Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 671/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2006-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.15, art16, art 12 ust.4 pkt 1.
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.
article: art. 93 par. 1, par. 2, par. 3, art. 97 par. 1, art.  94, art . 122, art .187
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński Sędziowie: Sędzia NSA Krystyna Zaremba Sędzia WSA Marzena Kowalewska [spr.] Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2006r. sprawy ze skargi "K" Spółki z o.o. w K na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 rok o d d a l a skargę


UZASADNIENIE

Na podstawie wyników przeprowadzonej kontroli skarbowej decyzją z dnia [...] nr [...] , wydaną na podstawie art. 27 ust. 1 i art. 18 "a" ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.), art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 24 pkt 1 i art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (j. t. Dz. U. z 1999 r. Nr 54, poz. 572 ze zm.), Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił Spółce z o.o. "K " w K. należne zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. w wysokości [...] zł, tj. o [...] zł wyższe od zadeklarowanego w złożonej do Urzędu Skarbowego deklaracji CIT-8 z dnia [...]

Z uzasadnienia decyzji wynika, że organ kontroli ustalił, iż Spółka prowadziła księgi rachunkowe nieprawidłowo pod względem materialnym. Nieprawidłowość ta polegała na niezasadnym skorzystaniu z ulgi inwestycyjnej w łącznej kwocie [...] zł na zakup dystrybutora i pompy oraz zawyżeniu kosztów uzyskania przychodu o:

a) [...] zł - stanowiące odsetki od kredytu zaciągniętego przez "K " S.c. w K.,

b) [...] zł - stanowiące opłatę sądową dotyczącą spraw niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach "K." spółki z o.o.,

c) [...] zł - stanowiące zapłatę za usługę prawną świadczoną w związku z rozwiązaniem i rozliczeniem. "K." S.c.,

d) [...] zł - stanowiące opłatę za ustanowienie hipoteki na nieruchomości nie stanowiącej własności "K" spółki z o.o.,

e) [...] zł - stanowiące kwotę należnego podatku VAT od przekazanej darowizny na cele kultu religijnego, który nie stanowi kosztów uzyskania przychodu,

f) [...] zł – wynikające z niewłaściwego rozliczenia stanów zapasów paliwa na dzień [...] Łączne zawyżenie kosztów uzyskania przychodu wyniosło [...] zł, co skutkowało zaniżeniem dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej Spółka "K " złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w całości i orzeczenie w przedmiocie wysokości zobowiązania Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art.15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 120-122 i art. 220-223 Ordynacji podatkowej oraz art. 26 ust. 1 pkt 1 i art. 31 ustawy o kontroli skarbowej.

Odnośnie zarzutu zawyżenia kosztów uzyskania przychodu dotyczących odsetek od kredytu zaciągniętego przez inny podmiot Spółka wskazała, że odsetkami od kredytu obciążono Spółkę ze względu na fakt przejęcia przez nią kredytu inwestycyjnego w wysokości [...] zł od spółki "K" s.c. W związku z wydzierżawieniem Spółce stacji przez ich właścicieli, tj.Z i S. K. , osoby te uzyskiwały przychody z dzierżawy, nie obciążając zarówno w 1998 r., jak i w 1999, odsetkami od kredytu. W sytuacji, gdy podważona została zasadność obciążenia kosztów Spółki odsetkami od kredytu, odsetki te obciążą przychody z dzierżawy, uzyskiwane przez Z. i S. K. za te lata, w których zapłacone zostały przez nich odsetki.

Co się tyczy uiszczonego podatku od towarów i usług od darowizny na cele kultu religijnego, Spółka oświadczyła, iż podatek ten, jako należny, został odprowadzony do urzędu skarbowego. Z uwagi na treść art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zapłacony nienależnie podatek VAT od darowizny pieniężnej powinien zostać skorygowany za grudzień 1999 r. W odniesieniu natomiast do zakwestionowanej kwoty [...] zł za usługi adwokackie, Spółka podkreśliła, że adwokat świadczący usługi prawne na rzecz określonego podmiotu zobowiązany jest do wystawiania faktur bez względu na życzenie zleceniodawcy. Tak też było w rozpatrywanej sprawie, zaś późniejsze wyjaśnienia adwokata, w świetle dowodów jakimi są faktury VAT, należy uznać za nieprawdziwe.

Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie Spółka zwróciła ponadto uwagę na nieprawidłowości w rozliczeniu ilościowego stanu zapasu paliwa zawarte na 4 i 6 stronie zaskarżonej decyzji oraz na błędne ustalenie wartości paliwa na dzień [...] Zdaniem Spółki wartość ta powinna wynieść [...] , a nie [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej [...] po rozpatrzeniu sprawy na skutek wniesionego odwołania decyzją z dnia [...] znak: [...] , wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, uznając, iż w toku postępowania przed organem pierwszej instancji organ ten podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.

W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy uznał za prawidłowe stanowisko Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...] , iż Spółka nienależnie zawyżyła koszty uzyskania przychodu o kwotę [...] zł, stanowiącą wartość odsetek bankowych. Przedmiotowy kredyt inwestycyjny zaciągnięty bowiem został przez spółkę cywilną "K", która w 1997 r. sprzedała spółce z o.o. "K" swoje środki trwałe, wyposażenie oraz towary handlowe. Mając na względzie, iż spółka "K" nie powstała w wyniku przekształcenia ze spółki "K" oraz że nie przejęła nieodpłatnie majątku likwidowanej spółki, lecz go zakupiła, co zostało udokumentowane fakturami VAT, organ odwoławczy uznał zasadność stwierdzenia, iż owe odsetki nie stanowią kosztu uzyskania przychodu spółki "K", bowiem wydatki te dotyczą innego podmiotu gospodarczego. Dodatkowo, organ odwoławczy podkreślił, iż nieprawda jest twierdzenie strony odwołującej się jakoby Z. i S. K., jako właściciele nieruchomości, wydzierżawili stację paliw dla spółki "K.", bowiem z dowodów zebranych w sprawie wynika, że właścicielem stacji w tym czasie było "T." S. K., które to przedsiębiorstwo z tytułu dzierżawy w 1999 r. wykazało przychód.

Ustosunkowując się do zarzutu dotyczącego nieprawidłowych ilości paliwa przyjętych do rozliczenia ilościowego, organ odwoławczy stwierdził, iż w zaskarżonej decyzji występuje rzeczywiście kilka błędów rachunków, nie skutkujące jednakże nieprawidłowym obliczeniem. Odnośnie wartości paliwa na dzień [...] r. organ odwoławczy uznał, iż stanowisko Spółki w tym zakresie jest błędne, bowiem kontrolujący jako koszt zakupu paliwa w dniu [...] przyjął prawidłowo wartość netto paliwa wynikającą z faktury z dnia[...] ., tj. [...] zł, natomiast podatnik przedstawił swoje wyliczenie sprzedaży stosując ceny sprzedaży, co nie wydaje się być stosownym, gdyż wówczas wartość paliwa przyjętego w tymże dniu na stan wynosiłaby [...] zł, tj. mniej niż wartość zakupu ([...] zł) tego paliwa.

Za bezzasadny organ odwoławczy uznał również zarzut Spółki dotyczący zapłaty za usługi prawne. Czynności sprawdzające, przeprowadzone odnośnie usług prawnych objętych fakturami VAT, wystawionymi na spółkę "K" na łączną kwotę [...] zł, wykazały, że usługi te dotyczyły wyłącznie sprawy w przedmiocie likwidacji i rozliczenia spółki cywilnej "K". Nie można zatem uznać ich za koszt uzyskania przychodu spółki "K", bowiem nie dotyczyły one tej Spółki, lecz prywatnych spraw jej udziałowców.

W odniesieniu natomiast do rozstrzygnięcia dotyczącego nieuznania podatku VAT od darowizny pieniężnej za koszt uzyskania przychodu, w opinii organu odwoławczego, nie ma sporu. Korekta tego podatku za grudzień 1999 r., o ile będzie uzasadniona, zostanie uwzględniona w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w sprawie podatku od towarów i usług.

Na decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie przepisów art.15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez niezgodne z ww. przepisami nieuznanie za koszty uzyskania przychodu wydatków na spłatę odsetek od kredytu inwestycyjnego oraz art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, z powodu niepodjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, iż dowody będące w posiadaniu organów podatkowych są wystarczające do uznania zarzutów Spółki, dotyczących nieuznania za koszty uzyskania przychodu odsetek od kredytu inwestycyjnego oraz wydatków za usługi adwokackie, za słuszne, przynajmniej w części dotyczącej odsetek. Zgodnie bowiem z umową o przejęciu zadłużenia z tytułu kredytu inwestycyjnego przeniesione zostało zobowiązanie kredytowe z dotychczasowego dłużnika – spółki "K" na spółkę "K". Skarżąca zakupiła od spółki "K" składniki majątkowe, których część była sfinansowana ww. kredytem. Z tego zobowiązania skarżąca zapłaciła spółce "K" jedynie kwotę odpowiadającą wartości podatku od towarów i usług, pozostałą zaś kwotę, tj. [...] zł strony postanowiły skompensować z kredytem zaciągniętym przez spółkę "K". Tym samym skarżąca spłacała przejęte zobowiązanie z tytułu kredytu, w zamian za zwolnienie jej z długu wobec spółki "K", powstałego w związku z nabyciem od tej spółki składników majątkowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Organ odwoławczy uznał za chybione argumenty strony, w szczególności te, że kwotę [...] zł strony postanowiły skompensować z kredytem zaciągniętym przez spółkę "K", jako że przyjęte zobowiązanie wynosiło tylko [...] zł.

Wyrokiem z dnia 3 marca 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę spółki "K"., uznając, iż spółka ta nie była następcą prawnym spółki "K" i nie przejęła nieodpłatnie jej majątku, a zakupiła go, tym samym nie było podstaw do "przeniesienia" kosztów obsługi niespłaconej przez zbywcę części kredytu w koszty działalności skarżącej Spółki. Przedstawione w skardze uzgodnienia między stronami umowy sprzedaży co do skompensowania należności za zakupione urządzenia z kredytem obciążającym spółkę cywilną wskazują jedynie na to, iż strony umowy zgodnie ustaliły, że zapłata ceny przez nabywcę zostanie dokonana poprzez spłatę kredytu obciążającego zbywcę wraz z odsetkami. Uzgodnienia tego rodzaju nie mają wpływu na zakres praw i obowiązków podatkowych. Dla skarżącej spółki i jej rozliczenia podatkowego istotna była tylko cena nabycia urządzeń i towarów wynikająca z faktur zakupu, co zostało należycie wyjaśnione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Równie zasadnie, zdaniem Sądu, wyłączono z kosztów uzyskania przychodu kwotę [...] zł za usługi niezwiązane z działalnością skarżącej Spółki.

W skardze kasacyjnej Spółka, zarzucając zaskarżonemu wyrokowi naruszenie art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez niepodanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia i jej niewyjaśnienie, wniosła o jego uchylenie w części dotyczącej skutków nieuznania za koszt uzyskania przychodu zapłaconych przez Spółkę odsetek, prowizji i gwarancji od kredytu inwestycyjnego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Spółka wywiodła, iż zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodu są odsetki, prowizje zapłacone po okresie realizacji inwestycji, natomiast odsetki i prowizje zapłacone w okresie realizacji inwestycji zwiększają koszty tych inwestycji. Zdaniem Spółki podobna zasada obowiązuje przy zakupie przedmiotów majątkowych, których cena wynika z faktury zakupu. Jeżeli zatem zakup tych przedmiotów finansowany jest kredytem bankowym zaciągniętym przez podatnika, cenę zakupu zwiększa się o koszty kredytu (odsetki, prowizje, gwarancje) zapłacone w chwili oddania przedmiotu majątkowego do użytkowania. Po oddaniu przedmiotu do używania zapłacone odsetki, prowizje i gwarancje stanowią koszty uzyskania przychodu podmiotu, który ponosi te koszty, i w dacie ich ponoszenia. Bezspornym w sprawie jest, iż Spółka zaliczała do kosztów uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne od przedmiotów majątkowych zakupionych od spółki cywilnej "K", przyjmując za ich wartość początkową dla celów amortyzacji zapłaconą cenę wynikającą z faktur. Natomiast odsetki od kredytu, które płacone były w okresach późniejszych, nie powodując zwiększenia wartości środka trwałego zasadnie musiały być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu skarżącej.

Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 26 maja 2006 r., sygn. akt II FSK 872/05, uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie. Sąd uznał za trafny powołany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sąd pierwszej instancji ograniczył się bowiem jedynie do opisowej oceny stanu faktycznego ustalonego przez organ podatkowy, nie wskazując przy tym żadnego przepisu prawa materialnego, który uzasadniałby takie stanowisko. W szczególności nie ustosunkował się do zarzutu naruszenia art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto Sąd ten nie dokonał wykładni przepisów regulujących prawa i obowiązki następców prawnych (rozdział 14 Ordynacji podatkowej).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, nie istnieją bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego, mającym wpływ na wynik sprawy, lub z naruszeniem przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Stwierdzić należy, że dokonane w postępowaniu kontrolnym ustalenia faktyczne, szczegółowo opisane w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji, w sposób przekonujący potwierdziły, iż skarżąca Spółka w deklaracji CIT - 8 za 1999 r. zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę [...] zł. W związku z tym zasadnie organy obu instancji określiły Spółce należne zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. w wysokości [...] zł, tj. o [...] zł wyższe od zadeklarowanego przez Spółkę.

Konstrukcja kosztów uzyskania przychodów, określona w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482), oparta jest na swoistej klauzuli generalnej, która stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz koszty funkcjonowania osoby prawnej, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 tejże ustawy.

Wykładnia gramatyczna użytego przez ustawodawcę zwrotu "wszelkie koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodów" oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, iż wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub będzie miało bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Należy więc przyjąć, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Decydujący przy tym jest moment dokonania owego wydatku a nie moment osiągnięcia przychodu.

Kwalifikacja danych kosztów do kosztów uzyskania przychodu należy do podatnika. Organy podatkowe w ramach posiadanych uprawnień mogą jednak oceniać, czy czynności podatnika w tym zakresie nie naruszają prawa. Wynika z tego, że organy podatkowe są upoważnione do przeprowadzania postępowania, którego celem jest weryfikacja działań podatnika kwalifikujących koszty uzyskania przychodu. Następnie ich rolą jest ocena, czy okoliczności sprawy pozwalają na zakwalifikowanie danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. Decyzja organów podatkowych w tym zakresie wymaga uzasadnienia faktycznego i prawnego.

Rola Sądu oceniającego legalność decyzji organów podatkowych w tej mierze polega na stwierdzeniu, czy ocena zdarzeń podatkowych przez te organy dokonana mieści się w granicach prawa.

Mając powyższe na uwadze, odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 15 w zw. z art. 16 ust.2 pkt 10 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznać należy zarzut skargi dotyczący nieuznania za koszt uzyskania przychodu zapłaconych przez Spółkę z o.o. "K " odsetek w kwocie [...] zł z tytułu spłaty kredytu inwestycyjnego za nieuzasadniony.

Skarżąca prawo do odniesienia w poczet kosztów uzyskania przychodu kwoty z tytułu spłaty odsetek od przejętego kredytu inwestycyjnego wywodzi z faktu, iż kontynuuje działalność gospodarczą spółki cywilnej K. a nadto, że kredyt ten służył spółce cywilnej K. do sfinansowania wytworzenia czy zakupu składników majątkowych, które to składniki przejęła skarżąca. Spółka "K. " na podstawie umowy z bankiem z dnia[...] . przejęła zobowiązania kredytowe za dotychczasowego dłużnika - Spółkę cywilną "K.". Wskazać należy jednocześnie, że skarżąca Spółka zakupiła ten majątek na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia [...] co zostało udokumentowane fakturami VAT sprzedaży wystawionymi przez tę Spółkę cywilną.

Przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) a w szczególności jej rozdział 14 Działu III określa prawa i obowiązki następców prawnych. W stanie prawnym obowiązującym w dacie zawarcia umowy sprzedaży składników majątkowych przez spółkę cywilną K. na rzecz skarżącej, ustawodawca podatkowy w art. 93 -106 Ordynacji podatkowej uregulował kwestie związane z następstwem prawnym w prawie podatkowym. Następcą prawnym :

1) wstępującym we wszelkie, przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki-w tym wynikające z decyzji administracyjnych-zgodnie z art. 93 § 1, § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej jest osoba prawna powstała w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej, połączenia się osób prawnych jak też spółka nie mająca osobowości prawnej powstała w wyniku przekształcenia spółki cywilnej w spółkę jawną, spółki jawnej w spółkę komandytową, przedsiębiorstwa kupca jednoosobowego w spółkę jawną, przedsiębiorstwa podmiotu gospodarczego w spółkę komandytową; osoba prawna powstała w wyniku podziału osoby prawnej - w zakresie uprawnień majątkowych, jedna z nowo utworzonych osób prawnych po podziale- w zakresie uprawnień niemajątkowych.

2) wstępującym we wszelkie, przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki-w tym wynikające z decyzji administracyjnych, stosownie do art. 94 Ordynacji podatkowej jest nabywca przedsiębiorstw państwowych oraz spółek, który na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych nabył lub przejął te przedsiębiorstwa.

3) stosownie do art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej są spadkobiercy podatnika, którzy przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy, a w sytuacji gdy spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Wobec powyższego twierdzić należy, że ustawodawca łączy przejmowanie uprawnień poprzednika podatkowego z ściśle określonymi zdarzeniami jakim jest przekształcenie podmiotu, nabycie przedsiębiorstwa czy spółki ale na podstawie przepisów ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, bądź do spadkobrania.

Ze stanu faktycznego ustalonego przez organy, niekwestionowanego i wskazywanego przez stronę w skardze do Sądu, wynika, że skarżąca kupiła dnia [...] . składniki majątkowe od spółki cywilnej. Nabycie składników od spółki cywilnej K. przez skarżącą nie mieści się w pojęciu następstwa prawnego, o którym mowa w art. 94 Ordynacji podatkowej, to bowiem nabycie nie nastąpiło w trybie ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych. Fakt zaś podnoszony przez skarżącą, kontynuowania działalności tj. prowadzenie tego rodzaju działalności gospodarczej co kontrahent od którego skarżący nabyli składniki majątkowe, nie jest przesłanką przemawiającą za przyjęciem w rozumieniu przepisów art. 93-106 Ordynacji podatkowej, że mamy do czynienia z następstwem prawnym, które łączy się z koniecznością odpowiednich zmian podmiotowych uprawnionego prowadzących do przekształcenia, podziału czy spadkobrania.

Stwierdzić należy zatem, jak to zasadnie przyjęły organy, że Spółka z o. o. "K." jako podmiot kontynuujący rodzaj działalności prowadzonej przez spółkę cywilną K., nie wstąpiła w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki cywilnej "K", a więc na tej podstawie nie nabyła prawa do zaewidencjonowania jako koszt uzyskania przychodu odsetek od omawianego kredytu bankowego.

Powoływany przez skarżącą przepis art. 16 ust. 1 pkt 10 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). W zawieranych umowach kredytowych określana jest wartość kredytu oraz odsetki liczone według zasad wynikających z umowy. W praktyce sposób zapłaty odsetek określony w umowie kredytowej zawartej z klientem może być ustalony dowolnie w harmonogramie spłat odsetek od kredytów (pożyczek). Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartość udzielonego kredytu jest podatkowo obojętna, kapitalizacja odsetek (wyłącznie odsetek od zobowiązania głównego) powoduje, iż odsetki takie stają się jednak kosztem u dłużnika bankowego tj. podatnika.

Skarżąca wywodzi, że ma uprawnienie wynikające z tego przepisu do odnoszenia w ciężar kosztów uzyskania przychodu uiszczanych na rzecz Banku odsetek, po dacie nabycia składników majątkowych i przejęcia długu w umowie z Bankiem. Uzasadnia, że kwotę [...] zł tytułem ceny za zakupione składniki majątkowe strony umowy sprzedaży, postanowiły skompensować z kredytem zaciągniętym przez spółkę cywilną K. Skarżąca spłaca przejęte zobowiązanie z tytułu kredytu w zamian za zwolnienie skarżącej z długu wobec spółki cywilnej K., z tytułu nabycia składników majątkowych.

Dla oceny tego zrzutu przypomnieć należy za organami podatkowymi i za skarżącym, że przejęty kredyt jest składnikiem ceny, jaką skarżąca zobowiązała się zapłacić za składniki majątkowe zakupione od spółki cywilnej K.. Bezspornym jest (vide stanowisko skarżącej), że skarżąca zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od przedmiotów majątkowych zakupionych od spółki cywilnej K. przyjmując za ich wartość początkową dla celów amortyzacji, cenę zakupu ustaloną pomiędzy spółką cywilną K. a kupującym sp. z o.o. K. a uwidocznioną na fakturze.

Bezspornie stwierdzić należy, ze Spółka "K." uzyskała prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie tego majątku ale na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z którego prawa, co jest również bezsporne, skarżąca skorzystała odnosząc w ciężar kosztów cenę wynikającą z faktur zakupu a w przypadku składników majątkowych będących środkami trwałymi poprzez odpisy amortyzacyjne (art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Wobec powyższego odnoszenie w ciężar kosztów uzyskania przychodu spłaty odsetek od zaciągniętego przez spółkę cywilną kredytu przez skarżącą, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 10 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wobec skonsumowania tego prawa stosownie do art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak zasadnie podnosi organ jest nieuzasadnione.

Za bezzasadne uznać należy również stanowisko skarżącej Spółki dotyczące wydatków na usługi adwokackie. Z akt sprawy wynika bowiem, że ww. usługi, udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na spółkę "K", dotyczyły wyłącznie sprawy toczącej się przed Sądem Okręgowym w Koszalinie i dotyczącej likwidacji i rozliczenia spółki "K". Ze względu zatem na to, iż skarżąca Spółka nie wykazała, że przedmiotowe usługi dotyczyły innych spraw niż przedstawione powyżej, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie można uznać ich za koszt uzyskania przychodu spółki "K", bowiem nie dotyczyły one tej spółki, lecz prywatnych spraw jej udziałowców.

Nie można również, zdaniem Sądu, zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Zebrany w sprawie materiał ani bowiem nie wskazuje na naruszenie prawa przez organy ani też nie daje podstaw do twierdzenia, że postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób naruszający zaufanie do tych organów w stopniu dającym podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji. Brak też konkretnych argumentów przemawiających na rzecz tezy, iż doszło do naruszenia zasady swobodnej oceny wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Uznając zatem, że organy podatkowe należycie wyjaśniły stan faktyczny sprawy i prawidłowo zastosowały obowiązujące przepisy prawa podatkowego, skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić (art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).