Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 201/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-04-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 179, art. 293
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi L.M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy zapoznania się strony z dokumentami oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na podstawie art. 233 §1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj.Dz.U. z 2017r. poz.201 ze zm., dalej: O.p.) po rozpatrzeniu zażalenia L. M. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą A w K. z 11 października 2017r. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. nr [...] z [...]r. odmawiające możliwości zapoznania się z dokumentami w postaci decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. nr [...] z [...]r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

Postanowieniem z [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. wszczął postępowanie w sprawie określenia stronie wysokości opłaty paliwowej za wrzesień 2012r. Przedmiotem postępowania podatkowego było ustalenie prawidłowości wykonywania obowiązków wynikających z przepisów ustawy z 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz.U. z 2017r. poz.1057).

Postępowanie to było konsekwencją postępowania dotyczącego określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz wcześniejszego postępowania kontrolnego, w trakcie których podjęte zostały czynności sprawdzające u kontrahentów strony, w celu potwierdzenia prawidłowości i rzetelności transakcji zakupu oleju napędowego i benzyny PB oraz ustalenia, czy od wyżej wymienionych wyrobów energetycznych zapłacona została akcyza na wcześniejszym etapie obrotu.

W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. za pismem z 9 listopada 2015r. działając na podstawie art. 34a ust. 5 pkt 2, art. 34b ust. 1 ustawy z 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz.U.z 2015r. poz.553 ze zm.), przekazał do akt sprawy m.in. decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. nr [...] z [...]r. (zapisaną na nośniku danych, płyta CD) wydaną w stosunku do jednego z kontrahentów strony tj.: do B Sp. z o.o. (NIP: [...]) w W., ul. [...].

Postanowieniem nr [...] do [...] z [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. wyłączył uzyskany dokument z jawności materiału dowodowego prowadzonego postępowania podatkowego, ze względu na tajemnicę skarbową. Uzasadniając powyższe organ I instancji przywołał dyspozycję art. 179 § 1 i art. 293 § 2 pkt 3 O.p., wskazując, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. nr UKS [...] z [...]r. zawiera ustalenia poczynione w toku postępowania kontrolnego wobec B Sp. z o.o., a w jej treści zawarte są dane osobowe innych podmiotów gospodarczych, a także dane personalne osób, które nie odnoszą się do działalności prowadzonej przez Stronę i stanowią tajemnicę skarbową.

Pismem z 10 maja 2017r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K., który z dniem 1 marca 2017r. stał się organem właściwym w zakresie niniejszego postępowania (na mocy art. 221 ustawy z 16 listopada 2016r. - przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej - Dz.U.z 2016r. poz. 1948 ze zm.) wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w związku z zakończeniem postępowania wyjaśniającego.

W dniu 19 maja 2017r. Strona zapoznała się z materiałem dowodowym sprawy i dokonała jej dokumentacji fotograficznej.

Pismem z 22 maja 2017r. pełnomocnik strony wniósł o umożliwienie zapoznania się z dokumentami w postaci decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W., po uprzednim wyłączeniu z niej danych wrażliwych poprzez anonimizację danych osobowych innych kontrahentów B Sp.z o.o. oraz danych personalnych osób, które nie odnoszą się do prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej. W ocenie pełnomocnika strony dokument ten może okazać się niezbędny dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, dlatego też strona winna mieć możliwość zapoznania się z nim po wyznaczeniu nowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z [...]r. odmówił możliwości zapoznania się z dokumentami w postaci decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z [...]r. powołując się na treść art. 179 § 1 O.p., wskazując, że żądanie strony odnosi się do dokumentu wyłączonego z jawności materiału dowodowego, co wyklucza możliwość zapoznania się z nim. Nadto nie było podstaw do wyznaczenia stronie nowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, gdyż od momentu zapoznania się z materiałem dowodowym i od momentu wniesienia pisma z 22 maja 2017r. nie przeprowadzono w sprawie żadnych nowych dowodów.

Podkreślono, że w kończącej postępowanie podatkowe decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z [...]r. wyroby energetyczne zakupione przez stronę od B Sp. z o.o. nie były przedmiotem opodatkowania opłatą paliwową.

Pismem z 11 października 2017r. pełnomocnik strony wniósł zażalenie na powyższe postanowienie organu I instancji wnosząc o jego uchylenie i nakazanie organowi pierwszej instancji udostępnienia niepoprawnie wyłączonych z akt dokumentów, względnie nakazanie organom naprawienie błędu w postaci anonimizacji znacznych fragmentów decyzji lub innych wyłączonych dokumentów poprzez ich ponowne włączenie lecz z wyraźnie ograniczonymi wyłączeniami danych, sprowadzającymi się do anonimizacji danych osobowych osób trzecich niezwiązanych z przedmiotową sprawą.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania:

- art. 120 i 121 § 1 w związku z art. 178 § 1 O.p. poprzez brak działania zgodnie z przepisami prawa podatkowego oraz z naruszeniem zaufania podatnika do organu kontroli podatkowej spowodowane odmową zapoznania się z zanonimizowanymi dokumentami wyłączonymi z akt sprawy podatkowej,

- art. 124 O.p. poprzez niewyjaśnienie stronie zasadności przesłanek odmowy możliwości zapoznania się z dokumentami w postaci decyzji Dyrektora Kontroli Skarbowej we W. z [...]r. powołując się jedynie na ogólnikowe sformułowanie "tajemnicy skarbowej" w wydanych postanowieniach,

- art. 178 § 1 O.p. i niezastosowanie tego przepisu w związku z żądaniem strony o dostęp do informacji wyłączonych z akt naruszeniem art. 179 § 1 O.p., poprzez bezzasadną odmowę dostępu do akt postępowania, mimo wniosku strony o umożliwienie zapoznania się z dokumentem decyzji Dyrektora Kontroli Skarbowej we W. z [...]r., po uprzednim wyłączeniu z niej danych wrażliwych poprzez anonimizację danych osobowych innych kontrahentów B Sp.z o.o. oraz danych personalnych osób, które nie odnoszą się do prowadzonej sprawy,

- art. 179 § 1 O.p. poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że anonimizacja wnioskowanych materiałów dowodowych w postaci decyzji Dyrektora Kontroli Skarbowej we W. nr z [...]r. dotycząca akt wyłączonych z jawności ze względu na podnoszoną "tajemnice skarbową", jest wykluczona w zakresie przedmiotowego dokumentu,

- art. 200 § 1 w zw. z art. 123 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji w przedmiotowej sprawie 21 września 2017r. określającej kwotę opłaty paliwowej za wrzesień 2012r. przed wydaniem postanowienia odmawiającego możliwość zapoznania się z materiałem dowodowym w postaci decyzji Dyrektora Kontroli Skarbowej we W. z [...]r., a w konsekwencji odebranie stronie prawa do czynnego udziału w toczącym się postępowaniu, która to w oczekiwaniu na rozpatrzenie wniosku została zaskoczona wydaniem decyzji w przedmiotowej sprawie nie mając możliwości przedstawienia zdarzeń w sposób korzystny dla strony.

W trakcie postępowania zażaleniowego wpłynęło zawiadomienie o wypowiedzeniu pełnomocnictwa szczególnego dla radcy prawnego P. W. i równoczesnym powołaniu nowego pełnomocnika w postaci doradcy podatkowego D. P..

Oceniając zasadność wydania zaskarżonego postanowienia Dyrektor lzby Administracji Skarbowej w Katowicach w pierwszej kolejności odwołał się do art. 178 O.p. i prawa strony do wglądu do akt sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Czynności te dokonywane są w lokalu organu podatkowego w obecności pracownika tego organu. Zgodnie z § 3 przepisu strona może żądać wydania jej kopii akt sprawy lub uwierzytelnionych odpisów akt sprawy albo uwierzytelnienia kopii akt sprawy.

Zgodnie z art. 179 O.p. przepisów art. 178 nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Odmowa umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie.

Zgodnie z art. 293 § 1 O.p. indywidualne dane zawarte w deklaracji oraz innych dokumentach składanych przez podatników, płatników lub inkasentów objęte są tajemnicą skarbową. Objęte tajemnicą skarbową są również na mocy art. 293 § 2 O.p. dane zawarte w:

1) informacjach podatkowych przekazywanych organom podatkowym przez podmioty inne niż podatnicy, płatnicy lub inkasenci,

2) aktach dokumentujących czynności sprawdzające,

3) aktach postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej oraz aktach postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe,

4) dokumentacji rachunkowej organu podatkowego,

5) informacjach uzyskanych przez organy Krajowej Administracji Skarbowej z banków z banków oraz z innych źródeł niż wymienione w art. 293 § 1 lub w art. 293 § 2 pkt 1 O.p.,

6) informacjach uzyskanych w toku postępowania w sprawie zawarcia porozumień, o których mowa w dziale IIa O.p.,

7) aktach dokumentujących kontrolę, o której mowa w rozdziale 9 działu III ustawy z 9.03.2017r. o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami.

Ponieważ na podstawie art. 294 § 5 O.p. do przestrzegania tajemnicy skarbowej nie są obowiązane osoby, których dotyczą informacje objęte tajemnicą skarbową, odmowa umożliwienia stronie zapoznania się z danymi objętymi tajemnicą skarbową może dotyczyć wyłącznie danych dotyczących innych podmiotów niż strona postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 51 ust. 3 Konstytucji RP każdy ma prawo dostępu do dotyczących go urzędowych dokumentów i zbiorów danych. Ograniczenie tego prawa może określić ustawa, a jej interpretacja winna być ścisła. Ustawowe ograniczenia prawa strony do wglądu do akt sprawy są podyktowane koniecznością ochrony informacji niejawnych oraz koniecznością ochrony interesu publicznego.

Ograniczenie określone w art. 179 § 1 O.p. traktuje wprost o konieczności wyłączenia dostępu strony do dokumentów zawierających informacje niejawne. Z art. 1 ust. 1 ustawy z 5.08.2010 r. o ochronie informacji niejawnych (Dz.U. z 2016r. poz. 1167 ze zm.) wynika, że informacjami niejawnymi są informacje, których nieuprawnione ujawnienie spowodowałoby lub mogłoby spowodować szkody dla Rzeczypospolitej Polskiej albo byłoby z punktu widzenia jej interesów niekorzystne, także w trakcie ich opracowywania oraz niezależnie od formy i sposobu ich wyrażania.

Pod użytym w art. 179 § 1 O.p. pojęciem innych dokumentów, które organ podatkowy wyłącza z akt sprawy ze względu na interes publiczny, należy rozumieć dokumenty inne niż te zawierające informacje niejawne w rozumieniu ustawy o ochronie informacji niejawnych. Są to np. informacje objęte tajemnicą skarbową.

Z kolei art. 301 O.p. stanowi, że przepisy art. 297-299 O.p. nie naruszają uprawnień strony przewidzianych w art. 178 i art. 179 O.p. Tak więc organ podatkowy nie może posłużyć się tajemnicą skarbową w celu ograniczenia dostępu strony do akt podatkowych, jeśli nie wykaże, że służy to ochronie prywatności innych niż strona podmiotów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 29 czerwca 2010r., sygn. akt I SA/Wr 441/10, zgodził się z poglądem, że "interesem publicznym" w rozumieniu art. 179 O.p., będącym przesłanką odmowy udostępnienia określonych dokumentów stronie skarżącej, jest dobro osób trzecich, których dotyczyły wyłączone z akt sprawy dokumenty, jeśli te zawierają istotne informacje o tych podmiotach gospodarczych. Zaufanie zaś obywateli do organów władzy publicznej to jedna z zasad, którą winny organy podatkowe przestrzegać w prowadzonych postępowaniach podatkowych. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 kwietnia 2010r. sygn. akt II FSK 2106/08, mając na uwadze, że pojęcie "interesu publicznego" jest pojęciem nieostrym, a zadaniem organu podatkowego jest każdorazowe ustalenie przesłanki stosowania tej instytucji w konkretnej, rozpatrywanej sprawie administracyjnej, gdyż stwierdzenie jej wystąpienia powoduje ograniczenie zasady wyrażonej w art. 178 O.p., uznał, że w interesie publicznym leży, aby organy podatkowe, prowadząc postępowanie wobec określonego podmiotu, nie ujawniły danych innych podmiotów niezwiązanych ze sprawą, jakie uzyskały w trakcie czynności służbowych, które pozwoliłyby osobom nieuprawnionym na ich identyfikację.

Tak więc w orzecznictwie, przez "interes publiczny" należy rozumieć korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej (wyroki: WSA w Lublinie z 16.11.2007r., I SA/Lu 506/07; WSA w Opolu z 28.03.2008r., I SA/Op 311/07; WSA w Szczecinie z 17.06.2009r., I SA/Sz 260/09, publ. CBOSA).

Czynny udział strony w postępowaniu podatkowym nie może umożliwiać dostępu do informacji o innym podatniku. W wyroku z 30 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1876/10, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że interesem publicznym, w rozumieniu art. 179 § 1 O.p. jest również ochrona danych osób trzecich, niezwiązanych ze sprawą, których dotyczyły wyłączone z akt sprawy dokumenty. Podkreślił, że zaufanie obywateli do organów władzy publicznej to jedna z zasad obowiązujących w prowadzonym postępowaniu podatkowym. W przypadku zatem, gdy organy wykorzystują w postępowaniu dowodowym informacje dotyczące innych podmiotów, związanych jedynie pośrednio z daną sprawą, mają obowiązek utrzymać w tajemnicy te ich cechy, które pozwoliłyby osobom nieuprawnionym (w tym stronie postępowania) na ich identyfikację.

W przypadku odmowy udostępnienia stronie dokumentów z akt sprawy, przy argumentacji organu podatkowego wywodzącego, że tego wymaga potrzeba ochrony "interesu publicznego", nie mamy do czynienia z uznaniem administracyjnym, a obowiązkiem organu podatkowego jest wskazanie, w czym upatruje owego "interesu publicznego", jaka jest jego treść (zob. R. Sawuła, Glosa do wyroku WSA w Opolu z 23.05.2007 r., sygn. akt I SA/Op 85/07, ZNSA 2008, Nr 2, s. 154).

W niniejszej sprawie decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z [...]r. wydana w wyniku postępowania kontrolnego prowadzonego wobec B Sp.z o.o., została przekazana do akt sprawy na podstawie przepisów ustawy z 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz.U.z 2015r. poz.553 ze zm.):

- art.34a [Nieograniczony dostęp do informacji objętych tajemnicą skarbową] ust. 5 pkt 2 w brzmieniu: " Akta niezawierające informacji, o których mowa w art. 33, organy kontroli skarbowej udostępniają organom podatkowym. "

- art. 34b. [Nieograniczony dostęp do informacji objętych tajemnicą skarbową] ust. 1 w brzmieniu: "Organy kontroli skarbowej udostępniają informacje wynikające z akt kontroli, z wyłączeniem informacji określonych w art. 33, organom podatkowym, innym organom kontroli skarbowej i ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych", co wyraźnie wskazuje, że dokument ten zawiera informacje, które stanowią tajemnicę skarbową, zgodnie z art. 34 ust. 1 ustawy z 28 września 1991r. o kontroli skarbowej w brzmieniu: "Informacje gromadzone i przetwarzane w ramach kontroli skarbowej, w tym na podstawie art. 7c i 7d, stanowią tajemnice skarbową, z wyjątkiem informacji gromadzonym i przetwarzanych w zakresie, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4-7". Taki sposób określenia przekazanego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. dokumentu jako tajemnica skarbowa oraz sama treść tego dokumentu obligowały organ I instancji do wydania postanowienia o wyłączeniu go z jawności materiału dowodowego, a w konsekwencji do odmowy zapoznania się z nim.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że ochrona uzyskanego w wyniku czynności służbowych dokumentu i wrażliwych danych w nim zawartych poprzez wydanie rozstrzygnięcia o odmowie umożliwienia stronie zapoznania się z ich treścią - służyła realizacji szeroko pojętego interesu publicznego wyrażającego się w takim działaniu organów podatkowych, które nie narusza przepisów prawa ani zaufania obywateli do organów podatkowych (art. 120 i art. 121 O.p.). Organ w ten sposób chronił informacje, które dotyczą osób trzecich. Ujawnienie zaś danych osobowych (np. adresów, nr PESEL) oraz danych dotyczących szczegółów dokonanych czynności, stanowiłoby zagrożenie dla interesu osób niezwiązanych z postępowaniem. Działanie to stanowi zatem wyraz dbałości o interes publiczny, który należy rozumieć jako nienaruszalny interes tych osób, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty i dane w nich zawarte oraz jako obowiązek ochrony informacji objętych tajemnicą skarbową. Kwestia ta została stronie w sposób wystarczający wyjaśniona (art. 124 O.p.).

W niniejszej sprawie, dokument wyłączono z jawności w całości, z uwagi na to, że dotyczył osób nie będących stronami postępowania. Ponadto, dane zawarte w tym dokumencie nie wpłynęły na wymiar wysokości zobowiązania skarżącego, co w konsekwencji nie mogło więc w żaden sposób osłabić pozycji procesowej Strony. W związku z tym brak było podstaw do dokonania anonimizacji tych dokumentów, poprzez usunięcie danych służących identyfikacji tych osób.

W ocenie organu odwoławczego organ I instancji prawidłowo zastosował przepisy art. 179 O.p., a w związku z tym nie doszło do naruszenia gwarancji procesowych strony postępowania.

Odnosząc się do zarzutu strony dotyczącego naruszenia przez organ I instancji art. 200 § 1 w zw. z art. 123 § 1 O.p. stwierdzono, że zarzut tej samej treści został zawarty w odwołaniu od decyzji określającej kwotę opłaty paliwowej i w tym też postępowaniu zostanie rozpatrzony.

Pismem z 11 stycznia 2018r. strona złożyła skargę na powyższe rozstrzygnięcie domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości i poprzedzającego je rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono:

1. Naruszenie art. 120 i art. 121 § 1 w zw. art. 178 § 1 O.p. poprzez brak działania zgodnie z przepisami prawa podatkowego oraz naruszeniem zaufania podatnika do organu kontroli podatkowej spowodowane odmową zapoznania się z zanonimizowanymi dokumentami wyłączonymi z akt sprawy podatkowej,

2. Art. 124 O.p. poprzez niewyjaśnienie stronie zasadności przesłanek odmowy możliwości zapoznania się z dokumentami w postaci decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z [...]r. powołując się błędnie na kryterium "tajemnicy skarbowej" w wydanych postanowieniach,

3. Art. 178 § 1 O.p. i niezastosowanie tego przepisu w związku z żądaniem strony o dostęp informacji wyłączonych z akt z naruszeniem art. 179 § 1 i art. 293 § 1 O.p. poprzez bezzasadną odmowę dostępu do akt postepowania, mimo wniosku strony o umożliwienie zapoznania się z dokumentem decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z [...]r. po uprzednim wyłączeniu z niej danych wrażliwych poprzez anonimizację danych osobowych innych kontrahentów B sp. z o.o. oraz danych innych osób, które nie odnoszą się do prowadzonej sprawy,

4. Art. 179 § 1 i art. 293 § 1 O.p. poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że anonimizacja wnioskowanych materiałów w postaci decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z [...]r. dotycząca akt wyłączonych z jawności ze względu na podnoszoną "tajemnicę skarbową" jest wykluczona w zakresie przedmiotowego dokumentu,

5. Art. 200 § 1 w zw. z art. 123 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji w przedmiotowej sprawie 21 września 2017r., a więc dzień przed wydaniem postanownienia z 22 września 2017r. odmawiającego możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym w postaci decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z [...]r., a w konsekwencji odebranie stronie prawa do czynnego udziału w toczącym się postępowaniu.

W uzasadnieniu skargi skarżący podkreślił, że organ dopiero w cztery miesiące od złożenia wniosku o umożliwienie zapoznania się z dokumentami wniosek ten rozpatrzył, co miało miejsce w dzień po wydaniu decyzji organu pierwszej instancji. Art. 293 § 1 O.p. obejmuje tajemnicą skarbową wyłącznie dane indywidualne podmiotu, nie zaś dane dotyczące procesów gospodarczych, których znajomość może być wykorzystana przez organ. W ocenie organu treść decyzji z [...]r. musiała mieć znaczenie w sprawie skoro zwrócił się o jej nadesłanie do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w e W., a skoro tak to musi ona mieć znaczenie dla strony postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko prezentowane w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Podkreślił, że wyroby zakupione przez skarżącego od B sp. z o.o. nie były przedmiotem opodatkowania opłatą paliwową, zaś dokument wyłączony z jawności dotyczył osób nie będących stroną postępowania, co z kolei nie mogło osłabić pozycji strony w niniejszym postępowaniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2017r. poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Jeśli zaś Sąd nie dopatrzy się niezgodności decyzji lub postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującymi prawa materialnego bądź procesowego, to skargę oddala na zasadzie art. 151 p.p.s.a.

Badając niniejszą sprawę na podstawie opisanych wyżej kryteriów zaskarżone postanowienie należało uznać za prawidłowe.

Istota sporu koncentrowała się wokół problemu, czy organy podatkowe prawidłowo i zasadnie uniemożliwiły podatnikowi zapoznanie się z dokumentami z innego postępowania w postaci decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z [...]r. nie dokonując ich anonimizacji.

W ocenie Sądu słusznie organy podatkowe odmówiły wydania i wglądu do tych dokumentów wskazując na istnienie interesu publicznego oznaczającego dobro innej osoby trzeciej oraz fakt, że treść tej decyzji nie stanowiła podstawy do wydania decyzji w przedmiocie zobowiązań podatkowych skarżącego.

Zasadą jest, że w każdym stadium postępowania organ podatkowy obowiązany jest udostępnić stronie akta sprawy. Korzystając z tego prawa, strona może przeglądać te akta oraz sporządzać z nich notatki, kopie lub odpisy (art. 178 § 1 O.p.). Może też żądać uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy lub wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów (art. 178 § 3 O.p.). Akta sprawy są udostępniane w lokalu organu podatkowego i w obecności pracownika tego organu (art. 178 § 2 O.p.). Z treści art. 178 O.p. nie wynika jednak dla organu obligatoryjny nakaz, obowiązek, udostępniania akt sprawy, zawsze gdy strona wystąpi z takim żądaniem. W istocie, przepis ten stanowi o uprawnieniach strony. Wniosek złożony w tej mierze podlega ocenie organów, które przy jego rozpatrywaniu winny mieć na względzie głównie to, że przedmiotowa norma jest wyrazem realizacji wielu zasad ogólnych postępowania, a w szczególności zasady czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania (art. 123 O.p.) oraz jawności postępowania dla strony (art. 129 O.p.).

Prawo wglądu do akt sprawy doznaje jednak ograniczeń stosownie do art. 179 § 1 O.p. w odniesieniu do dokumentów zawierających informacje niejawne, a także innych dokumentów wyłączonych przez organ z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Użyte w art. 179 § 1 O.p. pojęcie "interesu publicznego" nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane. Niemniej jednak, posiłkując się dotychczasowym dorobkiem judykatury można przyjąć, że przez "interes publiczny" należy rozumieć korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej (zob. np. wyroki: WSA w Lublinie z 16.11.2007r., I SA/Lu 506/07; WSA w Opolu z 28.03.2008r., I SA/Op 311/07; WSA w Szczecinie z 17.06.2009r., I SA/Sz 260/09).

Zatem "interesem publicznym" w rozumieniu art. 179 O.p. jest także dobro osób trzecich, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty, w szczególności gdy zawierają istotne informacje o tych podmiotach gospodarczych. Przykładowo w wyroku NSA z 30 marca 2012r. sygn. II FSK 1876/10 jednoznacznie wskazał, że "ochronę danych objętych tajemnicą skarbową identyfikujących podatników niezwiązanych ze sprawą, które ujęte są w wyłączonych materiałach należy zakwalifikować jako interes publiczny".

W art. 179 § 1 O.p. chodzi więc o ograniczenie stronie postępowania podatkowego wglądu do dokumentów zawierających informacje chronione tajemnicą skarbową o innym podmiocie niż strona. Czynny udział strony w postępowaniu podatkowym nie może umożliwiać dostępu do informacji o innym podatniku. W sytuacji, gdy organ podatkowy prowadzi postępowanie dotyczące kilku stron, powinien im udostępniać materiały dotyczące wspólnej dla nich sytuacji procesowej w granicach określonych przedmiotem orzekania oraz bez ograniczeń materiały dotyczące strony występującej z żądaniem ich udostępnienia; gdy natomiast zakres materiałów uzyskanych od różnych stron przekracza ramy wspólnego dla nich stanu faktycznego, to organ podatkowy ma obowiązek zachowania w tajemnicy danych, które nie są dla stron wspólne.

Wniosek złożony w tej mierze podlega ocenie organów, które przy jego rozpatrywaniu winny mieć na względzie głównie to, że przedmiotowa norma jest wyrazem realizacji wielu zasad ogólnych postępowania, a w szczególności zasady czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania (art. 123 O.p.) oraz jawności postępowania dla strony (art. 129 O.p.).

Nadmienić należy także, że zgodnie z konstytucyjną zasadą praworządności z art. 7 Konstytucji, powieloną w art. 120 O.p., która jest podstawową zasadą państwa prawnego działanie "na podstawie przepisów prawa" oznacza działanie w ramach zakreślonych przez wymienione w art. 87 Konstytucji źródła powszechnie obowiązującego prawa, a mianowicie: Konstytucję, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz akty prawa miejscowego.

W ocenie Sądu rozstrzygając w niniejszej sprawie organ zasad tych nie naruszył wyłączając z akt sprawy w całości decyzję z [...]r. Dyrektora Urzędu Skarbowego we W.. Skoro bowiem, jak już wyżej powiedziano interesem publicznym w rozumieniu art. 179 O.p. jest dobro osób trzecich, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty zawierające informacje chronione tajemnicą skarbową o innym podmiocie niż strona i niezwiązane z prowadzonym wobec niej postępowaniem, tym samym odmowa udostępnienia takich właśnie informacji była prawidłowa. Z mocy art. 293 § 1 O.p. zakresem przedmiotowym tajemnicy skarbowej objęte są indywidualne dane zawarte w deklaracji oraz innych dokumentach składanych przez podatników, płatników lub inkasentów, co również dotyczy zawartości decyzji z [...]r.

Organ w sposób stanowczy stwierdził równocześnie, że dane zawarte w omawianej decyzji nie stanowiły podstawy do wydania decyzji podatkowej wobec skarżącego, a wyroby nabyte od B sp. z o.o. nie były przedmiotem opodatkowania opłatą paliwową. Jeśli zatem, jak twierdzi organ, nie miały one wpływu na ukształtowanie pozycji strony w decyzji podatkowej to objęcie ich tajemnicą wobec osób trzecich przyjęto zasadnie. Natomiast powyższa okoliczność nakłada na organ szczególny obowiązek staranności w przypadku gdyby jednak wiedza zaczerpnięta z omawianej decyzji stanowiła podstawę do wydania decyzji podatkowej wobec skarżącego, co wiązałoby się z naruszeniem jego praw jako strony. Zasadnie skarżący wskazuje, że wydaniu decyzji podatkowej mogła przysłużyć się wiedza organów o ogólnych mechanizmach gospodarczych, którą to posiadł w skutek zapoznania się z decyzją z [...]r. Jednakże na obecnym etapie postępowania zarzut ten nie znajduje uzasadnienia wobec stanowczych przeciwnych twierdzeń organu, a będzie on niewątpliwie podlegał ocenie w toczącym się postępowaniu podatkowym, w skutek odwołania strony od decyzji w przedmiocie opłaty paliwowej. Tam też znajdzie odzwierciedlenie zarzut naruszenia art. 200 O.p. podniesiony w punkcie 5 skargi.

W konsekwencji należało stwierdzić, że organ nie naruszył art. 179 w zw. z art. 178 O.p. Nie naruszył także art. 120, art. 121 § 1 i art. 124 O.p. Niemożliwym jest bowiem korzystanie z wyłącznej ochrony prawnej i przysługujących praw przez jeden podmiot z naruszeniem uprawnień i dóbr innej osoby czy też interesu publicznego.

W tym stanie rzeczy działając na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę należało oddalić.