Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 162/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2017-08-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 67a
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 162/17 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 9 sierpnia 2017 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki, WSA Inga Gołowska (spr.), Protokolant: specjalista Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 sierpnia 2017 r., sprawy ze skargi M. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 9 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za 2016 r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Sygn. akt: I SA/Kr [...]

UZASADNIENIE

I.

Zaskarżoną decyzją nr [...] z 9 grudnia 2016r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta K. z 1 sierpnia 2016r. nr [...], orzekającą o odmowie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za 2016r. w kwocie 53,00 zł wobec M. P..

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze przedstawiło następujący stan faktyczny sprawy:

Skarżąca w dniu 31 marca 2016r. wniosła o umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości za 2016r., motywując swą prośbę trudną sytuacją materialną i zdrowotną. Zaznaczono, że umarzane były zaległości za lata 2010-2014 oraz II i IV ratę za 2015r. Prezydent Miasta K. decyzją z 1 sierpnia 2016r. orzekł o odmowie umorzenia zaległości podatkowej.

Organ I instancji ustalił, że Skarżąca prowadzi jednoosobowe gospodarstwo domowe, jest osobą bezrobotna bez prawa do zasiłku, jej dochód stanowi świadczenie z MOPS w K. oraz dodatek mieszkaniowy w wys. 239,78 zł miesięcznie. Od stycznia do marca 2016r. otrzymywała zasiłek okresowy w wysokości 332,80 zł, a od kwietnia do czerwca 2016r. 243,80 zł. Ponadto Skarżąca otrzymuje wsparcie w postaci zasiłków celowych. Jest właścicielką spółdzielczego mieszkania własnościowego o pow. 41 m˛. Stałe miesięczne wydatki związane z utrzymaniem lokalu wynoszą ok. 488,30 zł (opłaty eksploatacyjne wg oświadczenia 390,00 zł, prąd 66,05 zł, gaz 64,50 zł co dwa miesiące). Skarżąca jest zadłużona wobec spółdzielni mieszkaniowej na 3.500,00 zł. Organ podniósł, że Skarżąca boryka się z szeregiem dolegliwości zdrowotnych, których leczenie jest kosztowne. Została uznana za osobę niepełnosprawną w stopniu lekkim.

Organ I instancji po przeprowadzeniu postępowania i analizie materiału dowodowego uznał, że w sprawie zachodzi przesłanka "ważnego interesu podatnika". Uwzględniono problemy zdrowotne i finansowe Skarżącej, fakt, że pozostaje ona bez pracy oraz jest osobą niepełnosprawną. Jednakże przyjęcie, że została zrealizowana jedna z przesłanek możliwości udzielenia ulgi w trybie art. 67a ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2015r. poz. 613 ze zm. dalej-O.p.) nie obliguje organu do wydania rozstrzygnięcia zgodnego z wnioskiem Skarżącej. Należy opierać się na całokształcie stanu faktycznego sprawy, a zatem uwzględniać zarówno za przyznaniem ulgi, jak i niewskazujące na zasadność takiej pomocy.

Skarżąca podniosła swoje kwalifikacje zawodowe, co wzmocniło jej sytuację na rynku pracy. Uwzględniono fakt wcześniejszych umorzeń zaległości Skarżącej. Stwierdzono, że tak daleko idąca forma ulgi ma charakter incydentalny i nie może stanowić zwyczajnego sposobu uwalniania się od zobowiązań podatkowych. Organ uwzględnił, że Skarżąca wykazała przynajmniej częściową zdolność do regulowania swoich zobowiązań płatniczych. W 2015r. Skarżąca zapłaciła podatek od nieruchomości w zakresie I i II raty, natomiast w bieżącym roku uiściła w terminie kwotę 24,45 zł tytułem opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu. Przy rozłożeniu płatności w czasie Skarżąca jest w stanie wygospodarować środki na sukcesywne uiszczenie podatku od nieruchomości w całości lub znacznej części. Odmowa udzielenia wnioskowanej ulgi nie zagrozi egzystencji Skarżącej. W ocenie organu brak jest podstaw do udzielenia ulgi ze względu na ustawową przesłankę interesu publicznego.

Od powyższej decyzji Skarżąca złożyła odwołanie podnosząc, że decyzja ta jest krzywdząca. Ponownie wskazała na trudną sytuację materialną i zdrowotną.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatrując odwołanie wskazał na uznaniowy charakter decyzji o udzieleniu ulgi podatkowej i przytoczył wspomniane wyżej ustalenia organu I instancji, podtrzymując jego argumentację. Organ II instancji stwierdził, że postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone prawidłowo i dokonano prawidłowej oceny materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania. Wskazał, że jeżeli organ podatkowy przeanalizuje wystąpienie przesłanek z art. 67a O.p. i odpowiednio uzasadni swoją decyzję, to do niego należy wybór rozstrzygnięcia.

II.

Na powyższą decyzję Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając:

- naruszenie art. 7, art. 77 i art. 80 k.p.a. poprzez nierozpatrzenie całego zebranego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, pominięcie istotnych okoliczności i wydanie decyzji w oparciu o ustalenia poczynione z przekroczeniem swobodnej oceny dowodów, polegające na wydaniu decyzji w oparciu o wadliwe ustalenia,

- naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, która w przypadku trudnej sytuacji życiowej i materialnej w art. 67a O.p. przewiduje możliwość udzielenia podatnikowi ulg w zapłacie podatku, m.in. umorzenia zaległości podatkowej. Skarżąca zacytowała decyzję umorzeniową Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które to wskazało, że "ustawa ta nie przewiduje żadnych ograniczeń jeżeli chodzi o czas i częstotliwość udzielania podatnikowi przewidzianych nią ulg".

W oparciu o powyższe zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz o umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości wraz z odsetkami. Uzasadniając skargę, Skarżąca wskazała na swoją trudną sytuację zdrowotną i materialną.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

III.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Sąd administracyjny bowiem został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych-tekst jedn. Dz. U. z 2016r., poz. 2261 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi-tekst jedn. Dz. U. z 2016r., poz. 935 ze zm.; dalej-p.p.s.a.).

Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego oraz poprzedzającą ją decyzję organu podatkowego I instancji, zgodnie z kryterium legalności, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa. Organy podatkowe w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrały materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności.

Należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (wyrok NSA z 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06 dostępny w CBOSA), zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej (organy podatkowe) albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Stan faktyczny sprawy został wyżej szczegółowo przedstawiony i nie będzie powtarzany w całości. W dalszej części uzasadnienia jego elementy będą przywoływane wyłącznie w zakresie niezbędnym do oceny prawidłowości dokonanej przez organ subsumcji. W wyroku z 31 maja 2012r. sygn. akt: I FSK 1265/11 dostępny w CBOSA, Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że sąd administracyjny w trakcie kontroli sądowoadministracyjnej dokonuje oceny drugiego stopnia, czyli takiej, której bezpośredniej przedmiotem nie są okoliczności stanu faktycznego, lecz to, jak okoliczności te ocenił organ w toku postępowania administracyjnego. Organ w tego typu sprawach dysponuje znaczną dozą swobody wynikającą z uznania administracyjnego, sprawiającego, iż jest on wyłącznie właściwy do rozstrzygnięcia wniosku. Nie ulega więc wątpliwości, że w takim przypadku ocena sądu może mieć niższy poziom szczegółowości, przybierając postać bardziej syntetyczną.

Zgodnie z art. 67a§1 pkt 3 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b O.p. w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Wyjaśnić należy, że umorzenie zaległości podatkowych, czy też odsetek za zwłokę, jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania i wobec generalnej zasady obowiązującego prawa podatkowego, jaką jest płacenie podatków, stanowi nadzwyczajny środek prawny zaś decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie wskazanego powyżej przepisu mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego. Potwierdza to w sposób nie budzący wątpliwości użyte w przepisie sformułowanie "może umorzyć". Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych powstania sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. A zatem przedmiotem uznania w rozpoznawanej sprawie jest określenie skutku prawnego w postaci umorzenia bądź też odmowy umorzenia zaległości podatkowej.

Ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych, pozostawiona więc została swobodnemu uznaniu organu podatkowego i od jego woli, wyrażonej w uzasadnieniu decyzji, zależy skorzystanie z tej instytucji.

Jednocześnie zauważyć należy, że sądowa kontrola uznaniowych decyzji administracyjnych ma charakter ograniczony i w istocie sprowadza się do badania kompletności przeprowadzonego postępowania dowodowego i trafności poczynionych ustaleń faktycznych. Kontrola legalności takiej decyzji sprowadza się zatem do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych, mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny oraz, czy w ramach swego uznania, nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów.

Za utrwalone należy uznać stanowisko judykatury, że sądowa kontrola legalności decyzji uznaniowych organów podatkowych podlega ograniczonej kontroli sądu administracyjnego, który nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ podatkowy wybór jest trafny. Oznacza to, że sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności decyzji administracyjnej. Uznaniowy charakter decyzji podejmowanych na podstawie art. 67a§1 pkt 3 O.p. sprawia, jak przyjmuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych akceptowanym przez Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę, że w postępowaniu przed sądem administracyjnym nie kontroluje się merytorycznej zasadności, czy celowości takich decyzji (por. m.in. wyrok NSA z 21 lutego 2012r., sygn. akt: II FSK 1652/10, czy wyrok WSA w Lublinie z 30 stycznia 2013r., sygn. akt: I SA/Lu 944/12 dostępne CBOSA).

Nie ma wątpliwości, że organ podatkowy przy rozpatrywaniu sprawy w zakresie ulgi podatkowej i wydaniu rozstrzygnięcia korzysta ze swobody uznania administracyjnego. Oznacza to, że w przypadku stwierdzenia przez ten organ przesłanek określonych w tym przepisie może uwzględnić wniosek strony lub odmówić jego uwzględnienia. Wolność decyzyjna w zakresie rozstrzygnięcia na gruncie art. 67a§1 O.p. sprawia, że nawet wystąpienie ustawowych przesłanek nie obliguje organu podatkowego do zastosowania instytucji umorzenia zaległości podatkowej w każdym przypadku. Ustawodawca nie wskazał bowiem sytuacji, w której organ podatkowy miałby obowiązek zastosowania ulgi (wyrok NSA z 30 listopada 2011r., sygn. akt: II FSK 1026/10, CBOSA). Tym samym Sąd nie podzielił wyrażonego przez skarżącego stanowiska, że sam fakt wystąpienia u niego niełatwej sytuacji powinien skutkować przyznaniem przedmiotowej ulgi podatkowej.

Innymi słowy sąd administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy zaległość podatkowa, czy odsetki za zwłokę winny zostać umorzone. Rozstrzygnięcie w tym zakresie należy wyłącznie do organów administracji. Natomiast zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja "uznaniowa" podlega w pełnym zakresie badaniu, co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi, tj. do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym znajdują uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym, a także czy dokonana ocena mieści się w ustalonych graniach, a nadto czy wyciągnięte przez organ wnioski są logiczne i poprawne.

Ponadto Sąd wskazuje, że art. 67a§1 pkt 3 O.p. zawiera oprócz uznania administracyjnego dwa pojęcia niedookreślone, jakimi są "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". Pojęcia te ograniczają zakres stosowania uznania.

Użyte pojęcia "interesu publicznego" oraz "ważnego interesu podatnika" są pojęciami nieostrymi. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria obiektywne, zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią ważności. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Powyższe wynika z wyjątkowego charakteru instytucji umorzenia zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę, stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania. Zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n., tezy 14, 15 oraz 18-20 i powołane tam orzecznictwo). Z kolei kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika (np. klęski żywiołowe, zdarzenia losowe) i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa i które to w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów podatkowych. W orzecznictwie zauważono, że ważnego interesu podatnika, jako przesłanki umorzenia zaległości podatkowej nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie zastosowania takiej ulgi. Pojęcia ważnego interesu nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązaniach.

Jeśli żadna z tych przesłanek nie jest spełniona, organ podatkowy nie ma w tym zakresie możliwości wyboru konsekwencji prawnych i nie może przyznać wnioskowanej ulgi w spłacie podatku. Oczywistym jest także rola spójnika "lub" w dyspozycji normy art. 67a§1 O.p.-jest to bowiem wybór między dwiema możliwościami (alternatywa łączna), na zasadzie każda z nich z osobna, ale także obie razem. Jak wskazują A. Gomułowicz i A. Skoczylas "Przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego są w ocenie orzecznictwa sądowego równorzędne; nie są wobec siebie konkurencyjne ani też żadna z nich nie może w państwie prawnym uznana z definicji za ważniejszą" (por. A. Gomułowicz, A. Skoczylas, [w:] A. Choduń, A. Gomułowicz i A. Skoczylas, Klauzule generalne i zwroty niedookreślone w prawie podatkowym i administracyjnym. Wybrane zagadnienia teoretyczne i orzecznicze, Warszawa 2013, s. 89 i wskazywana tam literatura). Zwroty te ("ważny interes podatnika" lub "interes publiczny"), jako zwroty niedookreślone, odsyłają do systemu ocen pozaprawnych.

Użycie przez prawodawcę klauzul generalnych nie jest równoznaczne z przyznaniem interpretatorowi absolutnej i pozostającej poza wszelka kontrolą swobody w zakresie wykładni, a więc ustalenia właściwego znaczenia norm zawierających tego rodzaju środki techniki prawodawczej. W tym kontekście podkreślić należy, że w każdym przypadku rozpatrywania wniosku podatnika o umorzenie w całości lub w części zaległości podatkowej, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej na podstawie art. 67a§1 pkt 3 O.p. organ podatkowy musi dokonać własnej oceny zaistniałych okoliczności oraz ustalić czy w rozpatrywanej sprawie występuje oraz na czym polega ważny interes podatnika lub interes publiczny.

Konkludując powyższe uznać należy, iż uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia w stanie faktycznym przesłanek odroczenia lub analogicznie - umorzenia zaległości podatkowych, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji ich istnienia (R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lex 2011). Jednakże, jak podkreślano powyżej, decyzja taka wymaga stosownego uzasadnienia, gdyż jak podkreślił NSA w wyroku z 9 marca 2012r. sygn. akt: II FSK 1717/10 dostępny CBOSA nawet w przypadku ustalenia przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" organ podatkowy nie ma obowiązku prawnego umorzenia zaległości podatkowych.

W tym miejscu Sąd wskazuje, że postępowanie o udzielenie przedmiotowej ulgi toczy się na podstawie przepisów O.p., a nie jak wskazała Skarżąca w zarzutach skargi, na podstawie K.p.a.

W doktrynie oraz utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych nie budzi wątpliwości, że ocena, czy przesłanki zastosowania ulgi podatkowej istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych. Obowiązki te bezpośrednio wynikają z treści art. 122, art. 187§1 i art. 191 O.p. Po uwzględnieniu całokształtu materiału dowodowego i po wyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych, organ podatkowy winien zatem jednoznacznie stwierdzić, czy zachodzą przesłanki wskazane w art. 67a§1 pkt 3 O.p. Jeżeli mimo istnienia przesłanek, podejmuje się decyzję polegającą na odmowie odroczenia zapłaty zaległości podatkowej, w uzasadnieniu takiej decyzji winny zostać szczegółowo określone motywy takiego rozstrzygnięcia (art. 210§4 O.p.).

Sąd, dokonując oceny zaskarżonej decyzji w omówionym wyżej zakresie, nie stwierdził, aby naruszała ona prawo w stopniu uzasadniającym jej wzruszenie. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że organy podatkowe po zapoznaniu się z argumentacją Skarżącej w sposób uprawniony uznały, że brak jest wystarczających przesłanek do udzielenia podatnikowi wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej.

Rozpatrując wniosek Skarżącej organ odwoławczy nie negował istnienia ważnego interesu podatniczki w ubieganiu się o uzyskanie ulgi w postaci umorzenia przedmiotowych należności podatkowych. Nie implikuje to jednak pozytywnej dla Skarżącej decyzji umarzającej zaległość podatkową. Organ odwoławczy nie uznał natomiast, by pojmowany przez Skarżącą subiektywnie "ważny interes podatnika" uzasadniał udzielenie wnioskowanej ulgi. Organ odwoławczy nie podzielił argumentów Skarżącej w zakresie nadzwyczajnego charakteru trudnej sytuacji ekonomicznej Skarżącej, a tym samym nie uznał, aby przedmiotowe zaległości powstały na skutek zdarzeń losowych. Organ odwoławczy odwołując się do analizy sytuacji osobistej, finansowej i majątkowej Skarżącej wziął pod uwagę okoliczności powstania przedmiotowych zaległości podatkowych, skalę zadłużeń, sposób gospodarowania dochodem oraz okoliczności stosowania analogicznych ulg (umorzeń) w latach poprzednich w stosunku do podatniczki. Wskazał, że pomimo tego, że sytuacja Skarżącej jest trudna, to jednak nie jest ona sytuacją skrajną, spowodowaną wystąpieniem nadzwyczajnych losowych przypadków.

Skarżąca prowadzi jednoosobowe gospodarstwo domowe, jest bezrobotna bez prawa do zasiłku jednakowoż podniosła swoje kwalifikacje zawodowe, dochód stanowi świadczenie z MOPS w K. oraz dodatek mieszkaniowy w wys. 239,78 zł miesięcznie. Od stycznia do marca 2016r. otrzymywała zasiłek okresowy w wysokości 332,80 zł, a od kwietnia do czerwca 2016r. 243,80 zł. Skarżąca otrzymuje wsparcie w postaci zasiłków celowych. Jest właścicielką spółdzielczego mieszkania własnościowego o pow. 41 m˛. Stałe miesięczne wydatki związane z utrzymaniem lokalu wynoszą ok. 488,30 zł (opłaty eksploatacyjne wg oświadczenia 390,00 zł, prąd 66,05 zł, gaz 64,50 zł co dwa miesiące). Skarżąca jest zadłużona wobec spółdzielni mieszkaniowej na 3.500,00 zł. Organ podniósł, że Skarżąca boryka się z szeregiem dolegliwości zdrowotnych, których leczenie jest kosztowne. Została uznana za osobę niepełnosprawną w stopniu lekkim.

Stan ww. przyjął organ i ma on zakotwiczenie w materiale dowodowym, w tym w oświadczeniach składanych przez samą Skarżącą.

Dokonując natomiast oceny rozumienia przez organ pojęcia interesu publicznego, Sąd stwierdza, że i w tej kwestii organ prawidłowo zastosował art. 67a O.p. dochodząc do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie przesłanka ta nie została spełniona.

Podkreślić należy, że interes publiczny polega nie tylko na zapewnieniu budżetowi państwa czy jednostki samorządu terytorialnego maksymalnych dochodów, ale także na zminimalizowaniu ewentualnych wydatków ponoszonych np. ze środków pomocy społecznej. Rozpatrując sprawę w aspekcie istnienia tej dyrektywy organ podatkowy powinien mieć na uwadze zarówno rzetelność podatnika w spełnianiu obowiązków daninowych wobec budżetu, jak i przyczyny, które spowodowały powstanie zaległości objętej wnioskiem o ulgę. Udzielenie ulgi podatkowej jest formą pomocy państwa wobec podatnika. Względy sprawiedliwości, a zatem interes publiczny, przemawiają za tym, aby inaczej traktować tych podatników, którzy do powstania zaległości dopuścili lub doprowadzili świadomie m.in. przez zaniechanie, a inaczej tych, którzy nie mieli dostatecznego rozeznania. Oczywiście muszą to być sytuacje wyjątkowe. W rozpoznawanej sprawie, przyczyną powstania rozpatrywanych zaległości nie była niewiedza Skarżącej ani błędy w działalności organów podatkowych, lecz postępowanie Skarżącej, która systematycznie, już od kilku lat nie uiszcza podatków i nie czyni kroków by chociażby w minimalnym zakresie wypełnić obowiązek daninowy poprzez ratalne, płacenie podatku od nieruchomości. Sąd podkreśla, że zobowiązania podatkowe są należnościami o charakterze publicznoprawnym, a obowiązek ich ponoszenia obciąża każdego obywatela, co wynika z art. 84 i 217 Konstytucji RP.

Raz jeszcze należy zaakcentować, iż z ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że nawet trudna sytuacja finansowa nie przesądza jeszcze o zaistnieniu przesłanki uzasadniającej zastosowanie ulgi. Okoliczność taka - przy braku innych wyjątkowych i niezależnych od podatnika okoliczności - nie stanowi o ważnym interesie podatnika; innymi słowy trudna sytuacja materialna podatnika sama w sobie nie może być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie wnioskowanej ulgi. Jak wynika z uzasadnienia wyroku WSA w Krakowie z 9 kwietnia 2010r. sygn. akt I SA/Kr 706/09 dostępny CBOSA, utożsamianie trudnej sytuacji finansowej z ważnym interesem podatnika prowadziłoby do absurdu, bowiem zawsze ulga w zapłacie zobowiązania podatkowego jest w interesie podatnika. W rezultacie każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełniałby przesłankę przyznania ulgi. Dlatego ważne jest wykazanie nadzwyczajności tej sytuacji, w której podatnik znalazł się niezależnie od swojego postępowania. W przedmiotowej sprawie zaś Strona nie wykazała, aby sytuacja, w jakiej się znalazła spowodowana była nadzwyczajnymi okolicznościami.

Reasumując -użyte w art. 67a§1 pkt 3 O.p. sformułowanie "może umorzyć" w sposób niebudzący wątpliwości wskazuje, że organ orzekający w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych przy rozpatrywaniu takiej sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia korzysta ze swobody uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ podatkowy w przypadku stwierdzenia przesłanek określonych w tym przepisie może uwzględnić wniosek lub odmówić jego uwzględnienia. Wolność decyzyjna w zakresie rozstrzygnięcia na gruncie art. 67a§1 pkt 3 O.p. sprawia, że nawet wystąpienie ustawowych przesłanek nie obliguje organu podatkowego do zastosowania instytucji umorzenia w każdym przypadku.

Odmowa umorzenia zaległości podatkowych nie stwarza stanu res iudicata i na podstawie powołanych przepisów można żądać umorzenia zaległości podatkowej tak długo, jak długo zaległość ta istnieje. Skarżącej przysługuje prawo wystąpienia do organu podatkowego z ponownym wnioskiem o udzielenie ulgi w zapłacie przedmiotowych należności w przypadku wystąpienia nowych okoliczności, tj. zmiany sytuacji ekonomicznej, rodzinnej i zdrowotnej. Ponadto w związku z tym, iż umorzenie należności stanowi najdalej idącą z ulg przewidywanych przepisami O.p., Sąd zwraca uwagę na możliwość wystąpienia przez Skarżącą z wnioskiem o rozłożenie zobowiązania podatkowego na raty.

Sąd uznając zatem w oparciu o art. 145 p.p.s.a., a contrario, że w niniejszej sprawie nie miało miejsce naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, skutkujące uchyleniem zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz nie zaistniały przesłanki skutkujące stwierdzeniem jego nieważności, bądź stwierdzeniem wydania z naruszeniem prawa, na mocy art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.