Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 3396/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2004-10-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 17
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym; Przewodniczący: Sędzia WSA - Zbigniew Łoboda Sędzia NSA - Katarzyna Radom Asesor WSA - Anetta Chołuj (sprawozdawca) Protokolant: Aleksandra Madej po rozpoznaniu w dniu 15 października 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Transportowo - Sprzętowego Budownictwa A na decyzje Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] Nr od [...]do [...] w przedmiocie określenia za miesiące styczeń, luty, marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2000r. I uchyla zaskarżone decyzje i poprzedzające je decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...]o nr [...],[...],[...],[...][...][...][...][...][...],[...],[...]; II stwierdza, ze wymienione w pkt I decyzje nie podlegają wykonaniu; III zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej Przedsiębiorstw Transportowo - Sprzętowego Budownictwa " A L. kwotę 1.129,30zł (tysiąc sto dwadzieścia dziewięć złotych trzydzieści groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...]od nr [...]do nr [...]Izba Skarbowa we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. utrzymała w mocy decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej we W. Ośrodka Zamiejscowego w L. z dnia [...] w przedmiocie określenia za miesiące styczeń, luty, marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2000 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zaległości podatkowej, odsetek za zwłokę oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego.

W wyniku przeprowadzonej kontroli przez Inspektora Kontroli Skarbowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości rozliczeń należności budżetowych z tytułu podatku od towarów i usług za rok 2000 stwierdzono, iż Przedsiębiorstwo Transportowo - Sprzętowe Budownictwa A dokonując rozliczenia należności za świadczone usługi transportowe polegające na przewozie towarów z miejsca wyjazdu zagranicę do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) w Polsce, nie uwzględniało długości przejechanych odcinków drogi w kraju i poza granicą. Zdaniem organu I instancji skutkowało to nieprawidłowym określeniem relacji pomiędzy wartością usługi na odcinku krajowym i zagranicznym do ogólnej wartości usługi, co miało istotny wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania, a w konsekwencji i kwoty podatku należnego z tytułu świadczenia usług na odcinku krajowym. W decyzji z dnia [...]Inspektor dokonał rozliczenia wg poszczególnych zleceń na przewozy z uwzględnieniem długości tras odcinków w Polsce i poza granicami oraz ponoszonych kosztów i stwierdził, że Przedsiębiorstwo za część usług transportowych na trasie odcinka krajowego zaniżyło wartość sprzedaży opodatkowanej podatkiem wg stawki 22%, a za część wykonywanych takich usług zawyżyło wartość sprzedaży i do tych przypadków organ kontrolny zastosował przepisy art. 33 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). W uzasadnieniu decyzji Inspektor szeroko opisał zagadnienie zasady swobody zawierania umów uznając jednocześnie że przedsiębiorstwo w sposób dowolny ustaliło podstawę opodatkowania.

W złożonym odwołaniu podatnik wniósł o uchylenie decyzji, zarzucając im brak podstaw do zastosowanej przez kontrolującego metody ustalania cen na odcinek krajowy, a tym samym ustalania podatku należnego od podwyższonego obrotu za ten odcinek trasy. W uzasadnieniu odwołania strona podniosła, iż przy ustalaniu ceny za usługę transportową brane są pod uwagę warunki jakie oferuje zlecający oraz ryzyko zawodowe w odniesieniu do kosztów związanych ze świadczeniem tej usługi. Zdaniem odwołującego ustalanie ceny z podziałem usługi na odcinek krajowy i zagraniczny jest tworem sztucznym i stosowanym wyłącznie na potrzeby polskiego prawa. Ponadto wyjaśnił, iż w momencie przyjmowania zlecenia na wykonanie usługi nie można przewidzieć wszystkich okoliczności mających wpływ na koszt jej wykonania. Dodatkowo wskazał, iż metoda ustalania cen nie była kwestionowana we wcześniejszych kontrolach, a prawidłowość dokonywanego rozliczania potwierdził Urząd Skarbowy w piśmie z dnia [...].

Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję organu I instancji uznając za prawidłowe jej rozstrzygnięcie i podkreśliła, iż kontrola nie zakwestionowała wysokości ustalonych przez Przedsiębiorstwo cen, lecz sposób rozliczenia usługi przypadającej na odcinek krajowy i zagraniczny. Organ odwoławczy wskazał, iż wartość usługi przypadająca na odcinek krajowy nie może być kreowana w sposób dowolny, nie uwzględniający długości trasy i wysokości ponoszonych kosztów zwłaszcza, że strona w wyliczeniach wartości stosowała wyższy wskaźnik za granicą, przewidując więc koszty związany z usługą. Przedsiębiorstwo ustalając należność za usługę wyszczególniało w fakturach VAT jaka część należności za usługę transportową przypadała na odcinek zagraniczny trasy przejazdu a jaka część na krajowy, jednakże ustaleń tych dokonano bez uwzględnienia rzeczywistej długości tych tras i faktycznie poniesionych kosztów związanych z przejazdami na terytorium Polski i poza jej granicami. Zdaniem Izby Inspektor dokonał prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług z uwzględnieniem długości tras na odcinku krajowym i zagranicznym oraz prawidłowo przyjął za zasadne wyjaśnienia, że przeliczone na 1 km koszty ponoszone poza granicami kraju są wyższe średnio o 46% od kosztów ponoszonych w kraju. Organ odwoławczy nie podzielił twierdzeń strony odnośnie kontroli za lata ubiegłe, które nie stwierdziły nieprawidłowości w sposobie rozliczeń przez firmę usług jak również nie zgodził się, aby wyjaśnienia zawarte w piśmie Urzędu Skarbowego z 2002r. uzasadniały inne rozstrzygnięcie decyzji.

W złożonej skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego strona skarżąca powieliła zarzuty i argumenty w złożonym wcześniej odwołaniu. Jeszcze raz podkreśliła, iż brak jest podstaw prawnych do zastosowanej przez organy metody ustalania cen na odcinek krajowy, a tym samym ustalania podatku należnego od podwyższonego obrotu na tym odcinku.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie powołując się na swoje dotychczasowe stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Powyższa skarga została wniesiona w dniu [...]do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu. Zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Powyższy zapis ustawowy uzasadnia rozpoznanie niniejszej skargi przez tutejszy Wojewódzki Sąd Administracyjny.

Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. poprzez kontrolę działalności administracji publicznej.

Oceniając zaskarżone decyzje w świetle powyżej wskazanych kompetencji zauważyć należy, iż doszło do istotnych naruszeń proceduralnych w trakcie wydawania przedmiotowych decyzji przez organy podatkowe, które mogły mieć wpływ na treść podejmowanych rozstrzygnięć.

Należy zważyć bowiem, iż jedną z podstawowych zasad którą powinny kierować się organy podatkowe, jest działanie na podstawie i w granicach przepisów prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej). Oznacza to zastosowanie przepisów prawa materialnego i procesowego przy rozpoznaniu i rozstrzygnięciu sprawy. Niedopuszczalne jest natomiast kierowanie się swobodnym uznaniem, tam gdzie takie uznanie nie jest wyraźnie przewidziane przepisami prawa. Niedopuszczalne jest także wkraczanie przez organy podatkowe w sferę swobody działalności gospodarczej. Organ kontrolny czy też podatkowy nie może ingerować w stosunki gospodarcze w zakresie rozliczenia usługi bez wyraźnej podstawy prawnej. Taką podstawą która pozwalałaby organowi na kwestionowanie obrotu jest art. 17 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiący podstawę do oszacowania obrotu. Niedopuszczalna jest jednak sytuacja gdy szacowanie jest podstawą działania organów podatkowych mającą na celu zakwestionowanie przyjętych przez podatników cen w tym przypadku ustalonej przez spółkę ceny usługi transportowej ustalonej za odcinek krajowy.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego sprawy stwierdzić należy, iż organy podatkowe wydając przedmiotowe decyzje, w których zakwestionowały sposób rozliczenia usług transportowych bez uwzględnianiaowe decyzje nie wskazały ane przepisami prawa.trzygnięciu sprawy.y. liczby kilometrów przejechanych w Polsce do ogólnie przejechanych kilometrów na trasie nie wskazały na podstawie jakiego przepisu skarżący powinien rozliczać usługę transportową w sposób przyjęty przez organy podatkowe. Jak wynika z akt sprawy podstawą ustalenia należności za usługi transportowe skarżącego były zlecenia przesyłane przez firmy zlecające wykonanie usługi a ceny tych usług wynikały z kontraktu. Faktury wystawiane przez skarżącego ujmowały rozliczenie dotyczące odcinka krajowego oraz rozliczenie odcinka zagranicznego, bez wskazania ilości przejechanych kilometrów w kraju i poza jej granicami. Jednak ilość kilometrów przejechanych w kraju i za granicą wynikała z kalkulacji przedstawionych przez przedsiębiorstwo. Nadmienić należy, iż organ I instancji kwestionując rozliczenie usługi, po dokonaniu przez siebie stosownych obliczeń stwierdził iż Przedsiębiorstwo nie tylko zaniżało podatek należny lecz w większej mierze zawyżało go. Jednak zastosowanie przez inspektora do rozliczeń faktur z których nastąpiło jego zdaniem zawyżenie podatku należnego - art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług sprawiło iż w poszczególnych miesiącach 2000r. powstała zaległość podatkowa.

Organy obu instancji nie wskazały podstawy podwyższenia obrotu usługi dotyczącej odcinka krajowego trasy w celu ustalenia podatku należnego w wyższej wysokości. Takie działanie organów podatkowych i kontrolnych jest sprzeczne z prawem.

Ponadto Inspektor, który w uzasadnieniu decyzji zarzucił skarżącemu dowolne ustalenie podstawy opodatkowania nie wskazał na czym ta dowolność miała polegać i na jakiej podstawie oparł się pomijając skutki podatkowe wynikające z umowy. Zważywszy na fakt, iż w niniejszej sprawie nie stwierdzono aby skarżący dokonując określonych czynności tak je ukształtował, by osiągnąć zmniejszenie zobowiązania podatkowego.

Nie można pominąć również i tego, że dopiero z dniem 1 stycznia 2003r. do przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) wprowadzono przepis art. 24 b § 1 uprawniający organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do pominięcia przy rozstrzyganiu spraw podatkowych skutków czynności prawnych dokonanych wyłącznie dla uzyskania korzyści o charakterze podatkowym. Nowelizacja ta ma charakter normatywny, a nie jedynie wyjaśniający i potwierdza, że przed dniem jej wejścia w życie praktyka taka pozbawiona była podstaw prawnych. Powołany przepis został zresztą zakwestionowany przed Trybunałem Konstytucyjnym przez Rzecznika Praw Obywatelskich i Prezesa NSA ze względu na to, że na jego podstawie zarzut "obejścia prawa" może być przedstawiony wszelkim czynnościom prawnym, które zmierzają do legalnego obniżenia zobowiązania podatkowego, co dla każdego podatnika stanowi istotę optymalizacji opodatkowania (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2003r. FSA 3/03, ONSA 2004/2/44).

Uwzględniając powyższe, Sąd doszedł do przekonania że decyzje organów administracji kwestionujące metodę ustalania cen na odcinek krajowy, a tym samym ustalania podatku należnego od podwyższonego obrotu za ten odcinek trasy naruszają art. 17 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 120 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271 ze zm.) oraz na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DZ. U. nr 153, poz. 1270 - dalej w skrócie p.s.a.), orzekł jak w sentencji wyroku. Pozostałe orzeczenia są uzasadnione treścią art. 152 oraz - co do zwrotu kosztów postępowania - art. 200 p.s.a.