Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1621/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1621/04 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 30 stycznia 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: NSA Józef Michaldo, Sędziowie: WSA Anna Znamiec, WSA Maria Zawadzka (spr), Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2007r., spraw ze skarg P.P.U.H. "D." s.c., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 30 września 2004 r. nr [...],, z dnia 12 października 2004 r. [...],, [...], w przedmiocie wznowienia postępowania w części dotyczącej podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty i maj 2001r., skargi oddala


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia [...].2004 rok Nr [...], Nr [...] oraz Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 244 § 1 i art. 245 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997roku Ordynacja podatkowa /Dz. U. 137 poz. 926 ze zm./, po przeprowadzeniu postępowania, co do przesłanek wznowienia, oraz co do rozstrzygnięcia istoty zakończonych decyzjami ostatecznymi Dyrektora Izby Skarbowej spraw z dnia [...].2004 roku Nr [...], Nr [...], Nr [...], odmówił Przedsiębiorstwu Produkcyjno - Usługowo - Handlowemu "D." s.c. uchylenia tych decyzji.

W wyniku kontroli przeprowadzonej w Przedsiębiorstwie Produkcyjno - Usługowo - Handlowym "D." s.c. stwierdzono brak w dokumentacji księgowej oryginałów faktur, jak również ich duplikatów stanowiących podstawę do ustalenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od podatku naliczonego wykazanego w deklaracji podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty i maj 2001 roku.

Ustalono, iż w Spółce w dniu [...].2001 roku miał miejsce pożar, w wyniku, którego uległa zniszczeniu dokumentacja firmy. Do czasu kontroli Spółka nie odtworzyła wszystkich faktur, które stanowiły podstawę obniżenia podatku, w związku z powyższym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stosownymi decyzjami określił Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług (nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym), za miesiące: styczeń, luty i maj 2001 roku, wyliczone przy założeniu, że skarżąca spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w takich wysokościach, jakie wynikając z posiadanych przez Spółkę duplikatów faktur. Po złożeniu odwołania przez Spółkę, Dyrektor Izby Skarbowej, wyznaczył skarżącej dodatkowy termin do przedstawienia duplikatów faktur, których Spółka nie posiadała w czasie kontroli. Po upływie tego terminu Dyrektor Izby Skarbowej wydał ostateczne decyzje określające Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za przedmiotowe miesiące. Po otrzymaniu tych decyzji pełnomocnik Spółki wniósł o wznowienie postępowań za miesiące: styczeń, luty i maj 2001 roku. Dyrektor Izby Skarbowej nie stwierdził przesłanek do wznowienia w sprawach zakończonych ostatecznymi decyzjami.

W odwołaniach od powyższych decyzji pełnomocnik Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Usługowo - Handlowego "D." s.c. domagał się uchylenia zaskarżonych decyzji ze względu na rażące naruszenie prawa poprzez skrajnie błędną interpretację przepisów Ordynacji podatkowej, ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a także rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Decyzją z dnia 30 września 2004 roku Nr [...] oraz decyzjami z dnia 12 października 2004 roku Nr [...] oraz do Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 13 § 1 pkt 2 lit.c, art. 245 § 1 pkt 1 i art. 233 § 1 pkt 2 lit.a Ordynacji podatkowej uchylił zaskarżone decyzje w całości i uznać, że w przedmiotowych sprawach występują przesłanki do wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, uchylić swoje decyzje z dnia 29 kwietnia 2004 roku w części dotyczącej określenia Przedsiębiorstwu Produkcyjno - Usługowo - Handlowemu "D." s.c. zobowiązania w podatku VAT:

za miesiąc styczeń 2001 roku w kwocie [...] zł i określić Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za ten miesiąc w kwocie [...] zł

za miesiąc luty 2001 roku w kwocie [...] zł i określić Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za ten miesiąc w kwocie [...] zł

za miesiąc maj 2001 roku w kwocie [...] zł i określić Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za ten miesiąc w kwocie [...] zł

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż zgodnie z poglądem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 14 października 2003 roku sygn. akt III S.A. 470/03, przesłanki istniejące w dniu wydania do wznowienia postępowania występują nawet wówczas, gdy z winy podatnika organowi podatkowemu nie były znane dowody decyzji i dlatego uznał, iż w przedmiotowych sprawach istnieją przesłanki do wznowienia postępowania i po uwzględnieniu duplikatów faktur doręczonych do Izby Skarbowej po wydaniu zaskarżonej decyzji dokonał prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług za wskazane okresy.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Usługowo - Handlowego "D." s.c. domagał się uchylania zaskarżonych decyzji, ze względu na rażące naruszenie prawa materialnego i formalnego poprzez;

1. błędną interpretację art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 50 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i sług oraz o podatku akcyzowym

2. naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego, a w szczególności art. 122, art., 187, art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa, mające istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Spółki podniósł, iż zasadniczy błąd dotyczący interpretacji art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym sprowadza się do nieuwzględnienia czynnika czasu, w odniesieniu do prawnopodatkowego stanu faktycznego. Organy podatkowe błędnie utożsamiają czas, w którym podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, z czasem przeprowadzonej kontroli lub czasem prowadzenia postępowania odwoławczego. Zgodnie z powołanym przepisem, skarżący skorzystał z w określonych terminach, z prawa obniżenia podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Fakt ten jest udokumentowany terminowo składanymi deklaracjami VAT-7. Bezsprzecznym jest, iż z dniu [...].2001 roku w firmie skarżącego miał miejsce pożar, w wyniku którego spłonęły towary handlowe, wyposażenie oraz dokumentacja podatnika, w tym również oryginały faktur zakupu towarów, w oparciu o które skarżący dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, z faktur tych wynikający. Brak jest jednak jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, że fakt zniszczenia oryginałów faktur, na skutek działania siły wyższej, pozbawia skarżącego prawa, z którego skorzystał w terminie określonym w art. 19 ust. 3 pkt 1 powołanej ustawy. Niesłusznie, zatem organy podatkowe wiążą fakt posiadania faktur lub duplikatów zniszczonych faktur w trakcie późniejszej kontroli, z prawem spółki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W zaistniałej sytuacji duplikaty faktur pełnią jedynie funkcje dokumentu potwierdzającego prawo podatnika, z którego skorzystał w odpowiednim czasie na podstawie oryginałów faktur.

Błędna interpretacja prawa materialnego została zdaniem pełnomocnika ugruntowana w decyzji naruszaniem prawa formalnego, poprzez nieuwzględnienie dowodów w postaci otrzymanych od kontrahentów fotokopii i odpisów faktur, rejestrów zakupów i sprzedaży oraz deklaracji VAT-7 firm "D." s.c. i "D. +", a także poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych dotyczących przesłuchania osób sporządzających ww. rejestry, co jest niezgodne ze stanowiskiem wyrażonym przez Trybunał Konstytucyjny w pkt III.7. uzasadnienia jego wyroku z dnia 27 kwietnia 2004 roku sygn. akt K 24/03. Nadto pełnomocnik zarzucił, iż działanie organu odwoławczego w zakresie postępowania dowodowego ograniczyło się tylko do żądania dostarczenia duplikatów faktur, bez uwzględnienia faktu braku możliwości wyegzekwowania tego obowiązku od sprzedawców przez podatnika. Izba Skarbowa nie wykazała w tym zakresie żadnej inicjatywy, czym naruszyła w sposób ewidentny art. 122 Ordynacji podatkowej. W aktach sprawy brak jest jakichkolwiek śladów wystąpień do właściwych urzędów skarbowych o ustalenie przyczyn nie wystawienia duplikatów faktur przez firmy, których wykaz doręczyła skarżąca Spółka.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w całości podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku, Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. Nr 153, poz. 1269/ Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlegają, zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonej decyzji.

Oceniając zaskarżone decyzje z punktu widzenia tego kryterium należy stwierdzić, iż nie naruszają one prawa w zakresie zarzucanym w skardze. Bezspornym jest, że skarżący odliczył podatek naliczony, a w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego nie przedstawił oryginałów faktur lub faktur korygujących albo ich duplikatów, na których podstawie dokonał odliczenia. Do odliczenia tego, zatem nie miał prawa, z uwagi na nie przedstawienie właściwych, uprawniających do tego dokumentów - faktur lub duplikatów faktur. Zatem Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej słusznie określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, luty i maj 2001 roku. Skoro w wyznaczonym przez Izbę Skarbową czasie skarżący nie uzupełnił brakującej dokumentacji - duplikatów faktur, to Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Natomiast późniejsze przedstawienie brakujących duplikatów faktur, słusznie spowodowało wznowienie postępowania przez Dyrektora Izby Skarbowej i określenie zobowiązania w podatku od towarów i usług za przedmiotowe miesiące z uwzględnieniem przedłożonych duplikatów faktur.

Pamiętać jednak należy, iż zasadniczą cechą konstrukcji podatku od towarów i usług jest ustanowione w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego, o którą podatnik ma prawo obniżyć ciążący na nim podatek należny, stanowi - w myśl art. 19 ust. 2 powołanej ustawy, suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Stanowi ona, zatem obiektywną wielkość matematyczną (por. wyrok NSA z dnia 2 lutego 2000 r., I SA/Wr 576/98). Realizacja prawa podatnika do obliczenia podatku naliczonego od podatku należnego następuje w fazie dokonywania samoobliczenia podatku i wyrażona jest w deklaracji podatkowej, jaką podatnik obowiązany jest składać stosownie do regulacji wynikającej z art. 10 ust. 1 ustawy. Należy również mieć na uwadze, iż uprawnienie określone w art. 19 ust. 1 powołanej ustawy, polegające na prawie podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług jest uprawnieniem, którego realizacja zależy od spełnienia przez podatnika warunków ściśle określonych w ustawie. Aby podatnik mógł zrealizować to uprawnienie powinien być zarejestrowany (art. 9 powołanej ustawy), posiadać prawidłowy dokument uprawniający do odliczenia (art. 23, art. 25 i art. 32), otrzymać nabyty towar (art. 6), a podatek odliczyć w określonym ustawowo terminie (art. 19 ust. 3 i 3a: por. uchwały NSA z dnia 22 czerwca 1998 r., FPS 9/97, ONSA 1998, nr 4, poz. 110 i z dnia 29 października 2001 r., FPS 10/01, ONSA 2002, nr 2, poz. 54). Nadto w myśl słusznie powołanego przez organy podatkowe § 50 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podstawę do obniżenia przez nabywcę kwot podatku należnego oraz zwrot różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty.

Sąd w całości podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, w myśl którego podatnik, który nie dysponuje dokumentacją (faktury, faktury korygujące albo ich duplikaty) nie ma podstaw do ustalenia kwoty podatku naliczonego. Skarżący nie miał zatem prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim nie przedstawił faktur, faktur korygujących albo ich duplikatów. Nadto, jeżeli po upływie terminu, w którym można dokonać odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, ale przed upływem przedawnienia, podatnik podatku od towarów i usług utracił dokumenty będące podstawą do odliczenia podatku naliczonego, to stanowi to podstawę do zakwestionowania temu podatnikowi dokonanych na podstawie tych dokumentów odliczeń.

Należy bowiem mieć na uwadze fakt, iż podatnicy zostali zobowiązani do przechowywania oryginałów i kopii faktur, faktur korygujących w okresie 5 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym wystawiono te faktury. Przepis ten, z jednej strony, umożliwia weryfikację rozliczenia dokonanego przez podatnika VAT, z drugiej jednak strony, zapewnia możliwość uzyskania w tym czasie duplikatów faktur w razie ich utraty na skutek zniszczenia lub zaginięcia. Ustalony w tym przepisie pięcioletni termin jest zgodny z terminem określonym w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym też terminie jest możliwa i prawnie dopuszczalna (z zachowaniem odpowiednich procedur) weryfikacja rozliczenia dokonana przez podatnika VAT i wydania decyzji, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 10 ust. 2 ustawy o VAT. Określenie zobowiązania podatkowego związane jest z weryfikacją deklaracji VAT-7 oraz dokumentacji, na której podstawie ta deklaracja została sporządzona - wyrok NSA z dnia 2 listopada 2004 roku sygn. akt III S.A. 2030/03 LEX nr 176852.

Zatem, mając na uwadze powyższe argumenty nie można uznać zarzutów skargi za zasadne. Z dokonanych w trakcie kontroli podatkowej ustaleń faktycznych jednoznacznie wynikało, iż skarżący nie przedłożył na żądanie organów podatkowych faktur, (faktur korygujących lub duplikatów faktur), na podstawie których sporządzone zostały deklaracje VAT-7 i odliczony podatek naliczony. Mając na uwadze wyjątkową sytuacje skarżącego, w szczególności fakt, iż w firmie miał miejsce w 2001 roku pożar, organy podatkowe wyznaczyły dodatkowy termin do przedłożenia żądanych dokumentów, aby Spółka mogła wystąpić o duplikaty faktur, które stanowiły podstawę do obniżenia podatku należnego. Pomimo tego Spółka nie przedstawiła żądanej dokumentacji. Przyczyny, które spowodowały taką sytuację, w ocenie Sądu, nie miały istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Istotny jest natomiast fakt, iż to skarżąca Spółka wobec spalenia się właściwej dokumentacji powinna podjąć w odpowiednim czasie czynności zmierzające do uzyskania "duplikatów" faktur. Skoro tego nie uczyniła, to nie mogła domagać się przerzucenia obowiązków, w tym zakresie na organy podatkowe. Słusznie również organy podatkowe nie uwzględniły wniosków skarżącej Spółki o dopuszczenie dowodów w postaci otrzymanych od kontrahentów fotokopii i odpisów faktur, rejestrów zakupów i sprzedaży oraz deklaracji VAT-7 firm "D." s.c. i "D.+" oraz wniosków dowodowych dotyczących przesłuchania osób sporządzających ww. rejestry, skoro z uwagi na obowiązujące przepisy, skarżąca Spółka miała prawo do obniżenia podatku należnego o naliczony tylko w zakresie, w jakim przedstawiła faktury, faktury korygujące albo ich duplikaty.

W ocenie Sądu, nie można się również zgodzić z zarzutem, iż Spółka była zobowiązany do dysponowania tą dokumentacją wyłącznie w dacie złożenia deklaracji VAT-7. Przeczą temu przytoczone regulacje w art. 10 ust. 2 powołanej ustawy oraz art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowiące podstawę do określenia zobowiązania podatkowego przez organ podatkowy w wysokości odmiennej niż to wynikało ze złożonej deklaracji.

W świetle powyższych ustaleń Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa materialnego oraz procesowego wskazanych w skardze, gdyż organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 Ordynacji podatkowej), a także dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego, a w toku postępowania w sposób prawidłowy zebrały w sprawie materiał dowodowy (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej) dokonały jego analizy, a także wyczerpująco uzasadniły swoje rozstrzygnięcie.

Mając to na uwadze Sąd nie dopatrzył się, aby zaskarżona decyzja naruszała prawo i na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.