Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2500/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-02-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 4 art. 18 ust. 7
journal: Dz.U. 2002 nr 155 poz 1287
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców.
article: art. 208 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Sędzia WSA Hieronim Sęk, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lutego 2009 r. sprawy ze skargi K. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 14 listopada 2002 r. Skarżąca – K. S.A. wystąpiła z prośbą o objęcie postępowaniem restrukturyzacyjnym zaległości podatkowe w postaci dodatkowego zobowiązania podatkowego, wynikającego z decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2002 r. - w kwocie 653.401,00 zł i opłaty prolongacyjnej wynikającej z decyzji [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2002 r. w kwocie 45.878,70zł.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., na podstawie art. 18 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 4, art. 18 ust. 2 i art. 19 ust. 1 pkt 3, ust. 2, 3, art. 21 ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm.) dalej jako "ustawa o restrukturyzacji", wydał decyzję o warunkach restrukturyzacji z dnia [...] grudnia 2004 r. ustającą ogólną kwotę należności objętych restrukturyzacją w wysokości 729.349,60 zł z tego należność główna 604.582,00 zł, odsetki za zwłokę 124.767,60 zł ustalone na dzień [...] grudnia 2004 r. tj. wydania decyzji z tytułu podatku od towarów i usług za październik - grudzień 1998 r. oraz ustalającą opłatę restrukturyzacyjną w wysokości 15% należności głównej w kwocie 90.687,30 zł. Natomiast odnośnie opłaty prolongacyjnej stwierdził, iż kwota 45.878,70 zł nie podlega restrukturyzacji, gdyż nie była znana na dzień 30 czerwca 2002 r.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 i art. 248 § 1-3 Ordynacji podatkowej stwierdził nieważność opisanej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., po wcześniejszym wszczęciu z urzędu postępowania, postanowieniem z dnia [...] maja 2007 r. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż kwota objęta restrukturyzacją, określona w decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2003 r., zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy o restrukturyzacji nie podlega ustawie, została z niej wyłączona. Kwota zaległości restrukturyzacji, której domaga się Skarżąca powstała bowiem na skutek działań podatnika mających na celu obejście przepisów podatkowych.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., wydając nową decyzję w dniu [...] lutego 2008 r., w sentencji :"odmówił wydania decyzji o warunkach restrukturyzacji należności z tytułu podatku od towarów i usług za października-grudzień 1998 r.", a w uzasadnieniu, przedstawiając stan sprawy, wyjaśnił przesłanki, którymi kierował się podejmując takie rozstrzygnięcie.

Skarżąca złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania restrukturyzacyjnego za względu na brak przedmiotu postępowania, zarzucając też naruszenie art. 9 ustawy o restrukturyzacji w związku z art. 120, art. 122, art. 187 i art. 208 oraz art.68 §1 oraz art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz.926 ze zmianami), dalej jako "Ordynacja" w związku z art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) dalej u.p.t.u.

Decyzją z dnia [...] lipca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił decyzję organu I instancji w całości i umorzył postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu wskazał, iż zgodnie z art. 208 Ordynacji gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.

Organ odwoławczy wyjaśnił, iż z treści art. 6 ust. 4 ustawy o restrukturyzacji wynika, iż restrukturyzacją nie mogą być objęte zaległości podatkowe, które powstały w związku z dokonaniem czynności prawnych mających na celu obejście zarówno przepisów prawa materialnego jak również przepisów proceduralnych. Zaległości podatkowe o restrukturyzację, których na podstawie ustawy o restrukturyzacji, ubiega się Skarżąca ustalone zostały w decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2002 r., zmienionej ostateczną decyzją Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2003 r. W decyzji tej organ odwoławczy potwierdził prawidłowość ustaleń Inspektora Kontroli Skarbowej to jest, że "jedynym celem transakcji prowadzonych przez podmioty uczestniczące w transakcjach handlowych było uzyskanie przez eksportera prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a w konsekwencji prawo do nienależnego zwrotu podatku naliczonego związanego z zakupem towaru handlowego, który został wprowadzony do obrotu przez firmę posiadającą duże nadwyżki podatku naliczonego nad należnym."

W związku z powyższym z treści decyzji jakie zapadły w wyniku prowadzonego postępowania wymiarowego, a ponadto z treści decyzji jakie zapadły w wyniku prowadzonego postępowania nadzwyczajnego na podstawie art. 247 § 1 pkt 2 i pkt 3 Ordynacji wynika, że zaległości podatkowe o restrukturyzację, których wystąpiła Skarżąca, ustalone zostały w związku z dokonaniem czynności mających na celu obejście przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 6 ust. 4 ustawy o restrukturyzacji, zatem nie podlegają one restrukturyzacji.

Zatem w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy z wniosku Skarżącej dotyczącego restrukturyzacji zaległości podatkowych wynikających z decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2002 r. Zaskarżona decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. wydana na podstawie art. 207 Ordynacji, odmawiając wydania decyzji o warunkach restrukturyzacji z tytułu podatku od towarów i usług od października do grudnia 1998 r., rozstrzygając sprawę co do istoty, wydana została zatem z naruszeniem przepisów prawa.

W przedmiotowej sprawie w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej sformułowane rozstrzygnięcie – "odmowa wydania decyzji o warunkach restrukturyzacji należności z tytułu podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 1998 r. w łącznej kwocie 604.582,00 zł" - nie wynika ani z przepisów proceduralnych ani z przepisów prawa materialnego. W związku z tym organ odwoławczy uznał je za nieprawidłowe i naruszające art. 207, art. 208 i art. 210 §1 pkt 5 Ordynacji, w takim stopniu, iż na podstawie art. 233 §1 pkt 2 lit a w związku z art. 208 § 1 Ordynacji należało wyeliminować ją z obrotu prawnego.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie art. 120, art. 121, art. 122 i art. 208 Ordynacji podatkowej, art. 68 § 1 oraz art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 27 ust. 5 u.p.t.u. i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a ocenie Sądu podlega zgodność wydanych aktów, w tym przypadku decyzji administracyjnej, zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego, stosownie zaś do treści art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej jako "ppsa" - Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Z tej przyczyny Sąd w pierwszej kolejności zbadał, czy toczące się postępowanie nie naruszyło norm postępowania, zawartych w Ordynacji jak też, czy wydane w sprawie decyzje są zgodne z obowiązującymi przepisami prawa.

Sąd stwierdza, że zarówno zaskarżona decyzja jak i decyzja ją poprzedzająca, odpowiadają prawu, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Jest niesporne, że w dniu 14 listopada 2002 r. Spółka złożyła wniosek o objęcie postępowaniem restrukturyzacyjnym zaległości podatkowej w postaci dodatkowego zobowiązania podatkowego, ustalonego decyzją Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2002 r. oraz opłaty prolongacyjnej wynikającej z decyzji [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2002 r.

Postępowanie w tej sprawie po okresie jego spoczywania wobec zawieszenia, zostało zakończone decyzją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2008 r. o odmowie wydania decyzji o warunkach restrukturyzacji na podstawie art. 6 ust. 4 ustawy z o restrukturyzacji.

Zgodnie z brzmieniem tegoż przepisu restrukturyzacji nie podlegają zaległości podatkowe i celne określone w decyzji właściwego organu podatkowego, organu celnego lub organu kontroli skarbowej oraz należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, składek na Fundusz Pracy l Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, wpłat do Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz opłat i kar dla narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, określone w wyniku postępowania kontrolnego - jeżeli zaległości te określone zostały w związku z dokonywaniem czynności prawnych mających na celu obejście przepisów podatkowych, o należnościach celnych, o ubezpieczeniach społecznych lub przepisów dotyczących wymiaru i poboru tych należności.

Zaległości podatkowe Spółki o restrukturyzację których, na podstawie ustawy, ubiega się Spółki, ustalone zostały w postępowaniu wymiarowym, w decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej zmienionej ostateczną decyzją Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2003 r. W decyzjach ustalono, że "(...) jedynym celem transakcji prowadzonych przez podmioty uczestniczące w transakcjach handlowych było uzyskanie przez eksportera prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a w konsekwencji prawo do nienależnego zwrotu podatku naliczonego związanego z zakupem towaru handlowego, który został wprowadzony do obrotu przez firmę posiadającą duże nadwyżki podatku naliczonego nad należnym".

Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., uznając, że została wydana z naruszeniem przepisów art. 207, art. 208 i art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji i umorzył postępowanie.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela ten pogląd.

Po pierwsze - z treści art. 6 ust. 4 ustawy o restrukturyzacji wynika w sposób jednoznaczny, iż o istnieniu ustawowej negatywnej przesłanki uwzględnienia wniosku o restrukturyzację przesądza treść decyzji jaka zapadła w toku tego postępowania wymiarowego. W tym bowiem postępowaniu dochodzi do ustalenia stanu faktycznego, z którego wynika czy zaległości podatkowe określone zostały w związku z dokonywaniem przez podatnika czynności prawnych mających na celu obejście przepisów podatkowych. Skoro tak, to z faktu tego wynikają najmniej dwie konsekwencje proceduralne. Jedna, że organ podatkowy prowadzący postępowanie, którego przedmiotem jest rozstrzygnięcie zasadności wniosku o restrukturyzację należności - w tym przypadku podatkowych - jest związany ustaleniami faktycznymi poczynionymi w postępowaniu wymiarowym i druga, że strony postępowania restrukturyzacyjnego nie mogą skutecznie w tym postępowaniu zwalczać trafności ustaleń faktycznych stanowiących podstawę ostatecznych rozstrzygnięć zapadłych w postępowaniu wymiarowym. Podobnie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 września 2004 r. FSK 458/04 ( Lex 171742).

Po drugie - treść normy art. 6 ust. 4 ustawy o restrukturyzacji w kontekście celu w jakim ta ustawa została wydana, należy rozumieć w ten sposób, że zakazuje ona restrukturyzacji zaległości podatkowych, które powstały w związku z dokonywaniem czynności mających na celu obejście przepisów podatkowych lub przepisów dotyczących wymiaru i poboru należności. Z całą pewnością obejmują one wszelkie przypadki wskazujące, że zamiarem podatnika było takie ukształtowanie jego stosunków gospodarczych z kontrahentami by przy zachowaniu formalnej zgodności z prawem, podejmowane czynności zmierzały do osiągnięcia celu sprzecznego z prawem podatkowym ( patrz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 maja 2007r., I FSK 546/06).

Po trzecie - postępowanie podatkowe wino być umorzone wówczas gdy brak jest podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy, a więc postępowanie jest bezprzedmiotowe. Przesłanki umorzenia mogą mieć charakter podmiotowy lub przedmiotowy.

Po czwarte – przepis art. 18 ust. 7 ustawy o restrukturyzacji, przewiduje umorzenie wszczętego postępowania, gdy zamierzone działania przedsiębiorcy nie rokują powodzenia w przeciwdziałaniu zjawisk utraty zdolności do konkurowania na rynku. W sytuacji pozytywnej oceny, organ restrukturyzacyjny wydaje decyzję o warunkach restrukturyzacji. Decyzja wydana nas podstawie tego przepisu jest więc rozstrzygnięciem co do istoty sprawy. Oznacza to, że umorzenie postępowania restrukturyzacyjnego, o którym mowa w badanej ustawie ma całkowicie inne znaczenie aniżeli przewidziane w art. 208 § 1 Ordynacji. Wobec tego użyte w decyzji, wydanej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., określenie "odmowa wydania decyzji o warunkach restrukturyzacji", nie jest znane ani omawianej ustawie ani też przepisom Ordynacji. Jest niewątpliwe też, że zgodnie z art. 12 ustawy o restrukturyzacji, postępowanie restrukturyzacyjne wszczyna się w dniu wpływu wniosku podatnika do właściwego organu restrukturyzacyjnego, a więc w przypadku tej sprawy jak w każdej innej, zostało ono z mocy prawa wszczęte. Zgodnie z ustawą o restrukturyzacji mogło być zakończone albo decyzją o umorzeniu należności podlegających restrukturyzacji albo umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego wobec niespełnienia ustawowych warunków do umorzenia należności.

Po piąte - wniosek Spółki nie mógł być merytorycznie rozpoznany skoro Spółka nie spełniła ustawowych warunków do prowadzenia postępowania restrukturyzacyjnego. Przepis art. 6 ust. 4 ustawy jest jednoznaczny – zaległości podatkowe, które powstały w warunkach wskazujących na dokonywanie czynności prawnych mających na celu obejście przepisów podatkowych, nie podlegają restrukturyzacji, przewidzianej ustawą. Czynności te określiła, w tej sprawie, wcześniej wydana, ostateczna decyzja wymiarowa. Omawiany przepis wyłączył te przypadki spod działania ustawy co powoduje, że postępowanie w takiej sprawie musi być umorzone jako bezprzedmiotowe.

Zasadnie więc Dyrektor Izby Skarbowej umorzył postępowanie.

Sąd nie podzielił również innych zarzutów skargi.

Zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych przedmiotową zaległością nie mógł być rozpatrywany w tym postępowaniu bowiem nie dotyczyło ono warunków powstania zaległości podatkowej jak też istoty zobowiązanie podatkowego, z którego ona wynikała. Skoro zaś postępowanie z wniosku o restrukturyzację nie mogło być prowadzone w trybie badanej ustawy i w konsekwencji zostało umorzone, organy podatkowe nie były zobowiązane do badania czy zobowiązanie podatkowe, z którego powstała zaległość podatkowa, uległo przedawnieniu.

Z przytoczonych w uzasadnieniu względów, zdaniem Sądu, organy restrukturyzacyjne działały na podstawie przepisów prawa i dokładnie wyjaśniły stan sprawy, nie naruszając tym samym, przepisów postępowania art. 120 i art.122 Ordynacji.

Natomiast zarzut naruszenia przepisu art. 121 Ordynacji nie jest zrozumiały.

Dyrektor Izby Skarbowej uprawniony był do uchylenia decyzji organy pierwszej instancji wskazując przy tym właściwą podstawę prawną – art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" Ordynacji i uzasadniając podjęte stanowisko we właściwy sposób, zgodny z art.210 § 1 i § 4 Ordynacji.

Ze wskazanych względów, Sąd na podstawie art. 151 ppsa, skargę oddalił.