Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 12/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2010-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 128, art. 146, art. 148 § 1, art. 149, art. 150, art. 240 § 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 9
journal: Dz.U. 2004 nr 269 poz 2681
law: Ustawa z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca), Protokolant Stażysta Bartłomiej Pastucha, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 maja 2010 r. sprawy ze skargi G. N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe "A" Sp. z o.o. w C. w podatku akcyzowym za okres od września 2004 r. do grudnia 2005 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 23 października 2009 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej , na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania G. N. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 24 lipca 2009r., nr [...] odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej nr [...] z dnia 28 października 2008r. orzekającej o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę od zaległości "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z/s w C. w zakresie podatku akcyzowego za miesiące wrzesień 2004r. - grudzień 2005r. – utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W jej uzasadnieniu wskazano, że decyzją nr [...] z dnia 28 października 2008r., Naczelnik Urzędu Celnego orzekł o odpowiedzialności podatkowej G. N. za zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę od zaległości "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z/s w C. w zakresie podatku akcyzowego, które powstały w okresie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu za następujące okresy rozliczeniowe:

-wrzesień 2004r. kwota zaległości 7 563,-zł, kwota odsetek za zwłokę 3 872,- zł,

-październik 2004r. kwota zaległości 187 275,-zł, kwota odsetek za zwłokę 93 863,- zł,

-listopad 2004r. kwota zaległości 71 324,-zł, kwota odsetek za zwłokę 34 747,- zł,

-grudzień 2004r. kwota zaległości 20 293,-zł, kwota odsetek za zwłokę 9 628,- zł,

-styczeń 2005r. kwota zaległości 21 957, -zł, kwota odsetek za zwłokę 10 119,

zł,

-luty 2005r. kwota zaległości 17 851 ,-zł, kwota odsetek za zwłokę 8 008,- zł,

-marzec 2005r. kwota zaległości 28 759,-zł, kwota odsetek za zwłokę 12531,- zł,

-kwiecień 2005r. kwota zaległości 2 149,-zł, kwota odsetek za zwłokę 912,- zł,

-czerwiec 2005r. kwota zaległości 5 238,-zł, kwota odsetek za zwłokę 2 103,- zł,

-lipiec 2005r. kwota zaległości 17 543,-zł, kwota odsetek za zwłokę 6 856,- zł,

-sierpień 2005r. kwota zaległości 213 660,-zł, kwota odsetek za zwłokę 81 241,- zł,

-wrzesień 2005r. kwota zaległości 181188,-zł, kwota odsetek za zwłokę 67 166,- zł,

-październik 2005r. kwota zaległości 218 244,-zł, kwota odsetek za zwłokę 78 678,- zł,

-listopad 2005r. kwota zaległości 111 864,-zł, kwota odsetek za zwłokę 39 151,- zł,

-grudzień 2005r. kwota zaległości 25 928,-zł, kwota odsetek za zwłokę 8 827,- zł.

Przedmiotowa decyzja, w trybie art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa została doręczona stronie w dniu 14 listopada 2008r., od której nie złożono odwołania, co w świetle przepisu art. 128 tej ustawy oznacza, iż stała się ona ostateczna.

W dniu 22 kwietnia 2009r. do Urzędu Celnego wpłynęło pismo z dnia 14 kwietnia 2009r. złożone przez pełnomocnika G. N. z wnioskiem o ponowne i odpowiadające przepisom ustawy Ordynacja podatkowa przeprowadzenie postępowania podatkowego zakończonego prawomocną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego orzekającą o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości i odsetki za zwłokę spółki "A" w zakresie podatku akcyzowego za okres 2004/2005.

W uzasadnieniu wniosku podano, iż G. N. w ogóle nie wiedział o wszczęciu, prowadzeniu, jak również o zakończeniu postępowania w powyższym przedmiocie. O prawomocnej decyzji kończącej przedmiotowe postępowanie dowiedział się od swojej siostry reprezentującej firmę "A" sp. z o.o. – M. N., która otrzymała zawiadomienie organu egzekucyjnego - Dyrektora Izby Celnej z dnia 17 marca 2009r. o zajęciu jego wynagrodzenia celem pokrycia zobowiązania pieniężnego.

Jak wskazał pełnomocnik w przedmiotowym piśmie, celem ustalenia okoliczności wystawienia przez organ egzekucyjny tytułu wykonawczego o nr [...] zapoznał się z aktami postępowania podatkowego prowadzonego w przedmiotowej sprawie i wskazał, iż z akt sprawy wynika, że wszelka korespondencja do G. N. w toku postępowania była kierowana na adres zameldowania w L., ul. [...], gdzie on na stałe nie przebywa. Pisma wysyłane na powyższy adres były awizowane przez okres 14 dni, w następstwie ich nieodebrania przez adresata uznawane były przez organ za doręczone. Zdaniem pełnomocnika strony, w tej sytuacji całe postępowanie podatkowe prowadzone w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności G. N. za zaległości i odsetki za zwłokę spółki "A" sp. z o.o. w zakresie podatku akcyzowego za okres 2004/2005 odbyło się bez wiedzy i udziału podatnika.

Pismem z dnia 12 maja 2009r., pełnomocnik strony wskazał, iż na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa żąda wznowienia postępowania podatkowego w powyższym przedmiocie, albowiem strona nie z własnej winy nie brała w nim udziału.

Naczelnik Urzędu Celnego, postanowieniem nr [...] z dnia 22 maja 2009r. wznowił na wniosek strony postępowanie podatkowe, a następnie decyzją z dnia 24 lipca 2009r., nr [...] odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Nr [...] z dnia 28 października 2008r.

W odwołaniu od tej decyzji, skarżący zarzucił:

- naruszenie art. 148 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa oraz błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę zaskarżonej decyzji polegający na niesłusznym uznaniu, iż podatnik z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu podatkowym, w sytuacji, gdy z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, iż postanowienie o wszczęciu w/w postępowaniu podatkowego, postanowienie wydane w trybie art. 200 ustawy Ordynacja podatkowa oraz decyzja kończąca w/w postępowanie doręczone zostały podatnikowi w sposób nieprawidłowy tj. na adres pod którym nie zamieszkuje;

- naruszenie art. 123 § 1 w zw. z art. 148 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na nie zapewnieniu podatnikowi czynnego udziału w postępowaniu na skutek niepodjęcia przez organ podatkowy działań mających na celu skuteczne doręczenie podatnikowi decyzji kończącej postępowanie podatkowe dotyczące przeniesienia na jego osobę odpowiedzialności za zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę od zaległości "A" spółki z o.o.

W rozpoznaniu tych zarzutów, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że instytucja wznowienia postępowania stanowiąca odstępstwo od ustanowionej w art. 128 Ordynacji podatkowej zasady trwałości decyzji podatkowych, ma na celu, co do zasady, stworzenie możliwości prawnej ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w wyniku którego została wydana ta decyzja, było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, których enumeratywne wyliczenie zawiera art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do wskazanej przez pełnomocnika skarżącego przesłanki wznowienia określonej w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej tj. sytuacji, w której strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, organ odwoławczy stwierdził, że zostaje ona spełniona zarówno wtedy, gdy strona w ogóle nie brała udziału w postępowaniu, jak i wtedy, gdy nie brała udziału w niektórych czynnościach istotnych dla rozstrzygnięcia. Natomiast brak winy ("nie z własnej winy") ma miejsce m.in. wówczas, gdy organ administracji nie zawiadamia strony o przeprowadzanych dowodach (art. 190), czy też o możliwości wypowiedzenia się, co do przeprowadzonych dowodów, by okoliczność faktyczną można było uznać za udowodnioną (art. 192).

W jego ocenie, dla wznowienia postępowania niewystarczające jest samo stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest wskazanie przez stronę swego braku zawinienia. W świetle przedstawionych argumentów przez pełnomocnika strony we wznowionym postępowaniu podatkowym należało zbadać czy G. N. nie brał udziału w postępowaniu bez własnej winy, a także, czy postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego w trybie art. 165 § 2 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, postanowienie o wyznaczeniu stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w trybie art. 200 ustawy Ordynacja podatkowa zostało skutecznie doręczone stronie oraz czy decyzja rozstrzygająca co do istoty sprawy ma przymiot decyzji ostatecznej w świetle zasad określonych w Ordynacji podatkowej, albowiem tylko prawidłowe doręczenie pism z zachowaniem reguł, o których mowa w art. 144-154 ustawy Ordynacja podatkowa, są skuteczne.

W związku z powyższym najistotniejszą kwestią wznowionego postępowania było ustalenie, czy przedmiotowe pisma wysyłane były przez organ na właściwy adres zamieszkania G. N. i czy zostały zachowane wszystkie warunki zastępczego doręczenia każdego z nich.

Organ odwoławczy cytując treść przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie doręczeń, a mianowicie art. art. 144, 150 § 1, 148, 149, dodał, że zgodnie z art. 25 kodeksu cywilnego - miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. W tym znaczeniu można mieć tylko jedno miejsce zamieszkania. Aby uznać daną osobę za posiadającą miejsce zamieszkania w określonej miejscowości, prawo cywilne nie wymaga dokonania żadnych formalnych czynności (np. zameldowania). Zgodnie natomiast z przepisami prawa administracyjnego obowiązek zameldowania się w danej miejscowości ma ten, kto przebywa w tej miejscowości z zamiarem stałego pobytu (przesłanka jest więc identyczna jak w prawie cywilnym). Nie oznacza to jednak, iż subiektywny zamiar przebywania w danej miejscowości automatycznie przekształca się w zameldowanie. Dopóki dana osoba nie dokona technicznej czynności zameldowania się, dopóty nie będzie można stwierdzić, iż posiada miejsce zameldowania w danej miejscowości. Natomiast miejsce zamieszkania dla celów prawa cywilnego i podatkowego jest czymś obiektywnym, tj. spełnienie określonych warunków automatycznie powoduje, iż osoba uzyskuje miejsce zamieszkania w danej miejscowości (kraju).

Powołując się w dalszej kolejności na art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1974r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych (Dz. U. z 2006 r. Nr 139, póz. 993 z póżn. zm), zgodnie z którym, osoba posiadająca obywatelstwo polskie i przebywająca stale na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest obowiązana zameldować się w miejscu stałego pobytu, przy czym pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania (art. 6 tej ustawy), organ odwoławczy stwierdził, że zameldowanie podlega stałej aktualizacji, ilekroć stan faktyczny ulegnie zmianie. Osoba dopełniająca obowiązku meldunkowego na pobyt stały potwierdza zatem w organie administracyjnym stan faktyczny dotyczący zamieszkania w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania.

W jego ocenie, w zakresie przepisów prawa podatkowego, kwestię "mieszkania" należy definiować przede wszystkim w powiązaniu z przepisami ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników ( Dz. U. z 2004r., Nr 269 poz. 2681 ze. zm). Zgodnie z art. 2 ust. 1 niniejszej ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej, zwane dalej "NIP". Co do zasady, ewidencji podatników dokonują właściwi naczelnicy urzędów skarbowych, a w przypadku osób fizycznych właściwość organów podatkowych uzależniona jest od rodzaju podatku i miejsca zamieszkania podatnika lub miejsca wykonywania czynności podlegających danemu podatkowi. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników zgłoszenie identyfikacyjne osób fizycznych zawiera nazwisko, imiona, imiona rodziców, datę i miejsce urodzenia, płeć, nazwisko rodowe, obywatelstwo lub obywatelstwa, adres miejsca zamieszkania, adres miejsca zameldowania na pobyt stały lub czasowy, rodzaj i numer dowodu tożsamości oraz numer ewidencyjny PESEL. Podatnicy obowiązani są także do aktualizacji danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnych przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego. Co do zasady, dla osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej termin ten w myśl art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników wynosi nie później niż 30 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych.

W trakcie pierwotnego postępowania podatkowego podstawą kierowania do strony całej korespondencji na adres ul. [...], [...] L. była posiadana przez organ I instancji informacja dotycząca adresu zamieszkania G. N. pochodząca z aktu notarialnego - Repetytorium A Nr [...] z dnia 30 grudnia 2006r. sporządzonego przed notariuszem J. L., prowadzącym kancelarię notarialną w C., kiedy to G. N. jako członek zarządu firmy "A" dokonywał sprzedaży rzeczy ruchomych spółki.

Posiadając powyższą informację, przed wszczęciem przedmiotowego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego pismem nr [...] z dnia 17 czerwca 2008r. wystąpił do Naczelnika Urzędu Celnego z wnioskiem o udostępnienia danych osobowych z bazy danych w celu ich weryfikacji. Uzyskane dane z bazy PESEL potwierdziły, iż G. N. posiada adres miejsca pobytu stałego w L., ul. [...].

Posiłkując się art. 6 ust. 1 ustawy o ewidencji ludności i dowodach osobistych, który stanowi, iż pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania, organ całą korespondencję wysyłał pod w/w adres.

Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż po wznowieniu postępowania, w celu zbadania, czy przedmiotowe postępowanie było dotknięte kwalifikowaną wadą procesową wymienioną wart. 240 § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa, czy przedmiotowe pisma były wysyłane na właściwy adres mieszkania G. N. organ I instancji pismem nr [...] z dnia 15 czerwca 2009r. wystąpił do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, Ośrodek Zamiejscowy w Z. o wydanie raportów z bazy POLTAX dotyczących wszystkich podstawowych informacji rejestracyjnych dotyczących jego osoby. W odpowiedzi na pismo uzyskano dwa raporty. Jeden raport z bazy POLTAX z rejestrów prowadzonych przez Urząd Skarbowy , a drugi z rejestrów prowadzony przez Pierwszy Urząd Skarbowy.

Z raportu bazy POLTAX prowadzonej przez Urząd Skarbowy w wyniku przeprowadzonej analizy zapisów jednoznacznie wynika, iż organem rejestrowym dla strony w zakresie NIP był Naczelnik Urzędu Skarbowego. W tym to właśnie urzędzie G. N. składał deklaracje dla podatku dochodowego za 1998r. i 1999r. ze względu na swój adres zamieszkania w mieście C. Organ ten również w latach 1994 - 2005 był organem właściwym do przyjmowania deklaracji dla podatku od towarów i usług ze względu na miejsce wykonywania czynności w związku prowadzoną przez G. N. działalnością gospodarczą na terenie miasta C.

Natomiast jak wynika z raportu bazy POLTAX prowadzonej przez Pierwszy Urząd Skarbowy G. N. w dniu 5 października 2000r. dokonał aktualizacji w zgłoszeniu NIP ze względu na zmianę adresu zamieszkania i który to adres został wskazany przez niego jako adres zameldowania i jako adres do korespondencji t.j wskazał, iż zamieszkuje w L. przy ul. [...], [...] L. i wskazał, iż pod tym adresem jest zameldowany od dnia 24 marca 2000r. Od 2001 roku G. N. w tym właśnie urzędzie skarbowym składał deklaracje roczne dla podatku dochodowego PIT- 36 za lata 2000 - 2004 oraz deklaracje roczne dla podatku dochodowego PIT - 37 za lata 2005 - 2008. W dacie wszczęcia pierwotnego postępowania podatkowego w zakresie przeniesienia odpowiedzialności na G. N. za zaległości firmy [...] sp. z o.o. do chwili obecnej właściwym organem rejestrowym jest nadal Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego.

Analiza akt sprawy wskazuje, iż strona podała w zgłoszeniu NIP-3 adres zamieszkania: ul. [...], [...] L. Adres ten z dniem 5 października 2000r. wpisany został do rejestru podatników prowadzonego przez Pierwszy Urząd Skarbowy. Dlatego też doręczenia dokonywane w sprawie odpowiedzialności podatkowej G. N. za zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę od zaległości "A" dokonywane były pod wskazany adres zamieszkania strony.

Postanowienie z dnia 19 sierpnia 2008r, wszczynające w stosunku do skarżącego postępowanie podatkowe w zakresie przeniesienia odpowiedzialności, wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia 31 stycznia 2007r., w dniu 19 sierpnia 2008r. nadane zostało w placówce pocztowej w Z. listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru nr 0176372587 na adres ul. [...], [...] L. W dniu 5 września 2008r. z datą wpływu 9 września 2008 do Urzędu Celnego , Urząd Poczty L. dokonał zwrotu nieodebranej przesyłki.

W dniu 2 października 2008r. listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru nr 0100999082 nadane zostało w placówce pocztowej w Z. na adres ul. [...], [...] L. postanowienie z dnia 1 października 2008r. o włączeniu poszczególnych wymienionych w tymże postanowieniu dokumentów, jako dowodów w prowadzonym postępowaniu podatkowym oraz postanowienie z dnia 2 października 2008r. o wyznaczeniu skarżącemu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. W dniu 21 października 2008r., z datą wpływu 23 października 2008r. do Urzędu Celnego , Urząd Poczty w L. dokonał zwrotu przedmiotowej przesyłki.

W dniu 29 października 2008r. listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru nr 0102286807 nadana została w placówce pocztowej w Z. na adres ul. [...], [...] L. decyzja nr [...] z dnia 28 października 2008r. W dniu 15 listopada 2008r, z datą wpływu 17 listopada 2008r. do Urzędu Celnego , Urząd Poczty w L. dokonał zwrotu przedmiotowej przesyłki.

Z analizy potwierdzeń odbioru powyższych przesyłek – zdaniem organu II instancji – wynika, iż doręczenie przesyłki następuje na zasadach określonych w ustawie, zgodnie z nadrukowanym na drugiej stronie potwierdzeń odbioru pouczeniem - właściwe zaznaczyć - osoba doręczająca pisma zakreśliła punkt 2 którego treść brzmi: "Z powodu niemożliwości doręczenia w sposób wskazany w punkcie 1 (tj. adresatowi; pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy domu który podjął się oddania pisma adresatowi) przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata Urzędzie Pocztowym". W miejscu przeznaczonym na adres urzędu pocztowego znajdują się odbite pieczęcie o treści "Mieszkanie zamknięte awizowano UP L., ul. [...] 8/[...]". Ponadto, zgodnie z pouczeniem, w punkcie 2, doręczający podkreślił tekst "zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym UP umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata". Na zwrotnych potwierdzeniach odbioru w punkcie 3 o treści " Z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni, przesyłkę awizowano powtórnie" znajdują się sporządzone ręcznie, wpisy dat wraz z odbitą obok pieczątka o treści "Mieszkanie zamknięte awizowano UP L., ul. [...] 8/[...]". Przy punkcie 4 dotyczącym określeniu przyczyn zwrotu przesyłek do nadawcy zaznaczony został kwadrat "nie podjęto przesyłki" ( data zwrotu przesyłki).

Organ odwoławczy podkreślił, iż wznowienie postępowania jest trybem nadzwyczajnym, którego celem jest umożliwienie ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją, jeżeli postępowanie przed organem podatkowym dotknięte było kwalifikowaną wadą procesową, wymienioną w art. 240 Ordynacji podatkowej i nie może być wykorzystywane do pełnej, merytorycznej kontroli decyzji, gdyż nie jest kontynuacją postępowania zwykłego.

W jego ocenie, wszystkie wyżej wymienione orzeczenia zostały prawidłowo doręczone w sposób zastępczy na adres [...], [...] L., przesłanki przewidziane w art. 150 Ordynacji podatkowej decydujące o skuteczności doręczenia dokonywanego w tym trybie, zostały spełnione. Pisma (postanowienie o wszczęciu i decyzja) złożone zostały na okres 7 dni w placówce pocztowej, a o pozostawieniu przesyłki w Urzędzie Pocztowym umieszczono zawiadomienie w oddawczej skrzynce pocztowej adresata.

Organ ten powołał się dalej na przepis art. 9 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji, podatników i płatników, który stanowi, iż podatnicy zobowiązani są do składania zgłoszeń aktualizacyjnych (w tym również dotyczących zmiany miejsca zamieszkania). Ten obowiązek został wypełniony przez stronę. Ustalony dzięki temu przez organy podatkowe adres do korespondencji strony uznać należało zatem za prawidłowy.

Ustalony przez organ I instancji adres zamieszkania skarżącego ul. [...] w L. był właściwym adresem do doręczeń całej korespondencji wysłanej w trakcie trwania postępowania podatkowego. Potwierdzeniem prawidłowego adresu do doręczeń są raporty z bazy POL TAX dotyczące podstawowych informacji rejestrowych G. N. jako podatnika różnego rodzaju podatków na podstawie prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego i Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego ewidencji w bazie POLTAX. Nałożony na podatnika obowiązek aktualizacji danych identyfikacyjnych ma służyć nie tylko organom podatkowym, ma on także pełnić funkcje gwarancyjne dla podatników. Podatnik, który złożył zgłoszenie identyfikacyjne, a następnie aktualizacyjne wskazując swój aktualny adres zamieszkania, zaznaczając jednocześnie, że jest to adres właściwy także do wysyłania korespondencji - ma prawo mieć pewność, że organ podatkowy nie prześle pism na inny adres tylko na wskazany przez podatnika.

Organ odwoławczy zauważył, iż organ I instancji miał informację pochodzącą od G. N. z dnia 23 października 2007r. o "adresie do korespondencji" ul. [...] 6 w C., kiedy to poinformował on kontrolujących składając na piśmie w tymże dniu oświadczenie o odmowie przyjęcia upoważnienia do kontroli nr [...] z dnia 13 września 2007r. w firmie "A" w C., ul. [...] 6 w zakresie podatku akcyzowego i opłaty paliwowej za okres styczeń 2006 - maj 2007r. Na tymże oświadczeniu podał on także numer telefonu [...], lecz ani z oświadczenia czy chociażby przez wpisanie obok tego adresu nazwy firmy której ten adres dotyczy nie wskazał wprost, iż jest to adres jego miejsca pracy.

Odnosząc się do twierdzeń pełnomocnika skarżącego, iż organ posiadał adres zamieszkania G. N. ul. [...] 24 w C., o czym świadczy fakt, iż na ten właśnie adres była kierowana korespondencja Urzędu Celnego w toku trzech postępowań podatkowych w sprawie przeniesienia na niego odpowiedzialności za zaległości firmy "B" sp. z o.o., Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż postępowania te były prowadzone przez Naczelnika Urzędu Celnego , jako organu I instancji, w okresie XI -XII 2008r., gdzie część korespondencji była kierowana na adres zameldowania na pobyt stały strony t.j. ul. [...] w L. W wyniku uzyskanych w tymże czasie informacji o toczących się w stosunku do G. N. postępowaniach karnych prowadzonych przez Prokuraturę w C., korzystając z przepisu art. 148 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa w celu ewentualnego doręczania stronie decyzji kończącej postępowanie w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie, organ podjął działania i w dniu 19 grudnia 2008r. funkcjonariusz celny doręczył osobiście skarżącemu decyzje w siedzibie Komendy Miejskiej Policji w C. Strona korzystając z przysługującego mu prawa za pośrednictwem Urzędu Celnego złożyła odwołania od trzech decyzji wskazując przy tym na każdym z odwołań swój adres do korespondencji w tej sprawie. Odwołania wpłynęły w dniu 6 stycznia 2009r. i z tym właśnie dniem, z datą ich wpływu do Urzędu Celnego , organ I instancji posiadł informacje o w/w adresie jako adresie do korespondencji.

Od tej decyzji G. N. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

Zarzucając jej:

- błąd w ustaleniach faktycznych i naruszenie art. 148 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na niesłusznym uznaniu, iż podatnik z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu podatkowym dotyczącym przeniesienia na jego osobę odpowiedzialności za zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę od zaległości "A" spółki z o.o., w sytuacji gdy z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, iż postanowienie o wszczęciu w/w postępowaniu podatkowego, postanowienie wydane w trybie art. 200 ustawy Ordynacja podatkowa oraz decyzja kończąca w/w postępowanie doręczone zostały podatnikowi w sposób nieprawidłowy tj. na adres pod którym nie zamieszkuje - przy jednoczesnym posiadaniu przez organ podatkowy w czasie prowadzenia w/w postępowania podatkowego wiedzy o nieskuteczności doręczeń pism w postępowaniu podatkowym kierowanych do podatnika na w/w adres oraz informacji o innych - poza adresem zameldowania i zamieszkania figurujących w bazie POLTAX - adresach właściwych dla doręczania podatnikowi korespondencji w toku postępowania podatkowego;

- naruszenie art. 123 §1 w zw. z art. 148 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na nie zapewnieniu podatnikowi czynnego udziału w postępowaniu podatkowym na skutek niepodjęcia przez organ podatkowy działań mających na celu skuteczne doręczenie podatnikowi decyzji kończącej postępowanie podatkowe dotyczące przeniesienia na jego osobę odpowiedzialności za zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę od zaległości "A" spółki z o.o., wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w całości z powodu ich wydania z naruszeniem prawa, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi, podtrzymując zarzuty odwołania, pełnomocnik skarżącego podkreślił, iż organ II instancji przyznał okoliczność posiadania przez Naczelnika Urzędu Celnego w czasie prowadzenia postępowania podatkowego wszczętego na podstawie art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa wiedzy o innych od adresu zameldowania i zamieszkania podatnika figurującego w bazie POLTAX adresach do doręczeń dla G. N. tj. ul. [...] 6 i ul. [...] 24 w C. W tym stanie rzeczy nieprawidłowo wysłał do niego decyzję kończącą postępowanie podatkowe na adres, pod którym on nie mieszkał i pod którym nie odbierał kierowanej do niego korespondencji, o którym to fakcie również doskonale wiedział Naczelnik Urzędu Celnego . Powyższe wskazuje na celowe działanie organu podatkowego I-ej Instancji w kierunku niezapewnienia G. N. czynnego udziału w postępowaniu podatkowym dotyczącym przeniesienia na jego osobę odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych "A" spółki z o.o. za okres wrzesień 2004 - grudzień 2005 i w konsekwencji wystąpienie przesłanki do żądania wznowienia w/w postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją podatkową.

Pełnomocnik skarżącego zwrócił uwagę, iż Naczelnik Urzędu Celnego w toku postępowania podatkowego prowadzonego na zasadzie art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa powziął wiedzę o innym - od adresu zameldowania i zamieszkania podatnika figurującym w bazie POLTAX - adresie do doręczeń dla, a mianowicie ul. [...] 6 w C. Okoliczność ta wynikała wprost z oświadczenia z dnia 23 października 2007 r., w którym podatnik – G. N. poinformował organ podatkowy I-ej Instancji o odmowie przyjęcia upoważnienia do kontroli nr [...] w firmie "A" spółki z o.o. w zakresie podatku akcyzowego i opłaty paliwowej za okres styczeń 2006 - maj 2007. Fakt uzyskania powyższej informacji przez organ podatkowy I Instancji w w/w dacie wprost potwierdził w zaskarżonej decyzji organ II Instancji. Jednocześnie – w jego ocenie – żadnego znaczenia nie miał fakt, że z powyższego oświadczenia nie wynikało, iż adres: ul. [...] 6 w C. jest adresem miejsca pracy G. N.. Skoro bowiem podatnik kierując do organu podatkowego pismo w postępowaniu podatkowym wskazuje na nim swój adres to uznać należy, iż jego wolą jest otrzymywanie korespondencji podatkowej od tego organu podatkowego na niego właśnie. Co więcej, z takiego działania podatnika wynika, iż podany przez niego do wiedzy organu podatkowego adres jest adresem, na który doręczenia pism w postępowaniu podatkowym będą skuteczne.

Autor skargi zauważył, iż Naczelnik Urzędu Celnego z trzech innych postępowań podatkowych prowadzonych w stosunku do G. N. powziął wiadomość o nieskuteczności doręczania wysłanych pism na adres w L. Wskazuje na to wyjaśnienie zarówno organu podatkowego I-ej Instancji jak i organu podatkowego II-ej Instancji, zgodnie z którymi w toku w/w postępowań podatkowych część korespondencji była kierowana właśnie na adres zameldowania podatnika, a następnie - mowa o decyzji kończącej w/w postępowanie podatkowe - doręczona osobiście G. N. w siedzibie KMP w C. w trybie przewidzianym w art. 148 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Z tego faktu wynika zatem, że doręczenia pism wysłanych na adres zameldowania w L. nie były skuteczne. W przeciwnym razie organ podatkowy nie podjąłby działań mających na celu doręczenie podatnikowi decyzji kończącej postępowanie podatkowe w każdym miejscu, w którym zastanie podatnika - w tym wypadku w KMP w C.

Niewykorzystanie przez Naczelnika Urzędu Celnego wiedzy o adresie podatnika innym od widniejącego w bazie POLTAX i nie wysłanie na ten adres skierowanej do niego korespondencji w postępowaniu podatkowym prowadzonym na zasadzie art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa, wskazuje na złą wolę organu podatkowego i jego negatywne nastawienie do G. N. w toku w/w postępowania podatkowego.

Końcowo, pełnomocnik skarżącego podkreślił, iż w świetle powyższej argumentacji nie sposób zaakceptować treści decyzji Dyrektora Izby Celnej i uznać ją za rozstrzygnięcie odpowiadające przepisom ustawy Ordynacja podatkowa, w sytuacji, gdy zostało wykazane spełnienie przesłanki do żądania wznowienia postępowania podatkowego na zasadzie art. 240 § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dzu. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. /, podkreślenia na wstępie wymaga, iż jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji podatkowych, wyrażona w art. 128 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne.

Jak podkreślił organ odwoławczy wznowienie postępowania jest trybem nadzwyczajnym, którego celem jest umożliwienie ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją, jeżeli postępowanie przed organem podatkowym dotknięte było kwalifikowana wadą procesową, wymienioną w art. 240 Ordynacji podatkowej. Postępowanie wznowieniowe nie może być jednak wykorzystywane do pełnej, merytorycznej kontroli decyzji, gdyż nie jest kontynuacją postępowania zwykłego. Podstawą uchylenia w całości lub w części decyzji dotychczasowej jest stwierdzenie, przez organ podatkowy, istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji. Jedną z nich jest niezawinione nieuczestniczenie strony w postępowaniu (art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej). Do wznowienia postępowania niewystarczające jest jednak stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest też wykluczenie jej zawinienia.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie było właśnie ustalenie, czy G. N. nie brał udziału w postępowaniu bez własnej winy.

Poza sporem pozostaje, iż postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 19 sierpnia 2008r. o wszczęciu postępowania w sprawie przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na G. N. za zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę od zaległości "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z/s w Chełmie w zakresie podatku akcyzowego za miesiące wrzesień 2004 - grudzień 2005r. / k – 1 akt podatkowych /, postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 1 października 2008r. o włączeniu do postępowania materiału dowodowego / k – 33 akt podatkowych /, postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 2 października 2008r. o wyznaczeniu 7 – mio dniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego / k – 50 akt podatkowych / oraz decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 28 października 2008r. orzekająca o odpowiedzialności podatkowej G. N. za zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę od zaległości "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z/s w Chełmie w zakresie podatku akcyzowego za miesiące wrzesień 2004 - grudzień 2005r. / k – 55-58 akt podatkowych / zostały doręczone stronie w trybie zastępczym określonym w art. 150 Ordynacji podatkowej, na adres: [...] L., ul. [...].

Przesłanką zastosowania doręczenia z art. 150 Ordynacji podatkowej jest brak możliwości bezpośredniego doręczenia przesyłki adresatowi w mieszkaniu lub miejscu pracy (art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej) albo zastępczego doręczenia przez domownika, sąsiada lub dozorcę (art149 Ordynacji podatkowej) oraz pozostawienie powiadomienia o miejscu przechowania pisma w miejscu określonym w art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, przy czym niemożność doręczenia w sposób określony w art. 148 § 1 i art. 149 Ordynacji podatkowej może mieć miejsce wyłącznie w sytuacji, gdy jest spowodowana przejściowymi okolicznościami nie zastania adresata przesyłki w miejscu właściwym do doręczeń, nie zaś zmianą miejsca zamieszkania. (por. wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2000 r. sygn. akt I SA/Ka 1763/99).

Należy zgodzić się ze stanowiskiem organu, że na podatnikach ciąży obowiązek aktualizacji danych w urzędzie skarbowym. Obowiązek taki wynika z przepisu art. 9 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 z późn. zm.), oraz z przepisu art. 146 Ordynacji podatkowej, który nakłada obowiązek powiadamiania organu podatkowego o zmianie miejsca zamieszkania, pod rygorem w przypadku zaniechania obowiązku, pozostawienia pisma w aktach ze skutkiem doręczenia. Podnieść należy, że przepis art. 146 Ordynacji podatkowej obliguje stronę do powiadamiania o zmianie adresu w przypadku, gdy zmiana ta ma miejsce w toku postępowania / nie dotyczy sprawy niniejszej /.

Prawdziwość danych podatnik potwierdza własnoręcznym podpisem, dlatego też jest powszechną zasadą, że urzędy skarbowe nie dokonują samodzielnie żadnych zmian danych w oparciu o źródła inne niż dokumenty składane przez podatnika (vide: W. Chmielewska, Obowiązek aktualizacji danych, Przegląd Podatkowy" 2004, nr 2, poz. 26; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lutego 2009r., sygn. akt II FSK 1151/07 ).

Tym samym, w sytuacji niedopełnienia obowiązku zawiadomienia organu o zmianie miejsca zamieszkania niedopuszczalne jest przerzucanie ujemnych skutków braku powiadomienia o zmianie miejsca zamieszkania na organy podatkowe, które nie mogą ponosić nieograniczonej odpowiedzialności za działania stron postępowania. W niniejszym przypadku skarżący nie wypełnił ciążącego na nim obowiązku, nie złożył bowiem zgłoszenia aktualizacyjnego NIP-3, w zakresie zmiany adresu zamieszkania na inny adres niż [...] w L., co pozostaje poza sporem.

Zaakceptowanie praktyki przeciwnej oznaczałoby paraliż organów podatkowych, które przed każdym wysłaniem pisma bądź aktu administracyjnego stronie, musiałyby sprawdzać z urzędu, czy podatnik nie zmienił wskazanego uprzednio adresu.

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, wymienione orzeczenia organ I instancji kierował na adres: [...] L., ul. [...], w oparciu o dane potwierdzone z bazy PESEL /pismo Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia 17 czerwca 2008r. do Naczelnika Urzędu Celnego o udostępnienia danych osobowych z bazy danych TBD LUW wraz z odpowiedzią, k – 83-85 akt podatkowych /.

Odnosząc się w tym miejscu do zarzutu skargi, iż organ I instancji miał informację pochodzącą od G. N. z dnia 23 października 2007r. o "adresie do korespondencji" ul. [...] 6 w C., kiedy to poinformował on kontrolujących składając na piśmie w tymże dniu oświadczenie o odmowie przyjęcia upoważnienia do kontroli nr [...] z dnia 13 września 2007r. w firmie "A" w C., ul. [...] 6 w zakresie podatku akcyzowego i opłaty paliwowej za okres styczeń 2006 - maj 2007r. / k – 43 akt podatkowych /, trzeba mieć na uwadze, że adres ten został wskazany w zupełnie innym od niniejszego postępowaniu, a nawet przed jego wszczęciem. Nie można zatem rozciągać skutków tej wiedzy na postępowanie, które już się toczyło i to w zupełnie innym przedmiocie.

Nie mogła też wywrzeć zamierzonego przez skarżącego skutku informacja G. N. wynikająca z odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia 15 grudnia 2008r. orzekającej o jego odpowiedzialności za zaległości i odsetki za zwłokę firmy "B" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zakresie opłaty paliwowej, iż jego adresem dla doręczeń jest: "[...] C., ul. [...] 24" / k – 107-108 akt podatkowych /.

Pomijając okoliczność, iż powyższy adres nie był znany był organom przed datą 6 stycznia 2009r. / k – 108 akt podatkowych /, kiedy to wpłynęło do Dyrektora Izby Celnej odwołanie skarżącego od w/w decyzji, musi być oczywiste, że został on wskazany w całkowicie innej sprawie. Bez znaczenia z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy jest podnoszony w skardze fakt, iż decyzję orzekającą o odpowiedzialności G. N. za zaległości i odsetki za zwłokę firmy "B" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zakresie opłaty paliwowej doręczono mu w Komendzie Miejskiej Policji w C., po uprzednim uzyskaniu informacji o zastosowanym środku zapobiegawczym w postaci dozoru Policji i konieczności stawania się przez niego w tejże Komendzie w każdy piątek / k – 103-104 akt podatkowych /.

Niewątpliwie skarżący nie wprowadził żadnych zmian co do adresu zamieszkania, skoro, jak wynika z raportu bazy POLTAX prowadzonej przez Pierwszy Urząd Skarbowy, w dniu 5 października 2000r. dokonał aktualizacji w zgłoszeniu NIP ze względu na zmianę adresu zamieszkania "[...] L., ul. [...]", który został wskazany przez niego jako adres zameldowania i jako adres do korespondencji. Poza sporem pozostaje, iż w tym właśnie urzędzie skarbowym składał deklaracje roczne dla podatku dochodowego PIT- 36 za lata 2000 - 2004 oraz deklaracje roczne dla podatku dochodowego PIT - 37 za lata 2005 – 2008, a to oznacza właściwość tego urzędu według miejsca zamieszkania.

Na dzień wydania postanowienia o wszczęciu postępowania wobec G. N., to jest 19 sierpnia 2008r., organ pierwszej instancji nie dysponował innym jego adresem, wskazanym jako do doręczeń. Podobną ocenę należy odnieść do dalszych orzeczeń Naczelnika Urzędu Celnego : postanowienia z dnia 1 października 2008r. o włączeniu do postępowania materiału dowodowego / k – 33 akt podatkowych /, postanowienia z dnia 2 października 2008r. o wyznaczeniu 7 – mio dniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego / k – 50 akt podatkowych / oraz decyzji z dnia 28 października 2008r. orzekająca o odpowiedzialności podatkowej G. N. za zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę od zaległości "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z/s w Chełmie w zakresie podatku akcyzowego za miesiące wrzesień 2004 - grudzień 2005r.

W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego , doręczając stronie postanowienie o wszczęciu postępowania, prawidłowo przyjął, że doręczenie nastąpiło na skutek doręczenia zastępczego (dwukrotnego awizowania przesyłki przez doręczyciela pocztowego). Podobnie prawidłowo postąpił także w stosunku do pozostałych wymienionych orzeczeń, w tym do decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę od zaległości "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z/s w C. w zakresie podatku akcyzowego za miesiące wrzesień 2004r. - grudzień 2005r.

Reasumując, Sąd stwierdza, iż w świetle wskazanej przez pełnomocnika skarżącego przesłanki wznowienia określonej w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej tj. sytuacji, w której strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, zostałaby ona spełniona zarówno wtedy, gdyby strona w ogóle nie brała udziału w postępowaniu, jak i wtedy, gdy nie brała udziału w niektórych czynnościach istotnych dla rozstrzygnięcia, ale bez własnej winy.

Trafnie wywodzi organ II instancji, iż dla wznowienia postępowania niewystarczające jest samo stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest wskazanie przez stronę swego braku zawinienia. W świetle przedstawionych argumentów przez pełnomocnika strony we wznowionym postępowaniu podatkowym jawi się okoliczność zgoła przeciwna. To G. N. nie dopełnił obowiązku poinformowania organów podatkowych o zmianie swojego adresu, co przemawia za tym, iż przesłanka braku zawinienia nie została wykazana.

Mając powyższe na uwadze, Sąd stosownie do art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę jako nieuzasadnioną.