Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1991/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-03-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 72, art. 73, art. 79, art. 80
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1991/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 marca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek, WSA Inga Gołowska (spr.), Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 marca 2015 r., sprawy ze skargi J.K., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 10 października 2014 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r., - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

I.

Zaskarżoną decyzją z 10 października 2014r. znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z 30 października 2013r., Nr [...] i orzekł o umorzeniu postępowania w sprawie odmowy stwierdzenia J.K. nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. w kwocie 17.999,80 zł.

W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołano art. 233§1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r. poz.749 ze zm. dalej -O.p.).

Powyższa decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych:

Decyzją Inspektora Kontroli Skarbowej z 30 listopada 2000r. nr [...] określono J.K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996r. w kwocie 23.072,70 zł, wysokość zaległości podatkowej w kwocie 23.072,70 zł, wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi na dzień 30 listopada 2000r., tj. dzień wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej, w kwocie 36.669,50 zł. Decyzja ta stała się podstawą wystawienia tytułu wykonawczego nr [...] z 1 lutego 2001r., w którym wskazano kwotę zaległego zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996r. w wysokości 23.072,70 zł oraz odsetki za zwłokę od 1 maja 1997r. Na podstawie tego tytułu wykonawczego Naczelnik Urzędu Skarbowego, jako organ egzekucyjny, wszczął wobec majątku strony postępowanie egzekucyjne.

W toku podjętych czynności egzekucyjnych Naczelnik Urzędu Skarbowego zawiadomieniem z 7 marca 2002r. nr [...]. dokonał zajęcia wynagrodzenia za pracę w Akademii Pedagogicznej.

Jednocześnie Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wnioskiem z 6 czerwca 2001r., zwrócił się do Sądu Rejonowego o dokonanie wpisu w księdze wieczystej nr KW 172639 hipoteki kaucyjnej przymusowej w kwocie 23.072,70 zł na rzecz Skarbu Państwa - Urzędu Skarbowego tytułem zabezpieczenia zobowiązań pieniężnych określonych w ww. decyzji z 30 listopada 2000r. Sąd dokonał wpisu hipoteki zgodnie z wnioskiem.

Pismem z 10 marca 2009r. strona zwróciła się do organu egzekucyjnego o umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego i zwrot nadpłaconych kwot wraz z odsetkami ustawowymi od dnia ich pobrania, twierdząc, że upłynął termin przedawnienia zaległości podatkowej, a z uwagi na spłatę należności zabezpieczonej wpisem w księdze wieczystej wierzytelność jaką Urząd Skarbowy miał względem niej z tytułu tej zaległości, wygasła, co za tym zaś idzie - niemożliwe stało się dochodzenie jej z przedmiotu zabezpieczenia hipoteką.

Postanowieniem Nr [...] z 6 maja 2009r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego, uznając, może być egzekwowane z przedmiotu hipoteki. Zawiadomieniem z 30 marca 2009r. Nr [...] organ egzekucyjny dokonał uchylenia zajęcia wynagrodzenia za pracę zobowiązanej, uznając wysokość kwot nienależnie pobranych po 12 marca 2007r., tj. po dniu w którym upływał termin przedawnienia, w łącznej wysokości 26.663,54 zł. Natomiast okoliczność dalszej wymagalności przedmiotowego obowiązku w wysokości 12.445,01 zł oparto na art. 30 ust. 4 ustawy z 19 grudnia 1980r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz.U. z 1993r. Nr 108, poz. 486 ze zm.), uznając, że nie ulegają przedawnieniu zaległości podatkowe zabezpieczone na nieruchomości, jednakże po upływie terminu przedawnienia zaległości te mogą być egzekwowane tylko z tej nieruchomości.

Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z 14 września 2009r. Nr [...] , w rezultacie rozpatrzenia zażalenia na ww. postanowienie utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 7 kwietnia 2010r. sygn. akt: I SA/Kr 1649/09 uchylił to postanowienie, jak również poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji.

W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał postanowienie nr [...] z 27 października 2010r., w którym ponownie odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego, uzasadniając to faktem, że w trakcie dotychczas przeprowadzonego postępowania zobowiązanie podatkowe zostało zaspokojone w wysokości 10.627,69 zł w kapitale, w związku z czym wciąż pozostała do uregulowania kwota 12.445,01 zł. Kwota ta, z uwagi na upływ terminu przedawnienia, który nastąpił 12 marca 2007r., może być - zgodnie z art. 70§ 8 O.p. - wyegzekwowana tylko z przedmiotu zabezpieczonego hipoteką.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z 4 kwietnia 2011r. Nr [...] utrzymał w mocy ww. postanowienie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, wyrokiem z 5 kwietnia 2012r. sygn. akt: I SA/Kr 861/11 uchylił oba ww. postanowienia wskazując, że wyegzekwowanie (zapłata) całej sumy wymienionej we wpisie hipoteki uzasadnia wykreślenie tej hipoteki i w konsekwencji eliminuje podstawę do prowadzenia postępowania egzekucyjnego z nieruchomości. Skarga kasacyjna wniesiona od ww. wyroku została oddalona wyrokiem z 17 kwietnia 2013r. sygn. akt: II FSK 1881/12.

Rozpoznając sprawę ponownie Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z 25 czerwca 2013r. nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanej.

Wnioskiem z 10 sierpnia 2013r. J.K. zwróciła się o zwrot kwoty 17.999,82 zł (różnicy pomiędzy kwotą pobraną tj. 41.072,52 zł a wartością zabezpieczenia hipoteką kaucyjną, tj. kwotą 23.072,70 zł), wraz z sukcesywnymi, kumulowanymi narastająco odsetkami od 25 kwietnia 2005r., jako nadpłaty podatku pobieranego w formie egzekucji z mienia poza zakresem/limitem dokonanego zabezpieczenia na mieniu. W uzasadnieniu wniosku wskazała, że żądanie znajduje oparcie w treści prawomocnego orzeczenia sygn. akt: I SA/Kr 861/11.

Decyzją z 30 października 2013r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996r. w kwocie 17.999,80 zł, uznając żądanie zwrotu tej kwoty wraz z odsetkami za zwłokę za bezzasadne.

Organ I instancji zauważył, że powołane we wniosku o zwrot nadpłaty podatku prawomocne orzeczenie WSA w Krakowie sygn. akt: I SA/Kr 861/11 zostało wykonane. Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniem z 25 czerwca 2013r. znak [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku strony. Ponadto organ zwrócił uwagę, że Sąd w powołanym wyroku ocenił jedynie, czy po okresie przedawnienia organ egzekucyjny mógł zgodnie z prawem dochodzić pozostałych należności w sytuacji, gdy pobrano kwotę 41.072,52 zł do czasu przedawnienia, a hipoteka opiewała na kwotę 23.072,70 zł. W tym zakresie stanowisko sądów jest jednoznaczne. Opierając się na zapisach ustawy o księgach wieczystych i hipotece wskazano, że organy podatkowe nie mogły korzystać z art. 70§8 O.p.

Organ wskazał następnie, że przedmiotem oceny i rozważań Sądu była odpowiedzialność rzeczowa i jej granice po przedawnieniu należności, a nie prawidłowość postępowania egzekucyjnego przed przedawnieniem zobowiązania. Naczelnik Urzędu Skarbowego nie zgodził się z twierdzeniem strony, że skoro hipoteka opiewała na kwotę 23.072,70 zł, to tylko taka kwota mogła być od niej ściągnięta w trybie egzekucyjnym i to bez znaczenia, czy do czasu przedawnienia, czy po momencie przedawnienia. Zaznaczył, że kwota 41.072,52 zł została wyegzekwowana z wynagrodzenia strony za pracę w Akademii Pedagogicznej, a nie z przedmiotu zabezpieczonego hipoteką. Jest to należność wyegzekwowana do momentu przedawnienia, tj. do 12 marca 2007r. Do tego czasu organ egzekucyjny miał prawo dochodzić należnego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996r. określonego w decyzji Inspektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 30 listopada 2000r.

Od powyższej decyzji J.K. wniosła odwołanie, uzupełnione pismem, z 7 stycznia 2014r., zarzucając zaskarżonej decyzji:

celowe i świadome poświadczanie nieprawdy jakoby wyrok z 5 kwietnia 2012r. sygn. akt: I SA/Kr 861/11 został w zakresie zwrotu żądanych kwot wykonany, oraz jakoby w wyroku tym przedmiotem orzekania było jedynie: czy po okresie przedawnienia organ egzekucyjny mógł zgodnie z prawem dochodzić pozostałych należności w sytuacji gdy pobrano kwotę 41.072,70 zł, do czasu przedawnienia, a hipoteka opiewała na kwotę 23.072,70 zł,

celowe i świadome poświadczanie nieprawdy jakoby wyrok I SA/Kr 861/11 nie stanowił analizy i oceny prawidłowości postępowania egzekucyjnego oraz dotyczył rozstrzygnięcia tylko i wyłącznie jednego zgłoszonego zarzutu zaskarżenia,

celowe i świadome poświadczanie nieprawdy jakoby Naczelnik Urzędu Skarbowego nie przyłączał się do egzekucji III KM 1025/02 z żądaniem zaspokojenia roszczeń w kwocie równiej wartości wpisu hipoteki kaucyjnej, tj. 23.072,70 zł i nie był uczestnikiem postępowania egzekucyjnego III KM 1025/02 jako wierzyciel,

brak racjonalnego rozpoznania treści wyroku I SA/Kr 861/11 w zakresie relacji odpowiedzialności majątkowej podatnika rzeczowej i osobistej w aspekcie dokonanego zabezpieczenia hipoteką kaucyjną w określonej wysokości i w oznaczonym czasie trwania hipoteki kaucyjnej.

Wskazując na powyższe odwołująca wniosła o uchylenie decyzji w całości i nakazanie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego zwrotu oznaczonej kwoty nadpłaty (wraz ze stosownymi odsetkami) na wskazane konto podatnika, bez zbędnej zwłoki.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że okolicznością niesporną w niniejszej sprawie jest ustalenie przez organ w postępowaniu egzekucyjnym, że zobowiązanie podatkowe strony w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996r. przedawniło się w dniu 12 marca 2007r. Okoliczność ta nie jest kwestionowana przez stronę. Została też w przywołanych wyrokach potwierdzona przez Sądy administracyjne przy dokonywaniu oceny stanu faktycznego i prawnego sprawy.

Organ wskazał następnie, że nadpłatą jest także przymusowe pobranie podatku w postępowaniu egzekucyjnym, i w takim przypadku nadpłata powstaje z dniem pobrania podatku nienależnego. Żądanie strony zgłoszone w piśmie z 10 sierpnia 2013r. dotyczy zwrotu kwot - zdaniem strony - nienależnie pobranych przez organ egzekucyjny w wyniku prowadzonej egzekucji z wynagrodzenia strony. Organ I instancji rozpatrując wniosek strony z 10 sierpnia 2013r. skoncentrował się na stanowiącej przedmiot sporu kwestii, tj. czy w przypadku tożsamości odpowiedzialności osobistej i rzeczowej uiszczone kwoty z tytułu odpowiedzialności osobistej zaliczają się na odpowiedzialność wynikającą z hipoteki kaucyjnej. Naczelnik Urzędu Skarbowego nie odniósł się natomiast do kwestii przedawnienia żądania stwierdzenia nadpłaty uregulowanej w art. 79§2 O.p. Przepis ten stanowi, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ I instancji nie odniósł się także do kwestii wygaśnięcia prawa do zwrotu nadpłaty, zgodnie z art. 80§1 O.p., wskazującym, że prawo do zwrotu nadpłaty wygasa po upływie 5 lat licząc od końca roku podatkowego w którym upłynął termin jej zwrotu. Rozpoznanie tych kwestii ma istotne znaczenie, gdyż wniosek o stwierdzenie nadpłaty złożony po terminie o którym mowa w art. 79§2 O.p. nie powinien być rozpatrywany, powodując wydanie przez organ podatkowy postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Zgodnie z brzmieniem art. 165a§1 O.p., gdy żądanie o którym mowa w art. 165 O.p. (tj. wszczęcia postępowania podatkowego) zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną lub z jakiejkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

W rozpatrywanej sprawie termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty upłynął w 2007r., w związku z upływem w dniu 12 marca 2007r. terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wniosek o zwrot nadpłaty strona złożyła pismem z 10 sierpnia 2013r., a więc po upływie terminu wynikającego z art. 79§2 O.p. Upływ terminu do wniesienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty skutkuje tym, że nie jest możliwe dochodzenie od organu zwrotu nadpłaty, której prawnie nie stwierdzono. A zatem nie może mieć też zastosowania przepis art. 80§1 O.p. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W związku z powyższym w postępowaniu o zwrot nadpłaty wszczętym wnioskiem strony z 10 sierpnia 2013r. organ I instancji winien odmówić wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a§1 O.p. Mając jednak na względzie podjęte przez organ I instancji czynności z udziałem strony, Dyrektor Izby Skarbowej, uznał, że w okolicznościach faktycznych i prawnych ujawnionych w przedmiotowej sprawie, opisanych wyżej, zasadnym jest umorzenie postępowania na podstawie art. 233§1 pkt 2 lit. a O.p.

II.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Krakowie J.K. zarzuciła:

- błędne przedstawienie daty tj. 2007r. jako ostatecznego terminu do złożenia wniosku o zwrot bezprawnie pobranego podatku,

- błędne przedstawienie daty 10 sierpnia 2013r. jako pierwotnego żądania zwrotu bezprawnie pobranego podatku od skarżącej,

- celowe i świadome pominięcie regulacji prawnych z zakresów: zawieszenia i/lub przerwania biegu terminu przedawnienia w zakresie dochodzenia zawrotu bezprawnie pobranego podatku oraz przywołanie podstawy prawnej tj. art. 79§2 O.p., która jest wykluczona normą ustawową tj. art. 79§3 O.p.

- celowe i świadome wskazanie jakoby wniosek skarżącej o zwrot nadpłaconego podatku wynikał ze złożenia deklaracji podatkowej ze stwierdzeniem nadpłaty, brak odniesienia do znaczenia wpisu hipoteki kaucyjnej zgodnie z ustawą o księgach wieczystych i hipotece,

- celowe i świadome pominięcie wskazania prawnego ujawnienia nadpłaty w dacie wydania orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt: II FSK 1881/12 tj. w dniu 17 kwietnia 2013r.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności lub niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji, nakazanie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego wykonania wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 1881/12 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego sygn. akt: I SA/Kr 861/11 w zakresie zwrotu kwot pobranych ponad limit zabezpieczenia wpisem hipoteki kaucyjnej na nieruchomości KW 172639 w Krakowie wraz z odsetkami, oraz zasądzenie kosztów postępowania. Skarżąca podniosła, że jej wniosek o zwrot nadpłaconego podatku wynika z orzeczenia sygn. akt: I SA/Kr 861/11 (oraz sygn. akt: II FSK 1881/12), a nie ze złożonej deklaracji podatkowej z wykazaną nadpłatą. To skutkuje zasadnością żądania na podstawie art. 79§3 O.p. w odniesieniu do sądowych orzeczeń zapadających na korzyść podatnika. Podkreśliła, że to nie ona wykazała nadpłatę podatku lecz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie.

Skarżąca podniosła także, że do rozpoczęcia biegu przedawnienia koniecznym jest ujawnienie nadpłaty. W niniejszym przypadku za datę ujawnienia nadpłaty należy przyjąć datę: 17 kwietnia 2013r. tj. datę wydania orzeczenia w sprawie sygn. akt: II FSK 1881/12. W związku z powyższym przywołana przez Dyrektora Izby Skarbowej argumentacja prawna jest błędna. Dopiero powołany wyżej wyrok stwierdza nadpłatę podatku.

Problem prawny dotyka także znaczenia wzruszenia decyzji organu skarbowego. Efekt wzruszenia decyzji organu skarbowego nastąpił w ramach postępowania sygn. akt: I SA/Kr/861/11 i sygn. akt: II FSK 1881/12. Oznacza to, że bieg terminu przedawnienia liczy się od daty 17 kwietnia 2013r., bo dopiero wtedy decyzje organu podatkowego zostały skutecznie wzruszone.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

III.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 184 Konstytucji w związku z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r.Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U z 2012r. poz. 270 ze zm. dalej- p.p.s.a.), kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3§2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Kontrola zgodności z prawem dotyczy właściwości organu administracyjnego w sprawie, jego kompetencji do załatwienia spraw decyzjami administracyjnymi, poprawnego zastosowania przepisów postępowania administracyjnego oraz załatwienia sprawy na podstawie prawidłowo stosowanych, pod względem zakresu obowiązywania i treści, przepisów prawa materialnego. Sąd zwraca również uwagę na treść art. 134§1 p.p.s.a., który stanowi, iż Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego.

Badając niniejszą sprawę w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133§1 p.p.s.a., jak również dokonując analizy zarzutów sformułowanych w skardze, Sąd nie dopatrzył się takiego naruszenia prawa, które skutkuje koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że Sąd oceniając legalność zaskarżonego aktu bierze pod uwagę okoliczności, które z tych akt wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Przepis ten nie służy zatem do zwalczania wniosków jakie zostały wyprowadzone z materiału dowodowego, lecz nakazuje sądowi konkretne zachowanie przy podejmowaniu orzeczenia.

Analiza akt postępowania oraz zarzutów skargi doprowadziły Sąd do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Ocena stanu faktycznego ustalonego przez organ: należy podkreślić, że Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie. (wyrok NSA z 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06 opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl) zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej (organy podatkowe) albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

W rozpoznanej sprawie zasadnie organy przyjęły (ze względów przedstawionych w zaskarżonej decyzji), że w okolicznościach sprawy nie mamy do czynienia z nadpłatą. Różnica pomiędzy kwota zabezpieczenia (23.072,70 zł) a kwotą wyegzekwowaną (41.072,52 zł) wbrew twierdzeniom skarżącej nie stanowi nadpłaty.

Egzekucja w sprawie podatniczki J.K. była prowadzona z wynagrodzenia. Hipoteka przymusowa nie jest środkiem egzekucyjnym i jej wpis nie prowadzi do zaspokojenia wierzyciela (postanowienie Sądu Najwyższego z 7 listopada 2014r. sygn. akt: IV CSK 76/14). Hipoteka kaucyjna miała jedynie zabezpieczać wykonanie zobowiązania i to tylko do kwoty zabezpieczenia tj. 23.072,70 zł. Stanowiła swoistą ,,kaucję", zabezpieczenie na wypadek niewyegzekwowania należności dłużnej z wynagrodzenia za pracę.

Nie można stawiać znaku równości między zakresem odpowiedzialności ,,rzeczowej" dłużnika ( z hipoteki kaucyjnej przymusowej), której granice wyznacza "suma hipoteki" wskazana w oświadczeniu o jej ustanowieniu, ujawniona następnie w księdze wieczystej oraz zakresem odpowiedzialności ,,osobistej" dłużnika wynikającej z określonego stosunku prawnego (zobowiązania podatkowego określonego w ostatecznej decyzji administracyjnej zweryfikowanej w sprawie I SA/Kr 1467/01). Tym samym nie można wyliczać ,,nadpłaty" bowiem odpowiedzialność ,,osobista" i ,,rzeczowa" to dwa różne reżimy prawne.

Zgodnie z art. 72§1 O.p., za nadpłatę uważa się m. in. kwotę

1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;

2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30§4 O.p. określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Wedle art. 72§ 2 O.p., jeżeli wpłata dotyczyła zaległości podatkowej, na równi z nadpłatą traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę.

Za świadczenie nadpłacone przyjmuje się sytuację, gdy podatnik jest zobowiązany do świadczenia z tytułu określonego podatku, lecz kwota uiszczona jest wyższa od kwoty należnej. Świadczenie jest uiszczone nienależnie, gdy podatnik dokonuje zapłaty określonej kwoty pieniężnej, mimo że nie jest do tego zobowiązany. Nienależność świadczenia ma również miejsce w sytuacji, gdy w chwili jego spełnienia istniała wprawdzie podstawa prawna, jednakże po jego dokonaniu podstawa ta odpadła, np. z powodu uchylenia decyzji lub stwierdzenia jej nieważności.

Żadna z tych sytuacji nie zachodzi w przedmiotowej sprawie.

Dla trybu zwrotu nienależnie zapłaconego podatku, jako nadpłaty w ujęciu O.p. istotnym jest, aby uiszczone świadczenie zrealizowane było na tle szeroko pojętego stosunku podatkowoprawnego, tzn. aby świadczenie to pochodziło od podmiotu stosunku zobowiązaniowego w prawie podatkowym (podatnika, płatnika, inkasenta, osoby trzeciej lub spadkobiercy), na którym generalnie ciążą zobowiązania wobec wierzyciela podatkowego, lecz w konkretnym przypadku podstawę nienależnego świadczenia stanowiło błędne przeświadczenie tego podmiotu o ciążącym na nim zobowiązaniu podatkowym. W każdym takim przypadku podmiot zobowiązań podatkowych, uznając się bezpodstawnie za dłużnika danego stosunku prawnopodatkowego, realizuje nienależne świadczenie na rzecz wierzyciela takiego stosunku.

Taka sytuacja nie zachodzi w sprawie.

W świetle art. 73§1 O.p. nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem:

1) zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;

2) pobrania przez płatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;

3) zapłaty przez płatnika lub inkasenta należności wynikającej z decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

4) wpłacenia przez płatnika lub inkasenta podatku w wysokości większej od wysokości pobranego podatku;

5) zapłaty przez osobę trzecią lub spadkobiercę należności wynikającej z decyzji o odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

§ 2. Nadpłata powstaje z dniem złożenia:

1) zeznania rocznego - dla podatników podatku dochodowego;

2) deklaracji podatku akcyzowego - dla podatników podatku akcyzowego;

3) deklaracji o wpłatach z zysku za rok obrotowy - dla jednoosobowych spółek Skarbu Państwa i przedsiębiorstw państwowych;

4) deklaracji kwartalnej dla podatku od towarów i usług - dla podatników podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 75§1 O.p. uprawnienie do złożenia żądania o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom kwestionującym zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku.

Uprawnienie podatnika do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest limitowane terminem. (art. 79 O.p.) Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Art. 79§ 2 O.p stanowi, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Na mocy art. 80§ 1 O.p., prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu. Po upływie terminu określonego w §1 wygasa również prawo do złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych oraz możliwość zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych.

Terminy zwrotu nadpłaty określa przepis art. 77 O.p. Zawarty w art. 80§1 O.p. termin odnosi się do wygaśnięcia prawa do zadysponowania nadpłatą. Przyjąć zatem należy, że najpierw musi zostać przeprowadzone postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Dla rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia zwrotu nadpłaty koniecznym jest ujawnienie nadpłaty. Złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty po upływie terminu określonego w art. 79§2 O.p. powoduje, wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty i bezprzedmiotowość postępowania. Niestwierdzona prawnie nadpłata nie może być wymagalna, a zatem nie rozpoczyna się w takim przypadku w ogóle bieg terminu przedawnienia prawa do zwrotu (zadysponowania) nadpłaty. Wygaśnięcie prawa do żądania stwierdzenia nadpłaty na mocy art. 79 O.p. podatkowa powoduje, że nie jest możliwe dochodzenie zwrotu nadpłaty, której istnienia prawnie nie stwierdzono.

Interpolując powyższe na grunt sprawy poddanej osądowi wskazać trzeba, że

termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty upłynął w 2007r. W dniu 12 marca 2007r. upłynął terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wniosek o zwrot nadpłaty złożono 10 sierpnia 2013r., a więc po upływie terminu wynikającego z art. 79§2 O.p. Upływ terminu do wniesienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty powoduje, że nie jest możliwe dochodzenie od organu zwrotu nadpłaty, której prawnie nie stwierdzono. Nie mógł mieć też zastosowania art. 80§1 O.p.

Organ odwoławczy ma obowiązek rozpoznania sprawy po raz drugi od początku, a to uprawnia go do korygowania błędów organu pierwszej instancji. Zasadną jest właściwie konkluzja, że zadaniem organu jest nie tylko rozpoznanie czy to odwołania czy zażalenia ale rozpoznanie sprawy w pełnym zakresie. To powoduje, że umorzenie postępowania następuje wówczas, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 233§1 pkt 2 lit. a O.p.). Określona w tym przepisie przesłanka bezprzedmiotowości występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle, bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty.

Taka sytuacja wystąpiła w tej sprawie.

W związku z powyższym, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, skargę oddalił na podstawie przepisu art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.