Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 111/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2022-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 16, art. 16 ust. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1800
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
article: art. 57a
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 444, art. 445, art. 435 § 1, art. 446 § 4
journal: Dz.U. 2020 poz 1740
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - t.j.
article: art. 6 ust. 1 pkt 4, art. 5, art.  6, art. 3 ust. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 199 poz 1673
law: Ustawa z dnia 30 października 2002 r. o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych.
article: art. 14c § 1, art. 14c § 2
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: 1. Zasądzenie spornych należności na podstawie art. 444 i art. 445 k.c. nie wyłącza w sposób automatyczny charakteru tych należności jako związanych z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej. To samo tyczy się świadczeń przyznanych na mocy ugody sądowej.

2. Po stronie Podatnika mamy do czynienia z odpowiedzialnością opartą na zasadzie ryzyka, albowiem wina pracownika nie uchyliła odpowiedzialności Skarżącej z art. 435 § 1 k.c. w zw. z art. 300 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. Innymi słowy nie sposób stwierdzić, że zaniechania po stronie Spółki w zakresie wskazanym w protokole powypadkowym spowodowały, iż uchylona została tym samym spoczywająca na niej odpowiedzialność na zasadzie ryzyka.

3. To, że zadośćuczynienie za doznaną krzywdę było przyznane na podstawie art. 445 § 1 k.c. (wprawdzie nie w wyroku, lecz w ugodzie sądowej, jednakże nie zmienia to materialnoprawnej podstawy świadczenia) nie pozbawia zdarzenia - na podstawie którego przyznano świadczenie - charakteru wypadku przy pracy.  (...) Fakt, że ww. świadczenie miało swoje źródło w zdarzeniu jakim jest wypadek w pracy, nie może pozostać obojętny przy ocenie skutków podatkowych wypłaty zadośćuczynienia.

TEZY

1. Zasądzenie spornych należności na podstawie art. 444 i art. 445 k.c. nie wyłącza w sposób automatyczny charakteru tych należności jako związanych z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej. To samo tyczy się świadczeń przyznanych na mocy ugody sądowej.

2. Po stronie Podatnika mamy do czynienia z odpowiedzialnością opartą na zasadzie ryzyka, albowiem wina pracownika nie uchyliła odpowiedzialności Skarżącej z art. 435 § 1 k.c. w zw. z art. 300 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. Innymi słowy nie sposób stwierdzić, że zaniechania po stronie Spółki w zakresie wskazanym w protokole powypadkowym spowodowały, iż uchylona została tym samym spoczywająca na niej odpowiedzialność na zasadzie ryzyka.

3. To, że zadośćuczynienie za doznaną krzywdę było przyznane na podstawie art. 445 § 1 k.c. (wprawdzie nie w wyroku, lecz w ugodzie sądowej, jednakże nie zmienia to materialnoprawnej podstawy świadczenia) nie pozbawia zdarzenia - na podstawie którego przyznano świadczenie - charakteru wypadku przy pracy.  (...) Fakt, że ww. świadczenie miało swoje źródło w zdarzeniu jakim jest wypadek w pracy, nie może pozostać obojętny przy ocenie skutków podatkowych wypłaty zadośćuczynienia.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie asesor sądowy WSA Justyna Siemieniako,, sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 maja 2022 r. sprawy ze skargi E. Spółka z o.o. w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] marca 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz E. Spółki z o.o. w W. kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym:

1. E. sp. z o.o. (dalej jako: Wnioskodawca lub Skarżąca) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy kwota zadośćuczynienia wypłacona poszkodowanemu byłemu pracownikowi, będąca wynikiem ugody zawartej przed sądem, stanowić będzie dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2021 poz. 1800 ze zm.).

2. We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawca – Spółka z o.o. powstała na skutek przekształcenia spółki komandytowej. Do wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS Wnioskodawcy doszło w dniu [...] czerwca 2020 r.

W dniu [...] grudnia 2016 r. w zakładzie produkcyjnym X Sp. z o.o. Sp. K. (poprzednika prawnego Wnioskodawcy, dalej jako: Spółka) doszło do wypadku przy pracy, podczas którego doszło do uszkodzeń ciała jednego z ówczesnych pracowników Spółki. Pracownik, który uległ wypadkowi był zatrudniony w Spółce w okresie od [...] czerwca 2016 r. do [...] sierpnia 2017 r. w pełnym wymiarze czasu pracy na stanowisku pomocnik produkcyjny w strefie przyjęcia surowca. Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy i Spółki była ówcześnie i jest obecnie, produkcja olejów i pozostałych tłuszczów płynnych - kod PKD: 1041Z.

Zgodnie z protokołem nr 001/2017 ustalenia wypadku przy pracy: "Cysterna była ustawiona na zewnątrz przed namiotem. Standardowo załadunek ten jest prowadzony wewnątrz namiotu przy pomocy dwóch połączonych przenośników ślimakowych typu T 206/2 wyprodukowanych przez POM z A. Jednak tym razem załadunek wewnątrz nie był możliwy ze względu na brak wystarczającej ilości miejsca. Magazyn był zastawiony big bagami. Przy tak małej ilości miejsca nie było możliwe ustawienie cysterny oraz przenośników ślimakowych. Tym samym należało wypchnąć przenośnik na zewnątrz. Ustawienie przenośnika ślimakowego na ramie w pozycji pochyłej uniemożliwiało jednak wykonanie tej operacji, gdyż wysokość wrót magazynu jest zbyt niska. W związku z tym Pan (inny pracownik) wsiadł do wózka widłowego Marki Linde typu T 35 i zaczął unosić kosz zasypowy przenośnika. Unosząc go chciał obniżyć część wysypową i wypchnąć w tej pozycji na zewnątrz. W tym momencie kosz zasypowy przenośnika zaczął poruszać się zbyt szybko. Stojący obok kosza Pan (poszkodowany) momentalnie skoczył i zawiesił się na nim. Pod naporem ciężaru ciała poszkodowanego nastąpiło rozpadnięcie się wózka stanowiącego podporę przenośnika. Pan (poszkodowany) upadając został uderzony i przygnieciony koszem zasypowym (zdjęcie nr 1). Obsługujący wózek widłowy (inny pracownik) wyskoczył z wózka. Widząc poszkodowanego przygniecionego koszem zepchnął z niego zasyp."

Z protokołu powypadkowego ponadto wynika, iż:

1) przebieg zdarzenia został utrwalony na monitoringu (pkt. 1 ustaleń),

2) z relacji poszkodowanego wynika, iż standardowo załadunek przy pomocy przenośnika ślimakowego odbywał się zawsze wewnątrz magazynu. On sam nigdy nie uczestniczył w przestawianiu go na zewnątrz. Pracownicy podjęli więc próbę wyprowadzenia przenośnika z magazynu decydując samodzielnie o sposobie wykonania tych prac. Jak wynika z informacji udzielonych przez Pana (inny pracownik) oraz zapisu monitoringu wsiadł on do wózka spalinowego Linde T 35 i zaczął podnosić widłami kosz zasypowy. Zespół powypadkowy ustalił, iż Pan (inny pracownik) nie posiada stosownych uprawnień do obsługi wózków widłowych tym samym zbyt szybkie uniesienie kosza zasypowego mogło doprowadzić do utraty stabilności konstrukcji maszyny. Poszkodowany stojąc natomiast w pobliżu wideł zamiast usunąć się z strefy zagrożenia dodatkowo skoczył i uwiesił się kosza zasypowego." (pkt. 3 ustaleń),

Zgodnie z protokołem powypadkowym przyczynami wypadku były:

a) Brak urządzenia z mechanizmem do regulacji ustawienia nachylenia przenośnika pod odpowiednim kątem, celem uzyskania właściwej wysokości części zsypowej przenośnika,

b) Niewłaściwa metoda ustawienia nachylenia przenośnika w celu jego przesunięcia na zewnątrz magazynu,

c) Brak instrukcji BHP podczas prac związanych z obsługą przenośnika ślimakowego,

d) Brak nadzoru - wykonywanie prac wykraczających po za doświadczenie poszkodowanego oraz uprawnienia Pana (drugi pracownik) bez wiedzy przełożonego;

e) Nieprzestrzeganie zasad ostrożności i rażące niedbalstwo poszkodowanego, polegające na niezachowaniu ostrożności poprzez przechodzenie pod uniesionymi widłami wózka widłowego, ustawianiu się pod podnoszonym urządzeniem oraz lekkomyślne wbiegnięcie w strefę zagrożenia i uwieszenie się ramy wózka.

Ponadto stwierdzono niewłaściwą organizację pracy przez brak odpowiedniego nadzoru nad pracownikami oraz kontroli nad osobami wykonującymi określoną pracę i sposób jej wykonywania. Spółka zawarła z poszkodowanym ugodę w dniu [...] grudnia 2017 r. na podstawie której poszkodowany otrzymał kwotę 35.000 zł tytułem zadośćuczynienia za doznaną krzywdę, związaną z przedmiotowym wypadkiem przy pracy, a kwota ta nie wyczerpała dalszych roszczeń.

Pozwem z dnia [...] grudnia 2019 r. poszkodowany wniósł przeciwko Spółce, jej komplementariuszowi oraz prezesowi zarządu komplementariusza o solidarne zasądzenie od nich kwoty 365.000 zł wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie od dnia [...] kwietnia 2019 r. do dnia zapłaty, tytułem zadośćuczynienia za doznaną krzywdę spowodowaną wypadkiem przy pracy. Ponadto poszkodowany zażądał zasądzenia od ww. pozwanych: a) renty w wysokości 2.584,50 zł miesięcznie z tytułu zmniejszenia zdolności poszkodowanego do pracy zarobkowej w przyszłości oraz zmniejszenia jego widoków powodzenia na przyszłość; b) renty w wysokości 2.584,50 zł miesięcznie z tytułu zwiększonych potrzeb poszkodowanego w związku z potrzebą opieki; c) renty 1.480 zł miesięcznie z tytułu potrzeb związanych z rehabilitacją; d) renty 100 zł miesięcznie z tytułu zwiększonych potrzeb powoda, dotyczących zakupu leków; e) renty 200 zł miesięcznie z tytułu zwiększonych potrzeb poszkodowanego, dotyczących opieki psychiatrycznej i psychologicznej;

f) renty 500 zł miesięcznie z tytułu zwiększonych potrzeb poszkodowanego, związanych z kosztami dojazdów do placówek rehabilitacyjnych, lekarzy, psychologa, psychiatry z domu rodzinnego powoda.

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2020 r. Sąd Okręgowy postanowił w pkt 1 udzielić poszkodowanemu zabezpieczenia na czas trwania procesu w ten sposób, że zasądzić od wszystkich pozwanych solidarnie, tytułem renty z uwagi na zwiększone potrzeby, na rzecz poszkodowanego kwotę po 1500 zł miesięcznie płatne do dnia 10-go każdego miesiąca z ustawowymi odsetkami za opóźnienie na wypadek uchybienia w terminie płatności którejkolwiek z rat rentowych. Na powyższe postanowienie zażalenie złożyli wszyscy pozwani, żądając jego uchylenia w całości. Na skutek zażalenia Postanowieniem z dnia [...] marca 2020 r. ww. sąd zmienił zaskarżone postanowienie w ten sposób, że wskazaną w nim kwotę obniżył z 1.500 zł do 1.000 zł miesięcznie.

W dniu [...] czerwca 2021 r. strony zawarły ugodę sądową, na podstawie której Wnioskodawca zobowiązał się w terminie 7 dni od dnia jej zawarcia do zapłaty na rzecz poszkodowanego kwoty zadośćuczynienia w wysokości 327.000 zł, pomniejszoną o kwotę 17.000 zł z tytułu zabezpieczenia roszczenia, co pozostawia do zapłaty kwotę 310.000 zł, wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie w przypadku uchybienia temu terminowi. Strony wspólnie ustaliły, że kwota określona wyżej wyczerpuje wszelkie roszczenia poszkodowanego w stosunku do wszystkich pozwanych, z tytułu roszczeń określonych wyżej, a zwłaszcza roszczeń z zakresu odszkodowania, zadośćuczynienia, rent z jakiegokolwiek tytułu czy ustalenie odpowiedzialności pozwanych za wszelkie szkody w osobie poszkodowanego, które mogą wyniknąć w przyszłości, związane z ww. wypadkiem przy pracy, a powód zrzeka się wszelkich roszczeń związanych z wypadkiem przy pracy z dnia [...] grudnia 2016 r. w stosunku do każdego z pozwanych. Następnie kwota zadośćuczynienia zastała zapłacona w dniu [...] lipca 2021 r.

3. Wnioskodawca zadał pytanie: Czy kwota zadośćuczynienia wypłacona poszkodowanemu byłemu pracownikowi, będąca wynikiem ugody zawartej przed sądem stanowić będzie dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 z dnia 2021.10.04 ze zm.)?

4. Wnioskodawca zaprezentował następujące stanowisko w sprawie:

Zdaniem Wnioskodawcy wypłata zadośćuczynienia byłemu pracownikowi, będąca wynikiem zawartej ugody sądowej, spełnia przesłanki zawarte w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Jak wskazują sądy administracyjne w swoich orzeczeniach, aby dany wydatek mógł być zaliczony jako koszty uzyskania przychodu muszą zostać spełnione łącznie następujące kryteria: 1) wydatek został definitywnie poniesiony przez podatnika; 2) wydatek pozostaje w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika; 3) wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów; 4) wydatek został właściwie udokumentowany; 5) wydatek nie został wymieniony jako wydatek wyłączony z kosztów uzyskania przychodu, na podstawie art. 16 u.p.d.o.p.

Zgodnie z listą wydatków, o których mowa w art. 16 ust 1 ww. ustawy, nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, jednorazowych odszkodowań z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych (pkt 16). Wypłacone zadośćuczynienie nie zawiera się na wspomnianej liście. Profil działalność Wnioskodawcy oraz Spółki (jego poprzednika prawnego) wiąże się nierozerwalnie z wypadkami przy pracy i dlatego też są one związane z ryzykiem prowadzonej działalności. W momencie zawierania ugody sądowej Wnioskodawca miał podstawy przypuszczać, że zostanie zasądzona renta, co spowoduję konieczność płacenia świadczeń okresowych do końca życia poszkodowanego. Przypuszczenie to powstało na skutek zabezpieczenia roszczenia, które sąd dokonał w oparciu o art. 7531 § 1 pkt 1 w zw. z art. 753 k.p.c. Z tych też względów Wnioskodawca zdecydował się na zawarcie ugody sądowej.

5. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: Dyrektor KIS, organ) w interpretacji indywidualnej z dnia [...] marca 2022 r. znak: [...] stwierdził, że stanowisko Skarżącego w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

6. W uzasadnieniu interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny, po omówieniu pojęcia kosztów uzyskania przychodów wskazał, że katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Organ podkreślił, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 u.p.d.o.p., zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Dyrektor KIS wyjaśnił warunki, które muszą być spełnione, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, a następnie wskazał, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę: 1) przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu), oraz 2) potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Dyrektor KIS podkreślił, że art. 16 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.p. odnosi się wyłącznie do jednorazowych odszkodowań uregulowanych w ustawie z dnia 30 października 2002 r. o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1205 ze zm.), w której zostały określone rodzaje i zasady przyznawania jednorazowych odszkodowań. Przepis ten nie ma zastosowania do innych świadczeń, wypłacanych pracownikom na podstawie przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), którzy doznali uszczerbku na zdrowiu wskutek np. choroby zawodowej lub wypadku przy pracy. Organ przytoczył też treść art. 6 ust. 1 pkt 4, 5 i 6, a także art. 3 ust. 1 ww. ustawy, a następnie stwierdził, że odpowiedzialność odszkodowawcza pracodawcy ma charakter uzupełniający, można się domagać jej realizacji dopiero po uzyskaniu świadczenia z ubezpieczenia wypadkowego wypłacanego przez ZUS. Podstawą roszczeń pracowników są przepisy Kodeksu cywilnego, tj. art. 444 i 445 k.c.

Organ stwierdził, że przedstawione wyżej definicje "jednorazowego odszkodowania", "wypadku przy pracy", "choroby zawodowej" wskazują, że pojęciom tym nadano ścisłe znaczenie. Skoro więc przepis art. 16 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.p używa wspomnianych pojęć, oznacza to, że przepis ten odnosi się wyłącznie do jednorazowego odszkodowania uregulowanego w ustawie z dnia 30 października 2002 r., nie zaś do odszkodowań wypłacanych przez pracodawców na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego. W konsekwencji organ stwierdził, że świadczenia wypłacone przez Wnioskodawcę na rzecz byłego pracownika nie spełniają definicji "jednorazowego odszkodowania", zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.p.

W ocenie Dyrektora KIS przedmiotowe wydatki powinny być poddane analizie w zakresie postanowień przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Zatem do stwierdzenia czy wypłacone na rzecz byłego pracownika zadośćuczynienie na podstawie zawartej ugody sądowej może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów istotnym jest ustalenie czy jego poniesienie przyczyni się do osiągnięcia przychodu bądź służyć będzie zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów Wnioskodawcy. Podstawą roszczenia o zadośćuczynienie jest krzywda, czyli szkoda niemajątkowa. Zadośćuczynienie może być przyznane poszkodowanemu tylko w wypadkach wyraźnie wskazanych w ustawie. Jest nim m.in. wspomniany powyżej przepis art. 445 k.c., który w związku z art. 444 § 1 przewiduje przyznanie poszkodowanemu zadośćuczynienia pieniężnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia. Organ przytoczył również treść art. 444 § 2 k.c.

Dalej organ wskazał, że omawiając podatkowe skutki wypadków przy pracy w pierwszej kolejności rozgraniczyć należy odpowiedzialność pracodawcy opartą na zasadzie ryzyka i odpowiedzialność wynikającą z winy pracodawcy. Dyrektor KIS stwierdził, że prowadzenie działalności gospodarczej niesie ze sobą określone ryzyko zaistnienia wypadków przy pracy. Wówczas odpowiedzialność za wypadek przy pracy jest oparta na zasadzie ryzyka związanego z prowadzeniem na własny rachunek przedsiębiorstwa. Wypłata odszkodowania za wypadek przy pracy oparta na zasadzie ryzyka jest wydatkiem mieszczącym się w pojęciu tzw. kosztów pracowniczych, niezbędnych do osiągnięcia celu w postaci uzyskania przychodu. Przy odpowiedzialności pracodawcy opartej na zasadzie ryzyka, wypłata świadczeń za doznaną krzywdę spowodowaną wypadkiem przy pracy pracownika, nie wykracza poza zakres działalności gospodarczej. Mieści się w pojęciu kosztów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Nie wykracza także poza cel działalności jakim jest osiągnięcie przychodu lub zabezpieczenie jego źródła, gdyż możliwość zaistnienia wypadku, w przypadku którego odpowiedzialność jest oparta na zasadzie ryzyka, jest nierozerwalnie związana z normalnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa.

Organ zaznaczył, że inaczej natomiast kształtują się skutki podatkowe, kiedy mamy do czynienia z istnieniem winy pracodawcy. Zaistnienie wypadku ma wtedy swe źródło w zawinionym zachowaniu pracodawcy, polegającym na niezachowaniu należytej staranności w ramach wykonywania działalności gospodarczej. Winą pracodawcy będzie przede wszystkim zaniedbanie obowiązków związanych z zapewnieniem pracownikowi bezpiecznych i higienicznych warunków pracy. Istotne jest przy tym, że pracodawca odpowiada nie tylko za naruszenie przepisów bhp, ale także za złamanie ogólnych zasad bhp, wynikających z doświadczenia życiowego czy reguł bezpiecznego wykonywania określonego rodzaju pracy. Dyrektor KIS stwierdził, że w sytuacji, gdy mamy do czynienia z odpowiedzialnością na zasadzie winy, wypłacone przez pracodawcę świadczenie za wypadek przy pracy nie może być uznane za koszt uzyskania przychodu. Pamiętać należy bowiem, iż wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów muszą być wynikiem racjonalnego i celowego działania podatnika, a nie skutkiem zaniedbań, czy braku staranności. "Nie jest bowiem celem i nie mieści się w najszerszym nawet pojęciu prowadzenia działalności gospodarczej powodowanie (zawinienie) wypadków przy pracy i wypłacanie z tego tytułu odszkodowań. Nie sposób więc przyjmować, że wypłacenie odszkodowania w takim przypadku ma związek z osiąganiem przychodu, który jest celem działania pracodawcy." (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 11 stycznia 2011 r., I SA/Łd 1313/10).

Dalej organ wskazał, że - jak wynika z wniosku - poniesienie wskazanych we wniosku wydatków jest następstwem niezgodnego z prawem działania, czy też raczej zaniechania Wnioskodawcy, jako pracodawcy. Wskazano w nim bowiem, że zgodnie z protokołem powypadkowym przyczyną wypadku była m.in. niewłaściwa organizacja pracy przez brak odpowiedniego nadzoru nad pracownikami, oraz kontroli nad osobami wykonującymi określoną pracę i sposób jej wykonywania. Poniesienie tych wydatków nie ma zatem na celu uzyskania przychodów, lecz zaspokojenie zobowiązań wynikających z zawartej ugody sądowej. Nie ma też na celu zachowania czy też zabezpieczenia źródła przychodów. Organ stwierdził, że kwota zadośćuczynienia wypłacona byłemu pracownikowi na podstawie zawartej ugody sądowej nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów i tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

6. Nie zgadzając się z powyższą interpretacją indywidualną Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zarzuciła organowi I instancji wydanie zaskarżonej interpretacji:

1) z naruszeniem przepisu postępowania art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2021 poz. 1540, dalej jako: O.p.) poprzez:

a) brak odniesienia się organu do przedstawionego przez skarżącego stanu faktycznego i jego oceny prawnej,

b) brak uzasadnienia dlaczego stanowisko skarżącego jest nieprawidłowe,

c) mylnym uznaniu że do powstania wskazanych we wniosku wydatków doszło w następstwie niezgodnego z prawem działania skarżącego, skoro wniosek taki nie wynika z przedstawionego stanu faktycznego;

d) lakoniczne i niewyczerpujące przedstawienie uzasadnienia prawnego przedstawionego stanu faktycznego, w sytuacji gdy - zdaniem organu interpretacyjnego - stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe;

e) pominięcie oceny stanowiska Skarżącego wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny oraz pominięcie wskazania prawidłowego stanowiska wraz uzasadnieniem prawnym pomimo negatywnej oceny stanowiska skarżącego.

2) dopuszczeniu się błędu wykładni przepisu prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że kwota zadośćuczynienia wypłacona poszkodowanemu byłemu pracownikowi, będąca wynikiem ugody zawartej przed sądem w przedstawionym przez skarżącego stanie faktycznym, nie może stanowić dla skarżącego koszt uzyskania przychodu w świetle ww. przepisu.

3) niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., polegająca na przyjęciu, że:

a) przyczyną przedmiotowego wypadku przy pracy była wina skarżącego, jako pracodawcy, skoro zaprezentowany przez Skarżącego stan faktyczny jednoznacznie wskazuję, iż na przyczyny wypadku składał się szereg okoliczności, w tym zawinione po stronie poszkodowanego: nieprzestrzeganie zasad ostrożności i rażące niedbalstwo poszkodowanego, polegające na niezachowaniu ostrożności poprzez przechodzenie pod uniesionymi widłami wózka widłowego, ustawianiu się pod podnoszonym urządzeniem oraz lekkomyślne wbiegniecie w strefę zagrożenia i uwieszenie się ramy wózka, co w konsekwencji doprowadziło do mylnej konstatacji, że kwota zadośćuczynienia wypłacona poszkodowanemu byłemu pracownikowi, będąca wynikiem ugody zawartej przed sądem nie może stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w świetle ww. przepisu;

b) poniesienie wskazanych we wniosku wydatków jest następstwem niezgodnego z prawem działania, czy też raczej zaniechania skarżącego, jako pracodawcy, podczas gdy z zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że profil działalność skarżącego i jego poprzednika prawnego wiąże się nierozerwalnie z wypadkami przy pracy i dlatego też są one związane z ryzykiem prowadzonej działalności, a więc odpowiedzialność skarżącego za szkody związane z wypadkami przy pracy jest na zasadzie ryzyka, a nie za działanie niezgodne z prawem.

Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania w sprawie, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, a także rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

7. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2022 poz. 329, dalej jako: p.p.s.a.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie.

Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Treść tego ostatniego przepisu wskazuje zatem, że sąd administracyjny poza zarzutami stawianymi w skardze nie jest władny z urzędu kontrolować zaskarżonej interpretacji indywidulanej w aspekcie ustalenia innych niż podniesione przez stronę skarżącą naruszeń prawa (wyjątek od zasady przewidzianej w art. 134 § 1 p.p.s.a.). Sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej.

2. Mając powyższe na uwadze Sąd zbadał prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej przez pryzmat zarzutów skargi, które odnoszą się do naruszenia art. 14c § 1 i 2 O.p., a także błędu wykładni oraz niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W efekcie Sąd uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie, jednak nie wszystkie zarzuty naruszenia prawa procesowego w niej zawarte okazały się zasadne.

3. Zgodnie z art. 14c § 1 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W myśl art. 14c § 2 o.p., w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Na organie wydającym interpretację indywidualną spoczywa zatem obowiązek dokonania wyczerpującej oceny stanowiska wnioskodawcy, albowiem daje to temu ostatniemu gwarancję, że zastosowanie się do interpretacji nie będzie mu szkodzić, niezależnie od zawartego w interpretacji stanowiska. Ocena ta musi być na tyle konkretna i jednoznaczna, aby podmiot żądający interpretacji mógł się do niej zastosować. W praktyce ocena stanowiska wnioskodawcy powinna sprowadzać się do wskazania, czy jego stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe, czy też nieprawidłowe. Organ podatkowy nie tyle wyjaśnia podatnikowi, w jaki sposób należy interpretować konkretny przepis prawa podatkowego, co raczej wskazuje, w jaki sposób należy prawnie zakwalifikować konkretny, opisany przez podatnika stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej, spełniające wymagania wynikające z art. 14c § 2 O.p., powinno zawierać nie tylko przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko, ale również wyjaśnienie znaczenia tych przepisów w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego, ze wskazaniem jego istotnych znamion (zob. bliżej wyrok NSA z dnia 2 marca 2021 r., II FSK 53/21 i przywołane tam orzecznictwo. Wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych powoływane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są w internetowej bazie orzeczeń, https://orzeczenia.nsa.gov.pl).

4. Przechodząc do meritum należy przypomnieć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem za koszty uzyskania przychodu należy, zgodnie z utrwalonymi już poglądami judykatury (por. wyrok NSA z dnia 27 marca 2015 r., II FSK 582/13 i przytoczone tam orzecznictwo), uważać takie wydatki, których poniesienie przez podatnika było spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu (lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła) i które nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Nie każdy zatem wydatek poniesiony przez podatnika, nawet będący kosztem w sensie bilansowym i jednocześnie niewymieniony w art. 16 ust. 1, będzie kosztem uzyskania przychodu (por. A. Gomułowicz (w:) A. Gomułowicz, J. Małecki: Podatki i prawo podatkowe, Warszawa 2002, s. 126; B. Dauter (w:) Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, praca zbiorowa, Wrocław 2003, s. 259).

Użycie w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. zwrotu "w celu" oznacza, że nie zawsze wydatek przynieść musi skutek w postaci osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia jego źródła. Podatnik podatku dochodowego od osób prawnych ma możliwość odliczenia od przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem jednak, że będą one związane z opodatkowaną działalnością. Ponadto należy pamiętać, że przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanymi w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodem i racjonalnością działania dla osiągnięcia tego przychodu. Sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest jednoznaczny, należy rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Przyjęta (zarówno w piśmiennictwie, jak i judykaturze) wykładnia omawianego przepisu pozwala na przyjęcie, że warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest łączne spełnienie następujących warunków: 1) faktycznego (rzeczywistego) poniesienia wydatku przez podatnika; 2) istnienia związku z prowadzoną przez podatnika działalnością; 3) poniesienie go w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodu. Nie każdy zatem wydatek, nawet związany z prowadzoną działalnością gospodarczą jest kosztem podatkowym, zmniejszającym podstawę opodatkowania, ale tylko taki, który realizuje cel wskazany w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Cel ten musi być widoczny, a ponoszone koszty winny go realizować, bądź co na najmniej zakładać realnie możliwość jego osiągnięcia. (por. pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 13 października 2009 r., II FSK 514/09).

A zatem przy kwalifikowaniu określonego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu konieczne jest dokonanie jego indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodem, bądź też zabezpieczeniem lub zachowaniem źródła przychodów (nie dotyczy to wydatków wprost wskazanych w u.p.d.o.p. jako nie stanowiące kosztów podatkowych). W sytuacjach, gdy ów związek przyczynowy jest niejednoznaczny, należy odwołać się do zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego wydatku, oceniając, czy takie właśnie, a zatem uzasadnione i celowe było określone działanie podatnika. Należy podkreślić konieczność kwalifikacji prawnej wydatku jako kosztu uzyskania z uwzględnieniem konkretnych okoliczności sprawy. U.p.d.o.p. nie zawiera egzemplifikacji źródeł przychodów, jednakże niewątpliwie jednym z nich jest działalność gospodarcza. Nie można zaś rozpatrywać przychodów z działalności gospodarczej podatnika bez uwzględnienia przyczyny oraz podstawy poniesienia wydatku (wyrok NSA z dnia 27 marca 2015 r., II FSK 582/13).

5. W sprawie niniejszej przyczyną wypłaty na mocy ugody sądowej z dnia [...] czerwca 2021 r. zadośćuczynienia poszkodowanemu byłemu pracownikowi był wypadek przy pracy w zakładzie produkcyjnym poprzednika prawnego Skarżącej, do którego doszło w dniu [...] grudnia 2016 r. Przyczyny wypadku wskazane zostały w przytoczonym już protokole powypadkowym.

6. Należy zaznaczyć, że poza sporem pozostaje okoliczność, iż ww. wydatek w postaci wypłaty kwoty zadośćuczynienia nie został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Według Sądu, stanowisko Dyrektora KIS, zgodne w tym zakresie z poglądem Spółki, jest prawidłowe. W istocie, w art. 16 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.p. ustawodawca wyłączył z k.u.p. jedynie jednorazowe odszkodowania z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych w wysokości określonej przez właściwego ministra, które nie znajdują zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Oznacza to a contrario, że inne wypadki przy pracy nie są ustawowo wyłączone z kategorii kosztów uzyskania przychodu. Poza sporem pozostaje też okoliczność, że strona skarżąca poniosła sporne wydatki w sposób definitywny na mocy ww. ugody sądowej i że wydatki te udokumentowała.

7. Spornym zagadnieniem okazało się to, czy w zaprezentowanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym przedmiotowa kwota zadośćuczynienia stanowić będzie dla Skarżącej koszt uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zdaniem składu orzekającego ocena spełnienia przesłanek zawartych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wymaga odwołania się do regulacji dotyczących wypadków przy pracy, gdyż właśnie to zdarzenie było bezpośrednią przyczyną przyznania przez E. sp. z o.o. zadośćuczynienia na rzecz byłego pracownika. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o ubezpieczeniach społecznych z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych, za wypadek przy pracy uważa się nagłe zdarzenie wywołane przyczyną zewnętrzną powodujące uraz lub śmierć, które nastąpiło w związku z pracą:

1) podczas lub w związku z wykonywaniem przez pracownika zwykłych czynności lub poleceń przełożonych;

2) podczas lub w związku z wykonywaniem przez pracownika czynności na rzecz pracodawcy, nawet bez polecenia;

3) w czasie pozostawania pracownika w dyspozycji pracodawcy w drodze między siedzibą pracodawcy a miejscem wykonywania obowiązku wynikającego ze stosunku pracy.

Zgodzić się należy z poglądem zaprezentowanym w przez WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 6 listopada 2012 r., I SA/Gl 412/12, w którym sąd uznał, że w definicji "wypadku przy pracy" brak jest uregulowania dotyczącego zawinionego działania pracodawcy, a odpowiedzialność z tego tytułu wiąże się z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej. Nie może budzić wątpliwości, że wypadki przy pracy pozostają w związku z prowadzoną przez przedsiębiorcę (podatnika) działalnością gospodarczą. Sąd gliwicki przypomniał również, że w przypadku poniesienia uszczerbku na zdrowiu pracownicy mogą domagać się przyznania od pracodawcy świadczeń uzupełniających oraz kwoty pieniężnej jako zadośćuczynienia z tytułu doznanej krzywdy.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie zgadza się jednocześnie z poglądem, iż zasądzenie spornych należności na podstawie art. 444 i art. 445 k.c. nie wyłącza w sposób automatyczny charakteru tych należności jako związanych z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej (por. WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 18 listopada 2010 r., I SA/Ol 696/10 oraz WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 13 lipca 2010 r., I SA/Wr 539/10). To samo tyczy się świadczeń przyznanych na mocy ugody sądowej. Należy podkreślić, że w sprawie gliwickiej odpowiedzialność za wypadki częściowo spoczywała na spółce, m.in. poprzez nie skierowanie pracownika na badania (zawał serca) oraz nie zabezpieczenie w sposób właściwy platformy budowlanej, a więc w zakresie rozdziału odpowiedzialności pomiędzy pracodawcę, a poszkodowanego widoczne jest daleko idące podobieństwo ze sprawą rozstrzyganą przez tut. Sąd.

Dodać należy, że NSA, aprobując cyt. wyrok wskazał, że pamiętać trzeba o odrębności sytuacji, w której wydatki ponoszone są w związku z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej, a czym innym są wydatki spowodowane zawinieniem podatnika (wyrok NSA z dnia 27 marca 2015 r., II FSK 582/13). Rozróżnienie to ma kluczowe znaczenie w rozpoznawanej sprawie. Należy zaznaczyć, że o ile bowiem niezależnie od tego, która z przyczyn wypadku przy pracy zaistniała, obowiązkiem pracodawcy jest naprawienie szkody, o tyle wydatek związany z jej naprawieniem ma w prawie podatkowym odmienny charakter w zależności od podstawy odpowiedzialności za wypadek przy pracy.

8. W tym kontekście nie bez znaczenia pozostaje orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 10 października 2019 r., I PK 137/18, które stwierdza, że z odpowiedzialności za stan bhp i ryzyka wypadkowe nie zwalnia pracodawcy niedopełnienie lub pogwałcenie obowiązków z zakresu bhp przez jego podwładnych, którzy uchybili sprawowaniu właściwego nadzoru nad wykonywaniem pracy przez poszkodowanego pracownika. Ustalenie, że wina obarcza przede wszystkim poszkodowanego i jego współpracowników, nie uchyla odpowiedzialności prowadzącego działalność gospodarczą na własny rachunek za pomocą sił przyrody za szkody wynikłe z ruchu przedsiębiorstwa (art. 435 § 1 k.c. w związku z art. 300 k.p.), zwłaszcza gdy równocześnie wystąpią okoliczności polegające na uchybieniach podstawowego obowiązku pracodawcy zagwarantowania zatrudnionym pracownikom (podwładnym) warunków bezpiecznej pracy. Należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie poszkodowany pracownik niewątpliwie co najmniej znacząco przyczynił się do wypadku. Z protokołu powypadkowego wprost wynika, że został on spowodowany m. in. wskutek "nieprzestrzegania zasad ostrożności i rażącego niedbalstwa, polegającego na niezachowaniu ostrożności poprzez przechodzenie pod uniesionymi widłami wózka widłowego, ustawianiu się pod podnoszonym urządzeniem oraz lekkomyślne wbiegnięcie w strefę zagrożenia i uwieszenie się ramy wózka."

9. W ocenie Sądu to, że zadośćuczynienie za doznaną krzywdę było przyznane na podstawie art. 445 § 1 k.c. (wprawdzie nie w wyroku, lecz w ugodzie sądowej, jednakże nie zmienia to materialnoprawnej podstawy świadczenia) nie pozbawia zdarzenia - na podstawie którego przyznano świadczenie - charakteru wypadku przy pracy. Mało tego, to właśnie uznanie zdarzenia za wypadek przy pracy stanowiło podstawę umówienia się przez strony w ugodzie na kwotę zadośćuczynienia. Fakt, że ww. świadczenie miało swoje źródło w zdarzeniu jakim jest wypadek w pracy, nie może pozostać obojętny przy ocenie skutków podatkowych wypłaty przedmiotowej kwoty. Z perspektywy Spółki istotny - w kontekście spornego wydatku - jest motyw związany z umacnianiem relacji (więzi) z obecnymi pracownikami, pracującymi w warunkach ciągłego zagrożenia dla zdrowia i życia. Przez fakt, iż Spółka wywiązuje się z ciążących na niej obowiązków w sytuacji, gdy pracownicy ulegną wypadkom przy pracy, pozostałe zatrudnione w Spółce osoby mają pewność, że w podobnej sytuacji również nie zostaną pozbawione należnych im świadczeń. Tym samym, dokonując powyższych wypłat, spółka ogranicza ryzyko odejść pracowników do innych - bezpieczniejszych – zakładów (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 lipca 2010 r., I SA/Wr 539/10).

10. Zdaniem składu orzekającego po stronie Podatnika mamy do czynienia z odpowiedzialnością opartą na zasadzie ryzyka, albowiem wina pracownika nie uchyliła odpowiedzialności Skarżącej z art. 435 § 1 k.c. w zw. z art. 300 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. 2020 poz. 1320, dalej jako: k.p.). innymi słowy nie sposób stwierdzić, że zaniechania po stronie Spółki w zakresie wskazanym w protokole powypadkowym spowodowały, iż uchylona została tym samym spoczywająca na niej odpowiedzialność na zasadzie ryzyka.

11. Reasumując powyższe Sąd uznał, że strona skarżąca poniosła na rzecz byłego pracownika rzeczywiste wydatki, związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, a będące wynikiem wypadku przy pracy, które to zdarzenie związane jest z ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej. W tym kontekście nie bez znaczenia jest również podnoszona przez Skarżącą okoliczność, iż z wypadkami przy pracy wiąże się nierozerwalnie profil działalność skarżącego i jego poprzednika prawnego. Sąd pragnie zaznaczyć, że wypłata zadośćuczynienia nie stanowi rzecz jasna kosztów związanych bezpośrednio z osiąganiem przychodu. Do nich bowiem należy zaliczyć w szczególności wydatki na wynagrodzenia pracowników, lecz niewątpliwie pozostają w związku osiągnięciem przychodu. Dlatego nie ma podstaw prawnych eliminowanie tego rodzaju wydatków z kosztów uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W konsekwencji oznacza to możliwość uznania za takowe wypłaty zadośćuczynienia zasądzonej na mocy ugody sądowej. Dokonując odmiennej oceny Dyrektor KIS dopuścił się błędu w wykładni przepisu prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

12. Odnosząc się do naruszenia przepisów proceduralnych (art. 14c § 1 i § 2 O.p.) Sąd uznał, że częściowo zasługiwały one na uwzględnienie. Organ w konkluzji uzasadnienia wskazał bowiem, że z wniosku wynika, iż "poniesienie wskazanych we wniosku wydatków jest następstwem niezgodnego z prawem działania, czy też raczej zaniechania Wnioskodawcy, jako pracodawcy". Jak to już zostało jednak wykazane, stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę był bardziej złożony, protokół powypadkowy wskazywał bowiem również na nieprzestrzeganie zasad ostrożności i rażące niedbalstwo po stronie poszkodowanego. Wprawdzie z protokołu powypadkowego wynika, iż przyczynami wypadku był również m.in. brak instrukcji BHP oraz brak nadzoru, jednakże nie można pominąć pozostałych ustaleń zespołu powypadkowego, wprost wskazujących na winę poszkodowanego, co niezasadnie uczynił organ w zaskarżonej interpretacji, skupiając się jedynie na ustaleniach niekorzystnych dla podatnika. Powyższe ustalenia były zaś istotne dla prawnopodatkowej oceny zdarzenia przyszłego. Podkreślić trzeba, że podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (por. A. Kabat (w:) S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 11, Warszawa 2019, s. 141 i nast.). Tym samym organ dopuścił się również niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego w zakresie wskazanym w pkt 3 skargi.

Godzi się również przypomnieć, iż NSA wielokrotnie wskazywało, że przedmiotem interpretacji indywidualnej nie jest sam stan faktyczny sprawy lub zdarzenie przyszłe, lecz ocena prawna dokonanej przez wnioskodawcę oceny prawnej podanego przez niego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wynika to wprost z przepisów art. 14c § 1 i § 2 O.p. (zob. np. wyrok NSA z 16 lipca 2020 r., II FSK 1304/18). Wprawdzie w odpowiedzi na skargę organ rozszerzył argumentację w kwestii przyczynienia się poszkodowanego do wypadku przy pracy, jednakże zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem odpowiedź na skargę nie może zastępować czy też uzupełniać uzasadnienia rozstrzygnięcia podjętego w sprawie (por. wyrok NSA z dnia 11 maja 2010 r. II GSK 586/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 września 2007 r., VI SA/Wa 705/07). Zarzuty naruszenia prawa procesowego w pozostałym zakresie nie odniosły skutku.

13. Ponownie rozpatrując sprawę organ interpretacyjny zobowiązany będzie, stosownie do treści art. 153 p.p.s.a., do uwzględnienia wyrażonej przez Sąd oceny prawnej, zwłaszcza w zakresie uznania, iż po stronie Spółki mamy do czynienia z odpowiedzialnością opartą na zasadzie ryzyka. Organ uwzględni również przedstawioną przez Sąd wykładnię art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Ponadto uzasadnienie prawne spełniać powinno wszelkie wymogi określone w art. 14c § 1 i 2 o.p. Przede wszystkim organ powinien dokonać całościowej oceny przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w tym okoliczności korzystnych dla Wnioskodawcy.

14. Reasumując, Sąd na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację.

15. W kwestii kosztów postępowania podstawą wyroku był art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na koszty te (697 zł) złożył się uiszczony wpis od skargi (200 zł), opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie radcy prawnego (480 zł) ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 265).