Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1398/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-01-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów~Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 2, art. 146a pkt 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA del. Bożena Dziełak, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 16 stycznia 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Szefa Krajowej Administracji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 maja 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1890/16 w sprawie ze skargi D. sp. z o.o. w Warszawie na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 23 lutego 2016 r. nr IPPP2/4512-1279/15-2/BH w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od D. sp. z o.o. w Warszawie na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z 17 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1890/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(tekst jedn. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302, ze zm.; dalej "p.p.s.a."), uwzględnił skargę D. sp. z o.o. w W.(dalej "Spółka", "skarżąca" lub "strona") na interpretację indywidualną Ministra Finansów (dalej "organ" lub "organ interpretacyjny") z dnia 23 lutego 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi.

2.1. Spółka zwróciła się do organu o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie stosowania obniżonej stawki VAT w wysokości 5% w odniesieniu do sprzedaży krajowej jogurtów owocowych z dodatkiem zbożowym.

2.2. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT, który w ramach wykonywanej działalności gospodarczej zajmuje się produkcją, sprzedażą i dystrybucją przetworów mlecznych, w szczególności jogurtów, serków i deserów mlecznych. W ofercie strony znajdują się m.in.: 1) jogurty smakowe z dodatkiem owoców, czekolady lub orzechów - pakowane w jedno opakowanie; 2) jogurty smakowe z dodatkiem owoców, płatków w czekoladzie, orzechów w czekoladzie, czekolady mlecznej, gwiazdek w czekoladzie, biszkoptów, kulek w czekoladzie, sosu czekoladowego i migdałów, płatków błonnikowych – również pakowane w jedno opakowanie, ale zawierające dwie komory; 3) jogurty płynne z dodatkami, w postaci ziaren, owoców, lub czekolady - pakowane w jedno opakowanie; a także 4) jogurty owocowe z dodatkiem zbóż.

Spółka wyjaśniła, że produkty wymienione w pkt 1 i 2 mieszczą się w grupowaniu PKWiU 10.51.52.0. ("Jogurt i pozostałe rodzaje sfermentowanego lub zakwaszonego mleka lub śmietany"), zaś do ich sprzedaży skarżąca stosuje 5% stawkę VAT zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 2 w zw. z pozycją 21 załącznika nr 10 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz.1054 ze zm.; dalej "ustawa o VAT"). Produkty wymienione w pkt 3 mieszczą się natomiast w grupowaniu PKWiU 11.07.19 ("Pozostałe napoje bezalkoholowe") - niemniej do ich sprzedaży również znajduje zastosowanie stawka 5% podatku VAT zgodnie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 31 pkt 2 załącznika nr 10 do ustawy o VAT.

Jeśli chodzi natomiast o ostatnią z kategorii produktów wymienionych

w pkt 4 - skarżąca wskazała, że jogurty owocowe z dodatkiem zbóż mieszczą się w grupowaniu PKWiU 10.89.19.0 ("Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane"), co powoduje, że obecnie strona stosuje do ich sprzedaży stawkę 8% podatku VAT odpowiednio do dyspozycji art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w zw. z poz. 48 załącznika nr 3 do powołanej ustawy. W ocenie Spółki różnica ("niuans") w postaci występowania w składzie jogurtu owocowego dodatku zbożowego decyduje o przyporządkowaniu wymienionych wyżej rodzajów jogurtów do różnych kodów PKWiU, a przez to o ich opodatkowaniu inną stawką VAT.

2.3. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: czy Spółka jest uprawniona do stosowania obniżonej stawki VAT w wysokości 5%, w okresie od 1 stycznia 2011 r., w odniesieniu do sprzedaży krajowej jogurtów z dodatkiem zbożowym, klasyfikowanych do grupowania 10.89.19.0 PKWiU.

2.4. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie strona wywiodła, że powyższe uprawnienie będzie jej przysługiwać, albowiem jogurt owocowy z dodatkiem zbóż i jogurt owocowy są produktami podobnymi i jako takie powinny być traktowane na gruncie ustawy o VAT w sposób jednakowy. Natomiast opodatkowanie wymienionych wyrobów różnymi stawkami VAT prowadzi do naruszenia zasady neutralności. W uzasadnieniu swojego stanowiska skarżąca szczegółowo przedstawiła właściwości i funkcje świadczące - w jej ocenie - o podobieństwie jogurtów owocowych z dodatkiem zbóż do jogurtów owocowych bez tego rodzaju dodatku. Dodatkowo skarżąca odwołała się do wyników przeprowadzonego badania konsumenckiego, wskazując, że w ocenie przeciętnego konsumenta oba typy wyrobów są względem siebie zamiennikami, gdyż pełnią podobną funkcję, zaspokajają podobne potrzeby, a różnice zachodzące między nimi nie są na tyle istotne, aby decydowały o ich zakupie.

2.5. W interpretacji indywidualnej z 23 lutego 2016 r. organ uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

W ocenie organu interpretacyjnego jogurty owocowe z dodatkiem zbóż posiadają odmienną klasyfikację. niż wymieniona w pozycji 21 załącznika nr 10 do ustawy o VAT, gdyż zostały sklasyfikowane pod pozycją PKWiU 10.89.19.0 ("Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane"). Tymczasem obniżona stawka podatku ma zastosowanie do produktów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy o VAT, o symbolu PKWiU ex 10.5.

W ocenie organu sytuacja, w której norma prawna określa stawkę podatkową poprzez opis towaru (np. wyroby mleczarskie), wskazując zarazem symbol klasyfikacyjny (np. 10.5) - przy czym symbol ten poprzedza oznaczenie "ex" - powoduje, że dana stawka podatku znajduje zastosowanie wyłącznie do bardzo zawężonej grupy towarów, a w tym przypadku, wyłącznie do wyrobów mleczarskich o numerze klasyfikacyjnym PKWiU 10.5. W przeciwnym wypadu nie byłoby potrzeby rozróżniania takich samych wyrobów przez nadawanie im różnych symboli statystycznych.

3. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa Spółka wniosła na powyższą interpretację skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze Spółka zarzuciła naruszenie: (-) art. 41 ust. 2a w zw. z pozycją 21 i 31 pkt 2 załącznika nr 10 do ustawy o VAT w zw. § 4 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.U. z 2013 poz. 1719; dalej "rozporządzenie VAT") w zw. z art. 98 ust. 1-3 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L. Nr 374; dalej "dyrektywa VAT" lub "dyrektywa 112"); (-) art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej "O.p."); (-) art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14e § 1 O.p. przez brak prawidłowego uzasadnienia prawnego i oceny stanowiska skarżącej, tj. brak uwzględnienia orzecznictwa TSUE oraz polskich sądów administracyjnych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

4. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

4.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał skargę za zasadną z uwagi na naruszenie przez organ interpretacyjny zasady neutralności podatku VAT.

Zgodnie z art. 98 ust. 1 dyrektywy VAT państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. Stosownie natomiast do postanowień ust. 3 - przy stosowaniu stawek obniżonych przewidzianych w ust. 1 do poszczególnych kategorii towarów, państwa członkowskie mogą stosować nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii. Z powołanych regulacji wynika zatem, że stosowanie nomenklatury scalonej nie jest obowiązkowe. Jednak sam fakt, że państwo członkowskie nie musi stosować nomenklatury scalonej nie oznacza zupełnej dowolności przy stosowaniu stawek obniżonych do poszczególnych kategorii towarów i usług. Ustawodawca unijny wskazał bowiem, że zakres kategorii, do której znajduje zastosowanie obniżona stawka należy określić precyzyjnie. Taką precyzję (zgodnie ze wskazówką zawartą w art. 98 ust. 3 dyrektywy VAT) można natomiast osiągnąć poprzez zastosowanie nomenklatury scalonej. Jeśli państwo członkowskie nie posłuży się nomenklaturą scaloną, winno zdaniem Sądu meriti zastosować takie kryteria, które spełniają walor "precyzyjności".

4.2. Spełnienie powyższego wymogu należy ocenić zdaniem Sądu pierwszej instancji na tle zasady neutralności podatku VAT, która wymaga, aby w stosunku do jednakowych lub podobnych towarów i usług stosować zasadniczo takie same stawki podatku. Zasada ta sprzeciwia się różnemu traktowaniu na gruncie podatku VAT towarów podobnych lub świadczenia usług, znajdujących się w wyniku tego w konkurencyjnej pozycji.

4.3. Odwołując się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "TSUE" lub "Trybunał"), Sąd a quo podniósł następnie, że dla oceny, czy dwie usługi lub dwa towary są podobne należy przede wszystkim uwzględnić punkt widzenia przeciętnego konsumenta. Z tej perspektywy, dwie usługi lub dwa towary są do siebie podobne, gdy wykazują analogiczne właściwości, spełniają te same potrzeby konsumenta i gdy istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję konsumenta o skorzystaniu z jednej lub drugiej usługi, bądź jednego lub drugiego towaru.

4.4. W tych okolicznościach Sąd pierwszej instancji uznał, że wyroby (jogurty) opisane we wniosku stanowią produkty tożsame co do funkcji, a więc są to produkty podobne w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji stosowanie wobec nich zróżnicowanych stawek podatku - narusza art. 98 dyrektywy VAT poprzez zignorowanie zasady neutralności fiskalnej.

5. Skarga kasacyjna.

Powyższy wyrok organ zaskarżył w całości, zarzucając w skardze kasacyjnej naruszenie prawa materialnego w rozumieniu art.174 pkt 1 p.p.s.a., tj.:

← błędną wykładnię art. 98 ust. 1, 2 i 3 dyrektywy VAT w zw. z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z pozycją 21 załącznika nr 10 do ustawy o VAT w zw. z § 4 pkt 1 i 2 rozporządzenia VAT - poprzez niezasadne przyjęcie, że wszystkie opisane we wniosku Spółki produkty są tożsame, co do funkcji i stanowią produkty podobne, a stosowanie wobec nich zróżnicowanych stawek podatku VAT narusza art. 98 dyrektywy VAT poprzez zignorowanie zasady neutralności fiskalnej, a w konsekwencji uznanie, że jogurty z dodatkiem zbożowym mieszczące się w grupowaniu PKWiU 10.89.19.0, winny zostać opodatkowane 5 % podatkiem VAT;

← błędnej wykładni art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w zw. z poz. 48 załącznika nr 3 do ustawy o VAT oraz w zw. z poz. 21 załącznika nr 10 do ustawy o VAT oraz w zw. z art. 88 ust.

1, 2 i 3 dyrektywy VAT w zw. z pkt 1 załącznika III do dyrektywy VAT - poprzez niezasadne uznanie, że dostawa jogurtów owocowych z dodatkiem zbóż (sklasyfikowanych pod pozycją PKWiU 10.89.19.0) korzysta z opodatkowania 5% stawką podatku VAT, podczas gdy jogurty te podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku (jako wymienione w poz. 48 załącznika nr 3 do ustawy o VAT), a w konsekwencji uznaniu, że zastosowanie zróżnicowanych stawek podatku do produktów opisanych we wniosku, jako produktów podobnych, narusza art. 98 ust. 1, 2 i 3 dyrektywy VAT poprzez zignorowanie zasady neutralności fiskalnej;

← niewłaściwej ocenie zastosowania art. 41 ust. 2 i ust. 2a ustawy o VAT w zw. z pozycją 21 i 32 pkt 2 załącznika nr 10 do ustawy o VAT oraz poz. 48 załącznika nr 3 do ustawy o VAT w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w zw. z § 4 pkt 1 i 2 rozporządzenia VAT w zw. z art. 98 ust. 1, 2 i 3 dyrektywy - poprzez niezasadne przyjęcie, że wszystkie opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej produkty (jogurty smakowe - PKWiU 10.51.52.0, jogurty dwukomorowe - PKWiU 10.51.52.0, jogurty pitne - PKWiU 11.07.19 oraz jogurty z dodatkiem zbóż - PKWiU 10.89.19.0), jako produkty podobne, spełniają tożsame funkcje i winny zostać opodatkowane jednolitą

5 % stawka podatku VAT, co doprowadziło do przyjęcia, że objęcie przez ustawodawcę jogurtów z dodatkiem zbóż (grupowanie PKW i U 10.89.19.0) 8% stawką podatku VAT, narusza art. 98 dyrektywy VAT poprzez zignorowanie zasady neutralności fiskalnej.

W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał orzeczenie, ewentualnie uchylenie tego wyroku w całości i oddalenie skargi, domagając się przy tym rozpoznania sprawy na rozprawie oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania.

6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Spółka podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie, domagając się zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

7. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

7.1. Zarzuty skargi kasacyjnej są zasadne, a zatem środek odwoławczy odnosi zamierzony skutek.

7.2. Na ocenę zasadności zarzutów skargi kasacyjnej zasadnicze znaczenie ma wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 9 listopada 2017 r. w sprawie C-499/16 AZ. Orzeczenie to zapadło już po wydaniu zaskarżonego wyroku, a także po sporządzeniu i wniesieniu rozpoznawanej skargi kasacyjnej.

W orzeczeniu tym wskazano, że z utrwalonego orzecznictwa wynika, że zasada neutralności sprzeciwia się temu, aby towary lub usługi podobne, które są konkurencyjne wobec siebie, były traktowane odmiennie z punktu widzenia VAT (wyrok z dnia 11 września 2014 r., K, C-219/13, EU:C:2014:2207, pkt 24 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 30).

Jeśli chodzi o ocenę podobieństwa danych towarów lub usług, która ostatecznie należy do sądu krajowego, z orzecznictwa Trybunału wynika, że zasadniczo należy uwzględniać punkt widzenia przeciętnego konsumenta. Towary lub usługi są podobne, gdy wykazują analogiczne właściwości i zaspokajają te same potrzeby konsumenta, według kryterium porównywalności w użytkowaniu, i gdy istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję przeciętnego konsumenta o skorzystaniu z jednego lub drugiego towaru bądź usługi (wyrok z dnia 11 września 2014 r., K, C-219/13, EU:C:2014:2207, pkt 25) (pkt 31).

Trybunał Sprawiedliwości na zadane pytanie odpowiedział, iż art. 98 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on – pod warunkiem poszanowania zasady neutralności podatkowej, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego – przepisom krajowym, takim jak w postępowaniu głównym, które uzależniają stosowanie obniżonej stawki VAT do wyrobów ciastkarskich i ciastek świeżych, jedynie od kryterium ich "daty minimalnej trwałości" lub "terminu przydatności do spożycia"(pkt 36).

7.3. Wprawdzie powyższy wyrok dotyczy możliwości różnicowania stawki podatkowej do wyrobów ciastkarskich i ciastek świeżych w oparciu o kryterium ich "daty minimalnej trwałości" lub "terminu przydatności do spożycia", to jednak argumenty przedstawione w uzasadnieniu tego wyroku mogą być bezpośrednio odniesione także do sprawy będącej przedmiotem rozpoznania w niniejszym postępowaniu.

7.4. Mając na względzie autonomię proceduralną państw członkowskich należy zwrócić uwagę - co podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 stycznia 2018 r., I FSK 1155/15 (orzeczenie dostępne w bazie CBOSA) - że obarczenie przez Trybunał sądu odsyłającego obowiązkiem badania preferencji konsumenckich nie oznacza, że badania takiego dokonać ma Naczelny Sąd Administracyjny, czy też wojewódzki sąd administracyjny, które zasadniczo nie prowadzą postępowania dowodowego. W polskiej procedurze podatkowej postępowanie dowodowe przeprowadzają organy podatkowe i to do ich obowiązków należy konieczność przeprowadzenia takiego postępowania. Niemniej, w rozpatrywanej sprawie organ podatkowy nie może przeprowadzić takiego postępowania, ponieważ dotyczy ona indywidualnej interpretacji przepisów prawa.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku z 25 stycznia 2018 r., specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega m. in. na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ wydający interpretację nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym.

W postępowaniu tym nie może więc toczyć się spór o rzetelność relacji z zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a tym samym nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 czerwca 2013 r., I FSK 864/12, CBOSA).

W wydanej interpretacji organ rozstrzyga wątpliwości co do prawa podatkowego na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, a nie wątpliwości co do stanu faktycznego. Preferencje konsumenta w zakupie wyrobów nie dotyczą wątpliwości co do prawa, lecz wymagają odpowiedzi na pytanie o spełnienie przesłanek faktycznych istotnych dla prawidłowego procesu subsumpcji.

7.5. Zatem organ podatkowy udzielając indywidualnej interpretacji w sprawie, takiej jak rozpatrywana, mógł ograniczyć się jedynie do wykładni przepisów prawa podatkowego, mając na względzie stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację, bez konieczności rozstrzygania, czy potencjalnie może dojść do naruszenia zasady neutralności, w zależności od preferencji konsumentów. Stąd też podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty są zasadne.

7.6. Analogiczne stanowisko, po wydaniu wspomnianego wyżej wyroku Trybunału Sprawiedliwości, wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z: 22 lutego 2018 r., I FSK 2093/14; 22 lutego 2018 r., I FSK 387/15; 22 lutego 2018 r., I FSK 388/15; 22 lutego 2018 r., I FSK 1228/15; 1 marca 2018 r., I FSK 255/16; 1 marca 2018 r., I FSK 1109/15; 15 marca 2018 r., I FSK 245/15; 9 lutego 2018 r., I FSK 2286/15; 30 maja 2018 r., I FSK 220/15; 30 maja 2018 r., I FSK 839/14; 19 czerwca 2018 r., I FSK 2078/14; 31 sierpnia 2018 r., I FSK 1474/16; 27 września 2018 r., I FSK 1592/15; 17 października 2018 r., I FSK 1817/16; 27 listopada 2018 r., I FSK 947/14; 28 lutego 2019 r., I FSK 1843/15; 25 czerwca 2019 r., I FSK 818/17; czy też odnoszący się do tych samych produktów (jogurty owocowe z dodatkami zbóż i jogurty owocowe) wyrok z 12 października 2019 r., I FSK 599/17. Skład orzekający w niniejszej sprawie akceptuje stanowisko wyrażone w tej grupie orzeczeń.

Wprawdzie odmienny pogląd Naczelny Sąd Administracyjny wyraził w wyrokach z: 21 lutego 2018 r., I FSK 1636/15; 21 lutego 2018 r., I FSK 1651/15; 28 marca 2018 r., I FSK 1414/16; 29 maja 2018 r., I FSK 2010/14; 6 grudnia 2018 r., I FSK 761/14; 6 grudnia 2018 r., I FSK 842/14; 13 marca 2019 r., I FSK 380/17; 6 czerwca 2019 r., I FSK 452/15; 30 października 2019 r., I FSK 1459/17; 30 października 2019 r., I FSK 1311/17. W powyższych orzeczeniach, odnosząc się do realiów rozpoznawanych spraw Naczelny Sąd Administracyjny wskazywał, że w przypadku towarów zupełnie innych, nie ma konieczności wykonywania "testu przeciętnego konsumenta". Przyjmowano, że należy za istotne przy porównaniu towarów uznać wzięcie pod uwagę kryterium składu, a kwestii podobieństwa towarów nie można sprowadzać jedynie do oceny konsumentów. W tych orzeczeniach podkreślano, że organy podatkowe udzielając indywidualnej interpretacji w sprawie mogły ograniczyć się jedynie do wykładni przepisów prawa podatkowego, mając na względzie stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację, bez konieczności rozstrzygania, czy potencjalnie może dojść do naruszenia zasady neutralności, w zależności od preferencji konsumentów (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

z 25 stycznia 2018 r., I FSK 1155/15, CBOSA).

7.7. Na marginesie należy wskazać, że od 1 listopada 2019 r. obowiązują przepisy w zakresie wiążącej informacji stawkowej (art. 42a – 42i ustawy o VAT). Ustawodawca wprowadził zatem instytucję umożliwiającą uzyskanie przez podatnika decyzji w zakresie obowiązującej na określone towary lub usługi stawki podatku od towarów i usług.

7.8. Zgodnie z art. 188 p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r., Naczelny Sąd Administracyjny w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej, uchylając zaskarżone orzeczenie, rozpoznaje skargę, jeżeli uzna, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona. Skorzystanie z instytucji procesowej, o której mowa w tym przepisie, możliwe jest również w sytuacji, gdy nie wnosił o to wnoszący skargę kasacyjną (zob. wyrok NSA z dnia 10 maja 2005 r., FSK 2536/04, OSP 2006, nr 7-8, poz. 80; wyrok NSA z dnia 24 września 2008 r., I OSK 1494/07).

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny, uznając zasadność zarzutów skargi kasacyjnej na podstawie art. 188 p.p.s.a. w związku z art. 151 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz oddalił skargę.

7.9. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. W skład tych kosztów wchodził wpis stały od skargi kasacyjnej praz wynagrodzenie pełnomocnika Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, które określono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. poz. 1804 ze zm.).

-----------------------

4