Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1307/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2015-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 października 2015 r. sprawy ze skargi M.M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] r. określił M.M. (prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą "A") zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lipca 2009 r. oraz kwotę podatku od towarów i usług, z tytułu wystawionych faktur VAT, o którym mowa w art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do czerwca 2009 r.

Przedmiotową decyzję wysłano za pośrednictwem Poczty Polskiej przesyłką poleconą nr [...] na wskazany przez stronę adres zamieszkania i jednocześnie adres do doręczeń: [...].

Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynikało, że rzeczoną przesyłkę zwrócono do nadawcy, z uwagi na okoliczność, o której mowa w pkt 2, tj. "Z powodu niemożności doręczenia, w sposób wskazany w pkt 1, przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w UP" - jak dopisał doręczający, jednocześnie zaznaczając, że zawiadomienie o pozostawieniu pisma w UP umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Równocześnie, z koperty zawierającej ww. przesyłkę oraz ze zwrotnego potwierdzenia odbioru (uzupełnionego przez Pocztę Polską na skutek wniesionej reklamacji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej) wynika, że przesyłkę awizowano dwukrotnie: w dniu 1 grudnia 2014 r. oraz powtórnie w dniu 8 grudnia 2014 r. Zwrot przesyłki do nadawcy miał miejsce w dniu 17 grudnia 2014 r., co wynika z pieczęci UP, umieszczonej na kopercie po stronie adresata.

Pismem z dnia 10 lutego 2015 r. (nadanym 10 lutego 2015 r.) pełnomocnik M.M., złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji ww. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r.

W uzasadnieniu wniosku o przywrócenie terminu pełnomocnik podniósł, że przyczyna uchybienia terminu do wniesienia odwołania nastąpiła bez winy strony, na skutek niedoręczenia stronie przesyłki zawierającej decyzję, w ocenie wnioskodawcy ww. decyzja w ogóle nie została doręczona stronie.

Zdaniem pełnomocnika, strona nie wiedziała o podejmowanych – w przedmiotowym czasie - próbach doręczenia decyzji, a korespondencja była kierowana na nieaktualny adres. Nadto wskazano, że wnioskodawca uzyskał wiedzę o wydaniu przedmiotowej decyzji w dniu 4 lutego 2015 r. Jednocześnie podniósł, że za doręczenie decyzji nie można uznać sfotografowania kopii decyzji znajdującej się w aktach organu egzekucyjnego.

Pismem z dnia 26 marca 2015 r. strona wskazała na kolejne dowody (załączone do pisma), które w jego ocenie pozwalają na wykazanie nieprawidłowości w doręczaniu korespondencji.

Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 162, art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 613, dalej jako "O.p.") postanowieniem z dnia 24 czerwca 2015 r. odmówił stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia 28 listopada 2014 r.

Organ przywołując treść art. 223 w związku z art. 220, art. 148 § 1 art. 150 § 1 pkt 1 i § 1a, art. 150 § 2 O.p. wskazał, że ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika bezspornie, że przedmiotowa decyzja została wyekspediowana w dniu 28 listopada 2014 r. (datownik placówki nadawczej) na wskazany przez stronę adres zamieszkania i jednocześnie adres do doręczeń, tj. [...]. Nadto z ustalonego stanu faktycznego niniejszej sprawy wynika, że przesyłkę poleconą nr [...] zawierającą wydaną na rzecz M.M. decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej zwrócono do nadawcy po dwukrotnym awizowaniu w dniach 1 grudnia 2014 r. i 8 grudnia 2014 r. - jako nieodebraną przez adresata, w wyznaczonym terminie.

Zdaniem organu, nie budzi wątpliwości, że przedmiotowa decyzja została skutecznie doręczona w trybie art. 150 O.p. bowiem została wysłana na wskazany przez stronę adres, a urząd pocztowy zawiadomił adresata w sposób prawidłowy o nadejściu przesyłki listowej i miejscu, gdzie można ją odebrać. W tej sytuacji na podstawie art. 150 § 2 O.p. skuteczne doręczenie przedmiotowej decyzji miało miejsce w dniu 15 grudnia 2014 r., tj. z upływem 14 dni od pierwszego zawiadomienia o niemożności doręczenia i pozostawieniu przesyłki w UP. W kontekście powyższego, czternastodniowy termin do wniesienia odwołania rozpoczął swój bieg 16 grudnia 2014 r. i upłynął z dniem 29 grudnia 2014 r. Zatem poza sporem w niniejszej sprawie pozostaje okoliczność, że strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania.

Organ wskazał, że odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. złożono dopiero w dniu 24 marca 2015 r. w odpowiedzi na pismo organu z dnia 9 marca 2015 r. skierowane do pełnomocnika i do wiadomości strony zawierające wezwanie do usunięcia braku formalnego wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania poprzez dopełnienie czynności dla której był określony termin, (tj. złożenie odwołania oraz pełnomocnictwa do działania w imieniu strony).

Organ wskazał, że dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek określonych w art. 162 § 2 O.p., natomiast analiza treści wniosku z dnia 10 lutego 2015 r. o przywrócenie terminu nie pozwala na ustalenie początku biegu terminu, w którym należało wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p. Okoliczność, że wnioskodawca wiedzę o wydaniu przedmiotowej decyzji uzyskał w dniu 4 lutego 2015 r. nie została w żaden sposób doprecyzowana i dowodnie wykazana. W rozpatrywanej sprawie nie została spełniona przesłanka zachowania 7 dniowego terminu, gdyż wobec przyjęcia fikcji prawnej doręczenia decyzji w dniu 15 grudnia 2014 r. strona nie wykazała, że dopiero po dniu 4 lutego 2015 r. mogła złożyć wniosek o przywrócenie terminu.

Organ wskazał, że nawet gdyby założyć, że strona złożyła wniosek w terminie, to i tak nie uprawdopodobniła, iż uchybiła terminowi bez swojej winy.

Zdaniem organu, strona wykazała się niekonsekwencją, bowiem podważa skuteczność doręczenia rzeczonej decyzji, a jednocześnie składa wniosek o przywrócenie uchybionego terminu do wniesienia odwołania, wyjaśniając, że wobec braku skutecznego doręczenia nie rozpoczyna się bieg terminu do wniesienia odwołania, a skoro tak to nie może on zostać przekroczony, a w konsekwencji również przywrócony stosownie do treści art. 162 § 1 O.p.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej podniesiona przez stronę okoliczność, że decyzja z dnia [...] r. była kierowana na niewłaściwy adres nie znajduje potwierdzenia w aktach sprawy z uwagi na wskazywanie przez podatnika jednego adresu zarówno zamieszkania, zameldowania jak i do doręczeń – [...]:

* w zgłoszeniach aktualizacyjnych NIP-1 z dnia: 12 stycznia 2004 r., 23 lipca 2004 r., 23 czerwca 2005 r., 24 sierpnia 2007 r., 27 sierpnia 2008 r.

* przesyłkę poleconą nr [...], zawierającą zawiadomienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 27 czerwca 2014 r., o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego u podatnika, doręczono adresatowi, w dniu, tj. 2 lipca 2014 r. (w miejscu przeznaczonym na datę i podpis odbiorcy widnieje zapis o treści: "02.07.2014 M.M.",

* pismem z dnia 30 lipca 2014 r. adresowanym do Poczty Polskiej - rodzice podatnika skierowali prośbę, o niekierowanie listów do syna na adres [...], bowiem nie zamieszkuje on od dawna pod tym adresem oraz wskazali, że rzadko mają możliwość przekazania mu korespondencji. Zwrócili się również z prośbą (w przypadku dokonywania mimo wszystko doręczeń pod tym adresem) o ich dwukrotne awizowanie, bo nie jest to przestrzegane - wskazując, że dotyczy to też, listu, który teraz jest na poczcie;

* w dniu 25 września 2014 r. podatnik złożył osobiście w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT-Z w związku z likwidacją działalności z dniem 12 września 2014 r., gdzie wskazał ww. adres zamieszkania;

* w piśmie z dnia 19 sierpnia 2014 r. zatytułowanym "zawiadomienie o popełnieniu czynu zabronionego" podatnik wskazał adres: [...];

* w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej - jako adres zakładu głównego miejsca wykonywania działalności podatnika jak również adres do doręczeń wskazano: [...];

* deklaracje VAT-7 (podpisane własnoręcznie) za tj. styczeń i wrzesień 2014, podatnik adresował do Naczelnika Urzędu Skarbowego, tym samym potwierdził miejsce zamieszkania oraz właściwość tego urzędu: pod adresem, [...];

* w dniu 28 kwietnia 2015 r. podatnik drogą elektroniczną skierował do Urzędu Skarbowego PIT-36L za 2014 r. - weryfikacja złożonego przez ww. zeznania podatkowego za 2014 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, m.in. w zakresie zgodności danych wykazanych w zeznaniu podatkowym za 2014 r. przez M.M., z danymi identyfikacyjnymi - potwierdziła adres zamieszkania podatnika, tj. [...];

* do Urzędu Skarbowego nie wpłynęła żadna korespondencja adresowana przez podatnika (lub jego pełnomocnika), w której wskazał adres zamieszkania lub pobytu inny niż dotychczas ujawniony w rejestrach;

* naczelnik urzędu skarbowego nie dysponuje innym adresem zamieszkania podatnika niż wyżej wskazany, a w aktach rejestracyjnych ww. prowadzonych przez ten urząd jest brak informacji o zmianie dotychczasowych danych adresowych.

Organ stwierdził, że poza sporem pozostaje okoliczność, że M.M. był, w omawianym okresie, podatnikiem. Tym samym, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tj. Dz.U. z 2012 r. poz. 1314 ze zm.) podlegał obowiązkowi ewidencyjnemu. Z kolei w myśl art. 96 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.) jeżeli dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym ulegną zmianie, podatnik zobowiązany jest zgłosić zmianę do naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana.

Powyższe uwagi prowadzą do konstatacji, że dane zgromadzone w ramach ewidencji podatkowej stanowią podstawowe źródło informacji organów podatkowych o podatniku. W szczególności potwierdza to brzmienie art. 9 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Tym samym na podmiotach podlegających ewidencjowaniu spoczywał obowiązek aktualizacji swoich danych podlegających zgłoszeniu identyfikacyjnemu, w tym adresu zamieszkania – w trybie i na zasadach określonych przepisami prawa. W świetle powyższego podatnik składając do urzędu skarbowego wskazane wyżej dokumenty, wbrew twierdzeniom pełnomocnika, że korespondencję kierowano na nieaktualny adres - nie ujawnił zamiaru pobytu pod innym adresem zamieszkania niż dotychczasowy.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej za uprawdopodobnione należy uznać stwierdzenie, że - wbrew twierdzeniom autora przedmiotowego wniosku – M.M. co najmniej w dacie otrzymania zawiadomienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 27 czerwca 2014 r., o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego przez ten organ tj. w dniu 2 lipca 2014 r. posiadł informację o zakresie postępowania kontrolnego - podatek od towarów i usług za okres od stycznia 2009 r. do lipca 2009 r. - o czym świadczy fakt osobistego odbioru ww. zawiadomienia. Tym samym strona miała wiedzę o terminie rozpoczęcia przez organ kontroli skarbowej postępowania kontrolnego, o którym mowa wyżej, tj. nie wcześniej niż w dniu 10 lipca 2014 r. (tj. licząc 7 dni od dnia 2 lipca 2014 r.). Zatem M.M. był świadomy, że ww. organ będzie prowadził postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych przez niego podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku VAT za okres od stycznia 2009 r. do lipca 2009 r.

Organ podał, że przesyłka zawierająca decyzję zwrócona została przez placówkę pocztową do organu kontroli skarbowej z adnotacją "Zwrot nie podjęto w terminie". W dniu 24 marca 2015 r. (w wykonaniu wezwania organu o uzupełnienie braków formalnych podania) strona dołączyła do odwołania poświadczenie wymeldowania podatnika w dniu 22 lipca 2014 r. z pobytu stałego - z adresu [...]. W ocenie organu, te okoliczności wskazują, że skoro do dnia wydania i wysłania decyzji (tj. do dnia 28 listopada 2014 r.) podatnik nie wskazał nowego adresu do doręczeń, pomimo, iż był świadomy toczącego się wobec niego postępowania kontrolnego (osobiście odebrał bowiem w dniu 02.07.2014 r. w urzędzie pocztowym przesyłkę zawierającą zawiadomienie o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego - to stwierdzić należy, że organ kontroli skarbowej prawidłowo wysłał przesyłkę pocztową na adres [...]. Zaniedbanie obowiązku powiadomienia w stosownym czasie o zmianie adresu obciąża stronę, podobnie jak i ryzyko nieodebrania korespondencji kierowanej na znany adres.

Skoro strona wnosząc o przywrócenie terminu, oparła się tylko i wyłącznie na kwestionowaniu prawidłowości doręczenia, nie przedstawiając przy tym żadnych argumentów, które uprawdopodobniłyby, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy zainteresowanego, to tym samym uprawniony jest wniosek, że owo uprawdopodobnienie nie nastąpiło.

W odniesieniu do przedłożonego poświadczenia wymeldowania z pobytu stałego podatnika z dniem 22 lipca 2014 r. - organ wskazał, że instytucja zameldowania ma bowiem charakter wyłącznie ewidencyjno-porządkowy. Nie można utożsamiać miejsca zamieszkania z miejscem zameldowania na pobyt stały, gdyż z czynnością zameldowania nie wiąże się nabycie jakichkolwiek praw bądź obowiązków.

Organ zauważył, że wbrew twierdzeniu strony, iż faktyczne próby doręczania przesyłek poleconych stronie od sierpnia 2014 r. do lutego 2015 r. nie miały miejsca- mijają się z prawdą bowiem, zredagowane przez rodziców podatnika pismo złożone zostało w urzędzie pocztowym w dniu 30 lipca 2014 r., zatem, już po uzyskaniu przez stronę informacji o planowanym wszczęciu postępowania kontrolnego. Fakt odbioru w dniu 2 lipca 2014 r. korespondencji urzędowej zawierającej zawiadomienie o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego (w tym zakresu postępowania i terminie jego wszczęcia), a także przedstawione wyżej okoliczności faktyczne co do świadomości strony, stanowią wystarczające uprawdopodobnienie winy po stronie podatnika w nieodebraniu korespondencji - po dniu 2 lipca 2014 r., a w szczególności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r., co obiektywnie skutkowało niedotrzymaniem terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji.

Biorąc więc pod uwagę powyższe uznać należy, że wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie jest uzasadniony. Nie wynika z niego bowiem, aby istniała konkretna, niemożliwa do usunięcia i niemożliwa do przewidzenia przeszkoda do wniesienia odwołania w terminie, która uprawdopodobniałaby brak winy strony w jego uchybieniu. Powody, na które powołuje się autor wniosku, nie mogą być uznane za niezawinione przez stronę. Niepowiadomienie organu podatkowego we właściwym czasie o zmianie adresu zamieszkania (do doręczeń), wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 146 § 1 O.p. nie świadczy o braku winy w rozumieniu art. 162 § 1 O.p., a zaniedbanie tego obowiązku obciąża stronę.

W skardze na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm prawem przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu skarżący zarzucił naruszenie:

- art. 162 § 1 O.p.- poprzez odmówienie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, podczas gdy strona uprawdopodobniła, że nie odebrała przedmiotowej decyzji z własnej winy;

- art. 122 w zw. z art. 127 O.p. - poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego będącego podstawą do wydania orzeczenia w sprawie, w szczególności poprzez prowadzenie całego postępowania bez udziału strony oraz zaniechanie ustalenia przez organ aktualnego adresu zameldowania skarżącego, w celu prawidłowego doręczenia decyzji, co skutkowało, uniemożliwieniem skarżącemu złożenia odwołania zamykając postępowanie wyłącznie w pierwszej instancji;

- art. 194 w zw. z art. 122 O.p.- poprzez zakwestionowanie przez organ podatkowy treści dokumentu urzędowego, tj. poświadczenia wymeldowania z pobytu stałego skarżącego z dnia 22 lipca 2014 r., wskazującego błędne doręczenie przez organ decyzji skarżącemu oraz brak jego zawinienia, co skutkowało, oparciem się przez organ na nieprawidłowo ustalonym stanie faktycznym;

- art. 150 O.p.- poprzez błędne uznanie przez organ skutecznego dokonania doręczenia "per aviso" decyzji w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług, podczas gdy osoby zamieszkujące pod adresem, na który wysłana została decyzja niejednokrotnie informowały o fakcie wyprowadzenia się strony;

- art. 123 § 1 w zw. z art. 120 w z w. z art. 121 § 1 O.p. - poprzez prowadzenie postępowania w sposób nierzetelny, z naruszeniem przepisów procesowych w zakresie doręczeń, tj. postanowienia o wszczęciu postępowania, pism w toku postępowania oraz wydanej decyzji, a w konsekwencji pozbawienie strony możliwości czynnego udziału w postępowaniu;

- art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 art. 188 O.p. poprzez niedopuszczenie dowodu z dokumentów, z nagrania znajdującego się na załączonej do pisma z dnia 26 marca 2015 r. płycie CD, z zeznań świadków oraz z wyjaśnień strony, których to przedmiotem miała być okoliczność mająca istotne znaczenie dla sprawy, tj. fakt niedoręczenia przesyłek poleconych.

Autor skargi powtarzając argumentację zaprezentowaną w toku postępowania główny nacisk kładzie na nieprawidłowości w zakresie doręczania (w okresie od sierpnia 2014 r. do 18 lutego 2015 r.) korespondencji kierowanej do strony przez organ kontroli skarbowej. W tym zakresie podnosi, że korespondencję kierowano na nieaktualny adres zatem nie miały miejsca faktyczne próby doręczenia przesyłek poleconych pocztą tradycyjną - zarówno postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego, pisma kierowane do strony w toku postępowania kontrolnego, jak również decyzji z dnia 28 listopada 2014 r.,

Ponadto w złożonej skardze pełnomocnik podnosi, że organ prowadzący postępowanie kontrolne pomimo braku jakiejkolwiek aktywności ze strony podatnika nie zainteresował się przyczynami, dla których korespondencja nie była stronie skutecznie doręczana. Powołując się na uprawnienia organów kontroli skarbowej zarzuca, że organ ten nie wystąpił do Centrum Personalizacji Dokumentów MSWiA o ustalenie miejsca zameldowania strony.

Zdaniem autora wniesionego środka zaskarżenia organ całkowicie zmarginalizował treść poświadczenia wymeldowania z pobytu stałego, które posiada szczególną moc dowodową, jako sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy.

Kwestionując powołane przez organ w uzasadnieniu postanowienia dowody - które mają świadczyć o skutecznym doręczaniu przesyłek przez urząd kontroli skarbowej - skarżący twierdzi, że składane formularze nie zostały nigdy podpisane przez stronę lecz przez księgową, która o zmianie adresu zamieszkania skarżącego nie miała wiedzy. Podobnie składane deklaracje VAT-7, pomimo, że podpisane zostały nazwiskiem "M.faktycznie podpisywała księgowa.

Końcowo autor skargi podnosi, że Dyrektor Izby Skarbowej w dniu [...] r. wydał postanowienie (którym uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego odmawiające uznania za zasadny zarzut w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 23 styczna 2015 r. w zakresie przedawnienia należności za okres objęty decyzją UKS) uznając, że uzasadnione wątpliwości budzi proces doręczania stronie m.in. przesyłki zawierającej zawiadomienie o wszczęciu postępowania karno-skarbowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sad Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje.

Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu.

Tytułem wstępu należy wskazać, że możliwość dokonania kontroli – w okolicznościach sprawy - zasadności stanowiska organu w odniesieniu do odmowy przywrócenia terminu, w pierwszej kolejności uzależniona jest od rozstrzygnięcia czy miało miejsce skuteczne doręczenie decyzji, albowiem wniosek o przywrócenie terminu opiera się na założeniu, że decyzja od której wniesiono odwołanie została skutecznie doręczona. Doręczenie, które nie jest skuteczne nie powoduje rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania. Zaznaczyć należy, że doręczenie pisma niezgodnie z obowiązującymi przepisami jest bezskuteczne.

Z treści art. 220 § 1 O.p. wynika, że od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji służy stronie środek prawny w postaci odwołania. Co do zasady wniesienie odwołania powinno nastąpić w terminie 14 dni od dnia doręczenia stronie decyzji (art. 223 § 2 pkt 1 O.p.). Obowiązkiem organu odwoławczego jest zbadanie we wstępnej fazie postępowania, czy wniesione odwołanie zawiera elementy niezbędne do jego rozpatrzenia, wskazane w treści art. 222 O.p., a przede wszystkim czy odwołanie zostało wniesione we wskazanym czternastodniowym terminie, wynikającym z cytowanego przepisu.

Uchybienie terminowi jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie ma innej możliwości niż wydanie postanowienia o uchybieniu terminowi, o którym mowa w art. 228 § 1 pkt 2 O.p., oczywiście z zastrzeżeniem, że wcześniej nie został uwzględniony wniosek strony o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 cytowanej ustawy. Uchybienie terminowi nie podlega żadnym ocenom ani stopniowaniu skali tego naruszenia. Nawet nieznaczne przekroczenie obowiązującego terminu stanowi jego uchybienie i obliguje organ odwoławczy do wydania postanowienia w tym zakresie.

Wyjaśnić należy, że nie jest możliwe podważenie skuteczność doręczenia decyzji, a jednocześnie rozpatrywanie wniosku o przywrócenie uchybionego terminu do wniesienia odwołania, bowiem przepis art. 162 § 1 O.p. ma zastosowanie jedynie w sytuacji uchybienia terminowi. To zaś możliwe jest tylko w sytuacji, gdy decyzja (mająca być przedmiotem zaskarżenia odwołaniem) została doręczona. Natomiast w przypadku stwierdzenia, że do skutecznego doręczenia nie doszło, okoliczność ta nie mogłaby być podstawą do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, bowiem termin ten nie mógłby rozpocząć biegu, a decyzja wskutek jej niedoręczenia, nie weszłaby do obrotu prawnego.

Podkreślić należy, że skuteczność doręczenia decyzji jest zasadniczym aspektem niniejszego postępowania, albowiem wobec braku skutecznego doręczenia nie rozpoczyna się bieg terminu do wniesienia odwołania, a skoro tak to nie może on zostać przekroczony, a w konsekwencji również przywrócony stosownie do treści art. 162 § 1 O.p.

Oznacza to, że skoro strona wnosi o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, tym samym nie kwestionuje faktu, iż nastąpiło uchybienie terminowi. Jeżeli zatem, zdaniem skarżącego termin przewidziany ustawą dla tej czynności został przez niego uchybiony, należało rozpoznać wniosek zgodnie z przesłankami zawartymi w art. 162 § 1 i § 2 O.p.

Zgodnie w ww. artykułem w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Z powyższego wynika, że dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek:

1) uchybienie terminowi;

2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie;

3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi;

4) dokonanie czynności, dla której termin został przewidziany (złożenie odwołania wraz z wnioskiem).

Mając na uwadze powyższe, organ prawidłowo wskazał, że analiza treści wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie pozwala na ustalenie początku biegu terminu, w którym należało wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p. Co prawda pełnomocnik strony w treści przedmiotowego wniosku wskazuje, iż wnioskodawca uzyskał wiedzę o wydaniu przedmiotowej decyzji w dniu 4 lutego 2015 r., jednakże powyższa okoliczność nie została w żaden sposób doprecyzowana stosowną argumentacją. Zatem, należało przyjąć, że w rozpatrywanej sprawie nie została spełniona przesłanka zachowania siedmiodniowego terminu, gdyż wobec przyjęcia fikcji prawnej doręczenia decyzji w dniu 15 grudnia 2014 r. strona nie wykazała, że dopiero po dniu 4 lutego 2015 r. mogła złożyć wniosek o przywrócenie terminu. W powyższym zakresie organ prawidłowo uzasadnił swoje stanowisko i przywołał orzecznictwo sądów administracyjnych, które sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie aprobuje.

Odnosząc się do braku winy strony, należy wyjaśnić, że zgodnie z ugruntowanymi poglądami doktryny i orzecznictwa, brak winy strony w dokonaniu czynności procesowej ma miejsce wtedy, gdy istnieje przeszkoda uniemożliwiająca zachowanie terminu i gdy przeszkody tej nie można usunąć przy użyciu największego w danych okolicznościach wysiłku. Kryterium braku winy, jako przesłanka przywrócenia terminu, wiąże się zatem z obowiązkiem strony do zachowania szczególnej staranności przy prowadzeniu własnych spraw, w tym przy dokonywaniu czynności procesowych. Przywrócenie terminu nie jest więc dopuszczalne, gdy strona dopuściła się chociażby lekkiego niedbalstwa, przy przyjęciu obiektywnego miernika staranności, jakiej można wymagać od osoby należycie dbającej o swoje interesy.

O braku winy w niedopełnieniu obowiązku zachowania terminu do dokonania czynności procesowej można zatem mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nagłej, niezależnej od woli strony i nie dającej się przezwyciężyć (np. przerwa w komunikacji, nagła choroba, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar itp.) – por. wyrok NSA z dnia 18 października 2012 r., sygn. akt I FSK 2179/11, LEX nr 1233075.

W tym kontekście wskazać należy, że strona skarżąca brak winy w uchybieniu terminowi upatruje w niewłaściwym doręczaniu korespondencji - na nieaktualny adres oraz podnosi, że w ogóle nie miały miejsca próby doręczenia podatnikowi korespondencji od sierpnia 2015 r. do 18 lutego 2015 r.

Zauważyć należy, że stosownie do art. 150 § 1 O.p. w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub 149 O.p. (tj. w mieszkaniu lub w przypadku nieobecności adresata za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, którzy podjęli się oddania pisma adresatowi) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę – co miało miejsce w sprawie. O nadejściu przesyłki i pozostawieniu w placówce pocztowej, adresata zawiadamia się dwukrotnie, przy czym powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (§ 1a art. 150 O.p.). Zgodnie z art. 150 § 2 O.p. zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1 (14 dni), a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Ze znajdującego się w aktach sprawy potwierdzenia odbioru przesyłki wynika, że po raz pierwszy awizowano przesyłkę 1 grudnia 2014 r., po raz drugi 8 grudnia 2014 r. Doręczyciel w treści dokumentu potwierdzenia odbioru zaznaczył, że przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni w UP, a zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym UP umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. W tych okolicznościach przesyłka listowa niepojęta przez stronę w terminie 14 dni - zwrócona została do nadawcy tj. urzędu skarbowego w dniu 17 grudnia 2014 r. Zasadnie zatem organ przyjął , że doszło do skutecznego doręczenia w trybie tzw. doręczenia zastępczego.

W ocenie Sądu, całkowicie chybione są zarzuty strony sprowadzające się do wykazania, że organ kierował korespondencję do skarżącego na nieaktualny adres. W powyższym zakresie strona przedstawiając potwierdzenie wymeldowania z pobytu stałego oczekuje od organu działań zmierzających do ustalenia jego aktualnego adresu zamieszkania.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że to na stronie spoczywa obowiązek informowania organu o zmianie adresu. Nadto błędnie wywodzi pełnomocnik strony, że organ kwestionuje treść dokumentu urzędowego zawierającego informację o wymeldowaniu skarżącego z pobytu stałego. Trafnie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, że z czynnością zameldowania nie wiąże się nabycie jakichkolwiek praw bądź obowiązków, dlatego też kwestia wymeldowania z pobytu stałego pozostaje bez wpływu na ocenę prawidłowości doręczeń, bowiem z punktu widzenia niniejszej sprawy znaczenie ma adres zamieszkania.

Jednocześnie podkreślić należy, że organ nie dysponował innym adresem do korespondencji, bowiem strona takiego adresu nie wskazała. Z treści art. 146 § 1 O.p. wprost wynika, iż w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu. Ponadto w orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest pogląd, iż obowiązek określony w art. 146 § 1 O.p., ma charakter bezwzględny i w aktualnym stanie prawnym brak jest przepisu, który by z niego zwalniał.

Zaznaczyć należy, że podatnik nie wypełniał obowiązków wynikających z ww. przepisów, jak również z art. 2 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tj. Dz.U. z 2012 r. poz. 1314 ze zm.) skoro podlegał obowiązkowi ewidencyjnemu oraz art. 96 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.) obligujących go do aktualizacji danych w terminie 7 od dnia, w którym nastąpiła zmiana.

Zatem zasadnie przyjął organ, że dane zgromadzone w ramach ewidencji podatkowej stanowią podstawowe źródło informacji organów podatkowych o podatniku, na co wskazuje art. 9 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Należy podkreślić, że przepis ten a contrario wyłącza możliwość zmiany przez podatnika swoich danych, w inny sposób, niż przez złożenie na odpowiednim formularzu stosownej aktualizacji. Skoro bowiem ustawa nałożyła na podatników obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem poprzez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego, to tym samym wyłączyła możliwość aktualizowania tych danych w innej formie. Tym samym na podmiotach podlegających ewidencjowaniu spoczywał obowiązek aktualizacji swoich danych podlegających zgłoszeniu identyfikacyjnemu, w tym adresu zamieszkania - w trybie i na zasadach określonych przepisami prawa.

Skoro, skarżący składając do urzędu skarbowego dokumenty wskazane w uzasadnieniu postanowienia, nie ujawnił zamiaru pobytu pod innym adresem zamieszkania niż dotychczasowy, tym samym naraził się na ryzyko wynikające z nieodbierania korespondencji, w tym przypadku uchybienie terminowi do złożenia odwołania. Zaznaczenia wymaga, że w takiej sytuacji nie można oczekiwać od organu, że ten w przypadku niepodjęcia przesyłki w terminie będzie z urzędu poszukiwał, albo domyślał się, pod jakim adresem obecnie zamieszkuje strona. To podatnikowi powinno zależeć na kontakcie z organem, tym bardziej, że otrzymał zawiadomienie o zamiarze wszczęcia wobec niego postępowania kontrolnego. Skoro skarżący celowo nie ujawnia swojego adresu zamieszkania, (co również odzwierciedlone jest w aktach postępowania sądowego), tym samym musi liczyć się również z ponoszeniem negatywnych skutków związanych z nieodbieraniem korespondencji.

Zdaniem Sądu, w sprawie nie wystąpiły uchybienia związane z doręczaniem korespondencji, co zresztą organ trafnie uzasadnił odnosząc się szczegółowo do wszystkich wskazywanych przez stronę okoliczności. Zatem, nie sposób podzielić zarzutów skargi, iż strona uprawdopodobniła, że uchybiła terminowi bez swoje winy.

Jak wynika z materiału dowodowego sprawy skarżący wiedział o toczącym się wobec niego postępowaniu, na co wskazuje odebranie zawiadomienia o wszczęciu postępowania kontrolnego. Podatnik miał świadomość, iż będzie toczyło się wobec niego postępowanie kontrolne, w jakim okresie i w jakim zakresie - o czym bezspornie świadczy osobiście odebrane w dniu 2 lipca 2014 r. zawiadomienie o zamiarze wszczęcia tego postępowania. Co więcej skarżący nie kwestionował sposobu doręczania tej korespondencji oraz nie zgłosił po tej dacie, że jego adres zamieszkania lub adres do doręczeń uległ zmianie.

Fakty te dodatkowo wskazują, ponad wszelką wątpliwość, że strona nie dbała o swoje interesy w sposób należyty. Trudno w realiach przedmiotowej sprawy mówić o obowiązku zachowania przez wnioskodawcę szczególnej staranności jako kryterium braku winy, niezbędnej przesłanki zasadności złożonego wniosku. Zdaniem sądu prawidłowo odmówiono skarżącemu uwzględnienia zgłoszonego wniosku nie upatrując w stanie sprawy takich szczególnych okoliczności, występujących po jego stronie, które pozwalałyby stwierdzić, że strona uprawdopodobniła brak winy w niedotrzymaniu terminu do dokonania czynności złożenia odwołania od doręczonej decyzji.

Końcowo Sąd wskazuje, że wbrew zarzutom strony organ nie naruszył przepisów postępowania tj. art. 180 § 1 w zw. z 187 z § 1 i art., 188 O.p., bowiem dowody wskazywane przez stronę, w szczególności nagranie CD dotyczyło innej przesyłki. Również wskazywane przez stronę fałszowanie podpisów skarżącego na deklaracjach podatkowych, jest jedynie gołosłownym twierdzeniem strony. Nadto kwestie przedawnienia zobowiązania podatkowego pozostają bez wpływu na postępowanie w zakresie odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania.

W konsekwencji Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.: Dz.U. z 2012 r., poz. 270, dalej jako "P.p.s.a.") nie stwierdził naruszeń prawa procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego.

Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.