Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 438/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2007-09-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: par.48 ust.4 pkt 1 lit a, par.50, par.34
journal: Dz.U. 2002 nr 27 poz 268
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Asesor sądowy Ewa Kruppik- Świetlicka Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 05 września 2007 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2003 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Bd 438/07

U Z A S A D N I E N I E

Pismem z dnia 06 lutego 2004r. J. K. zawiadomił Urząd Skarbowy w I. o kradzieży wszystkich dokumentów dotyczących działalności gospodarczej od stycznia do września 2003r. Jednocześnie przedstawił pismo Komisariatu Policji w P. nr [...] z dnia [...] 2003r., informującego go, że przeprowadzono czynności wyjaśniających dotyczących kradzieży szafki metalowej z zawartością z piwnicy posesji nr [...] przy ulicy P. w P. i że z uwagi na niewykrycie sprawcy wykroczenia brak podstaw do wniesienia wniosku o ukaranie. Na podstawie upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia [...] 2006r. nr [...] organ podatkowy wszczął względem podatnika kontrolę, obejmującą swym zakresem podatek od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2003r. Na dzień rozpoczęcia kontroli to jest 10 lutego 2006r. J. K. nie przedłożył kontrolującym faktur zakupu, na podstawie których za miesiące od stycznia do września 2003r. obniżył podatek należny o podatek naliczony, jak również faktur dokumentujących za ten okres sprzedaż. Wyjaśnił, że dokumenty zostały skradzione. Mając na uwadze powyższe okoliczności, Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. na podstawie art. 287 § 3 Ordynacji podatkowej zobowiązał skarżącego w terminie do dnia 18 kwietnia 2006r. do odtworzenia utraconej dokumentacji i zawiesił kontrolę. Skarżący w wyznaczonym terminie dostarczył część duplikatów faktur zakupu. Z uwagi na fakt ustąpienia przeszkód do prowadzenia czynności kontrolnych Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. podjął czynności kontrolne w firmie skarżącego.

Kolejno w dniu 16 października 2006 i w dniu 11 stycznia 2007r. kontrolowany przedłożył w Urzędzie Skarbowym w I. kolejne duplikaty faktur uzyskane od kontrahentów oraz kserokopie takich faktur i fotokopie potwierdzone za zgodność z oryginałem.

Organ podatkowy z własnej inicjatywy pismami z dnia 20 lutego 2006r. zwrócił się do właściwych organów podatkowych o przeprowadzenie kontroli krzyżowych w celu potwierdzenia w okresie od stycznia 2003r. do grudnia 2003r. transakcji sprzedaży na rzecz "S." spółka z o.o, ul. P., B.; "M." spółka z o.o., ul. W., G. ; "F." spółka z o.o., ul. G., B. Kontrole krzyżowe u kontrahentów potwierdziły transakcje sprzedaży w okresie od stycznia do grudnia 2003r. Do czasu zakończenia postępowania podatkowego skarżący nie przedłożył jednak wszystkich oryginałów lub duplikatów faktur zakupu na podstawie których w deklaracjach VAT-7 od stycznia do września 2003r. obniżył podatek należny o podatek naliczony . Kwoty zawyżenia podatku naliczonego wynosiły :

- w styczniu 2003r. 4.862,00zł,

- w lutym 2003r. 5.876,00zł,

- w marcu 2003r. 7.563,00zł,

- w kwietniu 2003r. 14.382,00zł,

- w maju 2003r. 16.028,00zł,

- w czerwcu 2003r. 6.846,00zł,

- w lipcu 2003r. 5.950,00zł,

- w sierpniu 2003r. 7.898,00zł,

- we wrześniu 2003r. 16.325,00z1.

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. w decyzji z dnia [...] 2007r. nr [...], stwierdził naruszenie przez podatnika przepisów art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia [...] 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 , poz. 50 ze zm.) i § 48 ust. 4 pkt. 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 27, poz. 268 ze zm.) i określił mu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2003r. w prawidłowej wysokości, odpowiednio:

- za okres rozliczeniowy: miesiąc styczeń 2003 r. w wysokości 6.693,00 zł;

- za okres rozliczeniowy: miesiąc luty 2003 r. w wysokości 7.907,00 zł;

- za okres rozliczeniowy: miesiąc marzec 2003 r. w wysokości 9.282,00 zł;

- za okres rozliczeniowy: miesiąc kwiecień 2003 r. - w wysokości 18.320,00 zł;

- za okres rozliczeniowy: miesiąc maj 2003 r. w wysokości 20.346,00 zł;

- za okres rozliczeniowy: miesiąc czerwiec 2003r. - w wysokości 9.625,00 zł;

- za okres rozliczeniowy: miesiąc lipiec 2003 r. w wysokości 8.735,00 zł;

- za okres rozliczeniowy: miesiąc sierpień 2003 r. w wysokości 10.217,00 zł;

- za okres rozliczeniowy: miesiąc wrzesień 2003 r. w wysokości 16.338,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż w dniu 10 lutego 2006 r. podatnik przedłożył komputerowy rejestr zakupu prowadzony dla potrzeb podatku towarów i usług za miesiące od stycznia do września 2003 r. Na podstawie zapisów dokonanych w przedmiotowym rejestrze ustalono, iż podatnik otrzymał od dostawców 171 faktur potwierdzających zakup towarów i usług. Do zakończenia postępowania podatkowego podatnik nie przedstawił 84 oryginałów faktur dokumentujących zakup towarów i usług w miesiącach od stycznia do września 2003 r.

Zważywszy, iż wśród zakwestionowanych dokumentów pod względem ich ilości (61 faktur) oraz wartości, na które opiewały dominowały faktury wystawione przez podmiot S. organ podatkowy podjął czynności zmierzające do weryfikacji przedmiotowych transakcji. Ponieważ z treści ww. zarejestrowanych faktur wynikało, że NIP [...] winien być wygenerowany przez Urząd Skarbowy w I. postępowaniem wyjaśniającym objęto status podatkowy ww. podmiotu.

W dniu 14 lutego 2003r. uzyskano informację z Działu Ewidencji i Identyfikacji Podatników oraz Wprowadzania Danych Urzędu Skarbowego w I., iż w ewidencji Urzędu nie figuruje podmiot o numerze NIP [...]. Wobec powyższego w dniu 14 lutego 2003 r. na podstawie art. 17 § 1 oraz art. 274 c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity Dz. U. Z 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późno zm. ) Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. zwrócił się do organu podatkowego właściwego ze względu na adres, którym posługiwał się wymieniony podmiot, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. o przeprowadzenie czynności sprawdzających transakcji pomiędzy S. NIP [...] a J. K., ul. P. 4, P., NIP [...]. W odpowiedzi organ uzyskał informację, iż przedmiotowy podmiot nie jest zarejestrowany w Urzędzie Skarbowym w M., oraz że w M. nie ma ulicy o nazwie P., a jedynie ul. P.

Powołując się na § 22 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. (Dz.U. Nr 95 poz.798 ze zm.) w sprawie (...) wystawiania faktur i sposobu przechowywania faktur (...) organ wskazał, iż jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca na wniosek nabywcy ponownie wystawia fakturę lub fakturę-korygującą, zgodnie z danymi zawartymi w kopii tej faktury lub faktury korygującej. Faktura i faktura korygująca wystawiona ponownie musi dodatkowo zawierać wyraz "Duplikat" oraz datę jej wystawienia. Duplikat faktury i faktury korygującej wystawia się w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. W związku z powyższym brakujące 84 dokumenty o których mowa nie zostały uwzględnione przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Inowrocławiu w rozliczeniu podatku VAT.

Dodatkowo organ I instancji wskazał, iż zgodnie z treścią § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 27, poz. 268 z późno zm. ) wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 23 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w przypadku gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Kwestionując powyższe rozstrzygnięcia skarżący złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego, to jest art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez błędną ich wykładnię ; naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § l, art.274c § 1 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe zastosowanie powyższych przepisów oraz nieprzeprowadzenie wszystkich czynności przez organ. Podniósł, iż dostarczenie duplikatów faktur nie zawsze jest możliwe w praktyce, ponieważ firmy, zmieniają swoje siedziby, często kończą działalność itp. Wskazał jednocześnie, iż w celu uzyskania przez organ podatkowy informacji co do prawdziwości przeprowadzonych transakcji handlowych, winien on przeprowadzić dowód z przesłuchania świadków, co jednak nie zostało uczynione. Dodatkowo podatnik przytoczył orzecznictwo sądów administracyjnych odnośnie rozróżnienia błędów, którymi mogą być dotknięte faktury VAT, a także dotyczące dopuszczenia dowodów w sprawie.

J. K. wyjaśnił, że transakcje z firmą S., zawierał w dobrej wierze, w przekonaniu, że podmiot ten był uprawniony do wystawiania faktur VAT i w związku z tym nie może ponosić konsekwencji wprowadzenia w błąd przez nieuczciwego kontrahenta. Odwołujący się nie zgodził się również z zakwestionowaniem transakcji w przypadku braku faktur bądź przypadków, w których przedłożył on kserokopie faktur zakupu.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] 2007r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazano, iż zgodnie z art.19 ust. 1 ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedaż opodatkowaną, przy czym z art. 19 ust. 2 tej ustawy wynika, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych wart. 15 ust.2, a w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego. Podkreślono, że z tego podstawowego prawa podatnik może skorzystać pod pewnymi warunkami. Jednym z nich jest posiadanie faktury wystawionej zgodnie z art. 32 ust. 1 omawianej ustawy, przy czym jak stanowi § 48 ust. 4 pkt 1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. m 27, poz. 268 ze zm.) podstawę do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących, albo ich duplikaty, o których mowa w § 49. Przepis ten stanowi, że jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca na wniosek nabywcy ponownie wystawia fakturę zgodnie z danymi zawartymi na kopii tej faktury, przy czym faktura wystawiona ponownie musi zawierać wyraz "DUPLIKAT" oraz datę jej wystawienia. Duplikat faktury powinien być wystawiony w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Natomiast w przepisie § 50 tego rozporządzenia został określony dla podatników obowiązek przechowywania oryginałów i kopii faktur, faktur korygujących i not korygujących, a także duplikatów tych dokumentów w okresie 5 lat, licząc od końca roku w którym wystawiono fakturę, fakturę korygującą lub notę. Organ odwoławczy wskazał . iż przepis ten nie przewiduje żadnych odstępstw od tej zasady nawet w przypadku utraty dokumentów w wyniku zdarzeń losowych, jak na przykład w przypadku kradzieży. W końcowej części uzasadnienia organ wyjaśnił , iż błędne powołanie w decyzji organu I instancji § 22 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. (Dz. U. nr 95, poz. 798) w sprawie (...) wystawiania faktur i sposobu przechowywania faktur (...) w odniesieniu do konieczności legitymowania się przez podatnika oryginałami faktur lub faktur korygujących, albo ich duplikatami nie miało wpływu na rozstrzygnięcie, gdyż treść wyżej wymienionych przepisów jest tożsama .

Dyrektor Izby Skarbowej w B. wskazał, iż obowiązkiem strony było uzyskanie w celach dowodowych duplikatów faktur zakupu, ponieważ ciężar dowodu spoczywa na podatniku, który wywodzi z określonego stanu faktycznego korzystne dla siebie skutki w postaci obniżenia podatku należnego. Wywód, iż dostarczenie duplikatów faktur z różnych względów (likwidacja działalności, zmiana siedziby kontrahenta) nie zawsze było możliwe nie znajduje zdaniem organu uzasadnienia wobec faktu, iż odwołujący się nie podjął starań o uzyskanie duplikatów przed dniem kontroli to jest przed 10 lutego 2006r., przy czym kradzież dokumentów miała miejsce 26 grudnia 2003r.

Odnosząc się do zarzutu nie skorzystania przez organ I instancji z możliwości przeprowadzenia w przedmiotowej sprawie dowodu z przesłuchania świadków w celu uzyskania informacji co do prawdziwości przeprowadzonych transakcji handlowych w uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, iż przepisy Ordynacji podatkowej przyjmują koncepcję otwartego katalogu środków dowodowych. Wyrażona ona została wart.180 § 1, który stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał jednocześnie, iż organ podatkowy wezwał na świadka B. M., właścicielkę Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "M." w celu potwierdzenia transakcji dokonanych z J. K. dopiero po dostarczeniu przez niego w dniu 16 października 2006r. duplikatów faktur zakupu od ww. podmiotu. Tym samym Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. nie zastąpił zeznaniem świadka faktur VAT. Należy zaznaczyć, że przepis § 49 ust. 1 cytowanego rozporządzenia wyraźnie określa, że z wnioskiem o wystawienie ponownej faktury w przypadku na przykład kradzieży, występuje nabywca, a więc Urząd Skarbowy nie mógł wystąpić z wnioskiem do dostawców J. K. o duplikaty faktur VAT.

Odnosząc się do zarzutu, iż organ podatkowy nie skorzystał z możliwości zawartych wart. 274c § 1 Ordynacji podatkowej oraz nie wykazał inicjatywy dowodowej w ustaleniu istnienia kontrahenta – S., stwierdzono, iż jest on bezzasadny. Zdaniem organu podmiot nieistniejący to także podmiot stwarzający formalne pozory istnienia, który jednak rzeczywiście nie uczestniczy w obrocie prawnym. Zastosowane przez organ pierwszej instancji środki dowodowe w postaci weryfikacji własnych podatników i pism sprawdzających dane kontrahenta kierowane do Urzędu Skarbowego w Mogilnie potwierdziły, iż w sprawie mamy do czynienia z podmiotem nieistniejącym. W związku z powyższym w opinii Dyrektora Izby Skarbowej w B. organ pierwszej instancji dochował należytej staranności w dowiedzeniu statusu podmiotu, którego faktury zostały zaewidencjonowane w ewidencji zakupu prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Organ II instancji stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdują zastosowania przywołane w odwołaniu orzeczenia sądów administracyjnych, które dotyczą braków formalnych w fakturach zakupu. Aby mówić bowiem o brakach formalnych faktur, koniecznym jest aby podatnik był w ich posiadaniu co w tym przypadku nie miało miejsca.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. J. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, w której wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organy podatkowe. W uzasadnieniu powielił zarzuty podniesione na etapie postępowania odwoławczego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł

o oddalenie skargi, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

W niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, co skutkowałoby ewentualnym uchyleniem zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego.

W kontekście stanu faktycznego sprawy godzi się przede wszystkim podnieść, że przystąpienie Polski do Unii Europejskiej nastąpiło na podstawie Traktatu Akcesyjnego z dnia 16 kwietnia 2003 r. Zgodnie z art. 2 ust. 2 tego Traktatu wszedł on w życie z dniem 1 maja 2004 r. Od tej daty Rzeczpospolita Polska - w myśl art. 1 TA - stała się członkiem Unii Europejskiej i stroną Traktatów stanowiących podstawę Unii. Zauważyć także trzeba, że w świetle art. 1 ust. 2 TA warunki przyjęcia i wynikające z tego przyjęcia dostosowania w Traktatach stanowiących podstawę Unii są przedmiotem Aktu dołączonego do niniejszego Traktatu. Postanowienia tego Aktu stanowią integralną część niniejszego Traktatu. W świetle art. 60 Aktu, Załączniki od nr pierwszego do nr osiemnastego, dodatki do nich oraz protokoły nr 1-10 dołączone do tego Aktu stanowią jego integralną część. W Załączniku nr 12 ust. 9 zawarto VI Dyrektywę. Powołane unormowania TA wraz z Aktem i Załącznikiem nr 12 jednoznacznie wskazują, że VI Dyrektywa ustalająca wspólny system podatku od wartości dodanej wiąże Polskę od dnia akcesji i od tej daty zgodnie z art. 54 Aktu Rzeczpospolita Polska była zobowiązana do wprowadzenia w życie środków niezbędnych do przestrzegania tej dyrektywy. W wykonaniu tego obowiązku weszła w życie nowa ustawa o VAT. Ustawa ta wdrożyła w życie postanowienia Dyrektywy osiągając cele nakreślone przez Radę. Przyjęto rozwiązania, które były niezbędne dla funkcjonowania polskiego podatku, jako elementu wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Wobec przedstawionych przepisów akcesyjnych skonstatować należy, iż do stanów faktycznych – takich jak w niniejszej sprawie - zaistniałych przed przystąpieniem Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, nie można stosować unormowań wspólnotowych (por. wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 959/05). Do stanów tych nie znajduje także zastosowania orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, którego źródłem były przepisy Unii Europejskiej nieobowiązujące ówcześnie na terenie Polski.

Ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji podatkowej winna być zatem dokonana w oparciu o przepisy obowiązujące w polskim systemie prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług unormowanego ustawą z dnia 8 stycznia 1993 r. (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.), przy uwzględnieniu orzecznictwa Sądów Administracyjnych zapadłego na gruncie przepisów regulujących ten podatek.

Zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), wydanego na podstawie wyżej powołanej ustawy. Przepis ten stanowi, że "w przypadku gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących - faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego".

W stanie faktycznym sprawy zakwestionowano głównie prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę Skup Sprzedaż Metali Żelaznych z Mogilna. Nadmienić należy, iż skarżący utracił w wyniku kradzieży faktury dokumentujące transakcje sprzedaży i zakupu za okres od stycznia do września 2003 r. Zgodnie § 49 ust. 1 powołanego aktu wykonawczego, jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca na wniosek nabywcy ponownie wystawia fakturę zgodnie z danymi zawartymi w kopii tej faktury. Mimo obowiązku posiadania dokumentów uprawniających do odliczenia podatku naliczonego przez 5 lat od końca roku, w którym wystawiono fakturę, fakturę korygującą, czy też duplikat, wynikającego z § 50, skarżący nie odtworzył dokumentów (z zakwestionowanym podatkiem naliczonym) dających mu prawo do pomniejszenia podatku należnego. Zaznaczenia wymaga to, iż od dnia kradzieży do dnia rozpoczęcia kontroli minęły ponad dwa lata. Kradzież miała bowiem miejsce w dniu 26 grudnia 2003 r., natomiast postępowanie kontrolne wszczęto 10 lutego 2006 r.

Istotne w sprawie jest jednak to, że zakwestionowane utracone faktury wystawione przez firmę S. pochodziły od podmiotu nieistniejącego. Zasadnie - zdaniem Sądu - organy podatkowe przyjęły za podstawę prawną rozstrzygnięcia powołany wyżej § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia. Tym samym, w zakresie faktur zaewidencjonowanych w rejestrze zakupu, pochodzących z firmy z Mogilna, o pozbawieniu podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie zadecydował ich brak, ale to, że zostały wystawione przez podmiot, o którym mowa w § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów.

W toku postępowania podatkowego stwierdzono, że podatnik S. jest podmiotem nieistniejącym. Ustalono, że NIP widniejący na dokumentach dotyczących w/w firmy nie figuruje w bazie Poltax. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. pismem z dnia 14 lutego 2006 r., w związku z prowadzonym postępowaniem kontrolnym, wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. o przeprowadzenie kontroli krzyżowej u kontrahenta skarżącego, w celu ustalenia przebiegu transakcji skarżącego z firmą S., dokonanych w okresie od dnia 01 stycznia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2003 r. W odpowiedzi z dnia 16 lutego 2006 r. poinformowano, że firma S., nie jest zarejestrowana w Urzędzie Skarbowym w M. Nadmieniono także, że w M. nie ma ulicy o nazwie A, a jedynie jest ul. P.

Przeprowadzone postępowanie wykazało w sposób jednoznaczny, że podmiot widniejący jako sprzedawca na fakturach dokumentujących transakcję złomem jest podmiotem, który nie uczestniczył w obrocie prawnym, inaczej rzecz ujmując, jest podmiotem nieistniejącm. Dla wzmocnienia zaprezentowanej argumentacji warto przywołać orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 marca 2005r., sygn. akt FSK 1741/04, LEX nr 163989, w którym Sąd kasacyjny stwierdził, że podmiot nieistniejący, o którym mowa w § 54 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 z późn. zm.), to także podmiot stwarzający formalne pozory istnienia, który jednak rzeczywiście nie uczestniczy w obrocie prawnym. Zauważyć w tym miejscu należy, iż powołany w wyroku przepis § 54 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r. jest odpowiednikiem § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. zastosowanego w podstawie prawnej decyzji wydanej w niniejszej sprawie.

Niezależnie od powyższego ustalony stan faktyczny pozwala na postawienie tezy, iż podmiot z Mogilna jest także podmiotem nieuprawnionym, o którym mowa w powołanym § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia. Stosownie do treści § 34 rozporządzenia podmiotami uprawnionymi do wystawiania faktur VAT są wyłącznie zarejestrowani dla celów podatku VAT podatnicy tego podatku. Skoro firma Skup Sprzedaż Metali Żelaznych z Mogilna – jak ustalono podczas kontroli krzyżowej – nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, to uzasadniona jest konstatacja, że firma ta nie była podmiotem uprawnionym do wystawiania faktur VAT. Na skutek tego faktu skarżącemu także i z tego powodu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Uzasadnione zatem było zastosowanie w niniejszej sprawie § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a przytoczonego wyżej rozporządzenia - którego treść jeszcze raz w tym miejscu warto powtórzyć – "w przypadku, gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących - faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego". W konsekwencji dokonanej subsumcji pozbawienie skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę S., nie naruszało prawa.

Skarżący powołuje się na to, iż transakcje z firmą z M. zawierał w dobrej wierze, w przekonaniu, że firma ta działa w pełni legalnie. Stanowiska podatnika co do jego dobrej wiary podzielić jednak nie można. Stwierdzić należy, iż skarżący nie dochował należytej staranności wymaganej od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Winien on dokonać sprawdzenia kontrahenta z M. pod kątem podatkowym, a nie bazować jedynie na swoim przekonaniu. Jako kontrahentowi, któremu przysługują uprawnienia do odliczania podatku naliczonego z faktur wystawionych przez sprzedawcę towaru, skarżący mógł wystąpić na podstawie art. 9 ust. 9 a ustawy o podatku od towarów i usług do Naczelnika Urzędu Skarbowego w M., który na jego wniosek, jako osoby posiadającej interes prawny, był obowiązany do potwierdzenia, czy podatnik (firma S.) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowanym w otrzymaniu potwierdzenia rejestracji w myśl powołanego przepisu może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku. Warto też dodać, że w świetle art. 13 ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jednolity: Dz.U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.) na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego obowiązany jest do potwierdzenia faktu nadania NIP podmiotowi, który nim się posługuje. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, którego potwierdzenie dotyczy, jak i osoba trzecia, mająca interes prawny w złożeniu wniosku. Wobec powyższego zauważyć należy, iż gdyby skarżący dochował należytej staranności z pewnością nie doszłoby do zaistniałej sytuacji. Podkreślenia jednak wymaga to, iż dobra, czy zła wiara podatnika w kontekście podstawy prawnej decyzyjnego rozstrzygnięcia, nie ma w niniejszej sprawie normatywnego znaczenia.

W tym miejscu Sąd pragnie nadmienić, iż podziela stanowisko organu II instancji wyrażone w zaskarżonej decyzji oraz odpowiedzi na skargę dotyczące oceny sposobu przeprowadzonego postępowania dowodowego w szczególności w kontekście zarzutu skarżącego, iż organ podatkowy nie wykazał inicjatywy dowodowej w ustaleniu istnienia podmiotu S. W opinii Sądu Dyrektor Izby Skarbowej w B. we właściwy sposób odniósł się również w zaskarżonej decyzji do kwestii powołanego przez skarżącego orzecznictwa sądów administracyjnych , dotyczącego braków formalnych faktur.

Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja podatkowa, także w części nie kwestionowanej przez podatnika nie narusza prawa, dlatego też Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.