Wyrok NSA oz. w Gdańsku, sygn. akt SA/Gd 3051/95
NSA oz. w Gdańsku
Data orzeczenia: 1997-01-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 14
journal: Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
Teza: 1. W przypadku gdy wartość każdego z przedmiotów zamiany jest jednakowa, należy się opłata skarbowa wymierzona od tej wartości.

2. Brak zawinienia podatnika co do niepobrania podatku przez płatnika lub pobrania go w kwocie niższej od należnej wyłącza odpowiedzialność podatnika za ten podatek, zaś podmiotem wyłącznie odpowiedzialnym staje się płatnik nie będący pracownikiem.

TEZY

1. W przypadku gdy wartość każdego z przedmiotów zamiany jest jednakowa, należy się opłata skarbowa wymierzona od tej wartości.

2. Brak zawinienia podatnika co do niepobrania podatku przez płatnika lub pobrania go w kwocie niższej od należnej wyłącza odpowiedzialność podatnika za ten podatek, zaś podmiotem wyłącznie odpowiedzialnym staje się płatnik nie będący pracownikiem.


UZASADNIENIE

Hanna W. wniosła do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę, która według oceny Sądu, jako bezzasadna, nie mogła być uwzględniona. Organy podatkowe nie dopuściły się bowiem naruszenia prawa.

1. Według art. 10 ust. 1 pkt 2b ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./ podstawę obliczenia opłaty skarbowej od czynności cywilnoprawnych stanowi przy umowie zamiany wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższa opłata.

Wbrew stanowisku prezentowanemu przez skarżącą, nie oznacza to, że jeśli przedmioty podlegające zamianie są równej wartości to żadna opłata skarbowa nie jest przewidziana. Wykładnia tego rodzaju byłaby nielogiczna i sprzeczna z intencją ustawodawcy. Z powołanego przepisu wynika, że zawsze umowa zamiany podlega opłacie skarbowej, a tylko dla usunięcia wątpliwości postanowiono, że wysokość opłaty podlega ustaleniu według wyższej wartości jednego z przedmiotów zamiany /a nie niższej bądź przeciętnej/.

Sformułowanie zawarte w omawianym przepisie absolutnie wyklucza niedorzeczną wręcz tezę /która służyć mogłaby do obejścia prawa/, że przy jednakowej wartości przedmiotów zamiany nie należy się żadna opłata skarbowa. Właśnie przyjęcie, że w razie różnej wartości decyduje o opłacie skarbowej wyższa wartość, potwierdza stanowisko, iż w przypadku, gdy wartość każdego z przedmiotów zamiany jest jednakowa, należy się opłata skarbowa wymierzona od tej wartości.

Zasadnie więc organy podatkowe uznały, że skarżąca, jako płatnik, nie dopełniła obowiązku określenia i pobrania podatku, co zobowiązywało je do wydania decyzji określającej wysokość podatku nie pobranego, zgodnie z art. 15 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

2. Nietrafny jest także podniesiony w skardze "na marginesie" zarzut, że skarżąca nie może być, jako płatnik, stroną postępowania, którą powinien być podatnik.

W tym zakresie Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela całkowicie stanowisko zajęte już w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 1996 r. w sprawie SA/Gd 2999/94, gdzie stwierdzono, co następuje.

W art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych zostały zawarte unormowania dotyczące zarówno odpowiedzialności podatnika jak i odpowiedzialności płatnika za podatek nie pobrany od podatnika lub pobrany w kwocie niższej od należnej.

Z brzmienia powyższego przepisu można byłoby wysnuć wniosek o szczególnej konkurencyjności odpowiedzialności podatnika w stosunku do odpowiedzialności płatnika nie będącego pracownikiem w rozumieniu Kodeksu pracy.

Na tle problemów związanych z zakresem odpowiedzialności podatnika i płatnika zajmował już stanowisko zarówno Sąd Najwyższy jak i Naczelny Sąd Administracyjny.

Zaprezentowany w uchwale Sądu Najwyższego z dnia 21 stycznia 1988 roku III AZP 16/87 /OSNCP 1989 nr 6 poz. 95/ pogląd sprowadza się do stwierdzenia, że płatnik i podatnik odpowiadają na zasadzie ułomnej odpowiedzialności solidarnej in solidum przy czym odpowiedzialność płatnika wchodzi w grę dopiero w dalszej kolejności. Pogląd co do odpowiedzialności podatnika i płatnika na zasadach odpowiedzialności in solidum znalazł aprobatę w późniejszych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego /III SA 772/93, III SA 1836/93, III SA 468/94/, przy czym Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 7 grudnia 1994 r. III SA 468/94 /Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1995 nr 5 poz. 90/ jak również we wcześniejszym wyroku z dnia 10 października 1994 r. III SA 1836/93 /ONSA 1995 Nr 3 poz. 135/ nie zaaprobował poglądu Sądu Najwyższego, że odpowiedzialność płatnika wchodzi w grę dopiero w dalszej kolejności. W tej mierze Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach stwierdził, że z istoty odpowiedzialności in solidum wynika możliwość skierowania roszczenia wierzyciela do dowolnie wybranego dłużnika, a zatem jeżeli organ podatkowy skierował decyzję podatkową do płatnika, płatnik nie może uniknąć odpowiedzialności tylko z tego powodu, że nie wymierzono podatku podatnikowi.

Wyrażony w powyższych rozstrzygnięciach pogląd co do tego, że płatnik i podatnik odpowiadają na zasadach ułomnej odpowiedzialności solidarnej in solidum nie znalazł aprobaty w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 czerwca 1995 r. SA/Kr 2700/94 /Glosa 1995 nr 4/, jak również w aktualnych poglądach doktryny /por. B. Brzeziński - Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1995 nr 5 poz. 90 - glosa do wyroku III SA 468/94, E. Ruśkowski - Przegląd Podatkowy 1996 nr 2 str. 21/.

Mając na uwadze dotychczasowy dorobek orzecznictwa i doktryny Naczelny Sąd Administracyjny w obecnym składzie zajmuje stanowisko, że z uregulowania zawartego w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych nie wynika, że odpowiedzialność płatnika i podatnika ma charakter odpowiedzialności in solidum.

W ocenie Sądu to nie od uznania organu podatkowego uzależnione jest skierowanie decyzji podatkowej do podatnika bądź płatnika lecz decydujące znaczenie w tej mierze ma zaistnienie przesłanek określonych w cyt. przepisie.

Płatnik nie będący pracownikiem ponosić będzie samoistną odpowiedzialność za nie pobrany podatek lub pobrany w kwocie niższej od należnej /będąc jednocześnie adresatem decyzji podatkowej/ zawsze wtedy, gdy brak poboru podatku lub jego pobór w kwocie niższej od należnej nie jest wynikiem wyłącznego zawinienia podatnika i a contrario, jeżeli brak poboru podatku lub jego pobór w kwocie niższej od należnej nastąpił z winy podatnika, to on ponosi odpowiedzialność za ten podatek z wyłączeniem odpowiedzialności płatnika.

Wprowadzenie przez ustawodawcę warunku uzależniającego odpowiedzialność płatnika bądź podatnika od winy podatnika w ocenie Sądu przekreśla możliwości uznania, że odpowiedzialność płatnika i podatnika ukształtowana jest na zasadach odpowiedzialności in solidum.

Na tle powyższych rozważań można postawić tezę, że brak zawinienia podatnika co do niepobrania podatku przez płatnika lub pobrania go w kwocie niższej od należnej wyłącza odpowiedzialność podatnika za ten podatek, zaś podmiotem wyłącznie odpowiedzialnym staje się płatnik nie będący pracownikiem.

Z powyższych przyczyn Sąd oddalił skargę na podstawie art. 207 par. 5 Kpa w związku z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/.