Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1065/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-12-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Nowecki, Sędzia WSA Dariusz Zalewski, Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi Z. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...], [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r., 2007 r. i 2008 r. oraz odmowy umorzenia części odsetek od wyżej wymienionych zaległości oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania Z. B. (zwanej dalej: “Skarżącą"), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] lipca 2011 r. w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r., 2007 r. i 2008 r. oraz odmowy umorzenia części odsetek od wyżej wymienionych zaległości.

Z motywów rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji wynika, że wnioskiem z dnia 13 sierpnia 2008 r. Skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. o rozłożenie na 12 miesięcznych rat zapłaty zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług, o umorzenie 50% zaległości w podatku od towarów i usług za lata 2006 i 2007 oraz o umorzenie 100% odsetek za zwłokę od zaległości za 2007 i 2008r - w ramach pomocy de minimis - z uwagi na trudną sytuację zdrowotną i finansową.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] grudnia 2009 r. odmówił Skarżącej umorzenia odsetek od zaległości podatkowych, rozłożył na 12 miesięcznych rat zapłatę zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za wnioskowany okres oraz ustalił opłatę prolongacyjną od poszczególnych rat.

Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej, decyzją z dnia [...] marca 2010 r. uchylił w całości ww. decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi podatkowemu pierwszej instancji.

Skarżąca pismami z dnia 25 marca 2010 r., z dnia 22 kwietnia 2010 r. i z dnia 20 maja 2010 r. sprecyzowała żądanie i wniosła o rozłożenie na 24 raty po 1000 zł zapłaty zaległości podatkowych oraz umorzenie części odsetek za zwłokę. Ponadto ponownie wniosła o uwzględnienie w rozliczeniu wpłat komorniczych oraz wpłat z potrąceń.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] lipca 2010 r. umorzył Skarżącej 50% należnych odsetek za zwłokę, rozłożył na 24 miesięczne raty zapłatę zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług wraz z 50% pozostałych odsetek za zwłokę oraz ustalił opłatę prolongacyjną w kwocie 8.951 zł.

Skarżąca od ww. decyzji złożyła odwołanie, w którym zarzuciła organowi błędne ustalenie kondycji finansowej firmy, błędne rozliczenie wpłat pobranych przez poborców oraz zwrotów z zeznań podatkowych, udzielenie pozornej ulgi w spłacie zaległości. Strona nie zgodziła się z ustaleniem opłaty prolongacyjnej i nieuwzględnieniem w całości jej żądania.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. i sprawę przekazał do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Organ odwoławczy stwierdził, iż w sprawie nie zbadano wystarczająco aktualnej sytuacji finansowej Skarżącej, a w szczególności ponoszonych kosztów utrzymania.

Po ponownie przeprowadzonym postępowaniu podatkowym Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] lipca 2011 r. odmówił Skarżącej udzielenia wnioskowanych ulg w spłacie należności.

Skarżąca w odwołaniu od ww. decyzji zarzuciła organowi podatkowemu błędną ocenę ważnego interesu podatnika, powoływanie się na niejasne przepisy mające wpływ na udzielenie ulgi i ich interpretowanie w zależności od punktu widzenia oraz błędne ustalenie stanu faktycznie istniejącej zaległości podatkowej, poprzez błędne rozliczenie wpłat dokonywanych przez komornika, wpłat z zajęcia wynagrodzenia oraz nadpłat z zeznań podatkowych. Podniosła, iż bez udzielenia ww. pomocy nie jest w stanie sobie dalej poradzić, dlatego też prosi o umorzenie w całości istniejących zaległości podatkowych.

W dniu 25 października 2011 r. oraz w dniu 7 grudnia 2011 r. wpłynęły do organu odwoławczego pisma, w których Skarżąca przedstawiła ponownie swoją aktualną sytuację finansową i zdrowotną. W dniu 20 grudnia 2011 r. wpłynęło pismo Skarżącej, w którym poinformowała, iż nie może przedłożyć kserokopii dowodów wpłat ponieważ musi je skompletować. Skarżąca nie wskazała w jakim terminie jest w stanie skompletować i przedstawić przedmiotowe dowody wpłat.

Powołaną na wstępie zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] lipca 2011 r.

Dyrektor Izby Skarbowej na wstępie uzasadnienie odwołał się do treści art. 67a § 1 pkt 2 i 3 oraz art. 67b § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej: "O.p."). Wyjaśnił, że szczegółowe zasady postępowania w sprawach dotyczących pomocy publicznej w ramach zasady de minimis, o którą wnioskuje Skarżąca, zostały uregulowane w ustawie z dnia 30 kwietnia 2004r o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2007r Nr 59 poz. 404), natomiast warunki udzielania ulg w ramach pomocy de minimis, uregulowane zostały w Rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis ( D. U. WE Nr L 379 z dnia 28 grudnia 2006r ) - od 1 grudnia 2009 r. art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE C 306 z 17 grudnia 2007r). Zgodnie z art. 1 ust. 1 lit. h ww. rozporządzenia - zakres tego rozporządzenia ma zastosowanie do pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym we wszystkich sektorach, z wyjątkiem pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym znajdującym się w trudnej sytuacji. Ze wstępu do powyższego rozporządzenia (pkt 7) wynika, iż rozporządzenia tego nie stosuje się do podmiotów gospodarczych w trudnej sytuacji ekonomicznej w rozumieniu Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz. U. UE. C. 04.244.2 z dnia 1 października 2004 r). W myśl ww. rozporządzenia łączna wartość pomocy publicznej w ramach zasady de minimis, w okresie 3 kolejnych lat poprzedzających dzień uzyskania planowanej pomocy, nie może przekroczyć równowartości 200.000 EURO. Przepisy powyższych wytycznych wspólnotowych stanowią, iż nie istnieje definicja wspólnotowa "przedsiębiorstwa zagrożonego". Dla celów wytycznych, Komisja uważa przedsiębiorstwo za zagrożone, jeżeli ani przy pomocy środków własnych, ani środków, które mogłoby uzyskać od wierzycieli, nie jest ono w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych prawie na pewno doprowadzą to przedsiębiorstwo do zniknięcia z rynku w perspektywie krótko lub średnioterminowej. Przedsiębiorstwo może nadal być uznane za zagrożone (pkt 11), gdy występują typowe oznaki, tj. rosnące straty, malejący obrót, zwiększanie się zapasów, nadwyżki produkcji, zmniejszający się przepływ środków finansowych, rosnące zadłużenie, rosnące kwoty odsetek i zmniejszająca się lub zerowa wartość aktywów netto.

Organ odwoławczy wskazał, że z przedłożonych dokumentów wynika, iż Skarżąca prowadząca działalność gospodarczą od 1 maja 2006 r. w zakresie skup i sprzedaż metali kolorowych (działalność gospodarcza została zawieszona od 3 maja 2010 r.) wniosła o zastosowanie ulgi w spłacie należności w ramach zasady de minimis z uwagi na trudną sytuację finansową. Wnioskowana kwota pomocy 53.666,20 zł wraz z odsetkami za zwłokę 7.078 zł nie przekracza progu 200.000 EURO, o którym mowa w art. 2 ust. 2 rozporządzenia KE 1998/2006. W okresie prowadzenia działalności gospodarczej Skarżąca oświadczyła, iż nie otrzymała pomocy publicznej w żadnej formie. Zgodnie z oświadczeniem ORD- H i ORD-Z nie posiada żadnego majątku ruchomego i nieruchomego mogącego być przedmiotem zabezpieczeń. Ze złożonych zeznań podatkowych o wysokości uzyskanego dochodu/straty za lata 2007 - 2010 r. wynika, iż Skarżąca z prowadzonej działalności gospodarczej w 2007 r. uzyskała przychód 309.869,40 zł, poniosła koszty uzyskania przychodu 265.496,88 zł, co w rezultacie przyniosło dochód 44.372,52 zł. W 2008 r. z prowadzonej działalności gospodarczej uzyskała przychód w wysokości 35.608,80 zł, poniosła koszty prowadzonej działalności gospodarczej 56.742 zł, co w konsekwencji dało stratę 21.133,24 zł. W 2009 r. z prowadzonej działalności gospodarczej uzyskała przychód 50.288,55 zł, koszty uzyskania przychodu 78.823,80 zł, co spowodowało wykazanie straty 28.535,25 zł. W okresie 1-5/2010 r. Skarżąca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej osiągnęła przychód 861,54 zł, poniosła koszty uzyskania przychodu 172,30 zł co przyniosło dochód w wysokości 689,24 zł. Z deklaracji VAT-7 za 2007-2010 wynika, iż z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w 2007 r. sprzedaż netto wyniosła 287.809 zł, zakupy 10.123 zł; w 2008 r. sprzedaż netto wyniosła 35.609 zł i zakupy 6.851,00zł; w 2009 r. sprzedaż netto wyniosła 50.289 zł i zakupy 35.860 zł, a w okresie – I-V/2010 r. osiągnięto sprzedaż netto 10.978 zł i dokonano zakupów na 9.699 zł. Z dniem 3 maja 2010 r. działalność gospodarcza została zawieszona. Z danych powyższych wynika, iż obroty firmy w 2008 r. spadły w stosunku do roku poprzedniego, jednakże już w 2009 r. odnotowano wzrost obrotów w stosunku do 2008 r. Również w okresie I-V/2010 r. sprzedaż była wyższa od zakupów, co wskazywałoby na tendencję wzrostową obrotów. Biorąc pod uwagę powyższe, pomimo wykazania strat za lata 2008 i 2009 i niewielkiego dochodu za okres I-V/2010 r., w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, należy uznać, iż firma Skarżącej nie jest zagrożona w rozumieniu ww. Wytycznych Wspólnotowych, a zatem wnioskowana przez Skarżącą pomoc de minimis jest dopuszczalna.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że stwierdzenie dopuszczalności udzielenia pomocy de minimis nie oznacza automatycznego udzielenia ulgi w spłacie należności dla Skarżącej. W każdym przypadku organ udzielający ulgi powinien stwierdzić, czy zostały spełnione przesłanki określone w art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p. Jeżeli ważny interes podatnika lub interes publiczny nie występują w sprawie organ podatkowy nie może udzielić ulg w spłacie należności, nawet jeżeli pomoc taka byłaby dopuszczalna na gruncie odrębnych przepisów, w tym art. 67b O.p.

Dokonując analizy przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p., Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, że ustawodawca użył w wymienionym przepisie zwrotów niedookreślonych, tj. "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". Stwierdził, że pojęcie "interes publiczny" należy rozumieć jako dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa itp. Natomiast o istnieniu "ważnego interesu podatnika" nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz ocena dokonana w oparciu o zobiektyzowane kryteria, które są zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości. Jest to sytuacja, gdy z powodów nadzwyczajnych, losowych okoliczności, na które podatnik nie miał wpływu np. braku możliwości zarobkowania, losowej utraty majątku, nie jest on w stanie uregulować w terminie należności podatkowych. Organ odwoławczy wyjaśnił, że użyte w ww. przepisie sformułowanie "może" oznacza, iż decyzja jest decyzją o charakterze uznaniowym tzn. pozostawiającą organom podatkowym możliwość wyboru konsekwencji prawnej. Organ podatkowy może, ale nie musi udzielić wnioskowanej przez Stronę ulgi, co oznacza możliwość negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji istnienia jego ważnego interesu. Zaznaczył, że wystąpienie kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego powinno być w każdym przypadku indywidualnie zbadane przez organ podatkowy w oparciu o ustalenia dokonane w toku prawidłowo przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, dokładnie wyjaśnionego stanu faktycznego sprawy (art. 122 O.p.) oraz w oparciu o w pełni zgromadzony materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.).

Organ odwoławczy zauważył, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, w tym oświadczenia o stanie finansowym i majątkowym Skarżącej z dnia 21 października 2011 r., iż Skarżąca prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z synem, który zarabia ok. 800 – 900 zł miesięcznie. Źródłem utrzymania Skarżącej jest zasiłek dla bezrobotnych przyznany 13 lipca 2011 r. w wysokości 761,40 zł brutto miesięcznie przez pierwsze trzy miesiące oraz w wysokości 597,90 zł brutto przez kolejne miesiące. Stałe koszty utrzymania Skarżąca określiła następująco: energia 1.442.08 zł rocznie (120,17zł miesięcznie), woda 240 zł rocznie (20 zł miesięcznie), wywóz śmieci 450 zł rocznie (37,50 zł miesięcznie), telefon i RTV ok. 950 zł rocznie (79,17 zł miesięcznie), leki ok. 150 zł miesięcznie, ogrzewanie 1.200 zł sezon (100 zł miesięcznie), żywność 400 zł miesięcznie, dojazd na kontrole lekarskie ok. 100 zł miesięcznie, spłata pożyczki 454 zł miesięcznie (ostatnia rata w czerwcu 2012 r.). Skarżąca oświadczyła, iż w utrzymaniu pomaga jej rodzina, chociaż już coraz rzadziej. Oświadczyła też, że posiada nieruchomość - działkę leśną ok. 700 m2, położoną w pobliżu wysypiska. Przedłożyła także informację o przebytej rehabilitacji leczniczej w okresie 18 sierpnia – 10 września 2008 r. z powodu przewlekłego zespołu bólowego odcinka [...] z dysfunkcją [...]; orzeczenie Lekarza Orzecznika ZUS z dnia 17 września 2008 r. o przyznaniu uprawnień do świadczenia rehabilitacyjnego na okres 6 miesięcy; opis badania USG jamy brzusznej z dnia 11 grudnia 2008 r., kartę informacyjną z dnia 5 maja 2009 r. wydaną przez Centrum Rehabilitacji "S." SPZOZ K. z pobytu na Oddziale Rehabilitacji Dziennej w okresie 8 kwietnia –5 maja 2009r z rozpoznaniem: [...] - leczona operacyjnie w 2004 r., [...], przewlekłe bóle [...], otyłość, stopy płaskie, haluxy obu stóp; opis rezonansu magnetycznego z dnia 29 września 2011 r. odcinka [...]; kartę informacyjną z dnia 4 listopada 2011 r. z Centrum Rehabilitacji "S." SPZOZ K. z pobytu na V Pododdziale [...] w okresie 24 – 26 października 2011 r. z rozpoznaniem [...], niedowład z której wynika, iż Skarżąca była leczona operacyjnie; zaświadczenie o stanie zdrowia z dnia 4 listopada 2011 r. wydane przez specjalistę [...] W. B. z rozpoznaniem choroby podstawowej: [...] - stan po leczeniu operacyjnym, niedowład., [...] - stan pooperacyjny w 2004 r. oraz choroby współistniejące: nadciśnienie tętnicze, płaskie stopy, haluxy obu stóp. Przedstawione powyżej ustalenia potwierdzają - zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, iż sytuacja finansowa i zdrowotna Skarżącej jest aktualnie trudna i skomplikowana, co świadczy o istnieniu ważnego interesu, który jest jedną z przesłanek przemawiających za udzieleniem ulgi.

Dyrektor Izby Skarbowej nie dopatrzył się natomiast występowania przesłanki interesu publicznego. W ocenie organu odwoławczego organ podatkowy I instancji podejmując decyzję o odmowie udzielenia Skarżącej ulg wyczerpująco rozważył istnienie przesłanek z art. 67a § 1 pkt 1 O.p. i zasadnie stwierdził, iż aktualna sytuacja finansowa i majątkowa Skarżącej nie daje podstaw do udzielenia jej ulgi w postaci rozłożenia zapłaty przedmiotowych zaległości podatkowych na raty. Skarżąca nie wskazała bowiem z jakiego źródła pochodzić będą środki na wywiązanie się z ewentualnego układu ratalnego. Zwrócił uwagę, iż w orzecznictwie utrwalił się pogląd, że zastosowanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych dopuszczalne jest tylko w przypadku, gdy istnieje realna możliwość spłaty tych zobowiązań na warunkach określonych w decyzji o zastosowaniu ulgi i to Skarżąca powinna wykazać nade wszystko realność spłaty w przyszłości udzielonych rat.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, organ podatkowy I instancji prawidłowo ustalił stan faktyczny, uznał za wiarygodne podnoszone przez Skarżącą okoliczności dotyczące jej aktualnej sytuacji finansowej, życiowej i zdrowotnej. Z materiału dowodowego wynika, że na nieruchomości Skarżącej położonej w miejscowości B., na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., ustanowiona została hipoteka przymusowa na poczet zaległości z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie 52.784,20 zł. Umorzenie zatem Skarżącej wnioskowanych odsetek za zwłokę jest, w ocenie organu odwoławczego przedwczesne, gdyż posiadany majątek umożliwia ich wyegzekwowanie bez zagrożenia egzystencji Skarżącej.

Odnosząc się do zarzutu, iż są nieprawidłowości w rozliczeniach, brak jest wszystkich wpłat z potrąceń z zakładu pracy, że nie została rozliczona nadpłata z podatku dochodowego za 2010 r. w wysokości 109 zł Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym księgowej karty kontowej prowadzonej dla podatku od towarów i usług i rozliczenia wpłat dokonanych na poczet zaległości wynika, że nadpłata wynikająca z rozliczenia podatku dochodowego Skarżącej za 2010 r. PIT-37, została rozliczona 4 maja 2011 r. na poczet zaległości w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę za XI/2006. Na poczet przedmiotowych zaległości księgowane były zarówno wpłaty dokonane przez Skarżącą, nadpłaty wynikające z rozliczenia podatku dochodowego za lata 2006, 2008, 2009 i 2010, jak również wpłaty pochodzące z egzekucji komorniczej. Na podstawie księgowej karty kontowej nie stwierdzono nieprawidłowości w księgowaniu wpłat. Odnosząc się do stwierdzenia, iż Skarżąca nigdy nie wpłacała na poczet zaległości mniej niż 1.000 zł organ odwoławczy zauważył, że z karty kontowej wynika, że Skarżąca 29 października 2009 r. dokonała wpłaty w wysokości 931 zł (mniej niż 1.000 zł), która to wpłata została rozliczona na poczet zaległości za okres 11/2006, 09,10/2009.

W ocenie organu odwoławczego - organ podatkowy I instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego, zapewnił Skarżącej czynny udział w każdym stadium postępowania, wyznaczył na podstawie art. 200 O.p. termin do zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym i umożliwił wypowiedzenie się w niniejszej sprawie. Rozważył także interes strony i interes publiczny stosownie do obowiązujących przepisów prawa w sposób prawidłowy, zgodny z zasadą swobodnej oceny dowodów, zbadał wszystkie okoliczności związane ze sprawą co znalazło odzwierciedlenie w dokumentacji zebranej w toczącym się postępowaniu. Przeanalizował również sytuację finansową Skarżącej, wyjaśnił jakimi przesłankami kierują się organy podatkowe w przypadku rozpatrywania wniosku o przyznanie ulg w spłacie należności podatkowych oraz jakimi przesłankami kierował się organ podejmując rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. Również uzasadnienie zaskarżonej decyzji w ocenie organu odwoławczego jest przejrzyste, zawiera wszystkie elementy wymagane przepisami art. 210 O.p.

Skarżąca w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzuciła organom podatkowym, iż nie dokonały dokładnego rozliczenia na jakie miesiące i lata zaliczono jej wpłaty oraz nadpłaty z rozliczeń rocznych, stąd też ma wątpliwości, czy wszystkie wpłaty zostały wzięte pod uwagę. Zwróciła uwagę na nadpłatę z rozliczenia rocznego w wysokości 109 zł podnosząc, iż nie wie czy kwota ta została rozliczona na poczet długu. Wskazała, iż kserokopie wpłat, do przedłożenia których była wezwana, przesłała dopiero 14 grudnia 2011 r. i nie sądzi aby przesyłka dotarła do organu do dnia wydania decyzji, dlatego też uważa, że decyzję wydano w pośpiechu.

Skarżąca podniosła, iż nikt nie wystąpił do niej zapytaniem skąd pochodziłyby pieniądze na spłatę zadłużenia. Wskazała, iż skoro prowadzi się działalność to wiadomo, że dochody są różne (większe, mniejsze lub wychodzi się na zero), ale dochody miała skoro były dokonywane wpłaty do poborcy.

Skarżąca stwierdziła, że organy podatkowe niedokładne ustaliły koszty utrzymania. Podała, że rachunki za energię przedstawiały opłaty półroczne, a nie roczne, natomiast zakup leków w kwocie 150 zł to część wykupionych leków, gdyż na resztę potrzebne jest jeszcze 100 zł, poza tym syn pracuje sezonowo a nie całorocznie.

Skarżąca zarzuciła, że nie mogła zapoznać się z materiałem dowodowym z uwagi na przeprowadzoną operację, która grozi jej paraliżem, a organy podatkowe nie wystąpiły z propozycją zapoznania jej z materiałem dowodowym “na wyjeździe" po uprzednim umówieniu się przez telefon.

Wskazując na powyższe zwróciła się o umorzenie całości zadłużenia, gdyż to by ją uratowało i pozwoliło na dalsze prowadzenie działalności, lub częściowe umorzenie zadłużenia i rozłożenie na raty zadłużenia pozostałego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Dodatkowo wyjaśnił, iż dopiero 16 stycznia 2012 r. wpłynęły do organu kserokopie wpłat dokonywanych przez Skarżącą, odcinki wypłat z wykazanymi potrąceniami na poczet zajęć sądowych oraz kserokopie zeznań podatkowych za lata 2006, 2008. 2009 i 2010, w związku z czym dokumenty te nie mogły być wzięte pod uwagę przy podejmowanym rozstrzygnięciu, jednak powyższe nie ma wpływu na podjęte rozstrzygnięcie. Wskazał, że po otrzymaniu powyższych dokumentów skonfrontował je z zapisami na karcie kontowej prowadzonej dla podatku od towarów i usług oraz z dokonanym przez organ I instancji rozliczeniem wpłat dokonanych na poczet przedmiotowych zaległości. W wyniku dokonanej konfrontacji stwierdził, iż wszystkie wpłaty dokonane przez Skarżącą na poczet podatku od towarów i usług oraz nadpłaty wykazane w zeznaniach podatkowych dla podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2006. 2008, 2009 i 2010 znajdują odzwierciedlenie na księgowej karcie kontowej Skarżącej prowadzonej dla podatku od towarów i usług. Również kwoty wykazane na odcinkach z listy wypłat, jako zajęcia sądowe są ujęte w dokonanym przez organ podatkowy rozliczeniu i stanowią koszty egzekucyjne.

Odnosząc się do zarzutu niedokładnego ustalenia kosztów utrzymania organ odwoławczy zauważył, iż dokonując ustaleń w zakresie sytuacji finansowej i rodzinnej Skarżącej oparł się na jej wyjaśnieniach, w tym w piśmie z dnia 21 października 2011 r., w którym Skarżąca jako wydatki związane z energią wskazała opłatę 1442,08 zł rocznie (nie półrocznie), a wydatki związane z wykupem leków określiła na ok. 150 zł miesięcznie. Natomiast odnośnie do dochodu syna Skarżąca wskazała, iż pracuje on dorywczo i osiąga dochód średnio ok. 800-900 zł. Nie wskazała, iż jest to dochód roczny czy półroczny, dlatego też sformułowanie "średnio" zostało zinterpretowane jako miesięczny przedział czasowy.

Ustosunkowując się do zarzutu braku zapoznania z materiałem dowodowym w sprawie, pomimo poinformowania Skarżącej o takiej możliwości oraz braku wystąpienia z propozycją zapoznania jej z materiałem dowodowym "na wyjeździe" po uprzednim umówieniu się przez telefon - Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. doręczonym Skarżącej w dniu 2 grudnia 2011 r., stosownie do art. 123 § 1 oraz art. 200 O.p. poinformował Skarżącą o prawie zapoznania się i wypowiedzenia odnośnie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Pismem z dnia 6 grudnia 2011 r. Skarżąca powiadomiła, iż nie może zapoznać się ze zgromadzonymi dokumentami, gdyż jest po operacji i prosi, aby uwzględniono to przy wydawaniu decyzji. Nie wystąpiła w piśmie o wyznaczenie dodatkowego (dogodnego dla niej) terminu do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż przepisy O.p. nie przewidują możliwości zapoznania Skarżącej z materiałem dowodowym "na wyjeździe". W przypadku kłopotów z poruszaniem się Skarżąca mogła ustanowić pełnomocnika do zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie zgromadzonego materiału.

Ustosunkowując się do zarzutu, iż nie zapytano Skarżącej skąd będzie miała pieniądze na regulowanie rat Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż zgodnie z utrwalonym orzecznictwem postępowanie w sprawie udzielenia ulg w spłacie należności toczy się na wniosek, nie z urzędu. To Strona ubiegająca się o przyznanie ulgi powinna wykazać realność spłaty w przyszłości udzielonych rat. Podkreślił, iż pismem z 19 marca 2011 r. Skarżąca była wezwana do przedstawienia m.in. sytuacji finansowej oraz możliwościach płatniczych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie może być uwzględniona. W niniejszej sprawie zaskarżona została decyzja w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r., 2007 r. i 2008 r. oraz odmowy umorzenia części odsetek od wyżej wymienionych zaległości. Skarżąca wnioskowała o przyznanie ulg podatkowych w ramach pomocy de minimis ze względu na trudną sytuację finansową.

Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

- odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a;

- umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Stosownie do postanowień art. 67b § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de mini mis.

Dyrektor Izby Skarbowej w wyniku analizy stanu prawnego i faktycznego uznał, że wnioskowana przez Skarżącą pomoc de minimis jest dopuszczalna i stanowisko organu w ww. zakresie należy uznać za prawidłowe. Prawidłowe jest też stanowisko organu odwoławczego, iż stwierdzenie dopuszczalności udzielenia pomocy de minimis nie oznacza automatycznego udzielenia ulgi w spłacie należności. Konieczne jest bowiem rozważenie, czy zostały spełnione przesłanki określone w art. 67a § 1 pkt 2 i 3 O.p., przy czym stwierdzenie ich wystąpienia nie jest równoważne z przyznaniem wnioskowanej ulgi.

Powyższa konstatacja wynika z tego, że decyzja o przyznaniu ulgi ma charakter uznaniowy. Uznanie administracyjne to konstrukcja, w której przepis prawa nie łączy z pewną sytuacją koniecznego nastąpienia określonych skutków, lecz do określenia, czy i jakie skutki mogą nastąpić, powołuje organ administracyjny (por. J. Łętowski, Prawo administracyjne. Zagadnienia podstawowe, PWN, Warszawa 1990, s. 164). Oznacza to, że organowi przysługuje prawo wyboru rozstrzygnięcia, czyli może on, ale nie musi przyznać ulgę nawet w przypadku stwierdzenia istnienia przesłanek uzasadniających jej przyznanie. Organ może bowiem - w granicach tego uznania - nie uwzględnić wniosku strony, o ile sprecyzuje w sposób racjonalny przyczyny tego stanu rzeczy. W orzecznictwie wyraża się pogląd, iż nawet niesporne wystąpienie okoliczności gospodarczo lub społecznie uzasadnionych oraz zagrożenia bytu podatnika nie obliguje organu podatkowego do zastosowania ulg podatkowych ( np. wyrok NSA z dnia 3 lutego 2004 r. sygn. akt SA/Bd. 2591/03).

Sądowa kontrola rozstrzygnięć podejmowanych w trybie art. 67a § 1 O.p. ograniczona jest do badania prawidłowości prowadzonego przez organy podatkowe postępowania i nie może wkraczać w tzw. uznanie administracyjne (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2003 r. III SA 2457/02 LEX nr 145036). Oznacza to, że Sąd bada w takim przypadku, czy wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, tzn. czy organ dokonał wszechstronnej analizy zebranego materiału dowodowego, w tym, czy rozważył wszystkie okoliczności mogące mieć wpływ na wybór rozstrzygnięcia w sprawie.

Zważywszy na wnioski skargi podkreślenia wymaga, iż Sąd nie jest władny nakazać organowi podatkowemu rozpoznającemu sprawę w trybie art. 67a § 1 O.p. podjęcia rozstrzygnięcia określonej treści. Z kolei zakres kompetencji Sądu administracyjnego nie uprawnia go do wydania merytorycznego rozstrzygnięcia (umorzenia lub rozłożenia na raty zaległości podatkowej).

Sąd dokonuje wyłącznie kontroli działalności administracji publicznej w aspekcie jej zgodności z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Podstawowym zadaniem sądów administracyjnych jest sprawowanie kontroli działalności administracji publicznej (rządowej i samorządowej). "Sprawowanie kontroli" oznacza pewnego rodzaju wtórność działań sądu wobec działań organów administracji. Rola sądu administracyjnego sprowadza się do badania (korygowania) działania lub zaniechania organów administracji publicznej, a nie zastępowania ich w załatwianiu spraw przez wydawanie końcowego rozstrzygnięcia w sprawie. Sąd administracyjny ocenia zgodność z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej, nie zastępuje go w czynnościach. Z natury rzeczy orzeczenia sądu administracyjnego, w razie uwzględnienia skargi, rozstrzygają o uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności zaskarżonego aktu oraz zobowiązują organ administracji do określonego zachowania się w toku dalszego załatwiania sprawy przez organ administracji. Przejęcie przez sąd administracyjny kompetencji organu administracji do końcowego załatwienia sprawy stanowiłoby wykroczenie poza konstytucyjnie określone granice kontroli działalności administracji publicznej. Poddanie działalności administracji publicznej kontroli sądu administracyjnego oznacza, że w sprawach objętych tą kontrolą nadal mamy do czynienia ze sprawami administracyjnymi, organ administracji zaś, jako podmiot administrujący, nadal nie przestaje być odpowiedzialny za administrowanie (por. R. Hauser, Założenia reformy sądownictwa administracyjnego, PiP 1999, z. 12, s. 23).

Poruszając się zatem w zakresie przyznanych kompetencji Sąd uznał, że w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa, a zatem brak podstaw do uchylenia wydanych w sprawie decyzji.

Przede wszystkim organy podatkowe prawidłowo zdefiniowały występujące w art. 67a § 1 O.p. terminy "ważny interes podatnika" i "interes publiczny". Terminy te nie zostały zdefiniowane przez ustawodawcę, ale odkodowanie ich znaczenia ułatwia orzecznictwo sądów administracyjnych, do którego słusznie odwołał się Dyrektor Izby Skarbowej. Zgodnie ze stanowiskiem organu odwoławczego przez "ważny interes podatnika" należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika jak również sytuacje, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu, i które są niezależne od sposobu jego postępowania (por. wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r. sygn. akt SA/Sz 850/98, POP 2000, nr 6, poz. 168). O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o przyznaniu bądź odmowie przyznania ulgi. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Natomiast przez "interes publiczny" rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. (por. komentarz do art. 22 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U.05.8.60), [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III). Przy ocenie tego kryterium należy też uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy, na tle sytuacji finansowej państwa. Wobec braku możliwości jednoznacznego zdefiniowania tego pojęcia, w każdym indywidualnym przypadku jego znaczenie może uwzględniać różne aspekty wskazanych wyżej wartości.

W niniejszej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej poddał szczegółowej analizie sytuację majątkową i zdrowotną Skarżącej i w jej wyniku doszedł do wniosku, że świadczy ona o istnieniu ważnego interesu Skarżącej. Zatem organ odwoławczy uznał, że jedno z kryterium warunkujące możliwość przyznania ulgi podatkowej zostało spełnione. Nie mają wobec tego znaczenia podnoszone w skardze zastrzeżenia co do niedokładnego przedstawienia w zaskarżonej decyzji sytuacji majątkowej Skarżącej. Nawet, jeśli sytuacja Skarżącej jest gorsza niż wykazana w zaskarżonej decyzji, ponieważ rachunki za energię przedstawiały opłaty półroczne, a nie roczne, zakup leków w kwocie 150 zł to część wykupionych leków, gdyż na resztę potrzebne jest jeszcze 100 zł, syn pracuje sezonowo a nie całorocznie, to w świetle zakwalifikowania sytuacji Skarżącej jako spełniającej kryterium ważnego interesu podatnika, te nieścisłości pozostają bez znaczenia (zresztą w większości są to informacje podane przez Skarżącą).

Przyczyną odmowy umorzenia części odsetek za zwłokę było natomiast posiadanie przez Skarżącą nieruchomości, na której została ustanowiona na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. hipoteka przymusowa. Istnieje więc możliwość wyegzekwowania tychże odsetek, co w ocenie organów nastąpi bez zagrożenia egzystencji Skarżącej. Stanowisku organów trudno odmówić racjonalności, skoro bowiem Skarżąca posiada majątek, z którego może nastąpić zaspokojenie należności Skarbu Państwa, to niezasadne jest, by tenże rezygnował z takiej możliwości. Umorzenie zaległości podatkowej stanowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, a więc odstępstwo od zasady powszechności i wymagalności obowiązków podatkowych. Umorzenie długu podatkowego jest zatem instytucją wyjątkową i winno być traktowane jako swego rodzaju wentyl bezpieczeństwa - wyjątek od zasady, który należy stosować do sytuacji szczególnych, odbiegających od przyjętych standardów. Naczelny Sąd Administracyjnego wskazał, że "nie można z instytucji umorzenia zaległości podatkowej czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego" (wyrok z dnia 21 września 2001 r., sygn. akt SA/Sz 884/00; LEX nr 53990).

Przyjęta przez organy podatkowe ocena sytuacji Skarżącej mieści się w granicach uznania swobodnej oceny dowodów zawartej w art. 191 O.p., zatem Sąd nie może organom tym narzucić innej oceny. Zważywszy na zarzuty skargi podkreślić należy, że postępowanie w sprawie przyznania ulg podatkowych nakłada na podatnika obowiązek wykazania przesłanek koniecznych do ich zastosowania, ponieważ jest ono prowadzone na wniosek podatnika a nie z urzędu. Rolą organu podatkowego jest zweryfikowanie stwierdzeń strony podanych we wniosku, jeżeli istnieją wątpliwości, co do ich prawdziwości. Natomiast rolą podatnika ubiegającego się o umorzenie należności jest właściwe udokumentowanie wniosku oraz wykazanie przesłanek. Skarżąca występując o przyznanie wnioskowanych ulg miała obowiązek przedstawienia swojego stanu majątkowego i tak też uczyniła. Natomiast organ podatkowy miał prawo i obowiązek ocenić na podstawie informacji jakimi dysponował, czy Skarżąca posiada możliwości finansowe spłaty zadłużenia w ratach. W ocenie Sądu, organ zasadnie przyjął, według danych wykazanych przez Skarżącą, że nie posiadała ona w dacie wydawania decyzji możliwości spłaty zaległości np. we wnioskowanych przez nią ratach po 1000 zł miesięcznie, w sytuacji gdy jej źródłem utrzymania był zasiłek dla bezrobotnych o niższej wysokości niż 1000 zł. Skarżąca, wbrew twierdzeniom skargi, była wzywana pismem z 19 marca 2011 r. do przedstawienia m.in. sytuacji finansowej oraz możliwości płatniczych. Skoro nie wykazała, iż posiada inne źródła finansowania rat miesięcznych, to nie może czynić zarzutu organom podatkowym, iż zajęły stanowisko takie jak zaprezentowane w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

Wyjaśnienia wymaga, iż organ podatkowy nie ma obowiązku zapoznawania podatnika z aktami sprawy w miejscu wskazanym przez podatnika. Zgodnie z art. 123 § 1 O.p. organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Art. 200 § 1 O.p. stanowi zaś, że przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Z obowiązków nałożonych ww. przepisami organy podatkowe w niniejszej sprawie wywiązały się. Skarżąca została bowiem powiadomiona o możliwości zapoznania się z materiałami zebranymi w sprawie (w sprawach dotyczących przyznawania ulg podatkowych, z wcześniej wskazanej istoty tych postępowań, wynika, że są to głównie dowody przedstawione przez podatnika). Jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, Skarżąca nie wystąpiła o wyznaczenie dodatkowego (dogodnego dla niej) terminu do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem w sprawie, nie ustanowiła też w sprawie pełnomocnika. Zarzut skargi w tym zakresie nie zasługuje więc na uwzględnienie.

Odnośnie do zgłaszanych przez Skarżącą nieprawidłowości w rozliczeniach, wyjaśnić należy, iż zaskarżona decyzja rozstrzyga wyłącznie w zakresie ulg podatkowych, więc kontroli Sądu może być poddane rozstrzygnięcie w zakresie objętym ww. decyzją. Zaskarżona decyzja nie rozstrzyga o sposobie rozliczenia wpłat na poczet należności podatkowych, dlatego materia ta uchyla się spod kontroli Sądu w ramach niniejszego postępowania sądowego. Poza tym Dyrektor Izby Skarbowej szczegółowo wyjaśnił kwestie objęte wątpliwościami Skarżącej.

Mając na uwadze powyższe Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. Nr 270).