Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 691/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-08-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 17 ust 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2018 poz 1036
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.) Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Boczkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi K. w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 kwietnia 2019 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych - skargę oddala -


UZASADNIENIE

I.

W dniu 13 lutego 2019r. wpłynął do Dyrektora K. Informacji Skarbowej wniosek [...] Biura Festiwalowego o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

-przeznaczenie i wydatkowanie przez Biuro dochodów na pokrycie wydatków na organizację Bankietów, które to wydatki nie są zaliczane przez Biuro do kosztów uzyskania przychodów, spełnia warunki do zastosowania wobec tych dochodów zwolnienia od podatku,

-przeznaczenie i wydatkowanie przez Biuro dochodów na pokrycie wydatków na organizację Bankietów, które są w całości finansowane dotacją otrzymaną od gminy, województwa lub Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego, sprawia, że dochody te są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dale-Biuro) jest posiadającą osobowość prawną samorządową instytucją kultury wpisaną do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Gminę Miejską. Biuro działa na podstawie ustawy z 25 października 1991r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (tekst jedn. Dz.U. z 2018r. poz. 1983 z zm.) oraz swojego statutu (dalej: "Statut"). Biuro jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Biuro prowadzi działalność zgodną z polityką Gminy M. w zakresie tworzenia, upowszechniania i ochrony kultury oraz dziedzictwa i dorobku kulturalnego Miasta. Dodatkowo, zgodnie ze Statutem, Biuro prowadzi działalność związaną z promocją wizerunkową Gminy M., w szczególności poprzez promocję dziedzictwa i dorobku kulturalnego Miasta. Realizuje zadania m.in. poprzez organizację własnych przedsięwzięć artystycznych a także nadzór i koordynację innych, powierzonych doraźnie zadań o charakterze kulturalnym oraz tworzenie i prowadzenie punktów Sieci Informacji Miejskiej. Ponadto, Biuro jest Operatorem Centrum Kongresowego, w którym prowadzona jest działalność związana z organizacją konferencji, seminariów i przedsięwzięć kulturalnych. W świetle Statutu Biura do jego zadań należy m.in.:

1. prowadzenie działalności zgodnej ze strategicznymi celami Gminy M. w zakresie tworzenia zróżnicowanej, oryginalnej, interdyscyplinarnej, kulturotwórczej i konkurencyjnej oferty odpowiadającej najnowszym trendom w kulturze;

2. kontynuowanie tradycji wywiedzionej z programu (...) poprzez tworzenie programów, organizację wydarzeń kulturalnych, zamówienia artystyczne, koprodukcje i produkcje filmowe, działalność w zakresie upowszechniania i digitalizacji, promocji i ochrony dzieł kultury, popularyzację dorobku twórców, a także promocję uniwersalnych wartości humanistycznych;

3. działalność w kluczowych obszarach kultury, takich jak: sztuka najnowsza, sztuka publiczna, film oraz produkcja filmowa, edukacja audiowizualna i filmowa, literatura i promocja czytelnictwa, media i nowe technologie, działalność wydawnicza i promocyjna, muzyka i produkcja muzyczna, święta publiczne, taniec, teatr, przemysły kreatywne (w szczególności design, media arts, moda, projektowanie graficzne, gastronomia, sztuka publiczna), przemysły kultury, przemysły spotkań, przemysły czasu wolnego;

4. organizowanie lub współorganizowanie imprez i przedsięwzięć artystycznych i kulturalnych o zasięgu lokalnym, krajowym i międzynarodowym;

5. integrowanie różnorodnych środowisk artystyczno-kulturalnych i podmiotów działających w sektorze kreatywnym poprzez budowanie sieci kontaktów;

6. badanie poszczególnych sektorów kultury i uczestnictwa w kulturze;

7. promowanie kultury jako czynnika kluczowego dla zrównoważonego rozwoju Miasta i przyczyniającego się do wzrostu jakości życia w mieście, a także uczestnictwa w kulturze;

8. wzmacnianie tożsamości kulturalnej Miasta;

9. wytyczanie długoterminowych strategii rozwoju dla sektora kultury;

10. poszerzanie kręgu odbiorców, a także zapewnienie równego dostępu do kultury w szczególności dla osób zagrożonych wykluczeniem z kultury i edukacji kulturalnej, a także dla grup niedoreprezentowanych;

11. rewitalizacja przestrzeni miejskiej i tkanki społecznej poprzez inicjowanie i wspieranie działań o charakterze kulturalnym i prospołecznym;

12. wspieranie lokalnych artystów, a szczególnie debiutantów w obszarze całego sektora kultury i innowacji;

13. promowanie wiedzy na temat kultury i sztuki poprzez współtworzenie programów edukacyjnych oraz edukację artystyczną i profesjonalną;

14. organizowanie lub współorganizowanie konferencji, szkoleń, kongresów, seminariów, warsztatów i spotkań tematycznych, o zasięgu lokalnym, krajowym i międzynarodowym;

15. podejmowanie działań na rzecz łączenia kultury z sektorem innowacji i sektorem nowych technologii we współpracy ze środowiskami uniwersyteckimi i jednostkami badawczymi;

16. wspieranie innowacyjności i kreatywności poprzez łączenie działalności kulturalnej z szeroko rozumianymi sektorami biznesu, turystyki, nowych technologii, przemysłami kreatywnymi, nowymi mediami;

17. łączenie kultury z przemysłem spotkań;

18. łączenie i sieciowanie Miasta w ramach krajowych oraz międzynarodowych inicjatyw kulturalnych, federacji i stowarzyszeń z międzynarodowymi projektami strategicznymi dla rozwoju i promocji kultury Miasta;

19. promowanie różnorodności kulturowej, idei równości, społeczeństwa otwartego, wolności słowa i wypowiedzi artystycznej oraz dostępu do kultury jako prawa podstawowego;

20. promowanie wydarzeń kulturalnych o charakterze proekologicznym i promujących postawy proekologiczne, w duchu odpowiedzialności za środowisko naturalne oraz w celu nieustannego podnoszenia jakości życia mieszkańców;

21. współpraca z instytucjami i organizacjami pozarządowymi w [...] i za granicą w zakresie tworzenia, koprodukcji, upowszechniania, rozwoju, promocji i ochrony kultury oraz dziedzictwa i dorobku kulturalnego Miasta;

22. promowanie czytelnictwa i koordynacja działań związanych z przyjętym przez Miasto programem (...);

23. prowadzenie i zarządzanie Siecią Informacji Miejskiej.

Swoje zadania Biuro realizuje poprzez:

1. organizację:

a. imprez i przedsięwzięć artystycznych i kulturalnych o charakterze lokalnym, krajowym i międzynarodowym,

b. cyklicznych imprez miejskich, konferencji, seminariów i spotkań tematycznych,

c. krajowych i międzynarodowych imprez festiwalowych,

2. podejmowanie działań w zakresie promocji wizerunkowej Gminy M. w szczególności poprzez:

a. realizację kampanii promocyjnych w kraju i za granicą w szczególności poprzez promocję lokalną, ogólnopolską i międzynarodową, dziedzictwa i dorobku kulturalnego Gminy,

b. tworzenie, prowadzenie i zarządzanie siecią informacji miejskiej,

c. nabywanie, przygotowywanie, produkcję lub koprodukcję materiałów programowych,

d. prowadzenie działalności kulturalno-informacyjnej w innych formach niewskazanych powyżej,

3. prowadzenie w zakresie zadań statutowych, działalności informacyjno-promocyjnej z wykorzystaniem środków komunikacji elektronicznej, w szczególności poprzez:

a. zarządzanie i obsługę stron internetowych,

4. prowadzenie w zakresie zadań statutowych, działalności medialnej i wydawniczej, w szczególności poprzez:

a. wydawanie czasopisma o tematyce kulturalno-turystycznej,

b. prowadzenie portali internetowych o tematyce kulturalno-turystycznej,

5. produkcję i opracowywanie, w zakresie zadań statutowych, filmów, prezentacji multimedialnych, pomocy dydaktycznych oraz materiałów reklamowych, w szczególności poprzez produkcję, koprodukcję filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych,

6. prowadzenie działalności dodatkowej w stosunku do działalności kulturalnej, edukacyjnej oraz informacyjnej, w szczególności poprzez organizację imprez na zlecenie zewnętrznych podmiotów.

Na prowadzenie działalności statutowej polegającej na wykonywaniu zadań z zakresu kultury, zgodnie z art. 12 ustawy z 25 października 1991r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (tekst jedn. Dz.U. z 2018r. poz. 1983), organizator zapewnia instytucji kultury niezbędne środki z przeznaczeniem na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów. Na sfinansowanie części kosztów działalności Biuro otrzymuje także dotacje celowe z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego, gminy lub województwa, itp. Dotacje te w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie podlegają opodatkowaniu, gdyż nie mają bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług. Podstawą gospodarki finansowej Biura jest dotacja podmiotowa otrzymywana od organizatora - Gminy Miejskiej, która stanowi ok. 70% ogółu przychodów uzyskiwanych w całym roku. Dotacja pokrywa koszty działalności statutowej Wnioskodawcy. Biuro pozyskuje przychody również m.in. ze sprzedaży usług reklamowych, biletów wstępu na imprezy własne, towarów handlowych czy imprez organizowanych na zlecenie innych podmiotów. Biuro realizuje statutowe zadania w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych, wspierania działalności kulturalnej poprzez rozliczne instrumenty i mechanizmy zaprojektowane na rozwój lokalnej sceny artystycznej, a także na tworzenie produktów kultury. Zadania te realizuje poprzez organizację licznych wydarzeń kulturalnych takich jak np. koncerty, festiwale, konferencje, dyskusje, produkcje teatralne, produkcje audiowizualne, spotkania autorskie, spotkania twórców, menedżerów kultury, spotkania animatorów i edukatorów. W celu realizacji powyższych wydarzeń, Biuro zaprasza do Polski m.in. wybitnej klasy artystów, ekspertów, promotorów, menedżerów, muzyków, kompozytorów, pisarzy, filmowców oraz wielu innych przedstawicieli zawodów związanych z szeroko pojętą kulturą (dalej: "Artyści"). W ramach odbywających się wydarzeń kulturalnych Biuro organizuje lub współorganizuje różnego rodzaju zwyczajowe uroczyste kolacje, obiady, lunche, poczęstunki, śniadania, spotkania z lampką wina, bankiety organizowane przy okazji premier koncertowych, operowych inauguracji festiwali (dalej: "Bankiety"). Podkreślają one aspekty wydarzeń kulturalnych zorientowane na budowanie trwałych więzi, tworzenie nowych projektów, networking międzyśrodowiskowy, interdyscyplinarne połączenia, budowę relacji i promocję miasta jako miejsca sprzyjającego twórczym spotkaniom przedstawicieli różnych sektorów kultury. Wydarzenia te odbywają się lub mogą odbywać się w przyszłości na terenie lokali gastronomicznych (np. restauracji), hoteli lub w innych miejscach, gdzie zamawiany jest catering. Biuro ponosi z tego tytułu wydatki m.in. na zakup usługi restauracyjnej i gastronomicznej (przygotowanie i zakup posiłków, napojów), obsługi kelnerskiej, zakup alkoholu, wynajęcie sali, pokrycie kosztów sprzątania, ochrony Bankietu, usługi fotograficznej itp. Bankiety często organizowane są przez Biuro w ramach festiwali, będących sztandarowymi imprezami Biura. Są miejscem gdzie spotykają się zaproszeni goście krajowi i zagraniczni, w szczególności artyści, ale również przedstawiciele instytucji kultury i mediów, PR-owcy, sponsorzy, przedstawiciele władz miasta, menadżerowie, liderzy opinii, wykonawcy. Bankiety stanowią zazwyczaj uroczyste otwarcie wydarzenia, niejednokrotnie są organizowane także w trakcie trwania kilkudniowego wydarzenia, albo stanowią jego podsumowanie, służą rozwojowi wydarzenia oraz zwiększeniu jego zasięgu. Są to spotkania, które ze względu na formę są kulturowym obyczajem, są świadomym działaniem sprzyjającym budowaniu pozytywnych relacji, wymianie kontaktów, informacji, myśli, kreowaniu opinii, popularyzacji wydarzeń, w których bierze udział lub organizuje Biuro. Ich celem często jest także nakreślenie/omówienie/zaplanowanie programu wydarzeń artystycznych na lata następne, poszerzenie grupy partnerów i sponsorów, integrowanie różnorodnych środowisk artystyczno-kulturalnych i podmiotów prywatnych poprzez budowanie sieci kontaktów a także podsumowanie zakończonych festiwali czy koncertów. Rozwijanie wydarzenia oraz zwiększenie jego zasięgu, inicjowanie nowych projektów, poszerzenie grupy sponsorów i partnerów.

W 2018r. w ramach odbywającej się edycji Festiwalu Muzyki Filmowej, zorganizowane zostały 3 Bankiety:

-po koncercie w związku z ceremonią nadania sali audytoryjnej Centrum Kongresowego imienia zasłużonego Artysty, zorganizowany został Bankiet, na potrzeby którego Biuro nabyło usługę cateringową (lampkę wina), po koncercie zorganizowany został dla uczestników tego wydarzenia Bankiet w hotelu, w ramach którego Biuro poniosło wydatki m.in. na zakup usługi gastronomicznej i alkoholu, po gali Video zorganizowany został w restauracji Bankiet, w tym również dla gości z Hollywood, w ramach którego Biuro poniosło wydatki m.in. na zakup usługi gastronomicznej i alkoholu.

Podobne formy Bankietów są i będą organizowane w przypadku szeregu innych wydarzeń organizowanych lub współorganizowanych przez Biuro. Są one elementem obyczaju w świecie kultury, mają charakter uzupełniający statutowe działania Biura w zakresie budowania przestrzeni kontaktu między twórcami. Wszystkie Bankiety odbywają się zatem w związku z wydarzeniami organizowanymi przez Biuro w ramach prowadzonej działalności statutowej. Biuro nie prowadzi działalności w celu osiągnięcia zysku. Biuro może osiągać zyski z prowadzonej przez siebie działalności, które przeznaczane są jednak w całości na działalność statutową Biura. Biuro organizowało lub będzie organizować w przyszłości również inne Bankiety niż te przykładowo opisane powyżej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy przeznaczenie i wydatkowanie przez Biuro dochodów na pokrycie wydatków na organizację Bankietów, które to wydatki nie są zaliczane przez Biuro do kosztów uzyskania przychodów, spełnia warunki do zastosowania wobec tych dochodów zwolnienia od podatku?

2. Czy przeznaczenie i wydatkowanie przez Biuro dochodów na pokrycie wydatków na organizację Bankietów, które są w całości finansowane dotacją otrzymaną od gminy, województwa lub Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego, sprawia, że dochody te są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przeznaczenie i wydatkowanie przez Biuro dochodów na pokrycie wydatków na organizację Bankietów, które to wydatki nie są zaliczane przez Biuro do kosztów uzyskania przychodów, spełnia warunki do zastosowania wobec tych dochodów zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2018r. poz. 1036 ze zm.; dalej-u.p.d.o.p.). Stosownie do treści art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018r., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Stanowi o tym art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. w brzmieniu od 1 stycznia 2019r. Przepisy te zawierają ogólne ramy ustalania dochodu na potrzeby ustawy. Ustalony tak dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 u.p.d.o.p. i poszczególnych ustępów tego artykułu. Przepis ten zawiera wykaz dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

W przypadku podatników, którzy uzyskują dochody zwolnione od podatku dochodowego w związku z prowadzeniem określonej działalności statutowej, wszelkie ponoszone wydatki, w pierwszej kolejności, powinny być analizowane pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Potwierdzają to interpretacje indywidualne wydawane w tym przedmiocie np. interpretacje indywidualne: Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 1 marca 2016r. nr [...], Dyrektora Izby Skarbowej w B. z 17 czerwca 2016r. nr [...], Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 31 stycznia 2017r. nr 1462- [...]

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Ostatni z tych przepisów wyłącza ze zbioru kosztów uzyskania przychodów określone rodzaje wydatków, w tym m.in. na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Według poglądu prezentowanego przez organy podatkowe, co do zasady, koszty tych bankietów, które ze względu na swój charakter, będą mieścić się w pojęciu reprezentacji, podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów z uwagi na brzmienie tego przepisu. Dyrektor Izby Skarbowej w K. w interpretacji indywidualnej z 1 lutego 2017r. nr [...] stwierdził, że za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

Biuro stwierdziło, że wydatki na opisane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Bankiety, nie są obecnie kwalifikowane jako koszt uzyskania przychodów, z uwagi na treść art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Można bowiem przyjąć, że dominującym celem tych Bankietów jest stworzenie pewnego wizerunku Biura i organizowanych przezeń wydarzeń kulturalnych, stworzenie dobrego obrazu działalności Biura i wydarzeń kulturalnych, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. lc, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo- techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele. Zwolnione od CIT są dochody podatników, których celem statutowym jest m.in. działalność kulturalna - w części przeznaczonej na ten cel. Przy czym zwolnienie przedmiotowe, o jakim mowa w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. ma zastosowanie do dochodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 17 ust. la u.p.d.o.p. oraz przy spełnieniu warunków z art. 17 ust. lb u.p.d.o.p. i jeżeli podatnik nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 17 ust. lc u.p.d.o.p. Zgodnie z art. 17 ust. la u.p.d.o.p. zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z 20 lipca 2018r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

2. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

3. dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Na podstawie art. 17 ust. lb u.p.d.o.p. zwolnienie dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a. Stosownie do art. 17 ust. lc u.p.d.o.p. przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1. przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;

2. przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;

3. samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Zgodnie więc z przytoczonymi przepisami, zastosowanie przedmiotowego zwolnienia będzie możliwe w przypadku spełnienia następujących warunków: podatnik prowadzi działalność statutową we wskazanych powyżej zakresach (jego działalność statutowa odpowiada przynajmniej jednej z wymienionych powyżej), podatnik nie zalicza się do podmiotów wymienionych w art. 17 ust. lc u.p.d.o.p., podatnik przeznaczył oraz wydatkował, bez względu na termin, osiągnięte dochody na cel wskazany w statucie, odpowiadający celowi wskazanemu w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

W przypadku Biura nie ma miejsca żadna z negatywnych przesłanek wykluczających zastosowanie analizowanego zwolnienia ujęta w art. 17 ust. la i lc u.p.d.o.p.

Przez działalność statutową podatnika należy rozumieć te rodzaje działalności, które ujęte zostały w jego statucie. Jak wskazuje się w orzecznictwie organów interpretacyjnych, określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne i ścisłe. Z podatkowego punktu widzenia chodzi bowiem o zwolnienie dochodu od podatku, a zatem zastosowanie instytucji będącej wyjątkiem od reguły, jaką jest opodatkowanie dochodów osób prawnych. Przepis ten nie zawiera wymogu, aby wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności osoby prawnej. Aby podatnik, mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z omawianego przepisu, musi zadeklarować, że osiągnięty przez niego dochód w całości lub w części przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie wydatkuje (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 26 maja 2014r. nr [...]).

Przeznaczenie i wydatkowanie przez Biuro dochodów na pokrycie wydatków na organizację Bankietów, które to wydatki nie są zaliczane przez Biuro do kosztów uzyskania przychodów, spełnia warunki do zastosowania wobec tych dochodów zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych: Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 28 marca 2014r. nr [...] i Dyrektora Izby Skarbowej w W. w interpretacji z 9 grudnia 2016r. nr [...], Dyrektora K. Informacji Skarbowej z 22 lutego 2018r., nr [...]).

Przeznaczenie i wydatkowanie przez Biuro dochodów na pokrycie wydatków na organizację Bankietów, które są w całości finansowane dotacją otrzymaną od Gminy M. lub Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego lub Województwa, sprawia, że dochody te są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. Z treści tego przepisu wynika wprost, że wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Na sfinansowanie części kosztów działalności Biuro otrzymuje także dotacje celowe z Gminy M., Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego, Województwa. Środki te (dotacje) należy uznać za pochodzące z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego. W zakresie w jakim Biuro pokrywa koszty organizacji Bankietów, w całości finansowane dotacją otrzymaną od gminy lub Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego lub województwa, jego dochody są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. Wynika to bowiem wprost z treści powołanego przepisu.

W interpretacji indywidulanej z 10 kwietnia 2019r. nr [...] stanowisko wnioskodawcy uznano za:

- nieprawidłowe co do przeznaczenia i wydatkowania przez Biuro dochodów na pokrycie wydatków na organizację Bankietów, które to wydatki nie są zaliczane przez Biuro do kosztów uzyskania przychodów, spełnia warunki do zastosowania wobec tych dochodów zwolnienia od podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr [...]),

-prawidłowe co przeznaczenia i wydatkowania przez Biuro dochodów na pokrycie wydatków na organizację Bankietów, które są w całości finansowane dotacją otrzymaną od gminy, województwa lub Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego, sprawia, że dochody te są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr [...]).

W pisemnych motywach wydanej interpretacji organ wskazał, że zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl art. 7 ust. 2 ustawy, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Dopiero ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 u.p.d.o.p. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego-w części przeznaczonej na te cele. Zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. jest więc zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek: celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie, uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na ten cel. Ze zwolnienia nie mogą jednak korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c u.p.d.o.p.

. przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki;

. przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;

. samorządowe zakłady budżetowe oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a u.p.d.o.p. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej. Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. sformułowania "w części przeznaczonej na te cele" oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie – to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych "innych celów" nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

Sposób realizacji celów określonych w statucie jednostki powinien być wskazany w sposób ścisły i niebudzący wątpliwości, by organy podatkowe mogły rozstrzygnąć, czy jest on zgodny z celami preferowanymi przez ustawodawcę. Organy podatkowe nie są bowiem uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. jest zatem, aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. wynika wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób niebudzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie "cel statutowy" oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej. Zwrócić należy również uwagę na różnicę pojęciową, jaka występuje między "celami działania", a "sposobem jego realizacji". Określenie "cel statutowy" oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej. Działania faktyczne osoby prawnej polegające na realizacji tych celów to sposoby jego osiągnięcia.

Zwolnienie podatkowe zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Obejmuje ono tylko tę część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe wskazane w tym przepisie. Ponadto przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników-czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też na określoną formę organizacyjną.

Przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej)-toteż muszą być interpretowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna. Zatem wydatkowanie dochodu na inne cele niż wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. nie może być objęte przedmiotowo zwolnieniem.

WSA w Opolu w wyroku z 9 lipca 2014r. sygn. akt: I SA/Op [...] potwierdził powyższe stanowisko. Dla możliwości nabycia prawa do zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. uprawniające do niego cele muszą jasno wynikać ze statutu, gdyż aby stwierdzić, czy został spełniony warunek wyłączenia dochodu z opodatkowania, porównuje się treść celów statutowych oraz treść przepisu warunkującego zwolnienie podatkowe. Organy podatkowe, jak wykazano powyżej, badają jedynie, czy cele określone w statucie są tożsame z celami wymienionymi w treści przepisu regulującego zwolnienie podatkowe. Potwierdza to także WSA w Gdańsku w wyroku z 25 marca 2014r. sygn. akt: I SA/Gd [...].

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy należy zaznaczyć, że przepisy u.p.d.o.p. nie definiują zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 4 pojęcia "kultura". Uzasadnione jest zatem posługiwanie się w tym przypadku wykładnią gramatyczną tego pojęcia. Według Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/) przez kulturę należy rozumieć materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory. Jeśli chodzi o zdefiniowanie działalności kulturalnej, to przede wszystkim wskazać należy, że w praktyce słowo "kultura" ma bardzo szeroki zakres znaczeniowy, a ponadto może być to pojęcie analizowane w różnych aspektach, np. w aspekcie naukowym, społecznym, psychologicznym, historycznym itd., z uwzględnieniem takich dziedzin kultury jak kultura materialna, kultura duchowa, kultura społeczna, kultura języka. Encyklopedia Popularna w haśle "kultura" określa, że jest to "całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania" (Encyklopedia Popularna, wydanie dwudzieste drugie, Warszawa 1992r., s. 422). Jednocześnie przez "upowszechnianie kultury (działalność kulturalną)" można rozumieć "intencjonalnie organizowane oddziaływanie służące kształtowaniu, rozwijaniu potrzeb i zainteresowań kulturalnych oraz stymulowaniu i wspomaganiu jednostek i małych grup społecznych do rozwijania i sublimacji swojej aktywności kulturalnej (recepcyjnej, współtwórczej i twórczej, zabawowej i rekreacyjnej" (D. Jankowski. Zróżnicowane rozumienie upowszechniania kultury i jego współczesna wykładnia. [w:] Współczesne dylematy upowszechniania kultury; pod red. J. G. L 1991).

Zauważyć także trzeba, że w myśl art. 1 ust. 1 ustawy z 25 października 1991r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ww. ustawy).

Należy stwierdzić, że chociaż cele statutowe Wnioskodawcy pokrywają się z celami wskazanymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. to nie można przyjąć, że wydatkowanie dochodów uprzednio przeznaczonych na realizację celów statutowych a wydatkowanych ostatecznie na organizację Bankietów spełnia kryterium zwolnienia przewidzianego w ww. przepisie. Wydatkowania przez Biuro dochodów na organizację Bankietów nie można uznać za poniesienie na cel kulturalny ani na cel korespondujący z którymkolwiek z celów wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. gdyż organizacja Bankietów nie zawiera się w pojęciu działalności kulturalnej.

Tym samym nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przeznaczenie i wydatkowanie przez Biuro dochodów na pokrycie wydatków na organizację Bankietów, spełnia warunki do zastosowania wobec tych dochodów zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

Co do kwestii przedstawionej w pytaniu nr [...], organ interpretacyjny wskazał, że

podstawę prawną do udzielania dotacji podmiotowych z budżetu państwa stanowi art. 131 ustawy z 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz.U. z 2017r. poz. 2077 ze zm.), zgodnie z którym dotacje podmiotowe obejmują środki dla podmiotu wskazanego w odrębnej ustawie lub w umowie międzynarodowej, wyłącznie na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie określonym w odrębnej ustawie lub umowie międzynarodowej. Dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na:

1. realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pkt 6, wydatkowane przez podmioty realizujące te programy, inne niż państwowe jednostki budżetowe;

2. realizację projektów pomocy technicznej finansowanych z udziałem środków europejskich i środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. a i b;

3. finansowanie lub dofinansowanie zadań realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty, ze środków przekazywanych przez jednostki, o których mowa w art. 9 pkt 5, 7 i 14;

4. realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5;

5. współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich;

6. wyprzedzające finansowanie Wspólnej Polityki Rolnej, o którym mowa w odrębnych przepisach, w części podlegającej refundacji ze środków Unii Europejskiej.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p.wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Przepis ten zawiera stwierdzenie, że wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a więc zwolnienie to dotyczy dochodów z tytułu wszelkich dotacji, a dla zakresu tego zwolnienia nie jest istotny rodzaj dotacji, ich charakter i to, czy są określane jako dotacje podmiotowe, przedmiotowe czy też celowe. Również nie ma znaczenia sposób wykorzystania tych dotacji. Ważne jest natomiast źródło ich pochodzenia, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

Z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 47 powołanej ustawy koreluje przepis art. 16 ust. 1 pkt 58 tej ustawy, który stanowi, że nie uważa się za koszt uzyskania wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 55, 56 i 59.

Skoro Biuro pokrywa koszty organizacji Bankietów z dotacji podmiotowych i celowych, to dochód stanowiący równowartość tych kosztów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ wydatków tych dokonano ze środków wolnych od podatku, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. Zatem wydatki poniesione przez Biuro na organizację Bankietów, tj. wydatki niezwiązane bezpośrednio z działalnością kulturalną Wnioskodawcy, sfinansowane dotacjami zwolnionymi na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. nie tracą charakteru dochodu zwolnionego.

II.

K. K. zaskarżyło powyższą interpretację w części w której stanowisko wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe zarzucając naruszenie:

1.art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.p. przez błędną zawężającą wykładnię ujęcia tam pojęcia działalności kulturalnej, prowadzącą do przyjęcia, że nawet uzasadnione wydatki samorządowej instytucji kultury na zakup towarów i usług związanych z organizacją wydarzenia kulturalnego nie będą mieściły się w pojęciu wydatkowania dochodu na cele działalności kulturalnej i związane z tym błędne przyjęcie, że nawet organizacja Bankietów bezpośrednio związanych z wydarzeniami kulturalnymi nie zawiera się w pojęciu działalności kulturalnej,

2.art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. poprzez niewłaściwą ocenę odnośnie zastosowania tego przepisu stanowiącego zwolnienie dla dochodów skarżącej wydatkowanych na organizację zdefiniowanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej Bankietów związanych z realizacją statutowych celów skarżącej jakimi są m.in. organizowanie imprez i przedsięwzięć artystycznych i kulturalnych, integrowanie środowisk artystyczno-kulturalnych i podmiotów działających w sektorze kultury, organizowanie lub współorganizowanie konferencji, szkoleń, kongresów, seminariów, warsztatów i spotkań tematycznych, łączenie kultury z przemysłem spotkań,

3.art. 14c§1 i 2 w zw z art. 121§1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2018r. poz. 800 ze zm. dalej-O.p.) poprzez bezpodstawne modyfikacje stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będącego podstawą rozstrzygnięcia i przyjęcie, że w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Biuro pytało o ,,wydatkowanie dochodów uprzednio przeznaczonych na realizację celów statutowych a wydatkowanych ostatecznie na organizację Bankietów" w sytuacji gdy taki stan rzeczy nie wynikał z wniosku tj. Biuro w treści wniosku w żadnym razie nie twierdziło jakoby dochody miały być uprzednio przeznaczone na realizację celów statutowych a ostatecznie zostały przeznaczone na organizację innych celów tj. Bankietów. Taka bezpodstawna modyfikacja opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego automatycznie sugeruje, że organizacja Bankietu jest działaniem odrębnym od celów statutowych skarżącej a taki stan rzeczy w żaden sposób nie wynika z treści opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego,

4.art. 121§1 w zw z art. 14h O.p. przez wydanie wadliwej interpretacji zawierającej argumentację sprzeczną z innymi wydawanymi przez organy podatkowe indywidualnymi interpretacjami przepisów prawa podatkowego a przez to naruszającą zasadę zaufania do organów podatkowych.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Uzasadniając skargę jej autor przedstawił stanowisko strony skarżącej podkreślając bezpośredni związek organizowanych bankietów z prowadzoną działalnością kulturalną.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie.

III.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1§1 i §2 ustawy z 25 lipca [...] o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018r., poz. 2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3§2 pkt 4a ustawy z 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2018r. poz. 1302; dalej: p.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.

Na podstawie art. 146§1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3§2 pkt 4 i pkt 4a p.p.s.a., uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145§1 pkt 1 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio. Art. 145§1 pkt 1 p.p.s.a. stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b§3 i art. 14c§1 i §2 O.p.).

Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.

Trzeba również wyjaśnić, że zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art. 57 (a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, [w:] B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.; zob. też S. Babiarz (red.), K. Aromiński, Postępowanie sądowoadministracyjne w praktyce, publ. Lex 2015).

Jednocześnie wskazać jednak należy, że przy ocenie prawidłowości zarzutów sformułowanych w skardze na interpretację indywidualną, zasadnym jest odwołanie się do się orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, wypracowanego na gruncie związania Sądu zarzutami skargi kasacyjnej. Zgodnie bowiem z art. 183§1 zdanie pierwsze p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Powołany przepis oznacza pełne związanie tego Sądu podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. Należy jednak wskazać, że w odniesieniu do obarczonej większym formalizmem skargi kasacyjnej w orzecznictwie wskazuje się, że wadliwość zgłoszonej podstawy kasacyjnej jest czasami możliwa do usunięcia w drodze rozumowania poprzez analizę argumentacji zawartej w uzasadnieniu środka odwoławczego (por. wyrok NSA z 25 stycznia 2013r. sygn. akt: II FSK [...]). Na skargę inicjującą postępowanie sądowoadministracyjne składa się bowiem cała jej treść, przy czym w jej petitum następuje jedynie syntetyczne wskazanie treści wiodących wzorców kontroli, na skutek wskazania przepisów prawnych wyrażających zręby normy prawnej, której naruszenia dopatruje się skarżący oraz pozostałej treści zarzutów, których uzasadnienie i rozwinięcie znajduje się w dalszej części skargi (por. postanowienie TK z 1 marca 2010r. sygn. akt: SK [...], LEX nr 590184, pkt II.2).

Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem organ interpretacyjny w zaskarżonej interpretacji podatkowej nie naruszył podniesionych w skardze przepisów prawa materialnego, ani też procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Problem prawny przedstawiony w sprawie dotyczy tego czy wnioskodawca jako samorządowa instytucja kultury, w ramach prowadzonej działalności kulturalnej osadzonej w ustawie o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej będzie mogła skorzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie przeznaczenia i wydatkowania dochodów na pokrycie wydatków na organizację bankietów gdy wydatki te nie są zaliczane przez wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu.

Przypominając warstwę prawną należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele;

Z treści art. 17 ust. 1a pkt 2 u.p.d.o.p. wynika, że powyższe zwolnienie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach. Ponadto zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a (art. 17 ust. 1b u.p.d.o.p.).

Analizowane przepisy art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 17 ust. 1a i art. 17 ust. 1b u.p.d.o.p. wskazują, że omawiane zwolnienie ma charakter warunkowy i jest uzależnione od faktycznego wydatkowania dochodu na preferowane przez ustawodawcę cele oraz od zgodności celów statutowych działalności podatnika z działalnością uznaną przez ustawodawcę za preferowaną.

Możliwość nabycia prawa do zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. uzależniona jest bowiem od wyraźnego wskazania w statucie celów działania. Aby dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. mogły korzystać ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie, powinny być nie tylko przeznaczone, ale także wydatkowane bezpośrednio w związku z realizacją celu statutowego danego podmiotu (wyrok NSA z 4 stycznia 2006r. sygn. akt: II FSK [...], wyrok NSA z 12 września 2014r. sygn. akt: II FSK [...]).

W literaturze przedmiotu (por. Jacek Brolik, Glosa do wyroku NSA z 3 marca 2009r. sygn. akt: II FSK [...], Prawo i Podatki 2009/5/26-29) podkreśla się, że "nie jakikolwiek zapis statutu, ale wyłącznie mieszczący się w prawem określonych granicach właściwości i celu działania adresata prawa, stanowi cel statutowy, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. stanowi o celu statutowym, a nie jego następstwach czy też konsekwencjach. Podatkowo znaczącymi celami są więc wymienione w nim rodzaje - przedmioty działalności podatnika, a nie skutki, które mogą powodować. Czym innym jest prowadzenie danej działalności, a czym innym jej wspieranie i popieranie. Jeżeli nawet poprzez swoje działania niebędące działalnością statutową w postaci działalności oświatowej podatnik przyczyni się do powstania skutku w postaci określonego efektu oświatowego, nie będzie to implikowało uzasadnionej konstatacji, że wykonywał zgodnie z obowiązującym prawem działalność oświatową. Zapis w statucie podatnika i przeznaczanie na wskazany w nim cel dochodów nie uzasadnia jeszcze a priori zastosowania ulgi podatkowej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. posługuje się pojęciem prawnym celów statutowych, nie zaś terminem celów zapisanych w statucie".

Sąd podziela także pogląd wyrażony w wyroku NSA z 12 kwietnia 2018r. sygn. akt: II FSK [...], zgodnie z którym zwrot "cel statutowy", użyty w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., należy rozumieć jako cel działania danego podmiotu, który przypisuje mu, jako cel statutowy, ustawa regulująca zasady jego funkcjonowania, nie zaś każdy cel zapisany w statucie tego podmiotu.

Konstrukcja spornej normy materialnoprawnej ma charakter złożony. Dokonując wykładni powyższej normy prawnej należy wskazać, że wynikające z niej zwolnienie podatkowe stanowi instrument, za pomocą którego ustawodawca wspiera i ułatwia realizację preferowanych przez niego celów społecznych, wskazanych enumeratywnie w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Należy mieć przy tym na uwadze, że norma ta, konstytuuje zwolnienie podatkowe jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji RP, uzasadnione jako przejaw polityki podatkowej koniecznością realizacji tychże celów społecznie użytecznych. Tym samym zwolnienie to powinno realizować cel założony i preferowany przez ustawodawcę, nie może zaś służyć uchyleniu się od opodatkowania, jeżeli uzyskany dochód przeznaczony zostanie na inne niż określone w ustawie cele. Odwołanie się w powyższym przepisie do celów statutowych, na podstawie których działają podatnicy oznacza, że zwolnienie może dotyczyć wyłącznie tych celów statutowych. Jeżeli zatem statut danego podmiotu przewiduje realizację niewymienionych w ustawie celów, dochód przeznaczony na ich realizację, nie będzie podlegał zwolnieniu.

Zwolnienie dotyczy określonej kategorii dochodów, które muszą być przeznaczone, jak i wydatkowane na opisane w ustawie cele. Analizowane zwolnienie jest jedną z form ulg podatkowych, a więc stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Z tego względu norma ta winna być interpretowana w sposób precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej, gdyż mogłoby to prowadzić do zatarcia wyjątkowego charakteru ulgi podatkowej.

Z jednej strony należy bowiem wziąć pod uwagę, że art. 217 Konstytucji RP stanowi, iż nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, a także że wszelkie ulgi podatkowe stanowią prawem przewidziane i unormowane (ustawowo) wyjątki w realizacji wynikającej z art. 32 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP zasady równości i powszechności opodatkowania. Natomiast z drugiej strony trzeba uwzględnić, że osoby prawne działające w oparciu o przyjmowane przez własne organy statuty mogą względnie swobodnie kształtować treść tych wewnętrznych dokumentów. Gdyby zatem nie zaakceptować przedstawionej wyżej systemowej wykładni prawa, to oznaczałoby to zgodę na wpływanie przez podatników na zakres możliwości stosowania zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. za pomocą określonych zapisów statutowych, to zaś byłoby nie do pogodzenia z art. 217 Konstytucji RP.

Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 listopada 2012r. sygn. akt: II FSK 2147/11- jeżeli podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1 pkt 4 ponoszą wydatki, które w myśl art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie stanowią kosztów uzyskania przychodów ich równowartość wpływa na zwiększenie dochodu. Jeżeli jednak wydatki te były poniesione na cele statutowe dochód powstały z tego tytułu jest wolny od podatku. Dochód przeznaczany i wydatkowany na inne (niewymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4) cele statutowe podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach i że w sytuacji niedopełnienia warunku uprawniającego do w/w zwolnienia podatkowego, podatnik zobowiązany jest, zgodnie z art. 25 ust. 4 u.p.d.o.p., do zapłaty podatku od tej części dochodu, która wydatkowana została na cele inne, niż deklarowane uprzednio i preferowane przez ustawodawcę.

Interpolując powyższe wywody na grunt sprawy poddanej osądowi trzeba zaznaczyć, że omawiane zwolnienie ma na celu inicjowanie konkretnych działań, a nie również tych, które mogą mieć jedynie pomocniczy charakter w stosunku do działań wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Zamiarem ustawodawcy nie było premiowanie działań pomocniczych w stosunku do działalności kulturalnej, czy innej wymienionej w tym przepisie, ale propagowanie rzeczywistych, konkretnych działań w tych dziedzinach. (por. wyrok WSA w Krakowie z 9 maja 2017r. sygn. akt: I SA/Kr [...] od którego oddalono skargę kasacyjną wyrokiem NSA z 23 lipca 2019r. sygn. akt: II FSK [...]).

Bankiet ma charakter akcesoryjny w stosunku do wydarzenia kulturalnego. Stanowi dodatek i nie jest niezbędny by event kulturalny mógł się odbyć. Bankiet, lampka wina, usługa cateringowa nie konstytuują wydarzenia kulturalnego. Mają charakter pomocniczy i nie są niezbędne. Wydarzenie kulturalne nie traci przymiotu ,,kulturalnego" tylko z powodu braku bankietu czy lampki alkoholu.

W związku z powyższym Sąd uznał za całkowicie bezzasadny podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

Nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 14c§1 i §2 w związku z art. 121§1 O.p. Wbrew stanowisku strony skarżącej, organ nie dokonał bezpodstawnej modyfikacji stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego bowiem operował stricte w granicach nakreślonego przez wnioskodawcę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jak wynika z treści wniosku o wydanie interpretacji (s. 8 wniosku), strona skarżąca, w ostatnim akapicie na dole wskazała: ,,biorąc pod uwagę zaprezentowane kryteria, Biuro stwierdza, że wydatki na opisane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Bankiety (...)" (podkreślenie Sądu), co oznacza, że sam wnioskodawca zawarł takie stwierdzenie i w oparciu o które organ interpretacyjny wydał interpretację indywidualną prawa podatkowego.

Mają powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2018r. poz. 1302 ze zm.).