Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 248/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-10-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1 pkt 1 lit b, art. 116 par. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), Protokolant referent Jolanta Replin, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2019 r. sprawy ze skargi A.T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od września do listopada 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Pismem z 27 grudnia 2018 r. A. T. (zwana dalej: "Stroną" lub "Skarżącą") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej "DIAS" lub "Organ") z [...] października 2018 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz z E. Sp. z o.o. z/s w W. (zwana dalej: "Spółką") za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od września 2013 r. do listopada 2013 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy.

1.1. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej "NUS") decyzją z [...] maja 2018 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej, jako byłego członka zarządu Spółki, wraz ze Spółką za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za okres 09-11/2013 r. w łącznej kwocie należności głównej 14.278.110 zł wraz z odsetkami za zwłokę obliczonymi na dzień wydania decyzji w łącznej wysokości 5.348.961 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości 983.285,30 zł.

1.2. Od powyższej decyzji, Skarżąca złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie w całości decyzji NUS. Zaskarżonej decyzji, Skarżąca zarzuciła naruszenie:

1) art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe przyjęcie jako podstawy prawnej ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa w treści przewidzianej w Dz. U. z 2015 r., poz. 613 (dalej: "O.p."), która obowiązywała w okresie od 6 maja 2015 r. do 31 stycznia 2017 r., co skutkowało brakiem właściwej podstawy prawnej decyzji i naruszyło tym samym art. 120 i art. 210 § 1 pkt 4 O.p.;

2) art. 116 § 1 pkt 1 lit b O.p. poprzez nieuwzględnienie przesłanki wyłączającej odpowiedzialność Skarżącej za zobowiązania Spółki, polegającej na braku winy Skarżącej w zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, a także poprzez pominięcie, że właściwą osobą do skierowania takiego wniosku była prezes zarządu Spółki, tj. M. K. (obywatelka Republiki Czech);

3) art. 116 O.p. poprzez niezasadne orzeczenie o odpowiedzialności solidarnej skarżącej także za zobowiązanie podatkowe powstałe we wrześniu 2013 r., tj. pociągnięcie do odpowiedzialności za okres 09.2013 r., mimo że zobowiązanie powstało przed okresem posiadania przez Skarżącą statusu członka zarządu (orzeczenie organu jest sprzeczne z wyrokiem NSA z 28 kwietnia 2017 r., I FSK 1618/15);

4) art. 120 i 210 § 1 O.p. poprzez powołanie się w skarżonej decyzji na podstawę prawną, która nie obowiązywała jeszcze w dacie wystąpienia ewentualnych przesłanek złożenia wniosku o upadłość Spółki, tj. organ powołuje się na str. 5 decyzji na ustawę Prawo upadłościowe i naprawcze w treści (Dz. U. 2015. poz. 233), która obowiązywała w okresie 19 lutego 2015 r. - 27 grudnia 2016 r., tj. organ naruszył ww. przepisy poprzez ustalanie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, jako obowiązanego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki przyjmując jako odniesienie kryteria ustawy, która w okresie (do 16 stycznia 2018 r. - data rezygnacji podatnika z funkcji członka zarządu) jeszcze nie obowiązywała: podobnie organ narusza ww. przepisy O.p. poprzez podanie (str. 8 decyzji) jako podstawy - ustawy Kodeks spółek handlowych w treści obowiązującej od 24 sierpnia 2017 r. (Dz. U. 2017. poz. 1577);

5) art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób budzący uzasadnione wątpliwości co do tego czy decyzja ma oparcie w prawie poprzez przyjęcie podstawy prawnej w Ordynacji podatkowej i ustawie Prawo upadłościowe i naprawcze w treści Dzienników Ustaw nie obowiązujących w dacie posiadania statusu członka zarządu przez Skarżącą czy też w dacie wystąpienia zobowiązania podatkowego lub powstania zaległości podatkowej;

6) art. 10 i 11 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze poprzez uznanie, w okresie posiadania przez Skarżącą statusu członka zarządu Spółki, Spółki jako niewypłacalnej - naruszenie związane z uznaniem, że zobowiązania Spółki przekraczają jej majątek jedynie na podstawie wybranych dokumentów księgowych (sprawozdania finansowe na dzień 31 grudnia 2013 r.) nie zaś całego materiału dowodowego;

7) art. 181, art. 182 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez zaniechanie (całość materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu zakończonym decyzją z [...] czerwca 2015 r. Dyrektora UKS we W. w sprawie Spółki) przeprowadzenia postępowania dowodowego w postępowaniu, w którym wydano decyzję skarżoną celem potwierdzenia przyjętych za wiarygodne dowodów z wiadomości elektronicznych, które pozyskano ze strony internetowej. Tym samym, brak uwiarygodnienia czy dokumenty, na który powołuje się organ istniały w chwili wydania decyzji lub istnieją nadal (np. odniesienie do strony internetowej - str. 6 skarżonej decyzji, powołanie się na dowody ze str. 79, 82 decyzji z [...] czerwca 2015 r.);

8) art. 210 § 1 pkt 4 i § 4 O.p. poprzez brak wskazania prawidłowej podstawy prawnej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług i wydania samej decyzji o odpowiedzialności solidarnej osoby trzeciej (członka zarządu spółki);

9) art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez wadliwe uzasadnienie faktyczne i prawne, w szczególności brak oparcia rozstrzygnięcia na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu prowadzonym przed NUS, tj. wydanie decyzji z [...] maja 2018 r. wedle uzasadnienia faktycznego i prawnego zaprezentowanego przez Dyrektora UKS we W. z 30 czerwca 2015 r. w stosunku do Spółki;

10) art. 108 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji podatkowej bez przeprowadzenia postępowania dowodowego (tj. użyto w skarżonej decyzji ustaleń organu z decyzji wydanej przez Dyrektora UKS w dniu [...] czerwca 2015 r.), a także poprzez brak przeprowadzenia postępowania dotyczących odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania Spółki (okres 09-12.2013) w stosunku do wszystkich osób, które taką odpowiedzialność mogły ponosić, a więc także wobec M. K., A. M.;

11) art. 2a O.p. poprzez brak rozstrzygania wątpliwości co do oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie na korzyść podatnika, a także możliwości zastosowania art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., wyłączającego odpowiedzialność członka zarządu jako osoby trzeciej.

1.3. DIAS, decyzją z [...] października 2018 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że termin płatności podatku od towarów i usług za miesiące objęte zaskarżoną decyzją tj. 09 - 11/2013r. upływał odpowiednio: za m-c wrzesień 2013 r. do dnia 27.10.2013 r., za m-c październik 2013 r. do dnia 25.11.2013 r., za m-c listopad 2013 r. do dnia 25.12.2013 r.

W ocenie DIAS Skarżąca pełniła wówczas funkcję prezesa zarządu Spółki, tj. w okresie od 24 października 2013 r. do 16 stycznia 2014 r. Potwierdza to znajdujący się w aktach odpis pełny Krajowego Rejestru Sądowego (KRS [...]). Z materiału uzyskanego w Sądzie Rejonowym dla W. Sąd Gospodarczy Krajowy Rejestr Sądowy z dnia 6 kwietnia 2017 r. wynika, że w okresie kiedy powstały zobowiązania i zaległości w podatku od towarów usług za miesiące 09-11/2013r. Skarżąca pełniła jednoosobowo funkcję prezesa zarządu. Ponadto zgodnie z protokołem z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z 24 października 2013 r. odwołany został dotychczasowy członek zarządu, a na to miejsce została powołana Skarżąca i była jednoosobowym reprezentantem Spółki do 16 stycznia 2014 r. Powyższe potwierdzają protokoły z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 24 października 2013 r. oraz z dnia 16 stycznia 2014 r. W ocenie DIAS spełniona została zatem przesłanka orzeczenia o odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 2 O.p.

Przechodząc do oceny wystąpienia w niniejszej sprawie przesłanki odpowiedzialności członka zarządu, jaką jest bezskuteczność (całkowita lub częściowa) egzekucji z majątku Spółki, DIAS stwierdził, że organ egzekucyjny na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych 15 lipca 2015 r. wszczął i prowadził postępowanie egzekucyjne skierowane do majątku Spółki za miesiące od 9/2013 do 11/2013. W toku prowadzonego postępowania organ egzekucyjny skierował w dniu 16 lipca 2015 r. Zawiadomienie do Banku [...] S.A., które bank otrzymał 20 lipca 2015 r. Już w toku postępowania zabezpieczającego ww. bank poinformował o zbiegu egzekucji sądowej i administracyjnej do prowadzonych na rzecz Spółki rachunków bankowych. W trakcie postępowania zabezpieczającego organ egzekucyjny ustalił, że rachunek bankowy dla Spółki prowadził również [...] Bank S.A., jednakże bank ten poinformował, że na rachunku bankowym Spółki brak jest środków. W związku z zawiadomieniem skierowanym w dniu 16 lipca 2015 r. do [...] Banku S.A. bank ten odpowiedział pismem z 23 lipca 2015 r., że do rachunku bankowego spółki wystąpił zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej. Odpisy ww. tytułów wykonawczych zostały uznane za doręczone Spółce w dniu 3 sierpnia 2015 r. na podstawie art. 44 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257, dalej: "K.p.a.").

Ponadto w toku postępowania zabezpieczającego ustalono, że Spółka nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego Ksiąg Wieczystych, a zatem nie posiada majątku ruchomego i nieruchomego.

W związku z powyższym Naczelnik D. M. Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z [...] lipca 2015 r. umorzył jako bezskuteczne postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki m.in. na podstawie tytułów wykonawczych dotyczących przedmiotowych zaległości Spółki.

Ponadto DIAS stwierdził, że podstawę upadłości Spółki stanowiło zaprzestanie regulowania przez ten podmiot wymagalnych zobowiązań. Spółka nie wykonała zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług już od miesiąca marca 2013 r. Łącznie za okres 01 - 02/2013 r. Spółka posiadała zaległości w podatku od towarów i usług w wysokości 26.301.756 zł, a do tego odsetki za zwłokę. Co więcej Spółka generowała kolejne zaległości w podatku od towarów i usług, a mianowicie za miesiące 12/2013 r. oraz za 1,2,3,4,5,6/2014 r. Niekwestionowanym w sprawie jest, iż w wymienionych wyżej terminach płatności za miesiące od 09 do 11/2013 r. Skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki.

Poza tym jak wskazał DIAS, już na koniec 2012 r. sytuacja finansowa Spółki nie przedstawiała się najlepiej. Ze złożonego bilansu na 31 grudnia 2012 r. wynika, że wysokość ciążących na Spółce zobowiązań przekroczyła wartość jej majątku i wynosiła -4.277,45 zł. Krótkoterminowe należności finansowe wynosiły 4.829,71 zł, zaś krótkoterminowe zobowiązania 10.615 zł. Według bilansu na dzień 31 grudnia 2013 r. Na koniec grudnia 2013 r. kapitał własny wynosił [...] zł. Zgodnie natomiast z pismem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 3 lutego 2017 r. Spółka zalegała również z płatnościami na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne i na fundusz pracy i gwarantowanych świadczeń pracowniczych już od miesiąca 11/2013 r.

Mając powyższe na względzie, DIAS skonstatował, że wystąpiły obiektywnie przesłanki do złożenia wniosku o upadłość w terminie dwóch tygodni od 31 grudnia 2012 r., gdyż od tego dnia wysokość ciążących na Spółce zobowiązań przekroczyła wartość majątku. Pomimo tego faktu Spółka nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości. Z kolei Skarżąca powołana została na prezesa Spółki w dniu 24 października 2013 r., a zatem od tego momentu na niej ciążył ww. obowiązek, gdyż od tej właśnie daty reprezentowała Spółkę i prowadziła jej sprawy. W sytuacji, gdy Strona została powołana na członka zarządu w 24 października 2013 r. miała obowiązek złożyć takowy wniosek po rozeznaniu się w sytuacji finansowej w/w podmiotu, co w ocenie DIAS powinno najpóźniej nastąpić po miesiącu od objęcia funkcji w Spółce. Zatem wniosek o ogłoszenie upadłości w/w Spółki winien być złożony w grudniu 2013 r. Jak podkreślił DIAS, zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług ulegały od 03/2013 r. kumulacji, nawarstwiały się, zaś ich kolejne generowanie, znaczna wysokość i ilość wyklucza przejściowy charakter. Stan taki utrzymał się przez kolejne miesiące 2013 i 2014 r. Organ uznał, że była to zatem przesłanka kwalifikująca Spółkę do uznania za dłużnika niewypłacalnego w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze.

Zdaniem organu zasadna była odmowa przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na dokonanie obiektywnej, w kontekście przepisów ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, oceny wystąpienia podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki. Organy podatkowe nie mają generalnego obowiązku przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeśli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego.

Organ wskazał, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. określająca Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące 03-12/2013 r. stanowi dowód na okoliczność, iż Spółka nie wykazywała należycie, a zatem i nie regulowała swoich zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług o znacznej wartości. Podkreślono, że wymieniona decyzja ma charakter decyzji deklaratoryjnej, a zatem jedynie potwierdziła i skonkretyzowała istnienie zobowiązań podatkowych, ale ich nie tworzyła.

Organ zgodził się ze stwierdzeniem Strony, iż to poprzednia prezes Spółki, czyli M. K. powinna wystąpić z wnioskiem ogłoszenie upadłości. Zauważył, że tego jednak nie uczyniła. Okoliczność ta nie zwalniała więc Skarżącej z tego obowiązku; po dobrowolnym objęciu funkcji prezesa Skarżąca powinna niezwłocznie zapoznać się ze stanem Spółki i złożyć odpowiedni wniosek, w sytuacji, gdy nie uczynił tego poprzedni prezes. Nowy prezes powinien bowiem podjąć kroki wynikające z przepisów prawa bez patrzenia na zaniedbania poprzedniego zarządu.

W niniejszej sprawie Pani A. T. nie wskazała żadnego mienia Spółki, z którego egzekucja byłaby możliwa w całości lub w części.

W ocenie DIAS nie sposób uznać za zasadny argument Strony, iż nie ponosi ona winy w niezłożeniu wniosku o upadłość spółki, bowiem nie sprawowała faktycznie zarządu Spółką i nie realizowała żadnych praw związanych ze statutem Prezesa zarządu, czego dowodem jest udzielone A. M. w dniu 10 stycznia 2014 r. pełnomocnictwo. Organ zwraca uwagę, iż nie ma szczególnych regulacji dotyczących pełnomocnika w spółce prawa handlowego. Zgodnie natomiast z przepisami Kodeksu Cywilnego czynność prawna dokonana przez pełnomocnika w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Ponadto, jak sam pełnomocnik wskazał, pełnomocnictwo zostało udzielone w dniu 10 stycznia 2014 r., natomiast Strona została powołana na członka zarządu z dniem 24 października 2013 r., a zatem miała odpowiednio dużo czasu na zapoznanie się ze stanem Spółki, którą dobrowolnie podjęła się reprezentować.

Odnośnie do błędnych publikatorów organ stwierdza, że fakt ten nie ma wpływu na podjęte rozstrzygnięcie. Zastosowane przepisy nie zmieniły się.

Na końcu DIAS stwierdził, że Skarżąca nie wykazała, aby niezgłoszenie we właściwym terminie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jej winy oraz nie przedstawiła też w toku postępowania przed organami podatkowymi żadnych okoliczności natury faktycznej mogących świadczyć o tym, że nie miała wpływu na możliwość złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Tak więc, zdaniem DIAS, nie wystąpiła przesłanka uwalniająca Skarżącą od odpowiedzialności za zaległości Spółki, jaką jest brak winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania jako bezpodstawnego, ewentualnie uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i przekazania sprawy do organu, a także zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1. art 116 § 1 pkt 1 w zw. z art. 2a O.p. przez błędne ustalenie subsydiarnej odpowiedzialności Skarżącej jako byłego członka zarządu Spółki za zobowiązania tej Spółki pomimo braku jej winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, niedostatecznego uwzględnienia daty w jakiej objęła funkcję członka zarządu Spółki oraz faktu, iż wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki powinna zgłosić w pierwszej kolejności była prezes zarządu Spółki M. K., a nadto brak rozstrzygnięcia wątpliwości co do oceny materiału dowodowego na korzyść podatnika;

2. art. 181, art. 182, art. 187 i 210 § 1 pkt 6 O.p. przez ustalenie, że nie jest rażącą wadą brak autonomicznego przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie istnienia przesłanek odpowiedzialności Skarżącej za zobowiązania Spółki, a oparcie się w tym zakresie na decyzji wydanej odnośnie Spółki oraz informacji uzyskanych ze strony internetowej;

3. art. 10 i 11 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze przez brak kompleksowej oceny materiału dowodowego w zakresie niewypłacalności Spółki, a oparcie się na wybiórczym materiale w postaci sprawozdania finansowego z 31 grudnia 2013 r.;

4. art 116 O.p. przez uznanie za nie mające znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy przyjęcie przez organ pierwszej instancji, podstawy prawnej w postaci ustawy Ordynacja podatkowa obowiązującej od 6 maja 2015 r. do 31 stycznia 2017 r., a nie w okresie powstania zobowiązania solidarnego u Skarżącej;

5. art 120 i art 210 O.p. przez uznanie za nie mające znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy przyjęcie przez organ pierwszej instancji, podstawy prawnej w postaci ustawy Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2015 r., poz. 233) i ustawy Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577) w brzmieniu z okresu po dacie, w jakiej według organu powinien zostać złożony wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki;

6. art 108 § 1 O.p. przez brak przeprowadzenia postępowania odnośnie solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki wobec osób będących wcześniej członkami zarządu Spółki;

7. art. 6 K.p.a., art 7 K.p.a., art. 7a K.p.a., art. 8 K.p.a., art. 12 K.p.a., art. 77 § 1 K.p.a. przez brak właściwego i wszechstronnego wyjaśnienia sprawy w zakresie istnienia przesłanek solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania Spółki;

8. art 138 O.p. w zw. z art. 117 i następne ustawy - Kodeks postępowania cywilnego przez brak ustanowienia dla Skarżącej pełnomocnika z urzędu pomimo przesłanek ku temu, co uniemożliwiło pełną obronę jej praw.

2.2. W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2018, poz. 1302, zwanej dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy istniały przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności podatkowej Skarżącej oraz prawidłowo przeprowadzono postępowanie w tej sprawie.

5. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności. Skarżąca nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie i nie wykazała, że nastąpiło to bez jej winy. Zaległości powstawały w czasie jej zarządzania Spółką. To, że faktycznie powierzyła prowadzenie spraw innej osobie (pracownikowi), jest bez znaczenia. Postępowanie podatkowe nie wykazało istnienia przesłanek negatywnych orzeczenia odpowiedzialności. Postępowanie podatkowe przeprowadzono zgodnie z prawem.

6.1. Istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółek kapitałowych jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p. Według postanowień tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości lub postępowanie układowe albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

6.2. Pozytywną przesłanką obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu jest nieskuteczna w całości lub w części egzekucja z majątku spółki. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, przy czym może to nastąpić jedynie po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08 - wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl"). Zatem o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 O.p., nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 lutego 2007 r., II FSK 233/06 i wyrok Sądu Najwyższego z 23 marca 2012 r., II UK 152/11).

6.3. Przed przystąpieniem do rozważenia sporu wyjaśnić należy, że w orzecznictwie przyjmuje się, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", o którym mowa w art. 116 § 1 O.p., powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które obecnie regulowane jest przepisami ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).

W uzasadnieniu tej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "zgodnie z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpić wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin 14 dni na złożenie przez przedsiębiorcę wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną, nie dochowując tego terminu i rozporządzając majątkiem przedsiębiorcy, narażają prawa wierzycieli. W związku z powyższym należy zaznaczyć, że rygor zawarty w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego jest emanacją naczelnej zasady tego rozporządzenia (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej".

W świetle powołanych przepisów, jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Dla określenia stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak też, jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003, s. 41 i 42).

6.4. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 kwietnia 2011 r., I GSK 1033/12, ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Istnienie lub nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest w postępowaniu sądowym kontrolowana, zaś ciężar dowodu ich istnienia spoczywa wyłącznie na członku zarządu (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 grudnia 2009 r., III UK 51/09, LEX nr 578159; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 515/12).

Z powyższego wynika m.in., że organ tylko wtedy może wydać decyzję o odpowiedzialności członka zarządu, gdy wykaże, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony. Dlatego też, określając zakres obowiązków dowodowych organów podatkowych w rozpoznanej sprawie, których niespełnienie zarzucała Skarżąca, Sąd wziął również pod uwagę konieczność wykazania istnienia przesłanek upadłości Spółki w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji w zarządzie.

7. Na podstawie art. 208 § 2 Kodeksu spółek handlowych każdy członek zarządu spółki posiada prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, co jednocześnie oznacza, że odpowiada za wszystkie istotne sprawy spółki, w tym również związane z jej sytuacją ekonomiczno-finansową. Natomiast zgodnie z art. 293 § 2 K.s.h., członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przy wykonywaniu swoich obowiązków powinien dołożyć szczególnej staranności będącej wynikiem zawodowego charakteru i w czasie trwania mandatu stale monitorować dokumentację spółki i stan jej finansów.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 16 czerwca 2009 r., III SA/GI 1513/08, członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jedynie wtedy, gdy wykaże, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób z przyczyn obiektywnych - przewidzieć, że zaistniała w Spółce sytuacja finansowa wymagała zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. Profesjonalizm wymagany od członka zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność, pozwala na przyjęcie, że jest on obowiązany kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości (wyrok Sądu Najwyższego z 16 września 2008 r., sygn. akt II UK 381/07).

8. Przenosząc na grunt rozpatrywanej sprawy powyższe poglądy odnośnie do prawa materialnego, które Sąd podziela i przyjmuje za własne, podkreślenia wymaga to, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych Ordynacji podatkowej. Oznacza, to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie obowiązany jest do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Dotyczy to także ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części, z uwzględnieniem oceny dowodów stwierdzających lub podważających tę przesłankę oraz okoliczność "właściwego czasu" na wystąpienie o ogłoszenie upadłości (art. 191 O.p.).

W ocenie Sądu organ wywiązał się z tych obowiązków. Niezasadne są podnoszone w skardze zarzuty naruszenia przepisów procesowych.

9. 1. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu (zarząd Spółki był jednoosobowy) w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązań przez Spółkę, a które skarżoną decyzją zostały objęte zakresem jej odpowiedzialności. Odpisy z KRS oraz protokoły zgromadzenia wspólników wskazują, że Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu w okresie 25 października 2013 r. - 16 stycznia 2014 r.

Sąd stwierdza, że organ prawidłowo wykazał istnienie pozytywnych przesłanek orzeczenia odpowiedzialności podatkowej. Zobowiązania, za które Skarżąca odpowiada nie są przedawnione w dacie orzekania jej odpowiedzialności.

Odpowiedzialność Strony orzeczona zaskarżoną decyzją dotyczy zaległości Spółki, których wysokość wynika z decyzji wymiarowej. Decyzja jest ostateczna. W związku z powyższym wymóg wszczęcia postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej po doręczeniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego wynikający z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p. został zachowany.

9.2. W związku z nieuregulowaniem przez Spółkę zaległości podatkowych, wierzyciel prowadził postępowanie egzekucyjne, które z uwagi na jego bezskuteczność zostało umorzone. Zaskarżona decyzja opisuje czynności organu podejmowane w celu doprowadzenia do zaspokojenia zaległości podatkowych Spółki. Sąd stwierdza za organem, że wyczerpuje to przesłanki uznania bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki. Postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do zaspokojenia zaległości podatkowych Spółki. Jak wskazują zebrane dowody na zaspokojenie zaległości Spółka nie posiada środków pieniężnych ani mienia.

Jakkolwiek Skarżąca zaprzecza stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji wobec Spółki to nie wskazuje żadnych argumentów i dowodów przeciwko ustaleniu organu. Cytowane w skardze wyroki dotyczące innych spraw nie mogą obalić ustaleń dowodowych poczynionych przez organy na gruncie niniejszej sprawy. Postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte niezwłocznie (tytuły wykonawcze wystawiono 15 lipca 2015 r.) po doręczeniu Spółce (30 czerwca 2015 r.) decyzji określającej jej zobowiązania podatkowe

9.3. W trakcie prowadzonego postępowania zarówno przed organem pierwszej instancji, jak również przed organem odwoławczym Strona nie wskazała żadnych składników majątkowych należących do Spółki, z których możliwe byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji.

10. W odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już powstało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1605/06). Zgodnie z art. 5 O.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 O.p., zobowiązania objęte niniejszym postępowaniem powstały z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, a zatem zobowiązanie do zapłaty podatku powinno zostać wykonane przez Spółkę w terminach wynikających z przepisów prawa i w prawidłowej wysokości, wynikającej z przepisów prawa, a nie w wysokości wynikającej z nieprawidłowych deklaracji podatkowych. Zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Przepis ten jednoznacznie wiąże odpowiedzialność z momentem powstania zobowiązania podatkowego z mocy prawa, a nie z datą wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania w wysokości innej niż deklarowana.

Przenosząc to na treść art. 11 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, dalej jako "P.u.n." w związku z art. 116 § 1 O.p., zobowiązania, za które orzeczono odpowiedzialność Skarżącej, w każdym momencie ich istnienia są wymagalne, tj. podatnik jest zobowiązany je zapłacić, a organ podatkowy jest uprawniony do otrzymania zapłaty. W każdym czasie istnienia zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją wierzyciel podatkowy miał prawo oczekiwać jego zapłacenia w prawidłowej wysokości, bo termin płatności zobowiązania minął.

11. 1. W rozpatrywanej sprawie bezsprzecznie w okresie wykonywania przez Stronę obowiązków w zarządzie Spółki doszło do nieuregulowania zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za wrzesień, październik i listopad 2013 r.

Organ prawidłowo wykazuje istnienie przesłanki do ogłoszenia upadłości wynikającej z art. 11 ust. 1 P.u.n., a więc wykazuje trwałe nieuiszczanie przez Spółkę jej wymagalnych zobowiązań. Organ wykazuje, że w 2013 r. powstawały zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług, które nie były rzetelnie wykonywane. Za listopad 2013 r. pojawiły się zaległości wobec ZUS. Zgodzić się należy z organem, że już pod koniec 2012 r. istniały przesłanki do wnioskowania o upadłość Spółki. Faktem jest też, że poprzedni (przed Skarżącą) zarząd Spółki wniosku o upadłość nie złożył. Organ trafnie zauważył, że Skarżąca objęła funkcję prezesa zarządu Spółki 24 października 2013 r. Właściwe było więc założenie organu, że Skarżąca obejmując władzę w Spółce winna mieć pewien margines czasu na zorientowanie się w jej sytuacji finansowej. Zasadnie zatem, wobec Skarżącej, właściwy czas na wnioskowanie przez nią o upadłość Spółki organ ulokował w grudniu 2013 r. Skarżąca nie dość, że zignorowała zastaną już w Spółce trudną sytuację niezwłoczne wnioskowanie o upadłość Spółki to jeszcze jej rządów w Spółce ta trudna sytuacja uległa dalszemu pogorszeniu, czego wyrazem są zaległości objęte badaną decyzją oraz zaległości względem ZUS. To wszystko uzasadnia ocenę organu, że Skarżąca jako jedyny członek zarządu Spółki winna mieć świadomość właściwego czasu na wnioskowanie o ogłoszenie upadłości, ale stosownego wniosku do sądu upadłościowego jednak nie złożyła.

Jak wyżej wskazano organ miał podstawy, aby uznać, że stan niewypłacalności Spółki i właściwy czas na wnioskowanie o upadłość, indywidualizowany dla Skarżącej, utrwalony został w grudniu 2013 r.

11.2. Sąd stwierdza, że w skarżonej decyzji organ szczegółowo omówił kwestie przesłanek wynikających z art. 11 P.u.n. Mając na uwadze powyżej przytoczone przepisy organy podatkowe analizowały materiał dowodowy pod kątem wystąpienia przesłanki określonej w art. 11 ust. 1 P.u.n. Wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony. Nie toczy się postępowanie układowe lub naprawcze wobec Spółki.

Przesłanki wynikające z art. 11 P.u.n. mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że zaistnienie chociażby jednej z nich daje podstawę do ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy, a tym samym obliguje jego reprezentantów do złożenia stosownego wniosku, nie później jednak niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Stabilne orzecznictwo wskazuje, że wystarczające jest zaistnienie jednej z przesłanek zawartych w art. 11 P.u.n. To przesądza już o legalności zaskarżonej decyzji, niezależnie od tego, czy dodatkowo jeszcze istnieje przesłanka wnioskowania o ogłoszenie upadłości opierana na podstawie art. 11 ust. 2 P.u.n.

11.3. Zarzuty naruszenia art. 10 i 11 P.u.n. należy uznać za niezasadne. Trwałe nieuiszczanie wymagalnych zobowiązań zostało przez organ dostatecznie wykazane. Nie było potrzeby powoływania w tym zakresie biegłego. Nie jest też tak, jak zarzuca Skarżąca, że ustalenia organu co do właściwego czasu na wnioskowanie o upadłość oparto jedynie na sprawozdaniu finansowym z końca 2013 r. Organ miał tu bowiem na uwadze skalę zaległości powstałych wcześniej i powstających już za rządów Skarżącej w Spółce. Nie zgłaszając wniosku o upadłość Skarżąca doprowadziła do pokrzywdzenia Skarbu Państwa, bo zaległości podatkowe Spółki nadal są niezaspokojone.

12. 1. Organ miał podstawy, aby przyjąć, że brak jest przesłanki uwalniającej Skarżącą od odpowiedzialności za powstałe zaległości Spółki, gdyż pomimo istnienia obiektywnych przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie zostały podjęte stosowne czynności w tym zakresie przez zarząd Spółki, gdyż wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony.

Główną linią obrony Skarżącej jest wykazywanie, że zatajono przed nią rzeczywistą sytuację finansową Spółki oraz uniemożliwiano lub utrudniano ustalenie jej rzeczywistego stanu.

12.2. Orzecznictwo sądów administracyjnych jednolicie i stabilnie podkreśla, że odpowiedzialność członka zarządu uzależniona jest od kryterium formalnego, jakim jest pełnienie funkcji członka zarządu. Ustawa nie uzależnia odpowiedzialności od zakresu faktycznie wykonywanych czynności. Nie można więc z biernej postawy członka zarządu w obszarze finansów spółki wywodzić jego zwolnienia z odpowiedzialności. Członek zarządu jest uprawniony i zobowiązany do prowadzenia spraw spółki, zatem brak wiedzy o sytuacji majątkowej spółki nie jest okolicznością, która zwalnia członka zarządu z odpowiedzialności. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 sierpnia 2014 r., II FSK 2260/12 trafnie wskazano, że pełnienie funkcji członka zarządu jest dobrowolne i jest to funkcja, z której w każdej chwili można zrezygnować. Jeśli jednak członek zarządu godzi się na to, żeby wyłączyć się, pełnić rolę drugoplanową to ponosi ryzyko takiej decyzji, albowiem nie będzie mógł się uwolnić od odpowiedzialności, wykazując, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości. Według wyroku Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2006 r. sygn. akt II UK 85/06 nieznajomość stanu finansów spółki, wskazana jako przyczyna niezgłoszenia wniosku o jej upadłość, nie jest okolicznością uzasadniającą zwolnienie z odpowiedzialności za zaległości podatkowe na podstawie art. 116 O.p. Sąd wyjaśnia, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony jedynie do wyjątkowych sytuacji, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 lutego 2011 r., sygn. akt II UK 265/10).

Sąd orzekający w sprawie identyfikuje się z tymi poglądami orzecznictwa.

12.3. Sąd przyznaje rację organowi, który wykazuje z szerokim powołaniem się na orzecznictwo, że wywody Skarżącej deprecjonujące jej rolę w zarządzaniu Spółką w obszarze finansowym nie mogą stanowić o braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie znoszą faktu, że Skarżąca była członkiem zarządu Spółki.

Słuchanie świadków wnioskowanych przez Skarżącą nie zmieniłoby ustaleń w tej kwestii, ani nie wpłynęłoby na inne zastosowanie przepisów prawa. Organ nie neguje tego, że Skarżąca faktycznie scedowała kierowanie Spółką na inne osoby. Nie ma to jednak znaczenia dla jej statusu jako członka zarządu oraz wywodzonych z tego podstaw jej osobistej odpowiedzialności podatkowej. O braku winy Skarżącej w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie o upadłości Spółki można byłoby mówić w sytuacji, gdyby nie miała możliwości złożenia takiego wniosku z przyczyn od niej niezależnych, a nie jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, w której taką możliwość miała, jednak z niej nie skorzystała, powierzając faktyczne prowadzenie spraw Spółki innym osobom. Realia sprawy wskazują, że Skarżąca przyjęła na siebie rolę tzw. słupa. Nie ma dowodów, że stało się to pod przymusem lub pod wpływem gróźb. Nie ma też dowodu, że ktoś Skarżącej uniemożliwiał prowadzenie spraw Spółki, a Skarżąca podejmowała przewidziane prawem działania, aby takiemu zachowaniu przeciwdziałać. Zebrane dowody wskazują, że Skarżąca objęła i pełniła funkcję dobrowolnie. To, że Skarżąca osobiście nie interesowała się sprawami Spółki cedując formalnie lub nieformalnie kluczowe sprawy dotyczące finansów Spółki na inne osoby nie może obecnie uwalniać jej od odpowiedzialności podatkowej. Przekładając to na treść art. 116 O.p., nie stanowi to o braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość we właściwym czasie.

Twierdzenie Skarżącej, że ktoś zataił przed nią rzeczywistą sytuację finansową Spółki oraz uniemożliwiał lub utrudniał ustalenie jej rzeczywistego stanu jest gołosłowne. Jeżeli taka okoliczność faktycznie miałaby miejsce to osoba racjonalnie dbająca o swoje interesy oraz interesy Spółki winna niezwłocznie zawiadomić organy ścigania o nieprawnych działaniach innych osób utrudniających lub uniemożliwiających zarządzanie Spółką. Trudno wierzyć obecnie w twierdzenia Skarżącej skoro była prezesem zarządu blisko trzy miesiące, a jednak nie ma dowodów, aby wytaczała postępowanie karne wobec osób, które obecnie obwinia za wprowadzenie jej w błąd lub utrudnianie w zarządzaniu Spółką.

Jak to Skarżąca twierdzi w odwołaniu, A. M. ustanowiła pełnomocnikiem Spółki 10 stycznia 2014 r., a więc ledwie kilka dni przez zakończeniem swojej funkcji w zarządzie. Zaskarżona decyzja nie obejmuje jednak zobowiązań Spółki za styczeń 2014 r., Nie przekonuje argument o nadużywaniu pełnomocnictwa przez A. M. skoro nie była ona pełnomocnikiem Spółki w czasie jej zarządzania przez Skarżącą w 2013 r., a więc gdy powstawały zobowiązania, za które Skarżąca obecnie odpowiada i gdy przypadał właściwy czas na wnioskowanie o upadłość Spółki.

12. 4. Wina w ujęciu art. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, jak i wina nieumyślna w postaci lekkomyślności lub niedbalstwa, które zakłada brak "świadomości" ale opiera się na powinności i możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych. W tych kategoriach, tj. co najmniej powinności i możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych mieściła się niewątpliwie sytuacja, która miała miejsce w rozpoznawanej sprawie, tj. systematyczne wystawianie przez Spółkę, której członkiem zarządu była skarżąca tzw. pustych faktur. W rezultacie Skarżąca mogłaby się uwolnić od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, gdyby wykazała, że przy dochowaniu należytej staranności nie miała wpływu na podane wyżej nieprawidłowości. Takich przekonujących okoliczności w skardze nie powołano i trzeba się zgodzić ze stanowiskiem, jakie zajęły w tej sprawie organy podatkowe, że osoby reprezentujące spółkę powinny się spodziewać określenia zobowiązania podatkowego w innej wysokości niż wykazanego w deklaracji, skoro choćby w sposób milczący akceptują działania polegające na wystawianiu tzw. pustych faktur lub nie wykonują należycie swoich obowiązków wynikających z pełnionej funkcji (por. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 kwietnia 2014 r., I FSK 1516/13 i z 30 sierpnia 2018 r., I FSK 1470/16).

12.5. Tym samym organ odwoławczy trafnie stwierdza, że w toku postępowania podatkowego zarówno przed organem pierwszej jak i drugiej instancji Strona nie wykazała, że niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o upadłość Spółki nastąpiło bez jej winy. Zatem biorąc powyższe pod uwagę, zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. co do braku winy Skarżącej w niezgłoszeniu wniosku o upadłość należy uznać za niezasadny.

13. Skarżąca wywodzi, że to poprzednia Prezes spółki, czyli M. K. powinna wystąpić z wnioskiem ogłoszenie upadłości, czego jednak nie uczyniła. Okoliczność ta nie zwalnia jednak Skarżącej z tego obowiązku. Po dobrowolnym objęciu funkcji prezesa to Skarżąca powinna niezwłocznie zapoznać się ze stanem spółki i złożyć odpowiedni wniosek najpóźniej w grudniu 2013 r., w sytuacji, gdy nie uczynił tego poprzedni prezes. Nowy prezes powinien bowiem podjąć kroki wynikające z przepisów prawa bez oglądania się na możliwe zaniedbania poprzedniego zarządu.

Niezależnie od tego, wbrew oczekiwaniom Skarżącej, art. 116 § 2 O.p. nie daje podstaw do objęcia zakresem postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej za miesiące wrzesień – listopad 2013 r. M. K. Nie pełniła ona funkcji członka zarządu, gdy powstawały wskazane zaległości Spółki. Kwestia ewentualnej odpowiedzialności poprzedniego prezesa zarządu za wcześniejsze zaległości podatkowe Spółki pozostaje poza zakresem niniejszego postępowania.

A. M. także nie pełniła funkcji członka zarządu Spółki, gdy powstawały wskazane zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień - listopad 2013 r. Taka osoba została pełnomocnikiem Skarżącej w prowadzeniu Spółki w czasie, gdy zobowiązania za te miesiące już stały się zaległe. Z tego względu organ zasadnie nie znalazł podstaw, aby poszerzać podmiotowo zakres postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za te konkretne zobowiązania Spółki.

Zarzut naruszenia art. 108 § 1 O.p. jest więc chybiony.

14. Zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie, zebrano materiał dowodowy w sprawie w sposób wyczerpujący i zupełny. Opierając się na tym materiale dowodowym dokonano prawidłowej oceny stanu faktycznego w sprawie. Organy zapewniły Stronie czynny udział w każdym stadium postępowania oraz wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi się kierowały wydając decyzję. Za pomocą wszelkich dostępnych środków dowodowych dążyły do ustalenia prawdy obiektywnej, czyli dokładnego ustalenia stanu faktycznego w myśl art. 122 O.p. Zgromadzony w sprawie, obszerny materiał dowodowy pozwalał na dokonanie obiektywnej, w kontekście przepisów art. 116 O.p., oceny wystąpienia podstaw do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej za zaległości Spółki. Nie zachodziła potrzeba przeprowadzenia dodatkowych dowodów, bowiem przesłanki pozytywne i brak przesłanek negatywnych przeniesienia odpowiedzialności Strony za powstałe zaległości zostały potwierdzone dowodami, które stanowiły materiał podlegający wszechstronnej ocenie w procesie orzekania.

Nie jest prawdą, że postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie nie było samodzielne i autonomiczne względem postępowania wymiarowego prowadzonego wobec Spółki.

Uzasadnienie skarżonej decyzji spełnia wymogi wskazane w art. 210 O.p.

W skardze podniesiono zarzuty naruszenia art. 6, 7, 7a, 8, 12 i art. 77 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego, podczas gdy ten Kodeksu nie ma zastosowania w badanym postępowaniu podatkowym. Sąd, nie będąc związanym zarzutami skargi, adresował więc te zarzuty do adekwatnych przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności zasad ogólnych postępowania podatkowego. Te zarzuty są jednak nietrafne.

Zupełnie chybiony i nieadekwatny w sprawie jest zarzut naruszenia art. 182 O.p., który dotyczy zasad korzystania przez organy podatkowe z danych chronionych tajemnicą bankową.

Przepisy mające zastosowanie w niniejszej sprawie nie nasuwają wątpliwości co do ich wykładni, a tym bardziej wątpliwości tego rodzaju, które miałyby charakter nieusuwalny, wymagający odwoływania się do zasady wyrażonej w art. 2a O.p.

15. Sąd stwierdza, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącej, tj. pełnienie przez Stronę obowiązków w zarządzie w czasie powstania i w terminie płatności zobowiązania Spółki oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do jej majątku. Organ wykazał, że właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości przypadał podczas zarządzania Spółką przez Skarżącą.

Strona nie wykazała przesłanek egzoneracyjnych, których wystąpienie mogłoby uwolnić ją od obciążenia odpowiedzialnością za zaległość podatkową Spółki, tj. nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy, ani nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

16. Dodatkowo Strona zarzuciła naruszenie art. 138 O.p. w związku z art. 117 i następnymi Kodeksu postępowania cywilnego przez brak ustanowienia dla niej pełnomocnika z urzędu. Przepisy O.p. nie przewidują możliwości przydzielenia stronie postępowania podatkowego pełnomocnika z urzędu, na wniosek strony. Powołany art. 138 O.p. reguluje natomiast ustanowienie kuratora dla osoby nieobecnej; Skarżąca taką nie jest.

Postawiony zarzut nie może więc okazać się trafnym. Niezależnie od tego Strona została poinformowana o braku możliwości ustanowienia przez organ jej pełnomocnika. W związku z zakończeniem jej reprezentacji przez dotychczasowego pełnomocnika mogła więc podjąć starania o ustanowienie innego pełnomocnika.

17. Skarżąca zarzuca podanie w decyzjach błędnych publikatorów Ordynacji podatkowej, Prawa upadłościowego i naprawczego oraz Kodeksu spółek handlowych polegających na podaniu metryk ustaw datowanych z lat późniejszych niż 2013 r. Organ uznaje to za omyłkę. Stwierdzić należy, że podanie nowszych metryk ustaw nie miało wpływu na wynik sprawy, bo przepisy tych ustaw zastosowano w brzmieniu obowiązującym w czasie zdarzeń objętych niniejszym postępowaniem. Zarzucany brak podstawy prawnej oznacza, że nie ma przepisu prawnego, który umocowuje administrację publiczną do działania, albo też przepis jest, ale nie spełnia wymagań podstawy prawnej działania organów tej administracji, polegających na wydawaniu decyzji administracyjnych i postanowień, rozumianych jako indywidualne akty administracyjne. Taka zaś sytuacja nie zaistniała w przedmiotowej sprawie.

18. 1. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez Skarżącą, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy.

Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub w części.

18.2. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić.