Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 722/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2020-01-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Asesor WSA Damian Bronowicki (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Katarzyna Grycuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi Miasta [...] na indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2019 r. Miasto [...] (dalej: Miasto, Wnioskodawca, strona skarżąca) złożyło wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług.

W opisie stanu faktycznego wskazało m.in., że Miasto wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi (tj. jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi) jest podmiotem zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W ramach zadań własnych, Miasto realizuje zadanie inwestycyjne polegające na przebudowie ulic.

W ramach powyższego projektu Miasto poniesie następujące rodzaje wydatków związanych z projektem:

1. Prace przygotowawcze (studium wykonalności, program funkcjonalno-użytkowy, dokumentacja projektowa na roboty budowlane).

2. Roboty budowlane: wykonanie robót budowlanych związanych z budową drogi.

3. Zakup gruntów.

4. Informacja i promocja: tablice informacyjne, tablice pamiątkowe.

5. Nadzór inwestorski.

6. Koszty osobowe.

Efekty przedmiotowej inwestycji wykorzystywane będą w części do czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz w części do czynności podlegających opodatkowaniu.

Miasto świadczy usługi opodatkowane, tj. usługę komunikacji miejskiej w zakresie transportu publicznego (sprzedając bilety opodatkowane stawką podatku VAT 8%) i w tym zakresie działa jak podatnik podatku od towarów i usług, wykonując działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm. - dalej: u.p.t.u.).

Do czynności opodatkowanych wykorzystywana będzie zatem powstała infrastruktura komunikacyjna (wydatki dotyczące przebudowywanych w ramach projektu przystanków, zatok autobusowych oraz wydatki związane z systemem informacji pasażerskiej).

Do czynności opodatkowanych wykorzystywany jest również odcinek torowiska objęty zakresem prac wskazanych w projekcie. W toku realizacji projektu zaszła bowiem konieczność usunięcia kolizji infrastruktury drogowej (objętej przedmiotowym projektem) z torowiskiem tramwajowym i siecią trakcyjną. Odcinek torowiska objęty projektem stanowi zaś przedmiot dzierżawy do spółki komunalnej Miasta.

Drogi powstałe w wyniku inwestycji będą zaś dostępne dla wszystkich uczestników ruchu drogowego w sposób nieodpłatny.

Jednocześnie wskazać należy, iż w ramach projektu, występują pewne wydatki mieszane, tj. związane zarówno z infrastrukturą wykorzystywaną do czynności opodatkowanych i czynności niepodlegających opodatkowaniu:

1. Koszty ogólne wykonawcy w tym koszty ubezpieczenia i gwarancji, zaplecze budowy, koszt obsługi geodezyjnej i geotechnicznej.

2. Dokumentacja do pozwolenia na użytkowanie wraz z uzyskaniem decyzji o pozwoleniu na użytkowanie, dokumentacja powykonawcza, instrukcje obsługi i eksploatacji.

3. Projekt budowlany, wykonawczy, materiały projektowe do uzyskania opinii, uzgodnień i pozwoleń wymaganych przepisami szczegółowymi, nadzór autorski.

4. Roboty sanitame-kanalizacja deszczowa (zbiorniki retencyjne, przepompownie).

5. Branża elektryczna - oświetlenie drogowe.

6. Oznakowanie dróg i urządzenia bezpieczeństwa ruchu.

7. Zieleń drogowa.

8. Studium wykonalności.

9. Program funkcjonalno-użytkowy.

10. Nadzór inwestorski.

11. System ITS.

12. Kolizje wspólne z sieciami.

Wnioskodawca doprecyzował, że pisząc o możliwości wyznaczenia, jaka część wydatków mieszanych służy i będzie służyć działalności gospodarczej, a jaka część działalności niebędącej działalnością gospodarczą, miał na myśli, iż na podstawie dokumentów inwestycyjnych oraz umów łączących Podatnika z podmiotami trzecimi (dostawcami materiałów i usługodawcami), jest w stanie konkretny wydatek przyporządkować do określonej działalności Gminy. Odnosząc się zatem do poszczególnych kategorii wydatków mieszanych, których katalog wskazano we wniosku o interpretację podniósł, że Miasto na podstawie dokumentów inwestycyjnych i umów z wykonawcami, określi jaka część z tych wydatków dotyczy infrastruktury, która daje prawo do odliczenia całego naliczonego podatku VAT i dokona odliczenia jedynie tego podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca musi stosować sposób określenia podatku określony w art. 86 ust. 2a-2h u.p.t.u., jeśli jest w stanie faktycznie wyznaczyć, jaka część wydatków mieszanych (a więc i jaka część podatku naliczonego od zakupów służących wytworzeniu tej inwestycji) służy i będzie służyć działalności gospodarczej podatnika, a jaka część działalności niebędącej działalnością gospodarczą?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnik nie musi stosować się do przykładowo określonych w ustawie sposobów określania podatku naliczonego (wskazanych w art. 86 ust. 2a-2h u.p.t.u.), jeśli podatnik jest w stanie precyzyjnie i jednoznacznie wyznaczyć, jaka wydatków mieszanych (a więc i jaka część podatku naliczonego od zakupów mieszanych służących wytworzeniu tej inwestycji) służy i będzie służyć działalności gospodarczej podatnika, a jaka część - działalności niebędącej działalnością gospodarczą. Zgodnie z ogólnymi regułami konstrukcyjnymi VAT, odliczeniu może podlegać tylko ten podatek naliczony (ta jego część), który związany jest z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest wobec tego status podatnika VAT oraz wystąpienie związku zakupów z wykonywanymi przez ten podmiot czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jeśli możliwe jest wyodrębnienie wartości podatku od zakupów służących wyłącznie działalności opodatkowanej - do którego to wyodrębnienia podatnik jest w zasadzie zobowiązany - wówczas odliczeniu podlegać będzie ta wyodrębniona część podatku (część związana z działalnością gospodarczą podatnika i wykonywanymi w jej ramach czynnościami opodatkowanymi). Jest to tzw. odliczenie częściowe podatku.

Jako zasadę przyjęto zatem oznaczanie przez podatnika części podatku naliczonego, który związany jest z działalnością opodatkowaną, i tej części, która związana jest z działalnością nieopodatkowaną. Jeśli bowiem podatnik jest w stanie precyzyjnie i zgodnie ze stanem faktycznym wskazać, jaka część podatku naliczonego od zakupów mieszanych służy działalności gospodarczej i czynnościom opodatkowanym, to wówczas odliczeniu podlega tak właśnie oznaczony, wyodrębniony podatek. Tylko w przypadku gdy nie będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, następuje oznaczanie tej części z zastosowaniem wskaźników struktury (bądź to struktury sprzedaży, bądź to tzw. prestruktury).

Analizując okoliczności przedstawione w stanie faktycznym należy uznać, iż w odniesieniu do wydatków mieszanych, które będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, Miasto jest w stanie dokonać tzw. bezpośredniej alokacji wydatków.

Najbardziej adekwatnym sposobem ustalenia części podatku naliczonego do odliczenia z tytułu powyższych wydatków jest, proporcja sumy wydatków związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną (wydatków na torowiska, przystanki, zatoki autobusowe oraz systemem informacji pasażerskiej) w sumie wszystkich wydatków, tj. odliczenie w proporcji projektu.

Zdaniem Wnioskodawcy sposób ten ma charakter obiektywny i jest determinowany okolicznościami i charakterem czynności objętych alokacją bezpośrednią. Podatnik nie musi w związku z powyższym korzystać z określonych - w przepisach art. 86 ust. 2a-2h u.p.t.u. oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 86 ust. 22 u.p.t.u. - sposobów określania podatku.

W związku z faktem, że Podatnik będzie w stanie precyzyjnie i zgodnie ze stanem faktycznym określić stopień (zakres) wykorzystania wydatków mieszanych do działalności gospodarczej Podatnika, tym samym odliczenie podatku określonego w ten sposób zapewniać będzie, że odliczony przez Podatnika zostanie tylko ten podatek, który przypada na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Podatnik na podstawie dokumentów inwestycyjnych oraz umów łączących Podatnika z podmiotami trzecimi (dostawcami materiałów i usługodawcami), jest w stanie konkretny wydatek przyporządkować do określonej działalności Gminy. Przykładowo jeżeli dana Faktura dokumentować będzie wydatek mieszany na budowę peronu i budowę drogi, Podatnik na podstawie dokumentów inwestycyjnych i umów z wykonawcą jest w stanie wyodrębnić wydatek i podatek VAT naliczony związany jedynie z budową peronu.

W zaskarżonej do Sądu interpretacji, Dyrektor Krajowej Informacji skarbowej uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego.

Wskazał, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wyłączona jest możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast podatnikowi nie przysługuje takie prawo przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku.

Natomiast na mocy art. 86 ust. 2a u.p.t.u., w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji".

Generalnie wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego. Zatem, w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością, których przypisanie w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik może dokonać odliczenia podatku naliczonego zawartego w ich cenie tylko w takiej części, którą można proporcjonalnie przypisać do jego działalności gospodarczej i związanej z czynnościami opodatkowanymi.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, iż na podstawie dokumentów inwestycyjnych oraz umów łączących Wnioskodawcę z podmiotami trzecimi (dostawcami materiałów i usługodawcami), jest w stanie konkretny wydatek przyporządkować do określonej działalności Gminy.). Zdaniem Wnioskodawcy najbardziej adekwatnym sposobem ustalenia części podatku naliczonego do odliczenia z tytułu wydatków jest proporcja sumy wydatków związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną w sumie wszystkich wydatków, tj. odliczenie w proporcji projektu.

Organ podkreślił, iż wymóg dokonania bezpośredniego i bezspornego przyporządkowania podatku naliczonego czynnościom, w związku z wykonaniem których odliczenie podatku jest możliwe i czynnościom w związku z wykonywaniem których podatnik nie ma prawa do odliczenia, nie pozwala na określanie wartości usługi lub towaru i wysokości podatku naliczonego w drodze miernika obliczonego wg. proporcji sumy wydatków związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną w sumie wszystkich wydatków.

Należy bowiem wskazać, iż metoda przyporządkowania na podstawie miernika obliczonego wg. proporcji sumy wydatków związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną w sumie wszystkich wydatków nie stanowi bezpośredniej alokacji, lecz jest metodą szacunkową. Skoro zatem Wnioskodawca chce zastosować określony przez siebie klucz alokacji wg. proporcji sumy wydatków związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną w sumie wszystkich wydatków, to znaczy, że nie jest w stanie przypisać nabytych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, zatem nie jest w stanie określić, jaka część podatku naliczonego jest bezpośrednio związana z czynnościami opodatkowanymi. Tym samym nie ma możliwości dokonania bezpośredniej alokacji wydatków.

W związku z brakiem możliwości dokonania przez Wnioskodawcę bezpośredniej alokacji poniesionych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, to dla ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia należy zastosować regulacje zawarte w przepisie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193). Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika.

W skardze do Sądu pełnomocnik Miasta [...] zarzucił naruszenie:

1. Art. 86 ust. 2a - 2h i ust. 22 u.p.t.u. oraz § 3 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Alternatywnie:

2. Naruszenie art. 86 ust. 2h i ust. 22 u.p.t.u. oraz § 3 ust. 1 i 2 rozporządzenia poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania wskazanych przepisów, polegającą na braku zastosowania art. 86 ust. 2h u.p.t.u. i zastosowaniu art. 86 ust. 22 u.p.t.u. oraz § 3 ust. 1 i 2 rozporządzenia pomimo, iż metoda określenia proporcji wskazana przez Gminę dużo bardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych przez Gminę nabyć.

3. Naruszenie art. 86 ust. 2a, 2b, 2 h i 22 u.p.t.u. w zw. z art. 1 ust. 2 oraz art. 173 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347)oraz § 3 ust. 1 i 2 rozporządzenia poprzez błędną ich wykładnię polegającą na uznaniu, że przewidziany w rozporządzeniu sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych przez Gminę nabyć.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Na podstawie art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a." Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Zgodnie z art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W ocenie Sądu rozstrzygnięcie niniejszej sprawy zależy nie od wykładni art. 86 ust. 1 lub ust. 2a u.p.t.u. lecz od odczytania treści opisanego stanu faktycznego oraz stanowiska wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że z jednej strony twierdzi on, że jest w stanie dokonać tak zwanej alokacji bezpośredniej i wskazuje przykładowo, że "jeżeli dana faktura dokumentować będzie wydatek mieszany na budowę peronu i drogi, podatnik na podstawie dokumentów inwestycyjnych i umów z wykonawcą jest w stanie wyodrębnić wydatek i podatek VAT naliczony związany jedynie z budową peronu". Z drugiej zaś strony podnosi, że "najbardziej adekwatnym sposobem ustalenia części podatku naliczonego do odliczenia z tytułu wydatków jest, proporcja sumy wydatków związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną w sumie wszystkich wydatków, tj. odliczenie w proporcji projektu". W ocenie Sądu są to dwa odrębne sposoby obliczeń, przy czym strona skarżąca nie wyjaśniła jak dokładnie rozumie metodę nazwaną "odliczeniem w proporcji projektu" .

Stosownie bowiem do art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przepis ten formułuje prawo do odliczenia jako element konstrukcji podatku urzeczywistniający zasadę neutralności i proporcjonalności VAT. Zgodnie z jego treścią, prawo do obniżenia podatku należnego przysługuje w takim zakresie, w jakim nabyte towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych. Przytoczone unormowania wyrażają dążenie, by podatnikowi VAT zagwarantować możliwość odliczenia w każdym przypadku, gdy dokonuje on rzeczywistych czynności polegających na nabywaniu towarów lub usług, które przeznacza do działalności opodatkowanej (wyrok TSUE z 29.04.2004 r. w sprawie C-137/02, p. 24; ECLI:EU:C:2004:267).

Zatem, gdy jedna faktura dokumentuje wydatek mieszany, np. tak jak wskazano we wniosku, budowę peronu i budowę drogi, dopuszczalne jest odliczenie podatku naliczonego wynikającego z budowy peronu, tj. wydatku na usługi opodatkowane, o ile na podstawie załączników do faktury, takich jak np. umowa z wykonawcą czy dokumenty inwestycyjne, możliwe jest precyzyjne i bezpośrednie określenie jaka część kwoty wynikającej z faktury stanowi wspomniany wydatek. W takiej sytuacji nie ma potrzeby korzystania z przepisu art. 86 ust. 2a u.p.t.u., zgodnie z którym w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jak wynika z treści stanowiska Miasta w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, najbardziej adekwatnym sposobem ustalenia części podatku naliczonego do odliczenia z tytułu wydatków mieszanych jest: "proporcja sumy wydatków związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną (wydatków na torowiska, przystanki, zatoki autobusowe oraz system informacji pasażerskiej) w sumie wszystkich wydatków, tj. odliczenie w proporcji projektu". Jak prawidłowo zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sposób ten nie polega na bezpośrednim i bezspornym przyporządkowaniu podatku naliczonego czynnościom, w związku z wykonywaniem których, odliczenie podatku jest możliwe i czynnościom w związku z wykonywaniem których podatnik nie ma prawa do odliczenia. Uznał, że metoda przyporządkowania na podstawie miernika obliczonego wg. proporcji sumy wydatków związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną w sumie wszystkich wydatków nie stanowi bezpośredniej alokacji, lecz jest metodą szacunkową.

Treść skargi dodatkowo utrudnia precyzyjne ustalenie stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację. Strona skarżąca ponownie przywołuje w niej sformułowanie "odliczenie w proporcji obiektu" jako sposób dokonania alokacji bezpośredniej. Równocześnie jednak nie wyklucza, że sposób ten może zostać uznany za preproporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a u.p.t.u. i w takiej sytuacji oczekuje uznania, że "odliczenie w proporcji obiektu" jest sposobem obliczania lepszym niż metoda przyjęta w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 86 ust. 22 u.p.t.u..

W tej sytuacji, z uwagi na treść wniosku o wydanie interpretacji, organ miał podstawy aby uznać, że wbrew brzmieniu części opisu stanu faktycznego, strona skarżąca nie jest w stanie dokonać alokacji bezpośredniej, a tym samym ma obowiązek zastosować sposób określony w art. 86 ust. 2a – 2h u.p.t.u..

Z uwagi na powyższe za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 86 ust. 2a-2h i 22 u.p.t.u.

Zauważenia wymaga, że zgodnie z treścią art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Przy czym przyjmuje się w orzecznictwie, że Organ ma obowiązek wezwać stronę do sprecyzowania wniosku, tak aby usunąć ewentualne wątpliwości co do stanu faktycznego.

Sąd rozpoznając niniejsza sprawę miał wątpliwości czy organ w dostateczny sposób zrealizował ten obowiązek i czy ostatecznie przyjęty przez niego opis stanu faktycznego w pełni odpowiada intencji strony skarżącej. Zwłaszcza odnośnie wzajemnej relacji obu wyżej wskazanych sposobów obliczania podatku naliczonego. Podkreślić jednak należy, że skarga nie zawiera żadnego zarzutu naruszenia przepisów postępowania, a Sąd, zgodnie z przywołanym na wstępie uzasadnienia art. 57a P.p.s.a., związany jest jej granicami. Oznacza to, że Sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa.

Za niezasadne należy również uznać zarzuty naruszenia art. 86 ust. 2a, 2b, 2h i 22 u.p.t.u. w zw. z art. 1 ust. 2 oraz art. 173 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz § 3 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników polegające na uznaniu, że metoda proporcji wskazana przez Gminę dużo bardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalność niż sposób określania proporcji wskazany w rozporządzeniu.

Zauważyć bowiem należy, że w wydanej interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie stwierdził kategorycznie, że w opisanym stanie faktycznym, Miasto ma obowiązek zastosować §3 ust. 1 i 2 rozporządzenia i nie może korzystać z innego sposobu obliczania proporcji. Przepisy te stanowią, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru: x= (A x 100) / DUJST, gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X- proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

W treści zaskarżonej interpretacji organ wskazał, że "z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się [...] proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

- zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady, dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

- obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe".

Nie sposób zatem zgodzić się z zarzutem podatnika, że organ nakazał stosowanie wskazanych przepisów rozporządzenia, a tym samym naruszył również art. 86 ust. 2a, 2b, 2h i 22 u.p.t.u. w zw. z art. 1 ust. 2 oraz art. 173 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.

Z uwagi na powyższe na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji.