Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 349/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2016-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 6c, art. 10 ust. 1 pkt 8
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2016 r. sprawy ze skargi K. M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

1. We wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego skarżąca podała, że w dniach [...] r. i [...] r., pozostając we wspólności ustawowej z mężem zakupiła niezabudowaną działkę nr [...], udział 1/3 części w niezabudowanej działce nr [...], działkę niezabudowaną nr [...] i udział 1/4 części niezabudowanej działce nr [...], zaś [...]r. udział 1/6 części działki nr [...]. W dniu [...] r. zawarła z mężem umowę w formie aktu notarialnego o wyłączeniu wspólności ustawowej i ustanowieniu ustroju rozdzielności majątkowej, a następnie [...] r. skarżąca i jej mąż, umową w formie aktu notarialnego, dokonali podziału majątku wspólnego, w taki sposób, że skarżąca nabyła do majątku osobistego:

a) całą działkę [...] zabudowaną budynkiem mieszkalnym, budowę którego zakończono, ale nie zgłoszono do użytkowania, b) udział w 1/3 części niezabudowanej działki nr [...] (droga dojazdowa), c) całą, niezabudowaną działkę nr [...], d) udział w 1/2 części współwłasności niezabudowanej działki nr [...] (rów), e) udział w 1/6 części niezabudowanej działki nr [...] (droga dojazdowa). Przedmiotem podziału majątku dorobkowego była również nieruchomość w postaci lokalu o powierzchni [...] m. kw, którą także otrzymała skarżąca. Własność w.w. nieruchomości wnioskodawczyni otrzymała w zamian za zobowiązanie się do całkowitej spłaty kredytu hipotecznego, którego wartość wynikająca z umowy spisanej wspólnie z mężem wynosiła [...] zł, opiekę nad dziećmi oraz zapewnienie, że mąż nie będzie "ponosił obowiązku alimentacyjnego" na ich rzecz. Skarżąca stwierdziła, że wartość składników otrzymanych przez nią mieści się w udziale, jaki jej przysługiwał. Opisany podział majątku wspólnego dokonany został bez spłaty męża a koszty aktu notarialnego strony poniosły po połowie.

2. Następnie [...] r. skarżąca sprzedała: a) niezabudowaną działkę nr [...],

b) udział w 1/2 części we współwłasności niezabudowanej nieruchomości oznaczonej jako działka nr [...], c) zabudowaną działkę nr [...], d) udział w 1/3 współwłasności niezabudowanej nieruchomości oznaczonej jako działka nr [...], e) udział w 1/6 części współwłasności nieruchomości oznaczonej jako działka nr [...].

3. Skarżąca wskazała, że budynek na działce nr [...] został wybudowany na podstawie pozwolenia na budowę z [...] r., zmienionego decyzją z [...] r. i [....] r. Budowę rozpoczęto [...] r., a zakończono [...] r. Realizowana była systemem gospodarczym, sfinansowana została z kredytu budowlano-hipotecznego udzielonego [...] r. przez bank mający siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jako że budowa prowadzona była systemem gospodarczym, bank wypłacił cztery transze kredytu, a ich wypłata uzależniona była od spełnienia warunków w postaci m.in. wykonania robót budowlanych związanych z określonym etapem inwestycji. W nieruchomości zabudowanej skarżąca była zameldowana przez okres krótszy niż 12 miesięcy. Sprzedane nieruchomości nie były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

4. Dnia [...] r. skarżąca zakupiła na własne cele mieszkaniowe niezabudowaną działkę nr [...], udział w 1/3 części we współwłasności niezabudowanej nieruchomości stanowiącej drogę dojazdową (działka [...]), udział

w 1/6 części we współwłasności niezabudowanej nieruchomości (droga dojazdowa) - działka nr [...]. W 2012, 2013 i 2014 poniosła wydatki udokumentowane fakturami na zakup materiałów i usług do budowy domu na działce [...]. Nabycie w dniu [....]r. działek, jak również poniesienie wydatków na zakup materiałów i usług do budowy domu po [...] r. zostało sfinansowane środkami pochodzącymi ze sprzedaży nieruchomości nabytych odpowiednio w 2007 i 2011 r. Z dochodu tego zostały również pokryte wydatki na spłatę pożyczki, udzielonej przez bank [...] r. w kwocie [...] zł - przeznaczonej na dokończenie budowy, zaciągniętej przed uzyskaniem przychodu, a spłaconej po jego uzyskaniu. Pożyczka ta była przeznaczona na cele konsumpcyjne, jednakże pomimo faktu, że z umowy pożyczki nie wynika, że przeznaczona jest na budowę domu, to środki zostały na ten cel wydane. Skarżąca całości wydatkowała pożyczkę na dokończenie budowy domu, który sprzedała [...] r. Dla terenu, na którym znajduje się zakupiona przez skarżącą działka nie został opracowany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Teren został przeznaczony jednak pod budownictwo mieszkaniowe, czego dowodzi wydana decyzja o warunkach zabudowy dla budynku mieszkalnego. Działka ta jest działką budowlaną w rozumieniu ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

5. W związku z powyższym opisem skarżąca zadała następujące pytania:

1) Czy wydatki poniesione przez skarżącą z tytułu zapłaty połowy ceny zakupu działek (do wysokości udziału w majątku wspólnym), pobrania przez notariusza opłat, o których mowa w akcie notarialnym, do wysokości udziału w majątku wspólnym oraz spłaty kwoty kredytu budowlanego w myśl art. 22 ust. 6c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r. poz. 361 ze zm. dalej ustawa p.d.o.f.), stanowią koszt uzyskania przychodu?

2) Czy wydatki poniesione na: nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, budowę własnego budynku mieszkalnego, spłatę pożyczki zaciągniętej przed dniem uzyskania przychodu ze zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe - korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego?

6. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, skarżąca stwierdziła, że

w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i udziałów w nieruchomościach,

w części nabytej w 2011 r., kosztem uzyskania będzie wynagrodzenie notariusza, natomiast zwolnieniu będzie podlegał przychód w części wydatkowej na: nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, na budowę własnego budynku mieszkalnego i na spłatę kredytu (pożyczki) zaciągniętego na cele mieszkaniowe przed dniem uzyskania przychodu. Przy czym uznała, że ze zwolnienia korzystają wszelkie pożyczki i kredyty, które w sensie ekonomicznym służą sfinansowaniu wydatków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy p.d.o.f. bez względu na ich nazwę, ale z uwagi na cel zaciągnięcia tych pożyczek i kredytów.

7. Natomiast w zakresie odpłatnego zbycia zabudowanej działki oraz działek niezabudowanych nabytych w części w 2007 r. w czasie obowiązywania wspólności majątkowej małżeńskiej, poniesione przez skarżącą wydatki na: nabycie działek, wynagrodzenie notariusza oraz spłatę kredytu budowlanego - stanowią koszt uzyskania przychodu dla celów ustalenia dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Koszty te stanowią udokumentowane koszty nabycia oraz udokumentowane nakłady, które powiększyły wartość nieruchomości, o których mowa w art 22 ust. 6c ustawy p.d.o.f. Bez poniesienia tych kosztów nie byłoby możliwe uzyskanie przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości, a w konsekwencji dochodu podlegającego opodatkowaniu. Skarżąca stwierdziła również, że wydatki mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu pod warunkiem dowiedzenia celowości wydatku, a tak było w opisanym przypadku, gdyż ponosząc wydatek w postaci spłaty kredytu miała na celu uzyskanie przychodu - sprzedaż nieruchomości.

8. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z [...] r. uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Wskazał, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym skarżąca nabyła sprzedane nieruchomości i udziały w nieruchomościach w dwóch etapach: w 2007 r., kiedy to nieruchomości i udziały w nieruchomościach zostały nabyte do majątku wspólnego małżonków - w części odpowiadającej jej udziałowi w majątku wspólnym, oraz w 2011 r., kiedy to sporządzona została między małżonkami umowa o podział ich majątku wspólnego - w części przekraczającej przysługujący jej udział w tym majątku.

9. Odnosząc się - w kontekście zadanych pytań - do kwestii opodatkowania dochodu uzyskanego przez skarżącą z tytułu odpłatnego zbycia, organ uznał, że do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i udziałów w nieruchomościach nabytych w 2007 r. skarżąca może zaliczyć:

- cenę ich zakupu oraz wydatki na sporządzenie aktu notarialnego z tytułu ich zakupu do wysokości udziału, jaki przysługiwał skarżącej w majątku wspólnym. Do kosztów takich nie mogą zostać zaliczone wydatki związane ze spłatą kredytu budowlanego. Są to bowiem wydatki związane jedynie ze spłatą środków pieniężnych pozyskanych na budowę budynku mieszkalnego, których nie sposób utożsamiać z wydatkami poniesionymi na jego nabycie/wytworzenie. Nie są to zatem w żadnym wypadku koszty wybudowania tego budynku, tylko koszty w celu pozyskania środków na budowę budynku. Wydatki te nie stanowią również nakładów poczynionych na sprzedanej nieruchomości w trakcie jej posiadania, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy p.d.o.f. Wydatki te w żaden sposób nie wpłynęły bowiem na podwyższenie wartości tej nieruchomości.

10. W zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości/udziałów w nieruchomościach, w części nabytej w 2011 r. na skutek podziału majątku wspólnego, organ uznał, że do kosztów uzyskania przychodów skarżąca nie może zakwalifikować kosztów notarialnych, jakie w związku z tym podziałem wspólnie z małżonkiem poniosła, albowiem wydatki te nie mieszczą się w dyspozycji przepisów dotyczących kosztów uzyskania przychodu. Stwierdził również, że w sytuacji, gdy dla nabytej przez skarżącą działki, decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego została wydana nie później niż w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego (2012), w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i udziałów w nieruchomościach, wydatkowanie przychodu uzyskanego z ich sprzedaży w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez skarżącą w 2011 r. na zakup ww. działki uprawnia do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy p.d.o.f.

11. Organ uznał również, że do przedmiotowego zwolnienia uprawnia także wydatkowanie (w terminie wskazanym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy p.d.o.f.) przychodu ze sprzedaży tej części nieruchomości oraz udziałów w nieruchomościach, którą skarżąca nabyła w 2011 r., na budowę budynku mieszkalnego dla zaspokojenia jej własnych celów mieszkaniowych. Zwolnienie to obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu ww. sprzedaży, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi ww. wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe (zakup działki i budowę budynku mieszkalnego) w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie.

12. Co do wydatków, jakie skarżąca poniosła na spłatę pożyczki ekspresowej, organ uznał, że skoro skarżąca zaciągnęła pożyczkę w banku na finansowanie bieżących potrzeb konsumpcyjnych, to wydatkowanie przychodu na spłatę takiej pożyczki nie spełnia warunków zwolnienia.

13. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa skarżąca wniosła skargę do sądu administracyjnego zarzucając zaskarżonej interpretacji naruszenie art. 22 ust. 6c ustawy p.d.o.f. i art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie i wniosła o jej uchylenie w całości. Wymieniła również art. 21 ust 1 pkt 32 ustawy p.d.o.f.

14. Uzasadniając zarzuty stwierdziła, że poniesione przez nią wydatki na nabycie zbywanych działek, wynagrodzenie notariusza oraz spłatę kredytu budowlano-hipotecznego i pożyczki konsumpcyjnej, z której środki wydatkowane były na wybudowanie nieruchomości mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodu. Stanowią one bowiem udokumentowane koszty nabycia oraz udokumentowane nakłady, które powiększyły wartość nieruchomości, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy p.d.o.f. Za błędne uznała stanowisko organu, że skoro nabyła bez ekwiwalentu dla męża majątek małżeński (skarżąca zobowiązała się do spłaty kredytów oraz do opieki nad dziećmi, zwalniając jednocześnie męża z obowiązku alimentacyjnego wobec nich) to za datę nabycia nieruchomości uznać należy datę podziału majątku - za datę nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy p.d.o.f. uznać należy datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego.

15. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

16. Skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżona interpretacja podatkowa nie narusza prawa. Podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U z 2016 poz. 718 ze zm. dalej ustawa p.p.s.a.) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może zostać oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego; jednocześnie sąd administracyjny pozostaje związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W zakresie kontroli skarg na indywidualną interpretację podatkową wyłączone zostało stosowanie art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. Oznacza to, że w tych sprawach sąd nie może z własnej inicjatywy, orzekając w granicach danej sprawy, wyjść poza zarzuty i wnioski skargi oraz powołaną przez stronę skarżącą podstawę prawną.

17. Odnosząc powyższe uwagi do skargi w sprawie, należy wskazać, że skarżąca w skardze sformułowała zarzut naruszenia art. 22 ust 6c ustawy p.d.o.f. oraz art. 10 ust 1 pkt 8, jak również wymieniła art. 21 ust 1 pkt 32 ustawy p.d.o.f. Zarzut w zakresie naruszenia dwóch pierwszych przepisów zakwalifikowała jako naruszenie przepisów postępowania przy dopuszczeniu się przez organ "błędu wykładni i niewłaściwej oceny zastosowania prawa materialnego". Z uzasadnienia nierozbudowanej w treści skargi, wynika, że naruszenie wskazanych przepisów skarżąca wiąże z odmową uznania za koszt uzyskania przychodu wydatków poniesionych na spłatę kredytu budowlano-hipotecznego, pożyczki konsumpcyjnej jak również wydatków na notariusza, kosztu nabycie działek. Zdaniem skarżącej koszty te stanowią udokumentowane koszty nabycia oraz udokumentowane nakłady, które powiększyły wartość nieruchomości. Skarżąca podniosła również, że za datę nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy p.d.o.f. należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego a nie dzień zawarcia umowy o dokonaniu podziału majątku wspólnego.

18. Kontrolę legalności zaskarżonej interpretacji, zdaniem Sądu, rozpocząć należy od oceny zarzutów skarżącej dotyczących ostatniej z w.w. kwestii, tj. oceny co do momentu nabycia przedmiotowych nieruchomości, które następnie sprzedane zostały w 2012 r. Organ przyjął dwie daty ich nabycia przez skarżącą tj. styczeń i listopad 2007 r. oraz sierpień 2011 r. Ocena takiego ustalenia jest istotna w sprawie o tyle, że ustawą z dnia 6 listopada 2008 r o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U nr 209 poz. 1316 ze zm) dokonano zmian w zakresie zasad opodatkowania przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a) do c) ustawy p.d.o.f.; jak wskazano to w przepisach przejściowych (art. 14 ww. ustawy) nowe zasady znalazły zastosowanie do uzyskanych dochodów począwszy od dnia 1 stycznia 2009 r. Jeśli więc uznać, że umowa o podział majątku dokonana pomiędzy małżonkami w dniu [...] r. miała charakter ekwiwalentny o tyle, że wartość otrzymanych przez skarżącą nieruchomości (przy braku spłat na rzecz męża) mieściła się w udziale, jaki przysługiwał skarżącej w majątku dorobkowym, to wówczas należałoby uznać, że całe nabycie nieruchomości miało miejsce w 2007 r.

19. Skarżąca nie do końca konsekwentnie wypowiadała się w kwestii momentu nabycia przedmiotowych nieruchomości. Jakkolwiek w skardze stwierdziła, że "Za datę nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust 1 pkt. 8 Ustawy należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego." zarzucając, że błędne jest stanowisko organów "iż skoro Skarżąca nabyła bez ekwiwalentu majątek małżeński to za datę nabycia nieruchomości należy uznać dzień dokonania podziału majątku wspólnego", to z drugiej strony sama, przedstawiając we wniosku własne stanowisko, wskazywała na dwa lata (2007 i 2011) nabycia nieruchomości. W tym kontekście skarżąca powołała również przepisy ustawy z 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, które zmieniły zasady opodatkowania od 1 stycznia 2009 r.

20. Odnosząc powyższe wątpliwości do wniosku o interpretację i sformułowanego w nim opisu stanu faktycznego, Sąd stwierdził, że skarżąca wskazała, że nabyte w 2007 r. nieruchomości (do majątku wspólnego objętego ustrojem ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej) zostały podzielone przez małżonków [...] r. w ramach umowy o podział majątku wspólnego, sporządzonej w formie aktu notarialnego, po uprzednim (30 października 2008 r.) umownym wyłączeniu ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Skarżąca przedstawiając warunki umowy o dokonaniu podziału majątku wspólnego opisała ją jako dokonaną (w zakresie wartości otrzymanych składników) w ramach jej udziału w majątku wspólnym. Jednocześnie jednak skarżąca we wniosku powoływała się na okoliczność, że nieruchomości sprzedane w 2012 r nabyła w 2007 r. w części odpowiadającej jej udziałowi w majątku wspólnym oraz w 2011 r. w wyniku podziału majątku wspólnego.

21. Zdaniem Sądu stanowisko organu, który uznał, że nabycie nieruchomości nastąpiło w części w 2007 r. i w części w 2011 r. (bez względu na rok nabycia i tak zbyte zostały przed upływem 5 lat) dodatkowo uzasadniały przedstawione we wniosku o interpretację warunki dokonanego przez małżonków sposobu podziału majątku wspólnego. W ramach zawartej umowy skarżąca otrzymała na wyłączną własność wszystkie nabyte w 2007 r. nieruchomości plus dodatkowo nieruchomość lokalową, bez obowiązku spłaty na rzecz męża, przy jednoczesnym przyjęciu na siebie obowiązku spłaty kredytu hipotecznego w wysokości ok. [...] zł., przejęciu opieki nad dziećmi oraz zwolnienia męża od obowiązku alimentacyjnego na rzecz dzieci. Niewątpliwie postanowienia dotyczące opieki nad dziećmi oraz "zwolnienia" małżonka skarżącej od obowiązku alimentacyjnego nie mają prawnej doniosłości dla oceny, czy dokonany podział majątku małżeńskiego był ekwiwalentny. Obowiązek alimentacyjny bowiem wynika z ustawy i nie można go wyłączyć mocą umowy a kwestie dotyczące opieki nad dziećmi w ogóle nie mogą być rozpatrywane w kategorii rozliczeń między małżonkami.

22. Na odrębną ocenę zasługuje natomiast przyjęcie przez skarżącą na siebie obowiązku spłaty kredytu hipotecznego w kwocie [...] zł. Jakkolwiek w podziale majątku wspólnego nie dokonuje się podziału długów małżonków, to jednak z uwagi na kompleksowość rozliczeń, jest możliwe przydzielenie jednemu z małżonków nieruchomości obciążonej np. hipoteką, co następnie uwzględniane jest w wartości tego składnika majątkowego przy dokonywaniu wzajemnych rozliczeń. Skarżąca nie wskazywała na obciążenie hipoteczne nieruchomości, nadto we wniosku o interpretację podała, że kredyt zaciągnięty został [...] r, a więc po zawarciu umowy o wyłączeniu w ustroju majątkowym małżonków – wspólności ([...] r.), co wskazywałoby na brak rozpoznawania wskazanego kredytu jako wspólnego długu małżonków.

23. W efekcie, mając na uwadze, że skarżąca nie podniosła w skardze zarzutów procesowych, w tym naruszenia przez organ art. 14c O.p. a nadto sama we wniosku powoływała się na dwa momenty nabycia przedmiotowych nieruchomości tudzież nie do końca czytelny w intencjach, zarzut skargi, Sąd uznał, że zasadnie organ udzielając interpretacji uznał, że przedstawione pytania muszą zostać odniesione do dwóch stanów prawnych, odpowiadających regulacjom obowiązującym na moment nabycia przez skarżącą nieruchomości w 2007 i 2011 roku.

24. Skarżąca w skardze wskazała na naruszenie art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy p.d.o.f. zgodnie z którym źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (...) licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. Skarżąca wskazała też na naruszenie art. 22 ust 6c oraz art. 21 ust 1 pkt 32 ustawy p.d.o.f. Drugi z powołanych przepisów został uchylony z dniem 1 stycznia 2007 r. przez art. 1 pkt 14 lit. a) tiret trzecie ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. (Dz.U. z 2006 nr 217 poz.1588) zmieniającej nin. ustawę p.d.o.f. z dniem 1 stycznia 2007 r. Znajduje on jednak zastosowanie do przychodów ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych nabytych (wybudowanych) przed dniem 1 stycznia 2007 r. W stanie faktycznym sprawy nie został zastosowany przez organ, stąd zarzut naruszenia tego przepisu Sąd uznał za niezasadny.

25. Odnosząc się do naruszenia art. 22 ust 6c ustawy p.d.o.f. dotyczącego kosztów uzyskania przychodu z tytułu nieodpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a-c ustawy p.d.o.f. Sąd stwierdził, że skarżąca zarzut ten uzasadniała brakiem zaliczenia do tych kosztów wydatków na nabycie działek, wynagrodzenia notariusza, spłatę kredytu budowlano-hipotecznego i pożyczki konsumpcyjnej. Niezrozumiały pozostaje zarzut nieuwzględnienia w tych kosztach, kosztów nabycia nieruchomości i kosztów notarialnych, skoro (w odniesieniu do nabycia w 2007 r) organ w zaskarżonej interpretacji przyznał takie prawo stronie według udziału w majątku wspólnym. Podzielić należy stanowisko organu, że za bezpośrednie koszty nabycia nie można uznać opłat notarialnych poniesionych w związku z zawarciem umowy o podział majątku wspólnego z uwagi na cel takiej umowy, która porządkuje stan majątkowy pomiędzy małżonkami po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej. Skarżąca sama powoływała się na postanowienia dotyczące sprawowania opieki nad dziećmi tudzież obowiązków alimentacyjnych.

26. Za prawidłowe Sąd uznał także stanowisko co do braku podstaw potraktowania jako kosztu uzyskania przychodu spłaty kredytu hipotecznego albowiem nie są to koszty nabycia lub wytworzenia. Jednocześnie wydatki o takim charakterze mogą być kwalifikowane do zwolnienia podatkowego dochodu ze zbycia nieruchomości. Instytucja zwolnienia podatkowego i kosztów uzyskania przychodu nie mogą być równoczesne możliwe do zastosowania. W odniesieniu do zarzutu, że za koszt podatkowy nie została uznana spłata kredytu konsumpcyjnego, Sąd zauważa, że we wniosku o interpretację skarżąca nie przedstawiała wniosku o interpretację w takim zakresie. Powołując się na wydatki na spłatę kredytu o takim charakterze zapytywała o możliwość zaliczenia ich jako poniesionych na cele mieszkaniowe, co klasyfikowałoby je do zwolnienia od podatku. Organ pozostając związane treścią wniosku o interpretację nie miał podstaw do zajmowania stanowiska w zakresie, który skarżąca sformułowała w skardze.

27. Mając na uwadze przedstawione wyżej uzasadnienie Sąd uznał skargę za niezasadną i orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a.