Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1161/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2021-02-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 21
journal: Dz.U. 2020 poz 276
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędzia WSA Asesor WSA Anna Tyszkiewicz - Ziętek (spr.), Katarzyna Stuła - Marcela, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 lutego 2021 r. sprawy ze skargi Z. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2020 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy L. z dnia [...], nr [...]; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: O.p.) oraz art. 1 ustawy z 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (tj. Dz.U. z 2018 r., poz. 570) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925) po rozpatrzeniu odwołania Z. B. od nakazu płatniczego wydanego przez Wójta Gminy L. z dnia [...] r. nr [...] ustalającego Z. i G. B. wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2020 r. w kwocie [...] zł utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Nakazem płatniczym z dnia [...] r. numer [...] Wójt Gminy L. ustalił Z. i G. B. wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2020 r. w kwocie [...] zł. Opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości objęto budynek mieszkalny, inny budynek oraz grunty pozostałe o powierzchni [...] m 2.

Odwołanie od tej decyzji wniósł Z. B. (dalej: strona, podatnik, skarżący). Wskazał w nim w szczególności, że grunty o powierzchni [...] m 2 "nigdy przez lata nie były traktowane jak grunty pozostałe, a jako Br-RV (grunty rolne zabudowane), taką sytuację posiada większość mieszkańców Z. (...) Budynek, garaż i szopa zostały przypisane jako miejsca niezwiązane z rolnictwem. Przez takie potraktowanie czuję się bardzo pokrzywdzony różnicą 100 % podwyżki podatku. Mając na względzie bycie rolnikiem."

Kolegium nie uwzględniło odwołania. Na wstępie swoich rozważań organ odwoławczy zacytował art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm., dalej: u.p.o.l.), zgodnie z którym podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Zakres przedmiotowy podatku od nieruchomości określa art. 2 ust. 1 u.p.o.l., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego ustala się na podstawie art. 6c ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1256 ze zm.), na mocy którego osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości dotyczący przedmiotów opodatkowania na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego, pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego, ustala organ podatkowy w jednym nakazie płatniczym.

Dalej Kolegium podało, że zgodnie z ewidencją gruntów i budynków według stanu na dzień 1 stycznia 2020 r. przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości były budynki mieszkalne o powierzchni [...] m 2 , budynki mieszkalne 50% powierzchni [...] m 2 oraz garaż o powierzchni [...] m 2, natomiast w zakresie podatku rolnego łąki klasy IV o powierzchni [...] ha. Z zawiadomienia Starosty [...] z dnia [...] r. o zmianie wynika, że nastąpiła aktualizacja użytków rolnych na działce [...]. Na podstawie ww. zawiadomienia zmianie uległ użytek grunty rolne zabudowane Br-RV o powierzchni [...] ha, grunty orne RV-[...] ha na tereny mieszkaniowe – [...] ha oraz grunt orny RV – [...] ha.

W myśl art. 6 ust. 3 u.p.o.l., jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie.

Nie budzi wątpliwości, że w styczniu 2020 r. przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości były jedynie budynki. Zmiany miały miejsce począwszy od 1 lutego 2020 r., kiedy to w zakresie podatku od nieruchomości objęto grunt o powierzchni [...] m 2 ha stanowiący działkę [...]. Zmiana ta jest następstwem zajścia zdarzenia, tj. zawiadomienia Starosty [...] o przeprowadzonej aktualizacji użytków na działce [...]. Wspomniana aktualizacja użytków rolnych nie miała wpływu na wysokość zobowiązania w podatku rolnym, ponieważ według stanu na dzień 1 stycznia 2020 r. oraz 1 lutego 2020 r. w zakresie zobowiązania w podatku rolnym nie zaszły żadne zmiany.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu, Kolegium zauważyło, że rzeczywiście działka [...] o pow. [...] ha sklasyfikowana jako B o powierzchni [...] ha i użytek rolny RV-[...] ha uległa podziałowi na dwie działki:

- [...] o pow. [...] ha, w której wykazano grunt sklasyfikowany jako B-[...] ha oraz grunt orny RV – [...] ha oraz

- [...] o pow. [...] ha, w której wykazano grunt sklasyfikowany jako B-[...] ha oraz grunt rolny RV o pow. [...] ha. O ww. podziale informuje zmiana geodezyjna Starosty [...] z dnia [...] r. (powinno być 2020 r. – dopisek Sądu). Niemniej jednak, nie uległa zmianie klasyfikacja gruntu ani powierzchnia ww. gruntu o pow. [...] ha, który w dalszym ciągu sklasyfikowany jest jako B i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Natomiast pozostałe działki stanowiące własność podatników to użytki klas V i VI, które są zwolnione z opodatkowania. Tylko częściowo na działce [...] sklasyfikowany jest użytek - łąka klasy IV o powierzchni [...] ha, z czego powierzchnia przeliczeniowa wynosi [...] ha będąca podstawą naliczania podatku rolnego w kwocie [...] zł.

Zatem od 1 lutego 2020 r. przedmiotem opodatkowania w zakresie podatku od nieruchomości jest część działki o powierzchni [...] sklasyfikowana jako grunty pozostałe o powierzchni [...] ha oraz budynki zgodnie ze złożoną informacją o nieruchomościach i obiektach budowlanych, natomiast w zakresie podatku rolnego łąki klasy IV o powierzchni [...] ha. Wyliczona w nakazie płatniczym wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego jest zatem prawidłowa.

W skardze na powyższą decyzję skarżący stwierdził, że nie zgadza się z zaklasyfikowaniem [...] ha działki o nr [...] do terenów mieszkaniowych (symbol B). Podał, że na tej działce znajduje się budynek mieszkalny, garaż i stodoła. Wskazał, że od dziesiątków lat działka [...] była sklasyfikowana jako grunty rolne zabudowane. Po podziale na 2 działki działka o nr [...] stała się mieszkaniową. Skarżący oświadczył także, iż jest wraz z małżonką właścicielem gruntów ornych w tej samej miejscowości, lecz w różnych lokalizacjach (nr [...], [...], [...] i [...]). Łączna powierzchnia terenów rolnych zabudowanych zobowiązuje skarżącego do płacenia obowiązkowego ubezpieczenia rolniczego. Nadmienił również, że działka o nr [...] stanowi aktualnie własność syna skarżącego.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

W dniu 25 stycznia 2021 r. do Sądu wpłynęło pismo skarżącego wraz z którym nadesłał on zawiadomienie o zmianie w danych ewidencji gruntów i budynków z dnia [...] r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.) podlegała decyzja z dnia [...] r., którą organ odwoławczy utrzymał w mocy nakaz płatniczy z dnia [...] r. ustalający skarżącemu i uczestniczce postępowania wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2020 r. w kwocie [...] zł.

Kontrolę tę rozpocząć należy od wskazania, że wyrok został wydany na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, z późn. zm.) w związku z Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału.

Istota sporu koncentruje się wokół opodatkowania gruntów, które uznano za tereny mieszkaniowe (symbol B) i zastosowano wobec nich stawkę dla gruntów pozostałych. Organy obu instancji oparły się w tym zakresie na zawiadomieniu Starosty [...] z dnia [...] r. o zmianie, z którego wynika, że nastąpiła aktualizacja użytków rolnych na działce [...]. Na podstawie ww. zawiadomienia zmianie uległ użytek grunty rolne zabudowane Br-RV o powierzchni [...] ha, grunty orne RV-[...] ha na tereny mieszkaniowe – [...] ha oraz grunt orny RV – [...] ha. Przed tą zmianą powierzchnia gruntów oznaczonych symbolem B wynosiła [...] ha, a po tej zmianie - [...] ha.

Ze znajdującego się w aktach sprawy zawiadomienia starosty [...] z dnia [...] r. o zmianie wynika, że działka [...] o pow. [...] ha obejmująca grunty sklasyfikowana jako B o powierzchni [...] ha i użytek rolny RV-[...] ha uległa podziałowi na dwie działki:

- nr [...] o pow. [...] ha obejmującą grunt sklasyfikowany jako B-[...] ha oraz grunt orny RV – [...] ha oraz

- nr [...] o pow. [...] ha, obejmującą grunt sklasyfikowany jako B-[...] ha, co błędnie opisano w zaskarżonej decyzji, podając, że każda z dwóch działek powstałych na skutek podziału ma identyczną powierzchnię i obejmuje grunt sklasyfikowany jako B-[...] ha oraz grunt orny RV – [...] ha.

Podkreślenia wymaga, że klasyfikacja spornych gruntów uległa ponownej zmianie z dniem [...] r. Jak wynika z nadesłanej przez stronę kserokopii zawiadomienia Starosty [...] działka o nr [...] obejmująca przed zmiana tereny mieszkaniowe o powierzchni [...] ha została w całości sklasyfikowana jako grunty rolne zabudowane (Br-RV). Przed tą zmianą powierzchnia gruntów oznaczonych symbolem B wynosiła zatem [...] ha, a po tej zmianie [...] ha.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U z 2020 r., poz. 2052 ze zm., dalej: P.g.k.). przez ewidencję gruntów i budynków rozumie się system informacyjny zapewniający gromadzenie, aktualizację oraz udostępnienie, w sposób jednolity dla kraju, informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz o innych podmiotach władających lub gospodarujących tymi gruntami, budynkami lub lokalami.

W myśl art. 21 ust. 1 P.g.k. dane zawarte w tej ewidencji stanowią podstawę wymiaru podatków. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntował się pogląd, że organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz zawsze powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. m. in. uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, wyrok NSA z dnia 2 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 882/20, wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Oznacza to, że co do zasady o sposobie klasyfikacji gruntu lub budynku dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego ich wykorzystania, ile ich funkcja wskazana w ewidencji gruntów i budynków. Do danych bezwzględnie wiążących organ podatkowy, przy wymiarze podatku od nieruchomości zalicza się dane dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położnych na tych gruntach budynków.

Organy podatkowe dokonując wymiaru podatku od nieruchomości przyjęły, z uwzględnieniem wspomnianego art. 21 ust. 1 P.g.k., którego wprawdzie organ II instancji nawet nie zacytował w zaskarżonej decyzji, że grunty o powierzchni [...] ha to tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem B.

Z treści odwołania, a także skargi, wynika, że skarżący i uczestniczka postępowania są rolnikami, a sporne grunty "nigdy przez lata nie były traktowane jako grunty pozostałe, a jako Br-RV (grunty rolne zabudowane)".

Kilka miesięcy po zmianie klasyfikacji gruntu na tereny mieszkaniowe, znaczna część gruntów zaliczona do symbolu B została ponownie oznaczona jako grunty rolne zabudowane. Operat techniczny (geodezyjny), w oparciu o który dokonano pierwszej zmiany z dnia [...] r. nosi datę [...] r. Kolejna zmiana ("powrót" gruntów o powierzchni [...] ha do oznaczenia symbolem (Br-RV) z dnia [...]r. nastąpiła w oparciu o operat techniczny (geodezyjny) z dnia [...] r., a więc operaty te dzieli okres mniej więcej dwóch miesięcy. W tym stanie rzeczy uzasadnione jest przypuszczenie, że klasyfikacja całości gruntów do terenów mieszkaniowych nastąpiła na skutek błędu, który usunięto zmianą z dnia [...] r. Gdyby przypuszczenie to się potwierdziło, to aktualny w niniejszej sprawie byłby pogląd zaaprobowany w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 18/18, że co do zasady skutki finansowe (podatkowe) błędów i zaniedbań podmiotów publicznych (w tym organów ewidencyjnych) nie mogą obciążać podatników. W określonych okolicznościach niedopuszczalne jest obciążanie tych podatników podatkiem od nieruchomości także za okres trwania postępowania ewidencyjnego, zakończonego przywróceniem prawidłowego oznaczenia gruntu.

Nie ulega wątpliwości, że organy obu instancji wydając kontrolowane w niniejszej sprawie decyzje nie miały wiedzy o zmianie klasyfikacji gruntów dokonanej w dniu [...] r.

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

Bezsporne jest, iż w dacie orzekania przez organy obu instancji nie istniał wpis dokonany w ewidencji w dniu [...] r. Należy jednak mieć na uwadze, że przedmiotowe "nowe" dowody mogą dotyczyć okoliczności istniejących w dacie wydania pierwotnej decyzji, nieznanych organowi, który wydał decyzję. Jak bowiem podnosi się w literaturze przedmiotu, doktrynie oraz, w szczególności, komentarzu do przepisu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., jeżeli nawet dany dowód nie istniał w dniu wydania decyzji, gdyż został sporządzony w okresie późniejszym, to jednak wynikająca z niego okoliczność mogła istnieć we wspomnianym dniu i może uzasadniać wznowienie postępowania (por. Babiarz Stefan i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI, Opublikowano: WKP 2019, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 września 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 446/10). W analizowanym stanie faktycznym wskazany dowód to wpis w ewidencji określonego symbolu, a rzeczywiste kryteria odpowiadające takiej, a nie innej klasyfikacji tych gruntów, to okoliczność istniejąca w dacie wydania nakazu płatniczego.

W tym stanie rzeczy zbadania wymaga, czy omawiane grunty w okresie pomiędzy [...] r. a [...] r. spełniały kryteria klasyfikowania ich do terenów mieszkaniowych, czy też nadal pozostawały gruntami rolnymi zabudowanymi, które na skutek błędu organu prowadzącego ewidencję gruntów i budynków zostały omyłkowo oznaczone symbolem B.

Sąd zna i (co do zasady podziela) obszerne orzecznictwo dotyczące związania organów danymi ujawnionymi w ewidencji gruntów i budynków (por. np. wyrok NSA z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 1600/17). Należy jednak także dostrzegać, że w judykaturze nieustannie poszukuje się również takiej interpretacji obowiązującego prawa, aby nie dopuścić do rażącego pokrzywdzenia podatnika. Jak wskazał WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Po 709/17, zasadniczo podstawą wymiaru podatków są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Wynika to wprost z treści art. 21 ust. 1 p.g.k. Niewątpliwie też ewidencja gruntów i budynków ma walor dokumentu urzędowego, o jakim mowa w art. 194 § 1 o.p., a więc stanowi ona dowód tego, co zostało w niej urzędowo stwierdzone. Jednak dokonując interpretacji art. 21 ust. 1 p.g.k., na potrzeby rozstrzygnięcia konkretnej sprawy, nie można zapominać, że jest w nim mowa o ewidencji prowadzonej w sposób prawidłowy, stosownie aktualizowanej. Trzeba też mieć w polu widzenia, że w każdym przypadku powołanie się przez organ na ewidencję gruntów i budynków, jako podstawę wymiaru podatków, musi służyć realizacji zasad postępowania podatkowego, w tym w szczególności art. 120, art. 121 § 1, art. 122 o.p., bowiem postępowanie podatkowe zawsze musi doprowadzić do wymiaru podatków zgodnie ze stanem rzeczywistym, nie zaś wyłącznie zgodnie z treścią dokumentów, jeśli zawierają one błędne czy nieaktualne zapisy. Zatem nie można - w sposób zasadny - dokonywać wykładni art. 21 ust. 1 p.g.k. w oderwaniu przede wszystkim od art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 o.p.

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego.

Wskazać należy (za wyrokiem NSA z dnia 19 września 2019 r., sygn. akt II OSK 1963/19), że każda podstawa wznowienia postępowania administracyjnego jest tożsama z "naruszeniem prawa" i powinna być brana pod uwagę w toku sądowej kontroli decyzji (tak m.in. NSA w wyrokach: z dnia 23 marca 2016 r., sygn. akt I OSK 2947/14; z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt II OSK 815/11; z dnia 9 grudnia 2011 r., sygn. akt II OSK 807/11; z dnia 27 sierpnia 2014 r., sygn. akt II GSK 963/13; z dnia 25 stycznia 2019 r., sygn. akt II OSK 2874/18; z dnia 13 marca 2019 r., sygn. akt II OSK 3632/18). W uzasadnieniu tego poglądu wskazuje się także, że na organie prowadzącym postępowanie administracyjne, spoczywa obowiązek ustalenia stanu faktycznego sprawy zgodnego z rzeczywistością (zasada prawdy obiektywnej). Jeżeli zatem w dacie wydania decyzji istnieje dowód, który nie jest znany organowi, to decyzja wydana z jego pominięciem zapada z naruszeniem przepisów postępowania, choć nie zawsze winę za pominięcie tego dowodu można przypisać organowi. W doktrynie stanowisko takie prezentują autorzy komentarzy do prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (T. Woś [w:] T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011, s. 662-663; J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2009, s. 341-342; M. Jagielska, J. Jagielski, R. Stankiewicz (w:) R. Hauser, M. Wierzbowski (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011, s. 529) oraz inni autorzy poruszający rozpatrywane zagadnienie (B. Adamiak, J. Borkowski, Metodyka pracy sędziego w sprawach administracyjnych, Warszawa 2009, s. 233-234; M. Romańska, Skuteczność orzeczeń sądów administracyjnych, Warszawa 2010, s. 278-279). Jeżeli pojęciu "naruszenia prawa" przypisze się znaczenie zobiektywizowane, nawiązujące do szeroko pojmowanych wad w konkretyzacji uprawnień i obowiązków, które mogą być następstwem okoliczności niezależnych od organu orzekającego, a nawet okoliczności zewnętrznych wobec danego postępowania jurysdykcyjnego (np. wadliwego prejudykatu), to każda podstawa wznowienia postępowania administracyjnego jest tożsama z "naruszeniem prawa" i powinna być brana pod uwagę w toku sądowej kontroli decyzji (T. Kiełkowski, Naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego jako przesłanka uchylenia decyzji przez sąd administracyjny, Przegląd Prawa Publicznego 2008, nr 4, s. 59 i n.).

Na marginesie Sąd zauważa, że w aktach sprawy przesłanych Sądowi brak postanowienia o wszczęciu postępowania w niniejszej sprawie, na postanowienie takie nie powołano się w żadnym z rozstrzygnięć ani też w piśmie z dnia [...] r., wraz z którym organ przekazał odwołanie do Kolegium. W piśmie tym zaznaczono, że "pozostała dokumentacja jest w posiadaniu SKO przedłożona przy pierwszym odwołaniu podatnika". Dokumentacji dotyczącej postępowania odwoławczego związanego z nakazem płatniczym z dnia [...] r. (poza tym nakazem) nie dołączono jednak do akt sprawy, a ona być może zawiera wspomniane postanowienie.

Zgodnie z art. 165 § 1 O.p. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia. O skutecznym wszczęciu postępowania podatkowego z urzędu (poza przypadkami przewidzianymi w art. 165 § 5 O.p.) można mówić dopiero z chwilą wydania postanowienia i doręczenia go stronie. Wyjątki od zasady wydania i doręczenia postanowienia o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego przewidziane są w art. 165 § 5 O.p. Stosownie bowiem do treści § 5 pkt 1 - przepisów § 2 i § 4 nie stosuje się do postępowania w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie. W praktyce przepis ten może mieć zastosowanie do podatku od nieruchomości i rolnego w odniesieniu do podatnika, wobec którego wymiar podatku był już w poprzednim roku podatkowym przeprowadzony. Jedynym warunkiem jest, ażeby stan faktyczny na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres nie uległ zmianie. Rozwiązanie to ma na celu uproszczenie procesu wymiaru podatków. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że regulacja z art. 165 § 5 pkt 1 O.p. odnosi się do każdej zmiany stanu faktycznego, a nie tylko istotnej, za jaką uznać należy niewątpliwie aktualizację wpisów w ewidencji gruntów (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 5 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 553/12).

Zaznaczyć także należy, że brak formalnego wszczęcia postępowania podatkowego nie może zostać sanowany w toku postępowania odwoławczego (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 29 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1279/17).

Mając na uwadze powyższe Sąd, stwierdzając naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 5 O.p.), zobowiązany był na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a. do uchylenia zaskarżonej decyzji. Sąd, który zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną i zobowiązany jest, na mocy art. 135 p.p.s.a. do zastosowania przewidzianych ustawą środków w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych "we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga" wyeliminował także z obrotu prawnego nakaz płatniczy z dnia [...] r. Zalecenia co do dalszego postępowania wynikają wprost z przedstawionej powyżej argumentacji.

O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł, obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi.