL 46/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] roku, nr [...] w przedmiocie interpretacji podatkowej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych.

Sąd pierwszej instancji zakwestionował pogląd zaprezentowany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, z którego wynika, że do przychodów z działalności gospodarczej – stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – zaliczyć można przychody będące bezpośrednim wynikiem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Sąd stanął na stanowisku, że nie wynika z wymienionego przepisu, że do przychodów z działalności gospodarczej mogą być zaliczane wyłącznie przychody będące bezpośrednim wynikiem prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej i wyjaśnił, że w literaturze przedmiotu określenie "związane z działalnością gospodarczą" pojmuje się dosyć szeroko, uznając, że przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej, w tym w szczególności z niektórych operacji finansowych (por. L. Błystak, B. Dauter, E. Madej, A. Mudrecki, M. Niezgódka-Medek, R. Pęk, J. Zubrzycki: Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2007, Unimex 2007, s. 307.). Zaakcentował, że na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych nie jest istotne kto świadczył, ani czy w ogóle działanie innego podmiotu było źródłem przysporzenia majątkowego. Uznał, że nie jest ważne źródło przychodów, lecz sam fakt osiągnięcia dochodu, to tym bardziej nie jest ważne, czy osiągnięty dochód był następstwem działania (zaniechania) innej osoby, czy też nie (por. wyrok NSA z dnia 15 listopada 2006 roku, sygn. akt II FSK 1400/05). Skład orzekający w pierwszej instancji uznał, że bez znaczenia dla oceny prawnopodatkowych skutków jest to, kto uregulował zobowiązanie powstałe w związku z dokonaną przez skarżącą Spółkę sprzedażą towarów i usług, która to sprzedaż została przez nią zarachowana do przychodów związanych z działalnością gospodarczą, w momencie, w którym stała się należnością. Bez znaczenia jest również nazwanie wykonanego przez osobę trzecią (ubezpieczyciela) świadczenia odszkodowaniem, skoro nie ulega wątpliwości, że świadczenie to faktycznie stanowiło pokrycie zobowiązania zaciągniętego u podatnika przez jego kontrahenta, a podatnik tracił z tym momentem na rzecz ubezpieczyciela prawo dochodzenia tego roszczenia od dłużnika. Sąd pierwszej instancji przyznał, że wprawdzie w rozpatrywanym przypadku podstawą wypłaty świadczenia jest odrębny stosunek prawny (umowa ubezpieczenia tzw. kredytu kupieckiego), ale wykonanie świadczenia przez ubezpieczyciela prowadzi do tego samego skutku gospodarczego, co zapłacenie świadczenia przez dłużnika – dokonującego zakupu usług bądź towarów. Sąd wytknął, iż organ odwoławczy pominął w swoich rozważaniach kwestię cesji wierzytelności, wynikającej z umowy zawartej z kontrahentem, na ubezpieczyciela i to z momentem wypłaty świadczenia przez tego ostatniego, skutkiem czego Spółka utraciła na rzecz ubezpieczyciela możliwość dochodzenia swoich należności od kontrahenta. Wskazał, że Spółka nie może nie tylko żądać zapłaty od dłużnika, ale również nie jest uprawniona do odpisania, jako nieściągalnej, wierzytelności powstałej w związku z dokonaną sprzedażą towarów i usług. Sąd wyraził pogląd, że przyjęcie stanowiska organów podatkowych oznaczałoby podwójne opodatkowanie de facto tych samych wartości – z jednej strony kwoty zarachowanej jako przychód należny, w dniu wystawienia faktury sprzedaży, z drugiej strony, kwoty wypłaconej przez ubezpieczyciela, w momencie jej otrzymania przez podatnika, mimo tego, że świadczenie ubezpieczyciela oznacza w istocie dla podatnika zaspokojenie przypadającej mu wobec kontrahenta wierzytelności.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. w skardze kasacyjnej zarzucił naruszenie przez Sąd prawa materialnego wskutek błędnej wykładni art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych polegające na przyjęciu, iż otrzymanie przez "A" S.A. Z. odszkodowanie z tytułu nieuregulowania przez dłużnika należności za sprzedane towary lub świadczone usługi, które stanowiły przychody należne Spółki, winno być zarachowane na spłatę należności, podczas, gdy prawidłowa ocena przedstawionego przez stronę stanu faktycznego skłania do przyjęcia, że odszkodowanie to stanowiło przychód podatkowy Spółki i powoduje określone skutki finansowe. W zakresie podstawy naruszenia prawa procesowego autor skargi kasacyjnej zwrócił uwagę na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – poprzez brak analizy ustalonego przez organ odwoławczy, w oparciu o wniosek o dokonanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, stanu faktycznego, w tym ustosunkowania się do argumentów organu podatkowego i jednostronnym oparciu się na twierdzeniach strony co do charakteru prawnego i skutkach podatkowych, jakie niesie dla spółki otrzymanie przez nią odszkodowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wywiedziono, że przepis art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, w jaki sposób należy kwalifikować przychody będące generalnie bezpośrednim wynikiem prowadzonej działalności gospodarczej, tj. takie, które miały ścisły związek z działalnością (pomiędzy wykonywaniem działalności, a przychodem istnieje związek przyczynowo – skutkowy). W pozostałych zaś wypadkach zastosowanie winien mieć art. 12 ust. 1 pkt 1 powołanej wyżej ustawy, zgodnie z którym przychodami są między innymi otrzymane pieniądze. Skarżący zarzucił, iż Sąd pierwszej instancji błędnie przyjął, że spełniane przez ubezpieczyciela świadczenie faktycznie stanowiło pokrycie zobowiązania zaciągniętego przez kontrahenta spółki. Zdaniem skarżącego nie dochodzi tu do spełnienia pierwotnego świadczenia, lecz jest to odrębne świadczenie, które miało na celu pokrycie strat powstałych w związku z niewywiązaniem się z umowy przez kontrahenta.

Autor skargi kasacyjnej zwrócił także uwagę na błędne stanowisko Sądu pierwszej instancji, ze przy opodatkowaniu otrzymanego odszkodowania doszłoby do dwukrotnego opodatkowania tych samych wartości – z jednej strony kwoty zarachowanej jako przychód należny, z drugiej strony wypłaconego odszkodowania. Skarżący podniósł, że spółka w związku z nieściągalnością uzyskuje prawo do dokonania odpisu nieściągalnej wierzytelności, w związku z tym nie ponosi "straty" w związku z brakiem środków, które powinna dostać od kontrahenta, po czym otrzymuje odszkodowanie, które, wedle błędnego mniemania Sądu, nie powinno być opodatkowane.

Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono.

Wyrokiem z dnia 3 marca 2010 roku, sygn. akt II FSK 1713/09, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż zasadny jest podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego wskutek błędnej wykładni art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 3 i 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 roku, nr 54, poz. 654 z późniejszymi zmianami). Po zacytowaniu treści powołanych wyżej przepisów Sąd wyjaśnił, że gwarancja ubezpieczeniowa stanowi samodzielne zobowiązanie ubezpieczyciela na rzecz klienta. Wskazał, że z treści umowy zawartej przez podatnika z "B" S.A. wynika, że w sytuacji wystąpienia wypadku ubezpieczeniowego następuje wypłata odszkodowania. W myśl ogólnych warunków ubezpieczenia wypadek ubezpieczeniowy jest rozumiany jako zdarzenie polegające na nie otrzymaniu przez ubezpieczającego zapłaty od klienta, z tytułu sprzedaży lub dostawy towarów i usług w wypadku prawnie potwierdzonej lub faktycznej niewypłacalności tego klienta. Warunkiem zaistnienia wypadku ubezpieczeniowego jest zawarcie przez ubezpieczającego umowy z biurem windykacji "B" z o.o. i zlecenie przeprowadzenia windykacji. Wobec powyższego nie sposób przyjąć, jak uczynił to Sąd pierwszej instancji, że wypłata ubezpieczenia jest spłatą wcześniejszego zobowiązania należnego spółce z tytułu dostawy lub sprzedaży towarów i usług. Jest to samodzielna należność, z tytułu której przychód powstaje w dacie otrzymania. W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego nie mamy zatem do czynienia ze spłatą pierwotnego zobowiązania przez osobę trzecią, lecz zgoła z odrębnym przychodem wynikającym z odrębnego charakteru obydwu świadczeń. Ubezpieczyciel wykonuje bowiem świadczenie własne – wynikające z umowy ubezpieczenia, a nie świadczenie z tytułu sprzedaży lub dostawy towarów i usług.

Naczelny Sąd Administracyjny nie zaaprobował też wywodu Sądu pierwszej instancji, że kwalifikacja prawna dokonana przez organ doprowadziłaby do dwukrotnego opodatkowania tego samego świadczenia. Wskazał, że zaistnienie zdarzenia ubezpieczeniowego powoduje skutek w postaci uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności co daje spółce prawo do odpisania jej jako nieściągalnej. Stwierdził, że wypłata odszkodowania z tytułu zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego (braku otrzymania należności z tytułu dostawy towarów i usług) następuje nie w każdym przypadku braku zapłaty, ale wtedy tylko, gdy nie otrzymanie przez ubezpieczającego zapłaty od klienta następuje w wyniku prawnie potwierdzonej lub faktycznej niewypłacalności klienta. Są to więc okoliczności pozwalające na odpisanie wierzytelności jako nieściągalnej, wymienione w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Przystępując po raz kolejny do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, w punkcie wyjścia należy odnotować, że w myśl art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami) sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z określenia "związany wykładnią prawa" należy wyprowadzić wniosek, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie jest związany oceną Naczelnego Sądu Administracyjnego co do stanu faktycznego sprawy, albowiem ocena ta nie jest wykładnią przepisów prawa (por. J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, str. 268). W pozostałym zakresie jednakże ocena wyrażona przez NSA wiąże sąd rozpoznający sprawę ponownie. Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu wykładni prawa istnieje tylko wtedy gdy :

a) stan faktyczny ustalony w wyniku ponownego rozpoznania sprawy uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego nie mają zastosowania przepisy wyjaśnione przez NSA;

b) po wydaniu orzeczenia NSA zmieni się stan prawny.

Przechodząc do oceny zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji należy podkreślić, że w pełni odpowiada ona obowiązującym przepisom prawa materialnego.

Przedmiotem sporu między organami, a stroną skarżącą jest problem interpretacyjny wynikający z sformułowanego przez stronę skarżącą pytania: czy otrzymane przez Spółkę odszkodowanie z tytułu nieuregulowania przez jej dłużnika należności za sprzedane mu towary lub wykonane usługi, która to sprzedaż towarów (usług), stanowiła przychody należne Spółki, winno zostać zarachowane na spłatę należności, czy też winno zostać zaliczone do przychodów należnych.

Jednocześnie z podanego przez skarżącą Spółkę stanu faktycznego wynikało, że zawarła ona umowę z firmą ubezpieczeniową, w celu wyeliminowania ryzyka braku możliwości ściągnięcia należności od kontrahenta Spółki. Należność ta wynikała z dokonanej sprzedaży towarów i usług na rzecz kontrahenta i została przez Spółkę zaliczona do przychodów należnych.

Zgodnie z kolei z umową zawartą z firmą ubezpieczeniową, w razie wystąpienia wypadku ubezpieczeniowego (ma to miejsce w przypadku nieotrzymania przez ubezpieczającą się Spółkę zapłaty od kontrahenta), ubezpieczyciel wypłaca odszkodowanie. Z chwilą wypłaty tego odszkodowania (do jego wysokości) na firmę ubezpieczeniową przechodzą wszystkie prawa ubezpieczającego (tj. skarżącej Spółki) w stosunku do kontrahenta albo innej osoby trzeciej, wraz z ustanowionymi zabezpieczeniami.

Zdaniem skarżącej Spółki odszkodowanie uzyskane w związku z nieotrzymaniem płatności od kontrahenta nie zwiększa jej przychodów z działalności, a jedynie stanowi zapłatę należności, zaliczonej uprzednio do przychodów należnych. Spółka uważa, że jest to spełnienie świadczenia przez osobę trzecią, która wstępuje w jej prawa, jako wierzyciela.

W ocenie natomiast organów podatkowych obu instancji wypłata świadczenia przez ubezpieczyciela nie może być traktowana na równi z zapłatą należności przez kontrahenta. Dla Dyrektora Izby Skarbowej w K. istotne przy tym znaczenie ma odrębny stosunek cywilnoprawny, stanowiąc podstawę wypłaty tego świadczenia. Organ odwoławczy powołał się przy tym na treść art. 12 ust. 3 oraz 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 roku, nr 54, poz. 654 z późniejszymi zmianami).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 powołanej wyżej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust 3 ustawy podatkowej).

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności (art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Gwarancja ubezpieczeniowa stanowi samodzielne zobowiązanie ubezpieczyciela na rzecz klienta. Z treści umowy zawartej przez podatnika z "B" S.A. wynika, że w sytuacji wystąpienia wypadku ubezpieczeniowego następuje wypłata odszkodowania. W myśl ogólnych warunków ubezpieczenia wypadek ubezpieczeniowy jest rozumiany jako zdarzenie polegające na nie otrzymaniu przez ubezpieczającego zapłaty od klienta, z tytułu sprzedaży lub dostawy towarów i usług w wypadku prawnie potwierdzonej lub faktycznej niewypłacalności tego klienta. Warunkiem zaistnienia wypadku ubezpieczeniowego jest zawarcie przez ubezpieczającego umowy z biurem windykacji "B" Zarządzanie Ryzykiem Spółka z o.o. i zlecenie przeprowadzenia windykacji. Wobec powyższego nie sposób przyjąć, jak twierdzi strona skarżąca, że wypłata ubezpieczenia jest spłatą wcześniejszego zobowiązania należnego spółce z tytułu dostawy lub sprzedaży towarów i usług. Jest to bowiem samodzielna należność, z tytułu której przychód powstaje w dacie otrzymania. W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego nie mamy zatem do czynienia ze spłatą pierwotnego zobowiązania przez osobę trzecią, lecz zgoła z odrębnym przychodem wynikającym z odrębnego charakteru obydwu świadczeń. Ubezpieczyciel wykonuje bowiem świadczenie własne – wynikające z umowy ubezpieczenia, a nie świadczenie z tytułu sprzedaży lub dostawy towarów i usług. Odszkodowanie uzyskane przez skarżącą Spółkę stanowi więc przychód o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Sąd podzielił także stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, iż bezpodstawny jest pogląd strony skarżącej, że kwalifikacja prawna dokonana przez organ podatkowy prowadziłaby do dwukrotnego opodatkowania tego samego świadczenia. Zaistnienie bowiem zdarzenia ubezpieczeniowego powoduje skutek w postaci uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności co daje Spółce prawo do odpisania jej jako nieściągalnej. Wypłata odszkodowania z tytułu zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego (braku otrzymania należności z tytułu dostawy towarów i usług) następuje nie w każdym przypadku braku zapłaty, ale wtedy tylko, gdy nie otrzymanie przez ubezpieczającego zapłaty od klienta następuje w wyniku prawnie potwierdzonej lub faktycznej niewypłacalności klienta. Są to więc okoliczności pozwalające na odpisanie wierzytelności jako nieściągalnej, wymienione w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując zatem powyższe wywody, uznać należało, że zaskarżona decyzja jest słuszna zarówno pod względem merytorycznym jak i podjęta została zgodnie z obowiązującymi przepisami procesowymi. Wyrażone w decyzji stanowisko organu zostało nadto dostatecznie uzasadnione z odwołaniem się do stanu faktycznego przedstawionego przez stronę skarżącą.

Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami), orzekł jak w sentencji wyroku.