Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 511/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2009-12-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art.134 par1, art151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art.122, art.187 par1, art.191, art.199a par 3, art.229
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art.86 ust1 iust2 pkt1 lit a; art.88 ust 3a pkt 4 lit a; art.106 ust1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Jagiełło (spr.),, Sędzia NSA Anna Żak, Protokolant Asystent sędziego Magdalena Stępniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 grudnia 2009r. sprawy ze skargi K. Sp.j. W. K., S. K. w S.-K. na decyzje Dyrektora Izby [...][...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2006r. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2006r. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2006r. oddala skargi.


UZASADNIENIE

I SA/Ke 511/09

U Z A S A D N I E N I E

Decyzją z 3.09.2009 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 2.02.2009 r. w przedmiocie określenia "K." Sp.j. W. K.i, Sz. K. w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2006 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 60.310 zł.

Decyzją z 3.09.2009 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 2.02.2009 r. w przedmiocie określenia "K." Sp.j. W. K.i, Sz. K. w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2006 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 45.583 zł.

Decyzją z 3.09.2009 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 2.02.2009 r. w przedmiocie określenia "K." Sp.j. W. K., Sz. K.i w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2006 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 48.668 zł.

Jak ustalił organ drugiej instancji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej po przeprowadzeniu postępowania wobec Spółki "K." stwierdził, że w miesiącach od października do grudnia 2006 r. zawyżyła w podatku od towarów i usług kwoty podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc.

W miesiącu październiku kwota zawyżenia wynosząca 9.571 zł. wynikała z:

- zawyżenia kwoty nadwyżki z poprzedniej deklaracji o 3.791 zł.;

- przedwczesnego odliczenia podatku naliczonego z trzech faktur w kwocie 565,71 zł. dotyczących zakupu usług telekomunikacyjnych, usług w zakresie rozprowadzania wody oraz zagospodarowania odpadów;

- nieprawidłowego odliczenia podatku w kwocie 16,36 zł. z faktury dokumentującej nabycie usług noclegowych i gastronomicznych;

- nieprawidłowego odliczenia podatku w wysokości 5.197,53 zł. zawartego w pięciu fakturach wystawionych przez podmiot o nazwie B. Sp. z o.o. w B. B. za 17.000 kg filetów drobiowych na łączną wartość netto 173.250,87 zł. a potwierdzających czynności, które nie zostały dokonane.

W miesiącu listopadzie kwota zawyżenia wynosząca 10.815 zł wynikała z :

- zawyżenia kwoty nadwyżki z deklaracji za poprzedni miesiąc o 9.571 zł.;

- przedwczesnego odliczenia podatku naliczonego w wysokości 264,77 zł. z faktury dotyczącej zagospodarowania odpadów oraz nieprawidłowego odliczenia podatku w kwocie 16,36 zł. z faktury za usługę hotelową i gastronomiczną;

- nieprawidłowego odliczenia podatku w wysokości 1.529,12 zł. z dwóch faktur wystawionych przez B. Sp. z o.o. za 5.000 kg filetów drobiowych na łączną kwotę netto 50.970,88 zł. a potwierdzających transakcje, które nie zostały dokonane.

Nadto w tym miesiącu zaliczono podatnikowi podatek z faktur nieprawidłowo rozliczonych poprzednio, dotyczących zakupu usług telekomunikacyjnych, usług w zakresie rozprowadzania wody oraz zagospodarowania odpadów.

W miesiącu grudniu kwota zawyżenia wynosząca 11.784 zł wynikała z:

- zawyżenia kwoty nadwyżki z deklaracji za poprzedni miesiąc o 10.815 zł.,

- przedwczesnego odliczenia podatku naliczonego w kwocie 358,62 zł. z faktury dotyczącej zagospodarowania odpadów oraz nieprawidłowego odliczenia podatku naliczonego w kwocie 875,60 zł. z faktury wystawionej dla Fermy Drobiu K..

Nadto w tym miesiącu uwzględniono podatnikowi podatek z faktury dotyczącej zagospodarowania odpadów nieprawidłowo rozliczonej w poprzednim miesiącu.

Zdaniem organu postępowanie kontrolne wykazało, że faktury wystawione przez Spółkę B. nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych.

W odwołaniach od tych decyzji pełnomocnik podatnika kwestionował zasadność odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez B. Sp. z o.o. na sprzedaż filetów drobiowych, zarzucając organowi min.: naruszenie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z 11.03.2004 o podatku od towarów i usług ( Dz. U. nr 54, poz. 535, ze zm)- dalej: ustawa o VAT - przez ich niezastosowanie oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT przez jego zastosowaniu w sytuacji braku przesłanek do tego.

Po przeprowadzeniu zleconego organowi pierwszej instancji uzupełniającego postępowania dowodowego Dyrektor Izby Skarbowej uznał odwołania te za niezasadne. Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Podatnik w rozliczeniach za październik i listopad 2006 r. dokonał odliczenia podatku z siedmiu faktur wystawionych przez B. Sp. z o.o. na sprzedaż łącznie 22.000 kg filetów drobiowych a przeprowadzone postępowanie wykazało, że faktury te nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych na co jednoznacznie wskazuję dowody zgromadzone w sprawie i poczynione na tej podstawie ustalenia.

Spółka B. nie prowadziła działalności gospodarczej pod wskazanym w B. Bi. adresem ani nie miała tam siedziby, co wynika z ustaleń Dyrektora UKS w B. B.. Na podstawie wyciągu z KRS ustalono, że z dniem 22.09.2006 r. siedzibę spółki przeniesiono do Ł. w powiecie n. Ze szczegółowych ustaleń dokonanych przez Urząd Kontroli Skarbowej w K. oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. S. i Prokuratury Rejonowej w S. K. również pod tym adresem nie prowadziła działalności gospodarczej ani nie przechowywała dokumentów. Od 4.10. 2006 r. do końca roku podnajmowała w piwnicy budynku niewielkie pomieszczenia na biuro w którym pracowała osoba zatrudniona z biura pracy. Zatrudniona tam w ramach stażu D. O. zeznała, że praktycznie nic nie robiła i nie wie co było przedmiotem działalności Spółki. Pilnowała jedynie magazynu, w którym podający się za właściciela Spółki A. A. miał zamiar uruchomić handel węglem i materiałami budowlanymi. Firma nie miała tam samochodów. B. za za październik i listopad 2006 r. złożyła zerowe deklaracje VAT – 7 a od grudnia 2006 r. do stycznia 2008 r. tj wykreślenia z rejestru podatników VAT nie składała deklaracji. Tak, więc kwoty z faktur sprzedaży dla Spółki K. nie zostały ujęte w deklaracjach B. B. nie figuruje również w systemie ZUS jako płatnik składek. W. K. wpisany w KRS jako prezes Spółki B. jest poszukiwany przez wiele prokuratur w kraju i unika zarówno organów ścigania jak i podatkowych.

Z dołączonych do akt sprawy dokumentów Prokuratury Rejonowej w S. K. wynika natomiast, że w trakcie przeszukania u L. R. – osoby znanej Sz. K. – znaleziono pieczątkę firmy B. oraz blankiety faktur opieczętowane tą pieczątką.

Sz. K. wspólnik "K." zeznał , że kontakt z B. nawiązany został telefonicznie i tak były składane zamówienia. B. organizował dostawy własnym transportem i tylko raz, gdy nie miała swojego samochodu pracownik podatnika odebrał towar bezpośrednio z Zakładów Drobiarskich L.. Płatności gotówką dokonywał on sam, nie stosowano kwitów KW a faktury dostarczano pocztą lub razem dostawą towaru.

Na pytanie Dyrektora UKS firma ZD L. przedstawiła kopie faktur sprzedaży B. filetów drobiowych w ilości 4.800 kg i poinformowała, że od października do grudnia doszło pomiędzy tym firmami do sześciu transakcji i każdorazowo towar odbierał kierowca P. D.

Z kolei P. Dr., kierowca zatrudniony w skarżącej spółce, zeznał, że działając na polecenie jej właścicieli, przywoził towar z ZD L. samochodem firmowym. Za towar płacił gotówką otrzymywaną od właścicieli i odbierał pokwitowania wystawione na Spółkę B.. Nie pamięta faktur zakupu ani nie wie czy dokonywane przez niego wpłaty były zgodne z wartością brutto na fakturach. Wynika z tego, że Spółka B. w ogóle nie brała udziału w transakcjach ze Spółką K. i nie sprzedawała jej filetów drobiowych. Towar był, bowiem odbierany bezpośredni z ZD L. i tym zakładom bezpośrednio regulowano należność. . Nie można się, więc zgodzić z twierdzeniem pełnomocnika podatnika, że przynajmniej cześć faktur na 4,8 tony filetów dokumentuje rzeczywiste zdarzenie gospodarcze.

Zatem zakwestionowane faktury wystawione przez B. dotyczyły czynności, które nie zostały dokonane przez podmioty w nich wskazane. Zasadą jest, że podatnik odlicza VAT naliczony, który został uiszczony na poprzednich etapach obrotu. W rozpatrywanym przypadku dowiedziono, że Spółka B. nie dokonała tych transakcji i nie rozliczyła podatku z tytułu wystawionych faktur.

Skoro, więc, zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i nie mogą stanowić podstawy do odliczenia, to bez znaczenia pozostaje podnoszona przez podatnika okoliczność, ze bez realnego posiadania filetów Spółka nie osiągnęłaby tak wysokiego obrotu jaki zadeklarowała.

Ujawnione w sprawie okoliczności wskazują jednoznacznie, że firma B. nie prowadziła działalności gospodarczej, nie zatrudniała pracowników oraz nie posiadała odpowiedniego zaplecza pozwalającego na dokonywanie dostaw filetów drobiowych do Spółki K.. Za październik i listopad 2006 złożyła zerowe deklaracje VAT a za następne miesiące zaprzestała składania deklaracji. Dodatkowo o wystawianiu "pustych" faktur świadczy fakt znalezienia w mieszkaniu osoby trzeciej –L. R., znanego Sz. K., pieczątki B. oraz opieczętowanych blankietów faktur. Zatem K. Sp. z o.o. dokonała odliczenia podatku naliczonego z faktur, które nie były dowodem nabycia towarów od Spółki B.. Rzetelności tych transakcji nie potwierdziły zarówno zeznania świadków jak i zeznania Sz. K.. W toku postępowania nie uzyskano, więc żadnych dowodów potwierdzających sprzedaż towarów przez B.Spółce K., co oznacza, że zastosowanie w tym przypadku art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT jest w pełni uzasadnione.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, jeżeli czynność wymieniona w fakturze nie została dokonana, to tym samym nie doszło do nabycia towaru, a faktura stwierdzająca czynność, która nie została dokonana nie może stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego. Nie doszło, bowiem do nabycia towaru w rozumieniu art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Warunkiem zaś koniecznym do odliczenia jest nie tylko fakt posiadana faktury, lecz musi ona stwierdzać nabycie towaru lub usługi. Istotą nabycia jest, aby w rzeczywistości, a nie fikcyjnie wystawca sprzedał ujawniony na fakturze towar lub wykonał usługę.

Na powyższe decyzje organów podatkowych obu instancji K. Sp. j. W. K.i, Sz. K. wniosła skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego zarzucając naruszenie przepisów:

- art. 191 Ordynacji podatkowej – dalej: Ord. pod. – poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów wskutek ustalenia stanu faktycznego na podstawie błędnego wnioskowania z dowodów;

- art. 199a § 3 Ord. pod. przez niezwrócenie się z powództwem do sądu powszechnego o ustalenie, czy pomiędzy stroną a spółką B. doszło do zawarcia umowy sprzedaży filetów;

- art. 86 ust. 1 i ust 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT przez ich niezastosowanie;

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT przez błąd subsumcji, czyli zastosowanie przepisu w sytuacji, gdy nie występowały ku temu przesłanki, gdyż kwoty wynikające z faktur otrzymanych przez stronę od firmy B. Sp. z o.o. dokumentują rzeczywiste czynności zakupu filetów drobiowych.

Przy tak sformułowanych zarzutach wnosiła o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości i wskazanie w uzasadnieniu, że przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ podatkowy powinien: w decyzji za miesiąc październik 2006 r. uwzględnić kwotę 5197,53 zł. wynikającą z faktur na sprzedaż filetów drobiowych wystawionych na rzecz strony przez firmę B. Sp. z o.o. za podatek naliczony podlegający odliczeniu od należnego; w decyzji za miesiąc listopad 2006 r. uwzględnić kwotę 1529,12 zł. wynikającą z faktur na sprzedaż filetów drobiowych wystawionych na rzecz strony przez firmę B. Sp. z o.o. za podatek naliczony podlegający odliczeniu od należnego oraz w decyzji za miesiąc grudzień 2006 r. powinien uwzględnić kwotę 6726,65 zł związaną z przeniesieniem z poprzednich dwóch okresów rozliczeniowych kwot wynikających z faktur na sprzedaż filetów drobiowych przez tą Spółkę.

Skarżąca podważała ustalenia organów podatkowych, że zakwestionowane faktury wystawione przez Spółkę B. dotyczyły czynności, które nie zostały dokonane przez podmioty w nich wskazane. W szczególności zeznania P. D. oraz Sz. K. potwierdziły prawdziwość zdarzeń udokumentowanych tymi fakturami, zdaniem skarżącej wynika z nich, że nabywała towar od B., która działała jako pośrednik. Dla prowadzenia działalności polegającej na pośrednictwie zbędne jest posiadanie zaplecza, jak i zatrudnianie pracowników. Brak zgłoszenie spółki jako płatnika składek do ZUS nie wyklucza również ewentualnego zatrudniania pracowników do pracy "na czarno". Spółka ta według wiedzy D. O. posiadała także inne oddziały.

Stanowisko organów podatkowych opiera się wyłącznie na dowodach poszlakowych nie dając wiary zeznaniom P. D. osobiście obecnemu przy odbiorze filetów z ZD L.. Zakłady te czynności przekazania filetów dokonywały jedynie jako dzierżyciel działający na rzecz B.. W istniejącym stanie organ powinien, zdaniem skarżącej, wystąpić w trybie art. 199a § 3 Ord. pod. z powództwem do sądu powszechnego o ustalenie czy pomiędzy stroną postępowania a spółką B. doszło do zawarcia umowy sprzedaży.

Fakt znalezienia pieczątki Spółki B. oraz opieczętowanych druków faktur, jest jedynie poszlaką, że poczyniono przygotowania do wystawiania "pustych" faktur przez B., co nie oznacza, że wystawione na rzecz strony faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Skarżąca podniosła także, że pismo ZD L.informujące, że odebrała zakupione, według niej od B. 4.800 kg filetów, potwierdza realizację umów sprzedaży, stąd część faktur, przynajmniej do kwoty równoważnej podatkowi od wartości tej ilości filetów winna uprawniać do odliczenia. Równocześnie podniosła, że bez realnego posiadania zakupionych od B. filetów nie osiągnęłaby takiego obrotu, jaki został wykazany w rozliczeniu podatku od towarów usług i wysokości dochodu w podatku dochodowym. W tej sytuacji tracą na znaczeniu okoliczności, że firma B. ukrywała przedmiot swojej działalności, fałszowała w deklaracjach wysokość swojego obrotu, nie zgłosiła się do ZUS jako płatnik składek od zatrudnionych pracowników, czy wystawiała na rzecz innych firm "puste" faktury. Świadczy to jedynie o, podlegającym ściganiu, postępowaniu firmy B., wobec czego nie dziwi fakt ukrywania się zarządzającego nią W. Kr.. Na podstawie takiego materiału, nie można, bez naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów, przyjąć, że strona niezasadnie odliczyła negowaną kwotę od podatku należnego.

W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o ich oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniach kwestionowanych decyzji. Podniósł nadto, że zarzut naruszenia art. 199a § 3 Ord. pod jest niezasadny. Zgodnie, bowiem z tym przepisem organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia danego stosunku prawnego albo prawa wtedy, gdy z materiału dowodowego – w tym z zeznań strony, o ile nie odmówiła ich złożenia – wynikają wątpliwości odnośnie tegoż stosunku prawnego lub prawa a z tego stosunku lub prawa wynikają skutki podatkowe. W rozpatrywanej sprawie wątpliwości nie dotyczą kwestii stosunku prawnego, gdyż pomiędzy podmiotami L., B. i K. mogła zostać zawarta wyłącznie umowa sprzedaży. Spór pomiędzy organem podatkowym a stroną dotyczy natomiast stanu faktycznego, a dokładnie czy pomiędzy B. i K.j doszło do transakcji sprzedaży. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych przedmiotem ustalenia przez sąd powszechny nie mogą być ustalenia faktyczne (np. II FSK 1611/06, I SA/Ol 100/08 i III SA/Wa 171/08).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako p.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przy tak zakreślonych granicach kontroli legalności skargi nie zasługują na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone decyzje odpowiadają prawu.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest kwestia czy pomiędzy B. Sp. z o.o. a skarżącą doszło do transakcji sprzedaży filetów drobiowych i w związku, z tym czy faktury VAT wystawione przez B. Sp. z o.o., mogą stanowić podstawę dla skarżącej do obniżenia podatku należnego o podatek z nich naliczony .

Odnosząc się do zarzutów rozpatrywanej skargi podkreślić należy, że dla oceny czy organy podatkowe właściwie zastosowały prawo materialne konieczne jest w pierwszej kolejności zbadanie, czy nie doszło w toku postępowania administracyjnego do naruszenia przepisów regulujących postępowanie podatkowe, w tym dowodowe, i tym samym czy prawidłowo ustalono stan faktyczny konieczny do rozstrzygnięcia. Nie budzi, bowiem wątpliwości, że podstawowe znaczenie dla postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego, tylko, bowiem w takim przypadku możliwe jest określenie zakresu praw i obowiązków strony takiego postępowania.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z wyrażoną w art. 122 Ord. pod. zasadą prawdy obiektywnej, w toku postępowania organy podatkowe powinny podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z jej treści wynika dla organu podatkowego obowiązek ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Jej rozwinięcie stanowi przepis art. 187 § 1 Ord. pod., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Wynikają z tego, zatem dla organu dwie istotne powinności, po pierwsze zebranie materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia rozstrzygnięcia i po drugie jego wnikliwe rozpatrzenie. Dokonując tych czynności organy podatkowe muszą kierować się regułami ustanowionymi w art. 191 Ord. pod . Zgodnie z jego brzmieniem organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. Swobodna ocena dowodów aby nie przekształciła się w dowolną musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny m.in. logiki, doświadczenia życiowego, wszechstronności oceny, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla konkretnej sprawy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy i oceniając postępowanie organów podatkowych, należy stwierdzić, że sprostały one tak określonym przez przepisy Ordynacji podatkowej wymogom. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób wyczerpujący, szczegółowy a wręcz drobiazgowy. Już w toku postępowania odwoławczego zostało jeszcze uzupełnione w trybie art. 229 Ord. pod. między innymi o dowody wnioskowane przez stronę. Badając przeprowadzone postępowanie należy również stwierdzić, że całokształt zebranych w sprawie dowodów poddano wnikliwej ocenie. Ocena ta zgodna ze wskazaną wyżej zasadą swobodnej oceny dowodów, wyrażoną w art.191 Ord. pod., znalazła szczegółowe odzwierciedlenie w uzasadnieniach kwestionowanych decyzji. Tak dokonana analiza zgromadzonego materiału dawała pełną podstawę do poczynienia ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia w przedmiocie podatku od towarów i usług dla skarżącej za miesiące od października do grudnia 2006 r. Należało, zatem podzielić wyrażony przez organy pogląd, że zakwestionowane faktury wystawione przez B. Sp. z o.o. na sprzedaż filetów drobiowych nie dokumentują rzeczywistych czynności pomiędzy podmiotami w nich wskazanymi. Zarzuty skargi stanowią w istocie polemikę z dokonanymi ustaleniami, lecz ich w żaden sposób skutecznie nie podważają.

Na trafność przyjętych ustaleń wskazują przede wszystkim okoliczności wynikające z dokumentów przedstawionych przez Dyrektorów Urzędów Kontroli Skarbowej w B. B.i K., Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. S. i Prokuraturę Rejonową w S. K.j oraz zeznań D. O..

Wynika z nich, ze Spółka B. nie prowadziła działalności gospodarczej pod wskazanym adresem w B. B.ani nie miała tam siedziby, natomiast po ustaleniu nowej siedziby spółki w Ł. stwierdzono, że tam również nie prowadzi działalności gospodarczej ani nie przechowuje tam dokumentów. Firma ta nie miała samochodów i zaplecza pozwalającego na dokonywanie dostaw filetów. Zatrudniała przez kilka miesięcy jedną osobę z biura pracy - D.O., która zeznała, że jedynie pilnowała pustego magazynu. B.nie figurowała w systemie ZUS jako płatnik składek. Za październik i listopad 2006 r. złożyła zerowe deklaracje VAT a od grudnia do stycznia 2008 r. tj. wykreślenia z rejestru podatników VAT nie składała żadnych deklaracji tak, więc kwoty podatku z faktur sprzedaży dla spółki K. nie zostały wykazane w deklaracjach B. . Znamiennym w sprawie dowodem, wynikającym z dołączonych do akt sprawy dokumentów Prokuratury Rejonowej w S. K., było znalezienie u L. R., osoby znanej Sz. K., pieczątki firmy B. oraz czystych blankietów faktur opieczętowanych tą pieczątką. Jak podawał Sz. K. kontakt z tą firmą nawiązany został oraz utrzymywany drogą telefoniczną a wszelkie rozliczenia miały formę gotówkową.

Organ podatkowy ustalając stan faktyczny rozważył także zeznania Sz. K., świadka P. D. oraz dokumenty przedstawione przez Zakłady Drobiarskie L.. Wbrew twierdzeniom skargi, organ dał wiarę zeznaniom świadków i wyciągnął z nich w powiązaniu z innymi dowodami w sprawie prawidłowe wnioski. Z zeznań P.D., kierowcy zatrudnionego w skarżącej spółce, wynika, że działając na polecenie jej właścicieli, przywoził towar z ZD L. samochodem firmowym spółki. Za towar płacił gotówką otrzymywaną od właścicieli i odbierał pokwitowania wystawione na Spółkę B.. Nie pamięta faktur zakupu ani nie wie, czy dokonywane przez niego wpłaty były zgodne z wartością brutto na fakturach. Okoliczności te znajdują potwierdzenie w piśmie ZD L. z 6.10.2008 r. Z pisma tego oraz dołączonych kopii faktur wystawionych na Spółkę B. wynika nadto, że w okresie od października do grudnia doszło pomiędzy tymi firmami do sześciu transakcji sprzedaży łącznie 4800 kg filetów drobiowych i każdorazowo towar odbierał P. D.. Okoliczności te wskazują, że Spółka B. w ogóle nie brała udziału w transakcjach ze Spółką K. i nie sprzedawała jej filetów drobiowych. Towar był, bowiem odbierany bezpośredni z ZD L. i tym zakładom bezpośrednio regulowano należność.

Twierdzenie, zatem Sz. K., że to B. organizowała dostawy własnym transportem i tylko raz, gdy nie miała swojego samochodu pracownik podatnika odebrał towar bezpośrednio z Zakładów Drobiarskich L., płatności gotówką dokonywał on sam a faktury dostarczano pocztą lub razem z dostawą towaru są odosobnione i sprzeczne z omówionymi wyżej dowodami. Słusznie, więc organ odmówił im przymiotu wiarygodności. W świetle omówionych okoliczności nie sposób również przyjąć, co sugeruje skarżąca, że spółka B. była jedynie pośrednikiem w transakcjach.

Wszystkie te dowody, za wyjątkiem zeznań Sz. K., korespondując ze sobą i uzupełniając się wzajemnie, tworzą logiczną całość potwierdzającą słuszność stanowiska organów podatkowych, że czynności opisane zakwestionowanych fakturach dokumentujących sprzedaż filetów drobiowych nie odzwierciedlają zdarzeń rzeczywistych pomiędzy podmiotami w nich wymienionymi. Nie bez znaczenia dla oceny zebranych dowodów pozostaje także okoliczność, że wbrew obowiązującym zwyczajom kupieckim i przepisom prawa rozliczenia pomiędzy kontrahentami nie były realizowane w formach bezgotówkowych ale gotówką, pomimo tak znaczących obrotów.

Trafnie, również organy podatkowe oceniły pismo firmy ZD L.potwierdzające odbiór przez skarżącą, zakupionych według niej od B. 4 800kg filetów, jako niemającego znaczenia w sprawie w sytuacji braku odpowiednich dokumentów, potwierdzających kupno od B..

Stosownie do treści przepisu art. 86 ust. 1 i ust 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, którą stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zgodnie, zaś z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Z treści przywołanych przepisów wynika, że podstawę do odliczenia podatku naliczonego stanowić może jedynie dokument odzwierciedlający konkretną transakcję zwartą pomiędzy wskazanymi w jego treści podmiotami. Zgodnie zaś z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury, stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tej czynności.

W świetle przedstawionych powyżej rozważań zakwestionowane faktury stwierdzają czynności które nie zostały dokonane pomiędzy podmiotami w nich wykazanymi, gdyż firma B. wskazana w ich treści nie była sprzedawcą. W toku postępowania nie uzyskano, bowiem żadnych wiarygodnych dowodów potwierdzających sprzedaż towarów przez spółkę B.. Skoro, więc skarżąca dokonała odliczenia podatku naliczonego z faktur, które nie były dowodem nabycia towarów od firmy B., to trafnie organy podatkowe zakwestionowały jej prawo do odliczenia.

Jeżeli podstawę do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stanowią wyłącznie faktury dokumentujące dokonanie czynności w nich wykazanych, to bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy pozostają zarówno twierdzenia skarżącej, że bez posiadania zakupionych filetów nie osiągnęłaby obrotu wykazanego w rozliczeniu podatku, jak też wykazany pismem ZD L. odbiór 4800 kg filetów. Stanowisko organów podatkowych w tym względzie jest, więc trafne.

Z tych względów zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 i ust 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT okazał się niezasadny.

Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art. 199a § 3 Ord. pod. Sąd podzielił stanowisko organu, że przywołany przepis, nie ma zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Zgodnie, bowiem z tym przepisem organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia danego stosunku prawnego albo prawa wtedy, gdy z materiału dowodowego – w tym z zeznań strony, o ile nie odmówiła ich złożenia – wynikają wątpliwości odnośnie tegoż stosunku prawnego lub prawa a z tego stosunku lub prawa wynikają skutki podatkowe. W rozpatrywanej sprawie wątpliwości nie dotyczą kwestii stosunku prawnego, gdyż istotnie pomiędzy podmiotami L., B. i K. mogła zostać zawarta wyłącznie umowa sprzedaży. Spór pomiędzy organem podatkowym a stroną dotyczy natomiast stanu faktycznego, a dokładnie czy pomiędzy B. i K. doszło do transakcji sprzedaży, to zaś należy w sprawie podatkowej do kompetencji organów podatkowych a nie sądu powszechnego.

Z tych wszystkich względów na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji wyroku.