Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2560/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 46
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 14c § 1 i 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi M. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz M. K. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] marca 2011r. M. K. – Skarżąca w niniejszej sprawie, zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia oraz zwrotu kosztów ubezpieczenia społecznego finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy.

W uzasadnieniu wniosku przedstawiła stan faktyczny, z którego wynika, że zawarła ze stanowiącym organ zależny Organizacji Narodów Zjednoczonych - Programem Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju z siedzibą w N. (dalej jako: UNDP) umowę dotyczącą wykonywania pracy polegającej na realizacji programu Social Innovation in Europe and CIS (Innowacje społeczne w Europie krajach CIS) na stanowisku P. (dalej jako: Umowa). Program Social Innovation in Europe and CIS (dalej jako: Program) realizowany jest na terenie Rzeczypospolitej Polskiej ze środków Organizacji Narodów Zjednoczonych - Programu Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju z siedzibą w Nowym Jorku (dalej jako: UNDP). Środki finansowe na realizację Programu zostały przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji UNDP. Przy czym Organizacja Narodów Zjednoczonych i działające w jej systemie samodzielne agendy (w tym i UNDP) jest odrębnym podmiotem prawa międzynarodowego niezależnym od Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej i nie może być z tym państwem utożsamiana. Status prawny UNDP powoduje, iż w stosunku do Umowy nie stosuje się postanowień polskiego prawa pracy. Umowa nie może być, zatem uzupełniana innymi przepisami bądź uregulowaniami prawa krajowego. W konsekwencji Umowa samodzielnie określa warunki jej realizacji przez strony. Obowiązki Wnioskodawczyni ograniczają się wyłącznie do wykonywania szczegółowo wymienionych w Umowie obowiązków. Realizowane zadania związane są z bezpośrednią merytoryczną obsługą programu pomocowego Social Innovation in Europe and CIS (Innowacje społeczne w Europie krajach CIS) finansowanego ze środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy (dalej jako: Program). Celem Programu jest wzrost zaangażowania obywatelskiego w sprawy Rozwoju społecznego, w tym inicjatywy przeciwdziałania wykluczeniu społecznemu w regionie oraz transfer wiedzy z krajów rozwiniętych do krajów uboższych i nisko rozwiniętych w regionie. Jest on realizowany poprzez wdrażanie programów pomocowych w obszarach priorytetowych dla Systemu ONZ: rozwój demokratycznych rządów, redukcje ubóstwa, przeciwdziałanie sytuacjom kryzysowym i odbudowa po kryzysach, zrównoważony rozwój i energia, przeciwdziałania HIV/AIDS.

Wnioskodawczyni zobowiązana jest do wykonywania zadań wskazanych w załączniku do Umowy na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Obejmują one w szczególności:

wsparcie koalicji sektora prywatnego z podmiotami ekonomii społecznej w ramach projektu "Zintegrowany system wsparcia ekonomii społecznej",

wsparcie dla rozwoju współpracy z partnerami projektu i budowy strategicznego partnerstwa w dziedzinie Ekonomii Społecznej,

Umowa zawarta została na czas określony - od [...] listopada 2010 r. do [...] maja 2011 r., wyznaczony w oparciu o zakres realizowanych przez Wnioskodawczynię czynności. Umowa zawarta przez Wnioskodawczynię z UNDP nie podlega polskiemu prawu pracy, a co za tym idzie nie może być uważana za umowę o pracę w rozumieniu Kodeksu pracy. Konstrukcja Umowy powoduje jednak, iż może być ona porównywana do umowy o pracę. Wynagrodzenie za usługi wykonywane przez Wnioskodawczynię wypłacane jest bezpośrednio przez UNDP, jako część środków bezzwrotnej pomocy przeznaczonych do realizacji Programu. Środki finansowe na realizację Programu zostały przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji UNDP. Należności otrzymywane przez Wnioskodawczynię obejmują zryczałtowaną kwotę należną za każdy miesiąc realizacji Umowy. Kwota ta nie obejmuje jednak żadnych świadczeń dodatkowych, płatności subsydiów ani rekompensat. UNDP nie jest płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne. Na podstawie dokumentów poświadczających rejestrację Wnioskodawcy w systemie ubezpieczeń społecznych UNDP wpłaca jedynie zwrot kosztów dobrowolnego ubezpieczenia Wnioskodawcy. Płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne jest Wnioskodawczyni, UNDP zwraca wraz z wynagrodzeniem koszt ubezpieczenia.

W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny zapytała, czy dochody otrzymywane przez nią w związku z realizacją umowy i finansowane ze środków programu pomocowego obejmujące wynagrodzenie zasadnicze oraz zwrot kosztów ubezpieczenia społecznego w okresie trwania umowy ([...] listopada 2010 r. – [...] maja 2011 r.), podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Skarżąca powołując się na przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) – dalej “u.p.d.o.f.", stwierdziła, że spełnione są przesłanki określone w tym przepisie. Wyjaśniła, że otrzymuje wynagrodzenie od organu organizacji międzynarodowej udzielającego bezzwrotnej pomocy w ramach Programu. Uzyskiwane przez Nią środki pochodzą z funduszu Programu i wypłacane są przez UNDP z zagranicy bez pośrednictwa podmiotów trzecich.

Wnioskodawczyni podkreśliła, iż w opisanym stanie faktycznym nie znajdzie również zastosowania wyłączenie od zwolnienia dotyczące dochodów podmiotów realizujących cel programu nie w oparciu o stosunek prawny łączący je bezpośrednio z fundatorem lub podmiotem upoważnionym do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, lecz działających na podstawie zlecenia otrzymanego od podatnika podatku dochodowego realizującego bezpośrednio cel programu. Wnioskodawczyni otrzymuje, bowiem wskazane w umowie świadczenia pieniężne bezpośrednio ze środków programu pomocowego. UNDP jest przy tym organem organizacji międzynarodowej wskazanej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f., a nie podatnikiem podatku dochodowego, o jakim mowa jest w ostatnim zdaniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) u.p.d.o.f..

Zdaniem Skarżącej, spełniona została przesłanka bezpośredniej realizacji celów programu. Wykonuje ona zadania merytoryczne związane z realizacją Programu. Wykonywane czynności pomocnicze i organizacyjne nie wchodzą w zakres jej zasadniczych obowiązków.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] czerwca 2011r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ po przytoczeniu treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. wyjaśnił, że wolne od podatku, jest dochód, który otrzymał ze środków bezzwrotnej pomocy pochodzącej od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO - zwolnienie służy także w przypadkach, gdy pomoc została przekazana za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania pomocy - przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze; w praktyce pomoc, o której mowa, musi być przyznana albo na podstawie umów międzynarodowych, albo na mocy decyzji - będącej jednostronnym aktem oraz w związku z bezpośrednią realizacją celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zdaniem Ministra Finansów z treści wniosku wynika, iż umowa, na podstawie której Wnioskodawczyni realizuje zadania programu i otrzymuje przedmiotowe świadczenia, została zawarta bezpośrednio między stanowiącym organ zależny Organizacji Narodów Zjednoczonych – Programem Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju z siedzibą w N. (UNDP) a Wnioskodawczynią. Powyższe stanowi zatem przesłankę wyłączającą możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia, bowiem w zaistniałym stanie faktycznym otrzymane dochody nie pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy, która została przyznana na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub (od 01 stycznia 2010 r.) agencje wykonawcze.

Reasumując organ stwierdził, iż dochody otrzymywane przez Wnioskodawczynię w związku z realizacją Umowy i finansowane ze środków programu pomocowego obejmujące wynagrodzenie zasadnicze oraz zwrot kosztów ubezpieczenia społecznego nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pismem z dnia [...] czerwca 2011r. Skarżąca wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W skardze na powyższą interpretację Skarżąca zarzucając naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

W uzasadnieniu Skarżąca stwierdziła, że nie można zaakceptować stanowiska organu, utrzymującego, że wypłacane środki nie mogą zostać uznane za podlegające zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f, z uwagi na fakt zawarcia Umowy regulującej zasady ich wypłaty Skarżącej. Przedmiotowe stanowisko Organu jest skutkiem nieprawidłowej subsumcji przedstawionego we Wniosku oraz w piśmie z dnia [...] stycznia 2011 r. stanu faktycznego pod dyspozycję art. 21 ust. 1 pkt 46 UPDOF, a także, błędnej zawężającej wykładni przedmiotowego przepisu.

Zdaniem Skarżącej, Minister Finansów niewłaściwie zinterpretował pojęcie środków "przyznanych ia podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub nstytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze".

Przyjęcie, jak to uczynił organ, iż jednostronna deklaracja lub umowa, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f., winny bezpośrednio i konkretnie wskazywać osobę otrzymującą środki bezzwrotnej pomocy praktycznie wykluczyłoby możliwość stosowania przedmiotowego zwolnienia. Zgodnie, bowiem z lit. b) analizowanego przepisu podmiotem korzystającym ze zwolnienia może być jedynie osoba fizyczna bezpośrednio realizująca cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy. Aby zaś osoba fizyczna realizowała prowadzony program pomocowy powinien istnieć między tą osobą a podmiotem przyznającym pomoc stosunek prawny określający zasady realizacji programu pomocowego oraz warunki i zasady przyznania środków finansowych. Stosunek taki może zostać nawiązany jedynie na podstawie umowy zawartej bezpośrednio z państwem, organizacją międzynarodową lub upoważnionym podmiotem pośredniczącym a osobą fizyczną realizującą cel programu. Jest oczywiste, iż zarówno jednostronna deklaracja darczyńcy jak i umowa z polskim organem, mająca, jak zauważa organ, charakter umowy międzynarodowej w żaden sposób nie mogłaby regulować praw i obowiązków osób realizujących cele Programu.

Gdyby przyjąć zastosowaną przez organ wykładnię u.p.d.o.f. trudno byłoby wskazać, jakie osoby fizyczne mogłyby otrzymywać pomoc zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. Jeżeli utożsamiono by przyznanie środków na realizację Programu z przekazaniem ich konkretnemu podatnikowi przedmiotowe zwolnienie nie mogłoby zostać zastosowane w stosunku do środków pochodzących z programów pomocowych Unii Europejskiej. Nie mogliby korzystać ze zwolnienia bezpośredni wykonawcy inwestycji, którzy otrzymują środki na podstawie umów zawieranych z instytucjami rozdysponowującymi bezzwrotną pomoc. Dlatego też stanowisko zaprezentowane przez organ prowadzi do niedopuszczalnej w wypadku przepisów określających wielkość podstawy opodatkowania zawężającej wykładni interpretowanego przepisu.

Biorąc pod uwagę, iż Skarżąca jest osobą bezpośrednio realizującą cel programu pomocowego, a otrzymane środki finansowego mogą być zdaniem organu uznane za środki przeznaczone na realizację Programu, należy przyjąć, że stanowisko przedstawione we Wniosku winno było zostać uznane za prawidłowe. Dlatego też dokonana w Interpretacji ocena stanowiska Skarżącej i jej uzasadnienie stanowią naruszenie postanowień art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Stosownie do art. 14 c § § 1 i 2 O.p. ustawy dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) – dalej O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z przepisów powyższych wynika wyraźnie, że negatywna ocena stanowiska wnioskodawcy obliguje Ministra Finansów zarówno do oceny tego stanowiska jak i wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Ocena ta nie może być fragmentaryczna, lecz winna w sposób wyczerpujący odnieść się do stanowiska wnioskodawcy wskazując stanowisko prawidłowe.

Wykładnia tych przepisów, dokonana w powiązaniu z pozostałymi przepisami regulującymi instytucje interpretacji indywidualnych prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż wydana interpretacja ma dotyczyć tylko i wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku w sposób wyczerpujący (art. 14b § 2 i § 3 O.p.). Organ nie prowadzi bowiem żadnego postępowania dowodowego, nie ocenia też wiarygodności danych przedstawionych we wniosku. Jedynie wówczas, gdy stan faktyczny zostanie przedstawiony w sposób niepozwalający na dokonanie oceny stanowiska wnioskodawcy, może wezwać zainteresowanego do jego uzupełnienia (art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p.). Przyjmuje się, że ocena dokonana w interpretacji winna polegać na stwierdzeniu, czy stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe bądź nieprawidłowe. Powinna dotyczyć zadanego przez wnioskodawcę pytania, przedstawionego stanu faktycznego oraz być jednoznaczna. Nie może zatem być uznana za prawidłową interpretacja, w której organ podatkowy dokonuje oceny innego stanu faktycznego niż przedstawiony we wniosku lub nie udziela odpowiedzi na zadane pytanie. Celem instytucji, o której wyżej mowa jest bowiem to, aby Wnioskodawca uzyskał jednoznaczne stanowisko organu w zakresie stosowania prawa w konkretnym, przedstawionym przez nią stanie faktycznym i wyjaśnienie wątpliwości, co do stosowania i zakresu stosowania prawa podatkowego oraz uzyskanie ewentualnej ochrony przed skutkami zastosowania się do niej (art. 14k i 14m O.p.). Skoro tak, to udzielenie interpretacji niejednoznacznej, odnoszącej się do innego stanu faktycznego lub nieodpowiadającej na zadane pytanie jest niezgodne z istotą tej instytucji. Nie może zatem być uznane za prawidłowe.

Prawidłowe uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej winno zawierać przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko (wraz z podaniem ich treści), wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego, ze wskazaniem jego znamion, istotnych dla zakresu stosowania powołanych przepisów. Zakres oceny stanu faktycznego, zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, wyznacza też treść zadanego przez wnioskodawcę pytania oraz zajętego przez niego stanowiska. Z uzasadnienia prawnego interpretacji wynikać winien tok rozumowania organu interpretacyjnego, który doprowadził z jednej strony do zanegowania słuszności stanowiska wnioskodawcy, a z drugiej strony - do przyjęcia odmiennego stanowiska.

We wniosku z dnia [...] marca 2011r. strona wskazała, iż przedmiotem interpretacji jest przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. Na tle zaprezentowanego stanu faktycznego zadano następujące pytanie:

Czy dochody otrzymywane przez nią w związku z realizacją umowy i finansowane ze środków programu pomocowego obejmujące wynagrodzenie zasadnicze oraz zwrot kosztów ubezpieczenia społecznego w okresie trwania umowy ([...] listopada 2010 r. – [...] maja 2011 r.), podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

W ocenie Strony na powyższe pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej albowiem w sprawie spełnione są przesłanki wskazane w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.

Organ interpretacyjny uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe. W uzasadnieniu po zacytowaniu treści art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. wskazano, iż z treści wniosku wynika, iż umowa, na podstawie której Wnioskodawczyni realizuje zadania programu i otrzymuje przedmiotowe świadczenia, została zawarta bezpośrednio między stanowiącym organ zależny Organizacji Narodów Zjednoczonych – Programem Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju z siedzibą w N. (UNDP) a Wnioskodawczynią. Powyższe zatem, zdaniem organu stanowi przesłankę wyłączającą możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia bowiem w zaistniałym stanie faktycznym otrzymane dochodowy nie pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy , która została przyznana na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra , agencje rządowe , agencje wykonawcze.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt. 46 lit. a i b u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, które pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy (lit. a) oraz podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem (lit. b).

Spór w niniejszej sprawie dotyczy warunku zawartego pod lit. a) powołanego przepisu a dokładnie tej jego części, która stanowi, iż środki pochodzące od określonych podmiotów muszą być przyznane bądź na podstawie jednostronnej deklaracji bądź na podstawie umowy zawartej z tymi podmiotami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze.

Jak już wskazano powyżej organ stanął na stanowisku, iż w sprawie brak jest jednostronnej deklaracji podmiotu wskazanego pod lit. a) art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. zaś powołana przez stronę umowa nie została zawarta przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze.

Powyższa ocena pozostaje w sprzeczności ze stanem faktycznym wskazanym we wniosku o interpretację. Na stronie 3 (pkt. 54 wniosku) Wnioskodawczyni wyraźnie wskazała, iż środki finansowe na realizację programu zostały przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji UNDP. W ocenie Sądu na tle stanu faktycznego przedstawionego przez Stronę należy przyjąć, iż umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawczynią a UNDP stanowi etap przekazania środków bezzwrotnej pomocy konkretnym osobom fizycznym zobowiązanym do realizacji programu a zatem jest to, etap następujący po przyznaniu środków bezzwrotnej pomocy na podstawie jednostronnej deklaracji lub umowy zawartej pomiędzy wskazanym w analizowanym przepisie podmiotami.

Zatem w ocenie Sądu w postępowaniu dotyczącym wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego doszło do naruszenia art. 14c § 1 i 2 O.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, a zatem obligującym Sąd I instancji do uchylenia zaskarżonej interpretacji.

Organ interpretacyjny ponownie rozpatrując niniejszą sprawę powinien odnieść się do wszystkich elementów stanu faktycznego wskazanego we wniosku i na tym tle ocenić spełnienie przesłanek do uzyskania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji. Na podstawie art. 153 cyt. ustawy orzeczono, iż zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.