Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 665/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2019-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 7
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Jarosław Szulc (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej po wznowieniu postępowania oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] czerwca 2002r. Urząd Skarbowy we W. określił skarżącemu w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2001r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 4.198,00 zł. Organ zakwestionował podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez P. U. S. K. sp. z o.o. z siedzibą w W., dokumentujących zakup kompletnej linii technologicznej oraz podzespołów i części zamiennych. Izba Skarbowa w B. po rozpatrzeniu złożonego przez stronę odwołania, decyzją z [...] października 2002r. utrzymała w mocy wymienioną decyzję Urzędu Skarbowego we W.. Kwestionując rozstrzygnięcie organu odwoławczego skarżący złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w B., który wyrokiem z dnia [...] czerwca 2003r., sygn. akt SA/Bd [...] oddalił skargę. Natomiast skarga kasacyjna złożona przez stronę, została wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia [...] maja 2004r., sygn. akt FSK [...] oddalona.

Pismem z dnia [...] kwietnia 2019 r., skarżący powołując się na art. 240 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019r. poz. 900, dalej jako: "O.p."). wniósł o wznowienie postępowania, zakończonego decyzją ostateczną Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2002r. Nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] czerwca 2002r. Nr [...]. W uzasadnieniu wniosku podniesiono, że ostateczne rozstrzygnięcie w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za luty 2001r. było podyktowane wcześniejszą decyzją Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia [...] kwietnia 2002r. Nr [...]/HP, której uchylenie decyzją Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2002r. Nr [...] skutkuje powrotem do stanu prawnego jaki istniał przed jej wydaniem. W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji.

Po wznowieniu postępowania, decyzją z dnia z dnia [...] czerwca 2019r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2002r. Nr [...], uznając, iż brak jest podstaw do stwierdzenia istnienia przesłanki zawartej w art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Organ stwierdził, że rozstrzygnięcie w sprawie ww. decyzji podjęte zostało w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, który pozwalał organowi odwoławczemu na poczynienie prawidłowych ustaleń faktycznych w kwestii rozliczeń skarżącego z budżetem z tytułu podatku o towarów i usług za miesiąc luty 2001r.

W odwołaniu od powyższej decyzji strona nie zgodziła się z organem, że fakt uchylenia decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia [...] kwietnia 2002r. nr [...] pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2002r. Organ stwierdzając, że rozstrzygnięcia dokonał w oparciu o własne ustalenia, przez co uchylenie decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego w W. pozostaje bez wpływu na wynik postępowania, nie wskazał konkretnie jakie to były ustalenia i dowody. Według strony, Naczelnik Urzędu Skarbowego we W., nie był uprawniony do samodzielnej oceny prawnej skutków prawnopodatkowych wynikających z faktur VAT wystawionych przez firmę z siedzibą w W., a jedynym organem uprawnionym do oceny skutków prawnopodatkowych z tytułu wystawianych faktur VAT przez podmiot działający na stałe w W., był Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego W. [...], który podlegał pod Izbę Skarbową w W..

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] września 2019r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...] czerwca 2019r.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy powołał się na zasadę trwałości ostatecznych decyzji podatkowych, wyrażoną w art. 128 O.p. i wyjaśnił, że postępowanie wznowieniowe toczy się w bardzo zawężonych ramach, a jego przedmiotem nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, wymienione w art. 240 § 1 O.p. Dodał, że w postępowaniu wznowieniowym do istoty sprawy organ może odnieść się tylko wówczas, gdy postępowanie, w którym wydano decyzję ostateczną, obarczone było wadą prawną, która przez ustawodawcę uznana została za wadę kwalifikowaną, wymienioną w przepisach prawa procesowego. Postępowanie wznowieniowe nie stanowi kontynuacji wcześniej zakończonego decyzją ostateczną postępowania zwykłego i dlatego niedopuszczalne jest wykorzystanie tego postępowania do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym.

Odnosząc się do sformułowanych w odwołaniu zarzutów, iż decyzja z dnia [...] czerwca 2019r. zastała wydana wbrew prawdzie obiektywnej i wbrew istniejącemu stanowi prawnemu oraz, że przeprowadzono wadliwe postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy, organ odwoławczy zauważył, że decyzja Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] czerwca 2002 r. Nr [...] została utrzymana w mocy decyzją Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2002r. Nr [...]. Z kolei decyzja ostateczna Izby Skarbowej w B. była przedmiotem kontroli dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w B. (wyrok z dnia [...] czerwca 2003r., sygn. akt SA/Bd [...] jak również przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie (wyrok z dnia [...] maja 2004r., sygn. akt FSK [...]. Wskazano, że w ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w B. wskazał, iż "...zebrany w niniejszej sprawie materiał dowodowy potwierdza stanowisko organów podatkowych o pozorności umowy sprzedaży." Sąd podkreślił, iż organy podatkowe zebrały obszerny materiał dowodowy i stwierdził, iż "Ocena tak zebranego materiału dowodowego została dokonana z określoną w art. 191 Ordynacji podatkowej zasadą swobodnej oceny dokumentów. Ocena ta była zgodna z doświadczeniem życiowym oraz regułami logicznego rozumowania."

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie zgodził się również z twierdzeniem strony, iż Urząd Skarbowy we W. oraz Izba Skarbowa w B. nie były uprawnione do samodzielnej oceny prawnej skutków prawnopodatkowych "z tytułu wystawionych faktur VAT" przez przedsiębiorstwo mające siedzibę w W.. Wyjaśnił, że we wskazanym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w B. stwierdził również, iż "W niniejszej sprawie ustalony ciąg faktów nasuwa nieodparcie jeden wniosek w postaci istnienia po stronie skarżącego zamiaru pozorności" oraz, iż "Konsekwencją ustalenia przez organy podatkowe, że przedmiotowa umowa sprzedaży była dotknięta wadą oświadczenia woli w postaci pozorności było, stosownie do treści § 50 ust. 4 pkt 5 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, odmowa uznania przedmiotowych dwóch faktur jako podstawy do zwrotu różnicy podatku". Konkludując organ stwierdził, że podniesione przez skarżącego zarzuty dotyczące sposobu gromadzenia i analizowania materiału dowodowego w postępowaniu wymiarowym oraz postępowaniu podatkowym nie mogą być przedmiotem analizy w niniejszej sprawie. Przedmiotowe postępowanie jest postępowaniem wznowieniowym, a nie postępowaniem wymiarowym bądź jego kontrolą instancyjną. W tym zakresie kontrola została dokonana przez sądy administracyjne w powołanych orzeczeniach.

Odnosząc się do będącego podstawą wniosku strony przepisu art. 240 § 1 pkt 7 O.p. organ podał, że stanowi on, iż w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostały uchylone, zmienione, wygaszone lub stwierdzono ich nieważność w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Wyjaśnił, że warunkiem zastosowania wskazanego przepisu jest ustalenie, że:

- decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu,

- ta inna decyzja lub orzeczenia sądu zostały następnie uchylone, zmienione lub wygaszone,

- uchylenie, zmiana lub wygaszenie decyzji lub orzeczenia sądu nastąpiła w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie żaden z powyższych warunków nie został spełniony. Wskazano, że poprzez określenie "inna decyzja lub orzeczenie" ustawodawca miał na myśli akt administracyjny lub sądowy, który stanowił szeroko rozumianą podstawę prawną, a nie faktyczną w postaci wydania decyzji podatkowej. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych oznacza to, że bez tej "innej decyzji lub orzeczenia sądu" nie byłoby podstaw do wydania decyzji podatkowej. Chodzi więc o rozstrzygnięcie jakiejś sprawy lub pojedynczej kwestii, zawartej w decyzji administracyjnej lub orzeczeniu sądowym, wydanych w odrębnej i samodzielnej sprawie, stanowiące istotny fakt prawotwórczy w następnej już innej sprawie podatkowej, w sytuacji, gdy w ogóle nie mogłaby być wydana decyzja podatkowa, albo nie mogłaby być wydana decyzja określonej treści, bez stanu prawnego lub faktycznego ukształtowanego lub stwierdzonego wcześniejszym rozstrzygnięciem administracyjnym lub sądowym innej, odrębnej sprawy. Zmiana lub uchylenie decyzji administracyjnej lub orzeczenia sądowego powoduje, że od określonej daty albo odpada dla późniejszej sprawy fakt prawotwórczy, albo zmienia się jego treść.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, decyzja Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2002r., Nr [...] nie została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu. Rozstrzygnięcie w sprawie zakończonej ww. ostateczną decyzją Izby Skarbowej w B. podjęte zostało w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, który pozwalał organowi odwoławczemu na poczynienie prawidłowych ustaleń faktycznych w kwestii rozliczeń strony z budżetem z tytułu podatku o towarów i usług za miesiąc luty 2001r. Zdaniem organu odwoławczego decyzja Drugiego Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia [...] kwietnia 2002r. wydana na rzecz K. nie stanowiła podstawy prawnej do wydania rozstrzygnięcia w sprawie skarżącego. Zatem uchylenie tej decyzji pozostaje bez wpływu na treść ostatecznego rozstrzygnięcia wydanego przez Izbę Skarbową w B. w dniu [...] października 2002r. Organ podniósł, że powołane decyzje stanowiące samodzielny akt administracyjny, zostały wydane w efekcie odrębnie prowadzonych postępowań, zaś ich doręczenie wywołuje określone w nim skutki prawne. Jednocześnie decyzja Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] czerwca 2002r. Nr [...] została wydana na dzień, w którym decyzja Drugiego Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia [...] kwietnia 2002r. Nr [...], była w mocy. Ponadto, wskazana decyzja Drugiego Urzędu Skarbowego W. [...] była jedynie jednym z dowodów w tej sprawie i wraz ze zgromadzonym materiałem dowodowym oceniona została zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu uchylania się od przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, istotnych dla wyniku niniejszej sprawy oraz niewydania postanowienia o odmowie dopuszczenia wnioskowanych dowodów organ wskazał, że wprawdzie nie wydano postanowienia o odmowie przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, jednak w decyzji z dnia [...] czerwca 2019r. ustosunkował się do nich stwierdzając, że odmowa ich przeprowadzenia wynikała z faktu, iż wykraczają one poza granice postępowania nadzwyczajnego jakim jest postępowanie w sprawie wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją administracyjną. Organ odwoławczy dodał ponadto, że wnioskowane w piśmie z dnia [...] kwietnia 2019r. przeprowadzenie dowodów ze wskazanych dokumentów były przedmiotem oceny organów podatkowych w trakcie zwykłego postępowania podatkowego oraz sądów administracyjnych we wskazanych wcześniej wyrokach.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej dokonał też analizy powołanych przez stronę wyroków i uznał, iż tezy i uzasadnienia tych wyroków nie stoją w sprzeczności z treścią zaskarżonej decyzji.

Organ stwierdził, że wydając decyzję w I instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Natomiast zarzuty naruszenia Ordynacji podatkowej w zasadniczej części odnoszą się do postępowania zwykłego prowadzonego przez Urząd Skarbowy we W., zakończonego wydaniem przez ten organ decyzji z dnia [...] czerwca 2002 r. Nr [...] i nie mogą być przedmiotem postępowania prowadzonego w trybie art. 240 § 1 pkt 7 O.p.

W złożonej do tut. Sądu skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy bądź o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego:

1. art. 233 § 1 pkt. 1 O.p., poprzez bezzasadne utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].06.2019r. nr [...], w sprawie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2002r. nr [...], pomimo zaistnienia oczywistych przesłanek uzasadniających uwzględnienie żądania strony,

2. art. 245 § 1 pkt. 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt. 7 O.p., poprzez jego nie zastosowanie i nie uchylenie decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2002r. nr [...], utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] czerwca 2002r. nr [...] i nie orzeczenie co do istoty sprawy,

3. art. 245 § 1 pkt. 2 w zw. z utrzymaniem sankcji (orzeczonych w decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2002r. nr [...]) wynikającej z przepisu § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a i c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez błąd w subsumcji ww. rozporządzenia, w tym zakresie że zdaniem organu, w niniejszej sprawie nie ma znaczenia prawomocne orzeczenie organu podatkowego (właściwego dla wystawcy faktur) w którym:

- ustalony stan prawny i faktyczny dotyczy również skarżącego (tu odbiorcę faktur), co stanowi o ścisłym powiązaniu ze sprawą J. Małkowskiego, który to kilkanaście razy został wymieniony w treści decyzji z dnia [...].08.2002r. nr [...]/GT, uchylającej decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia [...] kwietnia 2002r. nr [...]/HP,

- prawomocnie orzeczono, iż w całym "łańcuszku" sprzedaży (w tym w sprawie J. Małkowskiego) brak jest podstaw do negowania prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie przepisu § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a i c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 1999r.,

- potwierdzono, że w sprawie nastąpiła sprzedaż podlegająca opodatkowaniu.

Zdaniem strony błąd w subsumcji ww. rozporządzenia polega na tym, że organ odwoławczy uważa że był uprawniony do odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego wobec odbiorcy faktury (tu skarżący) bez względu na to, czy na etapie poprzedzającym przedmiotowa czynność prawna podlegała opodatkowaniu czy też nie. Organ nie przyjmuje, że rozporządzenie to dawało organom podatkowym możliwość odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego ale jedynie w przypadku wystawiania faktur przez podatnika uchylającego się od opodatkowania, tj. dokonania sprzedaży niepodlegającej opodatkowaniu w fazie poprzedzającej odbiór towaru. Zatem prawomocne uchylenie decyzji nakładającej na wystawcę faktur sankcje - wynikające z przepisu § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a i c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r., automatycznie skutkuje niemożnością przenoszenia tych sankcji na odbiorcę tych samych faktur.

4. art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 08.01.1993r. (Dz.U. Nr 11, poz 50 ze zm.) spójnym z SZÓSTĄ DYREKTYWĄ RADY z dnia 17 maja 1977r. (77/388/EWG) w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (obecnie jest to art. 86 ustawy z 2004r. o podatku VAT i art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. L. 347, s. 1 ze zm.), stanowiące iż; "prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu" - co stanowi o bezzasadnej odmowie prawa do odliczenia różnicy podatku naliczonego nad należnym wynikającego z tyt. prawidłowo wystawionych faktur VAT nr [...] z dnia [...].02.2001r. wartość netto 2.868.852,40 zł., podatek VAT 631.147,53 zł., wartość brutto 3.499.999,93 zł, oraz faktur VAT nr [...] z dnia [...].02.2001r. wartość netto 625.000,00 zł., podatek VAT 137.500,00 zł, wartość brutto 762.500,00 zł. Faktury te wystawione zostały przez P. U. S. K. Sp. z o.o. na rzecz PHP M. , które to zostały wskazane na str. 1 Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2002r. nr [...]/GT - jako sprzedaż udokumentowana a następnie na str. 4 jest stwierdzone wprost, że właściwy dla wystawcy organ podatkowy uznał – cyt: "iż nastąpiła sprzedaż tych towarów podlegająca opodatkowaniu", co ma takie znaczenie że faktury te uprawniają do odliczenia podatku naliczonego w fazie poprzedzającej - zgodnie z regułą wartości dodanej.

5. art. 243 § 2 O.p., poprzez niewłaściwe jego wykonanie w zakresie badania wskazanych przez stronę przesłanek wznowienia oraz wskazanych przesłanek co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Organ uważa, iż ramy wniosku strony o wznowienie postępowania upoważniają go do ograniczenia postępowania "uznaniowo" wobec wszystkich dowodów, nawet do tych ściśle wytypowanych i uzasadnionych - jako szczególnie istotnych dla wyniku sprawy,

6. art. 210 § 1 pkt 6 O.p., poprzez niejasne sporządzenie uzasadnienia, w szczególności dotyczących braku wskazania wyraźnych podstaw prawa materialnego, rzekomo uprawniającego organ do samodzielnego rozstrzygnięcia w postępowaniu zwykłym. Organ ograniczył się do (wielokrotnie powtarzanych "ogólnikowo") stwierdzeń, że rozstrzygnięcia sprawy dokonał w oparciu "o własne ustalenia" i że uchylenie decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego w W. pozostaje bez wpływu na wynik niniejszego postępowania. Jednakże organ nie wskazał konkretnie - jakie to byty ustalenia i dowody, które uprawniałyby go do władczego rozstrzygnięcia.

Ponadto strona sformułowała zarzuty naruszenia przepisów dotyczących zasad postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj;

1. art. 120 i art. 122 O.p. w zw. z art. 153, 170 i art. 269 § 1 p.p.s.a. poprzez ignorowanie (istotnych dla wyniku niniejszej sprawy) wskazówek i ocen prawnych dokonywanych przez inne sądy administracyjne, w tym postanowienie TK z dnia 16 lutego 2015r. sygn. akt Ts 267/14, nakazujące stosowanie oceny prawnej - stwierdzonej w prawomocnym orzeczeniu sądowoadministracyjnym, w celu właściwej interpretacji przepisów prawa dotyczącej danej kwestii prawnej. Z uzasadnienia wynika, że organ utożsamia trafność cytowanego przez skarżącego orzecznictwa sądowego z podobieństwem stanu faktycznego do sprawy niniejszej zamiast utożsamiać z podobieństwem występującego zagadnienia prawnego.

2. art. 120 i art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 § 1, art. 194 § 1 O.p., poprzez nieuprawnione uchylanie się od przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, istotnych dla wyniku niniejszej sprawy, w tym dowodów urzędowych takich jak protokoły i decyzje wynikłe z postępowań zleconych - jako kontrole krzyżowe.

3. art. 120, art. 122 i 125 w zw. z art. 179 § 1 O.p. poprzez wykorzystanie narzędzia prawnego dotyczącego dopuszczalnego ograniczenia prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu, w celu osiągnięcia skutku polegającego na wyłączeniu, nie uznaniu i nie zbadaniu najważniejszego w sprawie dowodu urzędowego, tj. pełnej treści prawomocnej decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...].08.2002r. nr [...]/GT (uchylającej decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia [...] kwietnia 2002r. nr [...]/HP), która po pierwsze: w sprawie wyznacza wspólne ramy stanu prawnego w oparciu o ustalony wspólny stan faktyczny, po drugie: ma takie znaczenie że automatycznie w jej konsekwencji decyzja ostateczna Izby Skarbowej w B. z dnia [...].10.2002r. nr [...] - kończąca postępowanie zwykłe, musi zostać także uchylona, a inne rozstrzygnięcie sprawy niniejszej nie jest możliwe.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z dnia [...] grudnia 2019r. skarżący odniósł się do wypowiedzi organu zawartych w odpowiedzi na skargę oraz uzupełnił argumentację skargi .

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( tj. Dz. U. z 2017r., poz. 2188 ), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2018r. poz. 1302 dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a ).

Oceniając zaskarżoną decyzję według podanych kryteriów stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego, a zatem skarga podlega oddaleniu.

Sedno sporu w sprawie koncentruje się wokół zagadnienia, czy wystąpiła przesłanka wznowienia wskazana w art. 240 § 1 pkt 7 O.p. stanowiącym, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostały uchylone, zmienione, wygaszone lub stwierdzono ich nieważność w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji.

Z dotychczasowego przebiegu sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] czerwca 2002 r. Nr [...] Urząd Skarbowy we W. określił skarżącemu w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2001 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 4.198,00 zł. W toku postępowania kontrolnego i podatkowego ustalono, że skarżący dokonał obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT Nr [...] z dnia [...] lutego 2001 r. wartość netto 2.868.852,00 zł, podatek VAT 631.147,53 zł - dokumentującej zakup kompletnej linii technologicznej oraz z faktury VAT Nr [...] z dnia [...] lutego 2001 r. wartość netto 625.000,00 zł, podatek VAT 137.500,00 zł - dokumentującej zakup podzespołów i części zamiennych. Faktury wystawione zostały przez P. U. S. K. sp. z o.o. z siedzibą w W.. Organ zakwestionował odliczenie podatku naliczonego z wymienionych faktur w oparciu o przepis § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a i c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.). Uznał, że faktury stanowiące podstawę odliczenia podatku dokumentowały dokonanie czynności, do których zastosowanie miał art.83 Kodeksu cywilnego, a zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza pozorność umowy sprzedaży objętej wymienionymi fakturami.

Izba Skarbowa w B., po rozpatrzeniu odwołania, decyzją [...] października 2002 r. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego we W..

Następnie, Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w B., wyrokiem z dnia [...] czerwca 2003 r., sygn. akt SA/Bd [...] oddalił skargę na decyzję organu odwoławczego, a Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia [...] maja 2004 r., sygn. akt FSK [...] oddalił wniesioną od tego orzeczenia skargę kasacyjną.

W uzasadnieniu złożonego wniosku o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 O.p., skarżący argumentował, że uchylona decyzja Drugiego Urzędu Skarbowego w W. stanowiła prejudycjalne znaczenie w sprawie zakończonej wydaniem decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego we W.. Ostateczne rozstrzygnięcie w odniesieniu do skarżącego, w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za luty 2001 r. było podyktowane wcześniejszą decyzją Drugiego Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia [...] kwietnia 2002 r. Nr[...], określającą Spółce K. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: listopad 2000 r., styczeń 2001 r., luty 2001 r. oraz marzec 2001r. Uchylenie tej decyzji przez Izbę Skarbową w W. decyzją z dnia [...] sierpnia 2002r., skutkuje powrotem do stanu prawnego jaki istniał przed jej wydaniem. Po uchyleniu decyzji o znaczeniu prejudycjalnym, organy podatkowe powinny brać pod uwagę wyłącznie ustalenia prawnopodatkowe z pominięciem tych zaczerpniętych z uchylonej decyzji.

Odnosząc się do istoty spornej kwestii, wstępnie należy wskazać, że jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest uregulowana w art. 128 O.p. zasada trwałości decyzji ostatecznych. Zgodnie z tym przepisem, decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ustawie oraz w ustawach podatkowych. Podany przepis i wynikająca z niego ogólna zasada gwarantuje pewność obrotu prawnego oraz stabilność skutków prawnych aktów organów administracji publicznej. Przepis ten, ustanawiając ochronę decyzji ostatecznych przyznaje im cechę trwałości, przy równoczesnym wyznaczeniu granic tej trwałości. W konsekwencji, wzruszenie takich decyzji nie jest poddane pełnej swobodzie, lecz ogranicza się do ściśle określonych przypadków, związanych z możliwością wzruszania decyzji ostatecznych w trybach nadzwyczajnych. Jednym z nich jest instytucja wznowienia postępowania, która musi opierać się na ustawowo określonych przesłankach, wymienionych w art. 240 § 1 O.p. Nadto, ponieważ wznowienie postępowania stanowi odstępstwo od zasady trwałości decyzji ostatecznych, przesłanki wznowienia podlegają wykładni ścieśniającej ( por. B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 1996, str. 626 ). ). Nie można przesłankom wznowienia przypisywać szerszego znaczenia, niż wyrażone wprost w przepisie prawa. Zasada, zgodnie z którą przesłanki wznowienia postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane rozszerzająco, pełni funkcję gwarancyjną, pozwala bowiem ograniczyć sytuacje, w których jedna sprawa będzie rozpoznawana kilkukrotnie, wyłącznie do przypadków kwalifikowanych wadliwości, wskazanych m.in. w art. 240 § 1 O.p.

Uzupełniająco należy również wskazać, że postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego i w konsekwencji nie daje podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. W postępowaniu wznowionym, organ je prowadzący, może odnieść się do istoty sprawy tylko wówczas, gdy postępowanie, w którym wydano decyzję ostateczną, obarczone było taką wadą, która przez ustawodawcę uznana została za wadę kwalifikowaną, enumeratywnie wyliczoną w przepisach prawa procesowego. Instytucja wznowienia postępowania nie jest środkiem prawnym, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, abstrahując od stopnia wadliwości prowadzonego postępowania.

W ocenie Sądu, organ odwoławczy prawidłowo przeprowadził analizę i ocenę złożonego wniosku, stwierdzając brak podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania, z powodu niewystąpienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Postępowanie w sprawie wznowienia składa się z dwóch etapów - w pierwszym z nich, organ dokonuje oceny dopuszczalności wznowienia. W razie dopuszczalności wznowienia, organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Dopuszczalność wznowienia sprowadza się do badania, czy żądanie wznowienia postępowania zostało zgłoszone przez stronę oraz czy powołuje ono podstawy wznowienia. Występując z wnioskiem o wznowienie postępowania z przyczyn wskazanych w art. 240 § 1 pkt 7 O.p., skarżący zakreślił granice postępowania wznowieniowego.

Postanowieniem z dnia [...] maja 2019r. Dyrektor Izby skarbowej w B. wznowił postępowanie, przy czym postanowienie to, zgodnie z art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej, stanowiło jedynie podstawę do przeprowadzenia postępowania co do przesłanki wznowienia. Ponieważ w postępowaniu tym nie stwierdzono, wystąpienia wskazanej we wniosku przesłanki wznowienia, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 7 O.p., organ odmówił na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. uchylenia decyzji ostatecznej.

Nawiązując do przesłanki wznowienia zawartej w przepisie art. 240 § 1 pkt 7 O.p., należy przypomnieć, że zgodnie z jego treścią, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które następnie zostały uchylone, zmienione, wygaszone lub stwierdzono ich nieważność w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji.

Skład orzekający podziela wyrażany w orzecznictwie i piśmiennictwie pogląd, że stanowiąc w art. 240 § 1 pkt 7 O.p. o "innej decyzji lub orzeczeniu", prawodawca miał na myśli akt administracyjny lub sądowy, który stanowił szeroko rozumianą podstawę prawną, a nie faktyczną wydania decyzji podatkowej. Oznacza to, że bez tej "innej decyzji lub orzeczenia sądu" nie byłoby podstaw do wydania decyzji podatkowej. Chodzi więc o rozstrzygnięcie jakiejś sprawy lub pojedynczej kwestii zawartej w decyzji administracyjnej lub orzeczeniu sądowym, wydanej w odrębnej i samodzielnej sprawie podatkowej, w sytuacji, gdy albo w ogóle nie mogłaby być wydana decyzja podatkowa, albo nie mogłaby być wydana decyzja określonej treści, bez stanu prawnego lub faktycznego ukształtowanego lub stwierdzonego wcześniejszym rozstrzygnięciem administracyjnym lub sądowym innej, odrębnej sprawy ( v. wyrok NSA z dnia z dnia 19 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1675/16; B. Gruszczyński w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek "Ordynacja podatkowa Komentarz, Warszawa 2006, s. 696 ).

Taka sytuacja nie wystąpiła w rozpoznawanej sprawie. Wydanie decyzji przez Urząd Skarbowy we W., określającej skarżącemu nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc luty 2001r., nie było zależne od uprzedniego wydania decyzji przez Drugi Urząd Skarbowy W. [...] wobec Przedsiębiorstwa Usług Specjalnych K. sp. z o.o. z siedzibą w W., kontrahenta skarżącego. Wprawdzie ustalenie stanu faktycznego obejmowało również analizę i ocenę funkcjonowania tego kontrahenta i jego uczestniczenia w pozornych czynnościach sprzedaży, jednak ustaleń w tym zakresie nie tylko mógł, ale wręcz powinien dokonać Urząd Skarbowy we W. samodzielnie, do czego obligują go przepisy procedury podatkowej. Uprzednie wydanie decyzji wobec zbywcy tj. K. sp. z o.o. nie mogło mieć zatem waloru prejudycjalnego, determinującego wydanie decyzji wobec nabywcy, tj skarżącego. Podstawą wydania decyzji wobec skarżącego był bowiem zebrany przez organ podatkowy materiał dowodowy i dokonane w jego oparciu ustalenia, z których wynikało, że fizycznego nabycia maszyn i urządzeń jak i gotowych detali do produkcji zamków i kłódek przez firmę skarżącego nie było, gdyż wyłącznym celem transakcji było nadanie im charakteru pozoru rzeczywistych czynności prawnych umów sprzedaży, zawieranych i wykonywanych w mechaniźmie "łańcuszkowym" (PHP [...], PP M. , PUS K., PHP M. ), aby uzyskać możliwość odliczenia podatku z faktur VAT oraz zwrotu podatku VAT, a także uzyskanie środków finansowych z kredytów.

Te ustalenia i ich prawnopodatkową ocenę zaakceptował Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w B., który wyrokiem z dnia [...] czerwca 2003 r., sygn. akt SA/Bd [...] oddalił skargę na decyzję organu odwoławczego. Co istotne, Sąd stwierdził, że organ podatkowy, w ramach zasady swobodnej oceny dowodów, oceniając zebrany w sprawie materiał dowodowy obowiązany jest ustalić przebieg stanu faktycznego w sprawie najbardziej wiarygodny, znajdujący logiczne oparcie w przeprowadzonych dowodach, zgodny z doświadczeniem życiowym. Sąd uznał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza stanowisko organów podatkowych o pozorności umowy sprzedaży. Skarżący nie miał bowiem zamiaru przeniesienia prawa własności maszyn i urządzeń, chciał jedynie na zewnątrz stworzyć pozory, takiej czynności prawnej, na co druga strona się godziła. Sąd podał, że nie można inaczej ocenić faktu, że podatnik w dniu [...] grudnia 2000 r. sprzedaje te maszyny i części Spółce cywilnej ''M. '' Następnie, dnia [...] stycznia 2001 r. ta Spółka sprzedaje te same ruchomości Spółce ''K. .'' Natomiast dwa dni później, bo już dnia [...] stycznia 2001 r., podatnik zawiera z tym ostatnim podmiotem umowę zakupu tych samych rzeczy. Konsekwencją tego kontraktu było wystawienie przez Spółkę ''K. '' dwóch spornych faktur. Sąd podał, że w sierpniu 2000r., a więc na kilka miesięcy przed powyższymi transakcjami, dokonano oszacowania przedmiotowych maszyn, mających być zabezpieczeniem kredytu na ich zakup, wskazując jednocześnie, że ich właścicielem była Spółka ''K. '' (na pięć miesięcy przed ich nabyciem), pomimo tego, że były te maszyny od wielu lat własnością skarżącego. Wspomniał również, że wszelkie operacje finansowe, dotyczące transakcji, w postaci zapłaty podatku należnego od towarów i usług oraz zapłaty podatku od czynności cywilno-prawnych, uiszczane przez Spółkę ''M. '', czy też Spółkę ''K. '' dokonywane były z pieniędzy skarżącego, uzyskanych z kredytu na zakup maszyn. Sąd uznał, że organy podatkowe, rozpatrując okoliczności związane z wystawieniem przedmiotowych faktur, zebrały obszerny materiał dowodowy, kierując się, wynikającą z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zasadą prawdy materialnej. Sąd przyjął, że ocena tak zebranego w sprawie materiału dowodowego została dokonana zgodnie z określoną w art. 191 Ordynacji podatkowej zasadą swobodnej oceny dowodów. Ocena ta była zgodna z doświadczeniem życiowym oraz regułami logicznego rozumowania, w żadnym wypadku, tej ocenie nie można postawić zarzutu dowolności.

W dalszej kolejności, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia [...] maja 2004 r., sygn. akt FSK [...] oddalił wniesioną od tego wyroku skargę kasacyjną.

Zatem, nie budzi wątpliwości, że Urząd Skarbowy we W. był uprawniony do dokonania samodzielnych ustaleń i oceny dowodów w postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec skarżącego ( z czego wywiązał się w sposób prawidłowy ), niezależnie od postępowania prowadzonego przez Drugi Urząd Skarbowy W. [...] wobec K. sp. z o.o. oraz, niezależnie od oceny jego prawidłowości dokonanej przez Izbę Skarbową w W.. Niemniej, marginalnie należy wskazać, że organ odwoławczy uchylając decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego W. [...] wydaną wobec K. sp. z o.o. nie umorzył postępowania w sprawie, ale przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia dostrzegając, iż postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z naruszeniem art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a organ I instancji nie wykazał należycie, że transakcje dokonywane przez Spółkę miały fikcyjny charakter, a w treści decyzji pominięto uzasadnienie dotyczące uchybień w zakresie niektórych transakcji.

Uchybienia proceduralne dostrzeżone przez Izbę Skarbową w W. ( abstrahując od ich zasadności ), nie rzutowały w żaden sposób na prawidłowość postępowania podatkowego prowadzonego przez Urząd Skarbowy we W. i dokonane w jego następstwie ustalenia oraz prawnopodatkowe oceny, pozytywnie zweryfikowane przez organ odwoławczy oraz sądy administracyjne. W tej sytuacji, zbędna była postulowana w skardze szczegółowa analiza pełnej treści prawomocnej decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...].08.2002r., która wbrew zarzutom skargi, nie powoduje konieczności uchylenia decyzji Urzędu Skarbowego we W. i ostatecznej decyzji Izby skarbowej w B., kończącej postępowanie zwykłe, prowadzone wobec skarżącego.

Ocenie tej nie przeczą licznie przywołane w skardze orzeczenia sądów administracyjnych, których wymowę i zaprezentowane tezy skład orzekający podziela, z tą uwagą, że zapadły one już po akcesji Polski do Unii Europejskiej, wobec czego nie mogły odnosić się do regulacji prawnych, jakie obowiązywały w 2001r. Natomiast, w kontekście wówczas obowiązującego przepisu § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a i c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ustalenia organu i w ich następstwie określenie skarżącemu przez Urząd Skarbowy we W. decyzją z dnia [...] czerwca 2002 r. w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2001 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy, było w świetle podanych okoliczności prawidłowe. Natomiast, próbę jego podważenia, poprzez odwołanie się do decyzji Izby Skarbowej w W., uchylającej decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia [...] kwietnia 2002 r, określającej Spółce K. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: listopad 2000 r., styczeń 2001 r., luty 2001 r. oraz marzec 2001r., należy uznać za nieskuteczne, niezgodne z przepisem art. 240 § 1 pkt 7 O.p.

W konsekwencji, nie mogły odnieść zamierzonego rezultatu podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego. W szczególności, po wznowieniu postępowania, Dyrektor Izby Skarbowej nie stwierdzając wystąpienia wskazanej we wniosku przesłanki wznowienia, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 7 O.p., zasadnie odmówił na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. uchylenia decyzji ostatecznej. Zdaniem Sądu, organ poddał prawidłowej analizie i ocenie przesłankę wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 1 pkt 7 O.p., czemu dał wyraz w uzasadnieniu decyzji, sporządzonym bez naruszenia przepisu art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, a co w konsekwencji uzasadniało odmowę uchylenia ostatecznej decyzji na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p.

Sąd nie podziela również zarzutu naruszenia art. 120 i art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 § 1, art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuprawnione uchylanie się przez organ od przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, istotnych dla wyniku niniejszej sprawy. Trafnie Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, że ich przeprowadzenie wykraczałoby poza granice postępowania wznowieniowego. Skarżący wnosił bowiem o przeprowadzenie dowodów z wymienionej decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2002r., bezwynikowego protokołu kontroli z dnia [...].07.2001r. przeprowadzonej w firmie skarżącego, pisma z dnia [...].04.2001r. wraz z załączonym protokołem z kontroli krzyżowej z dnia 12.04.201, dokonanej przez Urząd Skarbowy w K. w spółce [...], pisma z dnia [...].04.2001r. oraz bezwynikowego protokołu z kontroli krzyżowej, dokonanej przez Drugi Urząd Skarbowy w W. w dniach 18-19 kwietnia w spółce K., uchylonej decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia [...] kwietnia 2002r. wydanej dla spółki K. oraz ze str. 23-24 oraz str. 36 decyzji Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] czerwca 2002r. nr [...], w której organ w postępowaniu zwykłym uzasadniając swoje stanowisko powołuje się na decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego W. [...] z dnia [...] kwietnia 2002r. wydanej dla spółki K..

Należy podkreślić, że ewentualne przeprowadzenie dowodów w postępowaniu wznowieniowym, powinno zmierzać do wykazania istnienia przesłanek wznowieniowych, wskazanych w przepisie art. 240 § 1 O.p. i w konsekwencji uchylenia decyzji ostatecznej. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego i w konsekwencji nie daje podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Zakres kompetencji organu odwoławczego w postępowaniu zwykłym jest szerszy niż organów prowadzących weryfikację decyzji ostatecznej w nadzwyczajnym trybie postępowania. O ile w postępowaniu instancyjnym odwołanie daje podstawę do ponownego, całościowego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, bez względu na istotę i wagę naruszeń prawa, o tyle w postępowaniu wznowionym, organ je prowadzący może odnieść się do istoty sprawy tylko wówczas, gdy postępowanie, w którym wydano decyzję ostateczną, obarczone było taką wadą, która przez ustawodawcę uznana została za wadę kwalifikowaną, enumeratywnie wyliczoną w przepisach art. 240 § 1 O.p. W rozpoznawanej sprawie, taka sytuacja, ze względów uprzednio podniesionych, nie wystąpiła, a przeprowadzenie wnioskowanych dowodów, w istocie rzeczy pozostawało bez znaczenia z perspektywy przesłanki wznowienia, opartej na przepisie art. 240 § 1 pkt 7 O.p.

Ponadto, jak wynika z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego, skarżący składał również wniosek o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., niemniej, Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] listopada 2014 r. odmówił uchylenia wymienionej decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2002 r., z uwagi na niewystąpienie przesłanki zawartej w tym przepisie. Organ wskazał, że przedmiotem badania były wskazane przez skarżącego dokumenty, tj. protokół z dnia [...] lipca 2001 r., z kontroli podatkowej Urzędu Skarbowego we W., przeprowadzonego na podstawie upoważnienia z dnia [...] marca 2001 r. oraz decyzja Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2002r. Także to rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w B. było przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej, a WSA w Bydgoszczy wyrokiem z dnia [...] maja 2015r., sygn. akt I SA/Bd [...] oddalił skargę. W wyroku tym Sąd uznał, że zasadne jest stanowisko organu, iż dowody w postaci protokołów kontroli oraz decyzja Izby Skarbowej w W. znane były organowi odwoławczemu wydającemu decyzję z dnia [...] października 2002r. wobec czego nie spełniają przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Powołane przez skarżącego protokoły kontroli były przedmiotem analizy w trakcie prowadzonego postępowania wymiarowego co znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] czerwca 2002r. Natomiast o wydaniu decyzji z dnia [...] sierpnia 2002r. skarżący poinformował organ odwoławczy w piśmie z dnia [...] października 2002r., do którego dołączył wyciąg z tej decyzji. W rezultacie Sąd uznał, że w sytuacji gdy powołane przez stronę dokumenty były elementem materiału dowodowego na etapie wydawania decyzji, których dotyczył wniosek o wznowienie postępowania, nie spełniają one przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Wniesiona od tego orzeczenia skarga kasacyjna, została przez Naczelny Sąd Administracyjny oddalona wyrokiem z dnia [...] kwietnia 2017r., sygn. akt I FSK [...].

W rezultacie należy powtórzyć, że zebranie dowodów istotnych dla sprawy oraz ocena materiału dowodowego w postępowaniu wznowieniowym sprowadza się do badania czy istnieją podstawy do wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 oraz, czy ziściła się skonkretyzowana we wniosku przesłanka wznowienia, w analizowanym przypadku, określona w pkt 7 tego przepisu. Ponieważ w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem skarżącego nie stwierdzono wystąpienia wskazanej w nim przesłanki wznowienia, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 7 O.p., organ zasadnie odmówił na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. uchylenia decyzji ostatecznej. W konsekwencji, obszerna argumentacja skargi i pisma procesowego oraz podniesione w nich zarzuty naruszenia wskazanych przepisów prawa, nie mogły odnieść zamierzonych rezultatów.

W tej sytuacji, wobec niezasadności podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa, Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a., skargę jako nieuzasadnioną oddalił.

M. Łent J. Szulc L. Kleczkowski