Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 94/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2011-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 i 9 ust. 1
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska- Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk- Wiśniewska Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Głowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi "O spółka z ograniczoną odpowiedzialnością" na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od gier na automatach o niskich wygranych, z tytułu urządzania gier za miesiące od stycznia do czerwca 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Go 94/11

U Z A S A D N I E N I E

Zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z [...] października 2010 r. odmawiającą skarżącej O Sp. z o.o. stwierdzenia nadpłaty w podatku od gier na automatach o niskich wygranych z tytułu urządzania gier za miesiąc styczeń – czerwiec 2010 r.

Rozstrzygnięcia organów celnych zapadły na podstawie następującego stanu faktycznego sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] stycznia 2008 r. udzielił Spółce z o. o. "O" zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa w 42 punktach gier na automatach o niskich wygranych.

Pismem z dnia [...] sierpnia 2010 r. skarżąca złożył wniosek do Naczelnika Urzędu Celnego o stwierdzenie nadpłaty w podatku od gier za miesiące od stycznia do czerwca 2010 r., dołączając jednocześnie korekty deklaracji dla podatku od gier POG-4 z załącznikami POG-4/R.

Postanowieniem nr [...] z dnia [...] sierpnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego wyznaczył skarżącej siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się co do materiału dowodowego zebranego w postępowaniu. Skarżąca skorzystała z przysługującego jej prawa i pismem z dnia [...] września 2010 r. wniosła o wystąpienie przez Naczelnika Urzędu Celnego do Ministra Finansów, Kancelarii Prezesa Rady Ministrów oraz Ministra Gospodarki o przekazanie organowi l instancji kompletnej korespondencji prowadzonej przez te organy z Komisją Europejską (tj. zarówno pism ww. organów, jak i pism Komisji europejskiej) w sprawie notyfikacji projektu ustawy z dnia 19 listopada 2010r. o grach hazardowych oraz projektu ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (nr notyfikacji 2010/0225/PL-H10), zgodnie z przepisami dyrektywy 98/34AA/E z dnia 22 czerwca 1998r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. WE L 204 z dnia 21 lipca 1998r, ze zm.), a następnie o włączenie jej do materiału dowodowego oraz rozpatrzenie w tej sprawie.

W dniu [...] września 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem nr [...] odmówił przeprowadzenia dowodu w żądanym zakresie.

Decyzją z dnia [...] października 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od gier na automatach o niskich wygranych z tytułu urządzania gier za miesiące od stycznia do czerwca 2010 r. (k.28-30).

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że z dniem 1.01.2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która powstała w związku z koniecznością kompleksowej zmiany przepisów regulujących obszar gier i zakładów wzajemnych. Dziedzina ta wcześniej funkcjonowała na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. nr 4, poz. 27, ze zm.). Potrzeba zmian spowodowana była dynamicznie zmieniającym się i rozwijającym rynkiem gier i zakładów wzajemnych, nowymi technologiami stosowanymi w tym sektorze gospodarki narodowej oraz występującymi na tym rynku nieprawidłowościami. Ustawa, obowiązująca na przestrzeni ostatnich kilkunastu lat była wielokrotnie nowelizowana, lecz żadna z nowelizacji nie była nowelizacją kompleksową, która dostosowałaby funkcjonujące od 1992 r. przepisy do nowych warunków rynkowych. Obowiązująca ustawa wychodzi naprzeciw potrzebom całościowego uregulowania rynku gier i zakładów wzajemnych, na którym pojawiają się nowe rodzaje gier, oraz zawiera normy prawne uwzględniające stany faktyczne, do których nie odnosiła się dotychczas obowiązująca ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych.

Nowy akt normatywny był elementem koniecznym do naprawy dotychczasowego stanu i wzmocnienia kontroli państwowej nad rynkiem gier i zakładów wzajemnych. W ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. nr 168, poz. 1323) została wprowadzona pierwsza grupa zmian porządkujących obszar gier i zakładów wzajemnych przez przesunięcie zadań z Ministerstwa Finansów, izb i urzędów skarbowych do izb i urzędów celnych. Przyporządkowanie zadań obszaru gier i zakładów wzajemnych organom jednej administracji (celnej) miało na celu uproszczenie procesu wydawania zezwoleń przez powierzenie tego zadania organom w ramach tej samej administracji, która także kompleksowo miała kontrolować tę dziedzinę. Zmiana ta miała na celu zwiększenie efektywności i skuteczności kontroli (jedna procedura w miejsce obecnie stosowanych trzech procedur kontrolnych) oraz ułatwienie działalności podmiotom gospodarczym, przez umożliwienie im załatwiania spraw w jednej, specjalizującej się w tym zakresie administracji.

Wskazano, że w uchwalonej przez Sejm w dniu 10 kwietnia 2003 r. ustawie o zmianie ustawy o grach losowych, zakładach wzajemnych i grach na automatach oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 84, poz. 774) wprowadzono dodatkową nową kategorię gier tj. gry na automatach o niskich wygranych. Powyższa ustawa ustanowiła ryczałt od każdego automatu w wysokości 50 EUR miesięcznie, który był okresowo podwyższany i od 1 stycznia 2006 r. osiągnął wysokość 125 EUR miesięcznie, a po przyjęciu przez Sejm w 2007 r. kolejnej nowelizacji kwota ryczałtu wzrosła do 180 EUR miesięcznie, począwszy od dnia 1 stycznia 2008 r.

Podkreślono, że ogromna ilość pojawiających się automatów o niskich wygranych stanowiły źródło uzależnień od tej formy hazardu i nie były one objęte przejrzystym modelem podatkowym. Obowiązująca ustawa całkowicie likwiduje możliwość prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych, przewiduje jednak, że wydane zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych wydane na podstawie art. 24 ust. 1b nowelizowanej ustawy, zachowują moc do końca okresu, na jaki zostały udzielone. Nowe zezwolenia nie są wydawane, a dotychczasowe nie podlegają przedłużeniu.

Organ podkreślił, że istotna kwestia, która uległa zmianie w stosunku do wcześniejszego stanu prawnego dotyczy podwyższenia zryczałtowanego podatku od gier uiszczanego przez podatników posiadających zezwolenie na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych do sumy 2.000,00 PLN miesięcznie od gier urządzanych na każdym automacie (kwota ta jest adekwatna do wysokości podatku jaki dotyczy funkcjonujących automatów do gier o niskich wygranych w niektórych państwach Unii Europejskiej, jak np. na Węgrzech.) Podatek od gier w formie zryczałtowanej ma na celu zwiększenie wpływów do budżetu państwa z tytułu zwiększonej wysokości zryczałtowanego podatku od gier na automatach o niskich wygranych z kwoty 180 EUR do kwoty 2.000,00 PLN, oraz ograniczenie negatywnych skutków społecznych związanych z zwiększeniem się w ostatnich latach dostępu do gier hazardowych. Konsekwencją wprowadzonych zmian jest również ściślejszy nadzór państwa nad dopuszczonymi przez prawo formami hazardu. Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, w której to w przepisach przejściowych i dostosowujących w art. 129 ust. 1 wskazano, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych (przepisów ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych), o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Wskazano, że zgodnie z tą regulacją O Sp. z o. o. winna prowadzić działalność na podstawie przepisów dotychczasowych, gdyż zezwolenie na prowadzenie działalności zostało udzielone pod rządami przepisów ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, chyba że przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych stanowią inaczej. Stosownie do przepisów ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych; podmioty prowadzące działalność w zakresie gier i zakładów, o których mowa w art. 2 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, na podstawie udzielonego zezwolenia oraz podmioty urządzające gry i loterie stanowiące monopol Państwa podlegają opodatkowaniu podatkiem od gier (art. 40 ust. 1 przedmiotowej ustawy). Podatnicy są obowiązani do składania bez wezwania we właściwym urzędzie celnym deklaracji podatkowych dla podatku od gier (art. 42a ust. 4), według ustalonego wzoru, za okresy miesięczne w terminie do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy rozliczenie.

Zgodnie z treścią art. 42a ust, 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, podmioty podlegające opodatkowaniu podatkiem od gier, są obowiązane do obliczania i wpłacania podatku od gier za okresy miesięczne, podatek od gier jest wpłacany na rachunek właściwej izby celnej w terminie do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy rozliczenie. Podatek od gier za poszczególne miesiące został obliczony w deklaracji w oparciu o prawidłową zryczałtowaną stawkę podatku w wysokości 2.000,00 PLN od gry urządzanej na każdym automacie, następnie Podatnik w złożonej korekcie deklaracji (jak wskazano powyżej) obliczył podatek w oparciu o stawkę zryczałtowaną w wysokości równowartość 180,00 EUR miesięcznie od gier urządzanych na każdym automacie określoną w art. 45a ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Spółka winna ten przepis stosować tylko w wypadku, gdy przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych inaczej nie stanowią (w mysi art, 129 ww. ustawy). Tymczasem przepis art. 139 ustawy o grach hazardowych w zakresie wysokości uiszczanego podatku stanowi inaczej - bowiem jego treść jest następująca: "podatnicy prowadzący działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych uiszczają podatek od gier w formie zryczałtowanej w wysokości 2.000,00 PLN miesięcznie od gier urządzanych na każdym automacie".

Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu państwa, województwa, powiatu lub gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5 Ordynacji podatkowej). Wysokość zobowiązania podatkowego jest zatem inna niż została obliczona i wykazana przez Podatnika (w korektach deklaracji dla podatku od gier). Podatek bowiem winien zostać obliczony według stawki określonej w art. 139 ustawy o grach hazardowych. Zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 ust. 1 Ordynacji podatkowej).

Ostatecznie organ nie znalazł podstaw do uznania korekt POG - 4 za miesiące styczeń - czerwiec 2010 r. stanowiących integralna część wniosku z dnia [...].09.2010 r., kwota zobowiązania podatkowego w podatku od gier, powstałego z tytułu urządzania gier na automatach o niskich wygranych w miesiącach: styczeń - czerwiec 2010 r. została zadeklarowana w prawidłowej wysokości, zatem kwota podatku nie została nadpłacona (wpłacona kwota odpowiada wysokości zobowiązania podatkowego).

Pismem z dnia [...] października 2010 r. skarżąca złożył odwołanie od powyższej decyzji.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2010 r. Dyrektor Izby Celnej wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się co do materiału dowodowego zebranego w postępowaniu. Skarżaca skorzystała z przysługującego jej prawa i pismem z dnia [...] listopada 2010 r. wniosła o przeprowadzenie dowodu z załączonej do pisma opinii prawnej prof. dr hab. P.K. oraz ponownie wniosła o wystąpienie do Ministra Finansów, Kancelarii Prezesa Rady Ministrów oraz Ministra Gospodarki o przekazanie organowi l instancji kompletnej korespondencji prowadzonej przez te organy z Komisją Europejską (tj, zarówno pism ww. organów, jak i pism Komisji europejskiej) w sprawie notyfikacji projektu ustawy z dnia 19 listopada 2010r. o grach hazardowych oraz projektu ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (nr notyfikacji 2010/0225/PL-H10), zgodnie z przepisami dyrektywy 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.Urz. WE L 204 z dnia 21 lipca 1998r. z późn. zm.), a następnie o włączenie jej do materiału dowodowego oraz rozpatrzenie w niniejszej sprawie (wpływ pisma do IC w dniu 6 grudnia 2010 r.) (k. 64-73).

Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że norma prawna zawarta w art. 129 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2010 r., stanowi, iż działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Zatem, opodatkowaniu podatkiem od gier, stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. nr 4, poz. 27 ze zm.), podlegają m.in. podmioty prowadzące działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, tym samym zgodnie z art. 42a ust 1 i 2 tej ustawy są podatnikami tego podatku i są obowiązane do obliczenia i wpłacenia podatku od gier za okresy miesięczne na rachunek właściwej izby celnej w terminie do 10. dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy rozliczenie, a stosownie do ust. 4 art. 42a ustawy o grach i zakładach wzajemnych obowiązani są złożyć deklarację podatkową dla podatku od gier do właściwego naczelnika urzędu celnego w ww. terminie.

Zgodnie z art. 45a ust. 1 przywołanej powyżej ustawy o grach i zakładach wzajemnych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r.), podatnicy posiadający zezwolenie na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych uiszczają podatek od gier w formie zryczałtowanej w wysokości stanowiącej równowartość 180 euro miesięcznie od gier urządzanych na każdym automacie. Natomiast art. 139 ust. 1 ustawy o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2010 r., stanowi, iż podatnicy prowadzący działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych uiszczają podatek od gier w formie zryczałtowanej w wysokości 2 000 zł miesięcznie od gier urządzanych na każdym automacie.

Ponieważ norma art. 139 ust. 1 ustawy o grach hazardowych zawiera odmienne uregulowania niż art. 45a ust. 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, to w myśl cyt. powyżej art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, należny podatek od gier, w odniesieniu do automatów o niskich wygranych, należy uiścić w kwocie 2000 zł miesięcznie od gier urządzanych na każdym automacie.

Organ II instancji stwierdził, że skarżąca stwierdzić bezspornie wypełnił ciążące na nim obowiązki i zadeklarował oraz uiścił zobowiązanie podatkowe w podatku od gier w prawidłowej wysokości, tj. w wysokości wynikającej z przywołanego powyżej art. 139 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Tym samym organ nie miał podstaw do uznania, że świadczenie uiszczone przez skarżącą, było świadczeniem nienależnym, a tym samym, że powstała nadpłata w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.).

Odnosząc się do zarzutu skarżącej zawartego w treści odwołania, dotyczącego naruszenia art. 121 §1, 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej -przez nieodniesienie się do treści wniosku, o stwierdzenie nadpłaty oraz jego argumentacji, organ stwierdził, że zgodnie z przywołanymi, we wcześniejszej części uzasadnienia niniejszej decyzji normami prawnymi, na Spółce ciążył, w miesiącach od stycznia do czerwca 2010 r., obowiązek podatkowy w podatku od gier z tytułu prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Tym samym ciążył na niej obowiązek obliczenia podatku i wpłacenia go na rzecz wierzyciela podatkowego, Stosując technikę samoobliczenia podatkowego, która wiąże się również z obowiązkiem złożenia przez podatnika deklaracji podatkowych, w których przedstawiane jest uzasadnienie faktyczne i prawne dokonanego obliczenia podatku, skarżaca za ww. miesiące złożyła deklaracje podatkowe POG-4 wraz z załącznikami POG-4/R, obliczyła i zapłaciła w prawidłowej wysokości należny podatek od gier. Organ pierwszej instancji dokonując weryfikacji złożonych deklaracji podatkowych POG-4, nie stwierdził jakoby świadczenie tego dłużnika podatkowego było wyższe niż to powinno wynikać z treści obowiązującego prawa.

Odnosząc się do kolejnego zarzutu skarżącej dotyczącego naruszenia art. 1 pkt 1, pkt 11, art. 8 ust. 1 i 9 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22.06.1998 r. w sprawie ustanowienia wymiany informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz przepisów usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. WE L 204 z 21.07.1998 r. z późn. zm.) w zw. z przepisami ustawy o grach hazardowych, zawierającymi w myśl Dyrektywy przepisy techniczne podlegające notyfikacji Komisji Europejskiej - przez oparcie rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie na przepisach ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201 poz. 1540 z 209 r.) (dalej " Ustawa o grach hazardowych"), której projekt, wbrew obowiązkom przewidzianym w art. 8 i art. 9 Dyrektywy nie został notyfikowany Komisji Europejskiej, a także art. 139 ust. 1 ustawy o grach hazardowych przez jego zastosowanie w sytuacji, gdy wskutek naruszenia obowiązku notyfikacji zastosowanie znajdowała stawka podatku określona w art. 45a ustawy o grach i zakładach wzajemnych, organ odwoławczy wskazał, że organy podatkowe nie są uprawnione do rozstrzygania zgodności przepisów prawa krajowego z przepisami Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz wydanymi dyrektywami Rady.

W sytuacji, gdy kwestionowana jest zgodność przepisów krajowych z normami zawartymi w prawie pierwotnym lub wtórnym Unii Europejskiej zagadnienie sporne, stosownie do swoich kompetencji, może ostatecznie rozstrzygnąć tylko Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Tym samym, do czasu wydania stosownego orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości organy podatkowe są związane obowiązującymi w kraju normami prawnymi, a zatem nie można czynić zarzutu organowi pierwszej instancji w ww. zakresie.

Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z orzecznictwem sądowo - administracyjnym (min. wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. sygn. akt I SA/Go 483/07 z dnia 13 marca 2008 r.) Dyrektor Izby Celnej, jako organ administracji publicznej nie mógł odmówić stosowania przepisów powszechnie obowiązujących (a do takich należy ustawa o grach o hazardowych), nawet wówczas gdy wydane zostałyby one z naruszeniem Konstytucji RP (a więc również i prawa unijnego), gdyż organy administracji publicznej nie dysponują żadnym instrumentem prawnym pozwalającym odstąpić od wydania decyzji na podstawie przepisu sprzecznego z Konstytucją, jeżeli nadal funkcjonuje on w obiegu prawnym (wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r. sygn. akt SA/Bd 429/03). Tożsame uwagi poczynił Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 6 marca 2002 r., sygn. akt P 7/2000 stwierdzając, że "organy administracji nie są powołane do odmawiania stosowania przepisów, co do których konstytucyjności żywią wątpliwości".

Ponadto wskazano, że zgodnie z orzecznictwem sądowo - administracyjnym, zawartym m.in. w wyrokach WSA w Białymstoku z dnia 23 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Bk 157/10, w Olsztynie z dnia 6 lipca 2010 r. sygn. akt II SA/Ol 447/10 jak również WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 20 października 2010 r. sygn. akt O SA/Go 584/10, nie było potrzeby notyfikacji ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych.

Odnosząc się natomiast do zarzutu w zakresie naruszenia art. 120, art. 121 §1, ort. 122, art. 123 §1, art. 124, art. 180, art. 181, art. 187 §1 i §2, art. 188, art. 190 §1 i §2, art. 191, art. 192, art. 210 §1 pkt 4 i 6 oraz art. 210 §4 Ordynacji podatkowej

przez nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez spółką dowodów z dokumentów (tj. korespondencji pomiędzy organami odpowiedzialnymi za notyfikację projektu ustawy o grach hazardowych i Komisją Europejską) oraz uchylenie się od merytorycznej oceny argumentacji przedstawionej we wniosku Spółki, a tym samym orzeczenia na podstawie oceny całokształtu okoliczności prawnych, Dyrektor Izby Celnej stwierdził jego bezzasadność, gdyż kwestie podnoszone we wniosku z dnia [...] sierpnia 2010 r. oraz z dnia [...] września 2010 r. rozstrzygnięte zostały zarówno w zaskarżonej decyzji, jak i w wydanym w toku postępowania pierwszoinstancyjnego postanowieniu nr [...] z dnia [...] września 2010 r., którym odmówiono przeprowadzenia wskazanych dowodów. Takie stanowisko organu odwoławczego wynika zarówno z faktu, iż rozstrzygnięcie odmienne do stanowiska strony nie można uznać za brak rozstrzygnięcia, a ponadto jak wykazano we wcześniejszej części uzasadnienia decyzji, kwestia notyfikacji ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych była wielokrotnie poddawana szczegółowej analizie przez sądy administracyjne, które w swoich wyrokach jednoznacznie wykazują, iż ww. ustawa o grach hazardowych nie podlegała obowiązkowi notyfikacji.

Skarżąca nie zgodziła się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego i wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

– art. art. 120, 121 § 1, 122, 123 § 1, art. 187 § 1, 188, 191 oraz 210 §1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej "OP") – przez nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez Spółkę dowodów oraz uchylenie się od merytorycznej oceny argumentacji przedstawionej we wniosku Spółki, a tym samym orzeczenia na podstawie oceny całokształtu okoliczności prawnych i

– art. 233 § 1 pkt 1 i 2 lit. a) OP - przez nieuchylenie decyzji organu l instancji (jej utrzymanie w mocy) pomimo, że nie wskazuje ona kwoty nadpłaty za poszczególne miesiące, której stwierdzenia odmówiono.

2. przepisów prawa materialnego, a to:

– art. art. 2, 22 w zw. z art. 20, 31 ust 3 w zw. z art. 21 i 64 ust 1 oraz art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (dalej "Konstytucja RP") - przez zastosowanie art. 139 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (dalej "UGH") niezgodnego z tymi przepisami,

– art. art. 34, 36, art. 49, 52 ust. 1, 56 i 62 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej "TFUE") - przez ich niezastosowanie oraz przez zastosowanie sprzecznego z nimi art. 139 ust. 1 UGH,

– art. 1 pkt 1 i pkt 11, art. 8 ust 1 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. w sprawie ustanowienia wymiany informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz przepisów usług społeczeństwa informacyjnego (dalej Dyrektywa 98/34} - przez rozstrzygnięcie na podstawie przepisów, w tym jej art. 739 ust. 1 UGH, pomimo, że projekt tej ustawy z naruszeniem Dyrektywy 98/34 nie został notyfikowany Komisji Europejskiej, a przez to nie wiąże Skarżącej w postępowaniach jej dotyczących,

– art. 139 ust. 1 UGH - przez jego zastosowanie w sytuacji, podczas gdy wskutek naruszenia obowiązku notyfikacji przepis ten nie znajdował zastosowania wobec Skarżącej,

– art. 72 § 1 pkt 1 i a/t. 75 § 2 pkt 1 lit b) OP - przez odmowę stwierdzenia istniejącej po stronie Spółki nadpłaty w podatku od gier

W konsekwencji, wskazując na powyższe zarzuty wniesiono o:

1. stwierdzenie nieważności decyzji,

2. uchylenie zaskarżonej Decyzji i zasadzenie na rzecz skarżącej od strony przeciwnej postępowania kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm albo wg spisu kosztów o ile przedstawiony przed zamknięciem rozprawy, względnie o

3. skierowanie do Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (dalej "TSUE")

pytań sformułowanych w pkt 3 uzasadnienia skargi i zawieszenie postępowania do czasu ich rozstrzygnięcia, względnie o

4. skierowanie do Trybunału Konstytucyjnego za podstawie art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym pytań prawnych sformułowanych w pkt 4 uzasadniania skargi i zawieszenie postępowania do czasu jego rozstrzygnięcia, względnie o

5. zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania pytań prejudycjalnych skierowanych do TSUE postanowieniami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 listopada 2010 r. sygn. akt III SA/Gd 352/10, III SA/Gd 261/10 i III SA/Gd 262/10.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że organ z naruszeniem prawa odmówił uwzględnienia wniosku o przeprowadzenie dowodu z korespondencji pomiędzy organami odpowiedzialnymi za notyfikację projektu UGH oraz pomiędzy tymi organami a Komisją Europejską. Nie przedstawiono przy tym racjonalnego uzasadnienia takiej odmowy, motywując ją apriorycznym stwierdzeniem o braku tego rodzaju potrzeby. Jest to jednak ocena następcza wobec wcześniej przyjętych merytorycznych wniosków o bezzasadności stanowiska Strony o obowiązku notyfikacji przepisów UGH. innymi słowy organ najpierw ocenił (bez przedmiotowych dowodów) wartość merytoryczną wniosku o stwierdzenie nadpłaty a dopiero potem, gdy stwierdził (na podstawie tak niepełnego materiału dowodowego sprawy), że są one nieuzasadnione, odmówił z tego powodu przeprowadzenia dowodów - mimo, iż mogłyby dowodzić tezy przeciwnej, tj. które potencjalnie mogłyby stać w sprzeczności ze stanowiskiem merytorycznym decyzji.

Zdaniem skarżącej wszystkie te naruszenia procedury, powodujące niezupełność materiału dowodowego, mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy albowiem nie można wykluczyć, że wnioskowane dokumenty - których treści organ ani nie chce poznać ani nie chciał udostępnić skarżącej w postępowaniu - pozwoliłyby na odmienną ocenę obowiązków notyfikacyjnych, w tym stanowisk prawnych poszczególnych wyspecjalizowanych organów i ich urzędników w tej sprawie.

Zdaniem skarżącej nieprawidłowe jest stanowisko popierane przez organ, iż przepisy UGH nie podlegały notyfikacji ze względu na postanowienia Dyrektywy 98/34. Jakkolwiek w pewnym, najogólniejszym zakresie stanowiska stron odnośnie do znaczenia przepisów tej dyrektywy są zbieżne, to jednak istnieje zasadnicza różnica dotycząca tego czy: UGH w ogóle zawiera postanowienia wymagające notyfikacji, zatem powinna być notyfikowana w ogólności; przepisy podatkowe UGH podlegały notyfikacji? Zdaniem skarżącej na oba pytania należy odpowiedzieć twierdząco.

Konkludując swoje wywody we wskazanym zakresie skarżąca wskazała, że przepis ustalający stawkę podatku na poziomie nie służącym celom fiskalnym lecz regulacyjnym i reglamentacyjnym należy traktować również jako przepis techniczny, tak jak inne przepisy o tej funkcji.

Zdaniem skarżącej, jakkolwiek wysokość opodatkowania podatkiem od gier nie podlega co do zasady harmonizacji w ramach Unii Europejskiej, to jednak takie opodatkowanie może mieć faktycznie charakter środka równoważnego z niedopuszczalnym ograniczeniem ilościowym w obrocie towarami w ramach UE (art. 34 TFUE) - urządzeń do gier (automatów o niskich wygranych), ponieważ może skutecznie zlikwidować lub ograniczyć rynek gier na takich urządzeniach, a tym samym popyt na takie towary. Wykazano to powyżej, z powołaniem orzecznictwa europejskiego, wykazując obowiązek notyfikacji. Obowiązek taki nie ma charakteru jedynie formalnego lecz odnosi się ściśle do norm, które mogą wpływać na realizację zasady swobody przepływu towarów. Zdaniem skarżącej art. 135 ust. 1 UGH jest nie tylko normą techniczną, która może wpływać na swobodny przepływ urządzeń do gier lecz faktycznie wpływa stanowiąc ograniczenie ilościowe.

Z tych samych powodów drastyczne, nieproporcjonalne i nie motywowane fiskalnie (ale regulacyjnie) opodatkowanie gier na automatach o niskich wygranych (a faktycznie tychże automatów), bezpośrednio wpływające na rentowność działalności w tym obszarze może odnosić (i odnosi) skutek w postaci faktycznego ograniczenia gwarantowanych traktatowo swobód przedsiębiorczości (art. 49 TFUE) i świadczenia usług (art. 56 TFUE) - między państwami członkowskimi i ich obywatelami oraz spółkami.

Skarżąca podkreśliła, że w pierwszej kolejności należy wskazać, że zasadnicze wątpliwości z punktu widzenia tych zasad musi budzić konstrukcja podatku - odnosząca ryczałtową stawkę do każdego automatu, niezależnie od wielkości rejestrowanego obrotu albo dochodu. To, w połączeniu z radykalnie podwyższoną stawką podatku zmusza de facto operatorów do umieszczania (de facto pozostawiania) automatów jedynie w niektórych, szczególnie uczęszczanych miejscach. Nie zmienia w tej sprawie nic, że taka sama konstrukcja podatku przyjęta była we wcześniej obowiązującej ustawie, z tą jedynie różnicą, że ówcześnie obowiązująca stawka, jako 2,5-3 razy niższa od obecnej, dawała obiektywnie możliwości prowadzenia działalności na terenie całego kraju. Obecnie, ze względu na art. 135 ust. 2 UGH nie ma możliwości przenoszenia automatów w inne miejsca (co jest zresztą przedmiotem pytania WSA w Poznaniu o zgodność z Konstytucją). Zatem w wielu wypadkach podwyższone opodatkowanie, połączone z zakazem zmiany lokalizacji oznacza-"śmierć ekonomiczną" urządzenia, które obiektywnie nie może przynieść przychodu pokrywającego nawet koszty jego opodatkowania. Oprócz tego, że powoduje to wycofywanie automatów z tych miejsc (co było niekrytym celem twórców ustawy), skutkuje również tym, że nabycie urządzeń na terytorium Unii Europejskiej do lokalizacji w Polsce może mieć de facto sens tylko gdy instalowane są one w pewnych, szczególnie uczęszczanych miejscach. To jednak stanowi zdaniem Skarżącej ewidentny przejaw środka równoważnego do ograniczeń ilościowych w handlu towarowym. Swoboda przepływu towarów między państwami członkowskimi winna być bowiem rozumiana nie tylko jako możliwość przywozu przez granicę państwa, ale również przywozu w każde wybrane miejsce, które normalnie może służyć danej działalności z wykorzystaniem danego towaru. Tworzenie warunków prawnych {w tym podatkowych), czyniących faktycznie niemożliwym albo nieuzasadnionym ekonomicznie przywożenie towarów w określone miejsca, nawet jeżeli formalnie przedsiębiorca może prowadzić w tym miejscu działalność, stanowi faktyczne ograniczenie przywozowe i środek o charakterze równoważnym do ograniczeń ilościowych, zakazanych na podstawie art. 34TFUE.

Skarżąca ma na uwadze, że wymienione swobody traktatowe nie mają bezwzględnego charakteru i mogą być uchylane w całości lub częściowo ze względu na potrzeby ochrony moralności, porządku, bezpieczeństwa i zdrowia publicznego (art. 36 TFUE, art. 52 ust. 1 i art. 62 TFUE) - ogólnie "interes publiczny". W przypadku rynku gier hazardowych i jego reglamentacji względy takie mogą występować i faktycznie były w toku prac legislacyjnych powoływane. Jednakże może budzić wątpliwości na ile rzeczywiście chodziło o względy zdrowia lub porządku publicznego skoro w niedawnej wypowiedzi dla dziennika "Rzeczpospolita" Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów Jacek Kapica, odpowiedzialny za sektor gier hazardowych stwierdził, że "Założeniem ustawy o grach hazardowych było ograniczenie możliwości i skłonności Polaków do wydawania pieniędzy na tego rodzaju rozrywkę.

Zdaniem skarżącej w sprawie element reglamentacji gier na automatach o niskich wygranych w postaci opodatkowania tych automatów jest nieproporcjonalny i w istocie nie służący realizacji deklarowanego interesu publicznego. O ile bowiem deklaruje się, że ograniczenie gier na automatach do kasyn i wygaszanie punktów gier służyć ma ograniczeniu negatywnych zjawisk uzależnień od hazardu, to stoi to w sprzeczności z podtrzymaniem monopolu Państwa w zakresie innego typu ale również gier hazardowych - gier liczbowych organizowanych przez państwowego monopolistę (Totalizator Sportowy Sp. z o.o.). Podmiot ten może prowadzić swoją działalność w niezakłócony sposób w dowolnej liczbie punktów i lokalizacji, przy nieograniczonej reklamie do nieograniczonego kręgu odbiorców (także nieletnich). Faktycznie przez eliminowanie konkurencyjnych gier hazardowych albo ich drastyczne ograniczenie (do kasyn) podmiot ten zyskuje niespotykane dotąd możliwości ekspansji i opanowania rynku, co może realnie przyczynić się do poprawOegó

śytuacji i dochodów budżetu Państwa związanych z jego zyskami. Nie'ri|5l.nCr bowiem zapominać, że uchwalenie ustawy o grach hazardowych zbiega się w czasie z pogarszającymi się wynikami (spadkami dochodów) Totalizatora Sportowego Sp. z o.o.

W dalszym ciągu uzasadnienia skarżąca wskazała na niezgodność art. 139 ust 1 UGH z Konstytucją.

Zdaniem skarżącej drastyczna zmiana wysokości opodatkowania w trakcie cyklu ekonomicznego wyznaczonego okresem udzielonego zezwolenia na prowadzenie gier narusza przede wszystkim fundamentalną zasadę ochrony interesów w toku, wiązaną z zasadą zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa. Zasada ta określana jest w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego także jako zasada lojalności państwa wobec adresata norm prawnych. Wynika z niej konieczność zagwarantowania przez ustawodawcę adresatom unormowań prawno podatkowych maksymalnej przewidywalności i obliczalności rozstrzygnięć podejmowanych wobec podatników przez organy skarbowe (por. wyroki TK z: 11 maja 2004 r., K 4/03 i 20 stycznia 2009 r., sygn. P 40/07). Wyraża się ona w stanowieniu i stosowaniu prawa w taki sposób, by nie stawało się oma swoistą pułapką dla obywatela, który powinien móc układać swoje sprawy w zaufaniu, że nie naraża się na prawne skutki nie dające się przewidzieć w momencie podejmowania decyzji i że jego działania, podejmowane zgodnie z obowiązującym prawem, będą także w przyszłości uznawane przez porządek prawny. Przyjmowane przez ustawodawcę nowe unormowania nie mogą zaskakiwać ich adresatów, którzy powinni mieć czas na dostosowanie się do zmienionych regulacji i spokojne podjęcie decyzji odnośnie do dalszego postępowania (orzeczenie z 3 grudnia 1996 r. oraz wyroki z: 3 grudnia 1996 r. K. 25/95, 25 listopada 1997 r., K. 26/97,10 kwietnia 2001 r., U. 7/00, 5 listopada 2002 r., P 7/01, 7 czerwca 2004 r., P 4/03, 15 lutego 2005 r., K 48/04, 29 listopada 2006 r., SK 51/06). Bezpieczeństwo prawne jednostki związane z pewnością prawa umożliwia (...) przewidywalność działań organów państwa, a także prognozowanie działań własnych (wyroki z: 14 czerwca 2000 r., P 3/00 i 19 grudnia 2008 r., K 19/07). W ten sposób urzeczywistniana jest wolność jednostki, która według swoich preferencji układa swoje sprawy i przyjmuje odpowiedzialność za swoje decyzje, a także jej godność, poprzez szacunek porządku prawnego dla jednostki, jako autonomicznej, racjonalnej istoty. Wartości te, przy zmianie prawa, prawodawca narusza wtedy, gdy jego rozstrzygnięcie jest dla jednostki zaskoczeniem, bo w danych okolicznościach nie mogła była go przewidzieć, szczególnie zaś wtedy, gdy przy jego podejmowaniu prawodawca mógł przypuszczać, że gdyby jednostka przewidywała zmianę prawa, byłaby inaczej zadecydowała o swoich sprawach. Chodzi tu więc nie o ten aspekt pewności prawa, który odnosi się do względnej stabilności porządku prawnego, mający związek z zasadą legalności, lecz o pewność prawa rozumianą jako pewność tego, iż w oparciu o obowiązujące prawo obywatel może kształtować swoje stosunki życiowe. Jednostka ma prawo jednak oczekiwać, że regulacja prawna nie zostanie zmieniona na jej niekorzyść w sposób arbitralny. Prawodawca nie może w sposób dowolny kształtować treści obowiązujących norm, traktując je jako instrument do osiągania stale to innych celów, które sobie dowolnie wyznacza.

Naruszenie wskazanych wartości - zaufania do Państwa i stanowionego przez nie prawa, ochrony interesów w toku, a przez to praworządności, oznacza, że przepis art. 139 ust. 1 oraz art. 145 in principio UGH, przez to, że wprowadzają opodatkowanie w trakcie cyklu ekonomicznego wyznaczonego okresem udzielonego pozwolenia, bez faktycznej możliwości dostosowania interesów do takich regulacji i bez odpowiedniego vacatio legis lub okresu przejściowego dostosowanego do okresu wygasających zezwoleń, są niezgodne z art. 2 Konstytucji RP.

Zdaniem Skarżącej przepisy art. 139 ust. 1 UGH są również nieproporcjonalne dla realizacji przypisywanego im celu, a przez to niezgodne z art. 22 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP.

Końcowo skarżąca wskazała, że decyzja utrzymuje w mocy decyzję organu I instancji, która zawiera rozstrzygnięcie rażąco naruszające obowiązujące w tym zakresie wymogi dotyczące zakresu i sposobu orzekania. Mianowicie organ I instancji, z naruszeniem art. 210 § 1 pkt 5, nie orzekł o kwocie nadpłaty objętej wnioskiem strony, tzn. nie wskazał jakiej kwoty nadpłat za poszczególne miesiące dotyczy odmowa stwierdzenia (wskazał jedynie łączną kwotę nadpłaty). Wobec tego naruszenia utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji stanowi o rażącym naruszeniu art. 233 § 1 pkt 1 i 2 lit. a) OP, co uzasadnia stwierdzenie nieważności decyzji organu odwoławczego, niezależnie od jej wad podniesionych powyżej, a uzasadniających jej uchylenie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie.

Pismem procesowym z [...] czerwca 2011 r. skarżąca rozwinęła swoje stanowisko w zakresie obowiązku notyfikacji UGH.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargę należało oddalić, jako nie mającą usprawiedliwionych podstaw.

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustrojów sądów powszechnych (Dz. U nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość miedzy organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i miedzy tymi organami a organami administracji rządowej ( § 1).

Kontrola, o której mowa sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej ( § 2 ). Oznacza to, że w badaniu w postępowaniu sądowo-administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów.

Dodać również należy, że stosownie do art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. ), zwaną dalej P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego wynika, że niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze sąd z urzędu bada, czy nie nastąpiło naruszenie prawa materialnego lub procesowego skutkujące koniecznością usunięcia zaskarżonego aktu z obrotu przez jego uchylenie lub stwierdzenie nieważności.

Dokonana w tak zakreślonych granicach kontrola zaskarżonej decyzji wskazuje, że jest ona zgodna z prawem.

Wyposażenie sądów administracyjnych w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej oznacza więc, że w przypadku zaskarżenia, m.in. decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa a podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest eliminowanie z obrotu prawnego aktów i czynności organów administracji publicznych takiej zgodności z prawem niewykazujących. Dokonując kontroli legalności sąd bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeżeli nawet do takich uchybień proceduralnych doszło, to czy mogły one mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze wyżej przedstawiony wzorzec kontroli sądowoadministracyjnej, w związku z wnioskiem skarżącej o wystąpienie przez WSA do Trybunału Konstytucyjnego, wyłącznie na użytek rozpoznawanej sprawy Sąd dokonał własnej oceny konstytucyjności mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa powszechnie obowiązującego, która doprowadziła do konstatacji, że nie ma potrzeby przedstawiania Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego w zakresie wskazanym przez skarżącego. W tym względzie Sąd kierował się m.in. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 września 2010 r. , sygn. akt I OSK 368/10, w którym NSA wypowiedział się, że "Jeżeli sąd administracyjny dojdzie do przekonania, że analizowane przepisy nie naruszają Konstytucji, to ma obowiązek ich zastosowania, przez dokonanie oceny, czy organy administracji prawidłowo je zinterpretowały, a następnie zastosowały. Nie musi przy tym inicjować postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym w sprawie konstytucyjności mającego zastosowanie w sprawie przepisu praw, nawet gdyby z takim żądaniem wystąpiła któraś ze stron postępowania. Sąd administracyjny nie musi w takim przypadku w uzasadnieniu swego orzeczenia tłumaczyć nawet przyczyn, dla których uznał dany przepis za zgodny z Konstytucją. Wynika to z faktu, że badanie zgodności z konstytucją przepisów prawa nie należy do właściwości sądów administracyjnych i jest dokonywane jedynie na użytek rozpoznania konkretnej sprawy sądowoadministracyjne." Dodać można, że takie stanowisko Sądu nie zamyka skarżącej drogi kontroli Trybunału Konstytucyjnego. Wniesienie skargi konstytucyjnej może w takim przypadku być reakcją na orzeczenie Sądu, zamiast drogi skargi kasacyjnej. W publikacjach dotyczących prawa konstytucyjnego instytucja skargi konstytucyjnej jest postrzegana jako niewątpliwe dopełnienie potencjału gwarancyjnego konstytucyjnej regulacji praw jednostki. Skarga konstytucyjna pozwala bowiem jednostce, której prawa konstytucyjne, jej zdaniem, zostały naruszone, na bezpośrednie powoływanie się na te prawa i poszukiwanie sprawiedliwości przed właściwym organem sądowym, którym w Polsce jest Trybunał Konstytucyjny. Według prezentowanego poglądu instytucja skargi kasacyjnej z pewnością umożliwia większą aktywność jednostki uprawnionej w zakresie poszukiwania zadośćuczynienia w przypadku naruszenia jej praw i wolności, a tym samym służy zabezpieczeniu ich poszanowania (zob. B. Gronowska [w]: Prawo konstytucyjne pod red. Zb. Witkowskiego. Wydanie XIII. Toruń 2011, s.150).

Również z podobnych przyczyn Sąd nie uznał za zasadne wystąpienie do Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich ( TSUE ) z pytaniem prejudycjalnym w zakresie wskazanym przez skarżącą w skardze.

Sąd nie zawiesił również postępowania z uwagi na rozpoznanie pytań prejudycjalnych skierowanych do TSUE postanowieniami WSA w Gdańsku z 16 listopada 2010 r. sygn. akt III SA/Gd 352/10, III SA/Gd 261/10, III SA/Gd 262/10, ponieważ obowiązek obligatoryjny obowiązek zawieszenia takiego postępowania występuje tylko w sytuacji, kiedy z pytaniem takim wystąpi Sąd w danej sprawie ( art. 124 § 1 pkt 5 P.p.s.a. ).

Wskazać również należy, że Sąd miał na uwadze, iż w sytuacji gdyby przed TSUE lub Trybunałem Konstytucyjnym, zapadło orzeczenie korzystne dla skarżącej, to może ona skorzystać z instytucji wznowienie postępowania administracyjnego na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 i 11 Ordynacji podatkowej oraz postępowania sądowoadminstracyjnego w oparciu o art. 272 P.p.s.a.

Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał legalność zastosowania przez organ przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych

Przechodząc do oceny zarzutów zawartych w skardze stwierdzić należy, że organy podatkowe prawidłowo zastosowały wskazane w podstawie prawnej decyzji przepisy. Norma prawna zawarta w art. 129 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz, 1540 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2010 r., stanowi, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od gier, stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, póz. 27 ze zm.), podlegają m.in. podmioty prowadzące działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, tym samym zgodnie z art. 42a ust 1 i 2 tej ustawy są podatnikami tego podatku i są obowiązane do obliczenia i wpłacenia podatku od gier za okresy miesięczne na rachunek właściwej izby celnej w terminie do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy rozliczenie, a stosownie do ust. 4 art. 42a ustawy o grach i zakładach wzajemnych obowiązani są złożyć deklarację podatkową dla podatku od gier do właściwego naczelnika urzędu celnego w ww. terminie.

Zgodnie z art. 45a ust. 1 wskazanej ustawy o grach i zakładach wzajemnych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r.), podatnicy posiadający zezwolenie na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych uiszczają podatek od gier w formie zryczałtowanej w wysokości stanowiącej równowartość 180 euro miesięcznie od gier urządzanych na każdym automacie.

Natomiast art. 139 ust. 1 ustawy o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2010 r., stanowi, że podatnicy prowadzący działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych uiszczają podatek od gier w formie zryczałtowanej w wysokości 2 000 zł miesięcznie od gier urządzanych na każdym automacie.

Organy podatkowe prawidłowo wskazały, że ponieważ przepis art. 139 ust. 1 ustawy o grach hazardowych zawiera odmienne (szczególne) uregulowania niż art. 45a ust. 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, to w myśl cyt. powyżej art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, należny podatek od gier, w odniesieniu do automatów o niskich wygranych, należy uiścić w kwocie 2000 zł miesięcznie od gier urządzanych na każdym automacie.

Tym samym uzasadniona jest konstatacja organów, że skarżąca wypełniła ciążące na niej obowiązki, zadeklarował oraz uiścił zobowiązanie podatkowe w podatku od gier w prawidłowej wysokości, tj. w wysokości wynikającej z przywołanego powyżej art. 139 ust. 1 ustawy o grach hazardowych.

Tym samym nie można uznać, że skarżąca zapłaciła podatek nienależnie lub w wysokości wyższej niż należna, a w takiej właśnie sytuacji stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zapłacona kwota może stanowić nadpłatę.

Również prawidłowe jest stanowisko organu w zakresie zarzut naruszenia art. 120, 121 § 1, 122, 123 § 1, art. 187 § 1, 188, 191 oraz 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej "OP") - przez nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez skarżącą dowodów oraz uchylenie się od merytorycznej oceny argumentacji przedstawionej we wniosku spółki. Organy podatkowe odniosły się do wniosków dowodowych skarżącej zarówno w treści postanowienia o odmowie ich przeprowadzenia, jak również w treści zaskarżonej decyzji.

Odmienna ocena skarżącej wywiedziona z wnioskowanych dokumentów nie uzasadnia jeszcze zarzutu naruszenia wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej.

Niezasadny okazał się również wniosek skarżącej, że decyzja utrzymuje w mocy decyzję organu I instancji, która zawiera rozstrzygnięcie rażąco naruszające obowiązujące w tym zakresie wymogi dotyczące zakresu i sposobu orzekania. Mianowicie organ I instancji w ocenie skarżącej, z naruszeniem art. 210 § 1 pkt 5, nie orzekł o kwocie nadpłaty objętej wnioskiem strony, tzn. nie wskazał jakiej kwoty nadpłat za poszczególne miesiące dotyczy odmowa stwierdzenia (wskazał jedynie łączną kwotę nadpłaty). Wobec tego naruszenia utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji stanowi o rażącym naruszeniu art. 233 § 1 pkt 1 i 2 lit. a) OP, co uzasadnia stwierdzenie nieważności decyzji organu odwoławczego, niezależnie od jej wad podniesionych powyżej, a uzasadniających jej uchylenie.

Podkreślić należy, że pismem z dnia 6 sierpnia 2010 r. skarżąca, w trybie art. 72 § pkt 1 w zw. z art. 75 § pkt 1 lit. b) oraz art. 77b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od gier za miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2010 r. załączając jednocześnie stosowne korekty deklaracji dla podatku od gier POG-4 wraz z załącznikami POG-4/R.

Zgodnie z przywołanymi, we wcześniejszej części uzasadnienia normami prawnymi, na skarżącej ciążył, w miesiącach od stycznia do czerwca 2010 r., obowiązek podatkowy w podatku od gier z tytułu prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Tym samym ciążył na skarżącej obowiązek obliczenia podatku i wpłacenia go na rzecz wierzyciela podatkowego. Stosując technikę samoobliczenia podatkowego, która wiąże się również z obowiązkiem złożenia przez podatnika deklaracji podatkowych, w których przedstawiane jest uzasadnienie faktyczne i prawne dokonanego obliczenia podatku, skarżąca za ww. miesiące złożyła deklaracje podatkowe POG-4 wraz z załącznikami POG-4/R, obliczyła i zapłaciła w prawidłowej wysokości należny podatek od gier. Właśnie dlatego, organ I instancji dokonując weryfikacji złożonych przez skarżącą w okresie od stycznia do czerwca 2010 r. deklaracji podatkowych POG-4, nie stwierdził jakoby świadczenie podatkowego było wyższe niż to powinno wynikać z treści obowiązującego prawa.

Organ I instancji, odmawiając stwierdzenia nadpłaty we wskazanej w decyzji wysokości wskazał jednocześnie okresy ( miesiące ) do jakich kwota ta się odnosi. Nie było więc zasadne umieszczanie w sentencji decyzji poszczególnych kwot za każdy z tych okresów. Zwłaszcza, że szczegółowe wskazanie poszczególnych kwot znajduje się w treści uzasadnienia decyzji. Tym samym zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej jest całkowicie niezasadny i niezrozumiały.

Organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję organu I instancji prawidłowo zastosował w tym względzie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym nie można postawić organowi odwoławczemu zarzutu wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa.

Z tych tez przyczyn oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd oddalił skargę.

/-/ J. Niedzielski /-/ K. Skowrońska-Pastuszko /-/ A. Juszczyk-Wiśniewska