Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 531/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 7, art. 245 par. 1 pkt 3 lit. b
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Wroczyński, Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Protokolant Specjalista Ilona Obara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2016 r. w Radomiu sprawy ze skargi T. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej, po wznowieniu postępowania 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] grudnia 2014r. nr [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...]na rzecz skarżącego T. B. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r. Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 7 oraz art. 245 § 1 pkt 3 lit. b i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa", "O.p."), art. 34 ust.

4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania T. B. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. nr [...] z dnia [...] grudnia 2014 r. – utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym

i prawnym:

T. B. (dalej: "skarżący", "Podatnik" lub "Strona"), [...] sierpnia 2004 r. dokonał zgłoszenia do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu towar w postaci samochodu osobowego marki [...], rok produkcji [...]r., pojemność silnika [...] cm3, importowanego ze S.. Do zgłoszenia celnego załączył rachunek określający cenę zakupionego samochodu na kwotę [...].

Przedmiotowe zgłoszenie celne spełniało wymogi formalne określone w art. 62 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19.10.1992 r. ze zm., dalej: "WKC") i stosownie do postanowień art. 63 WKC zostało przyjęte przez organ celny.

Po uprzednim zaksięgowaniu kwoty należności przywozowych, na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu celnym towar zwolniono do wnioskowanej procedury.

W wyniku przeprowadzonej w trybie art. 78 WKC kontroli stwierdzono,

że zadeklarowana wartość celna używanego samochodu jest zaniżona.

Decyzją z [...] września 2009r, Naczelnik Urzędu Celnego w R. (dalej: "Naczelnik UC" lub "organ I instancji") określił wartość celną spornego samochodu osobowego, działając na podstawie art. 31 ust. 1 w związku z art. 30 ust. 1 WKC. Posługując się systemem wyceny wartości pojazdów EUROTAXGlassʼs średnią wartość rynkową tego samochodu określił na [...] PLN, którą pomniejszył o marżę oraz należności celne i podatkowe. Ostatecznie wartość przedmiotowego pojazdu ustalił na kwotę [...] PLN.

W wyniku rozpatrzenia odwołania od tej decyzji, Dyrektor Izby Celnej

w W. (dalej: "Dyrektor IC" lub "organ odwoławczy") decyzją z [...] listopada 2009 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Decyzja ta została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej jako Sąd).

Następnie ostateczną decyzją nr [...] z [...] grudnia 2009 r. organ I instancji określił skarżącemu prawidłową wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług.

W związku z wnioskiem skarżącego zawartym w piśmie z [...] grudnia 2009 r., złożonym w trybie ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. Nr 118, poz.745), Naczelnik UC decyzją z [...] stycznia 2010 r. stwierdził nadpłatę w podatku akcyzowym uiszczonym z tytułu importu pojazdu marki [...] i postanowił o jej zwrocie.

Z uwagi natomiast, że ww. wniosek skarżącego zawierał także żądanie zmiany podstawy opodatkowania podatkiem VAT w związku z nadpłaconym podatkiem akcyzowym, Naczelnik UC ostateczną decyzją z [...] kwietnia 2010 r., na podstawie art. 254 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa dokonał zmiany ostatecznej decyzji nr [...] z [...] grudnia 2009 r., tj. zmniejszył uprzednio określoną w tej decyzji podstawę opodatkowania w tym podatku o wysokość stwierdzonej nadpłaty

w podatku akcyzowym. W konsekwencji ostatecznie zmianie uległo także zobowiązanie w tym podatku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z 28 kwietnia 2010 r., sygn. akt VIII SA/Wa 49/10 oddalił skargę na decyzję Dyrektora IC z [...] listopada 2009 r. (wartość celna pojazdu). Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 20 grudnia 2011r., sygn. akt I GSK 757/10 uchylił wyrok WSA i przekazał sprawę temu Sądowi do ponownego rozpoznania.

Ponownie rozpoznając sprawę Sąd, wyrokiem z 13 czerwca 2012 r., sygn. akt VIII SA/Wa 130/12 uchylił decyzję Dyrektora IC z [...] listopada 2009 r. stwierdzając, że została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Dyrektor IC, mając na uwadze ocenę prawną wyrażoną w ww. wyroku, decyzją

z [...] listopada 2012r. uchylił w całości decyzję Naczelnika UC nr [...] z [...] września 2009r. i umorzył postępowanie w sprawie.

Pismem z [...] lutego 2013r. (uzupełnionym pismem z [...] marca 2013r.) skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika UC nr [...] z [...] grudnia 2009r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym i w podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego.

Dyrektor IC, decyzją nr [...] z [...] czerwca 2013r. odmówił stwierdzenia nieważności tej decyzji.

Jednocześnie w piśmie z [...] lutego 2013 r. skarżący zawarł wniosek

o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika UC z [...] kwietnia 2010 r. zmieniającej na podstawie art. 254 §1 Ordynacji podatkowej decyzję nr [...] z dnia [...] grudnia 2009r. w przedmiocie zobowiązania w podatku od towarów i usług

z tytułu importu przedmiotowego samochodu osobowego.

Dyrektor IC po rozpatrzeniu ww. wniosku stwierdził, że wydana decyzja Naczelnika UC jest niezgodna z treścią obowiązujących w dacie przedmiotowego zgłoszenia celnego przepisów zawartych w ustawie 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług oraz sprzeczna z przepisem art. 254 ustawy Ordynacja podatkowa.

Z tej przyczyny, decyzją z [...] czerwca 2013 r. nr [...] stwierdził nieważność decyzji nr [...] z [...] kwietnia 2010 r.

Następnie, pismem z [...] marca 2013r. skarżący wystąpił z wnioskiem

o wznowienie postępowania, na podstawie art. 240 §1 pkt 7 Ordynacji podatkowej i art. 145 § 7, § 8 Kpa, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Naczelnika UC nr [...] z [...] grudnia 2009r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym i w podatku od towarów i usług z tytułu importu.

Uzasadniając swoje żądanie Podatnik wskazał, że Dyrektor IC decyzją nr [...] z [...] listopada 2012r. uchylił w całości decyzję organu I instancji z [...] września 2009r. w sprawie ustalenia wartości celnej importowanego samochodu osobowego, stanowiącej podstawę do określenia zobowiązania podatkowego.

Po przeprowadzeniu wznowionego postępowania Naczelnik UC, decyzją nr [...] z [...] sierpnia 2013r. stwierdził istnienie przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacja podatkowa, lecz ze względu na fakt, że wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie może nastąpić z uwagi na upływ terminu przedawnienia, przewidzianego w art. 70 Ordynacji podatkowej, odmówił uchylenia decyzji ostatecznej nr [...] z [...] grudnia 2009r.

Skarżący wniósł odwołanie od tej decyzji, po rozpoznaniu którego Dyrektor IC, decyzją nr [...] z [...] grudnia 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika UC nr [...] z [...] sierpnia 2013 r.

Wyrokiem z 9 lipca 2014r., sygn. akt VIII SA/Wa 272/14 Sąd uchylił decyzje organów celnych obydwu instancji z powodu naruszenia przepisu art. 130 § 1 pkt 6 O.p.

Rozpatrując ponownie wniosek skarżącego z [...] marca 2013 r., Naczelnik UC

w wyniku wznowionego na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 O.p. postępowania wydał decyzję z [...] grudnia 2014 r. nr [...], o której mowa

w art. 245 §1 pkt 3 lit. b O.p., to jest odmówił uchylenia w całości decyzji nr [...] z [...] grudnia 2009 r. z uwagi na upływ terminu przedawnienia, przewidzianego w art. 70 § 1 O.p., stwierdzając jednocześnie istnienie przesłanki wznowienia postępowania, określonej w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej.

W odwołaniu od tej decyzji skarżący, wnosząc o jej uchylenie w całości

i rozstrzygnięcie w sprawie, postawił zarzuty naruszenia:

- błędnej wykładni art. 70 § 1 O.p. co do terminu przedawnienia wydanej decyzji;

- niezastosowanie się do art. 145 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 267 ze zm.), zgodnie z którym wznawia się postępowanie, jeżeli: decyzja została wydana w oparciu o inną decyzję lub orzeczenie sądu, które następnie zostało uchylone lub zmienione;

- niezastosowanie się do art. 70 § 6 pkt 2 O.p. - bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu,

z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego;

- całkowite pominięcie złożonego wniosku w oparciu o art. 240 § 1 pkt 8 O.p.;

- niezastosowanie się do art. 247 § 1 pkt 2, 3 O.p. - przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej.

Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji z [...] grudnia 2014 r. Dyrektor IC, w zaskarżonej w niniejszym postępowaniu decyzji z [...] kwietnia 2015 r. wskazał na ramy prawne postępowania prowadzonego w trybie art. 240 § 1 pkt 7 i art. 245 § 1 pkt

3 lit. b O.p. Wyjaśnił przy tym, że postępowanie wznowieniowe jest postępowaniem nadzwyczajnym, które toczy się w zawężonych ramach. Jego przedmiotem nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wymienione w art. 240 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z 22 maja 2003r., sygn. akt III SA 2367/01, niepubl., Dowgier Rafał, Etel Leonard, Kosikowski Cezary, Pietrasz Piotr, Popławski Mariusz, Presnarowicz Sławomir, komentarz LEX 2009, Komentarz do art. 240 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 05.8.60), [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier,

P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III.). Instytucja wznowienia nie jest zatem środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, abstrahując od stopnia tej wadliwości.

Organ odwoławczy zauważył, że w realiach niniejszej sprawy Naczelnik UC wznowił postępowanie na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Uznał bowiem,

że uchylenie przez Dyrektora IC decyzji Naczelnika UC ma bezpośredni wpływ

na wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym i w podatku od towarów i usług, określonego w ostatecznej decyzji nr [...]

z [...] grudnia 2009 r. z uwagi na fakt, że wartość celna i kwota długu celnego, określone uchyloną decyzją stanowiły podstawę do wyliczenia należności podatkowych w tytułu importu. Jednakże z uwagi na okoliczności wskazane w treści art. 70 O.p. (upływ terminu przedawnienia) w związku z art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. brak było możliwości uchylenia ww. decyzji.

Organ odwoławczy wyjaśnił również, że postępowanie podatkowe mające na celu ustalenie wysokości podatków związanych z importem towaru, w związku z treścią art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym jest ściśle związane z postępowaniem celnym i ustaloną w tym postępowaniu wartością celną importowanego pojazdu oraz kwotą należnego cła. Natomiast, jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Zatem w tej sytuacji organ podatkowy do wyliczenia podstawy opodatkowania zobowiązany jest przyjąć wielkości wynikające z decyzji określającej wartość celną importowanego pojazdu. Organy są bowiem związane rozstrzygnięciami, jakie zapadły w przedmiocie wartości celnej, stanowiącej element podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Organ odwoławczy powołał, że w rozpoznawanej sprawie poza sporem pozostaje fakt, że wydanie decyzji ostatecznej nr [...]

z [...] grudnia 2009 r. nastąpiło na podstawie decyzji nr [...]

z [...] września 2009r. w sprawie określenia długu celnego oraz wartości celnej towaru, która została następnie uchylona decyzją Dyrektora IC nr [...] z [...] listopada 2012 r. Wystąpiły zatem podstawy do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Jednakże z uwagi na upływ terminu przedawnienia (art. 70 § 1 O.p.) brak było możliwości wzruszenia decyzji ostatecznej Naczelnika UC z [...] grudnia 2009 r. W ocenie organu odwoławczego zasadnym stało się w tym przypadku wydanie decyzji na podstawie art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. Jak wynika

z tej decyzji, zobowiązanie podatkowe powstało [...] sierpnia 2004r. (SAD nr [...]). W tym dniu towar został bowiem objęty procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie zgłoszenia celnego nr jw. Mając na względzie treść powołanego wyżej art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, termin przedawnienia tego zobowiązania upłynął w sprawie z dniem [...] grudnia 2009 r. Dyrektor IC zauważył przy tym, że wniosek Strony o wznowienie postępowania został złożony [...] marca 2013 r., a zatem po upływie terminu wskazanego w powołanym przepisie O.p. Dodał przy tym, że określony w art. 245 § 1 pkt 2 O.p. 5 letni termin dopuszczalnego uchylenia decyzji podatkowej po wznowieniu postępowania jest terminem prawa materialnego, a więc terminem nieprzywracalnym. Powołał się przy tym na poglądy prawne zawarte

w wyroku NSA z 13 stycznia 2011 r., sygn. akt I GSK 711/09.

Pozostałe zarzuty odwołania organ odwoławczy uznał za chybione (zob. str. 9 – 11 zaskarżonej decyzji).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący wystąpił o uchylenie decyzji organów celnych obydwu instancji. Postawił zarzuty naruszenia przepisów:

- art. 208 § 1 w związku z art. 68 i art. 70 O.p., poprzez nieumorzenie wydanej wadliwej decyzji z rażącym naruszeniem prawa;

- naruszenie nowelizacji art. 247 § 1, 2 O.p. w związku z art. 68 i art.70 O.p.

o nowym brzmieniu analizowanej normy prawnej od dnia 1 stycznia 2003 r.;

- art. 254 § 1 O.p. przez błędne jego zastosowanie;

- art. 233 § 2 pkt 2 lit a O.p. w związku z art. 70 O.p. przez nieumorzenie decyzji organu I instancji w przypadku rażącego naruszenia prawa.

Odpowiadając na skargę, Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Zarzuty naruszenia art. 247 O.p. uznał za chybione, gdyż nie znajdują zastosowania w realiach niniejszej sprawy (dotyczą innego trybu nadzwyczajnego wzruszania decyzji ostatecznych).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Jak wynika z przedstawionych powyżej okoliczności faktycznych i prawnych niniejszej sprawy, zaskarżona decyzja została wydana w postępowaniu wznowieniowym, wszczętym na wniosek skarżącego z dnia [...] marca 2013 r.

W uwzględnieniu tego wniosku Naczelnik UC postanowieniem z dnia [...] maja 2013 r. wznowił postępowanie podatkowe w sprawie zakończonej decyzją ostateczną nr [...] z dnia [...] grudnia 2009 r., określającą kwotę podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w prawidłowej wysokości w zgłoszeniu celnym nr [...] z dnia [...] sierpnia 2004 r. od importowanego ze S. samochodu osobowego marki [...] 2.0 KAT, nr nadwozia [...], wyprodukowanego w [...] r. Naczelnik UC we ww. postanowieniu podzielił argumentację skarżącego o wystąpieniu przesłanki z art. 240

§ 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. Ocena powyższa nie budzi wątpliwości, albowiem jak wynika z bezspornych ustaleń zawartych w zaskarżonej decyzji, znajdujących potwierdzenie w aktach podatkowych, przesłanka z art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.) zgodnie, z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji, istotnie wystąpiła. Przypomnieć jednocześnie należy, iż kwestionowana w niniejszej sprawie decyzja z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...], określająca podstawę opodatkowania z tytułu podatku akcyzowego i podstawę opodatkowania z tytułu podatku od towarów i usług oraz wysokość zobowiązań podatkowych z powyższych tytułów została wydana z uwagi na określenie wartości celnej samochodu, o którym mowa wyżej, decyzją z dnia [...] września 2009 r. nr [...]. Decyzja z dnia [...] września 2009 r. została zaś ostatecznie uchylona decyzją Dyrektora IC z dnia [...] listopada 2012 r. nr [...]

i postępowanie w sprawie umorzone. Co istotne w okolicznościach niniejszej sprawy skarżący w dniu [...] sierpnia 2004 r. zgłosił samochód, o którym była mowa, do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu. W zgłoszeniu celnym wskazał wartość pojazdu, dokonał obliczenia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku akcyzowego

i z tytułu podatku od towarów i usług, i kwoty te w dniu [...] sierpnia 2004 r. na konto Izby Celnej w W. Oddziału Celnego w R. uiścił. Postępowanie w sprawie określenia wartości celnej samochodu zostało przez Naczelnika UC wszczęte postanowieniem z dnia [...] czerwca 2009 r. z uwagi na zakwestionowanie wartości celnej pojazdu zadeklarowanej w zgłoszeniu. Skarżący w zgłoszeniu wskazał bowiem wartość pojazdu, wynoszącą [...], to jest [...] PLN, zaś w decyzji z dnia [...] września 2009 r. wartość rynkowa pojazdu określono na [...] PLN, zaś wartość celną na [...] PLN. W oparciu o tak określoną wartość pojazdu Naczelnik UC decyzją z dnia [...] grudnia 2009 r. (kwestionowaną w postępowaniu wznowieniowym w niniejszej sprawie) określił podstawę opłaty cła, podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym

i podatkiem od towarów i usług oraz kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów

i usług. W tych okolicznościach uchylenie decyzji z dnia [...] września 2009 r.,

w odniesieniu do decyzji z dnia [...] grudnia 2009 r. wypełniło przesłankę z art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, albowiem decyzja z dnia [...] grudnia 2009 r. została wydana na podstawie decyzji z dnia [...] września 2009 r., która została następnie uchylona, a jej uchylenie ma wpływ na treść decyzji z dnia [...] grudnia 2009 r.

W ocenie Sądu na podzielenie nie zasługuje jednak argumentacja orzekających w sprawie organów, zmierzająca do wykazania w okolicznościach niniejszej sprawy zasadności zastosowania art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. i odmowę uchylenia decyzji z dnia

[...] grudnia 2009 r.

Zgodzić się jednocześnie należy, iż obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, jak i w podatku akcyzowym, z tytułu importu powstaje z mocy samego prawa. Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów o usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.; obowiązujący do dnia 31 grudnia 2013 r. i mający zastosowanie w niniejszej sprawie) obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 (zastrzeżenia te nie mają zastosowania w niniejszej sprawie). Zgodnie zaś z mającym zastosowanie w niniejszej sprawie art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r.

o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r., Nr 29, poz. 257 ze zm.) w imporcie

wyrobów akcyzowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Jak wynika z art. 201 ust. 2 WKC dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. W myśl art. 21 § 1 pkt 1 O.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Z powyższych przepisów wynika,

iż w okolicznościach niniejszej sprawy zobowiązanie zarówno w podatku od towarów

i usług, jak i w podatku akcyzowym powstało w mocy prawa w dniu [...] sierpnia 2004 r., w tym dniu bowiem zostało przyjęte zgłoszenie celne. Do tego rodzaju zobowiązań ma zaś zastosowanie art. 70 § 1 O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Tym samym zobowiązanie podatkowe, o jakim mowa w niniejszej sprawie, powstałe w dniu [...] sierpnia 2004 r., jak prawidłowo obliczają orzekające w sprawie organy ulegałoby przedawnieniu z dniem [...] grudnia 2009 r.

Ocena okoliczności niniejszej sprawy, w jej realiach nie może jednak ograniczać się wyłącznie do ustalenia dat zakreślających bieg terminu przedawnienia. Istotne bowiem są także okoliczności związane w wystąpieniem podstawy wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej oraz faktem, iż zobowiązanie podlegające samoobliczeniu przez podatnika zostało obliczone i zapłacone. Należy w tej mierze mieć na uwadze treść art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten w punktach

1 i 9 wskazuje, że zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek, odpowiednio: zapłaty i przedawnienia. Nie ulega jednocześnie wątpliwości,

iż zobowiązanie, które wygasło wskutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi wskutek przedawnienia (por. uzasadnienie uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. akt I FPS 1/12

– dostępna w Internecie i przywoływane tam stanowisko judykatury). Stanowisko to dotyczy materialnoprawnych skutków przedawnienia, a nie jego skutków procesowych. W sytuacji bowiem prawidłowego obliczenia i zapłaty zobowiązania – zobowiązanie przestaje istnieć. W przypadku zapłacenia kwoty podatku w wysokości niższej niż rzeczywista wysokość zobowiązania, zobowiązanie to w części nieuiszczonej istnieje nadal. Organ podatkowy ma też prawo do jego weryfikacji. Dopiero po upływie terminu przedawnienia z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej stosunek prawny przestaje istnieć, sytuacja prawna podatnika stabilizuje się, a organy podatkowe nie mają możliwości ingerowania w prawa i obowiązki podatnika. Co istotne przedawnienie jest instytucją zastrzeżoną na rzecz dłużnika, organy podatkowe zaś nie mogą czerpać korzyści

z faktu, że w terminie przedawnienia nie wydały decyzji określającej zobowiązanie podatkowe (por. uzasadnienie uchwały I FPS 1/12, o której mowa wyżej).

Jak wynika z wcześniejszych wywodów skarżący w złożonym w dniu [...] sierpnia 2004 r. zgłoszeniu celnym dokonał samoobliczenia zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym z tytułu importu i w dniu [...] sierpnia 2004 r. kwoty te zapłacił. O ile zatem samoobliczenie, w oparciu o wartość pojazdu wskazaną

w zgłoszeniu celnym zostało dokonane prawidłowo, to z chwilą zapłaty zobowiązania te wygasły w całości. Nie ulega wątpliwości, że organy podatkowe były uprawnione do weryfikacji samoobliczenia podatnika. Jednak wraz z uchyleniem decyzji z dnia

[...] września 2009 r. określającej wartość pojazdu w kwocie innej (wyższej) niż podana przez podatnika w zgłoszeniu, w obrocie prawnym pozostaje jedynie wartość wskazana przez podatnika, stanowiąca podstawę samoobliczenia i zapłaty zobowiązania podatkowego. Zapłata zobowiązania stanowi zaś o jego wygaśnięciu. W przypadku braku podstaw do zakwestionowania prawidłowości samoobliczenia i zapłaty zobowiązania w jego wyniku, należałoby stwierdzić brak podstaw do jego weryfikacji,

a w następstwie powyższego podstaw do modyfikacji zobowiązania i tym samym orzekania co do jego istoty. Brak jest zatem podstaw do uznania, że w takich okolicznościach występują przesłanki z art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. Zgodnie bowiem

z brzmieniem tego przepisu (obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.) organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych

w art. 68 lub art. 70. W okolicznościach, o jakich mowa, w przypadku wygaśnięcia zobowiązania w całości, należałoby bowiem rozważać uchylenie decyzji i umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość (art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 208

§ 1 O.p.).

Wobec tego, iż organy obu instancji zastosowały art. 245 § 1 pkt 3 lit. b Ordynacji podatkowej, skupiając się na upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a pomijając inne istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności, o których mowa wyżej, zarówno decyzja organu I instancji, jak i decyzja organu odwoławczego zostały wydane z naruszeniem art. 122 O.p., mogącym prowadzić do naruszenia art. 245

§ 1 pkt 3 lit. b O.p. Decyzja organu odwoławczego z powyższych względów została wydana także z naruszeniem art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. Naruszenia te, z uwagi na to, iż prawidłowa wykładnia art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. i uwzględnienie wszystkich istotnych w sprawie okoliczności mogłyby doprowadzić do odmiennego rozstrzygnięcia odpowiada dyspozycji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.").

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy winny uwzględnić powyższe wywody i przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności sprawy i prawidłowym zastosowaniu przepisów prawa materialnego, mających zastosowanie w niniejszej sprawie oraz regulujących wznowienie postępowania, a także z zachowaniem zawartych w Ordynacji podatkowej zasad postępowania rozstrzygnąć sprawę.

Odnosząc się zaś do pozostałych zarzutów skargi wskazać należy, iż zaskarżona decyzja została wydana w postępowaniu wznowieniowym i zarówno art. 247 O.p., jak

i art. 254 O.p. nie miały zastosowania w niniejszej sprawie. Art. 233 § 2 O.p. nie zawiera jednostki redakcyjnej określonej w skardze jako pkt 2 lit. a. Wydaje się, iż zamiarem skarżącego było wskazanie na art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p., a zapis w skardze, o którym mowa znalazł się omyłkowo. Odniesienie się do naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. zostało zawarte we wcześniejszych wywodach uzasadnienia.

Z tych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak punkcie 1 wyroku.

O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 1 i art. 209 p.p.s.a. wskazana w punkcie 2 wyroku kwota stanowi uiszczony przez skarżącego wpis sądowy.