Wyrok NSA oz. w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 927/00
NSA oz. w Lublinie
Data orzeczenia: 2001-09-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c, art. 16 ust. 1 pkt 28
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 20 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
article: par. 4 ust. 3
journal: Dz.U. 1995 nr 7 poz. 34
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych.
Teza: 1. Sieć komputerową należy zakwalifikować na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ jako urządzenie zwiększające wartość użytkową komputerów posiadanych przez spółkę i w związku z tym podlegające amortyzacji zgodnie z par. 4 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych /Dz.U. nr 7 poz. 34 ze zm./. Taka sieć nie nadaje się zatem to samodzielnego wykorzystania, wobec czego sama w sobie nie może wpływać na przychód i dlatego nie można jej traktować w świetle art. 15 ust. 1 powołanej ustawy jako odrębnego kosztu uzyskania przychodów.

2. Wydatki na zakup /wykonanie/ wizytówek, zaproszeń, samoprzylepnych znaków graficznych, wręczanych przez pracowników firmy konkretnym, chociaż nieznajomym osobom, nie mogą być traktowane jako wydatki na reklamę prowadzoną publicznie, które mogą być zaliczane w ciężar kosztów bez ograniczenia limitem 0.25 procent przychodów, o jakim mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./. Te środki reprezentacji i reklamy nie mają nieograniczonego zasięgu oddziaływania, więc nie mają one charakteru reklamy prowadzonej publicznie i objęte są zatem wskazanym limitem.

3. Reklama prowadzona publicznie jest to reklama skierowana, przeznaczona i dostępna dla wszystkich. Może się z nią zetknąć każdy, choć, oczywiście nie każdy musi z niej skorzystać i o takim jej charakterze decyduje nie okoliczność, czy trafi ona do małej, czy dużej, ale jednak ograniczonej grupy osób, ale to, czy grupa ta jest nieograniczona.

4. Wydatki na zakup samoprzylepnych znaków graficznych, a także wizytówek udostępnianych publiczności w czasie otwartej prezentacji zorganizowanej na terenie miasta stanowią koszty reklamy prowadzonej publicznie.

TEZY

1. Sieć komputerową należy zakwalifikować na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ jako urządzenie zwiększające wartość użytkową komputerów posiadanych przez spółkę i w związku z tym podlegające amortyzacji zgodnie z par. 4 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych /Dz.U. nr 7 poz. 34 ze zm./. Taka sieć nie nadaje się zatem to samodzielnego wykorzystania, wobec czego sama w sobie nie może wpływać na przychód i dlatego nie można jej traktować w świetle art. 15 ust. 1 powołanej ustawy jako odrębnego kosztu uzyskania przychodów.

2. Wydatki na zakup /wykonanie/ wizytówek, zaproszeń, samoprzylepnych znaków graficznych, wręczanych przez pracowników firmy konkretnym, chociaż nieznajomym osobom, nie mogą być traktowane jako wydatki na reklamę prowadzoną publicznie, które mogą być zaliczane w ciężar kosztów bez ograniczenia limitem 0.25 procent przychodów, o jakim mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./. Te środki reprezentacji i reklamy nie mają nieograniczonego zasięgu oddziaływania, więc nie mają one charakteru reklamy prowadzonej publicznie i objęte są zatem wskazanym limitem.

3. Reklama prowadzona publicznie jest to reklama skierowana, przeznaczona i dostępna dla wszystkich. Może się z nią zetknąć każdy, choć, oczywiście nie każdy musi z niej skorzystać i o takim jej charakterze decyduje nie okoliczność, czy trafi ona do małej, czy dużej, ale jednak ograniczonej grupy osób, ale to, czy grupa ta jest nieograniczona.

4. Wydatki na zakup samoprzylepnych znaków graficznych, a także wizytówek udostępnianych publiczności w czasie otwartej prezentacji zorganizowanej na terenie miasta stanowią koszty reklamy prowadzonej publicznie.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "W." spółka z o. o. w Z. na decyzję Izby Skarbowej w L. - Ośrodek Zamiejscowy w Z. z dnia 21 września 2000 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1996 rok - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 21 września 2000 r. (...), wydaną na podstawie art. 233 par. 1 pkt lit. "a" ustawy Ordynacja podatkowa, art. 7 ust. 1 i 2, art. 12 ust. 3., art. 15 ust. 1 i 4, art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. "c", pkt 14, 28, 30 i 49, art. 18 ust. 1, art. 19 i art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz par. 2 ust. 1, par. 3 ust. 2, par. 4 ust. 3, par. 9 rozporządzenia w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych, sprostowaną postanowieniem z dnia 12 stycznia 2001 r., (...), po rozpatrzeniu odwołania Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "W." spółki z o.o. w Z. od decyzji Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 16 czerwca 2000 r. (...), w sprawie określenia podatku dochodowego od osób prawnych za 1996 rok w kwocie 81.512,00 zł, zaległości podatkowej w tym podatku w kwocie 15.395,00 zł i odsetek za zwłokę od tej zaległości. Izba Skarbowa w L. - Ośrodek Zamiejscowy w Z. uchyliła decyzję organu I instancji i określiła należny podatek dochodowy od osób prawnych za 1996 rok w kwocie 813 69,00 zł, zaległość podatkową w kwocie 15.252,00 zł i odsetki liczone na dzień wydania decyzji organu I instancji /16.06.2000 r./ w kwocie 21.812,20 zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji podano, iż w złożonym zeznaniu CIT-8 za 1996 rok "W." spółka z o.o. w Z. zadeklarowała podatek dochodowy od osób prawnych w kwocie 66.117,00 zł, jednak przeprowadzona kontrola stwierdziła nieprawidłowości w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania, zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów ich uzyskania, a w konsekwencji wadliwe ustalenie kwoty należnego podatku.

Wydana w sprawie decyzja została zaskarżona do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 2 czerwca 1999 r., w sprawie I SA/Lu 136/98, uchylił decyzje organów obu instancji.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy z uwzględnieniem wyjaśnień strony oraz stanowiska Sądu organ I instancji wydał wymienioną na wstępie decyzję z dnia 16 czerwca 2000 r.

Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem. Spółka złożyła odwołanie i podniosła, że kontrolujący niesłusznie zakwestionowali zaliczenie przychodów ze sprzedaży w kwocie 23.751,65 zł i związanych z tym kosztów uzyskania przychodów w kwocie 16.336,86 zł do roku 1997, nie zgodziła się z wyłączeniem z kosztów wydatków w kwocie 1.348,81 zł na ulepszenie komputera, kwoty 1.213,03 zł zaliczonej do kosztów reprezentacji i reklamy oraz wydatków na zakup prasy i książek oraz dóbr osobistych pracowników, a także wydatków poniesionych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów prywatnych dla potrzeb Spółki, za nieuzasadnione uznała zarzuty odnośnie rozliczenia spłaty odsetek od zaciągniętego w 1995 roku i spłacanego w latach 1995-1996 kredytu bankowego.

Rozpatrując sprawę i odnosząc się do zarzutów i twierdzeń strony Izba Skarbowa w L. - Ośrodek Zamiejscowy w Z. wyjaśniła, iż - jak wynika z materiału dowodowego - (...) Przedsiębiorstwo Budowlane "T." S.A., jako generalny wykonawca, zlecił spółce "W." w dniu 30 października 1996 r., jako podwykonawcy, montaż urządzeń sterujących kotłownią oraz rozruch kotłowni olejowej w Szkole Podstawowej w S., określając termin wykonania na dzień 15 listopada 1996 r. Spółka przyjęła zamówienie do realizacji, a w dniu 18 grudnia 1996 r., pismem (...), poinformowała "T." S. A., że kotłownia została uruchomiona w dniu 14 grudnia 1996 r. i normalnie pracuje.

W dniu 30 grudnia 1996 r. spisany został protokół na okoliczność odbioru robót w Szkole Podstawowej w S. - komisja, w skład której wchodzili Dyrektor Szkoły, inspektor nadzoru, przedstawiciel "T." S.A. /jako przyjmujący/ oraz przedstawicielka spółki "W." /jako przekazująca/, po dokonaniu oględzin i sprawdzeniu instalacji dokonała jej odbioru od PW "W." i przekazała do eksploatacji na rzecz "T." S.A. w T.-L. Komisja stwierdziła również zgodność instalacji wymienionych w protokole z projektem technicznym oraz warunkami wykonania i odbioru robót budowlano-montażowych cz. II "Roboty instalacji sanitarnych i przemysłowych".

Powyższy protokół został włączony do akt sprawy w wyniku czynności sprawdzających dokonanych u kontrahenta tj. TPB "T." S.A. w T.-L.

W dniu 31 grudnia 1996 r. Spółka wystawiła dla TPB "T." S.A. fakturę VAT (...) na kwotę 27.141,60 zł /netto/ za "montaż urządzeń sterujących kotłownią oraz rozruch kotłowni olejowej w Szkole Podstawowej w S." i przesłała ją wraz z zestawieniem wartości zużytych materiałów, zamontowanych urządzeń oraz robocizny. Faktura ta została też zaewidencjonowana w rejestrze sprzedaży prowadzonym przez Spółkę dla potrzeb VAT pod pozycją 878. Następnie, pod pozycją 886 tego rejestru, zaewidencjonowano fakturę korygującą Nr 7/96

z tej samej daty, wskazując, że przyczyną korekty jest anulowanie faktury Nr W/183/96. Na kopii faktury korygującej brak jest jednak potwierdzenia jej odbioru przez adresata.

W dniu 24 stycznia 1997 r. Spółka ponownie wystawiła fakturą dla TPB "T." za montaż urządzeń sterujących kotłownią oraz rozruch kotłowni olejowej w Szkole Podstawowej w S. w kwocie 23.751,65 zł, ujmując ją w księgach rachunkowych 1997 roku.

Dokonując oceny przedmiotowej kwestii na podstawie wyżej opisanego stanu faktycznego organ odwoławczy stwierdził, iż istotnym w sprawie elementem jest ustalenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Momentami takimi może być data wystawienia faktury z równoczesnym wykonaniem usługi, wcześniejsze wystawienie faktury od daty wykonania usługi, późniejsze wystawienie faktury od daty wykonania usługi. Datą uzyskania przychodu będzie zawsze data wystawienia faktury, jeżeli wykonanie usługi nastąpi po dacie jej wystawienia, zaś w pozostałych przepadkach data wykonania usługi.

Faktem jest, że Spółka fakturę (...) za wykonaną usługę wystawiła w dniu 31 grudnia 1996 r. i wraz z pismem przewodnim z tej samej daty przesłała zleceniodawcy, określając, że jest to faktura "za wykonane i odebrane przez Państwa roboty p.n. montaż urządzeń sterujących kotłownią oraz rozruch kotłowni olejowej w Szkole Podstawowej w S.". W aktach sprawy znajduje się również protokół z dnia 30 grudnia 1996 roku spisany na okoliczność odbioru robót w Szkole Podstawowej w S., z którego wynika, że w dniu tym komisyjnie dokonano oględzin i sprawdzenia instalacji oraz odbioru instalacji i przekazania do eksploatacji; na potwierdzenie wykonania powyższego odbioru poszczególni członkowie komisji złożyli własnoręczne podpisy.

Spółka wskazuje, że nie przyjęcie faktury (...) z dnia 31 grudnia 1996 r. przez "T." S. A. świadczy o nie zakończeniu robót do tej daty, protokołu odbioru datowanego na dzień 30 grudnia 1996 r. nie ma w dokumentacji "W." i nie został podpisany przez upoważnionego przedstawiciela Spółki, a ponadto został on antydatowany, dopiero dnia 2 stycznia 1997 r. "T." SA. poinformował bowiem stronę o powołaniu komisji odbioru i prosił o wzięcie udziału w jej pracach komisji, kontrolujący nie biorą pod uwagę protokołu wykonania robót z dnia 22 stycznia 1997 r. i błędnie przyjmują, iż uruchomienie kotłowni równoznaczne jest z jej rozruchem, chociaż prace rozruchowe trwają w czasie w zależności od skomplikowania układu technologicznego od kilku do kilkunastu dni, stąd rozruch kotłowni nie mógł być dokonany dnia 14 grudnia 1996 r., przy ustaleniu terminu zakończenia prac kontrolujący pomijają pismo Spółki informujące "T." S.A. o konsekwencji wstrzymania w dniu 3 stycznia 1997 r. montażu części elementów kominowych, nie uwzględniono wreszcie kart drogowych oraz kart pracy ze stycznia 1997 r., z których jednoznacznie wynika, że prace przy realizacji kotłowni w S. były prowadzone jeszcze w styczniu 1997 r.

Ustosunkowując się do powyższych stwierdzeń Izba Skarbowa zauważyła, że są one niezgodne ze stanem rzeczywistym oraz ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, który jednoznacznie wskazuje, iż całość prac związana z montażem urządzeń sterujących kotłownią oraz rozruch kotłowni wykonana została w 1996 roku. Fakt nie przyjęcia faktury (...) przez "T." S.A. nie świadczy o niewykonaniu prac, bowiem wykonawcą był "W.", a "T." S. A. - zleceniodawcą. Faktura ta została wystawiona przez "W." za "wykonane i odebrane przez Państwa roboty p.n. montaż urządzeń sterujących kotłownią oraz rozruch kotłowni olejowej w Szkole w S.", a dołączono do niej pismo z dnia 31 grudnia 1996 r. informujące o zakończeniu prac i przesyłające zestawienie wartości zużytych materiałów, zamontowanych urządzeń oraz robocizny. Znajdujący się w aktach protokół odbioru z dnia 30 grudnia 1996 r. został podpisany przez przedstawiciela Spółki - Grażynę P., występującą jako przekazujący i w toku postępowania aż do wniesienia odwołania nie sugerowano, iż jest to osoba nieodpowiednia. Ponadto protokół został również podpisany przez Dyrektora Szkoły, inspektora nadzoru i przedstawiciela "T." SA. Sugestia zaś Spółki, iż protokół został antydatowany, nie została poparta żadnymi dowodami.

Wywody Spółki, iż uruchomienie kotłowni nie jest równoznaczne z rozruchem, jak to przyjęły organy skarbowe, są nielogiczne i przeczą wcześniejszym twierdzeniom Spółki. Nie negując, że uruchomienie nie jest równoznaczne z rozruchem, a rozruch nie może być wykonany w ciągu jednego dnia. Izba Skarbowa wskazała, że organy dokonały oceny zgromadzonego w sprawie materiału, z którego niezbicie wynika, iż prace montażowo-rozruchowe zostały wykonane: w piśmie z dnia 18 września 1997 r. skierowanym do Inspektora Kontroli Skarbowej strona podała, że rozruch kotłowni istotnie nastąpił dnia 12 grudnia 1996 r., co nie świadczy jednak o zakończeniu prac, faktura VAT (...) z dnia 31 grudnia 1996 r. wystawiona została za "montaż urządzeń sterujących oraz rozruch kotłowni olejowej w Szkole Podstawowej w S.", załącznik do faktury (...) zawiera zestawienie wykonanych prac montażowo-rozruchowych.

Zdaniem organów podatkowych, pismo Spółki odnośnie wstrzymania prac w dniu 3 stycznia 1997 r. nie ma istotnego znaczenia dla powyższych ustaleń, bowiem wymienione w nim prace nie miały znaczenia odnośnie wykonania głównej usługi - pismem z dnia 31 grudnia 1996 r. Spółka poinformowała TPB "T." S. A. o zakończeniu prac, przesyłając fakturę i rozliczenie kosztów i jednocześnie poinformowała, iż specjalnie zakupiła komplety kominowe, których montaż wstrzymano dnia 3 stycznia 1997 r., dodatkowo wyjaśniając, iż kotłownia może działać bez tych elementów, ale może to doprowadzić do nadmiernego zawilgocenia podstawy kominów, itp. Powyższe również wskazuje na wykonanie usługi w 1996 roku.

Załączone karty drogowe dotyczące dojazdów oraz karty pracy pracownika /R. B./ zostały sporządzone w bardzo ogólnej formie i nie świadczą, iż prace dotyczące wykonywanych robót budowlanych były świadczone w 1997 roku.

Jednocześnie w związku z faktem, iż Spółka była zobowiązana do nadzoru nad uruchamianą inwestycją, oraz mając na uwadze powyższe ustalenia, organ odwoławczy stwierdził, iż przedstawione przez Spółkę dokumenty wskazują, iż dojazdy pracownika odbywały się w celu nadzoru nad inwestycją.

W związku z powyższym, mając na uwadze art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Spółka była zobligowana do ujęcia w księgach rachunkowych 1996 roku zarówno należności za wykonaną usługę, jak i kosztów związanych z jej wykonaniem.

Na zakończenie rozważań w omawianej kwestii Izba Skarbowa dodała, że stanowisko organów podatkowych zgodne jest z wyrokiem NSA z dnia 2 czerwca 1999 r., I SA/Lu 136/98.

Z zestawienia środków trwałych "W." spółki z o.o., sporządzonego przez jednostkę dla potrzeb kontroli, wynika, że jednostka posiadała 5 zestawów komputerowych oraz wykonaną sieć komputerową. Zgodnie z danymi zawartymi w tym zestawieniu kontrolujący określili. że na wykonanie sieci komputerowej jednostka wydatkowała kwotę 1.348,91, która - stosownie do par. 4 ust. 3 rozporządzenia w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych - winna zwiększać wartość początkową dowolnie wybranego zestawu komputerowego z sieci, gdyż urządzenie to powoduje wzrost wartości użytkowej zestawów komputerowych w stosunku do wartości z dnia przyjęcia do używania. W związku z powyższym wydatki na sieć komputerową nie stanowią kosztu uzyskania przychodu - art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Organ odwoławczy zwrócił przy tym uwagę, że sieć komputerowa nie nadaje się do samodzielnego wykorzystania, wobec czego sama w sobie nie mogłaby wpływać na przychód, stąd w świetle art. 15 ust. 1 ustawy nie można jej traktować jako odrębnego kosztu uzyskania przychodu.

W odwołaniu Spółka podniosła, iż wartość ulepszenia poszczególnych środków trwałych nie przekroczyła 1.000,00 zł, a zatem winna być zakwalifikowana jako koszt uzyskania przychodu.

W związku z tym poglądem Izba Skarbowa wyjaśniła, że zgodnie z par. 4 ust. 3 powołanego rozporządzenia w sprawie amortyzacji środków trwałych (...) wartość początkową tych środków zwiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie. Przepis ten oznacza, że każdy wydatek powodujący ulepszenie /bez względu na kwotę/ winien zwiększyć wartość początkową środka trwałego. Natomiast wydatek na ulepszenie, którego cena nabycia przekracza 1.000,00 zł dotyczy wyłącznie części składowych i peryferyjnych.

Również przy okazji tej kwestii Izba Skarbowa dodała, iż w wyroku z dnia 2 czerwca 1999 r. NSA podzielił stanowisko organów podatkowych w tym zakresie.

Dalej Izba Skarbowa wyjaśniła, że Spółka dla potrzeb podatku dochodowego odrębnie ewidencjonowała wydatki na reprezentację i reklamę prowadzoną w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób, które zgodnie z ustawą mogły w całości być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i odrębnie ewidencjonowała wydatki na reprezentację i reklamę prowadzoną w inny sposób, których zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów podlega ograniczeniu do 0,25 procent przychodów. Wydatki objęte limitem Spółka wykazała w kwocie 4.626,37 zł, jednak w trakcie kontroli ustalono, że nie wszystkie wydatki na reprezentację i reklamę podlegające ograniczeniu zostały zaewidencjonowane na właściwym koncie, co oznacza, iż nie zostały prawidłowo wykazane. Według obliczeń kontrolujących limit wyniósł 3.008,53 zł, natomiast Spółka faktycznie wydatkowała na cele reprezentacji i reklamy objęte limitem kwotę 5.988,78 zł /4.626,37 - 262,43 + 304,20 + 705.78/. Różnica dotyczyła wydatków na zakup 100 sztuk planów Zamościa, kart świątecznych oraz artykułów spożywczych na kwotę 262,43 zł, wizytówek, samoprzylepnych znaków graficznych na kwotę 304,20 zł, usług gastronomicznych na targach podczas delegacji służbowych oraz pokrycie kosztów pobytu w hotelu zaproszonych przez Spółkę gości /kontrahentów/ na kwotę 705,78 zł. Łączna kwota wydatków nie stanowiąca kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 wyżej wymienionej ustawy wynosi 2.890,25 zł.

W odwołaniu Spółka podniosła, że samoprzylepne znaki graficzne zostały wykonane w celu prowadzenia reklamy w sposób publiczny, gdyż umieszczone zostały na pojazdach od strony zewnętrznej, oraz wskazała, że wizytówki wykonane zostały w związku z prezentacją urządzeń firmy "V.", która odbyła się na R.-W. w Z. i dostępne były dla każdej osoby biorącej w niej udział.

Organ odwoławczy po przeanalizowaniu argumentów Spółki uznał za zasadne zaliczenie kwoty 304,20 zł do reklamy prowadzonej w sposób publiczny, która nie jest objęta limitem.

W związku z powyższym wydatki te stanowią, koszty uzyskania przychodów.

W roku 1996 Spółka dokonała wielu zakupów pozycji książkowych, broszur i tytułów prasowych o charakterze specjalistycznym i ogólnym, która poddane zostały ocenie pod względem związku pomiędzy poniesionym wydatkiem, a źródłem przychodów. Ustalono, że związku takiego podatnik nie wykazał co do wydatków na zakup pism: NIE, Claudia, Piłka Nożna, Wprost, Przekrój, Angora, Zwierzaki, Twój Styl, Playboy, Świat Wiedzy - na kwotę 839,32 zł oraz książek: Leksykon napojów, Pocahontas, Koniec i Początek, Niezwykła Księga Nauk, Magia Astrologia, Pamflet na siebie. Bawię się i uczę. Encyklopedia Zdrowia /4 szt./ oraz 10 książek telefonicznych - łącznie na kwotę 268,90 zł.

Znaczna część pozycji książkowych, jak słowniki wyrazów obcych, poprawnej polszczyzny, ortograficzny, atlas geograficzny, oraz mapki, jak również prasa, broszury o charakterze ogólnym i specjalistycznym zostały uznane za koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę. Jednakże wydatki na pozostałe pozycje, wyżej wymienione, służące - zdaniem Spółki - w celu sprawniejszego funkcjonowania na rynku oraz przyciągania i zatrzymania interesantów nie zostały uznane za koszty uzyskania przychodów, a wyjaśnienia Spółki w tym zakresie uznano za nieadekwatne w stosunku do obowiązujących w tym zakresie przepisów podatkowych oraz zgromadzonych w sprawie materiałów dowodowych. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych jako główny wyznacznik zaliczenia danego wydatku do kosztów uzasadnionych stawia warunek istnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a osiąganym przychodem, taki zaś związek bezsprzecznie nie zachodzi w niniejszej sprawie - nie dopatrzono się, aby nie uznane tytuły prasowe lub książki mogły przyczynić się i być pomocne w zdobyciu wiedzy, a następnie jej udostępnieniu, w konsekwencji czego powstał artykuł "Pąki liściowo-kwiatowe - nowy kierunek gospodarczego wykorzystywania roślin porzeczki czarnej".

Nie uznano również za wystarczające wyjaśnień, iż odrzucone pozycje służyły zatrzymaniu interesantów przychodzących do Spółki, bowiem za nieracjonalne i nieuzasadnione uznano wydatki na bardzo różnorodną prasę oraz książki przeznaczonych dla dorosłych i dzieci w przypadku prowadzenia przez Spółkę działalności w zakresie roboty i usługi budowlano-montażowe i instalacyjne, handel materiałami i urządzeniami branży technicznej, wycena nieruchomości; takie wydatki nie charakteryzują się oczywistym związkiem z uzyskanym przychodem, a Spółka w sposób wiarygodny i racjonalny nie wykazała, jaki przychód nie byłby możliwy do uzyskania, gdyby jednostka nie zakupiła przedmiotowych tytułów wydawniczych. To samo dotyczy 10 książek telefonicznych, przy czym organ II instancji zauważył, że Spółka zakupiła ogółem 12 takich książek /wydatek na 2 książki uznano za koszty uzyskania przychodu/.

Jeżeli chodzi o wydatki na zakup dóbr osobistych pracowników, to z ustaleń dokonanych podczas kontroli wynika, że Spółka w ramach przepisów BHP dokonała zakupu ubrań roboczych, obuwia, okularów ochronnych i innych materiałów, zaliczając wydatki z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów, analiza zaś poniesionych wydatków w kontekście przepisów podatkowych spowodowała, iż nie uznano za koszty uzyskania przychodów wydatku na zakup okularów korekcyjnych na kwotą netto 270,18 zł. Według wyjaśnień strony /opisanych w protokole z kontroli/ okulary te mogą być używane przez osobę posiadającą określoną wadę wzroku, co mając na uwadze, jak też uwzględniając, że Spółka posiadała również inne okulary ochronne, odpowiadające przepisom bhp, organ I instancji zakwestionował ten wydatek jako wydatek o charakterze osobistym - z okularów korzysta konkretna osoba /posiadająca określoną wadę wzroku/, dla której wydatek związany z ich nabyciem winien stanowić przychód ze stosunku pracy. W związku z tym wydatek na zakup okularów korekcyjnych nie został zaliczony do wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organów podatkowych Spółka wskazała, iż obowiązujące przepisy regulujące stosunki pomiędzy pracodawcą i pracownikiem nakładają na pracodawcę obowiązek zapewnienia pracownikowi posiadającemu wadę wzroku okularów korekcyjnych z warstwą ochronną zmniejszającą szkodliwe oddziaływanie monitora w czasie pracy z komputerem, tj. zakupu lub pokrycia kosztów zakupu odpowiednich okularów.

Izba Skarbowa uznała jednak stanowisko Urzędu Skarbowego w Z. za prawidłowe i podniosła, że zasady przydzielania pracownikom środków ochrony indywidualnej oraz odzieży roboczej określa uchwała Nr 44 Rady Ministrów z dnia 27 marca 1990 r., zgodnie z którą do środków ochrony indywidualnej zalicza się wymienione w ust. 1 załącznika Nr 1 do uchwały:

odzież ochronną, środki ochrony kończyn dolnych i kończyn górnych, ochrony głowy, oczu i twarzy, słuchu, układu oddechowego, sprzęt chroniący przez upadkiem z wysokości, środki izolujące cały organizm; środki te są użytkowane w miejscu pracy zgodnie z przeznaczeniem, w celu zabezpieczenia pracownika przed działaniami niebezpiecznych i szkodliwych dla zdrowia czynników występujących w środowisku pracy. Zakład pracy przydziela środki ochrony indywidualnej wykonane według wzorów zatwierdzonych przez Centralny Instytut Ochrony Pracy, zgodnie z wytycznymi Ministra Pracy i Polityki Socjalnej. Środki ochrony indywidualnej w zakresie ochrony oczu i twarzy, obejmujące okulary, gogle, osłony twarzy, tarcze i inne, przysługują pracownikom wykonującym prace w warunkach narażenia twarzy i oczu na odpryski metali, drewna i tworzyw sztucznych, pyły, ciecze szkodliwe, pary i gazy drażniące i rozprysła stopionych metali, promieniowanie laserowe, promieniowanie nadfioletowe, mikrofali, intensywne promieniowanie termotemperaturowe.

Praca przy komputerze nie stwarza tego rodzaju zagrożeń, a ponadto środki ochrony oczu i twarzy nie mają charakteru indywidualnego. Spółka nie przedstawiła też dowodu, aby przedmiotowe okulary korekcyjne były wykonane według wzorów zatwierdzonych przez Centralny Instytut Ochrony Zdrowia, ani nie wskazali przepisu, który - ich zdaniem - nakłada obowiązek na pracodawcę w wyposażenie pracownika z wadą wzroku w okulary korekcyjne.

Jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, okulary wykonane zostały na indywidualne zlecenie uwzględniające konkretną wadę wzroku. W związku z tym zarzut Spółki w tym zakresie został uznany za niezasadny, a powyższe potwierdza również wyroku NSA wydany w mniejszej sprawie z dnia 2 czerwca 1999 r.

Ustosunkowując się do rozliczenia wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby Spółki Izba Skarbowa wyjaśniła, że w trakcie czynności kontrolnych ustalono, iż w roku 1996 dla potrzeb Spółki używano prywatnych samochodów osobowych, będących własnością pracowników Tomasza K. /PEUGEOT 306/ oraz Witolda K. /POLONEZ/. Pojazdy te używane były zarówno w jazdach lokalnych do wysokości przyznanego limitu 500 km, jak i w jazdach zamiejscowych, przy czym dowodem używania pojazdu w jazdach lokalnych były oświadczenia składane przy rozliczeniach miesięcznych, odnoszące się do ilości przejechanych kilometrów z uwzględnieniem nieobecności w pracy, zaś w jazdach zamiejscowych podstawą rozliczenia były wystawiane polecenia wyjazdów służbowych.

Dla potrzeb kontroli Spółka sporządziła zestawienie przejechanych kilometrów za okres od grudnia 1995 r. do lipca 1997 r. przez samochody prywatne używane do celów służbowych, z którego wynika, że samochód POLONEZ /własność Witolda K./ przejechał na rzecz Spółki w tym okresie 83.482,78 km, co w przeliczeniu na wartość zużytego paliwa daje kwotę 36.033,81 zł, z tego wyodrębnione wielkości dotyczące roku 1996 wyniosły odpowiednio 50.020,78 km i 21.220,57 zł, samochód PEUGEOT 306 /własność Tomasza K./ przejechał na rzecz Spółki w analogicznym okresie 105.304,34 km zużywając paliwa na kwotę 44.624,09 zł, z tego na rok 1996 przypada odpowiednio 52.957,34 km i 22.592,21 zł.

Kontrolujący w dniu 26 sierpnia 1997 r. dokonali oględzin ww. samochodów i ustalili, że wskazanie licznika samochodu Witolda K. wynoszą 35.812 przejechanych kilometrów /wskazano 83.482,78 km/, natomiast stan licznika samochodu Tomasza K. wyniósł 59.210 km /wskazano 105.304,34 km/, a jednocześnie właściciele samochodów oświadczyli, że ww. wskazania odpowiadają faktycznym przebiegom tych pojazdów.

Porównując dane z wykazu, sporządzonego przez Spółkę o ilości przejechanych kilometrów z aktualnym wskazaniem stanu liczników samochodów, kontrolujący uznali, że dokumentacja Spółki w tym przedmiocie jest nierzetelna, gdyż nie odzwierciedla stanów faktycznych i, opierając się na posiadanych danych, ustalili ilość przejechanych kilometrów w ilości wynikającej ze sporządzonych zestawień za okres używania samochodów prywatnych do działalności Spółki, a następnie wyliczonym wskaźnikiem skorygowali ilość przejechanych kilometrów i odpowiadające im koszty. W wyniku powyższych ustaleń stwierdzono, iż wypłacone kwoty z tytułu zwrotu kosztów za używanie prywatnych samochodów do celów działalności Spółki przez ww. pracowników za faktyczne nie przejechane kilometry nie są kosztem uzyskania przychodów Spółki i jednocześnie stanowią przychód pracowników ze stosunku pracy - zawyżenie kosztów z tego tytułu wynosi 22.005,56 zł.

W odwołaniu Spółka podniosła, iż niesłusznie zakwestionowano fakt odbycia podróży służbowych na podstawie analizy przejechanych przez samochody kilometrów, bowiem przepis ustawy nie warunkuje zaliczenia do kosztów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika od tytułu własności pojazdu, a twierdzenie, że pracownik winien używać samochód własny jest nadinterpretacją ustawy.

Ustosunkowując się do powyższych stwierdzeń. Izba Skarbowa wyjaśniła, iż art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy reguluje kwestie kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków ponoszonych na rzecz pracowników w związku z używaniem przez nich samochodów na potrzeby podatnika:

a/ w celu odbycia podróży służbowej /jazdy zamiejscowe/ - nie stanowią kosztów wydatki w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu lub w pełnej wysokości, jeżeli podróż służbowa pracownika nie jest udokumentowana delegacją służbową, b/ wjazdach lokalnych - nie są kosztami wydatki w wysokości przekraczającej wysokość miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo w wysokości przekraczającej stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu - określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Mając na uwadze to uregulowania organ odwoławczy stwierdził, że ustalenia dokonane podczas kontroli potwierdziły nierzetelność dokumentacji prowadzonej w zakresie dokumentowania wyjazdów służbowych samochodami prywatnymi, co oznacza, iż koszty wypłacone w zakwestionowanej kwocie zostały wypłacone bezpodstawnie.

Odnośnie kwestii własności samochodu organ odwoławczy wskazał, że zwrot wydatków z omawianego tytułu odnosi się tylko do przypadków używania samochodów stanowiących własność pracownika /par. 5 ust. 1 zarządzenia Ministra Transportu, Żeglugi i Łączności z dnia 9 maja 1989 r. - M.P. nr 16 poz. 117 ze zm./, a ponadto z dokumentacji wynika, iż wykorzystywane były samochody pracowników Tomasza K. /PEUGEOT 306, nr rej. (...)/ i Witolda K. /POLONEZ, nr rej. (...)/. Dlatego stanowisko organu I instancji w tej kwestii uznano za prawidłowe, a jest ono także zgodne z poglądem wyrażonym w powołanym wyżej wyroku z dnia 2 czerwca 1999 r.

W dniu 5 lipca 1995 r. Spółka zawarła umowę kredytową z Pierwszym Komercyjnym Bankiem S. A. w L. na zakup w sprzedaży ratalnej środków trwałych. Kredyt wraz z odsetkami podlegał spłacie w 12 ratach miesięcznych począwszy od dnia 5 sierpnia 1995 r.

W wyniku kontroli ewidencji księgowych ustalono, że z tytułu spłaty odsetek od ww. kredytu zaewidencjonowano w koszty uzyskania przychodów roku 1996 pod poz. 125 księgi kwotę 2.091,05 zł, a pod poz. 176 księgi dokonano stoma dotyczącego przedmiotowej operacji na kwotę 175,90 zł. Łącznie do kosztów uzyskania przychodu 1996 roku z tytułu odsetek od przedmiotowego kredytu bankowego zaliczono kwotę 1.915,15 zł. Natomiast z dokonanych ustaleń wynika, że na spłatę odsetek od kredytu w 1996 roku Spółka wydatkowała kwotę 1.043,75 zł i tylko w takiej wysokości mogła zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów; kwota 871,41 zł została wyłączona z kosztów uzyskania przychodów ze wskazaniem na art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Również i to ustalenia organu I instancji Izba Skarbowa podzieliła, podobnie jak ustalenia w zakresie zawyżenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu amortyzacji o kwotę 3.542,51 zł oraz nieprawidłowego zaliczenia do kosztów darowizn w kwocie 360,00 zł na rzecz Polskiego Stowarzyszenia Diabetyków Oddział Wojewódzki w Z. oraz Stowarzyszenia "Sercu z pomocą" Oddział Kardiologii Szpitala Wojewódzkiego im. Papieża Jana Pawła II w Z. w kwocie 300,00 zł. Kwestie te nie były przedmiotem zarzutów formułowanych przez stronę.

Łącznie wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów wynoszą 32.758,37 zł, należny podatek dochodowy 81.369,00 zł, a zaległość podatkowa 15.252,00 zł.

Na powyższą decyzję P.W. "W." spółka z o.o. w Z. wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zarzucając, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania /art. 7, art. 75 par. 1, art. 77 par. 1, art. 80 Kpa/ wyrażającym się w nie wyjaśnieniu wszystkich istotnych okoliczności sprawy i pominięciu niektórych dowodów, co doprowadziło do postawienia stronie zarzutu naruszenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o rachunkowości, skarżąca wniosła o jej uchylenie.

Uzasadniając skargę, skarżąca wskazała, że nie zgadza się ze stanowiskiem organów podatkowych w kwestii przychodu i kosztów związanych z wykonaniem robót w kotłowni Szkoły Podstawowej w S. i stwierdziła, że ustalenia w tym zakresie dokonane zostały z pominięciem niektórych dowodów i wyjaśnień strony lub na podstawie błędnej ich interpretacji, bowiem z dowodów w sprawie wynika, że w 1996 roku zlecone roboty nie zostały zakończone - świadczy o tym nie przyjęcie przez zleceniodawcę faktury (...), pismo spółki "T." z dnia 2 stycznia 1997 r., protokół z dnia 22 stycznia 1997 r. i pismo spółki "W." do zleceniodawcy z dnia 24 stycznia 1997 r., a także karty drogowe i karty pracy ze stycznia 1997 r.

W przedmiocie sieci komputerowej strona stwierdziła, że zamontowane w komputerach elementy, jakkolwiek umożliwiają połączenie pomiędzy komputerami, nie stanowią jednak sieci komputerowej nadającej się do wykorzystania. Sieć komputerowa składa się bowiem z jednostki

centralnej /serwera/ oraz jednostek peryferyjnych /zestawów komputerowych/, w komputerach Spółki zamontowano zaś elementy pozwalające uzyskać połączenie pomiędzy komputerami za pomocą przewodu bez pośrednictwa jednostki centralnej, która jest niezbędna w prawdziwej sieci komputerowej.

Jeśli chodzi o odsetki bankowe, to skarżąca zarzuciła, iż za cały okres kredytowania spłacała miesięczne raty w kwocie określonej przez bank bez rozbicia na kwotę spłaty kredytu i kwotę odsetek, a w 1996 roku, po zakończeniu okresu spłaty, otrzymała rozliczenie wpłaconych kwot na spłatę kredytu i odsetek. W chwili otrzymania rozliczenia księgi 1995 roku były już zamknięte i nie można było dokonać w nich zmian, dlatego zaliczono odsetki do kosztów 1996 roku, co jest prawidłowe i nie uszczupliło dochodów Skarbu Państwa.

Odnośnie wydatków na reprezentację i reklamę skarżąca wskazała, że samoprzylepne znaki graficzne winny być zaliczone do reklamy prowadzonej publicznie. Podobnie wizytówki oraz ulotki reklamowe, które w czasie prezentacji na rynku w Z. mógł wziąć każdy, kto się tam znalazł, przy czym wstęp był wolny i nieograniczony.

Co do wydatków na prasę i książki skarżąca podniosła, że zajmuje się szeroko rozumianymi robotami budowlanymi, handlem i eksportem produktów rolno-spożywczych, artykułów przemysłowych, w związku z czym zmuszona jest na bieżąco orientować się w aktualnych potrzebach rynku; dowodem badania rynku i wykorzystywania uzyskanych wyników jest artykuł "Pąki liściowo-kwiatowe - nowy kierunek gospodarczego wykorzystania roślin porzeczki czarnej". Ponadto, zakupione pozycje książkowe miały posłużyć zatrzymaniu interesantów przychodzących do Spółki do czasu ich obsłużenia, a są to osoby w różnym wieku i o różnych zainteresowaniach. Natomiast ilość zakupionych książek telefonicznych była adekwatna do ówczesnego stanu zatrudnienia /1 2 osób/.

W przedmiocie kosztu zakupu okularów Spółka stwierdziła, że obowiązujące przepisy nakładają na pracodawcę obowiązek zapewnienia pracownikowi posiadającemu wadę wzroku okularów korekcyjnych z warstwą ochronną do pracy z wykorzystaniem komputera.

Skarżąca nie zgodziła się także z dokonanym w zaskarżonej decyzji rozliczeniem wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby działalności "W." i podniosła, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłącza się z kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej i wjazdach lokalnych ponad określone kwoty obowiązujące w przedsiębiorstwach państwowych. Przepisy te nie wskazują, iż używany samochód ma stanowić własność pracowników, ustawa ogranicza jedynie wysokość kwot, jakie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Z. wniosła o jej oddalenie i podtrzymała stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji oraz uzasadniającą je argumentację.

Rozpoznając sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w zakresie jej zgodności z prawem /art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ stwierdzić przede wszystkim należy, że jest ona drugą już decyzją wydaną w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 1996 rok Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "W." spółki z o.o. w Z. poddaną sądowoadministracyjnej kontroli legalności.

Uprzednio Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się w tej sprawie w powoływanym wielokrotnie w zaskarżonej decyzji wyroku z dnia 2 czerwca 1999 r., I SA/Lu 136/98, w sprawie ze skargi obecnie skarżącej na decyzję Izby Skarbowej w Z. z dnia 31 grudnia 1997 r. (...), którym uchylił zaskarżoną wówczas decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji z powodu naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w związku z zakwestionowaniem - obecnie już niespornych - odpisów amortyzacyjnych od nabytego w lipcu 1996 r. samochodu ŻUK (...), kosztów zmontowania w 1996 roku zestawu komputerowego, wydatków na spodnie typu jeans uznanych marek, zakupionych w charakterze odzieży roboczej, a także wobec stwierdzenia, że w świetle art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm., zwanej niżej "ustawą"/ nie było uzasadnione wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatku na ulotki reklamowe udostępniane publiczności w czasie związanej z działalnością gospodarczą skarżącej Spółki prezentacji zorganizowanej na rynku Starego Miasta w Z., bowiem otwarte prezentacje organizowane w miejscach publicznych nie mają ograniczonego zasięgu oddziaływania, udział, w nich może wziąć każdy, nawet osoby przypadkowe /ze względu na publiczny charakter miejsca/, wobec czego udostępnianie w czasie takich przedsięwzięć materiałów reklamowych należy zaliczyć do reklamy prowadzonej publicznie, nie podlegającej limitowaniu w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów.

W wyroku tym Sąd podzielił natomiast stanowisko organów podatkowych, a ustalenia uznał za dokonane prawidłowo, tj. bez naruszenia przepisów postępowania /w szczególności - art. 7, art. 75 par. 1, art. 77 par. 1, art. 80 Kpa/ - w całym pozostałym zakresie przedmiotowym objętym decyzją, stwierdzając, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16; są to więc takie wydatki, które nie są wymienione w art. 16 ustawy, a jednocześnie pozostają w bezpośrednim związku z uzyskaniem /zwiększeniem/ przychodu. -

Za logiczne i zgodne z prawem /art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy/ uznał Sąd zatem zakwalifikowanie sieci komputerowej jako urządzenia zwiększającego wartość użytkową komputerów posiadanych przez Spółkę i podlegającego w związku z tym amortyzacji zgodnie z par. 4 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych /Dz.U. nr 7 poz. 34 ze zm./, przy czym zwrócił uwagę, że sieć komputerowa nie nadaje się do samodzielnego wykorzystania, wobec czego sama w sobie nie mogłaby wpływać na przychód i, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy, nie można jej traktować jako odrębnego kosztu uzyskania przychodów.

W zakresie spornych wydatków na reprezentację i reklamę za trafny uznany został pogląd organów podatkowych, że wydatki na zakup /wykonanie/ wizytówek, zaproszeń, samoprzylepnych znaków graficznych, wręczanych przez pracowników firmy konkretnym, chociażby nieznajomym osobom, nie mogą być traktowane jako wydatki na reklamę prowadzoną publicznie, które mogą być zaliczane w ciężar kosztów bez ograniczenia limitem 0,25 procent przychodów /art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy/. Reklama prowadzona publicznie jest to reklama skierowana, przeznaczona i dostępna dla wszystkich; może się z nią zetknąć każdy, choć, oczywiście, nie każdy musi z niej skorzystać i o takim jej charakterze decyduje nie okoliczność, czy trafi ona do małej, czy dużej, ale ograniczonej grupy osób, ale czy grupa ta jest nieograniczona. Ponieważ zaś wymienione wyżej środki reprezentacji i reklamy nie mają nieograniczonego zasięgu oddziaływania, nie mają one charakteru reklamy prowadzonej publicznie i objęte są wskazanym wyżej limitem.

Jeśli chodzi o wyłączone z kosztów uzyskania przychodów wydatki na zakup książek i prasy w asortymencie szczegółowo wymienionym w uzasadnieniu decyzji. Sąd stwierdził, że w świetle art. 15 ust. 1 ustawy nie mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdyż podatnik nie wykazał ich związku z uzyskaniem przychodu, a jego wyjaśnienia w tym zakresie, jak trafnie określił je organ odwoławczy, są ogólnikowe i lakoniczne. Dotyczy to również, zaewidencjonowanych jako koszty reprezentacji i reklamy, wydatków na 100 planów miasta Z. oraz kart świątecznych.

Również w zakresie wydatków na okulary korekcyjne Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że obowiązki zakładu pracy w zakresie dostarczania pracownikom odzieży ochronnej lub roboczej oraz warunków, jakie odzież ta winna spełniać, określały w 1996 roku postanowienia uchwały Nr 44 Rady Ministrów z dnia 27 marca 1990 r. w sprawie zasad przydzielania pracownikom środków ochrony indywidualnej oraz dostarczania odzieży roboczej /M.P. nr 14 poz. 109 ze zm./ i przepisy tego aktu prawnego nie dawały podstaw do przyjęcia, że zapewnienie pracownikowi, nawet wykonującemu pracę wymagającą używania komputera, tego rodzaju ochrony wzroku jest obowiązkiem pracodawcy.

Za trafne co do zasady oraz dokonanych ustaleń faktycznych i wyliczeń uznane także zostało stanowisko organów podatkowych w zakresie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz dwóch pracowników - Tomasza K. i Witolda K. z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby skarżącej Spółki, które znajduje uzasadnienie w art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy. Przy tym Sąd wskazał, że niezależnie od tego, iż fakt korzystania z określonego samochodu winien być udokumentowany i pomijając okoliczność, że ww. pracownicy poświadczaliby nieprawdę, gdyby istotnie, jak to twierdzi skarżąca, nie odbywali podróży własnymi samochodami, z punktu widzenia ustawy nie jest obojętne, jakim samochodem podróżuje pracownik, a analiza jej przepisów pozwala stwierdzić, że art. 16 ust. 1 pkt 30 odnosi się tylko do podróży odbywanych prywatnym samochodem pracownika. Jeśli bowiem podróż odbywa się samochodem podatnika /w mniejszej sprawie - skarżącej Spółki/, to jej koszty rozliczane są w ramach wydatków na benzynę i innych wydatków eksploatacyjnych /art. 15 ust. 1 ustawy/, jeśli pracownicy podróżowali cudzym samochodem, a nie ponosili z tego tytułu wydatków - to brak podstaw do wypłacania im jakichkolwiek kwot, jeżeli natomiast podróżowali samochodem osobowym nie będącym ani własnością Spółki, ani ich własnością, to rozliczenie może nastąpić jedynie z zachowaniem przepisu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy.

W omawianym wyroku Sąd uznał wreszcie za prawidłowe i podzielił ustalenia dokonane przez organy podatkowe w przedmiocie przychodów i kosztów związanych z wykonaniem, na zlecenie TPB "T." S.A., robót "Montaż urządzeń sterujących kotłownią oraz rozruch kotłowni olejowej w Szkole w S.", a wyciągnięte z nich wnioski uznał za trafne, przede wszystkim zaś stwierdził, że prawidłowa - logiczna, spójna i znajdująca uzasadnienie w całości materiału dowodowego odnoszącego się do przedmiotowych robót, jest ocena dowodów w tym zakresie, z których wynika - jak to przyjęły organy podatkowe - że roboty były wykonane i odebrane w grudniu 1996 roku, co, w świetle art. 12 ust. 1 i 3 oraz art. 15 ust. 4 ustawy, przesądza o zaliczeniu zarówno przychodu, jak i kosztów związanych z przedmiotowymi robotami, do 1996 roku.

Art. 30 powołanej wyżej ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym stanowi, że ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie ten Sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, co zdaje się całkowicie pomijać skarżąca Spółka, a organy podatkowe zauważają jak gdyby jedynie na marginesie. Przepis ten pozwala jednak na stwierdzenie, niezależnie od faktu, że Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela poglądy Sądu orzekającego w sprawie I SA/Lu 136/98, iż w zakresie nadal spornych przychodów i kosztów związanych z montażem urządzeń sterujących kotłownią oraz rozruchem kotłowni olejowej w szkole w S. oraz wydatków z tytułu używania przez Tomasza K. i Witolda K. samochodów prywatnych dla celów działalności Spółki, zakupu okularów korekcyjnych, wymienionych w zaskarżonej decyzji wydawnictw prasowych i książkowych, sieci komputerowej, wydatków na cele reprezentacji i reklamy podlegających limitowaniu w zakresie wliczania do kosztów uzyskania przychodów, zaskarżona decyzja, która - w zasadzie - zgodna jest z wyrokiem z dnia 2 czerwca 1999 r., I SA/Lu 136/98, nie narusza ani powołanych w niej, jako podstawa prawna rozstrzygnięcia, przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania. Jedynym odstępstwem /na korzyść strony/ od poglądów wyrażonych w wymienionym wyroku jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów strony, po uwzględnieniu dodatkowych wyjaśnień przez nią złożonych, /wydatków na zakup samoprzylepnych znaków graficznych, a także wizytówek udostępnianych - według twierdzeń skarżącej - publiczności w czasie otwartej prezentacji zorganizowanej na rynku Starego Miasta w Z., jako kosztów reklamy prowadzonej publicznie/ czego zresztą, jak wynika z treści skargi, strona nie dostrzegła.

Wobec powyższego za zbędną uznać należy polemikę z twierdzeniami i zarzutami skargi w wymienionym zakresie. Dodać jedynie należy, iż przedstawiony w toku postępowania po raz pierwszy w dniu 6 lipca 2000 r. /wraz z odwołaniem/ artykuł pt.: "Pąki liściowo-kwiatowe - nowy kierunek gospodarczego wykorzystania roślin porzeczki czarnej" nie dotyczy 1996 roku, ani nie został w tym roku opracowany, a ponadto tytuły prasowe i książkowe /wymienione w decyzjach obu instancji/, wydatki na które wyłączone zostały z kosztów uzyskania przychodów, ze względu na swą treść nie mogły stanowić wiarygodnego źródła informacji o rynku gospodarczym. Podobnie przedstawione z odwołaniem karty drogowe i karty pracy nie świadczą, jak trafnie oceniła Izba Skarbowa w zaskarżonej decyzji, iż w styczniu 1997 roku kontynuowane było wykonywanie zlecenia na montaż urządzeń sterujących kotłownią oraz rozruch kotłowni olejowej w szkole w S. Stąd wymienione dowody nie mogą spowodować odmiennej niż w wyroku z dnia 2 czerwca 1999 r., I SA/Lu 136/99, oceny stanu faktycznego sprawy, ani zmiany wyrażonych w tym wyroku poglądów.

Jedyną okolicznością, co do której w powołanym wyroku Sąd nie sformułował wprost poglądu prawnego, a która pozostaje sporna, jest kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 1996 roku odsetek od kredytu bankowego, które to odsetki uiszczone zostały faktycznie w 1995 roku, jednak nie zostały w tym czasie rozliczone, gdyż - jak twierdzi strona - ze względu na uzgodniony z bankiem sposób spłat nie znała ich wysokości; o rzeczywistej kwocie odsetek bank poinformował stronę w 1996 roku. Kwota tych odsetek wyłączona została z kosztów uzyskania przychodów 1996 roku przez organy podatkowe.

W sprawie nie jest sporne, iż w świetle art. 15 ust. 1 ustawy przedmiotowe odsetki stanowiły koszty uzyskania przychodów, jak jednak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy, koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione. Skoro zatem odsetki, o których mowa, uiszczone /poniesione/ zostały w 1995 roku, to ich zaliczenie do kosztów 1996 roku byłoby możliwe, gdyby tego roku dotyczyły, co w sprawie nie miało miejsca. Natomiast fakt, że skarżąca informowana była przez bank o wysokości uiszczonych odsetek dopiero po zakończeniu spłacania kredytu, z rozważanego punktu widzenia pozostaje bez znaczenia. Również zatem w tym przedmiocie stanowisko organów podatkowych jest zgodne z prawem.

Wobec powyższego, skoro brak jest ustawowych podstaw do uwzględnienia skargi, należało ją oddalić na zasadzie art. 27 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.