Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 267/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2016-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33a ust. 6
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art.22
journal: Dz.U. 2015 poz 990
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej - tekst jedn.
article: art.69 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Grzegorz Panek / spr. / Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 10 maja 2016 r. spraw ze skarg spółki "A" w K. na postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] stycznia 2016 r. - nr [...] w przedmiocie zgłoszenia celnego uzupełniającego, - nr [...] w przedmiocie zgłoszenia celnego uzupełniającego, - nr [...] w przedmiocie zgłoszenia celnego uzupełniającego, - nr [...] w przedmiocie zgłoszenia celnego uzupełniającego, oddala skargi.


UZASADNIENIE

Postanowieniami z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...], [...], [...], [...], Dyrektor Izby Celnej w P., po rozpoznaniu zażaleń "A" spółka z o.o. utrzymał w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] października 2015 r. nr [...], [...] oraz z dnia [...] listopada 2015 r. [...], [...], w przedmiocie zmiany z urzędu zgłoszeń celnych uzupełniających.

Jak wynika z akt sprawy, "A" spółka z o.o. z siedzibą w K., działając z upoważnienia importera (podatnika) – "B" spółka z o.o. w R. w formie przedstawicielstwa pośredniego, złożyła w Oddziale Celnym w J. (jednostka podległa Naczelnikowi Urzędu Celnego w P.) zgłoszenia celne uzupełniające z dnia [...] września 2014 r. nr [...], [...] oraz z dnia [...] września 2014 r. nr [...], [...] odnoszące się do towaru: pellet z łusek słonecznika oraz makuch techniczny ze słonecznika, dopuszczonego do swobodnego obrotu w okresie odpowiednio od 14 do 18 września 2014 r., od 11 do 18 września 2014 r., od 18 do 25 września 2014 r., od 19 do 24 września 2014 r. w ramach procedury uproszczonej.

W zgłoszeniu celnym "A" w polu 44 zadeklarowała krajowy kod informacji dodatkowej "4PL05" - oznaczający procedurę uproszczoną oraz informujący o rozliczeniu podatku od towarów i usług z tytułu importu na podstawie art. 33a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) - dalej ustawa VAT, tj. o rozliczeniu podatku należnego z tytułu importu towarów objętych zgłoszeniem celnym w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów. W polu 47 w kolumnie piątej wskazano metodę płatności typu "L" stosowaną w sytuacji, gdy ze zgłoszenia celnego nie wynika obowiązek uiszczenia i zabezpieczenia należności celnych lub podatkowych.

W przypadku gdy podatnik stosuje sposób rozliczenia podatku VAT określony w art. 33a ust. 6 ustawy VAT, jest zobowiązany do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

W wyniku przeprowadzonej kontroli zgłoszeń celnych uzupełniających Naczelnik Urzędu Celnego w P. stwierdził, że "B" spółka z o.o. nie złożyła dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej. Z uwagi na fakt, że jako podatnik spółka nie wypełniła obowiązku wynikającego z art. 33a ust. 6 ustawy VAT, bezzasadnie zastosowano metodę płatności typu "L" dla opłaty B00 w polu 47 zgłoszenia celnego.

Mając na uwadze powyższe, Naczelnik Urzędu Celnego w P., realizując dyspozycję zawartą w art. 23 ust. 5 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (Dz. U. z 2015 r., poz. 858 ), wydał w dniu [...] października 2015 r. oraz w dniu [...] listopada 2015 r. postanowienia, w których z urzędu zmienił zgłoszenia celne nr [...], [...], [...], [...], poprzez zmianę kodu metody płatności należności podatkowych w polu 47 zgłoszenia (typ opłaty B00 - kod metody płatności "H") oraz poinformował, że w związku z powyższym podatek VAT obliczony w ww. zgłoszeniach podlega zapłacie wraz z należnymi odsetkami od dnia powiadomienia podatnika o kwocie podatku, tj. odpowiednio od dnia 30 września 2014 r. oraz 7 października 2014 r.

W uzasadnieniu postanowień Naczelnik Urzędu Celnego w P. wyjaśnił, że zgodnie z art. 33a ust. 1 ustawy VAT w sytuacji, gdy towary zostaną objęte na terytorium kraju procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b lub c rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992, str. 1, ze zm.) - dalej WKC, w której okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów. W przypadku gdy podatnik w terminie, o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy VAT nie przedstawił dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej, zgodnie z art. 33a ust. 7 ustawy VAT, traci prawo do rozliczania podatku na zasadach określonych w ust. 1 w odniesieniu do kwoty należnej z tytułu importu, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej. Organ I instancji uznał, że sytuacja opisana w wyżej przytoczonych przepisach nastąpiła w niniejszej sprawie.

"A", reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika złożyła zażalenia na wskazane postanowienia, wnosząc o ich uchylenie i umorzenie postępowania.

W zażaleniu strona zarzuciła naruszenie art. 33a ust. 6 ustawy VAT oraz nieuprawnione zastosowanie wobec "A" art. 33a ust. 8 ustawy VAT, co było sprzeczne z art. 205 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 ze zm.) - dalej dyrektywa VAT.

Strona podniosła, że nie nastąpiło naruszenie warunków materialno-prawnych poboru, gdyż podatnik – "B" spółka z o.o. złożył przed upływem czterech miesięcy od września 2014 r. deklarację VAT-7, obejmującą w zestawieniu dokumenty nr [...], [...], [...], [...] w Oddziale Celnym w H. W ocenie strony, użyte w art. 33a ust.6 ustawy VAT określenie "organowi celnemu" oznacza, że podatnik spełnił obowiązki wynikające z przepisu art. 33a ust. 6, jeżeli przedstawił dokument potwierdzający rozliczenie podatku przynajmniej jednemu z organów celnych spośród tych, przed którymi dokonuje formalności związanych z importem towarów. Nie nastąpiło więc naruszenie warunków materialno-prawnych poboru, a podatek VAT został rozliczony.

Dyrektor Izby Celnej w P. wskazanymi na wstępie postanowieniami utrzymał zaskarżone postanowienia w mocy.

W uzasadnieniu organ II instancji wskazał, że co do zasady w przypadku importu towarów podatek należny rozlicza się w zgłoszeniu celnym. Jednakże ustawodawca umożliwił niektórym podatnikom dokonującym importu towarów rozliczenie podatku należnego od importu towarów w ramach deklaracji podatkowej VAT-7 (VAT-7K) składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy od importu.

Zgodnie z art. 33a ust. 6 ustawy VAT podatnicy mają obowiązek przedstawienia dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej. Powinno to nastąpić w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów. Jeśli zgłoszenie celne dotyczące danej operacji importowej dokonywane było przez przedstawiciela pośredniego (jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie) to wówczas przedstawiciel pośredni, na mocy art. 33a ust.8 ustawy VAT odpowiada solidarnie razem z podatnikiem za zapłatę podatku wraz z odsetkami za zwłokę.

Dyrektor Izby Celnej uznał, że okoliczności faktyczne sprawy są bezsporne. "A" w ramach przedstawicielstwa pośredniego objęła w ramach stosowania procedury uproszczonej dopuszczeniem do obrotu towary importowane przez "B" spółka z o. o. Wobec powyższego do zgłoszeń celnych nr [...], [...], [...], [] zastosowano rozliczenie podatku od towarów i usług w imporcie na podstawie art. 33a ust. 1 ustawy VAT, jednocześnie wskazując w polu 47 metodę płatności podatku "L", oznaczającą brak obowiązku uiszczenia należności podatkowej. Podatnik nie przedstawił Naczelnikowi Urzędu Celnego w P. w wymaganym terminie dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku w deklaracji podatkowej. Organ I instancji w toku przeprowadzonego postępowania ustalił, że potwierdzenie takie zostało złożone przez podatnika Naczelnikowi Urzędu Celnego w Z. w podległym temu organowi celnemu Oddziale Celnym w H.

Organ II instancji stwierdził, że w rozumieniu przepisów prawa celnego organem celnym właściwym w sprawach nadawania przeznaczenia celnego towarom niewspólnotowym jest naczelnik urzędu celnego, w którym złożone zostało zgłoszenie celne towarów do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu. W rozpatrywanej sprawie jest to Naczelnik Urzędu w P., któremu podlega Oddział Celny w J., gdzie przedmiotowe zgłoszenie celne zostało złożone.

Dyrektor Izby Celnej nie podzielił poglądu Strony, że skoro art. 33a ust.6 ustawy VAT posługuje się określeniem "organ celny", nie zaś pojęciem "naczelnik urzędu celnego" czy "naczelnicy urzędów celnych" (tak jak w art. 33a ust. 1 - 4), to dla spełnienia wymogów wynikających z tego przepisu wystarczające jest przedstawienie dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów jednemu organowi celnemu.

Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że art. 33a ustawy VAT jako kompletna regulacja procedury umożliwiającej uprzywilejowane rozliczanie podatku należnego z tytułu importu posługuje się wprawdzie zamiennie pojęciem "naczelnik urzędu celnego" i "organ celny", ale nie ma wątpliwości, że w każdym przypadku chodzi o naczelnika tego urzędu celnego, w którym dokonano konkretnego zgłoszenia celnego importowanych towarów. Organ argumentował, że przeciwne rozumienie zamiaru ustawodawcy doprowadziłoby do sytuacji, w której zarówno organ, który dopuścił towary do swobodnego obrotu, jak i inny organ celny wybrany przez podatnika, któremu przedstawione zostało potwierdzenie rozliczenia podatku, pozbawione byłyby możliwości monitorowania i kontroli spełnienia wymogów uprzywilejowanego traktowania towarów pod względem podatkowym.

Z tego względu Dyrektor Izby Celnej uznał, że zarzut naruszenia art. 33a ust. 6 ustawy VAT nie jest zasadny.

Odnosząc się do zarzutu sprzeczności z art. 205 dyrektywy VAT zastosowanego w sprawie przepisu art. 33 ust. 8 ustawy VAT, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że kwestionowany przepis krajowego prawa podatkowego znajduje oparcie w art. 201 i art. 211 ww. dyrektywy. Zarówno art. 201 ustala, że "VAT z tytułu importu jest płacony przez osobę lub osoby wyznaczone lub uznane za zobowiązane do zapłaty VAT przez państwo członkowskie importu". Art. 211 dyrektywy stanowi, że "Państwa członkowskie określają szczegółowe zasady dotyczące płatności z tytułu importu towarów. Państwa członkowskie mogą w szczególności postanowić, że w przypadku importu towarów przez podatników lub osoby zobowiązane do zapłaty VAT lub przez niektóre kategorie tych podatników lub osób, VAT należny z tytułu importu nie musi zostać zapłacony w momencie importu, pod warunkiem że podatek ten zostanie wyszczególniony jako należny w deklaracji VAT sporządzonej zgodnie z art. 250." Zatem przepisy te uprawniają do rozciągnięcia zobowiązania podatnika do zapłaty podatku VAT na inne osoby, w tym przypadku przedstawiciela pośredniego zgodnie z art. 33a ust. 8 ustawy VAT.

"A", reprezentowana przez radcę prawnego, zaskarżyła powyższe postanowienia, wnosząc o ich uchylenie oraz o uchylenie poprzedzających postanowień organu I instancji, a także o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego określonych w art. 33a ust. 5 ustawy VAT, poprzez jego niewłaściwą interpretację, a także naruszenie art. 227 § 2 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) - dalej Ordynacja podatkowa, art. 207 Ordynacji podatkowej w związku z art. 23 ust. 3 ustawy Prawo celne, wskutek czego zaskarżony akt obarczony jest cechą nieważności.

W uzasadnieniu skarżąca, powołując się na założenie o racjonalności prawodawcy podniosła, że skoro ustawodawca w tej samej jednostce redakcyjnej (art. 33a ustawy VAT) używa dwóch różnych pojęć, to nie można zakładać, jak czyni to organ, że używa tych pojęć zamiennie. Skoro ustawodawca użył w art. 33a ust. 6 ustawy VAT liczby pojedynczej (obowiązany jest do przedstawienia organowi celnemu) to zdaniem skarżącej, dla spełnienia wymogów wynikających z tego przepisu wystarczające jest przedstawienie dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej jednemu organowi celnemu. Żądanie przedstawienia dokumentów wielu organom celnym jest nałożeniem na podatnika obowiązków wykraczających poza obowiązki wynikające z zapisu ustawowego.

Skarżąca powołując się na poglądy orzecznictwa podniosła, że uchybienia formalne, które nie wskazują na celowe uchylanie się od opodatkowania, same w sobie nie mogą stanowić podstawy do kwestionowania prawa do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w sytuacji, gdy nie ma wątpliwości, że nie naruszono warunków materialno-prawnych. Nie budzi natomiast wątpliwości, że podatnik w deklaracji podatkowej włączył do kwoty podatku należnego podatek VAT z tytułu importu wyrobów objętych zgłoszeniami celnymi.

Zatem naruszenie warunku przedstawienia w określonym terminie deklaracji podatkowej nie może stanowić podstawy żądania wpłacenia podatku VAT, który to podatek został wcześniej rozliczony w deklaracji podatkowej.

Skarżąca podniosła również, że został spełniony wynikający z dyrektywy VAT warunek wyszczególnienia podatku VAT należnego z tytułu importu towarów w deklaracji sporządzonej zgodnie z art. 250 dyrektywy VAT. Organ II Instancji w zaskarżonym postanowieniu nie odniósł się do podniesionych zarzutów, czym naruszył art. 227 § 2 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem skarżącej zaskarżone postanowienie jest dotknięte wadą nieważności, gdyż sprawę, która powinna zostać rozstrzygnięta decyzją rozstrzygnięto postanowieniem. Zgodnie z art. 38 ustawy VAT w zakresie nieuregulowanym w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, art. 19a ust. 9-11 oraz art. 33-37 stosuje się odpowiednio przepisy celne dotyczące poboru i wymiaru cła. Jednym z przepisów celnych stosowanych na podstawie art. 38 ustawy VAT jest art. 35 ust. 5 ustawy prawo celne. Przepis ten daje organom celnym prawo do dokonywania, poprzez wydanie postanowienia, zmian danych zawartych w zgłoszeniu celnym. Z możliwości dokonywania zmian w tym trybie włączone zostało dokonywanie zmian mogących mieć wpływ na wysokość kwoty wynikającej z długu celnego lub zastosowaną procedurę celną.

Zgodnie z danymi zawartymi w zgłoszeniu, wyłącznym dłużnikiem w zakresie podatku VAT była "B" spółka z o.o., gdyż towar został objęty procedurą uproszczoną. Na mocy danych zawartych w zgłoszeniu celnym "A" nie była dłużnikiem w zakresie podatku VAT.

W wyniku zmiany przez organ celny danych zawartych w zgłoszeniu, dokonanych zaskarżonym aktem, zmieniony został tryb pobrania podatku z trybu obowiązującego przy procedurze uproszczonej na tryb wynikający z procedury zwykłej. Wskutek niedopełnienia obowiązków wynikających z procedury uproszczonej, zgodnie z art. 204 WKC powstał obowiązek zapłaty podatku przez agencję celną. Zdaniem skarżącej oczywistym jest, że zmiana podmiotów zobowiązanych do uiszczenia długu celnego, jak również zmiana terminu uiszczenia należności celnych jest zmianą dotyczącą procedury.

Niezależnie od powyższego skarżąca stwierdziła, że konstrukcja zawarta w art. 33a ustawy VAT powoduje, że w przypadku, gdy importer wykaże w deklaracji VAT-7 podatek należny od towarów importowanych, a nie zapłaci tego podatku oraz nie przekaże organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie tego podatku w deklaracji, to samo zobowiązanie podatkowe będzie egzekwowane równocześnie, jako wynikające z deklaracji VAT-7 i jako wynikające ze zgłoszenia celnego. Nie przeciwdziała równoczesnemu egzekwowaniu tego samego podatku przez dwa różne organy, wynikająca z art. 33a ust. 9 ustawy VAT, możliwość korekty podatku wykazanego w deklaracji VAT-7 przez importera. Złożenie korekty będzie bowiem możliwe dopiero po wyegzekwowaniu przez organ celny całej kwoty podatku wynikającego ze zgłoszenia celnego. Taką konstrukcję art. 33a ustawy VAT - umożliwiającą dwom różnym organom egzekwowanie podatku wynikającego z tego samego zobowiązania podatkowego w tym samym czasie skarżąca uznała za sprzeczną z Konstytucją.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Celnej wniósł o ich oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonych postanowień.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skargi jako niezasadne podlegają oddaleniu.

Spór w niniejszej sprawie sprowadzał się do rozstrzygnięcia kwestii, czy organy celne miały podstawy by uznać, że podatnik nie spełnił wymogu wynikającego z art. 33a ust. 6 ustawy VAT, tj. nie przedstawił organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu. Skarżąca zarzucała również, że organ wydał zaskarżone rozstrzygnięcie w nieprawidłowej formie. Dyrektor Izby Celnej w przedmiocie zmiany zgłoszenia celnego wydał postanowienie, a zdaniem skarżącej powinien był wydać decyzję. Skarżąca upatrywała w tym podstaw do stwierdzenia nieważności zaskarżonych rozstrzygnięć, dlatego też Sąd w pierwszej kolejności odniesie się do tego zarzutu.

Zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy VAT, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych. Ani skarżący, ani też organy celne nie kwestionują kwoty podatku od towarów i usług obliczonej i wykazanej przez skarżącego w zgłoszeniu celnym. Gdyby tak było organ celny miałby obowiązek wydania decyzji zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy VAT.

Istotnym jest, że postępowanie prowadzone przez organ celny dotyczyło zmiany kodu metody płatności podatku od towarów i usług wskazanego przez skarżącą w zgłoszeniu celnym uzupełniającym. Dotyczyło więc danych zawartych w zgłoszeniu celnym, które nie miały wpływu na wysokość kwoty wynikającej z długu celnego lub zastosowaną procedurę celną. Nie dotyczyło też określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług. Postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w P. zostało wydane w oparciu o art. 23 ust. 5 ustawy Prawo celne. Przepis ten przewiduje, że po zwolnieniu towaru organ celny może, z urzędu lub na wniosek, wydać postanowienie w sprawie zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym, innych niż określone w ust. 3. Z kolei ust. 3 art. 23 ustawy Prawo celne wskazuje, że jeżeli przed zwolnieniem towaru organ celny stwierdzi, że zgłaszający w zgłoszeniu celnym podał nieprawidłowe dane, mające lub mogące mieć wpływ na wysokość kwoty wynikającej z długu celnego lub zastosowaną procedurę celną, wydaje decyzję, w której określa kwotę wynikającą z długu celnego lub rozstrzyga o nadaniu towarowi właściwego przeznaczenia celnego zgodnie z przepisami prawa celnego.

Jak już powyżej wskazano zaskarżone postanowienia nie dotyczyły określenia kwoty wynikającej z długu celnego, ani też nadania towarowi właściwego przeznaczenia celnego. Dotyczyły jedynie zmiany danej zawartej w zgłoszeniu celnym, która odnosiła się do metody płatności. W tej sytuacji zachodziły podstawy do wydania postanowień a nie decyzji.

Kwestia dotycząca formy rozstrzygnięcia dotyczącego zmiany danych w zgłoszeniu celnym została uregulowana w art. 23 ustawy Prawo celne, dlatego też nie ma zastosowania art. 38 ustawy VAT, który przywołuje skarżąca. Postanowienia art. 38 ustawy VAT stosuje się bowiem w zakresie nieuregulowanym w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 19 ust. 7-9 oraz art. 33-37. Należy na marginesie zaznaczyć, że skarżąca stwierdziła, że na podstawie art. 38 ustawy VAT należało zastosować art. 35 ust. 5 ustawy Prawo celne. Przepis ten dotyczy natomiast przyjmowania towaru do depozytu urzędu celnego, a więc nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Mając na względzie powyższe zarzut skarżącej dotyczący niewłaściwej formy rozstrzygnięcia Sąd uznał za nieuzasadniony.

Odnosząc się do kwestii zaistnienia w niniejszej sprawie przesłanek określonych art. 33a ust. 6 ustawy VAT należy wskazać, że wobec skorzystania z procedury uproszczonej w imporcie towarów, w zgłoszeniu celnym przywozowym zastosowano rozliczenie podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 33a ust. 1 ustawy VAT, wskazując w polu nr 47 kwotę podatku VAT i metodę płatności "L" oznaczającą, że ze zgłoszenia celnego nie wynika obowiązek uiszczenia należności podatkowych.

Zgodnie z art. 33a ust. 1 ustawy VAT w przypadku gdy towary zostaną objęte na terytorium kraju procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b lub c rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992, str. 1, ze zm.; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 4, str. 307), w której okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Przepis ten stanowi odstępstwo od zasady, zgodnie z którą w przypadku importu towarów podatek należny rozlicza się w zgłoszeniu celnym (VAT uiszcza się przy dokonywaniu formalności celnych związanych z dopuszczeniem towaru do obrotu). W przypadku zastosowania art. 33a ust. 1 ustawy VAT podatek VAT od importu rozlicza się w ramach deklaracji podatkowej VAT, wykazując w niej zarówno podatek należny, jak i naliczony. W tym przypadku nie uiszcza się podatku VAT do urzędu celnego. Skorzystanie jednak z tej uprzywilejowanej formy rozliczenia podatku uzależnione jest od spełnienia łącznie kilku warunków określonych w art. 33a ust. 2-6. Jednym z tych warunków, o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy VAT, jest przedstawienie dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej. Powinno to nastąpić w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów. Jeśli podatnik nie przedstawi w wymaganym terminie dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku od importu towarów w deklaracji podatkowej, to wówczas traci prawo do rozliczenia podatku w deklaracji podatkowej w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej. Podatnik jest obowiązany do zapłaty organowi celnemu kwoty podatku wraz z odsetkami (art. 33a ust. 7 ustawy VAT). W przypadku gdy organ celny pobrał kwotę podatku, o której mowa w ust. 7, a podatnik rozliczył tę kwotę podatku w deklaracji podatkowej, podatnik ma prawo do dokonania korekty kwoty podatku w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym kwota tego podatku została pobrana (art. 33a ust. 9 ustawy VAT). Na mocy tej regulacji podatnik będzie miał możliwość uniknięcia dwukrotnej zapłaty podatku należnego za dany okres rozliczeniowy.

W niniejszej sprawie organ odwoławczy przyjął, tak jak wywodziła "A" na etapie postępowania przed organem I instancji, że złożenie dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów zostało złożone w Oddziale Celnym w H., podlegającym naczelnikowi Urzędu Celnego w Z. Skarżąca wywodziła, że takie złożenie dokumentów wypełniało obowiązek nałożony na podatnik w art. 3a ust. 6 ustawy VAT. Sąd nie podzielił jednak takiego stanowiska skarżącej.

Art. 33a ust. 6 ustawy VAT stanowi, że dokumenty potwierdzające należy przedstawić organowi celnemu. Zdaniem skarżącej pojęcia organu celnego użytego w tym przepisie nie należy utożsamiać z naczelnikiem urzędu celnego, ponieważ ustawodawca w tej samej jednostce redakcyjnej (art. 33a ustawy VAT) używa dwóch różnych pojęć: naczelnika urzędu celnego oraz organu celnego. Wystarczające jest więc przedstawienie dokumentów jednemu organowi celnemu.

W ocenie Sądu te argumenty Skarżącej nie są zasadne. Określając znaczenie pojęcia organu celnego należy odwołać się do art. 69 ustawy Prawo celne, w którym zostało wyjaśnione to pojęcie. Jak stanowi art. 69 ust. 1 pkt od 1 do 4 ww. ustawy, w postępowaniu celnym organami właściwymi są: naczelnik urzędu celnego, dyrektor izby celnej, Szef Służby Celnej, minister właściwy do spraw finansów publicznych. Z kolei jak stanowi art. 22 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2015 r., poz. 990 ze zm.), jednostkami organizacyjnymi Służby Celnej są: komórki organizacyjne w urzędzie obsługującym ministra, izby celne i urzędy celne wraz z podległymi oddziałami celnymi.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawodawca posługując się pojęciem organu celnego używa go w rozumieniu nadanym w art. 69 ust. 1 ustawy Prawo celne. Zatem jako organ celny należy rozumieć odpowiedniego naczelnika urzędu celnego a nie dowolną komórkę organizacyjną, taką jak odział celny. Uznać również należy, że w przypadku gdy podatnik składa dokumentację, o której mowa w art. 33a ust. 6 ustawy VAT w oddziale celnym, czynność ta będzie skuteczna jeżeli zostanie dokonana w oddziale celnym podległym właściwemu w sprawie naczelnikowi urzędu celnego. W niniejszej sprawie zgłoszenie celne zostało przedstawione Naczelnikowi Urzędu Celnego w P. Złożenie dokumentacji, o której mowa w art. 33a ust. 6 ustawy VAT powinno było zostać dokonane albo do urzędu celnego w P albo też do oddziału celnego znajdującego się na obszarze właściwości Naczelnika Urzędu Celnego w P. Złożenie dokumentacji w oddziale celnym w H nie było skuteczne, ponieważ ta jednostka organizacyjna znajduje się na terenie właściwości Naczelnika Urzędu Celnego w Z.

Należy uwzględnić, że spełnienie obowiązku wynikającego z art. 33a ust. 6 ustawy VAT ma umożliwić weryfikację, czy podatek VAT, wynikający z deklaracji celnej a nie uiszczony bezpośrednio do organu celnego został w rzeczywistości rozliczony. Z tego względu tak ważne jest, aby złożenie dokumentacji potwierdzającej nastąpiło do tego naczelnika urzędu celnego, przed którym została zgłoszona deklaracja celna. Obowiązek spełnienia wymogu wynikającego z art. 33a ust. 6 ustawy VAT spoczywa na stronie i to ona jest rozliczana z prawidłowości jego spełnienia. W niniejszej sprawie złożenie dokumentów nie zostało dokonane w sposób prawidłowy, ponieważ zostały one skierowane do organu niewłaściwego w sprawie.

Mając na względzie powyższe organy celne prawidłowo uznały, że skarżąca nie spełniła wymogów wynikających z art. 33a ust. 6 ustawy VAT. Z tego względu zaskarżone postanowienia zostały wydane zgodnie z prawem.

Sąd nie podzielił również zarzutu skarżącej, że "A" nie była dłużnikiem w zakresie podatku VAT. W sprawie nie jest kwestionowane, że skarżąca działała w imieniu importera w formie przedstawicielstwa pośredniego. W przedmiotowym zgłoszeniu celnym "A" została określona jako zgłaszający. Jak stanowi art. 201 ust. 3 WKC dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na rzecz której składane jest zgłoszenie celne. Jeśli zgłoszenie celne dotyczące danej operacji importowej dokonywane było przez przedstawiciela pośredniego, to wówczas przedstawiciel pośredni odpowiada solidarnie razem z podatnikiem za zapłatę podatku wraz z odsetkami za zwłokę (por. A. Bartosiewicz. VAT. Komentarz, wyd. IX, opublikowano: LEX 2015, kom. do art. 33a ustawy o VAT, teza 11.). Mając na względzie powyższe również ten zarzut skarżącej okazał się nieuzasadniony.

Mając na względzie powyższe Sąd oddalił skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.).