Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 230/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2022-06-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162, art. 223 par. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Przemysław Krzykowski Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Górska asesor WSA Anna Janowska (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 2 czerwca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi K. R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 28 lutego 2022 r. nr 2801-IEW.4123.1.2022 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

K. R. (dalej również jako: "strona", "skarżący") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z 28 lutego 2022 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania.

Z przedłożonych Sądowi wraz ze skargą akt administracyjnych sprawy wynika, że decyzją z 20 września 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Olsztynie orzekł

o solidarnej odpowiedzialności strony, A. P. i P. Z. jako członków zarządu I Sp. z o.o. z siedzibą w O., solidarnie ze Spółką, za zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń za miesiące od marca do maja 2016 r. w kwocie 8.240,91 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 3.523 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 409,54 zł. Decyzja została doręczona stronie w dniu 7 października 2021 r. w trybie określonym w art. 150 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. 2021 r., poz. 1540 ze zm.), dalej: "O.p.". Termin do wniesienia odwołania od decyzji upłynął 21 października 2021 r.

Pismem z 13 grudnia 2021 r. skarżący wniósł o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, wskazując, że o fakcie wydania decyzji dowiedział się 6 grudnia 2021 r. z informacji przekazanych przez żonę A. P. w związku z zajęciem rachunku bankowego. Podniósł, że decyzja została przesłana na adres ul. [...]. Nie miał wiedzy o tej korespondencji z uwagi na sprawowanie opieki nad chorym ojcem A. R.

w mieszkaniu w N. przy ul. [...]. Podniósł, że od wielu miesięcy jest w stanie depresji i jego stan psychiczny nie jest do końca właściwy, stąd też nie zdawał sobie sprawy z kierowanej do niego korespondencji. Dodał, że nie spodziewał się korespondencji papierowej, bowiem w okresie zagrożenia epidemicznego większość kontaktów odbywa się elektronicznie, przy czym również organy przyjmują za regułę korespondencję elektroniczną, o czym świadczy nowelizacja kodeksu postępowania administracyjnego z 5 października 2021 r., zmieniająca zasady doręczeń i czyniąca regułę z doręczeń dokonywanych elektronicznie.

Wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu strona złożyła odwołanie od decyzji organu I instancji oraz odpis skrócony aktu zgonu ojca A. R., w świetle którego zgon nastąpił w O. w dniu 16 listopada 2021 r.

W odpowiedzi na wezwanie organu pismem z 21 lutego 2022 r. strona przesłała uzupełnienie powyższego wniosku, do którego dołączyła kopie: oświadczenia matki M. R. z 16 lutego 2022 r. oraz pierwszej karty historii choroby z Poradni Zdrowia Psychicznego, oświadczenia pacjenta z 11 lutego 2022 r. o upoważnieniu żony do uzyskiwania informacji o stanie zdrowia i udzielonych świadczeniach zdrowotnych oraz do uzyskiwania dokumentacji, notatki lekarza z 11 lutego 2022 r. oraz recepty z 11 lutego 2022 r.

Odmawiając przywrócenia terminu do złożenia odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie wskazał na brzmienie art. 162 § 1 i § 2 i art. 163 § 1 O.p. Stwierdził, że bezsporne w sprawie było uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Przesyłka zawierająca decyzję była dwukrotnie awizowana w dniach:

23 września 2021 r. i 1 października 2021 r., po czym została zwrócona organowi. Zgodnie z art. 150 O.p. doręczenie decyzji nastąpiło 7 października 2021 r. Bieg terminu do wniesienia odwołania zakończył się 21 października 2021 r. Odwołanie od decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu zostało złożone 13 grudnia 2021 r., wobec czego postanowieniem z 28 lutego 2022 r. organ stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji.

W ocenie organu, wniosek o przywrócenie terminu nie został złożony

w ustawowym terminie, gdyż o wydaniu decyzji w związku z zajęciem rachunku bankowego żona skarżącego powzięła wiedzę w dniu 2 grudnia 2021 r. Organ nie dał wiary, by w tych okolicznościach skarżący powziął wiedzę o uchybieniu terminu dopiero 6 grudnia 2021 r.

Przechodząc następnie do oceny, czy skarżący uprawdopodobnił brak winy

w uchybieniu terminu, organ wskazał, że z przedłożonych dowodów wynika,

że skarżący leczy się na depresję, ale na potwierdzenie tej okoliczności przedłożył dowody z 11 lutego 2022 r., a zatem niedotyczące okresu, w którym biegł termin do złożenia odwołania. Z notatki lekarza z 11 lutego 2022 r. wynika, że nie był dotychczas leczony psychiatrycznie ani odwykowo. Zgłosił się do poradni z powodu pogarszającego się samopoczucia od około roku. Wystawiona w dniu 11 lutego

2022 r. recepta obejmuje leki przeciwdepresyjne. Z pierwszej karty historii choroby

z Poradni Zdrowia Psychicznego wynika, że skarżący zarejestrował się w dniu

10 września 2021 r., wskazując adres zamieszkania stałego: N., ul. [...]. W ocenie organu, złożone dowody potwierdzają jedynie, że aktualnie skarżący przyjmuje leki przeciwdepresyjne. Nie wskazują natomiast, że wymaga on pomocy osób trzecich w codziennym funkcjonowaniu oraz że choroba ogranicza normalne funkcjonowanie w stopniu znacznym. Zdaniem organu, strona jedynie wskazała na istnienie przeszkody, zaś nie uprawdopodobniła, że przeszkody tej, przy dołożeniu starań możliwych w danej sytuacji, nie można było przezwyciężyć.

Organ odniósł się również do oświadczenia złożonego przez matkę skarżącego, w świetle którego w okresie od 20 września 2021 r. do 21 października 2021 r. nie przebywał on pod adresem [...], oraz że w okresie od połowy września 2021 r. do połowy grudnia przebywał w mieszkaniu w N. w celu opieki nad chorym ojcem. Jak wskazał organ, według oświadczenia matki, zamieszkuje ona w O. przy ul. [...]. Zatem niezrozumiałe jest, że matka strony nie odebrała korespondencji z Urzędu Skarbowego w O. i nie poinformowała strony o tej korespondencji. Wskazano, że w toku postępowania przed organem I instancji strona odebrała osobiście w dniu 18 sierpnia 2021 r. postanowienie z 16 sierpnia 2021 r. o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy, z uwagi na konieczność umożliwienia wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego w postępowaniu dotyczącym orzeczenia odpowiedzialności jako członka zarządu spółki z o.o., skierowane na adres: [...]. Zatem strona była świadoma, że toczyło się wobec niej postępowanie podatkowe. Dokładając należytej staranności, mogła uprzedzić matkę o spodziewanej korespondencji lub ustanowić pełnomocnika do doręczeń. Nieobecność w miejscu wskazanym przed organem jako adres korespondencyjny z powodu wyjazdu do innej miejscowości lub też z powodu wyjazdów służbowych, nie potwierdza obiektywnej niemożliwości dochowania terminu do wniesienia odwołania.

Organ nie uwzględnił argumentacji strony, że organy przyjmują za regułę korespondencję elektroniczną. Wskazał, że od 2 maja 2018 r. strona wskazała adres do korespondencji: ul. [...], zaś samo podanie organowi adresu e-mail nie upoważnia do doręczenia przesyłek w tej formie. Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (Dz. U. poz. 2320 ze zm.), art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 18 lipca 2002 r. oświadczeniu usług drogą elektroniczną (Dz. U. z 2020 r. poz. 344) oraz art. 3 pkt 17 ustawy o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 670 ze zm.), dopiero zastosowanie elektronicznej skrzynki podawczej pozwala zidentyfikować użytkownika z zastosowaniem kwalifikowanego certyfikatu lub profilu zaufanego ePUAP.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, wnosząc o uchylenie powyższego postanowienia w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zarzuciła naruszenie przepisów procesowych mające istotny wpływ na wynik postępowania, tj.:

- art. 162 § 1 w zw. z art. 223 § 2 O.p. poprzez nieprzywrócenie terminu do złożenia odwołania, mimo że sytuacja faktyczna wypełniała przesłanki hipotezy art. 162 O.p., tj. strona złożyła wniosek w terminie 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi wraz z odwołaniem od decyzji oraz uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy,

- art. 162 § 2 O.p. poprzez błędne określenie początku terminu do złożenia wniosku

o przywrócenie terminu i utożsamienie go z dniem zajęcia egzekucyjnego, a nie

z dniem zapoznania się z niedoręczoną stronie decyzją stanowiącą przyczynę egzekucji administracyjnej,

- art. 121 § 1 w zw. z art. 124 O.p. poprzez wydanie odmownego postanowienia

w sytuacji, gdy organ zobowiązał stronę do uzupełnienia wniosku o wyraźnie wskazane materiały i dowody, co strona uczyniła, a mimo to organ wydał niekorzystne dla niej postanowienie,

- art. 2a w zw. z art. 127 O.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia tamującego stronie drogę do kontroli instancyjnej niekorzystnej decyzji, a co za tym idzie uniemożliwienie jej merytorycznej kontroli, poprzez przyjęcie niekorzystnej dla strony interpretacji stanu faktycznego i prawnego sprawy.

W uzasadnieniu powyższych zarzutów podniesiono, że niesporne jest uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji. Skarżący nie miał jednak wiedzy o wydaniu decyzji, jak i o jej treści. Z uwagi na chorobę ojca nie przebywał pod stałym adresem zamieszkania w O., lecz przeniósł centrum interesów życiowych do N., tj. miejsca zamieszkania rodziców. Z tego względu koncentrował uwagę na sprawie opieki nad ojcem, a następnie żałoby po jego śmierci. Biorąc zaś pod uwagę fakt, że doręczenie miało miejsce w okresie pandemii, skarżący nie jest przekonany, czy rzeczywiście awizo o przesyłce zostało skutecznie złożone w jego skrzynce pocztowej. Organ zignorował fakt, że żona skarżącego zapoznała się z aktami administracyjnymi 6 grudnia 2021 r. i dopiero z tą chwilą skarżący zyskał świadomość wydania decyzji, sposobu jej doręczenia oraz jej treści. Nie sposób przyjąć za słuszną tezę organu, że o decyzji skarżący dowiedział się

z zajęcia egzekucyjnego rachunku jego żony. Ta czynność nie niesie bowiem żadnych informacji dotyczących decyzji podatkowej. Przyczyna uchybienia terminu ustała z chwilą zapoznania się żony skarżącego z aktami sprawy i przekazania tej informacji skarżącemu, tj. najwcześniej 6 grudnia 2021 r.

Odnosząc się następnie do stanowiska organu o braku uprawdopodobnienia przez stronę, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy, strona podniosła,

że okoliczności faktyczne sprawy nie mogą być analizowane w oderwaniu od siebie, lecz winny być analizowane holistycznie jako wzajemnie na siebie wpływające. Dopiero taka analiza sytuacji, w jakiej znalazł się skarżący będzie prawidłowa

i wykaże, że nie ponosi on winy za uchybienie terminu. Nie był on bowiem świadomy wydania i prób doręczenia decyzji organu I instancji. Jednocześnie nie ponosi winy za okoliczności, które doprowadziły do tego stanu rzeczy. Naturalne jest,

że w sytuacji ciężkiej choroby ojca, gdy z uwagi na pandemię dostęp do opieki zdrowotnej był utrudniony, skoncentrował on całą uwagę na opiece nad ojcem, co łączyło się z przeprowadzką do N.. Zaś na skutek wyraźnego pogorszenia zdrowia psychicznego nie zdołał w terminie późniejszym zweryfikować korespondencji, jaka w okresie jego nieobecności przychodziła na adres w O.

Skarżący zarzucił, że przeczą logice twierdzenia organu, że oświadczenie jego matki jest niewiarygodne. Organ z niezrozumiałych przyczyn przyjął tezę,

że matka strony winna odebrać za nią korespondencję, pomimo że nie jest ona zaznajomiona z działalnością gospodarczą, a ponadto była skoncentrowana na chorobie męża.

Organ starał się również bezpodstawnie podważyć twierdzenia skarżącego,

że depresja uzasadniała brak winy w uchybieniu terminu. Sam wskazał, że skarżący zarejestrował w się w Poradni Zdrowia Psychicznego w dniu 10 września 2021 r., przy czym działanie to musiało mieć swoje przyczyny. Skarżący wykazał przy tym,

że przyjmuje leki antydepresyjne, co wskazuje na upośledzenie możliwości normalnego działania i zadbania o swoje interesy. Wykazał tym samym, że cierpiał

i nadal cierpi na depresję o różnej intensywności. Organ zaś gołosłownie stwierdził, że okoliczność ta nie wpłynęła na możliwość normalnego funkcjonowania strony i nie wymagała pomocy osób trzecich, choć natura stanu depresyjnego wiąże się często

z samoizolacją chorego od otoczenia.

Skarżący ponowił argumentację, że nie jest pewien, czy informacja

o przesyłce pocztowej zawierającej decyzję została w rzeczywistości złożona

w skrzynce pocztowej z uwagi na problemy w funkcjonowaniu poczty w okresie pandemii. Zarzucił, że dysponując adresem e-mail, organ nie podjął próby kontaktu

z nim celem wyjaśnienia, dlaczego nie doszło do doręczenia decyzji.

W ocenie strony, całokształt działań organu wskazuje, że realizuje on z góry przyjęty zamiar uniemożliwienia merytorycznej kontroli decyzji, a tym samym narusza gwarancje wynikające z zasady dwuinstancyjności. Redakcja postanowienia jest przy tym niezgodna z art. 210 O.p., gdyż wskazana w tym przepisie kolejność poszczególnych elementów rozstrzygnięcia jest dla organu wiążąca, a organ podał podstawę prawną na końcu rozstrzygnięcia.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z 16 maja 2022 r., stanowiącym replikę na odpowiedź na skargę, strona podniosła, że organ odniósł się kolejno do poszczególnych elementów składowych stanu faktycznego, oceniając je w oderwaniu od siebie

i wskazując, że żadna z tych okoliczności (sama w sobie) nie mogła stanowić skutecznego argumentu za przywróceniem terminu. Tymczasem to ta koincydencja czasowa niekorzystnych zdarzeń wywołała stan odpowiadający hipotezie normy

art. 162 § 1 O.p. Uzupełniając argumentację skargi, skarżący podniósł, że organ

z prawidłowych jego zachowań (odebranie postanowienia z 16 sierpnia 2021 r.) uczynił argument przeciw przywróceniu terminu do wniesienia odwołania. Bezrefleksyjnie powtórzył pogląd, że osoba świadoma tego, że w określonym dłuższym okresie, nie będzie przebywać w miejscu zamieszkania, powinna przed wyjazdem odpowiednio zabezpieczyć swoje interesy. W ocenie strony, zdanie to jest oczywiście prawdziwe, pod warunkiem jednak, że odnosi się do standardowej sytuacji życiowej wyjeżdżającego. W sytuacji, gdy strona opuszcza miejsce zamieszkania motywowana koniecznością opieki nad chorą osobą najbliższą, równocześnie będąc obciążona koniecznością realizacji obowiązków zawodowych, jak i depresją, ocena jej działań przez pryzmat normalnych standardów postępowania jest nadużyciem. Skarżący poddany był długotrwałemu stresowi, jak również chorował na depresję, czego organ nie negował, a jednocześnie ocenił działanie strony przez pryzmat standardowych, jeśli nie zaostrzonych kryteriów właściwych dla sytuacji przeciętnego człowieka, co jest sprzeczne z zasadą zaufania obywatela do organów Państwa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r.

poz. 329 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym. Zgodnie zaś z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca

2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2021 r. poz. 137) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

Uwzględniając powyższe kryterium oceny zaskarżonego postanowienia, Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p., odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję,

w terminie czternastu dni od dnia doręczenia decyzji stronie. W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że decyzję organu I instancji doręczono stronie w trybie określonym w art. 150 § 4 O.p., a termin do wniesienia odwołania upłynął

21 października 2021 r. Odwołanie od powyższej decyzji wraz z wnioskiem

o przywrócenie terminu do jego wniesienia zostały złożone dopiero 9 grudnia 2021 r. Zatem odwołanie zostało złożone z uchybieniem terminu, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 O.p., która to okoliczność pozostaje w sprawie bezsporna.

Podstawę prawną kontrolowanego w niniejszej sprawie rozstrzygnięcia stanowiły przepisy art. 162 O.p. Zgodnie z § 1 tego przepisu, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Stosownie do § 2 przepisu, podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Dodać należy, że zgodnie

z art. 163 § 2 O.p., o przywróceniu terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku uchybienia terminu jego przywrócenie jest dopuszczalne, jeśli strona spełni łącznie następujące warunki:

1) wniesie o przywrócenie terminu; 2) zachowa 7-dniowy termin do złożenia tego wniosku; 3) uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jej winy; 4) dokona czynności, dla której był ustanowiony termin.

W niniejszej sprawie podstawę odmowy przywrócenia stronie skarżącej terminu do wniesienia odwołania stanowiło niedopełnienie drugiej i trzeciej

z wymienionych wyżej przesłanek. Zgodnie z dokonaną przez organ oceną, strona skarżąca nie uprawdopodobniła, aby w okresie biegu terminu do wniesienia odwołania zaistniała niezawiniona przez nią okoliczność uniemożliwiająca jej zachowanie tego terminu. Ponadto, zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, strona skarżąca nie dochowała również 7-dniowego terminu przewidzianego na złożenie wniosku. Pozostałe przesłanki zostały spełnione i nie są w sprawie kwestionowane.

W odniesieniu do drugiej z wymienionych wyżej przesłanek wskazania wymaga, że w orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przesłanka ta jest pierwotna w stosunku do pozostałych podstaw wniosku o przywrócenie terminu. Niedochowanie tej przesłanki zawsze skutkuje nieuwzględnieniem wniosku o przywrócenie terminu, ponieważ termin siedmiodniowy jest terminem, który nie podlega przywróceniu (art. 162 § 3 O.p.). Z art. 162 § 2 O.p. wynika, że datą,

od której należy liczyć termin do wniesienia prośby o przywrócenie terminu, jest dzień ustania przyczyny uchybienia terminu. Natomiast jeśli strona nie wiedziała

o uchybieniu terminu, to termin do złożenia prośby o jego przywrócenie liczy się od dnia uzyskania wiadomości, że odwołanie zostało złożone z uchybieniem terminu (wyroki NSA: z 16 grudnia 2016 r., sygn. akt II OSK 1365/16, z 26 lipca 2017 r., sygn. akt I OSK 1992/15, dostępne na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak pozostałe orzeczenia sądowe powołane w dalszej części).

Uwzględniając powyższe, Sąd za zasadny uznał zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 162 § 2 O.p. poprzez błędne określenie początku biegu terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu i utożsamienie go z dniem zajęcia rachunku bankowego żony skarżącego, a nie z dniem zapoznania się żony skarżącego z decyzją stanowiącą podstawę egzekucji administracyjnej. Jak trafnie argumentuje skarżący w tym zakresie, sam fakt zajęcia rachunku egzekucyjnego jego żony nie mógł być przesądzający dla uznania, że z chwilą powzięcia wiadomości o tym zdarzeniu miał on już wiedzę o wydaniu także wobec niego decyzji organu I instancji. Taką zaś wiedzę bezsprzecznie powziął z chwilą przekazania mu przez żonę wiadomości o wydaniu decyzji orzekającej również o jego odpowiedzialności za zaległości spółki z o.o. Niewystarczające dla uznania,

że skarżący nie dochował terminu do złożenia wniosku, było ustalenie przez organ, że w dniu 1 grudnia 2021 r. nastąpiło zajęcie rachunku bankowego skarżącego (k. 20-21 akt postępowania administracyjnego), w sytuacji gdy skarżący nie odwoływał się do tej okoliczności, a organ nie czynił ustaleń, w jakiej dacie skarżący mógł powziąć wiedzę o zajęciu jego rachunku bankowego. Zdaniem Sądu, w sytuacji koincydencji dat wskazanych wyżej zdarzeń i w świetle wyjaśnień skarżącego odwołujących się do wizyty żony w siedzibie organu I instancji, nie było podstaw do podważania jego twierdzeń co do daty, w jakiej powziął on wiedzę o wydaniu decyzji.

Powyższe stanowisko Sądu pozostaje jednak bez wpływu na ocenę zaskarżonego rozstrzygnięcia, bowiem zasadnie organ uznał, że strona nie wykazała kolejnej przesłanki przywrócenia uchybionego terminu, tj. nie uprawdopodobniła,

że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy.

Wskazać należy, że instytucja przywrócenia terminu ma charakter wyjątkowy

i skorzystanie z niej nie jest możliwe, gdy strona postępowania dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. O braku winy można mówić jedynie, gdy dopełnieniu obowiązku stanęła na przeszkodzie okoliczność nie do przezwyciężenia, eliminująca nie tylko możliwość złożenia pisma procesowego w terminie, ale wykluczająca

w ogóle normalne działanie. Od strony należy oczekiwać szczególnej staranności

w zakresie prowadzenia spraw i w tym też kontekście należy oceniać przesłankę braku winy w uchybieniu terminu (wyrok NSA z 28 grudnia 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 1781/99).

Uwzględnić należy nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły dokonanie czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu. W rezultacie

o braku winy można mówić jedynie, gdy nawet przy użyciu przez stronę największego wysiłku, nie można było przezwyciężyć przeszkody, która uniemożliwiła dokonanie czynności w terminie (wyrok NSA z 18 lipca 2001 r., sygn. akt I SA 431/00). Istotne znaczenie ma więc sam rodzaj przeszkody, a więc to, czy powodowała ona tylko utrudnienie w dotrzymaniu terminu, czy też uniemożliwiała jego dotrzymanie (wyrok NSA z 14 listopada 2014 r., sygn. akt II GSK 1534/13). Przywrócenie terminu uzasadniają zatem wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia staranności

w prowadzeniu spraw udaremniły dokonanie czynności w terminie, a których zaistnienie - co również stanowi warunek konieczny - strona uprawdopodobni stosowną argumentacją (wyrok NSA z 28 lipca 2011 r., sygn. akt II OSK 1096/11).

Analizowaną przesłanką braku winy w uchybieniu terminu zajmowały się sądy administracyjne niejednokrotnie, stwierdzając przykładowo, że okolicznością wskazującą na brak winy w uchybieniu terminu jest: obłożna choroba uniemożliwiająca stronie działającej osobiście dokonanie czynności procesowej, przerwa w komunikacji, nagła choroba, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar (wyrok NSA z 19 września 2000 r., sygn. akt SA 1072/00), czy też śmierć bliskiej osoby w sytuacji czasowej zbieżności tego wydarzenia z terminem do dokonania czynności procesowej (postanowienie NSA z 9 stycznia 2008 r., sygn. akt II GZ 210/07). Brak winy w uchybieniu terminu należy przyjąć wtedy, gdy zainteresowani nie byli w stanie pokonać przeszkody przy użyciu sił i środków normalnie dostępnych, nie ryzykując własnym bądź innych zdrowiem, życiem lub narażając siebie bądź innych na poważne straty majątkowe (postanowienie NSA

z 19 października 2011 r., sygn. akt I OZ 776/11).

Z kolei do przeszkód niewskazujących na brak zawinienia w uchybieniu terminu zalicza się np. długotrwałą chorobę strony lub członka jej rodziny, czy też sam fakt przebywania na zwolnieniu lekarskim (wyroki NSA: z 22 marca 2013 r., sygn. akt II OSK 2267/11; z 20 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Ka 1609/97;

z 21 marca 2012 r., sygn. akt II GSK 278/11). W takim przypadku konieczne jest bowiem wykazanie, że rodzaj choroby uniemożliwiał dokonanie czynności oraz

że nie istniała możliwość skorzystania z pomocy innych osób w dokonaniu czynności (wyrok NSA z 12 lipca 2011 r., sygn. akt II GSK 744/10). Z sytuacją wystąpienia winy mamy również do czynienia, gdy strona nie odbiera korespondencji adresowanej na wskazany przez nią adres (postanowienie NSA z 10 czerwca 2008 r., sygn. akt II FZ 169/08). Braku winy w uchybieniu terminu nie uzasadnia też sytuacja, w której strona przedkłada swe obowiązki zawodowe nad konieczność pilnowania terminu (postanowienie NSA z 14 marca 2005 r., sygn. akt II FZ 10/05). Dla przykładu należy też wskazać, że wykonywanie pracy w czasie choroby wyklucza możliwość uznania, że strona nie mogła dokonać czynności procesowej ze względu na dolegliwości chorobowe (wyrok NSA z 14 maja 1999 r., sygn. akt I SA/Gd 74/99).

Analizując przesłanki przywrócenia terminu, wskazać należy, że pożądany jest pewien kompromis polegający na tym, aby z jednej strony nie doprowadzić do pochopnego przywracania terminu; z drugiej zaś, aby na skutek nadmiernej surowości nie zamknąć stronie drogi do obrony jej praw (Kodeks postępowania cywilnego, K. Piasecki (red.), Warszawa 1989, t. I, s. 275).

Wskazania również wymaga, że brak winy zainteresowany winien uprawdopodobnić. Uprawdopodobnienie stanowi ułatwione postępowanie zmierzające do uwiarygodnienia twierdzeń, surogat, namiastkę dowodu bądź środek zastępczy dowodu niedający pewności, lecz tylko wiarygodność twierdzenia o jakimś fakcie (postanowienie NSA z 12 października 2011 r. sygn. akt II FZ 585/11). Ciężar uprawdopodobnienia okoliczności uzasadniającej brak winy w uchybieniu terminu spoczywa na stronie, zaś organ ocenia przedstawione przez nią okoliczności

w świetle przesłanek z art. 162 O.p.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, należy przypomnieć, że okolicznościami, w których skarżący dopatrywał braku zawinienia

w uchybieniu terminu, było przebywanie poza miejscem zamieszkania w związku

z opieką nad ciężko chorym ojcem, a także trwający od wielu miesięcy stan depresji. Co istotne, zdaniem strony, okoliczności te powinny być rozpatrywane we wzajemnej łączności, bowiem uchybienie terminu było skutkiem trudnej sytuacji życiowej, jaką tworzyły nie oderwane od siebie zdarzenia, lecz następujące wspólnie lub kolejno po sobie trudności, i to ta koincydencja czasowa niekorzystnych zdarzeń wywołała stan odpowiadający hipotezie normy art. 162 § 1 O.p.

Sąd zaaprobował stanowisko organu odwoławczego, że powołane przez stronę okoliczności nie uzasadniają przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej. Podzielając przy tym co do zasady stanowisko strony skarżącej,

że wskazane przez nią okoliczności powinny być rozpatrywane kompleksowo, nie zaś każda z nich odrębnie, nie sposób było stwierdzić, że ocena przedstawiona

w zaskarżonym postanowieniu wykroczyła poza ramy oceny określone w art. 191

w zw. z art. 162 O.p. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy był obowiązany ocenić na podstawie całego zebranego materiału, czy dana okoliczność została uprawdopodobniona. Zdaniem Sądu, w stanie sprawy nie sposób zarzucać organowi naruszenia zasad tej oceny. Przy czym z uwagi na powołane przez stronę skarżącą poszczególne przyczyny uchybienia terminu, choćby odwołujące się jednocześnie do okoliczności sprawowania opieki nad chorym członkiem rodziny, jak i zarazem do stanu psychicznego strony, nie sposób czynić organowi zasadnego zarzutu,

że każdej z tych powołanych we wniosku okoliczności poświęcił odrębnie uwagę, odnosząc się do nich indywidualnie. Zdaniem Sądu, dokonana przez organ ocena faktyczna i prawna jest pełna i kompleksowa, czemu dano wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

W ocenie Sądu, z uwagi na to, że podane przez stronę przyczyny uchybienia terminu, choć ze sobą powiązane, jeśli chodzi o czas i genezę ich wystąpienia, mają jednak różne znaczenie z punktu widzenia ich oceny w kontekście możliwości uznania uchybienia terminu za niezawinione przez stronę. W pierwszej kolejności odniesienia wymagała kwestia przebywania strony poza miejscem zamieszkania

w związku ze sprawowaną opieką nad chorym ojcem.

W tym zakresie Sąd ocenił jako prawidłowe co do zasady stanowisko organu. Niezasadny był zarzut skargi, że organ uznał oświadczenie matki skarżącego za niewiarygodne. Organ nie poddał bowiem w wątpliwość twierdzeń strony

o przebywaniu poza stałym miejscem zamieszkania, na którą to okoliczność strona złożyła oświadczenie, lecz ocenił tę okoliczność w kontekście dochowania przez stronę należytej staranności w zakresie obowiązków związanych ze zmianą pobytu

w toku postępowania podatkowego. W ocenie Sądu, istotne w sprawie było właśnie to, że w ramach wymaganej od strony staranności w prowadzeniu własnych spraw – w ujęciu art. 163 O.p. – mieści się troska o to, aby w razie pobytu poza miejscem zamieszkania (nawet krótkotrwałego) powiadomić o tym właściwy organ. Nawet bowiem w czasie krótkotrwałej nieobecności strona powinna przewidzieć możliwość doręczenia jej przez organ korespondencji i zabezpieczyć możliwość jej odbioru. Nieprzewidzenie takiej możliwości oraz niepodjęcie działań umożliwiających odbiór korespondencji, w przypadku nieobecności trwającej w stanie sprawy około

3 miesięcy (od połowy września do połowy grudnia 2021 r.), w sytuacji świadomości toczącego się postępowania na jego schyłkowym etapie, świadczy o niedbalstwie.

Z akt sprawy wynika bowiem, że strona odebrała osobiście w dniu 18 sierpnia 2021 r. postanowienie z 16 sierpnia 2021 r. o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy, z uwagi na konieczność umożliwienia wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego w postępowaniu dotyczącym orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o.

Wyraźnego zaznaczenia wymaga, że nieobecność strony skarżącej w miejscu zamieszkania, nawet jeżeli spowodowana była ważnymi przyczynami, nie niweczy skutków doręczenia zastępczego. Podając zatem organowi adres, pod którym strona nie przebywała przez dłuższy czas, strona powinna powierzyć obowiązki w zakresie odbioru korespondencji osobie, która wywiązywałaby się z nich z należytą starannością. Taka zapobiegliwość umożliwiłaby dochowanie terminów i uchronienie się od negatywnych następstw nieobecności pod wskazanym adresem. W sytuacji zaś niezorganizowania swej działalności w zakresie odbioru urzędowej korespondencji na czas potrzebny do zajęcia się sprawami osobistymi i rodzinnymi, zachowanie takie musi być uznane za niedbalstwo w prowadzeniu spraw.

Gdyby jednak nawet pominąć taką ocenę, to należałoby wskazać, że za przywróceniem terminu przemawia tylko nagła, niespodziewana okoliczność, która – dodatkowo – wyklucza posłużenie się kimś innym w wykonaniu czynności obwarowanej terminem. Opisane w skardze okoliczności ciężkiej choroby członka rodziny, a także opieki nad nim, które wymogły zmianę miejsca pobytu, nie wskazują, że chodzi o chorobę nagłą, uniemożliwiającą zorganizowanie prawidłowego, niezakłóconego funkcjonowania skarżącego i jego rodziny. Wręcz przeciwnie,

z przedstawionych przez stronę okoliczności tej choroby (ciężka śmiertelna choroba wymagająca zorganizowania opieki kilku osób nad chorym) wynikało, że należało się spodziewać wpływu tej choroby na funkcjonowanie strony i jej rodziny. Strona nie uprawdopodobniła też, aby w terminie otwartym do złożenia odwołania stan zdrowia ojca pogorszył się na tyle, że uniemożliwiało to jej normalne funkcjonowanie, w tym dokonanie czynności procesowej w terminie, bądź alternatywnie posłużenie się osobą trzecią w jej dokonaniu.

Zgodnie z tym, na co już wyżej wskazano, zasadniczo choroba bliskiej osoby może stanowić przesłankę przywrócenia terminu w sytuacji czasowej zbieżności tego wydarzenia z terminem do dokonania czynności procesowej. W niniejszej sprawie skarżący nie wskazał jednak, że jego ojciec uległ nagłej chorobie, która stanowiła przeszkodę niemożliwą do przezwyciężenia przy dołożeniu zwykłej staranności.

W sytuacji zaś sprawowania opieki nad przewlekle chorym członkiem rodziny

i organizowania życia rodzinnego, które było na tyle angażujące, że strona nie była

w stanie odbierać korespondencji i dochować terminu do dokonania czynności, pierwszym obowiązkiem strony było wyznaczenie innej osoby, która mogłaby ten obowiązek wykonywać w jej imieniu. Należyta staranność w prowadzeniu spraw,

w przypadku przewlekłej choroby członka rodziny i konieczności sprawowania nad nim opieki, wymaga bowiem ułożenia spraw i zorganizowania działalności

w sposób umożliwiający zachowanie terminu do dokonania czynności procesowej.

Uwzględniając natomiast, że zgodnie z wyjaśnieniami skarżącego, pod presją trudnych zdarzeń znalazł się on w stanie depresji, przejść należy do oceny kolejnej kwestii związanej z oceną, czy w stanie sprawy strona uprawdopodobniła,

że przyczyna uchybienia terminu nie była zawiniona z uwagi na chorobę. Mając na uwadze argumentację strony, należy wskazać na funkcjonujący w orzecznictwie sądowym pogląd, że nie każda choroba może być uznana za przyczynę usprawiedliwiającą niedokonanie czynności w terminie, lecz jedynie taka, która rzeczywiście uniemożliwia dokonanie czynności (postanowienie NSA z 10 kwietnia 2008 r., sygn. akt II OZ 310/08). W orzecznictwie wielokrotnie też wskazywano,

że musi zostać uprawdopodobnione, że stan zdrowia w określonym czasie uniemożliwiał prowadzenie spraw (postanowienia NSA: z 7 kwietnia 2008 r., sygn. akt II FZ 111/08; z 11 kwietnia 2008 r., sygn. akt I OZ 246/08; z 28 maja 2008 r., sygn. akt I GZ 143/08). Nie wystarczy zatem wykazać, że stan chorobowy powstał

i utrzymywał się do chwili złożenia wniosku o przywrócenie terminu,

ale że uniemożliwiał on stronie podjęcie czynności procesowej, bądź innych działań zmierzających do dokonania czynności w terminie, np. udzielenia pełnomocnictwa.

Zdaniem Sądu, powołana przez stronę depresja jest niewątpliwie chorobą, która ma charakter nieprzewidywalny i niezależny od woli człowieka. Jednakże

przedłożone przez skarżącego na uprawdopodobnienie tej okoliczności dowody

w postaci: pierwszej karty historii choroby z Poradni Zdrowia Psychicznego, oświadczenia pacjenta z 11 lutego 2022 r. o upoważnieniu żony do uzyskiwania informacji o stanie zdrowia i udzielonych świadczeniach zdrowotnych oraz do uzyskiwania dokumentacji, notatki lekarza z 11 lutego 2022 r. oraz recepty

z 11 lutego 2022 r., w żaden sposób nie określają stanu psychicznego skarżącego

w okresie otwartym do złożenia odwołania i tego, czy w tym czasie był on w takim stanie, który uniemożliwiłby mu wniesienie odwołania. Treść tych dowodów nie określa bowiem intensywności dolegliwości w tym czasie i ich wpływu na możliwość wykonania czynności związanych z prawidłowym złożeniem odwołania. Dowody te

w zasadniczej części odnoszą się do znacznie późniejszego okresu (11 lutego

2022 r.), już po dniu doręczenia wezwania do uprawdopodobnienia okoliczności

(9 lutego 2022 r.). Przedłożone dowody potwierdzają, że na dzień 11 lutego 2022 r. skarżący przyjmuje leki antydepresyjne, jak również, że zgłosił pogorszenie samopoczucia od około roku, anhedonię, męczliwość, trudności z koncentracją, gorszą pamięć, brak umiejętności relaksowania się, problemy z zasypianiem. Z opisu lekarza psychiatrii z 11 lutego 2022 r. wynika jednocześnie, że skarżący prowadzi działalność i ma jasną świadomość. Co prawda, zgodnie z wyjaśnieniami skarżącego, rejestracji w poradni dokonał on 10 września 2021 r., jednak przedłożona przez niego dokumentacja nie wskazuje na wystąpienie w okresie,

w którym biegł termin do wniesienia odwołania, objawów choroby, a tylko takie okoliczności, o czym była już mowa powyżej, mogłyby przemawiać za przywróceniem terminu. Nie wystarczy zatem powołać się na okoliczność, że strona choruje na depresję od jakiegoś czasu. Depresja nie jest chorobą o jednolitym nasileniu objawów wpływających na świadomość chorego, a zatem skarżący powinien uprawdopodobnić, że w terminie przewidzianym do złożenia odwołania nie mógł on podejmować żadnych działań (wyrok WSA w Poznaniu z 2 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Po 1765/07). Istotnego podkreślenia wymaga również, że w świetle twierdzeń strony, przyczyna uchybienia terminu w postaci choroby nie ustała, a mimo to strona złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania,

co wskazuje na to, że potrafi ona pokierować swym postępowaniem.

W stanie sprawy nie było zatem podstaw do uwzględnienia twierdzeń strony, że to właśnie choroba stanowiła rzeczywistą przyczynę uchybienia terminu. Zauważyć należy, że samo powołanie się na chorobę nie czyni miarodajnym twierdzenia strony, że uchybienie terminu było przez nią niezawinione. Uprawdopodobnienie jest wyjątkiem od reguły formalnego przeprowadzenia dowodu, ale nie oznacza, że można oprzeć się wyłącznie na samych twierdzeniach strony. Powołując się na depresję, strona winna była uprawdopodobnić, że stan chorobowy występował w terminie przewidzianym do wniesienia odwołania oraz że był on tego rodzaju, że uniemożliwiał działanie z rozeznaniem. Z przedłożonych przez skarżącego dowodów nie wynika zaś, że nie był zdolny do prowadzenia własnych spraw w terminie do wniesienia odwołania. Istotne jest również to, że możliwość uznania, że wobec dolegliwości chorobowych strona nie mogła dokonać czynności procesowej, wyklucza choroba, która umożliwia jednocześnie wykonywanie pracy, czy prowadzenie działalności gospodarczej. Skoro zaś z przedłożonych dowodów wynika, że pomimo choroby skarżący prowadzi działalność gospodarczą, to również z tej przyczyny nie sposób przychylić się do jego twierdzeń o ciężkim stanie psychicznym uniemożliwiającym mu rozeznanie w swoich sprawach.

Wyraźnego podkreślenia wymaga, że niekwestionowane jest, że depresja jest poważną chorobą psychiczną. Jednak nie każda choroba uzasadnia uwzględnienie prośby o przywrócenie terminu i to właśnie zainteresowany musi wskazać konkretne fakty, które mogłyby przemawiać za tym, że rodzaj choroby, jej przebieg czy też zalecenia medyczne dotyczące leczenia uniemożliwiły dokonanie czynności procesowej oraz że nie istniała możliwość skorzystania z pomocy innych osób w jej dokonaniu (wyroki: NSA z 30 czerwca 2020 r., sygn. akt I GSK 471/20, z 23 kwietnia 2020 r., sygn. akt II OSK 761/19).

Sąd nie znalazł również podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia

z uwagi na zgłaszane przez skarżącego wątpliwości co do tego, czy zostało złożone w jego skrzynce pocztowej awizo o przesyłce zawierającej decyzję. Argumentacja strony jest w tym zakresie niespójna w sytuacji, gdy na wstępie uzasadnienia skargi oświadcza ona wprost, że nie kwestionuje faktu uchybienia terminu do wniesienia odwołania, przy czym wskazując w dalszej części skargi na wątpliwości co do pozostawienia awiza, a tym samym skuteczności doręczenia decyzji, nie formułuje konkretnych zarzutów, do których Sąd mógłby się odnieść. W kwestii zaś zasad doręczenia przesyłek urzędowych w okresie pandemii, wskazać należy, że w stanie sprawy nie wystąpiły ograniczenia w doręczaniu korespondencji od organów administracji skarbowej. Doręczanie korespondencji odbywało się za zasadach ogólnych, a zatem nie było zasadne oczekiwanie strony, że otrzyma ona korespondencję elektroniczną, tym bardziej, że w toku postępowania odebrała doręczone w formie papierowej postanowienie z 16 sierpnia 2021 r. Zatem strona była świadoma nie tylko tego, że toczyło się wobec niej postępowanie podatkowe, ale również formy dokonywanych w toku tego postępowania doręczeń.

W ocenie Sądu, zasadnie organ odwoławczy uznał, że okoliczności sprawy przemawiają za przyjęciem, że zachowanie strony nosiło znamiona co najmniej niedbalstwa. Ustalenie winy w jakiejkolwiek postaci, a zatem także winy polegającej na niedbalstwie, powoduje zaś, że nie zachodzi przesłanka przywrócenia terminu.

Stwierdzając w konsekwencji powyższych rozważań, że organ podatkowy prawidłowo zastosował przepisy art. 162 O.p., nie ma podstaw, aby twierdzić,

że objęte skargą postanowienie zapadło z naruszeniem przepisów prawa procesowego. Z dokonanej przez Sąd oceny prawnej, jak i analizy akt sprawy nie wynika, aby organ dopuścił się zarzucanego mu naruszenia art. 162 § 1 w zw. z art. 223 § 2 O.p., art. 121 § 1 w zw. z art. 124 O.p. oraz art. 2a w zw. z art. 127 O.p. Wręcz przeciwnie, w zakresie przedmiotu sprawy organ ustalił należycie stan faktyczny, nie dokonał dowolnej oceny dowodów i nie naruszył zaufania do władzy publicznej, gdyż działał na podstawie przepisów prawa. Nie sposób zgodzić się ze stroną, że organ działał w zamiarze uniemożliwienia merytorycznej kontroli decyzji organu I instancji, naruszając gwarancje wynikające z zasady dwuinstancyjności Zainicjowanie postępowania odwoławczego jest zależne wyłącznie od aktywności strony, a jednym z jego warunków jest złożenie odwołania w terminie. Skoro zaś strona nie uprawdopodobniła, że nie ponosi winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, to organ zasadnie postanowił o odmowie jego przywrócenia, nie naruszając art. 162 O.p. Na uwzględnienie nie zasługiwał przy tym zarzut niewłaściwej redakcji postanowienia, w którym podstawa prawna postanowienia została podana na samym końcu. Zdaniem Sądu, w postanowieniu została powołana właściwa podstawa prawna, a przepis art. 217 § 1 O.p. wymienia elementy postanowienia, lecz nie określa w sposób wiążący dla organu ich kolejności w treści postanowienia.

Mając na powyższe na uwadze, na mocy art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł jak

w sentencji wyroku.