Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1205/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2023-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 78 par. 3 pkt 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 145 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: SWSA Bogusław Wolas (spr.) Sędziowie: WSA Piotr Głowacki WSA Urszula Zięba po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi O. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 22 sierpnia 2020 r., nr: SKO.Pod./4140/139/2022, w przedmiocie odmowy określenia wysokości oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz O. S.A. w W. kwotę 997 zł (słownie złotych: dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) tytułem kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z 25 listopada 2021 r., nr PO.3120.3087.2021.SR, Burmistrz Miasta Chrzanowa orzekł o odmowie O. S.A. w W. (strona skarżąca, skarżąca spółka, podatnik, strona) określenia oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r.

W odwołaniu O. S.A. zarzuciła naruszenie art. 77 § 1 pkt 1 oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm., dalej jako: o.p.) poprzez brak określenia i zwrotu oprocentowania od nadpłaty za okres od dnia powstania nadpłaty, tj. wpłaty podatku do dnia zwrotu nadpłaty i zaliczenia jej części na poczet bieżącego zobowiązania podatkowego. W uzasadnieniu odwołania wskazano, że oprocentowanie ma niwelować negatywne skutki ekonomiczne związane z brakiem możliwości dysponowania przez podatnika nienależnie wpłaconymi kwotami. W przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okoliczności, które wyłączałyby oprocentowanie nadpłaty (tj. wyłączałyby oprocentowanie za cały okres istnienia nadpłaty). Organ podatkowy przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji. Burmistrz Miasta Chrzanowa prowadził postępowanie przez kilka lat, a przez wiele tygodni nie podejmował żadnych czynności. Działał opieszale i swoim działaniem lub bezczynnością, bez wątpienia przyczynił się do rozstrzygnięcia, jakie wydano w przedmiotowej sprawie. W sytuacji, w której decyzja Kolegium (uchylająca decyzję organu I instancji i umarzająca postępowanie wymiarowe) została wydana dopiero 30 lipca 2021 r., czyli 5 lat po upływie terminu przedawnienia, to nie ma wątpliwości, że winę za taki stan ponosi także organ odwoławczy i to ten organ przyczynił się do przesłanki uchylenia decyzji. To zaś oznacza, iż nadpłata powstała w niniejszej sprawie, podlega oprocentowaniu.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie decyzją z 22 sierpnia 2022 r., nr SKO.Pod./4140/139/2022, na podstawie art. 207 w związku z art. 77 § 1 i art. 78 § 3 pkt 1 i 2 (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.) oraz art. 233 § 1 pkt 1 o.p. utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu podano, iż w dniu 16 stycznia 2009 roku O.S.A. (poprzednia nazwa podatnika T. S.A.) złożyła deklarację podatku od nieruchomości na 2009 rok, wykazując do opodatkowania kwotę 233.006,00 zł, a następnie korekty deklaracji odpowiednio w dniach 16 lutego 2009 r.; 9 kwietnia 2009 r.; 9 czerwca 2009 r.; 6 sierpnia 2009 r. ostatecznie wykazując kwotę podatku rocznego w wysokości 33.162,00 zł. W ustawowych terminach Spółka dokonywała wpłat rat podatku od nieruchomości. W związku z wszczęciem postępowania podatkowego za 2009 rok w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości organ podatkowy wydał decyzję w dniu 27 października 2014 r. znak: Fn.RPO.AK.3110-934/09, w której określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2009 w kwocie 202.626,00 zł. Z uwagi na wniesienie odwołania od decyzji, decyzja ta nie stała się prawomocna. Podatnik nie dokonał również dobrowolnej wpłaty podatku od nieruchomości wynikającej z wskazanej decyzji. Z uwagi na okres pozostający do przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2009, jak również brak woli podatnika do zapłaty podatku (o czym świadczyło m.in. odwołanie od decyzji jak i sam brak wpłaty) organ podatkowy w dniu 15 grudnia 2014 r. wydał postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności dla przedmiotowej decyzji. Jak wskazano, organ podatkowy w 2014 roku, wydając postanowienie o nadaniu rygoru kierował się linią orzeczniczą jaka wówczas była przyjęta w przedmiocie instytucji rygoru.

Samorządowe Kolegium Odwoławczego w Krakowie utrzymał w mocy decyzję Burmistrza Miasta Chrzanowa. Na powyższą decyzję została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który wyrokiem z 30 marca 2016 r., I SA/Kr 113/16, oddalił skargę na powyższą decyzję. Następnie wyrok ten został uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 11.06.2019 r., a w uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał na wyjaśnienie kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku za 2009 r.

Mając powyższe na uwadze Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie wskazaną wcześniej decyzją z dnia 30 lipca 2021 r. uchyliło i umorzyło postępowanie w sprawie określenia O.S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok z uwagi na upływ terminu przedawnienia tego zobowiązania. W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że wydanie przez Kolegium w dniu 30 lipca 2021 roku decyzji uchylającej i umarzającej postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego za rok 2009 przez organ odwoławczy, obligowało organ I instancji do zwrotu należności podatkowej wyegzekwowanej od podatnika. Kwota nadpłaconego podatku od nieruchomości za rok 2009 została zwrócona przez organ I instancji podatnikowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze. W rozpoznawanej sprawie kwestią sporną jest natomiast, czy strona może domagać się nadpłaty wraz z oprocentowaniem od dnia jej powstania. W ocenie organu strona nie może żądać takiego oprocentowania, bowiem organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, natomiast zdaniem Spółki organ podatkowy przyczynił się do uchylenia decyzji.

Kwestię sporną w postępowaniu podatkowym w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości stanowiła kwestia opodatkowania linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej. Podatnik został wezwany przez organ I instancji do złożenia wyjaśnień w zakresie budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podatnik nie złożył stosownych wyjaśnień, dopiero nałożenie kary porządkowej w trakcie prowadzonego postępowania spowodowało, iż podatnik przesłał wyjaśnienie dotyczące budowli oraz nośnik danych w postaci płyty CD zawierający wyciąg z ewidencji środków trwałych. Zgromadzony materiał dowodowy w postępowaniu nie pozwalał jednak na rozstrzygnięcie i precyzyjne, ustalenie przedmiotu opodatkowania przed wydaniem decyzji. W ocenie Kolegium działania podatnika były celowe (gdyż podatnik posiadał w swoich księgach wartość przedmiotowych budowli), a sam fakt przedłożenia ich organowi podatkowemu w toczącym się postępowaniu nie był czynnością skomplikowaną, wymagającą dodatkowych nakładów pracy. W kolejnym roku podatnik składał dodatkowe wyjaśnienia, które były niezbędne i kluczowe do wydania decyzji wymiarowej za 2009 rok. Dopiero złożone w dniu 8 września 2014 r. przez podatnika informacje (które były w posiadaniu spółki) dotyczące procentowego udziału Gminy Chrzanów w obiektach położonych na terenie kilku gmin pozwoliły na zakończenie ciągnącego się latami postępowania i w konsekwencji wydania w dniu 27 października 2014 roku decyzji określającej wymiar podatku za rok 2009. Od decyzji tej Spółka wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie, organ odwoławczy decyzją z dnia 8 grudnia 2015 r. utrzymał w mocy decyzję Burmistrza Miasta Chrzanowa. Na powyższą decyzję została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który to Sąd oddalił skargę na powyższą decyzję. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 30 marca 2016 r. I SA/Kr 113/16 został uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Należy zauważyć, że następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił decyzję Kolegium w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania za 2009 r. (wraz z decyzją dotyczącą podatku od nieruchomości za 2010 r.) — z uwagi na konieczność wyjaśnienia kwestii przedawnienia zobowiązania w przedmiocie wysokości zobowiązania za 2009 r. Sąd wyjaśnił w uzasadnieniu wyroku, że zastosował się do stanowiska NSA i w konsekwencji nie odniósł się do pozostałych zarzutów skarg dotyczących zarówno wymiaru podatku od nieruchomości za 2009 r. gdyż w zaistniałej sytuacji byłoby to przedwczesne. Zgodzić się należy z organem I instancji, iż z przedstawionego przebiegu postępowań nie można wywieść, iż to organ podatkowy przyczynił się do uchylenia decyzji wymiarowej. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 31 października 2019 r. III SA/Wa 423/19 "wada powodująca uchylenie musi bowiem tkwić w decyzji uchylonej, zaś organem odpowiedzialnym za wadę musi być organ, który tę decyzję wydał. Z tych powodów za przesłankę wskazaną w art; 78 § 3 pkt l Op nie można uznać przedawnienia, tym bardziej jeśli nastąpiło ono po wydaniu decyzji uchylanej, w związku z opieszałością organu wydającego decyzję uchylającą." Uchylona przez Kolegium w dniu 30 lipca 2021 r. decyzja organu I instancji z dnia 27 października 2014 r. określająca wysokość zobowiązania podatkowego za 2009 r. została wydana przed upływem terminu przedawnienia. W oparciu o przedstawione powyżej okoliczności faktyczne i prawne nie można wnioskować, że decyzja wymiarowa organu podatkowego wydana w dniu 27 października 2014 r. była wadliwa w tym znaczeniu, iż błędnie nałożono na Podatnika zobowiązanie, tj. w wysokości wyższej niż wynikające z prawa podatkowego. Co więcej decyzja organu podatkowego została wydana w oparciu o potwierdzony dokumentami, informacjami (w tym wskazanymi po długim terminie przez Podatnika) - zgromadzony materiał dowodowy w toku postępowania podatkowego za rok 2009. Decyzja organu odwoławczego jak i wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w żaden sposób nie stwierdziły, że organ wydający decyzję wymiarową dopuścił się błędów stanowiących przyczynę uchylenia przez Kolegium w dniu 30 lipca 2021 r. decyzji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2009 r., a jedynie ta przyczyna naruszenia czy to przepisów prawa procesowego czy materialnego przez organ pierwszej instancji przesądza o tym, że to on przyczynił się do uchylenia decyzji. Zatem rację przyznać należy organowi I instancji, iż w oparciu o przedstawione powyżej okoliczności faktyczne i prawne nie można wnioskować, iż decyzja wymiarowa wydana w dniu 27 października 2014 r. roku była wadliwa w tym znaczeniu, iż błędnie nałożono na podatnika zobowiązanie, tj. w wysokości wyższej niż wynikające z prawa podatkowego (por. wyrok NSA z 21 lipca 2021 r., III FSK 66/21). W ocenie Kolegium, sformułowanie "nie przyczynił się" należy rozumieć w ten sposób, że uchylenie decyzji nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu. O przyczynieniu się organu do uchylenia lub zmiany decyzji można mówić wówczas, gdy przyczyną uchylenia decyzji jest dokonanie przez organ błędnej wykładni lub nieprawidłowe zastosowanie prawa (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 8 lutego 2018 r. sygn. akt l SA/Op 493/1 i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 2 czerwca 2015 r., sygn. akt l SA/Gd 461/15). Stanowisko to zostało podzielone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 grudnia 2020 r., sygn. akt 11 FSK 2117/18, w którym wyjaśniono, że jeżeli wystąpiły obiektywne, niezależne od organu podatkowego okoliczności, które były podstawą uchylenia decyzji, to nic można uznać, że w takim przypadku organ podatkowy przyczynił się do uchylenia takiej decyzji i w konsekwencji do powstania nadpłaty. Upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, który wynika z przepisów prawa podatkowego jest taką okolicznością obiektywną, niezależną od organu.

W niniejszej sprawie nie można przyjąć, aby decyzja wymiarowa organu podatkowego pierwszej instancji była wadliwa w tym znaczeniu, że błędnie nałożono na podatnika zobowiązanie, tj. w wysokości wyższej niż wynikające z prawa podatkowego, jak już wskazano, powodem uchylenia decyzji wymiarowej był upływ terminu przedawnienia zobowiązania, a zatem brak jest w tej sprawie związku przyczynowego pomiędzy działaniem organu podatkowego pierwszej instancji a podstawą uchylenia decyzji wymiarowej. Do przedawnienia zobowiązania podatkowego doszło już po wydaniu rozstrzygnięcia organu podatkowego. Ustalenie, iż podatek nie został wpłacony w należnej wysokości, w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się, obligowało organ w sposób bezwzględnie wiążący do wydania decyzji określającej to zobowiązanie. Dopóki nie upłynie termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy jest zatem nie tylko uprawniony, ale i zobowiązany do wszczynania i prowadzenia postępowań podatkowych w celu określania prawidłowej, jego zdaniem, wysokości zobowiązań podatkowych.

Na powyższą decyzję O.S.A. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając naruszenie:

- art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Op, gdyż zaskarżona decyzja nie zawiera prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, co powoduje, że decyzja nie poddaje się kontroli instancyjnej;

- art. 77 § 1 pkt 1 lit. b oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 w za zw. z art. 122 i art. 187 § 1 Op poprzez odmowę naliczenia oprocentowania od nadpłaty za okres od powstania nadpłaty do dnia zwrotu nadpłaty, co ostatecznie nastąpiło dopiero 27 sierpnia 2021 r., w sytuacji, w której nie można przyjąć, iż do powstania przesłanki uchylenia decyzji nie przyczynił się organ podatkowy;

- art. 78 § 3 pkt 1 i pkt 2 Op (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.), przez ich błędną wykładnię, polegającą na błędnym przyjęciu, że organ podatkowy nie może przyczynić się do uchylenia decyzji w sytuacji, w której przesłanką uchylenia jest przedawnienie, podczas gdy Organ może przyczynić się do przesłanki uchylenia decyzji w sytuacji stwierdzenia przedawnienia, bowiem decyzja może być obarczona również innymi wadami, które i tak skutkowałyby uchyleniem i umorzeniem postępowania, nawet w sytuacji, gdyby Organ wydał i doręczył decyzję przed przedawnieniem i te okoliczności powinny podlegać badaniu w postępowaniu w przedmiocie oprocentowania nadpłaty.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, iż organ nie wyjaśnił, dlaczego przedawnienie nastąpiło z przyczyn nieleżących poza organem. Wpłata dokonana na podstawie decyzji, która została wyeliminowana, jest nadpłatą i podlega zwrotowi łącznie z oprocentowaniem, poczynając od dnia dokonania wpłaty, podczas gdy przez wiele tygodni organ I instancji działał opieszale. Organ przyczynił się do przesłanki uchylenia decyzji, gdyż wydał merytoryczną decyzję wymiarową już po upływie terminu przedawnienia i tym samym nie ma wątpliwości, że w przedmiotowej sprawie Spółce należne jest również oprocentowanie od zwróconej nadpłaty.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga zawiera usprawiedliwione podstawy, zatem zaskarżona decyzja organu podlega uchyleniu.

Problem prawny występujący w niniejszej sprawie, wymaga odpowiedzi na pytanie, czy uchylenie decyzji ze względu na przedawnienie wyłącza a priori możliwość przyczynienia się przez organ podatkowy do tego uchylenia. Ma to istotne znaczenie dla możliwości oprocentowania nadpłaty podatku. Jak wynika bowiem z art. 78 § 3 pkt 1 o.p. oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 (czyli między innymi w sytuacji uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego) – od dnia powstania nadpłaty, a jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie – od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji. Zasadą wobec powyższego przy uchyleniu, bądź zmianie decyzji wymiarowej, jest oprocentowanie nadpłaty od momentu jej powstania, czyli w realiach niniejszej sprawy od dnia zapłaty przez Spółkę podatku.

Biorąc pod uwagę zaprezentowane wyżej przepisy odnoszące się do możliwości oprocentowania nadpłaty oraz stan faktyczny rozpatrywanej sprawy, odpowiedzi wymagało, czy pomimo, że decyzja organu formalnie została uchylona z powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego organ rzeczywiście nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji. Odpowiedź pozytywna skutkuje tym, że Spółce przysługuje oprocentowanie od dnia powstania nadpłaty.

Rozstrzygając sformułowane wyżej zagadnienie, Wojewódzki Sąd Administracyjny aprobuje co do zasady stanowisko, że upływ terminu przedawnienia jest okolicznością obiektywną i niezależną od organu podatkowego. Jako zdarzenie przyszłe i pewne jest jednak przewidywalne, nadto ustawodawca wyposażył organ podatkowy w instrumenty, których zastosowanie skutkuje zawieszeniem bądź przerwaniem biegu terminu przedawnienia. Niemniej jednak organ podatkowy musi mieć na uwadze, że podejmując działania zmierzające do przerwania bądź zawieszenia biegu terminu przedawnienia musi to czynić w zgodzie z przepisami prawa. Wadliwość podejmowanych w tym obszarze działań obciąża organ podatkowy, zaś ostateczny skutek w postaci przedawnienia w takich okolicznościach nie może być rozpatrywane wyłącznie jako zdarzenie niezależne od działania organu podatkowego.

Zwrot "przyczynić się" zgodnie z definicją słownikową (Słownik języka polskiego, red. M. Szymczak, Warszawa 1979, T. II, str. 1034 i W. Doroszewski, Słownik poprawnej polszczyzny, Warszawa 1976, s. 601) oznacza "stać się częściową przyczyną czegoś lub wpłynąć na coś". Znaczy to, że każda przyczyna (działanie lub zaniechanie organu) może mieć wpływ na wydanie decyzji o uchyleniu decyzji, a tym samym do powstania nadpłaty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w prawomocnym wyroku z 26 października 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 651/16, trafnie wskazał, że: "Sformułowanie (...) w art. 78 § 3 pkt 1 Op należy rozumieć w ten sposób, że uchylenie decyzji nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu, a nie w wyniku błędów popełnionych przez ten organ. (...) Taka konstrukcja (art. 78 § 3 pkt 1 Op) oznacza, że odstąpienie od oprocentowania nadpłaty od daty jej powstania w związku z nieprzyczynieniem się organu do powstania przesłanki uchylenia bądź zmiany decyzji jest wyjątkiem, a skoro tak, to jego interpretacja musi być ścisła." Uznać zatem należy, że jakiekolwiek przyczynienie się organu podatkowego do powstania nadpłaty powoduje zastosowanie zasady jej oprocentowania od dnia powstania nadpłaty.

Przedawnienie zobowiązania podatkowego, skutkujące uchyleniem, a następnie umorzeniem postępowania, nie jest wystarczające dla stwierdzenia a priori, że organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z 17 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Lu 878/16, "Do powstania przesłanki przedawnienia musi przyczynić się organ podatkowy, a więc musi ona być wynikiem jego niestarannego działania, co wymaga ustaleń faktycznych i ocen poczynionych ad casum". Nie chodzi więc o to, co było podstawą samego uchylenia decyzji, np. przedawnienie, lecz o to, co doprowadziło do zaistnienia takiej podstawy (tak: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w prawomocnych wyrokach z 17 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 351/16 oraz z 13 września 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 510/16, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na internetowej stronie pod adresem: www.nsa.gov.pl, "CBOSA"). Jak wynika z przytoczonych orzeczeń, działania organów podatkowych prowadzące do przedawnienia zobowiązania podatkowego muszą być przedmiotem oceny z punktu widzenia art. 78 § 3 pkt 1 Op.

W tym kontekście istotnym elementem dokonywanej w świetle art. 78 § 3 pkt 1 Op oceny działania Burmistrza, ale też Samorządowego Kolegium Odwoławczego, i jego wpływu na zaistnienie okoliczności powodujących uchylenie decyzji, był sposób prowadzenia postępowania. Dostrzec należy, że przedawnienie zobowiązania podatkowego jako materialna przesłanka jego istnienia powinno być brane pod uwagę z urzędu przez organ odwoławczy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie niepoprawnie oceniło, że w sprawie nie doszło do przedawnienia, aprobując wadliwe prawnie działania organu pierwszej instancji zmierzające do przerwania biegu terminu przedawnienia. Zatem analizując sprawę przyczynienia się organu do uchylenia decyzji, nie można pominąć ww. kwestii.

Trzeba tutaj podkreślić, że instytucja oprocentowania nadpłaty ma charakter kompensacyjny i służy wynagrodzeniu szkód poniesionych w związku z pozbawieniem podatnika możliwości korzystania z jego środków pieniężnych, które zostały pobrane na skutek nierzetelnie prowadzonego postępowania. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z 21 lipca 2010 r., SK 21/08, wskazał, że ,,skoro oprocentowanie nadpłaty – w słusznym założeniu ustawodawcy – ma niwelować negatywne skutki ekonomiczne związane z brakiem możliwości dysponowania przez podatnika nienależnie wpłaconymi kwotami, zasadne jest, by oprocentowanie - pełniące funkcję odszkodowawczą - obejmowało zarówno należność główną, jak i naliczone od niej odsetki za zwłokę, z których wierzyciel podatkowy w sposób nieuprawniony korzystał. Oprocentowanie nadpłaty podatku stanowi naprawienie szkody w zakresie utraconych korzyści (lucrum cessans). Utrata korzyści związana jest w tym przypadku bezpośrednio z pozbawieniem podatnika możliwości korzystania ze środków pieniężnych, które musiały zostać przez niego wpłacone na poczet zarówno nienależnego podatku, jak i odsetek. Gdyby nie obowiązek zapłaty, który ostatecznie okazał się nieistniejący, podatnik mógłby dowolnie dysponować kwotą i otrzymywać z tego tytułu przychód". Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1577/11, wskazując, że: "Nadpłaty powstałe po doręczeniu decyzji podlegają oprocentowaniu wówczas, gdy decyzja określająca została uchylona, zmieniona lub stwierdzono jej nieważność. Do dnia wyeliminowania z obrotu decyzji ustalającej taki podatek - nie ma formalnie nadpłaty, a przez to nie może ona być zwrócona. Wpłata dokonana na podstawie decyzji, która została wyeliminowana, jest nadpłatą i podlega zwrotowi łącznie z oprocentowaniem, poczynając od dnia dokonania wpłaty".

W świetle powyższych ustaleń należy uznać, że zasadne są zarzuty naruszenia art. 77 § 1 pkt 1 oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 Op. Zgodnie z art. 78 § 3 pkt 1 i 2 Op obowiązkiem organu było wykazanie, że doprowadzenie do przedawnienia pozostawało całkowicie poza działaniami i zaniechaniami zarówno Burmistrza Miasta Chrzanowa jak i Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie.

W konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 259) uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 w zw. z art. 209 p.p.s.a. Na koszty postępowania złożyły się: uiszczony wpis od skargi; koszty zastępstwa procesowego określone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1797) i opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa.