Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1106/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2021-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.19 aust. 9, art. 30 b ust. 1 i 4, art. 33 ust. 3
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Elżbieta Rischka, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi D.J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 30 września 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: Dyrektor Izby, organ odwoławczy), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w G. z dnia 24 czerwca 2020 roku wydaną dla D.J. w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby wskazał, że w dniu 19 października 2015r. A spółka z o.o., działając jako przedstawiciel bezpośredni w imieniu D.J. (określanego mianem Strony) dokonała wpisu do rejestru procedur uproszczonych ([...]). Na podstawie niniejszego wpisu objęto procedurą dopuszczenia do obrotu towar stanowiący - wedle deklaracji Strony - wyroby ze stali węglowej, to jest kolanka spawane doczołowo i trójniki do spawania, zakupione od firmy B (Cambodia) Co. Ltd.

W dniu 31.10.2015r. w Oddziale Celnym "Terminal Kontenerowy" Urzędu Celnego w G. zarejestrowano, pod pozycją [...], odnoszące się do powyższego wpisu do rejestru procedur uproszczonych uzupełniające zgłoszenie celne.

W okresie od września 2016 r. do października 2016 r. funkcjonariusze Referatu Kontroli Przedsiębiorców Urzędu Celnego I w Łodzi przeprowadzili kontrolę celną w przedsiębiorstwie Strony. Kontrolą objęto dokumenty handlowe oraz inne dokumenty celne w zakresie weryfikacji zadeklarowanego pochodzenia towarów zaklasyfikowanych do kodów CN 7307 9311, 7307 9319, 7307 9980 importowanych na obszar celny UE w okresie od 01.09.2014r do 19.08.2016 r. Kontrola zakończyła się sporządzeniem protokołu nr [...] z dnia 28.10.2016 r. W wyniku kontroli stwierdzono m.in., że inny towar na podstawie faktury nr [...] z dnia 10.09.2015 r. miał być przedmiotem eksportu a inny na podstawie tak oznaczonej faktury przedmiotem importu. Świadectwo pochodzenia FORMA nr [...] zostało wystawione na podstawie faktury przedłożonej do dokumentu eksportowego w Kambodży (dokument ten pozyskali funkcjonariusze Biura OLAF w wyniku przeprowadzonej kontroli podmiotu eksportującego w kraju nadania przesyłki).

Na podstawie powyższego protokołu, decyzją znak [...] z dnia 16.05.2017 r. Naczelnik [...]Urzędu Celno-Skarbowego w G. odmówił zastosowania preferencyjnej stawki celnej dla części importowanego towaru, określając jednocześnie niezaksięgowaną kwotę należności celnych podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu.

Następnie decyzją z dnia 28.07.2017r. znak: [...] Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w G. określił kwotę podatku od towarów i usług w stosunku do towarów objętych ww. zgłoszeniem celnym.

W dniu 31.10.2018r. do [...]Urzędu Celno-Skarbowego w G. przekazane zostało pismo Działu Strategiczne Centrum Analiz Izby Administracji Skarbowej w Katowicach dotyczące dochodzenia prowadzonego przez Europejski Urząd ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF (zwany dalej OLAF). Dochodzenie prowadzone było w celu ujawnienia procederu omijania wprowadzonych wobec Chińskiej Republiki Ludowej (dalej: ChRL) środków antydumpingowych nałożonych na import żeliwnych i stalowych łączników rur i przewodów rurowych ("łączniki stalowe") do Unii Europejskiej, dostarczanych przez kambodżańskie podmioty gospodarcze. Przekazany materiał dowodowy zawierał m.in. Raport końcowy OLAF nr [...] z dnia 27.10.2017r. Wskazano w nim, że przedmiotem dochodzenia były łączniki (kształtki) rur i przewodów rurowych (inne niż odlewane łączniki, kołnierze i łączniki gwintowane) produkowane z żelaza lub stali (inne niż ze stali nierdzewnej), o maksymalnych średnicach zewnętrznych nie większych niż 609,6 mm, które są stosowane w spawaniu doczołowym i dla innych celów, objęte pozycjami CN ex 7307 93 11, ex 7307 93 19, ex 7307 99 80.

Postępowanie OLAF wykazało, eksporter B z Kambodży produkuje wyłącznie kolanka i reduktory o średnicach zewnętrznych od 21,3 mm do 406,4mm. W zakładzie spółki nie produkuje się natomiast trójników ani zaślepek. Zgodnie z informacjami przekazanymi przez Dyrektora B mała linia formowania na gorąco wytwarza kolanka o średnicach od 21,3' do 76.1'; średnia linia produkcyjna produkuje kolanka od 88.9' do 139.7'; a największa linia produkcyjna od 168.3' do 406.4'. Niemniej jednak urządzenie do gorącego formowania tych największych kolanek zostało sprowadzone do zakładu z ChRL dopiero w styczniu 2016r., co potwierdza zestawienie importów przekazane przez kambodżański urząd celny.

Mając na uwadze powyższe ustalenia zawarte w raporcie OLAF, decyzją nr [...] z dnia 31 lipca 2019r. Naczelnik [...]Urzędu Celno-Skarbowego określił: dla towarów z pozycji 2 i 3 przedmiotowego zgłoszenia celnego kraj pochodzenia - Chiny, dla towarów z pozycji 2 i 3 przedmiotowego zgłoszenia celnego stawkę cła antydumpingowego w wysokości 58,6%, orzekł o zaksięgowaniu wymaganej kwoty cła antydumpingowego (A30) w łącznej wysokości 66436 zł. Ponadto rozstrzygnął o poborze odsetek wynikających z art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne, od ww. kwot należności celnych.

Od decyzji tej Strona, pismem z dnia 28 sierpnia 2019 r., wniosła odwołanie.

Naczelnik [...]Urzędu Celno-Skarbowego nie znalazł podstaw do uznania przedmiotowego odwołania i przekazał sprawę do organu II instancji.

Decyzją znak: [...] Dyrektor Izby utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Konsekwencją określenia wyższej stawki celnej dla towarów objętych ww. zgłoszeniem celnym oraz wymaganej kwoty należności celnych była konieczność określenia w prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu.

Wobec powyższego decyzją z dnia 24 czerwca 2020r. Naczelnik [...]Urzędu Celno-Skarbowego określił ten podatek w prawidłowej wysokości.

Pismem z dnia 22.07.2020 r. pełnomocnik Strony wniósł odwołanie od powyższej decyzji.

Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzuca naruszenie przepisów :

- naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie, że w rozpatrywanej sprawie wystąpiły okoliczności uzasadniające wznowienie postępowania, tj. nieznane organowi w dacie prowadzenia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną znak [...] z dnia 28.07.2017r.

naruszenie art. 120, 121 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z art. 30b ust. 1 i 4 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług przez nieustalenie w sposób prawidłowy podstawy opodatkowania towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym,

naruszenie art. 37 ust. 1a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i naliczenie odsetek.

Ponadto Skarżący wystąpił z wnioskiem o :

uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania,

wstrzymanie wykonania decyzji,

ustalenie właściciela rachunków bankowych, na które dokonywana była zapłata przelewem za importowany towar, objęty zgłoszeniem celnym .

Dyrektor Izby podejmując rozstrzygnięcie o utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego zważył co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów. Podatek VAT z tytułu importu jest to zatem samoistne zobowiązanie podatkowe, powstające z mocy prawa - z chwilą zaistnienia zdarzenia opodatkowanego jakim jest import towarów. W myśl przepisu art. 19a ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11. Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Zgodnie z art. 30b ust. 4 tejże ustawy podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 1-3a, obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia – o ile nie zostały włączone do wartości celnej - ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, jak również wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu. Według przepisu art. 33 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości.

Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby stwierdził, że organ pierwszej instancji prawidłowo określił podatek od towarów i usług w kwocie 52.702,00 zł dla towarów objętych ww. zgłoszeniem celnym i wezwał Stronę do uiszczenia kwoty w wysokości 15.292,00 zł stanowiącej różnicę między podatkiem wynikającym z zaskarżonej decyzji a podatkiem określonym w uchylonej decyzji Naczelnika [...] w G. z dnia 28.07.2017 r. znak jw.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 240 §1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa wyjaśnił, co następuje. Zaskarżona decyzja faktycznie została wydana w postępowaniu nadzwyczajnym, którego celem była zmiana decyzji ostatecznej określającej kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Zgodnie z przepisem art. 240 § 1 pkt.5 ustawy Ordynacja podatkowa w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że ustalenia poczynione przez Europejski Urząd ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF dokonane podczas prowadzonego w Kambodży dochodzenia są nowym dowodem potwierdzającym fakt istniejący w dniu wydania pierwotnej decyzji, co stanowiło w myśl ww. art. 240 § 1 pkt 5 przesłankę do wznowienia postępowania. Powyższe ustalenia nie były znane organowi w dniu wydawania decyzji pierwotnej tj. 28 lipca 2017r. W protokole z kontroli przeprowadzonej w siedzibie importera wskazano, że funkcjonariusze Urzędu Celnego w Łodzi pozyskali od OLAF jedynie dokumenty przedstawione przez eksportera w kambodżańskim urzędzie celnym w chwili wywozu towarów do UE. Dokumenty te w żaden sposób nie potwierdzały faktycznego kraju pochodzenia towarów a tym bardziej unikania cła antydumpingowego. Wskazywały natomiast rozbieżności pomiędzy dokumentami przedstawionymi przez eksportera, a dokumentami posiadanymi przez importera. Przeprowadzona analiza posiadanych wówczas dokumentów pozwalała jedynie na zmianę zastosowanej stawki preferencyjnej na stawkę celną erga omnes w stosunku do towarów, które nie były objęte świadectwem pochodzenia. Dopiero raport z przeprowadzonego w Kambodży dochodzenia dokładnie opisał proceder omijania wprowadzonych wobec Chińskiej Republiki Ludowej środków antydumpingowych nałożonych na import żeliwnych i stalowych łączników rur i przewodów rurowych ("łączniki stalowe") do Unii Europejskiej, dostarczanych przez kambodżańskie podmioty gospodarcze. Wskazał także powody, które jednoznacznie potwierdzają brak jakiejkolwiek możliwości wyprodukowania przez eksportera trójników i kolanek spawanych doczołowo ze stali węglowej o średnicy większej niż 139,7 mm. Ustalenia zawarte w raporcie OLAF stanowią bezsprzecznie nowy dowód w sprawie wskazujący nowe okoliczności potwierdzające fakty istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. W tym miejscu jeszcze raz należy podkreślić, że raport OLAF wpłynął do organu I instancji w listopadzie 2018r. natomiast pierwotna decyzja w sprawie podatku została wydana 28 lipca 2017r. Zatem nie był jeszcze znany organowi I instancji w chwili wydawania decyzji. W świetle powyższych ustaleń zarzut braku podstaw do wznowienia postępowania uznać należy za nieuzasadniony.

Odnosząc się do zarzutu nieprawidłowo ustalonej podstawy podatku VAT, Dyrektor Izby wyjaśnił, co następuje. Zebrane w trakcie prowadzonego dochodzenia informacje jednoznacznie potwierdzają, że towary w postaci trójników i kolanek spawanych doczołowo ze stali węglowej o średnicy większej niż 139,7 mm sprzedawane przez B nie pochodzą z Kambodży. Firma nie zaopatrywała się w eksportowane następnie towary na rynku lokalnym. Wszystkie produkty importowane były przez kambodżański podmiot z Chin i bezsprzecznie nie zostały poddane żadnej obróbce ani przetworzeniu w kraju wywozu. Tym samym produkty zakupione od spółki B, lecz bez wątpienia niewyprodukowane w jej fabryce z uwagi na brak możliwości technologicznych posiadały niepreferencyjne chińskie pochodzenie i winny podlegać stawce cła konwencyjnego w wysokości 3,7% oraz stawce cła antydumpingowego w wysokości 58,6%.

Jak już wyżej wspomniano, podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Wobec powyższego decyzją z dnia 31.07.2019 r. Naczelnik [...]Urzędu Celno-Skarbowego w G., dla towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym określił kwotę cła antydumpingowego, które zostało wliczone do podstawy opodatkowania z tytułu importu towaru. W związku z powyższym Naczelnik [...]Urzędu Celno-Skarbowego w G. decyzją z dnia 24.06.2020r. ponownie ustalił podatek od towarów i usług. Wobec powyżej przedstawionych wyjaśnień Dyrektor Izby nie dopatrzył się błędnego ustalenia podstawy wymiaru podatku VAT.

W kwestii orzeczenia o poborze odsetek organ odwoławczy wyjaśnił, że dowiedzenie zaistnienia przesłanek uzasadniających odstąpienie od ich naliczania obciążało Stronę. W rozpatrywanej sprawie importer nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających, że stwierdzona nieprawidłowość (niewskazanie rzeczywistego kraju pochodzenia, a tym samym uszczuplenie należności celnopodatkowych) spowodowana została okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania.

Wyjaśnił również Dyrektor Izby, że w ramach postępowania podatkowego organy celne są zobligowane prawem do uwzględnienia w skutkach podatkowych już uprzednio rozstrzygniętych kwestii i okoliczności w postępowaniu dotyczącym sprawy celnej. Dopóki więc decyzja w sprawie celnej pozostaje w obrocie prawnym, dotąd ustalony w niej stan faktyczny będzie miał wiążący charakter i wpływał na treść decyzji wydanej w sprawie podatku od towarów i usług z tytułu importu. Zasadność naliczenia i retrospektywnego zaksięgowania cła antydumpingowego zostały rozstrzygnięte w sprawie celnej.

Należy podkreślić, iż jakkolwiek ustalenia dotyczące m.in. stawki celnej towarów czy wysokości należności celnych mają znaczenie prawne dla określenia podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, to sprawa celna oraz podatkowa oparte są na odmiennych podstawach materialnoprawnych. Tym samym w postępowaniu podatkowym toczącym się przed organem wskutek zaskarżenia rozstrzygnięcia wydanego w przedmiocie podatku od towarów i usług nie mogą być one kwestionowane. Wykluczona jest więc w tym odrębnym od celnego, postępowaniu podatkowym ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo m.in. kwestii stawki cła, wartości celnej bądź innych elementów kalkulacyjnych. Wobec powyższego podnoszony w postępowaniu podatkowym zarzut nieprzeprowadzenia weryfikacji świadectwa Form A przez władze Kambodży jest chybiony, bowiem to w postępowaniu w sprawie celnej zakończonej decyzją z dnia 16.05.2017r. znak: [...] została rozstrzygnięta kwestia odmowy zastosowania preferencyjnej stawki celnej na podstawie świadectwa pochodzenia Form A nr jw. Strona wówczas nie domagała się weryfikacji świadectwa i nie wniosła odwołania od niniejszej decyzji.

Końcowo należy podkreślić, że podnoszone przez Skarżącego zarzuty odnośnie raportu OLAF sporządzonego po dochodzeniu prowadzonym w Kambodży w zakresie omijania cła antydumpingowego na sporny towar są nieuzasadnione w postępowaniu podatkowym, bowiem przedmiotowy raport został już poddany ocenie w postępowaniu celnym zakończonym decyzją ostateczną. Ustalenia dokonane w postępowaniu celnym mają wiążący wpływ na rozstrzygnięcie w sprawie podatkowej.

Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji przeprowadził postępowanie wyjaśniające z poszanowaniem ogólnych zasad postępowania. Podjął wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Zapewnił też Stronie czynny udział w każdym stadium postępowania, a następnie wydał decyzję zgodną z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję wniósł D.J.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

art. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez określenie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów objętych zgłoszeniem [...] z dnia 31 października 2015 r. z pominięciem powołanej ustawy.

art. 30b ust. 1 i 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przez nieustalenie podstawy opodatkowania podatku od towarów i usług w postępowaniu podatkowym (dowodowym) w wyniku odstąpienia od przeprowadzenia dowodów świadczących, że import towarów został dokonany w stanie faktycznym uzasadniających zastosowanie rozporządzenia wykonawczego Komisji 803/2009 z dnia 27 sierpnia 2009r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe na przywóz niektórych żeliwnych lub stalowych łączników rur i przewodów rurowych z Chińskiej Republiki Ludowej.

art. 181 oraz art. 197 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że decyzja administracyjna wydana w sprawie celnej objętej zgłoszeniem [...] z dnia 31 października 2015 r. nie podlega ocenie w postępowaniu podatkowym prowadzonym w sprawie podatku od towarów i usług oraz ogranicza postępowanie dowodowe do treści tej decyzji.

art. 197 Ordynacji podatkowej przez dowolną ocenę treści "Raportu końcowego OLAF", że towary objęte zgłoszeniem celnym [...] z dnia 31 października 2015 r. mają pochodzenie z ChRL.

art. 122, art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa w związku art. 19a ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez nieustalenie w rozpoznawanej sprawie stanu faktycznego uzasadniającego powstanie obowiązku podatkowego w imporcie z tytułu cła (długu celnego) antydumpingowego.

art. 210§ 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez wadę uzasadnienia pomijającego ustalenie stanu faktycznego i prawnego.

art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego niezastosowanie w sprawie pomimo wystąpienia okoliczności uzasadniających zawieszenie postępowania.

• art. 240§ 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez uznanie, że zachodzą przesłanki do wznowienia postępowania zakończonego prawomocną decyzją oraz uchylenie decyzji dotychczasowej i wydanie decyzji rozstrzygającej co do istoty pomimo braku przesłanek do wznowienia postępowania.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...]Urzędu Celno-Skarbowego i zwrot kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi podniesiono między innymi, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji polega na przytoczeniu ogólnych ustaleń dokonanych w prowadzonym dochodzeniu bez jakiegokolwiek odniesienia się do konkretnej opodatkowanej czynności importu opisanej w zgłoszeniem celnym [...] z dnia 31 października 2015r. Podkreślono, że Skarżący dokonywał czynności importu od podmiotu objętego dochodzeniem 5-krotnie w przedziale czasowym od 2014 do 2016 r. Każdej czynności opodatkowanej (importowi) towarzyszyła załączona odrębna faktura, odrębne świadectwo pochodzenia towaru. Realizowana dostawa dostarczana była odrębnie drogą morską. Indywidualna (konkretna) faktura określa elementy kalkulacyjne służące do zastosowania właściwych dla danej czynności elementów kalkulacyjnych - wartości celnej, przedmiotu importu celem zastosowania ograniczeń taryfowych itp. Dowód ten ma zatem kluczowe znaczenie dowodowe w niniejszej sprawie. W żadnej części uzasadnienia skarżonej decyzji nie wykazano, że dokonany import (czynność opodatkowana) objęty zgłoszeniem nr [...] z dnia 31 października 2015 r. dotyczy towarów pochodzących z ChRL. Organ nie wykazał, że faktura nr [...] której autentyczność zakwestionował eksporter - powołana w zaskarżonej decyzji - odnosi się do importu objętego powołanym wyżej zgłoszeniem celnym. Organ podatkowy nie przeprowadził elementarnego postępowania podatkowego wskazującego na okoliczności faktyczne towarzyszące wykonaniu czynności opodatkowanej importu towarów na terytorium kraju objęty opisanym zgłoszenie.

Powstanie długu celnego jako konstytutywnego elementu powstania obowiązku zapłaty podatku z tytułu importu jest wynikiem wielu możliwych przesłanek faktycznych jak i prawnych. Zdefiniowanie zatem obowiązku podatkowego określonego w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wymaga nie tylko spełnienia definicji importu pojmowanej jako przywóz towarów spoza UE na terytorium kraju, lecz wykazania okoliczności faktycznych wskazujących na powstanie długu celnego którego istnienie jest niezbędną przesłanka powstania obowiązku zapłaty podatku - art. 19a ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ustalenie istnienia obowiązku podatkowego odbywa się zgodnie z ogólnymi regułami określonym w Ordynacji podatkowej. W myśl art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa na organie podatkowym spoczywa prawny obowiązek ustalenia stanu faktycznego w stopniu niezbędnym i koniecznym do zastosowania przepisów prawa materialnego. Ustalenie tego stanu faktycznego powinno odnosić się do konkretnego zdarzenia podatkowego. Nie może mieć charakteru polegającego na ustaleniu "procederu" abstrakcyjnego ogólnego postępowania przez otwarty katalog podmiotów. Postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie nie spełnia podstawowego rygoru powiązania konkretnej czynności opodatkowanej z zespołem faktów uzasadniających powstanie obowiązku podatkowego.

Dodać należy, że obowiązkiem organu podatkowego jest ocena całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego. W niniejszej sprawie organ odstąpił od dokonania takiej oceny powołując się na ustalenia zawarte w decyzji dotyczącej wymiaru cła antydumpingowego. Zredukowanie postępowania dowodowego do treści rozstrzygnięcia zawartego w decyzji celnej nie znajduje uzasadnienia w treści art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ jest zobowiązany do wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności sprawy i dania temu wyraz w treści uzasadnienia decyzji zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Decyzja organu wydana w postępowaniu celnym jest jedynie i co najwyżej dokumentem urzędowym, który zgodnie z przepisami ordynacji podatkowej korzysta z domniemania prawdziwości tego co jest w niej zawarte. Dowód urzędowy z decyzji celnej podlega ocenie w kontekście całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, w tym powołanego Raportu jako wyłącznego dowodu w sprawie - art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej. Nie jest trafny pogląd, że ustalenia poczynione w ostatecznej decyzji celnej wyłączają obowiązki wynikające z treści 187 i 122 Ordynacji podatkowej w zakresie przeprowadzenie postępowania dowodowego co do okoliczności faktycznych uzasadniających czy też wykluczających powstanie obowiązku podatkowego.

W ocenie Skarżącego wykładnia prejudycjalnego i ostatecznego charakteru decyzji celnej w sprawie podatkowej prowadzi do wniosku, że organ naruszył w sposób rażący przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zawierający "przesłankę obligatoryjnego zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia prejudycjalnego przez sąd. Pod pojęciem sądu rozmieć należy także sąd administracyjny rozstrzygający sprawę celną w wyniku wniesionej skargi. Skargi na decyzje administracyjne zostały wniesione. Niezawieszenie postępowania podatkowego zgodnie z powołanym przepisem stanowi zatem rażące naruszenie prawa skutkujące uchyleniem zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że skarga została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym, zgodnie z zarządzeniem Sędziego wydanym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1842) i § 1 pkt 1 i 2 zarządzenia nr 49 Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 października 2020 r. w sprawie odwoływania rozpraw oraz wstrzymania przyjmowania interesantów i ograniczenia obsad kadrowych w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Gdańsku w związku z istotnym zagrożeniem zakażenia wirusem SARS-CoV - 2. Mając na uwadze rozwój epidemii, przyjąć należy, że przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących. Dodatkowo nie można jej przeprowadzić na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, toteż sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. -dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Sformułowane w skardze zarzuty dotyczą w zasadzie wyłącznie postępowania w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, które zakończone zostało ostateczną decyzją Dyrektora IAS z dnia 12 marca 2020r. Wobec tego wyjaśnić na wstępie należy, że przedmiotem postępowania podatkowego poddanego ocenie przez Sąd było określenie w prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu sprowadzanych przez Spółkę towarów. Postępowanie to zostało poprzedzone odrębnym postępowaniem w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że w przypadku, gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego i decyzja ta nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, klasyfikacja taryfowa czy cło, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (por. wyroki NSA: z dnia 6 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 252/11, LEX nr 1096312; czy z dnia 10 listopada 2006 r. sygn. akt I FSK 182/06, LEX nr 262185).

Ustalenie wysokości długu celnego oraz określenie zobowiązania podatkowego to dwie odrębne sprawy. Są one wprawdzie ze sobą powiązane i do 19 sierpnia 2016 r. mogły być objęte jedną decyzją (art. 33 ust. 2 ustawy o VAT), niemniej każda z nich ma inny przedmiot, oparta jest na innej podstawie prawnej. Decyzja w sprawie należności celnych ma dla organów podatkowych charakter przesądzający zarówno w zakresie strony podmiotowej (adresatów obowiązku podatkowego), jak i przedmiotowej opodatkowania VAT z tytułu importu (wartości celnej, cła). Do czasu, gdy decyzja organu celnego nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej okoliczności, istotne dla wymiaru zobowiązania podatkowego w VAT, nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi. Wykluczona jest więc w postępowaniu podatkowym - odrębnym od celnego - ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej i w konsekwencji wysokości należnego cła.

Z powyższego wynika, że prawny byt decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja w sprawie należności celnych, której ustalenia mają wpływ na wymiar podatku od towarów i usług. Jest to konsekwencją zdeterminowania rozstrzygnięcia podatkowego pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego.

W niniejszej sprawie organ odwoławczy trafnie stwierdził, że wiążą go ustalenia dokonane decyzją z dnia 31 lipca 2019r., w której Naczelnik UCS określił wartość celną importowanych towarów. Decyzja organu pierwszej instancji została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora IAS z dnia 12 marca 2020r.

W dniu 24 czerwca 2020r., tj. w momencie orzekania o wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu istniała w obrocie prawnym decyzja celna. Z uwagi na zakres przedmiotowy, postępowania celne (dotyczące określenia elementów kalkulacyjnych i długu celnego) i postępowania podatkowe (dotyczące określenia podatku z tytułu importu), są to dwa niezależne, (odrębne) postępowania. Jednakże w momencie orzekania o wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu decyzja celna powoduje następstwa w zakresie związania organu podatkowego (celnego) co do podstawy opodatkowania tym podatkiem.

W świetle powyższego za chybioną należy uznać argumentację Skarżącego dotyczącą kwestii rozstrzygniętych w odrębnym postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych oraz określenia długu celnego. Zarzuty skargi w tym zakresie wymykają się bowiem spod zakresu kognicji Sądu sprawowanej w ramach niniejszego postępowania, które dotyczy wyłącznie kontroli sądowoadministracyjnej decyzji określającej Skarżącego zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów.

W związku z tym należy powtórzyć, że jeśli kwota długu celnego została określona ostateczną decyzją organu celnego, to decyzja ta wiązała organ podatkowy w sprawie określenia Skarżącemu zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu. Decyzja ta wiążąco wyznaczyła elementy kalkulacyjne podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie, a pozostając w obrocie prawnym korzysta z domniemania zgodności z prawem. W przypadku ewentualnego wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji celnej Skarżący będzie mógł skorzystać z możliwości, jaką przewiduje art. 240 § 1 pkt 7 O.p.

Z uregulowań zawartych w ustawie o VAT (w brzmieniu obowiązującym na dzień powstania długu celnego) wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów (art. 5 ust. 1 pkt 3) zdefiniowany jako przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Podatek VAT z tytułu importu jest to zatem samoistne zobowiązanie podatkowe, powstające z mocy prawa z chwilą zaistnienia zdarzenia opodatkowanego jakim jest import towarów.

W myśl przepisu art. 19a ust. 9 ustawy o VAT obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11. Zgodnie zaś z przepisem art. 30b ust. 1 tej ustawy podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Bezsporne jest więc, że kwota należnego cła, będąc składnikiem podstawy opodatkowania, ma bezpośredni wpływ na ostateczną kwotę podatku od towarów i usług.

Wskutek wydania powyższej decyzji w sprawie celnej wykazana w zgłoszeniu celnym kwota podatku od towarów i usług okazała się być nieprawidłowa. Zaistniała tym samym przesłanka do zastosowania art. 33 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym w takiej sytuacji naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Powyższe miało miejsce w niniejszej sprawie.

Zdaniem Sądu, Naczelnik UCS, działając na podstawie art. 33 ust. 2 ustawy o VAT wydał decyzję określającą w prawidłowej wysokości kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów objętych wskazanym zgłoszeniem celnym. Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o VAT, podstawę określenia wysokości podatku VAT z tytułu importu towaru, stanowiła wartość celna powiększona o należne cło, jako wynik ustalenia wartości celnej i wymaganej kwoty należności celnych w decyzji w sprawie celnej, przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Odnosząc się do zarzutu Skarżącego dotyczącego naruszenia wskazanych w skardze przepisów Sąd stwierdził, że nie są one zasadne. Organ prowadził postępowanie w sposób budzący zaufanie i podejmował wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia sprawy; uzasadnienie faktyczne i prawne jest prawidłowe i wyczerpujące, a także wyjaśnia stronie zasadność przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwieniu sprawy.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.