Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 458/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2004-07-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 10  ust. 1
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 210  par. 1, 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Sędzia NSA: Lidia Błystak Po rozpoznaniu w dniu 5 lipca 2004 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Z. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2001 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...], orzeka, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. na rzecz skarżącej kwotę 3.311,90 (trzy tysiące trzysta jedenaście 90/100) zł. tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie art. 14 ust. 1 pkt. 2, art. 15 ust. 1, art. 27 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), art. 21 § 1 pkt. 2, art. 23 § 1 pkt. 1, § 4 i § 5, art. 47 § 1, art. 207 Ordynacji podatkowej określił Z. S. wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania, za okres od [...] do [...] na kwotę [...] i ustalił podatek od towarów i usług od tej sprzedaży wg stawki 22 % w wysokości [...] Ustalił organ, że strona prowadząca działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczymi i przemysłowymi, opodatkowaną na zasadach zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej, na podstawie art. 14 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług korzystała z podmiotowego zwolnienia od podatku VAT. Przeprowadzona kontrola za okres od [...] do [...] wykazała, że strona, wbrew obowiązkowi z art. 27 ust. 1 ustawy, nie prowadziła żadnej ewidencji sprzedaży w tym czasie. Stanowi to naruszenie obowiązków ewidencyjnych z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku VAT, co prowadzi do zastosowania art. 27 ust. 2 tej ustawy i określenia niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania i opodatkowania stawką VAT 22 %, bez prawa obniżenia kwoty podatku należnego. Wartość rocznej sprzedaży oszacowano, zgodnie z art. 23 Ordynacji podatkowej, na podstawie poniesionych przez stronę wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i oświadczonej średniej marży handlowej w wys. 17,5 %, co pozwoliło na uzyskanie najbardziej zbliżonej do rzeczywistości podstawy opodatkowania. Uwzględniono oświadczenie strony w sprawie finansowania działalności w 2001 r. z oszczędności z lat poprzednich w kwocie [...] oraz oświadczenie w sprawie kształtowania się ubytków naturalnych na poziomie 0,3 %. W ten sposób ustalono kwotę poniesionych wydatków w wys. [...] , którą zmniejszono o wydatki w kwocie [...]. sfinansowane z oszczędności, ustalono, że wydatki w kwocie [...]. sfinansowano z uzyskanej średniej marży wynoszącej 17,5 %, co powoduje, że sprzedaż winna wynosić kwotę [...]., a po zmniejszeniu o ubytki naturalne -[...], która stanowi wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży. Wskazując na przepis art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stwierdził organ, że podstawa opodatkowania wynosi [...], natomiast należny podatek za okres od [...] do [...]ustalony zgodnie z przepisem art. 27 ust. 2 ustawy, wynosi kwotę [...].

Sygn. akt ISA/Wr 458/04

W odwołaniu od tej decyzji strona wniosła o jej uchylenie w całości i przekazanie do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji zarzucając naruszenie art. 122, art. 180, art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przesłuchania strony; art. 14 ust. 1 pkt. 2, art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług..., podnosząc, że przepis ten nie rozstrzyga gdzie podatnicy zobowiązani są dokonać zaewidencjonowania sprzedaży za dany dzień i jakie ewidencje powinni prowadzić. Skoro art. 27 ust. 1 ustawy nie nakłada na podatnika obowiązku prowadzenia ewidencji, to ust. 2 tego przepisu nie może powoływać się na ewidencję określoną w ust. 1. Podniosła, że prowadziła w spornym okresie ewidencję utargu, co poparła załączeniem ewidencji i oświadczenia pracownika I. W. na tę okoliczność.

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 14 ust. 1 pkt. 2, art. 15 ust. 1, art. 27 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług..., art. 23 § 1 pkt. 1, § 4, § 5, art. 233 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Podniósł organ odwoławczy, że nowelizacją z dnia 17.11.2000 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 105, poz. 1107) z treści art. 27 ust. l wykreślony został pkt 1, co oznacza, że wynikający z tego przepisu obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży został rozciągnięty od [...] również na podatników opłacających podatek dochodowy w formie karty podatkowej, a więc zwolnionych z VAT - u. Niedopełnienie tego wymogu rodzi konsekwencje z art. 27 ust. 2 ustawy. Uznał organ za prawidłowe oszacowanie wartości sprzedaży niezaewidencjonowanej i ustalenie kwoty podatku VAT w sposób określony w art. 27 ust. 2 ustawy Nie uznał organ za wiarygodne złożonej z odwołaniem ewidencji i oświadczenia I. W. bowiem w toku postępowania strona nie przedłożyła przedmiotowej ewidencji, wręcz przyznała, że jej nie prowadziła, bo nie wiedziała, że ma taki obowiązek. Po podpisaniu protokołu z kontroli strona nie wniosła żądań w zakresie uzupełnienia materiału dowodowego, nie przedkładała żadnych nowych dowodów.

W skardze od decyzji organu II instancji skarżąca podtrzymała zarzuty z odwołania od decyzji organu I instancji. Podniosła dodatkowo, że złożyła oświadczenie o nieprowadzeniu ewidencji sprzedaży na żądanie kontrolujących, że rezygnuje z uczestniczenia w czynnościach kontrolnych oraz, że wyznacza siebie do reprezentowania i składania wyjaśnień. Pismem z dnia [...] złożyła wniosek dowodowy o przesłuchanie jej na okoliczność prowadzenia działalności gospodarczej i złożonych oświadczeń, którego organ postanowieniem z dnia [...] nie uwzględnił. Podniosła, że prowadziła ewidencję utargów jak nakazuje przepis, o czym może poświadczyć jej pracownik. Powtórzyła strona

Sygn. akt ISA/Wr 458/04

argument z odwołania, że skoro przepis art. 27 ust. 4 ustawy o podatku VAT nie nakłada na podatnika obowiązku prowadzenia ewidencji, to nie może powoływać się na obowiązek w tym zakresie, jednakże skarżąca prowadziła ewidencję utargów, więc wypełniła obowiązek nałożony przepisem art. 27 ust. 4 ustawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i jego argumentację. Dodał organ, że nawet gdyby uznać, że przedłożony w toku postępowania odwoławczego przez stronę zeszyt stanowi ewidencję, należałoby stwierdzić, że jest ona nierzetelna, bowiem brak jest w niej danych z czerwca 2001 r., brak podsumowań poszczególnych miesięcy, a to stanowiłoby przesłankę do określenia wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania. Podkreślił organ odwoławczy, że organy podatkowe nie orzekały o utracie przez stronę podmiotowego zwolnienia, zastosowały jedynie przepisy sankcyjne w związku ze stwierdzonym naruszeniem przepisów dotyczących prowadzenia ewidencji sprzedaży. Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania podatkowego stwierdził organ, że fakt negatywnego rozpatrzenia wniosku dowodowego strony nie pozbawił stronę uprawnień do składania dodatkowych dowodów mających wpływ na prowadzone postępowanie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) w art. 97 § 1 stanowi, że "Sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi".

W myśl treści przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych decyzji z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje podlegają uchyleniu (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Przeprowadzając, we wskazanym zakresie, kontrolę zaskarżonej decyzji stwierdził Sąd, że narusza ona prawo materialne, a to przepis art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o

Sygn. akt ISA/Wr 458/04

podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalony został pogląd, że "gdy organ podatkowy ustala zobowiązanie w podatku od towarów i usług w innej, niż wynikająca z miesięcznej deklaracji podatkowej wysokości, winien to uczynić w decyzji za każdy miesiąc - łącząc ewentualnie z sankcją o jakiej mowa w art. 27 ust. 5 ustawy. Kwestionując deklarację podatnika, za każdy miesiąc należy określić fakty, które spowodowały ich zastosowanie i wysokość tych sankcji w danym miesiącu (por. wyrok NSA z 21 maja 1997 r. sygn. akt SA/Lu 1809/95 - POP Nr 1, poz. 33; z 8.01.1999 r. sygn. ISA/Lu 615/98 nie publ.).

Jednocześnie niejednokrotnie zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, wskazując na przepisy art. 10 ust. 1 i art. 26 ustawy o podatku VAT, z mocy których podatnik zobowiązany jest do składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego za okresy miesięczne, a więc okresem podatkowym w podatku VAT jest miesiąc kalendarzowy (wyrok z dnia 27.01.1998 r. sygn. akt SA/Po 909/97; wyrok z dnia 12.03.1999 r. sygn. ISA/Łd 27/97 nie publ.), iż podatek od towarów i usług ma charakter podatku miesięcznego, co nakłada na organ podatkowy obowiązek wydawania odrębnych decyzji podatkowych w odniesieniu do określenia bądź ustalenia podatku za poszczególne miesiące, przy czym decyzje te winny odpowiadać wymogom przewidzianym w przepisie art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej.

Dopuszczalnym, w orzecznictwie NSA, jest zawarcie w jednej decyzji rozstrzygnięć dotyczących podatku VAT za poszczególne miesiące, jednakże decyzja taka musi odrębnie określać za każdy miesiąc zobowiązanie podatkowe lub kwotę różnicy podatku w odniesieniu do miesiąca podatkowego a także dodatkowe zobowiązanie podatkowe, jeżeli takie zostanie ustalone.

Decyzją z dnia [...] organ podatkowy I instancji określił wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży za okres od dnia [...] do dnia [...] w łącznej kwocie [...] i ustalił podatek od towarów i usług przy zastosowaniu stawki 22 % w łącznej kwocie [...] Również w uzasadnieniu wskazanej decyzji organ I instancji nie zawarł rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące kwestionowanego okresu, co pozwalałoby na kontrolę prawidłowości przeprowadzonych ustaleń w zakresie przebiegu zdarzeń gospodarczych występujących w danym, miesięcznym okresie, od których uzależniona jest podstawa opodatkowania w podatku VAT. Jeżeli nie byłoby możliwe odniesienie konkretnego rozliczenia do konkretnego miesiąca winien organ orzekający w sprawie

Sygn. akt ISA/Wr 458/04

rozliczyć wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży określonej w drodze oszacowania na poszczególne miesiące i dokonać ustalenia podatku VAT w stosunku do każdego z tych miesięcy.

Rozpoznając sprawę w wyniku wniesionego odwołania organ odwoławczy również nie zwrócił uwagi na tę nieprawidłowość, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji. Ustosunkowując się do zarzutów podniesionych przez skarżącą w skardze stwierdzić należy, że nie dopatrzył się Sąd naruszenia przez organy podatkowe obu instancji prawa w zakresie merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy i zastosowanych przepisów prawa materialnego jak i procesowego.

Niesporne jest, że skarżąca, prowadząc działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej, korzystała, na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług..., z podmiotowego zwolnienia w zakresie podatku od towarów i usług.

Przepis art. 27 ust. 1 ustawy o podatku VAT, mający zastosowanie do podatników zwolnionych od tego podatku m. in. na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2001 r. stanowił: "Podatnicy zwolnieni od podatku, na podstawie art. 14 ust. 1 i ust. 6, są obowiązani do zaewidencjonowania sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym."

Zgodnie z treścią tego przepisu podatnicy korzystający z podmiotowego zwolnienia od podatku VAT zarówno ze względu na poziom obrotów osiągniętych w poprzednim roku podatkowym (art. 14 ust. 1), jak i ci, którzy rozpoczynają wykonywanie czynności opodatkowanych w danym roku i wybierają zwolnienie (art. 14 ust. 6), są zobowiązani do prowadzenia szczególnej, aczkolwiek znacząco uproszczonej ewidencji sprzedaży, zobowiązani są bowiem wyłącznie do ewidencjonowania sprzedaży za dany dzień, z tym zastrzeżeniem, że nie może nastąpić to później aniżeli przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym. Jak słusznie zauważa skarżąca, przepis ten nie określa tego jak winna ewidencja taka wyglądać, ani też co powinna zawierać. Jednakże należy przyjąć, że ustawodawca oczekuje zaewidencjonowania poszczególnych transakcji pod względem ilościowym, a przede wszystkim pod względem wartościowym. Potwierdza to funkcja prowadzenia tej ewidencji związana z uregulowaniami zawartymi w art. 14 ust. 1 pkt. 3, ust. 7 i ust. 8 ustawy, przewidującymi, że w sytuacji, gdy podatnik przekroczy obroty określone w art. 14 ust. 1, z chwila przekroczenia tej kwoty traci moc zwolnienie (albo jak w art. 14 ust. 8). Tą funkcją ewidencji jest umożliwienie ustalenia na jej podstawie czy podatnik ma nadal prawo korzystać z podmiotowego zwolnienia w podatku VAT, czy też już nie. Dlatego też

Sygn. akt ISA/Wr 458/04

ustawodawca postawił ewidencji jeden tylko warunek odnoszący się do terminu

ewidencjonowania - musi być w niej ewidencjonowana sprzedaż za dany dzień, nie później

jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym (wyrok NSA z dnia 9.10.1996 r.

sygn. akt ISA/Łd 60/96).

Zawarty w przepisie art. 27 ust. 1 ustawy warunek oznacza, że podmiot objęty tą regulacją

może dokonać zaewidencjonowania sprzedaży za dany dzień nie w tym dniu, lecz w dniu

następnym (pierwszym kolejnym, w którym prowadzona jest sprzedaż), ale nie może tego

dokonać po dokonaniu pierwszej sprzedaży w tymże dniu następnym (pierwszym kolejnym).

W sytuacji, gdy podatnik uchybił obowiązkom w zakresie ewidencji, a więc gdy nie prowadzi

wymaganej art. 27 ust. 1 ustawy ewidencji lub prowadzi ją w sposób nierzetelny, organ

podatkowy określa wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania i ustala

podatek przy zastosowaniu stawki 22 %, bez prawa obniżenia kwoty podatku należnego o

podatek naliczony. Oczywiście, organ podatkowy uznając prowadzoną ewidencję za

nierzetelną, ma obowiązek uzasadnić - wykazać, na czym opiera swój osąd ewidencji jako

nierzetelnej.

Ustawodawca, nakładając na organy podatkowe, w przypadku zaistnienia którejś z przesłanek

z art. 27 ust. 2 ustawy, obowiązek określenia wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży w

drodze oszacowania nie daje organowi żadnych wskazówek odnoszących się do sposobu czy

metody szacowania. W związku z tym odnieść należy się do przepisu art. 23 § 1 Ordynacji

podatkowej, który to przepis odnosi się do szacowania podstawy opodatkowania przez organ

podatkowy, czyniąc to w równie ogólnikowy sposób. Przyjęte zostało w literaturze

przedmiotu i orzecznictwie NSA, że jeżeli brak jest określenia przez ustawodawcę metody

dokonywania szacunku należy pozostawić wybór tej metody organom podatkowym, które

wybór danej metody winne są uzasadnić (por. wyrok NSA z dnia 10.02.1998 r. sygn. SA/Rz

1633/96; z dnia 31.01.1985 r. sygn. SA/KR 1322/84).

Jak wynika ze zgromadzonego materiału w sprawie skarżąca nie prowadziła ewidencji

sprzedaży.

Zdaniem Sądu organy podatkowe prawidłowo oceniły złożone przez skarżącą oświadczenie,

w którym przyznaje ona, że "...w latach 2001 - 2002 ewidencji utargów nie prowadziła, ani

żadnej innej ewidencji sprzedaży." Nie prowadziła jej również w 2003 r.. "nie wiedziałam, że

taką ewidencję muszę prowadzić" (oświadczenie z dnia 2.04.2003 r. k. 111 akt

administracyjnych).

Prawidłowo także uznał organ II instancji przedłożoną przez stronę skarżącą, w toku

postępowania odwoławczego, ewidencje zawartą w załączonym do akt zeszycie jako

Sygn. akt ISA/Wr 458/04

niewiarygodną. Nie można także zarzucić organom podatkowym naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania w związku z dokonaną odmową przeprowadzenia zgłoszonego przez stronę wniosku dowodowego poprzez przesłuchanie strony na okoliczność złożonych oświadczeń, m. in. oświadczenia z dnia [...] Postanowienie, w którym organ dokonał odmowy przeprowadzenia wnioskowanych w piśmie strony z dnia [...] dowodów, zawiera szczegółowe uzasadnienie motywów odmowy przeprowadzenia tych dowodów. Dokonując ich kontroli nie można zarzucić, że stanowisko organu jest dowolne i przekraczające obwarowane przepisem art. 191 Ordynacji podatkowej granice swobodnej oceny dowodów.

Jak w swojej treści wskazuje art. 199 Ordynacji podatkowej "Organ podatkowy może przesłuchać stronę, po wyrażeniu przez nią zgody..."

W postępowaniu podatkowym przywiązuje się podstawowe znaczenie, w ustaleniu stanu faktycznego, do dowodów sporządzonych przez stronę. Między innymi świadczy o tym przypisanie istotnego znaczenia dowodowego księgom podatkowym, deklaracjom złożonym przez stronę. Przepis art. 199 Ordynacji, w brzmieniu wprowadzonym ustawą z dnia 12.09.2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), odstąpił od regulacji przesłuchania strony jako środka dowodowego posiłkowego. Jedyną przesłanką dopuszczalności przesłuchania strony jest wyrażenie przez nią zgody. Przesłuchanie strony jest zatem podstawowym środkiem dowodowym, ocena zastosowania tego środka należy do organu podatkowego. Z regulacji systemu dowodów zawartej w art. 181 Ordynacji można wyprowadzić wniosek, że jest to środek dowodowy stosowany, gdy wyliczone środki dowodowe nie dały dostatecznych podstaw do ustalenia stanu faktycznego sprawy (por. Barbara Adamiak i inni Ordynacja podatkowa Komentarz 2003 Oficyna Wydawnicza Unimex - str. 647/648).

Oceniając, w świetle zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie, stanowisko organów podatkowych w zakresie odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony skarżącej na okoliczność złożonego oświadczenia o nie prowadzeniu ewidencji, nie można uznać, iż decyzja w tym zakresie jest dowolna.

Skarżąca sama przyznała fakt nieprowadzenia ewidencji sprzedaży i to zarówno w latach 2001 - 2002, jak również w 2003 r. Mało tego, przyznała, że nie wiedziała, że taki obowiązek posiada.

Wystąpienie z wnioskiem dowodowym w zakresie przesłuchania skarżącej po udzieleniu pełnomocnictwa fachowemu doradcy i wycofanie się ze złożonego oświadczenia, zakończone złożeniem do odwołania od decyzji organu I instancji zeszytu z prowadzoną ewidencją, nie

Sygn. akt ISA/Wr 458/04

zmieni treści złożonego przez skarżącą oświadczenia i jego oceny przez organy podatkowe. Również przesłuchanie wnioskowanego świadka, pracownika skarżącej, na okoliczność prowadzenia przez nią ewidencji, w świetle oświadczenia samej skarżącej z dnia [...], zostało należycie przez organ odwoławczy ocenione.

Zwrócić należy nadto uwagę na sprzeczność zawartą w skardze a odnoszącą się do treści art. 27 ust. 4 ustawy o podatku VAT i obowiązku prowadzenia przez skarżącą ewidencji sprzedaży.

Z jednej strony skarżąca konsekwentnie zarzuca, iż przepis art. 27 ust. 4 nie nakłada na podatnika obowiązku prowadzenia ewidencji, w związku z czym nie może powoływać się na taki obowiązek, z drugiej - stwierdza, że "działając w powyższy sposób wypełniła obowiązek nałożony w/w przepisami zaewidencjonowania sprzedaży za dany dzień.." Przepis art. 27 ust. 4 ustawy, wbrew temu co twierdzi skarżąca, nakłada na podatnika obowiązek prowadzenia ewidencji, szczegółowo wymieniając, jakie dane ewidencja ta winna zawierać, z tym, że nie odnosi się on do podatników zwolnionych na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy, a więc do skarżącej. Nie zauważa skarżąca przepisu art. 27 ust. 2 ustawy, a ponadto, skoro zdaniem skarżącej nie była zobowiązana do prowadzenia ewidencji trudno zrozumieć dlaczego ją jednak, jak twierdzi, prowadziła i dlaczego w postępowaniu podatkowym oświadczyła, że nie prowadziła ewidencji, nawet nie wiedziała o obowiązku obciążającym ją w tym zakresie.

Twierdzenie, że złożyła kwestionowane obecnie oświadczenie pod przymusem ze strony prowadzących postępowanie podatkowe nie może zostać uznane za zasługujące na wiarę. Ponieważ skarżąca nie kwestionowała metody zastosowanej do oszacowania niezaewidencjonowanej sprzedaży, a Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa w tym zakresie, reasumując dotychczasowe rozważania stwierdzić należy, że pod względem przeprowadzonego postępowania dowodowego, jego ustaleń i ich oceny oraz zastosowanych norm prawnych organy podatkowe nie naruszyły przepisów obowiązującego prawa procesowego a także materialnego, a dokonana ocena zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie nie nosi znamion dowolności.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i c) powołanej na wstępie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, z przyczyn wskazanych w wyżej przytoczonych motywach, uchylił zaskarżony wyrok. Orzeczenie o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji uzasadnia przepis art. 152 ustawy, natomiast orzeczenie w zakresie kosztów postępowania oparte zostało na przepisie art. 200 tejże ustawy.