Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 522/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 1, par. 6,
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Kozik (sprawozdawca), sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant referent stażysta Joanna Wodzińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2017 r. sprawy ze skargi L. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 15 października 2015 r. nr IPPP2/4512-679/15-2/IZ w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest wydana 15 października 2015 r., na wniosek L. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka", "Skarżący") przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm., dalej: "O.p.") oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r.. poz. 643), interpretacja indywidualna nr IPPP2/4512-679/15-2/IZ, przepisów prawa podatkowego – ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania otrzymanego odszkodowania.

We wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, który wpłynął do organu 15 lipca 2015 r., Wnioskodawca wskazał, że prowadzi w P. program lojalnościowy [...] (dalej: Program) mający na celu zwiększanie satysfakcji konsumentów i budowanie ich lojalności względem firm biorących udział w Programie (dalej: Partnerzy), jak również zwiększanie obrotów Partnerów. Podstawą funkcjonowania Programu jest zawieranie przez Spółkę z Partnerami umów o świadczenie kompleksowych usług w zakresie uczestnictwa w Programie.

Wnioskodawca wyjaśnił, że przedmiotem wniosku są rozliczenia pomiędzy Spółką a jednym z Partnerów (dalej: Partner A), wynikające z zakończenia umowy o świadczenie usług w zakresie uczestnictwa w Programie, zawartej pomiędzy Spółką a Partnerem A.

Umowa z Partnerem A zawarta została na czas nieokreślony, z zastrzeżeniem, że każda ze stron może w dowolnym czasie złożyć oświadczenie o jej wypowiedzeniu. Okres wypowiedzenia umowy wynosi 24 miesiące. Dodatkowo, w przypadku zasadniczej zmiany strategii Partnera A, jest on uprawniony do złożenia oświadczenia o wypowiedzeniu umowy w okresie wypowiedzenia, który wynosi 12 miesięcy. Zasadnicza zmiana strategii Partnera A rozumiana jest w świetle umowy, jako podjęcie przez Partnera A decyzji o zaniechaniu kontynuowania działań w zakresie programów lojalnościowych, takich jak Program. Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem umowy, w takim przypadku Partner A, jest zobowiązany do zapłaty słusznego odszkodowania na rzecz Spółki w związku z zakończeniem współpracy w kwocie określonej w umowie. Zapłata słusznego odszkodowania nie wiąże się z jakimikolwiek świadczeniami ze strony Spółki wobec Partnera A. Umowa zawiera również klauzulę wyłączności, co oznacza, że Spółka nie może bez wcześniejszej, pisemnej zgody Partnera A zawierać innych umów o świadczenie usług w zakresie Programu z podmiotami prowadzącymi działalność konkurencyjną wobec Partnera A. Partner A natomiast, nie może w okresie obowiązywania umowy prowadzić własnego programu lojalnościowego oraz uczestniczyć w jakimkolwiek programie lojalnościowym, innym niż Program.

Spółka została poinformowana przez Partnera A o konieczności zakończenia współpracy w zakresie Programu z zachowaniem wyłącznie 12-miesięcznego terminu wypowiedzenia. Powodem wypowiedzenia umowy było przejęcie Partnera A przez inny podmiot gospodarczy. Zgodnie z postanowieniami umowy, Spółce wypłacone zostało słuszne odszkodowanie w wysokości określonej w umowie.

Wnioskodawca zadał pytanie, czy otrzymane przez Spółkę słuszne odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy przez Partnera A, podlega opodatkowaniu VAT?

W ocenie Spółki, otrzymane słuszne odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy przez Partnera A nie podlega opodatkowaniu VAT. Jak wyjaśnił Wnioskodawca, aby dana czynność (dostawa towarów, czy też świadczenie usług) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być zatem konsekwencją wykonania świadczenia. Tymczasem, otrzymanie słusznego odszkodowania przez Spółkę nie wiąże się z wykonaniem jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego przez Spółkę na rzecz Partnera A. Odszkodowanie stanowi finansową rekompensatę dla Spółki za powstałą stratę i nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych VAT. Kary umowne (odszkodowania) nie stanowią dostawy towarów ani świadczenia usług - nie podlegają tym samym opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie, nie można, w szczególności, uznać, że otrzymane przez Spółkę słuszne odszkodowanie stanowi wynagrodzenie za zgodę na wypowiedzenie umowy przez Partnera A. Umowa zawarta została na czas nieoznaczony i obu stronom przysługuje nieodpłatnie prawo jej wypowiedzenia w każdym czasie, z zachowaniem okresu wypowiedzenia. Konieczność wypowiedzenia umowy, w niniejszej sprawie, nie jest spowodowana decyzją Spółki ani Partnera, ale okolicznością obiektywną, która nie zależała od woli stron umowy, a skutecznie uniemożliwia świadczenie usług przez Spółkę na rzecz Partnera A w przyszłości. Zakończenie prowadzenia samodzielnej działalności przez Partnera A nie stanowi bowiem jego decyzji, ale stanowi skutek przejęcia Partnera A przez inny podmiot gospodarczy. Zaprzestanie świadczenia usług w tym przypadku nie jest również uzależnione od zgody Spółki jako usługodawcy, ale wynika z faktu, że dalsze świadczenie tych usług jest po prostu niewykonalne. Ponadto, Partnera A nie można uznać za beneficjenta usługi świadczonej przez Spółkę, gdyż, jak wskazano powyżej, przekazanie odszkodowania nie skutkuje przysporzeniem po stronie Partnera A.

W ocenie Spółki słuszne odszkodowanie nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: "u.p.t.u."), gdyż stanowi wyłącznie zrekompensowanie strat poniesionych przez Spółkę w związku z wypowiedzeniem przez Partnera A umowy bez zachowania wskazanego w umowie okresu wypowiedzenia. Wypowiedzenie umowy bez zachowania 24-miesięcznego okresu wypowiedzenia powoduje szkodę dla Spółki, która kompensowana jest słusznym odszkodowaniem. Atrakcyjność Programu dla Partnerów jest bezpośrednio uzależniona od liczby i rozpoznawalności innych podmiotów biorących udział w Programie. Zatem każde odejście jednego z Partnerów powoduje, że dla pozostałych Partnerów program staje się niejako automatycznie mniej atrakcyjny. Jednocześnie, umowa zawiera klauzulę wyłączności, przez co Partner A jest jedynym pomiotem uczestniczącym w Programie, który działa w określonej branży. Długi okres wypowiedzenia przewidziany w umowie powinien zabezpieczać atrakcyjność Programu poprzez umożliwienie Spółce równoległego prowadzenia negocjacji z innymi podmiotami w trakcie trwającego okresu wypowiedzenia. Negocjacje z potencjalnym partnerem jest procesem długotrwałym i skomplikowanym, co oznacza, że w praktyce niemożliwe jest nagłe zastąpienie jednego partnera innym. Skrócenie okresu wypowiedzenia zwiększa ryzyko, że Spółka nie zdąży pozyskać do Programu innego podmiotu działającego w tej samej branży, co Partner A i przez to przez pewien okres Program będzie mniej atrakcyjny dla Partnerów i ostatecznych konsumentów, co niekorzystnie wpłynie na wynik finansowy i wizerunek Spółki.

Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ, powołując się na art. 8 ust. 1 u.p.t.u. wskazał, że przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Nie każde jednak powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia. Muszą być zatem spełnione łącznie następujące warunki: 1) w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, 2) świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie). Organ powołał się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 8 marca 1988 r., w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise oraz na wyrok z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden.

Organ, powołując się następnie, że art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego podkreślił, że kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań. Odstąpienie od umowy stanowi realizację uprawnień związanych z określonymi wypadkami niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań z umów wzajemnych i skuteczne odstąpienie od umowy stanowi w pewnym sensie potwierdzenie, że istotnie miał miejsce przypadek niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przez drugą stronę. Organ wskazał dalej, że na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Organ dodał, że kwestia odszkodowania stanowiącego rekompensatę za przedterminowe rozwiązanie umowy była przedmiotem analizy TSUE w wyroku z dni 15 grudnia 1993 r. w sprawie C-63/92, Lubbock Fine & Co. przeciwko Commissioners of Customs and Excise. W orzeczeniu tym Trybunał nie uznał za prawidłowe zastosowania innych zasad opodatkowania VAT dla "wynagrodzenia należnego jednej stronie od drugiej w związku z rezygnacją z najmu" niż dla czynszu opłacanego w ramach umowy najmu nieruchomości. Organ wywiódł, że z tego rozstrzygnięcia Trybunału wynika, że odszkodowanie stanowiące rekompensatę za przedterminowe rozwiązanie umowy najmu przez wynajmującego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Organ podkreślił, że kara umowna, stanowiąca surogat odszkodowania za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania musi wiązać się z powstałą szkodą, a samo odstąpienie od umowy obowiązku zapłaty odszkodowania, choćby w postaci kary umownej, nie rodzi.

Zdaniem organu, na tle okoliczności niniejszej sprawy, można stwierdzić, że samo wcześniejsze rozwiązanie umowy za porozumieniem stron nie daje podstaw do twierdzenia o wystąpieniu szkody. Zaś określenie, że jest to kara umowna w związku z rozwiązaniem umowy przed terminem także szkody tej nie określa. Organ zaznaczył, że nazwanie należnego wynagrodzenia z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy "odszkodowaniem", nie ma przesądzającego znaczenia dla określenia konsekwencji podatkowych tego zdarzenia. Nie jest istotna nazwa lecz rzeczywisty charakter świadczenia.

W rozpatrywanej sprawie Strony zawarły co prawda umowę na czas nieokreślony, ale umowa ta przewidywała z uwagi na zasadniczą zmianę strategii partnera, z zachowaniem terminów w niej określonych, możliwość jej wcześniejszego rozwiązania przez Partnera A. W takim przypadku kontrahent Spółki, zobowiązany jest do zapłaty wynagrodzenia w związku z zakończeniem współpracy. W przedmiotowej sprawie zatem, wcześniejsze rozwiązanie umowy oraz wypłacenie wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy, prowadzi do zgodnego zakończenia istniejącego pomiędzy stronami stosunku w inny sposób niż pierwotnie było to przewidziane, nie jest natomiast rezultatem jednostronnego niewywiązywania się lub nienależytego wywiązania się przez którąś ze stron umowy z ciążących na niej obowiązków. W przedmiotowej sprawie, zdaniem organu, nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania. Zachowania obu podmiotów są zachowaniami wynikającymi bezpośrednio z łączącej ich umowy, na mocy której uzgodnili, że umowa zawarta na czas nieokreślony może być rozwiązana wcześniej. Zatem otrzymanego wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy nie można uznać za zadośćuczynienie za utracone korzyści. Stanowi ono formę wynagrodzenia za Jego działanie, tj. wyrażenie zgody na odstąpienie od umowy. Zgodę na zaniechanie określonej czynności (odstąpienie od zawartej umowy o świadczenie kompleksowych usług w zakresie uczestnictwa w Programie), za którą Wnioskodawca otrzymał określoną kwotę pieniężną należy więc traktować jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie istnieje zatem, zdaniem organu, bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem, a otrzymanym wynagrodzeniem. Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy jest ściśle związane z uzyskaniem korzyści przez kontrahenta (Partnera A), który z uwagi na zmianę strategii gospodarczej posiadał interes we wcześniejszym rozwiązaniu umowy. Partner A jest beneficjentem usługi świadczonej przez Wnioskodawcę. Organ uznał zatem, że czynność Wnioskodawcy w postaci wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie zawartej umowy stanowi odpłatne świadczenie usług przez Stronę na rzecz kontrahenta - Partnera A, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W skardze z 13 stycznia 2016 r., do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Skarżący reprezentowany przez pełnomocnika, zaskarżając interpretację indywidualną z 15 października 2015 r., w całości, Skarżący wniósł o jej uchylenie oraz o orzeczenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżący zarzucił zaskarżonej interpretacji naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 u.p.t.u., poprzez niewłaściwą wykładnię, a w konsekwencji ich niewłaściwe zastosowanie.

Zdaniem Skarżącego, zgoda na wypowiedzenie przez Partnera Spółki umowy w zakresie zarządzania Programem nie możne być uznana jako świadczenie wzajemne w stosunku do wypłaconego wynagrodzenia – słusznego odszkodowania. Brak jest bowiem w tym zakresie jakiejkolwiek transakcji ekwiwalentnej, w tym znaczeniu, że Partner nie uzyskuje żadnego przysporzenia w związku z odstąpieniem od umowy. Nie można zatem uznać, że Spółka poprzez uzyskanie odszkodowania, otrzymuje zapłatę za własne świadczenie. Otrzymane środki stanowią jedynie odszkodowanie za szkodę wynikłą z konieczności ponownego wyszukiwania podmiotów w branży danego Partnera oraz za utracone korzyści z tytułu wynagrodzenia za usługi zarządzania Programem. Konieczność rozwiązania umowy przez Partnera nie była spowodowana decyzją Spółki ani Partnera - była ona wynikiem obiektywnych okoliczności, niezależnych od żadnej ze stron umowy. Partner nie miał żadnego interesu gospodarczego aby odstąpić od umowy, a jedynym tego powodem było przejęcie Partnera przez inny podmiot, w skutek którego doszło do zaprzestania prowadzenia przez niego działalności gospodarczej. Partner nie uzyskał też jakiejkolwiek wymiernej korzyści z tytułu odstąpienia od umowy. Ponadto Spółka nie udzieliła Partnerowi zgody na rozwiązanie Umowy. Umowa została bowiem rozwiązana niezależnie od stanowiska Skarżącej w zakresie tej czynności.

Skarżący wskazał, że kara umowna (odszkodowanie) co do zasady nie stanowi, ani zapłaty za odpłatną dostawę towarów, ani odpłatne świadczenie usług, tym samym nie powinien być do niej doliczony VAT, z uwagi na brak świadczenia wzajemnego. Zdaniem, Skarżącego orzecznictwo TSUE jednoznacznie wskazuje na brak podstaw do opodatkowania odszkodowań oraz kar umownych np. wyrok w sprawie C-277/05 Société Thermale d'Eugénie-les-Bains.

Skarżący stwierdził, że do kwoty słusznego odszkodowania nie powinna być doliczona kwota VAT, gdyż stanowi ono wyłącznie zrekompensowanie strat poniesionych przez Spółkę w związku z wypowiedzeniem przez Partnera umowy bez zachowania wskazanego w umowie okresu wypowiedzenia. Rozwiązanie Umowy nie jest bowiem czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 u.p.t.u.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej indywidualnej interpretacji z 15 października 2015 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Rozpoznając sprawę Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Problem wymagający rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług odszkodowania uzyskanego przez Spółkę z tytułu rozwiązania przez jej Partnera, z krótszym okresem wypowiedzenia, łączącej ich umowy w zakresie świadczenie kompleksowych usług w związku z uczestnictwem Partnera w prowadzonym przez Spółkę programie lojalnościowym.

Spółka stanęła na stanowisku, iż uzyskane przez nią z tego tytułu odszkodowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z czym nie zgodził się organ uznając, że czynność Spółki w postaci wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie zawartej umowy stanowi odpłatne świadczenie usług przez Spółkę na rzecz kontrahenta - Partnera, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z art. 5 ust.1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usłu.g na terytorium kraju. Zgodnie natomiast z art. 8 ust.1 u.p.t.u., przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że w przypadku świadczenia usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega każde odpłatne świadczenie na rzecz danego podmiotu (osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej), które nie stanowi dostawy towarów, w tym wymienione w pkt 1- 3 art. 8 ust.1 u.p.t.u. Odpłatne świadczenie na rzecz danego podmiotu zakłada istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który świadczy usługę (usługodawcę) jak i tego, który świadczenie odbiera (usługobiorcę), czyli konsumenta usługi.

W niniejszej sprawie istotna jest treść art. 8 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., z którego wynika, że świadczenie usług może polegać nie tylko na działaniu (wykonaniu czegoś na rzecz innej osoby), ale również na zobowiązaniu się do zaniechania (powstrzymania się od dokonania czynności bądź też tolerowania, znoszenia czynności lub sytuacji). Jeżeli takie zobowiązanie się do zaniechania ma charakter odpłatny, podlega ono również opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odpłatność jest zatem elementem koniecznym dla powstania obowiązku w podatku od towarów i usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług, jak i dyrektywa 2006/112/WE nie definiują wprost terminu odpłatności. Definicji takich można poszukiwać w przepisach Kodeksu cywilnego jak i w orzecznictwie TSUE. W rozumieniu prawa cywilnego odpłatność zawiera element wynagrodzenia pieniężnego, tym samym w takim ujęciu występuje wzajemna ekwiwalentność świadczeń. Jednak zgodnie z linią orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE (np. w sprawach: C-16/93, C-213/99, C-404/99), odpłatność w rozumieniu podatku od towarów i usług definiowana jest znacznie szerzej, a elementem wyróżniającym jest wynagrodzenie z tytułu dokonanej transakcji, zasadniczo z pominięciem formy tegoż wynagrodzenia. Tym samym orzecznictwo podkreśla konieczny bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem, a otrzymaniem wynagrodzenia. Czyli opodatkowaniu podlegają dostawa towarów i świadczenie usług za wynagrodzeniem, które powinno mieć formę przysporzenia (zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta) z tytułu konkretnego świadczenia.

Oznacza to, że dla ustalenia czy miało miejsce świadczenie usług istotne jest stwierdzenie, czy świadczenie przyniosło odbiorcy jakąkolwiek korzyść. Niezbędne jest zatem ustalenie, czy dane czynności skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez dokonującego płatności w zamian za ich wykonanie bądź zaniechanie. Odnosząc to do niniejszej sprawy, rozstrzygnięcia wymaga, czy odszkodowanie zapłacone Spółce przez Partnera z tytułu rozwiązania przez Partnera wiążącej ich umowy stanowi ekwiwalentne wynagrodzenie za świadczoną usługę przez Spółkę na rzecz Partnera.

Wyjaśnienia w tym miejscu wymaga, że nazwanie przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej czy też w umowach łączących spółkę z Partnerami, świadczenia płaconego przez Partnera z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy – odszkodowaniem, nie oznacza, że w sprawie w istocie rzeczy świadczenie to stanowi odszkodowanie, które ze swej istoty ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 1664/12, posłużenie się przez stronę taką nomenklaturą we wniosku, stanowi ocenę prawną charakteru dokonywanych wypłat, której prawidłowość podlega badaniu w postępowaniu interpretacyjnym, a w konsekwencji tego ocena ta może nie zostać podzielona przez organ lub – na dalszym etapie postępowania – sąd.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że umowa pomiędzy Spółką, a Partnerem zawarta na czas nieokreślony może być w dowolnym czasie rozwiązana przez każdą ze stron z 24 miesięcznym okresem wypowiedzenia. Dodatkowo, w szczególnych sytuacjach Partner jest uprawniony do złożenia oświadczenia o wypowiedzeniu umowy z 12 miesięcznym okresem wypowiedzenia, przy czym, w takiej sytuacji jest zobowiązany do zapłaty słusznego odszkodowania na rzecz Spółki w związku z zakończeniem współpracy w kwocie określonej w umowie.

W ocenie Sądu opisany stan faktyczny nie umożliwia stwierdzenia, jaki charakter ma wypłacana przez Partnera kwota, a zwłaszcza nie pozwala na uznanie, że jest to odszkodowanie za wyrządzoną przez Partnera szkodę. Spółka wskazała we wniosku, że odszkodowanie stanowi wyłącznie zrekompensowanie strat poniesionych przez Spółkę w związku z wypowiedzeniem przez Partnera umowy bez zachowania 24 miesięcznego okresu wypowiedzenia. Stratę natomiast, Spółka wiąże ze zwiększonym ryzykiem, że w skróconym okresie wypowiedzenia, Spółka nie zdąży pozyskać do programu innego podmiotu działającego w tej samej branży i w efekcie, przez pewien okres program będzie mniej atrakcyjny dla Partnerów i ostatecznych konsumentów, co niekorzystnie wpłynie na wynik finansowy i wizerunek Spółki. Podkreślenia jednak wymaga, że przedstawione przez Spółkę ryzyko, jest jedynie potencjalne. Skrócony okres wypowiedzenia wcale nie oznacza, że Spółka w tym czasie nie pozyska nowego Partnera do programu w tej samej branży, a nawet jeśli tak będzie, nie oznacza to, że program będzie mniej atrakcyjny dla Partnerów i że niekorzystnie wpłynie to na wynik finansowy i wizerunek Spółki.

Dlatego też Sąd, za przywołanym powyżej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje, że sam fakt wcześniejszego rozwiązania umowy zgodnie z jej postanowieniami nie daje podstaw do twierdzenia o wystąpieniu szkody. Zaś określenie, że jest to odszkodowanie w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy, także szkody tej nie określa.

W ocenie Sądu organ prawidłowo powołał się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 grudnia 1993 r. w sprawie C-63/92 Lubbock Fine & Co przeciwko przeciwko Commissioners of Customs and Excise. Pomimo że sprawa ta dotyczyła najmu, stwierdzenia Trybunału zawarte w tym wyroku mają znaczenie także dla niniejszej sprawy. Jak wynika z tego orzeczenia, wypłaty z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu za porozumieniem stron płyną z tego samego źródła, jakim jest łączący stronę stosunek prawny, czyli właśnie umowa najmu. Są to rozliczenia związane z tą umową i jeżeli najem podlega opodatkowaniu VAT, to i te wypłaty także. Jeśli zaś najem, jak w rozpoznawanej przez Trybunał sprawie, jest zwolniony, to i wypłacone kwoty korzystają z tego zwolnienia.

W świetle powyższej argumentacji, Sąd całkowicie zgadze się z organem, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i skutkowały wypłatę odszkodowania, jak również, że zapłaconej kwoty nie można uznać za zadośćuczynienie za utracone korzyści. Stanowi ono formę wynagrodzenia za wyrażenie zgody na odstąpienie od umowy, czy też za tolerowania, bądź znoszenia określonej sytuacji. Oznacza to jednocześnie, że w przedmiotowa interpretacja został opisany stan faktyczny, którego przedmiotem jest świadczenie usługi przez Spółkę na rzecz Partnera, za które Spółka otrzymała stosowne wynagrodzenie. Tak opisane natomiast świadczenie podlega w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Organ zatem wydając zaskarżoną interpretację nie naruszył powyższych przepisów prawa.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.), oddalił skargę jako niezasadną.