Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 810/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 240 par 1 pkt 4,5
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 810/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 5 października 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Sędzia: WSA Ewa Michna, Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2016 r., sprawy ze skarg R. K., na decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, z dnia 27 kwietnia 2016 r. Nr [...],[...], w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej, , , - skargi oddala -,


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzjami z dnia 25 listopada 2015 r., nr [...] i nr [...] odmówił R.K. uchylenia w trybie wznowienia postępowania podatkowego decyzji ostatecznych Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej:

- z dnia 22 sierpnia 2014 r. nr [...] , w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2010 r. do grudnia 2011 r.

- z dnia 4 listopada 2014 r. nr [...] , w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2012 r.,

Powyższe rozstrzygnięcia zapadły na tle następującego stanu faktycznego

i prawnego.

W wyniku postępowania przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie rzetelności, deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 grudnia 2010 r. do 31 grudnia 2011 r. zakończonego decyzją z dnia 22 sierpnia 2014 r. określona została wobec R.K. właściciela zlikwidowanej firmy "A" R.K. wysokość podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe, w tym:

za grudzień 2010 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 134.427,00 zł,

za styczeń 2011 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 129.402,00 zł,

- za luty 2011 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz

podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług

w kwocie 132.297,00 zł,

- za marzec 2011 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 252.707,00 zł,

- za kwiecień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 61.350,00 zł,

za maj 2011 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 32.933,00 zł,

za czerwiec 2011 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 49.622,00 zł,

- za lipiec 2011 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 55.209,00 zł,

- za sierpień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 51.703,00 zł,

za wrzesień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 76.569,00 zł,

za październik 2011 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 129.511,00 zł,

- za listopad 2011 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 144.137,00 zł,

- za grudzień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 99.124,00 zł (dotyczy decyzji z dnia 22 sierpnia 2014 r.),

oraz za okres od 1 stycznia 2012 r. do 31 marca 2012 r. zakończonego decyzją z dnia 4 listopada 2014 r., wobec R.K. właściciela zlikwidowanej firmy "A" R. K. D., określona została wysokość podatku od towarów i usług oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poszczególne okresy rozliczeniowe, w tym:

- za styczeń 2012 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia w kwocie 0,00 zł,

- za luty 2012 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz podatek do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 92.777,00 zł,

- za marzec 2012 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0,00 zł oraz nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia w kwocie 0,00 zł.

Od powyższych decyzji strona nie wniosła odwołania, w związku z czym decyzje stały się ostateczne.

W dniu 23 czerwca 2015 r. wpłynęły do Urzędu Kontroli Skarbowej wnioski strony o wznowienie postępowania w sprawach zakończonych w/w decyzjami ostatecznymi, uchylenie ich w całości i orzeczenie co do istoty sprawy oraz o wstrzymanie wykonania przedmiotowych decyzji.

Strona we wnioskach o wznowienie postępowania powołała się na przesłanki określoną w art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej.

Jak wskazano, niezawiniony brak udziału w toczącym się postępowaniu wynikał z tego, że podatnik przesłuchiwany w siedzibie Urzędu Kontroli Skarbowej w dniu 10 marca 2014 r. w charakterze strony, poinformował wówczas organ, że wyjeździe za granicę do A i, a pomimo tego doręczenia w sprawie dokonywane były na jego dotychczasowy adres. Jak podkreślono, strona w tej sytuacji nie mogła zapoznać się z treścią kierowanej do niej korespondencji i ustosunkować się do przebiegu postępowania. Wnioskodawca nie brał czynnego udziału w przeważającej części postępowania, a to w związku ze zgłoszonym w trakcie przesłuchania faktem pobytu za granicą. Podkreślono, że brak udziału strony w postępowaniu nie był podyktowany celowym jej działaniem, a jedynie brakiem wiedzy na temat konieczności informowania organu podatkowego o zmianie adresu do doręczeń. Dodatkowo podniesiono, że strona nie była w toku postępowania reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, a ponadto z protokołu przesłuchania strony nie wynika, że została pouczona o skutkach wskazania adresu do doręczeń. W świetle powyższych okoliczności, jak podkreślił wnioskodawca nie można przypisać mu winy w braku udziału w postępowaniu, wprawdzie uczestniczył on w początkowej fazie postępowania (był przesłuchiwany), jednak nie posiadał wiedzy o zakończeniu postępowania. Uzyskał ją dopiero po powrocie do kraju, z początkiem czerwca 2015 r. od swoich byłych kontrahentów.

Drugą przesłanką wskazana przez stronę we wnioskach o wznowienie postępowania była przesłanka wymieniona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zdaniem strony, nowymi dowodami w sprawach, których ujawnienie przemawiało za wznowieniem postępowania była dokumentacja księgowa za okres od 1 grudnia 2010 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. oraz za okres od 1 stycznia 2012 r. do dnia 31 marca 2012 r., obejmująca w szczególności: faktury VAT dotyczące zakupu i sprzedaży dokonywanej przez stronę, rejestry zakupu i sprzedaży VAT oraz deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 - za w/w okresy. Podkreślono, że dokumenty te zostały skradzione, co zeznano w trakcie przesłuchania przed organem kontroli skarbowej w dniu 10 marca 2014 r. i co zostało stwierdzone w decyzjach. Według podatnika na początku czerwca 2015 r. dokumenty te zostały mu dostarczone przez nieznanego mężczyznę, który znA.zł je w okolicach Sosnowca i dostarczył na adres wskazany w tych dokumentach.

Dokumentacja księgowa, jak podkreślono, posiadała niewątpliwie cechę "nowości" w postępowaniu, gdyż nie była ujawniona organowi w toku postępowania podatkowego. Nowe dowody posiadały też istotne znaczenie dla rozpoznania sprawy, w której została wydana decyzja ostateczna. Bowiem zdaniem strony, ujawnienie dokumentów księgowych, których posiadanie warunkuje dokonanie odliczenia podatku VAT, ma istotne znaczenie, gdyż przedstawiając faktury VAT strona, wykazała swoje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z otrzymanych przez nią faktur VAT.

Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej postanowieniami z dnia 23 września 2015 r. wznowił postępowania oraz wyznaczył Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej do przeprowadzenia postępowania, co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy.

Po przeprowadzeniu postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał powyższe decyzję z dnia 25 listopada 2015 r. stwierdzając, że nie zachodzą przesłanki do wznowienia postępowania, wymienione w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem organu zawarte we wnioskach zarzuty odnośnie braku udziału strony w postępowaniu kontrolnym nie zasługiwały na uwzględnienie. Wskazano w tym miejscu na protokół z przesłuchania R.K. w charakterze strony z dnia 10 marca 2014 r., do którego w/w stwierdził, że "w chwili obecnej najczęściej przebywam za granicą w A." oraz, że prosi aby korespondencję kierować na adres B. ul. C. będący jego miejscem zamieszkania. Jak wskazano, korespondencja ta nie była odbierana pod ww. adresem.

W tym stanie faktycznym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że w świetle art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej dla wznowienia postępowania niewystarczające jest samo stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest wykazanie przez stronę braku swego zawinienia. Organ zwrócił uwagę, że wszelka korespondencja kierowana do strony wysyłana była na adres wskazany przez nią w dniu 10 marca 2014 r., za zwrotnym potwierdzeniem odbioru. Cała korespondencja była zwracana do Urzędu Kontroli Skarbowej z adnotacją "nie podjęto w terminie" zatem pisma zostały doręczone w trybie art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej. Jak podkreślono, fakt, że strona postępowania tymczasowo zmieniła adres nie miał żadnego wpływu na toczące się postępowanie, jeżeli okoliczność ta nie została zgłoszona organowi prowadzącemu postępowanie kontrolne. Skoro zatem, jak podkreślił organ, strona nie dopełniła obowiązku wynikającego z art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej pisma należało uznać za doręczone pod dotychczasowym adresem zgodnie z art. 146 § 2 tej ustawy.

Organ nie dał wiary wyjaśnieniom podatnika, że strona jak to wynika z pisma z dnia 19 czerwca 2015 r. nie zdawała sobie sprawy z faktu jakie skutki pociąga za sobą wskazanie konkretnego adresu do doręczeń. Bezpodstawny był zatem zarzut braku odpowiedniego pouczenia o skutkach wskazania adresu do doręczeń w treści protokołu przesłuchania z dnia 10 marca 2014 r. Zwrócono również uwagę na fakt, że strona pomimo tego, że miała świadomość toczącego się w stosunku do niej postępowania kontrolnego nie zgłaszała żadnego zainteresowania jego przebiegiem oraz zapadłymi w jego wyniku rozstrzygnięciami na przestrzeni wielu miesięcy.

Rozpoznając zasadność twierdzeń dotyczących drugiej przesłanki tj. ujawnienie nowych dowodów, organ szczegółowo przeanalizował przebieg postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej oraz zgromadzoną w sprawie dokumentację. Wynikało z niej, że w związku z faktem, iż zgodnie z wyjaśnieniami strony złożonymi w dniu 10 marca 2014 r. do protokołu przesłuchania, dokumentacja podatkowa firmy "A" R.K. została skradziona, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zwrócił się o złożenie dodatkowych wyjaśnień w tym zakresie oraz przedłożenie wszelkich dokumentów dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej w kontrolowanym okresie. Jednakże strona nie podjęła żadnych działań mających na celu odtworzenie utraconej dokumentacji księgowej (w tym poprzez uzyskanie duplikatów faktur zakupu od ich wystawców), a jej uczestnictwo w czynnościach kontrolnych ograniczyło się jedynie do złożenia wyjaśnień na okoliczność kradzieży.

Biorąc pod uwagę powyższe organ kontroli skarbowej dokonał odtworzenia dokumentacji firmy "A" R.K. Z właściwego miejscowo Urzędu Skarbowego w D.(urząd właściwy dla podatnika w kontrolowanym okresie) pozyskano deklaracje VAT-7 za okres od grudnia 2010 r. do grudnia 2011 r. oraz od stycznia 2012 r. do marca 2012 r. Dodatkowo Prokuratura Okręgowa w związku z prowadzonym postępowaniem przygotowawczym [...] udostępniła, zabezpieczoną w biurze rachunkowym "T." M.B., dokumentację finansowo-księgową w postaci rejestrów zakupu i sprzedaży VAT, księgi przychodów i rozchodów "A." R.K. dotyczących kontrolowanych okresów rozliczeniowych. Niezależnie od powyższego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wystąpił do wszystkich urzędów kontroli skarbowej oraz izb skarbowych w kraju z prośbą o informacje, czy w ramach prowadzonych kontroli, w tym także czynności sprawdzających stwierdzono występowanie transakcji, w których jedną ze stron była firma "A." R.K..

W wyniku analizy uzyskanych ewidencji podatkowych oraz informacji otrzymanych od innych organów ustalono kontrahentów R. K. i na tej podstawie wystąpiono z kolejnymi wnioskami o udzielenie dalszych informacji na ich temat oraz o przeprowadzenie czynności sprawdzających do właściwych organów kontroli skarbowej i organów podatkowych. Podjęte czynności pozwoliły na odtworzenie dokumentacji podatkowej strony umożliwiającej ustalenie dokonywanych przez niego transakcji w kontrolowanym okresie, a także zbadanie i ocenę charakteru prowadzonej działalności. Zebrane dowody i uzyskane informacje, w szczególności od organów kontroli skarbowej, organów podatkowych, policji i prokuratury pozwoliły na stwierdzenie, że faktury zakupu, którymi posługiwał się R.K. nie potwierdzały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Na tej podstawie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał, że nie dokonywał on również faktycznej sprzedaży towarów i rozstrzygnął o opodatkowaniu kwot wynikających z wystawionych i wprowadzonych do obrotu gospodarczego faktur VAT na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym organ stwierdził, że przedłożenie przez stronę wraz z wnioskami o wznowienie postępowania dokumentów księgowych związanych z prowadzoną przez niego działalnością nie miało znaczenia dla sprawy. W ocenie organu dowody te nie wprowadzały żadnych nowych elementów do

rozpatrywanych spraw i w żadnym razie nie mogły wpłynąć na treść rozstrzygnięć.

Zdaniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej przywołane dowody w kontekście całokształtu materiału dowodowego zebranego w postepowaniu zwykłym nie mogły wpłynąć na zmianę ustaleń organu podatkowego. Wobec powyższego uznał, że zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nie zasługiwał na uwzględnienie.

Ponadto organ zauważył, że argumenty przytoczone przez stronę, w dużej części nie dotyczyły kwestii, czy w sprawie istnieją podstawy wznowienia postępowania na podstawie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, lecz zmierzały do podważenia merytorycznej zasadności decyzji ostatecznej, a takie nie mogły odnieść skutku w postępowaniu wznowieniowym. Dotyczy to m. in. zarzutu naruszenia art. 199a Ordynacji podatkowej, czy też zagadnienia świadomości podatnika co do uczestnictwa w procederze przyjmowania i wystawiania pustych faktur VAT

Reasumując, organ nie stwierdził, aby w sprawie wystąpiły przesłanki wznowienia postępowania określone w art. 240 §1 pkt. 4 i 5 Ordynacji podatkowej, jak i inne przesłanki wznowienia postępowania, o których mowa w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Z powyższymi decyzjami nie zgodził się R.K. i złożył wnioski o ponowne rozpatrzenie sprawy, zarzucając w nich:

1. naruszenie przepisów postępowania, a to:

- art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, przez błędne przyjęcie, że w sprawach zakończonych decyzjami ostatecznymi z dnia 4 listopada 2014 r. oraz 22 sierpnia 2014 r. nie zachodzą przesłanki do wznowienia postępowania,

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowań w sprawach wznowienia postępowania i rozpoznania istoty sprawy w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego a w szczególności poprzez nieuzasadnioną odmowę przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez podatnika, wybiórczą analizę materiału dowodowego,

art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszystkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia niniejszych spraw, nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego zebranego w sprawach, co doprowadziło do uznania, że w sprawach nie zachodzą przesłanki do uchylenia decyzji wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej,

art. 191 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie dokonania wszechstronnej oceny zebranego w sprawach materiału dowodowego z pominięciem dowodów przedstawionych przez podatnika w ślad za wnioskami o wznowienie postępowania.

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, a to:

- art. 86 § 1 i 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez niewłaściwą wykładnię i uznanie w okolicznościach niniejszych spraw, że podatnikowi nie przysługuje prawo odliczenia podatku VAT.

Po ponownym szczegółowym przeanalizowaniu akt postępowania oraz zarzutów sformułowanych we wnioskach o ponowne rozpatrzenie sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzjami z dnia 27 kwietnia 2016 r. nr [...] , nr [...] , utrzymał swoje decyzje w mocy.

Organ w uzasadnieniu podkreślił, że w pełni podtrzymuje swoje dotychczasowe stanowisko w obu sprawach. Dokonując oceny zarzutów wniesionych przez stronę stwierdził, że we wniesionych wnioskach o ponowne rozpatrzenie spraw nie przedstawiono żadnych nowych argumentów mogących mieć wpływ na zmianę stanowiska zawartego w wydanych decyzjach. We wnioskach z dnia 14 grudnia 2015 r., zostały powtórzone argumenty zawarte w pierwotnych wnioskach o wznowienie postępowania z dnia 19 czerwca 2015 r., przy czym ponownie skupiono się przede wszystkim de facto na podważaniu merytorycznej zasadności decyzji ostatecznych wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i żądaniu powtórnej oceny zebranego w postępowaniu kontrolnym materiału dowodowego, a nie na wykazaniu tego, czy w sprawie istnieją podstawy wznowienia postępowania na gruncie przesłanek z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Jak podniesiono w decyzjach, żądania takie nie mogą odnieść skutku w postępowaniu wznowieniowym i są niedopuszczalne, bowiem przedmiotem postępowania o wznowienie sprawy zakończonej decyzją ostateczną nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wymienione w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

W zakresie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej podkreślono, że dowody w postaci dokumentacji podatkowej obejmującej ewidencje, deklaracje podatkowe oraz faktury zakupu i sprzedaży dotyczące działalności prowadzonej przez R. K. w w/w okresach znane były organowi kontroli skarbowej wydającemu decyzje w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące i uzyskane zostały od kontrahentów podatnika oraz innych organów podatkowych, organów kontroli skarbowej lub prokuratury. Zatem te przedstawione przez podatnika nie były dowodami nowymi, nie były również dowodami istotnymi.

W świetle ustaleń i rozstrzygnięć podjętych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, w których organ zakwestionował w ogóle fakt prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej przez R. K. oraz stwierdził, że faktury posiadane przez niego nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych bez znaczenia pozostaje to, czy ustalenia zostały dokonane na podstawie oryginalnych dokumentów przedstawionych przez podatnika po zakończeniu postępowania kontrolnego, czy też na podstawie potwierdzonych kopii tych dokumentów pozyskanych w trakcie postępowania z innych źródeł.

Nie jest również nową okolicznością nieznaną organowi w dacie wydawania decyzji ostatecznych fakt powołania się na umowę komisową. Na umowę tę w trakcie postępowania prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej powołał się kontrahent R. K., co zostało odnotowane w decyzjach wydanych przez ten organ. W kontrolowanym okresie nie stwierdzono żadnych transakcji związanych z realizacją umowy komisowej, co wyklucza również, spełnienie warunku istotności dla rozstrzygnięć tej umowy. Ponadto kwestia ponownej oceny na podstawie umowy komisowej, czy podatnik faktycznie prowadził działalność gospodarczą, podobnie jak inne formułowane przez stronę wnioski przekraczają, w ocenie organu, zakres postępowania w sprawie wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ocenił je jednak również pod kątem przesłanki wznowienia postępowania wynikającej z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Organ wskazał także, że dowód w postaci nakazu zapłaty z dnia 16 listopada 2015 r. z całą pewnością nie jest dowodem nowym istniejącym w dacie wydania decyzji ostatecznych. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzje w dniu 4 listopada 2014 r. oraz 22 sierpnia 2014 r. Już samo porównanie dat poszczególnych rozstrzygnięć świadczy o tym, że w dacie wydawania decyzji podatkowych nie istniało orzeczenie sądowe, na które powołuje się strona.

Odnosząc się do zarzutu nieuzasadnionej odmowy przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez podatnika w piśmie z dnia 9 listopada 2015 r., w którym wniósł o przesłuchanie wskazanych świadków i strony na okoliczność tego kiedy i w jakich okolicznościach podatnik objął w posiadanie skradzioną mu dokumentację księgową, kiedy i w jakich okolicznościach dowiedział się o wydaniu decyzji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, faktu pobytu podatnika w Anglii oraz transakcji handlowych dokonywanych w okresie od 1 stycznia 2012 r. do 31 marca 2012 r. oraz od 1 grudnia 2010 r. do 31 grudnia 2011 r., organ wskazał, że postanowieniami z dnia 24 listopada 2015 r. odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Okoliczności dotyczące czasu i terminu objęcia w posiadanie skradzionej dokumentacji księgowej, czasu i terminu powzięcia informacji o wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji z dnia 4 listopada 2014 r. oraz z dnia 22 sierpnia 2014 r. oraz pobytu strony w Wielkiej Brytanii nie mają żadnego znaczenia dla rozpatrywanej sprawy.

Z kolei odnosząc się do zarzutu strony odnośnie wykorzystania przez organ wymiarowy materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach podatkowych i karnych, w szczególności protokołów przesłuchań świadków i podejrzanych, włączonych do postępowania prowadzonego wobec R. K. jak i braku możliwości weryfikacji tych dowodów przez stronę, organ wskazał, że zarzuty te nie są związane z postępowaniem dotyczącym wznowienia postępowania.

Organ odpowiadając na zarzuty w tym zakresie, wskazał, że istotą decyzji z dnia 4 listopada 2014 r. oraz z dnia 2 sierpnia 2014 r. nie była odmowa prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, których oryginałów podatnik nie przedłożył w toku prowadzonego postępowania kontrolnego, ale stwierdzenie, że podatnik faktycznie nie był podatnikiem podatku od towarów i usług, nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej a posiadane przez niego faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Na powyższe decyzje ostateczne R.K. złożył skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucając w nich naruszenie przepisów:

1. prawa proceduralnego, a mianowicie:

- art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, przez błędne przyjęcie, że w sprawach zakończonych decyzjami ostatecznymi Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nie zachodzą przesłanki do wznowienia postępowania,

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sprawach wznowienia postępowania i rozpoznania istoty sprawy w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego, a w szczególności poprzez nieuzasadnioną odmowę przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez podatnika oraz wybiórczą analizę materiału dowodowego,

- art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszystkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia niniejszych spraw, nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego zebranego w sprawach, co doprowadziło do uznania, że w sprawach nie zachodzą przesłanki do uchylenia decyzji wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej

- art. 191 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie dokonania wszechstronnej oceny zebranego w sprawach materiału dowodowego z pominięciem dowodów przedstawionych przez podatnika w ślad za wnioskami o wznowienie postępowania;

2. prawa materialnego, a mianowicie:

- art. 86 § 1 i 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług poprzez niewłaściwą wykładnię i uznanie w okolicznościach niniejszych spraw, że podatnikowi nie przysługuje prawo odliczenia podatku VAT.

Uzasadniając skargi powtórzono dotychczasową argumentację oraz wskazano, że decyzje są wadliwe, gdyż zostały wydane z istotnym naruszeniem przepisów postępowania podatkowego. Ponadto, mając na względzie niewłaściwą interpretację lub niezastosowanie przepisów prawa materialnego, w szczególności błędne zastosowanie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz naruszenie zasady swobody oceny materiału dowodowego, zawierają błędne rozstrzygnięcie merytoryczne. W ocenie skarżącego organ nieprawidłowo przyjął, że wnosząc o wznowienie postępowań kwestionował de facto merytoryczne rozstrzygnięcia, zawarte w decyzjach z dnia 4 listopada 2014 r. i z dnia 22 sierpnia 2014 r.

Wobec tak sformułowanych zarzutów skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach i wniósł o ich oddalenie .

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, postanowił sprawy o sygn. akt I SA/Kr 810/16 i sygn. akt I SA/Kr 811/16 połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić je pod sygn. akt I SA/Kr 810/16.

Powyższy przepis stanowi, że sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W rozpoznawanych sprawach obie skargi ze względu na osobę skarżącego oraz stan faktyczny i istotę spornych zagadnień prawnych, pozostawały ze sobą w związku w rozumieniu ww. przepisu. Uzasadnione było więc połączenie obu spraw, wszczętych odrębnymi skargami, do łącznego ich rozpoznania i rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647 ze zm.) sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Stwierdzenie zatem, że zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Ponadto sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 w/w ustawy.

Skargi jako bezzasadne podlegały oddaleniu, ponieważ w obu sprawach nie zaistniała powoływana przez skarżącego podstawa do uchylenia decyzji ostatecznych w trybie wznowienia postępowania wymiarowego.

Skarżący we wnioskach z dnia 19 czerwca 2015 r. jako podstawę do wznowienia postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług za kolejne miesiące od grudnia 2010 r. do grudnia 2011 r. oraz za styczeń, luty i marzec 2012 r., podał przepisy art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do zasady ogólnej postępowania podatkowego wyrażonej w art. 128 Ordynacji podatkowej uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznej, stwierdzenie jej nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Powyższa zasada ma służyć pewności obrotu prawnego. W doktrynie prawa podkreśla się również, że pojęcie "decyzji ostatecznej" wprowadzono do ustawodawstwa w celu "zapewnienia niezbędnej stabilizacji porządku prawnego" (Z. Kmieciak, Koncepcja decyzji ostatecznej w ujęciu Kodeksu postępowania administracyjnego i Ordynacji podatkowej, ZNSA 2008, nr 2, s. 9 i n.). W orzeczeniu z 18 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 920/08, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że stabilizacja porządku prawnego jest wartością większą niż potrzeba eliminacji decyzji wadliwych.

Ustawodawca dopuścił jednakże możliwość wyeliminowania rozstrzygnięć wadliwych za pomocą tzw. nadzwyczajnych środków wzruszenia decyzji ostatecznych, do których zalicza się postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego (art. 240-246 Ordynacji podatkowej).

Z uwagi na charakter sytuacji umożliwiających wzruszenie decyzji ostatecznych, zdefiniowanie przesłanek prowadzących do wznowienia postępowania winno być precyzyjne, nie może bowiem prowadzić do wyjścia poza granice pojęć określonych przez ustawodawcę jako zdarzenia szczególne i wyjątkowe. Przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają zatem ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający.

Postępowanie wznowione jest postępowaniem nadzwyczajnym, które toczy się w zawężonych ramach. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wymienione w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z 22 maja 2003 r., sygn. akt III SA 2367/01).

Jak zasadnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 20 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 730/11 instytucja wznowienia postępowania nie może być wykorzystana do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy zakończonej decyzją ostateczną w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja tego zwykłego postępowania, lecz odrębne postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle ograniczone konkretną podstawą prawną wymienioną w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.

Przedstawiony powyżej zakres postępowania wznowieniowego wywiera również pośredni wpływ na zakres kontroli sądowej wydanej w tym trybie decyzji, albowiem granice sprawy zakreśla wniosek o wznowienie postępowania oraz postanowienie organu o wznowieniu postępowania.

Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanych spraw stwierdzić przyjdzie, że wszelkie zarzuty odnoszące się do treści ostatecznych decyzji wymiarowych wydanych Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w sprawie podatku od towarów i usług, nie mogą być rozpatrywane w niniejszym postępowaniu dotyczącym decyzji wydanych w trybie wznowienia postępowania.

Granice postępowania w niniejszych sprawach zakreślona została bowiem powołaną przez skarżącego we wnioskach z 19 czerwca 2015 r. podstawą wznowienia wymienioną w art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej, czemu dano wyraz w postanowieniu o wznowieniu postępowania podatkowego oraz na dalszym etapie, tj. w toku postępowania wznowieniowego i w fazie orzekania. Granica postępowania w sprawie wznowienia jest wyznaczana nie tylko zakresem sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, ale również określoną w postanowieniu o wznowieniu jego podstawą, w niniejszej sprawie przepisem art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej.

Jak już zaznaczono wyżej przepisy dotyczące wznowienia postępowania mają charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej, która w drodze wyjątku i tylko w określonych sytuacjach dopuszcza możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji podatkowej.

Przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, która została wskazana jako podstawa wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną stanowi, że wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu.

W świetle tego przepisu, nie wystarczy więc sam fakt, że strona w postępowaniu nie uczestniczyła, lecz istotne są również powody takiego stanu rzeczy, a konkretnie brak zawinienia strony postępowania. Chcąc więc dokonać oceny zaistnienia tak określonej przesłanki, a zwłaszcza okoliczności odnoszącej się do niezawinienia strony, nie sposób tego dokonać bez oceny działań i zaniechań samego podatnika, a także działań i zaniechań organu podatkowego, który postępowanie prowadził.

Skarżący powołując się na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej podniósł, że przesłuchiwany w charakterze strony w dniu 10 marca 2014 r., poinformował organ kontroli skarbowej, że wyjeżdża za granicę do Anglii i nie będzie przebywał pod dotychczasowym adresem korespondencji. Pomimo tego wszelkie dalsze doręczenia w niniejszej sprawie były dokonywane na dotychczasowy jego adres. Skarżący nie mógł się więc zapoznać się z ich treścią, w szczególności nie odebrał postanowienia o zakończeniu postępowania w sprawie i nie ustosunkował się do jego przebiegu. Powyższe zdaniem skarżącego świadczy o tym, że naruszona została podstawowa zasada postępowania podatkowego wyrażona w art. 123 Ordynacji podatkowej gwarantująca podatnikowi czynny udział w każdym stadium postępowania. Brak udziału skarżącego w postępowaniu nie był podyktowany jego celowym działaniem, był spowodowany brakiem wiedzy na temat konieczności informowania organu podatkowego o zmianie adresu do doręczeń. Zatem według skarżącego nie brał on udziału w postępowaniu nie z własnej winy, co wyczerpuje przesłankę wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy przeczy stanowisku przedstawionemu przez skarżącego. Treść protokołu z dnia 10 marca 2014 r. jednoznacznie dowodzi, że organ kontroli skarbowej w postępowaniu prawidłowo doręczał całą korespondencję na adres B. ul. C. Bowiem powyższy adres został wskazany przez skarżącego, który po poinformowaniu organu o wyjeździe i pobycie w Anglii ("w chwili obecnej najczęściej przebywam za granicą w Anglii") wprost poprosił, aby wszelką korespondencję w toku postępowania kontrolnego kierować na w/w podany adres, będący miejscem zamieszkania skarżącego. Zgodnie z wnioskiem skarżącego pisma procesowe w toku postępowania kierowane były na wskazany przez niego adres. Korespondencja ta nie była odbierana pod tym adresem i wracała do organu z adnotacją "nie podjęto w terminie".

W tym miejscu należy wskazać także na art. 146 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, stanowiący o obowiązku zawiadomienia organu podatkowego o każdej zmianie swego adresu, pod rygorem, że w razie zaniedbania tego obowiązku, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy.

Ze zgromadzonej dokumentacji nie wynika, aby skarżący w toku postępowania oprócz adresu podanego do protokołu kontroli z dnia 10 marca 2014 r. zawiadomił o zmianie miejsca zamieszkania i wskazał inny adres do doręczeń. W aktach sprawy brak jest jakichkolwiek informacji wskazujących na to, że skarżący w kwestii wskazania aktualnego miejsca zamieszkania lub adresu do odbioru korespondencji skontaktowała się z organem.

Nie sposób w takiej sytuacji przyjąć, że skarżący nie brała udziału w postępowaniu bez własnej winy. Organ podatkowy na podstawie informacji podawanych przez samego skarżącego, miał pełne podstawy, aby przyjąć, że aktualnym adresem dla odbioru korespondencji jest adres B, ul. C.

Dla wznowienia postępowania niewystarczające jest samo stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest wskazanie przez stronę swego braku zawinienia. W konsekwencji strona powinna powołać się na okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw uniemożliwiły udział strony w postępowaniu podatkowym (por. wyrok NSA z dnia 12 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 265/13).

Skarżący takich okoliczności nie przywołał. Jak słusznie zauważył organ trudno mówić o zachowaniu staranności w prowadzeniu własnych spraw w sytuacji, gdy skarżący mając wiedzę i świadomość toczącego się postępowania kontrolnego nie przejawiał żadnego zainteresowania jego przebiegiem oraz zapadłymi w jego wyniku rozstrzygnięciami przez wiele miesięcy po zakończeniu postępowania.

W rozpatrywanych sprawach skarżący domagał się wznowienie postępowania także w oparciu o przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, czyli ujawnienie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów.

Przypomnieć wypada, że komentowany przepis stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji a nieznane organowi, który wydał decyzję. Przepis ten wymaga kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek:

1) okoliczności faktyczne i dowody musiały zostać ujawnione organowi po wydaniu decyzji ostatecznej - wcześniej nie były temu organowi znane (dlatego są nowe),

2) musiały istnieć już wcześniej (to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej),

3) są istotne dla sprawy, co oznacza, że mogły mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy.

Dokonując wykładni tego unormowania trzeba wskazać, że stosownie do pierwszej ze wskazanych przesłanek, za okoliczności lub dowody w danej sprawie wskazane jako "nowe", uznać można takie, które istniały w dacie orzekania w postępowaniu zwykłym, ale organ orzekający dowodami tymi nie dysponował - nie były mu ujawnione. Zostały mu ujawnione dopiero po wydaniu decyzji ostatecznej. Nie mają przy tym znaczenia przyczyny, które to spowodowały.

Drugą przesłanką warunkującą wznowienie postępowania jest stwierdzenie, że nowy fakt lub dowód istniał w chwili wydania decyzji ostatecznej. W związku z tym w orzecznictwie oraz doktrynie wskazuje się, że nie uzasadnia wznowienia postępowania powołanie faktów lub dowodów, które powstały po wydaniu decyzji, nawet gdyby miały one istotny wpływ dla rozstrzygnięcia sprawy.

Trzecim z kolei warunkiem niezbędnym do spowodowania wznowienia postępowania jest to, że okoliczność faktyczna lub dowód muszą mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Okoliczności faktyczne lub dowody istotne dla sprawy to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych.

Na gruncie kontrolowanych spraw organ uznał, że dowód, na który powołał się skarżący tj. odzyskana dokumentacja księgowa (nieprzedstawiona przez skarżącego w toku postępowania kontrolnego z powodu kradzieży tejże dokumentacji) w postaci rejestrów zakupu i sprzedaży VAT, deklaracji VAT-7, faktur VAT za miesiące od grudnia 2010 r. do grudnia 2011 r. oraz za miesiące styczeń – marzec 2012 r., nie stanowiła dowodu nowego, który nie był znany organowi oraz nie stanowiła istotnego dowodu dla rozstrzygnięcia w sprawie określenia podatku od towarów i usług za w/w okresy rozliczeniowe.

W ocenie Sądu z takim stanowiskiem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej należy się zgodzić.

Decyzje wymiarowe z dnia 22 sierpnia 2014 r. oraz z dnia 4 listopada 2014 r., z powodu nieprzedstawienia przez skarżącego własnej dokumentacji księgowej z uwagi na jej kradzież (oświadczenie złożone do protokołu z dnia 10 marca 2014 r.), zostały wydane po przeprowadzeniu szczegółowego postępowania dowodowego, w oparciu o odtworzoną przez organ (bez udziału skarżącego) dokumentację podatkową firmy "A." R.K., w tym pozyskane z właściwego miejscowo urzędu skarbowego deklaracje podatkowe VAT-7 za kontrolowane okresy rozliczeniowe, udostępnione przez Prokuraturę Okręgową zabezpieczone w biurze rachunkowym "T." M.B. dokumentację finansowo-księgową w postaci rejestrów zakupu i sprzedaży VAT, księgi podatkowe przychodów i rozchodów firmy. Ponadto organ kontroli skarbowej ustalił kontrahentów skarżącego i po przeprowadzeniu czynności sprawdzających odtworzył dokumentację podatkową w zakresie wystawionych faktur VAT na rzecz skarżącego i jak i faktur VAT wystawionych przez skarżącego na rzecz innych podmiotów.

Zebrane dowody i informacje pozwoliły organowi na ustalenie, że wystawione na firmę skarżącego faktury VAT nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co w konsekwencji pozwoliło również uznać, że skarżący nie dokonywał faktycznej sprzedaży towarów, co skutkowało zastosowaniem art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem w dacie wydania rozstrzygnięć Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dysponował dokumentację niezbędną do podjęcia rozstrzygnięć, w tym znana mu była także dokumentacja podatkowa w postaci faktur VAT zakupu i sprzedaży, rejestrów zakupu i sprzedaży VAT, deklaracji podatkowych VAT-7 dotycząca działalności gospodarczej skarżącego za badane okresy rozliczeniowe, a wiec dokumentacja podatkowa, na którą powoływał się skarżący we wnioskach o wznowienie postępowania, kwalifikując ją jako nowy dowód uzasadniający wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Dla organu powyższy dowód (dokumentacja podatkowa) nie był nowy, bo organ te dokumenty posiadał, przeanalizował i ocenił czemu dał wyraz w uzasadnieniach decyzji wymiarowych. Skarżący domagał się od organu, aby ten jeszcze raz przeprowadził postępowanie podatkowe w oparciu o de facto te same dowody tylko dlatego, że to skarżący je przedłożył organowi do wglądu.

Należy się także zgodzić z organem, że przedłożone przez skarżącego rzekomo nowe dowody nie były dowodami istotnymi w tym znaczeniu, że dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2010 r. do grudnia 2011 r. oraz za styczeń, luty i marzec 2012 r. powyższe dowody w konsekwencji nie mogły doprowadzić do zmiany treści decyzji w zasadniczej kwestii jakim było ustalenie, że skarżący nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT zakupowych, nieodzwierciedlających rzeczywistych transakcji i do uznania, że skarżący nie dokonywał faktycznej sprzedaży towarów, co skutkowało opodatkowaniem sprzedaży wynikającej z wystawionych i wprowadzonych do obrotu faktur VAT podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stanowisko przeciwne skarżącego sprowadzające się m. in. do stwierdzenia, że brak owej dokumentacji podatkowej skutkował wydaniem decyzji wymiarowych jest całkowicie bezzasadne. W ocenie Sądu za oparte na manipulacji, należy uznać stwierdzenie zawarte w skargach, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przesądził, iż skarżącemu nie przysługiwało prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wyłącznie z powodu braku posiadania przez skarżącego oryginałów faktur VAT.

Skarżący wywodząc powyższy wniosek przywołał fragment uzasadnienia decyzji z dnia 22 sierpnia 2014 r. i z dnia 4 listopada 2014 r., w którym organ odwołał się do treści art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, wskazując na rolę faktury w VAT w systemie rozliczenia podatku od towarów i usług.

Natomiast analiza pełnej treści wydanych decyzji wskazuje, że powodem odmowy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur VAT nie był brak przedłożenia przez skarżącego oryginałów tych faktur, lecz stwierdzenie poparte zebranym, obszernym materiałem dowodowym, że skarżący posługiwał się w rzekomo prowadzonej działalności gospodarczej fakturami VAT nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podstawą materialnoprawną wydanych decyzji był art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na marginesie zauważyć wypada, że gdyby podstawą wydania przedmiotowych decyzji wymiarowych miałby być wyłącznie brak oryginałów faktur VAT, zbędnym byłoby prowadzenie postępowania dowodowego poprzedzającego wydanie tych decyzji, nakierowanego na wykazanie, że skarżący posługiwał się w działalności gospodarczej fikcyjnymi fakturami VAT.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów podniesionych w skargach, stwierdzić trzeba, że nie doszło do naruszenia, art. 121 § 1 i art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Materiał dowodowy w sprawie został zebrany w całości i rozpatrzony w sposób wyczerpujący. Sąd podziela przy tym stanowisko organu wyrażone w postanowieniach z dnia 24 listopada 2015 r., co do odmowy przeprowadzenia wnioskowanych dowodów w piśmie z dnia 9 listopada 2015 r., albowiem okoliczności dotyczące czasu i terminu odzyskania skradzionej dokumentacji, czasu i terminu powzięcia przez skarżącego informacji o wydanych decyzjach ostatecznych oraz pobytu skarżącego w Anglii nie miały istotnego znaczenia dla podjęcia zakwestionowanych rozstrzygnięć.

Sąd rozpoznając niniejsze sprawy, nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonych decyzji z obrotu prawnego. Zdaniem składu orzekającego organ nie uchybił obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz przeprowadzenia postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie, a dokonane w konsekwencji tych ustaleń konstatacje są usprawiedliwione i nie przekraczają granic swobodnej oceny dowodów.

Uzasadnienia zaskarżonych decyzji spełnia wymogi określone przepisem art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej, zawierają bowiem wszystkie elementy, o których mowa w tych przepisach. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przedstawił jasno i precyzyjne wyartykułował własne stanowisko jakie legło u podstaw wydanych decyzji. W uzasadnieniu prawnym organ zawarł wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, które miały zastosowanie w niniejszych sprawach. Wyjaśnił tym samym zasadność przesłanek, którymi kierował się wydając rozstrzygnięcia. Organy działały na podstawie przepisów prawa, postępowanie było staranne i merytorycznie poprawne, a materiał dowodowy zebrany w postępowaniu był zupełny dla potrzeb wydanych rozstrzygnięć.

Końcowo należy jeszcze raz z całą mocą stwierdzić, że wszelkie zarzuty odnoszące się do merytorycznej treści ostatecznych decyzji wymiarowych, wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w sprawie podatku od towarów i usług, nie mogą być rozpatrywane w niniejszym postępowaniu dotyczącym decyzji wydanych w trybie wznowienia postępowania. Argumenty i zarzuty przytoczone w znacznej części (np. naruszenia art. 199a Ordynacji podatkowej, kwestia świadomości skarżącego co do uczestnictwa w procederze przyjmowania i wystawiania pustych faktu, dopuszczenie materiału dowodowego zgromadzonego w innych postępowaniach podatkowych i karnych, czy też błędnej oceny zebranego w postępowaniu wymiarowym materiału dowodowego) zmierzały do podważenia merytorycznej zasadności decyzji ostatecznych i jako takie nie mogły odnieść skutku w postępowaniu wznowieniowym wszczętym ze wskazaniem wystąpienia przesłanek z art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej.

Reasumując, w ocenie Sądu zasadne jest stanowisko Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, że w sprawach nie wystąpiły przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej, na które powołano się we wnioskach o wznowienie postępowania podatkowego.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2012 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718) oddalił skargi.