Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 309/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2004-09-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.14 ust.3, art.17 ust.1
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz 482
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.
article: art. 4, 5, 7
journal: Dz.U. 1996 nr 137 poz 640
law: Ustawa z dnia 21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i o zmianie ustawy karnej skarbowej.
article: art.121, 122, 187, 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art.145 par.1 pkt.1 lit.a i c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek, Sędziowie WSA Halina Chitrosz (spr.), NSA Danuta Małysz, Protokolant st. sekr. sąd. Iwona Lachowska, po rozpoznaniu w dniu 15 września 2004 r. sprawy ze skargi Zakładów Produkcji Skórzanej "[...]" S. A. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy [...] z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od I do XII 1997 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję , II. orzeka , że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości , III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz Zakładów Produkcji Skórzanej "[...]" S. A. kwotę 7.015,00 zł ( siedem tysięcy piętnaście ) tytułem zwrotu kosztów postępowania, IV. nakazuje ściągnąć od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz Skarbu Państwa ( Kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie ) kwotę 7.340,90 zł ( siedem tysięcy trzysta czterdzieści 90/100 ) tytułem nie uiszczonej części wpisu od skargi.


UZASADNIENIE

Sygn. ISA/Lu 309/04

U Z A S A D N I E N I E

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2002r., Nr [...], wydaną na podstawie art. 233§1pkt.2lit. "a" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa / Dz.U.Nr 137, poz.926, z późn. zm. / - Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy , - po rozpatrzeniu odwołania Zakładów Produkcji Skórzanej "[...]" S.A. od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] września 2001r. nr [...] w sprawie rozliczenia i wymiaru podatku od towarów i usług za okresy miesięczne od stycznia do grudnia 1997r.:

I. uchyliła zaskarżoną decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych za miesiące styczeń i grudzień 1997r. i określiła wysokość tych odsetek w kwocie 12.762,40zł za miesiąc styczeń 1997r. i w kwocie 3.006,20zł za miesiąc grudzień 1997r. ;

II. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję w pozostałym zakresie.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że w wyniku przeprowadzonej kontroli prawidłowości i rzetelności rozliczania oraz odprowadzania do budżetu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 1997r. stwierdzono, że wykazany w deklaracjach podatkowych VAT-7 podatek pozostawał w sprzeczności z rozliczeniem dokonanym w ewidencjach zakupu i sprzedaży VAT. Ewidencje te były prowadzone nierzetelnie, co doprowadziło do naruszenia art. 27 ust. 4 ustawy o VAT. Dotyczy to w szczególności rozliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez zakłady pracy chronionej dokonanego sprzecznie z § 54 ust. 5 pkt. 1 i ust. 6 pkt. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U.Nr 154, poz. 797 ze zmianami). Ponadto stwierdzono, że skarżąca spółka wykorzystując powiązania kapitałowe zaniżyła wartość sprzedaży na rzecz “S.-P." spółka z o.o. następujących składników majątkowych:

- prawa wieczystego użytkowania nieruchomości o łącznej powierzchni 18364 m2 z prawem własności budynków, budowli i urządzeń znajdujących się na tej nieruchomości ,

- udziału wynoszącego 42/100 czyli w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości o pow. 5957 m2 ,

- maszyn i urządzeń do produkcji tektury i opakowań z tektury.

Decyzją z dnia [...] marca 1999r. Inspektor Kontroli Skarbowej dokonał odmiennego od zadeklarowanego rozliczenia i wymiaru podatku od towarów i usług za okresy miesięczne od stycznia do grudnia 1997r.

Od tej decyzji Zakłady Produkcji Skórzanej "[...]" S.A. złożyły odwołanie do Izby Skarbowej, która po rozpatrzeniu zarzutów - decyzją z dnia [...] czerwca 1999r., Nr [...] uchyliła zaskarżoną decyzję i przekazała sprawę organowi I instancji do ponownego rozpoznania w celu przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego w znacznej części.

W wyniku dalszych ustaleń – organ I instancji decyzją z dnia [...] września 2001r., nr [...] ponownie dokonał rozliczenia i wymiaru podatku od towarów i usług za okresy miesięczne od stycznia do grudnia 1997r., a po wniesieniu odwołania w tym przedmiocie Izba Skarbowa decyzją z dnia 27 grudnia 2001r.:

I. uchyliła decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych za miesiące styczeń i grudzień 1997r. i określiła wysokość tych odsetek w kwocie 12.762,40zł za miesiąc styczeń 1997r. i w kwocie 3.006,20zł za miesiąc grudzień 1997r. ;

II. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję w pozostałym zakresie.

Ta decyzja była przedmiotem skargi wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie, który wyrokiem z dnia 09 października 2002r., w sprawie o sygn. ISA/Lu 76/02 uchylił ją i zasądził od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 24.015,00zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu tego wyroku Sąd wskazał, iż trafny jest zarzut skargi w przedmiocie dopuszczenia się przez organy podatkowe naruszenia art. 17 ust.1 pkt.3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz U .Nr 11, poz. 50 ze zmianami) według stanu obowiązującego w 1997r.

Sąd uznał, iż opinia biegłego K.K. który określił wartość rynkową linii do produkcji tektury i opakowań z tektury wraz z wytwornicą pary dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych nie może być, bez jej ewentualnego uzupełnienia z punktu widzenia ustawy o VAT -przydatna dla sprawy niniejszej.

Mając na względzie udzielone wytyczne – organ odwoławczy przeprowadził postępowanie uzupełniające, skutkiem czego było wydanie w dniu [...]grudnia 2002r. zaskarżonej decyzji, której dotyczy niniejsza sprawa, o treści analogicznej jak zawartej w poprzednio wydanej decyzji z dnia [...] grudnia 2001r., w sprawie o sygnaturze ISA/Lu 76/02.

W jej uzasadnieniu organ odwoławczy podtrzymał swoją dotychczasową argumentację, a nadto po dodatkowych czynnościach przeprowadzonych w toku postępowania dowodowego uzupełniającego wskazał, że bezsporne są powiązania kapitałowe pomiędzy skarżącą spółką, a spółką z ograniczoną odpowiedzialnością "S.-P.".

Odnośnie oceny opinii dotyczącej nieruchomości sporządzonej przez D.M.-R. i B. M. - Izba Skarbowa za poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonego w uzasadnieniu wyroku z dnia 9 października 2002r., w sprawie ISA/Lu 76/02, stwierdziła, iż spełnia ona wymogi określone przepisem art. 17 ust.1 pkt. 3 ustawy o VAT.

Dokonując natomiast ponownej oceny opinii sporządzonej przez K.K.w zakresie wyceny linii tekturniczej, po jej uzupełnieniu o pismo z dnia 13 grudnia 2002r, oraz po przesłuchaniu biegłego, organ II instancji zajął stanowisko, iż opinia ta daje podstawę do oceny, iż wskazana w niej wartość rynkowa przedmiotu sprzedaży określonego jako linia technologiczna do produkcji tektury falistej i opakowań z tektury falistej wraz z wytwornicą pary jest wartością, o której mówi przepis art. 17 ust.1 pkt. 3 ustawy o VAT. Potwierdzeniem okoliczności, że nie stanowiły przedmiotu sprzedaży same urządzenia i maszyny są – w ocenie organu odwoławczego okoliczności takie, jak: zakup za granicą / Hiszpania, Włochy / maszyn i urządzeń do produkcji tektury i opakowań oraz dokonanie ich montażu w linię technologiczną, co zostało potwierdzone umową zawartą z firmą PUH "M." z dnia 16 listopada 1996r., jej wyjaśnienia i dowody zapłaty należności przez skarżącą spółkę z tego tytułu.

Wartość prawa wieczystego użytkowania gruntu nie podlega w myśl art. 2 ustawy o VAT opodatkowaniu, a zatem wycena tego prawa dokonana przez D.M.-R. B. M. nie ma znaczenia.

Izba Skarbowa ponownie rozpatrując sprawę podtrzymała swoje stanowisko wyrażone w przedmiocie rozliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez zakłady pracy chronionej, nie stwierdzając w tym zakresie naruszenia przez organ I instancji przepisu art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, dodatkowo podpierając się poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonego w tej kwestii w uzasadnieniu wyroku z dnia 9 października 2002r., w sprawie ISA/Lu 76/02.

Podobnie też został oceniony zarzut co do naruszenia przepisów postępowania, a w szczególności art. art. 240§1 pkt.4 w zw. z art145§2 oraz 121, 187 i 191 Ordynacji podatkowej.

Korekty odsetek za zwłokę dokonano przy uwzględnieniu art. 53 § 5 pkt 2 ustawy o VAT przyjmując, że zwrot podatku za styczeń 1997r. nastąpił w dniu 5 marca 1997r. (a nie 26 lutego 1997r.), zaś za grudzień 1997 w dniu 17 lutego 1998r (a nie 21 stycznia 1998r.).

Od tej decyzji strona w dniu 29 stycznia 2003r. wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie, kwestionując rozstrzygnięcie w przedmiocie podatku VAT w zakresie miesiąca maja 1997r. W jej uzasadnieniu zarzucano ponownie:

1/ naruszenie przepisu art. 17 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz U .Nr 11, poz. 50 ze zmianami) poprzez ustalenie wysokości obrotu nie na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w dniu dokonaniu świadczenia, lecz na podstawie opinii biegłego, sporządzonej z naruszeniem przepisów prawa. Zdaniem skarżącej spółki, organy podatkowe nie wypowiedziały się w sposób przekonywujący, dlaczego nie uznały wartości szacunku wynikających z opinii posiadanych przez stronę, a nadto z jakich powodów nie uwzględniły wyjaśnień Prezesa Zarządu Spółki "[...]" złożonych w postępowaniu podatkowym, na okoliczność wskazania przyczyn, jakie towarzyszyły ustaleniu wartości rynkowej sprzedawanej nieruchomości.

2/ naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na jego wynik, a w szczególności dyspozycji art. art. 122, 180§1, 187 oraz 210§4 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca dodatkowo wskazywała, że opinie i wnioski z nich wypływające w zakresie wyceny linii tekturniczej / opinia sporządzona przez K.K. / i w zakresie wyceny nieruchomości / opinia sporządzona przez D.M.-R. i B.M./ nie określiły cen przeciętnych z daty sprzedaży, albowiem nie uwzględniły realiów jej dokonywania.

Postanowieniem z dnia 18 września 2003r., postępowanie w sprawie niniejszej zostało zawieszone do czasu rozpoznania rewizji nadzwyczajnej wniesionej przez Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie z dnia 09 października 2002r., w sprawie o sygn. ISA/Lu 76/02.

Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż z dniem 1 stycznia 2004r. - na mocy przepisu art. 97§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz.U.Nr 153, poz. 1271, z późn.zm. / - do rozpoznania niniejszej skargi stał się właściwy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie.

Z mocy tego przepisu do postępowania przed wojewódzkimi sądami administracyjnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz.U. Nr 153, poz. 1270 /.

Istotne jest w sprawie to, że zaskarżona decyzja, której dotyczy niniejszy spór została wydana w następstwie uchylenia decyzji z dnia [...] grudnia 2001r. przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie na podstawie wyroku z dnia 09 października 2002r., w sprawie o sygn. ISA/Lu 76/02, który z kolei został uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 14 kwietnia 2004r.

W tym stanie rzeczy, Sąd uważa za stosowne przytoczyć argumentację zawartą w uzasadnieniu tego ostatniego wyroku.

Otóż Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w pierwszej kolejności wskazał, iż przepis art. 17 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług jest przepisem prawa materialnego, który precyzuje zasady określania / w stanie prawnym obowiązującym w roku 1997 – ustalania / wysokości obrotu w przypadkach wystąpienia okoliczności opisanych w punktach od 1 do 3 tego przepisu. Punktem odniesienia są przeciętne ceny stosowane w danej miejscowości lub na danym rynku w dniu wykonania świadczenia.

Odmiennie niż to ma miejsce w przypadku określania wartości rynkowej na podstawie art. 14 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca nie określił, w jakim trybie i na podstawie jakich dowodów mają być ustalone przeciętne ceny, o których mowa w art. 17 ust.1 pkt.3 ustawy o VAT, pozostawiając wybór "metody" organowi podatkowemu. Organ podatkowy może zatem skorzystać z wiedzy pochodzącej z różnych źródeł, np.: informacji notariuszy, obserwacji cen na giełdach i targowiskach, zeznań świadków i innych dowodów. Nie jest przy tym wykluczone skorzystanie z opinii biegłego wydanej w sprawie dotyczącej innego podatku / tu: dochodowego od osób pranych /, jeżeli tylko dotyczy tych samych okoliczności.

Naczelny Sąd Administracyjny wyraził również pogląd, w myśl którego porównanie treści przepisu art. 14 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z przepisem art. 17 ust. 1 pkt.3 ustawy o VAT, w szczególności zaś z uwzględnieniem wykładni gramatycznej, wskazuje, iż w istocie rzeczy chodzi w nich o to samo. Art. 14ust.2 nakazuje jedynie – dodatkowo uwzględniać stan i stopień zużycia rzeczy, co jest dodatkiem całkowicie zbędnym, gdyż cena rynkowa / przeciętna /zawsze obydwa te czynniki uwzględnia. Przepis art. 17 ust.1 ustawy o VAT nakazuje z kolei - wartość obrotu, wyliczoną na podstawie przeciętnych / rynkowych / cen nakazuje pomniejszyć o podatek.

Pozostałe określenia użyte w obu przepisach oznaczają to samo / dana miejscowość – miejsce zbycia; w obrocie – na danym rynku; dzień wykonania świadczenia – czas zbycia /. Prowadzi to do wniosku, że zakresy pojęć: "wartość rynkowa" i "wysokość obrotu" są tożsame.

Ostatecznie więc, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego – organy podatkowe nie naruszyły przepisu art. 17 ust.1 ustawy o VAT tylko z tej przyczyny, ze posłużyły się opinią określającą / ustalającą / wartość rynkową linii technologicznej.

Uznając zatem, że aktualnie spór dotyczy także i w tej sprawie przede wszystkim naruszenia przepisu art. 17 ust.1 ustawy o VAT w kontekście wadliwej oceny opinii biegłych wywołanych w toku postępowania podatkowego dla weryfikacji transakcji z dnia 1 maja 1997r. odnośnie sprzedaży linii technologicznej do produkcji tektury falistej i opakowań z tektury falistej oraz kotła do wytwarzania pary i z dnia 14 maja 1997r., na podstawie której skarżąca spółka zbyła:

- prawo użytkowania wieczystego nieruchomości opisanej w §1 tego aktu składającej się z działek gruntu nr nr 49/50, 49/52, 49/54 o powierzchni 18.364 m2 , położonej w C., w obrębie 25, przy ul. W. wraz z prawem własności budynków, budowli, i urządzeń znajdujących się na tej nieruchomości;

- udział wynoszący 42/100 części w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości opisanej w §1 tego aktu, stanowiącej działkę gruntu nr 49/31 o powierzchni 5.957 m2 , położonej w C., w obrębie 25, przy ul. W. - za cenę 1.153.187,60zł / akt notarialny Nr A [...] / - wskazać należy, iż bezsporna jest okoliczność zaistnienia po stronie skarżącej spółki "[...]"i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "S.-P." powiązań kapitałowych.

Przepis art. 17 ust. 1 wskazanej ustawy o VAT stanowi wyjątek od zasady wyrażonej w jej art. 15 ust. 1 tej, iż obrotem jest kwota należna ze sprzedaży towarów pomniejszona o kwotę podatku.

W przypadkach określonych w ust. 1 pkt 1-3 art. 17, a więc również w sytuacji, gdy między sprzedawcą a kupującym istnieje związek mający charakter powiązań, o których mowa w tym przepisie, organ podatkowy określa wysokość obrotu na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na danym rynku w dniu wykonania świadczenia jeżeli okaże się, że przypadki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Poza sporem pozostaje, iż w dniu 2 września 1996r. skarżąca spółka za kwotę 2.200.000,00zł zakupiła od Syndyka Masy Upadłości [...] dzierżawiony do tej chwili majątek, czego potwierdzeniem jest faktura nr [...] z dnia 5 września 1996r.

W miesiącu wrześniu 1996r. Ośrodek Rzeczoznawstwa i Postępu Technicznego "[...]"na rzecz skarżącej spółki opracował operat pt. "Wycena szacunkowa nieruchomości zabudowanej", w którym wskazano ogólną wartość nieruchomości w kwocie 10.920.061,00zł. Ten sam Ośrodek / na zlecenie firmy "S.-P." / opracował także operat szacunkowy wartości maszyn do produkcji linii technologicznej, opakowań tekturowych oraz wytwornicy pary, według stanu na styczeń roku 1998, z którego wynika ich wartość sprowadza się do kwoty 8.471.000,00zł.

Niesporne jest nadto, iż w dniu [...] listopada 1996r. skarżąca spółka zaciągnęła kredyt w Banku [...] S.A. Oddział w L. w kwocie 2.400.000,00zł.

Na przestrzeni od listopada 1996r. do kwietnia 1997r. skarżąca zakupiła za granicą / Hiszpania, Włochy / maszyny i urządzenia do produkcji tektury i opakowań oraz dokonała ich montażu, w wyniku czego powstała linia technologiczna. Montaż urządzeń potwierdza umowa zawarta z firmą PUH "M." z dnia 16 listopada 1996r., jej wyjaśnienia i dowody zapłaty należności przez skarżącą spółkę z tego tytułu.

W dniu 1 maja 1997r. pomiędzy skarżącą Spółką Akcyjną "[...]", a spółką z ograniczoną odpowiedzialnością "S.-P." doszło do zawarcia umowy sprzedaży maszyn i urządzeń stanowiących linię technologiczną do produkcji tektury falistej i opakowań z tektury falistej oraz kotła do wytwarzania pary technologicznej z instalacją za kwotę 2.680.124,24zł. W §3 tej umowy zawarto klauzulę, iż "maszyny i urządzenia są w dobrym stanie technicznym". Do umowy został sporządzony załącznik nr 1, zawierający wykaz maszyn.

W dniu 14 maja 1997r. został sporządzony akt notarialny Nr [...], mocą którego Spółka Akcyjna "[...]" sprzedała spółce z ograniczoną odpowiedzialnością "S.-P." :

- prawo użytkowania wieczystego nieruchomości opisanej w §1 tego aktu składającej się z działek gruntu nr nr 49/50, 49/52, 49/54 o powierzchni 18.364 m2 , położonej w C., w obrębie 25, przy ul. W. wraz z prawem własności budynków, budowli, i urządzeń znajdujących się na tej nieruchomości;

- udział wynoszący 42/100 części w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości opisanej w §1 tego aktu, stanowiącej działkę gruntu nr 49/31 o powierzchni 5.957 m2 , położonej w C., w obrębie 25, przy ul. W.

za cenę 1.153.187,60zł.

Potwierdzeniem wyżej opisanych transakcji są dwie faktury: nr [...] na kwotę brutto 1.153.188,37zł, z dnia 27 maja 1997r., z tytułu przedmiotu sprzedaży określonego w powołanym akcie notarialnym oraz nr [...], z dnia 28 maja 1997r. na kwotę netto 2.680.124,24zł z tytułu sprzedaży maszyn i urządzeń stanowiących linię technologiczną do produkcji tektury falistej i opakowań z tektury falistej oraz kotła do wytwarzania pary technologicznej z instalacją.

W dniu 26 maja 1997r. pomiędzy Bankiem Przemysłowo-Handlowym S.A. Oddział w L., a spółką z ograniczoną odpowiedzialnością "S.-P." została zawarta umowa o przejęcie długu kredytowego zaciągniętego przez Spółkę Akcyjną "[...]" , o którym wyżej była już mowa. Dla potrzeb tej umowy dokonano wyceny maszyn i urządzeń do produkcji tektury, opakowań tekturowych oraz wytwornicy pary przez rzeczoznawców na kwotę 3.430.090,00 / §5 tejże umowy /. Wyceny tej brak jest w aktach sprawy.

Przekazanie maszyn i urządzeń oraz budynków spółce "S.-P." miało miejsce w dniu 2 czerwca 1997r., z której to czynności został sporządzony protokół wraz z załącznikami: nr1 i nr 2 określającymi stan maszyn i urządzeń oraz budynków.

Jak już przedstawiono wyżej, dokonując – zgodnie z art. 17 ust.1 ustawy o VAT – szacowania wysokości obrotu na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na danym rynku w dniu wykonania świadczenia - organy podatkowe mogły tego dokonać także poprzez wykorzystanie jako dowodu w sprawie - opinii biegłego, która wcześniej posłużyła dla ustalenia tej samej okoliczności w postępowaniu podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych / w związku z art.14 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych / Dz.U. z 1993r., Nr 106, poz. 482 ze zm. ; vide: uzasadnienie wyroku NSA z dnia 14 kwietnia 2004r. /.

Chodzi tu o opinię biegłego dr inż. K.K., z której wynika, iż wartość rynkowa sprzedanej linii technologicznej do produkcji tektury wraz z wytwornicą pary oraz linii do produkcji opakowań sprowadza się do kwoty 3.447.000,00zł, co w znaczący sposób odbiega od wartości wskazanej w umowie, a mianowicie 2.680.124,24zł /netto/ oraz opinię opracowaną przez Biuro Wycen Nieruchomości "[...]"- DMR / D. M.-R. i B. M. / określającą wartość rynkową nieruchomości w kwocie 2.010.500,00zł, w tym wartość prawa użytkowania wieczystego gruntu w kwocie – 190.300,00zł

Warto w tym miejscu dodatkowo zaznaczyć, iż w wyroku z dnia 14 kwietnia 2004r., w rozpoznaniu skargi kasacyjnej wniesionej w sprawie o sygnaturze I Lu /SA 75/02 / aktualnie - I Lu /SA 252/04 / Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż nie był uzasadniony zarzut, że opinia K.K. nie może być dowodem w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych jako, że została sporządzona z naruszeniem prawa. Sąd ten nie stwierdził bowiem naruszenia przepisu art. 14 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i podkreślił, że sporządzenie opinii przez jednego biegłego jest jak najbardziej wypełnieniem jego dyspozycji.

Na mocy postanowienia z dnia [...] grudnia 2001r. organ II instancji włączył do akt postępowania w sprawie podatku VAT dodatkowy materiał dowodowy zgromadzony w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za rok 1997, w tym także poszerzony w toku postępowania odwoławczego

Ocena opinii sporządzonej dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych w celu ustalenia wartości sprzedaży, z punktu widzenia konieczności ustalenia wysokości obrotu dla podatku VAT jest taka sama.

Materiał dowodowy wskazuje, iż organom podatkowym znana była treść pisma Zarządu skarżącej spółki z dnia 12 czerwca 1998r. zawierającego wyjaśnienia "w sprawie ceny sprzedaży nieruchomości na rzecz "S.-P." opisanej w akcie notarialnym z dnia 14 maja 1997r.". Świadczy o tym niewątpliwie wykazanie tego pisma w załącznikach do protokołu Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 17 lipca 1998r.

Ani z uzasadnienia tego protokołu, ani z uzasadnienia decyzji organu I instancji z dnia [...] września 2001r. nie wynika jednak, aby te właśnie wyjaśnienia były przedmiotem oceny z jego strony.

Nie ulega wątpliwości, iż ustawodawca do oceny organów podatkowych pozostawił trafność podania przyczyn, które doprowadziły do obniżenia ceny. Ocena ta zaś podlega kontroli Sądu w kontekście przesłanek wynikających z przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej, który wyraża zarówno zasadę prawdy obiektywnej, jak też zasadę swobodnej oceny dowodów.

Z jego treści wynika, że organ prowadzący postępowanie musi dążyć do ustalania prawdy materialnej i według swojej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania ocenić wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności.

Ocena organu musi być oparta na przekonywających podstawach i dać temu wyraz w uzasadnieniu. Jak to podkreślił Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 23 listopada 1993 roku, sygn. akt III ARN 55/94 (OSN-IAPiUS 1995 r., nr 7), zarzut dowolności wykluczają dopiero ustalenia dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 ordynacji podatkowej) zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 ordynacji podatkowej), a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako warunku niezbędnego do wydania decyzji o przekonywującej treści (art. 122 Ordynacji podatkowej).

W rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia wyżej wymienionych przepisów.

Przede wszystkim zauważyć należy, iż wobec różnic w wycenach, którymi dysponowały organy podatkowe, a mianowicie:

1/ operatu szacunkowego opracowanego przez firmę "S.-Z." / M.C., T.K., S.S., H.K. / - według stanu na miesiąc wrzesień 1996r., z którego wynika, iż wartość przedmiotowej nieruchomości sprowadza się do kwoty 10.920.061,00 zł/ budynki i budowle – 10.544.158,00zł + nieruchomość gruntowa 375.903,00zł /;

2/ operatu szacunkowego opracowanego przez P.W. i A.W. – według stanu na dzień 1 maja 1997r. / linia technologiczna / i na dzień 14 maja 1997r. / nieruchomości /, gdzie wykazano:

a/ wartość nieruchomości: 1.213.200,00zł;

b/ wartość linii technologicznej / tekturniczej / : 2.641.300,00zł;

3/ informacji o wycenie rzeczoznawców z dnia 30 kwietnia 1997r., pochodzącej z §5 umowy o przejęcie długu z dnia 26 maja 19997r., z której wynika, iż został ustanowiony "zastaw bankowy na maszynach i urządzeniach do produkcji tektury, opakowań tekturowych oraz wytwornicy pary o ogólnej wartości 3.430.090,00zł."

- miały one obowiązek szczegółowego odniesienia się do poszczególnych oszacowań, albowiem strona skarżąca konsekwentnie do tych właśnie dokumentów się odwoływała. Wynika to wprost z jej pism, z dnia: 12 czerwca 1998r., 23 lipca 1998r. oraz z 3 września 1998r.

Nie ma podstaw do ich odrzucenia tylko z tego powodu, iż były one sporządzone na wniosek zainteresowanej.

Bezkrytyczne oparcie się na opiniach wywołanych przez organy podatkowe, w sytuacji gdy podają one wartości w sposób znacznie odbiegający od powołanych wyżej wycen musi być uznane za przekroczenie granicy zasady swobodnej oceny dowodów.

Z opinii biegłego K.K. wynika, iż wartość rynkowa sprzedanej linii technologicznej do produkcji tektury wraz z wytwornicą pary oraz linii do produkcji opakowań sprowadza się do kwoty 3.447.000,00zł, co w znaczący sposób odbiega od wartości wskazanej w umowie, a mianowicie 2.680.124,24zł /netto/ oraz wartości wykazanej w operacie szacunkowym P.W. i A.W. - : 2.641.300,00zł /netto /.

Przede wszystkim uszła z pola widzenia organów podatkowych konieczność poczynienia dokładnych ustaleń na okoliczność poniesienia nakładów na sporną linię technologiczną.

Z dokonanej przez K.K. wyceny nie wynika bowiem w sposób oczywisty, jakie nakłady zostały poniesione na tą linię przez spółkę "[...] przed dniem 1 maja 1997r., to jest przed jej sprzedażą na rzecz spółki "S.-P.".

Wbrew temu, co twierdzi organ II instancji okoliczność ta nie została wyjaśniona również w toku postępowania odwoławczego, aczkolwiek próba taka została istotnie podjęta.

Trudno bowiem uznać za wystarczającą odpowiedź biegłego zawartą w piśmie z dnia 2 grudnia 2001r., iż "nakłady poniesione na modernizację maszyn i urządzeń w kwocie 1.007.000,00zł były szacowane na okres sprzed maja 1997, zaś nakłady poniesione w okresie od czerwca do grudnia 1997r. w kwocie 1.006.534,69zł są przypadkowo zbieżne".

Po pierwsze: nie wiadomo, co oznacza pierwszy człon tego zdania "o szacowaniu nakładów", po drugie: nie wiadomo, jakie one były / zakres przedmiotowy /, po trzecie: kwota 1.007.000,00zł wynika jedynie z pkt.5 "Zestawienia zbiorczego"/ str. 2 opinii /, po czwarte: zważyć trzeba, że strona skarżąca konsekwentnie twierdziła, iż to nie ona, a spółka "S.-P." dokonała nakładów na modernizację linii, już po dacie sprzedaży, po piąte: organy podatkowe nie odniosły się do załącznika nr 2 do protokołu przekazania maszyn i urządzeń omawiającego stan techniczny maszyn i urządzeń.

Wypada również zauważyć, iż podejmując próbę oceny kwestii nakładów poczynionych na przedmiot umowy z dnia 1 maja 1997r., organy podatkowe odwołały się do wyjaśnień udzielonych przez firmę "M.", która dokonywała "przeniesienia linii technologicznej z Hiszpanii do C., a następnie montażu i rozruchu linii zgodnie z warunkami umowy" / wyjaśnienia zawarte w piśmie z dnia 16 listopada 2001r. Z tego tytułu były wystawione i zapłacone przez skarżącą spółkę dwie faktury: z dnia 23 kwietnia 1997r., nr [...], na kwotę 21.960,00zł / polecenie przelewu z dnia 22 maja 1997r. / i z dnia 1 grudnia 1996r., nr [...] / polecenie przelewu z dnia 16 grudnia 1996r./.

Jeśli zatem te dwie należności zostały potraktowane jako poniesione nakłady, co w sposób oczywisty nie wynika z zaskarżonej decyzji, to warto podkreślić, iż w opinii biegłego mowa jest o kwocie 1.007.000,00zł, która na pewno nie jest sumą wyżej wymienionych dwóch pozycji, związanych z demontażem linii za granicą i jej montażem w Polsce.

Istniejących wątpliwości nie usuwają również zeznania biegłego złożone przed organem odwoławczym w dniu 29 listopada 2002r.

Oceniając omawianą opinię – organy podatkowe nie odniosły się do tego, iż de facto K.K nie wskazał w sposób porównawczy żadnej transakcji sprzedaży tego typu ani na rynku lokalnym, ani na rynku ponad lokalnym, a w opinii odwołał się jedynie do ceny proponowanej, a więc jedynie oferty w tym zakresie i to w dodatku przedstawionej przez firmę zagraniczną.

Odnosząc się do tej części oceny, w myśl której organy podatkowe oparcia dla opinii K.K. upatrują w informacji o wycenie rzeczoznawców z dnia 30 kwietnia 1997r., pochodzącej z §5 umowy o przejęcie długu z dnia 26 maja 19997r., z której wynika, iż został ustanowiony "zastaw bankowy na maszynach i urządzeniach do produkcji tektury, opakowań tekturowych oraz wytwornicy pary o ogólnej wartości 3.430.090,00zł., Sąd wyraża pogląd, iż wobec wytkniętych wyżej uchybień w zakresie ustaleń stanu faktycznego i mankamentów w ocenie opinii biegłego w kontekście innych dowodów zgromadzonych w sprawie, stanowisko to nie jest wystarczająco przekonywujące.

Końcowo zaś można postawić tezę, iż w przypadku tak specyficznym, jak sprzedaż linii technologicznej, której dotyczy spór, a która na danym rynku może się zdarzyć raz na wiele lat, bądź tylko raz, albo nawet wcale – określenie przeciętnej ceny / ceny rynkowej / jest istotnie szczególnie utrudnione.

Z tych też względów postępowanie organów podatkowych musi być w takich sytuacjach szczególnie wyważone.

Ocena zaś takiej opinii musi być poprzedzona dokładną analizą całego materiału dowodowego zebranego w sprawie, a zwłaszcza powinna się odnieść w sposób jednoznaczny do innych operatów szacunkowych, których w niniejszej sprawie nie brakuje, a także mieć na uwadze prezentowane stanowisko strony skarżącej, co do przyczyn ustalenia takiej, a nie innej wartości przedmiotów spornej transakcji.

Musi być też oczywiste, iż w sytuacjach, gdy transakcji takich, jak omawiana nie było, ustalona przez biegłego cena będzie miała zawsze raczej hipotetyczny wymiar, gdyż nie można mówić o jej "przeciętności" w rozumieniu przepisu art.17 ust.1pkt.3 ustawy o VAT.

Termin ten z założenia oznacza bowiem "powtarzalność" czynności, a o tej w rozpatrywanej sprawie mówić nie można. Nie oznacza to jednak, że tak ustalona cena musi być wiążąca i nie podlega weryfikacji, w sposób przewidziany dla każdego przeprowadzonego w postępowaniu dowodu, zwłaszcza, gdy w zakresie jej oceny istnieją po stronie organów podatkowych opisane wyżej wadliwości.

Podobne stanowisko Sąd prezentuje jeśli chodzi o wycenę nieruchomości: budynków i budowli.

Organ podatkowy, również i w tym zakresie nie ocenił opinii opracowanej przez Biuro Wycen Nieruchomości "[...]"- DMR / / D. M.-R. i B. M. / określającej wartość rynkową nieruchomości w kwocie 2.010.500,00zł, w tym wartość prawa użytkowania wieczystego gruntu w kwocie – 190.300,00zł, i nie uzasadnił swojego oparcia się na tej właśnie ekspertyzie w kontekście pozostałego materiału dowodowego zebranego w sprawie i stanowiska strony skarżącej prezentowanego w toku postępowania, a mianowicie:

- operatu szacunkowego opracowanego przez P.W. i A.W. – według stanu na dzień 14 maja 1997r., gdzie wykazano wartość nieruchomości: 1.213.200,00zł;

- wyjaśnień strony złożonych w pismach z dnia 12 czerwca 1998r., z dnia 23 lipca 1998r. oraz z dnia 3 września 1998r.

W tej części, w szczególności podkreślenia wymaga, iż organy podatkowe nie dokonały analizy tej opinii, także z punktu widzenia niespornej okoliczności, iż transakcja z dnia 14 maja 1997r. dotyczyła nieruchomości znacznie większych, niż te, które przyjęto do porównania w opinii D. M.-R. i B.M.. Podważona zatem zostaje przesłanka "przeciętności". Podobnie rzecz się miała z kubaturą sprzedanych budynków. Strona skarżąca odnośnie przyczyn przyjęcia w umowie takiej, a nie innej wartości nieruchomości, złożyła wyjaśnienia w swoim piśmie z dnia 12 czerwca 1998r., które – jak już wskazano wyżej – znane było organom podatkowym, ale nie zostało przez nie odniesione do innych dowodów w sprawie, w tym do omawianej aktualnie opinii.

Stanowi to uchybienie przepisom postępowania, a w szczególności także zasadzie, wynikającej z art. 187 Ordynacji podatkowej, nakazującej organowi podatkowemu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego.

Zasada ta nakazuje organom podatkowym uwzględniać zarówno okoliczności korzystne, jak i niekorzystne dla strony / por. wyrok NSA z dnia 6 listopada 2003r., I SA/Gd 1237/00, POP 2004/1/1 /.

Rację ma skarżąca spółka, iż doszło także do naruszenia art. 210§4 Ordynacji podatkowej, albowiem istotnie uzasadnienie faktyczne zaskarżonej decyzji nie spełnia wymogów w przepisie tym przewidzianych, a w szczególności nie wskazuje faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności.

Wbrew bowiem temu, co uważa organ odwoławczy, w rozpatrywanej sprawie - zebranie, rozpatrzenie i ocena całości materiału dowodowego zostały dokonane z uchybieniem reguł określonych w przepisach art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

Sąd, w tym stanie rzeczy stwierdził, iż dokonana ocena materiału dowodowego – wobec wykazanych wyżej nieprawidłowości – cechuje się dowolnością i przekracza zasady swobodnej oceny dowodów.

Niezależnie od przedstawionych uchybień natury procesowej, Sąd stwierdza również naruszenie przepisu art. 7 ust.1 pkt.5 ustawy o VAT.

Poza sporem jest i wynika to także z faktury nr [...] z dnia 5 września 1996r., że Syndyk Masy Upadłości [...] sprzedał w wykonaniu umowy pierwokupu zawartej mocą aktu notarialnego z dnia 17 czerwca 1996r. / Rep. A [...] / na rzecz skarżącej spółki "zorganizowaną część przedsiębiorstwa [...]Zakładów Obuwia" za kwotę 2.200.000,00zł./ akt notarialny z dnia 2 września 1996r., Nr Rep. A [...]

Stosownie do art. 2 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Co do zasady więc, sprzedaż towarów, zdefiniowanych w art. 4 pkt 1 cyt. ustawy, przez osoby i w okolicznościach określonych w art. 5 ustawy, rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, przy czym w niniejszej sprawie nie kwestionowano spełnienia przesłanek z art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy.

Zwolnienia przedmiotowe od podatku unormowane zostały w art. 7 ustawy. W punkcie 5 ustępu 1 tego artykułu przewidziano zwolnienie od podatku od towarów i usług sprzedaży towarów używanych, jeżeli jest dokonywana przez użytkownika pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało sprzedającemu praw od obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Definicja towaru używanego zawarta jest w art. 4 pkt 7 ustawy i określa, że przez towar używany rozumie się towar, gdy okres jego używania wyniósł co najmniej pół roku, a w przypadku budynków i budowli co najmniej 5 lat od końca roku, w którym zakończono budowę.

W brzmieniu obowiązującym w roku 1997, zgodnie z przepisem art. 7 ust.1 pkt.5 / od 1 kwietnia 1997r. – zmiana wprowadzona przez ustawę z dnia 21 listopada 1994r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i o zmianie ustawy karnej skarbowej / Dz.U.Nr 137, poz.640/ - zwolniona od podatku od towarów i usług była sprzedaż towarów używanych, jeżeli była dokonywana przez użytkownika, a także darowizna tych towarów, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało sprzedającemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Na gruncie niniejszej sprawy nie ulega wątpliwości, że budynki i budowle wzniesione na gruncie objętym prawem użytkowania wieczystego były towarem używanym w rozumieniu art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, albowiem wzniesione one zostały w roku 1971.

Ustawodawca uzależnił prawo podatnika do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa, jak wynika z brzmienia przepisu art. 7 ust.1 pkt.5 ustawy o VAT od tego, czy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Powołany przepis wprawdzie nie daje odpowiedzi na pytanie, co należy rozumieć przez brak prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towaru po stronie sprzedawcy towaru używanego, ale stanowisko doktryny idzie w kierunku uznania, że sformułowanie to nie powinno być rozumiane zbyt szeroko, a wręcz, aby brak tego prawa wynikał z mocy przepisów szczególnych.

W efekcie takiego poglądu ze zwolnienia będzie korzystała sprzedaż towarów używanych, które zostały nabyte od podatników zwolnionych przedmiotowo, a nawet sprzedaż towarów, które zostały nabyte przed wejściem w życie ustawy o VAT / por. Komentarz do ustawy o VAT, W.Maruchin, Dom Wydawniczy "ABC", str. 166-168 /.

Wedle stanu prawnego obowiązującego w dacie zawierania przez skarżącą przedmiotowej umowy nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa od syndyka, czynność ta z mocy art. 3 ust.1 pkt.1 ustawy o VAT była wyłączona spod działania przepisów tej ustawy.

Oznacza to, że stronie skarżącej jako podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a zatem dokonując następnie zbycia tych towarów słusznie upatruje ona swojego prawa do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z przepisu art. 7 ust.1 pkt.5 ustawy o VAT. Zarzut naruszenia tego właśnie przepisu musi być zatem uznany zatem za uzasadniony.

Z tych też względów zaskarżoną decyzję należało uchylić na podstawie art. 145 §1 pkt.1 lit. "a" i "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Orzeczenie o niepodleganiu wykonaniu decyzji uzasadnia treść przepisu art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z przepisem art. 200 w zw. z art. 205§ 1- § 3 i w zw. z art. 209 tejże ustawy oraz w zw. §14 ust.2 pkt.1 lit. "a" Ministra i § 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu / Dz.U.Nr 163, poz. 1349 z późn.zm./.

Na rzecz skarżącej spółki zasądzono łącznie kwotę 7.015,00 stanowiącą sumę kwoty 7.000,00zł z tytułu zastępstwa prawnego i kwoty 15,00zł tytułem zwrotu opłaty od pełnomocnictwa / art. 1 ust.1pkt.2a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej – Dz.U.Nr 86, poz. 960 z późn.zm. /.

Jednocześnie mając na uwadze przepis art. 223§2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł o ściągnięciu od organu podatkowego na rzecz Skarbu Państwa kwoty 7.340,90zł tytułem pozostałej części wpisu od skargi, od którego uiszczenia skarżąca spółka została zwolniona na mocy prawomocnego postanowienia Sądu z dnia 14 lutego 2002r.

Przepis ten stanowi, iż w sytuacji, w której nie została uiszczona należna opłata, sąd w orzeczeniu kończącym postępowanie w danej instancji nakaże ściągnąć tę opłatę od strony, która obowiązana była ją uiścić albo od innej strony, gdy z orzeczenia tego wynika obowiązek poniesienia kosztów postępowania przez tę stronę.

W ocenie Sądu, interpretacji tego przepisu nie sposób oderwać od przepisu art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w myśl którego - w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Gdyby strona skarżąca wpis od skargi uiściła, nie byłoby żadnych wątpliwości, iż organ musiałby ten wpis jej zwrócić w oparciu o powyższy przepis, a także w związku z przepisem art. 205§1 tejże ustawy.

Wychodząc z tego właśnie założenia Sąd uznał, iż w sytuacji, gdy strona skarżąca została zwolniona w całości z obowiązku uiszczenia kosztów sądowych, to obowiązek poniesienia w ramach tych kosztów wpisu od skargi obciąża stronę przeciwną, czyli organ podatkowy. Na poparcie tego stanowiska warto jeszcze wskazać, iż w przepisach powołanej ostatnio ustawy nie ma generalnego zwolnienia od kosztów sądowych Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego / art. 239 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /.

W dwuinstancyjnym postępowaniu w sprawie sądowoadministracyjnej, w którym organ, którego działanie lub bezczynność jest przedmiotem skargi, jest także stroną. Obciążenie obowiązkiem uiszczania kosztów sądowych tylko strony przeciwnej, a więc kwestionującej legalność działań organów administracji publicznej byłoby naruszeniem zasady równości stron tego postępowania. Konsekwencją natomiast tej zasady jest uznanie, iż organ administracji publicznej niezadowolony z orzeczenia sądu, wnosząc skargę kasacyjną lub zażalenie do Naczelnego Sadu Administracyjnego obowiązany jest uiścić należne z tego tytułu opłaty sądowe / wpis /; dotyczy to także skargi o wznowienie postępowania. / por. przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U.Nr 221, poz. 2193 /. Ma to również swoje potwierdzenie w przepisach art. 203 i 204 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które regulują kwestie wzajemnego zwrotu kosztów postępowania związanych z rozstrzygnięciami w sprawie skargi kasacyjnej.

Mając powyższe na uwadze Sąd wyraził pogląd, iż w sytuacji gdy skarga strony skarżącej została uwzględniona, zaistniały przesłanki w oparciu o przepis art. 223§2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi do wydania orzeczenia o ściągnięciu na rzecz Skarbu Państwa / Kasa Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Lublinie / kwoty wpisu, od którego uiszczenia stronna skarżąca została zwolniona w ramach przyznanego jej częściowego prawa pomocy na podstawie postanowienia z dnia 14 lutego 2002r.