Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 310/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-08-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a, art. 43 ust. 1 pkt 10a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Barbara Ciołek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant starszy specjalista Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2016 roku sprawy ze skargi A na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty, marzec, czerwiec, lipiec, sierpień i październik 2012 r.: oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A (dalej: strona, spółka, skarżąca) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. (dalej: Dyrektor IS, DIS, organ II instancji, organ odwoławczy) z dnia [...] utrzymująca w mocy decyzję z dnia [...] nr [...], którą Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. (dalej: organ I instancji, DUKS, Dyrektor UKS) określił stronie zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące 2012 r.: luty (44.169 zł), marzec (19.366 zł), czerwiec (56.677 zł), sierpień (25.610 zł) i październik (75.001 zł) oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 1.196 zł za lipiec 2012 r.

Jak wynika z akt sprawy w następstwie przeprowadzonego w spółce postępowania kontrolnego stwierdzono nieprawidłowości w rozliczeniach spółki za poszczególne miesiące, tj. zawyżenie podatku naliczonego w miesiącach lutym, czerwcu i październiku 2012 r. Odnośnie lutego i czerwca ustalono, że sprzedaż nieruchomości udokumentowanych 9 fakturami (3 w lutym, 6 w czerwcu) wystawionymi przez K.K, Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w L., na rzecz strony - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w odniesieniu do tych nieruchomości, które nie były wykorzystywane w prowadzonej uprzednio działalności gospodarczej, a pozostałe nieruchomości korzystały ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2011, nr 177, poz. 613 ze zm., dalej: uVAT), co zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 uVAT oznaczało, że faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. Organ I instancji stwierdził, że część sprzedawanych przez komornika nieruchomości stanowiła majątek osobisty dłużników (L.K. i W.K.), a część była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez dłużników (B,C), ale nie korzystali oni z prawa do odliczenia przy ich nabyciu i nie ponieśli nakładów na ich ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej.

W zakresie nieprawidłowości rozliczenia w miesiącu czerwcu DUKS stwierdził, że strona obniżyła podatek z 2 faktur wystawionych przez podmiot nieistniejący D, co w myśl art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a uVAT nie daje podstaw do odliczenia. Przedmiotem transakcji udokumentowanych ww. fakturami była transakcja dzierżawy za używanie i pobieranie pożytków ze szlifierki do wałów i elektrodrążarki oraz sprzedaż ww. urządzeń. Nadto wskazał organ, że faktury nie dokumentują czynności, które nie zostały dokonane - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a uVAT.

Z uwagi na wymienione nieprawidłowości organ podatkowy skorygował rozliczenie spółki.

W odwołaniu od decyzji strona zakwestionowała stanowisko organu I instancji, że sprzedaż nieruchomości winna być dokonana bez podatku VAT, wskazała, że dłużnicy prowadzili działalność gospodarczą z wykorzystaniem nieruchomości oraz ponosili nakłady na nieruchomości. Zauważyła strona, że sprzedaży dokonywał komornik, który winien ustalić status dłużników w podatku VAT, a nadto komornik część uzyskanych ze sprzedaży środków zamiast wierzycielom przekazał na rzecz Urzędu Skarbowego w L., który tym samym wiedział o sprzedaży z podatkiem VAT. Nie zgodziła się również strona z oceną, że dokonała transakcji z podmiotem nieistniejącym oraz że nie dokonano tych czynności. Podniosła, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do przyjęcia, że nie doszło do nabycia urządzeń od spółki D. Brak odnotowania tych maszyn i urządzeń u sprzedawcy mógł być spowodowany różnymi okolicznościami.

Po rozpoznaniu zarzutów odwołania, decyzją z dnia [...] Dyrektor IS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Podobnie jak organ I instancji stwierdził Dyrektor IS, że w sprawie znajduje zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 2 uVAT wyłączający prawo do odliczenia podatku. Wskazał Dyrektor IS, że w przypadku nieruchomości nabytych w drodze licytacji komorniczej dłużnicy dokonujący dostawy na rzecz strony w 2012 r. nie byli podatnikami podatku od towarów i usług zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, nabyte nieruchomości stanowią używane nieruchomości gruntowe niezabudowane oraz zabudowane obiektami budowlanymi usytuowanymi na działkach [...], [...],[...],[...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] położone w U., z których część była wykorzystywana do działalności gospodarczej prowadzonej do dnia 29 października 2010 r. przez L.K. (B) oraz przez W.K. (C). Podkreślił DIS, że dokonującym dostawy przedmiotowych nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tych nieruchomości. A postępowanie dowodowe potwierdziło, że jedynie w ramach działalności prowadzonej przez L.K. poniesiono wydatki na ulepszenie hali produkcyjnej (na działce 184), jednak nakłady te nie przekroczyły 30% wartości początkowej nabycia budynku, którego dotyczyły nakłady. Tym samym według DIS dostawa podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a uVAT. Pozostałe natomiast nieruchomości, co ustalił organ I instancji, nie były związane z działalnością gospodarczą, a stanowiły majątek osobisty objęty małżeńską wspólnością majątkową, którego sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodził się również organ II instancji z poglądem DUKS, że to na stronie spoczywał obowiązek ustalenia statusu dłużników oraz ustalenia czy sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu, korzysta ze zwolnienia czy też nie podlega uVAT. Zdaniem DIS komornik jako płatnik zasadnie odebrał w powyższym zakresie oświadczenia od dłużników, że sprzedaż podlega opodatkowaniu.

W zakresie odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących dzierżawę i nabycie maszyn od firmy D organ II instancji w całości podzielił stanowisko organu I instancji. Stwierdził Dyrektor IS, że zgromadzone dowody potwierdzają, że strona dokonała odliczenia podatku naliczonego, który wynikał z faktur wystawionych przez podmiot nieistniejący., o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a uVAT.

Wskazał przy tym organ odwoławczy na okoliczności zawarcia umowy dzierżawy pomiędzy stroną a D fakt, że A.Ś. występujący w umowie jako podmiot reprezentujący ww. spółkę, nie miał umocowania do zawarcia umowy dzierżawy z dnia 17.10.2011 r., jak również sprzedaży urządzeń, albowiem, wbrew treści tej umowy, w dniu 17.10.2011 r. nie był już prezesem zarządu D. Podkreślił DIS, że sam A.Ś. podczas przesłuchania w dniu 10.12.2014 r. nie potrafił wytłumaczyć dlaczego w treści tej umowy został wskazany jako prezes zarządu D, jak również tego, dlaczego w tej umowie nie uwzględniono nowego adresu siedziby tej spółki (mieszczącej się po dniu 12.10.2011 r. w W., przy [...]), obowiązującego od dnia 12.10.2011 r.

Dalej argumentował organ odwoławczy, że w ramach postępowania organ zwracał się o pomoc prawną do innych organów podatkowych i ustalił, że D na podstawie art. 96 ust. 9 uVAT z dniem 19.09.2012 r. została wykreślona rejestru VAT, nie składała deklaracji VAT-7 za okresy rozliczeniowe 2012 r. ani deklaracji CIT-8 za 2011-2012r. Ostatnią deklarację VAT-7 złożyła za sierpień 2011 r. Z podatnikiem nie ma kontaktu, na mocy pełnomocnictwa z 6.05.2011 r. udzielonego przez L.K. ówczesnego prezesa D podmiot ten reprezentowany był przez A.Ś.- radcę prawnego, który na mocy umowy z dnia 18.03.2011 r. podnajął lokal siedziby swojej Kancelarii na siedzibę D. W ramach postępowania organ ustalił jednak, że pod adresem siedziby D w P. nie ma żadnych oznak działalności, właścicielka lokalu K.Ch. nic nie wiedziała, że mieści się tam siedziba spółki D (lokal wynajmowała na Kancelarię Prawną radcy prawnego (i wspólników) A.Ś.). Bezskuteczne okazały się również czynności pod adresem przechowywania dokumentacji rachunkowej D (stanowiącym adres Oddziału [...], gdzie obecnie działalność prowadzi strona).

Wykluczył również organ odwoławczy możliwość działania A.Ś. z ramienia D na podstawie pełnomocnictwa udzielonego mu przez nowo powołanego prezesa D tj. J.R. podkreślając, że ani A.Ś., ani strona nie przedłożyli dokumentu takiego pełnomocnictwa.

Organ odwoławczy nie dał także wiary sugestiom podatnika co do możliwości udzielenia takiego umocowania ustnie przez J.R. (który 12.10.2011 r. nabył udziały w B). Wykluczając taką ewentualność organ odwoławczy powołał się na zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, który dowodził tego, że po zbyciu udziałów w spółce D (tj. po dniu 12.10.2011 r.) A.Ś. nie miał kontaktu z J.R. Zwrócił uwagę organ na pisma jakie A.Ś. składał wielokrotnie do sądu rejestrowego w P. oraz do Urzędu Skarbowego P-G. w P. celem przymuszenia nowego zarządu do rejestracji zmian w składzie zarządu spółki (pisma z dnia: 2.04.2012 r., 26.09.2012 r., 2.10.2012 r., 27.02.2013 r., i 9.04.2013 r.), a w których podnosił okoliczność braku kontaktu z nowo wybranym zarządem tej spółki.

Złożone na tę okoliczność (w toku prowadzonego postępowania podatkowego) zeznania A.Ś. co do istnienia takiego kontaktu po dniu 12.10.2011 r. Dyrektor IS uznał za niewiarygodne przeciwstawiając im treść pism, jakie świadek ten składał dążąc do ujawnienia zmian składu osobowego D w Krajowym Rejestrze Sądowym po tym jak wystąpił z tej spółki.

Wskazał również organ odwoławczy, że J.R. pełnił funkcję prezesa D zaledwie 5 dni (w okresie 12.10.2011 r.-16.10.2011 r.), nigdy nie został wpisany do KRS, a jak wykazało postępowanie dowodowe, on oraz kolejni prezesi zarządu tej spółki (A.K., D. L.) zajmowali się skupowaniem zadłużonych spółek oraz ich rejestrowaniem pod adresami, pod którymi nie prowadziły działalności gospodarczej. W kontekście tym podkreślił, że od chwili zbycia przez A.Ś. (jedynego udziałowca D) całości udziałów tej spółki na rzecz J.R. oraz utraty przez niego funkcji prezesa zarządu tej spółki, D zaprzestała faktycznej działalności gospodarczej, albowiem nie składała zeznań podatkowych CIT-8 za lata 2011-2012, ostatnią deklarację VAT-7 spółka złożyła za sierpień 2011 r. w dniu 14.09.2011 r., a sam kontakt ze spółką okazał się po dniu 12.10.2011 r. niemożliwy.

W konkluzji DIS stwierdził, że D po dniu 12.10.2011 r. stała się podmiotem de facto fikcyjnym, nie występującym w rzeczywistym obrocie gospodarczym.

Nadto, niezależnie od stwierdzenia, że D była podmiotem nieistniejącym organ odwoławczy stwierdził również, że spółka ta nie mogłaby dokonać czynności udokumentowanych spornymi fakturami, ponieważ nie dysponowała jak właściciel przedmiotami dzierżawy i sprzedaży. W pierwszej kolejności wskazał organ odwoławczy na brak zakwestionowanych towarów w ewidencjach D (rzekomego sprzedawcy) prowadzonych za lata 2009-2011, a także w sprawozdaniu finansowym tej spółki sporządzonym za rok 2010 r. Brak spornych towarów w urządzeniach ewidencyjnych D uznał organ za wykluczający możliwość dysponowania nimi przez tę spółkę. Podkreślił również, że dowody dokumentujące zakup zakwestionowanych towarów handlowych nie zostały ujawnione w protokołach przekazania dokumentów źródłowych za okres 1.09.2011 – 14.10.2011, co miało miejsce w związku ze zmianą personalną prezesa zarządu D.

Powyższe wnioski miały potwierdzać także inne ujawnione okoliczności, jak to, że wbrew wskazanemu na zakwestionowanych fakturach sposobie płatności (przelewem), strona nigdy nie zrealizowała na rzecz D przelewów bankowych z tytułu zakwestionowanych faktur, a wyjaśnienia spółki co do mającej mieć miejsce zmiany formy tej płatności na gotówkową Dyrektor IS uznał za niewiarygodną. Wskazał w tym kontekście na brak pisemnego dowodu dokumentującego taką zmianę oraz na brak możliwości ustalenia komu wypłacono z kasy podatnika kwoty, których wypłatę dokumentować miały przedłożone w toku postępowania dokumenty KP. Jak podkreślił organ podatkowy, dokumenty te były opatrzone nieczytelnym podpisem odbiorcy lub jedynie parafą, stąd nie można było stwierdzić, że wypłaty te odnosiły się faktycznie do realizacji przedmiotowych zobowiązań oraz że pieniądze zostały wypłacone J.R. lub upoważnionemu w tym zakresie pracownikowi D.

Wskazał również DIS, że oględziny przeprowadzone w [...] (pod adresem prowadzenia działalności przez stronę) wykazały, że sporne maszyny to urządzenia wielkogabarytowe, które wraz z oprzyrządowaniem zamontowane są w sposób trwały do podłoża hali należącej do strony, a wcześniej C (znajdują się one w jej ewidencjach środków trwałych i w planie amortyzacji), jak również gdzie działalność prowadził L. K.(w ramach D). Zdaniem DIS powyższe nie daje również podstaw do przyjęcia twierdzeń strony, że maszyny, jakie znajdują się w [...], to inne maszyny aniżeli wskazane na fakturach.

Organ odwoławczy odwołując się do przepisów uVAT oraz orzecznictwa ocenił również, że strona nie dochowała staranności w zakresie sprawdzenia kontrahenta D. Z wyjaśnień składanych przez stronę, wynika bowiem, że strona uznała, iż zmiany właścicielskie w D. z jej punktu widzenia nie miały wpływu na bieżące działania tego podmiotu, osoba J.R. nie interesowała strony i nie sprawdzała jej wiarygodności, strona poprzestała na zapewnieniu, że po zmianach właścicielskich D nie zmienia profilu działania. DIS zwrócił uwagę, że strona miała możliwość powzięcia informacji o D (po zmianie właściciela) chociażby od A.Ś., który zapewniał stronie obsługę prawną.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu strona wniosła o uchylenie w całości decyzji obu instancji.

Formułując zarzuty skargi wskazała na naruszenie:

1) art. 121 § 1, art. 122, art. 125 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: Op) poprzez błędną ocenę stanu faktycznego i dowodów zgromadzonych w sprawie, brak uzasadnienia dla odmowy wiarygodności dowodów i przesłuchanych w sprawie świadków przy braku kontrargumentów;

2) art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10a i ust. 7a uVAT poprzez odebranie stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie nieruchomości, niewyjaśnienie szeregu istotnych okoliczności.

W uzasadnieniu zarzutów skargi strona odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) argumentowała, że stronie przysługiwało prawo do odliczenia podatku wynikającego z zakwestionowanych faktur. Zdaniem strony skoro komornik sprzedał nieruchomości z uwzględnieniem podatku VAT, który strona zapłaciła, to miała prawo do odliczenia. Według strony sporne nieruchomości były wykorzystywane w działalności gospodarczej, czynione były na nie nakłady, co wynika z oświadczeń właścicieli nieruchomości L.K. i W.K. Ponadto z uwagi na to, że są to stare nieruchomości nakłady na nie były konieczne. Zauważyła strona, że nie można po tak wielu latach domagać się, aby osoby (obecnie zaawansowane wiekiem i schorowane) dokładnie pamiętały wszystkie zdarzenia z przeszłości. W ocenie Strony w sprawie sprzedaży nieruchomości przez komornika nie można pominąć także okoliczności, że Urząd Skarbowy w L. był jednym z wierzycieli i miał wiedzę o działaniach komornika.

W zakresie faktur od D strona nie zgodziła się z argumentacją organów podatkowych, wskazała, że organy podatkowe winny zdecydować się, czy D to podmiot nieistniejący, czy też faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wskazała strona, że A.Ś. posiadał stosowne pełnomocnictwo do działania w imieniu D. Zdaniem strony organy podatkowe są niekonsekwentne twierdząc, że ww. nie mógł działać z ramienia spółki, a jednocześnie twierdzą, że J.R. nie mógł odbierać należności za maszyny, ponieważ nie był wpisany w KRS. Zarzuciła strona, że organ podatkowy szukał dokumentów w [...], natomiast nie odebrał w tym zakresie wyjaśnień od A.Ś., mimo że dokumenty z biura odebrała jego pracownica. Zauważyła strona, że J.R. nabywając udziały w D. działał w imieniu E, a zatem organ nie zbadał kto nabył udziały w D.

Dalej zakwestionowała strona twierdzenie organów podatkowych o niemożności sprzedaży przez D maszyn stronie. Wskazała strona, że fakt, że w przeszłości maszyny były wykorzystywane w działalności prowadzonej przez L.K. i W.K. nie oznacza, że D. nie była ich właścicielem. Zaznaczyła strona, że u większości firm z tej samej branży znajdują się tego samego rodzaju maszyny, co nie znaczy, że są to te same maszyny, którymi obecnie dysponuje strona. Zdaniem strony powyższe wątpliwości nie mogą rodzić negatywnych skutków dla strony.

Strona wyraziła stanowisko o możliwości nabycia przez D. prawa własności tych urządzeń w 2011 r., a zatem już po sporządzeniu analizowanych przez organy podatkowe sprawozdań finansowych. Dodała, że część spornych towarów została ujęta przez D w ewidencji środków trwałych. W kontekście tym zarzuciła, że zaliczenie określonego składnika majątku do środków trwałych jak i dokonywanie na tej podstawie odpisów amortyzacyjnych nie jest obowiązkiem podatnika, stąd D nie była zobligowana do ujęcia w ewidencji środków trwałych wszystkich posiadanych maszyn i urządzeń, a możliwe że maszyny i urządzenia nie były sprawne.

Zauważyła strona, że część dokumentacji została sporządzona w 2011 r., w tym faktury sprzedaży maszyn, a skoro organ podatkowy miał upoważnienie do kontroli za 2012 r., to budzi wątpliwości uprawnienie do badania dokumentacji za 2011 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Wbrew zarzutom skargi, zebrany w sprawie materiał dowodowy dawał organom podatkowym podstawy do zakwestionowania rozliczenia strony za wskazane w decyzji okresy rozliczeniowe 2012 r. Stanowiący podstawę tych ustaleń materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący, strona miała zapewniony udział w postępowaniu, zgromadzone dowody zostały poddane ocenie, która nie przekraczała granic swobodnej oceny dowodów, a podjęte wnioski są uzasadnione.

Odnosząc się do pierwszej kwestii spornej związanej z pozbawieniem strony prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez komornika sądowego, to w ocenie Sądu na aprobatę zasługują ustalenia organów podatkowych odnośnie zastosowania w sprawie art. 88 ust. 3a pkt 2 uVAT.

Nie budzi wątpliwości, że komornik sądowy, jako płatnik podatku w rozumieniu przepisu art. 8 O.p. dokonał jego obliczenia i pobrania, a następnie odprowadzenia. Nastąpiło to w konsekwencji realizacji art. 18 uVAT, zgodnie z którym, komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów k.p.c. są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. Uiszczając podatek od towarów i usług, w warunkach ww. przepisu komornik realizuje obowiązek podatkowy zbywcy (dłużnika), w imieniu i na rachunek którego wystawia fakturę dokumentującą sprzedaż, w sytuacji gdy na zbywcy (dłużniku) spoczywa obowiązek podatkowy związany z tą sprzedażą. Zapłata podatku przez komornika ma więc charakter wtórny, pochodny w stosunku od obowiązku podatkowego zbywcy. Komornik, podobnie, jak inne podmioty ustanowione płatnikami, wypełniając związane z tym czynności obliczenia, poboru i odprowadzenia podatku na rachunek właściwego organu podatkowego wykonują obowiązki podatkowe podatników, a nie własne. Odpowiadają za podatki nie pobrane bądź pobrane a nie odprowadzone na zasadach określonych w art. 30 O.p.

Obowiązki podatkowe płatnika mają wyłącznie charakter czynności materialno-technicznych - niewszczynających postępowania podatkowego, przy czym komornik jako płatnik ma obowiązek ustalenia, czy w danym przypadku sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W gestii płatnika leży zatem pozyskanie informacji odnośnie statusu podatkowego danej transakcji, co w sprawie komornik uczynił.

W sprawie, czego strony nie kwestionują (a wręcz przeciwnie odwołują się do twierdzeń L.K. i W.K. i skutków podatkowych transakcji), ww. dłużnicy - właściciele sprzedawanych nieruchomości położonych w [...] złożyli komornikowi oświadczenia, że nieruchomości będące przedmiotem licytacji podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. L.K. takie oświadczenie złożył 5 października 2011 r., natomiast W.K. - w oświadczeniu z 8 grudnia 2011 r. (i w późniejszych, gdzie również potwierdził opodatkowanie transakcji podatkiem VAT). Podobnie J.K. w oświadczeniu z 20 czerwca 2012 r. potwierdziła opodatkowanie nieruchomości podatkiem VAT. Z akt sprawy wynika również, że pomiędzy dłużnikami a stroną zachodzą powiązania rodzinne, spółka zarządzana jest bowiem przez członków rodziny L.K. i W.K. i J.K., tj. A.K. (córkę L.K. i wnuczkę J.i W. K.) - Prezesa Zarządu, A.K. (brata L.K. i wnuka J. i W. K.) - członka zarządu, którzy są również udziałowcami spółki, a L.K. jest zatrudniony w spółce na stanowisku kierownika produkcji. Powyższe wskazuje, że strona dokonując zakupu nieruchomości w drodze licytacji komorniczej miała świadomość, jakie nieruchomości kupuje i niewątpliwie miała dostęp do informacji dotyczących nieruchomości i ich statusu. Nadto, co już wskazywano strona w skardze potwierdza twierdzenie dłużników o opodatkowaniu sprzedaży nieruchomości podatkiem VAT, o wykorzystywaniu nieruchomości w działalności gospodarczej przez dłużników oraz ponoszeniu nakładów na nieruchomości.

Nie zasługują zatem na uznanie zarzuty skargi związane z wystawieniem faktur przez komornika, jak również zarzuty odnoszące się do udziału w związku ze sprzedażą licytacyjną dokonywaną przez komornika sądowego, Urzędu Skarbowego w L. jako wierzyciela. Występowanie w stosunku do dłużników i w związku z dokonywaną sprzedaż licytacyjną w charakterze wierzyciela Skarbu Państwa - urzędu skarbowego, nie jest równoznaczne z wykonywaniem w takiej sprawie przez urząd skarbowy (a właściwie naczelnika urzędu skarbowego) obowiązków organu podatkowego, tj. kontroli zasadności opodatkowania transakcji podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do poczynionych przez organy podatkowe ustaleń dotyczących nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży przez komornika, to Sąd podziela stanowisko zajęte przez organy podatkowe. W ocenie Sądu Dyrektor IS prawidłowo, korzystając przy tym ze wszystkich dostępnych źródeł dowodowych stwierdził, że dostawa części nieruchomości w ogóle nie podlegała podatkowi VAT, jako że stanowiły majątek osobisty objęty małżeńską wspólnością majątkową, a pozostałe korzystały ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a uVAT. A zatem zaistniała sytuacja przewidziana w art. 88 ust. 3a pkt 2 uVAT wyłączająca prawo do odliczenia podatku. Zgodnie bowiem z ww. przepisem w przypadku transakcji, które nie podlegają opodatkowaniu lub są zwolnione od podatku brak jest prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie towarów.

Zasadnie organy podatkowe obu instancji powołały się w sprawie na przepisy art. 5 ust. 1, art. 2 pkt 6, art. 29 ust. 5, art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10, pkt 10a uVAT oraz art. 43 ust. 7a uVAT i wskazały, że w badanym okresie opodatkowaniu podlegała odpłatna dostawa gruntów zabudowanych oraz dostawy gruntów niezabudowanych sklasyfikowanych jako tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, realizowana przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej. Zwolniona od podatku natomiast była dostawa gruntu zabudowanego, gdy odbywała się w ramach dostawy trwale związanego z nim obiektu budowlanego, która podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz ust. 7a uVAT. Zwolniona od podatku była również dostawa gruntów niezabudowanych, niebędących gruntami budowlanymi, czy też przeznaczonymi pod zabudowę.

W sprawie nie ma sporu co do samej treści i znaczenia regulacji prawnych, strona kwestionuje natomiast ustalenia stanu faktycznego, które legły u podstaw zaskarżonej decyzji. Według strony nieruchomości objęte sprzedażą były związane z działalności gospodarczą dłużników (właścicieli nieruchomości), jak również nie było podstaw do zastosowania zwolnienia, ponieważ na nieruchomości czynione były nakłady na remonty w wysokości przewyższającej 30% wartości początkowej.

W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, ustalenia organu mają oparcie w zebranych dowodach, tj. informacjach pozyskanych z urzędu skarbowego właściwego dla podatników (prowadzących działalność gospodarczą) L.K. i W.K., Urzędu Gminy M., gdzie rozliczany był podatek od nieruchomości, z biur rachunkowych gdzie prowadzona była ewidencja księgowa firm dłużników, aktów notarialnych dotyczących nabycia przez dłużników nieruchomości objętych sprzedażą na rzecz strony, jak również wyjaśnieniach właścicieli nieruchomości, co szczegółowo przedstawiono w treści decyzji (str. 17 do 22). Organy podatkowe zasadnie uwzględniły również przy ocenie prawa do odliczenia podatku - daty nabycia nieruchomości oraz fakt, że ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług ustanawiająca mechanizm obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towaru, weszła w życie w dniu 5 lipca 1993 r.

Nie znajduje Sąd podstaw do podważenia ustaleń organów podatkowych odnośnie nieruchomości stanowiących własność W.K. i J.K., tj. że część stanowiła majątek osobisty, a co do części wykorzystywanej w działalności gospodarczej nie przysługiwało im prawo do odliczenia podatku. Mianowicie z akt bezspornie wynika, że nieruchomości nabyte w 1999 r. działki nr [...], [...] i [...] nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych C. Sam W.K. w wyjaśnieniach wskazał, że działki [...] i [...] nie są związane z działalnością gospodarczą. Na działce [...] liczącej 1100 m2 znajduje się hala przeznaczona do rozbiórki (35 m2), a pozostała część jest niezagospodarowana i porośnięta roślinnością okrywową. Działki nr [...] i nr [...] W.K. również wskazał jako niezwiązane z działalnością gospodarczą. Z kolei wykorzystywane w działalności gospodarczej C budynki położone na działkach [...] i [...], to budynki wybudowane w okresie, w którym nie obowiązywał podatek od towarów i usług, a zatem w odniesieniu do wydatków poniesionych na ich wybudowanie nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Podobnie jako nie budzące wątpliwości ocenia Sąd ustalenia odnośnie nieruchomości będących własnością L. i A.K. Z akt wynika, że L.K i A.K. nabyli nieruchomości gruntowe stanowiące działkę nr [...] oraz nr [...], nadto L.K. był właścicielem nieruchomości niezabudowanej obejmującej działkę nr [...]. Łączna powierzchnia gruntów wynosiła 6.176 m2, z czego zgodnie z informacją z Urzędu Gminy M. do działalności L.K. wykorzystywał w latach 1992-1998 grunty o pow. 877 m2, a w latach 199-2012 977m2. A zatem grunty o pow. 5.199 m2 stanowiły majątek osobisty objęty małżeńską wspólnością majątkową, którego sprzedaż nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pozostała część był wykorzystywana w działalności do 29.10.2010 r. W ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych za 2007 r. B wykazana została hala produkcyjna przyjęta na stan majątku w 1991 r., dla której podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiła kwota 263.546,00 zł, wykazano również ulepszenie hali dokonane na dzień 30.12.2002 r. w wysokości 2.480 zł, co stanowi 0,94% wartości początkowej hali produkcyjnej. Nakłady na ulepszenie uległy umorzeniu i w 2009 r. odpisów amortyzacyjnych dokonywano jedynie od hali produkcyjnej przyjętej do użytkowania w 1991 r. usytuowanej na działce nr 184. Hala ta wybudowana została w latach 80-tych XX wieku, a zatem przed nabyciem nieruchomości (nabycie było w 1991 r. akt notarialny Rep. [...]), na której obiekt został usytuowany. Tym samym w odniesieniu do wydatków na wybudowanie podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jako bezzasadne wobec ustalonego stanu faktycznego ocenia Sąd zarzuty skargi dotyczące nieprawidłowego zastosowania ww. przepisów. Zwraca również Sąd uwagę, że Dyrektor IS podjął wszystkie możliwe działania w celu ustalenia stanu faktycznego dotyczącego nieruchomości. Jednocześnie, jeżeli strona twierdzi, że zaistniała sytuacja wyłączająca zwolnienie z podatku, to powinna w tym zakresie przedstawić dowody. W sprawie natomiast oprócz ustnych zapewnień o czynionych nakładach, nie zostały przedstawione żadne dowody ani źródła dowodowe pozwalające na weryfikację twierdzeń strony. Wbrew oczekiwaniom strony Dyrektor IS nie mógł przyjąć jedynie na podstawie ustnych zapewnień, że w sprawie została spełniona negatywna przesłanka wyłączająca zwolnienie podatkowe. W ocenie Sądu również wskazywany przez stronę dowód z oględzin nieruchomości na okoliczność czynionych nakładów jest niemiarodajny. Przeprowadzenie dowodu z oględzin nie pozwoli bowiem ustalić, czy wydatki na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości, a tym bardziej czy przysługiwało od tych nakładów prawo do odliczenia podatku naliczonego. W tych okolicznościach odmowa przeprowadzenia dowodu nie miała wpływu na zasadność zastosowania w sprawie art. 43 ust. 1 pkt. 10a uVAT.

Przechodząc do drugiej kwestii spornej, tj. zakwestionowania prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur wystawionych przez D, to zdaniem Sądu, nie można Dyrektorowi IS zarzucić dowolności czy bezpodstawności w powyższym zakresie. Trafnie uznał Dyrektor IS, że podmiot D nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej i tym samym czynności dokumentowane spornymi fakturami nie miały miejsca w rzeczywistości. Słusznie wskazał Dyrektor IS, że podmiot nieistniejący to również taki podmiot który mimo formalnego istnienia w rzeczywistości nie prowadzi działalności, funkcjonuje w oparciu o nieprawdziwe dane, adresy - innymi słowy stwarza wyłącznie pozory prowadzenia działalności gospodarczej. Jako prawidłowe ocenia Sąd stanowisko organów podatkowych odnośnie zastosowania przepisów art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a. pkt 2 i 4 lit. a uVAT.

W ocenie Sądu prawidłowe są ustalenia organów podatkowych co do braku prowadzenia działalności przez D. Postępowanie dowodowe wykazało, że od czasu przejęcia D przez J.R. podmiot ten nie prowadził działalności gospodarczej, nie składał deklaracji, w miejscach wskazanych jako prowadzenie działalności nie podejmowano żadnych czynności, podmiot był tam nieobecny i nieznany. Ze spółką D nie ma żadnego kontaktu, wszelkie próby podejmowane w tym zakresie przez organy podatkowe były bezskuteczne, nie ma dostępu do dokumentacji spółki. Ustalono również, że J.R. jest osobą która dopuszcza się procederu tworzenia fikcyjnych podmiotów gospodarczych w celu popełniania oszustw podatkowych. W decyzji wskazano na szereg okoliczności świadczących o tym, że spółka D po dniu 12.10.20011 r. po prostu nie prowadziła realnej działalności gospodarczej. O tym fakcie świadczy nie tylko brak możliwości kontaktu ze spółką po dniu 12.10.2011 r. (w tym także przez organy podatkowe), ale również i inne obiektywne przesłanki, które wykluczają gospodarcze funkcjonowanie D w obrocie prawnym po tym, jak A.Ś przestał pełnić w D funkcję prezesa spółki. Jak wynika z akt D nie składała zeznań podatkowych, a ostatnią deklarację VAT-7 (za sierpień 2011 r.) złożyła w dniu 14.09.2011 r.

Nie budzi wątpliwości Sądu, że przedstawione przez spółkę faktury nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego. Postępowanie dowodowe jednoznacznie wykazało, że A.Ś. z którym, wedle twierdzeń skarżącej miało dojść do zawarcia umowy, jako reprezentującym (prezesem) D utracił prawo do działania w imieniu D przed zawarciem umowy dzierżawy i przed wystawieniem faktur na jej podstawie. Zebrany w sprawie materiał dowodowy nie daje również podstaw do uznania za wiarygodne twierdzeń skarżącej co do możliwości działania A.Ś. w tym zakresie w imieniu D na podstawie dokumentu pełnomocnictwa lub umocowania ustnego (udzielonego w obecności skarżącej spółki) udzielonego mu przez nowo powołanego prezesa – J.R. Z akt wynika, że dokumentem pełnomocnictwa nie dysponowała ani strona skarżąca, ani A.Ś, który ponadto w toku przesłuchania w dniu 10.12.2014 r. wyraził jedynie przypuszczenie (a zatem brak pewności) co do sporządzenia takiego dokumentu. W ocenie Sądu powyższe okoliczności dowodzą tego, że takiego dokumentu nie było. Nie zasługują także na aprobatę twierdzenia strony o udzieleniu A.Ś. ustnego umocowania przez J.R. Przede wszystkim z akt wynika, że pomiędzy A.Ś. a J.R. nie było kontaktu, co wskazywał sam A.Ś. A.Ś. składał szereg pism kierowanych do Sądów celem przymuszenia nowego zarządu spółki do ujawnienia zmian w Krajowym Rejestrze Sądowych, a treść pism jednoznacznie wskazuje, że A.Ś. po zbyciu całości udziałów w D. nie miał kontaktu z nowymi władzami tej spółki, a zatem nie mógł otrzymać skutecznego umocowania do działania w jej imieniu. Należy również zwrócić uwagę na niemożność kontaktu z tą spółką także przez organy podatkowe, co potwierdza wiarygodność pism. Nie można uznać za wiarygodne twierdzeń skargi, że A.Ś. kierował do Sądu pisma "odbiegające nieco od rzeczywistości".

Zwraca Sąd uwagę, że A.Ś. pytany w toku przesłuchania w dniu 10 grudnia 2014 r. nie potrafił wskazać powodów dla których w umowie z dnia 17.10.2011 r. figuruje nadal jako prezes zarządu D, jak również, dlaczego w tej umowie jako siedzibę tej spółki wskazano nieaktualny już od ponad roku adres w P. przy ul. [...]

Prawidłowość stanowiska Dyrektora IS odnośnie pozbawienia strony prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur wystawionych przez D potwierdzają również ustalenia organu o niemożności dzierżawy i sprzedaży maszyn stronie przez D., ze względu na to, że D tych maszyn nigdy nie miała. Jak ustaliły organy podatkowe towary te nie figurowały w ewidencjach D. i brak jest dowodów ich uprzedniego nabycia przez spółkę. Towary te znajdowały się natomiast w ewidencjach firmy W.K. - B i nie ma żadnych dowodów na ich nabycie przez D. Przeciwko uznaniu zakwestionowanych transakcji świadczą również niejasne zasady rozliczenia się strony z faktur. Pomimo bowiem zastrzeżenia na zakwestionowanych fakturach, że płatność nastąpi w drodze przelewu bankowego, takich przelewów w istocie nie było, a stanowisko spółki co do zmiany formy tej płatności na gotówkową nie zostało poparte żadnym dowodem rzeczowym. Natomiast dokumenty mające w ocenie skarżącej dokumentować wypłaconą gotówkę (faktury, dowody KP) nie zostały opatrzone czytelnym podpisem odbiorcy, nie wiadomo który z pracowników D posiadał, oprócz J.R., upoważnienie do odbioru tej gotówki.

Z decyzji wynika również, Dyrektor IS poczynił stosowne ustalenia dla sprawdzenia, czy strona działała w dobrej wierze, czy sprawdziła kontrahenta. Akta jednoznacznie potwierdzają, że strona nie podejmowała żadnych działań w celu sprawdzenia firmy D. Strona nie sprawdziła ani kto był uprawniony do działania w imieniu D, nie sprawdziła także kto wystawiał faktury. Sama strona wskazała, że nie interesowała się osobą J.R., jego wiarygodnością, ponieważ zmiany właścicielskie w spółce D jej nie dotyczyły. Z punktu widzenia strony zmiany w D nie miały wpływu na bieżące działanie podmiotu, a według informacji ówczesnego zarządu w sferze działalności D nic się nie zmieniło, stąd też strona nie interesowała się kontrahentem. W świetle ustaleń sprawy jako zasadne uznać należy stwierdzenie Dyrektor IS, że niewątpliwie istniały podstawy do zweryfikowania kontrahenta.

Sąd jako bezpodstawne ocenia wszystkie zarzuty skargi odnoszące się do stanowiska organów podatkowych odnośnie transakcji z firmą D. Nie zasługują również na uznanie zarzuty dotyczące kwestii działania J.R. w imieniu firmy E przy nabyciu udziałów w D. Okoliczność ta pozostaje bez wpływu na ocenę działalności D po sprzedaży udziałów przez A.Ś. Nie znajduje również Sąd uznania dla zarzutów związanych z odwołaniem się przez organ podatkowy do 2011 r., organ podatkowy nie dokonywał bowiem badania innych okresów rozliczeniowych aniżeli objęte postępowaniem, a jedynie przedstawił szerszy kontekst działalności strony.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718) skargę w sprawie oddalił w całości.