Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 310/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-10-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję i umorzono postępowanie - art. 145 §3 ustawy PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25, art. 30e
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 października 2020 r. sprawy ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2019 r. nr [...]; 2) umarza postępowanie administracyjne; 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz K. S. kwotę 4916 zł (słownie: cztery tysiące dziewięćset szesnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Na podstawie przedłożonych akt sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oceniał następujący stan faktyczny: K. S. (dalej: "Strona", "Skarżący") na podstawie umowy sprzedaży z dnia 7 maja 2014 r. (akt notarialny Rep. A nr [...]) dokonał odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nr [...], położonego w W. przy ul. [...] za cenę 374.000.00 zł. Z treści ww. aktu notarialnego wynika, że przedmiotowe prawo do nieruchomości nabył w 1/6 części w drodze dziedziczenia po zmarłym w dniu [...] września 2009 r. ojcu W. S. (akt poświadczenia dziedziczenia z 9 marca 2012 r. Rep. A nr [...]), 2/6 części w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu [...] lipca 2011 r. matce A. S. (prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego W. z [...] lutego 2012 r. sygn. akt. [...]) oraz 3/6 części w drodze umowy o dział spadku i zniesienia współwłasności z 30 sierpnia 2013 r. (Rep. A nr [...]). Sprzedaż ta nastąpiła zatem przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie i stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) oraz art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy z dnia 26. Lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.f.") uzyskany z przedmiotowego tytułu dochód podlegał opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym płatnym w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 u.p.d.o.f.

W dniu 10 kwietnia 2014 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: "Naczelnik", "NUS") wpłynęło zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2014, w którym Skarżący wykazał przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 374.000.00 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 13.581.74 zł, dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości 360.418.26 zł. kwotę dochodu zwolnionego w wysokości 360.418.26 zł. i podatek należny w wysokości 0.00 zł.

W dniu 2 maja 2017 r. Skarżący złożył korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2014 (PIT-39), w której wykazał przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 363.829.04 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 2.040.18 zł, dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości 361.788.86 zł, kwotę dochodu zwolnionego w wysokości 321.958.14 zł. podstawę opodatkowania w kwocie 39.831.00 zł i podatek należny w wysokości 7.568.00 zł.

Naczelnik postanowieniem z [...] czerwca 2019 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec Skarżącego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Decyzją z [...] września 2019 r. NUS określił wysokość zobowiązania podatkowego na kwotę 50.858.00 zł. Do wyliczenia przyjęto przychód w kwocie 367.850.00 zł, koszt uzyskania przychodów w kwocie 100.173.60 zł oraz kwotę dochodu zwolnionego w wysokości 0.00 zł.

Od powyższej decyzji, pismem z 7 października 2019 r. za pośrednictwem pełnomocnika Strona złożyła odwołanie, w którym zażądała uchylenia zaskarżonej decyzji w części dotyczącej nie uznania przez organ podatkowy kwoty 323.773.71 zł poniesionych przez stronę wydatków tytułem na własne cele mieszkaniowe, zgodnie ze zwolnieniem wskazanym w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. przez przyjęcie, że zwolnieniu nie podlegają kwoty wydatkowane na cele mieszkaniowe poniesione przed formalnym zawarciem umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu. W ocenie Pełnomocnika, NUS nie miał podstaw do odmowy zaliczenia do wydatków na cele mieszkaniowe ceny sprzedaży lokalu mieszkalnego nr [...] przy ul. [...] w W. wpłaconej na rachunek Spółdzielni Mieszkaniowej "B.", kosztów notarialnych oraz wydatków na remont ww. lokalu w łącznej wysokości 323.773.71 zł. Zdaniem Pełnomocnika Skarżący "we wskazanym okresie wydatkował środki na nabycie lokalu mieszkalnego, jednakże z przyczyn niezależnych od niego w ciągu dwóch lat nie doszło do przeniesienia własności lokalu na jego rzecz (...) Po uregulowaniu prawa do gruntu Skarżący uzyska prawo odrębnej własności ww. lokalu bez dopłat.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS", Dyrektor") decyzją z [...] grudnia 2019 r. utrzymał w mocy decyzję NUS z [...] września 2019 r. W uzasadnieniu Dyrektor wskazał, że z ustaleń NUS wynikało, że z tytułu sprzedaży Strona uzyskała przychód w wysokości 374.000.00 zł (Rep. A Nr [...]) pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia w wysokości 6.150.00 zł udokumentowane kserokopią faktury VAT nr [...] z 7 maja 2014 r. wystawioną przez P. [...] ul. [...] [...] W. na Skarżącego za wykonaną usługę opisaną jako: prowizja przy sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. [...] w W.. Ponieważ sprzedany ww. aktem lokal mieszkalny nr [...] Strona nabyła w 3/6 części drodze spadku oraz 3/6 części w drodze umowy o dział spadku i zniesienia współwłasności, w zakresie kosztów uzyskania przychodu zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. Słuszne zatem w opinii Dyrektora, NUS do kosztów uzyskania przychodu jako koszty nabycia zaliczył: koszty aktu notarialnego z 9 marca 2012 r. Rep. A nr [...] w wysokości przypadającej na Stronę wynoszącej 91.02 zł. koszty aktu notarialnego z 9 marca 2012 r. Rep. A nr [...] w wysokości przypadającej na Stronę wynoszącej 45.51 zł. koszty aktu notarialnego z dnia 30 sierpnia 2013 r. Rep. A nr [...] w wysokości przypadającej na Stronę wynoszącej 1.846,89 zł, spłatę na rzecz pozostałego spadkobiercy w wysokości 96.150.00 zł potwierdzoną aktem notarialnym z dnia 30 sierpnia 2013 r. Rep. A nr [...] oraz porozumieniem z dnia 27 lutego 2014 r. Do nakładów zwiększających wartość zbytego lokalu mieszkalnego zaliczy ł wydatki na remont, w łącznej kwocie 2.040,18 zł udokumentowane kserokopiami faktur VAT. W konsekwencji prawidłowo też organ przyjął, że dochód uzyskany ze sprzedaży wyniósł 267.676.40 zł.

Dalej DIAS zaznaczył, że kwestią sporną w niniejszej sprawie pozostawała wysokość dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. W toku postępowania ustalono bowiem, że Strona wydatkowała uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przychód na nabycie lokalu mieszkalnego nr [...] przy ul. [...] w W. oraz jego remont. Jednakże, w ocenie Naczelnika, wskazany przez Stronę sposób wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości nie spełniał wymagań określonych przez ustawodawcę.

Następnie DIAS wskazał, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a której uszczegółowieniem na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych jest art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. w myśl którego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c u.p.d.o.f. oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku. W konsekwencji, przy interpretowaniu przepisów regulujących zasady przyznawania ulg i zwolnień podatkowych nie jest dopuszczalna wykładnia rozszerzająca. Przechodząc natomiast do spornej kwestii organ podkreślił, że zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e. w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe: udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Za wy datki poniesione na cele, o których mowa w przywołanej regulacji, w myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.f. uważa się wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, a zgodnie z lit. d) wymieniono wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej. Do zastosowania zwolnienia przewidzianego w przywołanych przepisach niezbędne jest zatem wydatkowanie przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o których mowa w art. 30e tej ustawy, na własne cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. W niniejszej sprawie Skarżący udokumentował poniesione wydatki na nabycie lokalu mieszkalnego zaświadczeniem z 21 maja 2014r. nr potwierdzającym przyznanie lokalu mieszkalnego nr [...] przy ul. [...] w W. Stronie jako osobie uprawnionej do zawarcia umowy przyrzeczenia ustanowienia odrębnej własności lokalu, umową przyrzeczenia zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu z dnia 28 maja 2014 r. (Rep. A nr [...]). pokwitowaniem ze sporządzonych czynności notarialnych z 28 maja 2014 r. na kwotę 1.306.26 zł. Strona udokumentowała również fakturami VAT poniesione w okresie od 29 maja 2014 r. do 29 grudnia 2016 r. wydatki na remont lokalu mieszkalnego nr [...]. Nie ulega wątpliwości, że Strona poniosła wydatków ustawowym terminie, tj. nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, lecz w świetle przedłożonego w dniu 19 marca 2019 r. Naczelnikowi zaświadczenia wystawionego przez Spółdzielnię Mieszkaniową "B.", nie może być uznana za wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe. Z niniejszego dokumentu jednoznacznie bowiem wynikało, Skarżący na dzień 14 marca 2019 r. nie uzyskał prawa odrębnej własności lokalu przy ul. [...] z powodu nieuregulowania prawa do gruntu.

Odnosząc się do powyższego oraz do opinii Pełnomocnika opartej na przywołanych przez niego orzeczeniach sądowych, że "do uzyskania prawa do ulgi wystarczy wydatkowanie w ciągu dwóch lat środków w celu nabycia nieruchomości, nie jest wymagane formalne zostanie właścicielem nieruchomości w tym czasie - może ono nastąpić po upływie okresu dwuletniego.", DIAS zwrócił uwagę, że jednakże kwestią kluczową, na co również wskazuje przywołane przez Stronę orzecznictwo, jest to czy Strona została formalnym właścicielem nieruchomości. Przy czym w stanie prawnym obowiązującym w analizowanej sprawie nie było wymogu uzyskania prawa własności w okresie przewidzianym na wydatkowanie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości. Tym samym dopuszczalne jest nabycie tego prawa po upływie okresu dwóch lat od zbycia nieruchomości. Organ wskazał, że z zebranego materiału dowodowego wynikało, że do momentu wydania zaświadczenia z dnia 19 marca 2019 r. Strona nie uzyskała prawa odrębnej własności lokalu przy ul. [...]. Nie przedstawiła również aktu notarialnego potwierdzającego nabycie prawa własności w toku postępowania odwoławczego. Dyrektor podzielił stanowisko NUS, że samo dokonanie wpłaty na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej nie powoduje przeniesienia własności nieruchomości, stanowi jedynie wkład pieniężny na poczet nabycia lokalu mieszkalnego, a samo zawarcie umowy przyrzeczenia zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu nie przesądza o zawarciu definitywnej umowy o przeniesienie własności lokalu mieszkalnego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, zasądzenie na jego rzecz kosztów sądowych. Zaskarżonej decyzji zarzucił:

Naruszenie przepisów prawa materialnego przez:

błędną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. przez przyjęcie, że zwolnieniu nie podlegają kwoty wydatkowane na cele mieszkaniowe poniesione przed formalnym zawarciem umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu.

Naruszenie przepisów postępowania:

art. 191 Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm. zwana dalej: "O.p.") poprzez dowolną ocenę przez organ podatkowy zebranego materiału dowodowego.

art. 121 § 1 O.p poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób podważający zaufanie skarżącego do organów podatkowych.

W uzasadnieniu przedmiotowej skargi Skarżący wskazał, iż pomimo braku aktu notarialnego umowy przenoszącej własność nieruchomości, przysługuje mu prawo dysponowania nieruchomością na takich samych zasadach jak formalnemu właścicielowi. Zdaniem jego fakt że do dnia wydania decyzji przez organy podatkowe nie doszło jeszcze do uzyskania prawa własności, nie powinien mieć znaczenia, okoliczność ta. zdaniem Skarżącego, nastąpi w przyszłości.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., dalej jako p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola ta obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Sąd administracyjny bada tylko legalność wydanej decyzji, czyli sprawdza czy prawidłowo ustalono stan faktyczny i czy zastosowana norma prawa materialnego odpowiada ustalonemu stanowi faktycznemu. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c p.p.s.a.). Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną przez Skarżącego decyzję Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. W sprawie doszło bowiem do naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f.

Mając na uwadze bezsporny między stronami stan faktyczny sprawy należy podnieść, że wbrew twierdzeniom organu podatkowego warunkiem uzasadniającym zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie jest definitywne nabycie własności lokalu. Zgodnie (z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia |nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 u.p.d.f., uważa się wydatki określone w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f.. Biorąc pod uwagę brzmienie powyższego przepisów w stanie prawnym niniejszej sprawy, Sąd stwierdza, że art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. w żaden sposób nie uzależnia prawa do skorzystania ze zwolnienia podatkowego od dokonania definitywnego zakupu. Wystarczy, by wydatek został poniesiony nie później, niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e u.p.d.o.f., a jego celem winny być zdarzenia określone w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f.. Organ podatkowy niesłusznie utożsamia cel wydatku z jego skutkiem. Ustawa wymaga wyłącznie celowości działania podatnika, nie wymaga natomiast, by podatnik nabył określone prawo we wskazanym w tym przepisie terminie.

W związku z powyższym Sąd stwierdza, że wpłata na poczet umówionej ceny sprzedaży lokalu mieszkalnego całości ceny za mieszkanie jest działaniem podatnika równoznacznym z poniesieniem wydatków na własne cele mieszkaniowe. Jeżeli więc podatnik w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie odziedziczonego udziału w nieruchomości wydatkuje na rzecz spółdzielni mieszkaniowej tytułem - umowy przyrzeczenia zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu; środki otrzymane ze sprzedaży udziału w nieruchomości zostaną spełnione przesłanki uzasadniające zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w przedmiotowej sprawie. Fakt, że przeniesienie prawa własności do lokalu na rzecz podatnika nastąpi po upływie terminu, wynikającego z tego przepisu, nie pozbawi go prawa do tego zwolnienia.

Z akt sprawy wynikało, że Skarżący 28 maja 2014 r. zawarł ze Spółdzielnią Mieszkaniową "B." umowę przyrzeczenia zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu. W myśl tej umowy Spółdzielnia Mieszkaniowa zobowiązała się do zawarcia ze Skarżącym umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego numer [...] w budynku przy ulicy [...] w W.. Skarżący złożył w przetargu ogłoszonym przez Spółdzielnię ofertę nabycia tego lokalu i wpłacił na rachunek Spółdzielni całą ustaloną cenę sprzedaży. Nie ulega wątpliwości, że Skarżący we wskazanym okresie wydatkował środki na nabycie lokalu mieszkalnego, jednakże z przyczyn niezależnych od niego w ciągu dwóch lat nie doszło do przeniesienia własności lokalu na jego rzecz. W zaświadczeniu, które znajduje się w aktach sprawy Spółdzielnia "B." wskazała, że dla budynku, w którym znajduje się lokal nabyty przez Skarżącego nie jest uregulowana własność gruntu. Według przedstawionego przez Spółdzielnię dokumentu oczekuje ona na ustanowienie wieczystego użytkowania w trybie ustawy o gospodarce nieruchomości. Obecnie grunt ten jest we władaniu Spółdzielni na podstawie porozumienia zawartego przez Spółdzielnię z Urzędem Dzielnicy W.. Po uregulowaniu prawa do gruntu Skarżący uzyska prawo odrębnej własności ww. lokalu bez dopłat. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności faktyczne sprawy zaakcentować należy dwie kwestie po pierwsze wykładnia gramatyczna art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. wskazują, że ustawodawca celowo odsyła do czasu przyszłego, czyli sytuacji gdy, że podatnik w przyszłości (po upływie okresu dwuletniego) "zostanie właścicielem" a nie wskazuje na fakt dokonany "został właścicielem". Po drugie organy podatkowe biorąc pod uwagę postulaty wykładni celowościowej i zasadniczego celu ulgi mieszkaniowej powinny wziąć także pod uwagę okoliczności niezależne od podatnika. Są nimi powszechne kwestie związane z potrzebą uporządkowania statusu własnościowego Spółdzielni mieszkaniowych. Warte podkreślenia jest to, że problemy te w dużej mierze są pochodną uprzednich systemowych zaniedbań państwa w tym względzie.

Reasumując Sąd stwierdza, że do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f niezbędne jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o których mowa w art. 30e u.p.d.o.f., na własne cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przepis ten nie wymaga jednak, by nabycie prawa własności lokalu nastąpiło we wskazanym powyżej terminie. Tożsamy pogląd prezentowany jest w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyroki WSA w Poznaniu z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Po 809/13, z dnia 17 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Po 961/13, wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 grudnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 858/14, (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 460/14, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1157/14, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 20 października 2015 r. sygn. akt I SA/Ol 555/15, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd jest świadomy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych można się spotkać z poglądem, że z prawa do ulgi może skorzystać jedynie podatnik, który nabył nieruchomość w określonym czasie, tj. uzyskał przeniesienie prawa własności. Z prawnego punktu widzenia oznacza to nabycie nieruchomości na własność w okresie 2 lat od dnia sprzedaży nieruchomości. Tego poglądu Sąd orzekający w niniejszej sprawie jednak nie podziela. Zdaniem Sądu, pogląd ten nie znajduje uzasadnienia w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.. Przepis stanowi jedynie o "wydatkach na nabycie". Nie uzasadnia tego również cel tzw. "ulgi mieszkaniowej" tj. zaspakajanie własnych potrzeb mieszkaniowych (ich poprawę) bez obciążeń podatkowych. Powyższy pogląd w realiach rynku nieruchomościami może doprowadzić do nierównego traktowania podatników, którzy przychód ze sprzedaży nieruchomości wydatkują na nabycie kolejnej (na własne cele mieszkaniowe) i korzystają z ofert rynku wtórnego, na którym są mieszkania do zasiedlenia, a tymi którzy korzystają z ofert developerów, gdzie zwykle mieszkania są dopiero budowane, a podatnik zwykle nie ma wpływu (lub ma niewielki) na terminy zakończenia inwestycji i przeniesienia prawa własności mieszkania.

Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy dokona oceny bezspornego stanu faktycznego w sprawie z uwzględnieniem powyższej oceny prawnej. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję, o kosztach orzekł na mocy art. 200 ww. ustawy.