Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2086/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. art. 1a ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 520
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (spr.), Sędzia NSA Stanisław Bogucki,, Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.G. i R.G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 13 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Ol 734/16 w sprawie ze skargi M.G. i R.G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 31 sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

UZASADNIENIE 1.1 Wyrokiem z dnia 13 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Ol 734/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę M.G. i R.G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 31 sierpnia 2016 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. 1.2 Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że Prezydent Miasta O. decyzją z dnia 10 czerwca 2016 r. ustalił stronom wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2015 r. w kwocie 136 zł. Organ wskazał, że podatnicy są właścicielami nieruchomości, w skład której wchodzą:

- działka gruntu nr [...] o powierzchni 0,3014 ha, sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne (RV - 0,2588 ha), pastwiska (PsVI - 0,0334 ha) i nieużytki (N - 92 m² ),

- działka gruntu nr [...] o powierzchni 0,0749 ha, sklasyfikowana w ewidencji jako zabudowane użytki rolne (B-RV - 0,689 ha), zabudowane pastwiska (B-PsV - 0,0032 ha) i tereny mieszkaniowe (B - 28 m² ),

- udział [...] w działce gruntu nr [...] o powierzchni 0,0906 ha, sklasyfikowana w ewidencji jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (Lz-RV - 0,0147 ha), zabudowane użytki rolne (B-RV - 0,0759 ha),

- działka gruntu nr [...] o powierzchni 0,0811 ha, sklasyfikowana w ewidencji jako użytki rolne (RV - 0,0778 ha), tereny mieszkaniowe (B - 33 m² ), - lokal mieszkalny wraz z pomieszczeniem przynależnym – piwnicą, znajdujący się w budynku usytuowanym na działce nr [...]. W trakcie dokonanych oględzin organ ustalił, że powierzchnia pomieszczenia przynależnego (piwnicy) wynosi 26,45 m², w tym 21,66 m² o wysokości 2,12 m oraz 4,79 m² o wysokości 2,37 m. Lokal mieszkalny posiada dwie kondygnacje: parter o powierzchni 115,96 m² o wysokości powyżej 2,20 m oraz piętro o powierzchni 67,96 m², w tym 15,57 m² o wysokości od 1,40 m do 2,20 m oraz 52,39 m² o wysokości powyżej 2,20 m. W konsekwencji tego organ przyjął do opodatkowania powierzchnię części działki gruntu nr [...] - 28 m², części działki gruntu nr 104 - 33 m² oraz powierzchnię lokalu mieszkalnego wraz z powierzchnią piwnicy - 191,76 m². Po rozpatrzeniu odwołania skarżących Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Olsztynie zaskarżoną decyzją utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ powołał treść art. 2 ust.1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.) – dalej: u.p.o.l, art.1 oraz art.12 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 617) i uchwałę Rady Miasta O. z dnia 18 listopada 2013r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości i stwierdził, że organ pierwszej instancji przyjął do opodatkowania prawidłową powierzchnię części działki nr [...] i [...] oraz lokalu mieszkalnego wraz z piwnicą. Prawidłowo także nie naliczył zobowiązania w podatku rolnym, gdyż grunty sklasyfikowane jako użytki rolne klasy V i VI objęte są zwolnieniem z tego podatku. Przyjęte do opodatkowania przedmioty opodatkowania i ich powierzchnia jest zgodna z danymi z ewidencji gruntów i budynków oraz z danymi ustalonymi w trakcie oględzin. Część działki nr [...] o powierzchni 28 m² i części działki gruntu nr [...] o powierzchni 33 m² sklasyfikowane są w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe. Ewidencja ta jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach podatkowych, dane w niej zawarte mają walor dokumentu urzędowego. Dopóki nie zostanie wydana stosowna decyzja przez starostę bezskuteczne są zarzuty w postępowaniu podatkowym o niezgodności danych ze stanem faktycznym. Wskazany przez podatników stan techniczny lokalu nie powoduje, że lokal ten przestał być częścią budynku i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W skardze do Sądu oraz piśmie uzupełniającym skargę sporządzonym przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu skarżący zarzucili naruszenie: - art.194 § 3 Ordynacji podatkowej – dalej: O.p., poprzez przyjęcie, że przeciwko wpisowi w ewidencji gruntów i budynków możliwe jest prowadzenie przeciwdowodu w zakresie ujawnionej powierzchni użytkowej lokalu, a jednocześnie wyłączona jest możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwnego w zakresie ujawnionej w ewidencji funkcji gruntów będących przedmiotem opodatkowania;

- art.190 § 1 w zw. z art.132 § O.p., poprzez brak zawiadomienia skarżących o zamiarze przeprowadzenia oględzin nieruchomości w zakresie dokonania pomiarów powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego, co pozbawiło ich możliwości czynnego udziału w przeprowadzonych oględzinach,

- art.187 § 1 w zw. z art.229 O.p. oraz art.188 w zw. z art.198 § 1 O.p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia ponownych oględzin obiektu;

- art.122 w zw. z art.229 O.p., poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy wyrażające się w odstąpieniu od wnikliwego ustalenia podstawy opodatkowania;

- art.123 § 1 i art.200 § 1 w zw. z art.229 O.p., poprzez wydanie zaskarżonej decyzji bez uprzedniego umożliwienia podatnikom wypowiedzenia się co do zebranych w sprawie dowodów i materiałów;

- art.233 § 1 pkt 1 i § 2 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie i utrzymanie w mocy podlegającej uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji, z uwagi na konieczność uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części;

- art. 4 ust.1 pkt 2 w zw. z art.1a ust.1 pkt 5 u.p.o.l., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i zaliczenie do podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości powierzchni poddasza niebędącego poddaszem użytkowym oraz korytarzy należących do klatki schodowej, podczas gdy powierzchnia tych pomieszczeń nie stanowi powierzchni użytkowej, a tym samym nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości;

- art.21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że przepis ten jednocześnie dopuszcza możliwość dokonywania przez organ podatkowy ustaleń w zakresie powierzchni użytkowej odmiennych od istniejących w ewidencji budynków wpisu, stojąc jednak na przeszkodzie dokonywaniu ustaleń w zakresie faktycznej funkcji gruntów wbrew istniejącemu w ewidencji wpisowi, że grunty mają charakter mieszkaniowy. 1.3 Sąd administracyjny pierwszej instancji uznał skargę za niezasadną. Sąd wskazał, że grunty podlegają podatkowi od nieruchomości zgodnie z treścią art. 2 ust.1 pkt 1 u.p.o.l. Opodatkowaniu tym podatkiem nie podlegają natomiast, w myśl art. 2 ust.2 u.p.o.l., użytki rolne (z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej). Zgodnie z treścią art.1a ust. 3 u.p.o.l., przez użyte w ustawie określenie "użytki rolne" rozumieć należy grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. W rozpoznanej sprawie organ podatkowy opodatkował podatkiem od nieruchomości grunty pozostałe o łącznej powierzchni 61 m², na którą to powierzchnię składała się części działki gruntu nr [...] (o powierzchni 28 m²) i części działki gruntu nr [...] (o powierzchni 33 m²) sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe – B. Wbrew twierdzeniom skargi opodatkowaniem nie zostały objęte pozostałe działki gruntu sklasyfikowane jak użytki rolne, pastwiska i grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych klasy V i VI. Sąd zauważył, że zgodnie z treścią art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2015 r., poz. 520) – dalej: u.p.g.k., podstawę min. wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dane z ewidencji gruntów są wiążące dla organów podatkowych, a wypis z ewidencji ma moc dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. Tak więc zarzuty skargi, że kwalifikacja gruntów wynikająca z ewidencji gruntów i budynków była niezgodna z rzeczywistym stanem rzeczy nie mogły być uznane za skuteczne. Sąd omówił wnioski wynikające dla tego zagadnienia z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13. Organ podatkowy - przy wymiarze podatku od nieruchomości, jak też podatku rolnego lub leśnego - związany jest zawartymi w ewidencji gruntów i budynków informacjami o klasyfikacji gruntów lub budynków i danych tych nie może korygować w toku prowadzonego postępowania podatkowego, bez stosownej zmiany zapisów ewidencyjnych w odrębnym trybie. Chcąc podważyć treść zapisów ujętych w ewidencji, zainteresowany podmiot powinien uruchomić stosowny tryb ich korekty, powołując się na to, że wpis w ewidencji gruntów odbiega od stanu rzeczywistego. Dopóki dane nie zostaną zmienione w ewidencji, organy podatkowe mają obowiązek wyliczenia podatku na ich podstawie. Tym samym Sąd uznał za prawidłowe ustalenia organów dotyczące opodatkowania gruntów. Sąd wskazał, że zgodnie z treścią art. 2 ust.1 pkt 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkowi od nieruchomości podlegają budynki lub ich części a podstawę opodatkowania stanowi powierzchnia użytkowa (art. 4 ust.1 pkt 2 i ust.2 u.p.o.l.). Odnosząc się do opodatkowania lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym – piwnicą, o łącznej powierzchni 191,76 m² Sąd zauważył, że powierzchnia ta została ustalona na podstawie pomiarów dokonanych w czasie oględzin przeprowadzonych w dniu 24 maja 2016r. W oględzinach tych uczestniczyli skarżący a pierwotnym ich przedmiotem miała być wyłącznie wysokość kondygnacji pomieszczenia przynależnego (piwnicy) oraz ustalenie powierzchni użytkowej części wspólnych budynku przy ul. [...] w O. Jednakże, wobec zgłoszenia przez stronę, w czasie dokonywania oględzin, zastrzeżeń dotyczących powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego i piwnicy wynikającej z ewidencji gruntów i budynków, dokonano pomiarów powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego. Do protokołu oględzin skarżący nie wnieśli żadnych uwag dotyczących pomiarów, a jedynie wskazywali na zły stan techniczny niektórych pomieszczeń, utrudnione korzystanie z niektórych pomieszczeń z powodu braku okien (korytarze, łazienka) oraz stan swojego zdrowia. Odnosząc się do kwestii pominięcia przez organ podatkowy, w tym zakresie, danych z ewidencji gruntów i budynków (informacja z rejestru lokali) Sąd wskazał, że z ewidencji tej wynika większa powierzchnia użytkowa : lokal mieszkalny - 180,70 m², piwnica – 61,20 m². Ustalona zatem powierzchnia tego lokalu, przyjęta do opodatkowania jest dla skarżących korzystniejsza, od wynikającej z ewidencji, dlatego też Sąd powierzchni tej nie zakwestionował. Lokal mieszkalny, pomimo złego stanu technicznego, na który powoływali skarżący, nie przesłał być budynkiem w rozumieniu art.1a ust.1 pkt 1 u.p.o.l. Zgodnie natomiast z art.1a ust.1 pkt 5 u.p.o.l., powierzchnia użytkowa budynku lub jego części to powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Tym samym powierzchnia korytarza prawidłowo została zaliczona do powierzchni użytkowej lokalu, gdyż korytarz nie jest klatką schodową. W toku oględzin strony nie wskazywały także na to, że poddasze nie ma charakteru użytkowego, a z ich pisma z dnia 31 maja 2016 r. wynika, że na piętrze znajduje się m.in. pokój, kuchnia, czy korytarz.

W ocenie Sądu nie zachodziła także potrzeba dokonania ponownych oględzin nieruchomości. Stan faktyczny został ustalony przez organy w sposób wyczerpujący i nie pozostawia on żadnych wątpliwości co do przedmiotów opodatkowania. Subiektywne przekonanie skarżących o braku podstaw do opodatkowania opisanych nieruchomości nie stanowi o zasadności skargi. Bez znaczenia w sprawie pozostają okoliczności dotyczące zniszczenia nieruchomości, stanu budynku, czy też stanu zdrowia i wieku podatników. W konsekwencji tego zarzuty co do nieprawidłowego opodatkowania lokalu mieszkalnego są niezasadne. W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skarżących, w sprawie nie doszło do takiego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Pomiary lokalu mieszkalnego skarżących zostały dokonane podczas oględzin na ich wniosek i z ich udziałem, a zgodnie z art.125 O.p. organy podatkowe winny działać w sprawie wnikliwie i szybko. Nie było zatem konieczne wyznaczanie kolejnego terminu oględzin lokalu celem dokonania jego pomiaru. Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 123 § 1 i art. 200 § 1 w zw. z art. 229 O.p. Odwołując się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04, zauważył że naruszenie art. 200 § 1 O.p. stanowi tego rodzaju uchybienie, które może doprowadzić do uchylenia kwestionowanej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Taka zaś sytuacja nie miała miejsca w niniejszej sprawie. Skarżącym wyznaczono siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji przez organ pierwszej instancji (postanowienie z dnia 25 maja 2016r.). Wprawdzie postanowienia w tym zakresie nie wydał organ odwoławczy, ale naruszenie to pozostaje bez wpływu na wynik sprawy, gdyż organ ten nie prowadził żadnych dowodów, a skarżący nie wykazali wpływu tego uchybienia na wynik sprawy. 2.1 W skardze kasacyjnej od wyroku Sądu pierwszej instancji skarżący, reprezentowani przez pełnomocnika, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012 r. poz. 270) – dalej: p.p.s.a., zarzucili: 1. mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania tj.: a) art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. polegające na niewłaściwym zastosowaniu i oddaleniu skargi, podczas gdy skarga powinna zostać uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja SKO podlegała uchyleniu z uwagi na naruszenie art. 21 ust. 1 u.p.g.k. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, ze przepis ten stoi na przeszkodzie dokonywaniu ustaleń w zakresie faktycznej funkcji gruntu, który uległ znacznej dewastacji; b) art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. polegające na niewłaściwym zastosowaniu i oddaleniu skargi, podczas gdy skarga powinna zostać uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja SKO podlegała uchyleniu z uwagi na naruszenie: - art. 194 § 3 O.p. poprzez jego wadliwe zastosowanie w sprawie i przyjęcie wbrew temu przepisowi, że przeciwko wpisowi w ewidencji gruntów i budynków stanowiącemu dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. możliwe jest prowadzenie przeciwdowodu w zakresie ujawnionej w ewidencji powierzchni użytkowej lokalu, a jednocześnie wyłączona jest możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwnego w zakresie ujawnionej w ewidencji gruntów i budynków będących przedmiotem opodatkowania; - art. 190 § 1 w zw. z art. 123 § 1 oraz art. 192 O.p. przez ich niewłaściwe zastosowanie wyrażające się w przyjęciu za udowodnione okoliczności stwierdzone protokołem oględzin z dnia 24 maja 2016 r., podczas gdy skarżący nie zostali powiadomieni o zamiarze przeprowadzenia oględzin nieruchomości w zakresie dokonywania pomiarów powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego, co w konsekwencji w tym zakresie pozbawiło ich możliwości czynnego udziału w przeprowadzonych oględzinach i wypowiedzenia się co do przeprowadzonego dowodu; - art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 188 w zw. z art. 229 O.p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy wyrażające się w odstąpieniu przez organy obu instancji od wnikliwego ustalenia podstawy opodatkowania i zbadania kwestii rozbieżności w zebranym materiale dowodowym pomiędzy istniejącymi wpisami w ewidencji gruntów i budynków a ustaleniami dokonanymi w trakcie oględzin nieruchomości oraz poprzez zaniechanie przeprowadzenia ponownych oględzin nieruchomości wbrew zastrzeżeniom i wnioskom skarżących; 2. naruszenie prawa materialnego tj. art. 21 ust. 1 u.p.g.k. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że organy podatkowe nie mogą samodzielnie dokonywać ustaleń w zakresie objętym ewidencją gruntów i budynków oraz, że w postępowaniu podatkowym nie prowadzi się postępowania dowodowego w celu ustalenia, czy rzeczywisty przedmiot opodatkowania odbiega od danych zawartych w ewidencji. Przy tak sformułowanych zarzutach skarżący wnieśli o: uchylenie zaskarżonego wyroku w całości na podstawie art. 188 p.p.s.a. i uchylenie w całości decyzji organów obu instancji, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. skarżący zrzekli się rozprawy. 2.2 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Olsztynie nie złożyło odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1 Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w analizowanej sprawie nie wystąpiła. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez jej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem to autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać uzasadnienie, a w przypadku zarzutów naruszenia przepisów procesowych, opartych na art. 174 pkt 2 p.p.s.a., także wskazanie jaki wpływ na wynik sprawy miało zarzucane uchybienie procesowe. Sąd nie może zastępować strony i precyzować czy uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne (por. np. wyroki NSA z 19 lutego 2009 r., II FSK 97/08; z 10 czerwca 2009 r., II FSK 241/08; z 3 listopada 2010 r. I FSK 1663/09; z 26 października 2010 r., II OSK 1667/09 ; z 10 grudnia 2010 r., II FSK 1387/09 oraz uchwała pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., I OPS 10/09; cyt. orzeczenia dost. na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W skardze kasacyjne sformułowano zarzuty oparte na obu podstawach z art. 174 p.p.s.a., ale koncentrują się one na dwóch kwestiach: prawidłowości przeprowadzonych oględzin nieruchomości i zaniechania ponownego przeprowadzenia tej czynności oraz prawidłowości przyjętych w sprawie ustaleń faktycznych a w konsekwencji prawidłowości ustalenia podstawy opodatkowania w kontekście regulacji z art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Zarzuty te stanowią w istocie powtórzenie zarzutów sformułowanych w skardze (oraz jej uzupełnieniu) skierowanej do WSA, zdając się przy tym abstrahować od rozważań Sądu zawartych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Skarga kasacyjna stanowi w istocie polemikę ze stanowiskiem Sądu, w tym zaakceptowaniem prawidłowości ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe, ale ich skutecznie nie podważa. Wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej Sąd pierwszej instancji w sposób wyczerpujący odniósł się do prawidłowości przeprowadzonego postępowania dowodowego, kompletności zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz poprawności jego oceny i w przekonujący sposób wykazał, że organy podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Wbrew temu zarzutowi Sąd pierwszej instancji trafnie także uznał, że dowód w postaci oględzin nieruchomości został przeprowadzony w prawidłowy sposób. Należy przypomnieć, że w oględzinach tych, przeprowadzonych w dniu 24 maja 2016 r., uczestniczyli skarżący. Pierwotnym przedmiotem oględzin miała być wyłącznie wysokość kondygnacji pomieszczenia przynależnego (piwnicy) oraz ustalenie powierzchni użytkowej części wspólnych budynku przy ul. Poprzecznej w Olsztynie. Jednakże, wobec zgłoszenia przez strony, w czasie dokonywania oględzin, zastrzeżeń dotyczących powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego i piwnicy wynikającej z ewidencji gruntów i budynków, dokonano pomiarów powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego. Do protokołu oględzin skarżący nie wnieśli żadnych uwag dotyczących pomiarów, a jedynie wskazywali na zły stan techniczny niektórych pomieszczeń, utrudnione korzystanie z niektórych pomieszczeń z powodu braku okien (korytarze, łazienka) oraz stan swojego zdrowia. Skoro zatem zakres oględzin został rozszerzony na żądanie skarżących, to nie można skutecznie wywodzić, że nie zostali oni powiadomieni o zamiarze przeprowadzenia oględzin także w tym zakresie, co pozbawiło ich czynnego udziału w oględzinach i możliwości wypowiadania się co do przeprowadzonego dowodu, a tym samym miało istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżący wzięli udział w tej czynności a jak wynika z protokołu oględzin (k. 15-16 akt podatkowych) był to udział czynny, bowiem umożliwiono im składanie wniosków jak i odniesienie się do wyniku oględzin. Skarżącym umożliwiono również, zgodnie z art. 200 § 1 O.p., zapoznanie i wypowiedzenie się w zakresie zebranego materiału dowodowego i z tej możliwości skorzystali (k. 19-20 akt). Nie została zatem naruszona zasada wynikająca z art. 123 § 1 O.p., jak to stara się wywodzić autor skargi kasacyjnej. W tych okolicznościach należy podzielić stanowisko Sądu pierwszej instancji, że nie zachodziła potrzeba ponownego przeprowadzenia oględzin nieruchomości będącej przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Trafnie zatem Sąd pierwszej instancji skonstatował, że w tym zakresie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a.). Zasadniczym obowiązkiem organów w postępowaniu podatkowym jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego w celu załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.). Zasada ta została skonkretyzowana w art. 187 § 1 O.p. zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z przepisu tego wynika zasada zupełności postępowania dowodowego, która wskazuje na obowiązek organu podatkowego ustalenia wszystkich istotnych faktów, które mają wpływ na obowiązek podatkowy w badanej sprawie. Art. 187 § 1 O.p. nakłada zatem na organy podatkowe obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego koniecznego do ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego. Zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Ten obowiązek gromadzenia przez organ podatkowy materiału dowodowego nie ma charakteru nieograniczonego. Po pierwsze postępowanie dowodowe musi obejmować swym zakresem te fakty i dowody, które mają znaczenia dla rozstrzygnięcia konkretnej sprawy podatkowej i nie ma podstaw do przeprowadzenia dowodów, które nie mają żadnego odniesienia do podatkowoprawnego stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. Po drugie organ nie ma obowiązku prowadzenia dalszego postępowania dowodowego, jeżeli dana okoliczność zostanie wystarczająco stwierdzona innym dowodem. W świetle powyższych uwag oraz przytoczonych okoliczności sprawy za bezzasadny uznać należy zarzut naruszenia przepisów postępowania tj. art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art., 199, art. 190 § 1, art. 192 i art. 229 O.p. Podobnie bezzasadny jest zarzut naruszenia przepisów postępowania w pozostałym zakresie tj. prawidłowości przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia ustaleń faktycznych w kontekście art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Wypada przypomnieć, że stosownie do tego przepisu podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Aktualne dane zawarte w ewidencji gruntów mają zatem przesądzające znaczenie przy ustalaniu podstawy opodatkowania, a wypis z ewidencji ma moc dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. Prawidłowo zatem organy podatkowe kwalifikując charakter spornych gruntów posłużyły się danymi z ewidencji, bowiem nie mogły samodzielnie dokonywać ustaleń co do klasyfikacji gruntów. Najpełniej kwestię tę wyłożył Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 oraz w wyroku dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1647/12, do której to argumentacji trafnie odwołał się Sąd pierwszej instancji. Należy stwierdzić, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu i budynku, dla celów podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcja wskazana w ewidencji gruntów i budynków. Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą natomiast mieć miejsce w sytuacji, gdy: informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, bądź też gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (stosowane symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionychch wprost w ustawie podatkowej). W orzecznictwie wskazuje się, że uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy, tj. dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 O.p.). Do pierwszej grupy zaliczyć należy dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności - także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali. W drugiej grupie znajdą się zaś dane dotyczące tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu albo nie), a jednocześnie przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują dla tych kategorii oznaczenia stosownym, skonkretyzowanym symbolem, czy też np. dane dotyczące zlokalizowanych na działce gruntu budynków, które w rzeczywistości nie istnieją. Ewidencja gruntów nie może również przesądzać o własności nieruchomości (prawie użytkowania wieczystego) i w tym zakresie, zgodnie z rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych, należy w pierwszej kolejności uwzględniać wpisy ujawnione w dziale drugim księgi wieczystej. Rękojmia ta nie obejmuje danych zawartych w dziale pierwszym księgi, dotyczącym opisu nieruchomości (art. 3 ust. 1 w zw. z art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece - Dz. U. z 2013 r. poz. 707 ze zm.). Księgi wieczyste stanowią rejestr publiczny a wpisy dotyczące oznaczenia właściciela (użytkownika wieczystego) nieruchomości zawarte w ewidencji nie mogą podważać domniemania prawdziwości danych zawartych w dziale drugim księgi wieczystej. Podsumowując należy stwierdzić, że organ podatkowy - przy wymiarze podatku od nieruchomości (podatku rolnego i leśnego) związany jest zawartymi w ewidencji gruntów i budynków informacjami o klasyfikacji gruntów lub budynków i danych tych nie może korygować w toku prowadzonego postępowania podatkowego, bez stosownej zmiany zapisów ewidencyjnych w odrębnym trybie. Aby podważyć treść zapisów ujętych w ewidencji, zainteresowany podmiot powinien uruchomić stosowny tryb ich korekty, powołując się na to, że wpis w ewidencji gruntów odbiega od stanu rzeczywistego. Dopóki dane nie zostaną zmienione w ewidencji, organy podatkowe mają obowiązek wyliczenia podatku na ich podstawie i co do zasady nie są władne do kwestionowania, czy też korygowania zapisów ewidencji gruntów i budynków. Jak wskazał Sąd pierwszej instancji w niniejszej sprawie organy podatkowe istotnie ustaliły powierzchnię użytkową podlegających opodatkowaniu lokalu mieszkalnego oraz pomieszczenia przynależnego (piwnicy) na podstawie pomiarów dokonanych w trakcie oględzin nieruchomości, z pominięciem danych zawartych w ewidencji. Należy jednakże podzielić stanowisko Sądu, że skoro przyjęta do opodatkowania łączna powierzchnia użytkowa budynku jest dla podatników korzystniejsza, niż wynikająca z ewidencji gruntów i budynków (191,76 m² - 241,90 m²), to nie mógł tego zakwestionować, podejmując tym samym rozstrzygniecie na niekorzyść skarżących. W postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym, stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., obowiązuje zasada oficjalności, zgodnie z którą sąd ten nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi (od 15 sierpnia 2015 r. za wyjątkiem skarg na indywidualne interpretacji przepisów prawa podatkowego). Sąd ma zatem prawo, ale i obowiązek zbadania sprawy w jej całokształcie, uwzględnić wszelkie naruszenia prawa i zastosować adekwatny do tych naruszeń i przedmiotu sprawy środek kontroli, przewidziany ustawą. Ograniczeniem zasady oficjalności jest zakaz działania na niekorzyść skarżącego, chyba że sąd stwierdzi naruszenie skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 134 § 2 p.p.s.a.). W orzecznictwie jednolicie się wskazuje, że działaniem na niekorzyść skarżącego jest wydanie orzeczenia, które pogarsza sytuację tej strony w stosunku do tej, jaką miała przed wydaniem wyroku poprzez poszerzenie zakresu jej obowiązków lub zmniejszenie uprawnień. Pogorszenie sytuacji może wynikać z oceny prawnej, zawartej w wyroku (art. 153 p.p.s.a.), którą to oceną związany jest organ administracji publicznej i sądy orzekające w sprawie (por. uchwałę NSA z dnia 26 października 2009 r., I OPS 10/09 oraz wyroki NSA: z 5 stycznia 2011 r., II FSK 1492/09; z 14 września 2012 r., II OSK 1541/12; z 30 stycznia 2014 r., II FSK 1512/12 oraz z 20 października 2017 r., II OSK 282/16 ). Odmienne rozstrzygnięcie Sądu w omawianym zakresie stanowiłoby zatem naruszenie, wynikającego z art. 134 § 2 p.p.s.a., zakazu orzekania na niekorzyść skarżących powodując zwiększenie wysokości ich zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, gdy jednocześnie Sąd nie stwierdził nieważności postępowania. W konsekwencji powyższych rozważań za pozbawiony podstaw należy uznać także sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego tj art. 21 ust. 1 u.p.g.k. 3.2 W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 182 § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.