Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 33/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2018-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 86 ust. 1 ust. 2 pkt 1a, art. 88 ust. 3a pkt 4, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Edyta Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi S. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP: [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, marzec oraz od maja do grudnia 2011 r. a także określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień 2011 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., po rozpatrzeniu odwołania S. G., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. – dalej jako: O.p.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 roku i nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiąc kwiecień 2011 r.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przedstawił ustalony w sprawie stan faktyczny.

W toku kontroli podatkowej, organ I instancji stwierdził, iż faktury wystawione przez P.H.U.T. A Sp. z o.o. z siedzibą W. oraz B Sp. z o.o. z siedzibą W. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych zawartych pomiędzy podmiotami wyszczególnionymi na tych dokumentach, i w rezultacie zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej jako: ustawa o VAT), nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek w nich zawarty.

Kontrolujący zakwestionowali również prawo do odliczenia w deklaracji VAT-7 za listopad 2011 r. podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez C Sp. z o.o. dotyczących opłat za wezwanie do zapłaty, gdyż przedmiotowe opłaty dodatkowe nie należą do katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ponadto w wyniku weryfikacji przedłożonych dokumentów CMR oraz listów przewozowych organ I instancji stwierdził, że usługa transportowa udokumentowana fakturą nr [...] z dnia [...] r. wykonana przez podatnika na terenie Unii Europejskiej na zlecenie kontrahenta duńskiego została nieprawidłowo wykazana w deklaracji VAT-7 za grudzień 2011 r. jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, zamiast jako dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w tym jako świadczenie usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT - jako usługa, do której stosuje się art. 28B, dla której zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca.

Mając na uwadze ujawnione nieprawidłowości Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] r. określił S. G. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2011 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień 2011 r.

Nie podzielając oceny organu I instancji pełnomocnik strony złożył odwołanie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., po przeanalizowaniu akt sprawy oraz argumentacji zawartej w odwołaniu, podzielił ocenę organu I instancji.

W pierwszej kolejności odniósł się do kwestii dopuszczalności przeprowadzenia postępowania merytorycznego, gdyż w świetle uregulowania w art. 70 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiące: styczeń, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik oraz listopad 2011 r. - upływał z dniem 31 grudnia 2016 r. Jednak, jak wynika z akt sprawy, w dniu 12 września 2016 r. postanowieniem nr [...] wszczęto wobec S. G. postępowanie karne skarbowe m.in. o czyn z art. 56 § 2 w związku z § 1 w związku z art. 6 § 2 k.k.s. Pismem z dnia 16 września 2016 r. organ I instancji, zgodnie z art. 70c O.p., powiadomił podatnika o zawieszeniu z dniem 12 września 2016 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, marzec-grudzień 2011 r. Rzeczone zawiadomienie zostało doręczone S. G. w dniu [...] r. Nadto, ww. postępowanie karne skarbowe na dzień wydania niniejszej decyzji nie zostało prawomocnie zakończone, gdyż zostało w dniu 9 grudnia 2016 r. zawieszone. Nie ulega zatem wątpliwości, że podatnik przed upływem ustawowego terminu przedawnienia został poinformowany o prowadzonym wobec Niego postępowaniu karnym skarbowym.

Przystępując do merytorycznej oceny organ odwoławczy w pełni podzielił stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji odnośnie nieprawidłowości po stronie podatku naliczonego wynikającej z niezasadnego odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez C Sp. z o.o., a także nieprawidłowego wykazania w deklaracji VAT-7 za grudzień 2011 r. usługi transportowej udokumentowanej fakturą nr [...]. Dodał, iż ustaleń powyższych strona nie kwestionuje.

Zaznaczył, iż kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest słuszność zajętego przez organ I instancji stanowiska, który odmówił stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur, na których jako wystawcy widnieją: P.H.U.T. A Sp. z o.o. oraz D Sp. z o.o. Poddając ocenie zebrany w sprawie materiał dowodowy Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. uznał rzeczone faktury za nierzetelne, tj. niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i tę ocenę organ odwoławczy podzielił.

Przedmiotem sprzedaży określonym w spornych fakturach był każdorazowo olej napędowy, o bliżej nieokreślonym rodzaju. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, obszernie opisany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, dowodzi, że celem istnienia obu podmiotów wskazanych na zakwestionowanych fakturach jako kontrahenci skarżącego, tj. P.H.U.T. A Sp. z o.o. oraz D Sp. z o.o., było pozorne wykonywanie działalności gospodarczej. W rzeczywistości ich funkcjonowanie sprowadzało się do prowadzenia dokumentacji finansowo-księgowej, w tym sygnowania faktur mających dokumentować sprzedaż oleju napędowego, pochodzącego z niewiadomego źródła.

Organ II instancji podkreślił, iż o tym, że faktury wystawione przez P.H.U.T. A Sp. z o.o. na rzecz strony nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, świadczą ustalenia poczynione przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. w toku postępowania kontrolnego wszczętego wobec ww. podmiotu w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego za okres od stycznia do sierpnia 2011 r. Organ kontroli włączył jako dowód w sprawie materiały zgromadzone w ramach śledztwa [...] prowadzonego przez Prokuraturę O. we W., a przedmiotowe postępowanie zakończył wydaniem decyzji w dniu [...] r. określając tej Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2011 r. w wysokości 0 złotych, jednocześnie - wskazując za podstawę działania art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - określił z tytułu wystawionych faktur kwotę do zapłaty stanowiącą równowartość wykazanego w tych fakturach podatku należnego - którą organ włączył w poczet materiału.

Z materiału dowodowego, protokołu przesłuchania P. C. – Prezesa Spółki A wynika, iż jako osoba niepełnosprawna i nie mająca przygotowania ani doświadczenia w kierowaniu przedsiębiorstwem, zawierając umowę na nabycie udziałów spółki A (za wynagrodzeniem) i przejmując rolę Prezesa Zarządu, podjął się firmowania działalności prowadzonej w rzeczywistości przez osoby trzecie. Nadto, udziały w spółce A, w momencie ich nabycia przez P. C., były zajęte w postępowaniu egzekucyjnym, za udziały te P. C. nie zapłacił, a dodatkowo otrzymał wynagrodzenie. Wszystkie te okoliczności wskazują na działanie sprzeczne z realiami życia gospodarczego oraz nieprawidłowości w funkcjonowaniu tego podmiotu. Potwierdzeniem wykorzystania spółki A jako podmiotu firmującego obrót paliwem przez osoby trzecie, jak również roli, jaką pełnił w tym procederze P. C. (jej właściciel i Prezes Zarządu) są dodatkowo zeznania innych przesłuchanych. Wynika z nich, iż pod szyldem P.H.U.T. A Sp. z o.o. działały inne osoby nie będące ani współwłaścicielami, ani pracownikami tej spółki. Organ dodał, iż m.in. P. C. (właścicielowi P.H.U.T. A Sp. z o.o.), Prokuratura Okręgowa we W. - w akcie oskarżenia nr [...] - postawiła zarzuty wzięcia udziału w zorganizowanej grupie przestępczej oraz posługiwania się podmiotem gospodarczym pod nazwą P.H.U.T. A Sp. z o.o. w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, jak również zarzut uczestnictwa w nabyciu (określonych ilości) oleju opałowego by w wyniku zmiany jego przeznaczenia wprowadzić ten olej do obrotu jako olej napędowy oraz wprowadzenia do obrotu handlowego nierzetelnych faktur VAT w obrocie olejem napędowym i opałowym. Z uzasadnienia ww. aktu oskarżenia wynika ponadto, iż w latach 2010-2011 na terenie Polski i Unii Europejskiej działała zorganizowana grupa przestępcza, której członkowie w ramach fikcyjnych spółek prawa handlowego, m.in. P.H.U.T A Sp. z o.o., trudnili się pozyskiwaniem i uzdatnianiem oleju opałowego, smarowego, formowego i innych oraz wprowadzaniem go jako pełnowartościowego oleju napędowego na rynek europejski, z pominięciem podatku akcyzowego, VAT i opłaty paliwowej, działając na szkodę wielkiej wartości Skarbu Państwa RP i krajów Unii Europejskiej. Ze zgromadzonych dokumentów wynika jasno, że P.H.U.T. A Sp. z o.o. nigdy nie handlowała olejem opałowym, tylko i wyłącznie wykazywała sprzedaż oleju napędowego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej dodał, iż Sąd Okręgowy we W. [...] Wydział Karny wyrokiem z dnia [...] r. sygn. akt [...] podzielił ustalenia Prokuratury Okręgowej we W., że P.H.U.T A Sp. z o.o. była podmiotem, którym posłużono się we wprowadzeniu do obrotu oleju opałowego jako olej napędowy, jak i we wprowadzeniu do obrotu nierzetelnych faktur VAT w obrocie olejem napędowym. Dopełnieniem tezy o pozornym wykonywaniu działalności gospodarczej przez P.H.U.T. A Sp. z o.o. jest fakt, iż adres wskazany w KRS, a także na fakturach wystawionych dla strony oraz w zgłoszeniu rejestracyjnym w podatku od towarów i usług (VAT-R) był "wirtualnym" adresem siedziby Spółki i rzekomym miejscem przechowywania dokumentacji rachunkowej (podanym w zgłoszeniu aktualizacyjnym osoby prawnej NIP-2). Ponadto z informacji uzyskanej z ZUS oraz z Urzędu Skarbowego w W. wynika, że P.H.U.T. A Sp. z o.o. zatrudniała jednego pracownika, lecz tylko w okresie do dnia 6 stycznia 2011 r., zatem w okresie, którego dotyczy zaskarżona decyzja Spółka nie zatrudniała pracowników. Spółkę A wykreślono z rejestru czynnych podatników podatku VAT z dniem 15 lutego 2012 r.

Przechodząc do kwestii zasadności uznania przez organ I instancji za nierzetelne faktur wystawionych przez B Sp. z o.o. organ odwoławczy zaznaczył, że współpracę z ww. podmiotem strona rozpoczęła we wrześniu 2011 r., zaraz po ustaniu współpracy z P.H.U.T. A Sp. z o.o. Organ jako istotne ocenił, i włączył w poczet materiału dowodowego, ustalenia organów kontroli dokonane w toku postępowań kontrolnych przeprowadzonych wobec spółki B zakończonych wydaniem decyzji: Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] r.; Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] r.; Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r.

Organ odwoławczy wyjaśnił, iż powyższymi rozstrzygnięciami organy kontroli zakwestionowały treść złożonych przez spółkę B rozliczeń oraz orzekły o obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wykazanego w fakturach nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń (transakcji) gospodarczych. Dodał, iż wprawdzie ww. decyzje nie obejmują okresu, w którym zostały wystawione sporne faktury na rzecz strony, niemniej ich uzasadnienie faktyczne wskazuje w sposób wyraźny i jednoznaczny na specyfikę (charakter) aktywności Spółki B oraz rolę jaką odegrała w procederze obrotem olejem napędowym z nieudokumentowanego (niewiadomego) źródła pochodzenia.

Dalej wskazał na zeznania przesłuchanych byłych prezesów Spółki oraz jej kontrahentów, które potwierdzają fikcyjny obrót olejem, nadto na akty oskarżenia sporządzone przez Prokuraturę Okręgową w K. Wydział I Śledczy w sprawie [...] oraz Prokuraturę Okręgową w Z. Wydział [...] ds. Przestępczości Zorganizowanej w sprawie [...].

Spółka B wymieniona jest w ww. aktach oskarżenia (podobnie jak A w akcie oskarżenia sporządzonym przez Prokuraturę Okręgową we W.), jako podmiot uczestniczący w procederze fikcyjnego obrotu paliwem. Dla realizacji przestępczej działalności, mającej na celu wprowadzenie do obrotu gospodarczego odbarwionego oleju opałowego przeznaczonego na cele grzewcze - poprzez usunięcie znaków identyfikacji czerwonego barwnika akcyzowego - jako pełnowartościowy olej napędowy do silników samochodowych, wykorzystano szereg firm założonych i zarejestrowanych przez członków zorganizowanej grupy, m.in. B Sp. z o.o., które uczestniczyły w tej strukturze i wystawiały nierzetelne dokumenty w postaci faktur VAT, dokumentów WZ. Spółka wystawiała faktury na sprzedaż oleju napędowego, które w rzeczywistości nie odzwierciedlały przebiegu zdarzeń gospodarczych, bowiem sprzedający nie dysponował olejem napędowym.

Dalej podniesiono, iż w toku postępowań kontrolnych zakończonych ww. decyzjami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. i w Ł. stwierdzono, że B Sp. z o.o. prowadziła papierowy obieg dokumentów w zakresie obrotu olejem napędowym nie dokonując faktycznych nabyć oraz wystawiając faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistych dostaw tego towaru. Prowadzone przez tę spółkę ewidencje dla potrzeb rozliczania podatku VAT nie odpowiadają stanowi faktycznemu. Uznano, że Spółka w rzeczywistości nie dokonała żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu na podstawie art 5 ust. 1 ustawy o VAT, a wykazane w fakturach kwoty podatku VAT nie stanowią kwot podatku należnego, podlegają zatem zapłacie w trybie art. 108 ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podzielił stanowisko organu I instancji, iż faktury wystawione przez B nie dokumentują rzeczywistych transakcji sprzedaży oleju napędowego pomiędzy tą spółką a firmami wskazanymi na nich jako nabywcy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy w postaci dokumentów źródłowych, przesłuchań świadków, ustaleń wynikających z prowadzonych śledztw, aktów oskarżenia, a także decyzji wydanych przez organy kontroli W. i w Ł. uprawnia do stwierdzenia, że B Sp. z o.o. nie nabywała paliwa oraz nie dokonywała jego sprzedaży, a faktury opatrzone tym wystawcą miały na celu dokumentować obrót paliwem, które faktycznie pochodziło z innego, nieudokumentowanego źródła. Organ stwierdził, iż całokształt dokonanych w sprawie ustaleń, a w szczególności treść rozstrzygnięć wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. i w Ł. dla spółki B (mimo, iż dotyczą miesięcy poprzedzających okres, w którym wystawiono sporne faktury), w ocenie organu, stanowią istotny element argumentacji dającej podstawę dla uznania za zasadną tezy o nierzetelności faktur wystawionych na rzecz S. G..

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż na jego ocenę miały również wpływ przeprowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. dowody z zeznań strony złożonych na okoliczność obniżenia w deklaracjach podatkowych VAT-7 podatku należnego o podatek naliczony na podstawie spornych faktur wystawionych przez P.H.U.T. A Sp. z o.o. oraz B Sp. z o.o. (szczegółowo opisane w zaskarżonej decyzji).

Badając zaś kwestię należytej staranności, której wymaga się od podatnika przy weryfikowaniu swojego kontrahenta, organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż z całokształtu materiału wynika, iż strona nie poszukiwała dostawcy paliwa, przedstawiciele Spółek przyjechali do S. G. i zaoferowali towar; podczas przesłuchań strona nie umiała wskazać danych przedstawicieli handlowych; strona nie posiada dokumentów potwierdzających tożsamość przedstawicieli handlowych, z którymi kontaktowała się w trakcie współpracy - wg zeznań przedstawiciel spółki A wylegitymował się (okazał dowód osobisty), a mimo to strona nie zna jego imienia i nazwiska; podatnik nie weryfikował danych osób przedstawionych jako właściciele/Prezesi spółek. Strona zeznała, że sprawdziła w KRS kto był umocowany do reprezentowania spółki A, z okazanego przez stronę odpisu z rejestru datowanego na [...]r. wynika, że uprawnionym do reprezentacji spółki jest Prezes Zarządu (P. C.), powyższe w żaden sposób nie uwiarygadnia twierdzeń o sprawdzeniu umocowania bowiem strona nie ma pewności, czy osoba, którą mu przedstawiono jako "szefa" była faktycznie Prezesem - nie legitymowała go bo cyt. "nawet nie wypadało". Strona nie dysponuje także dokumentami potwierdzającymi umocowanie osób, z którymi ustalała wszelkie sprawy dotyczące zakupu paliwa, od których otrzymywała faktury, do występowania w imieniu ww. spółek, nigdy nie sprawdzała adresów wskazanych jako siedziby spółek, nigdy tam nie była. Zeznała, że nie wiedziała, gdzie znajduje się siedziba spółki A, dowiedziała się o tym fakcie w momencie podpisywania umowy, dokonywała zamówień na towar wyłącznie telefonicznie, nie wie kto odpowiadał za transport, do kogo należały cysterny, nie wie kto zatrudniał kierowców. Strona nie posiada atestów dotyczących nabywanego paliwa, dokonywała płatności wyłącznie gotówką, nie posiada pokwitowań potwierdzających zapłatę nadto, płaciła za towar, nie mając wiedzy, czy osoba, której przekazuje gotówkę posiada stosowne umocowanie do jej odbioru. Strona nie wykazała właściwego zainteresowania źródłem pochodzenia towaru, nie zweryfikowała podmiotu o nazwie E wskazanego jako dostawcę dla spółki A; nie posiada wiedzy w zakresie zatrudnienia czy posiadanego przez spółki sprzętu, pojazdy były nieoznakowane, więc nie wie do kogo należały. W przypadku "dostaw" od firmy A strona zeznała, że ceny paliwa były niższe - nie wzbudziło to również zainteresowania w obliczu faktu, iż to dostawcy sami przywozili paliwo.

W ocenie organu odwoławczego przywołane fakty wskazują, że strona nie wykazała się należytą starannością w doborze swoich kontrahentów, ani też podczas trwającej współpracy i zawieranych transakcji. Nie weryfikowała kontrahentów pod kątem doświadczenia w branży. Strona nie legitymowała przedstawicieli handlowych ani osób przestawionych jako właściciele spółek. Nie ma pewności co do tożsamości tych osób. Nigdy nie była w siedzibie, nie wie pod jakim adresem działała. O ile strona posiada umowę ze spółką A (z dnia 12 stycznia 2011 r.), to już w przypadku B takiej umowy nie zawarła. Nie posiada wiedzy dotyczących transportu towaru ani też skąd towar pochodził.

Organ dostrzegł, iż w toku postępowania podatkowego strona przedłożyła kserokopie dokumentów dotyczących B Sp. z o.o., tj.: decyzji Prezesa URE z dnia 07.04.2008 r. o udzieleniu koncesji na obrót paliwami ciekłymi na okres od 8 kwietnia 2008 r. do 8 kwietnia 2018 r., decyzji o nadaniu NIP (nieczytelna data), zaświadczenia o numerze identyfikacyjnym REGON z dnia 15.09.2008 r., odpisu z KRS z dnia 09.12.2009 r. Jednakże, decyzja o nadaniu koncesji nie dowodzi jakim olejem spółka handlowała w rzeczywistości, zaś kserokopia zaświadczenia o numerze identyfikacyjnym REGON pochodzi z dnia 15.09.2008 r., podobnie odpis z KRS, który datowany jest na dzień 09.12.2009 r.

Okazane przez stronę w toku kontroli podatkowej kserokopie dokumentów dotyczące P.P.H.U. A Sp. z o.o., tj. decyzji o udzieleniu koncesji na obrót paliwami ciekłymi, zaświadczenia o numerze identyfikacyjnym REGON, są natomiast dokumentami niekompletnymi, posiadającymi nieaktualne w momencie podpisywania umowy i dokonywania transakcji dane dotyczące siedziby. Ponadto, S. G. w momencie podpisywania umowy z ww. spółką nie mógł otrzymać wydruku z KRS i - jak twierdzi - dokonać jego weryfikacji, ponieważ posiadany przez niego i przedłożony egzemplarz obrazuje stan na dzień 15.06.2011r. i jest niekompletny, ponieważ brak w nim stron, które zawierają informacje o zaległościach P.H.U.T A Sp. z o.o.

Organ podzielił stanowisko organu I instancji wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż fakt, że podatnik dysponował ww. dokumentami, w obliczu ujawnionego braku podstawowej wiedzy na temat kontrahentów oraz okoliczności nawiązania i przebiegu współpracy świadczą kumulatywnie o nie dochowaniu należytej staranności przy zawieraniu transakcji z ww. podmiotami.

W dalszej części obszernych rozważań organ odwoławczy ustosunkował się do zarzutów i wniosków odwołania, podsumowując, iż bezspornym jest, że na fakturach jako wystawcy figurują Spółki A oraz B. Okoliczność zaś, że wraz z fakturą mogło być dostarczane paliwo nie zmienia faktu, że właścicielem tego paliwa nie były ww. Spółki. To zaś wyklucza możliwość uznania tych faktur za dokumentujące obrót towarem pomiędzy podmiotami wskazanymi na tych fakturach.

W skardze wniesionej na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik S. G. zarzucił:

1. mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania, tj.:

a) art. 180 § 1 oraz art. 188 O.p. poprzez bezzasadną odmowę przeprowadzenia dowodu przesłuchania w charakterze świadków kierowców skarżącego oraz H. G. na okoliczność podjęcia przez stronę współpracy z P.H.U.T. "A" sp. z o.o. i przebiegu transakcji zakupu paliw płynnych od tego podmiotu, jak też bezzasadną odmowę przeprowadzenia dowodu z wydruku zdjęcia cysterny używanej przez A oraz dowodu z przesłuchania świadka S. B. - mimo że przedmiotem tak wnioskowanych przez skarżącego dowodów są okoliczności mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, albowiem potwierdzają one, że skarżący rzeczywiście nabył przedmiotowe paliwa płynne od ww. spółek (osób działających w ich imieniu) — co w konsekwencji prowadzi również do naruszenia art. 122 O.p.;

b) art. 191 O.p. poprzez dokonanie nieprawidłowej, dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego skutkującej błędnym ustaleniem, że faktury VAT dokumentujące zakup paliw płynnych (oleju napędowego) od P.H.U.T. "A" sp. z o.o. oraz B sp. z o.o. w 2011 r. nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, mimo że skarżący rzeczywiście nabył przedmiotowe paliwa płynne od ww. spółek (osób działających w ich imieniu);

2. mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niezastosowanie, mimo że skarżący zgodnie z ww. przepisem miał prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez P.H.U.T. "A" oraz B, albowiem dochował on należytej staranności wchodząc w relacje z tymi podmiotami, gdyż nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że transakcja wchodząca w skład łańcucha dostaw została zrealizowana z naruszeniem przepisów o podatku od towarów i usług;

b) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, albowiem z uwagi na dochowanie należytej staranności skarżący nie utracił prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez P.H.U.T. A sp. z o.o. oraz B sp. z o.o., gdyż nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że transakcja wchodząca w skład łańcucha dostaw została zrealizowana z naruszeniem przepisów o podatku od towarów i usług.

Pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, jak też uchylenie w całości poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r., przyznanie prawa pomocy w zakresie częściowym oraz zasądzenie na rzecz strony kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 poz. 270 – dalej: p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem podlega oddaleniu.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak i mogących mieć wpływ na ten wynik przepisów prawa procesowego, tj. przepisów ustawy Ordynacja podatkowa.

Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest słuszność zajętego przez organy podatkowe stanowiska, co do odmowy stronie skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur, na których jako wystawcy widnieją: P.H.U.T. A Sp. z o.o. oraz D Sp. z o.o. Organy podatkowe poddając ocenie zebrany w sprawie materiał dowodowy oceniły rzeczone faktury jako nierzetelne, tj. niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Skarżący uważa natomiast, że nie powinien zostać pozbawiony możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur, gdyż zawierając transakcje ze wspomnianymi Spółkami dochował należytej staranności przy weryfikacji kontrahentów i pozostawał w dobrej wierze realizując te transakcje.

Zdaniem Sądu, analiza zgromadzonego obszernego materiału dowodowego uzasadnia ocenę, iż Spółki A i B widniejące jako sprzedawca paliwa – wystawca faktur, nigdy żadnego paliwa nie dostarczały, a jego właścicielem był inny podmiot. Organy podatkowe prawidłowo zgromadziły i oceniły materiał dowodowy dotyczący fikcyjnej działalności obu firm - A i B. Zgromadzony materiał dowodowy w pełni uprawniał do stwierdzenia, że firmy te nie prowadziły działalności gospodarczej w okresie, w którym wystawiono kwestionowane faktury.

W zakresie działalności Spółki A z zebranych materiałów wynika, iż firma ta w 2011 roku nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, a jedynym przejawem jej aktywności było wystawianie faktur VAT mających dokumentować dostawy oleju napędowego, co miało uwiarygodnić źródła jego pochodzenia. Faktycznym dostawcą paliwa był inny podmiot nieujawniony w dokumentacji handlowej i podatkowej. Adres spółki wskazany na fakturach – jak ustalono - był "wirtualnym" adresem siedziby Spółki. Z informacji uzyskanej z ZUS oraz z Urzędu Skarbowego w W. wynika, że Spółka A zatrudniała jednego pracownika, ale tylko w okresie do dnia 6 stycznia 2011 r., w pozostałym okresie – do końca 2011 r. – nie zatrudniała pracowników, a właśnie w tym okresie wystawiła skarżącemu kwestionowane faktury. Prezesem Zarządu Spółki i jej właścicielem w 2011 roku był P. C., który jak wynika z jego zeznań nie zajmował się działalnością spółki, a był jedynie "słupem" – osobą, na którą zarejestrowano działalność. Propozycję udania się do notariusza, podpisania dokumentów i odkupienia firmy złożył mu mężczyzna o imieniu M. lub M.. Za czynności te P. C. miał otrzymać wynagrodzenie. W banku założył konto firmowe, za co również otrzymał wynagrodzenie. P. C. nie miał wiedzy o dokonywanych wpłatach i wypłatach z rachunku, nie otrzymywał wyciągów, nie wie czym zajmowała się Spółka, czy zatrudniała pracowników, ani kim byli jej kontrahenci. Nie spotykał się z kontrahentami, ani nie upoważnił żadnej osoby do reprezentowania Spółki. Przyznał, że jest osobą niepełnosprawną, utrzymującą się z zasiłku, uzależnioną od alkoholu, nie ma żadnego doświadczenia w kierowaniu przedsiębiorstwem zajmującym się hurtowym obrotem paliwami ciekłymi. Okoliczność, że Spółka w badanym okresie rozliczeniowym faktycznie nie posiadała siedziby, nie zatrudniała pracowników, dodatkowo przemawia za pozorną działalnością Spółki. Potwierdzeniem wykorzystania Spółki A jako podmiotu firmującego obrót paliwem przez osoby trzecie, jak również roli w tym procederze P. C., są zeznania: J. S. złożone do protokołu przesłuchania z dnia 14 marca 2012r. sporządzonego przez KGP CBS w B., K. M. złożone do protokołu przesłuchania z dnia 29 stycznia 2013r., W. K. złożone do protokołu przesłuchania z dnia 29 stycznia 2013r. sporządzonego przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej we W., Ł. K. złożone do protokołu przesłuchania z dnia 30 stycznia 2013r. sporządzonego przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej we W.. Z zeznań tych jednoznacznie wynika, iż obrotem paliwa z nieudokumentowanego źródła zajmowały się osoby trzecie - nie był to P. C. jedyny udziałowiec i Prezes zarządu Spółki A. Pod szyldem tej firmy działały inne osoby nie będące współwłaścicielami Spółki jak i jej pracownikami. P. C. objęty był aktem oskarżenia Prokuratury Okręgowej we W. nr [...], którym między innymi zarzucono mu, że wspólnie i w porozumieniu z innymi osobami w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, posługując się podmiotem gospodarczym pod nazwą A Sp. z o.o., nie prowadząc prawidłowej dokumentacji księgowej, uczestniczył we wprowadzeniu do obrotu handlowego nierzetelnych faktur VAT w obrocie olejem napędowym i opałowym, na szkodę Skarbu Państwa. Co więcej, winnym popełnienia zarzucanego mu czynu uznał P. C. Sąd Okręgowy we W. [...] Wydział karny wyrokiem z dnia 24 września 2015r. sygn. akt [...]. Sąd podzielił ustalenia Prokuratury, że firma A Sp. z o.o. była podmiotem, którym posłużono się we wprowadzeniu do obrotu oleju opałowego jako olej napędowy jak i we wprowadzeniu do obrotu nierzetelnych faktur VAT w obrocie olejem napędowym. W wyroku tym nie stwierdzono, aby Spółka A była właścicielem oleju napędowego, który podlegałby dalszej sprzedaży. Tym samym, w opinii Sądu, skoro Spółka nie była właścicielem oleju napędowego to nie mogła go sprzedawać, zasadny jest zatem wniosek organów podatkowych obu instancji, iż faktury sprzedaży oleju napędowego ze wskazanym wystawcą A Sp. z o.o. wystawione m.in. na firmę skarżącego nie stanowią dowodu odzwierciedlającego rzeczywistość gospodarczą. Wniosek powyższy znajduje oparcie w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia [...] r. (ostateczna w administracyjnym toku instancji i prawomocna), mocą której Dyrektor UKS w G. określił temu podmiotowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2011 roku w wysokości 0,00 złotych, jednocześnie - wskazując za podstawę działania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT - określił z tytułu wystawionych faktur kwotę do zapłaty stanowiącą równowartość wykazanego w tych fakturach podatku należnego - którą organ włączył w poczet materiału. Decyzja ta jest dokumentem urzędowym, w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., co oznacza, że stanowi dowód tego, co zostało w niej urzędowo stwierdzone, a mianowicie sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji.

Organ zwrócił zasadnie uwagę, iż na pozorne wykonywanie działalności gospodarczej przez Spółkę A wskazuje także ustalenie, iż adres wskazany w KRS, a także na fakturach wystawionych dla strony oraz w zgłoszeniu rejestracyjnym w podatku od towarów i usług (VAT-R) był "wirtualnym" adresem siedziby Spółki i rzekomym miejscem przechowywania dokumentacji rachunkowej (podanym w zgłoszeniu aktualizacyjnym osoby prawnej NIP-2).

Odnośnie zaś Spółki B obszerny materiał zgromadzony w toku postępowania dowodzi, iż również ta firma nie miała nic wspólnego z prowadzeniem faktycznej działalności gospodarczej, a jedynym przejawem aktywności Spółki było wystawianie faktur VAT mających dokumentować dostawy oleju napędowego, co miało uwiarygodnić źródła jego pochodzenia. Również w przypadku tej firmy faktycznym dostawcą paliwa był inny podmiot - nieujawniony w dokumentacji handlowej i podatkowej. Firma B wymieniona jest w aktach oskarżenia sporządzonych przez Prokuraturę Okręgową w Z. Wydział [...] ds. Przestępczości Zorganizowanej w sprawie [...] i Prokuraturę Okręgową w K. Wydział [...] Śledczy w sprawie [...] (podobnie jak A), jako firma uczestnicząca w procederze fikcyjnego obrotu paliwem, co szeroko opisano w zaskarżonej decyzji. B, podobnie jak A, również nie dysponowała faktycznym miejscem prowadzenia działalności. Z pisma Naczelnika [...] M. Urzędu Skarbowego w W. z dnia 7 października 2016r. wynika, że Spółka B została wykreślona z rejestru podatników podatku VAT z dniem 26 sierpnia 2013r. na podstawie art. 96 ustawy o VAT. Ostatnią deklarację VAT-7 Spółka złożyła za 03/2012. Przeprowadzone oględziny siedziby/miejsca prowadzenia działalności wykazały, że Spółka pod wskazanym adresem nie prowadzi działalności. B, podobnie jak A, nie dysponowała środkami transportu. M. C. udziałowiec i Prezes Zarządu Spółki w 2011r. zeznał, że nie zna strony skarżącej, nie kojarzy jego firmy, nie przypomina sobie, aby nawiązywał współpracę i sprzedawał jej paliwo. Zeznał, że do podpisywania faktur upoważniony był on i księgowa. Z zebranego materiału dowodowego wynika natomiast, że na spornych fakturach w pozycji podpis i pieczęć wystawcy figuruje "M. M.", co świadczy o tym, że sporne faktury mające dokumentować sprzedaż paliwa na rzecz strony wystawiane były poza wiedzą ówczesnego właściciela.

Zdaniem Sądu, podzielić należy ocenę organów podatkowych, iż całokształt dokonanych w sprawie ustaleń stanowi istotny element argumentacji dającej podstawę do zakwalifikowania wystawionych przez obie Spółki faktur jako nierzetelnych, a co za tym idzie, nieodzwierciedlających rzeczywistości gospodarczej.

W świetle obowiązujących przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, możliwość odliczenia przez podatnika podatku naliczonego istnieje wtedy, gdy podatnik posiada prawidłową pod względem formalnym fakturę zakupu towaru lub usługi, a nadto faktura ta odzwierciedla pod względem przedmiotowym i podmiotowym rzeczywiście przeprowadzoną transakcję. Sąd stwierdza, że ustalenia faktyczne organów co do tego, że zakwestionowane transakcje nie zostały dokonane z podmiotami uwidocznionym na spornych fakturach jako dostawcy towarów są trafne, opierają się na prawidłowo zgromadzonym i właściwie ocenionym materiale dowodowym. Właściwie też określono podstawę prawną umożliwiającą odliczenie podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, a kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Normę prawa zawartą w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT należy odczytywać w ten sposób, że przysługujące podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymanych przez podatnika fakturach zakupu towarów i usług istnieje i może być skutecznie realizowane wtedy, gdy faktury zakupu odzwierciedlają rzeczywiście dokonane operacje gospodarcze. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie istnieje dlatego, że dany podmiot posiada fakturę zakupu towaru lub usługi, ale dlatego, że rzeczywiście kupił towar lub usługę. Faktura jest natomiast dowodem zaistnienia zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, a jej treść umożliwia dokonanie obliczenia podatku. W związku z powyższym istotne jest, aby faktury odzwierciedlały stan rzeczywisty.

Zauważyć nadto należy, iż ani z treści art. 168 Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE, ani z orzecznictwa TSUE nie wynika, że podatnik ma prawo odliczyć podatek naliczony tylko dlatego, że posiada fakturę zakupu towaru lub usługi, chociaż nie odnosi się ona do rzeczywiście przeprowadzonej transakcji. Wprost przeciwnie, w wyroku z dnia 21 lutego 2006 r., C-255/02, ETS podkreślił, że integralną częścią mechanizmu funkcjonowania podatku od towarów i usług jest prawo do odliczenia podatku naliczonego na poprzednich etapach obrotu (pkt 83 wyroku), co oczywiście oznacza, że konieczne jest zaistnienie poprzednich etapów obrotu - w rozpatrywanej sprawie ten wcześniejszy etap obrotu (zakup oleju) nie miał miejsca. Przyjęcie innego stanowiska, dopuszczającego możliwość pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z posiadanych przez podatnika faktur, ale nie dokumentujących rzeczywistych transakcji zakupu, sankcjonowałoby sytuację, że kto inny dostarcza towar, i kto inny wystawia fakturę sprzedaży za ten towar, którego źródło pochodzenia pozostaje w istocie nieznane, co w rezultacie prowadziłoby do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na realnych zdarzeniach gospodarczych, lecz wyłącznie na treści zaoferowanych przez podatnika dokumentów. Byłoby to sprzeczne z istotą mechanizmu funkcjonowania podatku od towarów i usług (zob. wyrok NSA z dnia 24 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 487/08, LEX nr 575434).

Co więcej, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, mając w szczególności na uwadze zasadę neutralności podatku, że nie należy pozbawiać prawa do obniżenia podatku należnego podatnika uczestniczącego w łańcuchu transakcji, skoro nie wiedział on, ani nie mógł się zorientować, że inne transakcje z tego łańcucha, wcześniejsze lub późniejsze, stanowią oszustwo podatkowe, a i zorganizowanie całego łańcucha transakcji w zasadzie służyło temu oszustwu, jednakże pod warunkiem, że podatnik dokonał rzeczywistej transakcji. A zatem, ewentualne badanie świadomości podatnika może się zasadniczo odnosić do tych wcześniejszych i późniejszych transakcji. Stwierdzenie, że podatnik uczestniczył w oszustwie podatkowym lub na podstawie okoliczności towarzyszących transakcji powinien zdawać sobie z tego sprawę, może zatem być podstawą do pozbawienia takiego podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, chociaż transakcja zakupu została przez niego w rzeczywistości zawarta z podmiotem uwidocznionym na posiadanej przez podatnika fakturze. Trybunał podkreślał bowiem, że celami wspólnego systemu podatku od wartości dodanej są: zagwarantowanie pewności prawa i ułatwienie czynności związanych ze stosowaniem podatku od wartości dodanej poprzez uwzględnienie obiektywnego charakteru danej transakcji, a więc przesłanki te nie są spełnione w wypadku transakcji stanowiących nadużycie prawa (zob. wyrok w sprawie C-255/02). Ponadto Trybunał podkreślał, że wszystkie elementy stanu faktycznego warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego mają charakter obiektywny, a zatem warunkiem odliczenia podatku naliczonego jest obiektywne zaistnienie transakcji zakupu towaru, a nie jedynie subiektywne przekonanie podatnika, że skutecznie taką transakcję zawarł ( zob. wyrok ETS z dnia 6 lipca 2006 r., sygn. C-439/04 w sprawie Axel Kittel, opubl. LEX nr 187186).

Z kolei w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., w sprawach połączonych C 80/11 i C 142/11, Trybunał stwierdził m. in., że artykuł 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 ust. 1 i art. 226 dyrektywy 2006/112 stoją na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego VAT kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Z wyroku tego wynika, że nie powinno się odmawiać podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego nie tylko wtedy, gdy nieprawidłowości dotyczą wcześniejszej lub późniejszej transakcji, ale nawet wtedy, gdy dotyczą one bezpośrednio transakcji zakupu zawartej przez tego podatnika, czyli tej transakcji, której dotyczy podatek naliczony do odliczenia, pod warunkiem jednak, że na podstawie obiektywnych przesłanek nie da się stwierdzić, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że zawierana przez niego transakcja zakupu wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury. Podobne stanowisko TSUE zajął także później w sprawach C 273/11 Mecsek-Gabona Kft, C 324/11 Gabor Toth, C 285/11 Bonik, w połączonych sprawach C 131/13, C 163/13, C 164/13, a także w postanowieniu z 6 lutego 2014 r. w sprawie C 33/13 Marcina Jagiełły wszczętej pytaniem prejudycjalnym Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi (sprawy dostępne w systemie LEX).

W świetle powyższych uwag dotyczących wykładni przepisów unijnych należałoby umożliwić podatnikowi odliczenie podatku naliczonego, chyba że w toku postępowania podatkowego zostanie wykazane przez organy podatkowe, że podatnik nie zachował się rozważnie i starannie w zakresie wyboru i sprawdzenia swego kontrahenta oraz sprawdzenia rzetelności transakcji, zakładając jednocześnie, że udowodniony został fakt rzeczywistego przepływu towarów do podatnika. Oczywiście możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu towarów będzie wyłączona wtedy, gdy zostanie wykazane, że podatnik nie tylko mógł podejrzewać, że zawarcie transakcji wiąże się z oszustwem podatkowym, ale nawet wiedział to i brał udział w takim procederze.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu, poczynione przez organy podatkowe ustalenia jasno wskazują, iż wystawione na rzecz strony skarżącej faktury nie były wiarygodne i stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Z zebranych w sprawie dowodów wynika, iż skarżący prowadzi działalność m.in. w zakresie transportu drogowego towarów oraz posiada zbiorniki do składowania paliwa, które wykorzystuje do celów prowadzonej działalności. Nie kwestionując zatem, czy transakcje polegające na dostawie towarów handlowych wykazane na przedmiotowych fakturach faktycznie miały miejsce istotnym jest, że bezspornie nie mogły ich wykonać podmioty uwidocznione na wystawionych fakturach jako sprzedawcy. Niemniej jednak co istotne, a co znajduje potwierdzenie w obszernym materiale dowodowym, okoliczności przeprowadzonych transakcji zakupu towarów handlowych na podstawie faktur wystawionych przez ww. Spółki wskazują, że skarżący wiedział lub co najmniej powinien był wiedzieć, że uczestniczy w przestępstwie poprzez ewidencjonowanie faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji. Na aprobatę zasługuje ocena organów podatkowych, iż strona skarżąca nie zachowała należytej staranności i przezorności kupieckiej przy zawieraniu kontaktów handlowych, a także - uwzględniając charakter prowadzonej przez nią działalności oraz rodzaj towaru, jaki miał być przedmiotem transakcji - wystarczającego zainteresowania kontrahentem przed rozpoczęciem oraz w trakcie współpracy. Nie czyniąc zbędnych powtórzeń z obszernej argumentacji zaskarżonej decyzji odnotować wystarczy, iż to przedstawiciele spółek skontaktowali się ze skarżącym, danych personalnych tych przedstawicieli strona nie potrafi wskazać (mimo, iż wg zeznań przedstawiciel spółki A wylegitymował się (okazał dowód osobisty), a mimo to strona nie zna jego imienia i nazwiska). Strona weryfikując dane osobowe władz spółek sprawdziła jedynie wpisy KRS, nie sprawdzała adresów wskazanych jako siedziby spółek, wprawdzie adres Spółki A poznała w momencie podpisywania umowy w dniu 12 stycznia 2011 r., jednakże był to inny niż podany w przedmiotowej umowie, strona nie podjęła żadnych czynności weryfikujących te rozbieżności. Strona dokonywała zamówień na towar wyłącznie telefonicznie, nie wie kto odpowiadał za transport, do kogo należały cysterny i kto zatrudniał kierowców. Strona nie posiada atestów dotyczących nabywanego paliwa. Płatności dokonywane były wyłącznie gotówką - wówczas cena była atrakcyjniejsza – przy czym skarżący nie posiada żadnych pokwitowań potwierdzających zapłatę, co więcej skarżący nie posiadał wiedzy komu przekazuje gotówkę i czy ta osoba jest umocowana do jej przyjęcia z ramienia Spółki. Stwierdzić przy tym należy, że wręczenie gotówki między przedsiębiorcami nie jest obwarowane żadną sankcją, jednak - jak zasadnie podkreślono w zaskarżonej decyzji - gotówkowa forma zapłaty budzi wątpliwości co do rzetelności transakcji. Bezgotówkowe formy zapłaty zapewniają większą przejrzystość finansów prowadzonych przez przedsiębiorców, a od podmiotu należycie prowadzącego swoją działalność gospodarczą, uwzględniając jej przedmiot, należałoby oczekiwać większej staranności przy doborze kontrahentów. O ile strona posiada umowę ze Spółką A (z dnia 12 stycznia 2011 r.), to już w przypadku B takiej umowy nie zawarła, jednak nawet mimo zawarcia takiej umowy, w odniesieniu do obu spółek skarżący nie posiada wiedzy dotyczącej transportu towaru, ani też skąd towar pochodził, czy spółki dysponowały zapleczem umożliwiającym prowadzenie tego rodzaju działalności, chociażby zbiorniki, czy ciężarówki umożliwiające transport oleju.

Podsumowując, zdaniem Sądu, ustalenia faktyczne organów co do tego, że zakwestionowane transakcje nie zostały dokonane z podmiotami uwidocznionymi na spornych fakturach jako dostawcami towaru, są trafne, opierają się na prawidłowo zgromadzonym i właściwie ocenionym materiale dowodowym. Fakt dysponowania przez stronę skarżącą taką ilością towaru, jaka odpowiadała ilości wpisanej na spornych fakturach, nie jest dowodem na to, że ww. towar został dostarczony przez Spółki A i B. Strona nie legitymuje się żadnymi innymi dokumentami, które podważyłyby ocenę wywiedzioną przez organy, a przez Sąd w pełni akceptowaną. Faktury zakupu będące podstawą pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty nie dokumentują rzeczywistych transakcji między podmiotami w jej treści uwidocznionymi. Podatnik podatku VAT ma prawo odliczyć od wyliczonego przez siebie podatku należnego podatek naliczony zapłacony wcześniej przy nabyciu towaru lub usługi, ale jedynie gdy dysponuje fakturą zakupu z uwidocznioną w niej kwotą podatku (naliczonego), a po wtóre, gdy taka faktura dokumentuje rzeczywisty obrót towarami lub usługami, a więc gdy jest to faktura rzetelna zarówno pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Taka sytuacja w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi, z tych wszystkich względów zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4a ustawy o VAT nie znajduje oparcia w materiale dowodowym.

Sąd nie podziela także podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania, które zdaniem strony miały istotny wpływ na wynik sprawy. Organ w sposób szczegółowy uzasadnił okoliczność nierzetelności zakwestionowanych faktur, jak i odniósł się do podnoszonych przez skarżącego okoliczności. Odwołał się przy tym do materiału dowodowego sprawy, przytoczył najistotniejsze z punktu widzenia niniejszej sprawy fragmenty zeznań świadków, treść mających zastosowanie w sprawie przepisów prawnych oraz argumenty przemawiające za zastosowaniem tych przepisów w sprawie. Odniósł się również do podnoszonych w odwołaniu zarzutów, dokonując ich analizy i przedstawiając stanowisko organu wraz z argumentacją, a zawarta przez organ w uzasadnieniu decyzji ocena okoliczności sprawy została dokonana na podstawie całokształtu materiału dowodowego sprawy, nadto jest prawidłowa, logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody – konsekwentne, jasne i zrozumiałe, co wyklucza naruszenie art. 191 O.p. Zdaniem Sądu nie sposób podzielić zarzutu skarżącego co do naruszenia art. 180 i art. 188 O.p., brak bowiem powodów, dla których należałoby odmówić wiary dowodom zebranym w toku odrębnych postępowań prowadzonych przez organy kontroli i organy ścigania. Jednocześnie, zarówno w odwołaniu jak i w skardze, strona nie wykazała z jakich powodów organ miałby tej wiary odmówić. Sąd podziela przy tym stanowisko organu, że w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła konieczność przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków: kierowców - będących pracownikami skarżącego, H. G. (matki skarżącego), S. B., czy też dowodu z wydruku zdjęcia cysterny używanej przez A - o co skarżący wnosił w toku postępowania. Zgodnie z art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy (...), zaś zgodnie z art. 188 O.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W ocenie Sądu, materiał dowodowy niniejszej sprawy został zgromadzony i rozpoznany w sposób wszechstronny i kompletny, a zakres postępowania dowodowego jest prawidłowy. Organ wyjaśnił przyczyny, dla których nie uwzględnił ww. wniosków dowodowych, powtarzając je w odpowiedzi na skargę i stanowisko w tym zakresie należy uznać za uzasadnione.

Podsumowując, Sąd nie dopatrzył się wskazanych przez autora skargi naruszeń przepisów prawa materialnego, które właściwie organy zinterpretowały przyjmując, że mają zastosowanie w okolicznościach przedmiotowej sprawy. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej podanych w petitum skargi.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a należało orzec jak w sentencji.

P.C.