Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 548/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2017-09-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 59 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2016 poz 599
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity
article: art. 70 par. 8
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 września 2017 r. sprawy ze skargi Skarbu Państwa - Prezydenta Miasta B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie w części dotyczącej odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz poprzedzające jego wydanie postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...].02.2017 r., nr [...] w części, w której organ odwoławczy nie umorzył postępowania egzekucyjnego, 2. umarza postępowanie administracyjne w zakresie pkt 1, 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. na rzecz Skarbu Państwa – Prezydenta Miasta B. kwotę 580 zł (słownie: pięćset osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. prowadził postępowanie egzekucyjne wobec Skarbu Państwa reprezentowanego przez Prezydenta Miasta B., który z dniem [...] stycznia 2016 r. nabył nieodpłatnie z mocy prawa mienie Przedsiębiorstwa "B." Spółki z o.o. z siedzibą w B. (dalej powoływana jako Spółka) i w związku z tym ponosi odpowiedzialność z nabytego mienia za zobowiązania wymienionej spółki. Postępowanie egzekucyjne jest prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z [...] grudnia 2016 r. o numerach [...], obejmujących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2002 r. oraz luty 2003 r. Odpowiedzialność Skarbu Państwa z tytułu nabytego mienia wynika z przepisów art. 9 ust. 2b, 2c, 2f i 2j ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz.U. z 1997 r. Nr 121, poz. 770 ze zm.). Tytuły wykonawcze doręczono Prezydentowi Miasta B. reprezentującemu Skarb Państwa [...] grudnia 2016 r.

Prezydent Miasta B. pismem z dnia [...] grudnia 2016 r., sprecyzowanym pismem z dnia [...] stycznia 2017 r. wystąpił o umorzenie ww. postępowania egzekucyjnego z uwagi na błędne oznaczenie osoby zobowiązanego oraz przedawnienie zobowiązań podatkowych Spółki, pomimo ich zabezpieczenia hipotekami przymusowymi zwykłymi w księgach wieczystych. Prezydent Miasta podkreślił, że art. 70 § 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako o.p.) obowiązujący od 1 stycznia 2003 r. jest odpowiednikiem art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., który Trybunał Konstytucyjny uznał jako niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji. Z uwagi na tożsamość obydwu norm prawnych zachodzi tzw. skutek niekonstytucyjności wtórnej art. 70 § 8 o.p. W odniesieniu do takiego przypadku orzecznictwo i doktryna zajmują stanowisko, że oczywista niezgodność przepisów z Konstytucją wraz z uprzednią wypowiedzią Trybunału Konstytucyjnego stanowi wystarczającą podstawę do odmowy jego zastosowania.

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2017 r., Nr [...] organ egzekucyjny odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z [...] grudnia 2016 r. nr [...] W uzasadnieniu wskazał, że zobowiązania Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2002 r. i luty 2003 r. przedawniłyby się z dniem [...] sierpnia 2015 r., jednakże ze względu na to, iż zostały zabezpieczone hipoteką na nieruchomościach, nie uległy przedawnieniu i mogą być egzekwowane z przedmiotu hipoteki. Nie zgodził się ze stanowiskiem, iż zachodzi tzw. skutek niekonstytucyjności wtórnej art. 70 § 8 o.p., który jest odpowiednikiem art. 70 § 6 o.p., uznanego przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12 za niezgodny z Konstytucją. Wskazał, iż odmienne stanowisko niż zaprezentowane przez Prezydenta Miasta B. wynika z wyroku Sądu Najwyższego z 24 listopada 2015 r. sygn. akt II CSK 517/14. Sąd Najwyższy w powołanym wyroku wskazał, iż sądy nie mogą odmówić stosowania art. 70 § 8 o.p. powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12. Przepis art. 70 § 8 o.p. ma w dalszym ciągu moc obowiązującą gdyż Trybunał Konstytucyjny nie orzekł o jego niekonstytucyjności. Ustosunkowując się do zarzutu błędu co do osoby zobowiązanej, organ egzekucyjny wskazał, iż przez Skarb Państwa będący podmiotem cywilnoprawnych praw państwa należy rozumieć osobę reprezentującą państwo jako właściciela majątku. Taką osobą zgodnie z art. 9 ust. 2j ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz.U. z 1997 r. Nr 121, poz. 770 ze zm.) jest Starosta powiatu - Miasta B. czyli Prezydent Miasta B.

W złożonym zażaleniu, Prezydent Miasta B. zarzucił organowi egzekucyjnemu naruszenie m.in. art. 70 § 8 o.p. w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016 r., poz. 599 ze zm., dalej powoływana jako u.p.e.a.), art. 190 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 9 ust. 2j ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym.

Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2017 r., Nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B., uchylił zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji w części dotyczącej odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego w zakresie odsetek za zwłokę za okres od 31 lipca 2015 r. do 15 sierpnia 2015 r. w kwocie 116,50 zł naliczonych w tytule wykonawczym nr [...] i w zakresie odsetek za zwłokę za okres od 31 lipca 2015 r. do 15 sierpnia 2015 r. w kwocie 81,00 zł naliczonych w tytule wykonawczym nr [...] i w tym zakresie na podstawie art. 59 § 1 pkt 2, § 3 i § 4 u.p.e.a. umorzył postępowanie egzekucyjne, zaś w pozostałej części utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. wskazał, że w przedmiotowej sprawie zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2002 r. i luty 2003 r. uległyby przedawnieniu 30 lipca 2015 r., jednak z uwagi na to, iż zostały zabezpieczone hipoteką na nieruchomościach, których właścicielem w dniu zabezpieczenia była Spółka, nie uległy przedawnieniu i mogą być egzekwowane z przedmiotu hipoteki, stosownie do art. 70 § 8 o.p.

W ocenie organu, niezasadny jest zarzut naruszenia art. 70 § 8 o.p., bowiem przepis ten nie był przedmiotem rozpatrywania przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie zakończonej wyrokiem z dnia 8 października 2013 r., SK 40/12. Przepis ten ma moc obowiązującą, nie został dotychczas uchylony. Sąd Najwyższy w wyroku z 24 listopada 2015 r. sygn. akt II CSK 517/14, wyraził jednoznaczne stanowisko, iż sądy nie mogą odmówić stosowania art. 70 § 8 o.p., powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12.

Zdaniem organu, nie znajduje również uzasadnienia zarzut naruszenia art. 190 ust. 3 Konstytucji RP poprzez jego niezastosowanie i pominięcie skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt 40/12. Organ podkreślił, ustosunkowując się do kwestii wtórej niekonstytucyjności art. 70 § 8 o.p. że zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądy i inne organy stosowania prawa nie mają kompetencji do orzekania o niekonstytucyjności przepisu ustaw i odmowy jego stosowania. Domniemanie zgodności ustawy z Konstytucją może być obalone jedynie wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, a związanie sędziego ustawą o którym mowa w art. 178 ust. 1 Konstytucji, obowiązuje dopóty, dopóki ustawie tej przysługuje moc obowiązująca. Brak w Konstytucji przepisu przyznającego sądom i innym organom powołanym do stosowania prawa kompetencji do kontroli, na użytek rozpoznawanej sprawy, konstytucyjności aktów ustawowych nie pozwala - ze względu na wyrażoną w art. 7 Konstytucji zasadę działania organów władzy publicznej na podstawie i w granicach prawa - domniemywać tej kompetencji (wyroki Trybunału Konstytucyjnego: z 31.01.2001 r. sygn. akt P 4/99, z 04.12.2001 r. sygn. akt SK 18/00; wyroki Sądu Najwyższego: z 30.10.2002 r. sygn. akt V CKN 1456/00, z 27.03.2003 r. sygn. akt V CKN 1811/00, z 06.11.2003 r. sygn. akt II CK 184/02, z 16.04.2004 r. sygn. akt I CK 291/03, z 24.06.2004 r. sygn. akt III CK 536/02 z 03.12.2008 r. sygn. akt V CSK 310/08).

Zdaniem organu także zarzut błędnego określania osoby zobowiązanej w przedmiotowej sprawie jest niezasadny. Wskazując na brzmienie art. 9 ust. 2a, 2b i 2j ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym oraz art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz.U. z 2016 r., poz. 814 ze zm.) reprezentantem Skarbu Państwa jest starosta powiatu, a zatem Prezydent Miasta B., wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej.

Organ działając z urzędu dostrzegł, że w zakresie odsetek za zwłokę, powstałych po dacie przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego tytułami wykonawczymi w przedmiotowej sprawie egzekucyjnej, zostały one błędnie naliczone aż do 15 sierpnia 2015 r., podczas gdy termin przedawnienia zobowiązań upływał 30 lipca 2015 r. Zatem w zakresie odsetek za zwłokę, w powyższymi zakresie zachodziły przesłanki do umorzenia toczącego się postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. tj. z uwagi na nieistnienie obowiązku.

Na powyższe postanowienie, w części utrzymującej w mocy postanowienie organu I instancji, Prezydent Miasta B. reprezentujący Skarb Państwa wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając naruszenie:

– art. 70 § 8 o.p. w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię i niezastosowanie, a tym samym uznanie, iż nie ma podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego;

– art. 190 ust. 3 Konstytucji RP poprzez jego niezastosowanie i pominięcie skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt 40/12, a tym samym uznanie, iż zobowiązanie podatkowe nie wygasło;

– art. 9 ust. 2j ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym poprzez uznanie, iż Prezydent Miasta B. jest podmiotem zobowiązanym do ponoszenia odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, podczas gdy w postępowaniach dotyczących zobowiązań podmiotów, o których mowa w art. 2a (tj. podmiotów, które były wpisane do rejestru sądowego na podstawie przepisów obowiązujących do dnia wejścia w życie tej ustawy i które do dnia 31.12.2015r. nie złożyły wniosku o wpis do rejestru), a w niniejszym przypadku Spółki, odpowiedzialnym jest Skarb Państwa reprezentowany przez starostę wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej i w konsekwencji wpisanie w tytule wykonawczym nieprawidłowego podmiotu zobowiązanego oraz wszczęcie w stosunku do majątku Prezydenta Miasta B. egzekucji celem dochodzenia nieuregulowanej należności;

– art. 26 § 1, § 4 , § 5 i art. 27 u.p.e.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 7 k.p.a. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli, a tym samym niedostrzeżenie przez organy egzekucyjne braków w wystawionych tytułach wykonawczych, tj. nieprawidłowym określeniu podmiotu zobowiązanego oraz dochodzeniu przedawnionych należności;

– art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie i prowadzenie postępowania w sposób, który nie pogłębia zaufania obywateli/stron do organów administracji, rozstrzygając wątpliwości na niekorzyść skarżącego.

W uzasadnieniu skargi podkreślono m.in., że Trybunał Konstytucyjny w wyroku o sygn. akt 40/12 orzekł, iż art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji i jednocześnie stwierdził, że z tych samych względów, które legły u podstaw jego rozstrzygnięcia na tle ww. art. 70 § 6 o.p., z uwagi na to, że zawarta w nim norma prawna została powtórzona i rozszerzona (o zastaw skarbowy) w art. 70 § 8 o.p. - w sposób oczywisty mają do niego odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w wyroku. Z uwagi na tożsamość obydwu norm prawnych zachodzi tzw. skutek niekonstytucyjności wtórnej art. 70 § 8 o.p. W odniesieniu do takiego przypadku orzecznictwo i doktryna zajmują stanowisko, że oczywista niezgodność przepisów z Konstytucją wraz z uprzednią wypowiedzią Trybunału Konstytucyjnego stanowi wystarczającą podstawę do odmowy jego zastosowania. Skarżący wskazał, iż przepis art. 70 § 8 o.p. w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2003 r., jako pozbawiony domniemania konstytucyjności, nie może stanowić podstawy prawnej stanowiska, iż nie uległo przedawnieniu zobowiązanie podatkowe zabezpieczone hipoteką.

Wskazując na powyższe, Prezydent Miasta B., wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. w zaskarżonej części oraz postanowienia organu I instancji oraz o umorzenie postępowania.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Zasadniczy spór w sprawie, pomiędzy Prezydentem Miasta B. – reprezentującym Skarb Państwa a organami egzekucyjnymi dotyczył kwestii prawidłowego wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, wszczętego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] grudnia 2016 r. a wskazujących na odpowiedzialność Skarbu Państwa z tytułu nabytego z dniem 1 stycznia 2016 r. mienia na podstawie ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz.U. z 1997 r., Nr 121, poz. 770 ze zm.). W ocenie strony skarżącej, prowadzone postępowanie egzekucyjne winno być umorzone z dwóch powodów – przedawnienia zobowiązania podatkowego ciążącego na Spółce, a w konsekwencji na Skarbie Państwa, reprezentowanego przez Prezydenta Miasta B. oraz błędnego oznaczenia w wystawionych tytułach wykonawczych Prezydenta Miasta B. jako reprezentanta Skarbu Państwa.

Rozstrzygając powyższy spór, wskazać przede wszystkim należy, że zgodnie z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Jako przyczynę wygaśnięcia obowiązku można niewątpliwie wskazać przedawnienie, które wiąże się z upływem czasu.

Przedawnienie zobowiązań podatkowych reguluje art. 70 o.p. Na mocy art. 70 § 1 o.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z kolei w myśl art. 70 § 8 o.p., nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

Nie jest też sporne w sprawie, że terminy przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych upłynęły z dniem 30 lipca 2015 r., jak również to, że organ egzekucyjny nie wskazał innych podstaw, które mogły przerwać lub zawiesić bieg tego terminu.

W takiej sytuacji zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy nabiera podnoszona w skardze kwestia niekonstytucyjności art. 70 § 8 o.p.

Odnosząc się do tej kwestii, wskazać należy, że w pkt. 2 sentencji wyroku z dnia 8 października 2013 r. w sprawie SK 40/12 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 70 § 6 o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji.

Przepis ten w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. stanowił, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki (obecnie odpowiednikiem tego przepisu jest art. 70 § 8 o.p.).

Oceniając skutki omawianego wyroku Trybunał zwrócił uwagę, że "choć zakwestionowany przepis od 1 stycznia 2003 r. nie miał już zastosowania do nowych zabezpieczeń należności podatkowych z uwagi na utratę mocy obowiązującej, zawarta w nim norma prawna została powtórzona i rozszerzona (o zastaw skarbowy) w art. 70 § 8 o.p. Ten ostatni przepis nie był wprawdzie formalnie przedmiotem orzekania [przez Trybunał] (nie stanowił bowiem podstawy ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie skarżącej spółki), lecz w sposób oczywisty mają do niego odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w niniejszym wyroku.".

Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, przepis ten różnicuje w istotny sposób "zakres czasowy odpowiedzialności podatników w zależności od arbitralnego i przypadkowego kryterium, tj. posiadania lub nieposiadania składników majątkowych pozwalających na ustanowienie zabezpieczenia w formie hipoteki przymusowej". (...) posiadanie majątku i jego forma (nadająca się do założenia hipoteki przymusowej lub nie) najczęściej nie ma związku z genezą zobowiązania podatkowego – stosowanie tej instytucji nie jest bowiem zastrzeżone dla należności z tytułu podatku od nieruchomości, podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem przedmiotu hipoteki, podatku spadkowego od odziedziczonej nieruchomości albo podatku dochodowego z tytułu najmu nieruchomości, lecz może służyć wykonaniu wszystkich bez wyjątku zobowiązań podatkowych zabezpieczanych na podstawie o.p. (np. podatku akcyzowego)". Trybunał Konstytucyjny stwierdził też, iż "nie widzi również powodu tego, że akurat to właściciele nieruchomości mieliby dożywotnio odpowiadać za należności podatkowe".

Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, "art. 70 § 6 o.p. w badanym brzmieniu powoduje, że przedawnienie w odniesieniu do podatników, których należności zabezpieczono hipoteką przymusową w toku kontroli podatkowej, staje się instytucją pozorną i wydrążoną z treści, co (...) jest bezwzględnie niedopuszczalne" (por. wyrok o sygn. P 41/10, w którym Trybunał Konstytucyjny krytycznie ocenił zbyt długie terminy przedawnienia). "Skoro już ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie instytucji przedawnienia zobowiązań podatkowych (por. art. 70 ordynacji podatkowej), przy określaniu zasad działania tej instytucji (w szczególności tych o charakterze gwarancyjnym, takich jak długość terminu przedawnienia, zasady jego zawieszania, przerywania i wyłączania), powinien przestrzegać standardów konstytucyjnych (por. wyrok o sygn. P 30/11), zwłaszcza że Konstytucja zakłada powszechność i równość opodatkowania (por. art. 84 Konstytucji)".

Trybunał uznał ponadto, że w omawianym przypadku "przysługujący ustawodawcy margines swobody ustalania rozwiązań z zakresu prawa daninowego został przekroczony (por. postanowienie o sygn. SK 23/06). Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, ustalone naruszenie zasady równości ochrony praw majątkowych podatników ma charakter kwalifikowany i niebudzący wątpliwości, co powoduje konieczność uznania niekonstytucyjności art. 70 § 6 o.p. w badanym brzmieniu (por. postanowienie o sygn. SK 23/06), pomimo że brak przedawnienia zobowiązań podatkowych korzystnie przyczynia się do egzekwowania obowiązku płacenia podatków (por. art. 84 Konstytucji RP)".

Z tych właśnie powodów Trybunał Konstytucyjny uznał art. 70 § 6 o.p. za niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP, w myśl którego, własność, inne prawa majątkowe oraz prawo dziedziczenia podlegają równej dla wszystkich ochronie prawnej.

Zwrócić więc należy uwagę, że Trybunał Konstytucyjny krytycznie odniósł się jedynie do dwóch aspektów art. 70 § 6 o.p. w badanym brzmieniu, a mianowicie tego, że: całkowicie wyłącza on przedawnienie niektórych rodzajów należności podatkowych, a równocześnie czyni to na podstawie nieuzasadnionego i arbitralnego kryterium (formy zabezpieczenia należności podatkowych). Zdaniem Trybunału, ustawodawca dysponuje dużym marginesem swobody decyzyjnej określania zasad i terminów przedawnienia należności podatkowych, jednak granice dla działań prawodawczych wyznaczają zasady, wartości i normy konstytucyjne, które zabraniają tworzenia instytucji pozornych, niesprawiedliwych, nadmiernie ograniczających prawa podatnika oraz podważających jego zaufanie do państwa i stanowionego przez nie prawa. Warunków tych nie spełniałoby rozszerzenie zasad przewidzianych w zaskarżonym przepisie (a obecnie zawartych w art. 70 § 8 o.p.) na wszystkie należności, które w toku kontroli podatkowej (albo w innym trybie) zostały zabezpieczone w jakikolwiek sposób. Taka operacja nie doprowadziłaby bowiem do zrównania sytuacji wszystkich podatników (w dalszym ciągu przedawniałyby się zobowiązania podatkowe osób nieposiadających żadnego majątku), z których część byłaby "dożywotnimi" dłużnikami państwa. Tego typu rozwiązania Trybunał Konstytucyjny ocenił jako niedopuszczalne (por. wyroki o sygn. P 30/11 i P 41/10).

W ocenie Sądu rozpoznającego przedmiotową sprawę, przepis art. 70 § 8 o.p. nie zapewnia skutku, polegającego na wyłączeniu przedawnienia zabezpieczonych należności podatkowych. Stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny niezgodność z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP normy prawnej zawartej w art. 70 § 6 o.p. w okresie od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., a od dnia 1 stycznia 2003 r. w art. 70 § 8 o.p., oznacza więc, że w okresie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych hipoteką biegł termin ich przedawnienia, a jeżeli upłynął w tym okresie termin ich przedawnienia – to wygasły one z mocy prawa (art. 59 § 1 pkt 9 w związku z art. 70 § 1 o.p.). Zatem zabezpieczenie hipoteką zobowiązań podatkowych nie wywołało skutku braku ich przedawnienia.

Podkreślić należy, że w końcowej części uzasadnienia ww. wyroku Trybunał Konstytucyjny wyraził jednoznaczny pogląd o braku przymiotu konstytucyjności (zgodności z Konstytucją) normy przepisu art. 70 § 8 o.p., co – zdaniem Trybunału – "uzasadnia konieczność podjęcia przez ustawodawcę w ramach realizacji niniejszego wyroku pilnych działań zmierzających do wyeliminowania z systemu prawnego art. 70 § 8 o.p. z przyczyn wskazanych wyżej".

Mając powyższe rozważania na uwadze, zgodzić się należało ze stroną skarżącą, że w przedmiotowej sprawie art. 70 § 8 o.p. nie powinien stanowić podstawy prawnej odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Dokonując wykładni art. 70 § 8 o.p. w zgodzie z Konstytucją należy dojść do stwierdzenia za Trybunałem Konstytucyjnym, że przepis ten – skoro została w nim powtórzona norma prawna zawarta w art. 70 § 6 o.p. – pozbawiony jest waloru konstytucyjności, a to w konsekwencji oznacza brak możliwości wywodzenia w oparciu o niego, że zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką nie ulegają przedawnieniu.

Zatem, "mimo że orzeczenie o niezgodności art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r. z art. 64 ust. 2 Konstytucji nie skutkowało utratą mocy obowiązującej art. 70 § 8 o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r., to Sąd pierwszej instancji, kontrolując legalność zaskarżonego aktu administracyjnego, z uwzględnieniem wykładni zastosowanych w ramach tego aktu przepisów prawa w zgodzie z Konstytucją, był – w oparciu o powyższe orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego – w pełni uprawniony do stwierdzenia, że przepis ten z uwagi na brak przymiotu konstytucyjności nie mógł stanowić legalnej podstawy prawnej zaskarżonego do sądu aktu (decyzji)" – zob. wyrok NSA z dnia z dnia 16 września 2014 r., sygn. akt I FSK 317/17.

Podkreślić należy, że analogiczne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zaprezentował w licznych orzeczeniach, a zatem można uznać, że w powyższym zakresie ukształtowała się jednolita linia orzecznicza - m.in. w wyroki NSA: z dnia 20 kwietnia 2017 r., I FSK 1834/15, z dnia 16 marca 2017 r. II GSK 1501/15, z dnia 12 kwietnia 2016 r, II FSK 330/15; z dnia 18 października 2016 r. sygn. akt: II FSK 2317/14; z dnia 18 lipca 2014 r. sygn. akt: I FSK 1177/13; z dnia 16 września 2014 r. sygn. akt I FSK 317/17 (wszystkie dostępne w bazie internetowej orzeczeń CBOSA).

Odnosząc się do stanowiska Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, opierającego się na wyroku Sądu Najwyższego z dnia 24 listopada 2015 r., II CSK 517/14, Sąd w składzie rozpoznającym niemniejszą sprawę, nie podziela tego stanowiska. Oczywistym jest, że stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności z Konstytucją art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., nie wyeliminowało formalnie z obrotu prawnego art. 70 § 8 o.p., jednak – w świetle jednoznacznych motywów tego orzeczenia, odnoszących się również do walorów konstytucyjnych tego ostatniego przepisu – uzasadnia przyjęcie, że art. 70 § 8 o.p., nie może stanowić materialnoprawnej przesłanki zaskarżonego postanowienia, gdyż godziłoby to w normy art. 2, art. 32 ust. 1 i art. 64 ust. 2 Konstytucji. Podkreślić należy, że stosownie do art. 8 ust. 2 Konstytucji RP, jest ona stosowana bezpośrednio, chyba że Konstytucja stanowi inaczej. Stosując powyższą zasadę, sądy administracyjne mogą odmówić zastosowania w konkretnej sprawie przepisu ustawy będącego podstawą rozstrzygnięcia, gdy przepis ten jest w sposób oczywisty, co potwierdził również Trybunał Konstytucyjny, niezgodny z Konstytucją – wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2017 r., I FSK 1834/15. W tym zakresie sąd administracyjny nie stwierdza niezgodności z Konstytucją konkretnego przepisu, do czego oczywiście nie posiada kompetencji, a jedynie w oparciu o art. 8 ust. 2 Konstytucji RP odmawia jego zastosowania w konkretnej sprawie.

Mając powyższe na uwadze, za zasadne należało uznać zarzuty skargi dotyczące błędnej wykładni art. 70 § 8 o.p. w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., bowiem wbrew twierdzeniom organów egzekucyjnych, w sprawie zachodziły przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na wygaśnięcie obowiązku objętego tytułami wykonawczymi z dnia [...] grudnia 2016 r. Organy pominęły wykładnię powyższych przepisów, dokonaną przez Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 8 października 2013 r. w sprawie SK 40/12.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, należało uznać je za niezasadne. Przede wszystkim, o czym była już mowa powyższej, organy egzekucyjne nie mogły naruszyć art. 190 ust. 3 Konstytucji RP, bowiem, ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie wyeliminował formalnie z obrotu prawnego art. 70 § 8 o.p., dlatego też przepis ten nie mógł mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

Odnosząc się do zarzutu błędnego określenia w wystawionych tytułach wykonawczych Prezydenta Miasta B. jako podmiotu reprezentującego Skarb Państwa odpowiedzialnego za zaległości podatkowe Spółki, w związku z przejęciem z mocy prawa mienia tejże Spółki zgodnie z ustawą z dnia 20 sierpnia 1997 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym, w ocenie Sądu, nie zasługuje on na uwzględnienie. Zgodzić się należało z argumentacją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia oraz w odpowiedzi na skargę, że z brzmienia ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Rejestrze Sądowym, w szczególności art. 9 ust. 2j, wynika że Skarb Państwa jest reprezentowany przez starostę wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej właściwego ze względu na ostatnią siedzibę podmiotu, o którym mowa w ust. 2. Spółka, na której ciążyły zaległości w podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2002 r. oraz luty 2003 r. ostatnią siedzibę miała w B., dlatego też właściwym organem reprezentującym Skarb Państwa jest Prezydent Miasta B. pełniący funkcję starosty w miastach na prawach powiatu. Tym samym niezasadne okazały się zarzuty skargi dotycząca zarówno naruszenia art. 9 ust. 2j ww. ustawy oraz art. 26, art. 27 w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 7 i 8 k.p.a.

Tym samym należało stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zachodziła przesłanka do umorzenia toczącego się postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., z uwagi na wygaśnięcie obowiązku objętego tytułami wykonawczymi z dnia [...] grudnia 2016 r. Konsekwencją powyższego była konieczność uchylenia zaskarżonego postanowienia w części dotyczącej odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz poprzedzającego jego wydanie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] lutego 2017 r. oraz umorzenia toczącego się postępowania egzekucyjnego. Zaskarżone postanowienie jak i poprzedzające jego wydanie postanowienie organu I instancji zostały wydane w oparciu o błędną wykładnię prawa materialnego – art. 70 § 8 o.p. w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.

Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w pkt 1 sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 p.p.s.a. Orzeczenie o umorzeniu postępowania administracyjnego w sprawie opiera się o treść art. 145 § 3 p.p.s.a. (pkt 2 sentencji). O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. i § 14 pkt 1 ppkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1804).