Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 626/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-01-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z  art. 1a ust. 1
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędziowie WSA Wojciech Organiściak (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi A s.c. A. B., J. B. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej SKO) działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej O.p.) decyzją z dnia [...] (Nr [...]) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. (dalej jako Prezydent Miasta) z dnia [...] (Nr [...]) określającą spółce cywilnej A A.B., J.B. z siedzibą w S. (dalej jako Spółka) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 rok w kwocie [...]zł.

Prezentując dotychczasowy przebieg postępowania SKO wskazało, że na skutek przeprowadzonego postępowania podatkowego w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2014, organ podatkowy I instancji ww. decyzją z dnia [...] ustalił wymiar podatku od nieruchomości za rok 2014 na kwotę [...]zł tytułem podatku od budynku i [...]zł. tytułem podatku od gruntu. W uzasadnieniu swej decyzji organ podatkowy wskazał, że wymiar podatku ustalony został w sposób odmienny niż wynikający z deklaracji podatnika, bowiem nie zachodzą przesłanki uzasadniające wyłączenie przedmiotu opodatkowana z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona zarzucała: 1) naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w związku z art. 3 ust. 2 i 8 ustawy - Prawo budowlane, poprzez przyjęcie, że budynek niespełniający swojej funkcji nie jest pozbawiony przymiotu budynku w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, a jego remont nie stanowi przeszkody technicznej uniemożliwiającej prowadzenie w nim działalności gospodarczej i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wedle stawek obowiązujących dla budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej; 2) naruszenie art. 120 i 122 O.p., poprzez nie rozpatrzenie w sposób wszechstronny zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności nie uwzględnienie przy wydawaniu decyzji złożonej w sprawie dokumentacji obiektu świadczącej o jego złym stanie technicznym i w konsekwencji wydanie nieprawidłowej decyzji.

Kolegium orzekając o utrzymaniu w mocy ww. decyzji organu I instancji w pierwszej kolejności wskazało, że podstawę prawną wymiaru podatku od nieruchomości stanowią przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2014 r. , poz. 849, dalej też u.p.o.l.) oraz uchwała nr [...] z dnia [...] roku Rady Miejskiej w S. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2014 rok obowiązujących na terenie miasta S. (Dz. Urz. Województwa [...] z 2013 r., poz. 7542).

SKO wywodziło, że w związku z tym, iż zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości w przypadku spółek nieposiadających osobowości prawnej powstaje, stosownie do art. 21 § 1 pkt 1 O.p., z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania na podatnikach podatku od nieruchomością ciąży szereg obowiązków, w tym, odpowiednio do art. 6 ust. 9 pkt 1-3 u.p.o.l. złożenia, w terminie do dnia 31 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracji na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzonych na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku. Jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, mają ponadto obowiązek skorygować deklaracje w razie zaistnienia zdarzenia, o którym stanowi art. 6 ust. 3 u.p.o.l., w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia oraz wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia.

W dalszej części Kolegium podkreśliło, że przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości reguluje art. 2 ust 1. pkt 1-2 u.p.o.l. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, dla których podstawę opodatkowania stanowi ich powierzchnia, i budynki lub ich części, dla których z kolei podstawę opodatkowania stanowi powierzchnia użytkowa mierzona według zasady określonej w art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.

SKO wskazało, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u,p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się takie grunty, budynki i budowle, które są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Oznacza to, że już sam fakt posiadania gruntów, budynków lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest wystarczającą przesłanką do ustalenia, iż są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym należy stosować wobec nich właściwe dla takich obiektów stawki podatku.

Następnie Kolegium odwołało się do art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej jako K.c), wskazując, że posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad rzeczą cudzą (posiadacz zależny). Jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej nie będą jednak mogły być traktowane, ze względu na treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., grunty, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności gospodarczej ze względów technicznych. Co prawda nie ustaje wówczas obowiązek podatkowy, jednakże fakt posiadania tych przedmiotów przez przedsiębiorcę nie jest już przesłanką pozwalającą na zastosowanie wobec nich stawki podatku właściwej dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą.

SKO nawiązując do orzecznictwa sądowego akcentowało, że Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia względów technicznych, a posługując się wykładnią językową stwierdziło, że brak możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej, ze względów technicznych, wynikać ma z braku wiedzy co do sposobu wykonywania określonych prac lub czynności, bądź też posługiwania się tym przedmiotem opodatkowania. Zdaniem Kolegium chodzi o taką sytuację, w której stan wiedzy technicznej oraz dostępnych środków uniemożliwia wykorzystywanie przedmiotu opodatkowania dla celów działalności gospodarczej podatnika. W ocenie SKO względy techniczne to przeszkody, które mają charakter fizykalny, a nie na przykład prawny, trwały (a więc nieprzemijający) i obiektywny - to znaczy możliwy do zweryfikowania przez osobę dysponującą odpowiednią wiedzą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 stycznia 2009 roku, sygn. akt II FSK 1354/07, opubl. w centralnej bazie orzeczeń sądów administracyjnych dostępnej na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Na trwały charakter względów technicznych wskazuje treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., ponieważ ustawodawca stwierdził, że idzie tu tylko o taki przedmiot opodatkowania, który nie jest wykorzystywany, a nie wykorzystany, dodając, że nie tylko chodzi tu o moment dokonywania wymiaru podatku, na co wskazuje zwrot nie jest, lecz również i czas późniejszy, co podkreślono poprzez użycie zwrotu nie może być. Z tego też powodu przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Mimo chwilowego niewykorzystywania nieruchomości, z jakiejkolwiek przyczyny, nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 maja 2009 roku, sygn. akt I SA/Wr 50/09, opubl. w centralnej bazie orzeczeń sądów administracyjnych dostępnej na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). O uznaniu gruntów, budynków i budowli za związane z działalnością gospodarczą decyduje charakter tej działalności przez właściciela lub posiadacza, a nie faktyczne ich wykorzystanie do takiej działalności w roku podatkowym (vide: uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 18 grudnia 1992 roku, sygn. akt III AZP 25/92, opubl. OSNCP 1993 nr 5 poz. 68; co prawda uchwała ta zapadła na tle wykładni nie obowiązującej już ustawy z dnia 14 marca 1985 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. nr 12 poz. 50 ze zm.), niemniej poglądy wypowiedziane w niej zachowały aktualność również na tle przepisów obowiązującej ustawy z 1991 r.; tak samo: uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 27 października 1994 r., sygn. akt III AZP 5/94, opubl. OSNAPU 1995 nr 13 poz. 154, a także uchwała składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 grudnia 1995 r., sygn. akt VI SA 21/95 - ONSA 1996 Nr 1 poz. 9).

W dalszej części uzasadnienia SKO nawiązując do orzecznictwa sądowego podkreślało, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy w tym znaczeniu, iż obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości, bez względu na to, czy przynosi ona zysk posiadaczowi, czy też na tę nieruchomość należy ponieść nakłady w celu doprowadzenia jej do stanu nadającego się do zamierzonego celu gospodarczego i utrzymania jej w stanie zdatnym do użytku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 marca 1994 roku, sygn. akt SA/Gd 1200/93, publ. Wspólnota 1994/35/18). Podatek od nieruchomości nie nawiązuje w swojej konstrukcji do efektów ekonomicznych uzyskiwanych przy jej wykorzystywaniu. Podstawę opodatkowania gruntów stanowi ich powierzchnia, a nie fakt korzystania z ich bądź nie, i bez względu na efekt gospodarczy jaki to za sobą pociąga (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2007 roku, sygn. akt I SA/Wr 1505/06, opubl. w centralnej bazie orzeczeń sądów administracyjnych dostępnej na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Kolegium podkreślało, że jeżeli przedsiębiorca nie jest w stanie wykorzystywać określonego przedmiotu opodatkowania (ze względu na remont bądź adaptację, konieczność wykonania określonych prac dostosowujących przedmiot opodatkowania i jego otoczenie, brak wykwalifikowanej siły roboczej czy też źródeł finansowania, etc.), przy czym obiektywnie rzecz ujmując możliwość taka istnieje, to należy uznać, że przedmiot ten jest związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Różnego rodzaju obiekty niewykorzystywane w danym momencie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej lub wykorzystywane do innego rodzaju działalności, niż gospodarcza, należy uznać za związane z działalnością gospodarczą (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2009 roku, sygn. akt II FSK 1888/07, opubl. w centralnej bazie orzeczeń sądów administracyjnych dostępnej na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W dalszej części uzasadnienia Kolegium odwołując się do swoich wcześniejszych rozważań, wskazało, że zdaniem Spółki w dacie zakupu nieruchomości (październik 2007 roku) stan budynku oceniany był jako zły. Budynek miał niekompletne ściany, zadaszenie niespełniające swej funkcji i zniszczoną konstrukcję nośną. SKO przypomniało, że spółka deklarowała, iż dopiero w marcu 2014 roku zakończyły się prace, które umożliwiły podpisanie umów z kontrahentami.

W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego przedstawione przez Spółkę argumenty świadczą o tym, że w sprawie nie zachodzi wyjątek, o którym stanowi art. 1a ust 1 pkt 3 upol. Zarówno grunty jak i budynek niemieszkalny w dniu 1 stycznia 2014 roku były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ były w posiadaniu podmiotu prowadzącego taką działalność i stanowiły przedmiot opodatkowania stawkami właściwymi dla tej działalności.

Kolegium akcentowało, że nie podziela stanowiska Spółki, że dla uznania, iż budynek nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych wystarczającym jest powołanie się na konieczność wykonania remontu i adaptacji tego obiektu budowlanego. Przejściowe trudności w wykorzystywaniu nieruchomości do zamierzonego celu gospodarczego nie wyczerpują przesłanki zastosowania niższej stawki podatku. SKO wskazało, że w wyroku z dnia 16 lutego 2006 roku (sygn. akt II FSK 301/05, opubl. w centralnej bazie orzeczeń sądów administracyjnych dostępnej na www.orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Przeprowadzenie remontów w budynkach nie oznacza pozbawienia tych budynków związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności. Teza ta, zdaniem Kolegium, ma pełne zastosowanie w niniejszej sprawie. Konieczność przeprowadzenia prac remontowych i adaptacyjnych, bez względu na ich skalę, nie pozbawia związku przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą i nie stanowi przesłanki zastosowania obniżonej stawki podatku.

Kolegium akcentowało, iż nie ma wątpliwości, że grunty będące w użytkowaniu wieczystym Spółki i budynek stanowiący jej własność, dla których prowadzona jest księga wieczysta, stanowią przedmioty opodatkowania stawką właściwą dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Skoro bowiem Spółka przystąpiła do remontu budynku i cel ten w pewnym zakresie zrealizowała to nie sposób jednocześnie stwierdzić, że budynek ten w sposób trwały nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej.

W ocenie SKO zarzuty Spółki koncentrują się na względach natury technologicznej i ekonomicznej związanych z koniecznością dostosowania budynku do zamierzonego celu gospodarczego, a nie technicznych, o których stanowi art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zdaniem Kolegium bez konieczności odwoływania się do wiedzy specjalistycznej można było stwierdzić, że przeszkoda w postaci złego stanu technicznego budynku w chwili zakupu, opisanego w odwołaniu od decyzji Prezydenta Miasta, miała charakter przemijający. Spółka winna zważyć, że decyzje gospodarcze podejmowane przez przedsiębiorcę powinny być kalkulowane w ryzyko prowadzonej działalności a ich skutki nie mogą być przenoszone na organy podatkowe.

Pełnomocnik spółki zaskarżył decyzję SKO z dnia [...] w części dotyczącej wysokości podatku od nieruchomości budynkowej za okres od miesiąca stycznia do kwietnia 2014 roku, zarzucając:

- naruszenie przepisów prawa materialnego mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 2 ust.1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ust. 2 i 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2013 roku, poz. 1409, dalej P.b), poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji przyjęcie, że budynek niespełniający swojej funkcji nie jest pozbawiony przymiotu budynku w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, a jego remont nie stanowi przeszkody technicznej uniemożliwiającej prowadzenie w nim działalności gospodarczej i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wedle stawek obowiązujących dla budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej;

- naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 120 i 122 O.p., poprzez nie rozpatrzenie w sposób wszechstronny zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności nie uwzględnienie przy wydawaniu decyzji złożonej w sprawie dokumentacji obiektu świadczącej o jego złym stanie technicznym i w konsekwencji wydanie nieprawidłowej decyzji.

Pełnomocnik Spółki wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji SKO oraz poprzedzającej jej decyzji Prezydenta Miasta oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi po zaprezentowaniu dotychczasowego przebiegu postępowania oraz stanowiska Spółki oraz organów pełnomocnik negując stanowisko SKO podkreślał, że organ wydając decyzję naruszył przepisy prawa materialnego w tym przede wszystkim art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z "art. 3 ust. 2 i 8" ustawy Prawo budowlane, przyjmując za podstawę ustalenia podatku od nieruchomości okoliczność, iż sporny obiekt przy ulicy [...] spełnia funkcję budynku kompletnego i zdatnego do użytkowania, co nie pozwala na wyłączenie przedmiotu opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i skorzystanie z preferencyjnych stawek podatku od nieruchomości.

Autor skargi wskazał, że z chwilą zakupu nieruchomości w październiku 2007 roku, stan techniczny budynku oceniony został jako zły. Nieruchomość budynkowa posiadała niekompletne ściany, zadaszenie nie spełniające swej funkcji, niemożliwe było również jej ogrzanie. Mając na uwadze, iż obiekt ze zniszczonym dachem (bez pokrycia i ze zniszczoną konstrukcja nośną) pozbawiony jest elementu niezbędnego do uznania go za budynek zgodnie z definicją ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - czyli obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, nie można przyjąć, iż zasadnym jest naliczenie podatku od nieruchomości jak za budynek, dodatkowo służący prowadzeniu działalności gospodarczej przez podatnika.

Pełnomocnik odwołał się do stanowiska wyrażonego w wyroku WSA w Krakowie z dnia 24 czerwca 2009 roku (sygn. akt I SA/Kr 496/09), gdzie wskazano, że "Z definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz w art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane wynikają niezbędne elementy, jakie dany obiekt budowlany musi posiadać, aby można było nazwać go budynkiem. Zatem brak któregokolwiek z tych elementów powoduje, iż obiekt budowlany przestaje być budynkiem w rozumieniu obydwóch wyżej wymienionych ustaw".

W ocenie pełnomocnika mimo sugestii, że obiekt przy ulicy [...] wyczerpywał definicję budynku przewidzianą przepisami prawa budowlanego dla celów podatkowych, faktycznie z racji niekompletności zarówno ścian jak i dachu nieuprawnionym jest określanie go budynkiem pełniącym swą definicyjną funkcję. W dacie nabycia nieruchomości była ona niezdatna do użytku dla prowadzenia jakiejkolwiek działalności, a w szczególności do prowadzenia działalności w branży, którą zajmuje się skarżący. Specyfika działalności wymagająca suchych i ogrzanych pomieszczeń wykluczała prowadzenie działalności w zakupionym obiekcie. Przez lata budynek był remontowany, a w początkowym okresie bardziej zabezpieczany przed dalszym niszczeniem i dopiero w marcu 2014 roku zakończono etap prac remontowych - czyli zgodnie z definicją remontu przewidzianą ustawą Prawo budowlane - wykonywanie robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym - który pozwolił na udostępnienie części nieruchomości do użytku, w tym dla prowadzenia działalności gospodarczej. W marcu 2014 roku zakończono inwestycję pokrycia dachu, a następnie podpisano umowy najmu powierzchni z kontrahentami.

Autor skargi podkreślał, że z uwagi na powyższe nieruchomość została zakwalifikowana jako budynek pozwalający na prowadzenie działalności gospodarczej z miesiącem marcem 2014 roku, czego konsekwencją powinno być naliczenie podatku od nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej od miesiąca kwietnia 2014 roku.

Zdaniem pełnomocnika poczynione przez organ ustalenia wcześniejszej zdatności obiektu do użytkowania, w oparciu o suche przepisy ustawy o rachunkowości i definicję środka trwałego, nie mogą zostać uznane za prawidłowe, bowiem obiekt stał się zdatny do użytku i prowadzenia w nim działalności gospodarczej dopiero w marcu 2014 roku.

W dalszej kolejności pełnomocnik podnosił, że organ administracji wydając zaskarżoną decyzję dokonał naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120 i 122 Ordynacja podatkowa, poprzez nie rozpatrzenie w sposób wszechstronny zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności nie uwzględnienie przy wydawaniu decyzji złożonej w sprawie dokumentacji obiektu świadczącej o jego złym stanie technicznym i w konsekwencji wydanie nieprawidłowej decyzji. W ocenie pełnomocnika powyższe uchybienie skutkowało uznaniem spornego obiektu za budynek służący prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów prawa podatkowego i wydaniem decyzji niekorzystnej dla podatnika, gdy zgromadzone w sprawie dokumenty oraz wnioski z przeprowadzonych oględzin nie pozwalały na uznanie, iż stan techniczny obiektu uprawnia do określenia go jako budynku w ogóle oraz związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Autor skargi wywodził, że uznanie obiektu za przeznaczony na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jest niezgodne ze stanem faktycznym, ponieważ od kilku lat obiekt ten był zabezpieczany, a następnie remontowany i przystosowany do prowadzenia w nim działalności gospodarczej, co nie jest tożsame z faktycznym sposobem użytkowania obiektu czy nawet możliwością jego wykorzystywania dla celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dla celów podatkowych - grunt, budynek i budowla traktowane są jako związane z działalnością gospodarczą jeśli są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, chyba że nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Nigdzie natomiast pojęcie "względów technicznych" nie zostało bezpośrednio zdefiniowane przez ustawodawcę, zatem przyjąć należy rozumienie wynikające z języka potocznego i pomocniczo z prawa budowlanego. Jeżeli stan techniczny np. budynku jest katastrofalny i grozi zawaleniem, bez odwoływania się do prawa budowlanego należy stwierdzić, że nie może tam być prowadzona działalność gospodarcza. Nie zawsze jednak wspomniane "względy techniczne" są widoczne gołym okiem. Wówczas można posiłkowo posłużyć się przepisami prawa budowlanego, które regulują te kwestie. Jako przykład aktu zawierającego przybliżenie "względów technicznych" można podać rozporządzenie Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z 12 kwietnia 2002 roku w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.).

Zdaniem pełnomocnika w przypadku gdy ze względów technicznych podatnik nie prowadzi działalności na danej nieruchomości, podlega ona opodatkowaniu według stawek niższych, właściwych dla tzw. pozostałych nieruchomości. Niższe stawki znajdują zastosowanie tylko wówczas, gdy działalność nie jest prowadzona, a ta nie była prowadzona do marca 2014 roku.

Odwołując się do treści orzeczeń sądów administracyjnych dotyczących pojęcia względów technicznych pełnomocnik podkreślał, że nie znajduje uzasadnienia twierdzenie, iż tylko decyzja organów nadzoru budowlanego jest podstawą do wykazania, że w budynku nie może być ze względów technicznych prowadzona działalność gospodarcza. Takiego wymogu nie ma bowiem w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 (wyrok WSA w Rzeszowie z 23.3.2006 r., sygn. akt I SA/Rz 517/05).

Zdaniem pełnomocnika wskazane w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyłączenie dotyczy sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, a powodem tego jest zdarzenie niezależne od podatnika, dotyczące stanu technicznego nieruchomości (wyrok WSA w Gliwicach z 5.10.2004 r., sygn. akt I SA/Ka 2227/03).

Pełnomocnik podkreślał również, iż WSA w Warszawie w wyroku z 10.9.2007 r. stwierdził, że nie ma racji organ kwestionując możliwość dokonania samodzielnie oceny, czy z powodów technicznych budynek nie może być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej, wskazując, że tylko odpowiedni akt administracyjny, np. decyzja o pozwoleniu na rozbiórkę, może tę okoliczność należycie dokumentować. Przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych expressis verbis nie obligują podatnika do legitymowania się stosownym aktem administracyjnym z zakresu prawa budowlanego, czego domaga się organ. Jeżeli organ podatkowy kwestionuje poprawność złożonej korekty deklaracji, powinien przeprowadzić postępowanie dowodowe w celu ustalenia, czy wspomniane względy techniczne faktycznie występują. Organ ma do dyspozycji szereg środków dowodowych (przesłuchanie strony, zeznania świadków, opinie biegłych), które umożliwiają mu dokonanie oceny.

Końcowo pełnomocnik podkreślał, że wszystkie powyższe elementy czynią decyzję wadliwą w zakresie wymiaru podatku od nieruchomości za okres 3 miesięcy co z kolei w ocenie strony skarżącej winno stanowić podstawę do jej uchylenia.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, w całości podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 11 stycznia 2016 r. pełnomocnik Spółki wnosił i wywodził jak w skardze oraz odwoływał się do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje.

Skarga jest nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj.: Dz. U. 2014, poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; tj.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "ustawą p.p.s.a."..

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż decyzja ta nie narusza prawa w sposób stanowiący podstawę do jej usunięcia z obrotu prawnego.

Stan faktyczny sprawy jest tylko po części sporny, a jako że został zaprezentowany przy okazji opisywania stanowisk strony i organów, brak jest w ocenie Sądu konieczności jego powielania. Sąd za prawidłowe uznaje ustalenia w tym przedmiocie jakie poczyniły organy podatkowe, szczególnie organ I instancji oraz uznaje je za własne.

Bezsporna jest w sprawie okoliczność, że skarżący jest przedsiębiorcą oraz że w jego posiadaniu znajdowały się w analizowanym okresie grunty i budynek związane z działalnością gospodarczą. Z aktu sprawy, w tym protokołu kontroli podatkowej, protokołu oględzin oraz operatu szacunkowego wynika, że nieruchomość została zakupiona w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez stronę skarżącą. Spór dotyczy kwalifikacji prawnopodatkowej przedmiotu opodatkowania w postaci budynku stołówki byłej kopalni, który skarżący deklarowali jako budynek pozostały; natomiast organy kwalifikowały jako grunty i budynek związane z działalnością gospodarczą, przy czym spór dotyczy pierwszych trzech miesięcy 2014 roku, albowiem strona z uwagi na zakończony remont ww. budynku zgadza się z faktem jego opodatkowania najwyższą stawką tj. jak za działalność gospodarczą od kwietnia 2014 r., z uwagi na zakończony remont i podnajęcie pomieszczeń kontrahentom celem prowadzenia w nich działalności gospodarczej.

W sprawie zostały poniesione zarówno zarzuty proceduralne; w tym dotyczące nierozpatrzenia w sposób wszechstronny zebranego w sprawie materiału dowodowego, jak i zarzuty naruszenia prawa materialnego. Co do zasady, w pierwszej kolejności rozpatruje się zarzuty proceduralne, ponieważ jedynie prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy daje podstawę do wydania zgodnego z prawem rozstrzygnięcia. W tej jednak sprawie Sąd połączy rozpatrzenie obydwu rodzajów zarzutów, ponieważ konieczne jest dokonanie wykładni prawa materialnego w celu zidentyfikowania okoliczności relewantnych prawnie, które należało ustalić w zakresie stanu faktycznego tej sprawy.

Przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości reguluje art. 2 ust 1. pkt 1-2 u.p.o.l. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, dla których podstawę opodatkowania stanowi ich powierzchnia, i budynki lub ich części, dla których z kolei podstawę opodatkowania stanowi powierzchnia użytkowa mierzona według zasady określonej w art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.

Z kolei zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. użyte w ustawie określenia grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, za wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Z treści tej definicji legalnej wynika, że w przypadku budynków i gruntów znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W rozpatrywanej sprawie nie budzi wątpliwości i jest bezsporna okoliczność, że strona prowadzi działalność gospodarczą. A zatem z samego faktu, że strona jest przedsiębiorcą (w rozumieniu art. 1a ust. 3 i 4 u.p.o.I. w związku z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j.: Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.) wynika, w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.I., że znajdujące się w jej władaniu grunty, budynki i budowle uważane są za związane z działalnością gospodarczą. Grunty oraz budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią odrębną kategorię gruntów i budynków, dla których ustawodawca w art. 5 ust. 1 u.p.o.l. przewidział najwyższą maksymalną stawkę podatku od nieruchomości, która nie może być przekroczona w stosownej uchwale rady gminy.

W orzecznictwie sądowym nie nasuwa większych wątpliwości, że do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, albowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Pojęcie budynków "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" jest szersze od pojęcia "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" i obejmuje także pośrednie związanie budynku lub jego części z działalnością gospodarczą (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 667/09, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 17 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 268/11, wyrok WSA w Lublinie z dnia 22 września 2010 r. sygn. akt I SA/Lu 297/10).

Nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych.

W wypracowanym orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd, iż w pojęciu "względów technicznych" ustawodawca zawarł przesłankę trwałości – jako przeszkodę w wykorzystaniu nieruchomości do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej, powodującą zastosowanie preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości. Przesłankę tę bez trudu można wyczytać z tekstu ustawy. Jeśli weźmie się pod uwagę nie tylko zwrot "nie jest i nie może być" w sposób wyrwany z kontekstu, ale także wolę ustawodawcy zawartą w tak zestawionych wyrażeniach widać wyraźnie, iż przeszkody, które nie pozwalają na eksploatację obiektu, muszą istnieć w danym momencie, ale również mają mieć charakter trwały. Pojęcie "względów technicznych" jako wyjątek w regulacji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3, powinno być interpretowane ściśle, nie rozszerzająco (tak np. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 10 września 2009 roku, sygn. akt I SA/Gd 136/09. i wyroku z dnia 21 marca 2006 roku, sygn. akt I SA/Gd 231/04). Analogicznie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 9 stycznia 2009 roku, sygn. akt II FSK 1354/07, w którym szczególnie wyeksponowano przesłankę trwałości. Konsekwencją takiej wykładni przepisu jest powszechnie reprezentowane stanowisko, iż celem zastosowania w ustawie tego wyłączenia z definicji przedmiotów związanych z działalnością gospodarczą nie było uznanie za wyłączone wszelkich obiektów, które znajdują w danej chwil w przebudowie lub adaptacji. Takie rozumowanie oznaczałoby bowiem zmniejszenie stawki podatkowej dla bardzo szerokiego kręgu obiektów, a każdorazowe dokonywanie inwestycji przez przedsiębiorcę powodowałoby obniżenie stawki podatkowej na czas remontu. Gdyby ustawodawca zamierzał wprowadzić swoistą ulgę w podatku dla przedsiębiorców inwestujących, to uczyniłby to przez wyraźny zapis w ustawie.

Linia orzecznicza jest w tym zakresie jednoznaczna i jednolita. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 lutego 2006 roku, sygn. akt II FSK 301/05 wyraził przekonanie, iż przeprowadzenie remontów w budynkach nie oznacza pozbawienia tych budynków związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności. Nieodpowiedni stan techniczny budynków nie dyskwalifikuje ich w ogóle pod względem prowadzenia działalności gospodarczej, lecz jedynie ogranicza wysokość uzyskiwanych z tych budynków bezpośrednio dochodów w danym roku podatkowym.

Innymi słowy "względy techniczne" nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzjach o przekształceniach, adaptacjach czy remontach (tak jak to ma miejsce w rozpatrywanej sprawie). Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystywaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z 29 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1860/10). Nie obejmują one swoim zakresem przyczyn technologicznych, ekonomicznych czy finansowych (por. WSA w Gliwicach w wyrokach z 14 października 2005 roku, sygn. akt I SA/Ka 2250/03 i z 17 czerwca 2005 roku, sygn. akt I SA/GL 760/04, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 3 listopada 2009 roku, sygn. akt I SA/Wr 956/09, WSA w Gdańsku w wyroku z 10 września 2009 roku, sygn. akt I SA/Gd 137/09, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 25 lutego 2008 roku, sygn. akt I SA/Wr 1575/07, NSA w wyroku z dnia z 17 stycznia 2008 roku, sygn. akt II FSK 1517/07).

Wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczy zatem sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i – jednocześnie – nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą.

Konkludując podkreślić należy, że normatywna treść pojęcia "względy techniczne", jak również redakcja art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.I., na gruncie którego ustawodawca posłużył się koniunkcją - (dosłownie: "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany") wskazuje nie tylko na fakt nie wykorzystywania tego przedmiotu, ale również braku możliwości jego wykorzystywania. Zatem tylko i wyłącznie w sytuacji łącznego ziszczenia się stanów faktycznych objętych hipotezą tego przepisu nieruchomość będzie podlegała opodatkowaniu według innych stawek, niż związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 lipca 2013 roku, sygn. akt I SA/Gl 109/13, opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 1353020).

Taka sytuacja nie zachodzi jednak w niniejszej sprawie. Organy podatkowe zasadnie uznały, że prowadzenie remontu budynku, nie jest tożsame z wyłączeniem budynku z użytkowania ze względu na stan techniczny i nie daje żadnych podstaw do wyłączenia budynku z opodatkowania – jak chce tego strona skarżąca.

Sąd stwierdza, że prawidłowo organ odwoławczy wywiódł, iż z ustaleń dowodowych jednoznacznie wynika, że względy techniczne występujące w sprawie nie mają charakteru trwałego, lecz przemijający i zostały usunięte poprzez wykonanie remontu celem zmiany przeznaczenia wykorzystania tego budynku. W takim zaś przypadku nie dochodzi do obalenia domniemania, że budynek posiadany przez skarżących jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, co oznacza obowiązek zastosowania najwyższej stawki podatkowej.

Tytułem uzupełnienia przyjdzie jedynie dodać, że prezentowane wyżej poglądy dotyczące odkodowania przesłanki względów technicznych znajdują potwierdzenie w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo można tu wymienić wyrok z dnia 21 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1157/15 (LEX nr 1783520), w którym NSA stanowczo stwierdził, że: "Adaptacja budynku do profilu wykonywanej działalności gospodarczej (konieczność przeprowadzenia remontu budynku) nie jest przyczyną technologiczną uniemożliwiającą wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej".

W świetle zarzutów strony skarżącej podkreślenia wymaga to, że organ I instancji przeprowadził szczegółowe postępowanie dowodowe, w tym przeprowadził kontrolę podatkową oraz zgromadził wystarczający materiał dowodowy, pozwalający na przyjęcie, że remontowany budynek ma związek z działalnością gospodarczą skarżących, a zakończony remont i fakt podnajęcia pomieszczeń innemu podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą dowodzą braku trwałości uniemożliwiającego wykorzystywanie budynku w działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga i to, że z przedstawionej organowi podatkowemu I instancji ewidencji środków trwałych wynikało, że budynek niemieszkalny przy ul. [...] został przyjęty do ewidencji środków trwałych z dnia 30 czerwca 2009 r. dokumentem OT 5A, natomiast w dniu 25 marca 2014 r. podniesiono jedynie wartość środka trwałego – dokument OT 1/2014. Z uwagi na te ostatnie okoliczności przyjdzie jeszcze raz odwołać się do najnowszego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 12 lutego 2015 r. (sygn. akt II FSK 1124/13) m. in. wskazał, że "o gospodarczym przeznaczeniu nieruchomości przesądza jej ujęcie w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych (...). Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczane winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez osobę fizyczną w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel."

Tym samym za bezzasadne należy uznać zarzuty naruszenia art. 2 ust. 1 pkt. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 i 3 u.p.o.l. w zw. z "art. 3 ust. 2 i 8" ustawy prawo budowlane. Podkreślenia wymaga i to, że strona, która w 2009 roku wprowadziła do ewidencji środków trwałych sporny budynek, nie wykazała, że w okresie od stycznia do marca 2014 roku nie spełniał wymogów prawnych o jakich mowa w art. 3 pkt. 2 i 8 ustawy prawo budowlane.

Bezzasadne są także zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 120 i art. 122 O.p. Odnosząc się do tych zarzutów należy stwierdzić, że organy obydwu instancji działały na podstawie prawa oraz prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, a materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący. Ze względów zaprezentowanych wyżej początkowy zły stan budynku nie mógł odnieść pożądanego przez stronę skutku, w postaci opodatkowania niższą stawką podatkową.

Ze względów wyżej wyrażonych prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy dawał podstawę do wydania zgodnego z prawem rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy we właściwy sposób dokonał interpretacji przepisów prawnych znajdujących w sprawie zastosowanie i nie dopuścił się błędu subsumcji. Zaskarżona decyzja zawiera wymagane prawem uzasadnienie faktyczne i prawne, spójne z rozstrzygnięciem zawartym w sentencji; powołuje również właściwą podstawę prawną. Tym samym – z powodów szczegółowo opisanych - Sąd wszystkie zarzuty skargi, zarówno dotyczące naruszeń przepisów postępowania, jak i przepisów prawa materialnego, ocenia jako chybione.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., oddali skargę.