Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 939/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-06-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Myślińska Sędzia NSA Andrzej Kuba Sędzia NSA Krystyna Anna Stec (spr.) Protokolant Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 10 czerwca 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 23 października 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 663/08 w sprawie ze skargi "A. S. S." Spółki jawnej w O. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz "A. S. S." Spółki jawnej w O. 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym skargą kasacyjną wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. - po rozpoznaniu sprawy ze skargi A. S. S. sp. j. z siedzibą w O. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego - w punkcie 1) uchylił zaskarżoną interpretację, w punkcie 2) stwierdził, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości, w punkcie 3) zasądził od Ministra Finansów na rzecz A. S. S. sp. j. z siedzibą w O. kwotę 440 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Skarżąca A. S. S. sp. j. w O. 15 października 2007 r. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku akcyzowego. Przedstawiła w nim następujący stan faktyczny: Skarżąca zajmuje się sprzedażą nowych samochodów osobowych (PKWiU 34.10.2), do niektórych samochodów klienci zamawiają dodatkowe wyposażenie, np. radio, alarm, dywaniki, opony itp., w takim przypadku Skarżąca wyposażenie to kupuje odrębnie od samochodu, a w fakturze dokumentującej jego zakup sprzedawca nie nalicza Skarżącej podatku akcyzowego (inaczej niż przy samochodach), w fakturze sprzedaży samochodu wystawionej przez Skarżącą, wartość zamówionego przez klienta dodatkowego wyposażenia jest wyszczególniona w odrębnej pozycji i od towarów tych nie jest naliczany podatek akcyzowy. Skarżąca zapytała, czy prawidłowy jest jej sposób postępowania, polegający na nienaliczaniu w fakturze sprzedaży podatku akcyzowego od zamawianego przez klienta dodatkowego wyposażenia samochodu osobowego. W ocenie Skarżącej od tego wyposażenia nie należy naliczać podatku akcyzowego, ponieważ towary takie jak radio, alarm, dywaniki i opony nie są wyrobami akcyzowymi. Nie zostały bowiem wymienione w Załączniku Nr 1 do ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.). Zgodnie zaś z art. 4 tej ustawy opodatkowaniu podlegają określone czynności (np. sprzedaż, import) dotyczące tylko wyrobów akcyzowych.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2007 r. Minister Finansów stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe. Stwierdził, że samochody osobowe są wyrobem akcyzowym (poz. 59 Załącznika Nr 1 do ustawy). Przytoczył art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym (podatnicy akcyzy od samochodów) oraz art. 80 ust. 3 pkt 1 (powstanie obowiązku podatkowego), a także art. 10 ust. 1 pkt 1 stanowiący, że podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów. Minister Finansów wskazał też art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.), stosownie do którego cenę towarów i usług uzgadniają strony zawierające umowę, z zastrzeżeniem ust. 2. Ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru podlega obciążeniu tymi podatkami (art. 3 ust. 1 pkt 1). Zdaniem organu, ujęte w fakturze dokumentującej sprzedaż krajową pojazdu, dodatkowe elementy wyposażenia samochodu mają charakter elementów cenotwórczych, o ile są związane z transakcją sprzedaży samochodu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zawarte w cenie samochodu ww. elementy dodatkowego wyposażenia nie są wyrobami akcyzowymi, ale składają się na ostateczną cenę, jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić za pojazd. Brak jest więc podstaw do wyłączenia z podstawy opodatkowania akcyzą dodatkowego wyposażenia samochodów osobowych. Przedmiotem sprzedaży jest samochód osobowy, a nie jego części składowe. Podstawa opodatkowania może być pomniejszona wyłącznie o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od wyrobów akcyzowych.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia z prawa z 17 grudnia 2007 r. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 121 § 1 w zw. z art. 14 b § 3 oraz art. 14 c § 1 i art. 14 h Ordynacji podatkowej przez sprzeczność dokonanej przez organ oceny prawnej jej stanowiska ze stanem faktycznym opisanym we wniosku o interpretację, która to sprzeczność wynika z błędnego przyjęcia, iż nabywane przez klientów dodatkowe wyposażenie samochodu nie jest wyszczególniane w odrębnej pozycji faktury sprzedaży

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 15 stycznia 2008 r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji.

W ocenie organu przedmiotem niniejszej sprawy jest opodatkowanie akcyzą sprzedaży nowych samochodów osobowych wyposażonych zgodnie z zamówieniem kupującego. Sposób fakturowania nie przesądza o prawidłowości czynności. Interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy i uzasadnienie prawne tej oceny, a nie ocenę poszczególnych elementów stanu faktycznego. Dlatego też nie odniósł się do sposobu fakturowania sprzedaży, która to kwestia nie mieściła się w treści własnego stanowiska Skarżącej, a za nieuzasadniony uznał zarzut naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

W skardze złożonej na interpretację Skarżąca wniosła o jej uchylenie. Podtrzymała zarzuty podniesione w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Dodatkowo wskazała art. 7 Konstytucji RP. Ponadto zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na rozstrzygnięcie, tj. art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na nierozpatrzeniu sprawy w jej granicach przez dokonanie oceny prawnej stanowiska podatnika na podstawie błędnie przyjętego stanu faktycznego, pominięciu istotnych okoliczności oraz na wykroczeniu przy dokonaniu oceny stanu faktycznego poza stan faktyczny i prawny sprawy.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Podniósł, że szczegółowe informacje o zakresie swojej działalności Skarżąca podała dopiero w skardze, dążąc do rozszerzenia stanu faktycznego o elementy, które nie były podnoszone we wniosku.

Uchylając zaskarżoną interpretację Sąd I instancji wskazał, że dla istoty zagadnienia, podlegającego rozstrzygnięciu w zaskarżonej interpretacji, szczegółowy zakres działalności Skarżącej, jako dealera - przedstawiony przez nią na późniejszych etapach postępowania - nie ma znaczenia. Podstawowe znaczenie należy bowiem przypisać okolicznościom opisanym we wniosku o interpretację. Te zaś, zdaniem Sądu nie budzą wątpliwości. Pomimo zaś wysuwanych przez strony zarzutów dotyczących z jednej strony rozszerzania tego opisu, z drugiej zaś wadliwego ustalenia stanu faktycznego, pomijającego okoliczności istotne, w gruncie rzeczy strony zgadzają się co do tego, że opis stanu faktycznego przedstawiony we wniosku był wyczerpujący w tym znaczeniu, że pozwalał na udzielenie interpretacji.

Zdaniem Sądu zamieszczenie przez Ministra Finansów, w zawartym w interpretacji opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą we wniosku, stwierdzenia "Na fakturze sprzedaży samochodu osobowego wystawionej przez Spółkę wartość zamówionego przez klienta dodatkowego wyposażenia nie jest wyszczególniona w odrębnej pozycji i nie jest od tych towarów naliczany podatek akcyzowy" - było pomyłką pisarską, aczkolwiek skutkującą dokładnie odwrotnym przedstawieniem tego, co napisała Skarżąca. Prezentując swoje stanowisko organ wskazał jednakże, iż "Odnośnie, zawartych w dokumentującej sprzedaż krajową pojazdu fakturze, dodatkowych elementów wyposażenia samochodu należy stwierdzić, że o ile są one związane z transakcją sprzedaży samochodu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mają one charakter elementów cenotwórczych". Oznacza to, że stanowiska swego nie wywodził z faktu, że w fakturze dodatkowe wyposażenie nie jest wykazywane jako odrębny towar.

Sąd podniósł, że Minister Finansów prawidłowo przyjął, że opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż samochodu osobowego, jednakże w sposób nieuprawniony za element ceny samochodu uznał wartość dodatkowego wyposażenia nabywanego w okolicznościach opisanych przez Skarżącą, tj. nabywanego równocześnie z samochodem. Wyrażając ten pogląd Minister Finansów pominął okoliczność, w ocenie Sądu, najistotniejszą w stanie faktycznym opisanym przez Skarżącą, a mianowicie to, że nabywca wprawdzie jednocześnie z samochodem, kupuje dodatkowe wyposażenie tego samochodu. Zdaniem Sądu wyposażenie dodatkowe to takie, którego w sprzedawanym samochodzie nie ma - nie jest ono oferowane w określonym modelu. To właśnie z uwagi na brak tego wyposażenia w wybranym modelu samochodu, klient decyduje się na jego zamówienie i zakup. W ocenie Sądu z powyższego wynika, że klient może kupić określony model samochodu z wyposażeniem, jakie dla tego modelu zostało przewidziane, albo też zamówić do wybranego modelu samochodu wyposażenie dodatkowe. Sąd wskazał, że skoro w samochodzie oferowanym klientowi dodatkowego wyposażenia brak i aby je posiadać klient musi wyposażenie to dodatkowo zamówić i dodatkowo za nie zapłacić, nie sposób uznać, że kwota zapłacona za wyposażenie zwiększa cenę samochodu, stanowiąc jej element. Zdaniem Sądu okoliczność, że wszystkie te ceny łącznie składają się na kwotę płaconą przez klienta na podstawie tej samej faktury, nie ma żadnego znaczenia. Rację ma Skarżąca podnosząc, że w świetle § 9 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005 r. dopuszczalne jest uwidocznienie w jednej fakturze sprzedaży kilku różnych towarów, objętych różnymi stawkami akcyzy, bądź też w ogóle nie podlegających opodatkowaniu.

W ocenie Sądu cena samochodu obejmuje te wszystkie jego części (elementy) i to takiego rodzaju, jakie znajdują się w samochodzie oferowanym do sprzedaży, za które nabywca musi zapłacić kupując samochód, a dokładnie kupując jego określony model. Wszelkie elementy wyposażenia, których brak jest w wyposażeniu samochodu oferowanego do sprzedaży, wskutek czego ich wartość nie została uwzględniona w cenie samochodu, z punktu widzenia opodatkowania akcyzą są towarami odrębnymi od samochodu. Oznacza to, że będą podlegały opodatkowaniu akcyzą tylko wtedy, gdy wymienione zostały w Załączniku nr 1 do u.p.a.

Sąd stanął na stanowisku, że podstawą opodatkowania akcyzą jest kwota należna za samochód oferowany do sprzedaży z określonym wyposażeniem, Sąd podzielił pogląd Skarżącej o istotnym znaczeniu rozróżnienia wyposażenia samochodu zamontowanego fabrycznie przez producenta, wpływającego na cenę tych samych modeli samochodów tej samej marki od wyposażenia nabywanego osobno, na zamówienie nabywcy. Poczyniono jednak zastrzeżenie, że dotyczy to sytuacji, gdy samochód oferowany jest do sprzedaży z tym tylko fabrycznym wyposażeniem. Jeżeli zaś dealer samodzielnie (nie na zamówienie klienta) zdecyduje się wyposażenie to rozszerzyć i zaoferuje do sprzedaży tak zmodyfikowany samochód, odpowiednio zmodyfikowana cena samochodu obejmie to wyposażenie. W ocenie Sądu opisane kryterium pozwala określić wartość jakich elementów wyposażenia mieści się w kwocie należnej za samochód. Uwzględnia ono specyfikę sprzedaży samochodu jako rzeczy złożonej, której poszczególne elementy mogą być jednak przedmiotem odrębnej sprzedaży.

Zdaniem Sądu niedopuszczalne jest czynienie z tych właśnie okoliczności nabycia dodatkowego wyposażenia samochodu przyczyny uwzględnienia jego wartości w kwocie należnej za samochód, a tym samym objęcie wartości tego wyposażenia podatkiem akcyzowym należnym z tytułu sprzedaży samochodu. Tymczasem tak właśnie postąpił Minister Finansów.

Reasumując Sąd stwierdził, że prawidłowe jest stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku o interpretację, zgodnie z którym sprzedaż dodatkowego wyposażenia samochodu (radio, dywaniki, alarm, opony) nabywanego przez klienta w opisanych przez nią okolicznościach, nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Powyższy wyrok Skarżąca zaskarżyła skargą kasacyjną w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm), dalej: p.p.s.a. naruszenie:

- przepisów prawa materialnego tj.:

- art. 4 ust. 1 pkt 3 w powiązaniu z art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.a., poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji nieprawidłowe zastosowanie, w związku z przyjęciem przez Sąd, że zamawiane i nabywane wraz z samochodem jego wyposażenie dodatkowe stanowi odrębny od tego samochodu przedmiot nabycia, a zatem wartość tego wyposażenia nie jest uwzględniana w cenie samochodu stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, że w okolicznościach tej sprawy wynikających ze złożonego wniosku, wyposażenie zamówione i nabyte wraz z samochodem będącym wyrobem akcyzowym, nie jest odrębnym od tego samochodu przedmiotem sprzedaży, a zatem cena jego nabycia obejmuje również wartość tego wyposażenia, stanowiąc podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym.

- przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj:

1/ art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a oraz art. 151 w związku z art. 146 § 1 p.p.s.a., poprzez przyjęcie, iż Minister Finansów naruszył przepisy prawa materialnego tj. art. 4 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 10 ust.1 pkt 1 u.p.a. błędnie je stosując, mimo iż do takich naruszeń nie doszło i w konsekwencji nieuzasadnione uchylenie zaskarżonej interpretacji, zamiast oddalenia skargi;

2/ art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niezawarcie w uzasadnieniu wyroku analizy i oceny prawnej stanu faktycznego sprawy w kontekście art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 u.p.a. odnoszącego się do zasad opodatkowania akcyzą samochodów osobowych.

Mając powyższe na uwadze Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w W. i zasądzenie kosztów postępowania według norm.

W ocenie organu ze stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą wypływa wniosek, że w pierwszej fazie obrotu skarżąca Spółka jako dealer nabywa określony model samochodu za cenę zawierającą podatek, następnie realizując zamówienie klienta przed dalszą sprzedażą doposaża lub montuje dodatkowe elementy w tym samochodzie.

Minister Finansów wskazał, że z jednej strony dodatkowe wyposażenie montowane zarówno fabrycznie jak i na życzenie nabywcy przed zakupem nie jest zasadniczo czymś co samochód powinien posiadać, aby można go było użytkować zgodnie z jego przeznaczeniem, niezależnie od tego czy proponowane jest w określonym modelu fabrycznym, czy też montowane jest pojedynczo w oparciu o konkretny wybór i preferencje nabywcy. Z drugiej natomiast, samo dodatkowe wyposażenie bez jego zainstalowania lub dodania do nabywanego auta nie przedstawia wartości użytkowej, wynikającej z jego przeznaczenia. Zatem nabycie tego wyposażenia w sytuacji opisanej we wniosku jest ściśle powiązane z zakupem konkretnego samochodu, w którym zostanie zamontowane (dodane) i dopiero tak wyposażone auto będzie stanowiło przedmiot sprzedaży. Wobec tego, zarówno w jednym jak i drugim przypadku wyposażenie auta ma wpływ na jego wartość, a tym samym na cenę nabycia.

W odpowiedzi na skargę A. S. S. sp. j. wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu z braku usprawiedliwionych podstaw.

Wniosku o uchylenie zaskarżonego wyroku nie uzasadnia w szczególności zarzut błędnej wykładni art. 4 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, w powiązaniu z art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy i w konsekwencji nieprawidłowe ich zastosowanie. Art. 4 ust. 1 pkt 3 stanowi, że opodatkowaniu akcyzą podlega eksport i import wyrobów akcyzowych. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie powinno budzić wątpliwości, że Sąd I instancji w rozpoznawanej sprawie oparł się na literalnym brzmieniu przytoczonego przepisu i nie ma żadnych podstaw do przyjęcia, by unormowanie w nim zawarte zostało błędnie zrozumiane. Poza sporem zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy wyroby akcyzowe to wyroby podlegające akcyzie, określone w Załączniku Nr 1 do ustawy i nie jest kwestionowane, że wyrobem akcyzowym jest samochód osobowy (poz. 59 przywołanego załącznika).

Istota sporu na etapie postępowania kasacyjnego - wobec zarzutu błędnego zastosowania przez Sąd I instancji wskazanych wyżej przepisów - sprowadza się zaś do tego, czy w okolicznościach faktycznych rozpoznawanej sprawy wyroby określane jako "dodatkowe wyposażenie np. radio, alarm, dywaniki, opony itp." są elementami samochodu, których wartość wpływa na podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z tym przepisem podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów.

Rozważenie powyższego wymaga zwrócenia uwagi, że formalnoprawną podstawę wydania kontrolowanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny aktu stanowił art. 14 b § 1 i 6 Ordynacji podatkowej, normujący kwestie interpretacji indywidualnych, wydawanych przez uprawniony organ w indywidualnej sprawie zainteresowanego, na jego pisemny wniosek. Poza sporem - w myśl § 3 przywołanego wyżej art. 14 b - składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W sytuacji, gdy stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę nie jest wyczerpujący - w tym sensie, że budzi wątpliwości uniemożliwiające prawidłową jego ocenę i wydanie jednoznacznej interpretacji - wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, jako niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3, pozostawia się bez rozpatrzenia (art. 14 g Ordynacji podatkowej).

Taka konstrukcja reguł postępowania interpretacyjnego wskazuje, że dokonywana przez uprawnione ograny interpretacja przepisów prawa podatkowego może opierać się wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku i tylko w tym stanie faktycznym jest wiążąca. Nie ma znaczenia czy stan faktyczny opisany we wniosku odpowiada rzeczywistemu - bowiem stanowi skuteczną ochronę zainteresowanego tylko w zakresie faktów przedstawionych przez stronę. Wykluczona jest zaś możliwość czynienia przez organ wydający interpretację ustaleń faktycznych czy samodzielnego modyfikowania go.

W rozpoznawanej sprawie stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, sprowadza się do wskazania, że: Spółka zajmuje się m.in. sprzedażą nowych samochodów osobowych PKWiU 34.10.2, w przypadku zamówienia przez klienta dodatkowego wyposażenia (np. radio, alarm, dywaniki itp.) Spółka kupuje ww. towary odrębnie od samochodu, na fakturze zakupu Spółce nie jest naliczany podatek akcyzowy, na fakturze sprzedaży samochodu wyposażenie wyszczególnione jest w odrębnej pozycji i nie jest od tych towarów naliczany podatek akcyzowy.

Tak przedstawiony stan faktyczny Sąd I instancji uznał za wyczerpujący, pozwalający na udzielanie interpretacji. Z faktów podanych przez zainteresowaną Spółkę WSA kontrolując zaskarżoną interpretację wywnioskował, że dodatkowe wyposażenie jest zamawiane i nabywane przez klientów jako towar, którego nie ma w oferowanym i sprzedawanym samochodzie, wobec czego przyjął, że nie jest elementem samochodu. W konsekwencji za prawidłowe Sąd uznał stanowisko Skarżącej, że dodatkowe wyposażenie w okolicznościach podanych we wniosku nie podlega opodatkowaniu.

Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że organ z przedstawionego przez zainteresowaną Spółkę stanu faktycznego wyciąga wnioski całkowicie odmienne od Sądu. Według kasatora bowiem stan faktyczny przedstawiony we wniosku wskazuje na istnienie dwóch faz: w pierwszej - Skarżąca jako dealer nabywa samochód za cenę zawierającą akcyzę, następnie - przed dalszą sprzedażą - samochód "doposażony" jest na zamówienie klienta w dodatkowe wyposażenie.

Zwrócenia uwagi wymaga jednak, że w podstawach skargi kasacyjnej brak stosownych zarzutów, które pozwalałyby podważyć odmienne "odczytanie" przez WSA stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, który to stanowił podstawę do oceny prawidłowości interpretacji.

W szczególności Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu nie został postawiony zarzut, że przy rozpoznaniu sprawy oparł się na stanie faktycznym niezgodnym z przedstawionym we wniosku, czy też że wadliwie nie dostrzegł, iż stan ten nie został zaprezentowany w sposób wystarczający.

Tymczasem zasada związania granicami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 p.p.s.a.) oznacza, iż Naczelny Sąd Administracyjny władny jest się wypowiadać tylko w kwestiach poruszanych przez składającego skargę kasacyjną, a nie w obszarze wszelkich zagadnień łączących się z oceną legalności zaskarżonego aktu dokonaną przez Sąd I instancji.

W tym stanie rzeczy, skoro stan faktyczny sprawy przyjęty przy wyrokowaniu przez WSA wiąże, zarzut wadliwego zastosowania w sprawie art. 4 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowy, w powiązaniu z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jest bezzasadny.

Skoro bowiem - jak wywiódł Sąd I instancji - elementy samochodu co do zasady mogą być przedmiotem odrębnej sprzedaży i w przedstawionym przez skarżącą Spółkę stanie faktycznym są towarem kupowanym i sprzedawanym odrębnie od samochodu, to znaczy, że dodatkowe wyposażenie będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą tylko wtedy, gdy wyroby te wymienione zostały w Załączniku Nr 1 do ustawy. Zgodzić należy się przy tym z Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, że fakt zakupu dodatkowego wyposażenia w tym samym miejscu i czasie co zakup wyrobu akcyzowego (samochodu) nie czyni tych wyrobów akcyzowymi; o tym czy dodatkowe wyposażenie jest towarem odrębnym od samochodu nie decyduje to gdzie i kiedy jest kupowane.

Wniosku o uchylenie zaskarżonego wyroku nie uzasadnia też zarzut, że WSA nie rozważał sprawy w kontekście art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, odnoszących się do zasad opodatkowania akcyzą samochodów osobowych, z naruszeniem art. 141 § 1 p.p.s.a. W myśl art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania może być skuteczną podstawą, gdy uchybienie to mogło mieć istoty wpływ na wynik sprawy – co kasator winien wykazać. W sprawie nie ulega tymczasem kwestii, że zgodnie z uregulowaniami zawartymi w ww. przepisach akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju a obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje w przypadku sprzedaży - z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu.

Istota sporu, od której zależała ocena zasadności interpretacji, zasadzała się zaś na tym, czy samochodem podlegającym w rozumieniu ww. przepisów o akcyzie jest samochód w stanie oferowanym i sprzedawanym przez Spółkę czy też łącznie z dodatkowym wyposażeniem, nabywanym przez klientów - w okolicznościach sprawy - jako towar odrębny, przesądzenie której to kwestii ma wpływu na przyjęcie podstawy opodatkowania.

W świetle dotychczasowych rozważań Sąd I instancji rozpoznając skargę miał uzasadnione podstawy do uchylenia zaskarżonej interpretacji, zatem zarzut naruszenia przez ten Sąd art. 151 w zw. z art. 146 § 1 p.p.s.a. jest chybiony.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny w oparciu o art. 184 p.p.s.a. i art. 204 pkt 2 p.p.s.a oraz art. 205 § 1 w zw. z § 2 ust. 2 pkt 3 i § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075 ze zm.)