Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 409/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-03-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i decyzję II instancji
Powołane przepisy: article: art. 121 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 12 marca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 16 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 1165/16 w sprawie ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 11 sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty oraz marzec 2011 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 11 sierpnia 2016 r. nr [...] w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz J.K. kwotę 9.989 (dziewięć tysięcy dziewięćset osiemdziesiąt dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 16 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 1165/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę J.K. (dalej jako: "podatnik" lub "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z 11 sierpnia 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec 2011 r.

Z uzasadnienia powyższego wyroku wynikało, że skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą Firma Handlowo-Produkcyjna J. K. z/s w K., polegającą na sprzedaży hurtowej odpadów i złomu. W firmie nie zatrudniał pracowników. Był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym się w okresach miesięcznych.

W wyniku kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług w okresie od stycznia 2011r. do marca 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. stwierdził u podatnika nieprawidłowości, które polegały na wykazaniu w ewidencji zakupów oraz deklaracji VAT-7 za ww. miesiące, podatku naliczonego od nabycia towarów z faktur VAT, w których, jako wystawca figurowała firma T. T.B. (dalej również jako - "kontrahent"). W konsekwencji organ I instancji w decyzji z 31 marca 2016 r. zakwestionował 13 faktur wystawionych przez ten podmiot na łączną kwotę 34.886,64 zł. z uwagi na fakt, że nie potwierdzały one - w jego ocenie - rzeczywistych transakcji.

Decyzją z dnia 11 sierpnia 2016 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie utrzymał w mocy decyzje organu I instancji, popierając stanowisko w niej wyrażone. Organ zgodził się w szczególności ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Skarbowego, że podatnik nie zachował należytej staranności w zawieraniu transakcji z firmą T. T.B. W ocenie organu odwoławczego obowiązkiem podatnika było żądać od dostawcy złomu Kart Przekazania Odpadu. T.B. wymaganego zezwolenia nie posiadał, a okoliczność ta została potwierdzona przez właściwy merytorycznie i miejscowo organ. Jedynym dokumentem, jaki miał dowodzić, że był on uprawniony do prowadzenia punktu skupu złomu był wpis do ewidencji gospodarczej oraz umowa najmu bez daty jej zawarcia. Dokumenty te były jednak niewystarczające do dokonywania obrotu złomem w sposób legalny. Natomiast pozwolenie, które mu okazano zostało wydane w 2004 r. dla M.S., a więc innego podmiotu. W świetle okoliczności, iż sam podatnik o takie pozwolenie się starał i spełniając określone warunki je uzyskał, to trudno było dać wiarę wyjaśnieniom, że nie był świadomy, iż beneficjentem przyznanego uprawnienia musiał być podmiot faktycznie się tym zajmujący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a nie właściciel gruntu z racji samego faktu posiadania prawa własności. Skoro zatem podatnik chcąc zweryfikować kontrahenta, poprosił o okazanie stosownych dokumentów, to nielogiczne było, że nie wzbudziło jego wątpliwości, że brak było daty na umowie najmu placu pod złom, jak również, że okazane pozwolenie na handel złomem nie zostało wydane dla tego podmiotu, z którym podatnik dokonywał transakcji, lecz dla zupełnie innej osoby.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, rozpatrując sprawę wskutek zaskarżenia przez podatnika powyższej decyzji, zgodził się ze stanowiskiem organów, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistości.

Sąd I instancji podzielił też ustalenia organów, wedle których istnieją podstawy do przyjęcia, iż skarżący jako osoba prowadząca działalność gospodarczą i zobowiązana do zachowania przy wykonywaniu tych czynności wymaganej staranności, był świadomy iż uczestniczy w nierzeczywistych transakcjach, a zatem nie może być uznany za osobę ujmującą w swych rozliczeniach fikcyjne faktury w dobrej wierze.

Organy słusznie uznały, że prowadząc od wielu lat działalność polegającą na obrocie złomem i posiadając wiedzę o zakresie obowiązków ciążących na podmiotach trudniących się tego typu działalnością, podatnik realizował transakcje z rzekomym dostawcą, pomimo świadomości istnienia u kontrahenta braku bezwzględnie wymaganych dokumentów (zezwolenia na zbieranie odpadów, Kart Przekazania Odpadu). Jako podmiot z wieloletnim doświadczeniem w branży złomiarskiej dysponował wymaganym zezwoleniem, wobec czego miał świadomość, iż jego posiadanie jest warunkiem koniecznym dla legalnego prowadzenia działalności w takim zakresie, zatem jego obowiązkiem było żądać od dostawcy złomu Kart Przekazania Odpadu. T.B. wymaganego zezwolenia nie posiadał, a okoliczność ta została potwierdzona przez właściwy merytorycznie i miejscowo organ. Jedynym dokumentem, jaki miał dowodzić, że był on uprawniony do prowadzenia punktu skupu złomu był wpis do ewidencji gospodarczej oraz umowa najmu placu bez daty jej zawarcia. Dokumenty te były jednak niewystarczające do dokonywania obrotu złomem w sposób legalny. Natomiast pozwolenie, które mu okazano zostało wydane w 2004 r. dla M. S., a więc innego podmiotu. W świetle okoliczności, iż sam podatnik o takie pozwolenie się starał i spełniając określone warunki je uzyskał, to trudno było dać wiarę wyjaśnieniom, że nie był świadomy, iż beneficjentem przyznanego uprawnienia musiał być podmiot faktycznie się tym zajmujący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W skardze kasacyjnej do tego wyroku działający w imieniu skarżącego pełnomocnik, w oparciu o obie podstawy wymienione w art. 174 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."), zarzucił Sądowi pierwszej instancji:

1) naruszenie przepisów postępowania wskazując, że naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organ podatkowy art. 191 i art. 121 § 1 oraz art. 180 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej "O.p."), poprzez błędne przyjęcie za organem podatkowym stanu faktycznego sprawy ustalonego przez ten organ jako stanu faktycznego dla oceny prawnej dokonywanej przy ferowaniu rozstrzygnięcia i przyjęcie , że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że transakcje strony skarżącej w zakwestionowanym zakresie, nie były dokonywane w dobrej wierze co do ich rzetelności, tzn. że skarżący nie wiedział lub co najmniej nie mógł się dowiedzieć, iż zakwestionowane faktury VAT wystawione zostały przez firmanta, a także poprzez ograniczenie się przez Sąd I instancji wyłącznie do argumentacji organów podatkowych i niewyjście poza granice zakreślone przez te organy, a ponadto poprzez pominięcie argumentacji podniesionej przez skarżącego w skardze i zdeprecjonowanie przedstawionych przez skarżącego dowodów w sprawie;

2) naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej "ustawa o VAT") w zw. z art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy, a także art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT w zw. z art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy poprzez przyjęcie, że organy podatkowe w sposób jednoznaczny wykazały, na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę prawa do odliczenia podatku naliczonego związane były z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktur działającego według Sądu jako firmant i w konsekwencji powyższego niewłaściwe ich zastosowanie.

W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a ponadto zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W sporządzonej odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna ma uzasadnione podstawy. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu uwzględniając jedynie nieważność postępowania, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Zaskarżony wyrok nie został wydany w warunkach nieważności, do rozstrzygnięcia zatem pozostawały zarzuty sformułowane w skardze kasacyjnej, które oparte zostały na obu podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 p.p.s.a.

Zasadne w pierwszej kolejności pozostaje przytoczenie mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego dla wyznaczenia zakresu istotnych okoliczności faktycznych, które należało ustalić. Podstawą materialnoprawną kwestionowanego stanowiska organów w sprawie był art. 86 ust. 1 i 2 pkt 2 lit. a) w powiązaniu z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Sprawa dotyczy wymiaru podatkowego za poszczególne okresy 2011 r., stąd podstawą dla przepisów polskich są przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE.L nr 347 poz. 1 ze zm.; dalej "Dyrektywa 112"), a nie szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, jak powołał to w skardze kasacyjnej pełnomocnik strony. Wskazanie przepisów uchylonej szóstej dyrektywy, zamiast Dyrektywy 112, nie stanowiło jednak istotnego uchybienia, gdyż – jak słusznie zauważył to organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną – mające zastosowanie w sprawie regulacje Dyrektywy 112 (art. 1, art. 167 – 169) są tożsame w treści z ich odpowiednikami z szóstej dyrektywy (art. 17).

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (art. 86 ust. 1); kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a). Powołane przepisy realizują naczelną zasadę podatku od towarów i usług – zasadę neutralności VAT. Jednocześnie doznaje ona dopuszczalnego ograniczenia w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), stanowiącym, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Prawidłową interpretację powyższych przepisów w zakresie działań, jakich należy oczekiwać od podatnika ubiegającego się o prawo do odliczenia podatku naliczonego wyznacza Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). Wynika z niej, że jeżeli podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy, nie wiążą się z przestępstwem w zakresie VAT, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego VAT. Jednocześnie zgodne z prawem Unii Europejskiej pozostaje wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana z jego udziałem transakcja nie skutkuje udziałem w przestępstwie podatkowym. Wytyczenie zakresu działań, podjęcia których w skonkretyzowanym przypadku należy oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia VAT naliczonego, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu - zależy każdorazowo od okoliczności rozpatrywanego przypadku. Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się, co do jego wiarygodności (por. wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, M., pkt 53, 54, 59 i 60, czy wyrok z dnia 28 lutego 2013r. w sprawie C-563/11, F., pkt 39-43).

Tak odczytywane przepisy prawa materialnego wskazują, że w sprawie zasadniczą okolicznością, która determinowała rozstrzygnięcie o zachowaniu prawa do odliczenia VAT naliczonego w kwestionowanych fakturach stanowiły ustalenia co do świadomości skarżącego, że jego kontrahent nie jest rzeczywistym dostawcą towaru. Ustalono bowiem – co ostatecznie nie było kwestionowane przez stronę skarżącą – że sporne faktury nie były rzetelne podmiotowo, albowiem kontrahent firmował działalność innej osoby, tj. M.S.

Kontrahent strony prowadził działalność w zakresie zbierania i transportu odpadów, prowadząc stacjonarny punkt przyjmowania złomu w J. przy ul. [...] począwszy od końca 2010 r. Teren, na którym funkcjonowało złomowisko należał do M.S., z którym kontrahent miał zawartą pisemną umowę na najem terenu. Niesporne w sprawie było ustalenie, że na tym terenie rzeczywiście odbywał się obrót złomem, byli pracownicy, których opłacał M.S. również pracujący przy dostawach złomu na placu. Na jego nazwisko wydana została również decyzja Starosty Rybnickiego z 21 października 2004 r. zezwalająca "firmie M.S. [...] na prowadzenie działalności w zakresie transportu i zbierania odpadów innych niż niebezpieczne", gdyż działalność o taki charakterze prowadził przed kontrahentem w tym samym miejscu.

O ustaleniu, że skarżący miał podstawy do świadomości o nieprawidłowościach w funkcjonowaniu kontrahenta, zdaniem organów, co zaaprobował Sąd pierwszej instancji, zdecydowały dwie okoliczności: brak tożsamości podmiotów, które dysponowały decyzją na transport i zbieranie odpadów tzw. koncesja (jakkolwiek wskazywała ona adres właściwy dla punktu obrotu złomem, to nie dotyczyła kontrahenta lecz M.S.) oraz brak kart przekazania odpadu.

Niesporne ponadto pozostawały ustalenia dotyczące kontrahenta, który został zmuszony do prowadzenia na rzecz M. S. działalności w zakresie handlu złomem. Działalność taką poprzednio w tym samym miejscu prowadził M.S. posiadając stosowną koncesję w tym przedmiocie. Niekwestionowane w sprawie były ustalenia, które wynikały z prowadzonego postępowania karnego wobec M.S. - T. B. został zmuszony do firmowania jego działalności polegającej na prowadzeniu punktu złomu i odprowadzania z tego tytułu składek na ZUS przez karalne groźby, co stanowiło przedmiot aktu oskarżenia w postępowaniu przygotowawczym w sprawie 2 Ds. 910/13.

W treści zaskarżonej decyzji powołano się na wnioski płynące z zeznań wielu świadków: M.M., J.W., D.L., M.M., Ł.R., A.K., A.T. (osób niespokrewnionych ze skarżącym), którzy potwierdzali swoje przekonanie, co do tego, że działalność gospodarcza była faktycznie prowadzona przez T.B., a nie przez M. S., mimo że ten ostatni też był kojarzony z punktem złomu. Z zeznań świadka M.M. wynika dalej - poza firmanctwem – plan działania M.S. wobec T. B. – "żeby na niego nabrać towaru, a później go z tymi długami zostawić". Takie intencje uzasadniają wniosek, że M. S. nie ujawniał się z pozorowaniem jego działalności przez kontrahenta. Z wszelkich dowodów, również zeznań M.S. i T.B. nie wynika, by przyjęty przez nich sposób prowadzenia działalności dawał podstawy dla potencjalnych kontrahentów do identyfikowania rzeczywistych relacji pomiędzy nimi.

W świetle powyższych, szczególnych okoliczności sprawy, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, powstaje konieczność oceny, jakie są racjonalne możliwe granice wyznaczone dla podmiotu, który dokonuje rzeczywistych nabyć towaru co do zakresu weryfikacji kontrahenta. Z orzecznictwa TSUE wynika, że nie można podatnika obarczyć nadmiernymi obowiązkami sprawdzającymi kontrahenta przy równoczesnej aprobacie przez Trybunał działań zwalczających przejawy nieprawidłowości w funkcjonowaniu VAT. Niewątpliwie każdy przypadek transakcji, co do których niesporne jest, że dokonano dostawy towarów, lecz spór dotyczy strony podmiotowej transakcji, należy rozpatrywać indywidualnie – jak wskazano już wyżej - przez pryzmat okoliczności stanu faktycznego konkretnej sprawy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego taka sytuacja zachodzi w rozstrzyganej sprawie, gdzie okoliczności faktyczne były szczególne.

Odnosząc się do braku u kontrahenta stosownej decyzji o pozwoleniu na obrót złomem przy równoczesnym posiadaniu takiego dokumentu przez M.S. i okazania go stronie, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego istniały przesłanki do uznania przez skarżącego, że działalność zachowuje ciągłość. Tożsamość adresu, do którego odnosiła się koncesja na obrót złomem i miejsca, w którym rzeczywiście prowadzony był skup, mogły stworzyć uzasadnione przekonanie, że kontrahent spełnił wymogi formalne prowadzenia koncesjonowanej działalności. Nie można bowiem uznać, że skarżący pominął ten aspekt weryfikacji kontrahenta, lecz, że została wprowadzona w błąd, co – jak wykazało to postępowanie karne – było zamierzonym działaniem firmanta i firmowanego. Odnosząc się z kolei do kwestii kart przekazania odpadów, to nie ma podstaw (organ nie powołał się na takie okoliczności), by nie dać wiary twierdzeniom strony, że karty takie zostały wysłane pocztą.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można uznać, że działania, które strona skarżąca czyniła na rzecz uzyskania przedmiotowych dokumentów od kontrahenta nie były przez nią podejmowane. Współpraca nie była długotrwała. Istotne jest jednak to, że całokształt okoliczności nie dawał podstaw do wątpliwości co do rzetelności nabyć dokonywanych u kontrahenta, który prawidłowo regulował swoje zobowiązania podatkowe, a nawet płacił składki do ZUS. Zaniechanie realizacji jakiegoś obowiązku w ramach współpracy z kontrahentem, dla podważenia prawa do odliczenia podatku naliczonego, musi pozostawać w związku z uzasadnionymi wątpliwościami co do rzetelności jego funkcjonowania, a nie dowodzić jedynie, że kontrahent jest niedbały w realizacji obowiązków formalnych. Taką ocenę stanu sprawy przez skarżącego uzasadniała okoliczność informacji, że przesłane listownie karty nie zostały zwrócone, co pozostawałoby w logicznym związku z intencją działań kontrahenta i M.S. (braku zamiaru ich dostarczenia), co jednak nie było wiadome na moment współpracy i mogło być odczytane jako wyraz zwykłego zaniedbania.

Podobnie należało ocenić eksponowaną okoliczność, że umowa najmu gruntu przez kontrahenta z M.S. nie była opatrzona datą. Sąd pierwszej instancji nie ocenił prawidłowo stanowiska organów, że okoliczność ta miała doniosłe znaczenie dla możliwości powzięcia przez stronę skarżącą wątpliwości co do rzetelności transakcji. Teza taka pozostaje mało przekonywająca wobec niekwestionowanej okoliczności, że skup złomu był prowadzony na tej właśnie działce przez kontrahenta, a M.S. bywał tam jako pracownik. Organ nie wyjaśnił więc racjonalnie, jaką doniosłość miał brak daty na umowie najmu gruntu w sytuacji, gdy obie strony tej umowy potwierdzały swoim zachowaniem istnienie takiej umowy.

W kontekście przedstawionej wyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzut zaaprobowania w zaskarżonym wyroku oceny zgromadzonego materiału dowodowego, jako wykazanie świadomego działania skarżącego co do nierzetelności podmiotowych transakcji, naruszał art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 191 i art. 121 § 1 O.p. Zgodnie z tymi przepisami postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), a ocena przez organy podatkowe czy dana okoliczność została udowodniona powinna być dokonana na podstawie całego zgromadzonego materiału dowodowego (art. 191 O.p.). Tymczasem organy, co zaakceptował Sąd pierwszej instancji, wszelkie nieprawidłowości w funkcjonowaniu kontrahenta potraktowały jako przesłankę do powzięcia przez skarżącego wiedzy o firmanctwie, nie ważąc czy – w świetle zasad doświadczenia życiowego właściwych dla podmiotów takich jak skarżący – rzeczywiście istniały podstawy do uzasadnionych wątpliwości co do charakteru transakcji. Samo powoływanie się przez organy na długoletnie doświadczenie w branży nie może być argumentem wystarczającym dla obciążania strony, w takich okolicznościach jakie zaistniały w sprawie, odpowiedzialnością za nierzetelność podmiotową transakcji.

Za nieuzasadniony Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzut naruszenia art. 180 § 1 O.p., zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Naruszenie tego przepisu zdaniem strony skarżącej polegało na "pominięciu argumentacji podniesionej przez skarżącego w skardze i zdeprecjonowanie przedstawionych przez skarżącego dowodów w sprawie". Tak sformułowane uzasadnienie zarzutu nie mieści się w naruszeniu art. 180 § 1 O.p., ale wpisuje się w intencję zarzutu naruszenia art. 191 O.p.

Wobec skutecznego zakwestionowania stanu faktycznego przyjętego przez organy i Sąd pierwszej instancji za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia, zasadny okazał się również zarzut błędnego zastosowania art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT nieprawidłowo bowiem zakwestionowano odliczenie VAT w przedmiotowej sprawie, z uwagi na pozostawanie skarżącego w dobrej wierze jako nabywcy, mimo braku rzetelności podmiotowej spornych faktur.

Ponownie rozpatrując sprawę organ zobowiązany będzie uwzględnić powyższą ocenę dokonanych i przedstawionych ustaleń, które w takim zakresie w jakim zaprezentował je organ w zaskarżonej decyzji nie są wystarczające dla przypisania stronie skarżącej świadomości co do nielegalnego charakteru transakcji nabycia towaru na podstawie zakwestionowanych faktur.

Mając na uwadze powyższe, uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona Naczelny Sąd Administracyjny uwzględniając skargę kasacyjną, uchylił zaskarżony wyrok oraz uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 188 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 203 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.