Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 161/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2011-04-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 1, art. 134, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, art. 152, art. 200, art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 70 par. 1 i 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 26 par. 5 pkt 2, art. 80
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi J.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...]zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. określa, że decyzje wymienione w punkcie pierwszym nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/M. Bejgerowska /-/K. Pawlicki /-/M. Skwierzyńska


UZASADNIENIE

J. P. prowadził w 2003 r. działalność gospodarczą w zakresie towarowego transportu drogowego. Działalność ta opodatkowana była podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych z obowiązkiem prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz podatkiem od towarów i usług. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. przeprowadził u podatnika kontrolę podatkową w zakresie rozliczania faktur, potwierdzających dokonanie zakupu oleju napędowego od firmy "[...]. [...] Sp. z o.o." z siedzibą w G. (dalej jako: "[...]"). W trakcie czynności kontrolnych przeprowadzonych w zakresie podatku dochodowego za 2003 r. stwierdzono, że J. P. niesłusznie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów za okres od stycznia do grudnia 2003 r. wydatki na zakup paliwa (oleju napędowego) udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez firmę "[...]". W wyniku tego postępowania organ podatkowy decyzją, nr [...], z dnia [...] [...] r. określił K. i J. P. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w kwocie [...] zł.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2008 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. wszczął postępowanie podatkowe w zakresie prawidłowości rozliczania przez J. P. podatku od towarów i usług w okresie od stycznia do grudnia 2003 r. Na podstawie zgromadzonego w toku tego postępowania materiału dowodowego ustalono, że faktury dokumentujące zakup paliwa od firmy "[...]" na łączną kwotę netto [...] zł – a w ramach tej kwoty podatek VAT na sumę [...] zł - nie odzwierciedlają faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych. W związku z tym organ podatkowy pierwszej instancji decyzją, nr [...], z dnia [...] grudnia 2008 r. określił podatnikowi inne - w stosunku do deklarowanych - kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od stycznia do kwietnia 2003 r. oraz od października do grudnia 2003 r., a także zobowiązania podatkowe za poszczególne miesiące od maja do września 2003 r.

Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w P., który decyzją, nr [...], z dnia [...] 2009 r. organ drugiej instancji uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. po ponownym rozpoznaniu sprawy wydał decyzję, nr [...], z dnia [...] 2009 r., w której stwierdził, iż w deklaracjach VAT-7 za okres od stycznia do grudnia 2003 r. J. P. zawyżył podatek naliczony o kwotę [...] zł. W ocenie organu pierwszej instancji podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur VAT dokumentujących zdarzenia gospodarcze, które w rzeczywistości nie miały miejsca, czyli zakup paliwa od Spółki z o.o. "[...]".

Kwestionując powyższe rozstrzygnięcie w odwołaniu, strona wniosła o uchylenie decyzji pierwszoinstancyjnej w całości. J. P. zarzucił organowi podatkowemu naruszenie zasad postępowania podatkowego, w szczególności określonych w art. 121 i 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako: O.p.) oraz błąd w ustaleniach stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że faktury VAT dotyczące zakupu paliwa od firmy "[...]" nie obrazują rzeczywiście dokonanych transakcji, lecz stwierdzają fikcyjny zakup paliwa. Ponadto strona sformułowała zarzut naruszenia przepisów postępowania podatkowego, w szczególności określone w art. 21 § 3 i 3a O.p., poprzez nieprawidłowe określenie wysokości podatku naliczonego w podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2003 r. Oceniając całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, organ odwoławczy wprawdzie nie uwzględnił zarzutów zawartych w odwołaniu, niemniej stwierdził, że w części zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, stąd decyzją, nr [...], z dnia [...] 2010 r. uchylił decyzję pierwszoinstancyjną w części dotyczącej określenia kwot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień oraz październik, listopad i grudzień 2003 r. i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie, a w części dotyczącej określenia zobowiązań w podatku VAT za maj i czerwiec 2003 r. orzekł o wysokości nadwyżki i zobowiązaniu podatkowym w VAT. W pozostałej zaś części – dotyczącej określenia zobowiązań podatkowych za lipiec, sierpień i wrzesień 2003 r. – organ odwoławczy utrzymał decyzję pierwszoinstancyjną w mocy.

Decyzja organu odwoławczego stała się przedmiotem skargi do tutejszego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. J. P. podniósł, iż zaskarża decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P.: "(...) w zakresie, w jakim określa wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2003 r. oraz w zakresie, w jakim utrzymuje w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P., nr [...], z dnia [...] listopada 2009 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: lipiec, sierpień i wrzesień 2003 r." Skarżący zarzucił organowi drugiej instancji naruszenie – po pierwsze - art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 4 O.p., które miały istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji poprzez niewłaściwe zastosowanie powołanego przepisu, przejawiające się przyjęciem, że doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień, a w konsekwencji wydanie decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące maj i czerwiec 2003 r. i utrzymującej w mocy uprzednią decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] listopada 2009 r., określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: lipiec, sierpień i wrzesień 2003 r. - w sytuacji, gdy zobowiązanie z tego tytułu wygasło na skutek przedawnienia. Po drugie skarżący zarzucił organowi odwoławczemu naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 O.p., które miało istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, poprzez wydanie jej w oparciu o błędne ustalenia faktyczne wyrażające się w przyjęciu, że zakwestionowane faktury nie obrazują rzeczywiście dokonanych operacji gospodarczych, lecz stanowią "puste faktury". W uzasadnieniu skargi strona skarżąca wywiodła w odniesieniu do pierwszego zarzutu, iż w zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że na podstawie tytułów wykonawczych o nr.: SM [...] i SM [..], obejmujących zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2003 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego dokonał zajęcia rachunku bankowego podatnika. W oparciu o powyższe organ podatkowy uznał, iż na podstawie art. 70 § 4 O.p. doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia, a tym samym nie przedawniło się uprawnienie do określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za wymienione okresy. Skarżący wskazał na treść art. 70 § 4 O.p., który stanowi, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. W niniejszej sprawie zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego strony na podstawie w.w. tytułów wykonawczych nastąpiło w dniu [...] 2009 r. Zdaniem skarżącego skoro termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upływał w dniu [...] 2008 r., to nie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia. W ramach drugiego zarzutu J. P. stanął na stanowisku, że Dyrektor Izby Skarbowej w P. zaakceptował błędne ustalenia faktyczne dokonane przez organ pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał zawarte w niej zarzuty za nieuzasadnione i wniósł o jej oddalenie. Powołując się na treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2009 r. w sprawie o sygnaturze akt: II FSK 985/08, organ odwoławczy podkreślił, że norma prawna wynikająca z art. 70 § 4 O.p. w sposób wyraźny stanowi, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego. Natomiast z literalnego brzmienia tego przepisu nie wynika, że ustawodawca powiązał przerwanie biegu przedawnienia z momentem zawiadomienia podatnika o zastosowanym środku egzekucyjnym. W ocenie organu drugiej instancji wykładnia zaprezentowana w skardze byłaby prawidłowa, gdyby analizowany przepis stanowił, że przerwanie biegu terminu przedawnienia następuje wskutek zastosowania środka egzekucyjnego oraz zawiadomienia podatnika o tym fakcie. Ustawodawca jednak użył innego sformułowania, odnosząc w sposób wyraźny słowa: "o którym podatnik został zawiadomiony" do zastosowanego środka egzekucyjnego. Dlatego też organ stwierdził, że owe zawiadomienie nie wyznacza momentu zastosowania środka egzekucyjnego i nie może być traktowane jako czynność powodująca przerwanie biegu terminu przedawnienia. Według organu, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, w niniejszej sprawie bieg terminów przedawnienia zobowiązań podatkowych za miesiące: maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2003 r. został przerwany. Natomiast określone w decyzji nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w odniesieniu do miesięcy: styczeń, luty, marzec, kwiecień, październik, listopad i grudzień 2003 r. - uległy przedawnieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z brzmieniem art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej jako: P.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności jej działania z prawem powszechnie obowiązującym. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem tylko i wyłącznie do zbadania, czy w sprawie organy podatkowe nie naruszyły prawa materialnego lub procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje w szerokim zakresie zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w postanowieniach przepisu art. 134 P.p.s.a. Zgodnie z tą zasadą, wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej argumentacją prawną. Zobowiązany jest jednak do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich istotnych naruszeń prawa.

Mając na względzie powyższe założenia normatywne Sąd zważył, iż skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w P. oraz poprzedzająca je decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P., nr [...], z dnia [...] listopada 2009 r. wydane zostały z naruszeniem prawa materialnego, co implikowało konieczność wyeliminowania obu tych rozstrzygnięć z obrotu prawnego.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że spór w niniejszej sprawie koncentruje się przede wszystkim na interpretacji art. 70 § 4 O.p. w kontekście jego zastosowania w odniesieniu do zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2003 r. W ocenie organu odwoławczego doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia ze względu na zaistnienie w stosunku do tych zobowiązań przesłanki określonej w tym przepisie, która wywołuje wskazany skutek prawny, tj. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego dokonał dnia [...] 2008 r. zajęcia rachunku bankowego podatnika. Natomiast skarżący stanął na stanowisku, że w terminie przedawnienia nie doszło do spełnienia drugiej z przesłanek wymaganych dla skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia, a mianowicie do dnia [...] grudnia 2008 r. podatnik nie został zawiadomiony o zastosowaniu powyższego środka egzekucyjnego. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach podatkowych sprawy z zał. 25 (bez numeracji kart) wynika, że podatnik odebrał zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego w dniu [...] 2009 r.

Rozpoznając zasadność powyższego zarzutu skarżącego trzeba mieć na uwadze, że pomiędzy stronami nie jest sporne, iż pierwsza z wymienionych przesłanek z art. 70 § 4 O.p. została spełniona, a mianowicie, że zajęcie wpłynęło do banku w dniu [...] grudnia 2008 r., pomimo braku w aktach podatkowych sprawy stosownego dokumentu potwierdzenia. W tej perspektywie należy wyjaśnić, iż w świetle art. 80 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm., dalej jako: u.p.e.a.), egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku, a jeżeli bank posiada oddziały - do właściwego oddziału, zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu. Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego. O zajęciu rachunku bankowego Spółki bank został zawiadomiony w dniu [...] 2008 r. W tej też dacie nastąpiło, zgodnie z art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a., wszczęcie egzekucji. Jak wynika z powołanych przepisów, dla skuteczności zastosowania tego środka egzekucyjnego, nie ma znaczenia to, czy fakt dokonania zajęcia rachunku bankowego był notyfikowany dłużnikowi. Okoliczność ta, zdaniem składu rozpoznającego niniejszą sprawę, ma jednak znaczenie dla oceny, czy doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W rozpoznawanej sprawie kluczową kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest bowiem określenie momentu, w którym dochodzi do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Możliwe są tu następujące rozwiązania - przerwanie biegu tego terminu następuje, albo z chwilą zastosowania środka egzekucyjnego, niezależnie od daty zawiadomienia podatnika (tak przyjął NSA m. in.: w wyroku z dnia 20 grudnia 2001 r., sygn. akt III SA 1719/00 oraz w wyroku z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt II FSK 952/06 – publ.: http.//orzeczenia.nsa.gov.pl), albo z chwilą, kiedy spełnione zostaną obie przesłanki z art. 70 § 4 O.p. - najczęściej z momentem zawiadomienia dłużnika o zastosowaniu środka egzekucyjnego (takie stanowisko zajął NSA m. in.: w wyroku z dnia 23 września 2003 r., sygn. akt I SA/Ka 397/02; w wyroku z dnia 24 marca 2006 r., sygn. akt II FSK 528/05; w wyroku z dnia 28 czerwca 2006 r., sygn. akt II FSK 734/05; czy w wyroku z dnia 20 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 117/08 – publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl; ponadto: WSA w Warszawie w wyroku z dnia 16 lutego 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1263/04, LEX nr 167990, a także WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 26 października 2006 r., sygn. akt I SA/Bk 199/06 – publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl). Ostatnio przedstawiony pogląd podziela również doktryna prawa: B. Gruszczyński, M. Niezgódka-Medek, R. Hauser, i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2005, s. 896 oraz R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa (Komentarz do art. 70 O.p., SIP LEX 2009).

Zdaniem Sądu wykładnia gramatyczna art. 70 § 4 O.p. wskazuje wprost, jakie przesłanki muszą zostać spełnione, by doszło do przerwy w biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Otóż, zaistnienie takiego skutku uwarunkowane jest zastosowaniem środka egzekucyjnego oraz zawiadomieniem o tym fakcie dłużnika. Skoro zatem przepis w sposób jednoznaczny określa, jakie zdarzenia prawne muszą wystąpić, aby doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia, to tym samym nie można przyjmować, iż dla wywołania omawianego skutku wystarczy wystąpienie tylko jednej z tych okoliczności, czyli jak w niniejszej sprawie dokonanie zajęcia rachunku bankowego podatnika. Gdyby wolą ustawodawcy był wymóg zaistnienia tylko pierwszej przesłanki, to decydując się na takie rozwiązanie, art. 70 § 4 O.p. nie zawierałby postanowienia co do konieczności informowania dłużnika o zastosowanym środku egzekucyjnym. Wobec powyższego Sąd stoi na stanowisku, iż dla skuteczności przerwania biegu terminu przedawnienia obie przesłanki wymienione w analizowanym przepisie muszą wystąpić łącznie.

Natomiast wątpliwości może budzić to, czy zawiadomienie dłużnika o zastosowaniu środka egzekucyjnego powinno nastąpić przed upływem terminu przedawnienia, czy też może ono mieć miejsce także po upływie okresu wskazanego w art. 70 § 1 O.p. W powołanych wyżej orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że do przerwania biegu terminu przedawnienia niezbędne jest wystąpienie obu przesłanek podanych w art. 70 § 4 O.p., z tym że przedawnienie następuje z chwilą zastosowania środka egzekucyjnego, niezależnie od daty zawiadomienia o tym fakcie podatnika (vide: w wyroku z dnia 20 grudnia 2001 r., sygn. akt III SA 1719/00 i w wyroku z dnia 20 października 2006 r. sygn. akt II FSK 952/06). Skład orzekający w niniejszej sprawie nie podziela tego poglądu. Akceptując przedstawione stanowisko należałoby uznać, iż w przypadku dokonania zawiadomienia po upływie pięcioletniego okresu, wskazanego w art. 70 § 1 O.p., następowałoby przerwanie biegu terminu przedawnienia z mocą wsteczną, czyli w dacie zastosowania środka egzekucyjnego. Takie rozwiązanie, po pierwsze wprowadza stan niepewności, gdyż dłużnik nie wie czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy też nie (jeśli otrzyma zawiadomienie o zastosowaniu środka egzekucyjnego, to okaże się że zobowiązanie się jednak nie przedawniło), po drugie pozwala w istocie na wydłużenie terminu przedawnienia ponad ustawowy okres pięciu lat, a dodatkowo byłoby nieracjonalne.

Zobowiązanie podatkowe ulega przedawnieniu z mocy prawa z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym minął termin płatności podatku, skutkiem czego zobowiązanie takie, chociaż niezapłacone, wygasa łącznie z odsetkami za zwłokę (art. 70 § 1 O.p.). Po upływie okresu przedawnienia przestaje istnieć stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podatnikiem i wierzycielem podatkowym. W takiej sytuacji wierzyciel, chociaż niezaspokojony, nie ma już podstaw do egzekwowania zobowiązania podatkowego. Zawiadomienie o zastosowaniu środka egzekucyjnego po upływie terminu przedawnienia nie może wywołać skutku w postaci przerwania tego terminu, ponieważ nie można przerwać biegu okresu, który już upłynął i dalej nie biegnie. Ponadto użycie przez ustawodawcę w art. 70 § 4 zd. 1 O.p. czasu przeszłego dokonanego – "został zawiadomiony", przemawia za przyjęciem wykładni, że przerwanie biegu przedawnienia nie może nastąpić wcześniej niż zawiadomienie podatnika o zastosowaniu środka egzekucyjnego. Argumentacja ta nakazuje więc przyjąć, iż obie przesłanki wskazane w art. 70 § 4 O.p., to jest zastosowanie środka egzekucyjnego oraz zawiadomienie o tym dłużnika, muszą zostać spełnione przed upływem okresu przedawnienia. Podkreślić przy tym należy, iż art. 70 § 4 zd. 2 O.p. wskazuje jedynie moment, od którego ma na nowo biec termin przedawnienia. Nie oznacza to jednak, iż przerwanie terminu następuje w dacie zastosowania środka egzekucyjnego. Godzi się również zauważyć, że pierwotnie ustawodawca stanowił, że po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne.

Konkludując powyższe rozważania stwierdzić należy, iż przerwa w biegu terminu przedawnienia następuje w dniu, w którym spełnione zostaną oba warunki łącznie, wymienione w art. 70 § 4 O.p. Jeżeli daty zastosowania środka egzekucyjnego i zawiadomienia o nim podatnika są różne, przerwanie biegu przedawnienia następuje w dacie spełnienia drugiego warunku. W realiach niniejszej sprawy oznacza to, że wykładnia art. 70 § 4 O.p. dokonana przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz oparte na niej stanowisko prawne są nieprawidłowe. Poza sporem pozostaje fakt, iż zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego zostało doręczone stronie dopiero [...] 2009 r. Natomiast termin przedawnienia należności skarżącego z tytułu podatku od towarów i usług w odniesieniu do miesięcy: maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2003 r. upływał w dniu [...] grudnia 2008 r. Wobec powyższego w dacie zawiadomienia zobowiązania podatkowe będące przedmiotem postępowania egzekucyjnego uległy już przedawnieniu, co w konsekwencji oznaczało, iż wynikający z nich dług nie mógł być dalej egzekwowany. W tym stanie rzeczy przyjęcie przez organy obu instancji, iż wskazane zobowiązania podatkowe J. P. nie uległy przedawnieniu stanowiło naruszenie przepisu prawa materialnego - art. 70 § 4 O.p., które niewątpliwie miało wpływ na treść rozstrzygnięcia w sprawie. Z tego też powodu należało uchylić decyzje podatkowe wydane w obu instancjach. Okoliczność powyższa bezprzedmiotowym czyni rozważania Sądu odnośnie drugiego zarzutu skargi.

Rozpoznając sprawę ponownie organy winny uwzględnić wyrażoną w niniejszym wyroku ocenę prawną w zakresie kwestii przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Mając na uwadze stwierdzone uchybienie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a., Sąd orzekł jak w pkt I sentencji wyroku. W przedmiocie kosztów postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a, które obejmują wpis od skargi w wysokości [...] zł oraz wynagrodzenie adwokata w kwocie [...] zł i opłatę skarbową od pełnomocnictwa w kwocie [...] zł. W oparciu o treść przepisu art. 152 P.p.s.a. w punkcie III orzeczono w przedmiocie wstrzymania wykonalności uchylonych decyzji.