Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 515/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2019-05-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116, 108, 70
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar, Sędziowie sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca), sędzia WSA Marta Semiczek, Protokolant specjalista Aleksandra Połaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 maja 2019 r. sprawy ze skargi P. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego za miesiące od stycznia do czerwca 2012 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi P. J. (dalej: Skarżący, Strona skarżąca) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej jako: DIAS, Organ II instancji, Organ odwoławczy) z dnia [...] marca 2018 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. (dalej jako: NUS, Organ I instancji) z [...] grudnia 2017 r., nr [...] w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako osoby trzeciej - członka zarządu A sp. z o.o. z/s w S. (dalej jako: Spółka) za zaległości tej Spółki z tytułu podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące pobranego i niewpłaconego podatku od wypłaconych kwot ze stosunku pracy za okres od stycznia do czerwca 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi

Z akt sprawy wynika, że wobec Spółki została wydana decyzja o orzeczeniu Jej odpowiedzialności jako płatnika za wskazane na wstępie zaległości. Następnie w związku z zaległościami wszczęto wobec Spółki postępowanie egzekucyjne, jednakże nie uzyskano żadnych kwot. Wobec Skarżącego wszczęto z urzędu postępowanie w przedmiocie orzeczenia Jego odpowiedzialności jako osoby trzeciej – członka zarządu i prezesa Spółki A za zaległości z tytułu nieprzekazania zaliczek na rachunek urzędu skarbowego za okres I-VI 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi i powołaną na wstępie decyzją z 6 grudnia 2017 r. Organ I instancji, stwierdzając wystąpienie przesłanek z art. 116 w zw. z art. 107 i art. 108 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z Dz. U. z 2005 r., nr 8 poz. 60 ze zm.) – dalej jako: o.p., orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego ze Spółką. W uzasadnieniu decyzji Organ I instancji wskazał, że Strona skarżąca w czasie powstania zaległości podatkowych Spółki za 2012 r. pełniła faktycznie funkcję członka zarządu, mimo że został w stosunku do Niej orzeczony zakaz sprawowania tej funkcji (prawomocny wyrok Sądu Rejonowego dla W. z 3 stycznia 2008 r. sygn. [...] za czyn z art. 294 § 1 Kodeksu karnego, w zw. z art. 286 § 1 Kodeksu karnego). Skarżący, sprawował funkcję członka zarządu, m.in. podpisując wiele dokumentów Spółki. Wyjaśniono, że od 2009 r. wobec Spółki toczyło się wiele postępowań egzekucyjnych z wniosków różnych wierzycieli, w tym także w celu wyegzekwowania zaległości w podatku dochodowym za 2012 r. Egzekucje skierowane do majątku Spółki okazały się bezskuteczne i z tego powodu zostały umorzone. Skarżący zaś pomimo niewypłacalności Spółki jako członek zarządu nie zgłosił wniosku o ogłoszenie Jej upadłości i nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy. Nie wskazał również mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części. Powyższe, w ocenie NUS, wypełnia przesłanki z art. 116 § 1 o.p., pozwalające na orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. Organ I instancji stwierdził również, że zobowiązanie podatkowe Spółki nie uległo przedawnieniu. Zwrócono uwagę na przesłanki z art. 70 § 4 i § 6 o.p. i powołano zastosowanie środa egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego Spółki co spowodowało przerwanie biegu terminu przedawnienia z dniem 19.08.2013 r. oraz zawieszenie biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem postępowania o wykroczenie skarbowe co spowodowało wydłużenie biegu terminu przedawnienia do dnia 21 marca 2019 r. Bieg terminu przedawnienia został bowiem zawieszony na skutek wszczęcia wobec Skarżącego postępowania karnoskarbowego. W zakresie przesłanek w oparciu, o które Strona skarżąca mogłaby uwolnić się od odpowiedzialności w oparciu o dostępną dokumentację finansową Spółki i inne ustalenia wskazano najpóźniejszy moment, kiedy należało zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki A przyjmując, iż jest to koniec 14 dniowego okresu od daty podjęcia uchwały z 22 września 2010 r. w sprawie zatwierdzenia sprawozdania finansowego za okres 01.01-31.12.2009 r., czyli najpóźniej do 6 października 2010 r. Wniosek taki nie został jednak nigdy złożony. W kwestii zaś wskazania ewentualnego majątku, z którego mogłaby zostać przeprowadzona egzekucja zaległości Strona skarżąca nie wskazała takowego majątku.

W postępowaniu pierwszoinstancyjnym odniesiono się również do inicjatywy Strony skarżącej w postaci:

– prośby o wyjaśnienie okoliczności związanych z postepowaniem egzekucyjnym wobec Spółki z tytułu zaległości - przesłano kopie tytułów wykonawczych, kopie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego i kopie pism Komornika Sądowego;

– wniosku dowodowego o przeprowadzenie dowodu z akt rejestrowych spółki na okoliczność iż Strona skarżąca nie jest i nie była członkiem zarządu Spółki ze szczególnym uwzględnieniem postanowienia sądu rejestrowego o wykreśleniu z urzędu z funkcji członka zarządu spółki A – odmówiono przeprowadzeni tego dowodu z uwagi na okoliczność, że organ właśnie w oparciu o akta rejestrowe ustalał fakt pełnienia przez Stronę skarżącą funkcji członka zarządu w okresie powstania zaległości i to pomimo ciążącym na Skarżącym prawomocnym wyroku sądowym, w którym orzeczono zakaz pełnienia funkcji członka zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, który spowodował wykreślenie z krajowego rejestru Strony skarżącej dopiero w dniu 4 listopada 2013 r.;

– wniosku dowodowego o przesłuchanie pani A. K. – księgowej Spółki na okoliczność przesłanek wyłączających odpowiedzialność Strony skarżącej za zobowiązania podatkowe Spółki – odmówiono przeprowadzenia tego dowodu argumentując, że nie wskazano danych świadka, adresu oraz konkretnych okoliczności na które świadek miałby zostać przesłuchany, a na dokumentach – sprawozdaniach finansowych za lata 2010 i 2011 figurują podpisy zarówno świadka jak i Strony skarżącej, organ nie jest również zobowiązany do prowadzenia nieograniczonego postępowania dowodowego.

Tym samym w rezultacie przeprowadzonego postepowania NUS orzekł o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki.

Skarżący odwołał się od decyzji Organu I instancji zarzucając zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, niezebranie i nierozpoznanie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego wskazując na nieuwzględnienie wniosku dowodowego o przesłuchanie świadka A. K. Podniósł nieuwzględnienie przesłanki egzoneracyjnej zwalniającej z odpowiedzialności Stronę skarżącą, bowiem w 2011 i 2012 r. sytuacja finansowa spółki była na tyle zła, że nie pozwalała na zaspokojenie należności Skarbu Państwa chociażby w części więc nie można mu zarzucać niedochowanie terminu na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Wskazała Strona skarżąca również na niewypełnienie pozytywnej przesłanki w postaci pełnienia funkcji członka zarządu Spółki w dacie powstania zaległości, bowiem została Ona skazana 3 stycznia 2008 r. prawomocnym wyrokiem, z którym wiązał się wynikający z art. 18 § 3 Kodeksu spółek handlowych zakaz sprawowania funkcji członka zarządu. Sama Strona skarżąca nie była świadoma owego zakazu, jednakże uchwała powołującą pana J. na członka zarządu po wspomnianym wyroku jest nieważna - nie była Ona uprawniona do reprezentowania Spółki. Zarzucono również przedawnienie zaległości Spółki, za które orzeczono odpowiedzialność oraz podważono legalność prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec Spółki, skoro brak było uprawnionego do Jej reprezentacji organu.

Po rozpoznaniu odwołania Skarżącego, wskazaną na wstępie decyzją z dnia 23 marca 2018 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Organ odwoławczy podzielił ocenę Organu I instancji, iż przedmiotowe zaległości nie uległy w sprawie przedawnieniu. Następnie Organ II instancji poddał analizie stan faktyczny w zakresie zaistnienia ustawowych przesłanek umożliwiających orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącego, jako osoby trzeciej, członka zarządu sp. z o.o. za zobowiązania Spółki - tj. przesłanek z art. 108 o.p. i art. 116 o.p. Wywodził organ odwoławczy, że przesłanki te zostały spełnione, albowiem postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego zostało wszczęte po upływie terminu płatności zobowiązania (art. 108 § 2 pkt 1 o.p.), po wszczęciu postępowania egzekucyjnego wobec Spółki (art. 108 § 2 pkt 3 o.p.), na podstawie tytułu wykonawczego. Skarżący był w badanym okresie członkiem zarządu Spółki i faktycznie sprawował zarząd (art. 116 § 1 o.p.), nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki po stwierdzeniu, że Spółka jest niewypłacalna (art. 116 § 1 pkt 1 lit a o.p.), nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p.) i nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości (art. 116 § 1 pkt 3 o.p.). Organ odwoławczy podał, że postępowanie egzekucyjne wobec Spółki zostało wszczęte, przed wydaniem postanowienia NUS z 5 lipca 2017 r., wszczynającego postępowanie wobec Skarżącego. Szeroko uzasadnił też Organ odwoławczy kwestię bezskuteczności egzekucji wskazując, iż od roku 2009 prowadzone były wobec Spółki łącznie 33 sprawy egzekucyjne, wszystkie postępowania umorzono jako bezskuteczne. W toku czynności egzekucyjnych nie odnaleziono żadnego majątku mogącego stanowić skuteczne źródło egzekucji.

Wywodził następnie Organ II instancji, że w dacie upływu terminu płatności należności Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie pobranego, a niewpłaconego podatku od dokonywanych wypłat wynagrodzeń ze stosunku pracy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Skarżącego powołano na stanowisko prezesa Spółki uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki nr 2 z dnia 10 lipca 2009 r. Natomiast w dniu 4 listopada 2013 r. został on wykreślony z Krajowego Rejestru Sądowego jako członek zarządu Spółki. Wykreślenia dokonano zaś na skutek postanowienia Sądu Rejonowego dla W., IX Wydział Gospodarczy KRS z dnia 4 listopada 2013 r., którym Sąd postanowił wykreślić Skarżącego ze składu zarządu w związku z orzeczonym i nadal aktualnym zakazem pełnienia przez niego funkcji członka zarządu w spółce z o.o. Zakaz ten orzeczono zaś w wyroku karnym Sądu Rejonowego dla W. z dnia 3 stycznia 2008 r.

Wskazał Organ odwoławczy, że Skarżący w latach 2009-2013 nie tylko formalnie sprawował funkcję prezesa, ale także faktycznie prowadził sprawy Spółki. Świadczyć ma o tym okoliczność, iż Skarżący podpisał wszystkie deklaracje dla podatku od towarów i usług za rok 2012. Podpisał również deklaracje roczne o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R za lata 2011 i 2012, złożone kolejno 24 stycznia 2012 r. i 25 stycznia 2013 r., a także sprawozdania finansowe (bilans i rachunek zysków i strat) za lata 2010, 2011, złożone w dniach 5 lipca 2011 r. i 5 lipca 2012 r. Powyższe w ocenie DIAS świadczy o faktycznym realizowaniu przez Skarżącego obowiązków członka zarządu Spółki w datach płatności przedmiotowych zaległości podatkowych. Zdaniem Organu odwoławczego sądowy zakaz sprawowania funkcji członka zarządu w Spółce nie odbierał Skarżącemu prawa wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości podmiotu gospodarczego lub zainicjowania postępowania zapobiegającego jego upadłości (postępowania układowego). Przy czym z dokumentów finansowych Spółki wynika, że wniosek ten powinien zostać zgłoszony najpóźniej w 2010 r. Z pewnością już wówczas Spółka nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań, a więc była niewypłacalna. Zatem w ocenie DIAS Skarżący nie może w sprawie żądać zwolnienia z odpowiedzialności za długi Spółki ani z powodu braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość (art. 116 § 1 pkt 1 lit b o.p.) ani też z powodu wskazania mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości (art. 116 § 1 pkt 3 o.p.).

Organ II instancji jako prawidłowe ocenił oddalenie przez Organ I instancji wniosków dowodowych Skarżącego. Wskazał, iż wnioskując o przesłuchanie w charakterze świadka księgowej Spółki A. K., Skarżący oprócz zasygnalizowania, że dowód ten miał dotyczyć przesłanek zwalniających go z odpowiedzialność podatkowej, nie sprecyzował w żaden sposób jakie konkretnie okoliczności miały w ten sposób zostać ustalone, czy też jakie ustalania organu podatkowego miały zostać obalone. Podobnie zdaniem Organu odwoławczego należy się odnieść do wniosku w zakresie oględzin akt rejestrowych Spółki, który to wniosek miał dowodzić, że wnioskujący nie jest i nie był członkiem zarządu Spółki. Materiał dowodowy zgromadzony w sprawie potwierdza bowiem, iż mimo wyroku skazującego i związanego z nim zakazu występowania przez Skarżącego w roli członka zarządu w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, Skarżący czynnie wykonywał taką funkcję w Spółce podpisując w jej imieniu liczne dokumenty.

Z decyzją DIAS Strona skarżąca się nie zgodziła i w skardze do tut. Sądu wniosła alternatywnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji lub w przypadku uwzględnienia zarzutu przedawnienia o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania. W skardze zawarty został również wniosek o zasądzenie na rzecz Strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania. Decyzji Organu II instancji zostało zarzucone naruszenie przepisów prawa materialnego:

– art. 116 o.p. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie czego skutkiem było uznanie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki pomimo istnienia przesłanki zwalniającej Stronę skarżącą z takiej odpowiedzialności;

– art. 26 § 5 ustawy o postepowaniu egzekucyjnym w administracji w związku z art. 40 § 1 Kodeksu Postępowania Administracyjnego i art. 18 ustawy o postepowaniu egzekucyjnym w administracji przez błędne zastosowanie i ustalenie odpowiedzialności gdy postępowanie egzekucyjne przeciwko Spółce nie mogło zostać wszczęte i prowadzone ze względu na brak organu uprawnionego do reprezentacji Spółki – nie została zatem spełniona przesłanka dla orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej w postaci bezskuteczności egzekucji wobec zobowiązanego podmiotu;

– art. 118 § 1 o.p. przez zastosowanie pomimo tego, że upłynął 5 letni termin przedawnienia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej – zobowiązanie podatkowe wygasło (art. 59 § 1 pkt 9 o.p.)

W kwestii przepisów postępowania podniesiono naruszenie, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.: art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 192 o.p. przez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz przez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, co doprowadziło do wadliwego ustalenia, że Skarżący ponosi solidarną odpowiedzialność podatkową ze Spółką za Jej zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu skargi Strona skarżąca położyła nacisk na wadliwe Jej zdaniem ustalenie, że w okresie powstania zaległości podatkowych, których przeniesienie na Stronę skarżącą orzeczono decyzją DIAS pełniła Ona funkcję członka zarządu Spółki. Zdaniem wnoszącego skargę skoro 3 stycznia 2008 r. został On skazany za czyn, który zgodnie z art. 18 § 2 Kodeksu półek handlowych uniemożliwia osobie skazanej bycie członkiem zarządu spółki, to od tej daty Skarżący nie mógł zasiadać w zarządzie Spółki i tym samym uważa, On że uchwała z 15.03.2010 r. w przedmiocie powołania Jego osoby do zarządu tej Spółki nie mogła odnieść żadnego skutku, jako sprzeczna z bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa - co ma potwierdzać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 23.10.2015 r. o sygn. akt I SA/Ke 419/15. Wspomniana regulacja Kodeksu spółek handlowych ma nie tylko uniemożliwiać powołanie do zarządu, ale jest też podstawą do utraty zdolności dalszego wykonywania tej funkcji. Organ nie dostrzegł również, że jako powołany do zarządu Skarżący nie mógł skutecznie wnieść wniosku o upadłość Spółki jak i o stwierdzenie nieważności powołującej Go uchwały. Wspólnicy Spólki nie mogli złożyć sprzeciwu od uchwały powołującej Stronę skarżącą do zarządu z uwagi na brak wiedzy o niemożności pełnienia przez Stronę skarżącą funkcji w organach Spółki. Skarżący kwestionuje również możliwość złożenia skutecznego wniosku o ogłoszenie upadłości, skoro w datach powstania zobowiązań Spółka była w takiej kondycji finansowej, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie doprowadziłoby nawet do częściowego zaspokojenia zaległości podatkowych. Skarżący zakwestionował również wykazanie przez organy przesłanki bezskuteczności egzekucji zaległości względem Spółki, bowiem była Ona w trakcie powstania zaległości podatkowych jak i postępowania egzekucyjnego niezdolna trwale do czynności prawnych - z uwagi na brak zarządu nie mogła więc być stroną postepowania egzekucyjnego. W zakresie zarzutu naruszenia przepisów postępowania wskazano na uniemożliwienie przez Organ I instancji wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego i nie uprzedzenie o nieprzeprowadzeniu dowodów – postanowienia w przedmiocie wniosków dowodowych były wydawane w tej samej dacie co decyzja.

W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) - dalej jako: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a - c p.p.s.a.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Sąd uznał, że w sprawie prawidłowo orzeczono o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego - członka zarządu sp. z o. o., jako osoby trzeciej, za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pobranego i niewpłaconego podatku od dokonywanych wypłat ze stosunku pracy za miesiące I-VI 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że postępowanie podatkowe prowadzone jest według reguł określonych w dziale IV o.p. Zgodnie zaś z tymi przepisami, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa (art. 120 o.p.), podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 o.p.), są zobowiązane w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 o.p.). Powinny prowadzić postępowanie podatkowe w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.) oraz zapewnić stronie czynny udział w postępowaniu podatkowym (art. 123 § 1 o.p.), a następnie dokonać oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 o.p.). Okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów (art. 192 o.p.). Organy podatkowe powinny nadto wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu (art. 124 o.p.). Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, że sposób procedowania organów odpowiadał wszelkim rygorom przewidzianym w przepisach o.p., niezasadny jest zatem (postawiony w punkcie 4 skargi) zarzut naruszenia wymienionych w nim przepisów o.p.

W ocenie Sądu, orzekające w sprawie organy podatkowe przeprowadziły wszelkie niezbędne działania w celu należytego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, jako dowód dopuszczając wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Zdaniem Sądu zasadna była również odmowa przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka A. K. – księgowej Spółki, powołanego przez Skarżącego na okoliczność przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność podatkową. Sąd przyznaje rację organom, że żądanie Strony skarżącej dotyczące przeprowadzenia dowodu nie powinno być uwzględnione w sytuacji, w której Skarżący nie wskazuje konkretnie jakie okoliczności miałyby zostać ustalone na podstawie tego dowodu, względnie które ustalenia już poczynione miałby on obalać, biorąc jednocześnie pod uwagę, że materiał dowodowy w tym zakresie jest wystarczający dla stwierdzenia, że przesłanki wyłączające odpowiedzialność w sprawie nie wystąpiły. Słusznie wskazują przy tym organy, że z materiału tego wynika, iż Skarżący (który podpisywał sprawozdania finansowe Spółki) znał sytuację majątkową i finansową Spółki w takim samym zakresie jak księgowa Spółki. Zasadnie też organ odmówił przeprowadzenia dowodu z oględzin akt rejestrowych Spółki (na okoliczność, że Skarżący nie jest i nie był członkiem zarządu Spółki), skoro w postępowaniu dysponowano wydrukami z wpisów w Krajowego Rejestru Sądowego, a ponadto materiał dowodowy zgromadzony w sprawie istotnie potwierdza kluczową w sprawie kwestię, że Skarżący faktycznie pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki.

W ocenie Sądu dokonana przez organy ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego nie narusza swobodnej oceny dowodów i znajduje oparcie w treści art. 191 o.p. Należy zaakcentować, że zebrany materiał dowodowy poddany został wszechstronnej ocenie. Organy dokonały logicznej oceny znaczenia i wartości poszczególnych środków dowodowych i wpływu jednej okoliczności na inne według swojej wiedzy, doświadczenia i wewnętrznego przekonania. Rozpatrzono nie tylko poszczególne dowody, ale również ich wzajemne powiązania. W sprawie znalazła zatem pełne odzwierciedlenie zasada swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.). Uzasadnienie decyzji organów obu instancji odpowiada także normie zawartej w art. 124 o.p., jako że w sposób należyty wyjaśnia przesłanki, jakimi organy kierowały się wydając decyzje w sprawie Strony skarżącej. Skarżący zaś, kwestionując wszelkie działania i oceny organów, sam nie dostarczył żadnych wiarygodnych dowodów i informacji, twierdząc jedynie, że ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę wydanego rozstrzygnięcia, są w wyniku zaniechań organów podatkowych niepełne, a przez to w znacznej części nieprawdziwe. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia art. 121 § 1 o.p. przez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie do organów, przez prowadzenie postępowania kontrolno-podatkowego poprzedzającego wydanie kwestionowanej decyzji bez udziału Strony skarżącej. Podkreślić należy, że nie stanowi naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych sytuacja, w której organ wydaje decyzję zgodną z prawem, lecz sprzeczną z oczekiwaniami strony, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Z akt sprawy wynika, że Skarżącemu - wbrew twierdzeniom zawartym w skardze - zapewniono czynny udział w postępowaniu. Strona skarżąca miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, zgłaszania wniosków dowodowych oraz udzielenia wyjaśnień w zakresie przesłanek zwalniających ją z odpowiedzialności za zaległości Spółki, a także zapoznania się przed wydaniem decyzji z materiałem dowodowym (postanowienia NUS z [...] października 2017 r. oraz postanowienie DIAS z [...] lutego 2018 r.). Powyższe potwierdza, że chybione są zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 192 o.p. Reasumując, zdaniem Sądu, w zaskarżonej decyzji Organ odwoławczy przedstawił i ocenił fakty mające zastosowanie w sprawie oraz odpowiednio zastosował przepisy prawa podatkowego obowiązujące w danym stanie faktycznym.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego braku możliwości orzekania o odpowiedzialności Skarżącego z uwagi na przedawnienie prawa do wydania decyzji orzekającej odpowiedzialność podatkową Strony skarżącej jako osoby trzeciej, o którym mowa w art. 118 § 1 w związku z art. 70 § 4 i § 6 o.p. rozróżnić należy przedawnienie prawa do wydania decyzji orzekającej o odpowiedzialności osoby trzeciej (art. 118 o.p.) od przedawnienia samego zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p. Pierwsze oznacza utratę przez organ podatkowy, po upływie 5 lat od końca roku w którym powstała zaległość podatkowa, kompetencji do działania na mocy art. 116 o.p. i tym samym wydania decyzji w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Upływ tego terminu nie powoduje jednak automatycznie wygaśnięcia zobowiązań spółki. Termin przedawnienia tych zobowiązań może być bowiem przedłużony ponad ustawowe 5 lat, od końca roku, w którym powstało zobowiązanie, na skutek okoliczności, o których mowa w art. 70 o.p. W rozpatrywanej sprawie nie doszło do przedawnienia prawa do wydania decyzji orzekającej o odpowiedzialności Skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości Spółki, gdyż w dacie rozstrzygania przez NUS w zakresie orzeczenia tej odpowiedzialności, tj. w dniu 6 grudnia 2017 r., od końca roku, w którym powstały objęte decyzją zaległości nie upłynęło 5 lat. Pięcioletni okres na wydanie przedmiotowej decyzji mijał bowiem z końcem 2017 r., a zatem po terminie wydania decyzji organu I instancji. W konsekwencji, za niezasadny uznać należy zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 118 § 1 o.p. Należy również zauważyć, iż słusznie wskazują organy, iż w sprawie doszło do przesunięcia terminu przedawnienia objętych postępowaniem zaległości podatkowych Spółki. Odnośnie przedawnienia objętych postępowaniem zaległości podatkowych Spółki (art. 70 o.p.) zauważyć należy, że wskutek zastosowanego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego Spółki (art. 70 § 4 o.p.), a także wszczętego postanowieniem z [...].03.2014 r. sygn. akt [...] dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe wobec Strony skarżącej jako prezesa zarządu Spółki (art. 70 § 6 pkt 1 o.p.), nastąpiło przesunięcie terminu przedawnienia do dnia 21 marca 2019 r. (prawomocne zakończenie postepowania 22.10.2014 r – zawieszenie biegu terminu na 213 dni). Z akt sprawy wynika również bezspornie, że NUS zawiadomił Spółkę o tym, iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych płaconego przez płatnika od dokonywanych wypłat ze stosunku pracy za miesiące I-VI 2012 r. uległ zawieszeniu z dniem 24 marca 2014 (pismo doręczono spółce 8 grudnia 2014 r.). W kwestii przedawnienia kosztów postępowania egzekucyjnego należy wskazać, że przedawniają się na zasadach z art. 70 o.p., jednakże nie dzielą losów egzekwowanej należności (zobowiązania), powstają bowiem z dniem czynności egzekucyjnej. W rozpatrywanej sprawie powstały one w 2013 r. i tym samym termin ich przedawnienia mijał z końcem 2018 r. – po datach wydania decyzji obu instancji.

Przechodząc do badania zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w zakresie zaistnienia przesłanek odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, wskazać należy, że stosownie do art. 107 § 1 o.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zakres tej odpowiedzialności rozszerza § 2, zgodnie z którym osoby trzecie odpowiadają także za: podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów (pkt 1), odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej (pkt 2), niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek (pkt 3), koszty postępowania egzekucyjnego (pkt 4). Przepis art. 108 § 1 o.p. stanowi, że o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji, a w myśl § 2 tego artykułu, postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte m.in. przed upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania (pkt 1), dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (pkt 2a) oraz dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego – w przypadku, o którym mowa w § 3 (pkt 3). Zgodnie z treścią § 3 tego artykułu, w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2. Natomiast egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna (§ 4).

Do kategorii osób trzecich, które mogą być obciążone odpowiedzialnością za zaległości podatkowe podatnika, należą m.in. członkowie zarządu spółki z o.o. O odpowiedzialności tej traktują regulacje art. 116 o.p. I tak, zgodnie z art. 116 § 1 o.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że: we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Stosownie do art. 116 § 2 o.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (ww. przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu - § 4).

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie spełniony został warunek zawarty w art. 108 § 2 pkt 3 w zw. z art. 108 § 3 o.p., postępowanie egzekucyjne wobec Spółki zostało bowiem wszczęte przed wydaniem postanowienia NUS z [...] lipca 2016 r. wszczynającego postępowanie w sprawie orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki z tytułu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych płaconego przez płatnika od dokonywanych wypłat ze stosunku pracy za miesiące I-VI 2012 r. oraz odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne, a zatem w terminie określonym powyższym przepisie. W ocenie Sądu, orzekające w sprawie organy prawidłowo zastosowały również art. 116 § 1 i § 2 o.p., a także w sposób niebudzący wątpliwości wykazały, że w sytuacji Skarżącego wystąpiły przesłanki odpowiedzialności jako osoby trzeciej - członka zarządu sp. z o. o., za zaległości podatkowe Spółki. Tym samym, niezasadny jest zarzut skargi traktujący o naruszeniu art. 116 o.p. przez jego wadliwą wykładnię i wadliwe przyjęcie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki. Organy podatkowe w sposób właściwy ustaliły, że w sprawie zaistniały przesłanki pozytywne do orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego, tj. fakt pełnienia przez niego - w czasie powstania zobowiązania podatkowego - obowiązków członka zarządu Spółki z o.o. oraz bezskuteczność egzekucji w stosunku do Spółki.

Z akt sprawy wynika, że w dacie upływu terminu płatności zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych płaconego przez płatnika od dokonywanych wypłat ze stosunku pracy za miesiące I-VI 2012 r. Skarżący - pomimo, iż powołany został na stanowisko członka zarządu Spółki podczas trwania ustawowego zakazu pełnienia funkcji członka zarządu w spółce z o.o., wskazanego w art. 18 § 2 Kodeksu Spółek Handlowych (orzeczonego wyrokiem Sądu Rejonowego dla W. z 3 stycznia 2008 r. sygn. [...], który uprawomocnił się 15 lutego 2008 r.) - faktycznie pełnił funkcję członka zarządu Spółki, realizując jego obowiązki, mając rzeczywisty wpływ i możliwości oddziaływania na decyzje Spółki. W tym miejscu wskazać należy, że w doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym istota odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe nie opiera się wyłącznie na formalnym piastowaniu danego stanowiska, lecz również na ponoszeniu konsekwencji działań lub zaniechań (por. wyroki NSA z 4 lipca 2015 r. sygn. akt I FSK 241/14, czy z 28 stycznia 2015 r. sygn. akt II FSK 3236/12, CBOSA). Sądy administracyjne wielokrotnie opowiadały się za związaniem odpowiedzialności członków zarządu z rzeczywistym sprawowaniem tej funkcji. Podkreślono, że oceniając odpowiedzialność solidarną konkretnej osoby za zaległości podatkowe jednostki organizacyjnej, którą zarządza istotne znaczenie ma ustalenie, czy w danym czasie podejmowała ona aktywne działania z zakresu prowadzenia spraw spółki. Istota odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe nie opiera się bowiem wyłącznie na formalnym piastowaniu danego stanowiska, lecz również na ponoszeniu konsekwencji działań lub zaniechań (tak m.in. wyrok NSA z dnia 4 marca 2015 r. w sprawie I FSK 241/14, CBOSA). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził również wprost (powołując się na liczne wcześniejsze orzeczenia), że faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z o.o., nawet po formalnej rezygnacji z funkcji członka zarządu w tejże spółce, powoduje odpowiedzialność podatkową tego podmiotu przewidzianą w art. 116 § 2 o.p. (wyrok NSA z dnia 8 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1903/15, CBOSA).

Z akt przedmiotowej sprawy wynika, że uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z 10 lipca 2009 r. z tym dniem powołano Skarżącego na stanowisko prezesa zarządu Spółki. Wpis dotyczący Skarżącego jako prezesa zarządu został wykreślony 4 listopada 2013 r. na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla W., IX Wydział Gospodarczy KRS. Akty te znalazły stosowne odzwierciedlenie w dokumentach rejestrowych Spółki. Ponadto z akt wynika, że na dotyczących badanego okresu (i nie tylko) dokumentacji podatkowej widnieją podpisy Skarżącego - jako pełniącego obowiązki członka zarządu Spółki. Skarżący podpisywał również inne dokumenty, w tym sprawozdania finansowe Spółki. W toku postępowania ustalono również, że Skarżący pełnił obowiązki jedynego członka zarządu w dacie upływu terminu płatności zobowiązań Spółki z zaskarżonej decyzji. Zdaniem Sądu słuszny jest zatem wniosek organów podatkowych o faktycznym pełnieniu przez Skarżącego obowiązków prezesa zarządu Spółki w przedmiotowym okresie. W tym miejscu należy podkreślić, iż w myśl art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz.U. nr 121 poz. 769 ze zm.) - dalej jako u.k.r.s., domniemywa się, że dane wpisane do rejestru są prawdziwe. Za ugruntowane należy uznać stanowisko, iż obalenie domniemania wynikającego z wpisu do KRS mogłoby nastąpić tylko w takim postępowaniu, które zmierzałoby wprost do zmiany wpisu w KRS, natomiast nie powinno być rozstrzygane jako kwestia prejudycjalna w innym postępowaniu, bowiem poprzez możliwość wydawania orzeczeń sprzecznych z treścią wpisu do rejestru prowadziłoby to do zachwiania pewności obrotu (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 29 stycznia 2009 r., sygn. akt VI ACa 1051/07, LEX nr 1641230). W świetle istniejącego w u.k.r.s. domniemania, jak i wobec ugruntowanego stanowiska, nakazującego badać także faktyczne działania podejmowane w celu zarządzania spółką, należy zgodzić się ze stanowiskiem WSA w Gdańsku wyrażonym w wyroku z dnia 7 stycznia 2016 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 432/15 (CBOSA), iż osoba, która faktycznie pełniła funkcję członka zarządu w okresie, w którym powstały zobowiązania podatkowe, nie może powoływać się na okoliczność, że nie mogła pełnić tej funkcji z uwagi na zakaz wynikający z art. 18 § 2 Kodeksu spółek handlowych, dla uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, którą ponosi na podstawie art. 116 o.p. Przyjąć zatem należy, iż jakkolwiek uchwała, na podstawie której Skarżący objął funkcję członka zarządu, podjęta została wbrew przepisom ustawy, to jednak nie stoi to na przeszkodzie stwierdzeniu, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki powstałe w okresie, w którym faktycznie wykonywał on czynności zarządzające w Spółce.

Sąd zauważa ponadto, że kwestia skuteczności uchwały powołującej osobę spełniającą negatywną przesłankę, o której mowa w art. 18 § 2 Kodeksu spółek handlowych do pełnienia funkcji w zarządzie spółki, nie jest jednolicie przyjmowana w judykaturze i doktrynie. Wskazać tu należy na pogląd wyrażony w wyroku Sądu Najwyższego z 10 stycznia 2008 r. sygn. akt IV CSK 356/07 (LEX nr 369703), w myśl którego utrata zdolności do pełnienia funkcji określonych w art. 18 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w tym do pełnienia funkcji członka zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, następuje z chwilą uprawomocnienia się wyroku za popełnione przestępstwo i skutek ten następuje ex lege (z mocy prawa), czyli bez orzekania o tym zakazie w wyroku skazującym sprawcę. W wyroku Sądu Apelacyjnego w K. z dnia 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt [...] stwierdzono wprost, że regulacja art. 18 § 2 Kodeksu spółek handlowych wyłącza zarówno dopuszczalność skutecznego powołania danej osoby na funkcje wskazane w § 1, jak i stanowi podstawę utraty zdolności do dalszego wykonywania tych funkcji. W doktrynie wyjaśniono, że osoba spełniająca negatywną przesłankę, o której mowa w art. 18 § 2 Kodeksu spółek handlowych, nie ma uprawnień do pełnienia wskazanych w art. 18 § 1 Kodeksu spółek handlowych funkcji, stąd też jakakolwiek uchwała w zakresie powołania takiej osoby nie będzie wywoływać skutku. W orzecznictwie zarysował się także odmienny pogląd, wyrażony w uchwale Sądu Najwyższego z dnia 18 września 2013 r. III CZP 13/13, publ. OSNC 2014/3/23. Z uchwały tej wynika, że wyrok sądu stwierdzający nieważność sprzecznej z ustawą uchwały wspólników zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ma charakter konstytutywny i jest niezbędny do wykluczenia uchwały z obrotu prawnego ze skutkiem ex tunc (tj. od początku). W ocenie Sądu Najwyższego, przeciwko kwalifikowaniu uchwały zgromadzenia wspólników sprzecznej z ustawą za bezwzględnie nieważną z mocy prawa przemawia obowiązek uzyskania orzeczenia sądowego stwierdzającego tę nieważność. Ponadto, bez uprzedniej ograniczonej czasowo inicjatywy podmiotu objętego katalogiem osób czynnie legitymowanych do zaskarżenia uchwały, sąd nie może w innym postępowaniu z urzędu wziąć pod uwagę nieważności uchwały bez - stwierdzającego ją - prawomocnego wyroku. Wyłączenie w przepisach Kodeksu spółek handlowych możliwości występowania z powództwem o ustalenie na podstawie art. 189 k.p.c., które służy właśnie co do zasady stwierdzeniu wystąpienia bezwzględnej nieważności, dowodzi, że wolą ustawodawcy było konsekwentne zastrzeżenie w art. 252 i 425 Kodeksu spółek handlowych odmiennej sankcji, polegającej na wzruszeniu uchwały sprzecznej z ustawą prawomocnym wyrokiem, eliminującym tę uchwałę z obrotu prawnego. Wyrokowi takiemu należy więc przypisać konstytutywny charakter. Przyjęcie, że wyrok stwierdzający nieważność uchwały wspólników w wyniku uwzględnienia wskazanego powództwa wywiera skutek ex tunc nie oznacza jednak, że zaskarżona uchwała była od początku nieważna. Wyrok taki niweczy byt prawny zaskarżonej uchwały od chwili jej powzięcia, prowadząc do stworzenia sytuacji, jakby uchwała w ogóle nie została podjęta. Możliwość powołania się na ten skutek aktualizuje się jednak dopiero z chwilą wydania prawomocnego wyroku stwierdzającego sprzeczność uchwały z ustawą; jego brak oznacza, że uchwała musi być respektowana zarówno w stosunkach między wspólnikami, jak i przez osoby trzecie, a także wykonywana przez zarząd. Należy więc przyjąć, że art. 252 i 425 Kodeksu spółek handlowych stanowią regulację szczególną i wprowadziły szczególną postać sankcji nieważności, różniącą się od tradycyjnie rozumianej nieważności bezwzględnej w rozumieniu art. 58 k.c., bliższą konstrukcji nieważności względnej. Sąd Najwyższy podkreślił również znaczenie bezpieczeństwa obrotu, możliwego do osiągnięcia tylko w razie aprobaty tezy, że do czasu wydania wyroku uwzględniającego powództwo o stwierdzenie nieważności uchwały wspólników uchwała taka wywiera skutki prawne jako element porządku prawnego. Wskazano, że aprobata odmiennego stanowiska pozwalałaby sądowi na uwzględnienie z urzędu bez jakichkolwiek czasowych ograniczeń nieważności bezwzględnej uchwały wspólników spółki kapitałowej, co niewątpliwie zagrażałoby stabilności, pewności i bezpieczeństwu obrotu.

W niniejszej sprawie nie jest objęte sporem, że uchwała o powołaniu Skarżącego do pełnienia funkcji członka zarządu Spółki podjęta została wbrew zakazowi z art. 18 § 2 Kodeksu spółek handlowych i nie zostało wytoczone przeciw niej powództwo, o którym mowa w art. 252 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Wykreślenie Skarżącego z KRS nastąpiło postanowieniem sądu rejestrowego z dnia 4 listopada 2013 r. właśnie z powodu prawomocnego skazania Skarżącego za przestępstwo z art. 294 § 1, w zw. z art. 286 § 1 Kodeksu karnego, powodującego dla osoby skazanej zakaz pełnienia funkcji członka zarządu wynikający z art. 18 § 2 Kodeksu spółek handlowych. W tym zakresie sąd rejestrowy uznał bowiem, że wpis zawiera dane niedopuszczalne i dokonał wykreślenia tego wpisu pomimo braku wyroku unieważniającego uchwałę o powołaniu Skarżącego na stanowisko prezesa zarządu Spółki. Natomiast w myśl przedstawionego wyżej poglądu Sądu Najwyższego wyrażonego w wyroku w sprawie III CZP 13/13, bez wyroku unieważniającego uchwałę nie można byłoby twierdzić, że uchwała ta nie wywołała skutków prawnych.

Niezależnie od powołanych powyżej poglądów podkreślić jednak przede wszystkim trzeba, że Skarżący bez wątpienia wykonywał faktycznie czynności członka zarządu spółki, albowiem na dokumentach podatkowych i innych składał podpisy, co daje pełną i samodzielną podstawę do uznania Go we wskazanym w decyzji organu II instancji okresie za osobę pełniącą obowiązki członka zarządu Spółki. To właśnie ta okoliczność jest w ocenie Sądu rozstrzygająca dla sprawy. Jak już wyżej sygnalizowano, w orzecznictwie podkreśla się, że faktyczne pełnienie funkcji członka zarządu nawet po wygaśnięciu mandatu (a zatem w sytuacji, w której dana osoba formalnie nie jest już członkiem zarządu) przesądza o istnieniu odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki, które powstały w okresie takiego faktycznego pełnienia funkcji. Skoro zatem prawidłowo wywiedziono, że Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu w spornym okresie, to za prawidłowe Sąd uznaje również stwierdzenie, że Skarżący podlega odpowiedzialności za powstałe w tym czasie zobowiązania podatkowe Spółki.

Za bezzasadny Sąd uznał również zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez ustalenie odpowiedzialność Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, podczas gdy postępowanie egzekucyjne przeciwko Spółce nie mogło być wszczęte i prowadzone ze względu na faktyczny brak organu uprawnionego do Jej reprezentacji. Postępowanie egzekucyjne wobec Spółki zostało wszczęte w 2012 r., tj. w okresie, w którym Skarżący ujawniony był jako członek zarządu w KRS. Jak zostało zaś wyżej wyjaśnione wpis taki korzystał z domniemania prawdziwości wynikającego z art. 17 ust. 1 u.k.r.s., a zatem nie sposób uznać, jako to sugeruje Skarżący, ażeby zastosowanie się organów do treści tegoż wpisu – nawet pomimo istnienia ustawowego zakazu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki przez Skarżącego, miało wywoływać konsekwencje w postaci bezskuteczności kierowanych do Spółki zawiadomień o postępowaniu egzekucyjnym. Wskazać należy, że organy podatkowe nie posiadają uprawnień do kwestionowania zasadności umieszczonych w KRS wpisów i zobligowane są do stosowania się do danych wynikających z tego rejestru. Prawidłowo zatem organ podatkowy wszczął i prowadził postępowanie egzekucyjne wobec Spółki, które to postępowanie – co na skutek analizy akt administracyjnych nie budzi wątpliwości – było postępowaniem bezskutecznym. Egzekucja ta nie przyniosła bowiem żadnych efektów w postaci wyegzekwowania zaległości podatkowych Spółki. W sprawie niewątpliwie ustalono, że należność, za którą odpowiada Skarżący, nie może być zaspokojona z majątku Spółki, gdyż Spółka takowego nie posiada.

Analiza akt sprawy potwierdza prawidłowość ustaleń DIAS (opisanych w zaskarżonej decyzji), że postępowanie egzekucyjne, w zakresie objętej przedmiotowym postępowaniem zaległości Spółki, prowadzone było na podstawie skierowanych do egzekucji tytułów wykonawczych. Od 2009 roku prowadzone były łącznie 33 sprawy egzekucyjne w stosunku do Spółki, z których wszystkie - ze względu na bezskuteczność - zostały umorzone, w tym ostatnia 20 lipca 2015 r. (odpowiedź Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w O. z 8 lipca 2016 r. na zapytanie NUS). Postępowanie egzekucyjne realizowane było przy zachowaniu obowiązującej procedury doręczeń, co wynika wyraźnie z materiału dowodowego, w którym widnieją zwrotne potwierdzenia odbioru doręczanej spółce korespondencji, opatrzone pieczęcią i podpisem osoby odbierającej. W toku prowadzonego postępowania, w celu przeprowadzenia skutecznej egzekucji dokonano licznych zajęć ustalonych rachunków bankowych w bankach [...] , [...], [...], które nie dały rezultatu. Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w O. z 11 lipca 2011 r. sygn. akt [...] , środki zgromadzone na rachunku bankowym Spółki w [...] . miały być przekazywane na konto Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w O., który został wyznaczony do łącznego prowadzenia egzekucji wobec zbiegu egzekucji administracyjnej z sądową. W pismach z dnia 29 października 2012 r. i 5 listopada 2012 r. [...] poinformował dodatkowo o zaistniałym zbiegu egzekucji dotyczącym licznych organów (siedmiu Komorników Sądowych oraz ZUS). Podczas prowadzonych czynności terenowych nie odnaleziono dłużnika ani ruchomości należących do dłużnika. W konsekwencji, Komornik Sądowy stwierdził, że egzekucja wobec Spółki jest bezskuteczna, gdyż w toku czynności egzekucyjnych nie odnaleziono żadnego majątku mogącego stanowić skuteczne źródło egzekucji (brak środków pieniężnych na rachunkach bankowych, brak nieruchomości oraz innych praw i wierzytelności).

W toku postępowania egzekucyjnego podjęto również próbę skontaktowania się z członkiem zarządu Spółki w celu ustalenia majątku Spółki, jednak poborca skarbowy NUS stwierdził, iż nie można dokonać czynności egzekucyjnych (raport z 24 maja 2012 r.). Ponadto wnioskiem z 2 lipca 2012 r. NUS zwrócił się do Sądu Rejonowego w O. o nakazanie wyjawienia majątku Spółki przez Skarżącego. Postanowieniem z 29 kwietnia 2013 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w O. postanowił odebrać wykaz majątku od Skarżącego - jako reprezentującego Spółkę - w drodze pomocy prawnej przed Sądem Rejonowym dla W. przez doprowadzenie dłużnika przez Policję przed sąd wezwany. Z notatki służbowej sporządzonej przez pracownika Działu Egzekucji Administracyjnej US w O. wynika, że Skarżący oświadczył, iż nie jest członkiem zarządu - prezesem Spółki, a funkcję tę pełnił do około stycznia/lutego 2013 r. Skarżący wskazał również, że działalność Spółki jest zawieszona, Spółce zostały wypowiedziane umowy kredytowe oraz że nie posiada ona żadnego majątku, który można spieniężyć. Powyższe okoliczności, zdaniem Sądu, potwierdzają zajęte przez organy podatkowe stanowisko o niewypłacalności Spółki, skoro sam Skarżący złożył oświadczenie, że działalność jej jest zawieszona i nie osiąga ona żadnych dochodów ani nie posiada majątku.

W celu ustalenia majątku Spółki NUS podejmował też inne czynności, m.in. skierował wniosek z 8 kwietnia 2015 r. do Centralnej Informacji o Zastawach Rejestrowych, Krajowego Rejestru Sądowego oraz Ksiąg Wieczystych o udostępnienie danych z rejestru Ksiąg Wieczystych oraz wniosek z 8 kwietnia 2015 r. do Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji Departamentu Ewidencji Państwowych w celu pozyskania danych z bazy CEPIK. Uzyskawszy informację o tym, że Spółka figuruje w bazie CEPIK jako właściciel samochodu marki [...] , NUS ustanowił 17 września 2015 r. na ww. pojeździe zastaw skarbowy. W celu ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, pismem z 20 marca 2017 r. DIAS zlecił NUS przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego, aby stwierdzić, czy istnieje możliwość zaspokojenia należności Spółki z przedmiotu zastawu skarbowego ustanowionego na ww. samochodzie. Z akt sprawy wynika jednak, że w trakcie trwających kilka lat postępowań egzekucyjnych nie doszło do sprzedaży samochodu i zaspokojenia należności. Słusznie zatem DIAS wyprowadził wniosek, że opisane wyżej dowody i ustalenia potwierdzają bezskuteczność prowadzonej wobec Spółki egzekucji, a w konsekwencji wystąpienie przesłanki z art. 116 § 1 o.p. Organ egzekucyjny podjął szereg czynności celem ustalenia składników majątkowych Spółki i przymusowego wyegzekwowania dochodzonych należności. Podjęte działania nie doprowadziły jednak do zaspokojenia interesu Skarbu Państwa z tego tytułu. Warunek bezskuteczności egzekucji wobec majątku podmiotu głównego, umożliwiający podjęcie orzeczenia w trybie art. 116 o.p., został zatem dopełniony. Kwestionując ustalenia organów podatkowych dotyczące zaistnienia w sprawie przesłanki bezskuteczności egzekucji prowadzonej w stosunku do Spółki, Skarżący - mając zapewniony czynny udział na każdym etapie postępowania - nie przedłożył żadnego dowodu pozwalającego przyjąć stanowisko odmienne od przyjętego przez organy.

Zdaniem Sądu w sprawie ustalono także niewątpliwie, że w sytuacji Skarżącego nie zaistniały przesłanki negatywne, tj. takie, które uniemożliwiałyby orzeczenie o jego odpowiedzialności, jako osoby trzeciej - członka zarządu Spółki – za jej zaległości podatkowe.

Zgodnie z treścią art. 116 § 1 pkt 2 o.p., Skarżący mógł uwolnić się od odpowiedzialności podatkowej za długi Spółki. wskazując mienie tejże, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych podmiotu w znacznej części. Pomimo, że organy obu instancji wzywały Skarżącego wielokrotnie o wskazanie mienia Spółki (m.in. wszczynając postępowanie w zakresie orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego za przedmiotowe zaległości Spółki), Skarżący nie wskazał na istnienie jakichkolwiek składników majątkowych Spółki, nie mówiąc o takich, które pozwoliłyby na zaspokojenie roszczeń podatkowych organu w znacznej części, jak tego wymaga analizowany przepis. Strona uczestniczyła wprawdzie w prowadzonym postępowaniu, jednak nie wykazała (mimo wezwania), że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jej winy. Organy podatkowe - z własnej inicjatywy - ustaliły natomiast, o czym była mowa wyżej, że Spółka nie posiadała mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części.

Odnośnie ustalenia podstaw i właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o upadłość podkreślić trzeba, że w sprawie zaistniała przesłanka ogłoszenia upadłości o której mowa w art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm.) - dalej jako u.p.u.n. w postaci niewypłacalności Spółki, zobowiązania Spółki przekroczyły bowiem wartość Jej majątku. Słusznie też uznały organy podatkowe, że wniosek o ogłoszenie upadłości bądź o wszczęcie postępowania układowego należało zgłosić w ciągu 14 dni od podjęcia uchwały nr 1 z 22 września 2010 r. w sprawie zatwierdzenia sprawozdania finansowego za okres od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2009 r., w którym to okresie funkcję członka zarządu sprawował Skarżący. Najpóźniej bowiem w dniu podjęcia ww. uchwały zarząd Spółki mógł zapoznać się ze stanem finansowym Spółki. Wniosek taki nie został jednak w ogóle złożony, pomimo że z zebranego przez organy materiału dowodowego wynika, iż Spółka ponosiła straty z prowadzonej działalności gospodarczej i posiadała kilkumilionowe zobowiązania. Nie przekonuje również argument Skarżącego, iż w czasie powstania przedmiotowych zobowiązań podatkowych Spółka znajdowała się już w stanie krytycznym, co miałoby przemawiać za przyjęciem braku podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Słusznie wskazuje przy tym organ, że jeśli sytuacja finansowa już w okresie po objęciu funkcji przez Skarżącego była zła, to należało już wówczas podjąć odpowiednie kroki w celu zabezpieczenia interesów wierzycieli.

Biorąc pod uwagę zebrany w tym zakresie materiału dowodowy, Sąd stwierdza, że prawidłowo organy dokonały oceny sytuacji finansowej i wartości majątku Spółki na podstawie: analizy bilansu oraz rachunku zysków i strat za lata 2009-2011, informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego za 2009 r. wraz z protokołem zwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z 22 września 2010 r., informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego za 2010 r. wraz z protokołem zwyczajnego zgromadzenia wspólników z 29 czerwca 2011 r. i protokołu zwyczajnego zgromadzenia wspólników z 29 czerwca 2012 r. (do sprawozdania finansowego za 2011 r. nie dołączono informacji dodatkowej). Z akt sprawy wynika bowiem, że Spółka sporządziła sprawozdanie finansowe jedynie za 2009, 2010 i 2011 r. Brak sprawozdań za inne lata uniemożliwiał zbadanie kondycji finansowej Spółki oraz ocenę tendencji rozwojowych i ewentualnych zagrożeń dla prowadzonej działalności w dłuższej perspektywie czasu. Z kolei, jak już wyżej wskazano, ze sprawozdania finansowego za rok 2009 r., zatwierdzonego uchwałą NZW z dnia 22 września 2010 r.

Odnosząc się jeszcze do powiązanego z powyższym zarzutu Skarżącego, postawionego w uzasadnieniu jego skargi, a odnoszącego się do braku możliwości wystąpienia przez niego z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki lub o wszczęcie postępowania układowego, również należało go uznać za chybiony. Podstawy do wystąpienia z takowym wnioskiem powstały bowiem jeszcze w okresie, w którym Skarżący wpisany był jako członek zarządu w KRS, a zatem – ze względu na wskazane już wyżej domniemanie prawdziwości wpisów w KRS - mógł on skutecznie podejmować działania w imieniu Spółki. Brak złożenia stosownego wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego skutkuje w takich okolicznościach stwierdzeniem braku zaistnienia po stronie Skarżącego negatywnej przesłanki do orzeczenia jego odpowiedzialności solidarnej ze Spółką na podstawie art. 116 o.p.

Reasumując, słusznie przyjął Organ odwoławczy, że w sytuacji Skarżącego nie wystąpiły przesłanki negatywne, o których mowa w art. 116 § 1 o.p

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.