Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 866/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 150 par. 2, art. 240 par. 1 pkt 4, art. 247 par. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 135, art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia WSA (del) Roman Wiatrowski (spr.), Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 23 marca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 1112/10 w sprawie ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 5 sierpnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji określającej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za sierpień 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z 21 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1112/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 5 sierpnia 2010 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2004 r.

2. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że wnioskiem z 10 czerwca 2009 r., W. S. wystąpił o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z 16 lutego 2006 r. W uzasadnieniu wniosku podatnik podniósł, że decyzja z 16 lutego 2006 r. dotyczy obowiązku podatkowego rozstrzygniętego wcześniejszą decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z 19 listopada 2004 r. Do wniosku strona dołączyła pełnomocnictwo do doręczeń udzielone J. K.

Decyzją z 2 września 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w L. odmówił stwierdzenia nieważności wskazanej wyżej decyzji. Decyzja z 2 września 2009 r. została doręczona stronie przez awizo 18 września 2009 r. Strona na powyższą decyzję wniosła odwołanie.

Dyrektor Izby Skarbowej L. postanowieniem z 30 grudnia 2009 r. stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania, przyjmując za skuteczne doręczenie tej decyzji stronie 18 września 2009 r.

Wobec faktu, że decyzja z 2 września 2009 r. powinna zostać doręczona pełnomocnikowi do doręczeń, uznano zarzuty na postanowienie z 30 grudnia 2009 r. i stwierdzono, że decyzja z 2 września 2009 r. nie została doręczona, a zatem nie rozpoczął biegu termin do wniesienia od niej odwołania.

W konsekwencji postanowieniem z 17 lutego 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w L. uchylił swoje postanowienie z 30 grudnia 2009 r. i umorzył postępowanie w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Wobec wszczęcia postępowania sądowo – administracyjnego w przedmiocie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z 30 grudnia 2009 r., postępowanie to zostało umorzone postanowieniem WSA w Łodzi z 16 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 219/10.

Po uprawomocnieniu się postanowienia Sądu Dyrektor Izby Skarbowej w L. 31 maja 2010 r. wydał kolejne postanowienie stwierdzające niedopuszczalność, odwołania od decyzji z 2 września 2009 r., ponieważ decyzja ta nie wywierała żadnych skutków prawnych z uwagi na jej niedoręczenie stronie w sposób skuteczny. Postanowienie to strona zaskarżyła skargą skierowaną do WSA w Łodzi, który wyrokiem z 1 grudnia 2010 r. w sprawie sygn. akt I SA/Łd 794/10 skargę tę oddalił.

Decyzja z 2 września 2009 r. została doręczona 7 czerwca 2010 r. kolejnemu pełnomocnikowi dla doręczeń – J. J. Odwołanie od tej decyzji wpłynęło 11 czerwca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w L. nie podzielił zaprezentowanego w odwołaniu stanowiska strony i decyzją z 5 sierpnia 2010 r. utrzymał w mocy decyzję z 2 września 2009 r.

Dyrektor wyjaśnił, że stan faktyczny sprawy nie uzasadnia przyjęcia, iż wystąpiła przesłanka z art. 247 § 1 pkt 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: "O.p."), skutkująca obowiązkiem stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już uprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Przywołana przez podatnika decyzja z 19 listopada 2004 r. zawiera potwierdzenie zarejestrowania strony jako czynnego podatnika VAT. Natomiast decyzja z 16 lutego 2006 r. dotyczy rozliczeń w podatku od towarów i usług za sierpień 2004 r. Decyzje te dotyczą zatem dwóch różnych spraw. Także przywołane przez stronę postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 17 lutego 2010 r. nie uchyla w całości decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z 16 lutego 2006 r., lecz uchyla jedynie postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 30 grudnia 2009 r. i umarza postępowanie w sprawie uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 2 września 2009 r.

W opinii organu nie została spełniona także dyspozycja art. 154 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – dalej "P.p.s.a.") stanowiącego podstawę do wymierzenia organowi grzywny w razie niewykonania wyroku uwzględniającego skargę na bezczynność oraz w razie bezczynności organu po wyroku uchylającym lub stwierdzającym nieważność aktu lub czynności. Organ podniósł, że w niniejszej sprawie nie zapadł jeszcze żaden wyrok uwzględniający skargę na bezczynność, który nie zostałby wykonany, ani też żaden wyrok uchylający lub stwierdzający nieważność aktu lub czynności. Nadto podniesiono, że wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej w L. do naprawienia szkody, która obejmuje straty, jakie podatnik poniósł oraz korzyści jakie mógłby osiągnąć, gdyby mu nie wyrządzono szkody decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z 16 lutego 2006 r., jest bezzasadne. Organ ponownie wyjaśnił, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 17 lutego 2010 r. nie uchyla w całości decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego K. z 16 lutego 2006 r., a uchyla jedynie postanowienie tego organu z 30 grudnia 2009 r. i umarza postępowanie w sprawie uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 2 września 2009 r.

3. W skardze skierowanej do Sądu skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji z 2 września 2009 r. i z 5 sierpnia 2010 r., zarzucając naruszenie przepisów O.p. w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a. Podniósł, że w stosunku do wskazanych rozstrzygnięć zachodzą uzasadniające stwierdzenie nieważności przyczyny określone w art. 156 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 – dalej: "k.p.a.") i w art. 247 O.p. Korzystając z wynikającego z art. 54 § 3 P.p.s.a. uprawnienia do autokontroli organ powinien w ocenie skarżącego uwzględnić skargę w całości, a więc zarówno zarzuty jak i wnioski skargi jak i wskazaną w skardze podstawę prawną, czego nie uczynił.

Skarżący stwierdził, że na podstawie jego wniosku z 10 czerwca 2009 r. organ bezpodstawnie prowadził dwa postępowania podatkowe. W pierwszym z nich decyzja z 2 września 2009 r. nie została wprowadzona do obrotu z uwagi na niedoręczenie jej pełnomocnikowi dla doręczeń. W drugim postępowaniu organ podjął kolejną próbę wprowadzenia do obrotu prawnego decyzji z 2 września 2009 r. poprzez doręczenie jej 7 czerwca 2010 r. pełnomocnikowi dla doręczeń. Doręczenie to nie miało zdaniem skarżącego żadnego znaczenia procesowego, a stanowiło jedynie zawiadomienie pełnomocnika strony o treści pisma, które powinno zostać prawidłowo doręczone w okresie 4 -18 września 2009 r. Podobnie żadnego znaczenia procesowego nie miało w ocenie skarżącego doręczenie pełnomocnikowi decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 5 sierpnia 2010 r.

W skardze skarżący zgłosił też wniosek o odszkodowanie na podstawie art. 154 § 1 P.p.s.a.

4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w L. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumenty zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

5. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga nie jest zasadna.

Sąd podkreślił, że w sprawie ma zastosowanie O.p., a nie k.p.a.

Sąd zgodził się z organem podatkowym, że decyzja z 19 listopada 2004 r. pozostaje bez wpływu na ocenę istnienia podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji z 16 lutego 2006 r. Decyzja z 19 listopada 2004 r., nie dotyczy bowiem obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, a stanowi potwierdzenie zarejestrowania skarżącego jako czynnego podatnika VAT. Takiego obowiązku nie dotyczy także postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 17 lutego 2010 r., jako że tym postanowieniem organ II instancji uchylił jedynie swoje postanowienie z 30 grudnia 2009 r. stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania i umarzające postępowanie w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia tego odwołania.

Sąd zaznaczył, że zgodnie z art. 54 § 3 P.p.s.a. weryfikacja postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 30 grudnia 2009 r. stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania, po przyjęciu za skuteczne doręczenie stronie 18 września 2009 r. decyzji z 2 września 2009 r., mogła dotyczyć tylko zakresu rozstrzygnięcia objętego tym postanowieniem. Zadośćuczynienie skardze w całości, w rozumieniu art. 54 § 3 P.p.s.a. - to doprowadzenie do stanu, w którym istota sprawy zostaje rozstrzygnięta ostatecznie, zgodnie z oczekiwaniem strony wynikającym z jej skargi. To oczekiwanie strony co do załatwienia (zakończenia) sprawy należy odnosić do meritum sprawy. Meritum weryfikowanego postanowienia z 30 grudnia 2009 r. dotyczy natomiast orzeczenia w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji z 2 września 2009 r., a nie prawidłowości samej decyzji i jej uchylenia.

Sąd wyjaśnił, że związanie organu podatkowego własną decyzją wywołuje skutki prawne dopiero w chwili wprowadzenia jej do obrotu prawnego, tzn. z chwilą doręczenia decyzji stronie (art. 212 O.p.). Nieskuteczne prawnie doręczenie decyzji nie oznacza jednak, że nie można jej doręczyć ponownie według zasad określonych w art. 144 – 154 c O.p. Żaden przepis nie wyłącza bowiem takiej możliwości. Natomiast ponowne skuteczne prawnie doręczenie decyzji, wywołuje skutki prawne wynikające z obowiązujących przepisów. W dacie doręczenia decyzji - wchodzi ona do obrotu prawnego jako akt administracyjny załatwiający konkretną sprawę indywidualnego podmiotu. Od daty doręczenia jakakolwiek zmiana decyzji pod względem treści lub formy może nastąpić tylko na zasadach i w trybie przewidzianym przepisami postępowania podatkowego.

Reasumując Sąd I instancji stwierdził, ze organy podatkowe nie naruszyły przepisów O. p. w tym także art. 233 § 1 pkt 2 lit. a tej ustawy. Odmowa stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z 16 lutego 2006 r. była w pełni uzasadniona z powodu braku przesłanek do stwierdzenia nieważności.

Zdaniem Sądu na uwzględnienie nie zasługiwał także zawarty w skardze wniosek o odszkodowanie.

6. W skardze kasacyjnej strona reprezentowana przez pełnomocnika zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c w związku z art. 151 P.p.s.a., poprzez oddalenie skargi W. S. w sytuacji, gdy decyzje i postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w L. wydane zostały z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art. 210, art. 219, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a, art. 240 § 1 pkt 4, art. 247 § 1 pkt 4 O.p. i art. 54 § 3 P.p.s.a. uzasadniającym jego uchylenie ze względu na istotne naruszenie przepisów postępowania, przez co wypełniona została dyspozycja art. 174 pkt 2 P.p.s.a.

Autor skargi kasacyjnej wskazał, że w dacie doręczenia stronie decyzji z 2 września 2009 r., tj. 18 września 2009 r. weszła ona do obrotu prawnego jako akt administracyjny załatwiający konkretną sprawę indywidualnego podmiotu. Od tej daty jakakolwiek zmiana decyzji pod względem treści lub formy mogła nastąpić tylko na zasadach i trybie przewidzianym przepisami postępowania podatkowego. Doręczenie decyzji jest bowiem warunkiem jej prawnego bytu i dopiero od tego momentu nabiera ona mocy prawnej. Regułę tę wyprowadza się z treści art. 212 O.p.

W skardze kasacyjnej wskazano ponadto, że doręczenie decyzji na podstawie art. 150 § 2 O.p. osobie mającej ustanowionego pełnomocnika do odbioru korespondencji, skutkuje brakiem udziału w postępowaniu strony bez jej winy i stanowi przesłankę do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p.

Powyższe okoliczności świadczą zdaniem organu o naruszeniu przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy i dlatego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a. należało zaskarżoną decyzję uchylić.

Autor skargi kasacyjnej zaznaczył, że decyzja z 2 września 2009 r., nie została dotychczas uchylona, a niewiedza w tym zakresie organu podatkowego świadczy o odstąpieniu od dokonania oceny poprzedzonej zgromadzeniem pełnego materiału dowodowego, co stanowi naruszenie przepisów postępowania podatkowego - art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Natomiast doręczenie skarżącemu 7 czerwca 2010 r. decyzji z 2 września 2009 r., jak również 9 sierpnia 2010 r. decyzji z 5 sierpnia 2010 r. stanowi naruszenie art. 247 § 1 pkt 4 O.p., bowiem doręczone decyzje dotyczą sprawy już poprzednio rozstrzygniętej decyzją z 2 września 2009 r. W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny przez nie uchylenie powyższych decyzji naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c, art. 141 § 4, art. 135 P.p.s.a. Sąd wadliwie więc wykonał swój ustrojowy obowiązek kontroli postanowień administracyjnych pod względem zgodności z prawem, wynikający z art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 2 P.p.s.a.

W skardze kasacyjnej zwrócono także uwagę, że postanowienie z 17 lutego 2010 r. wydane zostało z naruszeniem art. 233 O.p., bowiem art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. wymaga wydania decyzji. Zdaniem autora skargi kasacyjnej Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi przez nie uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z 17 lutego 2010 r. w sposób rażący naruszającego przepisy związane z art. 54 § 3 P.p.s.a., art. 233 § 1 pkt 2 lit. a oraz art. 219 O.p. naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 141 § 4, art. 135 P.p.s.a.

Przy tak sformułowanych zarzutach wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w części oddalającej skargę oraz zasądzenie na rzecz strony kosztów postępowania, zgodnie z obowiązującymi przepisami.

7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

8. Wskazać na wstępie należy, że skarga kasacyjna jest środkiem prawnym sformalizowanym. Musi spełniać wymogi określone w art. 176 P.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Te ostatnie wymogi skargi kasacyjnej jako wymogi materialnoprawne nie podlegają sanacji. Strona nie ma więc możliwości ich uzupełniania. Ze względu na wymogi, które zawierać powinna skarga kasacyjna wprowadzony został wymóg sporządzenia jej przez profesjonalnego pełnomocnika (vide art. 175 P.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny ze względu na treść art. 183 § 1 P.p.s.a. związany jest granicami skargi kasacyjnej i poza przesłankami nieważności, które w tej sprawie nie występują, nie może z urzędu uwzględniać nie zgłoszonych w niej zarzutów.

9. W rozpatrywanej sprawie na uwadze należy mieć to, że przedmiotem kontroli sądu administracyjnego pozostawała decyzja w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2004 r.

10. Naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów skarżący upatruje w pierwszej kolejności w poglądzie, że decyzja z 2 września 2009 r. odmawiająca stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z 16 lutego 2006 r. została doręczona 18 września 2009 r., a nie – jak to uznał organ – 7 czerwca 2010 r.

Zaznaczyć w związku z tym należy, że w rozpoznawanej skardze kasacyjnej, jej autor nie zakwestionował stanowiska przyjętego przez organ podatkowy, a zaaprobowanego przez Sąd I instancji, że strona wyznaczyła pełnomocnika do doręczeń i doręczenie 18 września 2009 r. decyzji z 2 września 2009 r. nastąpiło z pominięciem tego pełnomocnika. Uzasadniając natomiast stanowisko, że decyzja z 2 września 2009 r. weszła do obrotu prawnego 18 września 2009 r. autor skargi kasacyjnej w pierwszej kolejności powołał treść uzasadnienia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 30 grudnia 2009 r., stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania.

Tymczasem postanowienie z 30 grudnia 2009 r. zostało uchylone postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 17 lutego 2010 r., którym jednocześnie umorzono postępowanie w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Jednocześnie postanowieniem z 24 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 219/10 WSA w Łodzi umorzył postępowanie w sprawie skargi na powyższe postanowienie z 30 grudnia 2009 r. Zatem zawarte w postanowieniu z 30 grudnia 2009 r. stanowisko organu podatkowego o skuteczności doręczenia decyzji z 2 września 2009 r. w dniu 18 września 2009 r. nie może już mieć żadnego znaczenia dla rozpatrywanej sprawy.

Nie można natomiast podzielić stanowiska autora skargi kasacyjnej, że doręczenie decyzji na podstawie art. 150 § 2 O.p. osobie mającej ustanowionego pełnomocnika do odbioru korespondencji, skutkuje brakiem udziału w postępowaniu strony bez jej winy i stanowi przesłankę do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p.O ile bowiem pomijanie pełnomocnika strony w toku postępowania, poprzedzającego wydanie decyzji, może stanowić na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p. przesłankę wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, to jednak samo doręczenie decyzji z pominięciem ustanowionego pełnomocnika nie może skutkować uznaniem, że decyzja weszła do obrotu prawnego. Zgodnie z art. 212 O.p. organ podatkowy jest związany decyzją dopiero od chwili jej doręczenia. Oczywiście chodzi o skuteczne prawnie doręczenie w rozumieniu przepisów art. 144 -154c O. p.

Art. 212 O.p. określa moment, w którym decyzja podatkowa wchodzi do obrotu prawnego. Konsekwencją ustalenia nieprawidłowości doręczenia jest uznanie, w myśl cytowanego przepisu, że decyzja nie wywołuje skutków prawnych.

Nie można zatem uwzględnić stanowiska autora skargi kasacyjnej, że decyzja z 2 września 2009 r. weszła w życie 18 września 2009 r. i w konsekwencji nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z 240 § 1 pkt 4 O.p.

11. Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt 4 O.p. Zarzut ten został uzasadniony jedynie w ten sposób, że doręczenie 7 czerwca 2010 r. decyzji z 2 września 2009 r. dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej decyzją z 2 września 2009r.

Niezależnie od poniesionej wyżej argumentacji, że doręczenie decyzji z 2 września 2009 r. w 18 września 2009 r. nie wywołało żadnych skutków prawnych, dodatkowo zauważyć należy, że przepis art. 247 § 1 pkt 4 O.p. ma zastosowanie wówczas, gdy w sprawie została wydana decyzja rozstrzygająca sprawę inną decyzją ostateczną. Tymczasem przedmiotem doręczeń 18 września 2009 r. i 7 czerwca 2010 r. była ta sama decyzja z 2 września 2009 r.

12. W tej sytuacji nie można też zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że organ podatkowy naruszył przepisy art. 122 i 187 O.p., ponieważ pominął okoliczność, iż doręczona w dniu 18 września 2009 r., decyzja z 2 września 2009 r. nie została uchylona.

13. W skardze kasacyjnej niewystarczająco uzasadniono natomiast zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 4, 5, 6 O.p. W odniesieniu do tego zarzutu poniesiono jedynie, że decyzja z 2 września 2009 r. została wydana w sytuacji, gdy akta sprawy znajdowały się w Sądzie Administracyjnym. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał jednak żadnych argumentów potwierdzających, że w czasie rozpatrywania przedmiotowej sprawy organ podatkowy nie dysponował aktami sprawy. Nie wykazał tym samym, że doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Tymczasem zgodnie z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. nie każde naruszenie przepisów postępowania sądowego może stanowić podstawę kasacyjną, ale tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Obowiązkiem wnoszącego skargę kasacyjną jest zatem wykazanie, że gdyby do zarzucanego naruszenia przepisów nie doszło, wyrok sądu I instancji byłby inny (por. B. Gruszczyński [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wydanie II, 2006, s.387).

14. Nie wiadomo natomiast w czym autor skargi kasacyjnej upatruje naruszenie wskazanego w uzasadnieniu skargi kasacyjnej art. 141 § 4 P.p.s.a określającego wymogi formalne uzasadnienia. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy określone w tym przepisie, a to że skarżący nie zgadza się z rozstrzygnięciem Sądu nie oznacza, że doszło do naruszenia tego przepisu.

15. Podobnie w skardze kasacyjnej nie wyjaśniono zarzutu naruszenia art. 135 P.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. Zarówno w doktrynie (por. np. A. Kabat w: B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz", wyd. II, 2006 r., s. 303; J. P. Tarno "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz", wyd. II, Warszawa 2006 r., s. 296), jak i w orzecznictwie (por. np. wyroki NSA z 16 lutego 2006 r., I OSK 440/05, z 16 maja 2006 r., II OSK 822/05, z 28 lipca 2004 r., OSK 678/04) dominuje stanowisko, iż przepis art. 135 ma zastosowanie jedynie w razie uwzględnienia skargi, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. Skoro Sąd I instancji oddalił skargę strony, zgodnie z art. 151 P.p.s.a., to brak było podstaw do zastosowania art. 135 tej ustawy, a zatem Sąd ten nie mógł przepisu tego naruszyć.

16. Wobec powyższego nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej należało stosownie do art. 184 P.p.s.a orzec jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 , art. 205 § 2 i art. 209 tej ustawy.