Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 482/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2019-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.151,
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art.6 , art. 2 pkt 27e,
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art.55(1)
journal: Dz.U. 2017 poz 459
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.
article: art.14c par.1, art.14b, , art.122, art. 14h, art.169 par.1, art.14g par.1,
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2019 r. sprawy ze skargi A. w K. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem nr [...] z [...] r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ) utrzymał w mocy postanowienie tego organu z [...] nr [...] o pozostawieniu wniosku z 24 kwietnia 2018 r. złożonego przez D. (dalej: spółka) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług, bez rozpatrzenia.

Organ wyjaśnił, że 30 kwietnia 2018 r. do organu wpłynął wniosek strony o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług. Pismem z 15 czerwca 2018 r. wezwano stronę do usunięcia braków poprzez:

1) wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego w indywidualnej sprawie strony ze szczególnym wskazaniem:

a) jakie konkretnie składniki niematerialne i materialne były przedmiotem sprzedaży?

b) na rzecz jakiego podmiotu (jakiej spółki) strona dokonała sprzedaży składników niematerialnych i materialnych?

c) kiedy strona dokonała sprzedaży każdego z ww. składników niematerialnych i materialnych?

d) czy w związku ze sprzedażą ww. składników z przedsiębiorstwa strony wyodrębnione zostały jakiekolwiek składniki niematerialne i materialne? Jeżeli tak to jakie?

e) w przypadku jeżeli strona wyodrębniła w związku ze sprzedażą jakiekolwiek składniki niematerialne i materialne, to czy w oparciu o te składniki kontynuowała, kontynuuje swoją działalność gospodarczą?

2) sformułowanie pytania/pytań tak, aby dotyczyło/dotyczyły przedstawionego jw. stanu faktycznego, z którego to pytania/pytań wynikać będą prawa i/lub obowiązki strony na gruncie wskazanej przez nią regulacji podatkowej, tj. ustawy o podatku od towarów i usług;

3) przedstawienie własnego stanowiska strony w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego zgodnie z pkt 1, w kontekście zadanego pytania/pytań sformułowanego/sformułowanych zgodnie z pkt 2 niniejszego wezwania.

Strona została poinformowana, że brak uzupełnienia wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje, stosownie do art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej, pozostawienie

go bez rozpatrzenia.

W dniu 2 lipca 2018 r. do organu wpłynęło pismo spółki z 28 czerwca 2018 r., będące odpowiedzią na wezwanie. Zdaniem organu strona nie dopełniła wymogów zawartych w pkt 1, 2 oraz 3 wezwania, tym samym nie usunęła braków formalnych wniosku. Nie odpowiedziała na wszystkie zadane pytania, powołała jedynie liczne karty stanowiące załączniki do złożonego uzupełnienia (208 stron załączników). Załącznikami są zarówno sprawozdania, jak i akty notarialne oraz rejestrowe KRS, pisma F.sp. z o.o., umowy czy skany etykiet. Ponadto spółka nie sformułowała zadanego pytania w sposób umożliwiający wydanie interpretacji indywidualnej. Oznacza to, że przedstawione w uzupełnieniu stanowisko własne jest także nieprawidłowe.

Organ wyjaśnił, że specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego polega między innymi na tym, że właściwy organ interpretujący "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko). Interpretacja indywidualna jest ograniczona do pewnego aspektu (kontekstu prezentacji treści normatywnej) z uwagi na treść sformułowanego przez wnioskodawcę pytania/pytań. Zapytanie interpretacyjne wnioskodawcy stanowi w istocie rzeczy pytanie o zasadność możliwości subsumcji stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego interpretacji pod wskazane w stanowisku wnioskodawcy przepisy prawa, w razie potrzeby objęte klasyfikacyjną wykładnią wnioskodawcy, a następnie organu podatkowego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisem sprawy.

Odnosząc się do twierdzenia strony, że wniosek nie pozostawiał żadnych wątpliwości zarówno co do treści pytania, stanowiska strony, jak i przedstawienia stanu faktycznego, organ wyjaśnił, że to na nim spoczywa obowiązek dokonania oceny, czy stan faktyczny, zdarzenie przyszłe został przedstawiony przez wnioskodawcę w sposób wyczerpujący oraz skonkretyzowany, czy zostało zadane pytanie, o prawa i/lub obowiązki na gruncie przepisów prawa podatkowego, oraz czy zostało przedstawione w sposób wyczerpujący stanowisko własne do tak zadanego pytania. Jeśli we wniosku o wydanie interpretacji wnioskodawca przedstawił stan faktyczny/zdarzenie przyszłe w sposób uniemożliwiający dokonanie oceny prawnej jego stanowiska, zadał błędnie pytanie bądź nie przedstawił stanowiska własnego, organ podatkowy - w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej - wzywa stronę do uzupełnienia braków wniosku.

W niniejszej sprawie, po dokonaniu analizy złożonego wniosku organ stwierdził, że przedstawiony przez stronę opis stanu faktycznego był nieprecyzyjny i niejasny. Dotyczył on transakcji zbycia składników majątkowych przez przedsiębiorstwa należące do Grupy D. i ich nabycia przez spółki "grupy" F.. Strona w sposób niejasny i nieczytelny przedstawiła wszystkie podmioty prowadzące działalność w ramach Grupy D., zakres ich działania, przebieg działalności i transakcji które miały miejsce w związku z przejęciem ich przez spółki "grupy" F.. Przedstawiony w ten sposób szeroki i niejasny opis zaistniałego stanu faktycznego nie dotyczył indywidualnej sprawy strony. Na jego podstawie organ nie był w stanie wyodrębnić jednoznacznie jakie konkretnie składniki majątku, na rzecz kogo i w jakim czasie zostały zbyte przez stronę. Również zadane przez nią pytania nie wyznaczały indywidualnego interesu prawnopodatkowego strony, tj. nie dotyczyły jej sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania. Wniosek pozostawiał więc wątpliwości tak co do treści pytania, jak i stanowiska strony a także przedstawienia stanu faktycznego. Wniosek zawierał braki formalne i organ był zobowiązany do wezwania spółki do usunięcia braków.

Organ wyjaśnił, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, co oznacza, że organ nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników - dokumenty te nie mogą podlegać analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej. Strona nie odpowiedziała w treści uzupełnienia w sposób jednoznaczny i konkretny na zadane przez organ pytania dotyczące przedstawionego stanu faktycznego. Nie uzupełniła wniosku o pkt 1 wezwania. Ilość załączników (208 stron, z których wiele nie dotyczyło strony ale innych podmiotów), ich tematyka (sprawozdania, akty notarialne, akty rejestrowe KRS, pisma F. Poland sp. z o.o., umowy, skany etykiet), brak ich "ułożenia" (np. ponumerowania) oraz sposób ich "przedstawienia" (nieczytelne bądź "poucinane"' strony), całkowicie uniemożliwiały ich analizę, co i tak nie leży w gestii organu.

Organ w wysłanym wezwaniu poinformował także, że pytanie powinno być sformułowane w taki sposób, aby dotyczyło stosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, z którego wynikać będą prawa i/lub obowiązki wnioskodawcy na gruncie wskazanej przez niego regulacji podatkowej, tj. ustawy o podatku od towarów i usług. W ocenie organu, strona nie sformułowała pytania w powyższy sposób. Chcąc uzyskać od organu potwierdzenie, czy dokonywane przez nią zbycie składników majątkowych stanowi zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oczekiwała jedynie opinii organu co do klasyfikacji wykonanej czynności. Kwestia ta natomiast nie dotyczyła sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonanej przez stronę, a jedynie zdefiniowania dokonywanego przez nią zbycia składników majątkowych. Powyższe oznacza, że także przedstawione przez stronę w uzupełnieniu stanowisko własne jest nieprawidłowe.

Strona nie uzupełniła zatem braków formalnych wniosku, co obligowało go do wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Na powyższe postanowienie spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Wyjaśniła, że spółki D. S.A. i D. sp. z o.o. dokonały sprzedaży swoich przedsiębiorstw. Początkowo nabywcą przedsiębiorstw miała być spółka F. Poland sp. z o.o., ale tuż przed dokonaniem transakcji spółka ta założyła w 100% zależną od siebie spółkę T. sp. z o.o. (obie kierowane przez te same osoby) i zarządy tych spółek zażądały, aby sprzedaż przedsiębiorstw nastąpiła w częściach i dodatkowo wg wskazań nabywców na rzecz obu ww. spółek. Podatnik początkowo uznał te transakcje jako nie stanowiące sprzedaży przedsiębiorstw i naliczył podatek VAT od sprzedaży w wysokości 23%. Jednak jeden z wierzycieli spółki D. sp. z o.o. skierował do Sądu Okręgowego pozew przeciwko D. sp. z o.o. oraz nabywcom przedsiębiorstwa D. sp. z o.o. argumentując, że działanie nabywców miało na celu obejście prawa i zdaniem wierzyciela nabywcy odpowiadają ze zbywcą przedsiębiorstwa solidarnie, stosownie do dyspozycji art. 554 Kodeksu cywilnego. Sąd przyznał rację wierzycielowi. W tych okolicznościach podatnik podjął wątpliwość, czy tak przeprowadzona transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 6 pkt 1 ustawy podatku od towarów i usług. W tym celu skierował wniosek o interpretację. Spółka przedstawiając stan faktyczny oraz dokumentację organowi, zwróciła się o wyrażenie stanowiska w interpretacji indywidualnej: czy zaistniała sekwencja zdarzeń w 2012 r. i 2013 r. pozwala kwalifikować zawarte w tym okresie transakcje, jako zbycie przedsiębiorstwa D. S.A.?

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłączający z zakresu tej ustawy opodatkowanie transakcji zbycia przedsiębiorstwa, dotyczy "zbycia" a nie "nabycia" przedsiębiorstwa. Przedmiotem "zbycia" było przedsiębiorstwo D. S.A. Nieistotną z punktu widzenia art. 6 pkt 1 ustawy o VAT sprawą jest natomiast to, kto nabywa "przedsiębiorstwo" i czy nabywcą jest jeden podmiot czy kilka, konsorcjum, strony umowy spółki cywilnej itp. Kluczową kwestią jest określenie celu, dla którego nabywca/nabywcy nabywają przedsiębiorstwo. Jeśli celem nabycia przedsiębiorstwa jest kontynuacja działalności przedsiębiorstwa, jak miało to miejsce w zaistniałym przypadku, zastosowanie ma zwolnienie przedmiotowe z podatku od towarów i usług.

Problematykę "zbycia" przedsiębiorstwa reguluje Dyrektywa Rady 2006/112/WE. Ze stanowiącej załącznik XII do Dyrektywy 112 Tabeli korelacji wynika, że odpowiednikiem art. 5 ust. 8 zdanie pierwsze VI Dyrektywy w nowej Dyrektywie jest art. 19 ust. 1, natomiast zdaniom 2 i 3 art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy odpowiada art. 19 ust. 2 akapit 2 Dyrektywy 112. Na gruncie powołanych przepisów Dyrektyw, Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 27 listopada 2003 r. sygn. C - 497/01 wskazał, iż zakres czynności, które mogą być przez państwo członkowskie uznane za niebędące dostawą towarów, został określony w sposób bardzo szeroki. Trybunał przyjął bowiem, że wynikająca z art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy zasada braku dostawy ma zastosowanie do każdego przeniesienia przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, włączając składniki rzeczowe i w razie konieczności inne, łącznie stanowiące przedsiębiorstwo lub jego cześć. Zgodnie z przepisem art. 5/8/VI Dyrektywy VAT, jeśli państwo członkowskie wprowadziło zasadę, iż w przypadku przeniesienia całości lub części majątku przedsiębiorstwa, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia (...) nie następuje dostawa towarów, zasada ta ma zastosowanie do jakiegokolwiek przeniesienia przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, obejmującej rzeczy ruchome, jak i wartości niematerialne, które łącznie stanowią podmiot lub część podmiotu zdolnego do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże posiadać zamiar kontynuowania działalności tego przeniesionego przedsiębiorstwa.

Nabywający przedsiębiorstwo D. S.A. mieli zamiar kontynuowania działalności przeniesionego przedsiębiorstwa albowiem kontynuują działalność tego przedsiębiorstwa do chwili obecnej. Tak rozumianemu "majątkowi" w świetle przywołanych przepisów Dyrektyw niewątpliwie odpowiada w prawie polskim pojęcie "przedsiębiorstwa" w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Przepis ten nadaje pojęciu "przedsiębiorstwo" znaczenie przedmiotowe tj. zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Poszczególne składniki majątku staną się przedsiębiorstwem, jeżeli połączy je funkcja, jaką łącznie mogą spełniać, tj. realizować określone zadania gospodarcze a w rezultacie do tak właśnie rozumianego przedsiębiorstwa będzie miał zastosowanie art. 552 Kodeksu cywilnego, stanowiący o zbyciu przedsiębiorstwa, jako całości.

Zbycie w drodze szeregu czynności cywilno - prawnych poszczególnych składników pozwala na uznanie, że doszło w rezultacie do zbycia wszystkich niezbędnych elementów przedsiębiorstwa. Nie jest z kolei prawidłowy pogląd, w myśl którego "przedsiębiorstwo" w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego utożsamia się z całością majątku spółki, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Stanowisko orzecznictwa sądowego i doktryny potwierdza, że w analizowanym stanie faktycznym, w wyniku zawarcia kilku transakcji doszło do zbycia przedsiębiorstwa D. S.A. w świetle art. 551 Kodeksu cywilnego, a w konsekwencji w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Nie ma znaczenia, czy doszło do zbycia wszystkich składników majątkowych należących do D. S.A. Nie wszystkie bowiem elementy tworzące pojęcie "przedsiębiorstwa" są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. Dla oceny, czy doszło do "zbycia przedsiębiorstwa" D. S.A. najistotniejsze jest ustalenie, czy przedmiotem transakcji było nabycie przez nabywców minimum środków, które pozwalały na kontynuowanie działalności przedsiębiorstwa D. S.A. Na to pytanie należy odpowiedzieć twierdząco a sami nabywcy wprost artykułują, że kontynuują działalność przedsiębiorstw D. S.A. jak również D. sp. z o.o. Zawarte pomiędzy stronami umowy dzierżawy a następnie sprzedaży w żaden sposób nie zakłóciły prowadzenia działalności przedsiębiorstw, poprzednio prowadzonego przez D. S.A. oraz D. sp. z o.o. Nabywcy w dalszym ciągu produkowali i produkują napoje w oparciu o receptury przedsiębiorstwa D., pod tymi samymi markami produktowymi, przejęli sieć dostawców, struktury organizacyjne przedsiębiorstwa D. etc. W ocenie zarządu D. S.A. także przypadku tej spółki doszło do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zdaniem skarżącej, podatnik uzupełnił wniosek zgodnie z wezwaniem organu, uczynił to w terminie, a ponadto zachował chronologię wezwania, aby nie było żadnych wątpliwości, iż każdy z punktów wezwania organu do uzupełnienie braków został przez podatnika wykonany. Organ nie wskazuje ani braku formalnego, jakiego nie uzupełnił podatnik, ani podstawy prawnej swojej decyzji ani subsumpcji.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu postanowienia i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2017. 2188) i art. 134 § 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j.t. Dz.U.2018.1302), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany, co do zasady, zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając sprawę w wyżej określonych granicach Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek skarżącej D. S.A. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Przyczyną rozstrzygnięcia był brak uzupełnienia przez spółkę wniosku tak w zakresie przedstawienia stanu faktycznego, własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego oraz pytania podatnika. Istotą sporu jest zatem ocena czy zasadnym było wezwanie przez organ skarżącej spółki do uzupełnienia wniosku oraz czy udzieliła ona odpowiedzi na wezwanie organu.

Na wstępie wskazać należy na specyfikę postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji. Z istoty interpretacji wynika, że zasadniczym jej elementem jest wyrażenie oceny co do zaprezentowanego we wniosku stanowiska wnioskodawcy (art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej). Postępowanie w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wszczynane jest na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie. Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza w szczególności stan faktyczny przedstawiony we wniosku, stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie wnioskodawcy. Granice "sprawy" zakreśla sam zainteresowany, który w myśl art. 14b § 3 tej ustawy obowiązany jest m.in. do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wynikający z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich elementów istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska podatnika, cechować go musi duży stopień precyzji i jednoznaczności. Stan faktyczny wskazany we wniosku stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji, a tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne. Związanie organu podanym we wniosku stanem faktycznym powoduje, że nie może on przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, nie jest uprawniony do ingerencji w stan faktyczny zawarty we wniosku o interpretację. Specyfika postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej polega m.in. na tym, że organ podatkowy "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. W postępowaniu tym nie może toczyć się spór o rzetelność relacji zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, a tym samym nie może być prowadzone postępowanie dowodowe (por. wyroki NSA z dnia 15 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1860/15, z 14 września 2016 r. sygn. akt I FSK 1195/16 dostępne jak i powołane orzecznictwo www.orzeczenia.nsa.gov.pl.). O ile w ramach zwykłego postępowania podatkowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, organ podatkowy obowiązany jest do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych rzeczywiście zaistniałych (zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej), o tyle zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 14 września 2016 r. sygn. akt I FSK 1195/16 ). Przepis art. 14h Ordynacji podatkowej nie daje podstaw organom interpretacyjnym do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego przedstawionego we wniosku.

Obligatoryjnym elementem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest, wobec treści art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaprezentowanego stanu faktycznego. Wnioskodawca powinien wskazać, jakie przepisy prawa podatkowego powinny znaleźć zastosowanie w rozważanej sprawie i jaka jest według niego ich prawidłowa interpretacja na tle przestawionego stanu faktycznego. Dopiero tak zaprezentowane stanowisko może stać się przedmiotem oceny organu podatkowego, który w razie uznania, że jest ono nieprawidłowe, jest obowiązany przedstawić prawidłowe stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym. Organ nie jest uprawniony do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych, które nie zostały przedstawione w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z 29 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1523/10). W art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej nie zawarto natomiast wymogu sformułowania przez stronę zapytania.

Przepis art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, wprowadza istotne ograniczenie w zakresie możliwości wystąpienia z wnioskiem o interpretację. Pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, a zainteresowanym musi istnieć związek wyrażający się w tym, że przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. Oznacza to, że wnioskodawca ma uprawnienie do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Podsumowując, ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, jest możliwa wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego zawierającymi normy prawne adresowane do wnioskodawcy, tj. normy do których wnioskodawca mógłby się zastosować. Za zainteresowanego, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, uznać więc należy podmiot, który jest lub będzie w przyszłości bezpośrednio podmiotem praw i obowiązków o charakterze prawnopodatkowym wynikających ze zrealizowania się stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji. Innymi słowy, musi istnieć pomiędzy przedstawionym stanem faktycznym a wnioskodawcą związek odnoszący się do sfery opodatkowania konkretnego wnioskodawcy. Ma to szczególne znaczenie jeżeli uwzględni się funkcję gwarancyjno-ochronną interpretacji w przypadku zastosowania się do niej podatnika (art. 14k § 1 i 3 oraz 14m § 1 Ordynacji podatkowej).

Dla oceny zakresu informacji, które są niezbędne dla udzielenia interpretacji istotne są przepisy prawa materialnego, które mogą mieć w sprawie zastosowanie.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie przedsiębiorstwa określa przepis art. 55¹ kodeksu cywilnego zaś pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ustawodawca krajowy zdefiniował w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przez przedsiębiorstwo należy rozumieć zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej (art. 55¹ K.c.). Składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Kluczowe przy ocenie, czy chodzi o przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, których zbycie jest wyłączone spod działania ustawy o VAT jest, by w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Stosownie do art. art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wskazane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa takie, jak wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne (rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) składają się na akcentowaną w orzecznictwie TSUE zdolność majątku lub jego części do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Zdefiniowanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako części majątku zdolnej spełniać określone zadania, zapobiegać ma opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tej części majątku, której można przypisać cechę posiadaną przez przedsiębiorstwo - ową zdolność do realizacji określonych zadań gospodarczych, która to cecha warunkuje wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy (tak NSA w wyroku z 23 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 327/16) .

W przedmiotowej sprawie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej wystąpiła spółka D. S.A. W opisie stanu faktycznego spółka nie koncentrowała się na własnych transakcjach, ale przedstawiła transakcje zbycia składników majątkowych przez poszczególne podmioty należące do "Grupy D.", (do której należy także wnioskodawca), ze szczególnym wyeksponowaniem transakcji zawieranych przez D. sp. z o.o., oraz ich nabycia przez podmioty grupy F.. Sformułowane w pierwotnym wniosku pytania jak i stanowisko podatnika w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego dotyczyły także kwalifikacji transakcji których uczestnikami były wszystkie podmioty wchodzące do Grupy D. i grupy F.. W ocenie wnioskodawcy, skoro przedmiotem transakcji zawartych przez spółki wchodzące w skład Grupy D. ze spółkami F. Poland sp. z o.o. oraz T. spółka z o.o. było zbycie przedsiębiorstw tych spółek, a w konsekwencji przeniesienie przedsiębiorstwa jako całości, przepis art. 6 ustawy o VAT znajduje zastosowanie.

Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem organu, że wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, tak w zakresie przedstawionego stanu faktycznego jak i oceny własnej. Jak wskazano wyżej wnioskodawca ma uprawnienie do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego we własnej indywidualnej sprawie a dotyczącej praw i obowiązków o charakterze prawnopodatkowym wynikających ze zrealizowania się stanu faktycznego. Skoro wnioskodawca opisując stan faktyczny odwoływał się do transakcji zbycia składników majątkowych przez podmioty prowadzące działalność w ramach Grupy D. na rzecz spółek Grupy F., bez wyodrębnienia własnych, zindywidualizowanych pod względem przedmiotu, terminów, podmiotu na rzecz którego zbycie nastąpiło, zaistniała przesłanka do zastosowania art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14h tej ustawy. Odpowiednie stosowanie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczy także wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Podkreślić należy organ wzywając wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku wskazał na konieczność powiązania przedstawionego stanu faktycznego z indywidualną sprawą prawno-podatkową podatnika. W wezwaniu wskazano, odwołując się do regulacji art. 55¹ kodeksu cywilnego i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, że organ nie jest w stanie wyodrębnić jakie konkretnie składniki majątku na rzecz kogo i w jakim czasie zostały zbyte przez wnioskodawcę, określając przy tym w sposób jednoznaczny, precyzyjny o jakie dane wniosek winien zostać uzupełniony, by mógł być merytorycznie rozpoznany.

Jakkolwiek spółka w zakreślonym terminie złożyła uzupełnienie wniosku na akceptację Sądu zasługuje stanowisko organu, że braki wniosku nie zostały usunięte zgodnie z wezwaniem, we wskazanym w nim zakresie. Wnioskodawca wskazał daty zbycia składników majątkowych przez D. sp. z o.o. oraz daty zbycia składników materialnych i niematerialnych przez D. S.A., odwołując się do załączonych do uzupełnienia wniosku dokumentów w postaci sprawozdań zarządu z działalności spółki F., aktów notarialnych, aktów rejestrowych KRS, pism spółki F. w przypadku D. sp. z o.o., zaś odnośnie D. S.A. odwołał się do załączonych umów sprzedaży części składników linii s., części składników syropiarni, sprzedaży urządzeń, umów przenoszących prawa do własności przemysłowej, receptur, praw majątkowych, praw autorskich, praw ochronnych. Mimo jednoznacznego wezwania do przedstawienia stanu faktycznego w indywidualnej sprawie wnioskodawcy, Spółka w uzupełnieniu wniosku w dalszym ciągu nie zindywidualizowała transakcji zawieranych przez wnioskodawcę wskazując w opisie stanu faktycznego na przejęcie przez F. Poland sp. z o.o. składników majątkowych, pracowników łącznie od D. S.A., D. sp. z o.o. oraz pozostałych spółek Grupy D..

Jak wskazano wyżej, interpretacja indywidualna ma na celu uzyskanie stanowiska organu podatkowego w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie ustalonego przez organ podatkowy, stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Zasadnie organ wskazał, że w postępowaniu interpretacyjnym nie może być prowadzone postępowanie dowodowe, a zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku. Przepis art. 14h Ordynacji podatkowej nie daje bowiem podstaw organom interpretacyjnym do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Odwołanie się przez wnioskodawcę do załączonych dokumentów nie może być zatem uznane, jak zasadnie ocenił organ, za uzupełnienie braków w zakresie stanu faktycznego. Sąd nie kwestionuje wyrażonego skardze stanowiska spółki, że dla oceny czy doszło zbycia przedsiębiorstwa D. S.A. nie ma znaczenia, czy doszło do zbycia wszystkich jego składników majątkowych, że istotne znaczenie ma ustalenie czy przedmiotem transakcji było nabycie przez nabywcę minimum środków, które pozwalały na kontynuowanie działalności przedsiębiorstwa D. S.A. Skoro dla oceny, czy chodzi o przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, których zbycie jest wyłączone spod działania ustawy o VAT kluczowym jest, by w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane były funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami tak, by przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej, istotnym było wskazanie jakie konkretnie składniki materialne i niematerialne były przedmiotem zbycia przez wnioskodawcę. Właśnie temu celowi służyło wezwanie do usunięcia braków formalnych wniosku, które to braki nie zostały usunięte.

W ocenie Sądu skarżąca spółka nie uzupełniła też wniosku w zakresie przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaprezentowanego stanu faktycznego. Jakkolwiek, jak wskazano wyżej, samo sformułowanie pytania nie jest wymagane przez przepis art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, to elementem koniecznym wniosku jest przedstawienie własnego stanowiska w zakresie zastosowania przepisów prawa podatkowego, które zdaniem wnioskodawcy powinny znaleźć zastosowanie na tle przestawionego stanu faktycznego. Organ jest bowiem związany merytorycznie zakresem problemu prawnego przedstawionego we wniosku, nie może udzielać interpretacji w obszarze regulacji prawnych nie przedstawionych we wniosku. Jakkolwiek spółka w uzupełnieniu wniosku sformułowała pytanie odnoszące się do zbycia składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) spółki D. S.A. jako przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 ustawy o VAT, to we własnym stanowisku powtórzyła jedynie fragment stanowiska przedstawionego w części H pierwotnego wniosku o interpretację, w którym zastosowanie art. 6 ust 1 ustawy o VAT wnioskodawca wywodził z realizacji umów zawieranych przez spółki Grupy D.. Zasadnie zatem organ wskazał na brak też w stanowisku własnym oceny w zakresie zastosowania przepisu prawa podatkowego podkreślając, że celem wnioskodawcy było zdefiniowanie przez organ dokonywanego przez spółkę zbycia składników majątkowych nie opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania VAT czynności wykonanej przez stronę.

Reasumując, spółka pomimo wyjaśnienia w wezwaniu do uzupełnienia braków formalnych wniosku w czym organ upatruje niejasności w przedstawieniu stanu faktycznego, precyzyjnego sformułowania zagadnień wymagających uzupełnienia i zawartego w wezwaniu pouczenia nie uzupełniła wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji w żądanym przez organ interpretacyjny zakresie. To, że spółka w sposób formalny udzieliła odpowiedzi na zadane pytania w zakresie przedstawienia stanu faktycznego nie oznacza, że wniosek został uzupełniony w sposób pozwalający na wydanie interpretacji

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że organ nie naruszył przepisów art. 14g § 1 oraz art. 169 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej zarówno na etapie precyzowania wezwania do usunięcia braków formalnych wniosku, jak i na etapie rozstrzygania o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego jest rozstrzygnięciem o charakterze formalnym. Organ nie dokonuje wykładni przepisów ale wskazuje przyczyny dla których, mimo złożenia wniosku, postępowanie nie może być prowadzone. Eksponowane w skardze okoliczności dotyczące kwalifikowania transakcji zawieranych przez spółki D. S.A. i D. sp. z o.o. nie mogły być zatem przedmiotem oceny Sądu.

Z powyższych względów, Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. oddalił skargę.