Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 2286/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2006-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 9,  art. 11
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 121,  art. 122,  art. 180,  art. 187  par. 1, art. 188
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Protokolant Damian Bronowicki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 października 2006r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

ISA/Go 2286/05

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] września 2005r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z [...] maja 2005r. Nr [...] w części dotyczącej określenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2001r. w wysokości 21 343,00 zł i określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001r. "[...]" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w wysokości 229 898,00 zł.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej wskazał następujący stan faktyczny sprawy:

Decyzją z [...] maja 2005r., Nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego określił skarżącej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001r. w wysokości 251 241,00 zł. Organ I instancji ustalił, że spółka w 2001r. zaniżyła przychody o kwotę 895.593,67 (885.744,21 zł + 9.849,46 zł) oraz zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 19.144,10 zł.

I. Zaniżenie przychodów.

1. o kwotę 885.744,21 zł.

Na podstawie umowy z 14 lipca 2000r. spółka do dnia 10 lutego 2001r. świadczyła firmie [...] SA usługi polegające na przechowywaniu węgla na własnym, wydzielonym i zabezpieczonym terenie, rozładunku węgla w relacji wagony-plac i załadunku w relacji plac-barki za wynagrodzeniem netto w kwocie 5,40 zł w relacji pośredniej (wagon - plac - barka/wagon) i 2,70 zł w relacji bezpośredniej (wagon - barka). Z tego tytułu spółka wykazała w okresie od 1 stycznia 2001r. do 9 lutego 2001r. przychód w kwocie 482.627,16 zł.

Od 10 luty 2001r. wykonywanie tych samych usług, na podstawie umowy z [...] lutego 2001r. zawartej z [...] SA przejęła zarejestrowana w dniu [...] lutego 2001r. firma [...] z siedzibą pod adresem "[...]" Sp. z o.o. pełnił obowiązki prezesa "[...]" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do 23 maja 2001r., kiedy to prezesem została [...] – córka [...]. Od 6 kwietnia 2001r. [...] posiadał w spółce [...] 4031 udziałów na ogólną ilość 4308 udziałów w kapitale zakładowym spółki. Członkiem zarządu "[...]" Sp. z o.o. a jednocześnie księgową w [...] w okresie od 10 lutego 2001 r. do 22 maja 2001r. była [...] – siostra [...].

Umowa zawarta między [...] a [...] SA miała identyczną treść jak zawarta między skarżącą i [...] SA.

Po zawarciu umowy z [...] SA (10 lutego 2001r.) firma [...] zleciła spółce [...] przeładunek węgla w relacji wagon-plac, pryzmowanie i składowanie. W zleceniu nie określono czasu w jakim ma być ono wykonane, ilości oraz wartości przeładunku. Stawka za wykonanie zleconych usług ustalona została na 2,60 zł za tonę.

Z tego tytułu spółka obciążyła firmę [...] fakturami z dnia [...] lutego 2001r. nr [...]/02 na kwotę 179.089,56 zł, z dnia 29 marca 2001r. nr [...]/03 na kwotę 49.726,30 zł i z dnia [...] kwietnia 2001r. nr 297/04 na kwotę 53.170,00 zł. Ponadto spółka obciążyła firmę [...] kosztami opłat kolejowych za wagony w dyspozycji w wysokości 5.530,90 zł, tj. kosztami którymi została obciążona przez PKP za okres od 10 lutego 2001r. do 28 lutego 2001r. , a które zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów. Wyżej wymienionymi opłatami spółka była obciążana również za okres od marca do maja 2001r. jednakże wydatkami z tego tytułu nie obciążyła firmy [...].

Do 23 maja 2001r., tj. do dnia zawarcia pomiędzy spółką "[...]" Sp. z o.o. i [...] umowy dzierżawy portu i sprzętu, nie zawarto pomiędzy [...] sp. z o.o. i [...] żadnej umowy umożliwiającej korzystanie firmie [...] z portu i ze sprzętu przeładunkowego należącego do spółki (w dniu 15 lutego 2001r. zawarto tylko umowę najmu budynku portierni o powierzchni 30 m2). Do tego czasu firma [...] nie miała zatem, zdaniem organu I instancji, faktycznej możliwości samodzielnej realizacji umowy zawartej w dniu [...] lutego 2001r. z [...] SA. Jednocześnie spółka "[...]" Sp. z o.o. mimo, że nie wykazywała przychodów z tytułu świadczonych usług ujęła wszystkie wydatki poniesione w okresie od 10 lutego 2001r. do 23 maja 2001r., związane z przeładunkiem węgla do kosztów uzyskania przychodu (m.in. koszty wynagrodzeń pracowników, składki ZUS, nagrody dla pracowników, koszty zakupu odzieży, posiłków i napoi dla pracowników, narzędzi, materiałów remontowych, koszty energii elektrycznej, wody i podatku od nieruchomości). W tym samym okresie firma [...] nie ponosiła żadnych kosztów związanych ze świadczeniem usług przeładunkowych oprócz wynagrodzeń pracowników fizycznych sporadycznie (w sumie na okres 15 dni) zatrudnianych na podstawie umów zlecenia. Firma [...], nie posiadała terenu, sprzętu niezbędnego do wykonywania ww. usług ani nie zatrudniała pracowników, którzy mieliby powyższe usługi wykonywać.

W oparciu o te ustalenia, organ I instancji, na podstawie art. 11 ust. 4 pkt 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznał że w wyniku istniejących powiązań kapitałowych i gospodarczych pomiędzy [...] Sp. z o.o. a firmą [...], spółka [...] zaniżyła przychód do opodatkowania o kwotę 885.744,21 zł . Wyliczenia dokonano metodą porównywalnej ceny niekontrolowanej zewnętrznej - przyjęto ceny usług przeładunku węgla świadczone także firmie [...] SA przez Port Handlowy. Organ I instancji podkreślił, że materiał dowodowy zebrany w sprawie jednoznacznie wskazuje na fakt, że w okresie od 10 lutego 2001r. do 23 maja 2001r. ww. usługi wykonywała [...] sp. z o.o., a nie [...].

2. o kwotę 9.849,46 zł.

Firma [...] do realizacji umowy zawartej w dniu [...] lutego 2001r. z [...] SA o świadczenie usług przeładunkowych do dnia 22 maja 200Ir. korzystała z terenu i sprzętu skarżącej nieodpłatnie, na podstawie ustnej umowy użyczenia uzyskując tym samym przychód z tytułu nieodpłatnie udostępnionej nieruchomości w kwocie 9.849,46 zł.

II. Zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 19.144,10 zł nastąpiło poprzez nieprawidłowe zaliczenie do nich wydatków:

1. dotyczących innych lat podatkowych, które zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów, w tym:

* 478,79 zł - opłata za usługi telekomunikacyjne za m-c 12/2000 (...),

* 1.085,51 zł - abonament i połączenia krajowe za okres od 01 grudnia 2000r. do 31 grudnia 2000r. (...),

* 204,80 zł - abonament i rozmowy krajowe dot. m-ca 12/2000 (...),

* 9.158.00 zł - koszty ważenia wagonów za m-c X i XI/2000,

* 1.221,06 zł - koszty energii elektrycznej za okres od 27 grudnia do 31 grudnia 2000r.,

* 56,21 zł - ubezpieczenie mienia od kradzieży z włamaniem, w części dot. 2002r.,

* 150,98 zł - ubezpieczenie mienia od skutków ognia i innych zdarzeń losowych dot. 2002r.,

2. 1.936,75 zł z tytułu wyceny środków pieniężnych na koncie walutowym na dzień 31 grudnia 2001r., które spółka, sprzecznie z postanowieniami art. 15 ust. 1a ustawy podatkowej, zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów,

3. kwoty 1.700,00 zł stanowiącej wydatek związany z umowami - zlecenia zawartymi w dniu [...] maja 2001r. z [...] (na wykonanie czynności trymerskich) i [...] (na wykonanie czynności nadzoru nad przeładunkiem węgla w relacji wagon – plac i opomiarowanie barek) na okres od 25 maja 2001r. do 28 maja 2001r. W ww. okresie spółka nie prowadziła już prac związanych z przeładunkiem węgla (od 23 maja 2001r. wydzierżawiła obiekty portu firmie [...]) w związku z czym uznano, że poniesione wydatki nie mają związku z przychodem i na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy nie mogą stanowić kosztów j ego uzyskania,

4. kwoty 3.152,00 zł stanowiącej koszty paliwa ( oleju napędowego ) wydanego firmie [...] w dniu 25 maja 2001r., tj. po zawarciu umowy dzierżawy, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej,

Od decyzji organu I instancji spółka odwołała się do Dyrektora Izby Skarbowej wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie oraz podnosząc zarzuty:

1. rażącego naruszenia materialnego prawa podatkowego poprzez uchybienie przepisom:

- art. 11 ust. 2 pkt 1, ust. 4 pkt 2-3, ust. 7a , art. 13 ust. 1, art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. - o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.);

- § 3 ust. 1-2, § 4 ust. 1-3, § 8 ust. 1-2, § 9, § 18 ust. 1-2 oraz § 19 rozporządzenia Ministra Finansów z 10 października 1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (Dz.U. Nr 128, poz. 833).

2. rażącego naruszenia formalnego prawa podatkowego poprzez uchybienie przepisom art. 121§ 1, 122, 187 § 1, 188, 180 § 1 i 210 § 1 pkt 6 w związku z § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997r.- ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) poprzez powoływanie się w decyzji na nieprawdziwe okoliczności oraz nie przeprowadzenie dowodów objętych wnioskami strony.

W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik spółki wskazał na konieczność powołania (innego niż [...] Sp. z o.o.) podmiotu gospodarczego, który musiał "przejąć" kontrakt realizowany przez [...] Sp. z o.o. Wywodził, że umowa zawarta pomiędzy [...] i [...] SA była, wbrew ustaleniom organu I instancji, realizowana przez firmę [...] ponieważ spółka [...] nie dysponowała odpowiednią ilością sprawnego sprzętu umożliwiającego przeładunek dużych ilości węgla, a sprzętem tym dysponowała firma [...] Firma [...] samodzielnie realizowała umowę korzystając z urządzeń i obiektów spółki na podstawie ustnego porozumienia zawartego ze spółką 10 lutego 2001r., wykorzystując do prac związanych z przeładunkiem węgla pracowników zatrudnianych "na czarno".

Uzasadniając rażące naruszenie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odwołująca podniosła, że warunkiem zastosowania tego przepisu musi być ustalenie faktu wykonywania jakiegoś świadczenia. Wykonywania takiego świadczenia przez spółkę na rzecz [...] organ podatkowy nie udowodnił poza ustaleniem faktu wystawienia faktur VAT na łączną kwotę 281.985,86 zł.

W kontekście zarzutu naruszenia art. 11 pełnomocnik spółki zakwestionował fakt istnienia pomiędzy podmiotami krajowymi powiązań kapitałowych jak również związku gospodarczego. Jego zdaniem powiązania kapitałowe pomiędzy [...] Sp. z o.o. i [...] wystąpiły dopiero od 6 kwietnia 2001r., zaś uznanie, że pomiędzy podmiotami istniał związek gospodarczy mimo braku legalnej definicji takiego związku, w oparciu wyłącznie o własne uznanie organu stanowi rażące naruszenie art. 11 ust. 4 pkt 3 ustawy podatkowej. Wyraził pogląd, że definicji legalnej nie stanowią przepisy art. 11 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ zawierają one błąd logiczny polegający na definiowaniu "tego samego przez to samo".

W odniesieniu do sposobu ustalenia wartości rynkowej usług podatnik podniósł, że dla oszacowania jego przychodu porównano ceny stosowane przez Port Handlowy Sp. z o.o., który był wykonawcą umowy zawartej z [...] SA, podczas gdy [...] mógłby być uznany co najwyżej za podwykonawcę umowy zawartej "pomiędzy [...] SA i [...]. Stanowiło to, jego zdaniem, naruszenie § 3 ust. 1 oraz § 4 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finanse" z 10 października 1997r. - w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (Dz.U. Nr 128, poz. 833). Ponadto naruszeniem § 4 ust. 3 ww. rozporządzenia było nieuwzględnienie faktu, że port nie leży obok portu a dzieląca je odległość (ok. 50 km) była elementem mającym wpływ na cenę usługi. Pominięcie tego stanowiło także, zdaniem pełnomocnika, naruszenie § 8 ust. 1 i 2 rozporządzenia, gdyż nie uwzględniało funkcji ( z czym związany jest podział ryzyka gospodarczego i odpowiedzialności stron transakcji) jakie wypełniają dane podmioty przy porównywalnych transakcjach.

Dalej pełnomocnik zarzucił, iż organ I instancji źle ustalił stan faktyczny przyjmując, że firma [...] nie posiadała sprzętu, terenu i ludzi w związku z czym nie miała faktycznej możliwości wykonania umowy zawartej z [...] SA. Zdaniem skarżącej to spółka "[...]" dysponowała zaledwie 2 sprawnymi żurawiami a pracowników zatrudnionych bezpośrednio przy przeładunku było zaledwie siedmiu, a nie jak wskazał organ I instancji 13. Podkreślił również, że na rzecz firmy [...] pracowało stale 11 osób (od których opłacano ZUS i podatek dochodowy), a od [...] marca 2001r. [...] zatrudniła na stałe [...]. Dysponowała też zakupionym na terenie portu od [...] magazynem o powierzchni ponad 2000 metrów kwadratowych oraz działką nr 441 o pow. 0,154 ha. Ponadto posiadała środki trwałe konieczne do realizacji kontraktu.

Odnośnie naruszenia art. 13 ust. 1 o podatku dochodowym od osób prawnych pełnomocnik spółki stwierdził, że brak przepływu gotówki nie oznacza nieodpłatności. Zapłatą za korzystanie z terenu i sprzętu spółki było bowiem korzystanie przez nią z maszyn i urządzeń należących do [...]. Ponadto [...] zapłaciła spółce opłaty kolejowe w kwocie 5530,90 zł, podatek od nieruchomości za kwiecień i maj 2001r. Wynagrodzeniem dla spółki za korzystanie przez [...] z jej terenu i sprzętu było także ustalenie za zlecony przeładunek węgla ceny 2,60 zł za tonę zamiast 1,80-1,90 zł za tonę. Ustalenie przychodu za udostępnienie innych środków niż nieruchomości stanowiło, zdaniem pełnomocnika, rażące naruszenie wskazanego art. 13 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do kwestii zawyżenia kosztów uzyskania przychodów przez zaliczenie do nich wydatków z innych lat podatkowych ( w łącznej kwocie 12 355,35), pełnomocnik wyraził pogląd, że podstawą zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest metoda kasowa, której zastosowanie jest uzasadnione, gdy dotyczy kosztów, których nie da się przyporządkować przychodom ściśle określonego roku . Dotyczyło to opłaty za usługi telekomunikacyjne za grudzień 2000r, za energię elektryczną i ubezpieczenia.

Jeśli nawet organ uznał, że koszty te dotyczą przychodów roku 2000 to i tak należało zwrócić uwagę na ostatni człon art. 15 ust. 4 updop, gdzie ustawodawca wprost uzależnił możność odniesienia danych wydatków do kosztów uzyskania dopiero w roku poniesienia. Jeżeli zatem koszty te (z wyjątkiem kwot 56,21 i 150,98 zł) - nie były odwołującej znane (co do rodzaju i kwoty) na dzień 31 grudnia 2000r. i nie było możliwe zarachowanie ich na ten dzień - to należało je zaliczyć do kosztów dopiero z chwilą poniesienia.

Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji uznał zarzut dotyczący naruszenia art. 13 § 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w tym zakresie w całości uwzględnił odwołanie oraz odmiennie niż organ I instancji ustalił, na podstawie list płac za miesiące luty-maj 2001r., że przy przeładunku węgla zatrudnionych było w [...] Sp. z o.o 11 osób i w związku z tym skorygował ustalenia organu I instancji dotyczące ilości węgla przeładowanego przez firmę [...].

Uzasadniając zaskarżoną decyzję stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy wskazuje na to, że firma [...] nie miała faktycznej możliwości samodzielnej realizacji umowy zawartej w dniu [...] lutego 2001r. z [...] SA na przeładunek i składowanie węgla (nie zatrudniała pracowników, którzy mogliby wykonać ww. umowę w całości). Jednocześnie [...] Sp. z o.o. możliwość taką miała - dysponując odpowiednim terenem, sprzętem, pracownikami i mimo, że nie wykazywała przychodów z tytułu świadczonych usług ujęła do kosztów uzyskania przychodów wszystkie wydatki poniesione w okresie od 10.02.2001r. do 23.05.2001r. związane z przeładunkiem węgla, m.in. koszty wynagrodzeń pracowników (zatrudniała 17 pracowników), składki ZUS, wypłacone pracownikom nagrody, koszty zakupu odzieży, posiłków i napoi dla pracowników. Potwierdza to m.in. faktura z 17 maja 2001r. na odwrocie której prezes spółki [...] zapisał, że zakupione produkty wydano pracownikom zatrudnionym w trudnych warunkach przy przeładunku węgla i masy żelaza, podczas, gdy w tym czasie spółka nie wykazała przychodu z przeładunku węgla. Ponadto spółka ponosiła koszty narzędzi, materiałów remontowych, koszty energii elektrycznej, wody i podatku od nieruchomości. W tym samym okresie firma [...] nie ponosiła żadnych kosztów związanych ze świadczeniem usług przeładunkowych oprócz wynagrodzeń pracowników fizycznych sporadycznie zatrudnianych na umowę zlecenia i jednego pracownika zatrudnionego na umowę o pracę w okresie od 14 marca 2001r. do 13 kwietnia 2001r.

Za nie mające znaczenia dla sprawy uznał Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnienia podatniczki w zakresie konieczności powołania nowego podmiotu gospodarczego z uwagi na konflikt między udziałowcem spółki [...] Sp. z o.o. - [...] SA a [...] SA stwierdzając, że dla potrzeb podatkowych obowiązkiem spółki było prowadzenie, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający określenie w prawidłowej wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku. Tego obowiązku odwołująca się spółka nie dopełniła, ponieważ nie wykazywała do opodatkowania przychodu z wykonywanych usług przeładunku węgla.

Odpierając zarzut pełnomocnika spółki o braku możliwości wykonywania przez [...] Sp. z o.o. kontraktu z uwagi na brak własnego sprzętu podkreślił, że kontrakt z [...] SA zawarty został w dniu 14 lipca 2000r. i do 10 lutego 2001r. spółka realizowała go bez przeszkód wykazując przychody. Poza tym to spółka była właścicielem portu rzecznego umożliwiającego wykonywanie usług przeładunkowych, zatrudniała niezbędnych pracowników ( 11 osób) oraz posiadała sprzęt konieczny (2 żurawie) do wykonywania prac wynikających z kontraktu. Ilość zatrudnionych pracowników ustalona została na podstawie zestawień opłaconych składek ZUS i list płac w sposób nie budzący wątpliwości. Potwierdziła to również analiza premii przyznawanych pracownikom za przeładunek węgla naliczanej od tony, gdzie wymienieni są pracownicy zatrudnieni przez [...] Sp. z o.o. otrzymujący największe premie, w tym pracownicy, którzy w tym samy czasie mieli rzekomo pracować na rzecz [...]. Podkreślił przy tym , że premie te były wyższe w lutym i marcu 2001 roku, gdy spółka wykazywała jedynie przeładunek węgla na zlecenie [...], niż w styczniu, w którym przeładunek węgla wykonywała spółka bezpośrednio na rzecz [...]. Wypłata premii za maj 2001r. świadczy, zdaniem organu II instancji, iż w tym okresie spółka dokonywała przeładunku, nie wykazując przychodów z tego tytułu.

Z tych też powodów Dyrektor Izby Skarbowej uznał za bezzasadny zarzut nie przeprowadzenia postępowania dowodowego, tym bardziej, że skarżąca oprócz gołosłownych twierdzeń nie przedstawiła żadnych dowodów na ich poparcie.

Odnośnie magazynu, którym dysponowała firma [...], to w ocenie organów II instancji nie nadawał się on do składowania węgla, co skarżąca potwierdziła sama w odwołaniu .

Organ odwoławczy uznał, wbrew twierdzeniu skarżącej, iż firma [...] nie miała możliwości samodzielnej realizacji zlecenia [...] SA , gdyż nie zatrudniała pracowników, a jej twierdzenia, iż korzystała z pracowników zatrudnionych na czarno uznał za powoływanie się na czynności sprzeczne z prawem, które nie mogą stanowić dowodu w postępowaniu administracyjnym z korzyścią dla strony. Twierdzenia odwołującej się co do ilości zatrudnionych pracowników Dyrektor Izby Skarbowej uznał za niewiarygodne, gdyż rzekomi pracownicy to osoby z kręgu rodzinnego pana [...] w dodatku zatrudnieni przez spółkę na podstawie umowy o pracę. Przyjęcie za prawdziwe tych oświadczeń prowadziłoby do konstatacji, nie do przyjęcia, iż główny udziałowiec spółki [...] Sp. z o.o zatrudniał te osoby w spółce by nie świadczyły pracy bo nie wykonywała ona usług przeładunkowych i jednocześnie "na czarno" pracowały w jego firmie [...] co w rezultacie prowadziłoby do wypłaty tym osobom podwójnego wynagrodzenia.

Ustosunkowując się do podniesionej przez skarżącą okoliczności, iż firma [...] poniosła koszty remontu żurawi typu RDK-200, RDK-160/2 i RDK-300 Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że remonty te wykonano pod koniec kwietnia 2001r. i udokumentowano fakturami VAT z [...] i [...] kwietnia 2001r. Wydatki te zostały poniesione z korzyścią dla firmy [...], która od [...] maja 2001 r. wydzierżawiła teren portu i sprzęt "[...] Sp. z o.o. Co zaś do wydatku dotyczącego zapłaty podatku od nieruchomości i kosztów remontu instalacji elektrycznej organ odwoławczy ustalił, że należności te dotyczyły okresu od kwietnia do grudnia 2001r. i zapłaconą kwotę z tego tytułu firma [...] rozliczyła w ramach czynszu dzierżawnego co oznacza, że faktycznie podatek od nieruchomości w całości zapłaciła skarżąca. Wydatki na remont instalacji elektrycznej firma [...] poniosła już w okresie dzierżawy portu.

Reasumując organ II instancji stwierdził, iż poza gołosłownymi oświadczeniami negującymi dowody zgromadzone w toku postępowania, spółka nie przedstawiła żadnych dowodów na ich potwierdzenie.

Uzasadniając odmowę przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę podkreślił, że dowody te miały dotyczyć okoliczności bądź nie mających znaczenia dla sprawy (dotyczyło to konfliktów między skarżącą a [...] SA), bądź miały stanowić dowód działań sprzecznych z prawem (przesłuchanie osób pracujących na czarno), bądź okoliczności, których organy podatkowe nie kwestionowały (dotyczące korzystania przez [...] Sp. z o.o ze sprzętu stanowiącego własność firmy [...] - dot. żurawi). W związku z tym zarzut naruszenia art. 121§ 1 , art. 122 , art. 187 § 1 i art. 180 § 1 ordynacji podatkowej uznał za niezasadny.

Organ odwoławczy nie podzielił również zarzutów pełnomocnika naruszenia art. 11 ust. 4 pkt 2 i 3 oraz ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Fakt wystąpienia powiązań kapitałowych między firmami od dnia 6 kwietnia 2001 r., kiedy to [...] nabył 4031 udziałów w spółce [...] Sp. z o.o uznał za bezsporny. Odnośnie związku gospodarczego organ odwoławczy zaprezentował pogląd, że występuje on, gdy podmioty układają swoje wzajemne stosunki na warunkach odbiegających od warunków, jakie stosują wobec podmiotów, z którymi nie pozostają w takim związku, bądź jakie stosują między sobą podmioty niezależne, w szczególności, gdy między tymi podmiotami zawarta jest umowa spółki cywilnej, jawnej, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego użytkowania rzeczy lub praw oraz umowa kooperacyjna. Zdaniem autora zaskarżonej decyzji udowodnione zostało, że firma [...] i skarżąca spółka układały wzajemne stosunki na warunkach odbiegających od tych jakie stosują między sobą podmioty niezależne.

Odpierając zarzut pełnomocnika spółki dotyczący ilości przeładowanego węgla, organ II instancji stwierdził, że przyjęte stany ilościowe za okres od 10 lutego 2001r. do 22 maja 2001r. wynikają z dokumentów magazynowych przedstawionych przez spółkę. Z faktur sprzedaży wystawionych przez [...] wynika, że w okresie tym przeładowano 555 157, 30 ton węgla.

Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił zarzutu podatniczki dotyczącego naruszenia § 3 ust. 1-2, § 4 ust. 1-3, § 8 ust. 1-2, § 9, § 18 ust. 1-2 oraz § 19 rozporządzenia Ministra Finansów z 10 października 1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników. Wskazał, że funkcja pełniona przez [...] Sp. z o.o i [...] w stosunku do [...] SA nie miała znaczenia dla określenia prawidłowego poziomu wartości wykonywanych usług, ponieważ podmioty te w pełni ze sobą współpracowały ponosząc zbliżoną odpowiedzialność za realizację umowy zawartej z [...] SA .Podkreślił też, że pełnomocnik spółki był wzywany do przedłożenia kalkulacji ceny za wykonanie usług przeładunku węgla na kwotę 1,80-1,90 za 1 tonę, gdyż organ I instancji ustalił ją na podstawie porównywalnej ceny niekontrolowanej na 2,50 zł. Pełnomocnik odmówił współpracy z organem odwoławczym stwierdzając w piśmie z 1 sierpnia 2005r. , że ustalenie ceny jest obowiązkiem organu. Dyrektor Izby Skarbowej podzielił ten pogląd pełnomocnika podatniczki podkreślając jednakże, iż strona winna brać czynny udział w postępowaniu jeśli jest zainteresowana korzystnym dla niej rozstrzygnięciem, a w jej interesie leżało przedstawienie argumentacji dotyczącej pełnionej funkcji na rynku.

Za niesłuszny uznał też organ odwoławczy zarzut dotyczący naruszenia § 4 ust. 3 wskazanego rozporządzenie przez nieuwzględnienie odległości dzielącej porty. Zdaniem organu odwoławczego odległość ta nie miała wpływu na cenę usługi, bowiem sam podmiot zlecający tj. [...] SA nie zróżnicował w sposób zasadniczy wynagrodzeń zleceniobiorcom mimo dzielącej tych zleceniobiorców odległości. Ustalone dla nich ceny (2,70 zł/t dla [...] i 2,65 zł/t dla Portu Handlowego) różnią się minimalnie co wskazuje na to, że odległość między dwoma portami nie była elementem cenotwórczym.

Oddalając zarzut o niezasadnym zaliczeniu do pracowników zajmujących się przeładunkiem węgla m. in. magazyniera i trzech trymerów organ odwoławczy wskazał, że pracownicy ci byli niezbędni przy tego rodzaju działalności i dlatego zostali uwzględnieni przy ustalaniu przeładunku wykonanego przez firmę [...], podkreślając, że pracowników takich zatrudniała również firma [...] co wskazuje, że pracownicy ci pełnili ważną funkcję w systemie przeładunku węgla.

Pełnomocnik [...] sp. z o.o. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej jedynie w części dotyczącej ustalenia dochodu na podstawie art. 11 ust. 4 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) i wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji ponawiając zarzuty odwołania w tym zakresie dotyczące naruszenia:

1. art. 11 ust. 4 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) poprzez jego niewłaściwie zastosowanie;

2. § 4 ust. 1 - 3, § 8 ust. 1 - 2, § 9, § 18 ust. 1 - 2 rozporządzenia Ministra Finansów z

dnia 10 października 1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (Dz.U. Nr 128, poz. 833);

3. rażącego naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.).

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej powtórzył większość zarzutów sformułowanych w odwołaniu od decyzji I instancji przytoczonych wyżej jak również ponowił argumentację uzasadniającą zarzuty. Ponadto zarzucił niespójność zaskarżonej decyzji, w której z jednej strony uznaje się, że [...] nie miała terenu i sprzętu do wykonywania usługi na rzecz [...] SA, z drugiej zaś przyjmuje, że nie korzystała nieodpłatnie z nieruchomości skarżącej lecz na podstawie ustnej umowy użyczenia.

Pełnomocnik skarżącej zarzucił także nie wzięcie pod uwagę okoliczności, iż spółka zajmowała się również kupnem węgla od innych podmiotów niż [...] SA i dalszą jego odsprzedażą. Dokonując hurtowej i detalicznej sprzedaży węgla pracownicy spółki ładowali go na środki transportu nabywców ręcznie, za co mieli przyznawane wyższe premie.

Pełnomocnik podkreślił, iż żadna z okoliczności podnoszonych przez organy podatkowe nie uległa zmianie po dniu 23 maja 2001r. - poza zawarciem umowy dzierżawy portu i sprzętu należącego do Spółki - a mimo to organy uznają, że po tej dacie już nie zachodzą okoliczności do stosowania art. 11 updop oraz, że [...] Sp. z o.o. ponosiła koszty funkcjonowania (wynagrodzeń, składek ZUS, zakupu odzieży, posiłków, napoi) z uwagi na fakt, że zajmowała się również inną działalnością niż usługi przeładunku węgla.

Skarżąca podniosła też, że firma [...] nie korzystała w 2001r. z żadnych ulg, zwolnień, nie rozliczała, ani nie generowała straty podatkowej i nie wykazywała wysokich kosztów uzyskania przychodów, a dochody z działalności gospodarczej uzyskiwane przez [...] podlegały opodatkowaniu wg skali 40% - podczas gdy [...] sp. z o.o. był opodatkowany stawką liniową 28% - ewentualne przerzucanie dochodu nie miało więc żadnego logicznego uzasadnienia.

Odnosząc się do sposobu ustalenia wartości rynkowej usług skarżąca wskazała, że organ II instancji nie wskazał metody zastosowanej do porównania cen co stanowi naruszenie § 4 ust 2 rozporządzenia. Jego zdaniem do ustalenia ceny przyjęto metodę "mieszaną" (porównywalnej ceny niekontrolowanej) choć metoda taka jest nieznana przepisom rozporządzenia. Dyrektor Izby Skarbowej dla uzasadnienia przyjętej ceny czyni odniesienia do ceny stosowanej przez Port, w większości jednak uzasadniając przyjętą stawkę, odwołuje się do ceny ustalonej pomiędzy skarżącą, a firmą [...]. W efekcie w zaskarżonej decyzji brak jest uzasadnienia skąd wzięła się cena 2,50 zł za tonę przeładunku i dlaczego w ocenie organów zysk firmy [...] w wysokości 20 gr. na jednej tonie jest wystarczający.

Wskazując na naruszenie § 4 ust. 3 i § 8 ust. 1-2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 października 1997r. skarżąca podniosła, iż za porównywalne można uznać tylko takie transakcje, w których żadna z ewentualnych różnic pomiędzy porównywanymi transakcjami lub pomiędzy podmiotami zawierającymi te transakcje nie mogłaby w istotny sposób wpłynąć na cenę przedmiotu takiej transakcji na wolnym rynku lub można dokonać racjonalnie dokładnych poprawek eliminujących istotne efekty takich różnic. Zdaniem skarżącej różnice w porównywanych transakcjach tj. fakt , że [...] była wykonawcą [...] SA a nie podwykonawcą, oraz dzieląca porty odległość spowodowały, iż transakcje stanowiące podstawę oszacowania nie były porównywalne.

Pełnomocnik podkreślił też, że przedmiot zlecenia nie obejmował wyłącznie przeładunku węgla, ale także czynności spedycyjne i odprawy celne, a organy podatkowe nie wypowiedziały się jak ta okoliczność wpłynęła na wysokość szacunkowo ustalonej ceny transakcji. Spowodowało to, zdaniem pełnomocnika, naruszenie § 8 ust. 1-2 ww. rozporządzenia, zgodnie z którym, ustalanie ceny rynkowej wymaga uwzględnienia funkcji ( z czym związany jest podział ryzyka gospodarczego i odpowiedzialności stron transakcji) jakie wypełniają dane podmioty przy porównywalnych transakcjach.

Pełnomocnik ponownie też zarzucił na błędne ustalenie stanu faktycznego podnosząc, iż organy podatkowe zawyżyły ilość przeładowanego węgla ( zamiast 526.939,9 t. winno być 446.730,20 t. - różnica wynosi 80.209,7 t.) oraz naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez powoływanie się w decyzji na nieprawdziwe okoliczności dotyczące ilości i jakości posiadanego przez obie firmy sprzętu, terenu, ilości zatrudnionych przez nie osób, a także ponoszonych kosztów i odpłatności za korzystanie z urządzeń i terenu portu.

Za rażące naruszenie prawa, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 i 188 Ordynacji podatkowej skarżąca uznała odmowę przez organy podatkowe przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez pełnomocnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie jako niezasadnej przytaczając argumentację faktyczną i prawną zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej stan faktyczny sprawy jest inny niż przedstawiono go w skardze. Zgodnie z zarzutami pełnomocnika zawarcie pomiędzy [...] a firmą [...] umowy dzierżawy terenu portu oraz maszyn i urządzeń należących do spółki nastąpiło dopiero w dniu 23 maja 2001r. ponieważ wcześniej na zawarcie takiej umowy nie zgadzał się główny udziałowiec spółki - [...] S.A. , gdy tymczasem z materiału dowodowego wynika, że od dnia 28 grudnia 2000r. głównym udziałowcem spółki posiadającym 4031 udziałów w kapitale zakładowym był [...] Sp. z o.o., która całość udziałów zbyła w dniu 6 kwietnia 2001r. [...]. Nie było więc przeszkód, przynajmniej od 6 kwietnia 2001r. - by skarżąca i firma [...] uregulowały prawidłowo, tj. zgodnie z przepisami kwestię dzierżawy portu i sprzętu należącego do [...]. Wskazał też, że pełnomocnik podnosił w odwołaniach od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z [...] czerwca 2004r. i z [...] maja 2005r. że firma [...] powstała z uwagi na konflikt między [...] SA i [...] SA powodujący że we wrześniu i grudniu 2000r. dostawy węgla z firmy [...] do [...] wyniosły zero, gdyż w tym czasie firma [...] skierowała wahadła do innych portów rzecznych, np. port w, gdy tymczasem w 2000r. nie istniała firma wykonująca usługi przeładunku węgla co potwierdził Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z 8 września 2004r.

W odpowiedzi na zarzut o nie wykazaniu przez organy podatkowe świadczenia przez [...] jakichkolwiek usług na rzecz [...] i braku możliwości świadczenia takich usług bez wykorzystania sprzętu należącego do [...], organ II instancji oświadczył, że [...] zawarła z [...] S.A. kontrakt na przeładunek węgla dniu 14 lipca 2000r. i do 9 lutego 2001r. kontrakt ten bez przeszkód realizowała i m.in.w styczniu 2001r., gdy firma [...] jeszcze nie istniała, spółka przeładowała ok. 120.000 ton węgla, a zatem nieprawdziwe jest twierdzenie skarżącej o braku możliwości przeładunkowych. To skarżąca w okresie objętym kontrolą była właścicielem portu rzecznego umożliwiającego wykonanie usług przeładunkowych, zatrudniała pracowników niezbędnych do wykonania usług ( 11 osób ) oraz posiadała sprzęt konieczny do wykonania czynności przeładunkowych- tj. dwa żurawie do tego przystosowane.

Skarżąca podnosząc w toku postępowania odwoławczego, że korzystała nieodpłatnie ze sprzętu należącego do [...] nie umiała wskazać konkretnie w jakim okresie to miało miejsce: w odwołaniu z 17 czerwca 2004r. twierdziła, że w styczniu i na początku lutego 2001 roku, a w dalszej części tego samego odwołania, że w styczniu oraz od dnia 10 lutego 2001r. do dnia 31 maja 2001r. przy czym w maju 2001r. spółka nie wykazała przychodów z tytułu przeładunku węgla. Wskazał też, powołując się na wyjaśnienia prezesa zarządu spółki -[...], że do sprawnego przeładunku węgla potrzebne byty jedynie trzy żurawie typu RDK - 200. Fakt, że okresie od 10 lutego 2001r. do 23 maja 2001r. [...] nie była prezesem spółki nie oznacza , że nie posiadała wiedzy wystarczającej do oceny ilości ludzi i sprzętu potrzebnego do sprawnego przeładunku, tym bardziej, że według oświadczenia skarżącej spółki [...] uczestniczyła w pracach przeładunkowych, które miały być wykonywane przez firmę [...].[...] wyraźnie oświadczyła, że do obsługi jednego żurawia potrzebnych jest 2 pracowników, zaś do obsługi 3 dźwigów potrzebnych jest 6 operatorów.

Organ podatkowy, wbrew zarzutom skargi, przyjął w zaskarżonej decyzji, że spółka do wykonania usług przeładunku węgla używała również sprzętu należącego do firmy [...] w związku z czym za nieprawdziwe uznał zarzuty i twierdzenia skarżącej w myśl których, organy podatkowe uznały, że spółce [...] wystarczyły do przeładunku ponad 100.000 ton węgla miesięcznie zaledwie 2 żurawie podobnie jak zarzuty skarżącej dotyczące zmian w stanowisku organów podatkowych w zakresie ilości sprzętu posiadanego przez [...] Sp. z o.o. Organ II instancji podkreślił, że zarzut dotyczący ilości sprzętu posiadanego przez skarżącą i wykorzystywanego do świadczenia usług przeładunku węgla, skarżąca podniosła tylko w zaskarżonej decyzji, a we wcześniejszych decyzjach uchylających decyzje organu I instancji i kierujących sprawę do ponownego rozpatrzenia kwestii tej nie podnoszono. Przyznanie w zaskarżonej decyzji, że skarżąca do wykonywania usług przeładunku węgla używała również sprzętu należącego do firmy [...], zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, potwierdza tylko fakt, iż to właśnie [...] Sp. z o.o. wykonała w głównej mierze usługi przeładunku węgla korzystając przy tym z własnego terenu, pracowników oraz należącego do niej i do [...] sprzętu (maszyn i urządzeń).

Za bezzasadne i sprzeczne ze zgromadzonym materiałem dowodowym w sprawie, uznał również Dyrektor Izby Skarbowej zarzuty pełnomocnika o zatrudnianiu tylko 7 osób i ponownie podkreślił, że bezpośrednio przy przeładunku węgla pracowało 11 osób - w tym 7 operatorów żurawi, 3 trymerów i brygadzista, co wynika z zestawień opłaconych składek ZUS i list płac, a do sprawnego przeładunku niezbędnych było 6 pracowników co potwierdza okoliczność, iż skarżąca bez przeszkód przeładowała w styczniu 2001r. około 120 000 ton węgla, do którego to faktu pełnomocnik skarżącej się nie wypowiedział odnosząc liczbę zatrudnionych pracowników tylko do ilości węgla przeładowanego w 2000r. węgla. Zdaniem organu II instancji, pełnomocnik skarżącej nie wyjaśnił również w jaki sposób usługi te mogło wykonać 10 osób (w tym 1 kobieta i 4 osoby zatrudnione jednocześnie w [...] Sp. z o.o.) rzekomo zatrudnione "na czarno" przez firmę [...], jeśli jego zdaniem pracy tej nie mogło wykonać 11 pracowników zatrudnionych w pełnym wymiarze czasu pracy.

Organ II instancji nie zgodził się z twierdzeniem skarżącej o możliwości samodzielnej

realizacji kontraktu z dnia 10 lutego 2001r. zawartego z [...] S.A. przez firmę [...] ponieważ nie zatrudniała pracowników, którzy umożliwiliby jej realizację kontraktu na przeładunek węgla.

Podkreślił, że nie jest kwestionował w zaskarżonej decyzji faktu korzystania przez [...] z terenu i sprzętu należącego do [...] Sp. z o.o., lecz za sporny uznał zakres czasowy tego korzystania. Zdaniem organów podatkowych [...] używała terenu i sprzętu spółki w okresie, w którym zatrudniała pracowników na umowę zlecenie, a nie przez cały okres od 10 lutego 2001r. do 22 maja 2001r.

Odnosząc się do argumentu pełnomocnika dotyczącego zatrudniania przez firmę [...] pracowników "na czarno" Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podkreślając, że nie do przyjęcia jest wniosek wypływający z twierdzeń pełnomocnika, że jako właściciel firmy [...] a jednocześnie główny udziałowiec [...] Sp. z o.o. [...] zatrudniał pracowników skarżącej spółki, którzy nie świadczyli pracy, bo nie wykonywała ona usług przeładunkowych (z wyjątkiem usług wykonanych na rzecz SLS) otrzymując za to wynagrodzenie, po to by zatrudniać ich "na czarno" w firmie [...], gdzie też rzekomo byli wynagradzani. Powodów podwójnej zapłaty za tą samą czynność pełnomocnik nie wyjaśnił jak również nie wyjaśnił dlaczego pracownicy [...],[...],[...] i [...] zatrudniani byli przez firmę [...] na umowę zlecenia, np. w dniach [...] marca 2001r., zaś w pozostałych dniach mieli pracować "na czarno". Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił też, że twierdzenia skarżącej o opłaceniu należnego podatku dochodowego od osób fizycznych i składek ZUS od pracowników zatrudnionych "na czarno" przez firmę [...] nie zostało poparte żadnymi dowodami z których wynikałaby data ich opłacania. Z analizy listy płac pracowników zatrudnionych przez [...] Sp. z o.o. za miesiące styczeń - maj 2001r., a w szczególności premii przyznawanych pracownikom za przeładunek węgla wynika wyraźnie, że to skarżąca wykonywała czynności przeładunkowe. W pierwszej kolumnie wymienieni są pracownicy [...] Sp. z o.o. otrzymujący największe premie - w tym pracownicy, którzy mieli rzekomo w tym samym czasie pracować na rzecz firmy [...]. Wysokość premii w rozbiciu na poszczególne miesiące pozwala stwierdzić, że pomimo, iż od dnia 10 lutego 2001r. wykonywanie usług przeładunku węgla "przejęła" firma [...] to pracownicy [...] Sp. z o.o. nadal otrzymywali wysokie premie liczone od tony węgla. Premie były wyższe w miesiącach luty i marzec 2001r., w którym to miesiącu [...] Sp. z o.o. wykazała jedynie przeładunek węgla na zlecenie [...] w wysokości 19.125.50 t. wg faktury VAT nr [...]/03 z dnia [...] marca 2001r. - niż w miesiącu styczniu 2001r., w którym przeładunek węgla wykonywała tylko skarżąca (przeładowano w tym miesiącu ponad 120.000 t. węgla). Jeżeli zatem [...] Sp. z o.o. nie wykonywała usług przeładunku węgla ( wykonywała je w zdecydowanie zmniejszonym zakresie ) to bez odpowiedzi pozostaje pytanie dlaczego zatrudnieni przez skarżącą pracownicy w tym czasie otrzymywali wyższe premie za przeładunek niż w miesiącu, w którym podatnik samodzielnie i w pełnym zakresie wykonywał ww. usługi. W przypadku przyjęcia, że to firma [...] wykonywała usługi przeładunku węgla bez odpowiedzi pozostaje również pytanie dlaczego pracownicy ci otrzymywali premie za maj 2001r. skoro w tym czasie skarżąca nie wykazała wykonania żadnych usług.

Odpierając zarzut skarżącej, iż oprócz przeładunku węgla, skarżąca dokonywała czynności handlowych z innymi podmiotami dla których załadunek węgla odbywał się ręcznie i za to pracownicy otrzymywali wysokie premie Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę na fakt, iż oznaczałoby to, że za wykonywanie prac stanowiących działalność uboczną skarżącej, pracownicy byli wynagradzani lepiej niż za podstawowy zakres ich obowiązków oraz na okoliczność, że najwyższe premie liczone od tony przeładowanego węgla otrzymywali operatorzy dźwigów. Wreszcie podkreślił, że są to tylko gołosłowne oświadczenia skarżącej nie poparte żadnymi dowodami i świadczą o strategii strony polegającej na dopasowywaniu okoliczności faktycznych do istniejących w sprawie dowodów.

Z tych powodów Dyrektor Izby Skarbowej uznał zarzut naruszenia art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za bezzasadny.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skarżącej dotyczących podstaw prawnych zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że z art. 11 ust. 4 ustawy podatkowej, w brzmieniu obowiązującym w 2001r., nie wynika by narażenie Skarbu Państwa na uszczuplenie stanowiło przesłankę jego zastosowania. Przepis ten uprawnia do oszacowania dochodu podatnika pozostającego w związku kapitałowym i gospodarczym z innym podmiotem w razie stwierdzenia, że podmiot taki nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby warunki dokonywanych pomiędzy podmiotami powiązanymi świadczeń nie odbiegały od warunków ogólnie stosowanych w czasie i miejscu wykonywania świadczenia. Organ podatkowy jest zobowiązany wykazać przesłankę o charakterze obiektywnym, tj, fakt nie wykazania dochodu lub wykazanie go w wysokości niższej. Podobnie za bezzasadne należy uznać, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej zarzuty skarżącej dotyczące nie wskazania przez organ odwoławczy metody określenia wartości zaniżonego dochodu spółki gdyż w zaskarżonej decyzji wyraźnie wskazano, iż jest to metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej, natomiast to, iż jest to metoda użyta z zastosowaniem zewnętrznego porównania cen wynika z całości ustaleń zawartych w zaskarżonej decyzji, w tym m,in. że podstawę określenia dochodu [...] Sp. z o.o. stanowiła cena przyjęta przez Port Handlowy. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał ponadto, iż zaskarżona decyzja uchyla jedynie w części decyzję organu I instancji, a część dotyczyła ilości węgla przeładowanego przez skarżącą. W pozostałym zakresie dotyczącym określenia dochodu ze świadczonych usług przeładunku węgla, a więc również w zakresie zastosowanej metody określenia wartości zaniżonego dochodu skarżącej ustalenia organu I instancji (w tym również dotyczące zastosowanej metody, a jak wskazuje pełnomocnik w złożonej skardze "... z decyzji organu I instancji wynika, że była to metoda zewnętrznego porównania cen) kwestionowane nie były. W efekcie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazuje się przede wszystkim na bezzasadność zarzutów podniesionych w odwołaniu, uznając jednocześnie ustalenia faktyczne (w większości) i prawne (w całości) organu I instancji za prawidłowe. W ocenie organu odwoławczego z zaskarżonej decyzji wynika wprost jaką metodę przyjęły organy podatkowe dla określenia wartości zaniżonego dochodu skarżącej, tj. metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej zewnętrznej i wbrew zarzutom pełnomocnika nie była to metoda "mieszana". Organ odwołując się do stawki przyjętej pomiędzy [...] Sp. z o.o. i firmą [...] jedynie uzasadniała dlaczego funkcja sprawowana przez oba podmioty nie miała znaczenia dla określenia prawidłowej wysokości zaniżonego przez skarżącą dochodu.

Podobnie odnosząc się do zarzutów skarżącej dotyczących ustalenia ceny 2,50 zł za tonę przeładowanego węgla organ odwoławczy ponownie podkreślił, iż zaskarżona decyzji uchylała jedynie w części decyzję organu I instancji, a ww. część dotyczyła ilości węgla przeładowanego przez skarżącą. W pozostałym zakresie dotyczącym określenia dochodu ze świadczonych usług przeładunku węgla, a więc również w zakresie ustalonej podstawy do określenia wartości przerzuconego dochodu (2,50 zł za tonę przeładowanego węgla) ustalenia organu I instancji kwestionowane przez organ odwoławczy nie były. W efekcie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji uznano ustalenia organu I instancji w powyższym zakresie za prawidłowe i zgodne ze stanem faktycznym i prawnym odnosząc się jedynie do zarzutów pełnomocnika i wskazując dlaczego należy uznać je za bezzasadne. Organy podatkowe przyjmując cenę stosowaną przez podmiot zewnętrzny — Port Handlowy - za cenę wyjściową wyraźnie wskazały co wpłynęło na zmianę tej ceny (poziom inflacji) i jak doszło do jej ustalenia. Fakt, że Port Handlowy nie prowadził w 2001r. działalności nie ma natomiast znaczenia dla sprawy ponieważ, prowadził on działalność od stycznia 2002r. co zostało uwzględnione przy ustaleniu ceny poprzez pomniejszenie stawki przyjętej w umowie między "Portem" i [...] S.A. o poziom inflacji. Nie naruszono zatem § 4 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 października 1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (Dz.U. Nr l28,poz. 833).

Odpierając zarzut naruszenia § 3 ust. 1, § 4 ust. 3 i § 8 ust. 1-2 Ministra Finansów z dnia 10 października 1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników organ II instancji przytoczył argumentację z zaskarżonej decyzji. Dodatkowo wyjaśnił, iż stawka przewidziana w umowie zawartej pomiędzy [...] S.A. i firmą [...] za przeładunek 1 tony węgla, tj. 2,70 zł jest wyższa od stawki przyjętej przez organy podatkowe do oszacowania dochodu [...] sp. z o.o. - przyjęto bowiem stawkę 2,50 zł za tonę. Wobec powyższego zysk firmy [...] wynosił 20 gr. od tony przeładowanego węgla i był wyższy od zysku, który firma [...] osiągała zlecając przeładunek węgla [...] Sp. z o.o. (zlecenie z dnia [...].02.2001r., w którym [...] zleciła [...] Sp. z o.o. usługi przeładunku węgla w relacji wagon - plac ustalając stawkę za wykonanie ww. usług w wys. 2,60 zł za tonę węgla). Zleceniem tym podmioty same określiły adekwatny do ponoszonych kosztów i ryzyka poziom zysku (2,60 zł za tonę dla [...] Sp. z o.o. i 0,10 zł dla firmy [...]). Przyjęcie przez [...] Sp. z o.o. i firmę [...] poziomu zysku dla firmy [...] w wys. 10 gr. na tonie przeładowanego węgla uznał za odpowiedź na zarzuty skarżącej dotyczące uznania przez organy podatkowe za wystarczający dla firmy [...] zysk w wys. 20 gr. za tonę węgla, bowiem wartość ta jest nawet większa niż przyjęta przez samą firmę [...]. Jeżeli zatem firma [...] przyjęła "za wystarczający" zysk w wys. 10 gr. na tonie węgla, to , zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organy podatkowe tym bardziej mogły uznać zysk w wys. 20 gr. na tonie "za wystarczający". Wyjaśnienia pełnomocnika jakoby cena 2,60 zł została przyjęta jedynie w odniesieniu do przeładunku 100.000 ton węgla nie zasługują na uwzględnienie, ponieważ nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Takiego ograniczenia nie zawierało przedłożone pisemne zlecenie z dnia 10 lutego 2001r. Skarżąca nie przedstawiła też jakiejkolwiek kalkulacji, na podstawie której określono cenę na wskazanym poziomie i to pomimo podkreślania przez skarżącą, iż cena 2,60 zł za tonę węgla została skalkulowana tylko w odniesieniu do wielkości 100.000 ton węgla. W ocenie organu odwoławczego zostały spełnione przesłanki określone w § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, tj. wartość rynkową przedmiotu transakcji między podmiotami powiązanymi ustalono w oparciu o wszelkie dostępne organowi podatkowemu informacje, mogące mieć wpływ na jej określenie.

W zakresie zarzutów skarżącej dotyczących nieustalenia kto dokonywał czynności spedycyjnych (w tym odpraw celnych) związanych z umową zawartą pomiędzy firmą [...] i [...] S.A. organ II instancji stwierdził, że z analizy kosztów poniesionych przez firmę [...] - protokołu z kontroli doraźnej dokonanej przez pracowników Pierwszego Urzędu Skarbowego - nie wynika, aby firma [...] poniosła jakiekolwiek koszty związane ze świadczeniem usług spedycyjnych, w tym również odpraw celnych. Wszystkie przyjęcia magazynowe związane z węglem dostarczanym przez [...] S.A. dokonywane byty przez pracownicę [...] zatrudnioną na stanowisku magazyniera w [...] Sp. z o.o. na umowę o pracę. Również cała dokumentacja związana z dostawami węgla przechowywana była przez [...] Sp. z o.o. co świadczy o tym, że czynności spedycyjne wykonywała skarżąca, a nie firma [...].

Za niezrozumiałe uznał Dyrektor Izby Skarbowej zarzuty skargi dotyczące ilości przeładowanego węgla, gdyż wykazane stany ilościowe za okres od 10 lutego 2001r. do 22 maja 2001r. ustalono na podstawie dokumentów magazynowych przedstawionych przez skarżącą. Przyjęto do podstawy wyliczenia ilość przeładowanego węgla mniejszą niż wynikała z wystawionych przez firmę [...] faktur sprzedaży dotyczących usług przeładunkowych (wynika z nich, że w okresie od 10 lutego 20O1r. do 23 maja 2001r. przeładowano 555.157,30 ton węgla).

Za oczywiście nieprawdziwe uznał zarzuty dotyczące podwójnego przypisania skarżącej przychodu z przeładunku węgla wykazanego przez [...] Sp. z o.o. w wys. 108.456,10 ton węgla. Z zaskarżonej decyzji (s. 15 - 17) wynika wprost, iż dla ustalenia wielkości przeładowanego przez [...] Sp. z o.o. węgla stanowiącej podstawę do określenia skarżącej wartości zaniżonego dochodu przyjęto wielkości wynikające ze stanów magazynowych przedstawionych przez skarżącą pomniejszając je o przeładunek wykazany przez [...] Sp. z o.o. w fakturach VAT nr [...]/02, nr [...]/03 i nr [...]/04 w łącznej wysokości 108.456,10 ton i o przeładunek wykonany przez firmę [...]. Tak więc, zdaniem organu, nie doszło do podwójnego opodatkowania przeładunku w wys. 108.456,10 ton. Wyliczenia skarżącej sugerują, że podstawę do ustalenia wielkości zaniżonego przychodu [...] Sp. z o.o. stanowiła wielkość 446.701,2 ton węgla, i są sprzeczne z wyliczeniem zawartym w zaskarżonej decyzji. Podstawę ustalenia wielkości przeładowanego przez [...] sp. z o.o. węgla pomniejszono o przeładunek wykazany przez [...] Sp. z o.o. w wysokości 108.456,10 ton i o przeładunek wykonany przez firmę [...] i stanowił on wielkość 328.463,24 ton przeładowanego węgla. Wg wskazanej wielkości wyliczono, że łącznie w okresie od 10 lutego 2001r. do 22 maja 2001r. przychód zaniżony przez skarżącą wyniósł kwotę 821.158,10 zł.

Odnosząc się do zarzutów pełnomocnika dotyczących naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że ustalenia zawarte w zaskarżonej decyzji zostały oparte na zgromadzonym materiale dowodowym skarżąca powołuje się na okoliczności przez nią nie udowodnionych sprzecznych z nim. ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Reasumując odpowiedź na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że:

- nie kwestionował i nie kwestionuje korzystania przez [...] Sp. z o.o. ze sprzętu należącego do firmy [...],

- nie kwestionuje odpłatności za korzystanie przez firmę [...] z terenu i sprzętu należącego do [...] Sp. z o.o. co wskazano w zaskarżonej decyzji uchylając decyzję organu I instancji w zakresie nieodpłatnego użyczenia sprzętu i terenu należącego do karżącej

- oczywiście bezzasadne i nieprawdziwe są również zarzuty dotyczące ilości przeładowanego węgla przyjętego jako podstawa do określenia wielkości zaniżonego przychodu skarżącej, czy zastosowanej metody do ustalenia powołanej wartości,

- podatek od nieruchomości firma [...] zapłaciła a następnie rozliczyła w ramach czynszu dzierżawnego płaconego za okres od 23 maja 2001r. do 31 grudnia 2001r.

- wydatki na remont instalacji elektrycznej poniosła już w okresie dzierżawienia terenu portu (faktury VAT z dnia [...] i [...] maja 2001r.),

- z uwagi na nie prowadzenie przez [...] Sp. z o.o. odpowiedniej dokumentacji prowadzonych transakcji organ odwoławczy nie był w stanie określić powodów, dla których firma [...] poniosła koszty opłat kolejowych. Koszty te jednak poniosła tylko za luty 2001r., podczas gdy [...] Sp. z o.o. ponosiła koszty wagonów w dyspozycji również w marcu, kwietniu i maju 2001r.

W zakresie nie przeprowadzenia przez organ odwoławczy dowodów wnioskowanych przez skarżącą Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że postanowieniem z dnia [...] lipca 2005r. Nr [...] odmówiono przeprowadzenia wnioskowanych przez pełnomocnika dowodów oraz podkreślił, iż większość z wnioskowanych dowodów nie została przeprowadzona z uwagi na fakt, że organ nie kwestionował i nie kwestionuje korzystania przez [...] Sp. z o.o. ze sprzętu należącego do [...]. Pozostałych dowodów wnioskowanych przez skarżącą nie przeprowadzono z uwagi na ich brak znaczenia dla sprawy (dowody dot. okoliczności gospodarczych związanych z realizacją usług przeładunku węgla) lub z uwagi na fakt, że miały one stanowić dowód działań sprzecznych z prawem (przesłuchanie osób mających być rzekomo zatrudnionych "na czarno" w firmie [...]). W tym stanie rzeczy uznać należy, że w sprawie nie naruszono art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 oraz art. 180 § 1 Ordynacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Innymi słowy, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie orzeka co do istoty sprawy w indywidualnej sprawie podatnika lecz jedynie kontroluje legalność rozstrzygnięcia zapadłego w tym postępowaniu z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i obowiązującymi przepisami prawa procesowego.

W wyniku tak przeprowadzonej kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej należy uznać, że skarga nie jest zasadna.

Stosownie do ust. 4 art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych Dz.U. 2000 nr 54, poz.654 ze zm.), zwanej dalej u.p.d.o.p. , w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2001r., gdy podmiot krajowy jest powiązany kapitałowo z innym podmiotem krajowym, lub pozostaje w związku gospodarczym z innym podmiotem krajowym - i w związku z istnieniem takich powiązań lub związków wykonuje świadczenia na warunkach korzystniejszych, odbiegających od warunków ogólnie stosowanych w czasie i miejscu wykonywania świadczenia, w wyniku czego nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby warunki tych świadczeń nie odbiegały od warunków ogólnie stosowanych w czasie i miejscu wykonywania świadczenia, stosuje się odpowiednio przepisy ust. 1-3 art. 11 tejże ustawy tj. dochody podatnika określa się w drodze oszacowania w pierwszej kolejności stosując metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej(ust. 2 pkt 1).

Zgodnie z ustępem 7 art. 11 u.p.d.o.p. przez pojęcie powiązań kapitałowych rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada lub dysponuje, bezpośrednio lub pośrednio, prawem głosu wynoszącym co najmniej 5% wszystkich praw głosu, zaś związek gospodarczy zachodzi, w myśl ustępu 7a tegoż artykułu w przypadkach, gdy podmioty krajowe pozostające w takim związku układają swoje wzajemne stosunki na warunkach odbiegających od warunków, jakie stosują wobec podmiotów, z którymi nie pozostają w takim związku, bądź jakie stosują między sobą podmioty niezależne, w szczególności gdy między tymi podmiotami krajowymi zawarta jest umowa spółki cywilnej, spółki jawnej, spółki komandytowej, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego użytkowania rzeczy lub praw oraz umowa kooperacyjna.

Przepis więc art. 11 ust. 4 u.p.d.o.p. poprzez odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów zawartych w ust. 1-3 tego artykułu, stworzył organom podatkowym podstawę prawną do skorygowania dochodu wykazanego przez podatnika, gdy stwierdzą, że podatnik ze względu na związek z innym podmiotem krajowym, wykonuje świadczenie na warunkach korzystniejszych, odbiegających od warunków ogólnie stosowanych w czasie i w miejscu wykonywania świadczenia lub od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, w wyniku czego, podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby związek nie istniał lub gdyby wymienione świadczenie nie zostało wykonane. W takiej sytuacji organ podatkowy określa dochody danego podatnika i należny podatek bez uwzględniania warunków wynikających z tego związku. Organy podatkowe w niniejszej sprawie wskazały na istnienie zarówno powiązania kapitałowego jak i związku gospodarczego pomiędzy skarżącą spółką a firmą [...]. Pojęcie związku gospodarczego przepis art. 11 ust. 4 pkt 3 ujmuje od strony treści zachodzących pomiędzy podmiotami pozostającymi w takim związku relacji, tj. takiego układania wzajemnych stosunków i warunków świadczeń, które odbiegają od ogólnie w danym czasie i miejscu stosowanych, jako przeciwstawienie relacjom, które zachodzą pomiędzy podmiotami niezależnymi. Przepis ten nie formułuje natomiast szczególnych kryteriów podmiotowych, poza stwierdzeniem, iż chodzi tu o podmioty krajowe. Związek gospodarczy może więc opierać się na powiązaniach o charakterze personalnym, majątkowym czy kapitałowym jak to ma miejsce w niniejszej sprawie. Oceniając realnie skarżąca spółka nie ułatwiałaby działalności firmie konkurencyjnej, poprzez wynajem jej lokalu biurowego, udostępnienie swojej nieruchomości w postaci portu przeładunkowego jak i urządzeń oraz nie ponosiła by kosztów obsługi zlecenia [...] SA, gdyby nie powiązanie kapitałowe oraz związek gospodarczy z firmą [...]. Taka sytuacja nie mogłaby zaistnieć pomiędzy innymi niezależnymi podmiotami. Z drugiej zaś strony gdyby nie skarżąca spółka i osoba jej prezesa – [...], firma [...] nie miałaby żadnej możliwości nie tylko wykonać zlecenia [...] SA , ale nawet go uzyskać, gdyż jak słusznie zauważył organ odwoławczy, nie posiadała niezbędnej dla wykonania zlecenia specyficznej nieruchomości – portu przeładunkowego. Tym samym prawidłowe były ustalenia organów podatkowych co do istnienia związku gospodarczego oraz powiązania kapitałowego, gdyż od 6 kwietnia 2001r. [...], był właścicielem 4031 udziałów w kapitale zakładowym skarżącej spółki. Z tego też powodu chybiony jest zarzut skarżącej nie wykazania istnienia przesłanek z art. 11 ust. 4 pkt 2 i 3 u.p.d.o.p., a tym samym naruszenie tego przepisu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że pełnomocnik skarżącej przytacza w punkcie III A uzasadnienia prawnego skargi nieistniejące przesłanki stosowania tego przepisu twierdząc, że "organy podatkowe uprawnione są do zastosowania tego przepisu w sytuacji , w której podatnik wykonując świadczenia dla innego podatnika na warunkach rażąco korzystniejszych i odbiegających od ogólnie stosowanych norm w czasie i miejscu wykonywania świadczenia , przerzuca całość lub część swojego dochodu na innego podatnika ...." Wymaga zatem podkreślenia okoliczność, dla jego zastosowania nie ma znaczenia ani przerzucanie całości lub części dochodu na innego podatnika, ani ustalanie warunków rażąco korzystniejszych.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 10 października 1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez podatników(Dz. U. Nr 128, poz. 833).

Stosownie do treści § 4 tegoż rozporządzenia metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej polega na porównaniu ceny ustalonej w transakcjach między podmiotami powiązanymi z ceną stosowaną w porównywalnych transakcjach przez podmioty niezależne i na tej podstawie określeniu wartości rynkowej przedmiotu transakcji zawartej między podmiotami powiązanymi. Taką właśnie cenę ustalono porównując cenę stosowaną przez Port Handlowy w umowie z [...] SA. Zarzut strony, iż odległość dzieląca oba porty miała wpływ na cenę nie może się ostać, gdyż organ odwoławczy zasadnie przyjął ceny stosowane przez najbliżej położony port, dokonujący takich samych usług.

Uznać należy, że organ podatkowy prawidłowo zastosował te ceny obniżając je o wskaźnik inflacji z uwagi na to, że dotyczyły roku 2002. Jest to wskaźnik obiektywny pozwalający na najprecyzyjniejsze odniesienie do cen roku poprzedniego.

Zasadnie też Dyrektor Izby Skarbowej ustalił, że okoliczność iż skarżąca spółka była podwykonawcą a nie wykonawcą zlecenia [...] SA nie miała wpływu na cenę. Argumentacja organu w tym względzie nie nasuwa zastrzeżeń. Organ w toku postępowania wzywał skarżącą do przedłożenia kalkulacji ceny na kwotę 1,80-1,90 zł za 1 tonę jednakże skarżąca nie udzieliła merytorycznej odpowiedzi uznając, że ustalenie ceny jest obowiązkiem organu. I chociaż tak jest istotnie, co przyznał Dyrektor Izby Skarbowej, to zgodzić się z nim należy co do tego, iż strona zainteresowana korzystnym dla niej rozstrzygnięciem nie może poprzestać tylko na negacji dokonanych przez organ ustaleń nie przedstawiając w zakresie odmiennych twierdzeń swoich racji i nie współpracując dla własnej korzyści z organem. Upoważniało to organ do przyjęcia, iż pełniona funkcja na rynku nie miała wpływu na cenę przedmiotu transakcji.

Podobnie Sąd nie dopatrzył się w postępowaniu organów podatkowych, wskazywanego przez skarżącą spółkę naruszenia przepisów proceduralnych zawartych w art. 121, art.122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy zebrał niezbędny do rozstrzygnięcia sprawy materiał dowodowy, następnie w sposób prawidłowy go rozpatrzył. Zdaniem sądu ocena materiału dowodowego dokonana przez organ podatkowy mieściła się w ramach swobodnej oceny dowodów. Organ podatkowy obszernie uzasadnił jakie okoliczności uznał za udowodnione, a jakim dowodom odmówił wiarygodności i ustosunkował się w sposób przekonywujący do wszystkich zarzutów skarżącej.

W szczególności fakt odmowy przesłuchania wskazanych przez skarżącą świadków nie może stanowić podstawy do uwzględnienia zarzutu podatnika, iż został naruszony art. 180 Ordynacji podatkowej. Obowiązek organów podatkowych w zakresie przeprowadzenia dowodów nie jest nieograniczony. Zgodnie bowiem z art. 180 ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Organ odwoławczy wykazał dokumentami źródłowymi ilu pracowników i w jakim czasie zatrudniała zarówno spółka jak i firma [...]. Na tę okoliczność zgromadził wszechstronne dowody w postaci list płac, premii, odprowadzanych podatków, składek ZUS, świadczeń socjalnych. Wykazał ponadto, iż pracownicy, którzy mieli być świadkami rzekomo byli zatrudnianymi przez firmę [...] byli pracownikami skarżącej spółki. Za logiczne i uzasadnione należy przyjąć rozumowanie organu II instancji iż, przyjęcie za prawdziwe oświadczenia skarżącej prowadziłoby do konstatacji, nie do przyjęcia, iż główny udziałowiec spółki [...] zatrudniał te same osoby w spółce by nie świadczyły pracy bo nie wykonywała ona usług przeładunkowych i jednocześnie "na czarno" pracowały w jego firmie [...], co w rezultacie prowadziłoby do wypłaty tym osobom podwójnego wynagrodzenia za pracę wykonywaną w tym samym czasie. Wszystkie wskazane wyżej dowody dawały podstawę do przyjęcia, iż okoliczności na które skarżąca żądała przeprowadzenia dowodu zostały wystarczająco nimi stwierdzone.

Nie potwierdził się również zarzut skarżącej dotyczący ilości przeładowanego węgla a w szczególności podwójnego wliczenia przez organy obu instancji przeładowania 108 456,10 ton węgla. Z uzasadnienia bowiem zaskarżonej decyzji (s.15-17) wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej przyjmując jako podstawę zaniżonego dochodu stany magazynowe przedstawione przez samą skarżącą pomniejszył je o ilości wynikające z faktur nr [...]/02, [...]/03 i [...]/04 oraz o przeładunek wykonany przez firmę [...].

W tym kontekście należy zwrócić uwagę na sposób skonstruowania umowy zlecenia z dnia [...] lutego 2001r. zawartej między firmą [...] a skarżącą. Nie wynika z niej ani ilość węgla zlecona do przeładunku, ani czas trwania umowy ani wynagrodzenie. Ta blankietowość miała uniemożliwić ustalenie wykonywanych usług a co za tym idzie wielkości osiągniętego przez spółkę przychodu.

W świetle ustaleń dokonanych przez organ odwoławczy zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Skarbowej, iż nie ma znaczenia czyimi urządzeniami (dźwigami) skarżąca wykonywała usługi na rzecz [...] SA. Istotne jest, iż skarżąca przyznała w odwołaniu z dnia 17 czerwca 2004r, że od [...] lutego do [...] maja 2001r. [...] użyczała swojego sprzętu spółce [...] potwierdzając w ten sposób, że to spółka wykonywała usługi, a nie firma [...] oraz, że nie ujawniła w maju 2001r. przychodu z tego tytułu.

Cały zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala na stwierdzenie, iż skarżąca nie stosowała się do obowiązków nałożonych na nią regulacją zawartą w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl tego przepisu podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Wobec nie potwierdzenia się zarzutów podniesionych przez skarżącą oraz nie stwierdzenia innych uchybień prawu, które należałoby wziąć pod uwagę z urzędu, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu

przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę jako niezasadną oddalił.

/-/ D. Skupień /-/ J. Grzęda /-/ J. Wierchowicz