Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 367/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2012-06-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 43 ust. 1pkt 3
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi I. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec, lipiec i sierpień 2011 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz I. W. kwotę 5151,00 (pięć tysięcy sto pięćdziesiąt jeden) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Bd 367/12

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. dokonał I. W. (skarżącemu) rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec, lipiec i sierpień 2011r. Organ podatkowy I instancji ustalił, że skarżący w dniu 14 lipca 2011 r. złożył Urzędzie Skarbowym w R. zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R, rezygnując ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) z dniem 01 czerwca 2011r. i wskazując że od 01 czerwca 2011r. prowadzi działalność usługową wspomagającą produkcję roślinną. Przed tą datą skarżący prowadził działy specjalne produkcji rolnej i korzystał ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej oraz świadczenia usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

W złożonej deklaracji VAT - 7 za sierpień 2011 r. podatnik wykazał do zwrotu na rachunek bankowy kwotę 76.675 zł, do deklaracji dołączając pismo z prośbą o przyspieszenie terminu zwrotu podatku VAT. Wykazany podatek naliczony wynika z tytułu nabycia środka trwałego - kombajnu zbożowego New Holland Te 5050, udokumentowanego fakturą VAT Nr [...] wartość nabycia 354.240 zł, podatek VAT 66.240 zł. oraz zaewidencjonowania w sierpniu 2011r. nabycia pozostałych towarów i usług na kwotę netto 58.177,28 zł, podatek VAT 10.859,05 zł.

Organ I instancji zakwestionował podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wykazanych wydatków, z uwagi na fakt posiadania statusu rolnika ryczałtowego, zwolnionego od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Nie zgadzając z powyższym rozstrzygnięciem strona złożyła od niego odwołanie wnosząc o powtórne rozpatrzenie sprawy i uwzględnienie wniosku zawartego w deklaracji VAT -7 za sierpień 2011 r. Skarżący zarzucił naruszenie przepisów art. 226 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz nieprawidłową wykładnię przepisów ustawy od towarów i usług normujących zasady opodatkowania działalności gospodarczej wykonywanych przez przedsiębiorcę będącego jednocześnie rolnikiem ryczałtowym. Wskazał również na zbyt pobieżne i literalne odczytanie zapisów ustawy VAT bez uwzględnienia szerszego kontekstu zawartych tam unormowań z pominięciem norm zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r.

Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że skarżący składając w dniu 14 lipca 2011 r. u właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT - R) podał, iż z dniem 1 czerwca 2011 r. rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy. Dyrektor wyjaśnił przywołując treść przepisu art. 113 o podatku od towarów i usług, że uregulowania te nie dotyczą działalności rolniczej, lecz odnoszą się do innej działalności niż rolnicza. Rolnik ryczałtowy nie ma możliwości korzystania z tego zwolnienia, gdyż przepis ten go nie dotyczy. Działalnością rolniczą w myśl art. 2 pkt 15 ustawy o podatku VAT jest produkcja roślinna i zwierzęca, a także świadczenie usług rolniczych.

Organ odwoławczy wskazał, że w okresie od czerwca do sierpnia 2011 r. dokonując sprzedaży produktów rolnych i świadcząc usługi rolnicze podatnik był rolnikiem ryczałtowym. W związku z tym nabycie maszyny rolniczej wykorzystywanej do świadczenia usług na rzecz innych rolników nie uprawnia do odliczenia podatku naliczonego związanego z jej nabyciem, gdyż świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego jest zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku VAT, a prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony uzależnione jest od wykonywania czynności opodatkowanych - art. 86 ust. 1 ustawy. W konsekwencji dopóki skarżący korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy nie ma prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego.

Dyrektor powołał się na przytoczone w decyzji przez organ I instancji definicje działalności gospodarczej, działalności rolniczej oraz definicję podatnika podatku od towarów i usług, o której mowa wart. 15 ust. 1 ustawy. Z przepisów tych wynika, że działalność gospodarcza obejmuje działalność rolniczą, a tym samym rolnik ryczałtowy jest podatnikiem VAT. Ustawodawca wprowadził jedynie szczególne procedury rozliczania się rolników ryczałtowych. Istotą tej szczególnej procedury jest zwolnienie od podatku dostawy produktów rolnych lub świadczenia usług rolniczych i przysługujący zryczałtowany zwrot podatku. Korzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 nie jest jednak obligatoryjne. Zgodnie z art. 43 ust. 3 ustawy o VAT rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego. W tym kontekście organ odwoławczy podał, że I. W. ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3, nie zrezygnował, oświadczając, że w zakresie prowadzonego gospodarstwa rolnego nadal chce korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w ww. przepisie.

Dyrektor stwierdził, że zakupionym kombajnem zbożowym podatnik może świadczyć usługi rolnicze na rzecz innych rolników, a więc jako rolnik ryczałtowy wykonujący usługi typowo rolnicze korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

Organ wyjaśnił, że zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy obejmuje dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Zwolnienie to, ma charakter przedmiotowo podmiotowy: zwolnione z podatku jest bowiem wykonywanie określonych czynności, ale wyłącznie w sytuacji, gdy dokonuje ich określony podmiot - rolnik ryczałtowy. W sytuacji, w której rolnik ryczałtowy wykonuje inne czynności niż objęte zwolnieniem, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych i może wtedy również skorzystać z ogólnych zasad dotyczących zwolnień, w tym ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje możliwość rezygnacji ze zwolnienia dotyczącego rolników ryczałtowych jak i ze zwolnienia podmiotowego (art. 43 ust. 3, art. 113 ust. 4 ustawy o podatku VAT), aby dać podmiotom możliwość wyboru. W tym zakresie uregulowania są zgodne z art. 290 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. nr 347/1), który stanowi, że podatnicy, którym przysługuje prawo do zwolnienia z VAT, mogą wybrać stosowanie zasad ogólnych VAT lub też uproszczone procedury, o których mowa w art. 281.

Organ podkreślił, że I. W. składając w dniu 14 lipca 2011 r. zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług nie zrezygnował z uproszczonej procedury rozliczenia z podatku VAT dostaw i świadczenia usług przez rolników ryczałtowych.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT korzystał, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a w konsekwencji w tym okresie nie mógł skorzystać z możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem maszyny rolniczej.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędną wykładnię oraz art. 121 § 1 oraz art. 122 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego - zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasady prawdy obiektywnej.

W uzasadnieniu skarżący stwierdził, że będąc rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług w dniu 25 maja 2011 r. poprzez dokonany przez Wójta Gminy O. wpis w Ewidencji Działalności Gospodarczej uzyskał od 01.06.2011 r. status przedsiębiorcy. Zarejestrowana przez niego pozarolnicza działalność gospodarcza polega na opodatkowanej VAT działalności usługowej, wspomagającej produkcję roślinną.

Zdaniem skarżącego powołany przez organy w art. 43 ust. 1 pkt 3 dotyczący zwolnienia podmiotowego skierowanego dla rolników ryczałtowych, świadczących usługi rolnicze znalazłby zastosowanie w jego przypadku, gdyby w swojej działalności będąc rolnikiem ryczałtowym działał tylko i włącznie w charakterze rolnika ryczałtowego.

Skarżący podał, że charakter jego działalności pozostaje poza związkiem z prowadzonym gospodarstwem rolnym, a nabyty kombajn nie jest i nie będzie składnikiem jego gospodarstwa rolnego. Stanowić natomiast będzie majątek - środek trwały jego drugiej działalności gospodarczej -świadczenie usług rolniczych.

Strona wyjaśniła, że podejmując się działalności gospodarczej jej celem było zróżnicowanie dochodów. W ramach wsparcia, do tego rodzaju przedsięwzięć skarżący skorzystał z dofinansowania z ARiMR. Jednakże warunkiem wsparcia było wyłączenie podejmowanej działalności z prowadzonej już działalności rolniczej. Skarżący dokonał stosownego zgłoszenia działalności gospodarczej - usługi rolnicze w ewidencji działalności gospodarczej. Podniósł, że zgodnie z Ustawą o swobodzie działalności gospodarczej (która nie ma zastosowania dla rolników) stał się przedsiębiorcą. W ocenie strony ten aspekt sprawy został całkowicie pominięty podczas postępowania kontrolnego i podatkowego.

Zdaniem skarżącego w swej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej odniósł się tylko do statusu strony jako rolnika ryczałtowego, nie biorąc pod uwagę tego, że jednocześnie posiada ona status przedsiębiorcy, w ramach którego wykonuje usługi opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Organ pominął fakt, że zakup maszyny związany był z statusem przedsiębiorcy, naruszając podstawowe zasady postępowania podatkowego. Pominięcie przez organy podatkowe faktu, iż będąc rolnikiem ryczałtowym, jednocześnie w dniu 01.06.2011 r. skarżący pozyskał status przedsiębiorcy - a przez to nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy - doprowadziło do błędnych wniosków w postaci wydanych decyzji.

W ocenie strony w świetle obowiązujących przepisów prawa istnieje możliwość zachowania statusu rolnika ryczałtowego w zakresie działalności rolniczej z jednoczesnym prawem do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami środków trwałych wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie ma przeszkód aby podmiot (osoba fizyczna) będący jednocześnie rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia, z tytułu innej działalności (pozarolniczej działalności gospodarczej) była czynnym podatnikiem VAT.

Zdaniem skarżącego rolnik ryczałtowy co do zasady korzysta ze zwolnienia od podatku przy sprzedaży produktów rolnych (oczywiście po spełnieniu określonych przesłanek może zrezygnować z tego zwolnienia). Ustawodawca nie posługuje się określeniem podatnik ale rolnik. Konsekwencją takiego zapisu jest fakt, iż w świetle przepisów prawa nie powinno być przeszkód aby podmiot (osoba fizyczna) będący jednocześnie rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia, z tytułu innej działalności (pozarolniczej działalności gospodarczej) był czynnym podatnikiem VAT. Nie ma konieczności rezygnacji z bycia rolnikiem ryczałtowym.

Skarżący podał, że ustawodawca nie definiuje pojęcia rolnik. W art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług zdefiniowano tylko pojęcie rolnika ryczałtowego. Rolnikiem ryczałtowym w myśl powołanego przepisu jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Zdaniem strony powołana definicja wskazuje na 2 kategorie rolników:

• rolnika ryczałtowego korzystającego ze zwolnienia od podatku od towarów i usług,

• jak też rolnika obowiązanego do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Zarówno jeden, jak i drugi dokonuje dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczy usługi rolnicze, jednak ten pierwszy z tytułu takiej działalności jest zwolniony z podatku od towarów i usług, drugi zaś podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Dostawa produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywana przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego jest zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie w myśl art. 43 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod wskazanymi w tym przepisie warunkami.

Zdaniem skarżącego organy pomijają w swoich rozstrzygnięciach ogromnie istotny fakt, iż równolegle prowadzi on działalność rolniczą oraz pozarolniczą działalność gospodarczą (w zakresie usług wspomagających produkcje roślinną).

Jego zdaniem taka kwalifikacja prawnopodatkowa daje mu prawo do zachowania statusu rolnika ryczałtowego (zwolnionego) w odniesieniu do pierwszej kategorii działalności, przy jednoczesnym obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na zasadach ogólnych z tytułu działalności usługowej.

W ocenie skarżącego gdy środki trwałe - zakupiony przeze niego kombajn - są wykorzystywane tylko i wyłącznie do prowadzenia opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności usługowej - jako przedsiębiorca powinienem mieć prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego od ich zakupu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z

punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012r. poz. 270), dalej p.p.s.a., wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja narusza prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

Przedmiotem sporu jest możliwość odliczenia przez podatnika podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej nabycie maszyny rolniczej tj. kombajnu zbożowego New Holland Te 5050.

Organ stanął na stanowisku, że skoro rolnik składając 14 lipca 2011 r. zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług nie zrezygnował z uproszczonej procedury rozliczenia z podatku VAT dostaw i świadczenia usług przez rolników ryczałtowych, to w tym okresie podatnik nie mógł skorzystać z możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem maszyny rolniczej. Możliwość taką uzyskał w dniu 1 czerwca 2011 r. tj. w momencie złożenia aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT - R. Zdaniem organu dopóki skarżący korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy nie ma prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego.

Z zaskarżonej decyzji wynika więc, że skoro skarżący jest rolnikiem ryczałtowym i był właścicielem kombajnu, to świadcząc usługi rolnicze mógł je wykonywać jedynie jako rolnik.

Z takim stanowiskiem nie sposób się zgodzić. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – zwana dalej ustawą o VAT - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy o VAT przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

W myśl art. 2 pkt 15 przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych;

W art. 2 pkt 21 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że przez usługi rolnicze rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 3 ustawy o VAT rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem:

1) dokonania w poprzednim roku podatkowym dostawy produktów rolnych oraz świadczenia usług rolniczych o wartości przekraczającej 20.000 zł oraz

2) dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i 2, oraz

3) prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Bezspornym w sprawie jest kwalifikacja wykonywanych za pomocą kombajnu usług, które należało uznać jako świadczenie usług rolniczych.

Zdaniem Sądu z wyżej przywołanych przepisów wynika, że właścicielem kombajnu, świadczącym usługi rolnicze, może być również osoba nie będąca rolnikiem, prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą. Oznacza to, że decydujące dla rozstrzyganej sprawy jest kto, w jakim charakterze wykonuje te usługi. Czy usługi te są wykonywane przez osobę prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą czy przez osobę wykonującą te czynności jako rolnik.

Należy przyznać racje wnoszącemu skargę, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT sformułowanie "oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego" należy rozumieć jako wykonywanie przez niego usług rolniczych w związku z prowadzoną przez niego w tym zakresie działalnością rolniczą. Nie ma natomiast zastosowania w przypadku, gdy wykonywał te usługi w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą. Wykluczenie takiej możliwości jak słusznie wskazano w skardze skutkowałoby przyjęciem, że rolnik nie może prowadzić pozarolniczej działalności gospodarczej dotyczącej w tym także świadczenia usług w zakresie rolnictwa, co ograniczałoby jego prawa w zakresie wolności działalności gospodarczej i byłoby sprzeczne z art. 20 i 22 Konstytucji RP.

Organ w ogóle nie rozważał takiej możliwości uznając, że skarżący w miesiącach czerwiec, lipiec i sierpień korzystał ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT to w konsekwencji w tym okresie nie mógł skorzystać z możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem maszyny rolniczej.

Podkreślenia wymaga fakt, że strona na etapie postępowania podatkowego wskazywała, że w ramach działalności gospodarczej wykonuje usługi okolicznym rolnikom w zakresie upraw polowych wspomagających produkcje roślinną

Jak wynika z protokołu kontroli podatkowej sporny kombajn na mocy umowy zawartej przez podatnika z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa został zakupiony w celu podjęcia działalności pozarolniczej co przyczynić się miało do wzrostu dochodu. Ponadto organ pominął również okoliczność, iż jak wynika z zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej w spornym okresie podatnik prowadził działalność gospodarczą gdzie w pkt 5 określono przedmiot wykonywanej działalności gospodarczej jako "Działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną".

A zatem zdaniem Sądu organ odwoławczy musi przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe celem rozstrzygnięcia czy świadczone przez skarżącego usługi były wykonywane w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą czy też były wykonywane w związku z prowadzoną przez niego działalnością rolniczą. Samo ustalenie, że skarżący jest rolnikiem ryczałtowym nie powoduje automatycznie, iż świadczone przez niego usługi rolnicze nie mogły być wykonywane w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 cyt. powyżej ustawy.

E. Kruppik – Świetlicka H. Adamczewska – Wasilewicz U. Wiśniewska