Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 9/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Izabella Janson Sędzia WSA - Beata Krajewska (spr.) Asesor WSA - Michał Sowiński Protokolant - Rafał Dul po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2007 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2006 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania administracyjnego w sprawie ustalenia klasyfikacji taryfowej i określenia kwoty cła I. Uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] czerwca 2006r. nr [...] II. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz P. Sp. z o.o. w W. kwotę 740 zł (siedemset czterdzieści) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. III. Stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej 5 grudnia 2006 r. P. Spółki z o.o. z siedzibą w W. jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] października 2006 r. nr [...] uchylająca decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] czerwca 2006 r. - o umorzeniu postępowania wszczętego z urzędu w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej w dniu [...] lutego 2001 r.- i umarzająca postępowanie wszczęte z urzędu postanowieniem z [...] stycznia 2006 r.

Zaskarżone orzeczenie zostało wydane w następującym stanie faktycznym.

W dniu [...] lutego 2001 r. firma P. Spółka z o.o. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, na podstawie dokumentu SAD nr [...], towar określony jako koncentrat [...] i [...], deklarując dla tego towaru kod PCN 2106 90 55 0 i stawkę celną w wysokości 20% wartości celnej towaru.

Wymienione zgłoszenie celne zostało przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i § 2 Kodeksu celnego, co z mocy prawa spowodowało objęcie towaru wnioskowaną procedurą celną -wg kodu Taryfy celnej podanego przez zgłaszającą Spółkę- oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego wg wnioskowanej stawki celnej.

Następnie, pismem z 9 czerwca 2005 r. (data nadania pocztowego) Spółka P., powołując się na przepis art. 246 § 2 ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny, art. 73 ust. 1 ustawy z 10 marca 2004 r. Prawo celne oraz art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, zwróciła się do Dyrektora Izby Celnej w W. o zwrot należności celnych wynikających z wymienionego powyżej zgłoszenia celnego z [...] lutego 2001 r. W uzasadnieniu wniosku Spółka stwierdziła, że należności celne wynikające ze zgłoszenia celnego zostały określone w nieprawidłowej wysokości. Importowany towar zaklasyfikowano bowiem jako zestaw do kodu PCN 2106 90 55 0 Taryfy celnej, podczas gdy w opinii Spółki należało dokonać klasyfikacji przedmiotowego towaru z wyszczególnieniem poszczególnych składników wchodzących w skład koncentratu do produkcji napoju. Z tego też powodu Spółka wniosła o zwrot nadpłaconego cła. W chwili uiszczenia należności celnych wynikających z wymienionego zgłoszenia celnego kwota cła nie była bowiem prawnie należna. Spowodowane to było koniecznością zadeklarowania w odniesieniu do towarów ujętych w zgłoszeniu celnym kodów PCN akceptowanych przez organy celne, a nie kodów PCN, które Spółka uważała za prawidłowe. Celem potwierdzenia nieprawidłowej klasyfikacji towarów ujętych w przedmiotowym zgłoszeniu celnym strona powołała decyzje klasyfikacyjne Prezesa Głównego Urzędu Ceł oraz wiążące informacje taryfowe, wydane w latach 2001-2002, zgodnie z wnioskami Spółki.

Postanowieniem z [...] stycznia 2006 r. Naczelnik Urzędu Celnego w R., powołując w podstawie prawnej m.in. przepis art. 165 § 1, § 2, § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), wszczął z urzędu postępowanie celne w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej wg [...] z [...] lutego 2001 r. W uzasadnieniu wskazał, że przedmiotowe postępowanie zostało wszczęte w celu wyjaśnienia czy przedstawione przez stronę dokumenty wraz z wnioskiem o zwrot należności celnych, mogą stanowić podstawę do uznania powyższego JDA SAD za nieprawidłowe w zakresie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej i kwoty cła.

Pismem z 18 stycznia 2006 r. Naczelnik Urzędu zwrócił się do strony o przedstawienie wszelkich dowodów mogących mieć znaczenie w sprawie, a w szczególności tych, które umożliwią uwzględnienie art. 246 § 6 Kodeksu celnego, tj. wydanie decyzji dot. przedmiotowego w sprawie zgłoszenia celnego po upływie 3 lat od jego przyjęcia, pomimo zapisu z art. 65 § 5 Kodeksu celnego.

W odpowiedzi w piśmie datowanym na 25 stycznia 2006 r. Spółka wyjaśniła, iż złożenie wniosku o zwrot cła w 2005 r. spowodowane było oczekiwaniem na otrzymanie od P. faktur korygujących, stanowiących niekwestionowany dowód na to, że rzeczywisty stan importowanego towaru w pełni uzasadniał zastosowanie klasyfikacji taryfowej wynikającej z WIT wydanych przez Prezesa GUC dla poszczególnych preparatów wchodzących w skład koncentratów.

Decyzją z [...] czerwca 2006 r., na podstawie art. 207, art. 208 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, oraz w oparciu o przepis art. 262 i art. 65 § 5 ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) w zw. z art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. z 2004 r. Nr 68, poz. 623 ze zm.), Naczelnik Urzędu Celnego w R. umorzył postępowanie wszczęte z urzędu w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej wg [...] w dniu [...] lutego 2001 r.

W uzasadnieniu tego orzeczenia na wstępie wskazał, iż w dniu 13 czerwca 2005 r. strona wystąpiła o zwrot należności celnych wynikających z wymienionego zgłoszenia celnego. Wniosek, złożony w Izbie Celnej w W., został przekazany Naczelnikowi Urzędu Celnego w R., albowiem rozstrzygnięcie w sprawie zwrotu należności celnych musi być poprzedzone wydaniem decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określeniu kwoty długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego. Organem właściwym do wydania takiej decyzji jest naczelnik urzędu celnego, w którym zgłoszenie było złożone. Decyzja w sprawie zwrotu należności celnych może zostać wydana dopiero po zakończeniu postępowania dot. uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i uprawomocnienia się decyzji wydanej w tym przedmiocie. Z tych też powodów, jak wyjaśnił Naczelnik Urzędu, wszczęto z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej, określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej wg [...] w dniu [...] lutego 2001r.

Następnie, mając na uwadze treść art. 246 Kodeksu celnego, w tym w szczególności § 6 tego przepisu (zgodnie z którym 3-letni termin określony w § 4, na złożenie wniosku o zwrot należności celnych może ulec przedłużeniu, jeżeli dłużnik udowodni, że niezłożenie wniosku przed upływem 3 lat od dnia powiadomienia go o tych należnościach było spowodowane nieprzewidzianymi okolicznościami lub działaniem siły wyższej), oraz wyjaśnienia strony przedstawione w toku prowadzonego postępowania, Naczelnik Urzędu stwierdził, iż w sprawie nie jest możliwe zastosowanie wymienionego przepisu, tj. art. 246 § 6 Kodeksu celnego, albowiem strona nie przedstawiła obiektywnej przeszkody, której nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Spółka już w latach 2001, 2002 posiadała -jak wskazał organ- decyzje WIT uzasadniające stosowanie prawidłowej klasyfikacji towarowej. Jednocześnie zauważył, iż z przedstawionych przez Spółkę korekt faktur wynika, że kontrahent zagraniczny już w 2000 r. wystawił dokumenty precyzujące skład surowcowy importowanych preparatów.

Na koniec Naczelnik Urzędu stwierdził, iż niniejsze postępowanie stało się bezprzedmiotowe na podstawie art. 65 § 5 Kodeksu celnego, ponieważ upłynęły 3 lata od dnia powstania długu celnego, a w związku z tym decyzja uznająca przedmiotowe zgłoszenie celne za prawidłowe lub nieprawidłowe nie może zostać wydana, a zastosowanie art. 246 § 6 Kodeksu celnego -jak uprzednio wywiódł- nie jest możliwe. Dalej, wskazał, iż w przedmiotowej sprawie nie można zastosować art. 65 § 5 b Kodeksu celnego, zgodnie z którym przepisu art. 65 § 5 nie stosuje się jeśli wniosek o zwrot należności celnych zostanie przedstawiony zgodnie z przepisami działu V tytułu VII ww. ustawy. Niewątpliwe taki wniosek został złożony na podstawie art. 246 § 2 Kodeksu celnego, jednak z naruszeniem przepisu art. 246 § 4, który wskazuje 3-letni termin na złożenie takiego wniosku, licząc od dnia powiadomienia dłużnika o należnościach celnych oraz z naruszeniem § 6 tego artykułu, który dopuszcza możliwość przedłużenia wymienionego terminu w ściśle określonych sytuacjach.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz kierując się treścią art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania, Naczelnik Urzędu postanowił jak w sentencji decyzji.

W dniu 21 czerwca 2006 r. Spółka odwołała się od powyższej decyzji organu I instancji. Podnosząc zarzut naruszenia art. 246 § 2 Kodeksu celnego poprzez uznanie, iż przepis ten nie ma charakteru samoistnej podstawy uprawniającej do ubiegania się o zwrot należności celnych, niezależnie od trzyletniego terminu wymienionego w § 4 tego przepisu, oraz zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji RP, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, tak aby po zakończeniu postępowania w zakresie ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarowej importowanych preparatów możliwe było wydanie rozstrzygnięcia w zakresie wniosku Spółki o zwrot należności celnych wynikających z przedmiotowego zgłoszenia celnego.

Po rozpatrzeniu wniesionego środka zaskarżenia decyzją z [...] października 2006 r., będącą przedmiotem skargi, Dyrektor Izby Celnej w W. powołując się na przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, art. 252¹ i art. 262 Kodeksu celnego, oraz art. 26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne uchylił zaskarżoną decyzję i umorzył postępowanie wszczęte z urzędu postanowieniem z [...] stycznia 2006 r.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podniósł, iż w zaskarżonym orzeczeniu organ I instancji dokonał oceny wskazanych przez stronę dowodów i okoliczności, które miały wpływ na złożenie przez Spółkę wniosku o zwrot należności celnych po upływie 3 lat od dnia powstania długu celnego. Działanie organu I instancji przesądzające o braku przesłanek do uznania dochowania terminu z art. 246 § 6 Kodeksu celnego stanowi naruszenie przepisów o właściwości. Należy bowiem zauważyć, iż stosownie do treści art. 252¹ Kodeksu celnego, organem celnym właściwym zarówno do rozpatrzenia wniosku o zwrot należności celnych w trybie art. 246 § 2 Kodeksu celnego jak również do oceny okoliczności uzasadniających przedłużenie trzyletniego terminu z art. 246 § 6 Kodeksu celnego, był dyrektor izby celnej.

Nadto, organ odwoławczy wskazał, iż w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania ani art. 65 § 5 b Kodeksu celnego, ani też art. 65 § 5 a wymienionej ustawy, które to przepisy regulują odstępstwa od zasady wyrażonej w § 5 tegoż artykułu, zgodnie z którym, decyzja, o której mowa w § 4 -tj. o uznaniu zgłoszenia celnego za prawidłowe lub o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe- nie może zostać wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.

W skardze nadanej 5 grudnia 2006 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą decyzję Dyrektora Izby Spółka P. wniosła o uchylenie skarżonej decyzji oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] czerwca 2006 r. z powodu ich niezgodności z prawem oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania i kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

Przedmiotowej decyzji skarżąca zarzuciła:

1. naruszenie art. 246 § 2 Kodeksu celnego poprzez uznanie, że przepis ten nie ma charakteru samoistnej podstawy uprawniającej do ubiegania się o zwrot należności celnych, niezależnie od trzyletniego terminu wymienionego w przepisie art. 246 § 4 tej ustawy;

2. naruszenie art. 246 § 4 Kodeksu celnego poprzez jego błędną interpretację oraz niewłaściwe zastosowanie;

3. naruszenie art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej;

4. naruszenie przepisów proceduralnych, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, oraz art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie lub brak zastosowania, co miało wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podtrzymała swoje stanowisko przedstawione we wcześniejszych etapach postępowania stwierdzając, iż należności celne wynikające ze spornego zgłoszenia celnego nie były "prawnie należne", a tym samym ich zwrot jest w pełni uzasadniony na podstawie art. 246 § 2 Kodeksu celnego.

Z wymienionego przepisu, w ocenie skarżącej, wynika wyraźnie, że należności celne powinny zostać każdorazowo zwrócone, jeżeli pobranie tych należności nie było prawnie należne, a taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Dlatego też, zdaniem Spółki, nie można podzielić poglądu organów celnych I i II instancji, które stoją na stanowisku, że w sytuacji niezachowania terminu wynikającego z art. 246 § 4 Kodeksu celnego, tj. w przypadku nie złożenia wniosku o zwrot cła przed upływem 3 lat od dnia powiadomienia dłużnika o wysokości należności celnych, przepis art. 246 § 6 Kodeksu celnego "(...). blokuje możliwość skutecznego wnioskowania o zwrot należności celnych pobranych nienależnie na podstawie art. 246 § 2 Kodeksu celnego, wedle którego cło powinno zostać każdorazowo zwrócone, jeżeli pobranie należności celnych nie było prawnie należne". W ocenie skarżącej, art. 246 § 2 Kodeksu celnego stanowi samoistną podstawę do ubiegania się o zwrot należności celnych w każdym przypadku, w którym kwota tych należności nie była prawnie należna. Dyspozycja normy prawnej zawarta we wskazanym przepisie nie jest ograniczona żadnym dodatkowym warunkiem w postaci jakiegokolwiek terminu, a ogólność sformułowania zawartego w omawianym artykule Kodeksu celnego świadczy o intencji ustawodawcy co do stworzenia pewnego rodzaju klauzuli generalnej, umożliwiającej domaganie się zwrotu należności celnych, które z jakichkolwiek przyczyn okazały się "prawnie nienależne".

Skarżąca zarzuciła, że organy celne I oraz II instancji błędnie przyjęły, że Spółka złożyła wniosek o zwrot nadpłaconych należności celnych po upływie trzyletniego terminu, określonego w art. 246 § 4 Kodeksu celnego. Stwierdziła, że zdarzenie w postaci wydania wyroku NSA z dnia 7 listopada 2003 r. (w którym Sąd uchylił Wit nr [...] z dnia [...] marca 2001 r. oraz decyzję Prezesa GUC utrzymującą decyzję Wit w mocy, a także stwierdził, iż importowane przez Spółkę koncentraty winny być klasyfikowane do poz. 3302 Taryfy celnej) stanowiło okoliczność mającą wpływ na bieg terminu określonego w art. 246 § 4 Kodeksu celnego w niniejszej sprawie. Wydanie wyroku NSA z dnia 7 listopada 2003 r. jako okoliczność wpływająca na zmianę stanu prawnego w zakresie klasyfikacji spornych towarów skutkuje, zdaniem skarżącej, określeniem nowego momentu, od którego powinien być liczony trzyletni termin do złożenia wniosku o zwrot nadpłaconego cła na podstawie art. 246 § 2 Kodeksu celnego. Skoro skarżąca została faktycznie powiadomiona o prawidłowej wysokości należności celnych w dniu 7 listopada 2003 r. – w dacie wydania wyroku NSA – to od tego dnia powinien być liczony trzyletni termin do ubiegania się o zwrot należności celnych.

Na koniec Spółka podniosła, iż dokonanie przez nią zgłoszenia importowanego towaru do pozycji 2106 Taryfy celnej, która wskazana została jako prawidłowa dla importowanych towarów w decyzjach WIT wydanych przez Prezesa GUC, nie może powodować negatywnych dla skarżącej konsekwencji, tj. umorzenia postępowania w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej dla importowanych preparatów, a w konsekwencji uniemożliwienia wydania rozstrzygnięcia co do zasadności zwrotu należności celnych, które zostały pobrane od skarżącej, mimo iż nie były prawnie należne. Opisane działanie organów celnych sprzeczne jest z konstytucyjnym obowiązkiem ochrony zaufania obywatela do działań organów państwa, wynikającym z zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP).

Podsumowując swoje stanowisko skarżąca podniosła, iż Dyrektor Izby, wydając w dniu [...] października 2006 r. decyzję uchylającą zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. i umarzając postępowanie w sprawie, rażąco naruszył przepis art. 246 § 2 i 4 Kodeksu celnego, ponieważ całkowicie pominął okoliczność, że wszystkie wskazane w przepisie art. 246 § 2 Kodeksu celnego przesłanki, warunkujące zwrot należności celnych, zostały w niniejszej sprawie spełnione.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej, podtrzymując dotychczas prezentowane w sprawie stanowisko, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Na wstępie Sąd wyjaśnia, iż uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a., sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Zgodnie natomiast z postanowieniami art. 134 p.p.s.a. sąd dokonując oceny zaskarżonego aktu rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie zaś do § 2 ww. przepisu sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. W takim przypadku sąd uwzględnia skargę, mimo że wydane orzeczenie pogorszy sytuację skarżącego. Należy też zauważyć, iż na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia.

Sąd kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżoną decyzję w granicach określonych przepisami powołanych wyżej ustaw, doszedł do przekonania o konieczności uchylenia w całości skarżonej decyzji oraz -na podstawie art. 135 p.p.s.a.- również decyzji ją poprzedzającej, z przyczyn, które wziął pod uwagę z urzędu, niezależnie -co wymaga podkreślenia- od zarzutów podniesionych w skardze.

Z przedstawionych przez organ celny akt administracyjnych wynika, iż w dniu 16 czerwca 2005 r. wpłynął do Izby Celnej w W. skierowany do Dyrektora Izby wniosek Spółki P. o zwrot należności celnych wynikających ze zgłoszenia celnego z [...] lutego 2001 r. Wniosek Spółki, złożony -jak wskazano w jego treści- w trybie art. 246 § 2 Kodeksu celnego, został przekazany do Naczelnika Urzędu Celnego w R., przy czym z akt sprawy nie wynika na jakiej podstawie prawnej oraz w jakiej formie nastąpiło to przekazanie (w aktach sprawy brak jest pisma przekazującego), a także czym kierował się Dyrektor Izby dokonując tego przekazania, po czym spowodował wszczęcie z urzędu (postanowieniem z [...] stycznia 2006 r.), na podstawie art. 165 § 1, 2 i 4 Ordynacji podatkowej, przez ten organ postępowania celnego w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej w dniu [...] lutego 2001 r.

W tym miejscu Sąd zaznacza, iż zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z 23 kwietnia 2003 r. o zmianie ustawy – Kodeks celny oraz o zmianie ustawy o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 120, poz. 1122), do postępowań wszczętych i niezakończonych ostatecznie przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, dotyczących uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, zwrotów lub umorzeń określonych przepisami działu V tytułu VII ustawy zmienianej w art. 1 oraz wyznaczenia lub uznania miejsca, w którym mogą być dokonywane czynności przewidziane przepisami prawa celnego, stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Z powyższego wynika, iż w niniejszej sprawie zastosowanie ma przepis art. 65 Kodeksu celnego w brzmieniu obowiązującym od 10 sierpnia 2003 r., nadanym mocą przywołanej powyżej ustawy, a tym samym -wprowadzony artykułem 1 pkt 2 lit. b powołanej ustawy zmieniającej- § 5 b wymienionego przepisu, zgodnie z którym przepisu § 5 nie stosuje się, jeżeli wniosek o zwrot lub umorzenie należności celnych zostanie przedstawiony zgodnie z przepisami działu V tytułu VII ustawy. Również złożony przez stronę wniosek o zwrot należności celnych winien być rozpatrzony na podstawie przepisów zawartych w dziale V tytułu VII w brzmieniu z tejże daty, co oznacza, iż zgodnie z art. 252¹ Kodeksu celnego organem celnym właściwym do rozstrzygania w pierwszej instancji w sprawach uregulowanych przepisami niniejszego działu jest dyrektor izby celnej.

Następnie, w dniu [...] czerwca 2006 r. Naczelnik Urzędu, w oparciu o przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 65 § 5 Kodeksu celnego, wydał decyzję umarzającą postępowanie wszczęte z urzędu w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej w dniu [...] lutego 2001 r. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, iż przeprowadził postępowanie wyjaśniające w sprawie ustalenia, czy w stosunku do Spółki może zostać wydana decyzja o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe po 3 latach od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, na podstawie art. 65 § 5 b Kodeksu celnego. W tym celu Naczelnik Urzędu odwołał się do przepisów z działu V tytułu VII Kodeksu celnego, w szczególności do treści art. 246 § 6 wymienionej ustawy. W konsekwencji uznał, iż w sprawie nie jest możliwe wydanie decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, albowiem decyzja taka nie może zostać wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od zgłoszenia celnego (art. 65 § 5), co zaś miało miejsce w niniejszej sprawie. Jednocześnie zaznaczył, że w sprawie nie można zastosować art. 65 § 5 b Kodeksu celnego, na podstawie którego, przepisu art. 65 § 5 wymienionej ustawy, nie stosuje się.

W ocenie Dyrektora Izby, orzekającego na skutek wniesionego przez Spółkę odwołania od wymienionej decyzji Naczelnika Urzędu, działanie tego organu, przesądzające o braku przesłanek do uznania dochowania terminu z art. 246 § 6 Kodeksu celnego, stanowi naruszenie przepisów o właściwości. Stosownie bowiem do treści art. 252¹ Kodeksu celnego, organem właściwym zarówno do rozpatrzenia wniosku o zwrot należności celnych w trybie art. 246 § 2 Kodeksu celnego, jak również do oceny okoliczności uzasadniających przedłużenie 3-letniego terminu z art. 246 § 6 Kodeksu celnego, był dyrektor izby celnej.

W ocenie Sądu – brak jest w sprawie podstaw do zaakceptowania stanowiska Dyrektora Izby, albowiem nie można stwierdzić, iż Naczelnik Urzędu, wydając w dniu [...] czerwca 2006 r. decyzję o umorzeniu postępowania wszczętego z urzędu w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej w dniu [...] lutego 2001 r., orzekł z naruszeniem przepisów o właściwości, i że z tego powodu postępowanie organu I instancji należało uznać za bezprzedmiotowe, co z kolei uzasadniało zastosowanie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej i uchylenie na tej podstawie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie wszczętego z urzędu postępowania. Wobec tego brak jest też podstaw do uznania decyzji Dyrektora Izby za prawidłową.

Przedmiotem postępowania odwoławczego jest ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej, będącej przedmiotem rozstrzygnięcia zaskarżoną decyzją. Przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej wprowadza wyjątek od zasady obowiązku rozstrzygnięcia istoty sprawy, pozwalając organowi odwoławczemu na ograniczenie się tylko do wyeliminowania decyzji organu I instancji. Jednakże, jak podkreśla się w literaturze przedmiotu oraz w orzecznictwie, organ II instancji nie ma swobody w wyborze tego sposobu zakończenia postępowania odwoławczego. Ograniczenie to wypływa z kryterium umorzenia postępowania I instancji, zawężonego tylko do przypadków powodujących bezprzedmiotowość. Jako przykłady uzasadniające uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania pierwszej instancji w orzecznictwie podaje się np. sytuację, gdy sprawa została już rozstrzygnięta decyzją ostateczną, skierowanie jej do strony nie będącej stroną w sprawie, naruszenie przepisów o właściwości (v. wyrok NSA z 6 sierpnia 1999 r., sygn. akt IV S.A. 1167/97, LEX nr 47913 wydany na gruncie przepisów k.p.a.).

W świetle powyższego za bezprzedmiotowe należałoby więc uznać postępowanie prowadzone przez organ niewłaściwy, co uzasadniałoby zastosowanie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, jednakże w niniejszej sprawie taka sytuacja nie występowała.

Zauważyć w tym względzie należy, iż decyzja Naczelnika Urzędu nie została wydana w przedmiocie wniosku Spółki o zwrot należności celnych wynikających ze zgłoszenia celnego z [...] lutego 2001 r., a w przedmiocie weryfikacji wymienionego zgłoszenia celnego w trybie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego. Zakres postępowania zakończonego wymienioną decyzją Naczelnika Urzędu został określony wyraźnie w postanowieniu tego organu z [...] stycznia 2006 r., którym wszczęto z urzędu postępowanie celne -właśnie- w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej w dniu [...] lutego 2001 r. Również z sentencji decyzji organu I instancji wynika, iż podstawę prawną tego orzeczenia stanowił -m.in.- przepis art. 65 § 5 Kodeksu celnego, odnoszący się do § 4 wymienionego przepisu, zgodnie z którym po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny, na wniosek strony, wydaje decyzję lub może z urzędu wydać decyzję, w której uznaje zgłoszenie celne za prawidłowe lub uznaje zgłoszenie celne za nieprawidłowe w całości lub w części. Stosownie zaś do treści art. 283 pkt 1 Kodeksu celnego, wydanie decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe należy do zadań naczelnika urzędu celnego, którego obowiązkiem jest dokonywanie wymiaru i poboru należności celnych.

W tej sytuacji należało stwierdzić, iż decyzja Dyrektora Izby została wydana z zupełnym pominięciem zakresu w jakim toczyło się postępowanie organu I instancji, a tym samym na skutek błędnie ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Dyrektor Izby skoncentrował się na uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i na dokonanej w treści tego uzasadnienia analizie art. 246 § 4 i 6 Kodeksu celnego w zw. z art. 65 § 5 b wymienionej ustawy, w oparciu o oświadczenia strony i dokumenty złożone przez nią w toku postępowania, nie zważając ani na podstawę prawną zawartą w jej sentencji i przywołaną również w uzasadnieniu prawnym tego orzeczenia, ani na postanowienie o wszczęciu z urzędu tego postępowania.

Sąd co prawda podziela stanowisko Dyrektora Izby, iż organem właściwym zarówno do rozpatrzenia wniosku o zwrot należności celnych w trybie art. 246 § 2 Kodeksu celnego, jak również do oceny okoliczności uzasadniających przedłużenie 3-letniego terminu z art. 246 § 6 Kodeksu celnego, jest dyrektor izby celnej, zgodnie z art. 252¹ wymienionej ustawy, jednakże zauważa, że przepis art. 65 § 5 b Kodeksu celnego, na podstawie to którego działa (jedynie) naczelnik urzędu celnego, odwołuje się do regulacji zawartych w dziale V tytułu VII Kodeksu celnego w ten sposób, iż zezwala na wydanie decyzji naczelnikowi w oparciu o art. 65 § 4 Kodeksu celnego wówczas gdy upłynęły 3-lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, o ile wniosek o zwrot lub umorzenie należności celnych zostanie przedstawiony zgodnie z przepisami działu V tytułu VII ustawy. Zatem ustalenia naczelnika urzędu dokonywane w postępowaniu o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, dotykają postępowania z wniosku o zwrot lub umorzenie należności celnych, przy czym w ocenie Sądu, zwrot "zostanie przedstawiony zgodnie z przepisami działu V tytułu VII ustawy" zawarty w art. 65 § 5 b, należy rozumieć wąsko, jedynie jako "złożenie w trybie". Tylko przyjęcie takiej wykładni omawianego przepisu pozwoli na uniknięcie sytuacji, w której naczelnik urzędu wchodziłby w kompetencje dyrektora izby celnej, a decyzje wydawane przez te organy w dwóch różnych postępowaniach dotyczyłyby analizy tego samego stanu faktycznego i prawnego. Naczelnik urzędu winien mieć wiedzę na temat złożonego przez stronę wniosku o zwrot lub umorzenie należności celnych, ale jego postępowanie w tym przedmiocie winno ograniczać się tylko do stwierdzenia złożenia takiego wniosku. Natomiast analiza terminów, o których mowa w § 4 i § 6 art. 246 Kodeksu celnego należy już do dyrektora izby celnej jako organu właściwego do prowadzenia postępowania o zwrot lub umorzenie należności celnych.

Wracając do rozpoznawanej sprawy Sąd zauważa, iż działanie Naczelnika Urzędu Celnego w R., który w uzasadnieniu swojego orzeczenia przeprowadził analizę zebranego w sprawie materiału dowodowego w celu ustalenia czy w sprawie zachodzi przesłanka z art. 246 § 6 Kodeksu celnego, było zbyt daleko posunięte i nieznajdujące podstawy w art. 65 § 5 b Kodeksu celnego. Nie zmienia to jednak faktu, iż postępowanie tego organu zmierzało do ustalenia możliwości wydania decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe po 3 latach od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Z tej też również przyczyny nie można rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu uznać za załatwiające wniosek skarżącej o zwrot należności celnych. Same rozważania organu I instancji zawarte w uzasadnieniu decyzji do stwierdzenia tego są niewystarczające, tym bardziej, iż powołany powyżej przepis art. 65 § 5 b Kodeksu celnego zezwala naczelnikowi urzędu celnego -bo tylko do tego organu przepis ten jest adresowany- na poczynienie pewnych w tym zakresie ustaleń, umożliwiających wydanie decyzji w trybie art. 65 § 4 pkt 2, pomimo upływu 3 lat, o których z kolei mowa w art. 65 § 5 wymienionej ustawy.

Z wymienionych powodów należało stwierdzić, iż zaskarżone orzeczenie Dyrektora Izby narusza, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie, albowiem -jak powyżej wywiedziono - nie było podstaw do wydania w sprawie rozstrzygnięcia umarzającego postępowanie z uwagi na jego bezprzedmiotowość spowodowaną tym, iż w I instancji orzekał organ niewłaściwy. W ten sposób organ odwoławczy uchylił się od wydania decyzji orzekającej co do istoty.

Nadto, niezrozumiałe dla Sądu jest powołanie w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji przepisu art. 252¹ Kodeksu celnego, mającego zastosowanie wówczas, gdy prowadzone przez organ celny postępowanie dotyczy zwrotu lub umorzenia należności celnych. Z akt administracyjnych sprawy wynika, iż wniosek Spółki z 8 czerwca 2005 r. o zwrot należności celnych, stosownie do treści art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej, wszczął w dniu 16 czerwca 2005 r. (data wpływu wniosku do organu), przed Dyrektorem Izby Celnej w W. postępowanie w tej sprawie, ale do dnia dzisiejszego postępowanie to, zainicjowane wymienionym wnioskiem, nie zostało zakończone. Zaskarżona decyzja została wydana w zakresie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej w dniu [...] lutego 2001 r., a więc w postępowaniu wszczętym z urzędu, co w sprawie wymaga podkreślenia i jest bezsporne. Powoływanie natomiast w podstawie prawnej decyzji wymienionego przepisu, określającego właściwość organu celnego w sprawach uregulowanych przepisami działu V tytułu VII Kodeksu celnego "Zwrot i umorzenie należności celnych", wprowadza w błąd, albowiem może sugerować rozstrzygnięcie wniosku strony o zwrot należności celnych tą właśnie decyzją (i jak wynika z przedstawionych przez Spółkę w odwołaniu jak również w skardze zarzutów, taka sytuacja mogła mieć w sprawie miejsce), co byłoby nie do przyjęcia, w sytuacji, gdy decyzja ta została wydana w postępowaniu odwoławczym w sprawie wszczętej z urzędu w powyżej już omówionym zakresie.

Z argumentacji przedstawionej przez Dyrektora Izby w uzasadnieniu rozstrzygnięcia wynika, iż nie zgadza się z Naczelnikiem Urzędu co do uznania sprawy za bezprzedmiotową i umorzenia postępowania w oparciu o art. 208 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Stwierdzenie to, w ocenie Sądu, jest jak najbardziej słuszne. Dlatego też orzeczenie Naczelnika Urzędu, z uwagi na jego wydanie z naruszeniem art. 208 Ordynacji podatkowej, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, oraz art. 65 § 4 pkt 2 poprzez jego niezastosowanie, również nie mogło się ostać. Upływ terminu, o którym mowa w art. 65 § 5 Kodeksu celnego nie stanowi o bezprzedmiotowości postępowania pociągającej za sobą konieczność jego umorzenia. W tej części Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby, przedstawione w uzasadnieniu skarżonego orzeczenia.

Rozstrzygając taką sprawę Naczelnik Urzędu obowiązany jest orzec co do istoty, a to m.in. oznacza, iż w sytuacji stwierdzenia, że z uwagi na upływ 3-letniego terminu nie może uznać zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, winien wydać decyzję odmowną. W sytuacji ustalenia zaś w trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego, iż strona złożyła wniosek o zwrot lub umorzenie należności celnych, ma podstawę prawną do wydania decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe po upływie wymienionego terminu. Ustalenia w tym zakresie winien jednak dokonać w sposób przedstawiony powyżej, tj. niekolidujący z postępowaniem prowadzonym z wniosku o zwrot należności celnych przez Dyrektora Izby.

Na koniec, na tle powstałego w sprawie sporu, Sąd wyraża opinię, iż z przepisów działu V tytułu VII Kodeksu celnego, które regulują tryb postępowania w sprawach zwrotu lub umorzenia należności celnych, nie wynika, że załatwienie wniosku o zwrot lub umorzenie należności celnych winno być poprzedzone weryfikacją zgłoszenia celnego. Nie stanowi tego też treść art. 65 § 5 b Kodeksu celnego, mającego charakter fakultatywny, a odsyłającego - o czym mowa powyżej - do przepisów działu V tytułu VII Kodeksu celnego. W ocenie Sądu, podkreślić trzeba, iż złożenie wniosku o zwrot lub umorzenie należności celnych nie powinno skutkować, po pierwsze, przekazaniem tego wniosku do naczelnika urzędu celnego, a po drugie, automatycznym wszczęciem z urzędu postępowania celnego w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego, z którego te należności wynikają. Właściwym w przedmiocie rozpatrzenia wniosku jest dyrektor izby celnej, i to on w sytuacji uznania, iż wniosek został złożony z naruszeniem terminów, o których mowa w art. 246 Kodeksu celnego, jest uprawniony do wydania orzeczenia odmawiającego zwrotu należności celnych, bez potrzeby oczekiwania w takim przypadku na weryfikację zgłoszenia celnego w trybie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego przez naczelnika urzędu celnego, co jest uzasadnione ekonomią procesową i nie spowoduje zbytecznego przedłużenia postępowania. Sąd zaznacza także, iż przekazanie wniosku o zwrot należności celnych (czy też o ich umorzenie) naczelnikowi urzędu celnego, nie znajduje żadnego umocowania w mającym zastosowanie w sprawie stanie prawnym. Natomiast, jak wynika z uzasadnienia decyzji organu I instancji z [...] czerwca 2006 r. "Złożony w Izbie Celnej w W. wniosek został (...) przekazany Naczelnikowi Urzędu Celnego w R.". Zatem, w niniejszej sprawie doszło do przekazania wniosku Spółki, jednakże w aktach administracyjnych, co już było powyżej zaznaczane, brak pisma przy którym wniosek ten został przesłany, a wobec tego Sąd nie mógł dokonać jego oceny. Pomimo to zauważenia wymaga, iż działanie Dyrektora Izby w tym zakresie jest dla Sądu niezrozumiałe, a w konsekwencji należało uznać je za nieprawidłowe, albowiem dokonane w szczególności niezgodnie z treścią przytoczonego powyżej przepisu art. 252¹ Kodeksu celnego.

Z przedstawionych względów decyzje wydane przez organy celne w obu instancjach nie mogły się ostać.

Z powyższego wynika, iż powodem uchylenia zaskarżonego orzeczenia oraz orzeczenia go poprzedzającego, nie były zarzuty podniesione w skardze, sprowadzające się głównie do naruszenia art. 246 § 2 Kodeksu celnego poprzez uznanie przez organy celne, iż przepis ten nie jest przepisem samoistnym, ustanawiającym obowiązek zwrotu należności celnych każdorazowo w sytuacji, gdy pobranie tych należności nastąpiło nienależnie. Spółka, podsumowując skargę stwierdziła, iż Dyrektor Izby, wydając w dniu [...] października 2006 r. decyzję uchylającą zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. i umarzającą postępowanie w spawie, rażąco naruszył przepis art. 246 § 2 i 4 Kodeksu celnego, ponieważ całkowicie pominął okoliczności, że wszystkie wskazane w przepisie art. 246 § 2 Kodeksu celnego przesłanki, warunkujące zwrot należności celnych, zostały w niniejszej sprawie spełnione.

Tak przedstawione w skardze zarzuty świadczą o tym, iż Spółka nie dostrzega, iż jej wniosek o zwrot należności celnych złożony w trybie art. 246 § 2 kodeksu celnego nie został -zgodnie z aktami administracyjnymi sprawy- do dnia dzisiejszego załatwiony, a sprawa toczyła się dotychczas jedynie w zakresie wszczętym z urzędu, tj. dotyczącym weryfikacji zgłoszenia celnego. W tej sytuacji trudno zarzucić organom celnym przyjęcie błędnej wykładni art. 246 § 2 i 4 Kodeksu celnego, skoro przepis ten nie stanowił (i nie mógł stanowić) podstawy prawnej wydanych w niniejszej sprawie w stosunku do Spółki rozstrzygnięć. Dlatego też Sąd nie uznał za konieczne ustosunkować się do argumentacji podniesionej w skardze ani oceniać w tym kontekście decyzji Dyrektora Izby Celnej w W., albowiem nie mogła ona mieć żadnego znaczenia w sprawie.

Na marginesie już tylko Sąd zauważa, iż przepisu art. 246 § 2 Kodeksu celnego, zgodnie z którym należności celne są zwracane, jeżeli w chwili uiszczenia kwota tych należności nie była prawnie należna lub gdy kwota ta została zarejestrowana pomimo zaistnienia wypadków określonych w art. 229 § 3, nie można stosować z pominięciem art. 246 § 4 i 6 wymienionej ustawy. Wymienione przepisy regulują bowiem tryb zwrotu należności celnych i wskazują, iż w celu zwrotu należności celnych dłużnik winien złożyć wniosek przed upływem 3 lat, licząc od dnia jego powiadomienia o tych należnościach (§ 4 art. 246), przy czym termin ten może ulec przedłużeniu jeżeli dłużnik udowodni, że niezłożenie wniosku przed upływem 3 lat od dnia powiadomienia go o tych należnościach było spowodowane nieprzewidzianymi okolicznościami lub działaniem siły wyższej (§ 4 art. 246). W świetle już samego brzmienia przytoczonego przepisu art. 246 Kodeksu celnego stanowisko skarżącej, zgodnie z którym § 2 wymienionego artykułu ma charakter samoistny, należy uznać za błędne.

Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 134 § 1 i 135 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w pkt 1 sentencji. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono stosownie do treści art. 200 wymienionej ustawy, natomiast na podstawie art. 152 cytowanej ustawy Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.