Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 188/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2015-05-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b i art. 1a ust. 1 pkt 4, 6,
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 153, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal, Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 maja 2015 r. sprawy ze skargi S. sp. z .o.o. w Z. na interpretację indywidualną Wójta Gminy S. z dnia [...]r. w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...]r. Wójt Gminy S. stwierdził, że stanowisko S. sp. z o.o. z siedzibą w Z. (dalej: Spółki), przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2013 r., uzupełnione w dniu 25 września 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od nieruchomości w zakresie zwolnienia z podatku od nieruchomości budynku gospodarczego będącego własnością wnioskującego, który jest położony na gruntach gospodarstwa rolnego, będzie sklasyfikowany jako budynek gospodarczy oraz będzie wykorzystywany wyłącznie do przechowywania owoców i warzyw wytworzonych przez członków grupy, jest nieprawidłowe.

Organ wyjaśnił, że w sprawie wniosku wydał już interpretację indywidualną w dniu 24 stycznia 2014 r., która została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 12 czerwca 2014 r. w sprawie I SA/Ke 263/14. W związku z tym organ przystąpił do ponownego rozpatrzenia wniosku o interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego i zwrócił się w dniu 15 września 2014 r. do wnioskodawcy o uzupełnienie wniosku o dodatkowe wyjaśnienia.

Organ podniósł, że Spółka, opisując zdarzenie przyszłe wskazała, że jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której udziałowcami są wyłącznie osoby fizyczne prowadzące gospodarstwa rolne zarejestrowane w ewidencji gospodarstw rolnych przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Wnioskodawca jest również zarejestrowany w ewidencji producentów tego systemu jako grupa producentów owoców i warzyw (dalej: Grupa), o której mowa w art. 103a i 125e rozporządzenia Rady (WE) nr 1234/2007 z dnia 22 października 2007 r. ustanawiającego wspólną organizację rynków rolnych oraz przepisy szczegółowe dotyczące niektórych produktów rolnych (Dz. U. UE L z dnia 16 listopada 2007 r.). Marszałek Województwa Ś.wydał w dniu 20 kwietnia 2011 r. decyzję o wstępnym uznaniu Grupy za organizację producentów owoców i warzyw. Grupa została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego.

Spółka jest obecnie właścicielem gruntów rolnych o łącznej powierzchni 1,0235 ha, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako sady. Zamierza nabywać dalsze grunty w celu prowadzenia swojej działalności i będzie właścicielem co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego gruntów rolnych zajętych na prowadzenie działalności rolniczej. Na obecnie posiadanych gruntach Spółka wznosi budynek, który będzie służył do przechowywania, magazynowania, sortowania i przygotowywania owoców wyprodukowanych wyłącznie przez członków Grupy. Służenie budynku potrzebom wyłącznie udziałowców Spółki wynika z zakresu otrzymanego przez Grupę dofinansowania, którego warunki określa § 1 ust. 3 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 12 lipca 2013 r. w sprawie szczegółowych warunków przyznawania pomocy finansowej wstępnie uznanej grupie producentów owoców i warzyw oraz wykazu kwalifikowanych kosztów inwestycji ujętych w zatwierdzonym planie dochodzenia do uznania (Dz.U. poz. 872). Budynek, zdaniem wnioskodawcy, nie będzie służył działalności usługowej Spółki, gdyż na te cele wnioskodawca będzie posiadać i wykorzystywać inne budynki. Budynek ten na obecnym etapie jest zaklasyfikowany zgodnie z dokumentacją techniczną jako budynek handlowo-usługowy, jednak Spółka zamierza dokonać zmiany sposobu jego użytkowania, a w konsekwencji jego kwalifikacji w ewidencji gruntów i budynków na budynek gospodarczy dla rolnictwa, gdyż taka będzie jego podstawowa funkcja użytkowa.

W trakcie ponownego rozpatrywania wniosku, w odpowiedzi na wezwanie do złożenia dodatkowych wyjaśnień dotyczących charakteru czynności, których wykonywaniu służyć będzie przedmiotowy budynek, oraz do wskazania części budynków, które będą wykorzystywane na poszczególne cele, Spółka pismem z dnia 22 września 2014 r. wyjaśniła, że budynek będzie służył prawie całkowicie przechowywaniu owoców i warzyw wytworzonych na gruntach członków grupy, które mają łącznie powierzchnię kilkuset hektarów, zaś wyprodukowane przez Spółkę na jej gruntach owoce i warzywa stanowić będą jedynie znikomą część przechowywanych w budynku płodów rolnych. Natomiast w zakresie charakteru czynności wykonywanych przez grupę w stosunku do owoców i warzyw wyprodukowanych przez członków grupy wyjaśniła, że dokonuje zakupu owoców i warzyw, sortuje je, przechowuje, a następnie sprzedaje te produkty odbiorcom zewnętrznym.

W tych okolicznościach Spółka zadała pytanie: czy w sytuacji, gdy budynek będzie ujawniony w ewidencji gruntów i budynków jako budynek gospodarczy dla rolnictwa i będzie wykorzystywany wyłącznie do przechowywania owoców i warzyw wytworzonych przez członków Grupy, będzie on podlegał zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.), dalej: u.p.o.l., jako budynek gospodarczy, położony na gruncie gospodarstwa rolnego i służący wyłącznie działalności rolniczej?

Zdaniem wnioskodawcy w sytuacji, gdy Spółka będzie właścicielem co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego użytków rolnych, a budynek będzie ujawniony w ewidencji gruntów i budynków jako budynek gospodarczy dla rolnictwa i będzie wykorzystywany wyłącznie do przechowywania owoców i warzyw wytworzonych przez członków grupy, będzie podlegał zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. jako budynek gospodarczy, położony na gruncie gospodarstwa rolnego i służący wyłącznie działalności rolniczej. Na uzasadnienie swojego stanowiska Spółka wskazała na zakres i klasyfikację pojęcia "budynek gospodarczy" oraz wiążący dla organu podatkowego status budynku określony w ewidencji gruntów i budynków. Wyjaśniła, że użytki rolne, których jest właścicielem, stanowić będą gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. Jako przeznaczenie budynku Spółka wskazała, że budynek będzie służył przechowywaniu i przygotowaniu do sprzedaży wyłącznie płodów rolnych (owoców i warzyw) wyprodukowanych przez członków grupy w ramach prowadzonych przez nich działalności rolniczej.

W ocenie organu, stanowisko Spółki jest nieprawidłowe. Organ powołał art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. a następnie definicję budynku gospodarczego zawartą w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.). Podniósł, że budynek będący własnością grupy producentów owoców i warzyw spełnia kryterium "budynku gospodarczego", ponieważ będzie wchodził w zakres szeroko rozumianej zabudowy zagrodowej. Budynek ten zostanie wykazany w ewidencji jako "budynek produkcyjny, usługowy i gospodarczy dla rolnictwa" w klasie "budynek składowy w gospodarstwie rolnym", co będzie dla organu podatkowego wiążące w kwestii jego opodatkowania.

Drugim warunkiem zwolnienia z podatku od nieruchomości określonego w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. jest położenie budynku gospodarczego na gruncie gospodarstwa rolnego. W przypadku, gdy Spółka jako osoba prawna jest właścicielem użytków rolnych, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, jej grunty stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, a Spółka będzie podatnikiem podatku rolnego. Decydujące znaczenie w przypadku gruntów mają dane z ewidencji gruntów i budynków, w której posiadane przez Spółkę grunty są sklasyfikowane jako sady. Z art. 1 ustawy o podatku rolnym, wynika, że do gospodarstwa rolnego nie należą grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Takie grunty podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w świetle art. 2 ust. 2 ustawy. Jednakże zgodnie z opisanym przez wnioskodawcę zdarzeniem przyszłym organ przyjął, że użytki rolne należące do Spółki nie będą zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, lecz będą wykorzystywane przez Spółkę zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolniczą.

Trzecim warunkiem zwolnienia z podatku od nieruchomości określonego w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. jest "służenie" budynków gospodarczych "wyłącznie działalności rolniczej". Określenie "służy wyłącznie" należy interpretować zgodnie z potocznym znaczeniem tych terminów i nie budzi ono wątpliwości. Ustawa definiuje działalność rolniczą jako produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb (art. 1a ust. 1 pkt 6 ustawy). Identyczną definicję zawarto w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku rolnym.

Zdaniem organu, nie można uznać, że budynek, w którym Spółka zamierza przechowywać płody rolne wyprodukowane przez członków grupy służyć będzie wyłącznie działalności rolniczej w rozumieniu ustawy. Zgodnie z wyjaśnieniami przedłożonymi przez Spółkę budynek będzie służył prawie całkowicie działalności handlowej, ponieważ zgodnie z wnioskiem Spółka dokonuje zakupu owoców i warzyw, sortuje je, przechowuje, a następnie sprzedaje te produkty odbiorcom zewnętrznym. Płody rolne nie będą więc przedmiotem odpłatnej lub nieodpłatnej usługi ze strony Spółki, lecz będą przedmiotem zakupu, a następnie sprzedaży. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 2 i 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, przez działalność gospodarczą rozumie się m.in. "zarobkową działalność (...) handlową (...) wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły. Pojęcie to nie obejmuje działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie upraw rolnych oraz warzywnictwa, natomiast do działalności handlowej należy handel płodami rolnymi. Bez znaczenia przy tym jest fakt, iż zgodnie z wyjaśnieniami Spółki marża na sprzedaży jest minimalna, pozwalająca jedynie pokryć koszty funkcjonowania Spółki.

Na handlowy charakter działań Spółki wobec płodów rolnych wyprodukowanych przez członków grupy wskazuje także treść planu dochodzenia do uznania, w którym wstępnie uznana grupa producentów owoców i warzyw, którą jest wnioskodawca, przedstawia m.in. analizę, z której wynika dostosowanie inwestycji do wielkości produkcji owoców i warzyw, z uwzględnieniem ilości owoców i warzyw zakupionych przez grupę od jej członków - w przypadku inwestycji związanych ze zbiorem, przechowywaniem oraz magazynowaniem owoców i warzyw, określona w § 2 ust. 1 pkt 8 lit. a rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 19 września 2013 r. w sprawie warunków wstępnego uznawania grup producentów owoców i warzyw, uznawania organizacji producentów owoców i warzyw oraz warunków i wymagań, jakie powinny spełniać plany dochodzenia do uznania (Dz. U. poz. 1178, zm. Dz.U. z 2014 r., poz. 130).

To oznacza, że budynek ujawniony w ewidencji gruntów i budynków jako budynek gospodarczy dla rolnictwa, wykorzystywany wyłącznie do przechowywania owoców i warzyw wytworzonych przez członków Grupy, nie będzie podlegał zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. jako budynek gospodarczy, położony na gruncie gospodarstwa rolnego i służący wyłącznie działalności rolniczej, ponieważ budynek wnioskodawcy nie będzie spełniał trzeciej przesłanki przedmiotowego zwolnienia, tj. nie będzie służył wyłącznie działalności rolniczej.

Na powyższą interpretację Wójta Gminy S. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

- art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, że przewidziane w tym przepisie zwolnienie nie ma zastosowania do opisanego przez Spółkę budynku;

- art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez błędne przyjęcie, że przedmiotowy budynek będzie służył działalności gospodarczej.

Spółka wniosła o uchylenie interpretacji.

Uzasadniając zarzuty skarżąca wskazała, że art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. nie przesądza czyjej działalności ma służyć budynek gospodarczy - istotne jest, aby była to działalność rolnicza. Nawet gdyby uznać, że nie służy on działalności rolniczej Grupy, to z pewnością służy działalności rolniczej jej członków. Produkcja roślinna, w tym sadownictwo, jest zaliczona do działalności rolniczej w rozumieniu u.p.o.l. Taką właśnie produkcję roślinną w zakresie owoców i warzyw prowadzą wszyscy członkowie Grupy, a produkty będące wynikiem tej działalności są składowane w przedmiotowym budynku.

Zdaniem skarżącej, stanowisko przedstawione w interpretacji świadczy o braku pełnego zrozumienia charakteru działalności grupy producentów owoców i warzyw. Grupa producentów owoców i warzyw tworzona jest w celu reprezentowania interesów jej członków, będących rolnikami. Grupa działa w imieniu i na rzecz swoich członków, a jej zadaniem nie jest generowanie zysku, lecz zapewnienie zysku członkom, od których nabywa owoce i warzywa. Celem Spółki jest uzyskanie ceny nabycia jak najbliższej cenie zbytu, a więc z definicji jej działalność nie jest działalnością nastawiona na zysk.

Odnosząc się do stanowiska organu, że budynek będzie służył zarobkowej działalności handlowej prowadzonej przez Grupę Spółka podniosła, że działalnością zarobkową może być jedynie działalność nastawiona na zysk. Celem grupy producentów owoców i warzyw nie jest osiągniecie zysku, lecz jak najkorzystniejsza dla członków sprzedaż ich produktów. Nabywając owoce i warzywa od swoich członków nie działa ona więc z zamiarem osiągnięcia zysku, a wręcz przeciwnie, własny dochód minimalizuje, aby zapewnić zyski tychże członków. Wbrew stanowisku organu praktyka taka nie wynika z wyboru Spółki, lecz jest wymogiem legislacji unijnej, która nakazuje działanie mające na celu m.in. stabilizowanie cen producentów. Spółka przywołała pogląd Sądu Najwyższego (postanowienie z dnia 29 kwietnia 1998 r. sygn. akt IlI CZP 7/98), zgodnie z którym nie jest działalnością gospodarczą działalność prowadzona na potrzeby samej osoby prawnej lub zrzeszonych w niej członków, oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (z 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 1266/11). Podniosła, że analogia pomiędzy stanami faktycznymi, w których zapadły powyższe orzeczenia a niniejszą sprawą polega na tym, że dany podmiot zrzeszający członków albo nabywa od osób trzecich towary / usługi, które następnie przekazuje swoim członkom (np. spółdzielnia mieszkaniowa działająca w interesie swoich członków) albo też nabywa towary i usługi od swoich członków, aby następnie sprzedać je osobom trzecim (działalność grupy producentów owoców i warzyw).

Końcowo Spółka wskazała, że specyfikę transakcji pomiędzy grupą producentów owoców i warzyw a jej członkami dostrzegł już ustawodawca podatkowy, nowelizując ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych. Za sprawą tych zmian transakcje pomiędzy Grupą a jej członkami zostały wyłączone z obowiązku sporządzania dokumentacji transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Powyższe oznacza, że zakupu płodów rolnych dokonywanego przez Spółkę od jej członków nie można uznać za handlową działalność gospodarczą. Nie spełnia ona kryterium zarobkowości ani pozostawania w obrocie. W konsekwencji nie można uznać, że budynek służący do przechowywania i sortowania tych płodów służy działalności handlowej. Służy bowiem działalności rolniczej członków Grupy oraz, choć w ograniczonym zakresie, także samej Spółki.

W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy S. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej i wniósł o oddalenie skargi. Podniósł ponadto, że brak osiągania zysku, tj. nadwyżki przychodów nad kosztami działalności nie przesądza o tym, że działalność nie ma charakteru działalności gospodarczej. Powołując się na orzeczenie Sądu Najwyższego w sprawie I CSK 199/12 organ podniósł, że działalnością gospodarczą jest także działalność niezarobkowa, zmierzająca jedynie do pokrywania własnymi dochodami ponoszonych kosztów. W działalności, w której dominuje podporządkowanie regułom ekonomicznym, motyw zysku (zarobku) zastępowany jest motywem racjonalnego (ekonomicznego) gospodarowania, co oznacza zamiar uzyskania maksymalnego efektu - niekoniecznie zysku - przy danym nakładzie środków albo zamiar minimalnego zużycia tych środków w celu wykonania wyznaczonego zadania. Zdaniem organu, nie ulega wątpliwości, że Spółka została powołana w celu gospodarczym, którym jest ułatwianie zbytu płodów rolnych, które zostały wyprodukowane przez członków grupy.

Końcowo organ nadmienił, że w dniu 12 lutego 2015 r. została wydana decyzja w sprawie określenia Spółce podatku od nieruchomości za 2015 r. w odniesieniu m.in. do spornego budynku, określająca wysokość zobowiązania zgodnie z przeznaczeniem budynku, jako związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Spółka nie wniosła odwołania i uiściła należny podatek.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej: ustawa p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Rozpoznając niniejszą sprawę Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie jest zasadna. Interpretacja indywidulana wprawdzie obarczona jest uchybieniem, o którym będzie mowa niżej, jednakże nie miało ono charakteru istotnego, determinującego konieczność uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Należy podnieść, że niniejsza sprawa była już przedmiotem orzekania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach. Wyrokiem z dnia 12 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Ke 263/14 Sąd uchylił interpretację indywidualną Wójta Gminy S. z dnia 24 stycznia 2014 r. nr 650/14. Sąd zarzucił organowi, że ten dokonał samodzielnych ustaleń pomijając wskazany przez skarżącą w stanie faktycznym i pytaniu fakt, że gospodarczy charakter budynku wynika z ewidencji gruntów i budynków. Zdaniem Sądu, organ podatkowy nie powinien dokonywać samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, tylko powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków.

Następnie Sąd zarzucił, że organ dokonał samodzielnych ustaleń również w zakresie przesłanki dotyczącej rodzaju działalności do jakiej ma być wykorzystywany przedmiotowy budynek. W tym celu wykorzystał dane wynikające z KRS Spółki, wskazujące na przedmiot prowadzonej przez Spółkę działalności. Skarżąca w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację nie wskazywała na te dane lecz podała wprost, że budynek nie będzie służył działalności handlowej czy usługowej lecz będzie wykorzystywany wyłącznie do przechowywania owoców.

W ponownie prowadzonym postępowaniu Sąd nakazał organowi podatkowemu aby ten wziął pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku, a jeśli uzna, że konieczne jest jego uzupełnienie dla potrzeb zajęcia prawidłowego stanowiska, wezwał Spółkę o podanie brakujących elementów stanu faktycznego.

W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, organ sprostał tym wytycznym, realizując przy tym treść art. 153 ustawy p.p.s.a. Należy zauważyć, że organ w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia nie powołał treści powyższego przepisu, jednakże uchybienie to pozostaje nieistotne wobec faktycznego zrealizowania wytycznych Sądu wskazanych w uzasadnieniu wyroku I SA/Ke 263/14.

Zgodnie z treścią art. 153 ustawy p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną należy rozumieć wyjaśnienie istotniej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. Natomiast wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej i dotyczą sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy. Mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie. Innymi słowy, celem wskazań jest zapobieżenie w przyszłości błędom stwierdzonym przez sąd administracyjny w trakcie kontroli zaskarżonego orzeczenia i wytyczenie kierunku działalności organów przy ponownym rozpatrywaniu sprawy.

Użyty w art. 153 ustawy p.p.s.a. zwrot "wiążą w sprawie" oznacza, że chodzi tutaj o tożsamość sprawy oraz wyznaczające ją elementy zakreślające granice związania orzeczeniem sądu. Powinna to być sprawa tożsama pod względem podmiotowym i przedmiotowym. W szczególności o tożsamości sprawy decyduje podstawa powstania danego stosunku prawnego, tj. podstawa prawna i okoliczności faktyczne. Istotna zmiana któregoś z tych elementów powoduje, że mamy do czynienia z nową sprawą. Oznacza to, że ustanie mocy wiążącej wspomnianej oceny może spowodować zaistniała po wydaniu orzeczenia sądowego zmiana istotnych okoliczności faktycznych. Zmieniające się okoliczności sprawy powodują nieaktualność w części lub w całości oceny sprawy i jednocześnie konieczność dokonania jej weryfikacji na podstawie stanu aktualnego.

Taka sytuacja miała miejsce w przedmiotowej sprawie, bowiem we wniosku z dnia 18 listopada 2013 r. Spółka wyraziła stanowisko, że budynek będzie używany w celu przechowywania owoców i warzyw wyprodukowanych przez członków Grupy, a zatem będzie służył wyłącznie działalności rolniczej (produkcji warzywniczej i sadownictwu). Tą też okoliczność uwzględnił WSA w Kielcach w wyroku z dnia 12 czerwca 2014 r. Jednakże w uzupełnieniu wniosku z dnia 22 września 2014 r. Spółka sprecyzowała, że dokonuje zakupu owoców i warzyw od członków grupy, sortuje je, przechowuje, a następnie sprzedaje odbiorcom zewnętrznym. Oznacza to, że wskazanie w sprawie I SA/Ke 263/14 na podany przez wnioskodawcę stan faktyczny, że budynek będzie wykorzystywany wyłącznie do przechowywania owoców i warzyw wytworzonych przez członków Grupy przestał być aktualny na gruncie przedmiotowej sprawy. Zakres doprecyzowania stanu faktycznego miał natomiast zasadnicze znaczenie dla ponownego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Spór sprowadza się do oceny, czy prawidłowo organ uznał, że budynek opisany przez Spółkę nie będzie służył wyłącznie działalności rolniczej, a przez to, że nie będzie podlegał zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części, położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej.

Należy podnieść, że zwolnienie, o którym mowa w niniejszym przepisie ma charakter przedmiotowy (tak też w uzasadnieniu do wyroku w sprawie I SA/Ke 263/14, por. również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 września 2013 r. sygn. akt II FSK 2564/11, Lex nr 1370480). Obejmuje budynki związane z działalnością rolniczą, bez względu na to, czyją one stanowią własność lub w czyim posiadaniu się znajdują. Warunkiem zasadniczym jest wyłączny związek budynku lub jego części z działalnością rolniczą. Z przedmiotowego charakteru zwolnienia wynika, że nie ma znaczenia, kto jest właścicielem lub posiadaczem takiego budynku.

To oznacza, że nie ma znaczenia akcentowany w skardze specyficzny charakter Spółki, tj. okoliczności, że nie podejmuje działań w interesie własnym, że reprezentuje zbiorowy interes producentów będących jej członkami, że jej zadaniem nie jest generowanie zysku lecz zapewnienie zysku członków, od których nabywa owoce i warzywa. Położenie nacisku na cechy podmiotu chcącego skorzystać ze zwolnienia prowadziłoby w istocie do niedopuszczalnej interpretacji rozszerzającej tego przepisu, tzn. wskazującej dodatkowe warunki zwolnienia, które nie wynikają z jego treści. Istotne jest zatem, jak prawidłowo podniósł organ, służenie budynków gospodarczych wyłącznie działalności rolniczej. Sąd w całości podziela poczynione w tym zakresie wnioskowanie organu. Słusznie organ przywołał definicję z art. 1a ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., zgodnie z którą działalnością rolniczą jest produkcja roślinna i zwierzęca, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowla ryb. Należy podnieść, że czynności polegające na zakupie owoców i warzyw, sortowaniu, przechowywaniu i dalszej odsprzedaży nie mieszczą się w zakresie tej definicji. Jest to działalność handlowa, o której mowa w art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej ( t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.), do którego odsyła art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Przy czym zgodnie z treścią art. 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przepisów tej ustawy nie stosuje się do działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie upraw rolnych oraz chowu i hodowli zwierząt, ogrodnictwa, warzywnictwa, leśnictwa i rybactwa śródlądowego. Ustawa nie czyni więc zastrzeżenia, że nie ma zastosowania do handlu płodami rolnymi.

Nie mogą również odnieść skutku podnoszone w skardze zarzuty, że Spółka nie działa dla osiągnięcia zysku, dlatego nie spełnia warunku działalności zarobkowej. Dla oceny, że dany podmiot wykonuje działalność gospodarczą, konieczne jest stwierdzenie zarobkowego charakteru tej działalności, przy czym bez znaczenia pozostaje, czy działalność przynosi zyski czy straty. Działalność gospodarczą należy oceniać w sposób obiektywny przez sam fakt jej stwierdzenia, bez względu na to, jak tę działalność ocenia podmiot ją prowadzący (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2011 r. sygn. akt II GSK 1219/10, treść wyroków dostępna jest na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). To oznacza, że przy ocenie, czy Spółka prowadzi działalność handlową nie może mieć znaczenia zamiar tego podmiotu czy też jego brak co do kwestii osiągania zysku.

Podniesione w skardze przepisy ustawy o podatku od osób prawnych, jako nie związane z tematyką niniejszej sprawy, nie mogą odnieść w niej skutku.

Podsumowując, prawidłowe jest stanowisko organu, że sporny budynek nie będzie podlegał zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. jako budynek gospodarczy, położony na gruncie gospodarstwa rolnego i służący wyłącznie działalności rolniczej, ponieważ budynek ten nie spełnia przesłanki zwolnienia, tj. nie służy wyłącznie działalności rolniczej.

Organ wypełniając zalecenia zawarte w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach wydanego w sprawie sygn. akt I SA/Ke 263/14, uwzględniając też nowe okoliczności faktyczne, wyraził stanowisko oparte na prawidłowym zastosowaniu art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b i art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Uchybienie polegające na niepowołaniu przepisu art. 153 ustawy p.p.s.a. nie miało, jak wykazano wyżej, wpływu na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.