Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1314/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-02-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 1 pkt 2  art. 4 ust. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska,, Sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 lutego 2015 r. sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Sz. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. [...] Spółka z o.o. z siedzibą w S. (dalej przywoływana jako: "Skarżąca" lub "Spółka") dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki M.-B. [...] , rok produkcji [...] , pojemność silnika [..] cm3, o numerze nadwozia [...] , uprzednio zarejestrowanego na terytorium N. i wprowadziła go na terytorium kraju.

2. Następnie Spółka sprzedała wspomniany samochód, firmie "A. G. Spółka z o. o. S. K." z siedzibą w S., co zostało potwierdzone fakturą Nr [...] z dnia 6 marca 2013 roku.

3. W dniu 7 marca 2013 r., M. Z. - członek Zarządu "A. G. Spółka z o. o. S. K.", złożył wniosek o rejestrację pojazdu w Urzędzie Miasta S. jako samochodu specjalnego. W tym samym dniu, Prezydent Miasta S. wydał decyzję nr [..] o czasowej rejestracji pojazdu.

4. W dniu 29 marca 2013 r., członek zarządu spółki "A. G. Sp. z o.o. S. K." złożył wniosek o wymianę dowodu rejestracyjnego z tytułu zmiany rodzaju pojazdu na samochód osobowy, przedkładając w załączeniu następujące dokumenty:

- "zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu" z dnia 28 marca 2013 r.,

- dokument "opis zmian dokonanych w pojeździe", stanowiący załącznik do ww. zaświadczenia,

- fakturę VAT nr [...] z dnia 28 marca 2013 r., wystawioną przez W. P. U. – H. S. z o.o. C. na rzecz "A. G. Spółka z o.o. S. k.", z tytułu demontażu płaskiej płaszczyzny podłogi wraz z kratką, oznakowania zewnętrznego, wyposażenia dodatkowego oraz zamontowania fabrycznej kanapy wraz z pasami bezpieczeństwa w aucie marki M. - B. [...] o numerze rejestracyjnym [...] na kwotę [...] zł.

5. Naczelnik Urzędu Celnego w S. (dalej przywoływany także jako: "Organ I instancji") ustalił, że Spółka z o. o. "[...]", po przywozie przedmiotowego pojazdu do kraju, nie złożyła deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U i nie zapłaciła podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego.

6. Naczelnik Urzędu Celnego w S., pismem z dnia 2 maja 2013 roku wystąpił z prośbą do M.-B. P. Sp. z o.o., o podanie na podstawie numeru VIN, wszelkich możliwych informacji dotyczących samochodu marki M. - B.[....]. Z otrzymanej odpowiedzi wynikało, że pojazd został wyprodukowany jako osobowy, kategorii M1, w oparciu o świadectwo homologacji europejskiej dla samochodu osobowego nr el [...] , na zamówienie rynku włoskiego.

7. Postanowieniem z dnia 23 maja 2013 r., Naczelnik Urzędu Celnego w S. wszczął z urzędu, postępowanie w przedmiocie określenia Spółce z o. o. "[...]" zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia spornego pojazdu.

Organ I instancji, wezwał Spółkę do nadesłania dokumentu potwierdzającego nabycie przedmiotowego samochodu (faktura, umowa kupna) oraz do wskazania daty przemieszczenia tego pojazdu na terytorium kraju. Spółka nie udzieliła odpowiedzi.

8. Po wyznaczeniu Stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, Naczelnik Urzędu Celnego w S., decyzją nr [...] z dnia 12 sierpnia 2013 r., określił Spółce z o. o. "[...]" z siedzibą w S., zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego, samochodu osobowego marki M.-B. [...] , roku produkcji 2007, pojemności silnika [...] cm3, o numerze nadwozia [...] .

Organ podatkowy I instancji wskazał na dowody, które skutkowały uznaniem nabytego przez Spółkę samochodu za samochód osobowy, definiowany w ten sposób na gruncie przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

9. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w S., zarzucając Naczelnikowi Urzędu Celnego w S.:

- błędną wykładnię i zastosowanie przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm., dalej przywoływana jako: " u.p.a."), w szczególności art. 100, art. 102, art. 104, art. 105, art. 106;

- błędną wykładnię i zastosowanie nomenklatury scalonej (taryfowej i statystycznej) oraz Wspólnej Taryfy Celnej;

- naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012, poz. 749 ze zm.), tj. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, poprzez niepodjęcie wszelkich działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia prawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności przez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącą dowodów.

Uzasadniając odwołanie Skarżąca wskazała, iż w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca nabycie samochodu osobowego, bowiem nabyty przez nią pojazd był w chwili tego nabycia, samochodem specjalnego przeznaczenia, tj. pomocą drogową dwumiejscową, co wynikało z dokumentów rejestracyjnych tego pojazdu.

10. W dniu 3 lutego 2014 r. do Izby Celnej w S., wpłynęło pismo Spółki zatytułowane "Wniosek o uzupełnienie materiału dowodowego". W piśmie tym, Spółka wniosła o uzupełnienie materiału dowodowego poprzez:

- przesłuchanie w charakterze świadka, diagnosty prowadzącego badanie techniczne w Polsce pojazdu jako pojazdu specjalnego – Z. M., M. P. P.U.H. C. Sp. z o.o., [...] D., ul. K. [...] ,

- przesłuchanie w charakterze świadka, diagnosty prowadzącego badanie techniczne w N. jako pojazdu specjalnego – D. F. D. A. P. S. [...] F./O.,

- przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, na okoliczność spełnienia przez pojazd cech pojazdu specjalnego, według stanu na dzień rejestracji pojazdu w Polsce.

11. Dyrektor Izby Celnej w S., postanowieniami z dnia 6 lutego 2014 r. odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez Spółkę dowodów.

12. W dniu 13 marca 2014 r., Dyrektor Izby Celnej w S., wydał decyzję nr [...] , którą utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia 12 sierpnia 2013 r.

Organ odwoławczy nakreślił ramy prawne sprawy oraz wskazał, że przedmiotem sporu jest to, czy mamy do czynienia z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego - o kodzie CN 8703 - a więc podlegającym opodatkowaniu akcyzą, czy też z nabyciem i przemieszczeniem na terytorium kraju innego pojazdu, który nie podlega temu podatkowi, a więc o innym niż przywołany kodzie CN.

Organ odwoławczy podkreślił, że zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a., do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. W chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego pojazdu, obowiązywała Nomenklatura Scalona w brzmieniu wynikającym z rozporządzenia Komisji (UE) nr 1006/2011 z dnia 27 września 2011 roku zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej z dnia 27 września 2011 roku (Dz. Urz. UE.L 2011 Nr 282, str. 1 ze zmianami).

Zgodnie z notami wyjaśniającymi, do pozycji objętych kodem CN 8703 zalicza się pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702.

W niniejszej pozycji określenie "samochody osobowo – towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów.

Zgodnie natomiast z brzmieniem Taryfy Celnej, pozycja 8705 Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) obejmuje "Pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne)".

Noty wyjaśniające do pozycji 8705 wskazują, że niniejsza pozycja obejmuje pojazdy samochodowe, specjalnie skonstruowane albo przystosowane, wyposażone w różne urządzenia umożliwiające wykonywanie pewnych funkcji nietransportowych co oznacza, iż głównym przeznaczeniem pojazdu z niniejszej pozycji nie jest przewóz osób albo towarów.

Pozycja ta obejmuje m. in. ciężarówki (samochody ciężarowe) pojazdy pomocy drogowej na podwoziu ciężarowym (samochodów ciężarowych), z podłogą albo bez, wyposażone w mechanizmy podnoszące (dźwigi nieobrotowe, stojaki, koła pasowe albo wciągarki) przeznaczone do podnoszenia i holowania uszkodzonych samochodów, co oznacza, że głównym przeznaczeniem takiego pojazdu nie jest przewóz osób albo towarów.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w S., z opisów pozycji CN 8703 i 8704 wynika, że zasadniczym kryterium klasyfikacyjnym pojazdów samochodowych jest ich przeznaczenie, które zgodnie z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, winno być oceniane na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech pojazdów.

13. Zdaniem Organu odwoławczego, zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym informacja od przedstawiciela M. -B. P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. jednoznacznie wskazują, że nabyty przez Skarżącą w N., a następnie przemieszczony na terytorium kraju pojazd był samochodem osobowym klasyfikowanym do kodu CN 8703. Dodatkowo stanowisko to potwierdza zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym NR[...] z dnia 28 marca 2013 r., w którym uprawniony diagnosta wskazał jako rodzaj pojazdu - samochód osobowy, podrodzaj - c.

Jak wskazał Organ odwoławczy, z przedmiotowego zaświadczenia wynika, że wykonano dodatkowe badanie techniczne pojazdu, po zmianach konstrukcyjnych zgodnie z opisem zmian. W opisie zmian diagnosta zaznaczył, że zmiana rodzaju pojazdu nastąpiła poprzez zdemontowanie jedynie zewnętrznego oznakowania, i wyposażenia dodatkowego (nie wskazano bliżej o jakie wyposażenie chodzi) oraz zamontowaniu fabrycznej kanapy wraz z pasami bezpieczeństwa. Skonkretyzowaniem tych zmian konstrukcyjnych jest zdaniem Organu odwoławczego, treść dokumentu faktura VAT nr [...] z dnia 28 marca 2013 r. wystawionego przez firmę W. P. U. – H. Sp. z o. o. "C.", na rzecz firmy "A. G. Sp. z o. o. S. K." z siedzibą w S.. Przedmiotowa faktura dotyczy bowiem usługi, modernizacji auta marki M. [...], polegającej na demontażu płaskiej płaszczyzny podłogi wraz z kratką, oznakowania zewnętrznego, wyposażenia dodatkowego oraz zamontowaniu fabrycznej kanapy wraz z pasami bezpieczeństwa na kwotę [...] zł. Na podstawie powyższych dokumentów nowy właściciel zarejestrował ww. pojazd w Urzędzie Miasta S., jako samochód osobowy.

Zdaniem Organu odwoławczego, dokonanie tak nieznacznych i nieistotnych z punktu widzenia przeznaczenia pojazdu zmian, nie ingerowało w istocie w konstrukcję samochodu.

Nadto, w celu potwierdzenia czy nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód zaklasyfikować można do pozycji CN 8703, Organ podatkowy skorzystał z informacji zawartych w katalogu INFO-EKSPERT z których wynikało, że samochód marki M. - B.[...], jest samochodem osobowym typu c. 4 - drzwiowym i wyposażonym w typowe dla samochodów osobowych: klimatyzację, kurtyny powietrzne boczne, podłokietnik siedzeń tylnych, elektryczną regulację szyb przednich i tylnych, zamek centralny zdalnie sterowany, manualną 6 -stopniową skrzynię biegów, itp.

Organ odwoławczy zauważył również, że pojazd ten nie posiadał mechanizmu podnoszącego, przeznaczonego do podnoszenia i holowania uszkodzonych samochodów, a więc urządzenia niezbędnego dla samochodu pomocy drogowej.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w S.i przedmiotowy pojazd wyczerpuje kryteria i cechy pojazdów zaliczanych do kodu CN 8703, a więc pojazdów przeznaczonych do przewozu osób, zatem podlega on obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym, gdyż jest samochodem osobowym.

Organ odwoławczy wskazał również, że dla potrzeb rejestracji samochodów według regulacji objętych przepisami ustawy z dnia 20 czerwca 1997 roku Prawo o ruchu drogowym, przyjmuje się inną aniżeli wynikającą z ustawy o podatku akcyzowym klasyfikację. Stąd też ewentualne zarejestrowanie danego samochodu jako specjalnego (pomoc drogowa) czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium nie ma żadnego znaczenia dla niniejszej sprawy.

W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji, Organ odwoławczy wskazał na sposób wyliczenia podstawy opodatkowania, ustalenia wartości rynkowej pojazdu na dzień powstania obowiązku podatkowego oraz wyliczenia kwoty akcyzy należnej z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego.

W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji, Dyrektor Izby Celnej w S. odniósł się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, uznając je za niezasadne.

14. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji Organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1). błędną wykładnię i zastosowanie przepisów u.p.a. w szczególności art. 100, art. 102, art. 104, art. 105, art. 106

2). błędną wykładnię i zastosowanie nomenklatury scalonej (taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (dalej jako: Taryfa);

3). błędną wykładnię i zastosowanie § 38 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 31 grudnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia poprzez przyjęcie, że pojazd pomocy drogowej musi być wyposażony w zestaw do podnoszenia i holowania uszkodzonych samochodów, oraz naruszenie przepisów O.p., tj.:

1). art. 120 O.p. - zgodnie z którym, Organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa - co nie ma miejsca w niniejszym postępowaniu;

2). art. 121 § 1 O.p. - postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych - w tym zakresie zarzut dotyczy odmowy przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącą dowodów;

3). art. 122 O.p. - w tym zakresie zarzut polega nie podjęciu wszelkich działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności przeprowadzenie wnioskowanych przez Skarżącą dowodów.

W uzasadnieniu skargi Spółka wskazała, że Organ oparł się wyłącznie na swoich domniemaniach i stanowisku producenta pojazdów, nie przeprowadzając postępowania dowodowego w żądanym przez Spółkę zakresie i nie dokonując oględzin pojazdu, w celu oceny czy pojazd spełnia wymogi do zakwalifikowania go jako pojazdu specjalnego.

Poza sporem jest zdaniem Skarżącej, specjalne przeznaczenie pojazdu i fakt, iż w dacie nabycia, głównym przeznaczeniem pojazdu nie było przewożenie osób lub towarów.

Na marginesie Skarżąca wskazała, iż praktycznie każdy pojazd można wbrew jego homologacji przerobić, zmieniając jego przeznaczenie, hipotetycznie robiąc z pojazdu samochodowego np. łódź.

Zdaniem Skarżącej, Organ błędnie dokonał klasyfikacji pojazdu i tym samym nieprawidłowo zastosował 100 ust. 4 u.p.a.. W konsekwencji, Organ w dalszej kolejności, błędnie zastosował kolejne przepisy naliczając podatek akcyzowy.

Skarżąca podniosła, iż Organ poza zwróceniem się do Wydziału Komunikacji, z zapytaniem złożonym do producenta samochodów i dowodem z faktury VAT z tytułu demontażu wyposażenia, nie przeprowadził postępowania dowodowego. W szczególności, istotne zdaniem Strony wydaje się być, przeprowadzenie dowodu z zeznań wnioskowanych przez Skarżącą świadków - diagnosty przeprowadzającego w Polsce badanie techniczne pojazdu, kwalifikujące go jako pojazd specjalny i diagnosty przeprowadzającego odpowiednie badanie techniczne w N., kwalifikujące go jako pojazd specjalny.

Zdaniem Skarżącej, przeprowadzony dowód z faktury VAT wystawionej za demontaż pojazdu może mieć znacznie jedynie pomocnicze, gdyż nie wynika z niego, aby całe wyposażenie służące zakwalifikowaniu pojazdu jako pomocy drogowej zostało zdemontowane.

Końcowo Skarżąca podniosła, że Organ w żaden sposób nie udowodnił, że pojazd posiadał w momencie wprowadzenia na terytorium RP, cechy pozwalające na uznanie go za służący zasadniczo do przewozu osób lub towarów. Organ w żaden sposób, nie zbadał zakresu zmian konstrukcyjnych w pojeździe przyjmując autorytarnie, że nie doprowadziły one do zmiany podstawowego przeznaczenia pojazdu.

Skarżąca wskazała, że przepis § 38 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 31 grudnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia, wymaga aby pojazd pomocy drogowej był wyposażony w nadwozie konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu uszkodzonych pojazdów lub był wyposażony w hol giętki do holowania motocykla i hol sztywny do holowania pojazdu. Sporny pojazd był wyposażony w hol giętki do holowania motocykla i hol sztywny do holowania pojazdu. Pojazd tym samym spełniał wymogi cyt. rozporządzenia a oparcie się na brzmieniu części przepisu z pominięciem przy interpretacji jego dalszego brzmienia, zdecydowanie dyskwalifikuje przedmiotową decyzję.

15. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w S., wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. z w a ż y ł, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona, zaskarżona decyzja nie narusza bowiem przepisów prawa materialnego jak i przepisów postępowania w stopniu, które miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

16. Istota rozstrzyganego sporu sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie czy nabyty i sprowadzony na terytorium kraju, samochód marki M.-B. [...]roku produkcji [...] pojemności silnika [...] cm3, o numerze nadwozia[..] , jest jak dowodzi Dyrektor Izby Celnej w S., samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (klasyfikowanym do kodu CN 8703), czy też samochodem specjalnego przeznaczenia, tj. pomocą drogową (pozycja CN 8705), jak twierdzi Skarżąca. W przypadku klasyfikacji spornego pojazdu do kodu CN 8705 nie podlegałby on opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

17. Na wstępie wywodu należy nakreślić ramy prawne sprawy.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 5 u.p.a., opodatkowaniu akcyzą podlegają nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa. W myśl art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie z art. 101 ust. 2 u.p.a., obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1); nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2); złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym – jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem (pkt 3). Podatnikiem – według art. 102 ust. 1 u.p.a., jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2, a więc m.in. podmioty nabywające samochody osobowe wewnątrzwspólnotowo.

W art. 100 ust. 4 u.p.a., ustawodawca skonstruował natomiast definicję legalną określenia "samochody osobowe" dla celów ich opodatkowania podatkiem akcyzowym, stwierdzając, że: "samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703, przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo–towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym."

Z przytoczonych przepisów wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu u.p.a., decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Stosownie do art. 3 ust. 1 u.p.a., do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23.07.1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L. 256 z 7 września 1987, str. 1, ze zm.). Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19.09.2008 r. zmieniającym załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. W myśl reguły 1 ORINS klasyfikację towarów należy uzgadniać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów.

Natomiast zgodnie z brzmieniem pozycji 8703 obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z brzmienia pozycji CN 8703 wynika zatem, że o klasyfikacji samochodu do tejże pozycji decyduje jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób, ustalane jest natomiast na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (por. wyrok ETS z dnia 6.12.2007 r. w sprawie C-486/06, LEX nr 337569). Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo-towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu - zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu.

Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.

Powyższe wynika również z treści Wyjaśnień do Taryfy celnej - Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1.06.2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M. P. Nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów, do których Organy prawidłowo odwołały się w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu.

Według tychże wyjaśnień w pozycji (8703) określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja oznaczonych pojazdów mechanicznych objętych pozycją CN 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles, niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Do pojazdu specjalnego przyporządkowanego do kodu CN 8705, zgodnie z klasyfikacją w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej oraz not objaśniających, zalicza się natomiast pojazdy specjalnie skonstruowane lub zbudowane na bazie tzw. wersji podstawowej pojazdu samochodowego i wyposażone w dodatkową aparaturę, urządzenia czy mechanizmy, dzięki którym pojazd może spełnić funkcje inne, niż transportowe, np. samochody pomocy drogowej na podwoziu ciężarowym z podłogą albo bez, wyposażone w mechanizmy podnoszące przeznaczone do podnoszenia i holowania uszkodzonych samochodów, pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne.

Oznacza to zatem, że głównym przeznaczeniem tych pojazdów nie jest ani przewóz osób, ani towarów.

18. W tym stanie rzeczy, z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym - z uwagi na własne uregulowania - dla prawidłowej klasyfikacji samochodu nabytego przez Skarżącą, nie mogła mieć też znaczenia jego kwalifikacja ani w świetle niemieckich przepisów dot. rejestracji pojazdów, ani w świetle przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. 2012.1137 ze zm.).

W konsekwencji, dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie ma decydującego znaczenia treść niemieckiego dowodu rejestracyjnego. Dowód rejestracyjny pojazdu nie decyduje o kwalifikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego, spełnia bowiem zupełnie inną rolę, gdyż jest on zasadniczo dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest zatem związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy specjalnego, z punktu widzenia bowiem przepisów ustawy o podatku akcyzowym, istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN, co potwierdza przepis art. 3 ust. 1 u.p.a.

Powyższych stwierdzeń nie podważa stanowisko TSUE dotyczące konieczności uwzględniania przez Organy rejestrujące pojazdy, danych ustalonych przez organy rejestrujące innych państw członkowskich. W rozpoznawanej sprawie kwestia ta nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia, bowiem kwestią istotną jest to, czy przedmiotowy pojazd spełnił przesłanki wynikające z przepisów prawa, dotyczące opodatkowania podatkiem akcyzowym.

19. Odnosząc powyższe do okoliczności rozpoznawanej sprawy, w pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że istotny dla ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu jest oczywiście moment powstania obowiązku podatkowego. Niemniej jednak, klasyfikacja przedmiotowego samochodu do odpowiedniego kodu Nomenklatury Scalonej, na którą wpływ ma ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu winna, zdaniem Sądu, odbywać się w oparciu o całokształt okoliczności dotyczących przedmiotowego samochodu dostarczających wiedzy odnośnie stanu pojazdu zarówno sprzed nabycia prawa rozporządzania samochodem jak właściciel, jak i po jego nabyciu.

Natomiast z tak ustalonych okoliczności sprawy wynika, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako osobowy, kategorii M1, w oparciu o świadectwo homologacji europejskiej dla samochodu osobowego nr el [...] , na zamówienie rynku włoskiego. Powyższe potwierdza oświadczenie autoryzowanego przedstawiciela marki M. – M. B. P. Sp. z o.o.

Dodatkowo stanowisko to potwierdza zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym nr [...] z dnia 28 marca 2013 roku, w którym uprawniony diagnosta wskazał jako rodzaj pojazdu - samochód osobowy. W załączniku do powyższego zaświadczenia, w opisie zmian dokonanych w pojeździe, uprawniony diagnosta zaznaczył, że zmiana rodzaju pojazdu nastąpiła poprzez zdemontowanie jedynie zewnętrznego oznakowania i wyposażenia dodatkowego, oraz zamontowaniu fabrycznej kanapy wraz z pasami bezpieczeństwa. Natomiast w podpunkcie dotyczącym rodzaju pojazdu - diagnosta wskazał samochód osobowy podrodzaj - coupe. Skonkretyzowaniem tych zmian konstrukcyjnych jest treść dokumentu faktura VAT nr [...] z dnia 28 marca 2013 r., wystawionego przez firmę W. P. U. – H. Sp. z o. o. "C.", na rzecz firmy "A. G. Sp. z o. o. S. K.". Przedmiotowa faktura dotyczy usługi, modernizacji auta marki M.[...] , polegającej na demontażu płaskiej płaszczyzny podłogi wraz z kratką, oznakowania zewnętrznego, wyposażenia dodatkowego oraz zamontowaniu fabrycznej kanapy wraz z pasami bezpieczeństwa na kwotę [...] zł.

Nadto, z komentarza zawartego w Notach wyjaśniających do HS do pozycji 8703 wynika, że w przypadku pojazdów wielofunkcyjnych, nadrzędną cechą jest obecność drugiego rzędu siedzeń z pasami bezpieczeństwa (ewentualnie stałych punktów ich mocowania). Brak drugiego rzędu siedzeń bez względu na pozostałe cechy, wyklucza dany pojazd z pozycji CN 8703.

Niesporne jest, że w przedmiotowym pojeździe znajdują się nieoddzielone od siebie dwa rzędy siedzeń: pierwszy z dwoma miejscami: dla kierowcy oraz pasażera obok i drugi rząd siedzeń dla dwóch pasażerów

20. W ocenie Sądu, Organy celne prawidłowo wskazały, że sporny pojazd przeznaczony jest zasadniczo do przewozu osób, ustaleń tych dokonano na podstawie zgromadzonych dokumentów. Wzięto przy tym pod uwagę, że przedmiotowy pojazd posiada wszystkie znamiona samochodu osobowego, zasadnie stwierdzając, że został on zaprojektowany jako pojazd osobowy, zaś dokonane zmiany (oznakowanie zewnętrzne, dodatkowe wyposażenie, hol) nie były trwałe. Funkcji specjalnej z całą pewnością, jak zasadnie przyjęły Organy celne, nie spełniał nabyty przez Skarżącą samochód. Samochód nie został specjalnie skonstruowany ani też wyposażony fabrycznie w specjalistyczne urządzenia umożliwiające wykonywanie funkcji samochodu specjalnego (o którym mowa w CN 8705).

Zamontowanie zewnętrznego oznakowania czy wyposażenia dodatkowego, nie wpływa na zmianę zasadniczego przeznaczenia tego pojazdu w sytuacji, gdy powyższe wyposażenie może być w każdej chwili zdemontowane. Tego rodzaju dostosowanie pojazdu do aktualnych potrzeb jego użytkownika nie stanowią ingerencji w konstrukcję pojazdu powodującą zmianę jego zasadniczego przeznaczenia.

21. Podkreślenia wymaga, że dostosowanie pojazdu do aktualnych potrzeb jego użytkownika nie stanowią ingerencji w konstrukcję pojazdu powodującą zmianę jego zasadniczego przeznaczenia. Użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.

Zdaniem Sądu argument, że samochód w momencie wprowadzenia na terytorium kraju był samochodem specjalnym, o czym miały świadczyć dokumenty rejestracyjne ( z N.) nie stoi na przeszkodzie odmiennej ocenie tego pojazdu według kryteriów wskazanych w notach wyjaśniających do CN, szczegółowo omówionych w zaskarżonej decyzji. Istotna różnica w ocenie i kwalifikacji wynika z faktu, że Organy podatkowe przyjmują, z czym należy się zgodzić, że taki "przerobiony" samochód, w dalszym ciągu pozostaje samochodem osobowym, czyli konstrukcyjnie przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób.

Dowód rejestracyjny jest decyzją administracyjną w przedmiocie dopuszczenia do ruchu zakupionego pojazdu i nie może być traktowany jako element jego identyfikacji, a co za tym idzie nie może mieć decydującego znaczenia dla określenia rodzaju pojazdu dla celów podatkowych, o czym zasadnie skonstatował Organ odwoławczy.

Zasadnie też podkreślono, że homologacja, dowód rejestracyjny nie jest podstawowym dowodem świadczącym o klasyfikacji pojazdu w celu określenia należnego podatku akcyzowego. Z punktu widzenia sprawy podatkowej świadectwo homologacji, rejestracja samochodu nie przesądza ostatecznie o przeznaczeniu pojazdu, bowiem winno być ono ustalane na podstawie całości okoliczności sprawy. 22. Za bezzasadny uznać należy zarzut Spółki dotyczący naruszenia wskazanych w skardze przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Spółka dokonała bowiem nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu, definiowanego na gruncie przepisów ustawy o podatku akcyzowym jako osobowy, przed jego pierwszą rejestracją w kraju. Wykonała zatem czynność rodzącą obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. Nie złożyła jednakże deklaracji dla podatku akcyzowego AKC-3 za miesiąc marzec 2013 roku wraz z informacją o podatku akcyzowym od samochodów osobowych AKC-3/E. Nie dokonała również zapłaty należnego z tytułu tego nabycia podatku akcyzowego. W rezultacie spełnione zostały warunki opodatkowania Skarżącej podatkiem akcyzowym.

Sąd zauważa, że zarzut naruszenia prawa materialnego w istocie kamufluje polemikę z ustaleniami faktycznymi w sprawie. Podkreślić należy, że niedopuszczalne pozostaje zwalczanie ustaleń faktycznych zarzutami naruszenia prawa materialnego.

23. Za bezzasadny uznać należy zarzut dotyczący błędnej wykładni zastosowania nomenklatury scalonej oraz Wspólnej Taryfy Celnej. Nomenklatura Scalona (CN) została ustanowiona mocą rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87 z dnia 23.07.1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej i oparta jest na Zharmonizowanym Systemie Oznaczania i Kodowe Towarów (HS). Pierwsza część Nomenklatury Scalonej zawiera zbiór przepisów wstępnych. W tytule I CN, poświęconym zasadom ogólnym sekcja A zawiera Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (zwane dalej ORINS), zgodnie z którymi dokonywana jest klasyfikacja towarów.

Część drugą Nomenklatury Scalonej stanowi Tabela stawek celnych, w której wyszczególnione są w sekcjach (od 1 do XXI) i działach (od 1 do 98) towary z przypisanymi do nich kodami Nomenklatury Scalonej i odpowiednimi stawkami celnymi. Z samego opisu pozycji CN 8703 wynika, że określenie "przeznaczone zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do podpozycji 8703 służy wyłącznie przewożeniu osób. Pojazdy z pozycji CN 8703 mogą być bowiem także wykorzystywane do przewożenia towarów, co wynika z końcowej części pozycji CN 8703 "włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi)". O tym, że pojazdy wielofunkcyjne objęte są pozycją CN 8703 mówi także komentarz zawarty w Notach wyjaśniających do CN do pozycji 8703, zgodnie z którym: " Niniejsza pozycja obejmuje "pojazdy –wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary".

24. Sąd podziela stanowisko Organu, że przedmiotowy pojazd będąc pojazdem wielofunkcyjnym czyli osobowo-towarowym, wykazującym wszystkie cechy projektowe wymienione w pkt a) - e) Noty wyjaśniającej HS do pozycji 8703 jest zatem pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób, klasyfikowanym do pozycji CN 8703.

Organ – poszukując dla przedmiotowego pojazdu prawidłowego kodu CN – prawidłowo prowadził postępowanie dowodowe ukierunkowane na ocenę obiektywnych cech i właściwości przedmiotowego pojazdu, konfrontując je w pierwszej kolejności z cechami projektowymi pojazdów zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób z pozycji CN 8703.

25. Ocena ogółu cech i ogólnego wyglądu pojazdu samochodowego nie wymaga także, na gruncie kontrolowanej sprawy, wiadomości specjalnych, zatem niezasadny okazał się również zarzut Skarżącej wskazujący na konieczność przeprowadzenia dowodu z zeznań diagnosty przeprowadzającego w Polsce badanie techniczne pojazdu kwalifikującego go jako pojazd specjalnego i diagnosty przeprowadzającego odpowiednie badanie techniczne w N., kwalifikujące go jako pojazd specjalny.

Wszelkie ustalenia faktyczne poczynione w ramach rozpoznawanej sprawy mogły być poczynione przez Organ celny samodzielnie. Z kolei kwalifikacja pojazdu do konkretnej pozycji leży w zakresie stosowania prawa. Jest to sfera uprawnień decyzyjnych Organu podatkowego, w którym właściwy organ nie może być wyręczany ani zastępowany przez biegłego.

26. Zdaniem Sądu, Organy celne uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez podatnika (m. in. polski i niemiecki dowód rejestracyjny, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym), przy czym jednak wyprowadziły z nich wnioski, dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu odmienne, aniżeli domagała się Skarżąca, co przy prawidłowości tychże wniosków, (która została wykazana powyżej), nie świadczy o pominięciu, czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez Stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów.

27. Za nieuzasadniony należy uznać zarzut błędnej wykładni i zastosowania § 38 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 31 grudnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia. Rozporządzaniem tym określono warunki techniczne pojazdów uczestniczących w ruchu drogowym oraz zakres ich niezbędnego wyposażenia. Jak słusznie Organ celny zauważył, czym innym jest powstanie obowiązku podatkowego w akcyzie z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego a czym innym podejmowanie działań w przedmiocie spełnienia warunków technicznych i niezbędnego wyposażenia pojazdów uczestniczących w ruchu drogowym czy też rejestracji pojazdów. Obie sytuacje regulowane są odrębnymi aktami prawnymi znajdującymi oparcie w odrębnych gałęziach prawa. Klasyfikacja pojazdów samochodowych oparta na Nomenklaturze Scalonej oraz zawarta w ustawie Prawo o ruchu drogowym zawiera istotne różnice. W rozumieniu Nomenklatury Scalonej pojazdy służące do przewozu osób i towarów są pojazdami wielofunkcyjnymi klasyfikowanymi w pozycji CN 8703, natomiast w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym są to pojazdy wykonujące specjalną funkcję.

28. Dla ustalenia przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym wykluczone jest stosownie pojęć z innych dziedzin prawa. Ustawodawca podatkowy sformułował w ustawie podatkowej definicję pojęcia "samochód osobowy", a więc definicja ta jest wyłącznie wiążącą na gruncie ustawy podatkowej, bez względu na możliwość funkcjonowania w szeroko pojętym systemie prawa innej definicji tego samego pojęcia. Przepisy podatkowe są przepisami autonomicznymi względem innych przepisów niepodatkowych. Podkreślić także należy, że ustawodawca w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wprost odsyła do klasyfikacji wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), nie zaś do przepisów Prawa o ruchu drogowym. A zatem w kontekście ustawy podatkowej należy dokonywać oceny rodzaju nabytego przez Skarżącą pojazdu i skutków tego nabycia dla powstania obowiązku w podatku akcyzowym.

29. Przechodząc do pozostałych zarzutów skargi, tj. naruszenia art. 120, art. 121, art. 122 O.p. stwierdzić należy, że nie są one trafne. Z wyrażonej w przepisie art. 122 O.p. zasady wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. W ocenie Sądu, organy celne zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Dokonana przez Organy celne ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Inna ocena dowodów w sprawie dokonana przez Skarżącą, zwłaszcza co do znaczenia dowodu rejestracyjnego przy klasyfikowaniu przedmiotowego samochodu do danej pozycji nie przesądza, że oceny Organów celnych są błędne.

Należy również zauważyć, że wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny.

30. Konkludując należy stwierdzić, że Organy obu instancji dokonały prawidłowej wykładni powołanych przepisów prawa krajowego w ustalonym stanie faktycznym.

Dlatego, uwzględniając całokształt okoliczności sprawy Sąd - działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), skargę oddalił.