Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 781/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 4
journal: Dz.U. 2009 nr 93 poz 768
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant referent Agnieszka Dominiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2019 r. sprawy ze skargi T. A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargę


UZASADNIENIE

Pismem z 4 marca 2017 r. T.A. (dalej: "Skarżąca", "Strona") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor", "DIAS") z

[...] lutego 2019 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (dalej: ‘’NUS", "Naczelnik", "Organ I instancji") z [...] października 2018 r. ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w kwocie 96 073 zł.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych:

W toku przeprowadzonych czynności sprawdzających przez NUS na podstawie art. 20 ust. 1b ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.") w zakresie weryfikacji poniesionych wydatków i uzyskanych przychodów przez Skarżącą, ustalił wydatek

w kwocie 444 329,28 zł na zakup lokalu mieszkalnego i lokalu garażowego położonych w W. przy ulicy [...]. W toku dalszych czynności Naczelnik po otrzymaniu od pełnomocnika Skarżącej wydruków wyciągów bankowych za lata 2013-2015, stwierdził, że na rzecz Strony dokonano darowizny w kwocie 490 000 zł przekazanej przez syna W.A. Przekazanie ww. kwoty nastąpiło 13 maja 2013 r.

W związku z brakiem zgłoszenia przez Skarżącą ww. darowizny NUS wszczął 21 czerwca 2018 r. postępowanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w związku z przedmiotowym nabyciem. Pełnomocnik Skarżącej w toku prowadzonego postępowania oświadczył, że: "Pani T.A. nigdy nie powołała się na otrzymaną darowiznę. Organ podatkowy dowiedział się o niej z wyciągu bankowego złożonego na wyraźne żądanie organu". Do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego dołączony został również akt notarialny z 23 października 2018 r., Rep. A Nr [...] o uznaniu długu oraz poddaniu się przez Skarżącą egzekucji. Stronami stającymi do aktu byli Skarżąca oraz W.A., strony zgodnie oświadczyły, że w dniu 13 maja 2013 r. Skarżąca otrzymała od syna W.A. darowiznę środków pieniężnych w wysokości 490 000,00 zł. Z treści przedłożonego dokumentu wynika również, że pieniądze te pochodziły z majątku wspólnego W.A. i jego żony A.A., a małżonków A. obowiązuje ustrój wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, a A.A. na dokonanie darowizny z majątku wspólnego nie wyraziła zgody, która to zgoda stosownie do art. 37 § 1 pkt 4 ustawy z 25 lutego 1964 r. kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082, dalej: "k.r.o.") jest w takiej sytuacji wymagana. W związku z czym przedmiotowa darowizna jest nieważna. Ponadto, z dalszej części tego dokumentu wynika, że Skarżąca uznaje dług i zobowiązuje się do zwrotu na rzecz W.A. i jego żony wierzytelności w kwocie 490 000,00 zł w terminie do 15 października 2023 r. i w zakresie tego zobowiązania poddaje się wprost z tego aktu egzekucji w trybie art. 777 § 1 pkt 4 ustawy z 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 101 ze zm., dalej: "k.p.c.").

Organ I instancji decyzją z [...] października 2018 r., nr [...] przyjmując za podstawę opodatkowania kwotę darowizny w wysokości 490 000,00 zł pomniejszoną o kwotę wolną od podatku w wysokości

9 637,00 zł wynikającą z treści art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków

i darowizn (Dz. U. z 2009 r. , Nr 93, poz. 768 ze zm., dalej: "u.p.s.d.") oraz stosując 20% stawkę podatku - art. 15 ust. 4 tej ustawy, ustalił dla Strony zobowiązanie podatkowe w kwocie 96 073,00 zł.

Od powyższej decyzji Skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora żądając jej uchylenia i umorzenia postępowania podatkowego. Strona zarzuciła ww. decyzji naruszenie art. 6 ust. 1 pkt 4 i art. 6 ust. 4 u.p.s.d. oraz art. 121 § 1 i art. 210 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "o.p.")

W uzasadnieniu pełnomocnik Strony wskazał, że pieniądze które Skarżąca otrzymała od syna pochodziły z majątku wspólnego jego i jego żony . Podkreślił, że do prawidłowego i zgodnego z prawem przekazania darowizny w przypadku obowiązywania wspólności majątkowej małżeńskiej (jak ma to miejsce u małżonków A.) może dojść jedynie za zgodą drugiego małżonka. Jednakże, na dokonanie darowizny z majątku wspólnego małżonka darczyńcy nie wyraziła zgody, w związku z czym przedmiotowa darowizna stanowi czynność nieważną z mocy prawa, a zatem obowiązek podatkowy w przedmiotowej sprawie nie powstał. Wobec powyższego, Skarżąca w dniu 23 października 2018 r. (data sporządzenia aktu notarialnego) uznała swój dług wobec małżonków A. i w zakresie tego zobowiązania poddała się egzekucji w trybie art. 777 § 1 pkt 4 k.p.c..

Pełnomocnik nadmienił również, że Skarżąca nigdy nie powołała się na fakt otrzymania darowizny. Informację o darowiźnie organ podatkowy powziął z wyciągu bankowego, do którego złożenia wezwany został pełnomocnik Strony. Wskazał również, że organ podatkowy w żaden sposób nie odniósł się do dowodu w postaci dołączonego do sprawy aktu notarialnego z 23 października 2018 r. o uznaniu przez Stronę i poddaniu się egzekucji.

Decyzją z [...] lutego 2019 r. Dyrektor podtrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu odniósł się do kwestii powołania się Strony na fakt otrzymania darowizny. W ocenie DIAS bez znaczenia jest to, że strona złożyła wyjaśnienia dotyczące ww. darowizny na wezwanie organu podatkowego. Powołanie musi nastąpić - jak to wynika z treści przytoczonych wyżej przepisów art. 6 ust. 4 i art. 15 ust. 4 u.p.s.d. - przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku prowadzonych czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego na okoliczność dokonania tej darowizny, a należny podatek od tej darowizny nie został zapłacony. Dyrektor analizując treść obu przepisów stwierdził, że ustawodawca nie wskazał w nich formy, w jakiej ma nastąpić "powołanie się", podkreślając jedynie - jako warunek konieczny - poinformowanie konkretnego organu wskazanego w przepisie ustawy o nabyciu podlegającym opodatkowaniu. Ponadto zwrot ten rozumieć można jako jednoznaczne przedstawienie organowi okoliczności nabycia darowizny potwierdzone stosownymi dokumentami np. umową, przelewami, wyciągami z rachunków bankowych, oświadczeniami lub też deklaracją.

Dalej Dyrektor odniósł się do kwestii ważności dokonania ww. darowizny. W jego ocenie nie ma znaczenia fakt czy doszło do wyrażenia zgody przez współmałżonkę darczyńcy, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do oceny ważności zawartych umów, w tym umowy darowizny. Nieważność umowy darowizny, na wniosek osoby mającej w tym interes prawny może stwierdzić sąd. Do chwili stwierdzenia nieważności umowy darowizny dokonana czynność jest ważna oraz skuteczna i podlega podatkowi od spadków i darowizn. Dalej Dyrektor zauważył , że zarówno zgoda na dokonanie darowizny z majątku wspólnego małżonków jak i brak zgody winny być wyrażone osobiście przez współmałżonka darczyńcy. W rozpatrywanej sprawie, współmałżonka darczyńcy osobiście nie złożyła oświadczenia o braku zgodny na darowiznę i nie podważyła ważności dokonanej czynności. Do sprawy dołączony został jedynie akt notarialny z 23 października 2018 r. Rep. A Nr [...] sporządzony po upływie 5 lat od dokonania darowizny w trakcie toczącego się postępowania w podatku od spadków i darowizn o uznaniu przez Skarżącą długu wobec małżonków A. i poddaniu się przez nią w zakresie tego zobowiązania egzekucji w trybie art. 777 § 1 pkt 4 k.p.c. zawierający w swojej treści oświadczenie Skarżącej i jej syna o braku zgody A.A. na dokonanie darowizny.

Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. decyzję, zarzucając Dyrektorowi naruszenie:

- art. 6 ust. 1 pkt 4 oraz art. 15 ust. 4 u.p.s.d., w zw. z art. 121 § 1 oraz art. 210 § 4 o.p.,

- następujących przepisów prawa procesowego, tj. art. 122, art. 124, art. 180 §1, art. 182 § 1 i 4, art. 187 § 1, art. 191, art. 193 § 1, 2, 4 i 6, art. 233 oraz art. 210 § 4 o.p.

W związku z powyższym Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Organu I instancji oraz zasądzenie od Strony przeciwnej kosztów postępowania sądowego, wraz z kosztami zastępstwa procesowego, stosownie do norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.

Sprawując kontrolę w oparciu o powołane kryterium zgodności z prawem sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania ocenianej decyzji, nie uwzględniając okoliczności, które zaistniały w okresie późniejszym. Należy przy tym podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. wyrok NSA z 6 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1665/06, opublikowany - podobnie jak pozostałe przywołane w niniejszym orzeczenia sądów administracyjnych - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://cbois.nsa.gov.pl).

Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania).

W tak zakreślonym zakresie kognicji Sąd stwierdził, że skarga podlega oddaleniu albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Spór między stronami dotyczy tak ustaleń faktycznych, które były podstawą wydania zaskarżonej decyzji, jak i ma charakter prawny, którego istota koncentruje się, w szczególności, wokół kwestii ważności czynności darowizny z dnia 13 maja 2013r. na mocy której Skarżąca otrzymała od swego syna – W.A. przelewem na rachunek bankowy kwotę 490 tys. zł oraz skuteczności odwołania tejże darowizny na podstawie aktu notarialnego z dnia 23 października 2018r.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów prawa procesowego, jako chybiony należało uznać zarzut skargi, iż w momencie przedłożenia w toku czynności sprawdzających w wyciągów z rachunków bankowych przez Skarżącą w dniu 24 kwietnia 2018r., nie doszło do powołania się Strony na fakt otrzymania darowizny.

Jak wynika bowiem z akt sprawy, w toku czynności sprawdzających prowadzonych w trybie art. 20 ust. 1 b) u.p.d.o.f. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., ustanowiony w sprawie przez Stronę pełnomocnik, przesłał do organu podatkowego wyciągi za 2013 rok z rachunku bankowego prowadzonego przez Bank [...] w S. na Skarżącej (wpływ do organu podatkowego w dniu 23.04.2018 r.). Treść dołączonych dokumentów wskazuje, że w dniu 10.05.2013 r. na rachunek bankowy Strony (Skarżącej) wpłynęły środki pieniężne w wysokości 490.000,00 zł tytułem darowizny od jej syna - W.A.

Sąd zwraca uwagę, że przedłożenie w/w wyciągów nastąpiło celem wykazania źródeł finansowania wydatków poczynionych przez Skarżącą w latach 2013-2014 na zakup lokalu mieszkalnego oraz, że Strona nie zgłosiła wcześniej faktu otrzymania darowizny właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego przez notyfikacje tego zdarzenia w złożonym zgłoszeniu czy też zeznaniu podatkowym, a należny podatek od tego nabycia nie został zapłacony.

W tych okolicznościach sprawy, w ocenie Sądu, wbrew stanowisku Skarżącej, podzielić należy stanowisko organów podatkowych, że w momencie przedłożenia w/w wyciągów bankowych (23.04.2018 r.) doszło do "powołania się" Strony (Skarżącej) na fakt otrzymania darowizny i bez znaczenia jest okoliczność, iż do złożenia wyjaśnień doszło w odpowiedzi na wezwania organu podatkowego.

Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 4 zdanie drugie w przypadku gdy nabycie darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia. Z kolei zgodnie z 15 ust. 4 u.p.s.d., nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny lub polecenia darczyńcy podlega opodatkowaniu według stawki 20 %, jeżeli obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego na okoliczność dokonania tej darowizny, a należny podatek od tego nabycia nie został zapłacony.

W tym miejscu Sąd podkreśla, odnosząc się do zarzutów skargi co do nieprawidłowego rozumienia przez organy instytucji "powołania się", że użyte w tym przepisie sformułowanie ("powołania się") było przedmiotem wykładni w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 413/10), które zgodnie przyjmowały prymat wykładni językowej, a taką posłużył się organ podatkowy w treści zaskarżonej decyzji, wskazując, że pojęcie to oznacza "odwołanie się do kogoś, czegoś".

Skoro Skarżąca w toku prowadzonych wobec niej czynności sprawdzających, dotyczących prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r., w sytuacji istnienia wątpliwości co do źródeł pokrycia poniesionych wydatków na zakup lokalu mieszkalnego i lokalu garażowego na łączną kwotę 444.329,28 zł, odwołała się (poprzez ustanowionego w sprawie pełnomocnika) do przekazanej jej darowizny przez syna – w kwocie 490 tys. zł , to tym samym powołała się na dokonanie tej czynności, co wypełnia dyspozycję powołanego przepisu. Powołanie się na fakt darowizny nastąpiło bowiem przed organem podatkowym, zaś Skarżąca nie zapłaciła należnego z tego tytułu podatku.

Zauważenia wymaga, że z zasady podatnicy powołują się na otrzymane darowizny, gdy ujawnienie ich w konkretnym postępowaniu jest dla nich korzystne, np. wskazując źródło środków finansowych na pokrycie poniesionych wydatków - jak miało to miejsce w niniejszej sprawie.

Powołanie musi nastąpić - jak to wynika z treści przytoczonych wyżej przepisów art. 6 ust. 4 i art. 15 ust. 4 u.p.s.d. - przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku prowadzonych czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego na okoliczność dokonania tej darowizny, a należny podatek od tej darowizny nie został zapłacony. Analizując treść obu przepisów należy stwierdzić, że ustawodawca nie wskazał w nich formy, w jakiej ma nastąpić to "powołanie się", podkreślając jedynie - jako warunek konieczny - poinformowanie konkretnego organu wskazanego w przepisie ustawy o nabyciu podlegającym opodatkowaniu. Ponadto zwrot ten rozumieć można jako jednoznaczne przedstawienie organowi okoliczności nabycia darowizny potwierdzone stosownymi dokumentami np. umową, przelewami, wyciągami z rachunków bankowych, oświadczeniami lub też deklaracją.

Reasumując tę część rozważań, twierdzenie pełnomocnika Skarżącej, jakoby "podatniczka nigdy nie powołała się na otrzymanie darowizny" pozostaje zarówno w sprzeczności z przytoczonymi okolicznościami sprawy, jak i właściwym rozumieniem instytucji "powołania się" na gruncie przepisu art. 6 ust. 4 u.p.s.d. i dlatego zarzuty dotyczące niewłaściwych ustaleń faktycznych oraz nieprawidłowej wykładni wskazanego przepisu należy uznać za bezzasadne. W konsekwencji, prawidłowo organy też przyjęły, zgodnie z art. 15 ust. 4 u.p.s.d., że przekazana Skarżącej kwota będzie podlegała opodatkowaniu wg stawki 20%.

Zdaniem Sądu nie mogą być uwzględnione zarzuty skargi w zakresie nieskuteczności darowizny, co Skarżąca upatruje w tym, że do wykonania darowizny tj. przelewu przez jej syna kwoty 490 tys. zł na rachunek bankowy Strony doszło bez zgody współmałżonki darczyńcy (syna W.), tj. A.A., w sytuacji gdy będące przedmiotem darowizny pieniądze stanowiły majątek wspólny małżonków A.

Sąd podziela co do zasady pogląd Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W., że zarówno zgoda na dokonanie darowizny z majątku wspólnego małżonków, jak i brak zgody winny być wyrażone osobiście przez współmałżonka darczyńcy.

Tymczasem w rozpatrywanej sprawie, A.A. osobiście nie złożyła oświadczenia o braku zgodny na darowiznę i nie podważyła ważności dokonanej czynności. Jak wynika z akt sprawy, do sprawy dołączony został jedynie akt notarialny z dnia 23.10.2018 r. Rep. A Nr [...] sporządzony po upływie 5 lat od dokonania darowizny w trakcie toczącego się postępowania w podatku od spadków i darowizn o uznaniu przez Skarżącą długu wobec małżonków A. i poddaniu się przez nią w zakresie tego zobowiązania egzekucji w trybie art. 777 § 1 pkt 4 Kodeksu postępowania cywilnego, zawierający w swojej treści oświadczenie Skarżącej i jej syna W.A. o braku zgody A.A. (współmałżonki W.A.) na dokonanie darowizny.

Przedmiotowy akt notarialny nie wywołuje jednak skutku w postaci bezskuteczności czy też nieważności dokonanej darowizny, gdyż jak prawidłowo uznał organ, zarówno nieważność umowy darowizny jak i jej bezskuteczność na wniosek osoby mającej w tym interes prawny może stwierdzić jedynie sąd. Z akt sprawy zaś bezspornie wynika, że do chwili wydania zaskarżonej decyzji, nie doszło do stwierdzenia przez sąd nieważności umowy darowizny i dlatego dokonana czynność jest ważna oraz skuteczna i podlega podatkowi od spadków i darowizn.

Za bezzasadne należy uznać również stanowisko Skarżącej co do naruszenia art. 68 § 2 O.p. poprzez ustalenie zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn po upływie terminu przedawnienia.

Zgodnie z treścią art. 68 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie zostało doręczone po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. W myśl art. 68 § 2 O.p. jeżeli podatnik: 1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, 2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązania podatkowe, o których mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Stosownie do brzmienia art. 21 § 1 pkt 2 O.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Zgodnie z art. 21 § 5 O.p. "Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w § 1 pkt 2, ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczegółowe przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym." Obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach (art. 4 O.p.). Ustawa podatkowa jest ustawą o podatku od spadków i darowizn (art. 3 pkt 1 O.p.), - a jej przepisy należą do przepisów prawa podatkowego (art. 3 pkt 2 O.p.).

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej podatkowi od spadku i darowizn podlegają (...) darowizny. Obowiązek podatkowy powstaje (...) przy nabyciu w drodze darowizny (...) – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia (...) – art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej. Natomiast stosownie do art. 6 ust. 4 zd. 2 tej ustawy "W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje w chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia. Nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny (...) podlega opodatkowaniu według stawki 20%, jeżeli obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się podatnika przed organem podatkowym (...) w toku postępowania podatkowego (...) na okoliczność dokonania tej darowizny, a należny podatek od tego nabycia nie został zgłoszony (art. 15 ust. 4 ustawy podatkowej). Podatnicy podatku są obowiązani, (...) złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego (...) zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru (art. 17a ust. 1 zd. 1 ustawy podatkowej).

Uwzględniając powyższe sąd w składzie orzekającym aprobuje i podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 17 lipca 2015 r. sygn. akt II FSK 1485/13 zgodnie z którym "W sytuacji prawnej określonej w art. 6 ust. 4 u.p.s.d. nie ma zastosowania termin 5 letni przedawnienia, o którym mowa w art. 68 § 2 pkt 1 i 2 o.p. albowiem art. 6 ust. 4 u.p.s.d. nie jest przepisem, który nakładałby na podatnika ponowny obowiązek złożenia zeznania podatkowego i ujawnienia wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego." Należy przy tym dodać, że "Odnowienie obowiązku podatkowego polega na tym, że powinność świadczenia pieniężnego, o której mowa w art. 4 o.p., powstaje wskutek zaistnienia innego zdarzenia, określonego w przepisach, niż zdarzenie, które wcześniej taki obowiązek kreowało. Dlatego też art. 6 ust. 4 u.p.s.d. musi być uznany za przepis zawierający regulację momentu powstania obowiązku podatkowego, a nie momentu przerwania biegu terminu przedawnienia obowiązku podatkowego, powstałego wcześniej. Jest to więc przepis zawierający regulację odrębną i całościową" (tak wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2016 r. sygn. akt II FSK 3296/14).

Odnosząc powyższe do realiów sprawy Sąd stwierdza, że na fakt otrzymania darowizny Skarżąca powołała się w trakcie czynności sprawdzających prowadzonych w stosunku do niej w trybie art. 20 ust. 1 b) u.p.d.o.f. przez organ pierwszej instancji. Skoro moment powołania się jest chwilą, w której w myśl cytowanego art. 6 ust. 4 u.p.s.d. - zdanie drugie, dochodzi do powtórnego powstania obowiązku podatkowego, to nie ulega zatem wątpliwości, że w dniu 23.04.2018 r., tj. w dniu w którym Podatniczka powołała się przed organem podatkowym na darowiznę, nastąpiło odnowienie obowiązku podatkowego, a zatem od nowa rozpoczął bieg termin przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w wymienionym przedmiocie. Jak wynika z akt sprawy, decyzja organu podatkowego pierwszej instancji została doręczona pełnomocnikowi Strony w dniu 06.11.2018 r., a więc przed upływem terminu przedawnienia prawa do jej wydania, który to upływa z dniem 31.12.2021 r.

Reasumując dotychczasowe rozważania i ustalenia, z przyczyn wskazanych wyżej, Sąd uznał, że zarzuty skargi są bezpodstawne.

Odnosząc się odrębnie do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, tj. art. tj. art. 122, art. 124, art. 180 §1, art. 182 § 1 i 4, art. 187 § 1, art. 191, art. 193 § 1, 2, 4 i 6, art. 233 oraz art. 210 § 4 O.p. Sąd uznał je za oczywiście bezpodstawne albowiem organy podatkowe w prowadzonym postępowaniu wypełniły wszystkie standardy w zakresie prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i udzielania stronom niezbędnych informacji i wyjaśnień.

W ocenie Sądu, Organy podatkowe w toku postępowania podjęły również wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.), o czym świadczy rzetelnie zebrany i w sposób wyczerpujący rozpatrzony zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym z dokumentów przedstawionych przez pełnomocnika Strony, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 187 § 1 O.p., zaś ocena zgromadzonych dowodów, znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, stosownie do art. 210 § 4 O.p., nie naruszając przy tym granic swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 O.p.

Jedynie ubocznie Sąd zauważa, że autor skargi formując powyższe zarzuty, oprócz przytoczenia wymienionych przepisów, nawet nie zadał sobie trudu ich uprawdopodobnienia.

Reasumując, ponieważ zaskarżona decyzja odpowiada prawu, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a oddalił skargę.