Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1218/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162 par. 1 i art. 191
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 13 grudnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 285/22 w sprawie ze skargi P. G. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 17 stycznia 2022 r. nr Sygn. akt: SKO Gd/4544/21 w przedmiocie ulgi płatniczej 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od P. G. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

Wyrokiem z 13 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 285/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku po rozpoznaniu w trybie uproszczonym sprawy ze skargi P. G. (dalej: skarżący) na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z 17 stycznia 2022 r., sygn. akt SKO Gd/4544/21 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania - uchylił zaskarżone postanowienie oraz zasądził od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego. Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

Wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym.

Decyzją z 23 czerwca 2021 r. Burmistrz Władysławowa odmówił skarżącemu umorzenia części zaległości w podatku od nieruchomości za 2020 r. Decyzja została doręczona w dniu 2 lipca 2021 r.

Pismem z 19 lipca 2021 r., które wpłynęło do organu podatkowego pierwszej instancji w dniu 20 lipca 2021 r., skarżący złożył odwołanie od wydanej decyzji.

Wobec uchybienia terminowi do wniesienia odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku pismem z 9 sierpnia 2021 r., działając w oparciu o przepis art. 15zzzzzn² ust. 1 i 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.) wyznaczyło skarżącemu termin 30 dni od dnia otrzymania pisma, na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z 23 czerwca 2021 r.

W zakreślonym terminie skarżący wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wskazując, że w tamtym okresie miał objawy wskazujące na zarażenie wirusem COVID-19. Nie odebrał decyzji osobiście i starał się unikać kontaktu z innymi osobami. Po poprawie sytuacji zdrowotnej złożył odwołanie, które okazało się, że zostało złożone po terminie.

SKO w Gdańsku postanowieniem z 17 stycznia 2022 r. odmówiło przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu SKO stwierdziło, że w sprawie nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania art. 162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, dalej: o.p.). Kolegium wskazało, że skarżący podając, że miał objawy wskazujące na zarażenie wirusem SARS-CoV-2 nie uprawdopodobnił, iż ocena jego stanu zdrowia została potwierdzona np. zgłoszeniem się do punktu pobrań i wykonaniem testu, objęciem skarżącego kwarantanną itp. W tych okolicznościach należało stwierdzić, że podane objawy stanowiły przypuszczenie skarżącego. Innymi słowy, stwierdzenie skarżącego należy odczytywać jako jego własną ocenę stanu zdrowia, odczucie subiektywne, nie zaś okoliczność pewną. Dodatkowego SKO wyjaśniło, że objawy wskazujące na zarażenie wirusem SARS-CoV-2 mogą przejawiać się w różnych postaciach i niejednokrotnie mogą być mylone z innymi stanami jak: przeziębienie, infekcja górnych dróg oddechowych, czy nawet grypa. Z sytuacji przedstawionej przez skarżącego nie wynika również, by był on osobą wymagającą leżenia, pobytu w szpitalu, czy nawet korzystającą z porady lekarskiej i zwolnienia lekarskiego, co skutkuje tym, że nie wykluczało to możliwości sporządzenia odwołania. Na żadną z tych okoliczności nie został przedstawiony jakikolwiek argument, dowód, prócz stwierdzenia, że skarżący starał się unikać kontaktu z innymi osobami. Nie ulega wątpliwości, że uprawdopodobnienie okoliczności uzasadniających przywrócenie terminu nie może ograniczać się jedynie do niczym nie popartych, samych twierdzeń strony. Dodatkowo, nie można tracić z pola widzenia tego, że w czasie wydania decyzji pierwszoinstancyjnej istniał mały przyrost zachorowań na SARS-CoV-2. W ocenie Kolegium, skarżący nie uprawdopodobnił także, że przez cały czas, w jakim przysługiwał mu termin do wniesienia odwołania, obejmujący konkretny okres od 2 lipca 2021 r. do 16 lipca 2021 r., miał ewentualne objawy wskazujące na zarażenie wirusem SARS-CoV-2, co uniemożliwiało mu dokonanie czynności procesowej osobiście, bądź istniała inna przyczyna uniemożliwiająca mu realizację powyższego. Poza tym, skarżący nie uprawdopodobnił także, że dokonał wszystkich możliwych, w danych warunkach czynności, by ewentualne uniknąć lub usunąć przeszkodę np. posługując się w podanym zakresie pomocą osób trzecich, w tym ustanawiając pełnomocnika, bądź przesyłając odwołanie drogą elektroniczną przez platformę e-PUAP, profilem zaufanym lub za pomocą podpisu elektronicznego. Doręczenie natomiast decyzji

w trybie doręczenia zastępczego opisanego w art. 149 o.p. jest prawnie skuteczne, co potwierdza prawidłowe zwrotne poświadczenie odbioru. W związku z tym, w ocenie Kolegium na tle sprawy nie zostało uprawdopodobnione, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy skarżącego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący wniósł o uchylenie postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z 17 stycznia 2022 r. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w postaci:

- art. 15zzzzzn² ust. 1 - 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U.

z 2021 r. poz. 2095 ze zm.) - poprzez jego błędną interpretację polegającą na stosowaniu go w związku z art. 58 k.p.a., podczas gdy treść artykułu nie odwołuje się do niego i nie wskazuje żadnych przesłanek oddalenia wniosku. Jednocześnie

z ostrożności procesowej wskazał na naruszenie art. 58 k.p.a. poprzez uznanie, że skarżący nie uprawdopodobnił braku zawinienia, podczas gdy przesłanka ta powinna być rozpatrywana w okolicznościach stanu epidemii;

- bezpodstawnej próby podważania stanu chorobowego i wykluczanie prawdopodobieństwa choroby skarżącego;

- błędnej sugestii wskazującej, że "forma doręczenia pisma ... praktykowana przez cały okres postępowania" ma dowodzić, że skarżący nie unikał kontaktu

z innymi w okresie samoizolacji;

- błędnej oceny, że skarżący nie dochował terminu 7 dni, gdy wcześniej organ wyznaczył termin 30 dni.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zaskarżonym wyrokiem uchylił postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z 17 stycznia 2022 r. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.). W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż wskazane w sprawie jako przeszkoda w dochowaniu terminu okoliczności mają charakter szczególny, albowiem opierają się na podejrzeniu zarażenia się wirusem, który wywołał pandemię o skali światowej, w związku z czym skarżący chcąc zminimalizować ryzyko przeniesienia wirusa na innych, poddał się samoizolacji. Podjęcie tych działań zapobiegawczych spowodowało, że odwołanie zostało wniesione z czterodniowym uchybieniem terminu. Organ drugiej instancji zaś nie uwzględnił, że po pierwsze okoliczności podane we wniosku mają stanowić uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu, a nie go udowadniać, po drugie, organ pominął specyfikę stanu epidemii, gdyż nie wziął pod uwagę, że człowiek mający objawy wskazujące na zarażenie wirusem SARS-CoV-2, może czuć się na tyle źle, że nadmierne byłoby wymaganie, aby w tym stanie podejmował czynności związane ze sporządzeniem

i wysłaniem odwołania. Sąd pierwszej instancji powołał się w tej kwestii na informacje ze strony rządowej pacjent.gov.pl co do zaleceń dla osób mających objawy zakażenia pozostawania w izolacji domowej. W dalszej treści WSA wypowiedział się, że objawy wskazujące na zarażenie wirusem, uzasadniały podjęcie środków ostrożności w celu zminimalizowania ryzyka zakażenia innych osób np. poprzez kontakt z nimi. W związku z tym, dbanie o bezpieczeństwo własne ale i osób z otoczenia, z którymi ma się kontakt lub przez przedmioty mogące przenosić wirusa, może wyrażać się m.in. poprzez stosowanie samoizolacji również przy samym podejrzeniu bycia osobą zakażoną, do czasu zanegowania tych podejrzeń. Sąd wskazał, że sytuacje samego podejrzenia zarażenia można rozpatrywać w kategoriach siły wyższej, na którą osoba nie ma wpływu i nie mogła jej zapobiec. Do tego dochodzi czynnik psychologiczny związany

z obawą, że w danym przypadku, choroba będzie miała gwałtowny i ostry przebieg, wymagający hospitalizacji. Wszystko to, zdaniem Sądu pierwszej instancji, sprawia, że w sytuacji podejrzenia bycia zakażonym kwestie związane z codziennymi sprawami, obowiązkami często ustępują takim wartościom jak zdrowie i bezpieczeństwo. Zarówno złe samopoczucie, jak i wspomniane obawy uprawdopodobniają tezę o tym, że uchybienie terminowi do złożenia odwołania nastąpiło bez winy skarżącego. Zdaniem WSA, organ nie dokonał w tym kontekście należytej oceny przedstawionych we wniosku okoliczności, a skupił się na kwestii udowodnienia, czy skarżący był chory, gdy tymczasem wymagane było wyłącznie uprawdopodobnienie, czy ww. mógł się znajdować w takim stanie. W ocenie Sądu pierwszej instancji, o braku winy w uchybieniu terminu może też świadczyć krótki okres uchybienia i fakt, że niezwłocznie po ustaniu przyczyny umożliwiającej wniesienie odwołania zostało ono złożone w kancelarii organu pierwszej instancji. WSA uznał, że zarówno twierdzenia o podejrzeniu zakażenia koronawirusem, jak też twierdzenia o złym samopoczuciu, w żadnym razie nie powinny być przez organ uznane za gołosłowne. Tych szczególnych okoliczności organ w swoim postępowaniu w ogóle nie uwzględnił traktując podejrzenie zachorowania na ostrą chorobę zakaźną układu oddechowego wywołaną wirusem SARS-CoV-2 tak samo, jak w odniesieniu do zwykłej choroby. Prowadząc zaś postępowanie w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu, organ powinien podejmować działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy dla jej rozstrzygnięcia i dokonać oceny na tle wyczerpująco zebranego i rozpatrzonego materiału dowodowego. Z przedstawionych względów WSA uznał, że kontrolowane przez niego postanowienie narusza prawo, gdyż organ dokonał błędnej oceny, że nie został uprawdopodobniony brak winy w uchybieniu terminu, co doprowadziło do naruszenia art. 162 § 1 o.p.

2. Skarga kasacyjna.

Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji wniosło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku. Działający w jego imieniu pełnomocnik zaskarżył wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w postaci art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 o.p. polegające na błędnym przyjęciu, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka do przywrócenia uchybionego terminu do wniesienia odwołania od decyzji wydanej dnia 23 czerwca 2021 r. z upoważnienia Burmistrza Władysławowa w przedmiocie odmowy umorzenia części zaległości w podatku od nieruchomości za 2020 r. tj., że doszło po stronie zainteresowanego do uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu poprzez podanie informacji, że miał on podejrzenie zarażenia wirusem SARS-CoV-2, a sama ta okoliczność stanowi zagrożenie dla zdrowia i może zakłócać równowagę psychiczną oraz sprawne funkcjonowanie, w sytuacji gdy informacja ta nie została w żaden sposób uprawdopodobniona;

2. naruszenie przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w postaci art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 oraz art. 191 o.p., polegające na błędnym uznaniu, że przeprowadzając ocenę winy strony w uchybieniu terminu, organ administracyjny ma obowiązek uznać za okoliczność wyłączającą tę winę samo subiektywne podejrzenie strony, iż zaraziła się wirusem SARS-CoV-2 i w związku z tym starała się unikać kontaktu z innymi osobami, bez próby uzyskania świadczeń medycznych dla potwierdzenia lub zaprzeczenia tego podejrzenia, podczas gdy prawidłowo oceniane okoliczności sprawy świadczą o tym, iż strona w sytuacji podejrzenia zarażenia nie dochowała wymaganej w tej sytuacji staranności, poprzestała na subiektywnym przekonaniu o możliwym zarażeniu, zatem nie uprawdopodobniła, iż obiektywnie rzecz biorąc wystąpiła rzeczywista przeszkoda w dochowaniu terminu, której strona nie mogła przezwyciężyć i przy należytej staranności nie mogła jej zapobiec;

3. naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 o.p. poprzez błędne wskazanie, że to organ powinien podjąć działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i dokonać oceny na podstawie wyczerpująco zebranego i rozpatrzonego materiału dowodowego, gdy to na stronie spoczywa ciężar uprawdopodobnienia braku winy w niedochowaniu terminu, rolą zaś organu nie jest obowiązek dociekania przyczyn spóźnienia strony, a jedynie ocena przedstawionych przez nią okoliczności w świetle przesłanek z art. 162 § 1 o.p.;

4. naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 o.p. poprzez błędne uznanie, że dla oceny braku winy w uchybieniu terminu, znaczenie ma długość okresu zwłoki w dokonaniu czynności wniesienia odwołania, podczas gdy dla zastosowania art. 162 § 1 o.p., czas uchybienia terminu realizacji tejże czynności procesowej nie ma znaczenia dla braku winy strony;

5. naruszenie przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w postaci art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 o.p. poprzez błędne uznanie, że niezasadnie organ administracyjny odmówił przywrócenia uchybionego terminu procesowego w stosunku do okoliczności związanych z podejrzeniem przez stronę zakażenia wirusem SARS-CoV-2,

w kontekście specyfiki ogłoszonego na terenie kraju stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii, i powinien on pozostać oceniony, jako uchybienie terminu bez winy skarżącego, umożliwiając w ten sposób zakwalifikowanie każdej okoliczności odnoszącej się do obawy podejrzenia zakażenia ww. wirusem, za okoliczność która sama w sobie może być instrumentalnie wykorzystana do poprawy sytuacji procesowej podatnika.

Wskazując na przedstawione wyżej zarzuty autor skargi kasacyjnej wniósł

o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Jednocześnie pełnomocnik organu zrzekł się rozpoznania sprawy na rozprawie.

Skarżący nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Zarządzeniem z 27 października 2022 r. w trybie art. 182 § 2 p.p.s.a. sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

Kluczowy zarzut skargi kasacyjnej dotyczy naruszenia art. 162 § 1 o.p. Zgodnie z tym przepisem, w razie uchybienia terminu podlega on przywróceniu na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Stosownie zaś do art. 162 § 2 o.p. podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, a jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Z przywołanych przepisów wynika, że dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, tj.: 1) uchybienie terminowi, 2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, 3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminu oraz 4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

Spór w sprawie dotyczy uprawdopodobnienia braku winy skarżącego w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji. W złożonym wniosku o przywrócenie terminu skarżący wskazał, iż powodem niedochowania terminu było występowanie u niego objawów wskazujących na zarażenie wirusem SARS-CoV-2. Skarżący nie odebrał decyzji osobiście i starał się unikać kontaktu z innymi osobami. Po poprawie sytuacji zdrowotnej złożył odwołanie, które okazało się, że zostało złożone po terminie.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko, że z art. 162 § 1 o.p. wynika obowiązek uprawdopodobnienia przez wnioskodawcę, a nie udowodnienia, braku winy w niedochowaniu terminu. W judykaturze wskazuje się, że udowodnienie czyni istnienie pewnego faktu pewnym, natomiast uprawdopodobnienie - tylko prawdopodobnym. Udowodnienie służy celowi przekonania organu orzekającego o prawidłowości pewnego twierdzenia, uprawdopodobnienie służy celowi wywołania ufności, że pewne twierdzenie odpowiada prawdzie. Uprawdopodobnienie jest czynnością procesową stwarzającą mniejszy lub większy stopień przekonania o prawdopodobieństwie jakiegoś faktu. Strona powinna zatem uprawdopodobnić, że mimo zachowania należnej staranności nie mogła dokonać czynności w terminie z powodu istnienia przeszkody od niej niezależnej, trudnej w danych warunkach do przezwyciężenia. Przeszkoda ta musi istnieć przez cały czas biegu terminu przepisanego dla dokonania danej czynności (por. wyrok NSA z 14 czerwca 2022 r., III FSK 289/22 i przywołane tam orzecznictwo).

Podkreślenia jednak wymaga, że ciężar uprawdopodobnienia braku winy w niedochowaniu terminu spoczywa na stronie. Organ nie ma obowiązku dociekać przyczyn spóźnienia strony, a jedynie ocenić przedstawione przez stronę okoliczności w świetle przesłanek z art. 162 § 1 o.p. Organ nie jest więc zobowiązany w świetle powołanych przepisów do podejmowania czynności zmierzających do zebrania dowodów na okoliczności uprawdopodobnienia, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy strony (por. wyroki NSA: z 13 czerwca 2002 r., V SA 2320/01; z 12 kwietnia 2022 r., II FSK 54/22). Samo przywołanie okoliczności mających świadczyć o tym, że skarżący nie ponosi winy w niedochowaniu terminu do złożenia odwołania, nie może stanowić o ich uprawdopodobnieniu.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, organ słusznie doszedł do przekonania, że skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminowi. Powoływana argumentacja dotycząca niedyspozycji skarżącego, związanej z wystąpieniem u niego objawów wskazujących na zarażenie wirusem SARS-CoV-2, nie znalazła swojego potwierdzenia w dokumentacji medycznej, czy jakichkolwiek innych dowodach mogących świadczyć o jego stanie zdrowotnym fizycznym lub psychicznym. Skarżący jedynie ogólnie powołał się na podejrzenie zarażenia się wirusem, dokonując jego samodzielnej klasyfikacji, jako wskazującej na zarażenie wirusem SARS-CoV-2. We wniosku o przywrócenie terminu nie skonkretyzowano nawet objawów wskazywanego zarażenia. Strona nie podjęła próby uprawdopodobnienia przywoływanych okoliczności, poprzez wykonanie testu, skorzystanie z teleporady lekarza, czy uzyskanie skierowania na kwarantannę. Wskazywane podejrzenie wystąpienia choroby winno skutkować podjęciem przez skarżącego określonych działań, możliwych w danych warunkach, cechujących się przede wszystkim należytą starannością. Te winny przekładać się w pierwszej kolejności na zweryfikowanie stanu zdrowia. Samo, wskazywane przez WSA, ogólne zalecenie pozostawania osoby mającej objawy zakażenia w izolacji domowej, nie wyklucza podjęcia czynności związanych z uzyskaniem porady lekarskiej, czy dokonaniem czynności procesowej.

Zauważyć należy, że nie każda choroba stanowi przesłankę uprawdopodobniającą brak winy w uchybieniu terminu. Może to być tylko taka choroba, która uniemożliwia dochowanie terminu i tylko w sytuacji, gdy nie istniała możliwość skorzystania np. z pomocy domowników lub innych osób w jej dokonaniu (por. wyrok NSA z 12 grudnia 2019 r., I FSK 1653/17). Przy ocenie, czy choroba stanowi okoliczność uprawdopodobniającą brak winy w uchybieniu terminowi, organ podatkowy, uwzględniając zasady logiki i doświadczenia życiowego, ocenia, czy rodzaj i charakter choroby uniemożliwiały podjęcie działań w stosownym do tego momencie przez osobę składającą wniosek o przywrócenie terminu (zob. P. Pietrasz, komentarz do art. 162 o.p. (w:) L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344, Warszawa 2022).

Skarżący w istocie nie dał organowi podstaw do dokonania oceny, czy wskazywany zły stan zdrowia stanowił przeszkodę uniemożliwiającą terminowe dokonanie czynności procesowej, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Nieuzasadnione jest wymaganie od organu, aby prowadził postępowanie wyjaśniające przyczyny uchybienia terminu, czy poszukiwał dowodów mających uzasadniać żądanie strony. Organ nie jest bowiem obowiązany, by za stronę wykazywać wystąpienie określonej choroby i – jak wskazał WSA – związanych z tym zakłóceń równowagi psychicznej i funkcjonowania w codziennym życiu. To strona winna w sposób wiarygodny przedstawić okoliczności, które, przy zachowaniu należytej staranności, uniemożliwiły jej złożenie w terminie odwołania. Nie można w tym zakresie pomijać możliwości posłużenia się osobą trzecią, w tym pełnomocnikiem, bądź przesłania podania drogą elektroniczną przez platformę e-PUAP czy korzystając z profilu zaufanego bądź podpisu elektronicznego.

Wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji, sama długość okresu zwłoki w dokonaniu czynności wniesienia odwołania nie ma znaczenia dla oceny braku winy strony i tym samym zastosowania art. 162 § 1 o.p. Nadto stwierdzenie o złożeniu odwołania niezwłocznie po ustaniu przyczyny uniemożliwiającej terminowe jego złożenie, opiera się wyłącznie na deklaracji strony, która w okolicznościach sprawy nie poddaje się weryfikacji.

Należy przyznać rację organowi, że przyjęcie stanowiska Sądu pierwszej instancji, że do uchylenia się od skutków uchybienia terminu wystarczy ogólnie powołanie się na podejrzenie zarażenia i unikanie kontaktu z innymi osobami, dawałoby możliwość instrumentalnego wykorzystywania tej instytucji procesowej. Stanowisko to nie znajduje oparcia w treści przepisu art. 162 § 1 o.p. Organ nie ma podstaw, by domniemywać brak winy strony w uchybieniu terminu. Tymczasem Sąd pierwszej instancji założył, że człowiek mający objawy wskazujące, w jego ocenie, na zarażenie wirusem COVID-19 może czuć się na tyle źle, że nadmierne byłoby wymaganie, aby w takim stanie podejmował czynności związane ze sporządzeniem i wysłaniem odwołania. Oczywiście sytuacja taka mogła mieć miejsce, jednakże strona nie uwiarygodniła, że urzeczywistniła się w niniejszej sprawie.

Z tych względów zasadne są zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 o.p., także art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 191 o.p. Organ prawidłowo ocenił wniosek skarżącego o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji stwierdzając, że wnioskodawca nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela natomiast stanowisko Sądu pierwszej instancji, że wskazywany w skardze przepis art. 15 zzzzzn² ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych nie przewiduje innych przesłanek przywrócenia terminu niż przewidziane w przepisach Ordynacji podatkowej (art. 162 o.p.). Regulacja ta wprowadza jedynie dodatkowy tryb poinformowania strony o fakcie uchybienia i wydłuża - z siedmiu do trzydziestu dni - termin do złożenia prośby o przywrócenie (który znalazł zastosowanie w niniejszej sprawie). Ww. przepis nie funkcjonuje samodzielnie i nie może stanowić wyłącznej podstawy do rozpoznania wniosku o przywrócenie terminu. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w orzecznictwie przywołanym w zaskarżonym wyroku.

Mając powyższe na uwadze oraz uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 oraz art. 151 p.p.s.a. orzekł o uchyleniu zaskarżonego wyroku w całości i oddaleniu skargi.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804).

Bogusław Dauter Jolanta Sokołowska Jacek Pruszyński