Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3767/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-02-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 106 § 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 162 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 23 lutego 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 29/13 w sprawie ze skargi Z. W. na postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 listopada 2012 r., nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Z. W. na rzecz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 6 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 29/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Z.W. (dalej jako "Skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 listopada 2012 r. w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że ww. postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie art. 162 § 1 i § 2 oraz art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku Skarżącego o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 14 sierpnia 2012 r. określającej Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r., odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i w związku z tym, na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od ww. decyzji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że decyzja ta, zawierająca stosowne pouczenie o prawie i terminie do wniesienia odwołania, została wysłana na adres zamieszkania Skarżącego za pośrednictwem poczty listem poleconym za potwierdzeniem odbioru. Z powodu niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej, stosownie do art. 150 § 1 pkt 1 tej ustawy, przesyłka w dniu 20 sierpnia 2012 r. została pozostawiona na okres czternastu dni w placówce pocztowej, o czym, stosownie do art. 150 § 1a Ordynacji podatkowej, zawiadomiono adresata. W tym samym dniu, tj. 20 sierpnia 2012 r. Skarżący odebrał osobiście awizowaną przesyłkę, co wynika z potwierdzenia jej odbioru.

Odwołanie od decyzji zostało wniesione za pośrednictwem poczty przez działającego w imieniu Skarżącego pełnomocnika - doradcę podatkowego w dniu 4 września 2012 r.

Postanowieniem z dnia 20 września 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od ww. decyzji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że mając na uwadze treść art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 3 września 2012 r., tymczasem odwołanie zostało wniesione w dniu 4 września 2012 r., czyli po upływie ustawowego terminu do jego wniesienia.

Postanowienie to zostało doręczone w dniu 21 września 2012 r.

W dniu 28 września 2012 r. pełnomocnik substytucyjny złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji. Do wniosku załączyła odwołanie oraz zaświadczenie o stanie zdrowia Skarżącego z dnia 25 września 2012 r.

Uzasadniając wniosek pełnomocnik podkreśliła, że Skarżący odebrał decyzję w dniu 20 sierpnia 2012 r., jednak pełnomocnik otrzymał ją w dniu 22 sierpnia 2012 r. z przekonaniem, że została odebrana tego samego dnia, co wynikało z jednoznacznych twierdzeń Skarżącego. Zgodnie z tym przeświadczeniem, pełnomocnik obliczył termin do wniesienia odwołania w myśl art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej (upływający dnia 5 września 2012 r.) i wniósł je dnia 4 września 2012 r.

W dalszej części wniosku przytaczając treść art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej pełnomocnik zaznaczyła, że przesłanki określone w tym przepisie zostały spełnione, albowiem uchybienie terminu nastąpiło bez winy Skarżącego. Okoliczności, na które powołała się pełnomocnik, to długotrwałe leczenie psychiatryczne Skarżącego spowodowane nawracającymi zaburzeniami depresyjnymi, a także leczenie farmakologiczne związane z pogorszeniem się jego stanu zdrowia. Na potwierdzenie powyższego pełnomocnik załączyła wspomniane wyżej zaświadczenie z dnia 25 września 2012 r. o stanie zdrowia Skarżącego, wystawione przez specjalistę psychiatrii dr hab. nauk medycznych. Z ww. zaświadczenia wynika, że stan zdrowia psychicznego Skarżącego może w istotny sposób ograniczać jego codzienne funkcjonowanie. W opinii pełnomocnika, stan psychiczny Skarżącego w momencie dostarczenia decyzji pełnomocnikowi odbiegał od normy, ograniczał znacząco zdolności poznawcze i wpłynął na nieprawidłowe przekazanie informacji o dacie jej otrzymania. Okoliczność ta nie była zawiniona przez pełnomocnika, który nie miał żadnych podstaw ku temu by twierdzić, że podatnik wprowadza go w błąd, a sam podatnik nie był świadomy przekazania nieprawidłowej informacji o dacie odbioru przesyłki.

Rozpatrując wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że nie zostały spełnione (łącznie) wszystkie przesłanki warunkujące przywrócenie terminu, określone w art. 162 Ordynacji podatkowej, a mianowicie nie został uprawdopodobniony braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że zarówno w literaturze przedmiotu jak i w orzecznictwie, zgodnie przyjmuje się, że kryterium braku winy, jako przesłanki zasadności wniosku o przywrócenie terminu, wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku w terminie stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. To oznacza, że strona nie mogła, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku, przeszkody tej usunąć, a przy tym przeszkoda ta powstała w czasie biegu terminu do dokonania czynności procesowej i trwała przez cały jego okres. Ponadto to osoba zainteresowana powinna (bowiem to na niej spoczywa obowiązek uprawdopodobnienia, że uchybienie nastąpiło bez jej winy) uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna. Przywrócenie terminu nie jest zatem dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa.

Odnosząc się do przedstawionej we wniosku o przywrócenie terminu argumentacji organ odwoławczy stwierdził, że wprowadzenie w błąd pełnomocnika co do daty odbioru ww. decyzji w realiach rozpatrywanej sprawy nie powoduje, iż okoliczność ta stanowiła przeszkodę w terminowym wniesieniu odwołania. Zauważył, że Skarżący udzielił doradcy podatkowemu pełnomocnictwa w dniu 7 sierpnia 2012 r. Pełnomocnik należycie dbający o interesy mocodawcy winien był zatem niezwłocznie zgłosić się do postępowania podatkowego dołączając do akt tego postępowania pełnomocnictwo. W takiej zaś sytuacji, stosownie do art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, decyzja wymiarowa zostałaby doręczona ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, co pozwoliłoby na terminowe wniesienie odwołania od tej decyzji. Do postępowania w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. pełnomocnik przystąpił jednak dopiero w dniu 4 września 2012 r. wnosząc odwołanie od decyzji z dnia 14 sierpnia 2012 r.

Z powyższego wynika, że przyczyną uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od ww. decyzji nie był stan zdrowia psychicznego Skarżącego, lecz przede wszystkim zaniechanie pełnomocnika polegające na braku staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia. Przystąpienia do reprezentowania mocodawcy w postępowaniu podatkowym pełnomocnik mógł i winien był dokonać samodzielnie i z pewnością mieściło się to w zakresie jego starannego działania. Zaniedbanie w tym względzie nie może uzasadniać przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Trudno bowiem w omawianym przypadku przyjąć, że uchybienie nastąpiło bez jakiejkolwiek winy pełnomocnika, a tylko w takiej sytuacji wniosek o przywrócenie terminu mógłby zostać uwzględniony. W sprawie nie zostało uprawdopodobnione, że zaniedbanie terminu było związane z okolicznościami, za które nie odpowiadałaby strona.

W skardze na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik Skarżącego zarzucił naruszenie:

- art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprowadzające się do braku zbadania przyczyny uchybienia terminu wskazanej przez pełnomocnika we wniosku o przywrócenie terminu;

- art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie jego błędnej wykładni i w konsekwencji nieprzywrócenie terminu w związku z uznaniem, że winą w zaistniałych okolicznościach faktycznych jest zaniechanie pełnomocnika polegające na braku staranności przy wykonywaniu powierzonego zadania;

- art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie jego błędnej wykładni i uznanie, że pełnomocnik winien był niezwłocznie po dniu 7 sierpnia 2012 r. (data widniejąca na pełnomocnictwie) zgłosić się do postępowania podatkowego dołączając do akt pełnomocnictwo.

W piśmie procesowym z dnia 28 stycznia 2013 r. pełnomocnik Skarżącego ustosunkowując się do odpowiedzi na skargę podniósł, że uiścił opłatę skarbową od pełnomocnictwa w dniu 20 sierpnia 2012 r., albowiem w tym dniu planował udać się do Urzędu Skarbowego w celu obejrzenia akt sprawy. Uzyskał jednak telefoniczną informację od pracownika Urzędu Skarbowego, że decyzja już została do Skarżącego wysłana, a zatem wizyta w Urzędzie stała się bezcelowa. W konsekwencji, pełnomocnictwo otrzymał dopiero w dniu 22 sierpnia 2012 r.

W odpowiedzi z dnia 27 lutego 2013 r. organ odwoławczy nie zgodził się z argumentami Skarżącego uznając je za sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Podniósł w tym zakresie, że z pisma organu pierwszej instancji z dnia 13 lutego 2013 r. wynika, że nie udzielono pełnomocnikowi telefonicznej informacji o przesłaniu decyzji Skarżącemu. Wyjaśniono też, że w trakcie wszczętego postępowania podatkowego z Urzędem Skarbowym zawsze kontaktował się osobiście Skarżący, nigdy zaś pełnomocnik. Pomijając kwestię niepotwierdzenia tej rozmowy przez pracowników Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 13 lutego 2013 r., trudno, zdaniem organu odwoławczego, przyjąć, żeby doradca podatkowy miał w dniu 20 sierpnia 2012 r. udać się do Urzędu Skarbowego w sprawie Skarżącego bez pełnomocnictwa, skoro miał je otrzymać podpisane przez Skarżącego dopiero w dniu 22 sierpnia 2012 r. Wobec tego stan zdrowia psychicznego Skarżącego nie ma wpływu na okoliczność uchybionego terminu do wniesienia odwołania od decyzji.

Pełnomocnik podtrzymał swoje argumenty w kolejnym piśmie z dnia 14 marca 2013 r., do czego organ odwoławczy ustosunkował się pismem z dnia 30 kwietnia 2013 r. powtarzając wcześniejsze wywody.

Sąd pierwszej instancji uzasadniając wydane rozstrzygnięcie wskazał na wstępie, że poza sporem pozostaje, iż Skarżący nie zachował terminu do wniesienia odwołania, a rozważenia wymagała kwestia spełnienia przez Skarżącego przesłanek warunkujących przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Spór dotyczy pierwszej przesłanki, wynikającej z art. 162 Ordynacji podatkowej, tzn. uprawdopodobnienia, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy Skarżącego, pozostałe przesłanki nie są w sprawie problematyczne.

Sąd wyjaśnił, że powołana powyżej norma nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, iż jakiekolwiek niedbalstwo wnioskującego, każdy - nawet najlżejszy stopień jego zawinienia w uchybieniu terminu - dyskwalifikuje możliwość zastosowania wobec niego tej instytucji. Kryterium braku winy, jako przesłanka przywrócenia terminu, wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie.

Sąd wyjaśnił, że uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, który nie musi dawać pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Z treści art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej wynika dla wnioskodawcy obowiązek uprawdopodobnienia wystąpienia przesłanki braku winy w uchybieniu terminu. Dalej Sąd wskazał, że w postępowaniu podatkowym strona ma możliwość działania przez pełnomocnika, którego działanie traktuje się jak działanie strony (art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej). Sąd podkreślił, że Skarżący wnosząc odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji, był reprezentowany przez pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego. Do podpisanego przez pełnomocnika odwołania dołączone zostało pełnomocnictwo z datą 7 sierpnia 2012 r. Niezachowanie terminu do dokonania czynności procesowych przez pełnomocnika obciąża samą stronę. Co za tym idzie, wniosek o przywrócenie terminu, któremu uchybił pełnomocnik, musi wskazywać na brak winy w uchybieniu terminu ze strony tego pełnomocnika. Pojęcie winy strony w uchybieniu terminu w postępowaniu sądowym obejmuje bowiem także swym zakresem winę osób trzecich, które strona upoważniła do dokonania określonej czynności. W konsekwencji nie tylko wina strony, lecz również innych osób, w tym pełnomocnika, gdy pełnomocnik reprezentuje stronę w postępowaniu, wyłącza możliwość przywrócenia terminu.

Sąd stwierdził, że uchybienie przez Skarżącego terminowi do wniesienia odwołania spowodowane było okolicznościami związanymi z osobą pełnomocnika. W ocenie Sądu, pełnomocnik nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania od decyzji. Sąd zaznaczył, że stan zdrowia Skarżącego, na który powoływał się pełnomocnik w oparciu o zaświadczenie lekarskie z dnia 25 września 2012 r., istniał na wiele miesięcy przed dniem doręczenia decyzji, od której wniesiono spóźnione odwołanie. Wskazuje to, że schorzenie Skarżącego nie powinno stanowić zaskoczenia dla pełnomocnika, mogącego usprawiedliwiać niedochowanie terminu. Zwłaszcza, że jak wynika z przedłożonego zaświadczenia, Skarżący stawił się u lekarza w dniu 7 sierpnia 2012 r., a w tym samym dniu sporządzone zostało pełnomocnictwo (czy też jego "projekt"). Mocodawca kontaktował się zatem z pełnomocnikiem, a jego stan zdrowia tego nie uniemożliwiał. Również dokonanie doręczenia decyzji nie wiązało się z żadnym elementem zaskoczenia. Pełnomocnik wiedział o toczącym się postępowaniu, wiedział także, iż decyzja z dnia 14 sierpnia 2012 r. została do Skarżącego wysłana przez organ podatkowy.

Zdaniem Sądu, fakt niezaznajomienia się przez pełnomocnika z dowodem doręczenia przesyłki (kopertą), a kierowanie się wyłącznie zapełnieniami Skarżącego, co do daty doręczenia - bez ich zweryfikowania - należy uznać za przejaw braku należytej staranności. Odbierając korespondencję kierowaną do Skarżącego profesjonalny pełnomocnik winien zdawać sobie sprawę ze skutków prawnych, jakie może spowodować dla jego mocodawcy doręczenie pisma urzędowego, w szczególności związanych z rozpoczęciem biegu terminu do dokonania określonych czynności. Dlatego też fakt zaniechania sprawdzenia daty odbioru korespondencji na podstawie dostarczonych przez Skarżącego dokumentów świadczy o uchybieniu doradcy podatkowego.

Sąd podkreślił, że jeżeli stronę reprezentuje profesjonalny pełnomocnik, to wówczas stopień jego staranności ocenia się według wyższych, zaostrzonych kryteriów. Podwyższona staranność profesjonalistów w zakresie obsługi prawnej oznacza, że przyczyną uchybienia terminu nie może być zwykły błąd czy niedopatrzenie. Stosownie do powyższego, w ocenie Sądu uznać należało, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło w wyniku niezachowania przez pełnomocnika Skarżącego należytej staranności, a więc nie zaistniały podstawy do przyjęcia, że uchybienie terminu było niezawinione. Nie można bowiem zasadnie twierdzić, że pełnomocnik wskazał we wniosku wyjątkowe i nagłe okoliczności, które uniemożliwiły dochowanie uchybionego terminu.

Odnosząc się do prezentowanych w skardze zarzutów naruszenia art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej Sąd wyjaśnił, że w procedurze prowadzonej na podstawie art. 162 Ordynacji podatkowej ustawodawca nie nałożył na organ podatkowy obowiązku prowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do potwierdzenia okoliczności wskazanych przez wnioskodawcę. Tym samym, nie można przyjąć, że na organie podatkowym rozpoznającym wniosek o przywrócenie terminu spoczywa obowiązek przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w zakresie okoliczności wskazanych na poparcie formułowanych przez wnioskodawcę twierdzeń. W postępowaniu dotyczącym przywrócenia terminu organ podatkowy dokonuje oceny wiarygodności przedstawionych przez stronę okoliczności i ich wpływu na uchybienie terminu w kontekście braku winy, a ciężar uprawdopodobnienia braku zawinienia spoczywa wyłącznie na osobie zainteresowanej przywróceniem terminu. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy dokonał wszechstronnej analizy i oceny wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Prawidłowo też w oparciu o dokonaną ocenę odmówił przywrócenia terminu uznając, że pełnomocnik Skarżącego nie uprawdopodobnił, że wniesienie odwołania po upływie terminu było przez niego niezawinione.

W skardze kasacyjnej Skarżący, działając przez swojego pełnomocnika, zaskarżył wyrok w całości. Skargę kasacyjną Skarżący oparł na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", zarzucając zaskarżonemu wyrokowi naruszenie:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 1 oraz art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na bezpodstawnym przyjęciu, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 listopada 2012 r. zostało wydane po dokonaniu przez organ podatkowy wszechstronnej analizy i oceny wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, złożonego przez pełnomocnika Skarżącego (art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej), co w konsekwencji doprowadziło do uznania przez Sąd, że pełnomocnik Skarżącego nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania od decyzji podatkowej;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 1, art. 151 w związku z art. 106 § 4 P.p.s.a., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na tym, że Sąd nie wziął z urzędu pod uwagę notoryjnego powszechnie faktu, że dla poczynienia ustaleń faktycznych dotyczących stanu zdrowia psychicznego jakiejkolwiek osoby, a strony postępowania podatkowego w szczególności, koniecznym jest posiadanie odpowiedniej wiedzy i wykształcenia, jakich przeciętny prawnik, a prawnik zajmujący się prawem podatkowym (doradztwem podatkowym), nie miał możliwości nabyć i nie posiada. Tym samym, pełnomocnik w postępowaniu podatkowym, który nie jest lekarzem psychiatrą ani psychoterapeutą, nie posiada stosownych kwalifikacji dla oceny stanu zdrowia psychicznego swojego klienta, a dla zdiagnozowania depresji w szczególności.

Wskazując na powyższe Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Dyrektor Izby Skarbowej, działając przez swojego pełnomocnika, w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o wydanie rozstrzygnięcia o kosztach postępowania, w tym o zwrocie kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Uzasadniając sformułowane w tej skardze zarzuty pełnomocnik Skarżącego wskazał, że wnioski, jakie zostały wyprowadzone z twierdzeń i faktów przedstawionych przez Skarżącego obarczone są, jak to określił, błędem materialnym opartym na dwóch przesłankach. Pierwszą z nich jest założenie, że pełnomocnikowi została doręczona przez Skarżącego decyzja w kopercie lub z kopertą, a okoliczności tej nie weryfikowano w toku czynności postępowania. Drugą zaś przesłanką dotkniętą wadą, na podstawie której Sąd wnioskował o zawinieniu pełnomocnika, jest założenie, że pełnomocnik miał wiedzę, co do stanu zdrowia psychicznego Skarżącego na długo przez datą odebrania od Skarżącego tekstu decyzji.

Wokół tych dwóch okoliczności zbudowana została cała, bardzo obszerna, argumentacja mająca stanowić uzasadnienie zarzutów skargi kasacyjnej.

Odnosząc się do tej argumentacji przede wszystkim należy odnotować, że według Sądu pierwszej instancji, to pełnomocnik Skarżącego nie wykazał należytej staranności w swoim działaniu, co doprowadziło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

Stanowisko to należy uznać w okolicznościach rozpatrywanej sprawy za prawidłowe.

Trafne są zwłaszcza te wszystkie uwagi Sądu pierwszej instancji, w których analizując kwestię przywrócenia terminu w świetle art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, wskazywał on na podwyższoną miarę staranności obowiązującą profesjonalistów, a więc osoby zawodowo występujące w charakterze pełnomocników w postępowaniu. Strona postępowania po to, m.in. korzysta z usług profesjonalnego pełnomocnika, aby ten ustrzegł ją przed negatywnymi konsekwencjami procesowych zaniedbań.

W kontekście powyższych uwag i w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy za całkowicie uzasadnione uznać należy stanowisko Sądu pierwszej instancji, stanowiące o istocie wydanego rozstrzygnięcia, a więc, że fakt niezaznajomienia się przez pełnomocnika z dowodem doręczenia przesyłki zawierającej decyzję, a kierowanie się w tej mierze wyłącznie informacjami od Skarżącego, należy ocenić jako przejaw braku należytej staranności. Innymi słowy, fakt zaniechania sprawdzenia daty odbioru przesyłki świadczy o zawinionym niedopatrzeniu profesjonalnego pełnomocnika.

W niniejszej sprawie ustanowienie pełnomocnika przez Skarżącego, jak wynika z jego wyjaśnień, nastąpiło właśnie specjalnie w celu wniesienia odwołania od decyzji podatkowej. W takim przypadku absolutnie konieczną, pierwszą i rutynową czynnością podjętą przez profesjonalnego pełnomocnika powinno być ustalenie i to na podstawie dokumentu źródłowego daty doręczenia przesyłki zawierającej decyzję, nie zaś opieranie się w tej kwestii jedynie na informacjach podanych przez klienta. Jeżeli dokumentem takim nie dysponowałby Skarżący, niezbędne mogłoby się okazać sprawdzenie tej okoliczności, tj. daty doręczenia decyzji, na poczcie lub bezpośrednio w organie podatkowym. Zaniedbanie przeprowadzenia takiego sprawdzenia słusznie więc zostało ocenione przez Sąd pierwszej instancji jako przejaw braku należytej staranności.

Na taką ocenę w żadnej mierze nie mogły wpłynąć wspomniane już wyżej szeroko umotywowane w skardze kasacyjnej dwa jej "koronne" jej argumenty, a więc kwestia dotycząca koperty oraz stanu zdrowia psychicznego Skarżącego.

Jeżeli chodzi o pierwszą z nich, wbrew intencjom autora skargi kasacyjnej, dostarcza ona raczej argumentów przemawiających za zawinionym zaniedbaniem pełnomocnika, niż przeciwko tej tezie. Pełnomocnik Skarżącego dowodzi w tym zakresie, że Sąd pierwszej instancji dokonując oceny przesłanki braku zawinienia w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania przyjął błędne założenie, że Skarżący przekazał swojemu pełnomocnikowi decyzję w kopercie lub wraz z kopertą, podczas gdy w rzeczywistości tak nie było.

Odnosząc się do tej kwestii, dla ścisłości zauważyć należy, że Sąd nie prezentował przypisywanego mu w tej mierze stanowiska. Jedyny raz Sąd wspomniał o kopercie w zdaniu, które miało następującą treść. "Zdaniem Sądu, fakt nie zaznajomienia się pełnomocnika z dowodem doręczenia (kopertą), a kierowanie się wyłącznie zapewnieniami skarżącego co do daty doręczenia - bez ich zweryfikowania - należy uznać za przejaw braku należytej staranności."

Ze zdania tego nie wynika więc, że Sąd przyjął, iż Skarżący przekazał pełnomocnikowi decyzję wraz z kopertą, a jedynie to, że obowiązkiem pełnomocnika było sprawdzenie koperty w celu ustalenia daty doręczenia pisma. Ponadto jeżeli było tak, jak dowodzi pełnomocnik Skarżącego, a więc, że Skarżący przekazał mu jedynie samą decyzję bez koperty, to wiedząc o tym, że decyzja została przesłana pocztą, pełnomocnik Skarżącego tym bardziej powinien sprawdzić, kiedy nastąpiło doręczenie przesyłki pocztowej zawierającej decyzję.

Najbardziej eksponowaną w skardze kasacyjnej kwestią, której autor tej skargi poświęcił kilka stron uzasadnienia i która miała stanowić uzasadnienie postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów, zwłaszcza tego drugiego, który odnosił się do naruszenia art. 106 § 4 P.p.s.a., było to, że Sąd pierwszej instancji nie wziął z urzędu pod rozwagę, że pełnomocnik Skarżącego jako osoba nie posiadająca fachowej wiedzy z zakresu medycyny, a zwłaszcza psychiatrii, nie miał żadnych możliwości rozpoznania stanu chorobowego u Skarżącego. Zgadzając się, co do zasady, z tą tezą, stwierdzić jednak trzeba, że nie mogła ona mieć wpływu na ocenę stanowiska Sądu pierwszej instancji, co do istoty sprawy. Nawet bowiem, gdyby za nieuprawnione, bo wkraczające w sferę stanowiących wiedzę medyczną symptomów chorobowych (przy depresji) uznać te twierdzenia Sądu pierwszej instancji, które jak należy przyjąć w zamyśle Sądu miały stanowić dodatkową argumentację, w których Sąd ten zwracał uwagę, że wynikający z przedłożonego zaświadczenia stan zdrowia Skarżącego istniał na wiele miesięcy przed dniem doręczenia, a co za tym idzie schorzenie Skarżącego nie powinno stanowić zaskoczenia dla pełnomocnika, nie zmienia to zasadności stanowiska Sądu pierwszej instancji, z którego wynika, że podstawowym, rutynowym obowiązkiem profesjonalnego pełnomocnika ustanowionego w celu wniesienia odwołania od decyzji jest sprawdzenia na podstawie dokumentów źródłowych daty doręczenia decyzji. Okoliczności dotyczące stanu zdrowia reprezentowanej osoby dla bytu tego obowiązku nie powinny mieć znaczenia.

Tak więc, powoływanie się przez pełnomocnika, jako okoliczność go ekskulpującą, na otrzymanie błędnych informacji od Skarżącego, który cierpiał na depresję, co do daty doręczenia mu decyzji, nie może być skuteczne w kontekście uprawdopodobnienia braku zawinienia w uchybieniu terminu.

Mając powyższe na uwadze za niezasadne uznać należy zarzuty skargi kasacyjnej, oparte na argumentacji, która zmierzała do podważenia stanowiska Sądu pierwszej instancji, akceptującego jako zgodne z prawem postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako niemającą uzasadnionych podstaw. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w związku z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a., w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490, z późn. zm.).