Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1232/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Bożena Suleja-Klimczyk, Protokolant st. sekretarz sądowy Halina Modliszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i pkt 4, art. 108 oraz art. 116 § 1, § 2, § 4 a także art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, (t.j Dz. U. 2019. 900 ze zm., dalej O.p.) - po rozpatrzeniu odwołania z pana J.S. (dalej strona lub skarżący) wniesionego od decyzji Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej organ podatkowy) z dnia [...] nr [...] orzekającej o odpowiedzialności podatkowej strony, byłego członka zarządu spółki A Sp. z o.o. z siedzibą w B. (dalej Spółka), jako osoby trzeciej za:

- zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. w wysokości [...] zł,

- odsetki za zwłokę od ww. zaległości w kwocie [...] zł,

- koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...] zł,

oraz określającej, że powyższa odpowiedzialność ma charakter odpowiedzialności solidarnej ze Spółką oraz innym członkiem zarządu, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej Dyrektor lub organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem organu podatkowego z dnia [...], wszczęto z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej - jako osoby trzeciej - strony, za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego

Po przeprowadzonym postępowaniu organ podatkowy decyzją z dnia [...] orzekł o odpowiedzialności podatkowej strony.

Od powyższej decyzji strona wniosła – za pośrednictwem pełnomocnika – odwołanie, zarzucając naruszenie:

1) art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe, przez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, że dłużnik jest niewypłacalny w rozumieniu art. 11 ust. 1 tej ustawy wówczas, gdy zaprzestaje płacenia co najmniej dwóch długów, niezależnie od okoliczności, czy wartość tychże długów jest znaczna w proporcji do wartości majątku dłużnika oraz niezależnie od okresu trwania owego zaprzestania płacenia długów przez dłużnika, podczas gdy dłużnik jest niewypłacalny w rozumieniu tegoż przepisu jedynie wówczas, gdy dłużnik przez dłuższy okres nie realizuje swych wymagalnych zobowiązań pieniężnych, których to zobowiązań liczba i sumaryczna wartość jest znaczna w proporcji do wartości majątku dłużnika,

2) art. 122 O.p. w związku z art. 187 § 1 O.p., przez;

- odmowę uwzględnienia wskazań strony w zakresie mienia Spółki, z którego to majątku egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części, w postaci wierzytelności wobec:

• B Spółki Akcyjnej (dalej Spółka Akcyjna),

• C spółki jawnej (dalej Spółka jawna)

- poprzez odmowę uwzględnienia wniosku strony o zażądanie:

• z Centralnej Informacji o Zastawach Rejestrowych informacji, czy Spółce przysługuje prawo zastawu rejestrowego, to jest czy Spółka jest zastawnikiem,

• z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców informacji, czy Spółce przysługuje prawo do pojazdów,

• od Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej informacji, czy Spółce przysługuje prawo do patentu,

3) art. 122 O.p. w związku z art. 187 § 1 O.p. i art. 188 O.p. przez odmowę przeprowadzenia dowodów zgłoszonych przez stronę w piśmie z dnia 30 listopada 2018 r., to jest dowodów w postaci:

• opinii biegłego - na okoliczność, że w okresie pełnienia przez stronę funkcji prezesa zarządu Spółki nie wystąpiła podstawa zgłaszania wniosku o upadłość Spółki - Spółka nie była niewypłacalna, oraz że podstawa wniosku o ogłoszenie upadłości powstała po zaprzestaniu pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu Spółki,

• rejestru sprzedaży Spółki na okoliczność, że w okresie pełnienia przez stronę funkcji prezesa zarządu Spółki nie wystąpiła podstawa zgłaszania wniosku o upadłość,

• zeznań świadków wymienionych w odwołaniu

- na okoliczność, że Spółka dysponuje majątkiem, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części, oraz

- na okoliczność, że w okresie pełnienia przez stronę funkcji prezesa zarządu Spółka nie zalegała w uiszczaniu podatku VAT, strona nie dysponowała wiedzą w zakresie informacji zawartych w tychże deklaracjach,

4) art. 191 O.p., poprzez przyjęcie, że

- stan niewypłacalności Spółki powstał w dniu 26 października 2011 r., podczas gdy brak podstaw, aby poczynić takie ustalenie,

- Spółka nie dysponuje majątkiem, z którego to majątku egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

Ponadto, w oparciu o art. 229 O.p. wniósł o przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów w sprawie przez zażądanie informacji i przeprowadzenia dowodów zaniechanych przez organ podatkowy, o których była mowa powyżej.

Uzasadniając odwołanie, pełnomocnik strony dostrzegł, w odniesieniu do przesłanki związanej z interpretacją pojęcia "czasu właściwego" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, iż wobec braku legalnej definicji tego wyrażenia, należy dokonać jego wykładni z uwzględnieniem norm prawa upadłościowego, obowiązujących w okresie pomiędzy [...] a [...], z uwagi na pełnienie w tym okresie funkcji w zarządzie Spółki przez stronę. Zakwestionował jednocześnie wykładnię przepisu art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego dokonaną w zaskarżonej decyzji, według pełnomocnika strony należy dać prymat wykładni celowościowej oraz systemowej wskazanego przepisu, a zgodnie z wykładnią celowościową niewypłacalny jest ten tylko dłużnik, który nie realizuje swych wymagalnych zobowiązań przez dłuższy czas, wskutek braku majątku mogącego służyć zaspokojeniu wierzyciela. Pełnomocnik wskazał na przykładowe wyroki sądów administracyjnych.

Odnośnie zarzutów formułowanych w zakresie zarzucanych naruszeń w art. 187 § 1, art. 188 O.p. pełnomocnik, podniósł, iż przedmiotem wniosków dowodowych zgłoszonych przez stronę były okoliczności mające znaczenie dla sprawy, w rozumieniu art. 188 O.p. i winny zostać uwzględnione. Uzasadniając natomiast brak winy strony w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości dostrzegł, że osoba trzecia nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości tejże spółki, w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 ppkt b O.p., jeśli stan niewypłacalności spółki, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe powstał w okresie, gdy osoba ta nie pełniła funkcji członka zarządu, zatem wówczas, gdy w okresie pełnienia funkcji członka zarządu przez tę osobę nie zaistniała potrzeba zgłaszania wniosku o ogłoszenie upadłości tejże spółki, a potrzeba taka pojawiła się w okresie późniejszym. Powyższe poparł przykładami wyroków NSA: z dnia 20 listopada 2003 r., sygn. akt III SA 110/02 oraz z dnia 4 listopada 2005 r., sygn. akt I FSK 266/05. Podniósł następnie, że o stanie niewypłacalności Spółki nie świadczy zaleganie przez Spółkę w zapłacie podatku od towarów i usług za kwiecień 2012 r., ponieważ sytuacja finansowa Spółki w okresie od dnia [...] do dnia [...] pozwalała Spółce na spłatę tegoż zobowiązania. Także, w ocenie strony, nie wystąpił stan niewypłacalności w Spółce w okresie pomiędzy dniem [...] a dniem [...]. Pełnomocnik strony podważył także moc dowodową sprawozdania tymczasowego nadzorcy sądowego z dnia [...].

Następnie pełnomocnik przedstawił stan zobowiązań i majątku Spółki na koniec lat: 2010, 2011, 2012 i ocenił, że nie zaistniał wówczas stan niewypłacalności, o którym mowa w art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe, to jest stan w którym wartość zobowiązań Spółki przekroczyła wartość jej majątku. Zdaniem pełnomocnika, o ewentualnej niewypłacalności strona nie mogła dowiedzieć się w okresie pełnienia funkcji członka zarządu, albowiem - po wskazaniu obowiązków wynikających po stronie reprezentujących spółkę z Kodeksu spółek handlowych - zauważył, że reprezentacja spółki stanowi zewnętrzny przejaw działalności zarządu spółki. Poinformował, że strona oraz drugi członek zarządu dokonali podziału obowiązków, w oparciu o który strona miała zajmować się przede wszystkim pozyskiwaniem nowych kontrahentów, a drugi członek zarządu miał zajmować się wszelkimi sprawami administracyjnymi, w tym ustalaniem należności publicznoprawnych. Zauważył, że przy wykonywaniu tych obowiązków, korzystał z informacji pozyskanych od innych osób świadczących usługi na rzecz Spółki, w tym w zakresie szeroko pojętych spraw księgowych - od ówczesnej księgowej Spółki. W dalszej kolejności stwierdził, że pismem z dnia 30 listopada 2018 r. wskazał, w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 2 O.p., majątek, z którego to majątku egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części w postaci wierzytelności wobec następujących dłużników: Spółki Akcyjnej .i spółki jawnej. Podał, że organ podatkowy z uwagi na okoliczność, że oznaczone powyżej podmioty pozostają przedmiotem postępowań upadłościowych odmówił wystąpienia do syndyków tychże podmiotów ze zgłoszeniem wierzytelności w postaci należności podatkowej w postaci podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r., odsetek od tejże należności oraz kosztów postępowania egzekucyjnego. Zdaniem strony - organ pominął okoliczność, że w wypadku zgłoszenia wierzytelności mógłby zostać zaspokojony.

Dyrektor przywołał treść art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2015. 1649. ze zm.), zgodnie z którym do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed wejściem w życie tej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (czyli w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.). Powyższe oznacza, że w niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, w zakresie orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.

Następnie zacytował przepisy art. 107 § 1 i § 2, art. 116, art. 108 § 2, § 3 i § 3a O.p. stwierdzając, że z przepisów tych wynika, iż ustawodawca uzależnił konstytutywne ustalenie obowiązków podatkowych osoby trzeciej od:

1. zaistnienia konkretnych przesłanek pozytywnych, które winny wystąpić w sposób łączny (tzn. niespełnienie którejkolwiek z nich powoduje niemożność wydania decyzji we wskazanym powyżej trybie), tj. stwierdzenia, że:

a) istnieje zobowiązanie podatkowe podatnika - osoby prawnej (tu: Spółki) wobec Skarbu Państwa, z którego wynika zaległość podatkowa, za którą ma odpowiadać osoba trzecia,

b) zaległość podatkowa wynika z zobowiązania, którego termin płatności upływał w czasie pełnienia przez tę osobę funkcji członka zarządu,

c) egzekucja przeciwko tej osobie prawnej (Spółce) okazała się bezskuteczna,

d) postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej zostało wszczęte po spełnieniu jednego z warunków wymienionych w art. 108 § 2 - § 3a O.p.,

2) niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. (przy czym wykazanie którejkolwiek z nich powoduje uwolnienie się od odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej).

Zauważył, że wśród regulacji, należących do tzw. przesłanek pozytywnych wymieniono istnienie zobowiązania podatkowego osoby prawnej, z którego wynika zaległość podatkowa i za którą ma odpowiadać członek zarządu tej osoby. Ustalił, że prawidłowa wysokość zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. Spółki wynikała z decyzji organu podatkowego z dnia [...], w której w oparciu o art. 21 § 3, art. 21 § 3a O.p. określono Spółce m.in. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r., w wysokości [...] zł, a doręczenie tej decyzji Spółce nastąpiło w dniu [...]. W związku nieuregulowaniem kwoty powyższego zobowiązania, organ podatkowy wystawił i skierował do egzekucji administracyjnej tytuł wykonawczy z dnia [...] obejmujący przedmiotową zaległość. Doręczenie odpisu tego tytułu Spółce nastąpiło w dniu [...]. Uprzednie, przed dniem wszczęcia postępowania w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej – strony – doręczenie decyzji określającej dowodzi spełnienia przesłanki z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p. warunkującej wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Badając kwestię istnienia zobowiązania Spółki z tytułu spornego podatku wskazał na ogólną regułę wynikającą z art. 70 § 1 O.p., Ustalił, iż w odniesieniu do przedmiotowego zobowiązania wystąpiły okoliczności wpływające na wydłużenie terminu, określonego w ww. art. 70 § 1 O.p. Mianowicie, pismem organu podatkowego z dnia [...] (doręczonym Spółce w dniu [...]), na podstawie art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zawiadomiono Spółkę, iż w dniu [...] nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia m.in. zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r., informując że postępowanie dotyczy zobowiązania, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego.

Dyrektor wskazał, że z art. 116 § 1 O.p. wynika, że do pozytywnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatnika należą:

- pełnienie funkcji członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązań, z których wynikają zaległości podatkowe objęte odpowiedzialnością,

- bezskuteczność egzekucji przeciwko osobie prawnej.

W tym kontekście podał, że powołanie strony na stanowisko prezesa zarządu Spółki nastąpiło uchwałą nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników tej Spółki z dnia [...], natomiast odwołanie wskutek przyjęcia rezygnacji strony z pełnienia funkcji w zarządzie Spółki nastąpiło uchwałą nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia [...]. Zatem strona pełniła funkcję w zarządzie Spółki w okresie od dnia [...] do dnia [...], a więc w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. Ponadto, w dniu [...] uchwałą nr [...], Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników powołany został do pełnienia funkcji członka zarządu tej Spółki drugi członek, a uchwałą nr [...] z dnia [...] Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki powołało tę osobę na stanowisko prezesa zarządu. W tej sytuacji Dyrektor stwierdził, iż w terminie płatności przedmiotowego zobowiązania w zarządzie Spółki, obok strony pełnił - jak wyżej już wyjaśniono - funkcję także drugi członek zarządu. W rozpatrywanym przypadku termin płatności zobowiązania upłynął w dniu 25 stycznia 2013 r.

Spełniona zatem została, zdaniem Dyrektora, przesłanka z ww. art. 116 § 2 O.p., bowiem termin płatności przedmiotowego podatku upływał w czasie pełnienia przez stronę obowiązków członka zarządu (prezesa) Spółki.

Kolejną przesłanką warunkującą orzeczenie o odpowiedzialności za zaległości podatkowe członków zarządu osoby prawnej jest bezskuteczność egzekucji z majątku tej osoby prawnej. W tej kwestii Dyrektor stwierdził, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe nie zostało w żadnej części uregulowane, także nie uzyskano na jego spłatę żadnych środków w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, a stan zaległości Spółki potwierdzony został w liście zaległości. Analizując działania organu egzekucyjnego podejmowane w oparciu zarówno o tytuł wykonawczy wystawiony na przedmiotową zaległość, jak i w odniesieniu do innych, ciążących na Spółce zaległości, a także w związku z wydanymi wobec niej Zarządzeniami zabezpieczeń, co także świadczy w sposób oczywisty o skali tych działań, stwierdził, że organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. podejmował liczne czynności, usiłując uzyskać majątek Spółki, pozwalający na zaspokojenie przedmiotowej zaległości. Niemniej w ich rezultacie nie uzyskano środków na spłatę tego zobowiązania.

Dodał, że organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] działając w oparciu o art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki w oparciu o m.in. przedmiotowy tytuł wykonawczy.

Analizując sytuację zaistniałą w badanej sprawie, organ odwoławczy stwierdził, że czynności podjęte przez organ egzekucyjny i brak ich pozytywnego rezultatu niewątpliwie potwierdzają bezskuteczność egzekucji prowadzonej w stosunku do Spółki, albowiem w toku prowadzonego postępowania nie ustalono żadnego jej majątku.

Podsumowując dotychczasowe ustalenia, związane z badaniem pozytywnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej Dyrektor stwierdził, że wystąpiły one w przedmiotowej sprawie, bowiem:

- istnieje zaległość podatkowa Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r.,

- odpowiedzialność strony obejmuje zaległość podatkową z tytułu zobowiązania którego termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu Spółki,

- wykazano bezskuteczność egzekucji,

- spełniono warunek wszczęcia postępowania wynikający z art. 108 § 3 w zw. z art. 108 § 2 pkt 1 O.p., a ponadto

- decyzja została wydana przed upływem terminu, o którym jest mowa w art. 118 O.p. Dyrektor ustalił, że do końca 2015 r. zamknięty katalog okoliczności mogących uwolnić z odpowiedzialności obejmował:

1) zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości łub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego),

2) brak winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego),

3) wskazanie przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Z brzmienia przepisu art. 116 § 1 O.p. wynika, iż obowiązek wykazania zaistnienia przesłanek zwalniających z odpowiedzialności za zaległości ciąży zasadniczo na członku zarządu. Zatem to członek zarządu winien okoliczności te udowodnić, o ile z tego faktu zamierza wywieść korzystne dla siebie następstwa.

Zauważył przy tym, że to na organach podatkowych ciąży obowiązek zbadania przesłanek zgłoszenia upadłości i moment wystąpienia tych okoliczności, gdyż tylko niezgłoszenie wniosku we właściwym czasie - jak wskazano powyżej - czyni otwartą kwestie odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. Stwierdził, że wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociaż częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. Innymi słowy "właściwy czas" oznacza moment, kiedy podatnik posiada jeszcze składniki majątkowe, umożliwiające zaspokojenie roszczeń wierzycieli. Termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy liczyć od momentu, kiedy zarząd spółki, przy dołożeniu należytej staranności, mógł uzyskać wiedzę o tym, że spółka w sposób trwały zaprzestała płacenia długów lub jej majątek nie pozwala na ich pokrycie.

Z uwagi na niezdefiniowanie w O.p. pojęcia "właściwy czas" w odniesieniu do terminu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego - w celu przybliżenia tego pojęcia - należy odnieść się do przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego. Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (w brzmieniu obowiązującym w badanym okresie) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dodatkowo, w przypadku osób prawnych, dłużnika uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 ustawy). Z kolei w świetle art. 21 ust.1 ustawy dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Zatem czasem właściwym na złożenie stosownego wniosku jest z pewnością okres, w którym podmiot jest na tyle wypłacalny, iż upadłość prowadzona w stosunku do niego pozwoli na proporcjonalne zaspokojenie wierzycieli. Wniosek o upadłość musi być bowiem złożony w terminie, który nie niweczy celu postępowania upadłościowego, jakim jest ochrona interesów wierzycieli. Dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się więc od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło:

1) zaprzestanie płacenia długów, lub

2) sytuacja, gdy majątek osoby prawnej nie wystarcza na zaspokojenie jej długów.

Co istotne, obie przesłanki upadłości są samoistne, w związku z czym - z uwagi na ich alternatywny i równorzędny charakter - zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości, a tym samym obliguje reprezentantów przedsiębiorców do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od wystąpienia przynajmniej jednej z tych przesłanek.

Wskazał, że z akt sprawy wynika, iż w dniu [...] został w Sądzie Rejonowym [...] w K., Wydział X Gospodarczy złożony wniosek wierzyciela: D Sp. z o.o. o ogłoszenie upadłości dłużnika (Spółki). Postanowieniem z dnia [...], Sąd oddalił wniosek z uwagi na treść art. 13 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

W odniesieniu do uwag związanych z brakiem wystąpienia stanu niewypłacalności Spółki w okresie pełnienia przez stronę funkcji członka jej zarządu, poprzez zakwestionowanie rzetelności sprawozdania tymczasowego nadzorcy sądowego, organ odwoławczy stwierdził, iż organ podatkowy nie ma uprawnień do podważania ustaleń nadzorcy sądowego, poczynionych w związku ze złożonym wnioskiem o przeprowadzenie postępowania upadłościowego, tym bardziej, że stają się one przedmiotem rozpoznania przez sąd upadłościowy.

Dokonując ponownie oceny kwestii daty, do której wniosek taki winien być złożony Dyrektor stwierdził, iż organ podatkowy zasadnie uznał, iż możliwe dla oceny zaistnienia przesłanki ogłoszenia upadłości jest ustalenie momentu zaprzestania regulowania zobowiązań, jednakże ustalenia dokonane w tym zakresie poczynione zostały w sposób błędny. W oparciu o akta sprawy ustalił, że istotnie Spółka posiadała do dnia wydania zaskarżonej decyzji liczne, nieuregulowane zaległości podatkowe, a terminy płatności najstarszych upływały w dniach: 25 kwietnia 2012 r., (VAT za marzec 2012 r.) i 25 maja 2012 r. (VAT za kwiecień 2012 r.), a także wskazał, iż z pisma ZUS wynika, że Spółka nie regulowała należności za okres od listopada 2012 r. do czerwca 2014 r. Analizując dane wynikające z przedstawionego przez tymczasowego nadzorcę sądowego w załączniku nr 18 wykazu wierzycieli Spółki stwierdził, iż Spółka nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań nawet znacznie wcześniej niż na to wskazał organ podatkowy. Najstarsze, nieuregulowane przez Spółkę zobowiązanie dotyczy bowiem zobowiązania z [...] na kwotę [...] zł. Ponadto Dyrektor wymienił kilkadziesiąt podmiotów będących wierzycielami Spółki na łączną sumę wierzytelności [...] zł oraz [...] Euro.

Świadczy to wprost o trwałym zaprzestaniu regulowania ciążących na Spółce zobowiązań. Termin płatności pierwszego z nieuregulowanych przez Spółkę zobowiązań, tj. należności wobec jej kontrahenta upływał niewątpliwie w 2010 r., natomiast drugiego z tych zobowiązań, biorąc pod uwagę zobowiązania wobec innego wierzyciela - tj. wierzyciela nieuregulowanego podatku od towarów i usług za wrzesień 2011 r. upłynął z dniem 25 października 2011 r. i to od dnia następującego po dniu, w którym Spółka posiadała drugą nieuregulowaną zaległość, co nastąpiło w dniu 26 października 2011 r. należy, zdaniem organu odwoławczego, liczyć 14-dniowy termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcie postępowania układowego. Liczony w ten sposób termin, do którego najpóźniej winien być złożony wniosek o ogłoszenie upadłości/wszczęcie postępowania jej zapobiegającego, upłynął zatem w dniu 9 listopada 2011 r.

Odnośnie natomiast braku wiedzy strony o informacji zawartej w deklaracji, a także o utracie przez Spółkę statusu małego podatnika, Dyrektor wskazał, iż z art. 201 i 208 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (ustawa z dnia 15 września 2000 r., t.j. Dz.U. 2019. 505 ze zm.) wynika, że to zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, a każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Zatem, członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, sposób jej funkcjonowania, charakter zawieranych transakcji.

W tej sytuacji nie zasługuje na uwzględnienie argument odwołania, związany z brakiem wiedzy o utracie przez Spółkę prawa do kwartalnego rozliczania podatku od towarów i usług, a także z brakiem wiedzy co do informacji zawartych w złożonej przez Spółkę deklaracji. Dodatkowo wskazał, że z danymi tymi strona miała możliwość zapoznania się, gdyż miała zapewniony na każdym etapie postępowania w rozpatrywanej sprawie - przed organami obu instancji - dostęp do akt tego postępowania, w których zgromadzone dowody obejmują m.in. także deklarację Spółki za grudzień 2012 r.

Odnośnie argumentów związanych z podziałem obowiązków pomiędzy członkami zarządu, zgodnie z którym - jak poinformował odwołujący się - do jego obowiązków należało przede wszystkim pozyskiwanie nowych kontrahentów, a ustalaniem należności publicznoprawnych miał zajmować się drugi członek zarządu, Dyrektor wskazał, iż żaden wewnętrzny, ustalony i funkcjonujący w danej osobie prawnej podział obowiązków pomiędzy poszczególnymi osobami pełniącymi funkcje w organie zarządzającym - nie ma znaczenia z punktu widzenia przesłanek warunkujących orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej - i to zarówno pozytywnych, jak negatywnych. Nie stanowi zatem również o braku winy w niezłożeniu - w sytuacji wystąpienia przesłanek do tego obligujących - wniosku o ogłoszenie upadłości zarządzanej spółki.

Następnie Dyrektor wskazał, że ostatnią z przesłanek uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności jest wskazanie mienia podatnika, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych osoby prawnej w znacznej części (przykładowo: majątek pominięty podczas zakończonego poprzednio postępowania egzekucyjnego lub majątek później nabyty). Przy czym mienie to musi istnieć w momencie, w którym toczy się postępowanie w kwestii odpowiedzialności członka zarządu oraz musi to być mienie, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

W kwestii tej odwołujący się wskazał, na etapie postępowania przed organem podatkowym, wierzytelności przysługujące w jego ocenie Spółce od: E Sp. z o.o. w likwidacji, B S.A., F Sp. z o.o., C Sp. j., wskazując numery faktur i kwoty z nimi związane. Strona nie zgodziła się z brakiem możliwości uzyskania środków z wierzytelności wobec Spółki Akcyjnej oraz spółki jawnej Dyrektor stwierdził, iż w odniesieniu do Spółki Akcyjnej w upadłości likwidacyjnej (obecnie) na mocy postanowienia z dnia [...] ogłoszona została upadłość z możliwością zawarcia układu. W odniesieniu do Spółki jawnej ustalono natomiast, że postanowieniem z dnia [...] ogłoszono jej upadłość z możliwością zawarcia układu. Zatem, w odniesieniu do obu tych podmiotów obecnie trwają postępowania upadłościowe, a stopień ich zaawansowania ze względu na upływ wyznaczonych stosownymi obwieszczeniami terminów do zgłaszania wierzytelności od kilku lat nie daje już możliwości przystąpienia do tych postępowań nowych wierzycieli. W tej sytuacji, gdy zarząd Spółki zaniechał zgłoszenia wierzytelności do postępowań upadłościowych, pozbawiając zarządzaną Spółkę możliwości odzyskania tych należności - a zatem działając na jej niekorzyść, Dyrektor stwierdził, że obecnie nie ma prawnej możliwości, aby to organ podatkowy domagał się ich realizacji. Ocenił przy tym wskazane przez stronę wierzytelności nie stanowią mienia, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., zatem nie wystąpiła również omawiana przesłanka wyłączająca odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległości Spółki.

Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, że w niniejszej sprawie spełnione zostały wszystkie ustawowe przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności strony jako osoby trzeciej, a jednocześnie nie zaistniały przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. Ustalenia postępowania odwoławczego wykazały bowiem, że strona pełniła funkcję w zarządzie Spółki w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. (które przekształciło się w zaległość podatkową), egzekucja wobec podatnika okazała się być bezskuteczna i jednocześnie nie wykazano, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość, a w toku postępowania podatkowego nie wykazano także braku winy strony w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Nie zostało też przez stronę wskazane mienie, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowej Spółki. Zdaniem organu odwoławczego rozstrzygnięcie dokonane przez organ podatkowy z nieznaczną korektą - w zakresie określenia daty tj. czasu właściwego z punktu widzenia prawa upadłościowego i naprawczego do złożenia wniosku o upadłość Spółki - należy uznać za zasadne i odpowiadające prawu.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżący, reprezentowany przez fachowego pełnomocnika, wniósł o jej uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania zarzucając:

I. Naruszenie prawa materialnego, to jest naruszenie art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe przez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, że dłużnik jest niewypłacalny w rozumieniu art. 11 ust. 1 tej ustawy wówczas, gdy zaprzestaje płacenia co najmniej dwóch długów, niezależnie od okoliczności, czy wartość tychże długów jest znaczna w proporcji do wartości majątku dłużnika oraz niezależnie od okresu trwania owego zaprzestania płacenia długów przez dłużnika, podczas gdy dłużnik jest niewypłacalny w rozumieniu tegoż przepisu jedynie wówczas, gdy dłużnik przez dłuższy okres nie realizuje swych wymagalnych zobowiązań pieniężnych, których to zobowiązań liczba i sumaryczna wartość jest znaczna w proporcji do wartości majątku dłużnika,

II. Naruszenie przepisów postępowania podatkowego, to jest naruszenie:

1. art. 122 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 235 O.p. przez odmowę uwzględnienia wskazań skarżącego w zakresie mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części, w postaci wierzytelności wobec:

A. Spółki Akcyjnej;

B. Spółki jawnej,

2. art. 122 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 188 w związku z art. 235 O.p. przez odmowę przeprowadzenia dowodów zgłoszonych przez skarżącego w piśmie z dnia 30 listopada 2018r., to jest dowodów w postaci:

A. opinii biegłego - na okoliczność, że w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółki nie wystąpiła podstawa zgłaszania wniosku o jej upadłość – Spółka nie była niewypłacalna, oraz, że podstawa wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki powstała po zaprzestaniu przez skarżącego pełnienia funkcji członka jej zarządu;

B. rejestru sprzedaży Spółki na okoliczność, że w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółki nie wystąpiła podstawa zgłaszania wniosku p upadłość;

C. zeznań świadków na okoliczność, że Spółka dysponuje majątkiem, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części; oraz na okoliczność, że w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu Spółki nie zalegała w uiszczaniu podatku VAT, skarżący nie dysponował wiedzą w zakresie informacji zawartych w tychże deklaracjach,

- ad. A-C - pomimo, że okoliczności wchodzące w zakres też dowodowych wniosków dowodowych oznaczonych powyżej - ad. A-C - nie zostały stwierdzone wystarczająco innymi dowodami,

3. art. 191 w związku z art. 235 O.p. przez przyjęcie, że:

A. Stan niewypłacalności Spółki powstał w dniu 26 października 2011 r., podczas gdy brak podstaw, aby poczynić takie ustalenie;

B. Spółka nie dysponuje majątkiem, z którego to majątku egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

Uzasadniając skargę pełnomocnik strony przywołał mające znaczenie w sprawie przepisy Ordynacji podatkowej (art. 116 O.p.) oraz ustawy Prawo upadłościowe (art. 21 ust. 1, art. 10, art. 11 ust. 1 i 2 ), a następnie stwierdził, że w zaskarżonej decyzji dokonano w sposób dorozumiany interpretacji art. 11 ust. 1 ustawy, zgodnie z którą dłużnik jest niewypłacalny, gdy nie płaci drugiego z kolei zobowiązania niezależnie od okoliczności czy wartość tychże zobowiązań była znaczna w proporcji do majątku dłużnika, oraz niezależnie od okresu trwania owego zaprzestania płacenia długów. Stanowisko to nie było jednoznaczne, jednakże oznaczało, że daje prymat wykładni językowej tego przepisu. Zdaniem skarżącego interpretacja ta nie jest koherentna z jego wykładnią celowościowa i systemową, którym należy dać prymat z uwagi na to, że wykładnia językowa polega li tylko na braku realizacji co najmniej dwóch wymagalnych zobowiązań podatkowych co powoduje, że przesłanki warunkujące wszczęcie postępowania upadłościowego oraz wydania wyroku w postępowaniu cywilnym byłyby nieomal identyczne. Powoduje to stan, w którym postępowanie upadłościowe stanowi postępowanie konkurencyjne wobec postępowania cywilnego, a tym samym wypacza charakter postępowania upadłościowego i czyni postępowanie cywilne zbędnym. Taka wykładnia powoduje, że system prawny nie jest spójny. Pełnomocnik strony wskazał na orzeczenia sądów, które dokonują wykładni art. 11 ust. 1 ustawy w sposób odmienny od wykładni językowej (m.in. wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1743/12, wyrok SN z dnia 13 stycznia 2011 r., sygn. akt V C SK 211/10). Za przyjęciem wykładni tego przepisu, zgodnie z którą niewypłacalny jest ten tylko dłużnik, który nie realizuje swoich wymagalnych zobowiązań przez dłuższy czas, wskutek braku majątku mogącego służyć zaspokojeniu wierzyciela może – zdaniem skarżącego – przemawiać także jego wykładnia historyczna (art. 428 pkt 8 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne, który zmienił treść przepisu art. 11 ust. 1 ustawy). Ponadto przepis art. 116 § 1 O.p. i art. 299 § 1 i § 2 k.s.h. ze względu na jednolitość wykładni art. 11 ust. 1 ustawy powinny być interpretowane w tożsamy sposób. Nie sposób dokonać wykładni tego samego przepisu odmiennie na gruncie innych przepisów, które jedynie odsyłają do przepisu interpretowanego.

Pełnomocnik skarżącego analizując treść art. 116 § 1 O.p. stwierdził, że wnioski dowodowe zmierzające do wykazania okoliczności tam opisanych (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a lub b czy art. 116 § 1 pkt 2) zmierzają do wykazania okoliczności mających znaczenie w przedmiotowej sprawie w rozumieniu art. 188 O.p., albowiem okoliczności te są przydatne do udowodnienia, że hipotezy art. 116 § 1 pkt 1 lub 2 O.p. zostały spełnione, to też wnioski takie zmierzają do ustalenia okoliczności relatywnych z uwagi na zasady odpowiedzialności z art. 116 § 1 O.p. Dlatego też wnioski zmierzające do wykazania tych okoliczności winny zostać uwzględnione, a następnie – zgodnie z art. 187 § 1 O.p. – rozpatrzone. Dotyczy to wniosków dowodowych strony zgłoszonych pismem z dnia 30 listopada 2018 r.

Zdaniem strony skarżącej nie wykazuje stanu niewypłacalności Spółki okoliczność, że Spółka zalegała w zapłacie podatku VAT za wrzesień – listopad 2011 r. czy kwiecień 2012 r., gdyż jej sytuacja finansowa w okresie od [...] do dnia [...] pozwalała Spółce na spłatę tychże zobowiązań. O stanie Spółki w tym okresie i jej wypłacalności świadczy sprawozdanie tymczasowego nadzorcy sądowego z dnia [...] i sprawozdania finansowe Spółki za lata 2011-2013. Dla ustalenia, iż w tym czasie istniał stan niewypłacalności Spółki konieczne było dopuszczenie dowodu z opinii biegłego, skoro w okresie maj-grudzień 2012 r. Spółka nie była niewypłacalna w rozumieniu art. 11 ust. 2 ustawy, w zakresie zaś okresu od stycznia do [...] sprawozdanie finansowe za rok obrotowy 2013 nie było przydatne, gdyż nie dotyczyło całego roku.

Strona skarżąca stwierdziła, że w okresie, gdy nie była już członkiem zarządu Spółki przekazano dokumenty Spółki do biura rachunkowego tj. do księgowych innych niż księgowa Spółki. Członek zarządu podpisujący te dokumenty i księgowa Spółki byli skonfliktowani. W trakcie kontroli dokumentów przez biuro rachunkowe okazało się, że Spółka w 2011 r. utraciła uprawnienie do kwartalnego rozliczenia podatku VAT tzn. status małego podatnika, co spowodowało korekty deklaracji VAT 7K okresów z 2011 r. O utracie tego statusu skarżący dowiedział się po tym jak przestał być członkiem zarządu Spółki i o fakcie tym nie mógł się dowiedzieć w okresie pełnienia tej funkcji. W tym czasie bowiem prowadził jedynie sprawy Spółki dotyczące pozyskiwania nowych kontrahentów, zaś drugi członek zarządu miał zajmować się wszelkimi sprawami administracyjnymi, w tym ustalaniem należności publicznoprawnych. Ponadto skarżący działał w zaufaniu do informacji przekazywanych przez księgową Spółki. Zaufanie to nie świadczy o jego winie – w zakresie braku pozyskania informacji o utracie statusu tzw. małego podatnika i ewentualnego stanu niewypłacalności Spółki, albowiem opierał się na swoistym podziale obowiązków osób świadczących usługi na rzecz Spółki. Świadczy to również o tym, że skarżący został w tym zakresie wprowadzony w błąd przez te osoby. Ustalenie tej okoliczności miały służyć wskazane przez skarżącego dowody.

Co do kwestii istnienia majątku Spółki pozwalającego na zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części skarżący wskazał na wierzytelności wobec dłużników tj. Spółki Akcyjnej i Spółki jawnej. Jego zdaniem zgłoszenie spornej zaległości na aktualnym etapie postępowań upadłościowych tych podmiotów było możliwe i mogło dojść do ich zaspokojenia nawet po upływie terminów do ich zgłoszenia, co wiązałoby się z kosztami wynikającymi z takiego spóźnienia. Stanowisko organu odwoławczego o braku możliwości takiego zgłoszenia nie zostało poparte żadnymi okolicznościami za wyjątkiem daty otwarcia tych postępowań. Jest to zdaniem skarżącego niedopuszczalne.

Według skarżącego tezy jego wniosków dowodowych nie były wykazane jakimikolwiek dowodami, zaś wnioski te zmierzały do stwierdzenia okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Skarżący zauważył, że o niewypłacalności Spółki nie świadczyło to, że od 2013 r. Spółka ponosiła straty, gdyż okoliczność tę ustalono na podstawie sprawozdania za ten rok, które nie jest miarodajne w zakresie okresu między styczniem a [...], lecz dla całego 2013 r. Zysk osiągnięty w 2012 r. powinien być przeniesiony na 2013 r. i rozliczony ze strata poniesiona w tym roku. Brak zapłaty podatku VAT za wrzesień – listopad 2011 r. nie wynikał z problemów finansowych Spółki, lecz z okoliczności, że Spółka niezasadnie korzystała z dobrodziejstwa instytucji tzw. "małego podatnika". Spółka uiszczała ten podatek wyliczony kwartalnie. Skarżący ponownie zarzucił brak uzyskania informacji przez organ egzekucyjny co do prawa Spółki do zastawu rejestrowego, prawa do pojazdów czy prawa do patentu. Zdaniem skarżącego prawa te przysługiwały Spółce w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

Odpowiadając na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko i jego argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Przystępując od oceny legalności zaskarżonej decyzji wskazać należy, że dotyczyła ona przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na członka zarządu Spółki z o.o. (byłego prezesa) za zaległości podatkowe Spółki w podatku VAT za grudzień 2012 wraz z odsetkami zwłoki i kosztami egzekucyjnymi, przy czym odpowiedzialność ta miała charakter odpowiedzialności solidarnej ze Spółką oraz innym członkiem zarządu.

Należy przy tym zauważyć, że w tutejszym Sądzie toczyły się już postępowania dotyczące ponoszenia odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki dotyczące okresu wrzesień-listopad 2011 r. (VAT) czy też kwiecień, maj i sierpień 2012 r. (zaliczki podatkowe). Pierwsza z tych spraw zarejestrowana została pod sygnaturą III SA/Gl 309/18 a druga I SA/Gl 430/18. W obu przypadkach skarga została oddalona. W sprawach tych wystąpiły w istocie tożsame okoliczności co w sprawie rozstrzyganej obecnie, tak co do przesłanek z art. 116 O.p. jak i rozumienia przepisów ustawy Prawo upadłościowe. Z uwagi na zbieżność tych okoliczności Sąd orzekający przedstawi argumentację powołana we wskazanych wyrokach oraz w prawomocnym wyroku tutejszego Sądu z dnia 10 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 797/17.

Zgodnie z art. 107 § 1 O.p., w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 (zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich"), za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z § 2 pkt 2 i pkt 4 tego artykułu wynika zaś, że o ile dalsze przepisy wskazanego rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (pkt 2) oraz koszty postępowania egzekucyjnego (pkt 4).

Na mocy art. 116 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r., co wynika z art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw - Dz.U. 2015. 1649 ze zm.), za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie zaś z art. 116 § 2 i § 4 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.) odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.

W myśl art. 108 § 2 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.) postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed:

1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania;

2) dniem doręczenia decyzji;

a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego,

b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta,

c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług,

d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę;

3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3.

W razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2 (art. 108 § 3).

Przepis art. 116 § 1 O.p. statuuje przesłanki odpowiedzialności subsydiarnej osób trzecich. Pozytywne przesłanki odpowiedzialności osób trzecich to:

1) istnienie zaległości podatkowej podmiotu pierwotnie zobowiązanego (podatnika lub płatnika) z kręgu podmiotów wymienionych w art. 116 O.p.,

2) bezskuteczność egzekucji w całości lub w części,

3) pełnienie, w okresie wymagalności zobowiązania, funkcji członka zarządu.

Z kolei przesłankami uwalniającymi od odpowiedzialności osoby trzecie (przesłankami egzoneracyjnymi) są:

1) wykazanie, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o upadłość (układ) spółki, albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu (art. 116 § 1 pkt 1 O.p.),

2) wskazanie mienia, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.).

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów natury procesowej, stwierdzić należy, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, w tym wskazanych w skardze.

Wyjaśnienia w tym miejscu wymaga, że rzeczą organów podatkowych jest wykazanie: istnienia zaległości podatkowej spółki (art. 116 § 1 O.p.), okoliczności pełnienia przez osobę obowiązków członka zarządu w czasie, w którym upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego i zobowiązanie to przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową (art. 116 § 2 O.p.) oraz bezskuteczności egzekucji względem samej spółki (art. 116 § 1 O.p.). Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność, jest wykazanie, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o upadłość (układ) spółki, albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu (art. 116 § 1 pkt 1), albo w końcu, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.).

Wskazać także trzeba (za wyrokiem NSA z dnia 8 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 807/17), że obciążenie członków zarządu obowiązkiem wykazania przesłanek negatywnych przeniesienia na nich odpowiedzialności za zaległości podatkowe zarządzanych przez nich spółek nie pozostaje w sprzeczności z zasadami ogólnymi postępowania podatkowego, a w szczególności z określoną w art. 122 O.p. zasadą prawdy obiektywnej, w myśl której w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie jest to także sprzeczne z art. 187 § 1 O.p., w myśl którego organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Cytowane przepisy określają zasadę i dotyczą wszystkich tych postępowań, w których ciężar dowodzenia wszystkich okoliczności istotnych dla ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego leży po stronie organów podatkowych. Przepis art. 116 § 1 O.p. określa wyjątek od tej zasady i jest przepisem szczególnym. Odmienne rozłożenie ciężaru dowodu w tym szczególnym postępowaniu, jakim jest postępowanie w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na osoby trzecie poza wyraźnym uzasadnieniem normatywnym, ma także oczywiste uzasadnienie celowościowe. Skoro jedną z przesłanek negatywnych jest brak winy w niezgłoszeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości, tylko zainteresowany członek zarządu spółki może powołać się na wystąpienie w sprawie szczególnych okoliczności dotyczących jego osoby, świadczących o braku winy, których ani organ podatkowy, ani osoby postronne z natury rzeczy znać nie mogą. Skoro jedną z przesłanek negatywnych przeniesienia odpowiedzialności jest wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja jest możliwa, niepodobieństwem jest przypisywanie tego obowiązku organowi podatkowemu, ponieważ gdyby organ ten miał wiedzę o istnieniu takiego mienia, nie mógłby stwierdzić, że egzekucja wobec spółki jest bezskuteczna, lecz miałby obowiązek prowadzenia egzekucji także z takiego mienia; w konsekwencji nie byłaby spełniona jedna z przesłanek pozytywnych odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki. Jeżeli jednak organy podatkowe dysponują dowodami, wskazującymi na istnienie którejkolwiek z przesłanek wykluczających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, mają obowiązek dowody te uwzględnić w rekonstrukcji prawnopodatkowego stanu faktycznego. Nie mogą także uchylić się od przeprowadzenia i weryfikacji dowodów przedstawionych przez członka zarządu. Nie zmienia to jednak zasady, że ciężar dowodu w zakresie wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu spółki kapitałowej.

Analiza akt sprawy oraz zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego prowadzi do wniosku, że organy działały w zgodzie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy (art. 187 O.p.), a ocena materiału dowodowego w żadnym wypadku nie była dowolna (art. 191 O.p.). Decyzja organu odwoławczego spełnia wszelkie wymagania wskazane w art. 210 § 4 O.p.

Do zarzutu dotyczącego odmowy przesłuchania świadków, wyjaśnić należy, że okoliczności, dla stwierdzenia których świadkowi ci mieli być słuchani, zostały należycie stwierdzone innymi dowodami, skoro fakt niestwierdzenia majątku Spółki wynikał wprost z ustaleń organu egzekucyjnego, zaś twierdzenie o braku wiedzy skarżącego w zakresie informacji zawartych w deklaracjach nie mógł być w ten sposób wykazany, gdyż skarżący w okresie powstania zaległości mógł i powinien mieć pełną informację w tym zakresie niezależnie od nieformalnego podziału obowiązków zarządczych z innym członkiem zarządu.

Poza sporem było, że prawidłową wysokość przedmiotowego zobowiązania określono w decyzji organu podatkowego z dnia [...]. Decyzję tę doręczono Spółce w dniu [...]. Następnie organ podatkowy wystawił i skierował do egzekucji tytuł wykonawczy z dnia [...] obejmujący przedmiotową zaległość podatkową, którego doręczenie Spółce nastąpiło w dniu [...]. Bezsporny był również fakt istnienia przedmiotowego zobowiązania w tym zawieszenie biegu terminu przedawnienia z uwagi na okoliczności opisane w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. i dokonanie zawiadomienia, o którym mowa w art. 70c O.p., przed upływem terminu przedawnienia. Spełniono też wymóg z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p., gdyż postępowanie wobec strony wszczęto w dniu [...]. Nie ulega również wątpliwości, że powyższa zaległość powstała w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków Prezesa Zarządu spółki, co trwało od dnia [...] do dnia [...]. W sprawie nie doszło do przedawnienia prawa do wydania konstytutywnej decyzji o odpowiedzialności podatkowej skarżącego (art. 118 § 1 O.p.). Decyzja organu podatkowego z dnia [...] została wydana i doręczona skarżącemu przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa objęta niniejszym postępowaniem.

Wobec powyższego należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, że spełniona została przesłanka pozytywna do orzeczenia odpowiedzialności skarżącego, albowiem pełnił on funkcję członka zarządu w czasie kiedy powstała zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r.

Przechodząc do kolejnej pozytywnej przesłanki odpowiedzialności skarżącego, wskazać trzeba, że samo pojęcie bezskutecznej egzekucji nie zostało zdefiniowane ani w przepisach prawa podatkowego, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym (administracyjnym czy kodeksie postępowania cywilnego). Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Pod pojęciem bezskutecznej egzekucji należy zatem rozumieć sytuację, w której nie ma wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela (por. wyrok NSA z 8 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 807/17). W uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08, NSA wskazał, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Ponadto stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Z kolei w wyroku z dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 203/11, NSA stwierdził, że jeżeli egzekucja prowadzona przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, to za każdy dopuszczalny prawnie dowód w rozumieniu ww. uchwały, należy uznać tytuły wykonawcze i czynione na nich adnotacje o podjętych czynnościach egzekucyjnych i ich skutkach oraz o braku środków na rachunkach bankowych. O bezskuteczności egzekucji przesądzają czynności faktyczne podjęte i udokumentowane, a nie następne formalne ich stwierdzenie.

Odwołując się do stanu faktycznego oraz akt sprawy w tym przebiegu postępowania egzekucyjnego, należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, że prowadzona wobec Spółki egzekucja, dotycząca przedmiotowej zaległości okazała się bezskuteczna, co potwierdza dokument urzędowy – postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...], którym na podstawie art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji umorzono postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko Spółce m.in. na podstawie wskazanego tytułu wykonawczego Dodać należy, że stosowne informacje z Centralnej Informacji o Zastawach Skarbowych, Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, a także Urzędu Patentowego co do praw Spółki uzyskane zostały w postępowaniu podatkowym dotyczącym odpowiedzialności skarżącego z tytułu podatku VAT za kwiecień, listopad i grudzień 2011 r. i informacje te były dostępne pełnomocnikowi strony. Nadto odnotować warto, że Spółka nie prowadzi już żadnej działalności gospodarczej, a od dnia [...] działalność ta jest zawieszona.

Bez wątpienia zatem spełniona została kolejna pozytywna przesłanka warunkująca orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w postaci bezskuteczności egzekucji z majątku spółki.

W zakresie przesłanek egzoneracyjnych - wyłączających odpowiedzialność podatkową osoby trzeciej, tj. w zakresie przesłanki właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, należy podnieść, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, iż pojęcie "właściwego czasu", które nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy – Ordynacja podatkowa, winno być oceniane z punktu widzenia przepisów regulujących postępowanie upadłościowe oraz układowe (m.in. uchwała NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, wyrok NSA z dnia 21 listopada 2007 r., II FSK 1260/06). Wskazuje się także, że "czas właściwy" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli. Zgodnie z art.10 Prawa upadłościowego, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Jak stanowi art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, zaś dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W orzecznictwie przyjmuje się, że każdy, kto nie płaci określonego ustawą (lub umową) drugiego z kolei zobowiązania, staje się od tej chwili niewypłacalny. Przy czym, jak zauważono m.in. w wyroku NSA z dnia 20 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3339/15 wymienione przesłanki upadłości mają charakter samoistny, na co wskazuje użyty przez ustawodawcę zwrot "także wtedy", w związku z czym - z uwagi na ich alternatywny i równorzędny charakter - zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości, a tym samym obliguje dłużnika do zgłoszenia stosownego wniosku w terminie dwóch tygodni od wystąpienia przynajmniej jednej z tych przesłanek.

Nawiązując w tym kontekście do rozpatrywanego stanu faktycznego wskazać należy, że – jak ustalił organ odwoławczy, najstarsze, nieuregulowane przez Spółkę zobowiązanie to zobowiązanie z dnia [...] wobec podmiotu: G w B. na kwotę [...] zł, którego termin płatności upływał w 2010 r. Stwierdzenia tego strona skarżąca skutecznie nie kwestionuje. Kolejne, to (uznane przez organ podatkowy za "najstarsze") zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2011 r., którego termin płatności upływał w dniu 25 października 2011 r. Powoływana przez stronę okoliczność, iż ówcześnie przedstawiciele Spółki pozostawali (w nieuprawnionym, jak się okazało) przeświadczeniu, że Spółka jako tzw. "mały podatnik" rozlicza się z tego podatku kwartalnie, nie zmienia konstatacji, że nieuregulowane zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2011 r. pozwalało na stwierdzenie niewypłacalności Spółki.

Zasadnie, w świetle powyższych rozważań, organ odwoławczy przyjął zatem, dzień 26 października 2011 r. za początek 14-dniowego terminu na zgłoszenie wniosku o upadłość bądź wszczęcie postępowania układowego, co oznacza, że "właściwy" czas na złożenie takiego żądania upłynął z dniem 9 listopada 2011 r. Nie ulega wątpliwości, że złożony przez wierzyciela Spółki znacznie później, bo po upływie dwóch lat, wniosek okazał się spóźniony, co potwierdził Sąd, oddalając go postanowieniem z dnia [...], stwierdziwszy, że majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania.

Podkreślić raz jeszcze należy, iż nie wykonywanie chociażby niektórych zobowiązań Spółki, bez względu na ich przyczynę, która niekoniecznie musi wynikać z braku środków, stanowi samodzielną przesłankę świadczącą o stanie niewypłacalności Spółki (pogląd ten jest ugruntowany także w doktrynie, por. A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003, s. 41 i 42). "Czas właściwy" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, należy interpretować także z uwzględnieniem funkcji oraz celu jakiemu ma służyć art. 116 O.p.. A z tego punktu widzenia istotnym jest zapobieżenie dowolnemu i wybiórczemu zaspokajaniu przez dłużnika jednych wierzycieli kosztem innych. Zatem, "czas właściwy" to czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem wszystkich jej wierzycieli, winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Po 286/17).

Jak więc wykazano powyżej, w październiku 2011 r. spełniona została przesłanka niewypłacalności określona w art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego. Zarzut naruszenia tego przepisu nie zasługuje zatem na uwzględnienie. W konsekwencji nie ma znaczenia, podnoszona w ramach tego zarzutu, kwestia relacji wartości tych długów w stosunku do majątku dłużnika. Odnośnie akcentowanej w skardze kwestii czasokresu trwania owego zaprzestania płacenia długów wskazać należy przede wszystkim na stan zaległości Spółki, wykazany we wspominanym sprawozdaniu Tymczasowego Nadzorcy Sądowego oraz wykazie wierzycieli Spółki stanowiącym załącznik nr 18 (spis ten obejmuje kilkadziesiąt wierzycieli Spółki na łączną kwotę przekraczającą [...] zł i [...] Euro), w wykazach obrazujących stan zaległości Spółki czy w postanowieniu o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z dnia [...]. Zaakcentować trzeba, że wiele z tych zaległości datuje się na okres pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu Spółki, a także zauważyć, że na żadnym etapie postępowania nie podniesiono, iż jakakolwiek ze wskazanych wierzytelności nie była należna od Spółki lub też została uregulowana w terminie, a odnośnie okresu pełnienia funkcji przez skarżącego nie może on skutecznie powoływać się na niewiedzę w tej materii. Dodać trzeba, że "Gdy przyczyną niewypłacalności jest zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 p.u.n), istotnym elementem ustaleń w sprawie "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest stan regulowania takich zobowiązań, a nie analiza stanu majątkowego Spółki" (tak wyrok NSA z dnia 28 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 1204/19). Nie budzi także wątpliwości, że Spółka, będąc w stanie zaspokoić swoich dłużników zmierzałaby do uniknięcia przymusowego dochodzenia tych należności, generującego znaczne koszty egzekucyjne. Przedstawiony wyżej, potwierdzony także wspomnianymi dokumentami urzędowymi stan zadłużenia Spółki, wskazuje, że nierealizowanie wymagalnych zobowiązań Spółki nie było incydentalne. W świetle powyższych wywodów, spełnienie samoistnej (jak już wielokrotnie wyżej akcentowano) przesłanki niewypłacalności określonej w art. 11 ust. 1 ustawy. nie może być skutecznie kwestionowane. Ustalenia te niewątpliwie nie wymagały wiadomości specjalnych, a więc sięgania do dowodu z opinii biegłego. W tym stanie rzeczy dane finansowe wynikające z bilansów Spółki i inne wskaźniki obrazujące jej sytuację, których precyzyjna analiza być może wymagałaby udziału biegłego, pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Zasadnie zatem organ odwoławczy wskazał na ich informacyjny charakter i pomocnicze znaczenie. Szczegółowych rozważań nie wymagają także kwestie związane z mocą dowodową sprawozdania Tymczasowego Nadzorcy Sądowego z dnia [...].

Wobec powyższego należało podzielić pogląd organów obu instancji, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie nastąpiło we właściwym czasie.

W ocenie Sądu, brak też podstaw do twierdzenia, że niezgłoszenie wniosku we właściwym czasie nastąpiło bez winy skarżącego. W zakresie tej przesłanki egzoneracyjnej skarżący wskazywał w szczególności, że o fakcie ewentualnej niewypłacalności nie mógł dowiedzieć się także w okresie pełnienia przezeń funkcji członka zarządu. Skarżący oraz drugi członek zarządu dokonali bowiem podziału obowiązków, w oparciu o który skarżący miał zajmować się przede wszystkim pozyskiwaniem nowych kontrahentów Spółki, a druga osoba z zarządu miała zajmować się wszelkimi sprawami administracyjnym, w tym ustalaniem należności publicznoprawnych. Skarżący dokonując konkretnych czynności posiłkował się informacjami pozyskanymi od innych osób świadczących usługi na rzecz Spółki, w tym w zakresie szeroko pojętych spraw księgowych - od ówczesnej księgowej Spółki. Skarżący działał w zaufaniu do tych informacji, bazując na jej fachowej wiedzy.

Nie podzielając stanowiska, że skarżący nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości wskazać należy, że "o braku winy można mówić, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak ten wynikał z przyczyn całkowicie od niego niezależnych. W sytuacji, gdy skarżący wraz drugim członkiem zarządu opierając się na wzajemnym zaufaniu dokonali podziału między sobą obowiązków związanych z prowadzeniem spraw Spółki nie można twierdzić, że skarżący nie miał możliwości działania (por. wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3461/15). Pogląd ten ugruntowany jest również w orzecznictwie sądów powszechnych (por. wyrok SN z dnia 19 lutego 2008 r., sygn. akt II UK 100/07). Organem spółki jest zarząd, jako całość, a nie jego poszczególni członkowie. Dlatego niewiedza o stanie finansowym osoby prawnej i brak doświadczenia w prowadzeniu spraw spółki, co do zasady pozostają obojętne dla oceny braku winy członka zarządu (por. wyroki SN z dnia 17 października 2006 r., II UK 85/06, OSNP 2007 nr 21-22, poz. 328, z dnia 2 grudnia 2010 r., II UK 146/10,).

W świetle powyższych wywodów kwestie związane z wzajemnymi relacjami pomiędzy członkami zarządu Spółki, a także kompetencje zatrudnionej w Spółce księgowej pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Konstatacja ta odnosi się zatem także do zasadnie nieuwzględnionych wniosków dowodowych z przesłuchania świadków, o co wnioskowano celem wykazania w szczególności, że skarżący nie miał świadomości, iż Spółka w 2011 r. nie była tzw. małym podatnikiem, gdyż księgowa Spółki nie informowała go o tym. Podział kompetencji pomiędzy członkami zarządu spółki, jak i faktyczna wiedza członka zarządu o sprawach finansowych spółki, pozostaje bez wpływu na ustalenia zakresu odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki (por. wyrok NSA z dnia 30 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 3142/15). Należy jeszcze raz podkreślić, że członek zarządu jako osoba odpowiedzialna za prowadzenie spraw spółki, powinien orientować się w bieżącym stanie jej finansów, być należycie zorientowany w sprawach podmiotu którym zarządza, szczególnie w odniesieniu do stanu majątkowego spółki i ciążących na niej zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym przepisów podatkowych i do sytuacji zadłużenia spółki oraz stanu jej niewypłacalności. Ewentualny brak wiedzy, lub też błędne działanie nie może uwalniać członka zarządu od odpowiedzialności podatkowej (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 1 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Bk 204/15.

Profesjonalizm wymagany od osób prowadzących działalność gospodarczą oraz osób sprawujących najwyższe funkcje w organach zarządzających osób prawnych uniemożliwia uwzględnienie argumentów o nieznajomości prawidłowej wysokości zobowiązań podatkowych. Brak świadomości co do powstania zobowiązania podatkowego nie jest ustawową przesłanką uwalniającą od odpowiedzialności podatkowej o której mowa w art. 116 § 1 O.p. (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 16 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 489/17).

W pełni uzasadnione jest zatem stanowisko, że w toku postępowania nie stwierdzono okoliczności wyłączających winę skarżącego. Tym samym nie zaistniały przesłanki wyłączające jego odpowiedzialność, określone w art. 116 § pkt 1 lit. a i b O.p.

Bezsporne jest także, iż skarżący nie wskazał żadnego mienia, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., w związku z czym i ta przesłanka egzoneracyjna nie zaistniała. Nie można bowiem uznać za wskazanie takiego mienia twierdzenia skarżącego o istnieniu wierzytelności Spółki wobec Spółki akcyjnej i Spółki jawnej w sytuacji, gdy podmioty te pozostawały w upadłości. Spółka akcyjna (obecnie likwidującej) od [...] a spółka jawna (z możliwością zawarcia układu) od [...], przy czym w przypadku obu Spółek wezwanie wierzycieli do zgłoszenia wierzytelności i terminy z tym związane upłynęły. Spółka zaniechała zgłoszenia spornej wierzytelności do postępowań upadłościowych pozbawiając się możliwości odzyskania tych należności. Twierdzenie skarżącego, że czynności takiej powinien dokonać organ podatkowy, ponosząc ewentualne koszty z tym związane, nie zasługuje na aprobatę. Należy bowiem mieć na uwadze, że mienie, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. to nie jakikolwiek majątek Spółki, lecz mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części "Mienie wskazane przez członka zarządu musi faktycznie istnieć, mieć realną wartość finansową, nadawać się do egzekucji pozytywnie rokującej wyegzekwowanie tych kwot i wskazanie to musi wystąpić po stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji. Nie można zatem wywodzić, że została spełniona przesłanka ekspultująca, określona w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., jeżeli członek zarządu wskazuje mienie Spółki posiadane przez nią, przed stwierdzeniem bezskuteczności egzekucji, jak również jeżeli wskazuje na hipotetyczną możliwość podjęcia działań prawnych, w których wyniku mógłby zwiększyć się majątek Spółki" (tak wyrok NSA z dnia 4 grudnia 2019 r., sygn. akt II FSK 274/18). Sytuacja taka zaistniała w niniejszej sprawie.

Powyższe argumenty nakazują uznać bezzasadność zarzutów skargi, albowiem w sprawie istniały przesłanki odpowiedzialności skarżącego, jako członka zarządu spółki, za jej zobowiązania z tytułu podatku VAT za grudzień 2012 r., a nadto skarżący nie wykazał istnienia przesłanek zwalniających go od tej odpowiedzialności. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2019. 2325 ze zm.) oddalił skargę.

mr