Wyrok NSA, sygn. akt III SA 1854/99
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2000-06-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Administracyjne postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 15, art. 155
journal: Dz.U. 1980 nr 9 poz. 26
law: Obwieszczenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 marca 1980 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego.
Teza: 1. Postępowanie wszczęte i prowadzone na podstawie art. 155 Kpa nie może zmierzać do ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, lecz jego celem jest sprawdzenie, czy w ustalonym stanie faktycznym i prawnym istnieją szczególne przesłanki dyktowane interesem społecznym lub słusznym interesem strony, które przemawiałyby za uchyleniem lub zmianą decyzji ostatecznej.

Zasada postępowania dwuinstancyjnego z art. 15 Kpa nie może być obchodzona przez dodanie do zarzutów, że interes strony wymaga, aby z obrotu prawnego usunąć prawnie wadliwą decyzję podatkową.

2. Żaden organ podatkowy nie jest zobligowany do pouczania w wydawanych decyzjach ostatecznych o możliwościach korzystania z nadzwyczajnych trybów wzruszenia tych decyzji. Takiego obowiązku nie ma organ wypowiadający się w trybie art. 155 Kpa.

TEZY

1. Postępowanie wszczęte i prowadzone na podstawie art. 155 Kpa nie może zmierzać do ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, lecz jego celem jest sprawdzenie, czy w ustalonym stanie faktycznym i prawnym istnieją szczególne przesłanki dyktowane interesem społecznym lub słusznym interesem strony, które przemawiałyby za uchyleniem lub zmianą decyzji ostatecznej.

Zasada postępowania dwuinstancyjnego z art. 15 Kpa nie może być obchodzona przez dodanie do zarzutów, że interes strony wymaga, aby z obrotu prawnego usunąć prawnie wadliwą decyzję podatkową.

2. Żaden organ podatkowy nie jest zobligowany do pouczania w wydawanych decyzjach ostatecznych o możliwościach korzystania z nadzwyczajnych trybów wzruszenia tych decyzji. Takiego obowiązku nie ma organ wypowiadający się w trybie art. 155 Kpa.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 31 stycznia 1997 r. Urząd Skarbowy w T. określił oraz ustalił dla wspólników spółki cywilnej Firma Handlowa P.P., zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 1995 r. z tytułu sprzedaży samochodów osobowych wniesionych wcześniej w formie wkładów rzeczowych do spółki.

Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego Izba Skarbowa w T., decyzją z dnia 9 maja 1997 r. uchyliła decyzję urzędu skarbowego w części dotyczącej ustalenia zobowiązania dodatkowego, a w części dotyczącej określenia zobowiązania, utrzymała decyzję organu I instancji w mocy.

Pismem z dnia 2 czerwca 1997 r. strona wniosła do Ministra Finansów wniosek zatytułowany jako "odwołanie od ww. decyzji izby skarbowej w trybie art. 155 Kpa".

Minister Finansów decyzją z dnia 25 czerwca 1999 r. utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia 27 października 1997 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w T. z dnia 9 maja 1997 r. Minister Finansów podtrzymał stanowisko, iż w rozpatrywanej przez niego sprawie strona nie wykazała zaistnienia przesłanek do zastosowania nadzwyczajnego trybu weryfikacji ostatecznej decyzji podatkowej z art. 155 Kpa, ani też tychże przesłanek nie dopatrzył się z urzędu.

Minister Finansów zauważył, że wspólnicy spółki cywilnej zaprzepaścili możliwość dokonania sądowej kontroli decyzji ostatecznej, gdzie mogli stawiać zarzuty natury merytorycznej. Takie zarzuty wnieśli w żądaniu z dnia 2 czerwca 1997 r. i nadal się przy nich utrzymują.

W tej kwestii Minister Finansów wyjaśnił, iż organ badając sprawę w trybie art. 155 Kpa nie ma legitymacji do badania zgodności decyzji ostatecznej z przepisami prawa. Organ administracji może uchylić lub zmienić decyzję ostateczną, na mocy której strona nabyła prawo, jeżeli przepisy szczególnie temu się nie sprzeciwiają, a z kolei za uchyleniem lub zmianą przemawia słuszny interes strony lub interes społeczny /np. czy wykonanie decyzji nie doprowadzi do upadku społecznie użytecznej działalności podatnika, pozbawi jego środków do życia itp./.

Minister Finansów stwierdził ponadto, iż także zarzuty natury merytorycznej nie zasługują na uwzględnienie, gdy chodzi o ustalenie momentu rozwiązania spółki cywilnej, co w konsekwencji miało rzutować na powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Minister Finansów wyjaśnił następnie, że skoro wspólnicy naruszyli określone w ustawach podatkowych terminy i zaniedbali niektóre ustawowe obowiązki związane z rozwiązaniem spółki, to trudno uznać iż w sprawie organy podatkowe ewidentnie złamały prawo, w dodatku tak ewidentnie, że Minister Finansów działając ponad swoimi kompetencjami określonymi Kpa miałby się sprzeciwiać rzekomemu łamaniu prawa naruszając zasadę trwałości decyzji administracyjnych i dwuinstancyjności postępowania administracyjnego.

Minister Finansów dodał, że badanie sprawy w granicach art. 155 Kpa nie stanowi naruszenia art. 9 Kpa, gdy chodzi o kwestie związane z merytoryczną zasadnością decyzji wymiarowej, albowiem ocena taka mogła być wyrażona w drodze kontroli sądowej, czego strona świadomie się pozbawiła występując wcześniej do Ministra Finansów.

W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Jan R. i Ryszard W. domagali się uchylenia zaskarżonej decyzji wywodząc, iż Minister Finansów zachował się niezgodnie z prawem.

Skarżący nadal wywodzili, że decyzje obu organów podatkowych obarczone są wadami rażącego naruszenia prawa, ponieważ spółce P.P. przypisano przychód od obrotu, którego spółka nie dokonała. W związku z powyższym fakt pozostawienia przez Ministra Finansów tych decyzji w obiegu prawnym zaprzecza zasadzie praworządności, natomiast nadzwyczaj sztywne trzymanie się przesłanek wzruszenia decyzji w trybie art. 155 Kpa, uwłacza godności urzędu Ministra Finansów. Skarżący powołali się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 kwietnia 1995 r., III SA 1115/94, w którym sąd stwierdził, że "interes społeczny lub słuszny interes strony może wyrażać się zarówno w tym, że istnieją okoliczności faktyczne interes ten uzasadniające, jak i tym, że istnieją okoliczności o charakterze prawnym wskazujące na nieadekwatność rozstrzygnięcia /będącego rozstrzygnięciem ostatecznym - art. 155 w zw. z art. 16 par. 1 Kpa/ w stosunku do obowiązującego prawa". Zdaniem skarżących "decyzje organów I i II instancji zapadłe w niniejszej sprawie są więcej niż "nieadekwatne", co było wykazane we wnioskach skarżących".

Powołując się na wyrok NSA z dnia 4 listopada 1997 r., SA/Wr 2098/95, skarżący wywiedli wniosek, iż jeżeli z jakichś powodów Minister Finansów nie mógł w trybie art. 155 Kpa rozpatrzyć ich żądania pod kątem zarzutów merytorycznych, to powinien poinformować o tym skarżącą i wskazać jej właściwy tryb. Ponieważ tego nie uczyniono, naruszony został art. 9 Kpa.

Ponadto skarżący podnieśli fakt wydania przez Ministra Finansów decyzji z rażącym uchybieniem terminów dla załatwienia spraw, czym pozbawiono ich możliwości "wdrożenia innych akcji".

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Ponadto Minister Finansów w odpowiedzi na zarzut naruszenia art. 9 Kpa wyjaśnił, iż podniesione przez skarżących okoliczności i dowody /co do których przedstawił zresztą swoje wątpliwości/ nie uzasadniały wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Izby Skarbowej w T. z dnia 9 maja 1997 r. W piśmie procesowym z dnia 16 maja 2000 r. skarżący wnieśli o uchylenie lub stwierdzenie nieważności decyzji wymiarowej izby skarbowej przy zastosowaniu przepisu art. 29 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, co pozwoli na usunięcie z obrotu prawnego "niepraworządnej" decyzji administracyjnej, bo wydanej z rażącym naruszeniem prawa.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest usprawiedliwiona, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

To nie Minister Finansów, lecz skarżący wykazali brak znajomości procedury w przedmiocie możliwości wzruszenia ostatecznej decyzji wymiarowej. Świadomie bowiem doprowadzili do kolizji norm prawa procesowego uruchamiając tryb nadzwyczajnej kontroli w terminie otwartym do wniesienia skargi sądowej, w której mieli możność podnoszenia zarzutów natury merytorycznej i procesowej.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalona została praktyka, że postępowanie wszczęte i prowadzone na podstawie art. 155 Kpa nie może zmierzać do ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, lecz jego celem jest sprawdzenie, czy w ustalonym stanie faktycznym i prawnym istnieją szczególne przesłanki dyktowane interesem społecznym lub słusznym interesem strony, które przemawiałyby za uchyleniem lub zmianą decyzji ostatecznej.

Zasada postępowania dwuinstancyjnego z art. 15 Kpa nie może być obchodzona przez dodanie do zarzutów, że interes strony wymaga, aby z obrotu prawnego usunąć prawnie wadliwą decyzję podatkową.

Nie o taki interes chodzi w art. 155 Kpa, albowiem w przeciwnym razie zostałaby uruchomiona trzecia i czwarta instancja postępowania podatkowego na co kodeks postępowania administracyjnego nie zezwalał. Wyrwane z kontekstu tezy orzeczeń NSA przytoczone w skardze nie negują istnienia powyższej zasady.

Tryb z art. 155 Kpa w sprawach podatkowych praktycznie nie ma zastosowania. Z jednej bowiem strony przepisy prawa podatkowego sprzeciwiają się uchyleniu decyzji określającej wysokość podatku, gdyż w sprawach tych organ podatkowy związany jest treścią przepisu i nie posiada "luzu decyzyjnego". Z drugiej strony ewentualne naruszenie prawa przy wymiarze podatku podlega naprawieniu w postępowaniu odwoławczym i w trybach szczególnych, z wyłączeniem jednak trybu z art. 154 i art. 155 Kpa.

Jednym z nielicznych, jeśli nie jedynym przykładem zastosowania ostatnio wymienionych trybów w odniesieniu do decyzji określających zobowiązanie podatkowe może być zmiana wykładni danego przepisu dokonana przez Sąd Najwyższy lub Naczelny Sąd Administracyjny. Jednakże i w tym wypadku organ administracyjny może, lecz nie musi zmienić decyzję ostateczną, albowiem decyzje wydawane na podstawie art. 155 Kpa są zawsze decyzjami opartymi na konstrukcji uznania administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zarzutów co do naruszenia art. 9 Kpa ze strony Ministra Finansów poprzez brak pouczenia o możliwości skorzystania z innych trybów nadzwyczajnych. Zasadnie bowiem w odpowiedzi na skargę wskazano, że żaden organ podatkowy nie jest zobligowany do pouczania w wydawanych decyzjach ostatecznych o możliwościach korzystania z nadzwyczajnych trybów wzruszenia tych decyzji. Takiego obowiązku nie ma organ wypowiadający się w trybie art. 155 Kpa.

Zdaniem sądu nie miało wpływu na wynik sprawy także opóźnienie Ministra Finansów w wydaniu zaskarżonej decyzji. Istotnym jest przede wszystkim fakt, iż decyzja Ministra Finansów z dnia 27 października 1997 r. wydana została w terminie, którym mowa w art. 177 Kpa, a który umożliwiał skarżącym "wdrożenie innych akcji", a w tym złożenie żądania stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji podatkowej.

Mając na uwadze wszystkie przytoczone okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę w oparciu o przepis art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.